Tribunal: CARF
Processo: 10976.000279/2009-02
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: EDELI PEREIRA BESSA
Data de julgamento: 2022-04-07
Data de publicação: 2022-05-02

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Ano-calendário: 2004, 2005, 2006
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO.
MULTA QUALIFICADA. CONTEXTOS FÁTICOS DIFERENTES. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. Não se conhece de recurso especial cujos acórdãos apresentados para demonstrar a divergência evidenciam decisão em contexto fático distinto, concernente à reiteração por período significativamente mais extenso que o verificado no acórdão recorrido, para além de nenhum dos paradigmas reportarem infração de falta de recolhimento de saldos devedores de IPI registrados no Livro de Apuração correspondente.

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10976.000279/2009-02
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9101-006.067 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
07 de abril de 2022
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
LIDERPLAST DO BRASIL EMBALAGENS LTDA

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS
(IPI)
Ano-calendário: 2004, 2005, 2006
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO.
MULTA
QUALIFICADA.
CONTEXTOS
FÁTICOS
DIFERENTES.
DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. Não se conhece de recurso
especial cujos acórdãos apresentados para demonstrar a divergência
evidenciam decisão em contexto fático distinto, concernente à reiteração por
período significativamente mais extenso que o verificado no acórdão recorrido,
para além de nenhum dos paradigmas reportarem infração de falta de
recolhimento de saldos devedores de IPI registrados no Livro de Apuração
correspondente.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
do Recurso Especial.
(documento assinado digitalmente)
ANDREA DUEK SIMANTOB – Presidente em exercício.

(documento assinado digitalmente)
EDELI PEREIRA BESSA - Relatora.

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia
De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz
Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimarães da Fonseca (suplente
convocado) e Andrea Duek Simantob (Presidente em exercício).

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10976.000279/2009-02
Fl. 697
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-006.067 - CSRF/1a Turma
Processo no 10976.000279/2009-02

Relatório
Trata-se de recurso especial interposto pela Procuradoria-Geral da Fazenda
Nacional ("PGFN") em face da decisão proferida no Acórdão no 1301-000.182, na sessão de 7 de
maio de 2013, no qual foi dado provimento parcial ao recurso voluntário.
A decisão recorrida está assim ementada:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS - IPI
Ano-calendário: 2004, 2005
OMISSÃO DE RECEITAS. DEPÓSITOS BANCÁRIOS QUE NÃO SERIAM
RECEITAS. ÔNUS DA PROVA DO CONTRIBUINTE. CRÉDITO MANTIDO. Não
tendo sido provado pela recorrente a existência de reapresentação de cheques ou venda
de ativo imobilizado, caracteriza-se omissão de receita a existência de depósitos de
origem não comprovada.
ESPONTÂNEIDADE. PERDA. A retificação da DCTF, após instaurada a fiscalização
através de MPF, e sem que tenha ocorrido a inércia do ente tributante por 60 dias, não
caracteriza espontaneidade.
REDUÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO DE 150% PARA 75%. PROCEDENTE. A
existência de créditos/depósitos de origem não comprovada, sem a devida prova do
dolo, da intenção, do agente não é subsidio suficiente para a qualificação da multa de
oficio.
O litígio decorreu de lançamentos de IPI nos períodos de junho/2004 a
dezembro/2005, mediante aferição de (i) diferenças entre o valor do saldo devedor apurado pelo
contribuinte em seu livro de Registro e Apuração do IPI (RAIPI) e (ii) Omissão de Receita
através de depósitos bancários de origem não comprovada, acrescidos de multa qualificada. A
autoridade julgadora de 1a instância manteve parcialmente a exigência, cancelando a presunção
de omissão de receitas a partir de depósitos bancários advindos de conta de titularidade do
sujeito passivo, sendo que esta exoneração não se sujeitou a reexame necessário (e-fls. 537/547).
O Colegiado a quo, por sua vez, afastou a qualificação da penalidade (e-fls. 588/601).
Os autos do processo foram recebidos na PGFN em 20/06/2013 (e-fl. 604), mas
há registro de sua ciência em 25/06/2013 no termo anexo à decisão, mesma data de remessa dos
autos ao CARF veiculando embargos de declaração de e-fls. 606/607 arguindo preclusão acerca
da qualificação da penalidade, bem como omissão quanto aos pressupostos que fundamentaram
a apreciação de tema não questionado pelo contribuinte. Os embargos foram rejeitados
conforme Acórdão no 1302-001.413 (e-fls. 609/613), consignando-se, em destaque, que:
Em seguida, em sede do Recurso Voluntário, ao contrário do que aduz a Embargante, a
contribuinte se insurgiu contra a qualificação da multa, mantendo a argumentação desde
sua Impugnação (fls. 221/222), merecendo destaque das seguintes assertivas lançadas
no recurso (fls. 567/569):
[...]
Inobstante ao já arrazoado, vale frisar que o acórdão recorrido apresenta adequada
fundamentação para apreciar o tema à que se referem os embargos.
Muito embora a fundamentação arguida pela contribuinte para refutar a qualificação da
multa de ofício não foi a mesma que embasou o entendimento deste Conselho, constou
expressamente na decisão recorrida que a matéria seria apreciada em razão “do dever de
ofício de reconhecer qualquer ilegalidade na aplicação de um dispositivo legal” pelos
agentes administrativos, nos seguintes termos (fls. 591):
[...]
Fl. 698
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-006.067 - CSRF/1a Turma
Processo no 10976.000279/2009-02

