Tribunal: CARF
Processo: 10903.720001/2011-15
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LIVIA DE CARLI GERMANO
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2022-09-13
Data de publicação: 2022-10-20

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2006, 2007
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO. DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL NÃO DEMONSTRADA. IMPOSSIBILIDADE. ÁGIO. NULIDADE DA DECISÃO RECORRIDA POR UTILIZAÇÃO DE PREMISSA DIVERSA DA ACUSAÇÃO FISCAL.
Não serve de paradigma acórdão que não tenha tratado de circunstância fático-processual considerada relevante pelas razões de decidir do acórdão recorrido. No caso, os paradigmas indicados têm em comum com o acórdão recorrido o fato de a decisão combatida ter se apoiado em premissa diversa da acusação fiscal, no entanto, o acórdão recorrido toma como essencial na sua decisão a forma como o sujeito passivo atendeu à fiscalização e instruiu o presente processo administrativo e essa questão não se colocou nos paradigmas apresentados. Neste sentido, não é possível saber como a turma que decidiu os paradigmas decidiria se estivesse diante da situação ora apresentada.
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO. DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL NÃO DEMONSTRADA. IMPOSSIBILIDADE. ÁGIO. BASE DE CÁLCULO DA CSLL. AMORTIZAÇÃO DA DESPESA CONSIDERADA ARTIFICIAL APROPRIADA EM VIRTUDE DA INCORPORAÇÃO.
A divergência jurisprudencial se manifesta quando a aplicação do racional do paradigma ao caso dos autos é hábil e suficiente a levar a uma alteração da conclusão a que chegou o acórdão recorrido.
Se a CSLL foi lançada como reflexo do IRPJ e a decisão em questão já cancelava o lançamento deste tributo, é de se entender que toda a fundamentação constante do voto referente à CSLL é mero obiter dictum. Da mesma forma, se o acórdão recorrido mantém a glosa das despesas da base de cálculo da CSLL justificando a medida em razão de as despesas terem sido artificiais, não serve de paradigma precedente fundado na premissa de que Não restando evidenciado que as despesas com amortização de ágio seriam inexistentes ou que, por outra via, teriam reduzido indevidamente o lucro líquido do exercício por desatendimento à legislação comercial/contábil.
No caso em que a questão dos autos é definir a influência, na base de cálculo da CSLL, da amortização de ágio apropriada em virtude da extinção do investimento via incorporação, não serve de paradigma acórdão que tenha tratado de autuação que buscou glosar as despesas de amortização de ágio registradas contabilmente, durante o período em que o investimento era mantido no patrimônio da investidora.

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10903.720001/2011-15
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9101-006.282 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
13 de setembro de 2022
Recorrente
VIVO S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2006, 2007
RECURSO
ESPECIAL.
CONHECIMENTO.
DIVERGÊNCIA
JURISPRUDENCIAL NÃO DEMONSTRADA. IMPOSSIBILIDADE. ÁGIO.
NULIDADE DA DECISÃO RECORRIDA POR UTILIZAÇÃO DE
PREMISSA DIVERSA DA ACUSAÇÃO FISCAL.
Não serve de paradigma acórdão que não tenha tratado de circunstância fático-
processual considerada relevante pelas razões de decidir do acórdão recorrido.
No caso, os paradigmas indicados têm em comum com o acórdão recorrido o
fato de a decisão combatida ter se apoiado em premissa diversa da acusação
fiscal, no entanto, o acórdão recorrido toma como essencial na sua decisão a
forma como o sujeito passivo atendeu à fiscalização e instruiu o presente
processo administrativo e essa questão não se colocou nos paradigmas
apresentados. Neste sentido, não é possível saber como a turma que decidiu os
paradigmas decidiria se estivesse diante da situação ora apresentada.
RECURSO
ESPECIAL.
CONHECIMENTO.
DIVERGÊNCIA
JURISPRUDENCIAL NÃO DEMONSTRADA. IMPOSSIBILIDADE. ÁGIO.
BASE DE CÁLCULO DA CSLL. AMORTIZAÇÃO DA DESPESA
CONSIDERADA
ARTIFICIAL
APROPRIADA
EM
VIRTUDE
DA
INCORPORAÇÃO.
A divergência jurisprudencial se manifesta quando a aplicação do racional do
paradigma ao caso dos autos é hábil e suficiente a levar a uma alteração da
conclusão a que chegou o acórdão recorrido.
Se a CSLL foi lançada como reflexo do IRPJ e a decisão em questão já
cancelava o lançamento deste tributo, é de se entender que toda a
fundamentação constante do voto referente à CSLL é mero obiter dictum. Da
mesma forma, se o acórdão recorrido mantém a glosa das despesas da base de
cálculo da CSLL justificando a medida em razão de as despesas terem sido
artificiais, não serve de paradigma precedente fundado na premissa de que
“Não restando evidenciado que as despesas com amortização de ágio seriam
inexistentes ou que, por outra via, teriam reduzido indevidamente o lucro
líquido do exercício por desatendimento à legislação comercial/contábil.”
No caso em que a questão dos autos é definir a influência, na base de cálculo
da CSLL, da amortização de ágio apropriada em virtude da extinção do
investimento via incorporação, não serve de paradigma acórdão que tenha
tratado de autuação que buscou glosar as despesas de amortização de ágio
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10903.720001/2011-15
Fl. 11289
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-006.282 - CSRF/1a Turma
Processo no 10903.720001/2011-15

registradas contabilmente, durante o período em que o investimento era
mantido no patrimônio da investidora.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado em: (i) por maioria de votos, não conhecer do
Recurso Especial em relação à matéria “nulidade do acórdão, nos termos do art. 59, II, do
Decreto no 70.235/72 e art. 146 do CTN, por alteração do critério jurídico de lançamento”,
vencidos os conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli, Alexandre Evaristo Pinto e Carlos
Henrique de Oliveira que votaram pelo conhecimento; e (ii) por unanimidade de votos, não
conhecer do Recurso Especial em relação à matéria “dedutibilidade das despesas de ágio com
relação à CSLL”.

(documento assinado digitalmente)
Carlos Henrique de Oliveira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Livia De Carli Germano - Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia
De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Guilherme
Adolfo dos Santos Mendes, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimaraes da Fonseca, Carlos
Henrique de Oliveira (Presidente). Ausente o conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado.

Relatório
Trata-se de Recurso Especial de divergência interposto pelo sujeito passivo em
face do acórdão 1402-002.158, proferido pela Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da
Primeira Seção, na sessão de julgamento de 6 de abril de 2016, integrado (sem efeitos
infringentes) pelo acórdão de embargos 1402-003.604, proferido em 11 de dezembro de 2018.
Os acórdãos foram assim ementados e decididos:
Acórdão recorrido: 1402-002.158
Fl. 11290
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-006.282 - CSRF/1a Turma
Processo no 10903.720001/2011-15

