Tribunal: CARF
Processo: 10665.900843/2014-51
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARA CRISTINA SIFUENTES
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2022-10-26
Data de publicação: 2022-12-13

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006
DIREITO DE CRÉDITO. RESSARCIMENTO. PRAZO DE MANIFESTAÇÃO DA ADMINISTRAÇÃO. HOMOLOGAÇÃO TÁCITA. NÃO APLICAÇÃO.
Não se aplica aos pedidos de ressarcimento o prazo de cinco anos para a manifestação da Administração, sob pena de homologação, restrito ao procedimento de declaração de compensação. Por sua vez, o prazo tratado no §4o do art. 150 do CTN é específico à hipótese de lançamento por homologação do crédito tributário, que não se confundo com o eventual direito de crédito apurado pela contribuinte e passível de ressarcimento.
COOPERATIVA. BASE DE CÁLCULO. EXCLUSÕES NÃO PERMITIDAS.
A base de cálculo do PIS e da Cofins devidos pelas sociedades cooperativas é a totalidade das receitas auferidas, consideradas as exclusões previstas em lei, independentemente de tratar-se de receita advinda de atos cooperados ou não-cooperados. As cooperativas sujeitam-se à incidência do PIS e da Cofins Nos termos do art. 15 da MP no 2.158-35, de 2001, não estão entre as exclusões de base de cálculo permitidas às sociedades cooperativas as receitas de vendas a associados de bens e mercadorias que não estejam diretamente vinculadas à atividade econômica desenvolvida pelo associado que constitua e que seja o objeto da cooperativa, posto de combustível e supermercado.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO PRESUMIDO. AGROINDÚSTRIA.
A cooperativa de produção agropecuária não pode ser aproveitado o crédito presumido calculado com base no art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, em relação às receitas de vendas efetuadas com a suspensão da incidência de PIS e de Cofins para as pessoas jurídicas que produzam bens destinados à alimentação humana e animal especificados no caput do dispositivo.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO PRESUMIDO. FORMA DE UTILIZAÇÃO.
O valor do crédito presumido da agroindústria apurado com base no art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, não pode ser objeto de compensação ou de ressarcimento, devendo ser utilizado somente para a dedução da contribuição apurada no regime de incidência não cumulativa.

Inteiro teor:
S3-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10665.900843/2014-51
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3201-009.876 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
26 de outubro de 2022
Recorrente
COOPERATIVA AGROPECUÁRIA DO SUDOESTE MINEIRO LIMITADA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006
DIREITO DE CRÉDITO. RESSARCIMENTO. PRAZO DE MANIFESTAÇÃO DA
ADMINISTRAÇÃO. HOMOLOGAÇÃO TÁCITA. NÃO APLICAÇÃO.
Não se aplica aos pedidos de ressarcimento o prazo de cinco anos para a manifestação da
Administração, sob pena de homologação, restrito ao procedimento de declaração de
compensação. Por sua vez, o prazo tratado no §4o do art. 150 do CTN é específico à hipótese
de lançamento por homologação do crédito tributário, que não se confundo com o eventual
direito de crédito apurado pela contribuinte e passível de ressarcimento.
COOPERATIVA. BASE DE CÁLCULO. EXCLUSÕES NÃO PERMITIDAS.
A base de cálculo do PIS e da Cofins devidos pelas sociedades cooperativas é a totalidade das
receitas auferidas, consideradas as exclusões previstas em lei, independentemente de tratar-se
de receita advinda de atos cooperados ou não-cooperados. As cooperativas sujeitam-se à
incidência do PIS e da Cofins Nos termos do art. 15 da MP no 2.158-35, de 2001, não estão
entre as exclusões de base de cálculo permitidas às sociedades cooperativas as receitas de
vendas a associados de bens e mercadorias que não estejam diretamente vinculadas à atividade
econômica desenvolvida pelo associado que constitua e que seja o objeto da cooperativa, posto
de combustível e supermercado.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO PRESUMIDO. AGROINDÚSTRIA.
A cooperativa de produção agropecuária não pode ser aproveitado o crédito presumido
calculado com base no art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, em relação às receitas de vendas
efetuadas com a suspensão da incidência de PIS e de Cofins para as pessoas jurídicas que
produzam bens destinados à alimentação humana e animal especificados no caput do
dispositivo.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO PRESUMIDO. FORMA DE UTILIZAÇÃO.
O valor do crédito presumido da agroindústria apurado com base no art. 8o da Lei no 10.925, de
2004, não pode ser objeto de compensação ou de ressarcimento, devendo ser utilizado somente
para a dedução da contribuição apurada no regime de incidência não cumulativa.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as
preliminares arguidas e, no mérito, por maioria de votos, em negar provimento ao Recurso
Voluntário, vencido o conselheiro Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, que dava parcial provimento,
para acatar, na apuração, as cópias digitais das notas fiscais apresentadas pelo Recorrente. A
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10665.900843/2014-51
Fl. 203
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-009.876 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10665.900843/2014-51

conselheira Lara Moura Franco Eduardo e os conselheiros Leonardo Vinicius Toledo de
Andrade, Márcio Robson Costa e Marcelo Costa Marques d' Oliveira (suplente convocado)
acompanharam a relatora pelas conclusões. Nos termos do art. 58, § 5o, do Anexo II, do
Regimento Interno do CARF (RICARF), o conselheiro Ricardo Rocha de Holanda Coutinho não
votou, por se tratar de recurso já julgado pela conselheira Mara Cristina Sifuentes na reunião do
mês de novembro de 2021. Conforme publicado em pauta, designado como redator ad hoc o
Conselheiro Pedro Rinaldi de Oliveira Lima.
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Pedro Rinaldi de Oliveira Lima - Redator Ad-Hoc
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Lara Moura Franco
Eduardo (suplente convocado(a)), Leonardo Vinicius Toledo de Andrade, Ricardo Sierra
Fernandes, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, Mara Cristina Sifuentes, Marcio Robson Costa,
Marcelo Costa Marques d’Oliveira (suplente convocado), Hélcio Lafeta Reis (Presidente).

Relatório
O presente processo encontrava-se sob a relatoria da ex-conselheira Mara Cristina
Sifuentes, que não mais integra o colegiado, razão pela qual se designou o conselheiro Pedro
Rinaldi de Oliveira Lima para atuar como redator ad hoc, sendo reproduzidos, na sequência, o
relatório e o voto que haviam sido elaborados pela ex-conselheira.
Por bem descrever os fatos reproduzo o relatório que consta na decisão da DRJ:
“Em 14/11/2010 sic (14/01/2011) a contribuinte identificada acima, cooperativa
agropecuária,
transmitiu
o
Pedido
de
Ressarcimento
–
PER
no
34623.24236.140111.1.5.10-7609 de crédito de R$ 168.499,37 apurado no 1o trimestre
de 2006 em relação a receitas não tributadas no mercado interno.
Abriu-se procedimento fiscal para a aferição da legitimidade do presente e de outros
pedidos de ressarcimento de PIS e de Cofins referentes a períodos de apuração
compreendidos do 1o trimestre de 2006 ao 4o trimestre de 2008. Os resultados dos
trabalhos foram relatados no Termo de Verificação Fiscal.
Segundo a autoridade responsável, os seguintes estabelecimentos da cooperativa
realizaram operações de entrada e saída com interesse para a tributação do PIS e da
Cofins:
Fl. 204
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-009.876 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10665.900843/2014-51

