Tribunal: CARF
Processo: 16561.000152/2007-71
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ANDREA DUEK SIMANTOB
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2022-06-09
Data de publicação: 2022-09-01

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2002
VARIAÇÃO CAMBIAL DECORRENTE DE INVESTIMENTO NO EXTERIOR. AUSÊNCIA DE PREVISÃO LEGAL PARA A TRIBUTAÇÃO. SÚMULA CARF 146.
Não há previsão legal para a tributação da variação cambial apurada em investimento no exterior, razão pela qual deve ser afastada sua autuação.

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2002
COMPENSAÇÃO DE BASE NEGATIVA DE SUCEDIDA. MATÉRIA PREJUDICADA
A teor dos preceitos do art. 326 do Código de Processo Civil, aplicável ao processo administrativo fiscal tributário por força das disposições do art. 15 deste mesmo diploma legal, o pedido subsidiário deduzido pela parte só deve ser conhecido se o pedido principal não for acolhido, considerando-se, ao revés prejudicado aquele, no caso de provimento do recurso quanto ao pedido antecedente.

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16561.000152/2007-71
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9101-006.159 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
09 de junho de 2022
Recorrente
SUZANO PETROQUÍMICA S/A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2002
VARIAÇÃO CAMBIAL DECORRENTE DE INVESTIMENTO NO
EXTERIOR. AUSÊNCIA DE PREVISÃO LEGAL PARA A TRIBUTAÇÃO.
SÚMULA CARF 146.
Não há previsão legal para a tributação da variação cambial apurada em
investimento no exterior, razão pela qual deve ser afastada sua autuação.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2002
COMPENSAÇÃO DE BASE NEGATIVA DE SUCEDIDA. MATÉRIA
PREJUDICADA
A teor dos preceitos do art. 326 do Código de Processo Civil, aplicável ao
processo administrativo fiscal tributário por força das disposições do art. 15
deste mesmo diploma legal, o pedido subsidiário deduzido pela parte só deve
ser conhecido se o pedido principal não for acolhido, considerando-se, ao revés
prejudicado aquele, no caso de provimento do recurso quanto ao pedido
antecedente.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial, e, no mérito, em dar-lhe provimento em relação à primeira matéria.
Relativamente à segunda matéria, por maioria de votos, entendeu-se prejudicado seu exame,
vencidos os conselheiro Andréa Duek Simantob (relatora), Edeli Pereira Bessa, Fernando Brasil
de Oliveira Pinto e Carlos Henrique de Oliveira, que votaram por negar-lhe provimento nesse
ponto. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Gustavo Guimarães da Fonseca.
(documento assinado digitalmente)
Carlos Henrique de Oliveira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16561.000152/2007-71
Fl. 1026
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-006.159 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.000152/2007-71

Andréa Duek Simantob - Relator
(documento assinado digitalmente)
Gustavo Guimarães da Fonseca - Redator designado
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia
de Carli Germano, Andrea Duek Simantob, Luis Henrique Marotti Toselli, Fernando Brasil de
Oliveira Pinto, Alexandre Evaristo Pinto, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Gustavo Guimaraes
da Fonseca, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, Carlos Henrique de Oliveira (Presidente).
Relatório
Trata-se de recurso especial apresentado por BRASKEM S/A (na qualidade de
sucessora do contribuinte em epígrafe) em face da decisão proferida pela 2a Turma Ordinária da
2a Câmara desta Seção que, por meio do Acórdão n. 1201-001.132 (fls. 521/539), deu parcial
provimento ao recurso voluntário, decisão que foi integrada pelo Acórdão de Embargos n. 1201-
001.583 (fls. 551/556), que supriu omissão suscitada pela Fazenda Nacional, e pelo Acórdão de
Embargos no 1201-002.644, que supriu omissão apontada pela Contribuinte, ambos com efeitos
infringentes e proferidos pela 1a Turma Ordinária da 2a Câmara.
O processo cuida de autos de infração de IRPJ, CSLL, PIS e COFINS, relativos
ao ano-calendário de 2002 (fls. 148/169). O lançamento da Contribuição Social sobre o Lucro
Líquido decorreu da omissão de variações cambiais ativas e os lançamentos de IRPJ, CSLL e
reflexos foram motivados pela falta de adição, ao lucro do período, do resultado auferido por
empresa controlada sediada no exterior (TVF fls. 170/174).
Com a ciência das autuações, o contribuinte apresentou impugnação (fls. 199 e
ss).
Em 18 de junho de 2008, a 3a Turma da DRJ/SP, por unanimidade de votos,
julgou parcialmente procedente a impugnação (fls. 417 e ss), para exonerar os créditos tributários
de PIS e de COFINS relativos aos fatos ocorridos até novembro de 2002, ante o fundamento de
que o período de apuração desses tributos é mensal, e não anual, como autuado pela fiscalização.
Ciente da decisão, o contribuinte apresentou recurso voluntário (fls. 445 e ss),
reiterando os argumentos da impugnação quanto às matérias em que restou vencido.
Em 08 de abril de 2014, a 2a Turma Ordinária da 2a Câmara, por meio do Acórdão
n. 1202-001.132, deu parcial provimento ao recurso voluntário, nos seguintes termos:
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento ao
recurso em relação aos lucros auferidos por controlada no exterior relativo ao ano de
2001 e, pelo voto de qualidade, negar provimento ao recurso quanto à exigência do IRPJ
e da CSLL por variação cambial na redução do capital de controlada no exterior, quanto
ao aproveitamento integral da base de cálculo negativa da CSLL e quanto à tributação
do PIS por variação cambial, nos termos dos votos do Relator e do Redator Designado,
vencidos os Conselheiros Nereida de Miranda Finamore Horta, Geraldo Valentim Neto
e Orlando José Gonçalves Bueno. Por unanimidade de votos, excluir a exigência da
Fl. 1027
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-006.159 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.000152/2007-71

