Tribunal: CARF
Processo: 10142.720624/2014-90
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Lara Moura Franco Eduardo
Órgão colegiado: Terceira Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2022-09-21
Data de publicação: 2022-11-03

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Data do fato gerador: 29/10/2013
COMPROVAÇÃO DA CIÊNCIA. AVISO DE RECEBIMENTO. RESPONSABILIDADE PELA JUNTADA. UNIDADE PREPARADORA. DATA DE INTIMAÇÃO.
O documento comprobatório da realização do ato de comunicação é o Aviso de Recebimento - AR, em consonância com o disposto no art. 23, inc. II, do Decreto no 70.235/1972, cabendo à unidade preparadora a juntada daquele ao processo, sob pena de ser considerado intimado o sujeito passivo na primeira oportunidade em que lhe for dado se manifestar nos autos.
PROVAS. JUNTADA A POSTERIORI À IMPUGNAÇÃO. HIPÓTESES DE CABIMENTO.
Regra geral, no processo administrativo-fiscal, as provas devem ser juntadas no momento da impugnação, podendo o recorrente fazê-lo a posteriori, apenas nas hipóteses em que fique demonstrada a impossibilidade de apresentação oportuna, por motivo de força maior; refira-se a fato ou a direito superveniente ou destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidos aos autos.
DILIGÊNCIA. DEFERIMENTO. AUSÊNCIA DE ELEMENTOS CONCLUSIVOS.
A baixa do processo à unidade de origem para realização do procedimento de diligência justifica-se apenas na medida em que os autos não forneçam elementos conclusivos ao julgador, carecendo então de maior elucidação quanto a questões que ainda restem nebulosas, a requerer maiores aprofundamentos e investigações.
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA COMPROVADA. CONFIGURAÇÃO. DELIBERADA OCULTAÇÃO DE TERCEIRO INTERVENIENTE MEDIANTE SIMULAÇÃO E FRAUDE. SUPORTE PROBATÓRIO. EXIGÊNCIA.
A configuração da interposição fraudulenta na modalidade comprovada, prevista no art. 23, inc. V, §1o e §3o, do Decreto-Lei no 1.455/1976, requer da autoridade fiscalizadora a apresentação de suporte probatório suficiente a demonstrar a deliberada ocultação de terceiro interveniente na operação de comércio exterior, praticada mediante simulação ou fraude por parte do sujeito passivo.

Inteiro teor:
S3-TE03
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10142.720624/2014-90
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3003-002.130 – 3a Seção de Julgamento / 3a Turma Extraordinária
Sessão de
21 de setembro de 2022
Recorrente
E. A, PILATTI-COMÉRCIO
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Data do fato gerador: 29/10/2013
COMPROVAÇÃO
DA
CIÊNCIA.
AVISO
DE
RECEBIMENTO.
RESPONSABILIDADE PELA JUNTADA. UNIDADE PREPARADORA.
DATA DE INTIMAÇÃO.
O documento comprobatório da realização do ato de comunicação é o Aviso de
Recebimento - AR, em consonância com o disposto no art. 23, inc. II, do
Decreto no 70.235/1972, cabendo à unidade preparadora a juntada daquele ao
processo, sob pena de ser considerado intimado o sujeito passivo na primeira
oportunidade em que lhe for dado se manifestar nos autos.
PROVAS. JUNTADA A POSTERIORI À IMPUGNAÇÃO. HIPÓTESES DE
CABIMENTO.
Regra geral, no processo administrativo-fiscal, as provas devem ser juntadas no
momento da impugnação, podendo o recorrente fazê-lo a posteriori, apenas nas
hipóteses em que fique demonstrada a impossibilidade de apresentação
oportuna, por motivo de força maior; refira-se a fato ou a direito superveniente
ou destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidos aos autos.
DILIGÊNCIA.
DEFERIMENTO.
AUSÊNCIA
DE
ELEMENTOS
CONCLUSIVOS.
A baixa do processo à unidade de origem para realização do procedimento de
diligência justifica-se apenas na medida em que os autos não forneçam
elementos conclusivos ao julgador, carecendo então de maior elucidação
quanto a questões que ainda restem nebulosas, a requerer maiores
aprofundamentos e investigações.
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA COMPROVADA. CONFIGURAÇÃO.
DELIBERADA
OCULTAÇÃO
DE
TERCEIRO
INTERVENIENTE
MEDIANTE SIMULAÇÃO E FRAUDE. SUPORTE PROBATÓRIO.
EXIGÊNCIA.
A configuração da interposição fraudulenta na modalidade comprovada,
prevista no art. 23, inc. V, §1o e §3o, do Decreto-Lei no 1.455/1976, requer da
autoridade fiscalizadora a apresentação de suporte probatório suficiente a
demonstrar a deliberada ocultação de terceiro interveniente na operação de
comércio exterior, praticada mediante simulação ou fraude por parte do sujeito
passivo.

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10142.720624/2014-90
Fl. 693
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3003-002.130 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10142.720624/2014-90

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar a
preliminar suscitada e, no mérito, em dar provimento ao Recurso Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Marcos Antônio Borges - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Lara Moura Franco Eduardo - Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Marcos Antônio Borges,
Lara Moura Franco Eduardo e Muller Nonato Cavalcanti Silva.
Relatório
Por bem narrar os fatos ocorridos, adoto o relatório contido na decisão da
DRJ/REC:
Contra a empresa E.A. PILATTI COMÉRCIO - ME, ora impugnante, já
devidamente qualificada nos autos deste processo, doravante denominada
apenas por PILATTI, foi lavrado Auto de Infração (AI), por AFRFB em
exercício na Inspetoria da Receita Federal em Mundo Novo – MS, em sede de
procedimento de fiscalização levado a efeito para averiguar a regularidade da
declaração de importação no 13/2136896-0, ao final do que restara apurado a
infração tipificada como “Dano ao Erário”, prevista no art. 23, incisos V do Dl
no 1.455/76, pela ocultação da posição de sujeição passiva do adquirente da
mercadoria, com aplicação da pena de perdimento à parte da mercadoria não
localizada, convertida em pecúnia, com lançamento de crédito tributário em
montante total de R$ 6.796,91.
A seguir, destacaremos os principais fatos e elementos indiciários apresentados
pela fiscalização como motivação do presente lançamento, instruídos por
documentos, informações e pesquisas levantados no curso da ação fiscal,
constantes do Relatório de Fiscalização e seus anexos (fls. 11 a 58).
Após apresentar esclarecimentos sobre o desenvolvimento da ação fiscal e
fundamentação legal para a interposição fraudulenta de pessoas em operações
de comércio exterior, em síntese, as motivações e fundamentos para o
lançamento foram apresentados pela fiscalização conforme se resume a seguir:
1. A PILATTI registrara em 29/10/2013 a declaração de importação
13/2136896-0, na modalidade de carga fracionada, a qual acobertava um total
de 50 toneladas de resíduos plásticos de garrafa PET, picado e lavado,
classificado na posição NCM 3915.10.00, com procedência do Paraguai, tendo
sido aberto Procedimento Especial de Fiscalização para o segundo e último lote;

Fl. 694
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Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3003-002.130 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10142.720624/2014-90

2. A empresa importadora tem como atividade principal o comércio atacadista
de mercadorias em geral e a empresa adquirente da mercadoria importada, a
ARMAZÉM DOS PLÁSTICOS E EQUIPAMENTOS EIRELI, doravante
denominada apenas por ARMAZÉM EIRELI, não possui habilitação para
operação no comércio exterior;
3. Amostra representativa da mercadoria retida por ocasião da instauração do
procedimento fiscal fora submetida a exame laboratorial. Apesar do registro de
importação acobertar uma única mercadoria descrita, a inspeção visual realizada
por ocasião da conferência física da mercadoria indicava duas aparentes
mercadorias, uma acondicionada em 40 (quarenta) big bags e a outra em 4
(quatro). A análise laboratorial identificou a primeira das mercadorias como
matéria termoplástica, o polietileno, com densidade de 0,961 g/cm3, sem carga e
não vulcanizada, na forma de pedaços irregulares. Com relação à segunda
mercadoria, concluiu tal análise se tratar de duas matérias termoplásticas
misturadas, polietileno e polipropileno, com predominância do primeiro, na
forma de pedaços irregulares, fls. 27 a 32;