Segundo o Termo, o direito creditório solicitado nos pedidos de ressarcimento teria
como origem créditos básicos e créditos presumidos.
Os primeiros estariam vinculados à aquisição, no mercado interno, de insumos para a
fabricação de laticínios e de rações animais; à compra de mercadorias para revenda no
supermercado, nas lojas agroveterinárias e nos postos de combustíveis, além de créditos
básicos calculados sobre despesas de alugueis, armazenagem e frete nas operações de
venda e encargos de depreciação de bens do ativo imobilizado.
Os créditos presumidos, por sua vez, referem-se à aquisição, de pessoas físicas, de leite
in natura resfriado destinado, a maior parte, para a revenda a granel e pequena parte
para industrialização de laticínios; e também à compra de milho debulhado para
fabricação de rações, sendo uma pequena fração do milho adquirido direcionada a
revenda, com incidência de PIS e de Cofins.
O relato segue com os detalhes dos trabalhos de auditoria.
Com base nos livros, documentos, memórias de cálculo, arquivos digitais e
esclarecimentos apresentados pela contribuinte, a autoridade analisou a composição dos
débitos e dos créditos de PIS e de Cofins apurados no regime da não cumulatividade.
Essa análise segue abaixo resumida, por tópico.
AJUSTES DAS EXCLUSÕES PERMITIDAS ÀS SOCIEDADES COOPERATIVAS
Avaliando a composição das exclusões da base de cálculo, a fiscalização identificou que
o sujeito passivo excluiu das bases de cálculo do PIS e da COFINS os valores referentes
a todas as vendas de mercadorias tributadas por essas contribuições aos seus associados,
inclusive aquelas realizadas pelo supermercado e pelos postos de combustíveis.
As mercadorias vendidas por essas duas unidades, segundo a auditoria, não se vinculam
diretamente à atividade econômica desenvolvida pelo associado e que seja objeto da
cooperativa, conforme exigido no §1o do artigo 15 da Medida Provisória 2.158-35, de
24 de agosto de 2001 e por isso as receitas correspondentes não podem ser excluídas das
bases de cálculo. Os ajustes estão demonstrados no Anexo 1.
CÁLCULO DOS DÉBITOS DE PIS E DE COFINS PERCENTUAIS DE RECEITAS
TRIBUTADAS E NÃO TRIBUTADAS NO MERCADO INTERNO
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-009.876 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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De acordo com a distribuição, na receita total, das receitas tributadas e não tributadas no
mercado interno e ainda com base na proporção dos produtos recebidos de associados, a
fiscalização demonstra, no Anexo 2, em bases mensais, os valores dos débitos apurados
para o PIS e para a Cofins já considerando os ajustes das exclusões permitidas às
sociedades cooperativas nos termos do art. 15 da MP no 2.158-35, de 2001. O Anexo
ainda explicita os percentuais mensais das receitas tributadas e não tributadas no
mercado interno.
PERCENTUAIS DE INDUSTRIALIZAÇÃO DO LEITE CRU ADQUIRIDO DE
PESSOAS FÍSICAS OU COM SUSPENSÃO DE PIS/COFINS
Os percentuais de utilização referentes à utilização própria do leite adquirido de pessoas
físicas ou com suspensão foram demonstrados no Anexo 3. Acentua o Termo que os
percentuais mensais são relevantes na apuração dos créditos presumidos vinculados,
uma vez que as vendas com suspensão obrigatória das contribuições Cofins e PIS
impedem o aproveitamento desses créditos pela cooperativa adquirente, conforme
consta no §4o do artigo 8o da Lei n° 10.925/2004.
CÁLCULO DOS CRÉDITOS –E APRESENTAÇÃO DE NOTAS FISCAIS
Os totais mensais considerados na base de cálculos dos créditos compõem o Anexo 4. A
autoria adverte que não foram admitidos como geradores de créditos os valores cujos
documentos fiscais não foram apresentados. Anota ainda a auditoria que a base de
cálculo dos créditos presumidos relativos à aquisição de leite cru foi reduzida levando-
se em conta o desconto efetuado pela cooperativa a título de frete contra as pessoas
físicas fornecedoras.
CÁLCULO DOS CRÉDITOS DE PIS E DE COFINS PERCENTUAIS DE RECEITAS
TRIBUTADAS E NÃO TRIBUTADAS NO MERCADO INTERNO
Os créditos básicos e presumidos, na proporção vinculada às receitas tributadas e não
tributadas, foram demonstrados, mês a mês, no Anexo 5. Ressalta-se no Termo de
Verificação que os montantes mensais das bases de cálculo com direito aos créditos
presumidos vinculados à aquisição de leite cru de pessoas físicas foram obtidos por
meio da exclusão proporcional das vendas a granel de leite in natura resfriado com a
suspensão obrigatória das contribuições COFINS e PIS nos termos do artigo 9o da Lei
no 10.925/2004, já que o aproveitamento do crédito presumido referente a essas
aquisições é vedado expressamente pelo §4o do artigo 8o da mesma lei.
CONTROLE
DOS
CRÉDITOS
DE
PIS
E
COFINS
ANTES
DOS
RESSARCIMENTOS
O controle de utilização e os saldos mensais dos créditos básicos e presumidos de
COFINS e PIS, vinculados às receitas tributadas e às receitas não tributadas, estão
presentes no Anexo 6. No demonstrativo, a fiscalização destacou em negrito os valores
referentes aos créditos passíveis de ressarcimento. A autoridade assinala, com base na
citada tabulação, a utilização integral de todos os créditos não passíveis de
ressarcimento na forma de dedução dos valores devidos das contribuições no período
auditado, não restando saldo desses créditos em dezembro de 2008.
Acrescenta o auditor fiscal que, para o caso sob análise, seriam passíveis de
ressarcimento no final de cada trimestre-calendário de apuração apenas os créditos
básicos (ou seja, aqueles apurados na forma do art. 3o da Lei n° 10.637, de 30 de
dezembro de 2002, e do art. 3o da Lei n° 10.833, de 29 de dezembro de 2003) referentes
aos custos, despesas e encargos vinculados às receitas de vendas efetuadas com
suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência, conforme artigo 21 da Instrução
Normativa SRF no 600, de 2005 e artigo 27 da Instrução Normativa RFB no 900, de
2008.
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-009.876 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10665.900843/2014-51

MAPA DE CRÉDITOS PLEITEADOS, GLOSAS E VALORES ADMITIDOS
O comparativo dos Créditos de COFINS e de PIS pleiteados, glosados e apurados pela
Fiscalização foram objeto do Anexo 7. No Anexo 8, o quadro resumo com a situação
dos pedidos de ressarcimento:
...
De acordo com o resultado do procedimento fiscal, a Seção de Orientação e Análise
Tributária – Saort da Delegacia da Receita Federal do Brasil em Divinópolis – MG
emitiu Despacho Decisório no qual defere parcialmente o pedido de ressarcimento,
reconhecendo em parte o crédito apurado pela auditoria em relação trimestre objeto do
pedido.
Anota ainda que o crédito deve ser atualizado a partir do protocolo do pedido de
ressarcimento com base na taxa Selic, conforme decisão judicial proferida nos autos do
Mandado de Segurança processo no 5553-56.2012.4.01.3811, do que resulta no valor
indicado no quadro presente no despacho decisório.
Os documentos que seguem nos autos indicam a consideração dos efeitos na decisão
judicial em Mandado de Segurança, processo no 7584-15.2013.4.01.3811, na
operacionalização do ressarcimento do crédito reconhecido tendo em vista a ordem para
que a autoridade fiscal se abstivesse da compensação de ofício do crédito com débitos
tributários da autora que foram objeto de regular parcelamento.
Notificada do despacho decisório e das compensações de ofício em 29/12/2015, em
25/01/2016 a contribuinte apresentou manifestação de inconformidade pontuando em
síntese o que segue:
- homologação tácita ...
- falta de apresentação de notas fiscais e encargo probatório ...
- exclusões permitidas às cooperativas na determinação da Base de Cálculo do PIS e da
Cofins ...
- direito ao crédito presumido – atividades agroindustriais ...
- exclusão indevida do frete descontado dos produtores rurais ...
- solicitação de diligência ...”
A manifestação foi julgada pela DRJ Ribeirão Preto, acórdão no 14-104.079 de 6
de janeiro de 2020, improcedente.
A empresa apresentou recurso voluntário onde alega em síntese:
- homologação tácita;
- falta de apresentação de notas fiscais, glosa sem constituição de prova;
- exclusões permitidas às cooperativas na determinação da Base de Cálculo do PIS
e da Cofins;
- cálculo dos percentuais de receita tributada e não tributada;
- direito ao crédito presumido – atividades agroindustriais;
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3201-009.876 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10665.900843/2014-51

- exclusão indevida do frete descontado dos produtores rurais;
- solicitação de diligência;
É o relatório.
Voto
Conselheiro Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, Redator Ad Hoc.
O presente processo encontrava-se sob a relatoria da ex-conselheira Mara Cristina
Sifuentes, que não mais integra o colegiado, razão pela qual se designou o conselheiro Pedro
Rinaldi de Oliveira Lima para atuar como redator ad hoc, sendo reproduzidos, na sequência, o
relatório e o voto que haviam sido elaborados pela ex-conselheira.
O presente recurso é tempestivo e preenche as demais condições de
admissibilidade por isso dele tomo conhecimento.
Da homologação tácita.
A recorrente informa que realizou a apuração das contribuições e declarou
devidamente os valores no DACON, após formalizou o pedido de ressarcimento dos saldos
credores acumulados em função das vendas com suspensão, isenção, não incidência e alíquota
zero. O pedido de ressarcimento foi transmitido em 26/09/2009, e tomou ciência do despacho
decisório em 29/12/2015, ou seja, mais de 6 anos depois da transmissão, o que torna os créditos
tributários tacitamente homologados, de acordo com o art. 150 do CTN.
De fato, conforme pode ser verificado no PER e também no despacho decisório, o
pedido de ressarcimento original foi transmitido em 26/09/2009 e retificado em 14/01/2011.
Trata o presente processo da análise do pedido de ressarcimento PER/DCOMP no
34623.24236.140111.1.5.10-7609,
transmitido
em
14/01/2011,
retificador
do
PER/DCOMP no 38556.93368.260909.1.1.10-8991, transmitido em 26/09/2009, de
crédito de PIS Não-Cumulativo – Mercado Interno – apurado no 1o trimestre de 2006,
com base na Lei no 10.637, de 2002, no valor de R$168.499,37 (cento e sessenta e oito
mil, quatrocentos e noventa e nove reais e trinta e sete centavos).
No tocante a análise dos autos, esta não versa sobre constituição do crédito
tributário, mas de análise de direito creditório no bojo de pedido de ressarcimento -
PER/DCOMP. Nesse caso, não há que se falar nos prazos decadenciais previstos no art. 150,
caput e § 4o, e no art. 173, ambos do Código Tributário Nacional, uma vez que tais limites
temporais se aplicam exclusivamente aos casos de lançamento tributário. Com efeito, como
amplamente sabido, somente nas análises de declarações de compensação, o Fisco estará sujeito
ao prazo previsto no art. 74, § 5o da Lei no 9.430/96.
Acrescente-se,
que
não
existe
semelhança
entre
os
institutos
da
restituição/ressarcimento e aquele da compensação que justifique a aplicação, por analogia, do
prazo de homologação tácita previsto no art. 74 da Lei no. 9.430/96.
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3201-009.876 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10665.900843/2014-51

