Tribunal: CARF
Processo: 13839.002130/2007-51
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIO HERMES SOARES CAMPOS
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2022-10-04
Data de publicação: 2022-11-03

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2002 a 31/12/2005
DECISÃO COM BASE NA DOCUMENTAÇÃO CONSTANTE DOS AUTOS E LEGISLAÇÃO DE REGÊNCIA DO TRIBUTO. RECURSO DE OFÍCIO. NÃO PROVIMENTO.
Tendo sido devidamente analisados os documentos e informações constantes dos autos, correta a decisão exarada no julgamento de primeira instância, ao julgar nula, por vício formal, a notificação fiscal de lançamento de débito, uma vez não demonstrada na autuação a ocorrência do fato gerador antecedente da obrigação tributária objeto do lançamento.
RECURSO DE OFÍCIO. LIMITE DE ALÇADA VIGENTE NA DATA DE APRECIAÇÃO. ATINGIMENTO. CONHECIMENTO. SÚMULA CARF No 103.
Para fins de conhecimento de recurso de ofício, aplica-se o limite de alçada vigente na data de sua apreciação em segunda instância, conforme a Súmula CARF no 103.

Inteiro teor:
S2-C2T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13839.002130/2007-51
Recurso
De Ofício
Acórdão no
2202-009.245 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
4 de outubro de 2022
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
FAZENDA NACIONAL
COIFE ODONTO SERV PLANOS ODONTOLÓGICOS

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2002 a 31/12/2005
DECISÃO COM BASE NA DOCUMENTAÇÃO CONSTANTE DOS
AUTOS E LEGISLAÇÃO DE REGÊNCIA DO TRIBUTO. RECURSO DE
OFÍCIO. NÃO PROVIMENTO.
Tendo sido devidamente analisados os documentos e informações constantes
dos autos, correta a decisão exarada no julgamento de primeira instância, ao
julgar nula, por vício formal, a notificação fiscal de lançamento de débito, uma
vez não demonstrada na autuação a ocorrência do fato gerador antecedente da
obrigação tributária objeto do lançamento.
RECURSO DE OFÍCIO. LIMITE DE ALÇADA VIGENTE NA DATA DE
APRECIAÇÃO. ATINGIMENTO. CONHECIMENTO. SÚMULA CARF No
103.
Para fins de conhecimento de recurso de ofício, aplica-se o limite de alçada
vigente na data de sua apreciação em segunda instância, conforme a Súmula
CARF no 103.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
recurso de ofício e, no mérito, negar-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Mário Hermes Soares Campos – Presidente e Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Sara Maria de Almeida
Carneiro Silva, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, Sônia de Queiroz Accioly, Leonam Rocha
de Medeiros, Christiano Rocha Pinheiro, Thiago Buschinelli Sorrentino (suplente), Martin da
Silva Gesto e Mário Hermes Soares Campos (relator) Ausente o conselheiro Samis Antônio de
Queiroz, substituído pelo conselheiro Thiago Buschinelli Sorrentino.
Relatório
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13839.002130/2007-51
Fl. 47695
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2202-009.245 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13839.002130/2007-51

Trata-se de recurso de ofício, com efeito devolutivo, nos termos do art. 34, inciso
I, do Decreto n.o 70.235, de 6 de março de 1972, que dispõe sobre o processo administrativo
fiscal, interposto, pela autoridade julgadora a quo, mediante simples declaração na própria
decisão de primeira instância (fls. 13884/13923), consubstanciada no Acórdão n.o 05-25.187 – da
7a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Campinas/SP (DRJ/CPS),
em sessão de 19 de março de 2009. Em análise da impugnação apresentada pelo sujeito passivo.
foi julgada nula a Notificação Fiscal de Lançamento de Débito NFLD/DEBCAD no 35.707.039-
9, no valor original consolidado de R$ 6.377.193,37, correspondente a obrigações principais (R$
3.746.075,28), multa (R$ 1.123.822,68) e juros de mora (R$ 1.507.295,41). A ciência da
autuação ocorreu por via postal em 30/05/2006.
As referências a números de folhas referem-se à numeração sequencial das folhas
dos autos originais em papel do presente procedimento.
As principais constatações e elementos da notificação encontram-se consignados
no “Relatório Fiscal da Notificação Fiscal de Lançamento de Débito” (fls. 65/70). Os
lançamentos foram efetuados por aferição indireta e referem-se ao período de 01/2002 a
01/2006, das seguintes contribuições, incidentes sobre as remunerações de segurados
empregados e contribuintes individuais: a) contribuições devidas à seguridade social
correspondentes à parte da empresa, inclusive as relativas ao financiamento dos benefícios
concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrentes dos riscos
ambientais do trabalho (Gilrat); e b) contribuições devidas a terceiros, Fundo Nacional de
Desenvolvimento da Educação (FNDE – Salário-Educação), Serviço Brasileiro de Apoio às
Micro e Pequenas Empresas – (Sebrae), Instituto Nacional de Colonização e Reforma Agrária
(Incra); Serviço Social do Comércio (Sesc) e Serviço Nacional de Aprendizagem Comercial
(Senac). Conforme o Relatório Fiscal, foi procedida à desclassificação da contabilidade do
sujeito passivo, e consequente lançamento mediante aferição indireta, baseada nas seguintes
constatações e fundamentos:
DESCLASSIFICAÇÃO DA CONTABILIDADE
4.
Anexada planilha (Descrição da Forma de Contabilização da Receita), receita da
empresa dos anos de 2002 a 2004 conforme está no livro diário. Os valores da receita
auferida são lançados na conta intitulada "mensalidade" (n° 311.211.001.0001) e
"outros serviços prestados" (n°. 331.240.0001); ao mesmo tempo, são lançados valores
nas contas intituladas "vendas canceladas" (n°. 311.611.001.0001), "serviços não
recebidos" (n°. 311.611.001.0003) e "deduções de serviços prestados" (n°.
331.250.0001) que reduzem os valores lançados como receita. Quando se solicitou à
empresa que apresentasse os documentos fiscais que dão suporte a estes lançamentos
que reduzem a receita, nada foi exibido (emitido auto de infração - Al- DEBCAD
n°35.707.046-l ).
5.
Anexada
planilha
(Remuneração
Segurados
que
prestaram
Serviços
Odontológicos Contratados pelo Contribuinte) com as remunerações (dentistas,
higienistas, etc) por estabelecimento, vê-se que para muitos meses não há remuneração
a segurados, nem empregados nem contribuintes individuais. Por não haver
contabilização da receita por estabelecimento, com base na escrita contábil não se tem a
origem da receita em cada um deles. Em 2002, 2003 e 2005 não foram apresentadas as
notas fiscais de serviços, emitidas pela empresa, mas em 2004 foram; então, fez-se uma
amostragem (meses de: jan, fev, mar, ago e set/04) da receita para diversas filiais,
comparando-se valores da receita com as remuneração dos trabalhadores que
executaram as tarefas e que permitiram a obtenção dessa receita. Anexada planilha-
Demonstrativo (por amostragem)-Notas Fiscais Emitidas pelas Filiais.
6.
Observa-se que, para a filial Campinas, há remuneração em torno de 16 mil reais
a segurados empregados, ligados diretamente a atividade fim da empresa (dentistas,
Fl. 47696
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 2202-009.245 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13839.002130/2007-51

