Tribunal: CARF
Processo: 10730.000891/2009-50
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: THIAGO BUSCHINELLI SORRENTINO
Órgão colegiado: Primeira Turma Extraordinária da Segunda Seção / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2022-09-28
Data de publicação: 2022-12-01

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2007
DEDUÇÃO. DESPESA MÉDICA. REJEIÇÃO. GLOSA MOTIVADA PELA AUSÊNCIA DE INDICAÇÃO DO ENDEREÇO PROFISSIONAL OU DO PACIENTE NO DOCUMENTO DE REGISTRO DO PAGAMENTO (RECIBO OU NOTA FISCAL). INSUFICIÊNCIA.
As singelas ausências de indicação do endereço profissional ou do paciente nos documentos comprobatórios dos pagamentos pelos serviços são insuficientes para motivar a glosa, sempre que for possível (a) recuperar a informação de uma das bases de dados disponíveis à autoridade lançadora e (b) inferir a identidade entre fonte pagadora e beneficiário do tratamento.
SUPERAÇÃO DO ERRO FORMAL. APRESENTAÇÃO DE DOCUMENTOS ADEQUADOS.
Se o sujeito passivo suprir as deficiências apontadas, com a apresentação dos documentos hábeis, deve-se restaurar as deduções pleiteadas.

Inteiro teor:
S2-TE01
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10730.000891/2009-50
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2001-004.974 – 2a Seção de Julgamento / 1a Turma Extraordinária
Sessão de
28 de setembro de 2022
Recorrente
FABIO MARTINS DE OLIVEIRA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2007
DEDUÇÃO. DESPESA MÉDICA. REJEIÇÃO. GLOSA MOTIVADA PELA
AUSÊNCIA DE INDICAÇÃO DO ENDEREÇO PROFISSIONAL OU DO
PACIENTE NO DOCUMENTO DE REGISTRO DO PAGAMENTO
(RECIBO OU NOTA FISCAL). INSUFICIÊNCIA.
As singelas ausências de indicação do endereço profissional ou do paciente nos
documentos comprobatórios dos pagamentos pelos serviços são insuficientes
para motivar a glosa, sempre que for possível (a) recuperar a informação de
uma das bases de dados disponíveis à autoridade lançadora e (b) inferir a
identidade entre fonte pagadora e beneficiário do tratamento.
SUPERAÇÃO
DO
ERRO
FORMAL.
APRESENTAÇÃO
DE
DOCUMENTOS ADEQUADOS.
Se o sujeito passivo suprir as deficiências apontadas, com a apresentação dos
documentos hábeis, deve-se restaurar as deduções pleiteadas.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento ao Recurso Voluntário.

(documento assinado digitalmente)
Honorio Albuquerque de Brito - Presidente

(documento assinado digitalmente)
Thiago Buschinelli Sorrentino - Relator(a)
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Marcelo Rocha Paura,
Thiago Buschinelli Sorrentino, Honorio Albuquerque de Brito (Presidente).

Relatório
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10730.000891/2009-50
Fl. 62
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2001-004.974 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10730.000891/2009-50

Trata-se de recurso voluntário interposto de acórdão prolatado pela 4a Turma da
DRJ/CGE (04-28.356 – fls. 22-28), que julgou improcedente impugnação e manteve a
constituição de crédito tributário decorrente da rejeição (“glosa”) de deduções pleiteadas a título
de despesas médicas.
Referido acórdão foi assim ementado:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2007
Despesas médicas. Prova.
A eficácia da prova de despesas médicas, para fins de dedução da base de cálculo do
imposto de renda pessoa física, está condicionada ao atendimento de requisitos
objetivos, previstos em lei, e de requisitos de julgamento baseados em critérios de
razoabilidade.
Para boa compreensão do quadro fático-jurídico, transcrevo os seguintes trechos
do acórdão-recorrido:

Lançamento
Trata o presente processo de impugnação à exigência formalizada através notificação de
lançamento de imposto de renda pessoa física n° 2007/607450346914054, resultante de
procedimento de revisão da declaração de ajuste do exercício 2007, ano-calendário
2006, por meio do qual se exige o crédito tributário de R$ 6.935,85.
Segundo a descrição dos fatos e enquadramento legal, houve glosa de despesas médicas
em razão de, nos recibos apresentados, não terem sido identificados os pacientes e os
endereços dos prestadores dos serviços, bem como ter sido incluída despesa com
nutricionista, em desacordo com a previsão legal que rege a matéria.
O lançamento foi cientificado por via postal em 12/01/2009.
Impugnação
Foi apresentada impugnação, em 02/02/2009, através da qual a contribuinte, após
qualificar-se e resumir os fatos, apresentou sua defesa, cujo ponto relevante para a
solução do litígio é a argumentação de que os recibos já apresentados são suficientes
para comprovar as deduções glosadas:
Por fim, requer o cancelamento do débito fiscal reclamado e o restabelecimento do
saldo de imposto a restituir.
É o relatório.
Admissibilidade
A impugnação apresentada é tempestiva, por ter sido protocolizada dentro do prazo de
30 dias, contados a partir da data da ciência do lançamento, e atende aos demais
requisitos de admissibilidade previstos no Decreto 70.235/72.
Despesas médicas
A dedução das despesas medicas é tratada na Lei 9.250/95, que disciplinou a tributação
das pessoas físicas pelo imposto de renda, a partir de 1° de janeiro de 1996, tendo
regulado a matéria de extensivamente, embora não de modo exclusivo, como ressalva
seu art. 1°, ao dispor que a apuração do tributo se fará em conformidade com a
legislação vigente, com as alterações por ela promovidas.
Os arts. 8o a 12 dispõem sobre a apuração do imposto, ficando claro, no art. 13, que
cabe aos contribuintes apurá-lo e recolhê-lo, quando devido, independentemente de
qualquer participação da autoridade administrativa.
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Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 2001-004.974 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10730.000891/2009-50