4. Conforme interpretação da fiscalização à luz das regras do Sistema
Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias, a primeira das
mercadorias estava incorretamente classificada pelo importador, sendo sua
correta classificação a posição NCM 3901.20.29, estando a segunda mercadoria
corretamente classificada;
5. Ressalta a fiscalização atenção para a tentativa intencional do importador de
importar a maior parte da mercadoria com a classificação fiscal correspondente
à menor parte das mercadorias, considerando a menor incidência tributário
desta;
6. Acrescenta que não há como “se alegar desconhecimento da coisa
transacionada. A real adquirente da mercadoria importada, a empresa
Armazém dos Plásticos, como a própria razão social da empresa já deixa claro,
é uma empresa do ramo de plásticos. Ou seja, atua no mercado de artigos
plásticos e portanto, nada mais espantoso que tenha total conhecimento sobre o
produto que estava adquirindo através da importação realizada pela empresa E
A Pilatti: matéria-prima composta de polietileno de alta densidade”;

7. Prossegue: “Irrefutável concluir que houve conluio entre o importador e o
adquirente para alterar a verdade de um fato relevante, qual seja a verdadeira
classificação fiscal da mercadoria. Houve aqui um erro proposital na
identificação da mercadoria transacionada com o objetivo de se obter
vantagem no comércio exterior e burlar o fisco. Importante salientar que não
há que se confundir a conduta adotada pelo importador e adquirente com um
mero equívoco quanto à classificação fiscal da mercadoria. O erro na
classificação fiscal se dá quando o importador não consegue, na boa fé,
classificar na Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM) a mercadoria ou,
também na boa fé, a classificada na NCM diversa da correta. Estamos diante
de um fato bem mais contundente, no qual as fiscalizadas agiram de má-fé ao
tentar importar 2 mercadorias distintas como se apenas uma fosse, àquela
correspondente a menor parte, menos de 10% da carga retida, exatamente na
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3003-002.130 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10142.720624/2014-90

NCM que possui alíquota zero de IPI, em detrimento a NCM correta que possui
alíquota de 5%. ”, fls. 31-32;

8. Concluindo: “O importador e o real adquirente agiram de forma proposital,
dolosa, com o intuito de obter vantagem na tributação do IPI. Restou evidente
que qualquer tentativa de planejamento tributário que tenha havido nesta
operação é irregular e ilegítima”, fl. 32;
9. Por outra linha de raciocínio, destaca a fiscalização que a análise das notas
fiscais de entrada e saída da mercadoria importada permite concluir com clareza
que a totalidade das mercadorias objeto da importação já tinha como destino
certo a empresa adquirente das mercadorias, fls. 32 a 35;
10. Neste ponto, fundamenta sua conclusão na revenda da mercadoria importada
com margem mínima ou negativa de lucro; no repasse direto e imediato da
mercadoria importada a seu adquirente por ocasião da conclusão do despacho
de importação; e na ausência de estrutura própria para o armazenamento e
movimentação das mercadorias importadas no estabelecimento importador. Tal
situação se observa, inclusive, para o conjunto das demais importações
realizadas pela empresa, conforme tabela destacada na peça fiscal, fls. 35 a 48;
11. Diligência realizada no curso da ação fiscal ao estabelecimento da empresa
importadora PILATTI constatara uma empresa atacadista instalada em uma
pequena sala, sem computador, telefone, funcionários ou estrutura própria para
o armazenamento e movimentação das mercadorias importadas, fls. 41 a 43;

12. Inicialmente, constatara a fiscalização inexistir contas de luz, água e
telefone em nome da empresa, e nem funcionários registrados. Intimado a
esclarecer, a fiscalizada informara que as contas de água e luz estão inclusas no
contrato de aluguel. Verificado tal contrato, confirmou-se tal informação, mas
de sua análise foi possível concluir “que a EA Pilatti quase não possui consumo
de energia elétrica e água algum, haja vista que o contrato de locação firmado
é de apenas R$ 490,00 (quatrocentos e noventa reais) por mês. Ora pois, o
baixo consumo de energia é facilmente previsível quando se verifica a ausência
de qualquer equipamento elétrico/eletrônico nas instalações da empresa”, fl.
43;
13. Em declaração prestada à fiscalização, o sócio gerente da empresa
importadora, Sr. Eder Antônio Pilatti, teria declarado que “o próprio visita o
cliente, fecha com o cliente brasileiro o que o cliente quer, sem contrato ou
qualquer documento por escrito. E após o fechamento do negócio, ele vai em
busca da mercadoria encomendada no exterior, no caso o Paraguai. Então faz
a importação e entrega para o cliente no Brasil. A mercadoria não chega ser
armazenada na empresa, vai direto para o cliente”. Tal declaração seria a
confirmação de que a EA PILATTI não realiza importação por conta própria,
mas tão somente uma operação simulada de revenda no mercado interno,
descaracterizada também do conceito de importação por encomenda, fls. 43 a
44;
14. A ocultação do real interveniente da importação e a classificação incorreta
da mercadoria tiveram como motivadores a não submissão do real interveniente
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3003-002.130 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
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aos procedimentos de habilitação para operar no Comércio Exterior, a burla na
avaliação de risco das operações e a sonegação de parte do IPI devido, fls. 48 a
53;
15. A conduta descrita subsumir-se-ia ao tipo infracional previsto no art. 23, V,
do Dl no 1.455/76, com penalidade prevista de pena de perdimento às
mercadorias importadas, objeto deste lançamento, como também àquele
previsto no art. 33 da Lei no 11.488/2007, que não faz parte do objeto deste
lançamento, fls. 53 a 54.

De outra parte, contraditando o procedimento em causa, as contrarrazões
apresentadas pela impugnante PILATTI podem ser sinteticamente descritas
como seguem (fls. 399 a 429):
(A) Quanto à alegação da tentativa de importação de duas mercadorias distintas
como se fossem apenas uma, há que se destacar que ambas as mercadorias, de
cores diferentes, são oriundas do processo de reciclagem, o que restara atestado
no resultado pericial (quesito 8), sendo, pois, a mesma sua classificação fiscal, e
que, apesar de terem a forma de pedaços irregulares, não se encontram na forma
primária da matéria, razão pela qual a análise laboratorial as identifica como
única matéria termoplástica, diante de questionamento sobre a questão na
requisição de análise;
(B) É equivocada a classificação adotada pela fiscalização para a primeira
mercadoria, pois, da análise laboratorial, não se pode inferir as premissas adotas
para tal conclusão, e que, se houver erro na classificação que adotada no
registro de importação, este se dera apenas entre subposições da posição
adotada, por se tratar com certeza o produto importado de resíduos;
(C) Quanto à alegação de erro proposital na classificação fiscal para
enquadramento da operação em posição menos onerosa, ressalta que a
classificação fiscal que adotara e aquela outra que poderia mais propriamente se
aplicar aos resíduos teriam a mesma alíquota de IPI, zero, tratando-se todas as
demais conclusões decorrentes desta mera ilação, desprovida de fundamentação
fática;
(D) Quanto à alegação de interposição fraudulenta, a impugnante não preenche
os requisitos legais previstos para se enquadrar como importadora por conta e
ordem ou por encomenda, uma vez atuar apenas em nome próprio, não havendo
assim porque se falar em ocultação do real adquirente ou encomendante das
mercadorias. Inexiste sonegação de tributos na operação, uma vez que os
tributos devidos na importação são pagos antecipadamente e alíquota do IPI é
zero, não havendo razão para se falar em adquirente equiparado a
estabelecimento industrial;
(E) As notas fiscais de venda das mercadorias importadas são regularmente
emitidas, as empresas adquirentes estão devidamente inscritas nas juntas
comerciais e são empresas diversas e ativas;
(F) Quanto à margem negativa de lucro, alega que a empresa vinha
“trabalhando no vermelho” como forma de se manter no mercado, para no
futuro tentar reverter tais perdas, prática comum do mercado, acrescentando ter
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3003-002.130 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
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ocorrido erro por ocasião da emissão da nota fiscal de venda do segundo lote
objeto da importação em questão;
(G) Quanto à alegação de repasse direto das mercadorias, destaca que os
produtos de sua atividade comercial principal (carvão, madeira e resíduos de
plásticos) não demanda armazenagem, pois têm revenda garantida;
(H) O empresário Eder Antônio Pilatti tem o conhecimento e a mobilidade para
se locomover no mercado do Paraguai, como conhece o mercado de
compradores no Brasil. As mercadorias adquiridas são revendidas no mesmo
estado, sem qualquer beneficiamento;
(I) A emissão da nota fiscal de entrada, por vezes, ocorre antes mesmo da
liberação da mercadoria pela Receita Federal, uma vez que a nota deve ser
emitida ‘on line’ e o recinto da Receita Federal de conferência dista em média
15 km da sede da empresa, que é administrada e tocada tão somente pelo
empresário individual;
(J) Embora atuando no vermelho, a empresa tem buscado diversificar suas
atividades, buscando expandir seus negócios na exportação de calcário agrícola;
(K) A maior comprovação da capacidade financeira da empresa é demonstrada
por sua capacidade de endividamento, conforme registros de seus
demonstrativos contábeis, que para o ano de 2013, apenas o valor de dívidas
com bancos, alcançou a cifra de R$ 257.215,45. No exercício de 2013, a
empresa teve um crescimento exponencial de seu faturamento bruto, saltando de
R$ 469 mil para mais de R$ 1 milhão, prejudicado pelo início das ações fiscais;
(L) Quanto às conclusões relacionadas às instalações da impugnante, ressalta
que a estocagem dos produtos comercializados é uma opção própria da logística
de cada empresa, sendo “extremamente comum na atualidade, o empresário que
detém o conhecimento dos fornecedores e da logística, empreender a
importação de produtos para revenda imediata, sem armazenagem”, o que
representa redução de custos, inexistindo razão para manuseá-los, encarecendo
seu custo final;
(M) Na sequência, destaca relação de 8 (oito) empresas que seriam adquirentes
de suas importações de carvão vegetal; 9 (nove) como adquirentes da madeira,
citando dois adquirentes para os resíduos de plásticos, dado o início das
atividades com tal produto;
(N) Destaca ainda que a empresa tem seu escritório numa sala que faz parte de
um escritório maior que é ocupado por outra empresa, a Rempel & Pilatti, da
qual o empresário é sócio administrador. Tal imóvel, além da construção
existente, com diversas salas comerciais, conforme faz prova as próprias fotos
anexadas pela autoridade fiscal (pg. 370 e 372), tem um amplo pátio com uma
grande cobertura em estrutura pré-fabricada, completamente fechada por
portões e muros, disponível para todas as empresas sediadas nas salas frontais;