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2006, 2007
MUDANÇA DE CRITÉRIO JURÍDICO. INOCORRÊNCIA.
Para caracterização da alteração de critério jurídico faz-se necessário a
existência de duas exigências baseadas em critérios distintos. Não caracteriza
mudança de critério jurídico o primeiro lançamento realizado sobre
determinado fato. Além disso, não há que se falar em ofensa ao art. 146 do
CTN se o lançamento contestado diz respeito a fatos geradores anteriores ao
procedimento fiscal inicial citado pela Recorrente como paradigma para fins de
aplicação de tal dispositivo legal.
DECADÊNCIA. FORMAÇÃO DE ÁGIO EM PERÍODOS ANTERIORES
AO DA OCORRÊNCIA DO FATO GERADOR. INOCORRÊNCIA.
Somente pode se falar em contagem do prazo decadencial após a data de
ocorrência dos fatos geradores, não importando a data contabilização de fatos
passados que possam ter repercussão futura. O art. 113, § 1o, do CTN aduz que
“A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador” e o papel de
Fisco de efetuar o lançamento, nos termos do art. 142 do Estatuto Processual,
nada mais é do que o procedimento administrativo tendente a verificar a
ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente.
Não é papel do Fisco auditar as demonstrações contábeis dos contribuintes a
fim de averiguar sua correição à luz dos princípios e normas que norteiam as
ciências contábeis. A preocupação do Fisco deve ser sempre o reflexo
tributário de determinados fatos, os quais, em inúmeras ocasiões, advém dos
registros contábeis.
Ressalte-se o § 4o do art. 9o do Decreto no 70.235, de 1972, prevê que seja
efetuado o lançamento “também nas hipóteses em que, constatada infração à
legislação tributária, dela não resulte exigência de crédito tributário.”
O prazo decadencial somente tem início após a ocorrência do fato gerador (art.
150, § 4o, do CTN), ou após o primeiro dia do exercício seguinte ao que o
lançamento poderia ter sido efetuado nas hipóteses do art. 173, I, do CTN.
INFRAÇÕES PRATICADAS POR SUCEDIDAS. RESPONSABILIDADE
POR SUCESSÃO. DECADÊNCIA. DECADÊNCIA. OCORRÊNCIA DE
PAGAMENTO ANTECIPADO E AUSÊNCIA DE DOLO FRAUDE OU
SIMULAÇÃO. INÍCIO DA CONTAGEM DO PRAZO A PARTIR DA DATA
DE OCORRÊNCIA DO FATO GERADOR. PRECEDENTE DO STJ NO
RECURSO ESPECIAL N° 973.733/SC.
Comprovada a ocorrência de pagamento antecipado, e inexistindo a ocorrência
de dolo, fraude ou simulação, a contagem do prazo decadencial deve se dar
com base no disposto no § 4o do art. 150 do Código Tributário Nacional, ou
seja, a partir da ocorrência do fato gerador. Precedente do STJ no Recurso
Especial n° 973.733/SC julgado nos termos do art. 543-C do CPC o que
implica, em razão do disposto no art. 62, §2o, do Anexo II do Regimento
Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF 343/2015, vinculação dos
membros deste Colegiado à tese vencedora no âmbito do STJ.
Fl. 11291
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-006.282 - CSRF/1a Turma
Processo no 10903.720001/2011-15

É de se reconhecer a extinção, por decadência, do crédito tributário lançado por
responsabilidade sucessória, quando os fatos geradores ocorreram há mais de
cinco anos da data da lavratura do auto de infração, nos termos do disposto no
artigo 150, § 4o, do CTN, uma vez que restou comprovado o recolhimento
antecipado de tributos e não se trata de atos envolvendo dolo, fraude ou
simulação.
Tratando-se de apuração de IRPJ com base no lucro real anual, considera-se
ocorrido o fato gerador no último dia do ano-calendário respectivo, não
havendo que se falar em contagem do prazo decadencial em bases mensais.
ERRO NA APURAÇÃO DO VALOR DA GLOSA DE DESPESAS.
RECONHECIMENTO. EXONERAÇÃO.
Deve ser exonerado valor a maior de glosa de despesas de ágio, quando
resultante de evidente erro de soma.
EXCLUSÕES NÃO AUTORIZADAS EM LEI E FALTA DE ADIÇÕES
EXIGIDAS EM LEI AO LUCRO REAL.
É de compor a base tributável do IRPJ e CSLL os valores previstos como
Adições exigidas em lei, e bem como Exclusões realizadas em duplicidade, que
indevidamente foram reduzidos daquela base sem amparo legal, ou prova
convincente de que eles foram, de fato, agregados no montante tributável.
GLOSA
DE
DESPESAS.
AUSÊNCIA
DE
MOTIVO
PROVADO.
EXONERAÇÃO.
Exonera-se Crédito Tributário constituído com base em glosa de despesas de
“Descontos Concedidos”, quando não há prova cabal de que referidos
dispêndios não eram dedutíveis.
IRPJ CSLL. INEXISTÊNCIA DE EXTINÇÃO DO INVESTIMENTO.
REESTRUTURAÇÃO
SOCIETÁRIA.
ÁGIO
TRANSFERIDO.
AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO INDEVIDA.
O direito à contabilização do ágio não pode ser confundido com o direito à sua
amortização. Em regra, o ágio efetivamente pago em operação entre empresas
não ligadas e calcadas em laudo que comprove a expectativa de rentabilidade
futura deve compor o custo do investimento, sendo dedutível somente no
momento da alienação de tal investimento (inteligência do art. 426 do RIR/99).
A exceção trazida pelo caput do art. 386, e seu inciso III, pressupõe uma
efetiva reestruturação societária na qual a investidora absorve parcela do
patrimônio da investida, ou vice-versa (§6o, II).
JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO.
A obrigação tributária principal compreende tributo e multa de oficio
proporcional. Sobre o crédito tributário constituído, incluindo a multa de
oficio, incidem juros de mora, devidos à taxa SELIC. Precedentes da CSRF
(Acórdãos 9101-001.863, 9202-003.150 e 9303-002.400).
Recurso de Ofício Provido em Parte.
Recurso Voluntário Provido em Parte.
Fl. 11292
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-006.282 - CSRF/1a Turma
Processo no 10903.720001/2011-15

Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, dar provimento parcial ao
recurso de ofício para restabelecer a glosa da amortização das despesas com ágio
referente à Telesp no valor de R$ 53.212.298,90 relativo aos meses de novembro e
dezembro de 2006 (conforme quadro 23 à fl. 4780 e item 110 do acórdão recorrido
(fl. 8993); e R$319.273.793,46 relativo ao ano-calendário de 2007 (conforme quadro
24 à fl. 4780). Vencido o Conselheiro Gilberto Baptista que votou por negar
provimento ao recurso de ofício. Por unanimidade de votos, rejeitar as preliminares
de nulidade e dar provimento parcial ao recurso voluntário para: I) acolher a
decadência relativa ao crédito tributário decorrente dos fatos geradores praticados
pela sucedida Telegoiás; e: II) restabelecer a dedução das seguintes despesas: i)
variação cambial no valor de RS 22.230.478,87 (item 3.2.4.2 do Termo de Verificação
Fiscal); ii) depreciação incentivada acelerada das incorporadas no valor de
R$196.721.767,69 (item 3.2.5.1 do Termo de Verificação Fiscal); iii) depreciação
incentivada acelerada da recorrente no valor de R$ 71.642.685,88 (item 3.2.5.2 do
Termo de Verificação Fiscal), iv) doações e patrocínios (itens 3.2.3 e 3.2.6 do Termo
de Verificação Fiscal); e: v) gratificações a administradores no valor de R$
191.191,16 (item 3.2.7 do Termo de Verificação Fiscal).

