Tribunal: CARF
Processo: 15504.013647/2008-63
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RODRIGO MONTEIRO LOUREIRO AMORIM
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2022-11-08
Data de publicação: 2022-12-08

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2003 a 31/12/2005
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. PRAZO DECADENCIAL QUINQUENAL. REGRA DE CONTAGEM.
O prazo decadencial para lançamento das contribuições previdenciárias deve ser contado nos termos do art. 173, I, ou 150, §4o, ambos do CTN. Sempre que o contribuinte efetue o pagamento antecipado, o prazo decadencial é contado conforme regra do art. 150, § 4o, CTN. Na ausência de pagamento antecipado ou nas hipóteses de dolo, fraude ou simulação, o lustro decadencial é contado nos termos do art. 173, I, CTN.
AFERIÇÃO INDIRETA. PROCEDIMENTO EXCEPCIONAL. FALTA DE APRESENTAÇÃO DE DOCUMENTAÇÃO ACERCA DA REMUNERAÇÃO PAGA. POSSIBILIDADE DE ARBITRAMENTO.
O arbitramento é um procedimento especial excepcional que permite apurar o efetivo montante do tributo devido nos casos em que inexistam os documentos ou declarações do contribuinte, ou estes não mereçam fé. Ou seja, a aferição indireta somente é aplicável na impossibilidade da identificação da base de cálculo real.
RECURSO DESTITUÍDO DE PROVAS.
O recurso deverá ser instruído com os documentos que fundamentem as alegações do interessado. É, portanto, ônus do contribuinte a perfeita instrução probatória.

Inteiro teor:
S2-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
15504.013647/2008-63
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2201-009.808 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
08 de novembro de 2022
Recorrente
DATEC - COMERCIO E INDUSTRIA LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2003 a 31/12/2005
CONTRIBUIÇÕES
PREVIDENCIÁRIAS.
PRAZO
DECADENCIAL
QUINQUENAL. REGRA DE CONTAGEM.
O prazo decadencial para lançamento das contribuições previdenciárias deve
ser contado nos termos do art. 173, I, ou 150, §4o, ambos do CTN. Sempre que
o contribuinte efetue o pagamento antecipado, o prazo decadencial é contado
conforme regra do art. 150, § 4o, CTN. Na ausência de pagamento antecipado
ou nas hipóteses de dolo, fraude ou simulação, o lustro decadencial é contado
nos termos do art. 173, I, CTN.
AFERIÇÃO INDIRETA. PROCEDIMENTO EXCEPCIONAL. FALTA DE
APRESENTAÇÃO
DE
DOCUMENTAÇÃO
ACERCA
DA
REMUNERAÇÃO PAGA. POSSIBILIDADE DE ARBITRAMENTO.
O arbitramento é um procedimento especial excepcional que permite apurar o
efetivo montante do tributo devido nos casos em que inexistam os documentos
ou declarações do contribuinte, ou estes não mereçam fé. Ou seja, a aferição
indireta somente é aplicável na impossibilidade da identificação da base de
cálculo real.
RECURSO DESTITUÍDO DE PROVAS.
O recurso deverá ser instruído com os documentos que fundamentem as
alegações do interessado. É, portanto, ônus do contribuinte a perfeita instrução
probatória.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento
parcial ao recurso voluntário para exonerar o crédito lançado nas competências de 01/2003,
02/2003 e 03/2003.
(documento assinado digitalmente)
Carlos Alberto do Amaral Azeredo – Presidente

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 15504.013647/2008-63
Fl. 171
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2201-009.808 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.013647/2008-63