higienistas, etc). É uma remuneração pequena se comparada com a receita e, mesmo
quando a receita dobra de valor em mar/2004 a remuneração continua invariável,
indicando que a folha-de-pagamento apresentada não consigna toda a remuneração
paga.
7.
Para a filial Hortolândia há remuneração de um diretor clínico em fev/2004 e
mar/2004, mas em ago/2004 e set/2004 não há remuneração de qualquer segurado
(dentistas, higienistas, etc). Se há diretor, é evidente que há pessoas dirigidas, apenas a
folha-de-pagamento com a remuneração dessas pessoas não foi exibida.
8.
Para as filiais Sumaré e Taubaté a situação descrita para Hortolândia se repete. E
se observa que a receita mensal auferida indica a ausência da folha-de-pagamento de
dezenas de segurados (dentistas, higienistas, etc). Em ago/2004 a filial Taubaté chega a
faturar 125 mil reais e não apresentou a remuneração de um único segurado (dentistas,
higienistas, etc).
9.
A situação da filial de Vitória é ainda mais grave, não houve a apresentação de
folhas-de-pagamento (ano 2004) de um único segurado (nem administrativos e/ou
dentistas), mas acusa-se faturamento mensal de ago a dez/04 de R$ 23.000,00 por mês.
Notas Fiscais emitidas pela filial de Mogi das Cruzes (0009-86).
10.
Para a filial Teresina há apresentação de folhas-de-pagamento a empregados da
atividade administrativa (meio), não da atividade operacional (fim); e em ago/2004 o
faturamento chega a 173 mil reais.
11.
Observa-se emissão de notas fiscais de serviços, para o mês jan/04 como
exemplo, da filial Mogi das Cruzes (0009-86), em face de clientes diversos - Jundiaí,
acompanhada de relação da Posição Financeira das Filiais (xerox em anexo), que
identifica nominalmente as pessoas atendidas, informando tratar-se da filial de Mogi das
Cruzes. No entanto, a folha-de-pagamento deste mês da filial Mogi das Cruzes, não
registra pagamentos a segurados dentistas.
12.
Exemplificando, ainda, no mês de set/04, a filial Mogi das Cruzes, emitiu notas
para clientes diversos - Jundiaí, mas a relação da posição Financeira das Filiais registra
tratar-se de serviços prestados pela filial de Teresina. Em pesquisa efetuada no CNIS -
cadastro nacional de informações sociais, para alguns nomes, constatou-se serem os
mesmos residentes em Teresina. Ressalte-se, ainda, que neste mês a filial de Teresina
(0011-09), acusa Folha de Pagamento com 08 empregados administrativos, não
constando qualquer dentista como segurado, e o valor total das notas emitidas é de R$
163.633,31.
13.
Os fatos aqui descritos são apenas os mais evidentes, mas as planilhas anexas
mostram inúmeras outras inconsistências na escrituração contábil da empresa; e, ainda,
a não apresentação de elementos, sem dúvida, visa impedir que mais contradições sejam
visualizadas.
14.
Pelo que se expôs, deduz-se que a empresa não apresentou as folhas-de-
pagamento com as remunerações dos segurados que executaram os serviços
odontológicos que lhe permitiu auferir a receita lançada na escrita contábil. Também
não esclareceu onde lançou, em sua escrita, o valor destas remunerações (emitido auto
de infração AI, DEBCAD n°35.707.047-0 ); isso porque, de fato, não houve o
lançamento das remunerações consignadas nessas folhas-de-pagamento não exibidas na
contabilidade.
15.
Então, por não apresentar todos os elementos necessários à fiscalização e a
escrita contábil não registrar a real movimentação financeira da empresa, como exposto,
resta à fiscalização arbitrar um valor mínimo para a remuneração dos segurados que
executaram os serviços odontológicos e que permitiram ao contribuinte auferir a receita
escriturada, com base nos parágrafo 3. e 6. do art. 33 da lei n. 8.212/91.
DA ORIGEM DO LANÇAMENTO:
16.
Conforme planilha anexa (Remuneração Segurados que Prestaram Serviços
Odontológicos Contratados pelo Contribuinte), foram apresentadas folhas-de-
Fl. 47697
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 2202-009.245 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13839.002130/2007-51

