Tribunal: CARF
Processo: 16561.720141/2014-31
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIA MARLENE DE SOUZA SILVA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2022-09-27
Data de publicação: 2022-12-01

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/01/2011 a 30/11/2011
SIMULAÇÃO. CONCEITO. INEXISTÊNCIA.
A simulação é um dos defeitos dos negócios jurídicos. Consiste numa declaração enganosa da vontade. As partes, para prejudicar terceiros ou fraudar a lei, ou não realizam negócio jurídico algum, havendo apenas um mero fingimento (simulação absoluta), ou realizam um negócio diverso do pretendido, que, portanto, permanece oculto.
ÔNUS DA PROVA. CONSTITUIÇÃO DO FATO JURÍDICO TRIBUTÁRIO.
É ônus da fiscalização munir o lançamento com todos os elementos de prova dos fatos constituintes do direito da Fazenda. Na ausência de provas, o lançamento tributário deve ser cancelado.

Inteiro teor:
S3-C 4T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16561.720141/2014-31
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3402-009.895 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
27 de setembro de 2022
Recorrente
FLEXTRONICS INTERNATIONAL TECNOLOGIA LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/01/2011 a 30/11/2011
SIMULAÇÃO. CONCEITO. INEXISTÊNCIA.
A simulação é um dos defeitos dos negócios jurídicos. Consiste numa
declaração enganosa da vontade. As partes, para prejudicar terceiros ou fraudar
a lei, ou não realizam negócio jurídico algum, havendo apenas um mero
fingimento (simulação absoluta), ou realizam um negócio diverso do
pretendido, que, portanto, permanece oculto.
ÔNUS DA PROVA. CONSTITUIÇÃO DO FATO JURÍDICO TRIBUTÁRIO.
É ônus da fiscalização munir o lançamento com todos os elementos de prova
dos fatos constituintes do direito da Fazenda. Na ausência de provas, o
lançamento tributário deve ser cancelado.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do Colegiado, por determinação do art. 19-E da Lei no
10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei no 13.988/2020, em face do empate no julgamento, em
dar provimento ao Recurso Voluntário. Vencidos os Conselheiros Lázaro Antonio Souza Soares,
Muller Nonato Cavalcanti Silva (Suplente convocado) e Pedro Sousa Bispo que, de ofício,
davam provimento parcial ao recurso, para excluir do valor apurado na autuação, os créditos de
IPI, PIS e COFINS. A Conselheira Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta (Suplente
convocada), acompanhou a Relatora pelas conclusões.
(assinado digitalmente)
Pedro Sousa Bispo – Presidente
(assinado digitalmente)
Cynthia Elena de Campos - Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Lázaro Antonio Souza
Soares, Cynthia Elena de Campos, Carlos Frederico Schwochow de Miranda, Muller Nonato
Cavalcanti Silva (suplente convocado), Anna Dolores Barros de Oliveira Sa Malta (suplente
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16561.720141/2014-31
Fl. 2128
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720141/2014-31

