Tribunal: CARF
Processo: 16095.720199/2012-66
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JOAO VICTOR RIBEIRO ALDINUCCI
Órgão colegiado: 2a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 2a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2022-10-24
Data de publicação: 2023-01-02

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
RECURSO ESPECIAL DE DIVERGÊNCIA. PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE.
O Recurso Especial de Divergência somente deve ser conhecido se restar comprovado que, em face de situações equivalentes, a legislação de regência tenha sido aplicada de forma divergente, por diferentes colegiados.

Inteiro teor:
CSRF-T2
Ministério da Economia
CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS

Processo no
16095.720199/2012-66
Recurso no
Especial do Procurador
Acórdão no
9202-010.469 – CSRF / 2a Turma
Sessão de
24 de outubro de 2022
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
ASSOCIACAO BENEFICENTE JESUS JOSE E MARIA

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
PERÍODO DE APURAÇÃO: 01/01/2008 A 31/12/2008
RECURSO
ESPECIAL
DE
DIVERGÊNCIA.
PRESSUPOSTOS
DE
ADMISSIBILIDADE.
O Recurso Especial de Divergência somente deve ser conhecido se restar
comprovado que, em face de situações equivalentes, a legislação de regência
tenha sido aplicada de forma divergente, por diferentes colegiados.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em não conhecer do
Recurso Especial, vencidos os conselheiros Joao Victor Ribeiro Aldinucci (relator) e Carlos
Henrique de Oliveira, que conheceram. Designada para redigir o voto vencedor a conselheira
Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri.
(assinado digitalmente)
Carlos Henrique de Oliveira – Presidente
(assinado digitalmente)
João Victor Ribeiro Aldinucci – Relator
(assinado digitalmente)
Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri – Redatora Designada
Participaram do presente julgamento os conselheiros: Mário Pereira de Pinho
Filho, Ana Cecília Lustosa da Cruz, Eduardo Newman de Mattera Gomes, João Victor Ribeiro
Aldinucci, Sheila Aires Cartaxo Gomes, Marcelo Milton da Silva Risso, Rita Eliza Reis da Costa
Bacchieri e Carlos Henrique de Oliveira (Presidente). Ausente o conselheiro Mauricio Nogueira
Righetti.
Relatório
Trata-se de recurso especial interposto pela Fazenda Nacional em face do acórdão
de recurso de ofício 2202-007.359, e que foi totalmente admitido pela Presidência da 2a Câmara
da 2a Seção, para que seja rediscutida a seguinte matéria: imunidade/isenção das contribuições
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16095.720199/2012-66
Fl. 1137
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9202-010.469 - CSRF/2a Turma
Processo no 16095.720199/2012-66

