Tribunal: CARF
Processo: 13896.721317/2018-25
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Luiz Augusto de Souza Gonçalves
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção / Quarta Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2022-09-20
Data de publicação: 2022-11-03

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2014, 2015, 2016
PAGAMENTO DE ROYALTIES. ROYALTIES. PAGAMENTOS A SÓCIOS. DEDUTIBILIDADE. INTERPRETAÇÃO EXTENSIVA. IMPOSSIBILIDADE.
A não dedutibilidade dos royalties pagos a sócios, pessoa física ou jurídica, deve ser interpretada de forma estrita, não comportando ampliação para inseria na regra restritiva qualquer pessoa que integre o mesmo grupo econômica ou esteja, de alguma forma, vinculada à pessoa jurídica que realiza o pagamento.

Inteiro teor:
S1-C 4T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13896.721317/2018-25
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1401-006.203 – 1a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
20 de setembro de 2022
Recorrente
WARNER BROS SOUTH INC
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2014, 2015, 2016
PAGAMENTO DE ROYALTIES. ROYALTIES. PAGAMENTOS A
SÓCIOS.
DEDUTIBILIDADE.
INTERPRETAÇÃO
EXTENSIVA.
IMPOSSIBILIDADE.
A não dedutibilidade dos royalties pagos a sócios, pessoa física ou jurídica,
deve ser interpretada de forma estrita, não comportando ampliação para inseria
na regra restritiva qualquer pessoa que integre o mesmo grupo econômica ou
esteja, de alguma forma, vinculada à pessoa jurídica que realiza o pagamento.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do Colegiado, por maioria de votos, dar provimento ao
recurso voluntário. Vencidos os Conselheiros Luiz Augusto de Souza Gonçalves (relator),
Claudio de Andrade Camerano e Itamar Artur Magalhães Alves Ruga. Designado para redigir o
voto vencedor o Conselheiro Daniel Ribeiro Silva.
(assinado digitalmente)
Luiz Augusto de Souza Gonçalves – Presidente e Relator

(assinado digitalmente)
Daniel Ribeiro Silva – Redator Designado

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Cláudio de Andrade
Camerano, Daniel Ribeiro Silva, Carlos André Soares Nogueira, André Severo Chaves, Itamar
Artur Magalhães Alves Ruga, André Luis Ulrich Pinto, Lucas Issa Halah e Luiz Augusto de
Souza Gonçalves (Presidente).
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13896.721317/2018-25
Fl. 1050
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13896.721317/2018-25

Relatório
Por bem retratar os fatos que envolvem o presente processo, reproduzo o relatório
constante da decisão recorrida.
Cuida o presente processo de auto de infração de imposto sobre a renda da pessoa
jurídica lavrado pela Autoridade Tributária, após ter considerado serem indedutíveis os
royalties remetidos à empresa sediada no exterior nos anos-calendário 2014 a 2016,
tendo por fundamento o art. 353, I e III, do Regulamento do Imposto de Renda
(aprovado pelo Decreto no 3.000/1999).
Como consequência da autuação e em face à apuração do lucro real com base em
balanço ou balancete de suspensão ou redução, o Agente Fiscal também lavrou a multa
exigida isoladamente de 50% sobre as estimativas não recolhidas, com base no art. 44,
II, ‘b’, da Lei no 9.430/1996.
Ao todo, o lançamento acrescido dos acréscimos legais (multa de ofício e juros de
mora) totalizou R$ 88.130.181,74, conforme retratado às fls. 556 a 576.
O procedimento fiscal teve por base o Termo de Constatação Fiscal e as tabelas anexas
às fls. 544 a 555.
Nesse termo, a priori o Agente Fiscal relata a troca de comunicações com o
Contribuinte instaurada com o envio do Termo de Início do Procedimento Fiscal (fls.
193 a 195), então exclusivo ao tributo CIDE-Remessas.
Logo após, a Fiscalização explica o motivo para adicionar, ao Lucro Real, os valores
remetidos à matriz pela filial a título de royalties, ao entender que a Warner Bros.
(South) INC. constitui-se como filial no Brasil da Warner Bros Pictures International
(WBPI), divisão da Warner Bros Distributing Inc. (WBDI).
Sendo assim, as remessas de royalties à matriz configuram-se como pagamentos a sócio
pessoa jurídica no exterior, subsumindo-se à indedutibilidade prevista no art. 353, I
(royalties em sentido genérico) e III (quaisquer royalties relacionados ao uso de marcas
que possam estar implicados nos direitos do contrato apresentado) do RIR/1999.
Com fulcro em prévia intimação ao Contribuinte, a Autoridade Tributária procedeu à
compensação de ofício de parte do saldo de prejuízos fiscais operacionais de períodos
anteriores, com o respeito aos limites legais.
Houve, ainda, como decorrência da adição ao Lucro Real dos royalties indedutíveis, a
apuração de falta de recolhimento das estimativas mensais, fato este que ensejou a
imposição da multa isolada de 50%, com amparo na legislação de vigência.
O Auto de Infração e o Termo de Constatação Fiscal foram cientificados ao
Contribuinte em 11/06/2018 (fl. 583), tendo este apresentado a impugnação pertinente
em 11/07/2018 (fls. 589 a 608).
Logo de início, a Impugnante requer a decretação de nulidade do auto de infração pelo
fato de o Agente Fiscal ter utilizado de presunção com relação às premissas fáticas que
levaram à constituição do crédito tributário, assim como incorrido em erro de fato
quanto à norma aplicável ao caso concreto.
Na verdade, insurge-se contra a conclusão da fiscalização de que as remessas efetuadas
são decorrentes de acordo entre a empresa situada no exterior e sua filial brasileira, algo
Fl. 1051
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13896.721317/2018-25

que em nenhum momento restou afirmado e não reflete a realidade dos fatos e das
operações realizadas. Tais remessas são referentes a pagamentos pela licença de direitos
autorais de obras audiovisuais à WBPI, uma divisão da WBDI, mas estas sociedades,
nelas incluídas também a Defendente, não estão diretamente relacionadas entre si.
A esse respeito, a Impugnante anexa declaração emitida pelo diretor da WBDI em que
afirma que as sociedades não estão diretamente relacionadas entre si e elabora um
organograma para ilustrar a organização societária de ambas empresas:

Esse equívoco prejudica a compreensão sobre as operações realizadas e o tratamento
tributário conferido a elas, a partir de uma mera presunção do Agente Fiscal e a
transferência ilegítima do ônus da prova ao Contribuinte, em contrariedade ao § 1o do
art. 113 do Código Tributário Nacional.
Ademais, o enquadramento das remessas efetuadas em hipóteses previstas pela
legislação que vedam sua dedução da base de cálculo do IRPJ é verdadeiro erro de fato,
e também por este motivo deve ser decretada a nulidade do lançamento.
Ao tratar do mérito, a Defendente afirma que o art. 353, I, do RIR/1999 não se aplica ao
presente caso visto que este dispositivo dispõe sobre a hipótese de pagamento de
royalties a sócios, pessoas físicas ou jurídicas. No entanto, a WBPI é apenas uma
divisão da WBDI, bem como esta não é sócia ou diretamente relacionada à empresa
autuada.
Discorre ainda que a base legal da exação é o art. 71, p. u., da Lei no 4.506/1964, e a
redação do art. 353, I, RIR/1999 extrapolou o alcance desta norma e alargou a sua
abrangência para também limitar a dedutibilidade dos pagamentos de royalties a pessoas
jurídicas, quando a própria lei assim não dispôs.
Entende que a menção expressa a “parentes e dependentes” na parte final do disposto no
art. 71, p. u., assim é justificado porque sua aplicação está direcionada a pessoas físicas
apenas.
Em síntese, ainda que fosse válida a imposição per exame, a vedação imposta pelo
dispositivo do RIR/1999 não se aplica à WBDI, por não ser sócia da Defendente, ainda
por cima, pessoa jurídica, não física.
Acerca do disposto no art. 353, III, que veda a dedução de pagamentos feitos a título de
royalties a estrangeiro que mantenha, direta ou indiretamente, controle do capital da
pessoa jurídica brasileira, tal comando também é inaplicável porque a WBDI não possui
controle do capital da Requerente.
Outrossim, os pagamentos foram feitos a título de licença de direitos autorais e não se
enquadram nem em patentes de invenção, processos e fórmulas de fabricação, tampouco
Fl. 1052
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13896.721317/2018-25

em marcas de indústria ou comércio. Os royalties regulados são aqueles presentes na
Lei no 9.279/1996, e não guardam nenhuma relação com a licença de obra audiovisual,
as quais devem respeitar outro dispositivo, o art. 401 do mesmo RIR/1999.
O Contribuinte ainda tece considerações para diferenciar royalties e direitos autorais na
legislação brasileira, antes de argumentar contrariamente à multa de ofício, à multa
exigida isoladamente e à incidência de juros sobre a multa de ofício.
A impugnação foi julgada improcedente pela Delegacia da Receita Federal de
Julgamento de Fortaleza – DRJ/FOR, que proferiu o acórdão no 08-45.071 – 3a Turma, em 19 de
novembro de 2018. Referido acórdão recebeu a seguinte ementa (v. e-fls. 866/905):
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2016
ROYALTIES. INDEDUTIBILIDADE.
Não são dedutíveis os royalties pagos a sócios, pessoas físicas ou jurídicas,
neste conceito também incluídos os controladores e empresas do mesmo grupo
econômico.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2016
NULIDADE. ORGANIZAÇÃO SOCIETÁRIA. PRESUNÇÃO. ERRO DE FATO.
MATÉRIAS DE MÉRITO.
Não se conhecem alegações preliminares que digam respeito a matéria de
mérito da autuação, por serem inidôneas para caracterizarem a nulidade do
procedimento fiscal ou da autuação.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2016
MULTA DE OFÍCIO.
A aplicação da multa de ofício decorre de expressa previsão legal, tendo
natureza de penalidade por descumprimento da obrigação tributária, não
cabendo alegações de ofensa a princípios constitucionais da razoabilidade,
proporcionalidade e da vedação ao confisco, as quais devem ser dirigidas ao
legislador e judiciário.
FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS. MULTA ISOLADA.
CONCOMITÂNCIA COM MULTA DE OFÍCIO.
A pessoa jurídica optante pela tributação do resultado pelo regime do lucro
real anual está obrigada ao recolhimento das antecipações mensais dos
tributos IRPJ e CSLL, estando sujeita à exigência de multa isolada, calculada
sobre as importâncias das antecipações não recolhidas, ainda que tenha sido
apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a CSLL, no ano-
calendário correspondente. A multa isolada é aplicável independentemente de a
infração ser constatada antes ou depois do encerramento do ano-calendário.
A multa isolada incide sobre o valor não recolhido da estimativa mensal
independentemente do valor do imposto ou contribuição devido ao final do ano-
calendário, cuja falta ou insuficiência, se apurada, estaria sujeita à incidência
da multa de ofício. São duas materialidades distintas, uma refere-se ao
ressarcimento ao Erário pela não entrada de recursos no tempo determinado e
a outra pelo não oferecimento à tributação de valores que estariam sujeitos à
mesma.
JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA.
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia (SELIC), sobre o valor correspondente à multa de
ofício.
Fl. 1053
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13896.721317/2018-25