Fica claro também, pelo que dispõem os arts. 7° e seguintes, que os contribuintes
deverão apresentar, à Receita Federal, declaração de rendimentos contendo todas as
informações relativas à apuração do imposto. É dispensada a juntada de documentos à
declaração, devendo, contudo, o contribuinte mantê-los em boa guarda, pois poderão ser
necessários para comprovar as informações prestadas, em procedimento de revisão da
declaração ou de fiscalização, que venha se realizar enquanto não decorrido o prazo
decadencial.
O art. 8°, inserido no Capítulo III da Lei, que trata da declaração de rendimentos, dispõe
sobre a base de cálculo do tributo, que se determina, basicamente pela diferença entre os
rendimentos tributáveis e as deduções estabelecidas em seu inc. II:
Art. 8o A base de cálculo do imposto devido no ano-calendário será a diferença entre as
somas:
I - de todos os rendimentos percebidos durante o ano-calendário, exceto os isentos, os
não-tributáveis, os tributáveis exclusivamente na fonte e os sujeitos à tributação
definitiva;
II - das deduções relativas:
(...)
Dentre as deduções admitidas, encontram-se as da alínea “a”, que, interpretada
conjuntamente com o que dispõe o inc. II, do § 2°, permite concluir que, de modo geral,
são dedutíveis as despesas realizadas com a finalidade de manter ou restaurar a saúde do
contribuinte e de seus dependentes, quando correspondentes a serviços prestados pelos
profissionais na mencionada alínea indicados, ou a aquisição dos serviços ou produtos
também ali constantes:
Art. 8o
(...)
II – (...)
a) aos pagamentos efetuados, no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos,
fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as
despesas com exames laboratoriais, serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e
próteses ortopédicas e dentárias;
(...)
§ 2° O disposto na alínea a do inciso II:
(...)
II - restringe-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao próprio
tratamento e ao de seus dependentes;
(...)
Ressalvando-se que a Lei estabelece ainda como dedução, em conformidade com o inc.
I, § 2°, do art. 8°, a dedução das despesas com os comumente denominados planos de
saúde e seguro saúde, verifica-se que intentou o legislador não gravar com a incidência
do imposto, a parcela do rendimento que o contribuinte destinasse ao pagamento das
assim chamadas “despesas médicas”, termo que abrange as despesas com consultas,
tratamentos e aquisição de produtos e serviços a eles relacionados, ou destinados
minorar limitações impostas por determinadas condições físicas.
Em síntese, trata-se de não submeter à tributação uma parcela dos rendimentos do
contribuinte, e por um tributo que, de acordo com a Constituição Federal, deve ser
informado pelos critérios da generalidade, da universalidade e da progressividade.
Isto é possível, desde que se faça dentro dos limites da lei.
Assim, para ser possível deduzir as despesas de que ora se trata, a dedução deve seguir
estritamente os parâmetros estabelecidos legalmente, ou seja:
Fl. 64
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2001-004.974 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
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a) deve haver uma prestação de serviços ou fornecimento de produto que se enquadre na
previsão legal;
b) o beneficiário da prestação ou produto deve ser o contribuinte ou seus dependentes;
c) o preço da prestação ou produto deve ter sido suportado pelo contribuinte.
Com isso, ao elaborar sua declaração e apurar o imposto devido, o contribuinte poderá
considerar as despesas relativas aos fatos que cumpram os requisitos acima arrolados
como dedução para o fim de determinar a base de cálculo do tributo.
O aproveitamento das despesas independe de comprovação prévia ou com a declaração,
ficando apenas sujeita a possível verificação futura. Vindo isto ocorrer, deverá o
contribuinte comprovar o atendimento dos requisitos legais, e que neste voto foram
indicados analiticamente para maior clareza.
Isto decorre de uma regra geral do Direito, segundo a qual quem alega alguma coisa
deve comprová-lo, não lhe cabendo, para beneficiar-se do alegado, limitar-se a
permanecer no terreno das afirmações. Se foi o contribuinte que inicialmente informou
as despesas, para fins de dedução, deverá fazê-lo, quando instado a comprová-las, para
usufruir das correspondentes deduções.
Não é por outra razão que assim determinou o legislador, no § 3°, art. 11, do Decreto-
Lei 5.844/43:
§ 3o Tôdas as deduções estarão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da
autoridade lançadora.
O entendimento até aqui apresentado não diverge daquele que se encontra na doutrina
pátria, a exemplo do que ensina Antônio da Silva Cabral em sua obra “Processo
Administrativo Fiscal”, p. 298:
Uma das regras que regem as provas consiste no seguinte: toda afirmação de
determinado fato deve ser provada. Diz-se freqüentemente: “a quem alega alguma
coisa, compete prová-la”. (...)
Em processo fiscal predomina o princípio de que as afirmações sobre omissão de
rendimentos devem ser provadas pelo fisco, enquanto as afirmações que importem
redução, exclusão, suspensão ou extinção do crédito tributário competem ao
contribuinte.
Estabelecido o que deve ser provado, e por quem deve ser provado, deve ser analisada
agora a forma como isto deve ser feito.
Dispôs a Lei 9.250/95, no inc. III, do § 2°, do art. 8°, que as deduções a título de
despesas médicas estariam limitadas
a pagamentos especificados e comprovados, com indicação do nome, endereço e
número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas - CPF ou no Cadastro Geral de
Contribuintes - CGC de quem os recebeu, podendo, na falta de documentação, ser feita
indicação do cheque nominativo pelo qual foi efetuado o pagamento;
Estas disposições, não custa lembrar, encontram-se no Capítulo III da Lei, que trata da
declaração de rendimentos, estabelecendo, assim, as regras para que essa espécie de
despesa pudesse ser admitida como dedução.
Primeiramente, os pagamentos devem ser especificados, ou seja, não basta o
contribuinte indicar, de forma genérica, o total das despesas médicas que entende poder
aproveitar como dedução. Há necessidade de relacionar os valores e a quem foram
pagos e, como consta pouco adiante no texto, deve ser indicado o nome, número de
inscrição cadastral e endereço dos recebedores.
Diz também o texto legal que os pagamentos devem ser comprovados, o que é
perfeitamente conforme com o exposto inicialmente, já constante da legislação anterior
– Decreto-Lei 5.844/43 – , e aceito pela doutrina.
Quanto à forma de comprovação propriamente dita, constata-se, que optou o legislador
por uma redação em forma negativa. Disse ele que, na falta de documentação, poderia o
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contribuinte, como forma de comprovar o pagamento, indicar o cheque nominativo pelo
qual foi o mesmo efetuado.
Contrariu sensu, dispondo o contribuinte de documentação suficiente para comprovar,
de acordo com os dispositivos precedentemente analisados, a prestação do serviço, a
quem foi prestado, e a efetividade da despesa, desnecessária a indicação do cheque
nominativo.
Note-se que a redação do dispositivo está direcionado à elaboração da declaração de
rendimentos, como já apontado neste voto, tanto por estar inscrito no Capítulo III da Lei