(documento assinado digitalmente)
Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Debora Fofano dos Santos,
Douglas Kakazu Kushiyama, Francisco Nogueira Guarita, Fernando Gomes Favacho, Marco
Aurelio de Oliveira Barbosa, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim e Carlos Alberto do Amaral
Azeredo (Presidente)
Relatório
Cuida-se de Recurso Voluntário de fls. 147/157, interposto contra decisão da DRJ
em Belo Horizonte/MG de fls. 133/138, a qual julgou procedente o lançamento de contribuições
devidas à Seguridade Social, parte patronal e segurados, conforme AI no 37.160.265-3, de fls.
03/47, lavrado em 07/08/2008, referente ao período de 01/2003 a 12/2005, com ciência da
RECORRENTE em 28/08/2008, conforme AR de fl. 85.
O crédito tributário objeto do presente processo administrativo se encontra no
valor histórico de R$ 278.188,76, já acrescido de juros (até a lavratura) e multa de mora.
De acordo com o relatório fiscal (fls. 61/63), a RECORRENTE foi intimada e
reintimada a apresentar documentos pertinentes à presente autuação, especificamente o Plano de
Contas, os Livros Diário e Razão e a documentação de Caixa para análise e levantamento de
fatos geradores relativos às contribuições sociais devidas. Porém, a contribuinte informou que a
maioria da documentação solicitada não foi localizada em razão de mudança do endereço,
motivo pelo qual apresentou apenas o contrato social e alterações contratuais.
Diante da não apresentação dos documentos solicitados, o presente crédito
tributário foi apurado por aferição indireta com base nas despesas lançadas na contabilidade da
RECORRENTE, conta contábil n° 4.7.06.02.01 - DESPESAS NÃO DEDUTÍVEIS, nos meses
de 01/2003 a 03/2003, apuradas e não levantadas pela fiscalização anterior. É que, conforme
explicitado pela fiscalização anteriormente realizada na RECORRENTE (fls. 65/73), no
mencionado período a empresa utilizou a referida conta contábil para abrigar pagamentos de
despesas não inerentes às suas atividades e para retiradas esporádicas dos sócios. Desta forma,
apesar de não ter sido apurado o lançamento de despesas de tais naturezas em período diverso, a
fiscalização anterior sugeriu um nova investigação perante a contribuinte para um exame mais
completo dos livros contábeis e a conciliação com a documentação de caixa (fl. 67):
Quanto aos meses de abril/2003 a dezembro/2003, apuramos que não houve
lançamentos no Livro DIÁRIO na conta DESPESAS NÃO DEDUTIVEIS nestes
meses, sendo necessário, caso o Setor de Planejamento da Secretaria da Receita
Previdenciária, assim o entenda, uma nova fiscalização da empresa para exame mais
completo dos Livros contábeis — DIARIO E RAZÃO, a fim de que seja feito uma
conciliação dos lançamentos de pagamentos e despesas com a documentação de
CAIXA, que permitira uma melhor verificação das despesas pagas.
Esclarecemos que não procedemos os levantamentos nos Livros DIARIO e RAZÃO
devido a modalidade de fiscalização Combate a Sonegação (Auditoria Básica), que nos
limitava a ação fiscal.
Fl. 172
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 2201-009.808 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.013647/2008-63

Portanto, a aferição indireta da base de cálculo deste lançamento foi realizada em
razão da não apresentação dos documentos solicitados.
Foi informado que os valores lançados na referida conta contábil referem-se a
pagamentos de despesas não inerentes às atividades da empresa, despesas essas de natureza
estritamente pessoal e particular dos sócios (fl. 61):
4 – O crédito no valor de R$278.188,76 foi apurado por aferição indireta pela não
apresentação do Livro Diário e Caixa, solicitados pelo TIAF, TIAD e TIAD
especifico, datado de 19/06/2008, para todo o período fiscalizado, pela média
aritmética dos valores lançados nas competências 01/2003 a 03/2003, e referem - se
a pagamentos de despesas não inerentes as atividades da empresa, despesas essas de
natureza estritamente pessoal e particular dos sócios, tais como pagamentos de
previdência privada, faturas de cartão de crédito dos sócios, condomínio e taxas de
conta de água, luz, telefone, cursos de inglês, despesas de colégios, Conselho Regional
de Psicologia e outras, todas elas em nome dos sócios proprietários, conforme
informação fiscal anterior, anexa a este relatório e paradigma determinante no
arbitramento do débito para todo o período do procedimento fiscal de 01/2003 a
12/2005.
Dispõe o relatório fiscal complementar (fl. 77), que o valor mensal de R$
13.347,69, o qual serviu de parâmetro para a consolidação do débito em todo o período
fiscalizado de 01/2003 a 12/2005, foi apurado pela média aritmética de todos os valores lançados
pela empresa na conta contábil no 4.7.06.02.01 - Despesas Não Dedutíveis, nos meses de
01/2003 a 03/2003, discriminados às fls. 79/83:

[...]
4- As alíquotas utilizadas na constituição do crédito foram de:
- 20% ref. parte patronal no período de 01/2003 a 12/2005
- 11% ref. retenção do segurado no período de 04/2003 a 12/2005
Por fim, a fiscalização ainda informa que foi resultado do presente procedimento
fiscal, os seguintes autos de infração em desfavor ao RECORRENTE, todos sob a relatoria deste
Conselheiro e apreciados em conjunto na mesma sessão de julgamento (fl. 57):
.
 AI DEBCAD 37.160.266-1, no valor de R$ 37.646,31, por não
apresentação do Livro Diário e Documentação de Caixa, no período de
01/2003 a 12/2005 (CFL 38).
Fl. 173
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Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 2201-009.808 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.013647/2008-63

 AI DEBCAD n° 37.160.267-0, no valor de R$ 90.352,08, no período de
01/2003 a 12/2005, por não informação dos valores apurados em GFIP
(CFL 68).

