Tribunal: CARF
Processo: 13312.720056/2010-92
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: PEDRO SOUSA BISPO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2022-12-20
Data de publicação: 2023-03-07

Ementa:

Inteiro teor:
0
S3-C 4T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13312.720056/2010-92
Recurso
Voluntário
Resolução no
3402-003.494 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma
Ordinária
Sessão de
20 de dezembro de 2022
Assunto
CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Recorrente
RENNA REPRESENTACOES EIRELI
Interessado
FAZENDA NACIONAL

Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o
julgamento do recurso em diligência, nos termos do voto condutor. Este julgamento seguiu a
sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido na Resolução no 3402-
003.488, de 20 de dezembro de 2022, prolatada no julgamento do processo 13312.720053/2010-
59, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.

(documento assinado digitalmente)
Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Lázaro Antonio Souza
Soares, Alexandre Freitas Costa, Jorge Luís Cabral, Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta
(suplente convocada), Carlos Frederico Schwochow de Miranda, Matheus Schwertner Ziccarelli
Rodrigues (suplente convocado), Cynthia Elena de Campos e Pedro Sousa Bispo (Presidente).
Ausente(s) o conselheiro(a) Renata da Silveira Bilhim, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a)
Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues.

Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o e 2o, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório
substancialmente o relatado na resolução paradigma.
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão no 08-45.003,
proferido pela 4a Turma de Julgamento da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento
em Fortaleza/CE, que julgou improcedente a manifestação de inconformidade, não reconhecendo
o direito creditório em litígio.
A Recorrente apresentou pedido de ressarcimento de Cofins Não Cumulativa –
Exportação, relativo ao 3o Trimestre de 2006, formalizado que fora no PER/DComp no
15221.68969.011106.1.1.09-8866, no valor de R$ 130.290,54.
RESOLUÇÃO GERADA NO PGD-CARF PROCESSO 13312.720056/2010-92
Fl. 484
DF CARF MF
Original

Fl. 2 da Resolução n.o 3402-003.494 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13312.720056/2010-92

A Delegacia da Receita Federal do Brasil, por meio de Despacho Decisório,
deferiu em parte o pedido de ressarcimento.
No termo de encerramento da ação fiscal, assim se pronunciou a autoridade fiscal,
in verbis:
“Tratam-se de despesas com serviços e bens destinados à manutenção patrimonial,
aquisição de material de consumo e ferramentas, serviços em segurança e medicina do
trabalho, serviços de consultoria e assessoria técnica, entre outros.
Os créditos apurados sobre despesas referentes a formas e navalhas também foram
glosados. Além de não sofrerem alterações (desgaste, o dano ou a perda de
propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o
produto em fabricação, calçados), são classificadas contabilmente na conta
1.1.5.02.1.006 - FERRAMENTAS, FORMAS E NAVALHAS do ativo imobilizado, o que
as impede de serem classificadas como insumos para efeito de crédito de COFINS.”
A base jurídica utilizada para embasar o conceito de insumo, que motivou a
conclusão da Autoridade Tributária, foi a Instrução Normativa SRF no 404, de 12 de março de
2004. O Despacho Decisório baseou a decisão de deferir parcialmente o pleito do contribuinte na
Informação Fiscal supra mencionada.
Inconformada com o Despacho Decisório, a Recorrente apresentou Manifestação
de Inconformidade, onde alega o seguinte:
“Os grupos contábeis que tiveram seus valores glosados, material de consumo, são
insumos; os de manutenção patrimonial, ai incluidos instalações, equipamentos, formas
e navalhas, são expressamente acolhidos pela lei, e no grupo de consultoria e
assessoria técnica, englobam itens como desenvolvimento do calçado, e revisão de
qualidade, sem os quais não há calçado ou se alcance o produto final. São portanto
imprescindíveis para a produção.
Formas e navalhas são um exemplo típico: são necessários para aquele mostruário e
na temporada seguinte estão inutilizados, razão pela qual devem ser ressarcidos os
créditos apurados sobre as aquisições destes componentes.”
A DRJ, por sua vez, no Acórdão de Primeira Instância cita e reproduz trechos da
legislação que a mesma elegeu como referência, sendo elas a Lei no 10.833, de 29 de dezembro
de 2003 e a Instrução Normativa SRF no 404/2004.
Reproduz em seu voto o conceito de insumo vigente à época, nos termos das IN
SRF no 404/2004.
Também cita as Soluções de Divergência COSIT no 12, de 24 de outubro de 2007;
no 24, de 30 de maio de 2008 e no 35/2008, as quais reiteram o conceito de insumo conforme os
termos da IN SRF supramencionada.
Com base nesta base normativa, a Autoridade Julgadora assim motiva a sua
decisão:
“Assim, conforme entendimento da Administração, somente podem ser considerados
insumos para fins de utilização de créditos no regime não-cumulativo da contribuição,
além das matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem, itens que
se incorporam ao bem produzido, os bens que, embora não se integrando ao novo
produto, sejam consumidos/alterados no processo de industrialização em função de
ação exercida diretamente sobre o produto - salvo se compreendidos no ativo
permanente - os combustíveis e lubrificantes utilizados no processo produtivo - estes
por definição legal - e as partes e peças de reposição que sofram alteração em suas
propriedades físicas ou químicas, de máquinas e equipamentos que atuem diretamente
no processo produtivo, exceto se forem incorporadas ao ativo imobilizado da empresa.
Fl. 485
DF CARF MF
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Fl. 3 da Resolução n.o 3402-003.494 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13312.720056/2010-92

