Tribunal: CARF
Processo: 13855.721879/2018-55
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: PEDRO RINALDI DE OLIVEIRA LIMA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2022-09-27
Data de publicação: 2022-10-21

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO, CÂMBIO E SEGUROS OU RELATIVAS A TÍTULOS OU VALORES MOBILIÁRIOS (IOF)
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2017
FLUXO FINANCEIRO. NÃO CONFIGURAÇÃO DO MÚTUO. NÃO INCIDÊNCIA.
Não há incidência do IOF/Crédito sobre o mero fluxo financeiro entre empresas do mesmo grupo econômico. A Lei 9.779/1999, em seu artigo 13.o, definiu como fato gerador do IOF a operação em que figure como fornecedora do crédito pessoa jurídica não financeira, mas desde que essa operação corresponda a mútuo de recursos financeiros.
No caso dos autos, os valores relativos ao fluxo financeiro estabelecido e contabilizados nas contas auditadas não podem ser considerados como mútuo a teor do que prescreve o art. 586 do Código Civil, não se sujeitando, portanto à incidência do IOF.

Inteiro teor:
S3-C2T1
S3-C 2T1 Ministério da Economia
Ministério da Economia Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
Processo no
Processo no
13855.721879/2018-55 Recurso
Recurso
Voluntário Acórdão no
Acórdão no
3201-009.809 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária Sessão
Sessão de
27 de setembro de 2022 Recorrente
Recorrente
YAMAGAMI INVESTIMENTOS LTDA. Interessado
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO, CÂMBIO
E
SEGUROS
OU
RELATIVAS
A
TÍTULOS
OU
VALORES
MOBILIÁRIOS (IOF)
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2017
FLUXO FINANCEIRO. NÃO CONFIGURAÇÃO DO MÚTUO. NÃO
INCIDÊNCIA.
Não há incidência do IOF/Crédito sobre o mero fluxo financeiro entre
empresas do mesmo grupo econômico. A Lei 9.779/1999, em seu artigo 13.o,
definiu como fato gerador do IOF a operação em que figure como fornecedora
do crédito pessoa jurídica não financeira, mas desde que essa operação
corresponda a mútuo de recursos financeiros.
No caso dos autos, os valores relativos ao fluxo financeiro estabelecido e
contabilizados nas contas auditadas não podem ser considerados como mútuo a
teor do que prescreve o art. 586 do Código Civil, não se sujeitando, portanto à
incidência do IOF.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por determinação do art. 19-E da Lei no
10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei no 13.988/2020, em face do empate no julgamento, em
dar parcial provimento ao Recurso Voluntário, para cancelar a exigência relativa às operações de
conta corrente, vencidos os conselheiros Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, Carlos Delson
Santiago, Márcio Robson Costa e Hélcio Lafetá Reis, que negavam provimento.

(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafeta Reis - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Pedro Rinaldi de Oliveira Lima - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Arnaldo Diefenthaeler
Dornelles, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, Lara Moura Franco Eduardo (suplente
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13855.721879/2018-55
Fl. 404
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-009.809 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13855.721879/2018-55

convocado(a)), Leonardo Vinicius Toledo de Andrade, Carlos Delson Santiago (suplente
convocado(a)), Laercio Cruz Uliana Junior, Marcio Robson Costa, Helcio Lafeta Reis
(Presidente).
Relatório

Trata-se de Recurso Voluntário de fls 351 em face de decisão de primeira
instância administrativa da DRJ/SP de fls. 327 que julgou improcedente a Impugnação de fls.
253, nos moldes do Auto Infração de fls. 232 e Relatório Fiscal de fls. 173.
Como de costume nesta Turma de Julgamento, transcreve-se o relatório e ementa
do Acórdão da Delegacia de Julgamento de primeira instância, para a apreciação dos fatos e
trâmite dos autos:

