Tribunal: CARF
Processo: 10510.722539/2017-73
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: TATIANA MIDORI MIGIYAMA
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2022-09-22
Data de publicação: 2022-11-03

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2015
RECURSO ESPECIAL. DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL. SIMILITUDE FÁTICA INEXISTENTE. NÃO CONHECIMENTO.
Para que seja conhecido o recurso especial, é imprescindível a comprovação do dissenso interpretativo mediante a juntada de acórdão paradigma que, em face de situações fáticas ao menos similares, interprete a mesma norma e dê solução jurídica oposta.

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2015
CRÉDITO DE IPI. AQUISIÇÕES DE INSUMOS ISENTOS PROVENIENTES DA ZONA FRANCA DE MANAUS. TEMA 322 DO STF.
Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus, na medida em que sua alíquota de IPI seja maior que zero, nos termos do decidido no RE 592.891 e da Nota SEI 18/2020/COJUD/CRJ/PGAJUD/PGFNME, de 24/06/2020.

Inteiro teor:
CSRF-T3
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10510.722539/2017-73
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9303-013.357 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
22 de setembro de 2022
Recorrente
AMBEV S/A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2015
RECURSO
ESPECIAL.
DIVERGÊNCIA
JURISPRUDENCIAL.
SIMILITUDE FÁTICA INEXISTENTE. NÃO CONHECIMENTO.
Para que seja conhecido o recurso especial, é imprescindível a comprovação do
dissenso interpretativo mediante a juntada de acórdão paradigma que, em face
de situações fáticas ao menos similares, interprete a mesma norma e dê solução
jurídica oposta.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS
(IPI)
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2015
CRÉDITO
DE
IPI.
AQUISIÇÕES
DE
INSUMOS
ISENTOS
PROVENIENTES DA ZONA FRANCA DE MANAUS. TEMA 322 DO STF.
Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e
material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus, na medida
em que sua alíquota de IPI seja maior que zero, nos termos do decidido no RE
592.891 e da Nota SEI 18/2020/COJUD/CRJ/PGAJUD/PGFNME, de
24/06/2020.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não
conhecer do Recurso Especial do Contribuinte em relação à “matérias-primas de produção
regional” e, por voto de qualidade, em conhecer do recurso em relação aos demais temas,
vencidos os Conselheiros Rosaldo Trevisan, Liziane Angelotti Meira, Jorge Olmiro Lock Freire,
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10510.722539/2017-73
Fl. 1436
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-013.357 - CSRF/3a Turma
Processo no 10510.722539/2017-73

Valcir Gassen e Vinicius Guimarães, que votaram pelo não conhecimento. No mérito, por
unanimidade de votos, deu-se provimento parcial ao recurso para reconhecer o direito de crédito
de mercadoria adquirida da Zona Franca de Manaus, na medida em que sua alíquota de IPI seja
maior
que
zero,
nos
termos
do
decidido
no
RE
592.891
e
da
Nota
SEI
18/2020/COKUD/CRJ/PGAJUD/PGFN-ME, de 24/06/2020.

(documento assinado digitalmente)
Carlos Henrique de Oliveira - Presidente

(documento assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama – Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Tatiana
Midori Migiyama (Relatora), Jorge Olmiro Lock Freire, Valcir Gassen, Vinicius Guimarães, Érika
Costa Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello, Liziane Angelotti Meira, Ana Cecília Lustosa da
Cruz e Carlos Henrique de Oliveira (Presidente).

Relatório
Trata-se de Recurso Especial interposto pelo sujeito passivo contra acórdão no
3301-005.953, da 1a Turma Ordinária da 3a Câmara da 3a Seção de Julgamento do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais que, por unanimidade de votos, negou provimento ao recurso
voluntário, consignando a seguinte ementa:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS IPI
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2015
CRÉDITO FICTO DO IPI. AQUISIÇÃO DE CONCENTRADOS PARA
FABRICAÇÃO DE REFRIGERANTES. INSUMO INDUSTRIALIZADO NO
QUAL NÃO FOI UTILIZADA MATÉRIA PRIMA AGRÍCOLA OU EXTRATIVA
VEGETAL. IMPOSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO.
Na norma isentiva de que trata o artigo 6o do Decreto-lei no 1.435/75, o termo
Fl. 1437
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-013.357 - CSRF/3a Turma
Processo no 10510.722539/2017-73

"matérias-primas" não se encontra de forma isolada, mas associado e
delimitado à uma natureza e origem específicas. Não é, pois, o uso de
quaisquer matérias-primas produzidas na região que dá direito ao crédito do
IPI, mas apenas aquelas "matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de
produção regional". Assim, para fins de gozo ao crédito em questão, os
insumos (originados da Amazônia Ocidental) necessitam ser elaborados com
Matérias-primas de origem vegetal, quer obtidas pelo cultivo (agricultura),
quer pela via extrativa (retirados da natureza, da flora nativa).
IPI. AQUISIÇÃO DE MATÉRIAPRIMA INDUSTRIALIZADA NA ZONA
FRANCA DE MANAUS. ISENÇÃO DE QUE TRATA O ARTIGO 9o DO
DECRETO-LEI No 288/67. CREDITAMENTO DO IMPOSTO. FALTA DE
PREVISÃO LEGAL.
O artigo 9o do Decreto-lei no 288/67, com a redação dada pelo artigo 1o da Lei
no 8.387/91, ressalvadas as exceções legais, prevê unicamente a isenção do IPI
relativamente às mercadorias produzidas na Zona Franca de Manaus, não
contemplando a apuração de crédito ficto do imposto pela aquisição de
produtos da citada região. Ademais, nas operações isentas, como não há
cobrança de IPI na saída, então não há direito creditório a ser escriturado,
sob pena de violação ao princípio da não-cumulatividade, previsto no art. 153,
§ 3o, II, da CF/88, art. 49 do CTN e art. 25 da Lei no 4.502/1964.
CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES.
Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para
refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em
diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam
efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em
decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento
adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no
código próprio da TIPI.”

Irresignado, o sujeito passivo opôs Embargos de Declaração em face do r.
acórdão, alegando:
Fl. 1438
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-013.357 - CSRF/3a Turma
Processo no 10510.722539/2017-73

 Contradição no Acórdão quanto à aplicação do princípio da não-
cumulatividade do IPI às aquisições da Zona Franca de Manaus, pois
entendeu que aplicou o RE 566.819 e a Súmula CARF no 18 a uma situação
fática diferente daquelas que nortearam a decisão do STF e dos paradigmas
que determinaram o enunciado da Súmula;
 Omissão no Acórdão, pois entendeu que não foi enfrentado o argumento do
recurso voluntário segundo o qual o RE 212.484 revestia-se do caráter de
definitividade, enquanto pendente o julgamento do RE 592.891. Não houve
manifestação no julgado sobre a necessidade de se pautar os atos
administrativos no entendimento jurisprudencial vigente à época da sua
ocorrência, nos termos do art. 24 da LINDB e da consequente necessidade
de cancelamento do auto de infração em face do RE 212.484;
 Contradição no Acórdão quanto ao enquadramento dos kits concentrados
da Pepsi e "filtros" (sic) plásticos da Valfilm nos requisitos do art. 6o do DL
1.435/75, justificando que, embora tenha reconhecido expressamente que o
direito da recorrente está sujeito aos 5 requisitos estabelecidos no art. 6o do
DL 1.435/75, negou esse direito com base em requisito diverso dos
legalmente exigidos, qual seja: a necessidade de que a matéria-prima
empregada na fabricação do produto isento seja in natura;
 Contradição no Acórdão, pois entendeu que o colegiado reconheceu
expressamente que os kits se enquadram nos requisitos exigidos no art. 6o
do DL 1.435/75, mas manteve a glosa dos créditos, com base em
interpretação restritiva e contra legem do termo "matéria-prima", contido
no mesmo art. 6o do DL 1.435/75.

