Tribunal: CARF
Processo: 16682.900012/2016-10
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Hélcio Lafetá Reis
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2022-10-26
Data de publicação: 2022-11-17

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/03/2010 a 31/03/2010
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. DOCAGENS E PARADAS PROGRAMADAS. ATIVO IMOBILIZADO. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. POSSIBILIDADE.
Geram direito ao desconto de créditos com base nos encargos de depreciação os gastos com manutenção, reparos e substituição de peças de um ativo, dentre os quais se incluem os dispêndios com docagem de navios e embarcações operados pelo contribuinte e com inspeções técnicas, manutenção e reabilitação de tanques de armazenamento, quando acarretam aumento de vida útil superior a um ano aos bens em que aplicados, observados os demais requisitos da lei.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. ALUGUEL OU ARRENDAMENTO. DUTOS. TERMINAIS. PRÉDIOS. TERRENOS. POSSIBILIDADE.
Gera direito ao desconto de crédito das contribuições não cumulativas o arrendamento ou aluguel de dutos e terminais aquaviários, observados os demais requisitos da lei.
BASE DE CÁLCULO. RECEITAS.
A base de cálculo da contribuição é o total das receitas auferidas pelo contribuinte, independentemente de sua classificação fiscal, não havendo previsão legal de exclusão da chamada recuperação de despesas.

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/03/2010 a 31/03/2010
INOVAÇÃO DOS ARGUMENTOS DE DEFESA. PRECLUSÃO.
O contencioso administrativo se instaura com a Impugnação/Manifestação de Inconformidade, em que se delineia especificamente a controvérsia, considerando-se preclusa a matéria que não tiver sido diretamente enfrentada naquela oportunidade, excetuando-se questões de ordem pública. Configura inovação dos argumentos de defesa a matéria encetada somente na segunda instância, sem que tenha havido qualquer alteração do quadro fático e jurídico controvertido nos autos.

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/03/2010 a 31/03/2010
DECADÊNCIA. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. ANÁLISE DE CRÉDITOS. INAPLICABILIDADE.
A decadência não se aplica na averiguação da liquidez e a certeza de créditos pleiteados via declaração de compensação.
OMISSÃO DE RECEITAS. DESNECESSIDADE DE LANÇAMENTO.
No confronto entre débitos e créditos das contribuições para fins de se confirmar ou não o crédito pleiteado, não se exige o lançamento dos ajustes verificados na base de cálculo (súmula CARF no 159).

Inteiro teor:
S3-C 2T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16682.900012/2016-10
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3201-009.955 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
26 de outubro de 2022
Recorrente
PETROBRAS TRANSPORTE S.A - TRANSPETRO
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/03/2010 a 31/03/2010
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. DOCAGENS E PARADAS
PROGRAMADAS.
ATIVO
IMOBILIZADO.
ENCARGOS
DE
DEPRECIAÇÃO. POSSIBILIDADE.
Geram direito ao desconto de créditos com base nos encargos de depreciação
os gastos com manutenção, reparos e substituição de peças de um ativo, dentre
os quais se incluem os dispêndios com docagem de navios e embarcações
operados pelo contribuinte e com inspeções técnicas, manutenção e reabilitação
de tanques de armazenamento, quando acarretam aumento de vida útil superior
a um ano aos bens em que aplicados, observados os demais requisitos da lei.
NÃO
CUMULATIVIDADE.
CRÉDITO.
ALUGUEL
OU
ARRENDAMENTO. DUTOS. TERMINAIS. PRÉDIOS. TERRENOS.
POSSIBILIDADE.
Gera direito ao desconto de crédito das contribuições não cumulativas o
arrendamento ou aluguel de dutos e terminais aquaviários, observados os
demais requisitos da lei.
BASE DE CÁLCULO. RECEITAS.
A base de cálculo da contribuição é o total das receitas auferidas pelo
contribuinte, independentemente de sua classificação fiscal, não havendo
previsão legal de exclusão da chamada “recuperação de despesas”.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/03/2010 a 31/03/2010
INOVAÇÃO DOS ARGUMENTOS DE DEFESA. PRECLUSÃO.
O contencioso administrativo se instaura com a Impugnação/Manifestação de
Inconformidade, em que se delineia especificamente a controvérsia,
considerando-se preclusa a matéria que não tiver sido diretamente enfrentada
naquela oportunidade, excetuando-se questões de ordem pública. Configura
inovação dos argumentos de defesa a matéria encetada somente na segunda
instância, sem que tenha havido qualquer alteração do quadro fático e jurídico
controvertido nos autos.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16682.900012/2016-10
Fl. 632
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-009.955 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.900012/2016-10

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/03/2010 a 31/03/2010
DECADÊNCIA. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. ANÁLISE DE
CRÉDITOS. INAPLICABILIDADE.
A decadência não se aplica na averiguação da liquidez e a certeza de créditos
pleiteados via declaração de compensação.
OMISSÃO DE RECEITAS. DESNECESSIDADE DE LANÇAMENTO.
No confronto entre débitos e créditos das contribuições para fins de se
confirmar ou não o crédito pleiteado, não se exige o lançamento dos ajustes
verificados na base de cálculo (súmula CARF no 159).

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
de parte do Recurso Voluntário e, na parte conhecida, por maioria de votos, em dar parcial
provimento ao recurso, para reverter as glosas de crédito, observados os demais requisitos da lei,
relativamente aos seguintes itens: (i) arrendamento/aluguel de dutos e terminais aquaviários e (ii)
encargos de depreciação relativos à manutenção e reparos de embarcações (docagens) e dos
dutos e terminais (paradas programadas), vencidos os conselheiros Leonardo Vinicius Toledo de
Andrade, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima e Márcio Robson Costa, que proviam o recurso em
maior extensão, para reverter, também, as glosas decorrentes de recuperação de despesas.
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis – Presidente e Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Lara Moura Franco
Eduardo (suplente convocada), Leonardo Vinicius Toledo de Andrade, Ricardo Sierra
Fernandes, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, Ricardo Rocha de Holanda Coutinho, Márcio
Robson Costa, Marcelo Costa Marques d’Oliveira (suplente convocado) e Hélcio Lafetá Reis
(Presidente).
Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário interposto em decorrência da decisão da
Delegacia de Julgamento (DRJ) que julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade
manejada pelo contribuinte acima identificado para se contrapor ao despacho decisório da
repartição de origem em que não se reconhecera o direito creditório pleiteado, relativo à Cofins
não cumulativa, e, por conseguinte, não se homologaram as compensações correspondentes.
A empresa, segundo o contribuinte, tem como objeto social operações de
transporte e armazenagem de granéis, petróleo e seus derivados, biocombustíveis, petroquímicos
e de gás em geral, por meio de dutos, terminais, embarcações próprias ou de terceiros.
Fl. 633
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-009.955 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.900012/2016-10

