Tribunal: CARF
Processo: 11516.002456/2006-14
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: WILSON KAZUMI NAKAYAMA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção / Segunda Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2022-10-19
Data de publicação: 2022-11-01

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2001
EMBARGOS INOMINADOS. ACOLHIMENTO.
Havendo erro manifesto, devem ser acolhidos os embargos inominados, a fim de que seja devidamente corrigida.

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2001
DENÚNCIA ESPONTÂNEA. MULTA DE MORA. A denúncia espontânea exclui a multa de mora.
COMPENSAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. O instituto da denúncia espontânea também se efetiva através do pedido de compensação (PER/DCOMP), ainda que sujeito a posterior homologação.

Inteiro teor:
S1-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11516.002456/2006-14
Recurso
Embargos
Acórdão no
1201-005.619 – 1a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
19 de outubro de 2022
Embargante
CONSELHEIRO
Interessado
TRACTEBEL ENERGIA S.A

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2001
EMBARGOS INOMINADOS. ACOLHIMENTO.
Havendo erro manifesto, devem ser acolhidos os embargos inominados, a fim
de que seja devidamente corrigida.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2001
DENÚNCIA ESPONTÂNEA. MULTA DE MORA. A denúncia espontânea
exclui a multa de mora.
COMPENSAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. O instituto da denúncia
espontânea também se efetiva através do pedido de compensação
(PER/DCOMP), ainda que sujeito a posterior homologação.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado: (i) por unanimidade de votos, em acolher os
embargos inominados e (ii) por maioria de votos, em dar efeitos infringentes aos embargos para
dar provimento ao recurso voluntário; vencidos os Conselheiros Wilson Kazumi Nakayama
(relator), Efigênio de Freitas Júnior e Sérgio Magalhães Lima, que negavam provimento ao
recurso.
(documento assinado digitalmente)
Neudson Cavalcante Albuquerque - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Wilson Kazumi Nakayama - Relator
(documento assinado digitalmente)
Jeferson Teodorovicz - Redator designado
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11516.002456/2006-14
Fl. 171
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 1201-005.619 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11516.002456/2006-14

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Efigênio de Freitas Junior,
Jeferson Teodorovicz, Wilson Kazumi Nakayama, Fredy José Gomes de Albuquerque, Sérgio
Magalhães Lima, Viviani Aparecida Bacchmi, Thais de Laurentiis Galkowicz e Neudson
Cavalcante Albuquerque (Presidente).
Relatório
Trata-se de Embargos Inominados apresentados pelo Conselheiro Wilson Kazumi
Nakayama contra o acórdão 1201-005.204 desta 1a Turma Ordinária da 2a Câmara da 1a Seção
de Julgamento.
No acórdão embargado, a turma julgadora, por unanimidade de votos, negou
provimento ao recurso voluntário, tendo acompanhado pelas conclusões os conselheiros Jeferson
Teodorovicz, Fredy Fredy José Gomes de Albuquerque, Lucas Lucas Issa Halah, Viviani
Aparecida Bacchmi e Neudson Cavalcante Albuquerque que consideraram que a compensação
atrai o instituto da denúncia espontânea, preenchidos os requisitos do art. 138 do CTN, o que não
teria ocorrido no presente caso, uma vez que os débitos teriam sido confessados anteriormente
em DCTF e não pagos.
O processo teve origem em manifestação de inconformidade contra homologação
parcial de compensação pleiteada pela contribuinte. A contribuinte encaminhou DCOMPs cujo
crédito é relativo a saldo negativo de IRPJ do ano-calendário 2001 no montante de R$
5.895.034,39. A autoridade administrativa reconheceu direito creditório no montante de R$
5.797.588,19, montante menor do que o pleiteado pela contribuinte, por não confirmar parte das
parcelas do IRRF que compuseram o saldo negativo de IRPJ do período.
A homologação parcial da compensação também foi decorrente da falta de
inclusão de acréscimos moratórios nos débitos informados em DCOMP que estavam em atraso
na data do encaminhamento da DCOMP, conforme excerto abaixo do Despacho Decisório:
A Instrução Normativa SRF n° 323, de 24 de abril de 2003, estabeleceu, em seu
art. 28, que na compensação efetuada pelo sujeito passivo os débitos deveriam
sofrer acréscimos moratórios desde o seu vencimento até a data de entrega da
Declaração de Compensação, ainda que a data de vencimento do débito fosse
posterior à data de apuração do crédito.
A DCOMP n°42108.29978.281005.1.7.02-0160 foi transmitida (27/10/2003)
após a data de vencimento do débito nela compensado (30/04/2003), tornando
necessária a atualização monetária do mesmo, desde a data de vencimento até a
data de transmissão. Verificou-se, entretanto, que o requerente calculou apenas
os juros (R$ 2.589.000,00) e não adicionou a multa de mora de 20% (R$
1.200.000,00) ao débito de R$ 6.000.000,00, vencido e não pago no prazo. A
multa de 20% (vinte por cento) está prevista no art. 61 da Lei n°9.430/1996.
A DRJ reconheceu integralmente o crédito pleiteado pela contribuinte em
DCOMP, com a apresentação de comprovantes de retenções em fonte DA FONTE PAGADORA
Itá Energética S/A, que não havia sido apresentado, reconhecendo-se o crédito tributário
informado na DCOMP no montante de R$ 5.895.034,39. Confira-se excerto do acórdão da DRJ:
Fl. 172
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 1201-005.619 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11516.002456/2006-14

