Tribunal: CARF
Processo: 10469.720414/2010-95
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CYNTHIA ELENA DE CAMPOS
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2022-11-23
Data de publicação: 2023-03-16

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008
PIS/PASEP. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. REVENDA DE PRODUTOS COM INCIDÊNCIA MONOFÁSICA. DESCONTO DE CRÉDITOS SOBRE DESPESAS COM ARMAZENAGEM E FRETES NA OPERAÇÃO DE VENDA.
As mercadorias sujeitas ao regime monofásico de incidência das contribuições ao PIS/Pasep e à COFINS, sujeitas ao regime não cumulativo de apuração, tem o direito de descontar créditos relativos às despesas com armazenagem e fretes nas operações de venda, quando por ele suportadas na condição de vendedor, nos termos do art. 3°, IX, das Leis n°s. 10.637/2002 e 10.833/2003.

Inteiro teor:
S3-C 4T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10469.720414/2010-95
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3402-010.018 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
23 de novembro de 2022
Recorrente
ALESAT COMBUSTIVEIS S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008
PIS/PASEP.
INCIDÊNCIA
NÃO
CUMULATIVA.
REVENDA
DE
PRODUTOS COM INCIDÊNCIA MONOFÁSICA. DESCONTO DE
CRÉDITOS SOBRE DESPESAS COM ARMAZENAGEM E FRETES NA
OPERAÇÃO DE VENDA.
As mercadorias sujeitas ao regime monofásico de incidência das contribuições
ao PIS/Pasep e à COFINS, sujeitas ao regime não cumulativo de apuração, tem
o direito de descontar créditos relativos às despesas com armazenagem e fretes
nas operações de venda, quando por ele suportadas na condição de vendedor,
nos termos do art. 3°, IX, das Leis n°s. 10.637/2002 e 10.833/2003.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento ao
Recurso Voluntário, para afastar a glosa dos créditos originados de despesas de armazenagem e
fretes na operação de venda. Vencidos os Conselheiros Lázaro Antonio Souza Soares, Carlos
Frederico Schwochow de Miranda e Pedro Sousa Bispo (Presidente), que negavam provimento
ao Recurso.
(documento assinado digitalmente)
Pedro Sousa Bispo – Presidente

(documento assinado digitalmente)
Cynthia Elena de Campos – Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Lázaro Antonio Souza
Soares, Renata da Silveira Bilhim, Carlos Frederico Schwochow de Miranda, Alexandre Freitas
Costa, João José Schini Norbiato (suplente convocado), Anna Dolores Barros de Oliveira Sá
Malta (suplente convocada), Cynthia Elena de Campos e Pedro Sousa Bispo (Presidente).
Ausente o conselheiro Jorge Luis Cabral, substituído pelo conselheiro João José Schini Norbiato.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10469.720414/2010-95
Fl. 3074
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3402-010.018 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10469.720414/2010-95

Relatório
Trata
o
presente
processo
de
Pedido
de
Ressarcimento
transmitido
eletronicamente, informando crédito da Contribuição para o PIS/Pasep (não-cumulativa –
mercado interno), referente ao 2o trimestre do ano de 2008, com base no qual foi registrada
eletronicamente a Declaração de Compensação.
A unidade de origem emitiu o Despacho Decisório não reconhecendo o direito
creditório pleiteado e não homologando a compensação declarada.
A 2a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento no
Recife/PE julgou parcialmente procedente a manifestação de inconformidade, reconhecendo
parcialmente o direito creditório, acatando os créditos adicionais apontados no demonstrativo do
item 20 da decisão recorrida.
O v. Acórdão de primeira instância foi proferido com a seguinte Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008
Ementa:
REGIME NÃO CUMULATIVO. COMBUSTÍVEIS DERIVADOS DE PETRÓLEO.
INCIDÊNCIA CONCENTRADA OU MONOFÁSICA.
A partir de 1o de agosto de 2004, as receitas decorrentes da venda de combustíveis
derivados de petróleo (o que inclui a gasolina, exceto gasolina de aviação, e o óleo
diesel), produtos submetidos à incidência concentrada ou monofásica, estão, em regra,
sujeitas ao regime de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins, salvo disposições contrárias estabelecidas pela legislação.
REGIME NÃO CUMULATIVO. PRODUTOS SUJEITOS À INCIDÊNCIA
CONCENTRADA OU MONOFÁSICA. RATEIO PROPORCIONAL.
A partir de 1o de agosto de 2004, as receitas decorrentes da venda de produtos sujeitos à
incidência concentrada ou monofásica da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
podem ser incluídas no cálculo da “relação percentual existente entre a receita bruta
sujeita à incidência não cumulativa e a receita bruta total”, mesmo que tais receitas
estejam submetidas a suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência das
contribuições em voga, salvo disposições contrárias estabelecidas pela legislação.
REGIME
NÃO
CUMULATIVO.
RATEIO
PROPORCIONAL.
RECEITAS
FINANCEIRAS. NÃO INCLUSÃO.
As receitas financeiras, por estarem excluídas da base de cálculo de incidência do
PIS/Pasep e da Cofins, não integram os respectivos montantes da receita bruta sujeita à
incidência não cumulativa e o da receita bruta total, auferidas em cada mês, utilizados
na determinação do percentual a ser aplicado no método do rateio proporcional para fins
de aproveitamento de créditos relativos aos custos, despesas e encargos comuns.
REGIME NÃO CUMULATIVO. REVENDA DE PRODUTOS SUJEITOS À
INCIDÊNCIA CONCENTRADA OU MONOFÁSICA. APURAÇÃO DE CRÉDITOS.
VIABILIDADE.
Fl. 3075
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3402-010.018 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10469.720414/2010-95

