Tribunal: CARF
Processo: 18470.724098/2013-46
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Fernando Brasil de Oliveira Pinto
Data de julgamento: 2022-02-09
Data de publicação: 2022-03-11

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2010
PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA. MÉTODO PRL20. CONCEITO E ALCANCE DOS TERMOS PRODUÇÃO E AGREGAÇÃO DE VALOR. ADEQUAÇÃO DO PRODUTO IMPORTADO PARA A VENDA NO MERCADO NACIONAL. SIMPLES OBSERVÂNCIA DE NORMAS E REGRAS DOMÉSTICAS. INOCORRÊNCIA DE ATIVIDADE PRODUTIVA.
Nos termos do art. 18, inciso II, alínea d, itens 1 e 2, da Lei no 9.430/96, na hipótese de bens importados aplicados à produção, emprega-se a metodologia específica do PRL60 para a obtenção do preço parâmetro, enquanto, nas demais hipóteses, inclusive a de revenda, adota-se o PRL20.
Considerar a ocorrência de custo para a identificação de atividade de produção - ou mesmo da agregação de valor - é indevido e equivocado, na media em que se equipara conceitos distantes e distintos, extrapolando o devido alcance e o conteúdo jurídico das regras inseridas pelo Legislador dentro da norma antielisiva específica.
As adequações promovidas pela empresa nacional nos produtos importados visando, exclusivamente, à observância e ao respeito de normas jurídicas e regulamentos locais, que permitirão a sua venda no mercado brasileiro, não podem ser consideradas ou confundidas com etapa de produção.

Inteiro teor:
CSRF-T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
18470.724098/2013-46
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9101-005.978 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
09 de fevereiro de 2022
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
KION SOUTH AMERICA FABRICACAO DE EQUIPAMENTOS PARA
ARMAZENAGEM LTDA.

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2010
PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA. MÉTODO PRL20. CONCEITO E
ALCANCE DOS TERMOS PRODUÇÃO E AGREGAÇÃO DE VALOR.
ADEQUAÇÃO DO PRODUTO IMPORTADO PARA A VENDA NO
MERCADO NACIONAL. SIMPLES OBSERVÂNCIA DE NORMAS E
REGRAS
DOMÉSTICAS.
INOCORRÊNCIA
DE
ATIVIDADE
PRODUTIVA.
Nos termos do art. 18, inciso II, alínea “d”, itens “1” e “2”, da Lei no 9.430/96,
na hipótese de bens importados aplicados à produção, emprega-se a
metodologia específica do PRL60 para a obtenção do preço parâmetro,
enquanto, nas demais hipóteses, inclusive a de revenda, adota-se o PRL20.
Considerar a ocorrência de custo para a identificação de atividade de produção
- ou mesmo da agregação de valor - é indevido e equivocado, na media em que
se equipara conceitos distantes e distintos, extrapolando o devido alcance e o
conteúdo jurídico das regras inseridas pelo Legislador dentro da norma
antielisiva específica.
As adequações promovidas pela empresa nacional nos produtos importados
visando, exclusivamente, à observância e ao respeito de normas jurídicas e
regulamentos locais, que permitirão a sua venda no mercado brasileiro, não
podem ser consideradas ou confundidas com etapa de produção.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer do
Recurso Especial, vencidos os conselheiros Livia De Carli Germano e Alexandre Evaristo Pinto
que votaram pelo não conhecimento. No mérito, por determinação do art. 19-E da Lei no
10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei no 13.988/2020, em face do empate no julgamento,
negou-se provimento ao recurso, vencidos os conselheiros Fernando Brasil de Oliveira Pinto
(relator), Edeli Pereira Bessa, Luiz Tadeu Matosinho Machado e Andréa Duek Simantob que
votaram por dar-lhe provimento. Designado pare redigir o voto vencedor o conselheiro Caio
Cesar Nader Quintella. Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto os conselheiros
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 18470.724098/2013-46
Fl. 7225
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-005.978 - CSRF/1a Turma
Processo no 18470.724098/2013-46

Edeli Pereira Bessa e Livia De Carli Germano. Entretanto, findo o prazo regimental, a
Conselheira Livia De Carli Germano não apresentou a declaração de voto, que deve ser tida
como não formulada, nos termos do §7o do art. 63 do Anexo II da Portaria MF 343/2015
(RICARF).
(documento assinado digitalmente)
Andréa Duek Simantob – Presidente em exercício
(documento assinado digitalmente)
Fernando Brasil de Oliveira Pinto - Relator
(documento assinado digitalmente)
Caio Cesar Nader Quintella - Redator Designado
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia
De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz
Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Caio Cesar Nader Quintella e Andréa
Duek Simantob (Presidente em exercício).