Irresignada com a decisão retro, a Contribuinte apresentou o recurso de e-fls.
927/951, através do qual repete, quase que ipsis litteris, as razões já trazidas na impugnação.
Abaixo colaciono um resumo das alegações constantes do recurso voluntário, com a adição das
razões apresentadas em relação ao decidido pela Turma a quo.
1) Preliminar de nulidade – impossibilidade de exigência de tributos a partir de
mera presunção e erro de fato – A Fiscalização teria partido de uma
presunção equivocada, qual seja, que a Recorrente seria pessoa jurídica ligada
à WARNER BROS. PICTURES INTERNATIONAL – WBPI, empresa que
seria uma divisão da WARNER BROS. DISTRIBUTING INCORPORATION
– WBDI. Afirma que em nenhum momento mencionou à Fiscalização ter
alguma espécie de vinculação com a WBPI, destinatária dos pagamentos pela
licença de direitos autorais de obras audiovisuais, objeto das glosas em
discussão. Ao se valer de mera presunção (relação entre a Recorrente e a
destinatária dos pagamentos - WBPI), a Fiscalização teria distorcido a
natureza das operações realizadas, transferindo à Contribuinte o ônus da
prova, em manifesta afronta ao art. 113 do CTN;
Também passível da decretação de nulidade do auto de infração o fato de a
Fiscalização ter enquadrado as remessas efetuadas pela Recorrente em
hipóteses previstas pela legislação que vedam a dedução desses valores da
base de cálculo do IRPJ, haja vista que a hipótese dos autos não se enquadra
nas situações previstas na legislação mencionada como fundamento da
autuação.
2) Mérito – Impossibilidade de exigência do IRPJ
a. A inaplicabilidade dos enquadramentos legais descritos no Auto de
Infração
i. Ausência de remessas a sócios no exterior – art. 353, inciso I,
do RIR/99 e art. 71, parágrafo único, alínea “d”, da Lei no
4.506/64 – o inc. I do art. 353 menciona exclusivamente a
hipótese de pagamentos realizados a SÓCIOS, o que não
corresponde ao caso concreto da Recorrente, pois a WBDI não
é sócia ou diretamente relacionada com a Recorrente. A
base legal do inc. I do art. 353 seria o art. 71, parágrafo único
da Lei no 4.506/64, dispositivo este que faz menção apenas a
pessoas físicas, extrapolando, assim, o alcance da própria Lei
no 4.506/64, ao tentar ampliar a abrangência da regra para
também limitar a dedutibilidade dos pagamentos de royalties
para pessoas jurídicas.
O acórdão recorrido teria entendido haver controle societário
indireto entre a WBS (matriz da Recorrente no exterior) e a
WBPI e que essas sociedades fariam parte de um mesmo grupo
econômico
encabeçado
pela
TIME
WARNER
INC.
Primeiramente, a existência de funcionários em comum não
torna determinada sociedade sócia ou controladora de outra
Fl. 1054
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13896.721317/2018-25

sociedade, além do mais os dispositivos legais de restrição à
dedutibilidade se referem expressa e exclusivamente às
hipóteses de pagamento a sócios e dirigentes. Em relação, ao
fato alegado de que as duas empresas citadas estariam sobre o
mesmo controle, no caso, da TIME WARNER INC., a
Recorrente alega não ter comentários a tecer haja vista que tal
afirmação teria sido feita sem qualquer fundamento no
conjunto probatório dos autos, limitando-se a mencionar
pesquisas na Internet que não fazem parte da acusação fiscal.
Cita acórdão do CARF que teria cancelado autuação pela
inaplicabilidade do art. 71, parágrafo único, da Lei no 4.506/64,
a empresas do mesmo grupo.
Também contesta a citação da Solução de Consulta COSIT no
310/2013, constante do acórdão recorrido, alegando que a
situação tratada pela referida norma não se aplicaria ao caso em
comento, haja vista que os pagamentos contestados não foram
efetuados a sócios.
ii. Ausência de remessas a título de royalties – art. 353, inc. III,
do RIR/99 – Tal dispositivo seria inaplicável ao caso concreto,
haja vista que a WBDI não possui controle do capital da
Recorrente, bem assim os pagamentos foram feitos a título de
licença de direitos autorais, que não se enquadra em nenhum
dos dispositivos mencionados no enquadramento legal da
autuação. Não haveria no contrato qualquer licenciamento
ou remuneração pela utilização de marcas e patentes.
Os royalties mencionados no art. 353, inc. II, do RIR/99, são
aqueles regulados pela Lei no 9.279/96, que trata da
propriedade industrial em geral, e que não guardam nenhuma
relação com a licença de obra audiovisual.
É inaceitável o posicionamento do acórdão recorrido, de que
estaria correta a aplicação subsidiária do referido dispositivo,
com base na afirmação de que “é natural esperar que o uso de
marcas esteja implicado...”, haja vista que a prevalecer tal
entendimento, qualquer remessa a título de licença de direito
autoral e/ou royalties se enquadraria neste dispositivo e,
portanto, não seria passível de dedução. Em resumo, o inc. III
do art. 353 do RIR/99, diz respeito expressa e exclusivamente
aos pagamentos por patentes de invenção, processos e fórmulas
de fabricação, além de marcas de indústria ou de comércio, o
que não se enquadra no caso da Recorrente.
iii. A diferença entre royalties e direitos autorais na legislação
brasileira – Os dispositivos citados acima tratam da
indedutibilidade de royalties, no entanto, as remessas efetuadas
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Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13896.721317/2018-25

pela Recorrente se referem exclusivamente à licença de direitos
autorais. Nesse sentido, o acórdão recorrido menciona que se
enquadram no conceito de royalties os rendimentos de qualquer
espécie decorrentes do uso, fruição e exploração de direitos e
que a WBDI/WBPI não seriam autoras ou criadoras das obras
cinematográficas objeto do contrato de licença.
Repete o argumento de que o contrato de licenciamento foi
firmado
nos
Estados
Unidos,
portanto,
foi
utilizada
nomenclatura empregada na legislação americana e que, na
tradução desse contrato manteve-se a nomenclatura para fins de
coerência entre o texto original e o texto traduzido. Se
analisado o objeto do contrato, chegar-se-ia à conclusão quanto
à real natureza das remessas efetuadas pela Recorrente. Na
legislação brasileira, royalties e direitos autorais são figuras
completamente distintas, vide o disposto no art. 22, alínea “d”,
da Lei no 4.506/64, que estabeleceria que não se classificam
como royalties os rendimentos decorrentes da exploração de
direitos autorais quando percebidos pelo autor ou criador do
bem ou da obra, exatamente como ocorre no presente caso
concreto. Ainda, o art. 19, inc. III, da Lei no 4.506/64,
menciona expressa e isoladamente as expressões royalties e
direitos autorais, o que demonstraria serem figuras distintas.
Cita os arts. 706 e 710 do RIR/99 para demonstrar que tais
dispositivos dão tratamentos diversos tanto para royalties
quanto para direitos autorais. Também cita o Parecer
Normativo CST/SIPR no 520, que teria estatuído que “a
equiparação de direitos autorais a ‘royalties’ foi feita
exclusivamente para fins de classificação de rendimentos de
pessoa física, não cabendo essa equiparação para as pessoas
jurídicas, por ausência de previsão legal (...). As restrições à
dedutibilidade dos ‘royalties’ contidas nos incisos III, IV, V e
VII do artigo 232 e o limite contido no artigo 233, ambos do
RIR/80, são específicas e, no caso dos incisos IV, V e VI do
aludido artigo 232, os ‘royalties’ são caracterizados, não
cabendo, por analogia, estender tais restrições aos direitos
autorais”.
Alega, ainda, que a WBDI e a WBPI são efetivamente as
autoras e criadoras das obras cinematográficas objeto do
contrato de licença firmado com a Recorrente, sendo
proprietárias originais de todos os direitos relativos às obras
audiovisuais.
b. Da plena dedutibilidade das remessas ao exterior como pagamento
por exploração de obras audiovisuais – existiria dispositivo específico
a regulamentar a dedutibilidade das despesas com a exploração de
películas cinematográficas estrangeiras, o art. 401, do RIR/99.
Fl. 1056
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13896.721317/2018-25

3) A Multa e os Juros aplicados
a. O descabimento da multa de ofício e de juros sobre a multa - Repete
os mesmos argumentos em relação à imposição da multa de ofício e
dos juros sobre a multa, citando o art. 142 do CTN, e um precedente
do STF que disporia sobre os princípios do não confisco, da
razoabilidade e da proporcionalidade. Invoca também o art. 112 do
CTN e o art. 61 da Lei no 9.430/96 para demonstrar a impossibilidade
da incidência da taxa SELIC sobre a multa.
b. A inaplicabilidade da multa isolada por suposta falta de
recolhimento de antecipação das estimativas mensais – Também
neste ponto, os argumentos são os mesmos constantes da impugnação.
Alega a Recorrente que pretender dizer que a multa isolada é aplicada
em infração distinta daquela da multa de ofício, como quer fazer o
acórdão recorrido neste caso, revela um formalismo descabido e
totalmente
dissonante
de
qualquer
razoabilidade
jurídica
e
interpretativa. Por mais que o artigo 14 da Lei 11.488/07 tenha
alterado a redação do artigo 44 da Lei 9.430/96, base legal para a
aplicação de penalidades de ofício e isolada, não houve qualquer
alteração na sistemática de aplicação de nenhuma dessas multas. Cita a
Súmula CARF no 105, que em nenhum momento impôs limitações
temporais à vedação para aplicação concomitante de multa isolada e
multa de ofício.
A Procuradoria Geral da Fazenda Nacional apresentou contrarrazões ao recurso
voluntário, conforme o documento juntado às e-fls. 1.019/1.035. Em suas contrarrazões, a PGFN
rebate, um a um os pontos levantados no recurso voluntário, especialmente no que segue:
1) A matéria referida no recurso voluntário como preliminar se confunde com o
mérito do lançamento, uma vez que a Recorrente, ao contestar a existência de
relação societária entre ela e a “Warner Bros. Pictures International”, procura
na verdade afastar a aplicação, ao caso, do disposto no art. 353, I, do RIR/99.
Assim, não se verifica nulidade processual, mas sim discordância, da
Recorrente, acerca do enquadramento na hipótese legal contida no art. 353, I,
do RIR/99;
2) Demonstra através de gráfico juntado às contrarrazões que tanto a WBPI
quanto a Recorrente fazem parte do mesmo grupo societário, sediado no
exterior,
tendo
como
controlador
em
comum
a
WARNER
COMMUNICATIONS LLC;
3) Defende uma aplicação finalística, e menos literal, ao disposto no inc. I do art.
353 do RIR/99, para considerar que sócio não é somente aquele que possui
participação no capital social de uma pessoa jurídica, mas também aquele que
compõe o mesmo grupo societário da pessoa jurídica que é titular da despesa;
Cita o acórdão no 1402-000.905, cujo entendimento foi reiterado nos acórdãos
nos 1201-001.462 e 1201-001.529;
Fl. 1057
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Fl. 9 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13896.721317/2018-25

4) O argumento da Recorrente, de que o artigo 71, parágrafo único, da Lei no
4.506/64, que teria limitado a indedutibilidade apenas para os pagamentos de
royalties aos sócios pessoas físicas, e não às pessoas jurídicas, já há muito
teria sido afastado pela jurisprudência do CARF, citando os acórdãos 103-
12.157, 103-06.342, 9101-001.908 e 1301-000.817;
5) A alegação da Recorrente de que o art. 353, I, do RIR/99 não é aplicável
porque as remessas foram efetuadas a título de remuneração de licença de
direitos autorais, que não se confundem com royalties e de que não se
classificam como royalties os rendimentos decorrentes da exploração de
direitos autorais quando percebidos pelo autor ou criador do bem ou obra, o
que teria ocorrido no presente caso concreto, também já teria sido superada
pela jurisprudência do CARF, citando os acórdãos no 9101-003.063, 9303-
005.985 e 9303-003.854. Acerca do tema, refuta a alegação de que a
WBDI/WBPI seriam os autores das obras cinematográficas objeto dos
contratos de licenciamento, haja vista que a titularidade não se confunde com
autoria. A autoria corresponde a uma situação fática (fato jurídico em sentido
estrito), criação de obra intelectual, da qual derivam direitos (direitos autorais)
visando à proteção do trabalho intelectual empregado na criação. Resume seu
raciocínio alegando que há titulares de direitos autorais que não são os autores
das criações e há criadores que não são titulares dos direitos patrimoniais
sobre suas obras, mas ser autor é condição exclusiva de pessoas físicas;
Anexa jurisprudência do STJ, REsp 1322325/DF e REsp 617.130/DF;
6) Por fim, refuta o argumento de que o art. 401 do RIR/99 é específico em face
do art. 353 do mesmo RIR, e assim a dedutibilidade das remessas ao exterior
como pagamento por exploração de obras audiovisuais deveria observar a
previsão expressa do artigo 401 do RIR/99. Fundamenta o seu entendimento
no fato de o art. 401 do RIR/99 tratar de apuração do lucro operacional na
atividade de exploração de película cinematográfica por importador. E no caso
concreto não se trata de importação de película para distribuição pelo
Recorrente. Como visto, o grupo Warner optou pelo licenciamento dos
direitos cinematográficos ao Recorrente, mediante o pagamento de royalties,
ou seja, trata-se de negócio jurídico completamente distinto daquele previsto
no art. 401 do RIR/99. Portanto, não se pode dizer que a norma do art. 401 é
específica em face do disposto no art. 353, I, do RIR/99, no presente caso.
Após, vieram os autos a este Conselheiro para relatar e votar.
É o relatório.

Voto Vencido
Fl. 1058
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13896.721317/2018-25

Conselheiro Luiz Augusto de Souza Gonçalves, Relator.
O recurso é tempestivo e preenche os demais pressupostos de admissibilidade,
razão pela qual dele tomo conhecimento.

