Tribunal: CARF
Processo: 18050.003116/2008-36
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Ana Claudia Borges de Oliveira
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção / Quarta Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2022-12-07
Data de publicação: 2023-01-17

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/1995 a 31/12/2005
VÍCIO FORMAL
As irregularidades, incorreções e omissões que não importem em preterição do direito de defesa, desde que os atos e termos sejam lavrados por pessoa competente, se traduzem em vício formal.
Recurso Voluntário procedente
Crédito Tributário anulado

Inteiro teor:
S2-C 4T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
18050.003116/2008-36
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2402-010.962 – 2a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
7 de dezembro de 2022
Recorrente
MAIS SOCIAL - MOVIMENTO DE ACAO E INTEGRACAO SOCIAL
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/1995 a 31/12/2005
VÍCIO FORMAL
As irregularidades, incorreções e omissões que não importem em preterição do
direito de defesa, desde que os atos e termos sejam lavrados por pessoa
competente, se traduzem em vício formal.
Recurso Voluntário procedente
Crédito Tributário anulado

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado: (i) em primeira votação, por maioria de
votos, cancelar o crédito constituído por nulidade. Vencidos os conselheiros Francisco Ibiapino
Luz e José Márcio Bittes, que rejeitaram reportada preliminar; e (ii) em segunda votação, por
maioria de votos, cancelar referido crédito, por nulidade formal. Vencidos os conselheiros
Gregório Rechmann Júnior e Ana Cláudia Borges de Oliveira (relatora), que entenderam tratar-
se de nulidade por vício material. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Rodrigo
Duarte Firmino.
(documento assinado digitalmente)
Francisco Ibiapino Luz - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Ana Claudia Borges de Oliveira – Relatora
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo Duarte Firmino – Redator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ana Claudia Borges de
Oliveira (Relatora), Francisco Ibiapino Luz (Presidente), Gregório Rechmann Junior, Rodrigo
Duarte Firmino, Vinicius Mauro Trevisan e José Márcio Bittes.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 18050.003116/2008-36
Fl. 147
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2402-010.962 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 18050.003116/2008-36

Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário em face da Decisão (fls. 97 a 108) que julgou
improcedente a impugnação e manteve o crédito constituído por meio do Auto de Infração de
Obrigação Acessória DEBCAD no 35.691.011-3 (fl. 2), no valor original de R$ 1.101.75, por ter
o contribuinte deixado de preparar folhas de pagamento das remunerações pagas ou creditadas a
todos os segurados a seu serviço (CFL 30).
A DRJ concluiu pela procedência do lançamento nos termos da ementa abaixo:
DIREITO PREVIDENCIÁRIO. OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. DESCUMPRIMENTO.
Constitui infração à legislação previdenciária deixar a empresa de preparar folhas de
pagamento das remunerações pagas ou creditadas a todos os segurados a seu serviço, de
acordo com os padrões e normas estabelecidos pelo órgão competente da Seguridade
Social.
ATUAÇÃO PROCEDENTE
O contribuinte foi cientificado em 14/03/2007 (fl. 111) e apresentou recurso
voluntário em 15/03/2007 (fls. 114 a 130) sustentando: a) cerceamento do direito de defesa e; b)
decadência.
Sem contrarrazões.
É o relatório.
Voto Vencido
Conselheira Ana Claudia Borges de Oliveira, Relatora.
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade. Assim, dele conheço e passo à análise da matéria.
Das alegações recursais
1. Preliminar de Nulidade – Cerceamento do Direito de Defesa
Sustenta o recorrente a nulidade do lançamento por cerceamento do direito de
defesa, uma vez que não houve a discriminação clara e precisa da autuação por falta de
especificação do nome dos empregados que não constam na folha de pagamento, nos termos do
art. 293 do Regulamento da Previdência Social, aprovado pelo Decreto no 3.048/99 (RPS).
A Administração Pública deve obediência, dentre outros, aos princípios da
legalidade, motivação, ampla defesa e contraditório, cabendo ao processo administrativo o dever
de indicação dos pressupostos de fato e de direito que determinam a decisão e a observância das
formalidades essenciais à garantia dos direitos dos administrados – arts. 2o, caput, e parágrafo
único, incisos VII e VIII, e 50 da Lei no 9.784/99.
No processo administrativo fiscal, são nulas as decisões proferidas com preterição
do direito de defesa (art. 59, II, do Decreto no 70.235/721), consubstanciado no princípio do
contraditório e da ampla defesa que se traduz de duas formas: por um lado, pela necessidade de

