Tribunal: CARF
Processo: 16682.723054/2015-40
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SAVIO SALOMAO DE ALMEIDA NOBREGA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção / Terceira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2022-12-15
Data de publicação: 2023-02-02

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2010, 2011
FRAUDE. DECADÊNCIA. INÍCIO DO PRAZO. PRIMEIRO DIA DO EXERCÍCIO SEGUINTE.
Comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, o prazo decadencial qüinqüenal para o Fisco constituir o crédito tributário (lançamento de ofício) conta-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado
NULIDADE. FALTA DE FUNDAMENTAÇÃO LEGAL. AUSÊNCIA.
Não há de se falar acerca de falta de fundamentação do Auto de Infração quando da sua leitura puder o contribuinte exercer o seu direito de defesa, como no caso dos autos. Autos de Infração e Termo de Verificação Fiscal que indicaram claramente o Enquadramento Legal, apontando os dispositivos legais infringidos pelo contribuinte. Alegação de falta de fundamentação legal afastada.
NULIDADE. CONVERSÃO DO JULGAMENTO EM DILIGÊNCIA. DESNECESSIDADE. PEDIDO DE PERÍCIA. NÃO CABIMENTO. CERCEAMENTO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA. ANÁLISE DOS FATOS E CIRCUNSTÂNCIAS CONSTANTES DOS AUTOS. LIVRE CONVENCIMENTO MOTIVADO DO JULGADOR. APLICAÇÃO DA SÚMULA CARF No 163.
A valoração dos fatos e circunstâncias constantes dos autos deve ser realizada de forma livre por parte da autoridade julgadora, sendo que a conversão do julgamento em diligência apenas deve ser realizado com o escopo de complementar ou de se obter esclarecimentos sobre as provas que já foram trazidas aos autos, de modo que nos casos em que o conjunto probatório constante dos autos é por demais suficiente e permite que o julgador forme sua convicção sobre as matérias que estão em litígio, a conversão do julgamento em diligência acaba se mostrando de todo desnecessária.
A perícia se revela como prova de caráter especial e apenas será cabível nas hipóteses em que a matéria de fato ou assunto de natureza técnica demandar juízo técnico especializado, revelando-se, portanto, prescindível naquelas hipóteses em que a matéria a ser analisada é de natureza puramente jurídica.
O indeferimento fundamentado de requerimento de diligência ou perícia não configura cerceamento do direito de defesa, sendo facultado ao órgão julgador indeferir aquelas que considerar prescindíveis ou impraticáveis.
SOCIEDADE EM CONTA DE PARTICIPAÇÃO. INEXISTÊNCIA DE PROPÓSITO NEGOCIAL. CONSTITUIÇÃO DE SCPS PARA PERMITIR REDUÇÃO DE TRIBUTOS DA EMPRESA SÓCIA. ATIVIDADES DESMEMBRADAS ENTRE AS SCPS.
Uma vez comprovado que as atividades desenvolvidas por Sociedades em Conta de Participações foram desmembradas da sociedade titular de fato da estrutura e dos rendimentos, as receitas por elas auferidas devem ser imputadas ao titular de fato da estrutura, contribuinte sujeito ao Lucro Real.
A conduta planejada de constituição de sociedades em conta de participação com o único e exclusivo objetivo de aproveitamento do benefício da tribulação decorrente de opção por regime tributário menos oneroso consubstancia-se em prática utilizada para lesar o Erário Público, além de permitir a desconsideração do suposto planejamento tributário para tributar os resultados da SCP na apuração do lucro da sócia beneficiária da redução tributária, titular de fato da estrutura e dos rendimentos.
SOCIEDADES EM CONTA DE PARTICIPAÇÃO. INEXISTÊNCIA DE FATO. RECEITAS DA SÓCIA OSTENSIVA ARTIFICIALMENTE TRANSFERIDAS. FATOS GERADORES PRATICADOS PELO SÓCIO OSTENSIVO. FRAUDE. SONEGAÇÃO. REDUÇÃO INDEVIDA DE TRIBUTOS. MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA.
Constatada a constituição meramente formal de sociedades em conta de participação com o único objetivo de transferir artificialmente receitas dos fatos geradores praticados pelo sócio ostensivo e obter a indevida redução de tributos, tem-se por configuradas as condutas de fraude e sonegação, e justificada a imposição da multa de ofício qualificada.

Inteiro teor:
S1-C 3T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16682.723054/2015-40
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1302-006.395 – 1a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
15 de dezembro de 2022
Recorrente
RECREIO VEÍCULOS S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2010, 2011
FRAUDE. DECADÊNCIA. INÍCIO DO PRAZO. PRIMEIRO DIA DO
EXERCÍCIO SEGUINTE.
Comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, o prazo decadencial
qüinqüenal para o Fisco constituir o crédito tributário (lançamento de ofício)
conta-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento
poderia ter sido efetuado
NULIDADE. FALTA DE FUNDAMENTAÇÃO LEGAL. AUSÊNCIA.
Não há de se falar acerca de falta de fundamentação do Auto de Infração
quando da sua leitura puder o contribuinte exercer o seu direito de defesa,
como no caso dos autos. Autos de Infração e Termo de Verificação Fiscal que
indicaram claramente o “Enquadramento Legal”, apontando os dispositivos
legais infringidos pelo contribuinte. Alegação de falta de fundamentação legal
afastada.
NULIDADE. CONVERSÃO DO JULGAMENTO EM DILIGÊNCIA.
DESNECESSIDADE.
PEDIDO
DE
PERÍCIA.
NÃO
CABIMENTO.
CERCEAMENTO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA. ANÁLISE DOS FATOS
E
CIRCUNSTÂNCIAS
CONSTANTES
DOS
AUTOS.
LIVRE
CONVENCIMENTO MOTIVADO DO JULGADOR. APLICAÇÃO DA
SÚMULA CARF No 163.
A valoração dos fatos e circunstâncias constantes dos autos deve ser realizada
de forma livre por parte da autoridade julgadora, sendo que a conversão do
julgamento em diligência apenas deve ser realizado com o escopo de
complementar ou de se obter esclarecimentos sobre as provas que já foram
trazidas aos autos, de modo que nos casos em que o conjunto probatório
constante dos autos é por demais suficiente e permite que o julgador forme sua
convicção sobre as matérias que estão em litígio, a conversão do julgamento
em diligência acaba se mostrando de todo desnecessária.
A perícia se revela como prova de caráter especial e apenas será cabível nas
hipóteses em que a matéria de fato ou assunto de natureza técnica demandar
juízo técnico especializado, revelando-se, portanto, prescindível naquelas
hipóteses em que a matéria a ser analisada é de natureza puramente jurídica.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16682.723054/2015-40
Fl. 2200
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 1302-006.395 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.723054/2015-40

O indeferimento fundamentado de requerimento de diligência ou perícia não
configura cerceamento do direito de defesa, sendo facultado ao órgão julgador
indeferir aquelas que considerar prescindíveis ou impraticáveis.
SOCIEDADE EM CONTA DE PARTICIPAÇÃO. INEXISTÊNCIA DE
PROPÓSITO NEGOCIAL. CONSTITUIÇÃO DE SCPS PARA PERMITIR
REDUÇÃO DE TRIBUTOS DA EMPRESA SÓCIA. ATIVIDADES
DESMEMBRADAS ENTRE AS SCPS.
Uma vez comprovado que as atividades desenvolvidas por Sociedades em
Conta de Participações foram desmembradas da sociedade titular de fato da
estrutura e dos rendimentos, as receitas por elas auferidas devem ser imputadas
ao titular de fato da estrutura, contribuinte sujeito ao Lucro Real.
A conduta planejada de constituição de sociedades em conta de participação
com o único e exclusivo objetivo de aproveitamento do benefício da tribulação
decorrente de opção por regime tributário menos oneroso consubstancia-se em
prática utilizada para lesar o Erário Público, além de permitir a
desconsideração do suposto planejamento tributário para tributar os resultados
da SCP na apuração do lucro da sócia beneficiária da redução tributária, titular
de fato da estrutura e dos rendimentos.
SOCIEDADES EM CONTA DE PARTICIPAÇÃO. INEXISTÊNCIA DE
FATO. RECEITAS
DA SÓCIA OSTENSIVA
ARTIFICIALMENTE
TRANSFERIDAS. FATOS GERADORES PRATICADOS PELO SÓCIO
OSTENSIVO. FRAUDE. SONEGAÇÃO. REDUÇÃO INDEVIDA DE
TRIBUTOS. MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA.
Constatada a constituição meramente formal de sociedades em conta de
participação com o único objetivo de transferir artificialmente receitas dos
fatos geradores praticados pelo sócio ostensivo e obter a indevida redução de
tributos, tem-se por configuradas as condutas de fraude e sonegação, e
justificada a imposição da multa de ofício qualificada.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, (i) por unanimidade de votos, em rejeitar as
preliminares de nulidade, (ii) por maioria de votos, em rejeitar a prejudicial de decadência,
vencido o conselheiro Sávio Salomão de Almeida Nóbrega(relator) que votou por acolher a
referida prejudicial, e, no mérito, (iii) por unanimidade de votos, em negar provimento ao
recurso voluntário quanto à tributação conjunta das receitas da sócia ostensiva e das sociedades
em conta de participação, (iv) por maioria de votos, em negar provimento ao recurso voluntário
quanto à imposição da multa de ofício qualificada, vencido o conselheiro Sávio Salomão de
Almeida Nóbrega (relator) que votou por dar provimento ao recurso, em relação a tal matéria. O
conselheiro Paulo ficou designado como redator do voto vencedor quanto às matérias em relação
às quais o relator foi vencido.
(documento assinado digitalmente)
Paulo Henrique Silva Figueiredo – Presidente e Redator Designado

Fl. 2201
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 1302-006.395 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.723054/2015-40

(documento assinado digitalmente)
Sávio Salomão de Almeida Nóbrega - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Sérgio Magalhães Lima,
Flávio Machado Vilhena Dias, Ailton Neves da Silva (suplente convocado(a)), Sávio Salomão
de Almeida Nóbrega, Fellipe Honorio Rodrigues da Costa (suplente convocado(a)) e Paulo
Henrique Silva Figueiredo (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Marcelo Oliveira.
Relatório
Tratam-se, na origem, de Autos de Infração por meio dos quais foram constituídos
créditos tributários de Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica – IRPJ (fls. 1.150/1.158) e
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL (fls. 1.164/1.174), relativos aos anos-
calendário de 2010 e 2011 e cujas exigências abarcaram a cobrança dos tributos (principal), a
incidência dos juros de mora e aplicação da multa qualificada no percentual de 150% em razão
da Fiscalização ter entendido pela configuração da fraude.
Com base no Relatório do Acórdão no 302-003.618 (fls. 1.889/1.906), o qual
estarei por adotá-lo, aqui, e transcrevê-lo, a seguir, no que diz com os pontos que aqui nos
interessam, o caso ora em análise pode ser facilmente compreendido a partir dos trechos a seguir
reproduzidos:
“Trata o processo de autos de infração lavrados pela Delegacia de Maiores Contribuintes no
Rio de Janeiro, Demac/RJ, em que se exige da Interessada acima identificada o Imposto
sobre a Renda da Pessoa Jurídica, (IRPJ) e a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido,
(CSLL).
Os tributos lançados foram acrescidos de multa de ofício qualificada de 150%, e juros de
mora. A descrição dos fatos nos autos de infração informa que houve opção indevida pelo
lucro presumido, para o IRPJ, e insuficiência de recolhimento da CSLL sobre receitas.

A impugnante é pessoa jurídica de direito privado constituída sob a forma de Sociedade
Anônima de capital fechado e seu objeto social, conforme definido no art. 3° de seu
Estatuto Social, é:
Art. 3°. O objeto social da Companhia é a comercialização de veículos novos e usados,
suas peças o acessórios; exploração de oficinas mecânicas para reparos manutenções de
veículos em geral/serviços de lanternagem, funilaria e pintura de veículos automotores;
serviços de manutenção o reparação elétrica de veículos automotores; serviços de
alinhamento e balanceamento de veículos automotores; serviços de instalação,
manutenção e reparação de acessórios para veículos automotores; revenda de aditivos e
lubrificantes, de pneus e câmaras e mediações de negócios.
Segundo a autoridade autuante, o procedimento de auditoria fiscal foi programado em
virtude de, em procedimentos fiscais anteriores, ter havido a constatação de prática
planejamento tributário indevido ou abusivo, por meio da utilização de Sociedades em
Fl. 2202
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 1302-006.395 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.723054/2015-40

Conta de Participação (SCP), constituídas especificamente para cada um dos seguintes
objetos:
- mediação para Clientes Referenciados; e intermediação de Vendas de Captação de
Financiamentos
- mediação e intermediação de Vendas a Frotistas;
- mediação e intermediação de Vendas Diretas Internet (VDI).
Em cada um de seus contratos, as SCP foram constituídas pela empresa RECREIO
VEÍCULOS SA, sócio ostensivo, e pelo Sr. ELOY JOSÉ MENDONÇA BRAZ, sócio
oculto e diretor da empresa RECREIO VEÍCULOS SA, e seus fundos sociais conformados
como segue:

Todas as atividades das SCP mencionadas anteriormente, são executadas pelo sócio
ostensivo RECREIO VEÍCULOS SA, conforme se pode verificar nas respectivas cláusulas
segunda dos contratos de constituição das sociedades.
Das Autuações
O Termo de Verificação Fiscal (TVF), de folhas 808 a 868, anexado aos autos de infração
lavrados, complementam e esclarecem os procedimentos adotados pela autoridade autuante.
Transcreve-se no presente relatório as considerações iniciais da autoridade tributária que
intencionam justificar a autuação:
Faz-se oportuno aludir às colocações efetuadas já desde a primeira auditoria,
demonstrando a total vinculação, inter-relação e dependência mútua entre a venda dos
veículos e os respectivos financiamentos (ver 15° parágrafo, págs. 07 e 08), evidenciando
a total incorreção da conduta adotada pela fiscalizada.
Dessa forma, resta claro que a remuneração pela intermediação não pode ser tributada por
outra sociedade que não seja aquela realizadora da venda. Este é o sujeito passivo titular
da ação, do serviço, e assim sendo, o que gera o nascimento do fato gerador da obrigação
tributária (aquisição de receita de serviços de intermediação). Não há, portanto, a
possibilidade de se dissociar uma coisa da outra, uma vez que todo o operacional do
processo que faz nascer o contrato de financiamento ocorre quase que concomitantemente
à realização da venda do veículo, conforme também esclarecido já desde a primeira
auditoria (16° parágrafo, pág. 09).
Importante repisar que, antes da criação das SCP, a intermediação de financiamentos para
as vendas de veículos era feita pela própria fiscalizada e os valores auferidos a título de
comissões eram registrados nas contas contábeis mencionadas no subitem 16.5.
(...)
Por tudo o que foi até aqui exposto, não restam dúvidas de que os valores das comissões
apropriados às SCP se referem a receitas oriundas/vinculadas às operações comerciais
praticadas pela fiscalizada, em seus estabelecimentos, sob a total dependência de seus
custos e despesas operacionais/vendas, portanto, subtraídas indevidamente do cômputo da
sua Receita Bruta.
Fl. 2203
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 1302-006.395 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.723054/2015-40

