Tribunal: CARF
Processo: 10580.721217/2017-83
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Sara Maria de Almeida Carneiro Silva
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2022-04-04
Data de publicação: 2022-04-28

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/08/2012 a 31/12/2014
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. APRECIAÇÃO POR DETERMINAÇÃO JUDICIAL. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE A RECEITA BRUTA. FATO GERADOR. EMPRESA SEM EMPREGADOS.
O fato gerador da Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta instituída pelos arts. 7o a 9o da Lei no 12.546/11 não é o trabalho remunerado, mas o auferimento de determinadas receitas previstas na lei, podendo ser exigida ainda que a empresa não contrate empregados, trabalhadores avulsos ou contribuintes individuais.
CLASSIFICAÇÃO NACIONAL DE ATIVIDADES ECONÔMICAS - CNAE. REENQUADRAMENTO DE OFÍCIO. MOTIVAÇÃO. INEXISTÊNCIA.
Inexistindo situação que enseje reenquadramento de ofício do código da atividade principal declarada, deve ser considerado a CNAE declarada.

Inteiro teor:
S2-C2T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10580.721217/2017-83
Recurso
Embargos
Acórdão no
2202-009.128 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
4 de abril de 2022
Embargante
EXPRESS EMPREENDIMENTOS HOTELEIROS LTDA - EPP
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/08/2012 a 31/12/2014
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. APRECIAÇÃO POR DETERMINAÇÃO
JUDICIAL. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE A RECEITA
BRUTA. FATO GERADOR. EMPRESA SEM EMPREGADOS.
O fato gerador da Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta instituída
pelos arts. 7o a 9o da Lei no 12.546/11 não é o trabalho remunerado, mas o
auferimento de determinadas receitas previstas na lei, podendo ser exigida
ainda que a empresa não contrate empregados, trabalhadores avulsos ou
contribuintes individuais.
CLASSIFICAÇÃO NACIONAL DE ATIVIDADES ECONÔMICAS -
CNAE.
REENQUADRAMENTO
DE
OFÍCIO.
MOTIVAÇÃO.
INEXISTÊNCIA.
Inexistindo situação que enseje reenquadramento de ofício do código da
atividade principal declarada, deve ser considerado a CNAE declarada.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, por acolher os
embargos de declaração, em acatamento da determinação judicial, e negar-lhes provimento.
(documento assinado digitalmente)
Mário Hermes Soares Campos – Presidente
(documento assinado digitalmente)
Sara Maria de Almeida Carneiro Silva - Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Sara Maria de Almeida
Carneiro Silva, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, Sonia de Queiroz Accioly, Leonam Rocha
de Medeiros, Diogo Cristian Denny (suplente convocado), Samis Antonio de Queiroz, Martin da
Silva Gesto, e Mário Hermes Soares Campos (Presidente).

Relatório
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10580.721217/2017-83
Fl. 691
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 2202-009.128 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10580.721217/2017-83

Trata-se de embargos de declaração opostos pela contribuinte acima identificada,
que alega haver vício de contradição entre a decisão prolatada no Acórdão no 2202-005.308 e os
seus fundamentos, além de omissão quanto a matérias trazidas no recurso, que não teriam sido
apreciadas. A decisão foi proferida pela 2a Turma Ordinária da 2a Câmara da 2a Seção de
julgamento do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), em reunião de 10 de julho
de 2019.
O Acórdão embargado possui a seguinte ementa:
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE A RECEITA BRUTA. FATO
GERADOR. EMPRESA SEM EMPREGADOS.
O fato gerador da Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta CPRB instituída
pelos artigos 7o a 9o da Lei no 12.546/11 não é o trabalho remunerado, mas o
auferimento de determinadas receitas previstas na lei, podendo ser exigida ainda que a
empresa não contrate empregados, trabalhadores avulsos ou contribuintes individuais.
SUJEIÇÃO
PASSIVA
TRIBUTÁRIA.
SÓCIO-ADMINISTRADOR.
RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA NÃO CONFIGURADA.
Os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado são
responsáveis pelos créditos tributários resultantes, desde que caracterizada,
adequadamente, a prática de atos infringentes à legislação tributária que não se
confundam, em substancial grau, com o inadimplemento do tributo.
A embargante opôs-se ao referido acórdão em face de alegada contradição e
omissão em relação as seguintes questões:
a)
Contradição quanto à incidência de Contribuição Previdenciária sobre a
Receita Bruta (CPRB) em decorrência de classificação incorreta do código de Classificação
Nacional de Atividades Econômicas (CNAE);
b) Omissão quanto à substituição da contribuição previdenciária sobre a folha de
pagamento pela CPRB em relação à empresa que não contrata empregados;
c) Omissão quanto à ineficácia da norma legal quanto à desoneração da folha de
pagamento.
Em despacho monocrático datado de 24 de fevereiro de 2020, o Presidente desta
2a Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção de Julgamento do CARF, que
também era relator do Acórdão embargado, entendeu não haver a contradição entre os
fundamentos e a conclusão pela procedência da autuação, como fazia crer a embargante; também
não conheceu das omissões alegadas e não acolheu os embargos de declaração, em caráter
definitivo, nos termos do artigo 65, caput e §3o, do Regimento Interno do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria MF no 343, de 2015.
Na sequência, a contribuinte obteve liminar em mandado de segurança (Processo
no 1021129-63.2020.4.01.3400) para que fosse dado seguimento aos embargos, de modo que
fossem apreciados e julgados por esta Turma. Referida decisão foi recebida pelo então
Conselheiro Relator em 19/11/2021 que, em cumprimento a decisão judicial, incluiu o processo
em pauta de julgamento em janeiro e fevereiro de 2022, sendo o processo retirado de pauta em
razão da falta de quórum regimental para instalação e deliberação do colegiado, motivado pela
adesão de conselheiros representantes da Fazenda Nacional ao movimento paredista da categoria
funcional. Nesse interim, conforme Despacho de Devolução de fl. 688:
Tendo em vista que o conselheiro relator, signatário do presente despacho, terá seu
mandato expirado em 28/02/2022 próximo, é necessário então que este processo seja
devolvido para o setor responsável, de modo que possa ele ser redistribuído no
Fl. 692
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 2202-009.128 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10580.721217/2017-83

