Tribunal: CARF
Processo: 13971.911737/2011-85
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SABRINA COUTINHO BARBOSA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2022-10-25
Data de publicação: 2022-11-28

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/03/2010
PER/DCOMP. ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO PELA DRJ. IMPOSSIBILIDADE.
Eventual negativa ao crédito sob fundamento diverso daquele constante no Despacho Decisório Eletrônico pelo Juízo a quo, por tratar-se de modificação de critério jurídico, confere insegurança jurídica e cerceia defesa do contribuinte, o que é vedado.
Uma vez afastada pelo juízo a quo a motivação para a negativa do crédito registrado em Despacho Decisório, deve o crédito ser reconhecido.

Inteiro teor:
S3-C 3T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13971.911737/2011-85
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3301-011.990 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
25 de outubro de 2022
Recorrente
ALL4LABELS GRAFICA DO BRASIL LTDA (ANTIGA DENOMINAÇÃO
BAUMGARTEN GRAFICA LTDA)
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS
(IPI)
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/03/2010
PER/DCOMP. ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO PELA DRJ.
IMPOSSIBILIDADE.
Eventual negativa ao crédito sob fundamento diverso daquele constante no
Despacho Decisório Eletrônico pelo Juízo a quo, por tratar-se de modificação
de critério jurídico, confere insegurança jurídica e cerceia defesa do
contribuinte, o que é vedado.
Uma vez afastada pelo juízo a quo a motivação para a negativa do crédito
registrado em Despacho Decisório, deve o crédito ser reconhecido.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, dar provimento ao
recurso voluntário. Vencido o Conselheiro José Adão Vitorino de Morais, que votou por negar
provimento ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Marco Antônio Marinho Nunes – Presidente Substituto
(documento assinado digitalmente)
Sabrina Coutinho Barbosa - Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ari Vendramini, Laercio
Cruz Uliana Junior, Jose Adão Vitorino de Morais, Juciléia de Souza Lima, Rodrigo Lorenzon
Yunan Gassibe, Sabrina Coutinho Barbosa, Semíramis de Oliveira Duro, Marco Antônio
Marinho Nunes (Presidente).

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13971.911737/2011-85
Fl. 193
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3301-011.990 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.911737/2011-85

Relatório
Socorro-me do relatório do Acórdão Recorrido e, assim, espelho os eventos
ocorridos até a sua lavra:
Trata-se de processo controlando direito creditório de ressarcimento do IPI do 1o
trimestre de 2010 utilizado em compensações.
Através do despacho decisório de fl. 25 foi reconhecido parcialmente crédito no
montante de R$ 43.906,71, quando o pleiteado era R$ 67.149,79.
A motivação para o indeferimento do crédito foi a utilização integral ou parcial, na
escrita fiscal, do saldo credor passível de ressarcimento em períodos subseqüentes
ao trimestre em referência, até a data da apresentação do PER/DCOMP, a
ocorrência de glosas de créditos considerados indevidos e a constatação de que o
saldo credor passível de ressarcimento era inferior ao pleiteado.
Como
consequência,
foi
homologado
parcialmente
o
PER/DCOMP
02814.79599.160810.1.3.01-1013.
Cientificada em 17/01/2012 (fls. 130), a interessada apresentou, em 16/02/2012, a
manifestação de inconformidade de fls. 2 a 6, em que alega, em síntese:
- Todas as notas fiscais cujos créditos foram glosados foram emitidas pela empresa
Dixie Toga Plásticos Rígidos Ltda, Inscrita no CNPJ 10.594.402/0001-55 (notas
fiscais 12873, 12874, 12875, 12876, 12877 e 12878, emitidas em 31/01/2010), a qual
estaria com o CNPJ cancelado conforme o despacho decisório.
- No entanto, tratam-se de devoluções de venda da interessada realizadas durante o
ano de 2009, conforme tabela abaixo:

- Daí aduz ter direito ao crédito com fundamento no art. 167 do Decreto no
4.544/2002 e no princípio constitucional da não cumulatividade, dado que com o
desfazimento da operação o crédito deve ser concedido à empresa.
- A empresa emitente das notas fiscais teria na verdade sido incorporada pela
sucessora Dixie Toga S/A, CNPJ 60.394.723/0001-44, tendo as deliberações
ocorridas em 12/2009 e o efetivo registro dos atos de incorporação ocorrido em
04/03/2010.
- Assim, efetivado após 30 dias da deliberação, o ato societário somente produz
efeitos a partir de 03/2010.
- Como a incorporadora sucede a incorporada em todos os direitos e obrigações,
ainda que se considerasse como data da incorporação a data de 12/2009. (grifos
nossos)
Analisados os fatos e os documentos colacionados pela empresa, aqui Recorrente,
a 8a Turma da DRJ/BEL, por unanimidade de votos, decidiu pela improcedência da Manifestação
de Inconformidade. O Colegiado, embora tenha reconhecido que a Recorrente acerta quanto à
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3301-011.990 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.911737/2011-85