Os autos do processo foram remetidos à PGFN em 21/08/2014 (e-fl. 614) e em
02/10/2014 retornaram ao CARF veiculando o recurso especial de e-fls. 615/624 no qual a
Fazenda aponta divergência reconhecida no despacho de exame de admissibilidade de e-fls.
626/629, do qual se extrai:
A Procuradoria da Fazenda Nacional interpôs o Recurso Especial em 01/10/14 (e-fls.
615) e foi-lhe dada a ciência, eletrônica, do Acórdão, por decurso de prazo em 22/09/14
(processo disponibilizado à PFN em 21/08/2014 - e-fls. 614), portanto tempestivamente.
A matéria, prequestionada, arguída no recurso consiste na exoneração da qualificação
da multa aplicada, pois, entende a recorrente que houve prática reiterada da infração
tributária, restando demonstrada a materialidade da conduta dolosa praticada pelo
sujeito passivo, destoando, o acórdão, da jurisprudência do CARF.
Indica os seguintes acórdãos paradigmas:
ACÓRDÃO PARADIGMA - 103-23495 (transcrevo parcialmente, na matéria
recorrida)
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA - A prática reiterada de omissão de
receitas conduz necessariamente ao preenchimento automático das
condições previstas nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 1964, sendo
cabível a duplicação do percentual da multa de que trata o inciso I do art.44
da Lei no 9.430/96, com nova redação dada pela Medida Provisória no 351,
de 22 de janeiro de 2007.
(grifos no original)
ACÓRDÃO PARADIGMA - 9101-001.002
MULTA QUALIFICADA. IRPJ. Comprovado que o contribuinte omitiu
integralmente suas receitas e o imposto de renda devido em suas declarações de
rendimentos (DIPJ) e de tributos devidos (DCTF), durante períodos de apuração
sucessivos, visando a retardar o conhecimento da ocorrência do fato gerador da
obrigação tributária principal pela autoridade fazendária, caracteriza-se a figura
da sonegação descrita no art. 71 da Lei no 4.502/64, impondo-se a aplicação da
multa de ofício qualificada, prevista no § 1o do artigo 44 da Lei no 9.430/1996”.
A Procuradoria da Fazenda Nacional transcreve as íntegras das ementas no corpo do
Recurso Especial.
Cumpre esclarecer que os pressupostos de admissibilidade exigidos pelos artigos 67 e
68 do Anexo II do Regimento Interno do CARF - Ricarf (Portaria MF no 256/09, com
alterações) estão presentes, a saber, tempestividade, prequestionamento, indicação de
acórdão que a recorrente entende ser paradigma e a transcrição da íntegra da ementa do
acórdão.
No que respeita ao mérito, diz o caput do artigo 67, Anexo II, do Ricarf:
Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto
contra decisão que der à lei tributária interpretação divergente da que lhe tenha
dado outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF.
Ao analisar a questão suscitada pela Fazenda Nacional, em face aos acórdãos ditos
paradigmas, verifico que o ponto suscitado como divergente é a redução da multa
aplicada na forma qualificada quando há prática reiterada da infração tributária, nos
dizeres da Procuradoria: (...) ação firme, abusiva e sistemática, em burla ao
cumprimento da obrigação fiscal, demonstrou conduta consciente em busca de
enriquecimento sem causa.
No voto-condutor do acórdão recorrido constou como fundamentação para a exoneração
da multa:
[...]
Fl. 699
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-006.067 - CSRF/1a Turma
Processo no 10976.000279/2009-02