Colegiado da 2a Turma da 2a Câmara da 2a Seção de Julgamento do CARF, assegurando
o atendimento da medida liminar, com a sua inclusão em pauta na próxima reunião de
julgamento da referida Turma.
Considerando então que o Presidente-Relator não se encontra mais neste
Colegiado, o processo foi a mim sorteado e, em cumprimento à ordem judicial, os embargos
foram por mim apreciados e são encaminhados ao colegiado para a sua apreciação e julgamento
em sessão extraordinária do dia 4/4/2022.
É o relatório.

Voto
Conselheira Sara Maria de Almeida Carneiro Silva, Relatora.
Conforme mencionado, o Presidente da 2a Turma Ordinária da Segunda Câmara
da Segunda Seção, que também era relator do acórdão embargado, proferiu despacho rejeitando
os embargos de declaração, em caráter definitivo, nos termos do artigo 65, caput e § 3o, do
RICARF.
Porém, a contribuinte obteve liminar em mandado de segurança, para que os
embargos fossem apreciados e julgados por esta Turma.
Assim, tendo em vista o dever de observância das ordens judiciais pela
administração pública, conheço dos embargos de declaração e passo à sua apreciação.
Inicialmente, para adequada contextualização do alcance do julgamento,
transcrevo, no essencial, a fundamentação da liminar do MS no 1021129-62.2020.4.01.3400:
De fato, em sede de exame sumário da causa, verifico que a fundamentação adotada
no acórdão embargado não corresponde à conclusão, na medida em que não
enfrentou o ponto relativo ao erro de classificação na Tabela de CNAE.
Ademais, forçoso concluir, pois, que a submissão dos embargos de declaração ao
colegiado do CARF é a regra, que somente cede oportunidade à decisão monocrática
na hipótese em que, na dicção da norma, "as alegações de omissão, contradição ou
obscuridade sejam manifestamente improcedente ou que não estiverem
objetivamente apontadas", o que não parece ser o caso, visto que a impetrante
comprova desde o inicio da discussão administrativa no tocante à substituição de
uma alíquota por outra de menor percentual (art. 7o da Lei n. 12.546/11). Destarte,
razoável concluir das provas juntadas que os fatos apontados nos embargos de
declaração não foram enfrentados pela autoridade impetrada, que lançou mão do
art. 65, §3o do RICARF - de duvidosa constitucionalidade, diante do indesejável
subjetivismo que carrega - terminando por rejeitar "em caráter definitivo" os embargos
de declaração manejados pela impetrante. Portanto, com manifesta violação da garantia
do devido processo legal (CF/88, art. 5o, LV) e com preterição do direito de defesa do
contribuinte (cf. art. 59, II, do Decreto n. 70.235/72 c/c art. 2o da Lei 9.784/99). Nesse
sentido, são os seguintes precedentes do TRF da Primeira Região: Agravos de
Instrumento n. 1029783-25.2018.4.01.0000, 1034557-64.2019.4.01.0000 e 1027207-
25.2019.4.01.0000. (grifei)
Conclui-se, da leitura da passagem supra, que os embargos foram admitidos
considerando ser devida a análise pelo Colegiado do tópico dos embargos intitulado DAS
EMPRESAS DO SETOR HOTELEIRO. DO CONTRATO SOCIAL E DAS QUESTÕES DELE
PROVENIENTES. ERRO NO ENQUADRAMENTO DO CNAE.
Fl. 693
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 4 do Acórdão n.o 2202-009.128 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10580.721217/2017-83

Não obstante, para que não se possa cogitar de descumprimento da medida
judicial - até mesmo porque em seu dispositivo a determinação do Juízo não limita o julgamento
dos embargos a determinada parte da peça recursal – os embargos devem ser conhecidos e
apreciados em sua totalidade.
1 - Incidência de CPRB em decorrência de classificação incorreta na CNAE –
contradição entre o voto e seus fundamentos
Como dito, são três as questões apontadas nos embargos. A primeira delas diz
respeito à suposta contradição entre o voto e seus fundamentos no que se refere ao capítulo que
trata da incidência de CPRB em decorrência de possível classificação incorreta na CNAE. É
importante transcrever as razões pelas quais os embargos haviam sido rejeitados pelo então
Presidente desta 2a Turma:
A embargante alega que o acórdão, em que pese ter se manifestado que a classificação
da empresa no CNAE estaria incorreta, manteve a incidência da CPRB. Reporta que tal
conclusão contradiz os próprios fundamentos do voto.
Com relação à tal assertiva, analisando os termos do voto condutor do acórdão,
entendeu o colegiado haver indícios de que ao menos parte das unidades dos imóveis
em questão tinham estrutura de apart-hotéis, o que não significa concordar com a
premissa de que se tratava de administração de apart-hotéis o foco da atuação da
contribuinte, até mesmo porque o objeto social constante do contrato social da ora
embargante era a de “empreendimentos hoteleiros”. Assim, frente à falta de
comprovação da incorreção do enquadramento no CNAE, a autuação restou mantida,
verbis:
...
Também não trouxe a empresa qualquer justificativa para a manutenção de seu CNAE
como sendo de subclasse 55108/01 (hotéis e similares), em todas as declarações
transmitidas à RFB, ao invés de providenciar, em linha com o que parece ter sido a
linha argumentativa recursal, sua mudança para a subclasse 55108/052 (aparthotéis).
Enfim, o que se conclui é que, perante a inconsistência das provas e incoerência dos
argumentos trazidos aos autos pelo recorrente, não há razões para desconsiderar a
informação por ele circunstanciada no CNAE, antes do início da ação fiscal, no sentido
de que exercia a atividade preponderantemente hoteleira, devendo assim operar a
incidência das contribuições tal como determinada pelo legislador, ou seja, sobre a
receita bruta da empresa, nos termos constantes do lançamento fiscal.
De rigor, por conseguinte, manter a autuação. (Grifou-se.)
Ou seja, adotando como premissa de que a empresa não apresentou prova da
incorreção da sua classificação no código CNAE subclasse 5510-8/01 (hotéis) e,
estando este código CNAE abrangido pela incidência de CPRB, nos termos da Lei no
12.546, de 2011, chega-se a conclusão da procedência da autuação.
Desta forma, não se verifica contradição entre os fundamentos e a conclusão pela
procedência da autuação, como faz crer a embargante.
Em resumo, o julgador afirmou que, apesar de haver indícios que a recorrente
possuía unidades com estrutura de apart-hoteis, isso por si só não comprova que ela é de fato
uma administradora de apart-hotéis, e não uma empresa que atuava no ramo hoteleiro, até
mesmo porque o objeto social constante do contrato social da ora embargante era o de
“empreendimentos hoteleiros”, conforme por ela declarado em todas as declarações apresentadas
à administração tributária federal; concluiu então o julgador que, caso fosse a outrora recorrente
administradora de apart-hoteis, de forma que a informação por ela prestada em relação a sua
CNAE estivesse incorreta, deveria ela ter procedido à retificação da CNAE, o que não o fez.
Fl. 694
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 5 do Acórdão n.o 2202-009.128 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10580.721217/2017-83

