Tribunal: CARF
Processo: 10925.909184/2011-68
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: PEDRO SOUSA BISPO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2022-12-20
Data de publicação: 2023-03-10

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/04/2007 a 30/06/2007
MATÉRIA NÃO QUESTIONADA.
Consolida-se definitivamente na esfera administrativa a matéria que não tenha sido expressamente contestada na manifestação de inconformidade.
PEDIDO DE REPETIÇÃO DE INDÉBITO/RESSARCIMENTO. ÔNUS DA PROVA. FATO CONSTITUTIVO DO DIREITO NO QUAL SE FUNDA O PLEITO. Cabe ao interessado aprovados fatos constitutivos de seu direito em pedido de repetição e indébito/ressarcimento, cumulado ou não com declaração de compensação. Não cabe a pretensão de ato de ofício para sanear ausência ou deficiência de provas que deveriam ser trazidas ao processo pelo pleiteante do direito.
DILIGÊNCIA E PERÍCIA.
Indefere-se o pedido de perícia ou de diligência quando se trata de matéria passível de prova documental a ser apresentada no momento da Manifestação de Inconformidade.
CORREÇÃO MONETÁRIA. DESCARACTERIZAÇÃO DA NATUREZA ESCRITURAL DO CRÉDITO NO REGIME NÃO CUMULATIVO. RESISTÊNCIA INJUSTIFICADA DA AUTORIDADE FAZENDÁRIA
A resistência injustificada da autoridade tributária em processos de ressarcimento caracteriza-se pelo decurso de prazo superior a 360 dias, contado da data de formalização do pedido. Aplicação da Lei no 11.457/2007.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
null
HOMOLOGAÇÃO TÁCITA DE PEDIDOS DE RESSARCIMENTO
O prazo para homologação tácita dos pedidos de compensação não é aplicável para pedidos de ressarcimento.
REGIME NÃO CUMULATIVO. AQUISIÇÃO DE INSUMOS SUJEITOS A REGIME MONOFÁSICO. ERRO DE PREENCHIMENTO DO DACON.
Impossibilidade de utilização de créditos decorrentes de regime monofásico no regime não cumulativo. Contabilidade faz prova a favor do contribuinte quando corretamente registrada. Não cabimento da exigência de retificação de ofício de informações que são de obrigação do contribuinte.
CRÉDITO REGIME NÃO CUMULATIVO ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO ATIVO IMOBILIZADO.
Necessidade de identificação de máquinas e equipamentos e sua vinculação ao processo produtivo para enquadre-se como insumo.
CRÉDITO REGIME NÃO CUMULATIVO ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO ATIVO IMOBILIZADO. BENS IMÓVEIS.
A data limite para a aplicação do art. 31, da Lei no 10.865/2004 deve ser interpretada pelos mesmos critérios do início da possibilidade de utilização dos encargos de depreciação. Necessidade de individualização dos custos por imóvel para a apropriação dos encargos de depreciação.
CRÉDITO REGIME NÃO CUMULATIVO. AQUISIÇÃO DE BENS E SERVIÇOS COMO INSUMOS. ERRO DE PREENCHIMENTO DO DACON
Possibilidade do uso de créditos decorrente da aquisição de bens e serviços como insumos. Contabilidade faz prova a favor do contribuinte quando corretamente registrada. Não cabimento da exigência de retificação de ofício de informações que são de obrigação do contribuinte.
CRÉDITO REGIME NÃO CUMULATIVO. BENS E SERVIÇOS PARA CONSUMO PRÓPRIO REGISTRADOS COMO INSUMOS. MANUTENÇÃO DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS.
Possibilidade de utilização de créditos decorrentes da aquisição de bens e serviços necessários à manutenção de máquinas e equipamentos utilizados no processo produtivo. Necessidade de identificação de máquinas e equipamentos e sua vinculação ao processo produtivo para enquadre-se como insumo.
REGIME NÃO CUMULATIVO. UTILIZAÇÃO DE CRÉDITO PRESUMIDO DECORRENTE DA ATIVIDADE AGROINDUSTRIAL. PEDIDO DE RESSARCIMENTO
Impossibilidade de utilização de créditos presumidos em pedido de ressarcimento.

Inteiro teor:
S3-C 4T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10925.909184/2011-68
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3402-010.165 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
20 de dezembro de 2022
Recorrente
COOPERATIVA REGIONAL AGROPECUARIA DE CAMPOS NOVOS -
COPERCAMPOS
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/04/2007 a 30/06/2007
MATÉRIA NÃO QUESTIONADA.
Consolida-se definitivamente na esfera administrativa a matéria que não tenha
sido expressamente contestada na manifestação de inconformidade.
PEDIDO DE REPETIÇÃO DE INDÉBITO/RESSARCIMENTO. ÔNUS DA
PROVA. FATO CONSTITUTIVO DO DIREITO NO QUAL SE FUNDA O
PLEITO. Cabe ao interessado aprovados fatos constitutivos de seu direito em
pedido de repetição e indébito/ressarcimento, cumulado ou não com declaração
de compensação. Não cabe a pretensão de ato de ofício para sanear ausência ou
deficiência de provas que deveriam ser trazidas ao processo pelo pleiteante do
direito.
DILIGÊNCIA E PERÍCIA.
Indefere-se o pedido de perícia ou de diligência quando se trata de matéria
passível de prova documental a ser apresentada no momento da Manifestação
de Inconformidade.
CORREÇÃO MONETÁRIA. DESCARACTERIZAÇÃO DA NATUREZA
ESCRITURAL DO CRÉDITO NO REGIME NÃO CUMULATIVO.
RESISTÊNCIA INJUSTIFICADA DA AUTORIDADE FAZENDÁRIA
A resistência injustificada da autoridade tributária em processos de
ressarcimento caracteriza-se pelo decurso de prazo superior a 360 dias, contado
da data de formalização do pedido. Aplicação da Lei no 11.457/2007.
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
HOMOLOGAÇÃO TÁCITA DE PEDIDOS DE RESSARCIMENTO
O prazo para homologação tácita dos pedidos de compensação não é aplicável
para pedidos de ressarcimento.
REGIME NÃO CUMULATIVO. AQUISIÇÃO DE INSUMOS SUJEITOS A
REGIME MONOFÁSICO. ERRO DE PREENCHIMENTO DO DACON.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10925.909184/2011-68
Fl. 296
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10925.909184/2011-68

Impossibilidade de utilização de créditos decorrentes de regime monofásico no
regime não cumulativo. Contabilidade faz prova a favor do contribuinte
quando corretamente registrada. Não cabimento da exigência de retificação de
ofício de informações que são de obrigação do contribuinte.
CRÉDITO
REGIME
NÃO
CUMULATIVO
ENCARGOS
DE
DEPRECIAÇÃO ATIVO IMOBILIZADO.
Necessidade de identificação de máquinas e equipamentos e sua vinculação ao
processo produtivo para enquadre-se como insumo.
CRÉDITO
REGIME
NÃO
CUMULATIVO
ENCARGOS
DE
DEPRECIAÇÃO ATIVO IMOBILIZADO. BENS IMÓVEIS.
A data limite para a aplicação do art. 31, da Lei no 10.865/2004 deve ser
interpretada pelos mesmos critérios do início da possibilidade de utilização dos
encargos de depreciação. Necessidade de individualização dos custos por
imóvel para a apropriação dos encargos de depreciação.
CRÉDITO REGIME NÃO CUMULATIVO. AQUISIÇÃO DE BENS E
SERVIÇOS COMO INSUMOS. ERRO DE PREENCHIMENTO DO DACON
Possibilidade do uso de créditos decorrente da aquisição de bens e serviços
como insumos. Contabilidade faz prova a favor do contribuinte quando
corretamente registrada. Não cabimento da exigência de retificação de ofício
de informações que são de obrigação do contribuinte.
CRÉDITO REGIME NÃO CUMULATIVO. BENS E SERVIÇOS PARA
CONSUMO
PRÓPRIO
REGISTRADOS
COMO
INSUMOS.
MANUTENÇÃO DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS.
Possibilidade de utilização de créditos decorrentes da aquisição de bens e
serviços necessários à manutenção de máquinas e equipamentos utilizados no
processo produtivo. Necessidade de identificação de máquinas e equipamentos
e sua vinculação ao processo produtivo para enquadre-se como insumo.
REGIME
NÃO
CUMULATIVO.
UTILIZAÇÃO
DE
CRÉDITO
PRESUMIDO DECORRENTE DA ATIVIDADE AGROINDUSTRIAL.
PEDIDO DE RESSARCIMENTO
Impossibilidade de utilização de créditos presumidos em pedido de
ressarcimento.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento parcial ao Recurso Voluntário, para reconhecer a reversão das glosas dos créditos
referentes às despesas de depreciação de equipamentos do ativo imobilizado utilizados no
processo produtivo da Recorrente, nos termos do Item 6 do voto (painéis de controle e motor
relacionados a descarga de silo utilizados na granja de leitões e painel de comando RDB
utilizado na fábrica de rações), e pela consideração da correção do crédito pela Taxa Selic, entre
o primeiro dia após decorrido o prazo previsto no artigo 24, da Lei no 11.457/2007 e a data da
efetiva disponibilização à Requerente do ressarcimento concedido, determinando à autoridade
competente que efetive as devidas correções no seu Despacho Decisório e promova o
ressarcimento devido à Requerente. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos
repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão no 3402-010.162, de 20 de dezembro de
Fl. 297
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10925.909184/2011-68

2022, prolatado no julgamento do processo 10925.909167/2011-21, paradigma ao qual o
presente processo foi vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator
Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Lázaro Antonio Souza
Soares, Alexandre Freitas Costa, Jorge Luís Cabral, Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta
(suplente convocada), Carlos Frederico Schwochow de Miranda, Matheus Schwertner Ziccarelli
Rodrigues (suplente convocado), Cynthia Elena de Campos e Pedro Sousa Bispo (Presidente).
Ausente(s) o conselheiro(a) Renata da Silveira Bilhim, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a)
Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues.
Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o e 2o, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório
substancialmente o relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão no 14-095.964,
proferido pela 11a Turma de Julgamento da Delegacia da Receita Federal do Brasil de
Julgamento em Ribeirão Preto/SP, que julgou improcedente a manifestação de inconformidade,
não reconhecendo o direito creditório em litígio.
A Recorrente apresentou pedido de ressarcimento de créditos referentes à
COFINS, através da PER/DECOMP no 28960.09508.151208.1.1.09-0496, em razão de suas
operações no mercado interno decorrentes de vendas efetuadas com alíquota zero, não
incidência, isenção, ou suspensão, remanescentes no final do 2o trimestre de 2007.
O Despacho Decisório, emitido pela Delegacia da Receita Federal do Brasil em
Joaçaba/SC, deferiu em parte o pedido de ressarcimento.
A decisão de reconhecimento parcial do pleito da recorrente pela DRF Joaçaba
decorreu de procedimento de auditoria, que instou o contribuinte a apresentar provas de seu
direito creditório e, após a análise da documentação apresentada, a autoridade tributária procedeu
à glosa de inúmeros créditos, cuja a motivação foi atacada pela recorrente, através de
manifestação de inconformidade.
Na análise do pleito apresentado em PER/DCOMP a fiscalização apontou as
seguintes inconsistências encontradas na análise dos documentos apresentados pela recorrente e
sua contabilidade:
I)
Operações com CFOP 1.403 – AQUISIÇÕES DE BENS OU SERVIÇOS
DO MESMO ESTADO EM OPERAÇÃO SUJEITA A SUBSTITUIÇÃO
TRIBUTÁRIA e 2.403 - AQUISIÇÕES DE BENS OU SERVIÇOS DE
OUTRO ESTADO EM OPERAÇÃO SUJEITA A SUBSTITUIÇÃO
TRIBUTÁRIA
registradas
no
DACON
como
bens
para
revenda.
Impossibilidade de geração de créditos em operações sujeitas à substituição
tributária.
II)
Operações com CFOP 1.102 – COMPRA NO MESMO ESTADO PARA
COMERCIALIZAÇÃO e 2.102 - COMPRA NO MESMO ESTADO PARA
Fl. 298
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10925.909184/2011-68

COMERCIALIZAÇÃO, registradas no DACON na linha referente a aquisição
de insumos.
III)
Aquisições de bens destinados à manutenção de máquinas e
equipamentos registradas como insumos no DACON. A autoridade tributária
considerou que tais itens são destinados a consumo da própria empresa e não
constituem insumos.
IV)
Serviços de frete em aquisições de mercadorias para revenda registrados
no DACON como insumos.
V)
Despesas de aluguéis de prédios locados sem a informação do endereço
do imóvel do locado.
VI)
Despesas de depreciação de bens do ativo imobilizados não relacionados
diretamente à produção – ferramentas, transformadores, painéis de controle,
instalações elétricas, purificador de água e fritadeira industrial.
VII) Despesas de depreciação de bens do ativo imobilizado estranhos à
atividade da empresa – serviço de pavimentação asfáltica no pátio da
Associação Atlética da Copercampos.
VIII) Despesas de depreciação de bens imóveis do ativo permanente cujas
despesas de construção própria são anteriores a 30 de abril de 2004, por estarem
em desacordo com o disposto no Artigo 31, caput, da Lei no 10.865, de 30 de
abril de 2004. A autoridade tributária reconhece que os bens imóveis em
questão foram todos concluídos e incorporados ao ativo imobilizado após 1o de
maio de 2004.
IX)
Créditos presumidos não seriam passíveis de ressarcimento pois somente
poderiam ser utilizados para deduzir do valor devido a título de COFINS em
cada período de apuração. Impossibilidade da recorrente beneficiar-se de
créditos presumidos da COFINS por estar enquadrada no § 4o, do artigo 8o, da
Lei no 10.925 de 23 de julho de 2004.
X)
Além disto, no caso do item IX, acima, a autoridade tributária entendeu
que o crédito presumido atribuído em razão do Artigo 8o, da Lei no
10.925/2004, somente seria devido em relação às operações de aquisição de
insumos, não podendo serem constituídos por conta da aquisição de bens para a
revenda. Foram encontradas notas fiscais referentes a bens para revenda, em
operações impróprias para a geração do crédito presumido.
XI)
Ajuste do saldo de créditos trazidos meses anteriores, considerando as
glosas e as restituições já realizadas, o que zerou o estoque de créditos do
mercado interno e externo, assim como a equiparação dos créditos gerados em
operações de mercado externo com os créditos do mercado interno tributado,
que permite apenas a compensação.
XII) Inconsistência entre o DACON e a PER/DCOMP, apontada no Sistema
de Controle de Créditos, referente aos créditos do período de agosto de 2004 até
março de 2005, pleiteados em razão do § único, do art. 16, da Lei no 11.116, 18
de maio de 2005. A recorrente não encontrou razões para proceder as
retificações demandadas pela autoridade fiscal, a qual entende que os pedidos
de compensação e ressarcimento devem, segundo a IN RFB no 900, de 30 de
dezembro de 2008, ser solicitados em PER/DCOMP separadas para cada
período de apuração a que se referirem.
Fl. 299
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10925.909184/2011-68

