Tribunal: CARF
Processo: 10882.725835/2021-84
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCELO MILTON DA SILVA RISSO
Data de julgamento: 2022-10-25
Data de publicação: 2023-01-04

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2010, 2011
MULTA ISOLADA. MULTA DE OFÍCIO. COBRANÇA CONCOMITANTE. FATOS GERADORES A PARTIR DE 2007. NOVA REDAÇÃO. SÚMULA CARF No 105. INAPLICABILIDADE.
Tratam os incisos I e II do art. 44 da Lei no 9.430/1996 de suportes fáticos distintos e autônomos com diferenças claras na temporalidade da apuração, que tem por consequência a aplicação das penalidades sobre bases de cálculo diferentes. A multa de ofício aplicase sobre o resultado apurado anualmente, cujo fato gerador aperfeiçoase ao final do anocalendário, e a multa isolada sobre insuficiência de recolhimento de estimativa apurada conforme balancetes elaborados mês a mês ou ainda sobre base presumida de receita bruta mensal. O disposto na Súmula no 105 do CARF aplica-se somente aos fatos geradores pretéritos ao ano de 2007, vez que sedimentada com precedentes da antiga redação do art. 44 da Lei no 9.430/1996, que foi alterada pela MP no 351/2007, convertida na Lei no11.489/2007.
IRPJ/CSLL PELA GLOSA DE DESPESAS. IRRF SOBRE PAGAMENTOS SEM CAUSA. EXIGÊNCIA SIMULTÂNEA. POSSIBILIDADE
Sujeita-se à incidência do Imposto de Renda exclusivamente na fonte, à alíquota de trinta e cinco por cento, todo pagamento efetuado por pessoa jurídica a beneficiário não identificado, bem assim os pagamentos efetuados ou os recursos entregues a terceiros ou sócios, acionistas ou titular, contabilizados ou não, quando não for comprovada a operação ou a sua causa. A tributação pelo do Imposto de Renda exclusivamente na fonte, em relação a pagamentos a beneficiários não identificados ou quando não for comprovada a operação ou a sua causa, não exclui a incidência de IRPJ e CSLL resultante da glosa das despesas fictícias, as quais são indedutíveis por previsão legal expressa.

Inteiro teor:
CSRF-T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10882.725835/2021-84
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9202-010.473 – CSRF / 2a Turma
Sessão de
25 de outubro de 2022
Recorrente
SETEC TECNOLOGIA S.A. E OUTROS
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2010, 2011
MULTA
ISOLADA.
MULTA
DE
OFÍCIO.
COBRANÇA
CONCOMITANTE. FATOS GERADORES A PARTIR DE 2007. NOVA
REDAÇÃO. SÚMULA CARF No 105. INAPLICABILIDADE.
Tratam os incisos I e II do art. 44 da Lei no 9.430/1996 de suportes fáticos
distintos e autônomos com diferenças claras na temporalidade da apuração, que
tem por consequência a aplicação das penalidades sobre bases de cálculo
diferentes. A multa de ofício aplicase sobre o resultado apurado anualmente,
cujo fato gerador aperfeiçoase ao final do anocalendário, e a multa isolada
sobre insuficiência de recolhimento de estimativa apurada conforme balancetes
elaborados mês a mês ou ainda sobre base presumida de receita bruta mensal.
O disposto na Súmula no 105 do CARF aplica-se somente aos fatos geradores
pretéritos ao ano de 2007, vez que sedimentada com precedentes da antiga
redação do art. 44 da Lei no 9.430/1996, que foi alterada pela MP no 351/2007,
convertida na Lei no11.489/2007.
IRPJ/CSLL PELA GLOSA DE DESPESAS. IRRF SOBRE PAGAMENTOS
SEM CAUSA. EXIGÊNCIA SIMULTÂNEA. POSSIBILIDADE
Sujeita-se à incidência do Imposto de Renda exclusivamente na fonte, à
alíquota de trinta e cinco por cento, todo pagamento efetuado por pessoa
jurídica a beneficiário não identificado, bem assim os pagamentos efetuados ou
os recursos entregues a terceiros ou sócios, acionistas ou titular, contabilizados
ou não, quando não for comprovada a operação ou a sua causa. A tributação
pelo do Imposto de Renda exclusivamente na fonte, em relação a pagamentos a
beneficiários não identificados ou quando não for comprovada a operação ou a
sua causa, não exclui a incidência de IRPJ e CSLL resultante da glosa das
despesas fictícias, as quais são indedutíveis por previsão legal expressa.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10882.725835/2021-84
Fl. 7008
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9202-010.473 - CSRF/2a Turma
Processo no 10882.725835/2021-84

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e, no mérito, por maioria de votos, em negar-lhe provimento, vencidos os
conselheiros Ana Cecilia Lustosa da Cruz, Joao Victor Ribeiro Aldinucci e Rita Eliza Reis da
Costa Bacchieri, que lhe deram provimento parcial quanto à impossibilidade de cobrança
concomitante de multa isolada com multa de ofício. Conforme art. 60, anexo II, do RICARF, em
primeira votação, o conselheiro Eduardo Newman de Mattera Gomes deu provimento parcial ao
Recurso, para afastar do lançamento a multa isolada cobrada de forma concomitante com a multa
de ofício, até o limite do tributo devido. O conselheiro Carlos Henrique de Oliveira não votou
em relação ao conhecimento, tendo em vista que o julgamento dessa questão foi concluído e teve
seu resultado proclamado em sessão realizada em 27/09/2022. Julgamento iniciado na reunião de
setembro de 2022.

(assinado digitalmente)
Carlos Henrique de Oliveira - Presidente

(assinado digitalmente)
Marcelo Milton da Silva Risso – Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros Mario Pereira de Pinho
Filho, Ana Cecilia Lustosa da Cruz, Mauricio Nogueira Righetti, Joao Victor Ribeiro Aldinucci,
Eduardo Newman de Mattera Gomes, Sheila Aires Cartaxo Gomes, Marcelo Milton da Silva
Risso, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, Carlos Henrique de Oliveira (Presidente), a fim de ser
realizada a presente Sessão Ordinária.

Relatório
01 – Trata-se de Recursos Especiais interpostos pelo Contribuinte e-fls.
(5.690/5.725) e responsáveis solidários Roberto Ribeiro de Mendonça e Augusto Ribeiro de
Mendonça Neto às e-fls. (6.127/6.165 e 5.892/5.909) respectivamente em face do V. Acórdão de
no 1302-002.788 (e-fls. 5.549/5.642) da Colenda 1a Turma Ordinária da 3a Câmara da 1a Seção,
que julgou em sessão de 15 de maio de 2018 o recurso voluntário do contribuinte e de ofício que
discutia o lançamento sobre Imposto Sobre a Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ, multa exigida
isoladamente), Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido (CSLL), Contribuição Social Sobre o
Lucro Líquido – multa exigida isoladamente (CSLL/Multa ), Imposto de Renda Retido na Fonte
(IRRF), relativos a fatos geradores ocorridos no anos calendários 2010 e 2011 e a
responsabilidade solidária de das pessoas físicas Roberto Ribeiro de Mendonça e Augusto
Ribeiro de Mendonça Neto.
02 – A autoridade fiscal detalha todo o procedimento adotado durante os trabalhos
de auditoria, que, ao final, resultou no presente lançamento. No referido Termo, a autoridade
fiscal inicia seu relato demonstrando os dados da contribuinte, o histórico da Operação Lava
Jato, demonstrando os termos de delação premiada firmados pelos dirigentes da contribuinte no
âmbito do Poder Judiciário. A seguir, descreve suas ações na fiscalização para verificar o
adimplemento das obrigações tributárias por parte da contribuinte, citando várias empresas em
Fl. 7009
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9202-010.473 - CSRF/2a Turma
Processo no 10882.725835/2021-84

