Tribunal: CARF
Processo: 10980.724074/2018-30
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SEMIRAMIS DE OLIVEIRA DURO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2022-09-28

Ementa:
NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2014 a 30/11/2016
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. ART. 65 DO RICARF. OMISSÃO. INEXISTÊNCIA.
O art. 65 do RICARF prescreve que cabem embargos de declaração contra decisões que contenham obscuridade, omissão e contradição. A omissão no acórdão embargado resta configurada quando o Colegiado deixa de pronunciar-se sobre matéria impugnada no recurso e/ou sobre ponto a que estava obrigado ou ainda quando deixar de indicar os elementos essenciais em que fundamentou a decisão.
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. ART. 65, §3o e 7o, DO ANEXO II DO
RICARF.
Ao Colegiado compete tão somente apreciar a parte admitida dos Embargos de Declaração. Quanto à parte eventualmente não admitida, a decisão do Presidente de Turma é definitiva, não cabendo revisão por parte do Colegiado.

Inteiro teor:
S3-C 3T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10980.724074/2018-30
Recurso
Embargos
Acórdão no
3301-011.788 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
28 de setembro de 2022
Embargante
RECOFARMA INDÚSTRIA DO AMAZONAS LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2014 a 30/11/2016
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. ART. 65 DO RICARF. OMISSÃO.
INEXISTÊNCIA.
O art. 65 do RICARF prescreve que cabem embargos de declaração contra
decisões que contenham obscuridade, omissão e contradição. A omissão no
acórdão embargado resta configurada quando o Colegiado deixa de pronunciar-
se sobre matéria impugnada no recurso e/ou sobre ponto a que estava obrigado
ou ainda quando deixar de indicar os elementos essenciais em que
fundamentou a decisão.
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. ART. 65, §3o e 7o, DO ANEXO II DO
RICARF.
Ao Colegiado compete tão somente apreciar a parte admitida dos Embargos de
Declaração. Quanto à parte eventualmente não admitida, a decisão do
Presidente de Turma é definitiva, não cabendo revisão por parte do Colegiado.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do Colegiado, por maioria de votos, acolher os embargos
de declaração para sanar a omissão relacionada ao processo de consulta no 10768-026294/85-90,
proferida pela Superintendência da 7o RF, e ao Decreto no 9.394/2018, sem efeitos infringentes.
Vencidas as Conselheiras Semíramis de Oliveira Duro (Relatora) e Sabrina Coutinho Barbosa
que acolheram os embargos, com efeitos infringentes, para dar parcial provimento ao recurso
voluntário apenas para excluir o ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS, em montante a
ser quantificado pela autoridade competente na origem. Designado para redigir o voto vencedor
o Conselheiro Marco Antonio Marinho Nunes.
(documento assinado digitalmente)
Marco Antonio Marinho Nunes - Presidente Substituto e Redator Designado
(documento assinado digitalmente)
Semíramis de Oliveira Duro - Relatora
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10980.724074/2018-
8-30
3a Câma
3a Câma
AMAZO
AMAZO
MAS
MAS GE
GE
puração: 0
puração: 0
RGOS DE
RGOS DE
XISTÊNC
XISTÊNC
O art. 6
O art. 6
decis
decis
a
Fl. 1628
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3301-011.788 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.724074/2018-30

Participaram da presente sessão de julgamento os Conselheiros Ari Vendramini,
Marcelo Costa Marques d’Oliveira (suplente convocado), José Adão Vitorino de Morais, Juciléia
de Souza Lima, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe, Sabrina Coutinho Barbosa, Semíramis de
Oliveira Duro e Marco Antonio Marinho Nunes (Presidente Substituto).
Relatório
Trata-se de embargos de declaração opostos pelo contribuinte, em face do acórdão
no 3301-007.107, proferido em 19/11/2019, por esta Turma de julgamento, cuja decisão foi assim
ementada:
CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES.
Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para
refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes
matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma
preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de
industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes
desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI.
Recurso Voluntário Negado.
Transcrevo trecho do voto condutor do acórdão do recurso voluntário, que
sintetiza a controvérsia lá tratada:
Conforme relatado, a fiscalização imputou à Recorrente infração de ausência de
recolhimento de PIS e COFINS sobre a receita auferida com a venda de componentes
para fabricação de refrigerantes. Estabelecida no Polo Industrial de Manaus, produz e
fornece, com exclusividade, para os mercados do Brasil e de outros países sul-
americanos produtores das bebidas com a marca Coca-Cola, o produto
comercialmente conhecido como “concentrado”.
A fiscalização afastou a classificação fiscal adotada pela Recorrente para os
‘concentrados’ no código 2106.90.10 - Ex 01 da TIPI, tendo esta posição a redução a
zero das alíquotas de PIS e COFINS, nos termos do inciso VII do art. 28 da Lei no
10.865/2004:
2106.90.10 Preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas
Ex 01 - Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou
sabores concentrados), para elaboração de bebida da posição 22.02, com capacidade
de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado.
Art. 28. Ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas da contribuição para o
PIS/PASEP e da COFINS incidentes sobre a receita bruta decorrente da venda, no
mercado interno, de:
(...)
VII – preparações compostas não alcoólicas, classificadas no código 2106.90.10
Ex 01 da Tipi, destinadas à elaboração de bebidas pelas pessoas jurídicas industriais
dos produtos referidos no art. 49 da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003;
Fl. 1629
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3301-011.788 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.724074/2018-30