possibilidade de utilização de crédito de IPI nas devoluções de compras, in casu, dos valores das
notas fiscais expedidas pela DIXIE, decidiu pela manutenção das glosas concernentes às notas
fiscais de devolução, sob o fundamento de ausência de provas quanto ao cumprimento das
condições do Decreto no 4.544/2002 para fruição do crédito.
Entendeu à DRJ que o cadastro CNPJ da emitente DIXIE TOGA PLÁSTICOS
RÍGIDOS LTDA, azo da glosa (irregularidade no 4), encontrava-se em situação ‘baixada’ porque
incorporada pela DIXIE TOGA S.A., inscrita no CNPJ no 60.394.723/0001-44, momento em que
passou à condição de filial. Portanto, a incorporação não poderia ser óbice ao aproveitamento do
crédito de IPI à luz do princípio da autonomia do estabelecimento (art. 51, §1o, do CTN).
Todavia, não houve demonstração pela Recorrente do atendimento das obrigações
do Decreto no 4.544/2002.
Contra a decisão, a Recorrente interpôs Recurso Voluntário, arguindo:
(i)
Preliminarmente, a reunião do presente processo administrativo com o de
no 13971.911738/2011-20, uma vez que similares os fatos e motivos das
glosas efetuadas pela Autoridade Fiscal; e,
(ii)
No mérito,
a. A patente inovação no critério jurídico adotado pelo juízo a quo;
b. A
inocorrência
de
preclusão
para
apresentação
de
provas
complementares, momento em que colaciona novas evidências;
c. Que a documentação apresentada comprova o preenchimento dos
requisitos elencados no Decreto no 4.544/2002 para o gozo do crédito;
e,
d. Que o ordenamento jurídico garante à empresa a apuração e utilização
dos créditos de IPI.
Para tanto, além das provas apresentadas na Manifestação de Inconformidade
(Registros de Entradas e Saídas, Notas Fiscais de Saídas, Notas Fiscais pela DIXIE TOGA
PLÁSTICOS RÍGIDOS LTDA e Livro RAIPI), traz conjunto complementar com os seguintes
documentos: Registro de Movimentações de Estoques, Telas de monitoramento do estoque,
Registros do Razão e do Diário.
É o sucinto relatório.
Voto
Conselheira Sabrina Coutinho Barbosa, Relatora.

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Fl. 4 do Acórdão n.o 3301-011.990 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.911737/2011-85

1.
DOS REQUISITOS DE ADMISSIBILIDADE.
O Recurso Voluntário preenche os requisitos formais de admissibilidade,
especialmente aqueles tratados no RICARF e, por isso, dele tomo conhecimento.

2.
PRELIMINAR DE REUNIÃO DE PROCESSOS.
Como preliminar ao mérito, a Recorrente suscita a reunião do presente processo
administrativo com o processo no 13971.911738/2011-20, porquanto idênticos os fatos e razões
recursais.
Considerando que o referido processo está em julgado nesta mesma data, não vejo
necessidade de acatar o pleito.

3.
SINOPSE FÁTICA.
Consoante narrado estar-se diante de pedido de ressarcimento de crédito básico de
IPI para o período do 1o Trimestre de 2010, tendo sido objeto de glosa o valor de R$ 24.291,35,
sob o motivo de irregularidade no 4, ou seja, estabelecimento emitente de nota fiscal com o
cadastro CNPJ cancelado. Outra razão para a insuficiência de crédito foi à constatação de
utilização de saldo credor em períodos subsequentes ao trimestre, a seguir reproduzido:

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Fl. 5 do Acórdão n.o 3301-011.990 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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O aproveitamento do saldo credor em outras compensações e à glosa no mês de
fevereiro/2010 efetuada pela Autoridade Fiscal refletiu na composição do resultado do crédito.
Tão logo cientificada, por meio de Manifestação de Inconformidade, a Recorrente
trouxe documentação com intuito de provar que a empresa DIXIE TOGA PLÁSTICOS
RÍGIDOS LTDA, emitente das notas fiscais glosadas, estava com o CNPJ ativo à época. Ainda,
esclarece que tais notas, na verdade, se referem à devolução de compras.
Não houve defesa no que diz respeito à utilização integral ou parcial do crédito na
escrita fiscal ou PER/DCOMP.
Continuamente, à DRJ afastou à glosa com base no motivo de irregularidade
no 4, entretanto, trouxe como obstáculo à apuração da certeza e liquidez do crédito a ausência de
provas de que os requisitos do Decreto no 4.544/2002 foram observados e cumpridos pela
Recorrente, restando à decisão assim vazada:
Conforme consultas à documentação social de fls. 76 a 77, itens 14 e 15, o
estabelecimento incorporado, emissor das notas glosadas, passou à condição de
filial da incorporadora.
Ainda, conforme consulta ao CNPJ, a baixa da inscrição da incorporada se deu
com efeitos em 30/12/2009, mas foi processada nos sistemas da RFB apenas em
08/2010:
SIT. CAD. CNPJ: BAIXADA MOTIVO: INCORPORAÇÃO DATA DA SITUAÇÃO :
30/12/2009(08/2010) PROC. INSCR. OFICIO:
Desta forma, entendo que a referida incorporação não seria óbice ao
aproveitamento do crédito , que por ser o CNPJ ativo nos sistemas da RFB quando
da emissão quer pela continuidade do estabelecimento industrial como filial da
incorporada, atendendo ao princípio da autonomia do estabelecimento vigente
quanto ao IPI (art. 51, §1o, do CTN). Conforme consultas à documentação social de
fls. 76 a 77, itens 14 e 15, o estabelecimento incorporado, emissor das notas
glosadas, passou à condição de filial da incorporadora.
Ocorre que, em se tratando de crédito por devoluções, a não cumulatividade do
imposto é regulamentada de forma detalhada quanto aos critérios para
creditamento.
Neste sentido, vigia o Decreto no 4.544/2002, que dispunha, em seu art.
Art. 169. O direito ao crédito do imposto ficará condicionado ao cumprimento
das seguintes exigências (Lei no 4.502, de 1964, art. 27, § 4o):
I - pelo estabelecimento que fizer a devolução, emissão de nota fiscal para
acompanhar o produto, declarando o número, data da emissão e o valor da
operação constante do documento originário, bem assim indicando o imposto
relativo às quantidades devolvidas e a causa da devolução; e
II - pelo estabelecimento que receber o produto em devolução:
a) menção do fato nas vias das notas fiscais originárias conservadas em seus
arquivos;
b) escrituração das notas fiscais recebidas, nos livros Registro de Entradas e
Registro de Controle da Produção e do Estoque ou em sistema equivalente nos
termos do art. 388; e
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3301-011.990 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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c) prova, pelos registros contábeis e demais elementos de sua escrita, do
ressarcimento do valor dos produtos devolvidos, mediante crédito ou restituição
do mesmo, ou substituição do produto, salvo se a operação tiver sido feita a
título gratuito.
Parágrafo único. O disposto neste artigo não se aplica à volta do produto,
pertencente a terceiros, ao estabelecimento industrial, ou equiparado a industrial,
exclusivamente para conserto.
Art. 322. É considerado inidôneo, para os efeitos fiscais, fazendo prova apenas
em favor do Fisco, sem prejuízo do disposto no art. 353, o documento que:
I - não seja o legalmente previsto para a operação;
II - omita indicações exigidas ou contenha declarações inexatas;
III - esteja preenchido de forma ilegível ou apresente emendas ou rasuras que lhe
prejudiquem a clareza; ou
IV - não observe outros requisitos previstos neste Regulamento.
Art. 342. Na utilização do modelo de nota fiscal, observar-se-ão as seguintes
normas:
XIV - na nota fiscal emitida relativamente à saída de produtos em retorno ou em
devolução, o número, a data da emissão e o valor da operação e do imposto da
Nota original deverão ser indicados no campo "Informações Complementares";
Ocorre que analisando as notas fiscais anexadas pela interessada, é possível
verificar que não constam as informações sobre o valor da operação na nota
original e o valor do IPI, exigidos, como visto acima, como requisitos para o
creditamento.
Ainda, a interessada, nas notas fiscais de sua emissão de fls. 41 a 45 não fez constar
a ocorrência da devolução, bem como não demonstrou a escrituração das notas
recebidas no Registro de Controle da Produção e do Estoque ou em sistema
equivalente nos termos do art. 388 e a prova, pelos registros contábeis e demais
elementos de sua escrita, do ressarcimento do valor dos produtos devolvidos,
mediante crédito ou restituição do mesmo, ou substituição do produto, salvo se a
operação tiver sido feita a título gratuito.
O ônus da prova no caso da demonstração do direito creditório invocado compete
ao contribuinte, conforme art. 333, I do CPC/1973 e 373, I, do CPC vigente,
devendo a juntada de documentos se dar com a manifestação de inconformidade,
como prevê o art. 16, §4o, do Decreto 70.235/1972 c/c art. 74, §11, da Lei no
9.430/96, sob pena de preclusão. (grifos nossos)
Tal fato provocou a réplica pela Recorrente firmada em três pilares
argumentativos, que entendo principais ao certame, sendo eles (i) a alteração de critério jurídico
pela DRJ, (ii) inocorrência de preclusão temporal para a produção de provas na fase recursal, e
(iii) idoneidade dos documentos fiscais glosados.