Consta do despacho decisório que os fatos geradores ocorridos em 2010 haviam
sido objeto de lançamento de ofício (processo no 16682.721049/2014-11), cujos Termo de
Verificação Fiscal e Auto de Infração passaram a fazer parte destes autos, tendo sido apurado
insuficiência ou recolhimento a menor da contribuição em todos os meses de 2010, todos objeto
de pedidos de compensação, lançamento esse mantido integralmente pela DRJ.
Informa, ainda, a autoridade administrativa de origem que, da reconciliação entre
a contribuição devida no período de apuração destes autos e a efetivamente paga, não se apurou
pagamento a maior ou indevido, mas insuficiência de recolhimento, dada a constatação de
desconto de créditos indevidos e de falta de inclusão de receitas escrituradas na base de cálculo
do tributo.
Na Manifestação de Inconformidade, o contribuinte requereu a declaração de
nulidade do despacho decisório, por não encontrar amparo na legislação, ou o reconhecimento da
procedência integral dos créditos, aduzindo o seguinte:
1) os dutos, terminais e embarcações locados ou arrendados, abarcando motores,
vasos de pressão, bombas, compressores, balanças e caldeiras, são indispensáveis para a
atividade fim da empresa e os valores pagos geram o necessário direito de crédito, nos termos
dos incisos IV e V do art. 3o da Lei no 10.833/2003;
2) o conceito jurídico de “prédio” engloba não apenas as edificações, mas todos os
bens incorporados ao solo e subsolo, razão pela qual os dutos e os terminais de transporte,
arrendados ou alugados, constituem prédios para o direito civil, pois, após instalados, agregam-
se, ou seja, incorporam-se ao solo, na condição plena de bens imóveis;
3) para fins das contribuições não cumulativas, revela-se possível a apuração e
apropriação de créditos associados tanto em relação a despesas com o arrendamento mercantil
financeiro quanto a arrendamento mercantil operacional (aluguel), indistintamente;
4) as despesas com serviços de manutenção de tanques de armazenamento de
petróleo e embarcações, por meio de paradas programadas e docagem, constituem insumos
indispensáveis às atividades da pessoa jurídica, pois que destinadas à segurança, limpeza e
padrões originais de desempenho, em conformidade com (i) as exigências de órgãos públicos
(Pronunciamento Técnico CPC 27), (ii) com o entendimento da Receita Federal externado em
soluções de consulta, (iii) com a Interpretação Técnica Ibracon 01/2006 e (iv) com
jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça (STJ) e do CARF;
5) os valores referentes à recuperação de despesas são quantias recebidas de
terceiros prestadores de serviços que utilizam a estrutura da empresa, tratando-se de reembolso
de gastos com uso de telefone, energia elétrica, transporte etc., não se tratando de receitas
tributáveis, mas de recomposição do patrimônio por meio de estorno de custo, conforme
soluções de consulta da Receita Federal e jurisprudência do CARF.
A DRJ julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade, afastando a
preliminar de nulidade do despacho decisório e, no mérito, arguindo que (i) o inciso VI e § 1°,
inciso III, do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003 permitem a apuração dos créditos
exclusivamente sobre as despesas de depreciação de máquinas, equipamentos e outros bens
incorporados ao ativo imobilizado, e não sobre a depreciação de gastos realizados pela empresa
Fl. 634
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-009.955 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.900012/2016-10

para manutenção desses bens, (ii) no que se refere ao arrendamento de dutos, terminais e
embarcações, a situação in concreto não se amolda à hipótese de arrendamento do tipo
"mercantil", em nenhuma de suas espécies, (iii) impossibilidade de creditamento de gastos com
aluguéis de universalidade de bens de naturezas diferentes, (iv) impossibilidade de
enquadramento das embarcações como máquinas e equipamentos e (v) as recuperações de custos
são parte integrante da receita bruta operacional (fato gerador das contribuições), inexistindo
previsão legal para a sua exclusão da base de cálculo.
Cientificado da decisão de primeira instância, o contribuinte interpôs Recurso
Voluntário e requereu a declaração de nulidade do novo despacho decisório ou o reconhecimento
integral do crédito pleiteado, repisando os argumentos de defesa, sendo aduzido, ainda, o
seguinte:
a) a compensação já havia sido anteriormente homologada e encerrada de forma
automática, vindo a autoridade fiscal, sob o pretexto de realizar revisão de oficio, com mudança
de critério jurídico, decidir por mudar de opinião, revisar o procedimento e não homologar a
compensação que já havia sido extinta, com ofensa aos princípios da segurança jurídica e do
direito adquirido, nos termos da súmula STF 143, da doutrina e da jurisprudência administrativa
e judicial;
b) o arrendamento dos dutos e terminais aquaviários é essencial para o
desenvolvimento das atividades do Recorrente, já que somente por intermédio dele é possível o
ingresso, transbordo, com ou sem depósito, e transporte de petróleo e derivados, encontrando-se
legalmente obrigado a operar e construir os dutos, terminais marítimos e embarcações da
Petrobras para transporte de petróleo, seus derivados e gás natural, consoante art. 65 da Lei n°
9.478/97;
c) em conformidade com o art. 3o, incisos IV e V, da Lei n° 10.637/2002,
considerando que os pagamentos feitos em razão dos aluguéis ou as contraprestações pelo
arrendamento de dutos geram receita tributadas pela contribuição, surge o direito subjetivo ao
crédito, pois o conjunto das instalações, dutos e terminais equivale ao sentido de prédio ou
equipamento;
d) o Recorrente registra os custos e despesas sujeitos a creditamento pelo valor
integral e, ao final do período mensal, apropria o crédito mediante débito da conta "COFINS a
recuperar" e crédito da conta “Ajuste de Custos dos serviços vendidos COFINS”, estando em
completa conformidade com o Ato Declaratório Interpretativo SRF n° 3/2007;
e) a inclusão dos valores referentes ao reembolso de despesas na base de cálculo
da Cofins carece de fundamentos legais, pelo que resta evidente a total improcedência da glosa
efetuada pela Fiscalização;
f) inaplicabilidade de multa e juros de mora sobre os débitos compensados, dada a
inexistência de conduta ilícita ou lesiva, em conformidade com o art. 100 do CTN;
g) os encargos de depreciação de gastos com manutenção e reparos de
embarcações (docagens) e dos dutos e terminais (paradas programadas) são passíveis de
creditamento, pois qualificam-se como insumos para fins do art. 3o, II, e como máquinas,
Fl. 635
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-009.955 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.900012/2016-10

equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, para fins do art. 3o, VI, das Leis
no 10.637/2002 e 10.833/2003;
h) na Solução de Consulta no 352, de 17 de agosto de 2012, a Receita Federal do
Brasil admitiu o creditamento, a título de PIS e Cofins, relativamente a despesas com partes e
peças de reposição e com serviços de manutenção em embarcações empregadas diretamente na
prestação de serviços. Por um lado, destaca-se que estes serviços, foram considerados insumos;
por outro, as despesas com partes e peças de reposição, que proporcionem acréscimo de vida útil
superior a um ano à embarcação, foram tomados por despesas com bens do ativo imobilizado;
i) o direito de exigir os créditos tributários relativos às contribuições PIS/Cofins
referentes aos anos de 2010 e 2011 já foram fulminados pela decadência.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Hélcio Lafetá Reis, Relator.
O recurso é tempestivo, atende os demais requisitos de admissibilidade, mas dele
se toma conhecimento apenas parcialmente, em razão dos fatos a seguir abordados.
Conforme acima relatado, trata-se de despacho decisório da repartição de origem
em que não se reconheceu o direito creditório pleiteado, relativo à Cofins não cumulativa, e, por
conseguinte, não se homologaram as compensações correspondentes.
De início, registre-se que está sendo votado nesta mesma reunião desta turma
julgadora o Recurso Voluntário interposto no processo administrativo no 16682.721049/2014-11,
cujos Termo de Verificação Fiscal e Auto de Infração fazem parte destes autos, abarcando as
mesmas matérias de mérito e o mesmo período de apuração.
Em preliminar, o Recorrente requer a declaração de nulidade do novo despacho
decisório, pelo qual, segundo ele, a compensação já havia sido anteriormente homologada e
encerrada de forma automática, vindo a autoridade fiscal, sob o pretexto de realizar revisão de
oficio, com mudança de critério jurídico, decidir por mudar de opinião, revisar o procedimento e
não homologar a compensação que já havia sido extinta, com ofensa aos princípios da segurança
jurídica e do direito adquirido, nos termos da súmula STF 143, da doutrina e da jurisprudência
administrativa e judicial.
Contudo, o Recorrente não traz aos autos ou indica a localização do alegado
despacho decisório original, não constando dos autos outra decisão da repartição de origem que
não a ora sob exame.
Tudo leva a crer que o Recorrente considera que, tendo sido recepcionado pelo
sistema da Receita Federal o PER/DComp transmitido, a compensação já se encontrava
homologada e encerrada de forma automática, suposição essa que não encontra fundamento nas
normas tributárias que regem a matéria.
Fl. 636
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3201-009.955 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.900012/2016-10