Fl. 7226
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-005.978 - CSRF/1a Turma
Processo no 18470.724098/2013-46

Relatório
Trata-se de Recurso Especial interposto pela PGFN em face do Acórdão no 1301-
003.497 (sessão de 21/11/2018) que deu provimento ao Recurso Voluntário do Contribuinte para
aplicação do método PRL20 (Método do Preço de Revenda menos Lucro – PRL) no cálculo do
preço parâmetro em relação a importações realizadas pelo Contribuinte de uma empresa
vinculada situada no exterior. Nesse ponto, a ementa do julgado recebeu a seguinte redação:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA -
IRPJ
Ano-calendário: 2010
PREÇO DE TRANSFERÊNCIA. CONCEITO DE PRODUÇÃO. PRL60.
É necessário que haja uma efetiva modificação dos bens importados, com uma
agregação substancial, e não meramente residual de valor, com efetiva alteração
de suas características e/ou utilização, para que se configure hipótese de
aplicação do método do PRL60.
Intimada, a PGFN opôs embargos de declaração acerca da suposta omissão quanto
à legalidade da análise de documentos anexados aos autos por ocasião do Recurso Voluntário, e,
por meio do Acórdão no 1301-003.950 foram rejeitados.
Cientificada dessa nova decisão, a PGFN interpôs Recurso Especial de fls. 7178-
7183 que foi admitido pelo despacho de Admissibilidade de fls. 7186-7190, cujos principais
trechos reproduz-se a seguir:
[...]
Em 03/07/2019, o processo foi encaminhado à PGFN para ciência do Acórdão
no 1301-003.950, que rejeitou os embargos de declaração apresentados contra o
acórdão anteriormente mencionado. Nos termos do art. 23, §§ 8o e 9o, do
Decreto no 70.235/72, a PGFN seria considerada intimada ao término do prazo
de trinta dias contados da data acima referida, mas antes disso, em 26/07/2019,
o referido órgão apresentou tempestivamente o recurso especial cuja
admissibilidade está sendo agora examinada.
A PGFN alega que houve divergência na interpretação da legislação tributária
quanto ao que se decidiu sobre a aplicação do método do PRL-60.
Para a admissibilidade do recurso, foram apresentados os seguintes argumentos:
DA DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL.
- o Colegiado a quo defendeu que não existe motivo que justifique a vedação da
utilização do método PRL20% ao presente caso, pois o procedimento realizado
pela recorrida não agrega valor substancial ao custo dos bens importados;
- por outro lado, para a 1a Turma da CSRF, a existência de agregação de valor
ao custo dos bens importados, por si só, inviabiliza a aplicação do PRL20%,
cuja sistemática de cálculo diverge da do PRL60% justamente pela ausência
desse fator;
Fl. 7227
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-005.978 - CSRF/1a Turma
Processo no 18470.724098/2013-46

- eis a ementa do acórdão paradigma, reproduzida na forma do art. 67, §9o do
RICARF:
Processo no 16561.000076/2008-85
Recurso no Especial do Contribuinte
Acórdão no 9101-002.316 – 1a Turma
Sessão de 03 de maio de 2016
Matéria IRPJ/CSLL
Recorrente NOVARTIS BIOCIÊNCIAS S.A.
Interessado FAZENDA NACIONAL
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2003, 2006, 2007, 2008
PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA. AGREGAÇÃO DE VALOR. MÉTODO
PRL 20. NÃO APLICAÇÃO.
Descabe a aplicação do método do Preço de Revenda menos Lucro mediante a
utilização da margem de lucro de vinte por cento (PRL 20) nas hipóteses em que
haja, no País, agregação de valor ao custo dos bens importados. Recurso Especial
do Contribuinte Negado. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
- para deixar mais clara a divergência, segue trecho do Voto do Relator:
Por outro lado, é inadmissível que seja dado o mesmo tratamento fiscal a
situações distintas, em que os bens importados são meramente revendidos, nas
exatas condições em que recebidos (PRL 20), e em que esses mesmos bens
importados são manipulados antes de ser postos à venda (PRL 60), com a
consequente agregação de valor ao custo dos bens importados, inexistente
naquele primeiro caso. A adoção de entendimento diverso provocaria, em última
análise, no caso do Preço de Revenda menos Lucro, sérias distorções na
apuração do preço praticado e, consequentemente, do preço parâmetro, ao
simplesmente se olvidar da existência daquela agregação de valor efetivamente
ocorrida.
Ao afirmar, a recorrente, que não é toda e qualquer agregação de valor ao custo
dos bens importados que implicaria a aplicação do método PRL 60, está, ela,
inadvertidamente, pretendendo distinguir onde a lei não distinguiu. A questão
não é o tipo de agregação de valor, mas a sua existência ou não. E, no presente
caso, é inequívoca a sua existência.
A agregação de valor ao custo dos bens importados, assim existente, ocasiona,
naturalmente, a majoração do preço de revenda, em relação à hipótese em que
não haja essa agregação, o que, evidentemente, denota a clara impossibilidade de
aplicação do PRL 20, nessas circunstâncias, sob pena de como já se disse
deturpar-se o cálculo do preço praticado e do preço parâmetro.
Dessa forma, ao contrário do que entende a recorrente, toda e qualquer agregação
de valor ao custo dos bens importados implica, necessariamente, a aplicação do
método PRL 60, posto que, do contrário, ocorreriam inevitáveis inconsistências
em se aplicar um método que, em sua formulação original, não admite qualquer
valor agregado (PRL 20).
Fl. 7228
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-005.978 - CSRF/1a Turma
Processo no 18470.724098/2013-46