que não se conseguiu comprovar a efetivação de prestação de serviços por parte dessas empresas
à contribuinte. Em suas conclusões, a fiscalização demonstra o que verificou na atividade da
autuada: 1. Custos e despesas não comprovadas, relacionados às empresas e os respectivos
motivos para sua conclusão; 2. Deduções indevidas de custos e despesas na apuração do Lucro
Real e Falta de recolhimento de IRPJ/CSLL sobre base de cálculo estimada e 3. IRRF sobre
pagamentos a beneficiários não identificados, pagamentos sem causa ou operação não
comprovada.
03 - A ementa do Acórdão recorrido está assim transcrita e registrada, verbis:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Ano-calendário: 2010, 2011
RECURSO DE OFÍCIO. CONHECIMENTO. LIMITE DE ALÇADA.
O recurso de ofício interposto não deve ser conhecido, quando o valor exonerado está
aquém do limite fixado pelo Ministro da Fazenda, nos termos da Súmula CARF no
103.
DECISÃO DE PRIMEIRO GRAU. NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
Tendo o acórdão recorrido enfrentado, ainda que de forma concisa, um a um, todos
os argumentos da recorrente, inexiste o cerceamento ou prejuízo à defesa, que pode
contrapor em seu recurso todas as objeções em face dos fundamentos adotados na
decisão., devendo ser rejeitada a arguição de nulidade.
RESPONSABILIDADE DO SÓCIO OU ADMINISTRADOR. ART. 135, INC. III DO
CTN. NATUREZA PESSOAL X SOLIDARIEDADE. EXCLUSÃO DA PESSOA
JURÍDICA DO POLO PASSIVO. IMPOSSIBILIDADE.
De acordo com a jurisprudência do STJ, "a prática de ato ilícito imputável a um
terceiro, posterior à ocorrência do fato gerador, não afasta a inadimplência (que é
imputável à pessoa jurídica, e não ao respectivo sócio-gerente) nem anula ou invalida
o surgimento da obrigação tributária e a constituição do respectivo crédito, o qual,
portanto, subsiste normalmente".
"Os diretores não respondem pessoalmente pelas obrigações contraídas em nome da
sociedade, mas respondem para com esta e para com terceiros solidária e
ilimitadamente pelo excesso de mandato e pelos atos praticados com violação do
estatuto ou lei". A atribuição de responsabilidade aos sócios-gerentes, nos termos do
art. 135, inc. III, não exclui sujeição passiva da pessoa jurídica.
RESPONSABILIDADE DO SÓCIO. DIRETOR. ART. 135, III DO CTN.
CARACTERIZAÇÃO.
Restando comprovado que o sócio era também diretor da pessoa jurídica autuada, e
que tinha participação direta ou indireta em diversas empresas envolvidas nas
fraudes apuradas pela fiscalização, caracterizando a infração a lei e/ou contratos,
revela-se correta a atribuição da responsabilidade solidária.
DECADÊNCIA. INOCORRÊNCIA.
Tendo os lançamentos sido efetuados dentro dos prazos estabelecidos no CTN, não se
caracteriza a decadência alegada.
IRRF.
PAGAMENTOS
SEM
CAUSA
OU
A
BENEFICIÁRIOS
NÃO
IDENTIFICADOS. EXIGÊNCIA CUMULADA COM IRPJ E CSSL APURADOS
Fl. 7010
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9202-010.473 - CSRF/2a Turma
Processo no 10882.725835/2021-84

EM FACE DA GLOSA DE CUSTOS E DESPESAS CONSIDERADAS
INIDÔNEAS. CABIMENTO.
O art. 61 da Lei no 8.981/1995, alcança todos os pagamentos efetuados a beneficiários
não identificados ou cuja operação ou causa não é comprovada, independente de
quem seja o real beneficiário dele (sócios/acionistas ou terceiros, contabilizados ou
não), elegendo a pessoa jurídica responsável pelo pagamento efetivamente
comprovado com responsável pelo recolhimento do imposto de renda devido pelo
beneficiário, presumindo-se que assumiu o ônus pelo referido pagamento.
DENÚNCIA ESPONTÂNEA. APRESENTAÇÃO DE CONFISSÃO EM TERMO DE
COLABORAÇÃO PREMIADA OU ACORDO DE LENIÊNCIA. APLICAÇÃO DO
ART. 138 DO CTN. AUSÊNCIA DE PREENCHIMENTO DOS REQUISITOS.
O instituto da denúncia espontânea, como o próprio nome revela, depende
exclusivamente da ação do sujeito passivo, tanto no que se refere à confissão do
tributo quanto ao seu pagamento ou depósito, quando este dependa de apuração.
Cabe ao contribuinte retificar suas declarações de rendimentos, refazer suas
apurações e efetuar o pagamento dos tributos devidos, ou o seu depósito, caso haja
dúvida quanto ao montante total devido. Verificando-se, tão somente, a confissão dos
crimes praticados ao Ministério Público Federal e à Justiça Federal que,
posteriormente, ensejaram apurações por parte do Fisco Federal dos tributos devidos
em face das irregularidades a ele comunicadas pelos órgão de investigação e da
Justiça, sem que o contribuinte tenha se antecipado a qualquer procedimento fiscal e
adotado as medidas necessárias para a denúncia espontânea das obrigações
tributárias perante o Fisco, esta não se configura.
IRPJ/CSLL. GLOSA DE DESPESAS DECORRENTES DE ILÍCITO PENAL.
PAGAMENTOS DE VANTAGENS INDEVIDAS. REPARAÇÃO DE DANOS OU
RESSARCIMENTOS EM FACE DE ACORDOS DE COLABORAÇÃO PREMIADA
OU DE LENIÊNCIA. EXCLUSÃO DA BASE TRIBUTÁVEL GLOSADA
RELATIVA
A
FATOS
GERADORES
OCORRIDOS
EM
PERÍODOS
ANTERIORES. IMPOSSIBILIDADE.
Ainda que as despesas glosadas sejam derivadas de desvios de recursos da empresa
autuada para pagamentos de vantagens indevidas a terceiros, a sua indedutibilidade
decorre essencialmente do fato de que não se enquadram como despesas efetivamente
realizadas que reduziram indevidamente o resultado tributável dos exercícios fiscais
sob apuração. Assim, a reparação de danos causados em decorrência dos ilícitos
confessados ou a devolução de valores fixados em Termos de Colaboração Premiada
ou em Acordos de Leniência, tem natureza completamente distinta das despesas
originalmente deduzidas e não podem impactar a apuração de tributos de períodos já
encerrados. Os fatos geradores complexivos do IRPJ e CSLL dos períodos em que
ocorreram as infrações devem ser escoimados dos valores que afetaram
indevidamente a base de cálculo dos tributos devidos, não podendo ser afetados
retroativamente por quaisquer fatos, voluntários ou não que tenham sido praticados
em momento posterior, visando a purgar total ou parcialmente os ilícitos penais
cometidos e a atenuar a imposição de penalidades, seja na esfera administrativa ou
judicial.
IRRF. PAGAMENTOS SEM CAUSA. RECURSOS DESVIADOS MEDIANTE
INTERPOSIÇÃO
DE
TERCEIROS
COM
FINALIDADE
ILÍCITA
DE
PAGAMENTO DE VANTAGENS INDEVIDAS.
Os pagamentos a diversas empresas por serviços que não foram efetivamente
prestados, efetuados como meios preparatórios para o desvio dos recursos que seriam
posteriormente empregados nos pagamentos de vantagens indevidas a terceiros,
embora identifique sua finalidade não validam sua causa primária. Estes pagamentos
não tem causa (no sentido econômico), pois não correspondem a serviços
Fl. 7011
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9202-010.473 - CSRF/2a Turma
Processo no 10882.725835/2021-84