Assim, também não vislumbro a suposta contradição apontada, mas passo a
examinar a alegação de enquadramento incorreto na CNAE.
Importante anotar que os alegados erros de informação do código CNAE
apresentados nos embargos nem mesmo foram objeto do recurso voluntário. A leitura do recurso
permite verificar que foram levantadas três teses de defesa, quais sejam (fls. 535 e ss):
1 – O ESCOPO DA LEI No 12.546/2011 E SUA INTERPRETAÇÃO
TELEOLÓGICA – discorre sobre os motivos que levaram à publicação da Lei no 12.546/2011,
que instituiu o regime da CPRB, enfatizando que se trata de um substitutivo daquelas
contribuições previstas nos inciso I e III da Lei no 8.212, de 1991, e que pressupunha um
benefício ao contribuinte, o que teria um efeito contrário no seu caso, com aumento significativo
de sua carga tributária (parte desses argumentos forma repetidos no capítulo 3);
2 – DA INDEVIDA INCLUSÃO DO SÓCIO NO POLO PASSIVO DO FEITO
FISCAL – discorre sobre a inclusão do sócio administrador como responsável solidário pelo
crédito lançado, o que entende descabido e ilegal; frise-se que essa alegação foi acatada pelo
julgador a quo;
3 - DA LEGALIDADE TRIBUTÁRIA. DA INEXISTÊNCIA DE FATO
GERADOR – INVIABILIDADE DA EXAÇÃO FISCAL: neste Capítulo repisa que a Lei no
12.546/11 teve o escopo de beneficiar (desonerar) as empresas que possuem quadro de
funcionários, alterando a base de cálculo do tributo, contudo mantendo incólume o seu fato
gerador, que continua a ser o trabalho remunerado e que, por consequência lógica, as empresas
que não possuem quadro de funcionários não podem ser alcançadas pelas novas regras da citada
Lei. Afirma que atua como administradora de condomínio de hotel/flat e, para tanto, tem
firmado com o Condomínio Athenas Multiempresarial contrato de prestação serviços com tal
finalidade; que por força da natureza de suas atividades nunca possuiu empregados e por isso
nunca recolheu as contribuições substituídas, de forma que não tem o que substituir; que o
condomínio é o verdadeiro empregador. Apresenta sua única menção à CNAE nos seguintes
termos:
Deveras, o fato da EXPRESS EMPREENDIMENTOS HOTELEIROS LTDA – EPP
estar inserida na Classificação Nacional de Atividades Econômicas – CNAE na
Subclasse 5510-8/01, por si só não a torna sujeito passivo da contribuição
previdenciária substitutiva da Lei 12.546/11, principalmente porque ela nunca foi
sujeito passivo da Lei 8.212/91, inexistindo o respectivo fato gerador a autorizar a
cobrança empreendida pela Receita Federal do Brasil.
Na verdade, as empresas do setor hoteleiro enquadradas na subclasse 5510-8/01 da
Classificação Nacional de Atividades Econômicas - CNAE 2.0, em substituição às
contribuições previstas nos incisos I e III do art. 22 da lei no 8.212, teriam que
contribuir sobre o valor da receita bruta à alíquota de 2%. Isto significa dizer que A
REGRA DO ART. 7o, CAPUT, II DA LEI 12.546/11 FOI DIRECIONADA ÀS
EMPRESAS COM O CITADO CNAE QUE SÃO CONTRIBUINTES DO
TRIBUTO PREVISTO NO ART. 22 DA LEI No 8.212/91, o que não é o caso da
EXPRESS EMPREENDIMENTOS HOTELEIROS LTDA. – EPP.
Vê-se então que o principal argumento apresentado neste Capítulo é que a CPRB
é substitutiva da contribuição previdenciária, mas que a recorrente não tem o que substituir por
não ser contribuinte de tal tributo, uma vez que não tinha empregados.
Assim, em relação à CNAE, em seu extenso recurso a empresa somente o
menciona uma única vez para dizer que, apesar de estar classificada naquele código, já não era
contribuinte do tributo exigido na sistemática da Lei no 8.212, de 1991. Logo, os fundamentos
Fl. 695
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2202-009.128 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10580.721217/2017-83