A autoridade fiscal consignou:
a fiscalizada designa ‘concentrado’ não é um produto apresentado em corpo
único, mas sim um conjunto de componentes acondicionados separadamente, cada
qual em sua embalagem individual. Esses componentes são fornecidos na forma de
kits aos fabricantes (engarrafadores) licenciados para que, a partir deles, sejam
produzidos os refrigerantes do portfólio da Coca-Cola.
O produto vendido “concentrado” é um “kit” contendo matérias-primas e
produtos intermediários, para produção de bebidas após sucessivas etapas de
fabricação realizadas no estabelecimento do adquirente/fabricante/engarrafador, e
apresentado em um conjunto de componentes acondicionados separadamente (cada
qual em sua embalagem individual):

Então, os itens líquidos e sólidos que compõem o “kit” sofrem processo de
fabricação,
quando
adicionados,
no
estabelecimento
do
adquirente/fabricante/engarrafador, ao xarope simples (água + açúcar) ou apenas água,
produzindo um xarope composto que pode ainda ser, ou não, misturado com suco de
frutas, e que depois de dissolvido em água carbonatada chega à forma final da bebida,
pronta para ser envasada e distribuída.
Dessa forma, a autoridade fiscal afastou a classificação fiscal dos
“concentrados” como se fossem um todo (procedimento adotado pela fiscalizada),
para classificar cada item do “kit” individualmente. Isso porque o código adotado pela
autuada:
Fl. 1630
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3301-011.788 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.724074/2018-30

(...) é próprio para “Preparações compostas, não alcoólicas (extratos
concentrados ou sabores concentrados), para elaboração de bebida da posição 22.02,
com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do
concentrado. E que a “preparação composta” a que de fato se refere o Ex 01 do código
2106.90.10 deve conter o extrato vegetal de sua origem e todos os demais aditivos
necessários, a fim de apresentar, quando diluída, as mesmas características de
identidade presentes na bebida elaborada a partir dela”.
Assim, como bem exposto pela decisão de piso:
110. Nesse aspecto, “tratamento complementar”, é bastante ilustrativa a Figura
3 do TVF, para demonstrar, mais que palavras, que a mistura dos itens do “kit”
fornecido pela RECOFARMA entre si e mais o xarope simples, compõe uma etapa
anterior ao “tratamento complementar”, aquele que inclusive pode ser realizado nas
máquinas de refrigerante post mix, e que da simples mistura entre os itens do “kit” não
se obtém nada parecido com a bebida final, razão pela qual não constitui a preparação
composto de que tratam os EX 01 e 02 do código 2106.
111. Com efeito, a Figura 3 evidencia que o chamado “concentrado” constitui
na verdade matérias-primas e produtos intermediários que por sua vez irão permitir a
produção da real “preparação composta”. Assim, os produtos reunidos pela autuada
somente se tornam aptos a participar da elaboração das bebidas na etapa posterior de
fabricação,
esta
já
realizada
nos
estabelecimentos
dos
adquirentes/fabricantes/engarrafadores,
permanecendo,
até
este
momento,
individualizados, em nada se confundindo com uma mistura pronta para uso
(preparação composta).

Os Laudos de Análise no 1266/2013-1.0 e no 1266/2013-2.0 consignaram que os
itens que compõem o “kit” têm características químicas próprias, e, se misturados, não
apresentam as mesmas características fixadas nos padrões de identidade e qualidade
Fl. 1631
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3301-011.788 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.724074/2018-30

para a bebida na concentração normal. E que, se misturados no estabelecimento da
RECOFARMA, podem ocorrer reações químicas indesejadas, como formação de
sólidos insolúveis que remanesceriam na bebida final, além de resultar em uma bebida
com odor e sabor diferentes do desejado.
Desse modo, com suporte nos Laudos de Análise, a fiscalização classificou
individualmente os itens do Kit nos códigos:
- item que se classifica no código 2106.90.10, como uma “preparação do tipo
utilizado para elaboração de bebidas”, entretanto, não no Ex 01;
- item que se classifica no código 2106.90.90;
- item composto exclusivamente de sorbato de potássio, e classificado no
código 2916.19.11;
- item composto exclusivamente de benzoato de sódio, e classificado no código
2916.31.21;
- item composto exclusivamente de ácido cítrico, e classificado no código
2918.14.00;
- item composto exclusivamente de citrato de sódio, e classificado no código
2918.15.00;
- item classificado no código 3302.10.00, sequer integrante do Capítulo 21.
Ao reclassificar os produtos, tem-se que sobre as receitas da venda desses
produtos no mercado interno incidem as alíquotas diferenciadas das contribuições
previstas no art. 2o, § 4o, da Lei no 10.637/2002, e no art. 2o, § 5o, da Lei no
10.833/2003:
Lei no 10.637/2002:
Art. 2o Para determinação do valor da contribuição para o PIS/Pasep aplicar-se-
á, sobre a base de cálculo apurada conforme o disposto no art. 1o, a alíquota de 1,65%
(um inteiro e sessenta e cinco centésimos por cento).
§ 4o Excetua-se do disposto no caput deste artigo a receita bruta auferida por
pessoa jurídica industrial estabelecida na Zona Franca de Manaus, decorrente da venda
de produção própria, consoante projeto aprovado pelo Conselho de Administração da
Superintendência da Zona Franca de Manaus – SUFRAMA, que fica sujeita,
ressalvado o disposto nos §§ 1o a 3o deste artigo, às alíquotas de: (Incluído pela Lei no
10.996, de 2004)
I - 0,65% (sessenta e cinco centésimos por cento), no caso de venda efetuada a
pessoa jurídica estabelecida: (Incluído pela Lei no 10.996, de 2004)
a) na Zona Franca de Manaus; e (Incluído pela Lei no 10.996, de 2004)
b) fora da Zona Franca de Manaus, que apure a Contribuição para o PIS/PASEP
no regime de não-cumulatividade; (Incluído pela Lei no 10.996, de 2004)
II - 1,3% (um inteiro e três décimos por cento), no caso de venda efetuada a:
(Incluído pela Lei no 10.996, de 2004)
Fl. 1632
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3301-011.788 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.724074/2018-30

