Tribunal: CARF
Processo: 16561.720047/2012-10
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Fredy José Gomes de Albuquerque
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção / Segunda Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2022-10-18
Data de publicação: 2022-11-11

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2007
CONSOLIDAÇÃO DE RESULTADOS DECORRENTES DE LUCROS AUFERIDOS NO EXTERIOR POR CONTROLADAS INDIRETAS. POSSIBILIDADE DE COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZOS ENTRE SOCIEDADES DIFERENTES.
Para fins de apuração do lucro real de grupos transnacionais, não é possível deixar de considerar o resultado positivo ou negativo dos balanços de companhias estrangeiras controladas por empresas brasileiras, demonstrando-se indevida e ilegal a pretensão fazendária de tributar o resultado operacional de controladas indiretas que não possuam vínculo societário imediato com o sujeito passivo no Brasil.
O lucro auferido por companhia estrangeira não controlada diretamente por empresa brasileira não se sujeita à composição do lucro real no Brasil, salvo após sua consolidação na demonstração de resultado do balanço de pessoa jurídica intermediária que a controle, admitida a compensação anual de resultados positivos e negativos. A contrapartida do ajuste do valor do investimento no exterior em filial, sucursal, controlada ou coligada, avaliado pelo método da equivalência patrimonial, depende de relação jurídica societária direta, para fins de registro para apuração do lucro contábil da pessoa jurídica no Brasil
A tributação com bases universais é técnica legislativa válida e reconhecidamente útil ao ordenamento jurídico nacional, porém, sua existência não autoriza a administração pública a pretender transfigurar e relação tributária e desfigurar os limites da legalidade para alcançar fato econômico indireto, não vinculado ao sujeito passivo situado em território nacional que não seja beneficiário direto de resultados econômicos havidos por terceiros indiretamente relacionados.
Por expressa previsão do art. 1o, § 6o, da IN SRF 213/2002, os resultados auferidos no exterior, por intermédio de outra pessoa jurídica que seja controlada indiretamente por companhia brasileira, serão consolidados no balanço da controlada direta também situada no exterior, para efeito de determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL da beneficiária no Brasil, razão pela qual a consolidação dos balanços das companhias estrangeiras, nela incluídas os resultados econômicos positivos e negativos decorrentes de suas atividades, regularmente registrados em sua contabilidade, será o elemento adequado para transferir ao sujeito passivo no Brasil a parcela remanescente de lucro a ser adicionado na apuração do lucro real.

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2007
DEVER LEGAL DE PAGAR (LICITAMENTE) TRIBUTOS. DEVER DE SOLIDARIEDADE SOCIAL. IMPOSSIBILIDADE DE DESCONSTITUIÇÃO DE PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO LÍCITO. INEXISTÊNCIA DE ABUSIVIDADE DE DIREITO, ARTIFICIALIDADE DE FORMAS, FRAUDE, DOLO, CONLUIO OU QUALQUER PATOLOGIA DO ATO JURÍDICO PRATICADO.
Nas circunstâncias em que, licitamente, o contribuinte realizar ato jurídico que importe em economia tributária válida, sem mácula ou vício previsto no ordenamento jurídico, ou seja, sem patologia de forma, de vontade, de intenção ou ocultação, torna-se ilegítima a autuação que dele decorra, inexistindo dever fundamental de pagar ilicitamente tributos.
A inexistência de norma jurídica específica que discipline a desconstituição de negócios jurídicos válidos não autoriza a administração tributária a se valer de critérios gerais, claramente subjetivos, para atribuir a pecha de planejamento tributário abusivo ao exercício regular de direitos de cunho empresarial e societário, de forma que a norma geral antielisiva do art. 116 do CTN possui mero comando autorizador do exercício secundário de competência legislativa ordinária.
Admite-se combate ao abuso, à fraude, à simulação, ao dolo e ao conluio, não sob o prisma da norma geral antielisiva, mas pela prática de ato antijurídico a que o ordenamento jurídico preveja tipo infracional específico.

Inteiro teor:
S1-C 2T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16561.720047/2012-10
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1201-005.595 – 1a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
18 de outubro de 2022
Recorrente
METRO-DADOS LTDA.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2007
CONSOLIDAÇÃO DE RESULTADOS DECORRENTES DE LUCROS
AUFERIDOS NO EXTERIOR POR CONTROLADAS INDIRETAS.
POSSIBILIDADE
DE
COMPENSAÇÃO
DE
PREJUÍZOS
ENTRE
SOCIEDADES DIFERENTES.
Para fins de apuração do lucro real de grupos transnacionais, não é possível
deixar de considerar o resultado positivo ou negativo dos balanços de
companhias estrangeiras controladas por empresas brasileiras, demonstrando-
se indevida e ilegal a pretensão fazendária de tributar o resultado operacional
de controladas indiretas que não possuam vínculo societário imediato com o
sujeito passivo no Brasil.
O lucro auferido por companhia estrangeira não controlada diretamente por
empresa brasileira não se sujeita à composição do lucro real no Brasil, salvo
após sua consolidação na demonstração de resultado do balanço de pessoa
jurídica intermediária que a controle, admitida a compensação anual de
resultados positivos e negativos. A contrapartida do ajuste do valor do
investimento no exterior em filial, sucursal, controlada ou coligada, avaliado
pelo método da equivalência patrimonial, depende de relação jurídica
societária direta, para fins de registro para apuração do lucro contábil da pessoa
jurídica no Brasil
A tributação com bases universais é técnica legislativa válida e
reconhecidamente útil ao ordenamento jurídico nacional, porém, sua existência
não autoriza a administração pública a pretender transfigurar e relação
tributária e desfigurar os limites da legalidade para alcançar fato econômico
indireto, não vinculado ao sujeito passivo situado em território nacional que
não seja beneficiário direto de resultados econômicos havidos por terceiros
indiretamente relacionados.
Por expressa previsão do art. 1o, § 6o, da IN SRF 213/2002, os resultados
auferidos no exterior, por intermédio de outra pessoa jurídica que seja
controlada indiretamente por companhia brasileira, serão consolidados no
balanço da controlada direta também situada no exterior, para efeito de
determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL da beneficiária no
Brasil, razão pela qual a consolidação dos balanços das companhias
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16561.720047/2012-10
Fl. 503
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 1201-005.595 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16561.720047/2012-10

