Tribunal: CARF
Processo: 10235.720045/2006-06
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Semíramis de Oliveira Duro
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2022-11-22
Data de publicação: 2023-01-27

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2004 a 31/03/2004
NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. RESP 1.221.170-PR.
O limite interpretativo do conceito de insumo para tomada de crédito no regime da não-cumulatividade de PIS foi objeto de análise do Recurso Especial no 1.221.170-PR, julgado na sistemática dos recursos repetitivos. São insumos os bens e serviços utilizados diretamente ou indiretamente no processo produtivo ou na prestação de serviços, que obedeçam ao critério de essencialidade e relevância à atividade desempenhada pela empresa.
NÃO-CUMULATIVIDADE. FRETE DE INSUMOS DA FASE AGRÍCOLA E FRETE DE PRODUTOS EM ELABORAÇÃO. POSSIBILIDADE.
Os fretes relacionados à aquisição de insumos e ao tratamento dos produtos em elaboração são custos de produção (em fases da industrialização) relacionados com a aquisição dos insumos, essenciais e relevantes, com crédito assegurado no art. 3°, II, da Lei n° 10.637/2002.
RESSARCIMENTO. ATUALIZAÇÃO PELA TAXA SELIC. POSSIBILIDADE. RESP N° 1.767.945/PR.
Nos termos do REsp n° 1.767.945/PR, julgado sob o rito dos recursos repetitivos pelo STJ, é devida a correção monetária pela SELIC no ressarcimento de crédito escritural da não cumulatividade acumulado ao final de cada trimestre, após o decurso de 360 (trezentos e sessenta) dias do protocolo do pedido de ressarcimento de saldo credor trimestral do PIS não cumulativo, diante da resistência ilegítima do Fisco.

Inteiro teor:
S3-C 3T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10235.720045/2006-06
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3301-012.055 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
22 de novembro de 2022
Recorrente
AMCEL - AMAPÁ FLORESTAL E CELULOSE S/A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2004 a 31/03/2004
NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE
E RELEVÂNCIA. RESP 1.221.170-PR.
O limite interpretativo do conceito de insumo para tomada de crédito no regime
da não-cumulatividade de PIS foi objeto de análise do Recurso Especial no
1.221.170-PR, julgado na sistemática dos recursos repetitivos. São insumos os
bens e serviços utilizados diretamente ou indiretamente no processo produtivo
ou na prestação de serviços, que obedeçam ao critério de essencialidade e
relevância à atividade desempenhada pela empresa.
NÃO-CUMULATIVIDADE. FRETE DE INSUMOS DA FASE AGRÍCOLA
E FRETE DE PRODUTOS EM ELABORAÇÃO. POSSIBILIDADE.
Os fretes relacionados à aquisição de insumos e ao tratamento dos produtos em
elaboração são custos de produção (em fases da industrialização) relacionados
com a aquisição dos insumos, essenciais e relevantes, com crédito assegurado
no art. 3°, II, da Lei n° 10.637/2002.
RESSARCIMENTO.
ATUALIZAÇÃO
PELA
TAXA
SELIC.
POSSIBILIDADE. RESP N° 1.767.945/PR.
Nos termos do REsp n° 1.767.945/PR, julgado sob o rito dos recursos
repetitivos pelo STJ, é devida a correção monetária pela SELIC no
ressarcimento de crédito escritural da não cumulatividade acumulado ao final
de cada trimestre, após o decurso de 360 (trezentos e sessenta) dias do
protocolo do pedido de ressarcimento de saldo credor trimestral do PIS não
cumulativo, diante da resistência ilegítima do Fisco.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento ao
recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Marco Antonio Marinho Nunes - Presidente Substituto
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10235.720045/2006-06
Fl. 1851
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3301-012.055 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10235.720045/2006-06

(documento assinado digitalmente)
Semíramis de Oliveira Duro - Relatora
Participaram da presente sessão de julgamento os Conselheiros Ari Vendramini,
José Adão Vitorino de Morais, Juciléia de Souza Lima, Laércio Cruz Uliana Junior, Rodrigo
Lorenzon Yunan Gassibe, Sabrina Coutinho Barbosa, Semíramis de Oliveira Duro e Marco
Antonio Marinho Nunes (Presidente Substituto).
Relatório
Por bem relatar os fatos, adoto o relatório da decisão recorrida:
Trata o presente processo de pedido de ressarcimento de créditos de PIS não
cumulativo, apurados do 1o trimestre de 2004, nos montante de R$ 247.704,38.
A Delegacia da Receita Federal do Brasil em Macapá, por intermédio do
Parecer e do Despacho Decisório de fls. 1533/1541, deferiu parcialmente o pleito, no
valor de R$ 26.226,31, sob os seguintes fundamentos:
ANÁLISE DO DIREITO CREDITÓRIO
Com base nos arquivos denominado “Base Crédito Pis e Cofins Amcel 2004”,
em anexo, apresentado pelo contribuinte, optamos, para fins de auditoria, por
agrupar os bens e serviços da seguinte forma:
a) REFLORESTAMENTO;
b) DESGALHAMENTO;
c) CARREGAMENTO E FRETE;
d) ENERGIA ELÉTRICA;
e) COMBUSTÍVEIS E LUBRIFICANTES;
f) OUTROS
Assim, passemos a analisar cada grupo separadamente:
10.a) REFLORESTAMENTO
Este grupo engloba as aquisições de bens como adubos, fertilizantes,
herbicidas, assim como de serviços de transporte destes bens, preparo e limpeza de
solo, transporte de mudas, construção de estradas, combate a pragas, silvicultura e
todas as demais aquisições de bens e serviços relacionados à formação e manutenção
de florestas destinadas ao corte para posterior industrialização e comercialização da
madeira.
Ocorre, contudo, que tais dispêndios devem compor o custo de formação do
ativo imobilizado (recursos florestais), o qual, nos termos do art. 334 do Regulamento
do Imposto de Renda (Decreto no 3.000/1999) e do art. 183, § 2o, “c”, da Lei das
Fl. 1852
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3301-012.055 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10235.720045/2006-06