“Trata-se de Auto de Infração do Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e
Seguros, fls. 232/240, que constituiu o crédito tributário total de R$ 15.055.436,18,
somados o principal, multa de ofício e juros de mora calculados até 30/11/2018.
No Relatório Fiscal que acompanha o Auto de Infração, a autoridade fiscal assim relata
os fundamentos do lançamento:
A presente ação fiscal teve origem em elementos coletados no curso da ação fiscal
iniciada em 03/07/2017 na empresa AMAZON TRANSPORTES LTDA –CNPJ no
01.661.770/0001-48 (TDPF no 08.1.23.00-2017-00389-6) e em diligência fiscal iniciada
em 16/11/2017 na empresa MAGNUM CONSULTORIA E ASSESSORIA LTDA –
CNPJ no 08.279.276/0001-62 (TDPF no 08.1.23.00- 2017-00859-6), cujas empresas
pertencem ao mesmo grupo econômico da empresa ora fiscalizada e estão sob controle e
administração da “Família Di Gregório”.
Após análise das informações e documentos coletados durante os procedimentos de
auditoria, a fiscalização coletou elementos que indicavam claramente que os contratos
de prestação de serviços de consultoria celebrados entre a MAGNUM CONSULTORIA
e diversas empresas da Família Di Gregório, dentre as quais, a YAMAGAMI
INVESTIMENTOS LTDA, eram simulados e que a MAGNUM (contratada) não
possuía nenhuma capacidade operacional e/ou técnica necessária à realização de seu
objeto.
Verificou-se ainda inúmeras operações de crédito realizadas entre as diversas empresas
do Grupo sem que houvesse recolhimento de IOF.
Diante dos elementos coletados no curso da ação fiscal levada a efeito na empresa
AMAZON TRANSPORTES – CNPJ no 01.661.770/0001-48 (TDPF no 08.1.23.00-
2017-00389-6), iniciaram-se, simultaneamente, auditorias fiscais nas empresas
AURORA TERMINAIS E SERVIÇOS LTDA – CNPJ no 01.777.936/0001-96 (TDPF
no 08.1.23.00-2018-00062-9), YAMAGAMI INVESTIMENTOS LTDA – CNPJ no
01.783.274/0001-67 (TDPF no 08.1.23.00- 2018-00063-7), SUPER TERMINAIS
COMÉRCIO E INDÚSTRIA LTDA – CNPJ no 04.335.535/0001-74 (TDPF no
08.1.23.00-2018-00064-1), AURORA DA AMAZÔNIA TERMINAIS E SERVIÇOS
LTDA – CNPJ no 04.694.548/0001-30 (TDPF no 08.1.23.00-2018-00065-3) e SUPER
TRANS TRANSPORTES LOGÍSTICA E SERVIÇOS LTDA – CNPJ no
08.201.761/0001-13 (TDPF no 08.1.23.00- 2018-00066-1), que pertencem ao mesmo
grupo econômico e estão sob controle e administração da “Família Di Gregório”.
As referidas empresas são administradas de fato pelos Srs. FRANCO DI GREGÓRIO e
CAMILLO DI GREGÓRIO e estão sob controle societário indireto de seus filhos.
...
Fl. 405
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-009.809 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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4.6. Do controle e administração de fato das empresas Em conformidade com as
informações constantes nos sistemas da RFB e em seus atos constitutivos, a
YAMAGAMI é administrada formalmente pelo Sr. MARCELLO DI GREGÓRIO, filho
de FRANCO DI GREGÓRIO, e LUCIANA DI GREGÓRIO, filha de CAMILLO DI
GREGÓRIO.
Não obstante aspecto formal da YAMAGAMI, o fato é que, com base nos elementos
coletados no curso da ação fiscal, pode-se concluir que todas as empresas da Família Di
Gregório são administradas, de fato e diretamente, pelos Srs. FRANCO DI GREGÓRIO
e CAMILLO DI GREGÓRIO e, se não fosse o planejamento de proteção patrimonial e
de sucessão familiar, inclusive, em alguns casos, com interposição de pessoas, estariam,
até hoje, compondo o quadro societário das empresas.
...
6.1. Das operações de créditos/mútuos realizados com empresas do mesmo grupo
econômico sem recolhimento de IOF –01/01/2014 A 31/12/2017 A empresa auditada
realizou operações de créditos com empresas do mesmo grupo econômico,
caracterizando-se mútuos e sujeitos à incidência do IOF.
As operações foram realizadas com empresas SUPER TERMINAIS COM E
INDÚSTRIA LTDA - conta contábil no 1.21.10.005, AMAZON TRANSPORTES
LTDA - conta contábil no 1.21.10.001, MPD ALCOR EMPREENDIMENTOS E PART
LTDA - conta contábil no 1.21.10.031, FC CENTAURO INVESTIMENTOS LTDA -
conta contábil no 1.21.10.026, LFM COLUMBUS EMPREEND E PART LTDA - conta
contábil no 1.21.10.032, SUPER TRANS TRANSP. LOG E SERVIÇOS LTDA – conta
contábil no 1.21.10.012, PARNAÍBA SERVIÇOS LTDA– conta contábil no
1.21.10.008, AURORA DA AMAZÔNIA TERMINAIS E SERV LTDA - conta
contábil no 1.21.10.011, TEMPO BELLO EMPREENDIMENTOS E PART LTDA -
conta contábil no 1.21.10.030, ACTIVA ARMAZÉNS GERAIS E TRANSP LTDA -
conta contábil no 1.21.10.004, DI GREGÓRIO NAVEGAÇÃO LTDA - conta contábil
no 1.21.10.016, MOTOCARGO COMÉRCIO DE TRICICLO LTDA - conta contábil no
1.21.10.020 e EURONORTE COMISSÁRIA DE DESPACHOS LTDA – conta contábil
no 1.21.10.033.
O IOF não recolhido será calculo mensalmente com base no somatório dos saldos
devedores diários apurado no último dia de cada mês e nos acréscimos diários apurados
entre 01/01/2014 e 31/12/2017 extraídos das contas contábeis supracitadas, nos termos
do Decreto no 6.306/2007 (inciso I, alínea “a”, do art.
7o e seus §§ 15 e 16).
7. Da Legislação Aplicada 7.1. Das operações de crédito/mútuo com empresas ligadas
sujeitas à incidência de IOF O mútuo está previsto no Código Civil – Lei no
10.406/2002, especificamente nos artigos 586 a 592. O mútuo é o empréstimo de coisas
fungíveis, que nas operações realizadas pela YAMAGAMI é dinheiro, onde o mutuante
é a parte que empresta e o mutuário é a parte que recebe o empréstimo.
O art. 13 da Lei no 9.779, de 1999, prevê a incidência do IOF nas operações de crédito
correspondentes a mútuo de recursos financeiros entre pessoas jurídicas e entre pessoas
jurídica e pessoa física.
...
Tanto a Lei no 9.779/1999 quanto o Decreto no 6.306/2007 deixam claro que a
incidência ocorre sempre que há movimentação de recursos financeiros entre pessoas
jurídicas. Não há exceções, ou seja, independente de pertencerem a um mesmo grupo
econômico, a movimentação de recursos entre pessoas jurídicas configura a incidência
do IOF. O simples fato de pertencerem a um mesmo grupo e a utilização de conta-
corrente na busca de uma gestão financeira eficiente não descaracteriza a ocorrência do
mútuo.
Também o inciso I, art. 63 do CTN afirma que todo o aporte de recursos financeiros
representa operação de crédito e como tal sujeita-se à incidência do IOF.
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-009.809 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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...
8. Da análise dos fatos 8.1. Das operações de créditos/mútuos realizados com empresas
do mesmo grupo econômico – 01/01/2014 a 31/12/2017 Após analisar a escrituração
contábil da YAMAGAMI, verificou-se inúmeros lançamentos contábeis no grupo ativo
imobilizado, subgrupo ativo realizável a longo prazo e em contas classificadas como “
EMPRÉSTIMOS A TERCEIROS”.
...
Em 15/06/2018 a empresa informou as operações realizadas com as empresas tratavam-
se de operações de conta-corrente entre as empresas, exceto as realizadas com a DI
GREGÓRIO NAVEGAÇÃO LTDA – conta contábil no 1.21.10.016, que se referiam à
operações de empréstimos sem formalização de contrato.
...
Considerando que os empréstimos foram classificados no realizável a longo prazo
decorrem, o que, normalmente, significa realização num prazo superior a um ano a
partir do próprio balanço, em 02/07/2018 a empresa intimada a informar a data do
vencimento da operação e a data da liquidação, se já houver (Termo de Intimação Fiscal
no 002 – item 5.1). Em 10/08/2018 a empresa informou que os valores não haviam sido
liquidados e que se tratavam de contacorrente.
Intimada a apresentar a motivação para realização dos empréstimos (Termo de
Intimação Fiscal no 002 – item 5.3), a empresa auditada informou que as operações de
conta-corrente são realizadas de acordo com a necessidade de recursos nas empresas.
...
Nesse sentido e considerando que:
a) Todas operações com as empresas acima citadas, indistintamente, estão
contabilizadas em contas contábeis de “empréstimos a terceiros” classificadas no
realizável a longo prazo;
b) Todas empresas acima citadas pertencem ao mesmo grupo econômico comandado
pela Família Di Gregório;
c) Não houve celebração de contratos nas operações;
d) Todas as operações de créditos se revestem das mesmas características;
e) As operações não tem vencimento e não haviam sido liquidadas até 04/09/2018;
f) Não há valor do principal definido a ser utilizado pelo mutuário;
A fiscalização realizará a apuração do IOF devido utilizando-se como base de cálculo o
somatório dos saldos devedores diários apurado no último dia de cada mês, a se iniciar
com os saldos devedores existentes em 01/01/2014 até 31/12/2017, nos termos da
legislação vigente (vide tópico 7.1), nas seguintes contas: SUPER TERMINAIS – conta
no 1.21.10.005, AMAZON TRANSPORTES - conta no 1.21.10.001, MPD ALCOR
EMPREENDIMENTOS - conta no 1.21.10.031, FC CENTAURO INVESTIMENTOS -
conta no 1.21.10.026, LFM COLUMBUS EMPREEND –conta no 1.21.10.032, SUPER
TRANS – conta no 1.21.10.012, PARNAÍBA SERVIÇOS – conta no 1.21.10.008,
AURORA
DA
AMAZÔNIA
–conta
no
1.21.10.011,
TEMPO
BELLO
EMPREENDIMENTOS - conta no 1.21.10.030, ACTIVA ARMAZÉNS GERAIS -
conta no 1.21.10.004, DI GREGÓRIO NAVEGAÇÃO - conta no 1.21.10.016,
MOTOCARGO COMÉRCIO DE TRICICLO - conta no 1.21.10.020; EURONORTE
COMISSÁRIA
DE
DESPACHOS
–
conta
no
1.21.10.033;
POLARES
ADMINISTRAÇÃO – conta no 1.21.10.022, APA PARTICIPAÇÕES E AGRÍCOLAS
– conta no 1.21.10.014, GEMINI ADMINISTRAÇÃO E PARTICIPAÇÕES – conta no
1.21.10.024, ML PARTICIPAÇÕES - conta no 1.21.10.029, DIGEX AERO CARGO –
conta contábil no 1.21.10.019, AURORA ARMAZÉNS GERAIS - conta no 1.21.10.018,
COARI TRANSPORTES - conta no 1.21.10.002, ROBERTA SERVIÇOS E
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-009.809 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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INVESTIMENTOS – conta no 1.21.10.009 e BRASFLU SERVIÇOS - conta no
1.21.10.015.
...
Diante de tais constatações e à vista da legislação tributária vigente, lavrei auto de
infração para lançar de ofício os créditos tributários devidos a título de IOF que
deixaram de ser recolhidos aos cofres públicos conforme descritos acima, acrescidos da
multa de lançamento de ofício 75%, respectivamente, e dos juros de mora, em
conformidade com os respectivos enquadramentos legais que constam do Auto de