a) pessoa jurídica estabelecida fora da Zona Franca de Manaus, que apure o
imposto de renda com base no lucro presumido; (Incluído pela Lei no 10.996, de 2004)
b) pessoa jurídica estabelecida fora da Zona Franca de Manaus, que apure o
imposto de renda com base no lucro real e que tenha sua receita, total ou parcialmente,
excluída do regime de incidência não-cumulativa da Contribuição para o PIS/PASEP;
(Incluído pela Lei no 10.996, de 2004)
c) pessoa jurídica estabelecida fora da Zona Franca de Manaus e que seja
optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições –
SIMPLES; e (Incluído pela Lei no 10.996, de 2004)
d) órgãos da administração federal, estadual, distrital e municipal. (Incluído pela
Lei no 10.996, de 2004)
Lei no 10.833/2003:
Art. 2o Para determinação do valor da COFINS aplicar-se-á, sobre a base de
cálculo apurada conforme o disposto no art. 1o, a alíquota de 7,6% (sete inteiros e seis
décimos por cento).
(...)
§ 5o Excetua-se do disposto no caput deste artigo a receita bruta auferida por
pessoa jurídica industrial estabelecida na Zona Franca de Manaus, decorrente da venda
de produção própria, consoante projeto aprovado pelo Conselho de Administração da
Superintendência da Zona Franca de Manaus – SUFRAMA, que fica sujeita,
ressalvado o disposto nos §§ 1o a 4o deste artigo, às alíquotas de: (Incluído pela Lei no
10.996, de 2004)
I - 3% (três por cento), no caso de venda efetuada a pessoa jurídica estabelecida:
(Incluído pela Lei no 10.996, de 2004)
a) na Zona Franca de Manaus; e (Incluído pela Lei no 10.996, de 2004)
b) fora da Zona Franca de Manaus, que apure a COFINS no regime de não
cumulatividade; (Incluído pela Lei no 10.996, de 2004)
II - 6% (seis por cento), no caso de venda efetuada a: (Incluído pela Lei no
10.996, de 2004)
a) pessoa jurídica estabelecida fora da Zona Franca de Manaus, que apure o
imposto de renda com base no lucro presumido; (Incluído pela Lei no 10.996, de 2004)
b) pessoa jurídica estabelecida fora da Zona Franca de Manaus, que apure o
imposto de renda com base no lucro real e que tenha sua receita, total ou parcialmente,
excluída do regime de incidência não-cumulativa da COFINS; (Incluído pela Lei no
10.996, de 2004)
c) pessoa jurídica estabelecida fora da Zona Franca de Manaus e que seja
optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições -
SIMPLES; e (Incluído pela Lei no 10.996, de 2004)
d) órgãos da administração federal, estadual, distrital e municipal. (Incluído pela
Lei no 10.996, de 2004)
Fl. 1633
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3301-011.788 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.724074/2018-30

A embargante sustentou que o acórdão atacado padece dos seguintes vícios:
1. Contradição entre a aceitação do laudo do INT e a impossibilidade de
reclassificação fiscal do concentrado;
2. Omissão quanto ao argumento de que a premissa imposta pela fiscalização –
a exigência de que a análise levasse em consideração os componentes do concentrado
individualmente – ao Laboratório Falcão Bauer foi equivocada, porque desconsidera
não só a realidade natural e técnica do produto, mas também a mercadológica
envolvendo o concentrado;
3. Omissão quanto à particularidade da legislação brasileira que traz uma
posição mais específica para o concentrado do que a NESH;
4. Omissão quanto ao emprego de conceitos como “preparação composta”,
“tratamento
complementar”
e
“complexidade
do
processo
industrial
dos
engarrafadores” sem explicar o efetivo motivo de sua incidência no caso concreto;
5. Omissão quanto tratamento dado pela União ao concentrado e a incoerência
da Fiscalização. Da decisão no 287/88 no Processo de Consulta no 10768.026294/85-
90, do processo produtivo validado pela Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT no
08/98 e da modificação da alíquota relativa ao código 2106.90.10 Ex 01 realizada
explicitamente pelo Decreto no 9.394/18 para alcançar o concentrado da Embargante.
O r. despacho de admissibilidade, e-fls. 1441/1448, admitiu em parte os embargos
de declaração, apenas quanto ao seguinte ponto:
Omissão quanto tratamento dado pela União ao concentrado e a incoerência da
Fiscalização. Da decisão no 287/88 no Processo de Consulta no 10768.026294/85-90,
do processo produtivo validado pela Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT no
08/98 e da modificação da alíquota relativa ao código 2106.90.10 Ex 01 realizada
explicitamente pelo Decreto no 9.394/18 para alcançar o concentrado da Embargante.
Neste ponto, a embargante alega omissão quanto ao fato de a União Federal,
bem como a Receita Federal, mantinham entendimento de que o concentrado para a
produção de bebidas não alcoólicas era mercadoria única e classificada sob o código
2106.90.10 Ex01.
A embargante volta a alegar omissão em relação a atos da SUFRAMA,
especialmente ao processo produtivo básico – PPB, ao Decreto no 9.394/88 que fora
editado para reduzir créditos do concentrado para refrigerantes.
Quanto aos atos da SUFRAMA, já houve análise nos itens anteriores, de forma
que não há qualquer omissão quando à sua apreciação, esclarecendo a decisão que tais
atos não vinculam a Administração Tributária naquilo que envolve aspectos tributários
e aduaneiros, especialmente quanto à definição de termos utilizados na TIPI e NESH,
que se inserem na competência da Receita Federal do Brasil.
Já com respeito à omissão quanto à decisão proferida no processo de consulta no
10768-026294/85-90, proferida pela Superintendência da 7o RF, bem como em relação
ao Decreto no 9.394/2018, de fato, a decisão não apreciou tais questões.
CONCLUSÃO
Fl. 1634
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3301-011.788 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.724074/2018-30