estrangeiras, nela incluídas os resultados econômicos positivos e negativos
decorrentes de suas atividades, regularmente registrados em sua contabilidade,
será o elemento adequado para transferir ao sujeito passivo no Brasil a parcela
remanescente de lucro a ser adicionado na apuração do lucro real.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2007
DEVER LEGAL DE PAGAR (LICITAMENTE) TRIBUTOS. DEVER DE
SOLIDARIEDADE
SOCIAL.
IMPOSSIBILIDADE
DE
DESCONSTITUIÇÃO DE PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO LÍCITO.
INEXISTÊNCIA DE ABUSIVIDADE DE DIREITO, ARTIFICIALIDADE
DE
FORMAS,
FRAUDE,
DOLO,
CONLUIO
OU
QUALQUER
PATOLOGIA DO ATO JURÍDICO PRATICADO.
Nas circunstâncias em que, licitamente, o contribuinte realizar ato jurídico que
importe em economia tributária válida, sem mácula ou vício previsto no
ordenamento jurídico, ou seja, sem patologia de forma, de vontade, de intenção
ou ocultação, torna-se ilegítima a autuação que dele decorra, inexistindo dever
fundamental de pagar ilicitamente tributos.
A inexistência de norma jurídica específica que discipline a desconstituição de
negócios jurídicos válidos não autoriza a administração tributária a se valer de
critérios gerais, claramente subjetivos, para atribuir a pecha de planejamento
tributário abusivo ao exercício regular de direitos de cunho empresarial e
societário, de forma que a norma geral antielisiva do art. 116 do CTN possui
mero comando autorizador do exercício secundário de competência legislativa
ordinária.
Admite-se combate ao abuso, à fraude, à simulação, ao dolo e ao conluio, não
sob o prisma da norma geral antielisiva, mas pela prática de ato antijurídico a
que o ordenamento jurídico preveja tipo infracional específico.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento ao recurso voluntário. O Conselheiro Efigênio de Freitas Júnior acompanhou o voto
do relator pelas conclusões.
(documento assinado digitalmente)
Neudson Cavalcante Albuquerque - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Fredy José Gomes de Albuquerque - Relator

Fl. 504
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 1201-005.595 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16561.720047/2012-10

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Efigenio de Freitas Junior,
Jeferson Teodorovicz, Wilson Kazumi Nakayama, Fredy Jose Gomes de Albuquerque, Sergio
Magalhaes Lima, Viviani Aparecida Bacchmi, Thais de Laurentiis Galkowicz, Neudson
Cavalcante Albuquerque (Presidente).

Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário contra acórdão da DRJ que manteve lançamento
de IRPJ e CSLL do ano-calendário de 2007, acrescido somente de juros moratórios, ante a
decisão judicial que, à época, suspendera a exigibilidade do crédito tributário em referência,
razão pela qual o mesmo foi lançado para prevenir a decadência.
Narra a administração tributária, no Termo de Verificação Fiscal (e.fls. 158/168),
que a contribuinte sediada no Brasil teria deixado de tributar o lucro auferido no exterior por
companhia controlada indiretamente, ao argumento de que o lucro líquido apurado pela
controlada indireta deveria compor a base de cálculo dos tributos no Brasil pela companhia
controladora.
Vê-se do TVF que a empresa autuada (METRO-DADOS LTDA - Brasil) detinha
o controle de 99,99% de outra companhia sediada na Ilha da Madeira (“RPD EUROPA
SERVIÇOS LDA” – Ilha da Madeira), que, por sua vez, controlava 100% de uma terceira
empresa sediada nas Ilhas Cayman (“RPD SECURITIES INC” – Ilhas Cayman).
Em 2007, o lucro obtido pela RPD SECURITIES INC nas Ilhas Cayman foi
distribuído à companhia RPD EUROPA SERVIÇOS LDA na Ilha da Madeira. Tal operação foi
registrada contabilmente nos dois países, tendo o lucro sido consolidado na Ilha da Madeira, na
demonstração de resultado da RPD EUROPA SERVIÇOS LDA, como resultado positivo de
equivalência patrimonial, sem qualquer remessa à companhia brasileira (METRO-DADOS
LTDA).
A autoridade administrativa desconsiderou tal operação, sob o entendimento de
que caberia à empresa brasileira apurar no lucro real os lucros de ambas as empresas,
independentemente de consolidação no exterior, o que foi confirmado pela DRJ, em decisão
(e.fls. 250/266) assim ementada:
TRIBUTAÇÃO EM BASES UNIVERSAIS.
Os lucros auferidos no exterior disponibilizados por intermédio de controladas diretas ou
indiretas devem ser adicionados ao lucro líquido da controladora no Brasil, para
determinação do lucro real, de forma individualizada, sendo vedada a consolidação dos
valores, para fins de tributação no Brasil.
TRIBUTAÇÃO REFLEXA.
Na ausência de contra-razões específicas por parte da impugnante, os lançamentos
decorrentes sujeitam-se aos efeitos do que for decidido na matéria principal.
Impugnação Improcedente. Crédito Tributário Mantido
Fl. 505
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 1201-005.595 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16561.720047/2012-10

A contribuinte manejou Recurso Voluntário, em que requesta a improcedência do
lançamento, sob o color de que a IN RFB no 213/02 exige que “a consolidação dos resultados
auferidos pelas controladas e coligadas indiretas ao nível da controlada/coligada direta, para
que, posteriormente, o lucro efetivamente disponibilizado possa ser tributado nas mãos do
contribuinte brasileiro. Esse procedimento não foi observado pela fiscalização, que permitiu a
tributação per saltum dos resultados auferidos pela empresa RPD Securities”.
Nesse contexto, anota que a Instrução Normativa no 213/02 refere-se a resultados
auferidos por intermédio de outras pessoas jurídicas (§ 6o do art. 1o), de forma que os mesmos
não poderiam ser apurados diretamente pela contribuinte sediada no Brasil e que a
regulamentação que dá a MP 2.158/35 determina que todos os resultados auferidos pela
controlada indireta passem, obrigatoriamente, pela consolidação vertical de resultados, para, ao
final, chegar à companhia brasileira, sob pena de ofensa ao art. 43 do CTN.
Assim, conclui que a Lei no 12.973/14 passou a tornar possível a tributação das
controladas indiretas, conforme previsão do seu art. 812, porém, não se autorizava que a
administração tributária o fizesse antes da promulgação da lei, mercê da expressa
regulamentação da IN 213/02 e do dever de sua observância pelos demais órgãos administrativos
vinculados, uma vez que se exige atenção aos princípios da proteção da confiança e da boa-fé,
segurança jurídica e ao princípio hierárquico da administração pública.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Fredy José Gomes de Albuquerque, Relator.
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os requisitos de admissibilidade
para conhecê-lo.
A matéria controvertida nos autos é antiga conhecida do CARF e consiste na
pretensão do fisco de alcançar o lucro de companhia estrangeira não controlada diretamente por
contribuinte brasileiro.
Há de observar o desenho das pessoas jurídicas indicadas no TVF, para adequada
compreensão da matéria:
Fl. 506
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 1201-005.595 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16561.720047/2012-10