(O) Quanto à infração tipificada, cabe à autoridade fiscal provar que houve
ocultação, mediante fraude ou simulação, rastreando a fonte dos recursos
envolvidos na execução da operação e verificando a posição de sujeição passiva
ou de responsabilidade pela importação de terceiros envolvidos na operação.
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3003-002.130 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
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Nenhuma destas hipóteses estão presentes nos autos, estando a conclusão da
autoridade fiscal fundada apenas em quadro indiciário, devidamente rechaçado
pelas provas apresentadas pela impugnante, não sendo possível concluir ser a
empresa adquirente pessoa oculta por tal simples condição;
(P) Ante o exposto, requer que o auto de infração seja julgado improcedente, e
caso se mostre necessário, que se proceda diligência ao estabelecimento da
empresa para se comprovar a verdade apresentada e que seja juntado ao
presente processo a contraprova das amostras retiradas, de forma a restar
comprovado se tratar a mercadoria importada de resíduos.
Dando continuidade ao relato, ao analisar a impugnação apresentada contra o
lançamento, a primeira instância de julgamento decidiu pela improcedência do recurso
administrativo mencionado, em Acórdão que se encontra assim ementado:

INTERPOSIÇÃO
FRAUDULENTA.
OCULTAÇÃO
DO
SUJEITO
PASSIVO, DO REAL VENDEDOR, COMPRADOR OU DE RESPONSÁVEL
PELA OPERAÇÃO. DANO AO ERÁRIO. PENA DE PERDIMENTO.
CONVERSÃO EM PECÚNIA.
A inserção artificial de um agente que não toma parte de fato na operação de
importação, permitindo a ocultação do real importador ou adquirente das
mercadorias, caracteriza a interposição fraudulenta de terceiros no comércio
exterior.
No caso dos autos, restou caracterizada a artificialidade da participação da
empresa que se declarava importadora, não apenas pelas modestas estruturas
física e operacional demonstradas, pela absoluta falta de documentos a lastrear
as supostas negociações e garantir a remessa das mercadorias e do
correspondente pagamento, mas, principalmente, pela ausência de objetivo
legítimo nas transações declaradas, vez que mercadorias adquiridas no exterior
para atender a demanda previamente definida, eram sistematicamente
revendidas com prejuízo.
O dano ao Erário decorrente da ocultação das partes envolvidas na operação
comercial que fez vir a mercadoria do exterior é hipótese de infração “de mera
conduta”, que se materializa quando o sujeito passivo oculta a intervenção de
terceiro, independentemente do prejuízo tributário perpetrado.
O dano ao Erário deve ser punido com a pena de perdimento dos bens ou, na
impossibilidade de sua apreensão, tal pena deve ser convertida em multa
equivalente ao valor aduaneiro das mercadorias.
DESCABIMENTO DA RETROATIVIDADE BENIGNA. INOCORRÊNCIA
DE DERROGAÇÃO TÁCITA DA PENA DE PERDIMENTO EM
HIPÓTESES DE OCULTAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO. AUSÊNCIA DE
CONFLITO
ENTRE
A
CAPITULAÇÃO
DAS
INFRAÇÕES
POR
OCULTAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO E CESSÃO DE NOME.
Apesar da semelhança das condutas, as infrações tipificadas no 23, V, do Dl
1.455/76 (ocultação do sujeito passivo na importação) e o art. 33 da Lei
11.488/07 (cessão do nome em operações de comércio exterior) são distintas,
Fl. 699
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3003-002.130 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
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pois tutelam bens jurídicos diversos. A primeira visa a proteger o regime de
controle aduaneiro e o patrimônio da União, ao passo que a segunda resguarda a
higidez do Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica, sancionando o mau uso da
inscrição no CNPJ pelas empresas. A constatação da diversidade dos objetos
jurídicos é suficiente para afastar a alegação da ocorrência de bis in idem.
Ademais, a divergência das infrações analisadas não se limita à divergência
entre os bens jurídicos tutelados, estendendo-se aos próprios sujeitos passivos
alcançados pelos respectivas penalidades. Com efeito, verifica-se que pena de
perdimento dos bens, capitulada no art. 23, V, do Dl 1.455/76, recai
efetivamente sobre o real proprietário das mercadorias, ou seja o importador
oculto, ainda que este não venha a ser efetivamente identificado. Por outro lado,
a infração tipificada no art. 33 da Lei 11.488/07, recai especifica e diretamente
sobre o agente que cede o nome com vistas à ocultação de terceiro.
Assim sendo, não há que se falar em derrogação tácita da pena de perdimento
na hipótese de ocultação do sujeito passivo em transações de comércio exterior.
A aplicação concomitantes de ambas as penalidades encontra-se cristalizada por
meio da regulamentação do art. 33 da Lei 11.488/07 no recente Regulamento
Aduaneiro, aprovado pelo Decreto no 6.759, de 5 de fevereiro de 2009, que
expressamente estabelece que a aplicação da multa por cessão do nome não
afasta a imposição da pena de perdimento.

Não constam dos autos Aviso de Recebimento-AR ou Termo de Ciência por
Abertura de Mensagem que informem a data em que o Recorrente foi cientificado da decisão
recorrida, conforme confirmam os despachos de fls. 678 e 683.
Extrato retirado do SIEF- Processo dá conta da referida ciência em 17/11/2016 (fl.
685 e 686), porém o Recorrente refere na peça recursal que fora comunicado da decisão em
comento na data de 21/10/2016, de acordo com o que se reproduz a seguir, respectivamente:

Fl. 700
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3003-002.130 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
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Em 21/11/2016, foi apresentado Recurso Voluntário por E A PILLATTI
COMÉRCIO ME, conforme Termo de Solicitação de Juntada, anexado aos autos, tendo por
base as mesmas alegações apresentadas por ocasião da impugnação, notadamente:
1.
A suposta conduta ilícita de ocultação do sujeito passivo não
corresponderia à verdade dos fatos, tendo a autoridade fiscal se baseado em
indícios e na interpretação tendenciosa das provas, que não condiriam com a
realidade;
2.
No que concerne à afirmação da Fiscalização acerca da tentativa de
importação de duas mercadorias distintas como se fosse apenas uma, coloca que
ambas tratar-se-iam de produtos oriundos de reciclagem (pedações irregulares de
caixa de plástico que passam por máquina rudimentar que as quebrariam em
pedaços irregulares);
3.
A posição em que a Fiscalização teria classificado a amostra 1 (39.01)
seria adequada para plástico e suas obras encontradas na sua forma primária, o
que não seria o caso, em que o plástico é oriundo de reciclagem, antes de sofrer
novo procedimento industrial;
4.
Em se tratando de produto reciclado, como é o caso, o processo industrial
seria rudimentar, no qual as mercadorias seriam separadas por cores, após o que
passam por máquina trituradora, lavagem e embalagem;
5.
Se a mercadoria sujeitou-se a duas classificações dentro da mesma
posição, tal fato teria se dado por cores, não em razão do produto, sendo a amostra
de cor vermelha resíduo de polímero de etileno e a de cores diversas, resíduo com
predominância de polímero de etileno;
6.
Teria havido a correta descrição da mercadoria no campo Dados
Complementares da Declaração de Importação-DI, como também no campo
Descrição Detalhada da Mercadoria: desperdícios, resíduos de plásticos picados
e lavados de caixas de garrafa;
Fl. 701
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3003-002.130 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10142.720624/2014-90