convocada) e Pedro Sousa Bispo (Presidente). Ausentes o conselheiro Jorge Luis Cabral e a
conselheira Renata da Silveira Bilhim.
Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra decisão proferida pela 3a Turma
da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento de Belém/PA que, por unanimidade,
julgou improcedente a impugnação, mantendo o crédito tributário exigido.
Por descrever com exatidão os fatos ocorridos até aquele momento,
reproduzo abaixo o relatório da decisão de primeira instância:
Trata-se do lançamento de ofício de Imposto sobre Produtos Industrializados –
IPI, no valor de R$ 63.075.590,63 (principal, multa e juros calculados até 12/2016),
referente a fatos geradores ocorridos no período de 01/01/2011 a 30/11/2011,
decorrente da saída de produtos do estabelecimento industrial sem lançamento do IPI.
Consta do Termo de Verificação Fiscal de fls. 882/934:
a) A ALF/Viracopos constatou que a empresa Flextronics International
Tecnologia Ltda. importa partes e peças de telefones celulares BlackBerry, cuja
detentora da marca é a empresa RIM – RESEARCH IN MOTION, sediada no Canadá.
As importações são efetuadas, com suspensão dos tributos aduaneiros, pelo Regime
Aduaneiro Especial de Entreposto Industrial sob Controle Informatizado – RECOF e a
empresa exporta os telefones celulares para a PANELART S.A. DBA RESEARCH IN
MOTION S.A., sediada no Uruguai. Ocorre que todas as operações de exportação
fiscalizadas continham a indicação de destinação ao mercado brasileiro, posto que os
celulares já continham a etiqueta de re-importação que seria efetuada pela empresa
SIMM - Soluções Inteligentes para Mercado Móvel do Brasil S.A., CNPJ
06.964.587/0001-35, sediada em Campinas (SP), distribuidora dos telefones celulares
BBs no Brasil e, em data muita próxima da saída para o Uruguai, os telefones
celulares BBs retornavam ao Brasil com valores que se aproximavam do dobro do
preço de exportação. A ALF/Capuaba, em ato de conferência aduaneira, constatou que
os telefones celulares BBs importados pela empresa Mercocamp Comércio
Internacional S.A., CNPJ 05.521.16380001-33, por conta e ordem de SIMM -
Soluções Inteligentes para Mercado Móvel do Brasil S.A., CNPJ 06.964.587/0001-35
foram fabricados no Brasil, retornando para o país ao amparo de Certificados de
Origem Derivados emitidos pela Diréccion Nacional de Aduanas da República
Oriental del Uruguay. Por sua vez, a IRF/Florianópolis, em procedimento de
verificação de regularidade de aeronave da Força Aérea Uruguaia, registrou que a
tripulação não informou a presença de carga a bordo e, após ser informada de vistoria
na aeronave, declarou que transportavam um satélite, constatando-se, porém, a
presença de aproximadamente 20.000 kg de celulares, com valor declarado de mais de
8 milhões de dólares, havendo aduzido o comandante da aeronave que haveria um
contrato firmado entre a Força Aérea Uruguaia e o exportador uruguaio, verificando-
se, ainda, que todos os equipamentos estavam com etiquetas fixadas no interior com a
informação “MADE IN BRAZIL” e nas caixas havia etiquetas identificando como
importador a SIMM (Brasil) e como exportador a Panelart (Uruguai), ao passo que tais
caixas não apresentavam indícios de que haviam sido manuseadas no Uruguai,
encontrando-se os aparelhos desbloqueados, prontos para uso no Brasil e com os
manuais escritos somente em português.
Fl. 2129
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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b) Após a análise da documentação coletada e com base nos fatos apurados,
constatou-se: 1) a fabricação dos telefones celulares no Brasil pela empresa
Flextronics International Tecnologia Ltda; 2) a venda das mercadorias para a empresa
Panelart, sediada no Uruguai; 3) o armazenamento dos BlackBerrys em Depósito
Aduaneiro para apenas serem embarcados de volta para o Brasil; 4) a aquisição das
mesmas mercadorias pela empresa SIMM Soluções Inteligentes para Mercado Móvel
do Brasil S.A., sediada no Brasil, distribuidora exclusiva dos BlackBerrys no país de
origem; e 5) comercialização dos telefones celulares no mercado interno brasileiro.
c) Em carta datada de 20/04/2011, a empresa Panelart informou que foi
designada pela RIM para atuar como centro de distribuição para a venda dos
Telefones celulares BBs fabricados no Brasil para a Argentina, Chile, Brasil, Equador,
Peru e Venezuela. Em informações extraídas do site do MDIC/Aliceweb Mercosul,
verificou-se, contudo, que no período de 01/2010 a 06/2013 o Uruguai exportou
apenas 263 telefones celulares para o Chile e zero unidades de celulares para
Argentina, Equador, Peru e Venezuela. E para o Brasil, no período de 01/2010 a
12/2010, o Uruguai também exportou zero unidades de celulares. Ou seja, os telefones
celulares BlackBerry adquiridos pela empresa Panelart no ano-calendário de 2011 não
foram nacionalizados no Uruguai e ficaram depositados em Depósito Aduaneiro,
localizado no Aeroporto Internacional de Carrasco, em Montevidéu/Uruguai e, por
não terem sido despachadas para consumo, as operações de retorno dessas
mercadorias para o Brasil não são consideradas como operações de exportação do
Uruguai, mas operações de aquisição, pura e simplesmente.
d) Pode-se afirmar, sem qualquer dúvida, que as mercadorias retornaram ao país
de origem com a natureza física exatamente igual à natureza física que possuíam
quando saíram. Essa condição era essencial para que a Panelart pudesse beneficiar-se
do “Regime de Certificação de Mercadorias Originárias do MERCOSUL
Armazenadas em Depósitos Aduaneiros de um de seus Estados Partes”. Ou seja,
quando os BlackBerry saíram do país já estavam preparados para utilização,
exclusivamente, por consumidores brasileiros utilizando os serviços de empresas que
têm a concessão para explorar o sistema de Telefonia Móvel Celular no Brasil. Nesse
sentido, para que os aparelhos BlackBerrys industrializados no território brasileiro
pela Flextronics fossem exportados para o Uruguai (Estado Parte do MERCOSUL) e
armazenados em Depósito Aduaneiro, foi necessária a comprovação de produto
originário do Brasil (Estado Parte do MERCOSUL) com a emissão dos Certificados
de Origem MERCOSUL pela FIESP/SP. Assim foi cumprida uma condição essencial
determinada na Decisão n° 17/03 do Conselho do Mercado Comum do MERCOSUL,
que aprovou o “Regime de Certificação de Mercadorias Originárias do MERCOSUL
Armazenadas em Depósitos Aduaneiros de um de seus Estados Partes”: que as
mercadorias dessem entrada no Depósito Aduaneiro acompanhadas de Certificado de
Origem do MERCOSUL, emitido por entidade credenciada pelo país de origem.
Enquanto armazenadas no Depósito Aduaneiro, para que as mercadorias não
sofressem alteração na classificação tarifária e nem no caráter originário, em
cumprimento a outra condição essencial determinada na Decisão no 17/03, os
BlackBerrys já foram industrializados e vendidos completos e com todas as
especificações que constaram no campo “Descrição” das Declarações de Importação
como: marca, operadora brasileira, modelo, dimensões, conteúdo completo, inclusive
com manuais, e números de série, sendo que os campos “Informações
Complementares” das Notas Fiscais de venda contêm dados que comprovam tal fato.
A empresa Panelart S.A., responsável pelo depósito aduaneiro no Uruguai, tendo
cumprido as exigências da legislação do Mercosul referentes a não alteração da
classificação tarifária e nem no caráter originário dos telefones celulares ali
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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armazenados, teve a possibilidade de promover o retorno dos produtos para o Brasil
sem qualquer pagamento dos tributos aduaneiros determinados pela legislação
uruguaia.
e) A Panelart S.A., do Uruguai, atuou única e exclusivamente como
intermediária nas operações de compra e venda realizadas entre duas empresas
brasileiras e, com as operações de exportação (vendas), a empresa Flextronics
International Tecnologia Ltda. deixou de recolher aos cofres públicos os tributos
incidentes sobre essas vendas no mercado interno (IPI, PIS/Pasep e Cofins). Sendo
beneficiária do RECOF e com a comprovação das operações de exportação os tributos
aduaneiros que ficaram suspensos, quando da importação das partes, peças e
componentes utilizados na montagem dos Telefones celulares BBs, tornaram-se
isentos e, por decorrência, a empresa deixou de recolher aos cofres públicos Imposto
de Importação, IPI, PIS/Pasep - importação e Cofins – importação. Ademais, os
telefones celulares, quando retornaram ao país de origem (Brasil), apresentaram um
preço muito superior ao de venda, o que gerou majoração indevida de custos na
empresa adquirente, posto que não houve agregação de valor no Uruguai que
justificasse tal majoração de preços. Com o aumento indevido dos preços praticados
na aquisição em relação aos preços praticados nas vendas, a empresa adquirente
SIMM majorou indevidamente os custos de aquisição dos produtos reduzindo, por
consequência, as bases tributáveis do IRPJ e da CSLL. Assim, as operações de
exportação para o Uruguai configuram um negócio jurídico aparente, sendo a
comercialização dos telefones celulares no mercado interno o negócio jurídico real, ao
passo que as operações de exportação foram atos simulados que visaram única e
exclusivamente resultados tributários, bem como transferência de divisas para o
Uruguai.
f) Nos tributos federais administrados pela RFB há a multa qualificada (ou
agravada) de 150% nos casos de sonegação, fraude ou conluio, conforme determinado
no art. 44 da Lei n° 9.430/96, com a redação dada pela Lei n° 11.488/2007. Na
espécie, as operações de exportação foram realizadas sem fundamentação econômica e
propósito negocial, de modo fraudulento, com o único objetivo de gerar um benefício
fiscal indevido. E a simulação pode ser incluída no conluio, pois foram estabelecidos
negócios jurídicos bilaterais nos quais participaram todas as empresas envolvidas,
restando evidente o consciente intuito de não pagar ou pagar menos tributos,
manifestado nessa prática reiterada, que se enquadra perfeitamente na hipótese
prevista na Lei n.° 4.502/64, art. 72, impondo a aplicação da pena pecuniária de 150%
sobre o tributo não recolhido em consequência da fraude perpetrada. A Flextronics, ao
efetuar operações de exportação simuladas que nunca tiveram o ânimo e o caráter de
definitivos, tinha total conhecimento de que as mercadorias seriam, posteriormente,
comercializadas no Brasil e, portanto, agiu com dolo. Procedeu-se, por decorrência, à
formalização de Representação Fiscal para Fins Penais.
g) A quantidade total dos telefones celulares BBs vendidos (exportados),
analisada neste Termo, é de 643.685 unidades. Por outro lado, muitas mercadorias
exportadas não retornaram ao Brasil no AC 2011. Assim, para efeitos de base de
cálculo do IPI será considerada a quantidade total de 636.671 unidades telefones
celulares BBs exportados e, posteriormente, importados. Por sua vez, a base de cálculo
(valor tributável) está determinada no art. 131, inc. II. do Decreto n° 4.544/2002
(RIPI/2002), daí resultando o competente lançamento de ofício.
Cientificado em 22/12/2016 (fl. 1370), o sujeito passivo apresentou
tempestivamente a impugnação de fls. 1391/1417, na qual alega:
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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a) A Panelart é uma subsidiária integral da empresa canadense Research in
Motion (RIM), que é a proprietária de todos os direitos sobre o produto BlackBerry. A
RIM pretendia que seu produto fosse manufaturado no Brasil, mas através de um
contrato de outsourcing (terceirização) industrial. A RIM igualmente resolveu que não
haveria a necessidade de ter uma presença física no Brasil, razão porque preferiu se
instalar no Uruguai, encomendar a produção dos celulares à Impugnante, importar a
produção industrial para o Uruguai, e finalmente reexportar os celulares para uma
distribuidora residente no Brasil. As razões que levaram a RIM a adotar essa estrutura
são as mais variadas, não cabendo à Impugnante decidir acerca das razões da RIM.
Assim, a Impugnante é mera contratada da Panelart, em termos absolutamente
consentâneos com contratos realizados com outras empresas, como a Motorola,
Hewlett Packard e outros. Inexiste qualquer outro vínculo ou laço societário ou
empresarial entre a Impugnante e a Panelart (encomendante). Ou seja, o preço cobrado
pela Impugnante para manufaturar os BlackBerries são absolutamente compatíveis
com os preços cobrados de outros contratantes. Se o contratante afirma que deseja que
o produto de sua compra seja exportado para o Uruguai, não compete à Impugnante
indagar do porque, mas sim cumprir com o que solicitado pelo seu cliente, como o
faria qualquer outro prestador de serviços. Nem a Impugnante poderia interferir nos
negócios da sua cliente Panelart, obrigando-a a se estabelecer no Brasil, assim como a
Panelart não é obrigada a ter uma subsidiária brasileira. A RIM e a Panelart optaram
por atender o mercado brasileiro através de distribuidor local (SIMM), com o qual a
Impugnante também não mantém qualquer relação ou vínculo societário. Já a
manufatura dos aparelhos poderia ser feita em qualquer local do mundo e através de
qualquer fornecedor. Se a Panelart reexportou toda a produção demandada junto à
Impugnante, esta jamais teve qualquer ingerência ou mesmo vantagem indevida, visto
que a definição da estratégia comercial da dona do produto (RIM) é uma questão de
interna corporis da encomendante.
b) O período autuado é o ano de 2011, sendo que a intimação do lançamento
ocorreu em 22 de dezembro de 2016. Portanto, os lançamentos alcançam períodos
superiores ao prazo decadencial de cinco anos, haja vista que o IPI é sujeito a
lançamento por homologação, com sua decadência regulada pelo parágrafo 4o do
artigo 150 do Código Tributário Nacional, dispondo o Fisco de cinco anos contados da
data de ocorrência do fato gerador para efetuar o lançamento.
c) Conforme planilha apresentada pela fiscalização, aplicou-se a alíquota de
15% de IPI. Ocorre que as mercadorias em questão estavam albergadas pela Portaria
MCT no 73/2002, processo 01200.003718/2001-53, conforme publicado no Diário
Oficial. Na medida em que a RFB desconsidera a exoneração aplicável à exportação,
para entender que houve venda em mercado doméstico, inexorável aplicar a redução
da alíquota para 3%. Não se pode aplicar apenas parcialmente os efeitos de se
desconsiderar a exportação. Disto resulta, segundo os cálculos da autuação, diferenças
significativas (R$ 20.529.866,02 na autuação e R$ 4.105.973,35 no impugnação).
Caso haja qualquer dúvida sobre a aplicabilidade da redução da alíquota em razão do
Processo Produtivo Básico existente, que se determine a baixa em diligência neste
sentido.
d) A Flextronics é uma empresa do grupo Flextronics, com cotação na
NASDAQ e submetida ao Security Exchange Commission – SEC. Como é sabido, as
empresas de capital aberta fiscalizadas pelo SEC estão sujeitas a uma regime de
fiscalização rigoroso e são normalmente empresas da mais indiscutível idoneidade. É
uma empresa que trabalha nos moldes EMS - Eletronics Manufacture Services, por
meio do qual atende pedidos de industrialização de dezenas de clientes diversificados,
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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dentre eles, na época, a RIM. Nesse caso, a RIM é a proprietária da tecnologia,
patentes e da marca BlackBerry, o que no mercado é identificado pelas siglas ODM e
OEM, que, respectivamente, significam Original Design Manufacture e Original
Equipment Manufacture. Esta forma de produção faz com que o fabricante se
especialize e barateie o custo de produção industrial, de forma que o detentor do
produto possa concentrar seus esforços na venda e distribuição de produtos,
campanhas de marketing etc. Na América do Sul a Panelart S/A, que é uma subsidiária
da Research In Motion Ltd. (“RIM”), se estabeleceu no Uruguai, por razões que não
são da alçada da Flextronics, sendo certo que as empresas não são partes relacionadas.
A Impugnante não tem relação alguma com as decisões da RIM, que deve ter suas
razões para se estabelecer em outra jurisdição, não tendo uma única evidência de que a
Impugnante, especialmente considerada, tenha influído ou obtido vantagem indevida
com o formato da operação. E nem se diga que a operação em questão tenha causado
dano ao erário. Muito ao revés, o custo dos tributos indiretos foi superior à carga que
incidiria se a RIM estivesse no Brasil. Quanto aos tributos diretos, não há o que se
falar, pois ninguém poderia ser obrigado a se instalar no Brasil. Se ao invés de
contratar a Impugnante, a RIM optasse por demandar manufatura na Argentina, ou
outro mercado qualquer, não teríamos a infração em tela? Isso significa que a única
razão pela qual a Impugnante está sendo penalizada decorre de ter sido mais eficiente
que sua concorrente argentina? Caso a mercadoria fosse exportada para o Canadá,
inexistiria a acusação ora enfrentada?
e) A Panelart, ao que consta, se qualificou perante as autoridades uruguaias para
atuar na Zona de Livre Comércio, preenchendo os requisitos da Decisão Mercosul no
17/03, e a sua margem era estabelecida considerando inclusive o custo de
desenvolvimento de patente por longos anos, sendo calculada igualmente para todos
os mercados abastecidos na América do Sul, incluindo o Brasil. Eventual confirmação
destas informações deveriam ser objeto de questionamento à própria Panelart,
conforme artigo 18 do 44o protocolo do ACE 18. Inclusive, sobre a diferença entre o
preço de venda para a Panelart, e subsequentemente para a SIMM, a Flextronics não
sabe como a Panelart calcula seus preços e nem poderia. O que a Flextronics pode
dizer é que o preço pactuado com ela previa custos acrescidos de margem de lucro, o
que foi honrado pelo cliente. A Panelart S/A fez sua opção por manter um Centro de
Distribuição no Uruguai para abastecimento de mercados da América do Sul, inclusive
o Brasil, que certamente seria o maior mercado consumidor. É a Panelart S/A quem
deveria apresentar qualquer explicação sobre a sua decisão de se estabelecer no
Uruguai, bem como de contratar uma empresa brasileira para fabricar os referidos
bens, e a razão para não vender diretamente os aparelhos que seriam direcionados ao
mercado brasileiro, o fazendo por meio de empresa especializada em distribuição.
f) Quando a fiscalização diz, por exemplo, que a parte não queria exportar, resta
muito claro que a Flextronics não só quis como de fato exportou, sendo que a única
que poderia querer ou não alguma coisa seria a Panelart. A fiscalização desejava que a
Panelart estivesse estabelecida no Brasil, gerando lucros e divisas em território
brasileiro. Daí, a considerar a Panelart mera intermediária, isso sim é uma ficção sem
fundamento na realidade que se apresenta. A autuação desconsidera atos jurídicos
perfeitos, sem fundamento legal, apenas e tão somente por concluir erroneamente que
lhe seria mais favorável o resultado da tributação se a Panelart estivesse no Brasil ou
não existisse. O CARF já se apreciou caso em que o desejo da fiscalização não se
sobrepôs à realidade fática subjacente. Fato é que a Impugnante não cometeu qualquer
irregularidade, até por impossibilidade em razão do seu papel na operação entabulada.
Chega-se a conclusão que a fiscalização mistura as partes do negócio, até mesmo por
chamar o proprietário do produto de intermediário, o que nos leva a invocar
Fl. 2133
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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precedentes quanto ao erro de lançamento na identificação do sujeito passivo. E ao se
deparar com a sua falha, a autoridade lançadora tenta criar o liame que lhe falta, ao
acusar a Impugnante de estar em conluio com a Panelart.
g) Não havia qualquer interesse da impugnante em cometer a irregularidade
apontada na peça inaugural. Se houve alguma redução de carga tributária, esta não
afetaria a Impugnante, posto que sua contratação ocorre de forma que lhe são pagos
custos e margem de lucro. Se houver redução dos tributos incidentes, há obrigação
contratual da Impugnante em repassar tais reduções, conforme consta do contrato
anexado ao trabalho da fiscalização. A única interessada em estruturar a operação via
exportação é a Panelart, que poderia eventualmente ter uma redução de carga tributária
de tributos diretos (imposto de renda e CSLL). Quanto aos tributos indiretos, cabe
lembrar que o IPI, o PIS e a COFINS são tributos não cumulativos para empresas
enquadradas no lucro real. Ou seja, ainda que possa ter havido a exoneração na
exportação, ao reentrar no território brasileiro via distribuidora SIMM, houve a
incidência do PIS, COFINS e IPI, levando-se em conta a base de cálculo do preço de
venda da Panelart. Considerando as regras de formação de preço aduaneiro, temos que
a base de cálculo é mais elevada para a SIMM ao recolher PIS/COFINS e IPI na
importação do que se adquirisse pelo mesmo preço no mercado nacional, ou no
mínimo igual. E mais, em razão da lei de informática, este IPI tenderia a sair com
enorme redução do estabelecimento da Impugnante, o que mostra de forma muito
sensível a diferença da carga tributária a maior incidente no modelo adotado, em
contraste com a cadeia comercial toda havida no Brasil. Note-se que o produto em
questão goza de benefício da Lei do Bem (anexa portaria do respectivo PPB), ou seja,
se vendido localmente, sem sombra de dúvidas a carga incidente teria sido muito
menor. Até mesmo porque as alíquotas aplicáveis são as mesmas para os mesmo
produtos que são, de forma que não precisa de muito raciocínio para se concluir que
com a base de cálculo tão superior, como afirma a fiscalização, resulta que a
tributação no reingresso fora bastante superior ao que teria incidido na venda do
mercado interno, lembrando ainda, que a importação dos insumos seria objeto de
creditamento pela não cumulatividade, de forma que sem sombra de dúvidas, e fora de
qualquer necessidade de provas, posto que a situação fática aliada aos ditames da lei,
dão conta de que não houve dano ao erário quanto aos tributos exigidos neste
lançamento. E uma vez cobrado da SIMM na reimportação, ao cobrar também neste
procedimento temos um bis in idem, com enriquecimento ilícito do fisco. A
Impugnante detectou em pesquisa no COMPROT que a referida distribuidora SIMM
teve contra si lavrado um auto de infração de Imposto de Renda em outubro de 2013,
motivo pelo qual a única alegação de eventual prejuízo ao erário não se aplica para a
Recorrente, e inclusive já está sendo cobrado da distribuidora SIMM em procedimento
próprio.
h) Em favor da Impugnante temos ainda a liberdade de pactuar. O setor privado,
diferente do público, tem ampla liberdade de contratar, desde que o objeto seja lícito e
as partes capazes, como preceituam a Constituição e o Código Civil. O trabalho fiscal,
embora extenso, não conseguiu em nenhum momento mostrar ilicitude na forma
pactuada, e muito menos o conluio de que depende a fiscalização para sustentar o seu
auto. A doutrina é uníssona em valorizar a liberdade da contratação e a importância de
se respeitar a autonomia da vontade. E do ponto de vista da Impugnante, é fato que
exportou as mercadorias, ou seja, jamais poderia se aventar em simulação, fraude ou o
tal conluio.
i) Seria impossível a Impugnante vender os celulares da Marca Blackberry para
a SIMM, exceto se infringisse leis e contratos de direitos de marca e de patente,
Fl. 2134
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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motivo pelo qual que contratou a produção e adquiriu os aparelhos perante a
Impugnante foi evidentemente a Panelart, jamais a SIMM, não fazendo sentido
afirmar que a Panelart seria uma mera “intermediária”, quando ela em verdade é a
proprietária da marca e encomendante da produção do BlackBerry pela Impugnante.
Por outro lado, a Impugnante era beneficiária do RECOF, por intermédio do qual
importou insumos para produção de Blackberry, mediante a expectativa de exportar os
celulares, expectativa essa que foi preenchida, conforme todos os registros de
exportação aferidos pela fiscalização. Ademais, se havia o objetivo final de
comercialização dos telefones no mercado brasileiro, este objetivo não era e não cabia
à Impugnante, sendo certo que não há qualquer vedação em se fabricar os aparelhos
no Brasil, exportá-los para armazenagem e em seguida se fazer a distribuição
novamente para Brasil, se a estrutura adotada pela Panelart requer essa modalidade
operacional. Fala-se, ainda, que a Flextronics não pretendia realmente exportar os
celulares, resultando claro que a fiscalização, embora inicialmente tenha capturado a
existência de três partes completamente diferentes na operação, ao final confundiu
Panelart com Flextronics, atribuindo a esta última vontades e atos que não lhe cabiam,
que esta fosse a proprietária dos celulares BlackBerry (que pertencem à
encomendante), e que a Flextronics fosse a beneficiária última dos benefícios
econômicos.
j) A única objeção da autoridade fiscal é a acusação de que as partes teriam
simulado em conluio uma estrutura operacional adotada pela Panelart. Ou seja, o
fundamento legal do Auto de Infração está no art. 149 do Código Tributário Nacional.
As autoridades fiscais não apontam, contudo, sequer uma justificativa que sustente a
ocorrência de simulação, fraude ou conluio. Sonegação, fraude e conluio são
acusações graves e que devem ser precedidas de longa investigação, devem estar
baseadas em provas robustas e incontestáveis dos acontecimentos e atos de
ilegalidade, sob pena até de responsabilização do agente, que assaca, ainda que
obliquamente, acusações caluniosas e injuriosas no exercício de cargo público, mas
sem a observância dos demais cuidados inerentes ao ato administrativo, como também
já assinalou o CARF. Qualquer que seja a modalidade de fraude, a intenção de
enganar o Fisco é imprescindível para sua caracterização. A simulação, por sua vez,
pode ser definida como qualquer ato ou negócio jurídico em que se verifica uma
desconformidade entre o que foi formalmente declarado e aquilo efetivamente
praticado pelas partes, tendo como finalidade enganar terceiros. Jamais se poderia
dizer que a Flextronics não tenha efetivamente exportado. O que poderia se questionar
é se faria sentido para a Panelart importar do Brasil aparelhos que seriam destinados a
abastecer o próprio mercado brasileiro e, ainda assim, isso não é vedado e não
depende da vontade da Impugnante propriamente dita. Embora no Direito Civil se
admita hipóteses de simulação lícita ou inocente, ou seja, sem a intenção de prejudicar
terceiros, em matéria tributária a simulação é sempre fraudulenta, ou seja, com a
intenção de causar prejuízo (animus nocendi) ao credor fiscal ou, em outras palavras,
os atos simulados são sempre praticados em fraude ao Fisco, podendo a simulação,
assim, ser classificada como uma modalidade específica de fraude. Assentadas essas
premissas, embora não seja um ônus seu comprovar a inexistência de fraude ou
simulação que justificassem a aplicação da autuação, e muito menos com penalidade
de 150%, na medida em que o ônus da prova sempre compete àquele que faz as
acusações, não se pode deixar de registrar que, no caso presente, todas as operações
realizadas pela Impugnante foram devidamente lançadas nos livros fiscais
competentes e os tributos incidentes sobre tais operações foram recolhidos aos entes
federativos competentes. Ou seja, a Impugnante agiu com total transparência no que
diz respeito a seus lançamentos fiscais, recolhimentos de tributos e prestação de
informações às autoridades, não tendo agido, portanto, com intuito de sonegação, este
Fl. 2135
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720141/2014-31

sim apto a justificar o Auto de Infração e a aplicação da penalidade de 150%. As
diferenças de tributos apontadas pelo Fisco, conforme visto, decorrem de indevida
desconsideração de negócios jurídicos validamente entabulados. Ainda que assista
razão às autoridades fiscais, qualquer acusação de sonegação por parte da Impugnante
seria insustentável, haja vista que nenhum ato foi praticado com o intuito de lesar ou
enganar o Fisco.
k) Requer a realização de diligência com o intuito de se confirmar o montante
de IPI, PIS e COFINS recolhidos na subsequente operação de importação pela SIMM
distribuidora, bem como confirmar a aplicação da Portaria MCT 73/2002, e assim os
cálculos do IPI com alíquota de 3% ao invés dos 15% aplicados na autuação, caso não
se acate o pedido de cancelamento do lançamento de ofício.
A 3a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em
Belém/PA julgou improcedente a impugnação através do v. Acórdão no 01-34.108,
proferido com a seguinte Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS - IPI
Período de apuração: 01/01/2011 a 30/11/2011
PAF. DILIGÊNCIA. PERÍCIA. REQUISITOS.
Faz-se incabível a realização de perícia ou diligência quando presentes nos autos os
elementos necessários e suficientes à dissolução do litígio administrativo.
IPI. DECADÊNCIA. FALTA DE PAGAMENTO. REGRA GERAL.
Na hipótese em que há recolhimento parcial antecipado, o lustro decadencial para
constituição do crédito tributário relativo ao IPI tem início na data de ocorrência do fato
gerador, na forma do artigo 150, § 4°, do Código Tributário Nacional. De outro lado,
não havendo qualquer pagamento, aplica-se a regra do artigo 173, inciso I, do mesmo
diploma, contando-se o prazo do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o
lançamento poderia ter sido efetuado.
LANÇAMENTO DE OFÍCIO. DOLO, FRAUDE OU SIMULAÇÃO. PRAZO
DECADENCIAL. TERMO INICIAL.
Na hipótese de ocorrência de dolo, fraude ou simulação, inicia-se a contagem do prazo
de decadência do direito de a Fazenda Nacional formalizar a exigência tributária no
primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o crédito tributário poderia ter sido
constituído.
IPI. FATO GERADOR. SUSPENSÃO. CONDIÇÕES. SIMULAÇÃO.
O IPI tem como fato gerador a saída do estabelecimento industrial ou equiparado.
Comprovado o descumprimento das condições que autorizariam a saída com suspensão
do imposto, mediante a prática de atos simulados, o mesmo torna-se imediatamente
exigível.
SIMULAÇÃO. AUSÊNCIA DE PROPÓSITO NEGOCIAL. TRIBUTAÇÃO.
Comprovada a prática de atos simulados, sem propósito negocial e com o único fito de
afastar, de forma ilícita, a incidência tributária, deve o Fisco proceder à exigência de
ofício relativa ao negócio jurídico que se pretendeu encobertar.
IPI. MULTA QUALIFICADA. HIPÓTESE DO ART. 72 DA LEI No 4.502/1964.
Fl. 2136
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720141/2014-31