Em despacho às fls. 806 a 809, os embargos de declaração foram rejeitados.

Irresignado, foi interposto Recurso Especial contra o r. acórdão, suscitando
divergência em relação às seguintes matérias:
 Da nulidade do v. acórdão recorrido por vício de fundamentação – ausência
de apreciação das provas e argumentos apresentados;
 Da nulidade da autuação por ausência de pressupostos de validade;
Fl. 1439
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-013.357 - CSRF/3a Turma
Processo no 10510.722539/2017-73

 Da nulidade da autuação por impossibilidade de mudança de critério
jurídico;
 Da necessidade de aplicação do entendimento inequívoco e definitivo do E.
STF vigente à época dos fatos geradores, o qual foi firmado por meio do
RE 212.484;
 Da impossibilidade de restrição do princípio da não cumulatividade do IPI
por meio de atos-infralegais;
 Da necessidade de interpretação da isenção de IPI concedida a mercadorias
oriundas da Zona Fraca de Manaus em conformidade com a gênese de
criação da região, sob pena de esvaziamento do intuito extrafiscal da
isenção;
 Do princípio da não cumulatividade e do direito ao crédito de IPI nas
aquisições de insumos isentos da Zona Franca de Manaus a luz da
jurisprudência do STF (RE 592.891/SP)
 Da impossibilidade de interpretação restritiva do termo “matéria-prima”
contido nas normas que regem o crédito de IPI no caso de aquisição de
matérias primas oriundas da Zona Franca de Manaus;
 Da correta classificação fiscal dos kits concentrados para refrigerantes à luz
das Regras Gerais de Interpretação e das Notas Explicativas do Sistema
Harmonizado;
 Da necessidade da convalidação dos créditos apropriados em virtude da
aquisição dos kits concentrados pela recorrente em função de sua boa fé.

Traz em recurso, entre outros, relativamente:
 À Necessidade de aplicação do entendimento inequívoco e definitivo do E.
STF vigente à época dos fatos geradores, o qual foi firmado por meio do
RE 212.484”:
 O posicionamento firmado por meio do RE 212.484/RS foi
recentemente confirmado pela conclusão do julgamento do RE
592.891/SP sob a sistemática de repercussão geral, por meio do qual o
STF consolidou o entendimento quanto a legitimidade do creditamento
de IPI decorrente da aquisição de mercadorias oriundas da ZFM, em
Fl. 1440
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-013.357 - CSRF/3a Turma
Processo no 10510.722539/2017-73

virtude da necessidade de observância dos incentivos regionais
previstos no art. 43, § 2o, III, da CF c/c o art. 40 do ADCT;
 O que se verifica é que, em decorrência da necessidade de observância
das particularidades que nortearam a atribuição de isenções para as
saídas da ZFM, bem como as particularidades dos diferentes institutos
de desoneração, os únicos precedentes do E.STF aplicáveis ao caso são
aqueles proferidos em virtude dos julgamentos do RE 212.484/RS e do
RE 592.891/SP.
 Ao Princípio da não-cumulatividade e do direito ao crédito de IPI nas
aquisições de insumos isentos da Zona Franca de Manaus à luz da
jurisprudência do STF (RE 592.891/SP), as particularidades de cada
instituto que implicam em desoneração tributária;
 À Impossibilidade de interpretação restritiva do termo ‘matéria-prima’
contido nas normas que regem o crédito de IPI no caso de aquisição de
matérias primas oriundas da Zona Franca de Manaus”, pois o termo
“matéria-prima” designa um conceito amplo e genérico, que abarca tanto a
matéria-prima bruta, que é aquela provinda diretamente da natureza, quanto
a matéria-prima já industrializada.

Em despacho às fls. 1284 a 1303, foi negado seguimento ao Recurso Especial
interposto pelo sujeito passivo.

Agravo contra o despacho que negou seguimento ao Recurso Especial foi
interposto pelo sujeito passivo.

Em despacho às fls. 1357 a 1375, foi dado seguimento parcial ao Recurso
Especial do sujeito passivo, tão-somente em relação ao Acórdão no 201-74.127, em relação às
seguintes matérias:
 Necessidade de aplicação do entendimento inequívoco e definitivo do E.
STF vigente à época dos fatos geradores, o qual foi firmado por meio do
RE 212.484”;
Fl. 1441
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-013.357 - CSRF/3a Turma
Processo no 10510.722539/2017-73

 Princípio da não-cumulatividade e do direito ao crédito de IPI nas
aquisições de insumos isentos da Zona Franca de Manaus à luz da
jurisprudência do STF (RE 592.891/SP)”; e,
 Impossibilidade de interpretação restritiva do termo ‘matéria-prima’
contido nas normas que regem o crédito de IPI no caso de aquisição de
matérias primas oriundas da Zona Franca de Manaus”.

Rejeitando, assim, em caráter definitivo, as matérias “nulidade do v. acórdão
recorrido por vicio de fundamentação - ausência de apreciação das provas e argumentos
apresentados”, “impossibilidade de restrição do princípio da não-cumulatividade do IPI por meio de
atos infralegais” e “necessidade de interpretação da isenção de IPI concedida a mercadorias oriundas
da Zona Franca de Manaus em conformidade com a gênese de criação da região, sob pena de
esvaziamento do intuito extrafiscal da isenção”.

Contrarrazões ao recurso foram apresentadas pela Fazenda Nacional, que
trouxe, entre outros, que:
 O STF, intérprete maior do texto constitucional, analisou a questão no
julgamento do RE no 566.819, assentando entendimento de que, se não há
incidência do imposto na fase anterior (insumo isento), como consectário
lógico, jamais se poderia pleitear o creditamento na fase seguinte;
 O RE 212.484, invocado nas razões recursais, produziu eficácia inter partes
e não tem aplicação obrigatória nesse Conselho, sobretudo porque inexistia
a sistemática da repercussão geral ao tempo da lavratura daquela decisão.
 A
repercussão
geral
consiste
num
requisito
constitucional
de
admissibilidade para o Recurso Extraordinário. A aplicação do regime da
repercussão geral ao RE 592.891, por si só, não implica que o Supremo
tenha ressalvado entendimento peculiar, em relação à ZFM, no que tange à
regra da não-cumulatividade, ao contrário do que argumenta a recorrente.
No exame da repercussão geral, não se faz juízo de mérito;
 O creditamento de insumos adquiridos da ZFM e da Amazônia Ocidental
não é absoluto. Para fazer jus a este benefício, a legislação exige o
Fl. 1442
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-013.357 - CSRF/3a Turma
Processo no 10510.722539/2017-73

cumprimento dos requisitos estabelecidos na legislação tributária. Ocorre,
todavia, que tais exigências não foram observadas pela recorrente.
 A aprovação do projeto pela Suframa é apenas uma das condições para o
incentivo. É dizer, a eventual aprovação dada pela Superintendência da
Zona Franca de Manaus ao projeto industrial não se confunde com o
reconhecimento da isenção, de modo que, uma vez aprovado, a isenção
somente é efetivada se forem obedecidas as demais condições do art. 6o,
conforme, aliás, declarado nos próprios atos da Suframa, que determinam
que seja utilizada matéria-prima de origem vegetal na elaboração dos
produtos. Ou seja, o benefício fiscal pretendido (e pressuposto para o gozo
do crédito pela fiscalizada) foi condicionado ao cumprimento desse
requisito, o que não ocorreu.
 Conforme constatado pela Fiscalização, os kits concentrados para
fabricação de refrigerantes e os filmes plásticos não são elaborados com
matérias-primas agrícolas ou extrativas vegetais de produção regional, mas
sim com produtos intermediários/industrializados;
 A CSRF consignou que “Somente os produtos elaborados com matérias-
primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, exclusive as de
origem pecuária, por estabelecimentos industriais localizados na Amazônia
Ocidental, cujos projetos tenham sido aprovados pelo Conselho de
Administração da SUFRAMA, dão direito ao estabelecimento industrial
adquirente ao creditamento do IPI como se devido fosse, não estando aí
contemplados, portanto, os produtos elaborados com insumos que já
sofreram um processo de industrialização, como os utilizados na fabricação
de concentrados para refrigerantes;
 Como demonstrado no curso da ação fiscal, a empresa não utilizou
matérias-primas de produção regional em seu processo industrial de
concentrado e sim, apenas produtos industrializados;
 Não são vinculantes, no âmbito tributário, quaisquer conclusões firmadas
no Relatório Técnico do INT, em favor de determinada classificação fiscal,
bem como sua interpretação sobre as Regras Gerais de Interpretação do
Sistema Harmonizado e sobre as NESH.
Fl. 1443
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-013.357 - CSRF/3a Turma
Processo no 10510.722539/2017-73