Sociedades por Ações (Lei no 6.404/1976), está sujeito à exaustão, conforme se vê
abaixo:
(...)
Fica claro, portanto, que os empreendimentos florestais destinados ao corte
para industrialização e posterior comercialização da madeira devem ser classificados
no ativo imobilizado, assim como as despesas incorridas para a sua constituição.
Esse bem (floresta) sofrerá, então, exaustão à medida de sua exploração.
No entanto, por falta de amparo legal, não pode haver desconto de créditos
calculados em relação a encargos de exaustão. Este entendimento emana, por sinal,
do Ato Declaratório Interpretativo RFB no 35, de 02/02/2011, ato administrativo de
caráter normativo expedido pelo Senhor Secretário da Receita Federal do Brasil e
publicado no Diário Oficial da União de 03/02/2011, conforme transcrito abaixo:
(...)
Tendo em vista o exposto neste tópico, foram glosados os valores referentes à
formação e manutenção de recursos florestais.
10.b)
DESGALHAMENTO,
DESCASCAMENTO
OU
MANUSEIO
DE
MADEIRA
Este tópico diz respeito às aquisições de serviços de desgalhamento e, conforme
descrição do processo produtivo do contribuinte, anexo, “o desgalhamento das
árvores de eucalipto é feito com machado é 100% manual e terceirizado (até junho de
2009), já para as árvores de pinus, aproximadamente 40% do volume é feito com
equipamento delimbinator e 60% manual, que também é terceirizado”. Trata-se,
portanto, da aquisição de serviço com a finalidade de eliminar os galhos das árvores
cortadas, possibilitando a constituição das toras de madeira.
Conclui-se, assim, que tal serviço se enquadra na previsão do art. 3o, inc. II, da
Lei no 10.637/2002 e no conceito de insumo dado pelas Instruções Normativas SRF no
247/2002, art. 66, § 5o, e no 404/2004, art. 8o, § 4o c/c § 9o, sendo, portanto, passível
de crédito.
10.c) CARREGAMENTO E FRETE
Da análise do processo produtivo do contribuinte, bem como das notas fiscais
entregues para comprovar os gastos, conclui-se que os serviços de transporte
contratados englobam tanto o transporte dos bens relacionados à formação e à
manutenção das florestas destinadas ao corte para posterior industrialização e
comercialização da madeira (adubos, fertilizantes, herbicidas, mudas e outros), como,
em relação à maior parte dos créditos pleiteados, o carregamento e transporte de
madeira da área florestal até a fábrica do contribuinte. Vejamos trecho da descrição
do processo produtivo anexo:
(...)
Pelas razões já expostas no item 10.a, os bens e serviços relacionados à
formação e manutenção de florestas destinadas ao corte para posterior
industrialização e comercialização da madeira (ativo permanente sujeito à exaustão)
não geram direito a crédito, conforme entendimento emanado do Ato Declaratório
Fl. 1853
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3301-012.055 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10235.720045/2006-06

Interpretativo RFB no 35, de 02/02/2011. Consequentemente, as aquisições de
serviços para o transporte destes bens também não são passíveis de aproveitamento
de crédito.
Em relação à maior parte dos créditos pleiteados neste tópico, ou seja, as
aquisições de serviços para o carregamento e transporte de madeira da área florestal
até a fábrica do contribuinte, por falta de amparo legal, não pode haver desconto de
crédito de despesas efetuadas com fretes contratados para o transporte de produtos
em elaboração entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica, por não integrarem
o conceito de insumo utilizado na produção de bens destinados à venda e nem se
referirem à operação de venda de mercadorias. Este entendimento emana, por sinal,
da Coordenação Geral de Tributação da Receita Federal do Brasil (Cosit), unidade
central localizada em Brasília/DF competente para a interpretação e uniformização
da legislação tributária e para a decisão de recursos de divergências em processos de
consulta, conforme art. 82 do atual Regimento Interno da Secretaria da Receita
Federal do Brasil (RFB), aprovado pela Portaria MF no 587/2010.
Abaixo, segue transcrição da ementa da Solução de Divergência no 2 - Cosit, de
24/01/2011, publicada no Diário Oficial da União de 02/02/2011:
(...)
Tendo em vista o exposto neste tópico, foram glosados os valores referentes às
aquisições de serviços de carregamento e transporte (frete).
(...)
10.d) ENERGIA ELÉTRICA
Este tópico diz respeito aos dispêndios com energia elétrica consumida nos
estabelecimentos do contribuinte. O art. 3o, inc. IX, da Lei no 10.637/2002, confere o
direito de crédito em relação a tais dispêndios.
Por fim, para fins de adequação à legislação tributária, os dispêndios com
energia elétrica estão sendo glosados da forma como foram solicitados no campo 02
da ficha 04 do DACON (“Bens Utilizados como Insumos”), mas estão sendo
concedidos no campo correto do DACON (“Despesas de Energia Elétrica” campo 04
da ficha 04).
Na analise do direito creditório foi considerado como base de calculo o total de
energia elétrica dispendida em todos os estabelecimentos do contribuinte, ao
contrario das analises feita em relação ao Cofins do período de fevereiro de 2004 a
setembro de 2004 em que foi considerada apenas o dispêndio da fabrica, conforme
mudança de entendimento deste auditor.
10.e) COMBUSTÍVEIS E LUBRIFICANTES
Este grupo engloba as aquisições de combustíveis e lubrificantes por parte do
contribuinte. Da análise de seu processo produtivo, conclui-se que os combustíveis e
lubrificantes adquiridos têm diversas destinações, a saber: operações dos
equipamentos utilizados nas atividades de formação e manutenção das florestas
destinadas ao corte para posterior industrialização e comercialização da madeira
(reflorestamento), como preparo de solo, aplicação de produtos químicos, combate de
pragas e outros; operações dos equipamentos utilizados nas atividades de colheita,
Fl. 1854
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3301-012.055 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10235.720045/2006-06

