Tribunal: CARF
Processo: 16692.721234/2017-30
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARA CRISTINA SIFUENTES
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2022-07-25
Data de publicação: 2022-10-03

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2015 a 30/06/2015
NÃO CUMULATIVIDADE. AQUISIÇÃO DE INSUMOS. BENS E SERVIÇOS. DIREITO A CRÉDITO.
Na não cumulatividade das contribuições sociais, consideram-se insumos os bens e serviços adquiridos que sejam essenciais ao processo produtivo ou à prestação de serviços, observados os requisitos da lei, dentre eles terem sido os bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País e terem sido tributados pela contribuição na aquisição.
CRÉDITO. TRANSPORTE DE PRODUTOS ACABADOS. PALLETS. POSSIBILIDADE.
No regime da não cumulatividade das contribuições, há direito à apuração de créditos sobre as aquisições de bens utilizados no transporte (pallets), cujo objetivo é a preservação das características do produto vendido, precipuamente em se tratando de produto químico nocivo à saúde humana.
CRÉDITO. FRETE. TRANSFERÊNCIAS DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA PESSOA JURÍDICA. POSSIBILIDADE.
Os dispêndios com frete nas transferências de produtos acabados entre estabelecimentos da pessoa jurídica, abarcado depósitos e armazéns, compõem o custo da operação de venda, ensejando, por conseguinte, o direito ao desconto de crédito da contribuição não cumulativa.
CRÉDITO. FRETE TRIBUTADO. AQUISIÇÃO DE BENS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO. POSSIBILIDADE.
Por se tratar de serviços despendidos durante a aquisição de insumos a serem aplicados na produção, ainda que se referindo a produtos não sujeitos ao pagamento da contribuição, admite-se o desconto de crédito da contribuição, observados os demais requisitos da lei.
CRÉDITO EXTEMPORÂNEO. PREVISÃO LEGAL. POSSIBILIDADE.
A lei assegura o direito de aproveitamento de créditos de períodos anteriores nos meses subsequentes, mas desde que comprovada a sua não utilização anterior, observados os demais requisitos legais.
INDUSTRIALIZAÇÃO POR ENCOMENDA. As despesas decorrentes da contratação de serviços de industrialização por encomenda são aquelas previstas no contrato firmado entre as partes.
CORREÇÃO MONETÁRIA. Não cabe a correção monetária nos pedidos de ressarcimento das contribuições PIS/Pasep e Cofins. Sumula Carf no125.

Inteiro teor:
S3-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16692.721234/2017-30
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3201-009.739 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
25 de julho de 2022
Recorrente
HELM DO BRASIL MERCANTIL LTDA.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2015 a 30/06/2015
NÃO CUMULATIVIDADE. AQUISIÇÃO DE INSUMOS. BENS E
SERVIÇOS. DIREITO A CRÉDITO.
Na não cumulatividade das contribuições sociais, consideram-se insumos os
bens e serviços adquiridos que sejam essenciais ao processo produtivo ou à
prestação de serviços, observados os requisitos da lei, dentre eles terem sido os
bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País e terem sido
tributados pela contribuição na aquisição.
CRÉDITO. TRANSPORTE DE PRODUTOS ACABADOS. PALLETS.
POSSIBILIDADE.
No regime da não cumulatividade das contribuições, há direito à apuração de
créditos sobre as aquisições de bens utilizados no transporte (pallets), cujo
objetivo é a preservação das características do produto vendido, precipuamente
em se tratando de produto químico nocivo à saúde humana.
CRÉDITO. FRETE. TRANSFERÊNCIAS DE PRODUTOS ACABADOS
ENTRE
ESTABELECIMENTOS
DA
PESSOA
JURÍDICA.
POSSIBILIDADE.
Os dispêndios com frete nas transferências de produtos acabados entre
estabelecimentos da pessoa jurídica, abarcado depósitos e armazéns, compõem
o custo da operação de venda, ensejando, por conseguinte, o direito ao
desconto de crédito da contribuição não cumulativa.
CRÉDITO. FRETE TRIBUTADO. AQUISIÇÃO DE BENS NÃO SUJEITOS
AO PAGAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO. POSSIBILIDADE.
Por se tratar de serviços despendidos durante a aquisição de insumos a serem
aplicados na produção, ainda que se referindo a produtos não sujeitos ao
pagamento da contribuição, admite-se o desconto de crédito da contribuição,
observados os demais requisitos da lei.
CRÉDITO EXTEMPORÂNEO. PREVISÃO LEGAL. POSSIBILIDADE.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16692.721234/2017-30
Fl. 3198
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-009.739 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16692.721234/2017-30

A lei assegura o direito de aproveitamento de créditos de períodos anteriores
nos meses subsequentes, mas desde que comprovada a sua não utilização
anterior, observados os demais requisitos legais.
INDUSTRIALIZAÇÃO POR ENCOMENDA. As despesas decorrentes da
contratação de serviços de industrialização por encomenda são aquelas
previstas no contrato firmado entre as partes.
CORREÇÃO MONETÁRIA. Não cabe a correção monetária nos pedidos de
ressarcimento das contribuições PIS/Pasep e Cofins. Sumula Carf no125.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, nos seguintes termos: (I) por maioria de
votos, dar parcial provimento ao Recurso Voluntário, para reconhecer, observados os requisitos
da lei, o direito ao desconto de crédito da contribuição não cumulativa em relação a (i) pallets,
vencidos a relatora, conselheira Mara Cristina Sifuentes, e os conselheiros Arnaldo Diefenthaeler
Dornelles e Paulo Régis Venter, que negavam provimento, (ii) bens ou insumos importados,
considerando-se como data de aquisição aquela constante da nota fiscal de entrada, vencido o
conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, que negava provimento, tendo o conselheiro
Márcio Robson Costa acompanhado a relatora pelas conclusões, (iii) fretes referentes ao
transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da pessoa jurídica, vencidos a relatora,
conselheira Mara Cristina Sifuentes, e os conselheiros Arnaldo Diefenthaeler Dornelles e Paulo
Régis Venter, que negavam provimento e (iv) fretes no transporte de insumos devidamente
comprovados (conhecimentos de transporte e notas fiscais, ainda que apresentados somente junto
ao Recurso Voluntário), vencidos a relatora, conselheira Mara Cristina Sifuentes, e o conselheiro
Paulo Régis Venter, que restringiam o direito ao desconto de crédito ao transporte de insumos
tributados; (II) pelo voto de qualidade, dar parcial provimento ao Recurso Voluntário, para
reconhecer, observados os requisitos da lei, o direito ao desconto de crédito da contribuição não
cumulativa em relação a créditos extemporâneos, mas desde que demonstrada a sua não
utilização em outros períodos de apuração e desde que comprovados com documentação hábil e
idônea, vencidos a relatora, conselheira Mara Cristina Sifuentes, e os conselheiros Arnaldo
Diefenthaeler Dornelles, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima e Paulo Régis Venter, que negavam
provimento; (III) por maioria de votos, negar provimento ao Recurso Voluntário em relação a (i)
crédito nas aquisições de caixas de papelão, etiquetas de caixa e fitas adesivas transparentes,
utilizadas como embalagem de transporte, vencidos os conselheiros Leonardo Vinicius Toledo
de Andrade, Laércio Cruz Uliana Júnior e Hélcio Lafetá Reis, que davam provimento e (ii)
correção monetária de valores ressarcidos, vencidos os conselheiros Leonardo Vinicius Toledo
de Andrade e Laércio Cruz Uliana Júnior, que reconheciam tal direito a partir do 360o dia após o
pedido de ressarcimento, tendo o conselheiro Laércio Cruz Uliana Júnior externado interesse em
apresentar declaração de voto; e (IV) por unanimidade de votos, negar provimento ao Recurso
Voluntário em relação a (i) energia elétrica utilizada no estabelecimento da empresa contratada
para realização de industrialização por encomenda e (ii) fretes relacionados ao envio de
mercadorias para fins diversos, não devidamente especificados e comprovados. Designado para
redigir o voto vencedor o conselheiro Hélcio Lafetá Reis.
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis – Presidente e Redator designado
Fl. 3199
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-009.739 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16692.721234/2017-30

(documento assinado digitalmente)
Mara Cristina Sifuentes - Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Hélcio Lafetá Reis,
Leonardo Vinicius Toledo de Andrade, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, Mara Cristina Sifuentes,
Laércio Cruz Uliana Junior, Márcio Robson Costa, Arnaldo Diefenthaeler Dornelles e Paulo
Régis Venter (suplente convocado).
Relatório
Por bem descrever os fatos reproduzo o relatório que consta no acórdão de piso:
1. HELM DO BRASIL MERCANTIL LTDA, empresa acima identificada,
apresentou Pedido de Ressarcimento referente a crédito de COFINS do 2°
trimestre do ano-calendário 2015 vinculado ao mercado interno.
2. Após analisar o pedido do contribuinte, a DERAT-SP proferiu Despacho
Decisório de fls 78/92 no qual reconheceu parte do crédito solicitado, em
razão da glosa parcial de créditos vinculados à aquisição de bens utilizados
como insumos, serviços utilizados como insumos, despesas com energia
elétrica, frete e armazenagem de mercadoria.
3. O contribuinte foi cientificado desta decisão em 11/01/2018 (fl. 95) e
apresentou Manifestação de Inconformidade de fls. 100/154 em 08/02/2018
(fl. 97) na qual alega em síntese:
Tem por objeto social a fabricação, formulação e manipulação, em
estabelecimento próprio ou de terceiros, no comércio, na importação e
exportação, por conta própria ou de terceiros, de produtos químicos em
geral, incluindo insumos agropecuários (defensivos agrícolas, veterinários,
fertilizantes, rações e aditivos) produtos para campanha da saúde pública,
produtos para uso domissanitário e farmacêuticos (medicamentos), bem
como suas matérias primas, representação comercial em geral, bem como na
participação em outras sociedades como sócia ou acionista.
O direito ao crédito dos insumos adquiridos deve levar em conta a atividade
desenvolvida pela empresa e verificar quais são aqueles produtos ou
serviços adquiridos que são essenciais, ou seja, sem os quais a atividade se
tornaria impossível, ou perderia qualidade, ou mesmo incorreria em
descumprimento de norma regulamentadora.
No setor de defensivos agrícola, em função das regras exigidas pelo
Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento, uma série de despesas
necessárias são realizadas para assegurar a qualidade química dos produtos.
Desta forma, para atendimento das regras determinadas pelo M.A.P.A., a
empresa necessariamente consome insumos que devem gerar crédito do PIS
e da Cofins para empresas do setor submetidas a sistemática não cumulativa.
Um bom exemplo de insumo empregado pela empresa são os pallets,
utilizados em diversas etapas do processo produtivo, uma vez que são
usados na própria industrialização, para movimentação das matérias-primas
Fl. 3200
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-009.739 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16692.721234/2017-30

e dos produtos em fase de industrialização, evitando seu contato direto com
o solo, no intuito de diminuir o risco de contaminação do próprio insumo
(matéria-prima), do produto acabado e do próprio operário, vez que a
empresa industrializa produtos que são nocivos.
São, também, utilizadas caixas de papelão, etiquetas de caixa e fitas adesivas
transparentes, todos insumos utilizados como embalagem de produtos
acabados (ou produto final), igualmente para proteção na movimentação,
transporte e entrega das mercadorias. Referidos bens considerados como
embalagens destinadas ao transporte não podem ser reutilizados, o que
evidencia a sua característica de insumos, posto que são consumidas no
processo produtivo.
Tece comentários acerca do conceito de insumo e sobre a não
cumulatividade das contribuições.
Discorda do critério utilizado pela Fiscalização para identificar os créditos e
débitos de PIS e COFINS na entrada de mercadorias ou serviços pela
empresa, tendo em vista que, o que determina o credito ou debito é a
legislação vigente, e não a informação em nota fiscal. Cabe à empresa
adquirente da mercadoria ou serviços através da legislação e com base nos
NCMs das mercadorias efetuar as análises e a apropriação do crédito de suas
entradas.
Consta no despacho decisório, que houve a apuração de créditos
extemporâneos relativos a aquisição de bens importados utilizados como
insumos, serviços utilizados como insumos, fretes sobre vendas e
armazenagem de mercadoria.
Caso o reconhecimento do crédito de PIS e COFINS não tenha sido efetuado
no período em que escriturados os documentos das respectivas operações, a
pessoa jurídica poderá fazê-lo extemporaneamente, em período posterior ao
dos fatos econômicos escriturados, nos termos da permissão contida na
legislação tributária vigente que instituiu a não cumulatividade das
contribuições para o PIS e para a COFINS, conforme se vê do § 4° do artigo
3o da Lei no 10.637/2002, igualmente reproduzido no § 4° do artigo 3o da Lei
no 10.833/2003.
O § 4o do artigo 3o das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 expressamente
determina que os créditos da não cumulatividade podem ser pleiteados a
qualquer tempo, inexistindo norma clara que imponha a retificação da
escrituração fiscal do crédito para sua inclusão nos períodos de apuração a
que se refiram, de maneira que não haveria obstáculo ao aproveitamento a
destempo sem observância estrita do regime de competência, eis que se
trataria de situação esporádica, valendo a analogia com o IPI, onde os
créditos alegados extemporaneamente não impõem a reescrituração do livro,
bastando sua indicação em campo próprio.
Tanto as Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, como as Instruções
Normativas RFB no 247/02 e no 404/04 que as normatizam, não distinguem
o crédito, como espécie, do saldo credor, preferindo a adoção do termo
“crédito” indistintamente para uma ou outra finalidade, razão porque a
Fl. 3201
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-009.739 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16692.721234/2017-30