Infração do qual este Relatório Fiscal é parte integrante.
Cientificada, a interessada apresentou Impugnação alegando, em síntese, que:
A presente Impugnação visa cancelar lançamento de ofício de Imposto sobre Operações
de Crédito, Câmbio e Seguro ou relativas a Títulos ou Valores Mobiliários (“IOF”)
sobre lançamentos contábeis estritamente vinculados à relação de conta corrente entre a
Impugnante e suas interligadas durante 01.01.2014 e 01.12.2017.
...
Nos termos da fiscalização, não haveria exceções à incidência do imposto, de modo a
que a movimentação de recursos entre pessoas jurídicas, independente de pertencerem a
um mesmo grupo econômico, configuraria a incidência do IOF.
...
Diante da estrutura societária atual, pode-se dizer que o principal objetivo, além do
planejamento sucessório, é combinar recursos e esforços na realização de objetivos
comuns.
Essa afirmação é a aplicação do conceito de grupo societário ou empresarial trazido
pelo Código Civil, em seu artigo 1.097, e pela Lei n° 6.407/76, que devem ser
subsidiariamente aplicados em matéria tributária já que esses mesmos conceitos também
são invocados pelos Julgadores especializados nos casos de responsabilidade dentro de
um grupo econômico.
...
No caso em apreço, o que se verifica é a transferência de recursos financeiros à
Impugnante, na figura de holding, pelas empresas operacionais, para concentração da
administração e investimentos eficientes desses recursos, na medida que quando essas
empresas operacionais verificam uma obrigação vincenda a acionam para alocar os
valores necessários para quitar suas obrigações.
Registre-se que todas as movimentações de valores entre as empresas do grupo eram
devidamente lançadas na contabilidade das empresas como simples registro de conta
corrente à crédito e débito dos recursos em trânsito, sem nunca ter ocorrido liquidação
exata de nenhuma das contas, não se denotando, portanto, a contrapartida de suposto
empréstimo concedido.
...
Ademais, note-se que a D. Fiscalização não logrou êxito em apontar qualquer execução
dos valores supostamente mutuados pela Impugnante (característica intrínseca à
operação de mútuo, que visa a recuperação dos valores emprestados em prazo
determinado), mesmo que em períodos posteriores.(...).
...
Neste cenário, as supostas remessas acabam por perder sua autonomia como um crédito
isolado, não se caracterizando como efetivas concessões de crédito que possam ser
classificadas como mútuo.
Tal método aponta, ainda, que não se trata de situação na qual a Impugnante, na figura
de holding, concede crédito indiscriminado às outras empresas do grupo.
Fl. 408
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3201-009.809 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Pelo contrário, o fato de registrar essas transferências financeiras em sua contabilidade,
demonstra que todas as empresas detêm plena gerência e conhecimento sobre sua
receita, despesa e custo exato, assinalando todos os movimentos.
Contudo, referidas operações jamais poderiam ser tratadas como operações de mútuo,
pois, além de não estarem abarcadas por contratos nesse sentido, trata-se apenas de
transferência entre interligadas a fim de concentrar a administração dos recursos
financeiros, visando a eficiência econômica do grupo.
Por fim, importante registrar que a recuperação de tais valores, além de não poder ser
executada em face das interligadas (hipótese na qual, em última instância, seriam
computados como custos não despesáveis pela Impugnante),
poderia se dar de forma diversa do que a quitação de contas, como por meio de
participação ou mesmo aporte de valores.
Resta, portanto, demonstrada a natureza jurídica da operação como mera relação de
conta corrente entre as empresas de um mesmo grupo empresarial, não havendo que se
falar em mútuo ou empréstimo realizado pela Impugnante, conforme se passa a
demonstrar nos tópicos subsequentes.
PRELIMINARMENTE: Da decadência de parte dos valores lançados – Do erro na
determinação da base de cálculo do IOF Antes de adentrar nas razões de mérito que
demonstrarão a total improcedência do lançamento, é imperioso destacar,
preliminarmente, o excesso da presente autuação sobre o somatório dos saldos
devedores diários apurados entre janeiro de 2014 e dezembro de 2017.
...
A D. Autoridade Lançadora procedeu com os lançamentos dos períodos compreendidos
entre janeiro de 2014 e dezembro de 2017, considerando “o somatório dos saldos
devedores diários apurado no último dia de cada mês”, conforme previsto no art. 7o, inc.
I, “a”, do Decreto n° 6.306/2007.
Porém, de acordo com o que será exposto adiante, é de rigor o reconhecimento da
decadência dos valores referentes aos fatos geradores (operações financeiras)
ocorridos antes de janeiro de 2012, em obediência ao art. 173, inc. I. do Código
Tributário Nacional (“CTN”).
Isso porquê o art. 3o, §1o, inc. I do mesmo normativo legal, determina que o fato gerador
do IOF é a disponibilização de valores (...).
Assim sendo, considerando que a base de cálculo do presente lançamento reflete a
somatória dos saldos devedores diários ao final de cada mês, evidente concluir que não
pode a D. Autoridade Lançadora considerar o saldo acumulado anterior à janeiro 2012,
tendo em vista que se trata de transações (fato gerador)
ocorridas anteriormente ao prazo decadencial. Infere-se, portanto, que somente a
disponibilização de valores ocorrida a partir desta data é que podem formar a base de
cálculo do lançamento.
...
Diante do exposto, é de rigor que seja reconhecido o crédito tributário já extinto pela
decadência, o qual se refere às operações ocorridas antes de janeiro de 2012, razão pela
qual tais saldos devem ser expurgados da base de cálculo do IOF ora exigido.
DO MÉRITO: Da natureza jurídica das operações de conta corrente e sua distinção das
operações de mútuo.
A D. Fiscalização, a fim de sustentar o lançamento, parte da premissa de que a
Impugnante teria realizado diversas operações de mútuo ao longo dos anos de 2014,
2015, 2016 e 2017, em favor de empresas do mesmo grupo.
Contudo, conforme demonstrado, as referidas operações desenvolvidas pela Impugnante
tratam-se de operações de conta corrente entre empresas de um mesmo grupo
Fl. 409
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3201-009.809 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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econômico, que se diferenciam daquelas envolvendo mútuo, a justificar a não incidência
do IOF.
No caso, estariam presentes os requisitos que caracterizam uma operação de conta
corrente, tais como, (i) a existência de uma série de operações sucessivas e recíprocas,
cuja liquidação se dará em momento posterior, (ii) a inexistência da figura de credor e
devedor, (iii) a impossibilidade de cobrança de juros, eis que não há crédito ou débito
quando os lançamentos são realizados, e (iv) a inexistência de prazo para liquidação,
com possibilidade de exigência do saldo apenas quando do término da operação.
A Impugnante, na realização de suas operações de conta corrente com empresas
interligadas do grupo não celebrou, conforme informado no procedimento de
fiscalização, qualquer contrato formal escrito para tanto.
Além disto, conforme demonstram os lançamentos efetuados nas contas contábeis
analisadas pela fiscalização, em que se verifica a existência de diversos lançamentos de
movimentação de recursos entre as empresas do grupo, as operações de conta corrente
desenvolvidas pela Impugnante também não possuem prazo para liquidação, de modo
que inexiste a figura de credores e devedores até o momento.
Por fim, também não há qualquer previsão ou acordo de pagamento de juros em razão
da realização destas constantes movimentações financeiras realizadas pela Impugnante
com suas interligadas, mas apenas o compromisso verbal de concentrarem na holding os
recursos financeiros provenientes de sobras de caixa.
As duas operações postas em análise na presente defesa administrativa são aquelas
relativas (i) ao mútuo, que enseja a incidência de IOF (nos termos do art. 3o, § 3o, inc.
III, do Decreto n. 6.306/2007), mas que, conforme descrito nos tópicos precedentes, não
aplica aos fatos do caso em tela, e (ii) ao conta corrente, esta sim plenamente
identificável nas relações contábeis realizadas pela Impugnante no período
compreendido entre 2014 e 2017, e que não configuram hipótese de incidência do
imposto.
O contrato de mútuo, ou as operações de mútuo, conforme previsto na lei civil (Código
Civil, art. 586), consiste em um contrato típico, escrito ou verbal, ou operação que
somente se aperfeiçoa com a entrega de um bem (fungível) a terceiros que assumem a
obrigação de restituição do mesmo bem ou de outro equivalente ao que fora emprestado
dentro de um prazo previamente estabelecido.
...
Em relação aos contratos ou operações de conta corrente, por sua vez, a doutrina
convencionou, a partir da previsão contida na antiga Lei do Cheque12, tratá-los como
contratos atípicos, sem a previsão de forma especial, que se assemelharia mais a um
acordo tácito ou expresso no qual uma parte recebe um valor de outra e vice-versa.
Esses valores ficam registrados, assim como o saldo devedor de ambas as partes para
que quando um novo depósito seja realizado à conta e ordem do depositante, este possa
ser abatido do saldo devedor.
Sabe-se que o principal objetivo de um contrato de conta corrente é viabilizar o trânsito
de valores entre empresas que estão sob o mesmo controle estratégico e financeiro,
visando facilitar o dia a dia empresarial. Essa situação ocorre, pois comum que haja
sobra de caixa em uma sociedade enquanto outra esteja deficitária.
Neste cenário, já constatou PONTES DE MIRANDA que os lançamentos constantes de
remessas e saldos em conta corrente contábil não fazem nascer qualquer relação
creditícia entre as partes, pois não são exigíveis, mas apenas liquidáveis quando ambas
as partes decidirem encerrar essas contas em sua contabilidade.
...
Diante da detalhada análise da operação objeto da presente autuação desenvolvida, não
pairam dúvidas de que a operação em voga não se equipara a um mútuo, mas sim a
operação de conta corrente firmada entre empresas interligadas.
Fl. 410
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3201-009.809 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13855.721879/2018-55