sociais prevista no art. 55 da Lei no 8.212/91, relativamente ao requisito cessão de mão de obra -
Parecer CJ no 3.272/2004. Segue a ementa e o registro da decisão nos pontos que interessam:
Ementa do Acórdão de Recurso de Ofício
PREVIDENCIÁRIO. ENTIDADE BENEFICENTE DE ASSISTÊNCIA SOCIAL.
SAÚDE. CONVÊNIO ADMINISTRATIVO. CESSÃO DE MÃO-DE-OBRA. NÃO
CONFIGURAÇÃO.
A celebração de instrumento de autêntico convênio administrativo entre entidade
beneficente de assistência social na área da saúde com ente federado não configura
cessão de mão-de-obra, em face da ausência dos elementos fundamentais à existência
do negócio jurídico de contrato relativo a esta forma de alocação de pessoas.
A obrigação de prestação de contas, o recebimento de recursos públicos sujeitos aos
controles administrativos interno e externo, a ausência do elemento especulativo e a
completa ingerência do Poder Público na relação conveniada impede seja reconhecida a
existência de relação comercial de cessão de mão-de-obra.
PREVIDENCIÁRIO. ISENÇÃO DE CONTRIBUIÇÕES PATRONAIS. CONVÊNIO.
SISTEMA ÚNICO DE SAÚDE.
A fruição do direito à isenção das contribuições previdenciárias patronais não impede
que o titular deste direito, enquanto atuante na área da saúde, celebre convênio
administrativo relativo a programas de atenção à saúde, não configurando desvio de
finalidade. Inteligência dos artigos 199, § 1o e 195, § 7o da Constituição Federal de
1988.
A decisão foi assim registrada:
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao
recurso de ofício. Votou pelas conclusões o conselheiro Mário Hermes Soares Campos.
No ponto em que reside a controvérsia, a contribuinte sofreu lançamentos de
contribuições previdenciárias e de terceiros (cota patronal, SAT/GILRAT e contribuições
devidas a outras entidades e fundos), incidentes sobre a remuneração de segurados empregados,
tendo em vista:
4) Que foi constatado que a entidade operacionalizou o Programa de Saúde da Família e
Agentes Comunitários de Saúde, com contrato firmado com o Município de Guarulhos
São Paulo, por intermédio da Secretaria Municipal da Saúde–Convênio no
003/2004SS053 – Programa de Saúde da Família P.A. n° 5948/2004, datado de
13/02/2004, e Termos Aditivos subsequentes.
4.1) Que, para a implantação e o desenvolvimento do referido programa a entidade
mantém contratos com trabalhadores na área de saúde como médicos, enfermeiros,
auxiliares de enfermagem e agentes de saúde, que trabalham em áreas como: UBS/PSF
Jardim Primavera, UßS/PSF Belvedere, UBS/PSF Santa Lídia, UBS/PSF Jd. Acácio e
UBS/PSF Planalto.
4.2) Que, conforme o "cronograma de desembolso anual" anexo ao convênio n°
003/2004SS053 "Programa de Saúde da Família" P.A. n° 5948/2004, ficaram
demonstrados os valores repassados à entidade da seguinte forma: recursos humanos,
provisão de férias, provisão aviso prévio, provisão FGTS e após o subtotal uma
porcentagem de 5% como "Gestão de Pessoal", denominação esta modificada nos
Aditamentos futuros como "taxa de administração".
4.3) Que, pelo demonstrativo, fica evidente que a entidade passou a ter como atividade a
intermediação de mão de obra para a Prefeitura Municipal de Guarulhos através de sua
Secretaria da Saúde, num total desvirtuamento dos seus objetivos sociais estampados
em seu estatuto (e acima transcritos) que foram a condição primordial para que lhe fosse
concedida a isenção da cota patronal das contribuições previdenciárias; que, com efeito,
Fl. 1138
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9202-010.469 - CSRF/2a Turma
Processo no 16095.720199/2012-66

a tipificação da entidade como cedente de mão-de-obra se faz pelo enquadramento da
sua efetiva atividade no parágrafo 3o do artigo 31 da Lei no 8.212/91, que transcreve.
4.4) Que, portanto, “ficou caracterizada a finalidade explícita da entidade como cedente
de mão-de-obra, através de seus empregados, e com uma porcentagem para a
administração dessa cessão de mão-de-obra”.
5) Que, “por outro lado, fica evidenciada uma burla à legislação tributária em benefício
da contratante, uma vez que embora esta não goze da isenção tributária, dela se
beneficia, posto não ser onerada pelas contribuições previdenciárias incidentes sobre a
remuneração dessa categoria de trabalhadores, devido a intermediação estar sendo feita
por uma entidade em gozo de isenção. De fato, a isenção da cota patronal da entidade,
acabou se estendendo também à sua contratante. Se a contratação dos trabalhadores
empregados da entidade tivesse sido feita diretamente pela contratante, ou por uma
entidade/empresa que não tivesse esse benefício fiscal, teriam que recolher as
contribuições previdenciárias incidentes sobre o salário de contribuição desses
trabalhadores. Neste caso, por se tratar de órgão público, esses trabalhadores somente
poderiam ser efetivados no órgão por concurso público.”
6) Que, face a tais constatações, a fiscalização firmou a “convicção que a entidade
deixou de atender o inciso III, do artigo 55 da Lei n° 8.212/91, vigente à época dos fatos
geradores”; que tal entendimento é referendado pelo Parecer CJ n° 3.272 (DOU.
21/07/2004), que transcreve; conclui pelo cabimento do lançamento das contribuições
patronais e as devidas aos Terceiros.
Neste tocante, em seu recurso especial a Fazenda Nacional basicamente afirmou
que:
- conforme Acórdão no 2401-003.082, caracteriza desvio de finalidade da entidade
beneficiada com isenção das contribuições sociais a prestação de serviço mediante
cessão de mão-de-obra, mormente quando o quantitativo de trabalhadores envolvidos na
cessão de mão-de-obra representa percentual significativo do total de empregados da
entidade isenta;
- conforme Acórdão no 280301.311, as entidades beneficentes ficam isentas das
contribuições previstas nos artigos 22 e 23 da Lei 8.212/91 desde que atendam todos os
requisitos insculpidos no artigo 55 da citada Lei. Somente poderão realizar cessão de
mão-de-obra sem perder a isenção das contribuições para a Seguridade Social as
entidades que atendam a dois critérios: caráter acidental da cessão onerosa de mão-de-
obra e mínima quantidade representativa dos empregados cedidos em relação ao número
de empregados da entidade beneficente;
- a cessão onerosa de mão-de-obra é atividade econômica e, como qualquer outra, deve
ser tributada para financiar a Seguridade Social;
- conforme entendimento fixado pelo Parecer CJ/MPS 3.272/04, as entidades de
assistência social que realizam cessão de mão-de-obra sem observância dos critérios ali
citados poderiam ter cancelada (hoje, suspensa) sua imunidade/isenção, por motivo de
desvirtuamento de sua natureza de assistência social.
O sujeito passivo foi intimado da decisão recorrida, do recurso especial e do seu
exame de admissibilidade, e apresentou contrarrazões, nas quais afirmou que:
- o apelo deve ser desprovido;
- o lançamento do DEBCAD 37.306.725-9 (contribuições não descontadas dos
segurados empregados) é decorrente de equívoco de interpretação;
- o lançamento relativo ao descumprimento de obrigação acessória carece de recálculo.
É o relatório.
Voto Vencido
Fl. 1139
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9202-010.469 - CSRF/2a Turma
Processo no 16095.720199/2012-66