1 Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa.
Fl. 148
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2402-010.962 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 18050.003116/2008-36

se dar conhecimento da existência dos atos do processo às partes e, de outro, pela possibilidade
das partes reagirem aos atos que lhe forem desfavoráveis no processo administrativo fiscal.
Há violação ao direito de defesa do contribuinte quando há descrição deficiente
dos fatos imputáveis ao contribuinte ou quando a decisão contém vício na motivação por não
enfrentar todos os argumentos capazes de, em tese, infirmar a conclusão adotada pelo julgador,
ou que se enquadre em uma das hipóteses do art. 489, § 1o, do CPC.
O devido processo legal pressupõe uma imputação acusatória certa e determinada,
permitindo que o sujeito passivo, conhecendo perfeita e detalhadamente a acusação, possa
exercitar a sua defesa plena.
O vício material diz respeito aos aspectos intrínsecos do lançamento e relaciona-se
com a verificação da ocorrência do fato gerador da obrigação, determinação da matéria
tributável, o cálculo do montante do tributo devido e a identificação do sujeito passivo, conforme
definido pelo art. 142 do CTN.
O lançamento está eivado de vício material, que é aquele existente quando há erro
no conteúdo do lançamento, que é a norma individual e concreta, na qual figura “o fato jurídico
tributário” no antecedente, e no consequente a “relação jurídica tributária” (composta pelos
sujeitos e pelo objeto, o quantum a título de tributo devido).
O vício formal, por outro lado, não interfere no litígio propriamente dito, ou seja,
não há impedimento à compreensão dos fatos que baseiam as infrações imputadas, e o seu
refazimento não exige inovação em seu conteúdo material, nem muito menos nos seus próprios
fundamentos, nem resta atingida a essência da relação jurídico-tributária, nem a comprovação da
ocorrência do fato gerador, nem maculado o dimensionamento de sua base de cálculo.
O auto de infração deve conter, obrigatoriamente, entre outros requisitos formais,
a capitulação legal e a descrição dos fatos. A ausência dessas formalidades implica na invalidade
do lançamento, por cerceamento do direito de defesa e gera nulidade quando seus efeitos
comprometem o direito de defesa assegurado constitucionalmente2 – art. 5o, LV, CF.
O art. 10 do Decreto no 70.235/72, que dispõe sobre o processo administrativo
fiscal, assim informa:
Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da verificação
da falta, e conterá obrigatoriamente:
I - a qualificação do autuado;
II - o local, a data e a hora da lavratura;
III - a descrição do fato;
IV - a disposição legal infringida e a penalidade aplicável;
V - a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no prazo
de trinta dias;
VI - a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o número de
matrícula.
Na mesma linha, o art. 293 do RPS dispõe que, constatada a ocorrência de
infração a dispositivo constante deste Regulamento, será lavrado auto de infração com
discriminação clara e precisa da infração e das circunstâncias em que foi praticada, contendo o

2 PAULSEN, Leandro. Curso de Direito Tributário Completo. 11. ed. São Paulo: Saraiva Educação, 2020, p. 748.
Fl. 149
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2402-010.962 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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dispositivo legal infringido, a penalidade aplicada e os critérios de gradação, e indicando local,
dia e hora de sua lavratura, observadas as normas fixadas pelos órgãos competentes.
Consta no Relatório Fiscal (fls. 6 a 8) que o contribuinte, no período de janeiro de
1995 a junho de 2005, deixou de incluir menor aprendiz e contribuintes individuais que lhe
prestaram serviço em folha de pagamento.
De fato, há no lançamento vício que gera cerceamento de defesa do contribuinte.
Não há como saber quais contribuintes individuais não foram incluídos em folha
de pagamento, nem o menor aprendiz e nem é possível saber se a omissão citada ocorreu em
todo período que vai de janeiro de 1995 a junho de 2005.
Vale frisar que, acaso essa preliminar de nulidade restasse superada, a esta
Relatora caberia a demonstração de que parte do período lançado foi atingido pela decadência.
Disto, seguiria a indagação: o recorrente cometeu a infração em todo o período?
Apenas no período atingido pela decadência? Ou no período não atingido?
Veja-se, se o lançamento, tal como feito, não permite nem ao julgador a devida
fundamentação de sua decisão, quiçá falar do direito de defesa do contribuinte. Inevitável
reconhecer a existência de prejuízo ao direito de defesa do recorrente.
Exigir do contribuinte a prova de que a obrigação não foi descumprida equivale à
produção de prova negativa, denominada pela doutrina como diabólica e vedada pelo CPC nos
termos do inciso II do § 3o do art. 373, de aplicação supletiva e subsidiária no processo
administrativo tributário.
O vício, no caso, é material à medida que o vício formal não interfere no litígio
propriamente dito e não gera há impedimentos à compreensão dos fatos que baseiam as infrações
imputadas. Já no vício material há erro no conteúdo do lançamento, no qual inclui-se o objeto e o
quantum a título de tributo devido.
Nesse ponto, acolho a preliminar de nulidade suscitada pelo recorrente para
declarar a nulidade do lançamento por vício material e dar provimento ao recurso voluntário.
2. Decadência
Acaso superada a preliminar, passo à análise da decadência.
O Supremo Tribunal Federal, através da Súmula Vinculante n° 8, declarou a
inconstitucionalidade dos arts. 45 e 46 da Lei n° 8.212/91, devendo ser aplicada a regra
decadencial de cinco anos prevista no Código Tributário Nacional – CTN.
Disto, para o emprego do instituto da decadência previsto no CTN é preciso
verificar o dies a quo do prazo decadencial de 5 (cinco) anos aplicável ao caso: se é o
estabelecido pelo art. 150, §4o ou pelo art. 173, I, ambos do CTN.
O critério de determinação da regra aplicável (art. 150, § 4o ou art. 173, I) é a
existência de pagamento antecipado do tributo, ainda que parcial.
Nos casos em que há pagamento antecipado, o termo inicial é a data do fato
gerador, na forma do § 4o, do art. 150, do CTN. Por outro lado, na hipótese de não haver
antecipação do pagamento, o dies a quo é o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o
lançamento poderia ter sido efetuado, conforme prevê o inciso I, do art. 173, do mesmo Código.
Fl. 150
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2402-010.962 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 18050.003116/2008-36