7.
A afirmação da autoridade de que o erro na classificação da mercadoria
haveria sido proposital, para possibilitar a sonegação de IPI, não procederia,
porque ambas as classificações em que a mercadoria, sendo resíduo, poderia ser
enquadrada (39.15.10.00 e 39.15.90.00) sujeitar-se-iam à alíquota zero do
mencionado imposto;
8.
Quanto à ocultação do real importador, não preenchendo a A. E. PILATTI
os requisitos por conta e ordem ou por encomenda, o pressuposto da Fiscalização
seria que houve a ocultação do real adquirente ou encomendante, afastando as
obrigações acessórias e incidências de tributos, o que não teria ocorrido, uma vez
que os tributos foram pagos antecipadamente e o IPI incidente teria a alíquota de
0%, por se tratar de desperdício de polímero de etileno;
9.
Reafirma ter adquirido a mercadoria no Paraguai por sua conta e ordem,
totalmente sob o seu risco, mantendo sua responsabilidade perante o exportador
estrangeiro, não podendo, por isso, ser-lhe imputada condutas que ensejam a
penalidade máxima, consistente no perdimento da mercadoria;
10.
Sobre a margem de lucro na operação de venda, referida pela Fiscalização,
coloca que estava vendendo a mercadoria abaixo do custo, opção rotineiramente
utilizada nas atividades comerciais, para tentar sufocar seus concorrentes;
11.
Destaca que na venda do primeiro lote das mercadorias, a A. E. PILATTI
teria obtido pequeno lucro, e acrescenta, ainda, que a nota fiscal apresentada para
a venda do segundo lote fora preenchida com o valor errado pelo despachante
aduaneiro;
12.
Da mesma forma como ocorre com a importação de carvão (atividade para
a qual a empresa estaria também habilitada), os resíduos de plásticos são muito
procurados no mercado, não dependendo de armazenagem, pela sua venda
garantida;
13.
Sendo micro-empresa, não poderia se dar ao luxo de armazenar
mercadoria. Seu lucro advem da mobilidade em comprar e vender;
14.
Uma vez emitida a nota fiscal on line no próprio recinto aduaneiro onde se
encontra
a
mercadoria,
iniciam-se
os
contatos
para
a
sua
venda,
independentemente da liberação por parte da Receita Federal;
15.
No intuito de diminuir os custos com armazenagem e agilizar
procedimentos, a empresa emitiria nota de venda que seria entregue ao motorista
pelo despachante aduaneiro, para seguir viagem no mesmo veículo, até o
adquirente da mercadoria;
Fl. 702
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3003-002.130 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10142.720624/2014-90

16.
A maior comprovação da capacidade financeira da empresa seria sua
capacidade de endividamento, o que comprovaria não se tratar, esta, de empresa
de fachada;
17.
A estocagem dos produtos para a sua posterior revenda seria uma opção da
própria logística da empresa comercial, para redução de custos;
18.
O simples fato de ter revendido a carga imediatamente para outra empresa
não a faria ser interposta pessoa, havendo a Recorrente revendido o mesmo
produto, sob as mesmas condições a demais clientes;
19.
Destaca que a empresa tem escritório em uma sala que faz parte de imóvel
maior, ocupado por outra pessoa jurídica, da qual o empresário individual seria o
sócio administrador, possuindo o referido imóvel amplo pátio com cobertura em
estrutura pré-fabricada, conforme evidenciariam fotos anexadas;
20.
Em caso de suspeita sobre a falta de capacidade operacional e financeira
da empresa, deveria a Fiscalização ter ampliado as averiguações, com fundamento
na IN RFB no 228/2002, na qual estaria previsto procedimento para comprovação
de efetivo funcionamento da pessoa jurídica e dos reais adquirente e vendedor da
mercadoria;
21.
A empresa não se enquadraria em nenhuma das hipóteses elencadas na
Instrução Normativa no 1.169/2011, em que teria se baseado a Fiscalização para
instaurar o procedimento fiscalizatório;
22.
O próprio laudo pericial teve conclusão diferente da Fiscalização, pois
haveria declarado ambas as mercadorias como resíduo;
23.
Tendo a empresa demonstrado sua capacidade operacional e financeira, em
detrimento de indícios e conclusões expostos pela Fiscalização, requer que o
laudo seja declaração improcedente e, subsidiariamente, juntados novos
documentos, a realização de diligência e que seja requisitado à Inspetoria da RFB
contraprova das amostras retiradas.
Não foi apresentado Recurso Voluntário pelo sujeito passivo MORGS
SERVIÇOS ADMINISTRATIVOS EIRELI (antigo ARMAZÉM DOS PLÁSTICOS LTDA), de
acordo com o Termo de Revelia de fls. 687.
São esses os fatos que se tem a relatar.

Voto
Fl. 703
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3003-002.130 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10142.720624/2014-90

Conselheira Lara Moura Franco Eduardo, Relatora.
A bem circunscrever o objeto do presente processo, há que primeiramente se
colocar que se trata de multa imposta, na quantia equivalente ao valor aduaneiro da mercadoria
importada por meio da DI 13/2136896-0, em face à impossibilidade de sua apreensão, por não
ter sido o produto, objeto da apreensão, localizado pela autoridade fiscalizadora.
Na situação que se coloca, converteu-se, portanto, a pena de perdimento na multa
em foco, procedimento este que guardaria previsão no art. 23, § 3o, do Decreto-lei no
1.455/19761, com redação dada pelo art. 41 da Lei no 12.350/2010.

1 Art 23. Consideram-se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias:

I - importadas, ao desamparo de guia de importação ou documento de efeito equivalente, quando a sua emissão
estiver vedada ou suspensa na forma da legislação específica em vigor;

II - importadas e que forem consideradas abandonadas pelo decurso do prazo de permanência em recintos
alfandegados nas seguintes condições:

a) 90 (noventa) dias após a descarga, sem que tenh sido iniciado o seu despacho; ou

b) 60 (sessenta) dias da data da interrupção do despacho por ação ou omissão do importador ou seu
representante; ou

c) 60 (sessenta) dias da data da notificação a que se refere o artigo 56 do Decreto-Iei número 37, de 18 de
novembro de 1966, nos casos previstos no artigo 55 do mesmo Decreto-lei; ou

d) 45 (quarenta e cinco) dias após esgotar-se o prazo fixado para permanência em entreposto aduaneiro ou
recinto alfandegado situado na zona secundária.

III - trazidas do exterior como bagagem, acompanhada ou desacompanhada e que permanecerem nos recintos
alfandegados por prazo superior a 45 (quarenta e cinco) dias, sem que o passageiro inicie a promoção, do seu
desembaraço;

IV - enquadradas nas hipóteses previstas nas alíneas " a " e " b " do parágrafo único do artigo 104 e nos incisos
I a XIX do artigo 105, do Decreto-lei número 37, de 18 de novembro de 1966.

V - estrangeiras ou nacionais, na importação ou na exportação, na hipótese de ocultação do sujeito passivo, do
real vendedor, comprador ou de responsável pela operação, mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição
fraudulenta de terceiros.(Incluído pela Lei no 10.637, de 30.12.2002)

VI - (Vide Medida Provisória no 320, 2006)

§ 1o O dano ao erário decorrente das infrações previstas no caput deste artigo será punido com a pena de
perdimento das mercadorias. (Incluído pela Lei no 10.637, de 30.12.2002)

§ 2o Presume-se interposição fraudulenta na operação de comércio exterior a não-comprovação da origem,
disponibilidade e transferência dos recursos empregados.(Incluído pela Lei no 10.637, de 30.12.2002)
§ 3o As infrações previstas no caput serão punidas com multa equivalente ao valor aduaneiro da mercadoria, na
importação, ou ao preço constante da respectiva nota fiscal ou documento equivalente, na exportação, quando a
mercadoria não for localizada, ou tiver sido consumida ou revendida, observados o rito e as competências
estabelecidos no Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972. (Redação dada pela Lei no 12.350, de 2010)
Fl. 704
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3003-002.130 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10142.720624/2014-90

A pessoa jurídica E A PILATTI, importadora das mercadorias objeto da DI
13/2136896-0, teria se interposto na referida operação, ocultando a real adquirente daqueles
produtos, que, segundo narra a autoridade aduaneira, de fato seria a empresa ARMAZÉM DE
PLÁSTICOS E EQUIPAMENTOS Eireli – EPP, em procedimento denominado interposição
fraudulenta de terceiros, motivo pelo qual entendeu a autoridade referida por impor,
originalmente, a pena de perdimento, prevista no § 1o do já citado art. 23 do DL no 1.455/1976 .
Feitas estas colocações introdutórias, passo ao exame da admissibilidade do
Recurso e dos itens controvertidos nos autos.

