Tribunal: CARF
Processo: 15504.731255/2013-47
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MAURICIO NOGUEIRA RIGHETTI
Órgão colegiado: 2a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 2a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2022-11-22
Data de publicação: 2023-02-14

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/03/2009 a 30/04/2009
PLR. PROGRAMA DE PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS. ACORDO DISCUTIDO E FIRMADO APÓS O INÍCIO DO PERÍODO DE AFERIÇÃO.
Constitui requisito legal que as regras do acordo da PLR sejam estabelecidas previamente, de sorte que os acordos discutidos e firmados após o início do período de aferição acarretam a inclusão dos respectivos pagamentos no salário de contribuição.

Inteiro teor:
CSRF-T2
Ministério da Economia
CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS

Processo no
15504.731255/2013-47
Recurso no
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9202-010.514 – CSRF / 2a Turma
Sessão de
22 de novembro de 2022
Recorrente
TGB LOGISTICA INDUSTRIAL LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/03/2009 a 30/04/2009
PLR. PROGRAMA DE PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS.
ACORDO DISCUTIDO E FIRMADO APÓS O INÍCIO DO PERÍODO DE
AFERIÇÃO.
Constitui requisito legal que as regras do acordo da PLR sejam estabelecidas
previamente, de sorte que os acordos discutidos e firmados após o início do
período de aferição acarretam a inclusão dos respectivos pagamentos no salário
de contribuição.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
recurso especial do contribuinte, e no mérito, negar-lhe provimento. Votaram pelas conclusões
os conselheiros Eduardo Newman de Mattera Gomes, Ana Cecilia Lustosa da Cruz, Joao Victor
Ribeiro Aldinucci, Rayd Santana Ferreira, Rita Eliza Reis Da Costa Bacchieri e Carlos Henrique
De Oliveira. Manifestou intenção em fazer declaração de voto, o conselheiro Carlos Henrique De
Oliveira..
(assinado digitalmente)
Carlos Henrique de Oliveira - Presidente
(assinado digitalmente)
Mauricio Nogueira Righetti – Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros Mário Pereira de Pinho
Filho, João Victor Ribeiro Aldinucci, Eduardo Newman de Mattera Gomes, Marcelo Milton da
Silva Risso, Ana Cecília Lustosa da Cruz, Maurício Nogueira Righetti, Rita Eliza Reis da Costa
Bacchieri, Sheila Aires Cartaxo Gomes, Rayd Santana Ferreira e Carlos Henrique de Oliveira
(Presidente).
Relatório
Trata-se de Recurso Especial interposto pelo Sujeito Passivo.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 15504.731255/2013-47
Fl. 1284
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Fl. 2 do Acórdão n.o 9202-010.514 - CSRF/2a Turma
Processo no 15504.731255/2013-47

Na origem, cuida-se de lançamento para cobrança das contribuições sociais
previdenciárias a cargo da empresa (DEBCAD 51.044.717-1), decorrentes dos seguintes fatos
geradores:
1 - Remunerações pagas a empregados constantes das folhas de pagamentos mas
que resultaram em recolhimentos a menor para alguns estabelecimentos da
auditada devido a erro na alíquota GILRAT;
2 - Pagamentos pela Participação nos Lucros ou Resultados - PLR em desacordo
com a Lei 10.101/00 mas não considerados nos cálculos dos recolhimentos à
seguridade Social e não declarados nas Guias de Recolhimento do FGTS e
Informações à Previdência Social – GFIP.
3 - Pagamentos de Prêmio-Produção não considerados pela auditada nos cálculos
dos recolhimentos à Seguridade Social e não declarados nas Guias de
Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social – GFIP;
4 - Pagamentos feitos a Cooperativas de Trabalho não considerados nos cálculos
dos recolhimentos à Seguridade Social e não declarados nas Guias de
Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social – GFIP;
5 - Pagamentos de Aviso Prévio Indenizado e verbas correlatas não considerados
nos cálculos dos recolhimentos à Seguridade Social e não declarados nas Guias de
Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social – GFIP.
Os demais lançamentos resultantes desta mesma ação fiscal encontram-se
controlados no processo 15504.731256/2013-91.
O relatório fiscal do processo encontra às fls. 38/73.
O lançamento foi impugnado às fls. 861/874 pelo sujeito passivo TGB
LOGISTICA.
Houve a imputação de responsabilidade tributária às empresas SOBEL
SOLUÇÕES LOGÍSTICAS E INDUSTRIAIS LTDA e SOBEL SOCIEDADE BRASILEIRA
DE EQUIPAMENTOS LTDA, que, intimadas do lançamento, deixaram transcorrer in albis o
prazo para defesa.
Por sua vez, a Delegacia da Receita Federal de Julgamento no Rio de Janeiro I/RJ
julgou-o procedente às fls. 1012/1023.
Apresentado Recurso Voluntário às fls. 1044/1082, a 1a Turma Ordinária da 2a
Câmara desta Seção deu-lhe parcial provimento por meio do acórdão 2201-006.136 para excluir
da base de cálculo do tributo lançado os valores pagos a título de aviso prévio indenizado e os
valores pagos às cooperativas de trabalho – fls. 1085/1100.
Inconformado, o sujeito passivo interpôs recurso especial às fls. 1125/1140,
pleiteando o cancelamento do crédito cobrado diante:
a) da impossibilidade de incidência das contribuições previdenciárias sobre o
prêmio-produção, conforme comando do art. 457, §2 da Consolidação das Leis do
Trabalho, alterado pela Lei n' 13.467/2017 e a retroatividade benigna prevista no
art. 106, II, do CTN;
b) da impossibilidade de incidência da contribuição previdenciária sobre a
participação nos lucros e resultados, visto a possibilidade de assinatura do plano
Fl. 1285
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9202-010.514 - CSRF/2a Turma
Processo no 15504.731255/2013-47

