Tribunal: CARF
Processo: 10530.906187/2011-83
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RODRIGO DA COSTA POSSAS
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2022-04-14
Data de publicação: 2022-07-12

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2010 a 30/06/2010
BASE DE CÁLCULO. NÃO-CUMULATIVIDADE. SUBVENÇÃO DO ICMS PARA INVESTIMENTO. EXCLUSÃO CONDICIONADA AO CUMPRIMENTO DE TODOS OS REQUISITOS LEGAIS.
No período compreendido entre a vigência da Lei no 11.638/2007 (1o de janeiro de 2008) e a da Lei no 12.973/2014 (1o de janeiro de 2015), as subvenções do ICMS para investimento cujos valores não tenham sido, comprovadamente, destinados à formação da reserva de lucros de incentivos fiscais, por se caracterizarem como receita e sem que tenham sido cumpridos os demais requisitos para sua exclusão, previstos nos arts. 18 e 21 da Lei no 11.941/2009, compunham a base de cálculo da contribuição na sistemática não-cumulativa.

Inteiro teor:
CSRF-T3
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10530.906187/2011-83
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9303-013.091 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
14 de abril de 2022
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
DAIBY NORDESTE CALÇADOS LTDA.

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2010 a 30/06/2010
BASE DE CÁLCULO. NÃO-CUMULATIVIDADE. SUBVENÇÃO DO
ICMS PARA INVESTIMENTO. EXCLUSÃO CONDICIONADA AO
CUMPRIMENTO DE TODOS OS REQUISITOS LEGAIS.
No período compreendido entre a vigência da Lei no 11.638/2007 (1o de janeiro
de 2008) e a da Lei no 12.973/2014 (1o de janeiro de 2015), as subvenções do
ICMS para investimento cujos valores não tenham sido, comprovadamente,
destinados à formação da reserva de lucros de incentivos fiscais, por se
caracterizarem como receita e sem que tenham sido cumpridos os demais
requisitos para sua exclusão, previstos nos arts. 18 e 21 da Lei no 11.941/2009,
compunham a base de cálculo da contribuição na sistemática não-cumulativa.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
do Recurso Especial e no mérito, por maioria de votos, em dar-lhe provimento, vencidas as
conselheiras Tatiana Midori Migiyama, Érika Costa Camargos Autran e Vanessa Marini
Cecconello, que lhe negaram provimento. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos
repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão no 9303-013.088, de 14 de abril de 2022,
prolatado no julgamento do processo 10530.906184/2011-40, paradigma ao qual o presente
processo foi vinculado.

(documento assinado digitalmente)
Adriana Gomes Rêgo – Presidente Redatora

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Rodrigo da Costa Pôssas,
Tatiana Midori Migiyama, Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Valcir Gassen, Jorge Olmiro Lock
Freire, Vanessa Marini Cecconello, Érika Costa Camargos Autran e Adriana Gomes Rêgo
(Presidente).

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10530.906187/2011-83
Fl. 209
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-013.091 - CSRF/3a Turma
Processo no 10530.906187/2011-83

Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos
prevista no art. 47, §§ 1o e 2o, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado
pela Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório
substancialmente o relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Especial de Divergência interposto pela Procuradoria da
Fazenda Nacional, contra acórdão proferido pela 1a Turma Ordinária da 2a Câmara da 3a Sejul do
CARF, sob a seguinte ementa (no que interessa à discussão):
NÃO CUMULATIVIDADE. BASE DE CÁLCULO. CRÉDITO PRESUMIDO DE
ICMS. EXCLUSÃO.
O crédito presumido de ICMS não integra a base de cálculo da contribuição não
cumulativa, por não se enquadrar no conceito de receita tributável.
No seu Recurso Especial, ao qual foi dado seguimento, a PGFN defende que o
Crédito Presumido de ICMS constitui receita tributável, à vista da amplitude dada à base
imponível para as tributações não cumulativas.
O contribuinte apresentou Contrarrazões, pedindo, em caráter preliminar, o não
conhecimento do Recurso, pois o entendimento de um dos paradigmas estaria superado. No
mérito, diz o seguinte:
“Cabe salientar, que os benefícios fiscais - crédito presumido de 99% do ICMS nas
operações de saídas de calçados no mercado interno, conforme Resolução no 17/2009 do
Programa de Promoção do Desenvolvimento da Bahia, e o crédito de 5% do valor das
operações de venda para o exterior, conforme Resolução no 001/2010 da Secretária de
Indústria, Comércio e Mineração do Governo do Estado da Bahia - são concedidos no
intuito de proporcionar o desenvolvimento no Estado da Bahia, fomentando a
competitividade e sustentabilidade econômica e social das indústrias situadas no Estado
da Bahia; como é o caso da Recorrida.
O aproveitamento do crédito presumido do ICMS pela empresa, na forma da legislação
estadual, permite que a Recorrida registre estas subvenções na conta de “ICMS a
recuperar” no Livro de Apuração do ICMS em outros créditos.
Logo, ressalta-se, que o Estado dispensa uma parte da riqueza de que são titulares para
estimular a economia fiscal do Estado desonerando as industrias ali situadas, através da
recuperação de parte de seus gastos de produção, consequentemente subvencionando,
parte do preço de venda em razão de uma determinada política pública, valor representa
verdadeira redução de despesa, jamais auferimento de nova receita.”
É o Relatório.

Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
Quanto ao conhecimento, descabe a alegação de que o entendimento,
alegadamente superado, de um paradigma poderia levar ao não
conhecimento do Recurso, o que só ocorre se ele contrariar, à época do
Exame de Admissibilidade, decisão definitiva do STJ, sob o rito dos
Fl. 210
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-013.091 - CSRF/3a Turma
Processo no 10530.906187/2011-83

Recursos Repetitivos, ou do STF, com Repercussão Geral. E, ainda que
assim não fosse, a PGFN apresentou outro paradigma e ainda transcreveu
mais oito outras Ementas em seus fundamentos.
Assim, preenchidos todos os demais requisitos e respeitadas as
formalidades regimentais, conheço do Recurso Especial.
No mérito, a depender de como o incentivo é contabilizado e destinado,
o entendimento não tem nada de superado, conforme Acórdão no 9303-
011.415, de 15/04/2021, de minha relatoria:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2010 a 30/06/2010
BASE DE CÁLCULO. NÃO-CUMULATIVIDADE. SUBVENÇÃO DO ICMS
PARA
INVESTIMENTO.
EXCLUSÃO
CONDICIONADA
AO
CUMPRIMENTO DE TODOS OS REQUISITOS LEGAIS.
No período compreendido entre a vigência da Lei no 11.638/2007 (1o de janeiro
de 2008) e a da Lei no 12.973/2014 (1o de janeiro de 2015), as subvenções do
ICMS para investimento cujos valores não tenham sido totalmente destinados à
formação da reserva de lucros de incentivos fiscais, por se caracterizarem como
receita e sem que tenham sido cumpridos os demais requisitos para sua exclusão,
previstos nos arts. 18 e 21 da Lei no 11.941/2009, compunham a base de cálculo
da contribuição na sistemática não-cumulativa.
Primeiramente, quanto ao Crédito Presumido de ICMS se constituir em
subvenção para custeio ou para investimento, com a edição da Lei
Complementar no 160/2017, cujo art. 9o deu nova redação ao art. 30 da
Lei n° 12.973, de 2014, incluindo os §§ 4o e 5o, passou-se a considerá-las
todas para investimento, com efeitos retroativos:
Art. 30. As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou
redução de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos e as doações feitas pelo poder público não serão
computadas na determinação do lucro real, desde que seja registrada em reserva
de lucros a que se refere o art. 195-A da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de
1976, que somente poderá ser utilizada para:
(...)
§ 4o Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao
imposto previsto no inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal,
concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados subvenções
para investimento, vedada a exigência de outros requisitos ou condições não
previstos neste artigo.
§ 5o O disposto no § 4o deste artigo aplica-se inclusive aos processos
administrativos e judiciais ainda não definitivamente julgados.
Não ignoro que a Cosit mudou o seu entendimento a respeito, antes
expressado pela Solução de Consulta no 11/2020, que foi reformada pela
Solução de Consulta no 145/2020:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ
INCENTIVOS FISCAIS. INCENTIVOS E BENEFÍCIOS FISCAIS OU
FINANCEIROS-FISCAIS RELATIVOS AO ICMS. SUBVENÇÃO PARA
INVESTIMENTO. REQUISITOS E CONDIÇÕES.
A partir da Lei Complementar no 160, de 2017, os incentivos e os benefícios
fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao ICMS, concedidos por estados e Distrito
Fl. 211
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-013.091 - CSRF/3a Turma
Processo no 10530.906187/2011-83

