Tribunal: CARF
Processo: 13839.001192/2009-15
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CAROLINA MACHADO FREIRE MARTINS
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2022-12-20
Data de publicação: 2023-02-03

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006,01/10/2006 a 31/12/2006
REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
O conceito de insumos deve ser interpretado dentro dos critérios da essencialidade e relevância, em relação à atividade produtiva do contribuinte.
Segundo o art. 62, §2o, do Anexo II, do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no 343/2015, com redação dada pela Portaria MF no 152/2016, as decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal e pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática prevista pelos artigos 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de 2015, devem ser reproduzidas no julgamento dos recursos no âmbito deste Conselho.
DIREITO A CRÉDITO. DESPESAS INCORRIDAS COM MÃO-DE-OBRA TERCEIRIZADA. POSSIBILIDADE.
Despesas associadas à locação de mão-de-obra terceirizada para operação de máquinas a serem utilizadas na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda dão direito ao crédito das contribuições, por se tratar de insumo essencial à atividade empresarial.
DÉBITOS. REGIME MONOFÁSICO. COMPROVAÇÃO DE VENDAS A FABRICANTES. NÃO APLICAÇÃO.
Conforme artigo 3o da Lei 10.485/2002 a comercialização de autopeças discriminadas nos Anexos I e II desta Lei para atacadistas, varejistas ou diretamente ao consumidor, fica submetida ao regime monofásico, com elevação das alíquotas de PIS e COFINS em tais saídas. Diante da comprovação de que a comercialização de tais produtos teve como destino outras indústrias, deve-se afastar o regime monofásico para aplicar a alíquota do regime normal da não cumulatividade das contribuições.

Inteiro teor:
S3-C 4T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13839.001192/2009-15
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-011.411 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
20 de dezembro de 2022
Recorrente
ITM LATIN AMERICA INDUSTRIA DE PECAS PARA TRATORES
LTDA.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006,01/10/2006 a 31/12/2006
REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIO DA
ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
O conceito de insumos deve ser interpretado dentro dos critérios da
essencialidade e relevância, em relação à atividade produtiva do contribuinte.
Segundo o art. 62, §2o, do Anexo II, do Regimento Interno do CARF, aprovado
pela Portaria MF no 343/2015, com redação dada pela Portaria MF no
152/2016, as decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal
Federal e pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na
sistemática prevista pelos artigos 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de 2015,
devem ser reproduzidas no julgamento dos recursos no âmbito deste Conselho.
DIREITO A CRÉDITO. DESPESAS INCORRIDAS COM MÃO-DE-OBRA
TERCEIRIZADA. POSSIBILIDADE.
Despesas associadas à locação de mão-de-obra terceirizada para operação de
máquinas a serem utilizadas na produção ou fabricação de bens ou produtos
destinados à venda dão direito ao crédito das contribuições, por se tratar de
insumo essencial à atividade empresarial.
DÉBITOS. REGIME MONOFÁSICO. COMPROVAÇÃO DE VENDAS A
FABRICANTES. NÃO APLICAÇÃO.
Conforme artigo 3o da Lei 10.485/2002 a comercialização de autopeças
discriminadas nos Anexos I e II desta Lei para atacadistas, varejistas ou
diretamente ao consumidor, fica submetida ao regime monofásico, com
elevação das alíquotas de PIS e COFINS em tais saídas. Diante da
comprovação de que a comercialização de tais produtos teve como destino
outras indústrias, deve-se afastar o regime monofásico para aplicar a alíquota
do regime normal da não cumulatividade das contribuições.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, em dar parcial provimento ao Recurso
Voluntário, nos seguintes termos: (I) por unanimidade de votos, para, observados os demais
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13839.001192/2009-15
Fl. 694
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-011.411 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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requisitos da lei, reconhecer os créditos relativos (i) à locação de mão-de-obra terceirizada para
operação de máquinas utilizadas na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à
venda; (ii) à aquisição de gás para empilhadeira; (iii) às despesas com serviços de calibração; (iv)
às despesas com a manutenção de empilhadeiras; e (v) às vendas a fabricantes, devidamente
comprovadas; e (II) por maioria de votos, para, observados os demais requisitos da lei,
reconhecer os créditos relativos (i) às despesas com guindastes, por mudança de lay-out,
tratando-se de instalação de equipamento, vencido, neste tópico, o Conselheiro Carlos Delson
Santiago, que negava provimento; e (ii) às retenções que a Fiscalização entendeu não terem sido
comprovadas, vencidos, neste tópico, os Conselheiros Carolina Machado Freire Martins
(relatora), Winderley Morais Pereira e Carlos Delson Santiago, que negavam provimento.
Designado para redigir o voto vencedor relativo aos tópicos (II)(ii) o Conselheiro Oswaldo
Gonçalves de Castro Neto.
(documento assinado digitalmente)
Arnaldo Diefenthaeler Dornelles - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Carolina Machado Freire Martins - Relator
(documento assinado digitalmente)
Oswaldo Goncalves de Castro Neto - Redator designado
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Winderley Morais Pereira,
Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Carlos Delson Santiago (suplente convocado(a)), Fernanda
Vieira Kotzias, Renan Gomes Rego, Carolina Machado Freire Martins, Leonardo Ogassawara de
Araujo Branco, Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente), a fim de ser realizada a presente
Sessão Ordinária. Ausente (s) o conselheiro(a) Gustavo Garcia Dias dos Santos, substituído(a)
pelo(a) conselheiro(a) Carlos Delson Santiago.

Relatório
Cuidam os autos de Pedidos de Ressarcimento, relativos a Créditos do
PIS/PASEP INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA vinculado às receitas de mercado interno não
tributadas, apurado entre o 1o ao 4o trimestre de 2006.
Houve instauração de ação fiscal com o objetivo de verificar o procedimento
adotado pela contribuinte. A auditoria estendeu-se sobre a apuração de créditos de PIS e
COFINS, para o período de janeiro/2006 a dezembro/2008, cuja análise foi realizada pelo
confronto dos percentuais informados pelo contribuinte nos demonstrativos com os respectivos
lançamentos contábeis e arquivos magnéticos, sendo constatados os fatos a seguir relatados:
a) Gás para empilhadeira
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DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-011.411 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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O contribuinte apresentou à fiscalização demonstrativos "Créditos a descontar - Merc
Interno - PIS" e Cofins, onde consta o item "Bens utilizados como insumos - gás
empilhadeira".
O permissivo legal para o aproveitamento de créditos calculados em relação a
combustíveis, constante dos artigos 3°, inciso II, das leis 10.637/02 e 10.833/03, refere-
se tão somente a combustíveis utilizados como insumo na prestação de serviços ou na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados a venda. Embora
empilhadeiras sejam utilizadas para movimentação de materiais na indústria,
entendemos que se tratam de equipamentos de transporte, não se adequando, nem as
empilhadeiras nem o gás que as move, ao conceito de insumo. Por falta de previsão
legal para seu aproveitamento, glosamos os créditos de PIS e COFINS incidentes sobre
as despesas com gás para empilhadeiras, informados pelo contribuinte e resumidos nas
planilhas "Créditos a glosar: Bens utilizados como insumos - gás empilhadeira -
2006", 2007 e 2008, anexas.
b) Consultoria de produção
Os serviços considerados como insumo a que se referem os artigos 3°, inciso II, das leis
10.637/02 e 10.833/03 são aqueles aplicados ou consumidos diretamente na fabricação
do produto, entre os quais não se enquadram serviços de consultoria, que apenas
indiretamente se vinculam à produção. O contribuinte apresentou cópias de alguns
contratos desses serviços. O contrato com EF Inspeção e Metrologia Ltda - ME, tem por
objeto assistência técnica e inspeção de qualidade. O contrato com Nexplan Consultoria
Empresarial S/S Ltda, trata de consultoria em logística e planejamento industrial. O
contrato com Odair Rodrigues - Projetos - ME trata de consultoria técnica não
especificada, mas que pelo nome da empresa deve tratar de projeto. O contrato com A
& F Prestação de Serviços Ltda trata de consultoria em engenharia não especificada. O
contrato com BVQI do Brasil Sociedade Certificadora Ltda trata de Auditoria de
Sistema de Gerenciamento com vista a emissão de certificado Bureau Ventas
Certification. Portanto, são serviços que não se enquadram no conceito de insumo, pois
são serviços genéricos, e não específicos de fabricação. O contribuinte apresentou
planilhas "Créditos a Descontar - PIS" e "Créditos a Descontar - COFINS" indicando
despesas sob rubrica consultoria de produção suscetíveis de glosa de PIS e COFINS,
por falta de previsão legal para seu aproveitamento. Os valores identificados a esse
titulo constam dos quadros "Créditos a glosar: Consultoria de Produção - 2006",
2007 e 2008 anexos.
c) Contratação de mão-de-obra temporária
Nas planilhas "Créditos a Descontar - PIS" e "Créditos a Descontar - COFINS",
apresentadas pelo contribuinte, constam base de cálculo de créditos aproveitados sob a
rubrica "Serviços utilizados como insumos - M.O. Temporária". O contribuinte
apresentou cópias de contratos de trabalho temporário. As partes dos contratos são as
empresas prestadoras de serviço e os trabalhadores. Em sua maioria os trabalhadores
são operadores de máquinas. . Mas existem também líder de turno (Anivaldo Lopes da
Silva), mecânico de manutenção, comprador técnico (Armando Sergio Favaro),
forjador, operador de empilhadeira (Claudecir Emidio, Dimas de Souza Quesada),
assistente RH (Daniela Scarton Avila), especialista de manutenção, técnico em
eletrônica (Juvenal Jerry Gomes Luiz), auxiliar de almoxarifado (Elpidio Pereira
Filho), técnico de segurança do trabalho (Hélio Santiago Ribeiro), compradora
(Jociane Cristina Felisbino), compradora técnica (Marileia Cristina Pomiglio),
engenheiro de vendas (Maurilio Guilherme Evaristo), programadora de compras
(Michele Zambianchi).
Apresentou cópias de notas fiscais emitidas por empresas prestadoras de serviços de
locação de mão de obra Difference Sistemas, Serviços Temporários Ltda; D & E
Serviços Temporários Ltda, e Mastertemp Recursos Humanos Ltda. Das notas constam,
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-011.411 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13839.001192/2009-15