Na compensação, o sujeito passivo promove o encontro de contas requerendo a
sua homologação pela Administração Tributária. No caso em que o encontro de contas não é
homologado, os valores compensados são imediatamente exigidos nos termos do artigo 74 da
Lei no 9.430/1996. Tal análise do procedimento adotado pelo sujeito passivo está sujeita a prazo,
uma vez que envolve a cobrança de um débito que o interessado pretende extinguir. Logo, é de
se esperar que a lei que regulamenta o pedido de compensação também preveja um prazo para o
Fisco decidir sobre o direito pleiteado - assim como existe prazo para lançamento (decadência)
ou cobrança (prescrição) de um tributo.
No caso de ressarcimento e restituição, o sujeito passivo requer que seja declarada
a existência de um crédito. Não existe procedimento anterior a ser objeto de homologação. O
indeferimento do pedido de restituição/ressarcimento, mesmo que ocorrido após o decurso do
prazo decadencial, não atinge a segurança jurídica, pois não implicará a cobrança de débitos
confessados.
Deixo de acatar a preliminar.
Da necessidade de diligência ou perícia.
Apresenta quesitos para que seja efetuada diligência, com indicação de técnico
para acompanhar os trabalhos.
A conversão do julgamento em diligência é decisão do Colegiado, após proposta
do relator que verifica sua necessidade conforme as informações constantes dos autos, conforme
disposto no art. 16 do Decreto no 70.235/72.
No caso em exame, não vislumbro sua necessidade, já que todas as informações
necessárias ao julgamento do contencioso encontram-se presentes nos autos. E ademais as
questões apresentadas como quesitos não são imprescindíveis para que ocorra um justo e correto
julgamento.
Cabe acentuar, ainda sobre o ônus da prova, a atribuição do encargo de provar o
direito àquele que o alega está positivado no art. 373 do Código de Processo Civil, Lei no 13.105,
de 2015 :
Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito
do autor.
Deixo de acatar a preliminar.
Da falta de apresentação de notas fiscais.
Conforme consta no Termo De Verificação Fiscal, o agente fiscal demonstra a
base de cálculo mensal considerada para o cálculo do crédito presumido, bem como, a base de
cálculo para o crédito básico referente ao ano de 2006 , e afirma ter reconhecido tão somente o
valor da soma das notas fiscais apresentadas pela Recorrente, sendo que, a diferença em relação
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3201-009.876 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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aos valores declarados na DACON e apresentado nas memórias de cálculo foi
desconsiderada/glosada.
Para o período em questão, incluindo os anos de 2006 e 2007, relata a Recorrente
que no intuito de liberar espaço nos arquivo físicos, bem como por entender que o período já
estava sob o abrigo da prescrição, acabou eliminando parte dos documentos fiscais.
Salienta que a escrituração fiscal e a escrituração contábil foram entregues em
meio eletrônico para o agente fiscalizador através dos arquivos digitais instituídos pela IN
86/2001. Também foram apresentadas as memórias de cálculo da apuração do PIS e COFINS
com a composição detalhada de cada linha da DACON. Aclara que nos documentos em meio
digital é possível constatar os devidos lançamentos fiscais e contábeis, com o devido
detalhamento dos documentos fiscais, como o número dos documentos fiscais, as datas, a
identificação dos clientes e fornecedores, bem como os produtos, mercadorias e serviços
vinculados em cada operação.
No entanto, quando foi intimada a apresentar a cópia das referidas notas fiscais, a
Recorrente apresentou cópia da página do livro fiscal Registro de Entradas onde a nota fiscal foi
escriturada em substituição às notas fiscais cujo documento original não foi localizado.
Sobre a motivação da glosa de créditos apurados sobre as operações
desacompanhadas do suporte documental, vide o que consta no Termo de Verificação Fiscal:
[...]
8) Analisando os arquivos PDF contendo a digitalização dos documentos fiscais de
entradas e saídas [...] percebemos a ausência da quase totalidade daqueles referentes ao
ano-calendário 2006 e, em relação a 2007, da maior parte dos emitidos pelos próprios
estabelecimentos do sujeito passivo fiscalizado. Em substituição a esses documentos, o
sujeito passivo encaminhou cópias digitais das folhas dos livros fiscais Registro de
Entradas e Registro de Saídas nas quais os documentos requisitados foram escriturados.
9) Em 22/10/2015 comparecemos ao estabelecimento matriz do sujeito passivo e,
acompanhados pelo contador e pelo advogado da empresa, não obtivemos êxito em
localizar nos arquivos de documentos fiscais: qualquer documento fiscal emitido pelos
estabelecimentos da cooperativa nos anos-calendário 2006 e 2007; qualquer primeira
via de documento fiscal de entrada emitido por terceiros e registrado em qualquer dos
estabelecimentos da cooperativa no ano-calendário 2006.
[...]
11) Em 29/10/2015, o sujeito passivo recebeu, via postal, o Termo de Intimação Fiscal
002, solicitando os itens a seguir transcritos, com prazo de 20 dias para atendimento:
a) ITEM 1: Arquivos digitais (no formato PDF) contendo cópias digitalizadas de todos
os documentos fiscais originais de entrada em qualquer dos seus estabelecimentos e que
essa cooperativa tenha utilizado no cômputo das bases de cálculo dos créditos de PIS e
COFINS no ano-calendário 2006.
b) ITEM 2: Relação (impressa e em arquivo digital) contendo a vinculação entre os
nomes dos arquivos PDF referidos no item 1 supra e os respectivos documentos fiscais
conforme constantes nas planilhas auxiliares das memórias de cálculo apresentadas pela
cooperativa em 04/03/2015.
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3201-009.876 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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c) ITEM 3: Arquivos digitais (no formato PDF) contendo cópias digitalizadas de todos
os documentos fiscais originais de entrada, EMITIDOS POR QUAISQUER DOS SEUS
PRÓPRIOS ESTABELECIMENTOS, e que essa cooperativa utilizou no cômputo das
bases de cálculo dos créditos de COFINS e PIS no ano calendário 2007.
d) ITEM 4: Relação (impressa e em arquivo digital) contendo a vinculação entre os
nomes dos arquivos PDF referidos no item 3 supra e os respectivos {documentos fiscais
conforme constantes nas planilhas auxiliares das memórias de cálculo apresentadas pela
cooperativa em 04/03/2015.
[...]
12) Em 20/11/2015 o sujeito passivo apresentou, em resposta ao Termo de Intimação
Fiscal 002, um CD contendo 744 arquivos digitais [...] Em relação ao item 1 do citado
termo, transcrito acima, foram apresentadas 318 cópias digitais de documentos fiscais
de entrada emitidos por terceiros. Quanto ao item 3, foram apresentadas 416 cópias de
notas fiscais de entrada emitidos por estabelecimentos do próprio sujeito passivo
fiscalizado. Todos esses documentos foram considerados e computados pela
fiscalização na apuração dos créditos de COFINS e PIS. Nenhum outro documento
fiscal foi apresentado pelo sujeito passivo em atendimento aos itens 1 e 3 supracitados.
13) Os originais dos documentos fiscais de entrada são documentos indispensáveis à
análise dos créditos pleiteados, tanto que o reconhecimento desses créditos foi
condicionado à sua apresentação, conforme artigo 24 da Instrução Normativa SRF
460/2005, vigente de 26/10/2004 a 29/12/2005, substituído com a mesma redação pelo
artigo 24 da Instrução Normativa SRF 600/2005, vigente de 30/12/2 005 a 30/12/2008,
substituído pelo artigo 65 da Instrução Normativa RFB 900/2008, vigente de
31/12/2008 a 20/11/2012, substituído com a mesma redação pelo artigo 76 da Instrução
Normativa RFB 1300/2012, vigente de 21/11/2012 até a presente data, e a seguir
transcrito:
"Art. 76. A autoridade da RFB competente para decidir sobre a restituição, o
ressarcimento, o reembolso e a compensação poderá condicionar o reconhecimento do
direito creditório à apresentação de documentos comprobatórios do referido direito,
inclusive arquivos magnéticos, bem como determinar a realização de diligência fiscal
nos estabelecimentos do sujeito passivo a fim de que seja verificada, mediante exame de
sua escrituração contábil e fiscal, a exatidão das informações prestadas."
14) Todos os registros contábeis e fiscais requerem o respaldo por meio de documentos
hábeis, ou seja, aqueles que apresentam os requisitos indispensáveis à comprovação dos
lançamentos e produção dos efeitos jurídicos.
15) Tal documentação comprobatória, no presente caso, refere-se aos originais dos
documentos fiscais das aquisições que foram computadas pelo sujeito passivo como
bases de cálculo dos créditos e que, conforme descrito nos itens 9, 11 e 12 deste termo,
grande parte não foi apresentada a esta fiscalização durante a auditoria.
16) Toda pessoa jurídica sujeita ao lucro real é obrigada a conservar em boa ordem os
livros e demais comprovantes da sua atividade, conforme disposto no artigo 4o do
Decreto-Lei n° 486, de 03/03/1969, artigo 94 do Decreto n° 4.524, de 17/12/2002, e no
artigo 264, do Decreto n° 3000, de 26/03/1999, a seguir transcrito:
"Art. 264. A pessoa jurídica é obrigada a conservar em ordem, enquanto não prescritas
eventuais ações que lhes sejam pertinentes, os livros, documentos e papéis relativos a
sua atividade, ou que se refiram a atos ou operações que modifiquem ou possam vir a
modificar sua situação patrimonial (Decreto-Lei n° 486, de 1969, art. 4o).
§ 1o Ocorrendo extravio, deterioração ou destruição de livros, fichas, documentos ou
papéis de interesse da escrituração, a pessoa jurídica fará publicar, em jornal de grande
Fl. 211
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3201-009.876 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10665.900843/2014-51

circulação do local de seu estabelecimento, aviso concernente ao fato e deste dará
minuciosa informação, dentro de quarenta e oito horas, ao órgão competente do
Registro do Comércio, remetendo cópia da comunicação ao órgão da Secretaria da
Receita Federal de sua jurisdição (Decreto-Lei n° 486, de 1969, art. 10).
[...]
17) A falta de apresentação de parte dos documentos fiscais vinculados aos créditos de
COFINS e PIS dos anos-calendário 2006 e 2007 impediu a verificação da consistência
das informações registradas nos livros fiscais e arquivos digitais apresentados pelo
sujeito passivo, impossibilitando a conferência da liquidez e certeza dos créditos
pleiteados.
A decisão de piso analisou o item, e por pertinente reproduzo aqui os excertos:
Trata-se o presente, de Pedido de Ressarcimento com a indicação, pela interessada do
crédito que julga deter contra a Fazenda Pública. Ou seja, a situação aqui não trata de
ação positiva do Fisco no sentido de exigir tributo sob fato até então oculto dos registros
oficiais da pessoa jurídica. Não há, portanto, desde a origem do fato, a necessidade de
que o Fisco traga aos autos elementos suficientemente robustos que confirmem a
ocorrência de fato gerador até então desconhecido ou de aspecto material não
considerado pela contribuinte na sua apuração do valor devido.
Ao contrário, o caso em foco foi iniciado com a pretensão de exercício de um direito
por parte da contribuinte. De moto próprio a contribuinte protocolou pleito no qual
invoca direito de crédito passível de lhe ser ressarcido pela Administração Tributária.
Ou seja, não se trata de uma exigência formalizada em auto de infração, em que o Fisco
deve trazer todos os elementos capazes de conferir certeza e liquidez ao crédito
tributário lançado. A situação dos autos versa não sobre pretensão estatal, mas sobre
direito de crédito que o contribuinte diz ser titular perante a Fazenda Pública.
Para fazer valer esse direito, é preciso que a autoridade fiscal a quem cabe o exame do
pleito tenha segurança da liquidez e certeza do direito demandado para reconhece-lo
legítimo. Colocada em xeque a legitimidade do crédito pleiteado, à autoridade cabe o
indeferimento do pleito, ressalvado ao sujeito passivo a produção de elementos firmes
que desfaçam a incerteza e venham a comprovar a robustez do direito negado.
Veja-se que, se ao Fisco não é permitido prosperar na cobrança de valor lançado que
não tenha base comprobatória firme, ainda que devido, não é razoável entender que a
Administração Fiscal tenha que ressarcir ou restituir valores sobre os quais pairem
dúvidas de que se tratam efetivamente de cifras devidas ao particular.
Cabe acentuar, ainda sobre o ônus da prova, a atribuição do encargo de provar o direito
àquele que o alega está positivado no art. 373 do Código de Processo Civil: ...
A prova portanto, no caso, é da contribuinte no que tange à existência e regularidade do
crédito que pretendeu reaver da Administração. Ao pleitear à Autoridade Tributária o
crédito passível de ressarcimento que entende dispor, a contribuinte assume a
incumbência de demonstrar sua liquidez e certeza quando do exame administrativo.
Todo esse entendimento acima exposto está traduzido na prerrogativa que tem a
autoridade fiscal de condicionar o reconhecimento do direito de crédito objeto de
restituição, pedido de ressarcimento ou compensação, à apresentação dos documentos
que o comprovem. Essa prerrogativa está bem delineada na legislação tributária desde
edição da IN SRF no 460, de 2004, como destacou a autoridade no Termo de
Verificação.
Na atual IN RFB no 1.717, de 2017, o dispositivo que confere a mencionada
prerrogativa da autoridade fiscal que examina direito de crédito está alocado no art. 161:
Fl. 212
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3201-009.876 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10665.900843/2014-51

