Tribunal: CARF
Processo: 10540.900268/2013-12
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ANNA DOLORES BARROS DE OLIVEIRA SA MALTA
Órgão colegiado: Segunda Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2022-07-19
Data de publicação: 2022-08-31

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
PEDIDOS DE RESSARCIMENTO/RESTITUIÇÃO E DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. SUJEITO PASSIVO.
Em processos de ressarcimento, restituição e compensação, recai sobre o sujeito passivo o ônus de comprovar nos autos, tempestivamente, a natureza, a certeza e a liquidez do crédito pretendido. Não há como reconhecer crédito cuja natureza, certeza e liquidez não restaram comprovadas por meio de escrituração contábil-fiscal e documentos que a suportem. Não há que se falar em violação a princípios jurídicos, entre os quais, aqueles da verdade material, contraditório e ampla defesa, quando o tribunal administrativo, ancorado na correta premissa de que sobre o sujeito passivo recai o ônus da prova e na constatação de insuficiência de provas do direito alegado, conclui pelo indeferimento da compensação declarada e afasta pedido de diligência.
PEDIDO DE DILIGÊNCIA. DESNECESSIDADE.
Descabe a realização de diligência ou perícia relativamente à matéria cuja prova deveria ter sido apresentada já em manifestação de inconformidade. Procedimentos de diligência e perícia não se afiguram como remédio processual destinado a suprir injustificada omissão probatória daquele sobre o qual recai o ônus da prova.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
REGIME NÃO CUMULATIVO. INCIDÊNCIA MONOFÁSICA. VENDAS EFETUADAS COM ALÍQUOTA ZERO. MANUTENÇÃO DO CRÉDITO. COMERCIANTE ATACADISTA OU VAREJISTA DE CERVEJAS, ÁGUAS E REFRIGERANTES. INEXISTÊNCIA DE DIREITO DE CRÉDITO.
Os artigos 2o, parágrafo 1o, VIII e 3o, I, b, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 vedam expressamente o direito ao creditamento das referidas contribuições em relação a bebidas adquiridas para revenda. O benefíciocontidonoartigo17daLei11.033,de2004,dequeovendedor tem direito a créditos vinculados às vendas efetuadas com alíquota zero do PIS e COFINS, não se aplica no caso de os bens adquiridos não estarem sujeitos ao pagamento das contribuições.

Inteiro teor:
S3-TE02
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10540.900268/2013-12
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3002-002.271 – 3a Seção de Julgamento / 2a Turma Extraordinária
Sessão de
19 de julho de 2022
Recorrente
GUANAMBIER DISTRIBUIDORA DE BEBIDAS LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
PEDIDOS DE RESSARCIMENTO/RESTITUIÇÃO E DECLARAÇÃO DE
COMPENSAÇÃO. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. SUJEITO
PASSIVO.
Em processos de ressarcimento, restituição e compensação, recai sobre o
sujeito passivo o ônus de comprovar nos autos, tempestivamente, a natureza, a
certeza e a liquidez do crédito pretendido. Não há como reconhecer crédito
cuja natureza, certeza e liquidez não restaram comprovadas por meio de
escrituração contábil-fiscal e documentos que a suportem. Não há que se falar
em violação a princípios jurídicos, entre os quais, aqueles da verdade material,
contraditório e ampla defesa, quando o tribunal administrativo, ancorado na
correta premissa de que sobre o sujeito passivo recai o ônus da prova e na
constatação de insuficiência de provas do direito alegado, conclui pelo
indeferimento da compensação declarada e afasta pedido de diligência.
PEDIDO DE DILIGÊNCIA. DESNECESSIDADE.
Descabe a realização de diligência ou perícia relativamente à matéria cuja
prova deveria ter sido apresentada já em manifestação de inconformidade.
Procedimentos de diligência e perícia não se afiguram como remédio
processual destinado a suprir injustificada omissão probatória daquele sobre o
qual recai o ônus da prova.
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
REGIME NÃO CUMULATIVO. INCIDÊNCIA MONOFÁSICA. VENDAS
EFETUADAS COM ALÍQUOTA ZERO. MANUTENÇÃO DO CRÉDITO.
COMERCIANTE ATACADISTA OU VAREJISTA DE CERVEJAS, ÁGUAS
E REFRIGERANTES. INEXISTÊNCIA DE DIREITO DE CRÉDITO.
Os artigos 2o, parágrafo 1o, VIII e 3o, I, b, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003
vedam expressamente o direito ao creditamento das referidas contribuições em
relação
a
bebidas
adquiridas
para
revenda.
O
benefíciocontidonoartigo17daLei11.033,de2004,dequeovendedor tem direito a
créditos vinculados às vendas efetuadas com alíquota zero do PIS e COFINS,
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10540.900268/2013-12
Fl. 81
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3002-002.271 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 10540.900268/2013-12