Restou que todos os créditos acima foram glosados ou ajustados de forma a que
ressarcimento resultante foi menor que o pretendido pelo contribuinte.
Inconformada com as conclusões e resultado da análise da DRF Joaçaba, a
Recorrente apresentou manifestação de inconformidade. A Recorrente é uma sociedade
cooperativa agrícola, obrigada à apuração do Imposto sobre a Renda das Pessoas Jurídicas pelo
Lucro Real e submetida ao regime não cumulativo da COFINS.
A manifestação de inconformidade foi recebida tempestivamente pela DRJ
Ribeirão Preto/SP, e considerada como dotada dos demais pressupostos de admissibilidade.
A decisão de primeira instância julgou a Manifestação de Inconformidade
improcedente e possui a seguinte ementa, in verbis:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/04/2007 a 30/06/2007
MATÉRIA NÃO QUESTIONADA.
Consolida-se definitivamente na esfera administrativa a matéria que não tenha
sido expressamente contestada na manifestação de inconformidade.
PEDIDO DE RESSARCIMENTO. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO.
LIQUIDEZ
E
CERTEZA.
ÔNUS
DA
PROVA.CRÉDITOS
NÃO
CUMULATIVOS.
Certeza e liquidez do crédito são requisitos obrigatórios para o reconhecimento
do valor a ressarcir ou compensar. No âmbito específico dos pedidos de
restituição, compensação ou ressarcimento, é ônus do Contribuinte/pleiteante a
comprovação minudente da existência do direito creditório pleiteado.
DILIGÊNCIA E PERÍCIA.
Indefere-se o pedido de perícia ou de diligência quando se trata de matéria
passível de prova documental a ser apresentada no momento da Manifestação
de Inconformidade.
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Período de apuração: 01/04/2007 a 30/06/2007
INCONSTITUCIONALIDADE. ILEGALIDADE.
A apreciação de questionamentos relacionados a inconstitucionalidade e
ilegalidade de disposições que integram a legislação tributária não é de
competência da autoridade administrativa, sendo exclusiva do Poder
Judiciário.
DECISÕES JUDICIAIS E ADMINISTRATIVAS. EFEITOS.
As decisões judiciais e administrativas relativas a terceiros não possuem
eficácia normativa, uma vez que não integram a legislação tributária de que
tratam os artigos 96 e 100 do Código Tributário Nacional.
INSTRUÇÕES NORMATIVAS SRF No 247/02 E No 404/04. LEGALIDADE.
MATÉRIA JULGADA NO ÂMBITO DE RECURSO REPETITIVO PELO STJ.
Declarada pelo Superior Tribunal de Justiça - STJ, em sede de recurso
repetitivo, a ilegalidade das IN SRF no 247/02 e no 404/04, adotam-se as balizas
constantes do correspondente julgado (REsp no 1.221.170/PR), da Nota SEI no
63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, de 26/09/2018, e do Parecer Normativo
COSIT/RFB no 05, de 17/12/2018, no que concerne ao conceito de insumo.
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2007 a 30/06/2007
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS
Somente podem ser considerados insumos itens aplicados no processo de
produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços a terceiros,
Fl. 300
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10925.909184/2011-68

excluindo-se do conceito itens utilizados nas demais áreas de atuação da
pessoa jurídica, como administrativa, jurídica, contábil, etc., bem como itens
relacionados à atividade de revenda de bens.
A modalidade de creditamento pela aquisição de insumos é a regra geral
aplicável às atividades de produção de bens e de prestação de serviços no
âmbito da não cumulatividade das contribuições, sem prejuízo das demais
modalidades de creditamento estabelecidas pela legislação, que naturalmente
afastam a aplicação da regra geral nas hipóteses por elas alcançadas.
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. FRETES.
A Lei restringe o direito de apuração de crédito calculado sobre despesas com
armazenagem e frete pago ou creditado a pessoa jurídica domiciliada no País,
na operação de venda e quando o ônus for suportado pela própria empresa
vendedora. Operações de outra natureza que não se enquadram em operações
de venda, não ensejam direito a crédito.
É incabível desconto de crédito em relação a dispêndios com frete suportados
pelo adquirente na compra de bens, pois tais dispêndios devem ser apropriados
ao custo de aquisição dos bens. E a possibilidade de creditamento, quando
cabível, deve ser aferida em relação ao correspondente bem adquirido.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. BENS DO ATIVO IMOBILIZADO.
ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO.
Apenas os bens incorporados ao ativo imobilizado que estejam diretamente
associados ao processo produtivo é que geram direito a crédito, a título de
depreciação, no âmbito do regime da não-cumulatividade.
É vedado o desconto de créditos relativos à depreciação ou amortização de
bens e direitos de ativos imobilizados adquiridos até 30 de abril de 2004.
NÃO-CUMULATIVIDADE.
CRÉDITOS
PRESUMIDOS.
ATIVIDADES
AGROINDUSTRIAIS.
A Lei no 10.925, de 2004, criou algumas hipóteses de créditos de PIS/PASEP e
COFINS para aquisições as quais, a princípio, não gerariam tal direito,
intitulou crédito presumido, e restringiu o benefício a pessoas jurídicas,
inclusive cooperativas, que produzam mercadorias de origem animal ou
vegetal, ali relacionadas, portanto aquisições para produção.
O parágrafo 4o, do art. 8o, da Lei 10.925, de 2004, veda às pessoas jurídicas
que exerçam atividades de cerealista, atividades com leite in natura e
atividades agropecuárias, além das cooperativas de produção agropecuária, o
aproveitamento do crédito presumido tratado no mesmo artigo.
A Lei no 11.033, de 2004, ao estabelecer em seu art. 17 que as vendas efetuadas
com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência das contribuições, não
impedem a manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas
operações, não alterou as regras específicas relativas a atividade
agroindustrial contidas na Lei 10.925, de 2004.
RESSARCIMENTO. JUROS EQUIVALENTES A TAXA SELIC.
É incabível a incidência de juros compensatórios com base na taxa Selic sobre
valores recebidos a título de ressarcimento de créditos, por falta de previsão
legal.

Considerou-se que à empresa foram oferecidas as oportunidades de demonstrar os
requisitos de certeza e liquidez durante a análise de seu pedido e esta não logrou êxito em fazê-
lo, inclusive no prazo destinado à apresentação de inconformidade e remessa de documentos e
provas à instância de julgamento seguinte.

Fl. 301
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10925.909184/2011-68

Do Recurso Voluntário
A ciência da decisão de primeira instância administrativa foi realizada através do
Domicílio Tributário Eletrônico, e o contribuinte solicitou juntada do Recurso Voluntário no e-
processo.

Homologação Tácita
Inconformada com a decisão da DRJ Ribeirão Preto/SP, a recorrente argui a
homologação tácita pelo decurso de prazo superior a cinco anos, repetindo a argumentação já
apresentada em sua manifestação de inconformidade.
Baseia sua alegação no § 4o, do artigo 150 e inciso VII, do artigo 156 do CTN:
“Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja
legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame
da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando
conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa.
(...)
§ 4o Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da
ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha
pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito,
salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.”

“Art. 156. Extinguem o crédito tributário:
(...)
VII - o pagamento antecipado e a homologação do lançamento nos termos do disposto no
artigo 150 e seus §§ 1o e 4o;
(...)”
Assim, afirma que não que se falar em indeferimento do pleito, ainda que parcial.

Do ônus da prova
Alega que a motivação da autoridade tributária para a glosa de créditos referentes
a registros no DACON de notas fiscais com CFOP incompatíveis com as linhas declaradas
naquele demonstrativo, é vaga e desprovida de qualquer fundamento legal.
A Recorrente salienta que entregou à autoridade tributária os documentos
comprobatórios do crédito, e que tanto bens destinados a insumos, como bens para revenda
geram créditos utilizáveis pelo contribuinte.
Ataca a alegação da autoridade tributária, de que o erro de registro poderia
resultar em duplicidade de uso do mesmo documento fiscal, tanto na linha para insumos, como
na de bens para revenda, e argumenta, mais adiante no seu recurso, que:
“O ônus da prova, como quer parecer a ilustre autoridade fiscal, não é da Recorrente e
sim da fiscalização. Quem argui razões diversas da que consta em documentos,
declarações e demonstrações contábeis é quem tem o dever de provar.
O que não ocorre nos casos presentes. O agente fiscal apenas presume que a Recorrente
não tem direito a crédito pelo fato de ter registrado em uma ou outra linha da DACON,
ou pelo fato de ter registrado operações com o CFOP de comercialização na linha de
bens utilizados como insumos ou vice versa.”(grifo meu)
Fl. 302
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10925.909184/2011-68

Cita para referendar a sua posição o artigo 373, do Código do Processo Civil, até
mesmo de forma contraditória, já que o referido artigo destaca claramente que o ônus da prova
de fato constitutivo de direito cabe ao autor.
Cita também Acórdãos do CARF, que tratam do Ônus da prova pela autoridade
tributária:

“Acórdão no 101-92.404, sessão de 11.11.98
IRPJ – CUSTOS E/OU DESPESAS OPERACIONAIS – BENS ATIVÁVEIS –
MANUTENÇÃO E REPAROS – As despesas de manutenção e reparos devem ser
ativadas quando da realização destas despesas acarretar aumento de vida útil em mais
de um ano, cuja prova constitui ônus da autoridade lançadora.

Acórdão no 107-05.499, sessão de 27.01.99
ILL – INEXISTÊNCIA DE PROVA DA IMEDIATA DISPONIBILIZAÇÃO DO LUCRO
AOS SÓCIOS – IMPROCEDÊNCIA DO LANÇAMENTO – Não provado nos autos do
processo que o lucro auferido pela sociedade seria imediatamente disponibilizável aos
sócios, não é cabível o lançamento do ILL.

Acórdão no 101-92.635
DESPESA/CUSTO INDEDUTÍVEL
I – DESPESAS DE AUDITORIA, CONSULTORIA FINANCEIRA E ASSESSORIA DE
DIVULGAÇÃO E PROPAGANDA – Não prospera a ação fiscal que impugnou a
apropriação de despesas operacionais, quando a Fiscalização não comprova a
inveracidade dos fatos regularmente registrados na Contabilidade e a prova dos autos
não revela qualquer fato que ilida a presunção de licitude da operação contabilizada.”

Verifica-se que em nenhum dos Acórdãos, reproduzidos do Recurso Voluntário
da Recorrente, encontramos situações de pleito de direitos pelo contribuinte, caso da recorrente,
mas pelo contrário, todos tratam de imputações de irregularidades aos contribuintes pelo fisco.
Por fim, a Recorrente argui que não se encontra nos autos qualquer prova
comprobatória das alegadas supostas irregularidades cometidas pela Recorrente, e requer que o
Acórdão recorrido seja rechaçado.

Da glosa de créditos em razão dos Códigos CFOP
Repetindo a argumentação presente na sua Manifestação de Inconformidade, argui
que o Código Fiscal de Operação - CFOP é utilizado pela RFB subsidiariamente, e que estes
códigos foram criados para refletir operações de interesse do ICMS, e que o CFOP não teria
nenhuma relação com as situações tributárias específicas do PIS e COFINS.
A Recorrente destaca que diversas glosas foram realizadas em função do registro
no DACON de operações de aquisição de insumos com notas fiscais cujo CFOP revelava bens
para revenda, e também porque registros no DACON de operações bens para revenda continham
notas fiscais cujo CFOP indicava a aquisição de bens sujeitos à substituição tributária.
Alega que apesar dos códigos CFOP, a descrição das mercadorias, que ensejaram
estas inconsistências apontadas pela fiscalização, estão de acordo com as linhas de registro da
DACON. Também observa que tanto aquisições de insumos, como de bens para a revenda geram
Fl. 303
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10925.909184/2011-68

créditos igualmente, e que considera que seria dever funcional da autoridade tributária
simplesmente reclassificar os registros e reconhecer os créditos.
Com relação às operações sujeitas à substituição tributária, alega que, de fato, os
CFOP presentes nas notas fiscais indicavam uma operação sujeita à substituição tributária, no
entanto, referente à legislação do ICMS, e não em relação à legislação de PIS/COFINS, e que
não há na regulamentação destas contribuições regime de substituição tributária para os itens
descritos nas referidas notas fiscais.
Requer que o valor glosado seja restabelecido integralmente.

Glosa de Bens e Serviços enquadrados como insumos (Transferências)
A Requerente argumenta que a autoridade tributária teria identificado algumas
operações como transferência de insumos (combustíveis e medicamentos) entre unidades da
mesma empresa, as quais foram registradas como aquisições, a Recorrente alega que, de fato,
não foram aquisições, mas reconhecimento de destinação final de produtos que poderiam ter sido
destinados tanto à revenda como a produção e, segundo a Recorrente, no caso de bens para a
revenda, sujeitos à tributação monofásica, estes não gerariam créditos, mas que no caso de
utilização como insumos sim.
Também explica que adota este procedimento porque no momento da aquisição
ainda não há uma definição de qual será a destinação final deles, e assim, quando há a baixa do
estoque para uso como insumos, alega a Requerente, os itens sujeitos a tributação monofásica
gerariam os créditos pretendidos.
Argumenta ainda que os produtos sujeitos à incidência monofásica geram direito à
créditos de COFINS, haja vista o inciso II, do § 2o, do artigo 3o, da Lei no 10.637/2002, que
vedaria o crédito para apenas aquelas operações que não estejam sujeitas ao pagamento desta
contribuição. Não seria o caso da tributação monofásica, onde há o pagamento da contribuição.
Para defender a sua tese, reproduz a ementa do Acórdão CARF no 3402-002.605,
conforme a seguir:
“PIS E COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. COMBUSTÍVEIS.
REINTRODUÇÃO NA CADEIA DE PRODUÇÃO. NATUREZA DE
INSUMO. DIREITO A CRÉDITO.
Apesar dos combustíveis estarem sujeitos a tributação concentrada (incidência
monofásica), sendo eles tributados pelo fabricante ou importador, ao serem
empregados no processo produtivo são reintroduzidos na cadeia fabril, passando
a ostentarem a natureza de insumos para os fins dos incisos II, dos arts. 3o, das
Leis nos. 10.637, de 2002 e 10.833, de 2003, os quais concedem expressamente o
direito ao crédito.”

Requer que as glosas sejam afastadas em relação a este item.
Não se encontra no Despacho Decisório referências a esta motivação para
justificar as glosas efetuadas.