Oportuno, mais uma vez, recorrer às considerações efetuadas no TVF da primeira
auditoria, sobre o "Bem me quer/Mal me quer Tributário" (em detalhes no 22° parágrafo e
subitens; pág. 13):
"... a partir de uma mesma flor (Venda de Veículo Financiada), definiam quais as
pétalas deveriam ser mantidas agregadas ao núcleo (benéficas ao regime do Lucro Real)
e quais deveriam ser "arrancadas" (receitas desprovidas de custos/despesas
proporcionais relevantes - intermediação de vendas) e levadas à outra sociedade sob
regime tributário mais apropriado/favorável para este tipo de receita (Lucro
Presumido)".
59. Dessa forma, tendo em vista as todas considerações até aqui efetuadas e a
manutenção da transferência de todo o lucro mercantil sobre as vendas financiadas para
as SCP através das receitas de comissões de intermediação financeira, subsistiu, nos
anos-calendário em questão, a inadequação dos regimes tributários adotados pelas
empresas envolvidas, acarretando lesão ao fisco federal na forma a seguir:
Construção de prejuízos fiscais fictícios para benefícios em anos-calendário futuros.
. Redução a 32% da base de cálculo do IRPJ e CSLL sobre a receita transferida,
considerando que as SCP eram optantes pelo regime do Lucro Presumido.
. Redução da tributação do PIS e COFINS, com aplicação de alíquotas menores (regime
cumulativo, permitido às empresas sob o regime do Lucro Presumido).
60. Toda a situação descrita justifica cabalmente a desconsideração da existência de fato
das SCP. Como consequência, esta fiscalização trouxe de volta as receitas de comissões
por vendas diretas e intermediação financeira para a receita bruta da fiscalizada,
procedendo ao lançamento dos créditos tributários relativos ao IRPJ; CSLL; PIS e
COFINS, conforme esclarecimentos prestados pela própria fiscalizada e respectivos
registros contábeis, na forma a ser detalhada nos próximos tópicos deste TVF.
Das autuações referentes ao IRPJ e à CSLL, transcrevem-se os trechos constantes no TVF:
76. Os artigos 218 e seguintes do RIR/99 tratam da base de cálculo do IRPJ. Para a sua
determinação, faz-se necessário conhecer o valor da Receita Bruta das vendas e serviços
que, conforme o artigo 224, compreende o produto da venda de bens nas operações de
conta própria, o preço dos serviços prestados e o resultado auferido nas operações de
conta alheia (transcrições no 116° parágrafo, pág. 54).
77. No caso em tela, a venda de um veículo financiado enseja a ocorrência do fato
gerador do IRPJ, representando um único evento/negócio econômico que contempla
aspectos entrelaçados e indissociáveis entre si, quais sejam:
77.1. Sem a ocorrência de venda do veículo financiado, não há objeto a ser financiado,
portanto, inexiste o contrato de financiamento.
77.2. A inexistência de financiamento, por outro lado, frustra a concretização da venda
financiada, considerando-se a insuficiência de recursos do adquirente do veículo (cliente).
77.3. A venda financiada diferencia-se da venda à vista por agregar um valor econômico
adicional relativo à comissão de intermediação de contrato de financiamento
(bônus/prêmios comerciais, balizados em acordos/campanhas comerciais patrocinados
pelas instituições financeiras), como forma compensatória e estimuladora às
concessionárias em mantê-las como agente financiador de suas vendas.
78. No ato da negociação do preço de venda do veículo com seu cliente, as concessionárias
sempre consideram agregado à sua margem de lucro este valor relativo à comissão de
intermediação, sendo muitas vezes este preponderante, senão decisivo, para concretização
da venda do veículo.
Fl. 2204
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 1302-006.395 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.723054/2015-40

79. No presente caso, todos os custos operacionais para a realização da operação de venda
(manutenção predial; energia; água; seguro predial; etc.) são apropriados pelo sócio
ostensivo, como também a maior parte das despesas (comercialização; marketing;
propaganda; etc.).
80. Desta forma, fez-se necessário recompor o Lucro Líquido da fiscalizada nos anos
calendário de 2010 e 2011, acrescentando todas as receitas indevidamente atribuídas às
SCP, diminuídas, se for o caso, das deduções admitidas pela Legislação: vendas
canceladas; descontos incondicionais e impostos sobre vendas (PIS, COFINS e ISS).
81. As despesas operacionais atribuídas às SCP também foram consideradas na apuração,
conforme cálculo demonstrado no quadro a seguir:

82. Feitos os ajustes, chegou-se ao valor líquido da receita a ser tributada pelo Lucro Real,
utilizando os valores declarados nas respectivas DIPJ, conforme demonstrado a seguir:

83. O IRPJ e a CSLL devidos pelas SCP foram apurados e declarados trimestralmente nas
respectivas DCTF, sendo que, no caso do IRPJ, os débitos declarados correspondem ao
Fl. 2205
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 1302-006.395 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.723054/2015-40

imposto total apurado pela empresa diminuído do IRRF também relativo às SCP. Dessa
forma, tanto o IRPJ (DCTF + IRRF) quanto a CSLL apurados como devidos à época devem
ser abatidos no cálculo dos respectivos créditos tributários levantados por esta fiscalização.
Obs: Os valores relativos ao IRRF das SCP constam das planilhas "CALCULO SCP 2010
IRPJ CSL PIS COFINS.xls" e "CÁLCULO SCP 2011 IRPJ CSL PIS COFINS.xls ",
fornecidas pelo contribuinte.

84. Verificou-se, entretanto, que os totais relativos ao IRRF informados pela empresa nas
planilhas mencionadas no parágrafo anterior divergem dos valores declarados pela mesma
nas respectivas DIPJ. O quadro abaixo apresenta tanto os totais de IRRF declarados quanto
os valores utilizados para cálculo do IRPJ a pagar da própria Recreio Veículos:

85. Como se pode ver, todo o IRRF declarado pelo contribuinte foi utilizado na apuração
do IRPJ a pagar da própria fiscalizada, não havendo que se falar, portanto, em saldo de
IRRF que pudesse ter sido aproveitado para utilização na apuração do IRPJ devido pelas
SCP. Dessa forma, elaborou-se o quadro a seguir, com os valores de IRPJ e CSLL
considerados por esta fiscalização e que serão deduzidos para lançamento dos créditos
tributários ora apurados:

VII - Da Ausência de Compensações Relativas aos Anos-calendário 2010 e 2011
Fl. 2206
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 1302-006.395 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.723054/2015-40

86. Os procedimentos fiscais anteriormente encerrados geraram autos de infração para
lançamentos dos respectivos créditos tributários apurados à época. Oportuno relembrar a
evolução da utilização dos saldos de prejuízos fiscais/bases de cálculo negativas da CSLL,
levantados pelas auditorias mencionadas:
86.1. Com relação à fiscalização relativa aos anos-calendário 2007 e 2008:
- Para o AC 2007: Após a apuração da Base Tributável Ajustada, efetuou-se a
compensação dos prejuízos fiscais acumulados de exercícios anteriores que constavam
nas DIPJ correspondentes.
- Para o AC 2008: Após as compensações de prejuízos realizadas relativamente ao AC
2007, restou um saldo de prejuízos fiscais que foi totalmente utilizado para compensação
no auto de infração lavrado para esse período, tendo sido o contribuinte intimado a
retificar o LALUR em decorrência do aproveitamento de todo o seu prejuízo fiscal e Base
de Cálculo Negativa da CSLL, sendo também entregues ao mesmo, à época, os
demonstrativos de saldos de prejuízo fiscal e base negativa da CSLL, os quais indicavam
não mais haver saldos a serem compensados.
86.2. Fiscalização relativa ao ano-calendário 2009: Conforme acima relatado, não restou
qualquer saldo de prejuízos fiscais e/ou base negativa acumulada que pudesse ser
aproveitado.
87. Como se vê, o saldo de prejuízos fiscais e/ou base negativa acumulada que o
contribuinte havia registrado em seu LALUR foi integralmente aproveitado quando da
lavratura dos autos de infração já desde a primeira auditoria. Dessa forma, não há
quaisquer saldos acumulados a serem considerados para a lavratura do presente auto de
infração.
88. Observe-se que o contribuinte apresentou DIPJ informando prejuízos fiscais tanto no
AC de 2010 quanto no de 2011, razão pela qual não promoveu quaisquer compensações
relativas ao período ora analisado, não havendo que se falar, portanto, em glosas de
compensações indevidas.
As diferenças apuradas a título de IRPJ e a título de CSLL foram objeto dos lançamentos
realizados por meio do auto de infração do IRPJ, de folhas 1150 a 1163, e do auto de
infração da CSLL, de folhas 1164 a 1175.
Da Qualificação da Multa de Ofício
A autoridade tributária agravou a multa de ofício baseada na alegação de que a impugnante
se utilizou de simulação com o intuito de pagar menos tributos. Para ilustrar, transcreve-se
parte TVF referente ao caso:
Ao praticar as operações descritas nos tópicos anteriores, a fiscalizada tinha a clara
intenção de fugir da oneração tributária, caminhando para a evasão tributária. Este
"planejamento tributário", tal como concebido, buscou gozar de tributação mais benéfica
através da criação das SCP (Lucro Presumido), em detrimento da real tributação (Lucro
Real) sobre as receitas auferidas pela empresa.
Tal como arquitetado, este planejamento tributário indevido intentou o máximo lucro em
detrimento da legalidade dos atos. Isto porque parte da receita da empresa foi artificial e
abusivamente transferida para as SCP, sofrendo tributação bem mais favorecida. Desta
forma, as SCP funcionaram como meros instrumentos para transferência de renda oriunda
da atividade mercantil da fiscalizada. Ressalte-se, mais uma vez, que essas sociedades não
desempenham qualquer outra função na estrutura da empresa, inexistindo razões
econômicas que justificassem sua constituição senão a clara intenção de contornar parte
de suas obrigações para com o fisco.
Portanto, através do esquema desenhado, com a transferência abusiva de receitas da
fiscalizada para empresas existentes apenas formalmente, parcela substancial da receita
foi oferecida à tributação sob um regime de apuração bem mais favorecido. Tal prática
Fl. 2207
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 1302-006.395 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.723054/2015-40

tem como pano de fundo a obtenção da redução do ônus tributário e, também, o que é de
suma importância: o aumento substancial, e por princípio injusto, da vantagem
competitiva neste mercado, onde a competição comercial é muito acirrada.
Com esta estratégia contábil/tributária, a fiscalizada, que tem custos e despesas elevados e
condições mais onerosas de tributação, minimiza artificialmente suas receitas de tal modo
a gerar prejuízos fiscais sucessivos. De modo inverso, as SCP, que não possuem custos e
despesas de vulto e dispõem de condições bem mais vantajosas de opção tributária,
maximizam suas receitas, que sofrerão tributação sob um regime de apuração bem mais
favorável.
Com esta simulação dos fatos, o contribuinte, de forma ardilosa, buscou contornar parte
dos encargos tributários incidentes sobre os negócios jurídicos praticados. Toda essa
engenharia foi desenhada, apenas, para a criação de instrumentos dos quais as partes
envolvidas se utilizaram para encobrir (dissimular) os negócios efetivamente realizados,
permitindo que se esquivassem de pagar integralmente os tributos incidentes sobre tais
operações.”
A empresa foi, então, devida e regulamente intimada da autuação fiscal em
28.12.2015 (fl. 1.231 e 1.233) e apresentou, tempestivamente, em 27.01.2016, Impugnação de
fls. 1.238//1.300, por meio da qual suscitou, em síntese, as seguintes alegações:
Preliminarmente:
(i)
Decadência Parcial do Crédito Tributário relativo ao período anterior ao
dia da notificação do lançamento – 28/12/2015 – com fundamento no art.
150, § 4o, do CTN
(ii)
Das nulidades formais do Auto de Infração
(iii)
Da Ausência de auto de infração distinto para a penalidade “fraude” – Da
violação ao artigo 9o do Decreto no 70.235/72
(iv)
Do vício de fundamentação jurídica – Da violação ao artigo 12 do Decreto
no 7.574/2011 e artigo 59 do Decreto no 70.235/72
(v)
Do cerceamento de Defesa – Do indeferimento da Prova pericial: Artigo
5o, LV da CF/88
(vi)
Dos cálculos – Da necessidade de perícia técnica
Alegações de Mérito
(i)
Da estrutura Societária da Recorrente e das SCP’s
(ii)
Da constituição das Sociedades em Conta de Participação – Das atividades
exercidas
(iii)
Das Vendas Diretas – VDI
(iv)
Das Vendas a Frotistas
(v)
Da captação Financiamento de Clientes Referenciados
(vi)
Da Ilegalidade da Constituição das Sociedades em Conta de Participação
Fl. 2208
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 1302-006.395 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.723054/2015-40

(vii)
Da Inexistência de Desconfiguração do conceito de Sociedade em Conta
de Participação – do Perfeito funcionamento das SCP
(viii) Da incorreta vinculação da Receita por Comissão à venda
(ix)
Da configuração do propósito negocial
(x)
Do planejamento tributário – Da configuração do propósito negocial
(xi)
Da indevida aplicação da Multa de Ofício com efeito confiscatório
Os autos foram encaminhados à autoridade julgadora a quo para que a
impugnação fosse apreciada e, aí, em Acórdão no 09-61-960 (fls. 1.790/1.813), a 2a Turma da
Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Juiz de Fora - MG entendeu julgá-la
improcedente, de modo que o crédito tributário foi mantido in totum. Ao final o referido acórdão
restou ementado nos seguintes termos:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2010, 2011
LUCRO PRESUMIDO. OPÇÃO INDEVIDA. POSSIBILIDADE DE APURAÇÃO PELO
LUCRO REAL.
A opção pela tributação com base no lucro presumido está condicionada às regras
estabelecidas em lei. O descumprimento dessas normas autoriza o Fisco a efetuar o
reenquadramento da apuração com base na regra geral, Lucro Real, quando disponíveis os
documentos contábeis e fiscais necessários a tal apuração.
MULTA
DE
OFÍCIO.
QUALIFICADA.
SOCIEDADE
EM
CONTA
DE
PARTICIPAÇÃO. INEXISTÊNCIA DE PROPÓSITO NEGOCIAL. DOLO
A conduta planejada de formalização de sociedades em conta de participação com o único
objetivo de se aproveitar dos benefícios da tribulação decorrentes de opção pelo lucro
presumido consubstancia-se em prática utilizada para lesar o Erário Público, devendo a
autuação ser realizada com multa qualificada.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL
Ano-calendário: 2010, 2011
CSLL. APURAÇÃO IRPJ.
A apuração da CSLL deve seguir a mesma sistemática adotada na apuração do IRPJ.
Quando a apuração do IRPJ for reenquadrada para o lucro real, sistemática equivalente
deve ser adotada para a apuração da
CSLL. MULTA DE OFÍCIO. QUALIFICADA. SOCIEDADE EM CONTA DE
PARTICIPAÇÃO. INEXISTÊNCIA DE PROPÓSITO NEGOCIAL. DOLO
A conduta planejada de formalização de sociedades em conta de participação com o único
objetivo de se aproveitar dos benefícios da tribulação decorrentes de opção pelo lucro
presumido, no caso, apuração cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep, consubstancia-
se em prática utilizada para lesar o Erário Público, devendo a autuação ser realizada com
multa qualificada.
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Ano-calendário: 2010, 2011
PEDIDO DE PERÍCIA
É de se indeferir o pedido de perícia quando considerada prescindível à solução do litígio.
A parte que invoca o direito resistido deve produzir as provas necessárias do respectivo fato
constitutivo.
Fl. 2209
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 1302-006.395 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.723054/2015-40

Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido.”
Em 14/03/2017, a empresa tomou conhecimento do resultado do Acórdão no 09-
61-960 através do Portal e-CAC, conforme se verifica dos Termos de fls. 1.820/1.821, e, na
sequência, entendeu por interpor, em 14/04/2017, Recurso Voluntário de fls. 1.824/1.879, em
que suscitou, em síntese, as mesmas alegações que haviam sido ventiladas na impugnação, a
saber:
Preliminarmente
(i)
Decadência Parcial do Crédito Tributário relativo ao período anterior ao
dia da notificação do lançamento – 28/12/2015 – com fundamento no art.
150, § 4o, do CTN
(ii)
Das nulidades formais do Auto de Infração
(iii)
Da Ausência de auto de infração distinto para a penalidade “fraude” – Da
violação ao artigo 9o do Decreto no 70.235/72
(iv)
Do vício de fundamentação jurídica – Da violação ao artigo 12 do Decreto
no 7.574/2011 e artigo 59 do Decreto no 70.235/72
(v)
Do cerceamento de Defesa – Do indeferimento da Prova pericial: Artigo
5o, LV da CF/88
(vi)
Dos cálculos – Da necessidade de perícia técnica
Alegações de Mérito
(i)
Da estrutura Societária da Recorrente e das SCP’s
(ii)
Da constituição das Sociedades em Conta de Participação – Das atividades
exercidas
(iii)
Das Vendas Diretas – VDI
(iv)
Das Vendas a Frotistas
(v)
Da captação Financiamento de Clientes Referenciados
(vi)
Da Ilegalidade da Constituição das Sociedades em Conta de Participação
(vii)
Da Inexistência de Desconfiguração do conceito de Sociedade em Conta
de Participação – do Perfeito funcionamento das SCP
(viii) Da incorreta vinculação da Receita por Comissão à venda
(ix)
Da configuração do propósito negocial
(x)
Do planejamento tributário – Da configuração do propósito negocial
(xi)
Da indevida aplicação da Multa de Ofício com efeito confiscatório
Fl. 2210
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 1302-006.395 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.723054/2015-40

Os autos foram encaminhados para este E. CARF, conforme se verifica do
Despacho de Encaminhamento de fls. 1.882 e, aí, por meio do Acórdão no 1302-003.618, esta
Turma Julgadora entendeu por anular a decisão de piso em razão da ausência de pronunciamento
sobre matéria apresentada na defesa acerca da decadência do lançamento, o que teria acarretado,
ao final, cerceamento ao direito de defesa. Veja-se os trechos abaixo transcritos:
“Preliminares
Decadência
A recorrente alega decadência parcial (art. 150, § 4o, CTN). Ressalta que a DRJ não teria
apreciado tal pedido. Em seu entendimento, como a empresa foi autuada em relação ao
IRPJ, CSLL (este processo), PIS e COFINS (os outros autos, também em julgamento nesta
sessão), a decadência de cinco anos deveria ser contada mês a mês. Assim, como a
recorrente foi cientificada dos autos de infração, em 28/12/2015, todos os créditos
tributários lançados antes de 28/12/2010 não mais seriam exigíveis, pois teria decaído o
direito da RFB de lançar de ofício o tributo pago a menor.
Analisando o acórdão recorrido, verifica-se que constou somente do relatório as respectivas
arguições sobre decadência parcial. Todavia, realmente não consta do voto condutor, nem
mesmo do acórdão, o entendimento da DRJ a respeito.
A DRJ deve examinar as razões de defesa suscitadas pela impugnante contra todas as
exigências, em conformidade com as disposições do art. 31 do Dec. no 70.235/72, com a
redação dada pela Lei no 8.748/93, a saber:
Art. 31. A decisão conterá relatório resumido do processo, fundamentos legais,
conclusão e ordem de intimação, devendo referir-se, expressamente, a todos os autos de
infração e notificações de lançamento objeto do processo, bem como às razões de
defesa suscitadas pelo impugnante contra todas as exigências.
Sendo assim, o prosseguimento desse julgamento caracterizaria supressão da primeira
instância e, por consequência, cerceamento de direito de defesa, caso se concluísse, nesta
segunda instância, por não acolher a alegação de decadência.
Ante ao exposto, voto no sentido de acolher a preliminar de nulidade parcial do acórdão de
primeiro grau, determinando o retorno dos autos à DRJ para que se profira nova decisão.”
Os autos retornaram à 7a Turma da DRJ/JFA que, em atendimento à decisão
acima, proferiu, 28/08/2019, o Acórdão no 09-71.948 (fls. 1.915/1.938), no qual enfrentou todas
as alegações que haviam sido suscitadas pela empresa em sede de Impugnação, inclusive no que
diz respeito à alegação preliminar de decadência a qual, no final, foi rejeitada, de modo que, no
todo, a Impugnação foi julgada integralmente improcedente, conforme se verifica da ementa
abaixo reproduzida:

“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2010, 2011
LUCRO PRESUMIDO. OPÇÃO INDEVIDA. POSSIBILIDADE DE APURAÇÃO PELO
LUCRO REAL.
A opção pela tributação com base no lucro presumido está condicionada às regras
estabelecidas em lei. O descumprimento dessas normas autoriza o Fisco a efetuar o
reenquadramento da apuração com base na regra geral, Lucro Real, quando disponíveis os
documentos contábeis e fiscais necessários a tal apuração.
Fl. 2211
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 1302-006.395 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.723054/2015-40

MULTA
DE
OFÍCIO.
QUALIFICADA.
SOCIEDADE
EM
CONTA
DE
PARTICIPAÇÃO. INEXISTÊNCIA DE PROPÓSITO NEGOCIAL. DOLO
A conduta planejada de formalização de sociedades em conta de participação com o único
objetivo de se aproveitar dos benefícios da tribulação decorrentes de opção pelo lucro
presumido consubstancia-se em prática utilizada para lesar o Erário Público, devendo a
autuação ser realizada com multa qualificada.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL
Ano-calendário: 2010, 2011
CSLL. APURAÇÃO IRPJ.
A apuração da CSLL deve seguir a mesma sistemática adotada na apuração do IRPJ.
Quando a apuração do IRPJ for reenquadrada para o lucro real, sistemática equivalente
deve ser adotada para a apuração da CSLL.
MULTA
DE
OFÍCIO.
QUALIFICADA.
SOCIEDADE
EM
CONTA
DE
PARTICIPAÇÃO. INEXISTÊNCIA DE PROPÓSITO NEGOCIAL. DOLO
A conduta planejada de formalização de sociedades em conta de participação com o único
objetivo de se aproveitar dos benefícios da tribulação decorrentes de opção pelo lucro
presumido, no caso, apuração cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep, consubstancia-
se em prática utilizada para lesar o Erário Público, devendo a autuação ser realizada com
multa qualificada.
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Ano-calendário: 2010, 2011
PEDIDO DE PERÍCIA
É de se indeferir o pedido de perícia quando considerada prescindível à solução do litígio.
A parte que invoca o direito resistido deve produzir as provas necessárias do respectivo fato
constitutivo.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2010, 2011
DECADÊNCIA DO DIRETO DE LANÇAR. PRESENÇA DE DOLO
Constatada a presença de dolo, fraude ou simulação, o prazo de 5 (cinco) para a Fazenda
Pública efetuar o lançamento começa a correr a partir do primeiro dia do exercício seguinte
àquele que poderia ter sido efetuado.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido.”
Em 02/03/2020, a recorrente tomou conhecimento do resultado do novo Acórdão
no 09-71.948 através do Portal e-CAC, conforme se verifica dos Termos de fls. 1.944/1.945, e, na
sequência, entendeu por interpor, em 17/03/2020, o presente Recurso Voluntário de fls.
1.948/2.009, por meio do qual suscita as seguintes alegações:

Preliminarmente
(i)
Decadência parcial do crédito tributário - Pagamentos periódicos durante o
exercício dos períodos autuados
Partindo da inexistência de fraude, a recorrente alega decadência parcial,
fundamentada no art. 150, § 4o, do CTN, pois nos casos de lançamento por
Fl. 2212
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 1302-006.395 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.723054/2015-40

homologação, o pagamento mensal de tributos de forma antecipada extingue
o crédito sob condição resolutória. Em seu entendimento, como a empresa
foi autuada em relação ao IRPJ, CSLL (este processo), PIS e COFINS (os
outros autos, também em julgamento nesta sessão), a decadência de cinco
anos deveria ser contada mês a mês. Assim, como a recorrente foi
cientificada dos autos de infração em 28/12/2015, todos os créditos
tributários lançados antes de 28/12/2010 não mais seriam exigíveis, pois
teria decaído o direito da RFB de lançar de ofício o tributo pago a menor.
Trouxe jurisprudência do STJ neste sentido.
(ii)
Nulidades Formais dos Autos de Infração
(iii)
Falta de Fundamentação Legal dos Autos de Infração
Sustenta a recorrente que a fiscalização teria feito uma manobra hipotética
para constituir o crédito tributário. Em seu entendimento, a fiscalização não
teria fundamentado sua conclusão de que as Sociedades por Conta de
Participação (SCP) só teriam sido criadas para que a recorrente pudesse
reduzir sua carga tributária. Alega que a abertura das SCP na mesma data e
com os mesmos sócios não seria fundamento para conclusão quanto à
ocorrência de fraude.
Que os autos de infração seriam nulos pois não descreveram de forma clara,
acompanhada da tipificação legal, a infração que teria sido cometida pela
recorrente, em afronta os arts. 12, 25 e 39, III e IV, todos do Dec. n.
7.574/11, bem como o art. 59 do Dec. n.70.235/72; o que comprova
preterição ao seu direito à ampla defesa.
Defende que a constituição das SCPs teve finalidade econômica, lícita, e
não meramente de economia tributária; sustentando e requerendo, assim, a
nulidade dos Autos de Infração.
(iv) Cerceamento de defesa. Indeferimento da Prova Pericial
Alega que é o caso de se deferir a produção de prova pericial. Como foi-lhe
negada pela DRJ, esta teria incorrido em cerceamento de defesa. Alega que
os documentos juntados não teriam sido analisados pela DRJ. Alega, de
forma geral, que haveria erros nos cálculos da fiscalização, o que justificaria
a realização de perícia, para servir de baliza a este julgamento.
Alega que a DRJ deixou de analisar a não dedução da totalidade dos
créditos, a título de IRRF das SCP's na nova apuração do lucro real. Que o
Fiscal deduziu que, na DIPJ, os informes de rendimentos das SCP's teriam
sido declarados na FICHA 57, do cadastro dos informes de rendimentos, o
que não ocorreu, já que foi informado na DIPJ da Recorrente somente os
IRRF 's do Lucro Real. Portanto, ficaram sem compensar no Auto de
Infração os IRRF's das SCP's, por não terem sido declarados na DIPJ da
recorrente, fato a ser comprovado com perícia técnico-contábil.
Aduz, ainda, que conforme previsão do art. 2o da Lei no 9.784/99, nos
processos administrativos deverão ser observadas as formalidades essenciais
Fl. 2213
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 1302-006.395 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.723054/2015-40

à garantia dos direitos dos administrados, com a garantia de à produção das
provas necessárias a comprovarem seus direitos.
Por fim, requer seja acolhida preliminarmente e reconhecida a nulidade do
Acórdão de 1a Instância, por cerceamento de defesa consubstanciado no
indeferimento da prova pericial, em afronta ao artigo 5o, LV, da
Constituição Federal; para converter o julgamento em diligência e ser
efetuada a Perícia, sem adentrar-se ao mérito.
Alegações de Mérito
No mérito, a empresa tece alegações sobre a estrutura societária e de
negócio engendrada para o exercício das suas atividades econômicas e
sociais e, aí, acaba sustentando sua linha de defesa com base nos seguintes
temas:
- Legalidade da Constituição das Sociedades por Conta de Participação
(SCP)
- Atividades Exercidas
- Vendas Diretas e Vendas a Frotistas
- Captação Financiamento de Clientes Referenciados
- Estratégia Operacional e Societária
- Inexistência de Desconsideração das SCP e o seu Perfeito Funcionamento
- Incorreta Vinculação da Receita por Comissão às Vendas de Carros
- Configuração de Propósito Negocial
E, por fim, que multa de ofício qualificada aplicada no percentual de 150%
apresenta efeito confiscatório.
Com base em tais alegações, a Recorrente pleiteia pelo acolhimento de todas as
razões de fato e de direito expostas na peça recursal
Posteriormente, a recorrente entendeu pela juntada do Parecer de fls. 2.038/2.190.
Na sequência, os autos foram encaminhados a este E. CARF para que o Recurso
Voluntário seja apreciado.
É o relatório.
Voto Vencido
Conselheiro Sávio Salomão de Almeida Nóbrega, Relator.

1. Juízo de Admissibilidade do Recurso Voluntário

Fl. 2214
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 1302-006.395 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.723054/2015-40

De início, devo analisar se o presente Recurso Voluntário preenche os
pressupostos recursais intrínsecos e extrínsecos para concluir se, de fato, o recurso pode ser
conhecido e analisado.
A começar pela análise do requisito extrínseco da tempestividade, verifico, de
plano, que a empresa havia sido intimada do resultado do Acórdão no 09-71.948 através do e-
CAC em 02/03/2020, conforme se verifica dos Termos de fls. 1.944/1.945, e, em 17/03/2020,
entendeu por interpor o presente Recurso Voluntário de fls. 1.948/2.009.
Considerando, pois, que o Recurso Voluntário foi formalizado dentro do prazo de
30 (trinta) dias previsto no artigo 33 do Decreto no 70.235/72 e preenche os demais pressupostos
de admissibilidade recursais, devo conhecê-lo e, por isso mesmo, passo a apreciá-lo e examinar
as alegações preliminares e meritórias que restaram formuladas pela empresa recorrente, as
quais, a rigor, e por questões didáticas, serão tratadas em tópicos apartados.
Passemos, então, a analisar as alegações formuladas pela recorrente.