 As respostas do aludido Relatório estão amparadas no conceito de
“preparação composta”, à luz da interpretação que o parecerista conferiu às
NESH, e não com base em elementos técnicos extrajurídicos, motivo pelo
qual tais respostas não vinculam, em hipótese alguma, os julgadores
administrativos;
 Os denominados “kits concentrados” para refrigerantes não podem ser
classificados em código único, próprio para preparação composta, pois,
como alertado pela Fiscalização, algo que não está misturado, pronto para
uso pelo adquirente, não se caracteriza como “preparação composta”;
 É inoponível ao Fisco a alegada boa-fé quanto ao creditamento realizado
com base na classificação fiscal feita pelo fornecedor. Ressalte-se que não
se está a discutir responsabilidade por infração e, ainda que se estivesse, o
art. 136 do CTN prescreve que a responsabilização tributária do agente não
depende de sua intenção.
 Não se trata, com efeito, de responsabilidade por infração à legislação
tributária, mas do reconhecimento de que, por erro de classificação fiscal,
houve apuração indevida de crédito de IPI, com repercussão na base de
cálculo do imposto devido pela recorrente, na condição de contribuinte, e
não de responsável;
 À SUFRAMA cabe, apenas, administrar a Zona Franca de Manaus, com
vistas ao desenvolvimento econômico-regional de forma sustentável,
assegurando a viabilidade econômica e a melhoria da qualidade de vida da
população local, de modo que somente aprova os projetos que tenham
viabilidade técnica e econômica e que se demonstrem relevantes para a
ZFM pelo potencial de geração de emprego e renda. Registre-se, inclusive,
que o próprio DL 288/67, que cria a SUFRAMA, ressalva a competência
legal às autoridades aduaneiras e fiscais do Ministério da Fazenda.

É o relatório.

Voto
Fl. 1444
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-013.357 - CSRF/3a Turma
Processo no 10510.722539/2017-73

Conselheira Tatiana Midori Migiyama – Relatora.

Depreendendo-se da análise do Recurso Especial interposto pelo sujeito
passivo, para melhor elucidar o direcionamento pelo conhecimento ou não das matérias
admitidas em recurso, importante recordar primeiramente que o despacho de agravo admitiu tão-
somente em relação ao Acórdão no 201-74.127 às seguintes matérias:
1. Necessidade de aplicação do entendimento inequívoco e definitivo do E.
STF vigente à época dos fatos geradores, o qual foi firmado por meio do
RE 212.484”;
2. Princípio da não-cumulatividade e do direito ao crédito de IPI nas
aquisições de insumos isentos da Zona Franca de Manaus à luz da
jurisprudência do STF (RE 592.891/SP)”; e,
3. Impossibilidade de interpretação restritiva do termo ‘matéria-prima’
contido nas normas que regem o crédito de IPI no caso de aquisição de
matérias primas oriundas da Zona Franca de Manaus”.

Sendo assim, cabe lembrar:
 Acórdão recorrido:
 Ementa:
“CRÉDITO FICTO DO IPI. AQUISIÇÃO DE CONCENTRADOS PARA
FABRICAÇÃO DE REFRIGERANTES. INSUMO INDUSTRIALIZADO
NO QUAL NÃO FOI UTILIZADA MATÉRIAPRIMA AGRÍCOLA OU
EXTRATIVA VEGETAL. IMPOSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO.
Na norma isentiva de que trata o artigo 6o do Decreto-lei no 1.435/75, o
termo "matérias-primas" não se encontra de forma isolada, mas associado
e delimitado à uma natureza e origem específicas. Não é, pois, o uso de
quaisquer matérias-primas produzidas na região que dá direito ao crédito
do IPI, mas apenas aquelas "matérias-primas agrícolas e extrativas
vegetais de produção regional". Assim, para fins de gozo ao crédito em
questão, os insumos (originados da Amazônia Ocidental) necessitam ser
elaborados com matérias-primas de origem vegetal, quer obtidas pelo
Fl. 1445
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 9303-013.357 - CSRF/3a Turma
Processo no 10510.722539/2017-73

cultivo (agricultura), quer pela via extrativa (retirados da natureza, da
flora nativa).
IPI. AQUISIÇÃO DE MATÉRIAPRIMA INDUSTRIALIZADA NA ZONA
FRANCA DE MANAUS. ISENÇÃO DE QUE TRATA O ARTIGO 9o DO
DECRETO-LEI No 288/67. CREDITAMENTO DO IMPOSTO. FALTA DE
PREVISÃO LEGAL.
O artigo 9o do Decreto-lei no 288/67, com a redação dada pelo artigo 1o
da Lei no 8.387/91, ressalvadas as exceções legais, prevê unicamente a
isenção do IPI relativamente às mercadorias produzidas na Zona Franca
de Manaus, não contemplando a apuração de crédito ficto do imposto pela
aquisição de produtos da citada região. Ademais, nas operações isentas,
como não há cobrança de IPI na saída, então não há direito creditório a
ser escriturado, sob pena de violação ao princípio da não cumulatividade,
previsto no art. 153, § 3o, II, da CF/88, art. 49 do CTN e art. 25 da Lei no
4.502/1964.
CLASSIFICAÇÃO
FISCAL.
KITS
PARA
PRODUÇÃO
DE
REFRIGERANTES.
Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado
para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em
diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam
efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em
decorrência
de
nova
etapa
de
industrialização
ocorrida
no
estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits”
deverá ser classificado no código próprio da TIPI.”
 Voto:
“[...]
Do direito constitucional ao crédito de IPI referente aos insumos isentos
oriundos da Zona Franca de Manaus Em relação aos bens saídos da
fábrica com a isenção, dispõe o art. 81, II, do RIPI/2010:
Art. 81. São isentos do imposto (Decreto-Lei n° 288, de 28 de
fevereiro de 1967, art. 9°, e Lei n° 8.387, de 1991, art. 1°):
Fl. 1446
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 9303-013.357 - CSRF/3a Turma
Processo no 10510.722539/2017-73