além de salários e encargos, repasse de exame médico, vale transporte, ISS, INSS, taxa
de administração.
A Divisão de Tributação da Superintendência Regional da 8a Região Fiscal-
SRRF08/Disit emitiu Soluções de Consulta de números 174 e 298 de 2009, cujas
ementas estão disponíveis na Internet no site da Receita Federal, onde conclui que não
geram direito a crédito os valores relativos à contratação de mão-deobra temporária,
por não configurarem pagamento de bens ou serviços enquadrados como insumos
utilizados na fabricação ou produção de bens ou produtos destinados à venda ou na
prestação de serviços.
De fato, a atividade da empresa de locação de mão de obra temporária é atividade de
intermediação que tem como característica a prestação de serviços de agenciamento e
recrutamento de mão-de-obra e a locação de mão-de-obra temporária. Tais serviços
não podem ser enquadrados no conceito de insumo, visto que as atividades de
agenciamento e de locação de mão-de-obra não são aplicadas diretamente na
produção de bens, contribuindo apenas de forma indireta nas atividades-fim do
tomador dos serviços. O serviço prestado pela empresa de contratação de trabalho
temporário diferencia-se do trabalho realizado pelos empregados temporários ou por
empresas prestadoras de serviços. Para estes, o serviço contratado é o próprio serviço
aplicado diretamente sobre a fabricação de produtos; por exemplo, contrata-se um
operador de máquina que operará máquinas de fabricação dos produtos, ou então,
contrata-se uma empresa especializada para executar determinado serviço da
fabricação do produto. Já na contratação da empresa de trabalho temporário, o
serviço contratado é o agenciamento e a locação de mãode- obra, e não a prestação de
um serviço aplicado nas atividades produtivas. Nesta, o objeto não é a prestação de
serviços na atividade produtiva, mas sim a locação temporária de trabalhadores;
apenas num segundo momento o trabalho executado pelo empregado temporário é que
será consumido ou aplicado na produção dos bens, não havendo aplicação ou consumo
dos custos indiretos da contratação.
Ante o exposto, excluimos da base de cálculo dos créditos de PIS e COF1NS do período
fiscalizado os gastos com contratação de mão de obra temporária antes referidos, e
glosamos créditos de PIS e COFINS às aliquotas de 1,65% e 7,6% respectivamente, por
falta de previsão legal para seu aproveitamento, conforme quadros anexos "Créditos a
glosar: Mao de Obra temporária contratada — 2006", 2007 e 2008.
d) Serviços de manutenção sem direito a crédito
As planilhas "Créditos a Descontar-PIS" e "Créditos a Descontar-COFINS"
apresentadas pelo contribuinte, incluem na base de cálculo créditos aproveitados sob a
rubrica “Serviços utilizados como insumos — manutenção e reparos".
Intimado, o contribuinte apresentou planilhas que listam notas fiscais e de serviços dos
anos 2006 a 2008. Apresentou cópias das notas de serviços. Tais notas não contemplam
a totalidade dos custos e despesas que compõem a rubrica manutenção e reparos. Isso
porque ante nosso entendimento anterior de que peças de consumo utilizadas na
manutenção de equipamentos não dariam direito a credito, o contribuinte não
apresentou as notas correspondentes a peças. Posteriormente, ante nossa mudança de
entendimento, solicitamos ao contribuinte a apresentação da lista de notas fiscais de
peças utilizadas na manutenção.
Analisamos as notas fiscais apresentadas pelo contribuinte. Juntamente com o Termo
de Intimação Fiscal n° 0014, devolvemos ao contribuinte a planilha apresentada por
ele, com indicação dos serviços que entendemos não geram direito a crédito de PIS e
COFINS, para manifestação. O contribuinte não se manifestou. Listamos nas planilhas
anexas "serviços de manutenção que não geram créditos de PIS/COFINS - 2006,
2007 e 2008 as notas fiscais recusadas, com breve descrição dos serviços prestados.
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-011.411 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13839.001192/2009-15

