Tribunal: CARF
Processo: 10880.916186/2013-39
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Carolina Machado Freire Martins
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2022-09-28
Data de publicação: 2022-11-28

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2012
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL - PRELIMINAR DE NULIDADE - PROCEDIMENTO FISCAL EFETUADO POR AMOSTRAGEM
Os procedimentos de fiscalização podem adotar como metodologia a amostragem, sem que isso implique a nulidade do feito fiscal.
CRÉDITO. FRETE NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS INACABADOS E INSUMOS. ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. POSSIBILIDADE.
As despesas com fretes para a transferência/transporte de produtos inacabados e de insumos entre estabelecimentos da mesma empresa integram o custo de produção dos produtos fabricados e vendidos. Possibilidade de aproveitamento de créditos das contribuições não cumulativas.
CRÉDITO. EMBALAGEM DE TRANSPORTE
No âmbito do regime não cumulativo, independentemente de serem de apresentação ou de transporte, os materiais de embalagens utilizados no processo produtivo, com a finalidade de deixar o produto em condições de ser transportado, são considerados insumos de produção e, nessa condição, geram créditos básicos das referidas contribuições.
CONTRIBUIÇÕES NÃO CUMULATIVAS. CRÉDITOS. INSUMOS. ALÍQUOTA ZERO. VEDAÇÃO.
O art. 3o , § 2o, II, da Lei n° 10.833/03, introduzido pela Lei n° 10.865/04, veda o crédito do valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição.
PEDIDO DE DILIGÊNCIA. DESNECESSIDADE. INDEFERIMENTO.Somente é cabível o pedido de diligência quando esta for imprescindível ou praticável ao desenvolvimento da lide, devendo ser afastados os pedidos que não apresentam este desígnio.

Inteiro teor:
S3-C 4T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10880.916186/2013-39
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-010.696 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
28 de setembro de 2022
Recorrente
LATICÍNIOS CATUPIRY LTDA.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2012
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL - PRELIMINAR DE NULIDADE
- PROCEDIMENTO FISCAL EFETUADO POR AMOSTRAGEM
Os procedimentos de fiscalização podem adotar como metodologia a
amostragem, sem que isso implique a nulidade do feito fiscal.
CRÉDITO.
FRETE
NA
TRANSFERÊNCIA
DE
PRODUTOS
INACABADOS E INSUMOS. ESTABELECIMENTOS DA MESMA
EMPRESA. POSSIBILIDADE.
As despesas com fretes para a transferência/transporte de produtos inacabados
e de insumos entre estabelecimentos da mesma empresa integram o custo de
produção dos produtos fabricados e vendidos. Possibilidade de aproveitamento
de créditos das contribuições não cumulativas.
CRÉDITO. EMBALAGEM DE TRANSPORTE
No âmbito do regime não cumulativo, independentemente de serem de
apresentação ou de transporte, os materiais de embalagens utilizados no
processo produtivo, com a finalidade de deixar o produto em condições de ser
transportado, são considerados insumos de produção e, nessa condição, geram
créditos básicos das referidas contribuições.
CONTRIBUIÇÕES
NÃO
CUMULATIVAS.
CRÉDITOS.
INSUMOS.
ALÍQUOTA ZERO. VEDAÇÃO.
O art. 3o , § 2o, II, da Lei n° 10.833/03, introduzido pela Lei n° 10.865/04,
veda o crédito do valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao
pagamento da contribuição.
PEDIDO
DE
DILIGÊNCIA.
DESNECESSIDADE.
INDEFERIMENTO.Somente é cabível o pedido de diligência quando esta for
imprescindível ou praticável ao desenvolvimento da lide, devendo ser afastados
os pedidos que não apresentam este desígnio.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10880.916186/2013-39
Fl. 1242
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-010.696 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.916186/2013-39

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente do recurso, e, na parte conhecida, rejeitar a preliminar suscitada e o pedido de
diligência, e, no mérito, dar-lhe parcial provimento para reconhecer os créditos relativos a (i)
gastos com frete para transporte de produtos em elaboração e de insumos entre estabelecimentos
do contribuinte, comprovadamente prestados por pessoa jurídica e (ii) gastos com embalagens de
transporte.
(documento assinado digitalmente)
Arnaldo Diefenthaeler Dornelles - Presidente em exercício
(documento assinado digitalmente)
Carolina Machado Freire Martins - Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Gustavo Garcia Dias dos
Santos, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Marcos Antonio Borges (suplente convocado(a)),
Carolina Machado Freire Martins, Leonardo Ogassawara de Araujo Branco, Ronaldo Souza Dias
(Presidente), a fim de ser realizada a presente Sessão Ordinária. Ausente(s) o conselheiro(a)
Fernanda Vieira Kotzias.

Relatório
Cuidam os autos de Pedido Eletrônico de Ressarcimento (PER) no valor de R$
977.846,03, referente a Cofins Não-Cumulativo - Mercado Interno, 2o trimestre de 2012,
parcialmente deferido no valor de R$ 647.098,17.
De acordo com o Termo de Informação Fiscal (TIF), após a realização de
procedimento fiscal teriam sido constatadas as seguintes irregularidades:
Bens e serviços utilizados como insumos: foram glosados os créditos não
comprovados, vedados pela legislação ou considerados estranhos ao processo
produtivo.
Despesas com armazenagem e frete nas vendas: foram glosados todos os
valores referentes a despesas não relacionadas a vendas de produção do
estabelecimento, como transporte de mercadorias entre filiais ou remessa de
insumos para industrialização, todos por não corresponderem às despesas
referentes às operações de venda.
A lista com os créditos deferidos e glosados consta de e-fls. 839/986.
Cientificada, a contribuinte apresentou Manifestação de Inconformidade, por meio
da qual, argumenta, em resumo:
Fl. 1243
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-010.696 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.916186/2013-39