COFINS relativa a dezembro de 2002. Designado o Conselheiro Plínio Rodrigues Lima
para redigir o voto vencedor.
A decisão teve a seguinte ementa:
LUCRO AUFERIDO POR CONTROLADA NO EXTERIOR.
Exonera-se a parcela referente ao lucro auferido por controlada no exterior relativo ao
ano de 2001, em rigorosa observância da decisão prolatada na ADI 2588 do STF, uma
vez declarada a inconstitucionalidade do parágrafo único do art. 74 da MP 2158-35, que
determinava que os lucros apurados em 2001, seriam considerados disponibilizados em
31 de dezembro de 2002, para fins tributários.
VARIAÇÃO CAMBIAL.
Tributa-se a variação cambial ativa, apurada por ocasião da redução de capital investido,
pela conversão para moeda nacional do direito de crédito do contribuinte.
CSLL. PIS. DECORRÊNCIA.
A decisão relativa ao lançamento principal se aplica, no que couber, à exigência da
CSLL e da Contribuição para o PIS, por serem fundamentados nos mesmos elementos
de prova.
SALDOS DE PREJUÍZOS FISCAIS E BASE DE CÁLCULO NEGATIVA DA CSLL.
Na hipótese de cisão parcial, a pessoa jurídica cindida poderá compensar os seus
próprios prejuízos, proporcionalmente à parcela remanescente do patrimônio líquido.
MULTA
DE
OFÍCIO.
SUCESSORA
POR
INCORPORAÇÃO.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA.
A incorporadora é responsável pelo pagamento da multa de ofício decorrente
de infração atribuída à incorporada, mormente se sucessora e sucedida faziam
parte do mesmo grupo empresarial.
JUROS DE MORA. TAXA SELIC
Consta da Súmula do CARF a exigência de juros de mora equivalentes à taxa
referencial do Sistema Especial de Liquidação e de Custodia para Títulos Federais -
SELIC, acumulada mensalmente.
Com a ciência da decisão, a Fazenda Nacional apresentou embargos de
declaração, sob o argumento de que o acórdão padeceria de omissão (fls. 541/542), ante a
ausência de manifestação acerca da COFINS.
Os embargos foram admitidos pelo despacho de fls. 546/548.
Em 16 de fevereiro de 2017, a 1a Turma da 2a Câmara, por meio do Acórdão de
Embargos no 1201-001.583, por unanimidade de votos, acolheu os embargos da Fazenda
Nacional, com efeitos infringentes, para manter a autuação relativa à COFINS até o limite
reconhecido pela decisão de primeira instância.
A Fazenda Nacional teve ciência do acórdão e não apresentou recurso (fls. 558).
O contribuinte, ciente das decisões, apresentou embargos de declaração (fls.
576/587), sob o argumento de que o acórdão original padeceria de omissões.
Fl. 1028
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-006.159 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.000152/2007-71

Os embargos foram submetidos a exame e o despacho de admissibilidade de fls.
680 os acolheu parcialmente.
Em 19 de outubro de 2018, a 1a Turma da 2a Câmara proferiu o Acórdão de
embargos 1201-002.644, no qual restou consignado o seguinte entendimento:
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher em parte os
Embargos de Declaração, com efeitos infringentes, para afastar a exigência da Cofins
sobre variações monetárias ativas relativas à redução de capital de controlada no
exterior, nos termos do voto da relatora.
O referido acórdão teve a seguinte ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário: 2002
FATO GERADOR MENSAL.
Se a autuação fiscal teve como fato gerador 31/12/2002, correta a manutenção do valor
relativo ao mês de dezembro, e a exclusão, da base de cálculo, dos valores cujos fatos
geradores se consolidaram em meses precedentes.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Ano-calendário: 2002
FATO GERADOR MENSAL.
Se a autuação fiscal teve como fato gerador 31/12/2002, correta a manutenção do valor
relativo ao mês de dezembro, e a exclusão, da base de cálculo, dos valores cujos fatos
geradores se consolidaram em meses precedentes.
RECEITA
NÃO
OPERACIONAL.
NÃO
INCIDÊNCIA.
CONCEITO
DE
FATURAMENTO PARA INCIDÊNCIA NA BASE DE CÁLCULO. SUPREMO
TRIBUNAL FEDERAL.
Devido à Repercussão geral por quest. ord. em Recurso Extraordinário 585.2351, do
STF, a Cofins deve incidir somente sobre as receitas operacionais das empresas,
escapando da incidência as receitas não operacionais.
A Fazenda Nacional teve ciência do andamento processual e não se manifestou
(fls. 703).
Por seu turno, o Contribuinte, devidamente notificado, apresentou recurso especial
(fls. 721/737), alegando divergência interpretativa em relação a três matérias, a saber:
a) Da Ausência de previsão legal - Tributação de Variações Monetárias
Decorrentes de Investimento;
b) Da não incidência do PIS sobre as receitas Financeiras;
c) Aproveitamento de Bases de Cálculo Negativas da CSLL - inexistência de
vedação.
Fl. 1029
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-006.159 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.000152/2007-71

O recurso especial foi objeto do despacho de admissibilidade de fls. 905, que deu
seguimento às matérias enunciadas nos itens “a” e “c” acima.
Ciente do seguimento parcial de seu recurso especial, o Contribuinte apresentou
agravo (fls. 931/939), o qual foi rejeitado pelo despacho de exame de agravo (fls. 968/975).
A Fazenda Nacional apresentou contrarrazões (fls. 1.013/1.023) ao recurso
especial do Contribuinte, pugnando pelo seu desprovimento.
É o relatório.