pagamento com remuneração de segurados que executaram tarefas na atividade fim da
empresa, serviços odontológicos, para alguns estabelecimentos desde jan/2002;
constando, também, remunerações para trabalhadores autônomos. Sendo que a
remuneração de contribuintes individuais, entre mar/2005 e nov/2005, supera em mais
de 100% a remuneração de empregados; quando não aparecia até 2004 e, neste ano o
valor apresentado não foi significativo.
17. Assim, para se dividir a remuneração total de segurados que executaram os serviços
prestados pelo contribuinte entre as categorias empregado e contribuinte individual,
apurou-se uma porcentagem para 2002 a 2004, em função de todas as folhas-de-
pagamento apresentadas; e, para o ano de 2005, em função das folhas-de-pagamento
apresentadas neste ano. Isso porque se entendeu que o contribuinte tanto deixou de
exibir folha-de-pagamento de segurados empregados como de contribuintes individuais.
18.
Para apurar a remuneração mínima (arbitrada) com base na receita operacional,
tomou-se os valores lançados na escrita contábil, mensalmente, para toda a empresa;
visto que não há lançamento por estabelecimento. Demonstrativo da origem em planilha
anexa. Para o ano de 2005, como não houve a apresentação da contabilidade, atribui-se
a média mensal de 2004 como a receita operacional auferida, com o mesmo fim de
apurar a remuneração arbitrada mínima.
19.
De acordo com o que prevê o art. 292 da Instrução Normativa SRP n° 3, de
14/07/05, por analogia, tendo-se em vista que o artigo citado refere-se a prestação de
serviços odontológicos por intermédio de cooperativas de trabalho, adotou-se o mesmo
percentual ali estabelecido, ou seja, a aplicação do percentual de 60% sobre o total da
soma das receitas, resultando assim valor dos serviços sem material.
20.
Na seqüência, e de acordo com o que estabelece o art. 600, inciso I, da Instrução
Normativa já citada, aferiu-se a remuneração, da mão de obra utilizada na prestação de
serviços aplicando-se o percentual de 40% sobre o valor dos serviços sem material.
Sobre
esse
valor
aplicamos
ainda,
75,69%
(contr.
empregados),
24,31
(contr.contribuintes individuais)- anos 2003 a 2004; 39,12%(contr.empregados),
60,88% (contr. contr.individuais)- ano 2005, fins apurar salário de contribuição devido.
21.
Para apuração do crédito em programa de processamento de dados, foram
criados os seguintes levantamentos:
•
ARA- Aferição remunerações de autônomos;
•
ARE - Aferição salários empregados;
22.
Nos termos do parg. 2o do Art. 37 da Lei 8.212.91, com redação dada pela Lei
9.711/98, será elaborado Termo de Arrolamento de Bens-TAB, do qual se dará
conhecimento ao contribuinte, nesta mesma ação fiscal.
23.
Emitiu-se, também, Representação Fiscal para Fins Penais, a ser encaminhado ao
Ministério Público Federal.
Inconformada com o lançamento, a contribuinte apresentou impugnação,
documento de fls. 196/288, onde após histórico do procedimento fiscal, defende que jamais
poderia ter sido a sua contabilidade desclassificada, por ser idônea e executada regularmente,
possuindo Livros Diários, Razões contábeis, devidamente formalizados, com observância dos
requisitos intrínsecos e extrínsecos. Complementa possuir os devidos balanços contábeis dos
anos de 2001 a 2004, conforme exigência das normas da Agência Nacional de Saúde,
devidamente auditados por auditor independente, sendo que o balanço de 2005, estaria, à época,
sendo auditado, não havendo que ser falar em desclassificação da sua contabilidade, possuindo
ainda, toda a documentação que lastrearia os registros contábeis, informados nos históricos dos
lançamentos. Aduz inverídica a informação da fiscalização, de que não teria apresentado os
documentos, e que: “De qualquer forma, para que não restem dúvidas da existência dos
documentos, eles estão sendo juntados: (a) os livros Diários; (b) Razões contábeis; (c) os
documentos (notas fiscais de serviços, recibos; notas fiscais canceladas; documentos
Fl. 47698
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 2202-009.245 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13839.002130/2007-51

escriturados de acordo com exigências da ANS – Agência Nacional de Saúde, registros
auxiliares de títulos cancelados e devolução a associados).”
Afirma ainda a recorrente exercer a atividade de operadora de plano de saúde
odontológico, atuando por empregados próprios e por clinicas odontológicas e dentistas
credenciados, prestando os serviços odontológicos aos seus usuários por intermédio de
credenciados, conforme entende comprovarem cópias de contratos que anexa à impugnação.
Esclarece que vinha modificando sua forma de prestação de serviços, que inicialmente era por
dentistas empregados, para atendimento por rede credenciada, Considera provar o alegado,
ainda, com cópias de rescisões de contratos de empregados e pelas Guias de Recolhimento do
Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social (GFIP’s), que
demonstrariam que as alterações havidas foram procedidas dentro da absoluta legalidade.
Acresce que conduziu suas atividades para atuar exclusivamente como operadora, deixando de
atuar na prestação direta, a qual veio passando, gradativamente, a ser prestada pela sua rede
credenciada, de forma que muitas filiais passaram a ter empregados somente em funções
administrativas. Dessa forma, a planilha elaborada pela fiscalização (“Remuneração Segurados
que Prestaram Serviços Odontológicos”) refletiria uma inverdade, pois nela não estariam
contidos os pagamentos à rede credenciada pessoa jurídica, como provariam os inclusos
contratos. Ressalta que a prestação de serviços odontológicos seria feita por pessoas jurídicas,
conforme atestariam os inclusos contratos e notas fiscais e que as variações de receita seriam
absolutamente compatíveis com a atividade da Requerente, nada havendo de irregular nessa
variação. De outro lado, evidência seria encontrar segurados trabalhando não figurando em folha,
porém. em tempo algum a fiscalização dirigiu-se a qualquer estabelecimento/filial da requerente,
baseando-se apenas em deduções “elucubrativas.”. Não possuindo sua contabilidade qualquer
inconsistência que justificasse o lançamento por aferição indireta, pois a toda prova sua atividade
fim seria de “operadora de plano de saúde”, havendo significativa receita por venda de planos
constatada pela fiscalização, seguida de incremento da rede credenciada, com contratação de
autônomos e de clínicas pessoas jurídicas, conforme cópias de contratos que apresenta, não
havendo que se falar em incidência de contribuições sobre suas receitas. É ainda suscitado
suposto cerceamento do direito de defesa, não lhe sendo garantido o contraditório amplo, posto
que a fundamentação legal da notificação seria: “...a generalização de textos legais. feitas para
confundir o contribuinte e não para esclarecê-lo e orientá-lo na defesa, como deveria ser de
acordo com a disposição constitucional.”
Em itens específicos são ainda impugnados: cobrança indevida por utilização
incorreta de alíquotas para os segurados empregados; indevidas cobranças de contribuições de
terceiros tendo em vista a atividade da requerente; indevida exigência de contribuição para o
Incra, Sesc, Senac e Sebrae; inconstitucionalidade e ilegalidade do Salário-Educação; ilegalidade
da cobrança de 2% em razão do Gilrat; inconstitucionalidade e ilegalidade da utilização da Taxa
do Sistema Especial de Liquidação de Custódia (Taxa Selic) para fins tributários. Ao final é
requerida a realização de perícia em sua escrita contábil, para constatação de sua regularidade,
apresentando em anexo quesitos e nomeando assistente de perícia. Juntamente com a peça
impugnatória, foi anexada vasta documentação contábil e fiscal, acostada aos autos nas folhas
347/13.314, bem como os juntados sob a forma de anexos (Anexos I a CXIX).
Em sessão ocorrida em 11/10/2007, entendeu a 7a Turma da DRJ/Campinas pela
conversão do julgamento em diligência, para as providências solicitadas na Resolução no 1.730 –
7a Turma, acostada às folhas 13.318/13.323, onde destaco:
(...)
Fl. 47699
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 2202-009.245 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13839.002130/2007-51