Federal e considerados subvenções para investimento por força do § 4o do art. 30
da Lei no 12.973, de 2014, poderão deixar de ser computados na determinação do
lucro real desde que observados os requisitos e as condições impostos pelo art.
30 da Lei no 12.973, de 2014, dentre os quais, a necessidade de que tenham sido
concedidos como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos.
Este novo entendimento decorre de interpretação literal do art. 30,
estabelecendo como condição para que a subvenção seja considerada
para investimento (e não para custeio) que os recursos sejam
efetivamente aplicados pelo beneficiário na implantação ou expansão de
empreendimento econômico já existente, conforme Parecer Normativo
CST no 112/78:
2.11. ... podemos inferir que SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO é a
transferência de recursos para uma pessoa jurídica com a finalidade de auxiliá-la,
não nas suas despesas, mais sim, na aplicação específica em bens ou direitos para
implantar ou expandir empreendimentos econômicos. Essa concepção está
inteiramente de acordo com o próprio § 2o do art. 38 do DL no 1.598/77.
Pelo que o contribuinte diz em sua Manifestação de Inconformidade (fls.
013), não é exigida pelo Estado da Bahia esta aplicação dos recursos:
“Os benefícios fiscais – crédito presumido de 99 % do ICMS nas operações de
saídas de calçados no mercado interno, conforme Resolução no 17/2009 do
Programa de Promoção do Desenvolvimento da Bahia e o crédito de 5 % do
valor das operações de venda para o exterior, conforme Resolução no 001/2010
da Secretaria de Indústria, Comércio e Mineração do Governo do Estado da
Bahia – é concedido no intuito de proporcionar o desenvolvimento no Estado da
Bahia, fomentando a competitividade e sustentabilidade econômica e social das
indústrias situadas no Estado da Bahia; como é o caso da ora Manifestante,
importante indústria de calçados e mantenedora de diversos empregos.
O aproveitamento do crédito presumido do ICMS pela empresa, na forma da
legislação estadual, permite que a Manifestante registre estas subvenções na
conta de "ICMS a Recuperar" no Livro de Apuração do ICMS em outros
créditos.
Por esta razão, é evidente que o fim almejado pelo Estado da Bahia, qual seja,
desonerar as indústrias ali situadas, através da recuperação de parte de seus
gastos de produção.”
Assim, à vista do entendimento atual da Cosit (reiterado na Solução de
Consulta no 40/2021), o Crédito Presumido de ICMS concedido ao
contribuinte não seria subvenção para investimento.
Mas o meu entendimento é de que a interpretação da Cosit é mais que
literal, pois o caput do art. 30 da Lei no 12.973/2014 fala em “subvenções
para investimento, inclusive mediante isenção ou redução de impostos,
concedidas
como
estímulo
à
implantação
ou
expansão
de
empreendimentos econômicos”.
É a mais que conhecida “guerra fiscal”, mediante concessão de
benefícios, para que as empresas, notadamente indústrias, “escolham”
determinado Estado para se instalarem, ou para tornar as que lá já estão
mais competitivas, e, assim, incrementem suas atividades, sendo que o
desenvolvimento econômico também atrai outras empresas, dentro da
cadeia produtiva ou de comercialização.
Fl. 212
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-013.091 - CSRF/3a Turma
Processo no 10530.906187/2011-83