Voto Vencido
Conselheira Andréa Duek Simantob, Relatora.

1. Conhecimento
O conhecimento do recurso especial do Contribuinte, ao qual foi dado seguimento
parcial pelo despacho de fls. 905 e seguintes, não foi questionado pela Fazenda Nacional.
Como relatado, o recurso especial do Contribuinte obteve seguimento em relação
a duas matérias, a saber:
a) Da Ausência de previsão legal – Tributação de Variações Monetárias
Decorrentes de Investimento;
c) Aproveitamento de Bases de Cálculo Negativas da CSLL – inexistência de
vedação.
Com o objetivo de demonstrar a divergência jurisprudencial em relação à
primeira matéria, o Contribuinte indicou dois paradigmas, cujas ementas, na parte que nos
interessa, são reproduzidas a seguir (destacaremos):
Acórdão. no 1101-000.869:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2002
VARIAÇÃO CAMBIAL. INVESTIMENTO NO EXTERIOR. LIQUIDAÇÃO DE
SOCIEDADE. RETORNO DE CAPITAL. CRÉDITO TRIBUTÁRIO EXONERADO
EM PRIMEIRA INSTÂNCIA. REEXAME NECESSÁRIO.
Correta a decisão que exonera crédito tributário em razão da incompatibilidade do
lançamento com a legislação de regência e com os fatos apurados, mormente tendo em
conta que não há previsão legal para tributação de variação cambial de
investimentos no exterior.
Fl. 1030
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-006.159 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.000152/2007-71

Acórdão n° 101-97.083:
VARIAÇÃO
CAMBIAL
DE
INVESTIMENTO
NO
EXTERIOR.
DEDUTIBILIDADE.
Tendo em vista as razões contidas na da mensagem de veto ao artigo 46 do projeto de
conversão da MP 135/03, a variação cambial de investimento no exterior não constitui
nem despesa dedutível nem receita tributável, indicando necessidade de lei
expressa nesse sentido.
No primeiro paradigma, a autoridade lançadora entendeu tributável variação
cambial verificada quando do retorno, ao sujeito passivo, de investimento direto em sua
controlada do Uruguai. A fiscalização asseverou que o investimento inicial de R$ 1.500.000,00,
promovido em 07/03/96, equivalente a US$ 1.476.750, foi devolvido à contribuinte em
25/03/2002, em razão da dissolução da controlada em 20/04/2001, quando, considerando a taxa
de câmbio de 25/03/2002 (R$ 2,2364), representou R$ 3.302.603,70. Portanto, a parcela de R$
1.802.603,70 constituiria receita tributável no ano-calendário 2002, com fundamento no art. 375,
caput, parágrafo único, c/c art. 378, inciso II, ambos do Regulamento do Imposto de Renda
aprovado pelo Decreto n° 3.000/99 — RIR199.
A defesa reportou-se aos valores reconhecidos de 1996 a 2001 mediante
equivalência patrimonial do investimento na controlada, a qual teria contemplado os prejuízos
verificados em todo o período e a variação cambial do investimento. Baixado o investimento em
2001, a autuada teria contabilizado valor a receber em razão desta dissolução, o qual foi
atualizado pela variação cambial verificada entre 20/04/2001 e 25/03/2002. Alegou que a
autoridade lançadora estaria exigindo a tributação, também, da variação cambial pertinente ao
período de 07/03/96 a 21/04/2001, por entender que ela não corresponderia a equivalência
patrimonial.
A autoridade julgadora de 1a instância deu provimento à impugnação, cancelou as
exigências e recorreu de ofício. O Colegiado do CARF registrou, de início, não ser pacifico o
entendimento de que a variação cambial de investimentos no exterior estaria contida no resultado
da equivalência patrimonial e que não haveria determinação legal expressa de atualização
contábil de investimentos mantidos no exterior segundo a variação da taxa de cambio, mas
apenas orientações da CVM neste sentido, bem como orientações contábeis, como expresso no
"Manual de Contabilidade das Sociedades por Ações". E concluiu:
[...]
Resta claro, portanto, que a variação cambial de investimentos no exterior não
representa ganho tributável por ausência de previsão legal. De toda sorte, para cogitar
da tributação, em 2002, de variação cambial de investimento promovido no exterior em
1996, a autoridade lançadora deveria, minimamente, manifestar-se acerca dos
procedimentos contábeis adotados pela contribuinte, bem como justificar a adoção de
regime de caixa para tributação daquele valor, na medida em que o art. 375 do RIR/99,
adotado como fundamento legal da exigência, fixa expressamente o regime de
competência para reconhecimento das variações cambiais, e sua alteração somente se
verificou a partir de 1999, como bem observado na decisão sob reexame.
Ressalte-se, ainda, a incompatibilidade entre a apuração da base tributável, que teve em
conta a variação cambial verificada até 20/04/2001, e resultou em exigência tributária
no ano-calendário 2002, por adotar como fato gerador o momento da devolução do
investimento em razão da dissolução da controlada antes ocorrida.
Fl. 1031
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-006.159 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.000152/2007-71