3. Do imposto retido na fonte
A recorrente alega que:
- A composição referente às retenções efetuadas pela Itá Energética S/A é
facilmente comprovada nos presentes autos com a juntada do Comprovante
Anual de Rendimentos Pagos ou Creditados e de Retenção de Imposto de
Renda na Fonte — Pessoa Jurídica editados por aquela empresa.
Em análise do arguido, constata-se que assiste razão à recorrente.
Compulsando-se a cópia do Comprovante Anual de Rendimentos Pagos ou
Creditados e de Retenção de Imposto de Renda na Fonte — Pessoa Jurídica (f.
97), apresentada pela recorrente, constata-se que ela logrou comprovar o valor
declarado de IRRF relativo à empresa ITÁ Energética S/A, no montante de R$
97.446,20. O valor encontra-se registrado nos sistemas da Receita Federal,
conforme extrato ora anexado (f. 102). Tem-se então o seguinte quadro:

A DRJ manteve a imposição de multa moratória aos débitos vencidos na data de
transmissão das DCOMPs pelo fato do art. 61 da Lei n° 9.430/1996 prever a incidência de multa
de mora aos recolhimentos espontâneos mas efetuados com atraso.
Contra a decisão de 1a instância a contribuinte manejou recurso voluntário onde
defendeu que não caberia a incidência de multa moratória sobre os débitos vencidos na data de
transmissão da DCOMP e se esse não fosse o entendimento da Turma julgadora invocou a
aplicação da denúncia espontânea.
No voto condutor do acórdão embargado este Relator defendeu a inaplicabilidade
da denúncia espontânea na compensação tributária, acompanhando decisões da CSRF nesse
sentido.
A Turma julgadora naquela oportunidade decidiu por unanimidade negar
provimento ao recurso voluntário, tendo acompanhado pelas conclusões os conselheiros Jeferson
Teodorovicz, Fredy Fredy José Gomes de Albuquerque, Lucas Lucas Issa Halah, Viviani
Aparecida Bacchmi e Neudson Cavalcante Albuquerque que consideraram que a compensação
atrai o instituto da denúncia espontânea, preenchidos os requisitos do art. 138 do CTN, o que não
teria ocorrido no presente caso, uma vez que os débitos teriam sido confessados anteriormente
em DCTF e não pagos.
Este Relator constatou que se equivocou ao entender que os débitos informados na
DCOMP sem o acréscimo da multa moratória teriam sido confessados em DCTF. As DCTFs
juntadas aos autos às e-fls. 45-56 são relativas a parcelas do crédito do ano-calendário 2001
utilizadas na compensação e não dos débitos de estimativas do ano-calendário de 2002, o que
levou os conselheiros Jeferson Teodorovicz, Fredy Fredy José Gomes de Albuquerque, Lucas
Lucas Issa Halah, Viviani Aparecida Bacchmi e Neudson Cavalcante Albuquerque a entender
Fl. 173
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Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 1201-005.619 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11516.002456/2006-14

que no presente caso não estariam preenchidos os requisitos do art. 138 do CTN para acatar o
argumento de ocorrência da denúncia espontânea.
Pelo motivo acima exposto este Relator interpôs os embargos, que foram
admitidos pelo Presidente da 1a Turma da 2a Câmara da 1a Seção.
É o Relatório.
Voto Vencido
Conselheiro Wilson Kazumi Nakayama, Relator.
Os Embargos são tempestivos e deles tomo conhecimento.
O motivo dos embargos foi pelo equivoco cometido por este Relator, que
entendeu que as DCTFs juntadas aos autos eram relativas aos débitos que estavam em atraso na
data de encaminhamento da DCOMP, o que levou parte dos conselheiros a entenderem que não
teria ocorrido a denúncia espontânea na compensação, pelo fato dos débitos terem sido
confessados antecipadamente em DCTF e dessa forma que não teriam sido preenchidos os
requisitos do art. 138 do CTN para acatar o argumento de ocorrência da denúncia espontânea.
Os créditos foram integralmente reconhecidos pela DRJ.
Portanto, há que se verificar a situação dos débitos compensados. Os débitos que a
autoridade fiscal entendeu que foram compensados sem os acréscimos da multa moratório foram
informados na DCOMPs n° 42108.29978.281005.1.7.02-0160 (entregue em 28/10/05), no qual
foi informado o débito de estimativa mensal de IRPJ do PA março de 2003:

Por outro lado, as DCTFs equivocadamente entendidas como referidas aos débitos
compensadas são os abaixo colacionados, que são relativas à parcelas que compuseram o crédito
pleiteado na DCOMP.
Fl. 174
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 1201-005.619 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11516.002456/2006-14

A bem da verdade, não há nos autos DCTFs nas quais os débitos informados em
DCOMP foram confessados apenas com os juros moratórios, mas sem a multa moratória.
Há que esclarecer que para este Relator, o fato dos débitos não terem sido
confessados em DCTF antes do envio das DCOMPs não modifica a sua decisão quanto a não
aplicabilidade da denúncia espontânea na compensação tributária.
Conclusão
Pelo exposto, voto em acolher os embargos, sem efeitos infringentes.
(documento assinado digitalmente)
Wilson Kazumi Nakayama
Fl. 175
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 1201-005.619 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11516.002456/2006-14

Voto Vencedor
Conselheiro Jeferson Teodorovicz, Redator designado.
Primeiramente, o presente voto vencedor decorre do resultado favorável relativo
ao acolhimento dos embargos propostos pelo embargante com efeitos infringentes.
Os embargos foram acolhidos com efeitos infringentes e, com isso, houve a
necessidade de reapreciação da matéria de mérito do presente processo, o que levou a uma nova
decisão.
Assim, o recurso voluntário é tempestivo e atende aos pressupostos de
admissibilidade.
Conforme bem assinalado no voto vencido dos presentes embargos, não houve
débito confessado em DCTF, o que, portanto, atrai o posicionamento de parte da Turma a
reconhecer a possibilidade da denúncia espontânea para os casos de compensação, além da
consequente exclusão da multa de mora.
O caso foi bem delineado pelo ilustre Relator dos embargos, como abaixo
reproduzo:
O processo teve origem em manifestação de inconformidade contra homologação
parcial de compensação pleiteada pela contribuinte. A contribuinte encaminhou
DCOMPs cujo crédito é relativo a saldo negativo de IRPJ do ano-calendário 2001 no
montante de R$ 5.895.034,39. A autoridade administrativa reconheceu direito creditório
no montante de R$ 5.797.588,19, montante menor do que o pleiteado pela contribuinte,
por não confirmar parte das parcelas do IRRF que compuseram o saldo negativo de
IRPJ do período.
A homologação parcial da compensação também foi decorrente da falta de inclusão de
acréscimos moratórios nos débitos informados em DCOMP que estavam em atraso na
data do encaminhamento da DCOMP, conforme excerto abaixo do Despacho Decisório:
A Instrução Normativa SRF n° 323, de 24 de abril de 2003, estabeleceu, em seu art. 28,
que na compensação efetuada pelo sujeito passivo os débitos deveriam sofrer
acréscimos moratórios desde o seu vencimento até a data de entrega da Declaração de
Compensação, ainda que a data de vencimento do débito fosse posterior à data de
apuração do crédito.
A DCOMP n°42108.29978.281005.1.7.02-0160 foi transmitida (27/10/2003) após a
data de vencimento do débito nela compensado (30/04/2003), tornando necessária a
atualização monetária do mesmo, desde a data de vencimento até a data de transmissão.
Verificou-se, entretanto, que o requerente calculou apenas os juros (R$ 2.589.000,00) e
não adicionou a multa de mora de 20% (R$ 1.200.000,00) ao débito de R$
6.000.000,00, vencido e não pago no prazo. A multa de 20% (vinte por cento) está
prevista no art. 61 da Lei n°9.430/1996.
A DRJ reconheceu integralmente o crédito pleiteado pela contribuinte em DCOMP,
com a apresentação de comprovantes de retenções em fonte DA FONTE PAGADORA
Itá Energética S/A, que não havia sido apresentado, reconhecendo-se o crédito tributário
informado na DCOMP no montante de R$ 5.895.034,39. Confira-se excerto do acórdão
da DRJ:
Fl. 176
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Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 1201-005.619 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11516.002456/2006-14

3. Do imposto retido na fonte
A recorrente alega que:
- A composição referente às retenções efetuadas pela Itá Energética S/A é facilmente
comprovada nos presentes autos com a juntada do Comprovante Anual de Rendimentos
Pagos ou Creditados e de Retenção de Imposto de Renda na Fonte — Pessoa Jurídica
editados por aquela empresa.
Em análise do arguido, constata-se que assiste razão à recorrente.
Compulsando-se a cópia do Comprovante Anual de Rendimentos Pagos ou Creditados e
de Retenção de Imposto de Renda na Fonte — Pessoa Jurídica (f. 97), apresentada pela
recorrente, constata-se que ela logrou comprovar o valor declarado de IRRF relativo à
empresa ITÁ Energética S/A, no montante de R$ 97.446,20. O valor encontra-se
registrado nos sistemas da Receita Federal, conforme extrato ora anexado (f. 102). Tem-
se então o seguinte quadro:

A DRJ manteve a imposição de multa moratória aos débitos vencidos na data de
transmissão das DCOMPs pelo fato do art. 61 da Lei n° 9.430/1996 prever a incidência
de multa de mora aos recolhimentos espontâneos mas efetuados com atraso.
Contra a decisão de 1a instância a contribuinte manejou recurso voluntário onde
defendeu que não caberia a incidência de multa moratória sobre os débitos vencidos na
data de transmissão da DCOMP e se esse não fosse o entendimento da Turma julgadora
invocou a aplicação da denúncia espontânea.
No voto condutor do acórdão embargado este Relator defendeu a inaplicabilidade da
denúncia espontânea na compensação tributária, acompanhando decisões da CSRF
nesse sentido.

Assim, considerando as informações acima, há duas discussões importantes a
serem consideradas; a) se é possível aceitar a compensação como mecanismo que atraia a
denúncia espontânea, nos termos do art. 138 do CTN; b) se a compensação compreendida como
mecanismo de denúncia espontânea afasta a multa de mora, autorizando, portanto o
reconhecimento do crédito tributário pretendido.
Em outras palavras, a controvérsia principal referente ao mérito, portanto, cinge-
se à possibilidade – ou não - de utilização da compensação como instrumento da denúncia
espontânea.
É o que passo a expor.

Da Denúncia Espontânea e a Exclusão da Multa de Mora
Fl. 177
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 1201-005.619 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11516.002456/2006-14

O objeto principal da lide é justamente o reconhecimento da exclusão – ou não –
da multa de mora – no âmbito da denúncia espontânea prevista no art. 138 do CTN,
especialmente no que tange à aplicação de multa de mora nos termos do art. 61 da Lei
9430/1996, que assim dispõe:

Art. 61 da Lei n° 9.430/96. Art. 61. Os débitos para com a União, decorrentes de
tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, cujos fatos
geradores ocorrerem a partir de 1o de janeiro de 1997, não pagos nos prazos previstos
na legislação específica, serão acrescidos de multa de mora, calculada à taxa de trinta
e três centésimos por cento, por dia de atraso.
§ 1o A multa de que trata este artigo será calculada a partir do primeiro dia
subseqüente ao do vencimento do prazo previsto para o pagamento do tributo ou da
contribuição até o dia em que ocorrer o seu pagamento.
§ 2o O percentual de multa a ser aplicado fica limitado a vinte por cento.
§ 3o Sobre os débitos a que se refere este artigo incidirão juros de mora calculados à
taxa a que se refere o § 3o do art. 5o, a partir do primeiro dia do mês subseqüente ao
vencimento do prazo até o mês anterior ao do pagamento e de um por cento no mês de
pagamento..

Historicamente, o instituto da denúncia espontânea, antigo no ordenamento
jurídico e que antecede até mesmo ao Projeto que originou o Código Tributário Nacional, já
aparecia na antiga Consolidação das Leis do Impôsto de Consumo, Decreto n.26.149 de 1949, no
artigo 200, posteriormente renumerado como artigo 201 pelo Decreto 2974/1956: “Art. 201: Os
contribuintes que procurarem espontaneamente a repartição arrecadadora antes de qualquer
procedimento fiscal, para sanar qualquer irregularidade ou recolher imposto devido à Fazenda
Nacional, poderão ser atendidos dentro de dez (10) dias, contados da data do requerimento,
independentemente de qualquer penalidade” (grifo nosso).
Já consagrado no ordenamento jurídico, conforme destacou o próprio Rubens
Gomes de Sousa (SOUSA, Relatório apresentado e aprovado pela Comissão Especial nomeada
pelo Ministro da Fazenda para elaborar o Projeto de Código Tributário Nacional. In: Trabalhos
da Comissão Especial do Código Tributário Nacional. Rio de Janeiro, 1954, p. 245), o instituto
também foi inserido por Rubens Gomes de Sousa, por ocasião do Anteprojeto de Código
Tributário Brasileiro, de 1953, no artigo 289: “Art.289. Excluem a punibilidade: I. A denúncia
espontânea da infração pelo respectivo autor ou seu representante, antes de qualquer ação fiscal,
acompanhada pelo pagamento, no próprio ato, do tributo devido e dos juros de mora, ou do
depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa competente, se o montante do
tributo devido depender de apuração; II. O erro de direito ou sua ignorância, quando escusáveis”
(grifo nosso) (SOUSA, Rubens Gomes de. Anteprojeto de Código Tributário Brasileiro. In:
Trabalhos da Comissão Especial do Código Tributário Nacional. Rio de Janeiro, 1954, p.339-
340).
O artigo 289, após revisões e aperfeiçoamentos, originou o artigo 174 do Projeto
de Código Tributário Brasileiro de 1954, no capítulo IV (da responsabilidade por infrações):
Art.174 – A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração, acompanhada
Fl. 178
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 1201-005.619 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11516.002456/2006-14