como também por utilizar o verbo “indicar”. No contexto, indicar nada mais é que
prestar a informação na declaração.
Em sendo o contribuinte instado a comprovar as deduções, como estabelece a Lei,
deverá não apenas indicar, mas sim apresentar documentação ou cheque nominativo,
que são as duas possibilidades de comprovação que podem ser deduzidas do texto legal.
O legislador não restringiu a forma de comprovar a um documento específico, quando
bem poderia, adotando, ao contrário, o termo coletivo “documentação”. Assim, estão
abertas amplas possibilidades de comprovação, não tendo sido fixado que apenas um
documento seria aquele que faria a prova, e, muito menos, qual seria esse documento.
Ainda que tenha dito, em redação contrastante, que, na falta de documentação, poderia
servir como prova o cheque nominativo mediante o qual fora feito o pagamento, isto
não restringe, de modo algum, o termo “documentação”, já que a ele se apresenta como
alternativo.
Deduz-se daí que, inexistindo fixação legal dos meios de prova e de seu respectivo valor
para esta finalidade, excetuando-se o uso de provas ilícitas, em conformidade com o inc.
LVI, art. 5o, da Constituição Federal, pode-se provar a ocorrência das despesas em
apreço por quaisquer modos, desde que sejam adequados e suficientes para tanto.
Entretanto, quando os serviços são prestados por pessoas jurídicas, o documento
necessário para sua comprovação, para fins fiscais, é o cupom fiscal ou a nota fiscal de
serviços, com a identificação da pessoa física beneficiária e os serviços prestados, ao
teor do disposto no art. 61 da Lei 9.532/97.
Mesmo neste caso não cabe a interpretação de que um único documento seria prova
absoluta para fins de dedução. Por isso, não pode o contribuinte, existindo motivadas
razões para considerar que um documento é insuficiente para a comprovação
pretendida, eximir-se do ônus probatório pela mera afirmação de que o referido
documento seria o estabelecido para aquele fim.
Além disso, as declarações constantes de documentos particulares presumem-se
verdadeiras apenas como relação às partes que participaram do ato, como dispunha o
art. 131, caput, do Código Civil de 1916, o parágrafo único do art. 219 do Código Civil
atual e art. 368 do Código de Processo Civil.
Desta forma, para fazer efeito perante terceiros, não está dispensada a comprovação das
declarações inseridas em documentos particulares, como afirma Washington de Barros
Monteiro, em sua obra “Curso de Direito Civil”, 1o vol., 34a Edição, p. 257 e 258:
“Saliente-se, entretanto, que a presunção de veracidade só prevalece contra os próprios
signatários, não contra terceiros, estranhos ao ato”.
A única exceção que se vislumbra, por expressa disposição legal, ocorreria se o
documento adotado fosse o cheque nominativo, situação em que somente não poderia
ser aceito, para comprovação da despesa, caso provasse o Fisco que não se referiu ao
pagamento de uma despesa médica.
Comumente argumenta-se que o recibo firmado pelo profissional da área médica,
quando o serviço for prestado por pessoa física, é documento suficiente para comprovar
despesas médicas e possibilitar o aproveitamento da correspondente dedução.
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2001-004.974 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
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Entretanto, ensejam, necessariamente, maior comprovação da despesa incorrida, as
deduções de despesas médicas que tenham valor expressivo, individualmente ou em
conjunto.
É sabido que, em regra, os tratamentos de saúde mais onerosos correspondem a
tratamentos mais complexos, sendo, por isso, precedidos por exames laboratoriais,
radiológicos e outros. Além disso, é possível afirmar que, em regra, as dívidas de
valores elevados são pagas em cheque ou cartão de crédito, por questões de segurança e
de comodidade. Considerando esses fatores, que são de conhecimento geral, e, portanto,
deduzidos a partir da ordinária experiência, presume-se que, nesses casos, em regra, é
viável e possível a apresentação, pelo contribuinte, de elementos complementares ao
recibo de pagamento.
Contrario sensu, salvo situações comprovadas, os recibos de pagamento emitidos com
todos os requisitos do art. 8o, § 2o da lei 8.250/95, e notas fiscais igualmente emitidas
regularmente são suficientes para comprovar as despesas de pequena monta,
notadamente quando compatíveis com a natureza do serviço prestado, considerando
que, nesses casos, a prova suplementar é de difícil, e até mesmo impossível produção
para o contribuinte, e também porque os tratamentos de menor valor, em regra,
correspondem a serviços de menor complexidade, que, por isso, em regra, dispensam
exames complementares.
Assim, exceto pelo ressalvado no parágrafo precedente, é lícito ao Fisco exigir, a seu
critério, elementos comprobatórios adicionais das despesas, caso haja indícios que
levem a questionamento da efetividade da prestação dos serviços, de a quem foram
prestados ou sobre quem assumiu seu ônus.
De modo similar, sendo a atividade do julgador administrativo pautada pelo livre
convencimento motivado, ao teor do disposto nos arts. 29 do Decreto 70.235/72 e 131
do Código de Processo Civil, dependerá a decisão do processo da apreciação da prova
trazida pelo contribuinte, obedecidos os parâmetros há pouco revelados.
Saliente-se, que, em qualquer situação, os documentos devem atender aos requisitos
legais e permitir identificar com clareza quem fez o pagamento, quem recebeu, a data
em que tal fato se deu, e a que se refere o pagamento. Assim, documentos rasurados,
incompletamente preenchidos, total ou parcialmente ilegíveis têm sua força probatória
consideravelmente reduzida, se não fulminada, exigindo, com mais razão, apresentação
de elementos adicionais que confirmem os fatos que neles supostamente estariam
registrados.
Por fim, há de se lembrar que a revisão a ser efetuada na instância julgadora
administrativa, quando suficientemente comprovadas as despesas dedutíveis, está
limitada às deduções que foram declaradas pelo contribuinte anteriormente ao início do
procedimento de ofício ou do lançamento, dos quais tenha sido cientificado, à vista do
disposto no § 4°, art. 63, do Decreto-Lei 5.844/43.
No caso em comento, o contribuinte foi autuado em razão dos documentos apresentados
não identificarem o paciente e não informarem o endereço dos prestadores dos serviços.
Trata-se de requisitos essenciais, haja vista que a lei específica que rege a matéria exige
que o endereço do prestador seja transcrito no recibo e, para comprovar que o serviço
foi prestado ao contribuinte, deve haver sua identificação no documento, o que não se
confunde com a identificação de quem fez o pagamento.
Uma vez que os documentos não cumprem os requisitos de admissibilidade, o
interessado deveria ter procurado complementar os requisitos de ordem formal. O recibo
trazido à f. 10 não informa a quem foi prestado o serviço de fisioterapia, não se
prestando, por isso, a elidir o lançamento. Por essa razão a glosa desta despesas deve ser
mantida.
Conclusão
Isto posto, e considerando tudo mais que dos autos consta, VOTO pela improcedência
da impugnação, com a conseqüente manutenção do crédito tributário lançado.
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2001-004.974 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10730.000891/2009-50