Por outro lado, a Procuradoria da Fazenda Nacional logrou comprovar que houve
interpretação diferente entre Turmas deste Conselho, bastando ser a prática da infração
tributária uma conduta reiterada, para caracterizar o dolo e configurar a hipótese
descrita no artigo 71 da Lei no 4.502/64.
Por conseguinte, restando configurada a divergência arguída pela recorrente, deve-se
dar seguimento ao presente Recurso Especial.
A PGFN argumenta que:
Como se referem a períodos de apuração seguidos, as infrações apuradas decorrem de
prática reiterada. Trata-se, assim, de típico caso de dolo reiterado, caracterizado pela
prática do mesmo ilícito por seguidas vezes, no sentido de burlar o legítimo pagamento
do tributo, por meio da conduta de impedir ou retardar, total ou parcialmente, o
conhecimento, pela autoridade fazendária, da ocorrência do fato gerador da obrigação
tributária principal, sua natureza ou circunstâncias materiais.
Apresenta-se sem qualquer mácula a majoração da multa qualificada imposta ao
contribuinte, considerando-se todo o corpo probatório e indiciário que instrui os
presentes autos, bem demonstrando a materialidade da conduta dolosa do sujeito
passivo.
[...]
O v. acórdão ora recorrido, desqualificou a multa de ofício, em contrariedade ao
artigo 44, inciso II, da Lei no. 9.430/1996 (atual art. 44, I, c/c § 1o, da Lei n.o 9.430/96,
conforme nova redação conferida pela Lei n.o 11.488, de 15 de junho de 2007,
resultante da conversão da MP n.o 351/2007), cujo teor é o seguinte:
[...]
Para bem demonstrar o equívoco em que laborou o acórdão exarado, é importante
transcrever ensinamento de Marco Aurélio Greco1, que assim se pronuncia ao dissertar
sobre o inciso II, do art. 44 da Lei no 9.430/96:
“Na segunda hipótese, o Fisco, em razão dos fatos ocorridos, tem um interesse a ser
protegido (um crédito a haver) que é impedido ou frustrado pela conduta do
contribuinte. É o que se poderia chamar de fraude em sentido estrito ou de feição
penal.
É nítido que o inciso II do artigo 44 está se referindo a este segundo tipo de fraude e
não ao primeiro. Tanto é assim que a parte final do dispositivo é explícita ao prever
que a incidência da multa de 150% dar-se-á independente de outras penalidades
administrativas ou criminais cabíveis. Ora, se a lei em questão estabelece que tal multa
tributária incidirá independentemente de outras penalidades, inclusive criminais, isto
significa que o pressuposto de fato captado pelo dispositivo tributário é um pressuposto
de fato que também se enquadra em norma penal.”.
O mencionado inciso II determina que além das hipóteses do inciso I, se faz necessário
integrar com as previsões dos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/66. Dispõem tais
artigos:
[...]
Verifica-se que a sonegação, do artigo 71, refere-se à conduta (comissiva ou omissiva)
para impedir ou retardar o conhecimento da ocorrência do fato gerador ou das condições
pessoais da contribuinte. Fraude, do artigo 72, que não se trata de fraude à lei, mas ao
Fisco, atua na formação do fato gerador da obrigação tributária principal, impedindo ou
retardando sua ocorrência, como, também, depois de formado, modificando-o para
reduzir imposto ou diferir seu pagamento.
Repita-se, para consolidar a memória, a afirmação do autor sobre o pressuposto de fato
captado pelo dispositivo tributário: é um pressuposto de fato que também se enquadra
em norma penal.
Fl. 700
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-006.067 - CSRF/1a Turma
Processo no 10976.000279/2009-02

O acerto da afirmação pode ser confirmado pelo Supremo Tribunal Federal quando do
julgamento do Habeas Corpus no processo n.o 84092, sendo Relator o Ministro Celso
de Melo3:
“EMENTA: “HABEAS CORPUS” – DELITO CONTRA A ORDEM TRIBUTÁRIA –
SONEGAÇÃO FISCAL – PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO–TRIBUTÁRIO
AINDA EM CURSO – AJUIZAMENTO PREMATURO, PELO MINISTÉRIO PÚBLICO,
DA AÇÃO PENAL – IMPOSSIBILIDADE – AUSÊNCIA DE JUSTA CAUSA PARA A
VÁLIDA INSTAURAÇÃO DA “PERSECUTIO CRIMINIS” – INVALIDAÇÃO DO
PROCESSO PENAL DE CONHECIMENTO DESDE O OFERECIMENTO DA
DENÚNCIA, INCLUSIVE – PEDIDO DEFERIDO.
Tratando-se dos delitos contra a ordem tributária, tipificados no art. 1o da Lei no
8.137/90, a instauração da concernente persecução penal depende da existência de
decisão definitiva, proferida em sede de procedimento administrativo, na qual se haja
reconhecido a exigibilidade do crédito tributário (“an debeatur”) além de definido o
respectivo valor (“quantum debeatur”) sob pena de, em inocorrendo esta condição
objetiva de punibilidade, não se legitimar, por ausência de tipicidade penal, a válida
formulação de denúncia pelo Ministério Público. Precedentes.
Enquanto não se constituir, definitivamente, em sede administrativa, o crédito
tributário, não se terá por caracterizado, no plano da tipicidade penal, o crime contra a
ordem tributária, tal como previsto no art. 1o da Lei no 8.137/90. Em conseqüência, e
por ainda não se achar configurada a própria criminalidade da conduta do agente,
sequer é lícito cogitar-se da fluência da prescrição penal, que somente se iniciará com
a consumação do delito. (CP, art. 111,I). Precedentes.”
Pois bem. Há necessidade de se analisar a conduta da contribuinte, se possuía ou devia
possuir consciência de que causava o dano. Se a materialidade da conduta se ajusta à
norma inserida nos artigos da Lei no 4.502/66 a que remete a Lei no 9.430/96 em seu
artigo 44, inciso II (atual art. 44, I, c/c § 1o, da Lei n.o 9.430/96, conforme nova redação
conferida pela Lei n.o 11.488, de 15 de junho de 2007, resultante da conversão da MP
n.o 351/2007).
Como visto, restou cristalina a atividade ilícita do autuado, observada a partir da
conduta reiterada, sistemática na prática de infrações tributárias em anos
calendários seguidos. Tal conduta revela evidente intuito fraudulento, a ensejar a
incidência da multa qualificada.
Destarte, conforme provam os documentos constantes dos autos, o sujeito passivo,
repita-se, por sua ação firme, abusiva e sistemática, em burla ao cumprimento da
obrigação fiscal, demonstrou conduta consciente de quem procura e obtém determinado
resultado: enriquecimento sem causa.
Ilustres conselheiros, não se trata, absolutamente, de um fato esporádico ou isolado, mas
de ação que persistiu durante anos consecutivos, conforme sobejamente comprovado
nos autos. A contribuinte procurou impedir/retardar o conhecimento por parte da
autoridade fazendária da ocorrência de parte do fato gerador da obrigação tributária, a
fim de reduzir o montante de tributo que devia ser recolhido.
Destarte, o sujeito passivo, repita-se, por sua ação firme, abusiva e sistemática, em
burla ao cumprimento da obrigação fiscal, demonstrou conduta consciente em
busca de enriquecimento sem causa.
A esse respeito, dissertando sobre o tipo de injusto de ação doloso, Luiz Regis Prado3
afirma desdobrar-se esse em tipo objetivo e tipo subjetivo.
O tipo objetivo desdobra-se em elementos descritivos (seres ou atos perceptíveis pelos
sentidos) e elementos normativos, os quais exigem um juízo de valor – valoração
jurídica (exs.: cheque, casamento) ou extrajurídica (ex. ato obsceno).
O tipo subjetivo abrange os aspectos pertencentes ao campo anímico espiritual do
agente. É formado pelo dolo (elemento subjetivo geral) e pelo elemento subjetivo do
injusto (elemento subjetivo especial do tipo).
Fl. 701
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-006.067 - CSRF/1a Turma
Processo no 10976.000279/2009-02