trazidos pelo então Relator em relação à CNAE apenas reforçaram que, caso a empresa de fato
não fosse do ramo hoteleiro, deveria ter retificado sua CNAE, o que não o fez. E foi nesse
aspecto que a empresa, já em sede de embargos, alegou que não teria retificado suas declarações
com o fim de alterar o código CNAE declarado “pela simples razão de que supunha ter como
adequado o enquadramento efetuado na CNAE 2.0, subclasse 5510-8/01, efetuado pelo seu
contador.” Acrescenta que “A autoridade administrativa, outrossim, teve a oportunidade de
efetuar a retificação da classificação na CNAE 2.0 da Embargante, quando da realização de sua
revisão e não as fez.”
Ora, tais alegações também nem mesmo foram apresentadas no recurso e o
julgador de segunda instância a menciona apenas para concluir que as informações consideradas
pela fiscalização partiram de declaração da própria recorrente. Nesse aspecto, a legislação
estabelece que é o contribuinte que informa nas declarações apresentadas à administração
tributária a sua CNAE, conforme a sua atividade preponderante. O Manual da GFIP, por
exemplo, assim disciplina:
2.1 – CNAE - Informar o código de Classificação Nacional de Atividades Econômicas -
CNAE, instituído pelo IBGE através da Resolução CONCLA no 01, de 04/09/2006. A
tabela de códigos CNAE 2.0 pode ser consultada na Internet, no site
www.cnae.ibge.gov.br. Este campo deve conter a informação do código correspondente
à atividade econômica de cada estabelecimento da empresa.
2.2 – CNAE PREPONDERANTE - Informar o código referente à atividade econômica
preponderante da empresa, estabelecida conforme a Instrução Normativa que dispõe
sobre normas gerais de tributação previdenciária e de arrecadação das contribuições
sociais administradas pela RFB - Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil. O
código CNAE Preponderante é o que determina o enquadramento no grau de risco da
empresa, previsto no Anexo V do Regulamento da Previdência Social – RPS, dando
origem à alíquota RAT, que deverá ser utilizada em todos os estabelecimentos
Ainda conforme disciplina a IN RFB 971, de 2009:
Art. 72. ...
I - o enquadramento da atividade nos correspondentes graus de risco é de
responsabilidade da empresa, e deve ser feito mensalmente, com base em sua atividade
econômica preponderante, observados o código CNAE da atividade e a alíquota
correspondente ao grau de risco, constantes do Anexo I desta Instrução Normativa, de
acordo com as seguintes regras:
...
Tem-se então que atividade econômica do estabelecimento é identificada por meio
de código atribuído em conformidade com a relação de códigos da CNAE, aprovada pela
Fundação Instituto Brasileiro de Geografia e Estatística (IBGE), de acordo com a atividade
econômica principal do estabelecimento, atividade esta declarada pelo contribuinte, ou seja, o
código CNAE principal é auto declarado e deve refletir, sempre, a atividade principal
(preponderante) do contribuinte, ainda que sejam desenvolvidas atividades econômicas
secundárias. Cabe assim ao contribuinte observar as normas da CONCLA (Comissão Nacional
de Classificação do IBGE), principalmente o disposto nas notas explicativas correspondentes a
cada seção, divisão, grupo, classe e subclasse para fins de atribuição da CNAE. Caso observe
que há erro na informação da CNAE, cabe ao contribuinte retificá-la, conforme previsto nos atos
acima citados.
Dessa forma, quanto à alegação de que “A autoridade administrativa, outrossim,
teve a oportunidade de efetuar a retificação da classificação na CNAE 2.0 da Embargante,
quando da realização de sua revisão e não as fez”, tem-se inicialmente que é dever do declarante
Fl. 696
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2202-009.128 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10580.721217/2017-83