A Fiscalização conclui, com base na receita, que, em diversos estabelecimentos, era de
se esperar a existência de segurados que prestassem serviços odontológicos. Contudo,
não é qualquer receita que gera a presunção de existência de mão-de-obra. A receita
com mensalidades, por exemplo, não gera esta presunção, pois os serviços podem ser
prestados pela rede conveniada. Somente a realização de serviços odontológicos
diretamente pelo estabelecimento é que proporcionaria a presunção de existência de
mão-de-obra. Dito isto, é necessário que a Fiscalização informe se possui provas de que
os serviços efetivamente foram prestados pela impugnante. Existem notas fiscais
emitidas nos estabelecimentos Hortolândia, Sumaré, Vitória, Taubaté, Teresina e Mogi
das Cruzes por serviços odontológicos realizados?
Há prova de que os serviços de “acompanhamento clínico” e “serv extras” (fls. 72 a 77)
foram efetivamente prestados nos estabelecimentos da impugnante? Por que não
poderiam ser pagamentos dos clientes conveniados a título de co-participação por
serviços usufruídos na rede conveniada?
Faço esta pergunta porque me intriga o fato de o relatório de fls. 156/170 indicar o
titular. Este fato indica que as pessoas lá arroladas já pagam suas mensalidades,
permitindo-se inferir que os valores pagos a mais devem ser a título de co-participação.
A emissão de uma única nota fiscal para inúmeras pessoas físicas também causa
espécie. Caso a nota fiscal tenha sido realmente emitida para formalizar o recebimento
da co-participação dos clientes, os serviços poderiam ter sido realizados em rede
conveniada.
A Resolução RDC n° 38/2000, que disciplinou o plano de contas das empresas do ramo
em questão, determina a existência de algumas contas de despesa que mereceriam ser
investigadas:
(...)
Como a Fiscalização, em sua análise, não levou em consideração a prestação de
serviços odontológicos por intermédio de pessoas jurídicas, é necessário que informe se
os serviços em questão foram devidamente contabilizados e se são suficientes para se
afastarem os indícios de falta de registro de segurados ligados à prestação de serviços
odontológicos.
(...)
Em atendimento à diligência solicitada, foram prestados esclarecimentos atinentes
a diversos pontos levantados pela autoridade julgadora de piso, constantes das folhas
13.528/13.537, onde requer a fiscalização a manutenção do lançamento efetuado por aferição
indireta, sem qualquer alteração da base de cálculo arbitrada. Também foi anexada
correspondência oriunda da Agência Nacional de Saúde Suplementar – ANS (folha 13552), onde
é informado que a autuada envia regularmente àquela agência os seus pareceres de auditoria dos
últimos anos, assinados por auditor independente, tendo ainda cumprido o disposto na Resolução
RDC n° 38/2000.
Retornados os autos para julgamento, a impugnação foi considerada tempestiva e
de acordo com os demais requisitos de admissibilidade, sendo julgada, por maioria de votos, nula
por vício formal a Notificação Fiscal de Lançamento de Débito, com consequente cancelamento
de todo o crédito tributário, vencido o relator que votou pela improcedência do lançamento. O
Acórdão recorrido (fls. 5664/5703) apresenta a seguinte ementa:
AFERIÇÃO INDIRETA.
Quando a empresa não apresentar os documentos e informações necessários ao bom
andamento da ação fiscal, a Fiscalização estará autorizada a aferir indiretamente as
contribuições devidas. Para tanto, deve demonstrar a ocorrência do fato gerador.
NULIDADE POR VÍCIO FORMAL
Fl. 47700
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 2202-009.245 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13839.002130/2007-51

Deve ser anulado por vício formal o lançamento em que não foram observadas as
normas procedimentais aplicáveis à sua constituição.
Lançamento Nulo
Conforme determina o artigo 34, inciso I, do Decreto n° 70.235, de 6 de março de
1972, foi interposto recurso de ofício, mediante simples declaração no próprio Acórdão n.o 05-
25.187 – da 7a Turma da DRJ/CPS, uma vez ultrapassado o limite de alçada então vigente. Além
dos votos vencido e vencedor, foi também apresentada declaração de voto.
Cientificada da decisão do julgamento de piso, por via postal, conforme Aviso de
Recebimento de fl. 5706, a contribuinte não opôs recurso voluntário. Mediante o despacho de fl.
5708 os autos foram encaminhados a este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais para
apreciação e julgamento do Recurso de Ofício. A partir da folha 5709 até a folha 47694, foi
acostada aos autos vasta documentação apresentada pela autuada, na forma de Anexos, conforme
o despacho de fl. 5159, que relaciona tais documentos:
(...)
Juntei aos autos os documentos de fls. 347/13.314, bem como, sob a forma de anexos
(em razão da excessiva quantidade de documentos apresentados pelo contribuinte), os
seguintes documentos:
- Folhas de Pagamento - Anexos I a VIII;
- Razão Despesas Administrativas - Anexo IX;
- Relatório Diário Geral - Anexos X e XI;
- Contratos de Dentistas Credenciados - Anexos XII a XVIII;
- Livros de Registro de Funcionários - Anexos XIX a XXIV;
- Razão Contábil Receita 2002 a 2005 - Anexos XXV a XXVIII;
- Termos de Rescisão - Anexo XXIX;
- Razões referentes a Salários e Encargos - Anexo XXX;
- Comprovantes de Pagamento a Autônomos Rede Credenciada - Anexo XXXI;
- Registro de Títulos Cancelados ANS Mensalidades - Anexos XXXII a XXXIX;
- Relatório de Cancelamento ANS Serviços - Anexo XL;
- Registro de Títulos Cancelados ANS Serviços - Anexos XLI a XLVIII;
- Notas Fiscais de Receita - Anexos XLIX a LXXI;
- Termos de Abertura e Encerramento Livros Diário e Livros de ISS - Anexo LXXII;
- Relatório de Devoluções para Associados - Anexo LXXIII;
- Registro de Títulos Cancelados ANS Men Mensalidades - LXXIV a LXXVI;
- Notas Fiscais Canceladas - Anexo LXXVII;
- Processos Trabalhistas - Anexo LXXVIII;
- Notas Fiscais de Receitas - 2002 a 2005 - Anexos LXIX a CXIX.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Mário Hermes Soares Campos, Relator.
Fl. 47701
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 2202-009.245 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13839.002130/2007-51