(...) II os produtos industrializados na Zona Franca de Manaus,
por estabelecimentos com projetos aprovados pelo Conselho de
Administração da Superintendência da Zona Franca de Manaus
SUFRAMA, que não sejam industrializados pelas modalidades de
acondicionamento
ou
reacondicionamento,
destinados
à
comercialização em qualquer outro ponto do território nacional,
excluídos as armas e munições, fumo, bebidas alcoólicas e
automóveis de passageiros e produtos de perfumaria ou de
toucador, preparados ou preparações cosméticas, salvo quanto a
estes (Posições 33.03 a 33.07 da TIPI) se produzidos com
utilização de matérias-primas da fauna e flora regionais, em
conformidade com processo produtivo básico; e
Concordo com a análise da fiscalização no sentido de que a legislação
não prevê o direito a crédito nessa hipótese. Ademais, não há falar-se em
direito a crédito em função da não-cumulatividade.
O direito ao crédito na aquisição de produtos isentos em geral, incluídos
aqueles oriundos da Zona Franca de Manaus é vedado pela legislação.
Isso porque o art. 9o do Decreto-lei no 288/67, ressalvadas as exceções
legais, prevê unicamente a isenção do IPI relativamente às mercadorias
produzidas na Zona Franca de Manaus, não contemplando a apuração de
crédito ficto do imposto pela aquisição de produtos da citada região.
A não-cumulatividade estabelecida no art. 153, § 3o, II, da CF, implica
que os produtos que tenham sido tributados pelo IPI geram créditos na
entrada em estabelecimentos contribuintes para fins de compensação com
o que for devido a título desse mesmo tributo em saídas tributadas
realizadas num período de apuração, confrontados os créditos e débitos
no RAIPI.
A não-cumulatividade volta-se à quantificação tributária nas várias
etapas de processo produtivo plurifásico, com a finalidade de evitar que a
última etapa da cadeia (venda ao consumidor final) seja onerada pelo que
se agregou em cada fase anterior. Disso decorre que se não houver
recolhimento de IPI na operação precedente, não há que se falar em
Fl. 1447
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 9303-013.357 - CSRF/3a Turma
Processo no 10510.722539/2017-73

creditamento, assim, se a entrada de matéria-prima for não tributada
(alíquota zero, isenção ou não-incidência), então não haverá direito a
crédito escritural correspondente à entrada.
O STF, nos RE no 370.682SC e no 353.657PR, decidiu de modo contrário à
pretensão da Recorrente:
Recurso extraordinário. Tributário. 2. IPI. Crédito Presumido.
Insumos sujeitos à alíquota zero ou não tributados. Inexistência.
3. Os princípios da não-cumulatividade e da seletividade não
ensejam direito de crédito presumido de IPI para o contribuinte
adquirente de insumos não tributados ou sujeitos à alíquota zero.
4. Recurso extraordinário provido.RE 370.682SC, DJ 19/12/2007.
IPI. INSUMO. ALÍQUOTA ZERO. AUSÊNCIA DE DIREITO AO
CREDITAMENTO. Conforme disposto no inciso II do § 3o do
artigo 153 da Constituição Federal, observa-se o princípio da não-
cumulatividade compensando-se o que for devido em cada
operação com o montante cobrado nas anteriores, ante o que não
se pode cogitar de direito a crédito quando o insumo entra na
indústria considerada a alíquota zero.
IPI. INSUMO. ALÍQUOTA ZERO. CREDITAMENTO.
INEXISTÊNCIA DO DIREITO. EFICÁCIA. Descabe, em face do
texto
constitucional regedor
do Imposto
sobre Produtos
Industrializados e do sistema jurisdicional brasileiro, a modulação
de efeitos do pronunciamento do Supremo, com isso sendo
emprestada à Carta da República a maior eficácia possível,
consagrando-se o princípio da segurança jurídica. RE 353.657PR,
DJ 07/03/2008.
Em seguida, o STF, no julgamento do RE no 566.819, alinhou a negativa
da possibilidade de creditamento em relação a insumo adquirido sob
qualquer regime de desoneração, assentando que insumo isento não dá
direito a crédito de IPI:
IP. CRÉDITO. A regra constitucional direciona ao crédito do
valor cobrado na operação anterior. IPI. CRÉDITO. INSUMO
Fl. 1448
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 9303-013.357 - CSRF/3a Turma
Processo no 10510.722539/2017-73

ISENTO. Em decorrência do sistema tributário constitucional, o
instituto da isenção não gera, por si só, direito a crédito. IPI
CRÉDITO. DIFERENÇA. INSUMO. ALÍQUOTA. A prática de
alíquota menor para alguns, passível de ser rotulada como isenção
parcial não gera o direito a diferença de crédito, considerada a do
produto final. RE 566.819, DJ 10022011.
Por fim, deve-se destacar que o RE no 566.819 deve ser adotado para os
casos em que os produtos sejam provenientes da Zona Franca de Manaus,
uma vez que a lógica da desoneração é a mesma.
O STJ, em recurso repetitivo, no REsp no 1.134.903 SP, DJ 24/06/2010,
consignou a impossibilidade de creditamento nas entradas isentas:
PROCESSO CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO
DE CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543C, DO CPC. TRIBUTÁRIO.
IPI. DIREITO AO CREDITAMENTO DECORRENTE DO
PRINCÍPIO DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS OU
MATÉRIAS-PRIMAS SUJEITOS À ALÍQUOTA ZERO OU NÃO
TRIBUTADOS.
IMPOSSIBILIDADE.
JURISPRUDÊNCIA
FIRMADA PELO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. 1. A
aquisição de matéria-prima e/ou insumo não tributados ou sujeitos
à alíquota zero, utilizados na industrialização de produto tributado
pelo IPI, não enseja direito ao creditamento do tributo pago na
saída do estabelecimento industrial, exegese que se coaduna com o
princípio constitucional da não-cumulatividade (Precedentes
oriundos do Pleno do Supremo Tribunal Federal: (RE 370.682,
Rel. Ministro Ilmar Galvão, julgado em 25.06.2007, DJe165
DIVULG 18.12.2007 PUBLIC 19.12.2007 DJ 19.12.2007; e RE
353.657, Rel. Ministro Marco Aurélio, julgado em 25.06.2007,
DJe041 DIVULG 06.03.2008 PUBLIC 07.03.2008) 2. É que a
compensação, à luz do princípio constitucional da não-
cumulatividade (erigido pelo artigo 153, § 3o, inciso II, da
Constituição da República Federativa do Brasil de 1988), dar-se-á
somente com o que foi anteriormente cobrado, sendo certo que
Fl. 1449
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 9303-013.357 - CSRF/3a Turma
Processo no 10510.722539/2017-73

nada há a compensar se nada foi cobrado na operação anterior. 3.
Deveras, a análise da violação do artigo 49, do CTN, revela-se
insindicável ao Superior Tribunal de Justiça, tendo em vista sua
umbilical conexão com o disposto no artigo 153, § 3o, inciso II, da
Constituição (princípio da não cumulatividade), matéria de índole
eminentemente
constitucional,
cuja
apreciação
incumbe,
exclusivamente, ao Supremo Tribunal Federal. 4. Entrementes, no
que concerne às operações de aquisição de matéria-prima ou
insumo não tributado ou sujeito à alíquota zero, é mister a
submissão do STJ à exegese consolidada pela Excelsa Corte, como
técnica de uniformização jurisprudencial, instrumento oriundo do
Sistema da Common Law e que tem como desígnio a consagração
da Isonomia Fiscal. 5. Outrossim, o artigo 481, do Codex
Processual, no seu parágrafo único, por influxo do princípio da
economia processual, determina que "os órgãos fracionários dos
tribunais não submeterão ao plenário, ou ao órgão especial, a
arguição
de
inconstitucionalidade,
quando
já
houver
pronunciamento destes ou do plenário, do Supremo Tribunal
Federal sobre a questão”. 6. Ao revés, não se revela cognoscível a
insurgência especial atinente às operações de aquisição de
matéria-prima ou insumo isento, uma vez pendente, no Supremo
Tribunal Federal, a discussão acerca da aplicabilidade, à espécie,
da orientação firmada nos Recursos Extraordinários 353.657 e
370.682 (que versaram sobre operações não tributadas e/ou
sujeitas à alíquota zero) ou da manutenção da tese firmada no
Recurso Extraordinário 212.484 (Tribunal Pleno, julgado em
05.03.1998, DJ 27.11.1998), problemática que poderá vir a ser
solucionada quando do julgamento do Recurso Extraordinário
590.809, submetido ao rito do artigo 543B, do CPC (repercussão
geral). 7. In casu, o acórdão regional consignou que: "Autoriza-se
a apropriação dos créditos decorrentes de insumos, matéria-
prima e material de embalagem adquiridos sob o regime de
Fl. 1450
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 9303-013.357 - CSRF/3a Turma
Processo no 10510.722539/2017-73