O contribuinte não contesta a glosa dos pagamentos a nutricionista, no valor de
R$ 3.000,00, razão pela qual não cabe recurso com relação a essa matéria.
Campo Grande/MS, em 26 de abril de 2012.

Ciente do acórdão da DRJ em 19/07/2013, o contribuinte, em 14/08/2013,
apresentou recurso voluntário, no qual alega, em apertado resumo, que as despesas médicas estão
comprovadas nos autos.
É o relatório.

Voto
Conselheiro(a) Thiago Buschinelli Sorrentino - Relator(a)
Conheço do recurso voluntário, porquanto tempestivo e aderente aos demais
requisitos para julgamento do pedido formulado.
A questão de fundo devolvida a este Colegiado consiste em decidir-se se os
documentos apresentados pelo sujeito passivo são hábeis à comprovação das despesas médicas
cuja dedução pleiteia-se.
Conforme expõe o i. CONS. HONÓRIO ALBUQUERQUE DE BRITO:
Retornando à sistemática do lançamento por homologação no IRPF, dentro do
prazo até que se dê a homologação, e enquanto a Fazenda Pública não interfere
e não se pronuncia a respeito, opera-se como que uma presunção de verdade em
relação à apuração do contribuinte. Entretanto, uma vez estabelecida a ação da
Fiscalização da Receita Federal para verificação de eventuais infrações, cabe ao
fiscal promover as diligências necessárias.
Assim sendo, não se mostra desarrazoada a exigência do Fisco da apresentação
de elementos que comprovem, a juízo da autoridade tributária, a ocorrência da
prestação do serviço, sua natureza e especialidade, a quem foi prestado, a
transferência efetiva dos valores pagos de quem arcou com o ônus financeiro
para o beneficiário. Ao contrário, é zelo da autoridade fiscal em cumprimento
de suas obrigações funcionais, com amparo da lei. Ao solicitar, por exemplo,
documentos que comprovem o efetivo pagamento dos valores, não está o fiscal
necessariamente a atestar a inidoneidade do recibo apresentado ou tampouco do
profissional que o emitiu. Está sim a solicitar elementos que se complementam
na composição de um conjunto probatório com vista a formar sua convicção. É
certo que as solicitações de documentos devem atender à razoabilidade,
devendo ser evitados os pedidos de provas impossíveis ou de difícil produção.
De fato, nos termos da Súmula CARF 180, “para fins de comprovação de
despesas médicas, a apresentação de recibos não exclui a possibilidade de exigência de
elementos comprobatórios adicionais”.
Assim, a autoridade fiscal tem legitimidade e permissão para exigir do sujeito
passivo a apresentação de provas complementares para acolhimento das alegadas despesas
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médicas efetuadas, de modo a tornar a singela apresentação de recibos insuficiente, ainda que
eles atendam aos requisitos formais previstos na legislação.
Sem prejuízo da estrita observância à orientação sedimentada no enunciado da
Súmula CARF 180, a permissão para a exigência de comprovação complementar é ato
plenamente vinculado, isto é, cuja prática não pode ser discricionária. Como qualquer ato
administrativo, a rejeição das alegadas despesas médicas deve ser fundamentada e motivada.
A imprescindibilidade da motivação decorre do caráter plenamente vinculado do
lançamento (art. 142, par. ún.do CTN) e da circunstância de ele se tratar de ato administrativo
(art. 50 da Lei 9.784/1999).
Afinal, sabe-se que “a presunção de validade do lançamento tributário será tão
forte quanto for a consistência de sua motivação, revelada pelo processo administrativo de
constituição do crédito tributário” (AI 718.963-AgR, Relator(a): JOAQUIM BARBOSA,
Segunda Turma, julgado em 26/10/2010, DJe-230 DIVULG 29-11-2010 PUBLIC 30-11-2010
EMENT VOL-02441-02 PP-00430), e, dessa forma, o processo administrativo de controle da
validade do crédito tributário pauta-se pela busca da chamada “verdade material”.
A propósito, “por respeito à regra da legalidade, à indisponibilidade do interesse
público e da propriedade, a constituição do crédito tributário deve sempre ser atividade
administrativa plenamente vinculada. É ônus da Administração não exceder a carga tributária
efetivamente autorizada pelo exercício da vontade popular. Assim, a presunção de validade juris
tantum do lançamento pressupõe que as autoridades fiscais tenham utilizado os meios de que