Para fins de conhecimento de recurso apresentado de oficio pela autoridade
julgadora de primeira instância, nos termos do inc. I do art. 34, do Decreto no 70.235, de 1972,
há que se observar o limite de alçada vigente na data de sua apreciação em segunda instância,
conforme Súmula CARF no 103, estando, atualmente, fixado o teto mínimo para conhecimento
em R$ 2.500.000,00 (dois milhões e quinhentos mil reais), nos termos do art. 1.o da Portaria MF
n.o 63, de 09 de fevereiro de 2017.
No julgamento de primeira instância, a notificação fiscal foi considerada nula,
tendo sido exonerado todo o crédito tributário, que totaliza R$ 4.869.897,96, considerados
apenas os valores do principal (R$ 3.746.075,28) e da multa de ofício (R$ 1.123.822,68).
Conforme relatado, a decisão pela nulidade da Notificação Fiscal de Lançamento
de Débito se deu por maioria de votos, sendo vencido o relator original do processo na 7o Turma
da DRJ/CPS, que encaminhou pela improcedência do lançamento. Portanto, no julgamento de
piso não houve discordância quanto à insubsistência da autuação, restando controvérsia apenas
quanto à ocorrência de vício formal no procedimento fiscal e fundamentação do lançamento a
ensejar sua nulidade ou improcedência..
Restou claramente demonstrado, nos três votos registrados no Acórdão no 05-
25.187 (voto vencido, voto vencedor e declaração de voto), que houve impropriedade no
procedimento fiscal e fundamentação adotada pela autoridade fiscal lançadora, ao optar pela
apuração das contribuições mediante aferição indireta, sem a devida demonstração da efetiva
ocorrência do fato gerador (antecedente) da consequente obrigação tributária. Tal afirmação
encontra-se patente, conforme passo a demonstrar mediante reprodução, com a devida vênia, de
excertos dos referidos votos:
Voto Vencido
(...)
As dificuldades que a Fiscalização teve para auditar a contabilidade da empresa (não
tenho dúvidas de que elas existiram) dão ensejo à realização da aferição indireta,
prevista no § 3o do artigo 33 da Lei n° 8.212/91:
(...)
Claro que esta norma legal não pode ser interpretada isoladamente. Não pode ser
olvidado que o Fisco tem o ônus de provar a ocorrência do fato gerador, nos termos do
artigo 37 da Lei n° 8.121/91:
"Art. 37. Constatado o atraso total ou parcial no recolhimento de contribuições
tratadas nesta Lei, ou em caso de falta de pagamento de beneficio reembolsado, a
fiscalização lavrará notificação de débito, com discriminação clara e precisa dos
fatos geradores, das contribuições devidas e dos períodos a que se referem,
conforme dispuser o regulamento."
O disposto no § 3o do artigo 33 da Lei n° 8.212/91 deve ser interpretado conjuntamente
com o artigo 37 da mesma lei. Assim, o Fisco sempre deve descrever clara e
precisamente os fatos geradores.
Quando o contribuinte não cumpre o seu dever de apresentar os documentos e os
esclarecimentos requisitados, a Fiscalização, em observância ao interesse público pela
constituição do crédito tributário, deverá exigir o crédito que reputar devido, sem
descumprir o disposto no artigo 37 da Lei n° 8.212/91.
A aferição indireta não exime a Fiscalização de sua obrigação de demonstrar a
ocorrência do fato gerador. Ela apenas autoriza que o Fisco possa exigir o que reputa
devido em virtude de indícios de que o fato gerador realmente ocorreu. O Fisco não
necessitará apresentar provas diretas e provar cabalmente que o fato gerador ocorreu. Se
Fl. 47702
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 2202-009.245 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13839.002130/2007-51

a autuada não lhe apresentou todos os documentos necessários, o Fisco não teria como
provar inequivocamente a ocorrência do fato gerador.
(...)
A aferição indireta, portanto, é um abrandamento do dever do Fisco de demonstrar, por
via direta, o fato gerador. Não é a exclusão deste dever.
Não pode ser olvidado, também, que o critério utilizado pela Fiscalização deve ser
razoável e proporcional. A constituição do crédito tributário é um ato administrativo e,
como tal, deve observar os princípios da razoabilidade e da proporcionalidade.
(...)
Os princípios da ampla defesa e do contraditório permitem ao contribuinte contestar
todos os aspectos do ato administrativo. Pode contestar os pressupostos da aferição
indireta, a falta de demonstração da ocorrência do fato gerador e a irrazoabilidade do
critério adotado.
Já deixei claro que entendo que estão presentes os pressupostos da aferição indireta. Há
documentos requisitados pela Auditora-Fiscal que não foram entregues. Há explicações
solicitadas que não foram atendidas
Os problemas que constato no lançamento residem na prova do fato gerador e na
razoabilidade do critério adotado.
A Fiscalização parte do princípio de que a empresa é prestadora de serviços
odontológicos, entendendo ser necessária a prestação de serviços por segurados da área
da saúde nos estabelecimentos da empresa em que há receitas. Nas planilhas de fls.
72/83, verifica-se que constam receitas de "acompanhamento clínico", "serviços extras"
e "falta consultas". Estas receitas indicam a prestação de serviços odontológicos. Se há
serviços prestados é natural que alguém os preste.
Caso o pressuposto adotado pela Fiscalização, empresa que presta, exclusivamente,
serviços odontológicos, estivesse correto, entendendo que haveria um indício de que há
prestação de serviços por segurados. Todavia, as provas juntadas aos autos demonstram
que o pressuposto está equivocado.
(...)
Deve ser ressaltado que a existência de receitas de "acompanhamento clínico" e
"serviços extras" não prova que, necessariamente, há serviços prestados diretamente
pela impugnante em seus estabelecimentos. As notas fiscais, a fls. 156/170, ao
informarem estas receitas indicam pessoas que estão vinculadas a títulos de planos de
saúde. Logo, estas pessoas podem ter sido atendidas pela impugnante ou pela rede
credenciada. Os contratos firmados com os clientes prevêem que a mensalidade não será
o único valor pago à impugnante. Os clientes poderão pagar a título de co-participação
(fls. 13628 e seguintes) e gastos com serviços prestados pela rede conveniada não
cobertos pelo plano (alínea "b" do parágrafo 2o da cláusula 4a presente na maior parte
dos contratos juntados nos anexos XII e seguintes). Pode haver receitas, além das
mensalidades, decorrentes de serviços prestados na rede conveniada. Não verifiquei, por
conseguinte, a relação necessária entre a receita e a prestação de serviço em na rede
própria.
As provas indiciárias juntadas aos autos não são precisas nem concordantes, ou seja,
permitem conclusões diversas das apresentadas pela Fiscalização. Há serviços
prestados, mas não há garantias de que tenham sido prestados nos estabelecimentos da
impugnante nem que tenham sido prestados por segurados da Previdência Social nas
filiais indicadas. Não pode ser descartada a hipótese de que, realmente, tais segurados
não existam e que a rede credenciada e as pessoas jurídicas contratadas consigam
atender a todos os pacientes.
A questão, a meu ver, fundamental, que impede o reconhecimento da procedência é a
ausência de prova, mesmo indiciária de que serviços odontológicos foram prestados em
estabelecimentos da impugnante e mais, que foram prestados por segurados da
Fl. 47703
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 2202-009.245 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13839.002130/2007-51