Acórdão de embargos 1402-003.604
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2006, 2007
EMBARGOS
DE
DECLARAÇÃO.
OMISSÃO
E
VÍCIO
DE
FUNDAMENTAÇÃO. EVIDENTE OCORRÊNCIA. CONHECIMENTO E
ACOLHIMENTO.
Devem ser conhecidos e acolhidos os Embargos de Declaração opostos para
sanar omissões e vícios contidos nas razões de decidir dos Acórdãos, quando
confirmada a presença de tais lapsos jurisdicionais.
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OMISSÃO E ALEGAÇÃO DE VÍCIO
DE
FUNDAMENTAÇÃO.
ACOLHIMENTO
SEM
EFEITOS
INFRINGENTES.
Devem ser conhecidos e acolhidos os Embargos de Declaração opostos para
sanar omissão acerca da manifestação fiscal em sede de diligência determinada
em 1a instância de julgamento administrativo, mas sem efeitos infringentes, na
medida em que referida manifestação também se mostra limitada pela
autoridade julgadora, padecendo do mesmo vício refutado no acórdão
embargado, cujos fundamentos somente podem ser questionados em sede de
recurso
especial,
caso
a
interessada
logre
demonstrar
divergência
jurisprudencial neste sentido.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, acolher os embargos para,
sem efeitos infringentes, sanar a omissão apontada, vencidos o Relator Caio Cesar
Nader Quintella e os Conselheiros Leonardo Luis Pagano Gonçalves, Lucas
Bevilacqua Cabianca Vieira e Junia Roberta Gouveia Sampaio que acolhiam e davam
provimento com efeitos infringentes. Designada para redigir o voto vencedor a
Conselheira Edeli Pereira Bessa.
Fl. 11293
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-006.282 - CSRF/1a Turma
Processo no 10903.720001/2011-15

Contra o acórdão de embargos 1402-003.604 o contribuinte opôs novos embargos,
os quais foram rejeitados pela Presidente de Câmara, nos termos do despacho de fls. 10.683-
10.693.
O sujeito passivo então interpôs recurso especial, o qual foi admitido apenas
parcialmente, nos termos do despacho de fls. 11.073-11.081. As duas matérias admitidas para
rediscussão nesta CSRF foram assim tratadas em no despacho de admissibilidade proferido em
23 de agosto de 2019:
(1) “nulidade do acórdão, nos termos do art. 59, II, do Decreto no 70.235/72 e art.
146 do CTN, por alteração do critério jurídico de lançamento”
Decisão recorrida: [Acórdão em Embargos no 1402-003.604, de 2018]
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OMISSÃO E ALEGAÇÃO DE VÍCIO DE
FUNDAMENTAÇÃO. ACOLHIMENTO SEM EFEITOS INFRINGENTES.
Devem ser conhecidos e acolhidos os Embargos de Declaração opostos para
sanar omissão acerca da manifestação fiscal em sede de diligência determinada
em 1a instância de julgamento administrativo, mas sem efeitos infringentes, na
medida em que referida manifestação também se mostra limitada pela
autoridade julgadora, padecendo do mesmo vício refutado no acórdão
embargado, cujos fundamentos somente podem ser questionados em sede de
recurso
especial,
caso
a
interessada
logre
demonstrar
divergência
jurisprudencial neste sentido.
[...].
Sob esta ótica, se critérios como a transferência de ágio ou o uso de empresa
veículo jamais foram levantados pela fiscalização, isto se deu em razão da
omissão do sujeito passivo durante o procedimento fiscal. De outro lado, se estes
critérios não foram levantados em diligência fiscal, isto se deu apenas na
resposta aos quesitos objetivamente postos pela autoridade julgadora de 1a
instância. Por sua vez, o voto condutor do acórdão embargado traz expresso
que:
[...].
Assim, o exame do resultado da diligência determinada pela autoridade
julgadora de 1a instância, omitido no acórdão embargado, em nada altera a
conclusão antes adotada, porque a demanda de diligência pela autoridade
julgadora de 1a instância já tinha seu escopo indevidamente limitado na forma
acima exposta.
De outro lado, se esta limitação deveria ser respeitada por ensejar indevida
inovação nos fundamentos do lançamento e consequente cerceamento ao direito
de defesa do sujeito passivo, tem-se, aqui, mero inconformismo com as
premissas de apreciação do recurso voluntário, impropriamente veiculado em
embargos de declaração, vez que somente podem ser reformados por meio de
recurso
especial,
caso
a
interessada
logre
demonstrar
divergência
jurisprudencial neste sentido.
Acórdão paradigma no 1401-002.822, de 2018:
NULIDADE. DECISÃO DA DRJ QUE INOVA NA FUNDAMENTAÇÃO.
Fl. 11294
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-006.282 - CSRF/1a Turma
Processo no 10903.720001/2011-15

É nula a decisão da DRJ que mantém a autuação com base em fundamento que
não constou do auto de infração, por operar em cerceamento do direito de
defesa da contribuinte.
AUTO DE INFRAÇÃO. ALTERAÇÃO PELA DECISÃO DE 1a INSTÂNCIA.
IMPOSSIBILIDADE. MUDANÇA DO CRITÉRIO JURÍDICO. ART. 146 DO
CTN.
Não se afigura possível à autoridade julgadora de primeira instância alterar o
fundamento do lançamento, adotando-se um novo critério, diverso daquele
apontado pela autoridade fiscal no auto de infração. Referida alteração
configura mudança do critério jurídico, o que é vedado pelo artigo 146 do CTN,
caracterizando inovação e aperfeiçoamento do lançamento.
Acórdão paradigma no 1401-002.993, de 2018:
DECISÃO DA DRJ QUE INOVA NA FUNDAMENTAÇÃO. CERCEAMENTO
DO DIREITO DE DEFESA. NULIDADE.
É nula decisão da Delegacia de Julgamento cujo voto vencedor traz como
principal fundamento para a manutenção do auto de infração argumento que
não constou do Termo de Verificação Fiscal.
[...].
Ainda em sede preliminar, a Recorrente sustenta, ademais, que a decisão
recorrida teria se baseado em argumentos que não constaram do TVF para
manter a autuação, em especial quanto à impossibilidade de transferir o ágio em
razão de um suposto “duplo aproveitamento”.
[...].
Sem analisar o mérito do argumento do voto vencedor na DRJ, a questão é que
ele de fato não consta do Termo de Verificação Fiscal, não tendo feito parte do
contraditório instaurado.
Ao manter a autuação por fundamento que não constou do lançamento
originalmente efetuado, a DRJ operou em cerceamento do direito de defesa da
Recorrente, que se viu surpreendida por argumentos contra os quais não pode
fazer prova contrária no momento oportuno.
[...].
Note-se que a DRJ não tem sequer competência para lançar tributos ou
complementar lançamentos, devendo apenas decidir sobre a procedência ou não
das autuações colocadas para sua análise, com base (i) nas acusações
constantes do TVF, (ii) nos argumentos de defesa levantados pelo contribuinte
em sua impugnação e (iii) em questões de ordem pública que possam ser
conhecidas de ofício.
Por tudo isso é que é vedado à autoridade julgadora incluir fundamentos em
lançamentos efetuados, devendo decidir nos limites da lide que lhe é
apresentada.
Com relação a essa primeira matéria, ocorre o alegado dissenso jurisprudencial, pois,
em situações fáticas semelhantes, sob a mesma incidência tributária e à luz das mesmas
normas jurídicas, chegou-se a conclusões distintas.
Enquanto os acórdãos paradigmas apontados (Acórdãos nos 1401-002.822, de 2018, e
1401-002.993, de 2018) decidiram que é nula a decisão da DRJ que mantém a autuação
Fl. 11295
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-006.282 - CSRF/1a Turma
Processo no 10903.720001/2011-15