No caso de revenda de combustíveis derivados de petróleo, sujeitos à incidência
concentrada ou monofásica, apenas os incisos III, IV, V e VII do art. 3o das Leis no
10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, são juridicamente viáveis para a geração de
créditos da não cumulatividade do PIS/Pasep e da Cofins.
REGIME NÃO CUMULATIVO. DISTRIBUIDOR. CRÉDITO DE FRETE NA
AQUISIÇÃO DE PRODUTO. ALCOOL. TRIBUTAÇÃO POR UNIDADE DE
MEDIDA. IMPOSSIBILIDADE DE RECONHECIMENTO.
A tributação por unidade de medida de produto adquirido por distribuidor é
incompatível com a adição do gasto com o frete ao custo do produto, para fins de
apuração de crédito da não cumulatividade.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008
Ementa:
SISTEMÁTICA NÃO-CUMULATIVA. DÉBITO SUPERIOR AO CRÉDITO.
PEDIDO
DE
RESSARCIMENTO.
IMPROCEDÊNCIA.
COMPENSAÇÕES
INDEVIDAS. NÃO-HOMOLOGAÇÃO. MANUTENÇÃO.
Improcedente o pedido de ressarcimento a título da contribuição para o PIS/PASEP na
sistemática não-cumulativa quando o valor total do débito desta contribuição em
determinado período é superior ao crédito apurado no mesmo período em favor do
sujeito passivo, sendo mantida a não-homologação das indevidas compensações
declaradas nas quais o pretendido crédito foi utilizado.
Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte
Direito Creditório Reconhecido em Parte
A Contribuinte foi intimada do v. acórdão de primeira instância, apresentando
tempestivamente o Recurso Voluntário, pelo qual pediu o provimento e a reforma da decisão
administrativa, para que seja deferido o pedido de ressarcimento e homologadas as
compensações vinculadas.
Apresentado o recurso, o processo foi encaminhado para inclusão em lote e
sorteio para julgamento.
É o relatório.
Voto
Conselheira Cynthia Elena de Campos, Relatora.

1. Pressupostos legais de admissibilidade
Nos termos do relatório, verifica-se a tempestividade do Recurso Voluntário, bem
como o preenchimento dos requisitos de admissibilidade, resultando em seu conhecimento.
Fl. 3076
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3402-010.018 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10469.720414/2010-95

2. Mérito
Conforme relatório, a unidade de origem emitiu o Despacho Decisório não
reconhecendo o direito creditório pleiteado e não homologando a compensação declarada,
considerando as glosas procedidas sobre os seguintes créditos pleiteados:
 Combustíveis derivados de petróleo e álcool para fins carburantes;
 Créditos sobre custos, despesas e encargos;
 Crédito relativo aos bens adquiridos para revenda;
 Crédito relativo a despesas com armazenagem e fretes;
 Crédito relativo a despesas com energia;
 Crédito com despesas com aluguel;
 Crédito de despesas com depreciação de bens do Ativo Imobilizado;
 Crédito com aquisição de álcool anidro.

Observo que o Recurso Voluntário foi interposto tão somente com relação às
despesas com frete e armazenagem vinculados às vendas de gasolina e óleo diesel.
A DRJ de origem afastou o pedido da Contribuinte, por concluir que a empresa
poderá calcular crédito originado de armazenagem e frete decorrente de venda, desde que não
seja relativo a revenda de produtos sujeitos à incidência monofásica da contribuição.
O ilustre Julgador de primeira instância assim ponderou em seu r. voto:

15. A autoridade fiscal não acatou o crédito com frete e armazenagem de mercadorias,
ante os fundamentos que: (i) os créditos são apurados exclusivamente em relação aos
custos, despesas e encargos vinculados à incidência não cumulativa das contribuições; e
(ii) as receitas com a venda de álcool para fins carburantes, gasolina e suas correntes
(exceto de aviação), óleo diesel, gás liquefeito de petróleo (GLP) derivado de petróleo e
de gás natural não estão no campo da não-cumulatividade do PIS/Pasep e da Cofins.
15.1. É importante destacar que a recorrente, na sua defesa, evidencia que os dispêndios
de armazenamento e frete em exame se vinculam, unicamente, a combustíveis
submetidos à tributação concentrada (gasolinas, óleo diesel e álcool para fins
carburantes).
15.2. Conforme exposto, com o início da vigência da Lei no 10.865, de 2004, as receitas
com a venda de gasolina (exceto de aviação) e óleo diesel se sujeitam à incidência não
cumulativa do PIS/Pasep e da Cofins. Também se submetem ao regime não cumulativo,
a partir de outubro de 2008, as receitas com a venda de álcool para fins carburantes, por
força da Lei no 11.727, de 2008.
15.3. Todavia, a Solução de Consulta Cosit no 99.079, de 2017, já transcrita, dispôs que
o inc. IX do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003, que trata do crédito obtido com custo de
armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, não é aplicável aos
revendedores de combustíveis, porquanto tal previsão normativa apenas se aperfeiçoa
Fl. 3077
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3402-010.018 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10469.720414/2010-95