4.
MÉRITO.
4.1.
DA PRECLUSÃO DE PROVAS.
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3301-011.990 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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No que diz respeito à preclusão, desnecessário arrastar a discussão, eis que
consolidado o tema neste Colegiado por aplicação do princípio da verdade material.
Logo, conhecida à necessidade de provas pela Recorrente através do Acórdão
Recorrido, eventual preclusão temporal deve ser ultrapassada a teor do inciso § 4o, do Art. 16, do
Decreto-Lei no 70.235/72, in verbis:
Art. 16.
§ 4o A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o
impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que:(Redação dada pela Lei
no 9.532, de 1997)(Produção de efeito)
[omissis]
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos
autos.(Redação dada pela Lei no 9.532, de 1997)(Produção de efeito)

4.2.
DA SUPOSTA ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO PELA DRJ.
No que envolve a alteração de critério de jurídico, aduz à Recorrente:
7. O motivo da glosa em comento, conforme já relatado, está claramente descrito
no despacho decisório de análise do crédito pleiteado: o emitente das notas fiscais
estaria com o CNPJ cancelado (vide fls. 97 dos autos, na “relação de créditos
indevidos”, onde consta o “motivo de irregularidade no 4” que, na respectiva legenda, se
refere à “Estabelecimento Emitente da Nota Fiscal na situação de CANCELADO no
cadastrado CNPJ”).
8. Todavia, o Acórdão recorrido, após afirmar que a questão do CNPJ não
representaria óbice ao aproveitamento dos créditos, consignou um outro motivo a
“justificar” a glosa: o suposto descumprimento dos requisitos do Decreto no
4.544/02 (Regulamento do IPI em vigência na época dos fatos).
9. Assim sendo, é inegável que o Acórdão recorrido alterou o motivo da glosa,
violando uma série de princípios e normas, bem como cerceando o direito de
defesa da contribuinte.
10. Ora, formular a “acusação” e, após a empresa se defender de forma a derrubar
referido argumento, alterar as suas razões ou seus motivos, equivale a subtrair do
“acusado” suas possibilidades de defesa, o que é terminantemente proibido pelos arts. 2o
e 50 da Lei no 9.784/99, bem como pelos princípios constitucionais do devido processo
legal formal, da ampla defesa e do contraditório, inscritos no art. 5o, LIV e LV, da CF. É
procedimento vedado, também, pelos princípios da necessária motivação dos atos
administrativos e da publicidade dos atos da administração pública (art. 37 da CF).
(grifos nossos)
Ainda afirma:
16. Ora, se no momento adequado de controle e análise de crédito a Receita
Federal aponta um problema, é contra aquela “acusação” que deve se defender a
empresa. Com efeito, a empresa contestou (e apresentou provas) a única
“acusação” que havia sido formulada (suposto motivo da glosa). E então, já no
desenrolar do processo administrativo, foi completamente alterada a “acusação”.
E pior: sequer foi determinada a realização de diligência ou possibilitado à
Fl. 199
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3301-011.990 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.911737/2011-85