O entendimento está corroborado pelo julgamento proferido pelo e. STJ no REsp
973.733/SC, processado sob o rito dos recursos repetitivos, de aplicação obrigatória neste
Tribunal, conforme o art. 62, § 2o, do Regimento Interno do CARF – RICARF, aprovado pela
Portaria MF no 343, de 09/06/2015.
Conforme disposição da Súmula CARF no 993, caracteriza pagamento antecipado
qualquer recolhimento de contribuição previdenciária na competência do fato gerador,
independentemente de ter sido incluída na base de cálculo do recolhimento a rubrica específica
exigida no Auto de Infração.
Todavia, em se tratando de obrigação acessória, não há que se falar em
pagamento prévio e aplicação da regra disposta no art. 150, § 4o, do CTN. A contagem do prazo
decadencial segue regra distinta porque não há pagamento a ser homologado pelo Fisco, sendo,
em todos os casos, aplicada a regra do art. 173, I, do CTN. Nesse sentido é a Súmula CARF no
148.
Súmula CARF no 148: No caso de multa por descumprimento de obrigação acessória
previdenciária, a aferição da decadência tem sempre como base o art. 173, I, do CTN,
ainda que se verifique pagamento antecipado da obrigação principal correlata ou esta
tenha sido fulminada pela decadência com base no art. 150, § 4o, do CTN.
O lançamento refere-se ao período de janeiro de 1995 a junho de 2005 e tem
como termo inicial o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento
poderia ter sido efetuado, conforme prevê o art. 173, I, do CTN.
O contribuinte foi intimado do lançamento e 03/01/2008 (fl. 2), logo o período
de janeiro de 1995 a dezembro de novembro de 2002 foi atingido pela decadência.
Não obstante, trata-se de infração em que a multa é aplicada em valor fixo, não
dependendo do número de ocorrências verificadas. Assim, basta uma infração em período não
atingido pela decadência para justificar a aplicação da penalidade.
A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as
prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização
dos tributos, nos termos do art. 113, § 2o, do Código Tributário Nacional – CTN (Lei no
5.172/66), tendo por escopo facilitar a fiscalização e permitir a cobrança do tributo, sem que
represente a própria prestação pecuniária devida ao Ente Público4.
Na lição de Leandro Paulsen, conquanto sejam chamadas de acessórias, “têm
autonomia relativamente às obrigações principais. Efetivamente, tratando-se de obrigações
tributárias acessórias, não vale o adágio sempre invocado no âmbito do direito civil, de que o
acessório segue o principal. Mesmo pessoas imunes ou isentas podem ser obrigadas ao
cumprimento de deveres formais” 5.
De acordo com o art. 32, I da Lei n.° 8.212/91, c/c art. 225, I, §9°, do RPS, a
empresa é obrigada a elaborar folhas de pagamento dentro dos padrões estabelecidos pelo INSS.

