Tribunal: CARF
Processo: 10580.912072/2009-18
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ALEXANDRE EVARISTO PINTO
Data de julgamento: 2022-06-07
Data de publicação: 2022-09-01

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2001
CONHECIMENTO. RECURSO ESPECIAL. SIMILITUDE FÁTICA.
Os acórdãos paradigmas, de forma similar ao caso dos autos, apreciaram juntada de documento após a apresentação recurso voluntário, decidindo de forma distinta a respeito da interpretação do artigo 16, do Decreto 70.235/1972. Assim, é verificada a similitude fática para o conhecimento do recurso, como também divergência na interpretação da lei tributária.
MOMENTO PARA APRESENTAÇÃO DA PROVA DOCUMENTAL. PRECLUSÃO.
Conforme interpretação do art. 16, § 4o, do Decreto no 70.235/72 acolhida pela jurisprudência do CARF, é possível a apresentação de documentos no momento da interposição do recurso voluntário, desde que para fins de complementar aqueles já apresentados na manifestação de inconformidade e considerados, pela decisão de 1o grau, insuficientes para comprovar o direito alegado.

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10580.912072/2009-18
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9101-006.136 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
7 de junho de 2022
Recorrente
FAZENDA NACIONAL.
Interessado
BANCO ALVORADA S.A.

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2001
CONHECIMENTO. RECURSO ESPECIAL. SIMILITUDE FÁTICA.
Os acórdãos paradigmas, de forma similar ao caso dos autos, apreciaram
juntada de documento após a apresentação recurso voluntário, decidindo de
forma distinta a respeito da interpretação do artigo 16, do Decreto
70.235/1972. Assim, é verificada a similitude fática para o conhecimento do
recurso, como também divergência na interpretação da lei tributária.
MOMENTO PARA APRESENTAÇÃO DA PROVA DOCUMENTAL.
PRECLUSÃO.
Conforme interpretação do art. 16, § 4o, do Decreto no 70.235/72 acolhida pela
jurisprudência do CARF, é possível a apresentação de documentos no
momento da interposição do recurso voluntário, desde que para fins de
complementar aqueles já apresentados na manifestação de inconformidade e
considerados, pela decisão de 1o grau, insuficientes para comprovar o direito
alegado.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer do
Recurso Especial, vencidos os conselheiros Livia De Carli Germano, Gustavo Guimarães da
Fonseca e Carlos Henrique de Oliveira, que votaram pelo não conhecimento. No mérito, por
unanimidade de votos, acordam em negar-lhe provimento. Votaram pelas conclusões os
conselheiros Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano,Fernando Brasil de Oliveira Pinto,
Luiz Tadeu Matosinho Machado, Andréa Duek Simantob e Carlos Henrique de Oliveira, e, por
fundamentos distintos, os conselheiros Gustavo Guimarães da Fonseca e Rita Eliza Reis da
Costa Bacchieri. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto a conselheira Edeli
Pereira Bessa.
(documento assinado digitalmente)
Carlos Henrique de Oliveira – Presidente.

(documento assinado digitalmente)
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10580.912072/2009-18
Fl. 408
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-006.136 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.912072/2009-18

Alexandre Evaristo Pinto - Relator

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia
de Carli Germano, Andrea Duek Simantob, Luis Henrique Marotti Toselli, Fernando Brasil de
Oliveira Pinto, Alexandre Evaristo Pinto, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Gustavo Guimaraes
da Fonseca, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, Carlos Henrique de Oliveira (Presidente).
Relatório
Trata-se de Recurso Especial de divergência interposto tempestivamente à Câmara
Superior de Recursos Fiscais (CSRF), com fulcro no art. 64, inciso II (Anexo II), do Regimento
Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (RI/CARF), aprovado pela Portaria MF
no 343, de 9 de junho de 2015, em face do Acórdão no 1402-004.474, proferido pela Segunda
Turma Ordinária desta Câmara, na sessão de julgamento de 12 de fevereiro de 2020.
A decisão recorrida está assim ementada:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2001
DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA.
Incumbe ao sujeito passivo a demonstração, acompanhada de provas hábeis, da
composição e existência do crédito que alega possuir junto à Fazenda Nacional para que
sejam aferidas sua liquidez e certeza pela autoridade administrativa, na forma do que
dispõe o artigo 170 do CTN.
Desincumbindo-se a recorrente, mediante provas robustas, principalmente sua
escrituração regular, do ônus de comprovar o direito creditório alegado, cabe o
provimento parcial do recurso voluntário.
No caso concreto, a e. Turma a quo entendeu, por unanimidade de votos, dar
provimento parcial ao recurso voluntário, reconhecendo o direito creditório de R$ 1.158.549,35
(valor original), homologando as compensações até o limite do direito ora reconhecido.