efetivamente prestados. Além disso, os reais beneficiários de tais recursos não são
identificados nestas operações, pois estão encobertos por documentos que apontavam
outros beneficiários (as emitentes das notas fiscais) dos pagamentos.
IRPJ/CSLL. DESPESAS GLOSADAS. PAGAMENTOS DE SUBORNOS OU
PROPINAS. VIOLAÇÃO À ORDEM ECONÔMICA E OFENSA AOS PRINCÍPIOS
DA FUNÇÃO SOCIAL DA EMPRESA E DA LIVRE CONCORRÊNCIA.
INDEDUTIBILIDADE.
Inadmissível a pretensão da recorrente de equiparar pagamentos com vistas ao
cometimento de atos de corrupção à despesas necessárias e decorrentes das atividade
normais e usuais da empresa, como comissões sobre vendas. O pagamento de
subornos a agentes públicos ou privados atenta contra a função social da empresa
consagrada no direito brasileiro e ofende os princípios constitucionais voltados para
assegurar a ordem econômica fundada na valorização do trabalho humano e na livre
iniciativa. Os atos concernentes ao pagamentos de propinas a agentes públicos e
privados, atentam diretamente contra a função social da empresa e à liberdade
concorrencial e, por óbvio, é inadmissível que os efeitos econômicos de tais infrações,
por mera liberalidade do administrador da companhia, sejam compreendidos como
necessários ao desenvolvimento das atividades normais e usuais da empresa.
CSLL. BASE DE CÁLCULO. GLOSA DE DESPESAS. INEXISTÊNCIA DE FATO
DA DESPESA. CABIMENTO.
A base de cálculo da CSLL tem como ponto de partida o resultado líquido apurado na
contabilidade. Assim, as despesas comprovadamente inexistentes não podem compor
o resultado líquido do exercício, do qual parte a apuração tanto do IRPJ quanto da
CSLL. Os atos ilícitos não podem produzir quaisquer efeitos tributários na apuração
do resultado dos exercícios fiscalizados. É remansosa a jurisprudência administrativa
no sentido de dar o mesmo efeito à CSLL na glosa de despesas fictícias da base de
cálculo do IRPJ .
IRPJ/CSLL.
GLOSA
DE
DESPESAS
NÃO
COMPROVADAS.
MULTA
QUALIFICADA. CABIMENTO.
Constatado que os pagamentos feitos, em face de contratos firmados com empresas do
mesmo grupo familiar, que não apresentam nenhuma estrutura administrativa,
técnica ou operacional, estão dissociados de qualquer prova de efetiva prestação dos
serviços, resta caracterizada a natureza fictícia das despesas contabilizadas, impondo-
se sua glosa.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as
preliminares de nulidade e de decadência suscitadas, e, no mérito, por unanimidade,
em manter a responsabilidade solidária dos sujeitos passivos arrolados; em manter as
exigência do IRPJ e CSLL; e, por maioria, em negar provimento ao recurso quanto à
exigência concomitante de IRRF com IRPJ e CSLL, vencidos os conselheiros Marcos
Antonio Nepomuceno Feitosa e Flávio Machado Vilhena Dias; por maioria, em
manter a exigência de multa isolada, vencidos os conselheiros Marcos Antonio
Nepomuceno Feitosa, Gustavo Guimarães Fonseca e Flávio Machado Vilhena Dias;
por voto de qualidade, em cancelar o lançamento do IRRF sobre pagamento sem
causa feito a empresa DFS Participações e Consultoria Empresarial, vencidos os
conselheiros Carlos Cesar Candal Moreira Filho, Carmen Ferreira Saraiva (Suplente
convocada), Maria Lucia Miceli e Gustavo Guimarães Fonseca; e, por unanimidade
de votos, em não conhecer do recurso de ofício. Manifestaram intenção de apresentar
declaração de voto os conselheiros Marcos Antonio Nepomuceno Feitosa e Flávio
Machado Vilhena Dias.
Fl. 7012
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9202-010.473 - CSRF/2a Turma
Processo no 10882.725835/2021-84

04 – Os recursos são tempestivos e de acordo com o despacho de admissibilidade
de e-fls. 6.845/6.882, mantido pelo despacho em agravo às e-fls. 6.952/6.958 foi dado seguimento
às seguintes matérias: (a) “exigência concomitante do IRRF por pagamento sem causa e
IRPJ/CSLL em razão da glosa de despesas”, e (b) “exigência concomitante da multa de ofício e
de multa isolada sobre a falta de recolhimento de estimativas mensais do IRPJ e da CSLL”, e em
relação ao recurso especial dos solidários a mesma matéria do item (b) do contribuinte, alegando em
síntese:
a) tendo o contribuinte optado pela apuração do IRPJ e da CSLL com base no
lucro real, a glosa das despesas cujas contrapartidas são os pagamentos
considerados sem causa, ensejando a tributação pelo IRPJ e pela CSLL, afasta a
possibilidade de a Fiscalização exigir o IRRF sobre os mesmos valores com
fulcro no art. 61 da Lei no 8.981/95.
b) O IRRF sobre os pagamentos sem causa, caso exigido, deve ensejar a
dedutibilidade das suas contrapartidas da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, a
fim de evitar que a fonte pagadora assuma o encargo financeiro do imposto que
deve incidir exclusivamente sobre a renda da pessoa jurídica que recebe os
pagamentos
c) f) pelo princípio da absorção, a conduta meio é absorvida pela conduta
principal, de modo que deve ser afastada a cominação de multa isolada no caso,
em atenção ao entendimento sumulado pelo CARF.
d). Ainda que não fosse acolhido tal argumento – o que se admite apenas para
argumentar –, ainda assim a multa isolada deveria ser afastada, porque tanto a
multa de lançamento de ofício, cuja previsão legal reside no art. 44, I, da Lei no
9.430/96, quanto a multa isolada, prevista no inciso II do mesmo dispositivo
legal, incidem sobre a mesma base de cálculo (a diferença de valores entre o
contido na declaração e aquele obtido após a auditoria com a adição de
exclusões indevidamente efetuadas na base de cálculo), de modo