não se aplica no caso de os bens adquiridos não estarem sujeitos ao pagamento
das contribuições.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Paulo Régis Venter- Presidente
(documento assinado digitalmente)
Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta - Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Paulo Régis Venter
(Presidente), Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta (relatora) e Mateus Soares de Oliveira.
Ausente o Conselheiro Carlos Delson Santiago.

Relatório
Trata-se
o
presente
processo
de
PERDCOMP
de
no
15900.93500.140809.1.1.11-8670, referente a ressarcimento de créditos da COFINS não
cumulativa na revenda de bebidas.
Por bem descrever os fatos, transcreve-se o relatório constante da decisão de primeira instância
administrativa:
A autoridade administrativa proferiu despacho decisório relativo ao pedido supra em
03/05/2013 (fl. 12/13), mediante o qual indeferiu o Pedido de Ressarcimento da
COFINS no regime nãocumulativo–mercado interno, do 3o trimestre de 2005 e não
homologou as declarações de compensação relacionadas. (...)
A interessada apresentou Manifestação de Inconformidade contra o despacho decisório,
alegando, em síntese, os argumentos abaixo resumidos/reproduzidos.
Discorre acerca da sua sistemática de apuração do PIS e da COFINS e acerca do
alegado direito creditório, nos seguintes termos:
A Requerente é sociedade empresária e atua como revendedora de bebidas, com
especial enfoque na revenda de cervejas, estando assim submetida à tributação
diferenciada da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social — COFINS
e da Contribuição para o Programa de Integração Social — PIS.(...)
Salienta que não está se negando a apresentar as informações para o reconhecimento do
direito creditório, mas postula o reconhecimento do seu direito líquido e certo de não
sofrer qualquer ato constritivo de seu patrimônio, em razão do fato de ter seus
documentos em meio físico, e não digital, dos trimestres que foram intimados
relativamente ao ano de 2005.
Alega que nos termos do ADE, as intimações para Pedidos de Ressarcimento de
créditos da não-cumulatividade do PIS/Pasep e da Cofins para as quais seja solicitada a
transmissão de arquivos digitais, previstos na IN SRF no 86/2001, teve seu prazo de
atendimento prorrogado para 110 dias, contados da data da ciência da intimação.
Todavia, argumenta que não conseguiu ajustar o layout compatível com o determinado
nos Termos de Intimações e conforme o novo procedimento adotado. Defende que tem
Fl. 82
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3002-002.271 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 10540.900268/2013-12