Presentes quaisquer das hipóteses normativas dos arts. 71, 72 e 73 da Lei no
4.502/1964, faz-se aplicável a multa qualificada de cento e cinquenta por cento.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
A Contribuinte recebeu a intimação no 0240/2017-FBB (e-fls 1462) pela via
eletrônica em data de 17/05/2017 (Termo de Ciência por Abertura de Mensagem de e-fls. 1465),
apresentando o Recurso Voluntário de fls. 1469 a 1505 por meio de protocolo eletrônico em data
de 13/06/2017 (Termo de Análise de Solicitação de Juntada de fls. 1468), pelo qual pede a
reforma da decisão e cancelamento integral da autuação e, subsidiariamente, que seja reduzida a
penalidade imposta pelo lançamento fiscal, haja vista a inexistência de simulação, fraude ou
qualquer intuito doloso, afastando a majorada penalidade de 150% aplicada.
Para tanto, a Recorrente apresentou em razões de recurso os seguintes
argumentos:
i)
Decadência do crédito tributário, consoante o art. 150, § 4°, do CTN;
ii)
Houve equívoco no cálculo do tributo, eis que cabível a redução da
alíquota em razão do Processo Produtivo Básico existente, nos termos da
Portaria MCT no 73/2002, processo 01200.003718/2001-53;
iii)
Relação comercial entre a Recorrente e a RIM;
iv)
Inexigibilidade de conduta diversa;
v)
Ausência de propósito da Recorrente no cometimento da suposta
irregularidade;
vi)
Liberdade de contratar;
vii)
Inexistência de conluio ou simulação.
Através do Despacho de fls. 1508 o processo foi encaminhando para
prosseguimento.
A Fazenda Nacional apresentou Contrarrazões (e-fls. 1510-1533), pela qual pediu
para que seja negado provimento ao Recurso Voluntário.
A Recorrente trouxe aos autos o “Memorando Sobre Operação no Brasil –
Relatório de Especialista”, bem como apresentou Parecer Jurídico.
Através da Resolução no 3402-001.417, o julgamento do recurso foi convertido
em diligência para a Unidade preparadora: a) avaliar as operações fiscalizadas quanto ao
atendimento substancial aos requisitos trazidos pela “Lei do Bem”; e b) manifestar-se em face do
laudo técnico das fls.1.576/1.605.
Na diligência, em relação ao que lhe foi solicitado, a fiscalização consignou, em
síntese, no Relatório Fiscal que:
Fl. 2137
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720141/2014-31

- Tendo em vista as afirmações da recorrente em Memorial, verifica-se que ela
não realizou “Pesquisa e Desenvolvimento de Inovação Tecnológica (PD&I)” e,
portanto, não faz jus ao benefício fiscal de redução de alíquota do IPI de 15% para 3%
em relação a industrialização por encomenda dos celulares Blackberry no ano de
2011.
- Com relação ao Laudo Técnico apresentado pela recorrente, excluídos os
tributos que seriam de responsabilidade da SIMM, “constata-se que, ao contrário do
alegado, não houve uma carga tributária maior na denominada operação real, muito
pelo contrário”. Ademais, a carga tributária apresentada nos cenários do Laudo
Técnico não tem lógica e não é aceitável como prova da não existência de simulação e
como prova de não ter havido evasão fiscal. As provas da simulação e da evasão fiscal
estão suficientemente relatadas no Termo de Verificação Fiscal e foram constituídas
com base na documentação juntada ao processo.
A Recorrente apresentou sua manifestação em face do Relatório Fiscal da
diligência, requerendo ao final:
78. Diante de todo o exposto e considerando-se que:
(i) é incontroversa a independência e autonomia entre as empresas envolvidas
nas operações comerciais objeto desse PA;
(ii) a Fiscalização reconhece e ratifica expressamente que a relação comercial
entre FLEX e BlackBerry® (RIM/Panelart) é de mera industrialização por encomenda
de celulares BlackBerry®;
(iii) por conseguinte, há impossibilidade jurídica de prática do suposto ato
simulado pela FLEX, pois, segundo o regime de industrialização por encomenda
(outsourcing industrial), o estabelecimento industrial não detém mínima influência
sobre o destino dos bens ou a forma de comercialização dos produtos que
industrializa. Ao contrário, a FLEX é obrigada a entregar o produto industrializado
para aquele que contratou sua industrialização por encomenda, no caso a Blackberry®,
que circunstancialmente tinha sua subsidiária no Uruguai e não no Brasil (por razões
que a FLEX desconhece). O descumprimento dessa obrigação implica severas
consequências civis (multas contratuais, indenizações) e penais (crimes contra a
propriedade intelectual e de estelionato, Código Penal, arts. 184 e 171, §2o, inc. I,
respectivamente);
(iii) a operação efetivamente realizada entre as partes possui maior incidência
tributária do que aquela idealizada pela Fiscalização (tanto no cenário global quanto
no cenário limitado apenas ao IPI), pois, no plano hipotético, caso a FLEX pudesse
vender os celulares industrializados a terceiros dentro do território nacional (como
alude a Fiscalização), essa situação implicaria menor recolhimento de tributos na
operação, uma vez que (a) os bens industrializados (sempre eletrônicos) gozam de
incentivos setoriais na legislação brasileira; e (b) haveria direito ao aproveitamento de
créditos relativos aos tributos em referência (PIS/Cofins/IPI), ante o sistema da não
cumulatividade. Ademais, (c) conforme expressa previsão contratual, na medida em
que houvesse um incremento de tributos na venda, o preço seria reajustado de forma a
que a margem líquida da FLEX fosse igual - ou seja, eventual incremento de
tributação seria rigorosamente indiferente para a FLEX;
Fl. 2138
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720141/2014-31

(iv) caso tivesse efetivamente realizado a comercialização de aparelhos
celulares no mercado interno, a FLEX faria jus à fruição do benefício de redução
de alíquota de IPI de que trata a Lei de Informática;
(v) impõe-se o reconhecimento da inexistência de planejamento tributário
abusivo no caso e, por conseguinte, a declaração de provimento integral do recurso
voluntário, cancelando-se o lançamento em sua totalidade.
79. Subsidiariamente, na hipótese em que não aceitas as razões acima
aduzidas sobre a ausência de planejamento tributário e demais questões de direito
delineadas em seu recurso, requer-se que, ao menos, a par da exclusão da multa
qualificada, que o lançamento tenha seus valores e base de incidência ajustados
para considerar o efeito da não-cumulatividade desses tributos e da aplicação da
Lei de Informática, com a redução de alíquota de 15% para 3%.
Após, através da Resolução no 3402-002.215, foi determinada nova diligência nos
seguintes termos:
Intimar a recorrente a comprovar cabalmente:
a.1) para os produtos objeto da autuação, o atendimento aos requisitos8 previstos na
legislação para a fruição da redução de alíquota de IPI prevista no art. 4o da Lei no
8.248/91, indicando-lhe previamente os dispositivos legais ou infralegais que
necessitam ser observados; e
a.2) a realização das atividades alegadas de “P&DI, que tem como objetivo a melhoria
dos processos de industrialização voltados ao setor de telecomunicação”, que seriam
realizadas “mediante o instituto de tecnologia, composto de laboratórios qualificados
tecnicamente para realização de ensaios, calibração, e análise e qualificação”, bem
como que elas atendem ao disposto art. 2o, II do Decreto no 5.798/2006.
Em Relatório Conclusivo:
b.1) Descreva a análise dos documentos, laudos técnicos ou informações apresentados
pela interessada em resposta aos itens a.1) e a.2) acima, manifestando-se acerca do
eventual atendimento pela recorrente dos requisitos legais ou infralegais para o
benefício fiscal pleiteado da Lei de Informática;
b.2) Em caso positivo, determine o montante que caberia ser exonerado do lançamento
em face da fruição do benefício pela contribuinte; e
b.3) Especifique eventuais problemas ou dificuldades que eventualmente poderiam
surgir na concessão a posteriori do benefício fiscal do art. 4o da Lei de Informática em
situações como a presente, na qual as mercadorias foram produzidas pela empresa para
primeiramente serem exportadas e somente depois internalizadas no País, ou seja, no
momento da produção desses itens a empresa não tinha perspectiva de pleitear o
benefício fiscal do IPI na saída do seu estabelecimento, o que somente teria se
viabilizado, em tese, após o trabalho fiscal objeto do presente processo.
c) Cientifique a recorrente desta Resolução, dos eventuais documentos juntados e do
Relatório Conclusivo, concedendo-lhe o prazo de 30 (trinta) dias para manifestação, nos
termos do art. 35 do Decreto no 7.574/2011;
d) Por fim, após decorrido o prazo de manifestação, devolva os autos a este Colegiado
para submissão a julgamento.
Cumprida a diligência, o processo retornou para julgamento.
Fl. 2139
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720141/2014-31

É o relatório.
Voto
Conselheira Cynthia Elena de Campos, Relatora.

1. Pressupostos legais de admissibilidade
Conforme relatório, o recurso é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade, motivo pelo qual deve ser conhecido.

2. Mérito
Versa o presente processo sobre auto de infração lavrado para constituição de
crédito tributário no valor total de R$ 63.075.590,63, incluídos principal, juros e multa de ofício
qualificada no percentual de 150%, referente a fatos geradores ocorridos no período de
01/01/2011 a 30/11/2011, decorrente da saída de produtos do estabelecimento industrial sem
lançamento do IPI.
O Procedimento Fiscal teve início em razão dos seguintes fatos:
i)
Procedimento Especial de Controle Aduaneiro executado pela Alfândega do Aeroporto
Internacional de Viracopos, referente às mercadorias submetidas a despacho de exportação
através das Declarações de Exportação de no 2110181387/3, 2110259498/9, 2110263533/2,
2110270129/7, 2110270139/4, 2110320914/0, 2110320927/2, 2110320948/5, 2110320964/7,
2110320980/9, 2110270113/0, 2110270124/6 e 2110270148/3;
ii)
Informações anteriormente levantadas pelas alfândegas de Vitória e Florianópolis, formando
um quadro indiciário de que aparelhos celulares da marca BlackBerry, fabricados no
território nacional pela empresa Flextronics e, em seguida, exportados para a Panelart, no
Uruguai, destinavam-se total, ou quase totalmente, ao mercado nacional, uma vez que tais
aparelhos já continham etiqueta da reimportação que seria efetuada pela empresa SIMM
(Distribuidora destes produtos no Brasil);
iii) As importações são efetuadas com suspensão dos tributos aduaneiros por ser a Flextronics
beneficiária do Regime Aduaneiro Especial de Entreposto Industrial sob Controle
Informatizado – RECOF;
iv) Nesse regime aduaneiro especial a suspensão dos tributos aduaneiros está condicionada a
uma posterior exportação das mercadorias produzidas com as partes e peças importadas;
v)
A empresa Flextronics exporta os telefones celulares para a PANELART S.A. DBA
RESEARCH IN MOTION S.A., sediada no Uruguai, empresa distribuidora autorizada dos
aparelhos celulares da marca BLACKBERRY para América Latina;
vi) Os celulares, quando exportados, já continham a etiqueta de reimportação que seria efetuada
pela empresa SIMM - Soluções Inteligentes para Mercado Móvel do Brasil S.A., CNPJ
06.964.587/0001-35, sediada em Campinas (SP), distribuidora dos telefones celulares BBs no
Brasil;
Fl. 2140
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720141/2014-31

vii) As reimportações ocorriam em datas muita próximas das saídas para o Uruguai;
viii) Os telefones celulares retornavam ao Brasil com valores que se aproximavam do dobro do
preço de exportação;
ix) Em conclusão, a Fiscalização descaracterizou as operações de exportação de celulares
BlackBerrys que teriam sido realizadas pela empresa brasileira Flextronics International
Tecnologia Ltda. (beneficiária do RECOF) à pessoa jurídica Panelart S.A., sediada no
Uruguai, e concluiu que as referidas operações ocorreram mediante simulação e não
corresponderam ao negócio jurídico real, uma vez que os aparelhos celulares fabricados pela
Autuada com a finalidade de exportação, foram comercializados no mercado interno.
Em suma, a Fiscalização apontou em Termo de Verificação Fiscal que a
Recorrente simulou operações de exportação de aparelhos celulares da marca BlackBerry, de sua
fabricação, o que fez com o intuito de dissimular comercialização no mercado interno, sem o
recolhimento dos tributos devidos sobre tais operações.
Em suma, as operações que ensejaram o Procedimento Fiscal e culminaram
com o lançamento de ofício ora contestado podem ser resumidas da seguinte forma:

Fl. 2141
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720141/2014-31

Consta no Temo de Verificação Fiscal, que a Autuada Flextronics International
Tecnologia Ltda industrializa produtos para terceiros e não possui marca própria, sendo que em
26/03/2010, celebrou Contrato de Prestação de Serviços com a Panelart (Uruguai), para a
industrialização dos telefones celulares marca BlackBerry na unidade localizada em
Sorocaba (SP).
O primeiro lote de telefones celulares foi embarcado para o Uruguai em
16/03/2010 e deu entrada no depósito aduaneiro no Uruguai em 19/03/2010. Esses celulares
foram embarcados de volta para o Brasil em 24/03/2010, chegando ao país em 29/03/2010.
O Contrato de Prestação de Serviços com a Panelart/Uruguai foi celebrado em
26/03/2010, data posterior ao embarque do primeiro lote de mercadoria.
Ao descrever as operações e as empresas envolvidas nas operações com
Comércio Exterior, assim constou em Termo de Verificação Fiscal:
Com relação à empresa “RIM” (Research In Motion Limited):
 Fundada em 1984 e tem sua sede em Ontário, Canadá;
 É a detentora da patente da marca BlackBerry e a controladora da empresa
Panelart S.A. (D/B/A Research In Motion Latin America), sediada em
Montevidéu, Uruguai;
 Em 16/07/2009, celebrou Contrato de Prestação de Serviços de Reparos com a
Flextronics para o reparo dos telefones celulares marca BlackBerry, adquiridos por
consumidores brasileiros;
 Em 26/03/2010, celebrou Contrato de Prestação de Serviços com a Flextronics, por
intermédio da Panelart, para a industrialização dos telefones celulares marca
BlackBerry na unidade localizada em Sorocaba (SP).