- NULIDADE - VIOLAÇÃO AO PRINCÍPIO DA AMPLA DEFESA - exíguo
prazo para apresentar uma extensa série de informações e documentos fiscais. Não
é razoável se imaginar que uma empresa possa levantar a totalidade dos arquivos
digitais e documentos fiscais obrigatórios correspondentes aos últimos 5 anos, e,
ainda, produzir uma série de arquivos digitais novos (e não obrigatórios) com as
informações desejadas pela Fiscalização no curto prazo de 20 dias;
- NULIDADE DO PROCESSO ADMINISTRATIVO — DA ANÁLISE
EQUIVOCADA DOS DOCUMENTOS APRESENTADOS: PREMISSAS E
CONCLUSÕES INCORRETAS - as planilhas elaboradas pela empresa, muito
embora tenham o objetivo de facilitar a análise dos demais documentos
apresentados no momento da Fiscalização, não devem ser a única fonte de análise
para deferimento/glosa dos valores pleiteados;
- a apuração de créditos não pode ficar restrita às hipóteses definidas nas
Instruções Normativas SRF n° 404/2004 e no n° 247/2002, uma vez que tais
restrições violariam o próprio princípio constitucional da não cumulatividade;
- toda aquisição de insumos e serviços relacionados com a atividade econômica do
contribuinte permite a apuração e aproveitamento de créditos de PIS e Cofins, por
se tratarem de custos inerentes à produção das mercadorias comercializadas pela
empresa com base no inciso II do artigo 3° das Leis n° 10.637/2002 e n°
10.833/2003.
- o direito a utilizar tais créditos de PIS e Cofins, uma vez que se tratam de gastos
necessários ao transporte da mercadoria, sendo que sua subtração resultaria na
impossibilidade de comercializar sua produção;
- questiona como o auditor imagina que deve ser feito o transporte de seus
produtos sem a utilização das caixas de papelão adquiridas da Nittow Papel S.A e
Vito Leonardo Frugid Ltda., as quais foram glosadas. Cita entendimento do Carf,
STJ e doutrina para defender que as embalagens em questão são essenciais para a
atividade-fim da empresa;
- o Despacho Decisório não avaliou corretamente a natureza dos insumos e
mercadorias adquiridos, tendo incorrido em diversos erros na verificação da
origem dos créditos;
- afirma não haver como prosperar o valor glosado, uma vez que "Queijo tipo
ricota”, por óbvio, não se enquadra no conceito de serviços. Frise-se que de
acordo com a planilha da fiscalização todo valor glosado sob esta rubrica se refere
a este produto;
- requer a conversão do julgamento em diligência, para que seja realizado novo
levantamento fiscal, com nova apresentação de documentos e informações em
prazo adequado e razoável.
A Manifestação de Inconformidade foi julgada Procedente em parte pela
Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Salvador/BA:
Fl. 1244
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-010.696 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.916186/2013-39

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/04/2012 a 30/06/2012
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMOS.
No regime da não cumulatividade, o termo “insumo” não pode ser interpretado como
todo e qualquer bem ou serviço que gera despesa necessária para a atividade da
empresa, mas, sim, tão somente aqueles, adquiridos de pessoa jurídica, que efetivamente
sejam essenciais ou relevantes para a produção de bens destinados à venda ou na
prestação do serviço da atividade e devidamente comprovados.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. FRETES SOBRE VENDAS.
Geram direito ao crédito da contribuição os frete na operação de venda, nos casos dos
incisos I e II do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003,quando o ônus for suportado pelo
vendedor.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/04/2012 a 30/06/2012
NULIDADE.
As arguições de nulidade só prevalecem se enquadradas nas hipóteses previstas na lei
para a sua ocorrência, e não há que se falar em nulidade por cerceamento de direito de
defesa quando se vislumbra nos autos que a recorrente foi capaz apresentar seus
argumentos de defesa, exercendo o direito assegurado pelo art. 5o, LV, da Constituição
Federal de 1988.
DILIGÊNCIA. PERÍCIA.
A realização de diligência ou perícia não se presta a suprir eventual inércia ou omissão
do contribuinte, tampouco para reverter o ônus da prova imputado.
Notificada em 16/11/2020, a contribuinte interpôs Recurso Voluntário em
30/11/2020, no qual repisa os principais elementos de defesa.
É o relatório.

Voto
Conselheira Carolina Machado Freire Martins, Relatora.
1-
Inovação Recursal – erro de cálculo
Inicialmente, registra-se que o contribuinte alegou no recurso matérias que não
constam na manifestação de inconformidade, em evidente inovação da defesa:
7. Como já descrito, a RECORRENTE apresentou toda a documentação contábil
necessária à análise e conclusão do presente processo administrativo.
Fl. 1245
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-010.696 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.916186/2013-39

8. Contudo, ainda que a referida documentação tenha sido considerada pela DRJ,
levando inclusive ao cancelamento de algumas glosas, não foi solucionado o manifesto
erro de cálculo cometido pela Autoridade, conforme pontuado pela RECORRENTE
quando do aditamento de sua impugnação.
9. Com efeito, o despacho decisório homologou apenas parcialmente a compensação
efetuada com crédito de PIS no segundo trimestre do ano calendário de 2012. De fato,
consta na fundamentação do despacho decisório um comparativo entre o valor do
crédito pedido e o crédito confirmado, conforme a seguir identificado:

10. O fiscal entendeu que o valor devedor consolidado é de R$ 330.641,81 (trezentos e
trinta mil, seiscentos e quarenta e um reais e oitenta e um centavos), supostamente
equivalente à diferença entre o valor pedido no trimestre e o valor confirmado.
11. Contudo, ao analisar as informações fornecidas como justificativa do despacho
decisório, resta evidente que não há critério lógico identificável para sustentar a não
homologação das compensações efetuadas.
12. Nesse sentido, a ficha “06A/16A – Apuração dos Créditos de PIS/Pasep e Cofins –
Aquisições no Mercado Interno – Regime não cumulativo – Tabela Elaborada pela
Fiscalização com base nos arquivos magnéticos, Dacon e demais documentos”, deixa
claro que os valores elencados pelo fiscal no despacho decisório são completamente
dissociados dos cálculos por ele elaborados, que deveriam (ao menos em tese)
servir de justificativa para a homologação apenas parcial da compensação
efetuada.
13. Com efeito, para abril de 2012, consta na referida ficha que o valor confirmado de
COFINS era de R$ 273.977,09, informação distinta da elencada pelo fiscal no despacho
decisório (R$ 211.594,81). Já para maio, consta na mesma ficha o valor de R$
315.044,25, novamente distinto do valor elencado pelo fiscal (R$ 235.708,23). Em
junho o mesmo ocorreu: consta na ficha o valor de R$ 269.573,88, ao passo que o fiscal
elenca o valor de R$ 199.795,13.
O item 8 informa que o suposto erro de cálculo teria sido suscitado “quando do
aditamento de sua impugnação”, contudo, não se verifica qualquer complemento à Manifestação
de Inconformidade constante dos autos.
Sendo assim, não poderá ser conhecida esta parte do recurso, o que implicaria em
aceitar como válida a inovação à lide na fase recursal, em detrimento dos princípios do devido
processo legal e da devolutibilidade, uma vez que ao julgador de piso não foi dada a
possibilidade de enfrentar tais questões somente trazidas no recurso.
2-
Preliminar - Nulidade da autuação – análise por amostragem
Durante o procedimento fiscal, a empresa foi instada a apresentar planilha
contendo os gastos que geraram os créditos pleiteados, a partir da qual a fiscalização se baseou
para seleção, filtragem e análise detalhada das rubricas que geraram creditamento.
À vista disso, a Recorrente reitera que a autoridade teria se baseado somente na
memória de cálculo apresentada, de modo que não teria sido garantido pleno e efetivo
conhecimento das razoes, a ensejar nulidade:
Fl. 1246
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-010.696 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.916186/2013-39

