Tribunal: CARF
Processo: 18471.000125/2007-33
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Carlos André Soares Nogueira
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção / Quarta Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2022-07-19
Data de publicação: 2022-08-18

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2003
DECISÃO DE PISO. INOVAÇÃO. NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
Na espécie, não se configurou a hipótese de inovação ou mudança do critério jurídico na fundamentação da decisão de primeira instância. Desta forma, não há que se falar em nulidade da decisão recorrida.
DESPESA. ARTIGO 13, III, DA LEI No 9.249/1995. COMPROVAÇÃO. ÔNUS.
O ônus de comprovar os requisitos legais para a dedutibilidade da despesa operacional, conforme artigo 13, III, da Lei no 9.249/1995, recai sobre a contribuinte. No caso, esta não logrou fazer a prova necessária e os autos de infração devem ser mantidos.

Inteiro teor:
S1-C 4T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
18471.000125/2007-33
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1401-006.194 – 1a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
19 de julho de 2022
Recorrente
COLOPLAST DO BRASIL LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2003
DECISÃO DE PISO. INOVAÇÃO. NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
Na espécie, não se configurou a hipótese de inovação ou mudança do critério
jurídico na fundamentação da decisão de primeira instância. Desta forma, não
há que se falar em nulidade da decisão recorrida.
DESPESA. ARTIGO 13, III, DA LEI No 9.249/1995. COMPROVAÇÃO.
ÔNUS.
O ônus de comprovar os requisitos legais para a dedutibilidade da despesa
operacional, conforme artigo 13, III, da Lei no 9.249/1995, recai sobre a
contribuinte. No caso, esta não logrou fazer a prova necessária e os autos de
infração devem ser mantidos.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, afastar a preliminar de
nulidade da decisão de piso e, no mérito, negar provimento ao recurso voluntário. Vencido o
Conselheiro Lucas Issa Halah que considerava nulo o acórdão recorrido.

(documento assinado digitalmente)
Luiz Augusto de Souza Gonçalves - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Carlos André Soares Nogueira - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Claudio de Andrade
Camerano, Daniel Ribeiro Silva, Carlos André Soares Nogueira, André Severo Chaves, Itamar
Artur Magalhaes Alves Ruga, André Luis Ulrich Pinto, Lucas Issa Halah, Luiz Augusto de
Souza Goncalves (Presidente).

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 18471.000125/2007-33
Fl. 1805
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 1401-006.194 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18471.000125/2007-33

Relatório
Trata-se de recurso voluntário interposto pela contribuinte em epígrafe em face do
-Acórdão no 107-012.922 exarado pela Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil 07
(DRJ/07), que julgou improcedente a impugnação apresentada em primeira instância conforme
ementa abaixo transcrita:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2003
GLOSA DE DESPESAS DE VEÍCULOS.
Mantém-se a autuação quando o contribuinte não comprova que os veículos utilizados
estão de acordo com as condições previstas na IN SRF no 11/96.
Assunto: Outros Tributos ou Contribuições
Ano-calendário: 2003
CSLL. DECORRÊNCIA.
Decorrendo as exigências da mesma imputação que fundamentou o lançamento do
IRPJ, deve ser adotada, no mérito, a mesma decisão proferida para o imposto de renda,
na proporção do mantido.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
O presente processo versa sobre o lançamento de ofício de Imposto sobre a Renda
da Pessoa Jurídica (IRPJ) e de Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) incidentes
sobre os fatos jurídicos tributários ocorridos no ano-calendário 2003.
Em apertada síntese, os lançamentos de ofício decorreram da glosa de despesas
com veículos consideradas indedutíveis pela autoridade fiscal. A glosa das ditas despesas
resultou na reapuração de ofício das bases de cálculo de IRPJ e CSLL. Para que se compreenda a
infração identificada pela fiscalização, cito suas palavras no Termo de Verificação Fiscal:
A Instrução Normativa SRF n. 11/96, que disciplinou as regras contidas nos artigos 13
III da Lei n° 9.249/95, prescreve em seu artigo 25 que para efeito de apuração do lucro
real e da base de calculo da contribuição social sobre o lucro, é vedada a dedução, como
custos ou despesas operacionais e depreciação de bens moveis ou imóveis que não
estejam intrinsecamente relacionados com a produção ou comercialização dos bens e
serviços.
Essa mesma Instrução Normativa estabelece que consideram-se intrinsecamente
relacionados com a produção ou comercialização:.
d) Os veículos tipo caminhão, caminhoneta de cabine simples (ou utilitário) utilizados
no transporte de mercadorias ou produtos adquiridos para revenda, de matéria-prima,
produtos intermediários e de embalagem aplicados na produção
Fl. 1806
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 1401-006.194 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18471.000125/2007-33