para pagamento da PLR após o início do período de apuração, diante da ausência
de qualquer marco temporal estabelecido pela Lei no 10.101/2000;
c) da adequação da alíquota do GILRAT pela Recorrente e a patente
impossibilidade de se fixar a alíquota aplicável tão somente pelo CNAE da
empresa, como o foi pelo auditor fiscal.
Em 25/1/20 - às fls. 1217/1221 - foi dado seguimento parcial ao recurso para que
fosse rediscutida a matéria “possibilidade de assinatura do plano de apuração para
pagamento da PLR após o início do período de apuração.”. Não foi dado seguimento quanto
às matérias “impossibilidade de inclusão do prêmio pago aos empregados na base de cálculo das
contribuições previdenciárias, fulcro na previsão inserida na CLT pela Lei n° 13.467/2017 -
retroatividade benigna” e “contribuição ao GILRAT e impossibilidade de fixação da alíquota tão
somente considerando-se o CNAE da empresa”.
Cientificada do REsp do sujeito passivo e do despacho que lhe dera parcial
seguimento em 8/7/21 (processo movimentado em 8/6/21 – fl. 1256), a Fazenda Nacional
apresentou Contrarrazões tempestivas às fls. 1257/1263 em 10/6/21 (fl.1264), propugnando pelo
desprovimento do recurso, a fim de que seja mantido o acórdão a quo.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Mauricio Nogueira Righetti - Relator
O recorrente tomou ciência do acórdão de recurso voluntário em 17/9/20 (fl.
1122) e apresentou seu Recurso Especial tempestivamente em 14/9/20, consoante se extrai de fl.
1124. Não havendo questionamento e contrarrazões e preenchidos os demais pressupostos para a
sua admissibilidade, dele conheço.
Como já relatado, o recurso teve seu seguimento admitido para que fosse
rediscutida a matéria “possibilidade de assinatura do plano de apuração para pagamento da
PLR após o início do período de apuração”.
O acórdão recorrido apresentou a seguinte ementa, naquilo que interessa ao caso:
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. INFRINGÊNCIA LEGAL.
INCIDÊNCIA DAS CONTRIBUIÇÕES. POSSIBILIDADE.
O pagamento de participação nos lucros ou resultados em desacordo com a lei de
regência viabiliza a incidência das contribuições devidas à Seguridade Social, das
contribuições para o financiamento dos benefícios concedidos em razão do grau de
incidência de incapacidade laborativa decorrente dos riscos ambientais do trabalho, bem
como das contribuições destinadas a outras entidades ou fundos.
De outro giro, a decisão no julgamento do recurso voluntário se deu no seguinte
sentido:
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento
parcial ao recurso voluntário para excluir da base de cálculo do tributo lançado os
valores pagos a título de aviso prévio indenizado e os valores pagos às cooperativas de
trabalho.
Quanto a esta matéria, a acusação fiscal resumiu-se a intempestividade da
assinatura do acordo sobre o Programa de Participação nos Resultados da Empresa. Em síntese,
o acordo teria sido assinado em 17/11/2008, referente à PLR de 2008 paga em março/abril de
Fl. 1286
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9202-010.514 - CSRF/2a Turma
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2009 e seria condicionada ao atingimento de metas relativas ao período de 01/01/2008 a
31/12/2008.
O colegiado recorrido entendeu ter havido o descumprimento da regra que
estabelece as metas devam ser previamente pactuadas. Confira-se excerto do voto condutor:
É sabido que a assinatura do plano representa o encerramento formal de todo um ciclo
de negociações, muitas vezes pautadas por inúmeras reuniões para se chegar a um
acordo de PLR, que atenda aos objetivos traçados pela legislação de regência. Assiste
razão ao recorrente quando assevera que a Lei n° 10.101/2001 não delimita um marco
temporal para assinatura do acordo. Todavia, mesmo não me filiando ao entendimento
dos que pensam que a assinatura do programa deve ser obrigatoriamente anterior ao
exercício a que se refere, entendo que a formalização do PLR/PPR não poderá ocorrer
após o início do último trimestre do ano correspondente.
No caso dos autos, o Auditor notificante assinala que o PPR foi assinado somente no dia
17/11/2018, faltando menos de quarenta e cinco dias para o fim do ano a que se referia.
Verifica-se, pois, a formalização só ocorreu no fim do exercício respectivo. A ausência
de assinatura do acordo de PLR no final do exercício, a meu ver, descaracteriza o
programa, eis que, a rigor, houve o pagamento sem a fixação de regras claras e objetivas
para o seu recebimento.
Ainda que se possa dizer que as regras estariam estabelecidas no decorrer das
negociações, a ausência de formalização do acordo, não gera qualquer garantia que as
regras que estavam sendo negociadas seriam as definitivas.
Destarte, entendo que a assinatura do acordo de PLR decorridos onze meses do início
do exercício culminou no descumprimento da obrigação imposta na Lei n° 10.101/2010,
de que as metas deverão ser previamente pactuadas.
De sua vez, a recorrente sustenta que a Lei no 10.101/2001 não traria qualquer
ressalva e nem mesmo delimitaria um marco temporal para a assinatura do acordo. Para isso,
indicou como paradigma o acórdão de no 9202-003.370 como representativo da controvérsia.
Cumpre registrar, de plano, que os DEBCAD de número 51.044.716-3
(terceiros), 51.044.718-0 9 (CFL 34), 51.044.719-8 (CFL 78) e 51.052.857-0 (CFL 30),
produzidos em razão da mesma ação fiscal, compuseram o processo de no 15504.731256/2013-
91, julgado na sessão de 26/8/21, acórdão 9202-009.786, que foi assim ementado:
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
PLR. AUSÊNCIA DE FIXAÇÃO PRÉVIA DE CRITÉRIOS PARA RECEBIMENTO
DO BENEFÍCIO. DESCONFORMIDADE COM A LEI REGULAMENTADORA.
INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO.
A ausência da estipulação, entre patrões e empregados, de regras e objetivos
previamente ao início do período aquisitivo do direito ao recebimento de participação
nos lucros ou resultados da empresa caracteriza descumprimento da lei que rege a
matéria, disso decorrendo a incidência de contribuição previdenciária sobre tal verba.
Pois bem. O tema não é novo neste colegiado, que vem entendendo pela
necessidade de que os acordos sejam pactuados antes do início do período aquisitivo a que se
refere a PLR e antes do período a que se referem as metas estipuladas no acordo.
Tenho posicionamento firme no sentido de que o acordo para pagamento da PLR,
tal como prevista em lei, precisa ser inequivocamente pactuado antes de o início do período de
aferição/aquisição ao qual se relaciona dita participação e antes do início do período a que se
referem as eventuais metas entabuladas, sob pena de ter-se por desvirtuado o instrumento que
tem por objetivo, também, o incentivo à produtividade.
Fl. 1287
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9202-010.514 - CSRF/2a Turma
Processo no 15504.731255/2013-47