empresa apresentar fundamentos e documentos complementares que pudessem
afastar essa nova “acusação”. (grifos nossos)
Nesse ponto, à Recorrente tem razão.
Por simples leitura do Despacho Decisório Eletrônico, constata-se que além do
saldo credor aproveitado em outras compensações - que anteriores a esta examinada (ausente
arrazoado sobre o ponto), a monta glosada pela Autoridade Fiscal sob o motivo de
irregularidade no 4 também trouxe impactos na formação do crédito de IPI para o período (1o
trimestre de 2010).
Desta feita, em relação às glosas, conclui-se que o único motivo para a não
concessão do crédito de IPI é “emissão de nota fiscal por estabelecimento com o cadastro
CNPJ cancelado” (motivo no 4), sendo desconhecida pela Recorrente qualquer outra motivação.
Uma vez afastada pelo juízo a quo a razão para o cancelamento, o crédito é
restaurado em favor da contribuinte, aqui Recorrente.
Exigir da Recorrente outros esclarecimentos e provas com suporte em causa
diversa daquela apontada no Despacho Decisório Eletrônico, além de obstaculizar o
contraditório e a ampla defesa, mostra a adoção de novo critério jurídico para restringir direito
creditório e, consequentemente, justificar lançamento (Art. 11, Decreto no 70.235/721).
Apesar de seu caráter declaratório, o Despacho Decisório desfavorável ao
contribuinte nada mais é que a constituição definitiva do crédito tributário (Art. 150, § 4o, do
CTN), feita via notificação de lançamento, já que sujeito a homologação o IPI.
Explico, na transmissão do pedido de ressarcimento pelo contribuinte (PER), a
Autoridade Fiscal na apuração da certeza e liquidez do crédito se constatar que o valor indicado
não tem suporte legal para o seu aproveitamento, procederá à glosa, ou seja, invalidará aquele
crédito indevidamente tomado pelo contribuinte. Com isso, o indébito torna-se crédito tributário
exigível, por sua vez, cobrado por notificação de lançamento (leia-se Despacho Decisório).
Na declaração de compensação (DCOMP) não ocorre de modo diverso. Utilizada
como meio de quitação de crédito tributário sujeito a lançamento por homologação (inciso II, do
art. 156 e art. 170, ambos do CTN e §§ 2o2 e 5o3, do art. 74 da Lei no 9.430/96), a sua não
ratificação acarreta no lançamento do saldo não compensado, este previamente confessado em
DCTF ou DIPJ, por exemplo.

1 Art. 11. A notificação de lançamento será expedida pelo órgão que administra o tributo e conterá obrigatoriamente:
I - a qualificação do notificado;
II - o valor do crédito tributário e o prazo para recolhimento ou impugnação;
III - a disposição legal infringida, se for o caso;
IV - a assinatura do chefe do órgão expedidor ou de outro servidor autorizado e a indicação de seu cargo ou função e
o número de matrícula.
Parágrafo único. Prescinde de assinatura a notificação de lançamento emitida por processo eletrônico.
2 Art. 74. [omissis]
§ 2o A compensação declarada à Secretaria da Receita Federal extingue o crédito tributário, sob condição
resolutória de sua ulterior homologação. (Incluído pela Lei no 10.637, de 2002)
3 Art. 74. [omissis]
§ 5o O prazo para homologação da compensação declarada pela sujeito passivo será de 5 (cinco) anos, contado da
data da entrega da declaração de compensação. (Redação dada pela Lei no 10.833, de 2003)
Fl. 200
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3301-011.990 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Veja, sendo o PER/DCOMP confissão de dívida, é veículo para a exigência do
débito nele indicado, in verbis:
Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em
julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita
Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação
de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por
aquele Órgão. (Redação dada pela Lei no 10.637, de 2002) (Vide Decreto no 7.212, de
2010) (Vide Medida Provisória no 608, de 2013) (Vide Lei no 12.838, de 2013)
...................................................................................................................................
§ 6oA declaração de compensação constitui confissão de dívida e instrumento hábil
e suficiente para a exigência dos débitos indevidamente compensados. (Redação
dada pela Lei no 10.833, de 2003)
Trago ainda a disposição contida na IN RFB no 2.055/2021:
Art. 65. A compensação declarada à RFB extingue o crédito tributário, sob condição
resolutória da ulterior homologação do procedimento.
Parágrafo único. A declaração de compensação constitui confissão de dívida e
instrumento hábil e suficiente para a exigência dos débitos indevidamente
compensados.
Nesse
caminho,
cientificado
o
contribuinte
de
eventual
glosa
e,
consequentemente, da não quitação do crédito tributário via compensação, e, é claro, dos
motivos elencados pela Autoridade Fiscal4, as alterações quanto aos fundamentos da negativa
incorridas posteriormente devem ser tratadas como modificação de critério jurídico, o que é
vedado pela legislação segundo o art. 146 do CTN, ao dispor:
Art. 146. A modificação introduzida, de ofício ou em conseqüência de decisão
administrativa ou judicial, nos critérios jurídicos adotados pela autoridade
administrativa no exercício do lançamento somente pode ser efetivada, em relação a
um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido posteriormente à sua
introdução.
O intuito do legislador é resguardar a segurança jurídica e proteger a confiança
entre as partes, especialmente primar pelo direito ao contraditório pelo contribuinte (princípio da
não surpresa). Sobre o tema, colaciono reflexão de ALIOMAR BALEEIRO E MISABEL
DERZI5:
O art. 146 reforça o princípio da imodificabilidade do lançamento, regularmente
notificado ao sujeito passivo. Trata-se de dispositivo relacionado com a
previsibilidade e a segurança jurídica, simples aplicação do princípio da
irretroatividade do Direito aos atos e decisões da Administração Pública.