A matéria de fundo, em apertadíssima síntese, é a dedutibilidade ou não de
despesas que foram glosadas pela Fiscalização por esta entender que tratar-se-iam de
pagamentos efetuados a título de royalties para uma empresa que seria sua controladora, situada
no exterior. A Autoridade Fiscal enquadrou infração (a glosa) nos incisos I e III do art. 353 do
RIR/99, cuja base legal seria o art. 71 da Lei no 4.506/64:
Art. 353. Não são dedutíveis (Lei no 4.506, de 1964, art. 71, parágrafo único):
I - os royalties pagos a sócios, pessoas físicas ou jurídicas, ou dirigentes de
empresas, e a seus parentes ou dependentes;
(...)
III - os royalties pelo uso de patentes de invenção, processos e fórmulas de
fabricação, ou pelo uso de marcas de indústria ou de comércio, quando:
a) pagos pela filial no Brasil de empresa com sede no exterior, em benefício de
sua matriz;
b) pagos pela sociedade com sede no Brasil a pessoa com domicílio no exterior
que mantenha, direta ou indiretamente, controle do seu capital com direito a
voto, observado o disposto no parágrafo único;
O recurso voluntário praticamente repete os termos da impugnação, com pequenas
nuances por força do decidido pelo acórdão recorrido. Preliminarmente, a Recorrente argui a
nulidade do auto de infração tendo em vista que a Fiscalização teria partido da presunção
equivocada de que a Contribuinte seria pessoa jurídica ligada à WARNER BROS. PICTURES
INTERNATIONAL – WBPI, empresa que seria uma divisão da WARNER BROS.
DISTRIBUTING INCORPORATION – WBDI. Afirma que em nenhum momento teria
mencionado à Fiscalização ter alguma espécie de vinculação com a WBPI/WBDI, destinatária
dos pagamentos pela licença de direitos autorais de obras audiovisuais, objeto das glosas em
discussão. Ao se valer de mera presunção (relação entre a Recorrente e a destinatária dos
pagamentos - WBPI), a Fiscalização teria distorcido a natureza das operações realizadas,
transferindo à Contribuinte o ônus da prova, em manifesta afronta ao art. 113 do CTN.
Também seria passível da decretação de nulidade do auto de infração o fato de a
Fiscalização ter enquadrado as remessas efetuadas pela Recorrente em hipóteses previstas pela
legislação que vedam a dedução desses valores da base de cálculo do IRPJ, haja vista que a
hipótese dos autos não se enquadra nas situações previstas na legislação mencionada como
fundamento da autuação, no caso, o art. 353, incisos I e III, do RIR/99.
A decisão recorrida, quanto a este ponto, manifestou-se no seguinte sentido:
Não deve ser acolhido o pleito introdutório da Impugnante.
Isso porque o lançamento está pautado em estrita obediência aos comandos
legais e normativos basilares, estando plena e cabalmente identificada a
fundamentação legal que infirmou a autuação, com a ocorrência do fato
Fl. 1059
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13896.721317/2018-25

gerador, a delimitação da matéria tributável, o cálculo do montante do tributo
devido e a identificação do sujeito passivos, requisitos essenciais para a
constituição do crédito tributário nos moldes deduzidos do art. 142 do Código
Tributário Nacional.
Similarmente, inexiste mácula no curso do procedimento fiscalizatório que
culminou com a lavratura do auto de infração, ato administrativo praticado por
autoridade competente com o devido respeito ao direito de defesa encartado na
Carta Magna, ex vi do art.
59 do Decreto no 70.235/1972. Isto é tanto verdade que a Defendente exerceu,
com propriedade, o contraditório e a ampla defesa, garantias fundamentais do
devido processo legal.
A bem da verdade, as questões preliminares suscitadas pela Autuada (a
existência ou não de relação societária com as empresas sediadas no exterior e a
natureza das remessas) não dizem respeito a questões que poderiam implicar
nulidade da autuação.
Do contrário, são assertivas que partem de pressupostos dependentes da análise
meritória, sendo, assim, inábeis para atingir a validade jurídica formal do
lançamento. Caso acolhidas, atrairão sua improcedência e, consequente,
desconstituição, mas não sua nulidade, já que tirado sem mácula material ou
processual.
Portanto, rejeito a arguição de nulidade.
Não há muito o que se acrescentar àquilo que já foi posto pela decisão recorrida.
Efetivamente, a alegação de que a Fiscalização teria presumido que a Recorrente seria controlada
pelas empresas WBPI/WBDI, se confunde com o mérito da questão, um dos principais
elementos, inclusive, para se determinar a manutenção ou não do lançamento.
Tal raciocínio também vale para a alegação de que o enquadramento legal adotado
pela Autoridade Fiscal estaria incorreto; também em relação a esta segunda alegação de
nulidade, a discussão remete ao mérito de se saber qual a efetiva natureza dos valores remetidos
ao exterior em benefício das empresas WBDI/WBPI, ou seja, da constatação de revestirem-se
tais valores de royalties ou de direitos autorais e a subsunção de tais pagamentos à regra
estatuída pelo art. 353 do RIR/99.
Ademais, não restou comprovada a violação das disposições contidas no art. 142
do CTN e artigos 10 e 59 do Decreto no 70.235/72.
Por todo o exposto, afasto as arguições de nulidade do auto de infração na forma
em que apresentados pela Recorrente.
Vamos à análise do mérito da autuação. Inicialmente, a Recorrente se insurge
quanto à inaplicabilidade dos enquadramentos legais descritos pelo auto de infração à situação
em apreço. Como vimos, a Autoridade Fiscal enquadrou a infração nos incisos I e III do art. 353
do RIR/99. A Recorrente apresenta argumentos para atacar tanto a aplicação do inciso I quanto o
inciso III.
Ausência de remessas a sócios no exterior – art. 353, inciso I, do
RIR/99 e art. 71, parágrafo único, alínea “d”, da Lei no 4.506/64
Fl. 1060
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13896.721317/2018-25

Em relação ao inciso I do art. 353 do RIR/99, aduz a Recorrente que o dispositivo
legal menciona exclusivamente a hipótese de pagamentos realizados a sócios, o que não
corresponderia ao caso concreto da Recorrente, pois as empresas WBDI/WBPI não seriam sócias
ou diretamente relacionadas com a Recorrente. Alega que a existência de funcionários em
comum não torna determinada sociedade sócia ou controladora de outra sociedade, além do mais
os dispositivos legais de restrição à dedutibilidade se referem expressa e exclusivamente às
hipóteses de pagamento a sócios e dirigentes.
Em relação ao fato alegado de que as duas empresas citadas estariam sobre o
mesmo controle, no caso, da TIME WARNER INC., a Recorrente aduz não ter comentários a
tecer, haja vista que tal afirmação teria sido feita sem qualquer fundamento no conjunto
probatório dos autos, limitando-se a mencionar pesquisas na Internet que não fazem parte da
acusação fiscal.
Cita acórdão do CARF que teria cancelado autuação pela inaplicabilidade do art.
71, parágrafo único, da Lei no 4.506/64, a empresas do mesmo grupo. Também contesta a citação
da Solução de Consulta COSIT no 310/2013, constante do acórdão recorrido, alegando que a
situação tratada pela referida norma não se aplicaria ao caso em comento, haja vista que os
pagamentos contestados não foram efetuados a sócios.
Ainda, que a base legal do inc. I do art. 353 seria o art. 71, parágrafo único da Lei
no 4.506/64, dispositivo que faria menção apenas a pessoas físicas; assim, o auto de infração teria
extrapolado o alcance da própria Lei no 4.506/64, ao tentar ampliar a abrangência da regra para
também limitar a dedutibilidade dos pagamentos de royalties para pessoas jurídicas.
Em relação a este primeiro tópico, a Recorrente insiste na tese de que não há
nenhuma comprovação nos autos de que haveria um relação societária direta entre as empresas
WARNER BROS SOUTH INC (filial no Brasil) e os grupos WBDI/WBPI.
Ocorre que, da mesma forma que insiste em dizer que não há nada nos autos
que comprove tal relação, também é fato que em nenhum momento nega
peremptoriamente a existência de vínculo entre as citadas empresas.
Os autos contém elementos suficientes para caracterizar a existência de relação,
mesmo que indireta, entre a Recorrente e as beneficiárias dos pagamentos objeto da glosa. A
decisão recorrida foi absolutamente clara em relação ao ponto, vejam:
Em que pese a afirmação do Contribuinte, os documentos encartados nos autos
contam história diversa.
O instrumento de procuração (fls. 218 a 224) que nomeou e constituiu como
bastante procurador da Warner Bros. (South), Inc. o Sr. John Paul Alampi, tem
como signatários os Srs. David Brander (vice-presidente) e Damon Bonesteel
(sub-secretário).
No Contrato de Licenciamento entre Warner Bros. Pictures International, uma
divisão da Warner Bros. Distributing Inc., e a Warner Bros. (South) Inc., filial
do Brasil, às fls. 274 a 304, chama a atenção o item 9 (adiante reproduzido), em
que o Sr. Damon Bonesteel figura como sendo o vice-presidente sênior de
assuntos jurídicos e comerciais da WBPI. Calha destacar que o instrumento é
assinado pelo Sr. David Brander, vice-presidente sênior:
Fl. 1061
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13896.721317/2018-25

Portanto, embora dê fé ao Certificado de Secretário (fl. 660), em que este afirma
que “a WBDI não tem filial no Brasil e não é diretamente relacionada à
Warner Bros. (South), Inc., sociedade dos E. U. A. registrada no Estado de
Delaware (...) cuja acionista direta é a TW Ventures Inc.”, certo é que se os
representantes daquela primeira empresa são os mesmos que outorgam poderes
ao Sr. John Paul Alampi, caracteriza-se, então, uma relação de controle comum,
ainda que indireta.
Trocando em miúdos, se não existe relação societária ipsis litteris, nem mesmo
de controle direto, de fato há relação de controle ainda que indireto diante da
identidade entre os outorgantes de poderes da Warner Bros. (South), Inc. e as
pessoas responsáveis pela Warner Bros. Pictures International.
Convém ressaltar que essas empresas são subsidiárias do grupo econômico
encabeçado pela empresa Time Warner Inc., fato este que pode ser confirmado
com facilidade em pesquisa ao Google e páginas afins.
A PGFN, em suas contrarrazões, anexou um organograma do Grupo WARNER,
de onde se extrai que tanto a WARNER BROS SOUTH INC. quanto as empresas WARNER
BROS DISTRIBUTING INC (WBDI) e WARNER BROS PICTURES INC (WBPI) estão sob o
controle societário da empresa WARNER COMMUNICATIONS LLC.
Fl. 1062
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13896.721317/2018-25

Portanto, aplicando-se o princípio da verdade material, tão caro e tão pronunciado
pelos Contribuintes na grande maioria de seus recursos perante este Colegiado, não restam
dúvidas a este Conselheiro de que existe, efetivamente, uma subordinação comum entre as
empresas que participam da relação objeto de contestação por parte da Fiscalização e as
empresas que estão no topo da cadeia de controle do Grupo WARNER nos Estados Unidos da
América. Ou seja, que há uma relação societária entre as empresas envolvidas, não resta a menor
dúvida; mesmo que esta relação seja indireta, ela existe. Resta saber se esta subordinação ou
relação societária indireta é suficiente para atrair a aplicação da norma insculpida no art. 353 do
RIR/99.
Para elucidar tal questão trago à colação o Acórdão no 1201-001.462, da Relatoria
do Ilustre Conselheiro Roberto Caparroz, proferido em 09 de agosto de 2016, em caso bastante
semelhante a este:
Aduz a Recorrente, ainda, que a norma contida em Regulamento não seria
aplicável à hipótese de pessoa jurídica controladora indireta.
Em primeiro lugar, convém ressaltar que, como demonstrado nos autos, todas as
empresas do grupo IBM, ao redor do mundo, são subsidiárias integrais da IBM
USA.
O tema, aliás, foi bem analisado pela Fazenda Nacional em contrarrazões:
O caso em apreço é paradigmático, pois todas as empresas do grupo
IBM são subsidiárias integrais da Internacional Business Machines
Corporation (IBM), a pessoa jurídica beneficiária dos pagamentos
(fls. 76 a 79).
Ante tal quadro, negar aplicação à norma porque formalmente a
beneficiária não figura como sócia, embora a empresa brasileira seja,
indiretamente, sua subsidiária integral, como bem posto pela decisão
de piso, seria negar o mínimo essencial à preservação da eficácia do
normativo em discussão, que corresponde a vedar a dedutibilidade do
pagamento royalties entre pessoas (físicas ou jurídicas) relacionadas
com a empresa que os paga.
Fl. 1063
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13896.721317/2018-25