Além disso, trata-se de inovação dos argumentos de defesa, pois que tal matéria,
que não se caracteriza como de ordem pública, não foi aventada na primeira instância, tendo-se
por configurada, por conseguinte, a preclusão prevista no art. 17 do Decreto no 70.235/19721,
razão pela qual dela não se conhece.
Não se conhece, também, por inovação dos argumentos de defesa (preclusão), a
alegação de inaplicabilidade de multa e juros de mora sobre os débitos compensados, matéria
essa não aduzida na Manifestação de Inconformidade e não considerada de ordem pública.
Feitas essas considerações, destacam-se as matérias que restaram controvertidas
nesta instância:
a) direito a crédito em relação ao arrendamento de dutos e terminais aquaviários;
b) direito a crédito em relação aos encargos de depreciação relativos a despesas
com manutenção e reparos de embarcações (docagens) e dos dutos e terminais (paradas
programadas);
c) registro contábil dos créditos em contraposição aos custos dos serviços
vendidos (Ato Declaratório Interpretativo SRF n° 3/2007);
d) inclusão na base de cálculo da contribuição de valores referentes à recuperação
de despesas;
e) decadência do direito de se exigirem créditos tributários relativos às
contribuições PIS/Cofins referentes aos anos de 2010 e 2011.
Parte dessas matérias já foi objeto de julgamento neste CARF, como, por
exemplo, nos acórdãos no 3301-010.377, de 22/06/2021, e 3402-002.923, de 23/02/2016, ambos
decorrentes de recursos voluntários interpostos pelo mesmo contribuinte deste processo, cujas
ementas, respectivamente, assim dispõem:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/01/2012
DOCAGENS
E
PARADAS
PROGRAMADAS.
ATIVO
IMOBILIZADO.
ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. CRÉDITOS. APROPRIAÇÃO. POSSIBILIDADE.
Gastos com manutenção, reparos e substituição de peças de um ativo são tratados como
insumos, passíveis de apuração de crédito, desde que não prolonguem a vida útil do
bem em mais de um ano. Gastos com manutenção, reparos e substituição de peças de
um ativo que prolongam a vida útil do bem em prazo superior a um ano, conforme a
legislação do imposto sobre a renda, devem ser ativados, apurando-se sobre eles
despesas de depreciação. Sobre as despesas de depreciação é possível a apuração de
créditos não cumulatividade do PIS/COFINS, nos termos artigo 3o, § 1o, III, da Lei n.
10.833/2003. Inteligência da Solução Cosit n. 59/2021.
AQUISIÇÃO DE EMBARCAÇÕES. CRÉDITOS. APROPRIAÇÃO IMEDIATA.
POSSIBILIDADE.

1 Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada pelo impugnante.
Fl. 637
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3201-009.955 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.900012/2016-10

A interpretação do disposto no art. 1o da Lei no 11.774/2008, que permite a apropriação
imediata de crédito sobre o valor de aquisição do ativo, comporta a inclusão de
quaisquer máquinas e equipamentos, o que inclui as embarcações, desde que utilizadas
para a prestação de serviços ou produção de bens. Inadequação da classificação fiscal da
TIPI sobre máquinas e equipamentos para a restrição interpretativa, devendo-se buscar
um sentido próprio na legislação do PIS e da COFINS.
ALUGUEL. DUTOS E TERMINAIS. NATUREZA DE PRÉDIO.
Por incorporarem-se ao solo para sua utilização, os dutos e terminais têm a natureza de
prédio, permitindo a apuração de crédito com fundamento no inciso IV, do art. 3°, da
Lei n° 10.833/2003.
CREDITAMENTO NO REGIME NÃO CUMULATIVO. ÔNUS DA PROVA.
Na apuração de COFINS não-cumulativa, a prova da existência do direito de crédito
indicado nas declarações incumbe ao contribuinte, de maneira que, não havendo tal
demonstração, deve a Fiscalização efetuar as glosas (art. 170 do CTN c/c art. 373 do
CPC/15).
COMPENSAÇÃO. DECADÊNCIA. VERIFICAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO.
INEXISTÊNCIA.
Visando apurar a certeza e liquidez do direito creditório invocado em declaração de
compensação, é cabível averiguar a base de cálculo do tributo, ainda que isso implique
em verificar fatos ocorridos há mais de cinco anos. Esse procedimento não se confunde
com o prazo decadencial do direito de constituição do crédito tributário mediante
lançamento de ofício.
PEDIDO DE PERÍCIA/DILIGÊNCIA. PRESCINDIBILIDADE. INDEFERIMENTO.
Não cabe à autoridade julgadora diligenciar ou determinar a realização de perícia para,
de ofício, promover a produção de prova da legitimidade do crédito defendido pelo
contribuinte.
Recurso Voluntário Provido em Parte
(...)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL – COFINS
Período de apuração: 01/05/2009 a 31/05/2009, 01/08/2009 a 31/10/2009
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. CONCEITO.
Insumos para fins de creditamento das contribuições sociais não cumulativas são todos
aqueles bens e serviços pertinentes ao processo produtivo, cuja subtração obsta a
atividade produtiva ou implica substancial perda de qualidade do serviço ou produto
final resultante.
DUTOS E TERMINAIS. ACESSÃO AO SOLO. AQUISIÇÃO DE NATUREZA DE
PRÉDIO.
Por incorporarem-se ao solo para sua utilização, os dutos e terminais adquirem natureza
de prédio para fins de inclusão na sistemática de creditamento das contribuições não-
cumulativas.
ARRENDAMENTO MERCANTIL. CARACTERÍSTICAS DE ALUGUEL. DIREITO
AO CRÉDITO.
Fl. 638
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3201-009.955 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.900012/2016-10