Impugnação
A RECORRENTE apresentou sua Impugnação de fls. 91/101 em 25/08/2008.
Ante a clareza e precisão didática do resumo da Impugnação elaborada pela DRJ em Belo
Horizonte/MG, adota-se, ipsis litteris, tal trecho para compor parte do presente relatório:
- Evoca, preliminarmente, a decadência prevista no artigo 150, §4° do Código
Tributário Nacional - CTN, pois, como se vê do Auto de Infração e peça complementar,
a impugnante foi regularmente intimada depois de 25 de agosto do corrente ano, data
esta que é o marco à contagem do prazo de decadência, razão pela qual ficam
declarados, desde já, decaído o período anterior a agosto de 2.003.
- Alega que não estão presentes os requisitos que justifiquem a realização de
arbitramento. Diz que o fisco arbitrou com o argumento de que os livros contábeis não
teriam sido entregues quando solicitados.
- Afirma que em circunstâncias e fiscalizações anteriores, os auditores fiscais estiveram
com todos os livros fiscais da empresa, exceto o do ano de 2005, e ainda com os demais
documentos contábeis da mesma.
- Argumenta que a contabilidade da empresa poderia e deveria ter sido cotejada na
consecução deste levantamento, pelo que, não há motivo para o arbitramento levado a
cabo no caso concreto dos autos.
- Assevera que o levantamento arbitrado é no mínimo descuidado, uma vez que, utilizou
três meses isolados para fazer uma média ponderada e projetar para três anos.
- Aduz que muitos lançamentos, por questões de natureza operacional e logística da
empresa, foram emanados do cartão de crédito pessoal do sócio da empresa. Alega que
utiliza o cartão de crédito do sócio para usufruir de benefícios que não são estendidos
aos cartões empresariais, como por exemplo parcelamento. Junta cópias de faturas de
cartões de crédito.
- Relata: "No exemplo concreto a presente defesa, temos o caso flagrante onde o
empregado da empresa autuada, de nome "Edson" viajou de avião, como técnico a
serviço da empresa, para determinada cidade e tanto a passagem aérea como a
hospedagem foram pagas no cartão de crédito do sócio da empresa, Francisco da Silva
Ribeiro Filho, como também de Representadas do Exterior, em visita à Empresa
recorrente, para ministrar curso aos seus técnicos, cujas despesas a serem pagas pela
recorrente. Onde isso é "pró-labore"? Em lugar algum".
- Requer ainda, o cancelamento do Auto de Infração que especifica a falta das GFIP,
relativas aos mesmos pró-labores já anunciados no lançamento em tela, uma vez que, a
matéria enunciada nada mais é do que imaginação do fisco, dentro dos autos, que a
recorrente deveria a cinco anos atrás emitir as referidas GFIP, mesmo na certeza que as
contas indicadas não representam "pró-labore".
- Espera que o presente feito fiscal seja efetivamente cancelado.

Fl. 174
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 2201-009.808 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.013647/2008-63

Da Decisão da DRJ
Quando da apreciação do caso, a DRJ em Belo Horizonte/MG julgou procedente
o lançamento, conforme ementa abaixo (fls. 133/138):
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2003 a 31/12/2005
ARBITRAMENTO. DECADÊNCIA. RETROATIVIDADE BENIGNA. MOMENTO
DO CÁLCULO.
Ocorrendo a recusa ou sonegação de qualquer documento ou informação, ou sua
apresentação deficiente, a Secretaria da Receita Federal do Brasil, sem prejuízo da
penalidade cabível, pode lançar de oficio importância que reputar devida, cabendo à
empresa ou ao segurado o ônus da prova em contrário.
Os prazos de decadência em âmbito de contribuições previdenciárias são os previstos no
Código Tributário Nacional - CTN, conforme Súmula Vinculante n° 8 do STF e
Recursos Extraordinários precedentes.
A lei aplica-se a fato pretérito quando lhe comine penalidade menos severa que a
prevista na lei vigente ao tempo da sua prática.
A comparação para determinação da multa mais benéfica apenas pode ser realizada por
ocasião do pagamento.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido

Do Recurso Voluntário
A RECORRENTE, devidamente intimada da decisão da DRJ em 11/12/2009,
conforme AR de fl. 145, apresentou o recurso voluntário de fls. 147/157 em 11/01/2010.
Em suas razões, reiterou os argumentos da Impugnação.
Este recurso voluntário compôs lote sorteado para este relator em Sessão Pública.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Relator.
O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos legais, razões
por que dele conheço.