"nos casos dos incisos I e II". Ocorre que a menção a tais "casos" é expressa e não pode
ser ignorada na interpretação do dispositivo analisado. Cumpre assim analisá-lo.
16. O inciso I do art. 3o das Leis no 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, trata do
crédito obtido a partir da aquisição de mercadorias para revenda. No entanto, o
dispositivo em questão expressamente exclui da possibilidade de créditos as
mercadorias e produtos referidos "nos § 1o e 1o-A do art. 2o", entre os quais se
encontram os combustíveis aqui abordados (álcool para fins carburantes, gasolina e suas
correntes (exceto de aviação), óleo diesel, gás liquefeito de petróleo (GLP) e gás
natural.
17. Quanto ao inciso II do citado art. 3o, que autoriza o creditamento em relação a bens
utilizados como insumos na prestação de serviços ou na fabricação de bens ou produtos
destinados à venda, argumenta a recorrente que, em sua atividade de distribuição,
prática peculiar processo produtivo que modifica e aperfeiçoa a gasolina tipo “A”,
misturada, num certo percentual sobre a solução total, ao álcool anidro para obtenção da
gasolina tipo “C”, finalmente distribuída com contagem própria exigida para o
consumo.
Em defesa ao direito creditório, a Recorrente apresentou os seguintes
argumentos:

Fl. 3078
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3402-010.018 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10469.720414/2010-95

Fl. 3079
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3402-010.018 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10469.720414/2010-95

Entendo que é possível o direito creditório em análise, uma vez que a
impossibilidade de desconto de crédito em relação ao bem não impede o desconto de créditos em
relação aos serviços a ele vinculados. Os custos com frete e armazenagem não possui a mesma
natureza do produto transportado.
Assim dispõe a Lei no 10.637/2002:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos
referidos:
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei; e
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei;
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485,
de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04
da Tipi;
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e
II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
Constata-se que o dispositivo legal acima colacionado permite o desconto de
créditos originados de produtos adquiridos para revenda, excetuando com relação à aquisição de
combustíveis, uma vez que são tributados na forma do artigo 3o, inciso I, alínea "b" (regime
monofásico).
Todavia, não há impedimento para desconto de créditos sobre fretes e
armazenagem com relação a tais produtos, os quais versam sobre operações autônomas em
relação à mercadoria transportada.
A título de fundamentação, transcrevo as conclusões do ilustre Conselheiro João
Carlos Cassuli Junior, em r. voto condutor do v. Acórdão no 3402-002.520:
Com efeito, segundo se colhe da decisão recorrida, houve o entendimento de que,
considerando que haveria a restrição ao desconto de créditos sobre a aquisição, para
revenda, de produtos sujeitos a incidência monofásica das contribuições ao PIS/Pasep e
à COFINS, e, considerando estarem os fretes nas operações de venda vinculados à
entrega destes mesmos produtos monofásicos, igualmente não poderia haver o desconto
de créditos, eis que o dispositivo em questão (inciso IX, do art. 3°), reporta-se ao frete
na operação de venda “nos casos dos incisos I e II”. Portanto, no entendimento da
decisão de piso, se pelo teor do inciso I do art. 3°, da Lei de regência, não houver o
direito ao crédito, igualmente não haverá o direito ao crédito sobre o frete na operação
de venda.
Tenho, no entanto e com a devida vênia dos julgadores da regional, que no caso em
concreto a interpretação que foi dada ao preceito legal não é a que melhor atende às
normas de hermenêutica e mesmo à sistemática não cumulativa da contribuição,
havendo fundamentos para concluir de modo diverso, como passo a expor.
Fl. 3080
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3402-010.018 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10469.720414/2010-95