do pagamento do tributo devido e dos juros da mora, ou do depósito da importância arbitrada
pela autoridade administrativa, quando o montante do tributo devido dependa de apuração.
Parágrafo Único – Não se considera espontânea a denúncia apresentada do início de qualquer
procedimento administrativo ou medida de fiscalização” (grifo nosso) (Código Tributário
Brasileiro (Projeto), SOUZA DINIZ, Códigos Tributários Alemão, Mexicano e Brasileiro. Rio
de Janeiro: Edições Financeiras, 1965, p. 522).
Dessa evolução legislativa originou-se o art. 138 do Código Tributário Nacional,
com poucas alterações em sua estrutura: “Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia
espontânea da infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros
de mora, ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o
montante do tributo dependa de apuração. Parágrafo único. Não se considera espontânea a
denúncia apresentada após o início de qualquer procedimento administrativo ou medida de
fiscalização, relacionados com a infração”.
Observe-se que em todas as configurações históricas do instituto sempre apareceu
em destaque a “exclusão da penalidade ou da responsabilidade por infrações”, quando o
contribuinte se socorria do instituto.
Perceba-se que em toda evolução legislativa do instituto, sempre transparecia
claro que a denúncia espontânea deveria ser compreendida como estímulo ao contribuinte
autodenunciar-se e realizar o pagamento independente de qualquer penalidade, acrescidas apenas
de juros de mora. Ambos ganhariam, o Fisco com o recebimento do tributo antes desconhecido e
o contribuinte, que afastaria o risco de eventual ação fiscal e aplicações de penalidades
decorrentes.
Ocorre que, nesse contexto, a aplicação da multa de mora, não obstante a
pertinente fundamentação trazida pelo Acórdão, transpassa as finalidades do instituto, afinal, a
multa, enquanto penalidade pecuniária, ainda que considerada de mora, é penalidade (sanção),
razão pela qual em sua estrutura não se distancia da multa punitiva, quando no máximo pela
natureza da infração legalmente prevista.
Em outras palavras, a aplicação da multa de mora acrescida dos juros de mora e
do pagamento do tributo devido desnatura o instituto da denúncia espontânea previsto no art.138
do CTN, que perde sua força historicamente compreendida como um “estímulo” ao contribuinte
que, verificando o erro até então desconhecido pela administração tributária, procura corrigi-lo.
A aplicação ou exclusão da multa de mora na denúncia espontânea também já foi
objeto de diversas decisões judiciais, motivo pelo qual chegou a ser julgada sob a sistemática dos
recursos repetitivos, no STJ, nos termos do artigo 543-C da Lei no 5.869/73, antigo Código de
Processo Civil, no julgamento do Resp no 1.149.022/SP, acórdão de relatoria do Ministro Luiz
Fux, publicado em 24/06/2010 e cujo trânsito em julgado se deu em 30/08/2010:

PROCESSUAL
CIVIL.
RECURSO
ESPECIAL
REPRESENTATIVO
DE
CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. IRPJ E CSLL.
TRIBUTOS
SUJEITOS
A
LANÇAMENTO
POR
HOMOLOGAÇÃO.
DECLARAÇÃO PARCIAL DE DÉBITO TRIBUTÁRIO ACOMPANHADO DO
PAGAMENTO INTEGRAL. POSTERIOR RETIFICAÇÃO DA DIFERENÇA A
Fl. 179
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 1201-005.619 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11516.002456/2006-14

MAIOR COM A RESPECTIVA QUITAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA.
EXCLUSÃO DA MULTA MORATÓRIA. CABIMENTO. 1. A denúncia espontânea
resta configurada na hipótese em que o contribuinte, após efetuar a declaração parcial
do débito tributário (sujeito a lançamento por homologação) acompanhado do
respectivo pagamento integral, retifica-a (antes de qualquer procedimento da
Administração Tributária), noticiando a existência de diferença a maior, cuja quitação
se dá concomitantemente. 2. Deveras, a denúncia espontânea não resta caracterizada,
com a conseqüente exclusão da multa moratória, nos casos de tributos sujeitos a
lançamento por homologação declarados pelo contribuinte e recolhidos fora do prazo de
vencimento, à vista ou parceladamente, ainda que anteriormente a qualquer
procedimento do Fisco (Súmula 360/STJ) (Precedentes da Primeira Seção ...). 3. É que
"a declaração do contribuinte elide a necessidade da constituição formal do crédito,
podendo este ser imediatamente inscrito em dívida ativa, tornando-se exigível,
independentemente de qualquer procedimento administrativo ou de notificação ao
contribuinte" (REsp 850.423/SP, Rel. Ministro Castro Meira ...). 4. Destarte, quando o
contribuinte procede à retificação do valor declarado a menor (integralmente recolhido),
elide a necessidade de o Fisco constituir o crédito tributário atinente à parte não
declarada (e quitada à época da retificação), razão pela qual aplicável o benefício
previsto no artigo 138, do CTN. (...) 6. Conseqüentemente, merece reforma o acórdão
regional, tendo em vista a configuração da denúncia espontânea na hipótese sub
examine . 7. Outrossim, forçoso consignar que a sanção premial contida no
instituto da denúncia espontânea exclui as penalidades pecuniárias, ou seja, as
multas de caráter eminentemente punitivo, nas quais se incluem as multas
moratórias, decorrentes da impontualidade do contribuinte. 8. Recurso especial
provido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543C, do CPC, e da Resolução
STJ 08/2008.