05 – A Fazenda Nacional intimada às e-fls. 8.641 em 13/05/2020 e apresentou
contrarrazões (e-fls. 8.642/8.675) em 18/05/2020 e alega em síntese o seguinte:
a) A recorrente alega que a fiscalização manteve a glosa de despesas e,
concomitantemente, exigiu o recolhimento de IRRF, nos termos do art. 61 da Lei no
8.981/95 (pagamentos efetuados quando não for comprovada a operação ou a sua
causa);
b) De acordo com a intepretação conjugada dos §§ 1o e 3o do art. 61 da Lei em
comento, verifica-se que o fato gerador do IRRF ocorre, também, aos pagamentos
não comprovados ou sem causa (§ 1o). A base de cálculo do tributo é estabelecida
após o reajustamento do rendimento bruto sobre o qual recairá o IRRF (§ 3o), ou
seja, constatando a fiscalização que as despesas contabilizadas eram fictícias, deverá
Fl. 7013
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9202-010.473 - CSRF/2a Turma
Processo no 10882.725835/2021-84

a autoridade fiscal reajustar o lucro da empresa mediante a glosa daquelas despesas
e, sobre esse “rendimento bruto”, recairá o IRRF;
c) Dessa forma, a recomposição do lucro por força das glosas de despesas
sabidamente fictícias é pressuposto para a incidência do IRRF de acordo com
expressa determinação legal (§ 3o do art. 61 da Lei no 8.981/94), a qual não pode ser
afastada por esse Colegiado em razão da vedação prevista na Súmula CARF no 2,
que diz: “O CARF não é competente para se pronunciar sobre a
inconstitucionalidade de lei tributária”;
d) Infere-se que há, no presente caso, duas incidências distintas: a primeira, o
IRRF exigido do autuado na condição de responsável (fonte pagadora de
rendimentos), que não se desincumbiu de seu dever de identificar a causa do
pagamento, impedindo o Fisco de confirmar a regular tributação de eventual
rendimento auferido por este beneficiário e, a segunda, o IRPJ exigido da
Recorrente na condição de contribuinte que deixou de auferir lucro, em razão da
dedução de custos e/ou despesas que não foram regularmente provadas;
e) Portanto, não há nenhum impedimento que frustre a cobrança concomitante do
IRPJ/CSLL - tampouco bis in idem - devido em razão da glosa de despesas
fictícias absolutamente indedutíveis, com o IRRF causado pelo pagamento por
serviços cuja prestação não foi comprovada ou não teve qualquer causa, senão
omitir a incidência dos fatos geradores dos tributos lançados e mascarar práticas
delituosas. Ao contrário, há expressa determinação legal (§ 3o do art. 61 da Lei
no 8.981/94) que vincula a atividade da autoridade fiscal (art. 142 do CTN) à
aplicação concomitante dos referidos tributos;
f)A Recorrente deve pagar a multa disposta no art. 44, inciso II, alínea “b”, pois
não se configura, no presente caso, hipótese que dispense a exigência. A teor do
referido dispositivo legal, a “multa isolada” é devida em função do não
pagamento do tributo devido pelo regime de estimativa, ainda que o contribuinte
tenha apurado, ao final do período, prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa;
g) No caso, não há dúvida de que a Recorrente optou por recolher o IRPJ e a
CSLL pelo regime de estimativa. Por outro lado, também não há dúvida de que a
Recorrente descumpriu o regime, pois não recolheu integralmente o tributo, e não
justificou o não recolhimento mediante a apresentação dos balancetes de
suspensão ou redução;
h) Analisando-se os autos, vê-se que a aplicação da multa de ofício, prevista no
art. 44, I, da Lei no 9.430/96, resultou de infrações às regras de determinação do
lucro real praticadas pelo sujeito passivo (falta de recolhimento do tributo e/ou
declaração inexata). Por outro lado, a denominada multa isolada, fundada no
art. 44, II, alínea “b”, da Lei no 9.430/96, foi aplicada em razão do
descumprimento, pelo recorrido, do modo de pagamento do IRPJ e da CSLL
sobre base de cálculo estimada (art. 2o da Lei 9.430/96);
i) Com efeito, as infrações apenadas pela chamada “multa de ofício” e pela
“multa isolada” são diferentes. A multa de ofício decorre do não pagamento de
Fl. 7014
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9202-010.473 - CSRF/2a Turma
Processo no 10882.725835/2021-84

tributo pelo contribuinte. Já a multa isolada decorre do descumprimento do
regime de estimativa.

06 – O processo foi distribuído para essa C. Turma da CSRF de acordo com os
termos das Portarias CARF no 22.564/2020 e 12.202/2021 que estendeu temporariamente à essa
2a Turma as matérias constantes do seu anexo único para processar e julgar os recursos que
versem sobre as matérias da 1a Turma da CSRF sendo esse o relatório do necessário.

Voto
Conselheiro Marcelo Milton da Silva Risso – Relator

Conhecimento

07 - Os Recursos Especiais do contribuinte e solidários são tempestivos e atendem
aos demais pressupostos de admissibilidade, portanto deles o conheço. Foram apresentadas
Contrarrazões tempestivas.

Mérito
A) - Impossibilidade de exigência concomitante da multa de ofício e de multa isolada sobre a falta
de recolhimento de estimativas mensais do IRPJ e da CSLL” (Recurso Especial do contribuinte e
solidários)

08 – Quanto a essa matéria importante destacar os fundamentos do voto do
acórdão recorrido nessa parte:
No recurso voluntário a recorrente se insurge contra a exigência da multa isolada.
Alega que esta não pode ser exigida em concomitância com a multa de ofício aplicada
sobre o imposto devido ao final do exercício. Sustenta que a matéria encontra-se
pacificada no âmbito do CARF.
Não assiste razão à recorrente.
Inexiste qualquer conflito legal para aplicação da multa de ofício pela falta de
recolhimento do tributo em conjunto com a multa isolada pela falta de recolhimento de
estimativas.
Desde logo afasto a aplicação da súmula CARF no 1051, porquanto o lançamento da
multa isolada foi fundamentado no Art. 44, inciso II, alínea b, da Lei n° 9.430/96, com
a redação dada pelo art. 14 da Lei n° 11.488/2007 (Auto de Infração fls. 4459/4866).
Fl. 7015
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9202-010.473 - CSRF/2a Turma
Processo no 10882.725835/2021-84

Com efeito, o alcance da referida súmula é limitado às exigências formalizadas
anteriormente às alterações legislativas introduzidas pela Lei no 11/488/2007. O
enquadramento legal citado expressamente no texto da súmula (art.44, § 1o, inciso IV
da Lei no 9.430, de 1996) deixou de existir a partir de 22/01/2007.
Na mesma data, foi publicada no DOU (edição extra) e entrou em vigor a Medida
Provisória no 351/2007, posteriormente convertida na Lei no 11.488/20072. Foram
alterados o percentual aplicável (de 75% para 50%) e também a base de incidência da
multa (antes, a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição, após, o valor do
pagamento mensal que deixar de ser efetuado).
Assim, com relação aos fatos geradores ocorridos a partir de janeiro de 2007, os
Conselheiros podem votar de acordo com seu livre convencimento sobre a matéria.
Com efeito, a lei prevê expressamente aplicação da penalidade isolada no caso do
descumprimento da obrigação de recolher o tributo estimado mensalmente, mesmo se
apurado prejuízo ao final do exercício.
Entendeu o legislador que tal infração (falta de recolhimento da estimativa) não deve
ser ignorada.
Com vistas à proteção da arrecadação tributária e prestigiando os contribuintes que
em situação equivalente efetuaram os recolhimentos devidos por antecipação, houve
por bem o legislador estabelecer uma penalidade para aquela infração, que não se
confunde de modo algum com a multa de ofício eventualmente devida pelo não
recolhimento do saldo de tributo apurado no final do exercício.
Assim, se, além das estimativas mensais que deixaram de ser recolhidas, a fiscalização
constata que também o saldo de imposto anual devido em face da apuração do
resultado do exercício não foi declarado/recolhido, ou o foi à menor, impõe-se a
cobrança das diferenças de tributos devidas acrescidas da respectiva multa de ofício
(75%), aplicada sobre o saldo de tributo devido.
Ora, é princípio basilar de hermenêutica que "a lei não contém palavras inúteis".
Ao estabelecer que é devida a multa isolada ainda que a pessoa jurídica tenha apurado
prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa da contribuição social, o legislador deixou
muito claro que a penalidade isolada não se confunde e não pode se fundir com a multa
de ofício eventualmente devida pelo saldo de tributo devido no ano. Interpretação nesse
sentido implica em negar validade ao citado dispositivo.
A imposição da multa isolada visa prestigiar o contribuinte que cumpre com suas
obrigações e observa um dos princípios essenciais da atividade econômica, previsto na
Constituição Federal de 1988: o princípio da livre concorrência (vide Art. 170, inc IV,
Art. 146a e Art. 173, § 4°).
Ao impor ao infrator a penalidade isolada a lei visa desestimular comportamentos que
levem a condições desiguais, pois enquanto os contribuintes que honram com suas
obrigações sacrificam parte de seus fluxos de caixa para contribuir com a coisa
pública, muitas vezes tendo que recorrer ao pagamento de juros a terceiros, o infrator
(que deixa de recolher o tributo estimado) preserva o seu "Caixa" e se coloca em
situação vantajosa economicamente perante os seus concorrentes.
É cediço os efeitos que a sonegação tem sobre o equilíbrio concorrencial.
Portanto, ao se desonerar da multa isolada o contribuinte que deixa de efetuar o
recolhimento por estimativa ferir-se-ia, além da legalidade, o princípio da isonomia.
Rejeito, também, o argumento, que tem sido reiteradamente utilizado pelos que
defendem a impossibilidade de coexistência das duas penalidades, quanto a
Fl. 7016
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9202-010.473 - CSRF/2a Turma
Processo no 10882.725835/2021-84