14. Ademais, no Termo de Informação Fiscal resta evidente que a autoridade se baseou
somente na memória de cálculo apresentada pelo contribuinte para calcular o valor do
crédito que poderia ter sido utilizado, conforme o trecho a seguir demonstra: “A
empresa nos respondeu por meio de planilha contendo os gastos que geraram os
créditos pleiteados (“Memória de cálculo_2008_consolidado), na qual nos baseamos
para seleção, filtragem, e análise detalhada das rubricas que geraram creditamento
(...)”.
15. Assim sendo, não há como negar a evidente nulidade da glosa parcial procedida.
Isso porque à RECORRENTE não foi garantido pleno e efetivo conhecimento das razões
da Fiscalização para a referida glosa, já que baseada exclusivamente em planilha de
cálculo – e não na análise documental ou probatória – elaborada a partir de
informações do próprio contribuinte, cuja veracidade/realidade não se preocupou a
Fiscalização em confirmar.
Contudo, entendo que razão não lhe assiste.
Conforme consta do Termo de Informação Fiscal, inicialmente, a empresa havia
apresentada planilha descritiva (memorial de cálculo) com o detalhamento dos valores
informados no DACON e a relação dos produtos vendidos. Após, apresentou, dentre outros:
Arquivos digitais das Notas Fiscais; Contrato Social; Cópias das Notas Fiscais, conforme
amostragem definida.
Nesse contexto, em conjunto com o Dacon e pautando-se pelo processo produtivo
da contribuinte, foi realizada a análise pela Autoridade Fiscal:
9. Com o intuito de validar e classificar os créditos informados no DACON, intimamos
a empresa interessada a nos apresentar a descrição do processo produtivo (vide item 14
da Intimação de 17/01/2013), e o arquivo 4.6.1 de Insumos Relacionados (vide item 2
da Intimação de 18/02/2013).
10. A empresa nos respondeu por meio de planilha contendo os gastos que geraram os
créditos pleiteados (“Memória de cálculo_2008 – consolidado”), na qual nos baseamos
para seleção, filtragem e análise detalhada das rubricas que geraram creditamento. Os
valores que porventura forem glosados ou indeferidos constarão em planilhas que
informaremos mais à frente.
11. Já em relação ao ano de 2009 a 2012, solicitamos os mesmos arquivos em novos
arranjos (leiautes) e posteriormente, por meio da Intimação Fiscal no 6, de 14/10/2013,
para amostragem, solicitamos algumas notas fiscais referentes a insumos (leite,
embalagem, etc), insumos como serviço, frete e armazenagem. Alguns erros na
confecção da notas fiscais foram explicados e justificados pelo representante do
contribuinte.
12. Diante do cotejo dessa planilha em conjunto com o Dacon e processo produtivo,
nota-se que a empresa em comento tem como foco principal a industrialização de
requeijão, com pequeno percentual na comercialização de produtos alimentícios
diversos, como por exemplo, derivados de massas, salgados e refeições.
(...)
40. Para o período de 2009 a 2012, o contribuinte apresentou a documentação
solicitada e nos mostrou planilhas com distinção entre fretes em decorrência de
vendas e demais fretes.
41. Além disso, excluímos da lista os fretes adquiridos em períodos anteriores ao estudo
dessa análise, uma vez que o contribuinte não utiliza o método de apropriação direta de
Fl. 1247
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-010.696 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.916186/2013-39

créditos, portanto deve se creditar no momento da contratação do serviço ou aquisição
do produto, e não da sua utilização ou apropriação.
42. Como sabemos, as despesas de frete só podem gerar direito ao crédito das
contribuições estudadas quando vinculadas as operações de venda, conforme art. 3, IX
da Lei no 10.833/2003, que também se aplica ao PIS por força do seu art. 15, II. Por
conseguinte, foram glosados todos os valores referentes a despesas não relacionadas a
vendas de produção do estabelecimento, como transporte de mercadorias entre filiais ou
remessa de insumos para industrialização, todos por não corresponderem às despesas
referentes às operações de venda.
43. A presente auditoria analisou os documentos físicos por amostragem e
verificou que as despesas de fretes que foram consideradas créditos de
PIS/COFINS foram fretes relativos à distribuição dos produtos vendidos a
diversos clientes. As glosas, no entanto, foram relativas a outras operações,
conforme explicado acima (vide planilhas às fls. 966 a 968).
Acaso não bastasse, por se tratar de direito creditório pleiteado pelo contribuinte,
é atribuição deste a demonstração da efetiva existência do crédito, tendo em vista que o ônus da
prova incumbe ao autor, quando fato constitutivo do seu direito, nos termos do art. 373, do
Código de Processo Civil (CPC), aplicável subsidiariamente ao Decreto 70.235/1972.
A fiscalização, portanto, buscou seu convencimento no conjunto probatório
existente, havendo cautela na apreciação dos elementos que lhe foram apresentados ao longo da
ação fiscal.
Logo, no presente caso, em relação aos dados conhecidos e disponíveis,
apresentados pelo próprio contribuinte, não foi possível apurar a totalidade do direito creditório
pleiteado, tendo sido verificadas inconsistências que justificam as glosas.
E, mesmo tendo sido utilizada a técnica da amostragem para fundamentar as
conclusões da Autoridade Fiscal, não se pode perder de vista ter sido oportunizado ao
contribuinte demonstrar o seu direito, sem que a Recorrente tenha feito prova em seu favor sobre
qualquer inexatidão, ainda durante a ação fiscal, como também no momento da interposição do
recurso voluntário.
Deve ser, portanto, rejeitada a preliminar suscitada.
2 - MÉRITO
2.1. Dos Créditos De Serviços Utilizados Como Insumos - Frete – transporte de insumos e
produtos inacabados entre estabelecimentos
Sobre a matéria, consta do Termo de Informação Fiscal:
42. Como sabemos, as despesas de frete só podem gerar direito ao crédito das
contribuições estudadas quando vinculadas as operações de venda, conforme art. 3, IX
da Lei no 10.833/2003, que também se aplica ao PIS por força do seu art. 15, II. Por
conseguinte, foram glosados todos os valores referentes a despesas não relacionadas a
vendas de produção do estabelecimento, como transporte de mercadorias entre filiais ou
remessa de insumos para industrialização, todos por não corresponderem às despesas
referentes às operações de venda.
Fl. 1248
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-010.696 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.916186/2013-39