Observe-se que não existe relação jurídica entre a empresa brasileira (METRO-
DADOS) e a empresa situada nas Ilhas Cayman (RPD SECURITIES), uma vez que esta é
controlada pela empresa da Ilha da Madeira (RPD EUROPA SERVIÇOS). Por sua vez, o TVF
registrou que o lucro foi auferido pela empresa RPD SECURITIES (Ilhas Cayman) e
consolidado em sua controladora direta RPD EUROPA SERVIÇOS (Ilha da Madeira).
De notar que a administração tributária não faz referência a qualquer
artificialidade na estrutura societária citada, apenas se limita a concluir que o controle indireto da
companhia superavitária exigiria que seus resultados fossem obrigatoriamente consolidados na
companhia brasileira.
Nesse contexto, a administração tributária pretende tratar como controlada direta
uma pessoa jurídica indiretamente relacionada com a contribuinte. Esse é o nó górdio: é possível
ao ente tributante, para auferir a máxima arrecadação tributária possível, desconsiderar – sem
sequer desconstituir – o regular desenho societário e de negócios da pessoa jurídica brasileira?
A controlada indireta não mantém relação jurídica direta com empresa brasileira,
apenas estão subconectadas com terceira companhia, detentora de 100% dos haveres e dos lucros
disponibilizados pela primeira.
Penso que a autoridade autuante equivocou-se, data vênia, ao pretender fazer a
leitura isolada do § 2o, do art. 4o, da IN SRF 213/2002, sem atentar para a redação do caput:
Art. 4o É vedada a compensação de prejuízos de filiais, sucursais, controladas ou coligadas, no
exterior, com os lucros auferidos pela pessoa jurídica no Brasil.
§ 1o Os prejuízos a que se refere este artigo são aqueles apurados com base na escrituração
contábil da filial, sucursal, controlada ou coligada, no exterior, efetuada segundo as normas legais
do país de seu domicílio, correspondentes aos períodos iniciados a partir do ano-calendário de
1996.
§ 2o Os prejuízos apurados por uma controlada ou coligada, no exterior, somente poderão
ser compensados com lucros dessa mesma controlada ou coligada.
Fl. 507
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 1201-005.595 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16561.720047/2012-10

Note-se que o dispositivo veda a compensação de prejuízos fiscais da controlada,
no exterior, com lucros auferidos pela pessoa jurídica no Brasil. Não é essa a hipótese dos autos,
pois a controlada indireta consolidou seus haveres na controlada direta, nos exatos termos da
regulamentação da própria IN SRF 213/2002, qual seja:
Art. 1o. § 6o Os resultados auferidos por intermédio de outra pessoa jurídica, na
qual a filial, sucursal, controlada ou coligada, no exterior, mantenha qualquer
tipo de participação societária, ainda que indiretamente, serão consolidados no
balanço da filial, sucursal, controlada ou coligada para efeito de determinação
do lucro real e da base de cálculo da CSLL da beneficiária no Brasil.
O
dispositivo
é
de
clareza
solar!
Os
resultados
auferidos
por intermédio de outra pessoa jurídica (RPD SECURITIES – Ilhas Cayman), na qual a
controlada, no exterior (RPD EUROPA SERVIÇOS – Ilha da Madeira), mantenha qualquer
tipo de participação societária, ainda que indiretamente, serão consolidados no balanço da
controlada (RPD EUROPA SERVIÇOS – Ilha da Madeira) para efeito de determinação do
lucro real e da base de cálculo da CSLL da beneficiária no Brasil (METRO-DADOS – Brasil).
Os lucros foram, sim, consolidados no balanço da controlada, o problema é não
aceitar o balanço! Vê-se que a administração tributária pretende lançar tributo contrariamente à
sua própria normatização interna (IN 213/2002), sem sequer indicar a existência de qualquer
artificialidade na composição societária do grupo econômico envolvido, mediante interpretação
que exige da contribuinte escolher o modelo societário que acarrete a maior carga tributária
possível.
Mais: só seria possível alcançar diretamente a integralidade do resultado positivo
da controlada indireta mediante desconsideração total do balanço da controlada direta, para
forçar ilegalmente uma relação jurídica da empresa brasileira com a empresa com quem
indiretamente se relaciona.
O § 6o acima transcrito versa sobre a consolidação vertical dos balanços, técnica
aceita pela legislação (art. 25 da Lei 9.249/1995) e regulamentada pelo próprio fisco federal.
Aliás, a MP no 2.158-35/2001, julgada constitucional por decisão do STF com repercussão geral
(RE 611586 - RG / PR, Relator Min. JOAQUIM BARBOSA, Julgamento: 05/04/2012,
Publicação: 02/05/2012, Tribunal Pleno), reitera que, para fim de determinação da base de
cálculo do imposto de renda e da CSLL, nos termos do art. 25 da Lei no 9.249/1995, e do
art. 21 desta Medida Provisória, os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior
serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil na data do
balanço no qual tiverem sido apurados (art. 74).
É dizer: para fins de apuração do lucro real de grupos transnacionais, não é
possível deixar de considerar o resultado positivo ou negativo dos balanços de companhias
estrangeiras controladas por empresas brasileiras, demonstrando-se indevida e ilegal a pretensão
fazendária de tributar o resultado operacional de companhias que não possuam relação direta
com o sujeito passivo no Brasil.
A tributação com bases universais é técnica legislativa válida e reconhecidamente
útil ao ordenamento jurídico nacional, porém, sua existência não autoriza a administração
pública a pretender transfigurar a relação tributária e desfigurar os limites da legalidade para
alcançar fato econômico indireto, não vinculado ao sujeito passivo situado em território nacional
Fl. 508
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 1201-005.595 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16561.720047/2012-10