isenção, tão somente quando o forem junto à Zona Franca de
Manaus, certo que inviável o aproveitamento dos créditos para a
hipótese de insumos que não foram tributados ou suportaram a
incidência à alíquota zero, na medida em que a providência
substancia, em verdade, agravo ao quanto estabelecido no art.
153, § 3°, inciso II da Lei Fundamental, já que havida opção pelo
método de subtração variante imposto sobre imposto, o qual não se
compadece com tais creditamentos inerentes que são à variável
base sobre base, que não foi o prestigiado pelo nosso ordenamento
constitucional." 8. Recurso especial parcialmente conhecido e,
nesta parte, desprovido. Acórdão submetido ao regime do artigo
543C, do CPC, e da Resolução STJ 08/2008.
Por conseguinte, nas operações isentas, como não há cobrança de IPI
na saída, então não há direito creditório a ser escriturado, sob pena de
violação do princípio da não cumulatividade, previsto no art. 153, § 3o,
II, da CF/88, art. 49 do CTN e art. 25 da Lei no 4.502/1964.
Além disso, a Súmula CARF n° 18 prescreve que a aquisição de matérias-
primas, produtos intermediários e material de embalagem tributados à
alíquota zero não gera crédito de IPI. Entendo que a alíquota zero e a
isenção têm a mesma repercussão de não gerarem recolhimento na
entrada, o que veda o creditamento, como acima já se defendeu. [...]”
Do direito ao creditamento de IPI referente à aquisição de filmes
plásticos fornecidos pela Valfilm e kits concentrados fornecidos pela
Pepsi
A autuação decorreu da glosa de créditos do IPI, apropriados pelo
contribuinte com base no art. 237 do RIPI/2010, que se referem a
aquisições de insumos para elaboração de bebidas:
Art. 237. Os estabelecimentos industriais poderão creditar-se do
valor do imposto calculado, como se devido fosse, sobre os
produtos adquiridos com a isenção do inciso III do art. 95, desde
que para emprego como matéria-prima, produto intermediário e
Fl. 1451
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 9303-013.357 - CSRF/3a Turma
Processo no 10510.722539/2017-73

material de embalagem, na industrialização de produtos sujeitos
ao imposto (Decreto-Lei n° 1.435, de 1975, art. 6°, § 1°).
A autoridade fiscal justificou que não fazem jus à isenção do inciso III do
art. 95 do RIPI, cuja base legal é o caput do art. 6o do Decreto-Lei no
1.435/75, os produtos que não utilizem, ou que não tenham sido
elaborados a partir de matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais in
natura de produção regional da Amazônia Ocidental:
Art. 95. São isentos do imposto:
(...)
III os produtos elaborados com matérias-primas agrícolas e
extrativas vegetais de produção regional, exclusive as de origem
pecuária,
por
estabelecimentos
industriais
localizados
na
Amazônia Ocidental, cujos projetos tenham sido aprovados pelo
Conselho de Administração da SUFRAMA, excetuados o fumo do
Capítulo 24 e as bebidas alcoólicas, das Posições 22.03 a 22.06,
dos Códigos 2208.20.00 a 2208.70.00 e 2208.90.00 (exceto o Ex
01) da TIPI (Decreto-Lei no 1.435, de 1975, art. 6o, e Decreto-Lei
n. 1.593, de 1977, art. 34).
Art 6o Ficam isentos do Imposto sobre Produtos Industrializados os
produtos elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas
vegetais de produção regional, exclusive as de origem pecuária,
por estabelecimentos localizados na área definida pelo § 4o do art.
1o do Decreto-lei no 291, de 28 de fevereiro de 1967.
§ 1o Os produtos a que se refere o ‘caput’ deste artigo gerarão
crédito do Imposto sobre Produtos Industrializados, calculado
como se devido fosse, sempre que empregados como matérias-
primas, produtos intermediários ou materiais de embalagem, na
industrialização, em qualquer ponto do território nacional, de
produtos efetivamente sujeitos ao pagamento do referido imposto.
§ 2o Os incentivos fiscais previstos neste artigo aplicam-se,
exclusivamente, aos produtos elaborados por estabelecimentos
industriais cujos projetos tenham sido aprovados pela SUFRAMA.
Fl. 1452
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 9303-013.357 - CSRF/3a Turma
Processo no 10510.722539/2017-73

Em contraposição, a Recorrente aduz que, para fins do benefício fiscal, a
Matéria-prima regional utilizada pode ser in natura, processada (isto é, já
submetida a processo de industrialização por outras empresas localizadas
na ZFM) ou com alguma específica quantidade de matéria-prima vegetal
que deve integrar o produto produzido. [...]
De fato, entendo que foi comprovado que o corante caramelo e o ácido
cítrico não são matérias-primas agrícola ou extrativa vegetal.
Para o gozo do benefício fiscal não é qualquer produto que apenas
contenha produto de origem regional. Exige-se que o produto isento e que
gera o direito de crédito de IPI para o adquirente, seja elaborado a partir
de insumos regionais. A etapa fabril é apenas aquela que ocorra na
Amazônia Ocidental.
Como se vê, na norma isentiva referenciada, o termo "matérias-primas"
não se encontra de forma isolada, mas associado e delimitado à uma
natureza e origem específicas. Não é, pois, o uso de quaisquer matérias-
primas produzidas na região que dá direito ao crédito ficto do IPI, mas
apenas se restrito a "matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de
produção regional".
Desse modo, para fins de gozo ao crédito em tela, os insumos (originados
da Amazônia Ocidental) necessitam ser elaborados com matérias-primas
de origem vegetal, quer obtidas pelo cultivo (agricultura), quer pela via
extrativa (retirados da natureza, da flora nativa), de tal sorte que, nos
termos da norma legal isentiva, não há espaço para o gozo decorrente da
aquisição de produto intermediário industrializado onde, na sua
elaboração, não foram empregadas "matérias-primas agrícolas e
extrativas vegetais de produção regional", como ocorreu no caso presente.
Não há dúvida de que os produtos fabricados pela Recorrente utilizam
matéria-prima produzida na Amazônia Ocidental, mas matéria-prima
decorrente de um processo de industrialização, no caso, o concentrado,
onde não foram utilizadas “matérias-primas agrícolas e extrativas
vegetais de produção regional”, mas sim “o caramelo e o ácido cítrico”
[...]”.
Fl. 1453
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 9303-013.357 - CSRF/3a Turma
Processo no 10510.722539/2017-73

 Acórdão 201-74.127 – indicado como paradigma:
 Ementa:
“IPI — JURISPRUDÊNCIA — 1) As decisões do Supremo Tribunal
Federal que fixem, de forma inequívoca e definitiva, interpretação do
texto Constitucional deverão ser uniformemente observadas pela
Administração Pública Federal direta e indireta, nos termos do
Decreto n 2.346, de 10.10.97. 2) É legítima a transferência de crédito
incentivado de IPI entre Empresas Interdependentes. CRÉDITOS DE
IPI DE PRODUTOS ISENTOS — Conforme decisão do STF — RE
212.484-2 -, não ocorre ofensa á Constituição Federal (artigo 153, §
II) quando o contribuinte do IPI credita-se do valor do tributo
incidente sobre insumos adquiridos sob o regime de isenção.”
 Voto:
“[...]
Transcrita a legislação de regência, resta concluir que o § 4o do
artigo 1o do Decreto-Lei no 291/67 inclui na Amazônia Ocidental o
Estado do Amazonas, no qual se situa Manaus e sua Zona Franca. Tal
fato é corroborado pelo § 1o do Decreto-Lei n' 356/68, diploma legal
que estendeu os benefícios da Zona Franca de Manaus à Amazônia
Ocidental. Por sua vez, forçoso é afirmar que o § 2o do artigo 6o do
Decreto-Lei n' 1.435/75 estatuiu que os incentivos fiscais previstos
naquele diploma legal aplicam-se exclusivamente aos produtos
elaborados por estabelecimentos industriais, cujos projetos tenham
sido aprovados pela SUFRAMA. Não prevalece a afirmação de que
os
insumos
sofreram
processo
industrial.
Pelo
contrário,
consentâneo à legislação citada e pelos textos legais transcritos,
principalmente pelo dispositivo do artigo 6 do Decreto-Lei n'
1.435/75, chega-se à conclusão que o objetivo colimado pelo Decreto-
Lei n' 1.435/75 era incentivar a industrialização de produtos
elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de
produção regional. O incentivo alcança produtos que sofrem
industrialização. Por fim, frise-se que a autuada é adquirente de
Fl. 1454
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 9303-013.357 - CSRF/3a Turma
Processo no 10510.722539/2017-73