Com base nas razões acima expostas, admito, parcialmente, os embargos de
declaração opostos pelo contribuinte para sanar as omissões quanto à decisão
proferida no processo de consulta no 10768-026294/85-90, proferida pela
Superintendência da 7o RF, bem como em relação ao Decreto no 9.394/2018.
Encaminho à Conselheira Semíramis de Oliveira Duro para inclusão em pauta de
julgamento.
(assinado digitalmente)
Winderley Morais Pereira
Presidente da 1a Turma Ordinária da 3o Câmara da 3o Seção de Julgamento
Em seguida, os autos retornaram a esta Relatora para inclusão em pauta.
Em petição apartada de 23 de junho de 2022, a Embargante expõe o seguinte:
Cuida-se de lançamento de contribuição ao PIS e de Cofins (PIS/Cofins)
supostamente incidentes sobre a receita auferida pela venda de concentrados, em razão
de hipotético erro de classificação fiscal nos períodos de 01/2014 a 11/2015 e de
01/2016 a 11/2016.
O montante histórico cobrado totaliza R$ 887.789.251,04 – nele compreendidos
o principal, a multa de ofício de 75% e os juros de mora. Entretanto, conforme se
depreende da planilha anexa (doc. no 02) e do arquivo vinculado ao Termo de fl. 469,
os supostos débitos foram lançados sem se decotar o ICMS incidente sobre a venda do
concentrado das bases de cálculo de PIS/Cofins. Assim, lançou-se a maior o valor de
R$ 50.964.274,44 (doc. no 02, cit. – vide abas 2014-2016 e Pivot Mês, colunas de
PIS/Cofins calculados sobre ICMS).
O cômputo se deu dessa forma pois, à época da autuação (I) inexistia coisa
julgada favorável à Recofarma determinando a exclusão do imposto das bases de
cálculo das contribuições e (II) ainda se aguardava o julgamento definitivo do RE no
574.706/PR (Tema 69 da Repercussão Geral), por meio do qual o STF explicitaria
qual o valor do ICMS a ser excluído – se o destacado em nota ou o recolhido.
(...)
Os documentos anexos aqui juntados se referem a acontecimentos
supervenientes a todas as manifestações da Recofarma: (I) o trânsito em julgado do
Mandado de Segurança no 1000167-42.2017.4.01.3200 (doc. no 01, cit.); (II) o
julgamento dos embargos de declaração opostos pela Fazenda Nacional no RE no
574.706/PR (Tema 69 da repercussão geral) (doc. no 03).
(...)
2.2. Coisa julgada formada no Mandado de Segurança no 1000167-
42.2017.4.01.3200 e decisão do STF no Tema no 69 da repercussão geral.
Em 14.03.2017, a Recofarma impetrou o Mandado de Segurança no 1000167-
42.2017.4.01.3200 (doc. no 01, cit.), requerendo a concessão de segurança para:
(I) Declarar-se o direito da empresa a não incluir o ICMS na base de cálculo da
contribuição ao PIS e da Cofins;
Fl. 1635
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3301-011.788 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.724074/2018-30

(II) Determinar-se que a RFB se abstenha de autuar a empresa, negar-lhe
certidão de efeitos negativos ou aplicar qualquer sanção pelo exercício regular desse
direito quanto aos seus futuros recolhimentos;
(III) Determinar-se que a RFB se abstenha de autuar a empresa por, após o
trânsito em julgado do mandado de segurança, compensar os valores de PIS/Cofins
recolhidos a maior desde março de 2012 – em virtude da integração do ICMS em sua
base de cálculo – na forma do art. 74 da Lei no 9.430/1996.
O Juízo da 3a Vara Federal Cível de Manaus/AM concedeu parcialmente a
segurança para autorizar a exclusão do imposto das bases de cálculo das contribuições,
determinar que a RFB se abstivesse de autuar a empresa pela exclusão referida e
possibilitar a compensação dos valores recolhidos a maior, apenas vedada
compensação com contribuições previdenciárias.
Visando à reforma da decisão, a Fazenda Nacional interpôs apelação. Além
disso, o feito foi enviado ao TRF da 1a Região (TRF-1), por força da remessa
necessária. No âmbito do TRF-1, em 21.10.2019, a 8a Turma negou provimento à
apelação fazendária e deu parcial provimento à remessa necessária para delimitar que
a compensação do indébito fosse regida pela lei vigente na data em que efetivada.
A negativa de provimento ao recurso fazendário deu-se com base na tese
vinculante firmada pelo STF no julgamento do RE no 574.706/PR (Tema no 69): “o
ICMS não compõe a base de cálculo para a incidência do PIS e da Cofins”, ocorrido
em 15.03.2017. Ainda estava pendente o julgamento dos embargos de declaração no
caso representativo de controvérsia.
Por fim, a Fazenda Nacional interpôs recurso extraordinário que, após ser contra
arrazoado Recofarma, teve seguimento negado pela Vice-Presidência do TRF-1. Não
houve, em face dessa decisão, interposição de recurso pela Fazenda Nacional, de
modo que ocorreu o trânsito em julgado em 28.07.2020.
Pela análise da decisão transitada em julgado, percebe-se que a Recofarma tem
o direito de excluir o ICMS das bases de cálculo da contribuição para o PIS e da
Cofins e compensar eventuais valores pagos a maior sob a rubrica daquelas
contribuições. Esse provimento revestido pela coisa julgada abrange os fatos ocorridos
desde março de 2012.
Além disso, como se sabe, em 13.05.2021, o STF julgou definitivamente os
embargos de declaração apresentados pela Fazenda Nacional, em face da decisão
proferida no RE no 574.706/PR. Assim, estabeleceu-se que o ICMS a ser excluído das
bases das contribuições é o destacado em nota fiscal.
Tendo em mente o alcance do provimento transitado em julgado e que o
lançamento tratado no presente processo busca constituir supostos débitos de
contribuição para o PIS e Cofins dos períodos de apuração (PAs) 01/2014 a 11/2015 e
01/2016 a 11/2016, verifica-se a necessidade de reavaliar os valores lançados.
Isso porque, quando foi efetivado o lançamento desafiado neste PTA – em
23.08.2018 –, inexistia a coisa julgada formada no mandado de segurança no 1000167-
42.2017.4.01.3200, de modo que houve inclusão do ICMS nas bases imponíveis das
contribuições objeto de lançamento. Nessa época, também inexistia provimento
judicial que vedasse a inconstitucional inclusão do imposto.
Fl. 1636
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3301-011.788 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.724074/2018-30