Fl. 175
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 2201-009.808 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.013647/2008-63

PRELIMINAR
Decadência
A RECORRENTE volta a pleitear em seu recurso, que o período anterior a
agosto/2003 estaria decaído. Em seus fundamentos alega que é aplicável à espécie a decadência
prevista no artigo 150, § 4° do Código Tributário Nacional.
Sobre o termo inicial de contagem do prazo decadencial, a autoridade julgadora de
primeira instância esclareceu que “apenas quando se tratar de crédito tributário referente a fatos
geradores os quais o sujeito passivo tenha antecipado o pagamento do tributo se aplica o
disposto no Código Tributário Nacional – CTN, Lei n ° 5.175, de 25 de outubro de 1.966, artigo
150, § 4°”. E complementou que “para fatos geradores os quais o contribuinte não antecipa o
recolhimento do tributo, o crédito tributário decorre de integral inadimplemento e poderá ser
lançado de oficio (...) aplicando-se o disposto no artigo 173 do mesmo código” (fl. 136).
Este posicionamento é o mesmo adotado por este Conselheiro Relator. Portanto,
para haver a aplicação do art. 150, §4o, do CTN, necessário a comprovação de que houve o
pagamento antecipado do tributo das respectivas competências fiscalizadas. E por pagamento
antecipado entende-se o pagamento de qualquer quantia relativa à contribuição previdenciária
relativa a determinada competência, independentemente da rubrica sob a qual foi instaurada o
litígio (no caso dos autos, pagamentos de pró-labore disfarçados), conforme dispõe a Súmula no
99 deste CARF:
Súmula CARF no 99
Aprovada pela 2a Turma da CSRF em 09/12/2013
Para fins de aplicação da regra decadencial prevista no art. 150, § 4°, do CTN, para as
contribuições previdenciárias, caracteriza pagamento antecipado o recolhimento, ainda
que parcial, do valor considerado como devido pelo contribuinte na competência do fato
gerador a que se referir a autuação, mesmo que não tenha sido incluída, na base de
cálculo deste recolhimento, parcela relativa a rubrica especificamente exigida no auto de
infração.
Ou seja, para comprovar o pagamento antecipado (e, consequentemente, atrair a
regra do art. 150, §4o, do CTN), a RECORRENTE deveria comprovar que efetuou o
recolhimento, ainda que parcial, do valor considerado como devido nas competências que alega
estarem decadentes (01/2003 a 07/2003). Contudo, não há nos autos qualquer prova neste
sentido.
Sabe-se que é dever do contribuinte apresentar fatos impeditivos, modificativos e
extintivos do direito de o Fisco efetuar o lançamento do crédito tributário. Dispõe neste sentido o
art. 16 do Decreto 70.235/76, assim como o art. 373 do CPC, abaixo transcritos:
Decreto 70.235/76
Art. 16. A impugnação mencionará:
(...)
III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e
as razões e provas que possuir;
Fl. 176
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 2201-009.808 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.013647/2008-63

CPC
Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito
do autor.
Neste sentido, caso existisse o pagamento antecipado do tributo, era dever da
RECORRENTE trazer tal comprovação aos autos, pois a DRJ de origem embasou sua decisão no
fato de que, “ no presente caso, não houve antecipação do recolhimento do tributo, logo, aplica-
se o disposto no artigo 173 do CTN, acima transcrito” (fl. 136). No entanto, mesmo seu recurso
voluntário não veio acompanhado de tal prova para rebater a decisão recorrida.
A RECORRENTE poderia argumentar que, pela lógica, este lançamento é relativo
apenas a um crédito tributário suplementar, sendo certo que teria efetuado o recolhimento de
contribuições previdenciárias incidentes sobre outras rubricas pagas a empregados e/ou
contribuintes individuais durante o período fiscalizado. Por outro lado, o julgamento do caso
deve ser realizado com as provas constantes dos autos. Desta forma, não há nada neste processo
(nem nos processos apensos) que ateste com um mínimo de certeza o pagamento de
contribuições previdenciárias relativas às competências fiscalizadas e a data desses supostos
recolhimentos. A decisão recorrida sequer entra neste cerne, dando a entender que não houve
qualquer pagamento no período.
Sendo assim, entendo que não merece reforma a decisão recorrida.

