Tribunal: CARF
Processo: 13971.720630/2013-91
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LUIZ EDUARDO DE OLIVEIRA SANTOS
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2022-04-12
Data de publicação: 2022-06-14

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2009, 2010, 2011
PAF. RECURSO ESPECIAL. IMPOSSIBILIDADE DE CONHECIMENTO. CONCOMITÂNCIA ENTRE PROCESSO JUDICIAL E ADMINISTRATIVO. EFEITOS. SÚMULA CARF No 1.
Não se conhece do Recurso Especial contra lançamento de ofício que tenha o mesmo objeto de Ação judicial, por falta de interesse recursal, devendo ser declarada a definitividade do lançamento na esfera administrativa e cabendo à autoridade preparadora o cumprimento da decisão judicial.
Hipótese em que o sujeito passivo ingressou com ação judicial visando a exclusão do Crédito Presumido do ICMS, da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, alegando que esses valores teriam a natureza de subvenção para investimento.
PIS E COFINS - REFLEXO. SUBVENÇÕES. CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. BASE DE CÁLCULO. DESTINAÇÃO À RESERVA DE LUCROS DE INCENTIVOS FISCAIS. RECEITA DAS CONTRIBUIÇÕES NÃO-CUMULATIVAS. TRIBUTAÇÃO. NÃO CABIMENTO.
A partir de 1o de janeiro de 2008, alteração havida na Lei das S.A., fez com que as subvenções para investimento, compusessem a receita. Para que elas fossem excluídas da base de cálculo das contribuições para o PIS e da COFINS não-cumulativas, os optantes pelo Regime Tributário de Transição deveriam destinar integralmente seu valor à formação da Reserva de lucros de incentivos fiscais. Especificamente quanto ao crédito presumido do ICMS, a Lei Complementar 160 interpretou que esses valores teriam a natureza de subvenção para investimento, com aplicação obrigatória a processos ainda não definitivamente julgados.
No caso concreto, existiu trânsito de tais receitas (subvenções - crédito presumido do ICMS) para a consta contábil de Reserva de Lucros > Reserva de Incentivo Fiscal > Subvenção para Investimento, devendo os respectivos valores, portanto, não integrar a base de cálculo das Contribuições para o PIS e para a COFINS.

Inteiro teor:
CSRF-T3
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13971.720630/2013-91
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9303-013.111 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
12 de abril de 2022
Recorrente
POLIOTTO IMPORTACAO E EXPORTACAO DE PLASTICOS LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2009, 2010, 2011
PAF. RECURSO ESPECIAL. IMPOSSIBILIDADE DE CONHECIMENTO.
CONCOMITÂNCIA
ENTRE
PROCESSO
JUDICIAL
E
ADMINISTRATIVO. EFEITOS. SÚMULA CARF No 1.
Não se conhece do Recurso Especial contra lançamento de ofício que tenha o
mesmo objeto de Ação judicial, por falta de interesse recursal, devendo ser
declarada a definitividade do lançamento na esfera administrativa e cabendo à
autoridade preparadora o cumprimento da decisão judicial.
Hipótese em que o sujeito passivo ingressou com ação judicial visando a
exclusão do Crédito Presumido do ICMS, da base de cálculo do IRPJ e da
CSLL, alegando que esses valores teriam a natureza de subvenção para
investimento.
PIS E COFINS - REFLEXO. SUBVENÇÕES. CRÉDITO PRESUMIDO DE
ICMS. BASE DE CÁLCULO. DESTINAÇÃO À RESERVA DE LUCROS
DE INCENTIVOS FISCAIS. RECEITA DAS CONTRIBUIÇÕES NÃO-
CUMULATIVAS. TRIBUTAÇÃO. NÃO CABIMENTO.
A partir de 1o de janeiro de 2008, alteração havida na Lei das S.A., fez com
que as subvenções para investimento, compusessem a receita. Para que elas
fossem excluídas da base de cálculo das contribuições para o PIS e da COFINS
não-cumulativas, os optantes pelo Regime Tributário de Transição deveriam
destinar integralmente seu valor à formação da Reserva de lucros de incentivos
fiscais. Especificamente quanto ao crédito presumido do ICMS, a Lei
Complementar 160 interpretou que esses valores teriam a natureza de
subvenção para investimento, com aplicação obrigatória a processos ainda não
definitivamente julgados.
No caso concreto, existiu trânsito de tais receitas (subvenções - crédito
presumido do ICMS) para a consta contábil de “Reserva de Lucros > Reserva
de Incentivo Fiscal > Subvenção para Investimento”, devendo os respectivos
valores, portanto, não integrar a base de cálculo das Contribuições para o PIS e
para a COFINS.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13971.720630/2013-91
Fl. 3915
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-013.111 - CSRF/3a Turma
Processo no 13971.720630/2013-91

Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer
parcialmente do Recurso Especial interposto pelo Sujeito Passivo, somente quanto a seguinte
matéria: “ Dissídio a respeito do artigo 1o, § 3o, V, “b”, das Leis no 10.637, de 2002 e 10.833, de
2003 (Incidência do PIS e da COFINS – Subvenções)”, vencidas Tatiana Midori Migiyama e
Érika Costa Camargos Autran, que o conheceram integralmente e no mérito, por unanimidade de
votos, em dar-lhe provimento, para não incluir, na base de cálculo das contribuições do PIS e da
COFINS, o valor correspondente à subvenção recebida no período sob análise, com o
cumprimento dos requisitos para sua não tributação. Votaram pelas conclusões as conselheiras
Tatiana Midori Migiyama, Érika Costa Camargos Autran e Vanessa Marini Cecconello.

(documento assinado digitalmente)
Adriana Gomes Rego - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Luiz Eduardo de Oliveira Santos - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Luiz Eduardo de Oliveira
Santos, Tatiana Midori Migiyama, Rodrigo da Costa Possas, Valcir Gassen, Jorge Olmiro Lock
Freire, Erika Costa Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello e Adriana Gomes Rego
(Presidente).
Relatório
Trata-se de Recursos Especial de divergência interpostos pelo Sujeito Passivo,
contra a decisão consubstanciada no Acórdão no 1401-001.837, de 23/03/2017 (fls.
3.344/3.364), proferida pela 1a Turma Ordinária da 4a Câmara da Primeira Seção de julgamento
do CARF, que negou provimento ao Recurso Voluntário apresentado.
Dos Autos de Infração
Trata o presente processo de Autos de Infração (fls. 1.128/1.255), para exigência
de Imposto de Renda Pessoa Jurídica - IRPJ, de Contribuição Social sobre o Lucro Líquido –
CSLL, de Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para Financiamento da Seguridade
Social – COFINS, incluído a multa proporcional de 75% e os juros de mora. Também foram
lançadas multas isoladas decorrentes de falta de pagamentos de estimativas de IRPJ e da CSLL.
As infrações imputadas encontram-se descritas no Termo de Verificação Fiscal de
fls. 1.101/1.107 que, em síntese, relata infração à legislação tributária que deu ensejo ao
lançamento fiscal decorrente da não tributação de subvenções fiscais (crédito presumido de
ICMS) concedidas pelo Estado de Santa Catarina no âmbito do Programa Pró-Emprego.
Consigna que o auxílio (subvenção fiscal) recebido foi regularmente creditado na conta contábil
“Reserva de Capital” da empresa.
O lançamento de IRPJ e CSLL compreende o ajuste anual dos anos-calendário
2009, 2010 e 2011, ao passo que as exigências fiscais de PIS e da COFINS versam sobre as
competências 01/2009 a 12/2011.
Fl. 3916
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-013.111 - CSRF/3a Turma
Processo no 13971.720630/2013-91