Glosa de bens e serviços enquadrados como insumos (aquisições para
consumo próprio, frete sobre mercadorias adquiridas para revenda)
Fl. 304
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10925.909184/2011-68

A Recorrente registrou como insumos, aquisições de bens utilizados na
manutenção de máquinas, equipamentos e instalações próprias de suas atividades. A autoridade
tributária teve entendimento diferente, realizando a glosa dos créditos correspondentes sob a
motivação de que estes bens seriam para uso próprio, e não poderiam ser classificados como
insumos, apesar de reconhecer no despacho decisório que estes itens compunham os custos
operacionais necessários à atividade da empresa.
A Requerente reconhece que são itens que não entram fisicamente na composição
final dos produtos. Argumenta que seguiu Tabela CFOP publicada no website da RFB que
orienta a linha de registro de insumos no DACON, a qual admitiria o registro de bens de
consumo.
Continua a sua argumentação alegando que os critérios utilizados pela autoridade
tributária para conceituar insumos seguia a lógica de outros tributos não-cumulativos, mais
especificamente o IPI e o ICMS, e que esta seria inaplicável ao PIS/COFINS. Acrescenta que de
acordo com a legislação, deve-se adotar como insumo, todos os custos ou despesas necessários à
atividade da empresa.
Argumenta que o conceito de insumo deve ser mais amplo de forma a seguir a
jurisprudência do próprio CARF e judicial.
A Recorrente também ataca a posição da autoridade tributária que glosou despesas
de fretes sobre compras sob a alegação de que estes deveriam ter sido registrados no DACON,
como parte do custo de aquisição de mercadorias que gerassem direito a crédito de PIS/COFINS,
na medida em que considera que o direito creditório do frete decorre da natureza da mercadoria e
de seu tratamento tributário em relação a este tema.
Assim, créditos decorrentes de fretes sobre mercadorias adquiridas como insumos
devem ser registrados na mesma linha do DACON onde estas se registram, e créditos
decorrentes de fretes operações que gerem créditos presumidos devem ser registrados junto com
estes.
A Recorrente argumenta que em nenhum momento lesou o fisco, na medida em
que não apurou créditos a maior do que os devidos. Também argui que o direito ao crédito sobre
fretes existe de forma independente do tratamento creditício dado à mercadoria transportada, já
que a operação de frete é tributada pelo PIS/COFINS.
Requer que as glosas referentes a este item devam ser afastadas.

Glosa dos encargos de depreciação dos bens do ativo imobilizado
(equipamentos, ferramentas e imóveis)
Sobre o item do Despacho Decisório referente a depreciação de benfeitorias em
pátio da Associação Atlética, a Recorrente não apresentou qualquer argumentação.
Neste ponto, a Recorrente opõe-se às posições das autoridades tributária e
julgadora no sentido de glosar créditos decorrentes da depreciação de máquinas, equipamentos e
prédios utilizados em suas atividades.
Alega que o direito a estes créditos decorre da previsão dos incisos VI e VII, do
artigo 3o, da Lei no 10.833/2003. Com relação às máquinas e aos equipamentos, esclarece que
tratam-se de:
Fl. 305
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10925.909184/2011-68

“a) Furadeiras e Serra tico-tico: São máquina utilizada na manutenção de
outras máquinas e equipamentos, bem como instalações destinados a
produção;
b) Transformadores: Responsável pelo fornecimento de energia elétrica para
as unidades de produção;
c)Painéis de Controle e Instalação Elétrica: Os painéis de controle, controlam
as máquinas da fábrica de ração, secadores de grãos, algumas funções das
granjas de suínos, etc.;
d)Instalação Elétrica: Trata-se da instalação elétrica nas granjas, armazéns
de beneficiamento de cereais e fábrica de ração;
e)Bomba Draga: Utilizada para abastecimento de água nas granjas de
produção de suínos;
f)Purificador de Água: Purificador instalado no armazém de beneficiamento
de cereais para os funcionários beberem água.”
Argumenta que “não há como admitir que estes bens não sejam utilizados na
produção de bens destinados a venda”, mas admite que de fato não se relacionam diretamente
com o produto final. Detalha os dados de registro relacionados aos quadros controladores citados
acima e seus centros de custos, todos relacionados à Granja de Leitões e à Fábrica de Rações.
A outra questão sobre o mesmo item refere-se às despesas de depreciação de bens
imóveis utilizados pela Recorrente em suas atividades. A autoridade tributária intimou a empresa
a apresentar os documentos de aquisição dos bens imóveis que geraram este tipo de crédito, e
constatou que eram imóveis que foram construídos pela Recorrente, e que as despesas de
construção referiam-se a aquisições de materiais de construção realizadas antes de 30/04/2004.
Ocorre que a Lei no 10.865/2004, em seu artigo 31, veda a utilização de despesas
de depreciação como fatos geradores de créditos da COFINS para imóveis adquiridos antes de
01/05/2004.
Alega a Recorrente que as notas fiscais foram apresentadas de forma segregada, e
que a autoridade tributária poderia ter tirado dúvidas durante o procedimento de fiscalização
sobre a alocação precisa das despesas por obra e não o fez.
Entende que o objetivo da Lei seria de garantir o direito ao crédito de todos os
custos e despesas que agregam o custo do produto final, e que a obra foi concluída ou ativada
após 1o de maio de 2004.
Desta forma, requer que todo o crédito glosado sobre depreciações seja
restabelecido.

Crédito presumido de atividades agroindustriais
A Recorrente insurge-se contra a posição da autoridade tributária de que créditos
de PIS/COFINS presumidos não podem ser objeto nem de compensação de outros tributos, nem
de ressarcimento, sendo apenas permitida a sua compensação da própria contribuição devida no
mês.
Argumenta que o direito ao crédito está previsto no artigo 8o, da Lei no
10.925/2004, e que a Recorrente enquadra-se nos requisitos determinados pelo instrumento legal
para se fazer direito ao crédito presumido, o que teria sido constatado pelo agente fiscalizados no
decorrer do procedimento de fiscalização.
Fl. 306
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10925.909184/2011-68

Ataca também que não cabe afastar a sua pretensão com base no §4o, do artigo 8o,
da Lei no 10.925/2004, tendo em vista que mesmo créditos decorrentes de vendas sujeitas à
alíquota zero, isenção, não incidência ou suspensão podem ser mantidos segundo o art.17, da Lei
no 11.033/04. Argui que a Lei no11.033/2004 é posterior à Lei no 10.925/2004, e que por isto
deveria prevalecer sobre esta.
Por outro lado, afirma que o artigo 16, da Lei no 11.116/2005 não faz distinção
entre a origem dos créditos que podem ser ressarcidos na forma deste artigo, e que não haveria
determinação legal que impeça o ressarcimento do crédito presumido do PIS e COFINS
decorrentes de atividades agroindustriais., uma vez que o direito previsto no artigo 8o, da Lei no
10.925/2008 seria uma faculdade que autorizaria o contribuinte a optar por compensar ou ser
ressarcido pelo valor do crédito.
Cita ainda os artigos 2o e 3o do Decreto no 2.138/97, que reforçaria esta afirmação.

Correção Monetária
A Recorrente requer que os créditos pretendidos sejam corrigidos desde a data de
protocolo original da apresentação do pedido de ressarcimento.

Solicitação de Realização de Perícia e Diligência
A Recorrente requer que seja realizada perícia em atendimento ao inciso IV, do
artigo 16, do Decreto no 70.235/72, em razão de que tanto o despacho decisório, como o acórdão
de primeira instância basearam-se em entendimentos próprios e subjetivos exarados pelas
autoridades competentes.
Elenca os seguinte quesitos:

“1. Os bens e serviços utilizados como insumos, os quais foram objeto de glosa
pela fiscalização, são essenciais para o processo produtivo? Em qual fase da
produção cada um dos bens e serviço é empregado? Esses bens e serviços
compõem o custo dos produtos vendidos?
2. Os bens do ativo imobilizado que foram objeto de glosa pela fiscalização,
são utilizados no processo produtivo? Em qual fase do processo? A
depreciação desses bens compõem o custo dos produtos vendidos? Qual a data
de aquisição de cada bem?
3. Os fretes sobre compras glosados da linha 03 das fichas da DACON
compõem o custo de aquisição dos insumos ou mercadorias?
4. Qual é a finalidade dos fretes glosados da linha 07 das fichas da DACON? A
quais operações esses fretes estão vinculados? Os fretes integram o custo
dessas operações?”
Indica perito.

É este o relatório.

Fl. 307
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10925.909184/2011-68

Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
O recurso voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade, de modo que dele tomo conhecimento.
As glosas referentes às seguintes operações não foram contestadas pela
Recorrente, nem na Manifestação de Inconformidade, nem neste Recurso
Voluntário, de forma que as considero matérias não impugnadas nos termos do
artigo 17, do Decreto no 70.235, de 06 de março de 1972:
I.
Despesas de aluguéis de prédios locados sem a informação do endereço
do imóvel do locado.;
II.
Despesas de depreciação de bens do ativo imobilizado estranhos à
atividade da empresa – serviço de pavimentação asfáltica no pátio da Associação
Atlética da Copercampos.
III.
Rateio entre as operações de mercado interno e de mercado externo para
cálculo do crédito presumido referente aos estoques de abertura.
IV.
Inconsistência entre o DACON e a PER/DCOMP, apontada no Sistema
de Controle de Créditos, referente aos créditos do período de agosto de 2004 até
março de 2005, pleiteados em razão do § único, do art. 16, da Lei no 11.116, 18
de maio de 2005.

1.
Preliminar da Homologação Tácita de Ressarcimento.
Em suas peças recursais, a Requerente expõe o fato de que registrou seu pedido
de ressarcimento através de PER/DCOMP, e que somente foi dada ciência do
despacho decisório, reconhecendo parcialmente seu direito pretendido, mais de
cinco anos depois.
Seus argumentos giram em torno do prazo para a homologação tácita do
lançamento por homologação, previsto no § 4o, do artigo 150, da Lei no
5.172/1966, o CTN, combinado com a hipótese de extinção do crédito
tributário, prevista no inciso VII, do artigo 176, do mesmo dispositivo legal,
conforme transcrevo a seguir:
“Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja
legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem
prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida
autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado,
expressamente a homologa.
§ 1o O pagamento antecipado pelo obrigado nos termos deste artigo extingue o
crédito, sob condição resolutória da ulterior homologação ao lançamento.
§ 2o Não influem sobre a obrigação tributária quaisquer atos anteriores à
homologação, praticados pelo sujeito passivo ou por terceiro, visando à
extinção total ou parcial do crédito.
§ 3o Os atos a que se refere o parágrafo anterior serão, porém, considerados na
apuração do saldo porventura devido e, sendo o caso, na imposição de
penalidade, ou sua graduação.
Fl. 308
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10925.909184/2011-68

§ 4o Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da
ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se
tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente
extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou
simulação.”
(...)
Art. 156. Extinguem o crédito tributário:
(...)
VII - o pagamento antecipado e a homologação do lançamento nos termos do
disposto no artigo 150 e seus §§ 1o e 4o;
(...)”
Vemos que os artigos do CTN, utilizados pela Recorrente, tratam do
lançamento, ato constitutivo do crédito tributário, ou seja, direito do Estado,
diga-se de passagem, o qual implica no reconhecimento da ocorrência do fato
gerador, determinação da matéria tributável, cálculo do montante do tributo
devido e identificação do sujeito passivo da obrigação tributária, claramente
descrito no artigo 142 do CTN.
O lançamento tem como efeitos o reconhecimento da existência da obrigação
tributária, e o de conferir exigibilidade ao crédito decorrente. Ou seja,
reconhecer que a hipótese potencial legal converteu-se em situação objetiva e
concreta
na
atividade
econômica
do
contribuinte,
transformando
a
potencialidade jurídica do Estado de exigir tributos de seus nacionais, em
obrigação efetiva dos mesmos em pagá-los.
Neste caminho nos guia o eminente Sacha Calmon Navarro Coêlho, no seu livro
Curso de Direito Tributário Brasileiro, 17a edição, cujo trecho reproduzo a
seguir:
“Primus – O de traduzir a lei e especificar a existência concreta de obrigação
tributária entre o sujeito ativo e o passivo, bem como o seu conteúdo, de
conformidade com a legislação existente ao tempo em que ocorreu o fato
jurígeno. Ato jurídico administrativo de efeitos declaratórios: o conceito calha
muito bem ao lançamento fiscal.
Secundus – O de conferir exigibilidade – quando a sua prática se faz necessária
– ao crédito tributário, acrescentando densidade ao direito subjetivo da Fazenda
Pública. Sabe-se que a ação de execução (processo de execução do direito, e
não de cognição), para ser aforada, requisita direito líquido, certo e exigível. O
lançamento tem esta virtude, na medida em que certifica e torna líquido o
quantum debeatur da obrigação tributária (certidões de dívida ativa).”
O reconhecimento da ocorrência dos fatos geradores de todos os contribuintes, à
medida em que os mesmos se concretizam, dada à grande diversidade de
situações fáticas que enquadram-se nas diversas hipóteses legais, assim como a
grande quantidade de contribuintes, sujeitos passivos da obrigação tributária dos
diversos tributos existentes, torna simplesmente impossível que a autoridade
tributária constitua de ofício todos os créditos tributários que surgem nas
relações comerciais e de propriedade.
Neste sentido, a Lei dá a solução de antecipação dos atos constitutivos do
lançamento pelo sujeito passivo, o qual identifica os requisitos listados no artigo
142, do CTN, e antecipa o pagamento do crédito calculado, sem a interferência
direta da autoridade tributária. Pagamento este sujeito à condição resolutória
posterior pela homologação expressa ou tácita, por decurso do prazo legal.
Tanto é assim, que o §2o, do artigo 150, acima reproduzido, deixa bem claro que
“não influem sobre a obrigação tributária quaisquer atos anteriores à
Fl. 309
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10925.909184/2011-68

homologação, praticados pelo sujeito passivo ou por terceiro, visando à
extinção total ou parcial do crédito”.
No caso das contribuições PIS/COFINS o lançamento é realizado segundo a
dinâmica do regime não cumulativo, onde o cálculo do tributo devido (débitos
do contribuinte) e, consequentemente, sujeito a pagamento, inclui o
reconhecimento de créditos acumulados, na forma da Lei, decorrentes de
operações de aquisição de insumos para a produção de bens ou para a prestação
de serviços, objetos da atividade do contribuinte; da aquisição de mercadorias
para revenda; e outros dispêndios necessários à obtenção das receitas que
sirvam de base de cálculo das contribuições, ou presumidos por determinação
legal.
Os valores dos créditos acumulados em cada período de apuração, numa base
mensal, podem ser descontados do valor dos débitos calculados sobre a base das
receitas auferidas pelo contribuinte, reduzindo assim o montante que deverá ser
pago. Os créditos não utilizados em cada período de apuração podem ser
utilizados em períodos subsequentes, § 4o, do art. 3o, das Leis no 10.833/2003 e
10.637, de 30 de dezembro de 2002.
Esta dinâmica, como já discutimos acima, ocorre conforme o lançamento por
homologação, e faz parte da apuração da contribuição devida (crédito tributário)
e sujeita ao pagamento pelo contribuinte, considerando-se homologada
tacitamente decorrido o prazo de cinco anos a contar da ocorrência do fato
gerador.
Os créditos de PIS/COFINS constituem, portanto, direito do contribuinte, dada
a natureza não cumulativa destas contribuições, e precisam ser necessariamente
compensados ou ressarcidos. Em algumas situações, este crédito pode ser
utilizado na compensação de outros tributos ou contribuições administrados
pela Receita Federal do Brasil, ou ainda ser ressarcido em espécie, como no
caso previsto no artigo 6o, da Lei no 10.833/2003:
“Art. 6o A COFINS não incidirá sobre as receitas decorrentes das operações de:
I - exportação de mercadorias para o exterior;
II - prestação de serviços para pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada
no exterior, cujo pagamento represente ingresso de divisas
III - vendas a empresa comercial exportadora com o fim específico de
exportação.
§ 1o Na hipótese deste artigo, a pessoa jurídica vendedora poderá utilizar o
crédito apurado na forma do art. 3o, para fins de:
I - dedução do valor da contribuição a recolher, decorrente das demais
operações no mercado interno;
II - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a
tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal,
observada a legislação específica aplicável à matéria.
§ 2o A pessoa jurídica que, até o final de cada trimestre do ano civil, não
conseguir utilizar o crédito por qualquer das formas previstas no § 1o poderá
solicitar o seu ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica
aplicável à matéria.
§ 3o O disposto nos §§ 1o e 2o aplica-se somente aos créditos apurados em
relação a custos, despesas e encargos vinculados à receita de exportação,
observado o disposto nos §§ 8o e 9o do art. 3o.
§ 4o O direito de utilizar o crédito de acordo com o § 1o não beneficia a empresa
comercial exportadora que tenha adquirido mercadorias com o fim previsto no
inciso III do caput, ficando vedada, nesta hipótese, a apuração de créditos
vinculados à receita de exportação.”
Fl. 310
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10925.909184/2011-68