como comprovar seu direito creditório por meio de documentos em meios físicos, quer
estão à disposição da Receita Federal.
Afirma que em relação ao ano de 2005 a exigência dos arquivos digitais nos termos do
art. 65 da IN RFB no 900/2008 não pode ser aplicada à requerente, tendo em vista que
ela não tinha a obrigatoriedade em armazenar digitalmente as informações contábeis,
como estabelece o artigo 1o da IN 86/2001.
Assim sustenta que em verdade, a obrigatoriedade passou a partir de 1° de fevereiro de
2010, nas hipóteses de créditos de PIS/Pasep e da Cofins não-cumulativos, o pedido de
ressarcimento e a declaração de compensação somente serão recepcionados pela
Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB) após prévia apresentação dos arquivos
digitais com os documentos fiscais de entradas e saídas relativos ao período de
apuração do crédito, conforme definido na IN RFB No 981/2009.
Assevera que não há como contestar a impossibilidade de transmissão dos arquivos por
meio digital, bem como a existência do crédito postulado, após o advento da MP no
206/2004, convertida na Lei no 11.033/2004, pois a vedação ao creditamento constante
dos artigos 3o, I, “b”, das Leis no 10.637/02 e 10.833/03 foi revogada por
incompatibilidade com as demais normas anteriores do sistema, fato esse que possibilita
a apuração de crédito por parte dos contribuintes tributados sob a sistemática do
monofásico. Ao final, requer:
a) o acolhimento da primeira preliminar no sentido de se reconhecer a tempestividade
desta defesa;
b)
a
TOTAL
PROCEDÊNCIA
DA
PRESENTE
MANIFESTAÇÃO
DE
INCONFORMIDADE que impugna toda a matéria contida no despacho decisório, para
reconhecer o crédito postulado e apresentação dos documentos em meios físicos para
averiguação do direito creditório;
c) que a Defendente seja intimada, nos termos da Lei 9.784/99, de todos os atos do
processo, mormente do julgamento deste, por ser de direito e da mais lídima Justiça.
d) A prova o alegado por todos os meios legais, inclusive os moralmente legítimos,
especialmente através dos documentos que instruem a presente, da exibição de outros
que se fizerem necessários e da requisição de informações das autoridades
administrativas ou de quaisquer outras no poder das quais se encontrem os documentos.
É o relatório.
A nona Turma da DRJ/08 proferiu acórdão no 108-000.124, em 06 de agosto de
2020 (e-fls. 47/56) julgando improcedente a manifestação de inconformidade apresentada pelo
recorrente, o qual a seguinte ementa:
ARQUIVOS MAGNÉTICOS. IN No 86/2001.
Correto o indeferimento do PER/DCOMP face à não apresentação dos arquivos digitais
de que trata a IN SRF no 86/2001, considerando o previsto no art. 65 da IN RFB no
900/2008.
Manifestação de Inconformidade Improcedente.
Direito Creditório Não Reconhecido.
A recorrente tomou ciência da decisão em 11/08/2021, e interpôs Recurso
Voluntário em 15/09/2021 (fls. 60/66), alegando que não haveria como contestar a
impossibilidade de transmissão dos arquivos por meio digital, bem como haveria a existência do
crédito postulado já que a legislação possibilita a apuração de créditos sob a sistemática
monofásica, requerendo o total provimento do recurso.
É o relatório.

Voto
Conselheira Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta, Relatora.
Fl. 83
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3002-002.271 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 10540.900268/2013-12

O Recurso Voluntário é tempestivo e atende os requisitos de admissibilidade
devendo, portanto, o reconheço.
A recorrente buscou através de PERDCOMP, não homologado parcialmente,
referente ao 3o trimestre de 2005, para ressarcir créditos de COFINS não cumulativo.
Sustenta a requerente que, a despeito da alíquota zero aplicável às operações de
venda de cervejas, águas e refrigerantes, com o advento da Medida Provisória n° 206/2004,
posteriormente convertida na Lei n.o 11.033/04, a vedação ao creditamento constante nos artigos
3o, I, b, das Leis no 10.637/02 e 10.833/03 foi revogada, fato esse que possibilita a apuração de
crédito por parte dos contribuintes tributados sob a sistemática do monofásico, mas não
apresentada qualquer prova do seu direito, não obstante, afirmar que possui a prova em meio
físico, mas não apresenta em sede recursal.
Sem razão a Recorrente. Explico melhor.
Apesar da decisão recorrida afirmar que a não apresentação dos arquivos
digitais solicitados pela autoridade fiscal impossibilita a análise da certeza e liquidez do crédito
pleiteado, ficando prejudicada a própria aplicação da verdade material no procedimento de
verificação do crédito, entendo que, em cumprimento ao princípio da verdade material seria
perfeitamente possível que a recorrente apresentasse as provas em meio físico.
No entanto, mesmo em sede recursal, apesar de alegar que possui o material, a
recorrente não junta a este processo a devida documentação.
Sendo assim, não há qualquer sentido em se falar em ofensa à verdade
material, ampla defesa e contraditório, como pretende a recorrente, quando ela mesma se exime
de seu ônus de apresentar, no tempo e modo oportunos, os elementos de prova que possam
demonstrar a certeza e a liquidez do direito creditório que almeja ver reconhecido.
É de se lembrar que, no âmbito de pedidos de restituição, ressarcimento e
declarações de compensação, a demonstração da certeza e liquidez do crédito postulado se revela
fundamental, recaindo sobre o sujeito passivo o ônus da prova, a teor do que dispõe o art. 373 do
Código de Processo Civil. Assim, não apenas no curso do procedimento fiscal, mas, sobretudo,
em sua manifestação perante o colegiado a quo, a Recorrente deveria ter reunido todos os
documentos suficientes e necessários para a demonstração da certeza e liquidez do crédito
pretendido, sob pena de preclusão do direito de produção de provas documentais em outro
momento processual, em face do que dispõe o §4o do art. 16 do Decreto no. 70.235/72.
Por isso, de ofício, já entendo que o cabimento de diligência no caso, não seria
adequado ao caso em concreto diante da total inércia do recorrente.
No que tange especificamente os argumentos de mérito, insta esclarecer que
a tributação monofásica é caracterizada pela sua concentração em uma só etapa da cadeia
produção
consumo
(produção,
atacado
ou
varejo), ao passo que a tributação polifásica ou plurifásica incide em todas as etapas do ciclo pro
dução consumo.
Caso
o
legislador
decida
estabelecer
uma
tributação
monofásica(concentrada) para algum bem específico, ele deve determinar uma alíquota mais alta
do que a aplicável na tributação polifásica, aplicando essa alíquota a uma determinada etapa do
ciclo de produção e consumo, pois o objetivo dessa modalidade de tributação é, exatamente, subs
tituir a tributação de todas as etapas do ciclo pela tributação de uma única etapa. É por essa razão
Fl. 84
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3002-002.271 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 10540.900268/2013-12