que não seja beneficiário direto de resultados econômicos havidos por terceiros indiretamente
relacionados.
O lucro auferido por companhia estrangeira não controlada diretamente por
empresa brasileira não se sujeita à composição do lucro real no Brasil, salvo após sua
consolidação na demonstração de resultado do balanço de pessoa jurídica intermediária que a
controle, admitida a compensação anual de resultados positivos e negativos. A contrapartida do
ajuste do valor do investimento no exterior em filial, sucursal, controlada ou coligada, avaliado
pelo método da equivalência patrimonial, depende de relação jurídica societária direta, para fins
de registro para apuração do lucro contábil da pessoa jurídica no Brasil.
Cite-se, aliás, as lições de Alberto Xavier:
Neste sistema, os lucros das controladas indiretas não podem ser considerados
disponibilizados per saltum para a controladora brasileira e junto a ela tributados,
pois tal tributação poderá estar incidindo sobre um resultado que jamais chegará às mãos
daquela controladora.
Tal ocorrerá na hipótese de existência de prejuízos ou perdas em sociedades estrangeiras sit
uada em degraus, mais elevados do elo societário, que absorverão referidos lucros, e ainda
na hipótese de o controlador brasileiro alienar a participação na primeira controlada
estrangeira, quando deixa ipso iure de ter qualquer vínculo jurídico com as controladas
indiretas legitimador de uma disponibilização, eis que sua relação societária passa
necessariamente pela primeira controlada (XAVIER, Alberto. Direito Tributário
Internacional do Brasil. 7a ed. Forense: 2010, p. 421).
Consigne-se que a autuação em análise, ao pretender ultrapassar a consolidação de
dados do balanço da companhia diretamente controlada pelo contribuinte brasileiro, destrói a
sistemática legal de avaliação de investimentos pelo "método da equivalência patrimonial", cuja
função
é
exatamente
permitir que os resultados
de
companhias
estrangeiras
sejam
adequadamente tributados no Brasil, desde que exista relação societária.
O método permite, em cada balanço – e não fora dele, como pretende a
administração tributária no caso dos autos –, que se reflitam o valor de participação nos
resultados, positivos ou negativos, lucros ou prejuízos, acréscimos ou decréscimos ao patrimônio
líquido das sociedades investidas. Só se assegura o método de equivalência patrimonial se for
possível preservar o registro contábil dos ajustes realizados. Por isso mesmo, o lançamento em
apreço vilipendia tal procedimento.
Observe-se, ainda, não ser possível pretender a descaracterização da companhia
que intermedia a tripla relação, atribuindo-lhe a pecha de empresa veículo, servindo como mera
condutora à finalidade de compensar prejuízos e evitar a tributação no Brasil, ou seja, seria uma
espécie de "Treaty Shopping", que, para alguns, constitui burla à legislação, ante ao alegado
abuso de tratados internacionais que evitam a dupla tributação e não é recomendada pela OCDE.
Luís Eduardo Schoueri define que esse fenômeno ocorre quando, para obter
benefício em local beneficiado por acordo de bitributação, “um contribuinte que, de início, não
estaria incluído entre seus beneficiários, estrutura seus negócios, interpondo, entre si e a fonte
de rendimento, uma pessoa ou um estabelecimento permanente, que faz jus àqueles benefícios”
(SCHOUERI, Luís Eduardo. Planejamento fiscal através de acordos de bitributação: treaty
shopping. São Paulo: RT, 1995, p.21).
Fl. 509
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 1201-005.595 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16561.720047/2012-10

Nem assim a tese vingaria, pois as companhias já existiam em seus respectivos
países muitos anos antes dos fatos geradores e não há qualquer pecha indicada pela fiscalização
quanto à regular existência das mesmas. Não serve de “veículo” a nenhum tipo de ilegalidade,
tem propósito, tem histórico, tem altos e baixos, sendo lícita suas existências.
O combate à artificialidade de mecanismos jurídicos apontados pela
administração tributária para coibir a evasão fiscal é importante e deve pautar a proteção à
legalidade e à boa-fé das relações jurídicas, mas não autoriza a administração tributária a valer-se
de instrumentos antijurídicos para pretender alcançar fatos econômicos não relacionados com o
contribuinte, atribuindo-lhe a pecha da simulação, fraude, conluio, abuso de direito,
artificialidade de condutas ou falta de propósito.
Apontar ilegalidade inexistente é tão deletério quanto a praticar!
Não obstante as conclusões apriorísticas sobre as escolhas que levam empresas
transnacionais a buscarem estruturas societárias e instalação de operações lícitas em diversos
países reflete muito mais o desconhecimento dos agentes administrativos quanto às demandas
econômicas internacionais do que verdadeira relevância argumentativa. Com efeito, em
excelente estudo doutrinário sobre “O planeamento Tributário Abusivo das Transnacionais e a
Erosão das Bases Tributárias: entre a Legalidade e a Moralidade”, vê-se as seguintes e lúcidas
conclusões:
Embora a tributação seja um influenciados na atração de empresas, não é ele o que
prepondera. Quando o assunto é investimento estrangeiro direto (IED) genuíno, os tributos
ocupam a quarta ou quinta posição na ordem do que é considerado pelos investidores.
Antes, são apontados outros fatores tidos como mais importantes, a exemplo de:
estabilidade política e instituições fortes, infraestrutura, acesso a mercados e matérias-
primas e mão de obra qualificada.
No mesmo sentido, a OCDE estende que a política fiscal e seus incentivos ocupam um
espaço limitado na tomada de decisão do local onde será alocado o IED. Assim, é errado
analisar a questão a partir de uma lógica essencialmente do país, mas, numa perspectiva
nacional, não é estatisticamente tão relevante, uma vez que isso não torna o país
desinteressante a investimentos externos por si, o que parece ser verificado no mundo real.
(OLIVEIRA, José André Wanderley Dantas de; HOLMES, João Marcelo. O planeamento
Tributário Abusivo das Transnacionais e a Erosão das Bases Tributárias: entre a
Legalidade e a Moralidade. In RDTA Revista Direito Tributário Atual. vol. 48. São Paulo:
Instituto Brasileiro de Direito Tributário, 2021, p. 658).
Conhecer os senões que estão além da fria relação tributária demanda interesse
pela investigação da realidade que cerca o intérprete e o aplicador do direito, que deve estar
atento ao conteúdo interdisciplinar com áreas afins ao Direito Tributário, historicamente
encaixotado no conforto de repetições apriorísticas. Seja porque, no mundo real, o direito mais se
cumpre do que se descumpre, o propósito negocial mais existe do que se simula, mas conceber
isso como uma realidade demanda escolha interpretativa que exige do ourives jurídico lapidar os
porquês e os “praquês” da fenomenologia jurídica a par da realidade econômica, nem sempre
transparente às lentes de quem a investiga. Cotejar a interdisciplinaridade destes senões,
conforme notável lição do Professor – e também i. Conselheiro deste Colegiado – Jeferson
Teodorovicz, “Trata-se, portanto, de uma atitude de abertura epistemológica ou ‘abertura de
pensamento’. O diálogo (recíproco) entre disciplinas é essencial para a efetivação da
interdisciplinaridade. O cientista avança sobre o campo de interesse comum de outros ramos do
Fl. 510
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 1201-005.595 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16561.720047/2012-10