Note-se que o texto da Lei e do respectivo Decreto que regem a matéria de IOF não
trazem no rol de fatos ensejadores da incidência do tributo a hipótese de conta corrente
que não se equipara ao contrato de mútuo.
...
Em suas operações, a Impugnante (i) não celebra contratos escritos, (ii) não cobra nem
paga juros, (iii) não impõe e nem se obriga ao cumprimento de prazos de liquidação da
operação, (iv) realiza a movimentação de fluxos contínuos de recursos de forma
sucessivas e recíproca com as empresas com ela interligadas, especialmente a holding.
Pois bem, diante de todos os esclarecimentos trazidos à apreciação nesta impugnação,
resta evidente que as operações praticadas pela Impugnante não estão submetidas à
incidência do IOF, pois não se tratam de operações de mútuo ou sequer empréstimo,
mas sim de escriturações de créditos e débitos com suas interligadas, via conta corrente,
com o fito único e exclusivo de quitar as despesas que estas não poderiam honrar e
jamais com finalidade diversa.
A contribuinte coleciona citações de doutrina e decisões judiciais e administrativas em
apoio às suas teses.”

A Ementa do Acórdão de primeira instância administrativa fiscal foi publicada
com o seguinte conteúdo e resultado de julgamento:

“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO, CÂMBIO E
SEGUROS OU RELATIVAS A TÍTULOS OU VALORES MOBILIÁRIOS - IOF
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2017
IOF. MÚTUO FINANCEIRO. INCIDÊNCIA.
Sujeitam-se à incidência do IOF as operações de crédito correspondentes a mútuo
financeiro entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física, ainda que sob
a forma de conta corrente.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido”

Após o protocolo do Recurso Voluntário, que reforçou as argumentações da
Impugnação, os autos foram distribuídos e pautados nos moldes do regimento interno.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, Relator.
Conforme o Direito Tributário, a legislação, os precedentes, os fatos, as provas,
documentos e petições apresentados aos autos deste procedimento administrativo e, no exercício
dos trabalhos e atribuições profissionais concedidas aos Conselheiros Titulares, conforme
Portaria de Condução e Regimento Interno, apresenta-se este Voto.
Por ser tempestivo, conter matéria de competência desta 3.a Seção de julgamento
e preencher os demais requisitos de admissibilidade, o Recurso Voluntário deve ser conhecido.
Fl. 411
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3201-009.809 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13855.721879/2018-55

- Decadência.

O auto de infração foi lavrado em 06/11/2018 e os fatos geradores estão entre
30/01/2014 e 31/12/2017.
A fiscalização calculou os vencimentos dos tributos com base nas seguintes
normas legais:

“Vencimento do Tributo Fatos Geradores entre 21/01/2014 e 31/12/2017:
Art. 70, inciso II, alíneas "a" e "c" da Lei no 11.196, de 2005, com redação dada pela Lei
no 12.599, de 2012”

Com relação a calcular a decadência do IOF com base nas efetivas datas de
transferências dos recursos ou nas datas dos registros contábeis dos débitos e créditos, possui
razão a decisão de primeira instância, conforme entendimentos reproduzido a seguir:

“Iniciando pela preliminar de decadência do direito de constituição do crédito, o
argumento da defesa no sentido de que o marco inicial para a contagem do prazo
decadencial seriam as operações financeiras representativas das entregas originais de
recursos é equivocado.
E equivoca-se a impugnante por desconsiderar a própria sistemática de apuração do IOF
naqueles casos em que os mútuos não apresentem montante e prazo definidos.
Nessas hipóteses, a base de cálculo é a soma mensal dos saldos diários, o que significa
que, existindo tais saldos, é irrelevante o momento de realização do contrato ou
operação originais.
Os saldos são, em si, os fatos geradores.
Assim, ainda que o início das movimentações tenha ocorrido antes do período
abrangido pelo Auto, verificada a existência de saldos dentro do período de cinco anos a
contar retroativamente da data da ciência dos autos, não há que se falar em decadência.
No mérito, a contribuinte reconhece a existência de operações entre ela e as empresas
do grupo empresarial, controladas em sistema de contas-correntes. No entanto, contesta
o entendimento fiscal de que transações dessa natureza poderiam ser atingidas pelo IOF
na modalidade crédito.

A 3.a Turma da Câmara Superior deste Conselho decidiu no mesmo sentido,
conforme ementa do Acórdão n.o 9303-010.088 reproduzida a seguir:

“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO, CÂMBIO E
SEGUROS OU RELATIVAS A TÍTULOS OU VALORES MOBILIÁRIOS (IOF)
Período de apuração: 31/01/2006 a 31/12/2008
FATO GERADOR. OPERAÇÕES DE CRÉDITO SEM VALOR DEFINIDO.
DECADÊNCIA.
O lançamento tributário calculado com base no artigo 7o, inciso I, alínea "a" do Decreto
n o 6.306/2007 utiliza como base de cálculo o somatório dos saldos devedores diários
Fl. 412
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3201-009.809 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13855.721879/2018-55

apurado no último dia de cada mês. Este mesmo Decreto, em seu artigo 3o, § 1o, inciso
I, estabelece que o fato gerador do IOF ocorre na data da efetiva entrega, total ou
parcial, do valor que constitua o objeto da obrigação ou sua colocação à disposição do
interessado. Valores à disposição do interessado no período autuado podem já ter sido
colocados à sua disposição em períodos anteriores e mesmo tributados; isso não afeta
essa disponibilidade nos meses subsequentes, assim como a decadência do direito ao
lançamento daqueles mesmos períodos anteriores não afeta os seguintes.”