1. Da Admissibilidade do Recurso Voluntário
O requisito temporal de admissibilidade do Recurso Voluntário encontra sua
previsão nos arts. 5° e 33 do Decreto 70.235/1972, dispositivos assim redigidos:
Art. 5° Os prazos serão contínuos, excluindo-se na sua contagem o dia de início
e incluindo-se o do vencimento.
Parágrafo único. Os prazos só se iniciam ou vencem no dia de expediente
normal no órgão em que corra o processo ou deva ser praticado o ato.
(...)
Art. 33. Da decisão caberá recurso voluntário, total ou parcial, com efeito
suspensivo, dentro dos trinta dias seguintes à ciência da decisão. Conforme se
deflui pela leitura do texto acima, o prazo para interposição de recurso
voluntário é de 30 (tinta) dias contados da ciência da decisão de 1a instância.
(grifei)
Portanto, o prazo para interposição do Recurso Voluntário é de 30 (trinta) dias, a
contar da ciência da decisão de primeira instância administrativa, que, a seu turno, é
desconhecida em razão do extravio do AR, de acordo com o que noticia a unidade preparadora,
no despacho de fls. 688 a 690:
.
Em que pese constar em extrato do Sistema SIEF, contido nos autos, a data em
que o Recorrente fora supostamente cientificado da decisão recorrida (17/11/2016), no que
concerne à intimação feita via postal, o documento comprobatório da realização do ato de
Fl. 705
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3003-002.130 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10142.720624/2014-90

comunicação é mesmo o mencionado Aviso de Recebimento – AR, em consonância com o
consignado no art. 23, inc. II, do Decreto no 70.235.1972 (PAF):
Art. 23. Far-se-á a intimação:
(...)
II - por via postal, telegráfica ou por qualquer outro meio ou via, com prova de
recebimento no domicílio tributário eleito pelo sujeito passivo; (Redação dada
pela Lei no 9.532, de 1997)
Como a própria unidade preparadora dá conta da tempestividade do Recurso
Voluntário e, sobretudo, como o Recorrente não pode ser prejudicado por circunstância às quais
não deu causa (extravio do AR), sendo unicamente responsável pelo fato em comento a
repartição de origem da RFB, considero que o contribuinte deve ser tido por cientificado da
decisão recorrida na primeira oportunidade em que lhe foi dado se manifestar nos autos, após
aquele ato decisório, no caso, na data em que houve a apresentação do Recurso Voluntário, em
21/11/2016.
Neste sentido, orienta a mais abalizada doutrina, consoante colocação de Marcos
Antônio Neder e Maria Tereza Martinez Lopez2:
Havendo dúvida sobre a perda de prazo, como é o caso de extravio do AR, deve
entender o julgador que o prazo não se perdeu, isto é, a solução deve ser a favor
de quem sofrerá o castigo com a perda duvidosa, mediante a presunção de que o
prazo não foi ultrapassado. Na ausência de outra prova, não há como se exigir
do contribuinte a produção de prova negativa, ou seja, demonstrar que não
recebeu a correspondência em determinada data.
Portanto, em vista de tudo o quanto exposto, tenho por tempestivo o Recurso
Voluntário apresentado.

2. Da Solicitação de Juntada de Documentos Posteriormente à Impugnação
Como é cediço, em face das disposições contidas nos arts. 16 e 17 do Decreto no
70.235/1972 (PAF) 3, regra geral, todas as razões de defesa e as correspondentes provas dos fatos

2 Neder, Marcus Vinícius. Processo Administrativo Fiscal Federal Comentado. 3a Edição, Dialética, São Paulo,
2010, p. 357.
3 Art. 16. A impugnação mencionará:
I - a autoridade julgadora a quem é dirigida;
II - a qualificação do impugnante;
III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e as razões e provas que
possuir; (Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993)
IV - as diligências, ou perícias que o impugnante pretenda sejam efetuadas, expostos os motivos que as justifiquem,
com a formulação dos quesitos referentes aos exames desejados, assim como, no caso de perícia, o nome, o
endereço e a qualificação profissional do seu perito. (Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993)
V - se a matéria impugnada foi submetida à apreciação judicial, devendo ser juntada cópia da petição. (Incluído pela
Lei no 11.196, de 2005)
Fl. 706
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3003-002.130 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10142.720624/2014-90

alegados devem ser apresentados por ocasião da impugnação. A considerar que este Colegiado
representa instância ad quem, aqui não se analisa argumentos ainda não debatidos na instância
julgadora inferior, por se tratar de inovação recursal.
Ocorre que a própria disciplina do processo administrativo fiscal prevê exceção à
regra em comento, de acordo com as disposições contidas no art. 16, inc. III e § 3o, e art. 17, do
Decreto no 70.235/1972.
Na espécie, todavia, analisando os autos, considero inexistir necessidade de
flexibilização da dita regra de preclusão veiculada pelos citados dispositivos do Decreto no
70.235/1972, porquanto não restou demonstrada a impossibilidade da apresentação oportuna de
documentos, não havendo fato novo a ser examinado ou razões posteriormente trazidas aos
autos, situações que justificariam a abertura de exceção à regra geral em comento e, por
conseguinte, a reabertura da fase probatória.
Demais disto, ao examinar todo o acervo carreado ao processo, entendo que,
como os autos se mostram instruídos satisfatoriamente à formação de convicção do órgão
julgador e, também, tendo sido oportunizado ao Recorrente a produção de provas na fase
adequada, mostra-se desnecessária a juntada de novos documentos via diligência ou exames
posteriores.
Nada a deferir, por conclusão, quanto ao pleito de juntada aos autos de
documentos adicionais.

3. Do Pedido de Diligência

§ 1o Considerar-se-á não formulado o pedido de diligência ou perícia que deixar de atender aos requisitos previstos
no inciso IV do art. 16. (Incluído pela Lei no 8.748, de 1993)
§ 2o É defeso ao impugnante, ou a seu representante legal, empregar expressões injuriosas nos escritos apresentados
no processo, cabendo ao julgador, de ofício ou a requerimento do ofendido, mandar riscá-las. (Incluído pela Lei no
8.748, de 1993)
§ 3o Quando o impugnante alegar direito municipal, estadual ou estrangeiro, provar-lhe-á o teor e a vigência, se
assim o determinar o julgador. (Incluído pela Lei no 8.748, de 1993)
§ 4o A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro
momento processual, a menos que: (Incluído pela Lei no 9.532, de 1997)
a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força maior;(Incluído pela Lei
no 9.532, de 1997)
b) refira-se a fato ou a direito superveniente;(Incluído pela Lei no 9.532, de 1997) (Produção de efeito)
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.(Incluído pela Lei no 9.532, de 1997)
§ 5o A juntada de documentos após a impugnação deverá ser requerida à autoridade julgadora, mediante petição em
que se demonstre, com fundamentos, a ocorrência de uma das condições previstas nas alíneas do parágrafo anterior.
(Incluído pela Lei no 9.532, de 1997)
§ 6o Caso já tenha sido proferida a decisão, os documentos apresentados permanecerão nos autos para, se for
interposto recurso, serem apreciados pela autoridade julgadora de segunda instância. (Incluído pela Lei no 9.532, de
1997)
Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada pelo impugnante.
(Redação dada pela Lei no 9.532, de 1997)

Fl. 707
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3003-002.130 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10142.720624/2014-90