conhecimento, permitindo-se receber contribuições de outras áreas.” (TEODOROVICZ,
Jeferson. O Direito Tributário Brasileiro e a Interdisciplinaridade: Perspectivas, Possibilidades
e Desafios. In RDTA Revista Direito Tributário Atual. vol. 48. São Paulo: Instituto Brasileiro de
Direito Tributário, 2021, p. 578).
Ressalte-se, ainda, não ser possível concluir ter havido uma pretensa – e a meu ver
inexistente – artificialidade na conduta do contribuinte em manter estrutura societária no exterior
para, supostamente, reduzir artificialmente a carga tributária, porquanto tal conclusão não
encontra guarida na realidade indicada nos autos processuais, nem se justifica pelas teorias de
escol, que pretendem desconstituir negócios sob o prisma do dever de solidariedade que subjaz
ao denominado Dever Fundamental de Pagar Tributos, conforme ensino do professor português
José Casalta Nabais1.
É bem verdade que tal teoria, utilizada inadequadamente, pode levar o intérprete
apressado a pressupor que, sendo fundamental o dever do contribuinte de pagar tributo, deve o
mesmo organizar seus negócios de forma a sujeitar-se à opção tributária mais onerosa. Ora, se
pagar é um dever, tudo aquilo que fosse contrário ao pagamento seria ilegal (reitere-se que é um
argumento hipotético e equivocado).
Trata-se de equívoco interpretativo, até porque não é isso que a teoria prega. Não
se pode conceber um livro pela capa ou uma teoria pelo título!
No Brasil, há grandes professores que defendem o dever de pagar tributos como
algo ínsito às sociedades modernas, a exemplo do professores Ricardo Lobo Torres2, Marcus
Abraham3, Marco Aurélio Greco4, Marciano Seabra de Godoi5, Sérgio André Rocha6, Carlos
Alexandre de Azevedo Campos7, Klaus Tipke8, Douglas Yamashita9, dentre outros. Citam o
dever de solidariedade social e as exigências ínsitas coexistência da vida comum como elemento
que torna admissível um dever coletivo fundamental de pagar tributos.

1 NABAIS, José Casalta. O Dever Fundamental de Pagar Impostos. Almedina: Coimbra, 1998.
2 TORRES, Ricardo Lobo. Solidariedade e justica fiscal, In: TORRES, Ricardo Lobo (coord.). Estudos de Direito
Tributário: Homenagem à memória de Gilberto de Ulhôa Canto, Rio: Forense, 1998; TORRES, Ricardo Lobo. Sistemas
constitucionais tributários. In: BALEEIRO, Aliomar (Org.). Tratado de direito tributário brasileiro. t. II. v. II. Rio de
Janeiro: Forense, 1986.
3 ABRAHAM, Marcus. Curso de Direito Tributário Brasileiro. Rio de Janeiro: Forense, 2018.
4 GRECO, Marco Aurélio. Do Poder à Função Tributária. In: FERRAZ, Roberto (Coord.). Princípios e Limites da
Tributação 2. São Paulo: Quartier Latin, 2009.
5 GODOI, Marciano Seabra de; ROCHA, Sergio André (Organizadores). O Dever Fundamental de Pagar Impostos. Belo
Horizonte: Editora D’Plácido, 2017. GODOI, Marciano Seabra de. Tributo e solidariedade social. In: GRECO, Marco
Aurélio; GODOI, Marciano Seabra de (coordenadoires). Solidariedade social e tributação. São Paulo: Dialética, 2005,
p.158).
6 ROCHA, Sérgio André. Fundamentos do Direito Tributário Brasileiro. Belo Horizonte: Casa do Direito, 2020.
7 CAMPOS, Carlos Alexandre de Azevedo. Interpretação e Elusão Legislativa da Constituição do Crédito Tributário. In:
CAMPOS, Carlos Alexandre de Azevedo; OLIVEIRA, Gustavo da Gama Vital de; MACEDO, Marco Antonio Ferreira
(Coordenadores). Direitos Fundamentais e Estado Fiscal: Estudos em Homenagem ao Professor Ricardo Lobo Torres.
Salvador: Jus Podivm, 2019.
8 TIPKE, Klaus; YAMASHITA, Douglas. Justiça fiscal e princípio da capacidade contributiva. São Paulo: Malheiros,
2002.
9 Idem.
Fl. 511
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 1201-005.595 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16561.720047/2012-10

Mas a doutrina nunca pretendeu justificar – e isso fica evidente em todas as obras
citadas – pela opção da ilegalidade, do excesso, da desproporção ou da injustiça na cobrança de
tributos, assim como não serve de parâmetro nem justifica qualquer tentativa de maximização de
arrecadação, nem impõe ao contribuinte o exercício de escolha à tributação mais onerosa.
Note-se que os defensores da teoria do dever fundamental de pagar tributos não
afastam, em nenhuma hipótese, todos os limites e travas do ordenamento jurídico ao exercício do
poder de tributar10. O próprio Prof. José Casalta Nabais dedica grande parte de sua obra para
advertir que as limitações constitucionais e legais protetivas do contribuinte não são afetadas
pelo reconhecimento desse dever coletivo.
É dizer: Não há dever fundamental de pagar ilegalmente tributo, tanto quanto
inexiste dever fundamental do contribuinte de sujeitar-se a excessos ou a qualquer exigência que
não esteja objetivamente parametrizada pela licitude.
Exatamente por isso, propõe-se aqui um novo olhar hermenêutico que afaste as
amarras interpretativas sobre a teoria, passando a concebê-la não apenas sob a égide do dever
fundamental de pagar tributos, mas sob a compreensão do dever fundamental de pagar
(legalmente) tributos11.
Essa proposta autoriza admitir que todos estão conectados às demandas sociais
exigidas pela solidariedade comunitária ínsita ao Estado Fiscal, exigindo de pessoas físicas e
jurídicas o cumprimento do dever colaborativo tributário, porém, reforça que o dever
fundamental de pagar tributo nunca nascerá da ilegalidade, em quaisquer de suas modalidades.
Dito de outro modo, nas circunstâncias em que, licitamente, o contribuinte realizar
ato jurídico que importe em economia tributária válida, sem mácula ou vício previsto no
ordenamento jurídico, ou seja, sem patologia de forma, de vontade, de intenção ou ocultação, ter-
se-á como inválida a exigência da exação que dele decorra, inexistindo dever fundamental de
pagar ilicitamente tributos. Trata-se da realização do princípio da tributação conforme a lei12,
em última instância, o princípio da legalidade, como elemento basilar do ordenamento jurídico,
cuja aplicação conjunta torna possível o reconhecimento do dever jurídico em apreço.