e) os veículos do tipo caminhão, caminhoneta de cabine simples ou utilitário, as
bicicletas e motocicletas utilizados pelos cobrados, compradores e vendedores nas
atividades de cobrança, compra e venda;
f) os veículos do tipo caminhão, caminhoneta de cabine simples ou utilitário, as
bicicletas e motocicletas utilizados nas entregas de mercadorias e produtos vendidos ;
g) os veículos de transporte coletivo de empregados;
Tendo em vista que os veículos usados pela empresa não estão enquadrados em
nenhuma das condições supra citadas, considera-se que os mesmos não estão
intrinsecamente relacionados com a produção ou comercialização, e por isso mesmo, as
despesas a eles relacionadas são indedutiveis para efeito de apuração do lucro real e da
base de cálculo da contribuição social sobre o lucro.
Tendo em vista que ficou configurada infração ao art. 13 item III da Lei 9.249/95; arts.
299 e 305 § 5° do RIR/99 e art. 25 da Instrução Normativa SRF n° 11 de 21/02/96,
lavro o presente , termo que servira como esclarecimentos ao auto de infração lavrado
nesta data, e do qual faz parte integrante.
Irresignada com os lançamentos de ofício, a contribuinte apresentou impugnação
aos autos de infração. Peço licença para reproduzir a parte do relatório da decisão recorrida em
que a autoridade julgadora de primeira instância resume as alegações lançadas pela impugnante:
Inconformada com o lançamento do qual foi cientificada em 26/04/2007 (fl. 139) a
interessada apresentou em 25/05/2007 a impugnação de fl. 169 a 182, na qual alega, em
síntese, que:  Na autuação não se questiona a finalidade do uso dos veículos. Ou seja, ao glosar
despesas deduzidas, a fiscalização não questionou os requisitos de dedutibilidade:
necessidade, razoabilidade e efetividade dos gastos.  As autuações não decorrem da e
ventual falta de comprovação das despesas e dos
requisitos intrínsecos para a dedutibilidade das mesmas, mas do enquadramento dos
veículos listados pela impugnante nos termos literais do art. 25 da IN SRF 11/2006.  É incontrov
(destinação) dos veículos usados pela
impugnante, posto que, não foi questionado pelo autuante.  De acordo com o fiscal a empresa t
lucro real e base de cálculo da CSLL, por classificar de forma equivocada os seus
veículos como “intrinsicamente relacionados com a produção ou comercialização”.  Para não have
de uma tabela o fabricante, a marca e a destinação dos veículos (fl.173).  Os fu
ncionários que utilizam os veículos estão ligados à área de vendas.  Nos termos da legisl
devem atender os requisitos do art.299 do RIR/99, que dispõe que as despesas deverão
ser necessárias à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora de
receitas. Tais despesas deverão ser usuais e normais.  Transcreve Parecer Normativo CST no 32 d
 As despesas incorridas nos seus
te às
vendas de produtos (gerente de vendas, representante de vendas).
Fl. 1807
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 1401-006.194 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18471.000125/2007-33
 O art.13, III da Lei 9249/95, utilizado como fundamento legal, ao vedar diversas
deduções foi expresso ao excepcionar as despesas e quaisquer outros gastos com bens
móveis e imóveis intrinsecamente relacionados com a produção ou comercialização de
bens e serviços.  O art. 25 da IN SRF 11/96, ao listar os bens móveis e imóveis intrinsec
relacionados com a produção ou comercialização, buscou nortear a aplicação do
dispositivo da lei federal, sem a finalidade e competência normativa para limitar a sua
aplicação. Destaque-se as alíneas “d” a “g” do referido dispositivo que tratam da
matéria.  Para se verificar se o bem se encontra relacionado com a comercialização ou
produção, há que se ver os seguintes pontos: utilização no transporte de mercadorias e
produtos para revenda; utilização de cobradores, compradores e vendedores nas
atividades de cobrança, compra e venda; utilização nas entregas de mercadorias e
produtos vendidos. 
Portanto, deve se verificar a destinação do bem e não a especificação do bem;  O autuante part
para defender o não enquadramento nas condições da IN.  Trata
-se de interpretação que vai de encontro com a finalidade exemplificativa da IN.  A IN não
que poderia trazer dúvidas ao contribuinte, visto que, ao se consultar jornais e/ ou
revistas especializadas em automóveis, não se encontrará a classificação exata de um
veículo utilitário.  Se são aceitas a título de apuração do lucro real as deduções realizadas em
motocicletas e até mesmo bicicletas, porque não seriam dedutíveis os carros utilizados
pela impugnantes no setor de vendas.? Isto se deve a falta de caráter exaustivo da
norma.  Esses veículos atingem e satisfazem a principal atribuição feita pela norma para ter
validade a dedução, qual seja, estar o bem intrinsecamente relacionado com a
comercialização dos produtos.  Os veículos são utilizados por pessoas com cargos da parte com
da impugnante, ou seja, os vendedores e seus gerentes.  As empresas comerciais precisam colocar
sendo fundamental que os vendedores atendam os clientes onde eles se encontram, no
caso específico os hospitais.  Transcreve acórdão na fl.179.
 Sequer se pode argumentar no sentido de que alguns veícu
enquadrados como intrinsecamente relacionados com a comercialização devido aos seu
alto valor, como o Toyota Corolla como decidiu a 7a Câmara do Conselho de
Contribuintes.  Transcreve acórdão na fl.180.
 As despesas decorrentes de depreciação têm sua dedução amp
RIR/99.  A possibilidade de dedução da depreciação dos bens utilizados na produção e/ou
comercialização, é tão bem ministrada pelo artigo supracitado, que em seu parágrafo
Fl. 1808
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 1401-006.194 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18471.000125/2007-33

segundo fica bem explícito que a depreciação será possível a partir da época em que o
bem é instalado, ou posto em serviço.  A depreciação é um encargo do ativo que se agrega a
despesas operacionais, e que podem refletir em descontos no IRPJ.  O mesmo será aplicado em
ra a
impugnante como seguros, pois, todas estão englobadas no custo que a empresa está
sofrendo e que acarreta a margem de lucro da empresa.  Requer a improcedência do auto de infra