MÉRITO
Da multa aplicada
A RECORRENTE reitera os argumentos acerca do lançamento por arbitramento e
legalidade da multa.
No caso em comento, o crédito tributário é exigido pelas contribuições devidas à
Seguridade Social, relativas às despesas lançadas na contabilidade da Empresa autuada, conta
contábil n° 4.7.06.02.01 - DESPESAS NÃO DEDUTÍVEIS, nos meses de 01/2003 a 03/2003,
apuradas e não levantadas pela fiscalização anterior. Destarte, constata-se que a RECORRENTE
não apresentou à fiscalização documentos contábeis obrigatórios, tais quais o Plano de Contas,
os Livros Diário e Razão e a documentação de Caixa para análise e levantamento de fatos
geradores relativos às contribuições sociais devidas, motivo pelo qual foi feita a aferição indireta,
pela média aritmética dos valores relativos às competências acima descritas, para todo o período
de 01/2003 a 12/2005.
De início, entendo ser prudente tecer algumas considerações sobre a figura do
lançamento por aferição indireta.
Fl. 177
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 2201-009.808 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.013647/2008-63

A aferição indireta é uma modalidade de lançamento por arbitramento, que por
sua vez é um mecanismo colocado à disposição das autoridades fiscalizadoras para possibilitar a
apuração do montante do tributo devido, nas hipóteses em que o contribuinte não cumpre sua
obrigação de disponibilizar as informações necessárias que possibilitam a verificação da base de
cálculo tributária.
A regra geral de lançamento por arbitramento encontra-se no art. 148 do Código
Tributário Nacional, que assim dispõe:
Art. 148. Quando o cálculo do tributo tenha por base, ou tome em consideração, o valor
ou o preço de bens, direitos, serviços ou atos jurídicos, a autoridade lançadora, mediante
processo regular, arbitrará aquele valor ou preço, sempre que sejam omissos ou não
mereçam fé as declarações ou os esclarecimentos prestados, ou os documentos
expedidos pelo sujeito passivo ou pelo terceiro legalmente obrigado, ressalvada, em
caso de contestação, avaliação contraditória, administrativa ou judicial.
Como é possível observar do artigo anteriormente mencionado, o arbitramento
tributário será utilizado sempre que “sejam omissos ou não mereçam fé as declarações ou os
esclarecimentos prestados, ou os documentos expedidos pelo sujeito passivo ou pelo terceiro
legalmente obrigado”. Ou seja, sempre que as informações fornecidas pelo contribuinte forem
insuficientes ou imprestáveis para apurar a base de cálculo do tributo devido.
Na esfera previdenciária, o lançamento por arbitramento tem suporte no art. 33,
parágrafos 3o a 6o da Lei no 8.212/1991, que assim determina:
Art. 33. À Secretaria da Receita Federal do Brasil compete planejar, executar,
acompanhar e avaliar as atividades relativas à tributação, à fiscalização, à arrecadação, à
cobrança e ao recolhimento das contribuições sociais previstas no parágrafo único do
art. 11 desta Lei, das contribuições incidentes a título de substituição e das devidas a
outras entidades e fundos. [...]
§ 3o Ocorrendo recusa ou sonegação de qualquer documento ou informação, ou sua
apresentação deficiente, a Secretaria da Receita Federal do Brasil pode, sem prejuízo da
penalidade cabível, lançar de ofício a importância devida.
§ 4o Na falta de prova regular e formalizada pelo sujeito passivo, o montante dos
salários pagos pela execução de obra de construção civil pode ser obtido mediante
cálculo da mão de obra empregada, proporcional à área construída, de acordo com
critérios estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, cabendo ao
proprietário, dono da obra, condômino da unidade imobiliária ou empresa
corresponsável o ônus da prova em contrário.
§ 5o O desconto de contribuição e de consignação legalmente autorizadas sempre se
presume feito oportuna e regularmente pela empresa a isso obrigada, não lhe sendo
lícito alegar omissão para se eximir do recolhimento, ficando diretamente responsável
pela importância que deixou de receber ou arrecadou em desacordo com o disposto
nesta Lei.
§ 6o Se, no exame da escrituração contábil e de qualquer outro documento da empresa, a
fiscalização constatar que a contabilidade não registra o movimento real de
remuneração dos segurados a seu serviço, do faturamento e do lucro, serão apuradas,
por aferição indireta, as contribuições efetivamente devidas, cabendo à empresa o ônus
da prova em contrário.
Fl. 178
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 2201-009.808 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.013647/2008-63