como corte, derrubada, desgalhamento, descascamento e arraste; e operações dos
equipamentos utilizados no processo fabril.
Ocorre que os valores utilizados nas atividades de reflorestamento devem ser
contabilizados no ativo imobilizado e estão sujeitos à exaustão, não sendo passíveis
de aproveitamento de crédito de PIS, conforme entendimento emanado do Ato
Declaratório Interpretativo RFB no 35, de 02/02/2011, exposto no tópico 10.a.
Verifica-se, no entanto, que, em desacordo ao disposto no art. 3o da Instrução
Normativa SRF no 387, de 20/01/2004, que instituiu e disciplinou o DACON, o
contribuinte não possui um sistema contábil capaz de segregar os valores de
combustíveis e lubrificantes utilizados nas atividades de reflorestamento, dispêndios
estes não passíveis de aproveitamento de crédito de PIS, dos valores de combustíveis
e lubrificantes utilizados nos setores produtivos da empresa.
O mencionado art. 3o da Instrução Normativa SRF no 387, de 20/01/2004,
assim dispõe:
(...)
Em conclusão, foram glosados todos os valores relativos às aquisições de
combustíveis e lubrificantes, em razão da ausência de segregação dos dispêndios que
demonstre o uso em operações passíveis de aproveitamento de créditos de PIS, em
inobservância ao disposto no art. 3o da Instrução Normativa SRF no 387, de
20/01/2004, que instituiu e disciplinou a DACON.
f) OUTROS
Optou-se por classificar nesse grupo de dispêndios constante do anexo ao
termo de intimação fiscal no 0003 contabilizados pelo peticionante como insumos
referentes ao mês de novembro de 2004 conforme planilha de controle extracontabil
apresentada (fls. 36 e 37 do processo 10235.720105/201069).
A fiscalizada foi intimada a comprovar por meio de documentação idônea a
natureza dos valores contabilizados como geradores de créditos de PIS/COFINS no
mês de novembro de 2004 constante no anexo ao referido termo de intimação fiscal e
classificados genericamente como “CREDITO NÃO CONTABILIZADOS PELO SAP
e ACERTO DE LANÇAMENTO”.
Em resposta a intimação, a fiscalizada apresentou planilha e notas fiscais de
entrada de importação de bens para o ativo imobilizado (fls. 44 a 56 do processo
10235.720105/201069).
As citadas notas fiscais se referem a aquisições de trator florestal, kits e peças
diversas. Ocorre que, por sua natureza, tais dispêndios incidem sobre o ativo
imobilizado, ficando, portanto excluídos da definição de insumos.
10) REGISTROS:
Foram extraídas cópias dos documentos que se encontram carreados nos
processos nos 12686.000100/200495 e 10235.720105/201069, representativos da
auditoria realizada para análise do direito creditório da COFINS do período de
fevereiro a dezembro de 2004, os quais deram sustentação ao relatório fiscal com as
conclusões nele insertas.
Fl. 1855
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3301-012.055 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10235.720045/2006-06