10 Cite-se o Professor Marciano Seabra de Godoi, também, um dos grandes defensores da teoria, para quem “a
afirmação das íntimas relações entre solidariedade e tributo e o reconhecimento da existência de um dever
fundamental de pagar impostos poderão causar espécie e ser mal compreendidos. Poder-se-ia pensar que o
reconhecimento de um dever fundamental de pagar impostos credenciaria o Estado a exigir dos contribuintes
qualquer tipo de prestações tributarias, enfraquecendo os limites formais e materiais do poder de tributar. De outra
parte, poder-se-ia concluir que a vinculação do tributo com a solidariedade constitui uma ‘desculpa’ ou um ‘pretexto’
para justificar a cobrança de exações com graves violações das limitações constitucionais do poder de tributar”
(GODOI, Marciano Seabra de. Tributo e solidariedade social. In: _____ (Coords.) GRECO, Marco Aurélio; GODOI,
Marciano Seabra de. Solidariedade social e tributação. São Paulo: Dialética, 2005, p.158).
11 Sobre o tema, ver: ALBUQUERQUE, Fredy José Gomes de. O DEVER FUNDAMENTAL DE PAGAR
(LEGALMENTE) TRIBUTOS: SIGNIFICADO, ALCANCE E ANÁLISE DE PRECEDENTES DO CARF.
Revista Direito Tributário Atual no 51. ano 40. p. 197-224. São Paulo: IBDT, 2o quadrimestre 2022. Disponível em:
https://revista.ibdt.org.br/index.php/RDTA/article/view/1209/2014 .
12 PONTES, Helenilson Cunha. Revisitando o tema da obrigação tributária. In: ______ SCHOUERI, Luís Eduardo.
Direito Tributário – Homenagem a Alcides Jorge Costa, vol. I. São Paulo: Quartier Latin, 2003 .
Fl. 512
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 1201-005.595 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16561.720047/2012-10

Assim, ainda que se admita que a existência do princípio da solidariedade social
que justifica a existência do dever fundamental de pagar (legalmente) tributo, tal fato não tem a
aptidão de afastar, limitar ou inviabilizar outros princípios e regras que integram a ordem
constitucional e validam juridicamente o fenômeno da tributação, sobretudo, as limitações
constitucionais ao poder de tributar e os direitos fundamentais do contribuinte. Em circunstâncias
que desafiem o intérprete à derrotabilidade (defeasibility)13 de algum deles, o dever fundamental
de pagar (legalmente) tributos não terá ascendência sobre os demais, sugerindo-se a solução a
partir do sobreprincípio da proporcionalidade e da técnica do balanceamento (balancing), a fim
de alcançar solução verdadeiramente justa, servindo de freios e contrapesos do próprio
ordenamento jurídico. Sobre esse tema, tive oportunidade de me manifestar em recente trabalho
acadêmico:
Não obstante, há diversas situações em que a colisão se dá diretamente entre princípios que
estão em patamares constitucionais idênticos, devendo o intérprete, nesse caso, valer-se de
um sobreprincípio que busque sopesá-los, em proteção do próprio ordenamento jurídico,
alcançando um balanceamento possível entre ambos (balancing) e, por meio do critério da
ponderação, promover a adequada aplicação daquele que, em sendo privilegiado, faça
menos mal ao outro.
(...)
Assim, a concepção da proporcionalidade como princípio norteador dos demais princípios e
como garantia constitucional para a proteção de direitos fundamentais permite ao intérprete
aplicar adequadamente a legislação infraconstitucional, inclusive em âmbito tributário, para
validar ou afastar as normas jurídicas desafiadas por meio da subsunção às exigências da
proporcionalidade. (ALBUQUERQUE, 2020)14
Penso ser essa a hipótese em análise, onde não é possível vislumbrar, a meu
sentir, qualquer pecha de ilegalidade que justifique a desconsideração da realidade fática que
sugira atribuir artificialidade à conduta do sujeito passivo. Não houve empresa veículo
envolvida, não existiu simulação, dolo, fraude, conluio – tanto que não houve qualificação da
multa –, não se comprovou ausência de propósito negocial na composição societária
internacional do grupo, não houve omissão de registros contábeis nos balanços das companhias
envolvidas, razão pela qual não é possível validar a pretensão fazendária de alcançar os fatos
econômicos indicados nos autos de infração.
Cite-se decisões do CARF que corroboram com a tese ora ventilada:
LUCROS AUFERIDOS NO EXTERIOR. CONSOLIDAÇÃO DOS RESULTADOS.
Os resultados auferidos por intermédio de outra pessoa jurídica, na qual a
controlada
no
exterior, mantenha qualquer tipo de participação societária,
serão
consolidados, no balanço da controlada para efeito de determinação do lucro real e da base
de cálculo da CSLL da beneficiária no Brasil. Inexiste previsão legal para a adição direta
dos resultados da controlada indireta nos resultados da controladora indireta.

13 HART, Herbert Lionel Adolphus. The ascription of responsibility and rights: Proceedings of the Aristotelian Society.
Londres, XLIX, p. 171-194, 1948.
14 ALBUQUERQUE, Fredy José Gomes de. A proporcionalidade e os limites ao poder sancionador tributário.
In:________ (Coords.) VIANA FILHO, Jefferson de Paula; CELESTINO JUNIOR, José Osmar; FILGUEIRAS, Ingrid Baltazar
Ribeiro; GOMES, Pryscilla Régia de Olveira. Novos tempos do direito tributário. Curitiba: Editora Íthala, 2020,
p.71;73.