possibilidade de estarmos diante da ocorrência de um "bis in idem": aplicação da
multa isolada e da multa de ofício sobre um mesmo fato.
Não vejo como se possa defender a existência de um mesmo fato a ensejar a aplicação
das penalidades.
A lei é cristalina ao estabelecer cada uma das hipóteses em que as penalidades são
aplicáveis, sendo certo que as infrações ocorrem em momentos absolutamente distintos,
embora possam ser detectadas num mesmo momento pela fiscalização.
Enquanto a infração pelo não recolhimento dos tributos devidos com base na
estimativa mensal ocorre durante o ano-calendário de sua apuração, a infração pelo
não recolhimento do tributo anual devido só pode ocorrer depois de encerrado o
período de apuração respectivo. São fatos diversos que ocorrem em momentos distintos
e a existência de um deles não pressupõe necessariamente a existência do outro.
O percentual da multa isolada que antes coincidia com o mesmo percentual da multa
de ofício também era comumente utilizado para justificar o alegado "bis in idem!".
Porém, também não existe mais essa coincidência, em face de sua redução para 50%
pela Lei n° 11.488/2007, e que passou a ser aplicada aos casos pretéritos (inclusive
neste) em face da retroatividade benigna prevista no art. 106, II, alínea "c" do CTN.
Os prazos para cumprimento das obrigações em questão também são distintos em cada
caso.
Por fim, a definição da infração, da base de cálculo e do percentual da multa aplicável
é matéria exclusiva de lei, nos termos do art. 97, inc.V do CTN, não cabendo ao
intérprete questionar se a penalidade aplicada em tal e qual caso é adequada ou se é
excessiva, a não ser que adentre a seara da sua constitucionalidade, o que é vedado no
âmbito deste colegiado.
Se a lei não prevê a possibilidade de aplicação de uma penalidade em detrimento da
outra não cabe ao intérprete afastá-la ou modular sua aplicação.
A recorrente cita, ainda, jurisprudência que afasta a aplicação da multa isolada após o
encerramento do período de apuração.
Entendo de modo diverso da jurisprudência citada.
A aplicação da multa isolada, prevista no art. 44, inc. II, b da Lei no 9.430 de 1996,
decorre, exclusivamente, do descumprimento da obrigação de se efetuar o recolhimento
por estimativa nos prazos e condições estabelecidos na legislação tributária,
independentemente do resultado anual apurado pelo sujeito passivo.
Excetua-se do disposto nessa regra a pessoa jurídica que comprovar que a
insuficiência de pagamento decorreu do levantamento do balanço ou balancete de
suspensão ou redução na forma do art. 35 da Lei n.o 8.981, de 1995, e alterações
posteriores.
O citado dispositivo não faz qualquer restrição quanto à data em que deva ser apurada
a falta de recolhimento ou o recolhimento a menor por estimativa. Daí porque, a
Instrução Normativa no 93 de 1997, ao disciplinar a matéria, expressamente previu a
aplicação da multa após o ano-calendário, nos seguintes termos (grifei):
Art. 16. Verificada a falta de pagamento do imposto por estimativa, após o término do
ano-calendário, o lançamento de ofício abrangerá:
I a multa de ofício sobre os valores devidos por estimativa e não recolhidos;
Fl. 7017
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 9202-010.473 - CSRF/2a Turma
Processo no 10882.725835/2021-84

II o imposto devido com base no lucro real apurado em 31 de dezembro, caso não
recolhido, acrescido de multa de ofício e juros de mora contados do vencimento da
quota única do imposto.
Atualmente a aplicação da multa encontra-se disciplinada pela IN. RFB. No 1700/2017,
que assim dispões no seu art. 53, verbis:
Art. 53. Verificada a falta de pagamento do IRPJ ou da CSLL por estimativa, após o
término do ano-calendário, o lançamento de ofício abrangerá:
I a multa de ofício de 50% (cinquenta por cento) sobre o valor do pagamento mensal
que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de
cálculo negativa da CSLL no ano-calendário correspondente; e
II o IRPJ ou a CSLL devido com base no lucro real ou no resultado ajustado apurado
em 31 de dezembro, caso não recolhido, acrescido de multa de ofício e juros de mora
contados do vencimento da quota única do tributo.
Desta forma, já que estava a empresa obrigada ao recolhimento por estimativa, por ter
optado pela apuração do lucro real anual, não pairam dúvidas de que a constatação de
falta ou insuficiência de recolhimentos mensais, por estimativa, dá ensejo ao
lançamento da multa de ofício isolada, prevista no inciso II, alínea b do art. 44 da Lei
no 9.430, de 1996, incidente sobre as diferenças apuradas e perfeitamente
demonstradas.
Por tais fundamentos, voto no sentido de negar provimento ao recurso voluntário
quanto ao ponto.