Também merece menção o Acórdão da CSRF (no 9303-008.423, de 15/04/2019),
que posicionou-se sobre o acórdão do STJ supra referido:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração:
01/04/2000 a 30/04/2000 MULTA DE MORA. PAGAMENTO EM ATRASO, MAS
ANTERIOR À APRESENTAÇÃO DA DCTF E ANTES DO INÍCIO DE QUALQUER
PROCEDIMENTO FISCAL. AFASTAMENTO, POR FORÇA DE DECISÃO
JUDICIAL VINCULANTE, NA FORMA REGIMENTAL.
Havendo decisão definitiva do STJ, na sistemática dos recursos repetitivos, no sentido
de afastar a cobrança da multa de mora por pagamento em atraso, feito anterior ou até
concomitantemente à apresentação da DCTF na qual o débito foi confessado, desde que
antes do início de qualquer procedimento fiscal, por considerar, que, nestes casos,
configura-se a denúncia espontânea do art. 138 do CTN, ela deverá ser reproduzida
pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF, por força
regimental
Tal posicionamento gerou também a seguinte ementa representativa dos julgados
da CSRF:
DENÚNCIA ESPONTÂNEA. RECOLHIMENTO DO TRIBUTO ANTES DA SUA
CONFISSÃO EM DCTF. EXCLUSÃO DA MULTA DE MORA. O recolhimento do
tributo anteriormente à sua confissão em DCTF retificadora configura denúncia
espontânea para fins de exclusão da multa de mora. Aplicação de entendimento do STJ
em julgamento de recursos repetitivos, conforme determina o art. 62, §2o, do RICARF.
Fl. 180
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 1201-005.619 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11516.002456/2006-14

No mesmo sentido já se posicionou também o Acórdão n. 3302-008.899, da 3a
Seção de Julgamento do CARF:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração:
01/01/2004 a 31/12/2004 MULTA DE MORA. PAGAMENTO EM ATRASO, MAS
ANTERIOR À APRESENTAÇÃO DA DCTF RETIFICADORA E ANTES DO
INÍCIO DE QUALQUER PROCEDIMENTO FISCAL. AFASTAMENTO, POR
FORÇA DE DECISÃO JUDICIAL VINCULANTE, NA FORMA REGIMENTAL.
Havendo decisão definitiva do STJ, na sistemática dos recursos repetitivos, no sentido
de afastar a cobrança da multa de mora por pagamento em atraso, feito anterior ou até
concomitantemente à apresentação da DCTF na qual o débito foi confessado, e desde
que antes do início de qualquer procedimento fiscal, por considerar, que, nestes casos,
configura-se a denúncia espontânea do art. 138 do CTN, ela deverá ser reproduzida
pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF, por força
regimental.
Ainda, entende-se que a situação em tela, no mesmo sentido, está acobertada pelo
art. 62 do Regimento Interno do CARF:
Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a
aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob
fundamento de inconstitucionalidade. § 1o O disposto no caput não se aplica aos casos
de tratado, acordo internacional, lei ou ato normativo: I - que já tenha sido declarado
inconstitucional por decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal. I - que já tenha
sido declarado inconstitucional por decisão definitiva plenária do Supremo Tribunal
Federal; (Redação dada pela Portaria MF no 39, de 2016) II - que fundamente crédito
tributário objeto de: a) Súmula Vinculante do Supremo Tribunal Federal, nos termos do
art. 103-A da Constituição Federal; b) Decisão do Supremo Tribunal Federal ou do
Superior Tribunal de Justiça, em sede de julgamento realizado nos termos do art. 543-B
ou 543-C da Lei no 5.869, de 1973- Código de Processo Civil (CPC), na forma
disciplinada pela Administração Tributária; b) Decisão definitiva do Supremo Tribunal
Federal ou do Superior Tribunal de Justiça, em sede de julgamento realizado nos termos
dos arts. 543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no
13.105, de 2015 - Código de Processo Civil, na forma disciplinada pela Administração
Tributária; (Redação dada pela Portaria MF no 152, de 2016) c) Dispensa legal de
constituição ou Ato Declaratório da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN)
aprovado pelo Ministro de Estado da Fazenda, nos termos dos arts. 18 e 19 da Lei no
10.522, de 19 de julho de 2002; d) Parecer do Advogado-Geral da União aprovado pelo
Presidente da República, nos termos dos arts. 40 e 41 da Lei Complementar no 73, de 10
de fevereiro de 1993; e e) Súmula da Advocacia-Geral da União, nos termos do art. 43
da Lei Complementar no 73, de 1973. e) Súmula da Advocacia-Geral da União, nos
termos do art. 43 da Lei 73 Complementar no 73, de 1993. (Redação dada pela Portaria
MF no 39, de 2016) § 2o As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo
Tribunal Federal e pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na
sistemática prevista pelos arts. 543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973 - Código de
Processo Civil (CPC), deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos
recursos no âmbito do CARF. § 2o As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo
Supremo Tribunal Federal e pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria
infraconstitucional, na sistemática dos arts. 543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou
dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de 2015 - Código de Processo Civil, deverão
ser reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF.
(Redação dada pela Portaria MF no 152, de 2016)