produtos fornecidos por empresa detentora do benefício fiscal
previsto nos Decretos-Leis n" 288/67 e 1.435/75. A jurisprudência dos
Conselhos de Contribuintes caminha no sentido de não penalizar o
adquirente, quando se conhece os remetentes ou fornecedores. É a
própria fiscalização que identifica os fornecedores como detentores
do incentivo fiscal da isenção. Com essas considerações, e citada toda
a legislação pertinente ao fato concreto, tenho como afastada a
argumentação das autoridades: lançadora e julgador monocrático.
Resta-me, então, trazer ao conhecimento deste Colegiado a
jurisprudência da mais alta Corte Judicial deste País, do Supremo
Tribunal Federal, sobre a questão em exame. O assunto já foi objeto
de julgamento no Supremo Tribunal Federal, tendo como relatores,
em Agravo de Instrumento, os senhores Ministro Carlos Velloso e
Ministro Maurício Corrêa, e em Recurso Extraordinário, no Tribunal
Pleno, o Ministro Nelson Jobim. A manifestação inequívoca e
definitiva do STF pacificou a matéria relativa à questão da não-
cumulatividade do IPI sob o regime de isenção. Assim, é de ser
atendido o Decreto no 2.356, de 10.10.97, que determina, em seu
artigo 1o, o seguinte: "Art. E. As decisões do Supremo Tribunal
Federal que fixem de forma inequívoca e definitiva interpretação do
texto Constitucional deverá ser uniformemente observadas pela
Administração Pública Federal direta e indireta, obedecidos aos
procedimentos estabelecidos neste Decreto." Peço licença aos meus
pares para trazer o voto do ilustre Ministro Nelson Jobim, prolatado
no Recurso Extraordinário n' 212.484-RS: "O ICMS e o IPI são
impostos, criados no Brasil, na esteira dos impostos de valor
agregado. A regra, para os impostos de valor agregado, é a não
cumulatividade, ou seja, o tributo é devido sobre a parcela agregada
ao valor tributado anterior. Assim, na primeira operação, a alíquota
incide sobre o valor total. Já na segunda operação, só se tributa o
diferencial. O Brasil, por conveniência, adotou-se técnica de
cobrança distinta.
Fl. 1455
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 9303-013.357 - CSRF/3a Turma
Processo no 10510.722539/2017-73

O objetivo é tributar a primeira operação de forma integral e, após,
tributar o valor agregado. No entanto, para evitar confusão, a
alíquota incide sobre todo o valor em todas as operações sucessivas e
concede-se crédito do imposto recolhido na operação anterior. Evita-
se, assim, a cumulação. Ora, se esse é o objetivo, a isenção concedida
em um momento da corrente não pode ser desconhecida quando da
operação subsequente tributável. O entendimento no sentido de que,
na operação subsequente, não se leva em conta o valor sobre o qual
deu-se a isenção, importa, meramente em diferimento. Agora,
examino o caso concreto. Trata-se de produção de Coca-Cola. O que
se passa com a sua produção no Brasil? Vejamos. Os produtores de
Coca-Cola dependem, para a produção de seu refrigerante, de um
xarope. Para efeitos de redução de custos, as empresas produtoras de
xarope de Coca-Cola transferiram a sua produção para a Zona
Franca de Manaus. Lá., gozam de isenção de IPI. Os produtores de
outros xaropes, insumo para outro tipo de refrigerantes, não se
transferiram para a Zona Franca de Manaus. Não se transferiram
porque não desejaram ou porque era economicamente impossível.
Não importa. Esse fato criou um sério problema de mercado. A
fabricação de xarope sofria, até fevereiro ou março do ano passado, a
incidência de uma alíquota de 40% Portanto, como se tem a isenção
do IPI sobre o xarope produzido na Zona Franca de Manaus, os
produtores de Coca-Cola disputariam no mercado de forma
privilegiada em relação aos produtores de guaraná, por exemplo. Em
razão disso, procedeu-se uma alteração na lei que regulamentou os
sucos no Brasil. Reduziu-se em 50% a alíquota relativa a
refrigerantes oriundos de extratos concentrados de suco de fruta ou
de semente de guaraná, de 40%. Foi a forma pela qual tentou-se
equilibrar a concorrência. Os produtores de Coca-Cola não pagam
IPI sobre o xarope, mas são obrigados pela incidência da aliquota de
40% sobre o refrigerante. Os outros produtores pagam IPI sobre o
xarope, mas gozam de uma redução de 50% sobre a alíquota de 40%.
Fl. 1456
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 9303-013.357 - CSRF/3a Turma
Processo no 10510.722539/2017-73

Após isso, para estabelecer uma concorrência mais leal, a TIPI -
Tabela de Imposto de Produtos Industrializados — reduziu a alíquota
sobre o xarope de 40% para 27%. Sei da existência de virtual conflito
entre a Fazenda e os produtores de Coca-Cola quanto às margens.
Segundo informações, os produtores de xarope teriam aumentado o
seu valor para o de obter maior resultado na isenção. Volto ao tema.
Por que os produtores de suco, que não Coca-Cola, têm, hoje, uma
redução de cinquenta por cento na alíquota? Porque os outros —
produtores de refrigerantes com xarope oriundo da zona franca —
gozariam de um crédito em relação à parte isenta. A isenção, na Zona
Franca de Manaus, tem como objetivo a implantação de fábricas que
irão comercializar seus produtos fora da própria zona. Se não fora
assim o incentivo seria inútil. Aquele que produz na Zona Franca não
o faz para consumo próprio. Visa a venda em outros mercados.
Raciocinando a partir da configuração do tributo, posso entender a
ementa dos Embargos em Recurso Extraordinário n9 94.177, em
relação ao ICM: "havendo isenção na importação de matéria-prima,
há o direito de creditar-se do valor correspondente, na fase de saída
do produto ...". Se não fora assim ter-se-ia mero diferimento do
imposto Então, quando os Estados obtiveram a Emenda Passos Porto,
vindo posteriormente a matéria para o texto constitucional (§ 22 do
inciso III da letra "a" do art. 155), o que ocorreu, na verdade, foi
apenas a constitucionalização de uma experiência com o ICMS. Se
tivermos, na hipótese, uma decisão no sentido de acompanhar o voto
do Ministro-Relator, teremos uma distorção no que diz respeito às
alíquotas vigentes do IPI, uma vez que os produtores de sucos teriam
uma redução de cinqüenta por cento, mas os produtores não de sucos
não teriam a mesma redução. Com a vênia do eminente Ministro-
Relator, ouso divergir, com o pressuposto analítico do objetivo do
tributo de valor agregado. O que não podemos, por força da técnica
utilizada no Brasil para aplicar o sistema do tributo sobre o valor
agregado não-cumulativo, é torná-lo cumulativo e inviabilizar a
Fl. 1457
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 9303-013.357 - CSRF/3a Turma
Processo no 10510.722539/2017-73

concessão de isenções durante o processo produtivo. Tenho cautela
que impõe a técnica do crédito e não de tributação exclusiva sobre o
valor agregado. Tributa-se o total e se abate o que estava na
operação anterior. O que se quer é a tributação do que foi agregado e
não a tributação do anterior, contrário não haverá possibilidade
efetiva de isenção: é isento numa operação, mas poderá ser pago na
operação subseqüente. Sr. Presidente, com as vênias ao Sr. Ministro
limar Gaivão e pelas razões expostas, ouso discordar de S. Exa., não
conhecendo do recurso extraordinário." Assim colocado, dou
provimento ao recurso do contribuinte. É COMO voto. [...]”