Previdência Social. Efetivamente, não há provas a este respeito. Não se demonstrou que
a impugnante, de fato, prestou serviços odontológicos em seus estabelecimentos por
intermédio de pessoas físicas. Não foram apurados fatos, contabilizados ou não, que
garantissem a ocorrência destes fatos.
(...)
DA CONCLUSÃO
Concluo, portanto, que a Fiscalização não demonstrou, mesmo indiretamente, a
ocorrência dos fatos geradores. Não há provas de que há funcionários da área de saúde
não registrados que prestam serviços nos estabelecimentos da impugnante.
Os contratos juntados aos autos permitem se concluir que havia pessoas jurídicas
prestando serviços odontológicos nos estabelecimentos da impugnante. No
estabelecimento de Vitória, foram contratadas, também, pessoas para prestarem os
serviços administrativos.
Deixo consignado que a presente decisão não representa, de forma alguma, um atestado
de absoluta regularidade da empresa. O lançamento foi julgado improcedente mais por
imperfeições na sua motivação (resultante da falta de colaboração da empresa durante a
ação fiscal) do que propriamente na comprovação de que inexiste qualquer fato gerador
além dos registrados na contabilidade.
Voto, por conseguinte, pela improcedência do lançamento.

Voto Vencedor
Para fins de análise da situação fática contida no presente processo, valho-me do árduo
trabalho realizado pelo relator, necessário à formação da sua convicção, haja vista a
complexidade da matéria e a vasta quantidade de documentos oferecidos a esta instância
de julgamento, e tomo por base os fatos narrados no voto relator.
(...)
DA VERDADE MATERIAL NO PROCEDIMENTO E NO PROCESSO
ADMINISTRATIVO FISCAL
Vinculado ao princípio da oficialidade, o princípio da verdade material determina o
dever da Administração de tomar decisões sempre com base nos fatos tais como se
apresentam na realidade, ou pelo menos o mais próximo possível desses fatos.
Para esse mister, a autoridade administrativa tem o poder-dever de se utilizar de todos
os meios lícitos para buscar provas, dados ou informações sobre o objeto em exame.
(...)
DO ERRO NA FORMAÇÃO DO LANÇAMENTO DECORRENTE DA CONDUTA
DO CONTRIBUINTE
É preciso evidenciar que a conduta do contribuinte, ao deixar de apresentar documentos
exigidos pela fiscalização, assim como omitir informações requeridas pela autoridade
fiscal, além de moralmente reprovável, é contrária à legislação previdenciária,
especialmente ao disposto no art. 32, inciso III, da Lei n° 8.212, de 24/07/1991,
combinado com o art. 225, inciso III, do Regulamento da Previdência Social - RPS,
aprovado pelo Decreto n° 3.048, de 06/05/1999, que assim dispõem, in verbis:
(...)
Observa-se que grande parte dos documentos que deixaram de ser apresentados à
fiscalização foram apresentados juntamente com a impugnação ao lançamento, dando
ensejo à formalização de mais de uma centena de volumes no presente processo
administrativo fiscal.
Com sua atitude, o contribuinte desloca o cumprimento de sua obrigação legal para
momento que não é próprio para realização da auditoria, tumultuando o regular
desenvolvimento do procedimento fiscal.
Fl. 47704
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 2202-009.245 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13839.002130/2007-51

O momento da apresentação dos documentos contábeis e a prestação das informações
necessárias à fiscalização era aquele em que a empresa foi notificada. A jurisdição era
daquela unidade (atual Delegacia da Receita Federal do Brasil em Jundiaí) e a
competência era da autoridade fiscal notificante.
E foi exatamente a falta de cumprimento de suas obrigações legais, no momento em que
eram exigidas e por quem de direito é que ensejou a lavratura do auto de infração com
apuração da base de cálculo por arbitramento.
(...)
O trabalho fiscal espelhou a situação presumida com base nas informações e
documentos disponíveis naquele momento, situação essa inclusive induzida pela própria
contribuinte. Assim procedendo, o sujeito passivo descumpriu sua obrigação legal e
agora está em vias de se beneficiar deste ato.
A rigor, deveria prevalecer o princípio pelo qual é vedado à parte se beneficiar da
própria torpeza (Nemo auditur propriam turpitudinem allegans).
(...)
É de se reconhecer que houve evidente intuito de prejudicar a Fazenda Nacional e violar
a legislação tributária, mediante a omissão de documentos e informações necessários à
correta identificação dos fatos econômicos no momento próprio.
Penso que o problema se apresenta na conduta dolosa do sujeito passivo quanto ao rito
processual, com o objetivo de suprimir determinadas instâncias procedimentais de
apreciarem provas ou argumentações, tendo, na espécie, ficado patente a inércia da
parte na condução do processo para beneficiar-se de sua própria torpeza.
Não obstante todo o acima exposto, embora com evidente intuito de tumultuar o
procedimento fiscal, com a omissão de documentos e informações à fiscalização no
momento apropriado, a conduta do contribuinte de apresentar documentos contábeis
com a impugnação encontra amparo legal.
Além do princípio da verdade material, acima mencionado, a legislação previdenciária
ainda permite ao sujeito passivo a "prova em contrário" após a inscrição de ofício da
importância que se reputou devida em virtude da aferição indireta, a teor do art. 33, § 3o,
da Lei n° 8.212, de 1991, que assim dispõe:
Art. 33....
(...)
§3"Ocorrendo recusa ou sonegação de qualquer documento ou informação, ou sua
apresentação deficiente, o Instituto Nacional do Seguro Social-INSS e o
Departamento da Receita Federal-DRF podem, sem prejuízo da penalidade cabível,
inscrever de oficio importância que reputarem devida, cabendo à empresa ou ao
segurado o ônus da prova em contrário.
Apresentadas as provas juntamente com a impugnação, como foi alegado que há
serviços odontológicos prestados por pessoas jurídicas, foi solicitado à Fiscalização
informar se havia provas de que os serviços foram efetivamente prestados por segurados
da Previdência Social bem como se as informações prestadas pela impugnante seriam
suficientes para afastar a suspeita de omissão de fatos geradores.
Entretanto, conforme expressado no relatório do voto relator, instada a se manifestar por
esta Turma de Julgamento, que converteu o julgamento em diligência, a autoridade
fiscal, agora com base nos documentos apresentados com a impugnação, manteve na
íntegra o lançamento efetuado com apuração da base de cálculo por aferição indireta.
Em resumo, a fiscalização reafirma seu entendimento de que os fatos narrados no
relatório fiscal já demonstram que a contabilidade da empresa não registra todos os
fatos geradores e ratifica que a amostragem apresentada é suficiente para desclassificar
a contabilidade, não havendo necessidade de apresentar mais irregularidades.
Fl. 47705
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 2202-009.245 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13839.002130/2007-51