Contudo, a partir do momento em que se formou a coisa julgada na ação
mandamental, a situação jurídica foi modificada por ordem do Poder Judiciário. Dessa
forma e considerando que a fase contenciosa administrativa impede a constituição
definitiva do crédito tributário, torna-se necessário que o lançamento tributário
observe a coisa julgada formada, recalculando-se o valor lançado.
É dizer: inexiste constituição consolidada do crédito tributário, de forma que o
Fisco federal, em obediência à coisa julgada, deve ajustar seu lançamento – o que
pode ser feito a qualquer tempo pelo exercício da autotutela – para adequar-se ao
provimento judicial. Recusar o recálculo dos supostos débitos importaria em violação
ao direito constitucional da coisa julgada, o que é injustificável e ineficiente, uma vez
que resultará em controvérsias evitáveis.
Nesse sentido, conforme relatado, a Recofarma calculou o valor indevidamente
incluído do ICMS nas bases de cálculo das contribuições lançadas (R$
1.647.896.564,25) e o impacto disso no lançamento. Assim, obteve-se o resultado de
R$ 50.964.274,44 de PIS/Cofins lançados a maior, em razão da inclusão
inconstitucional do imposto nas bases imponíveis das contribuições.
Portanto, é evidente a necessidade de conversão do julgamento em diligência
para que o crédito tributário lançado seja recalculado com a exclusão do ICMS da base
de cálculo do PIS/Cofins, em atenção à coisa julgada formada em favor da Recofarma.
Em seguida, os autos retornaram a esta Relatora, para inclusão em pauta.
É o relatório.
Voto Vencido
Conselheira Semíramis de Oliveira Duro, Relatora.
Os embargos de declaração são tempestivos e devem ser conhecidos nos exatos
termos do despacho de admissibilidade de e-fls. 1441/1448.
A Embargante defendeu aponto a omissão nos seguintes termos:
3.4. Quarta omissão: do tratamento dado pela União ao concentrado e a
incoerência da Fiscalização. Da decisão no 287/88 no Processo de Consulta no
10768.026294/85-90, do processo produtivo validado pela Portaria Interministerial
MPO/MICT/MCT no 08/98 e da modificação da alíquota relativa ao código
2106.90.10 Ex 01 realizada explicitamente pelo Decreto no 9.394/18 para alcançar o
concentrado da Embargante.
Em seu recurso voluntário, a ora Embargante demonstrou que, historicamente, a
União Federal, inclusive a Receita Federal, mantinha o entendimento de que o
concentrado para a produção de bebidas não alcoólicas era uma mercadoria única e
classificada sob o código 2106.90.10 Ex 01.
Contudo, o acórdão ora embargado omitiu-se em relação ao argumento,
limitando-se nesse particular a afirmar que “não têm as normas da SUFRAMA
eficácia normativa atribuída por Lei em matéria de classificação fiscal.” (fl. 1349). E a
omissão da decisão é clara.
Fl. 1637
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3301-011.788 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.724074/2018-30

Por exemplo, o próprio acórdão, embora a mencione uma vez à fl. 1328, foi
igualmente omisso a respeito da decisão no 288/88 no Processo de Consulta no 10768-
026294/85-90 formulado pela Coca-Cola Indústrias S/A (CCIL).
O acórdão não poderia ter sido omisso em relação a uma decisão proferida pela
Superintendência Regional da Receita Federal – 7a Região Fiscal para definir a
classificação da mercadoria como sendo a do código 21.07.02.99, cuja redação
corresponderia hoje ao código 2106.90.10 Ex 01.
Tampouco referiu-se ao fato de que o PPB foi definido pela Lei no 8.387/91
como sendo “o conjunto mínimo de operações, no estabelecimento fabril, que
caracteriza a efetiva industrialização de determinado produto”, sendo da Portaria
Interministerial MPO/MICT/MCT no 08/98 a competência para dispor sobre as etapas
de produção do produto comercializado na Zona Franca de Manaus, de modo que não
cabe à RFB dizer que o produto não é algo que a norma ministerial e a Suframa já
afirmaram categoricamente que ele é: aqui, o concentrado que é a base para a
produção de bebidas não alcoólicas da marca Coca-Cola.
Assim, o acórdão não poderia ter deixado de encarar o fato de que a
Fiscalização ignorou a validade da Resolução no 298/07 do Conselho de
Administração da Suframa que analisou e aprovou o processo fabril da Recofarma
para produzir “concentrados para bebidas não alcoólicas”, com fundamento no Parecer
Técnico no 224/07 da Superintendência Adjunta de Projetos da Suframa.
Outrossim, em vez de se limitar a dizer que a Suframa não tem competência
para realizar a classificação fiscal de mercadorias, o acórdão deveria ter apreciado a
questão envolvendo a natureza do PPB do concentrado, nos termos da Portaria
Interministerial MPO/MICT/MCT no 08/98, já citada à exaustão, que definiu a
natureza do PPB para os concentrados, bases e edulcorantes para bebidas não
alcoólicas, entre outros produtos, e previu que o processo de homogeneização do
concentrado somente ocorre “quando necessário”, deixando claro que a venda em kits
não prejudica a unicidade da mercadoria.
O acórdão igualmente não se envolveu com o argumento de que a própria RFB
publicamente reconheceu que a classificação fiscal dos concentrados da Recorrente é o
código 2106.90.10 Ex 01 da TIPI. Com efeito, em coletiva de imprensa realizada em
31.05.2018, o então Secretário da RFB, Sr. Jorge Rachid, confirmou que o Decreto no
9.394/18 foi editado com o objetivo de reduzir os créditos do concentrado para
refrigerantes de 20% para 4%:
“Na coletiva de imprensa realizada nesta manhã para explicar as medidas, o secretário
da Receita Federal, Jorge Rachid, comentou o decreto. ‘Concentrado para refrigerantes é
insumo e gerava crédito tributário de 20%, agora vai gerar de 4%, acrescentou.’” (Fonte:
Estado de São Paulo, edição de 31.05.2018).
Posteriormente, uma fonte da RFB confirmou ao mesmo jornal que a edição do
Decreto no 9.394/18 teve o condão de atingir os concentrados originados da Zona
Franca de Manaus, citando textualmente como exemplo o caso do concentrado
destinado à produção das bebidas Coca-Cola.
Assim, a tese fiscal contraria o entendimento da própria União acerca do
produto produzido pela Recofarma. Ora, se os produtos elaborados pela Recofarma
não fossem classificados no código 2106.90.10 Ex 01 da TIPI, sujeitos à alíquota de
20%, por que razão foi editado o Decreto no 9.394/18, que reduziu a tributação destes
Fl. 1638
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3301-011.788 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.724074/2018-30