43. A presente auditoria analisou os documentos físicos por amostragem e verificou que
as despesas de fretes que foram consideradas créditos de PIS/COFINS foram fretes
relativos à distribuição dos produtos vendidos a diversos clientes. As glosas, no entanto,
foram relativas a outras operações, conforme explicado acima (vide planilhas às fls. 966
a 968).
A DRJ, por sua vez, reverte parcialmente as glosas entendendo-se que se tratava
de operação de venda, nos seguintes termos:
Com relação ao argumento de que o Despacho Decisório entendeu equivocadamente
que os fretes glosados não se referem à operações de venda (hipótese de creditamento
prevista no inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/2003), a partir da análise da
documentação juntada no processo administrativo no 10880-916.185/2013-94, referente
a PIS Mercado Interno do mesmo período de apuração (2o trimestre de 2012), foi
possível verificar que procede em parte as alegações da manifestante.
Considerando que a base de cálculo é a mesma na quantificação do crédito desse
processo, foram consideradas as planilhas apresentadas pela recorrente no processo
administrativo no 10880-916.185/2013-94, denominadas “Demonstrativo Analítico das
Notas Fiscais Vinculadas aos Conhecimentos de Transportes – Período: Janeiro a
Dezembro de 2012”, que apresentam uma listagem dos conhecimentos de transporte
correlacionando-os as notas fiscais de venda de requeijão cremoso e outros
produtos comercializados para supermercados, pizzarias e cooperativas.
Com base no exposto, conclui-se por reverter parcialmente as glosas de fretes no
montante de R$ 3.094.365,06.
Por fim, registre-se que alguns fretes glosados referem-se a serviço contratado de
pessoa física o que impossibilita a tomada de crédito. O art. 3o das Leis no
10.637/2002 e no 10.833/2003, prevê em seu § 3o, inciso II, que o crédito aplica-se
exclusivamente em relação aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica
domiciliada no País e aos custos e despesas pagos ou creditados a pessoa jurídica
domiciliada no País.
Segundo aponta a Recorrente, foram mantidas glosas relacionadas a serviços de
transporte para a aquisição de insumos ou transferência entre estabelecimentos.
Tem-se, portanto, que inicialmente, o Auditor Fiscal considerou que os valores
referentes a transporte de mercadorias entre filiais ou remessa de insumos para industrialização
não correspondem às despesas referentes às operações de venda, ou seja, não possibilitam a
apuração de crédito por falta de previsão legal.
Por sua vez, a DRJ afirma que na sistemática de apuração não cumulativa, os
gastos com frete por prestação de serviços de transporte de insumos, incluindo os produtos
inacabados, poderiam propiciar a dedução de crédito como insumo, nos termos do artigo 3o, II da
Lei no 10.833/2003. No entanto, a glosa deveria ser mantida pela ausência de provas de que as
despesas de frete seriam efetivamente relacionadas à aquisição de insumos:
Por meio da manifestação de inconformidade, a interessada defende que os créditos
apurados na aquisição de armazenagem e frete não diziam respeito a outras operações
como equivocadamente entendeu o Despacho Decisório. Argumenta que toda
aquisição de insumos e serviços relacionados com a atividade econômica do
contribuinte permite a apuração e aproveitamento de créditos de PIS e Cofins, por
se tratarem de custos inerentes à produção das mercadorias comercializadas pela
empresa, inclusive no caso de transferência de produtos em fabricação entre os
estabelecimentos. Entretanto, não foi apresentada documentação comprobatória
Fl. 1249
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-010.696 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.916186/2013-39

capaz de corroborar o alegado ou detalhes de quais fretes de insumos teriam sido
equivocadamente glosados.
Primeiramente, importa esclarecer que, diferentemente do que acredita a interessada,
não é toda aquisição de insumos e serviços relacionados com a atividade econômica do
contribuinte que permite a apuração e aproveitamento de créditos de PIS e Cofins.
Acerca dos gastos com transporte, os passíveis de creditamento encontram-se previstos
no art. 3o da Lei no 10.833/2003, aplicável também ao PIS por força do art. 15, nos
seguintes incisos: I - bens adquiridos para revenda, quando o frete possa ser somado ao
custo da mercadoria; II - despesa com frete como um bem ou serviço utilizado como
insumo na prestação de serviço ou na produção de um bem; e IX - frete na operação de
venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
Entendo que nesse caso houve reformatio in pejus, não pela alteração do critério
utilizado para a glosa pela autoridade julgadora, o que se admite por não se tratar de lançamento,
mas de processo atinente a direito creditório, e sim porque não foi dada oportunidade de ampla
defesa e contraditório à parte interessada, apesar de lhe atribuir suposta inércia na atuação
probatória.
Cumpre relembrar que durante a fiscalização em nenhum momento a questão
probatória foi discutida, de modo que em sendo esse o novo entendimento, deveria ter sido
oportunizada ao contribuinte a apresentação de provas de que as despesas de frete seriam
efetivamente relacionadas à aquisição de insumos.
Em que pese o registro, supero tal questão, por entender que assiste razão à
Recorrente, devendo ser afastada a glosa em análise em relação às despesas com fretes para a
transferência/transporte de produtos em elaboração (inacabados) e de insumos entre
estabelecimentos do contribuinte, que integram o custo de produção dos produtos
fabricados/vendidos e, consequentemente, podem gerar créditos da contribuição, uma vez que
constituem gastos vinculados às etapas de industrialização do produto e seu objeto social e, com
isso, podem ser inseridos no conceito de insumos em razão da essencialidade ao processo
produtivo.
Nessa linha, cita-se o Acórdão no 3402-007.173 – 3a Seção de Julgamento / 4a
Câmara / 2a Turma Ordinária, relatado pelo Conselheiro Rodrigo Mineiro Fernandes, de
17.12.2019:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2012 a 30/09/2012
PIS. CONTRIBUIÇÃO NÃO-CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS. O
conceito de insumos para efeitos do artigo 3o, inciso II, da Lei no 10.637/2002 e da Lei
n.o 10.833/2003, deve ser interpretado com o critério da essencialidade ou relevância de
determinado bem ou serviço para a atividade econômica realizada pelo Contribuinte.
Matéria consolidada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ) em julgamento ao REsp no
1.221.170, processado em sede de recurso representativo de controvérsia.
CRÉDITO. FRETE NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS INACABADOS E
INSUMOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. POSSIBILIDADE As
despesas com fretes para a transferência/transporte de produtos inacabados e de insumos
entre estabelecimentos da mesma empresa integram o custo de produção dos produtos
fabricados e vendidos. Possibilidade de aproveitamento de créditos das contribuições
não cumulativas. Recurso Voluntário Provido.
Fl. 1250
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-010.696 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.916186/2013-39