Observe-se ainda que não reconhecer determinado desembolso como tendo a natureza
de insumo, não implica negar ao dispêndio o caráter de sua necessidade na atividade
da empresa ou mesmo de sua imprescindibilidade no processo de fabricação dos
produtos ou de prestação dos serviços. Atribuir o rótulo de insumo a determinado bem
ou serviço significa entender que, além de necessários à obtenção das receitas, tais
bens ou serviços têm um vínculo mais imediato com a atividade fim da empresa, como
define a legislação.
Estando definido em dispositivos que compõem a legislação tributária, não cabe à
autoridade administrativa expandir, sem previsão legal, o conceito de insumo ao de
custo, ou mesmo de despesas, como pretende a contribuinte na manifestação de
inconformidade. Nesse passo, não podem as autoridades administrativas negar
aplicação ao conceito de insumo estabelecido pela instrução normativa referida
acima.”
A Recorrente tomou ciência do Acórdão da DRJ e inconformada com a decisão
apresentou Recurso Voluntário ao CARF.
Argui em seu Recurso Voluntário que a decisão do Superior Tribunal de Justiça
(STJ), no REsp 1.221.170/PR, determinou a ilegalidade das IN SRF 247/2002 e 404/2004, além
de ampliar o conceito de insumo para a análise dos critérios de essencialidade, e da relevância
para
a
caracterização
de
gastos
como
insumos.
Cita
a
Nota
SEI
no
63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF.
Destaco a argumentação da Recorrente a respeito das glosas de créditos de
COFINS aqui analisadas:
“Neste sentido observa-se que todas os itens glosados gozam de essencialidade ou
relevância, senão vejamos:
1. MANUTENÇÃO PATRIMONIAL, destina-se a manutenção de máquinas e
equipamentos, essenciais e relevantes para o atingimento do objetivo final que é a
fabricação de calçados;
2. AQUISIÇÃO DE MATERIAL DE CONSUMO E FERRAMENTAS, obviamente é
essencial para a fabricação de calçados;
3. SERVIÇOS EM SEGURANÇA E MEDICINA DO TRABALHO, estando aí incluídos
os EPI - equipamentos de proteção individual - que há muito este CARF vem aceitando
como insumo.
4. SERVIÇOS DE CONSULTORIA E ASSESSORIA TÉCNICA, também essencial e
relevante. Abriga despesas como a de modelismo dos calçados.
5. FORMAS E NAVALHAS. Não existe item mais essencial que este, pois sem eles não
se tem o corte de nenhuma parte do calçado.”
Por fim, formaliza o seguinte pedido:
“Diante de todo o exposto, requer a recorrente sejam acolhidas as razões acima,
revertendo-se as glosas e permitindo o creditamento de PIS e de COFINS sobre
manutenção patrimonial, aquisição de material de consumo e ferramentas, serviços em
segurança e medicina do trabalho, serviços de consultoria e assessoria técnica e sobre
formas e navalhas.”
Este é o relatório.
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado na resolução
paradigma como razões de decidir:
O recurso voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade, de modo que dele tomo conhecimento.
Fl. 486
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Fl. 4 da Resolução n.o 3402-003.494 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13312.720056/2010-92