Em sua manifestação, o contribuinte defende, em suma, que sua contabilidade está
devidamente formalizada e que os documentos solicitados foram apresentados, que não
estão presentes os pressupostos que permitem se recorrer à aferição indireta, e sustenta,
no que interessa à presente análise, que a fiscalização, ao não alterar o critério de
arbitramento para considerar a prestação de serviços por pessoas jurídicas contratadas,
negou-lhe o direito à ampla defesa.
DO VÍCIO VERIFICADO NA FORMAÇÃO DO ATO DE LANÇAMENTO
TRIBUTÁRIO
No meu modo de entender, a falta de comprovação pela autoridade fiscal da existência
dos fatos geradores não lhe permite exigir o que reputa devido em virtude de meras
suposições da ocorrência de prestação de serviços por segurados não registrados,
apurando a base de cálculo dos tributos por aferição indireta. Com efeito, assim dispõe o
§ 6o do art. 33 da Lei 8.212, de 1991:
§ 6o Se, no exame da escrituração contábil e de qualquer outro documento da
empresa, a fiscalização constatar que a contabilidade não registra o movimento
real de remuneração dos segurados a seu serviço, do faturamento e do lucro,
serão apuradas, por aferição indireta, as contribuições efetivamente devidas,
cabendo à empresa o ônus da prova em contrário.
[destaque acrescido]
Como visto, para que as contribuições efetivamente devidas possam ser apuradas por
aferição indireta, é necessário que seja constatado pela fiscalização que a contabilidade
(assim entendida os livros contábeis devidamente formalizados e acompanhados de
todos os documentos fiscais) não registra o movimento real de remuneração dos
segurados a seu serviço, do faturamento e do lucro.
Conforme conta no dicionário Aurélio da Língua Portuguesa, o verbo "constatar"
significa "1.Estabelecer ou consignar a verdade de (um fato), o estado de (algo);
comprovar; verificar" ou "2.Concluir, ou comprovar por experiência; verificar".
E, por evidente, para que a autoridade fiscal pudesse constatar, ou comprovar que a
contabilidade do contribuinte não registra o movimento real de remuneração dos
segurados, é condição sine qua non que, antes, seja comprovado que esse movimento de
remuneração de segurados efetivamente ocorreu, pela comprovação da existência de
serviços não contabilizados, prestados pela empresa diretamente aos associados.
Assim sendo, não tendo comprovado a ocorrência dos fatos geradores, que deveriam ter
sido registrados na contabilidade da empresa, a fiscal notificante não poderia lançar mão
da forma de apuração da base de cálculo e conseqüentemente das contribuições devidas
por meio do arbitramento.
Ressalta-se que aqui não se está discutindo a existência de provas para análise da
pertinência do lançamento, mas para verificação dos pressupostos fáticos de sua
constituição por aferição indireta. Agindo desse modo, o ato praticado pela auditora está
viciado no seu processo de formação por inobservância do dispositivo legal citado.
(...)
Veja-se, portanto, que os atos administrativos que dão suporte à produção do ato-norma
administrativo de lançamento também tem sua formação vinculada aos mandamentos
legais contidos nas normas administrativas que disciplinam o procedimento fiscal
tendente à produção do ato-norma de lançamento tributário, ou seja, toda a atividade
preparadora do lançamento é vinculada e está sujeita ao controle de legalidade pela
própria Administração.
Noutra feita, o mencionado professor de Santi propõe uma distinção entre nulidade e
anulação do lançamento tributário, edificada a partir de enunciados normativos que
disciplinam as condições de validade do lançamento. Em seu entendimento, como a
atividade administrativa é vinculada à lei, os mesmos critérios que determinam a
produção do ato-norma de lançamento válido serão aplicáveis para identificar sua
invalidade.
Fl. 47706
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 2202-009.245 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13839.002130/2007-51