Tais documentos suportaram a conclusão quanto aos valores de base de
calculo da COFINS referente aquele período.
Tendo em vista que os fatos geradores de crédito e débito da COFINS e do PIS
são os mesmos, as suas respectivas provas se fazem através dos mesmos documentos
que são aqueles acima mencionados.
É de se salientar que os procedimentos aplicados quando se buscou certificar o
direito pleiteado pelo contribuinte quanto a COFINS são os mesmos que deveriam ser
aplicados para se concluir sobre o PIS, o que, portanto, nos permite aproveitar e
entender como suficientes aqueles procedimentos já executados, pois que inclusive, o
contribuinte, em resposta à atual intimação, informou que as argumentações e provas
trazidas em favor da COFINS, são as que devem ser consideradas em favor do PIS.
Inconformada com a decisão, de que tomou ciência em 28/06/2012 (fl. 1544), a
contribuinte interpôs manifestação de inconformidade, em 30/07/2012 (fls.
1550/1597), alegando que:
a) Da análise do despacho proferido, constata-se que restaram deferidos os
dispêndios geradores de créditos de PIS originários do “desgalhamento” e “energia
elétrica”.
De outra feita, restaram indeferidos os créditos referentes às rubricas
“reflorestamento”, “carregamento e frete”, “combustíveis e lubrificantes” e “outros”
(do 4o trimestre).
b) Após traçar relato acerca da não cumulatividade do PIS, assevera que todos
os insumos que sofram alterações em função da ação direta exercida sobre o produto
em fabricação, são geradores de créditos de PIS. Neste teor, está autorizada a
aproveitar-se de créditos de PIS na aquisição dos insumos utilizados em todas as fases
de seu processo produtivo.
c) A fim de que se possa compreender todo o seu processo produtivo, junta
laudo descritivo do mesmo, o qual demonstra a existência de três fases:
reflorestamento (silvicultura), colheita e processo fabril.
d) Discorre acerca do novo entendimento com relação ao conceito de insumo
aplicável na sistemática não cumulativa do PIS e da COFINS, argumentando que a
concepção estrita de insumo adstrita à legislação do IPI não se coaduna com a base
econômica do PIS e COFINS, cujo ciclo de formação não se limita à fabricação de um
produto ou à execução de um serviço, abrangendo outros elementos necessários para a
obtenção de receita com o produto ou o serviço.
e) A legislação vigente define a agroindústria como sendo o produtor rural
pessoa jurídica cuja atividade econômica seja a industrialização de produção própria
ou de produção própria e adquirida de terceiros. Assim, neste caso, a atividade
agroindustrial representa a integração do processo produtivo do cavaco, jungindo a
atividade rural e industrial. O processo produtivo do cavaco pode ser dividido em
atividade rural e atividade industrial, cuja subsunção perfaz a atividade agroindustrial.
A atividade rural compreendida nas fases 1 e 2 também integram o processo produtivo
da empresa, posto que sem a produção da matéria-prima, o processo fabril não se
perfectibiliza. Todos os insumos relativos a esta fase são consumidos na planta, pois o
sucesso da floresta depende da aplicação de defensivos, adubos, inseticidas, ou seja,
são determinantes para a qualidade do produto em sua fase de industrialização.
Ademais, como os insumos e serviços adquiridos e contratados nesta fase produtiva
Fl. 1856
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3301-012.055 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10235.720045/2006-06

correspondem às hipóteses do art. 9o da IN SRF no 404/2004, não há razão plausível
para a glosa dos créditos. Entendimento contrário viola o princípio da legalidade.
f) Sem ater-se a tais detalhes, e por desconhecer a atividade agroindustrial da
Manifestante, a r. Fiscalização, no presente processo administrativo, excluiu da base
de cálculo do PIS os insumos utilizados na produção de mudas e reflorestamento, os
quais, em seu entendimento, devem compor o custo de formação de floresta
contabilizável no Ativo Não Circulante Imobilizado e ser apropriado como custo na
proporção de exaustão.
g) Repudia a glosa dos créditos de PIS referente à aquisição de adubos,
fertilizantes, herbicidas, assim como serviço de transportes destes bens, preparo e
limpeza de solo, transporte de mudas, construção de estradas, combate às pragas,
silvicultura e todas as demais aquisições de bens e serviços relacionados à formação e
manutenção de florestas destinadas ao corte para posterior industrialização e
comercialização de madeira, eis que tais glosas violam frontalmente o Princípio da
Não Cumulatividade do PIS e da Isonomia Tributária. Transcreve decisões do CARF e
do TRF da 4a Região acerca do novo conceito de insumo. Aduz que segundo
processos de consulta exarados pela Receita Federal do Brasil, os quais refere, já se
sedimentou o entendimento em casos análogos de que as despesas de exaustão geram
direito ao crédito de PIS.
h) Quanto a glosa de despesas de carregamento e frete, evidencia que o direito
creditório da Manifestante com relação aos créditos de PIS oriundos das despesas de
carregamento e frete, seja para o transporte de insumos da parte agrícola ou para o
transporte da madeira da área florestal até a fábrica da contribuinte, devendo, pois, o r.
despacho decisório ser reformado.
i) Quanto à alegação de ausência de segregação de combustível e lubrificantes
utilizados tanto no reflorestamento quanto nos setores produtivos, a manifestante
possui um relatório detalhado dos custos na fase agrícola e industrial, inclusive com
relação a combustível e lubrificante. Ora, se existe um meio seguro para ser possível a
referida aferição, não pode o fisco desconsiderá-la, ainda mais se esta servir para
beneficiar o contribuinte.
Refere julgado administrativo.
j) Superada a questão referente à suposta ausência de segregação das
informações, tem-se que a aquisição de diesel e lubrificantes utilizados na fase do
reflorestamento é gerador de crédito da PIS. Refere solução de consulta acerca do
conceito de insumos. Sustenta, ainda, que é inconteste o seu direito ao aproveitamento
dos créditos oriundos da aquisição de diesel e lubrificantes utilizados nos setores
industriais. Laudo técnico comprova a efetiva utilização dos mesmos no processo
fabril, sendo este inclusive o entendimento do CARF.
l) A manifestante faz jus aos acréscimos de correção monetária e juros, sob pena
de enriquecimento sem causa da Administração em prejuízo ao contribuinte. Refere e
cita julgados judiciais e administrativos.
Tomando em conta os fundamentos acima delineados, requer o deferimento
total dos créditos pleiteados, protestando por todos os meios de prova em direito
admitidas, especialmente a juntada de novos documentos para comprovação dos fatos
alegados.
Fl. 1857
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3301-012.055 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10235.720045/2006-06