4 Art. 74. [omissis]
§ 7o Não homologada a compensação, a autoridade administrativa deverá cientificar o sujeito passivo e intimá-lo a
efetuar, no prazo de 30 (trinta) dias, contado da ciência do ato que não a homologou, o pagamento dos débitos
indevidamente compensados. (Redação dada pela Lei no 10.833, de 2003)
§ 8o Não efetuado o pagamento no prazo previsto no § 7o, o débito será encaminhado à Procuradoria-Geral da
Fazenda Nacional para inscrição em Dívida Ativa da União, ressalvado o disposto no § 9o. (Redação dada pela Lei
no 10.833, de 2003)
5 BALEEIRO, Aliomar & DERZI, Misabel. Direito Tributário Brasileiro - CTN Comentado. 14a ed. revista,
atualizada e ampliada, ed. Forense, Rio de Janeiro, pág. 2.140/2.153.
Fl. 201
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3301-011.990 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Lembra SOUTO MAIOR BORGES:
“Antecipando-se à vigência do CTN, Rubens Gomes de Sousa ensinou que, se o
Fisco, mesmo sem erro, tiver adotado uma conceituação jurídica e depois
pretender substituí-la por outra, não mais poderá fazê-lo. E não o poderá
porque, se fosse admissível que o Fisco pudesse variar de critério em seu
favor, para cobrar diferença de tributo, ou seja, se à Fazenda Pública fosse
lícito variar de critério jurídico na valorização do ‘fato gerador’, por simples
oportunidade, estar-se-ia convertendo a atividade do lançamento em
discricionária, e não vinculada” (cf. op. Cit., p 322).
De fato, é fundamental que se preserve a estabilidade das relações jurídica, a
certeza e a segurança. Os tribunais superiores também vêm aplicando dessa forma o
art. 146. Assim reza a Súmula no 227 do antigo Tribunal Federal de Recursos: “A
mudança de critério jurídico adotado pelo Fisco não autoriza a revisão de lançamento”.
(....)
Podemos dizer que o Código Tributário Nacional também adota a mesma diretriz,
porque o parágrafo único do art. 100 exclui a possibilidade da imposição de penalidade,
cobrança de juros e mesmo atualização de valor monetário da base de cálculo de tributo
se o contribuinte vinha pautando a sua conduta em atos normativos, decisões ou prática
reiterada, que depois se alteram. O art. 146 vai além. Se já tiver havido notificação ao
sujeito passivo, não poderá a Administração efetuar outro ato por mudança de critério
jurídico.
Trilha no mesmo caminho os ensinamentos de LEANDRO PAULSEN6, a seguir
transcritos:
Princípio da proteção à confiança. O art. 146 do CTN positiva, em nível
infraconstitucional, a necessidade de proteção da confiança do contribuinte na
Administração Tributária, abarcando, de um lado, a impossibilidade de retratação
de atos administrativos concretos que implique prejuízo relativamente a situação
consolidada à luz de critérios anteriormente adotados e, de outro, a
irretroatividade de atos administrativos normativos quando o contribuinte confiou
nas normas anteriores.
A pretensão é resguardar a segurança jurídica e a legalidade do ato administrativo.
Portanto, a revisão de ofício efetuada pela Autoridade Revisora, se não indicada à ocorrência de
uma das hipóteses do Art. 149 do CTN7, a meu ver, se mostra ilegítima, até porque as causas de
revisão nele dispostas são excepcionais.

6 PAULSEN, Leandro. Constituição e Código Tributário Comentados. 18a ed, Ed. Saraiva Jur, São Paulo, pág.
3.988.
7 Art. 149. O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa nos seguintes casos:
I - quando a lei assim o determine;
II - quando a declaração não seja prestada, por quem de direito, no prazo e na forma da legislação tributária;
III - quando a pessoa legalmente obrigada, embora tenha prestado declaração nos termos do inciso anterior, deixe de
atender, no prazo e na forma da legislação tributária, a pedido de esclarecimento formulado pela autoridade
administrativa, recuse-se a prestá-lo ou não o preste satisfatoriamente, a juízo daquela autoridade;
IV - quando se comprove falsidade, erro ou omissão quanto a qualquer elemento definido na legislação tributária
como sendo de declaração obrigatória;
V - quando se comprove omissão ou inexatidão, por parte da pessoa legalmente obrigada, no exercício da atividade
a que se refere o artigo seguinte;
VI - quando se comprove ação ou omissão do sujeito passivo, ou de terceiro legalmente obrigado, que dê lugar à
aplicação de penalidade pecuniária;
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DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3301-011.990 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.911737/2011-85