E nas turmas ordinárias a contagem segue a mesma linha de pensamento,
conforme trecho da ementa do Acórdão n.o 3301-006.706, de relatoria do nobre conselheiro
Doutor Salvador Cândido Brandão Junior:

“DECADÊNCIA. LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. INEXISTÊNCIA DE
PAGAMENTO ANTECIPADO. REGRA GERAL.
O prazo para a Fazenda Pública constituir o crédito tributário em tributos sujeitos ao
lançamento por homologação será contado conforme o art. 173, I do CTN, nos casos em
inexistir o pagamento antecipado, sendo, portanto, de cinco anos contados do primeiro
dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado.
Inteligência do REsp no 973.733/SC. Nos casos em que a operação de crédito é
detectada em créditos rotativos, sem valor específico, o fato gerador é a disponibilização
do crédito e a base de cálculo são os saldos devedores detectados em cada dia, somados
no fim do mês. Como a cada dia em que há saldo devedor há uma nova disponibilização
de crédito, não foi detectada, neste caso concreto, a ocorrência da decadência do direito
de lançar, tendo em vista que a data de disponibilização mais antiga compreende o dia
01/01/2012.”

Assim, considerando que a data de disponibilização mais antiga é datada de
30/01/2014, não está concretizada a decadência e deve ser negado provimento ao seu pedido
preliminar.

- Mérito.

A fiscalização identificou que houve fluxo financeiro entre a recorrente e as
seguintes empresas do mesmo grupo econômico, nas seguintes contas, conforme trecho do
relatório, selecionado e transcrito a seguir:

“... nas seguintes contas: SUPER TERMINAIS – conta no 1.21.10.005, AMAZON
TRANSPORTES - conta no 1.21.10.001, MPD ALCOR EMPREENDIMENTOS -
conta no 1.21.10.031, FC CENTAURO INVESTIMENTOS - conta no 1.21.10.026,
LFM COLUMBUS EMPREEND –conta no 1.21.10.032, SUPER TRANS – conta no
1.21.10.012, PARNAÍBA SERVIÇOS – conta no 1.21.10.008, AURORA DA
AMAZÔNIA –conta no 1.21.10.011, TEMPO BELLO EMPREENDIMENTOS - conta
no 1.21.10.030, ACTIVA ARMAZÉNS GERAIS - conta no 1.21.10.004, DI
GREGÓRIO NAVEGAÇÃO - conta no 1.21.10.016, MOTOCARGO COMÉRCIO DE
TRICICLO - conta no 1.21.10.020; EURONORTE COMISSÁRIA DE DESPACHOS –
conta no 1.21.10.033; POLARES ADMINISTRAÇÃO – conta no 1.21.10.022, APA
PARTICIPAÇÕES
E
AGRÍCOLAS
–
conta
no
1.21.10.014,
GEMINI
ADMINISTRAÇÃO
E
PARTICIPAÇÕES
–
conta
no
1.21.10.024,
ML
Fl. 413
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3201-009.809 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13855.721879/2018-55

PARTICIPAÇÕES - conta no 1.21.10.029, DIGEX AERO CARGO – conta contábil no
1.21.10.019, AURORA ARMAZÉNS GERAIS - conta no 1.21.10.018, COARI
TRANSPORTES - conta no 1.21.10.002, ROBERTA SERVIÇOS E INVESTIMENTOS
– conta no 1.21.10.009 e BRASFLU SERVIÇOS - conta no 1.21.10.015.

Em impugnação o contribuinte alegou que as operações são meras operações de
conta corrente entre as empresas e que não poderiam caracterizar o mútuo e, por tal razão, não
deveriam sofrer a incidência do IOF.
Exceto com relação à uma operação, a própria recorrente confirmou que a
natureza da operação poderia caracterizar o mútuo financeiro, que foi a operação realizada com a
DI GREGÓRIO NAVEGAÇÃO LTDA, na conta contábil no 1.21.10.016.
Considerando que os argumentos da recorrente estão fundamentados sob a
premissa de que o IOF não deve incidir nas operações de conta corrente, não há argumento de
defesa que sustente a não incidência de IOF nas operações com a empresa acima mencionada e,
portanto, a cobrança deve ser mantida nesta específica operação.
Com relação às operações com as demais empresas, é importante registrar, com
base no Art. 142 do CTN e Art. 10 do Decreto 70.235/72, que o ônus da prova é da fiscalização
na lavratura do Auto de Infração.
Conforme disposição expressa do Art. 13 da Lei 9.779/991, para que o IOF incida
em operações financeiras de pessoas jurídicas que não tenham a natureza de instituição
financeira, as operações de crédito devem corresponder ao mútuo, modalidade contratual que
possui previsão legal no Art. 586 do Código Civil, transcrito a seguir:

"Art. 586. O mútuo é o empréstimo de coisas fungíveis. O mutuário é obrigado a
restituir ao mutuante o que dele recebeu em coisa do mesmo gênero, qualidade e
quantidade."

Como bem demonstrado no Acórdão n.o 3201-004.189, de relatoria do nobre
conselheiro Leonardo Toledo Vinicius de Andrade, colega nesta turma de julgamento, os
contratos de mútuo possuem características próprias. Logo, se as operações não preenchem as
características e o mútuo não foi configurado, o IOF não deve incidir, conforme bem registrou o
conselheiro nos trechos selecionados e transcritos a seguir:

“O Conselheiro Carlos Augusto Daniel Neto, por ocasião do julgamento do processo no
10480.725110/2014-90 (Acórdão 3402-003.018), procedeu a minuciosa análise dos
contratos de mútuo, conforme a seguir reproduzido:

1 Art. 13. As operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros entre pessoas jurídicas ou entre
pessoa jurídica e pessoa física sujeitam-se à incidência do IOF segundo as mesmas normas aplicáveis às operações
de financiamento e empréstimos praticadas pelas instituições financeiras.
§ 1o Considera-se ocorrido o fato gerador do IOF, na hipótese deste artigo, na data da concessão do crédito.
§ 2o Responsável pela cobrança e recolhimento do IOF de que trata este artigo é a pessoa jurídica que conceder o
crédito.
§ 3o O imposto cobrado na hipótese deste artigo deverá ser recolhido até o terceiro dia útil da semana subseqüente à
da ocorrência do fato gerador.

Fl. 414
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3201-009.809 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13855.721879/2018-55

"Tratando sobre as características do mútuo, Waldirio Bulgarelli (Ob. Cit., p.562)
aponta que se trata de um contrato:
I) Unilateral, pois uma vez aperfeiçoado, gera obrigações para apenas uma das partes, o
mutuário, que deverá devolver a coisa, e se for o caso, acrescido de juros.
II) Oneroso ou Gratuito, a depender da previsão de juros, os quais, quando o mútuo
tenha fins econômicos, presumem-se devidos, e também podem ser objeto de fixação
contratual, desde que no limite legal (SELIC), além de ser permitida a capitalização
anual (art. 406 e 591).
III) Temporário, pela necessidade de previsão temporal para a restituição da coisa
emprestada.
IV) Real, pois implica a entrega da coisa para o uso do mutuário, transferindo-se a sua
propriedade.
Por meio do contrato de mútuo, a propriedade dos bens é transferida ao mutuário. Na
verdade, o mútuo, embora contratado, somente se aperfeiçoa se houver a efetiva entrega
dos bens mutuados, sendo por isso classificado como contrato real. Após a transferência
dos bens, o mutuário pode utilizálos como quiser, eis que, sendo proprietário, pode
deles dispor, usando e gozando deles como lhe aprouver (Código Civil, art. 1228).
Todavia, ele passa a ser responsável pelos prejuízos que os bens possam sofrer,
exatamente porque fica com a propriedade daqueles que recebeu, mas, em contrapartida,
tem a obrigação de devolver outros do mesmo gênero, da mesma qualidade e na mesma
quantidade. (grifos constantes no original)."
Da doutrina de Orlando Gomes tem-se:
"o mútuo é contrato pelo qual uma das partes empresta à outra coisa fungível, tendo a
outra, a obrigação de restituir igual quantidade de bens do mesmo gênero e qualidade. A
característica fundamental do mútuo é a transferência da propriedade da coisa
emprestada, que sucede necessariamente devido à impossibilidade de ser restituída na
sua individualidade. Daí se dizer que é contrato translativo. A propriedade da coisa só se
transmite com a tradição." GOMES, Orlando. Contratos. 10a Edição. Rio de Janeiro:
Forense, 1984, p. 354.)
Com base em tais premissas, o contrato de mútuo pressupõe o empréstimo de um bem
fungível que, depois de um determinado lapso temporal, implicará ao mutuário o dever
de devolver ao mutuante a coisa do mesmo gênero, qualidade e quantidade. Assim, se o
mutuante emprestou dinheiro ao mutuário, depois de determinado período, o mutuário
deverá devolver dinheiro ao mutuante.
Necessário transcrever novamente o caput do art. 13 da Lei 9.779/1999:
"Art. 13. As operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros entre
pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física sujeitam-se à incidência do
IOF segundo as mesmas normas aplicáveis às operações de financiamento e
empréstimos praticadas pelas instituições financeiras."
Por sua vez os arts. 2o, in. I, alínea “c” e 3o, §3o, inc. III, do Decreto no 6.306/2007:
"Art. 2o O IOF incide sobre:
I operações de crédito realizadas:
(...)
c) entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física" "Art. 3o O fato
gerador do IOF é a entrega do montante ou do valor que constitua o objeto da
obrigação, ou sua colocação à disposição do interessado (...)
§ 3o A expressão “operações de crédito” compreende as operações de:
(...)
III - mútuo de recursos financeiros entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e
pessoa física (Lei no 9.779, de 1999, art. 13)."
Fl. 415
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3201-009.809 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13855.721879/2018-55