A 3a Turma da DRJ/BEL, acórdão n° 01-25.864, negou provimento à
manifestação de inconformidade. A decisão foi assim ementada:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2004 a 31/03/2004
PIS NÃO CUMULATIVO. INSUMOS. CRÉDITO.
Somente podem gerar créditos do PIS as despesas com matéria-prima, produto
intermediário, material de embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações,
tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função
da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam
incluídas no ativo imobilizado.
PIS
NÃO
CUMULATIVO.
INSUMOS.
DIESEL
E
LUBRIFICANTES.
NECESSIDADE DE LIQUIDEZ E CERTEZA.
A apropriação de créditos do PIS só poderá ser efetivada quando os mesmos se
revestirem dos atributos de liquidez e certeza necessárias.
JUROS COMPENSATÓRIOS. RESSARCIMENTO.
Não incidirão juros compensatórios no ressarcimento de créditos do IPI, da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, bem como na compensação de referidos
créditos.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2004 a 31/03/2004
DECISÕES JUDICIAIS E ADMINISTRATIVAS. EFEITOS.
São improfícuos os julgados judiciais e administrativos trazidos pelo contribuinte, por
lhes falecer eficácia normativa, na forma do art. 100, II, do CTN.
Em Recurso Voluntário, a empresa reitera seus argumentos, combatendo ponto a
ponto a decisão de piso. No mérito, atacou a falta de fundamentação do acórdão e repisou o seu
conceito de insumo como o necessário ao processo produtivo.
É o relatório.
Voto
Conselheira Semíramis de Oliveira Duro, Relatora.
O recurso voluntário é tempestivo e reúne os pressupostos legais de interposição,
dele, portanto, tomo conhecimento.
Na origem, a controvérsia originou-se da análise dos créditos pleiteados de PIS
não cumulativos, vinculados à receita de exportação. A fiscalização procedeu à auditoria das
rubricas das receitas e despesas, em especial, bens utilizados como insumos, serviços utilizados
como insumos, fretes e combustíveis.
Fl. 1858
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3301-012.055 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10235.720045/2006-06

Verifica-se que a contribuinte comercializa o produto que industrializa, é dizer,
cavaco de madeira. Para tal fim, obtém parte de seus insumos – no caso, a madeira –, por
intermédio de suas áreas de reflorestamento, e não mediante compra. É responsável também pelo
corte das árvores e preparação das mesmas para a extração do insumo necessário à etapa final de
seu processo fabril. Em suma, seu processo de industrialização encontra-se verticalizado.
Dentro dessa realidade, requereu créditos relativos à aquisição de insumos usados
na etapa anterior (reflorestamento) à industrialização, bem como relativos a combustível,
lubrificantes, desgalhamento, energia elétrica, carregamento/frete, transporte de funcionários e
serviços de vigilância, de acordo com sua interpretação do artigo 3o da Lei no 10.637/2002, que
versa sobre o desconto de créditos relativos ao PIS, calculados em relação a bens e serviços
utilizados como insumos na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda.
Importante ressaltar que as glosas de dispêndios relacionados a florestamento e
reflorestamento decorreram do entendimento da fiscalização no sentido de que são custos de
formação de floresta contabilizável no “Ativo Não Circulante Imobilizado”, devendo ser
aplicáveis como custos na proporção da exaustão.
Em seguida, a autoridade fiscal aduziu a impossibilidade de desconto de créditos
de exaustão, por não haver previsão legal para a apuração de créditos sobre encargos de exaustão
incorridos sobre bens incorporados ao ativo imobilizado da contribuinte.
A Recorrente, por sua vez, defende se tratarem de insumos necessários para a
produção de cavaco de madeira de pinus caribaea hondurensis, cavaco de madeira de eucalyptus
e casca triturada.
Como se vê, um dos pontos controvertidos nestes autos é o conceito de insumo
para fins de creditamento no âmbito do regime de apuração não cumulativa das contribuições do
PIS e da COFINS.
A Recorrente pleiteia todos os créditos por entendê-los como essenciais para sua
atividade.
Entretanto, o conceito de insumo que norteou a análise fiscal na origem foi o
restrito, veiculado pelas Instruções Normativas da RFB n° 247/2002 e 404/2004, segundo as
quais o termo “insumo” não pode ser interpretado como todo e qualquer bem ou serviço que gera
despesa necessária para a atividade da empresa, mas, sim, tão somente, como aqueles que,
adquiridos de pessoa jurídica, efetivamente sejam aplicados ou consumidos na produção de bens
destinados à venda ou na prestação do serviço da atividade.
O mesmo critério foi utilizado no julgamento da decisão de piso.
Esta 1a Turma Ordinária de Julgamento adota a posição de que o conceito de
insumo para fins de creditamento do PIS e da COFINS, no regime da não-cumulatividade, não
guarda correspondência com o utilizado pela legislação do IPI, tampouco pela legislação do
Imposto sobre a Renda. Dessa forma, o insumo deve ser essencial ao processo produtivo e, por
conseguinte, à execução da atividade empresarial desenvolvida pela empresa.
Fl. 1859
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3301-012.055 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10235.720045/2006-06