Além disso, o PAF (apensado a este) de no 13971.720164/2014-25, controla o
lançamento das multas isoladas por falta de recolhimento de estimativas de IRPJ e CSLL do
período compreendido entre 01/2009 a 11/2011.
Da Impugnação e Decisão de 1a Instância
Cientificada dos Autos de Infração, a Contribuinte apresentou a Impugnação de
fls. 1.259/1.285, alegando, em essência, que:
- a empresa recebeu benefício de crédito presumido de ICMS com base no
Programa Pró-Emprego, concedido pelo Estado de Santa Catarina/SC;
- alega que, independentemente da discussão quanto à natureza da subvenção, se
para investimento ou custeio, o crédito presumido de ICMS não é base de cálculo da
contribuição para o PIS, nem para a COFINS, conforme exceção prevista no artigo 1o, inciso V,
alínea “b” das Leis no 10637, de 2002 e no 10.833, de 2003, tendo ainda a RFB já se posicionado
no sentido de que subvenção somente é tributada quando significar ingresso de receita aportada
em espécie, consoante Solução de Consulta no 225, de 1997; não houve ingresso de nova receita,
sendo que o ICMS incidente sobre vendas está embutido no preço do produto vendido, tributado
pelo PIS e COFINS, às alíquotas respectivas de 1,65% e 7,60%;
- nos meses em que a empresa levantou balancete de redução, ela não excluiu o
crédito presumido, posto que ele é integrante do resultado operacional, exceto nos meses de
dezembro/2009 e dezembro 2011, em decorrência de destinação para Reserva de Subvenção;
entretanto, mesmo nesses meses, o valor da estimativa foi recolhido sem qualquer decréscimo
com base no tratamento de subvenção para investimento;
- aduz que a subvenção foi contabilizada mensalmente como integrante do
resultado operacional, sendo que em dezembro dos anos de 2009, 2010 e 2011, a parcela do
lucro líquido proveniente deste incentivo foi destinada para Reserva de Lucros, na conta
Subvenção para Investimentos, em conformidade com as regras estabelecidas pelo artigo 19 da
Lei no 11.941, de 2009, tendo também efetuado a exclusão dessa parcela, em dezembro de cada
um desses anos, das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL;
Ao final, requer que sejam considerados indevidos as exigências de PIS e da
COFINS. Em relação ao IRPJ e CSLL, que sejam ajustados seus cálculos, pois já foram
recolhidos por estimativas mensais, sem exclusão da subvenção; da mesma forma já foram
recolhidos com base em balancete de redução, sem exclusão da subvenção; e foram corretamente
contabilizados; devem ser considerados os valores de IPI, PIS, COFINS das bases de cálculos
dos Autos de infração de IRPJ e CSLL; requer que deve ser excluída a multa isolada e devem ser
ajustados os erros para os cálculos das multas.
A DRJ em São Paulo I/SP, determinou que os autos processuais fossem
encaminhados à DRF/Blumenau/SC para cumprimento de Diligência proposta, objetivando
corrigir, mediante lançamento complementar, erros de cálculo das multas isoladas do IRPJ e da
CSLL (fls. 2.876/2.878). Juntou-se, às fls. 2.881/2.915, Relatório Fiscal e Autos de Infração
complementares, dos quais a Contribuinte foi notificada, tendo apresentado Impugnação
complementar, aduzindo as mesmas razões trazidas na Impugnação original
Os autos retornaram à DRJ em São Paulo I/SP, que apreciou as Impugnações
que, em decisão consubstanciada no Acórdão no 16-56.282, de 19/03/2014 (fls. 2.973/3.006),
Revisado e substituído pelo Acórdão no 16-059.047, de 30/06/2014, julgou improcedente a
Impugnação apresentada, mantendo integralmente o crédito lançado, para:
Fl. 3917
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-013.111 - CSRF/3a Turma
Processo no 13971.720630/2013-91

(a) determinar a correção dos sistemas informatizados da RFB, desvinculando
deste processo os valores correspondentes às multas e juros lançados isoladamente, que passam a
ser controlados no PAF no 13971.720164/2014-25, que formalizou lançamento complementar
substitutivo ao anteriormente realizado referente a essas matérias;
(b) tornar sem efeito o documento de fls. 2.973/2.006, que materializou o Acórdão
no 16-056-282, de 19/03/2014, que é substituído integralmente pela presente decisão e por aquela
que julga a impugnação ao lançamento complementar; e,
(c) julgar IMPROCEDENTE a Impugnação aos lançamentos do IRPJ, CSLL,
Contribuição para o PIS e COFINS, controlados por este processo.
Nessa decisão restou assentado que, i) os recursos fornecidos pela Administração
Pública às pessoas jurídicas somente são classificados como subvenção para investimento e
podem ser excluídas do lucro líquido do exercício, para fins de apuração da base de cálculo do
IRPJ, quando houver vinculação e sincronia com a aquisição de bens e direitos referentes a
implantação ou expansão de empreendimento econômico projetado; ii) parcela de receita
tributária dispensada de recolhimento ou devolvida pelos governos estaduais a contribuintes de
ICMS, a título de crédito presumido, quando desvinculada de concomitante aquisição de bens e
direitos referentes a implantação ou expansão de empreendimento econômico projetado,
configura receita de subvenção para custeio e integra o resultado operacional da pessoa jurídica;
iii) é vedado deduzir, na determinação do lucro real, tributos e contribuições lançados de ofício,
cujas exigibilidades encontrem-se suspensas; iv) no regime de apuração não-cumulativa da
COFINS (e PIS), valores decorrentes de subvenção, inclusive na forma de crédito presumido de
ICMS, constituem, de regra, receita tributável, devendo integrar a base de cálculo dessas
contribuições, ressalvada a hipótese de se tratar de subvenção para investimento de acordo com a
legislação do imposto de renda pessoa jurídica, v) decisões de mérito relativa ao julgamento da
Impugnação do IRPJ constitui prejulgado na da CSLL, PIS e da COFINS, em relação aos
mesmos fatos que ensejaram o lançamento daquele.
Recurso Voluntário
Cientificada da decisão de 1a Instância, o Contribuinte apresentou Recurso
Voluntário de fls. 3.086/3.118, acompanhado de documentos de fls. 3.119/3.322, repisando as
alegações de sua Impugnação, adicionando que os Autos de Infração devem ser cancelados, pois:
a) foi ferido o princípio da estrita legalidade na composição das Bases de Cálculo tributáveis; b)
foi ferido o princípio da estrita legalidade por não ter sido recomposta a escrita fiscal, com a
verificação da extinção pelo Crédito Tributário pelo pagamento; c) em relação ao PIS e a
COFINS o crédito presumido não é receita e não foi excluído das respectivas bases de cálculo
dos outros Autos de Infração no mesmo procedimento fiscal; d) há indevida cumulação de
multas, e) resta demonstrado com a documentação juntada aos autos, que a subvenção para
investimento atende os critérios legais para não compor as Bases de Cálculo do IRPJ e da CSLL.
Acórdão/CARF
O recurso foi submetido a apreciação da Turma julgadora e foi exarada a decisão
consubstanciada no Acórdão no 1401-001.837, de 23/03/2017 (fls. 3.344/3.364), proferida pela
1a Turma Ordinária da 4a Câmara da Primeira Seção de julgamento do CARF, que negou
provimento ao Recurso Voluntário apresentado, quanto: i) à subvenção para investimentos para
efeito de tributação IRPJ, CSLL, bem como do PIS e da COFINS; ii) à dedutibilidade do PIS e
COFINS e IPI lançados da base de cálculo do IRPJ e da CSLL; e iii) ao pedido de
aproveitamento do saldo negativo. Nessa decisão o Colegiado decidiu que:
Fl. 3918
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-013.111 - CSRF/3a Turma
Processo no 13971.720630/2013-91