interpretação da Manifestante está inteiramente correta, mormente pela sua
dicção literal, consoante a qual o “crédito não aproveitado em determinado
mês poderá sê-lo nos meses subsequentes”. Desta forma, os créditos da não
cumulatividade podem ser pleiteados a qualquer tempo, enquanto não
decaído ao seu exercício, não havendo norma clara que imponha a
retificação via SPED para inclusão de créditos nos períodos de apuração a
que se refiram, de maneira que não haveria obstáculo ao aproveitamento a
destempo sem observância estrita do regime de competência, como
exigiriam a DRF/DRJ, eis que se trataria de situação esporádica, valendo a
analogia com o IPI, onde os créditos alegados extemporaneamente não
impõem a reescrituração do livro, bastando sua indicação em campo próprio.
O impedimento é meramente formal, sendo de rigor atenuar o exagero ao
formalismo em detrimento ao próprio direito material, com fundamento na
razoabilidade, proporcionalidade, moralidade e vedação do enriquecimento
sem causa do Fisco.
Especificamente no que tange à apuração de créditos na aquisição de
insumos importados, é necessário ressaltar que errou o Auditor Fiscal ao
considerar a data de abertura das Declarações de Importação, quando o
documento fiscal correto para fins de apuração é a Nota Fiscal de entrada,
que é o documento que acompanha a mercadoria.
Ao vedar o crédito apurado com fundamento de que a data a ser considerada
é a data da Declaração de Importação, o Auditor Fiscal impôs uma regra que
não está prevista em lei. Ademais, há de ser levado em consideração a
recente Solução de Divergência COSIT no 21, de 08/08/2017, que permite a
apuração do crédito em momento posterior ao registro da Declaração de
Importação.
O Auditor Fiscal considerou que a empresa tomou crédito de “contas” de
energia elétrica do estabelecimento do prestador de serviços por
industrialização por encomenda e glosou referido crédito sob o fundamento
de que o crédito de energia elétrica seria da empresa prestadora de serviços.
A Manifestante não apurou créditos de energia elétrica, mas sim, apurou
créditos de insumos aplicados no processo de industrialização por
encomenda, conforme discriminados nas notas fiscais anexas e contratos de
desenvolvimento, gerenciamento, industrialização e envase de produtos
químicos celebrados com a empresa TAGMA BRASIL INDÚSTRIA E
COMÉRCIO DE PRODUTOS QUÍMICOS LTDA., prestadora de serviços.
Referidos contratos discriminam que todos os custos de industrialização, os
quais abrange mão-de-obra, bens e energia elétrica, são insumos aplicados
na industrialização, os quais são de responsabilidade da empresa tomadora
dos serviços, conforme contrato anexo.
A Manifestante envia para a empresa prestadora de serviços de
industrialização o insumo necessário para a transformação. Uma NF-e de
Remessa para industrialização por encomenda é emitida; a empresa
terceirizada realiza a transformação necessária; a empresa terceirizada deve
devolver virtualmente o insumo que ele consumiu através de uma NF-e de
Fl. 3202
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Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3201-009.739 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16692.721234/2017-30

Retorno de mercadoria utilizada na industrialização por encomenda; por
último, a empresa terceirizada cobra o seu serviço e outros insumos que
foram empregados no processo de industrialização terceirizada através de
uma NF-e de Industrialização efetuada para outra empresa.
Desta forma, a empresa responsável pela industrialização por encomenda,
Tagma Brasil Indústria e Comércio de Produtos Químicos Ltda., como bem
demonstrado pelas NF-e anexas, discrimina sob o CFOP 5902, o retorno da
mercadoria utilizada na industrialização por encomenda e sob o CFOP 5124
a industrialização efetuada para outra empresa.
Dentre os CFOPs 5902 e 5124, a empresa Manifestante apura créditos tão
somente dos insumos discriminados sob o código de CFOP 5124, o qual se
refere a industrialização por encomenda. Nesse contexto, os itens que
compõem as Notas Fiscais Eletrônicas sob o CFOP 5124, abrange tanto os
serviços de industrialização quanto os custos da “mercadoria” energia
elétrica (ambos insumos industriais), sobre os quais incide PIS, COFINS e o
ICMS, conforme valores das contribuições discriminados em todas as NF-e.
Ao interpretarmos a Lei no 10.833/03, extraindo do inciso II de seu art. 3o o
entendimento de que ali estaria a autorização geral para "descontar créditos"
em relação a bens (materiais) e serviços (quaisquer), utilizados como insumo
(direta ou obliquamente) na prestação de serviços. Essa exegese é que
justificaria a permissão da Manifestante se creditar dos fretes contratados, os
quais são indispensáveis para o exercício de sua atividade industrial. Sendo
assim, nenhuma das glosas devem ser mantidas, eis que tratam de créditos
decorrentes dos fretes de insumos e/ou produtos entre estabelecimentos ou
depósitos da mesma empresa, fretes sobre remessa para industrialização por
encomenda e por conta do destinatário, fretes sobre insumos nacionais e
importados (os quais são primordiais na industrialização de seus produtos),
eis que essa operação se trata de etapa essencial à atividade econômica da
pessoa jurídica e, portanto, são gastos correlatos que devem ser computados
no cálculo dos créditos.
Os serviços de transporte em comento, destinados a promover
deslocamentos de matéria-prima entre as várias etapas do processo de
produção, representam prestações essenciais ao beneficiamento dos produtos
da Manifestante.
Referidos estabelecimentos são uma extensão do processo fabril, tendo em
vista que os produtos industrializados ainda não estão finalizados no
momento da remessa. Lá, devem permanecer por algumas semanas para
garantir a formulação antes de serem vendidos no mercado interno.
Em relação à questão dos fretes incidente sobre o transporte de insumos ou
produtos industrializados entre estabelecimentos da mesma empresa e fretes
sobre remessa para industrialização por encomenda, o crédito de
PIS/COFINS não deve ser glosado, eis que essa operação se trata de etapa
essencial à atividade econômica da pessoa jurídica e, portanto, os gastos
correlatos devem ser computados no cálculo dos créditos.
Fl. 3203
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3201-009.739 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16692.721234/2017-30

Outro ponto importante, o inciso IX, do artigo 3o da Lei no 10.833/03 trata,
também, dos referidos créditos em relação aos valores incorridos com
armazenagem, decorrentes dos fretes para depósitos fechados da mesma
empresa. Não faria nenhum sentido, ou nenhuma aplicabilidade prática, caso
esta armazenagem fosse aquela relacionada com a venda de mercadoria ao
consumidor final, uma vez que a mercadoria vendida normalmente deixa a
loja varejista para ser entregue diretamente ao cliente, e não para ser
inicialmente depositada em algum armazém, para apenas em seguida ser
entregue ao cliente.
A glosa dos créditos relativos aos fretes de insumos para depósito fechado,
devolução de empréstimos, frete entre estabelecimentos e fretes para fins
diversos, tal como industrialização por encomenda, não encontra supedâneo
legal e transgride elementos nevrálgicos ínsitos a não-cumulatividade do
PIS/COFINS, razão pela qual a glosa procedida deve ser revertida por esta
turma de julgamento, decretando-se o direito a crédito.
Não se pode negar, sob pena de ofensa aos princípios da contabilidade de
custos e ao art. 289, §1o, do RIR/99, que os os fretes para industrialização
por encomenda e fretes incorridos nos deslocamentos de insumos e
matérias-primas entre estabelecimentos industriais e destes para os
estabelecimentos comerciais fazem parte do custo de aquisição de
mercadorias para fabricação de produtos destinados a venda. Deve-se
reconhecer que os citados fretes são insumos de sua atividade produtiva.
Consta no despacho decisório que foram glosados fretes na operação de
venda sob o fundamento de que “não foram encontrados alguns
conhecimentos de transporte com as informações constantes da planilha,
nem tampouco as notas fiscais vinculadas a estes”. Contudo, o fundamento
utilizado não condiz com a verdade, posto que todos os conhecimentos de
transportes foram informados e todos possuem notas fiscais vinculadas. Para
demonstrar tal argumento, a Manifestante anexa a presente manifestação, os
conhecimentos de transportes e as notas fiscais não localizadas pelo Auditor
Fiscal.
Tendo em vista o descumprimento do prazo de 360 (trezentos e sessenta)
dias, previsto no art. 24 da Lei no 11.457/2007 para análise dos pedidos de
ressarcimento, restou caracterizada a resistência ilegítima oposta pela
Administração Pública, bem como a afronta ao princípio da legalidade,
moralidade e eficiência da Administração Pública. Desta forma, requer-se o
reconhecimento e o pagamento da correção monetária, desde a data do
protocolo dos pedidos de ressarcimento, a incidir sobre o valor já
homologado no despacho decisório e sobre o valor a ser eventualmente
homologado no julgamento da presente manifestação de inconformidade.
Requer a suspensão da exigência de débitos tributários consubstanciado em
eventual processo de cobrança existente, e que seja determinada a baixa do
presente processo administrativo à DERAT/SP para as diligências e
produção de prova pericial e a juntada de outros documentos, caso esta
Delegacia de Julgamento entenda necessário.
Fl. 3204
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Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3201-009.739 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16692.721234/2017-30

A manifestação de inconformidade foi julgada pela DRJ São Paulo, acórdão 16-
94.612, de 7 de maio de 2020, improcedente em parte.
Em face do exposto, voto no sentido de considerar a Manifestação de
Inconformidade procedente em parte e reconhecer crédito no valor de R$
14.698,10 referente à COFINS do 2° trimestre do ano-calendário de 2015.
A empresa apresentou Recurso Voluntário onde alega, em síntese:
1. Bens utilizados como insumos:
a. IN SRF no404/2004 contraria as Leis no10.637/2002 e 10.833/2003;
b. Regras exigidas pelo MAPA e ABNT;
c. Interpretação de insumo;
2. Direito aos créditos extemporâneos;
3. Créditos na aquisição de insumos importados;
4. Energia elétrica na industrialização por encomenda;
5. Fretes entre estabelecimentos da mesma empresa e frete sobre envio de
mercadorias para fins diversos;
6. Conhecimentos de transporte e notas fiscais vinculadas não encontradas;
7. Inclusão do valor da correção monetária.
Em 29/06/2022 o CARF tomou ciência da decisão no Mandado de Segurança no
1007520-42.2022.4.01.3400:
Ante o exposto, concedo a segurança, na forma do art. 487, inciso I, do CPC, e
determino à autoridade impetrada que analise e decida os processos administrativos da
impetrante no prazo máximo de 30 dias.
É o relatório.