Não que inexistam benefícios vinculados à destinação dos recursos para
determinados fins, mas a maioria não traz esta exigência, e, mesmo
assim, são um estímulo ao que se pretende com esta renúncia fiscal.
E a Turma vem reiteradamente considerando como subvenção para
investimento o Crédito Presumido de ICMS, sem fazer as exigências
veiculadas pela Cosit.
Superada esta questão, tratemos da inclusão ou não das subvenções para
investimento na base de cálculo das contribuições, no regime da não-
cumulatividade.
Os períodos de apuração atingidos estão entre a data da vigência da Lei
no 11.638/2007 (1o de janeiro de 2008), que promoveu profundas
alterações na Contabilidade – e os lançamentos contábeis é que serão
nosso principal foco –, e a data (1o de janeiro de 2015) a partir da qual,
com as alterações nos diplomas legais que regulam a cobrança das
contribuições feitas pela Lei no 12.973/2014, estes ingressos foram
expressamente excluídos da base de cálculo.
Entre os vários itens alterados da Lei das S/A (no 6.404/76) pela Lei no
11.638/2007, encontra-se o tratamento contábil dado às subvenções para
investimento, que antes eram classificadas como reserva de capital e que
passaram a sê-lo como receita.
Assim, compondo o resultado, as subvenções para investimento
poderiam ser distribuídas aos societários, não mais se aplicando a elas os
conceitos antes discutidos de reserva de capital. Com efeito, para fins
societários, entendeu-se que classificar esses valores como reserva de
capital não representaria o efetivo efeito no patrimônio dos valores
recebidos.
Por outro lado, a própria Lei n° 11.638/2007 inseriu o art. 195-A na Lei
das S/A, criando uma reserva de lucros, denominada Reserva de
Incentivos Fiscais, com o objetivo de permitir que a companhia, caso
assim desejasse, não distribuísse aos proprietários o valor da subvenção.
Portanto, a contabilização das subvenções para investimento passou a ser
a seguinte:
- Reconhecimento da receita de subvenção, pelo regime de competência;
- Apuração do resultado do exercício considerando a receita de
subvenção;
- Transferência do resultado do exercício para o patrimônio líquido;
- Destinação do valor da subvenção para a reserva de lucros.
Necessário se faz, então, verificar como procedeu o contribuinte na
contabilização das subvenções, e se foram atendidos todos os requisitos
para que elas não fossem tributadas pela Cofins e pela Contribuição para
o PIS/Pasep.
Fl. 213
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-013.091 - CSRF/3a Turma
Processo no 10530.906187/2011-83