1. Das alegações preliminares

a) Decadência Parcial do Crédito Tributário

Partindo da inexistência de fraude, a recorrente alega decadência parcial do
crédito lançado, fundamentada no art. 150, § 4o, do CTN, aduzindo suas razões no fato de que
nos casos de lançamento por homologação, o pagamento mensal de tributos de forma antecipada
extingue o crédito sob condição resolutória. Assim, em seu entendimento, como a empresa foi
tributada no regime do lucro presumido, a decadência de cinco anos deveria ser contada mês a
mês. Desta forma, sustenta que, como foi cientificada dos autos de infração em 28/12/2015,
todos os créditos tributários lançados antes de 28/12/2010 não mais seriam exigíveis, pois teria
decaído o direito da RFB de lançar de ofício o tributo pago a menor. Trouxe jurisprudência do
STJ neste sentido.
Convém assinalar, de início, que o prazo decadencial para lançamento de tributos
se encontra disciplinado no artigo 173, inciso I na Lei no 5.172, de 1966, que estabelece que será
de cinco anos a contar do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia
ter sido efetua efetuado. Como exceção à essa regra, por assim dizer, o CTN dispõe, no artigo
150, § 4o, a respeito de prazo decadencial distinto para os tributos sujeitos ao chamado
lançamento por homologação, determinando-se, pois, que o dies a quo para fins de contagem do
prazo de cinco anos é a ocorrência do fato gerador. Confira-se:
“Lei no 5.172/66
SEÇÃO II - Modalidades de Lançamento
Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja
legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio
exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade,
tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a
homologa.
[...]
Fl. 2215
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 1302-006.395 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.723054/2015-40

§ 4o Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da
ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha
pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o
crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.”
Para que referida regra seja aplicada, é necessário que o sujeito passivo tenha, de
fato, efetuado apuração e pagamento antecipado de tributo. Nesse contexto, a atividade de
homologação da Fazenda Pública deve incidir sobre o pagamento efetuado, não sendo possível a
incidência da norma nos casos em que o sujeito passivo não apura tributo devido e nos casos em
que apesar de apurar, não efetua qualquer pagamento correspondente. Nesse sentido, o
pagamento, enquanto modalidade de extinção de crédito tributário, se configura imprescindível
para a antecipação da contagem do prazo decadencial do lançamento, nos moldes previstos no
art. 150, §4o do CTN.
Pois bem. Ao apreciar o Recurso Especial no 973.733/SC, julgado sob a
sistemática do artigo 543-C do CPC/1973, o Superior Tribunal de Justiça – STJ acabou
decidindo que o prazo de decadência previsto no artigo 150, § 4o do Código Tributário Nacional
deve ser aplicado apenas nas hipóteses em que o sujeito passivo antecipa o pagamento do tributo
e não for comprovada a existência de dolo, fraude ou simulação. Confira-se:
“PROCESSUAL
CIVIL.
RECURSO
ESPECIAL
REPRESENTATIVO
DE
CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. TRIBUTO SUJEITO A
LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA.
INEXISTÊNCIA DE PAGAMENTO ANTECIPADO. DECADÊNCIA DO DIREITO
DE O FISCO CONSTITUIR O CRÉDITO TRIBUTÁRIO. TERMO INICIAL.
ARTIGO 173, I, DO CTN. APLICAÇÃO CUMULATIVA DOS PRAZOS
PREVISTOS NOS ARTIGOS 150, § 4o, e 173, do CTN. IMPOSSIBILIDADE.
1. O prazo decadencial quinquenal para o Fisco constituir o crédito tributário
(lançamento de ofício) conta-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o
lançamento poderia ter sido efetuado, nos casos em que a lei não prevê o pagamento
antecipado da exação ou quando, a despeito da previsão legal, o mesmo inocorre, sem a
constatação de dolo, fraude ou simulação do contribuinte, inexistindo declaração prévia
do débito (Precedentes da Primeira Seção: REsp 766.050/PR, Rel. Ministro Luiz Fux,
julgado em 28.11.2007, DJ 25.02.2008; AgRg nos EREsp 216.758/SP, Rel. Ministro
Teori Albino Zavascki, julgado em 22.03.2006, DJ 10.04.2006; e EREsp 276.142/SP,
Rel. Ministro Luiz Fux, julgado em 13.12.2004, DJ 28.02.2005).
2. É que a decadência ou caducidade, no âmbito do Direito Tributário, importa no
perecimento do direito potestativo de o Fisco constituir o crédito tributário pelo
lançamento, e, consoante doutrina abalizada, encontra-se regulada por cinco regras
jurídicas gerais e abstratas, entre as quais figura a regra da decadência do direito de
lançar nos casos de tributos sujeitos ao lançamento de ofício, ou nos casos dos tributos
sujeitos ao lançamento por homologação em que o contribuinte não efetua o pagamento
antecipado (Eurico Marcos Diniz de Santi, "Decadência e Prescrição no Direito
Tributário", 3a ed., Max Limonad, São Paulo, 2004, págs.. 163/210).
3. O dies a quo do prazo quinquenal da aludida regra decadencial rege-se pelo disposto
no artigo 173, I, do CTN, sendo certo que o "primeiro dia do exercício seguinte àquele
em que o lançamento poderia ter sido efetuado" corresponde, iniludivelmente, ao
primeiro dia do exercício seguinte à ocorrência do fato imponível, ainda que se trate de
tributos sujeitos a lançamento por homologação, revelando-se inadmissível a aplicação
cumulativa/concorrente dos prazos previstos nos artigos 150, § 4o, e 173, do Codex
Tributário, ante a configuração de desarrazoado prazo decadencial decenal (Alberto
Xavier, "Do Lançamento no Direito Tributário Brasileiro", 3a ed., Ed. Forense, Rio de
Janeiro, 2005, págs.. 91/104; Luciano Amaro, "Direito Tributário Brasileiro", 10a ed.,
Fl. 2216
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 1302-006.395 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.723054/2015-40

Ed. Saraiva, 2004, págs.. 396/400; e Eurico Marcos Diniz de Santi, "Decadência e
Prescrição no Direito Tributário", 3a ed., Max Limonad, São Paulo, 2004, págs..
183/199).
5. In casu, consoante assente na origem: (i) cuida-se de tributo sujeito a lançamento por
homologação; (ii) a obrigação ex lege de pagamento antecipado das contribuições
previdenciárias não restou adimplida pelo contribuinte, no que concerne aos fatos
imponíveis ocorridos no período de janeiro de 1991 a dezembro de 1994; e (iii) a
constituição dos créditos tributários respectivos deu-se em 26.03.2001.
6. Destarte, revelam-se caducos os créditos tributários executados, tendo em vista o
decurso do prazo decadencial quinquenal para que o Fisco efetuasse o lançamento de
ofício substitutivo.
7. Recurso especial desprovido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543-C, do
CPC, e da Resolução STJ 08/2008.
(REsp 973.733/SC, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em
12/08/2009, DJe 18/09/2009).”
A rigor, o STJ acabou decidindo por fixar a tese do Tema Repetitivo no 163 nos
seguintes termos:
“O prazo decadencial quinquenal para o Fisco constituir o crédito tributário (lançamento
de ofício) conta-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento
poderia ter sido efetuado, nos casos em que a lei não prevê o pagamento antecipado da
exação ou quando, a despeito da previsão legal, o mesmo inocorre, sem a constatação de
dolo, fraude ou simulação do contribuinte, inexistindo declaração prévia do débito.”
De acordo com tal entendimento, a regra de decadência prevista no artigo 150, §
4o do CTN só deve ser aplicada nos casos em que o sujeito passivo tiver antecipado pagamento
do imposto e não houver comprovação de que tenha atuado com dolo, fraude ou simulação,
porque, do contrário, prevalecerá a regra decadencial constante do artigo 173, inciso I do CTN1.
É de se reconhecer que os entendimentos fixados pelo Superior Tribunal de
Justiça e pelo Supremo Tribunal Federal no sentido de que o Imposto de Renda incidente sobre
verbas recebidas acumuladamente deve observar o regime de competência e que o imposto aí
deve ser calculado com base nas tabelas e alíquotas vigentes à época em que os valores deveriam
ter sido recebidos devem ser aqui reproduzidos por força do artigo 62, § 2o do Regimento Interno
do CARF – RICARF, aprovado pela MF n° 343, de 09 junho de 2015. Confira-se:
“Portaria MF no 343, de 09 de junho de 2015
“Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a
aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob
fundamento de inconstitucionalidade.
[...]
§ 2o As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal e pelo
Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática dos arts.
543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de
2015 - Código de Processo Civil, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no

1 Cf. Lei n 5.172/66. Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5
(cinco) anos, contados: I - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido
efetuado;
Fl. 2217
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 1302-006.395 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.723054/2015-40

julgamento dos recursos no âmbito do CARF. (Redação dada pela Portaria MF no 152,
de 2016).”
No presente caso, a recorrente apurou IRPJ e CSLL devidos nos trimestres de
2010, como se pode verificar de sua DIPJ/2010 (fl. 30/62), sendo certo que houve recolhimento
antecipado relativamente aos períodos de apuração trimestrais de 2010, conforme os
Comprovantes de Arrecadação de fls. 1.134/1.137.
Assim, considerando a DIPJ entregue, bem como o recolhimento dos tributos à
época, e tratando-se de fatos geradores ocorridos trimestralmente, e, ainda, que, no meu
entendimento, não houve fraude ou simulação – essa parte, aliás, será melhor explorada
oportunamente –, é de se aplicar ao caso, portanto, a antecipação da contagem do prazo
decadencial referente ao lançamento, nos moldes previstos no artigo 150, § 4o do CTN.
Dessa forma, como a recorrente foi notificada dos autos de infração em
28/12/2015, é de se reconhecer que o direito de constituição de créditos tributários em relação ao
período de 01/2010 a 28/12/2010 encontra-se extinto pela decadência.
Por todo o exposto, entendo por acolher a preliminar de decadência no que diz
respeito aos períodos de apuração de 01/2010 a 28/12/2010.

b) Nulidades Formais dos Autos de Infração

b.1) Alegação de Falta de Fundamentação Legal dos Autos de Infração

A recorrente sustenta que a fiscalização teria feito manobra hipotética para
constituir o crédito tributário, pois não teria fundamentado sua conclusão de que as Sociedades
por Conta de Participação (SCP) só teriam sido criadas para que a recorrente pudesse reduzir sua
carga tributária. Alega que a abertura das SCP na mesma data e com os mesmos sócios não seria
fundamento para conclusão quanto à ocorrência de fraude. Pelo contrário, teve finalidade
econômica, lícita, e não meramente de economia tributária.
Assim, entende a recorrente que os autos de infração seriam nulos, pois não
descreveram de forma clara, acompanhada da tipificação legal, a infração cometida, em afronta
os artigos 12, 25 e 39, III e IV, todos do Decreto no 7.574/11, bem como o artigo 59 do Decreto
no 70.235/72, o que comprova preterição ao seu direito à ampla defesa. Requereu, portanto, a
nulidade dos Autos de Infração.
Da análise dos Autos de Infração (IRPJ: fls. 1.150/1.158 – CSLL: fls.
1.164/1.174) e do Termo de Verificação Fiscal (fl. 808/867), denota-se que em todos os
fundamentos das autuações há a indicação dos dispositivos legais infringidos, quais sejam,
“Enquadramento Legal: Fatos geradores ocorridos entre 01/01/2010 e 31/12/2011: art. 3o da Lei
no 9.249/95; Arts. 247, 249 e 250 do RIR/99”, os quais consistem na falta da recorrente em
declarar, apurar e recolher seus tributos pela sistemática do Lucro Real, sem contar, ainda, que a
motivação da autuação também restou clara e de fácil compreensão.
Isto posto, entendo por rejeitar a preliminar de nulidade do auto de infração.

Fl. 2218
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 1302-006.395 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.723054/2015-40

b.2) Da desnecessidade da realização de diligências e perícias e da inteligência
do artigo 29 do Decreto no 70.235/72

Aduz a recorrente que é o caso de se deferir a produção de prova pericial. Como
foi-lhe negada pela DRJ, esta teria incorrido em cerceamento de defesa. Alega, de forma geral,
que haveria erros nos cálculos da fiscalização, o que justificaria a realização de perícia, para
servir de baliza a este julgamento. Requereu conversão do julgamento em diligência para
realização de Perícia, sem adentrar-se ao mérito.
Neste ponto, não procede o pleito da recorrente.
Decerto que a autoridade fiscal tem o dever de buscar a verdade material em razão
de estar vinculada à legalidade. É pela verdade material que os fatos e provas são valorados.
Aliás, sobre a verdade material Marcos Vinicius Neder e Maria Teresa Martínez López2 dispõem
o seguinte:
“Em decorrência do princípio da legalidade, a autoridade administrativa tem o dever de
buscar a verdade material. O processo fiscal tem por finalidade garantir a legalidade da
apuração da ocorrência do fato gerador e a constituição do crédito tributário, devendo o
julgador pesquisar exaustivamente se, de fato, ocorreu a hipótese abstratamente prevista na
norma e, em caso de impugnação do contribuinte, verificar aquilo que é realmente verdade,
independente do alegado e provado (...).
[...]
Contudo, mesmo no processo administrativo fiscal, não se pretende obter a verdade
absoluta, quase sempre inatingível. Obtém-se apenas um juízo de verossimilhança ou
probabilidade da ocorrência dos fatos, valendo-se da discussão travada de forma dialética
no processo. As partes trazem suas provas e o julgador as examina, podendo requerer outras
se julgar necessário. As regras processuais vêm no sentido de auxiliar o julgador na
condução do processo e na obtenção de um grau de certeza que lhe permita solucionar o
litígio. São regras de fixação formal da prova. No processo administrativo, há uma maior
liberdade na busca das provas necessárias a formação da convicção do julgador sobre os
fatos alegados no processo. Essa busca, no entanto, não pode transformá-lo num inquisidor
sob pena de prejudicar a imparcialidade (...).” (grifei).
Quer dizer, é pela “verdade material” que a lei concede ao órgão fiscal meios
instrutórios amplos para que venha a formar sua livre convicção sobre fatos praticados pelo
contribuinte. Todavia, agir em nome da verdade material não equivale a agir em nome da
verdade absoluta, porque, como visto, a verdade absoluta encontra-se no campo da utopia, do
ideal. Aliás, pela verdade material não se pretende obter a verdade absoluta, quase sempre
inatingível. Obtém-se, isso sim, apenas um juízo de verossimilhança ou probabilidade da
ocorrência dos fatos.
Seguindo essa linha de raciocínio, note-se que o artigo 29 do Decreto no
70.235/72 dispõe que a autoridade julgadora formará livremente sua convicção quando da
apreciação da prova e poderá determinar as diligências que entender necessárias. Confira-se:
“Decreto no 70.235/72