Da Fazenda Nacional

A i. Fazenda Nacional apresentou recurso especial, indicando divergência
jurisprudencial em relação ao momento de apresentação de provas para confirmação de direito
crédito pleiteado em compensação, com fulcro no disposto no art. 16, §4o do Decreto n.
70.235/72.
A r. presidência da 4a Câmara da 1a Seção do CARF negou seguimento ao
especial nos seguintes termos:
(...)
5. Da contraposição dos fundamentos expressos nas ementas e nos votos condutores dos
acórdãos, evidencia-se que a Recorrente não logrou êxito em comprovar a ocorrência do
alegado dissenso jurisprudencial, como a seguir demonstrado (destaques do original
transcrito):
(...)
Fl. 409
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-006.136 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.912072/2009-18

7. Enquanto na decisão recorrida foi apresentada a DIPJ – Fichas 06A e 43, disponível
nos sistemas RFB, nos acórdãos paradigmas apontados (Acórdãos nos 3403-002.213, de
2013, e 9101-002.890, de 2017), ao contrário, foi apresentado Balancete referente ao
período em análise (primeiro acórdão paradigma) e estudo elaborado por Hirashima &
Associados, bem como o Projeto Triatlo (segundo acórdão paradigma), ou seja, provas
inéditas.
8. Essa distinção foi, inclusive, objeto de referência no Despacho de Admissibilidade de
Embargos, como segue (e-fls. 113, destaques da transcrição):
Considerado o exposto e compulsada a decisão embargada, verifica-se que não assiste
razão à embargante, pois, ainda que o colegiado não tenha se manifestado
expressamente sobre a juntada das provas somente em segunda instância, há no voto
condutor pronunciamento acerca da situação sobre a qual recai a alegação de omissão,
com menção ao demonstrativo das Receitas de Juros sobre Capital Próprio que integra a
DIPJ/2002 (Ficha 06A), disponível nos sistemas RFB.
9. São, pois, situações fáticas distintas, a demandarem, forçosamente, decisões diversas,
insuscetíveis de uniformização por meio do Recurso Especial de divergência.
10. Evidentemente, o primeiro pressuposto para a configuração de dissídio
interpretativo, é, inquestionavelmente, a similitude fática entre a matéria discutida nos
acórdãos recorrido e paradigmas. Ou seja, é essencial que reste demonstrado que,
decidindo matéria semelhante, órgãos julgadores distintos chegaram a conclusões
diversas, em razão de divergências na interpretação da legislação tributária.
11. Em outras palavras, se é certo que a divergência deve dizer respeito a questões de
direito, e nunca a questões de fato, é evidente que, se os fatos são diversos, a
interpretação da norma jurídica não pode ser considerada divergente.
12. Sendo assim, para configurar o dissídio jurisprudencial, nessa matéria, caberia à
Recorrente apresentar acórdãos paradigmas apreciando situação semelhante à abordada
na decisão recorrida (mesmo que o documento apresentado somente em segunda
instância esteja disponível nos sistemas RFB, não sendo, pois, uma prova inédita,...) e
decidindo em sentido contrário a ela (...cabe considerá-lo como precluso).
13. Por tais razões, neste juízo de cognição sumária, conclui-se pela não caracterização
da divergência de interpretação suscitada.
14. Pelo exposto, do exame dos pressupostos de admissibilidade, PROPONHO seja
NEGADO SEGUIMENTO ao Recurso Especial interposto..