Voto Vencido
Conselheira Mara Cristina Sifuentes, Relatora.
O presente recurso é tempestivo e preenche as demais condições de
admissibilidade por isso dele tomo conhecimento.
O conceito de insumo para fins das contribuições do PIS e COFINS já se
encontra decidido, pelo STJ no REsp no 1.221.170/PR, no rito do art. 543C do CPC/1973 (arts.
Fl. 3205
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3201-009.739 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16692.721234/2017-30

1036 e seguintes do CPC/2015), tomando como diretriz os critérios da essencialidade e
relevância. A partir da publicação desse julgado a RFB emitiu o Parecer Normativo Cosit no
5/2018, que em resumo traz as seguintes premissas:
1. Essencialidade, que diz respeito ao item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a sua
falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência;
2. Relevância, considerada como critério definidor de insumo, é identificável no item
cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à
prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades de cada
cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos de artifício difere daquele
desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal (v.g., equipamento de
proteção individual - EPI), distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência,
caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção ou na
execução do serviço.
Extrai-se do julgado que conceito de insumo deve “ser aferido à luz dos
critérios da essencialidade ou da relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou ainda a
importância de determinado item, bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte”.
Cabe sempre lembrar que, nos termos do art. 62, §2o do Anexo II do
Regimento Interno do CARF § 2o, as decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo
Tribunal Federal e pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na
sistemática dos arts. 543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no
13.105, de 2015 - Código de Processo Civil, deverá ser reproduzido pelos conselheiros no
julgamento dos recursos no âmbito do CARF.
No acordão recorrido verifica-se que os julgadores de primeiro grau utilizaram
o conceito de insumo estabelecido pelo STJ, assim sendo, foram consideradas as atividades
desenvolvidas pela empresa, a essencialidade e relevância dos insumos no processo produtivo, e
já foi afastada a prescrição contida na IN SRF no 404/2004.
1. Bens utilizados como insumos
A empresa possui atividades na fabricação, formulação e manipulação, em
estabelecimento próprio ou de terceiros, no comércio, na importação e exportação, por conta
própria ou de terceiros, de produtos químicos em geral, incluindo insumos agropecuários
(defensivos agrícolas, veterinários, fertilizantes, rações e aditivos) produtos para campanha da
saúde pública, produtos para uso domissanitário e farmacêuticos (medicamentos), bem como
suas matérias primas, representação comercial em geral, bem como na participação em outras
sociedades como sócia ou acionista.
A recorrente alega que em função das regras exigidas pelo Ministério da
Agricultura, Pecuária e Abastecimento – MAPA, uma série de despesas são realizadas para
assegurar a qualidade química dos produtos, e também deve seguir normas da ABNT para evitar
a contaminação do bem fabricado.
1.1 Pallets
Fl. 3206
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3201-009.739 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16692.721234/2017-30

A recorrente informa que os pallets são utilizados em diversas etapas do processo
produtivo, para movimentação das matérias-primas e dos produtos em fase de industrialização,
evitando seu contato direto com o solo, no intuito de diminuir o risco de contaminação do
próprio insumo (matéria-prima), do produto acabado e do próprio operário, vez que a empresa
industrializa produtos que são nocivos.
A fiscalização glosou os créditos relacionados à aquisição de materiais utilizados
no acondicionamento e transporte de insumos e de produtos acabados. Para tanto utilizou as
informações constantes nas planilhas enviadas e consultas às notas fiscais eletrônicas emitidas.
Esclarece que as aquisições dos pallets somente poderiam gerar crédito se fossem
conceituadas como insumo e, em que pese o novo conceito fixado pelo STJ, não se pode perder
de vista os parâmetros determinados pelo legislador, que não foram afastados pelo Poder
Judiciário, ou seja, considera-se insumo aquele utilizado na produção ou fabricação de bens,
assim os produtos utilizados após o processo de fabricação não são considerados insumos.
Não há direito a crédito com relação às despesas relativas a aquisição de materiais
utilizados no acondicionamento e transporte de insumos e de produtos acabados, uma
vez que estes são incorporados apenas depois de concluído o processo produtivo, ao
contrário da embalagem de apresentação, que deve ser considerada insumo, pois sua
colocação determina a fase final da produção.
Apesar da afirmação da recorrente sobre a utilização dos pallets, não foi
comprovado o uso na fase de produção dos bens. E mesmo que fosse possível o crédito dos
pallets utilizados no processo produtivo, a empresa não discriminou o quantitativo utilizado no
transporte de bens fabricados e aqueles utilizados na fase de produção de bens.
Como já esclarecido por mim em outras oportunidades1, entendo que os pallets
tratam-se de produtos utilizados no transporte de produtos acabados, e a legislação não abrange
os produtos que são utilizados após a conclusão do processo produtivo.
Nego provimento ao pedido de crédito relativo aos pallets.
1.2 Embalagens
A recorrente alega que são utilizados caixas de papelão, etiquetas de caixa e fitas
adesivas transparentes, como embalagem de produtos acabados (ou produto final), igualmente
para proteção na movimentação, transporte e entrega das mercadorias. Referidos bens
considerados como embalagens destinadas ao transporte não podem ser reutilizados, o que
evidencia a sua característica de insumos, posto que são consumidas no processo produtivo.
A fiscalização entendeu que não há direito ao crédito com relação às despesas
relativas a aquisição de materiais utilizados no acondicionamento e transporte de produtos
acabados, ao contrário da embalagem de apresentação, que é colocada na fase final da produção.
Igualmente o acórdão de piso esclareceu que as etiquetas, fitas adesivas, caixas de
papelão, por serem utilizadas em fase posterior à produção, não se coadunam com o conceito de
insumo, inclusive por não haver prova de sua relevância.

1 Vide Declaração de Voto no Acórdão no 3201-007.730
Fl. 3207
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3201-009.739 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16692.721234/2017-30

Assim como os pallets, entendo que as caixas de papelão, etiquetas de caixa e fitas
adesivas transparentes, são utilizados como embalagem de produtos acabados para o transporte,
e por isso não dão direito ao crédito.
Em tempo esclareço que apesar de a recorrente mencionar que segue comandos do
MAPA e normas da ABNT não traz aos autos quais seriam essas normas que obrigariam a
empresa a adotar determinados procedimentos, e quais seriam essas obrigações, por isso não é
possível acatar alegação genérica.
23. É importante ressaltar que por exigência do M.A.P.A., todo e qualquer
produto produzido pela Recorrente possui um registro prévio naquele órgão,
contendo todos os percentuais de cada insumo que compõe o processo
produtivo do produto. Tendo em vista as várias fases do processo produtivo,
são necessários, ainda, vários serviços, os quais compõe o processo
produtivo, tais como serviços de fretes e armazenagens de mercadorias, bem
como a energia elétrica, todos serviços que se enquadram no conceito de
insumos, nos termos do inc. II, do art. 3o da Lei no 10.637/02 e Lei no
10.833/03.
24. No entanto, o fisco glosou, equivocadamente, montantes de direito
creditício calcados nas aquisições dos bens utilizados como insumos no
processo produtivo acima citados; glosou a aquisição de bens importados,
serviços utilizados como insumos, frete sobre vendas e armazenagem de
mercadorias sob o fundamento de que tais créditos são extemporâneo; bem
como glosou os serviços utilizados como insumos - energia elétrica, frete
entre estabelecimentos, frete sobre envio de mercadorias para fins diversos e
conhecimentos de transporte / notas fiscais vinculadas não encontradas.

Nego provimento ao pedido de crédito relativo às caixas de papelão, etiquetas de
caixa e fitas adesivas transparentes.
2. Créditos extemporâneos – bens e serviços utilizados como insumos, fretes sobre
vendas e armazenagem de mercadorias
Consta no despacho decisório, que houve a apuração de créditos extemporâneos
relativos a aquisição de bens importados utilizados como insumos, serviços utilizados como
insumos, fretes sobre vendas e armazenagem de mercadoria, relativos a trimestres anteriores. O
auditor fiscal não nega a existência dos créditos, somente apresenta o fundamento de que a
contabilização ocorreu a destempo.
A recorrente cita a base legal para o reconhecimento dos créditos extemporâneos,
§ 4° do artigo 3o da Lei no 10.637/2002, igualmente reproduzido no § 4° do artigo 3o da Lei no
10.833/2003. Adiciona que inexiste norma clara que imponha a retificação da escrituração fiscal do
crédito para sua inclusão nos períodos de apuração a que se refiram. Dessa forma os créditos podem
ser pleiteados a qualquer tempo, enquanto não decaído o seu exercício.
O texto legal de fato permite o aproveitamento de créditos em períodos seguintes ao
de sua apuração, entretanto, tais créditos devem ter sido reconhecidos no momento devido.
Fl. 3208
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3201-009.739 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16692.721234/2017-30

A legislação do PIS e da COFINS previu o reconhecimento dos créditos no
próprio período de apuração, tanto isto é verdade que os parágrafos 1o dos arts. 3o da Lei no
10.637/2002 e da Lei no 10.833/2003 são expressos neste sentido, in verbis:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
§ 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o crédito será determinado
mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2o desta Lei sobre o
valor:
I - dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos no mês;
II - dos itens mencionados nos incisos III a V e IX do caput, incorridos no mês;
III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos
incisos VI, VII e XI do caput, incorridos no mês IV - dos bens mencionados no
inciso VIII do caput, devolvidos no mês. (g.n.)
Os termos grifados não deixam margem a dúvidas, os créditos devem ser
reconhecidos no próprio período de apuração.
A IN RFB no 1.052/2010 instituiu a escrituração fiscal digital das contribuições
PIS/Pasep e Cofins, EFD-PIS/Cofins no Sistema Público de Escrituração Digital (Sped),
instituído pelo Decreto no 6.022/2007.
Posteriormente a IN RFB 1.305/2012, dispensou a entrega do Demonstrativo de
Apuração de Contribuições Sociais (Dacon) relativo a fatos geradores ocorridos a partir 1o de
janeiro de 2013, às pessoas jurídicas tributadas pelo imposto sobre a renda, no ano-calendário de
2013, com base no lucro presumido ou arbitrado. A dispensa aplicou-se também aos casos de
extinção, incorporação, fusão, cisão parcial ou cisão total que ocorreram a partir de 1o de janeiro
de 2013, de pessoas jurídicas tributadas pelo imposto sobre a renda, no ano-calendário de 2013,
com base no lucro presumido ou arbitrado. E em seguida, a IN RFB No 1441, de 2014, extinguiu
o DACON para as demais empresas, para os fatos geradores ocorridos a partir de janeiro/2014.
Com a publicação da IN RFB no1.252/2012, a escrituração fiscal das
contribuições passou a ser efetuada de forma digital na EFD-Contribuições no SPED.
O crédito extemporâneo pode ser utilizado, desde que reconhecido no próprio
período de apuração, efetuando as correções nas declarações fiscais apropriadas. O que está
previsto na IN RFB no1.015/2010 ao tratar da retificação das declarações.
Art. 11. A EFD-Contribuições, entregue na forma desta Instrução Normativa, poderá ser
substituída, mediante transmissão de novo arquivo digital validado e assinado, para
inclusão, alteração ou exclusão de documentos ou operações da escrituração fiscal, ou
para efetivação de alteração nos registros representativos de créditos e contribuições e
outros valores apurados.
III - alterar créditos de Contribuição objeto de exame em procedimento de fiscalização
ou de reconhecimento de direito creditório de valores objeto de Pedido de
Ressarcimento ou de Declaração de Compensação.
Fl. 3209
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3201-009.739 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16692.721234/2017-30

§ 4o A pessoa jurídica que transmitir arquivo retificador da EFD-Contribuições,
alterando valores que tenham sido informados na Declaração de Débitos e Créditos
Tributários Federais (DCTF), deverá apresentar, também, DCTF retificadora,
observadas as disposições normativas quanto à retificação desta.
O acórdão de piso completa esse esclarecimento:
41. Portanto, há sim, fundamento legal e infra legal, para a exigência fiscal, o que afasta
a aplicação, por analogia da legislação do IPI.
42. Estas determinações não são meros caprichos do legislador/Administração,
decorrem da natureza da não cumulatividade do PIS/COFINS, senão vejamos.
43. O contribuinte pode apurar vários tipos de crédito, por exemplo, o crédito
presumido, o vinculado a receitas de exportação, entre outros, e todos podem ser
utilizados na dedução do tributo devido.
44. Ocorre que em decorrência da natureza de algumas pessoas jurídicas o crédito pode
ser superior ao montante devido de PIS/COFINS, desta forma, há um acúmulo de
crédito, pois o crédito é mais do que suficiente para fazer frente aos tributos devidos.
45. Prevendo esta situação, o legislador criou a possibilidade de o contribuinte utilizar o
crédito excedente para fins de compensação ou ressarcimento. Desta forma, caso ao
final do trimestre haja crédito que não possa ser deduzido do tributo devido, a pessoa
jurídica poderá pleitear a compensação ou ressarcimento.
46. Entretanto, nem todos os tipos de créditos podem ser compensados ou ressarcidos,
esta faculdade ficou restrita aos créditos vinculados à exportação ou a receitas de venda
no mercado interno efetuadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência.
47. Esta é uma das principais razões que impedem a apropriação extemporânea de
créditos.
48. Caso o aproveitamento a qualquer tempo de créditos extemporâneos fosse
autorizado haveria um desequilíbrio no regime de apuração não cumulativa, aquilo que
deveria
ser
uma
exceção:
utilização
de
créditos
com
fins
de
ressarcimento/compensação, poderia vir a ser regra.
49. De fato, o contribuinte poderia "escolher" em qual período iria reconhecer o crédito
extemporâneo, optando por fazê-lo nos períodos em que haveria a possibilidade de
utilizar o crédito por intermédio de compensação/ressarcimento, em detrimento
daqueles períodos em que o crédito acabaria sendo utilizado apenas para a dedução da
contribuição devida.
50. Exemplifico esta situação. Há créditos que podem estar vinculados tanto a receitas
tributadas no mercado interno como a receitas de exportação. A discriminação do
crédito se dá, em regra, com a aplicação de uma proporção entre as receitas tributadas
no mercado interno e receitas de exportação. Por exemplo, gastos com energia elétrica
utilizada em máquinas que produzem bens que são destinados tanto ao mercado interno
como ao externo, apurados em um período em que houve um predomínio de receitas
tributadas poderão fazer surgir potencialmente menos créditos passíveis de
ressarcimento. Se esta mesma despesa for reconhecida extemporaneamente em um
período com predominância de receitas de exportação poderá fazer com que surja
potencialmente mais créditos passíveis de ressarcimento.
51. Portanto, a forma de utilização do crédito extemporâneo utilizada pela empresa, de
fato, como afirma a fiscalização, contraria o disposto nos atos normativos que regulam a
matéria e impossibilita o controle de sua utilização, vez que não apropria o crédito no
período em que incorreu.
Fl. 3210
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3201-009.739 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16692.721234/2017-30