Neste ponto, precisamos constatar que os artigos do CTN, citados na peça
impugnatória, assim como seus prazos, referem-se aos atos de constituição do
direito da Fazenda Nacional, e não da constituição do direito ao crédito de
contribuições não cumulativas pelo contribuinte, este constituindo-se pelo
devido registro contábil, das operações reconhecidas na legislação como
geradoras destes créditos, e os meios de prova adequados.
Quando o contribuinte utiliza estes créditos para compensar seus próprios
débitos de contribuições, ou outros tributos, o processo permanece ainda dentro
da dinâmica do lançamento por homologação, constituindo a compensação
como forma de extinção do crédito tributário para o tributo que foi compensado,
ação tomada antecipadamente pelo contribuinte e, novamente, submetida a já
citada condição resolutória de posterior homologação expressa ou tácita.
Neste sentido, o disposto no § 5o, do artigo 74, Lei no 9.430, de 27 de dezembro
de 1996, enquadra-se ainda no lançamento por homologação, e não na
constituição do direito creditório do contribuinte, ainda que o prazo de
homologação nele citado o aproveite, no caso de inação da Fazenda Pública,
tanto em relação ao seu direito creditório, quanto à sua obrigação tributária,
notadamente de naturezas distintas.
“Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com
trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela
Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento,
poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer
tributos e contribuições administrados por aquele Órgão.
(...)
§ 5o O prazo para homologação da compensação declarada pela sujeito
passivo será de 5 (cinco) anos, contado da data da entrega da declaração de
compensação
§ 6o A declaração de compensação constitui confissão de dívida e instrumento
hábil e suficiente para a exigência dos débitos indevidamente compensados.
(...)”
Vemos, inclusive, que o disposto no § 6o, acima, trata a compensação como
confissão de dívida, logo, o prazo de cinco anos pretendido, reforçando o
exposto anteriormente, trata-se de dispositivo legal referente exclusivamente ao
crédito tributário.
Já o ressarcimento é situação completamente oposta, onde o contribuinte, tendo
suportado o encargo cobrado no elo precedente de sua cadeia de atividade
econômica, num regime não cumulativo, encontra-se incapaz de compensar o
crédito, assim auferido dentro do processo de não cumulatividade da
contribuição em questão, no caso geral quando as vendas estão sob regime
suspensivo, de alíquota zero ou de não incidência.
Isto está bem claro, como norma geral, nos §§ 2o e 3o, do art. 6o, das Lei no
10.833/2003 e § 2o, do art. 5o, da Lei no 10.637/2002, e também no art. 16, da
Lei no 11.116, 18 de maio de 2005, combinado com o art. 17, da Lei no 11.033,
de 21 de dezembro de 2004, reproduzidos abaixo:

“Art. 16. O saldo credor da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurado
na forma do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de
29 de dezembro de 2003, e do art. 15 da Lei no 10.865, de 30 de abril de
2004, acumulado ao final de cada trimestre do ano-calendário em virtude do
Fl. 311
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10925.909184/2011-68

disposto no art. 17 da Lei no 11.033, de 21 de dezembro de 2004, poderá ser
objeto de:
I - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a
tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal,
observada a legislação específica aplicável à matéria; ou
II - pedido de ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica
aplicável à matéria.
Parágrafo único. Relativamente ao saldo credor acumulado a partir de 9 de
agosto de 2004 até o último trimestre-calendário anterior ao de publicação
desta Lei, a compensação ou pedido de ressarcimento poderá ser efetuado a
partir da promulgação desta Lei.” Lei no11.116/2005

“Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não
incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a
manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações.” Lei no
11.033/2004

Chamo a atenção de que não há prazo previsto em Lei para a análise e
pagamento do pedido de ressarcimento de créditos de PIS/COFINS, diferente
do prazo para homologação tácita de compensações previsto no artigo 74, da
Lei no 9.430/1996, reproduzido acima.
Sem razão à Recorrente.

2.
Preliminar do Ônus da Prova.
O ônus da prova é matéria tratada no artigo 333, da Lei no 5.869, de 11 de
janeiro de 1973, o Código de Processo Civil (CPC), revogada pelo novo Código
de Processo Civil, Lei no 13.105, de 16 de março de 2015, o qual em seu artigo
373, reproduz inteiramente os incisos I e II, da Lei revogada.
“Art. 333. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito;
II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do
direito do autor.
Parágrafo único. É nula a convenção que distribui de maneira diversa o ônus da
prova quando:
I - recair sobre direito indisponível da parte;
II - tornar excessivamente difícil a uma parte o exercício do direito.”
A questão fundamental para se determinar o ônus da prova é a autoria da
proposição da ação. É comum a afirmação de que à parte que acusa cabe a
incumbência de provar suas alegações.
De fato, é o que ocorre no lançamento tributário, quando a autoridade tributária,
quer por notificação de lançamento, quer por auto de infração, figura como
autor da pretensão de direito e, portanto, precisa incumbir-se do ônus
probatório. O Decreto no 70.235, de 06 de março de 1972, é bem claro neste
sentido, na media em que expressa este conceito no seu artigo 9o, como
podemos ver reproduzido a seguir:
“Art. 9o A exigência de crédito tributário, a retificação de prejuízo fiscal e a
aplicação de penalidade isolada serão formalizadas em autos de infração ou
notificação de lançamento, distintos para cada imposto, contribuição ou
penalidade, os quais deverão estar instruídos com todos os termos, depoimentos,
laudos e demais elementos de prova indispensáveis à comprovação do ilícito.”
Fl. 312
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10925.909184/2011-68

O mesmo encontramos no Decreto no 7.574, de 29 de dezembro de 2011, que
regula a determinação e exigência de créditos tributários da União, nos seus
artigos 25 e 26.
“Art. 25. Os autos de infração ou as notificações de lançamento deverão estar
instruídos com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de
prova indispensáveis à comprovação do ilícito ( Decreto no 70.235, de 1972, art.
9o , com a redação dada pela Lei no 11.941, de 2009, art. 25).
Art. 26. A escrituração mantida com observância das disposições legais faz
prova a favor do sujeito passivo dos fatos nela registrados e comprovados por
documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos
legais ( Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, art. 9o , § 1o )
Parágrafo único. Cabe à autoridade fiscal a prova da inveracidade dos fatos
registrados com observância do disposto no caput ( Decreto-Lei no 1.598, de
1977, art. 9o , § 2o )”
Vemos ainda que a escrituração regular faz prova a favor do sujeito passivo,
desde que os fatos nela registrados sejam comprovados por documentos hábeis,
conforme o caput do artigo 26, acima, e novamente a responsabilidade de
provar cabe ao autor da ação, conforme previsto no seu parágrafo único, neste
caso a autoridade fiscal, quando assim se configurar.
A Lei no 9.784, de 29 de janeiro de 1999, que trata do Processo Administrativo
no âmbito da Administração Pública Federal, e é de aplicação subsidiária ao
Processo Administrativo Fiscal, reproduz o mesmo conceito, como podemos
notar pela reprodução dos seus artigos 36 e 37, a seguir:
Art. 36. Cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado, sem prejuízo
do dever atribuído ao órgão competente para a instrução e do disposto no art.
37 desta Lei.
Art. 37. Quando o interessado declarar que fatos e dados estão registrados em
documentos existentes na própria Administração responsável pelo processo ou
em outro órgão administrativo, o órgão competente para a instrução proverá, de
ofício, à obtenção dos documentos ou das respectivas cópias.
No entanto, no caso em questão não se trata de fato constitutivo do direito da
Fazenda Pública, mas sim da Recorrente, que pleiteia o ressarcimento de
créditos de PIS/COFINS aos quais teria direito, neste caso, ela própria
figurando como autora e, portanto, suportando o ônus da prova.
É necessário também ressaltar que, no que diz respeito a prova a favor do
contribuinte em razão da manutenção de contabilidade regular, seus registros
precisam estar de acordo com os documentos fiscais comprobatórios, o que vale
dizer que cabe a autoridade tributária verificar se os registros escriturais
refletem adequadamente notas fiscais e outros documentos ficais, especialmente
em relação aos seus montantes, aspectos formais e natureza das operações a que
se refiram.
Por fim, caberia à autoridade tributária suprir apenas registrados em
documentos existentes na própria Administração Tributária da União, quando
assim declarados pela autora.
Por tudo o que está exposto, e mesmo levando em conta o princípio da verdade
material, não cabe nem à autoridade preparadora, nem tão pouco à autoridade
julgadora, suprir deficiências do autor em provar o seu direito, assim como
rever de ofício lançamentos contábeis ou o cumprimento de obrigações
assessórias no sentido de classificar adequadamente operações comerciais e seu
Fl. 313
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10925.909184/2011-68

enquadramento nos conceitos de créditos referentes ao regime não cumulativo
de PIS/COFINS.
Sem razão à Recorrente.

3.
Erro no preenchimento do DACON quanto às operações de aquisição
de insumos e de bens para a revenda, e créditos decorrentes de aquisições
de bens com CFOP de substituição tributária.
Referente às glosas motivadas pelo registro no DACON de notas fiscais
relativas a aquisição de bens para a revenda CFOP 1.102 e 2.102, na linha do
DACON destinada a aquisição de insumos, a Recorrente alega o seguinte:
a)
que a motivação da autoridade tributária para a glosa é vaga,
b)
que a motivação precisava ser demonstrada por provas,
c)
que o CFOP é código utilizado para operações do ICMS e não aplicável
à metodologia da PIS/COFINS,
d)
que ambas as situações geram créditos e
e)
que bastaria a autoridade tributária retificar de ofício.
Como já discorrido no item 2, acima, o ônus da prova cabe ao contribuinte na
requisição de seu direito creditório, e o registro no DACON é obrigação
acessória de controle extra contábil de créditos tributários referentes a
contribuições administradas pela Receita Federal do Brasil.
O erro de registro de notas fiscais no DACON, conforme já detalhado, foi de
responsabilidade do contribuinte e objeto de motivação pela autoridade
tributária no seu despacho decisório, contra o qual a Recorrente arguiu conhecer
o erro sem, contudo, haver no processo qualquer referência a devida correção.
A regular contabilidade faz prova a favor do contribuinte, mas ainda assim esta
precisa estar de acordo com a documentação hábil à comprovação da precisão
de seus registros, na forma do artigo 26, do Decreto no 7.574/2011.
A discordância entre as informações das notas fiscais, que eram os documentos
hábeis à comprovação do registro escritural, e a memória de cálculo para os
créditos de PIS/COFINS representada pelo DACON, impediu que a autoridade
tributária firmasse convicção a respeito da regularidade do crédito pleiteado,
prejudicando a comprovação do direito do contribuinte.
A alegação de que o CFOP não possui aplicabilidade na apuração das
contribuições em questão não procede, pois o registro de operações de aquisição
para revenda ou para insumos são de interpretação direta, e em nada divergem a
respeito de seu uso para fins de administração do ICMS, IPI ou PIS/COFINS.
Ademais, o CFOP criado por ato do Conselho Nacional de Política Fazendária,
através do Convênio s/n, de 15 de dezembro de 1970, tem como sua motivação
de utilização os seguintes termos:
“O Ministro da Fazenda e os Secretários de Fazenda ou de Finanças dos
Estados e do Distrito Federal, reunidos na Cidade do Rio de Janeiro nos dias 14
e 15 de dezembro de 1970,
Considerando que a racionalização e a integração de controles e de
fiscalização, alicerçados em informações que têm como fonte a escrita e o
documentário fiscais dos contribuintes do Imposto sobre Produtos
Fl. 314
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10925.909184/2011-68

Industrializados e do Imposto de Circulação de Mercadorias, poderão conduzir
a uma Administração Tributária mais justa e mais eficaz;
Considerando que a implantação de um sistema básico e homogêneo de
informações levará ao conhecimento, mais rápido e preciso, das estatísticas
indispensáveis à formulação de políticas econômico-fiscais dos diversos níveis
de governo;
Considerando que com um Sistema de Informações Econômico-Fiscais
adequado, promover-se-á coleta, elaboração e distribuição de dados básicos,
essenciais à implantação de uma política tributária realista;
Considerando a necessidade de unificar os livros e documentos fiscais a serem
utilizados pelos contribuintes do Imposto sobre Produtos Industrializados e do
Imposto de Circulação de Mercadorias;
(...)”
Além do que, o formato das notas fiscais e o conteúdo das informações nelas
presentes decorre da legislação do ICMS, IPI e ISS, não havendo
regulamentação específica para PIS/COFINS, e sendo a nota fiscal o documento
representativo da transação comercial, as informações contidas no documento
fiscal consideram-se suficientes e adequadas ao seu emprego na apuração das
contribuições federais.
Apesar de tanto a aquisição de insumos, como a de bens para revenda, gerarem
os créditos pleiteados, ocorre a ausência de uma comprovação efetiva do
montante deste crédito em razão do erro atribuível ao contribuinte pelo registro
incorreto no DACON, não cabendo à autoridade tributária retificar de ofício
declarações ou demonstrativos de responsabilidade do contribuinte, e que não
foram trazidos ao processo.
No caso das operações cujas notas fiscais registravam operações de bens
sujeitos à substituição tributária em que a Recorrente alega que os códigos
CFOP, que indicam a substituição, referem-se à legislação do ICMS e não às
situações de substituição tributária previstas nas normativas do PIS/COFINS.
Ocorre que as operações sujeitas à substituição tributária são incompatíveis com
a geração de créditos do PIS/COFINS, como podemos verificar no artigo 195,
da IN RFB no 1.911, de 11 de outubro de 2019:
“Seção III
Das Vedações à Apuração e à Utilização do Crédito
Art. 195. Sem prejuízo de normas específicas estabelecidas neste Regulamento,
não darão direito a crédito da não cumulatividade da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins os valores (Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, § 2o, com
redação dada pela Lei no 10.865, de 2004, arts.7o e 37; e Lei no 10.833, de 2003,
art. 3o, §§ 2o e 7o):
I - de custos, despesas e encargos vinculados à geração de receitas de venda:
a) de mercadorias sujeitas à substituição tributária da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins; e
b) nas demais hipóteses de sujeição ao regime de apuração cumulativa;
II - de mão de obra pagos a pessoa física;
III - das aquisições de bens ou serviços sujeitos à não incidência, alíquota 0
(zero) ou suspensão do pagamento da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins; e
IV - das aquisições de bens ou serviços isentos da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins.
Parágrafo único. A vedação de que trata o inciso IV do caput é aplicável
somente na hipótese de as aquisições se vincularem a receitas isentas, não
alcançadas pelas contribuições ou sujeitas à alíquota 0 (zero) (Lei no 10.637, de
2002, art. 3o, § 2o, inciso II, com redação dada pela Lei no 10.865, de 2004, art.
Fl. 315
DF CARF MF
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Fl. 21 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10925.909184/2011-68