retificar seus erros, caso de fato existam; ademais, a CNAE declarado pelo recorrente foi tido
como correto pela autoridade lançadora, que não viu necessidade de alterá-lo de ofício; pelo
contrário, conforme consta do Relatório Fiscal (fl. 12):
1.2 A empresa auditada exerce atividade de hotelaria e similares, conforme
informação cadastrais da Receita Federal e constatação no curso da ação fiscal.
...
1.10 De fato, a auditoria constatou que o hotel de nome fantasia Express é um pool
hoteleiro em que diversos proprietários se associam em condomínio e o faturamento do
Hotel é efetuado pela empresa Express Empreendimentos Hoteleiros que o administra,
sendo responsável pela emissão de todas as notas fiscais. Como se trata de uma empresa
hoteleira, deve pagar a Contribuição Previdenciária Sobre a Receita Bruta, nos termos
da Lei 12.546/2011, conforme já explicado. O fato da empresa não contar com um
número expressivo de empregados, por ter optado administrativamente por registrar os
empregados em um condomínio, não lhe exonera da obrigação de pagar a CPRB. Por
outro lado, o condomínio deve recolher os tributos de seus empregados sobre a folha de
pagamento, pois não está abrangido pela Lei 12.546/2011. Desta forma, a justificativa
apresentada não é compatível com a sistemática imposta pela Lei 12.546/201.
Ora, dentre as atividades no código CNAE declarado pela embargante consta a de
“Administração de Hoteis” e a fiscalização constatou haver no caso concreto um ‘pool hoteleiro”
administrado pela recorrente; nas notas explicativas da CNAE consta que “Esta subclasse
compreende as atividades dos hotéis e pousadas combinadas ou não com o serviço de
alimentação... Administração de Hoteis”. Apesar de a embargante alegar que:
A peça narrativa do acórdão ao tratar da questão do enquadramento da Embargante no
CNAE 2.0, subclasse 5510-8/01, assim se pronunciou:
“Por sua vez, o contrato social e alterações consignam que a empresa possui o objeto
social genérico de “empreendimentos hoteleiros”, sendo que, conforme documentos de
fls. 84 e ss (ata de assembleia condominial, convenções de condomínio), a empresa foi
contratada
para
administrar
condomínios
edilícios
(Edifício
Athenas
Multiempresarial, Edifício América Towers).
As informações constantes nessas peças permitem inferir tratarem-se de
apartamentos com estrutura próxima a apart-hotéis, com serviços de lavanderia,
restaurante, “business center”, etc. Anote-se que também foram colacionados, junto com
as DACON entregues, planilha de demonstrativos de receitas (vg. Fls. 146 e ss).
O primeiro elemento de convencimento extraído dos excertos grifados e acima
transcritos possibilitaram as inferências pelo i. Relator, quais sejam:
(i) A empresa foi contratada para administrar condomínios edilícios (Edifício Athenas
Multiempresarial, Edifício América Towers);
(ii) Os condomínios edilícios tratam-se de apartamentos com estrutura próxima a apart-
hotéis, com serviços de lavanderia, restaurante, “business center”, etc.
No próprio recurso a recorrente alega que (fl. 606):
A EXPRESS EMPREENDIMENTOS HOTELEIROS LTDA. – EPP atua como
administradora de condomínio de hotel/flat e, para tanto, tem firmado com o
Condomínio Athenas Multiempresarial, desde 17 de janeiro de 2008, contrato de
prestação serviços com tal finalidade, consoante prova o documento anexo.
...
... o fato da empresa Recorrente não ter empregados e consequentemente folha de
pagamento, não se trata de uma opção administrativa, mas decorrente da natureza das
atividades desenvolvidas pela Recorrente, consistente na administração do
empreendimento hoteleiro, cuja atuação efetiva é integralmente realizada pelo seu
sócio administrador, não havendo necessidade algum de manter quadro de empregados.
Fl. 697
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 2202-009.128 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10580.721217/2017-83

Assim, a própria recorrente assume administrar um condomínio de hotel/flat
(empreendimento hoteleiro), de forma que de fato se enquadra na CNAE na Subclasse 5510-
8/01, conforme declara à administração tributária, pois tal código abrange, dentre outras
atividades, a de Administração de Hoteis. A própria ata da Assembleia Geral do Condomínio
Athenas (fl. 85) consigna que “A comissão indicou como melhor proposta para administrar
o condomínio Athenas e explorar o poll hoteleiro a empresa Express empreendimentos
Hoteleiros Ltda.”
Conforme disposto na Lei no 12.546, de 2011, as empresas enquadradas no citado
código CNAE, sem distinção, contribuirão pela sistemática da CPRB que, no período do
lançamento, possuía caráter impositivo:
Art. 7o Até 31 de dezembro de 2014, contribuirão sobre o valor da receita bruta,
excluídas as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos, em
substituição às contribuições previstas nos incisos I e III do art. 22 da Lei no 8.212, de
24 de julho de 1991, à alíquota de 2% (dois por cento): (Redação dada pela Lei no
12.715, de 2012)
I - as empresas que prestam os serviços referidos nos §§ 4o e 5o do art. 14 da Lei no
11.774, de 17 de setembro de 2008; (Incluído pela Lei no 12.715, de 2012)
II - as empresas do setor hoteleiro enquadradas na subclasse 5510-8/01 da
Classificação Nacional de Atividades Econômicas - CNAE 2.0; (Incluído pela Lei no
12.715, de 2012)
Prossegue a embargante neste capítulo:
O primeiro argumento de convencimento foi acrescido por outros, desta feita mediante a
constatação pela autoridade administrativa fiscalizadora e autuante, a partir do exame
realizado nos contratos firmados entre a Embargante e os condomínios, cuja inferência
assinalou que:
a) a ela incumbia uma série de serviços, como arrecadar as taxas condominiais,
gerenciar e pagar os FUNCIONÁRIOS DO CONDOMÍNIO;
b) pagar taxas de serviços públicos, tais como: ...impostos previdenciários e demais
incidentes sobre a operação do condomínio, conforme a legislação vigente; e
c) auferia, em contrapartida, remuneração mensal equivalente a 9% das despesas
ordinárias mensais do condomínio.”
O primeiro argumento de convencimento possível extraído do acórdão embargado, no
que atine à classificação do CNAE 2.0, conduz à conclusão objetiva e definitiva, de se
tratar a Recorrente de uma prestadora de serviços, que em contrapartida recebeu
remuneração mensal, como também estão delineados os tipos de serviços prestados, que
não se prestam à atividade hoteleira, porém a atividade de gestão administrativa
operacional. A própria auditoria da RFB constatou que o hotel é mero nome de fantasia,
conforme se encontra acima transcrito.
Vale dizer, não se trata no caso sob apreciação de empresa hoteleira, ou de
empreendimentos hoteleiros e isto restou consignado no voto condutor, inobstante o
dispositivo da referida decisão aponte em outra direção.
...
O voto condutor faz o reconhecimento expresso de que a Embargante foi contratada
para administrar condomínios edilícios, portanto é uma prestadora de serviços,
mediante a comprovação por meio de contratos firmados com outras empresas e que
foram verificados pela fiscalização e pelo i. Relator, que de acordo com os serviços
prestados, destacou aqueles adiante transcritos: arrecadar as taxas condominiais,
gerenciar e pagar os funcionários do condomínio, e ”pagar taxas de serviços
Fl. 698
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 2202-009.128 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10580.721217/2017-83