- no caso dos autos, é inequívoco que houve uma agregação no custo dos bens
importados. A decisão recorrida considerou apenas que não ocorreu uma
agregação substancial no valor. Diante desse entendimento, afastou o método
PRL60%. Para o paradigma, não importa o tipo e valor da agregação, se essa
ocorre, automaticamente o método PRL20% está afastado;
- a similitude fática existe, da mesma forma que a divergência de interpretação
da mesma tese jurídica, pelo que cabe a esta e. Câmara Superior de Recursos
Fiscais julgar, então, qual a posição correta;
- desse modo, resta evidenciada a divergência jurisprudencial.
[...]
Realmente, enquanto o acórdão recorrido defendeu que não existe motivo que
justifique a vedação da utilização do método PRL20% ao presente caso, pois o
procedimento realizado pela recorrida não agrega “valor substancial” ao custo
dos bens importados; o paradigma entendeu que a existência de agregação de
valor ao custo dos bens importados, por si só (qualquer agregação,
independentemente de ela ser substancial ou não), inviabiliza a aplicação do
PRL20%, cuja sistemática de cálculo diverge da do PRL60% justamente pela
ausência desse fator.
O Contribuinte foi cientificado das decisões em 31/10/2019 (fl. 7196), incluindo o
Despacho de Admissibilidade do Recurso Fazendário, e em 12/11/2019 (fls. 7197-7198)
apresentou Contrarrazões de fls. 7199-7212 ao Apelo da PGFN, aduzindo, em apertada síntese:
‐
Preliminarmente requer o não conhecimento do Recurso da PGFN, uma
vez que paradigma colacionado pela PGFN não guardaria similitude fática
com o acórdão recorrido. Nesse sentido, aduz que o Recurso Fazendário
afirma que as mercadorias importadas teriam sido submetidas a uma
última etapa de produção em território nacional que representaria
agregação de valor ao produto;
‐
Argumenta ainda que à época dos fatos geradores a legislação sequer
falava em “agregação”, mas sim em “produção”, transcrevendo o art. 18,
inciso II, “d”, “1”, da Lei no 9.430/96;
‐
Destaca ainda que no acórdão recorrido a ratio legis utilizada seria
distinta, distinguindo os conceitos de “produção” e “industrialização”;
‐
Arremata ainda que a documentação acostada aos autos comprovaria que
ocorreria a simples revenda das mercadorias importadas, e que, ao produto
adquirido pronto/acabado seriam realizados acréscimos pontuais, como,
por exemplo, itens de segurança exigidos pela legislação brasileira
(colocação de suporte para extintor, farol, buzina), não havendo que se
falar em aplicação dos bens à produção, e, consequentemente, da aplicação
do PRL60.
É o relatório.
Fl. 7229
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-005.978 - CSRF/1a Turma
Processo no 18470.724098/2013-46

Voto Vencido
Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Relator.
1
CONHECIMENTO
O Recurso Especial é tempestivo, conforme bem delineado no Despacho de
Admissibilidade.
O Contribuinte foi intimado acerca do Apelo Fazendário e do Despacho que o
admitiu e apresentou Contrarrazões questionando o conhecimento do recurso, em especial
aduzindo que paradigma e recorrido não teriam analisado situações fáticas semelhantes, não
sendo, portanto, possível se falar em divergência interpretativa, bem como o reexame do caso
pela CSRF implicaria reanálise de conjunto probatório, o que estaria fora de sua competência
regimental.
Compulsando os autos, entendo não lhe assistir razão.
Em primeiro lugar, há de ressaltar que os acórdãos recorrido e paradigma
interpretaram a mesma legislação (art. 18, inciso II, “d”, “1”, da Lei no 9.430/96) sob
circunstâncias fáticas muito semelhantes. Isso porque nos dois acórdãos examinam-se casos em
que foi agregado valor a produtos importados, ainda que sem alterar a característica do produto
importado e revendido, sendo que, em ambos os julgados, a agregação de valor levada a efeito
se deu por exigências de normas brasileiras (DENATRAN, no caso do recorrido, e,
relativamente ao paradigma, nas palavras do relator do voto condutor de tal aresto,
“Acondicionar bens importados para revenda significa viabilizar a sua comercialização na
forma das normas pertinentes, como, no caso, alocando-os em embalagens primárias,
secundárias, blísteres e caixas de papelão, e adicionando-lhes bulas e lacres, tudo segundo
especificações técnicas do órgão fiscalizador competente”).
Desse modo, além de tratar de situações fáticas similares, com as mesmas nuances
de relevo, enquanto no paradigma entendeu-se que a agregação de valor ao bem importado
caracteriza produção para fins da aplicação método PRL60 de que trata a redação original do art.
18, inciso II, “d”, “1”, da Lei no 9.430/96, o acórdão recorrido, de modo absolutamente
divergente, concluiu que é necessária “uma efetiva modificação dos bens importados, com uma
agregação substancial, e não meramente residual de valor, com efetiva alteração de suas
características e/ou utilização, para que se configure hipótese de aplicação do método do PRL-
60”.
Desse modo, resta configurada a divergência suscitada pela PGFN, razão pela
qual encaminho meu voto para CONHECER do Recurso Especial.