Nossa Lei Maior de 1946, já previa em seu artigo 157, inciso IV, a participação do
trabalhador nos lucros da empresa.
Art. 157. A legislação do trabalho e a da previdência social obedecerão nos seguintes
preceitos, além de outros que visem à melhoria da condição dos trabalhadores:
(...)
IV - participação obrigatória e direta do trabalhador nos lucros da empresa, nos
têrmos e pela forma que a lei determinar;
O mesmo ocorreu com a EC 1/1969, que deu nova redação à CF/1967.
Art. 165. A Constituição assegura aos trabalhadores os seguintes direitos, além de
outros que, nos têrmos da lei, visem à melhoria de sua condição social:
(...)
V - integração na vida e no desenvolvimento da emprêsa, com participação nos lucros
e, excepcionalmente, na gestão, segundo fôr estabelecido em lei;
A atual Carta Política parece ter inovado ao trazer em seu texto a garantia de
participação nos lucros, ou resultados, desvinculada da remuneração. Confira-se:
Art. 7o São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à
melhoria de sua condição social:
(...)
XI - participação nos lucros, ou resultados, desvinculada da remuneração, e,
excepcionalmente, participação na gestão da empresa, conforme definido em lei;
Por sua vez, a Exposição de Motivos da MP 794/941, que deu origem à Lei
10.101/2000, apresentou importante consideração sobre o valor a ser distribuído ao empregado.
Confira-se:
4. Para os trabalhadores, a Medida implica, não apenas aumento do podar aquisitivo,
mas um merecido ganho, como retribuição ao esforço que produz a riqueza da
sociedade. E é importante ressaltar que nenhuma pressão inflacionária resultará da
Medida, pois apenas haverá o repasse aos trabalhadores de ganhos de produtividade.
Perceba-se que a intenção do legislador, é o que se deflui do texto encimado, foi a
retribuição ao trabalhador, pelo seu esforço, de parte da riqueza que ajudou a produzir na
sociedade. São repasses de ganhos de produtividade.
Assim sendo, imagino ser justamente essa riqueza produzida é que lastreará o
pagamento ao trabalhador a esse título.
Na sequência, a possibilidade de exclusão desses valores do conceito de salário-
de-contribuição, tem assento legal na alínea "j" do § 9o do artigo 28 da Lei 8.212/91.Confira-se:
§ 9o Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:
(...)
j) a participação nos lucros ou resultados da empresa, quando paga ou creditada de
acordo com lei específica;
E com vistas a dar efetividade à previsão legal, editou-se o que hoje se tem na Lei
10.101/2000, que traz em seu artigo 1o, o objetivo que se espera do instrumento, que aqui ouso a
chamar de "mediato". É dizer, tem-se por expectativa que haja a efetiva integração entre capital e

1 Diário do Congresso Nacional - 19/1/1995, Página 295
http://legis.senado.leg.br/diarios/PublicacoesOficiais
Fl. 1288
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9202-010.514 - CSRF/2a Turma
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o trabalho, bem como o incentivo à produtividade que, em última análise, tem o interesse público
como beneficiário indireto, na forma do esperado crescimento econômico do país. E visando esse
desejo do legislador é que deve ser interpretada a norma.
Vejamos, novamente, o que diz a parte final daquela Exposição de Motivos:
Em rápida síntese, podemos afirmar que a Medida Provisória ora proposta caminha,
decisivamente, no sentido da obtenção dos objetivos maiores do Governo de Vossa
Excelência: crescimento com justiça social.
Assim posto, penso que a participação nos LUCROS e/ou nos RESULTADOS
deve estar associada necessariamente à apuração econômica e/ou financeira da empresa como
um todo no respectivo período aquisitivo/base. O objetivo, esse aqui "imediato", seria sempre
sua saúde financeira e/ou econômica, cujos frutos serão compartilhados com o empregado em
função de sua participação diferenciada. Com isso, faz-se com que recaia sobre o empregado, de
certa forma, parcela do risco da atividade empresarial; o que não se observa, por exemplo,
quando lhe é pago o salário em função de seu contrato de trabalho ou mesmo prêmio em função
do alcance de metas e resultados não diretamente vinculados àquele objetivo imediato. Havendo
ou não lucro, havendo ou não resultado, o salário contratado e o prêmio pelo atingimento de
metas são, em regra, devidos.
A rigor, até mesmo em função do conflito histórico que se instalou entre aqueles
que detém o capital e os que comparecem com o labor, o empregado, por vezes, sente-se
indiferente com a obtenção do lucro por parte do empregador ou mesmo com a melhoria em seus
resultados, em que pese sua permanência no emprego depender diretamente desses fatores,
quanto mais esforçar-se para que haja um aumento desse lucro ou resultado.
Com a possibilidade de ver compartilhada parcela desse lucro ou resultado, surge
a expectativa de que os interesses, outrora díspares, passem a convergir, de forma que os
empregados comecem a enxergar o lucro ou determinado resultado da empresa não mais como
uma mera fonte para o pagamento do seu salário, mas como uma chance de experimentar uma
das vertentes da verdadeira distribuição da renda; por sua vez, o empregador passaria a ver o
trabalhador como um real parceiro em sua empreitada e não mais como um simples empregado
que trabalha para sobreviver.
Com isso, na essência, estariam contemplados, penso eu, o incentivo à
produtividade e a integração entre o capital e o trabalho, objetivos mediatos da norma.
Prosseguindo então, nos artigos 2o e 3o da Lei 10.101/2000 são postas as
condições para que os pagamentos a titulo de PLR possam ser excluídos da base tributável das
contribuições previdenciárias. Note-se que enquanto o artigo 2o trata preponderantemente das
negociações, aí incluídos os indispensáveis requisitos de ordem formal e os de ordem subjetiva,
o 3o explicitamente demonstra a preocupação do legislador de que tal instituto não seja utilizado
de maneira desvirtuada pelo empregador e pelo trabalhador para, indevidamente, amparar
pagamentos sem a incidência do tributo, estipulando, para isso, requisitos a serem observados.
Vamos a elas:
1 - Devem decorrer de uma negociação entre os envolvidos, por meio de um
dos procedimentos a seguir, nos quais estejam garantidos o incentivo à
produtividade e a integração entre o capital e o trabalho:
1.1 - Comissão escolhida pelas partes, com a participação de um representante
sindical de parte dos empregados; ou
Fl. 1289
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9202-010.514 - CSRF/2a Turma
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1.2 - Convenção (CCT) ou Acordo Coletivo (ACT).
Quanto a esses elementos, não se deve perder de vista, em especial quando se fala
de "cumprimento do acordado", que se, por um lado, há o compartilhamento do lucro ou do
resultado por quem detém o capital, por outro, há o plus que deve ser dado pelo trabalhador (ou a
ele oportunizado/incentivado) para que dele se valha. É, reforça-se, a ideia de incentivo à
produtividade preconizada na lei.
Ressalta-se aqui, que se o objetivo imediato será sempre a saúde financeira e/ou
econômica da empresa; as regras e os critérios para alcançá-lo devem ser definidos pela gestão
empresarial e acordados com os empregados, observadas as formalidades legais.
Não importa o meio, se por metas corporativas (índices de produtividade,
qualidade ou lucratividade), ou se por metas individuais/coletivas (quantidade de vendas de
produtos, no de atendimentos conclusivos, quantidade e valor de captação de investimentos, por
exemplo), desde que se alinhem aos objetivos imediato e mediato da norma.
Nesse rumo, faz-se imprescindível que os meios devam guardar relação direta,
mensurável e transparente com a riqueza produzida pela empresa, sob pena de eventualmente
estarmos diante de pagamento de mero prêmio 2 pelo atingimento de metas.
Isso porque, a partir da análise detida aqui empreendida dos dispositivos, em
especial do caput do artigo 1o e inciso I (índice de lucratividade) do § 1o do artigo 2o, ambos da
Lei 10.101/2000, sou levado a concluir que aqueles dois incisos sugerem mecanismo de aferição
de uma comportamento funcional diferenciado por parte dos trabalhadores. Vale dizer, seja por
metas corporativas (índices econômicos e/ou financeiros), seja por metas individuais e/ou
departamentais, o fato é que a legislação exige esse algo a mais por parte do empregado que,
repise-se, não seja a mera obtenção do lucro.
Reforçando, os meios eleitos pelas partes precisam, ainda que de forma indireta,
visar a saúde financeira/econômica da empresa, além de, minimamente, propiciar o estímulo à
produtividade - potencial ou efetivo. É dizer, é de se esperar da força de trabalhado uma
participação diferenciada (mesmo potencial) - seja individualmente falando, seja no conjunto
com os demais trabalhadores - que justifique esse pagamento desvinculado de sua remuneração
para fins previdenciários.
Nada obstante, há de se reconhecer que a depender do instrumento eleito, a
definição ou estabelecimento daquele algo a mais, sobretudo a nível individual, torna-se cada vez
mais tormentoso, como por exemplo no caso das Convenções Coletivas de Trabalho - CCT, que
reúnem por vezes uma quantidade expressiva de sindicatos, em determinada data-base a
depender da categoria envolvida, diferentemente do que se tem no caso dos Acordos Coletivos
de Trabalho - ACT e dos acordos a partir de comissão, quando a possibilidade de
estabelecimento de exigências a nível individual e/ou setorial/departamental se mostra, por
vezes, bem mais viável sob o ponto de vista operacional e, ainda assim, a depender do porte da
empresa.