Verdade que em razão do princípio da verdade material, que informa o processo
administrativo-fiscal, o julgador administrativo deve volver-se na busca de esclarecer o que
realmente ocorreu na situação colocada nos autos.
Porém, para que as investigações possam eventualmente prosseguir, necessário
que haja determinado ponto nebuloso a esclarecer ou algum elemento a ser coletado
adicionalmente, que justifique aprofundamento.
E é exatamente em razão da ausência desses elementos ou questões ainda
duvidosas nos autos que tenho por desnecessário o procedimento de diligência, no caso, para a
realização de contraprova do laudo técnico (fls. 337 a 359), conforme solicitado pelo Recorrente.
Abro aqui parênteses para observar que a contraprova ao laudo técnico não se
encontra prevista pela Instrução Normativa RFB no 1.063/2010, que dispõe sobre procedimentos
a serem adotados na coleta, prazo de guarda, destinação de amostras e emissão de laudo técnico
resultante de exame laboratorial de mercadoria importada ou a exportar, de acordo com o que se
depreende do capítulo destinado às conclusões deste:
DA CONCLUSÃO DA ANÁLISE E DO LAUDO TÉCNICO
Art. 7o O laudo técnico resultante da análise laboratorial deverá ser emitido de acordo
com a forma e o conteúdo especificados na Instrução Normativa RFB No 1.020, de
2010.
Art. 8o Após a análise laboratorial e emissão do laudo técnico respectivo, o AFRFB
responsável pelo procedimento deverá adotar as seguintes providências:
I - dar ciência ao importador, exportador ou seu representante legal do resultado do
exame laboratorial; e
II - efetuar o respectivo lançamento tributário, na hipótese de divergência entre os dados
informados pelo importador ou exportador e os do laudo.
Art. 9o As mercadorias retiradas a título de amostra não são dedutíveis da quantidade
declarada.
Parágrafo único. Após o decurso dos prazos previstos no § 5o do art. 4o, serão
devolvidas ao importador, exportador ou representante legal as mercadorias retiradas a
título de amostra, que não foram inutilizadas durante a análise ou que não tenha a
necessidade de sua retenção pela autoridade fiscal.
É que, ao proceder exame dos autos, verifico que foi dado ao Recorrente a ciência,
bem como assegurada a possibilidade de apresentar quesitos ao laudo pericial, e que de fato este
os apresentou.
Pondero que o procedimento de diligência requerido não se presta a exames
gerais, sem direcionamento, mas sim, destina-se a esclarece um ou outro aspecto que reste
nebuloso para o julgador, após a fase de instrução.
Fl. 708
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3003-002.130 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10142.720624/2014-90

Ocorre que a natureza da mercadoria importada ou a classificação fiscal fornecida
a esta, que servem de base à solicitação de aprofundamento dos exames, não se mostram
relevantes nestes autos, vez que o objeto do lançamento é, sem dúvida, a multa equivalente ao
valor aduaneiro declarado na DI.
Diferentemente seria se o foco do lançamento de ofício, ao invés da multa em
questão, fossem os tributos incidentes sobre a importação, situação na qual a classificação da
mercadoria assumiria relevância. Mas não é o caso.
Considero, assim, despicienda a baixa dos autos à unidade de origem para a
realização de diligência dirigida à apresentação de contraprovas ao laudo pericial ou à realização
de qualquer exame posterior da mercadoria que teve a sua apreensão frustrada, motivo pelo qual
indefiro a solicitação em referência.

4. Classificação Fiscal das Mercadorias Importadas
Muito embora a matéria tenha sido aventada no Recurso Voluntário, relevante
ressaltar que a classificação das mercadorias importadas não foi objeto de aprofundamento na
decisão recorrida, que se deteve nas questões relacionadas à interposição fraudulenta e às
penalidades correspondentes.
No Auto de Infração, por sua vez, a autoridade aduaneira adotou a classificação
das mercadorias fornecidas pelo importador, não tendo sido fornecido novo NCM ou
reclassificação, em relação àquela designada na própria DI. Assim, vejamos:

Diferentemente, seria se a autoridade aduaneira tivesse se valido, para a fixação
da multa por descumprimento da obrigação acessória, de valor obtido com a nova classificação
para as mercadorias. Porém, não é esta a situação que se apresenta.
Por conseguinte, considero que não se abriu contraditório sobre a matéria tratada,
ressaltando-se que o tema classificação foi trazido à baila neste autos, no meu entender, por
conta da tentativa do Fisco de demonstrar a ocultação deliberada daquele que seria o real
Fl. 709
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3003-002.130 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10142.720624/2014-90

importador, razão pela qual a classificação fiscal da mercadoria não será objeto de análise no
presente voto.

5. Do Mérito: Interposição Fraudulenta de Terceiros
A legislação prevê, além da importação por conta própria, a possibilidade de
interposição legítima de terceiro na operação de importação, nas modalidades: 1. por conta e
ordem de terceiro (cujo foco é a prestação de serviço de despacho aduaneiro), prevista no art. 27
da Lei no 10.637/20024; e 2. por encomenda, que guarda seu foco no contrato de compra e
venda da mercadoria a ser importada, encomendada ao importador, prevista no art. 11 da Lei no
11.281/20065.
A mencionada disciplina legal relativa à interposição de terceiros nas operações
de comércio exterior se encontrava regulamentada originalmente pela Instrução Normativa RFB
no 225/2002, vigente ao tempo do fato gerador.
No caso em questão, a considerar a ausência de habilitação da pessoa jurídica
importadora para operar no comércio exterior por encomenda e a conta e ordem, em vista do
quanto narrado no Relatório de Encerramento de Procedimento Fiscal, a Fiscalização afastou a
ocorrência de interposição legítima de terceiros.
Diferentemente desta é a chamada interposição fraudulenta, imputada, portanto,
ao Recorrente no lançamento de ofício, modalidade na qual se verifica a ocultação deliberada de
terceiros na operação de importação (vendedor, comprador ou responsável pela operação), que
não o importador ostensivo, em seguimento ao que dispõe o art. 689 do Regulamento Aduaneiro
(Decreto no 6.759/2009):
Art. 689. Aplica-se a pena de perdimento da mercadoria nas seguintes hipóteses,
por configurarem dano ao Erário (Decreto-Lei no 37, de 1966, art. 105; e Decreto-Lei
no 1.455, de 1976, art. 23, caput e § 1o, este com a redação dada pela Lei no 10.637, de
2002, art. 59):
(...)
XXII - estrangeira ou nacional, na importação ou na exportação, na hipótese de
ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou de responsável pela
operação, mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição fraudulenta de
terceiros.
(Grifei)

4 Art. 27. A operação de comércio exterior realizada mediante utilização de recursos de terceiro presume-se por
conta e ordem deste, para fins de aplicação do disposto nos arts. 77 a 81 da Medida Provisória no 2.158-35, de 24 de
agosto de 2001.
5 Art. 11. A importação promovida por pessoa jurídica importadora que adquire mercadorias no exterior para
revenda a encomendante predeterminado não configura importação por conta e ordem de terceiros.
Fl. 710
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3003-002.130 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10142.720624/2014-90

Tal qual se verifica na hipótese de interposição legítima, também a interposição
fraudulenta de terceiros, em menção, pode assumir 2 (duas) subespécies ou modalidades,
interposição fraudulenta de terceiros comprovada e interposição fraudulenta de terceiros
presumida, segundo entendimento da jurisprudência majoritária deste Colegiado, que toma por
base as disposições da própria legislação de regência do tema.
De maneira que, para melhor compreensão do panorama legislativo relacionado à
infração, reproduz-se desde logo o citado art. 23, inc. V, do Decreto-lei no 1.455/1976:
Art 23. Consideram-se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias:
(...)
V - estrangeiras ou nacionais, na importação ou na exportação, na hipótese de ocultação
do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou de responsável pela operação,
mediante
fraude
ou
simulação,
inclusive
a
interposição
fraudulenta
de
terceiros.(Incluído pela Lei no 10.637, de 30.12.2002)
§ 1o O dano ao erário decorrente das infrações previstas no caput deste artigo será
punido com a pena de perdimento das mercadorias.
§ 2o Presume-se interposição fraudulenta na operação de comércio exterior a não-
comprovação da origem, disponibilidade e transferência dos recursos empregados.
§ 3o As infrações previstas no caput serão punidas com multa equivalente ao valor
aduaneiro da mercadoria, na importação, ou ao preço constante da respectiva nota
fiscal ou documento equivalente, na exportação, quando a mercadoria não for
localizada, ou tiver sido consumida ou revendida, observados o rito e as
competências estabelecidos no Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972.
§ 4o O disposto no § 3o não impede a apreensão da mercadoria nos casos previstos no
inciso I ou quando for proibida sua importação, consumo ou circulação no território
nacional.
Assim sendo, destacam-se as seguintes modalidades de interposição fraudulenta
de terceiros:
(1o) Interposição fraudulenta comprovada, delineada no art. 23, inc. V e §1o e
§3o, do Decreto-Lei no 1.455/1976, que pressupõe a comprovação pela autoridade fiscalizadora
da ocorrência de fraude ou simulação para ocultação do sujeito passivo e do real comprador ou
responsável pelas operações de importação;
(2o) Interposição fraudulenta presumida, delineada no art. 23, inc. V e §2o, do
mesmo Decreto-lei no 1.455/1976, que se comprova não por prova direta, mas a partir de um
conjunto de indícios que vem a demonstrar não possuir o importador disponibilidade dos
recursos empregados na operação, bem como a transferência dos mesmos recursos ao vendedor
no exterior.
Para a configuração de ambas as hipóteses descritas para a infração, devem estar
presentes a simulação ou a fraude, de maneira a acobertar ou ocultar algum dos reais
Fl. 711
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 3003-002.130 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10142.720624/2014-90