A análise do contrato de arrendamento mercantil basta para que se verifique se trata, em
rigor, de um contrato de locação. As partes utilizam de forma fungível as expressões
arrendamento e aluguel, além do contrato deter todos os elementos que o caracterizam
como tal sequer há previsão de possibilidade de aquisição dos bens "arrendados" ao
final do período, o que tout court afasta os elementos de venda e financiamento que
fazem parte do arrendamento mercantil, restando apenas a sua caracterização como uma
locação.
Na sequência, analisam-se as matérias controvertidas.
I. Crédito. Aluguel/arrendamento de dutos e terminais.
Segundo a Fiscalização, não dão direito ao desconto de crédito das contribuições
os dispêndios com aluguéis/arrendamentos de dutos e terminais, por não se enquadrarem nos
dispositivos legais, dispositivos esses que restringem seu alcance às despesas de aluguéis de
prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa,
e ao valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa jurídica
(incisos IV e V do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003).
O Recorrente, por seu turno, aduz que os dutos e terminais locados ou arrendados,
abarcando motores, vasos de pressão, bombas, compressores, balanças e caldeiras, são
indispensáveis para a atividade fim da empresa, já que somente por intermédio deles é possível o
ingresso, transbordo, com ou sem depósito, e transporte de petróleo e derivados, gerando os
valores pagos o necessário direito de crédito, nos termos dos incisos IV e V do art. 3o da Lei no
10.833/2003.
Ainda segundo ele, para fins das contribuições não cumulativas, revela-se possível
a apuração e apropriação de créditos associados tanto em relação a despesas com o arrendamento
mercantil financeiro quanto a arrendamento mercantil operacional (aluguel), indistintamente.
Por me alinhar aos fundamentos do acórdão no 3301-010.377 relativos a tal
matéria, reproduzo na sequência trechos do seu voto condutor:
(iii) Dutos, Terminais e Instalações - Arrendamento (locação)
Foi negado o creditamento da conta aluguel de dutos e terminais (Conta
45240000), pois os contratos de arrendamento não seriam tecnicamente contratos
de arrendamento mercantil, afastando a aplicação do inciso V da Lei n° 10.833/2003,
tampouco seriam prédios, para aplicação do inciso IV da mesma Lei:
Art. 3 ° Do valor apurado na forma do art. 2° a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
(...)
IV - aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica,
utilizados nas atividades da empresa;
V - valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de
pessoa jurídica, exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de
Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno
Porte - SIMPLES;
Fl. 639
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3201-009.955 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.900012/2016-10

Sustenta a Recorrente que nas suas atividades de empresa brasileira de navegação e
transporte de petróleo, como dispõe o seu Contrato Social pagou obrigações com
aluguéis em relação a:
- Dutos e terminais terrestres: “...o arrendamento das instalações de propriedade da
PETROBRÁS S/A citadas nas cláusulas terceiras dos contratos (Cláusula Terceira - diz
os nomes dos oleodutos e terminais alugados e suas respectivas siglas) e detalhadas em
seus Anexos I (Anexo I - relaciona o diâmetro e a extensão de cada oleoduto alugado e
o número e capacidade dos tanques e esferas que compõem os terminais, bem como
suas instalações complementares como casa de amostra, casa de combate à incêndio,
guarita, plataforma de carregamento etc);”
- Terminais aquaviários, da PETROBRÁS: ‘...o arrendamento das instalações de
propriedade da PETROBRÁS S/A citadas nas cláusulas terceiras dos contratos
(Cláusula Terceira - diz o nome dos terminais alugados) e detalhadas em seus Anexos I
(Anexo I - relaciona o número e capacidade dos tanques e esferas que compõem os
terminais, bem como suas instalações complementares como casa de amostra, casa de
combate a incêndio, guarita, píer, atracadouro etc);”
A natureza de arrendamento dos contratos fora afastada pela autoridade fiscal,
para entender que são aluguéis e não arrendamento. Isso porque não obstante a
denominação, não se trata do arrendamento mercantil, pois os requisitos para
serem considerados contraprestações de arrendamento mercantil não cumprem a
Lei n° 6.099/74 e a Resolução do Conselho Monetário Nacional n° 2.309/96.
Por isso, concordo que os referidos dispêndios não se subsomem a prescrição do inciso
V do art. 3°, pois:
a) a arrendadora não é instituição financeira (art. 1° da Resolução BACEN n°
2.309/96), nem tem como objeto principal de sua atividade a prática de
operações de arrendamento mercantil;
b) nos casos em que a arrendatária é subsidiária integral da outra, há
impedimento de firmarem contrato de arrendamento mercantil entre si (art. 2°
da Lei n° 6.099/74 c/c art. 28 da Resolução BACEN n° 2.309/96);
c) a TRANSPETRO é obrigada a devolver os bens arrendados e não se
configura a possibilidade de exercer o seu direito de compra do bens
arrendados, contrariando o art. 5°, alíneas "c" e "d" da Lei n° 6.099/74 e art.
7°, inc V, VI e VII da Resolução BACEN n° 2.309/96;
d) não se caracterizam como de arrendamento mercantil as operações que se
realizarem em desacordo com as disposições normativas (artigo 33, a
Resolução BACEN n° 2.309/96).
Não se trata, portanto, de arrendamento do tipo mercantil, mas de outro tipo
de arrendamento (prédios, terrenos, bases, dutos de transportes e terminais).
Todavia, é incontroverso que os contratos são de aluguel e não de arrendamento.
Se os contratos tem a natureza de aluguel, independentemente da denominação de
arrendamento, basta que se analise a aplicabilidade do inciso IV da Lei n°
10.833/2003.
Em reforço de argumentação, a Recorrente aduz que numa conceituação mais ampla,
tais despesas (aluguel) geram direito ao creditamento da contribuição, com base no art.
3°, IV da Lei n° 10.833/2003.
A interpretação dada pela autoridade de origem e pela DRJ foi no sentido de que o
direito à apuração de créditos de COFINS não cumulativa só alcança as despesas
Fl. 640
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3201-009.955 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.900012/2016-10

de aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos utilizados nas atividades da
empresa, não alcançando dutos, terminais, instalações.
Entendo que o creditamento é sim permitido com supedâneo nesse dispositivo.
Explico.
(i) O objeto social da Transpetro é:
Art. 3°. A Companhia tem como objeto:
I- As operações de transporte e armazenagem de graneis, petróleo e seus
derivados, biocombustíveis, petroquímicos e de gás em geral, por meio de
dutos, terminais, embarcações próprias ou de terceiros, e quaisquer outros
modais de transporte, incluindo rodoviário, ferroviário e multimodal;
II- O transporte de sinais, de dados, voz e imagem associados às suas
atividades fins;
III- A construção e operação de novos dutos, terminais e embarcações,
mediante associação com outras empresas, majoritária ou minoritariamente,·
a participação em outras sociedades controladas ou coligadas, bem como o
exercício de outras atividades afins e correlatas.
§ 1 °- As atividades econômicas decorrentes de seu objeto social serão
desenvolvidas pela Companhia em caráter de livre competição com outras
empresas, obedecendo estritamente às condições de mercado.
§ 2 o- A Companhia exercerá as atividades vinculadas ao seu objeto social
por meios próprios ou de terceiros."
(ii) Não há como realizar transportes de petróleo ou gás natural e seus derivados
sem o uso de embarcações, portos, terminais, dutos e equivalentes, integrados.
(iii) Para o cumprimento da atividade de transporte do petróleo, a TRANSPETRO
celebra com a PETROBRÁS os referidos contratos para a utilização de dutos e
terminais terrestres e aquaviários, que são indissociáveis dos prédios, terrenos e
bases.
Dito de outra forma, os contratos contemplam também o uso de instalações, ou seja,
prédios, depósitos, casas de bombas, casas de controle, prédios administrativos,
guaritas, terrenos e outros. Configurada a natureza jurídica de prédio, dentro do
conceito dado pelo direito privado.
(iv) Nos termos do art. 79 do Código Civil, compõe o conceito de edificação todos os
bens incorporados ao solo e subsolo.
Art. 79. São bens imóveis o solo e tudo quanto se lhe incorporar natural
ou artificialmente.
(v) O gerenciamento das operações e a manutenção do conjunto prédios, terrenos, duto
e terminais é de responsabilidade da própria TRANSPETRO em todas as regiões do
Brasil.
(vi) Os terminais e dutos são instalações, nos termos da Portaria ANP n° 170.
Dutos são instalações fixas de tubos de transporte de petróleo e derivados, que
movimentam líquidos ou gases, "conduto fechado destinado ao transporte ou
transferência de petróleo, seus derivados ou gás natural" (Art. 1o, Portaria ANP
125/2002), e terminal são instalações fixas de armazenamento de produtos relacionados
ao petróleo, de chegam e de onde partem os dutos de transporte, estando todos dutos e
terminais presos ao solo, e somente nessa condição podem ser utilizados.
Fl. 641
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3201-009.955 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.900012/2016-10