Assevera o autor:
“[...]
É uma parte subjetiva do tipo do injusto que implica em desvalor da ação de natureza
mais grave. [...]
São seus elementos: a) cognitivo ou intelectual (conhecimento da ação típica); b)
volitivo (vontade de realizar a ação típica, que pressupõe a possibilidade de influir no
curso causal).
[...]
O dolo abrange o fim visado pelo agente, os meios empregados e as conseqüências
secundárias vinculadas à relação meio-fim.
[...]
O dolo deve ser simultâneo à realização da ação típica. A vontade de realização do tipo
objetivo pressupõe a possibilidade de influir no curso causal. Da relação entre a
vontade e os elementos objetivos, defluem as espécies de dolo: a) dolo direto ou
imediato: a vontade se dirige à realização do fato típico, querido pelo autor (teoria da
vontade – art. 18, I, CP); b) dolo eventual: o agente não quer diretamente a realização
do tipo objetivo, mas aceita como provável ou possível – assume o risco da produção
do resultado (teoria do consentimento –art. 18, I, in fine, CP). O agente conhece a
probabilidade de que na ação efetive o tipo. O que o caracteriza é a representação de
um possível resultado (elemento cognitivo)”.
Para o elemento subjetivo do injusto, há exigência de outros elementos, destacando-se,
para o caso, o especial fim de agir, onde o agente busca um resultado compreendido no
tipo, mas que não precisa necessariamente alcançar.
Daí deflui, de imediato, que surgem como elementos da conduta a consciência e a
vontade, pois que a conduta foi realizada e, mais, dirigida a uma determinada finalidade,
além de ser exteriorizada.
Tudo considerado, conclui-se que o contribuinte:
i) praticou atividade ilícita observada a partir da apuração de infrações tributárias,
em atividade reiterada que reforça o intuito de fraude, motivo pelo qual foi aplicada
e devidamente justificada pela fiscalização a multa de 150%;
ii) como resultado de sua conduta dolosa, houve diminuição do efetivo valor da
obrigação tributária, com o conseqüente pagamento a menor do tributo devido, em
evidente prejuízo ao erário;
iii) a conduta foi sempre resultado de sua vontade, livre e consciente, já que realizada de
forma sistemática, objetivando impedir ou retardar, total ou parcialmente, o
conhecimento por parte da autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador da
obrigação tributária principal;
iv) a conduta repetida sistematicamente demonstrou desprezo ao cumprimento da
obrigação fiscal, ao princípio da solidariedade de matriz constitucional e ao dever legal
de participação, indicando a intensidade do dolo.
Por todos os motivos expostos, deve ser mantida a qualificação da multa, posto que
amparada nos comandos legais aplicáveis e justificada pelo contexto probante que
instrui os presentes autos. (negrejou-se)
A PGFN pede, ao final, seja conhecido e provido o presente recurso, a fim de que
seja reformado o acórdão a quo com o restabelecimento da multa de 150%.
Cientificada em 29/07/2015 (e-fls. 642), a Contribuinte apresentou contrarrazões
em 13/08/2015 (e-fls. 643/646) nas quais defende o não conhecimento do recurso especial, na
medida em que a decisão se pautou nas Súmulas no 14 e 25. Destaca que o agente fiscal
responsável pelo lançamento não demonstrou a configuração do necessário evidente intuito de
Fl. 702
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-006.067 - CSRF/1a Turma
Processo no 10976.000279/2009-02