Com relação à empresa Panelart S.A. (DBA Research In Motion Latin
America):
 Empresa subsidiária da “RIM”, fundada em 09/02/2009, com sede em Montevidéu,
Uruguai;
 A meta primária da RIM era levar suas atividades de fabricação mais para perto de
seus clientes sul americanos. Foi assim que a RIM decidiu fabricar os BlackBerry em
Sorocaba (SP) por intermédio da Flextronics;
 As ações da Panelart não são de propriedade da Flextronics que não a controla; não há
funcionários comuns; não há acordo de joint venture entre as duas empresas; e, a
Flextronics não participa de quaisquer riscos ou benefícios nos negócios da Panelart;
 A Panelart e a Flextronics Brasil celebraram um contrato de serviços -MSA. A
Panelart compra os Telefones celulares BBs da Flextronics e a transportadora da
Panelart - Fed Ex - entrega os celulares no armazém da Panelart no Uruguai;
 A Panelart foi designada pela RIM para atuar como centro de distribuição para
a venda dos telefones celulares BBs fabricados no Brasil para a Argentina, Chile,
Fl. 2142
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720141/2014-31

Brasil, Equador, Peru e Venezuela. Concentrou suas atividades iniciais no
mercado brasileiro antes da expansão para outros;
 Como a Panelart é um empresa não residente, é legalmente proibida de comprar e
vender produtos dentro do Brasil. Por esse motivo transporta os telefones celulares
fabricados no Brasil para o seu centro de distribuição no Uruguai e, atualmente, os
vende para uma distribuidora brasileira - SIMM;
 É uma empresa uruguaia tributável regular. Não é uma SAFI uruguaia e não está
localizada na Zona Franca do Uruguai. Paga o imposto de renda corporativo uruguaio
como qualquer outra empresa;
 Em 09/03/2010, celebrou Contrato de Fornecimento Básico de Distribuição Direta
com a SIMM - Soluções Inteligentes para Mercado Móvel do Brasil S.A., CNPJ
06.964.587/0001-35 para a distribuição dos telefones celulares no mercado brasileiro;
 Em 26/03/2010, celebrou Contrato de Prestação de Serviços com a Flextronics, para a
industrialização dos telefones celulares marca BlackBerry na unidade localizada em
Sorocaba (SP);
 No depósito aduaneiro no Terminal de Cargas do Aeroporto de Carrasco em
Montevidéu, Uruguai, a Panelart faz apenas o manuseio da carga importada: abertura
de pallets, fracionamento, reacondicionamento e envio para procedimento de
exportação;
 Os telefones celulares adquiridos da Flextronics são vendidos para a empresa
brasileira SIMM exatamente no mesmo estado que deram entrada no depósito
aduaneiro. Não há nenhuma operação de industrialização e, consequentemente,
nenhum valor agregado no Uruguai.
Diante de tais fatos, concluiu a Fiscalização que empresa Panelart S.A. (D/B/A
Research In Motion Latin America), sediada em Montevidéu, Uruguai, a partir de março de 2010
passou a atuar como intermediária nas operações de compra e venda efetuadas entre a
Flextronics International Tecnologia Ltda. (Brasil) e a SIMM Soluções Inteligentes para o
Mercado Móvel do Brasil S.A.
Não obstante as conclusões trazidas em Termo de Verificação Fiscal indicarem as
condutas como fraudulentas, em detida análise dos autos e de todo o contexto das operações
realizadas pelas partes envolvidas, entendo tratar-se de negócios jurídicos realizados com
expressa indicação sobre a origem, destinação e demais informações relevantes, motivo pelo
qual somente poderiam ser desconsiderados mediante comprovação dos atos dolosos apontados
pelo ilustre Auditor Fiscal.
Conforme bem observado no r. voto condutor do v. Acórdão no 3301-004.132, de
relatoria da ilustre Conselheira Semíramis de Oliveira Duro, em julgamento ao PAF no
16561.720102/2013-52, sobre a mesma Contribuinte, “a controvérsia reside na interpretação
das operações entre as três empresas Flextronics, Panelarte e SIMM: se as exportações
realizadas pela Recorrente no exercício de 2010, com os benefícios do RECOF, configuram ou
não um negócio jurídico simulado, ou se está diante de elisão fiscal. Importa salientar que as
circunstâncias fáticas descritas no TVF são incontroversas, divergindo o fisco e a Recorrente
apenas quanto aos efeitos.”
Fl. 2143
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720141/2014-31

Data máxima vênia à conclusão contrária do v. Acórdão em referência, com
relação às operações entre as três empresas envolvidas, considero justificáveis os negócios
jurídicos entabulados entre as partes, tendo em vista que:
 A RIM é proprietária da marca BLACKBERRY, designando a empresa
subsidiária PANELART para atuar como centro de distribuição para a venda dos
telefones celulares BBs para a América do Sul;
 A RIM (proprietária da marca), firmou contrato de PRESTAÇÃO DE
SERVIÇOS com a FLEXTRONICS INTERNATIONAL TECNOLOGIA LTDA,
que tem por atividade a terceirização de manufatura de produtos eletrônicos;
 Após o produto fabricado, é efetuada a exportação para a Distribuidora autorizada
PANELART, conforme disposição contratual, que prevê a obrigatoriedade de
entrega no local indicado pela proprietária da mercadoria (RIM);
 A SIMM, distribuidora dos aparelhos BB no mercado brasileiro, adquire os
aparelhos distribuídos pela PANELART.
Por sua vez, deve ser ponderado que todos os atos relatados estão embasados nos
seguintes contratos formalizados:
 Em 16/07/2009, a RIM celebrou Contrato de Prestação de Serviços de Reparos
com a FLEXTRONICS para o reparo dos telefones celulares marca BlackBerry,
adquiridos por consumidores brasileiros;
 Em 18/08/2009, a importadora MERCOCAMP COMÉRCIO INTERNACIONAL
S.A., celebrou Contrato de Prestação de Serviços e Assessoria em Operações de
Importação de Mercadorias em Geral e Outras Avenças com a empresa SIMM
para importar e nacionalizar as mercadorias adquiridas pela SIMM, procedendo à
importação na modalidade por conta e ordem;
 Em 09/03/2010, a PANELART celebrou Contrato de Fornecimento Básico de
Distribuição Direta com a SIMM, para a distribuição dos telefones celulares no
mercado brasileiro;
 Em 26/03/2010, A RIM celebrou Contrato de Prestação de Serviços com a
FLEXTRONICS, por intermédio da PANELART, para a industrialização dos
telefones celulares marca BlackBerry na unidade localizada em Sorocaba/SP.
Ainda, a título de exemplo, destaco que o Contrato Principal de Prestação de
Serviços entre a PANELART S/A (RIM), FLEXTRONICS INTERNATIONAL LTDA e
FLEXTRONIC INTERNATIONAL TECNOLOGIA LTDA tem as seguintes considerações e
descrição do objeto:
Fl. 2144
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720141/2014-31

Saliento que o fornecimento dos materiais necessários para a prestação de
serviços, obrigatoriamente deveria ser feito pela RIM, sua Afiliadas ou Fornecedores
autorizados, considerando a modalidade de industrialização por encomenda. Vejamos as
Cláusulas abaixo colacionadas:
Fl. 2145
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720141/2014-31

E igualmente chama atenção a expressa previsão sobre a obrigatoriedade de
entrega dos produtos fabricados no local especificado pela RIM, inclusive diretamente para
clientes, caso assim constasse no respectivo pedido. Vejamos:

Fl. 2146
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720141/2014-31

Por sua vez, na condição de subsidiária da RIM e exercendo atividade de
distribuidora,
por
óbvio
que
os
aparelhos
adquiridos
da
FLEXTRONICS
são
vendidos/distribuídos pela PANELART para a empresa brasileira SIMM, exatamente no mesmo
estado que deram entrada naquele depósito aduaneiro A exportação se tratava de entrega da
mercadoria já produzida pela prestadora de tais serviços, ora Recorrente, e em nenhum momento
foi negado tal fato à Fiscalização.
Com relação aos preços, concluiu a Fiscalização que os telefones celulares,
quando retornaram ao Brasil, apresentaram um preço muito superior ao de venda, o que
proporcionou ao adquirente uma majoração indevida nos custos de aquisição dos mesmos
produtos. Argumentou, ainda, que não há nenhuma justificativa para a diferença significativa
entre os preços dos telefones celulares nas operações de venda e os preços dos mesmos telefones
celulares nas operações de compra.
Como já mencionado, as exportações realizadas pela Recorrente efetivam a
prestação de serviços contratada, com entrega dos aparelhos prontos à distribuidora autorizada
pela RIM, ou seja, diretamente à propriedade da mercadoria, ou a quem a mesma indicasse.
Após, de acordo com os critérios estabelecidos pela proprietária da marca e encomendante dos
serviços (RIM), foi estabelecido o valor de venda para repasse à Distribuidora SIMM, sobre o
qual incidiu os tributos devidos.
Novamente não entendo plausível a acusação de conluio, na forma apontada no
Termo de Verificação Fiscal.
Por sua vez, igualmente chama a atenção a seguinte acusação constante em Termo
de Verificação Fiscal:
Cabe ressaltar que outros fatos foram determinantes para a programação da ação
fiscal, a saber:
• A Alfândega de Capuaba (ES), em ato de conferência aduaneira, constatou que os
telefones celulares BBs importados pela empresa Mercocamp Comércio Internacional
S.A., CNPJ 05.521.16380001-33, por conta e ordem de SIMM - Soluções
Inteligentes para Mercado Móvel do Brasil S.A., CNPJ 06.964.587/0001-35 foram
fabricados no Brasil, retornando para o país ao amparo de Certificados de Origem
Derivados emitidos pela Diréccion Nacional de Aduanas da República Oriental del
Uruguay;

Diante deste indício de fraude, esta Relatora buscou pela análise dos documentos
que instruíram os demais lançamentos de ofício sob julgamento, constatando, no PAF no
16561.720179/2015-94, referente à mesma Contribuinte e sobre os mesmos fatos, que realmente
há Certificado de Origem do Uruguai naquele processo. Vejamos:

Fl. 2147
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720141/2014-31

Entretanto, consta nas respectivas faturas que os produtos importados pela
SIM foram fabricados pela Recorrente. Vejamos:

Fl. 2148
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720141/2014-31

Observo que tais informações constam em todas as faturas anexadas àquele
processo, demonstrando que não foi omitida a fabricação dos aparelhos pela Recorrente.
Outrossim, tendo em vista a acusação da Fiscalização, de que a grande diferença
entre os preços de exportação e os de importação gerou um déficit entre a entrada e a saída de
divisas no país de origem, a Contribuinte trouxe aos autos o “Memorando Sobre Operação no
Brasil – Relatório de Especialista”, emitido pela Ernest &Young Brasil Auditores Independentes,
no qual consta a conclusão de que a operação na forma ocorrida no presente caso
(exportação/importação) não incidiu em dano ao Erário, uma vez que a carga tributária total
incidente é maior, em comparação com o modelo indicado pelo Fisco (venda interna direta),
conforme resultado da análise sobre o ano-calendário 2010, abaixo colacionado:

Vejamos, ainda, os resultados apurados com relação ao ano-calendário 2011:

Fl. 2149
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720141/2014-31

Como já mencionado, concluiu a Auditoria que a carga tributária incidente sobre a
operação real supera o total que seria recolhido na hipótese de importação dos insumos e venda
no mercado interno, o que de fato demonstra a inexistência de proveito econômico para a
Flextronics. Ou seja, seria financeiramente mais atrativo operar no mercado interno, ao contrário
do que apontou o ilustre Auditor Fiscal.
E, como observado no Parecer Jurídico anexado às fls. 7792 a 7902, firmado pelo
Prof. Dr. Heleno Taveira Torres, em virtude do contrato de industrialização por encomenda
celebrado com a “RIM/PANELART”, ou mesmo em função da regulação de propriedade
intelectual, seria impossível a existência de ato volitivo por parte da Recorrente. Neste caso,
inexiste possibilidade jurídica da operação tida pela fiscalização como dissimulada.
Entendo que as evidências acima demonstradas, afastam a acusação do ilustre
Auditor Fiscal, de que as operações autuadas foram realizadas mediante fraude e simulação, não
correspondendo a real negócio jurídico.
Destaco que a fraude é conceituada através do artigo 72 da Lei no 4.502/641.
Trata-se de ação contrária àquilo que é verdade, cometida dolosamente (delito intencional) no
intuito de enganar (burlar o controle aduaneiro) e obter vantagens indevidas em prejuízo de
terceiro (Dano ao Erário).
Por sua vez, a simulação é prevista pelo ordenamento jurídico através do artigo
167, Parágrafo 1o, Inciso I do Código Civil2.
A fraude é o uso de meio enganoso ou ardiloso com o intuito de contornar a lei ou
um contrato, seja ele preexistente ou futuro3.
E somente há fraude quando ocorre o resultado danoso efetivo sobre terceiro, o
que deve obrigatoriamente ser demonstrado por quem acusa, no caso, a Fiscalização.
Já com a simulação, deve ocorrer, subjetivamente, a intenção de dissimular,
mascarar, esconder a realidade ou o objetivo de um negócio jurídico.
Vale ainda destacar que em ambas as situação deve haver o intuito doloso do
agente. Por sua vez, o dolo não se presume e deve ser efetivamente comprovado por quem acusa,
sob pena de tornar inócua a prerrogativa constitucional de presunção de inocência.
Pelo Princípio da Tipicidade, ao vincular a obrigação natural do fato com a
previsão genérica de uma norma abstrata, devem os agentes da Administração Pública indicar, de
forma pormenorizada, os elementos do tipo normativo que se coadunam com fato que se
pretenda lançar, bem como as particularidades jurídicas que tornam ilícita determinada conduta.

1 Lei no 4.502/64: Art. 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou
parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas
características essenciais, de modo a reduzir o montante do imposto devido a evitar ou diferir o seu pagamento.

2 Art. 167. É nulo o negócio jurídico simulado, mas subsistirá o que se dissimulou, se válido for na substância e na
forma. § 1o Haverá simulação nos negócios jurídicos quando: I - aparentarem conferir ou transmitir direitos a
pessoas diversas daquelas às quais realmente se conferem, ou transmitem.
3 VENOSA, Sílvio de Salvo, Direito civil: parte geral, 11 a edição, Atlas, 2011, página 213
Fl. 2150
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720141/2014-31

Com relação à necessária presença da intenção de mascarar ou enganar através de
ato simulado, destaca-se o v. Acórdão no 3302-003.138, proferido pela 2a Turma Ordinária, da
3a Câmara da 3a Seção com a seguinte Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2008
SIMULAÇÃO. INEXISTÊNCIA.
Simular é o ato de fingir, mascarar, esconder a realidade, camuflar o objetivo de um
negócio jurídico valendo-se de outro, eis que o objetivo intentado seria alcançado por
negócio diverso, daí o motivo de o artigo 167 do Código Civil dispor que o negócio
jurídico simulado será nulo.
Não é simulação o desmembramento das atividades por empresas do mesmo grupo
econômico, objetivando racionalizar as operações e diminuir a carga tributária.
Recurso de Ofício Negado
A decisão acima aborda sobre a configuração de simulação em operações
comerciais realizadas entre a empresa autuada e sua subsidiária. Transcreve-se abaixo excerto do
r. voto condutor da decisão acima, de relatoria do i. Conselheiro Walker Araujo:
Nessa situação fática, a autoridade fiscal entendeu que houve simulação no negócio
realizado entre a interessada e sua subsidiária (Agro-Florestal Ltda.), posto que segundo
ela a aquisição de madeira da empresa EUCATEX AGROFLORESTAL LTDA de fato
não teria ocorrido, haja vista que a madeira seria oriunda de fazendas pertencentes a
própria Interessada, havendo pura e simplesmente mera transferência de bem, não
existindo, assim, direito à tomada de crédito.
Em suma, pretende a fiscalização demonstrar que a criação da empresa Eucatex Agro-
Florestal Ltda. foi simulada, objetivando uma diminuição no recolhimento de
PIS/COFINS.
Como a acusação da autoridade fiscal é de que a Interessada tenha simulado o negócio
jurídico realizado, o enfretamento da existência ou não de simulação é medida que se
impõe.
O planejamento tributário, na medida em que tem sua legalidade provada pelo uso de
formas alternativas ou indiretas, representando o negócio jurídico praticado, tem o seu
limite de licitude na equivalência entre o fato praticado e o seu efeito jurídico.
Ultrapassado este limiar, aparece o artifício dissimulador necessário para disfarçar ou
camuflar o verdadeiro e real ato promovido e os seus efeitos jurídicos.
No direito tributário, é perfeitamente admissível ao contribuinte utilizar-se de meios
lícitos para economizar/reduzir tributos. Assim, o planejamento tributário, que pode ser
legítimo, é ponto de conturbada verificação, considerando que se deve aferir até que
ponto é possível ao contribuinte (sujeito passivo da relação), empreender métodos e
negócios jurídicos que impliquem a não ocorrência do fato gerador de determinado
tributo.
Assim, é na prática de atos simulados que o limite da licitude é transposto, cabendo
à Administração Pública investigar e provar sua ocorrência. Sobre atos simulados,
trazemos à baila os ensinamentos do professor Silvio Rodrigues4:

4 Rodrigues, Silvio - Direito Civil – Parte Geral. vol. 1 São Paulo Saraiva, 2000 0 30a Edição. pág. 222-228
Fl. 2151
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720141/2014-31

"A simulação é, na definição de Beviláqua, uma declaração enganosa da vontade,
visando produzir efeito diverso do ostensivamente indicado. Negócio simulado, portanto,
é aquele que oferece uma aparência diversa do efetivo querer das partes. Estas fingem
um negócio que na realidade não desejam.
Encontram-se aí os elementos básicos caracterizadores da simulação, pois nela é
elementar a existência de uma aparência contrária à realidade. Tal disparidade é
produto da deliberação dos contraentes. De fato, a simulação caracteriza-se quando duas
ou mais pessoas, no intuito de enganar terceiros, recorrem a um ato aparente, quer para
esconder um outro negócio que se pretende dissimular (simulação relativa), quer para
fingir uma realidade jurídica que nada encobre (simulação absoluta). Trata-se, portanto,
de uma burla, intencionalmente construída em conluio pelas partes que almeja disfarçar
a realidade enganando terceiros." (destaques incluídos).
Segundo Silvio de Salvo Venosa5 caracteriza a simulação, fundamentalmente, a
divergência consciente entre a vontade e a declaração realizada, confira-se:
"Há, na verdade, oposição entre o pretendido e o declarado. As partes desejam mera
aparência do negócio e criam ilusão de existência. Os contraentes pretendem criar
aparência de um ato, para assim surgir aos olhos de terceiros.
A disparidade entre o querido e o manifestado é produto da deliberação dos contraentes.
Na simulação, há conluio. Existe uma conduta, um processo simulatório; acerto, concerto
entre os contraentes para proporcionar aparência exterior do negócio".
Interessante, também, verificar o magistério de Paulo Ayres Barreto6:
"A simulação em sentido lato é definida como a declaração de vontade irreal, emitida
conscientemente, que visa a aparentar um negócio jurídico inexistente, ou que, se existe,
é diferente daquele que se realizou, com o propósito de iludir terceiros. E requisito
indispensável, portanto, que haja uma divergência entre a vontade interna e a declarada,
como bem lembra César García Novoa.
No âmbito fiscal, o prejuízo ocasionado pelo ato simulado é o não recolhimento ou a
diminuição do valor que efetivamente deveria ser recolhido a título de tributo. Sobre esse
assunto, o Direito Tributário, por força do art. 109 do Código Tributário Nacional, segue
o conceito dado pelo Direito Privado, o qual distingue duas espécies de simulação: a
absoluta e a relativa.
A simulação será absoluta quando não houver relação negocial efetiva entre as partes,
isto é, elas praticam um ato de forma ostensiva, mas este, verdadeiramente não ocorre.
Por conseguinte, não esperam nenhum efeito do ato simulado. É, por exemplo, o caso de
venda simulada para executar uma fraude contra credores.
Por outro lado, caracteriza-se a espécie relativa (dissimulação) quando há dois negócios
jurídicos sobrepostos: o simulado aparece para terceiros, mas sua função na verdade é
ocultar outro negócio, dissimulado, aqueles que as partes realmente desejam."
Os requisitos para configurar simulação estão previstos no Código Civil, em seu
artigo 167, §1o, que assim dispõe:
"Art. 167. É nulo o negócio jurídico simulado, mas subsistirá o que se dissimulou, se
válido for na substância e na forma.
§1o Haverá simulação nos negócios jurídicos quando:
I – aparentarem conferir ou transmitir direitos a pessoas diversas daquelas às quais
realmente se conferem, ou transmitem;

5 VENOSA, SILVIO SALVO. Direito Civil, Parte Geral, Editora Atlas Jurídico, 6a edição, pág. 523
6 BARRETO, Paulo Ayres. Ato Simulado e Sonegação Fiscal. São Paulo: Editora Noeses, 2014. Pág. 7.
Fl. 2152
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720141/2014-31

II - contiverem declaração, confissão, condição ou cláusula não verdadeira;
III - os instrumentos particulares forem antedatados, ou pós-datados.
Sobre o tema, este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais têm adotado o seguinte
posicionamento:
“SIMULAÇÃO/DISSIMULAÇÃO – Configura-se como simulação, o comportamento do
contribuinte em que se detecta uma inadequação ou inequivalência entre a forma jurídica
sob a qual o negócio se apresenta e a substância ou natureza do fato gerador
efetivamente realizado, ou seja, dá-se pela discrepância entre a vontade querida pelo
agente e o ato por ele praticado para exteriorização dessa vontade, ao passo que a
dissimulação contém em seu bojo um disfarce, no qual se encontra escondida uma
operação em que o fato revelado não guarda correspondência com a efetiva realidade, ou
melhor, dissimular é encobrir o que é”. (acórdão 10194.771)
Depreende-se dos citados ensinamentos que SIMULAR É O ATO DE FINGIR,
MASCARAR, ESCONDER A REALIDADE, CAMUFLAR O OBJETIVO DE
UM NEGÓCIO JURÍDICO VALENDO-SE DE OUTRO, EIS QUE O OBJETIVO
INTENTADO SERIA ALCANÇADO POR NEGÓCIO DIVERSO, DAÍ O
MOTIVO DE O ARTIGO 167 DO CÓDIGO CIVIL DISPOR QUE O NEGÓCIO
JURÍDICO SIMULADO SERÁ NULO, PORÉM, SUBSISTIRÁ O QUE SE
DISSIMULOU, SE FOR VÁLIDO NA SUBSTÂNCIA E NA FORMA.
POR ISSO, INCUMBE AO FISCO DESCONSTITUIR A PRESUNÇÃO DE
LEGITIMIDADE DE QUE GOZAM OS ATOS E NEGÓCIOS JURÍDICOS
ATACADOS, PROVANDO QUE NÃO PASSAM DE MERA APARÊNCIA OU
OCULTAM UMA OUTRA RELAÇÃO JURÍDICA DE NATUREZA DIVERSA,
ESCAMOTEANDO A OCORRÊNCIA DO FATO GERADOR, HÁ DE SE
VALER DA PROVA INDIRETA, DE INDÍCIOS, QUE HÃO DE SER GRAVES,
PRECISOS, CONCORDANTES ENTRE SI, RESULTANTES DE UMA FORTE
PROBABILIDADE E INDUTORES DE LIGAÇÃO DIRETA DO FATO
DESCONHECIDO COM O FATO CONHECIDO.
Contudo, não vejo nos autos nenhum indício de ato simulado, posto que as
irregularidades apontadas pela autoridade fiscal, que poderiam configurar a famigerada
"simulação", não restaram comprovadas.
Com efeito, não há nos autos provas de que a Interessada, no exercício de 2008, era
proprietária dos imóveis que são extraídas as madeiras utilizadas como insumos em seu
processo produtivo. Por outro lado, os documentos societários carreados no processo, os
quais foram devidamente registrados na JUCESP, indicam, até prova em contrário, que
as propriedades da Interessada foram transferidas no exercício de 2007, a título de
integralização de capital, à empresa Eucatex Agro-Florestal Ltda., dando conta que os
imóveis não mais pertenciam a Interessada.
Neste ponto, destaca-se que a integralização de capital realizada pela Interessada,
avalizado por ordem judicial e devidamente registrado nos órgãos competentes
(JUCESP), demonstra que houve transferência de propriedade dos bens da Interessada à
empresa Eucatex Agro-Florestal Ltda., comprovando que, de fato, ela não era
proprietária dos imóveis onde são extraídos os insumos.
A Solução de Consulta no 224, de 14 de agosto de 2014, embora não trate de questão
idêntica a discutida neste processo, esclarece que a integralização de capital equivale a
alienação propriamente dita, senão vejamos:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA IRPF INCORPORAÇÃO
DE AÇÕES. TRANSFERÊNCIA. INTEGRALIZAÇÃO DE CAPITAL. PESSOA FÍSICA.
GANHO DE CAPITAL. INCIDÊNCIA.
Fl. 2153
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720141/2014-31

Na operação de incorporação de ações, a transferência destas para o capital social da
companhia incorporada caracteriza alienação cujo valor, se superior ao indicado na
declaração de bens da pessoa física que as transfere, é tributável pela diferença a maior,
como ganho de capital, na forma da legislação. Dispositivos Legais: Lei no 6.404, de
1976, art. 252; Lei no 7.713, de 1988, art.3o; Lei no 9.249, de 1995, art. 23; e Instrução
Normativa SRF no 84, de 2001, arts. 2o, 3o, 16, 27 e 30.
Portanto, não vejo irregularidades na operação de compra e venda realizada entre
a Interessada e a empresa Eucatex Agro-Florestal Ltda., tratando-se de mera
operação mercantil devidamente aceita em nosso ordenamento jurídico. (grifos
nossos)
Ainda com relação ao ônus da prova da Fiscalização, observo a previsão do artigo
9o do Decreto no 70.235/1972:
Art. 9o A exigência do crédito tributário e a aplicação de penalidade isolada serão
formalizados em autos de infração ou notificações de lançamento, distintos para cada
tributo ou penalidade, os quais deverão estar instruídos com todos os termos,
depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensáveis à comprovação do
ilícito. (grifo nosso)
O Ilustre Jurista CARRAZZA preleciona:
"Os tipos tributários como que fecham a realidade tributária, NÃO PODENDO SER
ALARGADOS POR MEIO DE PRESUNÇÕES, FICÇÕES OU MESMO
INDÍCIOS. É inadmissível que o agente fiscal abra aquilo que o legislador, atento aos
ditames constitucionais, cuidadosamente fechou. (...) Logo, o lançamento e o auto de
infração também estão sob a égide da segurança jurídica, com os seus consectários
(estrita legalidade, tipicidade fechada, ampla defesa etc.). Enquanto edita estes atos
administrativos, o Fisco não pode, sob pena de nulidade, adotar critérios próprios
(subjetivos), no lugar dos legais." (sem destaque no texto original). 7
Portanto, a desconsideração de um negócio jurídico somente é possível com a
comprovação do intuito doloso aplicado com a finalidade de modificar as características
essenciais do fato jurídico-tributário.
No caso em análise, diante de um conjunto de ações das partes envolvidas,
cumprindo formalmente requisitos legais e aparentemente lícitas, é dever da Autoridade Fiscal
demonstrar, cabalmente, a inexistência de negócio jurídico real ou ausência de propósito
negocial, o que não fez.
Neste mesmo sentido decidiu a 1a Turma da 2a Câmara da 3a Seção de
Julgamento, referente ao PAF no 16561.720142/2014-85, da mesma Contribuinte, através
do v. Acórdão no 3201-005.687, proferido com a seguinte Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2011
SIMULAÇÃO. CONCEITO. INEXISTÊNCIA.
A simulação é um dos defeitos dos negócios jurídicos. Consiste numa declaração
enganosa da vontade. As partes, para prejudicar terceiros ou fraudar a lei, ou não

7 CARRAZZA, Roque Antônio. Curso de Direito Constitucional Tributário. São Paulo: Malheiros, 2000, p. 314-315
Fl. 2154
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720141/2014-31

realizam negócio jurídico algum, havendo apenas um mero fingimento (simulação
absoluta), ou realizam um negócio diverso do pretendido, que, portanto, permanece
oculto.
No caso examinado, inexiste simulação.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2011
SIMULAÇÃO. CONCEITO. INEXISTÊNCIA.
A simulação é um dos defeitos dos negócios jurídicos. Consiste numa declaração
enganosa da vontade. As partes, para prejudicar terceiros ou fraudar a lei, ou não
realizam negócio jurídico algum, havendo apenas um mero fingimento (simulação
absoluta), ou realizam um negócio diverso do pretendido, que, portanto, permanece
oculto.
No caso examinado, inexiste simulação.
No v. Acórdão em referência, o ilustre Conselheiro Charles Mayer de Castro
Souza, abordou as decisões já proferidas sobre os mesmos fatos, bem como reproduziu os
fundamentos adotados no r. voto condutor do Acórdão no 9303-008.812, proferido pela 3a Turma
da Câmara Superior de Recursos Fiscais, de relatoria do Ilustre Conselheiro Luiz Eduardo de
Oliveira Santos.
Igualmente a título de fundamentação, colaciono o r. voto condutor do v.
Acórdão no 3201-005.687:
Antes de ingressar no mérito do litígio, cabe advertir que as 1a e 2a Turmas da 3a
Câmara já julgaram os mesmos fatos, mas em relação ao ano-calendário de 2010. A
primeira julgou o IPI; a segunda, o PIS/Cofins (outros processos envolvendo o mesmo
litígio ainda pendem de julgamento). Em ambos os casos, o resultado se deu por maioria
de votos:
Acórdão no 3301-004.132, 26 de outubro de 2017 (Rel. conselheira Semíramis de
Oliveira Duro):
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS – IPI
Período de apuração: 01/03/2010 a 30/11/2010
PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO. VALIDADE.
A validade do planejamento tributário é aferida após verificação de adequação da conduta
no campo da licitude ou da ilicitude. Assim, a opção negocial do contribuinte no
desempenho de suas atividades, quando não integrar qualquer hipótese de ilicitude, ou
seja, implicando a ausência de subsunção do fato à norma tributária ou acarretando o
enquadramento à norma tributária que prescreva exigências menos onerosas, é
perfeitamente lícita e não susceptível de desconsideração pela autoridade administrativa
para fins de tributação. Estará o contribuinte no campo da ilicitude se o negócio jurídico
for simulado ou se houver a ocorrência do disposto nos artigos 71, 72 e 73 da Lei n°
4.502/64, ou seja, se as condutas esconderem, modificarem ou excluírem o fato jurídico-
tributário.
SIMULAÇÃO. CONCEITO.
Fl. 2155
DF CARF MF
Original

Fl. 29 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720141/2014-31

Considera-se simulação quando a vontade declarada no negócio jurídico não se coaduna
com a realidade do negócio firmado, hipótese em que o Fisco deve alcançar o negócio
jurídico que se dissimulou, para proceder à devida tributação.
FRAUDE. CONLUIO. MULTA QUALIFICADA.
Havendo a comprovação de atos simulados, com o único propósito de esquivar-se das
obrigações tributárias, obtidos por meio de uma fraude perpetrada em conluio entre as
partes envolvidas, deve ser aplicada multa qualificada determinada pelo § 1o do art. 44 da
Lei no 9.430, de 1996.
Acórdão no 3302-004.618, 26 de julho de 2017 (Rel. do voto vencedor conselheira
Maria do Socorro Ferreira Aguiar):
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Exercício: 2010
TRIBUTÁRIO. SIMULAÇÃO. NEGÓCIO JURÍDICO INDIRETO.
Considera-se simulação quando a vontade declarada no negócio jurídico não se coaduna
com a realidade do negócio firmado.
SIMULAÇÃO. FRAUDE. CONLUIO. MULTA QUALIFICADA. CABIMENTO.
Estando comprovado nos autos a prática de atos simulados, com o objetivo de eximir-se
do pagamento dos tributos devidos, mediante fraude, em decorrência do ajuste doloso
entre as partes, torna-se cabível a aplicação da multa qualificada.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL COFINS Exercício: 2010 TRIBUTÁRIO. SIMULAÇÃO. NEGÓCIO
JURÍDICO INDIRETO.
Considera-se simulação quando a vontade declarada no negócio jurídico não se coaduna
com a realidade do negócio firmado.
SIMULAÇÃO. FRAUDE. CONLUIO. MULTA QUALIFICADA. CABIMENTO.
Estando comprovado nos autos a prática de atos simulados, com o objetivo de eximir-se
do pagamento dos tributos devidos, mediante fraude, em decorrência do ajuste doloso
entre as partes, torna-se cabível a aplicação da multa qualificada.
Não obstante tenha havido voto vencedor no segundo acórdão, o relator originário, o
conselheiro Walker Araújo, também manteve, no mérito, a autuação, mas apenas propôs
a redução da multa de ofício aplicada para o percentual de 75%.
A advertência que ora se faz, sublinhe-se, reside na convicção de que se deve levar à
apreciação dos demais integrantes deste Colegiado não apenas todo o contexto em que
se delineiam os autos, senão que, também, porque já existente, o entendimento de outras
turmas sobre os mesmíssimos fatos. É que, entendemos, os julgamentos devem ser os
mais transparentes possíveis, em ordem a viabilizar a melhor decisão.
Ainda merecem transcrição os motivos pelos quais mantidos os respectivos
lançamentos:
Acórdão no 3301-004.132:
Entendo que os elementos colacionados permitem afirmar que a exportação dos
celulares foi simulada, pois o negócio real foi a venda no mercado interno. É
possível essa afirmação, através dos seguintes elementos:
· A Flextronics industrializou, sob encomenda da Panelart, os celulares
BlackBerry.
Fl. 2156
DF CARF MF
Original