37; e Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, § 2o, inciso II, com redação dada pela Lei
no 10.865, de 2004, art. 21).”
Sendo assim, procede a posição da autoridade tributária consignada no
despacho decisório a respeito das glosas com esta motivação.
Tenho de reconhecer que os regimes de substituição tributária divergem entre a
legislação do ICMS e do PIS/COFINS, no entanto, adoto as razões do Acórdão
da DRJ, que assim analisou o tema:
“Questiona a Manifestante a glosa em função de CFOPs e alega que itens
glosados estariam sujeitos a substituição tributária para o ICMS, mas não para
PIS e COFINS.
Nesse aspecto, cumpre reiterar que o ônus da prova da existência de seus
créditos é da Contribuinte e que competia a ela demonstrar cabalmente que as
notas fiscais glosadas referiam-se a operações de compra em que houve de fato
incidência das contribuições PIS e Cofins.
Apenas negar que produtos glosados estariam submetidos ao regime de
substituição tributária, sem identificação da nota fiscal, sem comprovação de
sua inclusão na glosa e sem demonstrar que houve incidência de contribuições
na operação de compra para revenda, não é hábil a justificar o
reconhecimento de direito creditório delas decorrentes.
Como já mencionado, a nota fiscal é o meio próprio para se registrar e
comprovar as operações comerciais das empresas, principalmente aquelas
tributáveis e passíveis de gerar créditos, no âmbito de cada tributo. Não se
justifica a intenção de afastar os CFOPs contidos nas notas fiscais como critério
de demonstração da natureza das operações, sem a existência nos autos de
prova do contrário. Na dúvida quanto à certeza e liquidez dos créditos
pleiteados pela Manifestante referente àquelas notas fiscais, o único
procedimento cabível é manter-se a glosa desses.”
Ocorre que a alegação de que o CFOP referia-se apenas ao tratamento tributário
da operação pelo ICMS não esclarece a questão, pois seria necessário
demonstrar que a operação registrada na nota fiscal não seria sujeita à
substituição tributária na legislação de PIS/COFINS.
No entanto, a Recorrente não traz ao processo sequer a identificação de quais
produtos seriam o objeto da referida glosa, sua descrição e classificação fiscal,
limitando-se a arguir a inaplicabilidade da descrição da operação constante no
documento fiscal.
Também é necessário destacar que o artigo 16, do Decreto no 70.235/1972,
determina que a alegação de direito municipal, estadual ou estrangeiro, deverá
provar o teor e a vigência, além do que a impugnação deve vir acompanhada da
prova documental apropriada às alegações da Recorrente, como podemos
constatar na reprodução do referido artigo, abaixo:

“Art. 16. A impugnação mencionará:
(...)
III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de
discordância e as razões e provas que possuir; (Redação dada pela Lei no 8.748,
de 1993)
(...)
§ 3o Quando o impugnante alegar direito municipal, estadual ou estrangeiro,
provar-lhe-á o teor e a vigência, se assim o determinar o julgador. (Incluído
pela Lei no 8.748, de 1993)
Fl. 316
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10925.909184/2011-68

§ 4o A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito
de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que: (Incluído
pela Lei no 9.532, de 1997)
a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por
motivo de força maior;(Incluído pela Lei no 9.532, de 1997) (Produção de
efeito)
b) refira-se a fato ou a direito superveniente;(Incluído pela Lei no 9.532, de
1997)
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos
autos.(Incluído pela Lei no 9.532, de 1997)
(...)
De qualquer forma, reitero a posição já expressada neste voto a respeito do ônus
da prova e da necessidade da Recorrente em demonstrar o direito pleiteado,
sendo impossível determinar com os dados presentes no processo a alegação da
Recorrente.
Sem razão à Requerente.

4.
Crédito decorrente da aquisição de bens e serviços para insumos
submetidas a tributação monofásica e transferências de produtos entre
unidades da Recorrente, classificadas como aquisição de insumos.
Neste ponto a Recorrente reconhece que alguns bens transferidos entre unidades
da própria Cooperativa foram registrados como aquisição de insumos, alega que
estes bens são sujeitos à tributação monofásica, e que os mesmos gerariam
créditos de PIS/COFINS quando utilizados como insumos, mas não quando
forem bens para revenda.
E que, assim sendo, não tendo no momento da aquisição destes itens a definição
da destinação final dos mesmos para revenda ou como insumos, a Recorrente
informa que deixa para reconhecer os créditos respectivos no momento da
tomada da decisão de uso, posto que os produtos em questão, combustíveis e
medicamentos veterinários, tanto são adquiridos para a revenda, tanto como
insumos na sua produção.
Ocorre que os produtos sujeitos à tributação monofásica não podem gerar
créditos de forma alguma, visto que este tipo de tributação é incompatível com
o regime de tributação não cumulativo. Esta posição é reproduzida na Solução
de Consulta COSIT no 218, de 06 de agosto de 2014, onde se lê:
“21 Nesse sentido, pelo exposto até aqui, deve-se reiterar que o fato de uma
pessoa jurídica revendedora estar inserida em uma cadeia cuja incidência das
contribuições em apreço se dá sob a forma monofásica não inviabiliza, per si, a
apuração de créditos a serem descontados dessas contribuições, com exceção
daquele decorrente da aquisição de bens monofásicos. Estando a pessoa
jurídica vinculada a não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins, em tese, é possível o desconto de alguns créditos.
22 Contudo, em vista do caráter geral com que são colocados os
questionamentos da consulente, é prudente alertar que as hipóteses ensejadoras
de créditos são aquelas taxativamente elencadas nos incisos dos arts. 3o das Leis
no 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, sendo cabível a apuração de crédito
tão somente na medida em que as hipóteses discriminadas forem aplicáveis à
atividade praticada pela consulente e dentro dos próprios limites estabelecidos
pela legislação regente.”
Notem que a sentença em negrito do item 21, acima, é explícita em excluir os
créditos decorrentes da aquisição de produtos monofásicos para a apuração de
Fl. 317
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10925.909184/2011-68

créditos das pessoas jurídicas submetidas ao regime não cumulativo. Esta
consulta decorre de dúvida do consulente sobre a possibilidade de utilização de
créditos não decorrentes de produtos monofásicos na apuração de débitos
decorrentes de sua atividade que é a de varejista de combustíveis.
Também encontramos este entendimento em decisões do Superior Tribunal de
Justiça conforme podemos verificar em trecho do voto da eminente Ministra
Assusete Magalhães no AIREsp no1.895.032/PE:
"TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. PIS/COFINS.
REGIME
ESPECIAL
DE
TRIBUTAÇÃO
MONOFÁSICA.
DECISÃO
AGRAVADA EM CONFORMIDADE COM A JURISPRUDÊNCIA DA TURMA.
1. O Superior Tribunal de Justiça possui firme entendimento de que as receitas
provenientes das atividades de venda e revenda sujeitas ao pagamento das
contribuições do PIS/PASEP e da COFINS em regime especial de tributação
monofásica não permitem o creditamento pelo revendedor das referidas
contribuições incidentes sobre as receitas do vendedor por estarem fora do
regime de incidência não cumulativo.
2. Agravo interno a que se nega provimento"
(STJ, AgInt no REsp 1.743.909/RJ, Rel. Ministro OG FERNANDES, SEGUNDA
TURMA, DJe de 22/10/2019).

"TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. PIS E COFINS. ART. 17 DA LEI
11.033/2004.
REGIME
MONOFÁSICO.
CREDITAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE.
1. O Tribunal a quo, ao analisar a controvérsia, consignou: 'Posteriormente, a
Segunda Turma, ao julgar o REsp 1.267.003/RS, decidiu rever sua orientação
quanto ao segundo fundamento, passando a entender que o art. 17 da Lei
11.033/04 não teria aplicação exclusiva ao Regime Tributário para o Incentivo
à Modernização e à Ampliação da Estrutura Portuária - REPORTO. Nesse
mesmo
precedente,
compreendeu-se,
também,
não
ser
possível
o
aproveitamento de créditos pela incompatibilidade de regimes – a tributação
monofásica, com alíquota concentrada na atividade de venda, não permite o
creditamento pelo revendedor das referidas contribuições incidentes sobre as
receitas do vendedor por estarem fora do Regime de Incidência Não-
Cumulativo - e pela especialidade de normas, haja vista que a inserção em
Regime Especial de Tributação Monofásica afasta a aplicação da regra gral do
art. 17 da Lei 11.033/2004 e do art. 16 da Lei 11.116/2005, e por especialidade,
chama a incidência do art.3°, I, 'b' da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003,
que vedam o creditamento. (...) Feitas essas considerações, filio-me ao
entendimento de que a técnica do creditamento é incompatível com a incidência
monofásica do tributo porque não há cumulatividade. Inaplicável, portanto, à
impetrante, por incompatibilidade de regimes e por especialidade de suas
normas, o disposto nos artigos 17, da Lei 11.033/2004, e 16, da Lei
11.116/2005, cujo âmbito de incidência se restringe ao regime não-cumulativo.'
2. O entendimento alhures encontra-se pacificado na jurisprudência da Segunda
Turma do STJ, segundo o qual o regime de tributação monofásica é
incompatível com o direito ao creditamento das contribuições ao PIS e à
COFINS.
3. Recurso Especial não provido"
(STJ, REsp 1.806.338/MG, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA
TURMA, DJe de 11/10/2019).

"AGRAVO INTERNO EM RECURSO ESPECIAL. RECURSO INTERPOSTO NA
VIGÊNCIA
DO
CPC/2015.
ENUNCIADO
ADMINISTRATIVO
No
3.
TRIBUTÁRIO. PIS/PASEP E COFINS. CREDITAMENTO. ART. 17 DA LEI
11.033/2004, C/C ART. 16, DA LEI N. 11.116/2005. REVENDA DE
Fl. 318
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10925.909184/2011-68

AUTOPEÇAS.
REGIME
DE
INCIDÊNCIA
MONOFÁSICA
DAS
CONTRIBUIÇÕES AO PIS/PASEP E COFINS. REGIME ESPECIAL EM
RELAÇÃO
AO
REGIME
DE
INCIDÊNCIA
NÃO-CUMULATIVO.
IMPOSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO.
1. Consoante os precedentes desta Segunda Turma de Direito Tributário do
Superior Tribunal de Justiça, as receitas provenientes das atividades de venda e
revenda sujeitas ao pagamento das contribuições ao PIS/PASEP e à COFINS
em Regime Especial de Tributação Monofásica não permitem o creditamento
pelo revendedor das referidas contribuições incidentes sobre as receitas do
vendedor por estarem fora do Regime de Incidência Não-Cumulativo, a teor
dos artigos 2o, §1o, e incisos; e 3o, I, 'b' da Lei n. 10.637/2002 e da Lei n.
10.833/2003. Desse modo, não se lhes aplicam, por incompatibilidade de
regimes e por especialidade de suas normas, o disposto nos artigos 17, da Lei n.
11.033/2004, e 16, da Lei n. 11.116/2005, cujo âmbito de incidência se restringe
ao Regime Não-Cumulativo, salvo determinação legal expressa. Precedentes:
REsp. No 1.267.003 - RS, Segunda Turma, Rel. Min. Mauro Campbell Marques,
julgado em 17.09.2013; AgRg no REsp. No 1.239.794 - SC, Segunda Turma, Rel.
Min. Herman Benjamin, julgado em 17.09.2013.
2. Indiferentes se tornam as alterações efetuadas no art. 8o VII 'a' da Lei n.o
10.637/2002 e art. 10, VII 'a' da Lei n.o 10.833/2003 pelo art. 42, III, 'c' e 'd', da
Lei n. 11.727/2008, e pelo art. 21, da Lei n. 10.865/2004 no art. 1o, §3o, IV, da
Lei n. 10.833/2003 e pelo art. 37 da Lei n. 10.865/2004 no art. 1o, §3o, IV, da Lei
n. 10.637/2002, pois a incompatibilidade é dos próprios regimes de tributação.
3. Incompatibilidade que se restringe às mercadorias e produtos sujeitos à
tributação monofásica, não alcançando as atividades empresariais como um
todo.
4. A vedação ao referido creditamento estava originalmente no art. 3o, I, da Lei
n. 10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003, em suas redações originais. Depois,
com o advento da Lei n. 10.865/2004, a vedação migrou para o art. 3o, I, 'a' e
'b', da Lei n. 10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003. Posteriormente, sobreveio a
Lei n. 11.787/2008 que reforçou a vedação com a alteração do art. 3o, I, 'b', da
Lei n. 10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003. Tivesse havido derrogação da
vedação pelo art. 17, da Lei n. 11.033/2004, esta não sobreviveria ao
regramento realizado pela lei posterior que reafirmou a vedação (Lei n.
11.787/2008) e que não foi declarada inconstitucional.
5. Agravo regimental não provido"
(STJ, AgInt no REsp 1.772.957/PR, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL
MARQUES, SEGUNDA TURMA, DJe de 14/05/2019).