2 NEDER, Marcos Vinicius; LÓPEZ, Maria Teresa Martínez. Processo Administrativo Fiscal Federal Comentado
(de acordo com a Lei no 11.941, de 2009, e o Regimento Interno do CARF). 3. ed. São Paulo: Dialética, 2010, Não
paginado.
Fl. 2219
DF CARF MF
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Fl. 21 do Acórdão n.o 1302-006.395 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.723054/2015-40

Art. 29. Na apreciação da prova, a autoridade julgadora formará livremente sua convicção,
podendo determinar as diligências que entender necessárias.”
Trata-se do princípio do livre convencimento motivado do julgador segundo o
qual a valoração dos fatos e circunstâncias constantes dos autos deve ser realizada de forma
livre, não se cogitando da existência de critérios prefixados de hierarquia de provas, os quais,
aliás, poderiam acabar determinando quais provas apresentariam maior ou menor peso no
julgamento da lide.
É nesse sentido que dispõem Marcos Vinícius Neder e Maria Teresa Martínez
López3:
“[...] Por este princípio, a valoração dos fatos e circunstâncias constantes dos autos é feita,
livremente, pelo julgador, não havendo vinculação a critérios prefixados de hierarquia de
provas, ou seja, não há preceito legal que determine quais as provas devem ter maior ou
menor peso no julgamento da lide.
No momento de prolação da sentença, o julgador poderá, segundo o seu convencimento
pessoal, formar a sua livre convicção sobre os elementos trazidos aos autos, podendo, se
assim o quiser, adotar as diligências que entender necessárias à apuração da verdade
material no que concerne tão somente aos fatos que constituem o processo. Em assim
sendo, tem-se que o julgador é soberano na análise das provas produzidas nos autos,
devendo decidir conforme o seu convencimento. Mas o livre convencimento não se
confunde com arbítrio, não podendo, por exemplo, o julgador discordar simplesmente do
previsto na norma legal sem argumentos jurídicos consistentes, nem indeferir provas sem
que diga a razão, tampouco desconhecer as presunções e ficções legais aplicáveis ao caso
concreto. Pelo princípio da persuasão racional, exige-se que o livre convencimento seja
motivado, devendo o julgador declinar as razões que o levaram a valorar uma prova em
detrimento de outra. A motivação equivale a uma justificativa, que no nosso entender
deverá ser razoável e lógica, de forma a permitir a satisfação do processo administrativo.”
O processo administrativo fiscal é regido pelo princípio da verdade material, de
modo que não existe, aqui, limitação relativamente às provas que podem ser produzidas. Mas, de
fato, saliente-se que o livre convencimento do julgador está adstrito às questões trazidas aos
autos.
O ponto que deve ser destacado é que ainda que o artigo 29 do Decreto no
70.235/72 autorize a autoridade julgadora a determinar a realização de diligências que entender
necessárias com a finalidade de complementar ou obter esclarecimentos sobre as provas que já
foram trazidas aos autos. O fato é que o conjunto probatório constante dos autos é por demais
suficiente e permite que o julgador forme sua convicção sobre as matérias que estão em litígio,
de modo que a conversão do julgamento em diligência acaba se mostrando de todo
desnecessária.
Assim, tem-se que todos os elementos de prova já constam dos autos para
formação da convicção deste julgador, sendo desnecessária, destarte, a realização de diligência
ou perícia técnico contábil.
A título de esclarecimentos, destaque-se que as perícias apresentam como
destinatária final a autoridade julgadora e, por isso mesmo, apenas ela pode avaliar sua
pertinência para a solução da lide, de modo que a prova pericial se mostra útil apenas quando

3 NEDER, Marcos Vinícius; LÓPEZ, Maria Teresa Martínez. Processo Administrativo Fiscal Federal Comentado
(de acordo com a Lei no 11.941, de 2009, e o Regimento Interno do CARF). 3. ed. São Paulo: Dialética, 2010, Não
paginado.
Fl. 2220
DF CARF MF
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Fl. 22 do Acórdão n.o 1302-006.395 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.723054/2015-40

não houver possibilidade de se encontrar a verdade material por outra forma mais simples. A
perícia se revela, pois, como prova de caráter especial e apenas será cabível nos casos em que a
interpretação dos fatos demande juízo técnico, daí por que simples pedidos de perícia que têm
por objeto a análise de documentação contábil e fiscal desacompanhados da devida justificativa
de que se trata de medida imprescindível para o deslinde da questão são considerados, via de
regra, como solicitações meramente protelatórias4.
A jurisprudência deste Tribunal tem sustentado que a realização de perícia é
necessária apenas quando a apreciação das provas demande conhecimento técnico especializado
que se encontra além do conhecimento jurídico da autoridade autuante, conforme se pode
verificar da ementa transcrita abaixo:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE TERRITORIAL RURAL ITR
Exercício: 1999
NULIDADE
DA
DECISÃO.
CERCEAMENTO
DO
DIREITO
DE
DEFESA.
INDEFERIMENTO DO PEDIDO PARA REALIZAÇÃO DE PERÍCIA. A realização de
perícia não é direito subjetivo da defesa e não se presta à produção de prova que deveria ter
sido juntada pelo sujeito passivo para contrapor à acusação fiscal. A autoridade julgadora
de primeira instância determinará a sua realização se entender que tal medida é necessária
para a apreciação das provas apresentadas, cuja compreensão exija conhecimento técnico
especializado, fora do seu campo de atuação. O indeferimento fundamentado para a sua
realização descaracteriza o alegado cerceamento do direito de defesa.
[...]
(Processo n. 10821.000386/2004-81. Acórdão n. 2101-01.847, Conselheiro Relator José
Raimundo Tosta Santos. Sessão de 18.09.2012. Publicado em 25.01.2013).” (grifei).
Sobre a necessidade de realização de perícia técnica destinada a esclarecer
qualquer ponto obscuro e relevante ao deslinde da questão, Luiz Henrique Barros de Arruda5
dispõe o seguinte:
“Embora não explicitado no Decreto em apreço, deve-se concluir somente justificável a
formulação de pedidos de diligência ou perícias, pelo Reclamante, quando a matéria de
fato, ou assunto de natureza técnica, cuja comprovação não possa ser feita no corpo dos
autos, quer pelo volume de papéis envolvidos na verificação, quer pela impossibilidade de
se deslocar os elementos examináveis (v.g., máquinas, veículos, construções, exame do
processo de produção), quer pela localização da prova (v.g., escrituração, documentos, ou
informação em poder de terceiros, outros processos fiscais existentes, documentos de
órgãos públicos), quer pela espécie de exame necessário (v.g., análise grafotécnica, análise
química). Por conseguinte, revela-se prescindível a diligência ou perícia sobre aspecto que
poderia ser comodamente trazido à colação com a inicial, ou sobre matéria de natureza
puramente jurídica. De outra parte, é de conveniência, para reforçar a possibilidade de êxito
do pedido e afastar suspeitas quanto ao seu caráter protelatório, acompanhar o
requerimento, sempre que possível, de amostragem ou qualquer forma de evidenciação dos
aspectos cuja apreciação se requer nesse exame.” (grifei).

4 NEDER, Marcos Vinicius; LÓPEZ, Maria Teresa Martinez. Processo Administrativo Fiscal Federal Comentado
(de acordo com a Lei no 11.941, de 2009, e o Regimento Interno do CARF. 3. ed. São Paulo: Dialética, 2010, Não
paginado.
5 ARRUDA, Luiz Henrique Barros de. Processo Administrativo Fiscal/Manual, 1a ed. São Paulo: Resenha
Tributária, 1993, pp. 56/7 e 59.
Fl. 2221
DF CARF MF
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Fl. 23 do Acórdão n.o 1302-006.395 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.723054/2015-40

A partir dessa linha de entendimento, conclui-se que a perícia se revela como
prova de caráter especial e apenas será cabível nos casos em que a interpretação dos fatos
demande juízo técnico especializado, daí por que, ainda que o Decreto no 70.235/72 não tenha
assim explicitado, a realização de perícia somente se justifica quando a matéria de fato ou o
assunto de natureza técnica demanda comprovação que não pode ser realizada no corpo dos
autos, quer pelo volume dos papéis envolvidos na verificação, quer pela impossibilidade de
deslocamento dos documentos examináveis (v.g., máquinas, veículos, construções, exame do
processo de produção etc.), quer pela localização da prova (v.g. escrituração, documentos ou
informações em poder de terceiros), quer, ainda, pela espécie de exame necessário (v.g. análise
grafotécnica, análise química etc.).
Portanto, tendo em vista que a perícia se revela como prova de caráter especial e
somente se justifica quando a interpretação da matéria ou dos fatos demande juízo técnico cuja
comprovação não pode ser realizada no corpo dos autos, entendo que, no caso em apreço, a
realização da perícia tal qual formulada é um tanto desnecessária, já que os documentos ora
juntados não demandam conhecimento técnico especializado que extrapola o conhecimento
técnico-jurídico das autoridades autuante e julgadora, composta por esta turma.
A título de esclarecimentos finais, registre-se que entendimento segundo o qual o
indeferimento fundamento de requerimento de realização de diligência não configura
cerceamento ao direito de defesa encontra base na própria Súmula CARF no 163. Veja-se:
“Súmula CARF no 163
O indeferimento fundamentado de requerimento de diligência ou perícia não configura
cerceamento do direito de defesa, sendo facultado ao órgão julgador indeferir aquelas
que considerar prescindíveis ou impraticáveis. (Vinculante, conforme Portaria ME no
12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021).”
Por todas essas razões, entendo por rejeitar a preliminar de nulidade por
cerceamento ao direito de defesa e o pedido de realização de diligência e perícia, por ser
desnecessária para com a resolução da lide.

2. Das alegações meritórias

No mérito, a recorrente sustentou suas alegações acerca dos seguintes temas a
seguir discriminados, os quais, a propósito, tem a ver tanto com a estrutura societária, como,
também, com o negócio engendrado para com o exercício das suas atividades econômicas e
sociais. As alegações gravitam, por assim dizer, dos seguintes pontos:
- Legalidade da Constituição das Sociedades por Conta de Participação (SCP)
- Atividades Exercidas
- Vendas Diretas e Vendas a Frotistas
- Captação Financiamento de Clientes Referenciados
- Estratégia Operacional e Societária
- Inexistência de Desconsideração das SCP e o seu Perfeito Funcionamento
Fl. 2222
DF CARF MF
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Fl. 24 do Acórdão n.o 1302-006.395 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.723054/2015-40

- Incorreta Vinculação da Receita por Comissão às Vendas de Carros
- Configuração de Propósito Negocial
Pois bem. Conforme se observa, realmente, não está em questão a legalidade da
constituição de SCPs, fato este regulado pelo direito empresarial, especialmente pelos artigos
991 a 996 do Código Civil. Veja-se:
“Lei no 10.406, de 10 de janeiro de 2002
Art. 991. Na sociedade em conta de participação, a atividade constitutiva do objeto
social é exercida unicamente pelo sócio ostensivo, em seu nome individual e sob sua
própria e exclusiva responsabilidade, participando os demais dos resultados
correspondentes.
Parágrafo único. Obriga-se perante terceiro tão-somente o sócio ostensivo; e,
exclusivamente perante este, o sócio participante, nos termos do contrato social.
Art. 992. A constituição da sociedade em conta de participação independe de qualquer
formalidade e pode provar-se por todos os meios de direito.
Art. 993. O contrato social produz efeito somente entre os sócios, e a eventual inscrição
de seu instrumento em qualquer registro não confere personalidade jurídica à sociedade.
Parágrafo único. Sem prejuízo do direito de fiscalizar a gestão dos negócios sociais, o
sócio participante não pode tomar parte nas relações do sócio ostensivo com terceiros,
sob pena de responder solidariamente com este pelas obrigações em que intervier.
Art. 994. A contribuição do sócio participante constitui, com a do sócio ostensivo,
patrimônio especial, objeto da conta de participação relativa aos negócios sociais.
§ 1o A especialização patrimonial somente produz efeitos em relação aos sócios.
§ 2o A falência do sócio ostensivo acarreta a dissolução da sociedade e a liquidação da
respectiva conta, cujo saldo constituirá crédito quirografário.
§ 3o Falindo o sócio participante, o contrato social fica sujeito às normas que regulam os
efeitos da falência nos contratos bilaterais do falido.
Art. 995. Salvo estipulação em contrário, o sócio ostensivo não pode admitir novo sócio
sem o consentimento expresso dos demais.
Art. 996. Aplica-se à sociedade em conta de participação, subsidiariamente e no que
com ela for compatível, o disposto para a sociedade simples, e a sua liquidação rege-se
pelas normas relativas à prestação de contas, na forma da lei processual.
Parágrafo único. Havendo mais de um sócio ostensivo, as respectivas contas serão
prestadas e julgadas no mesmo processo.”
No âmbito do direito empresarial, observa-se que a SCP é um instituto peculiar
em que um sócio, chamado de ostensivo, contrata com outro ou outros esforços comuns para
consecução do objeto social de uma empresa, sendo que os sócios contratados figurarão como
ocultos ou participantes, que aportam bens ou capital como forma de investimento. Assim, as
obrigações perante terceiros não são de responsabilidade da SCP, mas, sim, do sócio ostensivo.
Além disso, não se exigem formalidades para a constituição de SCP, porque o contrato entre o
sócio ostensivo e os participantes gera direitos somente entre essas partes.
Do ponto de vista da responsabilidade civil, o artigo 991 do Código Civil
esclarece que o sócio ostensivo é quem se obriga perante terceiros em nome da SCP, enquanto
que os sócios participantes ficam obrigados apenas diante do sócio ostensivo.
Fl. 2223
DF CARF MF
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Fl. 25 do Acórdão n.o 1302-006.395 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.723054/2015-40