públicos utilizados, tais como: ... impostos previdenciários e demais incidentes sobre
a operação do condomínio.
Ora, as atividades citadas pela recorrente nada mais são do que aquelas
relacionadas à Administração de hoteis (no caso um pool hoteleiro); como já dito, no recurso a
embargante assume administrar um condomínio de hotel/flat (empreendimentos hoteleiros); é
sabido que os chamados “pool hoteleiro” têm forma de condomínio edilício (há partes comuns e
partes exclusivas), funcionam como hotéis e têm por finalidade administrar o investimento dos
proprietários adquirentes de unidades autônomas, pois nessa modalidade o proprietário, quando
da compra da unidade, celebra contrato concomitante no qual se obriga a transferir para
determinado operador a administração do serviço hoteleiro; esse operador hoteleiro é
remunerado por uma taxa de administração do empreendimento hoteleiro, como é o caso da
recorrente, que recebe uma taxa de 9% pelos serviços de administração de hotel, atividade esta,
conforme já exposto acima, enquadrada subclasse 5510-8/01 da Classificação Nacional de
Atividades Econômicas - CNAE 2.0 (Administração de hotéis) e portanto sujeita ao
recolhimento da CPRB.
Em consulta à rede mundial de computadores (Internet) obtém-se a seguinte
informação:
Nome
da
empresa
EXPRESS EMPREENDIMENTOS HOTELEIROS LTDA
nome
Fantasia
EXPRESS HOTELS
Atividades de negócios da empresa
55.10-8-01 - Hotéis
Hotéis e pousadas são utilizados por pessoas físicas e jurídicas, geralmente para
pernoites ou prestação de serviços específicos. Dentre estes, podem ser citados:
promoção de eventos em salões e auditórios, serviços de SPA, atividades de lazer em
Hotel Fazenda e prestação de serviços de alimentação nos seus restaurantes, como café-
da-manhã, almoços e jantar, quando couber
Dessa forma, concluo que não há o alegado erro no enquadramento CNAE trazido
nos embargos, sendo a recorrente empresa do setor hoteleiro que se auto enquadrou na
subclasse 5510-8/01 da CNAE 2.0, enquadramento este considerado correto pela fiscalização,
pois de fato desenvolve atividade de ADMINISTRAÇÃO DE HOTEIS, de forma que rejeito as
alegações apresentadas neste capítulo.
2 - Omissão quanto à substituição da contribuição previdenciária sobre a folha de
pagamento pela CPRB em relação à empresa que não contrata empregados - tópico dos
embargos intitulado DA SUBSTITUIÇÃO DA CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE
FOLHA DE PAGAMENTO POR CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE A
RECEITA BRUTA.
Inicialmente reforço que o Ilmo. JuIZ não fez apontamentos adicionais com
relação aos outros tópicos vertidos nos embargos, de forma que transcrevo as razões pelas
quais os embargos haviam sido rejeitados pelo então Presidente desta 2a Turma, com as quais
concordo:
A embargante alega a existência de omissão quanto à análise da impossibilidade de
substituição da contribuição previdenciária incidente sobre a folha de pagamento
Fl. 699
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Fl. 10 do Acórdão n.o 2202-009.128 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10580.721217/2017-83

(CPFP) pela contribuição previdenciária incidente sobre a receita bruta (CPRB) no caso
de não possuir empregados. Salienta que, se não contribuía sobre a folha de salários não
há incidência da CPRB, pois esta substituiria aquela, e no seu caso, não teria o que ser
substituído.
Quanto aos argumentos acima, verifica-se que o acórdão manifesta-se pela procedência
da autuação, uma vez, a Lei instituidora da CPRB não excepciona empresas sem
empregados da sua incidência, bastando a classificação na tabela CNAE prevista na
norma legal para a incidência da citada contribuição, verbis:
Cabe observar, entretanto, que os preceitos relativos à desoneração da folha de
pagamentos não são de caráter facultativo, mas sim cogentes, ou seja, se uma empresa
do setor hoteleiro está enquadrada na subclasse 55108/01, independentemente de ter ou
não funcionários, deverá recolher a contribuição previdenciária sobre a receita bruta,
por força de expressa determinação legal. Mister ressaltar, também, que o fato gerador
da CPRB é o auferimento de receita, não a existência de empregados na empresa, com
relação aos quais teria cabido, em tese, a incidência de contribuição patronal nos moldes
previstos no art. 22 da Lei no 8.212/91.
Então, inexiste na norma o condicionante cogitado pelo recorrente, no sentido de que o
fato gerador incide sobre a receita, somente se há contribuição a ser substituída. Não,
para a norma incidir basta haver receita, no que concerne àquelas empresas que se auto
classificaram em determinados registros de CNAE, dada a natureza da atividade ali
estipulada.
Portanto, não se reconhece a omissão alegada, não prosperando, portanto, o acolhimento
dos embargos nesse ponto, pois a decisão enfrentou claramente os argumentos da
recorrente, traduzindo-se os embargos em nítido descontentamento com o resultado do
julgamento, buscando a rediscussão de matéria já analisada pelo colegiado, e não
restando demonstrada a existência de vício no acórdão.
Conforme consignado no voto do Acórdão embargado,
Não é outro o entendimento espelhado na Solução de Consulta Cosit no 22/14, com o
qual se partilha, e cuja ementa parcialmente transcreve-se:
ASSUNTO: Contribuições Sociais Previdenciárias
EMENTA:
CPRB. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SUBSTITUTIVA. RECEITA BRUTA.
FATO GERADOR. EMPRESA SEM EMPREGADOS.
O fato gerador da CPRB instituída pelos arts. 7.o a 9.o da Lei n.o 12.546, de 2011, não
é o labor remunerado, mas o auferimento de determinadas receitas previstas na lei.
Assim, poderá ser exigida ainda que a empresa não contrate empregados,
trabalhadores avulsos ou contribuintes individuais. (Grifou-se.)
A embargante alega que o Acórdão não enfrentou a máxima trazida de que a
CPRB é uma contribuição substitutiva e no seu caso não há o que substituir, pois não seria antes
contribuinte do tributo discutido por não ter empregados. Ora, essa foi justamente a questão
enfrentada na Solução de Consulta Interna citada pelo então Relator, da qual destaco os seguintes
trechos:
5. A consulente indaga se empresas que não possuem quadro de funcionários (leia-se:
que não contratem empregados, trabalhadores avulsos ou contribuintes individuais)
serão alcançadas pela novas regras da CPRB.
6. Para incidência da contribuição em análise, é preciso que ocorra a materialidade do
fato gerador (ou, conforme a terminologia adotada, da hipótese de incidência, do fato
imponível ou do fato jurídico tributário). De fato, a Lei no 12.546, de 2011, não explicita
o fato gerador da CPRB; entretanto, isto pode ser deduzido do exame da norma (sem
destaques no original):
Fl. 700
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Fl. 11 do Acórdão n.o 2202-009.128 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10580.721217/2017-83