[...]
Como se vê, o que o comando transcrito faz ao prescrever que a autoridade fiscal poderá
condicionar o reconhecimento do direito de crédito à sua efetiva comprovação
documental é atribuir ao suposto detentor do crédito – e não à autoridade que o examina
– o ônus de apresentar as provas que o sustentem.
Essa posição está em linha com o entendimento do Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais (CARF), conforme ementas:
... (Acórdão no 1103-00.329)
...(Acórdão no 3802-002.076)
... (Ac. 3301-001.932)
...(Ac. 3803-003.54)
... (Ac. 3801-001.282)
Em suma, quanto ao crédito objeto de pedido de ressarcimento de crédito incumbe à
contribuinte produzir a prova da liquidez e certeza do direito que alega à Fazenda
Pública.
Por outro lado, a alegação da contribuinte é a de que a falta de apresentação das notas
fiscais das operações glosadas não motivaria a glosa dos créditos correspondentes já que
a comprovação das operações estaria suprida pelos demais elementos: livros contábeis e
fiscais e arquivos digitais, além do DACON e da memória de cálculo apresentados no
curso da auditoria.
Conforme lembrado na manifestação de inconformidade, nos termos dispostos no §1o
do art. 9o do Decreto-Lei no 1.598, de 1977, consolidado no art 967 do atual Decreto no
9.580, de 2018 (Regulamento do Imposto de Renda – RIR 2018), a escrituração mantida
com observância das disposições legais faz prova a favor do contribuinte dos fatos nela
registrados e comprovados por documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim
definidos em preceitos legais.
Dessa forma, os registros contábeis e demais documentos fiscais relacionados às
operações que possibilitem a apuração de crédito não cumulativos são indispensáveis
para a comprovação da existência e a verificação do valor direito creditório pleiteado.
No que se refere aos meios de prova exigidos para que os lançamentos contábeis
produzam os efeitos tributários que lhes são próprios, no âmbito dos tributos federais, o
art. 265 do já referido Decreto-Lei no 5.980, de 2018, dispõe que:
...
Por fim, o artigo 967 do mesmo RIR, conforme já se adiantou estabelece:
...
Pelos textos legais reproduzidos, fica evidente a obrigatoriedade de a escrituração
basear-se em documentos hábeis e idôneos, cabendo à pessoa jurídica conservá-los em
boa guarda e ordem enquanto não prescritas eventuais ações que lhes sejam pertinentes.
Conclui-se assim, primeiramente, que a contribuinte não poderia ter se livrado dos
documentos fiscais relacionados a direito creditório ainda sob análise administrativa sob
a alegação de liberação de espaço físico.
Fl. 213
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3201-009.876 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Ainda, infere-se que a escrituração só faz prova a favor da interessada se respaldada dos
documentos em que se baseia; caso contrário, não há como a contribuinte aproveitar-se
da escrita, aí também subentendido o direito ao ressarcimento de créditos. O mero
registro contábil sem documentos hábeis que o lastreiem não constitui meio de prova.
Com efeito, a comprovação das operações comerciais é inerente ao próprio conceito de
escrituração, sistemática responsável pelo acompanhamento da evolução patrimonial da
entidade. A importância da documentação de apoio à escrituração é tal que o próprio
Conselho Federal de Contabilidade, mediante a NBC T 2.2, aprovou resolução com o
seguinte teor:
...
Vale a pena, também, trazer à colação parte do Acórdão no CSRF/01-0.220, onde o
condutor do voto vencedor, Conselheiro Dr. Amador Outerelo Fernandez, assim se
expressou:
“Com efeito, já o art. 12 do vetusto Código Comercial (Lei no 556, de
25/06/1850) estabelecia a obrigatoriedade de o comerciante lançar, na ordem
cronológica e com individualização e clareza, todas as suas operações, o que
veio ser ratificado pelo art. 2o do Decreto-lei no 486, de 03/03/69, e a doutrina
atenta à máxima jurídica: NEMO SIBI IPSI TITULUM CONSTITUIT, ou seja,
de que é vedado a qualquer pessoa forjar para si mesma, previamente, as
provas do seu direito, concluía que para que a escrita possa fazer prova em
favor do seu dono:
‘não bastam os livros comerciais .... é sempre indispensável o auxílio de outro
elemento estranho aos livros (JOÃO EUNÁPIO BORGES, in Curso de Direito
Comercial Terrestre, Rio, 1971, 5a ed., pág. 239).’
Ou em face do consagrado princípio da livre avaliação das provas,
estabelecido no art. 131 do Código de Processo Civil (Lei no 5.869, de
11/01/73), quando a legislação não tenha estabelecido forma especial para a
prova dos atos jurídicos e contratos, poderiam provar-se pelos livros dos
comerciantes.
‘sempre que outros elementos, ou as circunstâncias que rodeiam o caso
controvertido, não ilidam a fé que os assentamentos, em princípio merecem
(TRAJANO DE MIRANDA VALVERDE, in “Força Probante dos Livros
Comerciais”, Forense, Rio, 1960, pág. 29/30).’
Finalmente o Decreto no 64.567, de 22/05/69, reforçou a tese de que a
escrituração deve apoiar-se em documentos ou papéis que lhe dêem suporte, ao
estabelecer no art. 2o que:
“A individualização da escrituração a que se refere o art. 2o do Decreto-lei no
486, de 3 de março de 1969 (e também o art. 12 do Código Comercial,
acrescentamos nós) compreende, como elemento integrante, a consignação
expressa, no lançamento, das características principais dos documentos ou
papéis que derem origem à própria escrituração.”
Por outro lado, é sabido que a Contabilidade como ciência, e, igualmente,
técnica de sua aplicação, integrando a função administrativa de controle, tem
como normas balizadoras a rigorosa fidelidade aos fatos de gestão da empresa
e o embasamento obrigatório em documentação hábil e idônea. Assim, cabe
exclusivamente à pessoa jurídica a prova de que os registros efetuados em sua
Fl. 214
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3201-009.876 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10665.900843/2014-51

escrituração correspondem aos fatos realmente ocorridos em sua gestão”
[grifos acrescidos].
Note-se: os livros contábeis e fiscais, entre eles o de Registro de Entradas, os arquivos
digitais, a memória de cálculo e os Demonstrativos de Apuração das Contribuições
Sociais são elementos cuja força de prova não é autônoma, dependendo da
documentação que ateste a ocorrência dos fatos neles registrados.
Desse modo, correta a glosa dos créditos para as quais, a cooperativa deixou apresentar
a correspondente documentação que lhe desse suporte fático.
Importante lembrar, retomando a narrativa da auditoria, que a autoridade insistiu nas
tentativas para que a interessada produzisse as provas das operações de entrada glosadas
não só reiterando as intimações para a apresentação das notas como comparecendo ao
estabelecimento da cooperativa com esse fim.
Suscintamente, a fiscalização considerou as cópias das notas fiscais apresentadas
em meio digital, apenas glosando aquelas em que não foi apresentado nenhum tipo de
documento fiscal, original ou cópia.
Como já esclarecido os livros contábeis e fiscais, e os Demonstrativos de
Apuração das Contribuições Sociais são elementos que dependem de estar acompanhados dos
documentos fiscais que lhe deram respaldo para escrituração.
Desse modo, correta a glosa dos créditos para as quais, a cooperativa deixou de
apresentar a correspondente documentação que lhe desse suporte fático.
Pelas mesmas razões expostas na decisão de piso, rejeito a alegação da
contribuinte e nego-lhe provimento.
Das exclusões da base de cálculo permitidas às sociedades cooperativas.
A autoridade fiscalizadora alega que a Recorrente excluiu indevidamente da base
de cálculo das contribuições o valor das vendas de produtos tributados para associados, quando
essas vendas foram realizadas nas filiais com atividade de SUPERMERCADO e POSTO DE
COMBUSTÍVEIS. Segundo seu entendimento, não podem ser objeto de exclusão da base de
cálculo as mercadorias que não se vinculam diretamente a atividade econômica desenvolvida
pelo associado e que seja objeto da cooperativa. Como fundamento à glosa, a autoridade
mencionou o disposto no §1o do art. 5 da MP no 2.158-35, de 2001.
A recorrente é sociedade cooperativa agropecuária, e também possui filiais de
fábrica de laticínios, postos de combustível, lojas agroveterinária, fábrica de rações,
supermercado, plataformas rodoviária, e depósito de mercadorias.
A Lei no 5.764/71 que regulou a Política Nacional do Cooperativismo e que
instituiu o regime jurídico das sociedades cooperativas, estabeleceu que nas Sociedades
Cooperativas há contribuição com bens ou serviços para o exercício de uma atividade econômica
em benefício de todos, sem quaisquer finalidades lucrativas. Fixou-se, ainda, que as
Cooperativas têm natureza jurídica própria e são constituídas para prestar serviços aos seus
associados.
Fl. 215
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3201-009.876 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10665.900843/2014-51