Inicialmente, porque as empresas que dedicam-se à revenda de produtos sujeitos a
incidência monofásica fazem parte daquelas pessoas jurídicas que sujeitam-se à não
cumulatividade das contribuições ao PIS/Pasep e à COFINS, pois que as receitas
provenientes da comercialização de tais produtos são tributadas, porém, em função do
regime de tributação concentrado pelo qual se aumenta a alíquota no fabricante ou
importador, reduzindo-a a zero nos distribuidores atacadistas ou nos varejistas (caso da
Recorrente).
Assim, as revendas (distribuidores e atacadistas) de produtos monofásicos estão sujeitas
a não cumulatividade, embora as receitas sejam tributadas à alíquota zero. Por tal razão,
têm direito ao desconto dos créditos permitidos pela legislação, arrolados nos incisos III
e seguintes do art. 3°, das Leis n° 10.637/2002 para o PIS/Pasep e 10.833/2003 para a
COFINS.
Cabe pontuar que quanto aos incisos I e II, do mesmo diploma, tratam-se dos créditos
sobre os produtos para revenda, aqui analisados, e os bens e serviços utilizados como
insumo (inc. II), os quais igualmente devem conceder o crédito, nas hipóteses legais
pertinentes e de acordo com a atividade de cada contribuinte em particular, já que
componentes da sistemática não cumulativa. Neste caso em particular, não estamos
lidando com insumos, previsto no inciso II, já que o contribuinte não desenvolve
atividade industrial ou de prestação de serviços.
Pois bem, tenho que quando o inciso I do art. 3° em questão veda o direito ao desconto
de créditos, o faz sobre os bens adquiridos para revenda sujeitos à tributação
concentrada. A vedação legal à tomada de créditos refere-se expressamente à aquisição
de bens, de modo que os “custos de aquisição” estão compreendidos na vedação ao
crédito, devendo ser interpretado que neste “custo” estão englobados os dispêndios para
trazer as mercadorias ao estoque de mercadorias para revenda, nos termos dos itens 9 e
10, do pronunciamento técnico CPC no 16, aprovado pela Comissão de Valores
Mobiliários através da Deliberação CVM no 575, de 05 de Junho de 2009, que
regulamenta o registro dos estoques. Esta Deliberação possui força de Lei e disciplina o
Direito Privado, devendo ser observado pelo direito tributário, nos termos dos arts. 109
e 110, do CTN.
Por outro lado, quando o inciso IX, do mesmo art. 3°, das Leis n°s. 10.637/02 e
10.833/03, permite o direito ao desconto de créditos sobre “armazenagem de mercadoria
e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado
pelo vendedor”, está tratando de despesas comerciais, inerentes à venda das
mercadorias, e não à dispêndios relativos a sua aquisição.
Esses dispêndios de entrega dos produtos revendidos não agregam ao “custo de
aquisição” das mercadorias, mas antes são despesas de vendas, não podendo ser
abrangidas na vedação contida no inciso I, do mesmo dispositivo legal, pelo fato de
consistir em outra operação de aquisição, relacionada com outra pessoa jurídica (que
não o fornecedor de produtos farmacêuticos, de perfumaria, de toucador ou de higiene
pessoal), que é o prestador dos serviços de transportes nas operações de entrega da
mercadoria para o comprador, o qual é contribuinte das contribuições em questão sobre
a receita do frete cobrado à Recorrente.
Tenho que a menção existente no inciso IX, do art. 3°, em questão, quando reporta-se
aos “casos dos incisos I e II”, visa firmar que o direito ao desconto de crédito será
quando a armazenagem ou o frete na operação de venda tiver como objeto mercadorias
para revenda ou bens ou produtos fabricados a partir dos insumos que ali estão
especificados, independentemente do regime de sua tributação, não podendo abranger a
armazenagem e o frete de bens que não se enquadrem como mercadorias para revenda e
nem como bens ou produtos fabricados a partir dos referidos insumos (seria o exemplo
de armazenagem ou transporte de bens do ativo imobilizado).
Fl. 3081
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3402-010.018 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10469.720414/2010-95

Neste mesmo sentido, colaciono o r. voto da ilustre Conselheira
Vanessa Marini Cecconello, que fundamentou o v. Acórdão no 9303-006.2191 nos seguintes
termos:
As receitas provenientes da revenda dos produtos sujeitos à incidência
monofásica do PIS e COFINS não cumulativos são tributadas à alíquota zero, pois em
função do regime de tributação concentrado, aumenta-se a alíquota do fabricante ou
importador, reduzindo a zero para os distribuidores atacadistas ou varejistas.
Por conseguinte, os distribuidores e atacadistas têm direito ao desconto dos
créditos permitidos pela legislação, inclusive dos custos decorrentes de frete,
conforme art. 3o, inciso IX, da Lei no 10.833/2003, aplicável à COFINS e ao
PIS/Pasep não cumulativos.
Referido dispositivo trata das despesas comerciais, inerentes à venda das
mercadorias, e não aos gastos relativos à sua aquisição.
Observe-se que a vedação ao crédito contida no art. 3o, inciso I da Lei no
10.833/2003, inserta pela Lei no 11.727/2008, abarca os bens adquiridos para revenda
sujeitos à tributação concentrada. Refere-se, assim, expressamente aos custos
relacionados à aquisição de bens, envolvendo os dispêndios para trazer os produtos ao
estoque de mercadorias para revenda, não alcançando os dispêndios para a efetiva
venda dos bens. O pronunciamento técnico-contábil, CPC no 16, aprovado pela CVM
por meio da Deliberação no 575/2009, define em seus itens 6, 9, 10 e 11, o conceito de
estoque e os respectivos custos, não se confundindo com aqueles atinentes às
operações de venda, in verbis:
Definições
6. Os seguintes termos são usados neste Pronunciamento, com os significados
especificados:
Estoques são ativos:
(a) mantidos para venda no curso normal dos negócios;
(b) em processo de produção para venda; ou
(c) na forma de materiais ou suprimentos a serem consumidos ou transformados no
processo de produção ou na prestação de serviços.
[...]
Mensuração de estoque
9. Os estoques objeto deste Pronunciamento devem ser mensurados pelo valor de custo
ou pelo valor realizável líquido, dos dois o menor.