Apresentado o competente agravo, este foi acolhido parcialmente, in verbis:
ACOLHO PARCIALMENTE o agravo e DOU seguimento ao recurso especial
relativamente à matéria “preclusão”, mas apenas em relação ao paradigma no 3403-
002.213.
Em consequência, devem ser adotadas as seguintes providências:
1a - Encaminhamento dos autos para ciência à PGFN da rejeição parcial do agravo, na
forma do art. 71, §8o, do Anexo II, do RICARF, e do esgotamento de todas as
possibilidades de recurso nesta parte;
2a - Encaminhamento dos autos à Unidade de Origem da RFB para ciência do sujeito
passivo: a) do Acórdão no 1402-004.474; b) do recurso especial interposto pela Fazenda
Nacional (e-fls 118/125); c) do despacho da Presidente da 4a Câmara da 1a Seção de
Julgamento (e-fls. 129/132); d) deste despacho, assegurando-lhe o prazo de quinze dias
para oferecer contrarrazões, conforme disposto no art. 69, do Anexo II, do RICARF, e
adoção das demais providências de sua alçada; e
3a - Restituição dos autos ao CARF para distribuição e julgamento do recurso especial
da Fazenda Nacional pela 1a Turma da CSRF.
Fl. 410
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-006.136 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.912072/2009-18

Na parte acolhida pelos seguintes fundamentos:
Em apertada síntese, para fins de comparação com os pronunciamentos veiculados pelos
acórdãos paradigmas indicados (3403-002.213 e 9101-002.890), deve-se considerar que,
para o acórdão recorrido, no caso em que a autoridade julgadora de primeira instância
considera insuficientes as provas trazidas para comprovar o direito alegado, se em
segunda instância são apresentados documentos que possibilitam o julgamento da
matéria, tais documentos devem ser acolhidos, independentemente do disposto no § 4o
do art. 16 do Decreto no 70.235, de 1972.
Do voto condutor do acórdão paradigma no 3403-002.213, é importante transcrever os
seguintes fragmentos:
[...]
O julgador de primeira instância, ao analisar a documentação carreada pela empresa,
não identificou elemento probatório que pudesse amparar a liquidez do crédito em
análise. E, tendo em conta que o ônus probatório é do postulante do crédito, negou de
plano o direito à compensação.
Agora, em sede de recurso voluntário, a empresa apresenta adicionalmente seu
Balancete referente ao período em análise (fls. 106 a 124), alegando que busca
comprovar definitivamente o erro já apontado na peça impugnatória.
O documento apresentado, contudo, encontra-se fora do universo contemplado pelo art.
16, § 4o do Decreto no 70.235/1972, pois já estava disponível (e podia ser apresentado)
desde a manifestação de inconformidade. O referido parágrafo do art. 16 do Decreto no
70.235/1972 dispõe sobre o momento de apresentação da prova documental. A análise
do documento (repita-se, já disponível quando da manifestação de inconformidade)
apresentado em sede de recurso voluntário implicaria supressão de instância.
Incumbe ao postulante a prova da existência e da liquidez do crédito utilizado na
compensação. Constando na manifestação de inconformidade os documentos
necessários à prova do direito creditório alegado, imperiosa a declaração da procedência
do pedido. Não havendo na manifestação de inconformidade a apresentação de
documentos que atestem um mínimo de liquidez e certeza no direito creditório,
incabível acatar-se o pleito. E, por fim, havendo elementos que apontem para a
procedência do alegado, mas que suscitem dúvida do julgador quanto a algum aspecto
relativo à existência ou à liquidez do crédito, cabível seria a baixa em diligência para
saná-la. Não se presta, entretanto, a diligência, para suprir deficiência probatória a cargo
do postulante.
Em sede de recurso voluntário, igualmente estreito é o leque de opções. E agrega-se um
limitador adicional: a impossibilidade de inovação probatória, fora das hipóteses de que
trata o art. 16, § 4o do Decreto no 70.235/1972.
Cumpre registrar que, nos termos do relatório constante no acórdão recorrido, por meio
do recurso voluntário foram trazidos aos autos os seguintes documentos: Razões
Contábeis Analíticos das contas 4.1.3.1.4.022 e 4.1.3.1.4.090 de natureza credora,
Balancete Mensal 12/2001 e a DIPJ 2002 (Ano-Calendário 2001). Cabe destacar
também que, ainda em conformidade com o relatório do acórdão recorrido, a
documentação reclamada em primeira instância disse respeito à comprovação da
retenção na fonte, e a DIPJ, mencionada pela contribuinte em seu recurso voluntário,
prestar-se-ia, segundo ela própria informa, à comprovação de que as receitas em relação
as quais houve retenção de imposto foram oferecidas à tributação.
Observadas as anotações feitas no parágrafo anterior, resta inquestionável a similitude
dos quadros fáticos apreciados pelos acórdão recorrido e paradigma no 3403-002.213 e
patente a colisão na interpretação do disposto no § 4o do art. 16 do Decreto no 70.235,
de 1972, pois, enquanto o acórdão recorrido entende que, na situação em que a decisão
de primeira instância considera insuficientes as provas trazidas para comprovar o direito
Fl. 411
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-006.136 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.912072/2009-18