Inicialmente o conceito de insumo, para fins de aplicação do inciso II, do artigo
3o, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2002 era aquele definido nas IN SRF
247/2002 e 404/2004, onde este conceito era restrito apenas ao que fosse
consumido no processo de produção do bem ou mercadoria, que seria vendido
pela empresa, ou tivesse um vínculo direto com o resultado da produção, como
podemos atestar pela transcrição abaixo:
“Art. 66. A pessoa jurídica que apura o PIS/Pasep não-cumulativo com a
alíquota prevista no art. 60 pode descontar créditos, determinados mediante a
aplicação da mesma alíquota, sobre os valores:
I - das aquisições efetuadas no mês:
a) de bens para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos
referidos nos incisos III e IV do art. 19;
b) de bens e serviços, inclusive combustíveis e lubrificantes, utilizados como
insumos: (Redação dada pelo(a) Instrução Normativa SRF no 358, de 09 de
setembro de 2003)
(...)
§ 5o Para os efeitos da alínea " b" do inciso I do caput, entende-se como
insumos: (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa SRF no 358, de 09 de
setembro de 2003)
I - utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à venda:
(Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa SRF no 358, de 09 de setembro de
2003)
a) as matérias primas, os produtos intermediários, o material de embalagem e
quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou
a perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente
exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no
ativo imobilizado; (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa SRF no 358, de 09
de setembro de 2003)
b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou
consumidos na produção ou fabricação do produto; (Incluído(a) pelo(a)
Instrução Normativa SRF no 358, de 09 de setembro de 2003)”. IN RFB no
247/2002
Ou seja, a premissa básica para a aceitação de um item como insumo era que, ao
final do processo produtivo, e estando totalmente integrada ao produto, ambos,
matéria prima/insumo e produto final, tornassem-se indiferenciados em
detrimento das características necessárias à identificação da matéria
prima/insumo como um item diferenciável, quer por ter sido consumida no
processo, quer por ser parte integral indissociável do produto.
O julgamento do REsp. 1.221.170/PR, julgado pelo rito do artigo 543-C, do
CPC/1973 (artigos 1.036, e seguintes do CPC/2015), que trata dos recursos
repetitivos e cujo resultado vincula obrigatoriamente os atos da administração
pública, nos termos do inciso VI, alínea a, do artigo 19, e § 1o e caput do artigo
19-A, da Lei no 10.522, de 19 de julho de 2002, conforme transcrevemos
abaixo, considerou ilegais as IN SRF no 247/2002 e 404/2004.
“Art. 19. Fica a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional dispensada de
contestar, de oferecer contrarrazões e de interpor recursos, e fica autorizada a
desistir de recursos já interpostos, desde que inexista outro fundamento
relevante, na hipótese em que a ação ou a decisão judicial ou administrativa
versar sobre: (Redação dada pela Lei no 13.874, de 2019)
(...)
VI - tema decidido pelo Supremo Tribunal Federal, em matéria constitucional,
ou pelo Superior Tribunal de Justiça, pelo Tribunal Superior do Trabalho, pelo
Tribunal Superior Eleitoral ou pela Turma Nacional de Uniformização de
Fl. 487
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Fl. 5 da Resolução n.o 3402-003.494 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13312.720056/2010-92