09 – Nesse ponto entendo pelo desprovimento do recurso especial e adoto o
mesmo posicionamento do Ac. 9202-009.795 de 26/08/2021 tendo por redator designado nesse
ponto o I. Conselheiro Pedro Paulo Pereira Barbosa, verbis:
Divergi da i. Relatora apenas quanto ao mérito e, especificamente, quanto à
possibilidade de exigência cumulativa das multas pelo não recolhimento do imposto
sobre estimativa com a multa do lançamento de ofício relativamente à diferenças
apuradas quando do ajuste anual.
De início, é relevante destacar que se trata aqui de lançamento realizado no ano de
2014 referente a fatos geradores ocorridos nos anos de 2009 e 2010, portanto já na
vigência da alteração introduzida no art. 44 da Lei no 9.430, de 1996 pela Medida
Provisória no 351, de 22 de janeiro de 2007, convertida na Lei no 11.488, de 2007.
Na redação anterior o inciso I previa a incidência de multa de 75% "sobre a totalidade
ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou
recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata" e o § 1o do mesmo
artigo previa que essa multa poderia exigida juntamente com o imposto ou
isoladamente. Confira-se:
Art. 44 [...]
§ 1o As multas de que trata este artigo serão exigidas:
I - juntamente com o tributo ou a contribuição, quando não houverem sido
anteriormente pagos;
II - isoladamente, quando o tributo ou a contribuição houver sido pago após o
vencimento do prazo previsto, mas sem o acréscimo de multa de mora;
Fl. 7018
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 9202-010.473 - CSRF/2a Turma
Processo no 10882.725835/2021-84

III - isoladamente, no caso de pessoa física sujeita ao pagamento mensal do imposto
(carnê-leão) na forma do art. 8o da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que
deixar de fazê-lo, ainda que não tenha apurado imposto a pagar na declaração de
ajuste;
IV - isoladamente, no caso de pessoa jurídica sujeita ao pagamento do imposto de
renda e da contribuição social sobre o lucro líquido, na forma do art. 2o, que deixar
de fazê-lo, ainda que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para
a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente;
A Lei no 11.488, de 2007 introduziu modificação fundamental na definição dessa
penalidade, ao prevê uma multa de 75% pela "falta de pagamento ou recolhimento, de
falta de declaração e nos de declaração inexata" e outra de 50% pela falta de
antecipação do pagamento mensal. Vejamos:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração
e nos de declaração inexata;
II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento
mensal:
a) na forma do art. 8o da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de ser
efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de ajuste,
no caso de pessoa física;
b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido
apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre
o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica.
Pois bem, em relação à multa na vigência da legislação anterior este Conselho já havia
firmado entendimento no sentido da impossibilidade da exigência concomitante da
penalidade pela falta de antecipação do imposto e pela omissão em oferecer os
rendimentos à tributação quando do ajuste anual, tendo ambas a mesma base de
cálculo. Registro por oportuno que este Conselheiro sempre abraçou essa tese.
Vejamos:
Acórdão no 9202-002.297, proferido na Sessão de 09/08/2012, de relatoria do
Conselheiro LUIZ EDUARDO DE OLIVEIRA SANTOS:
IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF Exercício: 2003 MULTA
ISOLADA E DE OFÍCIO - CONCOMITÂNCIA - BASE DE CÁLCULO IDÊNTICA.
Não pode persistir a exigência da penalidade isolada pela falta de recolhimento do
IRPF devido a título de carnê-leão, na hipótese em que cumulada com a multa de
ofício incidente sobre o imposto apurado em razão da omissão de rendimentos de
fonte situada no exterior, pois as bases de cálculo das penalidades são as mesmas.
Acórdão no 2202-002.350, proferido na Sessão de 20/06/2013, de Relatoria do
Conselheiro Pedro Paulo Pereira Barbosa:
MULTA ISOLADA DO CARNÊ-LEÃO E MULTA DE OFÍCIO. CONCOMITÂNCIA.
Incabível a aplicação da multa isolada (art. 44, § 1o, inciso III, da Lei no. 9.430, de
1996), quando em concomitância com a multa de ofício (inciso II do mesmo
dispositivo legal), ambas incidindo sobre a mesma base de cálculo.
Note-se que é irrelevante trata-se de multa por falta de recolhimento do carnê-leão ou
da estimativa da pessoa jurídica. A norma aplicável era e é a mesma.
Fl. 7019
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 9202-010.473 - CSRF/2a Turma
Processo no 10882.725835/2021-84

O fundamento, pelo menos deste relator, era o de que não se tratava de penalidades
distintas, mas de uma mesma penalidade, ora exigida isoladamente, ora exigida
juntamente com o imposto. Assim, no caso de falta de recolhimento do carnê-leão, caso
se exigisse a multa pela falta de antecipação do pagamento, a base de cálculo deveria
ser suprimida para a aplicação da multa pela falta de recolhimento do imposto quando
do ajuste anual, de modo a se eliminar a dupla incidência.
A situação mudou com a alteração introduzida pela Lei no 11.488, de 2007. O
dispositivo instituiu uma penalidade nova e específica pela falta de recolhimento do
carnê-leão.
E tanto são penalidades distintas que os percentuais são diferentes: 50% e 75%.
Assim, se o contribuinte deixou de recolher antecipadamente o imposto devido a título
de antecipação, seja do carnê-leão, no caso de pessoa física, seja de estimativa mensal
de lucro, no caso de pessoa jurídica, da mesma forma, omitiu esses rendimentos
quando do ajuste anual, estará sujeito a ambas as penalidades, uma para cada
infração.

10 – Da mesma forma Ac. 9101-004.848 j. 05/03/2020 Relatoria da I. Conselheira
Viviane Vidal Wagner que assim trata da situação:
O recurso especial da PGFN insurge-se contra decisão que afastou a multa isolada
aplicada concomitantemente com a multa de ofício no caso dos autos, em relação ao
ano-calendário 2007.
Sobre essa questão este Colegiado tem decidido, a exemplo de outras turmas do CARF,
no sentido de que a multa isolada, na anterior redação do art. 44 da Lei no 9.430/96,
deve ser afastada, em observância ao princípio da consunção, nos termos da Súmula
CARF no 105, que dispõe:
A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no
art. 44 § 1o, inciso IV da Lei no 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo
da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual,
devendo subsistir a multa de ofício.
Todavia, este E.Colegiado entende que o disposto na Súmula no 105 do CARF aplica-se
apenas aos fatos geradores pretéritos ao ano de 2007, vez que sedimentada com
precedentes da antiga redação do art. 44 da Lei no 9.430, de 1996, que foi alterada pela
MP no 351, de 22 de janeiro de 2007, convertida na Lei no 11.488, de 15 de junho de
2007.
O papel precípuo do julgador nessa seara é o de analisar o conjunto normativo vigente
e aplicável ao tempo dos fatos objeto de autuação, tendo em mente que o lançamento
tributário é atividade vinculada aos ditames legais e obrigatória, sob pena de
responsabilidade funcional, nos termos do art. 142, parágrafo único, do CTN.
Assim, na hipótese dos autos, destaca-se que houve alteração no comando original do
art. 44 da Lei no 9.430/96, oriunda da redação que lhe foi dada pela Lei no 11.488, de
2007, fruto da conversão da Medida Provisória no 351, de 2007.
Essa alteração buscou afastar a dubiedade e a imprecisão do comando anterior,
circunstâncias que levaram à elaboração da Súmula CARF no 105, que conferiu
interpretação jurídica mais favorável ao contribuinte, à luz do art. 112, I, do CTN.
Fl. 7020
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 9202-010.473 - CSRF/2a Turma
Processo no 10882.725835/2021-84

Ocorre que, sob a ótica da estrita legalidade, a partir da nova redação não se
vislumbra mais qualquer impedimento jurídico para a aplicação concomitante das
multas previstas nos incisos I e II, "b", do art. 44 da Lei no 9.430/96:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração
e nos de declaração inexata;
II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento
mensal:
(...)
b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido
apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre
o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica.
No caso dos autos, como as multas isoladas se referem à falta de pagamento de
estimativas mensais posteriores à vigência da nova redação do art. 44 da Lei no
9.430/96, entende-se ser jurídica e obrigatória a aplicação concomitante das infrações
nele previstas, vez que tais multas são completamente distintas e autônomas.

11 – Pelo exposto nego provimento ao recurso especial do contribuinte dos
solidários nessa parte.