a) a subvenção para investimento, para fins de gozo do benefício de não tributação
do IRPJ e da CSLL, imprescinde de demonstração clara, efetiva e específica de sua aplicação,
pelo beneficiário, nos investimentos previstos na implantação ou expansão do empreendimento
econômico projetado;
b) a subvenção para investimento não pode ser rotulada como tal tão somente pela
vontade do ente subvencionador. Deve estar presente também a efetiva e específica aplicação da
subvenção, por parte do beneficiário, nos investimentos previstos na implantação ou expansão do
empreendimento econômico projetado, para que reste inafastável sua natureza de investimento;
c) a regra para a tributação do PIS e da COFINS submetidos ao regime não
cumulativo contempla todas as receitas auferidas pelas empresas, independentemente de sua
denominação ou classificação contábil. Excepcionalmente, não se tributam algumas receitas que
a lei assim determina. O crédito presumido de ICMS, cujo usufruto do benefício não está
vinculado (e comprovado) com nenhuma contrapartida, tem natureza de subvenção para custeio,
sobre a qual não existe nenhuma regra excepcional de não tributação; e
d) é vedado deduzir, na determinação do lucro real, tributos e contribuições
lançados de ofício, cujas exigibilidades encontrem-se suspensas.
Embargos de Declaração
Regularmente notificada do Acórdão no 1401-001.837, de 23/03/2017, o
Contribuinte opôs Embargos de declaração de fls. 3.394/3.402, sob o argumento de que o Acórdão
embargado padeceria de vício de omissão sobre a análise documental e há uma contradição entre os
Votos e o que constou da Ementa, como passa a demonstrar.
Analisado os Embargos, o Presidente da 1a Turma/4a Câmara, com base nos
fundamentos exarados no Despacho de Admissibilidade de Embargos de 11/04/2018 (fls.
3.437/3.444), REJEITOU em definitivo os Embargos de declaração opostos, mantendo inalterado o
Acórdão embargado, ante a não demonstração de qualquer contradição ou omissão.
Recurso Especial do Contribuinte
Regularmente notificado do Acórdão no 1401-001.837 e do Despacho acima, o
Contribuinte apresentou Recurso Especial de fls. 3.458/3.494, apontando divergência com
relação às seguintes matérias: (1) dissídio a respeito do artigo 38, §2o, do Decreto-lei no
1.598/77; (2) dissídio a respeito dos artigos 443 do RIR/99, 38, § 2o, do Decreto-lei no 1.598/77,
e 1o, inciso VIII, do Decreto-lei no 1.739/79” e, (3) “dissídio a respeito do artigo 1o, § 3o, V, “b”,
das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003.”
Com relação às matérias ‘1 e 2’, no Exame de Admissibilidade do REsp, entendeu-se
que não ocorre o alegado dissenso jurisprudencial, por se tratar de situações fáticas distintas.
Melhor sorte teve em relação a matéria 3, que para tanto, indicou como
paradigma os Acórdãos no 3301-004.394, de 2018 e 3201-003.213, de 2017, alegando que:
No Acórdão recorrido a Turma considerou que não existe nenhuma regra
excepcional de não tributação em relação ao crédito presumido de ICMS (contribuição para o
PIS e COFINS, regime não cumulativo), ou seja, todas a receitas auferidas pela empresa,
independente de sua classificação contábil.
Nos Acórdãos paradigmas indicados (Acórdãos nos 3301-004.394 e 3201-
003.213) decidiram, de modo diametralmente oposto, que o valor apurado do crédito presumido do
ICMS [...] não integra a base de cálculo do PIS e da COFINS no regime não cumulativo (paradigma
Fl. 3919
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Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-013.111 - CSRF/3a Turma
Processo no 13971.720630/2013-91

1) e que os créditos presumidos de ICMS, [...], não podem ser computados na base de cálculo para
fins de incidência das contribuições, regime não cumulativo (paradigma 2).
Como se vê, no tocante a essa matéria, ocorreu o alegado dissenso
jurisprudencial, pois, em situações fáticas semelhantes, sob a mesma incidência tributária e à
luz das mesmas normas jurídicas, chegou-se a conclusões distintas.
Assim, com os fundamentos contidos no Despacho de Exame de Admissibilidade
do Recurso Especial – da 4a Câmara, de 24/07/2018, exarado pelo Presidente da 4a Câmara da 1a
Seção (fls. 3.625/3.635), deu seguimento parcial ao Recurso Especial interposto pelo
Contribuinte, apenas no que se refere à matéria: (3) “dissídio a respeito do artigo 1o, § 3o, V, “b”,
das Leis no 10.637, de 2002 e 10.833, de 2003”.

Agravo
Não se conformando com o Despacho acima, a Contribuinte interpôs o Agravo de
fls. 3.646/3.652, requerendo o seguimento para as demais matérias não admitidas.
No exame, conforme Despacho em Agravo de fls. 3.666/3.673 de 20/12/2018, a
Presidente da CSRF, acolheu parcialmente o recurso, para determinar o retorno dos autos à 4a
Câmara da 1a Seção de Julgamento, para exteriorização do juízo de admissibilidade do recurso
acerca da matéria “(2) dissídio a respeito dos artigos 443 do RIR/99, 38, § 2o, do Decreto-lei no
1.598/77, e 1o, inciso VIII, do Decreto-lei no 1.739/79” alegada pela interessada, antes da
apreciação das razões apresentadas pela agravante acerca da negativa de seguimento expressa em
relação à matéria “(1) dissídio a respeito do artigo 38, § 2o, do Decreto-lei no 1.598/77”.
Reexaminado as matérias determinadas pela CSRF, o Presidente da 4a Câmara/1a
Seção, decidiu que com relação a matéria (2) “dissídio a respeito dos artigos 443 do RIR/99, 38,
§ 2o, do Decreto-lei no 1.598/77, e 1o, inciso VIII, do Decreto-lei no 1.739/79”, ocorreu o
alegado dissenso jurisprudencial, pois, em situações fáticas semelhantes, sob a mesma
incidência tributária e à luz das mesmas normas jurídicas, chegou-se a conclusões distintas.
Isto porque, enquanto a decisão recorrida entendeu pela necessidade de
comprovação da vinculação à aquisição de bens e direitos referentes à implantação ou
expansão de empreendimento econômico, para se caracterizar como subvenção para
investimento, o Acórdão paradigma apontado (Acórdão no 9101-003.084, de 2017) decidiu, de
modo diametralmente oposto, que subvenção para investimento não depende da vinculação
no sentido de destinação dos recursos, ou seja, a caracterização de subvenção para investimento
não se dá, não depende de estreita correlação entre os recursos e aplicação específica nos
empreendimentos, ou seja, de sincronismo.
Nesse mesmo Despacho (complementar), identificou duas outras matérias, constantes
do Recurso Especial, mas que não foram examinadas anteriormente. São elas: “sobrestamento do
feito ante a LC 160/2017” e “aplicação, de forma imediata, das disposições da LC 160/2017”.
Em ambos os casos, o Despacho complementar decidiu pela negativa de seguimento ao Recurso
Especial, de forma definitiva, por descumprimento dos requisitos regimentais.
Assim, com fundamento nas razões no Despacho de Admissibilidade de Recurso
Especial de fls. 3.675/3.680, o Presidente da 4a Câmara/1o Seção/CARF, admitiu, EM PARTE, o
Recurso Especial interposto, no que se refere à matéria: (2) “dissídio a respeito dos artigos 443 do
Fl. 3920
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-013.111 - CSRF/3a Turma
Processo no 13971.720630/2013-91

RIR/99, 38, § 2o, do Decreto-lei no 1.598/77, e 1o, inciso VIII, do Decreto-lei no 1.739/79”
(subvenções não serão computadas para determinação do lucro real).
O Contribuinte apresentou novo pedido de Agravo, que embora presentes os
pressupostos de conhecimento, foi rejeitado, conforme consta do Despacho da Presidente da CSRF
de 04/10/2019, as fls. 3.693/3.702, prevalecendo o seguimento parcial ao Recurso Especial expresso
pelo Presidente da 4a Câmara da 1a Seção de Julgamento.
Nota de processo
Observa-se no Despacho acima, alerta que, no julgamento pela 1a Turma da CSRF,
deverá abranger tanto o Recurso Especial do Sujeito Passivo em face deste processo administrativo
quanto o Recurso Especial da Fazenda Nacional em face do Acórdão no 1401-001.859, referente ao
PAF no 13971.720164/2014-25, apenso a este.