Denota-se, então, da previsão legal que a regra-matriz de incidência do IOF sobre
operações de crédito praticadas por pessoas jurídicas não-financeiras exige a presença
de um contrato de mútuo.
O escólio de Alberto Xavier é importante ao caso:
"Sucede que, no que concerne ao caso peculiar de operações realizadas por pessoas
jurídicas não financeiras, a lei ordinária (Lei no 9.779/1999) voltou de novo a
autolimitar-se, restringindo o âmbito de incidência ao conceito bem mais restritivo de
"mútuo de recursos financeiros".
Tivesse a lei ordinária adotado o conceito amplo de "operação de crédito", com raízes
na lei constitucional e na lei complementar, poder-se-ia sustentar, com alguma
verossimilhança, que os fluxos financeiros realizados por uma parte poderiam subsumir-
se em tal conceito, na medida em que poderiam representar um diferimento no tempo de
uma prestação, para usar o clássico conceito de "operação de crédito" de João Eunápio
Borges.
Com efeito, o conceito de "operação de crédito" foi entre nós objeto de clara lição pelo
referido autor.
"Em qualquer operação de crédito o que sempre se verifica é a troca de um valor
presente e atual por um valor futuro. Numa venda a prazo, o vendedor troca a
mercadoria o valor presente e atual pela promessa de pagamento a ser feito futuramente
pelo comprador. No mútuo ou em qualquer modalidade de empréstimo, à prestação
atual do credor corresponde a prestação futura do devedor.
O crédito é, pois, economicamente, a negociação de uma obrigação futura; é a utilização
dessa obrigação futura para a realização de negócios atuais.
(...)
Na noção de crédito estão implícitos os seguintes elementos:
a) a confiança: quem aceita, em troca de sua mercadoria ou de seu dinheiro, a promessa
de pagamento futuro, confia no devedor. Confiança que pode não repousar
exclusivamente no devedor, mas em garantias pessoais (aval, fiança) ou reais (penhor,
hipoteca, etc.) que ele ofereça em segurança da oportuna realização da prestação futura
a que se obrigou; mas, de qualquer forma, é sempre a confiança elemento essencial do
crédito; b) o tempo, constituindo o prazo, o intervalo, o período que medeia entre a
prestação presente e atual e a prestação futura.
(...)
Dúvidas mais sérias, porém, se suscitam face à qualificação dos fluxos financeiros em
causa como "mútuo de recursos financeiros", qualificação esta estritamente
indispensável para atrair a incidência do IOF nas operações de crédito realizadas por
pessoas jurídicas que não sejam instituições financeiras.
Trata-se, em suma, de saber se poderá a expressão "mútuo de recursos financeiros",
utilizada no art. 13 da Lei no 9.779/1999, ser interpretada em sentido amplo, de modo a
abranger negócios jurídicos que, muito embora não sejam mútuos em sentido técnico-
jurídico, possam produzir efeitos econômicos similares aos de uma operação de crédito
(...)" (XAVIER, Alberto. A Distinção entre Contrato de Contacorrente e Mútuo de
Recursos Financeiros para Efeitos de IOF. Revista Dialética de Direito Tributário, no
208, fls. 15 a 26.)”
(...)
Não se pode pretender que ocorra a incidência do IOF sobre movimentações financeiras
(fluxo financeiro) do modo como pretendido pela Fiscalização.
A pretensão da Fazenda Nacional, encontra óbice no contido no art. 108, § 1o do Código
Tributário Nacional - CTN, pois se estaria a tributar com base na analogia, o que fere,
ainda, o princípio da estrita legalidade em matéria tributária.
Dispõe o CTN:
Fl. 416
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3201-009.809 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13855.721879/2018-55

"Art. 108. Na ausência de disposição expressa, a autoridade competente para aplicar a
legislação tributária utilizará sucessivamente, na ordem indicada:
(...)
§ 1o O emprego da analogia não poderá resultar na exigência de tributo não previsto em
lei."
Pertinentes são as ponderações do Conselheiro Carlos Augusto Daniel Neto, (Acórdão
3402-003.018):
"Não se pode utilizar de juízos de semelhança entre fatos, negócios ou atos para exigir o
tributo é dizer, a legislação veda que o aplicador do Direito Tributário, ao se deparar
com um caso que esteja fora da hipótese de incidência, se baseie em elementos desse
fato que tenham semelhança com elementos de outro fato (este presente em uma
hipótese de tributação) para que determine a sua tributabilidade (a exemplo do caso que
erroneamente se pretenda tributar indenização por danos materiais como se renda fosse,
estendendo por analogia a hipótese do IR, considerando apenas o elemento de aquisição
de disponibilidade, mas não o do acréscimo patrimonial).
Não é à toa que o art.150, I da Constituição Federal determina que a exigência do
tributo está condicionada a Lei que o estabelece, que tem como consectário lógico o
dever de conformidade da tributação com o “fato gerador”, desenvolvido em festejado
trabalho de Gerd Rothmann, que reflete uma faceta principiológica da legalidade na
disposição de que a lei não pode deixar ao critério da administração a diferenciação
objetiva, devendo ela própria prever, na maior medida, possível, os aspectos necessários
à configuração do fato gerador, não bastando ao legislador autorizar, de forma ampla,
vaga, genérica ou indeterminada, a criação do tributo, mas cabendo a ele descrever a
situação que lhe dará causa (ROTHMANN, Gerd Willi. O Princípio da Legalidade
Tributária. In. DÓRIA, A.R.S.; ROTHMANN, G.W. Temas Fundamentais do Direito
Tributário Atual. Belém: Cejup, 1983. P.9099)."
No caso em apreço, a Fazenda Nacional utilizou-se do instituto da analogia para a
inclusão do chamado "fluxo financeiro" no âmbito de incidência do IOF, invadindo
indevidamente o terreno do princípio da legalidade ou da reserva legal que, em sede de
direito tributário, estabelece que o tributo só pode ser instituído ou aumentado por lei.
É pacífico o entendimento do Superior Tribunal de Justiça - STJ acerca da
impossibilidade do emprego da analogia não poder resultar na exigência de tributo não
previsto em lei, conforme precedentes a seguir colacionados:
"TRIBUTÁRIO. ISS. SERVIÇOS DE MANOBRA E DE REMOÇÃO. NULIDADE
DA CDA. OCORRÊNCIA.
1. A lista de serviços é "números clausus" inadmitindo interpretação por analogia, como
fez o Município para cobrar o ISS da recorrente, em flagrante violação ao princípio da
legalidade tributária.
2. Recurso especial conhecido e provido por maioria." (REsp 401.698/ES, Rel.
Ministro PAULO MEDINA, Rel. p/ Acórdão Ministro FRANCISCO PEÇANHA
MARTINS, SEGUNDA TURMA, julgado em 15/10/2002, DJ 09/06/2003, p. 213)
"TRIBUTÁRIO - IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE - CORREÇÃO
MONETÁRIA - ANALOGIA - IMPOSSIBILIDADE - RESERVA LEGAL.
- Revela-se inviável a pretendida interpretação analógica do art. 5o do Decreto-Lei
2.354/87, no sentido de corrigir monetariamente o valor retido do Imposto de Renda
decorrente de aplicações financeiras, uma vez que na esteira da construção
jurisprudencial desta Corte, exige-se Lei que determine tal correção, vedando-se o uso
da analogia.
- Precedentes - Recurso improvido." (REsp 389.403/RS, Rel. Ministro LUIZ FUX,
PRIMEIRA TURMA, julgado em 16/05/2002, DJ 11/11/2002, p. 154)
"TRIBUTÁRIO. ICMS. INCIDÊNCIA SOBRE A HABILITAÇÃO DE TELEFONES
CELULARES. IMPOSSIBILIDADE. ATIVIDADE QUE NÃO SE CONSTITUI EM
Fl. 417
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3201-009.809 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13855.721879/2018-55