2 "Analisando a natureza do benefício, importante destacar que prêmios são considerados parcelas salariais
suplementares, pagas em função do exercício de atividades atingindo determinadas condições. Neste sentido,
adquirem caráter estritamente contraprestativo, ou seja, de um valor pago a mais, um “plus” em função do alcance
de metas e resultados. Não tem por escopo indenizar despesas, ressarcir danos, mas, atribuir um incentivo ao
trabalhador seja ele empregado ou contribuinte individual." trecho do voto condutor do acórdão 2401-003.025, de
15/58/13.
Fl. 1290
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9202-010.514 - CSRF/2a Turma
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Imagino não ser por outra razão, que aqueles dois incisos do § 1o acima citados,
postos de maneira exemplificativa na lei, procuraram abordar situações em que o plus do
empregado pudesse ser evidenciado de forma presumida (metas corporativas, v.g, índice de
lucratividade) ou de forma coletiva ou individualizada (metas individuais ou coletivas segundo
os seguimentos do negócio).
Abre-se aqui um parêntese para registrar que lucro não se confunde com "índice
de lucratividade" exemplificado no incisos I do § 1o do artigo 2o da precitada lei.3
Se é bem verdade que aqueles índices afetos à empresa não dependem,
exclusivamente, de um algo a mais por parte dos trabalhadores, mesmo que tomado em seu
conjunto, do mesmo modo há de se reconhecer que tal participação revela-se substancialmente
importante na consecução do objetivo empresarial, sobretudo quando o empregado vislumbra
que há a possibilidade de vir a receber parcela do lucro do empregador tão financeiramente
expressiva, quanto maior for o seu lucro, a depender do que for acordado.
Pondo dessa forma, parece-me evidente que o ânimo, comportamento, interesse,
pró-atividade, o "correr atrás" do empregado deva ser outro, quando lhe oportunizado o
compartilhamento de um valor, originalmente a ele não pertencente, mas que - em alguma
medida - conta com seu esforço para sua obtenção; mais de uns, menos ou bem menos de outros
é verdade, mas que inevitavelmente conta. Penso assim, que o incentivo à produtividade, ao
menos presumidamente, estaria aí contemplado, ainda que, frise-se, em função da inexistência de
um liame concreto entre a conduta e resultado, referido esforço não possa ser especificamente
dimensionado.
Com todo o respeito aos que disso divergem, o fato é que ao imaginar que a
possibilidade de receber parte de um valor, que pode ser maior ou menor a depender de como se
comportará o lucro ou resultado, não tem o condão de influenciar sequer minimamente o
comportamento do trabalhador e, por isso, não haveria a necessidade de seu prévio conhecimento
acerca do acordo, equivaleria, penso eu, a conceder-lhe aumento de remuneração a título de mera
recomposição salarial.
Cumpre ressaltar que se há a preocupação de o empregador, pressionado por
reajuste salarial, pactuar acordos com a inserção de regras e metas/condições inatingíveis,
prejudicando, de início, o trabalhador; há, pelo menos de se imaginar, a possibilidade de que tal
instrumento seja utilizado como complementação da remuneração, prejudicando, de início, os
cofres públicos e, reflexamente e mais a frente, o próprio trabalhador.
Nesse rumo e como regra, para que se tenha, justificadamente satisfeita a
conjugação "EXPECTATIVA DE ALGO A MAIS DO TRABALHADOR" x "PERCEPÇÃO DA PLR",

3 A Lucratividade é um indicador de eficiência operacional obtido sob a forma de valor percentual e que indica qual
é o ganho que a empresa consegue gerar sobre o trabalho que desenvolve. É um dos principais indicadores
econômicos da empresa, ligado diretamente com a competitividade do negócio. Difere de rentabilidade e é derivado
do conceito de lucro.

Lucro: é o resultado positivo após deduzir das vendas todos os custos e despesas. É um número absoluto.

Lucratividade: é a relação entre o valor do lucro líquido e o valor das vendas. É um número percentual.

Rentabilidade: é a relação entre o valor do lucro líquido e o investimento realizado.