Nego provimento ao aproveitamento dos créditos extemporâneos sem que seja
efetuada a retificação das declarações fiscais, para que se alcance o aproveitamento nos períodos
apropriados.
3. Créditos na aquisição de insumos importados
Na apuração de créditos na aquisição de insumos importados a recorrente alega
que errou o Auditor Fiscal ao considerar a data de abertura das Declarações de Importação,
quando o documento fiscal correto para fins de apuração é a Nota Fiscal de entrada, que é o
documento que acompanha a mercadoria.
Ademais, há de ser levado em consideração a Solução de Divergência COSIT no
21, de 08/08/2017, que permite a apuração do crédito em momento posterior ao registro da
Declaração de Importação, nos termos abaixo:
SOLUÇÃO DE DIVERGÊNCIA COSIT No 21, DE 08 DE AGOSTO DE 2017
(Publicado(a) no DOU de 13/09/2017, seção 1, página 42)
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS EMENTA: COFINS-IMPORTAÇÃO. RECOLHIMENTO APÓS O
REGISTRO DA DECLARAÇÃO DE IMPORTAÇÃO. LANÇAMENTO DE OFÍCIO.
CRÉDITO. NÃO CUMULATIVIDADE.
A pessoa jurídica sujeita à apuração não cumulativa da Cofins pode descontar crédito,
para fins de determinação dessa contribuição, com base no disposto no art. 15 da Lei
no 10.865, de 2004, em relação ao recolhimento da Cofins-Importação, posteriormente
apurada e constituída por lançamento lavrado em auto de infração. O efetivo
pagamento da Cofins-Importação, ainda que ocorra em momento posterior ao do
registro da respectiva Declaração de Importação, enseja o direito ao desconto de
crédito previsto no art. 15 da Lei no 10.865, de 2004, desde que atendidas todas as
demais condições legais de creditamento.
O direito ao desconto do crédito abrange tão somente os montantes efetivamente pagos,
ocorrendo o recolhimento a título de Cofins – Importação, independentemente do
momento em que ocorra o pagamento, seja em posterior lançamento de ofício ou,
posteriormente, de forma parcelada.
O valor do crédito em questão será obtido de acordo com o disposto no § 3o do art. 15
da Lei no 10.865, de 2004, aplicando-se a alíquota prevista no caput do art. 2o da Lei no
10.833, de 2003, sobre o valor que serviu de base de cálculo da contribuição, acrescido
do valor do IPI vinculado à importação, quando integrante do custo de aquisição. Sendo
assim, no caso de lançamento de ofício, deve ser excluído do cálculo do crédito a ser
descontado do valor apurado da Cofins a parcela do crédito tributário constituído
referente a eventuais multas aplicadas e aos juros de mora, já que esses não serviram de
base de cálculo da contribuição.
A fiscalização tratou os créditos na aquisição de insumos importados como
extemporâneos e glosou duas DI ́s desembaraçadas em março/2015, DI no 15/0595185-4 e
15/0595279-6.
O acórdão recorrido manteve a glosa ao argumento que os insumos adquiridos no
mercado externo não devem ser reconhecidos quando ingressam no estabelecimento do
importador, mas quanto ele já dispõe do bem, ou seja, após o desembaraço aduaneiro. E
esclarece que a Solução de Divergência no 21/2017 trata da possibilidade de dedução do crédito e
não da data que deve ser considerada para a apuração dos créditos.
Fl. 3211
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3201-009.739 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16692.721234/2017-30

Trago à baila as principais referências legislativas sobre o momento de apuração
dos tributos, para fins de clarear a discussão.
O fato gerador das contribuições PIS e Cofins é a entrada da mercadoria no
território aduaneiro, considerado ocorrido na data do registro da declaração de importação dos
bens, segundo o Regulamento Aduaneiro:
Art. 251.O fato gerador da contribuição para o PIS/PASEP-Importação e da COFINS-
Importação é a entrada de bens estrangeiros no território aduaneiro (Lei no 10.865, de
2004, art. 3o, caput, inciso I).
...
Art. 252.Para efeito de cálculo da contribuição para o PIS/PASEP-Importação e da
COFINS-Importação, considera-se ocorrido o fato gerador (Lei no 10.865, de 2004, art.
4o, caput):
I-
na data do registro da declaração de importação de bens submetidos a despacho
para consumo;
O desembaraço aduaneiro é o ato pelo qual é registrada a conferência aduaneira e
é emitido o documento comprobatório da importação:
Art.571.Desembaraço aduaneiro na importação é o ato pelo qual é registrada a
conclusão da conferência aduaneira (Decreto-Lei no 37, de 1966, art. 51, caput, com a
redação dada pelo Decreto-Lei no2.472, de 1988, art. 2o).
..
§2oApós o desembaraço aduaneiro de mercadoria cuja declaração tenha sido registrada
no SISCOMEX, será emitido eletronicamente o documento comprobatório da
importação.
Segundo a Lei no 10.865/2004 as contribuições serão pagas na data do registro da
declaração de importação:
Art. 13. As contribuições de que trata o art. 1o desta Lei serão pagas:
I - na data do registro da declaração de importação, na hipótese do inciso I do caput do
art. 3o desta Lei;
II - na data do pagamento, crédito, entrega, emprego ou remessa, na hipótese do inciso
II do caput do art. 3o desta Lei;
III - na data do vencimento do prazo de permanência do bem no recinto alfandegado, na
hipótese do inciso III do caput do art. 4o desta Lei.
Essas normas legais esclarecem quando deve ser paga a contribuição, mas
precisamos aprofundar para chegar na apuração do regime não cumulativo. Em resumo, as
contribuições serão pagas na data do registro da Declaração de Importação, que é considerado o
Fato Gerador para efeitos práticos.
De acordo com a IN RFB no 1.911, de 11 de outubro de 2019, o período de
apuração das contribuições é mensal, e pelas normas contábeis a escrituração é efetuada pelo
regime de competência no caso das contribuições não cumulativas:
Fl. 3212
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3201-009.739 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16692.721234/2017-30

Art. 109. O período de apuração da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins é mensal
(Lei Complementar no 70, de 1991, art. 2o; Lei no 9.715, de 1998, art. 2o; Lei no 10.637,
de 2002, art. 1o; e Lei no 10.833, de 2003, art. 1o).
Após a implantação do EFD-Contribuições tornou-se necessário o preenchimento
das declarações digitais conforme estipulado no ADE Cofis no20/2012, atualmente em vigor o
ADE no 73, de 19/12/2019, assim a pessoa jurídica gera um arquivo digital informando todos os
documentos fiscais e demais operações com repercussão no campo de incidência das
contribuições sociais e dos créditos da não cumulatividade, referentes a cada período de
apuração das respectivas contribuições.
De acordo com o Guia Prático de Escrituração Fiscal Digital da Contribuição para
o PIS/Pasep e da Cofins, aprovado pelo ADE no 73/2019, que reproduz as orientações iniciais do
ADE Cofis no20/2012, o leiaute do arquivo digital está organizado em blocos que, por sua vez,
estão organizados em registros que contém dados.
Sendo assim foram criados os Blocos A, C, D e F para os documentos fiscais e
demais operações, com enfoque nas operações realizadas pelos estabelecimentos da empresa,
especificamente para o caso em análise nesse processo, o Bloco C refere-se aos documentos
fiscais de mercadorias, ICMS/IPI. Também existem blocos para apuração fiscal, e o Bloco M
refere-se a apuração das contribuições PIS/Pasep e Cofins.
O Ato COTEPE/ICMS no 9, de 12 de abril de 2008, especificou tecnicamente a
geração do arquivo para a escrituração digital. Segundo esse Ato Cotepe/ICMS o registro C100 é
relativo as informações da nota fiscal, e o campo 10 refere-se a data da emissão do documento
fiscal.

O Bloco M, como já esclarecido, é o detalhamento da contribuição para o
PIS/Pasep e Cofins do período. E no manual é informado que a contribuição é apurada a partir
dos valores referentes às diversas bases de cálculo escriturados nos registros dos Blocos A, C, D,
F e I.
Fl. 3213
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3201-009.739 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16692.721234/2017-30

Os registros M100 e M500, sobre os créditos das contribuições consolidados no
período, são, fora casos específicos, calculados a partir das informações nos Blocos A, C, D, F e
I:
Registro M500: Crédito de Cofins Relativo Ao Período Este registro tem por finalidade
realizar a consolidação do crédito relativo à Cofins apurado no período. Deve ser gerado
um registro M500 especifico para cada tipo de crédito apurado (vinculados à receita
tributada, vinculados à receita não tributada e vinculados à exportação), conforme a
Tabela de tipos de créditos “Tabela 4.3.6”, bem como para créditos de operações
próprias e créditos transferidos por eventos de sucessão. ATENÇÃO: Os valores
escriturados nos registros M500 (Crédito de Cofins do Período) e M505 (Detalhamento
da Base de Cálculo do Crédito de Cofins do Período) serão determinados com base: -
Nos valores informados no arquivo elaborado pela própria pessoa jurídica e importado
pelo Programa Validador e Assinador da EFD-Contribuições – PVA, os quais serão
objeto de validação; ou - Nos valores calculados pelo PVA para os registros M500 e
M505, através da funcionalidade “Gerar Apurações”, disponibilizada no PVA, com base
nos registros da escrituração constantes nos Blocos “A”, “C”, “D” e “F”. No caso de
operações e documentos informados nos referidos blocos em que os campos
“CST_COFINS” se refiram a créditos comuns a mais de um tipo de receitas (CST 53,
54, 55, 56, 63, 64, 65 e 66), o PVA procederá o cálculo automático do crédito
(funcionalidade “Gerar Apurações”) caso a pessoa jurídica tenha optado pelo método de
apropriação com base no Rateio Proporcional com base na Receita Bruta (indicador “2”
no Campo 03 do Registro 0110), considerando para fins de rateio, no Registro M505, os
valores de Receita Bruta informados no Registro 0111. Desta forma, caso a pessoa
jurídica tenha optado pelo método do Rateio Proporcional com base na Receita Bruta
(Bruta (indicador “2” no Campo 03 do Registro 0110), o PVA procederá ao cálculo
automático do crédito em relação a todos os Códigos de Situação Tributária (CST 50,
51, 52, 53, 54, 55, 56, 60, 61, 62, 63, 64, 65 e 66). Caso a pessoa jurídica tenha optado
pelo método de Apropriação Direta (indicador “1” no Campo 03 do Registro 0110) para
a determinação dos créditos comuns a mais de um tipo de receita (CST 53, 54, 55, 56,
63, 64, 65 e 66), o PVA não procederá ao cálculo dos créditos (funcionalidade “Gerar
Apurações”) relacionados a estes CST, no Registro M505, gerando o cálculo dos
créditos apenas em relação aos CST 50, 51, 52, 60, 61 e 62. Neste caso, deve a pessoa
jurídica editar os registros M505 correspondentes ao CST representativos de créditos
comuns (CST 53, 54, 55, 56, 63, 64, 65 e 66), com base na apropriação direta, inclusive
em relação aos custos, por meio de sistema de contabilidade de custos integrada e
coordenada com a escrituração, conforme definido no § 8o do art. 3o, da Lei no 10.833,
de 2003. A geração automática de apuração (funcionalidade “Gerar Apurações”) o PVA
apura, em relação ao Registro M500, apenas os valores dos campos 02 (COD_CRED),
03
(IND_CRED_ORI),
04
(VC_BC_COFINS),
05
(ALIQ_COFINS),
06
(QUANT_BC_COFINS), 07 (ALIQ_COFINS_QUANT) e 08 (VL_CRED). Os campos
de ajustes (Campos 09 e 10) e de diferimento (Campos 11 e 12) não serão recuperados
na geração automática de apuração, devendo sempre serem informados pela própria
pessoa jurídica no arquivo importado pelo PVA ou complementado pela edição do
registro M500. Na funcionalidade de geração automática de apuração, os valores
apurados e preenchidos pelo PVA irão sobrepor (substituir) os valores eventualmente
existentes nos referidos campos, constantes na escrituração. As pessoas jurídicas
sujeitas exclusivamente ao regime cumulativo das contribuições não devem preencher
este registro, devendo eventuais créditos admitidos no regime cumulativo serem
informados
no
registro
F700
e
consolidados
em
M600
(Campo
11
-
VL_OUT_DED_CUM). Para as demais pessoas jurídicas (exceto atividade imobiliária),
deverá existir um registro M500 para cada tipo de crédito e alíquota informados nos
documentos que constam dos registros A100/A170, C100/C170, C190/C195,
C395/C395, C500/C505, D100/D105, D500/D505, F100, F120, F130 e F150.
Fl. 3214
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3201-009.739 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16692.721234/2017-30