O próprio artigo 71 da Lei n. 4.506/64 estabelece, desde sempre, a
indedutibilidade dos royalties pagos a parentes ou dependentes dos sócios.
Pois bem.
Se a vedação expressamente alcança os parentes e dependentes dos sócios, que
seriam, no entendimento da lei, vetores oblíquos dos pagamentos, ou seja,
receptores de valores que beneficiariam, pela via indireta, os titulares da
empresa, qual seria a correta exegese em relação ao controlador indireto sediado
no exterior?
É inviável, ilógico e juridicamente incorreto afastar, a partir de tal premissa, o
alcance da norma no que diz respeito ao controlador da própria empresa.
O controlador, ainda que indireto, tem total interesse na atividade econômica e
nos resultados da controlada. E mais, detém poder para decidir sobre
pagamentos, contratos e demais compromissos jurídicos e financeiros, ao
contrário dos parentes e dependentes, que não possuem tal capacidade.
Ou seja, se a norma restringe, para fins tributários, o pagamento feito por mera
liberalidade sempre que os destinatários são parentes, qual seria a interpretação
na hipótese de o beneficiário ser o próprio controlador, vale dizer, a matriz
do grupo econômico?
Independente do arranjo societário (cuja atual dinâmica e internacionalização
não poderia ser prevista pelo legislador, em 1964!), a teleologia, o objetivo e a
razão de ser da norma não podem ser outros senão o de evitar a manipulação do
resultado, mediante pagamentos a sócios ou quaisquer beneficiários em favor
destes.
A norma busca vedar, em sentido amplo, a destinação irregular de royalties em
benefício dos sócios ou de pessoa que lhe faça as vezes, em prejuízo do Fisco
ou mesmo de outros sócios minoritários. Se isso vale, inclusive, quando o
beneficiário não compõe a estrutura da corporação nem detém poderes de
decisão (como no caso de parentes e dependentes), com mais força e razão o
comando se aplica ao controlador indireto, notadamente quando todos os
envolvidos são subsidiárias integrais deste.
Neste ponto, a questão me parece cristalina: não se trata de lacuna ou omissão
legal, mas sim de situação perfeitamente enquadrada na dicção e vontade do
legislador, que, por óbvio, não possui dons premonitórios capazes de conhecer,
muito antes da realidade fática, as inúmeras variantes que hoje existem nas
relações societárias internacionais.
Esse tema também não é estranho ao CARF, posto que já se decidiu pela
indedutibilidade quando os pagamentos são efetuados entre empresas do mesmo
grupo econômico:
Acórdão n.o1402000.905
IRPJ/CSLL. GLOSA DE DESPESA. ROYALTIES.
A luz do art. 71 da Lei 4.506/1964 são indedutíveis na apuração do
IRPJ e CSLL as despesas com royalties pagos a outra empresa, em
razão da utilização de marca, quando verificado que ambas fazem
parte do mesmo grupo econômico. É perfeitamente compatível com o
Fl. 1064
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13896.721317/2018-25

ordenamento jurídico a restrição à dedutibilidade de custos e
despesas das pessoas jurídicas, quando tais encargos operam-se no
campo restrito da liberalidade de seus dirigentes. Ou seja, a lei
tributária não proíbe a prática de operações mercantis, como a
celebrada entre a fiscalizada e seus controladores, mas lhes atribui
efeitos próprios no campo de apuração do IRPJ. (Sessão de 14 de
março de 2012) (grifamos)
Correto, portanto, o entendimento adotado pela fiscalização.
Corretíssima a lógica empregada pelo Conselheiro Caparroz ao ampliar o espectro
da aplicação da norma, dando-lhe uma interpretação muito mais consentânea com o espírito do
legislador ao fixar os limites de sua dicção. Assim, muito mais adequado utilizar-se da
interpretação teleológica do que adotar a visão literal que a Recorrente quer impingir ao art. 353
do RIR/99 para restringir o seu alcance tão somente ao controlador direto da sociedade.
Como bem dito no acórdão 1201-001.462, se a vedação contida no inc. I do art.
353 (I - os royalties pagos a sócios, pessoas físicas ou jurídicas, ou dirigentes de empresas, e a
seus parentes ou dependentes) alcança expressamente os parentes e dependentes dos sócios,
“que seriam, no entendimento da lei, vetores oblíquos dos pagamentos, ou seja, receptores de
valores que beneficiariam, pela via indireta, os titulares da empresa”, é perfeitamente factível
se concluir que o controlador indireto ou qualquer outra empresa que esteja vinculada a uma
mesma controladora, fazendo parte do mesmo grupo econômico, seja alcançado pela referida
norma. Mais contundente ainda é a conclusão levada a efeito pelo Conselheiro Caparroz de que
“se a norma restringe, para fins tributários, o pagamento feito por mera liberalidade sempre
que os destinatários são parentes, qual seria a interpretação na hipótese de o beneficiário ser o
próprio controlador, vale dizer, a matriz do grupo econômico?”
No caso concreto, restou comprovado que, tanto a Recorrente quanto as empresas
WBDI/WBPI, pertencem ao mesmo grupo econômico, estando vinculadas à mesma empresa, a
WARNER COMMUNICATIONS LLC. Ainda, também restou comprovado que o contrato
existente entre a Recorrente e as empresas WBDI/WBPI foram assinados pelos representantes de
ambas, ou seja, os mesmos que comandam a Recorrente, dirigem e assumem direitos e
obrigações em nome das beneficiárias no estrangeiro.
Assim, não restam dúvidas a este Relator de que a norma insculpida no inc. I do
art. 353 do RIR/99 alcança também àqueles pagamentos realizados a empresas que possuem o
mesmo controle acionário, como no caso vertente.
A segunda alegação trazida pela Recorrente neste ponto refere-se à tese de que o
art. 71, parágrafo único, da Lei no 4.506/64, base legal do inciso I do art. 353 do RIR/99, aplicar-
se-ia apenas a pessoas físicas; por essa razão, o auto de infração teria extrapolado o alcance da
própria Lei no 4.506/64, ao tentar ampliar a abrangência da regra para também limitar a
dedutibilidade dos pagamentos de royalties para pessoas jurídicas. Tal argumento é
absolutamente inconsistente. E tal raciocínio parte da análise dos dois dispositivos citados pela
Recorrente, senão vejamos:
Lei no 4.506/64
Fl. 1065
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13896.721317/2018-25

Art. 71. A dedução de despesas com aluguéis ou "royalties" para efeito de
apuração de rendimento líquido ou do lucro real sujeito ao imposto de renda,
será admitida:
(...)
Parágrafo único. Não são dedutíveis:
(...)
d) os "royalties" pagos a sócios ou dirigentes de empresas, e a seus parentes ou
dependentes;
Decreto no 3.000/99:
Art. 353. Não são dedutíveis (Lei no 4.506, de 1964, art. 71, parágrafo único):
I - os royalties pagos a sócios, pessoas físicas ou jurídicas, ou dirigentes de
empresas, e a seus parentes ou dependentes;
Os dispositivos acima são absolutamente compatíveis entre si, e ambos dizem a
mesma coisa. Resta evidente que a lei, ao se referir a “sócios”, quer alcançar toda e qualquer
pessoa que tenha participação na sociedade, seja ela pessoa física ou jurídica, além de vedar a
dedutibilidade de valores pagos aos respectivos parentes ou dependentes, sejam dos sócios
pessoas físicas, sejam dos dirigentes das pessoas jurídicas (mesmo porque pessoas físicas não
tem dirigentes). Corroborando esse entendimento cito dois acórdãos da CSRF:
Acórdão no 9101-003.874
PAGAMENTO DE ROYALTIES A SÓCIOS. INDEDUTIBILIDADE.
São indedutíveis os royalties pagos a quaisquer sócios, pessoas físicas ou
jurídicas, ou ainda a dirigentes de empresas e a seus parentes ou dependentes.
Acórdão no 9101-001.908
ROYALTIES INDEDUTIBILIDADE
Os royalties pelo uso de patentes de invenção, processos e fórmulas de fabricação, ou
pelo uso de marcas de indústria, que atendam as normas gerais de necessidade,
usualidade e normalidade são dedutíveis, exceto se pagos por filial no Brasil em
benefício de sua matriz no exterior, ou por sociedade com sede no Brasil a pessoa com
domicílio no exterior que mantenha, direta ou indiretamente, controle do seu capital
com direito a voto. Quaisquer outros royalties, se pagos a sócio, pessoa física ou
jurídica, são indedutíveis.” (CSRF. Acórdão no 9101-001.908. 1T. Rel. Cons. VALMIR
SANDRI. Julgado em 13 de maio de 2014)
Para concluir a análise deste ponto, faço referência à mais abalizada doutrina de
Noé Winkler (Imposto de Renda. Ed. Forense: Rio de Janeiro, 2001, p. 526 e 528) que, a respeito
do tema, assim se manifestou:
É vedado o pagamento de “royalties” a sócios ou dirigentes de empresas e a
seus parentes e dependentes. Quanto aos sócios, tanto podem ser pessoas
físicas como jurídicas. Não esclarece a lei o grau de parentesco, ou tipo de
dependência. (grifamos)
Por todo o exposto, nego provimento ao recurso no ponto.
Fl. 1066
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13896.721317/2018-25

Ausência de remessas a título de royalties – art. 353, inc. III, do
RIR/99
Segundo a Recorrente, o inciso III do art. 353 do RIR/99 seria inaplicável ao caso
em apreço, haja vista que as empresas WBPI/WBDI não possuiriam controle sob o capital da
Recorrente, bem assim os pagamentos foram feitos a título de licença de direitos autorais, que
não se enquadra em nenhum dos dispositivos mencionados no enquadramento legal da autuação.
Também não haveria no contrato qualquer licenciamento ou remuneração pela utilização de
marcas e patentes.
Para fundamentar sua arguição, aduz que os royalties mencionados no art. 353,
inc. III, do RIR/99, são aqueles regulados pela Lei no 9.279/96, que trata da propriedade
industrial em geral, e que não guardariam nenhuma relação com a licença de obra audiovisual.
As remessas efetuadas pela Recorrente se refeririam exclusivamente à licença de direitos
autorais.
Nesse sentido, o acórdão recorrido mencionaria que se enquadram no conceito de
royalties os rendimentos de qualquer espécie decorrentes do uso, fruição e exploração de direitos
e que a WBDI/WBPI não seriam as autoras ou criadoras das obras cinematográficas objeto do
contrato de licença. Se analisado o objeto do contrato, chegar-se-ia à conclusão quanto à real
natureza das remessas efetuadas pela Recorrente. Aduz que na legislação brasileira, royalties e
direitos autorais seriam figuras completamente distintas, vide o disposto no art. 22, alínea “d”, da
Lei no 4.506/64, que estabeleceria que não se classificam como royalties os rendimentos
decorrentes da exploração de direitos autorais quando percebidos pelo autor ou criador do bem
ou da obra, exatamente como ocorre no presente caso concreto, em que a WBDI /WBPI são
efetivamente as autoras e criadoras das obras cinematográficas objeto do contrato de licença
firmado com a Recorrente, sendo proprietárias originais de todos os direitos relativos às obras
audiovisuais.
Ainda, o art. 19, inc. III, da Lei no 4.506/64, mencionaria expressa e isoladamente
as expressões royalties e direitos autorais, o que demonstraria serem figuras distintas.
Cita os arts. 706 e 710 do RIR/99 para demonstrar que tais dispositivos dão
tratamentos diversos tanto para royalties quanto para direitos autorais. Também cita o Parecer
Normativo CST/SIPR no 520, que teria estatuído que “a equiparação de direitos autorais a
‘royalties’ foi feita exclusivamente para fins de classificação de rendimentos de pessoa física,
não cabendo essa equiparação para as pessoas jurídicas, por ausência de previsão legal (...). As
restrições à dedutibilidade dos ‘royalties’ contidas nos incisos III, IV, V e VII do artigo 232 e o
limite contido no artigo 233, ambos do RIR/80, são específicas e, no caso dos incisos IV, V e VI
do aludido artigo 232, os ‘royalties’ são caracterizados, não cabendo, por analogia, estender
tais restrições aos direitos autorais”.
Também alega que seria inaceitável o posicionamento do acórdão recorrido, de
que estaria correta a aplicação subsidiária do referido dispositivo, com base na afirmação de que
“é natural esperar que o uso de marcas esteja implicado...”, haja vista que a prevalecer tal
entendimento, qualquer remessa a título de licença de direito autoral e/ou royalties se
enquadraria neste dispositivo e, portanto, não seria passível de dedução.
Fl. 1067
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13896.721317/2018-25

Em suma, o inc. III do art. 353 do RIR/99, diria respeito expressa e
exclusivamente aos pagamentos por patentes de invenção, processos e fórmulas de fabricação,
além de marcas de indústria ou de comércio, o que não se enquadra no caso da Recorrente.
Neste ponto do recurso discute-se, essencialmente, o objeto do contrato firmado
entre a Recorrente e as empresas WBDI/WBPI que, segundo a Contribuinte constituir-se-ia de
pagamento por licenças de direitos autorais de obras audiovisuais recolhidos às referidas
empresas por serem as mesmas as autoras/criadoras das obras licenciadas. A Recorrente alega
que tais pagamentos não corresponderiam a royalties e, portanto, não poderiam ter sido glosados
em face dos dispositivos legais adotados no enquadramento do auto de infração.
Com relação a este ponto, me coaduno com as razões elencadas pelo voto
condutor do acórdão recorrido, que bem analisou as alegações da defesa, razão pela qual
reproduzo abaixo excerto do acórdão recorrido que trata do tema:
Já precisamente ao disposto no art. 353, III, RIR/1999, é bom perscrutar o
significado jurídico dos termos a que alude:
Art. 353. Não são dedutíveis (Lei no 4.506, de 1964, art. 71, parágrafo
único):
...
III - os royalties pelo uso de patentes de invenção, processos e
fórmulas de fabricação, ou pelo uso de marcas de indústria ou de
comércio, quando:
a) pagos pela filial no Brasil de empresa com sede no exterior, em
benefício de sua matriz;
b) pagos pela sociedade com sede no Brasil a pessoa com domicílio
no exterior que mantenha, direta ou indiretamente, controle do seu
capital com direito a voto, observado o disposto no parágrafo único;
A patente de invenção designa a carta ou título de privilégio concedido ao autor
de invenção, na forma do art. 6o da Lei no 9.279/1996, sendo patenteável aquela
que atenda aos requisitos de novidade, atividade inventiva e aplicação
industrial, no teor do art. 8o, e excluídos deste conceito a lista do art. 10, como
as obras literárias, arquitetônicas, artísticas e científicas ou qualquer criação
estética.
Os processos e fórmulas de fabricação consistem na ordem específica de
atividades para transformar um material bruto (estado inicial) noutro da forma
desejada (estado final).
As marcas de indústria e comércio eram definidas, então pelo Código da
Propriedade Industrial - CPI (Lei no 5.772/1971), como as usadas pelo
fabricante industrial ou artífice para distinguir os seus produtos ou pelo
comerciante para assinalar os artigos ou mercadorias do seu negócio. Com a
revogação do CPI pela Lei no 9.279/1996, as marcas, de modo geral, foram
definidas
como
os
sinais
distintivos
visualmente
perceptíveis,
não
compreendidos nas proibições legais, no dizer do art. 122 da Lei no 9.279/1996,
ao passo que a marca de produto ou serviço, aquela usada para distinguir
produto ou serviço de outro idêntico, semelhante ou afim, de origem diversa.
Fl. 1068
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13896.721317/2018-25