Tal reversão não alcança, evidentemente, serviços porventura contratados de
pessoa física conforme indicado pela DRJ, cuja tomada de crédito nos termos do art. 3o, § 3o, ,
inciso I, das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, aplica-se exclusivamente em relação aos bens
e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País e aos custos e despesas pagos ou
creditados a pessoa jurídica domiciliada no País.
2.2. Dos Créditos De Bens Utilizados Como Insumos - Embalagens
Sobre a matéria, consta do Termo de Informação Fiscal:
25. Quanto aos insumos empregados no processo produtivo, temos que fazer uma
distinção entre aqueles que compõem o carro chefe da empresa que é o requeijão
catupiry e derivados, e os demais produtos, com pequena participação na receita de
venda.
26. A principal matéria prima do requeijão é o leite, adquirido de pessoas físicas e
cooperativas, cujo crédito é tomado presumidamente, com alíquotas de 0,99% para o
PIS e 4,56% para a Cofins. Contudo, não é permitido seu ressarcimento, assim disposto
norma legal, sendo possível sua utilização para desconto da própria contribuição. Os
créditos presumidos gerados foram comprovados e utilizados corretamente na dedução
da própria contribuição apurada no mercado interno. Importante frisar que há excedente
de crédito presumido (saldo) proveniente de períodos anteriores, ainda não utilizados
pelo contribuinte.
27. Contudo, novamente lembramos que não houve aproveitamento do crédito
presumido no ano de 2011 e 2012, uma vez que o saldo em 31/12/2010, tanto para a
contribuição para o PIS quanto para a Cofins, manteve-se o mesmo durante todo o ano
calendário de 2011 e 2012.
28. As outras matérias primas geradoras de crédito se referem a produtos intermediários
que são acrescidos ao leite para produzir o requeijão, em sua maioria com tributação, e
material de embalagem. Dessa forma seus créditos podem ser utilizados para desconto e
ressarcimento, como determinado pela legislação vigente à época.
29. Em suma, os créditos não comprovados, vedados pela legislação ou considerados
estranhos ao processo produtivo foram glosados.
(...)
34. Tem-se, portanto, que o conceito de insumo abrange somente a embalagem que
agregue valor comercial ao produto através de sua apresentação e que objetive valorizar
o produto em razão da qualidade do material nele empregado, da perfeição do seu
acabamento ou da sua utilidade adicional.
Na fase de fiscalização foi elaborada planilha que identifica quais são essas
embalagens. Como exemplo:
Fl. 1251
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-010.696 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.916186/2013-39

A glosa foi mantida pela DRJ, nos seguintes termos:
Assim, de forma a corroborar os fundamentos do Termo de Informação Fiscal, entende-
se que as embalagens de transporte são utilizadas para o acondicionamento dos
produtos, já passada a fase de produção, e que se destinam, por conta disso, tão-somente
ao transporte dos produtos acabados, que é o caso das caixas de papelão. Já as
embalagens de apresentação acondicionam diretamente os produtos e a eles se
incorporam, durante o processo de fabricação, que é o caso das tampas e copos plásticos
para requeijão, baldes, rótulos e saco plástico para creme impresso e para massa, os
quais foram aceitos pela fiscalização.
Com base no exposto, conclui-se que não há reparo a ser feito no procedimento fiscal
com relação as embalagens, mantendo-se, por conseguinte, as glosas das caixas de
papelão (embalagens de transporte).
Com relação às embalagens, somente foram aceitas aquelas de apresentação
(incorporadas ao produto, como por exemplo, pote plástico, copo e bisnaga e seus
complementos, como tampas e rótulos), sendo glosadas as embalagens para transporte (que se
destinam ao acondicionamento dos produtos para seu transporte, por comportarem quantidades
superiores às usualmente vendidas no varejo e não conterem indicações promocionais destinadas
à valorização do produto, geralmente, latas, caixas de papelão, engradados, tambores e
contêineres).
Assim, foram excluídos do conceito de insumo os dispêndios realizados após a
finalização da fase de produção, desconsiderando-se os gastos subsequentes, notadamente para
logística e comercialização do “produto acabado”. Da distinção entre embalagens de
apresentação e de transporte, estas últimas foram glosadas porque, segundo a fiscalização, não
integram o produto, não seguem com ele quando de sua comercialização e não conferem
características, forma ou identificação aos produtos.
Em sede de defesa, a Recorrente sustenta:
50. Destarte, não restam dúvidas acerca da essencialidade das mencionadas embalagens
ao desenvolvimento da atividade econômica da RECORRENTE, sendo certo que o
Fl. 1252
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3401-010.696 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.916186/2013-39