Para tal trago outra decisão desta Turma (Acórdão no 9303-007.736, de
11/12/2018, de minha relatoria), do qual extraio trechos em que se
transcreve o Voto do Acórdão de Impugnação daquele Processo:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL - COFINS
Período de Apuração: 01/01/2010 a 30/06/2010
BASE DE CÁLCULO. NÃO-CUMULATIVIDADE. SUBVENÇÃO DO ICMS
PARA
INVESTIMENTO.
EXCLUSÃO
CONDICIONADA
AO
CUMPRIMENTO DE TODOS OS REQUISITOS LEGAIS.
No período compreendido entre a vigência da Lei no 11.638/2007 (1o de janeiro
de 2008) e a da Lei no 12.973/2014 (1o de janeiro de 2015), as subvenções do
ICMS para investimento cujos valores não tenham sido totalmente destinados à
formação da reserva de lucros de incentivos fiscais, por se caracterizarem como
receita e sem que tenham sido cumpridos os demais requisitos para sua exclusão,
previstos nos arts. 18 e 21 da Lei no 11.941/2009, compunham a base de cálculo
da contribuição na sistemática não-cumulativa.
Voto
“Não só por mais que útil, mas pela sua clareza e completude, recorro ao Voto
Condutor do Acórdão da DRJ/Belo Horizonte – que considerou improcedente a
impugnação –, transcrevendo grande parte da argumentação utilizada (fls. 1.873
a 1.877), no que se refere a esta parcela dos valores lançados de ofício:
“Conforme disposto no art. 443 (do RIR/99), a não tributação das subvenções
para investimentos, isto é, seu não reconhecimento como receita do período,
ficava condicionada ao registro em conta de reserva de capital, à sua não
distribuição aos sócios e sua utilização exclusivamente para absorção de
prejuízos ou incorporação ao capital, sendo vedada a restituição aos sócios da
parcela do capital eventualmente aumentada pela incorporação da subvenção.
Contudo, as disposições dos incisos do artigo 443 foram derrogadas por força
das modificações na Lei das S/A (n° 6.404/76) provocadas pela Lei n°
11.638/2007, diploma normativo que objetivou alinhar a legislação nacional aos
padrões internacionais de contabilidade.
A alínea "d" do § 1° do artigo 182 da Lei das S/A, que determinava a
classificação das contas que registrassem as doações e as subvenções para
investimento como reservas de capital, foi expressamente revogada pelo artigo
10 da Lei n° 11.638/2007 e uma nova modalidade de reserva foi criada, com o
acréscimo do art. 195-A à Lei das S/A, a reserva de incentivos fiscais, para a
qual seria destinada "a parcela do lucro líquido decorrente de doações ou
subvenções governamentais para investimento".
Com o objetivo de garantir a neutralidade tributária decorrente da aplicação dos
novos métodos e critérios contábeis introduzidos pela Lei n° 11.638/2007, o
Executivo editou a Medida Provisória n° 449/2008, convertida posteriormente na
Lei n° 11.941/2009, que instituiu por seu art. 15 o Regime Tributário de
Transição - RTT de apuração do Lucro Real. In verbis:
Art. 15. Fica instituído o Regime Tributário de Transição - RTT de apuração do
lucro real, que trata dos ajustes tributários decorrentes dos novos métodos e
critérios contábeis introduzidos pela Lei n° 11.638, de 28 de dezembro de 2007,
e pelos arts. 37 e 38 desta Lei.
O RTT, facultativo para o biênio 2008/2009, tornou-se obrigatório a partir do
ano-calendário 2010, e consistiu, em resumo, na realização de ajustes específicos
ao lucro líquido do exercício, de maneira a reverter o efeito tributário decorrente
da utilização dos novos métodos e critérios contábeis, para o disciplinamento
contábil vigente em 31/12/2007.
Fl. 214
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-013.091 - CSRF/3a Turma
Processo no 10530.906187/2011-83