É oportuno mencionar que, antes do julgamento de primeira instância, a Delegacia
da Receita Federal do Brasil de Julgamento no Rio de janeiro I (DRJ/RJ1) determinou a
realização de diligência nos seguintes termos:
Tendo em vista:
a) que não foram apresentados pelo Auditor Fiscal, separadamente, por veículo, os
valores das despesas glosadas e
b) que o interessado não foi intimado a apresentar documentação que lastreasse as
despesas consideradas não dedutíveis;
RESOLVEM, esta Relatora e o Presidente da 8a Turma, com fundamento no artigo 29
do Decreto n° 70.235/ 1972, converter este julgamento em diligência, a fim de que a
DIFIS 1 da DEFIS - RJ:
1°. Elabore, para cada veículo, planilhas no modelo a seguir:
[...]
2°. Dê ciência das planilhas elaboradas “por veículo” ao interessado e o intime a:
- apresentar o certificado de propriedade de cada um dos veículos e a
- apresentar os comprovantes e documentos que lastreiem cada despesa de cada veículo,
separadamente, conforme planilhas elaboradas pelo Auditor Fiscal
3°. Agrupe os comprovantes apresentados “por veículo” e “por tipo de despesa” e
elabore novas planilhas, na forma do exemplo abaixo, com o somatório dos
comprovantes apresentados
[...]
Os elementos coletados e o relatório da diligência foram juntados aos autos às fls.
250 a 1630. A autoridade julgadora a quo sintetizou nas seguintes palavras:
A referida diligência encontra-se acostada às fls. 250 a 1630.
No relatório da diligência (fl. 1629 e 1630), o fiscal informa que foram separados os
comprovantes das despesas de manutenção, combustível, estacionamento, pedágio e
etc., sendo confeccionadas as planilhas de fl.1599 a 1627, onde constam as despesas por
veículo. Foram consideradas as notas fiscais e os que, pelo menos, indicassem a placa
do veículo.
O relatório considerou como despesa comprovada o seguinte:  Despesa co
m veículos consertos- R$ 353,33
Fl. 1809
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 1401-006.194 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18471.000125/2007-33
 Despesa com veículos combustíveis/lubrificantes
- R$ 187,37  Despesa com veículos outras es
- R$ 2.898,20  Despesa com veículos outras pe
- R$ 9,00 No citado documento consta que com
relação as despesas de seguros, depreciação e outras despesas com veículos, a empresa
não apresentou documentos comprobatórios.
A contribuinte foi intimada a se manifestar acerca dos achados da diligência.
Novamente, sirvo-me do relatório da decisão ora vergastada:
Cientificada da diligência em 19/10/2010 (fl.1633), a interessada apresenta, às fls.1635
a 1642, um aditamento a impugnação em17/11/2010 na qual alega, em síntese, que:  Comprovo
-se a propriedade dos veículos, bem como informou-se sua utilização nas
atividades comerciais (Equipe de Vendas). Contudo, não foi possível discriminar
pormenorizadamente os gastos de cada veículo, pois suas despesas não são lançadas por
unidade (cada automóvel), mas por classificação ("despesas com automóveis").  Não é necessário
para que possam ser deduzidas para fins de apuração do lucro real, mas tão somente que
os custos sejam relativos a automóveis próprios e utilizados pela empresa, de forma
necessária e usual, em sua atividade fim, o que demonstra a irrelevância de se
discriminar os gastos de cada automóvel.  Prevê a Lei n° 9.249/1995, em seu art. 13, inciso III,
tibilidade dos gastos com
bens móveis relacionados com a produção e/ou comercialização de bens e serviços da
empresa.  A IN SRF n° 11/1996, em seu art. 25, ao dispor sobre tais deduções, exemplificou
quais automóveis poderiam ser utilizados para fins de dedução de gastos, sem que isso
signifique, por óbvio, que se trata de rol exaustivo, porquanto não pode uma Instrução
Normativa, norma complementar de lei, nos termos do art. 100 do CTN, instituir uma
restrição não prevista em lei.  Cabe exclusivamente
à lei, em sentido formal e material, dispor sobre a base de
cálculo do tributo, conforme determina o art. 97, IV, do CTN.  A referida regra é corolária do P
150, I, da Constituição Federal.  Estas norma
s pretendem que todos os aspectos relevantes do tributo, sejam instituídos
pelo Poder Legislativo.  A Instrução Normativa fixa as normas necessárias ao exercíci
estabelecido em lei, sem que possa prever restrições.  Se nem a Lei n° 9.249/19
95 ou o RIR (Decreto n° 3.000/1999) preveem qualquer
restrição quanto ao tipo de automóvel para fins de dedutibilidade dos gastos como
despesa operacional, não poderia o fiscal, respaldado em dispositivo exemplificativo da
IN, glosar as deduções por conta do tipo de veículos.  A impugnante espera o cancelamento dos A

Em 04/02/2011, a DRJ/RJ1 proferiu o acórdão no 12-35.538 mantendo o crédito
tributário.
Fl. 1810
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 1401-006.194 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18471.000125/2007-33