Contrarrazões da Fazenda Nacional
Regularmente notificada do Acórdão no 1401-001.837, de 23/03/2017, do
Despacho de Embargos, do Recurso Especial do Contribuinte (e dos Agravos) em que lhe foi
dado seguimento parcial, a Fazenda Nacional apresentou suas contrarrazões de fls. 3.745/3.769
dos autos, requerendo que seja negado seguimento ao Recurso Especial, eis que não satisfeito
pressupostos para sua admissibilidade (em virtude de que “não há uma efetiva divergência de
teses jurídicas. Há antes um quadro fático e probatório diverso”), ou, na eventualidade de seu
conhecimento, resulte, ao certo, que não deverá ser ele provido por seus próprios fundamentos,
bem como com fundamento expendidos em suas contrarrazões.
Fatos Relevantes
Em 22/10/2019, o Sujeito Passivo, informa às fls. 3.712/3.713 que obteve decisão
judicial, já transitada em julgado (proferida pelo STJ nos autos do EREsp no 1.517.339/SC -
cópia anexa fls. 3.714/3.741), determinando a exclusão de créditos presumidos de ICMS na base
de cálculo do IRPJ e da CSLL, independente da natureza do crédito e comprovação de qualquer
subvenção. Confira-se trecho:
“(...) Ante o exposto, dou provimento aos embargos de divergência, nos termos da
fundamentação, para afastar a incidência de crédito presumido de ICMS da base de
cálculo do IRPJ e da CSLL.”
Em 01/10/2020, complementa informando nos autos que (fl. 3.790):
“Ocorre que agora, além disso, obteve sentença nos autos do Mandato de Segurança
n° 5005633-70.2020.4.04.7205/SC (em anexo) determinando à autoridade coatora
(Delegado da Receita Federal do Brasil em Blumenau - SC), a aplicação da Lei
Complementar n° 160/2017 para o fim de excluir créditos presumidos de ICMS na base
de cálculo do IRPJ e da CSLL, conforme decidido nos autos do MS n° 5013791-
61.2013.4.04.7205 (transitado em julgado neste ponto em 09/2019), de modo a revisar a
autuação realizada no processo administrativo n° 13971.720.630/2013-91 (exclusão de
créditos presumidos de ICMS na base de cálculo do IRPJ e da CSLL)”.
Em 11/11/2020, à fl. 3.806, informa que houve Despacho Decisório deferindo
totalmente os
créditos
nos
PAF n° 13971.723969/2014-21, 13971.723971/2014-08,
13971.723973/2014-99 e 13971.907056/2012-01, atendendo à decisão judicial. Porém, quanto à
autuação realizada no PAF n° 13971.720.630/2013-91, ainda não teve qualquer cancelamento.
Fl. 3921
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-013.111 - CSRF/3a Turma
Processo no 13971.720630/2013-91

No DESPACHO de encaminhamento à fl. 3.815, a RFB informa que:
“Intimada a se manifestar (MS/evento 35) a respeito do pedido de cumprimento de
sentença da Impetrante (MS/evento 30 e fls. 3.806/3.807), a PFN, conforme petição ora
juntada à fl. 3.811 (MS/evento 40), dele discordou, tendo em vista que a sentença está
sujeita ao duplo grau de jurisdição, com o que corroborou a autoridade coatora, segundo
informação constante do evento 42, ora juntada à fl. 3.812. Neste sentido, os créditos
tributários do presente processo permanecem sem alteração, até que sobrevenha decisão
judicial em sentido contrário. Quanto ao PAF 13971.720164/2014- 25, pode-se afirmar
que não é objeto do MS 5005633-70.2020.404.7205, uma vez não constar do pedido da
petição inicial, nem do dispositivo da sentença prolatada”.
Em 11/06/2021, às fl. 3.821, reitera o cumprimento do determinado na sentença
(sentença transitada em julgado no Mandado de Segurança n° 5005633-70.2020.4.04.7205/SC),
para que sejam cancelados os Autos de infração relativos ao IRPJ e à CSLL.
Em 05/08/2021, foi elaborado o Despacho de Devolução do processo (fl. 3.848) à
DRF/Blumenau/SC, para manifestar-se nos autos, uma vez que o contribuinte entrou com
petição de descumprimento judicial nos autos do Mandado de Segurança citado.
Nos autos, o contribuinte peticionou o cumprimento da Sentença proferida no
Mandado de Segurança no 5005633-70.2020.4.04.7205, já transitada em julgado, cujo
dispositivo restou assim redigido:
“Ante o exposto, CONCEDO A SEGURANÇA, julgando o processo com resolução
do mérito (artigo 487, I, do CPC), para:
1) declarar o direito creditório da impetrante em relação aos créditos pleiteados nos
processos
administrativos
n°
13971.723969/2014-21,
13971.723971/2014-08,
13971.723973/2014-99 e 13971.907056/2012-01, diante da aplicabilidade do
PARECER NORMATIVO COSIT/RFB n° 02, de 03/12/2018, na forma da
fundamentação acima;
2) determinar à autoridade coatora a aplicação da Lei Complementar n° 160/2017 para o
fim de excluir créditos presumidos de ICMS na base de cálculo do IRPJ e da
CSLL, conforme decidido nos autos do MS n° 5013791- 61.2013.4.04.7205 (transitado
em julgado neste ponto em 09/2019), de modo a revisar a autuação realizada no
processo administrativo n° 13971.720.630/2013-91 (exclusão de créditos presumidos de
ICMS na base de cálculo do IRPJ e da CSLL)”.
Em 26/08/2021, a Equipe Regional de Contencioso Administrativo da RFB/09RF,
proferiu a Informação Fiscal de fls. 3.876/3.879, consignando que (trechos reproduzidos):
“(...) 8. O item 2 do Dispositivo da Sentença determina a exclusão dos créditos
presumidos de ICMS na base de cálculo do IRPJ e CSLL na autuação materializada no
processo administrativo em epígrafe, conforme decidido nos autos do mandado de
segurança no 5013791-61.2013.4.04.7205.
(...).
12. Em resposta à solicitação a PFN esclareceu que as informações prestadas no
mandado de segurança no 5005633-70.2020.4.04.7205, não abordaram a origem dos
créditos das subvenções, razão pela qual há necessidade de cumprimento da ordem
judicial (fl. 3.875). (Grifei)
13. Nesse cenário, devem ser transferidos para outro processo e extintos por medida
judicial os créditos tributários do ajuste anual de IRPJ e CSLL dos anos-calendário
2009, 2010 e 2011 (códigos de receita 2917 e 2973)”. (Grifei)
Em 30/08/2021, no DESPACHO de fl. 3.913, informa que foram efetuados os
ajustes solicitados no Despacho de fls. 3.876/3.879, e o processo foi encaminhado ao CARF para
Fl. 3922
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-013.111 - CSRF/3a Turma
Processo no 13971.720630/2013-91

julgamento do Recurso Especial do Contribuinte e da Fazenda Nacional (contido no processo
apensado), destacando a importância da análise quanto à concomitância em relação aos
Mandados de Segurança no 5013791-61.2013.4.04.7205 e no 5005633-70.2020.4.04.7205.
Conforme prorrogação de competência dada a esta 3a Turma da CSRF (Portaria
CARF no 15.081, de 2020), o processo, então, foi sorteado para este Conselheiro para dar
prosseguimento à análise do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional.

É o relatório.