Toda essa explicação foi necessária para se concluir que após a implantação da
EFD-Contribuições, não há como o contribuinte utilizar outra data que não seja a da Nota Fiscal
de Entrada para cálculo dos créditos das contribuições no período.
Concluo que ao contrário do afirmado pela fiscalização e pelo acórdão de piso, as
duas DI ́s foram informadas pela recorrente de acordo com as normas estipuladas pela própria
RFB, ou seja, utilizando a data aposta na Nota Fiscal de Entrada, e por isso não se trata de
crédito extemporâneo.
Com toda essa discussão fica claro que a data de pagamento das contribuições, no
caso de importação de mercadorias, não se confunde com a data de apuração das contribuições
no regime não cumulativo. A apuração das contribuições segue normativo imposto pela RFB, e
por isso de seguimento obrigatório pelas empresas que aderiram ao sistema eletrônico.
A vista disso deve ser revertida a glosa das duas DI ́s e apurado o crédito,
seguindo os critérios estipulados pelo STJ, segundo a essencialidade e relevância, já que os
valores não foram analisados ou apurados pela fiscalização.
4. Energia elétrica na industrialização por encomenda
A fiscalização afirma que ao confrontar a planilha descritiva dos serviços
utilizados como insumos constatou a apropriação de créditos referentes à energia elétrica
informada na nota fiscal do prestador de serviços, o que não encontra amparo na legislação, uma
vez que este crédito é devido ao prestador do serviço e não ao tomador do serviço, por isso
efetuou a glosa.
A recorrente aduz que não apurou créditos de energia elétrica, mas sim, créditos
de insumos aplicados no processo de industrialização por encomenda, conforme discriminados
nas notas fiscais anexas e contratos de desenvolvimento, gerenciamento, industrialização e
envase de produtos químicos celebrados com a empresa TAGMA BRASIL INDÚSTRIA E
COMÉRCIO DE PRODUTOS QUÍMICOS LTDA., prestadora de serviços.
Referidos contratos discriminam que todo os custos de industrialização, os quais
abrange mão-de-obra, bens e energia elétrica, são insumos aplicados na industrialização, os quais
são de responsabilidade da empresa tomadora dos serviços. E todo o procedimento ocorre,
basicamente, da seguinte forma:
a) a tomadora de serviços (Recorrente) enviará para a empresa prestadora de serviços de
industrialização o insumo necessário para a transformação. Uma NF-e de Remessa
para industrialização por encomenda é emitida;
b) a empresa terceirizada realiza a transformação necessária;
c) a empresa terceirizada devolve os insumos que eventualmente não foram aplicados
no processo de industrialização através de uma NF-e de Retorno de mercadoria
recebida para industrialização e não aplicada no referido processo;
d) a empresa terceirizada deve, ainda, devolver virtualmente o insumo que ele consumiu
através de uma NF-e de Retorno de mercadoria utilizada na industrialização por
encomenda;
Fl. 3215
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3201-009.739 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16692.721234/2017-30

e) e por último, a empresa terceirizada cobrará o seu serviço e outros insumos que foram
empregados no processo de industrialização terceirizada através de uma NF-e de
Industrialização efetuada para outra empresa.
Desta forma, a empresa responsável pela industrialização por encomenda, Tagma
Brasil Indústria e Comércio de Produtos Químicos Ltda., discrimina sob o CFOP 5902, o retorno
da mercadoria utilizada na industrialização por encomenda e sob o CFOP 5124 a industrialização
efetuada para outra empresa.
Dentre os CFOPs 5902 e 5124, a empresa Recorrente apura créditos tão somente
dos insumos discriminados sob o código de CFOP 5124, o qual se refere a industrialização por
encomenda. Nesse contexto, os itens que compõem as Notas Fiscais Eletrônicas sob o CFOP
5124, abrange tanto os serviços de industrialização quanto os custos da “mercadoria” energia
elétrica (ambos insumos industriais), sobre os quais incide PIS, COFINS e o ICMS, conforme
valores das contribuições discriminados em todas as NF-e.
Apresenta resposta a consulta efetuada a Secretaria da Fazenda do Estado de São
Paulo acerca da incidência de ICMS sobre a nota fiscal de industrialização por encomenda, a
qual abrange a energia elétrica como insumo industrial:
Industrialização por conta e ordem de terceiro, com entrega direta do estabelecimento
industrializador ao adquirente da mercadoria – Tratamento tributário.
Resposta à Consulta no 368, de 02 de agosto de 2000:
“(...)7. Por fim, informe-se que a energia elétrica é uma mercadoria sujeita ao ICMS
que, entre outras utilizações, ao ser consumida no processo industrial, caracteriza o
que se denomina insumo industrial e, por essa razão, deve ser incluída no valor das
mercadorias empregadas, compondo o valor acrescido, que também se submete à
incidência do ICMS, consoante dispõem os artigos 46 e 47 do Regulamento do ICMS”.
Execução de serviço de industrialização sob encomenda – Aplicação de mão-de-obra e
matéria prima – Energia elétrica consumida no processo produtivo – Insumo de
produção – Incidência do imposto.
Resposta à Consulta no 1034/2000, de 23 de maio de 2001 “(...)6. Assim, ao promover a
saída do produto industrializado, em retorno ao estabelecimento encomendante, em
operação interna, a Consulente debitar-se-á do ICMS correspondente aos insumos que
empregou no respectivo processo de industrialização (artigo 402, §§ 2o e 3o, combinado
com o artigo 403, ambos do RICMS/2000; artigo 383 do RICMS/1991). A energia
elétrica, como mercadoria sujeita ao ICMS e que, entre outras utilizações, ao ser
consumida no processo industrial, caracteriza-se o que se denomina insumo industrial,
deve ser incluída no valor das mercadorias empregadas pela Consulente no referido
processo produtivo.
6.1 O imposto, a esse título destacado no respectivo documento fiscal (artigos 403 e 404
do RICMS/2000; artigos 383 e 384 do RICMS/1991), enseja ao estabelecimento
encomendante o direito ao crédito, quando cabível, observado o disposto nos artigos 59
e 61 do RICMS/2000 (56 a 58 do RICMS/1991).
6.2 Oportuno esclarecer que, o valor da energia elétrica consumida na industrialização
sob encomenda e englobando no valor total referente às mercadorias empregadas pela
executante, sobre o qual incide o ICMS, não se relaciona, para a encomendante, com as
hipóteses de crédito do imposto referentes à entrada direta de energia elétrica no seu
estabelecimento.
Fl. 3216
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 3201-009.739 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16692.721234/2017-30

Esta última situação, no que se refere ao crédito do imposto, a partir de 1o de janeiro de
2001 e até 31 de dezembro de 2002, está sujeita à observância das regras contidas no
artigo 1o das Disposições Transitórias do RICMS/2000 (até 31.12.2000 valem as
disposições contidas no RICMS/1991 e as considerações pertinentes da Decisão
Normativa CAT 01/1991, citada pela Consulente).”
No acórdão de piso é analisado o contrato de industrialização por encomenda
firmado em 11/11/2008, com a empresa TAGMA, e a partir da análise do contrato é mantida a
glosa.
No instrumento a empresa TAGMA se compromete a prestar o serviço de
industrialização e envase por encomenda, e a recorrente deveria pagar uma remuneração, item 8
do contrato, fixa por volume industrializado do Produto.

Da leitura das cláusulas contratuais verifica-se que a previsão é somente de
pagamento do valor estipulado por volume, que compreende toda remuneração devida pela
execução do serviço, incluindo os tributos, custos e despesas, diretos e indiretos, mão-de-obra,
encargos sociais e previdenciários, equipamentos, materiais entre outros. E que a contratante não
estará obrigada, em hipótese alguma, ao pagamento de qualquer quantia adicional.
Como não há no contrato nenhuma menção ao pagamento de energia elétrica além
do valor estipulado, e a recorrente não apresentou nenhuma outra prova ou documento
demonstrando que arcou com os valores, não há como reverter a glosa.
Nego provimento.
5. Fretes extemporâneos, Fretes entre estabelecimentos da mesma empresa, frete sobre
envio de mercadorias para fins diversos, e fretes em que não foram localizados os
documentos
A fiscalização informa que as despesas de frete que permitem apuração de crédito
se restringem àquelas incorridas nas operações de venda, quando suportadas pelo vendedor,
conforme art. 30, IX, Lei no10.833/2003.
Por isso os fretes incorridos na aquisição de insumos e os fretes necessários para a
transferência de insumos e produtos, acabados ou não, entre estabelecimentos da pessoa jurídica,
não se encaixam nessa hipótese legal de apropriação de créditos.
Assim, no intuito de identificar apenas as operações que, em tese, permitiriam a
apuração de créditos da não cumulatividade, o contribuinte foi intimado a apresentar listagem em
que constassem, dentre outras informações, o destinatário e o remetente da mercadoria, para que
Fl. 3217
DF CARF MF
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Fl. 21 do Acórdão n.o 3201-009.739 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16692.721234/2017-30

ficasse claro o tipo de operação que compõe a base de cálculo informada: frete na compra, na
venda ou entre estabelecimentos.
Em resposta, apresentou o arquivo Item 4 - FRETE.xlsx, com as planilhas 4 –
Frete, 4 – Frete Agro e 4 –Frete Químico. Intimado a justificar o motivo pelo qual as despesas de
armazenagem foram informadas na rubrica de serviços utilizados como insumos, solicitou prazo
adicional de 15 dias para entrega da EFD Contribuições retificada e entregou, também, arquivo
Item 3 Retif – Despesas de Armazenagem TIF 022017.xlsx. Sendo assim, o valor total da rubrica
em análise é o somatório das planilhas Frete e Despesas Armazenagem.
A fiscalização glosou os fretes apurados sobre operações ocorridas em
dezembro/2014 e março/2015, fora do período em análise, identificados como extemporâneos.
Glosou ainda, com base no memorial de cálculo apresentado, as operações em que
o remetente e o destinatário são o próprio contribuinte, ou seja, frete entre estabelecimentos.
Após as glosas preliminares, o memorial de cálculo apresentado foi conferido com
os conhecimentos de transporte eletrônicos constantes da base de dados do Sistema Público de
Escrituração Digital - Conhecimento de Transporte Eletrônico (SPED CTe) e as notas fiscais de
saída vinculadas ao frete conferidas com base em informações constantes do SPED Notas Fiscais
Eletrônicas (SPED NFe).
Foram encontradas notas fiscais vinculadas cuja natureza dos CFOP fazem
referência a remessa de bonificação, doação ou brinde (CFOP 5910); transferência de produção
do estabelecimento (CFOP 6151); remessa para industrialização (CFOP 5924); outra saída de
mercadoria não especificada (CFOP 5924), dentre outras saídas que não têm como finalidade
venda, sendo, por isso, glosadas.
Não foram encontrados alguns conhecimentos de transporte com as informações
constantes da planilha, nem tampouco as notas fiscais vinculadas a estes, sendo assim, glosados.
A recorrente esclarece que o crédito que ela faz jus é valor que compõe o custo do
insumo ou da mercadoria para revenda, inciso II, não sendo o crédito sobre frete na operação de
venda, inciso IX. E que os fretes sobre compras de matéria prima fazem parte do custo de
aquisição da mercadorias, se discriminados na nota fiscal respectiva. Apresenta SC no 79/09 8RF
convalidando o seu entendimento.
“Processo de Consulta no 79/09 Órgão Superintendência Regional da Receita Federal –
SRRF/8a RF Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social –
Cofins (...)FRETE NA AQUISIÇÃO DE BENS PARA REVENDA. CRÉDITOS.
O frete pago pelo adquirente na compra de mercadorias destinadas à revenda integra o
custo de aquisição desses bens, podendo gerar direito a créditos a serem descontados da
Cofins, desde que o custo tenha sido suportado pelo adquirente.
Dispositivos Legais: Lei no 10.833, de 2003, arts. 3o e 15; Lei no 10.865, de 2004, arts.
15 e 53; RIR, art. 289, § 1o; e IN SRF no 404, de 2004, arts. 8o e 9o.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep. Ementa:
(...)ISIDORO DA SILVA LEITE – Chefe da Divisão Data da decisão: 20/03/2009 Data
da publicação: 06/04/2009
Fl. 3218
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 3201-009.739 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16692.721234/2017-30