Contudo, este acórdão foi anulado por decisão do Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais (CARF) em razão de inovação na fundamentação na decisão de primeira
instância. Reproduzo a ementa do Acórdão CARF no 1402-005.198:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2003
INOVAÇÃO NA FUNDAMENTAÇÃO DO ACÓRDÃO DA DRJ. CONSTATAÇÃO.
ANULAÇÃO DA DECISÃO.
Constatada a utilização por parte da DRJ de critério diferente do utilizado na autuação,
então deve a decisão ser anulada e prolatada nova decisão pela DRJ.
Após o retorno do processo à primeira instância, foi exarado o Acórdão no 107-
012.922, que é o objeto da apreciação nesta segunda instância por força do recurso voluntário
interposto pela contribuinte. Conforme registrado no início deste relatório, a autoridade julgadora
de piso considerou a impugnação improcedente. Em apertada síntese, a DRJ/07 considerou que a
contribuinte não logrou comprovar que os veículos em questão estariam enquadrados nos
critérios previstos na IN SRF no 11/1996. Trago à colação excerto da decisão recorrida:
Ressalte-se que a atividade dos julgadores é vinculada, havendo a obrigação de seguir as
Instruções Normativas expedidas pela RFB. Se a Instrução Normativa SRF n.o 11/96
estabeleceu uma lista, há que se segui-la a não ser que houvesse algum comando
informando que o que está listado seria apenas um exemplo, havendo novas
possibilidades. Contudo, não é este o caso, a lista é exaustiva, portanto, não há como se
acatar a alegação da interessada de que a lista seria apenas exemplificativa.
Portanto, caberia a interessada comprovar, através de documentação hábil e idônea, que
os veículos se enquadram nos critérios previstos na IN SRF11/96. Contudo, a
interessada não apresentou qualquer documento comprobatório neste sentido. Os
documentos juntados durante a realização de diligência (fls. 256 a 1627), comprovantes
de estacionamento, de restaurantes, IPVA, compra de placas de automóveis etc., não são
hábeis para tal comprovação. Tais documentos comprovam apenas a existência e a
circulação dos veículos.
Como se vê, os veículos usados pela empresa não estão enquadrados em nenhuma das
condições explicitadas na Instrução Normativa SRF n.o 11/96, portanto, considera-se
que os mesmos não estão intrinsecamente relacionados com a produção ou
comercialização, e por isso mesmo, as despesas a eles relacionadas são indedutíveis
para efeito de apuração do lucro real e da base de cálculo da contribuição social sobre o
lucro.
Inconformada com a decisão de primeira instância, a contribuinte interpôs recurso
voluntário. Na peça recursal, aduziu o que segue:
- Inicialmente, alegou que a decisão recorrida incorreu novamente em inovação na
motivação para manutenção dos lançamentos de ofício. Cito suas palavras:
1.2. No entendimento da RFB, os tipos de automóveis utilizados pela RECORRENTE
não estão previstos no rol do art. 25 da Instrução Normativa RFB no 11/1996, que
disciplina a regra contida no art. 13, III, da Lei Federal no 9.249/1995, que, em tese,
estariam restritos aos chamados automóveis “utilitários”.
1.3. Única e exclusivamente por esta razão (tipos de automóveis) a RFB lavrou os
Autos de Infração, ao argumento de que, se não eram automóveis “utilitários”, não
Fl. 1811
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 1401-006.194 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18471.000125/2007-33

poderiam ser utilizados nas atividades de venda da empresa, como se depreende do
Termo de Verificação da Infração (TVI).
1.4. Impugnados os Autos de Infração, a DRJ entendeu por mantê-los integralmente
(fls. 1599/1610), mas agora não mais com base apenas no argumento de que os tipos de
automóveis utilizados pela RECORRENTE não estão previstos na IN no 11/1996, como
entendeu a autoridade lançadora, mas também sob o novo argumento de que a
RECORRENTE não teria comprovado que os veículos teriam sido utilizados na
produção e/ou comercialização de seus produtos, claramente inovando nos fundamentos
da autuação.
[...]
1.7. Efetuado novo julgamento pela DRJ (fls. 1762/1778), verifica-se que o órgão
julgador, supreendentemente, novamente incorreu na exata mesma inovação, isto é,
ratificou o entendimento da autoridade lançadora (glosa decorrente dos tipos de veículos
utilizados) e mais uma vez foi além, novamente justificando a glosa pela suposta
ausência de comprovação de que os veículos teriam sido utilizados na produção ou
comercialização de produtos. Destaca-se:
[...]
1.8. Apenas no voto vencido, proferido pela AFRFB Márcia Hartt Silva, houve a correta
identificação da única fundamentação utilizada pela autoridade lançadora para efetuar a
glosa (tipos de veículos) e, por conseguinte, das razões para afasta-la. Destaca-se:
[...]
Ainda neste tópico, embora tenha alegado o vício na decisão de primeira
instância, pugnou pelo julgamento no mérito com base na Teoria da Causa Madura.
- Quanto ao mérito, reiterou a dedutibilidade das despesas com automóveis nos
seguintes termos:
2.6. O entendimento da autoridade lançadora, portanto, confronta com regra expressa do
CTN e com princípio constitucional, posto que se nem a Lei Federal no 9.249/1995 ou
sequer o Regulamento do Imposto de Renda (Decreto no 3.000/1999) preveem qualquer
restrição quanto ao tipo de automóvel utilizado para fins de dedutibilidade dos gastos
como despesa operacional, não poderia a autoridade lançadora e/ou a DRJ fazê-lo com
base em dispositivo meramente exemplificativo de uma IN.
[...]
2.10. Desta forma, resta inequívoco que as despesas suportadas pela RECORRENTE
com os automóveis utilizados por sua equipe de vendas são dedutíveis para fins de
apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL, independente do tipo de veículo
utilizado.
2.11. E nem se pretenda imputar ao contribuinte a obrigação de produzir uma “prova
negativa” para afastar qualquer presunção de que os veículos poderiam não ter sido
usados em atividades de venda, como insinua o acórdão da DRJ.
2.12. Ora, a RECORRENTE possui a documentação referente às despesas suportadas, a
prova da propriedade dos veículos, a escrituração das despesas por espécie em seus
livros fiscais, ou seja, elementos que demonstram que os veículos tem utilização
operacional.
Fl. 1812
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 1401-006.194 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18471.000125/2007-33

2.13. Se a intenção do Fisco é desconstituir a finalidade dos bens em questão, resta ao
fiscal autuante colher elementos que demonstrem que os veículos tiveram sua finalidade
desvirtuada.
Ao final, a recorrente pediu:
3.1. Ante o exposto, a RECORRENTE espera e confia que o presente recurso será
conhecido e provido, de modo que seja determinado o cancelamento integral dos Autos
de Infração impugnados.
3.2. Ademais, reitera a RECORRENTE seu pedido de que, com base na Teoria da
Causa Madura, seja o caso analisado e julgado, em seu mérito, pelo CARF, evitando-se
nova anulação do novo acórdão proferido pela DRJ (em que pese este ter incorrido no
mesmo vício – inovação – do acórdão anterior).
Em 26/08/2021, a recorrente obteve decisão judicial deferindo tutela de
emergência para determinar que a conclusão deste processo no prazo de 30 (trinta) dias. Em
19/05/2022, os autos foram distribuídos para este relator, que está indicando para julgamento na
primeira oportunidade possível.
Era o que havia a relatar.