fraude por parte do sujeito passivo, limitando-se a afirmar que ocorreram fatos que “em tese”
configuram crime contra a ordem tributária, a evidenciar incerteza e imprecisão quanto a
necessária comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito passivo, pelo que se extrai
manifesta inaplicabilidade da multa qualificada.
Discorda, ainda, da existência de reiteração, porquanto o período fiscalizado foi
de julho a dezembro de 2004 e, ademais, a suposta omissão decorre de presunção legal, motivo
pelo qual não caracteriza prática reiterada de omissão de receita tal como faz crer a recorrente.
A Contribuinte também interpôs recurso especial, ao qual foi negado seguimento
conforme e-fls. 655/657. Cientificada do despacho de admissibilidade, por meio de edital, em
13/05/2021 (e-fls. 676/685), a Contribuinte não se manifestou, promovendo-se a transferência
dos débitos não litigiosos para outros autos (e-fls. 686/693).
Registre-se que em 10/11/2017 os autos foram restituídos pelo Presidente da 3a
Turma da CSRF, para que o julgamento do recurso especial se processasse na 1a Turma da
CSRF, em razão de se tratar de exigência de IPI lastreada nos mesmos fatos e elementos de
prova que determinaram exigência de IRPJ nos autos do processo administrativo no
10976.000278/2009-50.
Promovido o sorteio e atribuídos os autos para relatoria desta Conselheira,
promoveu-se saneamento conforme e-fls. 673 e seguintes para ciência da negativa de
admissibilidade do recurso especial à Contribuinte.

Voto
Conselheira EDELI PEREIRA BESSA, Relatora.

Recurso especial da PGFN - Admissibilidade
Inicialmente registre-se que apesar de o acórdão recorrido estar fundamentado em
Súmula do CARF, na hipótese específica dos autos, não impediria o conhecimento do recurso
fazendário, nem demandaria que a divergência jurisprudencial se pautasse em paradigma que
expressamente afaste a aplicação do entendimento sumulado em circunstância semelhantes.
Isto porque, como se vê no voto condutor do acórdão, a aplicação do
entendimento sumulado ao presente caso não se deu de forma direta, e demandou a análise das
circunstâncias do caso concreto para qualificá-las e, só então, confrontá-las com as súmulas,
dada a vagueza das expressões adotadas em seus enunciados:
Ao lavrar o auto de infração, o AFRFB aplicou a multa de 150%, nos termos do art. 80,
inciso II da Lei 4.502/64, que assim dispõe:
[...]
Contudo, a recorrente, ao impetrar recurso voluntário junto a este colegiado, diz que a
multa aplicada (fl. 567) foi a constante no art. 44, inciso II da lei 9.430/96, que versa
sobre a aplicação da multa de 150% para Impostos de Renda e Contribuição Social:
Noutro giro, o Ilustre Relator entendeu que a multa a ser aplicada ao caso em
comento é de 150% por ser a multa prevista na redação original do artigo 44, II
da Lei 9.430/96, ao tempo da ocorrência do fato gerador da obrigação.
Fl. 703
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-006.067 - CSRF/1a Turma
Processo no 10976.000279/2009-02

Ademais, o Ilustre Relator alegou que a multa de 20% prevista no artigo 61, §2o
da Lei no 9.430/96 não pode ser aplicada ao presente caso, tendo em vista o
início do procedimento fiscal.
Portanto, vê-se que a argumentação da recorrente está dissociada da realidade dos autos.
Todavia, ainda assim, a requerente não pede ou argumenta a redução da sua multa de
150% para 75%, pede sim a redução para a multa de 20% (multa de mora) prevista no
art. 61, § 2o da lei 9.430/96.
Tal pedido não possui qualquer amparo legal e nem tem por base as decisões emanadas
deste colegiado. Assim também julgo improcedente o presente recurso quanto a este
item
Porém, em virtude do dever de ofício em reconhecer qualquer ilegalidade na aplicação
de um dispositivo legal, que possa inclusive acarretar a nulidade da multa aplicada,
passo a analisar a possibilidade da redução da multa de 150% para 75%, ou seja,
desqualificar a multa aplicada.
Entendo no caso em tela não ocorreu o dolo de sonegação, já que durante o processo
não foi comprovado pela AFRFB o evidente intuito de fraude por parte da recorrente ao
não escriturar parte dos créditos/depósitos em sua contabilidade e livro de apuração de
IPI e conforme sumulas 14 e 25 deste órgão:
Súmula CARF no 14: A simples apuração de omissão de receita ou de
rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo
necessária a comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito passivo.
(grifo não original)
Súmula CARF no 25: A presunção legal de omissão de receita ou de
rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo
necessária à comprovação de uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e 73 da Lei n.
4.502/64. (grifo não original)
Deste modo, cumpre enfatizar que a mera omissão de rendimentos, a mera ausência de
sua declaração perante o Fisco não pode ensejar a qualificação da multa. E porquê?
Porque estes fatores, por si só, não conduzem à configuração do necessário evidente
intuito de fraude.
Ainda mais aqui neste caso que o auto é formado por duas partes: a) O primeiro
correspondentes a lançamentos de Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI, do
período de junho de 2004 a setembro de 2004 no valor de R$ 756.851,37, originário das
diferenças entre o valor do saldo devedor apurado pelo contribuinte em seu livro de
Registro e Apuração do IPI (RAIPI); b) O segundo referente ao período de outubro de
2004 a dezembro de 2005 no valor de R$ 6.946.745,34, originário da Omissão de
Receita através de depósitos bancários de origem não comprovada
A aferição do dolo, obviamente, demanda uma análise que se revela, de certo modo,
subjetiva. Subjetiva no sentido de que cumpre ao julgador, em face dos fatos apurados
nos autos, avalia-los e atribuir a eles uma condição que permita a afirmação de que o
contribuinte procedeu com intuito evidente (ou seja, alheio a qualquer dúvida) de
fraudar o fisco, de lesar o fisco.
O AFRFB buscou seu fundamento no fato de que “em tese” (fl.60) os fatos que
ocorridos configuram crime contra a ordem tributária:
3 – QUALIFICAÇÃO DA MULTA DE LANÇAMENTO DE OFÍCIO
Entendemos que ocorreram fatos que, em tese, configuram crime contra a ordem
tributária definido pelos artigos 1o e 2o da Lei 8.137/90, devendo ser imposta a
multa qualificada de 150%.
Logo, o mesmo não conseguiu auferir com toda a certeza a ocorrência do dolo, da
vontade da recorrente em praticar o ato de omissão dos créditos/depósitos de origem
não comprovada, tanto no livro de apuração do IPI quanto em sua contabilidade.
Fl. 704
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-006.067 - CSRF/1a Turma
Processo no 10976.000279/2009-02