Jurisprudência, no âmbito de suas competências, quando: (Incluído pela Lei no
13.874, de 2019)
a) for definido em sede de repercussão geral ou recurso repetitivo; ou (Incluída
pela Lei no 13.874, de 2019)
(...)
VII - tema que seja objeto de súmula da administração tributária federal de que
trata o art. 18-A desta Lei. (Incluído pela Lei no 13.874, de 2019)
(...)
Art. 19-A. Os Auditores-Fiscais da Secretaria Especial da Receita Federal do
Brasil não constituirão os créditos tributários relativos aos temas de que trata
o art. 19 desta Lei, observado: (Incluído pela Lei no 13.874, de 2019)
(...)
§ 1o Os Auditores-Fiscais da Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil
do Ministério da Economia adotarão, em suas decisões, o entendimento a que
estiverem vinculados, inclusive para fins de revisão de ofício do lançamento e
de repetição de indébito administrativa. (Incluído pela Lei no 13.874, de 2019)
§ 2o O disposto neste artigo aplica-se, no que couber, aos responsáveis pela
retenção de tributos e, ao emitirem laudos periciais para atestar a existência de
condições que gerem isenção de tributos, aos serviços médicos oficiais.
(Incluído pela Lei no 13.874, de 2019)
A Portaria MF no 343, de 09 de junho de 2015, O Regulamento Interno do
CARF – RICARF, também vincula a observação das decisões em sede de
Recursos Repetitivos, dos Tribunais Superiores, conforme destacamos pela
reprodução do § 2o, do artigo 62, do RICARF.
“Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar
a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto,
sob fundamento de inconstitucionalidade.
(...)
§ 2o As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal
e pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na
sistemática dos arts. 543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036
a 1.041 da Lei no 13.105, de 2015 - Código de Processo Civil, deverão ser
reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do
CARF. (Redação dada pela Portaria MF no 152, de 2016)”
A decisão proferida no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, também
estabeleceu as bases para se determinar o conceito de insumo, e teve seu
conteúdo adotado pela Administração Tributária, através da Nota SEI no
63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, e pelo Parecer Normativo COSIT/RFB no
05, de 17 de dezembro de 2018, onde encontramos que o conceito de insumo
deve atender às condições de essencialidade ou de relevância do bem sob
análise, conforme podemos ver na reprodução do § 10, do Parecer Normativo
COSIT/RFB no 05/2018, abaixo, e que destaca o esclarecedor texto da Ministra
Regina Helena Costa:
“Nesse cenário, penso seja possível extrair das leis disciplinadoras dessas
contribuições o conceito de insumo segundo os critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a importância de determinado item -
bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada
pelo contribuinte (...)
Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com o
item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço,
constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração
Fl. 488
DF CARF MF
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Fl. 6 da Resolução n.o 3402-003.494 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13312.720056/2010-92

do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção,
seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na
fabricação de fogos de artifício difere daquele desempenhado na
agroindústria), seja por imposição legal (v.g., equipamento de proteção
individual - EPI), distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência,
caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção
ou na execução do serviço.
Desse modo, sob essa perspectiva, o critério da relevância revela-se mais
abrangente do que o da pertinência.” (fls 75, e 79 a 81 da íntegra do
acórdão)”(grifo nosso)
Muito apropriado ao caso concreto sob análise, tendo em vista que os gastos
com a manutenção de máquinas e ferramentas, consultoria e assistência técnica
no desenvolvimento de calçados, e bens de vida útil inferior a um ano, os quais
são citados, ora pela Recorrente, ora pela Autoridade Tributária, como sendo
objeto das glosas, destaco os seguintes parágrafos do Parecer Normativo
COSIT, transcritos a seguir:
“7.2. BENS DE PEQUENO VALOR OU DE VIDA ÚTIL INFERIOR A UM ANO
(...)