Voto
Conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Relator.
Conhecimento
O Recurso Especial interposto pelo Contribuinte é tempestivo, conforme consta
do Despacho de Exame de Admissibilidade de Recurso Especial exarado pelo Presidente da 4a
Câmara da 1a Seção, de 24/07/2018 às fls. (fls. 3.625/3.635).
Contudo, em face do requerido pela Fazenda Nacional em sede de contrarrazões,
para que seja negado seu seguimento e, em especial quanto à noticia da presença de Ação
judicial com transito em julgado sobre matéria aqui discutida, entendo ser necessária uma análise
dos demais requisitos de admissibilidade referente às matérias providas. Isto porque a
Contribuinte alega no seu pedido, que, “Não há uma efetiva divergência de teses jurídicas. Há
antes um quadro fático e probatório diverso”.
Inicio pelo questionamento da PGFN, que se referee apenas quanto a matéria: “(i)
dissídio a respeito dos artigos 443 do RIR/99, 38, § 2o, do Decreto-lei no 1.598, de 1977, e 1o,
inciso VIII, do Decreto-lei no 1.739, de 1979 (Subvenções – tratamento tributário do IRPJ e da
CSLL)”, no entanto, nada alegando sobre a outra matéria admitida que trata do dissídio a
respeito do “artigo 1o, § 3o, V, “b”, das Leis no 10.637, de 2002 e 10.833, de 2003 (tributação do
PIS e da COFINS)”, com o qual concordo e adoto os fundamentos contidos no Despacho de
Admissibilidade exarado pelo Presidente da 4a Câmara da 1a Seção de fls. 3.625/3.635.
Passo, então, a analisar o conhecimento das matérias postas sob discussão.
1) Dissídio a respeito dos artigos 443 do RIR/99, 38, § 2o, do Decreto-lei no 1.598, de 1977, e
1o, inciso VIII, do Decreto-lei no 1.739, de 1979 (Subvenções – tratamento tributário do IRPJ e
da CSLL).
Preliminarmente, observo que, conforme relatado, em 22/10/2019, o Sujeito
Passivo, informa às fls. 3.712/3.713 que obteve decisão judicial, transitada em julgado
(proferida pelo STJ nos autos do EREsp no 1.517.339/SC - cópia fls. 3.714/3.741), determinando
a exclusão de créditos presumidos de ICMS na base de cálculo do IRPJ e da CSLL, independente
da natureza do crédito e comprovação de qualquer subvenção. Confira-se trecho:
“(...) Ante o exposto, dou provimento aos embargos de divergência, nos termos da
fundamentação, para afastar a incidência de crédito presumido de ICMS da base de
cálculo do IRPJ e da CSLL.”
Fl. 3923
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-013.111 - CSRF/3a Turma
Processo no 13971.720630/2013-91

Em 01/10/2020, complementa informando nos autos que (fl. 3.790):
“Ocorre que agora, além disso, obteve sentença nos autos do Mandato de Segurança
n° 5005633-70.2020.4.04.7205/SC (em anexo) determinando à autoridade coatora
(Delegado da Receita Federal do Brasil em Blumenau - SC), a aplicação da Lei
Complementar n° 160/2017 para o fim de excluir créditos presumidos de ICMS na base
de cálculo do IRPJ e da CSLL, conforme decidido nos autos do MS n° 5013791-
61.2013.4.04.7205 (transitado em julgado neste ponto em 09/2019), de modo a revisar a
autuação realizada no processo administrativo n° 13971.720.630/2013-91 (exclusão de
créditos presumidos de ICMS na base de cálculo do IRPJ e da CSLL)”.
Conforme informado pela própria Contribuinte, nos termos da fundamentação,
obteve provimento para afastar a incidência de crédito presumido de ICMS da base de
cálculo do IRPJ e da CSLL objetivando a aplicação da Lei Complementar n° 160/2017 para o
fim de excluir os créditos presumidos de ICMS na base de cálculo do IRPJ e da CSLL,
conforme decidido nos autos do MS n° 5013791- 61.2013.4.04.7205, que foi transitado em
julgado nesta matéria em 09/2019 (cópia anexas aos autos).
Ou seja, constata-se que a “causa de pedir” travada na referida decisão judicial
materializada no MS n° 5013791- 61.2013.4.04.7205/SC e esta lide administrativa referem-se à
mesma matéria.
Posto isto, mister se faz verificar quais são os reflexos jurídicos para o resultado
da presente lide. A matéria devolvida a este Colegiado é exatamente aquela objeto da ação
judicial, o que implica concomitância da discussão nas esferas administrativa e judiciária. E,
nesse diapasão, aplica-se a Súmula CARF no 1, in verbis:
Súmula CARF no 1: Importa renúncia às instâncias administrativas a propositura pelo
sujeito passivo de ação judicial por qualquer modalidade processual, antes ou depois do
lançamento de ofício, com o mesmo objeto do processo administrativo, sendo cabível
apenas a apreciação, pelo órgão de julgamento administrativo, de matéria distinta da
constante do processo judicial. (Vinculante, conforme Portaria MF no 277, de
07/06/2018, DOU de 08/06/2018).
Ora, com a concomitância importando renúncia às instâncias administrativas,
perde-se o interesse recursal e, consequentemente, o recurso não pode ser conhecido.
Consequentemente, por aplicação das regras do processo administrativo, fica
definitivamente constituído o crédito na esfera administrativa, não havendo o que ser julgado e
cabendo à autoridade preparadora aplicar a sentença judicial (que já obteve trânsito em julgado,
desvavorável ao lançamento).
Em vista do exposto, não conheço do Recurso Especial interposto pelo Sujeito
Passivo, quanto a esta matéria.
2) Dissídio a respeito do artigo 1o, § 3o, V, “b”, das Leis no 10.637, de 2002 e 10.833, de 2003
(Incidência do PIS e da COFINS – Subvenções).
Sobre essa matéria, entendo que pela referida Ação judicial não tratar de PIS e
COFINS e, com base nos fundamentos contidos no Despacho de Exame de Admissibilidade do
Recurso Especial – da 4a Câmara, de 24/07/2018, exarado pelo Presidente da 4a Câmara da 1a
Seção (fls. 3.625/3.635), os quais concordo e adoto neste voto, conheço do Recurso Especial
interposto pelo Contribuinte nesta matéria.

Fl. 3924
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 9303-013.111 - CSRF/3a Turma
Processo no 13971.720630/2013-91

Posto isto, conheço parcialmente do Recurso Especial interposto pelo Sujeito
Passivo, somente quanto a seguinte matéria: 2) Dissídio a respeito do artigo 1o, § 3o, V, “b”, das
Leis no 10.637, de 2002 e 10.833, de 2003 (Incidência do PIS e da COFINS – Subvenções).
.