Percebe-se do referido artigo que o mesmo aplica na espécie “contribuições
previdenciárias” a regra geral estabelecida no art. 148 do CTN, especificando quais são as
condutas que ensejarão o arbitramento das contribuições devidas. Ensejam o arbitramento
previdenciário: (i) não apresentação de documentos; ou (ii) a contabilidade que não registra o
real movimento da remuneração dos segurados, do faturamento e do lucro da empresa.
Não é por acaso que o art. 33, §6o, traz de maneira literal que apenas os vícios
contábeis relacionados ao registro real da (i) remuneração dos segurados, (ii) do faturamento e
(iii) do lucro da empresa ensejará o arbitramento do tributo. Isto porque, tais grandezas
econômicas são constitucionalmente elencadas como base de cálculo das contribuições sociais,
nos termos do art. 195 da Constituição Federal, adiante transcrito:
Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e
indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União,
dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições
sociais: (Vide Emenda Constitucional no 20, de 1998)
I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes
sobre: (Redação dada pela Emenda Constitucional no 20, de 1998)
a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer
título,
à
pessoa
física
que
lhe
preste
serviço,
mesmo
sem
vínculo
empregatício; (Incluído pela Emenda Constitucional no 20, de 1998)
b) a receita ou o faturamento; (Incluído pela Emenda Constitucional no 20, de
1998)
c) o lucro; (Incluído pela Emenda Constitucional no 20, de 1998)
Findado estes esclarecimentos prévios, analisa-se as razões que ensejaram, no
caso concreto, o arbitramento das contribuições previdenciárias, pois, em consulta ao relatório
fiscal de fls. 61/63, vê-se que a RECORRENTE foi devidamente intimada a apresentar os
documentos pertinentes à presente fiscalização, elencados nos termos de intimação de fls. 49/55,
porém, não apresentou os documentos solicitados.
No Acórdão da DRJ, além da nítida falta de apresentação dos documentos
contábeis obrigatórios por parte da autuada, que tornou impossível auferir a base de cálculo do
presente tributo, o julgador de piso fundamentou de forma clara e direta as razões para utilização
da aferição indireta e da legalidade da presente multa, de acordo com o disposto na legislação em
vigor à época dos fatos geradores, motivo pelo qual trago trecho para fazer parte do presente
julgamento (fls. 137/138):
O fato da empresa ter apresentado os livros e documentação contábeis em fiscalizações
anteriores, não a desobriga de apresenta-los se legalmente solicitados.
Pelo que consta dos autos, a autuada não ofereceu a auditoria fiscal as informações
solicitadas no documento de fl. 27, Termo de Intimação para Apresentação de Documentos
- TIAD, infringindo à Lei 8.212/91, artigo 33, §§ 2 ° e 3 ° c/c os artigos 232 e 233 do RPS.
Assim, lavrado o Auto de Infração - AI n° 37.160.266-1 (processo 15504.013648/2008-16)
por não apresentação dos documentos solicitados, processo que foi julgado procedente por
meio do Acórdão 24.188, de 22/10/2009.
Fl. 179
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 2201-009.808 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.013647/2008-63