O
Contrato
de
Licenciamento
concede
à
Interessada
os
Direitos
Cinematográficos e os Direitos não Cinematográficos no idioma dos filmes
cinematográficos no Brasil (Cláusula 1a).
São considerados Direitos Cinematográficos o direito de distribuir os filmes
cinematográficos a exibidores para a exibição em cinemas de filmes comerciais
abertos ao público mediante o pagamento de uma taxa de entrada e o de
publicar, promover e fazer a propaganda dos filmes cinematográficos e seus
trailers e, nesta correlação, utilizar e executar, simultaneamente e em
sincronismo com os filmes cinematográficos, todas e quaisquer músicas e letras
contidas nos filmes cinematográficos e / ou registrados em sua trilha sonora
(Cláusula 6a, 6.1).
Enquanto isso, são considerados Direitos não Cinematográficos o direito de
distribuir ou subdistribuir os filmes cinematográficos a espaços não
cinematográficos, bem como publicar, promover e fazer a propaganda de
disponibilidade dos filmes cinematográficos para licenciamento de exibição em
espaços não cinematográficos (Cláusula 6a, 6.2).
Entretanto, repare que o Contrato de Licenciamento menciona as Marcas
Registradas na Cláusula 1a, 1.15, tais como nomes comerciais, logotipos,
caracteres, modelos e outras designações atualmente ou futuramente utilizadas
ou adotadas pela Warner Bros. Pictures International ou suas afiliadas.
Muito embora o Contrato de Licenciamento não trate de marcas, mas tão
somente de direitos cinematográficos e não cinematográficos como
conceituados acima, é natural esperar que o uso de marcas esteja
implicado, como citado pelo Termo de Constatação Fiscal, de maneira que
entendo ser correta a aplicação, subsidiária, do art. 353, III, do RIR/99 no
presente caso e considero respondida a questão d.
Finalmente, a defesa arregimenta a tese de que royalties e direitos autorais são
conceitos diversos, recorrendo ao art. 22 da Lei no 4.506/1964. Frisa ainda que o
art. 19, III, da citada Lei, menciona expressa e isoladamente ambos termos,
assim demonstrando serem figuras distintas, tal como fizera o RIR/1999, ao
disciplinar diversamente sobre a incidência na fonte em se tratando de películas
cinematográficas (art. 706) e royalties (art. 710).
Aduz também o Parecer CST/SIPR no 520, juntado como anexo, e decisões do
Conselho de Contribuintes para concluir pela diferença entre licença de direitos
autorais e royalties, com a existência de dispositivo específico para tratar o
primeiro caso: o art. 401 do RIR/1999.
Art. 22. Serão classificados como "royalties" os rendimentos de
qualquer espécie decorrentes do uso, fruição, exploração de direitos,
tais como:
...
d) exploração de direitos autorais, salvo quando percebidos pelo
autor ou criador do bem ou obra.
Dentre os conceitos de royalties, está o de rendimentos de qualquer espécie
decorrentes do uso, fruição e explorações de direitos autorais, exceto quando
percebidos pelo autor ou criador do bem ou da obra. Ao analisar o alcance da
Fl. 1069
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13896.721317/2018-25

parte final da alínea ‘d’, a CSRF, no Acórdão no 9303-01.864, de 6 de março de
2012, entendeu que:
Depreende-se do dispositivo legal transcrito que os rendimentos
decorrentes da exploração de direito autoral classificam-se como
royalties, salvo se pago/recebido pelo autor ou criador da obra.
Assim, quando uma gravadora, por exemplo, a Sony Pictures, firma
contrato com determinado cantor, escritor, diretor etc e o remunera
em decorrência da exploração da obra por eles criada, tais
rendimentos não são classificados como royalties. Todavia, quando
essa gravadora, detentora dos direitos autorais, o explora e cede a
licença para que outras sociedades empresárias explorem essas
obras, os rendimentos dessa exploração tem a natureza jurídica de
Royalties, nos termos preconizados na alínea “d” transcrita linhas
acima.
A mesma interpretação pode ser aplicada ao presente caso, já que a Warner
Bros. Pictures International (ou a Warner Bros. Distributing) não é a autora ou
criadora do bem ou obra cinematográfica, mas a mera detentora de seus direitos
autorais. Logo, os rendimentos decorrentes de sua exploração, nele incluídos os
oriundos de contratos de licenciamento junto a empresas estrangeiras, têm a
natureza de royalties.
Tanto é que, a despeito da questão idiomática erigida pela Interessada, o
contrato firmado dispõe, expressamente, sobre o pagamento de royalties:
5. "Rovalty(ies) da WBPI": Levando-se em conta os direitos
concedidos neste ato à Licenciada, a Licenciada pagará à WBPI um
royalty ("Royalties da WBPr), computado para cada "Período
Contábil Mensal" (conforme definido na Cláusula 1.8 da Parte Dois),
com base anual acumulativa para cada Exercício Fiscal (conforme
definido abaixo) do período de Vigência, conforme disposto neste ato:
Essa remuneração amolda-se, perfeitamente, ao conceito de royalties de que
trata a legislação internacional sobre a matéria, na lição de Alberto Xavier
(Revista Dialética de Direito Tributário, no 37, págs. 7 e 8):
O Artigo 12, no 3 das convenções contra a dupla tributação
celebradas pelo Brasil (seguindo o modelo da OCDE), define
“royalties” como “as retribuições de qualquer natureza atribuídas ou
pagas pelo uso ou pela concessão do uso de um direito de autor sobre
uma obra literária, artística ou científica, incluindo os filmes
cinematográficos, bem como os filmes e gravações para transmissão
pelo rádio ou pela televisão, de uma patente, de uma marca de
fabricação ou de comércio, de um desenho ou de um modelo, de um
plano, de uma fórmula ou de um processo secretos, bem como pelo
uso de um equipamento industrial, comercial ou científico e por
informações respeitantes a uma experiência adquirida no setor
industrial, comercial ou científico.
A propósito, o convencionado é aplicável no Brasil aos contratos internacionais
por força dos arts. 98 do Código Tributário Nacional e 997 do RIR/1999.
Fl. 1070
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13896.721317/2018-25

Logo, em que pesem não terem o mesmo significado jurídico - o que explica a
técnica legislativa de mencioná-los expressa e isoladamente quando legalmente
conveniente -, no presente caso, para fins de aplicação da regra de
dedutibilidade da apuração do lucro real, os royalties e os direitos autorais, estes
não pagos diretamente ao autor ou criador da obra, têm idêntica repercussão
tributária.
Nesse sentido, apesar de o art. 401 do RIR/1999 (a seguir transcrito) ser mais
específico por tratar somente dos royalties na exploração de películas
cinematográficas estrangeiras, não quer dizer que sua aplicação afastaria
concomitantemente o art. 353.
Art. 401. Na determinação do lucro operacional da distribuição em
todo o território brasileiro de películas cinematográficas importadas,
inclusive a preço fixo, serão observadas as seguintes normas
(Decreto-Lei no 1.089, de 2 de março de 1970, art. 12):
I - considera-se receita bruta operacional a obtida na atividade de
distribuição, excluída, quando for o caso, a parcela da receita
correspondente ao setor de exibição (Decreto-Lei no 1.089, de 1970,
art. 12, § 1o);
II - os custos, despesas operacionais e demais encargos,
correspondentes à participação dos produtores, distribuidores ou
intermediários estrangeiros, não poderão ultrapassar a quarenta por
cento da receita bruta produzida pelas películas cinematográficas
(Decreto-Lei no 1.089, de 1970, art. 12, e Decreto-Lei no 1.429, de 2
de dezembro de 1975, art. 1o, inciso I);
III - não são dedutíveis na determinação do lucro real do distribuidor,
no País, os gastos incorridos no exterior, qualquer que seja sua
natureza (Decreto-Lei no 1.089, de 1970, art. 12, § 2o).
§ 1o O disposto neste artigo aplica-se à exploração e distribuição, no
País, de videoteipes importados.
§ 2o O Ministro de Estado da Fazenda poderá reajustar para até
sessenta por cento o limite de que trata o inciso II deste artigo
(Decreto-Lei no 1.429, de 1975, art. 2o, inciso I).
§ 3o O disposto neste artigo aplica-se às obras audiovisuais
cinematográficas produzidas com os recursos de que trata o art. 707,
ficando estabelecido que os custos, despesas operacionais e demais
encargos,
correspondentes
à
participação
de
co-produtores
estrangeiros, não poderão ultrapassar a sessenta por cento da receita
bruta produzida pelas obras audiovisuais cinematográficas.
Isto porque são perfeitamente concebíveis situações fáticas distintas em que a
aplicação destes dispositivos pode ocorrer isolada ou concomitantemente, sem
haver incongruências jurídicas.
Na verdade, se a película é estrangeira, a dedutibilidade do royalty conviverá
com uma restrição a mais, isto é, a referente ao art. 401. Não há qualquer
absurdo nesta discriminação, pois a fiscalização destes custos e despesas,
quando a película é estrangeira, é mais complexa, em razão das limitações de
jurisdição. Por vezes, é inviável checar tais informações no exterior. Assim,
presume-se um limite até aonde é aceitável essa dedução. Isto por si só não
Fl. 1071
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13896.721317/2018-25

pode afastar a também restrição quanto a pagamento a sócios, do contrário seria
impor ao similar nacional um tratamento desigual, o que não é admissível.
Note ainda que a aplicação do art. 401, conforme os §§ 1o e 3o, é bem mais
restritiva do que o escopo do Contrato de Licenciamento, cujos termos
analisamos outrora.
A respeito do Parecer CST no 520/1989, é bom reproduzir seu teor:
...
Vê-se, portanto, que a interpretação do artigo 32 do RIR/80 como a
do artigo 22 da Lei no 4.506/64 consagra a distinção e não a
identidade, entre “royalties” e direitos autorais, já que a expressão
“como royalties” quer dizer “como se royalties fossem”. A
equiparação
de
direitos
autorais
a
“royalties”
foi
feita
exclusivamente para fins de classificação de rendimentos de pessoa
física, não cabendo essa equiparação para as pessoas jurídicas, por
ausência de previsão legal.
Com a devida vênia, a exegese correta não é essa. Como restou bem claro,
quando os direitos autorais relativos à exploração econômica de obra são
licenciados a terceiros, os respectivos pagamentos devidos ao autor têm
natureza de royalties. De um modo geral, essa é a qualificação jurídica do
direito autoral, indistintamente, seja o beneficiário do rendimento pessoa física
ou jurídica.
No entanto, na particular situação em que o beneficiário do rendimento é pessoa
física, o legislador achou por bem diferenciar o caso em que a exploração
econômica do direito é realizada pelo próprio autor, enquadrando os valores
recebidos, nesse caso, na categoria de rendimentos decorrentes do trabalho não
assalariado. Apenas isso.
Em resumo, a alínea ‘d’ do art. 22 da Lei no 4.506/1964, não tem o efeito de
equiparar direito autoral a royalty apenas para o caso de o beneficiário ser
pessoa física, conforme parece ser o entendimento da Impugnante (que, assim,
dá mais valor à parte inicial da referida alínea: “serão classificados como
royalties os rendimentos da exploração de direitos autorais”). Na verdade, a
alínea citada exprime a situação geral – direitos autorais têm natureza de
royalties – e evidencia uma exceção, na hipótese em que o beneficiário direto do
rendimento é o próprio autor.
Desse modo, não procede a alegação de que a equiparação de direito autoral a
royalty somente se aplicaria ao caso de o beneficiário do rendimento ser pessoa
física.
Ademais, parece seguro afirmar que royalties é gênero do qual direitos autorais
licenciados a terceiros é espécie. Inclusive, isso fica claro quando Alberto
Xavier (Direito tributário internacional do Brasil. 8a ed. Rio de Janeiro:
Forense, 2015. pp. 726-728) define royalties:
§ 1o O Conceito de Royalties
A) Generalidades
O conceito de royalties (redevances em francês, canones em
castelhano), adotado pelas convenções contra a dupla tributação, não
Fl. 1072
DF CARF MF
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Fl. 24 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13896.721317/2018-25