A finalidade em se constituir uma SCP resulta da soma de esforços para a
realização de um empreendimento comum, sendo, em verdade, mais uma espécie de
investimento do que uma sociedade propriamente.
Nesse sentido, Fábio Ulhoa Coelho6 explica que
“Quando duas ou mais pessoas se associam para um empreendimento comum, poderão
fazê-lo na forma de sociedade em conta de participação, ficando um ou mais sócios em
posição ostensiva e outro ou outros em posição oculta (chamam-se estes sócios
participantes).
(...)
“Tais, de qualquer forma, são as peculiaridades deste tipo societário, que seria preferível
entendê-lo, mais, como uma espécie de contrato de investimento, que o legislador resolveu
denominar por “sociedade”, do que, propriamente, como uma espécie de sociedade
comercial.”
Assim, pessoas interessadas em fazer parte do empreendimento destinam recursos
para que as atividades sejam exercidas, buscando participar de seus resultados econômicos, por
meio de SCP. A sociedade empresária que tem condições de participar do projeto será a sócia
ostensiva, executando os serviços ou a obra e aparecendo perante o mercado e os potenciais
contratantes, enquanto os demais, sócios ocultos, aportarão os recursos e, na qualidade de sócios
participantes, terão direito à participação proporcional nos lucros advindos.
As sociedades em conta de participação por sua natureza de investimento têm
tempo determinado para a sua existência, sendo certo que as especialidades dos sócios ostensivo
e oculto são claramente distinguíveis.
No caso dos autos, vê-se, a partir dos documentos juntados, que as SCP’s foram
criadas todas de forma padronizada, em uma mesma data, por tempo indeterminado, sempre com
o mesmo sócio oculto, o qual era, e ainda o é, pessoa vinculada à recorrente, a saber, o diretor da
empresa RECREIO VEÍCULOS S.A, o Sr. Sr. ELOY JOSÉ MENDONÇA, e a elas foi atribuída
uma atividade relacionada a cada um objeto social da recorrente, qual seja, a intermediação de
financiamento nas vendas, bem como outras modalidades de vendas (pela internet e a frotistas).
Assim, por exemplo, para cada valor financiado, a remuneração paga a título de comissão pela
intermediação no financiamento foi destacado da operação própria da recorrente e apropriado
separadamente como receita de intermediação de negócios das SCP.
De fato, a comercialização de veículos novos ou usados consta do estatuto social
da recorrente e o financiamento está diretamente relacionado com a venda do veículo ao
consumidor final, pois somente há financiamento se houver a venda de veículo, porque, afinal, o
financiamento é consequência direta da comercialização do bem.
Fica também claro da análise dos documentos acostados aos autos que,
anteriormente ao planejamento, a intermediação de financiamento para vendas era feita pela
própria RECREIO VEÍCULOS SA, e os valores auferidos a título de comissões eram registrados
nas contas contábeis denominadas Receita de Comissões Bancos e Financeiras.
Outrossim, extrai-se dos autos que, neste tipo de negócio, não há possibilidade de
se dissociar a venda do veículo com seu financiamento e a consequente remuneração pela

6 COELHO, Fábio Ulhoa. Novo manual de direito comercial: direito de empresa. 30a edição. São Paulo: RT, 2018,
p. 173 e COELHO, Fábio Ulhoa. Manual de Direito Comercial. 20a ed. São Paulo: Saraiva, 2008. p. 282.
Fl. 2224
DF CARF MF
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Fl. 26 do Acórdão n.o 1302-006.395 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.723054/2015-40

intermediação financeira, uma vez que todo o processo que faz nascer o contrato de
financiamento ocorre concomitantemente à realização da venda do veículo, sendo este o meio de
viabilização do negócio, que visa, pois, complementar os recursos dos clientes da concessionária.
Ou seja, as receitas de intermediação de contratos de financiamento ocorrem a partir da
concomitância da venda do veículo. Assim, diz-se que a remuneração pela intermediação não
pode ser tributada por outra sociedade que não seja aquela realizadora da venda.
Como se extrai do item 11 do TVF constante às fls. 812, a autoridade fiscal dispôs
que se tratava
“uma reorganização societária entre empresas pertencentes ao mesmo grupo econômico e
no mesmo ramo de atividades, com a peculiaridade de que a sociedade que vinha
apresentando sucessivos prejuízos em seus resultados incorporou aquela que vinha
apresentando lucro e manteve toda a estrutura administrativa já existente.”. E segue, no
item 20 (fl. 819): “Por todo o exposto, os auditores se viram diante de um caso de
planejamento tributário indevido, no qual as SCP haviam sido criadas apenas com o único e
exclusivo propósito de economizar tributos mediante utilização de sociedades destituídas de
personalidade jurídica. Enfatizaram que todas elas foram constituídas na mesma data e
pelos mesmos sócios, com o mesmo valor de capital social.”
Pela leitura do item 49 do TVF (fls. 830), a Fiscalização registrou, ainda,
respostas da recorrente apresentadas durante a fiscalização, conforme abaixo:
“49. Na correspondência datada de 25/09/2015, a própria fiscalizada ratificou a manutenção
da situação já descrita pelas auditorias anteriores (ver 41o parágrafo – pág. 20), ou seja:
(...)
49.2. Declarou não terem ocorrido mudanças nas atividades exercidas nas sociedades
firmadas com os tipos societários de SCP, permanecendo as mesmas adotadas nos anos-
calendário de 2007 a 2009. Dessa forma:
(...)
- As mesmas continuaram com suas sedes nos estabelecimentos da fiscalizada, aos quais
estão vinculadas, tendo sido a elas atribuída uma função permanente dentro da estrutura
administrativa da empresa: a intermediação de financiamento nas vendas.
- As notas fiscais continuaram emitidas em seu nome e quem se obrigava junto às
instituições financeiras era a própria Recreio Veículos na condição de sócia ostensiva.
49.3. Não houve quaisquer investimentos de recursos nas atividades das SCP,
posteriormente aos aportes iniciais dos respectivos Fundos Sociais.”
Em relação aos documentos trazidos ao processo, consubstanciados nas Folhas de
Pagamentos, Notas Fiscais de prestação de serviços, demonstrativos de resultados das SCP,
pode-se observar que não são hábeis o suficiente para caracterizar a existência de fato dessas
sociedades, ainda mais porque comprovam que unicamente a recorrente é quem figura como
responsável nas Notas Fiscais, Contratos de Concessão e de Correspondentes Bancários.
Dessa forma, revela-se correta a conclusão da Fiscalização de que foram
formalmente constituídas as SCPs tão-somente com o objetivo de se aproveitar dos benefícios da
tributação pelo lucro presumido, devendo a tributação dos valores contabilizados como receita
das SCPs ser considerada na conta da recorrente, com base no lucro real, uma vez que não foi
comprovada a ocorrência de qualquer efeito econômico suscetível distinto do alcançado pela
própria Interessada.
Fl. 2225
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 1302-006.395 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.723054/2015-40

Em síntese, conclui-se que as SCPs não tiveram existência fática, mas apenas
formal, e, conforme restou apurado nos autos, todos os atos foram praticados, na prática, pela
própria recorrente. Fica, portanto, patente a descaracterização do propósito negocial dessas
sociedades.
Assim, entendo que, uma vez comprovado que as atividades desenvolvidas peles
Sociedades em Conta de Participações foram desmembradas da empresa titular de fato da
estrutura e dos rendimentos, as receitas por elas auferidas devem ser imputadas ao titular de fato
da estrutura, que contribuinte sujeito ao Lucro Real.
Por todo o exposto, entendo por negar provimento ao Recurso Voluntário neste
ponto.

3. Das alegações sobre o caráter confiscatório multa e da sua aplicação na
modalidade qualificada

Observe-se, de plano, que, de acordo com o artigo 26-A do Decreto no 70.235, de
06 de março de 1972, o qual dispõe sobre o processo administrativo fiscal, os órgãos de
julgamento não podem afastar ou deixar de observar a aplicação de tratado, acordo internacional,
lei ou decreto sob fundamento de inconstitucionalidade. Veja-se:
“Decreto no 70.235/72
Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de
julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou
decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade.”
Em consonância com o que determina o artigo 26-A do Decreto no 70.235/72,
registre-se que o artigo 62 do Regimento Interno - RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343
de junho de 2015, também prescreve que é vedado aos membros das turmas de julgamento do
CARF afastar a aplicação ou deixar de observar quaisquer disposições contidas tratado, acordo
internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade. Veja-se:
“PORTARIA MF No 343, DE 09 DE JUNHO DE 2015.
Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação
ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de
inconstitucionalidade.”
A Súmula CARF no 2 também dispõe que este Tribunal não tem competência para
se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. Veja-se:
“Súmula CARF no 2
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.”
Fl. 2226
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 1302-006.395 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.723054/2015-40

Em suas razões recursais acerca da aplicação da multa qualificada, a recorrente
aduz que
“191. A multa de 150% aplicada pela administração pública nos lançamentos de ofício
merece profundo exame acerca da sua legalidade e constitucionalidade, não podendo ser
aplicada sem a devida comprovação da ocorrência de fraude.
[...]
200. Entretanto, a fixação de multas em valor excessivo, de modo desarrazoado, sem
fundamento material bastante, mas sim baseada em meras presunções, viola, por via
oblíqua, o princípio constitucional que assegura o não confisco, previsto no art. 150, IV,
CF.
201. E, além disso, a aplicação de penalidade de multa pecuniária no percentual pretendido
(150% - cento e cinquenta por cento) nos lançamentos de ofício impugnados revela-se
desarrazoada e desproporcional à conduta que se visa reprimir, sendo inegável o seu
evidente caráter confiscatório em total desrespeito ao direito de propriedade.”
Tendo em vista que não caberia a este Tribunal Administrativo se pronunciar
sobre a inconstitucionalidade de tratados, acordos internacionais, leis ou decretos, é de se
concluir que as alegações de que a multa aplicada na modalidade qualificada é confiscatória e
viola o artigo 150, inciso IV da Constituição Federal não deveriam ser aqui examinadas, haja
vista que esse tipo de alegação reivindicaria a análise da inconstitucionalidade da própria norma
tributária prevista no artigo 44, § 1o da Lei no 9.430/96.
De fato, aparenta-se que a recorrente contestou a multa sob a alegação de
inconstitucionalidade, sendo que esse tipo de alegação não deve ser analisado por parte dos
conselheiros deste E. CARF por aplicação da Súmula CARF no 2, porém, ao se analisar com
mais acuidade as alegações postas pela Recorrente acerca da aplicação da multa qualificada no
percentual de 150%, parece-me que as respectivas alegações vão além dos fundamentos de
inconstitucionalidade e/ou ilegalidade. Ao considerar estas alegações em conjunto com o acervo
probatório, e tomando o quanto firmado no item 105 do Termo de Verificação Fiscal (fl. 1.527),
percebe-se que, de fato, a aplicação da multa qualificada foi atacada sob questões jurídicas e
técnicas, e não, como afirmei, sob as perspectivas da suposta inconstitucionalidade e/ou
ilegalidade.
Portanto, tem-se que as alegações acerca das circunstâncias que ensejaram a
aplicação da multa na modalidade qualificada devem ser aqui apreciadas.
Dito isto, note-se que as sanções aplicadas para os ilícitos tributários apresentam a
dupla função de (i) inibir aquelas condutas por parte de possíveis infratores que visam suprimir
ou reduzir o pagamento de tributos, intimidando-os – eis, aí, a chamada prevenção geral –, e,
também, de (ii) punir os sujeitos infratores que efetivamente deixaram de adotar aquela
determinada conduta prevista na legislação, fazendo com que eles não reincidam na infração –
aqui, diz-se que a prevenção é especial. No final das contas, as sanções devem ser estabelecidas
para estimular o cumprimento da obrigação tributária e evitar, pois, a prática de infrações à
legislação tributária, revelando aí a sua função educativa.
Nas palavras de Luciano Amaro7,
“No campo das sanções administrativas pecuniárias (multas), é preciso não confundir
(como faz, frequentemente, o próprio legislador) a proteção ao interesse da arrecadação

7 AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 20. ed. São Paulo: Saraiva, 2014, Não paginado.
Fl. 2227
DF CARF MF
Original

Fl. 29 do Acórdão n.o 1302-006.395 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.723054/2015-40

(bem jurídico tutelado) com o objetivo de arrecadação por meio da multa. Noutras palavras,
a sanção deve ser estabelecida para estimular o cumprimento da obrigação tributária; se o
devedor tentar fugir ao seu dever, o gravame adicional representado pela multa que lhe é
imposta se justifica, desde que graduado segundo a gravidade da infração. Se se tratar de
obrigação acessória, a multa igualmente se justifica (pelo perigo que o descumprimento da
obrigação acessória provoca para a arrecadação de tributos), mas a multa não pode ser
transformada em instrumento de arrecadação; pelo contrário, deve-se graduá-la em função
da gravidade da infração, vale dizer, da gravidade do dano ou da ameaça que a infração
representa para a arrecadação de tributos.”
Dito isto, observe-se, de logo, que o artigo 44, § 1o da Lei no 9.430/96 dispõe
sobre a multa qualificada no percentual de 150%, a qual deve ser aplicada nas hipóteses em que
há ação dolosa praticada de acordo com as hipóteses previstas nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no
4.5020/1964. Confira-se:
“Lei no 9.430/96
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:(Vide Lei
no 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos
de declaração inexata;(Vide Lei no 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei no 11.488, de
2007)
[...]
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado nos
casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei n. 4.502, de 30 de novembro de 1964,
independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis. (Redação
dada pela Lei no 11.488, de 2007).”
Pelo que se pode observar, a aplicação da multa qualificada exige, por assim
dizer, duplo convencimento e, sobretudo, dupla comprovação. Quer dizer, para que a multa
qualificada seja aplicada, é necessário que haja o comportamento previsto no critério material da
multa de ofício, consubstanciado na falta de pagamento e na falta de declaração ou nos casos de
declaração inexata de imposto ou contribuição, revestido, ainda, de ação dolosa, exposta e
devidamente comprovada e enquadrada nas hipóteses de fraude, sonegação ou no conluio.
É na própria legislação tributária que devemos buscar a essência das condutas
puníveis com a multa qualificada, revelando-se, pois, qual é a característica que as distingue das
situações em que a referida multa não é aplicada. Aliás, o próprio § 1o do artigo 44 da Lei no
9.430/96 é claro ao dispor que a multa será duplicada nos casos previstos nos artigos 71, 72 e 73
da Lei no 4.502/1964 os quais, respectivamente, tratam dos institutos da fraude, da sonegação e
do conluio. É ver-se:
“Lei no 4.502/64
Art. 71 – Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total
ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária:
I – da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais;
II – das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária
ou o crédito tributário correspondente.
Fl. 2228
DF CARF MF
Original

Fl. 30 do Acórdão n.o 1302-006.395 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.723054/2015-40