Fl. 7230
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-005.978 - CSRF/1a Turma
Processo no 18470.724098/2013-46

2
MÉRITO
Em que pese eu ter participado do julgamento do Acórdão recorrido, e após
reexame da matéria, agora na condição de relator, assim como em decorrência de minhas
percepções em novos julgamentos dos quais participei, entendo que o Recurso Especial da
PGFN deva ser provido, reformando-se o decidido na turma julgadora a quo.
Isso porque, com a agregação de valor, ainda que sem alteração substancial do
produto importado e mesmo que para cumprimento de normas regulatórias nacionais, resta
configurada a utilização do produto importado na produção, o que atrai a aplicação do método
PRL60.
Nesse sentido, acompanho os fundamentos do paradigma indicado pela PGFN em
seu recurso, e adoto como razões de decidir o voto vencedor do Conselheiro André Mendes
Moura no Acórdão no 9101-004.833, julgado na sessão de 04/03/2020, nos termos do Acórdão
recorrido naquele caso (no 1201-002.926), chamando a atenção para a hipótese de existência de
produção com agregação de valor, assim entendido como agregação de custo contábil, conforme
reproduzido a seguir:
O recorrente afirma que os produtos por ele importados sofrem apenas simples
acondicionamento em embalagem para fins de revenda no mercado interno, o
que afastaria a aplicação do método PRL 60, o qual seria destinado apenas aos
bens importados aplicados à produção, conforme o seguinte excerto (fls. 2065):
Pelo disposto acima, o método PRL60 deve ser aplicado apenas e tão somente
na hipótese de "bens importados aplicados à produção" e que o PRL20 é
utilizado nas demais hipóteses.
Portanto, o simples acondicionamento de embalagem ao produto para fins de
revenda no mercado interno, como no presente caso, não configura de forma
alguma a hipótese "de bens importados aplicados à produção", razão pela qual
é incorreto o entendimento da fiscalização e dos julgadores da 15a Turma da
DRJ de aplicação do método PRL60%.
[...]
Os importados pela Recorrente são prontos e acabados, ou seja, os bens
importados não sofreram qualquer transformação na sua essência, sendo
apenas revestidos com rótulo, bula e embalagens para transporte e revenda no
mercado interno de acordo a legislação que dispõe sobre a matéria, razão pela
qual foi adotado o método PRL 20.
Com efeito, a "produção" a que se refere a disposição do art. 18, II, da Lei
9.430/96, não pode ser entendido como qualquer forma de acondicionamento
ou mesmo a simples preparação para a entrega ao Governo ou
disponibilização ao consumidor final, devendo ser entendido, na verdade, como
sendo o resultado do processo produtivo onde ocorra a transformação do
insumo, sua modificação ou a sua aplicação específica de forma a
descaracterizar a identidade própria do produto (princípio ativo).
O recorrente ainda afirma que os produtos por ele comercializados são
medicamentos destinados ao uso animal e humano, obrigatoriamente sujeitos às
normas do Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento MAPA, bem
Fl. 7231
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-005.978 - CSRF/1a Turma
Processo no 18470.724098/2013-46

como do Ministério da Saúde ANVISA, devendo também atender ao disposto
no Código de Defesa do Consumidor. Por fim, o recorrente apresenta as
características dos medicamentos Humulin R, Humulin N, Humalog e
Monensina (Rumensin).
A fiscalização adotou os método PRL 60 com o fundamento de que a atividade
produtiva do contribuinte teria agregado valor aos bens importados, conforme o
seguinte excerto (fls. 709):
Conforme explicitado no § 9o do art. 12 da IN n° 243/2002, o método do Preço
de Revenda menos Lucro mediante a utilização da margem de lucro de 20%
somente deve ser aplicado nas hipóteses em que, no País, não haja agregação
de valor ao custo dos bens, serviços ou direitos importados, configurando,
assim, simples processo de revenda dos mesmos bens, serviços ou direitos
importados.
Nos casos em que há agregação de valor no Brasil ao custo dos bens e serviços
importados a legislação é clara ao vedar o uso da margem de 20% no método
PRL.
Tal entendimento converge com a orientação da Coordenação-Geral de
Tributação -COSIT da Secretaria da Receita Federal do Brasil, manifestada na
Solução de Consulta n°5, de 01/09/2006, que dispõe que:
[...]
No caso em tela adotamos o método PRL60 para todos os insumos ou produtos
intermediários que , de acordo com a codificação informada, não tiveram saída
direta, ou seja, integraram produtos finais diferentes, acondicionados em
embalagens diversas, e que, além disso, houve agregação de valor aos bens
importados.
A decisão embargada corroborou o entendimento da fiscalização, declinando a
sua interpretação do referido artigo 18 da Lei n° 9.430/1996 (fls. 2044):
Procedimentos de acondicionamento, rotulagem, marcação ou qualquer outro
requisito prévio ao comércio de itens importados, demandam, no mínimo,
utilização de materiais para tanto e intervenção humana e/ou de maquinário e
tecnologia, entre outras providências, as quais, por menores que sejam,
representam custos adicionais que passam sim a integrar o valor do item
comercializado no mercado interno.
Neste contexto, para fins de cálculo do preço de transferência, não há como
acatar o entendimento da defesa, com base no Parecer Técnico (Laudo) que
apresenta, de que os processos responsáveis pela agregação de valor são
preponderantemente, vendas, distribuição, logística, pós-venda, ouvidoria,
produção, atributos e qualidade. Reitere-se, os procedimentos de rotulagem,
embalagem e acondicionamento não são isentos de custos, pelo contrário,
representam dispêndios para a Importadora os quais serão agregados como
valor nos itens a serem comercializados no mercado interno.
A alegação de que tais procedimentos são adotados por necessidade de
observância de normas da Anvisa, ou do Código de Defesa do Consumidor ou,
ainda, de regras para participação em licitações públicas, com dever de
observância dos preços nelas atingidos, não altera, nem anula, os dispêndios
Fl. 7232
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-005.978 - CSRF/1a Turma
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para materialização da rotulagem, acondicionamento, embalagem e/ou
marcação dos itens importados com a consequente agregação a seu valor.
O método PRL 60 é determinado no referido artigo 18, II, da Lei n° 9.430/1996,
nos seguintes termos, conforme a redação vigente na época dos fatos:
Art. 18. Os custos, despesas e encargos relativos a bens, serviços e
direitos, constantes dos documentos de importação ou de aquisição, nas
operações efetuadas com pessoa vinculada, somente serão dedutíveis na
determinação do lucro real até o valor que não exceda ao preço
determinado por um dos seguintes métodos:

[...]
II - Método do Preço de Revenda menos Lucro PRL: definido como a
média aritmética dos preços de revenda dos bens ou direitos, diminuídos:
a) dos descontos incondicionais concedidos;
b) dos impostos e contribuições incidentes sobre as vendas;
c) das comissões e corretagens pagas;
d) da margem de lucro de:

1. sessenta por cento, calculada sobre o preço de revenda após deduzidos
os valores referidos nas alíneas anteriores e do valor agregado no País,
na hipótese de bens importados aplicados à produção;
2. vinte por cento, calculada sobre o preço de revenda, nas demais
hipóteses.
A presente lide reside na interpretação do que seja um bem aplicado na
produção. O termo produção é aberto e comporta conteúdos em número
suficiente para uma ampla discussão. Buscarei subsídios no Direito
positivado.
A industrialização é, sem dúvida, uma espécie de produção. A legislação
pátria, no âmbito do Direito Tributário, define industrialização como
operação de que resulte alteração da natureza, funcionamento, utilização,
acabamento ou apresentação do produto, nos termos do parágrafo único
do artigo 3° da Lei n° 4.502/1964, verbis:
Art. 3° Considera-se estabelecimento produtor todo aquele que
industrializar produtos sujeitos ao imposto.
Parágrafo
único.
Para
os
efeitos
deste
artigo,
considera-se
industrialização qualquer operação de que resulte alteração da natureza,
funcionamento, utilização, acabamento ou apresentação do produto,
salvo:
1 - o conserto de máquinas, aparelhos e objetos pertencentes a terceiros;
II - o acondicionamento destinado apenas ao transporte do produto;
III - O preparo de medicamentos oficinais ou magistrais, manipulados em
farmácias, para venda no varejo, diretamente e consumidor, assim como a
Fl. 7233
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-005.978 - CSRF/1a Turma
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montagem de óculos, mediante receita médica. (Incluído pelo Decreto-Lei
n° 1.199, de 1971)
IV - a mistura de tintas entre si, ou com concentrados de pigmentos, sob
encomenda do consumidor ou usuário, realizada em estabelecimento
varejista, efetuada por máquina automática ou manual, desde que
fabricante e varejista não sejam empresas interdependentes, controladora,
controlada ou coligadas. (Incluído pela Lei n° 9.493, de 1997)
Portanto, a alteração da apresentação do produto é considerada uma
industrialização e, portanto, é lícito que seja tida como atividade de
produção.
Na espécie, o contribuinte importou produtos acabados mas que não estavam
aptos a serem negociados no mercado nacional. Alguns desses produtos foram
importados em ampolas, mas necessitavam de acondicionamento adequado para
a comercialização, com identificação dentro dos padrões regulamentares e
embalagem apropriada para a sua conservação, distribuição e consumo. Outros
produtos foram importados a granel e precisavam ser fracionados e
acondicionados dentro dos padrões comerciais do próprio contribuinte, além de
também necessitarem de identificação dentro dos padrões regulamentares e de
embalagem apropriada para a sua conservação, distribuição e consumo. Entendo
que essa atividade pode ser considerada como alterações na "apresentação do
produto" e, assim, considerada como industrialização. Consequentemente, pode
ser considerada uma atividade de produção.
Saliento que o acondicionamento em tela não se destina exclusivamente a
possibilitar o transporte do produto, mas passa a fazer parte do produto.
Salientando, ainda, que a aposição da marca do produto agrega-lhe valor
efetivo.
Para tornar claro que a atividade realizada pelo contribuinte afeta não somente o
custo do produto final, mas também o lucro potencial na comercialização do
produto (agregação de valor), permitam-me a utilização de um instrumento
retórico, no sentido de levantar a hipótese de se encontrar, na mesma prateleira,
uma ampola de insulina humana identificada com a marca Lilly e outra ampola
de insulina humana identificada com a marca Farmácia Oswaldo Cruz. Penso
que o consumidor, em geral, estaria disposto a pagar um preço maior pela
primeira, produzida por uma reconhecida empresa multinacional da indústria
farmacêutica, do que pela segunda, apresar de a Farmácia Oswaldo Cruz possuir
uma bem sucedida historia, de quase um século, manipulando remédios na
cidade de Fortaleza e apesar de ter importado ampolas, ainda por hipótese, do
mesmo lote das ampolas da concorrente, diferenciando-se apenas pelo rótulo.
Portanto, concluo que a atividade do contribuinte em alterar a apresentação do
produto importado tem natureza de produção, afeta o custo de produção e
agrega valor ao produto final, sendo justificável a adoção de método que
considere o reflexo positivo da atividade no preço de comercialização, qual seja,
o método PRL 60.
Tenho conhecimento de que há, neste tribunal administrativo, várias decisões no
sentido de não considerar como atividade de produção a alteração no
acondicionamento de medicamentos, no que foi muitas vezes referido como
"blisterização". Todavia, a Câmara Superior de Recursos Fiscais vem adotando
entendimento diferente, conforme os Acórdãos n° 9101-002.198, de
Fl. 7234
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-005.978 - CSRF/1a Turma
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02/02/2016, e Acórdão n° 9101-002.840, de 12/05/2017, cujas ementas seguem
parcialmente transcritas, respectivamente:
PREÇO
DE
TRANSFERÊNCIA.
PRL60.
ADOÇÃO
OBRIGATÓRIA.
IMPORTAÇÃO
DE
COMPRIMIDOS
A
GRANEL.
BLISTERIZAÇÃO.
PROCESSO DE PRODUÇÃO. O processo de blisterização e a embalagem em
caixas de papelão dos medicamentos importados a granel para venda no
mercado interno constitui-se em uma última etapa do processo de produção,
agregando valor ao produto e vinculando a apuração do ajuste de preço de
transferência ao método PRL60, em detrimento do método PRL20, utilizável
apenas e tão somente nos casos de simples revenda da mercadoria importada.
Recurso Especial do Procurador Provido.
ACONDICIONAMENTO PARA FINS COMERCIAIS. PRL 60. APLICÁVEL.
As operações decorrentes do acondicionamento para fins comerciais e aposição
de marca enquadram-se no conceito legal de industrialização, vez que há
agregação de valor ao produto, razão pela qual é correta a aplicação do
PRL60.
Com isso, entendo que não há reparos a fazer no procedimento fiscal adotado.