Conselheiro João Victor Ribeiro Aldinucci - Relator
1
Conhecimento
O recurso especial é tempestivo, visto que interposto dentro do prazo legal de
quinze dias (art. 68, caput, do Regimento Interno do CARF - RICARF), e foi demonstrada a
existência de legislação tributária interpretada de forma divergente (art. 67, § 1o, do Regimento),
de forma que deve ser conhecido.
Quanto às afirmações da recorrida, de que (i) o lançamento das contribuições não
descontadas dos segurados empregados seria decorrente de equívoco de interpretação; e de que
(ii) o lançamento relativo ao descumprimento de obrigação acessória careceria de recálculo; elas
não devem ser conhecidas, visto que dissociadas do recurso da Fazenda Nacional. As
contrarrazões servem como resposta ao recurso interposto, e não como apelo em face da decisão.
Caso a contribuinte tivesse a intenção de recorrer, ela deveria ter cumprido todos os pressupostos
recursais, inclusive a evidenciação da divergência de interpretação da legislação tributária
mediante a apresentação dos paradigmas competentes.
2
Conclusão
Diante do exposto, voto por conhecer do recurso especial da Fazenda Nacional.
(assinado digitalmente)
João Victor Ribeiro Aldinucci
Voto Vencedor
Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri – Redatora Designada

Peço vênia para discordar do Conselheiro Relator no que tange ao conhecimento
do recurso.
Como exposto a Fazenda Nacional interpôs recurso especial o qual devolve a este
Colegiado o debate acerca da “isenção das Contribuições Previdenciárias prevista no art. 55,
da Lei no 8.212, de 1991, relativamente à prestação de serviços mediante cessão de mão de
obra”.
A Fazenda Nacional cita como paradigmas os acórdãos no 2401-003.082 e 2803-
01.311, segundo os quais caracterizaria desvio de finalidade das entidades a prestação de
serviços mediante cessão de mão-de-obra por desatenderam os critérios de caráter acidental da
cessão onerosa de mão-de-obra em face das atividades desenvolvidas pela entidade e mínima
representatividade quantitativa de empregados cedidos em relação ao número de empregados
da entidade beneficente, conforme dita o Parecer CJ no 3272/2004.
Entretanto, com a devida vênia, não vislumbro a divergência entre os julgados.
A motivação do acórdão recorrido se funda na ausência de ocorrência de cessão
de mão de obra haja vista a especificidade do convênio firmado entre as partes. Vejamos as
partes relevantes da decisão:
O pressuposto relativo ao estabelecimento vem na letra “d” acima. Vejamos. O § 3o do
artigo 31 da Lei no 8.212/91 é expresso ao indicar que deve haver a colocação da mão-
Fl. 1140
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9202-010.469 - CSRF/2a Turma
Processo no 16095.720199/2012-66