"TRIBUTÁRIO. CRÉDITO TRIBUTÁRIO. PIS/COFINS. REPORTO. REGIME
ESPECIAL NÃO CUMULATIVO. ACÓRDÃO EM CONSONÂNCIA COM A
JURISPRUDÊNCIA DESTA CORTE.
I - Muito embora o Superior Tribunal de Justiça possua jurisprudência no
sentido de que o aproveitamento de créditos relativos ao PIS e a COFINS,
conforme disposição do art. 17 da Lei n. 11.033/2004, não é de exclusividade
dos contribuintes beneficiários do Regime Tributário para Incentivo à
Modernização e à Ampliação da Estrutura Portuária (REPORTO), verifica-se, a
despeito de tal entendimento, que as receitas sujeitas ao pagamento de PIS e
COFINS, em regime especial de tributação monofásica, não permitem o
creditamento pelo revendedor das referidas contribuições incidentes sobre as
receitas do vendedor por estarem fora do regime de incidência não cumulativo.
Neste sentido: DESEMBARGADORA CONVOCADA TRF 3a REGIÃO),
SEGUNDA TURMA, julgado em 10/5/2016, DJe de 17/5/2016; REsp
1440298/RS, Rel. Ministra ASSUSETE MAGALHÃES, SEGUNDA TURMA,
julgado em 07/10/2014, DJe 23/10/2014.
II - Agravo interno improvido"
(STJ, AgInt no AREsp 1.218.476/MA, Rel. Ministro FRANCISCO FALCÃO,
SEGUNDA TURMA, DJe de 28/05/2018)
Fl. 319
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10925.909184/2011-68

O regime de tributação monofásico está previsto no § 4o, do Artigo 149, da
Constituição Federal de 1988, artigo que trata das contribuições sociais, de
intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais
ou econômicas, onde se estabelece que “a lei definirá as hipóteses em que as
contribuições incidirão uma única vez”.
Fábio Rodrigues de Oliveira, em seu PIS E COFINS na Prática, 3a Edição,
assim define o regime de tributação monofásica:
A incidência monofásica, também conhecida por tributação diferenciada ou
concentrada abrange um grupo de tributos que estão sujeitos à aplicação de
alíquotas específicas, superiores às básicas de 0,65% e 3% (regime cumulativo)
e 1,65% e 7,6% (regime não-cumulativo).
(...)
Basicamente, fabricantes e importadores aplicam sobre as receitas auferidas na
venda de tais produtos alíquotas maiores às usuais, enquanto os demais
contribuintes da cadeia de comercialização (atacadistas e varejistas) tributam
as receitas auferidas nas vendas dos mesmos produtos com alíquota zero. O
ônus do tributo, portanto, fica concentrado no fabricante ou importador, motivo
pelo qual a sistemática é conhecida por “incidência monofásica”.
O conceito não deve se confundir com o da não cumulatividade, na medida em
que só há de se falar em cumulatividade, ou em não cumulatividade, nos
regimes de tributação plurifásico, onde os tributos incidem diversas vezes na
cadeia produtiva ou comercial, podendo-se descontar o montante pago na
operação antecedente (não-cumulativo), ou não (cumulativo).
Não devemos confundir também a monofasia com a substituição tributária, pois
aquela não pretende reproduzir a base de cálculo do último membro da cadeia
de circulação de bens a que se aplica, sendo apenas o caso de uma única
incidência.
A técnica aplicada pela legislação para a implementação de um regime de
tributação monofásico foi a de impor uma alíquota superior à alíquota normal a
um determinado sujeito passivo na cadeia de circulação de bens ou de produção,
aplicando alíquota zero aos demais participantes a jusante.
Alternativamente, vemos nos regimes a que são submetidos o biodiesel, a nafta
petroquímica e o querosene de aviação a determinação de incidência única,
conforme as Leis que regulam a cobrança de PIS/COFINS sobre estes produtos.
Interessante destacar que as alíneas a e b, do inciso I, do caput, dos artigos 3o,
das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, de redação idêntica, e reproduzido
abaixo, combinadas com o § 2o, deste mesmo artigo, delimitam o alcance da
utilização dos créditos de PIS/COFINS, sendo que o inciso I, e alíneas,
impedem expressamente o creditamento dos bens sujeitos ao regime
monofásico nas aquisições para a revenda.
“Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos
produtos referidos:
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei;
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou
Fl. 320
DF CARF MF
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Fl. 26 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10925.909184/2011-68

importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos
classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI;
(...)
§ 2o Não dará direito a crédito o valor
I - de mão-de-obra paga a pessoa física; e
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição.”
Chamo a atenção para o § 2o, onde a vedação a gerar créditos é ainda mais
ampla do que a encontrada no inciso I, do caput do artigo 3o, especialmente no
seu inciso II, que afasta a formação de crédito sobre aquisições de quaisquer
bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição.
A exposição de motivos da Medida Provisória no 135, de 30 de outubro de
2003, convertida na Lei no 10.833/2003, é clara ao excluir a monofasia da não-
cumulatividade e, consequentemente, impedir o aproveitamento de créditos
decorrentes do regime monofásico, o que é mais do que coerente com a natureza
deste regime.
“11. Sem prejuízo de convivência harmoniosa com a incidência não-cumulativa
da COFINS, foram excluídas do modelo, em vistas de suas especificidades, as
cooperativas, as empresas optantes pelo SIMPLES, as instituições financeiras,
as pessoas jurídicas de que trata a Lei no 7.102, de 20 de junho de 1983, as
tributadas pelo imposto de renda com base no lucro presumido ou arbitrado, os
órgãos públicos, as autarquias e fundações públic33as federais, estaduais e
municipais, as fundações cuja criação tenha sido autorizada por lei, as pessoas
jurídicas imunes a impostos, as receitas tributadas em regime monofásico ou de
substituição tributária, as referidas no art. 5o da Lei no 9.716, de 26 de
novembro de 1998, as decorrentes da prestação de serviços de telecomunicações
e de serviços das empresas jornalísticas e de radiodifusão sonora e de sons e
imagens.”
O mesmo encontramos na exposição de motivos referentes à conversão em Lei,
da Medida Provisória no 66, de 29 de agosto de 2002, Lei no 10.637/2002:
“8. Sem prejuízo de convivência harmoniosa com a incidência não cumulativa
do PIS/Pasep, foram excluídos do modelo, em vista de suas especificidades, as
cooperativas, as empresas optantes pelo Simples ou pelo regime de tributação
do lucro presumido, as instituições financeiras e os contribuintes tributados em
regime monofásico ou de substituição tributária.”
Desta forma, a metodologia do regime de não cumulatividade não se confunde
com a admissão de créditos decorrentes de regime de tributação diverso e
propositalmente separado em razão de especificidades dos setores submetidos à
monofasia identificados pelo legislador. Seria uma deturpação da metodologia
da não cumulatividade admitir créditos que lhe são estranhos com
consequências no valor do tributo devido em cada etapa do ciclo econômico.
A sentença presente no inciso II, do § 2o do artigo 3o, das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003, “não sujeitos ao pagamento da contribuição”, deve ser lida como
se referindo ao regime previsto nestas duas Leis, não devendo se confundir com
a contribuição paga sob outro regime, sob pena de desvirtuar a arquitetura da
incidência tributária pretendida e a própria lógica do sistema.
No entanto, o inciso II, do caput do art. 3o, da Lei no 10.833/2003, permite que a
aquisição de combustíveis e lubrificantes, produtos sujeitos à monofasia, para
Fl. 321
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Fl. 27 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10925.909184/2011-68

servirem de insumos na produção de outros bens sejam computados como
créditos para a apuração do valor devido destas contribuições.
Ocorre que a lógica dos tributos não cumulativos decorre da possibilidade do
contribuinte creditar-se pelos valores pagos ao segmento precedente à título
destes tributos na apuração de seus próprios débitos. Vemos que na dinâmica do
ICMS e do IPI, o contribuinte faz jus, como regra, ao montante do tributo pago
nas suas aquisições e esta é a confirmação de que o crédito no regime não
cumulativo decorre dos montantes cuja a carga tenha sido suportada pelo
contribuinte, que pretende direito ao respectivo crédito, como regra.
No caso do ICMS e IPI, o valor do imposto na transação é suportado pelo
comprador, que reconhece seu montante pelo valor destacado na nota fiscal,
cabendo ao vendedor a apuração do valor a ser efetivamente recolhido em razão
dos créditos que ele próprio acumulou de forma prévia nas suas aquisições, ou
seja, nas operações em que ele suportou a carga do tributo cobrado naquela
operação.
Já no regime monofásico a carga tributária é suportada pelo vendedor
exclusivamente, e a sua capacidade de repasse aos preços depende de aspectos
econômicos de mercado, podendo ou não ser repassada ao preço praticado nas
suas
vendas,
dependendo
da
elasticidade
preço/demanda
e
fatores
concorrenciais.
A dinâmica do PIS/COFINS difere um pouco da metodologia dos ICMS e IPI,
em razão destes impostos incidirem sobre atividades específicas de
industrialização e circulação de bens e serviços, enquanto a PIS/COFINS incide
sobre uma base muito mais ampla, o que implica também numa base mais
ampla em relação aos seus créditos, no entanto, a lógica mantém-se pois os
créditos referentes a pagamentos não suportados pelo contribuinte somente
podem ser considerados como exceção à regra, ou como regimes especiais.
Como no regime monofásico a carga tributária é suportada por apenas uma
determinada parte da cadeia de negócios de determinados produtos, não cabe
falar de créditos a serem utilizados decorrentes de regime monofásico por
contribuinte que adquira estes bens, a não ser pela exceção à regra, que neste
caso está expressamente citada no inciso II, do caput do artigo 3o, citado acima.
Notem que a outra exceção neste mesmo inciso (II, caput do art. 3o) refere-se a
pagamentos por conta e ordem de encomendantes e do valor do ICMS, que
podem ser excluídos da base de cálculo da PIS/COFINS por industriais e
importadores de veículos de transporte, em razão do artigo 2o, da Lei no 10.485,
de 3 de julho de 2002, de natureza diversa dos insumos para a fabricação de
bens, e por isto excluídos da possibilidade de serem considerados como
créditos.
Esta exceção foi expressamente abordada no Parecer Normativo COSIT/RFB no
5/2018, onde também encontramos a vedação de que despesas com
combustíveis gerem créditos quando aplicadas em atividades diversas da
produção de bens ou da prestação de serviços.
“139. Daí, considerando que combustíveis e lubrificantes são consumidos em
máquinas, equipamentos ou veículos de qualquer espécie, e, em regra, não se
agregam ao bem ou serviço em processamento, conclui-se que somente podem
ser considerados insumos do processo produtivo quando consumidos em
máquinas, equipamentos ou veículos utilizados pela pessoa jurídica no processo
de produção de bens ou de prestação de serviços.
Fl. 322
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Fl. 28 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10925.909184/2011-68

(...)
142. Sem embargo, permanece válida a vedação à apuração de crédito em
relação a combustíveis consumidos em máquinas, equipamentos ou veículos
utilizados nas demais áreas de atividade da pessoa jurídica (administrativa,
contábil, jurídica, etc.), bem como utilizados posteriormente à finalização da
produção do bem destinado à venda ou à prestação de serviço.”

Por fim, cabe analisarmos o artigo 17, da Lei no 11.033, de 21 de dezembro de
2004, que se alega permitir a acumulação de créditos não sujeitos ao pagamento
da contribuição.
“Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não
incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a
manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações.”
Não posso concordar com esta argumentação, pois considero que o disposto
neste artigo refere-se a contribuintes que vendam bens ou serviços não sujeitos
ao pagamento da contribuição, sem fazer qualquer juízo ao regime de tributação
das aquisições necessárias à consecução futura destas vendas ou prestação de
serviços, as quais se pressupõe serem aquelas capazes de gerarem créditos e,
portanto, sem interferir com o conteúdo do artigo 3o, das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003.
Sendo assim, os bens adquiridos que sejam submetidos ao regime monofásico
não geram créditos nem quando destinados a revenda, nem quando utilizados
como insumos para a produção de outros bens ou serviços.
No caso concreto, a Requerente informa em seu Recurso Voluntário que um dos
itens utilizados como insumo é querosene, que não está sujeito ao regime de
monofasia, visto que a alíquota zero, referente aos derivados de petróleo, ou a
incidência de forma unificada nos importadores e produtores, abrangem apenas
a gasolina, exceto de aviação, diesel e GLP (artigo 42, da MP 2.158-35/2001),
nafta petroquímica (Lei o 10.925/2004) e querosene de aviação (art. 2o, da Lei no
10.560/2002), já os outros itens são produtos farmacêuticos sujeitos ao regime
monofásico, em razão da Lei no 10.147, de 21 de dezembro de 2000.
Desta forma, o querosene, que não o de aviação, não estaria sujeito à monofasia,
mas ainda que fosse o caso, seria passível de gerar créditos quando utilizado
como insumo na produção, ou na prestação de serviços, nos termos do inciso II,
do caput do artigo 3o, da Lei no 10.833/2003 e no mesmo inciso e artigo da Lei
no10.637/2002.
No entanto, o motivo da glosa não foi este, mas sim o registro no DACON da
aquisição de bens para insumos, quando na verdade tratava-se de uma operação
de transferência entre unidades diferentes da Requerente, fato este que não foi
contestado, e nem ensejou retificações no DACON, tendo em vista que não há
nos autos qualquer documento, ou alegação de que isto tenha sido realizado.
Em razão do que já foi exposto acima, no que diz respeito ao ônus da prova,
entendo que cabe a Recorrente retificar as suas informações contábeis e extra
contábeis no sentido de fazer prova do direito requerido, não sendo admitido
exigir isto da autoridade tributária.
Desta forma, considero sem razão à Recorrente.