com base em fundamento que não constou do auto de infração, por operar em
cerceamento do direito de defesa da contribuinte (primeiro acórdão paradigma), e que é
nula decisão da Delegacia de Julgamento cujo voto vencedor traz como principal
fundamento para a manutenção do auto de infração argumento que não constou do
Termo de Verificação Fiscal (segundo acórdão paradigma), a decisão recorrida
entendeu, de modo diametralmente oposto, que, se critérios como a transferência de
ágio ou o uso de empresa veículo jamais foram levantados pela fiscalização, isto se deu
em razão da omissão do sujeito passivo durante o procedimento fiscal, e que, de outro
lado, se estes critérios não foram levantados em diligência fiscal, isto se deu apenas na
resposta aos quesitos objetivamente postos pela autoridade julgadora de 1a instância,
aparentemente admitindo e justificando a possibilidade, pelo órgão Julgador, de
introdução de fundamento diferente daquele suscitado originalmente no lançamento.
(...)
(4) “dedutibilidade das despesas de ágio com relação à CSLL”
Decisão recorrida:
Não há ementa correspondente a essa matéria.
[...].
Os dispêndios glosados afetam o próprio resultado do exercício e,
consequentemente, também a base de cálculo da Contribuição Social, como
definida no art. 2o da Lei 7.689, de 1988, com as alterações do art. 2o da Lei
8.034, de 1990. Logo, correta a adição de tal montante à base de cálculo da
CSLL.
Acórdão paradigma no 1301-002.047, de 2016:
CSLL. ÁGIO. AMORTIZAÇÃO CONTÁBIL. DEDUTIBILIDADE.
Não restando evidenciado que as despesas com amortização de ágio seriam
inexistentes ou que, por outra via, teriam reduzido indevidamente o lucro líquido
do exercício por desatendimento à legislação comercial/contábil, não existe
norma que determine sua indedutibilidade para fins de apuração da CSLL. As
bases de cálculo da CSLL e do IRPJ são distintas, descabendo invocar
dispositivos exclusivamente aplicáveis ao segundo para a glosa de despesas da
primeira.
Acórdão paradigma no 9101-002.310, de 2016:
AMORTIZAÇÃO
DE
ÁGIO.
ADIÇÃO
À
BASE
DE
CÁLCULO.
INAPLICABILIDADE DO ART. 57, LEI N 8.981/1995.
Inexiste previsão legal para que se exija a adição à base de cálculo da CSLL da
amortização do ágio pago na aquisição de investimento avaliado pela
equivalência patrimonial. Inaplicabilidade, ao caso, do art. 57 da Lei no
8.981/1995, posto que tal dispositivo não determina que haja identidade com a
base de cálculo do IRPJ.
Por fim, relativamente a essa quarta matéria, ocorre o alegado dissenso jurisprudencial,
pois, em situações fáticas semelhantes, sob a mesma incidência tributária e à luz das
mesmas normas jurídicas, chegou-se a conclusões distintas.
Enquanto a decisão recorrida entendeu que os dispêndios glosados [amortizações de ágio,
esclareço] afetam o próprio resultado do exercício e, consequentemente, também a base
de cálculo da Contribuição Social, como definida no art. 2o da Lei 7.689, de 1988, com as
alterações do art. 2o da Lei 8.034, de 1990, sendo correta a adição de tal montante à base
Fl. 11296
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-006.282 - CSRF/1a Turma
Processo no 10903.720001/2011-15

de cálculo da CSLL, os acórdãos paradigmas apontados (Acórdãos nos 9101-002.310, de
2016, e 1301-002.047, de 2016) decidiram, de modo diametralmente oposto, que, não
restando evidenciado que as despesas com amortização de ágio seriam inexistentes ou
que, por outra via, teriam reduzido indevidamente o lucro líquido do exercício por
desatendimento à legislação comercial/contábil, não existe norma que determine sua
indedutibilidade para fins de apuração da CSLL (primeiro acórdão paradigma) e que
inexiste previsão legal para que se exija a adição à base de cálculo da CSLL da
amortização do ágio pago na aquisição de investimento avaliado pela equivalência
patrimonial, sendo inaplicável, ao caso, do art. 57 da Lei no 8.981/1995, posto que tal
dispositivo não determina que haja identidade com a base de cálculo do IRPJ (segundo
acórdão paradigma).
Não tiveram seguimento as matérias do recurso especial (2) “necessidade de
lavratura de auto de infração complementar para acrescentar novas acusações fiscais - art. 18, §
3o, e art. 59 do Decreto no 70.235/72” e (3) “divergência quanto à interpretação do art. 385, § 3o,
do RIR”. Contra tal inadmissibilidade o contribuinte interpôs agravo, o qual foi rejeitado pela
Presidente da CSRF nos termos do despacho em agravo de fls. 11.110-11.116, de 25 de outubro
de 2019.
Intimada, a Fazenda Nacional apresentou contrarrazões ao recurso especial,
questionando exclusivamente o seu mérito.

Contexto da fiscalização e do andamento processual até o presente feito
A parte do auto de infração que permanece em discussão fiz respeito à glosa de
amortização de ágio nos anos-calendário 2006 e 2007, lançados com multa de ofício de 75%.
No Termo de Verificação Fiscal (TVF) que deu base ao presente processo, a
autoridade lançadora inicia observando que o sujeito passivo foi objeto de procedimento fiscal
levado a efeito pela DRF/Porto Alegre, que teve início na empresa Celular-CRT S/A, continuada
na sucessora Vivo S/A., cuja ciência se deu em 11/12/2006, resultando no processo
administrativo 11080.011379/2006-51. Em tal oportunidade, foram analisadas as diversas etapas
de reestruturação societárias envolvendo os valores que foram objeto de glosa nos anos de 2002
a 2005; “deixando de serem lançados os anos- de 2006 e 2007, por não possuir naquela data os
valores escriturados para a devida apuração”. O TVF afirma que tal procedimento fiscal é
independente do presente feito, e o resume nos seguintes termos (fl. 4.763):
3.1 - DO PROCEDIMENTO FISCAL ANTECEDENTE: O sujeito passivo foi
objeto de procedimento fiscal levado a efeito pela DRF/Porto Alegre que resultou no
processo administrativo n° 11080.011379/2006-51, que teve início na empresa Celular
CRT S/A.,. CNPJ 02.603.554/0001-0, continuado na sucessora Vive; S/A, CNPJ
02.449.992/0001-64, cuja abrangência foi até o ano-calendário de 2005. Cabe ressaltar
que o procedimento fiscal executado pela DRF/ Porto Alegre é independente do
presente procedimento, mas foram analisados elementos que influenciaram no presente
feito.
No procedimento fiscal efetuado pela DRF/Porto Alegre foram constatadas como
principais infrações os seguintes tópicos:
A) Amortização indevida do ágio decorrente da Etapa 2, em 04/97, na compra de ações
da CRT, cujo laudo que lhe justifica não versa sobre rentabilidade futura (nem sobre
Fl. 11297
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-006.282 - CSRF/1a Turma
Processo no 10903.720001/2011-15