SERVIÇO DE TELECOMUNICAÇÕES. ANALOGIA EXTENSIVA. EXIGÊNCIA
DE TRIBUTO SOBRE FATO GERADOR NÃO PREVISTO EM LEI. PROIBIÇÃO.
ART. 108, § 1o, DO CTN.
I - No ato de habilitação de aparelho móvel celular inocorre qualquer serviço efetivo de
telecomunicação, senão de disponibilização do serviço, de modo a assegurar ao usuário
a possibilidade de fruição do serviço de telecomunicações.
II - O ICMS incide, tão somente, na atividade final, que é o serviço de telecomunicação
propriamente dito, e não sobre o ato de habilitação do telefone celular, que se afigura
como atividade meramente intermediária.
III - O Convênio ICMS no 69/98, ao determinar a incidência do ICMS sobre a
habilitação de aparelho móvel celular, empreendeu verdadeira analogia extensiva do
âmbito material de incidência do tributo, em flagrante violação ao art. 108, § 1o do
CTN.
IV - Recurso Ordinário provido." (RMS 11.368/MT, Rel. Ministro FRANCISCO
FALCÃO, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 13/12/2004, DJ 09/02/2005, p. 182)
A cobrança do IOF no caso sobre o fluxo financeiro estabelecido pela Recorrente viola
o princípio da tipicidade tributária, segundo o qual o tributo só pode ser exigido quando
todos os elementos da norma jurídica tributária - hipótese de incidência, sujeito ativo e
passivo, base de cálculo e alíquotas - estejam previstos na legislação.
Como visto, é pacífico no Direito Tributário que o princípio da reserva legal ou da
tipicidade fechada impossibilita o uso da analogia que resulte na exigência de tributo.
A tentativa de tributar fluxos financeiros realizados pela Recorrente, com fundamento
no art. 13 da Lei 9.779/1999 resulta no emprego da analogia, incompatível como dito
com o princípio da legalidade e da tipicidade da tributação.
(...)
Em recente julgado, à unanimidade de votos, a 2a Turma Ordinária, da 4a Câmara, da 3a
Seção de Julgamento, decidiu que não incide o IOF pelo simples adiantamento de
recursos, sendo imprescindível para a incidência tributária a exata correspondência a um
mútuo. A decisão está ementada nos seguintes moldes:
"ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO, CÂMBIO E
SEGUROS OU RELATIVAS A TÍTULOS OU VALORES MOBILIÁRIOS IOF
Período de apuração: 31/12/2012 a 04/01/2013 Ementa:
OPERAÇÃO DE COMPRA E VENDA DE ATIVOS. ANTECIPAÇÃO DE
VALORES. IOF MÚTUO. NÃO INCIDÊNCIA A Lei 9.779, em seu art. 13, definiu
como fato gerador do IOF a operação de crédito em que figure como fornecedora do
crédito pessoa jurídica não financeira, mas desde que essa operação corresponda a
mútuo de recursos financeiros. Assim, o simples adiantamento de recursos a parte
relacionada, como pagamento para a aquisição de ativos a ser entregue futuramente, não
se encontra na hipótese de incidência do IOF.
Recurso de ofício negado." (Processo no 11080.731006/2015-91; Acórdão 3402-
005.259; Relator Conselheiro Diego Diniz Ribeiro, sessão de 23/05/2018)
Do voto do relator destaco:
"17. Assim, quando o art. 3o, §3o, inciso III do Decreto n. 6.306/2007 estabelece que
haverá incidência de IOF sobre o mútuo de recursos financeiros entre pessoas jurídicas,
o signo "mútuo" é ali empregado nos termos do que fora desenhado pelo direito civil,
exatamente como estabelece o art. 110 do Código Tributário Nacional. Aliás, é do
referido dispositivo do CTN que se extrai a ideia do direito tributário ser um direito de
sobreposição, na medida em que ele (direito tributário) se vale de conceitos e institutos
já estabelecidos por outros ramos do direito para então atuar, atuação essa que, por
conseguinte, fica limitada por tais conceitos e institutos do direito privado.
(...)
Fl. 418
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3201-009.809 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13855.721879/2018-55

20. Neste sentido, o adiantamento de recursos financeiros por parte da recorrida em
favor da empresa Fibria constitui uma das suas obrigações em razão do que fora
estipulado no PSA e não o negócio jurídico em si considerado (como seria no caso de
um contrato de mútuo). Em verdade, o importe financeiro entregue pela recorrida em
favor da empresa Fibria tinha por escopo garantir o direito de aquisição dos ativos que
compõem o Projeto Losango.
21. Ademais, também não há obrigação da empresa Fibria em devolver recursos
financeiros no mesmo valor do adiantamento efetuado pela recorrida. A obrigação da
Fibria é a entrega de cotas de duas sociedades (Newcol e Newco2), proprietárias dos
ativos que constituem o Projeto Losango. A Fibria também não possui a prerrogativa de
devolver antecipadamente os recursos financeiros recebidos da Recorrida (prerrogativa
que seria concedida a um mutuário)."
Tem-se, também, os seguintes julgados:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO, CÂMBIO E SEGUROS
OU RELATIVAS A TÍTULOS OU VALORES MOBILIÁRIOS IOF Ano-calendário:
2010, 2011 IOF. RECURSOS CONTABILIZADOS EM ADIANTAMENTO PARA
FUTURO AUMENTO DE CAPITAL AFAC. EQUIPARAÇÃO A NEGÓCIO DE
MÚTUO. REQUISITOS LEGAIS. IMPOSSIBILIDADE.
Estando demonstrado que os recursos repassados representavam pagamento antecipado
para aquisição de ações ou quotas de capital (AFAC), cumprindo os requisitos exigidos
pela legislação, o aporte de recursos financeiros efetuados não se caracteriza como uma
operação de crédito correspondente a mútuo, razão pela qual não é suficiente para a
configuração do fato gerador do IOF, previsto no artigo 13 da Lei no 9.779/99.
(...)
IOF.
OPERAÇÕES
COMERCIAIS
ENTRE
PESSOA
JURÍDICAS
RELACIONADAS.
OTM.
TRANSPORTE.
HOLDING.
EMPRESA
NÃO
FINANCEIRA. NÃO INCIDÊNCIA.
A Lei 9.779, em seu artigo 13, definiu como fato gerador do IOF a operação em que
figure como fornecedora do crédito pessoa jurídica não financeira, mas desde que essa
operação corresponda a mútuo de recursos financeiros.
No caso dos autos, os valores contabilizados nas contas auditadas constituem
remuneração ou reembolso pelos serviços prestados por empresas subcontratadas no
plano de atuação OTM (operador de transporte multimodal), que, no caso, são
controladas/coligadas.
Assim, ficou comprovado que há relações comerciais entre as empresas, justamente
pelo fato da Contribuinte operar o OTM. Ela subcontrata as empresas controladas do
grupo para a realização de diversas atividades de transporte. Porém, por ser holding
responsável pelo gerenciamento do grupo, o faturamento é nela centralizado e
contabilizado, consolidando os recebimentos que são posteriormente divididos entre
suas controladas. Em outras palavras, a holding faturava os serviços em sua
integralidade, e posteriormente pagava os valores devidos às demais empresas do grupo
que prestaram serviços para o adimplemento do contrato.
Não há empréstimo, uma vez que os valores constituem acertos de contas entre as
empresas, não havendo, portanto, posterior restituição do dinheiro em espécie, requisito
para configuração do mútuo (artigo 586 do Código Civil). Portanto, não há sujeição à
incidência do IOF. (...)" (Processo no 10980.721730/2013-38; Acórdão no 3402-
004.932; Relator Conselheiro Thais De Laurentiis Galkowicz; sessão de 26/02/2018)
"ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO, CÂMBIO E
SEGUROS OU RELATIVAS A TÍTULOS OU VALORES MOBILIÁRIOS - IOF
Período de apuração: 31/07/1999 a 31/03/2000, 30/06/2000 a 30/06/2003 IOF.
OPERAÇÃO
DE
CRÉDITO
REALIZADA
ENTRE
EMPRESAS
NÃO
FINANCEIRAS. INCIDÊNCIA. REQUISITOS.
Fl. 419
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3201-009.809 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13855.721879/2018-55