Dão direito a credito de PIS e COFINS as despesas com serviços aplicados ou
consumidos na fabricação dos produtos (artigos 30, inciso II das Leis 10.637/02 e
10.833/03). Excluimos serviços que entendemos não foram aplicados ou consumidos na
fabricação de produtos, como por exemplo: de transporte; não especificados; prestados
pela empresa Romaq e relativos a manutenção de empilhadeiras; recarga de extintores;
manutenção de automóveis; manutenção de bateria; supervisão; de informática;
manutenção elétrica e de telefonia; mudança de layout de linha de montagem,
almoxarifado, sala de engenharia; serviços de limpeza; manutenção de circuito fechado
de TV (CFTV); ponto de funcionários e acesso ao prédio; toalheiro; gerenciamento de
calibrações; pintura de piso; caçamba papa entulho; movimentação de máquinas;
reembolso de deslocamentos; bateria; sistema de segurança; alarme.
Nas despesas com calibração, aceitamos aquelas em que a nota fiscal indica tratar-se
de instrumento que faz parte de equipamento de fabricação; recusamos a calibração de
ferramentas manuais, entendendo que são instrumentos de medição de uso genérico,
cuja manutenção não dá direito a crédito. Recusamos as notas de gerenciamento de
calibrações, que entendemos ser genérica para todas as calibrações efetuadas e que na
maioria delas se trata de manutenção de ferramentas manuais.
Nas despesas com guindastes, quando foi possível identificar, aceitamos as motivadas
por manutenção; recusamos as motivadas por mudança de lay-out, que entendemos
tratar-se de instalação de equipamento, anterior à fabricação.
Recusamos despesas de manutenção de empilhadeiras, entendendo que são veículos de
transporte e não equipamentos de fabricação.
Os quadros anexos "Manutenção e reparos - 2006", 2007 e 2008, indicam as bases de
cálculo de créditos utilizadas pelo contribuinte; o valor das notas fiscais que recusamos
(notas glosadas), e o PIS e o COFINS incidentes às aliquotas de 1,65% e 7,6%, que
serão objeto de glosa da compensação.
e) Créditos indevidos de industrialização por encomenda
Não gera direito a credito a aquisição de bens e serviços sujeitos à aliquota zero (Lei
10.634/02, art. 3°, §2°, e Lei 10.833/03, art. 3°, §2°). É o caso dos gastos com
industrialização por encomenda (entradas de CFOP X.124), quando referidos às
autopeças dos anexos I e II da Lei 10.485/02 nos períodos de 01/04/2005 a 30/09/2005
e de 14/10/2005 a 28/02/2006 (Lei 11.051 de 29/12/2004, artigos 10 0, §2°, e 34 inciso
II, com alterações da Lei 11.196 de 21/11/2005, artigos 46 e 132, inciso V; artigo 52 da
Instrução Normativa SRF n°594/2005).
O quadro anexo "Créditos permitidos de industrialização por encomenda - 2006" lista
as aquisições de produtos industrializados por encomenda, que dão direito a crédito de
PIS e COFINS por se encontrarem fora das restrições citadas anteriormente. As demais
aquisições constam do quadro "Créditos não permitidos de industrialização por
encomenda (autopeças) — 2006" e referem-se a autopeças que não dão direito a
crédito.
O quadro anexo "Créditos indevidos de industrialização por encomenda - 2006"
apresenta as aquisições de encomendas dos meses de janeiro e fevereiro de 2006, o
valor relativo ás autopeças obtido a partir dos arquivos digitais do contribuinte, e a
diferença, que corresponde ao crédito máximo permitido a esse titulo. A coluna
"Utilizado" indica os créditos aproveitados, conforme planilha apresentada pelo
contribuinte. A diferença é a base de cálculo indevidamente aproveitada. Glosamos os
créditos de PIS e COFINS incidentes.
f) Compra de autopeças para revenda
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-011.411 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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Identificamos nos arquivos digitais de notas ficais e planilha de apuração de créditos
que em alguns meses o contribuinte apurou crédito incidente sobre a aquisição para
revenda de autopeça do regime monofásico, que não gera direito a crédito de PIS e
COFINS, conforme artigos 3°, inciso I das Leis 10.637/02 e 10.833/03.
O quadro anexo "Compras para revenda de abril/2006 — totais por NCM" lista as
notas fiscais de entradas com Código Fiscal de Operação CFOP igual a 1.102 e 2.102
(aquisição para revenda) e respectivos códigos NCM. Subtraimos da base de cálculo de
compras para revenda informada pelo contribuinte (de valor inferior às compras para
revenda totais), o valor das compras de alíquota normal. A diferença representa o
excesso de base de cálculo de créditos utilizada pelo contribuinte que, constata-se no
quadro citado, refere-se a aquisições de autopeças.
Os quadros "Compras para revenda de produtos de aliquota normal - 2007" e 2008
anexos listam notas fiscais de aquisições para revenda (CFOP 1.102 e 2.102) de
produtos que não são autopeças (NCM não relacionados na Lei 10.485/02), extraidos
dos arquivos digitais do contribuinte. As demais notas fiscais de venda constantes dos
arquivos digitais referem-se, todas, a autopeças do regime monofásico, Os quadros
"Créditos a glosar: 'compra de Produtos para Revenda — 2007" e 2008 anexos
comparam os valores de aquisições para revenda informados em DACON com as
aquisições de produtos de alíquota normal. A diferença positiva representa excesso de
base de cálculo de créditos aproveitado, relativo a revenda de autopeças do regime
monofásico. Glosamos os valores de PIS e COF1NS incidentes sobre o excesso de base
de cálculo aproveitado.
g) Retenções não comprovadas
As planilhas anexas "Retenção de contribuições não comprovada - 2006", 2007 e
2008 compara os valores de PIS e COFINS descontados pelo contribuinte em DACON
com as retenções comprovadas pelo contribuinte através da apresentação de
demonstrativos fornecidos por seus clientes e apresentados à fiscalização, ou com
informações existentes nos sistemas da Receita Federal (basicamente, clientes AGO,
Liebherr, CNH e John Deere). A coluna diferença indica a cada mês a diferença entre o
crédito descontado e o retido no mês. Quando negativo, gera um crédito a ser utilizado
nos meses seguintes. Quando positivo, indica desconto superior ao valor retido no mês
e, compensado com crédito acumulado anterior, resulta na retenção não comprovada,
objeto de glosa devido à não comprovação da retenção.
h) Venda a fabricantes não comprovada
O contribuinte, fabricante de esteiras e pegas para tratores, informou As Fichas 09A e
19A do DACON, no primeiro semestre de 2006, no cálculo de PIS e COFINS, Receitas
de Vendas de autopeças sujeitas a aliquotas diferenciadas, segregadas em vendas para
Fabricantes de Veículos e Máquinas e de Autopeças e vendas para Atacadistas,
Varejistas e Consumidores.
A Lei 10.485/2002 estabeleceu uma lista de produtos sujeitos a alíquotas diferenciadas
de PIS e COFINS, incidindo 2,3% e 10,8% quando vendidos para Atacadistas,
Varejistas e Consumidores, e 1,65% e 7,6% quando vendidos para Fabricantes de
Veículos e Máquinas e de Autopeças. O contribuinte informou os clientes industriais,
para quem as vendas do contribuinte estão sujeitas As aliquotas de 1,65% e 7,6%.
Entre eles, encontra-se o estabelecimento de CNPJ n° 02.336.124/0001-78, da empresa
Komatsu Brasil International Ltda, registrado no sistema CNPJ com CNAE 4669-9-99,
tendo por atividade o "Comércio atacadista de outras máquinas e equipamentos não
especificados anteriormente; partes e peças". Identificamos notas fiscais de
mercadorias de classificação fiscal 84314920 e 84339090, sujeitas às aliquotas
diferenciadas, vendidas aos fabricantes indicados, excluindo as vendas ao
estabelecimento Comercial da Komatsu.
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-011.411 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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A planilha anexa "Notas Fiscais de Saída - 2006 - Saídas Tributadas a alíquotas
diferenciadas para indústria", obtida a partir dos arquivos digitais do contribuinte,
lista essas notas fiscais, indicando entre outros o dia de emissão (nos arquivos, é igual
A data de movimento); número da nota fiscal (Num NF); número do item da nota fiscal;
código fiscal da operação (CFOP); CNPJ do cliente (CNPJ Particip); classificação
fiscal da mercadoria (CNM); valor do item da nota fiscal (Val NF Proporcional). Os
valores são totalizados por mês de emissão.
A planilha anexa "Vendas de produtos de aliquota diferenciada para fabricantes -
2006" compara as vendas mensais para fabricantes identificadas na planilha anterior
(Val produtos), menos IPI, com as informações do DACON. A diferença indica base de
cálculo considerada pelo contribuinte com incidência de 1,65% e 7,6%, quando deveria
considerar 2,3% e 10,8%. A coluna "Excesso" compensa o valor a menor de março com
o excesso de abril. As colunas Dif Cofins e Dif Pis indicam contribuições declaradas a
menor pelo contribuinte, calculadas pelas diferenças de aliquotas (10,8% - 7,6% e
2,3% - 1,65%) incidentes sobre o excesso. Glosamos créditos nesses valores.
i) Créditos indevidos sobre importações
A planilha anexa "Notas Fiscais de Importações para imobilizado" lista as notas fiscais
com itens de CFOP 3551 do período de janeiro/2006 a fevereiro de 2007 em que nossa
análise identificou impropriedades, e respectivos números da DI, e o PIS e o COFINS
calculados sobre o valor do item. Da mesma forma, a planilha anexa "Notas Fiscais de
Importações para Consumo" lista as notas fiscais com itens de CFOP 3556.
Na planilha anexa "Comparativo de Créditos de importação" comparamos os créditos
a descontar de importação informados em DACON com os recolhimentos efetuados nos
códigos de arrecadação 5602 e 5629, constantes dos sistemas da Receita Federal,
descontando destes as contribuições relativas A importação de ativo fixo e itens de
consumo. Não foi somada a depreciação (1/48) das aquisições porque o contribuinte
apresentou demonstrativo em que os créditos de depreciação sobre as aquisições do
período foram aproveitados a partir de janeiro/2008. Dessa forma calculamos o valor
máximo passível de aproveitamento, que são os créditos relativos a insumos, e
identificamos no período alguns meses em que o contribuinte utilizou créditos de PIS e
COFINS de importação em excesso, os quais glosamos.
j) Comparação Lançamentos Ccontábeis x DACON
O contribuinte utiliza as contas contábeis 42110003 e 42110004 para lançamento do
PIS e COFINS apurado, respectivamente. Comparamos os lançamentos contábeis de
PIS e COFINS nessas contas com os débitos apurados no DACON antes do desconto
dos créditos. Constatamos que os valores lançados as contas contábeis em alguns
meses são superiores aos valores apurados em DACON. As planilhas anexas
"Lançamentos contábeis x DACON - 2006", 2007 e 2008 apresentam os lançamentos
contábeis a débito e a crédito, a contribuição apurada contabilmente e a apurada no
DACON. A diferença, quando positiva, constitui debito declarado a menor no DACON
e em DCTF, consequentemente implicando valor não recolhido e gerando saldo credor
indevido. Quando negativa, a diferença foi compensada com diferença positiva em
meses seguintes. Glosamos o saldo credor indevido relativo as diferenças apontadas.
k) Contribuições da substituição tributária não recolhidas
O contribuinte efetuou vendas para a Zona Franca de Manaus - ZFM. Apresentou à
fiscalização relação de clientes fabricantes de autopeças, da qual não consta
contribuintes da ZFM. Não localizamos nos sistemas da Receita Federal recolhimentos
de PIS e COFINS como substituto tributário. Através do Termo de Intimação Fiscal n°
0014, o contribuinte foi solicitado a apresentar comprovantes de recolhimento ou
compensação das contribuições de PIS e COF1NS incidentes sobre as vendas para
consumo ou clientes comerciantes atacadistas ou varejistas localizados na Zona
Fl. 700
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-011.411 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13839.001192/2009-15