se identifica precisamente, em todos os seus contornos, com a noção
traçada pelo direito interno. Como já se viu, à luz do direito interno, o
royalty é uma categoria de rendimentos que representa a
remuneração pelo uso, fruição ou exploração de determinados
direitos, diferenciando-se assim dos aluguéis que representam a
retribuição do capital aplicado em bens corpóreos, e dos juros, que
exprimem a contrapartida do capital financeiro.
No direito interno, os direitos que dão lugar à percepção de royalties
são o direito de colher ou extrair recursos vegetais, inclusive
florestais; o direito de pesquisar e extrair recursos minerais; o uso ou
exploração de invenções, processos e fórmulas de fabricação e de
marcas de indústria e comércio; a exploração de direitos autorais,
salvo quando percebidos pelo autor ou criador do bem ou obra (art.
22 da Lei no 4.506/1964; art. 17, § 1o, I, da Instrução Normativa RFB
no 1.455/2014). Abrange, assim, os royalties minerais e vegetais;os
royalties industriais e os royalties intelectuais.
Portanto, como restou bem cristalino, direito autoral é uma espécie do gênero
royalties, algo que, como anteriormente narrado, também é a designação
internacional na Convenção-Modelo da OCDE.
Em síntese, as remessas ao exterior efetuadas pela Impugnante têm natureza de
remuneração de direito autoral, espécie de royalty, em favor da WBPI (divisão
da WBDI), que não é sócia propriamente dita, mas em consideração do quadro
dirigente, controla, ainda que indiretamente, àquela. Nada disto prejudica a
aplicação dos incisos I ou III (no que tange às marcas implicadas nos contratos)
do art. 353 do RIR, devendo ser mantida a conclusão do Agente Fiscal
inalterada.
Um dos trechos do acórdão recorrido que grifei acima é justamente a conclusão
acerca da aplicabilidade do inc. III do art. 353 do RIR/99 ao caso concreto. Segundo a
Fiscalização, o dito enquadramento foi realizado haja vista o entendimento de que os royalties
teriam sido pagos também por conta do uso de marcas que pudessem estar relacionadas aos
direitos transacionados através do contrato realizado (v. e-fls. 549). A decisão recorrida chegou à
conclusão de que o inciso III deveria ser aplicado, mesmo que subsidiariamente, pois “muito
embora o Contrato de Licenciamento não trate de marcas, mas tão somente de direitos
cinematográficos e não cinematográficos como conceituados acima, é natural esperar que o uso
de marcas esteja implicado, como citado pelo Termo de Constatação Fiscal”.
Creio que a aplicação do inciso III é mais do que subsidiária, considerando o
próprio teor do contrato de licenciamento. Vejam o que dispõe o item 14 do referido contrato (v.
e-fls. 746):
Fl. 1073
DF CARF MF
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Fl. 25 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13896.721317/2018-25

Referida cláusula salvaguarda o direito da WBPI à propriedade legal sobre os
bens objeto do licenciamento autorizado pelo contrato, citando nominalmente os filmes
cinematográficos e todos os materiais, todas as modificações e edições dos filmes
cinematográficos, todos os materiais (incluindo materiais de publicidade e trabalhos artísticos
fornecidos pela WBPI) relacionados aos filmes cinematográficos etc, incluindo, também, entre
os direitos de propriedade, entre outros, os direitos autorais, os direitos de marca registrada,
os direitos morais, os direitos conexos, os direitos de propriedade etc. Grifei os direitos autorais e
os direitos de marca registrada para demonstrar, primeiramente que:
1) Os direitos autorais a que alude a Recorrente estão intrinsecamente ligados,
fazem parte do conjunto de direitos atrelados ao próprio objeto do contrato,
que nada mais é do que a exploração, no Brasil, dos direitos cinematográficos
e dos direitos não cinematográficos especificados no item 6 do contrato:

Fl. 1074
DF CARF MF
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Fl. 26 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13896.721317/2018-25

2) Bem assim, os direitos de marcas registradas também compõem o conjunto de
direitos objeto do licenciamento. Vejam a definição contratual de tais direitos,
constante do item 1.15 do contrato:

Portanto, correto o entendimento exposado no acórdão recorrido a respeito da
higidez do enquadramento da infração também no inciso III do art. 353 do RIR/99 e que, no meu
entendimento, vai além de uma simples aplicação subsidiária pelas evidências expostas acima,
razão pela qual nego provimento ao recurso neste ponto.
A seguir, o acórdão recorrido adentra na discussão acerca da tese trazida pela
Recorrente de que royalties e direitos autorais são conceitos diversos. Fundamentalmente, pode-
se dizer que tais institutos são, efetivamente, distintos. Entretanto, a análise do caso concreto
deve passar, primeiramente, pela real natureza dos pagamentos realizados pela Recorrente às
empresas WBDI/WBPI. Em segundo lugar, mesmo que cheguemos à conclusão de que tais
pagamentos tratar-se-iam de direitos autorais, na sua essência, teríamos de verificar qual o
tratamento dispensado pela legislação tributária/civil a casos tais.
O termo royalty tem origem na ciência econômica, sendo conceituado por Arthur
Seldon nos seguintes termos:
ROYALTY. Pagamento feito, por uma pessoa, física ou jurídica, ao dono de
propriedade ou ao criador de um trabalho original, para o privilégio de explorá-
lo comercialmente. É, essencialmente, um método de partilhar o rendimento das
vendas de um produto entre os que concorrem com o financiamento e a
habilidade de comercialização e os que contribuem com a propriedade
intelectual sob a forma de uma realização original.
O sistema de royalty é comumente usado, por exemplo, quando um autor ou
tradutor é pago por um editor segundo uma percentagem do preço de capa de
um livro; quando um proprietário fundiário é pago por uma companhia
mineradora para o privilégio de explorar o subsolo da sua terra; quando o dono
de uma patente é pago por um fabricante pelo direito de reproduzir sua
invenção. (Dicionário de Economia, Editora Bloch)
Assim, de acordo com o conceito adotado acima, conclui-se que o pagamento de
royalties objetiva partilhar o rendimento de um produto entre o proprietário (ou detentor do
direito de propriedade) ou o criador de um trabalho original e aquele que se propõe a explorá-lo
comercialmente. Vejam que é justamente o objeto do contrato firmado pela Recorrente com as
empresas WBDI/WBPI:
Fl. 1075
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Fl. 27 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13896.721317/2018-25

Acima, citei tão somente um dos direitos transmitidos, o de distribuir os filmes
cinematográficos para a exibição em cinemas abertos ao público mediante o pagamento de uma
taxa de entrada (em outras palavras, mediante a venda de bilhetes); nesse caso, deve a licenciada
(no caso, a Recorrente), como compensação pelos direitos concedidos, pagar royalties à
detentora dos direitos de uso.
Ou seja, não se trata de simples tradução literal do termo em inglês, como quer
fazer crer a Recorrente em seu recurso. Trata-se, isso sim, de efetivo pagamento de royalties,
termo que se encaixa perfeitamente nos conceitos vistos acima e na decisão recorrida, que dizem
respeito, em apertadíssima síntese, a pagamentos ou contraprestações realizadas em função da
exploração comercial de determinado bem pertencente ao beneficiário das importâncias pagas.
A par do conceito econômico de royalties, também devemos considerar o conceito
legal do instituto, constante da própria lei tributária, no caso, lei no 4.506/64, em seu art. 22:
Art. 22. Serão classificados como "royalties" os rendimentos de qualquer
espécie decorrentes do uso, fruição, exploração de direitos, tais como:
a) direito de colher ou extrair recursos vegetais, inclusive florestais;
b) direito de pesquisar e extrair recursos minerais;
c) uso ou exploração de invenções, processos e fórmulas de fabricação e de
marcas de indústria e comércio;
d) exploração de direitos autorais, salvo quando percebidos pelo autor ou
criador do bem ou obra.
Parágrafo único. Os juros de mora e quaisquer outras compensações pelo
atraso no pagamento dos "royalties" acompanharão a classificação destes.
(grifos nossos)
Então, mesmo que viéssemos a considerar que a natureza dos rendimentos pagos
pela Recorrente às empresas WBDI/WBPI fosse efetivamente de direitos autorais, o que
verificamos não ser verdade, resta claro do texto legal acima que os rendimentos decorrentes da
Fl. 1076
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Fl. 28 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13896.721317/2018-25

exploração de direitos autorais devem ser classificados como royalties, com a ressalva constante
da alínea “d”, quando tais rendimentos forem percebidos pelo autor ou criador do bem ou da
obra. O que também não é o caso, pois, apesar de a Recorrente insistir que o contrato de
licenciamento abrangeria tão somente obras de autoria das empresas WBDI/WBPI, nenhuma
prova foi juntada ao processo que atestasse tal afirmação. Ao contrário, o objeto do contrato
abrange obras de propriedade das empresas WBDI/WBPI, o que absolutamente não é a mesma
coisa. Mais à frente retornaremos a esse assunto.
Aprofundando um pouco mais no tema, trago os ensinamentos do professor
Alberto Xavier (in Direito Tributário Internacional do Brasil. Rio de Janeiro, Forense, pg.
617/618):
À luz do direito interno, o royalty é uma categoria de rendimentos que
representa a remuneração pelo uso, fruição e exploração de determinados
direitos, diferenciando-se assim dos aluguéis que representam a retribuição do
capital aplicado em bens corpóreos, e dos juros, que exprimem a contrapartida
do capital financeiro.
[...]
No direito interno, os direitos que dão lugar à percepção de royalties são o
direito de colher ou extrair recursos vegetais, inclusive florestais; o direito de
pesquisar e extrair recursos minerais; o uso ou exploração de invenções ,
processos e fórmulas de fabricação e de marcas de indústria e comércio; a
exploração de direitos autorais, salvo quando percebidos pelo autor ou criador
do bem ou da obra (art. 22 da Lei 4.506, de 1964).
Posto isto, os rendimentos decorrentes da exploração de direitos autorais também
podem vir a ser classificados como royalties, repetindo, com a ressalva se forem percebidos pelo
autor ou criador da obra.
Já a Lei no 9.610/98, que consolida a legislação sobre direitos autorais no Brasil,
em seu artigo 7o, inc. VI, inclui as obras audiovisuais, sonorizadas ou não, inclusive as
cinematográficas, no rol de obras intelectuais protegidas pela lei de direitos autorais:
Art. 7o São obras intelectuais protegidas as criações do espírito, expressas por
qualquer meio ou fixadas em qualquer suporte, tangível ou intangível,
conhecido ou que se invente no futuro, tais como:
[...]
VI - as obras audiovisuais, sonorizadas ou não, inclusive as cinematográficas;
[...]
E o artigo 11 da referida lei, define o conceito de autor, para efeito de aplicação da
norma, restringindo o seu alcance tão somente para a pessoa física criadora da obra:
Art. 11. Autor é a pessoa física criadora de obra literária, artística ou
científica.
Parágrafo único. A proteção concedida ao autor poderá aplicar-se às pessoas
jurídicas nos casos previstos nesta Lei.
Assim, mesmo que as remessas realizadas pela Recorrente pudessem ser
enquadradas como pagamentos efetuados a título de remuneração de licença de direitos autorais,
Fl. 1077
DF CARF MF
Original