No segundo paradigma uma das infrações imputadas ao sujeito passivo, pela
auditoria fiscal, foi falta de oferecimento à tributação de variação cambial positiva em face de
investimento permanente mantido pelo sujeito passivo, no exterior, avaliado pela equivalência
patrimonial.
No voto (condutor) deste paradigma sobre a matéria, à semelhança do paradigma
anterior, adotou-se a tese no sentido de que não há legislação que determine a incidência de IRPJ
sobre os rendimentos de equivalência patrimonial em investimentos permanentes no exterior
(participações societárias em controladas e coligadas no exterior), mormente quando esses
ganhos decorrem exclusivamente de ajuste de variação cambial positiva. E, em acréscimo,
registrou:
Como efeito, tendo em vista que a variação cambial corresponde ao diferencial do
montante investido inicialmente, representado em moeda estrangeira, além de não
possuir qualquer relação e também não deve ser confundida com os lucros gerados no
exterior, pois corresponde simplesmente a uma atualização do valor inicialmente
investido pela incorporadora, o capital deve ser representado na contabilidade da
empresa brasileira, como um investimento em moeda estrangeira.
A própria Secretaria da Receita Federal já se pronunciou a respeito, por intermédio da
Superintendência da 9a Região Fiscal, na solução das Consultas n° 54 e 55, tendo
restado devidamente esclarecido a contrapartida de ajuste do valor do investimento em
sociedades estrangeiras, coligadas ou controladas que não funcionem no país,
decorrente da variação cambial, não será computada na determinação do lucro real.
Verifica-se que nos paradigmas considerou-se que a ausência de previsão legal
impede a tributação da variação cambial de investimentos no exterior. Em sentido oposto, o
recorrido entendeu ser possível essa tributação, com base no disposto nos artigos 375 e 378 do
RIR/99, razão pela qual resta demonstrada a divergência suscitada pelo Contribuinte.
Para demonstrar a divergência suscitada em relação à segunda matéria, que cuida
da possibilidade de aproveitamento integral das bases de cálculo negativas da CSLL, o
Contribuinte indicou dois paradigmas, cujas ementas, na parte que nos interessa, também
reproduzimos a seguir:
Acórdão. no 101-93.912
CSLL. COMPENSAÇÃO DA BASE NEGATIVA. CISÃO PARCIAL.
Até o advento do artigo 20 da Medida Provisória n° 1858-6, de 1999, a legislação
vigente não estabelecia qualquer limitação para que a sociedade sucessora por
incorporação, fusão ou cisão pudesse compensar a base de cálculo negativa da
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido apurada pela sucedida a partir de janeiro de
1992
Acórdão. no 101-96.838
CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO
Anos-calendário: 1999 e 2000
COMPENSAÇÃO DE BASES DE CÁLCULO NEGATIVAS DAS SUCEDIDAS –
INCORPORAÇÃO.
Fl. 1032
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-006.159 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.000152/2007-71

Até o advento da MP n. 1.858-6/99, inexistia qualquer impedimento legal para que a
sociedade sucessora por incorporação, fusão ou cisão pudesse compensar a base de
cálculo negativa da contribuição social apurada pela sucedida a partir de janeiro de
1992. Assim, tendo as incorporações ocorridas em anos-calendário pretéritos ao
diploma legal que impedia a compensação, não há o que se falar em bases negativas das
sucedidas, mas sim de bases negativas da própria incorporadora.
No primeiro paradigma a autuação dizia respeito à redução da base de cálculo
negativa da CSLL no ano-calendário de 1995. A fiscalização fundamentou o procedimento no
artigo 2°, da Lei n° 7.689/88 e artigos 12 e 16 da Lei n° 9.065/95 e, também, nos artigos 5°, 15,
16, 17e 23 do Decreto n° 70.235/72, com as alterações introduzidas pela Lei n° 8.748/93 e pelo
artigo 67, da Lei n° 9.532/97.
Em recurso voluntário a defesa, depois de analisar a legislação comercial (Lei das
Sociedades Anônimas) na parte relativa a fusão, incorporação e, especialmente, a cisão, terminou
por concluir que o artigo 44 da Lei n° 8.383/91 teria estendido para a CSLL todas as normas
relativas ao IRPJ, sustentando que a Medida Provisória n° 1„858-6, de 1999 aplicar-se-ia
somente às operações de cisão, fusão ou incorporação realizadas a partir de 28 de setembro de
1999.
A decisão paradigma adotou entendimento no sentido de que, até o advento do
artigo 20 da Medida Provisória n° 1858-6, de 1999, a compensação da base de cálculo negativa
da CSLL não estava sujeita a qualquer limitação. Eis, em resumo, os fundamentos do julgado:
A primeira idéia que vem a mente quando se examina o artigo 20 da Medida Provisória
n° 1„858-6, de 1.999, é a de que o ispositivo tem a natureza meramente interpretativa
(artigo 106, inciso I, do CTN) e, portanto, aplica-se desde a vigência dos artigos 32 e
33, do Decreto-lei n° 2.341/87
[...]
A regra vigente era a de que a base negativa não poderia ser compensada com a base de
cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro Liquido Neste contexto, surgiu o artigo 44
da Lei n° 8.383/91
[...]
O caput do artigo 44 da Lei n° 8.383/91 diz respeito apenas as regras relacionadas com
o pagamento, aplicáveis ao Imposto sobre a Renda de Pessoas Jurídicas estendidas para
o pagamento da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido e, portanto, não se referindo
a compensação de base de cálculo negativa de Contribuição Social sobre o Lucro
Líquido tendo em vista que a compensação de prejuízos fiscais é matéria distinta da
compensação da base de cálculo negativa
Entretanto, como o parágrafo único, do artigo 44, da Lei n° 8,383/91 só veio a alterar a
Lei n° 7.689/88, sem estabelecer qualquer restrição para a compensação, sou forçado a
reconhecer que até o advento do artigo 20 da Medida Provisória n° 1858-6, de 1999, a
compensação da base de cálculo negativa da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido
não estava sujeita a qualquer limitação.
A imposição de limitação pela legislação tributária para compensação de prejuízos
acumulados é uma regra já aceita desde a limitação temporal (prazo de quatro anos para
compensação de prejuízos fiscais) e proibição de compensação com prejuízos de outras
pessoas jurídicas na sucessão (fusão, incorporação e cisão) mereceram dispositivo
específico na legislação tributária já que o artigo 7° do Decreto-lei n° 1.598/77
determinava expressamente que. "o lucro real será determinado com base na
Fl. 1033
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-006.159 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.000152/2007-71