Franca de Manaus, devidas a partir de março/2006 pelo contribuinte na condição de
substituto tributário, conforme estabelecido na Lei 11.19 5, art 65.
Em resposta, datada de 29/11/2010, o contribuinte informou que deixou de atender ao
solicitado "por não ter havido retenção e recolhimento nos termos do artigo 65 da Lei
11.196/05".
Tratando-se de obrigação de recolher PIS e COFINS como substituto tributário, que
têm códigos de arrecadação de receita diferente dos códigos de arrecadação das
contribuições em nome próprio, efetuamos o lançamento dos créditos tributários
devidos "em Auto de Infração a parte, não implicando glosa dos créditos solicitados.
As irregularidades constatadas estão descritas nos quadros "Demonstrativo dos Fatos e
Enquadramento Legal", dos Autos de Infração..
A partir dessas informações, foi emitido Despacho Decisório Eletrônico, em
14/03/2011, confirmando parcialmente o direito creditório pleiteado. Cientificada, a interessada
apresentou manifestação de inconformidade, destacando que os itens "compras de autopeças para
revenda" e "comparação lançamentos contábeis x DACON" não seriam contestados.
A Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Brasília – DF
considerou improcedente a Manifestação de Inconformidade, em decisão assim ementada:
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006,01/10/2006 a 31/12/2006
REGIME NÃO-CUMULATIVO. INSUMOS. CONCEITO.
Entende-se por insumos utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à
venda as matérias primas, os produtos intermediários, o material de embalagem e
quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de
propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o
produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo imobilizado e sejam
utilizadas na fabricação ou produção de bens destinados à venda e os serviços prestados
por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos na sua produção ou
fabricação.
REGIME
NÃO-CUMULATIVO.
CONTRATAÇÃO
DE
MÃO-DEOBRA
TEMPORÁRIA. CRÉDITOS.
Não geram direito a crédito os valores relativos à contratação de mão-deobra
temporária, por não configurarem pagamento de bens ou serviços enquadrados como
insumos utilizados na fabricação ou produção de bens ou produtos destinados à venda
ou na prestação de serviços.
REGIME NÃO-CUMULATIVO. ALÍQUOTAS DIFERENCIADAS. VENDAS A
FABRICANTES. VENDAS A COMERCIANTES E CONSUMIDORES.
A redução das alíquotas incidentes sobre a venda de peças a fabricantes não se aplica às
vendas feitas a atacadistas, varejistas e consumidores. Comprovada a realização de
vendas a destinatários não sujeitos às alíquotas menores, correta a retificação da
contribuição devida a partir da aplicação das alíquotas corretas. Por força das formas
legalmente definidas de aproveitamento do crédito da não-cumulatividade, correto o
procedimento fiscal que empregou créditos na modalidade de dedução, reduzindo o
saldo disponível para a utilização na modalidade de compensação.
CRÉDITOS. GLOSA. MATÉRIA NÃO CONTESTADA.
Fl. 701
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-011.411 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13839.001192/2009-15

Considera-se não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada
pelo impugnante.
DO PEDIDO DE DEFESA ADICIONAL EM ABERTO
Pedido eventual de diligência deverá obedecer ao disposto no inciso IV, art. 16, do
Decreto no 7.532/72. Descabe o pedido de diligência, quando os elementos de prova
contidos nos autos são suficientes para a formação de convicção sobre a matéria.
DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. INEXISTÊNCIA DE CRÉDITO.
A compensação de créditos tributários (débitos do contribuinte) só pode ser efetuada
com crédito líquido e certo do sujeito passivo, sendo que a compensação somente pode
ser autorizada nas condições e sob as garantias estipuladas em lei; no caso, o crédito
pleiteado é inexistente.
A recorrente foi devidamente cientificada da decisão e não resignada com o
deslinde desfavorável, em 10/06/2016 formalizou tempestivamente seu Recurso Voluntário. Por
meio da peça recursal alega, em síntese, que:
a) serão discutidos os seguintes itens i) gás de empilhadeira; (ii) consultoria de
produção; (iii) contratação/locação de mão de obra temporária; (iv) serviços
de manutenção; (v) industrialização por encomenda; (vi) retenções não
comprovadas; e (vii) venda a fabricantes não comprovada. Assim, não há que
se tecer qualquer comentário a respeito das demais glosas;
b) tem-se que a aplicação do conceito de insumo estabelecido pela legislação do
IPI às apurações das contribuições sociais não se mostra adequada, muito pelo
contrário, mostra-se adversa à estrita legalidade tributária, por ausência de
previsão legal que assim determine;
c) o conceito de insumo compreende as despesas e investimentos realizados para
a obtenção de um determinado resultado, o que equivale a dizer que os
serviços e bens adquiridos para a execução das atividades da ora Recorrente,
desde a aquisição de matérias-primas até as vendas e administração da
operação, estão englobados no conceito de insumo, posto que sem eles não
haveria produto final a ser comercializado pela empresa;
d) cita o Parecer Normativo CST no 6/79, pelo qual seria possível depreender que
todos os elementos formadores do custo devem ser compreendidos como
insumos;
e) definido o conceito de insumo deveria ser determinada a exclusão das glosas
impostas pela Receita Federal com relação aos itens: (i) gás de empilhadeiras;
(ii) contratação de mão-de-obra temporária; e (iii) despesas com manutenção
de máquinas, empilhadeiras e equipamentos da produção (aqui engloba-se
também as despesas indicadas como consultoria);
f) o fundamento utilizado pela fiscalização para a glosa sobre contratação de
mão-de-obra temporária se baseia em Soluções de Consulta da 8a Região
Fiscal, as quais entenderiam que as despesas com contratação de mão-de-obra
temporária não configuram pagamentos de bens e serviços enquadrados como
Fl. 702
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-011.411 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13839.001192/2009-15

insumo na fabricação ou produção de bens ou produtos destinados à venda ou
na prestação de serviços. Contudo, as contratações de mão-de-obra ocorridas
para utilização na produção ou fabricação de bens destinados à venda são, sim,
consideradas insumos. Desta forma, analisando as informações trazidas pelo
próprio fiscal (fls. 26/27), tem-se que mesmo utilizando o conceito equivocado
de insumo, as glosas realizadas não poderiam prevalecer, tendo em vista
tratar-se, conforme afirmado pela própria fiscalização, na maioria de
operadores de máquinas e empregados ligados à indústria;
g) existência de regras distintas para a aplicação de alíquotas de PIS/COFINS
para o caso de vendas a empresas fabricantes e comerciantes atacadistas ou
varejistas. Teria sido comprovado pelo "cartão do CNPJ" das empresas
destinatárias das mercadorias (doc. 05 da manifestação de inconformidade),
que todas seriam fabricantes de máquinas e equipamentos, o que demonstra o
acerto na utilização das alíquotas normais (7,6% e 1,65%) de PIS e de
COFINS e o equívoco da metodologia adotada pela fiscalização e ratificada
pela Delegacia de Julgamento, qual seja, utilização de alíquotas majoradas
para venda de mercadorias para empresas fabricantes;
h) se a empilhadeira é um veículo utilizado no chão da fábrica para
movimentação e transporte de insumos e bens produzidos pela empresa,
absurda seria a glosa de créditos oriundos de despesas com o gás utilizado
como combustível para as empilhadeiras;
i) a relação de despesas e serviços constantes do Termo de Encerramento
demonstra que as despesas se relacionavam com manutenção de máquinas e
equipamentos, calibração de equipamentos, manutenção de empilhadeiras, ou
seja, equipamentos industriais necessários à produção e à fabricação dos
produtos comercializados pela ora Recorrente;
j) nulidade da glosa, pois, enquanto os supostos recolhimentos a menor se
referem à diferença de alíquota tratada no subitem anterior, que, mais uma vez
não ocorreu, os créditos glosados tiveram origem de operações diversas de PIS
e de COFINS. Assim, ainda que houvesse recolhimentos a menor, deveria a
fiscalização lavrar um auto de infração específico para efetuar a cobrança de
tais valores e não efetuar a glosa de créditos de PIS/COFINS apurados pela
Recorrente;
k) a Recorrente não tem qualquer ingerência sobre seus clientes (destinatários
das mercadorias), assim, se sofrida a retenção de acordo com a obrigação legal
constante do art. 3o da Lei no 10.485/2002, não se pode pretender punir a
Empresa Vendedora que sofreu a retenção por suposta falta de recolhimento
ou falha de declaração da Empresa Compradora - responsável pela retenção e
recolhimento das contribuições sociais. Ao invés de realizar o cotejo das
informações da Recorrente (DACON) com as DIRF's da empresa LIEBHERR,
a fiscalização deveria analisar as notas de saída da Recorrente.
É o relatório.
Fl. 703
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-011.411 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13839.001192/2009-15