3
CONCLUSÃO

Isso posto, voto por CONHECER do Recurso Especial da PGFN, e, no mérito,
DAR-LHE PROVIMENTO.
(documento assinado digitalmente)
Fernando Brasil de Oliveira Pinto

Fl. 7235
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-005.978 - CSRF/1a Turma
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Voto Vencedor
Conselheiro Caio Cesar Nader Quintella, Redator Designado

Ousando divergir do robusto e bem fundamentado voto do I. Relator, Fernando
Brasil de Oliveira Pinto, no que tange ao mérito do Recurso Especial da Fazenda Nacional, que
trata do art. 18, inciso II, alínea “d”, itens “1” e “2”, da Lei no 9.430/96, para se determinar o
alcance e a conceituação do termo produção para a aplicação do PRL20 – ao invés do PRL60 –
registro aqui a posição que restou vencedora.

De início, valioso conferir os termos do dispositivo sob escrutínio:

Art. 18. Os custos, despesas e encargos relativos a bens, serviços e direitos,
constantes dos documentos de importação ou de aquisição, nas operações
efetuadas com pessoa vinculada, somente serão dedutíveis na determinação do
lucro real até o valor que não exceda ao preço determinado por um dos
seguintes métodos: (...)
II - Método do Preço de Revenda menos Lucro - PRL: definido como a média
aritmética dos preços de revenda dos bens ou direitos, diminuídos:
(...)
d) da margem de lucro de:
1. sessenta por cento, calculada sobre o preço de revenda após deduzidos os
valores referidos nas alíneas anteriores e do valor agregado no País, na
hipótese de bens importados aplicados à produção;
2. vinte por cento, calculada sobre o preço de revenda, nas demais hipóteses.
(destacamos)

Conforme anunciado e se extrai do voto vencido, a celuma do caso reside no
alcance e no conteúdo do termo “produção” – mesmo se considerado em conjunto com a
locução “valor agregado”, desconsiderando o debate desta também estar ou não albergada na
norma legal acima citada. Registre-se que a validade de normativos infralegais, per si, estão fora
do debate desse caso, sendo dispensável para a resolução da demanda, que – muito corretamente
– está adstrita apenas a norma de hierarquia kelseniana estritamente legal.