escrituração que o contribuinte de manter; com observância das leis comerciais e
fiscais."
Desta forma, salvo melhor juízo, a conclusão lógica é a de que o parágrafo único do
artigo 44 da Lei n° 8.383/91, quando autorizou a compensação da base de cálculo
negativa da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido deveria, necessariamente, impor
as ressalvas como as previstas para a apuração do lucro real e, se não foi oposto
qualquer impedimento, o entendimento deve ser o de que não havia qualquer restrição
para a compensação.
No mesmo sentido, o segundo paradigma, cujo voto registrou:
Conforme bem pontuado no voto do acórdão embargado, o que se discute nos presentes
autos é o direito da Interessada de compensar as bases de cálculo negativas das
empresas sucedidas por incorporação nos anos-calendário de 1996, 1997 e 1998, na
determinação de sua base de cálculo da CSLL relativo aos anos-calendário de 1998 e
1999.
Ante os argumentos aduzidos nos embargos relativo ao ano-calendário de 1999, é de se
registrar que não se trata, no presente caso, de compensar bases negativas de empresas
incorporadas no ano-calendário de 1999, conforme deixa transparecer o entendimento
do Nobre Representante da Fazenda Nacional, mas sim de empresas incorporadas, como
já dito antes, ocorridas nos anos-calendário de 1996, 1997 e 1998, período em que não
havia óbice para a empresa incorporadora compensar bases negativas da CSLL de
empresa(s) incorporada(s), de sua própria base de cálculo.
De fato, por ocasião das incorporações (1996, 1997 e 1998), não havia dispositivo legal
vigente vedando a utilização da base negativa da CSLL de empresas sucedidas por
incorporação para fins de apuração da base de cálculo da Contribuição Social sobre o
Lucro em exercícios subseqüentes à incorporação, e tendo a Recorrente recebido a título
universal a totalidade dos bens, direitos e obrigações que compunham o acervo das
incorporadas, incluídos neles, os respectivos direitos à compensação da base de cálculo
negativa de contribuição social, que passaram a integrar o patrimônio da incorporadora
naqueles anos, conclui-se que não há mais o que se falar em compensação de base de
cálculo negativa das sucedidas no ano-calendário de 1999, mas sim de sua própria base
de cálculo, eis que referidas bases foram incorporadas ao patrimônio da contribuinte em
períodos pretéritos, compondo, assim, uma só base negativa, passível de compensação
em períodos futuros.
Dessa forma, por entender que não havia óbice a compensação das bases de cálculo das
empresas sucedidas até o ano-calendário de 1998, e tendo esse direito sido transferido
por ocasião das incorporações a ora Embargada, agiu com acerto a decisão embargada
ao reconhecer o direito da Interessada em compensar as bases de cálculo negativas
oriundas da empresa sucedida até o advento da referida MP, razão porque, ACOLHO os
embargos de declaração interposto para esclarecer a contradição e obscuridade
apontada, e RATIFICO a decisão na sua integralidade
Verifica-se que, para os paradigmas, a pessoa jurídica sucessora, por fusão,
incorporação ou cisão, pode compensar integralmente a base de cálculo negativa da contribuição
social, ante o fundamento de ausência de impedimento legal antes do advento da Medida
Provisória n. 1.858-6, de 1999.
Por outro lado, o acórdão recorrido entendeu que mesmo antes da citada MP havia
impedimento legal, com base na premissa de que o artigo 32 do Decreto-Lei n. 2.341/1987
autorizava apenas um aproveitamento parcial, sendo este aplicável para o período sub judice.
Fl. 1034
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-006.159 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.000152/2007-71