legalmente dispõem para aferir a ocorrência do fato gerador e a correta dimensão dos demais
critérios da norma individual e concreta, como a base calculada, a alíquota e a sujeição
passiva” (RE 599194 AgR, Relator(a): JOAQUIM BARBOSA, Segunda Turma, julgado em
14/09/2010, DJe-190 DIVULG 07-10-2010 PUBLIC 08-10-2010 EMENT VOL-02418-08 PP-
01610 RTJ VOL-00216-01 PP-00551 RDDT n. 183, 2010, p. 151-153)
Assim, a declaração de insuficiência de recibos conjugada à faculdade de exigir
documentação complementar, especialmente prova específica da transferência de valores
monetários (cheques, PIX, DOCs, TEDs, transferências bancárias, cartão de crédito, extratos
bancários) não são discricionárias e, nesse sentido, devem ser devidamente motivadas e
fundamentadas.
A questão de fundo se torna, assim, saber-se se exige-se a inexorável apresentação
desse tipo de documento – prova da operação de transferência de recursos (se as condições de
sua exigibilidade foram cumpridas), ou se sua ausência pode ser suprida por outros meios de
prova admitidos em direito.
De fato, são indícios consistentes a exigir aprofundamento do acervo probatório
das despesas médicas, exemplificativamente:
a)
Insuficiência do patrimônio ou das receitas declaradas para
fazer frente ao custo dos serviços, dada a necessidade de
prover outras despesas essenciais à vida humana;
Fl. 69
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Fl. 9 do Acórdão n.o 2001-004.974 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
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b)
Inidoneidade dos prestadores dos serviços médicos;
c)
Incompatibilidade dos valores pagos, quando comparados
com a prática normalmente verificada na praça;
d)
Ausência de registro dos respectivos recebimentos nos
deveres instrumentais dos prestadores de serviços (e.g.,
DAA, DMED);
e)
Inusualidade da prática de pagamento de tais quantias em
espécie.
AGUSTÍN GORDILLO faz uma observação muito interessante e que julgo útil para o
estudo das presunções e do “ônus processual probatório" a envolver atos administrativos em
sentido amplo:
“Claro está, se o ato não cumpre sequer com o requisito de explicitar os fatos
que o sustentam, caberá presumir com boa certeza, à mingua de prova em
contrário produzida pela Administração, que o ato não tem tampouco fatos e
antecedentes que o sustentem adequadamente: se houvesse tido, os teria
explicitado”
(Tratado
de
derecho
administrativo.
Disponível
em
http://www.gordillo.com/tomos_pdf/1/capitulo10.pdf, pág. X-26).
Singelamente, acrescemos que o sujeito passivo também deve saber exatamente o
que a autoridade fiscal entende como necessário para confirmar ou para infirmar os fatos
jurídicos relevantes à apuração do tributo.
Por oportuno, transcrevo os arts. 73 e 80 do Decreto 3.000/1999, aplicável aos
fatos jurídicos em exame:
Art. 73. Todas as deduções estão sujeitas a comprovação ou justificação, a
juízo da autoridade lançadora (Decreto-Lei no 5.844, de 1943, art. 11, § 3o).
§ 1o Se forem pleiteadas deduções exageradas em relação aos rendimentos
declarados, ou se tais deduções não forem cabíveis, poderão ser glosadas sem a
audiência do contribuinte (Decreto-Lei no 5.844, de 1943, art. 11, § 4o).
§ 2o As deduções glosadas por falta de comprovação ou justificação não
poderão ser restabelecidas depois que o ato se tornar irrecorrível na esfera
administrativa (Decreto-Lei no 5.844, de 1943, art. 11, § 5o).
[...]
Art. 80. Na declaração de rendimentos poderão ser deduzidos os pagamentos
efetuados, no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas,
fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas
com exames laboratoriais, serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e
próteses ortopédicas e dentárias (Lei no 9.250, de 1995, art. 8o, inciso II, alínea
"a").
§ 1o O disposto neste artigo (Lei no 9.250, de 1995, art. 8o, § 2o):
I - aplica-se, também, aos pagamentos efetuados a empresas domiciliadas no
País, destinados à cobertura de despesas com hospitalização, médicas e
Fl. 70
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 2001-004.974 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10730.000891/2009-50