Na omissão de depósitos bancários estamos diante de uma presunção, e ai deve haver
provas concretas e diretas do dolo, da fraude e da simulação, o que no presente caso não
ocorre. Não podemos dizer que há dolo de fraude diante de uma presunção de omissão
de receita.
Diante do exposto, voto por reconhecer de ofício a redução da multa punitiva de 150%
para 75% em virtude de haver apenas uma presunção legal e não prova direta do dolo
por parte da recorrente.
Claro está, no exposto, que para afirmar a aplicabilidade das Súmulas CARF no 14
e 25, o voto condutor do acórdão recorrido analisa os contornos de cada infração imputada ao
sujeito passivo para, com base nestas referências, aferir se foi a simples apuração de omissão de
receita ou a presunção legal de omissão de receitas que, por si só, ensejou a qualificação da
penalidade. As Súmulas CARF no 14 e 25 são apenas referencia inicial para concluir que a
acusação fiscal não evidenciava as condutas que caracterizasse o intuito de fraude presente nos
arts. 71 a 73 da Lei no 4.502/64, exigido no art. 44, inciso II da Lei no 9.430/96, em sua redação
original, para qualificação da penalidade. Evidente, portanto, que se o voto condutor do acórdão
recorrido não mencionasse referidas súmulas, a decisão seria exatamente a mesma.
De seu lado, a PGFN procura demonstrar o dissídio jurisprudencial precisamente
naquele ponto antecedente da argumentação, indicando paradigmas que, diante de conduta
semelhante, reputou a reiteração como suficiente para caracterização do intuito de fraude e
manutenção da qualificação da penalidade. Daí a dispensa de argumentação específica quanto à
inaplicabilidade do entendimento sumulado para superação da vedação expressa no art. 67, §3o
do Anexo II do Regimento Interno do CARF aprovado pela Portaria MF no 343/2015.
Em outras palavras, o recurso especial interposto pela PGFN não se presta a
questionar o entendimento sumulado, mas sim a afirmar que as consequências nele também
expressas não se verificam porque ausentes os pressupostos por ele também demandados, do
que decorre, necessariamente, sua inaplicabilidade, ainda que ausente argumentação específica
neste sentido.
Ocorre que, embora não questionado especificamente, deve-se ter em conta que o
paradigma no 103-23.495 analisou exigências pertinentes aos anos-calendário 2000 a 2004 e
validou qualificação da penalidade assim aplicada:
Da Multa de Ofício 75% e 150%
Foi aplicada a multa de 75%:
- sobre o lançamento em face de recolhimento a menor dos tributos relativamente às
receitas apuradas, na forma do art. 5o da Lei 9.716/98, em função de erro no percentual
de presunção do lucro (8% ao invés de 16%).
Foi aplicada a multa de 150%:
- sobre aqueles lançamentos tributários onde se apurou omissões de receitas oriundas de
depósitos bancários de origem não comprovada (art. 42 da Lei n° 9.430/96);
- sobre o lançamento de omissão de receitas auferidas a título de comissões recebidas de
diversas instituições financeiras. (destaques do original)
Na sequência, para afirmar o intuito de fraude em razão da conduta reiterada, está
consignado que:
Da qualificação da multa de 150% (Prática reiterada).
Assoma claro nos autos que a empresa impugnante, de forma intencional e reiterada,
buscou ocultar receitas com o fim de eximir-se do devido recolhimento dos tributos, o
que caracteriza ação dolosa visando a impedir ou retardar o conhecimento da obrigação
Fl. 705
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-006.067 - CSRF/1a Turma
Processo no 10976.000279/2009-02