Fl. 513
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 1201-005.595 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16561.720047/2012-10

(Acórdão no 1302003.030 –
3a Câmara / 2a Turma Ordinária
-
Sessão de
16 de agosto de 2018)
RESULTADOS.
CONTROLADAS
INDIRETAS
NO
EXTERIOR.
CONSOLIDAÇÃO NA CONTROLADA DIRETA. A controlada no exterior, deverá
consolidar os tributos pagos correspondentes a lucros, rendimentos ou ganhos de capital
auferidos por meio de outras pessoas jurídicas nas quais tenha participação societária.
PESSOAS JURÍDICAS CONTROLADAS INDIRETAMENTE, SEDIADAS NO
EXTERIOR. REGIME DE TRIBUTAÇÃO NO BRASIL. Os resultados auferidos por
intermédio de outra pessoa jurídica, na qual alguma filial, sucursal, controlada ou coligada,
no exterior, mantenha qualquer tipo de participação societária, ainda que indiretamente,
devem ser previamente consolidados no balanço da filial, sucursal, controlada ou coligada
para efeito de determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL da beneficiária no
Brasil. (Acórdão no
1301002.443 – 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
17 de maio de 2017
RESULTADOS. CONTROLADAS INDIRETAS NO EXTERIOR. CONSOLIDAÇÃO
NA CONTROLADA DIRETA. A controlada no exterior, deverá consolidar os tributos
pagos correspondentes a lucros, rendimentos ou ganhos de capital auferidos por meio de
outras pessoas jurídicas nas quais tenha participação societária. Acórdão no 1201001.465 -
2a Câmara / 1a Turma Ordinária – Sessão de 9 de agosto de 2016)
Consigne-se que a administração tributária costuma presumir a artificialidade da
estrutura sociedade da contribuinte a partir de um critério de abusividade e, ainda que não deixe
claro, pretende justificar a autuação na norma geral antielisiva prevista no parágrafo único do art.
116 do CTN, segundo o qual a autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios
jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a
natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a
serem estabelecidos em lei ordinária.
Penso que inexistência atual de norma específica que discipline a pretensa
desconstituição de negócios jurídicos válidos não autoriza a administração tributária a se valer de
critérios gerais, claramente subjetivos, para atribuir a pecha de planejamento tributário “abusivo”
ao exercício regular de direitos de cunho empresarial e societário. Cabe ao legislador – e
somente a ele – indicar normas ordinárias de reação ou proibição a planejamentos tributários
específicos (assim entendidos as “SAAR – Special Anti Avoidance Rules”) ou normas gerais de
idêntica natureza (“GAAR – General Anti Avoidance Rules”), sob pena de se admitir que a
generalidade da norma geral antielisiva, que possui mero comando autorizador do exercício
secundário de competência legislativa ordinária, autorize o fisco a indicar limites à regular
prática de planejamento tributário lícito, que não representa qualquer prática de ato ilegal, não
enseja presunção de abuso, não demanda ser combatido (até porque é lícito) ou justifica
autuações subjetivas. Com efeito, conforme leciona Tércio Sampaio Ferraz Júnior, “a liberdade
pode ser disciplinada, mas não pode ser eliminada”15, cabendo ao legislador, portanto,
discipliná-la e a administração cumprir a disciplina. Fora daí repousará o excesso!
Cito a doutrina de Marco Aurélio Greco em torno do tema do planejamento
tributário, cuja obra é fruto de muita incompreensão, mas que busca indicar os limites a essa
prática, mesmo que parametrizada por atos lícitos (sem patologias), porém, com a intenção
exclusiva de obter economia tributária. O ilustre Professor afasta a possibilidade de

15 FERRAZ JUNIOR, Tercio Sampaio. Direito constitucional: liberdade de fumar, privacidade, estado, direitos
humanos e outros temas. Barueri: Manole, 2007, p. 196.
Fl. 514
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 1201-005.595 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16561.720047/2012-10

desconsideração primária dos negócios jurídicos, sob o entendimento de que o CTN impõe a
necessidade de promulgação de lei ordinária que fixe os limites ao agir estatal, nos seguintes
termos:
Ou seja, na medida em que o CTN, neste parágrafo único do artigo 116, prevê a
necessidade de uma lei ordinária para disciplinar os procedimentos de aplicação do
dispositivo, está determinando que a competência em questão não pode ser exercida de
modo e sob forma livremente escolhidos pela Administração Tributária. A desconsideração
só poderá ocorrer nos termos que vierem a ser previstos em lei, como corolário da
garantia individual do devido processo legal.
Em suma, o CTN deferiu à lei ordinária a disciplina indispensável, de caráter
procedimental (e não de direito material), para que a norma possa ser aplicada. Com isto,
não veiculou uma norma de eficácia plena, mas uma norma de eficácia limitada, na medida
em que a plenitude da eficácia somente será obtida após a edição da lei ordinária dispondo
sobre tais procedimentos. Vale dizer, antes da mencionada lei ordinária, o conteúdo
preceptivo do dispositivo não comporta aplicação.
Isso significa que, enquanto não for devidamente editada a lei ordinária dispondo a
respeito, falta um elemento essencial à aplicabilidade do parágrafo examinado, sendo
ilegal o ato administrativo fiscal que, nesse interregno, pretender nele apoiar-se. Enquanto
não vier a ser editada a lei ordinária prevista no dispositivo, falta ao dispositivo a plenitude
da produção dos seus efeitos e, por consequência, a autoridade administrativa não pode
praticar ato de desconsideração nele fundamentado (o que não impede, porém, as reações já
examinadas, nos casos de abuso ou fraude à lei)16. (Grifou-se)
O Prof. Luís Eduardo Schoueri confirma tal entendimento, ao estatuir que “não há
lei que obrigue alguém a incorrer em fato jurídico tributário. Ao contrário, sob pena de
caracterização de confisco, a hipótese tributária não pode ser conduta obrigatória. Ora, se ao
particular é assegurado o direito de incorrer, ou não, naquela hipótese, então não se pode
considerar fraudulenta a decisão do planejamento tributário”17.
Não obstante, admite-se, sim, o combate ao abuso, à fraude, à simulação, ao dolo
e ao conluio, não sob o prisma da norma geral antielisiva, mas pela prática de ato antijurídico a
que o ordenamento jurídico preveja conduta específica. Nesses casos, o contribuinte transmuda
artificiosamente a realidade de forma simulada, como forma de obter proveito ilícito, cabendo
nesses casos – diferentes do que ora se julga – a aplicação firme da lei para impedir a
perpetuação da ilegalidade praticada. Neste sentido, cite-se decisão deste Colegiado, relatada
pelo voto do i. Conselheiro Efigênio Freitas Junior, neste sentido, a saber:
SIMULAÇÃO. MULTA QUALIFICADA
No cenário em que há cumprimento formal da lei - emissão de nota fiscal e respectiva
contabilização - se analisados os fatos sob a lente restritiva do Direito Privado não há falar-
se em simulação, afinal seguiu-se a letra da lei, a despeito da artificialidade. Analisar o
conceito de simulação sob essa lente restritiva significa, por via indireta, restringir a