Continua elucidando que o frete entre os seus estabelecimentos é necessário já que
são uma extensão do seu processo fabril. Lá devem permanecer por algumas semanas para
garantir a formulação antes de serem vendidos no mercado interno. São depósitos fechados ou
armazéns para finalização do processo de industrialização do produto. Para cada tipo de frete
glosado esclarece que são relevantes ao processo produtivo e estão previstos na legislação.
O acórdão recorrido afirma que a principio somente poderia apurar crédito de PIS
e Cofins não cumulativos sobre os gastos com fretes na venda de produtos, desde que o ônus
fosse suportado pelo vendedor, inciso IX, art. 3o.
Ocorre que os incisos I e II do art. 3o preveem a hipótese de cálculo de crédito na
compra de bens adquiridos para revenda e utilizados como insumo. E de acordo com o art. 289
do RIR/1999, o valor do frete integra o custo de aquisição dos bens, e por isso deve ser
computado.
Por isso manteve as glosas efetuadas pela fiscalização para despesas com fretes
decorrentes do envio de bens para fins diversos, da transferência de produtos entre
estabelecimentos da interessada e relativos a créditos extemporâneos.
Verificando a planilha, arquivo não paginável, que acompanha o despacho
decisório, temos que os fretes glosados se referem a:
- créditos extemporâneos relativos a frete na operação de venda, destinatários
empresas agropecuárias;
- fretes entre estabelecimentos;
- envio de mercadorias para fins diversos, destinatários empresas agropecuárias;
- conhecimento de transporte/ NF vinculadas não encontradas.
No caso dos fretes relativos a créditos extemporâneos a única ressalva é quanto a
contabilização sem que fosse promovida a retificação nas declarações. Como já esclarecido, é
possível a apropriação dos créditos extemporâneos, mas para tanto é necessário que os créditos
sejam apropriados no período em que ocorreram, sendo assim necessária a retificação das
declarações. O procedimento é necessário porque assim é possível verificar a veracidade e
certeza dos créditos.
No caso dos fretes entre estabelecimentos, como esclarecido no acórdão de piso,
no que acompanho o posicionamento, é possível desde que seja no transporte de insumos que
participam do processo produtivo.
A recorrente informa que a envio do produto acabado para os estabelecimentos,
depósitos fechados ou armazéns, é necessário já que são uma extensão do seu processo fabril. Lá
devem permanecer por algumas semanas para garantir a formulação antes de serem vendidos no
mercado interno. São para finalização do processo de industrialização do produto.
No Manual de procedimentos operacionais de produção e logística da
industrialização, apresentado pela recorrente, não consta nenhuma indicação sobre a necessidade
de permanecer nos depósitos fechados como parte da finalização do processo de fabricação.
Fl. 3219
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 3201-009.739 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16692.721234/2017-30

Entendo que finalizado o processo de fabricação do produto não existe a
possibilidade mais de apuração de créditos, incluído ai o frete entre estabelecimentos relativo a
produtos acabados. Na legislação somente há previsão de apurar créditos na armazenagem e no
frete na venda dos produtos acabados.
No caso de frete para envio de mercadorias para fins diversos, também não existe
previsão legal. Pela relação de notas fiscais apresentadas, são envios para empresas do setor
agropecuário, com características de adquirentes de produtos da empresa recorrente. Entretanto
na legislação somente há previsão, inciso IX, para fretes nas operações de venda.
De acordo com o despacho decisório, os fretes nas operações de venda foram
considerados pela fiscalização, e somente foram glosados os fretes em que não foi identificado
que se tratava de uma operação de venda.
Nego provimento ao fretes relativos a créditos extemporâneos, que não houve
retificação das declarações fiscais, fretes entre estabelecimentos de produtos acabados, e fretes
para envio de mercadorias para empresas com fins diversos.
A recorrente também questiona a glosa dos créditos relativos a conhecimento de
transporte/ NF vinculadas que não foram encontradas. Informa que todos os conhecimentos de
transportes foram informados e possuem notas fiscais vinculadas, e para demonstrar o argumento
anexa os documentos não localizados.
O acórdão de piso partiu dos conhecimentos apresentados em manifestação de
conformidade e elaborou nova planilha no qual reverteu parte das glosas. No entanto parte dessa
base de cálculo refere-se a receitas não tributadas no mercado interno. Assim foi reconhecido
somente o crédito dos fretes vinculados ao transporte de mercadorias tributadas no mercado
interno.
Como após a análise efetuada no acórdão recorrido a recorrente, em recurso
voluntário, afirma que apresentou novos documentos, e como não é possível nessa fase recursal a
confrontação entre a planilha de fretes glosados e os documentos apresentados, dou parcial
provimento para reconhecer o crédito dos fretes nas operações de venda relativos aos
conhecimentos de transporte e notas fiscais apresentados juntamente com o recurso voluntário.
Entretanto, no mesmo sentido elucidado pela DRJ, entendo que somente poderá
haver crédito do frete no caso em que houve transporte de mercadorias tributadas no mercado
interno, por o frete seguir o mesmo procedimento apurado para as mercadorias transportadas.
Por isso deverá ser reconhecido o crédito dos fretes nas operações de vendas
relativos aos conhecimentos de transporte e notas fiscais apresentados juntamente com o recurso
voluntário, somente nos casos em que as notas fiscais discriminem mercadorias tributadas no
mercado interno.
6. Inclusão do valor da correção monetária.
Ao final a recorrente solicita a inclusão do valor da correção monetária nos
pedidos de ressarcimento, desde a data do protocolo dos pedidos de ressarcimento, por ter havido
o descumprimento do prazo de 360 dias previsto no art. 24 da Lei no 11.457/2007 para análise
Fl. 3220
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 3201-009.739 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16692.721234/2017-30

dos pedidos de ressarcimento, caracterizando a resistência ilegítima oposta pela Administração
Pública.
Não existe previsão legal para aplicar a correção monetária nos pedidos de
ressarcimento de PIS e Cofins, e já existe Súmula no CARF de aplicação obrigatória:
Súmula CARF no 125 No ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não
cumulativas não incide correção monetária ou juros, nos termos dos artigos 13 e 15, VI,
da Lei no 10.833, de 2003.
Acórdãos Precedentes:
203-13.354, de 07/10/2008; 3301-00.809, de 03/02/2011; 3302-00.872, de 01/03/2011;
3101-01.072, de 22/03/2012; 3101-01.106, de 26/04/2012; 3301-002.123, de
27/11/2013; 3302-002.097, de 21/05/2013; 3403-001.590, de 22/05/2012; 3801-
001.506, de 25/09/2012; 9303-005.303, de 25/07/2017; 9303-005.941, de 28/11/2017.
Conclusão
Pelo exposto dou parcial provimento para reverter a glosa das declarações de
importação, para quais deve ser considerado a data da nota fiscal de entrada, e para o fretes nas
vendas para os quais for apresentado o conhecimento de transporte e nota fiscal, desde que
relativo a mercadorias tributadas.
(documento assinado digitalmente)
Mara Cristina Sifuentes

Voto Vencedor
Conselheiro Hélcio Lafetá Reis – Redator designado
Tendo sido designado para redigir o voto vencedor de parte do presente acórdão,
passo a discorrer acerca do entendimento que prevaleceu no julgamento em relação às seguintes
matérias:
a) reversão da glosa do crédito relativo a pallets utilizados no transporte de
mercadorias;
b) reversão da glosa do crédito relativo a fretes despendidos no transporte de
produtos acabados entre estabelecimentos da pessoa jurídica;
c) reversão da glosa do crédito relativo a fretes no transporte de insumos
devidamente comprovados;
d) reversão da glosa de créditos extemporâneos.
I. Crédito. Pallets.
Fl. 3221
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 3201-009.739 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16692.721234/2017-30

A Administração tributária glosou os créditos decorrentes de aquisições de pallets
por considerar que se tratava de bens utilizados no acondicionamento e transporte de insumos e
de produtos acabados, bens esses incorporados apenas depois de concluído o processo produtivo.
O Recorrente se contrapõe a esse entendimento, argumentando que, no setor de
defensivos agrícolas, em função das regras exigidas pelo Ministério da Agricultura, Pecuária e
Abastecimento, despesas necessárias são realizadas para assegurar a qualidade química dos produtos,
dentre elas aquelas decorrentes da aquisição de pallets, estes utilizados em diversas etapas do
processo produtivo, desde a fase de industrialização, para movimentação das matérias-primas e dos
produtos, evitando seu contato direto com o solo, no intuito de diminuir o risco de contaminação do
próprio insumo (matéria-prima), do produto acabado e do próprio operário, vez que a empresa
industrializa produtos que são nocivos à saúde humana.
Tendo por fundamento os dispositivos legais que regem a matéria, precipuamente
o inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/20032, bem como, subsidiariamente, o requisito de
utilidade, necessidade ou essencialidade para a produção, conclui-se, diferentemente da
repartição de origem e da delegacia de julgamento, que dão direito a crédito da contribuição os
pallets utilizados no transporte dos bens produzidos pela pessoa jurídica, configurando-se itens
necessários à distribuição, à armazenagem e à comercialização da produção, precipuamente por
se tratar do transporte de produtos químicos.
O termo “armazenagem” previsto no referido dispositivo legal não pode ser
interpretado como abrangendo apenas os gastos com aluguel de depósitos, ou outros
procedimentos similares; primeiramente, porque a lei assim não delimitou ou restringiu e, em
segundo lugar, por não se conceber uma operação de armazenagem desprovida de itens
relacionados à conservação dos produtos destinados à venda.
Justifica-se a apuração de créditos nas aquisições de material de embalagem para
transporte pelo fato de que tais bens destinam-se à preservação das características dos produtos
durante o transporte até os pontos de venda. Por se tratar de produtos químicos, a realização do
seu transporte sem o devido cuidado pode comprometer a sua integridade, bem como o seu
entorno, o que torna o pallet imprescindível ao escoamento da produção.
A Segunda Turma do Superior Tribunal de Justiça (STJ) decidiu, no julgamento
do Agravo Regimental no Recurso Especial no 1.125.253, ocorrido em 15 de abril de 2010, nos
seguintes termos:
PROCESSUAL CIVIL TRIBUTÁRIO. PIS/COFINS NÃO CUMULATIVIDADE –
INTERPRETAÇÃO EXTENSIVA – POSSIBILIDADE – EMBALAGENS DE
ACONDICIONAMENTO DESTINADAS A PRESERVAR AS CARACTERÍSTICAS
DOS BENS DURANTE O TRANSPORTE, QUANDO O VENDEDOR ARCAR COM
ESTE CUSTO – É INSUMO NOS TERMOS DO ART. 3o, II, DAS LEIS N.
10.637/2002 E 10.833/2003.
1. Hipótese de aplicação de interpretação extensiva de que resulta a simples inclusão de
situação fática em hipótese legalmente prevista, que não ofende a legalidade estrita.
Precedentes.