Tal entendimento acompanha os seguintes julgados na Primeira Seção do CARF:
Fl. 181
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 1201-005.619 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11516.002456/2006-14

PAGAMENTO A DESTEMPO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. MULTA DE MORA.
EXCLUSÃO Em face na inexistência de distinção entre multa punitiva e multa
moratória na expressa disposição do art. 138 do CTN, é indevida a aplicação de multa
moratória quando reste configurada a hipótese de denúncia espontânea. DENÚNCIA
ESPONTÂNEA. COMPENSAÇÃO. HIPÓTESE DE EXTINÇÃO DO CRÉDITO
TRIBUTÁRIO. POSSIBILIDADE A compensação é hipótese de extinção do crédito
tributário contida na acepção do termo “pagamento” ínsito no art. 138 do CTN. (
Acórdão no 1302-002.372 - Sessão de 19 de setembro de 2017)

DENÚNCIA
ESPONTÂNEA.
EXCLUSÃO
DA
MULTA
MORATÓRIA.
COMPROVAÇÃO DO RECOLHIMENTO DE DÉBITO NÃO CONSTITUÍDO
ANTES DE PROCEDIMENTO FISCALIZATÓRIO. OCORRÊNCIA EFICAZ. A
denúncia espontânea resta configurada na hipótese em que o contribuinte, após efetuar a
declaração apenas parcial de um débito tributário (sujeito a lançamento por
homologação) acompanhado do respectivo adimplemento, procede voluntariamente
(antes de qualquer procedimento de fiscalização) à quitação do valor remanescente,
simultânea ou posteriormente noticiando ao Fisco da existência daquela diferença.
Matéria julgada pelo E. STJ (REsp no 1.149.022/SP), na sistemática dos recursos
repetitivos. (Acórdão no 1402-002.420 - Sessão de 22 de março de 2017)

Portanto, verificado o pagamento pretérito à declaração e configurada a denúncia
espontânea, não se deve aplicar a multa de mora, sob pena de desnaturar o próprio instituto em
tela e descumprir o teor do Acórdão proferido pelo STJ em sede de recursos repetitivos e em
consonância com o atual Regimento Interno do CARF.

Da possibilidade da compensação tributária como mecanismo para a
configuração da denúncia espontânea
O segundo aspecto a ser enfrentado refere-se à possibilidade da compensação ser
utilizada como pagamento para autorizar os efeitos da denúncia espontânea nos termos do art.138 do
CTN.
Embora reconheça que o tema em si comporta inerentes divergências, bem discutidas
no âmbito dessa Corte Administrativa, com diversos julgados caminhando em diferentes sentidos
(seja na compreensão da expressão pagamento em sentido estrito ou amplo no art.138) em análise
dos arts. 156, I, e arts. 157 a 164 do CTN, ou em sentido lato, como forma de adimplemento da
obrigação. Numa acepção estrita, a expressão “pagamento” não poderia ser atribuída à compensação
do crédito, mesmo que anterior à qualquer procedimento fiscal, não afastando portanto a
responsabilidade por multas, inclusive moratórias. Por outro lado, numa acepção ampla, a
compensação – enquanto modalidade de extinção do crédito – teria o mesmo efeito do pagamento. A
1a CSRF já se manifestou em manter uma compreensão estrita da expressão pagamento, não
reconhecendo a denúncia espontânea em compensações (Acórdão n.9101-002.969), por sua vez
baseada em julgados do STJ (AResp n.174.514/CE e AgRg no Resp n.1.461.757/RS). Houve
também mudanças no entendimento da 1a CSRF, com a posição ampla (Acórdão n.9101-003.687),
especialmente baseada no argumento de que a expressão pagamento é utilizada em diversas ocasiões
no CTN em sentido amplo, como “adimplemento da obrigação”, considerando que a compensação,
por possuir efeito extintivo, sob condição resolutória, teria os mesmos efeitos do pagamento. Por
Fl. 182
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 1201-005.619 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11516.002456/2006-14