Ao descumprir o seu dever legal de fornecer os livros contábeis solicitados e necessários a
auditoria fiscal, o Contribuinte deu razão à inversão do ônus da prova. Assim, o salário de
contribuição foi arbitrado com base nos dados levantados pela fiscalização anterior.
A empresa deveria ter se preocupado em trazer provas que demonstrassem que suas
argumentações são verdadeiras e que houve erro no lançamento fiscal. As cópias de faturas
de cartões de crédito juntadas aos autos não têm o condão de elidir o lançamento.
Portanto, não há como acatar as alegações apresentadas na impugnação, pois não estão
devidamente comprovadas.
Da mesma forma não será acatado o pedido de cancelamento do Auto de Infração
n°37.160.267-0, referente as verbas não declaradas em GFIP, uma vez que, a empresa não
demonstrou que sobre o salário de contribuição apurado não incide contribuição
previdenciária.
A multa aplica no presente lançamento observou o disposto no artigo 35 da Lei n°
8.212/91, na redação vigente à época dos fatos geradores.
Contudo, em 04/12/2008, foi publicada a Medida Provisória n ° 449, de 03/12/2008,
convertida na Lei 11.941, de 27 de maio de 2009, que alterou a redação de vários artigos da
Lei 8.212/91.
Referido ato normativo modificou a sistemática do cálculo das multas de mora, de oficio e
daquelas decorrentes do descumprimento de obrigações acessórias relacionadas à Guia de
Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações à Previdência
Social - GFIP, anteriormente previstas nos artigos 32 ê 35 da Lei 8.212/91, acrescentando
os artigos 32-A e 35-A.
Assim, a partir da publicação da MP 449, de 03/12/2008, para os fatos geradores de
contribuições previdencidrias anteriores a esta data, deverá ser avaliado o caso concreto e a
norma atual deverá retroagir, se mais benéfica, pois em matéria de penalidades deve ser
observado o disposto no CTN, artigo 106, inciso II, alínea 'c'.
Desta feita, devem ser vinculados os processos de contribuições não declaradas em GFIP,
somando-se as multas aplicadas aos lançamentos de obrigação principal com as multas pelo
descumprimento de obrigação acessória, e comparando com a nova multa de oficio prevista
no art. 35-A da Lei 8.212/91.
Contra este contribuinte foram lançados de oficio os seguintes créditos previdenciários,
referentes a contribuições não declaradas em GFIP:
AI Debcad n° 37.160.265-3 (Processo n.° 15504.013647/2008-63), contendo obrigação
principal.
AI Código de Fundamento Legal — CFL n° 68, Debcad no 37.160.267-0 (Processo n.°
15504.014296/2008-16), descumprimento de obrigação acessória — omissão de
contribuições em GFIP.
Ocorre, contudo, que os percentuais da multa tanto do artigo 35 da Lei 8.212, de 1991,
quanto do artigo 44 da Lei 9.430, de 1996, sofrem variação de acordo com o prazo do
pagamento do crédito. Logo, tem-se que a comparação entre uma e outra modalidade
somente pode ser feita por ocasião desse pagamento.
Diante das alterações da legislação previdenciária, o órgão preparador deverá, quando do
trânsito em julgado administrativo dos processos acima listados, efetuar a comparação das
multas aplicadas.
Fl. 180
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 2201-009.808 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.013647/2008-63

Caso se conclua que a legislação atual seja mais benéfica ao contribuinte, ela deve
retroagir, devendo o valor da multa ser revisto, e, se for o caso, eventuais retificações serão
processadas no auto de infração por descumprimento de obrigações acessórias correlato.
Ou seja, a fiscalização anterior, ao verificar que a contribuinte lançou na conta
contábil n° 4.7.06.02.01 - DESPESAS NÃO DEDUTÍVEIS, nos meses de 01/2003 a 03/2003,
pagamentos de despesas não inerentes às atividades da empresa, de natureza estritamente pessoal
e particular dos sócios (tais como pagamentos de previdência privada, faturas de cartão de
crédito dos sócios, condomínio e taxas de conta de água, luz, telefone, cursos de inglês, despesas
de colégios, Conselho Regional de Psicologia e outras, todas elas em nome dos sócios
proprietários), sugeriu, para o período de 04/2003 e seguintes, “uma nova fiscalização da
empresa para exame mais completo dos Livros contábeis — DIARIO E RAZÃO, a fim de que
seja feito uma conciliação dos lançamentos de pagamentos e despesas com a documentação de
CAIXA, que permitira uma melhor verificação das despesas pagas” (fl. 67). Isto porque a
fiscalização anterior apurou que não houve lançamentos no Livro DIÁRIO na conta DESPESAS
NÃO DEDUTÍVEIS a partir de abril/2003.
Desta forma, ante a suspeita de que houve pagamento disfarçado de pró-labore ao
longo do período fiscalizado (assim como feito nos meses de 01/2003 a 03/2003), a autoridade
fiscal solicitou o Plano de Contas, os Livros Diário e Razão e a documentação de Caixa relativas
ao período de 01/2003 a 12/2005, conforme TIAF e TIADs de fls. 49/55. Contudo, a
documentação solicitada não foi apresentada.
Ante a impossibilidade de verificar as despesas efetivamente pagas pela
RECORRENTE, e em razão da suspeita de que a prática da empresa efetuar pagamentos de
despesas pessoais e particulares dos sócios teria perdurado, a autoridade fiscal lançou mão do
mecanismo de aferição indireta para arbitrar o valor de tais pagamentos. Para tanto, se prendeu
ao único dado obtido até então: as despesas dos sócios pagas pela RECORRENTE nos meses de
01/2003 a 03/2003.
Resta nítido que o contribuinte não cumpriu sua obrigação de disponibilizar as
informações necessárias a fim de possibilitar a verificação da base de cálculo tributária. Desta
forma, a aferição indireta foi o mecanismo necessário para apuração da base de cálculo do
tributo, conforme exposto.
Ademais, durante a fase litigiosa do processo, com a impugnação e o recurso
voluntário, poderia a RECORRENTE apresentar a documentação contábil (desde que idônea;
por exemplo, com o registro perante a Junta Comercial antes do início da fiscalização) a fim de e
atestar a inocorrência de pagamento de despesas pessoal e particular dos sócios no período e
afastar o arbitramento dos valores. Contudo, nada foi apresentado até o momento.
Como já exposto em tópico anterior, é dever do contribuinte apresentar fatos
impeditivos, modificativos e extintivos do direito de o Fisco efetuar o lançamento do crédito
tributário, conforme dispõem o art. 16 do Decreto 70.235/76 e o art. 373 do CPC. No entanto,
também não apresentou qualquer documentação capaz de modificar o lançamento do crédito
tributário. A documentação acostada pela RECORRENTE (extratos de cartões de créditos de fls.
119/124) não atesta, de forma clara e precisa, que os valores lançados no cartão de crédito dos
sócios seriam despesas da própria empresa, como alega.
Fl. 181
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 2201-009.808 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.013647/2008-63