Conclui-se que também restou demonstrada a divergência quanto a este segundo
ponto, razão pela qual ratifico o despacho de admissibilidade para conhecer do recurso especial
do contribuinte quanto às duas matérias que obtiveram seguimento.
2. Mérito
Quanto ao mérito, cabe-nos, portanto, apreciar as duas matérias admitidas, que
serão analisadas a seguir.
No que tange à primeira matéria, relativa à ausência de previsão legal para a
tributação das variações monetárias decorrentes de investimento, a Recorrente alegou, em
síntese, que:
- (...) Assim, não merece prosperar o voto vencedor do acórdão recorrido que aduz que
"o (ato de o direito de crédito ser classificado como ativo permanente não afasta a
necessidade de apuração da variação cambial”, (fis. 537 ou fl. 18 do Acórdão n° 1202-
001.132).
- De fato, a equiparação do termo "créditos" a "investimentos", representa a aplicação,
por analogia, de dispositivos da legislação tributária para exigir tributo não previsto em
lei, o que é repelido pela doutrina e pela melhor jurisprudência pátria, sendo objeto de
vedação legal expressa, conforme o artigo 108, § 1o, do CTN.
- E é justamente nesse ponto que reside a divergência de entendimento em caso de plena
similitude com o destes autos, qual seja, Acórdão n. 1101-000.869. Como se observa, o
CARF, através do Acórdão paradigma n. 1101-000.869, entendeu: '"correta a decisão
que exonera crédito tributário em razão da incompatibilidade do lançamento com a
legislação de regência e com os fatos apurados, mormente tendo em conta que não há
previsão legal para tributação de variação cambial de investimento no exterior'
(trecho da ementa).
O recorrido descreveu os fatos em debate e a autuação fiscal sobre as variações
monetárias nos seguintes termos:
Neste ponto o Auditor Fiscal imputou ao recorrente IRPJ e reflexos em decorrência de
omissão de receita financeira, caracterizada pela falta de contabilização de variação
cambial, conforme "Auto de Infração", fls.152, gerando em consequência, redução
indevida do lucro sujeito à tributação. Tendo como fundamentação legal os artigos 8° da
Lei n° 9.249/95, 9o da Lei n° 9.718/98, 247, 248, 251 e parágrafo único, 277, 288, 375 e
378, e seu inciso II, do RIR/99, o art. 18 do Decreto-Lei n° 1.598/77 e 30 da Medida
Provisória n° 1.858-10/99 e reedições.
A situação acima descrita teve como base a redução de investimentos realizados pela
recorrente que tinha um capital social de US$ 125.000.000,00 (cento e vinte e cinco
milhões de dólares) em 31/12/2001 e em 31/12/2002 um total de US$ 98.100.000,00
(noventa e oito milhões e cem mil dólares), conforme item 2.6 do "Termo de
Verificação Fiscal", fls. 172, que no entender do fisco produz variação cambial,
devendo ser reconhecidas como receitas ou despesas financeiras procedentes de
investimentos, sendo sujeitas a tributação, utilizando-se da seguinte legislação para
fundamentar a autuação.
Assim, verifica-se que a autuação teve como fundamento os artigos 375 e 378, II,
do RIR/99, que estabelecem (destacaremos):
Art. 375. Na determinação do lucro operacional deverão ser incluídas, de acordo com o
regime de competência, as contrapartidas das variações monetárias, em função da
Fl. 1035
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-006.159 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.000152/2007-71

taxa de câmbio ou de índices ou coeficientes aplicáveis, por disposição legal ou
contratual, dos direitos de crédito do contribuinte, assim como os ganhos cambiais e
monetários realizados no pagamento de obrigações.
Parágrafo único. As variações monetárias de que trata este artigo serão consideradas,
para efeito da legislação do imposto, como receitas ou despesas financeiras, conforme o
caso.
(...)
Art. 378. Compreendem-se nas disposições dos arts. 375 e 377 as variações
monetárias apuradas mediante:
I - compra ou venda de moeda ou valores expressos em moeda estrangeira, desde que
efetuada de acordo com a legislação sobre câmbio;
II - conversão do crédito ou da obrigação para moeda nacional, ou novação dessa
obrigação, ou sua extinção, total ou parcial, em virtude de capitalização, dação em
pagamento, compensação, ou qualquer outro modo, desde que observadas as
condições fixadas pelo Banco Central do Brasil;
III - atualização dos créditos ou obrigações em moeda estrangeira, registrada em
qualquer data e determinada no encerramento do período de apuração em função da taxa
vigente.
O voto vencedor do acórdão recorrido, reproduzindo o teor da decisão de primeira
instância, entendeu que os investimentos da empresa se amoldavam perfeitamente ao conceito de
“crédito” previsto nos referidos dispositivos, razão pela qual manteve o autuação quanto a este
ponto.
Contudo, há diversas decisões, no âmbito deste Conselho, em sentido contrário,
inclusive algumas adotadas por unanimidade de votos nesta CSRF (a exemplo dos Acórdãos n.
9101-001.638 e 9101-002.294).
Com efeito, a leitura do artigo 378, II, do RIR/99 não nos autoriza a ampliar, por
analogia, o conceito de “crédito” previsto no dispositivo, com o objetivo de tornar a expressão
equivalente a “investimento”, ante a expressa vedação contida no artigo 108 do CTN
(destacaremos):
Art. 108. Na ausência de disposição expressa, a autoridade competente para aplicar a
legislação tributária utilizará sucessivamente, na ordem indicada:
I - a analogia;
II - os princípios gerais de direito tributário;
III - os princípios gerais de direito público;
IV - a eqüidade.
§ 1o O emprego da analogia não poderá resultar na exigência de tributo não
previsto em lei.
§ 2o O emprego da eqüidade não poderá resultar na dispensa do pagamento de tributo
devido.
Fl. 1036
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-006.159 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.000152/2007-71