de-obra “à disposição do contratante, em suas dependências (do contratante, inserção
própria) ou nas de terceiros”.
...
No caso dos autos, é cediço que a prestação de serviços se deu em relação a postos
específicos relativos ao Programa de Saúde da Família – PSF de bairros da cidade de
Guarulhos, quais sejam, UBS/PSF Jardim Primavera, UBS/PSF Belvedere, UBS/PSF
Santa Lídia, UBS/PSF Jardim Acácio e UBS/PSF Planalto, de forma que, a princípio,
houve alocação da mão-de-obra nas dependências do Município de Guarulhos
(Unidades Básicas de Saúde). Pois bem, em uma análise superficial de adequação
parece claro que a entidade autuada prestou serviços sob o regime de cessão de mão-de-
obra. Contudo, é apenas aparente esta conclusão. Explico, e, para tanto, permito-me
trazer à colação alguns excertos doutrinários sobre a figura jurídica do convênio
administrativo.
...
O convênio não constitui modalidade de contrato, embora seja um dos instrumentos de
que o Poder Público se utiliza para associar-se com outras entidades públicas ou com
entidades privadas para a realização de objetivos de interesse comum, mediante mútua
colaboração.
Define-se o convênio como forma de ajuste entre o Poder Público e entidades públicas
ou privadas.
Dessa maneira, a essência do convênio é diversa da essência contratual, de forma a
buscar a convergência de interesses no atingimento do interesse público primário (da
coletividade), que transcende os interesses das partes, seja o interesse público
secundário (do ente público) seja o interesse particular (entidade). E continua a
administrativista:
...
Efetivamente, no caso dos autos verifica-se que o objeto do convênio está em harmonia
aos objetivos sociais da entidade autuada, de forma a demonstrar que os interesses são, a
princípio, a consecução do bem comum, mediante a prestação de um amplo programa
de atenção à saúde da sociedade de Guarulhos. Assim, a capacidade técnica e
operacional da autuada foram tomados como mecanismos operacionais de ampliação da
capacidade municipal de prestação dos serviços de saúde, visando a amplitude do
acesso da população aos serviços de saúde, a melhoria da qualidade de vida de parcela
da população relativamente à margem do sistema de saúde etc. Não há, com efeito, um
interesse particular da entidade conveniada (entidade autuada) no sentido de se obter
lucro ou segmento específico de prestação de serviços na área da saúde do Município.
...
Integral aplicação tem esta lição ao caso posto em julgamento. Conforme deflui das
obrigações contratuais, cuja transcrição operei deliberadamente, o convênio celebrado
estabelece não um pagamento pelos serviços prestados, mas sim, o dever de recepção de
recursos públicos e a correspondente obrigação de emprego adequado e a prestação de
contas. Ora, tal procedimento é inconcebível no âmbito de uma relação contratual de
efetiva cessão de mão-de-obra.
...
Segundo entendemos, só podem ser firmados convênios com entidades privadas se estas
forem pessoas sem fins lucrativos. Com efeito, se a contraparte tivesse objetivos
lucrativos, sua presença na relação jurídica não teria as mesmas finalidades do sujeito
público.
Pelo
contrário,
seriam
reconhecidos
objetos
contrapostos,
pois,
independentemente da caracterização de seus fins sociais, seu objetivo no vínculo seria
a obtenção de um pagamento.
A dois, porque há um extenso rol de obrigações inerentes ao dever de prestar contas dos
valores empregados, de forma que os valores sejam objeto de restituição ao ente
Fl. 1141
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9202-010.469 - CSRF/2a Turma
Processo no 16095.720199/2012-66