A Lei n° 11.941/2009, em seu artigo 18, disciplinou as condições para exclusão
do lucro real das subvenções para investimento, em substituição à regra
consolidada no art. 443 do RIR/1999, do seguinte modo:
Art. 18. Para fins de aplicação do disposto nos arts. 15 a 17 desta Lei às
subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução de
impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos, e às doações, feitas pelo Poder Público, a que se
refere o art. 38 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, a pessoa
jurídica deverá:
I - reconhecer o valor da doação ou subvenção em conta do resultado pelo
regime de competência, inclusive com observância das determinações
constantes das normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários, no uso
da competência conferida pelo § 3o do art. 177 da Lei n° 6.404, de 15 de
dezembro de 1976, no caso de companhias abertas e de outras que optem pela
sua observância;
II - excluir do Livro de Apuração do Lucro Real o valor decorrente de
doações ou subvenções governamentais para investimentos, reconhecido no
exercício, para fins de apuração do lucro real;
III - manter em reserva de lucros a que se refere o art. 195-A da Lei no
6.404, de 15 de dezembro de 1976, a parcela decorrente de doações ou
subvenções governamentais, apurada até o limite do lucro líquido do exercício;
IV - adicionar no Livro de Apuração do Lucro Real, para fins de apuração do
lucro real, o valor referido no inciso II do caput deste artigo, no momento em
que ele tiver destinação diversa daquela referida no inciso III do caput e no
§ 3o deste artigo.
§ 1o As doações e subvenções de que trata o caput deste artigo serão
tributadas caso seja dada destinação diversa da prevista neste artigo,
inclusive nas hipóteses de:
I - capitalização do valor e posterior restituição de capital aos sócios ou ao
titular, mediante redução do capital social, hipótese em que a base para a
incidência será o valor restituído, limitado ao valor total das exclusões
decorrentes de doações ou subvenções governamentais para investimentos;
II - restituição de capital aos sócios ou ao titular, mediante redução do capital
social, nos 5 (cinco) anos anteriores à data da doação ou da subvenção, com
posterior capitalização do valor da doação ou da subvenção, hipótese em que a
base para a incidência será o valor restituído, limitado ao valor total das
exclusões decorrentes de doações ou de subvenções governamentais para
investimentos; ou
III - integração à base de cálculo dos dividendos obrigatórios.
§ 2o O disposto neste artigo terá aplicação vinculada à vigência dos incentivos de
que trata o § 2o do art. 38 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977,
não se lhe aplicando o caráter de transitoriedade previsto no § 1o do art. 15 desta
Lei.
§ 3o Se, no período base em que ocorrer a exclusão referida no inciso II do caput
deste artigo, a pessoa jurídica apurar prejuízo contábil ou lucro líquido contábil
inferior à parcela decorrente de doações e subvenções governamentais, e neste
caso não puder ser constituída como parcela de lucros nos termos do inciso III do
caput deste artigo, esta deverá ocorrer nos exercícios subseqüentes.
Destarte, a subvenção para investimento, que antes não transitava por conta de
resultado da pessoa jurídica, com a Lei n° 11.638/2007 passa a transitar. Mas
isso não significa que passou a ser, automaticamente, tributada como receita do
exercício. A não tributação continuou a depender do igual cumprimento de
Fl. 215
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-013.091 - CSRF/3a Turma
Processo no 10530.906187/2011-83