Fl. 29 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13896.721317/2018-25

tais valores seriam tidos como se fossem royalties, a luz da alínea “d” do artigo 22 da Lei no
4.506/64, quando efetuados a pessoa jurídica detentora dos respectivos direitos.
Acerca do tema, me filio à tese trazida pela Procuradoria Geral da Fazenda
Nacional - PGFN em suas contrarrazões ao recurso voluntário (v. e-fls. 1.019/1.035) de que a
titularidade de um direito não se confunde com sua autoria. Segundo a PGFN, a autoria
corresponde a uma situação fática (fato jurídico em sentido estrito), criação de obra intelectual,
da qual derivam direitos (direitos autorais) visando à proteção do trabalho intelectual empregado
na criação. Resume seu raciocínio alegando que há titulares de direitos autorais que não são os
autores das criações e há criadores que não são titulares dos direitos patrimoniais sobre suas
obras, mas ser autor é condição exclusiva de pessoas físicas.
Cita a PGFN a jurisprudência do CARF acerca da matéria:
Acórdão no 9303-005.985
RENDIMENTOS DE EXPLORAÇÃO DE DIREITOS AUTORAIS NÃO
PERCEBIDOS PELO AUTOR. NATUREZA DE ROYALTIES.
São obras intelectuais protegidas as criações do espírito, tais como as obras
audiovisuais, sonorizadas ou não, inclusive as cinematográficas (Lei no
9.610/98, art. 7o, caput, e inciso VI), e serão classificados como "royalties” os
rendimentos de qualquer espécie decorrentes do uso, fruição e exploração de
direitos, tais como os autorais, salvo quando percebidos pelo autor ou criador do
bem ou obra (Lei no 4.506/64, art. 22, caput, e alínea “d”).
Vejam, também, a jurisprudência do STJ colacionada pela PGFN:
DIREITO CIVIL. DIREITO AUTORAL. OBRA LITERÁRIA. PUBLICAÇÃO
SEM
AUTORIZAÇÃO.
IMPOSSIBILIDADE.
OBRA
CRIADA
NA
CONSTÂNCIA DE VÍNCULO LABORAL. IRRELEVÂNCIA. SISTEMA
UNIONISTA.
DIREITO
DE
CESSÃO
EXCLUSIVO
DO
AUTOR.
NECESSIDADE
DE
AUTORIZAÇÃO
EXPRESSA.
PRODUÇÃO
DE
ESPÍRITO. REQUISITOS DA PROTEÇÃO AUTORAL. SÚM. 7/STJ.
INTERPRETAÇÃO DE CLÁUSULA CONTRATUAL. SÚM. 5 STJ. OBRA
ANÔNIMA.
1. (...)
2. (...)
3. (...)
4. No modelo atual, os direitos do autor pertencem unicamente a ele, pessoa
física com capacidade para criar a obra de arte, independentemente de seu
vínculo laboral, conforme se verifica da interpretação dos arts. 11, 28 e 29 da
LDA. Nesse passo, mesmo que a referida produção de espírito tenha sido
escrita no âmbito de seu dever funcional, o autor/empregado continua sendo o
detentor dos direitos autorais, cabendo até mesmo ao empregador, caso
pretenda explorar a obra, obter autorização expressa para a sua utilização
(LDA, art. 29), sob pena de responsabilização. (REsp 1322325/DF, Rel.
Ministro LUIS FELIPE SALOMÃO, QUARTA TURMA, julgado em 18/02/2014,
DJe 14/03/2014) (grifos acrescidos)

DIREITO CIVIL. DIREITO AUTORAL. FOTOGRAFIA. PUBLICAÇÃO SEM
AUTORIZAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. OBRA CRIADA NA CONSTÂNCIA DO
CONTRATO DE TRABALHO. DIREITO DE CESSÃO EXCLUSIVO DO
AUTOR. INTELIGÊNCIA DOS ARTS. 30, DA LEI 5.988/73 E 28, DA LEI
Fl. 1078
DF CARF MF
Original

Fl. 30 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13896.721317/2018-25

9610/98. DANO MORAL. VIOLAÇÃO DO DIREITO. PARCELA DEVIDA.
DIREITOS AUTORAIS. INDENIZAÇÃO.
I - A fotografia, na qual presente técnica e inspiração, e por vezes
oportunidade, tem natureza jurídica de obra intelectual, por demandar
atividade típica de criação, uma vez que ao autor cumpre escolher o ângulo
correto, o melhor filme, a lente apropriada, a posição da luz, a melhor
localização, a composição da imagem, etc.
II - A propriedade exclusiva da obra artística a que se refere o art. 30, da Lei
5988/73, com a redação dada ao art. 28 da 9610/98, impede a cessão não-
expressa dos direitos do autor advinda pela simples existência do contrato de
trabalho, havendo necessidade, assim, de autorização explícita por parte do
criador da obra.
III - O dano moral, tido como lesão à personalidade, à honra da pessoa,
mostra-se às vezes de difícil constatação, por atingir os seus reflexos parte
muito íntima do indivíduo - o seu interior. Foi visando, então, a uma ampla
reparação que o sistema jurídico chegou à conclusão de não se cogitar da
prova do prejuízo para demonstrar a violação do moral humano.
IV - Evidenciada a violação aos direitos autorais, devida é a indenização, que,
no caso, é majorada.
V - Recurso especial conhecido e parcialmente provido. (REsp 617.130/DF,
Rel. Ministro ANTÔNIO DE PÁDUA RIBEIRO, TERCEIRA TURMA, julgado
em 17/03/2005, DJ 02/05/2005, p. 344)
Concluindo, e respondendo às duas questões feitas anteriormente, verificamos que
os rendimentos pagos pela Recorrente às empresas WBDI/WBPI tem a natureza de royalties;
mesmo que assim não fosse, ou seja, se tivéssemos chegado à conclusão de que tais rendimentos
tem a natureza de direitos autorais, por expressa dicção legal deveriam ser considerados como se
royalties fossem, subsumindo-se às restrições impostas pelo art. 353, do RIR/99, de qualquer
forma.
Diante do exposto, não tem cabimento a alegação da Recorrente de que existiria
dispositivo outro, específico, a regulamentar a dedutibilidade das despesas com a exploração de
películas cinematográficas estrangeiras, no caso, o art. 401, do RIR/99. Como bem assentado na
decisão recorrida, tal dispositivo pode vir a ser aplicado, em determinadas situações, de forma
concomitante com o art. 353 do RIR/99. Enquanto o art. 401 trata da determinação do lucro
operacional da distribuição de películas cinematográficas importadas, regulando o que se
considera como receita bruta operacional da atividade e determinando limites para a apuração de
custos, despesas operacionais e encargos, o art. 353 é específico ao estabelecer limitações à
dedutibilidade dos royalties devidos pelos bens e direitos distribuídos/comercializados.
Portanto, nada impede que ambos os dispositivos sejam aplicados concomitante
ou isoladamente, como muito bem pontuou o acórdão recorrido.
Por todo o exposto nego provimento ao recurso também neste ponto. Assim, em
relação ao mérito da autuação, voto por manter a decisão recorrida na íntegra.
Multa de Ofício e Juros sobre a Multa
Passemos às demais questões, relativas às multas e juros aplicados. Inicialmente,
se insurge a Recorrente contra a imposição da multa de ofício, fixada em 75% sobre o total dos
tributos devidos, e sobre os juros incidentes sobre esta multa.
Fl. 1079
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Fl. 31 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13896.721317/2018-25

A Recorrente repete os mesmos argumentos já esposados na impugnação, citando
o art. 142 do CTN, e um precedente do STF que disporia sobre os princípios do não confisco, da
razoabilidade e da proporcionalidade. Invoca também o art. 112 do CTN e o art. 61 da Lei no
9.430/96 para demonstrar a impossibilidade da incidência da taxa SELIC sobre a multa.
Relativamente à multa, a inobservância da norma jurídica tendo como
conseqüência o não pagamento do tributo importa em sanção, aplicável coercitivamente, visando
evitar ou reparar o dano que lhe é conseqüente. Assim, nos termos do art. 44 da Lei no 9.430/96,
cabe a aplicação da multa de ofício.
A arguição quanto à eventual natureza confiscatória, infringência dos princípios
da razoabilidade e da proporcionalidade da multa envolve matéria constitucional, cuja apreciação
foge à alçada deste Colegiado, nos termos da Súmula CARF no 2, cujo enunciado reproduzo
abaixo:
Súmula CARF no 02:
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de
lei tributária.

A questão relativa à incidência dos juros sobre a multa de ofício também foi
sumulada pelo CARF, que editou a Súmula no 108, abaixo reproduzida:
Súmula CARF no 108
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.
Portanto, nego provimento ao recurso no ponto.

Multa isolada por falta de recolhimento das estimativas mensais
Neste ponto, também são repetidos os mesmos argumentos constantes da
impugnação.
Alega a Recorrente que pretender dizer que a multa isolada é aplicada em infração
distinta daquela da multa de ofício, como quer fazer o acórdão recorrido neste caso, revela um
formalismo descabido e totalmente dissonante de qualquer razoabilidade jurídica e interpretativa.
Por mais que o artigo 14 da Lei 11.488/07 tenha alterado a redação do artigo 44
da Lei 9.430/96, base legal para a aplicação de penalidades de ofício e isolada, não houve
qualquer alteração na sistemática de aplicação de nenhuma dessas multas.
Cita a Súmula CARF no 105, que em nenhum momento impôs limitações
temporais à vedação para aplicação concomitante de multa isolada e multa de ofício.
Neste tema, perfilo com os que pensam estar-se diante de imposições diferentes,
com fatos geradores diferentes, tipificações legais diferentes e motivações fáticas diferentes, vez
que, da leitura artigo 44, da Lei no 9.430/1996, com suas alterações, infere-se que, uma vez
constatada falta ou insuficiência de pagamento de estimativa, será exigida a multa isolada,
Fl. 1080
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Fl. 32 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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exigência que transcende a situação fática de ter sido apurado lucro ou prejuízo no final do
período anual.
Historicamente, a matéria foi tratada, de prefácio, no art. 44, I, §1o, IV da Lei no
9.430, de 27 de dezembro de 1996, in verbis:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes
multas, calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição:
I - de setenta e cinco por cento, nos casos de falta de pagamento ou
recolhimento, pagamento ou recolhimento após o vencimento do prazo, sem o
acréscimo de multa moratória, de falta de declaração e nos de declaração
inexata, excetuada a hipótese do inciso seguinte;
(...)
§ 1o As multas de que trata este artigo serão exigidas:
I - juntamente com o tributo ou a contribuição, quando não houverem sido
anteriormente pagos;
(...)
IV - isoladamente, no caso de pessoa jurídica sujeita ao pagamento do imposto
de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido, na forma do art. 2o, que
deixar de fazê-lo, ainda que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo
negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário
correspondente;
Posteriormente, foi editada a Medida Provisória no 351, de 22 de janeiro de 2007
(DOU 22/01/2007), convertida na Lei no 11.488, de 15 de junho de 2007, com a redação abaixo:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes
multas: (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de
imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de
falta de declaração e nos de declaração inexata; (Redação dada pela Lei no
11.488, de 2007)
II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do
pagamento mensal:
(...)
b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha
sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição
social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de
pessoa jurídica.
Compulsando as alterações legislativas acima elucidadas, não se verifica, exceto
em relação ao percentual a ser aplicado nos casos de multa isolada, qualquer alteração
substancial nos dispositivos no que tange à hipótese de incidência e à base de cálculo da
penalidade em apreço.
O objetivo do preceito contido no art. 44 da Lei no 9.430, de 1996 (com as
alterações legislativas supervenientes, inclusive) foi o de assegurar o recolhimento antecipado e
evitar o não pagamento da estimativa mensal de IRPJ e CSLL no curso do ano-calendário e
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Fl. 33 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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reconhecer que a base de cálculo da multa isolada sempre foi, mesmo antes das alterações
legislativas, o próprio valor da estimativa que deixou de ser paga.
Nesse contexto, a nova redação do art. 44 da Lei no 9.430, de 1996, elaborada a
partir da vigência MP 351, de 2007 e da Lei no 11.488, de 2007, ao instituir um percentual
distinto e menos gravoso em relação ao aplicável ao descumprimento da obrigação tributária
principal (IRPJ e CSLL devidos na apuração anual) apenas veio aperfeiçoar o preceito normativo
acerca da incidência da multa isolada, por falta de recolhimento das estimativas mensais,
explicitando o seu caráter de obrigação acessória.
Sob a vigência da redação original da Lei no 9.430, de 1996, e ainda atualmente,
com a redação da Lei no 11.488 de 2007, a multa isolada deve ser aplicada à pessoa jurídica,
sujeita à tributação com base no lucro real, e optante pelo pagamento do IRPJ e da CSLL, em
cada mês, determinados sobre bases de cálculo estimadas, por descumprimento da obrigação de
antecipar o IRPJ ou a CSLL mensalmente devidos; e deve ser calculada sobre a totalidade ou
diferença da antecipação do IRPJ e da CSLL, mensalmente devida e não recolhida.
Tem-se assim que a multa isolada em questão, que decorre da falta ou
insuficiência de pagamento mensal das estimativas devidas no curso do ano-calendário, é
aplicada em função do descumprimento de uma obrigação tributária acessória (falta de
recolhimento de antecipações obrigatórias), e é completamente autônoma em relação à obrigação
tributária principal a ser constituída, ou não, no final do período.
Não é demais lembrar que a obrigação tributária principal, na definição da
doutrina, é a “obrigação de dar” (pagar) o tributo devido, ou seja, é o “dever fundamental,
consistente em prestação pecuniária, que é exigido de quem tenha realizado o fato descrito em
lei”1, enquanto as obrigações acessórias revestem-se de clara natureza de “obrigação de fazer” e
“obrigação de não fazer”, vale exprimir, são, como o próprio nome diz, “acessórias ao principal”,
que é o compromisso do contribuinte pagar o encargo tributário devido, constituindo-se, no
fundo, em “obrigações meramente instrumentais, simples deveres burocráticos que facilitam o
cumprimento das obrigações principais”2.
Neste raciocínio, a estimativa mensal não pode ser considerada propriamente um
“tributo” devido, a ser extinto, por pagamento (modalidade de extinção da obrigação e do crédito
tributário, prevista no art. 156, I do CTN), mas apenas uma “antecipação estimada” do tributo, a
ser apurado como devido, ou não, ao final do período de apuração, que é devida e deve ser
recolhida apenas para validar uma determinada sistemática de tributação de livre opção do
contribuinte, qual seja: o Lucro Real Anual.
Pois bem, justamente porque a estimativa não é exigível como obrigação principal
(tributo) é que foi instituída uma multa isolada (ou seja, exigida sem que o principal fosse
exigido), para penalizar as pessoas jurídicas que, apesar de optantes pela sistemática de apuração
do Lucro Real Anual, descumprem, no curso do ano-calendário, a obrigação de apuração e