público, caso não venham a ser aplicados. Ora, reputa-se inadmissível e repudiado pelo
princípio da autonomia da pessoa jurídica a ingerência de um contratante sobre o outro,
de forma a controlar contabilidade, conta bancária, folha de pagamento e aplicação dos
recursos, tudo isto inerente ao convênio de fls. 643/649.
Assim, não consigo vislumbrar sequer a mera aparência da cessão de mão-de-obra pela
ausência completa do elemento inerente ao contrato civil, qual seja, o intuito
remuneratório pelo serviço prestado. A fiscalização se limitou à análise superficial do
instrumento de convênio. Com efeito, o adotou como instrumento jurídico válido, sem
indicar qualquer irregularidade de fato na execução do objeto do convênio, de forma a,
apenas, indicar a execução de um serviço, afirmando existir situação de cessão de
mãode-obra.
O acórdão recorrido, a partir da leitura das cláusulas do convênio analisado,
concluiu pela inexistência de contrato de cessão de mão de obra, e o faz segundo alguns
critérios: ausência de pagamento visando lucro, a remuneração do convênio era feita mediante
repasse de verba pública o qual sofria controle e ainda estava sujeito à restituição na hipótese de
o serviço não ser prestado, expertise da entidade autuada na prestação dos serviços visando uma
maior efetividade das funções estatais, resumidamente: tinha-se “o dever de recepção de recursos
públicos e a correspondente obrigação de emprego adequado e a prestação de contas”.
Os acórdãos recorridos, embora tratem de imputação de cessão de mão de obra
(inclusive tomado pelo Poder Público), não trazem pontos e elementos que permitam estabelecer
semelhança com a motivação principal do acórdão recorrido, conforme exposto no parágrafo
anterior.
No acórdão 2401-003.082 temos entidade prestando serviços nas mais diversas
áreas. Consta do acórdão menção de terem sido celebrados dezenas de contratos, em alguns
casos a autuada subcontratava a mão de obra. Foi destacado que a “lista de profissionais cedidos,
que vai de médicos até digitadores, percebe-se que a Fundação Araucária era contratada para
suprir necessidades de pessoal dos tomadores, em áreas típicas da administração municipal,
como é o caso da saúde, assistência social e educação”. E concluiu o Colegiado paradigmático:
Tendo-se concluído que a recorrente firmou contratos para a prestação de serviços
mediante cessão de mão-de-obra, o próximo passo é aferir se esse tipo de atividade
representa desvio de finalidade que possa levar a suspensão da isenção tributária.
Neste cenário concluiu o Colegiado pela existência de contrato de cessão de mão
de obra e, partindo dessa premissa, avançou para analisar se teria ocorrido “desvio de
finalidade”.
Quanto acórdão 2803-01.311 também temos situação onde o Colegiado concluiu
pela celebração de contrato de cessão de mão de obra pela autuada com outras pessoas jurídicas,
vale a transcrição de parte do relatório fiscal citado pelo paradigma:
A autoridade fiscal entende que não há integração no mercado de trabalho como
previsto no contrato/convênio simplesmente porque os empregados cedidos já são
contratados pela cedente, ou seja, tais deficientes alocados nas prestadoras não são
contratados ao final do período previsto, sendo simplesmente demitidos. São jornadas
de trabalho de 8 horas (comuns a todos os trabalhadores) e nenhum deficiente físico
atendido nas atividades da sede social da autuada foi colocado nas tomadoras, havendo
um ponto de suporte da Associação em São Paulo com a finalidade de selecionar e
encaminhar os deficientes, que nem conhecem a sede social da entidade beneficente.
Entende tratar-se, esta prestação, uma atividade extraestatuo, pois não há previsão da
absorção de pessoas “não deficientes”. Menciona que há desvirtuamento da promoção
de assistência social beneficente nestas atividades de cessão de mão-de-obra, permitindo
a alocação de mão-de-obra barata em virtude da imunidade de que goza, descumprindo
Fl. 1142
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9202-010.469 - CSRF/2a Turma
Processo no 16095.720199/2012-66

o inciso III do art. 55 da Lei n° 8.212/91, razão pela qual será encaminhada
Representação Administrativa para o CNAS propondo o cancelamento da isenção da
contribuição previdenciária ao final do procedimento fiscal na auditada.
Assim, da leitura dos julgados, percebe-se uma diferença fática que leva ao não
conhecimento do recurso.
No acórdão recorrido não houve celebração de contrato de cessão de mão de
obra entre os envolvidos haja vista as especificidades do convênio firmado entre a autuada
e o Poder Público, assim tornou-se desnecessária a análise acerca do “desvio de finalidade”. Em
contrapartida, os paradigmas concluíram pela celebração de contratos de cessão de mão de obra
devidamente comprovados pelas características dos respectivos termos, os quais também
demonstraram o desvio de finalidade (aplicação do Parecer CJ/MPS 3.272/04).
Pelo exposto, deixo de conhecer do recurso.

Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri
(assinado digitalmente)

Fl. 1143
DF CARF MF
Original