Fonte:http://www.sebrae.com.br/sites/PortalSebrae/artigos/calculo-da-lucratividade-do-seu-
negocio,21a1ebb38b5f2410VgnVCM100000b272010aRCRD
Fl. 1291
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9202-010.514 - CSRF/2a Turma
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tomando-a como causa e efeito, imperioso que o conhecimento das regras e metas
(definitivamente postas) por aqueles que empreenderão esforços para sua consecução deva se dar
previamente ao início do período de apuração do resultado, vale dizer, até à "linha de largada" ou
antes do "início do jogo", sob pena de ter-se por desvirtuado o instituto.
Em outras palavras, não basta que o conhecimento por parte do empregado se dê
antes de a formalização do acordo ou antes de o período para atingimento da meta, tampouco que
a própria formalização do acordo tenha se dado antes de o período para atingimento da meta, é
crucial que a formalização se dê antes de o início do período de apuração do resultado/lucro que
se busca compartilhar com o empregado, que, por vezes, pode não coincidir com o período para
atingimento das metas.
De outro giro, não supre a exigência legal, o fato de as regras e metas acordadas
ao longo do período base eventualmente assemelharem-se àquelas que se tinha em períodos
anteriores e que já eram do conhecimento dos empregados. Ainda que na seara trabalhista seja
eventualmente garantido ao empregado a percepção dessa verba após a vigência do acordo e até
que novo sobrevenha, penso que para fins tributários, em especial para conferir-lhe sua não
incidência, a manutenção dos pagamentos a esse título, sob o fundamento de que haveria uma
presunção de conhecimento das regras e metas pendentes de acordo, em função daquelas de
períodos anteriores, além de, efetivamente, não garantir que assim seria feito ao final, não vejo
como, em assim sendo, ter havido qualquer incentivo à produtividade.
Perceba-se, assim, que a questão de fundo, no tema até aqui abordado, seria o
alcance da expressão "pactuados previamente" utilizados pelo legislador quando se referiu
textualmente ao "programa de metas, resultados e prazo".
Teríamos, a partir daí, os seguintes questionamentos:
1 - pactuados previamente a quê ? ao pagamento, à apuração do resultado, ao
início do período de apuração ?
2 - apenas quando as regras envolverem cumprimento de metas - individuais ou
coletivas - é que se deve haver o pacto prévio ?
3 - e quando não envolver o cumprimento de metas - individuais ou coletivas -
o acordo pode ser pactuado após o período de apuração ? Pode ser celebrado
após o início do período ?
Para conduzir a uma definição, penso que devamos considerar, pode-se assim
dizer, duas linhas temporais: uma representando a data de início e término do período de
apuração, findo o qual o lucro ou resultado, caso houver, será compartilhado com os
trabalhadores; outra representando o programa de metas, caso conste do acordo, aferíveis
individual ou coletivamente (por equipe/departamento/setor, etc).
Assim visualizado, impõe-se determinar em qual momento o posicionamento da
data de celebração do acordo atenderia aos ditames legais, aí considerado o tão propalado
incentivo à produtividade.
É de se destacar, de início, que a inexistência de um liame minimamente concreto
não seria motivo o suficiente para fosse afastado do empregado o conhecimento das regras
postas.
Se há a impossibilidade - ressalva-se, nos planos com essa feição - de atribuir ao
empregado qualquer conduta concreta que possa ter diretamente influenciado no resultado do
Fl. 1292
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9202-010.514 - CSRF/2a Turma
Processo no 15504.731255/2013-47

exercício, com maior propriedade não há como afirmar em qual mês teria havido aquela
participação "decisiva". Se no primeiro, se no segundo ou no último mês do período de apuração.
Daí entender que, nesses casos, com maior propriedade, o acordo deva ser ajustado antes do
início do período de aferição.
Nesse mesmo sentido, o pior cenário seria aquele em que os termos do acordado
tivessem sido assentados após o período de apuração, quando então retiraria do empregado, ou
melhor, não o oportunizaria o "algo a mais" em seu desempenho funcional, ainda que
potencialmente falando, ainda que indeterminado quando isso se daria.
Destaque-se que em muitas das vezes, a não celebração do acordo antes de o
início do período de apuração não se dá, decisivamente, pela complexidade do assunto e/ou pela
quantidade de agentes e interesses envolvidos (a rigor, não haveria impedimento a que se
celebrasse o acordo em setembro, outubro, novembro ou dezembro de determinado ano, para
recebimento de parcelas relativas aos lucros/resultados auferidos do ano seguinte), mas sim
pela desvirtuada utilização do instrumento da PLR (que por vezes se dá em instrumento em
apartado) para viabilizar a complementação da remuneração do trabalhador, em descompasso
com o que preceitua o caput do artigo 3o da Lei 10.101/2000.
Assim concluindo, as indagações encimadas poderiam ser respondidas como
seguem:
Acordos que estipulam metas individuais ou em grupo:
1 - pactuados previamente ao início do período de apuração e, por óbvio, antes
do período a que se referem as metas, por força da literalidade do inciso II do §
1o do artigo 2o da Lei 10.101/2000.
Acordos que não estipulam metas individuais ou em grupo
1 - igualmente pactuados previamente ao início do período de apuração, pela
inteligência do artigo 1o da Lei 10.101/200.
Essa é a linha que vem sendo recentemente adotada na CSRF, consoante se extrai
das ementas a seguir colacionadas, com as quais me alinho:
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS REQUISITOS DA
LEI No
10.101/2000. CELEBRAÇÃO DO ACORDO APÓS O
INÍCIO DO
PERÍODO DE APURAÇÃO.
As regras para percepção da PLR devem constituir-se em incentivo à
produtividade, devendo assim ser estabelecidas previamente ao período de
aferição. Regras e/ou metas estabelecidas no decorrer do período de aferição
não estimulam esforço adicional. Acórdão 9202-005.718, de 30.08.2017.
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. REQUISITOS DA
LEI No 10.101/2000. CELEBRAÇÃO DO ACORDO APÓS O INÍCIO DO
PERÍODO DE APURAÇÃO.
Integra o salário-de-contribuição a parcela recebida a título de Participação nos
Lucros ou Resultados, quando paga ou creditada em desacordo com lei
específica. Constitui requisito legal que as regras do acordo sejam
estabelecidas previamente ao exercício a que se referem, já que devem
constituir-se em incentivo à produtividade. As regras estabelecidas no decorrer
Fl. 1293
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 9202-010.514 - CSRF/2a Turma
Processo no 15504.731255/2013-47

do período de aferição não estimulam esforço adicional. Acórdão 9202-
006.674, de 17.04.2018.
PLR PROGRAMA DE PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS.
ACORDO DISCUTIDO E FIRMADO APÓS O INÍCIO DO PERÍODO DE
AFERIÇÃO.
Constitui requisito legal que as regras do acordo da PLR sejam estabelecidas
previamente, de sorte que os acordos discutidos e firmados após o início do
período de aferição acarretam a inclusão dos respectivos pagamentos no salário
de contribuição. Acórdão 9202-007.662, de 26.3.19.
Por fim, perceba-se, aquele inciso XI do artigo 7o da CRFB/88, ao estabelecer
que a PLR deva ser desvinculada da remuneração do empregado, deixou a
cargo da Lei os contornos dessa não incidência.
Assim, preferiu o legislador, ao contrário de simplesmente disciplinar o
pagamento das verbas àquele título, trazer exigência de interesse público que, de uma forma ou
de outra, tendesse a justificar/compensar o não recolhimento do tributo aos cofres públicos.
Com isso, como já abordado, além da questão de cunho social afeta à integração
do capital e da força de trabalho; há uma outra que é, ao fim e ao cabo e mesmo que por via
indireta, o estímulo ao crescimento econômico do pais, a partir do efetivo incentivo à
produtividade.
Exatamente neste ponto, impõe-se destacar que, diferentemente do sustentado por
alguns, no sentido de que o recrudescimento na análise dos acordos no que toca à observância
dos requisitos legais tente a inviabilizar o direito constitucional do trabalhador à percepção da
PLR, penso que não deve ser somente esse o viés empregado, mas ainda sim o da proteção do
interesse público ao custeio da previdência.
Perceba-se que esse direito constitucional já era levado à efeito antes mesmo da
edição da MP 794/94, que deu origem à Lei 10.101/2000. Consigne-se sobre o tema, que o STF,
no julgamento do RE 569.441, consolidou o entendimento de que há incidência de contribuições
previdenciárias nas verbas pagas a título de participação nos lucros e resultados, antes de
dezembro 1994. Em resumo: o pagamento da PLR, em cumprimento à determinação
constitucional, era uma prática antes mesmo da edição da lei que o retirou do campo de
incidência do tributo, observadas, por óbvio, as exigências legais.
Ante ao exposto, voto por negar provimento ao recurso quanto a esta matéria.
Nesse rumo, VOTO por CONHECER do recurso para NEGAR-LHE provimento.
(assinado digitalmente)
Mauricio Nogueira Righetti