transporte de seus produtos sem a embalagem adequada acabaria por inviabilizar a
própria cadeia produtiva.
(...)
53. Conforme se observa dos trechos acima colacionados, o Ministro Humberto Martins
entendeu que as embalagens em questão são essenciais para a atividade-fim da
empresa, uma vez que preservam as características das mercadorias (móveis) no
transporte do estabelecimento produtor até o local da entrega dos produtos (venda de
mercadoria efetuada pelo próprio produtor com o ônus da entrega dela sendo suportado
por ele).
54. Isso porque, caso a mercadoria seja danificada no transporte do estabelecimento
comerciante até o local de entrega, a venda realizada será comprometida, devendo
ocorrer: i) “a substituição do produto por outro da mesma espécie, em perfeitas
condições de uso”; ii) a “restituição imediata da quantia paga, monetariamente
atualizada, sem prejuízo de eventuais perdas e danos” ou iii) “o abatimento
proporcional do preço”.
55. Entender pela manutenção das referidas glosas, sob o argumento de que “somente se
encaixam no conceito de insumo as embalagens de apresentação, que se incorporam ao
produto durante o processo de fabricação e componham visualmente o produto final”,
consiste em negar a lógica da não cumulatividade das contribuições ao PIS e da
COFINS.
Ventilado o cerne da controvérsia, tem-se que o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, considerando-se a imprescindibilidade
ou a importância de determinado item – bem ou serviço – para determinado processo produtivo,
a partir da concepção construída pelo Superior Tribunal de Justiça - STJ no julgamento do
Recurso Especial 1.221.170/PR, ao analisar o sistema de não-cumulatividade da contribuição ao
PIS e da COFINS, tal como definido nas Lei no 10.637/2002 e 10.833/2003.
Ademais, há de se considerar que a definição do conceito de insumo é relacional,
uma vez que depende do exame do processo produtivo do contribuinte, de acordo com o papel
do bem (produto ou serviço) adquirido perante a atividade realizada.
Noutro dizer, o enquadramento somente pode ocorrer após a análise da
singularidade de cada cadeia de produção. Para tanto, como muito bem observado pelo
Conselheiro Raphael Madeira Abad, no Acórdão de no 3302-012.005 – 3a Seção de Julgamento /
3a Câmara / 2a Turma Ordinária, é necessário lançar mão de uma análise subjetiva segundo
critérios objetivos.
Nessa lógica, com maior importância no ramo alimentício, como regra, a
embalagem de transporte é adquirida para viabilizar o correto escoamento da produção,
preservando as características do produto final.
Por conseguinte, entendo que gastos com embalagens de transporte, incluindo
caixas de papelão, utilizadas para abrigar e proteger embalagens primárias e secundárias,
constituem despesas relevantes e essenciais para a manutenção da qualidade dos produtos, ainda
que sejam utilizadas somente para acondicionamento de unidades já acomodadas em embalagens
de “apresentação”.
Fl. 1253
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3401-010.696 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.916186/2013-39

Em relação à Recorrente, sob o enfoque funcional, as caixas de papelão preservam
potes de plástico, copos e bisnagas durante o transporte, de modo que o produto final não teria
condições de ser escoado e recebido de maneira correta se não fosse embalado e acondicionado
dessa forma.
Tais embalagens, portanto, podem ser consideradas intrínsecas ao processo
produtivo, uma vez que eventual exclusão iria interferir diretamente na qualidade e integridade
do produto final, tornando-se indispensável ao exercício regular da atividade desenvolvida pela
Recorrente.
Ainda sobre o conceito de relevância e essencialidade, a Procuradoria da Fazenda
Nacional expediu a Nota Técnica no 63/2018, na qual identifica no que consistem esses critérios
em conformidade com o voto da Ministra Regina Helena Costa:
(...) os critérios de essencialidade e relevância estão esclarecidos no voto da Ministra
Regina Helena Costa, de maneira que se entende como critério da essencialidade aquele
que “diz com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou
serviço”, a)”constituindo elemento essencial e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço” ou “b) quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
quantidade e/ou suficiência”.
Por outro lado, o critério de relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora
não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o
processo de produção, seja: a) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva” b) seja
“por imposição legal.”
Assim, trata-se de um gasto que integra o processo produtivo, a justificar a
natureza de insumos para tais dispêndios Desse modo, a aquisição destes produtos constituem
custos essenciais para o desenvolvimento desta atividade e transporte de sua produção, sendo
possível a apuração de créditos de PIS e COFINS sobre tais gastos, nos termos do artigo 3o, II
das leis 10.637/2002 e 10.833/2003.
Ainda que se trate de posicionamento não pacificado no âmbito deste Conselho, é
certo que existem precedentes nesse sentido, vejamos:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/10/2009 a 31/12/2009 CRÉDITOS DA
NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO
62 DO ANEXO II DO RICARF. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade
ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte, conforme decidido no REsp
1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser
reproduzida no âmbito deste conselho. (...)
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. EMBALAGEM DE TRANSPORTE
No âmbito do regime não cumulativo, independentemente de serem de
apresentação ou de transporte, os materiais de embalagens utilizados no processo
produtivo, com a finalidade de deixar o produto em condições de ser estocado e
chegar ao consumidor em perfeitas condições, são considerados insumos de
produção e, nessa condição, geram créditos básicos das referidas contribuições.
(Acórdão no 3302-008.902, Data da Sessão 29/07/2020 Relator José Renato Pereira de
Deus - grifei)
Fl. 1254
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3401-010.696 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.916186/2013-39