Em razão disso, deve haver a análise individual da natureza da atividade da pessoa
jurídica que busca o creditamento segundo o regime da não-cumulatividade, para se aferir o que
é insumo.
Ademais, sobreveio o julgamento do REsp n° 1.221.170-PR, proferido na
sistemática de recursos repetitivos, no qual o STJ fixou as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina
de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF n° 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS,
tal como definido nas Leis n° 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte (julg. 22/02/2018, DJ
24/04/2018).
Em virtude do julgamento desse recurso especial, a RFB editou o Parecer
Normativo n° 5, de 17 de dezembro de 2018 (DOU 18/12/2018), que prescreveu:
Apresenta as principais repercussões no âmbito da Secretaria da Receita Federal do
Brasil decorrentes da definição do conceito de insumos na legislação da Contribuição
para o PIS/Pasep e da Cofins estabelecida pela Primeira Seção do Superior Tribunal de
Justiça no julgamento do Recurso Especial 1.221.170/PR.
Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP
1.221.170/PR. ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no Recurso
Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos
critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens
destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica. Consoante a
tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o
processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
Importante ressaltar que o precedente do STJ abriu caminho para uma importante
inovação interpretativa na Receita Federal do Brasil posta no Parecer Normativo n° 5/2018, que
é o direito ao crédito “na modalidade aquisição de insumos em relação a dispêndios necessários
à produção de um bem-insumo utilizado na produção de bem destinado à venda ou na prestação
de serviço a terceiros”.
Fl. 1860
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3301-012.055 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10235.720045/2006-06

Na dicção do Parecer, insumo do insumo constitui elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, cumprindo o critério da
essencialidade para enquadramento no conceito:
47. Assim, tomando-se como referência o processo de produção como um todo, é
inexorável que a permissão de creditamento retroage no processo produtivo de cada
pessoa jurídica para alcançar os insumos necessários à confecção do bem-insumo
utilizado na produção de bem destinado à venda ou na prestação de serviço a terceiros,
beneficiando especialmente aquelas que produzem os próprios insumos (verticalização
econômica). (...)
48. Esta conclusão é especialmente importante neste Parecer Normativo porque até
então, sob a premissa de que somente geravam créditos os insumos do bem destinado à
venda ou do serviço prestado a terceiros, a Secretaria da Receita Federal do Brasil vinha
sendo contrária à geração de créditos em relação a dispêndios efetuados em etapas
prévias à produção do bem efetivamente destinado à venda ou à prestação de serviço a
terceiros (insumo do insumo).
A cadeia de insumo do insumo é facilmente identificável na atividade produção de
papel e celulose, mineradora ou agroindustrial, sendo as etapas prévias as responsáveis por
demandar essenciais gastos para a próxima etapa da produção. Assim, no processo produtivo
com várias etapas em uma produção verticalizada, cada uma gera o insumo a ser utilizado na
etapa seguinte, cabendo consequentemente a tomada de créditos.
Tomando-se como referência o processo de produção como um todo, é inexorável
que a permissão de creditamento retroage no processo produtivo de cada pessoa jurídica para
alcançar os insumos necessários à confecção do bem-insumo utilizado na produção de bem
destinado à venda ou na prestação de serviço a terceiros.
A industrialização da Recorrente é composta de várias fases e processos que se
inicia no campo, com o preparo e plantio da principal matéria-prima, madeira, e termina com a
obtenção dos produtos finais - cavaco de madeira de pinus caribaea hondurensis, cavaco de
madeira de eucalyptus e casca triturada -, que em grande maioria são destinados ao mercado
externo (exportação).
Segundo o Laudo Técnico apresentado, o processo agroindustrial da interessada é
composto das seguintes fases: Agrícola e Industrial.
A 1a fase agrícola do processo produtivo, reflorestamento, é subdivida nas
seguintes etapas: derrubada de material lenhoso; roçadeira; subsolagem; aplicação de calcário;
controle de formigas; aplicação de herbicida; plantio; replantio; adubação; limpeza e capina;
controle de pragas e doenças e, prevenção e controle de incêndio.
A 2a fase agrícola do processo produtivo, colheita, é subdivida nas seguintes
etapas: derrubada, desgalhe; arraste de madeira; traçamento; carregamento; limpeza da carga e
transporte de madeira.
Já a parte industrial do processo produtivo, 3a fase, é composta de: recepção da
madeira; armazenagem e industrialização.
Dispêndios com reflorestamento
Fl. 1861
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3301-012.055 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10235.720045/2006-06