Declaração de Voto
Fl. 1294
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9202-010.514 - CSRF/2a Turma
Processo no 15504.731255/2013-47

Conselheiro Carlos Henrique de Oliveira
Inicialmente, antes de analisar pontualmente as alegações recursais, e explicitar
meu voto pelas conclusões do ínclito Relator, entendo ser mais adequado, no caso concreto, uma
explanação sobre a incidência tributária no caso das verbas pagas como participação nos lucros e
resultados.
Como regra geral, as contribuições previdenciárias têm por base de cálculo a
remuneração percebida pela pessoa física pelo exercício do trabalho. É dizer: toda pessoa física
que trabalha e recebe remuneração decorrente desse labor é segurado obrigatório da previdência
social e dela contribuinte, em face do caráter contributivo e da compulsoriedade do sistema
previdenciário pátrio.
De tal assertiva, decorre que a base de cálculo da contribuição previdenciária é a
remuneração percebida pelo segurado obrigatório em decorrência de seu trabalho. Nesse sentido
caminha a doutrina. Eduardo Newman de Mattera Gomes e Karina Alessandra de Mattera
Gomes (Delimitação Constitucional da base de cálculo das contribuições sociais
previdenciárias ‘in’ I Prêmio CARF de Monografias em Direito Tributário 2010, Brasília:
Edições Valentim, 2011. p. 483.), entendem que:
“...não se deve descurar que, nos estritos termos previstos no art. 22, inciso I, da Lei no
8.212/91, apenas as verbas remuneratórias, ou seja, aquelas destinadas a retribuir
o trabalho, quer pelos serviços efetivamente prestados, quer pelo tempo
disponibilizado ao empregador, é que ensejam a incidência da contribuição
previdenciária em análise” (grifos originais)
Academicamente
(OLIVEIRA,
Carlos
Henrique
de.
Contribuições
Previdenciárias e Tributação na Saúde ‘in’ HARET, Florence; MENDES, Guilherme Adolfo.
Tributação da Saúde, Ribeirão Preto: Edições Altai, 2013. p. 234.), já tivemos oportunidade de
nos manifestar no mesmo sentido quando analisávamos o artigo 214, inciso I do Regulamento da
Previdência Social, aprovado pelo Decreto no 3.048/99, que trata do salário de contribuição:
“O dispositivo regulamentar acima transcrito, quando bem interpretado, já delimita o
salário de contribuição de maneira definitiva, ao prescrever que é composto pela
totalidade dos rendimentos pagos como retribuição do trabalho. É dizer: a base de
cálculo do fato gerador tributário previdenciário, ou seja, o trabalho remunerado do
empregado, é o total da sua remuneração pelo seu labor” (grifos originais)
O final da dessa última frase ajuda-nos a construir o conceito que entendemos
atual de remuneração. A doutrina clássica, apoiada no texto legal, define remuneração como
sendo a contraprestação pelo trabalho, apresentando o que entendemos ser o conceito aplicável à
origem do direito do trabalho, quando o sinálagma da relação de trabalho era totalmente
aplicável, pois, nos primórdios do emprego, só havia salário se houvesse trabalho.
Com a evolução dos direitos laborais, surge o dever de pagamento de salários não
só como decorrência do trabalho prestado, mas também quando o empregado "está de braços
cruzados à espera da matéria-prima, que se atrasou, ou do próximo cliente, que tarda em chegar",
como recorda Homero Batista (Homero Mateus Batista da Silva. Curso de Direito do Trabalho
Aplicado, vol. 5: Livro da Remuneração. Rio de Janeiro, Elsevier. 2009. pg. 7). O dever de o
empregador pagar pelo tempo à disposição, ainda segundo Homero, decorre da própria assunção
do risco da atividade econômica, que é inerente ao empregador.
Ainda assim, cabe o recebimento de salários em outras situações. Numa terceira
fase do direito do trabalho, a lei passa a impor o recebimento do trabalho em situações em que
não há prestação de serviços e nem mesmo o empregado se encontra ao dispor do empregador.
Fl. 1295
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 9202-010.514 - CSRF/2a Turma
Processo no 15504.731255/2013-47

São as situações contempladas pelos casos de interrupção do contrato de trabalho, como, por
exemplo, nas férias e nos descansos semanais. Há efetiva responsabilização do empregador,
quando ao dever de remunerar, nos casos em que, sem culpa do empregado e normalmente como
decorrência de necessidade de preservação da saúde física e mental do trabalhador, ou para
cumprimento de obrigação civil, não existe trabalho. Assim, temos salários como
contraprestação, pelo tempo à disposição e por força de dispositivos legais.
Não obstante, outras situações há em que seja necessário o pagamento de salários
A convenção entre as partes pode atribuir ao empregador o dever de pagar determinadas
quantias, que, pela repetição ou pela expectativa criada pelo empregado em recebê-las, assumem
natureza salarial. Típico é o caso de uma gratificação paga quando do cumprimento de
determinado ajuste, que se repete ao longo dos anos, assim, insere-se no contrato de trabalho
como dever do empregador, ou determinado acréscimo salarial, pago por liberalidade, ou quando
habitual.
Nesse sentido, entendemos ter a verba natureza remuneratória quando
presentes o caráter contraprestacional, o pagamento pelo tempo à disposição do
empregador, haver interrupção do contrato de trabalho, ou dever legal ou contratual do
pagamento.
Assentados no entendimento sobre a base de cálculo das contribuições
previdenciárias, vejamos agora qual a natureza jurídica da verba paga como participação nos
lucros e resultados.
O artigo 7o da Carta da República, versando sobre os direitos dos trabalhadores,
estabelece:
Art. 7o São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à
melhoria de sua condição social:
(...)
XI – participação nos lucros, ou resultados, desvinculada da remuneração, e,
excepcionalmente, participação na gestão da empresa, conforme definido em lei;
De plano, é forçoso observar que os lucros e resultados decorrem do atingimento
eficaz do desiderato social da empresa, ou seja, tanto o lucro como qualquer outro resultado
pretendido pela empresa necessariamente só pode ser alcançado quando todos os meios e
métodos reunidos em prol do objetivo social da pessoa jurídica foram empregados e geridos com
competência, sendo que entre esses estão, sem sombra de dúvida, os recursos humanos.
Nesse sentido, encontramos de maneira cristalina que a obtenção dos resultados
pretendidos e do consequente lucro foi objeto do esforço do trabalhador e portanto, a retribuição
ofertada pelo empregador decorre dos serviços prestados por esse trabalhador, com nítida
contraprestação, ou seja, com natureza remuneratória.
Esse mesmo raciocínio embasa a tributação das verbas pagas a título de prêmios
ou gratificações vinculadas ao desempenho do trabalhador, consoante a disposição do artigo 57,
inciso I, da Instrução Normativa RFB no 971, de 2009, explicitada em Solução de Consulta
formulada junto à 5aRF (SC no 28 – SRRF05/Disit), assim ementada:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
PRÊMIOS DE INCENTIVO. SALÁRIO-DE-CONTRIBUIÇÃO.
Fl. 1296
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 9202-010.514 - CSRF/2a Turma
Processo no 15504.731255/2013-47