Voto
Conselheiro Carlos André Soares Nogueira, Relator.
Fl. 1813
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 1401-006.194 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18471.000125/2007-33

O recurso voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade. Dele, portanto, tomo conhecimento.
Conforme relatado, versa este processo sobre lançamento de ofício de IRPJ e
CSLL do ano-calendário 2003 em razão de glosa de despesas com veículos que foram
consideradas indedutíveis pela fiscalização por não se tratarem de veículos intrinsecamente
relacionados com a produção ou comercialização dos bens e serviços.
Noutro giro, a recorrente, em essência, alega que a lista veiculada pelo artigo 25
da IN SRF no 11/1996, que foi utilizada como fundamento pela autoridade fiscal, é meramente
exemplificativa e, tratando-se de veículos utilizados por sua equipe de vendas, as despesas
seriam dedutíveis.
Delineada brevemente a questão controversa, passo a apreciar as alegações da
recorrente.
Preliminar. Nulidade da decisão de piso.
A recorrente alegou, inicialmente, que a decisão recorrida incorreu em inovação
na fundamentação para manutenção dos lançamentos de ofício.
Em suma, a recorrente aduziu que a autoridade fiscal teria fundamentado os autos
de infração no fato de os tipos de automóveis não estarem previstos no rol do artigo 25 da IN
SRF no 11/1996, enquanto a autoridade julgadora teria fundamentado a decisão de piso na falta
de comprovação da utilização dos veículos na produção ou comercialização de seus produtos.
Cito suas palavras:
1.2. No entendimento da RFB, os tipos de automóveis utilizados pela RECORRENTE
não estão previstos no rol do art. 25 da Instrução Normativa RFB no 11/1996, que
disciplina a regra contida no art. 13, III, da Lei Federal no 9.249/1995, que, em tese,
estariam restritos aos chamados automóveis “utilitários”.
1.3. Única e exclusivamente por esta razão (tipos de automóveis) a RFB lavrou os
Autos de Infração, ao argumento de que, se não eram automóveis “utilitários”, não
poderiam ser utilizados nas atividades de venda da empresa, como se depreende do
Termo de Verificação da Infração (TVI).
1.4. Impugnados os Autos de Infração, a DRJ entendeu por mantê-los integralmente
(fls. 1599/1610), mas agora não mais com base apenas no argumento de que os tipos de
automóveis utilizados pela RECORRENTE não estão previstos na IN no 11/1996, como
entendeu a autoridade lançadora, mas também sob o novo argumento de que a
RECORRENTE não teria comprovado que os veículos teriam sido utilizados na
produção e/ou comercialização de seus produtos, claramente inovando nos fundamentos
da autuação.
[...]
1.7. Efetuado novo julgamento pela DRJ (fls. 1762/1778), verifica-se que o órgão
julgador, supreendentemente, novamente incorreu na exata mesma inovação, isto é,
ratificou o entendimento da autoridade lançadora (glosa decorrente dos tipos de veículos
utilizados) e mais uma vez foi além, novamente justificando a glosa pela suposta
ausência de comprovação de que os veículos teriam sido utilizados na produção ou
comercialização de produtos. Destaca-se:
Fl. 1814
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 1401-006.194 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18471.000125/2007-33

[...]
1.8. Apenas no voto vencido, proferido pela AFRFB Márcia Hartt Silva, houve a correta
identificação da única fundamentação utilizada pela autoridade lançadora para efetuar a
glosa (tipos de veículos) e, por conseguinte, das razões para afasta-la. Destaca-se:
[...]
À partida, é preciso dizer que, de fato, a jurisprudência deste CARF é uníssona no
sentido de rechaçar as inovações de critérios jurídicos e de fundamentação nas decisões de piso.
A razão é o evidente prejuízo que causam ao pleno exercício do direito de defesa, visto que a
parte somente poderia se defender dessa inovação em grau recursal, suprimindo-se, por
consequência, uma das instâncias.
Entretanto, penso não ser o caso dos presentes autos. Vejamos.
Penso que a questão controversa no presente feito, desde o procedimento de
ofício, é se os veículos em questão, que deram causa às despesas glosadas, estavam ou não
intrinsecamente relacionados com a produção ou comercialização dos bens e serviços. Neste
sentido, não teria havido na decisão de primeira instância qualquer inovação na fundamentação
ou no critério jurídico em relação aos autos de infração.
Iniciemos pela apreciação da legislação aplicável à matéria, conforme
enquadramento legal feito pela autoridade fiscal (art. 13, III, da Lei no 9.249/1995; arts. 299 e
305 do Decreto no 3.000/1999; e art. 25 da IN SRF no 11/1996).
O artigo 299 do Decreto no 3.000/1999 (RIR/99, vigente na época) traz os
requisitos gerais de dedutibilidade das despesas operacionais:
Art. 299.São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias à
atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora.
§1oSão necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das transações ou
operações exigidas pela atividade da empresa.
§2oAs despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo de transações,
operações ou atividades da empresa.
§3oO disposto neste artigo aplica-se também às gratificações pagas aos empregados,
seja qual for a designação que tiverem.
Da redação do dispositivo, extrai-se que somente as despesas necessárias à
atividade da empresa são dedutíveis. A contrario sensu, pode-se dizer que determinadas
despesas, aquelas não necessárias para a atividade da empresa, constituem meras liberalidades e,
desta forma, escapam do conceito de renda para fins tributários e não podem ser deduzidas na
apuração das bases de cálculo de IRPJ e CSLL.
Este conceito geral de dedutibilidade das despesas deve servir de guia para a
interpretação dos demais dispositivos normativos.
Nesta esteira, vale trazer à colação o artigo 13, III, da Lei no 9.249/1995:
Fl. 1815
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 1401-006.194 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18471.000125/2007-33