Mérito
Para análise do mérito, se faz necessária a delimitação do litígio. No presente
caso, cinge-se a controvérsia em relação à seguinte matéria: 2) Dissídio a respeito do artigo 1o, §
3o, V, “b”, das Leis no 10.637, de 2002 e 10.833, de 2003 (Incidência do PIS e da COFINS –
Subvenções – Crédito presumido do ICMS).
Este tópico trata sobre o crédito presumido de ICMS concedido pelos Estados da
Federação (neste caso, o estado de Santa Catarina), integram (ou não) a base de cálculo do PIS e
da COFINS apuradas no regime da não-cumulatividade.
O Acórdão recorrido decidiu que excepcionalmente, não se tributam algumas
receitas que a lei assim determina. O crédito presumido de ICMS, cujo usufruto do benefício não
está vinculado (e comprovado) com nenhuma contrapartida, tem natureza de subvenção para
custeio, sobre a qual não existe nenhuma regra excepcional de não tributação.
Consta dos autos que a Contribuinte não incluiu na base de cálculo do PIS e da
COFINS, os valores recebidos à título de Subvenções - “crédito presumido de ICMS”, oriundo
do Programa Pró-Emprego, concedido pelo Estado de Santa Catarina/SC;
Pois bem. Essa matéria não é nova no CARF e já foi analisada por diversas vezes
por esta 3a Turma da CSRF. Assim, utilizo como razões para decidir, o voto vencedor de minha
lavra, proferido no Acórdão no 9303-007.622, de 20/11/2018 (PAF no. 11516.722376/2015-70),
no qual é elaborada uma abordagem completa da tributação das subvenções em amplo arcabouço
normativo (reproduzo somente parte que interessa ao período aqui discutido: Período de
apuração ocorrido entre 2009 e 2011:
“(...) Para deslinde da questão, é necessário conhecer os conceitos de subvenção para
custeio e para investimento e seu tratamento fiscal ao longo do tempo. Assim, de forma
resumida, encontram-se apresentados, a seguir, separadamente o referido tratamento em
três períodos distintos:
(a) durante a vigência da redação original da Lei n° 6.404, de 1976 (Lei das S/A) até o
advento da Lei n° 11.638, de 2007, lembrando que nesse período, a partir do biênio
2003/2004 conviveram, durante esse período, as sistemáticas cumulativa e não-
cumulativa das contribuições sob análise;
(b) durante a vigência do Regime Tributário de Transição, instituído pela Lei n° 11.941,
de 2009, de 2008 a 2014; e
(c) a partir da vigência da Lei n° 12.973, de 2014.
Ainda será necessário analisar os efeitos da Lei Complementar n° 160, de 2017, que
alterou o art. 30 da Lei n° 12.973, de 2014, para considerar todas as subvenções
relativas ao ICMS como sendo subvenções para investimento, inclusive de forma
retroativa, aplicando-se essa definição a processos administrativos e judiciais ainda não
definitivamente julgados.
i) Primeiro Período, até o ano de 2007
Até 2007, período da vigência da redação original do art. 183 da Lei das S/A,
encontrava-se disposto em seu §1o, que deveriam ser classificados como reservas de
capital as doações e subvenções recebidas para investimento. A seguir, para fins de
esclarecimento, encontra-se reproduzido o referido dispositivo:
Fl. 3925
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 9303-013.111 - CSRF/3a Turma
Processo no 13971.720630/2013-91

Art. 182. A conta do capital social discriminará o montante subscrito e, por
dedução, a parcela ainda não realizada.
§1o Serão classificadas como reservas de capital as contas que registrarem:
a) (...) .
b) o produto da alienação de partes beneficiárias e bônus de subscrição;
c) o prêmio recebido na emissão de debêntures;
d) as doações e as subvenções para investimento. (Grifos na transcrição).
A característica da Reserva de Capital é a de ser composta por valores oriundos da
contribuição de proprietários ou outros interessados no resultado da companhia, sem
característica de exigibilidade, ou seja, a título definitivo.
À época, a Lei das S/A entendeu que subvenções para investimento enquadrar-se-iam
nessa categoria, por serem contribuições do Poder Público para a atividade da
companhia, o que é de interesse para o Estado. Por outro lado, diferente era o conceito
de subvenção para custeio, composta por contribuições do Estado cujos valores eram
utilizados para fazer frente aos custos da atividade e, assim, poderiam influir nos lucros
da companhia, que poderia ser distribuído aos proprietários.
Nesse sentido, é importante referir que o valor registrado como reserva de capital não
pode ser distribuído aos proprietários, sob pena de perder sua natureza, nos termos do
art. 200 da Lei das S/A, até hoje vigente na redação original, conforme a seguir
reproduzido:
Art. 200. As reservas de capital somente poderão ser utilizadas para:
I- absorção de prejuízos que ultrapassarem os lucros acumulados e as
reservas de lucros (artigo 189, parágrafo único);
(...).
Assim, vemos que uma subvenção para investimento era reconhecida diretamente como
reserva de capital, sem transitar pelo resultado, conforme lançamento contábil a seguir:
D = Tributos e Recolher (recolhimento dispensado)
C = a Reserva de Capital (aumento do Patrimônio Líquido) XXX,XX
O lançamento contábil acima e a respectiva legislação antes referida deixam claro que a
subvenção para investimento reconhecida como reserva de capital não caracteriza nem
receita nem faturamento. Portanto, não integra a base de cálculo da Cofins ou da
Contribuição para o PIS/Pasep, nem na sistemática cumulativa, nem na sistemática não-
cumulativa.
Ora, na sistemática cumulativa, temos a base de cálculo das contribuições sob análise
formada pelo faturamento, nos termos da redação original dos arts. 2o e 3o da Lei n°
9.718, de 1999, aplicáveis aos fatos geradores ocorridos no período em análise, a seguir
reproduzidos:
Art. 2° As contribuições para o PIS/PASEP e a COFINS, devidas pelas pessoas
jurídicas de direito privado, serão calculadas com base no seu faturamento,
observadas a legislação vigente e as alterações introduzidas por esta Lei.
Art. 3o O faturamento a que se refere o artigo anterior corresponde à receita bruta
da pessoa jurídica.
Portanto, como uma subvenção recebida para investimento caracterizava reserva de
capital, não compunha o faturamento e, consequentemente, não integrava a base de
cálculo das contribuições na sistemática cumulativa, desde que cumpridos os requisitos
para seu reconhecimento como reserva de capital e que não tenha sido dado destino
diverso aos correspondentes valores.
Da mesma forma, na sistemática não cumulativa, temos a base de cálculo das
contribuições sob análise formada pelas receitas, nos termos do art. 1o da Lei n° 10.637,
Fl. 3926
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 9303-013.111 - CSRF/3a Turma
Processo no 13971.720630/2013-91

de 2002, e do art. 1o da Lei n° 10.833, de 2003, ambos reproduzidos a seguir, em sua
redação original, aplicável a fatos geradores no período sob análise:
- Lei n°10.637, de 2002
Art.1o A contribuição para o PIS/Pasep tem como fato gerador o faturamento mensal,
assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente
de sua denominação ou classificação contábil.
- Lei n°10.833, de 2003
Art. 1o A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social COFINS, com a
incidência não-cumulativa, tem como fato gerador o faturamento mensal, assim
entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua
denominação ou classificação contábil. (Grifos na transcrição)
Portanto, como uma subvenção recebida para investimento caracterizava reserva de
capital, não caracterizava receita e, consequentemente, não integrava a base de cálculo
das contribuições na sistemática não-cumulativa, desde que cumpridos os requisitos
para seu reconhecimento como reserva de capital e que não tenha sido dado destino
diverso aos correspondentes valores.
Diferente é o tratamento dado às subvenções que não se enquadravam no conceito de
subvenção para investimento, no período. Tais subvenções, denominadas subvenções
para custeio eram reconhecidas no resultado das companhia se, compondo o lucro, não
tinham qualquer restrição em relação a sua distribuição aos proprietários. O lançamento
correspondente a essas subvenções para custeio era o seguinte:
D = Tributos e Recolher (recolhimento dispensado)
C = a Receita (aumento do resultado) XXX,XX
O lançamento acima deixa claro que, em que pese a receita de subvenção para custeio
não caracterizar faturamento, ela se enquadra no conceito de receita e, assim: não
compunha a base de cálculo das contribuições na sistemática cumulativa; porém
compunha a base de cálculo das contribuições na sistemática não cumulativa, nos
termos do art. 1o da Lei n° 10.637, de 2002, e do art.1o da Lei n° 10.833, de 2003, em
sua redação original, aplicável a fatos geradores no período sob análise, ambos já
reproduzidos anteriormente nesse voto.
ii) Segundo Período, de 2008 a 2014
Em 28 de dezembro de 2007, a Lei das S/A foi alterada pela Lei n°11.638, de 2007, e a
nova redação teve vigência a partir de 1o de janeiro de 2008. Entre os vários itens
alterados, encontra-se o tratamento contábil dado às subvenções para investimento, que
antes eram classificadas como reserva de capital e que passaram a ser classificadas
como receita, compondo o resultado.
Assim, compondo o resultado, as subvenções para investimento, poderiam ser
distribuídas aos societários, não mais se aplicando a elas os conceitos antes discutidos
de reserva de capital. Deveras, para fins societários, entendeu-se que classificar esses
valores como reserva de capital não representaria o efetivo reflexo no patrimônio dos
valores recebidos.
Por outro lado, a própria Lei n° 11.638, de 2007, inseriu o art. 195-A na Lei das S/A,
criando uma reserva de lucros, denominada Reserva de Incentivos Fiscais, com o
objetivo de permitir que a companhia, caso assim desejasse, não distribuísse aos
proprietários o valor da subvenção.
Portanto, a contabilização da subvenção para investimento passou a ser a seguinte:
- reconhecimento da receita de subvenção, pelo regime de competência:
D = Tributos a Recolher (recolhimento dispensado)
C = a Receita (aumento do resultado) XXX,XX
- apuração do resultado do exercício considerando a receita de subvenção:
Fl. 3927
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9303-013.111 - CSRF/3a Turma
Processo no 13971.720630/2013-91