requisitos, com finalidade última de evitar que tais recursos fossem apropriados
privadamente pelos sócios das empresas beneficiadas.
A criação da Reserva de Incentivos Fiscais demonstra, por si só, que as doações
e subvenções governamentais para investimentos não podem ser objeto de
distribuição aos acionistas, o que continua sendo requisito para a não tributação
das subvenções de investimento recebidas.
O artigo 21 da Lei n° 11.941/2009, por sua vez, determinou, em seu parágrafo
único, que o valor das subvenções e doações feitas pelo poder público, de que
trata art. 18, poderão ser excluídos da base de cálculo das contribuições para o
PIS/Pasep e da Cofins, quando registrados em conta de resultado:
Art. 21. As opções de que tratam os arts. 15 e 20 desta Lei, referentes ao
IRPJ, implicam a adoção do RTT na apuração da Contribuição Social sobre
o Lucro Líquido - CSLL, da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS.
Parágrafo único. Para fins de aplicação do RTT, poderão ser excluídos da
base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, quando
registrados em conta de resultado:
I - o valor das subvenções e doações feitas pelo poder público, de que trata o
art. 18 desta Lei; e
II - o valor do prêmio na emissão de debêntures, de que trata o art. 19 desta Lei.
Da leitura dos dispositivos legais transcritos, observa-se que as pessoas jurídicas
sujeitas
ao
RTT
deverão
contabilizar
como
receita
as
subvenções
governamentais para investimento, podendo excluí-las da base de cálculo da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, quando registrados em conta de
resultado, desde que cumpridos os mesmos requisitos que a excluem da
tributação do IRPJ como receita do exercício.
As pessoas jurídicas não optantes pelo RTT e tributadas pelo regime não-
cumulativo das contribuições, em regra, não têm embasamento legal para
referida exclusão. Conforme já dito, a opção pelo RTT foi facultativa nos anos-
calendário de 2008 e 2009, sendo obrigatória a sua adoção a partir do ano-
calendário de 2010 na determinação do Imposto de Renda, da CSLL, do PIS e da
Cofins.
No Termo de Verificação Fiscal, às fls. 40, a Autoridade Fiscal relata que no
período fiscalizado (AC 2010 a 2012), os valores referentes aos incentivos fiscais
da Secretaria da Fazenda de Goiás foram contabilizados mensalmente a débito da
Conta 402 - ICMS a recolher (conta do Passivo Circulante) e a crédito da Conta
13191 - Incentivos Fiscais SEFAZ GO (conta de resultado - outras
receitas/despesas operacionais), [...].
Da análise das DIPJ da Interessada dos exercícios de 2011 a 2013 (AC 2010 a
2012), que corresponde ao período de apuração dos lançamentos do presente
processo, extratos às fls. 1697/1858, constata-se o seguinte:
- No ano-calendário de 2010, a Interessada não manteve as receitas de
Subvenções para Investimento em Reserva de Lucros, e nem as excluiu do Livro
de Apuração do Lucro Real, assim como do cálculo da CSLL.
- Nos anos-calendário de 2011 e 2012, a Interessada declarou as Subvenções
para Investimento na Demonstração do Resultado, não ofereceu essas receitas à
tributação do IRPJ e da CSLL, mas, assim como em 2010, não manteve as
receitas de Subvenções para Investimento em Reserva de Lucros (Balanço
Patrimonial - Patrimônio Líquido - Reservas).
E conforme se verifica do Livro Razão da conta 13191 - INCENTIVOS
FISCAIS SEFAZ GO (fls. 148/150), todos os valores creditados nessa conta
Fl. 216
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-013.091 - CSRF/3a Turma
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foram transferidos para a conta LUCROS A DISTRIBUIR no final de cada ano-
calendário, conforme a seguir transcrito:
(Vide demonstrativo às fls. 1.877)
Verifica-se, portanto, o descumprimento dos requisitos para fruição da exclusão
dessas subvenções da base de cálculo do PIS e da Cofins, em observância ao que
determina os citados artigos da Lei n° 11.941, de 2009. Sendo assim, as
subvenções de investimento recebidas em 2010 a 2012 estão sujeitas à tributação
do PIS e da Cofins.”
Como visto, o art. 18 Lei n° 11.941/2009 trata das condições para não
tributação pelo Imposto de Renda, porém, como o art. 21 a elas faz
expressa referência, entendo que essas mesmas condições devam ser
aplicáveis à Cofins e à Contribuição para o PIS/Pasep. Com efeito, as
condições
são
as
mesmas
aplicáveis
à
legislação
anterior,
resumidamente: o valor da subvenção do Poder Público para
investimento, desde que não distribuível aos proprietários, não deve ser
tributada.
Assim, nos períodos objeto da autuação, as subvenções para investimento
cujos valores não tenham sido totalmente destinados à formação da
reserva de lucros de incentivos fiscais, por se caracterizarem como
receita e sem que tenham sido cumpridos os requisitos para sua exclusão,
devem compor a base de cálculo das contribuições na sistemática não-
cumulativa.