Art. 13. Para efeito de apuração do lucro real e da base de cálculo da contribuição social
sobre o lucro líquido, são vedadas as seguintes deduções, independentemente do
disposto noart. 47 da Lei no 4.506, de 30 de novembro de 1964:
[...]
III - de despesas de depreciação, amortização, manutenção, reparo, conservação,
impostos, taxas, seguros e quaisquer outros gastos com bens móveis ou imóveis, exceto
se intrinsecamente relacionados com a produção ou comercialização dos bens e
serviços;
[...] – grifei.
Vale notar que o legislador, no caso das despesas especificadas no inciso III do
dispositivo, determina que há necessidade de os contribuintes demonstrarem que os bens móveis
ou imóveis estejam intrinsecamente relacionados com a produção ou comercialização dos bens
e serviços.
O que se conclui da redação acima é que, neste caso, não basta o sujeito passivo
demonstrar que a despesa em questão é usual ou normal na atividade operacional desenvolvida.
É preciso demonstrar que os bens estejam intrinsecamente relacionados com a atividade
operacional. Aqui, o legislador exige uma demonstração mais específica, mais robusta do que em
relação às despesas em geral, embora adote o mesmo princípio do artigo 299 do Decreto no
3.000/1999 (cuja matriz também é legal).
Avançando na apreciação das normas aplicáveis à matéria, chega-se ao artigo 25
da IN SRF no 11/1996:
Art. 25. Para efeito de apuração do lucro real e da base de cálculo da contribuição social
sobre o lucro é vedada a dedução:
I - das contraprestações de arrendamento mercantil e do aluguel de bens móveis ou
imóveis, exceto quando relacionados intrinsecamente com a produção ou
comercialização dos bens e serviços;
II - de despesas de depreciação, amortização, manutenção, reparo, conservação,
impostos, taxas, seguros e quaisquer outros gastos com bens móveis ou imóveis, exceto
se intrinsecamente relacionados com a produção ou comercialização dos bens e
serviços.
Parágrafo único. Consideram-se intrinsecamente relacionados com a produção ou
comercialização:
a) Os bens móveis e imóveis utilizados no desempenho das atividades de contabilidade ;
b) Os bens imóveis utilizados como estabelecimento da administração;
c) os bens móveis utilizados nas atividades operacionais, instalados em estabelecimento
da empresa;
d) os veículos do tipo caminhão, caminhoneta de cabine simples ou utilitário, utilizados
no transporte de mercadorias e produtos adquiridos para revenda, de matéria-prima,
produtos intermediários e de embalagem aplicados na produção;
e) os veículos do tipo caminhão, caminhoneta de cabine simples ou utilitário, as
bicicletas e motocicletas utilizados pelos cobradores, compradores e vendedores nas
atividades de cobrança, compra e venda;
Fl. 1816
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 1401-006.194 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18471.000125/2007-33

f) os veículos do tipo caminhão, caminhoneta de cabine simples ou utilitário, as
bicicletas e motocicletas utilizados nas entregas de mercadorias e produtos vendidos;
g) os veículos de transporte coletivo de empregados;
h) os bens móveis e imóveis utilizados em pesquisa e desenvolvimento de produtos ou
processos;
i) os bens móveis e imóveis próprios, locados pela pessoa jurídica que tenha a locação
como objeto de sua atividade;
j) os bens móveis e imóveis objeto de arrendamento mercantil nos termos da Lei no
6.099, de 1974, pela pessoa jurídica arrendadora;
l) os veículos utilizados na prestação de serviços de vigilância móvel, pela pessoa
jurídica que tenha por objeto essa espécie de atividade.
Ora, o rol descrito nas alíneas do parágrafo único do dispositivo deve ser
interpretado de acordo com o caput do artigo. Neste sentido, vê-se que o inciso II do caput exige
que as despesas em questão somente serão dedutíveis quando o bem for intrinsecamente
relacionado com a atividade operacional.
Portanto, o critério jurídico que orienta a dedutibilidade de despesa de
depreciação, de manutenção, reparo, conservação, imposto sobre bens móveis (no caso, veículos)
requer que os indigitados bens sejam intrinsecamente relacionados à atividade da empresa.
Nesta esteira, divirjo da autoridade julgadora de piso que asseverou que esse rol seria taxativo.
Penso diferente. Penso que seja um rol exemplificativo. É como se o legislador dissesse “caso a
autoridade fiscal se depare com um dos casos abaixo, não há necessidade de maior investigação
acerca da relação com a atividade operacional, pois esta estará seguramente estabelecida...”
Na espécie, penso que foi o que fez a autoridade fiscal.
Primeiro, a fiscalização intimou a contribuinte a informar qual a finalidade do uso
dos veículos. Ao assim proceder, o que a autoridade administrativa estava a fazer era dar a
oportunidade à contribuinte de fazer a demonstração de que os veículos em questão estavam
intrinsecamente vinculados à atividade operacional da empresa.
No entanto, a contribuinte não logrou fazer a prova necessária para demonstrar a
dedutibilidade das despesas em consonância com a legislação aplicável, conforme visto acima.
Em resposta à intimação, a contribuinte apresentou uma planilha simples, desacompanhada de
qualquer elemento de prova.
Diante da falta de provas de que os veículos estivessem, de fato, vinculados à
atividade operacional da empresa, a fiscalização voltou-se para o rol que consta do artigo 25 da
IN SRF no 11/1996. Contudo, ali também não encontrou suporte para a alegação da contribuinte.
É o que se pode depreender do seguinte trecho do Termo de Verificação de Infração:
Em 02/10/2006 a empresa foi intimada (doc. fls.76 ) a relacionar os veículos utilizados
pela empresa e relacionar as despesas relativas a esses veículos.
Em sua resposta (doc. De fls. 79 ) a empresa relacionou os veículos utilizados pela
empresa e apresentou as fichas do razão (doc. Fls. 83 ) relativas às despesas dos
veículos, como segue:
Fl. 1817
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 1401-006.194 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18471.000125/2007-33