O motivo da glosa foi:
Este grupo engloba as aquisições de bens como adubos, fertilizantes, herbicidas, assim
como de serviços de transporte destes bens, preparo e limpeza de solo, transporte de
mudas, construção de estradas, combate a pragas, silvicultura e todas as demais
aquisições de bens e serviços relacionados à formação e manutenção de florestas
destinadas ao corte para posterior industrialização e comercialização da madeira.
Ocorre, contudo, que tais dispêndios devem compor o custo de formação do ativo
imobilizado (recursos florestais), o qual, nos termos do art. 334 do Regulamento do
Imposto de Renda (Decreto no 3.000/1999) e do art. 183, § 2o, “c”, da Lei das
Sociedades por Ações (Lei no 6.404/1976), está sujeito à exaustão, conforme se vê
abaixo: (...)
Fica claro, portanto, que os empreendimentos florestais destinados ao corte para
industrialização e posterior comercialização da madeira devem ser classificados no ativo
imobilizado, assim como as despesas incorridas para a sua constituição. Esse bem
(floresta) sofrerá, então, exaustão à medida de sua exploração. No entanto, por falta de
amparo legal, não pode haver desconto de créditos calculados em relação a encargos de
exaustão.
Por sua vez, alega a Recorrente:
No caso em comento, tem-se que as despesas com a implantação, a manutenção e a
exploração de florestas (ou produção de madeira) estão, sim, vinculadas ao produto
exportado (cavaco de madeira), bem como a produção e a exportação de cavaco
somente é possível com a utilização de madeira (matéria-prima) na sua fabricação,
principal matéria-prima. Além disso, as despesas incorridas na obtenção de madeira
empregada no processo produtivo são custos/despesas de produção e estão vinculadas à
receita de exportação, razão pela qual são devidos os créditos de PIS/COFINS não
cumulativo.
A glosa deve ser revertida, porquanto os bens e serviços utilizados são insumos da
1a e 2a fase do processo produtivo da Recorrente, respectivamente reflorestamento e colheita,
configurando-se como insumos da cadeia verticalizada:
(i) Bens: adubos, fertilizantes e herbicidas, mudas, pneus, câmaras de ar,
equipamentos de irrigação e etc.
(ii) Serviços: transporte de bens, preparo e limpeza do solo, transporte de mudas,
construção de estradas, combate a pragas, silvicultura, controle fitossanitário e etc.
Observa-se que os insumos dos insumos relativos ao reflorestamento são
consumidos na formação e manutenção das floresta são passíveis de creditamento no inciso II,
do art. 3°, da Lei n° 10.637/2002.
Carregamento e Frete
Da análise do processo produtivo da Recorrente e das notas fiscais entregues para
comprovar os dispêndios, tem-se que os serviços de transporte contratados englobam tanto o
transporte dos bens relacionados à formação e à manutenção das florestas destinadas ao corte
para posterior industrialização e comercialização da madeira (adubos, fertilizantes, herbicidas,
mudas e outros), como, em relação à maior parte dos créditos pleiteados, o carregamento e
Fl. 1862
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3301-012.055 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10235.720045/2006-06

transporte de madeira da área florestal até a fábrica do contribuinte, conforme a descrição do
processo produtivo:
“TRANSPORTE DE MADEIRA
No transporte até a fábrica de Santana é adotado o sistema de transporte das toras com
5,5 e 11 metros de comprimento, carregadas no sentido longitudinal com forte
amarração das cargas com cabos e paradas obrigatórias ao longo do trajeto para
inspeção e reaperto das cargas.
As carretas têm capacidade de 50 t/viagem e necessitam de licença especial de trafego
para rodarem na BR”.
“Transporte:
A madeira é transportada longitudinal ao caminhão, o tipo de composição é o sistema
rodo trem, que é tracionado por caminhões cavalo mecânico com tração 6x4. Todo o
transporte é terceirizado e está atrelado as leis de transporte e cargas vigentes, devendo
obedecer as mesmas”.
Como já posto acima, os serviços relacionados à formação e manutenção de
florestas destinadas ao corte para posterior industrialização e comercialização geram direito a
crédito. Assim:
(i) Transporte e carregamento dos bens relacionados à formação e à manutenção
das florestas destinadas ao corte para posterior industrialização e comercialização da madeira
(adubos, fertilizantes, herbicidas, mudas e outros).
São fretes relacionados a insumos utilizados na formação, manutenção da floresta
e colheita e são pagos na aquisição de bens e produtos empregados na fase agrícola do processo
produtivo da empresa.
De acordo com o Laudo Técnico apresentado, esses bens são utilizados na
formação da floresta, nas fases de adequação e preparo do solo, no plantio, nos tratos culturais, e
no corte, carregamento e transporte.
Logo são essenciais e relevantes, com crédito permitido com fundamento no art.
3°, II, da Lei n° 10.637/2002.
(ii) Transporte e carregamento de madeira da área florestal até a fábrica, que são
fretes de produtos em elaboração entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica.
Os fretes relacionados ao tratamento dos produtos em elaboração são custos de
produção (em fases da industrialização) relacionados com a aquisição dos insumos, essenciais e
relevantes, com crédito assegurado no art. 3°, II, da Lei n° 10.637/2002.
Logo, devem ser revertidas as glosas dos valores referentes às aquisições de
serviços de carregamento e transporte (frete).
Combustíveis e lubrificantes
Da análise do processo produtivo, conclui-se que os combustíveis e lubrificantes
adquiridos têm diversas destinações, a saber:
Fl. 1863
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3301-012.055 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10235.720045/2006-06