1 TORRES, Ricardo Lobo. Curso de Direito Financeiro e Tributário. Rio de Janeiro: Renovar,
1993, p. 306-307.
2ALEXANDRE, Ricardo. Direito Tributário Esquematizado, 4a. ed. São Paulo: Método, 2010.
Fl. 1082
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Fl. 34 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13896.721317/2018-25

recolhimento das antecipações mensais obrigatórias, requisito imperativo, nos termos da
legislação em vigor.
O único instrumento de que dispõe o Fisco para sancionar o descumprimento do
dever de antecipar o IRPJ/CSLL devidos mensalmente pelas pessoas jurídicas optantes pelo
Lucro Real Anual, é a aplicação da multa isolada.
Conclui-se daí que, além de distintas naturezas jurídicas, são completamente
autônomas as obrigações tributárias, relativas às antecipações mensais devidas a título de
estimativas, e as relativas ao IRPJ e a CSLL devidos ao final do período de apuração anual, e tal
autonomia encontra eco nas próprias disposições legislativas, quando se referem à incidência da
multa isolada, ainda que apurado prejuízo fiscal e base de cálculo negativa da CSLL no período,
de modo que a multa isolada é sempre exigível, desde que apurada falta/insuficiência de
recolhimento das estimativas mensais, sendo irrelevante a apuração de tributo devido no ajuste
anual, razão pela qual pode, sim, ser exigida mesmo após o encerramento do ano calendário a
que se referem as antecipações impagas.
Isso porque inadmitir que as multas isoladas fossem exigidas após o encerramento
do período de apuração respectivo, conforme bem colocado no acórdão recorrido, implicaria
ofensa à literalidade do art. 44, II, “b”, da Lei no 9.430/96, dispositivo esse que prevê, de forma
expressa, a aplicação da penalidade isolada ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base
de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário
correspondente.
Abstraindo-se das questões conceituais envolvendo aspectos do direito penal, a
Lei no 9.430/96, ao instituir a multa isolada sobre irregularidades no recolhimento do tributo
devido a título de estimativas, não estabeleceu qualquer limitação quanto à imputação dessa
penalidade juntamente com a multa exigida em conjunto com o tributo.
Sob essa ótica, a Fiscalização simplesmente aplicou a norma ao caso concreto, no
exercício do poder-dever legal, motivo pelo qual voto por manter a imputação da multa isolada
em sua integralidade.
Nesta linha, cumpre observar que não se aplica ao presente caso o contido na
Súmula CARF no 105, por se referir esta, expressamente, à redação original do art. 44 da Lei no
9.430, de 27 de dezembro de 1996, anterior, portanto, ao advento da Lei no 11.488, de 15 de
junho de 2007. Assim, todas as decisões que serviram de base à edição da referida Súmula não
levaram em consideração a mudança legislativa, razão pela qual é inaplicável à espécie.
Por todo o exposto, voto por afastar as arguições de nulidade do auto de infração
e, no mérito por negar provimento ao recurso.

(documento assinado digitalmente)
Luiz Augusto de Souza Gonçalves
Voto Vencedor
Fl. 1083
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Fl. 35 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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Conselheiro Daniel Ribeiro Silva, Redator Designado.
Em que pese o excelente voto proferido pelo nobre colega Relator, com a devida
vênia divirjo.
Preliminarmente, a Recorrente argui a nulidade do auto de infração tendo em vista
que a Fiscalização teria partido da presunção equivocada de que a Contribuinte seria pessoa
jurídica ligada à WARNER BROS. PICTURES INTERNATIONAL – WBPI, empresa que seria
uma divisão da WARNER BROS. DISTRIBUTING INCORPORATION – WBDI. Afirma que
em nenhum momento teria mencionado à Fiscalização ter alguma espécie de vinculação com a
WBPI/WBDI, destinatária dos pagamentos pela licença de direitos autorais de obras
audiovisuais, objeto das glosas em discussão. Ao se valer de mera presunção (relação entre a
Recorrente e a destinatária dos pagamentos - WBPI), a Fiscalização teria distorcido a natureza
das operações realizadas, transferindo à Contribuinte o ônus da prova, em manifesta afronta ao
art. 113 do CTN.
Penso que a Recorrente tem razão. Para isso, necessário ressaltar o que dispôs o
TVF que fundamentou o lançamento impugnado pelo contribuinte:

Fl. 1084
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Fl. 36 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13896.721317/2018-25

Ora, da análise do TVF não consigo extrair outra conclusão senão a de que o
autuante partiu da premissa fundamental de que a Warner Bros. (South) INC constitui-se como
filial no Brasil da Warner Bros Pictures Internacional, divisão da Warner Bros Distributing Inc.
(WBPI).
A acusação de tratar-se de filial presume, necessariamente vínculo societário entre
as empresas. Não houve desconsideração de personalidade jurídica, acusação de grupo
econ^çomico ou nada parecido.
Ressalte-se que o autuante teve acesso aos documentos societários e todo o
organograma societário do grupo, os quais contradizem diretamente a conclusão a que chegou.
Por sua vez, são desses fatos que o contribuinte deveria se defender.
Pois bem, a partir da manifestação da PGFN e em sede de Acórdão de julgamento
é que a DRJ efetivamente inova nas razões que fundamentaram o lançamento, passando a
“complementar” o TVF e fundamentar o lançamento na existência de grupo econômico,
analisando eventual controle indireto, similaridade de representantes, dentre outros elementos (os
quais encontravam-se à disposição mas não foram utilizados pelo autuante). Tal fato é
escancaradamente percebido a partir dos questionamentos retóricos realizados pelo voto
condutor, senão vejamos trechos do Acórdão recorrido:
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Fl. 37 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13896.721317/2018-25

Ora, trata-se de uma completa e absoluta inovação dos fundamentos do TVF e
uma verdadeira complementação do trabalho fiscal que, nem de perto, acusou a autuada de ser
uma controlada indireta ou qualquer subsidiária do grupo econômico.
Em que pese a bem fundamentada construção realizada pela DRJ que acatou os
fundamentos do TVF, o fato é que o julgador não pode inovar ou complementar os fundamentos
da autuação. Outrossim, uma acusação de controle indireto diverge diametralmente de uma
Fl. 1086
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Fl. 38 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13896.721317/2018-25

acusação de controle direto formal. Isto porque, o controle direto se comprova através dos atos
societários e o indireto ou informal se comprovaria através de outros elementos comprobatórios,
e não pode ser presumido.
Desta feita, resta patente a nulidade da decisão recorrida por completa inovação e
cerceamento do direito de defesa do contribuinte.
Entretanto, deixo de acatar a nulidade acima mencionada por entender que no
mérito a questão também se resolve favoravelmente ao contribuinte.
Como muito bem defendido pela Recorrente, a Fiscalização supõe que a WBS BR
seria sócia da empresa a Warner Bros. International (WBPI) e, ainda, que esta última seria a sua
matriz, o que não encontra qualquer respaldo nos documentos societários apresentados, e
inclusive enseja a nulidade da autuação.
Ora, como se vê no organograma abaixo, a WBS BR é filial da Warner Bros
South INC (WBSI), e não da contratada WBPI – que recebeu as remessas tidas por indedutíveis:

Ora, ainda que razoáveis os argumentos expendidos pela PGFN e inovados pela
DRJ, e se possa discutir a existência de um grupo econômico (algo que não foi premissa do
lançamento, repita-se), é incontestável que não há sociedade entre a WBS BR e a WBPI. Isso
porque, dito de maneira objetiva, a WBPI não integra o quadro de acionistas da WBS BR. E não
havendo relação de sociedade, não há como aplicar a restrição trazida no inciso I, do artigo 353
do RIR/99, que efetivamente se refere a pessoas físicas ou jurídicas que detenham participação
societária na pessoa jurídica.
Aliás, essa é a posição adotada pela própria RFB na Solução de Consulta Cosit n.
182 de 31/05/2019, que assim dispõe:

PAGAMENTO DE ROYALTIES. DIREITO DE COMERCIALIZAÇÃO DE
SOFTWARE.
CONTROLADORES
INDIRETOS.
PESSOAS
Fl. 1087
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Fl. 39 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13896.721317/2018-25

PERTENCENTES
AO
MESMO
GRUPO
ECONÔMICO.
DEDUTIBILIDADE. O fato dos pagamentos a título de royalties pelo direito
de distribuição/comercialização de softwares serem realizados a controladores
indiretos pertencentes ao mesmo grupo econômico, não implica, por si, a
indedutibilidade prevista na alínea "d" do parágrafo único do art. 71 da Lei no
4.506, de 1964. O termo "sócios" do aludido dispositivo legal se refere a
pessoas físicas ou jurídicas, domiciliadas no País ou no exterior, que detenham
participação societária na pessoa jurídica.

Nesse particular, pertinente citar trechos da referida consulta que levaram à citada
conclusão:

20. Por fim, é possível encontrar na legislação tributária exemplos de conceitos que
abordam os sócios da pessoa jurídica, com o intuito de coibir despesas indevidas. O art.
23 da Lei n° 9.430, de 27 de dezembro de 1996, conceituou “pessoas vinculadas" para
fins de preços de transferência. Outro exemplo é a previsão do termo "pessoas ligadas"
do art. 529 do RIR/2013, para fins de caracterização de lucros distribuídos
disfarçadamente.
21. Todavia, em nenhum dos casos citados procurou-se estender o conceito de sócios a
pessoas pertencentes ao mesmo grupo econômico. Na verdade, são amostras de que
pagamentos entre pessoas ligadas são admissíveis, desde que respeitadas certas
condições, além de ser praxe da legislação tributária delimitar expressamente as
hipóteses que envolvem dedução de despesas.
Conclusão
22. Do exposto, soluciona-se a presente consulta respondendo-se à consulente que o fato
dos pagamentos a título de royalties pelo direito de distribuição comercialização de
softwares serem realizados a controladores indiretos pertencentes ao mesmo grupo
econômico, não implica, por si, a indedutibilidade prevista na alínea “d” do parágrafo
único do art. 71 da Lei no 4.506. de 1964. O termo "sócios" do aludido dispositivo legal
se refere a pessoas físicas ou jurídicas, domiciliadas no País ou no exterior, que
detenham participação societária na pessoa jurídica.

Resta claro que a Administração tributária acatou a tese defendida pela recorrente
e, certamente, hoje lançamento não seria realizado com base nos fundamentos exposados no
TVF. O entendimento adotado na solução de consulta é alinhado ao que se verifica
ordinariamente na legislação tributária, pois, já que quando se pretende estender o alcance de
uma norma restritiva a pessoas vinculadas, isso é feito de forma expressa, evitando o emprego do
vocábulo sócio, tal qual vemos como exemplo as regras de preço de transferência (art. 23 da Lei
no 9.430/1996).
Essa também é a interpretação adotada pelo CARF, a exemplo do Acórdão 1302-
002.695 de 09/04/18, antes mesmo da referida Solução de Consulta:

Fl. 1088
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Fl. 40 do Acórdão n.o 1401-006.203 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13896.721317/2018-25

DESPESAS
DEDUTÍVEIS
ROYALTIES
PAGOS
À
EMPRESA
PERTENCENTE A UM MESMO GRUPO ECONÔMICO. São dedutíveis os
royalties pagos à empresa com a qual não se mantenha relacionamento
societário, ainda que pertencente a um mesmo grupo econômico, por falta de
previsão legal expressa. (Acórdão 1302-002.695, de 09/04/18)

Em precedente unânime e recente, já com fundamento na Solução de Consulta,
novamente adotou-se a mesma interpretação:

ROYALTIES.
PAGAMENTOS
A
SÓCIOS.
INDEDUTIBILIDADE.
INTERPRETAÇÃO EXTENSIVA. IMPOSSIBILIDADE.
A não dedutibilidade dos royalties pagos a sócios, pessoa física ou jurídica,
deve ser interpretada de forma estrita, não comportando ampliação para colher
na regra restritiva qualquer pessoa que integre o mesmo grupo econômica ou
esteja, de alguma forma, vinculada à pessoa jurídica que realiza o pagamento.
(Acórdão 1301-004.374, de 11/02/2020)

Assim, entendo que, no mérito, o Recurso do contribuinte merece ser provido
pelos argumentos acima citados, restando prejudicados os demais argumentos de mérito ou
preliminares suscitados.
Essas foram as razões que me levaram a divergir do brilhante voto proferido pelo
nobre relator.
Desta feita, face a tudo o quanto exposto, oriento meu voto para, no mérito, dar
provimento ao Recurso Voluntário julgando insubsistente o lançamento.
É como voto.
(assinado digitalmente)
Daniel Ribeiro Silva

Fl. 1089
DF CARF MF
Original