Contudo, entendo que assiste razão à RECORRENTE quando afirma que “um
dos meses que serviu de parâmetro o resultado foi de aproximadamente R$ 7 mil reais”, ao
passo que a base de cálculo utilizada foi acima de R$ 13.000,00.
Neste sentido, resta evidente que os valores da base de cálculo dos meses de
01/2003 a 03/2003 não poderia ser objeto de aferição indireta, pois a autoridade fiscal possuía de
forma detalhada e discriminada, todas as despesas lançadas na conta contábil n° 4.7.06.02.01 -
DESPESAS NÃO DEDUTÍVEIS, do referido período, conforme fls. 79/83. Assim, uma vez
conhecidos os valores, impõe-se o lançamento com base nos mesmos, e não mediante aferição
indireta.
Como dito anteriormente, o arbitramento é um método de lançamento utilizado
quando é impossível verificar a efetiva base de cálculo do tributo devido. Contudo, este não foi o
caso das competências 01, 02 e 03 de 2003, para os quais a base de cálculo das contribuições
lançadas eram conhecidas, não havendo que se falar em vícios que impossibilitassem a sua
verificação como justificativa para o arbitramento tributário.
Sabe-se, logicamente, que a soma dos valores reais relativos aos meses de
01/2003 a 03/2003 (R$ 12.760,10 + R$ 19.728,15 + R$ 7.554,82 = R$ 40.043,07) corresponde à
soma da média dos citados meses (3 x R$ 13.347,69 = R$ 40.043,07). No entanto, nos termos do
art. 33, §6o, da Lei no 8.212/91, a apuração das contribuições previdenciárias por meio da
aferição indireta pressupõe a constatação de que a contabilidade não registra o movimento real
de remuneração dos segurados a serviço da empresa contribuinte, e não foi essa a acusação para
o mencionado período. Havendo uma forma de se apurar tal remuneração, não se pode utilizar o
mecanismo da aferição indireta nos citados meses.
Desta forma, a apuração equivocada da base de cálculo contamina o lançamento
do citado período. Neste sentido, restou descumprido uma das premissas obrigatórias do
lançamento, nos termos do art. 142 do CTN, o que implica o cancelamento do crédito tributário
apurado de maneira equivocada:
Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a
verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria
tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e,
sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
Uma vez que houve afronta ao art. 142 do CTN, entendo que não se trata de um
vício sanável nesta fase processual, pois não se tratou de um mero erro de cálculo, mas sim de
uma forma de apuração da base de cálculo (arbitramento) diante de uma situação não prevista em
lei para utilização de tal mecanismo, pois era possível a apuração da base de cálculo com base na
documentação apresentada.
Portanto, entendo que não merece prosperar o lançamento relativo às
competências de 01/2003 a 03/2003 (inclusive).

Fl. 182
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Fl. 13 do Acórdão n.o 2201-009.808 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15504.013647/2008-63

CONCLUSÃO
Em razão do exposto, voto por DAR PARCIAL PROVIMENTO ao recurso
voluntário, nos termos das razões acima expostas, para cancelar o lançamento em relação às
competências de 01/2003, 02/2003 e 03/2003.
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim

Fl. 183
DF CARF MF
Original