(vii) Os terminais e dutos compõem o ativo imobilizado da Petrobrás, que os aluga
à Transpetro.
Então, independentemente da qualificação dos dutos e terminais como prédios ou
equipamentos, ambos estão dentro do escopo do art.3o, IV da Lei n° 10.833/2003.
As glosas devem ser revertidas
Diante
do
exposto,
revertem-se
as
glosas
de
créditos
relativas
a
arrendamento/aluguel de dutos e terminais aquaviários, observados os demais requisitos da lei.
II. Crédito. Depreciação/amortização de gastos com docagem e paradas
programadas. Registro contábil (Ato Declaratório Interpretativo SRF n° 3/2007).
A Fiscalização glosou, por falta de autorização legal, créditos relativos à
depreciação/amortização de gastos com serviços de manutenção de tanques de armazenamento
de petróleo e embarcações, por meio de paradas programadas e docagem, considerando que os
incisos VI e VII e § 1o do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003 somente autorizam o
desconto de crédito em relação a máquinas, equipamentos e bens incorporados ao ativo
imobilizado, não abrangendo os gastos com manutenção desses bens, ainda que registrados no
ativo imobilizado.
O Recorrente argumenta que os encargos de depreciação de gastos com
manutenção e reparos de embarcações (docagens) e dos dutos e terminais (paradas programadas)
são passíveis de creditamento, pois qualificam-se como insumos para fins do art. 3o, II, e como
máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, para fins do art. 3o,
VI, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, quando proporcionam acréscimo de vida útil
superior a um ano aos bens em que aplicadas as referidas manutenções.
Segundo ele, na Solução de Consulta no 352, de 17 de agosto de 2012, a Receita
Federal do Brasil admitiu o creditamento, a título de PIS e Cofins, relativamente a despesas com
partes e peças de reposição e com serviços de manutenção em embarcações empregadas
diretamente na prestação de serviços.
Mais uma vez, por me alinhar aos fundamentos do acórdão no 3301-010.377
relativos a tal matéria, reproduzo na sequência trechos do seu voto condutor:
BENS DO ATIVO IMOBILIZADO COM BASE NOS ENCARGOS DE
DEPRECIAÇÃO LINHA 09 FICHAS 06A e 16 A- DACON
Da auditoria dos créditos pleiteados pela Recorrente, após análise de toda
documentação, a fiscalização detectou a escrituração no ativo imobilizado das
despesas com serviços de manutenção e reparos relativos às paradas programadas
para manutenção e docagens de navios e embarcações.
Diante disso, intimou a Recorrente para apresentar explicações e para que informasse a
legislação que fundamentasse o registro contábil de tais gastos no ativo imobilizado,
com a consequente apuração dos créditos de PIS e COFINS sobre as despesas de
depreciação, na forma do artigo 3o, VI, da Lei n. 10.833/2003.
De acordo com informações apresentadas pelo contribuinte, fls. 779, os
encargos informados na linha 09 das fichas 06A e 16A, das DACONs
referem-se a amortização de gastos com manutenção e reparos de
Fl. 642
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3201-009.955 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.900012/2016-10

embarcações ( docagens ) e das instalações de Dutos & Terminais ( parada
programada ).
Às fls 782 o contribuinte apresentou planilhas de Crédito Depreciação 2012
Manutenção Dutos Embarcações, dos meses de janeiro a dezembro de 2012,
em que identifica valores calculados sobre paradas programadas para
manutenção, com serviços de docagem de navios e embarcações, inspeções
técnicas, manutenção, limpeza e reabilitação de tanques de armazenamento,
com ou sem fornecimento de material.
Em face da extensão das atividades desenvolvidas, contribuinte foi intimado
a apresentar cópia do livro Razão das contas representativas de despesa de
depreciação/amortização dos gastos com as paradas programadas, que
geraram os créditos demonstrados no DACON e suas respectivas contas de
Depreciação/Amortização Acumulada.
A fiscalização sustentou que os dispositivos da Lei n. 6.404/1976 e das normas
contábeis estão relacionados com critérios contábeis para classificação e avaliação de
bens do ativo, enquanto o § 1o, inciso III do artigo 3o da Lei n. 10.833/2003 trata da
apuração de crédito de COFINS sobre as despesas de depreciação dos ativos.
Afirmou que a escrituração dos custos e despesas com serviços de reparos e manutenção
se trata de uma questão contábil, sem efeitos para os créditos do PIS/COFINS. Com
isso, concluiu por realizar as glosas de créditos apurados sobre despesas de depreciação,
decorrente da escrituração no ativo imobilizado das despesas com serviços de
manutenção e reparos relativos às paradas programadas para manutenção e docagens de
navios e embarcações, afirmando que o crédito sobre despesas de depreciação somente
pode ser realizado quando se tratar de bens, máquinas e equipamentos escriturados no
ativo, nunca sobre os serviços de manutenção escriturados no ativo.
Quanto aos documentos comprobatórios dos gastos com as paradas
programadas, fls 782, a empresa apresentou o detalhamento dos gastos e uma
série de notas fiscais /recibos que trouxeram a confirmação de que os valores
que compuseram os ativos imobilizados denominados paradas programadas e
que geraram as despesas de depreciação que serviram de base de cálculo de
créditos do PIS e da COFINS, se referiam a dispêndios com serviços diversos
de docagem de navios, manutenção, limpeza e reabilitação de tanques, com
ou sem fornecimento de material. De fato, conforme já apurado, a empresa,
desde janeiro de 2006, adota como prática contábil o registro no ativo
imobilizado dos gastos relevantes com manutenção de unidades industriais e
dos navios, [...]
Contudo, ainda que o registro de tais gastos no ativo imobilizado e de sua
consequente depreciação possa ser aconselhável em virtude da necessidade
de se demonstrar adequadamente, sob o ponto de vista contábil, os valores
dos ativos de uma empresa, o fato é que as despesas de depreciação, ou de
amortização, sobre eles apuradas não são aquelas para as quais a legislação
prevê a hipótese de apuração de créditos descontáveis do PIS e da COFINS
devidos mensalmente. Os incisos VI e §1o, inciso III, dos art. 3os das Leis
10.637/2002 e 10.833/2003 somente permitem a apuração dos créditos sobre
as despesas de depreciação de máquinas, equipamentos e bens incorporados
ao ativo imobilizado e não sobre a depreciação de gastos realizados pela
empresa para manutenção desses bens. Não é o fato de se encontrarem tais
gastos registrados no ativo imobilizado da empresa, ou de os mesmos estarem
submetidos à depreciação mensal, que os transforma em bens, em máquinas
ou em equipamentos, ou que transmuta as depreciações a eles relativas em
depreciação sobre bens, máquinas e equipamentos. (grifei)
Fl. 643
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3201-009.955 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.900012/2016-10