Fl. 323
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Fl. 29 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10925.909184/2011-68

5.
Registro de aquisição de bens para uso próprio como insumos.
Refere-se a itens que são relacionados a aquisições que foram identificadas pela
autoridade tributária como para uso próprio e despesas com a depreciação de
máquinas e equipamentos não relacionados à produção, e cujos créditos foram
glosados no despacho decisório por não se enquadrarem no conceito de insumo.
Passo então a analisar o conceito de insumo com base no definido por Acórdão
do STJ sobre a apreciação do REsp 1.221.170/PR, assim como o previsto na
Nota
SEI
No63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF
e
Parecer
Normativo
COSIT/RFB no 5, de 17 de dezembro de 2018, os quais adoto como razão de
decidir.
Os itens identificados como “para uso próprio” pela autoridade administrativa
são referentes a despesas com manutenção de máquinas e equipamentos
envolvidos com a produção da Recorrente, segundo trecho do Despacho
Decisório que reproduzo a seguir:
“Por fim, constatamos que o contribuinte inseriu, na memória de cálculo, várias
aquisições para uso ou consumo próprio. Ora, na linha 02 do DACON somente
é permitido o lançamento de compra de bens utilizados como insumos. Se o bem
for para uso próprio (por exemplo, manutenção de máquinas e equipamentos)
não há que se falar em sua utilização na produção ou fabricação do produto,
pois não preenchem os requisitos legais já expostos. São, normalmente, despesas
operacionais que, sem dúvida, são necessárias às atividades do contribuinte,
mas que não podem ser utilizadas para gerar crédito de PIS e COFINS. Além
disso, a própria interessada confirmou na memória de cálculo que esses bens
são relativos a manutenção de máquinas e equipamentos ou custos de produção,
ou seja, não têm relação com o produto final.”
A Decisão da DRJ não acatou as alegações da Recorrente tendo em vista que a
mesma exerce outras atividades além da fabricação de produtos, e que deveria
ter identificado a que máquinas e equipamentos referem-se as despesas de
manutenção, de forma a não confundir os gastos com equipamentos não
utilizados na produção com insumos.
No seu Recurso Voluntário, a Recorrente apenas repete as alegações contidas na
sua Manifestação de Inconformidade sem nada mais acrescentar.
Ocorre que em razão dos critérios apontados pelo REsp 1.221.170/PR, e
também pela declaração de ilegalidade das IN RFB no 247/2002 e 404/2004, as
quais determinavam que a condição de insumo referia-se a quaisquer bens que
“sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades
físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto
em fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo imobilizado”, o
conceito de insumo passou a ser mais amplo, envolvendo os testes de
essencialidade e de relevância do bem ou serviço relacionado ao processo
produtivo do contribuinte.
Reproduzo parte do voto original do Ministro Mauro Campbel, que trata dos
conceitos de essencialidade e relevância, e que é muito esclarecedor em relação
ao caso em questão:
“3o - Não se faz necessário o consumo do bem ou a prestação do serviço em
contato direto com o produto (possibilidade de emprego indireto no processo
produtivo).
Ora, se a prestação do serviço ou produção depende da própria aquisição do
bem ou serviço e do seu emprego, direta ou indiretamente, na prestação do
serviço ou na produção, surge daí o conceito de essencialidade do bem ou
Fl. 324
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Fl. 30 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10925.909184/2011-68

serviço para fins de receber a qualificação legal de insumo. Veja-se, não se trata
da essencialidade em relação exclusiva ao produto e sua composição, mas
essencialidade em relação ao próprio processo produtivo. Os combustíveis
utilizados na maquinaria não são essenciais à composição do produto, mas são
essenciais ao processo produtivo, pois sem eles as máquinas param. Do mesmo
modo, a manutenção da maquinaria pertencente à linha de produção.
Outrossim, não basta, que o bem ou serviço tenha alguma utilidade no processo
produtivo ou na prestação de serviço: é preciso que ele seja essencial. É preciso
que a sua subtração importe na impossibilidade mesma da prestação do serviço
ou da produção, isto é, obste a atividade da empresa, ou implique em
substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultante.”
Vemos que a manutenção de máquinas e equipamentos utilizados na produção é
expressamente considerada como essencial ao processo produtivo.
Este entendimento é reproduzido e detalhado no Parecer Normativo
COSIT/RFB no 5/2018, onde lemos:
17. Das transcrições dos excertos fundamentais dos votos dos Ministros que
adotaram a tese vencedora resta evidente e incontestável que somente podem ser
considerados insumos itens relacionados com a produção de bens destinados à
venda ou com a prestação de serviços a terceiros, o que não abarca itens que
não estejam sequer indiretamente relacionados com tais atividades.
18. Deveras, essa conclusão também fica patente na análise preliminar que os
Ministros acordaram acerca dos itens em relação aos quais a recorrente
pretendia creditar-se. Por ser a recorrente uma indústria de alimentos, os
Ministros somente consideraram passíveis de enquadramento no conceito de
insumos dispêndios intrinsecamente relacionados com a industrialização
(“água, combustível, materiais de exames laboratoriais, materiais de limpeza e
(...) equipamentos de proteção individual – EPI”), excluindo de plano de tal
conceito itens cuja utilidade não é aplicada nesta atividade (“veículos,
ferramentas, seguros, viagens, conduções, comissão de vendas a representantes,
fretes (...), prestações de serviços de pessoa jurídica, promoções e propagandas,
telefone e comissões”).
(...)
20. Portanto, a tese acordada afirma que são insumos bens e serviços que
compõem o processo de produção de bem destinado à venda ou de prestação de
serviço a terceiros, tanto os que são essenciais a tais atividades (elementos
estruturais e inseparáveis do processo) quanto os que, mesmo não sendo
essenciais, integram o processo por singularidades da cadeia ou por imposição
legal.
Desta forma, apesar do conceito ter sido ampliado bastante, não foi afastada a
necessidade de relação com o processo produtivo e, portanto, máquinas e
equipamentos utilizados em outras atividades como a revenda de bens ou
referentes à área administrativa não podem ser considerados como relacionados
ao processo produtivo e, consequentemente, as despesas com sua manutenção
são afastadas do conceito de essencialidade.
Daí resulta o fato em litígio, pois a autoridade tributária não conseguiu
relacionar as máquinas e equipamentos, cujos gastos de manutenção de
equipamentos gerariam direito ao crédito, ao processo produtivo e a Recorrente
não esclareceu este vínculo, tendo o assunto sido adequadamente abordado pela
decisão de piso.
Sem razão à Recorrente.

Fl. 325
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Fl. 31 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10925.909184/2011-68

6.
Glosa dos encargos de depreciação dos bens do ativo imobilizado
Os ativos em questão são os abaixo relacionados, conforme reproduzimos do
texto do Recurso Voluntário:
“a) Furadeiras e Serra tico-tico: São máquina utilizada na manutenção de
outras máquinas e equipamentos, bem como instalações destinados a produção;
b) Transformadores: Responsável pelo fornecimento de energia elétrica para as
unidades de produção;
c)Painéis de Controle e Instalação Elétrica: Os painéis de controle, controlam
as máquinas da fábrica de ração, secadores de grãos, algumas funções das
granjas de suínos, etc.;
d) Instalação Elétrica: Trata-se da instalação elétrica nas granjas, armazéns de
beneficiamento de cereais e fábrica de ração;
e)Bomba Draga: Utilizada para abastecimento de água nas granjas de
produção de suínos;
f)Purificador de Água: Purificador instalado no armazém de beneficiamento de
cereais para os funcionários beberem água.”
Também levanta-se a questão a respeito de instalações elétricas não detalhadas.
A possibilidade de utilização de créditos decorrentes das despesas de
depreciação de bens do ativo imobilizado decorre da previsão no artigo 3o, da
Lei no 10.833/2003, conforme podemos constatar a seguir:
“Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
(...)
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na
produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços;
(...)
§ 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o crédito será determinado
mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2o desta Lei sobre o
valor: (Redação dada pela Lei no 11.727, de 2008)
(...)
III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos
incisos VI, VII e XI do caput, incorridos no mês;
(...)
§ 14. Opcionalmente, o contribuinte poderá calcular o crédito de que trata o
inciso III do § 1o deste artigo, relativo à aquisição de máquinas e equipamentos
destinados ao ativo imobilizado, no prazo de 4 (quatro) anos, mediante a
aplicação, a cada mês, das alíquotas referidas no caput do art. 2o desta Lei
sobre o valor correspondente a 1/48 (um quarenta e oito avos) do valor de
aquisição do bem, de acordo com regulamentação da Secretaria da Receita
Federal.”

O Acórdão da DRJ reproduz trecho da Solução de Divergência COSIT no 7 de
2016, onde se reforça que os ativos que podem gerar créditos decorrentes de sua
depreciação são apenas aqueles que “são utilizados nas atividades finalísticas
da pessoa jurídica e participam direta, específica e inafastavelmente do
processo de produção de bens e da prestação de serviços”.
De fato, apenas reforça o inciso VI, do caput do artigo 3o, da Lei no
10.833/2003, conforme exposto acima. Assim, os bens que podem gerar
créditos precisam estar diretamente relacionados à produção de bens ou à
prestação de serviços.
Fl. 326
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Fl. 32 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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Desta forma, tendo em vista a descrição exposta pela própria Recorrente,
conforme reprodução acima, de pronto descarto que ferramentas de uso geral,
como furadeiras e serras tico-tico, assim como a Bomba Draga e Purificador de
Água, possam estar diretamente empregadas no processo produtivo da
Recorrente, ainda que eventualmente tenham alguma utilidade neste. No caso
das instalações elétricas, a Requerente não traz aos autos do processo maiores
informações que possam vincula-las exclusivamente ao seu processo produtivo.
No entanto, os painéis de controle e motor relacionados a descarga de silo
utilizados na granja de leitões, além de um painel de comando RDB utilizado na
fábrica de rações, conforme consta no Recurso Voluntário, e também
reconhecidos no Despacho Decisório, são itens que independem de maiores
esclarecimentos para relacioná-los ao processo produtivo de uma granja de
suínos e fábrica de rações.
Neste sentido, dou razão parcial à Recorrente, a fim de determinar a reversão da
glosa em relação apenas aos painéis de controle e comando, relacionados à
granja e à fábrica de rações, mantendo a glosa em relação aos demais itens.

7.
Crédito decorrente de encargos de depreciação dos bens do ativo
imobilizado - Edifícios.
Neste ponto a lide gira em torno das restrições previstas no artigo 31, da Lei no
10.865, de 30 de abril de 2004, conforme reproduzo a seguir:
“Art. 31. É vedado, a partir do último dia do terceiro mês subseqüente ao da
publicação desta Lei, o desconto de créditos apurados na forma do inciso III do
§ 1o do art. 3o das Leis no s 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29
de dezembro de 2003, relativos à depreciação ou amortização de bens e direitos
de ativos imobilizados adquiridos até 30 de abril de 2004.
§ 1o Poderão ser aproveitados os créditos referidos no inciso III do § 1o do art.
3o das Leis no s 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro
de 2003, apurados sobre a depreciação ou amortização de bens e direitos de
ativo imobilizado adquiridos a partir de 1o de maio.
(...)”
Ocorre que os valores de créditos pretendidos referem-se a imóveis que foram
construídos no período anterior a 30 de abril de 2004, conforme previsão do
caput, porém incorporados após 1o de maio de 2004 ao patrimônio da
Recorrente.
Os créditos em litígio referem-se a despesas com a depreciação destes imóveis e
estas somente são possíveis de serem reconhecidas em relação a bens
concluídos e prontos para uso, assim como encontramos no item 55, do
Pronunciamento Técnico do Comitê de Pronunciamentos Contábeis, CPC
27_rev14, de 31/07/2009, conforme reproduzo abaixo:
“55. A depreciação do ativo se inicia quando este está disponível para uso, ou
seja, quando está no local e em condição de funcionamento na forma
pretendida pela administração. A depreciação de um ativo deve cessar na data
em que o ativo é classificado como mantido para venda (ou incluído em um
grupo de ativos classificado como mantido para venda de acordo com o
Pronunciamento Técnico CPC 31 – Ativo-Não Circulante Mantido para Venda e
Operação Descontinuada) ou, ainda, na data em que o ativo é baixado, o que
ocorrer primeiro. Portanto, a depreciação não cessa quando o ativo se torna
ocioso ou é retirado do uso normal, a não ser que o ativo esteja totalmente
Fl. 327
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Fl. 33 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10925.909184/2011-68

depreciado. No entanto, de acordo com os métodos de depreciação pelo uso, a
despesa de depreciação pode ser zero enquanto não houver produção.”
Como vemos, só faz sentido apropriar despesas de depreciação de bens do ativo
imobilizado quando o bem imóvel está pronto para o uso, o que envolve
inclusive o reconhecimento da conclusão da obra pela Administração
Municipal, através do “habite-se”. Sendo assim, apesar das despesas necessárias
à construção terem sido de período anterior à autorização legal para o
reconhecimento dos créditos com a depreciação destes bens, deve-se considerar
como data de aquisição, o dia da incorporação dos prédios no ativo do
contribuinte, após a sua disponibilidade efetiva para uso.
O tema já havia sido discutido por ocasião do Acórdão no 14-95.949 - 11a
Turma da DRJ/RPO, onde o julgador de primeira instância analisa as
alegações da autoridade tributária, que afirmou ter recebido as notas fiscais,
referentes a construção, sem que as mesmas fossem segregadas por imóveis,
impossibilitando a apuração dos custos de construção de cada um. A
Recorrente, por sua vez, arguiu que apresentou todas as notas fiscais necessárias
à apuração e que bastava à autoridade tributária perguntar sobre a devida
apropriação dos custos por imóvel.
No entanto, a Recorrente não apresentou a devida segregação dos documentos
fiscais referentes aos custos de construção e, não havendo uma transação
comercial pela aquisição de cada prédio, mas sim uma apuração dependente do
seu custo para se determinar o valor do ativo e os montantes considerados como
despesas de depreciação, o estabelecimento do custo de construção de cada
ativo torna-se essencial para a apuração do valor dos créditos pretendidos.
Ademais, as despesas de depreciação precisam ser consideradas de forma
individualizada por ativo, tendo em vista que a depreciação nada mais é do que
o rateio no tempo dos custos de aquisição, que contribuirão para as receitas de
mais de um exercício futuro, com base especialmente no tempo estimado da
vida útil econômica do bem, sendo influenciada pelo tipo de uso e sua
intensidade, como podemos depreender da leitura dos itens 60 e 61 do CPC 27.
“60. O método de depreciação utilizado reflete o padrão de consumo pela
entidade dos benefícios econômicos futuros.
61. O método de depreciação aplicado a um ativo deve ser revisado pelo menos
ao final de cada exercício e, se houver alteração significativa no padrão de
consumo previsto, o método de depreciação deve ser alterado para refletir essa
mudança. Tal mudança deve ser registrada como mudança na estimativa
contábil, de acordo com o Pronunciamento Técnico CPC 23 – Políticas
Contábeis, Mudança de Estimativa e Retificação de Erro.”

Esta disposição do CPC implica na individualização doas ativos de forma a
permitir o cálculo de suas despesas de depreciação.
Sendo assim, não tendo a Recorrente apresentado o devido detalhamento do
crédito pretendido, reproduzo o meu entendimento do item anterior sobre o ônus
da prova, onde considero que não cabe nem à autoridade tributária, nem à
autoridade julgadora sanar eventuais ausências de provas, que deveriam ter sido
produzidas pela Recorrente, e que não o fez na instância devida, apesar de ter
sido apontado o fato no Despacho Decisório.
Sem razão à Recorrente.
8.
Crédito presumido de atividade agroindustrial.
Fl. 328
DF CARF MF
Original

Fl. 34 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10925.909184/2011-68

O Despacho Decisório afirma, com base no caput do artigo 8o, da Lei no
10.925/2004, já reproduzido no item 6 acima, e artigo 8o, da IN RFB no
660/2006, que não cabe pedido de ressarcimento sobre os créditos presumidos
da atividade agroindustrial.
Já a recorrente cita a o artigo 16, da Lei no 11.116, de 18 de maio de 2005 como
sendo base legal para o direito ao ressarcimento de créditos presumidos, em
razão do seu texto não fazer distinção entre as naturezas dos créditos. Também
alega que o ônus da prova caberia à autoridade tributária.
O artigo 16, da Lei no 11.116/2005 tem a seguinte redação:
“Art. 16. O saldo credor da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurado
na forma do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de
29 de dezembro de 2003, e do art. 15 da Lei no 10.865, de 30 de abril de
2004, acumulado ao final de cada trimestre do ano-calendário em virtude do
disposto no art. 17 da Lei no 11.033, de 21 de dezembro de 2004, poderá ser
objeto de:
I - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a
tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal,
observada a legislação específica aplicável à matéria; ou
II - pedido de ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica
aplicável à matéria.
Parágrafo único. Relativamente ao saldo credor acumulado a partir de 9 de
agosto de 2004 até o último trimestre-calendário anterior ao de publicação
desta Lei, a compensação ou pedido de ressarcimento poderá ser efetuado a
partir da promulgação desta Lei.”