tributária por parte da Fazenda Pública, nos termos do art. 71 da Lei n°4.502, de 1964,
adiante reproduzido:
[...]
Nestes termos, como nos autos está devidamente evidenciado que o contribuinte, ao
longo de vários anos, omitia receitas de forma contínua e reiterada (somente sabidas
porque informadas por terceiros), por meio de DIRF, não se pode chegar a outra
conclusão que não seja a de que o que houve, concretamente, foi conduta tendente a
manter ao largo da tributação o montante dos seus ganhos auferidos.
Em relação à "prática reiterada" de omissão de receitas constituir condição suficiente
para a caracterização do evidente intuito de fraude, pauto o meu sistema de referência
em cima da impossibilidade epistemologica (limites do conhecimento) de se caracterizar
o evidente "intuito" de fraude nos termos postos por alguns julgados. Parto do princípio
de que não se deve nunca interpretar uma lei quando o resultado dessa exegese leve a
absurdos tais como o de imaginar que o dolo ou "o evidente intuito de fraude" devam
ser extraídos da mente do sujeito passivo e não das circunstâncias fáticas que permeiam
todo o contexto onde a prática aconteceu. É o elemento objetivo que se deve procurar e
daí, a partir dele, valendo-se do raciocínio lógico e probabilístico, extrair aquilo que o
impregna: o elemento subjetivo (dolo).
Dessa forma, a prática de omitir receitas por mais de 3(três) anos de forma reiterada
(elemento objetiva) denota concretamente o "evidente intuito de fraude". Não se pode
aqui imaginar que o agente que pratica "erros" de forma contínua por um longo tempo
não possua a intenção de retardar/impedir ou afetar as características essenciais da
ocorrência do fato gerador.
Diante desse contexto, devem ser mantidas a multa de 75% e a multa qualificada de
150%.(destaques do original)
Nestes termos, apesar da referência, apenas, à conduta de omitir receitas de forma
contínua e reiterada (somente sabidas porque informadas por terceiros), por meio de DIRF, a
qualificação da penalidade foi mantida não só em relação às receitas informadas por terceiros,
como também em relação às omissões de receita presumidas a partir de depósitos bancários de
origem não comprovada, e isto sem que nada fosse agregado à acusação fiscal ou à defesa para
vinculá-la a receitas da atividade, como indica o seguinte excerto do voto condutor do
paradigma:
Ora, como se vê da descrição dos fatos, a empresa não apresentou documentação que
comprovasse a origem dos recursos daqueles diversos depósitos. Com efeito, sequer os
contabilizou ou os declarou. Apesar de a interessada alegar, reiteradamente, que as
origens dos recursos depositados não provêm de vendas do estabelecimento, mas sim ou
de atividades estranhas à sua atividade comercial. Acontece que a recorrente não logrou
comprovar, através de documentação hábil e idônea, coincidentes em datas e valores, a
ligação dos recursos recebidos em conta bancária e o seu discurso apresentado. Na
verdade, a interessada ao invés de tentar provar os fatos alegados, se limita a tecer
considerações de direito, no sentido de enfraquecer o lançamento por ter sido lastreado
apenas em indícios e presunções. A esse respeito traz respaldo jurisprudencial na
Súmula n° 182 do extinto Tribunal Federal de Recursos, segundo o qual seria ilegítimo
o lançamento de tributos arbitrado com base apenas em extratos ou depósitos bancários
Contudo, para afirmar a prática reiterada de infração como evidência do intuito de
fraude, o voto condutor do paradigma faz referência expressa à prática de omitir receitas por
mais de 3 (três) anos de forma reiterada, e isso frente a um lançamento que apontou infrações ao
longo de cinco anos-calendário (2000 a 2004).
O presente caso, de seu lado, teve em conta diferenças na apuração do IPI a partir
do exame dos registros no Livro de Apuração correspondente que, embora verificadas em
períodos de 2005 e 2006, não guardam qualquer correlação com as infrações verificadas no
Fl. 706
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-006.067 - CSRF/1a Turma
Processo no 10976.000279/2009-02