que, nas etapas seguintes (ou anteriores, conforme o momento eleito para aplicação da tributaçã
o), ficam reduzidas a zero as alíquotas do PIS e da Cofins, conforme se observará adiante.
O tributo cobrado na etapa onerada será equivalente ao somatório dos tributos
que seriam cobrados se fossem tributadas todas as etapas com alíquotas normais. Se o
legislador quiser que, além da tributação concentrada/monofásica, determinado bem esteja
sujeito ao sistema não cumulativo, no caso de concentração da tributação na produção,
ele deverá proibir que nas etapas seguintes (revenda) os contribuintes apurem créditos em relaçã
o aos dispêndios com aquisição do bem para revenda. Caso contrário, em
termos práticos, a cadeia não estará sendo tributada, podendo mesmo ocorrer uma “tributação ne
gativa”.
Repita-se que é a própria Constituição que garante ao legislador a
possibilidade de combinar a tributação não-cumulativa com a tributação concentrada
(monofásica), para determinados bens. Nesse caso, se a etapa onerada for a
produção/importação, as vendas desses bens pelo produtor/importador sofrem a incidência de um
a alíquota maior, sendo permitido ao produtor, nos termos da legislação, creditar de seus insumos
e alguns outros dispêndios necessários para produção/importação do bem. Já nas etapas
seguintes, como na revenda desses bens, aplica-se alíquota zero. Nesse caso, os
contribuintes podem, nos termos e limites legais, creditar de alguns de seus gastos.
Todavia, os revendedores não podem calcular créditos em relação aos gastos
com aquisição daquele bem que sofreu a tributação concentrada/monofásica na produção,
o qual ele adquiriu para revender, sob o risco de produzir o já mencionado efeito de “tributação
negativa”. Se a tributação concentrada visa a fazer incidir em uma etapa do ciclo
produção consumo toda a carga tributária que incidiria ao longo de toda a cadeia, não
há por que imaginar que toda a arrecadação obtida na etapa onerada com a tributação
concentrada/monofásica seja devolvida nas etapas seguintes, onde não existe a incidência
propriamente dita, pelo fato de a venda operar com a alíquota zero.
A concessão de crédito a esses contribuintes, sujeitos à alíquota zero, viria
distorcer a tributação, anulando o recolhimento efetuado pelo produtor ou importador.
A legislação de regência da sistemática nãocumulativa do PIS e da COFINS, a
princípio, excluíra, expressamente, desse regime as receitas decorrentes da venda dos produtos
sujeitos ao modelo monofásico de apuração das contribuições em causa.
Posteriormente, a Lei no 10.865/04, veio a permitir que o regime
não cumulativo do PIS e da Cofins abarcasse a receita referente à venda de produtos tributados
com base em alíquotas diferenciadas. O aludido diploma legal possibilitou que o
comerciante de mercadorias ou produtos cuja receita de venda esteja submetida ao
regime monofásico de apuração do PIS e da Cofins pudesse descontar créditos em relação a certo
s custos e despesas previstos nos arts. 3o das Leis no 10.637/02 e no 10.833/03.
É necessário esclarecer, no entanto, que a edição da Lei no 10.865 não alterou o
dispositivo que veda a geração de crédito na aquisição dos reportados bens sujeitos ao
regime monofásico pelos comerciantes e atacadistas, ou seja, por força do art. 2o, § 1o, incisos VI
II e IX, e do art. 3o, inciso I, alínea “b”, da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833/03,
permaneceu expressamente vedado o desconto de créditos calculados em relação às
citadas bebidas, adquiridas para revenda, de que tratam os arts. 49 e 52 da Lei no 10.833/03.
Da norma acima depreende-se que a apuração do PIS e da COFINS, incidentes
à alíquota zero sobre a receita da venda de produtos sujeitos ao regime monofásico(cerveja, água
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3002-002.271 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 10540.900268/2013-12