Art. 72 – Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou
parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir
ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do
imposto devido, ou a evitar ou diferir o seu pagamento.
Art. 73 – Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas,
visando qualquer dos efeitos referidos no artigo 71 e 72.”
O artigo 71 da Lei no 4.502/1964 trata da sonegação não no sentido do
contribuinte deixar de simplesmente pagar o tributo devido por via dolosa, mas por,
dolosamente, criar embaraços à fiscalização no que diz com o conhecimento do fato gerador e de
todos os seus aspectos. Ou seja, trata-se da tentativa de ocultar da autoridade fazendária algum
elemento ou a ocorrência do fato gerador. O núcleo aí é o impedimento ou o retardo do
conhecimento, por parte da autoridade fazendária, do fato gerador do tributo ou, ainda, das
condições que lhes são essenciais, o que não se confunde, portanto, com o mero ato de deixar de
recolher o tributo intencionalmente.
Embora não transpareça, a natureza da ação dolosa tendente a impedir ou retardar
a ocorrência do fato gerador prevista no artigo 72 da Lei no 4.502/62 é facilmente percebida a
partir da leitura dos artigos 1o, inciso II e 2o, inciso I da Lei no 1o da Lei no 8.137, de 27 de
dezembro de 1990, cujas redações seguem reproduzidas abaixo:
“Lei 8.137/1990
Capítulo I - Dos Crimes Contra a Ordem Tributária
Seção I - Dos crimes praticados por particulares
Art. 1° Constitui crime contra a ordem tributária suprimir ou reduzir tributo, ou
contribuição social e qualquer acessório, mediante as seguintes condutas: (Vide Lei no
9.964, de 10.4.2000)
[...]
II - fraudar a fiscalização tributária, inserindo elementos inexatos, ou omitindo operação
de qualquer natureza, em documento ou livro exigido pela lei fiscal;
Art. 2° Constitui crime da mesma natureza: (Vide Lei no 9.964, de 10.4.2000)
I - fazer declaração falsa ou omitir declaração sobre rendas, bens ou fatos, ou empregar
outra fraude, para eximir-se, total ou parcialmente, de pagamento de tributo.” (grifei).
A figura da fraude prevista no artigo 72 da Lei no 4.502/1964 está intimamente
ligada ao próprio fato gerador, de modo que a ocorrência do fato gerador é impedida ou
retardada dolosamente por via sabidamente ilegal que adultera a realidade do fato gerador ou de
quaisquer dos seus elementos, aspectos ou condições, podendo consistir tanto na simulação
absoluta quanto na simulação relativa. O núcleo desse artigo, portanto, é o ato doloso do agente
que objetiva encontrar economia fiscal por meio de ato conhecidamente ilícito.
Por fim, o artigo 73 da Lei no 4.502/1964 prevê a hipótese em que aqueles atos
previstos nos artigos 71 e 72 são praticados, dolosamente, a partir de um ajuste entre duas ou
mais pessoas naturais ou jurídicas visando quaisquer dos efeitos próprios da sonegação ou da
fraude. Em outras palavras, o conluio restará configurado quando duas ou mais pessoas lançam
mão de artifícios maliciosos e ilegais para praticar os atos previstos nos respectivos artigos 71 e
Fl. 2229
DF CARF MF
Original

Fl. 31 do Acórdão n.o 1302-006.395 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.723054/2015-40

72, de sorte que essa união para a prática do ilícito de forma dolosa é comumente denominada de
pacto doloso.
É nesse sentido que Gabriel Lacerda Troianelli8 tem sustentado:
“Percebe-se, imediatamente que a essência da sonegação é a tentativa de impedir ou
retardar o conhecimento da ocorrência do fato gerador, de algum de seus elementos ou
de condições pessoais do contribuinte que o afetem. Ou seja, a tentativa de ocultar da
autoridade fazendária algum elemento ou a ocorrência do fato gerador.
[...]
Como se percebe pela simples leitura do inciso II do artigo 1o da Lei no 8.137/1990,
fraudar a fiscalização tributária significa inserir elementos inexatos ou omitir operação
de qualquer natureza em documento ou livro exigido pela lei fiscal. Da mesma forma, o
inciso I do artigo 2o desta lei deixa bem claro que o núcleo do tipo correspondente à
fraude fiscal é a falsidade. Assim, também a fraude tem por essência a tentativa de
ocultar do conhecimento da autoridade fiscal a ocorrência do fato gerador ou de algum
de seus elementos, mediante a apresentação de elementos falsos.
Quanto ao artigo 73, por dizer apenas que “conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais
pessoas naturais ou jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72”,
nada contribui quanto à busca da essência da conduta punível mediante a aplicação da
multa qualificada já que meramente se refere às condutas típicas da sonegação ou
fraude.
Dessa análise pode-se concluir que a essência comum à fraude e à sonegação é a
tentativa de ocultar o fato gerador ou seus elementos, de impedir que a autoridade fiscal
tome conhecimento dos fatos relevantes para permitir a correta exigência do tributo
devido. Neste ponto, é relevante notar que, independentemente da qualificação da
conduta, esta intenção do contribuinte de enganar o Fisco, de esconder a verdade (...).”
Note-se que o traço característico e comum nas três modalidades é a conduta
dolosa. O dolo é imprescindível para a aplicação da penalidade qualificada, pois, como visto, as
previsões dos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64 se referem exclusivamente às situações em
que o dolo está presente, podendo-se observar, pois, que, enquanto o artigo 71 e 72 se referem à
“ação ou omissão dolosa”, o artigo 73 se referente ao “ajuste doloso”. O dolo, o qual, aliás,
consubstancia-se em elementos relativos à vontade e à consciência, é, portanto, o requisito
inafastável para que a multa seja aplicada na modalidade qualificada. Porém, deve vir
acompanhado do resultado almejado.
Apenas com a comprovação da intenção maliciosa por parte do agente infrator é
que é possível aplicar a penalidade majorada, o que significa dizer que os demais casos em que o
dolo não é comprovado estarão adstritos à penalidade normal que, a propósito, é aquela aplicada
no percentual de 75%.
Ao comentar sobre a figura do dolo que enseja a aplicação da multa qualificada no
percentual de 150%, João Carlos de Lima Junior9 dispõe que
“O dolo possui diferentes teorias e o conceito depende daquela adotada (...).
[....]

8 TROIANELLI, Gabriel Lacerda. Planejamento tributário e multa qualificada. In: Revista Dialética de Direito
Tributário no 179, ago./2010, p.48/49.
9 LIMA JUNIOR, João Carlos de. Interpretação e aplicação das multas de ofício, de ofício qualificada, de ofício
agravada e isolada. 1. ed. São Paulo: Noeses, 2018, p. 170-174.
Fl. 2230
DF CARF MF
Original

Fl. 32 do Acórdão n.o 1302-006.395 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.723054/2015-40

Percebe-se que, em todas as teorias, a coincidência reside no elemento volitivo, na
vontade consciente de realizar a conduta típica e causar o resultado. Logo, livre do
afunilamento da opção teórica, para que exista a qualificação da penalidade tributária, é
imprescindível que o sujeito passivo tenha agido intencionalmente no sentido de realizar
o previsto nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64
[...]
“Logo, impõe-se ao agente a consciência em relação à conduta praticada, é necessário
que ele saiba que está que ele saiba que está realizado o comportamento vedado; da
mesma forma o resultado, o sujeito passivo há de conhecer o produto da sua ação; em
complemento, exige-se que haja a percepção, por parte de quem age, que a conduta
pode ter como consequência o resultado. Finalmente, o dolo requer a vontade de agir e
de causar o resultado.”
O dolo corresponde a prática do ilícito por alguém que possuía o animus, ou seja,
à intenção de realizá-lo e de obter o resultado – trata-se do elemento volitivo -, somado a um
elemento adicional que, no caso, consubstancia-se na consciência da antijuridicidade por parte
do agente, quer dizer, no saber que se encontrava por realizar uma conduta vedada – é a própria
consciência do ilícito.
No caso concreto, note-se que a autoridade fiscal entendeu por aplicar a multa na
modalidade qualificada no percentual de 150% porque a recorrente teria se organizado de forma
a “impedir a ocorrência do fato gerador (fraude)” ou “impedir o seu conhecimento por parte da
autoridade fazendária (sonegação)”, conforme se verifica das razões expostas no Item 105 do
Termo de Verificação Fiscal (fls. 1.527). Confira-se:
“105. Caracterizados os atos jurídicos praticados pela fiscalizada como atos em que se
objetiva impedir a ocorrência do fato gerador (fraude) da obrigação tributária ou, que
fosse mais brando, impedir o seu conhecimento por parte da autoridade fazendária
(sonegação), não há como se deixar de tipificar o crime tributário, ensejando, em
qualquer dos casos, a majoração da multa de ofício para 150% (cento e cinquenta por
cento), como prediz o artigo 44, inciso I c/c § 1o da Lei no 9.430/1996. No auto de
infração, a multa foi qualificada em razão de fraude, tendo como base o entendimento
de que a Contribuinte transferiu abusivamente receitas da empresa para as SCP's; onde
era tributada de forma mais benéfica (lucro presumido, ao invés do lucro real), nos
termos do artigo 44 da Lei no 9.430/96." (grifou-se)
Com relação à aplicação da multa na modalidade qualificada no percentual de
150%, é de se reconhecer que o instituto da sonegação previsto no artigo 71 da Lei no 4.502/64
corresponde a “toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou
parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou
modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do imposto devido a
evitar ou diferir o seu pagamento.” Ou seja, a sonegação consiste na intenção de impedir a
ocorrência do fato gerador da obrigação tributária ou de excluir ou modificar as suas
características essenciais, de modo a reduzir o montante do imposto devido, de modo a não o
pagar ou diferir o seu pagamento.
Por outro lado, a descrição do evidente intuito de fraudar por parte da empresa não
restou demonstrada e muito menos comprovada pela autoridade fiscal. Na fraude, a ocorrência
do fato gerador é impedir ou retardar dolosamente por via sabidamente ilegal que adultera a
realidade do fato gerador ou de quaisquer dos seus elementos, aspectos ou condições, podendo
consistir tanto na simulação absoluta quanto na simulação relativa. Não é isso que ocorre no caso
em apreço. Veja-se que, no caso, os motivos que ensejaram a aplicação da multa na modalidade
Fl. 2231
DF CARF MF
Original

Fl. 33 do Acórdão n.o 1302-006.395 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.723054/2015-40

qualificada dizem respeito apenas à reestruturação societária, o que não se confunde com a
suposta adulteração da realidade do fato gerador ou dos seus elementos, nos termos do artigo 72
da Lei no 4.502/64.
Como é sabido, o fato gerador do IRPJ e da CSLL consiste no ato de adquirir a
disponibilidade econômica ou jurídica de renda, assim entendido o produto do capital, do
trabalho ou da combinação de ambos, conforme prescreve o artigo 43 da Lei no 5.172/66.
E mesmo que a recorrente tenha criado estrutura societária específica para gerir
seu negócio com o intuito de reduzir sua carga tributária – o que é considerado legal, dentro dos
requisitos legais –, o certo é que ela auferiu renda, não tendo, pois, (i) impedido a ocorrência
do fato gerador da obrigação tributária, haja vista ter auferido e declarado renda ou (ii) excluído
ou modificado as características essenciais da obrigação tributária, pois, do contrário, restaria
desnaturada a hipótese de incidência do IRPJ e da CSLL e a obrigação tributária não teria
ocorrido, bem como a recorrente não teria se sujeitado à tributação, o que não ocorreu no caso
concreto, porquanto a recorrente foi, sim, tributada.
Assim, entendo que a recorrente não agiu com dolo no intuito de “impedir a
ocorrência do fato gerador (fraude)” ou “impedir o seu conhecimento por parte da autoridade
fazendária (sonegação) pois, como exposto, ela auferiu renda tributável pelo IRPJ e CSLL,
levada a registro na contabilidade auditada, mesmo que declarada e apurada em regime mais
benéfico.
Pelo exposto, conclui-se que a recorrente não incorreu no tipo penal tipificado
como fraude, conforme disposto no artigo 72 da Lei no 4.502/64 e, por isso, a multa de ofício
qualificada no percentual de 150% deve ser afastada.
Com efeito, entendo por afastar a multa de ofício qualificada no patamar de 150%

4. Conclusão

Por todo o exposto e por tudo que consta nos autos, conheço do Recurso
Voluntário e entendo por, preliminarmente, (i) acolher a decadência relativa aos períodos de
apuração anteriores a 28/12/2010, (ii) rejeitar o pedido de realização de diligência ou perícia e
(iii) rejeitar a preliminar de nulidade do auto de infração. No mérito, entendo por dar parcial
provimento ao recurso apenas para afastar a multa de qualificada de 150%.
(documento assinado digitalmente)
Sávio Salomão de Almeida Nóbrega
Voto Vencedor
Conselheiro Paulo Henrique Silva Figueiredo, Redator designado
O Colegiado, ao julgar o Recurso Voluntário interposto nos presentes autos,
acompanhou o ínclito relator no seu bem fundamentado voto, em relação à maior parcela das
matérias sob análise. Não obstante, a maioria da Turma Julgadora dele divergiu em relação à
exigência da multa de ofício qualificada e à prejudicial de decadência. Tendo sido designado
Fl. 2232
DF CARF MF
Original