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
PIS/PASEP
Ano-calendário:
2008
EMBALAGENS
PARA
TRANSPORTE.
CRÉDITOS.
POSSIBILIDADE.
Os
custos/despesas incorridos com embalagens para proteção do produto durante o
transporte, como plástico, papelão e espumas, enquadram-se na definição de insumos
dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR.
Assim, embalagens utilizadas para o manuseio e transporte dos produtos acabados, por
preenchidos os requisitos da essencialidade ou relevância para o processo produtivo,
enseja o direito à tomada do crédito das contribuições. (Acórdão no 3301-009.494, Data
da Sessão 16/12/2020 Relatora Liziane Angelotti Meira - grifei)
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO. NÃO CONHECIMENTO. ART. 17
DO DECRETO No 70.235/72. É preclusa a matéria não combatida em manifestação de
inconformidade, não devendo ser conhecida se suscitada em grau de recurso.
PRODUÇÃO
DE
PROVAS.
JUNTADA
DE
DOCUMENTOS.
PERÍCIA.
INDEFERIMENTO.
CERCEAMENTO
DO
DIREITO
DE
DEFESA.
INOCORRÊNCIA. Não há que se falar em cerceamento do direito de defesa pelo
indeferimento de pedido para juntada de documentos posteriormente à apresentação da
manifestação de inconformidade ou pelo indeferimento de pedido genérico de perícia.
Dispõe o Decreto no 70.235, de 1972, que a apresentação de prova documental, com as
exceções ali listadas, deve ser feita no momento da manifestação de inconformidade e
que se considera não formulado o pedido de perícia quando não atendidos os requisitos
exigidos em lei.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010
CRÉDITO. CONCEITO DE INSUMO. EMBALAGENS DE TRANSPORTE. No
âmbito do regime não cumulativo, as embalagens de transporte utilizadas no
processo produtivo, com a finalidade de deixar o produto em condições de ser
estocado, transportado e/ou conservado são consideradas insumos de produção e,
nessa condição, geram créditos básicos das referidas contribuições.
CRÉDITO.
CONCEITO
DE
INSUMO.
TRANSPORTE
DE
PRODUTOS
ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. No âmbito do regime não cumulativo,
os custos/despesas incorridos com o transporte de produtos acabados, entre
estabelecimentos da mesma empresa enquadram-se na definição de insumos e, nessa
condição, geram créditos básicos das referidas contribuições. (Acórdão no 3201-
008.360, Data da Sessão 29/04/2021 Redator designado Leonardo Vinicius Toledo de
Andrade - grifei)
Destaca-se ainda trecho do voto vencido da Conselheira Maysa de Sá Pittondo
Deligne:
No caso, todos os itens (Pallets, Chapas de Papelão, Filmes Cobertura e Filmes Strech)
se mostram essenciais para o acondicionamento, comercialização e exportação dos
produtos produzidos pela pessoa jurídica, se enquadrando perfeitamente no conceito de
insumo. Com efeito, as embalagens para transporte se enquadram no critério da
essencialidade como aquele que “diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto” cuja “falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”. (Processo no 13888.003890/2008-81)
Finalmente, com a devida quadra de separação entre os contextos fáticos,
encontra-se precedente da Câmara Superior de Recursos Fiscais – CSRF:
Fl. 1255
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3401-010.696 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.916186/2013-39

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2009 a 31/12/2009
INSUMOS. CONCEITO. NÃO-CUMULATIVIDADE O conceito de insumos, deve ser
visto de acordo com a interpretação ofertada no julgamento do Recurso Especial n°
1.221.170-PR/STJ e no Parecer Normativo COSIT/RFB n° 5/2018
CRÉDITOS
DA
NÃO-CUMULATIVIDADE.
EMBALAGEM
DE
TRANSPORTE. No âmbito do regime não cumulativo, independentemente de
serem de apresentação ou de transporte, os materiais de embalagens utilizados no
processo produtivo, com a finalidade de deixar o produto em condições de ser
estocado, são considerados insumos de produção e, nessa condição, geram créditos
básicos das referidas contribuições. (Acórdão no 9303-011.240; Sessão de
10/02/2021, Relator Valcir Gassen; - grifei)
As glosas com embalagens que mantêm o produto em condições de qualidade e
integridades adequadas durante o transporte, portanto, devem ser revestidas no presente caso.
2.3. Serviços utilizados como insumos – queijo ricota – alíquota zero
Foram glosados os seguintes créditos:

Sobre esta glosa, defende-se a Recorrente:
56. No que se refere aos serviços utilizados como insumos, vale ressaltar que, conforme
indicado na Manifestação de Inconformidade, não há como prosperar o valor glosado
sob esta rubrica, uma vez que “Queijo tipo ricota”, por óbvio, não se enquadra no
conceito de serviços. Frise-se que de acordo com a planilha de fls. 951-963 todo valor
glosado sob esta rubrica se refere a este produto:
No entanto, tal argumentação não merece acolhida conforme esclarecido pela
DRJ, cuja fundamentação não foi refutada pela Recorrente.
De acordo com as planilhas de serviços glosados e serviços deferidos, os itens
relativos a “Queijo Ricota” se relacionam a serviço de industrialização efetuada por outra
empresa, sendo indicado pela própria contribuinte o CFOP 1124 - entradas de mercadorias
industrializadas por terceiros, compreendendo os valores referentes aos serviços prestados e os
das mercadorias de propriedade do industrializador empregadas no processo industrial.
Assim, em verdade, parte da nota fiscal que correspondia ao serviço de
beneficiamento de terceiros foi aceita pela fiscalização e somente a parte correspondente ao
produto queijo ricota, na mesma nota fiscal, foi glosada.
Não se trata de aquisição de um bem, mas sim de um serviço de industrialização
por terceiros, tendo em vista que o CFOP 1124 inclui, além do valor do serviço, também o valor
Fl. 1256
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3401-010.696 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.916186/2013-39

da mercadoria empregada no processo de beneficiamento, a qual foi fornecida pelo próprio
prestador, entende-se que, apenas o valor do serviço e dos insumos sujeitos à incidência das
contribuições possibilita o desconto de crédito.
Conforme mencionado já no Termo de Informação Fiscal, alguns créditos
apontados na referida planilha são oriundos de produtos com alíquota zero, como queijos tipo
mussarela, ricota, parmesão, e refrigerantes, com tributação monofásica.
Isso porque, de acordo com o inciso XII, art. 1o, da Lei no 10.925/2004, ficam
reduzidas a zero as alíquotas da contribuição para o PIS e da Cofins incidentes na importação e
sobre a receita bruta de venda no mercado interno de diversos tipos de queijo, incluindo os do
tipo ricota.
Por conseguinte, é vedada a apuração de crédito relacionada a aquisições de
produtos submetidos a alíquota zero, conforme determina o inciso II, § 2o, art. 3o, das Leis no
10.637/2002 e no 10.833/2003:
Lei no 10.637/2002
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
[...] § 2o Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei no 10.865/2004)
[...] II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo
em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela
contribuição. (Incluído pela Lei no 10.865/2004) [...]
Lei no 10.833/2003
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a: [...]
§ 2o Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei no 10.865/2004)
[...] II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo
em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela
contribuição. (Incluído pela Lei no 10.865/2004)
Conforme corretamente esclarecido pela DRJ, os referidos artigos permitem a
apuração de crédito em relação à aquisição de bens para revenda na sistemática não cumulativa.
No entanto, se tais produtos adquiridos não estiverem sujeitos às contribuições na etapa anterior,
que é o caso dos produtos alíquota zero e do regime monofásico, não geram créditos, conforme
vedação do inciso II, do parágrafo 2o, do mesmo artigo 3o.
A norma se refere a bens ou serviços que, ao serem fornecidos por uma pessoa
jurídica para outra, geram para o fornecedor, receitas que não se sujeitam ao pagamento das
contribuições. O não pagamento das contribuições abrange hipóteses de não incidência,
incidência com alíquota zero, suspensão ou isenção. Nessas situações, o texto legal determina
que, nessas operações, a aquisição de bens ou serviços não gera direito à apropriação de créditos,
independentemente da destinação dada pelo adquirente.
Fl. 1257
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3401-010.696 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.916186/2013-39