D = Receita (aumento do resultado)
C = a Apuração do Resultado do Exercício (Conta Transitória) XXX,XX
- transferência do resultado do exercício para o patrimônio líquido
D = Apuração do Resultado do Exercício (Conta Transitória)
C = a Lucros e Prejuízos Acumulados (P L) XXX,XX
- destinação do valor da subvenção para a reserva de lucros:
D = Lucros e Prejuízos Acumulados (PL)
C = a Reserva de Incentivos Fiscais (R. Lucro P L) XXX,XX
Pelos lançamentos acima, verifica-se a mesma intenção do legislador, qual seja, permitir
que os valores de subvenções para investimento, apesar de compor o lucro, não fossem
distribuídos aos proprietários, mas que ficassem no patrimônio da companhia, para
incentivo de suas atividades.
Em face dessa nova realidade jurídica, para fins societários, a legislação preocupou-se
em dar um tratamento fiscal adequando. Assim, foi instituído o RTT - Regime
Tributário de Transição, pela Lei n° 11.941, de 2009.
Pois bem, o tratamento fiscal dado às subvenções para investimento, especificamente no
tocante à Contribuição para o PIS/Pasep e à Cofins, encontra-se nos arts.18 e 21 da Lei
no 11.941, de 2009, a seguir reproduzidos, na redação então vigente e aplicável aos fatos
geradores ocorridos no período em análise (lembrando que à opção do sujeito passivo, a
Lei n° 11.941, de 2009, pode ser aplicada retroativamente, desde 2008):
Art. 18. Para fins de aplicação do disposto nos arts. 15 a 17 desta Lei às
subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução de
impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos, e às doações, feitas pelo Poder Público, a que se
refere o art. 38 do Decreto Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, a pessoa
jurídica deverá:
I- reconhecer o valor da doação ou subvenção em conta do resultado pelo regime
de competência, inclusive com observância das determinações constantes das
normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários, no uso da competência
conferida pelo §3o do art. 177 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, no
caso de companhias abertas e de outras que optem pela sua observância;
II- excluir do Livro de Apuração do Lucro Real o valor decorrente de doações ou
subvenções governamentais para investimentos, reconhecido no exercício, para
fins de apuração do lucro real;
III- manter em reserva de lucros a que se refere o art.195-A, da Lei no 6.404, de
15 de dezembro de 1976, a parcela decorrente de doações ou subvenções
governamentais, apurada até o limite do lucro líquido do exercício;
IV- adicionar no Livro de Apuração do Lucro Real, para fins de apuração do
lucro real, o valor referido no inciso II do caput deste artigo, no momento em que
ele tiver destinação diversa daquela referida no inciso III do caput e no §3o deste
artigo.
§ 1o As doações e subvenções de que trata o caput deste artigo serão tributadas
caso seja dada destinação diversa da prevista neste artigo, inclusive nas hipóteses de:
I- capitalização do valor e posterior restituição de capital aos sócio sou ao titular,
mediante redução do capital social, hipótese em que a base para a incidência
serão valor restituído, limitado ao valor total das exclusões decorrentes de
doações ou subvenções governamentais para investimentos;
II- restituição de capital aos sócios ou ao titular, mediante redução do capital
social, nos 5 (cinco) anos anteriores à data da doação ou da subvenção, com
posterior capitalização do valor da doação ou da subvenção, hipótese em que a
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base para a incidência será o valor restituído, limitado ao valor total das
exclusões decorrentes de doações ou de subvenções governamentais para
investimentos; ou
III- integração à base de cálculo dos dividendos obrigatórios.
(...).
Art. 21. As opções de que tratam os arts. 15 e 20 desta Lei, referentes ao IRPJ,
implicam a adoção do RTT na apuração da Contribuição Social sobre o Lucro
Líquido - CSLL, da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para o
Financiamento da Seguridade Social – COFINS. (Vide Medida Provisória no
627, de 2013) (Vigência) (Revogado pela Lei no 12.973, de 2014) (Vigência)
Parágrafo único. Para fins de aplicação do RTT, poderão ser excluídos da base
de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, quando registrados em
conta de resultado:
I- o valor das subvenções e doações feitas pelo poder público, de que trata o
art.18 desta Lei; e
(...).
Esclareça-se que o art. 18 trata das condições para não tributação pelo Imposto de
Renda, porém, como o art. 21 faz expressa referência ao art.18, entendo que essas
mesmas condições devam ser aplicáveis à Contribuição para o PIS/Pasep e à Cofins.
Com efeito, as condições são as mesmas aplicáveis à legislação anterior,
resumidamente: o valor da subvenção do Poder Público para investimento, desde que
não distribuível aos proprietários, não deve ser tributada.
Assim, nesse período, tanto a subvenção para custeio, quanto a subvenção para
investimento cujo valor não tenha sido totalmente destinado à formação da reserva
de lucros de incentivos fiscais, deve ter o seguinte tratamento tributário:
- por não caracterizar faturamento, não compor a base de cálculo das contribuições
na sistemática cumulativa;
- porém, por caracterizar receita e sem que tenham sido cumpridos os requisitos para
sua exclusão, deve compor a base de cálculo das contribuições na sistemática não
cumulativa, nos termos do art. 1o da Lei n° 10.637, de 2002, e do art.1o da Lei n°
10.833, de 2003, em sua redação original, aplicável a fatos geradores no período sob
análise, ambos já reproduzidos anteriormente nesse voto.
Terceiro Período, a partir de 2015
Com o advento da Lei n° 12.973, de 2014, para fatos geradores a partir de 2015,
temos um tratamento similar àquele dado às subvenções para investimento durante a
vigência do RTT, qual seja, a subvenção para investimento, desde que seu valor tenha
sido destinado para formação da Reserva de Lucros de Incentivos Fiscais, não estaria
sujeita a compor a base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins.
(...).
Efeitos da Lei Complementar n° 160, de 2017
Por fim, cabe analisar os efeitos do art. 9o da Lei Complementar n° 160, de 2017, o qual
deu nova redação ao art. 30 da Lei n° 12.973, de 2014, para inclusão dos §§4o e 5o ao
art. 30 da referida lei.
Art. 30. As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou
redução de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos e as doações feitas pelo poder público não serão
computadas na determinação do lucro real, desde que seja registrada em
reserva de lucros a que se refere o art.195 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro
de 1976, que somente poderá ser utilizada para:
(...).
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§4o Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro fiscais relativos ao
imposto previsto no inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal,
concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados subvenções
para investimento, vedada a exigência de outros requisitos ou condições não
previstos neste artigo. (Incluído pela Lei Complementar no 160, de2017)
§5o O disposto no §4o deste artigo aplica-se inclusive aos processos
administrativos e judiciais ainda não definitivamente julgados. (Incluído
pela Lei Complementar no 160, de 2017). (Grifei)
Os dispositivos acima determinaram que todos os incentivos relativos ao ICMS sejam
considerados como subvenções para investimento, inclusive aplicando-se essa
consideração retroativamente a processos não definitivamente julgados.
Entendo que esses dispositivos sejam aplicáveis a situações em que, cumulativamente:
(a) a subvenção tenha sido considerada pelo Contribuinte como subvenção para