Note-se que a sociedade cooperativa, pelas suas peculiaridades, é verdadeira
representante dos seus associados agindo e atuando em nome destes. Assim, as operações
realizadas entre os associados e a sociedade cooperativa, e entre esta e aqueles, não representam
negócio mercantil, pois não há como fazer negócio mercantil consigo mesmo, não há como
realizar operação de compra e venda com a mesma pessoa.
Com base em doutrina e jurisprudência que colaciona, a Recorrente defende que
as operações com os cooperados não configuram hipótese de incidência das contribuições para o
PIS e COFINS e devem ser consideradas como operação não tributada no cálculo da proporção
para o rateio de que trata o inciso II do § 8 do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002.
Importante trazer à baila a exposição efetuada pelo acórdão a quo:
Como relatado, ao analisar a composição da base de cálculo do PIS e da Cofins, a
fiscalização verificou que a cooperativa excluiu todas as receitas de vendas de
mercadorias tributadas efetuadas a seus associados. A auditoria, porém, não concordou
com a exclusão das receitas de vendas dos estabelecimentos que funcionam como
postos de combustíveis e supermercado. Como fundamento à glosa, a autoridade
mencionou o disposto no §1o do art. 15 da MP no 2.158-35, de 2001, dispositivo com a
seguinte redação:
Medida Provisória no 2.158-35, de 2001:
Art.15. As sociedades cooperativas poderão, observado o disposto nos arts. 2o e 3o da
Lei no 9.718, de 1998, excluir da base de cálculo da COFINS e do PIS/PASEP:
I - os valores repassados aos associados, decorrentes da comercialização de produto por
eles entregue à cooperativa;
II - as receitas de venda de bens e mercadorias a associados;
III - as receitas decorrentes da prestação, aos associados, de serviços especializados,
aplicáveis na atividade rural, relativos a assistência técnica, extensão rural, formação
profissional e assemelhadas;
IV - as receitas decorrentes do beneficiamento, armazenamento e industrialização de
produção do associado;
V - as receitas financeiras decorrentes de repasse de empréstimos rurais contraídos junto
a instituições financeiras, até o limite dos encargos a estas devidos.
§1o Para os fins do disposto no inciso II, a exclusão alcançará somente as receitas
decorrentes da venda de bens e mercadorias vinculados diretamente à atividade
econômica desenvolvida pelo associado e que seja objeto da cooperativa.
§2o Relativamente às operações referidas nos incisos I a V do caput:
I - a contribuição para o PIS/PASEP será determinada, também, de conformidade com o
disposto no art. 13;
II - serão contabilizadas destacadamente, pela cooperativa, e comprovadas mediante
documentação hábil e idônea, com a identificação do associado, do valor da operação,
da espécie do bem ou mercadorias e quantidades vendidas.
Contrapondo-se à glosa, a cooperativa, em resumo, desenvolve argumentação no intuito
de demonstrar a diferença que haveria no tratamento tributário entre os chamados atos
cooperados e não cooperados. Defende que as operações realizadas entre os associados
Fl. 216
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3201-009.876 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10665.900843/2014-51

e a sociedade cooperativa não representariam negócio mercantil, não havendo que se
falar em receita bruta da comercialização da produção do associado quando os produtos
são entregues à cooperativa. Por não se caracterizar ato de comércio nessas operações,
não se teria faturamento e consequentemente base imponível para a incidência de PIS e
de Cofins.
Em primeiro lugar, é importante lembrar que a caracterização do que é ou não ato
cooperado passou a ter menos relevância no que diz respeito à tributação do PIS e da
Cofins.
Uma inspeção na evolução da incidência do PIS e da Cofins em relação às sociedades
cooperativas aponta os motivos da afirmação acima.
TRIBUTAÇÃO DAS COOPERATIVAS – EVOLUÇÃO DA LEGISLAÇÃO (PIS E
COFINS)
Até 31 de janeiro de 1999, a base de cálculo da Cofins estava definida no art. 2° da Lei
Complementar (LC) n° 70, de 30 de dezembro de 1991, e a isenção dos atos
cooperativos se encontrava prevista em seu art. 6°:
Lei Complementar no 70, de 1970:
Art. 2° - A contribuição de que trata o artigo anterior será de dois por cento e incidirá
sobre o faturamento mensal, assim considerado a receita bruta das vendas de
mercadorias, de mercadorias e serviços e de serviço de qualquer natureza.
Parágrafo único – Não integra a receita de que trata este artigo, para efeito de
determinação da base de cálculo da contribuição, o valor:
a) do imposto sobre produtos industrializados, quando destacado em separado no
documento fiscal;
b) das vendas canceladas, das devolvidas e dos descontos a qualquer título concedidos
incondicionalmente.
[...]
Art. 6° - São isentas da contribuição:
I – as sociedades cooperativas que observarem ao disposto na legislação específica,
quanto aos atos cooperativos próprios de suas finalidades; (realces
acrescidos)
[...] (destacou-se)
A partir de 1o de fevereiro de 1999, a base de cálculo da Cofins e do PIS passou a ser
regida pela Lei no 9.718, de 1998 (conversão da Medida Provisória n° 1.724, de 29 de
outubro de 1998), na forma do disposto nos arts. 2° e 3°, em suas redações originais:
Lei no 9.718, de 1998
Art. 2° - As contribuições para o PIS/PASEP e a COFINS, devidas pelas pessoas
jurídicas de direito privado, serão calculadas com base no seu faturamento, observadas a
legislação vigente e as alterações introduzidas por esta Lei.
Art. 3° - O faturamento a que se refere o artigo anterior corresponde a receita bruta da
pessoa jurídica.
Fl. 217
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3201-009.876 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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§ 1° - Entende-se por receita bruta a totalidade das receitas auferidas pela pessoa
jurídica, sendo irrelevantes o tipo de atividade por ela exercida e a classificação contábil
adotada para as receitas.
§ 2° - Para fins de determinação da base de cálculo das contribuições a que se refere o
art. 2°, excluem-se da receita bruta:
I – as vendas canceladas, os descontos incondicionais concedidos, o Imposto sobre
Produtos Industrializados – IPI e o Imposto sobre Operações relativas à Circulação de
Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e
Intermunicipal e de Comunicação – ICMS, quando cobrado pelo vendedor dos bens ou
prestador dos serviços na condição de substituto tributário;
II – as reversões de provisões operacionais e recuperações de créditos baixados como
perda, que não representem ingresso de novas receitas, o resultado positivo da avaliação
de investimentos pelo valor do patrimônio líquido e os lucros e dividendos derivados de
investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como
receita;
III – os valores que, computados como receita, tenham sido transferidos para outra
pessoa jurídica, observadas normas regulamentadoras expedidas pelo Poder Executivo;
IV – a receita decorrente da venda de bens do Ativo Permanente.
§ 3° - Nas operações realizadas em mercados futuros, considera-se receita bruta o
resultado positivo dos ajustes diários ocorridos no mês.
§ 4° - Nas operações de câmbio, realizadas por instituição autorizada pelo Banco
Central do Brasil, considera-se receita bruta a diferença positiva entre o preço de venda
e o preço de compra na moeda estrangeira.
§ 5° - Na hipótese das pessoas jurídicas referidas no § 1°, do art. 22 da Lei n° 8.212, de
24 de julho de 1991, serão admitidas, para os efeitos da COFINS, as mesmas exclusões
e deduções facultadas para fins de determinação da base de cálculo da contribuição para
o PIS/PASEP.
A isenção prevista no art. 6°, I, da LC no 70, de 1991, foi revogada pelo art. 23, inc. II,
“a” da MP n° 1.878-6, de 29 de junho de 1999, verbis:
Art. 23. Ficam revogados:
I - (...)
II - a partir de 30 de junho de 1999:
a) os incisos I e III do art. 6o da Lei Complementar no 70, de 30 de dezembro de 1991;
(...)
Paralelamente, com a publicação da MP no 1.858-7, de 29 de julho de 1999, art. 15, a
base de cálculo da Cofins passou a abranger todas as receitas das sociedades
cooperativas, com algumas exclusões, litteris:
Art. 15. As sociedades cooperativas poderão, observado o disposto no art. 66, da Lei n°
9.430, de 1996, excluir da base de cálculo da COFINS:
I – os valores repassados aos associados, decorrentes da comercialização de produto por
eles entregue à cooperativa;
II – as receitas de venda de bens e mercadorias a associados.
Fl. 218
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3201-009.876 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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§ 1° - Para os fins do disposto no inciso II, a exclusão alcançará somente as receitas
decorrentes da venda de bens e mercadorias vinculados diretamente à atividade
econômica desenvolvida pelo associado e que seja objeto da cooperativa.
§ 2° - As operações referidas no parágrafo anterior serão contabilizadas
destacadamente, pela cooperativa, e comprovadas mediante documentação hábil e
idônea, com identificação do adquirente, do valor da operação, da espécie de bem ou
mercadoria e quantidades vendidas.
Essas exclusões foram ampliadas por meio da Medida Provisória n° 1.858-9, de 24 de
setembro de 1999, que introduziu os incisos III a V e alterou a redação dos parágrafos:
III – as receitas decorrentes da prestação, aos associados, de serviços especializados,
aplicáveis na atividade rural, relativos a assistência técnica, extensão rural, formação
profissional e assemelhadas;
IV – as receitas decorrentes do beneficiamento, armazenamento e industrialização de
produção do associado;
V – as receitas financeiras decorrentes de repasse de empréstimos rurais contraídos
junto a instituições financeiras, até o limite dos encargos a estas devidos.
§ 1° - Para os fins do disposto no inciso II, a exclusão alcançará somente as receitas
decorrentes da venda de bens e mercadorias vinculados diretamente à atividade
econômica desenvolvida pelo associado e que seja objeto da cooperativa.
§ 2° - Relativamente às operações referidas nos incisos I a V do Caput:
I – a contribuição para o PIS/PASEP será determinada, também, de conformidade com
o disposto no art. 13;
II - serão contabilizadas destacadamente, pela cooperativa, e comprovadas mediante
documentação hábil e idônea, com identificação do associado, do valor da operação, da
espécie de bem ou mercadorias e quantidades vendidas.
Posteriormente, tais dispositivos da MP no 1.858-9, de 1999, foram consolidados no art.
15 da Medida Provisória no 2.158-35, de 24 de agosto de 2001.
Com base na análise evolutiva dos dispositivos legais, conclui-se que a isenção da
Cofins para as cooperativas vigorou até outubro de 1999 e, a partir de novembro desse
ano, a base de cálculo da Cofins das cooperativas passou a ser a mesma aplicável às
demais sociedades, com as exclusões específicas.
Faça-se agora, essa mesma análise da evolução da legislação no tocante à contribuição
ao PIS.
Até 31/01/1999, a base de cálculo da contribuição ao PIS, inclusive das cooperativas,
era determinada pelo art. 2o da MP no 1.212, de 1995, posteriormente convalidada na
Lei 9.715, de 1998, que assim determinava:
§ 1o Para os fins do disposto no inciso II, a exclusão alcançará somente as receitas
decorrentes da venda de bens e mercadorias vinculados diretamente à atividade
econômica desenvolvida pelo associado e que seja objeto da cooperativa.
§ 2o Relativamente às operações referidas nos incisos I a V do caput:
I - a contribuição para o PIS/PASEP será determinada, também, de conformidade com o
disposto no art. 13;
Fl. 219
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3201-009.876 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10665.900843/2014-51