Art. 7o Até 31 de dezembro de 2014, contribuirão sobre o valor da receita bruta,
excluídas as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos, em
substituição às contribuições previstas nos incisos I e III do art. 22 da Lei no 8.212, de
24 de julho de 1991, à alíquota de 2% (dois por cento): (Redação dada pela Lei no
12.715, de 2012)
(...)
Art. 8o Até 31 de dezembro de 2014, contribuirão sobre o valor da receita bruta,
excluídas as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos, à alíquota de
1% (um por cento), em substituição às contribuições previstas nos incisos I e III do art.
22 da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991, as empresas que fabricam os produtos
classificados na Tipi, aprovada pelo Decreto no 7.660, de 23 de dezembro de 2011, nos
códigos referidos no Anexo I.
(...)
Art. 9o Para fins do disposto nos arts. 7o e 8o desta Lei:
I – a receita bruta deve ser considerada sem o ajuste de que trata o inciso VIII do art.
183 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976;
II - exclui-se da base de cálculo das contribuições a receita bruta: (Redação dada pela
Lei no 12.844, de 2013)
a) de exportações; e (Incluída pela Lei no 12.844, de 2013) (Produção de efeito)
b) decorrente de transporte internacional de carga; (Incluída pela Lei no 12.844, de
2013) (Produção de efeito)
(...)
§ 1o No caso de empresas que se dedicam a outras atividades além das previstas nos
arts. 7o e 8o, até 31 de dezembro de 2014, o cálculo da contribuição obedecerá: (Incluído
pela Lei no 12.715, de 2012)
I - ao disposto no caput desses artigos quanto à parcela da receita bruta correspondente
às atividades neles referidas; e (Incluído pela Lei no 12.715, de 2012)
II - ao disposto no art. 22 da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991, reduzindo-se o valor
da contribuição dos incisos I e III do caput do referido artigo ao percentual resultante da
razão entre a receita bruta de atividades não relacionadas aos serviços de que tratam o
caput do art. 7o e o § 3o do art. 8o ou à fabricação dos produtos de que trata o caput do
art. 8o e a receita bruta total. (Redação dada pela Lei n o 12.794, de 2013)
(...)
§ 9o As empresas para as quais a substituição da contribuição previdenciária sobre a
folha de pagamento pela contribuição sobre a receita bruta estiver vinculada ao seu
enquadramento no CNAE deverão considerar apenas o CNAE relativo a sua atividade
principal, assim considerada aquela de maior receita auferida ou esperada, não lhes
sendo aplicado o disposto no § 1o. (Redação dada pela Lei no 12.844, de 2013)
§ 10. Para fins do disposto no § 9o, a base de cálculo da contribuição a que se referem o
caput do art. 7o e o caput do art. 8o será a receita bruta da empresa relativa a todas as
suas atividades.
7. Verifica-se que a base de cálculo desta contribuição substitutiva é a receita bruta de
determinadas atividades da empresas, devidamente ajustada (ver, por exemplo, art. 9o,
inciso II, da Lei no 12.546, de 2011, e Parecer Normativo RFB no 3, de 21 de novembro
de 2012).
Observa-se também que para sua incidência não é relevante a data em que o produto é
fabricado ou da saída do estabelecimento, ou a data da prestação do serviço: o que
importa é a data em que a receita é reconhecida de acordo com o regime de apuração.
8. Ora, há uma estreita e necessária correlação entre a base de cálculo e o fato gerador
do tributo...
Fl. 701
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 2202-009.128 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10580.721217/2017-83