valor de ativos), teve sua autoria negada por um dos subscritores e não foi elaborado
somente por peritos habilitados;
B) - Amortização indevida de parte dos outros ágios registrados na compra da CRT,
principalmente na Etapa 4, de 06/98, naquilo que excede à segregação correta entre o
ágio pago pela 'telefonia celular e pela telefonia fixa;
. C) - Antecipação indevida da amortização de- ágio pela aplicação de percentual, linear
de 20% ao ano, enquanto a amortização deveria se dar pelo prazo de concessão.
Houve outro procedimento fiscal levado a efeito no sujeito passivo pela DRF/Londrina,
relativo ao MPF 09.1.02.00-2006-00602-8, procedimento fiscal este que foi objeto de
autorização de reexame do Imposto de Renda Pessoa Jurídicá do ano-calendário de
2006 (fls. 2/3).
No item 3.2.9 do presente TVF (fls. 4.777 e seguintes), a autoridade lançadora
observa que, no contexto da auditoria dos ágios amortizados em 2006 e 2007, solicitou, com
ciência em 29/09/2011 (fl. 39), a apresentação em 5 dias dos documentos que deram base aos
respectivos registros e amortização, os quais não foram fornecidos pelo sujeito passivo:
A empresa incorporadora é a responsável em manter os registros e pela apresentação de
todos os documentos que comprovem os' fatos que registram os 'valores oriundos das
incorporadas, quando solicitados.
Desta forma, nova intimação fiscal foi lavrada efil 27/09/2011 (fls -36/39), solicitando
maiores esclarecimentos dos valores apropriados como despesas de ágio oriundos das
empresas incorporadas e foram solicitados: Laudos que comprovassem a formação dos
ágios elaborados pelos Peritos; demonstrativo dos cálculos do ágio com cópia das
demonstrações contábeis que serviram para base dos mesmos; documentos que
formalizaram na alienação ou cisão resultante do ágio contabilizado; Comprovantes
pagamentos do acervo . que resultou no registro do ágio nas empresas incorporadas;
Lançamentos contábeis com históricos capaz de identificar a operação realizada e das
fichas de razão, desde a sua constituição até sua utilização. Nesta mesma intimação
foram solicitados esclarecimentos com relação ao valor utilizado como depreciação
acelerada das incorporadas.
O sujeito passivo não se manifestou com relação a esta intimação, não apresentando
qualquer documento capaz de comprovar que houve o efetivo pagamento dos valores
de ágio até então intimados.
Conforme Demonstramos nos QUADROS 21 e 22, uma parcela do ágio foi
contabilizada como despesas e outra parcela como receita, a empresa procedeu a
exclusão do Lucro real do valor registrado come; receitas de ágio e manteve a parcela
do ágio que registrou como despesas. Razões contábeis de registro de ágio constante às
folhas 4735/4759.
O ágio registrado como despesas, sem fundamento econômico será objeto de glosa na
proporção dos valores que influenciaram o resultado do exercício.
(...)
Diante disso, o Termo de Verificação Fiscal conclui, para 2006 e 2007 (fl. 4789-
4.790), em lançamento foi intimado ao sujeito passivo em 18/11/2011:
Fl. 11298
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-006.282 - CSRF/1a Turma
Processo no 10903.720001/2011-15

Em impugnação (fls. 4.829 e seguintes), o sujeito passivo, quanto à apresentação
de documentos referentes aos ágios, busca se apoiar no argumento da decadência para a análise
dos fatos que lhes deram e alega, subsidiariamente, que a autoridade autuante deu-lhe tempo
exíguo para a localização de documentos referentes a 10 aquisições ocorridas de 8 a 12 anos
atrás, lavrando-se o auto de infração em seguida. Então, apresenta esclarecimentos acerca das
operações que deram origem aos ágios e 62 documentos anexos.
A DRJ/CTA então converteu o julgamento em diligência para análise das
alegações e documentos apresentados com a impugnação, elaborando quesitos a serem
respondidos. Retornados os autos da diligência, a DRJ/CTA, quanto aos ágios, exonerou as
parcelas do crédito tributário referente a uma das aquisições (a Telesp ou TCP), bem como ao
ágio referente à ação fiscal da DRF Porto Alegre, mantendo os demais lançamentos.
O sujeito passivo então apresentou recurso voluntário questionando as infrações
mantidas pela DRJ, também argumentando acerca da ausência de base legal para a glosa das
despesas da base da CSLL (este não constou da impugnação).
Então, Turma Ordinária do CARF, por meio do acórdão 1402-002.158, ora
recorrido, julgou o recurso de oficio restabelecendo a parte da glosa das despesas referente ao
ágio da Telesp/TCP, sob a seguinte afirmação:

Julgando o recurso voluntário, o voto condutor do acórdão recorrido observa que,
segundo alega o sujeito passivo, o único motivo arguido pela DRJ para manter a autuação seria
referente à legitimidade dos laudos de rentabilidade futura. Entretanto, o i. julgador manifesta
Fl. 11299
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-006.282 - CSRF/1a Turma
Processo no 10903.720001/2011-15

seu entendimento de que a discussão não se limita mais a tal argumento da DRJ, eis que a glosa
das despesas por argumento mais genérico foi ocasionada pela própria forma como o sujeito
passivo atendeu às intimações, in verbis:

(...)

Em seguida, o voto condutor analisa as operações e indica os critérios que, no seu
entendimento, são aptos a validar a dedução de despesas com amortização de ágio, e conclui:

A glosa dos ágios da base da CSLL foi mantida ante a conclusão do acórdão
recorrido de que “a autuação, no presente caso, foi motivada por dispêndios oriundos de
operações consideradas artificiais, desprovidas de propósito negocial”. A glosa foi mantida
com base no conceito de “despesas necessárias” do 299 do RIR/99, mas no contexto da
afirmação de que despesas artificiais não poderiam afetar o resultado do exercício, in verbis:
Fl. 11300
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-006.282 - CSRF/1a Turma
Processo no 10903.720001/2011-15

Opostos embargos de declaração, estes foram acolhidos na parte admitida,
suprindo-se a omissão apontada acerca do Termo de Diligência Fiscal de fls. 8052/8087 e suas
consequências para o exame de mérito da exigência, mas sem efeitos infringentes.
O voto vencedor do acórdão de embargos afirma, ademais, que critérios como a
transferência de ágio ou o uso de empresa veículo (utilizados pelo voto condutor do acórdão
embargado) não foram levantados pela fiscalização nem pela DRJ, mas observa que isso se deu
pela forma como se conduziu o processo – isto é, tais critérios não foram levantados pela
fiscalização em razão da omissão do sujeito passivo durante o procedimento fiscal, e não foram
levantados em diligência porque esta se limitou a responder aos quesitos objetivamente postos
pela DRJ. O voto vencedor do acórdão de embargos conclui que o exame do resultado da
diligência determinada pela autoridade julgadora de 1a instância, omitido no acórdão embargado,
em nada altera a conclusão antes adotada, “porque a demanda de diligência pela autoridade
julgadora de 1a instância já tinha seu escopo indevidamente limitado na forma acima exposta”.
Em seguida, observa o voto vencedor do acórdão de embargos que julgar se o
acórdão recorrido deveria ter se limitado aos critérios tais como expostos na autuação
complementada pela diligência, ou se poderia, como ocorreu, ser o ágio julgado com base em
outros fundamentos, é matéria a ser veiculada em recurso próprio, veja-se:
De outro lado, se esta limitação deveria ser respeitada por ensejar indevida inovação nos
fundamentos do lançamento e consequente cerceamento ao direito de defesa do sujeito
passivo, tem-se, aqui, mero inconformismo com as premissas de apreciação do recurso
voluntário, impropriamente veiculado em embargos de declaração, vez que somente
podem ser reformados por meio de recurso especial, caso a interessada logre demonstrar
divergência jurisprudencial neste sentido.
É o relatório.
Fl. 11301
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-006.282 - CSRF/1a Turma
Processo no 10903.720001/2011-15

Voto
Conselheira Livia De Carli Germano, Relatora.