Os prêmios de incentivo decorrentes do trabalho prestado e pagos aos funcionários
que cumpram condições pré-estabelecidas integram a base de cálculo das
contribuições previdenciárias e do PIS incidente sobre a folha de salários.
Dispositivos Legais: Constituição Federal, de 1988, art. 195, I, a; CLT art. 457, §1o; Lei
no 8.212, de 1991, art. 28, I, III e §9o; Decreto no 3.048, de 1999, art. 214, §10; Decreto
no 4.524, de 2002, arts. 2o, 9o e 50.
(grifamos)
Porém, não só a Carta Fundamental como também a Lei no 10.101, de 2000, que
disciplinou a Participação nos Lucros e Resultados (PLR), textualmente em seu artigo 3o
determinam que a verba paga a título de participação, disciplinada na forma do artigo 2o da Lei,
“não substitui ou complementa a remuneração devida a qualquer empregado, nem constitui
base de incidência de qualquer encargo trabalhista, não se lhe aplicando o princípio da
habitualidade” o que afasta peremptoriamente a natureza salarial da mencionada verba.
Ora, analisemos as inferências até aqui construídas. De um lado, concluímos que
as verbas pagas como obtenção de metas alcançadas tem nítido caráter remuneratório uma vez
que decorrem da prestação pessoal de serviços por parte dos empregados da empresa. Por outro,
vimos que a Constituição e Lei que instituiu a PLR afastam – textualmente – o caráter
remuneratório da mesma, no que foi seguida pela Lei de Custeio da Previdência Social, Lei no
8.212, de 1991, que na alínea ‘j’ do inciso 9 do parágrafo 1o do artigo 28, assevera que não
integra o salário de contribuição a parcela paga a título de “participação nos lucros ou
resultados da empresa, quando paga ou creditada de acordo com lei específica”
A legislação e a doutrina tributária bem conhecem essa situação. Para uns,
verdadeira imunidade, pois prevista na Norma Ápice, para outros isenção, reconhecendo ser a
forma pela qual a lei de caráter tributário, como é o caso da Lei de Custeio, afasta determinada
situação fática da exação.
Não entendo ser o comando constitucional uma imunidade, posto que esta é
definida pela doutrina como sendo um limite dirigido ao legislador competente. Tácio Lacerda
Gama (Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico, Ed. Quartier Latin, pg. 167),
explica:
"As imunidades são enunciados constitucionais que integram a norma de competência
tributária, restringindo a possibilidade de criar tributos"
Ao recordar o comando esculpido no artigo 7o, inciso XI da Carta da República
não observo um comando que limite a competência do legislador ordinário, ao reverso, vejo a
criação de um direito dos trabalhadores limitado por lei.
Superando a controvérsia doutrinária e assumindo o caráter isentivo em face da
expressa disposição da Lei de Custeio da Previdência, mister algumas considerações.
Luis Eduardo Schoueri (Direito Tributário 3aed. São Paulo: Ed Saraiva. 2013.
p.649), citando Jose Souto Maior Borges, diz que a isenção é uma hipótese de não incidência
legalmente qualificada. Nesse sentido, devemos atentar para o alerta do professor titular da
Faculdade de Direito do Largo de São Francisco, que recorda que a isenção é vista pelo Código
Tributário Nacional como uma exceção, uma vez que a regra é que: da incidência, surja o dever
de pagar o tributo. Tal situação, nos obriga a lembrar de que as regras excepcionais devem ser
interpretadas restritivamente.
Paulo de Barros Carvalho, coerente com sua posição sobre a influência da lógica
semântica sobre o estudo do direito, aliada a necessária aplicação da lógica jurídica, ensina que
Fl. 1297
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 9202-010.514 - CSRF/2a Turma
Processo no 15504.731255/2013-47

as normas de isenção são regras de estrutura e não regras de comportamento, ou seja, essas se
dirigem diretamente à conduta das pessoas, enquanto aquelas, as de estrutura, prescrevem o
relacionamento que as normas de conduta devem manter entre si, incluindo a própria expulsão
dessas regras do sistema (ab-rogação).
Por ser regra de estrutura a norma de isenção “introduz modificações no âmbito
da regra matriz de incidência tributária, esta sim, norma de conduta” (CARVALHO, Paulo de
Barros. Curso de Direito Tributário. 25a ed. São Paulo: Ed. Saraiva, 2013. p. 450), modificações
estas que fulminam algum aspecto da hipótese de incidência, ou seja, um dos elementos do
antecedente normativo (critérios material, espacial ou temporal), ou do consequente (critérios
pessoal ou quantitativo).
Podemos entender, pelas lições de Paulo de Barros, que a norma isentiva é uma
escolha da pessoa política competente para a imposição tributária que repercute na própria
existência da obrigação tributária principal uma vez que ela, como dito por escolha do poder
tributante competente, deixa de existir. Tal constatação pode, por outros critérios jurídicos, ser
obtida ao se analisar o Código Tributário Nacional, que em seu artigo 175 trata a isenção como
forma de extinção do crédito tributário.
Voltando uma vez mais às lições do Professor Barros Carvalho, e observando a
exata dicção da Lei de Custeio da Previdência Social, encontraremos a exigência de que a verba
paga a título de participação nos lucros e resultados “quando paga ou creditada de acordo com
lei específica” não integra o salário de contribuição, ou seja, a base de cálculo da exação
previdenciária. Ora, por ser uma regra de estrutura, portanto condicionante da norma de
conduta, para que essa norma atinja sua finalidade ou seja, impedir a exação, a exigência
constante de seu antecedente lógico – que a verba seja paga em concordância com a lei que
regula a PLR – deve ser totalmente cumprida.
Objetivando que tal determinação seja fielmente cumprida, ao tratar das formas de
interpretação da legislação tributária, o Código Tributário Nacional em seu artigo 111
preceitua que se interprete literalmente as normas de tratem de outorga de isenção, como
no caso em comento.
Importante ressaltar, como nos ensina André Franco Montoro, no clássico
Introdução à Ciência do Direito (24aed., Ed. Revista dos Tribunais, p. 373), que a:
“interpretação literal ou filológica, é a que toma por base o significado das palavras da
lei e sua função gramatical. (...). É sem dúvida o primeiro passo a dar na interpretação
de um texto. Mas, por si só é insuficiente, porque não considera a unidade que
constitui o ordenamento jurídico e sua adequação à realidade social. É necessário,
por isso, colocar seus resultados em confronto com outras espécies de interpretação”.
(grifos nossos)
Nesse diapasão, nos vemos obrigados a entender que a verba paga a título de PLR
não integrará a base de cálculo das contribuições sociais previdenciárias se tal verba for paga
com total e integral respeito à Lei no 10.101, de 2000, que dispõe sobre o instituto de
participação do trabalhador no resultado da empresa previsto na Constituição Federal.
Isso por que: i) o pagamento de verba que esteja relacionada com o resultado da
empresa tem inegável cunho remuneratório em face de nítida contraprestação que há entre o
fruto do trabalho da pessoa física e a o motivo ensejador do pagamento, ou seja, o alcance de
determinada meta; ii) para afastar essa imposição tributária a lei tributária isentiva exige o
cumprimento de requisitos específicos dispostos na norma que disciplina o favor constitucional.
Fl. 1298
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 9202-010.514 - CSRF/2a Turma
Processo no 15504.731255/2013-47