odontológicas, bem como a entidades que assegurem direito de atendimento ou
ressarcimento de despesas da mesma natureza;
II - restringe-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao
próprio tratamento e ao de seus dependentes;
III - limita-se a pagamentos especificados e comprovados, com indicação do
nome, endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas - CPF ou
no Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica - CNPJ de quem os recebeu, podendo,
na falta de documentação, ser feita indicação do cheque nominativo pelo qual
foi efetuado o pagamento;
IV - não se aplica às despesas ressarcidas por entidade de qualquer espécie ou
cobertas por contrato de seguro;
V - no caso de despesas com aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e
dentárias, exige-se a comprovação com receituário médico e nota fiscal em
nome do beneficiário.
§ 2o Na hipótese de pagamentos realizados no exterior, a conversão em moeda
nacional será feita mediante utilização do valor do dólar dos Estados Unidos da
América, fixado para venda pelo Banco Central do Brasil para o último dia útil
da primeira quinzena do mês anterior ao do pagamento.
§ 3o Consideram-se despesas médicas os pagamentos relativos à instrução de
deficiente físico ou mental, desde que a deficiência seja atestada em laudo
médico e o pagamento efetuado a entidades destinadas a deficientes físicos ou
mentais.
§ 4o As despesas de internação em estabelecimento para tratamento geriátrico
só poderão ser deduzidas se o referido estabelecimento for qualificado como
hospital, nos termos da legislação específica.
§ 5o As despesas médicas dos alimentandos, quando realizadas pelo
alimentante em virtude de cumprimento de decisão judicial ou de acordo
homologado judicialmente, poderão ser deduzidas pelo alimentante na
determinação da base de cálculo da declaração de rendimentos (Lei no 9.250, de
1995, art. 8o, § 3o).
Resumidamente, diante de fundada dúvida, a autoridade fiscal pode exigir a
apresentação complementar de documentos, como, por exemplo:
1- Recibos, documentos fiscais, declarações ou laudos que atendam aos
requisitos
formais
previstos
no
art.
80
do
Decreto
3.000/1999
(beneficiário/paciente, pagador, indicação do nome, endereço e número de
inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas - CPF ou no Cadastro Nacional da
Pessoa Jurídica - CNPJ de quem os recebeu, registro profissional do prestador
de serviços, descrição do serviço prestado);
2- Títulos de crédito ou extratos bancários que comprovem a efetiva
transferência da quantia em dinheiro tida por despesa médica.
Fl. 71
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 2001-004.974 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10730.000891/2009-50

Para assegurar ao sujeito passivo a possibilidade de conhecer e atender à
exigência da autoridade fiscal, a especificação desses documentos deve ocorrer logo no início do
processo de fiscalização e controle da atividade desempenhada pelo contribuinte, sob pena de
violação do art. 59, II do Decreto 70.235/1972. O detalhamento da documentação necessária na
primeira oportunidade de contato com o sujeito passivo é profilática, com o objetivo de evitar
futura contaminação do crédito tributário pela inovação de critérios legais originariamente
adotados para confirmar ou para infirmar as deduções pretendidas.
Elucidativos desse risco são os seguintes precedentes:
Numero
do
processo:10510.007814/2008-34
Turma:Terceira
Turma
Extraordinária da Segunda Seção Seção:Segunda Seção de Julgamento Data da
sessão:Tue Sep 22 00:00:00 UTC 2020 Data da publicação:Tue Oct 20
00:00:00 UTC 2020 Ementa:ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE
PESSOA FÍSICA (IRPF) Ano-calendário: 2004 PAF. JULGAMENTO DE
PRIMEIRA
INSTÂNCIA.
INOVAÇÃO.
IMPOSSIBILIDADE.
Se
o
fundamento da decisão recorrida para a manutenção da glosa de dedução
indevida de IRRF é diverso do fundamento do lançamento, há de se restabelecer
a dedução pleiteada, pois é vedado à autoridade julgadora alterar o critério
jurídico do lançamento.
Numero da decisão:2003-002.600
Numero do processo: 10680.005472/2008-66
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Sep 09 00:00:00 UTC 2014
Data da publicação: Wed Oct 08 00:00:00 UTC 2014
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Exercício:
2005 Ementa: IRPF. JULGAMENTO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA.
INOVAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. Se o fundamento da decisão recorrida para
a manutenção da glosa de despesa com livro caixa é diverso do fundamento do
lançamento, há de se restabelecer a dedução pleiteada, pois é vedado à
autoridade julgadora alterar o critério jurídico do lançamento.
Numero da decisão: 2201-002.503
Numero do processo: 13162.000079/2009-12
Turma: Segunda Turma Extraordinária da Segunda Seção
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Nov 19 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação: Thu Dec 05 00:00:00 UTC 2019
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA
(IRPF) Ano-calendário: 2007 DESPESAS MÉDICAS. COMPROVAÇÃO.
Fl. 72
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 2001-004.974 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10730.000891/2009-50