SEGUROS VEICULOS

25.398,53
DEPRECIAÇÃO VEICULOS

70.128,12
DESPESAS C/ VEICULOS - OUTRAS

38.159,50
DESPESAS C/ VEICULOS - CONSERTOS

13.810,24
DESPESAS C/ VEICULOS - COMB/LUBRIFICANTES
91.198,03
TOTAL ............................................................................................. 239.894,42
Em 04/12/2006 a empresa foi intimada (doc. Fls. 131) foi intimada a informar qual a \
finalidade do uso dos veículos relacionados;
Em sua resposta (doc. De fls. 133), a empresa informou o seguinte:

A Instrução Normativa SRF n. 11/96, que disciplinou as regras contidas nos artigos 13
III da Lei n° 9.249/95, prescreve em seu artigo 25 que para efeito de apuração do lucro
real e da base de calculo da contribuição social sobre o lucro, é vedada a dedução, como
custos ou despesas operacionais e depreciação de bens moveis ou imóveis que não
estejam intrinsecamente relacionados com a produção ou comercialização dos bens e
serviços.
Essa mesma Instrução Normativa estabelece que consideram-se intrinsecamente
relacionados com a produção ou comercialização:
[...]
Tendo em vista que os veículos usados pela empresa não estão enquadrados em
nenhuma das condições supra citadas, considera-se que os mesmos não estão
intrinsecamente relacionados com a produção ou comercialização, e por isso mesmo, as
despesas a eles relacionadas são indedutiveis para efeito de apuração do lucro real e da
base de cálculo da contribuição social sobre o lucro.
Fl. 1818
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 1401-006.194 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18471.000125/2007-33

Assim, ao contrário do alegado pela contribuinte, entendo que a glosa das
despesas por parte da fiscalização não se deu exclusivamente em razão de os tipos de automóveis
não estarem previstos no rol do artigo 25 da IN SRF no 11/1996.
Por sua vez, a autoridade julgadora de segunda instância utilizou em seu
julgamento o mesmo critério jurídico utilizado pela fiscalização, qual seja, a necessidade de
demonstração de que os bens estivessem intrinsecamente vinculados à atividade operacional da
empresa.
O fato de a autoridade julgadora de piso entender que o rol veiculado pelo artigo
25 da IN SRF no 11/1996 é taxativo não altera o critério jurídico. Este também não se altera com
a exigência de comprovação da vinculação dos bens à atividade operacional da empresa. Se
assim não fosse, haveria uma exigência de que as diversas autoridades (lançadora, julgadoras e
1a e 2a instâncias) tivessem sempre exatamente a mesma interpretação sobre os dispositivos
normativos, sob pena de insubsistência dos autos de infração.
Não vislumbro, portanto, que tenha havido alteração do critério jurídico ou
inovação por parte da DRJ/07. Para que não reste dúvida, reproduzo parte da fundamentação da
decisão recorrida:
Como se vê, os veículos têm de estar relacionados com a atividade exercida pela
interessada e tal fato foi ressaltado pela fiscalização ao intimar o contribuinte a
apresentar informações sobre a finalidade do uso dos veículos, conforme consta no
Termo de fl.133.
Observe-se que a comprovação apresentada pela interessada é apenas uma planilha sem
documentação comprobatória.
Na verdade, os veículos cujas despesas foram glosadas (astra, civic, corola, zafira,
corsa, Palio, gol, clio, vitara, fiesta) não se revestem das características e requisitos
estatuídos nas alíneas “d”, “e”, “f”, “g”, “e”, do parágrafo único do artigo 25 da
Instrução Normativa SRF n.o 11/96, haja vista serem veículos tipo “ de passeio”, ou
seja, são veículos de passeio. O dispositivo estipula que, nas atividades de cobrança,
compra e venda, consideram-se intrinsecamente relacionados com a produção ou
comercialização os veículos do tipo caminhão, caminhoneta de cabine simples ou
utilitário, as bicicletas e motocicletas utilizados pelos cobradores, compradores e
vendedores. Portanto, segundo a Instrução Normativa, não seriam quaisquer veículos
utilizados por estes funcionários, mas somente aqueles que possuíssem aquelas
características de produção e comercialização.
Ressalte-se que a atividade dos julgadores é vinculada, havendo a obrigação de seguir as
Instruções Normativas expedidas pela RFB. Se a Instrução Normativa SRF n.o 11/96
estabeleceu uma lista, há que se segui-la a não ser que houvesse algum comando
informando que o que está listado seria apenas um exemplo, havendo novas
possibilidades. Contudo, não é este o caso, a lista é exaustiva, portanto, não há como se
acatar a alegação da interessada de que a lista seria apenas exemplificativa.
Portanto, caberia a interessada comprovar, através de documentação hábil e idônea, que
os veículos se enquadram nos critérios previstos na IN SRF11/96. Contudo, a
interessada não apresentou qualquer documento comprobatório neste sentido. Os
documentos juntados durante a realização de diligência (fls. 256 a 1627), comprovantes
de estacionamento, de restaurantes, IPVA, compra de placas de automóveis etc., não são
hábeis para tal comprovação. Tais documentos comprovam apenas a existência e a
circulação dos veículos.
Fl. 1819
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 1401-006.194 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18471.000125/2007-33