2 IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for
suportado pelo vendedor.
Fl. 3222
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 3201-009.739 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16692.721234/2017-30

2. As embalagens de acondicionamento, utilizadas para a preservação das características
dos bens durante o transporte, deverão ser consideradas como insumos nos termos
definidos no art. 3o, II, das Leis n. 10.637/2002 e 10.833/2003 sempre que a operação de
venda incluir o transporte das mercadorias e o vendedor arque com estes custos.
Também esta Turma Ordinária já decidiu nesse sentido, conforme se depreende da
ementa a seguir reproduzida:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/08/2013 a 31/12/2015
(...)
CRÉDITO.
MATERIAL
DE
EMBALAGEM.
MOVIMENTAÇÃO
DE
MERCADORIAS. POSSIBILIDADE.
Gera direito a crédito das contribuições não cumulativas a aquisição de material de
embalagem utilizado na movimentação de insumos e bens produzidos pelo contribuinte,
ainda que exclusivamente no ambiente interno da indústria, dado tratar-se de produção
de bens perecíveis, destinados ao consumo humano, mas desde que observados os
demais requisitos da lei.
(Acórdão no 3201-006.152, de 20/11/2019)
Portanto, devem ser revertidas as glosas relativas a pallets utilizados no transporte
de matérias-primas e de produtos acabados, mas desde que atendidos os demais requisitos da lei,
dentre os quais, terem sido tais bens adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no País e
tributados pela contribuição na aquisição.
II. Crédito. Frete. Transporte de produtos acabados entre estabelecimentos
da pessoa jurídica.
Segundo o Recorrente, o crédito sob comento decorre dos fretes despendidos no
transporte do produto industrializado para depósitos fechados ou armazéns da mesma empresa
para finalização do processo de industrialização e venda dos produtos.
Assim como defende o Recorrente, o entendimento prevalecente neste acórdão foi
no sentido de que se está diante de dispêndios intrínsecos às operações de venda, gerando, por
conseguinte, direito ao desconto de crédito das contribuições não cumulativas.
Nesse caso, tem-se por configurada a hipótese prevista na norma, pois,
encontrando-se pronto o produto, seu destino final, em regra, é a venda, situação essa que se
enquadra na norma prevista no inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/2003, verbis:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
(...)
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I
e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor. (g.n.)
Fl. 3223
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 3201-009.739 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16692.721234/2017-30

O custo do frete nessa situação se dá em razão da necessidade de se viabilizarem e
se efetivarem as vendas, inserindo-se na logística inerente à comercialização final dos bens
produzidos. Não se trata de uma discricionariedade do produtor, pois a venda pressupõe o envio
dos produtos adquiridos aos destinatários, de forma direta ou indireta, ou seja, com entrega em
domicílio ou via centros de distribuição (depósitos e armazéns).
O termo “operação de venda” é aqui entendido de forma ampla, dada a sua
abrangência conceitual, não se restringindo à entrega final do produto diretamente ao adquirente,
pois, se o dispositivo legal detivesse tal caráter restritivo, ele deveria ter previsto o direito ao
desconto de crédito somente em relação ao frete despendido na operação de envio do produto
acabado do estabelecimento do produtor ao domicílio do comprador final, o que não se deu,
abarcando, portanto, todos os gastos com frete relacionados às operações de venda.
As decisões do CARF referenciadas na sequência, algumas delas desta turma
ordinária, caminham nesse sentido, verbis:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/03/2011 a 31/03/2011
(...)
FRETES. TRANSFERÊNCIAS DE PRODUTOS ACABADOS. DIREITO DE
CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE.
Os fretes sobre transferências de produtos acabados entre estabelecimentos da pessoa
jurídica ou centros de distribuição, compõem o custo da operação de venda, garantindo
o creditamento. (Acórdão no 3301-010.260, rel. Ari Vendramini, j. 26/05/2021)
[...]
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 31/05/2013 a 31/12/2014
(...)
FRETE ENTRE ESTABELECIMENTOS.
As despesas com frete de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma empresa,
como os fretes de produtos entre centro de distribuição e lojas dos supermercados, ainda
que não tenha uma operação de venda já pactuada, é passível de apuração de crédito das
contribuições de crédito com fulcro no disposto no artigo 3o, IX, Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003, na medida em que, em que pese não seja um frete numa operação de
venda, o produto está sendo transportado para viabilizar a venda. (Acórdão no 3302-
007.009, rel. Salvador Cândido Brandão Júnior, j. 23/10/2019)
[...]
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006
(...)
Fl. 3224
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 3201-009.739 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16692.721234/2017-30

NÃO CUMULATIVIDADE. FRETE DE INSUMOS E PRODUTOS ACABADOS
PARA ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA OU ATÉ DE TERCEIROS
NA OPERAÇÃO DE VENDA. DIREITO AO CRÉDITO.
A remessa e retorno de produtos acabados enviados para armazenagem, é inteiramente
ligada à logística interna da empresa embargante, e indissociáveis das operações de
vendas. Conforme inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/2003 também aplicável à
Contribuição para o PIS, conforme art. 15, II, da mesma lei, é permitido o desconto de
créditos em relação ao frete na operação de venda, quando o ônus for suportado pelo
vendedor, estando aí contempladas todas as operações com produtos acabados entre
estabelecimentos da mesma empresa, ou até de terceiros, e não somente a última etapa,
da entrega ao consumidor final. (Acórdão no 3201-008.746, rel. Laércio Cruz Uliana
Júnior)
[...]
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Data do fato gerador: 30/09/2009
(...)
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. FRETE ENTRE ESTABELECIMENTOS DA
MESMA PESSOA JURÍDICA. DIREITO A CRÉDITO.
Na sistemática de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins, há possibilidade de creditamento na modalidade aquisição de insumos e na
modalidade frete na operação de venda, em relação aos dispêndios com serviços de
transporte suportados pela pessoa jurídica no deslocamento de produtos acabados ou em
elaboração entre os seus diferentes estabelecimentos. (Acórdão no 3201-005.563, rel.
Leonardo Corrêia Lima Macedo, j. 21/08/2019)
Portanto, deve-se reverter a glosa de créditos relativos à transferência de produtos
acabados entre estabelecimentos da pessoa jurídica, abarcando, inclusive, as remessas do
estabelecimento produtor para depósitos e armazéns, observados os demais requisitos da lei.
III. Crédito. Fretes no transporte de insumos.
Segundo a relatora deste acórdão, o acórdão de piso partiu dos conhecimentos de
transporte apresentados em manifestação de inconformidade para reverter parte das glosas
efetuadas pela Fiscalização em relação a fretes no transporte de insumos, restringindo, contudo,
tal direito aos fretes vinculados ao transporte de mercadorias tributadas no mercado interno,
vindo o Recorrente a apresentar novos documentos na segunda instância, abarcando novos
conhecimentos de transporte e notas fiscais.
Trata-se de serviços essenciais ao processo produtivo, independentemente da
tributação ou não dos bens transportados, cujo desconto de crédito encontra respaldo no inciso II
do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/20033, conforme jurisprudência deste Colegiado:

3 Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a:
(...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o
art. 2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi;
Fl. 3225
DF CARF MF
Original

Fl. 29 do Acórdão n.o 3201-009.739 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16692.721234/2017-30

COFINS NÃO CUMULATIVO. CRÉDITOS RELATIVOS AO FRETE TRIBUTADO,
PAGO PARA A AQUISIÇÃO DE INSUMOS.
É possível o creditamento em relação ao frete pago e tributado para o transporte de
insumos, independentemente do regime de tributação do bem transportado, não sendo
aplicada a restrição na apuração do crédito do art. 8o da Lei no 10.925/2004.Os custos
com fretes sobre a aquisição de produtos sujeitos ao crédito presumido, geram direito
integral ao crédito das contribuições para o PIS e a COFINS não cumulativos. (Acórdão
no 3201-008.498, rel. Leonardo Vinicius Toledo de Andrade, j. 27/05/2021)
Revertem-se, portanto, as glosas relativas aos fretes tributados despendidos em
aquisições de insumos, observados os demais requisitos da lei.
IV. Créditos extemporâneos.
O Recorrente, com base no § 4o do art. 3o da Lei no 10.833/2003, pleiteia a
reversão da glosa de créditos relativos a aquisições de insumos ocorridas em períodos anteriores.
Referido dispositivo assim dispõe:
§ 4o O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses
subsequentes.
Verifica-se que a lei estipula, sem qualquer restrição, que o crédito pode ser
aproveitado extemporaneamente.
A Receita Federal, valendo-se do poder regulamentar a ela assegurado pelo § 4o
do art. 74 da Lei no 9.430/19964, editou instruções normativas não apenas disciplinando o
dispositivo legal, mas restringindo a possibilidade de desconto de crédito a um único trimestre-
calendário.
Ora, o poder regulamentar ou poder normativo conferido aos órgãos da
Administração Pública se destina à definição, por meio de normas complementares, de
procedimentos aptos a dar concretude à lei, sem, contudo, alterá-la ou restringi-la, pois, assim
procedendo, eles estarão invadindo a competência do Poder Legislativo.
Conforme nos ensina Maria Sylvia Zanella Di Pietro, o poder regulamentar da
Administração Pública “não pode contrariar a lei, nem criar direitos, impor obrigações,
proibições, penalidades que nela não estejam previstos, sob pena de ofensa ao princípio da
legalidade”.5
Segundo Luiz Flávio Gomes6, enquanto o poder regulamentar exercido por meio
de decreto pode complementar os textos legais, sem afrontá-los, logicamente, as instruções
normativas têm “um âmbito de aplicação mais restrito”, cujo alcance é apenas a “explicitação
das leis”.

4 Art. 74. (...)
§ 14. A Secretaria da Receita Federal - SRF disciplinará o disposto neste artigo, inclusive quanto à fixação de
critérios de prioridade para apreciação de processos de restituição, de ressarcimento e de compensação.
5 DI PIETRO, Maria Sylvia Zanella. Direito Administrativo. 35. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2022, p. 107.
6 Disponível em <<https://lfg.jusbrasil.com.br/noticias/2537803/poder-regulamentar>> Acesso em 29/10/2021.
Fl. 3226
DF CARF MF
Original

Fl. 30 do Acórdão n.o 3201-009.739 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16692.721234/2017-30

O Supremo Tribunal Federal (STF), no julgamento do Agravo em Ação Direta de
Inconstitucionalidade (AGRADI) 365/DF, ocorrido em novembro de 1990, da relatoria do
Ministro Celso de Mello, assim se posicionou acerca da matéria:
As instruções normativas, editadas por órgão competente da administração tributária,
constituem espécies jurídicas de caráter secundário, cuja validade e eficácia resultam,
imediatamente, de sua estrita observância dos limites impostos pelas leis, tratados,
convenções internacionais, ou decretos presidenciais, de que devem constituir normas
complementares. Essas instruções nada mais são, em sua configuração jurídico-formal,
do que provimentos executivos cuja normatividade está diretamente subordinada
aos atos de natureza primária, como as leis e as medidas provisórias, a que se
vinculam por um claro nexo de acessoriedade e de dependência. Se a instrução
normativa, editada com fundamento no art. 100, I, do Código Tributário Nacional,
vem a positivar em seu texto, em decorrência de má interpretação de lei ou medida
provisória, uma exegese que possa romper a hierarquia normativa que deve
manter com estes atos primários, viciar-se-á de ilegalidade e não de
inconstitucionalidade. (g.n.)
Exemplificativamente, tem-se que a criação do programa PER/DComp encontra-
se em consonância com o referido poder regulamentar, pois tal documento viabiliza a
formulação do pedido de restituição/ressarcimento e da declaração de compensação junto à
autoridade administrativa, pleitos esses autorizados por lei (art. 74 da Lei no 9.430/1996).
Noutro giro, a Administração tributária pode, também por meio do seu poder
normativo, regulamentar uma lei no sentido de viabilizar a atividade de fiscalização, por
exemplo, quando estipula que cada PER/DComp se refere a um trimestre-calendário, mas não
poderá restringir o direito de utilizar o crédito não utilizado em um mês nos meses subsequentes,
conforme se encontra expressamente garantido em lei, salvo para facilitar o controle dos atos dos
administrados, mas sem amputá-los para além da previsão legal.
Eis exemplos da jurisprudência do CARF sobre a matéria:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006
(...)
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. RESSARCIMENTO. POSSIBILIDADE.
Na forma do art. 3o, § 4o, da Lei no 10.833/2003, desde que respeitado o prazo de cinco
anos a contar da aquisição do insumo, o crédito apurado pela sistemática da não-
cumulatividade do PIS e Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, sem
necessidade prévia retificação do Dacon por parte do contribuinte ou da apresentação de
PER único para cada trimestre. (Acórdão no 3301-010.775, rel. Salvador Cândido
Brandão Júnior, j. 23/08/2021)
[...]
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2004 a 30/09/2004 (...)
Fl. 3227
DF CARF MF
Original

Fl. 31 do Acórdão n.o 3201-009.739 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16692.721234/2017-30

CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. RETIFICAÇÃO DE DECLARAÇÕES OU
DEMONSTRATIVOS. DESNECESSIDADE.
Os créditos podem ser apropriados extemporaneamente, independentemente de
retificação de declarações ou demonstrativos, mas desde que comprovada a sua não
utilização em períodos anteriores. (Acórdão no 3201-007.897, rel. Hélcio Lafetá Reis, j.
24/02/2021)
[...]
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/06/2012 a 30/11/2012 (...)
CRÉDITOS DA CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA. RESSARCIMENTO.
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. PEDIDO DE RESSARCIMENTO.
Na forma do art. 3o, § 4o, da Lei no 10.833/2003, desde que respeitado o prazo de cinco
anos a contar da aquisição do insumo, o crédito apurado não-cumulatividade do PIS e
Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, sem necessidade prévia retificação do
Dacon por parte do contribuinte ou da apresentação de PER único para cada trimestre.
(Acórdão no 3201-006.671, rel. Charles Mayer de Castro Souza, j. 17/03/2020)
Nesse sentido, revertem-se as glosas dos créditos extemporâneos relativos a
aquisições de insumos, mas desde que se comprove a sua não utilização em outros períodos de
apuração, observados os demais requisitos da lei.
V. Conclusão.
Diante do exposto, a maioria do colegiado votou por dar parcial provimento ao
Recurso Voluntário em maior extensão, para reverter também, observados os requisitos da lei, as
glosas de créditos relativas a (i) aquisições de pallets utilizados no transporte de insumos e de
produtos acabados, (ii) fretes referentes ao transporte de produtos acabados entre
estabelecimentos da pessoa jurídica, (iii) fretes no transporte de insumos devidamente
comprovados (conhecimentos de transporte e notas fiscais, ainda que apresentados somente junto
ao Recurso Voluntário) e (iv) créditos extemporâneos, mas desde que demonstrada a sua não
utilização em outros períodos de apuração e desde que comprovados com documentação hábil e
idônea.
É o voto.
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis

Declaração de Voto
Conselheiro Laércio Cruz Uliana Júnior.
Fl. 3228
DF CARF MF
Original

Fl. 32 do Acórdão n.o 3201-009.739 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16692.721234/2017-30

Meu registro de declaração de voto se limita tão somente em razão da correção
monetária, explico.
A contribuinte pediu que fosse reconhecido a correção monetária de
PIS/COFINS não-cumulativo, pelo descumprimento do prazo de 360 dias nos termos do art. 24
da Lei no 11.457/2007, vejamos:
Art. 24. É obrigatório que seja proferida decisão administrativa no prazo máximo de
360 (trezentos e sessenta) dias a contar do protocolo de petições, defesas ou recursos
administrativos do contribuinte.
Ocorre dois pontos de grande divergência (i) se é possível correção no pedido de
restituição não-cumulativo; e sendo possível (ii) o que seria a resistência oposta pela fazenda
nacional.
Pois bem! Em relação ao primeiro ponto, a Lei no 10.833/2003 em seus artigos 13
e 15, IV, assim disciplinou o tema:
Art. 13. O aproveitamento de crédito na forma do § 4odo art. 3o, do art. 4oe dos §§ 1oe
2odo art. 6o, bem como do § 2oe inciso II do § 4oe § 5odo art. 12, não ensejará
atualização monetária ou incidência de juros sobre os respectivos valores.(Produção de
efeito)
Art. 15. Aplica-se à contribuição para o PIS/PASEP não-cumulativa de que trata aLei
no10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto: (Redação dada pela Lei no 10.865, de
2004)
IV - nos arts. 7oe 8odesta Lei;
Houve previsão da não incidência de correção, porém, sendo anterior da previsão
do art. 24 da Lei no 11.457/2007.
Fato incontroverso na jurisprudência administrativa e judicial é que, para que
exista a correção no sistema não-cumulativo deve existir previsão legal.
Assim, em que pese a vedação na Lei específica de correção, fato incontroverso é
a correção só deve existir se houver Lei que determine.
Com o novel art. 24 da Lei no 11.457/2007, criou-se o debate sobre se Lei estaria
garantido tão correção diante da inércia da fiscalização.
Mais uma vez, o CARF por meio da súmula no 125, assim fixou o entendimento:
Súmula CARF no 125 No ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não
cumulativas não incide correção monetária ou juros, nos termos dos artigos 13 e 15, VI,
da Lei no 10.833, de 2003. (aprovada em 03/09/2018)
Outro fato incontroverso é que os Conselheiros devem observar as sumulas sob
pena de perda de mandato.
Ocorre que posteriormente a edição da Súmula, o Superior Tribunal de Justiça em
recurso repetitivo assim firmou entendimento envolvendo o tema no 1.003:
Fl. 3229
DF CARF MF
Original

Fl. 33 do Acórdão n.o 3201-009.739 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16692.721234/2017-30

O termo inicial da correção monetária de ressarcimento de crédito escritural excedente
de tributo sujeito ao regime não cumulativo ocorre somente após escoado o prazo de
360 dias para a análise do pedido administrativo pelo Fisco (art. 24 da Lei n.
11.457/2007).
Até então, tal processo encontrava-se em repercussão geral no Supremo Tribunal
Federal, o qual não prosperou e transitou em julgado os recursos sobre tal tese mencionada.
Importante ressaltar, que no dia do julgamento do presente feito, que foi
determinado por decisão judicial para que fosse concluído o julgamento em 30 (trinta) dias, não
houve tempo hábil para pedido de vista.
No debate em plenário, alertei sobre a existência do tema no 1.003/STJ, em
decorrência do extenso voto e a impossibilidade de pedido de vista, a maioria do colegiado
entendeu que não seria o caso de aplicação de correção ao PIS/COFINS.
Contudo, divirjo pois, no próprio voto do Relator. Min. Sérgio Kukina, fixou o
entendimento que a exceção é a correção do sistema não-cumulativo, e tal exceção ocorre diante
do art. 24 da Lei no 11.457/2007, diante do decurso de prazo de 360 dias pela inércia da
fiscalização, e a correção não é uma sanção, mas sim conceder um prazo razoável para que a
fiscalização profira sua decisão.
E a resistência da fiscalização seria sua própria inércia em não julgar durante o
prazo fixado, seja por qual motivo for.
Assim assentou o Min. Sérgio Kukina
...)
Além disso, apenas como exceção, a jurisprudência deste STJ compreende pela
desnaturação do crédito escritural e, consequentemente, pela possibilidade de sua
atualização monetária, se ficar comprovada a resistência injustificada da Fazenda
Pública ao aproveitamento do crédito, como, por exemplo, se houve necessidade de o
contribuinte ingressar em juízo para ser reconhecido o seu direito ao creditamento (o
que acontecia com certa frequência nos casos de IPI); ou o transcurso do prazo de 360
dias de que dispõe o fisco para responder ao contribuinte sem qualquer manifestação
fazendária.
Assim, o termo inicial da correção monetária do pleito de ressarcimento de crédito
escritural excedente de tributo sujeito ao regime não cumulativo ocorre somente quando
caracterizado o ato fazendário de resistência ilegítima, no caso, o transcurso do prazo de
360 dias para a análise do pedido administrativo sem apreciação pelo Fisco.
(...)
Com a devida vênia, tenho que esperar o transcurso do prazo de 360 dias não equivale a
equiparar a correção monetária a uma sanção, mas sim conceder prazo razoável ao fisco
para averiguar se o pedido de ressarcimento protocolado vai ser confirmado ou
rejeitado.
Além disso, o próprio legislador constitucional foi quem determinou que a configuração
do regime da não cumulatividade no caso do PIS e da COFINS seria encargo do
legislador ordinário (Art. 195, § 12, da CF. "A lei definirá os setores de atividade
econômica para os quais as contribuições incidentes na forma dos incisos I, b; e IV do
Fl. 3230
DF CARF MF
Original

Fl. 34 do Acórdão n.o 3201-009.739 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16692.721234/2017-30

caput, serão não cumulativas" - Incluído pela Emenda Constitucional n. 42, de
19.12.2003)
(...)
Com relação aos robustos argumentos trazidos, tenho a dizer que não nos parece que o
fato de o crédito a ser buscado extrapolar o limite de compensação/creditamento com o
próprio tributo (v.g. PIS/COFINS), a possibilitar o ressarcimento em dinheiro, desnature
a sua natureza escritural. De fato, nos termos antes defendidos, o direito ao
aproveitamento do crédito excedente está previsto na lei de regência dos tributos (art.
6o, I, § 2o, da Lei 10.833/2003: "A COFINS não incidirá sobre as receitas decorrentes
das operações de: I - exportação de mercadorias para o exterior; [...] § 2o A pessoa
jurídica que, até o final de cada trimestre do ano civil, não conseguir utilizar o crédito
por qualquer das formas previstas no § 1o poderá solicitar o seu ressarcimento em
dinheiro, observada a legislação específica aplicável à matéria." [a qual, como antes
mencionado, não prevê correção atuarial]; vide também art. 5o, I, § 2o, da Lei
10.637/2002); porém, a desconfiguração dessa natureza escritural - portanto desprovida
de atualização monetária, nos termos da jurisprudência deste STJ e do STF, só pode se
dar com a resistência injustificada do fisco, o que não ocorre antes do transcurso do
prazo legal de 360 dias previsto no art. 24 da Lei 11.457/2007 para análise do pedido de
ressarcimento.

Dessa forma, como bem mencionado pelo Min. Sérgio Kukina do Superior
Tribunal de Justiça “só pode se dar com a resistência injustificada do fisco, o que não ocorre
antes do transcurso do prazo legal de 360 dias previsto no art. 24 da Lei 11.457/2007 para
análise do pedido de ressarcimento.” (sic)
Em razão ao segundo ponto é que quando existir resistência ilegítima, daí sim,
poderá ser reconhecido a correção depois dos 360 dias.
Dessa forma, por mais incompreensões que pode existir no voto, cabe se aplicar o
dispositivo fixado na tese:
Definição do termo inicial da incidência de correção monetária no ressarcimento de
créditos tributários escriturais: a data do protocolo do requerimento administrativo do
contribuinteouo dia seguinte ao escoamento do prazo de 360 dias previsto no art. 24 da
Lei n. 11.457/2007.
No presente caso, ao meu entender, não existe espaço para não aplicação de tal
tese, ainda, como ressaltado pelo Conselheiro Leonardo Toledo o Superior Tribunal de Justiça
fixou a expressão “créditos tributários escriturais”, seja qual tributo for.
Nesse sentido o CARF já proferiu decisão, vejamos::
PEDIDO DE RESSARCIMENTO COM DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO
VINCULADA. ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA. RESISTÊNCIA ILEGÍTIMA.
SÚMULA CARF No 125.
Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/PR, realizado sob o rito dos
recursos repetitivos, é devida a correção monetária no ressarcimento de crédito
escritural excedente de tributo sujeito ao regime não cumulativo, permitindo, dessa
forma, a correção monetária inclusive no ressarcimento da COFINS e da Contribuição
para o PIS não cumulativas.A Súmula CARF no 125 deve ser interpretada no sentido de
que, no ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas não
incide correção monetária ou juros apenas enquanto não for configurada uma resistência
Fl. 3231
DF CARF MF
Original

Fl. 35 do Acórdão n.o 3201-009.739 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16692.721234/2017-30

ilegítima por parte do Fisco, a desnaturar a característica do crédito como meramente
escritural.Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/PR, o termo inicial da
correção monetária de ressarcimento de crédito escritural excedente de tributo sujeito ao
regime não cumulativo ocorre somente após escoado o prazo de 360 dias para a análise
do pedido administrativo pelo Fisco.Sobre os valores compensados pelo contribuinte
(compensação voluntária) e pela Receita Federal (compensação de ofício), ou pagos
pela Fazenda Nacional durante este prazo, não deve incidir correção monetária.
No Acórdão3401-008.364 - Relator(a)LAZARO ANTONIO SOUZA SOARES

Assim, merece prosperar o pleito da contribuinte.
Já a convivência da súmula CARF e a tese fixada pelo Superior Tribunal de
Justiça, a leitura deve ser realizada de modo, assim consta no Regimento Interno do CARF
(RICARF):
Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a
aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob
fundamento de inconstitucionalidade.
(...)
I - que fundamente crédito tributário objeto de: a) Súmula Vinculante do Supremo
Tribunal Federal, nos termos do art. 103-A da Constituição Federal;
b) Decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de Justiça,
em sede de julgamento realizado nos termos dos arts. 543-B e 543-C da Lei no 5.869, de
1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de 2015 - Código de Processo Civil,
na forma disciplinada pela Administração Tributária; (Redação dada pela Portaria MF
no 152, de 2016)
2o As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal e pelo
Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática dos arts.
543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de
2015 - Código de Processo Civil, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no
julgamento dos recursos no âmbito do CARF.

No entanto, na superveniência de entendimento judicial, poderá por ato
do Presidente do CARF revogar tal súmula, sem necessidade de ato do Pleno, vejamos:

Art. 74. O enunciado de súmula poderá ser revisto ou cancelado por proposta do
Presidente do CARF, do Procurador-Geral da Fazenda Nacional, do Secretário da
Receita Federal do Brasil ou de Presidente de Confederação representativa de categoria
econômica habilitada à indicação de conselheiros
(...)
§ 4o Se houver superveniência de decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal ou do
Superior Tribunal de Justiça, em sede de julgamento realizado nos termos dos arts. 543-
B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de
2015 - Código de Processo Civil, que contrarie súmula do CARF, esta súmula será
Fl. 3232
DF CARF MF
Original

Fl. 36 do Acórdão n.o 3201-009.739 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16692.721234/2017-30

revogada por ato do presidente do CARF, sem a necessidade de observância do rito de
que tratam os §§ 1o a 3o.

Assim, fazendo uma leitura sistêmica, a não aplicação da súmula ocorre
pela superveniência de recurso repetitivo, ela se sobrepondo ao entendimento fixado.
É como voto.

Laércio Cruz Uliana Junior – Conselheiro.

Fl. 3233
DF CARF MF
Original