Voto Vencido
Conselheira Carolina Machado Freire Martins, Relatora.
O Recurso é tempestivo e atende aos demais pressupostos de admissibilidade, de
sorte que dele se pode tomar conhecimento.
Inicialmente, cumpre registrar que a discussão aventada neste processo em muitos
pontos não é nova e já foi objeto de análise recentemente por esta turma, em composição
bastante semelhante, na sessão de setembro/2021, citando-se como exemplo os Processos no
13837.000027/2006-13, 13837.0000682005-11, 13837.0002152005-52, 13837.0003522005-97,
13839.0022482005-17, 13839.0022492005-61, 13837.000328/2006-39 e 13837.000045/2007-78
que também envolviam direito creditório da Recorrente, relativo a períodos distintos.
Não havendo arguição de preliminares, passo à análise do mérito.
Conforme relatado, cuida-se no presente processo de lide instaurada em
decorrência do questionamento feito pelo sujeito passivo acerca glosas efetuadas pela Autoridade
Fiscal em créditos de contribuições utilizados pela empresa, a qual industrializa e vende,
inclusive para a Zona Franca de Manaus, esteiras e componentes para tratores. Os produtos são,
em sua maioria, autopeças referidas na Lei 10.485/2002, anexos I e II.
As glosas decorreram do trabalho de auditoria realizado pela fiscalização
relativamente a vários períodos compreendidos entre janeiro/2006 a dezembro/2008 e ensejaram
o reconhecimento parcial do vindicado direito creditório.
Nesse contexto, o presente processo versa sobre os seguintes tipos de crédito: i)
gás de empilhadeira; (ii) consultoria de produção; (iii) contratação/locação de mão de obra
temporária; (iv) serviços de manutenção; (v) industrialização por encomenda; (vi) retenções não
comprovadas; e (vii) venda a fabricantes não comprovada.
No entendimento da empresa, no regime da não cumulatividade, o vocábulo
“insumo” possuiria significado mais abrangente do que aquele dado pela a autoridade fazendária,
que teria se utilizado de interpretação por demais restritiva ao analisar o conceito.
Dessa feita, passo a analisar isoladamente cada um dos créditos cujas glosas
foram contestadas, adotando no que couber, as razões de decidir constante dos Acórdão no 3401-
009.730, de relatoria do Conselheiro Luis Felipe de Barros Reche, bem como dos Acórdãos no
3301-009.151 e 3301-009.352, de relatoria do Conselheiro Salvador Cândido Brandão Junior,
conforme autoriza o art. 50, §1°, da Lei n° 9.784/1999.
1. Gás de empilhadeira
A DRJ justifica a manutenção da glosa nos seguintes termos:
Segundo a contribuinte, a empilhadeira em questão é um veículo utilizado no chão da
fábrica para movimentação e transporte de bens produzidos pela empresa.
Fl. 704
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3401-011.411 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13839.001192/2009-15

Sendo assim, patente a dissociação entre o veículo e a produção, tanto mais que serviria
para transportar os bens já prontos. Se a empilhadeira não está diretamente envolvida na
produção, o combustível que a move não pode ser classificado como insumo em
obediência ao que dispõe o inciso II do art. 3o das Leis no 10.637, de 2002, e Lei no
10.833, de 2003. Portanto, correta a glosa dos créditos decorrentes das aquisições de gás
para empilhadeira.
É sabido que a delimitação do conceito de insumo para fins de apuração de
créditos de Pis e de Cofins, por muitos anos, era disciplinada no âmbito da Receita Federal do
Brasil por meio das IN no 247/2002 e no 404/2004, que traziam um conceito mais restritivo
acerca daquilo que poderia ser admitido como tal, estabelecendo a necessidade de que o bem ou
o serviço analisado fosse diretamente empregado no processo produtivo.
Ao longo do tempo as definições trazidas pelos sobreditos foram recorrentemente
questionadas, de modo que vieram a ser apreciadas pelo pelo Superior Tribunal de Justiça nos
autos do REsp no 1.221.170-PR, de relatoria do Min. Napoleão Nunes Maia, cujo julgamento se
submeteu à sistemática dos recursos repetitivos, sendo, portanto, sua conclusão de observância
obrigatória neste Conselho por força do §2o do art. 62 de seu regimento.
Na oportunidade, decidiu-se que é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
IN SRF no 247/2002 e no 404/2004, na medida em que compromete a eficácia do sistema de não-
cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Lei no 10.637/2002 e
10.833/2003.
Além disso, restou estabelecido que o conceito de insumo deve ser aferido à luz
dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.
Diante disso, considerando que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios de essencialidade ou relevância, levando-se em conta as particularidades de cada
processo produtivo, entendo pela reversão das glosas efetuadas.
2. Serviços de consultoria
Em relação aos serviços de consultoria, verifica-se a seguinte justificativa na
decisão recorrida:
A fiscalização relata que, neste item, foram glosados serviços de assistência técnica,
inspeção de qualidade, consultoria em logística, planejamento industrial, consultoria
técnica, consultoria em engenharia, consultoria para emissão de certificados de
qualidade.
A toda vista, não são serviços aplicados diretamente na produção mas que se referem a
gerenciamento, consultoria e planejamento, o que não lhes confere a qualidade de
insumo de produção tal como regulado pela legislação tributária. Assim, correta a glosa.
Durante a fiscalização, a respeito dos serviços foram tecidos os seguintes
comentários:
Os serviços considerados como insumo a que se referem os artigos 3°, inciso II, das leis
10.637/02 e 10.833/03 são aqueles aplicados ou consumidos diretamente na fabricação
do produto, entre os quais não se enquadram serviços de consultoria, que apenas
Fl. 705
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3401-011.411 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13839.001192/2009-15