intervenientes na operação de comércio exterior (inc. V do art. 23 da DL no 1.455/1976), a
caracterizar o dano ao erário.
Contudo, a forma com que estas (simulação e fraude) estão descritas e
demonstradas pela autoridade responsável (direta ou indiretamente) no lançamento de ofício é o
que fará toda a diferença, considerando, ademais, que na interposição fraudulenta presumida,
como já evidencia a terminologia, há uma presunção e, portanto, inversão do onus probandi.
O que se quer dizer é que, com a presunção feita pela lei, passa a caber ao sujeito
passivo a comprovação da origem dos recursos, sua disponibilidade e transferência, cabendo-lhe
demonstrar, assim, a não veracidade dos fatos alegados pela autoridade fiscalizadora.
Importante registrar, também que de acordo com a jurisprudência emanada da
CSRF deste Colegiado, em acórdão de no 9303-008.721, de 12/06/2019, cujo voto vencedor é da
lavra do Ilustre Conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal, a penalidade decorrente da infração
por interposição fraudulenta coibi a conduta do administrado; não depende da efetividade,
natureza e extensão dos efeitos do ato nem da demonstração, pelo Fisco, da presença do
elemento volitivo nos atos praticados.
Verdade. A interposição fraudulenta, atendendo à regra geral das infrações à
legislação aduaneira, mostrar-se-ia um ilícito de responsabilidade objetiva, não havendo que se
falar em dolo dirigido ao dano ao erário (art. 23, caput, DL no1.455/1976, acima), em específico,
para a sua configuração.
Todavia, há que se distinguir neste caso a presença do elemento subjetivo em
relação à simulação e à fraude, mencionados no inc. V do art. 23 do DL no 1.455/1976, do dolo
do sujeito passivo que se dirige ao dano ao erário, aludido no caput do mesmo art. 23. Este, de
fato, dispensa comprovação.
O Código Civil, art. 167, § 1o, define as hipótese de simulação:
Art. 167. É nulo o negócio jurídico simulado, mas subsistirá o que se
dissimulou, se válido for na substância e na forma.
§ 1o Haverá simulação nos negócios jurídicos quando:
I - aparentarem conferir ou transmitir direitos a pessoas diversas daquelas às
quais realmente se conferem, ou transmitem;
II - contiverem declaração, confissão, condição ou cláusula não verdadeira;
III - os instrumentos particulares forem antedatados, ou pós-datados.

(Os grifos não constam do original)
Fl. 712
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 3003-002.130 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10142.720624/2014-90

A fraude, por seu turno, sendo crime, porquanto o estelionato e outras fraudes se
encontram tipificados nos art. 171 e seguintes do Código Penal, encontra-se bem definido pelo
direito penal.
De modo bastante geral, a fraude é tida como um ato ardiloso, enganoso e de má-
fé, que tem o objetivo de lesar ou ludibriar outrem para trazer algum tipo de vantagem,
geralmente financeira, ao fraudador sobre a vítima.
Como o Decreto-lei menciona expressamente a simulação e fraude para a
configuração da infração de dano ao erário (in. V do art. 23, acima), e tais figuras pressupõem a
existência de vício no tocante à vontade expressa pelo agente, essencial que se demonstre a
ocorrência do elemento subjetivo quanto à prática da declaração enganosa da verdade
(simulação) e o ardil enganoso (fraude).
Porque sem o dolus malus não se cogitam manobras ardilosas e em prejuízo de
alguém e em proveito de o autor, estando o ato jurídico praticado livre de vício capaz de anulá-
lo, segundo a disciplina do Código Civil. No caso de interposição fraudulenta de terceiro, o dolus
malus se dirige ao erário.
Neste sentido são as colocações de Nelson Nery Júnior e Rosa Maria de Andrade
Nery, citando Custódio Miranda, a respeito dos elementos da simulação6:
A simulação compõe-se de três elementos: a) a intencionalidade da
divergência entre a vontade interna e a declarada; b) o intuito de enganar; c)
conluio entre os contratantes (acordo simulatório). A intencionalidade da
divergência entre a vontade interna e a declarada é a característica fundamental
do negócio simulado.
(Os grifos não constam do original)
Portanto, a intenção do agente é elemento essencial à configuração tanto da
simulação quanto da fraude, devendo restarem bem evidenciados nos autos do processo
administrativo em que imputada a prática destes como meios de cometimento da infração de
dano ao erário, face à interposição fraudulenta de terceiros.
Colocadas as primeiras premissas, volto-me então aos autos.
Examinando o lançamento, verifica-se que a capitulação legal fornecida no Auto
de Infração foi a seguinte, de acordo com o seu campo Descrição dos Fatos:
 Art. 23, inciso V, § 1o e § 3°do Decreto-Lei no 1.455/76 (reproduzido
acima).

6 Código Civil Anotado. Editora Revista dos Tribunais. 2a Edição. São Paulo, 2004. Comentários ao art. 167, item 5,
Elementos da Simulação.
Fl. 713
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 3003-002.130 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10142.720624/2014-90

A referência a tais dispositivos do Decreto-Lei 1.455/76 fornece a informação de
que a Fiscalização considerou como ocorrida a interposição fraudulenta na modalidade
comprovada, o que se vê corroborado pela própria narração dos fatos por parte da autoridade
responsável pelo lançamento:

Sendo assim, uma vez capitulada a infração como dano ao erário por interposição
fraudulenta de terceiros comprovada, caberia a autoridade fiscalizadora a juntada de documentos
que comprovassem a fraude e/ou simulação, por intermédio das quais se pratica a ocultação
deliberada, e não ao sujeito passivo comprovar a inocorrência destas.
Em que pese a autoridade tentar reunir informações acerca das notas fiscais e
realidade financeira da pessoa jurídica, estas não representam a prova direta que se requer para a
configuração das aludidas fraude e/ou simulação na interposição fraudulenta comprovada,
conforme a capitulação legal eleita (art. 23, inciso V, § 1o e § 3°do Decreto-Lei 1.455/76).
Diversamente do exigido na situação que se apresenta, a autoridade fornece um
conjunto de indícios, no sentido de corroborar a imputação. Assim, vejamos, de acordo com o
Relatório Fiscal: (1) a pessoa jurídica teria obtido nenhuma margem de lucro ou até margem de
lucro negativa na operação; (2) venda das mercadorias sem passagem pelo estoque ou depósito
da empresa importadora, sendo remetida diretamente a sua adquirente; (3) emissão de nota fiscal
de venda antes do desembaraço da mercadoria pela RFB; (4) falta de estrutura da importadora,
para comportar as mercadorias importadas; (5) históricos da importações da Recorrente desde
08/2013.
Segundo o art. 239 do Código de Processo Penal - CPP, indício é a circunstância
conhecida e provada que, tendo relação com o fato, autoriza, por indução, concluir-se a
existência de outra ou outras circunstâncias. Assim, parte-se de um fato comprovado para se
concluir outro.
Fl. 714
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 3003-002.130 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10142.720624/2014-90

No caso em questão, esta outra circunstância a ser provada é a ocorrência da
ocultação através de simulação e/ou fraude, a partir de outras circunstâncias conhecidas e
provadas, tais como, ausência de depósito no estabelecimento para os produtos importados,
venda antes do desembaraço da mercadoria etc.
No lançamento, ao que se depreende pela sua leitura, a autoridade aduaneira teve
como comprovado um fato para o qual, nos autos, há apenas indícios. Contudo, como o ônus
probatório acerca da existência da ocultação devida à simulação ou à fraude, volto a mencionar,
recai sobre a Fiscalização, haja vista a capitulação legal indicada, o ônus da juntada de
documentos que demonstrassem objetivamente a conduta descrita na lei. Neste sentido, trago à
colação jurisprudência desde próprio E. CARF, a título ilustrativo:
Numero do processo: 10983.721341/2014-63
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: 25/04/ 2017
Data da publicação: 30/04/2017
Ementa: Assunto: Normas de Administração Tributária Data do fato gerador: 21/06/2010,
02/08/2010,
15/02/2011
INTERPOSIÇÃO
FRAUDULENTA.
PENA
DE
PERDIMENTO.
CONVERSÃO EM MULTA. AUSÊNCIA DE DEMONSTRAÇÃO DA OCORRÊNCIA DE FRAUDE
OU SIMULAÇÃO. ÔNUS PROBATÓRIO. Nas autuações referentes à ocultação de terceiros
que não se alicerçam na presunção estabelecida no § 2o do art. 23 Decreto-Lei no
1.455/1976, é do Fisco o ônus probatório da ocorrência de fraude ou simulação (inclusive a
interposição fraudulenta). Não tendo sido carreados aos autos elementos suficientes à
demonstração do dolo do contribuinte, a autuação deverá ser cancelada. Recurso Voluntário
provido.
Numero da decisão: 3301-003.435
Nome do relator: MARIA EDUARDA ALENCAR CAMARA SIMOES