Discordando, respeitosa e frontalmente, do entendimento adotado pelo I. Relator,
temos que lá que, primeiro, adotou-se um critério de aumento do custo do produto final pela
Fl. 7236
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-005.978 - CSRF/1a Turma
Processo no 18470.724098/2013-46

atividade procedida no Brasil, antes da revenda, como elemento de identificação de aplicação à
produção e de agregação de valor.

Ora, agregar valor, por meio de processo de produção de um determinado
produto, em nada se confunde ou é sinônimo de sofrer um custo na fabricação deste.

Agregação de valor é uma figura comercial, mercantil e econômica, que, em
suma, se traduz no ato de vinculação de determinados elementos, materiais ou imateriais, ao bem
e à condição de sua titularidade, visando ampliar, junto ao mercado consumidor, a ideia de
benefício ou vantagem na sua aquisição, o que poderia justificar a prática de um preço mais
elevado na sua venda.

Já o custo é um conceito amplo das Ciências Contábeis, que pode ser definido
como o dispêndio com bens ou serviços utilizados para produção de outros bens ou serviços. E,
inclusive por sua grande abrangência, este se desdobra em diversas naturezas e modalidades.

Se determinado equipamento fabricado na Alemanha tem escrito na sua lateral –
no complexo e ingrato idioma de Goethe – leia o manual de instruções antes de usar e,
chegando em terras brasileiras, obedecendo ao Direito do consumidor, adiciona-se, sobre o
mesmo local da inscrição original, um adesivo com a tradução dessa mensagem para o
português, pode se dizer que, antes, o bem não estava produzido? Pode se dizer que houve
agregação de valor? Certamente, não. Todavia, dentro da mesma certeza, tal adesivo
representou custo ao revendedor nacional.

Assim, é indevido e equivocado equiparar, fusionar ou mesmo aproximar tais
conceitos – abissalmente distantes e distintos - de modo que, quando assim se procede, na
verdade, está se extrapolando o devido alcance e o conteúdo jurídico dessas regras postas pelo
Legislador dentro dessa norma antielisiva específica.

Respaldando academicamente tal conclusão de distinção conceitual, confira-se a
lição do Prof. Luís Eduardo Schoueri1:

7.5.3 Em segundo lugar, não faria muito sentido supor que o legislador queira
dizer "custo" com a expressão "valor agregado". A expressão "custo" é precisa
e conhecida o suficiente para não necessitar de uma substituta. Se o legislador

1 Preços de transferênca no direito tributário brasileiro. 3. ed. rev. e atual. -- São Paulo : Dialética, 2013. p. 229.
Fl. 7237
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-005.978 - CSRF/1a Turma
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queria dizer custo, com certeza usaria essa expressão e não outra que pudesse
causar confusão.
7.5.4 Ademais, a expressão "valor agregado no País" que constava da lei,
indicava uma intenção de separar o valor de um bem importado, do valor
somado a ele no Brasil. Tudo o que não fosse "agregado no País" ao bem,
portanto, seria algo que comporia o seu próprio custo.

Além disso, no presente caso, diferente do v. Acórdão no 9101-004.833, sequer
ocorreu a modificação na apresentação do produto ao consumidor. In casu, foram inseridos nos
veículos importados, para permitir a revenda, itens de segurança, legalmente exigidos no Brasil
(que variam, internacionalmente, de acordo as normas da jurisdição onde a (re)venda será
efetuada – motivo pelo qual isso não é feito no exterior).

Ora, como um suporte de encaixe de extintor e até o próprio equipamento de
combate ao fogo vai completar a produção - e agrega valor na precificação - de um veículo
automotor? Diferente de uma eventual instalação de revestimento de couro sobre o estofado
originalmente vindo de além-mar - ou de um garfo alongado, feito de liga alumínio, em
empilhadeiras – o bem a ser revendido já possui todas as suas características funcionais e o
consumidor não vai decidir pagar mais em razão do belíssimo e sofisticado suporte, e o
corresponde extintor, inseridos no veículo – mais ainda porque a presença destes itens é padrão,
decorrente apenas de norma regulatória.

Posto isso, as adequações promovidas pela empresa nacional nos produtos
importados, visando, exclusivamente, à observância e ao respeito de normas jurídicas e regras
locais, que permitirão a sua regular (re)venda no mercado brasileiro, não podem ser consideradas
ou confundidas com etapa de produção.

Desse modo, correta está a aplicação do Método PRL20 aos fatos colhidos pela
Fiscalização nessa demanda.

Diante do exposto, voto por negar provimento ao Recurso Especial da Fazenda
Nacional, mantendo o v. Acórdão no 1301-003.497.