Vê-se que, transcritos os votos e respectivas ementas, que a discussão envolve
fatos semelhantes, bem como trazem entendimentos divergentes, inclusive quanto ao termo
matéria prima e matéria prima industrializada utilizada na fabricação do refrigerante, exceto em
relação às matérias-primas de produção regional.

Dessa forma, entendo que o Recurso Especial interposto pelo sujeito passivo
deva ser conhecido parcialmente, não merecendo conhecimento em relação às matérias-primas
de produção regional”.

Quanto às matérias suscitadas em recurso, vê-se que se tratam de matérias
conhecidas, o que reflito, primeiramente, o voto da nobre conselheira Érika Costa Camargo
Autran constante do acórdão 9303-009.897:
“[...]
Entendo que as aquisições de insumos isentos geram direito ao crédito do IPI,
independente do destaque e, pois, do pagamento do imposto na etapa anterior,
em face ao princípio da não-cumulatividade conjugado com os princípios da
essencialidade e seletividade. Frise-se ainda o artigo “Direito ao Crédito
Presumido de IPI decorrente da entrada de Insumos Isentos Provenientes da
Zona Franca de Manaus in Revista Dialética de Direito Tributário no 242
(novembro/2015) de autoria de Andre Mendes Moreira e Eduardo Lopes de
Almeida Campos: “[...] Conclusão Como se viu, embora a questão do direito
Fl. 1458
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Fl. 24 do Acórdão n.o 9303-013.357 - CSRF/3a Turma
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ao crédito presumido de IPI na aquisição de insumos isentos, assim como na
aquisição de insumos não tributados e tributados à alíquota zero, esteja já
superada em desfavor do contribuinte no âmbito da jurisprudência do STF,
resta pendente de consideração pela Suprema Corte a questão dos insumos
isentos provenientes da Zona Franca de Manaus. Este caso, como
demonstrado, é destacado dos demais, merecendo apreciação por premissas
distintas, já que se situa no contexto de uma política pública criada para
atender a objetivo constitucional de observância obrigatória: a redução da
desigualdade regional, tão gritante em nossa nação. A Zona Franca de
Manaus atende aos propósitos de desenvolvimento nacional, redução de
desigualdades regionais e proteção ao meio ambiente promovidos pela
Constituição de 1988, que recebeu explicitamente todos os incentivos fiscais à
região. Os benefícios que a integram devem, portanto,, ser interpretados de
forma a melhor realizar os propósitos constitucionais, respeitando a força
cogente da Lei Maior. Além disso, é imperioso admitir que o reconhecimento
do direito ao crédito presumido proveniente das aquisições de insumos
provenientes da Zona Franca de Manaus é o único meio de se conferir à
norma que concede isenção sei sentido literal (art. 111, inc II, do CTN) e sua
plena eficácia, pois do contrário seu sentido é o de uma suspensão ou
diferimento e não o de isenção. Justamente por isso é que tal reconhecimento
não implica qualquer violação ao art. 150, parágrafo 6o, da CR/1988, pois o
que se visa é justamente conferir eficácia e aplicabilidade ao dispositivo
normativo que outorga o benefício fiscal, dele decorrendo como seu
corolário.[...]” Lembro ainda, que no dia 20 de setembro de 2019 a matéria
foi recentemente solucionada pelo STF em sede de Repercussão Geral,
conforme a seguir: IPI. DIREITO DE CRÉDITO. INSUMOS PROVENIENTES
DA ZONA FRANCA DE MANAUS ADQUIRIDOS SOB O REGIME DE
ISENÇÃO. PRINCÍPIO DA NÃO-CUMULATIVIDADE. CF/88, ART.43, 1o, II,
E 2o, III;153, 3o, II. A partir de hermenêutica constitucional sistemática de
múltiplos níveis normativos depreende-se que a Zona Franca de Manaus
constitui importante região socioeconômica que, por motivos extrafiscais,
excepciona a técnica da não-cumulatividade. É devido o aproveitamento de
Fl. 1459
DF CARF MF
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Fl. 25 do Acórdão n.o 9303-013.357 - CSRF/3a Turma
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créditos de IPI na entrada de insumos isentos, não tributados ou sujeitos à
alíquota zero provenientes da Zona Franca de Manaus, por força de exceção
constitucionalmente justificável à técnica da não-cumulatividade. (RE 596614,
Relator(a): Min. MARCO AURÉLIO, Relator(a) p/ Acórdão: Min. EDSON
FACHIN, Tribunal Pleno, julgado em 25/04/2019, PROCESSO ELETRÔNICO
DJe-204 DIVULG 19-09- 2019 PUBLIC 20-09-2019 Como visto, o STF por
meio de repercussão geral, definiu a questão relacionado aos créditos fictos
oriundos da Zona Franca de Manaus, portanto, com razão a Contribuinte em
seu pleito.
Por fim, lembro que este tribunal tem diversos julgados a respeito, conforme
abaixo:
Número do Processo 11020.004010/2009-49 Contribuinte FOLHAS BRANCAS
CONSTRUTORA E INCORPORADORA LTDA Tipo do Recurso RECURSO
VOLUNTARIO Data da Sessão 23/05/2019 Relator(a) PAULO ROBERTO
DUARTE MOREIRA No Acórdão 3201-005.426
Ementa(s) Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
CRÉDITOS DE IPI. DIREITO. AQUISIÇÃO DE INSUMOS ISENTOS. O
Supremo Tribunal Federal - STF por ocasião do julgamento do Recurso
Extraordinário autuado sob o no 592.891, em sede de repercussão geral,
decidiu que "Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos,
matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de
Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos
regionais constante do art. 43, § 2o, III, da Constituição Federal, combinada
com o comando do art. 40 do ADCT".
Número do Processo 10480.721667/2015-32
Contribuinte AMBEV S.A.
Tipo do Recurso RECURSO VOLUNTARIO Data da Sessão 24/09/2019
Relator(a) TATIANA JOSEFOVICZ BELISARIO No Acórdão 3201-005.685
Ementa(s) ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS
(IPI)
Período de apuração: 01/07/2010 a 31/12/2013
Fl. 1460
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 9303-013.357 - CSRF/3a Turma
Processo no 10510.722539/2017-73

IPI. PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS. MATERIAIS DE LIMPEZA.
Não dão direito ao crédito de IPI os insumos que não se incorporam ao
produto final ou cujo desgaste não ocorra de forma imediata e integral
durante o processo de industrialização. IPI. SAÍDA EM BONIFICAÇÃO.
DIREITO AO CRÉDITO. os produtos saídos do estabelecimento a título de
bonificação não se sujeitam à DF CARF MF Fl. 2618 Documento nato-
digitalFl. 13 do Acórdão n.o 9303-009.879 - CSRF/3a Turma Processo no
16045.000462/2006-44 incidência do IPI.
CRÉDITOS DE IPI. DIREITO. AQUISIÇÃO DE INSUMOS ISENTOS.
O Supremo Tribunal Federal STF por ocasião do julgamento do Recurso
Extraordinário autuado sob o no 592.891, em sede de repercussão geral,
decidiu que "Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos,
matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de
Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos
regionais constante do art. 43, § 2o, III, da Constituição Federal, combinada
com o comando do art. 40 do ADCT". [...]”