Fl. 34 do Acórdão n.o 1302-006.395 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.723054/2015-40

redator do voto vencedor quanto a tais temas, passo a expor os fundamentos da decisão que
prevaleceu no julgamento.
DA QUALIFICAÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO
No lançamento de ofício de que trata o presente processo, a autoridade tributária
aplicou, na constituição dos créditos tributários, a multa de ofício no seu percentual qualificado,
ou seja, 150% (cento e cinquenta por cento). Veja-se com foi fundamentada tal imposição, no
Termo de Verificação Fiscal (TVF) de fls. 808/868:
89. Ao praticar as operações descritas nos tópicos anteriores, a fiscalizada tinha a
clara intenção de fugir da oneração tributária, caminhando para a evasão tributária.
Este “planejamento tributário”, tal como concebido, buscou gozar de tributação mais
benéfica através da criação das SCP (Lucro Presumido), em detrimento da real
tributação (Lucro Real) sobre as receitas auferidas pela empresa.
90. Tal como arquitetado, este planejamento tributário indevido intentou o máximo
lucro em detrimento da legalidade dos atos. Isto porque parte da receita da empresa
foi artificial e abusivamente transferida para as SCP, sofrendo tributação bem mais
favorecida. Desta forma, as SCP funcionaram como meros instrumentos para
transferência de renda oriunda da atividade mercantil da fiscalizada. Ressalte-se, mais
uma vez, que essas sociedades não desempenham qualquer outra função na estrutura da
empresa, inexistindo razões econômicas que justificassem sua constituição senão a clara
intenção de contornar parte de suas obrigações para com o fisco.
91. Portanto, através do esquema desenhado, com a transferência abusiva de receitas da
fiscalizada para empresas existentes apenas formalmente, parcela substancial da receita
foi oferecida à tributação sob um regime de apuração bem mais favorecido. Tal prática
tem como pano de fundo a obtenção da redução do ônus tributário e, também, o que é
de suma importância: o aumento substancial, e por princípio injusto, da vantagem
competitiva neste mercado, onde a competição comercial é muito acirrada.
92. Com esta estratégia contábil/tributária, a fiscalizada, que tem custos e despesas
elevados e condições mais onerosas de tributação, minimiza artificialmente suas
receitas de tal modo a gerar prejuízos fiscais sucessivos. De modo inverso, as SCP,
que não possuem custos e despesas de vulto e dispõem de condições bem mais
vantajosas de opção tributária, maximizam suas receitas, que sofrerão tributação sob
um regime de apuração bem mais favorável.
93. Com esta simulação dos fatos, o contribuinte, de forma ardilosa, buscou contornar
parte dos encargos tributários incidentes sobre os negócios jurídicos praticados. Toda
essa engenharia foi desenhada, apenas, para a criação de instrumentos dos quais as
partes envolvidas se utilizaram para encobrir (dissimular) os negócios efetivamente
realizados, permitindo que se esquivassem de pagar integralmente os tributos incidentes
sobre tais operações.
[...]
103. Por todo o exposto, haja vista as ações superficiais perpetradas pela fiscalizada,
dissimulando dolosamente o negócio jurídico realizado, não há como defender a não
aplicação da multa qualificada.
[...]
105. Caracterizados os atos jurídicos praticados pela fiscalizada como atos em que se
objetiva impedir a ocorrência do fato gerador (fraude) da obrigação tributária ou, que
fosse mais brando, impedir o seu conhecimento por parte da autoridade fazendária
(sonegação), não há como se deixar de tipificar o crime tributário, ensejando, em
qualquer dos casos, a majoração da multa de ofício para 150% (cento e cinquenta por
cento), como prediz o artigo 44, inciso I c/c § 1o da Lei no 9.430/1996:
Fl. 2233
DF CARF MF
Original

Fl. 35 do Acórdão n.o 1302-006.395 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.723054/2015-40

O nobre Relator, contudo, considerou que as condutas descritas pela autoridade
administrativa não se amoldariam ao disposto nos arts. 71 e 72 da Lei no 4.502, de 1964, de
modo que deveria haver o afastamento . Assim, manifestou-se:
Por outro lado, a descrição do evidente intuito de fraudar por parte da empresa não
restou demonstrada e muito menos comprovada pela autoridade fiscal. Na fraude, a
ocorrência do fato gerador é impedir ou retardar dolosamente por via sabidamente ilegal
que adultera a realidade do fato gerador ou de quaisquer dos seus elementos, aspectos
ou condições, podendo consistir tanto na simulação absoluta quanto na simulação
relativa. Não é isso que ocorre no caso em apreço. Veja-se que, no caso, os motivos que
ensejaram a aplicação da multa na modalidade qualificada dizem respeito apenas à
reestruturação societária, o que não se confunde com a suposta adulteração da realidade
do fato gerador ou dos seus elementos, nos termos do artigo 72 da Lei no 4.502/64.
[...]
E mesmo que a recorrente tenha criado estrutura societária específica para gerir seu
negócio com o intuito de reduzir sua carga tributária – o que é considerado legal, dentro
dos requisitos legais –, o certo é que ela auferiu renda, não tendo, pois, (i) impedido
a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária, haja vista ter auferido e declarado
renda ou (ii) excluído ou modificado as características essenciais da obrigação
tributária, pois, do contrário, restaria desnaturada a hipótese de incidência do IRPJ e da
CSLL e a obrigação tributária não teria ocorrido, bem como a recorrente não teria se
sujeitado à tributação, o que não ocorreu no caso concreto, porquanto a recorrente foi,
sim, tributada.
Assim, entendo que a recorrente não agiu com dolo no intuito de “impedir a ocorrência
do fato gerador (fraude)” ou “impedir o seu conhecimento por parte da autoridade
fazendária (sonegação) pois, como exposto, ela auferiu renda tributável pelo IRPJ e
CSLL, levada a registro na contabilidade auditada, mesmo que declarada e apurada em
regime mais benéfico.
Pelo exposto, conclui-se que a recorrente não incorreu no tipo penal tipificado como
fraude, conforme disposto no artigo 72 da Lei no 4.502/64 e, por isso, a multa de ofício
qualificada no percentual de 150% deve ser afastada.
Com efeito, entendo por afastar a multa de ofício qualificada no patamar de 150%
Com a devida vênia, deve-se divergir do referido entendimento.
Observe-se que o legislador previu a multa de ofício no percentual ordinário de
75% (setenta e cinco por cento) para as hipóteses de “falta de pagamento ou recolhimento, de
falta de declaração e nos de declaração inexata”. Diversamente, para as situações previstas nos
arts. 71 a 73 da Lei no 4.502, de 1964, estipulou o percentual qualificado para penalizar em grau
diverso os responsáveis pelas condutas (comissivas ou omissivas) dolosas destinadas a “impedir
ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária” “da
ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou circunstâncias
materiais” ou “das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária
principal ou o crédito tributário correspondente”, ou ainda, a “impedir ou retardar, total ou
parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou
modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do impôsto devido a
evitar ou diferir o seu pagamento”.
No caso tratado nos presentes autos, como apontado pela autoridade responsável
pelo lançamento de ofício, a Recorrente alterou as características do fato gerador da obrigação
tributária principal (o que se amolda à descrição do art. 72 da Lei no 4.502, de 1964), com a
transferência de parcela substancial das receitas por ela, efetivamente, auferidas a Sociedades em
Conta de Participação (SCP) que não possuíam existência autônoma de fato, para submetê-las a
Fl. 2234
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Fl. 36 do Acórdão n.o 1302-006.395 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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tributação mais favorecida, em lugar de tributá-las sob a única pessoa jurídica efetivamente
existente.
O próprio relator ratifica tal conclusão, no seguinte trecho do seu voto:
Dessa forma, revela-se correta a conclusão da Fiscalização de que foram formalmente
constituídas as SCPs tão-somente com o objetivo de se aproveitar dos benefícios da
tributação pelo lucro presumido, devendo a tributação dos valores contabilizados como
receita das SCPs ser considerada na conta da recorrente, com base no lucro real, uma
vez que não foi comprovada a ocorrência de qualquer efeito econômico suscetível
distinto do alcançado pela própria Interessada.
Em síntese, conclui-se que as SCPs não tiveram existência fática, mas apenas formal, e,
conforme restou apurado nos autos, todos os atos foram praticados, na prática, pela
própria recorrente. Fica, portanto, patente a descaracterização do propósito negocial
dessas sociedades.
Com a conduta de segregar as receitas em várias SCPs, foram alterados,
formalmente, os sujeitos passivos das obrigações tributárias e o regime de tributação aplicável às
receitas auferidas, da sistemática baseada no Lucro Real para aquela embasada no Lucro
Presumido, com suas repercussões nos demais tributos.
Ao mesmo tempo, a referida segregação visou dificultar o conhecimento por parte
da autoridade fazendária dos fatos geradores praticados, de fato, pela Recorrente, “mascarando-
os” por meio das interpostas SCPs, o que remete à conduta de sonegação veiculada no art. 71 da
Lei no 4.502, de 1964.
Neste sentido, diversamente do que entendeu o Relator, deve ser negado
provimento ao Recurso Voluntário quanto a tal ponto, com a manutenção da multa ofício no seu
percentual qualificado, ou seja, 150% (cento e cinquenta por cento).
DA PREJUDICIAL DE DECADÊNCIA
O relator acolheu, ainda, a alegação de decadência do direito de constituir parte do
crédito tributário objeto do lançamento de ofício tratado nos presentes autos. O fundamento para
tanto foi o fato de que, tendo a Recorrente sido cientificada em 28 de dezembro de 2015, nos
termos do art. 150, §4o, do Código Tributário Nacional (CTN), todos os créditos tributários
relativos a fatos geradores ocorrido até 28 de dezembro de 2010 não mais seriam exigíveis, por
estarem alcançados pela decadência.
O ínclito relator, ademais, com base na jurisprudência do Superior Tribunal de
Justiça (STJ), justificou o cômputo do prazo decadencial na forma prescrita no art. 150, §4o, do
CTN, no fato de que estariam comprovados os recolhimentos de IRPJ e CSLL em relação aos
trimestres do ano-calendário de 2010, e, na sua visão, não teria ocorrido fraude ou simulação.
Pois bem. Conforme detalhado no tópico anterior, prevaleceu no Colegiado o
entendimento de que haveria a configuração de fraude em relação aos atos praticados pela
Recorrente. Deste modo, à luz da mesma jurisprudência invocada pelo relator, há fato hábil a
deslocar a contagem do prazo decadencial para o formato prescrito no art. 173, inciso I, do CTN.
O Código Tributário Nacional prescreve, para os lançamentos por homologação
(ou seja, aqueles em que a Lei prevê o pagamento antecipado dos tributos), a contagem do prazo
decadencial do direito de a Fazenda Pública constituir os créditos tributários, na forma prescrita
no seu art. 150, §4o, a saber, a partir da ocorrência do fato gerador. In verbis:
Art. 150. (...)
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Fl. 37 do Acórdão n.o 1302-006.395 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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§ 4o Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da
ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha
pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o
crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.
A contagem do prazo decadencial nos moldes do art. 173, I, do CTN, isto é,
"primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado",
somente se dará, para tais tributos, na presença de dolo, fraude ou simulação, ou, ainda, caso
inexista a confissão ou o pagamento antecipado por parte do sujeito passivo.
Tal posicionamento restou consagrado no âmbito do Superior Tribunal de Justiça,
por meio de julgamento do Resp n° 973.733/SC (Rel. Min. Luiz Fux, julgado em 12/08/2009,
DJe 18/09/2009), julgado sob a sistemática do artigo 543-C, do antigo CPC (e de observância
obrigatória pelos órgãos do CARF, por força do disposto no art. 62, §2o, do Anexo II do
Regimento Interno do CARF (RI/CARF), aprovado pela Portaria MF no 343, de 9 de junho de
2015), cuja ementa se transcreve:
"PROCESSUAL
CIVIL.
RECURSO
ESPECIAL
REPRESENTATIVO
DE
CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. TRIBUTO SUJEITO A
LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA.
INEXISTÊNCIA DE PAGAMENTO ANTECIPADO. DECADÊNCIA DO DIREITO
DE O FISCO CONSTITUIR O CRÉDITO TRIBUTÁRIO. TERMO INICIAL.
ARTIGO 173, I, DO CTN. APLICAÇÃO CUMULATIVA DOS PRAZOS
PREVISTOS NOS ARTIGOS 150, § 4o, e 173, do CTN. IMPOSSIBILIDADE.
1. O prazo decadencial qüinqüenal para o Fisco constituir o crédito tributário
(lançamento de ofício) conta-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o
lançamento poderia ter sido efetuado, nos casos em que a lei não prevê o pagamento
antecipado da exação ou quando, a despeito da previsão legal, o mesmo inocorre,
sem a constatação de dolo, fraude ou simulação do contribuinte, inexistindo
declaração prévia do débito (Precedentes da Primeira Seção: REsp 766.050/PR, Rel.
Ministro Luiz Fux, julgado em 28.11.2007, DJ 25.02.2008; AgRg nos EREsp
216.758/SP, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, julgado em 22.03.2006, DJ
10.04.2006; e EREsp 276.142/SP, Rel. Ministro Luiz Fux, julgado em 13.12.2004, DJ
28.02.2005).
2. É que a decadência ou caducidade, no âmbito do Direito Tributário, importa no
perecimento do direito potestativo de o Fisco constituir o crédito tributário pelo
lançamento, e, consoante doutrina abalizada, encontra-se regulada por cinco regras
jurídicas gerais e abstratas, entre as quais figura a regra da decadência do direito de
lançar nos casos de tributos sujeitos ao lançamento de ofício, ou nos casos dos tributos
sujeitos ao lançamento por homologação em que o contribuinte não efetua o pagamento
antecipado (Eurico Marcos Diniz de Santi, "Decadência e Prescrição no Direito
Tributário", 3a ed., Max Limonad, São Paulo, 2004, págs. 163/210).
3. O dies a quo do prazo qüinqüenal da aludida regra decadencial rege-se pelo disposto
no artigo 173, I, do CTN, sendo certo que o "primeiro dia do exercício seguinte àquele
em que o lançamento poderia ter sido efetuado" corresponde, iniludivelmente, ao
primeiro dia do exercício seguinte à ocorrência do fato imponível, ainda que se trate de
tributos sujeitos a lançamento por homologação, revelando-se inadmissível a aplicação
cumulativa/concorrente dos prazos previstos nos artigos 150, § 4o, e 173, do Codex
Tributário, ante a configuração de desarrazoado prazo decadencial decenal (Alberto
Xavier, "Do Lançamento no Direito Tributário Brasileiro", 3a ed., Ed. Forense, Rio de
Janeiro, 2005, págs. 91/104; Luciano Amaro, "Direito Tributário Brasileiro", 10a ed.,
Ed. Saraiva, 2004, págs. 396/400; e Eurico Marcos Diniz de Santi, "Decadência e
Prescrição no Direito Tributário", 3a ed., Max Limonad, São Paulo, 2004, págs.
183/199).
5. In casu, consoante assente na origem:
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Fl. 38 do Acórdão n.o 1302-006.395 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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(i) cuida-se de tributo sujeito a lançamento por homologação;
(ii) a obrigação ex lege de pagamento antecipado das contribuições previdenciárias não
restou adimplida pelo contribuinte, no que concerne aos fatos imponíveis ocorridos no
período de janeiro de 1991 a dezembro de 1994;
e (iii) a constituição dos créditos tributários respectivos deu-se em 26.03.2001.
6. Destarte, revelam-se caducos os créditos tributários executados, tendo em vista o
decurso do prazo decadencial qüinqüenal para que o Fisco efetuasse o lançamento de
ofício substitutivo.
7. Recurso especial desprovido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543-C, do
CPC, e da Resolução STJ 08/2008" (Destacou-se)
No caso sob análise, como já dito, há a constatação de fraude em relação aos fatos
geradores praticados pela Recorrente, de modo que a contagem do prazo decadencial deve-se dar
na forma determinada pelo art. 173, inciso I, do CTN, ou seja, a partir de 1o de janeiro de 2011, o
que leva à conclusão de que, à data da ciência pelo sujeito passivo, não havia ocorrido o
transcurso do prazo para que a autoridade fazendária efetuasse o lançamento.
Por todo o exposto, entendeu a maioria do Colegiado por, divergindo,
parcialmente, do relator, em rejeitar a prejudicial de decadência e em manter a imposição da
multa de ofício qualificada, negando provimento integralmente ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Paulo Henrique Silva Figueiredo

Fl. 2237
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