outro lado, caso não adimplida, perderia a eficácia a denúncia espontânea, com a cobrança do débito
tributário acrescido da multa. Outros julgados, como na 3a CSRF (Acórdão n.9303-004.985),
considerou que a expressão “pagamento antecipado” era equivalente à “adimplemento”, já que
possuía eficácia extintiva da compensação, mesmo que sujeita à homologação. Já houve também
entendimentos (Acórdão n. 9303-006.011, 3a CSRF) no sentido de que a compensação, ao contrário
do pagamento, não extinguiria imediatamente o crédito tributário, pois sujeita à homologação. Logo,
não seria equiparável à hipótese do art.138 do CTN.
Por outro lado, conforme contextualiza Carlos Augusto Daniel Neto,
“A posição que passou a prevalecer apontou inicialmente que nos trabalhos da comissão
de elaboração do CTN já se vinculava a denúncia espontânea à reparação ou
regularização da infração, não restringindo o alcance apenas ao pagamento, mas a
qualquer meio de satisfação do Erário. Em seguida, aduziu que a distinção semântica
entre os termos “pagamento” e “compensação” é utilizada em parte específica da
legislação, enquanto no restante do CTN, a expressão “pagamento” é utilizada de forma
indiscriminada, como sinônimo de “adimplemento”, trazendo diversas menções do
Código para ilustrar esse argumento, com destaque ao art.165, que dá direito “à
restituição “seja qual for a modalidade do seu pagamento”. (NETO, Carlos Augusto
Daniel. A Compensação Tributária como meio de realização da denúncia espontânea.
In: PINTO, Alexandre Evaristo; NETO, Carlos Augusto Daniel; RIBEIRO, Diego
Diniz; Fernando Brasil de Oliveira Pinto. Direto do CARF. Escritos Analíticos sobre a
jurisprudência do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, p. 42-47)
Outros argumentos também rebatidos é de que o pagamento extingue necessariamente
imediatamente o crédito tributário, havendo a hipótese do cheque, que só se extingue após o resgate,
por exemplo. Também argumentam que o CTN não exige que a compensação se sujeite à
homologação, já que o art. 170 do CTN “franqueia à Lei estipular condições e garantias para sua
realização , mas essa exigência decorre do art.74, parágrafo 2a da Lei 9430/1996 – desse modo não
pode o estabelecimento de garantias para a compensação, por lei federal, alterar a interpretação do
art.138, de hierarquia superior na cadeia normativa”. (NETO, Carlos Augusto Daniel. A
Compensação Tributária como meio de realização da denúncia espontânea. In: PINTO, Alexandre
Evaristo; NETO, Carlos Augusto Daniel; RIBEIRO, Diego Diniz; Fernando Brasil de Oliveira Pinto.
Direto do CARF. Escritos Analíticos sobre a jurisprudência do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais, p. 42-47)
Considero, assim, que se deve realizar interpretação ampla da expressão
“pagamento”, conforme consta no art. 138, inclusive abarcando a “compensação”, pois melhor se
coaduna à teleologia da norma jurídica indicada. Se o legislador tributário concedeu diferentes
modalidades de adimplemento da obrigação tributária, parece-me que não pretendia o legislador, na
confecção do art.138, do CTN, em análise histórica e teleológica, restringir as possibilidades de
adimplemento da obrigação tributária na hipótese legal do art. 138 do CTN. Se a compensação tem o
condão de extinguir o crédito tributário, ainda que sob condição de posterior homologação e desde
que feita antes de qualquer procedimento fiscal, e possuindo o mesmo efeito do pagamento, desde
que integral ao débito que se propõe a compensar, deve-se atribuir interpretação que se coadune com
as finalidades almejadas pelo próprio art.138 do CTN.
Em última análise, a possibilidade de compensação para autorizar a denúncia
espontânea está igualmente conectada à segurança jurídica e à boa-fé nas relações tributárias
(MARRAFON, Marco Aurélio; DAYAN, Thiago. A crise de segurança jurídica no direito
brasileiro: o caso do pagamento na denúncia espontânea através da compensação tributária. In:
Revista da Faculdade de Direito da UERJ, n. 37, junho de 2020, p.01-19).
Fl. 183
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 1201-005.619 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11516.002456/2006-14

Portanto, transmitida a PER/DCOMP e declarada espontaneamente ao Fisco a
diferença equivocadamente não declarada antes do início de qualquer procedimento fiscal,
entende-se que o Recorrente está amparado pelo instituto da denúncia espontânea, não se
aplicando a multa de mora.

Conclusão
Diante do exposto, voto para DAR PROVIMENTO ao Recurso Voluntário,
excluindo a multa de mora do débito a ser compensado pelo contribuinte, nos termos do art.138
do CTN e, por conseguinte, reconhecendo o direito creditório pleiteado pelo recorrente.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Jeferson Teodorovicz

Fl. 184
DF CARF MF
Original