A Lei 9.779, em seu art. 13, definiu como fato gerador do IOF a operação de crédito em
que figure como fornecedora do crédito pessoa jurídica não financeira, mas desde que
essa operação configure mútuo de recursos financeiros. Não o é mero adiantamento de
recursos a fornecedor de serviço regularmente contratado, a ser quitado por meio da
execução do serviço.
Recurso Provido." (Processo no 10746.001486/2003-94; Acórdão no 3402-00.472;
Relator Conselheiro Júlio Cesár Alves Ramos; sessão de 04/02/2010)
Do voto extrai-se o seguinte excerto:
"Por isso, ainda que se possa entender que a operação consistente nos adiantamentos é
diversa da contratação das obras, e assim também penso, o máximo que se pode
considerá-la é modalidade de financiamento pelo contratante. Como bem se sabe,
distingue-se tal modalidade daquela prevista na Lei n° 9.779 pelo fato de estar
vinculada à elaboração de um bem ou realização de serviço, por meio da qual o
adiantamento é pago.
Já o mútuo, como citado no recurso, é modalidade diversa de crédito e tem expressa
definição no Código Civil (art. 586). Nela a obrigação do mutuário é devolver, em
quantidade determinada, coisa da mesma espécie e qualidade que lhe fora entregue pelo
mutuante. A modalidade mais comum, por óbvio, é o mútuo de dinheiro, em que
dinheiro, portanto, tem de ser devolvido."
Ainda:
"ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO, CÂMBIO E
SEGUROS OU RELATIVAS A TÍTULOS OU VALORES MOBILIÁRIOS IOF
Período de apuração: 01/01/2004 a 31/12/2005 IOF. RECURSOS DA CONTROLADA
EM CONTA DA CONTROLADORA. CONTA CORRENTE. RAZÃO DE SER DA
HOLDING.
Os recursos financeiros das empresas controladas que circulam nas contas da
controladora não constituem de forma automática a caracterização de mútuo, pois dentre
as atividades da empresa controladora de grupo econômico está a gestão de recursos,
por meio de contacorrente, não podendo o Fisco constituir uma realidade que a lei
expressamente não preveja.
Recurso Voluntário Provido" (Processo no 11080.015070/2008-00; Acórdão 3101-
001.094; Relator Conselheiro Corintho Oliveira Machado; sessão de 25/04/2012)
Da decisão tem-se:
“É que entendo que o Fisco incorre em equívoco na interpretação dos fatos jurídicos
colhidos para aplicação das normas relativas ao IOF. Isso porque, diferentemente do que
interpretou a Fiscalização, não houve a contratação de mútuo entre a Recorrente e sua
Controladora, da qual é controlada, mas sim, entendo ser contrato de conta corrente pelo
qual a Holding administra o caixa do Grupo. O direito civil tem previsão para as duas
modalidades de contrato e não cabe ao Fisco decidir qual deles está sendo
implementado no caso em apreço.
Apesar de o Fisco apresentar coerente com as práticas de fiscalização que vem
desenvolvendo nos últimos anos, há muito que a jurisprudência administrativa tem feito
a correta distinção entre contratos de mútuo e contratos de conta corrente. No contrato
de mútuo o credor dá em empréstimo coisa fungível ao devedor que se obriga a restituir
‘coisa do mesmo gênero, qualidade e quantidade’. O tomador tem a prerrogativa de
realizar as operações que melhor lhe prover com os valores emprestados, Já o contrato
de conta corrente não há um empréstimo, propriamente dito, as partes estabelecem uma
relação na qual cada uma das partes pode estar simultaneamente na posição de credor e
devedor o que lhe dá a característica de contrato bilateral, com direitos e obrigações
recíprocas. Ocorre que aquele que tem a posse do numerário não está livre para fazer
dele o que quiser, pois se o depositante requerer o numerário, aquele deverá restituí-lo
imediatamente.
Fl. 420
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3201-009.809 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13855.721879/2018-55

Somente por estas diferenças essenciais entre o contrato de mútuo e o contrato de conta
corrente é que não poderia o Fisco, definir, a partir de um saldo contábil definir o tipo
de contratação que se opera."

No presente caso, de forma semelhante ao precedente citado, a fiscalização não
comprovou que as operações configuraram o mútuo financeiro, pois realizou uma simples
analogia, ao invés de auditar as operações e verificar se realmente configuravam mútuo ou não.
Essa analogia utilizada pela fiscalização pode ser percebida na simples leitura do
Relatório Fiscal.
Pelo que restou demonstrado no autos, os fluxos financeiros entre as empresas não
implicavam em operações de empréstimos, porque, por mais que alguns registros contábeis
apontassem que seriam empréstimos a terceiros, as operações concretizam meras escriturações
de débitos e créditos via conta-corrente, para quitação de dívidas das empresas do grupo, como
bem salientou o contribuinte em suas peças recursais:

“74. Em suas operações, a Recorrente (i) não celebra contratos escritos, (ii) não cobra
nem paga juros, (iii) não impõe e nem se obriga ao cumprimento de prazos de
liquidação da operação, (iv) realiza a movimentação de fluxos contínuos de recursos de
forma sucessivas e recíproca com as empresas com ela interligadas, especialmente a
holding.
75. Pois bem, diante de todos os esclarecimentos trazidos à apreciação neste recurso,
resta evidente que as operações praticadas pela Recorrente não estão submetidas à
incidência do IOF, pois não se tratam de operações de mútuo ou sequer empréstimo,
mas sim de escriturações de créditos e débitos com suas interligadas, via conta corrente,
com o fito único e exclusivo de quitar as despesas que estas não poderiam honrar e
jamais com finalidade diversa.”

O que realmente poderia caracterizar o mútuo, que seria a necessidade da
devolução do valor “emprestado”, não foi demonstrado pela fiscalização. A junção de indícios
indica que o “acerto” posterior entre as empresas do mesmo grupo deu-se somente pela
liquidação, principal característica das operações de conta corrente.
O mero fluxo financeiro entre a empresa Holding e suas interligadas não é
suficiente para a caracterização do mútuo e, consequentemente, não é fato gerador do IOF.
Diante do exposto, com base nos fatos, nas razões, fundamentos legais e
precedentes demonstrados, deve ser DADO PROVIMENTO PARCIAL ao Recurso Voluntário,
para cancelar a exigência relativa às operações de conta corrente.
É o voto.
(assinatura digital)
Pedro Rinaldi de Oliveira Lima.

Fl. 421
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3201-009.809 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13855.721879/2018-55

Fl. 422
DF CARF MF
Original