Da leitura do relatório fiscal se pode extrair que a fiscalização admite a escrituração dos
serviços e gastos com manutenção no ativo imobilizado, mas se trata de uma questão
meramente contábil. Admite, ainda, citando a Interpretação Técnica do IBRACON n.
01/2006, o tratamento contábil dos custos com manutenção em segmentos da indústria
como o petroquímico e naval, reconhecendo que são dispêndios regulares e
indispensáveis para a adequada utilização do ativo até o final de sua vida útil,
registrando tais gastos no ativo imobilizado e a depreciação ao longo de sua vida útil, ou
seja, até a próxima parada programada. (grifei)
Nota-se que a fiscalização reconhece a adequação contábil de registro desses gastos
no ativo, prolongando a vida útil do bem, que se estende até a próxima parada
programada. No entanto, não admite os créditos de PIS/COFINS sobre as despesas
sob o argumento de que os incisos VI e § 1o, inciso III, dos art. 3o das Leis
10.637/2002 e 10.833/2003, apenas admite o crédito sobre a depreciação de bens,
máquinas e equipamentos. Conclui que gastos com manutenção de bens, máquinas e
equipamentos, mesmo que registrados no ativo imobilizado, não se transformam em
bens, máquinas e equipamentos. A premissa da fiscalização está equivocada e as
glosas merecem ser revertidas. Como dito, a própria fiscalização reconhece correto o
procedimento contábil executado pela Recorrente, visto que os gastos com
manutenção e reparos de ativos devem ser ativados quando prolongam a vida útil
do bem do ativo. No entanto, diferentemente do posicionamento da fiscalização, não
é apenas sobre bens, máquinas e equipamentos que se apura crédito de
PIS/COFINS sobre as despesas de depreciação, mas também sobre serviços, partes
e peças utilizados em reparos e manutenção do ativo que, por prolongar a vida útil
do ativo em mais de 12 meses, devem ser ativados. Não se trata de mera norma
contábil, mas também exigência da própria Lei n. 4.506/1964, ao prescrever, em seu
artigo 48, parágrafo único, a necessidade de escrituração de referidas despesas no ativo
imobilizado quando prolongar a vida útil do ativo, para serem deduzidas do lucro real
pelos encargos de depreciação, vedando seu tratamento como despesas operacionais:
Art. 48. Serão admitidas como custos ou despesas operacionais as despesas
com reparos e conservação corrente de bens e instalações destinadas a mantê-
los em condições eficientes de operação.
Parágrafo único. Se dos reparos, da conservação ou da substituição de partes
resultar aumento da vida útil prevista no ato de aquisição do respectivo bem,
as despesas correspondentes, quando aquêle aumento fôr superior a um ano,
deverão ser capitalizadas, a fim de servirem de base a depreciações futuras.
Assim, deve ser afastado também o argumento da fiscalização, aplicando o Ato
Declaratório Interpretativo SRF no 3/2007, afirmando não ser possível o crédito
porque as despesas já foram levadas a custo na apuração do resultado do exercício.
Esse raciocínio está equivocado, visto que a lei determina sua escrituração no
ativo, não sendo possível o seu tratamento como custos ou despesas operacionais.
Em sede de defesa, a Recorrente se manifestou sobre os serviços de manutenção e
reparos relativos às paradas programadas para manutenção e docagens de navios e
embarcações, argumentando sua importância para a vida útil do navio, informando que
tais serviços são executados em uma periodicidade de 2 anos e meio, no mínimo,
estendendo a vida útil do ativo até a próxima parada programada:
Por isso, do ponto de vista do destino da aquisição de peças, ou mesmo dos
serviços realizados, no caso de docagem, não se pode distinguir manutenção,
revisão, reparos e conservação, por decorrerem do mesmo critério de base,
que é a “manutenção”, nas duas possibilidades, de prevenção ou de
reparação.
Com efeito, os serviços de manutenção das embarcações dedicadas ao
transporte de petróleo não constituem uma liberalidade da TRANSPETRO.
Fl. 644
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3201-009.955 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.900012/2016-10

Pelo contrário: está-se diante de seu dever, tanto mais pela necessidade de
docagem para renovação da certificação internacional das embarcações com
que opera. Trata-se de exigência expressa das autoridades brasileiras e
internacionais, em conformidade com tratados e convenções internacionais.
Para atingir estes propósitos, a operação de docagem consiste no
assentamento de navios sobre doca seca, para manutenção, limpeza e pintura
do casco, inspeção e substituição de ânodos sacrificiais, limpeza e reparação
das caixas de mar e válvulas de fundo e outros reparos.
Especificamente, a embarcação entra empurrada por rebocadores para as
docas, com o auxílio de cabos que são tracionados pelos cabrestantes
(montados no eixo vertical) e molinetes (montados no eixo horizontal) até
assentar-se nos picadeiros. A seguir, são identificados os serviços
necessários, como reparo ou manutenção. Trata-se de serviços de suma
importância para a vida útil de um navio, o qual deve ser realizado a cada 2
anos e meio, no mínimo.
[...]
Destarte, a docagem dos navios petroleiros é procedimento indispensável
para garantir a segurança das operações, dos profissionais e a proteção ao
meio-ambiente.
Em virtudes dos graves riscos que os navios oferecem, são aplicáveis severos
padrões de controle sobre acidentes com o transporte marítimo de petróleo ou
gás no Brasil e em diversos outros países, como afetações ao meio ambiente,
à vida marinha ou mesmo às vidas humanas.
Por decorrência, o dever de manutenção das embarcações é uma imposição
com exigência rigorosa dos órgãos competentes, como a Marinha do Brasil, a
ANTAQ, a ANP e diversos órgãos de controle ambiental, como CETESB,
CONAMA e outros, para autorizar o uso e circulação de qualquer navio no
transporte de petróleo ou gás no País.
Em suma, docagens ou paradas programadas de embarcações representam
serviços orientados a grandes manutenções efetuadas com vistas a restaurar
ou manter os padrões originais de desempenho das embarcações, previstos
pelos fornecedores. De fato, representam a única alternativa para utilização
do ativo até o final de sua vida útil.
No âmbito da RFB já se reconhece a possibilidade de escriturar no ativo
imobilizado as despesas com serviços de reparo e manutenção de bens, de acordo
com os critérios acima, apurando créditos da não cumulatividade do PIS e da
COFINS sobre as despesas de depreciação.
Como exemplo, vale mencionar trecho da ementa da Solução de Consulta Cosit n.
59/2021:
SOLUÇÃO
DE
CONSULTA
PARCIALMENTE
VINCULADA
À
SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT No 7, DE 27 DE JANEIRO DE 2015,
PUBLICADA NO DOU DE 2 DE FEVEREIRO DE 2015. NÃO
CUMULATIVIDADE.
CRÉDITOS.
INSUMOS.
MANUTENÇÃO
E
PEÇAS DE REPOSIÇÃO DE VEÍCULOS. AUMENTO DA VIDA ÚTIL
DE ATÉ UM ANO. DIRETO A CRÉDITO NA PRESTAÇÃO DE
SERVIÇOS.
Em relação aos gastos com manutenção e com peças de reposição de
máquinas, equipamentos e veículos, novos e usados, pertencentes ao
Fl. 645
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3201-009.955 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.900012/2016-10