Como se vê, os veículos usados pela empresa não estão enquadrados em nenhuma das
condições explicitadas na Instrução Normativa SRF n.o 11/96, portanto, considera-se
que os mesmos não estão intrinsecamente relacionados com a produção ou
comercialização, e por isso mesmo, as despesas a eles relacionadas são indedutíveis
para efeito de apuração do lucro real e da base de cálculo da contribuição social sobre o
lucro. (grifei)
Em conclusão, neste tópico, penso que há uma inconformidade da contribuinte em
relação à decisão de piso, mas esta diz respeito à matéria de mérito, ou seja, se as despesas são
mesmo dedutíveis ou não. Não vislumbro qualquer mácula na decisão de piso que venha a
justificar nova declaração de nulidade da decisão de primeira instância.
Portanto, neste ponto, voto por afastar a preliminar de nulidade da decisão de piso.
Do direito à dedução das despesas com automóveis para fins de apuração do
lucro real.
Quanto ao mérito, a recorrente reiterou a dedutibilidade das despesas com
automóveis nos seguintes termos:
2.6. O entendimento da autoridade lançadora, portanto, confronta com regra expressa do
CTN e com princípio constitucional, posto que se nem a Lei Federal no 9.249/1995 ou
sequer o Regulamento do Imposto de Renda (Decreto no 3.000/1999) preveem qualquer
restrição quanto ao tipo de automóvel utilizado para fins de dedutibilidade dos gastos
como despesa operacional, não poderia a autoridade lançadora e/ou a DRJ fazê-lo com
base em dispositivo meramente exemplificativo de uma IN.
[...]
2.10. Desta forma, resta inequívoco que as despesas suportadas pela RECORRENTE
com os automóveis utilizados por sua equipe de vendas são dedutíveis para fins de
apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL, independente do tipo de veículo
utilizado.
2.11. E nem se pretenda imputar ao contribuinte a obrigação de produzir uma “prova
negativa” para afastar qualquer presunção de que os veículos poderiam não ter sido
usados em atividades de venda, como insinua o acórdão da DRJ.
2.12. Ora, a RECORRENTE possui a documentação referente às despesas suportadas, a
prova da propriedade dos veículos, a escrituração das despesas por espécie em seus
livros fiscais, ou seja, elementos que demonstram que os veículos tem utilização
operacional.
2.13. Se a intenção do Fisco é desconstituir a finalidade dos bens em questão, resta ao
fiscal autuante colher elementos que demonstrem que os veículos tiveram sua finalidade
desvirtuada.
Creio não ter razão a contribuinte.
Conforme ficou estabelecido neste voto, a dedutibilidade das despesas em questão
requer a demonstração de que os bens estejam intrinsecamente vinculados à atividade
operacional da empresa. Neste sentido, o único elemento apresentado pela contribuinte foi uma
simples planilha correlacionando os veículos a determinadas pessoas que, pretensamente, fariam
parte da equipe de vendas da empresa. Tal planilha, desacompanhada de qualquer outro elemento
de prova, não é hábil a fazer a prova exigida pelo legislador.
Fl. 1820
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 1401-006.194 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18471.000125/2007-33

A mera prova da propriedade dos veículos e da ocorrência das despesas não tem o
condão de suprir os requisitos para a dedutibilidade pretendida pela contribuinte.
Impende destacar que não se aplica aqui a norma administrativa em sentido a
restringir a dedutibilidade prevista na norma legal, visto que o rol veiculado pelo artigo 25 da IN
SRF no 11/1996 é meramente exemplificativo e não taxativo.
Também vale dizer que aqui não se está a exigir uma “prova negativa” por parte
da contribuinte. Ao contrário, o que se exige é a comprovação do requisito legal para a
dedutibilidade das despesas, conforme previsão legal. É oportuno lembrar que a lei estabelece
que a regra geral é a indedutibilidade das despesas, exceto se a contribuinte comprovar o vínculo
intrínseco com a atividade operacional da empresa.
O ônus de trazer aos autos os elementos de prova necessários para a comprovação
da dedutibilidade das despesas recai sobre a contribuinte conforme artigo 373, II, do CPC e
artigo 16, III, do Decreto no 70.235/1972:
Código de Processo Civil:
Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito
do autor.
[...] – grifei
Decreto no 7.235/1972:
Art. 16. A impugnação mencionará:
[...]
III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e
as razões e provas que possuir;
[...] – grifei
Assim, contrariamente ao alegado pela contribuinte, a legislação aplicável não
exige que a fiscalização comprove um “desvio na finalidade” dos bens em questão.
O que se constata nos autos é que a contribuinte, embora tenha tido diversas
oportunidades – no procedimento fiscal, na impugnação, na diligência, no recurso voluntário –
não logrou fazer a prova da dedutibilidade das despesas ora sob exame em conformidade com a
legislação aplicável.
Assim, no mérito, voto por negar provimento ao recurso voluntário.

Conclusão.
Fl. 1821
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 1401-006.194 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18471.000125/2007-33

Voto por afastar a preliminar de nulidade da decisão de piso e, no mérito, por
negar provimento ao recurso voluntário.

(documento assinado digitalmente)
Carlos André Soares Nogueira

Fl. 1822
DF CARF MF
Original