Numero do processo: 10880.722020/2013-53
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: 24/05/ 2018
Data da publicação: 14/08/2018
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Data do fato gerador: 07/07/2011,
19/08/2011, 14/09/2011, 02/01/2012, 17/01/2012 INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. OCULTAÇÃO
DA REAL ADQUIRENTE. FRAUDE NÃO DEMONSTRADA. PENA DE PERDIMENTO INCABÍVEL.
A medida extrema de perdimento dos bens a favor da União, nos moldes do art. 23, IV, §1o e
§3o, do Decreto-Lei 1.455/76 somente se mostra cabível quando demonstrada cabalmente as
fraudes imputadas ao contribuinte. É ônus da fiscalização munir o lançamento com todos os
elementos de prova dos fatos constituintes do direito da Fazenda. Na ausência de provas, o
lançamento tributário é nulo, por vício material. Recurso Voluntário Provido.
Numero da decisão: 3301-004.708
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por
unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso voluntário, nos termos do relatório e do voto
que integram o presente julgado. (assinado digitalmente) Winderley Morais Pereira - Presidente
(assinado digitalmente) Semíramis de Oliveira Duro - Relatora Participaram da presente sessão de
julgamento os conselheiros Winderley Morais Pereira (Presidente), Marcelo Costa Marques
d'Oliveira, Valcir Gassen, Liziane Angelotti Meira, Antonio Carlos da Costa Cavalcanti Filho, Ari
Vendramini, Rodolfo Tsuboi (Suplente convocado) e Semíramis de Oliveira Duro.
Nome do relator: SEMIRAMIS DE OLIVEIRA DURO
Fl. 715
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 3003-002.130 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10142.720624/2014-90

Numero do processo: 10783.720562/2010-47
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: 22/06/ 2016
Data da publicação: 11/06/ 2016
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Importação - II Ano-calendário: 2006 DANO AO ERÁRIO. PENA
DE PERDIMENTO CONVERTIDA EM MULTA. Considera-se dano ao Erário a interposição
fraudulenta na operação de importação, quando a escrita contábil não serve para comprovação da
origem dos recursos, infração punível com a pena de perdimento, que é convertida em multa
equivalente ao valor aduaneiro, caso as mercadorias não sejam localizadas ou tenham sido
consumidas.
INTERPOSIÇÃO
FRAUDULENTA.
PENALIDADES.
CUMULATIVIDADE.MULTA.PERDIMENTO. A interposição, em uma operação de comércio
exterior, pode ser comprovada ou presumida. A interposição presumida é aquela na qual se
identifica que a empresa que está importando não o faz para ela própria, pois não consegue
comprovar a origem, a disponibilidade e a transferência dos recursos empregados na operação.
Assim, com base em presunção legalmente estabelecida (art. 23, § 2o do Decreto-Lei no
1.455/1976), configura-se a interposição e aplica-se o perdimento. Em tal hipótese, não há que se
cogitar da aplicação da multa pelo acobertamento. Segue-se, então, a declaração de inaptidão da
empresa, com base no art. 81, § 1o da Lei no 9.430/1996, com a redação dada pela Lei no
10.637/2002. A interposição comprovada é caracterizada por um acobertamento no qual se
sabe quem é o acobertante e quem é o acobertado. A penalidade de perdimento afeta
materialmente o acobertado (em que pese possa a responsabilidade ser conjunta, conforme o art.
95 do Decreto-Lei no 37/1966) e a multa por acobertamento afeta somente o acobertante, e
justamente pelo fato de “acobertar”. Recurso voluntário negado.
Numero da decisão: 3402-003.111
Nome do relator: ANTONIO CARLOS ATULIM

Numero do processo: 12466.722362/2013-90
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: 28/03/ 2017
Data da publicação: 05/04/2017
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 05/02/2009 a 08/10/2012
OPERAÇÕES DE COMÉRCIO EXTERIOR. INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. PRESUMIDA E
COMPROVADA. DIFERENCIAÇÃO. Muito embora a pena de perdimento seja a consequência
normativa (pena) para as duas hipóteses de interposição fraudulenta (comprovada e presumida),
ambas diferenciam-se em seus requisitos, no conjunto probatório apresentado pela fiscalização na
lavratura do lançamento, culminando em defesa específica por parte dos sujeitos passivos. Nunca
poder-se-á falar em interposição "interposição comprovada" (artigo 23, inciso V do Decreto-
Lei n. 1.455/76) sem a demonstração pelo Fisco de quem são os sujeitos acobertado e
acobertante. Nunca ter-se-á a "interposição presumida" (artigo 23, parágrafo 2o do Decreto-Lei n.
1.455/76), sem a comprovação pela autoridade lançadora de que o importador não consegue
evidenciar a origem, a disponibilidade e a transferência dos recursos empregados na operação.
LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO. ATO ADMINISTRATIVO VINCULADO. TEORIA DOS MOTIVOS
DETERMINANTES.
ALTERAÇÃO
DE
CRITÉRIO
JURÍDICO.
IMPOSSIBILIDADE.
A
desconformidade entre o fato real e o fato descrito na norma individual e concreta (ato de
lançamento) é causa de decretação da improcedência do lançamento pelo mérito, com base na
teoria dos motivos determinantes. É ilegal a manutenção do lançamento fiscal por fundamento
diverso daquele que foi originalmente invocado, uma vez que sendo o lançamento tributário um ato
administrativo enquadrado na classe dos atos vinculados, os motivos invocados originalmente são
vinculantes para a Administração. Recurso Voluntário Provido.
Fl. 716
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 3003-002.130 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10142.720624/2014-90

Numero da decisão: 3402-003.884
Nome do relator: WALDIR NAVARRO BEZERRA

Assim, examinando os autos, notadamente os Anexos de 1 a 10, considero não ter
a autoridade fiscalizadora demonstrado categoricamente, de forma direta e com base em
elementos probatórios concretos, a existência de ocultação deliberada de terceiro interveniente
na operação em análise, como se requer na modalidade comprovada de interposição fraudulenta.
O Fisco, para estribar suas conclusões, utilizou-se de método dedutivo, apropriado
para as presunções, valendo-se, conforme aqui já dito, de argumentos, tais como prejuízo nas
operações de venda, da ausência de passagem das mercadorias pelo estoque, falta de estrutura
das instalações do importador etc.
Porém, a estrutura precária da pessoa jurídica importadora e a desorganização
financeira desta não são elementos suficientes a configurar inequivocamente o dolo ou a má-fe, a
fraude, a simulação, a ocultação e, por conseguinte, a tipicidade exigida para a conduta descrita
nos dispositivos capituladores indicados na autuação.
Especificamente quanto ao eventual lucro zero ou prejuízo na venda das
mercadorias, importante enfatizar que o Fisco não nega a existência de recursos da pessoa
jurídica para a fazer frente à operação comercial que resultou na importação, referindo-se apenas
ao resultado insatisfatório na comercialização daquelas, o que mostra fragilidade quanto aos
fundamentos do lançamento de ofício.
Tornando ainda aos Anexos 1 a 10, verifico ainda ter a Recorrente apresentado as
notas fiscais de venda, formalmente regulares, como também contrato de locação do
estabelecimento onde opera, certidão de que consta como atacadista ativa no município onde se
situa, escrituração contábil não rejeitada ou considerada imprestável pela autoridade aduaneira,
acervo de documentos este que, também, enfraquece sobremaneira a alegação do Fisco de que a
infração estaria comprovada nos autos.
Assim, não obstante a autoridade aduaneira ter tentado trazer um conjunto de
alegações para dar suporte a imposição da multa, considero que não logrou bom êxito neste
sentido. Diversamente seria se os autos tratassem de interposição presumida de terceiros, a
requerer apenas indícios, mas que não se aplica ao caso concreto sob análise.
Concluo, portanto, não haver nos autos prova objetiva da ocorrência de
importação fraudulenta na modalidade comprovada, havendo que se acolher o Recurso
Voluntário.
Em resumo, ante a todo o acima exposto, voto por rejeitar as preliminares
suscitadas pelo Recorrente e, no mérito, por dar provimento ao Recurso Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Fl. 717
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 3003-002.130 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10142.720624/2014-90

Lara Moura Franco Eduardo

Fl. 718
DF CARF MF
Original