10. Considerando-se que a base de cálculo da CPRB é a receita bruta de determinadas
atividades da empresa, e dada a necessária e estreita correlação entre a base de cálculo e
a fato gerador do tributo, é forçoso concluir que o fato gerador da contribuição em
análise é o auferimento de determinadas receitas, e não o labor remunerado (fato
gerador das contribuições previstas nos incisos I e III do art. 22 da Lei no 8.212, 1991).
Assim, a CPRB poderá ser devida ainda que a empresa não contrate empregados,
trabalhadores avulsos ou contribuintes individuais.
Assim, as alegações trazidas neste Capítulo não têm o condão de anular o
lançamento, que deve ser mantido.
3 - Omissão quanto à ineficácia da norma legal quanto à desoneração da folha de
pagamento - tópico dos embargos intitulado INEFICÁCIA DA NORMA QUANTO À
DESONERAÇÃO DA FOLHA DE PAGAMENTO.
Também neste ponto o Ilmo. Juízo não fez apontamentos adicionais, de forma que
novamente transcrevo as razões pelas quais os embargos haviam sido rejeitados pelo então
Presidente-Relator desta 2a Turma:
Ainda, a embargante registra mais uma suposta omissão quanto ao enfrentamento do
tema relacionado à intenção do legislador ao estabelecer a CPRB, no sentido de
desonerar a folha de pagamento de determinados setores empresariais
Alega que:
O recurso voluntário interposto ao tratar do mérito das questões postas enfocou a
discussão da interpretação da Lei no 12.546/11, com ênfase na desoneração da carga
tributária dos setores produtivos contemplados, com a finalidade de estimular a
competitividade e a geração de empregos, e não de criar um novo tributo. Sob esse
pressuposto é que se deu a substituição da contribuição previdenciária, de que trata a
Lei no 8.212/91, art. 22, I e II, sobre a folha de pagamento, pela contribuição sobre a
receita bruta, sob o comando da Lei no 12.546/11.
A suposta substituição implicou em grave prejuízo para as empresas do setor hoteleiro,
em total dissonância ao escopo da lei.
A Embargante fez colação de jurisprudência que determina o retorno ao status quo ante,
para as empresas do setor hoteleiro que tiveram prejuízo financeiro, proveniente da
substituição de uma contribuição pela outra sobre a receita bruta, a exemplo da
jurisprudência, cujas ementas seguem adiante transcritas.
[...]
O acórdão embargado é totalmente omisso acerca da matéria, qual seja: a desoneração
da folha de pagamento e nuances a ela inerentes, que foram submetidas à apreciação por
essa Corte.
O conteúdo que se encontra no corpo do voto condutor é meramente uma assertiva, que
em nada influencia o resultado desse aresto, quando de sua apreciação, portanto é
irrelevante. A conferir:
Em outros termos, ainda que em um determinado caso particular a desoneração
pretendida pela vontade do legislador, na espécie veiculada pelas disposições da Lei no
12.546/11, não se opere face de certas peculiaridades do contexto, tem-se que tal
motivo não é suficiente, por si só, para dar ensejo a não aplicação da regra vigente no
ordenamento jurídico, ao menos em sede administrativa.
A embargante pretende questionar a integridade de norma válida e juridicamente
admitida pelo arcabouço jurídico pátrio, sendo que tal matéria não se mostra apta a ser
discutida em sede administrativa, como reconhecido pelo voto condutor do acórdão. A
existência de decisões judiciais em sentido contrário não tornam ineficaz a letra da Lei
para terceiros não atingidos pelas decisões judiciais.
Fl. 702
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 2202-009.128 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10580.721217/2017-83

Assim, conforme o excerto colacionado pela embargante, o acórdão manifesta-se pela
impossibilidade, ao menos em sede administrativa, de afastamento de dispositivo legal
por características peculiares do sujeito passivo.
Também aqui não que se cogitar do acolhimento dos embargos, dada a inexistência de
omissão a ser integrada.
Quanto às alegações de que, no caso concreto, a utilização de mão-de-obra nas
atividades da empresa é mínima, de modo que a cobrança da CPRB é contrária aos os objetivos
expostos na exposição de motivos da Lei no 12.546/2011; que a cobrança da CPRB, no seu caso,
teria efeito contrário ao previsto na Constituição Federal e na lei, pois majoraria sua carga
tributária em patamares elevadíssimos, essa questão foi enfrentada quando do julgamento RE
1.187.264, no qual o STF apreciou matéria relativa à inclusão do ICMS na base de cálculo da
CPRB, e em seu voto o Sr. Ministro Dias Toffili, assim se pronunciou:
Apenas a título de exemplo, vide que a MP no 563/12, depois convertida na Lei no
12.715/12, responsável por uma de tais alterações, surgiu tendo como um dos panos de
fundo a crise de 2011, a qual afetou significativamente a economia brasileira, mormente
a indústria nacional. Muito por conta disso, foram selecionados setores dos serviços e da
indústria de transformação que seriam contemplados com o regime da CPRB.
Não se alegue que macularia a compreensão acima a eventual majoração de carga
tributária total para um determinado contribuinte, em razão de ter sido ele
compulsoriamente incluído no regime da CPRB, nos termos das leis anteriores à Lei no
13.161/15, a qual previu a facultatividade desse regime. Isso porque, reitere-se, a feição
genérica e abstrata do regime da CPRB, instituído pela Lei no 12.715/12, por si só,
contempla aquele importante benefício fiscal. Nesse sentido, a exclusão de um
contribuinte desse regime que, por razões individuais, se enquadre na referida situação,
consistiria em concessão de privilégio odioso.
Ademais, não cabe a este órgão analisar se é conveniente ou não a aplicação da
lei, mas sim aplicá-la. Inclusive, por expressa vedação contida no art. 26-A do Decreto no 70.235
de 1972, e no artigo 59 do Decreto n.o 7.574, de 29/09/2011, não pode este órgão julgador
desconsiderar norma válida no ordenamento jurídico:
Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de
julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei
ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade. (Redação dada pela Lei no 11.941,
de 2009) (...)
Art. 59. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de
julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei
ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade (Decreto no 70.235, de 1972, art.
26-A, com a redação dada pela Lei no 11.941, de 2009, art. 25).
Portanto, a legislação vigente a época dos fatos geradores determinava que certos
produtos estavam sujeitos a desoneração da folha de pagamento conforme Lei no
12.546/ 2011, alterada pela Lei no 12.715/2012.
A alegação de que a aplicação da lei no caso concreto iria em sentido contrário ao
previsto na Constituição Federal esbarra ainda no seguinte em verbete Sumular editado por este
Conselho:
Súmula CARF no 2
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
Sendo o regime da CPRB, no período do lançamento, obrigatório por lei, mantém-
se o lançamento.
Conclusão
Fl. 703
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 2202-009.128 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10580.721217/2017-83

Pelo exposto, voto por acolher os embargos de declaração em acatamento da
determinação judicial e negar-lhes provimento.
(documento assinado digitalmente)
Sara Maria de Almeida Carneiro Silva

Fl. 704
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