indiretamente se vinculam à produção. O contribuinte apresentou cópias de alguns
contratos desses serviços. O contrato com EF Inspeção e Metrologia Ltda - ME, tem
por objeto assistência técnica e inspeção de qualidade. O contrato com Nexplan
Consultoria Empresarial S/S Ltda, trata de consultoria em logística e planejamento
industrial. O contrato com Odair Rodrigues - Projetos - ME trata de consultoria
técnica não especificada, mas que pelo nome da empresa deve tratar de projeto. O
contrato com A & F Prestação de Serviços Ltda trata de consultoria em engenharia
não especificada. O contrato com BVQI do Brasil Sociedade Certificadora Ltda trata
de Auditoria de Sistema de Gerenciamento com vista a emissão de certificado Bureau
Ventas Certification. Portanto, são serviços que não se enquadram no conceito de
insumo, pois são serviços genéricos, e não específicos de fabricação. O contribuinte
apresentou planilhas "Créditos a Descontar - PIS" e "Créditos a Descontar - COFINS"
indicando despesas sob rubrica consultoria de produção suscetíveis de glosa de PIS e
COFINS, por falta de previsão legal para seu aproveitamento. Os valores identificados
a esse titulo constam dos quadros "Créditos a glosar: Consultoria de Produção -
2006", 2007 e 2008 anexos.
No Recurso Voluntário, a matéria é tratada no mesmo tópico dos serviços de
manutenção - II.4 - Serviços de Manutenção e Consultoria de Produção – não havendo defesa
específica sobre a compatibilização com o conceito de insumo segundo os critérios de relevância
e essencialidade em relação à atividade produtiva da Recorrente.
Diante disso, conforme destacado pelo Conselheiro Salvador Cândido Brandão
Junior, relator do Acórdão no 3301-009.151 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma
Ordinária, do mesmo contribuinte, as descrições do objeto dos serviços de consultoria são
genéricas, não sendo possível identificar a essencialidade destas contratações em relação ao
processo produtivo.
A meu ver, a Recorrente deveria ter demonstrado a relevância de tais serviços em seu
processo produtivo. Assim, analisando as rubricas “consultoria em logística e
planejamento industrial”, ou “assistência técnica e inspeção de qualidade”, ou
“consultoria técnica não especificada”, ou “de consultoria em engenharia não
especificada” não trazem luzes para identificação de sua pertinência em relação ao
processo produtivo.
Diante da falta de apresentação de documentos capazes de iluminar a essencialidade de
tais gastos com o processo produtivo, as glosas devem ser mantidas.
Compartilho deste entendimento, de modo que as glosas devem ser mantidas.
3. Contratação temporária de mão de obra
De acordo com a fiscalização, os contratos apresentados como comprovantes das
despesas têm como partes contratantes as empresas prestadoras de serviço e os trabalhadores.
Sendo assim, a contribuinte contratou um serviço com as empresas e não os trabalhadores
diretamente.
Assim, tais valores não dariam direito a crédito, uma vez que o objeto do contrato
não é a prestação de serviços na atividade produtiva, mas sim a locação temporária de
trabalhadores, ou seja, apenas num segundo momento o trabalho executado pelo empregado
temporário será consumido ou aplicado na produção dos bens:
De fato, a atividade da empresa de locação de mão de obra temporária é atividade de
intermediação que tem como característica a prestação de serviços de agenciamento e
Fl. 706
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3401-011.411 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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recrutamento de mão-de-obra e a locação de mão-de-obra temporária. Tais serviços
não podem ser enquadrados no conceito de insumo, visto que as atividades de
agenciamento e de locação de mão-de-obra não são aplicadas diretamente na
produção de bens, contribuindo apenas de forma indireta nas atividades-fim do
tomador dos serviços. O serviço prestado pela empresa de contratação de trabalho
temporário diferencia-se do trabalho realizado pelos empregados temporários ou por
empresas prestadoras de serviços. Para estes, o serviço contratado é o próprio serviço
aplicado diretamente sobre a fabricação de produtos; por exemplo, contrata-se um
operador de máquina que operará máquinas de fabricação dos produtos, ou então,
contrata-se uma empresa especializada para executar determinado serviço da
fabricação do produto. Já na contratação da empresa de trabalho temporário, o
serviço contratado é o agenciamento e a locação de mãode- obra, e não a prestação de
um serviço aplicado nas atividades produtivas. Nesta, o objeto não é a prestação de
serviços na atividade produtiva, mas sim a locação temporária de trabalhadores;
apenas num segundo momento o trabalho executado pelo empregado temporário é que
será consumido ou aplicado na produção dos bens, não havendo aplicação ou consumo
dos custos indiretos da contratação.
O mesmo entendimento deu amparo à manutenção da glosa pelo colegiado de
primeira instância, como se extrai do voto condutor do julgado:
Resta clara, portanto, a diferença entre o trabalho realizado pelos empregados
temporários e o serviço prestado pela empresa de trabalho temporário. Enquanto no
primeiro o objeto do contrato de prestação de serviços é o próprio serviço que será
aplicado nas atividades-fim da contribuinte, na segunda situação, agenciamento e a
locação de mão-deo-bra, o objeto não é a prestação de serviços na atividade produtiva,
mas sim a locação temporária de trabalhadores.
Assim, como o objeto do contrato celebrado com a empresa de trabalho temporário é o
agenciamento e a locação de mão-de-obra e não a prestação de um serviço consumido
ou aplicado nas atividades produtivas, conclui-se não haver direito a desconto de
créditos em relação às despesas com a contratação de mão-de-obra temporária, vistos as
mesmas não estarem expressamente previstas na legislação e não se conformarem ao
conceito de insumo previsto em lei.
Divirjo do entendimento por compartilhar do posicionamento adotado pelo
Conselheiro Luis Felipe de Barros Reche, no sentido de reversão da glosa após zelosa análise
que, inclusive, verificou haver entendimento pacificado na CSRF para conferir o direito ao
creditamento das contribuições:
Não restam dúvidas a meu ver, pela aplicação dos conceitos apresentados acima, que
locação de mão de obra terceirizada e especializada para operação de máquinas a serem
empregadas no processo produtivo geram direito ao crédito das contribuições, se
relacionadas com as atividades de produção ou com a prestação de serviços
desempenhadas pela pessoa jurídica contratante.
Nesses termos, devem ser reconhecidos como insumo apenas os gastos relacionados
com a contratação de pessoa jurídica pelo fornecimento de mão-de-obra utilizadas no
processo produtivo da recorrente. De outra sorte, devem ser mantidas as glosas relativas
a contratação de mão de obra para alocação em atividades administrativas ou que se
constate serem alheias ao processo produtivo.
Da leitura do Termo de Verificação Fiscal, se extrai que a empresa teria apresentado
cópias dos contratos de fornecimento de mão-de-obra relacionados a operadores de
máquinas, o que garante o direito ao crédito a meu ver, como mencionado.
Fl. 707
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3401-011.411 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13839.001192/2009-15

A matéria tem entendimento pacificado na CSRF no sentido de que tal dispêndio dá
direito ao creditamento das contribuições, a exêmplo dos Acórdãos no 9303-010.218, no
9303-009.732 e no 9303-009.878 (destaques nossos):
“CONTRIBUIÇÃO
NÃO
CUMULATIVA.
CONCEITO
DE
INSUMOS.
RECONHECIMENTO DE DIREITO AO CRÉDITO.
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito de
insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não cumulativas,
definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de repetitivo - qual seja, de
que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser direta ou indiretamente
empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma
prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade
da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí
resultantes. Nessa linha, deve-se reconhecer o direito ao crédito das contribuições
sobre as indumentárias e locação de mão de obra terceirizada para ser empregado
no processo produtivo.” (Acórdão no 9303-010.218; Relatora Conselheira Tatiana
Midori Migiyama; sessão de 10/03/2020)

“CRÉDITOS PIS/COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMO.
STJ. ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. PROCESSO PRODUTIVO.
O STJ, no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, decidiu pelo rito dos Recursos
Repetitivos no sentido de que o conceito de insumo, para fins de creditamento das
contribuições sociais não cumulativas (arts. 3o, II das Leis nos 10.833/2003 e
10.637/2002), deve ser aferido segundo os critérios de essencialidade ou de relevância
para o processo produtivo da contribuinte.
Situação em que os gastos com mão de obra terceirizada junto a pessoa jurídica
sujeita ao pagamento das contribuições e utilizada no processo produtivo dão
direito ao creditamento.” (Acórdão no 9303-009.878; Relator Conselheiro Luiz
Eduardo de Oliveira Santos; sessão de 11/12/2019)

“PIS E COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMO.
CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. DIREITO A CRÉDITO.
DESPESAS
INCORRIDAS
COM
MÃO-DE-OBRA
TERCEIRIZADA.
POSSIBILIDADE.
Despesas de aluguéis de máquinas e equipamentos constantes do inciso IV do artigo
3o das leis 10.637/02 e 10.833/03 podem ser descontadas da base de cálculo do
PIS/COFINS não cumulativos em razão da locação de mão-de-obra terceirizada
ser aplicada na produção, por se tratar de insumos essenciais atividade
empresária. (Acórdão no 9303-009.732; Relator Conselheiro Demes Brito; sessão de
11/11/2019)
Assim, voto por reverter as glosas associadas à locação de mão-de-obra
terceirizada em atividades diretamente ligadas à produção, por se tratar de insumos essenciais
atividade empresarial.
4. Serviços de Manutenção
A fiscalização analisou as notas fiscais apresentadas, elaborando uma planilha
com a indicação dos serviços que estariam fora do conceito de insumos e, por isso, não poderiam
gerar direito a crédito de PIS e COFINS:
Fl. 708
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3401-011.411 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13839.001192/2009-15