a 4%, visando a atingir os créditos aproveitados pelos adquirentes dos concentrados
que possuem a seu favor a aludida coisa julgada?
Desse modo, pretender sustentar que o produto da Embargante não é o
concentrado classificado sob o código 2106.90.10 Ex 01 da TIPI ignora não só o
Decreto no 9.394/18, editado justamente tendo em vista o concentrado ora em debate,
mas também a própria legalidade que, no direito brasileiro, vincula toda a atuação do
Estado, especialmente em matéria tributária, por força dos arts. 5o, II, 37, caput, e 150,
I, todos da CF/88, e do art. 2o da Lei no 9.784/99.
É insustentável que se imagine que o Poder Executivo editaria atos normativas a
partir de normas inválidas. Então, se o Estado brasileiro editou um decreto
expressamente voltado para o concentrado para a produção de bebidas não alcoólicas
que se classifica no código 2106.90.10 Ex 01, é porque essa é a correta classificação
para a mercadoria em questão e a qual deve ser observada pelos particulares na
condução de seus negócios.
O despacho de admissibilidade acolheu essa omissão apenas em parte, verbis:
Omissão quanto tratamento dado pela União ao concentrado e a incoerência da
Fiscalização. Da decisão no 287/88 no Processo de Consulta no 10768.026294/85-90,
do processo produtivo validado pela Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT no
08/98 e da modificação da alíquota relativa ao código 2106.90.10 Ex 01 realizada
explicitamente pelo Decreto no 9.394/18 para alcançar o concentrado da Embargante.
Neste ponto, a embargante alega omissão quanto ao fato de a União Federal,
bem como a Receita Federal, mantinham entendimento de que o concentrado para a
produção de bebidas não alcoólicas era mercadoria única e classificada sob o código
2106.90.10 Ex01.
A embargante volta a alegar omissão em relação a atos da SUFRAMA,
especialmente ao processo produtivo básico – PPB, ao Decreto no 9.394/88 que fora
editado para reduzir créditos do concentrado para refrigerantes.
Quanto aos atos da SUFRAMA, já houve análise nos itens anteriores, de forma
que não há qualquer omissão quando à sua apreciação, esclarecendo a decisão que tais
atos não vinculam a Administração Tributária naquilo que envolve aspectos tributários
e aduaneiros, especialmente quanto à definição de termos utilizados na TIPI e NESH,
que se inserem na competência da Receita Federal do Brasil.
Já com respeito à omissão quanto à decisão proferida no processo de
consulta no 10768-026294/85-90, proferida pela Superintendência da 7o RF, bem
como em relação ao Decreto no 9.394/2018, de fato, a decisão não apreciou tais
questões.
Em relação à decisão proferida no processo de consulta no 10768-026294/85-90,
proferida pela Superintendência da 7o RF, o recurso voluntário assim a tratou:
Para além disso, a classificação dos kits de bebidas não alcoólicas no código
2106.90.10 Ex 01 da TIPI já foi corroborada pela própria União, direta ou
indiretamente, a saber: (...)
Na decisão no 287/88 no Processo de Consulta no 10.768-026.294/85-90 (doc. no
08): formulada à época pela Coca-Cola Indústrias S.A., que na ocasião era localizada
Fl. 1639
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3301-011.788 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.724074/2018-30

no estado do Rio de Janeiro e tendo como objeto exatamente dúvida pertinente à
classificação fiscal dos concentrados para refrigerantes, a Superintendência Regional
da Receita Federal – 7a Região Fiscal definiu a classificação como sendo a de
“extratos compostos” (código 21.07.02.99, cuja redação corresponderia hoje ao código
2106.90.10, no Ex 01 no caso de sua capacidade de diluição ser superior a dez partes
da bebida por parte do concentrado, como é o caso), sempre que os extratos vegetais
líquidos isoladamente considerados forem adicionados de outras substâncias que
compõem o concentrado para fabricação de refrigerantes;
A decisão no 287/88 no Processo de Consulta no 10.768-026.294/85-90 referida é
a seguinte:

O ato estampou a conclusão:

Fl. 1640
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3301-011.788 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.724074/2018-30

Observo que não há entendimento vinculante para a classificação fiscal defendida
pela Embargante, uma vez que a resposta à consulta aponta que a classificação fiscal depende da
identificação de cada produto a ser examinado em cada importação, logo não fixa nenhuma.
Ainda que a situação fática fosse a mesma, tem-se que os aspectos técnicos têm
que ser considerados em cada classificação, o que foi feito à exaustão no acórdão do recurso
voluntário ao analisar os relatórios técnicos do INT e LABANA, nos itens (ii), (iii) e (iv).
Por sua vez, no tocante ao Decreto no 9.394/2018, alegou a Embargante:
Convém evidenciar, além do mais, que a tese defendida pela i. Fiscalização no
presente lançamento diverge da posição da própria RFB, que, publicamente
reconheceu que a classificação fiscal dos concentrados da Recorrente é o código
2106.90.10 Ex 01 da TIPI. Em coletiva de imprensa realizada em 31.05.2018, o então
Secretário da RFB, Sr. Jorge Rachid, confirmou que o Decreto no 9.394/18 foi editado
com o objetivo de reduzir os créditos do concentrado para refrigerantes de 20% para
4%. Confira-se:
“Na coletiva de imprensa realizada nesta manhã para explicar as medidas, o
secretário da Receita Federal, Jorge Rachid, comentou o decreto. ‘Concentrado para
refrigerantes é insumo e gerava crédito tributário de 20%, agora vai gerar de 4%,
acrescentou.’” (Fonte: Estado de São Paulo, edição de 31.05.2018)
Pouco tempo depois, uma fonte da RFB informou ao mesmo jornal que a edição
do Decreto no 9.394/18 teve o condão de atingir os concentrados originados da Zona
Franca de Manaus, citando textualmente como exemplo o caso do concentrado
destinado à produção das bebidas Coca-Cola:
“(...) Uma fonte da Receita admite que a redução foi abrupta, mas diz que a
alíquota de 4% para o incentivo, que tem permitido a gigantes, como Coca-Cola e
Ambev, acumularem grandes volumes de crédito tributário. (...)” (Fonte: Estado de
São Paulo, edição de 29.09.2018)
Não bastasse isso, a tese fiscal também contraria o entendimento do Governo
Federal acerca do produto produzido pela Recofarma. Nesse particular, confira-se
trecho da Nota COEST/CETAD no 071, de 30.05.2018, que orientou a exposição de
motivos apresentada ao Decreto no 9.394/2018 (doc. no 11):
“(...) Trata-se de Nota para estimar o impacto de eventual redução da alíquota
incidente sobre concentrados para elaboração de bebidas (Código TIPI 2106.90.10 e
seu Ex 01).
2. Apesar de se tratar de redução de alíquota, é importante esclarecer que a
medida terá o condão de incrementar a arrecadação na cadeia de bebidas frias,
particularmente no segmento de refrigerantes. Isso porque este produto é um insumo
para produção dessa bebida e, a despeito da alíquota elevada, não gera arrecadação
do tributo tendo em vista ser produzido na Zona Franca de Manaus (ZFM) e, por
isso, gozar de isenção de IPI na saída.
3. De acordo com a sistemática atual, o insumo gera créditos fictos na etapa
seguinte da cadeia por força de decisão judicial transitada em julgado.
(...)” (destacamos)
Fl. 1641
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3301-011.788 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.724074/2018-30

A decisão judicial transitada em julgado a que alude a Nota COEST/CETAD no
071, de 30.05.2018, é precisamente aquela que se formou nos autos do Mandado de
Segurança Coletivo no 91.0047783-4, impetrado pela Associação dos Fabricantes
Brasileiros de Coca-Cola (AFBCC) e que aproveita aos fabricantes das bebidas Coca-
Cola!
Ora, se os produtos elaborados pela Recofarma não fossem classificados no
código 2106.90.10 Ex 01 da TIPI, sujeitos à alíquota de 20%, qual a razão da edição
do Decreto no 9.394/18, que reduziu a tributação destes a 4%, visando a atingir os
créditos aproveitados pelos adquirentes dos concentrados que possuem a seu favor a
aludida coisa julgada? Defender que o produto da Recorrente não é o concentrado
classificado no código 2106.90.10 Ex 01 da TIPI torna letra morta o Decreto no
9.394/18, editado justamente com a finalidade de reduzir o crédito dos adquirentes
desse produto.
Mais uma vez, não se tem o reconhecimento da classificação pretendida pela
contribuinte, pois o Decreto n° 9.394/2018 altera as alíquotas do código 2106.90.10 Ex 01 da
TIPI, código que, para os seus produtos, foi afastado pela fiscalização e mantido em sede de
recurso voluntário.
Por outro lado, como bem destacou o julgamento da DRJ, o que interessa ao caso é
a impossibilidade de ampliar o alcance da norma tributária, vislumbrando-se nessa norma “intenções
implícitas” ou “públicas e notórias”.
Ressalte-se que, no recurso voluntário, a classificação fiscal para o caso foi tratada
nos itens (i); (v); (vi) e (vii).
Exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS
O STF, no julgamento do RE no 574.706/PR, sob a sistemática da Repercussão
Geral - Tema no 69, reconheceu a inconstitucionalidade da inclusão do ICMS na base de cálculo
do PIS/PASEP e da COFINS e fixou a seguinte tese: "O ICMS não compõe a base de cálculo
para fins de incidência do PIS e da COFINS".
Ademais, houve o julgamento dos embargos de declaração opostos pela União
Federal, restando assentado que:
a) No ponto relativo ao ICMS excluído da base de cálculo das contribuições
PIS/COFINS, prevaleceu o entendimento de que se trata do ICMS “destacado”;
b) A modulação dos efeitos do julgado é para após 15/03/2017, ressalvadas as
ações judiciais e administrativas protocoladas até essa data.
Assim, os efeitos da decisão devem se dar após 15/03/2017, ressalvadas as ações
judiciais e administrativas protocoladas até (inclusive) 15/03/2017, é o caso destes autos que é
anterior a essa data.
No mesmo sentido, o Parecer PGFN No 14483/2021/ME.
A decisão é vinculante ao CARF, nos termos do art. 62, §2° do RICARF.
Fl. 1642
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3301-011.788 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.724074/2018-30