Fl. 30 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720141/2014-31

· A Flextronics era beneficiária do RECOF.
· Os celulares BlackBerry eram exportados para o Uruguai, mediante demanda
da Panelart, empresa com sede naquele país.
· A Panelart é controlada pela empresa RIM, a qual, detentora do direito de
patente da marca, é sediada no Canadá.
· Ao chegarem no Uruguai, os aparelhos celulares ficavam em depósitos
aduaneiros, controlados pela Panelart.
· No Uruguai os celulares não sofreram qualquer processo de industrialização.
· Os celulares não foram nacionalizados no Uruguai, ficaram depositados em
Depósito Aduaneiro, localizado no Aeroporto Internacional de Carrasco.
· Em prazo exíguo, eram importados do Uruguai pela Mercocamp, por conta e
ordem da empresa SIMM, distribuidora exclusiva da marca BlackBerry no
Brasil.
· Embora sem alterações físicas, os celulares eram importados pela Mercocamp
com valor bastante majorado:
(...)
Os celulares exportados pela Flextronics eram desbloqueados, neles contando a
expressão "MADE IN BRASIL". Os manuais estavam apenas em português e
eram personalizados para as operadoras de telefonia móvel do Brasil (VIVO, TIM,
CLARO): cf. fotos anexadas aos autos.
Todos os elementos levam à conclusão que os aparelhos já estavam completos e prontos
para uso no Brasil desde a etapa inicial de industrialização e venda para a Panelart, pois,
no campo "Descrição" das Declarações de Importação, constavam a marca, operadora
brasileira, modelo, dimensões, manuais em português e números de série.
Ao contrário do que alega a Recorrente, os celulares não foram exportados ao Uruguai
com o fim específico de serem comercializados nos países da América Latina, portanto
a fiscalização demonstrou que o único destino da mercadoria era o mercado interno, tal
fato identificado após as pesquisas realizadas no AlicewebMercosul. Além disso, a
Flextronics foi a maior exportadora para o Uruguai, no ano de 2010, o número de
celulares comercializados foi de 349.500 unidades.
Por outro lado, a empresa Panelart estava desobrigada do pagamento dos tributos no
Uruguai, por prescrição da Decisão n° 17/03 do Conselho do Mercado Comum
Mercosul, verbis:
(...)
Logo, o retorno dos celulares ao Brasil, sem qualquer alteração em suas propriedades
permitiu que a Panelart obtivesse o "Regime de Certificação de Mercadorias
Originárias do MERCOSUL Armazenadas em Depósitos Aduaneiros de um de seus
Estados Partes", deixando, por conseguinte, de pagar tributos na saída do depósito
aduaneiro. Os efeitos foram bem descritos pela autoridade fiscal:
(...)
O modus operandi industrialização, exportação para o Uruguai, armazenamento em
depósito aduaneiro, aquisição por empresa no Brasil e comercialização no mercado
interno – não se coaduna com o conceito de elisão fiscal. Isso porque a exportação,
neste caso, foi simulada, que resultou exclusivamente em supressão de tributos: os
tributos aduaneiros (II, IPI, PIS-Importação e COFINS-Importação) não foram pagos, já
que as exportações estavam beneficiadas pelo RECOF.
Por esses motivos, deve o lançamento ser mantido.
Fl. 2157
DF CARF MF
Original

Fl. 31 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720141/2014-31

(grifamos)
Acórdão no 3302-004.618:
A operação realizada pela Recorrente Conforme descrição contida no Termo de
Verificação Fiscal a Recorrente importava partes e peças de aparelhos celulares BB, da
empresa RIM Reserch In Motion Canadá (Fabricante / proprietária da marca
BLACKBERRY (BB)), para a fabricação de aparelhos celulares, com o benefício de
suspensão de tributos previsto no Regime de Entreposto Industrial sob Controle
Informativo (RECOF).
O Regime Aduaneiro Especial de Entreposto Industrial sob Controle Informatizado
(RECOF) foi instituído pelo Decreto no 2.412/1997 e regulamentado pelo Regulamento
Aduaneiro (Decreto no 6.759/2009), bem como pelas IN ́s RFB nos 757/2007 e
1.291/2012.
O Recof foi instituído para permitir ao beneficiário importar ou adquirir no mercado
interno, mercadorias a serem submetidas a industrialização de produtos destinados à
exportação com a suspensão dos tributos do II, IPI, PIS/Cofins-importação.
Ou seja, como norma condicional, o Regime Aduaneiro Especial de Entreposto
Industrial sob Controle Informatizado (RECOF) exige o cumprimento de alguns
requisitos para fruição do benefício.
Após a industrialização dos produtos importados, a Recorrente procedia à exportação
dos aparelhos celulares diretamente para a empresa uruguaia RIM PANELART
(distribuidora autorizado dos aparelhos celulares da marca BB para toda a América do
Sul), encarregada pela venda dos aparelhos às empresas situadas na América Latina, os
quais destacamos: Argentina, Chile, Brasil, Equador, Peru e Venezuela.
No Brasil, a empresa brasileira SIMM Soluções Inteligentes para Mercado Móvel do
Brasil S/A (distribuidora dos aparelhos BB no mercado brasileiro), importava
diretamente ou por meio da empresa Mercocamp Comércio Internacional S/A os
aparelhos celulares exportados pela Recorrente à empresa uruguaia, para serem
comercializados no mercado interno.
Há contratos firmados entre as empresas que dão suporte a operações por elas
realizadas.
Até aqui, numa análise superficial das operações anteriormente descritas, não é possível
constatar irregularidades nos negócios jurídicos realizados pela Recorrente. Houve
importação de partes e peças para industrialização e exportação dos produtos
industrializados, com o nítido propósito negocial e sem qualquer questionamento sobre
a realidade do negócio.
Ocorre que, em prejuízo destas primeiras impressões, após analisar as circunstâncias
envolvidas em cada etapa da operação, não me parece correto concluir senão pela
ocorrência da simulação.
Em que pesem os esforços da Recorrente para descaracterizar a simulação à qual está
lhe sendo imputada no presente Auto de Infração, cujas alegações já foram descritas no
relatório, mister se faz destacar alguns pontos de convencimento, no sentido de que de
fato houve simulação.
Com efeito, restou comprovado pela fiscalização (fotos juntadas às fls. 343350) que os
telefones celulares enviados à empresa Panelart S.A já foram montados para uso no
mercado brasileiro posto que: (i) foram preparados para serem utilizados com
operadoras brasileiras de telefonia celular; (ii) os aparelhos foram desbloqueados; (iii)
os aparelhos continham embalagens das operadoras nacionais e com manuais para
usuários em português.
Além disso, restou demonstrado que enquanto armazenadas no depósito aduaneiro do
Uruguai, para que as mercadorias não sofressem alteração na classificação tarifária e
nem no caráter originário, os BlackBerrys já foram industrializados e vendidos
completos e com todas as especificações que constaram no campo "Descrição" das
Fl. 2158
DF CARF MF
Original

Fl. 32 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720141/2014-31

Declarações de Importação como: marca, operadora brasileira, modelo, dimensões,
conteúdo completo, inclusive com manuais, e números de série.
Dado que os produtos exportados pela Recorrente já estavam prontos e acabados, no
Uruguai, não era executada nenhuma atividade de industrialização, sendo que a empresa
Panelart apenas providenciava o manuseio da carga que retornaria ao Brasil.
Em suma, os BlackBerrys quando enviados para o Uruguai já estavam preparados para
serem adquiridos, exclusivamente, por consumidores brasileiros e utilizados,
exclusivamente, com empresas que têm a concessão para explorar o sistema de
Telefonia Móvel Celular no Brasil.
Não há controvérsia sobre estes fatos, os quais foram confirmados pela própria
Recorrente.
Como se vê, os aparelhos produzidos pela Recorrente não foram exportados ao Uruguai
com o fim específico de serem comercializados nos países da América Latina, sendo
que o único destino da mercadoria era o mercado brasileiro.
Tal fato foi confirmado pela fiscalização por meio de pesquisas realizadas no
AlicewebMercosul(http://alicewebmercosul.desenvolvimento.gov.br//consulta/index),
onde restou comprovado que a empresa uruguaia no exercício de 2010, destinou quase
que na integralidade sua mercadoria ao mercado brasileiro. Senão Vejamos:
(...)
Outro ponto que merece ser destacado, é que os telefones celulares BlackBerry,
adquiridos pela empresa Panelart no ano-calendário de 2010, não foram nacionalizados
no Uruguai e ficaram depositados em Depósito Aduaneiro, localizado no Aeroporto
Internacional de Carrasco, em Montevidéu/Uruguai, sendo posteriormente remetidos ao
Brasil sem o devido registro de exportação, conforme demonstra a pesquisa realizada na
AlicewebMercosul:
(...)
Tais fatos, comprovam, que a empresa Panelart S.A., do Uruguai, atuou única e
exclusivamente como intermediária nas operações de compra e venda realizadas entre
duas empresas brasileiras (vide fluxograma abaixo), sendo que a Recorrente nunca
pretendeu exportar definitivamente os telefones celulares, na medida que o objetivo
final do conjunto de ações desenvolvidas sempre foi a comercialização dos produtos no
mercado brasileiro.
(...)
Ademais disso, o lapso temporal entre o envio da mercadoria ao Uruguai e seu retorno
ao Brasil, sempre inferior a 20 (vinte) dias (vide planilhas carreadas aos autos),
demonstra que os telefones celulares já tinham uma programação de comercialização no
mercado do país de origem, o que nos permite concluir que todo o conjunto de ações,
qual seja: industrialização, venda para o Uruguai, armazenamento em Depósito
Aduaneiro e aquisição por empresa do país de origem já estava programado desde a
primeira etapa do processo de industrialização realizado pela Recorrente.
Fora isso, o conjunto de ações praticadas pela Recorrente beneficiou também a empresa
Panelart, que na qualidade de mera depositária das mercadorias já que não realizou
nenhuma industrialização nos produtos recebidos, estava desobrigada a proceder aos
pagamentos dos impostos exigidos em seu país por conta da previsão contida na
DECISÃO N° 17/03 DO CONSELHO DO MERCADO COMUM MERCOSUL, que
assim preceitua:
(...)
Ou seja, o fato de as mercadorias retornarem ao país de origem com a natureza física
exatamente igual a natureza física que possuíam quando da exportação feita pela
Recorrente, foram realizadas para que a Panelart pudesse beneficiar-se do "Regime de
Certificação de Mercadorias Originárias do MERCOSUL Armazenadas em Depósitos
Fl. 2159
DF CARF MF
Original

Fl. 33 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720141/2014-31

Aduaneiros de um de seus Estados Partes", deixando também de pagar tributos na saída
das mercadorias que estavam armazenadas.
Neste ponto, destacam-se alguns pontos apurados pela fiscalização:
Para que os telefones celulares BBs ingressados no depósito aduaneiro da Panelart não
pagassem os tributos aduaneiros, só poderiam ser objeto de operações destinadas a
assegurar seu reconhecimento, conservação, fracionamento em lotes ou volumes e de
qualquer outra operação que não alterasse seu valor nem modificasse sua natureza
ou estado; Para que o regime de depósito aduaneiro fosse extinto as mercadorias
também poderiam retornar para o exterior; Com o retorno ao exterior, os Telefones
celulares BBs sairiam do controle aduaneiro, sem o pagamento dos tributos aduaneiros,
se não tivessem sofrido alterações em sua natureza; Os telefones celulares BBs,
originários do Brasil (Estado Parte do MERCOSUL) e em regime de depósito
aduaneiro, poderiam beneficiar-se do "Regime de Certificação de Mercadorias
Originárias do MERCOSUL Armazenadas em Depósitos Aduaneiros de um de seus
Estados Partes"; Essas mercadorias só poderiam ser objeto de operações destinadas a
assegurar sua comercialização, conservação, fracionamento em lotes ou volumes, ou
outras operações, sempre que não se alterasse sua classificação tarifária nem o seu
caráter originário; Os Telefones celulares BBs poderiam ser destinados a qualquer
Estado Parte em forma parcial ou total e se beneficiariam dos tratamentos preferenciais.
Neste contexto, temos que as operações de exportação foram atos simulados que
visaram única e exclusivamente resultados tributários, qual seja, isentar a Recorrente
quanto ao pagamento dos tributos aduaneiros (II, IPI, PIS-Importação e COFINS-
Importação) por meio dos benefícios concedidos pelo RECOF.
Por estes motivos, conclui-se que de fato houve simulação por parte da Recorrente,
razão pela qual deve o lançamento ser mantido.
Vê-se, pois, que, em ambas as decisões, chegou-se à mesma conclusão: haveria
simulação, uma vez que a operação de venda, embora interna, foi declarada como se de
exportação se tratasse.
A simulação é, como se sabe, um defeito do negócio jurídico e constitui uma declaração
enganosa da vontade. As partes, para prejudicar terceiros ou fraudar a lei, ou não
realizam negócio jurídico algum, havendo apenas um mero fingimento (simulação
absoluta), ou realizam um negócio diverso do pretendido, que, portanto, permanece
oculto.
Com a devida vênia, não nos parece seja o caso.
Vejam que a Recorrente, a FLEXTRONICS, nenhuma relação societária tem com a
sediada no Uruguai, a PANELART, muito menos com a controladora desta, a "RIM"
(Research In Motion Limited), sediada no Canadá. Sequer detém a FLEXTRONICS
os direitos sobre a marca BlackBerry.
A Recorrente é uma montadora de produtos eletrônicos de inúmeras marcas, conforme
reconhecido no próprio Termo de Verificação Fiscal, quando a fiscalização discorreu
sobre as empresas envolvidas na operação:
O capital social da Flextronics International Tecnologia Ltda. é composto por Flextronics
Participações Ltda. (Brasil) que detém 99,99% e Parque de Tecnologia Electronica S.A.
de C.V. (México) que detém 0,001%. É a controladora da empresa Flextronics Tecnologia
do Brasil Ltd., sediada nas Ilhas Cayman, e detém 100% de seu capital social.
A Flextronics industrializa produtos para terceiros e não possui marca própria. Em
26/03/2010, celebrou Contrato de Prestação de Serviços com a Panelart (Uruguai), para a
industrialização dos telefones celulares marca BlackBerry na unidade localizada em
Sorocaba (SP). (grifamos)
Fl. 2160
DF CARF MF
Original