investimento e a autoridade fiscal tenha entendido tratar-se de subvenção para custeio;
(b) o valor da subvenção tenha sido tratado contabilmente nos termos das condições
para exclusão da base de cálculo das contribuições (basicamente seu registro em
reserva, para não distribuição); e
(c) essa matéria ainda seja objeto de discussão nos autos do processo.
(...)”.
Nesse espeque, passo a verificar a aplicação dos conceitos acima ao caso aqui sob
análise. No caso dos autos, restou comprovado os seguintes fatos:
(a) trata-se de valores recebidos no período de: PA 01/01/2009 a 31/12/2011,
portanto no “segundo período” acima descrito e, que a empresa é optante pelo Lucro Real e do
regime não cumulativo das Contribuições (PIS e COFINS). Confira-se trechos reproduzidos do
TVF (fl. 1.101), bem como, do Voto condutor da decisão DRJ (fl. 3.036):
“(...) A empresa adotou o lucro real anual como forma de tributação do lucro
(DIPJ2010, DIPJ2011 e DIPJ2012)”.
“(...) Incidência da contribuição para o PIS e da COFINS - A Impugnante
adotou o regime de apuração do IRPJ do Lucro Real, estando sujeita, por
conseguinte, à incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, de
acordo com o regime não cumulativo, introduzido, respectivamente, pelas Leis
n° 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003: (...)”. (Grifei)
(b) a subvenção foi considerada pelo Contribuinte como para investimento e a
Fiscalização entendeu tratar-se de subvenção para custeio. Confira-se trecho da Impugnação (fl.
3.018, decisão DRJ):
“(ii) Independentemente da discussão quanto à natureza da subvenção, se para
investimento ou custeio, o crédito presumido de ICMS não é base de cálculo da
contribuição para o PIS/Pasep, nem para a Cofins, conforme exceção prevista no artigo
1o, inciso V, alínea b das Leis no 10637/2002 e no 10.833/2003, tendo ainda a Receita
Federal já se posicionado no sentido de que subvenção somente é tributada quando
significar ingresso de receita aportada em espécie, consoante Solução de Consulta no
225, de 6 de agosto de 1997”.
(c) quanto às condições para exclusão do valores e o tratamento dado na
contabilidade da empresa, verifica-se que no Termo de Verificação Fiscal restou destacado que
(fls. 1.104/1.105):
“Intimada a esclarecer sobre os créditos na conta contábil Reserva de Capital -
subvenções para investimentos, no Termo de Inicio de Fiscalização:
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10. Comprovar que as exclusões na apuração do lucro real de Subvenções
correspondem às subvenções para investimentos nos termos do artigo 443 do RIR/99,
detalhando a sistemática de liberação dos recursos, ou seja, se são depositados em conta
vinculada, se existem condições para sua liberação, entre outras informações que julgar
necessárias”.
“(...).
A Realplastic admite:
“Assim sendo, no item 3, fica evidenciado que todos os recursos provenientes do
incentivo fiscal estabelecido pelo Estado de Santa Catarina estão devidamente alocados
na operação do Contribuinte, e preservados de forma inconteste na configuração de
uma Reserva de Subvenção para Investimentos, no grupo do Patrimônio Líquido
da empresa, em conformidade com as exigências da Lei 11.638/07, Lei 11.941/09 e
normas brasileiras de contabilidade”.
No mesmo sentido, desta forma informou em sua Impugnação (fl. 1.267):
“2.3) Contabilização.
A subvenção através do crédito presumido de ICMS foi contabilizada mensalmente
como integrante do resultado operacional da empresa. Em dezembro dos anos de
2009, 2010 e 2011, a parcela do lucro líquido proveniente deste incentivo foi
destinada para Reserva de Lucros na conta de Subvenção para Investimentos, em
conformidade com as regras estabelecidas pela Lei 11.941/09, art. 18, abaixo transcrito:
(...)”.
No Relatório da decisão DRJ, desta forma restou consignado (fl. 3015):
“As infrações imputadas ao sujeito passivo teriam ocorrido nos anos-calendário de
2009, 2010 e 2011, encontrando-se descritas no relatório de fls. 1101/1107 que, em
síntese, consigna que o auxílio recebido do Estado de Santa Catarina e creditado na
conta Reserva de Capital da fiscalizada não se caracteriza como “subvenção para
investimento” e, assim, não poderia ter sido excluído do lucro líquido do exercício,
para fins de apuração da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, bem como da receita
bruta, para fins de apuração da contribuição do Pis e da Cofins”. (Grifei)
Agora, no seu Recurso Especial, a Contribuinte esclarece detalhadamente a forma
que foi contabilizado na empresa:
“(...) Acrescente-se ainda que, em atendimento ao art. 443, inciso I, do RIR/99, os
recursos da redução tributária proveniente do benefício foram preservados no
Patrimônio Líquido, em conta específica de Reserva de Subvenção para
Investimentos.
Tal exigência da lei garante que os recursos estejam aplicados na atividade da empresa,
e não sejam distribuídos aos sócios ou retirados de alguma outra forma.
(...).
A Lei 11.941/2009, art. 18, estabeleceu o tratamento contábil e fiscal a ser aplicados
aos casos de subvenção para investimentos. Segundo a lei a subvenção deve ser
contabilizada em conta de resultado pelo regime de competência. A parcela do lucro
líquido do exercício decorrente da subvenção pode ser destinada conta de Reserva de
Lucros. Essa parcela, desde que não tenha destinação diversa da sua manutenção na
conta de reserva, pode ser excluída da base de cálculo do IRPJ e CSLL.
A empresa procedeu à devida contabilização da reserva de subvenção para
investimentos, em conformidade com as normas contábeis vigentes e legislação
tributária, o que pode ser comprovado pelo exame da escrituração contábil”. (Grifei)
A empresa juntou aos autos, cópias das demonstrações contábeis e notas
explicativas de fls. 2.424/2.434 e balancetes mensais 2010 a 2011 de fls. 06/588. Tiramos como
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exemplo, nos Balancetes às fls. 14 e 210, que demonstra o resultado da conta contábil: “Reserva
de Lucros > Reserva de Incentivo Fiscal > Subvenção para Investimento”.
d) Por fim, como pode ser constatado, essa matéria ainda é objeto de discussão
nos autos deste processo (efeitos da Lei Complementar n° 160, de 2017, o qual deu nova redação
ao art. 30 da Lei n° 12.973, de 2014, para inclusão dos §§4o e 5o ao art. 30 da referida lei).
Assim, com suporte no art. 9o da Lei Complementar n° 160, de 2017, o qual deu
nova redação ao art. 30 da Lei n° 12.973, de 2014, para inclusão dos §§4o e 5o ao art. 30, entendo
que assiste razão à Contribuinte em seu Recurso Especial e, deve ser provido no que se refere ao
pedido de exoneração do PIS e da COFINS referentes à Subvenção para investimento, que,
conforme esclarecido neste voto, encontra-se tratado contabilmente de acordo com os preceitos
da legislação tributária e societária e, portanto, tais subvenções (crédito presumido do ICMS) não
caracterizam faturamento, não se enquadrando no conceito de receita.
Em face do acima exposto, voto por dar provimento ao Recurso Especial
interposto pelo Sujeito Passivo, para não incluir, na base de cálculo das contribuições do PIS e
da COFINS, o valor correspondente à subvenção recebida no período sob análise, com o
cumprimento dos REQUISITOS para sua NÃO TRIBUTAÇÃO.
Conclusão
Em face do acima exposto, voto por conhecer parcialmente do Recurso Especial
interposto pelo Sujeito Passivo e, na parte conhecida, no mérito, dar-lhe provimento, para não
incluir, na base de cálculo das contribuições do PIS e da COFINS, o valor correspondente à
subvenção recebida no período sob análise, com o cumprimento dos REQUISITOS para sua
NÃO TRIBUTAÇÃO.

É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Luiz Eduardo de Oliveira Santos

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