1 ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL ¬ COFINS
Período de apuração: 01/07/2004 a 30/09/2008
COFINS. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. REVENDA DE PRODUTOS COM INCIDÊNCIA
MONOFÁSICA. DESCONTO DE CRÉDITOS SOBRE DESPESAS COM ARMAZENAGEM E FRETES NA
OPERAÇÃO DE VENDA.
Também para as mercadorias sujeitas ao regime monofásico de incidência da COFINS não cumulativa, há o
direito de descontar créditos relativos às despesas com armazenagem e frete nas operações de venda, quando
por ele suportadas na condição de vendedor, nos termos do art. 3°, IX, da Lei n°. 10.833/2003.

Fl. 3082
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3402-010.018 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10469.720414/2010-95

Custos do estoque
10. O valor de custo do estoque deve incluir todos os custos de aquisição e de
transformação, bem como outros custos incorridos para trazer os estoques à sua
condição e localização atuais.
Custos de aquisição
11. O custo de aquisição dos estoques compreende o preço de compra, os impostos de
importação e outros tributos (exceto os recuperáveis junto ao fisco), bem como os
custos de transporte, seguro, manuseio e outros diretamente atribuíveis à aquisição de
produtos acabados, materiais e serviços. Descontos comerciais, abatimentos e outros
itens semelhantes devem ser deduzidos na determinação do custo de aquisição. (Nova
Redação dada pela Revisão CPC no. 1, de 8/01/2010)
Depreende-se dos itens transcritos que as despesas para entrega das
mercadorias revendidas não se integram ao "custo de aquisição" das mesmas,
constituindo-se em verdadeiros dispêndios para a venda, sendo incabível
considerá-las na vedação contida no inciso I, do art. 3o da Lei no 10.833/2003. A
referência constante do inciso IX aos incisos I e II dá-se para deixar claro ser o
direito ao desconto do crédito de PIS e COFINS não-cumultaivos devido quando
a armazenagem ou frete na operação de venda tenha como objeto mercadorias
para revenda ou bens ou produtos fabricados a partir dos insumos ali
especificados, sendo irrelevante o seu regime de tributação.
Confirmando a possibilidade de manutenção dos créditos de PIS e COFINS
não- cumulativos, o art. 17 da Lei no 11.033/04 dispôs expressamente haver o direito
aos referidos créditos que sejam vinculados à venda de produtos desonerados, in
verbis:
Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não
incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a
manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações.
Por meio de Soluções de Consulta, a Secretaria da Receita Federal reconhece a
possibilidade de manutenção e aproveitamento dos créditos de PIS e COFINS não
cumulativos decorrentes das despesas com fretes na revenda de produtos sujeitos à
tributação concentrada, como exemplificado pela Solução de Consulta no 323/2012:
SOLUÇÃO DE CONSULTA No 323 de 19 de Dezembro de 2012

ASSUNTO: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins

EMENTA: CRÉDITOS. REVENDA DE PRODUTOS SUJEITOS AO REGIME
DE APURAÇÃO MONOFÁSICA. A pessoa jurídica revendedora dos bens
relacionados nos Anexos I e II da Lei no 10.485, de 2002, submetida ao regime
de incidência não cumulativa de apuração da Cofins, pode descontar crédito
calculado sobre os custos, despesas e encargos relacionados nos incisos III, IV,
V, VII, VIII e IX, do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003, para a Cofins, sendo
vedado o desconto de créditos calculados sobre o custo aquisição daqueles
produtos adquiridos para revenda, sobre o custo de aquisição de bens e serviços
utilizados como “insumos” e sobre os encargos de depreciação de máquinas,
equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado. Contudo, nos
períodos de 1o de maio de 2008 a 23 de junho de 2008, e de 1o de abril de 2009 a
04 de junho de 2009, por força do art. 15 da Medida Provisória no 413, de 2008
e do art. 9o da Medida Provisória no 451, de 2008, os distribuidores e os
comerciantes atacadistas e varejistas das mercadorias e produtos sujeitos ao
regime de apuração monofásica estavam expressamente impedidos de descontar
Fl. 3083
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3402-010.018 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10469.720414/2010-95

todos os créditos listados nos incisos do caput do art. 3o da Lei no 10.833, de
2003. (grifou-se).
Assim, também por esses fundamentos, há de ser reconhecido o direito da
Contribuinte ao crédito de PIS e COFINS não cumulativos decorrentes das
despesas com fretes e armazenagem na revenda de produtos sujeitos ao regime de
tributação concentrado ("monofásica"), nos termos do inciso IX, do art. 3o da Lei
no 10.833/2003 (COFINS), também aplicável ao PIS por força do art. 15 do
referido diploma legal.
Nesse mesmo sentido, decidiu esta 3a Turma da Câmara Superior de Recursos
Fiscais, conforme se verifica das ementas dos Acórdãos nos 9303-004.310 e
9303-004.311, de relatoria dos Ilustres Conselheiros Demes Brito e Érika Costa
Camargos Autran, respectivamente, in verbis:
Acórdão 9303-004.310

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS

Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008

COFINS NÃO-CUMULATIVA. REVENDA DE PRODUTOS SUJEITAS AO REGIME DE
TRIBUTAÇÃO CONCENTRADA ("MONOFÁSICA"). DIREITO A CRÉDITO SOBRE GASTOS
INCORRIDOS COM FRETE NA REVENDA.