3 Súmula CARF no 99: Para fins de aplicação da regra decadencial prevista no art. 150, § 4°, do CTN, para as
contribuições previdenciárias, caracteriza pagamento antecipado o recolhimento, ainda que parcial, do valor
considerado como devido pelo contribuinte na competência do fato gerador a que se referir a autuação, mesmo que
não tenha sido incluída, na base de cálculo deste recolhimento, parcela relativa a rubrica especificamente exigida no
auto de infração.
4 REsp 1405244/SP, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em
08/08/2018, DJe 13/11/2018.
5 PAULSEN, Leandro. Curso de Direito Tributário Completo. 11. ed. São Paulo: Saraiva Educação. 2020, p. 310.
Fl. 151
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Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 2402-010.962 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 18050.003116/2008-36

Ou seja, esta infração ocorre quando a empresa deixa de relacionar coletivamente
todos os segurados, nos termos da legislação previdenciária.
No presente caso, no entanto, não é possível saber se o descumprimento da
obrigação acessória ocorreu em todo o período ou no período atingido pela decadência.
Conclusão
Diante do exposto, voto pelo provimento do recurso voluntário para acolher a
preliminar de nulidade suscitada pelo recorrente e declarar a nulidade do lançamento por vício
material.
(documento assinado digitalmente)
Ana Claudia Borges de Oliveira

Voto Vencedor
Conselheiro Rodrigo Duarte Firmino, Redator.
Em exame à ratio essendi da exação, conforme se vê a fls. 2 e 6, trata-se da
cobrança de multa em razão de descumprimento de dever instrumental disposto no art. 32, inc. I
da Lei no 8.212, de 1991, pois alegou a autoridade tributária que não houve inclusão em
folha de pagamento para menores aprendizes e contribuintes individuais que prestaram
serviço à autuada.
De outro lado, alega a recorrente em preliminar de nulidade, fls. 116, que não
houve especificação dos nomes de quais os segurados omitidos em referido documento
(folha de pagamento).
Passo então a analisar primeiramente o dever legal:
(Lei no 8.212, de 1991)
Art. 32. A empresa é também obrigada a:
I - preparar folhas-de-pagamento das remunerações pagas ou creditadas a todos os
segurados a seu serviço, de acordo com os padrões e normas estabelecidos pelo órgão
competente da Seguridade Social; (grifo do autor)
Resta claro o dever de incluir na folha de pagamento todos os segurados a serviço
da empresa, porém cabe ao fisco provar a ocorrência deste fato, ensejador do direito
fazendário. Em exame aos autos não identifiquei uma planilha ou qualquer outra prova de quais
seriam aquelas pessoas não inclusas no documento.
Em que pesem os respeitados argumentos postos no voto vencido, quanto ao
entendimento pela nulidade por vício material, com meu mais profundo respeito, tal
posicionamento é substancialmente divergente do meu, pois primeiramente dou destaque que a
omissão não importou em preterição do direito de defesa, já que o recorrente se defendeu
exaustivamente, fls. 48 e ss e 114 e ss, considerando na exação a clara descrição do fato e
respectiva fundamentação legal, para além do cumprimento de todos aqueles requisitos
necessários para o auto de infração, descritos no art. 10 do Decreto no 70.235, de 1972.
Fl. 152
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 2402-010.962 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 18050.003116/2008-36

A ausência de planilha ou outra prova quanto aos segurados omitidos em folha de
pagamento, por ocasião do lançamento tributário, traduz-se, in casu, naquelas irregularidades
taxadas no art. 60 do Decreto no 70.235, de 1972, que abaixo transcrevo:
Art. 60. As irregularidades, incorreções e omissões diferentes das referidas no artigo
anterior não importarão em nulidade e serão sanadas quando resultarem em prejuízo
para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver dado causa, ou quando não influírem na
solução do litígio.
De outro lado, o art. 59 de referido decreto, que trata das nulidades, precisa ser
interpretado sistematicamente, considerando, entre outros, o art. 60 e também o caput do art. 9o
desta norma:
Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; (grifo do autor)
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa. (grifo do autor)
§ 1o A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que dele diretamente
dependam ou sejam consequência.
§ 2o Na declaração de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados, e determinará as
providências necessárias ao prosseguimento ou solução do processo.
§ 3o Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem aproveitaria a
declaração de nulidade, a autoridade julgadora não a pronunciará nem mandará repetir o
ato ou suprir-lhe a falta. (Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993)

Art. 9o A exigência do crédito tributário e a aplicação de penalidade isolada serão
formalizados em autos de infração ou notificações de lançamento, distintos para cada
tributo ou penalidade, os quais deverão estar instruídos com todos os termos,
depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensáveis à comprovação
do ilícito. (Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009)
Como se depreende da leitura do art. 9o, caput, acima transcrito, há um dever de
instrução do auto de infração com todos os elementos de prova, MAS inexiste ligação, a priori,
do descumprimento deste dever a uma nulidade, tal como preterição do direito de defesa,
despacho ou decisão tomada por autoridade incompetente, visto que pode também se traduzir a
outras irregularidades e incorreções, a depender do caso e foi exatamente o ocorrido, que não
obstaculizou a possibilidade do contribuinte se defender.
Ante o exposto, voto por dar provimento ao recurso interposto, com o
cancelamento da exação por vício formal.
É como voto!
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo Duarte Firmino

Fl. 153
DF CARF MF
Original