II - serão contabilizadas destacadamente, pela cooperativa, e comprovadas mediante
documentação hábil e idônea, com a identificação do associado, do valor da operação,
da espécie do bem ou mercadorias e quantidades vendidas. (destacado)
O já citado Ato Declaratório SRF no 88, de 1999, como se viu, esclareceu que, a partir
de novembro de 1999, a base de cálculo da contribuição ao PIS e da Cofins passou a ser
apurada conforme a MP no 1.858-7, de 1999.
Posteriormente, tais dispositivos da MP no 1.858-9, de 1999, foram consolidados no art.
15 da Medida Provisória n.o 2.158-35, de 24 de agosto de 2001.
Assim, a partir de novembro de 1999, a base de cálculo do PIS e da Cofins devidos
pelas cooperativas passou a ser apurada como as das demais pessoas jurídicas, com as
exclusões específicas estabelecidas na MP em foco.
Posteriormente, com a edição da Lei no 10.684, de 2003, às exclusões previstas no art.
15 da Medida Provisória no 2.158-35, de 2001, veio se juntar, para as sociedades
cooperativas de produção agropecuária também a possibilidade de dedução dos custos
agregados ao produto agropecuário dos associados. Confira-se:
Lei no 10.684, de 2003:
Art. 17. Sem prejuízo do disposto no art. 15 da Medida Provisória no 2.158-35, de 24 de
agosto de 2001, e no art. 1o da Medida Provisória no 101, de 30 de dezembro de 2002,
as sociedades cooperativas de produção agropecuária e de eletrificação rural poderão
excluir da base de cálculo da contribuição para o Programa de Integração Social e de
Formação do Patrimônio do Servidor Público - PIS/PASEP e da Contribuição Social
para o Financiamento da Seguridade Social – COFINS os custos agregados ao produto
agropecuário dos associados, quando da sua comercialização e os valores dos serviços
prestados pelas cooperativas de eletrificação rural a seus associados.
Essa situação em relação às sociedades cooperativas de produção agropecuária não se
modificou no ambiente não cumulativo de tributação do PIS e da Cofins.
As cooperativas de produção agropecuária vieram compor o universo de pessoas
jurídicas submetidas à incidência não cumulativa de Cofins e de PIS, por força do
disposto na Lei no 10.865, de 2004 que alterou o art. 10 da Lei no 10.833, de 2003.
O mencionado art. 10 da Lei no 10.833, de 2003, lista as pessoas jurídicas que ficaram
excluídas da sistemática não cumulatividade, excepcionado, na redação dada pela Lei no
10.865, de 2004, as sociedades cooperativas de produção agropecuária:
Lei no 10.833, de 2003:
Art. 10. Permanecem sujeitas às normas da legislação da COFINS, vigentes
anteriormente a esta Lei, não se lhes aplicando as disposições dos arts. 1o a 8o: (Vide
Medida Provisória no 252, de 15/06/2005).
[...]
VI - sociedades cooperativas, exceto as de produção agropecuária, sem prejuízo das
deduções de que trata o art. 15 da Medida Provisória no 2.158-35, de 24 de agosto de
2001, e o art. 17 da Lei no 10.684, de 30 de maio de 2003, não lhes aplicando as
disposições do § 7o do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833,
de 29 de dezembro de 2003, e as de consumo; (Redação dada pela Lei no 10.865, de
2004).
[...]
Fl. 220
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3201-009.876 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10665.900843/2014-51

Do que ficou até aqui exposto, tem-se que, para o período sobre o qual se debruçou o
Termo de Verificação, 1o trimestre de 2006 ao 4o trimestre de 2008, não há que
distinguir atos cooperativos de atos não-cooperativos, pois todos são tributados,
permitidas as exclusões consolidadas na MP no 2.158-35, de 2001 e, no caso das
sociedades cooperativas de produção agropecuária, também há de ser considerada a
possibilidade de exclusão dos custos agregados prevista no acima transcrito art. 17 da
Lei 10.684, de 2003.
Ao contrário do que desenvolveu a cooperativa, a glosa fiscal não se voltou contra as
receitas da comercialização de produtos entregues pelos associados à cooperativa,
hipótese de exclusão alojada no inciso I do art. 15 da MP no 2.158-35, de 2001. Pelo
contrário, como se vê no Anexo 2, a auditoria considerou em seus cálculos, como
exclusão da base de cálculo das contribuições, as receitas tributadas auferidas nas
vendas efetuadas a associados pelas lojas agroveterinárias.
Os valores recusados das exclusões restringem-se às receitas de vendas aos associados,
efetuadas no supermercado e nos postos de combustíveis mantidos como
estabelecimentos da cooperativa. Trata-se, sem dúvida, de estabelecimentos que vendem
mercadorias que não tem, nos termos do §1o do art. 15 da MP no 2.158-35, de 2011,
relação direta com a atividade econômica desenvolvida pelo associado e que seja objeto
da cooperativa. São filiais que comercializam bens para a conveniência do associado na
manutenção do abastecimento doméstico e de seus veículos.
Por essas razões, correta a glosa de exclusões de base de cálculo praticada pela
autoridade.
Conforme já explicado as vendas foram realizadas nas filiais com atividade de
supermercado e postos de combustíveis, e esses bens revendidos não são relacionados às
atividades típicas da Recorrente (cooperativa de produção de leite).
Mister analisar o artigo 11 da Instrução Normativa SRF no 635, de 2006, que
elenca as exclusões admitidas da base de cálculo das contribuições em pauta:
Art. 6o A base de cálculo da Contribuição para PIS/Pasep e da Cofins é o faturamento,
que corresponde à receita bruta, assim entendida a totalidade das receitas auferidas pelas
sociedades cooperativas, independentemente da atividade por elas exercidas e da
classificação contábil adotada para a escrituração das receitas.
(...)
Art. 11. A base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, apurada pelas
sociedades cooperativas de produção agropecuária, pode ser ajustada, além do disposto
no art. 9o, pela:
(...)
II -exclusão das receitas de venda de bens e mercadorias ao associado;
(...)
§ 1o Para os fins do disposto no inciso I do caput:
I -na comercialização de produtos agropecuários realizados a prazo, assim como aqueles
produtos ainda não adquiridos do associado, a cooperativa poderá excluir da receita
bruta mensal o valor correspondente ao repasse a ser efetuado ao associado; e, II -os
adiantamentos efetuados aos associados, relativos à produção entregue, somente
poderão ser excluídos quando da comercialização dos referidos produtos.
Fl. 221
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 3201-009.876 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10665.900843/2014-51

§ 2o Para os fins do disposto no inciso II do caput, a exclusão alcançará somente as
receitas decorrentes da venda de bens e mercadorias vinculadas diretamente à
atividade econômica desenvolvida pelo associado e que seja objeto da cooperativa,
e serão contabilizadas destacadamente pela cooperativa, sujeitas à comprovação
mediante documentação hábil e idônea, com a identificação do associado, do valor
da operação, da espécie e quantidade dos bens ou mercadorias vendidos. (grifou-se)
§ 3o As exclusões previstas nos incisos II a IV do caput:
(...).
Assim, é difícil sustentar que as mercadorias elencadas estão “vinculadas
diretamente à atividade econômica desenvolvida pelo associado e que seja objeto da
cooperativa, e serão contabilizadas destacadamente pela cooperativa, sujeitas à comprovação
mediante documentação hábil e idônea, com a identificação do associado, do valor da
operação, da espécie e quantidade dos bens ou mercadorias vendidos”, como exige a legislação.
Relevante a colação que o STJ, na sistemática dos Recursos Repetitivos, prevista
nos arts. 543-B e 543-C do CPC/1973 (arts. 1.035 e ss. do nCPC), tem se manifestado sobre a
definição do que é ato cooperativo, vide REsp 1.141.667/RS e 1.164.716/MG.
TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. NÃO INCIDÊNCIA DO PIS E DA COFINS
NOS ATOS COOPERATIVOS TÍPICOS. APLICAÇÃO DO RITO DO ART. 543-C
DO CPC E DA RESOLUÇÃO 8/2008 DO STJ. RECURSO ESPECIAL
DESPROVIDO.
1. Os RREE 599.362 e 598.085 trataram da hipótese de incidência do PIS/COFINS
sobre os atos (negócios jurídicos) praticados com terceiros tomadores de serviço;
portanto, não guardam relação estrita com a matéria discutida nestes autos, que trata dos
atos típicos realizados pelas cooperativas. Da mesma forma, os RREE 672.215 e
597.315, com repercussão geral, mas sem mérito julgado, tratam de hipótese diversa da
destes autos.
2. O art. 79 da Lei 5.764/71 preceitua que os atos cooperativos são os praticados entre
as cooperativas e seus associados, entre estes e aquelas e pelas cooperativas entre si
quando associados, para a consecução dos objetivos sociais. E, ainda, em seu parág.
único, alerta que o ato cooperativo não implica operação de mercado, nem contrato de
compra e venda de produto ou mercadoria.
3. No caso dos autos, colhe-se da decisão em análise que se trata de ato cooperativo
típico, promovido por cooperativa que realiza operações entre seus próprios associados
(fls. 126), de forma a autorizar a não incidência das contribuições destinadas ao PIS e a
COFINS.
4. O parecer do douto Ministério Público Federal é pelo desprovimento do Recurso
Especial.
5. Recurso Especial desprovido.
6. Acórdão submetido ao regime do art. 543-C do CPC e da Resolução STJ 8/2008 do
STJ, fixando-se a tese: não incide a contribuição destinada ao PIS/COFINS sobre os
atos cooperativos típicos realizados pelas cooperativas.
Entretanto o tema no363:
Fl. 222
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 3201-009.876 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10665.900843/2014-51