Entendo da mesma forma que a relatora, eis que sabe-se que:

O STF, em sede de repercussão geral, quando da apreciação do RE
592.891/SP – tema 322 firmou esse entendimento, plenamente aplicável ao
caso;

As decisões mencionadas pela nobre relatora do acórdão recorrido, com a
devida vênia, não se aplicam aos insumos adquiridos da Zona Franca de
Manaus – situação específica, eis que não são decorrentes de casos usuais
e genéricos; por exemplo, aqueles que tratam de isenção, não tributação ou
sujeitas a alíquota zero. Vê-se que para esses casos genéricos e usuais, o
STF tem analisado de forma racional, considerando se na etapa anterior foi
ou não cobrado o imposto, observando o princípio da não cumulatividade;

Os casos envolvendo insumos da Zona Franca de Manaus observam a
natureza, bem como a intenção da criação do incentivo regional, tal como
o STF explicitou quando da apreciação do RE 592.891/SP. Veja:
Fl. 1461
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 9303-013.357 - CSRF/3a Turma
Processo no 10510.722539/2017-73

“O fato de os produtos serem oriundos da Zona Franca de Manaus
reveste-se de particularidade suficiente a distinguir o presente feito
dos anteriores julgados do Supremo Tribunal Federal sobre o
creditamento do IPI quando em jogo medidas desonerativas. O
tratamento
constitucional
conferido
aos
incentivos
fiscais
direcionados para sub-região de Manaus é especialíssimo. A
isenção do IPI em prol do desenvolvimento da região é de interesse
da federação como um todo, pois este desenvolvimento é, na
verdade, da nação brasileira. A peculiaridade desta sistemática
reclama exegese teleológica, de modo a assegurar a concretização
da finalidade pretendida. À luz do postulado da razoabilidade, a
regra da não cumulatividade esculpida no artigo 153, § 3o, II da
Constituição, se compreendida como uma exigência de crédito
presumido para creditamento diante de toda e qualquer isenção,
cede espaço para a realização da igualdade, do pacto federativo,
dos objetivos fundamentais da República Federativa do Brasil e da
soberania nacional.”

Ademais, todos os recentes julgados por essa turma, os que, com a devida
vênia, pensavam de forma contrária, consideravam, conforme voto vencedor constante do
mesmo acórdão mencionado, que a decisão do STF, em sede de repercussão geral, quando da
apreciação do RE 592.891 não havia sido transitada em julgado.

Nada obstante, em pesquisa ao STF, é de se constatar que em 18.2.2021, houve
o trânsito em julgado dessa decisão, restando consolidada a ementa do acórdão do referido RE:
“TRIBUTÁRIO. REPERCUSSÃO GERAL. IMPOSTO SOBRE PRODUTOS
INDUSTRIALIZADOS – IPI. CREDITAMENTO NA AQUISIÇÃO DIRETA DE
INSUMOS PROVENIENTES DA ZONA FRANCA DE MANAUS. ARTIGOS 40,
92 E 92-A DO ADCT. CONSTITUCIONALIDADE. ARTIGOS 3o, 43, § 2o, III,
151, I E 170, I E VII DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. INAPLICABILIDADE
DA REGRA CONTIDA NO ARTIGO 153, § 3o, II DA CONSTITUIÇÃO
FEDERAL À ESPÉCIE.
Fl. 1462
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 9303-013.357 - CSRF/3a Turma
Processo no 10510.722539/2017-73

O fato de os produtos serem oriundos da Zona Franca de Manaus reveste-se
de particularidade suficiente a distinguir o presente feito dos anteriores
julgados do Supremo Tribunal Federal sobre o creditamento do IPI quando em
jogo medidas desonerativas.
O tratamento constitucional conferido aos incentivos fiscais direcionados
para sub-região de Manaus é especialíssimo.
A isenção do IPI em prol do desenvolvimento da região é de interesse da
federação como um todo, pois este desenvolvimento é, na verdade, da nação
brasileira. A peculiaridade desta sistemática reclama exegese teleológica, de
modo a assegurar a concretização da finalidade pretendida. À luz do
postulado da razoabilidade, a regra da não cumulatividade esculpida no
artigo 153, § 3o, II da Constituição, se compreendida como uma exigência de
crédito presumido para creditamento diante de toda e qualquer isenção, cede
espaço para a realização da igualdade, do pacto federativo, dos objetivos
fundamentais da República Federativa do Brasil e da soberania nacional.”

O que, por conseguinte, foi consignada a seguinte tese: “Há direito ao
creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos
junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos
regionais constante do art. 43, § 2o, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do
art. 40 do ADCT".

Quanto a eventual aplicação da Súmula CARF no 18, que traz a redação “A
aquisição de matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem tributados à
alíquota zero não gera crédito de IPI”, por evidente, não se aplica ao presente caso, eis que todos
os acórdãos que deram suporte para a feitura da proposta da sumula não trataram desse caso
especialíssimo “Zona Franca de Manaus”. Proveitoso lembrar que juridicamente o instituto de
alíquota zero não se confunde também com o presente caso.

Quanto ao termo “matéria prima”, entendo que a matéria-prima regional
utilizada pode ser in natura ou processada, podendo ser submetida a processo de industrialização
por outras empresas localizadas na ZFM ou com alguma específica quantidade de matéria-prima
Fl. 1463
DF CARF MF
Original

Fl. 29 do Acórdão n.o 9303-013.357 - CSRF/3a Turma
Processo no 10510.722539/2017-73

vegetal que deve integrar o produto produzido – ora, isso não retira a natureza de matéria prima
para a sua produção de refrigerante. Vê-se que, a depender da produção de determinada
mercadoria, o conceito de matéria prima pode ser singular para cada atividade. Para uma
determinada empresa pode não ser considerada matéria prima, mas para outra, com atividade
diferente – pode ser sim considerada!!!

O próprio nome matéria prima confirma isso – o que seria esses insumos
adquiridos para a recorrente – a matéria essencial e “primordial” para a fabricação de seu
produto, quer tenha sido anteriormente industrializado ou não.

Inexiste previsão legal trazendo exigência de que as matérias primas devem ser
in natura e pensar de forma contrária, com a devida vênia, contraria a intenção do legislador que,
por sua vez, incentivou a região concedendo benefício fiscal a todos os produtos fabricados na
Amazônia Ocidental – tal como firmou o próprio STF.

Ademais, não há dúvida nos autos de que os produtos fabricados utilizam
matéria-prima produzida na Amazônia Ocidental.

Frise-se
o
entendimento
exarado
na
Nota
SEI
18/2020/COJUD/CRJ/PGAJUD/PGFNME, de 24/06/2020:
“Documento Público. Ausência de sigilo. Recurso Extraordinário no
592.891/SP. Tema no 322 de Repercussão Geral. Creditamento de IPI na
entrada de insumos, matérias-primas e materiais de embalagem isentos
adquiridos de empresas situadas na Zona Franca de Manaus. Tese definida em
sentido desfavorável à Fazenda Nacional. Autorização para dispensa de
contestar e recorrer com fulcro no art. 19, VI, a,, da Lei n° 10.522, de 2002, e
art. 2o, V, da Portaria PGFN n° 502, de 2016. Nota Explicativa de que trata o
art. 3o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01, de 2014. Processo SEI no
10951.100956/2020-77.”

Em vista de todo o exposto, voto por conhecer parcialmente do Recurso
Especial interposto pelo sujeito passivo, dando-lhe provimento na parte conhecida para
Fl. 1464
DF CARF MF
Original

Fl. 30 do Acórdão n.o 9303-013.357 - CSRF/3a Turma
Processo no 10510.722539/2017-73

reconhecer o direito de crédito de mercadoria adquirida da Zona Franca de Manaus, na medida
em que sua alíquota de IPI seja maior que zero, nos termos do decidido no RE 592.891 e da Nota
SEI 18/2020/COJUD/CRJ/PGAJUD/PGFNME, de 24/06/2020.

É o meu voto.

(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama

Fl. 1465
DF CARF MF
Original