(...)
Assim, na linha de raciocínio do renomado jurista, pode-se concluir que são do âmbito
da forma, passíveis de anulação, as normas jurídicas sobre processos de produção de
outras normas jurídicas, e da matéria, passíveis de declaração de nulidade, as normas
jurídicas que cuidam de prescrever condutas inter-humanas não vinculadas,
imediatamente, à produção de outras normas.
(...)
Dessa forma, o ato administrativo de lançamento em apreço, tendo sido constituído com
base de cálculo apurada por aferição indireta, em face da ausência dos pressupostos
legais autorizadores dessa forma de apuração, encontra-se em desacordo com os
requisitos formais prescritos em normas de produção normativa e, portanto,
contaminado por vício formal.
CONCLUSÃO
Diante de todo o exposto, com a devida vénia do relator neste julgamento, e com
respeito ao brilhante e "penoso'' trabalho por ele realizado, tendo por base especialmente
a apreciação das premissas contidas no relatório e voto apresentado, permito-me
divergir de sua conclusão.
Considerando que, em que pese o contribuinte ter sonegado documentos e informações
exigidas quando da auditoria fiscal, sua conduta de apresentar provas na fase de
julgamento do processo administrativo fiscal encontra amparo na legislação
previdenciária, e, conseqüentemente, acabou por se beneficiar da própria torpeza;
Considerando que, não obstante haver possibilidade da existência de fatos geradores, o
Fisco tem o ônus de provar sua ocorrência, mesmo valendo-se da aferição indireta, que
o autoriza a exigir o que reputa devido em virtude de indícios;
Considerando que os problemas constatados no lançamento residem na prova do fato
gerador e na razoabilidade do critério adotado e que o lançamento foi julgado
improcedente pelo relator mais por imperfeições na sua motivação (resultante da falta
de colaboração da empresa durante a ação fiscal) do que propriamente na comprovação
de que inexiste qualquer fato gerador além dos registrados na contabilidade;
Considerando que, tendo sido instada a se manifestar sobre as provas apresentadas com
a impugnação, a auditora fiscal notificante expõe o entendimento de que os fatos
narrados no relatório fiscal já demonstram que a contabilidade da empresa não registra
todos os fatos geradores e, portanto, mantém o lançamento apurado por aferição
indireta;
Considerando que não consta no processo provas da existência de serviços prestados por
funcionários da empresa autuada, fatos geradores das contribuições previdenciárias, os
quais não teriam sido contabilizados;
Considerando que, a teor do § 6o do artigo 33 da Lei n° 8.212, de 1991, a fiscalização
somente pode apurar as contribuições devidas por aferição indireta se, no exame da
escrituração contábil e de qualquer outro documento da empresa, constatar que a
contabilidade não registra o movimento real de remuneração dos segurados a seu
serviço, do faturamento e do lucro;
Considerando que o ato administrativo de lançamento, tendo sido constituído com base
de cálculo apurada por aferição indireta, não estando presentes todos os pressupostos
legais autorizadores dessa forma de apuração, encontra-se em desacordo com os
requisitos formais prescritos em normas de produção normativa e, portanto,
contaminado por vício formal;
Considerando todo o mais que do processo consta,
É forçoso reconhecer no caso em apreço que não se verificam os pressupostos
necessários e suficientes para que fosse mantida a apuração da base de cálculo por
aferição indireta, tendo havido erro no processo de produção da NFLD, decorrente da
inobservância de imposição legal na forma de apuração da base de cálculo, pressuposto
Fl. 47707
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 2202-009.245 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13839.002130/2007-51

fático essencial para formação do ato-norma, pelo que o lançamento deve ser anulado
por vício formal.

Declaração de Voto
(...)
Diante de todas estas circunstâncias - com a tardia e extemporânea apresentação dos
documentos e informações pelo contribuinte - cabe ressaltar e ressalvar que,
presentemente, diante da impressionante quantidade de informações e documentos
finalmente apresentados, o quadro que se apresenta (quanto contratação de pessoal e
quanto à forma de prestação de seus serviços, em suma, quanto à ocorrência de fatos
geradores de contribuições previdenciárias) pode, no final das contas, realmente não ser
exatamente aquele entrevisto pela Auditora-fiscal, quando realizou o lançamento.
Entretanto, se assim procedeu a Auditora-fiscal, foi induzida - e isso está muito claro -
pela forma como o contribuinte atendeu à fiscalização, ou mesmo, permitiu o acesso aos
documentos e informações, finalmente disponibilizadas com a impugnação.
Por estas razões, em que pese as razões do voto do Relator, que muito bem expôs o a
falta de identificação precisa e efetiva do fato gerador, no qual se sustenta o lançamento;
entendo, como o Julgador Antonio Cesar Bueno Ferreira, em seu voto divergente, que a
causa determinante do insucesso na caracterização do fato gerador precede o próprio
lançamento fiscal, estando localizada ainda no próprio processo de investigação: a
equivocada opção da Auditora-fiscal pela aferição indireta, com base em premissas, que
somente puderam ser postas em dúvidas, quando finalmente chegaram aos autos os
documentos e informações.
E, realmente, como muito bem assinala o Julgador, em seu voto divergente, antes da
improcedência do lançamento, pode-se identificar o próprio vício formal,
correspondente à indevida (somente agora vista) aplicação do § 6o. do art. 33 da lei
8.212/1991.
Padece do vício de nulidade o lançamento, portanto.
Entretanto, desejo consignar, para afastar quaisquer dúvidas, que, ainda que a Auditora-
fiscal possa não ter precisamente identificado o fato gerador, as possibilidades,
considerando os documentos e informações, ora finalmente disponíveis e todas as
demais circunstâncias que envolvem o processo, absolutamente não afastam a
possibilidade de que, em novo procedimento, a partir dos novos fatos, se possa
finalmente lograr a definitiva identificação dos fatos geradores, que ainda estão a
reclamar investigação.
Conforme amplamente evidenciado nos excertos acima reproduzidos, de fato não
foi devidamente comprovada nos autos, pela autoridade lançadora, a ocorrência do fato gerador
da obrigação tributária que é objeto do presente lançamento. Optou-se pela autuação por aferição
indireta, com base no faturamento do sujeito passivo, entretanto, não restou demonstrada a
ocorrência do fato gerador, que desse nascimento da respectiva e consequente obrigação
tributária exigida na autuação, com apontamento do Voto Vencido nos seguintes termos: “A
questão, a meu ver, fundamental, que impede o reconhecimento da procedência é a ausência de
prova, mesmo indiciária de que serviços odontológicos foram prestados em estabelecimentos da
impugnante e mais, que foram prestados por segurados da Previdência Social. Efetivamente,
não há provas a este respeito. Não se demonstrou que a impugnante, de fato, prestou serviços
odontológicos em seus estabelecimentos por intermédio de pessoas físicas. Não foram apurados
fatos, contabilizados ou não, que garantissem a ocorrência destes fatos.”
À vista das alegações da autuada, no sentido de que passou gradativamente a atuar
como operadora de planos de saúde, deixando o atendimento aos pacientes para a rede
credenciada e não tendo sido demonstrado pela autoridade fiscal lançadora a ocorrência de
Fl. 47708
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 2202-009.245 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13839.002130/2007-51

prestações de serviço por parte da contribuinte, ou mesmo diferenças de valores em folhas de
pagamentos, que apontassem para a incidência das contribuições lançadas, ou a ocorrência de
outro fato gerador da obrigação tributária lançada, adotando os mesmos fundamentos do voto
vencedor e robustecidos pela declaração de voto acima reproduzidos, entendo correta a decisão
exarada no acórdão objeto do Recurso de Ofício, ao julgar nula a notificação fiscal de
lançamento.
Pelo exposto, voto pelo conhecimento do Recurso de Ofício e, no mérito, negar-
lhe provimento.

(documento assinado digitalmente)
Mário Hermes Soares Campos

Fl. 47709
DF CARF MF
Original