Inexiste na legislação previsão de tributação de variação cambial decorrente de
investimentos detidos no exterior, razão pela qual efetivamente não há como manter a autuação
quanto a este ponto.
Outros argumentos, de natureza contábil e doutrinária, nos remetem à mesma
conclusão, conforme apresentados pela i. Conselheira Edeli Pereira Bessa no paradigma indicado
pelo contribuinte (Acórdão n. 1101-000.869 - destacaremos):
Não há determinação legal expressa de atualização contábil de investimentos
mantidos no exterior segundo a variação da taxa de câmbio. Há orientações da
CVM neste sentido, bem como orientações contábeis, como expresso no "Manual de
Contabilidade das Sociedades por Ações" ":
C) AJUSTES AO VALOR DA EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL
Também nesse caso a técnica de equivalência patrimonial é idêntica pela aplicação da
porcentagem de participação sobre o Patrimônio Líquido da controlada ou coligada já
convertido para moeda nacional, conforme técnicas discutidas adiante. O Patrimônio
Líquido deve ser ajustado (a) aos critérios contábeis adotados pela investidora em
nosso país, como analisados em tópicos específicos, e (b) pelos resultados não
realizados na forma já descrita neste capítulo.
Destaca-se, porém, que o ajuste do investimento ao valor de equivalência patrimonial
apresenta uma característica especial, tratada no item 21 do Pronunciamento Ibracon,
como segue:
O ajuste decorrente da comparação do valor final em relação ao valor contábil do
investimento, tendo como contrapartida conta de resultado do exercício à medida que
corresponda a ganhos ou perdas efetivos, relativamente (1) à participação da
investidora no resultado do exercício da coligada ou controlada e nos acréscimos ou
diminuições realizados na coligada ou controlada ou (2) à diferença entre o valor em
moeda nacional registrado na conta de investimento e a paridade cambial utilizada.
Tais ganhos ou perdas devem ser apresentados em destaque nas demonstrações
contábeis, em função de sua origem, sendo que o resultado da equivalência patrimonial
aplicável ao item (l) representa resultado operacional e o aplicável ao item (2)
resultado não operacional (ganhos e perdas de capital).
Notemos que, contrariando o disposto pelo Ibracon para o item (2), a CVM determina
que a variação cambial de investimento em coligada e controlada no exterior deve ser
apropriada pela investidora como receita ou despesa operacional (art. 16, inciso I,
alínea "b" da Instrução CVM n° 247/96).
Ambos, o Ibracon e a CVM, inserem a variação cambial no acréscimo patrimonial
ocorrido na empresa controladora decorrente da avaliação do investimento no exterior
pelo método da equivalência patrimonial. Mas também orientam o seu registro em
separado dos ganhos ou perdas decorrentes da participação da investidora no resultado
do exercício da controlada e nos acréscimos ou diminuições realizados no patrimônio
desta, sendo que o Ibracon classifica a variação cambial como resultado não operacional
e a CVM como resultado operacional.
Resta claro, portanto, que a variação cambial de investimentos no exterior não
representa ganho tributável por ausência de previsão legal. De toda sorte, para
cogitar da tributação, em 2002, de variação cambial de investimento promovido no
exterior em 1996, a autoridade lançadora deveria, minimamente, manifestar-se acerca
dos procedimentos contábeis adotados pela contribuinte, bem como justificar a adoção
de regime de caixa para tributação daquele valor, na medida em que o art. 375 do
RIR/99, adotado como fundamento legal da exigência, fixa expressamente o regime de
Fl. 1037
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-006.159 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.000152/2007-71

competência para reconhecimento das variações cambiais, e sua alteração somente se
verificou a partir de 1999, como bem observado na decisão sob reexame.
Vale dizer que o tema se encontra sumulado, por meio do que estabelece a
Súmula CARF 146 (vinculante), in verbis:
A variação cambial ativa resultante de investimento no exterior avaliado pelo
método da equivalência patrimonial não é tributável pelo IRPJ e CSLL.
Neste sentido, deve ser afastada a tributação decorrente da variação cambial de
investimentos no exterior, razão pela qual dou provimento ao recurso especial do contribuinte.
Em relação à segunda matéria admitida, relativa à possibilidade de
aproveitamento integral das bases de cálculo negativas da CSLL, aduz a Recorrente que também
inexistiria qualquer vedação legal ao tempo de sua ocorrência, como se pode depreender de seus
argumentos, reproduzidos a seguir:
Conforme aduzido no Acórdão recorrido n° 1202-001.132, o pedido de aproveitamento
integral da base de cálculo negativa da CSLL foi negado por conta da suposta aplicação
do artigo 514, do RIR/99, ao presente caso.
Assim, entendeu-se que os saldos de prejuízos fiscais e da base de cálculo negativa da
CSLL, existentes em 30/11/1998, passíveis de compensação, são de R$ 9.317.706,84
(80,75% de R$ 11.538.955,84) e R$ 9.363.109,86 (80,75% de R$ 11.595.182,53),
respectivamente.
Todavia, não merece prosperar a alegação da Turma Julgadora de que não houve erro
quanto à composição do saldo de bases de cálculos negativas da CSLL pela Recorrente.
Isso porque, a vedação ao aproveitamento da base de cálculo negativa da CSLL deu-se
apenas em relação às bases de cálculos negativas transferidas em cisões, fusões e
incorporações ocorridas posteriormente à publicação da Medida Provisória n° 1.858-6,
em 30/06/1999 (ou seja, após à ocorrência da cisão, do caso em tela, que se deu em
30/09/1998), cujo artigo 20 dispõe o seguinte:
"Art. 20. Aplica-se à base de cálculo negativa da CSLL o disposto nos arts. 32 e 33 do
Decreto-Lei n° 2.341, de 29 de junho de 1987." (g.n.)
De fato, a cisão é a operação pela qual a sociedade transfere parcelas do seu patrimônio
para uma ou mais sociedades, constituídas para esse fim ou já existentes, extinguindo-se
a sociedade cindida, se houver versão de todo o seu patrimônio, ou dividindo-se seu
capital, se parcial a versão, conforme artigo 229 da Lei n° 6.404/76 ("Lei das S.A.").
Por essa razão, a vedação imposta às bases de cálculo negativas da CSLL não se aplica
ao caso em tela, eis que a cisão passou a produzir efeitos a partir de 31/03/1999, como
já mencionado, antes, portanto, da publicação da Medida Provisória n° 1.858-6, que
instituiu tal limitação.
Contudo, a despeito do argumento de que não existiria vedação legal ao
aproveitamento integral da CSLL antes do advento da Medida Provisória n° 1.858-6, fato é que
sequer existia, até aquele momento, autorização para a compensação de créditos de terceiros,
como ocorre nos casos de sucessão por cisão, incorporação ou fusão.
Aqui, também destaco o entendimento sumulado por meio da Súmula CARF no
179 (vinculante), in verbis:
Fl. 1038
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-006.159 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.000152/2007-71