INOVAÇÃO NO JULGAMENTO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA. É de se
cancelar a autuação quando a decisão recorrida aponta fundamentos diversos
daqueles da autuação para manter a exigência, sob pena de violação ao princípio
da ampla defesa e do contraditório.
Numero do processo: 10510.004826/2007-26
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Oct 10 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação: Wed Oct 30 00:00:00 UTC 2019
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA
(IRPF) Exercício: 2005 IRPF. COMPENSAÇÃO DE IMPOSTO DE RENDA
RETIDO NA FONTE. COMPROVAÇÃO. POSSIBILIDADE. Restando
comprovado o imposto de renda retido na fonte, cabe computa-lo no
lançamento. AUTO DE INFRAÇÃO. ALTERAÇÃO PELA DECISÃO DE 1a
INSTÂNCIA. IMPOSSIBILIDADE. MUDANÇA DO CRITÉRIO JURÍDICO.
ART. 146 DO CTN. Não se afigura possível à autoridade julgadora de primeira
instância alterar o fundamento do lançamento, adotando-se um novo critério,
diverso daquele apontado pela autoridade fiscal no auto de infração. Referida
alteração configura mudança do critério jurídico, o que é vedado pelo artigo 146
do CTN, caracterizando inovação e aperfeiçoamento do lançamento.
Numero do processo: 13748.001852/2008-98
Turma: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Segunda Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon Apr 14 00:00:00 UTC 2014
Data da publicação: Mon May 05 00:00:00 UTC 2014
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Exercício:
2006 DESPESAS MÉDICAS. COMPROVAÇÃO. INOVAÇÃO Devem ser
restabelecidas as despesas devidamente comprovadas, através de documentação
idônea, que faz prova da efetividade dos serviços contratados e dos respectivos
beneficiários dos serviços contratados. Vedada a inovação da fundamentação
por oposição de motivo não constante da autuação. Recurso Provido
Uma vez comprovadas as despesas médicas, por documentação idônea, é
imprescindível assegurar ao sujeito passivo o direito à respectiva dedutibilidade, observada a
legislação de regência.
Vão ao encontro da observância do direito à dedutibilidade os seguintes
precedentes:
Fl. 73
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 2001-004.974 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10730.000891/2009-50

Numero do processo:13677.000205/2001-73 Data da sessão:Mon May 10
00:00:00 UTC 2010 Ementa:IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA
FÍSICA — IRPF Ano-calendário: 1999 IRPF. DEDUÇÕES DESPESAS
MÉDICAS.
IDONEIDADE
DE
RECIBOS
CORROBORADOS
POR
DECLARAÇÕES DOS PRESTADORES DE SERVIÇOS. COMPROVAÇÃO.
ÔNUS DA PROVA. FISCALIZAÇÃO. A apresentação de recibos médicos,
corroborados por Declarações dos prestadores de serviços, sem que haja
qualquer indicio de falsidade ou outros fatos capazes de macular a idoneidade
de aludidos documentos declinados e justificados pela fiscalização, é capaz de
comprovar a efetividade e os pagamentos dos serviços médicos realizados, para
efeito de dedução do imposto de renda pessoa física. Recurso especial negado
Numero da decisão:9202-000.814 Numero do processo:10850.000104/2008-
22 Turma:Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção
Câmara:Segunda Câmara Seção:Segunda Seção de Julgamento Data da
sessão:Thu Oct 05 00:00:00 UTC 2017 Data da publicação:Wed Oct 25
00:00:00 UTC 2017 Ementa:Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física
- IRPF Exercício: 2002 IRPF. DEDUÇÕES DESPESAS MÉDICAS.
IDONEIDADE DE RECIBOS CORROBORADOS POR LAUDOS, FICHAS E
EXAMES
MÉDICOS.
COMPROVAÇÃO.
ÔNUS
DA
PROVA.
FISCALIZAÇÃO. A apresentação de recibos médicos, corroborados por
Laudos, fichas e Exames Médicos, sem que haja qualquer indício de falsidade
ou outros fatos capazes de macular a idoneidade de aludidos documentos
declinados e justificados pela fiscalização, é capaz de comprovar a efetividade e
os pagamentos dos serviços médicos realizados, para efeito de dedução do
imposto de renda pessoa física Recurso Voluntário Provido Numero da
decisão:2202-004.319
Numero
do
processo:10980.720179/2009-29
Turma:Segunda Turma Especial da Segunda Seção Seção:Segunda Seção de
Julgamento Data da sessão:Thu May 12 00:00:00 UTC 2011 Data da
publicação:Fri May 13 00:00:00 UTC 2011 Ementa:ASSUNTO: IMPOSTO
SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA IRPF Exercício: 2006 DEDUÇÃO.
DESPESA MÉDICA. Na apuração da base de cálculo do imposto de renda da
pessoa física são dedutíveis as despesas com médicos, dentistas, psicólogos,
fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, efetuadas
pelo contribuinte, relativas ao próprio tratamento e ao de seus dependentes,
quando comprovadas com documentação hábil e idônea. DESPESAS
MÉDICAS. COMPROVAÇÃO. Em princípio, os recibos que, emitidos por
profissionais habilitados, atendem os requisitos legais são hábeis e idôneos para
fins de comprovar a dedução de despesas médicas, são eles que comprovam o
pagamento. Não obstante, em havendo indícios que desabonem a presunção de
idoneidade desses documentos, a autoridade fiscal tem o poderdever de exigir
outras formas de comprovação a fim de comprovar por provas ou mesmo por
conjunto de indícios veementes que afastem a regra geral de aptidão dos recibos
para fins de dedução. Na falta dessas provas ou indícios veementes os recibos
permanecem como documentos hábeis e idôneos. Todavia, não são hábeis a
justificar a dedução documentos que não contenham os requisitos intrínsecos a
Fl. 74
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 2001-004.974 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10730.000891/2009-50