a) Operações dos equipamentos utilizados nas atividades de formação e
manutenção das florestas destinadas ao corte para posterior industrialização e comercialização da
madeira (reflorestamento), como preparo de solo, aplicação de produtos químicos, combate de
pragas e outros;
b) Operações dos equipamentos utilizados nas atividades de colheita, como corte,
derrubada, desgalhamento, descascamento e arraste; e
c) Operações dos equipamentos utilizados no processo fabril.
As glosas devem ser afastadas, porquanto os dispêndios dos itens a) e b) estão
diretamente ligados às atividades de manutenção de máquinas e equipamentos do processo
produtivo da 1a e 2a fases agrícolas. Essas despesas são vinculadas ao processo produtivo e aptas
a serem creditadas na apuração do valor devido das contribuições, desde que não componham o
ativo permanente, nos termos do inciso II, do art. 3°, da Lei n° 10.637/2002.
Ressalte-se que, ao contrário do que sustentou o relatório fiscal, a Recorrente
apontou que há controle e segregação dos valores de combustíveis e lubrificantes utilizados nas
atividades de reflorestamento dos valores de combustíveis e lubrificantes utilizados nos setores
produtivos da empresa.
Atualização pela Taxa Selic
Nos termos do REsp n° 1.767.945/PR, julgado sob o rito dos recursos repetitivos
pelo STJ, é devida a correção monetária pela SELIC no ressarcimento de crédito escritural da
não cumulatividade acumulado ao final de cada trimestre, após o decurso de 360 (trezentos e
sessenta) dias do protocolo do pedido de ressarcimento de saldo credor trimestral do PIS não
cumulativo, diante da resistência ilegítima do Fisco:
TRIBUTÁRIO. REPETITIVO. TEMA 1.003/STJ. CRÉDITO PRESUMIDO DE
PIS/COFINS.
PEDIDO
DE
RESSARCIMENTO.
APROVEITAMENTO
ALEGADAMENTE
OBSTACULIZADO
PELO
FISCO.
SÚMULA
411/STJ.
ATUALIZAÇÃO
MONETÁRIA.
TERMO
INICIAL.
DIA
SEGUINTE
AO
EXAURIMENTO DO PRAZO DE 360 DIAS A QUE ALUDE O ART. 24 DA LEI N.
11.457/07. RECURSO JULGADO PELO RITO DOS ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO
CPC/2015.
1. A Primeira Seção desta Corte Superior, a respeito de créditos escriturais, derivados
do princípio da não cumulatividade, firmou as seguintes diretrizes: (a) "A correção
monetária não incide sobre os créditos de IPI decorrentes do princípio constitucional da
não-cumulatividade (créditos escriturais), por ausência de previsão legal" (REsp
1.035.847/RS, Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira Seção, DJe 03/08/2009 - Tema
164/STJ); (b) "É devida a correção monetária ao creditamento do IPI quando há
oposição ao seu aproveitamento decorrente de resistência ilegítima do Fisco" (Súmula
411/STJ); e (c) "Tanto para os requerimentos efetuados anteriormente à vigência da Lei
11.457/07, quanto aos pedidos protocolados após o advento do referido diploma
legislativo, o prazo aplicável é de 360 dias a partir do protocolo dos pedidos (art. 24 da
Lei 11.457/07)" (REsp 1.138.206/RS, Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira Seção, DJe
01/09/2010 - Temas 269 e 270/STJ).
2. Consoante decisão de afetação ao rito dos repetitivos, a presente controvérsia cinge-
se à "Definição do termo inicial da incidência de correção monetária no ressarcimento
de créditos tributários escriturais: a data do protocolo do requerimento administrativo do
Fl. 1864
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3301-012.055 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10235.720045/2006-06

contribuinte ou o dia seguinte ao escoamento do prazo de 360 dias previsto no art. 24 da
Lei n. 11.457/2007".
3. A atualização monetária, nos pedidos de ressarcimento, não poderá ter por termo
inicial data anterior ao término do prazo de 360 dias, lapso legalmente concedido ao
Fisco para a apreciação e análise da postulação administrativa do contribuinte.
Efetivamente, não se configuraria adequado admitir que a Fazenda, já no dia seguinte à
apresentação do pleito, ou seja, sem o mais mínimo traço de mora, devesse arcar com a
incidência da correção monetária, sob o argumento de estar opondo "resistência
ilegítima" (a que alude a Súmula 411/STJ). Ora, nenhuma oposição ilegítima se poderá
identificar na conduta do Fisco em servir-se, na integralidade, do interregno de 360 dias
para apreciar a pretensão ressarcitória do contribuinte.
4. Assim, o termo inicial da correção monetária do pleito de ressarcimento de crédito
escritural excedente tem lugar somente após escoado o prazo de 360 dias para a análise
do pedido administrativo pelo Fisco.
5. Precedentes: EREsp 1.461.607/SC, Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, Rel. p/
Acórdão Ministro Sérgio Kukina, Primeira Seção, DJe 1o/10/2018; AgInt no REsp
1.239.682/RS, Rel. Ministro Og Fernandes, Segunda Turma, DJe 13/12/2018; AgInt no
REsp 1.737.910/PR, Rel. Ministro Sérgio Kukina, Primeira Turma, DJe 28/11/2018;
AgRg no REsp 1.282.563/PR, Rel. Ministra Assusete Magalhães, Segunda Turma, DJe
16/11/2018; AgInt no REsp 1.724.876/PR, Rel. Ministra Regina Helena.
Com razão a Recorrente ao pleitear a atualização pela Taxa SELIC, contudo a
incidência se dá após o 360° dia do protocolo do pedido de ressarcimento.
Conclusão
Pelo exposto, voto por dar provimento ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Semíramis de Oliveira Duro - Relatora

Fl. 1865
DF CARF MF
Original