As revendas, distribuidoras e atacadistas de produtos sujeitas a tributação concentrada pelo
regime não-cumulativo, ainda que, as receitas sejam tributadas à alíquota zero, podem descontar
créditos relativos ás despesas com frete nas operações de venda, quando por elas suportadas na
condição de vendedor, conforme dispõe o art. 3, IX das Leis n°s 10.637/2002 para o PIS/Pasep e
10.833/2003 para a COFINS.
Acórdão 9303-004.311

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP

Período de apuração: 31/01/2008 a 31/12/2010

PIS. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. REVENDA DE PRODUTOS COM INCIDÊNCIA
MONOFÁSICA. DESCONTO DE CRÉDITOS SOBRE DESPESAS COM FRETES NA
OPERAÇÃO DE VENDA. POSSIBILIDADE.

As mercadorias sujeitas ao regime monofásico de incidência das contribuições ao PIS/Pasep e à
COFINS (produtos farmacêuticos, de perfumaria, de toucador e de higiene pessoal) sujeitas ao
regime não cumulativo de apuração das citadas contribuições, tem o direito de descontar
créditos relativos às despesas com frete nas operações de venda, quando por ele suportadas na
condição de vendedor, nos termos do art. 3°, IX, das Leis n°s. 10.637/2002 e 10.833/2003.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS

Período de apuração: 31/01/2008 a 31/12/2010

COFINS. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. REVENDA DE PRODUTOS COM INCIDÊNCIA
MONOFÁSICA. DESCONTO DE CRÉDITOS SOBRE DESPESAS COM FRETES NA
OPERAÇÃO DE VENDA. POSSIBILIDADE.

As mercadorias sujeitas ao regime monofásico de incidência das contribuições ao PIS/Pasep e à
COFINS (produtos farmacêuticos, de perfumaria, de toucador e de higiene pessoal) sujeitas ao
regime não cumulativo de apuração das citadas contribuições, tem o direito de descontar
créditos relativos às despesas com frete nas operações de venda, quando por ele suportadas na
condição de vendedor, nos termos do art. 3°, IX, das Leis n°s. 10.637/2002 e 10.833/2003.
Fl. 3084
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3402-010.018 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10469.720414/2010-95

Para reforçar a argumentação expendida, pertinente a transcrição de parte do
argumento da neutralidade tributária desenvolvido pelo Nobre Conselheiro Júlio César
Alves Ramos ao declarar seu voto no julgamento dos processos cujas ementas foram
acima transcritas:
[...] parece consolidado o entendimento de que, quando um dado artigo legal faz remissão a
situação ou caso disciplinado em outro, apenas está alcançando a hipótese nele mencionada, não
"encampando" restrições lá eventualmente presentes. Nesse sentido, quando o inciso IX ora em
discussão remete ao inciso I, apenas quer evitar repetir que se trata da revenda, aí prevista, não
avançando à exclusão dos setores lá consignada. Em suma, podem se creditar pelo frete e pela
armazenagem todos aqueles que pratiquem revenda, mesmo que o crédito pela revenda em si
esteja vedado.
Pode parecer estranho, à primeira vista, que assim seja, uma vez que o distribuidor nada pagará
a título das contribuições, reduzida que foi sua alíquota a zero. Mas um exame mais acurado
revela que não. É o segundo argumento, da neutralidade, abaixo detalhado, que acresço ao voto
da n. relatora.
Como sabemos todos, a sistemática da não-cumulatividade tem como motivação evitar a
cumulação de incidências. O seu objetivo, pois, é tão- somente o de garantir que o valor
efetivamente recolhido não supere o que resulta da multiplicação da alíquota ad valorem pelo
preço final do bem ou serviço submetido à tributação. Nela, nada impede que todo o valor devido
se concentre numa dada etapa da cadeia produtiva, final ou não. Ela estará garantida, nesse
caso, desde que as demais etapas sejam desoneradas da tributação, por exemplo, por redução a
zero de sua alíquota.
Essa concentração numa etapa da cadeia produtiva é até mesmo desejável do ponto de vista da
arrecadação e fiscalização do tributo sempre que nessa etapa se tenha um pequeno número de
sujeitos passivos por meio dos quais se possa alcançar os demais integrantes da cadeia. O
primeiro requisito pequeno número de sujeitos passivos está presente em todos os setores
caracterizados seja pelo oligopólio, seja pela chamada concorrência monopolística. O segundo
grupo é, porém, alvo privilegiado na medida em que reúne melhor a segunda condição.
E isso porque, como sabemos, distingue-se a segunda estrutura de mercado, basicamente, por
haver diferenciação entre os produtos dos diversos produtores, diferenciação que tanto pode ser
"real" ou apenas assim considerada pelos consumidores. O que importa é que isso traga algum
poder de mercado para o produtor, que se expressa normalmente na possibilidade de fixar, mais
ou menos independentemente, o preço a ser praticado no varejo pelo seu produto. A
independência aqui se refere aos preços dos concorrentes, e é tanto maior quanto maior for a
"diferenciação", isto é quanto mais seja o seu produto percebido pelos consumidores como
"melhor" do que os concorrentes. Assim, tendo os produtores razoável controle sobre o preço
final do produto, fica mais fácil determinar o acréscimo na tributação da etapa concentrada, que
tanto pode ser feito sobre a alíquota como sobre a base de cálculo.
Presentes tais condições, viável se torna a concentração, mas ela deve ser, tanto quanto possível,
neutra, no sentido de deixar inalterada a efetiva tributação do setor, como se concentração não
houvesse.
No caso presente, a tributação procura antecipar a das etapas que se seguem à fabricação, e se
aplica pela majoração da alíquota que incide nesta última, desonerando, com alíquota zero, as
demais. É a própria lei, no entanto, que mantém na não-cumulatividade essas etapas posteriores.
Por isso, entendo, quando o legislador fixou a nova alíquota, tinha em mira exatamente a
margem de comercialização sobre a qual incidiria, na sistemática "normal", a contribuição, de
modo a garantir a pretendida neutralidade.
Essa neutralidade, entretanto, só se alcança se o distribuidor puder efetivamente descontar
créditos sobre as despesas não previstas naquela majoração, exatamente como faria se
concentração não houvesse.
[...]
Diante do exposto, dá-se provimento ao recurso especial da Contribuinte. (destaques nossos)
Fl. 3085
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3402-010.018 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10469.720414/2010-95