B) “impossibilidade da exigência concomitante do IRRF por pagamento sem causa, com base
no art. 674 do Regulamento do Imposto de Renda de 1999 (Decreto 3.000/99) e no art. 61 da Lei
8.981/95, quando há exigência do IRPJ/CSLL em razão da glosa de despesas em relação aos
mesmos pagamentos” (Recurso Especial do Contribuinte)
12 – Nesse ponto conforme já indicado alhures o voto vencedor nessa parte,
entendo que o mesmo deve ser mantido por seus próprios fundamentos, além disso, adoto como
razões de decidir o do I. Conselheiro Mário Pereira de Pinho Filho no Ac. 9202-009.937 j.
23/09/2021, verbis:
“Por conseguinte, na visão do Sujeito Passivo, a partir do momento em que considerou
que as despesa não eram dedutíveis, constituindo-se os créditos de IRPJ e CSLL, a
Receita Federal do Brasil estaria impedida de exigir o pagamento do IR-Fonte, eis que
se tratariam de pretensões incompatíveis entre si.
A Fazenda Nacional, por seu turno, sustenta inexistir impedimento para exigência de
IRRF simultaneamente com IRPJ/CSLL ao argumento de que as incidências têm por
base fatos distintos, que devem ser apurados e autuados, sem margem para
discricionariedade, como determina o artigo 142 do Código Tributário Nacional.
Pois bem. Cabe-nos neste voto somente tratar da possibilidade de cumulação de IRRF e
IRPJ/CSLL em virtude de pagamentos a beneficiários não identificados ou quando não
for indicada a operação ou a causa que deu origem ao rendimento.
Sobre esse assunto, o art. 61 da Lei no 8.981/1995 (base legal do art. 674 do RIR/1999)
estabelece:
Fl. 7021
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 9202-010.473 - CSRF/2a Turma
Processo no 10882.725835/2021-84

(...) omissis
Veja-se que o dispositivo legal em evidência é bastante claro no sentido de que, nas
situações em que se verifique pagamentos sem causa ou a beneficiário não identificado,
haverá a incidência do imposto sobre o rendimento bruto (rendimento líquido
reajustado), tendo em vista que a fonte pagadora deixou de cumprir exigência prevista
em lei, relativa à retenção e recolhimento do tributo incidente sobre a renda auferida
pelo respectivo beneficiário, e, além disso, impediu o Fisco de identificar e exigir o
imposto de quem efetivamente auferiu esse rendimento.
Por outro lado, as despesas decorrentes dos pagamentos aqui analisados, consoante
evidenciado no Relatório Fiscal, são indedutíveis, devendo ser adicionadas ao lucro
líquido da pessoa jurídica para o fim de determinação do lucro real, ex vi dos arts. 249,
I e 304 do RIR/1999:
Art. 249. Na determinação do lucro real, serão adicionados ao lucro liquido do
período de apuração (Decreto-Lei n° 1.598, de 1977, art. 6°, § 2°):
I - os custos, despesas, encargos, perdas, provisões, participações e quaisquer outros
valores deduzidos na apuração do lucro liquido que, de acordo com este Decreto, não
sejam dedutíveis na determinação do lucro real;
[...]
Art. 304. Não são dedutíveis as importâncias declaradas como pagas ou creditadas a
titulo de comissões, bonificações, gratificações ou semelhantes, quando não for
indicada a operação ou a causa que deu origem ao rendimento e quando o
comprovante do pagamento não individualizar o beneficiário do rendimento (Lei n°
3.470, de 1958, art. 2°).
Ademais, diferentemente do que se verifica quanto ao IRRF, a exigência de IRPJ e
CSLL resulta da glosa de despesas fictícias, isto é, os argumentos propalados pela
Recorrente, quanto à impossibilidade da exigência simultânea dos diferentes tributos
não se sustentam. Tratam-se de espécies tributárias diversas, previstas em normativos
próprios, cujos fatos geradores, em seus diferentes aspectos, são absolutamente
distintos.
A esse respeito, mister trazer a baila o entendimento consubstanciado no Acórdão no
9101-004.543, de Relatoria da Ilustre Conselheira Andréa Duek Simantob, que bem
representa minha compreensão a respeito do tema:
A questão posta a julgamento é exclusivamente jurídica. Trata-se de decidir se é
possível, ou não, a exigência concomitante de IRPJ/CSLL pela glosa de custos com o
IRRF eventualmente exigível por força da constatação de pagamentos sem causa.
Os próprios custos glosados, reprise-se, não são objeto do recurso especial.
Estando bem delineada a questão ora posta sob julgamento, é de se assentar que não
assiste razão alguma à recorrente.
Não há que se falar na existência de bis in idem, quando aplicadas as duas infrações
em conjunto.
Isto porque não se está a tratar de um único fato a partir do qual se extrai uma dupla
incidência tributária. Pelo contrário, trata-se, à toda evidência, de fatos geradores
distintos, seja quanto ao seu aspecto material, seja quanto aos aspectos temporal e
quantitativo.
A exigência de IRPJ e de CSLL se dá, no caso, pela glosa de despesas inexistentes, as
quais foram deduzidas na apuração do lucro líquido contábil, ponto de partida para o
Fl. 7022
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 9202-010.473 - CSRF/2a Turma
Processo no 10882.725835/2021-84