Fl. 34 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720141/2014-31

Com efeito, a Recorrente era (e talvez ainda seja) a maior montadora de produtos
eletrônicos do mundo, segundo matéria publicada pela revista IstoÉ Dinheiro, em
02/12/20168:
Flextronics, a maior montadora do mundo
A Flextronics International fabrica
celulares, impressoras, placas,
monitores,
computadores de mão, copiadoras e rádios para automóveis. Mas você nunca viu nenhum
desses produtos com a etiqueta Flextronics, certo? A razão é simples. O negócio da
multinacional americana é sujar as mãos de graxa para as grandes marcas, mas
permanecer sempre no anonimato. Nascida na onda da terceirização de produção, nos
anos 80, ela especializou-se em componentes eletrônicos e se transformou na maior
montadora do mundo. De suas fábricas saem computadores de HP, IBM e Dell, telefones
de Motorola, Siemens e Qualcomm e até equipamentos médicos da Johnson & Johnson. A
Flextronics cuida ainda da embalagem e da distribuição dos produtos. ?Os clientes não
precisam se preocupar com nada. A mão-de-obra, os equipamentos, a matéria-prima e até
mesmo os impostos entram em nossa conta?, revela Antônio Federico, diretor de
desenvolvimento de negócios da Flextronics do Brasil.
Fazemos um cálculo sobre tudo que é investido e colocamos nossa margem de lucro. O
cliente paga assim que o lote é entregue. É com essa estratégia que a montadora conseguiu
fechar o ano fiscal de 2004 com receita recorde de US$ 14,5 bilhões no mundo.
Na semana passada, a boa notícia veio da filial brasileira com a conquista de dois grandes
contratos. O primeiro: produzir a nova linha de telefones móveis da Sony-Ericsson. Hoje,
as marcas de celulares representam 50% das vendas de US$ 725 milhões da Flextronics
do Brasil. O outro acordo foi fechado com uma fabricante de automóveis para fornecer
rádios e tocadores de CD. O nome do cliente é mantido em sigilo. É nossa estréia no setor
automotivo, comemora Federico. Foi nesse ambiente de euforia que ele recebeu a
DINHEIRO para mostrar in loco como opera a montadora, um feito raro numa empresa
que costuma fechar as portas para qualquer visitante.
A unidade escolhida foi a de Sorocaba (ela tem outras duas, em Rezende-RJ e Manaus-
AM), onde trabalham 1.700 funcionários alternando-se em três turnos. A primeira fase de
montagem dos produtos começa no galpão principal da Flextronics. Lá, acumulam-se as
peças que são comuns a todos os aparelhos como, por exemplo, placas e estruturas de
telefones celulares usadas em qualquer equipamento, seja ele Siemens, Motorola ou Sony-
Ericsson. A partir daí, os produtos passam para a segunda fase. Cada marca, então, ganha
a sua célula de produção (unidades independentes) e uma equipe exclusiva de montadores,
composta em média por 15 pessoas. Andando pelos corredores da Flextronics, é possível
ver o núcleo da Motorola vizinho do time da Sony e os montadores da HP trabalhando
numa sala encostada ao QG da Microsoft. Nunca os concorrentes estiveram tão próximos.
Mas não existe o menor acesso entre eles, garante Federico. O objetivo das células de
produção é justamente evitar que os segredos industriais acabem vazando para a equipe do
concorrente. Ninguém, no processo de montagem, possui a informação completa sobre o
produto que está fazendo, garante Federico. Além de todo o cuidado operacional, qualquer
funcionário da Flextronics é obrigado a assinar um contrato que prevê sigilo absoluto
sobre o que ocorre dentro da fábrica. Nós crescemos vendendo confiança, conclui
Federico.
Portanto, demandada por companhias detentoras de conhecidas marcas no mercado
mundial de eletrônicos, a Recorrente com elas firma contratos de prestação de
serviços para montar (industrializar) os produtos cuja operação se encomendou e o faz
de acordo com as especificações técnicas por elas fornecidas, às quais, posteriormente,
são remetidos para ulterior distribuição no mercado.
Por essa operação de industrialização, a Recorrente recebe pagamentos, os quais, é
axiomático, são inferiores aos valores das posteriores vendas dos produtos realizadas

8
https://www.istoedinheiro.com.br/noticias/negocios/20041006/flextronics-maior-montadora-mundo/16709;
consulta realizada em 19/09/2019.
Fl. 2161
DF CARF MF
Original

Fl. 35 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720141/2014-31

pelas empresas que detêm as marcas, como no caso aqui examinado. Com relação a tal
fato, não esperávamos cenário diverso.
É sabido, o mesmo “modus operandi” se verifica na fabricação de outros produtos
industrializados por empresas sediadas fora ou dentro do território nacional, como
vestuário ou calçados esportivos (lembremo-nos dos produtos das marcas Nike ou
Adidas, em parte fabricados por empresas Chinesas ou Taiwanesas).
No caso em exame, as empresas envolvidas – independentes umas das outras (nada
há nos autos que demonstre o contrário!) – firmaram contratos nos quais resta
evidente que sequer havia a possibilidade de a Recorrente, a FLEXTRONICS,
vender os produtos da marca BlackBerry diretamente no mercado interno
(portanto, não tinha disponibilidade sobre eles!), mas apenas remetê-los a quem os
encomendou (é óbvio, não poderia produzi-los “sponte propria”!), ainda que através
de empresa por esta indicada (diz a fiscalização que a empresa que os retira do
estabelecimento industrial, após o término do processo de industrialização, é a
transportadora indicada pela própria encomendante, a Fed Ex). É o que se verifica dos
seguintes parágrafos do Termo de Verificação Fiscal:
A. DAS EMPRESAS ENVOLVIDAS SEDIADAS NO EXTERIOR E NO BRASIL:
1. “RIM” (Research In Motion Limited):
Em 16/07/2009, celebrou Contrato de Prestação de Serviços de Reparos com a
Flextronics para o reparo dos telefones celulares marca BlackBerry, adquiridos por
consumidores brasileiros.
Em 26/03/2010, celebrou Contrato de Prestação de Serviços com a Flextronics, por
intermédio da Panelart, para a industrialização dos telefones celulares marca
BlackBerry na unidade localizada em Sorocaba (SP).
2. Panelart S.A. (DBA Research In Motion Latin America):
Em 09/03/2010, celebrou Contrato de Fornecimento Básico de Distribuição Direta
com a SIMM - Soluções Inteligentes para Mercado Móvel do Brasil S.A., CNPJ
06.964.587/0001-35 para a distribuição dos telefones celulares no mercado brasileiro.
Em 26/03/2010, celebrou Contrato de Prestação de Serviços com a Flextronics, para a
industrialização dos telefones celulares marca BlackBerry na unidade localizada em
Sorocaba (SP).
B. DAS EMPRESAS ENVOLVIDAS SEDIADAS NO BRASIL:
2. MERCOCAMP COMÉRCIO INTERNACIONAL S.A.:
A Mercocamp Comércio Internacional S.A. é a importadora dos telefones celulares marca
BlackBerry por conta e ordem da empresa SIMM2 (Soluções Inteligentes Para o Mercado
Móvel do Brasil S.A.), que é a adquirente.
Em 18/08/2009, celebrou Contrato de Prestação de Serviços e Assessoria em
Operações de Importação de Mercadorias em Geral e Outras Avenças com a
empresa SIMM para importar e nacionalizar as mercadorias adquiridas pela
SIMM. (grifamos)
Lembra a fiscalização que os aparelhos celulares saíram do estabelecimento industrial
da Recorrente já desbloqueados, com a expressão "MADE IN BRASIL", com manuais
em português e personalizados para as operadoras de telefonia móvel do Brasil, de
modo a sugerir que a operação de saída se deu, na verdade, para o mercado interno, não
para o exterior.
Nada de excepcional vemos aí. Afinal, não há norma legal que proíba uma empresa
estrangeira de celebrar contrato com outra aqui sediada para a fabricação de
Fl. 2162
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Original

Fl. 36 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720141/2014-31

determinado produto industrializado para, ao depois, aqui mesmo revendê-lo. E esta
hipótese, cumpre também observar, não se torna antijurídica pelo fato de ambas estarem
submetidas a regimes de tributação diferenciados concedidos por soberanias diversas.
O que a fiscalização exige é, pura e simplesmente, a cobrança do PIS/Cofins sobre uma
receita que a Recorrente jamais poderia auferir, uma vez que, se vendesse os aparelhos
celulares no mercado interno, estaria ao mesmo tempo violando duas regras jurídicas: a
contratual, com origem no contrato de prestação de serviços que firmou com a
encomendante, e o direito de propriedade intelectual deste última.
Concluindo: a simulação, que constitui o móvel da autuação, não restou, a nosso juízo,
comprovada. Os atos realizados pelas empresas envolvidas corresponderam à vontade
declarada nos contratos.
Em reforço à tese aqui adotada, passamos a reproduzir, e acrescer aos fundamentos
desta decisão, os excertos do voto condutor do Acórdão CSRF/3a Turma no 9303-
008.812, de 16/07/2019, no qual o seu relator, o il. conselheiro Luiz Eduardo de
Oliveira Santos, em decisão que, não obstante tenha findado por conhecer, mas rejeitar,
os embargos de declaração opostos pela Recorrente, discorreu sobre o mérito do litígio e
chegou à mesma conclusão que vimos de expor:
Reprodução do voto do relator sobre o mérito do Recurso Especial da Contribuinte,
cuja matéria não foi conhecida pelo colegiado.
A discussão centra-se em dois argumentos para que seja ou não considerada a existência
de simulação nocente no caso concreto: (a) existência de ato simulado de exportação
visando dissimular venda no mercado interno, que afastaria a suspensão do RECOP com a
tributação de PIS e Cofins e IPI; e (b) existência de economia tributária com o ato
simulado relativamente ao que se desejou dissimular, para que haja realmente motivo para
afastar o ato simulado.
Todo o fundamento do presente lançamento foi a existência de simulação, por isso
entendo necessário desde logo conceituá-la e por isso tomo de empréstimo excerto do
voto da lavra do AFRFB Victor Augusto Lampert, condutor do acórdão no 4.681 da 5a
Turma da DRJ/POA, no qual está exposto:
Além do texto legal, é importante ter em vista a posição da doutrina a respeito do
significado e do alcance do que nele está contido. Pontes de Miranda assim comenta o
artigo, com sua habitual visão sistemática (Tratado de Direito Privado, 1a ed. atualizada,
Campinas: Bookseller, 2000, tomo IV, p. 442):
Em toda simulação há a divergência entre a exteriorização e a volição, quer seja quanto ao
objeto, ou, melhor, quanto à matéria, de re ad rem (B vende manuscritos, dizendo vender
pastas), ou quanto à pessoa, de personam ad personam (A doa a C, dizendo doar a B), ou
quanto à categoria jurídica, de contractu ad contractum (A doa dizendo vender), ou quanto
às modalidades, de modo ad modum (contrata sob condição de não casar, dizendo que o
faz sob condição de morar em certo país), ou quanto ao tempo, de tempore ad tempus
(contratou por cinco anos a casa, dizendo ser por três anos), ou quanto à quantidade, de
quatitate ad quantitatem A vende seis caixas e o contrato fala de três), ou quanto a fato, de
facto ad factum (A declara que pagou, e não pagou, ou vice-versa), ou ,quanto ao lugar, de
loco ad locum (A assina como se fora concluído no Brasil o contrato que concluíra no
Uruguai; cf. Alvaro Valasco, Decisionum Consultationum, II, 369).
A seguir (p. 443, grifo no original):
A simulação supõe que se finja: há ato jurídico, que se quis, sob o ato jurídico que
aparece; ou não há nenhum ato jurídico, posto que aja a aparência de algum. A cavilação
pode estar à base do dolo, da fraude à lei, da simulação e da fraude contra credores. Daí as
semelhanças entre as figuras, suscitando confusões.
Aduz ainda que são elementos dos atos simulados (p. 458):
Fl. 2163
DF CARF MF
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Fl. 37 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720141/2014-31

a) a simulação do outorgado (art. 102, 1), ou da categoria jurídica (art. 102, II), ou da data;
b) o propósito de simular; c) o prejudicar ou poder prejudicar a terceiros, ou violar a lei
(art. 104).
Além de Pontes, outros estudiosos da Teoria Geral do Direito também se debruçaram
sobre a simulação. Marcos Bernardes de Mello e Regis Fichtner Pereira sem dúvida
merecem citação, por terem produzido obras atuais e de alta qualidade.
O primeiro assim conceitua simulação (Teoria do fato jurídico: plano de validade, 1o ed.,
São Paulo: Saraiva, 1995, p. 153, com grifos no original):
Simular significa, na linguagem comum, aparentar, fingir, disfarçar. Simulação é o
resultado do ato de aparentar, produto do fingimento, da hipocrisia, do disfarce. O que
caracteriza a simulação é, precisamente, o não ser verdadeira, intencionalmente, a
manifestação de vontade. Na simulação quer-se o que não aparece, não se querendo o que
efetivamente aparece. "Ostenta-se o que não se quis; e deixa-se, inostensivo, aquilo que se
quis".
Do ponto de vista jurídico, no entanto, a simulação somente constitui defeito invalidante
do ato jurídico quando praticada com a intenção de prejudicar terceiros, mesmo quando
não havendo má-fé, efetivamente lhes cause dano. À base do ato simulado estão o seu
caráter mentiroso e sua natureza danosa a terceiros.
Pereira também é muito preciso ao explicar a simulação (A fraude à lei, 1a ed. Rio de
Janeiro: Renovar, p. 52):
Na simulação relativa efetua-se negócio jurídico cujas conseqüências são efetivamente
desejadas, mas se encobre este negócio com uma ou várias declarações de vontade que
fazem crer que é outro, o negócio praticado e, não aquele que o foi efetivamente. Nada
melhor para ilustrar o que ocorre quando presente a simulação relativa, que a passagem de
PONTES DE MIRANDA, onde diz: "Na simulação digo que vou por aqui, mas em
verdade vou por ali."
Existe, portanto, no negócio relativamente simulado, conforme ensina Chamoun, algo de
efetivamente desejado, que é encoberto pela criação de uma aparência ou ficção.
De tudo isso, para os fins da análise que será feita, é, importante ter em mente três
conseqüências do conceito de simulação: a) nela ocorre uma divergência entre o que se
manifesta no ato jurídico' praticado e o que ocorre na realidade; b) mais: essa
divergência, tanto pode se referir a uma declaração falsa sobre um elemento objetivo
(como a data da efetivação do negócio, ou da prática de algum ato), quanto ser relativa a
um elemento subjetivo (por exemplo, entre a vontade manifestada e o que se efetivamente
se deseja); c) por fim: a divergência de vontade pode se dar inclusive no que toca à
categoria jurídica.
1.1.1. Simulação invalidante Para que a simulação afete a validade de um ato jurídico,
ela há de ser nocente, nos termos do Código Civil:
Art. 103. A simulação não se considerará defeito em qualquer dos casos do artigo
antecedente, quando não houver intenção de prejudicar a terceiros, ou de violar disposição
de lei.
Os atos simulados inocentes não têm sua validade afetada. Se a simulação for absoluta e
inocente, não há ato jurídico. Se for relativa e inocente, o ato jurídico é válido e eficaz.
1.2.1. Efeitos da simulação invalidante - extraversão Como visto, de acordo com o
Código de 1916, o ato simulado nocente é anulável. E, em geral, essa anulação permite
que aflore o ato jurídico dissimulado.
Todavia, no campo do Direito Tributário acrescenta-se, sem prejuízo da anulabilidade,
outro efeito à simulação nocente, efeito que igualmente afeta a eficácia do ato
dissimulado. Essa conseqüência atribuída à simulação nocente pelo Direito Tributário,
diferentemente da anulabilidade (que opera no plano da validade); dá-se no plano da
eficácia: os atos simulados não têm eficácia contra o fisco, que não necessita, portanto,
Fl. 2164
DF CARF MF
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Fl. 38 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720141/2014-31