“incidência da contribuição destinada ao PIS e da COFINS sobre a receita
oriunda de atos cooperativos típicos realizados pelas cooperativas, à luz do
disposto no artigo 79, parágrafo único, da Lei 5.764/71”),
Encontra-se em repercussão geral no STF, tema 0536 Título: Incidência de
COFINS, PIS e CSLL sobre o produto de ato cooperado ou cooperativo.
Descrição: Recurso extraordinário em que se discute, à luz dos artigos 5o, XVIII; 146,
III, c; 194, parágrafo único, V; 195, caput, e I, a, b e c e § 7o; e 239 da Constituição
Federal, a possibilidade de lei dispor sobre a incidência, ou não, de COFINS, PIS e
CSLL sobre o produto de ato cooperado ou cooperativo em face dos conceitos
constitucionais relativos ao cooperativismo: “ato cooperativo”, “receita da atividade
cooperativa” e “cooperado”.
E a PGFN publicou a Nota CRJ no 561/2016 em que se posiciona haver
necessidade de delimitação da matéria já que se encontra pendente de apreciação pelo STF. E a
RFB e o CARF se manifestaram a respeito, esclarecendo que:
Resumo: Não incide a contribuição destinada ao PIS/COFINS sobre os atos
cooperativos típicos realizados pelas cooperativas.
JUSTIFICATIVA: Não obstante a fixação da tese acima esposada, em sede de
julgamento pela sistemática dos recursos repetitivos, os Procuradores da Fazenda
Nacional deverão continuar a contestar e a recorrer nas causas que discutam o tema
acima exposto, conforme ressalva o art. 19, V, da Lei no 10.522/02, em razão do
reconhecimento de repercussão geral no RE 672.215/CE (tema no 536 de repercussão
geral), que abrange a controvérsia.
Entende-se que a controvérsia ostenta viés constitucional (recepção do art. 79, parágrafo
único, da Lei no 5.764/71 para fins tributários, a adequação de sua compreensão como
hipótese de não incidência ao disposto nos arts. 146, III, “c”, 150, § 6o, 194, parágrafo
único, 195, I, “b” e § 7o, e 239 da Constituição Federal, no art. 34, § 5o, do ADCT e na
legislação federal superveniente à revogação do art. 6o, I, da LC no 70/91, etc.),
devendo-se evitar a interposição de REsp quanto à matéria (ressalvada a discussão de
matéria não abrangida pelo julgamento do tema no 363 de recursos repetitivos ou
eventual distinção) e insistir na interposição somente de RE. Para tanto, a matéria
constitucional deve estar devidamente prequestionada.
OBSERVAÇÃO: o STJ não definiu, de modo exauriente, o conceito de “ato
cooperativo típico”, apenas relacionando-o ao disposto no art. 79, caput, da Lei no
5.764/71. Do precedente, é possível extrair, a contrario sensu, que não estão
abrangidos no referido conceito os atos a) praticados entre cooperativa e terceiro não
cooperado ou b) desvinculados da consecução dos objetivos sociais da cooperativa.
Desse modo, é necessário atentar para as peculiaridades de cada caso concreto.
A partir dos julgados a PGFN enfatiza que não se definiu que tipos de
cooperativas, atos, negócios e situações estariam compreendidos na disciplina de suposta não
incidência tributária do art. 79 da Lei no 5.764/71, apenas tendo sido enunciada a tese firmada,
cuja aplicação depende, das peculiaridades e controvérsias fático-probatórias e do regime
jurídico aplicável a cada caso concreto.
Nesse contexto, nego provimento ao Recurso Voluntário nesta matéria.
Do cálculo dos percentuais de receita tributada e não tributada.
Fl. 223
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 3201-009.876 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10665.900843/2014-51

Após os ajustes nas exclusões da base de cálculo mencionadas no tópico
anterior, o agente fiscalizador recalculou a proporção da receita tributada e não tributada
considerando às exclusões glosadas como sendo receita tributada.
Solicita a recorrente que após a reversão das exclusões efetuadas na base de
cálculo, relativas a receitas que foram consideradas como tributadas, que também seja revisto o
cálculo do percentual.
Como as glosas foram mantidas e a única alegação da recorrente é a respeito
dessas glosas, não cabe qualquer ajuste nas proporções entre receitas tributadas e não tributadas.
Do direito ao crédito presumido.
O fato é que a Recorrente é sociedade cooperativa que produz os bens
relacionados no caput do art. 8o, o que lhe garante o direito ao crédito presumido, visto que,
adquire leite in natura, milho e sorgo de produtores rurais e de outras cooperativas, cooperados e
não cooperados, os quais são utilizados nos processos produtivos da Recorrente resultando em
produtos do capítulo 4 e 23 da TIPI.
O agente fiscalizador alega que as vendas de leite in natura resfriado ocorrem
obrigatoriamente com suspensão, e, nesse caso, existe vedação ao crédito prevista no § 4o do art.
8o da Lei no 10.925/2004. Com base nessa premissa, glosou o crédito presumido,
proporcionalmente às vendas de leite in natura com suspensão das contribuições.
Contudo, o agente fiscalizador não observou as disposições do art. 17 da Lei no
11.033, de 21 de dezembro de 2004, vale dizer, lei posterior a Lei no 10.925.
Reproduz o art. 16 da Lei no 11.116/2005, esclarecendo que o mesmo não faz
distinção da origem dos créditos, ou seja, se os créditos acumularam em função das vendas
sujeitas a alíquota zero, isenção, suspensão ou não incidência, poderão ser ressarcidos na forma
desse artigo.
O Decreto no 2.138/97, determina que cabe ao contribuinte o direito de ver
ressarcido o seu crédito em moeda corrente ou que o mesmo seja utilizado para compensar
com outros tributos.
Além disso, entende que é indevida a exclusão do frete que foi descontado dos
cooperados produtores.
O direito ao crédito presumido apropriado pela Recorrente encontra-se previsto no
art. 8o da Lei no 10.925/04.
Art. 8o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam mercadorias de
origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3, exceto os produtos vivos
desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos códigos 03.02, 03.03, 03.04, 03.05,
0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10, 07.12 a 07.14,
exceto os códigos 0713.33.19, 0713.33.29 e 0713.33.99, 1701.11.00, 1701.99.00,
1702.90.00, 18.01, 18.03, 1804.00.00, 1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00,
todos da NCM, destinadas à alimentação humana ou animal, poderão deduzir da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada período de apuração,
crédito presumido, calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput do
Fl. 224
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 3201-009.876 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10665.900843/2014-51

art. 3o das Leis nos 10.637/2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, adquiridos de
pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física.
§ 1o O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições efetuadas de:
I - cerealista que exerça cumulativamente as atividades de limpar, padronizar,
armazenar e comercializar os produtos in natura de origem vegetal classificados nos
códigos 09.01, 10.01 a 10.08, exceto os dos códigos 1006.20 e 1006.30, e 18.01, todos
da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM);(Redação dada pela Lei no 12.865, de
2013)
II - pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de transporte,
resfriamento e venda a granel de leite in natura; e
III - pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa de produção
agropecuária. (Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
§ 2o O direito ao crédito presumido de que tratam o caput e o § 1o deste artigo só se
aplica aos bens adquiridos ou recebidos, no mesmo período de apuração, de pessoa
física ou jurídica residente ou domiciliada no País, observado o disposto no § 4o do art.
3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de
2003.
[...]
§ 4o É vedado às pessoas jurídicas de que tratam os incisos I a III do § 1o deste artigo o
aproveitamento:
I - do crédito presumido de que trata o caput deste artigo;
II - de crédito em relação às receitas de vendas efetuadas com suspensão às pessoas
jurídicas de que trata o caput deste artigo.
§ 5o Relativamente ao crédito presumido de que tratam o caput e o § 1o deste artigo, o
valor das aquisições não poderá ser superior ao que vier a ser fixado, por espécie de
bem, pela Secretaria da Receita Federal.
Merece ser reproduzida a parte do acórdão de piso que tratou do assunto:
A primeira questão a ser examinada envolve a possibilidade de apuração, manutenção e
aproveitamento de créditos presumidos nas aquisições de leite efetuadas de pessoas
físicas quando vinculados a saídas com a suspensão da incidência das contribuições.
A apuração de créditos presumidos para o setor agroindustrial tem fundamento no
disposto no art. 8o da Lei no 10.925, de 2004. Diz o comando:
...
Nos termos do artigo transcrito e já trazendo a matriz legal para o caso em exame, as
cooperativas podem deduzir crédito presumido apurado sobre valor do leite in natura
recebido de cooperados quando o utilizem na produção de mercadorias para a
alimentação humana. Nesse contexto, quando utiliza o leite in natura recebido de
cooperados ou adquiridos de terceiros não cooperados na fabricação de laticínios, a
cooperativa pode deduzir os correspondentes créditos presumidos sobre o valor do leite
recebido/recebido.
O mecanismo de créditos presumidos, introduzido pelo art. 8o em foco, visa à garantia
da manutenção do princípio da não cumulatividade no ramo sensível da economia que é
o da agroindústria, possibilitando que fábricas de produtos para a alimentação humana
ou animal sujeitas à incidência não cumulativa das contribuições deduzam créditos
Fl. 225
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 3201-009.876 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10665.900843/2014-51