Admissibilidade recursal
O recurso especial é tempestivo. Passo a examinar os demais requisitos para a sua
admissibilidade.
Nesse ponto, observo que a Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF) é
instância especial de julgamento com a finalidade de proceder à uniformização da jurisprudência
do CARF. Desse modo, a admissibilidade do recurso especial está condicionada ao atendimento
do disposto no artigo 67 do Anexo II do Regimento Interno do CARF - RICARF, aprovado pela
Portaria MF 343/2015, merecendo especial destaque a necessidade de se demonstrar a
divergência jurisprudencial, in verbis:
Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto contra
decisão que der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado
outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF.
§ 1o Não será conhecido o recurso que não demonstrar a legislação tributária
interpretada de forma divergente.
(...)
§ 8o A divergência prevista no caput deverá ser demonstrada analiticamente com a
indicação dos pontos nos paradigmas colacionados que divirjam de pontos específicos
no acórdão recorrido.
Destaca-se que o alegado dissenso jurisprudencial se estabelece em relação à
interpretação das normas, devendo, pois, a divergência, se dar em relação a questões de direito,
tratando-se da mesma legislação aplicada a um contexto fático semelhante. Assim, se os
acórdãos confrontados examinaram normas jurídicas distintas, ainda que os fatos sejam
semelhantes, não há que se falar em divergência de julgados, uma vez que a discrepância a ser
configurada diz respeito à interpretação da mesma norma jurídica.
Por outro lado, quanto ao contexto fático, não é imperativo que os acórdãos
paradigma e recorrido tratem exatamente dos mesmos fatos, mas apenas que o contexto tido
como relevante seja de tal forma semelhante que lhe possa (hipoteticamente) ser aplicada a
mesma legislação. Desse modo, um exercício válido para verificar se se está diante de genuína
divergência jurisprudencial é verificar se a aplicação, ao caso dos autos, do racional constante do
paradigma, seria capaz de levar à alteração da conclusão a que chegou o acórdão recorrido.
O recurso especial foi admitido para a discussão de duas matérias. Passo a
analisá-las.
Fl. 11302
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 9101-006.282 - CSRF/1a Turma
Processo no 10903.720001/2011-15

(1) “nulidade do acórdão, nos termos do art. 59, II, do Decreto no
70.235/72 e art. 146 do CTN, por alteração do critério jurídico de
lançamento”
O sujeito passivo sustenta a nulidade parcial do acórdão que julgou o Recurso
Voluntário e o Recurso de Ofício, por indevida alteração do critério jurídico do lançamento, em
expressa violação ao art. 146 do Código Tributário Nacional e art. 59, II do Decreto no
70.235/1972 e art. 20 da Lei no 9.784/1999.
Nesse aspecto, alega que “as manifestações de voto (vencida e vencedor) dos
acórdãos proferidos pela C. 2a Turma da 4a Câmara da 1a Seção reconhecem que os critérios
de "transferência de ágio" e "uso de empresa veículo" não constavam da autuação e foram
considerados como fundamento a obstar a amortização do ágio apenas quando do julgamento
do Recurso de Ofício e do Recurso Voluntário.”
De fato, é certo que, no caso dos autos, critérios como a transferência de ágio ou o
uso de empresa veículo (utilizados pelo voto condutor do acórdão embargado para manter a
glosa dos ágios) não foram levantados pela fiscalização nem pela DRJ, tendo isso sido
reconhecido pelo próprio acórdão de embargos. E é o próprio acórdão de embargos que afirma
que tal ampliação de critério, operada pelo acórdão embargado, não é matéria própria de
embargos e deve ser decidida em sede de recurso especial, sujeita contudo à comprovação da
respectiva divergência jurisprudencial.
Diante disso o sujeito passivo alega divergência com relação aos paradigmas
1401-002.822 e 1401-002.993.
O acórdão 1401-002.822 declarou a nulidade da decisão da DRJ por alteração de
critério jurídico. Ali tratou-se de caso em que -- assim como no caso dos autos -- “A acusação
fiscal aponta que o contribuinte não teria atendido de forma regular as solicitações feitas pela
autoridade fiscal durante o processo de fiscalização”. O voto condutor observa, porém, que --
diferentemente do caso dos autos -- o sujeito passivo apresentou, já na fase de fiscalização,
diversos documentos referentes às operações, contestando assim o fundamento da autuação
referente à ausência de apresentação de documentos. In verbis (grifamos):
No que diz respeito as operações, a Recorrente trouxe durante o processo de
fiscalização: Contrato de Compra e Venda de Ações (fls. 530/535); Ordem de
Transferencia de ativos escriturais/ nominativos negociados fora da bolsa de valores (fl..
536); extrato emitido pela instituição financeira depositária Bradesco, comprovando a
transferência de ações (fl. 576) demonstração de resultado e LALUR da VBC
Participações S/A, indicando a apuração de ganho de capital (fls. 943/945 e 1671).
Dados os argumentos da Recorrente, em relação ao atendimento regular às solicitações
da Fiscalização, tem-se que de fato, em nenhum momento ela se esquivou a prestar os
esclarecimentos solicitados, tendo inclusive anexado a eles os documentos pertinentes
para sustenta-los.
Naquele caso, o TVF justificou a glosa no fundamento de que não foi comprovado
que o ágio efetivamente exista, mas a DRJ manteve a glosa por questionar o laudo de avaliação.
Diante disso, o voto condutor do acórdão 1401-002.822 afirma que “a Decisão de 1a Instância
manteve a atuação por fundamentos diferentes do TVF que diz que não houve pagamento e não
foram comprovados os elevados valores negociados pela BRUMADO” e decide pela nulidade da
Fl. 11303
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 9101-006.282 - CSRF/1a Turma
Processo no 10903.720001/2011-15

decisão recorrida eis que “Evidente a divergência de premissa adotada na acusação fiscal e a
utilizada pela DRJ para manter o lançamento”.
Há uma questão em comum aos presentes autos, que é o fato de a decisão
recorrida ter utilizado premissa diversa da acusação fiscal. Mas compreendo que a aplicação do
racional do acórdão 1401-002.822 aos presentes autos não é suficiente para alterar a conclusão a
que chegou o acórdão recorrido, essencialmente porque o caso dos autos contém a circunstância
fático-processual adicional de o sujeito passivo não ter apresentado os documentos solicitados no
curso da fiscalização.
É dizer, no caso do acórdão 1401-002.822, decidiu-se que a autuação não pode ser
mantida com base em argumento diferente do que constou no TVF em situação em que a
premissa do TVF foi de certa forma superada pela decisão recorrida: a decisão recorrida glosou o
ágio por questionar o laudo, sendo que o TVF questionou um ponto logicamente anterior: a
própria existência do ágio.
Já no caso dos autos há a questão de o lançamento ter sido efetuado sem que o
sujeito passivo tivesse apresentado os documentos da operação, de maneira que esta apenas
restou clara após os documentos apresentados com a impugnação e analisados pelo Fisco via
diligência. E o acórdão embargado atribui a possibilidade de ampliação do escopo da discussão
exatamente à forma como o sujeito passivo atendeu à fiscalização e instruiu o presente processo
administrativo, veja-se:

Essa específica circunstância fática -- que foi essencial ao voto condutor do
acórdão recorrido -- foi muito bem compreendida no parecer juntado a fls. 11.178 e segs., que
assim resume o voto: “A tese do voto do Relator foi a de que a demora de entrega de
documentos teria autorizado o CARF a não se prender aos limites da moldura legal e fática do
lançamento tributário...” (fl. 11.198 – trecho do parecer do Prof. Heleno Taveira Tôrres anexado
aos autos pelo contribuinte).
Não é possível saber, com base no racional constante do acórdão 1401-002.822,
como aquela turma decidiria se estivesse diante das premissas fáticas que se apresentaram nos
presentes autos.
De fato, para contrapor a decisão proferida nos presentes autos seria necessário
que o paradigma tivesse analisado essa questão fática que foi essencial ao voto condutor do
acórdão recorrido, qual seja, o fato de autuação ter sido formalizada em contexto em que o
sujeito passivo não apresentou documentos na fase de fiscalização e apenas esclarece acerca das
Fl. 11304
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 9101-006.282 - CSRF/1a Turma
Processo no 10903.720001/2011-15

operações realizadas em sede de impugnação, o que levou a DRJ a converter o julgamento em
diligência e, formulando os quesitos que entendeu pertinentes para análise da questão. Apenas
em tal contexto é que se coloca a questão, resolvida nos presentes autos pelo acórdão recorrido:
está a turma ordinária do CARF vinculada à autuação fiscal e ao contexto da conversão em
diligência ou, como julgou o recorrido, pode a decisão se apoiar em “novos argumentos” que,
ainda em suas palavras, “poderão surgir para, eventualmente, rebater as teses de defesa
apresentadas”?
São estas as razões pelas quais compreendo que o recurso não pode ser
conhecido em relação ao paradigma 1401-002.822.
Quanto ao paradigma 1401-002.993, este também decidiu pela nulidade da
decisão recorrida em virtude de esta ter mantido a glosa do ágio por fundamento que não constou
do TVF, in verbis:
 Acusação no TVF: a transferência não pode ocorrer por ausência de previsão legal
nesse sentido. O destaque do ágio deve ocorrer "por ocasião da aquisição da
participação" e quem adquiriu das Gabys foi a CCSA e não a Recorrente.
 Argumento do voto vencedor na DRJ: a transferência não pode ocorrer porque
isso geraria duplo aproveitamento já que o ágio permanece na CCSA, adquirente
original.
Sem analisar o mérito do argumento do voto vencedor na DRJ, a questão é que ele de
fato não consta do Termo de Verificação Fiscal, não tendo feito parte do contraditório
instaurado.
Ao manter a autuação por fundamento que não constou do lançamento originalmente
efetuado a DRJ operou em cerceamento do direito de defesa da Recorrente, que se viu
surpreendida por argumentos contra os quais não pode fazer prova contrária no
momento oportuno.
Em tal processo não se encontra, seja no relatório seja no voto, qualquer menção à
falta de apresentação de documentos solicitados no curso da fiscalização, de maneira que, assim
como no caso do paradigma anterior, não há no paradigma 1401-002.993 circunstância fática que
permita que se cogite acerca da possibilidade de se atribuir ampliação do escopo da decisão à
forma como o sujeito passivo atendeu à fiscalização e/ou instruiu o processo administrativo.
Assim, compreendo que o acórdão 1401-002.993 também não é apto a
funcionar como paradigma para a questão que se pretende ver discutida no recurso especial.
Ante o exposto, oriento meu voto para não conhecer do recurso especial quanto à
matéria “nulidade do acórdão, nos termos do art. 59, II, do Decreto no 70.235/72 e art. 146 do
CTN, por alteração do critério jurídico de lançamento”.

(4) “dedutibilidade das despesas de ágio com relação à CSLL”
Sobre a CSLL, a decisão recorrida entendeu que “a autuação, no presente caso,
foi motivada por dispêndios oriundos de operações consideradas artificiais, desprovidas de
propósito negocial”. A glosa foi mantida após se afirmar sobre o conceito de despesas
Fl. 11305
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 9101-006.282 - CSRF/1a Turma
Processo no 10903.720001/2011-15

necessárias do artigo 299 do RIR/99, no contexto de que despesas artificiais não poderiam afetar
o resultado do exercício.
No caso do paradigma 1301-002.047, este valida o ágio para fins do IRPJ e em
seguida faz observações específicas a respeito da CSLL, contestando argumentos do acórdão da
DRJ, dentre os quais o de que a glosa da CSLL deveria ser mantida como reflexo do IRPJ, e em
seguida afirma (grifamos):
(...) o art. 13 da Lei no 9.249/1995 é aplicável tanto ao IRPJ quanto à CSLL, e veda a
dedutibilidade em ambos os tributos das despesas/custos ali especificados; o art. 47 da
Lei no 4.506/1964 (independente daquele outro) permanece aplicável exclusivamente ao
IRPJ, vedando a dedutibilidade das despesas que não sejam necessárias, usuais nem
normais.
Como corolário desse raciocínio, para a base de cálculo do IRPJ, é possível a glosa de
despesa com base em um artigo, em outro, ou até mesmo em ambos (sem prejuízo de
outros dispositivos específicos).Para a base de cálculo da CSLL, somente se pode
invocar o primeiro (art. 13 da Lei no 9.249/1995), nunca se podendo alegar tratar-se
de despesa desnecessária, anormal ou não usual (claro, também sem prejuízo de
outros dispositivos específicos).
Observo, finalmente, que nem o art. 13 da Lei no 9.249/1995 nem o art. 47 da Lei no
4.506/1964 constam da fundamentação legal do lançamento de CSLL ou do Termo de
Verificação Fiscal, pelo que, por mais este motivo, não se prestam a embasar essa
autuação.
A conclusão que se impõe é que, para fins da CSLL, seria necessário demonstrar
que o lucro líquido do exercício teria sido apurado incorretamente, de acordo com as
normas da legislação comercial. Em outras palavras, que a despesa com a amortização
do ágio teria sido apropriada ao resultado contábil (LLE) em desacordo com a
legislação comercial, reduzindo-o indevidamente. Com essa redução indevida, por
consequência, restaria indevidamente reduzida a base de cálculo da CSLL, e a autuação
estaria correta. Mas não é o que verifico nos autos. O questionamento do Fisco é sempre
quanto à dedutibilidade, para fins fiscais, das despesas de amortização de ágio, não se
questionando a contabilização da amortização, mas sim seus efeitos fiscais.
Adiante, conclui:
Em assim sendo, tenho que os questionamentos acerca da dedutibilidade (efeitos fiscais)
da contrapartida da amortização de ágio, com fundamento em expectativa de
rentabilidade futura da investida, como é o presente caso, somente pode ser feito no que
toca ao IRPJ.
Ao contrário também do que sustenta a D. PGFN, com todo o respeito que lhe é devido,
a regra é da dedutibilidade das despesas, sendo exceção a indedutibilidade. Toda
despesa incorrida e devidamente comprovada é, a princípio, dedutível, e deve integrar o
lucro líquido do exercício, sem a necessidade de qualquer ajuste. Em havendo lei que
vede sua dedutibilidade, impõe-se a adição, para fins de determinação da base de
cálculo do tributo.
Para fins do IRPJ, a legislação supratranscrita é clara ao vedar expressamente o
cômputo da amortização do ágio para fins do lucro real (art. 391), com as duas únicas
exceções do art. 426 e do art. 386, III. Não se verificando alguma das exceções, a
amortização feita contabilmente deve ser adicionada à base de cálculo.
Para fins da CSLL não encontro determinação semelhante, pelo que voto por dar
provimento ao recurso voluntário, para afastar a exigência dessa contribuição.
Fl. 11306
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 9101-006.282 - CSRF/1a Turma
Processo no 10903.720001/2011-15