16 GRECO, Op. Cit. p. 568.

17 SCHOUERI, Luís Eduardo. Planejamento Tributário: Limites à Norma Antiabuso. São Paulo: Revista Direito
Tributário Atual, n. 24, 2010, p. 355.
Fl. 515
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 1201-005.595 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16561.720047/2012-10

atuação do fisco; permitir que o sujeito passivo, a despeito do exercício de atividade
empresarial, cubra-se com o manto da isenção. O que, além de ilegal, vai de encontro ao
princípio da livre concorrência e ao cumprimento do dever fundamental de pagar tributos.
Arranjo tributário simulado, artificioso, com vistas a transparecer para o fisco
inocorrência de ilegalidade ou descumprimento dos requisitos previstos no artigo 14 do
CTN, e artigo 12 e parágrafos da Lei no 9.532, de 1997. Agir com consciência e vontade, e
modificar características essenciais da ocorrência do fato gerador, as quais impactam na
redução do montante devido de tributo, é conduta que atrai a incidência da multa
qualificada, prevista no art. 44, § 1o, da Lei 9.430, de 1996 c/c art. 72 da Lei no 4.502, de
1964. (Grifou-se)
A necessidade de se combater atos ilícitos, mediante elementos de controle ou de
fiscalização que demandem do ente tributante afastar do mundo jurídico atos jurídicos eivados da
pecha do dolo, fraude, simulação ou abuso, tem como fundamento da desconstituição do ato uma
contrariedade objetiva à norma vigente e se justificam no dever geral de combate à evasão
(ilícita). Existe um defeito do ato ou negócio jurídico por patologia invencível, seja por defeito
de forma, seja por vício da manifestação da vontade.
Todas as razões de mérito apontadas trazem a esta Relatoria conclusões contrárias
a que chegou a administração tributária e a douta instância de piso, a ensejarem a desconstituição
dos autos de infração, devendo-se dar provimento ao apelo do sujeito passivo. Os demais pontos
da defesa perdem objeto, em razão desta conclusão.
Destaque-se, por fim, que esta Turma de Julgamento debruçou-se sobre o tema ao
apreciar o acórdão 1201-005.381, de 21 de outubro de 2021, desta mesma Relatoria,
chegando-se a idêntica conclusão ora proposta, conforme revela a ementa a seguir reproduzida:
CONSOLIDAÇÃO DE RESULTADOS DECORRENTES DE LUCROS AUFERIDOS
NO
EXTERIOR
POR
CONTROLADAS
INDIRETAS.
POSSIBILIDADE
DE
COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZOS ENTRE SOCIEDADES DIFERENTES.
Para fins de apuração do lucro real de grupos transnacionais, não é possível deixar de
considerar o resultado positivo ou negativo dos balanços de companhias estrangeiras
controladas por empresas brasileiras, demonstrando-se indevida e ilegal a pretensão
fazendária de tributar o resultado operacional de controladas indiretas que não possuam
vínculo societário imediato com o sujeito passivo no Brasil.
O lucro auferido por companhia estrangeira não controlada diretamente por empresa
brasileira não se sujeita à composição do lucro real no Brasil, salvo após sua consolidação
na demonstração de resultado do balanço de pessoa jurídica intermediária que a controle,
admitida a compensação anual de resultados positivos e negativos. A contrapartida do
ajuste do valor do investimento no exterior em filial, sucursal, controlada ou coligada,
avaliado pelo método da equivalência patrimonial, depende de relação jurídica societária
direta, para fins de registro para apuração do lucro contábil da pessoa jurídica no Brasil
A tributação com bases universais é técnica legislativa válida e reconhecidamente útil ao
ordenamento jurídico nacional, porém, sua existência não autoriza a administração pública
a pretender transfigurar e relação tributária e desfigurar os limites da legalidade para
alcançar fato econômico indireto, não vinculado ao sujeito passivo situado em território
nacional que não seja beneficiário direto de resultados econômicos havidos por terceiros
indiretamente relacionados.
Por expressa previsão do art. 1o, § 6o, da IN SRF 213/2002, os resultados auferidos no
exterior, por intermédio de outra pessoa jurídica que seja controlada indiretamente por
Fl. 516
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Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 1201-005.595 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16561.720047/2012-10

companhia brasileira, serão consolidados no balanço da controlada direta também situada
no exterior, para efeito de determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL da
beneficiária no Brasil, razão pela qual a consolidação dos balanços das companhias
estrangeiras, nela incluídas os resultados econômicos positivos e negativos decorrentes de
suas atividades, regularmente registrados em sua contabilidade, será o elemento adequado
para transferir ao sujeito passivo no Brasil a parcela remanescente de lucro a ser adicionado
na apuração do lucro real.
DEVER
LEGAL
DE
PAGAR
(LICITAMENTE)
TRIBUTOS.
DEVER
DE
SOLIDARIEDADE SOCIAL. IMPOSSIBILIDADE DE DESCONSTITUIÇÃO DE
PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO LÍCITO. INEXISTÊNCIA DE ABUSIVIDADE DE
DIREITO, ARTIFICIALIDADE DE FORMAS, FRAUDE, DOLO, CONLUIO OU
QUALQUER PATOLOGIA DO ATO JURÍDICO PRATICADO.
Nas circunstâncias em que, licitamente, o contribuinte realizar ato jurídico que importe em
economia tributária válida, sem mácula ou vício previsto no ordenamento jurídico, ou seja,
sem patologia de forma, de vontade, de intenção ou ocultação, torna-se ilegítima a autuação
que dele decorra, inexistindo dever fundamental de pagar ilicitamente tributos.
A inexistência de norma jurídica específica que discipline a desconstituição de negócios
jurídicos válidos não autoriza a administração tributária a se valer de critérios gerais,
claramente subjetivos, para atribuir a pecha de planejamento tributário abusivo ao exercício
regular de direitos de cunho empresarial e societário, de forma que a norma geral antielisiva
do art. 116 do CTN possui mero comando autorizador do exercício secundário de
competência legislativa ordinária.
Admite-se combate ao abuso, à fraude, à simulação, ao dolo e ao conluio, não sob o prisma
da norma geral antielisiva, mas pela prática de ato antijurídico a que o ordenamento jurídico
preveja tipo infracional específico.
Considerando o entendimento unânime da Turma de Julgamento, deve-se
desconstituir os autos de infração em referência.
DISPOSITIVO
Ante o exposto, dou provimento ao Recurso Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Fredy José Gomes de Albuquerque

Fl. 517
DF CARF MF
Original