Retomando a contenda, a Recorrente não teve homologa a compensação no
02814.79599.160810.1.3.01-1013 em razão de insuficiência de crédito de IPI no PER no
39905.30744.160810.1.1.01-1669.
Em relação ao crédito, o Julgador de primeira instância exige da Recorrente a
comprovação do cumprimento das formalidades elencadas no Decreto no 4.544/2002 (artigos
169, 322 e 342), com fins de certificar a higidez do crédito indicado no PER/DCOMP alocado
para pagamento do débito; quando no despacho decisório à glosa que refletiu na redução do
crédito e sua exigência, com impactos na compensação declarada, se deu em razão de estar o
estabelecimento emitente de nota fiscal com o cadastro CNPJ cancelado.
Resta claro que os fundamentos são totalmente adversos. O mais importante é que
a razão trazida pela DRJ é ulterior à ciência da Recorrente do Despacho Decisório.
Nessa toada, o Juízo a quo ao afastar a motivação da glosa constante no Despacho
Decisório Eletrônico, mas prosseguir com a análise da certeza e liquidez do crédito com base em
fatos e documentos dos autos, que sequer foram apreciados pela Autoridade Fiscal (Unidade
de Origem) e, ainda assim, não reconhecer a sua higidez com amparo no Decreto no 4.544/2002,
é inegável a alteração de critério jurídico.
Aqui não se esta a examinar o cumprimento dos critérios tratados no Decreto no
4.544/2002 para o reconhecimento do crédito em favor da Recorrente e glosado pela DRJ. Pois,
como dito acima, nem mesmo houve manifestação da Autoridade Fiscal quando da emissão do
Despacho Decisório a respeito da matéria. Ou seja, na Unidade de Origem não investigou a
operação que originou o crédito, se de devolução de mercadoria, de crédito básico ou presumido,
por exemplo.
Dito isso, caberia à Unidade de Origem se debruçar sobre os fatos e documentos
trazidos pela Recorrente, emitir novo Despacho Decisório, favorável ou desfavorável (§ 3o Art.
188, do Decreto no 70.235/71).
Do que fora exposto, este Colegiado não se manifestou de forma tão destoante,
observe:
418. Portanto, fica claro que foi erro de fato do contribuinte (consistente na
inclusão, em linha do DACON destinada a veículos importados, de peças
importadas) que ensejou a revisão do Despacho Decisório inicialmente proferido.

VII - quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou
simulação;
VIII - quando deva ser apreciado fato não conhecido ou não provado por ocasião do lançamento anterior;
IX - quando se comprove que, no lançamento anterior, ocorreu fraude ou falta funcional da autoridade que o
efetuou, ou omissão, pela mesma autoridade, de ato ou formalidade especial.
8 Art. 18. A autoridade julgadora de primeira instância determinará, de ofício ou a requerimento do impugnante, a
realização de diligências ou perícias, quando entendê-las necessárias, indeferindo as que considerar prescindíveis ou
impraticáveis, observando o disposto no art. 28, in fine. (Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993)
(...)
§ 3o Quando, em exames posteriores, diligências ou perícias, realizados no curso do processo, forem verificadas
incorreções, omissões ou inexatidões de que resultem agravamento da exigência inicial, inovação ou alteração da
fundamentação legal da exigência, será lavrado auto de infração ou emitida notificação de lançamento
complementar, devolvendo-se, ao sujeito passivo, prazo para impugnação no concernente à matéria modificada.
(Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993)
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Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3301-011.990 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.911737/2011-85