93. São exemplos de bens que geralmente se enquadram na presente seção: a)
moldes ou modelos; b) ferramentas e utensílios; c) itens consumidos em
ferramentas, como brocas, bicos, pontas, rebolos, pastilhas, discos de corte e de
desbaste, materiais para soldadura, oxigênio, acetileno, dióxido de carbono, etc.
94. Quanto aos moldes ou modelos utilizados para dar a forma desejada ao
produto produzido, é inegável sua essencialidade ao processo produtivo,
constituindo insumo gerador de crédito das contribuições, desde que não
estejam contabilizado no ativo imobilizado da pessoa jurídica, conforme regras
apresentadas nesta seção.
95. Quanto às ferramentas, restou decidido na decisão da Primeira Seção do
Superior Tribunal de Justiça em testilha que não se amoldam ao conceito de
insumos para fins da legislação das contribuições, podendo-se razoavelmente
estender a mesma negativa aos itens consumidos no funcionamento das
ferramentas.
(...)
8.1. PESQUISA E DESENVOLVIMENTO
(...)
113. Observa-se que os dispêndios com desenvolvimento podem objetivar a
conclusão de novos ativos de uso interno (materiais, dispositivos, processos,
sistemas, ferramentas, moldes, etc.) ou de ativos para venda (produtos ou
serviços).
114. Nesse contexto, considerando o conceito de insumo estabelecido pela
Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça explanado neste Parecer
Normativo, conclui-se que somente podem ser considerados insumos para fins
de apuração de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins os
dispêndios da pessoa jurídica ocorridos após o reconhecimento formal e
documentado do início da fase de desenvolvimento de um ativo intangível que
efetivamente resulte em:
a) um insumo utilizado no processo de produção de bens destinados à venda ou
de prestação de serviços (exemplificativamente, um novo processo de produção
de bem);
b) produto destinado à venda ou serviço prestado a terceiros.
(...)
11. “CUSTOS” DA QUALIDADE
(...)
150. De outra banda, a análise é mais complexa acerca dos testes de qualidade
aplicados sobre produtos que já finalizaram sua montagem industrial ou sua
produção (produtos acabados). Conquanto tais testes sejam realizados em
Fl. 489
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Fl. 7 da Resolução n.o 3402-003.494 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13312.720056/2010-92

momento bastante avançado do processo de produção, é inexorável considerá-
los essenciais ao este processo, na medida em que sua exclusão priva o processo
de atributos de qualidade.
151. Assim, são considerados insumos do processo produtivo os testes de
qualidade aplicados anteriormente à comercialização sobre produtos que já
finalizaram sua montagem industrial ou sua produção, independentemente de os
testes serem amostrais ou populaciconais.
(...)
12. SUBCONTRATAÇÃO DE SERVIÇOS
153. Na atividade de prestação de serviços é recorrente que uma pessoa
jurídica, contratada por seu cliente para uma prestação de serviços principal,
subcontrate outra pessoa jurídica para a realização de parcela dessa prestação.
154. Essa subcontratação evidentemente se enquadra no conceito de insumos
geradores de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, pois o
serviço subcontratado se torna relevante para a prestação principal “pelas
singularidades de cada cadeia produtiva”, neste caso por opção do prestador
principal.”
Sendo assim, tendo em vista que a motivação da decisão da Autoridade
Administrativa, no Despacho Decisório, e esta, sendo a mesma da Autoridade
Julgadora de Primeira Instância, e ambas baseadas em uma Instrução Normativa
considerada ilegal por decisão do STJ com base em julgamento de recursos
repetitivos, voto por converter o presente processo em diligência, de forma a
permitir que a fiscalização possa reexaminar a questão sob a ótica do Parecer
Normativo COSIT no 05/2018.

Conclusão
Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela
consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma
eventualmente citados neste voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o e 2o do art. 47 do anexo II
do RICARF, reproduz-se o decidido na resolução paradigma, no sentido de converter o
julgamento do recurso em diligência.
(documento assinado digitalmente)
Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator

Fl. 490
DF CARF MF
Original