Logo, imprescindível o cumprimento dos requisitos da Lei no 10.101 para que o
valor pago a título de PLR não integre o salário de contribuição do trabalhador. Vejamos quais
esses requisitos.
Dispõe textualmente a Lei no 10.101/00:
Art. 2o A participação nos lucros ou resultados será objeto de negociação entre a
empresa e seus empregados, mediante um dos procedimentos a seguir descritos,
escolhidos pelas partes de comum acordo:
I - comissão paritária escolhida pelas partes, integrada, também, por um representante
indicado pelo sindicato da respectiva categoria;
II - convenção ou acordo coletivo.
§ 1o Dos instrumentos decorrentes da negociação deverão constar regras claras e
objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e das regras
adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao
cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição, período de vigência e prazos
para revisão do acordo, podendo ser considerados, entre outros, os seguintes critérios e
condições:
I - índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa;
II - programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente.
§ 2o O instrumento de acordo celebrado será arquivado na entidade sindical dos
trabalhadores.
...
Art. 3o ...
(...)
§ 2o É vedado o pagamento de qualquer antecipação ou distribuição de valores a título
de participação nos lucros ou resultados da empresa em mais de 2 (duas) vezes no
mesmo ano civil e em periodicidade inferior a 1 (um) trimestre civil.
(grifamos)
Da transcrição legal podemos deduzir que a Lei da PLR condiciona, como
condição de validade do pagamento: i) a existência de negociação prévia sobre a participação;
ii) a participação do sindicato em comissão paritária escolhida pelas partes para a
determinação das metas ou resultados a serem alcançados ou que isso seja determinado por
convenção ou acordo coletivo; iii) o impedimento de que tais metas ou resultados se
relacionem à saúde ou segurança no trabalho; iv) que dos instrumentos finais obtidos constem
regras claras e objetivas, inclusive com mecanismos de aferição, sobre os resultados a
serem alcançados e a fixação dos direitos dos trabalhadores; v) a vedação expressa do
pagamento em mais de duas parcelas ou com intervalo entre elas menor que um trimestre
civil.
Esses requisitos é que devemos interpretar literalmente, ou como preferem alguns,
restritivamente. O alcance de um programa de PLR, ao reverso, pode distinguir determinados
tipos de trabalhadores, ou categorias de segurados. Não pode o Fisco valorar o programa de
meta, ou mesmo emitir juízo sobre a participação sindical. A autoridade lançadora deve sim,
verificar o cumprimento dos ditames da Lei no 10.101/00.
Assentes quanto às premissas teóricas, analisemos o caso concreto.
Como bem relatado, o sujeito passivo firmou acordo de pagamento de programa
de participação nos resultados, da filial de Cubatão em novembro do ano em que as metas
Fl. 1299
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 9202-010.514 - CSRF/2a Turma
Processo no 15504.731255/2013-47

deveriam ser alcançadas. Já nos estabelecimentos Matriz e Vespasiano o ajuste foi pactuado em
setembro de 2008.
Consta do relatório fiscal, e tal fato foi bem explorado pelo ilustre Relator, que o
acordo avençado previa expressamente que as metas definidas deveriam ser obtidas no ano de
2008, o que levou a conclusão do descumprimento dos preceitos legais.
No caso concreto, entendo assistir razão ao Fisco.
Não se pode pactuar com um ajuste de comprimento de metas ao longo de 12
meses quando já decorram 9 ou 11 meses desse período. Padece do mínimo de lógica e senso de
realidade entender-se que alguém poderia se comprometer ao atingimento de um objetivo tendo
sido superado 91,67% do prazo (11meses do ano), reservado ao cumprimento de tal meta, ou
mesmo, no caso da matriz e filial em Vespasiano 75% de tal período.
Não obstante todo o exposto, o que me leva a votar pelas conclusões é a
necessidade de se asseverar que a pactuação prévia exigida pela lei não pode ser valorada pelo
Fisco, ou seja, não se pode definir ao bel prazer do intérprete do direito – para o período em
análise – o que é prévio.
Cediço, como ensinam os dicionários, que prévio significa anterior, antecedente,
apriorístico, preliminar. Ora, como visto em nosso esforço teórico, a Lei no 10.101/00, lei
isentiva deve ser interpretada literalmente isto é, não se pode alargar tampouco restringir suas
determinações.
Ao deixar uma vagueza semântica, uma indeterminação quanto ao prazo que deve
anteceder o acordo, a Lei no 10.101/00 nos obriga a aplicar a lógica, o bom senso, à interpretação
literal ao preceito nela contido.
Assim, prévio é anterior.
Anterior a quê? Por óbvio que ao pagamento da PLR!
Nem se diga que no caso concreto os pagamentos ocorreram posteriormente ao
ajuste uma vez que, como dito acima, o vício que fulmina o programa firmado é consubstanciado
na falta de conhecimento, por parte dos trabalhadores, das metas a serem alcançadas o que
desvirtua o programa de participação avençado por ofensa aos seus objetivos intrínsecos.
Por todo o exposto, voto com o Relator, pelas conclusões, pelo não provimento do
recurso do sujeito passivo uma vez que discordo de seu raciocínio quanto a necessidade do ajuste
prévio.
É como voto.
(assinado digitalmente)
Carlos Henrique de Oliveira
Fl. 1300
DF CARF MF
Original