e refrigerante), não impede o comerciante varejista/atacadista de manter créditos que apurar
referentes aos custos/despesas incorridos vinculados a essa receita, com exceção,
obviamente, do crédito pertinente à aquisição daqueles bens para posterior revenda, cuja
apuração
é
explicitamente
vedada
pelos
arts.
3o,
I,
“b”,
das
Leis
no
10.637/2002, e no 10.833/2003.
Com efeito, somente é possível manter o crédito passível de ser apurado e, por
expressa vedação legal, o custo de aquisição para posterior revenda dos bens sujeitos ao regime
monofásico não dá direito a crédito.
Por outro lado, o art. 16 da Lei no 11.116/05, prevê que o saldo credor do PIS e
da Cofins, acumulado ao fim de cada trimestre em virtude do art. 17 da Lei no 11.033, de 2004,
pode ser objeto de compensação ou de ressarcimento.
Ora, exatamente por ser tributada com alíquota zero e por estar na
sistemática
da
não
cumulatividade,
a
revenda
das citadas bebidas (cerveja, água e refrigerante) pode acabar originando créditos calculados sobr
e algumas despesas e custos (mas não sobre os referidos bens adquiridos para revenda, objeto de
seu comércio) que, sem a possibilidade de compensação e ressarcimento, não teriam utilidade.
Assim, a aplicação do art. 17 da Lei no 11.033, de 2004, e do art. 16 da Lei no
11.116, de 2005, pressupõe, obviamente, que a apuração do saldo credor ou devedor do PIS e da
Cofins siga as regras legais, em especial os arts. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833,
e visam a dar utilidade aos créditos decorrentes de outras despesas e custos, também necessários
à atividade econômica, e vinculados às respectivas vendas.
No que se refere aos argumentos relacionados à Medida Provisória no 413/08, é
oportuno esclarecer que esta norma mediante seus arts. 14 e 15, inseriu os §§ 14 e 22 nos arts. 3o
das Leis no 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, vedando expressamente o creditamento
por
parte de comerciantes atacadistas/varejistas de produtos sujeitos ao regime monofásico.
Sucede que, quando da conversão da MP no 413/08, na Lei no 11.727/08,
os aludidos parágrafos não foram mantidos. Tal fato, entretanto, não trouxe
qualquer influência sobre a discussão aqui analisada, uma vez que, seja na vigência da MP citada
, seja na vigência de sua lei de conversão, permaneceu sem alteração a proibição de
apuração de crédito de PIS e da COFINS pelas empresas que comercializam produtos
sujeitos ao sistema monofásico em relação à aquisição desses produtos.
Nova tentativa nesse sentido foi empreendida pela Medida Provisória no 451,
de 15/12/2008, também essa mal sucedida, quando da sua conversão na Lei no 11.945, de 04 de
junho de 2009.
Ressalta-se, ainda, que o creditamento nos casos em que a saída é
tributada à alíquota zero como a revenda de produtos tributados de forma concentrada
implicaria verdadeira isenção (posicionamento jurisprudencial dos tribunais superiores),
sendo ilógico assegurarlhe crédito, quando inexiste disposição expressa e específica em Lei.
Por fim, há posicionamentos da Segunda Turma do STJ que mantém, em
seus
precedentes, a impossibilidade
de aproveitamento
dos
créditos
postulados,
inclusive com o fundamento de que é irrelevante à solução da controvérsia decidir quanto a
aplicação do art. 17 da Lei no 11.033/04 apenas ao REPORTO. Inclusive a referida tese foi
julgada recentemente (maio/2022) em sede e recurso repetitivo de no 1093 do STJ.
Fl. 86
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Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3002-002.271 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 10540.900268/2013-12

Da mesma forma, este fato não trouxe alteração quanto à vedação de apuração
de crédito de PIS e da COFINS pelas empresas que comercializam produtos sujeitos ao sistema
monofásico em relação à aquisição dos produtos mencionados.
Ante ao exposto, voto no sentido de negar provimento ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta

Fl. 87
DF CARF MF
Original