Aliás, foi esta mesma circunstância que também ensejou a lavratura do Auto de
Infração Complementar objeto do processo administrativo no 13502.721308/2013
14, questionado pelo sujeito passivo.
419. E a situação descrita, de absoluto conhecimento da manifestante, apenas pode
se enquadrar, dentre as hipóteses relacionadas no art. 149, do CTN (abaixo
integralmente reproduzido), na do inciso “VIII”, sendo possível concluir que,
apesar de o Despacho Decisório não ter sido expresso a respeito, a contribuinte
teve plenas condições de alcançar a questão:
(...)
421. Note-se que, nos termos do §2o, do art. 53, da Lei no 9.784/99, “§ 2o Considera-se
exercício do direito de anular qualquer medida de autoridade administrativa que importe
impugnação à validade do ato” – o que possibilita a aplicação do artigo à revisão, ainda
que parcial, do Despacho Decisório anteriormente proferido–e não à sua pura e simples
anulação total.
422. Aliás, nenhum sentido teria interpretar literalmente o texto do art.53, da Lei
no 9.784/99, de modo a concluir que aqui ele apenas seria aplicável ao caso de total
anulação do Despacho Decisório – e não ao de sua parcial revisão – pois o princípio
que o dispositivo normativo pretende preservar (o da legalidade) está prejudicado
em ambas as situações.
423. Outrossim, como bem disse o Despacho Decisório recorrido, a possibilidade de
revisão do Despacho Decisório tem amparo nas Súmulas no 346 e 473, do STF,
abaixo transcritas, sendo aqui cabível a mesma ressalva do item antecedente:
Súmula346: A Administração Pública pode declarar a nulidade dos seus próprios
atos.
Súmula473: A Administração pode anular seus próprios atos, quando eivados de
vícios que os tornam ilegais, porque deles não se originam direitos; ou revogálos,
por motivo de conveniência ou oportunidade, respeitados os direitos adquiridos,
e ressalvada, em todos os casos, a apreciação judicial.
424. É bem verdade que, em se tratando de Declaração de Compensação, a
revisão, em desfavor do sujeito passivo, do Despacho Decisório que decide a
compensação deve ser realizada no prazo de cinco anos da entrega da
correspondente Declaração de Compensação que deve ser devolvido ao
sujeito passivo o prazo para interposição da Manifestação de Inconformidade em
relação à parte revisada – o que aqui foi devidamente atendido.
425. Avante, a alegação de incompetência do Delegado da Receita Federal do Brasil
em Lauro de Freitas para proferir Despacho Decisório que rever, em parte, o
anteriormente proferido para reduzir o valor do direito creditório antes admitido
e retificar a homologação da compensação na proporção da redução do direito
creditório inicialmente reconhecido não merece prosperar.
426. É que, evidentemente, na parte em que lhe foi favorável, o primeiro
Despacho Decisório não foi questionado pela contribuinte, que sequer interesse
processual possui para tanto, pelo que, neste peculiar, não é competente para se
pronunciar a autoridade administrativa de julgamento.
427. Realmente, tal como, quando, na forma do §3o, do art. 18, do Decreto no
70.235/72, “em exames posteriores, diligências ou perícias, realizados no curso
do processo, forem verificadas incorreções, omissões ou inexatidões de que
resultem
agravamento da exigência inicial, inovação ou alteração da fundamentação legal d
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DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3301-011.990 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.911737/2011-85

a exigência”, deve a autoridade administrativa que efetuou o lançamento
inicial “lavrar auto de infração ou emitir notificação de lançamento
complementar,
devolvendo-
se, ao sujeito passivo, prazo para impugnação no concernente à matéria
modificada”, a autoridade administrativa que proferiu o Despacho Decisório inicia
l,
se detectar incorreção no Despacho Decisório por ela proferido e cujo acerto result
e em agravamento da situação inicial, deve proferir outro Despacho
Decisório
Revisor, devolvendo-
se o prazo para a contribuinte se manifestar. (Acórdão no 3301-004.693, Sessão de
24 de maio de 2018). (grifos nossos)
Cito, ainda, o Acórdão no 3301-009.520 datado de Janeiro de 2021:
17. Apesar do bem redigido Acórdão DRJ/SPO, , e ter também a DRJ/SPO discorrido
com propriedade sobre tal irregularidade, na realidade, o fundamento jurídico do
Despacho Decisório foi de não pertencerem as Notas Fiscais ao 1o trimestre de 2015
(glosa de R$ 125.967,29) objeto do pedido de ressarcimento ,e também, por ter utilizado
percentual de alíquota incorreto para cálculo do valor de ressarcimento (glosa de R$
93.566,73), enquanto o fundamento jurídico do Acórdão DRJ/SPO foi o de falta de
comprovação do direito creditório. 18. O artigo 146 do CTN assim estabelece :
“Art. 146. A modificação introduzida, de ofício ou em conseqüência de
decisão administrativa ou judicial, nos critérios jurídicos adotados pela
autoridade administrativa no exercício do lançamento somente pode ser
efetivada, em relação a um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador
ocorrido posteriormente à sua introdução. 19.
Por todo o exposto, entendo te ocorrido inovação no critério jurídico pelo Acórdão
DR/SPO, que, portanto, está viciada de nulidade, pois não há clareza na decisão,
dificultando o direito de defesa da recorrente. (grifos nossos)
Por todo o exposto, afastada pela DRJ a razão para à glosa constante no Despacho
Decisório e, com intuito de restabelecer à segurança jurídica, com vistas à economia processual,
reformo, parcialmente, a Decisão Recorrida (§ 2o, Art. 59 do Decreto no 70.235/71), para
reconhecer a alteração de critério jurídico de parte da decisão, mormente no que envolve o
Decreto no 4.544/2002 e suas condições.
Consequentemente, dou provimento ao Recurso Voluntário.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Sabrina Coutinho Barbosa.

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Fl. 14 do Acórdão n.o 3301-011.990 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.911737/2011-85

Fl. 206
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