Dão direito a credito de PIS e COFINS as despesas com serviços aplicados ou
consumidos na fabricação dos produtos (artigos 30, inciso II das Leis 10.637/02 e
10.833/03). Excluimos serviços que entendemos não foram aplicados ou consumidos na
fabricação de produtos, como por exemplo: de transporte; não especificados; prestados
pela empresa Romaq e relativos a manutenção de empilhadeiras; recarga de extintores;
manutenção de automóveis; manutenção de bateria; supervisão; de informática;
manutenção elétrica e de telefonia; mudança de layout de linha de montagem,
almoxarifado, sala de engenharia; serviços de limpeza; manutenção de circuito fechado
de TV (CFTV); ponto de funcionários e acesso ao prédio; toalheiro; gerenciamento de
calibrações; pintura de piso; caçamba papa entulho; movimentação de máquinas;
reembolso de deslocamentos; bateria; sistema de segurança; alarme.
Nas despesas com calibração, aceitamos aquelas em que a nota fiscal indica tratar-se
de instrumento que faz parte de equipamento de fabricação; recusamos a calibração de
ferramentas manuais, entendendo que são instrumentos de medição de uso genérico,
cuja manutenção não dá direito a crédito. Recusamos as notas de gerenciamento de
calibrações, que entendemos ser genérica para todas as calibrações efetuadas e que na
maioria delas se trata de manutenção de ferramentas manuais.
Nas despesas com guindastes, quando foi possível identificar, aceitamos as motivadas
por manutenção; recusamos as motivadas por mudança de lay-out, que entendemos
tratar-se de instalação de equipamento, anterior à fabricação.
Recusamos despesas de manutenção de empilhadeiras, entendendo que são veículos de
transporte e não equipamentos de fabricação.
Nesse item, conforme destacado pela DRJ, foram glosados serviços de transporte,
manutenção de empilhadeiras, recarga de extintores, manutenção de automóveis e baterias,
supervisão, informática, manutenção elétrica e de telefonia, mudança de layout, almoxarifado,
sala de engenharia, serviços de limpeza, manutenção de circuito fechado de TV, ponto de
funcionário e acesso ao prédio, toalheiro, gerenciamento de calibrações pintura de piso, caçamba
para entulho, movimentação de máquinas, reembolso de deslocamento, sistema de segurança e
alarme.
Em razão da “miríade de itens de despesa, de tão díspares naturezas, sobressai a
constatação de que nenhuma delas se relaciona diretamente com a produção que é própria da
atividade da empresa”. Constituiriam, segundo essa ótica, serviços secundários e periféricos à
atividade produtiva. Desse modo, de acordo com a instância de piso:
Não se trata de importar conceitos de insumos afeitos ao Imposto sobre Produtos
Industrializados – IPI ou de confundir custos e despesas admitidos na apuração do
resultado tributável no Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas – IRPJ, porém de
obedecer às características próprias da apuração das contribuições sociais que limitam e
especificam as aquisições e dispêndios aptos à geração de créditos. A legislação
aplicável, como visto, exige que exista uma ligação direta entre os bens e serviços
adquiridos e aqueles produzidos pela empresa. No caso, as glosas aplicadas aos créditos
estão de acordo com esta propriedade da apuração não cumulativa das contribuições
sociais.
Depreende-se que, na realidade, as glosas foram efetuadas e mantidas em
decorrência da adoção pela fiscalização de um conceito de insumos mais restrito, inspirado na
legislação do IPI, assim entendido como a matéria prima, o produto intermediário, o material de
embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações em função da ação diretamente
exercida sobre o produto fabricado pela empresa.
Fl. 709
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3401-011.411 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13839.001192/2009-15

Por essa razão, divirjo em parte do argumento utilizado para justificar as glosas,
por afrontar o conceito hodierno de insumo, revertendo as seguintes exclusões:
- serviços de calibração
- despesas com guindastes, por mudança de lay-out, tratando-se de instalação de
equipamento
- despesas de manutenção de empilhadeiras
A meu ver, tais despesas podem ser consideradas como essenciais ao processo
produtivo, de modo que devem ser revertidas as glosas relativas aos serviços de manutenção de
empilhadeiras.
Quanto aos demais dispêndios, as glosas devem ser mantidas, seja por falta de
demonstração da relação destas despesas com o processo produtivo, seja porque desde logo é
possível observar a falta de vinculação com a atividade de produção.
5. Retenções não comprovadas
Foram apuradas diferenças na comparação entre a Declaração de Imposto de
Renda Retido na Fonte – DIRF, apresentada pelos adquirentes responsáveis, os comprovantes de
retenção elaborados pelos clientes e os valores lançados no DACON pela beneficiária, ou seja,
trata-se de documentação oficialmente entregue à Administração Tributária porém contendo
valores diferentes. Para a DRJ:
A contribuinte não consegue contradizer os valores declarados por seus clientes, seja
pela comprovação de retenções em outros montantes ou pela apresentação de outros que
os substituíssem. Desta forma, os meios próprios de comprovação das retenções, até
porque produzidos por terceiros, militam em favor da apuração fiscal.
Diante desse quadro, mesmo as notas fiscais e relações apresentadas não suprem a
lacuna probatória, uma vez que as notas não são aptas à comprovação de que houve a
retenção. Ainda nesse sentido, é preciso frisar que, ao contrário do que pretende a
contribuinte, a mera imposição de uma observação nas notas fiscais não garante a
efetividade da retenção.
Assim, diante da inexistência de documentação hábil para a comprovação dos valores
de retenção utilizados na apuração demonstrada no DACON e parcialmente defendidos
na Manifestação de Inconformidade, correto o procedimento da fiscalização.
Repisando no principal os argumentos apresentados na Manifestação de
Inconformidade, a Recorrente contesta a glosa afirmando que a fiscalização não deveria se
basear nas DIRFs da empresa Liebherr para comparar os valores das retenções, mas sim analisar
as notas de saídas da própria Recorrente, pois, se assim o fizesse, não haveria valores a glosar.
Alega ainda que a Recorrente teria informado nas notas fiscais o dever legal dos
adquirentes em realizar a retenção, como adiantamento do tributo devido. Por conseguinte, teria
adquirido o direito de utilizar esse montante para abater de seus débitos da contribuição,
conforme informado no DACON. Tal direito seria decorrente de lei, ainda que o responsável não
tenha realizado os recolhimentos ou tenha informado de forma equivocada à Receita Federal:
Fl. 710
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3401-011.411 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13839.001192/2009-15

Pois bem, realizadas as retenções pelas empresas compradoras dos produtos, a ora
Recorrente ao preparar sua DACON informou na declaração fiscal os valores objeto de
retenção, os quais deveriam ser utilizados na sua apuração do PIS/COFINS devido, o
que afasta qualquer possibilidade de glosa de créditos desta Recorrente, ainda que
aquelas empresas não tenham informado corretamente à Receita Federal os valores
retidos.
E mais, ainda que não recolhidos aos cofres públicos os valores relativos às retenções
realizadas pelas empresas adquirentes dos produtos, não há que ocorrer glosa de
créditos da Recorrente, uma vez que esta não tinha qualquer responsabilidade pelo
recolhimento dos valores retidos a título de PIS/COFINS conforme §§ 3o e 4o do art. 3o
da Lei no 10.485/2002.
Ademais, destaca a mudança à linha de argumentação da 4a Turma da DRJ/CPS
em relação a esta rubrica para o presente caso em comparação a outros julgados da Recorrente:
Pois bem, visto o nítido intuito do Acórdão ora recorrido de manter as glosas impostas
pela fiscalização, imperioso reiterar que esta Recorrente não tem qualquer ingerência
sobre seus clientes (destinatários das mercadorias), assim, se sofrida a retenção de
acordo com a obrigação legal constante do art. 3o da Lei no 10.485/2002, não se pode
pretender punir a Empresa Vendedora que sofreu a retenção por suposta falta de
recolhimento ou falha de declaração da Empresa Compradora - responsável pela
retenção e recolhimento das contribuições sociais.
Nesse contexto, o fato é que as notas fiscais apresentadas não trazem destacados
os valores de PIS e de Cofins que sofreriam a retenção na empresa adquirente dos produtos
vendidos pela Recorrente, não tendo sido demonstrado o cumprimento da obrigação de retenção
das contribuições, tal como perfeitamente explanado pelo Conselheiro Salvador Cândido
Brandão Junior, relator do Acórdão no 3301-009.352 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a
Turma Ordinária, do mesmo contribuinte:
Ocorre que o contribuinte do tributo é a Recorrente. A atribuição legal de
responsabilidade para um terceiro para figurar como sujeito passivo e realizar a retenção
não afasta a condição de contribuinte da Recorrente, nos termos do artigo 128 do CTN.
A prova a ser trazida pela Recorrente não é a nota fiscal de venda, já que na nota fiscal
não há o destaque dos valores retidos, mas sim documentos capazes de demonstrar que
no momento do recebimento do preço pela venda das mercadorias, sofreu a retenção na
fonte das contribuições, recebendo um valor diminuído pelas retenções
No entanto, não há essa prova nos autos, seja documento que demonstre o recebimento
com o desconto das retenções, seja o razão contábil, capazes de infirmar a conclusão
fiscal. Desta feita, deve-se entender por não comprovadas as retenções, uma vez que as
DIRFs transmitidas pelos adquirentes militam a favor da fiscalização.
Além disso, tratando-se de delegacias e julgadores distintos, pautando-se pelo
princípio do livre convencimento, este pode se firmar em construções diferentes, ainda que
cheguem a mesma conclusão.
Assim, também entendo pela manutenção da glosa.
6. Glosas Descritas no Item “Venda a Fabricantes não Comprovados”
Fl. 711
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3401-011.411 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13839.001192/2009-15