Com relação ao entendimento deste CARF sobre o tema, colaciono os
precedentes destacados no v. Acórdão no 3201-009.335, cujo r. voto vencedor foi redigido
pelo ilustre Conselheiro Leonardo Vinicius Toledo de Andrade:
Consta dos autos que a Recorrente atua no ramo de comércio atacadista de
mercadorias em geral, com boa parte de seus negócios voltada para a revenda de
produtos de perfumaria, de toucador, cosméticos e de higiene pessoal, produtos esses
sujeitos à tributação concentrada (monofásica) da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins.
No tema meritório, é de se consignar que o CARF possui diversos precedentes
que vão ao encontro do postulado pela Recorrente. Por me filiar ao entendimento de
que para as mercadorias sujeitas ao regime monofásico de incidência da COFINS não
cumulativa, há o direito de descontar créditos relativos às despesas com armazenagem
e frete nas operações de venda, quando por ele suportadas na condição de vendedor,
nos termos do art. 3°, IX, da Lei n°. 10.833/2003 adoto os precedentes a seguir
indicados como razões decisórias, cuja transcrição das ementas é necessária, in verbis:
"Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 31/01/2008 a 31/12/2010
COFINS. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. REVENDA DE PRODUTOS COM
INCIDÊNCIA MONOFÁSICA. DESCONTO DE CRÉDITOS SOBRE DESPESAS
COM FRETES NA OPERAÇÃO DE VENDA. POSSIBILIDADE.
O distribuidor atacadista de mercadorias sujeitas ao regime monofásico de incidência
das contribuições ao PIS/Pasep e à COFINS (produtos farmacêuticos, de perfumaria, de
toucador e de higiene pessoal) não pode descontar créditos sobre os custos de aquisição
vinculados aos referidos produtos, mas como está sujeito ao regime não cumulativo de
apuração das citadas contribuições, tem o direito de descontar créditos relativos às
despesas com frete nas operações de venda, quando por ele suportadas na condição de
vendedor, nos termos do art. 3°, IX, das Leis n°s. 10.637/2002 e 10.833/2003.
Crédito Tributário Exonerado.
Recurso Voluntário Provido." (Acórdão no 3402-002.520; Relator Conselheiro João
Carlos Cassuli Junior; sessão de 15/10/2014)
Da Câmara Superior de Recursos Fiscais do CARF:
"Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 31/01/2008 a 31/12/2010
PIS. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. REVENDA DE PRODUTOS COM
INCIDÊNCIA MONOFÁSICA. DESCONTO DE CRÉDITOS SOBRE DESPESAS
COM FRETES NA OPERAÇÃO DE VENDA. POSSIBILIDADE.
As mercadorias sujeitas ao regime monofásico de incidência das contribuições ao
PIS/Pasep e à COFINS (produtos farmacêuticos, de perfumaria, de toucador e de
higiene pessoal) sujeitas ao regime não cumulativo de apuração das citadas
contribuições, tem o direito de descontar créditos relativos às despesas com frete nas
operações de venda, quando por ele suportadas na condição de vendedor, nos termos do
art. 3°, IX, das Leis n°s. 10.637/2002 e 10.833/2003.

Fl. 3086
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3402-010.018 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10469.720414/2010-95

Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 31/01/2008 a 31/12/2010
COFINS. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. REVENDA DE PRODUTOS COM
INCIDÊNCIA MONOFÁSICA. DESCONTO DE CRÉDITOS SOBRE DESPESAS
COM FRETES NA OPERAÇÃO DE VENDA. POSSIBILIDADE.
As mercadorias sujeitas ao regime monofásico de incidência das contribuições ao
PIS/Pasep e à COFINS (produtos farmacêuticos, de perfumaria, de toucador e de
higiene pessoal) sujeitas ao regime não cumulativo de apuração das citadas
contribuições, tem o direito de descontar créditos relativos às despesas com frete nas
operações de venda, quando por ele suportadas na condição de vendedor, nos termos do
art. 3°, IX, das Leis n°s. 10.637/2002 e 10.833/2003." (Acórdão no 9303-004.311;
Relatora Conselheira Érika Costa Camargos Autran; sessão de 15/09/2016)
"Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/07/2004 a 30/09/2008
COFINS. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. REVENDA DE PRODUTOS COM
INCIDÊNCIA MONOFÁSICA. DESCONTO DE CRÉDITOS SOBRE DESPESAS
COM ARMAZENAGEM E FRETES NA OPERAÇÃO DE VENDA.
Também para as mercadorias sujeitas ao regime monofásico de incidência da COFINS
não cumulativa, há o direito de descontar créditos relativos às despesas com
armazenagem e frete nas operações de venda, quando por ele suportadas na condição de
vendedor, nos termos do art. 3°, IX, da Lei n°. 10.833/2003." (Processo no
10480.725293/2011-09; Acórdão no Relatora Conselheira Vanessa Marini
Cecconello; 9303-006.219; sessão de 24/01/2018)
Em processo de minha relatoria, esta Turma de Julgamento, em composição
diversa da atual, assim decidiu:
“Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Data do fato gerador: 15/12/2006
NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO. PER/DCOMP. CONFISSÃO DE
DÍVIDA.
A partir de 31/10/2003, a declaração de compensação constitui confissão de dívida e
instrumento hábil e suficiente para a exigência dos débitos indevidamente compensados,
em razão da vigência do disposto no art. 74, § 6o, da Lei no 9.430/96.PIS.
COFINS. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. REVENDA DE PRODUTOS COM
INCIDÊNCIA MONOFÁSICA. DESCONTO DE CRÉDITOS SOBRE DESPESAS
COM FRETES NA OPERAÇÃO DE VENDA.
As mercadorias sujeitas ao regime monofásico de incidência das contribuições ao
PIS/Pasep e à COFINS (produtos farmacêuticos, de perfumaria, de toucador e de
higiene pessoal) sujeitas ao regime não cumulativo de apuração das citadas
contribuições, tem o direito de descontar créditos relativos às despesas com frete nas
operações de venda, quando por ele suportadas na condição de vendedor, nos termos do
art.
3°,
IX,
das
Leis
n°s.
10.637/2002
e
10.833/2003.”
(Processo
no
16682.906116/2012- 12; Acórdão no 3201-005.031; Relator Conselheiro Leonardo
Vinicius Toledo de Andrade; sessão de 26/02/2019)
Em contemporânea decisão, com a atual composição, a Turma por maioria de
votos, em processo cujo voto vencedor foi de autoria do Conselheiro Márcio Robson
Fl. 3087
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3402-010.018 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10469.720414/2010-95

Costa, decidiu em caso análogo, dar provimento ao Recurso Voluntário, conforme
ementa a seguir reproduzida:
“ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/10/2004 a 31/12/2004
PIS. COFINS. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. REVENDA DE PRODUTOS
COM INCIDÊNCIA MONOFÁSICA. DESCONTO DE CRÉDITOS SOBRE
DESPESAS COM FRETES NA OPERAÇÃO DE VENDA.
É válido descontar créditos relativos às despesas com frete nas operações de venda no
regime monofásico de incidência da Contribuição ao PIS e da COFINS não
cumulativas, quando a despesa for suportada pelo vendedor, nos termos do artigo 3°,
incido IX das Leis n°. 10.637/2002 e 10.833/2003.” (Processo no 10580.903428/2012-
28; Acórdão no 3201-008.780; Relatora Conselheira Mara Cristina Sifuentes; Redator
designado Conselheiro Márcio Robson Costa; sessão de 27/07/2021.
No mesmo sentido outra decisão do CARF:
"Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008
PIS. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. REVENDA DE PRODUTOS COM
INCIDÊNCIA MONOFÁSICA. DESCONTO DE CRÉDITOS SOBRE DESPESAS
COM FRETES NA OPERAÇÃO DE VENDA. POSSIBILIDADE.
As mercadorias sujeitas ao regime monofásico de incidência das contribuições ao
PIS/Pasep e à COFINS (produtos farmacêuticos, de perfumaria, de toucador e de
higiene pessoal) sujeitas ao regime não cumulativo de apuração das citadas
contribuições, tem o direito de descontar créditos relativos às despesas com frete nas
operações de venda, quando por ele suportadas na condição de vendedor, nos termos do
art. 3°, IX, das Leis n°s. 10.637/2002 e 10.833/2003.
Recurso Voluntário Provido." (Processo no 10882.720554/2010-82; Acórdão no 3302-
004.605; Relator Conselheiro José Fernandes do Nascimento, Redator designado
Conselheiro Walker Araújo; sessão de 26/07/2017)
Diante do exposto, adoto o entendimento prevalente do CARF e voto por dar
provimento ao Recurso Voluntário interposto.
Considerando os mesmos fundamentos delineados nas decisões acima, entendo
por afastar as glosas referentes à armazenagem e aos fretes de combustíveis.
3. Dispositivo
Ante o exposto, conheço e dou provimento o Recurso Voluntário, para afastar a
glosa dos créditos originados de despesas de armazenagem e fretes na operação de venda.
É como voto.
(assinado digitalmente)
Cynthia Elena de Campos
Fl. 3088
DF CARF MF
Original