ativo imobilizado, que acarretem o aumento da vida útil do bem de até
um ano:
- pode ser descontado crédito, a título de insumo, com base nos encargos
de depreciação caso os veículos sejam utilizados na prestação de serviços.
- não pode ser descontado crédito à taxa de 1/48 do valor dos gastos ou em
uma única parcela; e
- não pode ser descontado crédito caso os veículos sejam destinados à
locação.
SOLUÇÃO DE CONSULTA PARCIALMENTE VINCULADA AO
PARECER NORMATIVO COSIT/RFB No 5, DE 17 DE DEZEMBRO
DE 2008, PUBLICADO NO DOU DE 18 DE DEZEMBRO DE 2018. NÃO
CUMULATIVIDADE.
CRÉDITO.
ATIVO
IMOBILIZADO.
MANUTENÇÃO E PEÇAS DE REPOSIÇÃO DE VEÍCULOS.
Em relação aos gastos com manutenção e com peças de reposição de
veículos, novos e usados, pertencentes ao ativo imobilizado e destinados à
locação ou à prestação de serviços, que acarretem o aumento da vida útil
do bem superior a um ano, ou seja, que tenham sido ativados:
- pode ser descontado crédito com base nos encargos de depreciação; e
- não pode ser descontado crédito à taxa de 1/48 do valor dos gastos ou em
uma única parcela. (grifei)
As partes em destaque evidenciam o quanto argumentado até aqui:
1 - se os gastos com manutenção (serviços) e com partes e peças de reposição não
gerarem o aumento da vida útil do bem em prazo superior a um ano, sobre tais
dispêndios pode ser apurado crédito de PIS/COFINS, mas como insumos, nos
termos do artigo 3o, II, das Leis n. 10.637/2002 e 10.833/2003;
2 - se os gastos com manutenção (serviços) e com partes e peças de reposição
acarretam o aumento da vida útil do bem em prazo superior a um ano, os gastos
devem ser ativados, com a possibilidade de apuração de crédito de PIS/COFINS
com base nos encargos de depreciação, nos termos do artigo 3o, VI, combinado com o
§ 1o, III do mesmo artigo, das Leis n. 10.637/2002 e 10.833/2003.
Diante disso, entendo como correto o procedimento adotado pela Recorrente, devendo-
se reverter as glosas.
Merece destaque a controvérsia em relação ao Ato Declaratório Interpretativo
SRF n° 3/2007, cujo teor é o seguinte:
ATO DECLARATÓRIO INTERPRETATIVOSRFNo3, DE 29 DE MARÇO DE
2007
Dispõe sobre o tratamento dos créditos da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins, para fins de apuração das bases de cálculo
do Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica e da Contribuição
Social sobre o Lucro Líquido.
O SECRETÁRIO DA RECEITA FEDERAL, no uso da atribuição que lhe confere o
inciso III do art. 230 do Regimento Interno da Secretaria da Receita Federal, aprovado
pela Portaria MF no 30, de 25 de fevereiro de 2005, e tendo em vista o disposto no art.
3o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e nos arts. 3o, e seu § 10, e 15, inciso
Fl. 646
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3201-009.955 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.900012/2016-10

II, da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e o que consta do processo no
10680.008418/2006-19, declara:
Art. 1o O valor dos créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição Social
para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins), apurados no regime não-
cumulativo não constitui:
I - receita bruta da pessoa jurídica, servindo somente para dedução do valor devido das
referidas contribuições;
II - hipótese de exclusão do lucro líquido, para fins de apuração do lucro real e da base
de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL).
Parágrafo único. Os créditos de que trata o caput não poderão constituir-se
simultaneamente em direito de crédito e em custo de aquisição de insumos, mercadorias
e ativos permanentes.
Art. 2o O procedimento técnico contábil recomendável consiste no registro dos créditos
da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins como ativo fiscal.
Parágrafo único. Na hipótese de o contribuinte adotar procedimento diverso do previsto
no caput, o resultado fiscal não poderá ser afetado, inclusive no que se refere à
postergação do recolhimento do Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas (IRPJ) e da
CSLL.
Art. 3o É vedado o registro dos créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
em contrapartida à conta de receita. (g.n.)
Conforme se verifica do ato normativo supra, ele tem como escopo o IRPJ e a
CSLL, estipulando-se regras acerca da apuração desses tributos em relação aos créditos das
contribuições PIS/Cofins não cumulativas, regras essas que em nada afetam a apuração das
contribuições, pois que as Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003 têm regras próprias, dentre as
quais não se inclui a normatividade dos custos de mercadorias ou de serviços vendidos, rubricas
essas com impacto tributário apenas em relação ao IRPJ e à CSLL.
Nesse sentido, por se referir a dispêndios com bens e serviços aplicados na
manutenção de bens do ativo imobilizado e considerando que tais gastos ensejam aumento de
vida útil superior a um ano aos bens em que aplicados, deve-se reverter as glosas dos créditos
apurados com base em encargos de depreciação referentes à manutenção e reparos de
embarcações (docagens) e dos dutos e terminais (paradas programadas), observados os demais
requisitos da lei.
III. Base de cálculo. Recuperação de despesas.
A Fiscalização incluiu na base de cálculo da contribuição os valores referentes ao
reembolso de despesas, vindo o Recorrente a alegar que se trata de quantias recebidas de
terceiros prestadores de serviços que utilizam a estrutura da empresa, tratando-se de reembolso
de gastos com uso de telefone, energia elétrica, transporte etc., não se tratando de receitas
tributáveis, mas de recomposição do patrimônio por meio de estorno de custo, conforme
soluções de consulta da Receita Federal e jurisprudência do CARF.
O art. 1o da Lei no 10.833/2003 assim estipula acerca da base de cálculo da
contribuição:
Fl. 647
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3201-009.955 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.900012/2016-10

Art. 1o A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins, com a
incidência não cumulativa, incide sobre o total das receitas auferidas no mês pela
pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil.
§ 1o Para efeito do disposto neste artigo, o total das receitas compreende a receita
bruta de que trata o art. 12 do Decreto-Lei no1.598, de 26 de dezembro de 1977, e
todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica com os seus respectivos
valores decorrentes do ajuste a valor presente de que trata o inciso VIII do caput do art.
183 da Lei no6.404, de 15 de dezembro de 1976.
§ 2o A base de cálculo da Cofins é o total das receitas auferidas pela pessoa
jurídica, conforme definido no caput e no § 1o.
§ 3o Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo as receitas:
I - isentas ou não alcançadas pela incidência da contribuição ou sujeitas à alíquota 0
(zero);
II - de que trata o inciso IV do caput do art. 187 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de
1976, decorrentes da venda de bens do ativo não circulante, classificado como
investimento, imobilizado ou intangível;
III - auferidas pela pessoa jurídica revendedora, na revenda de mercadorias em relação
às quais a contribuição seja exigida da empresa vendedora, na condição de substituta
tributária;
(...)
V - referentes a:
a) vendas canceladas e aos descontos incondicionais concedidos;
b) reversões de provisões e recuperações de créditos baixados como perda que não
representem ingresso de novas receitas, o resultado positivo da avaliação de
investimentos pelo valor do patrimônio líquido e os lucros e dividendos derivados de
participações societárias, que tenham sido computados como receita;
VI - decorrentes de transferência onerosa a outros contribuintes do Imposto sobre
Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de
Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - ICMS de créditos de
ICMS originados de operações de exportação, conforme o disposto noinciso II do § 1o
do art. 25 da Lei Complementar no 87, de 13 de setembro de 1996.
VII - financeiras decorrentes do ajuste a valor presente de que trata o inciso VIII do
caput do art. 183 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, referentes a receitas
excluídas da base de cálculo da Cofins;
VIII - relativas aos ganhos decorrentes de avaliação do ativo e passivo com base no
valor justo;
IX - de subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução de
impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos e de doações feitas pelo poder público;
X - reconhecidas pela construção, recuperação, reforma, ampliação ou melhoramento da
infraestrutura, cuja contrapartida seja ativo intangível representativo de direito de
exploração, no caso de contratos de concessão de serviços públicos;
Fl. 648
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3201-009.955 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.900012/2016-10