No regime monofásico de autopeças, mecanismo semelhante à substituição
tributária, é atribuído a determinado contribuinte a responsabilidade pelo tributo devido em toda
cadeia produtiva.
De acordo com o art. 3o da Lei no 10.485/2002, as vendas dos produtos
relacionados nos Anexos I e II da Lei, ficam sujeitos à seguinte incidência:
– PIS/Pasep 1,65% e da Cofins 7,6%, respectivamente, nas vendas para fabricante
de veículos, máquinas previstas na norma e de autopeças constantes dos Anexos I
e II da Lei no 10.485/2002, quando destinadas à fabricação de produtos neles
relacionados; e
- PIS/Pasep 2,3% e da Cofins 10,8%, respectivamente, nas vendas para
comerciante atacadista ou varejista ou para consumidores. Isso porque, conforme
o § 2o do mesmo artigo, as subsequentes vendas realizadas pelos atacadistas ou
comerciantes estarão submetidas à alíquota zero.
No presente caso, a fiscalização entendeu que parte dos adquirentes dos produtos
comercializados pela Recorrente não seriam fabricante, e sim atacadistas, de modo que tais
vendas teriam alíquota majorada, nos termos do art. 3o da Lei no 10.485/2002, concluindo ter
havido recolhimento a menor do que o devido.
Diante disso, elencou na tabela "Notas Fiscais de Saída — 2006 — Saídas
Tributadas” (fls. 353/355) as operações que no seu entender deveriam ser tributadas com as
alíquotas majoradas, indicando o CNPJ, valor e número da nota fiscal, CFOP, NCM e data. Ato
contínuo, apurou um montante de tributo supostamente recolhido a menor e realizou a
compensação de ofício com o excesso de créditos declarado do DACON:
O contribuinte, fabricante de esteiras e pegas para tratores, informou As Fichas 09A e
19A do DACON, no primeiro semestre de 2006, no cálculo de PIS e COFINS, Receitas
de Vendas de autopeças sujeitas a aliquotas diferenciadas, segregadas em vendas para
Fabricantes de Veículos e Máquinas e de Autopeças e vendas para Atacadistas,
Varejistas e Consumidores.
A Lei 10.485/2002 estabeleceu uma lista de produtos sujeitos a alíquotas diferenciadas
de PIS e COFINS, incidindo 2,3% e 10,8% quando vendidos para Atacadistas,
Varejistas e Consumidores, e 1,65% e 7,6% quando vendidos para Fabricantes de
Veículos e Máquinas e de Autopeças. O contribuinte informou os clientes industriais,
para quem as vendas do contribuinte estão sujeitas As aliquotas de 1,65% e 7,6%.
Entre eles, encontra-se o estabelecimento de CNPJ n° 02.336.124/0001-78, da empresa
Komatsu Brasil International Ltda, registrado no sistema CNPJ com CNAE 4669-9-99,
tendo por atividade o "Comércio atacadista de outras máquinas e equipamentos não
especificados anteriormente; partes e peças". Identificamos notas fiscais de
mercadorias de classificação fiscal 84314920 e 84339090, sujeitas às aliquotas
diferenciadas, vendidas aos fabricantes indicados, excluindo as vendas ao
estabelecimento Comercial da Komatsu.
A planilha anexa "Notas Fiscais de Saída - 2006 - Saídas Tributadas a alíquotas
diferenciadas para indústria", obtida a partir dos arquivos digitais do contribuinte,
lista essas notas fiscais, indicando entre outros o dia de emissão (nos arquivos, é igual
A data de movimento); número da nota fiscal (Num NF); número do item da nota fiscal;
código fiscal da operação (CFOP); CNPJ do cliente (CNPJ Particip); classificação
fiscal da mercadoria (CNM); valor do item da nota fiscal (Val NF Proporcional). Os
valores são totalizados por mês de emissão.
Fl. 712
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 3401-011.411 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13839.001192/2009-15

A planilha anexa "Vendas de produtos de aliquota diferenciada para fabricantes -
2006" compara as vendas mensais para fabricantes identificadas na planilha anterior
(Val produtos), menos IPI, com as informações do DACON. A diferença indica base de
cálculo considerada pelo contribuinte com incidência de 1,65% e 7,6%, quando deveria
considerar 2,3% e 10,8%. A coluna "Excesso" compensa o valor a menor de março com
o excesso de abril. As colunas Dif Cofins e Dif Pis indicam contribuições declaradas a
menor pelo contribuinte, calculadas pelas diferenças de aliquotas (10,8% - 7,6% e
2,3% - 1,65%) incidentes sobre o excesso. Glosamos créditos nesses valores.
A Recorrente, por sua vez, desde a Manifestação de Inconformidade afirma que
ao se verificar o CNAE das empresas indicadas pela fiscalização na referida planilha, seria
possível constatar que todas possuem como atividades principais ou secundárias a fabricação de
máquinas e equipamentos, juntando o cartão do CNPJ dos adquirentes (doc. 05 de fls. 394/402).
Outrossim, alega a nulidade a glosa de créditos, uma vez que teria sido instaurado
procedimento ilegal de compensação de créditos apurados com supostos recolhimentos a menor,
motivo pelo qual requer que a glosa seja cancelada por demonstração expressa das vendas de
mercadorias a empresa industrias/fabricantes, sujeitas às alíquotas normais de PIS/COFINS de
acordo com inciso I do art. 3o da Lei no 10.485/2002.
Assiste razão à Recorrente ao comprovar o alegado, pois, na análise da planilha
elaborada pela fiscalização em confronto aos cartões CNPJ dos adquirentes juntados à
Manifestação de Inconformidade (fls. 353/355 fls. 394/402, respectivamente), observa-se que os
adquirentes são em verdade fabricante e não atacadistas, tendo em vista que possuem como
atividade principal a fabricação de máquinas e equipamentos, de modo que não houve
recolhimento a menor das contribuições, não havendo que se falar em débito.
Conclusão
Ante todo o exposto, voto no sentido de tomar conhecimento do Recurso
Voluntário, para, no mérito, dar-lhe PARCIAL provimento, revertendo as glosas associadas:
- à locação de mão-de-obra terceirizada para operação de máquinas utilizadas na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda;
- à aquisição de gás para empilhadeira;
- aos serviços de calibração;
- a despesas com guindastes, por mudança de lay-out, tratando-se de instalação de
equipamento;
- a despesas com a manutenção de empilhadeiras;
- aos créditos nas vendas a fabricantes, devidamente comprovadas.
(documento assinado digitalmente)
Carolina Machado Freire Martins

Fl. 713
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 3401-011.411 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13839.001192/2009-15

Voto Vencedor
Conselheiro Oswaldo Gonçalves de Castro Neto – Redator Designado

1. Com a máxima vênia ao bem fundamentado voto da Conselheira Relatora, ouso
dele divergir no tema retenções não comprovadas.
2. As notas fiscais coligidas aos autos citam, claramente, a base legal para
retenção de PIS e da COFINS, a saber art. 3° §§ 3° e 4° da Lei 10.485/02. Ora, se o legislador
determina o comprador como responsável pela retenção cabe a fiscalização exigir deste a prova
do recolhimento do tributo e não glosar os créditos da Recorrente.
2.1. De mais a mais, além das notas fiscais descrevendo a retenção, a Recorrente
apresenta documentação que descreve ter recebido valores com o desconto das contribuições, o
que, dentro das forças que detinha a Recorrente (leia-se, sem pleitear informações fiscais aos
seus compradores) é o suficiente para demonstrar o recolhimento dos tributos.

3. Pelo exposto, dou provimento ao Recurso Voluntário para reverter a glosa das
retenções não comprovadas, acompanhando, no mais, o voto da Conselheira Relatora.
(documento assinado digitalmente)
Oswaldo Gonçalves de Castro Neto

Fl. 714
DF CARF MF
Original