Quando instituídas pelo art. 195, inciso I, alínea “b”, da Constituição Federal, as
contribuições observavam o regime exclusivamente cumulativo, no qual incide a exação em cada
elo da cadeia de produção e comercialização de bens ou prestação de serviços, sem que seja
permitido crédito.
Posteriormente, para afastar o efeito "cascata", sobreveio a Emenda
Constitucional n. 42/2003, que autorizou, na forma da lei, a observância do princípio da não
cumulatividade também para as contribuições sociais. Assim, as Leis n. 10.637/2002 e n.
10.833/2003, passaram a disciplinar o regime de apuração não cumulativa.
Assim, compete ao legislador ordinário definir as hipóteses em que mencionado
situação ocorrerá. Por conseguinte, consonante à eficácia limitada da norma constitucional, e
também em atenção ao princípio da legalidade, somente podem ser utilizados os créditos das
contribuições em tela expressamente previstos em lei.
Nesse sentido é mansa a jurisprudência deste Conselho:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
CONTRIBUIÇÕES NÃO CUMULATIVAS. CRÉDITOS. INSUMOS. ALÍQUOTA
ZERO. VEDAÇÃO. O art. 3o , § 2o, II, da Lei n° 10.833/03, introduzido pela Lei n°
10.865/04, veda o crédito do valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao
pagamento da contribuição. (Acórdão no 3302-007.384; Sessão de 23/07/2019, Relator
Walker Araujo)
Isto posto, tais glosas devem ser mantidas.
2.4. Pedido de diligência
A Recorrente requer a conversão do julgamento em diligência:
62. Ademais, caso este E. CARF não entenda pela aplicação da jurisprudência acima
colacionada ao presente caso, requer-se a conversão do julgamento em diligência, com a
remessa dos autos ao Ilmo. Auditor Fiscal para que seja realizado novo levantamento
fiscal, para reanálise dos documentos e informações apresentados, inclusive com a
realização de perícia técnica hábil a aferir a essencialidade dos produtos que não foram
considerados insumos pela Delegacia de Julgamento.
Não merece acolhida o pedido, conforme já explanado pela DRJ:
Apesar de ser facultado ao sujeito passivo o direito de pleitear a realização de diligência
e perícia, há que se ter presente que a implementação de tais medidas processuais
incidentais objetivam subsidiar a convicção do julgador e se restringem à elucidação de
pontos duvidosos para o deslinde de questão controversa, quando algo necessite de
esclarecimentos ou que a produção probatória necessite de conhecimento técnico
especializado.
Não se vislumbra no presente caso nenhuma das hipóteses que justifiquem a conversão
do processo em diligência, tampouco a realização de perícia técnica. Como se verá a
seguir, os elementos presentes nos autos são suficientes para o deslinde da questão.
Fl. 1258
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3401-010.696 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.916186/2013-39

Com relação ao prazo para apresentação de documentos, ponto já rebatido no item
“Nulidade”, repita-se, o ônus probatório é da interessada. A realização de diligência ou
perícia não se presta a suprir eventual inércia ou omissão da manifestante, e não existe
com o fim de reverter o ônus da prova imputado ou servir para requisição de dilação
probatória sem fundamento em causa justa e plausível.
Com base no exposto, indefere-se o pedido de diligência/perícia com base no art. 16 e
18 do Decreto no 70.235/1972.
Reitera-se ainda os fundamentos trazidos no tópico inicial, tendo em vista que
cabe ao contribuinte que pleiteia o ressarcimento, na qualidade de autor, demonstrar seu direito.
Em que pese o pedido de diligência, a Recorrente não traz aos autos quaisquer
novos elementos que poderiam justificar o direito creditório, tampouco a perícia, com o fito de
demonstrar quais despesas dedutíveis no regime da não-cumulatividade efetivamente deixaram
de ser consideradas, bem como elementos complementares que poderiam servir para comprovar
o enquadramento no conceito de insumos.
A respeito do tema, destaco o seguinte precedente deste Conselho:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/02/2006 a 28/02/2006
NULIDADE DO DESPACHO DECISÓRIO E DA DECISÃO RECORRIDA.
INOCORRÊNCIA.
Estando presentes os requisitos formais previstos nos atos normativos que disciplinam a
compensação, que possibilitem ao contribuinte compreender o motivo da sua não
homologação, bem como, o fato da decisão de primeira instância ter sido fundamentada
na falta de documentação hábil, idônea e suficiente para comprovação de suposto erro
no preenchimento inicial da DCTF, de modo a dar a conhecer à contribuinte as razões
de fato e de direito que levaram ao indeferimento de sua manifestação de
inconformidade, não há que se falar em nulidade do despacho decisório ou da decisão
recorrida por cerceamento de defesa.
PEDIDO
DE
DILIGÊNCIA.
DESNECESSIDADE.
INDEFERIMENTO.
Somente é cabível o pedido de diligência quando esta for imprescindível ou praticável
ao desenvolvimento da lide, devendo ser afastados os pedidos que não apresentam este
desígnio.
DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DOS
CRÉDITOS. CERTEZA E LIQUIDEZ.
Em sede de restituição/compensação compete ao contribuinte o ônus da prova do fato
constitutivo do seu direito, cabendo a este demonstrar, mediante adequada instrução
probatória dos autos, os fatos eventualmente favoráveis às suas pretensões.
Recurso Voluntário Negado. (Acórdão no 3003-000.180. Relator MARCOS ANTONIO
BORGES. Sessão de 20/03/2019)
Finalmente, eventuais falhas na apresentação de provas de responsabilidade da
defesa, não implica na necessidade de realização de diligência.
Conclusão
Pelo exposto, voto por conhecer em parte do recurso, e na parte conhecida,
rejeitados a preliminar suscitada e o pedido de diligência, por dar PARCIAL PROVIMENTO
Fl. 1259
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3401-010.696 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.916186/2013-39

para reconhecer os créditos relativos a (i) gastos com frete para transporte de produtos em
elaboração e de insumos entre estabelecimentos do contribuinte, comprovadamente prestados por
pessoa jurídica e (ii) gastos com embalagens de transporte.
(documento assinado digitalmente)
Carolina Machado Freire Martins

Fl. 1260
DF CARF MF
Original