cálculo da base sobre a qual incidem tais tributos, ao passo que a exigência do IRRF
se dá, no caso, apenas sobre os pagamentos efetivamente realizados a beneficiário
não identificado ou quando não for comprovada a operação ou a sua causa, nos
termos do art. 61 da Lei n° 8.981, de 1995, abaixo transcrito, verbis:
[...]
A distinção quanto à materialidade dos fatos geradores captados pode ser facilmente
demonstrada a partir de alguns singelos exemplos.
Há casos em que as despesas podem ter sido glosadas (por inexistentes), mas que
sequer foram de fato pagas aos pretensos beneficiários, como ocorre no caso das
chamadas "'notas de favor". Neste caso, haveria a exigência somente de IRPJ e de
CSLL pela glosa das despesas inexistentes, mas não haveria exigência de IRRF
porque não estaria materializado o correspondente pagamento.
Noutro giro, há casos em que — mesmo se tratando de pagamentos comprovadamente
efetuados, mas relativos a despesas inexistentes, posto que não comprovada a
correspondente operação ou a sua causa — pode haver somente a exigência de IRRF,
mas não a exigência de IRPJ e de CSLL. Isto pode ocorrer por várias razões, dentre
as quais o fato de o sujeito passivo estar submetido ao regime de tributação do lucro
presumido ou arbitrado, por exemplo, regimes os quais são em regra indiferentes às
despesas para fins de apuração das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. Ou então,
ainda, pode ocorrer que o sujeito passivo, mesmo estando submetido ao regime do
lucro real, tenha apurado prejuízo fiscal no período em questão.
Todas essas hipóteses citadas, dentre outras que se poderia imaginar, evidenciam a
clara distinção das infrações quanto ao seu aspecto material.
Quanto ao aspecto temporal, a exigência do IRPJ e da CSLL se dá no momento
correspondente ao aproveitamento fiscal do custo inexistente (ao final do período de
apuração do lucro tributável). Já no caso do IRRF. a exigência se dá no momento da
efetivação do pagamento sem causa que o justifique. Há clara distinção, portanto,
também com relação ao aspecto temporal.
No aspecto quantitativo, igualmente se afiguram distintas as suas bases de cálculo. E
as bases de cálculo são distintas não somente em razão do reajustamento do valor do
pagamento sobre o qual recairá o imposto na fonte, mas também em razão da própria
distinção material quanto aos fatos geradores captados por cada uma das
incidências, posto que, conforme visto, pode haver despesas inexistentes que não
motivam pagamentos, e pode também haver pagamentos sem causa completamente
desvinculados de alguma despesa contabilmente reconhecida. Portanto, também com
relação ao aspecto quantitativo as incidências são distintas Por fim, quanto ao
aspecto pessoal, nada obstante o sujeito passivo sobre o qual recaem as exigências
seja o mesmo, não se pode ignorar o fato de que, enquanto este sujeito passivo, no
que diz respeito à exigência de IRPJ e de CSLL, encontra-se claramente na posição
de contribuinte (que reduziu indevidamente o seu lucro), no caso do IRRF. muito
embora a lei não expressamente assim o designe, a condição por ele ostentada ê a de
responsável, por se constituir na fonte pagadora dos rendimentos cuja operação ou
causa não restou comprovada.
E inegável, ademais, que a não identificação da causa dos pagamentos impede o fisco
de confirmar a regular tributação do rendimento auferido pelos beneficiários dos
pagamentos assim feitos, circunstância esta que acentua a completa desvinculação
entre os fundamentos jurídicos que dão suporte à materialidade de cada uma das
infrações reportadas (glosa de custos, de um lado, e pagamentos sem causa, de
outro).
Fl. 7023
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 9202-010.473 - CSRF/2a Turma
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Portanto, sob todas as óticas, não há como prosperar a tese de um suposto bis in idem
quanto às mencionadas exigências.
No mesmo sentido do presente voto, assim também já decidiu o CARF, consoante os
precedentes a seguir transcritos, com destaques acrescidos, verbis:
“CONCOMITÂNCIA DE INCIDÊNCIA DE IRPJ/CSLL PELA GLOSA DE
DESPESAS E DE IRRF SOBRE PAGAMENTOS SEM CAUSA
Quando não for comprovada a causa do pagamento, incide o IRRF. Por outro lado,
uma despesa fictícia deve ser glosada, para que IRPJ e CSLL incidam sobre as
bases de cálculo corretas. Consequentemente, se um contribuinte efetua pagamento
por serviço e o deduz na apuração dos lucros tributáveis, mas não prova a efetiva
prestação, incidem IRPJ/CSLL pela glosa da despesa e IRRF devido à ausência de
causa para o pagamento.” (Acórdão 1402-002.210, sessão de 08/06/2016, relator
Fernando Brasil de Oliveira Pinto)
“IRRF.
PAGAMENTOS
SEM
CAUSA
OU
A
BENEFICIÁRIOS
NÃO
IDENTIFICADOS. EXIGÊNCIA CUMULADA COM IRPJ E CSSL APURADOS EM
FACE DA GLOSA DE CUSTOS E DESPESAS CONSIDERADAS INIDÔNEAS.
CABIMENTO.
O art. 61 da Lei no 8.981/1995, alcança todos os pagamentos efetuados a
beneficiários não identificados ou cuja operação ou causa não é comprovada,
independente de quem seja o real beneficiário dele (sócios/acionistas ou terceiros,
contabilizados ou não), elegendo a pessoa jurídica responsável pelo pagamento
efetivamente comprovado com responsável pelo recolhimento do imposto de renda
devido pelo beneficiário, presumindo-se que assumiu o ônus pelo referido
pagamento. (...)
CSLL. BASE DE CÁLCULO. GLOSA DE DESPESAS. INEXISTÊNCIA DE FATO
DA DESPESA. CABIMENTO.
A base de cálculo da CSLL tem como ponto de partida o resultado líquido apurado
na contabilidade. Assim, as despesas comprovadamente inexistentes não podem
compor o resultado líquido do exercício, do qual parte a apuração tanto do IRPJ
quanto da CSLL. Os atos ilícitos não podem produzir quaisquer efeitos tributários
na apuração do resultado dos exercícios fiscalizados. É remansosa a jurisprudência
administrativa no sentido de dar o mesmo efeito à CSLL na glosa de despesas
fictícias da base de cálculo do IRPJ .” (Acórdão 1302-002.210, sessão de
15/05/2018, relator Luiz Tadeu Matosinho Machado)
“Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ GLOSA DE CUSTOS.
DOCUMENTOS INIDÔNEOS. PAGAMENTO. RECEBIMENTO DOS BENS.
ADQUIRENTE DE BOA FÉ. ÔNUS DA PROVA.
É ônus do fisco comprovar a inidoneidade do documento, bem como de comprovar
que o contribuinte tinha ou deveria ter conhecimento daquela inidoneidade. É ônus
do contribuinte comprovar o efetivo recebimento dos bens e o pagamento do
respectivo preço, no caso de aquisições lastreadas em documentos considerados
inidôneos, sob pena de glosa dos custos por parte da autoridade fiscal.
Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL
GLOSA DE CUSTOS. FALTA DE COMPROVAÇÃO. TRIBUTAÇÃO REFLEXA.
Tratando-se de custos não comprovados, cabível a sua glosa para fins de apuração
da CSLL.
Assunto: Imposto Sobre A Renda Retido Na Fonte – IRRF
Fl. 7024
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 9202-010.473 - CSRF/2a Turma
Processo no 10882.725835/2021-84

PAGAMENTO SEM CAUSA.
Sujeita-se à incidência do imposto de renda, exclusivamente na fonte, o pagamento
efetuado por pessoa jurídica a beneficiário não identificado, assim como o
pagamento efetuado ao sócio ou a terceiros, quando não for comprovada a
operação ou a sua causa.” (Acórdão 1102-001.287, sessão de 04/02/2015, relator
João Otávio Oppermann Thomé)
“Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ
DESPESAS
COM
SERVIÇOS
DE
CONSULTORIA.
AUSÊNCIA
DE
COMPROVAÇÃO. DEDUÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.
Correta a glosa de despesas com serviços de consultoria quando o sujeito passivo,
ainda que regularmente intimado, não traz aos autos qualquer elemento que
demonstre a efetiva prestação do serviço.
(...)
CSLL. LANÇAMENTO DECORRENTE.
Por se tratar de auto de infração tido como decorrente, aplica-se à CSLL as
mesmas razões de decidir que nortearam o julgamento do lançamento que lhe deu
origem.
(...)
IRFON. PAGAMENTOS SEM CAUSA.
Correta a exigência do Imposto de renda retido na fonte sobre pagamentos em
relação aos quais não foi demonstrada a causa.” (Acórdão 1402-001.190, sessão de
11/09/2012, relator Leonardo de Andrade Couto)
Por fim, importa salienta que o lançamento de IRRF, como se viu, decorre de
disposição legal taxativa, de modo que somente seria possível afastar sua aplicação,
sob o fundamento de vedação ao bis in idem, caso se entendesse pela
inconstitucionalidade da norma instituidora. No entanto, esse Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais não tem competência para se pronunciar sobre a
inconstitucionalidade
de
lei
tributária,
conforme
entendimento
vinculante,
consubstanciado na Súmula CARF no 2:
Súmula CARF no 2. O CARF não é competente para se pronunciar sobre a
inconstitucionalidade de lei tributária.

13 – Pelo exposto voto por negar provimento ao recurso do contribuinte nessa
parte.
Conclusão
14 - Diante do exposto, conheço dos Recursos Especiais do contribuinte e
solidários e nego-lhes provimento.

(assinado digitalmente)
Marcelo Milton da Silva Risso
Fl. 7025
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 9202-010.473 - CSRF/2a Turma
Processo no 10882.725835/2021-84

Fl. 7026
DF CARF MF
Original