Ademais, a empresa tem medida judicial própria: Mandado de Segurança no
1000167-42.2017.4.01.3200.
Trata-se, indubitavelmente, de matéria de ordem pública.
Já tive a oportunidade de sustentar que são matérias de ordem pública, todas
aquelas que condicionam a legitimidade do próprio exercício de atividade administrativa
(acórdão n° 3301-004.787). Por isso, não precluem e podem, a qualquer tempo, ser objeto de
exame, em qualquer fase do processo e em qualquer grau de jurisdição, sendo passíveis de
reconhecimento de ofício pelo julgador, nos termos do art. 303, II e III do CPC/73 e, 342, II e III
do CPC/2015.
Em razão disso, tem razão a contribuinte ao pleitear a exclusão do ICMS da base
de cálculo do PIS e da COFINS.
Contudo, entendo como prescindível a diligência, uma vez que a liquidação de
valores do acórdão cabe à autoridade competente na origem.
Conclusão
Do exposto, voto por acolher os embargos de declaração, para sanar a omissão
relacionada ao processo de consulta no 10768-026294/85-90, proferida pela Superintendência da
7o RF e ao Decreto no 9.394/2018. De ofício, por se tratar de matéria de ordem pública, no
tocante à aplicação do RE 574.706/PR RG e do Mandado de Segurança no 1000167-
42.2017.4.01.3200, voto por dar parcial provimento ao recurso voluntário apenas para excluir o
ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS, em montante a ser quantificado pela autoridade
competente na origem.
(documento assinado digitalmente)
Semíramis de Oliveira Duro, Relatora
Voto Vencedor
Conselheiro Marco Antonio Marinho Nunes, Redator Designado.
Com a devida vênia, sem embargos às brilhantes considerações tecidas pela i.
Conselheira Relatora, o Colegiado, por maioria de votos, não a acompanhou no seguinte ponto
de sua conclusão:
[...]. De ofício, por se tratar de matéria de ordem pública, no tocante à aplicação
do RE 574.706/PR RG e do Mandado de Segurança no 1000167-42.2017.4.01.3200,
voto por dar parcial provimento ao recurso voluntário apenas para excluir o ICMS da
base de cálculo do PIS e da COFINS, em montante a ser quantificado pela autoridade
competente na origem.
Esclareço.
Fl. 1643
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3301-011.788 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.724074/2018-30

A finalidade dos Embargos de Declaração é bem delimitada, restringindo-se à
eventual existência de vícios de obscuridade, contradição ou omissão, que devem ser cabalmente
demonstrada pela parte, de forma a oportunizar ao órgão julgador suprir eventual deficiência no
correspondente julgado.
Vejamos o art. 65 do Anexo II do RICARF:
Art. 65. Cabem embargos de declaração quando o acórdão contiver obscuridade,
omissão ou contradição entre a decisão e os seus fundamentos, ou for omitido ponto
sobre o qual devia pronunciar-se a turma.
Mais à frente, o §2o do citado dispositivo regimental preconiza que o Presidente
não conhecerá os Embargos intempestivos e rejeitará, em caráter definitivo, os embargos em
que as alegações de omissão, contradição ou obscuridade sejam manifestamente
improcedentes ou não estiverem objetivamente apontadas”.
Desde já, cumpre destacar que apenas os Embargos de Declaração para os quais
haja Despacho de Admissibilidade do Presidente de Turma podem ser incluídos em pauta de
julgamento, conforme §7o do mesmo dispositivo regimental acima transcrito.
Tal regramento decorre do escopo muito bem delimitado para apreciação dessa
peça processual, a qual se condiciona, como já dito, à eventual existência de obscuridade,
contradição ou omissão. E mais, nesse tipo de recurso incidental, o Colegiado compete tão
somente apreciar a parte admitida pela decisão do Presidente de Turma, pois quanto à parte
eventualmente não admitida, a decisão do Presidente de Turma é definitiva, não cabendo revisão
por parte do Colegiado.
Dessa forma, apreciar questões outras apresentadas em Embargos de Declaração
acaba por desvirtuar a natureza dos aclaratórios, bem como tumultuar o regular trâmite do
contencioso fiscal, que tem suas regras muito bem definidas e delimitadas na legislação
tributária.
E, no presente caso, o Despacho de Admissibilidade às fls. 1.441-1.448 apenas
admitiu para julgamento pelo Colegiado a “suscitada omissão quanto à decisão proferida no
processo de consulta no 10768.026294/85-90, proferida pela Superintendência da 7a RF, bem
como em relação ao Decreto no 9.394/2018”.
Portanto, sendo o escopo de apreciação dos Embargos de Declaração delimitado
por seu Despacho de Admissibilidade, que tem caráter definitivo, não pode a Turma Julgadora se
debruçar e nem acatar questões outras, sob pena de desconsiderar o caráter definitivo do
Despacho de Admissibilidade do Presidente de Turma, independentemente da natureza da
matéria extravagante suscitada pelo Embargante (matéria de ordem pública ou não).
Pelas razões acima expostas, voto por não acolher os Embargos de Declaração na
parte relacionada ao pedido para exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS.

(documento assinado digitalmente)
Marco Antonio Marinho Nunes
Fl. 1644
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