demandar judicialmente a anulação deles para propiciar a extraversão, ou Seja, o
aparecimento do ato realmente praticado.
1.1.3. Meios de prova da simulação Conforme Mello (ob. cit., p. 162), a prova da
simulação é difícil. Isso decorre da própria natureza dos atos simulados: são praticados
justamente para ludibriar, buscando esconder os atos efetivos.
A prova direta de atos que as partes procuram ocultar é árdua quando não impossível.
Pode ser feita todavia através de documentos que demonstrem o negócio jurídico real que
se procurou dissimular.
Justamente por essa dificuldade, admite-se que a simulação seja provada por todos os
meios admitidos em Direito, inclusive por indícios e presunções.
Com isso concorda Francisco Ferrara (A simulação nos negócios jurídicos, Campinas;
Red Livros, 1999, 430 e 432), verbis:
[...] com, relação a terceiros, que são alheios à simulação, a prova não sofre limitações
nem restrições: todo o meio de prova é admitido para descobrir a aparência Ou falsidade
do negocio [...] De facto, neste caso não seria aplicável a proibição da prova por
testemunhas e presumpções, porque os terceiros encontram-se sempre ná impossibilidade
de obter uma prova escrita do fingimento realizados por outros e sem êles o saberem.
[...] Efectivamente, os terceiros não podem ter a esperança, a não ser em casos
excepcionais, de servir-se duma contra-declaração feita pelais partes [...] Verdadeiramente
eficaz e fructuosa é só a prova por presumpções, a qual é normalmente o auxílio a que
recorrem terceiros para estabelecer a simulação.
A simulação como divergência psicológica da intenção dos declarantes, escapa a uma
prova directa. Melhor se deduz, se pode arguir, se infere por intuição do ambiente em que
surgiu o contrato, das relações entre as partes, do conteúdo do negocio, das circunstâncias
que o acompanham. A prova da simulação é uma prova indirecta, de indícios, conjectural
(per coniecturas, signa et urgentes suspeciones), e é esta que fere verdadeiramente a
simulação, porque a combate no seu próprio terreno.
O contrato é submetido a um exame apurado, a uma inquirição subtil e inexorável:
indaga-se a causa do seu nascimento, se corresponde na realidade, a uma necessidade
econômica dos contratantes, e qual ela seja; se foi posto, realmente, em execução ou se
continua, ainda, o estado de facto anterior à sua conclusão, atende-se ao modo e no tempo
em que se realizou, às relações respectivas das partes, à sua conducta anterior e posterior
ao estabelecimento do contrato, etc. e difícil que deste exame não transpareça a
simulação, e descoberta nos seus íntimos meandros, não se revele, por vezes de modo
irresistível.
Ferrara, apesar de afirmar a dificuldade da prova direta da simulação, não se furta a
abordar os meios probatórios indiretos, elencando-lhes os elementos que classifica como
relativos ao interesse em simular; às pessoas dos contraentes; ao objeto do negócio
jurídico; à execução do negócio; à conduta das partes na realização do negócio (ob. cit.,
pp: 432-449).
Entre os diversos elementos capazes de provar a simulação apontados por Ferrara,
destacam-se alguns, que merecem ser vistos em maior detalhe pela sua pertinência com o
caso em análise.
Antes de mais nada, segundo Ferrara, deve-se indagar a respeito da existência de motivo
para a simulação, ou seja, "o interesse que leva as partes a estabelecer um acto
simulado, a razão que conduz a fazer aparecer um negócio que não existe ou a mascarar
um negócio sob uma forma diferente: é o porquê do engano". Essa causa deve ser "séria
e importante (suficiens e idonea)" de forma a justificar a simulação.
Outro aspecto relevante é a falta de execução material do contrato, a qual, afirma
Ferrara, é decisiva para caracterizar um negócio como simulado, tratando-se da "mais
clara confissão", da simulação. Na execução apenas formal do negócio jurídico, ocorrem
mutações meramente jurídicas, comportando-se os contraentes, de fato, de acordo com
outro negócio jurídico ou como se não tivesse negócio algum.
Fl. 2165
DF CARF MF
Original

Fl. 39 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720141/2014-31

Também é elemento hábil a formar prova de simulação a conduta das partes, que deve
estar em consonância com aquilo que foi acordado; havendo discrepância, há indício de
que também há descompasso entre a vontade real e a vontade manifestada.
Finalmente, no campo do objeto do negócio, é digna de nota a divergência entre a
natureza e a quantidade dos bens e direitos e o respectivo preço.
(Sublinhas do original)
A partir das considerações a respeito da prova da simulação, estabeleço meu
posicionamento no caso concreto.
Inicio com a apreciação dos fatos postos no Termo de Verificação - PIS/Cofins, com
relato dos fatos não contestados pela contribuinte, conforme ela mesma afirma em mais de
uma oportunidade nestes autos.
A empresa Panelart S.A., com sede em Montevidéu no Uruguai é subsidiária da RIM,
com sede no Canadá. A RIM detém a patente da marca BlackBerry cujos produtos seriam
produzidos no Brasil.
A contribuinte Flextronics firmou contrato com a empresa Panelart S.A. Tal contrato teve
sua tradução juntada ao processo às e-fls. 19099 a 19213. Observa-se desde logo que são
partes do processo as empresas Flextronics International Ltd. e Flextronics International
Tecnologia Ltda., a primeira com sede em Cingapura e esta, a ora recorrente, com sede no
Brasil.
A análise do referido contrato demonstra que a recorrente estabeleceu contrato de
industrialização de produtos para terceiros, caracterizando uma terceirização industrial,
pois a Panelart S.A. é a detentora da propriedade intelectual e marca dos aparelhos a
serem produzidos, bem como dos processos produtivos, estabelecendo-se no contrato não
uma simples obrigação de fornecimento de mercadorias, mas uma situação complexa que
envolve sistemas de produção, fornecimento, seguros, garantias e propriedade intelectual.
Pode-se observar a seguinte cláusula contratual, à e-fl. 19152:
(b) Produto do Trabalho da RIM
Todo Produto do Trabalho da RIM deverá ser considerado um "trabalho feito por
encomenda" e, portanto, pertencerá à RIM, que, de acordo com os termos de qualquer
Lei aplicável de direito autoral ou Lei similar, deverá ser a autora desse trabalho. Se
algum Produto do Trabalho da RIM não puder ser considerado um "trabalho feito por
encomenda" de acordo com as Leis aplicáveis, pelo presente instrumento, a Prestadora
de Serviços irrevogavelmente cede e deve ceder à RIM, sem contraprestação adicional,
todo direito, titularidade e participação sobre ou em relação a esse Produto do Trabalho
da RIM, incluindo todos os Direitos de Propriedade Intelectual, assim como renuncia a
quaisquer direitos morais relacionados. A Prestadora de Serviços reconhece que a RIM
e os sucessores e cessionários da RIM deverão ter o direito de obter e manter, em seu
próprio nome, quaisquer Direitos de Propriedade Intelectual e outros direitos de
propriedade sobre e em relação ao Produto do Trabalho da RIM. A Prestadora de
Serviços deverá, e fará com que seus diretores, funcionários, agentes e Subcontratados
devam, assinar quaisquer documentos e tomar quaisquer outras medidas razoavelmente
solicitadas pela RIM para colocar em prática a finalidade desta Cláusula 29.2(b).
Por outro lado, quanto à propriedade intelectual da Flextronics (Prestadora de Serviço no
contrato), se observa, à e-fl. 19154:
29.4 Uso de Propriedade Intelectual da Prestadora de Serviços (a) Direitos de Propriedade
Intelectual da Prestadora de Serviços
Pelo presente instrumento, a Prestadora de Serviços concede à RIM uma licença não
exclusiva, mundial, isenta de royalties, transferível, perpétua, irrevogável e com
direito a sublicenciamento, conforme previsto na Cláusula 29.3(b), para fazer,
providenciar para que seja feita, usar, vender, reproduzir, providenciar para que
seja reproduzida, importar, exportar, distribuir (através de diversos canais de
distribuição e diversos níveis de distribuidores), modificar e gerar trabalhos
derivativos a partir da PI da Prestadora de Serviços, ou qualquer parte dela,
Fl. 2166
DF CARF MF
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Fl. 40 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720141/2014-31

pertencente à Prestadora de Serviços ou devidamente licenciada por ela de um
terceiro com direitos de sublicenciamento à RIM, conforme necessário para a
exploração dos Serviços aqui previstos e de qualquer Produto resultante, ou para se
beneficiar dos Serviços ou dos benefícios previstos por este Contrato, inclusive em
relação a qualquer Produto resultante, bem como para o cumprimento das obrigações que
a RIM possa ter em relação ao presente Contrato, e para que a RIM forneça a si própria ou
providenciar para que sejam fornecidos a ela tais serviços ou produtos.
Além disso, o domínio sobre a produção fica também evidenciado na cláusula 29.5, à
mesma e-fl.:
29.5 Divulgação e Entrega de Todo o Produto do Trabalho Mediante a conclusão dos
Serviços ou quando do término de uma Instrução de Trabalho ou do presente Contrato e
observadas as disposições de transferência constantes na Cláusula 29.4(a), a Prestadora
de Serviços deverá divulgar completamente e entregar imediatamente à RIM todo o
Produto do Trabalho da RIM e qualquer Nova PI, incluindo todas e quaisquer
cópias, resumos ou extratos desse Produto do Trabalho da RIM e de qualquer Nova
PI; ficando ressalvado, no entanto, que, observadas as restrições contidas neste Contrato,
a Prestadora de Serviços deverá ter o direito de guardar 1 (uma) cópia de todos e
quaisquer relatórios e outros produtos de trabalho relacionados em seus arquivos
exclusivamente para fins de referência Fica evidente a dependência da Flextronics
relativamente à propriedade intelectual, ao produto e ao domínio do processo de
industrialização terceirizado. Assim, não há se falar em falta de execução material do
contrato que caracterizaria um aspecto probatório da simulação, pois claramente havia a
execução do outsourcing industrial previsto naquele instrumento.
Além disso, é admitida pela fiscalização a independência das partes contratantes, haja
vista não haver qualquer menção à ligações seja entre Flextronics e Panelart, seja entre
qualquer delas e a SIMM Soluções Inteligentes para o Mercado Móvel do Brasil S.A.,
empresa que, ao fim e ao cabo, comercializava os aparelhos BlackBerry no País.
Quaisquer relacionamentos entre estas empresas decorriam de contratos comerciais
apenas. Também no contrato, à e-fl. 19176, se observa a definição da relação entre as
partes:
39.9 Relação das Partes A Prestadora de Serviços deverá executar os Serviços como uma
contratada independente. Nenhuma disposição constante no presente Contrato (incluindo
as disposições da Cláusula 23) nem a execução dos Serviços pela Prestadora de Serviços
deverá ser interpretada de modo a criar: (i) um acordo de parceria, joint venture ou
outro acordo comercial conjunto entre a RIM e a Prestadora de Serviços; (ii) qualquer
dever fiduciário devido por uma Parte à outra ou a qualquer uma de suas Afiliadas (salvo
se de outro modo previsto por um Documento do Pedido); (iii) uma relação de
empregador e funcionário entre as Partes; ou (iv) motivo para que um funcionário de
uma Parte alegue ser funcionário da outra Parte. A Prestadora de Serviços e a RIM não
são empregadoras conjuntas, uma empregadora única, empregadoras associadas ou
empregadoras relacionadas para qualquer finalidade do presente Contrato. Nenhuma
das Partes terá autoridade para comprometer a outra Parte contratualmente ou de outro
modo no que se refere a obrigações perante terceiros.
Dessarte, se houve conluio no sentido de estabelecer-se algum benefício em prejuízo de
terceiros, isso não se consegue observar a partir das evidências contratuais.
Não parece adequado entender que a contratação da terceirização tenha como meta tão
somente o ganho tributário apontado pela fiscalização neste processo. Na verdade, a
terceirização da industrialização de produtos de alta tecnologia tem buscado a redução de
custos em várias esferas, mormente em questões pertinentes à mão-de-obra. Logo, não
seria possível afirmar que o motivo do referido contrato foi afastar a tributação do PIS e
da Cofins em caso de eventual venda dos telefones móveis no mercado nacional, após sua
produção. Aliás, é de corrente sabença que as empresas detentoras da tecnologia de
celulares e smartphones utilizam-se do recurso da terceirização de sua produção, em
países distantes daqueles onde se encontram as matrizes detentoras do know how do
produto, num mercado mundial de tecnologia da informação, onde o conhecimento
passou a ser o ativo mais importante.
Em regra, a terceirização do processo industrial é claramente um planejamento visando a
redução de custos, contudo, afirmar que esse planejamento é elusão fiscal afastaria a
Fl. 2167
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Fl. 41 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720141/2014-31

formação de empresas em solo nacional apenas porque é de interesse da contratante
estrangeira obter determinado ganho adicional quando da produção de suas mercadorias.
Se a industrializadora terceirizada estivesse situada em outro país do Mercosul o resultado
tributário do PIS e da Cofins seria o mesmo, mas com a perda adicional da riqueza gerada
pela contratação. Ou seja, a interpretação dos fatos associados a essa contratação não pode
ser apenas enfocada pela ótica da tributação, existe uma contratação com a geração de
riqueza dela decorrente, não apenas o uso do contrato como véu para ocultar outra coisa
que não a produção dos aparelhos. A produção existe de fato, e a condição de venda para
o exterior resultante do mesmo contrato não pode ser atribuída à empresa que está em solo
nacional apenas.
O detentor da tecnologia é o dono do conhecimento que molda o contrato, não o executor
da produção terceirizada. Logo, inexistindo indício de relacionamento extracontratual
entre eles, não há como presumir o conluio em favor da redução de tributação pela
Flextronics, até mesmo porque não caberia a ela a venda dos produtos de propriedade
intelectual da RIM a terceiros em solo brasileiro. Se houve crescimento exagerado dos
valores quando da importação dos produtos acabados e isso causou aumento de custos na
SIMM simultaneamente a um ganho elevado para a exportadora uruguaia, esta empresa
está fora do alcance do fisco brasileiro e aquela teve lançamento de IRPJ e CSLL no
processo no 16561.720103/2013-05. Flextronics tem posição distinta da SIMM, e, apesar
da triangulação que envolve a exportação e importação subsequente, sem qualquer
alteração no produto que foi exportado, não há como afirmar a simulação relativamente ao
contrato por ela executado.
Dessa forma, ainda que o importador estrangeiro, Panelart S.A., venha a exportar
imediatamente as mercadorias de volta ao Brasil no qual efetuou a terceirização, em
atitude que possa lesar o erário, entendo não se poder atribuir a simulação à
empresa que efetuou a produção terceirizada, quando esta cumpriu as condições
contratuais, de fato elaborando os produtos objetos do contrato dentro das condições
acordadas.
Não há como afirmar que há dissonância entre a vontade manifesta pela autuada no
contrato, com evidente propósito negocial, e o que foi de fato realizado, apenas
porque não houve a tributação que existiria caso efetuada a venda direta. Portanto,
se a vontade manifestada no contrato entre pessoas não ligadas coincide com aquela
expressa nos atos praticados pela contribuinte, não há simulação.
Outrossim, inexistindo ganho tributário, desapareceria também o motivo para que
houvesse a referida simulação por parte da contribuinte, conforme preceituava Ferrara,
acima referido. Isso vai contra a argumentação da Fazenda, nas suas contrarrazões, de que
há vinculação do lançamento à lei. Ora, a lei que vincula o fiscal ao lançamento do tributo
só incide em razão da alegada simulação. Em verdade, não há incidência de lei que
implique a simulação, mas sim desconsideração de atos ou negócios jurídicos, se
caracterizada a dissimulação de fato gerador tributário; caso o ganho com tal dissimulação
não seja comprovável, como alega a contribuinte, faltariam elementos que servissem de
motivação à simulação. (grifamos)
Assim como nos fatos relacionados ao r. voto acima reproduzido, igualmente no
litígio em análise entendo que a Fiscalização não comprovou vício passível de desconstituição do
negócio jurídico entabulado através dos Contratos firmados pela Contribuinte, motivo pelo qual
está evidente a insubsistência do auto de infração.
Por fim, diante da conclusão acima, resta prejudicado o argumento da
Contribuinte com relação à decadência, equívoco no cálculo do tributo e redução da multa
qualificada.

Fl. 2168
DF CARF MF
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Fl. 42 do Acórdão n.o 3402-009.895 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720141/2014-31

3. Dispositivo
Ante o exposto, conheço e dou provimento ao Recurso Voluntário.
É como voto.

(assinado digitalmente)
Cynthia Elena de Campos

Fl. 2169
DF CARF MF
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