XI - relativas ao valor do imposto que deixar de ser pago em virtude das isenções e
reduções de que tratam as alíneas “a”, “b”, “c” e “e” do § 1odo art. 19 do Decreto-Lei
no1.598, de 26 de dezembro de 1977; e
XII - relativas ao prêmio na emissão de debêntures. (g.n.)
Constata-se dos dispositivos supra que a base de cálculo da contribuição é o total
de receitas auferidas pelo contribuinte, independentemente de sua classificação fiscal,
encontrando-se discriminadas nos incisos do § 3o as hipóteses de exclusão, dentre as quais não se
inclui a chamada “recuperação de despesas”.
Não se pode ignorar que as despesas correspondentes às receitas auferidas não
influenciam a apuração das contribuições não cumulativas, pois elas impactam somente eventual
lucro da pessoa jurídica, lucro esse de interesse apenas à apuração do IRPJ e da CSLL.
Durante os debates na turma acerca dessa matéria, o conselheiro Marcelo Costa
Marques d'Oliveira apresentou contribuição assaz pertinente ao entendimento aqui adotado, cujo
teor reproduz-se na sequência:
De acordo com o Pronunciamento CPC 47, constitui receita o ingresso financeiro que
acarreta em aumento do patrimônio.
O art. 12 do DL no 1.598/77, com a redação dada pela Lei no 12.973/14, dispõe que
receita bruta é o produto das atividades da pessoa jurídica, conceito que se alinha à
definição estabelecida pelo STF nos processos que decretaram inconstitucionalidade do
§ 1o do art. 3o da lei no 9.718/98.
Depreendo que receita é o acréscimo patrimonial, resultante de alguma atividade
desenvolvida pela pessoa jurídica, seja ela integrante de seu objeto principal (ex: venda
de mercadoria, em uma empresa comercial) ou não (ex: receita de aluguel de imóvel,
receitas financeiras de juros de contas a receber ou de aplicação de capital de giro).
Por outro lado, obtém-se reembolso daquilo que é despendido por conta de terceiros,
isto é, uma despesa que não está relacionada com a atividade daquele que efetua o
desembolso inicial, porém com a de terceiros. Por exemplo, o advogado paga custas
judiciais, que são reembolsadas pelo cliente, que é parte do processo.
Nesta circunstância, a saída de recursos não constitui uma despesa, um decréscimo
patrimonial, haja vista que será objeto de cobrança. Por isto, ensina a doutrina contábil
que não deve ser lançada em conta de despesa, no resultado do exercício, mas em conta
do ativo circulante (conta a receber). E, no recebimento deste crédito, não há acréscimo
patrimonial. Não há receita. Há “reembolso”, que deve ser contabilizado a crédito do
ativo (conta a receber).
Assentados os conceitos, passemos ao caso em tela.
Os valores cobrados das prestadoras de serviços constituem fruto da exploração das
instalações da recorrente, o que indubitavelmente encontra abrigo no conceito de receita
acima discutido.
O fato de o “cliente” ser um prestador de serviço não altera a qualificação jurídica do
produto gerado pela cessão de recursos. Nem mesmo eventual alegação de que somente
fora faturado o equivalente aos custos relacionados aos ativos cedidos pode ser utilizado
como argumento, pois não é o cálculo do valor faturado que determina a natureza
jurídica do negócio realizado.
Resta claro que não houve desembolso de despesa incorrida por conta de terceiro.
Fl. 649
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3201-009.955 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.900012/2016-10

Os custos com as instalações, computados no valor cobrado dos prestadores de serviços,
foram incorridos para que a recorrente pudesse auferir uma receita. Trata-se de situação
idêntica ao custo de aquisição despendido pelo comerciante, que o “recupera”, por meio
da receita com a revenda do produto, que inclui custo de aquisição, tributos e margem
de lucro.
Diante do exposto, nega-se provimento a essa parte do recurso.
IV. Decadência.
O Recorrente alega que o direito de exigir os créditos tributários relativos às
contribuições PIS/Cofins referentes aos anos de 2010 e 2011 já se encontrava fulminado pela
decadência, pois, segundo ele, tratando-se de tributo sujeito ao lançamento por homologação, a
Fazenda Pública, nos termos do artigo 150, § 4o, tinha o prazo de cinco anos, a contar da data do
fato gerador, para rever o pagamento efetuado, sob pena de tê-lo por homologado tacitamente
(decadência do direito).
Contudo, diante do contido no § 5o do art. 74 da Lei no 9.430/19962, com a
apresentação da declaração de compensação em 24/01/2012, a Fiscalização deveria apreciar o
pleito em até 24/01/2017, o que efetivamente veio a se dar em 16/01/2017, dentro, portanto do
referido prazo.
Além disso, nos termos do § 6o do mesmo artigo legal, “[a] declaração de
compensação constitui confissão de dívida e instrumento hábil e suficiente para a exigência dos
débitos indevidamente compensados”, situação em que não há que se falar em decadência de
eventual cobrança de crédito tributário já devidamente constituído pelo próprio sujeito passivo.
Some-se a isso o disposto na súmula CARF no 159, segundo a qual “[não] é
necessária a realização de lançamento para glosa de ressarcimento de PIS/Pasep e Cofins não
cumulativos, ainda que os ajustes se verifiquem na base de cálculo das contribuições”, pelo que
se conclui que, mesmo havendo alterações nas bases de cálculo das contribuições objeto de
pedido de ressarcimento, ainda assim não se exige o lançamento de ofício.
Não se pode perder de vista que o presente processo originara-se de alegado
recolhimento a maior da contribuição devida em março de 2010, em relação ao qual se pretendeu
o ressarcimento para fins de compensação, não se tratando, por conseguinte, de fatos tributáveis
passíveis de lançamento de ofício, pois que referente, originariamente, a crédito tributário
devidamente extinto pela via do pagamento.
Pode ser que o Recorrente tenha feito referência à decadência de forma
equivocada, pretendendo, em verdade, o reconhecimento da prescrição, dado tratar-se de crédito
tributário já constituído; no entanto, nos termos do inciso III do art. 151 do Código Tributário
Nacional (CTN), a exigibilidade do crédito tributário fica suspensa com a apresentação de
reclamações ou recursos no bojo do processo administrativo fiscal.
V. Conclusão.

2 Art. 74 (...)
§ 5o O prazo para homologação da compensação declarada pela sujeito passivo será de 5 (cinco) anos, contado da
data da entrega da declaração de compensação.
Fl. 650
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 3201-009.955 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.900012/2016-10

Diante do exposto, vota-se por conhecer em parte do Recurso Voluntário, para, na
parte conhecida, dar parcial provimento ao Recurso Voluntário, no sentido de reverter as glosas
de crédito, observados os demais requisitos da lei, relativamente aos seguintes itens:
a) arrendamento/aluguel de dutos e terminais aquaviários;
b) encargos de depreciação relativos à manutenção e reparos de embarcações
(docagens) e dos dutos e terminais (paradas programadas).
É o voto.
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis

Fl. 651
DF CARF MF
Original