É vedada a compensação, pela pessoa jurídica sucessora, de bases de cálculo
negativas de CSLL acumuladas por pessoa jurídica sucedida, mesmo antes da
vigência
da
Medida
Provisória
no
1.858-6,
de
1999. (Vinculante,
conforme Portaria ME no 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021).
Assim, não prospera a tese do contribuinte, no sentido de que o silêncio normativo
ao tempo da cisão implicaria autorização para o aproveitamento das bases negativas da CSLL no
presente caso.
Isso porque, como reconhece a própria interessada, a cisão se deu em 30 de
setembro de 1998, antes, portanto, da vigência da MP n. 1.858-6, de 1999, período também
abarcado pelo enunciado da súmula.
Com efeito, penso ser irrelevante o fato de a cisão ter ocorrido antes ou depois da
citada Medida Provisória, posto que esta apenas explicitou uma vedação já existente no
ordenamento jurídico.
Portanto, inexiste qualquer possibilidade, de se utilizar, tal qual aduziu a
contribuinte destas bases de cálculo, seja no âmbito deste processo ou em qualquer outra
situação, eis que as bases negativas não lhe pertencem, conforme já estabelecido por súmula
deste tribunal, razão pela qual nego provimento a esta matéria no tocante ao recurso especial
interposto.
Ante o exposto, dou parcial provimento ao recurso especial do contribuinte, para
afastar a autuação relativa às variações cambiais ativas decorrentes de investimento no exterior.
(documento assinado digitalmente)
Andréa Duek Simantob
Voto Vencedor
Conselheiro Gustavo Guimarães da Fonseca, redator designado.
O recurso especial manejado pelo contribuinte revolvia duas matérias, tendo sido
admitido quanto a ambas.
Destaque-se que os aludidos assuntos revolviam, especificamente: a) a Tributação
de Variações Monetárias Decorrentes de Investimento, sendo esta, diga-se, propriamente o
objeto da autuação então questionada pela empresa e; b) a segunda questão, que teria, inclusive,
gênese em pedido sucessivo apresentado, que deveria ser apreciado caso fosse mantida a
autuação.
A D. Relatora deu provimento integral ao recurso quanto ao primeiro tema, dado
estar, diga-se, regrado atualmente por Sumula deste CARF (Sumula 146, Vinculante). Com isto,
frise-se, a própria autuação (ao menos a que ainda estava em litígio) cairia integralmente por
terra. Nada obstante, a Conselheira Andrea decidiu por analisar o segundo tema, mesmo que,
Fl. 1039
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 9101-006.159 - CSRF/1a Turma
Processo no 16561.000152/2007-71

claramente prejudicado pelo resultado relativo ao primeiro. E isto é apreendido a partir de duas
premissas interconectadas:
a) caso o resultado quanto o assunto atinente à Tributação de Variações
Monetárias decorrentes de Investimentos no exterior tivesse sido acolhido
pelo Colegiado a quo, faleceria à agora recorrente interesse recursal (esta
autuação, especificamente, teria sido integralmente derrubada já em segunda
instância);
b) o pedido relativo à compensação era, inadvertidamente, sucessivo. Nesta
esteira, impor-se-ia a observância à regra encartada no art. 326 do Código de
Processo Civil, aplicável ao processo administrativo, de forma subsidiária, por
força dos preceitos do art. 15 deste mesmo diploma legal.
Ora, a questão afeita à compensação da base de cálculo da CSLL não foi objeto de
autuação; não foi apontada como infração autônoma pelo Auto de Infração de e-fls. 163 e ss (que
ficou adstrito à exigência do IRPJ e reflexos apenas sobre as Variações Cambiais e, ainda, os
lucros de investidas no exterior, não adicionados o lucro líquido).
O litígio quanto este tema, diga-se, surge, apenas, com o recurso voluntário (e-fls.
445 e ss), como matéria de defesa e de forma, claramente, subsidiária. E, neste passo, o preceito
art. 326 é claríssimo: “É licito formular mais de um pedido em ordem subsidiária a fim de que o
juiz conheça do posterior, quando não acolhido o anterior”.
Em síntese, acolhido o pedido principal, o pedido sucessivo restará, a toda
evidência, prejudicado.
E, no caso vertente, a apreciação deste segundo pedido pelo Colegiado tinha o
condão de formar uma situação, quando menos, inusitada. Isto porque, uma vez provido o apelo
quanto ao primeiro pedido, a parte contenciosa da autuação que remanescera, terminaria
favoravelmente ao contribuinte. I.e., imporia o provimento integral do apelo. Ao não se
considerar prejudicado o pedido sucessivo, entretanto, negar-se-ia provimento ao apelo, mesmo
que, neste caso, o resultado já fosse a extinção integral do lançamento, na parte que ainda se
encontrava em litígio.
Dar-se-ia integral provimento e, ao mesmo tempo, se negaria provimento, algo de
tal sorte confuso que poderia trazer consequências gravosas à parte interessada, mormente
quando da execução deste acórdão.
Neste passo, seja por ser, venia concessa, desarrazoada semelhante solução, seja
por força de disposição legal explicita (art. 326 do CPC), a segunda matéria deveria, de fato, ser
considerada prejudicada, proposta que, diga-se, foi acolhida pela maioria deste Colegiado.
A luz do exposto, voto por, na esteira do que decidido pela D. Relatora, DAR
PROVIMENTO ao recurso voluntário quanto a primeira matéria e, quanto a segunda matéria,
por JULGÁ-LA PREJUDICADA.
(assinado digitalmente)
Gustavo Guimarães da Fonseca
Fl. 1040
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Fl. 16 do Acórdão n.o 9101-006.159 - CSRF/1a Turma
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Fl. 1041
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