qualquer recibo, entre os quais identificar quem pagou, quem recebeu, o quanto
foi pago e em que data, e os requisitos legais. Recurso provido em parte.
Numero da decisão:2802-00.824 Numero do processo:13603.000777/2007-
10 Turma:2a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS Câmara:2a
SEÇÃO Seção:Câmara Superior de Recursos Fiscais Data da sessão:Wed Jun
19 00:00:00 UTC 2019 Data da publicação:Mon Aug 05 00:00:00 UTC 2019
Ementa:Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Exercício:
2005 IRPF. DEDUÇÃO DE DESPESAS MÉDICAS. APRESENTAÇÃO DE
RECIBOS. A apresentação de recibos idôneos fornecidos por profissionais de
saúde, contendo os elementos necessários à identificação de quem recebeu o
pagamento, constituem documentos hábeis a comprovar a realização das
despesas permitidas como dedutíveis da base de cálculo do imposto de renda.
Numero
do
processo:13830.720850/2016-72
Turma:Primeira
Turma
Extraordinária da Segunda Seção Seção:Segunda Seção de Julgamento Data da
sessão:Mon Jan 29 00:00:00 UTC 2018 Data da publicação:Mon Apr 23
00:00:00 UTC 2018 Ementa:Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física
-
IRPF Ano-calendário: 2013 DESPESAS MÉDICAS
GLOSADAS.
DEDUÇÃO MEDIANTE DOCUMENTAÇÃO. AUSÊNCIA DE INDÍCIOS
QUE JUSTIFIQUEM A INIDONEIDADE DOS COMPROVANTES. Notas
fiscais de despesas médicas têm força probante como comprovante para efeito
de dedução do Imposto de Renda Pessoa Física. A glosa por recusa da aceitação
dos comprovantes de despesas médicas, pela autoridade fiscal, deve estar
sustentada em indícios consistentes e elementos que indiquem a falta de
idoneidade do documento. A ausência de elementos que indique a falsidade ou
incorreção dos documentos os torna válidos para comprovar as despesas
médicas incorridas. PRÓTESE ORTOPÉDICA. LAUDO MÉDICO. Notas
fiscais com identificação do paciente e médico. Laudo médico apresentado.
Comprovação realizada.
Numero da decisão:2001-000.204
Ademais, a singela ausência de distinção entre fonte pagadora e beneficiário é
insuficiente para manter a glosa. O modo menos ambíguo e vago para identificação dos
elementos essenciais do pagamento consiste na aposição de rótulos às informações. Contudo, a
prática empresário-comercial de emissão de documentos nem sempre é padronizada de modo
otimizado, nem observa a máxima cautela. Afinal, a linguagem natural utilizada no cotidiano
tende a ser fluida (cambiante), atécnica e subordinadas às particularidades regionais. Em alguns
momentos, o Direito acaba por juridicizar a prática (e.g., art. 673, 3 da Lei 556/1850).
Assim, ausentes outros obstáculos, pode-se inferir que a fonte pagadora é também
o beneficiário, pois essa é a prática adotada na elaboração de documentos simplificados ou
padronizados.
De fato, a própria SRFB reconhece essa circunstância, como revela consulta ao
art. 97, II da IN 1.500/2014, textualmente:
Art. 97. A dedução a título de despesas médicas limita-se a pagamentos especificados e
comprovados mediante documento fiscal ou outra documentação hábil e idônea que
contenha, no mínimo:
Fl. 75
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 2001-004.974 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10730.000891/2009-50

[...]
II - a identificação do responsável pelo pagamento, bem como a do beneficiário CASO
seja pessoa diversa daquela; (grifamos).
Em sentido semelhante, a simples e isolada ausência de indicação do endereço não
justifica a glosa, ante a possibilidade de identificação desse dado de outro modo, inclusive com
consulta aos bancos de dados disponíveis à autoridade fiscal:
Art. 97. A dedução a título de despesas médicas limita-se a pagamentos especificados e
comprovados mediante documento fiscal ou outra documentação hábil e idônea que
contenha, no mínimo:
§ 4o A ausência de endereço em recibo médico é razão para ensejar a não aceitação
desse documento como meio de prova de despesa médica, porém não impede que
outras provas sejam utilizadas, a exemplo da consulta aos sistemas informatizados
da RFB. (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB no 1756, de 31 de outubro de
2017) (grifamos).
Sobre a necessidade de comprovação do efetivo pagamento das despesas médicas,
na hipótese de adimplemento em espécie, em que pese meu entendimento pessoal, no sentido de
que a rejeição dos recibos deve ser expressamente motivada e fundamentada, de modo a inexistir
permissão legal para que a autoridade fiscal exija discricionariamente e logo de início prova
legitimada por terceiros acerca da efetiva transferência de valores, reconheço que, no âmbito
desta Primeira Turma Extraordinária da Segunda Seção do CARF, a compreensão sobre o tema é
diversa
(cf.,
e.g.,
os
Processos
19647.001463/2008-87,
17437.720120/2012-41
e
15504.720043/2012-53).
Por observância do Princípio do Colegiado, registro minha posição pessoal, mas
adiro à orientação firmada.
Desse modo, se a autoridade lançadora exigiu prova do efetivo pagamento de
despesa médica (por ocasião de intimação expressa no curso do lançamento), supostamente
realizada em dinheiro, deve-se comprovar a disponibilidade do numerário em data coincidente
ou próxima ao desembolso.
Segundo entendimento desta c. Turma Extraordinária, essa comprovação deve ser
feita com a apresentação de extratos (suporte) e com a correlação entre os respectivos saques e
datas de pagamento (argumentação sintética).
No caso em exame, as singelas ausências de indicação do endereço profissional
ou do paciente nos documentos comprobatórios dos pagamentos pelos serviços são insuficientes
para motivar a glosa, sempre que for possível (a) recuperar a informação de uma das bases de
dados disponíveis à autoridade lançadora e (b) inferir a identidade entre fonte pagadora e
beneficiário do tratamento.
De todo o modo, o sujeito passivo supriu as deficiências apontadas, com a
apresentação dos documentos de fls. 37-38.
Em consequência do caráter anódino das violações meramente formais ou da
correção desses erros, deve-se restabelecer as deduções pretendidas.
Ante o exposto, CONHEÇO do recurso voluntário e DOU-LHE PROVIMENTO.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Thiago Buschinelli Sorrentino
Fl. 76
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 2001-004.974 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10730.000891/2009-50

Fl. 77
DF CARF MF
Original