Vemos que a Lei, ao contrário do que alega a Recorrente, especifica que os
créditos que são passíveis de ressarcimento são aqueles acumulados em razão
da aplicação do artigo 3o, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, e do artigo
15, da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004, a qual trata da incidência da
PIS/COFINS sobre importações, enquanto o crédito presumido para o qual se
pretende o ressarcimento decorre do artigo 8o, da Lei no 10.925/2004.
Este artigo ainda faz referência à motivação pela qual não teria sido possível a
compensação dos referidos créditos com as contribuições PIS/COFINS, que
seria a ausência de débitos a compensar em razão de vendas sujeitas a
suspensão, isenção ou alíquota zero, nos termos do artigo 17, da Lei no
11.033/2004.
Fica claro que a legislação citada pela Recorrente é incabível para abarcar as
suas pretensões.
Por outro lado, a própria Lei no 10.925/2004, em seu artigo 9o-A, reforça que a
regra geral é a de não ressarcimento do crédito presumido ao estabelecer
expressamente a exceção ao setor de laticínios, conforme reproduzo abaixo:
“Art. 9o-A. A pessoa jurídica poderá utilizar o saldo de créditos presumidos de
que trata o art. 8o apurado em relação a custos, despesas e encargos vinculados
à produção e à comercialização de leite, acumulado até o dia anterior à
publicação do ato de que trata o § 8o deste artigo ou acumulado ao final de cada
trimestre do ano-calendário a partir da referida data, para: (Incluído pela Lei no
13.137, de 2015)
I - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a
tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, observada
a legislação aplicável à matéria; ou (Incluído pela Lei no 13.137, de 2015)
Fl. 329
DF CARF MF
Original

Fl. 35 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10925.909184/2011-68

II - ressarcimento em dinheiro, observada a legislação aplicável à
matéria. (Incluído pela Lei no 13.137, de 2015)”
As demais alegações com base no artigo 73, da Lei no 9.430, de 27 de dezembro
de 1996 e artigos 2o e 3o, do Decreto no 2.138/97, tão pouco aproveitam à
Recorrente, pois referem-se à forma como o ressarcimento será realizado pela
Receita Federal do Brasil, e não ao direito do contribuinte sobre o crédito.
Com relação ao direito ao crédito, o Despacho Decisório argumenta que a
Recorrente não faria jus ao crédito presumido em razão do § 4o, do artigo 8o, da
Lei no 10.925/2004.
O crédito presumido em questão refere-se às aquisições de produtos vendidos
por pessoas físicas, ou recebidos de cooperados pessoas físicas em favor de
pessoas jurídicas, inclusive cooperativas que produzam mercadorias de origem
animal ou vegetal para consumo humano ou animal. A Recorrente tem como
parte de suas atividades a produção de ração animal, produto classificado na
NCM, no seu Capítulo 2 e, portanto, sujeito ao crédito presumido nas condições
do artigo 8o, da Lei no 10.925/2004.
O § 1o deste artigo ainda estende a possibilidade de crédito presumido às
aquisições de produtos de cerealistas que processem e transportem produtos in
natura e laticínios, nos termos de seus incisos.
A Recorrente também pode ter parte de suas atividades classificadas no inciso I,
do § 1o, do artigo 8o, da Lei no 10.925/2004, e como o § 4o, deste mesmo artigo,
veda que cerealistas se aproveitem dos créditos previstos no caput, a autoridade
tributária interpretou que a Recorrente não poderia apropriar-se dos referidos
créditos.
Mas é importante destacar que o § 3o, do artigo 8o, da IN RFB 660, de 17 de
julho de 2006 é claro em determinar que o crédito presumido não é passível de
ressarcimento, conforme trecho que reproduzo a seguir:
“DO CÁLCULO DO CRÉDITO PRESUMIDO
Art. 8o Até que sejam fixados os valores dos insumos de que trata o art. 7o, o
crédito presumido da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins será apurado
com base no seu custo de aquisição.
(...)
§ 3o O valor dos créditos apurados de acordo com este artigo:
I - não constitui receita bruta da pessoa jurídica agroindustrial, servindo
somente para dedução do valor devido de cada contribuição; e
II - não poderá ser objeto de compensação com outros tributos ou de pedido de
ressarcimento.”
Assim também prevê o inciso II, do § 3o, do artigo 508, da IN RFB no 1.911, de
11 de outubro de 2019.
Art. 508. O montante do crédito presumido da Contribuição para o PIS/Pasep e
da Cofins de que tratam os arts. 504 e 505 será determinado mediante a
aplicação, sobre o valor de aquisição dos produtos agropecuários utilizados
como insumos, de alíquota correspondente a (Lei no 10.925, de 2004, art. 8o,
com redação dada pela Lei no 13.137, de 2015, art. 4o, e art. 15, com redação
dada pela Lei no 11.051, de 2004; Lei no 12.058, de 2009, art. 37; Lei no 12.350,
de 2010, art. 57; e Lei no 12.599, de 2012, art. 6o; Lei no 12.839, de 2013, art.
2o):
(...)
§ 3o O valor dos créditos apurados de acordo com este artigo (Lei no 10.925, de
2004, arts. 8o e 15, com redação dada pela Lei no 11.051, de 2004, art. 29):
Fl. 330
DF CARF MF
Original

Fl. 36 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10925.909184/2011-68

I - não constitui receita bruta da pessoa jurídica agroindustrial, servindo
somente para dedução do valor devido de cada contribuição; e
II - não poderá ser objeto de compensação com outros tributos ou de pedido de
ressarcimento, salvo disposição em contrário na legislação pertinente.”
Também foram registradas notas fiscais de mercadorias para a revenda como
operações sujeitas ao direito creditório previsto no artigo 8o, da Lei no
10.925/2004. Neste caso, o caput do artigo 8o, expressamente prevê que o
crédito presumido deve-se em relação às operações previstas no inciso II, do
artigo 3o, da Lei no 10.637/2002 e 10.833/2003, aquisições de bens ou serviços
para insumos.
Desta forma, aquisições de bens para revenda não devem ser consideradas na
geração de crédito presumido de atividade agroindustrial.
Entendo que as diversas atividades da Recorrente precisam ser consideradas
separadamente para fins de reconhecimento do crédito presumido de atividades
agroindustriais, e que as aquisições devam ser devidamente separadas entre as
que geram crédito e as que não geram, no entanto, como já esclareci acima, o
crédito presumido de atividades agroindustriais não é passível de ressarcimento
e a glosa não deve ser revertida.
Sem razão à Recorrente.
9.
Correção Monetária
A Recorrente requer que seus créditos seja corrigidos monetariamente a partir
da data do protocolo dos pedidos de ressarcimento, até a data de sua efetiva
utilização.
A correção monetária dos créditos de PIS/COFINS para fins de ressarcimento é
expressamente proibida por Lei, nos termos do artigo 13, da Lei no 10.833/2003.
“Art. 13. O aproveitamento de crédito na forma do § 4o do art. 3o, do art. 4o e
dos §§ 1o e 2o do art. 6o, bem como do § 2o e inciso II do § 4o e § 5o do art. 12,
não ensejará atualização monetária ou incidência de juros sobre os respectivos
valores.
(...)
Art. 15. Aplica-se à contribuição para o PIS/PASEP não-cumulativa de que trata
a Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto: (Redação dada pela Lei
no 10.865, de 2004)
(...)
VI - no art. 13 desta Lei.”

No entanto, o artigo 24, da Lei no 11.457, de 16 de março de 2007 determina
que:
Art.24. É obrigatório que seja proferida decisão administrativa no prazo
máximo de 360 (trezentos e sessenta) dias a contar do protocolo de petições,
defesas ou recursos administrativos do contribuinte.

Em atendimento à decisão proferida pelo Superior Tribunal de Justiça no
julgamento dos Recursos Especiais 1.767.945/PR; REsp 1.768.060/RS, REsp
1.768.415/SC, submetidos à sistemática do art. 1.036 e seguintes do Código de
Processo Civil, que determina que considera-se resistência injustificada da
Fazenda Pública, ao aproveitamento do crédito, emitir decisão após o prazo
estipulado no artigo 24, da Lei no 11.457/2007, a Procuradoria Geral da Fazenda
Nacional emitiu o Parecer SEI no 3.686/2021/ME, acompanhado pela Nota
Fl. 331
DF CARF MF
Original

Fl. 37 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10925.909184/2011-68

Técnica CODAR no 22/2021, que trata da aplicação da taxa SELIC aos pedidos
de ressarcimento e outros, dando cumprimento à decisão do STJ, já referida.
A decisão do STJ reconhece que os créditos do regime não cumulativo são de
natureza escritural e, portanto, não devem ser submetidos à correção monetária
por ocasião do seu aproveitamento, mas também indica que a resistência
injustificada à utilização do crédito pela Fazenda Pública configura exceção a
esta regra, pelo que resta claro da leitura do voto do eminente relator, o Ministro
Sérgio Kukina:
“Ratificando essa previsão legal, o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
– CARF editou o Enunciado sumular n. 125, o qual dispõe que, "No
ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas, não
incide correção monetária ou juros, nos termos dos artigos 13 e 15, VI, da Lei no
10.833, de 2003."
Veja-se o conteúdo de mencionados dispositivos legais:
Lei 10.833/2003
Art. 13. O aproveitamento de crédito na forma do § 4o do art. 3o, do art.
4o e dos §§ 1o e 2o do art. 6o, bem como do § 2o e inciso II do § 4o e § 5o
do art. 12, não ensejará atualização monetária ou incidência de juros
sobre os respectivos valores.
[...]
Art. 15. Aplica-se à contribuição para o PIS/PASEP não-cumulativa de
que trata a Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto:
[...]
VI - no art. 13 desta Lei.
A leitura do teor desses artigos deixa transparecer, isso sim, a existência
de vedação legal à atualização monetária ou incidência de juros sobre os
valores decorrentes do referido aproveitamento de crédito - seja qual for
a modalidade escolhida pelo contribuinte: dedução, compensação com
outros tributos ou ressarcimento em dinheiro.
(...)
A doutrina especializada não diverge dessa constatação, consoante leciona
André Mendes Moreira em sua obra "A não cumulatividade dos tributos" (2.
ed. São Paulo: Noeses, 2012, p. 435):
A não cumulatividade do PIS/COFINS parte da mesma premissa: os
créditos das referidas contribuições são meramente escriturais, e,
portanto, não geram dívida do Poder Público para com o contribuinte.
Seu fim é puramente contábil, para nada mais se prestando além do
cálculo do valor devido, salvo se a lei dispuser em contrário [...]. A
legislação, confirmando o que se está a expor, predica que o montante
dos créditos de PIS/COFINS 'não constitui receita bruta da pessoa
jurídica, servindo somente para dedução do valor devido da
contribuição'.
Dessa forma, na falta de autorização legal específica, a regra é a
impossibilidade de correção monetária do crédito escritural.
(...)
Além disso, apenas como exceção, a jurisprudência deste STJ compreende pela
desnaturação do crédito escritural e, consequentemente, pela possibilidade de
sua atualização monetária, se ficar comprovada a resistência injustificada da
Fazenda Pública ao aproveitamento do crédito, como, por exemplo, se houve
necessidade de o contribuinte ingressar em juízo para ser reconhecido o seu
direito ao creditamento (o que acontecia com certa frequência nos casos de IPI);
ou o transcurso do prazo de 360 dias de que dispõe o fisco para responder ao
contribuinte sem qualquer manifestação fazendária.
Assim, o termo inicial da correção monetária do pleito de ressarcimento de
crédito escritural excedente de tributo sujeito ao regime não cumulativo ocorre
somente quando caracterizado o ato fazendário de resistência ilegítima, no caso,
Fl. 332
DF CARF MF
Original

Fl. 38 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10925.909184/2011-68

o transcurso do prazo de 360 dias para a análise do pedido administrativo sem
apreciação pelo Fisco.”
A atualização pela taxa SELIC dos créditos de PIS/COFINS sujeitos a
ressarcimento resulta apenas da imposição de resistência indevida da Fazenda
Pública à sua utilização pelo detentor do direito, sendo indevida nos demais
casos.
Reconheço que o caso concreto enquadra-se na situação de imposição de
resistência indevida pela administração, nos termos das decisão do STJ e demais
disposições normativas já citadas acima.
Dou razão parcial à Recorrente, no sentido prover a correção monetária do
crédito pretendido para ressarcimento, e tendo em vista que tanto a
Manifestação de Inconformidade, quanto o Recurso Voluntário requerem a
correção, pela Taxa SELIC, do crédito pretendido, o pedido estende-se também
ao ressarcimento já implementado pelo Despacho Decisório, no entanto, a data
de início da correção provida deve ser do primeiro dia após decorrido o prazo de
360 (trezentos e sessenta) dias, do artigo 24, da Lei no 11.457/2007, até o dia da
efetiva disponibilização.

10.
Solicitação de Perícia ou Diligência.
Com relação ao pedido de diligência ou perícia, entendo ser desnecessário à
decisão, tendo em vista o caput do artigo 18 do Decreto no 70.235/1972, o qual
transcrevo abaixo:
“Art. 18. A autoridade julgadora de primeira instância determinará, de ofício
ou a requerimento do impugnante, a realização de diligências ou perícias,
quando entendê-las necessárias, indeferindo as que considerar prescindíveis ou
impraticáveis, observando o disposto no art. 28, in fine.”
Reforço o meu entendimento, já exarado neste voto, que não cabe à autoridade
preparadora ou julgadora suprir ausência de documentos ou fatos não
apresentados pela Manifestação de Inconformidade e Recurso Voluntário.
Neste sentido, indefiro o requerimento.

Conclusão
Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela
consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma
eventualmente citados neste voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o e 2o do art. 47 do anexo II
do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar provimento parcial
ao Recurso Voluntário, para reconhecer a reversão das glosas dos créditos referentes às despesas
de depreciação de equipamentos do ativo imobilizado utilizados no processo produtivo da
Recorrente, nos termos do Item 6 do voto (painéis de controle e motor relacionados a descarga
de silo utilizados na granja de leitões e painel de comando RDB utilizado na fábrica de rações), e
pela consideração da correção do crédito pela Taxa Selic, entre o primeiro dia após decorrido o
prazo previsto no artigo 24, da Lei no 11.457/2007 e a data da efetiva disponibilização à
Fl. 333
DF CARF MF
Original

Fl. 39 do Acórdão n.o 3402-010.165 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10925.909184/2011-68

Requerente do ressarcimento concedido, determinando à autoridade competente que efetive as
devidas correções no seu Despacho Decisório e promova o ressarcimento devido à Requerente.
(documento assinado digitalmente)
Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator

Fl. 334
DF CARF MF
Original