(documento assinado digitalmente)
Caio Cesar Nader Quintella – Redator Designado

Fl. 7238
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Declaração de Voto
Conselheira EDELI PEREIRA BESSA
Esta Conselheira acompanhou o I. Relator no conhecimento do recurso especial
da PGFN por observar que o paradigma no 9101-002.316 trata a questão sob a ótica formal, sem
adentrar a circunstância específicas da agregação de valor ao produto ali sob análise. Veja-se o
que consta de seu voto condutor:
Acondicionar bens importados para revenda significa viabilizar a sua comercialização
na forma das normas pertinentes, como, no caso, alocando-os em embalagens primárias,
secundárias, blísteres e caixas de papelão, e adicionando-lhes bulas e lacres, tudo
segundo especificações técnicas do órgão fiscalizador competente. Há um inegável
valor agregado ao custo dos bens importados não vem ao caso se muito ou pouco , que,
mesmo que não os transforme em espécie nova, não pode ser desconsiderado para efeito
de definição da adequada margem de lucro a ser aplicada nos procedimentos dos preços
de transferência.
Por outro lado, é inadmissível que seja dado o mesmo tratamento fiscal a situações
distintas, em que os bens importados são meramente revendidos, nas exatas condições
em que recebidos (PRL 20), e em que esses mesmos bens importados são manipulados
antes de ser postos à venda (PRL 60), com a consequente agregação de valor ao custo
dos bens importados, inexistente naquele primeiro caso. A adoção de entendimento
diverso provocaria, em última análise, no caso do Preço de Revenda menos Lucro,
sérias distorções na apuração do preço praticado e, consequentemente, do preço
parâmetro, ao simplesmente se olvidar da existência daquela agregação de valor
efetivamente ocorrida.
Ao afirmar, a recorrente, que não é toda e qualquer agregação de valor ao custo dos
bens importados que implicaria a aplicação do método PRL 60, está, ela,
inadvertidamente, pretendendo distinguir onde a lei não distinguiu. A questão não é o
tipo de agregação de valor, mas a sua existência ou não. E, no presente caso, é
inequívoca a sua existência.
A referência aos acréscimos feitos ao produto em razão de especificações técnicas
do órgão fiscalizador competente permite concluir que a mesma decisão seria aplicável ao
presente caso, no qual o entendimento favorável à Contribuinte está pautada no conceito de
industrialização, a partir do qual se afirma necessário que haja uma efetiva modificação dos bens
importados, com uma agregação substancial, e não meramente residual de valor, com efetiva
alteração de suas características e/ou utilização, para que se configura hipótese de aplicação do
método do PRL60.
Note-se, inclusive, que os precedentes mencionados no voto condutor do acórdão
recorrido são, justamente, de casos de blisterização:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2006
PREÇO DE TRANSFERÊNCIA. PRL20. IMPORTAÇÃO DE COMPRIMIDOS A
GRANEL. BLISTERIZAÇÃO. EXIGÊNCIAS PARA A COMERCIALIZAÇÃO DOS
PRODUTOS.
Fl. 7239
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Fl. 16 do Acórdão n.o 9101-005.978 - CSRF/1a Turma
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Conforme se verifica da análise dos elementos contidos nos autos, o simples processo
de “blisterização” não se caracteriza como específico processo de “produção” a
descaracterizar a possibilidade de aplicação do critério do PRL20 de que tratavam as
disposições originárias do Art. 18, inciso II, alínea d, item 2 da Lei 9.430/96.Tal
procedimento, conforme se verifica, é exigência para a comercialização do produto
importado no mercado interno, não compreendendo, dessa forma, qualquer ato de
aplicação do produto importado na produção.
(Acórdão CARF no 1301-000.995, Rel. Carlos Augusto de Andrade Jenier)
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2007
PREÇO DE TRANSFERÊNCIA. PRL20. IMPORTAÇÃO DE COMPRIMIDOS A
GRANEL. BLISTERIZAÇÃO. EXIGÊNCIAS PARA A COMERCIALIZAÇÃO DOS
PRODUTOS.
1 Conforme se verifica da análise dos elementos contidos nos autos, o simples processo
de “blisterização” não se caracteriza como específico processo de “produção” a
descaracterizar a possibilidade de aplicação do critério do PRL20 de que tratavam as
disposições originárias do Art. 18, inciso II, alínea d, item 2 da Lei 9.430/96.
2 Tal procedimento, conforme se verifica, é exigência para a comercialização do
produto importado no mercado interno, não compreendendo, dessa forma, qualquer ato
de aplicação do produto importado na produção. (...)
(Acórdão CARF no 1402-002.296, Rel. Cons. Leonardo Pagano)
Sob estas premissas, o voto condutor do acórdão recorrido irá apenas agregar que
a classificação tarifária de saída foi a mesma adotada na importação dos produtos, para assim
concluir que não houve atividade de “produção”.
A divergência é patente: enquanto o paradigma tem em conta a agregação de
valor, sem vir ao caso se muito ou pouco, o recorrido a descaracterização do produto em razão
dos acréscimos promovidos.
Assim, o recurso especial da PGFN deve ser CONHECIDO.
No mérito, esta Conselheira acompanha integralmente o I. Relator, reiterando os
votos vencidos declarados nos recentes acórdãos no 9101-005.802 e 9101-005.803.
Deve, portanto, ser DADO PROVIMENTO ao recurso especial da PGFN.

(documento assinado digitalmente)
EDELI PEREIRA BESSA

Fl. 7240
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