É possível entender que toda a fundamentação de tal precedente referente à CSLL
seria obiter dictum – visto que a CSLL ali foi lançada como reflexo do IRPJ e a decisão em
questão já cancelava o lançamento deste tributo.
Essa Turma analisou esse tema ao analisar paradigma em semelhante contexto, no
acórdão 9101-006.0491, de 4 de abril de 2022, em que se decidiu por não aceitar o precedente
(trecho do voto vencedor, grifos nossos):
Quanto ao paradigma no 1103-00.630, embora ali também se tratasse de amortização
fiscal do ágio na forma dos arts. 7o e 8o da Lei no 9.532/97, e seu voto condutor traga
argumentos contrários à indedutibilidade das amortizações no âmbito da CSLL, importa
observar que naqueles autos foi dado provimento integral ao recurso voluntário,
afirmando-se o não cabimento da glosa não só na base da CSLL, como também do
IRPJ. Assim, o outro Colegiado do CARF decidiu a questão sob circunstâncias
distintas daquelas que a Contribuinte quer ver prevalecer nestes autos, qual seja,
que a exigência de CSLL seja cancelada ainda que afirmada a indedutibilidade no
âmbito do IRPJ. O exame do paradigma evidencia não ser possível cogitar se a mesma
decisão seria adotada caso aquele Colegiado reconhecesse a indedutibilidade das
amortizações no âmbito do IRPJ.
Quanto à divergência jurisprudencial, por sua vez, tal paradigma faz contraponto
ao acórdão recorrido quando este afirma a possibilidade de se glosar despesas da base da CSLL
com base no conceito de despesas necessárias. Não obstante, o acórdão recorrido trata de
contexto de as despesas terem sido artificiais, sendo que, nesse ponto, o paradigma 1301-002.047
é com ele convergente, sobretudo quando afirma já na sua ementa, que “Não restando
evidenciado que as despesas com amortização de ágio seriam inexistentes ou que, por outra via,
teriam reduzido indevidamente o lucro líquido do exercício por desatendimento à legislação
comercial/contábil.”
Resta evidenciado que, quanto à CSLL, a aplicação ao caso dos autos do racional
do acórdão 1301-002.047 não seria capaz de levar à reforma do acórdão recorrido, em especial
porque este conclui, essencialmente, pela artificialidade da despesa decidindo a CSLL com base
nessa premissa.
Neste sentido, compreendo que o recurso especial não pode ser conhecido
quanto ao paradigma 1301-002.047.
O outro precedente indicado foi o paradigma 9101-002.310. Tal decisão trata de
amortização, para fins da CSLL, de ágio amortizado na contabilidade, isto é, às amortizações de
ágio enquanto o investimento é mantido no patrimônio da investidora, antes portanto de eventual
operação de incorporação entre as sociedades investidora e investida.
De fato, ali o Termo de Constatação Fiscal observa que “o lançamento de CSLL
(ACs 2004 a 2007) decorreu do fato de que "as amortizações de ágio, de valor anual igual a R$
240.120.914,08, regularmente adicionadas ao Lucro Liquido quando da apuração do Lucro

1 Divergiram para conhecer do recurso nessa matéria os conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli e Alexandre
Evaristo Pinto. Participaram do julgamento os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Fernando
Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto,
Gustavo Guimarães da Fonseca e Andrea Duek Simantob.
Fl. 11307
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 9101-006.282 - CSRF/1a Turma
Processo no 10903.720001/2011-15

Real (...) deixaram de ser adicionadas quando da apuração da Base de Cálculo da Contribuição
Social s/ o Lucro Liquido nestes mesmos anos-calendário".” (trecho inicial do voto vencido).
E é nesse contexto que o voto vencedor afirma:
Fixada essa premissa necessária, relevante destacar, ainda, que a amortização contábil
do ágio impacta (reduz) o lucro líquido do exercício. Havendo determinação legal
expressa para que ela não seja computada na determinação do lucro real, o respectivo
valor deve ser adicionado no LALUR, aumentando, portanto, a base tributável. Não há,
porém, previsão no mesmo sentido, no que se refere à base de cálculo da Contribuição
Social, o que, a nosso sentir, torna insubsistente a adição feita de ofício pela autoridade
lançadora.
A autuação, naquele caso, trata de discussão jurídica diversa da dos presentes
autos, eis que tal precedente discutiu a amortização, para fins da CSLL, de ágio amortizado na
contabilidade e adicionado para fins de IRPJ (portanto enquanto o investimento é mantido no
patrimônio da investidora), sendo que o caso dos autos discute aquela amortização de ágio
realizada para fins fiscais, motivada pela extinção do investimento via incorporação.
Tanto é assim que o acórdão 9101-002.310 foi aceito por esta Turma como
paradigma para a questão da amortização de ágio da base da CSLL no período enquanto o
investimento é mantido no patrimônio da investidora – acórdão 9101-005.7732, de 9 de setembro
de 2021.
Da mesma forma, o acórdão 9101-002.310 não foi aceito como paradigma no
julgamento do acórdão 9101-006.0493, de 4 de abril de 2022, tendo o voto vencedor, da i.
Conselheira Edeli Pereira Bessa, observado quanto a tal precedente:
De fato, o paradigma no 9101-002.310 trata de lançamento exclusivamente de CSLL,
decorrente da exigência de adição ao lucro líquido de amortizações de ágio que foram
adicionadas ao lucro real, porque referentes a investimento mantido no patrimônio da
investidora. Ou seja, frente à observância, no âmbito de IRPJ, de regra que busca
neutralizar as amortizações de ágio, postergando seus efeitos para o momento da
liquidação do investimento, exigiu-se do sujeito passivo que a mesma providência fosse
adotada no âmbito da CSLL, e este Colegiado, em antiga composição, afirmou inexistir
norma legal que assim determinasse. Nada, no referido julgado, permite concluir que a
mesma solução seria dada na hipótese em que a amortização do ágio se mostre
indedutível por ausência de confusão patrimonial entre investida e investidora, aspecto
que, como referido no acórdão recorrido, afetaria o próprio reconhecimento contábil da
amortização da investida.
Nesse ponto, observo que o voto vencedor do acórdão 9101-002.310 até dá a
entender que sua decisão seria mais abrangente, quando diz “O ponto aqui é discutir se a
despesa com ágio (incentivado ou não, ou seja, ágio amparado ou não pelos termos da Lei
9.532/97), deve ser adicionada à base de cálculo da CSLL.”.

2 Decisão unânime no conhecimento. PArticiparam do julgamento os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Livia De
Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado,
Daniel Ribeiro Silva, Caio Cesar Nader Quintella e Andrea Duek Simantob.
3 Divergiram para conhecer do recurso nessa matéria os conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli e Alexandre
Evaristo Pinto. Participaram do julgamento os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Fernando
Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto,
Gustavo Guimarães da Fonseca e Andrea Duek Simantob.
Fl. 11308
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 9101-006.282 - CSRF/1a Turma
Processo no 10903.720001/2011-15

Não obstante, é de se interpretar que a decisão da turma se dá no contexto da
acusação fiscal ali analisada, de forma que frases do voto que não digam respeito à acusação
devam ser consideradas, aí sim, meros obiter dicta.
Por homenagem ao princípio da eventualidade, observo que, mesmo que se
considere a decisão do paradigma 9101-002.310 como mais abrangente, podendo ser aplicada
também ao ágio da Lei 9.532/1997, a questão é que a aplicação de seu racional ao caso dos autos
não alteraria a decisão recorrida, eis que esta parte da premissa de as despesas seriam artificiais.
Neste sentido, também não conheço do recurso quanto ao paradigma 9101-
002.310.
O recurso especial não pode ser conhecido quando não demonstrada a divergência
jurisprudencial.

Conclusão
Ante o exposto oriento meu voto para não conhecer do recurso especial.
(documento assinado digitalmente)
Livia De Carli Germano

Fl. 11309
DF CARF MF
Original