sobre aquisições que não dariam direito a crédito por se vincularem a operações com
fornecedores pessoas físicas que não se sujeitam ao pagamento do PIS e da Cofins.
Com o fim de evitar distorções de mercado, a legislação incluiu também como
geradoras de créditos presumidos as aquisições, pela agroindústria de alimentação
humana ou animal, feitas de cerealistas, cooperativas de produção agropecuária, pessoas
jurídicas que exercem atividade agropecuária e pessoas jurídicas que cumulativamente
transportem, resfriem e vendam o leite in natura a granel. Essa é a disposição do §1o.
Trata-se aqui, como se vê, de pessoas jurídicas que atuam no mesmo nível da cadeia
econômica das pessoas físicas fornecedoras de insumos de origem animal ou vegetal
para a agroindústria.
No entanto, ao mesmo tempo em que possibilita a apuração de créditos presumidos
pelos adquirentes nas aquisições feitas desses fornecedores, a legislação, prevenindo
desequilíbrios no sistema da não cumulatividade, impede o aproveitamento dos créditos
presumidos por esses fornecedores e estabelece a suspensão obrigatória das
contribuições para a Cofins e para o PIS quando eles vendem os insumos agropecuários
para as indústrias de alimentos ou de rações animais. Essa é a intenção do §4o quando
impede o aproveitamento dos créditos presumidos pelas pessoas jurídicas mencionadas
nos incisos I a III do §1o agropecuária ou pessoa jurídica que exerça atividade
agropecuária) e do art. 9o da mesma Lei no 10.925, de 2004 que trata da suspensão das
contribuições:
Lei no 10.925, de 2004:
Art. 9o A incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins fica suspensa no caso
de venda:(Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
I - de produtos de que trata o inciso I do § 1o do art. 8o desta Lei, quando efetuada por
pessoas jurídicas referidas no mencionado inciso; (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
II - de leite in natura, quando efetuada por pessoa jurídica mencionada no inciso II do §
1o do art. 8o desta Lei; e (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
III - de insumos destinados à produção das mercadorias referidas no caput do art. 8o
desta Lei, quando efetuada por pessoa jurídica ou cooperativa referidas no inciso III do
§ 1o do mencionado artigo.(Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
§ 1o O disposto neste artigo:(Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
I - aplica-se somente na hipótese de vendas efetuadas à pessoa jurídica tributada com
base no lucro real; e(Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
II - não se aplica nas vendas efetuadas pelas pessoas jurídicas de que tratam os §§ 6o e
7o do art. 8o desta Lei.(Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
§ 2o A suspensão de que trata este artigo aplicar-se-á nos termos e condições
estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal - SRF.
Portanto, quando a cooperativa repassa leite in natura a granel para a indústria de
transformação a operação se dá com suspensão das contribuições. Nessa medida, nos
termos do §4o, II do art. 8o, fica vedado o aproveitamento do crédito presumido
vinculado às operações com suspensão das contribuições. Por essa razão, a autoridade
fiscal corretamente desconsiderou os créditos calculados sobre leite in natura vendido
com suspensão.
A defesa argumenta que à situação se aplicariam as disposições do art. 17 da Lei no
11.033, de 2004, lei posterior à de no 10.925, de 2004, que autorizam a manutenção,
pelo vendedor, dos créditos vinculados às vendas efetuadas com suspensão, isenção,
alíquota zero ou não incidência do PIS e da Cofins. Por sua vez, diz, a possibilidade de
Fl. 226
DF CARF MF
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Fl. 25 do Acórdão n.o 3201-009.876 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10665.900843/2014-51

ressarcimento desses créditos estaria garantida pelo disposto na Lei no 13.137, de 2015 e
Decreto no 8.533, de 2015.
A alegação embute a ideia de revogação ou derrogação da vedação ao aproveitamento
de créditos presumidos. Em primeiro lugar, a antecedência da Lei no 10.925, de 2004,
em relação à de no 11.033, do mesmo ano, ocorre somente em relação ao texto original
da lei. Isto porque a vedação prevista ao aproveitamento de créditos presumidos
prescrita no §4o do art. 8o foi introduzida pela Lei no 11.051, de 2004, diploma posterior
à edição da Lei no 11.033, de 2004. Ou seja, o legislador mesmo conhecendo o texto do
art. 17 da Lei no 11.033, de 2004, ainda assim editou comando que veda o
aproveitamento de créditos nas vendas com suspensão no §4o, art. 8o da Lei no 10.925,
de 2004, do que se conclui que não há a possibilidade de aproveitamento dos créditos
presumidos nessa situação, quer por desconto, quer por ressarcimento/compensação.
Por outro lado, ao contrário do que defende a contribuinte o art. 16 da Lei no 11.116 de
2005, que abre a possibilidade de ressarcimento/compensação de créditos da não
cumulatividade vinculados a saídas não tributadas, distingue sim, a origem deles,
restringindo o benefício aos créditos básicos apurados com base nos art. 3o das Leis no
10.637, de 2002 e no 10.833, de 2003, e aos créditos de PIS e Cofins importação
previstos no art. 15 da Lei no 10.865, de 2004. Assim, no período objeto dos pedidos de
ressarcimento, não havia a possibilidade de ressarcimento de saldo de créditos
presumidos.
Sobre a possibilidade de ressarcimento, lembre-se que o art. 8o da Lei no 10.925, de
2004 emprega a expressão "poderão deduzir" das contribuições devidas o crédito
presumido referido no artigo, o que significa um encontro de contas no período de
apuração entre os créditos e o PIS e a Cofins devidas e não a autorização para a
compensação/ressarcimento. Essa é aliás a interpretação fixada pela Administração ao
publicar o Ato Declaratório Interpretativo SRF no 15, de 2005:
...
A possibilidade de ressarcimento/compensação dos créditos presumidos vinculados à
produção e à comercialização de leite, desde que atendidas determinadas condições,
somente veio integrar o ordenamento com a edição da Lei no 13.137, de 2015, que
incluiu o art. 9o-A na Lei no 10.925, de 2004. Essa autorização porém, influencia
somente períodos posteriores ao do trimestre em exame nos presentes autos.
Ademais, vale ressaltar que a discussão sobre a possibilidade de ressarcimento de
créditos presumidos para o caso em foco é irrelevante. Conforme verifica-se na planilha
constantes dos anexos ao Termo de |Verificação, todo o crédito presumido foi
consumido como desconto das contribuições devidas nos períodos de apuração não
havendo sobra para, não fosse a vedação legal, eventual ressarcimento.
Ainda, vale anotar que, não havendo saldo de crédito presumido e diante da
impossibilidade de ressarcimento de créditos dessa natureza à época, não há hipótese
para a aplicação do art. 73 da Lei no 9.430, de 1996, cujo escopo, ademais, trata do
aproveitamento de ofício de eventual direito de crédito detido por contribuinte com
débitos perante a Fazenda Pública.

No acórdão no 9303-009.858 CSRF, foi debatida a vedação ao crédito nos casos
de vendas efetuadas com suspensão, por voto de qualidade negado provimento ao recurso
especial do contribuinte:
Fl. 227
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 3201-009.876 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10665.900843/2014-51

AQUISIÇÕES NÃO SUJEITAS À INCIDÊNCIA DE PIS E DE COFINS NÃO
CUMULATIVOS. VEDAÇÃO AO CRÉDITO. VENDAS EFETUADAS COM
SUSPENSÃO OU NÃO INCIDÊNCIA.
A regra que expressamente veda o creditamento (art. 3o, § 2o, inciso II, da Lei no
10.637/2002, e art. 3o, § 2o, II, da Lei no 10.833/2003), no caso de aquisições de
insumos não sujeitos (suspensão, isenção, alíquota zero, não incidência) à
cobrança PIS e Cofins continua vigendo. O art. 17 da Lei no 11.033/2004
permite a manutenção dos créditos vinculadas às operações de vendas efetuadas com
suspensão, isenção, alíquota zero, ou não incidência na sistemática, exclusivamente, do
REPORTO.

O acórdão é importante, apesar de decidido por voto de qualidade, porque o
relator traz ponto importante ao debate. Trata-se de Lei instituidora do regime REPORTO, e
portanto deve ser interpretada de maneira restritiva.
O art. 17 da Lei no 11.033/04, tem a seguinte dicção:
Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não
incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a
manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações.
Tal dispositivo em exame está inserido na Lei no 11.033/2004, que instituiu o regime
tributário de incentivo à modernização e à ampliação da estrutura portuária, o
denominado Reporto. O disposto no art. 17 é um incentivo fiscal limitado aos
beneficiários do aludido regime tributário. Não é decorrência necessária da
não-cumulatividade do PIS e da Cofins, como quer fazer crer a recorrente em
uma leitura isolada da norma, totalmente descontextualizada de sua natureza.
Portanto, tal norma tem natureza de incentivo fiscal e, por tal, deve ser interpretada
de forma restritiva no contexto do REPORTO, na moldura determinada pelo art.
111 do CTN. Nesse sentido já decidiu o STJ.
O direito somente ao crédito presumido foi reconhecido no acórdão no3201-
006.063, de relatoria do Conselheiro Charles Mayer de Castro Souza, e também no acórdão no
3201-006.061 de relatoria do Conselheiro Hélcio Lafetá Reis, ambos providos por unanimidade
de votos, com ementas de igual teor:
CRÉDITO PRESUMIDO DA AGROINDÚSTRIA. LEITE IN NATURA. As
aquisições de leite in natura junto a pessoas físicas e cooperativas, inclusive os serviços
de frete correspondentes por elas realizados, ensejam o direito à apuração somente de
crédito presumido, tendo em vista a inocorrência de pagamento da contribuição nessas
operações.
E também recente julgado dessa turma, de relatoria do Conselheiro Márcio
Robson Costa, Acórdão no 3201-008.341, negado provimento por unanimidade.
REGIME NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO PRESUMIDO. LEI No 10.925/2004.
TRANSPORTE, RESFRIAMENTO E VENDA A GRANEL DE LEITE IN NATURA.
IMPOSSIBILIDADE.
Nos termos do inciso II, § 1o, art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, é vedado às pessoas
jurídicas que exerçam, cumulativamente, as atividades de transporte, resfriamento e
venda a granel de leite in natura o aproveitamento do crédito presumido de que trata o
caput daquele artigo.
Fl. 228
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 3201-009.876 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10665.900843/2014-51

REGIME
NÃO
CUMULATIVO.
SUSPENSÃO
DA
INCIDÊNCIA.
OBRIGATORIEDADE.
É obrigatória a suspensão de incidência prevista no art. 9o da Lei no 10.925/2004, caso
atendidos os requisitos previstos na legislação.
REGIME NÃO CUMULATIVO. SUSPENSÃO DE INCIDÊNCIA. LEI No
10.925/2004. DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA.
O descumprimento da obrigação acessória prevista no § 2o do art. 2o da Instrução
Normativa SRF no 660, de 17 de julho de 2006, não afasta a suspensão de incidência
instituída pelo art. 9o da Lei no 10.925, de 23 de julho de 2004.
Nego provimento ao pedido.
Da exclusão indevida do frete descontado dos cooperados produtores.
Continua a recorrente apresentando que a fiscalização glosou da base de cálculo
do crédito presumido a parcela referente ao frete que compõe o valor da nota fiscal de compra do
leite, e que foi descontada dos produtores rurais cooperados. Segundo o art. 8o da Lei no
10.925/2004 o crédito presumido deverá ser apurado considerando o valor da nota fiscal,
independentemente se no acerto financeiro o valor do frete foi ou não descontado dos produtores.
O valor do leite recebido corresponde ao montante despendido pela cooperativa.
Se parte do valor da nota fiscal de entrada é descontado dos produtores rurais cooperados, é
evidente que o valor dos bens recebidos é reduzido nesse mesmo montante.
Nego provimento ao pedido.
Conclusão
Pelo exposto, conheço do recurso voluntário, rejeito as preliminares e no mérito
nego-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Pedro Rinaldi de Oliveira Lima

Fl. 229
DF CARF MF
Original