paradigma, além de omissão de receitas presumidas a partir de depósitos bancários de origem
não comprovada nos períodos de junho/2004 a dezembro/2005, ou seja, em período
extremamente mais estreito que os três anos-calendários referidos no paradigma. Nota-se, ainda,
que a reiteração sequer foi destacada na acusação fiscal, apenas concluindo a autoridade
lançadora, a partir da descrição dos procedimentos para determinação dos créditos tributários
exigíveis, que estaria configurado, em tese, crime contra a ordem tributária.
Assim, ao passo que o paradigma reporta a omissão de receitas por mais de 3
(três) anos para afirmação da prática reiterada, o voto condutor do acórdão recorrido se pauta em
um período estreito de cometimento de infrações, e na ausência de descrição da conduta dolosa,
para concluir pelo descabimento da qualificação da penalidade.
Há, portanto, substancial dessemelhança entre as circunstâncias fáticas analisadas
nos acórdãos comparados.
O mesmo se verifica em face do paradigma no 9101-001.002, segundo o qual o
que se verifica nas declarações originais apresentadas pela autuada é a sucessiva omissão das
bases de cálculos e tributos devidos durante pelo menos dois anos consecutivos, o que não pode
ser atribuído a mero erro ou falta de organização do responsável pela contabilidade, como
chegou a alegar a fiscalizada em seu recurso voluntário. A própria fiscalizada admite que teve
conhecimento dos dados tributáveis no transcorrer do ano de 2003, ou seja, bem antes do início
da ação fiscal. [...] A omissão intencional da autuada em omitir os valores de suas receitas e
tributos devidos ao Fisco ficou ainda mais evidente, quando, ato contínuo ao início da
fiscalização, apresentou declarações retificadoras com os valores devidos, demonstrando o
quão ciente estava da sua omissão perante a administração tributária. Também nele a reiteração
da conduta de omitir receitas se dá por período mais extenso que no presente, além de ter em
conta receitas reconhecidas na escrituração contábil e não informadas em DIPJ e DCTF, em nada
se assemelhando com a presunção de omissão de receitas a partir de depósitos bancários de
origem não comprovada, ou mesmo com o pagamento parcial de saldos devedores consignados
no Livro Registro de Apuração do IPI. Quanto a esta última infração, ainda, embora haja
referência a retificação de declarações no curso do procedimento fiscal, tal se referiu, apenas, aos
três últimos meses autuados.
Nos termos do art. 67 do Anexo II do RICARF, o recurso especial somente tem
cabimento se a decisão der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado
outro Colegiado deste Conselho. Por sua vez, para comparação de interpretações e constatação
de divergência é indispensável que situações fáticas semelhantes tenham sido decididas nos
acórdãos confrontados. Se inexiste tal semelhança, a pretendida decisão se prestaria, apenas, a
definir, no caso concreto, o alcance das normas tributárias, extrapolando a competência da
CSRF, que não representa terceira instância administrativa, mas apenas órgão destinado a
solucionar divergências jurisprudenciais. Neste sentido, aliás, é o entendimento firmado por
todas as Turmas da Câmara Superior de Recursos Fiscais, como são exemplos os recentes
Acórdãos no 9101-002.239, 9202-003.903 e 9303-004.148, reproduzindo entendimento há muito
consolidado administrativamente, consoante Acórdão CSRF no 01-0.956, de 27/11/1989:
Caracteriza-se a divergência de julgados, e justifica-se o apelo extremo, quando o
recorrente apresenta as circunstâncias que assemelhem ou identifiquem os casos
confrontados. Se a circunstância, fundamental na apreciação da divergência a nível do
juízo de admissibilidade do recurso, é “tudo que modifica um fato em seu conceito sem
lhe alterar a essência” ou que se “agrega a um fato sem alterá-lo substancialmente”
(Magalhães Noronha, in Direito Penal, Saraiva, 1o vol., 1973, p. 248), não se toma
conhecimento de recurso de divergência, quando no núcleo, a base, o centro nevrálgico
Fl. 707
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-006.067 - CSRF/1a Turma
Processo no 10976.000279/2009-02

da questão, dos acórdãos paradigmas, são díspares. Não se pode ter como acórdão
paradigma enunciado geral, que somente confirma a legislação de regência, e assente
em fatos que não coincidem com os do acórdão inquinado.
De fato, não é possível sequer cogitar como os Colegiados que proferiram os
paradigma decidiriam se estivesse frente às circunstâncias veiculadas nestes autos.
Por oportuno consigne-se que a exigência principal de IRPJ e demais reflexos,
decorrente de omissão de receitas presumidas a partir de depósitos bancários de origem não
comprovada, formalizada nos autos do processo administrativo no 10976.000278/2009-50,
também com acréscimo de multa qualificada, foi mantida no Acórdão no 1201-00.617, sendo que
lá, frente a questionamento genérico acerca da penalidade aplicada, semelhante ao aqui
deduzido, conclui-se apenas que:
O contribuinte defende a aplicação do percentual de 20%, porque a multa estaria
limitada a esse patamar nos termos do art. 61, § 2o, da Lei no 9.430/96.
Essa limitação, porém, se refere à multa moratória, a qual possui como critério de
quantificação 0,33% ao dia de atraso. Desse modo, a referida multa pode variar de
0,33% até 20%. Tal limitação não se refere às multas punitivas, as quais possuem como
patamar mínimo o percentual de 75%.
Aqui, porém, o Colegiado a quo apreciou também os requisitos para qualificação
e, diante de questionamentos da PGFN em sede de embargos de declaração, esse proceder foi
justificado no dever de ofício de reconhecer qualquer ilegalidade na aplicação de um dispositivo
legal, aspecto não suscitado em dissídio jurisprudencial pela PGFN.
Assim, limitada a análise à arguição da recorrente, o presente voto é no sentido de
NEGAR CONHECIMENTO ao recurso especial da PGFN.

(documento assinado digitalmente)
EDELI PEREIRA BESSA - Relatora

Fl. 708
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