Como já visto, nas suas Contrarrazões o contribuinte diz somente que “O
aproveitamento do crédito presumido do ICMS pela empresa, na forma
da legislação estadual, permite que a Recorrida registre estas subvenções
na conta de “ICMS a recuperar”.
Em resposta a intimação (fls. 090 a 092) anexada após o Relatório Fiscal,
que embasou o Despacho Decisório que deferiu em parte o Pedido de
Ressarcimento de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep na
exportação, o contribuinte diz o seguinte:
1 - Os lançamentos com histórico: Outros Créditos de ICMS - Operações
Próprias corresponde ao incentivo ao Crédito Presumido de 99% nas operações
de saídas de calçados no mercado interno até 31.12.2020, conforme resolução no
17/2009 do Programa de Promoção do Desenvolvimento da Bahia e em contra
partida as receitas de subvenções de investimento são lançadas na conta de
ICMS a Recuperar no livro Registro de apuração ICMS em outros créditos.
A fonte de recurso é a Secretaria da Fazenda do Governo do Estado da Bahia e o
recebimento é através da transferência de credito fiscal autorizado pela SEFAZ.
A Daiby Nordeste Calçados Ltda. envia uma carta solicitando a liberação do
credito, Indicando a empresa e o valor.
Os lançamentos com histórico: Contrato 1032/1998/003 Procomex, corresponde
ao credito presumido de 5% do valor das operações de vendas para e exterior,
conforme Resolução 001/2010 Secretaria de Indústria, Comercio e Mineração.
A fonte de recurso e a forma de recebimento são o mesmo das vendas no
mercado interno.
Anexo: Cópia dos relatórios recebimentos dos créditos sobre exportação do
período 2010 Procomex - SEFAZ.
Cópia do razão de lançamento da conta e contra partida.
Fl. 217
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-013.091 - CSRF/3a Turma
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As cópias do Livro Razão não se encontram nos autos.
Na Manifestação de Inconformidade (fls. 013) o contribuinte diz somente
que “O aproveitamento do crédito presumido do ICMS pela empresa, na
forma da legislação estadual, permite que a Manifestante registre estas
subvenções na conta de "ICMS a Recuperar" no Livro de Apuração do
ICMS em outros créditos”, o que se repete no Recurso Voluntário (fls.
125).
Considerando que, pelo que se extraiu destas manifestações (e junto com
elas nada foi trazido que pudesse comprovar o contrário), se vê que o
contribuinte em nenhum momento faz menção ao cumprimento das
regras contábeis necessárias à não tributação das subvenções para
investimento, pressupõe-se, não foram observadas.
Há aí toda uma similitude com o encontrado pelo ilustre Conselheiro
Luiz Eduardo de Oliveira Santos no julgamento do Acórdão no 9303-
011.441, de 19/05/2021:
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Data do fato gerador: 31/10/2011, 30/11/2011, 31/12/2011
SUBVENÇÕES. CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. BASE DE CÁLCULO.
INOCORRÊNCIA DE DESTINAÇÃO À RESERVA DE LUCROS DE
INCENTIVOS FISCAIS. RECEITA PARA FINS DAS CONTRIBUIÇÕES
NÃO-CUMULATIVAS. POSSIBILIDADE DE TRIBUTAÇÃO
A partir de 1o de janeiro de 2008, alteração havida na Lei das S.A., fez com que
as subvenções para investimento, compusessem a receita. Para que elas fossem
excluídas da base de cálculo das contribuições para o PIS e da COFINS não-
cumulativas, os optantes pelo Regime Tributário de Transição deveriam destinar
integralmente seu valor à formação da reserva de lucros de incentivos fiscais.
No caso concreto, não houve comprovação do trânsito de tais receitas para as
referidas reservas de lucros, devendo os respectivos valores integrar a base de
cálculo das contribuições em análise.
Voto Vencedor
Saliente-se que não foi encontrada, nas peças processuais, comprovação da
destinação dos valores para formação da Reserva de Lucros de Incentivos
Fiscais. Com efeito, verifica-se que a contribuinte não apresentou, em seus
recursos, esclarecimentos quanto à contabilização da destinação dos valores em
discussão. Em que pese ter apresentado argumentos contra o lançamento,
verifica-se que a empresa ... parece ter dado à subvenção, tratamento contábil
diverso daquele determinado pela legislação de regência.
À vista do exposto, voto dar provimento ao Recurso Especial interposto.

Conclusão
Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela
consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma
eventualmente citados neste voto.
Fl. 218
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9303-013.091 - CSRF/3a Turma
Processo no 10530.906187/2011-83

Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o e 2o do art. 47 do anexo II
do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de conhecer do Recurso
Especial e, no mérito, dar-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Adriana Gomes Rêgo – Presidente Redatora

Fl. 219
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