alegado, se em segunda instância são apresentados documentos que possibilitam o
julgamento da matéria, tais documentos devem ser acolhidos; para o referido acórdão
paradigma, em sede de recurso voluntário, não é possível inovação probatória fora das
hipóteses de que trata o § 4o do art. 16 do Decreto no 70.235, de 1972.
(...)
Constata-se, ante o exposto, a presença dos pressupostos de conhecimento do agravo e a
necessidade de parcial reforma do despacho questionado. Propõe-se, desta forma, que o
agravo seja ACOLHIDO PARCIALMENTE para DAR seguimento ao recurso especial
relativamente à matéria “preclusão”, mas apenas em relação ao paradigma no 3403-
002.213.

No mérito, alega que que os documentos apresentados não se encontram no
universo contemplado pelo art. 16, § 4o do Decreto no 70.235/1972, porque já estavam
disponíveis (e podiam ser apresentados) desde a impugnação.
Acrescenta que a determinação legal de vedação de juntada de novos documentos
tem por fito a preservação das instâncias de julgamento, na medida em que a juntada posterior de
documentos implica a supressão de sua análise pelo órgão de julgamento inferior. Se acaso
for acatada a juntada posterior de documentos, o processo deve ser remetido à instância inferior
para apreciação, de modo que seja preservada sua atribuição e autoridade.
Não se pode conceber que a alegada apresentação de documentação, que já
deveria ter sido juntada quando do início do procedimento fiscal, apresentada depois de esgotado
o prazo recursal, sem qualquer justificativa ou comprovação da ocorrência de uma das hipóteses
estabelecidas no parágrafo 4o do art. 16 do Decreto n. 70.235/72, possa ensejar a nulidade de
acórdão proferido que já havia analisado e ratificado as conclusões da DRJ.
É o relatório no que reputo essencial.
Voto
Conselheiro ALEXANDRE EVARISTO PINTO, Relator.

Recurso especial da Fazenda Nacional

O Recurso Especial é tempestivo.
Assim dispõe o RICARF no art. 67 de seu Anexo II acerca do Recurso Especial
de divergência:
Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial
interposto contra decisão que der à legislação tributária interpretação
divergente da que lhe tenha dado outra câmara, turma de câmara, turma
especial ou a própria CSRF.
§ 1o Não será conhecido o recurso que não demonstrar a legislação
tributária interpretada de forma divergente. (Redação dada pela Portaria
MF no 39, de 2016)
Fl. 412
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-006.136 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.912072/2009-18

§ 2o Para efeito da aplicação do caput, entende-se que todas as Turmas e
Câmaras dos Conselhos de Contribuintes ou do CARF são distintas das
Turmas e Câmaras instituídas a partir do presente Regimento Interno.
§ 3o Não cabe recurso especial de decisão de qualquer das turmas que
adote entendimento de súmula de jurisprudência dos Conselhos de
Contribuintes, da CSRF ou do CARF, ainda que a súmula tenha sido
aprovada posteriormente à data da interposição do recurso.
§ 4o Não cabe recurso especial de decisão de qualquer das turmas que, na
apreciação de matéria preliminar, decida pela anulação da decisão de 1a
(primeira) instância por vício na própria decisão, nos termos da Lei no
9.784 de 29 de janeiro de 1999.
§ 5o O recurso especial interposto pelo contribuinte somente terá
seguimento quanto à matéria prequestionada, cabendo sua demonstração,
com precisa indicação, nas peças processuais.
§ 6o Na hipótese de que trata o caput, o recurso deverá demonstrar a
divergência arguida indicando até 2 (duas) decisões divergentes por
matéria.
§ 7o Na hipótese de apresentação de mais de 2 (dois) paradigmas, serão
considerados apenas os 2 (dois) primeiros indicados, descartando-se os
demais.
§ 8o A divergência prevista no caput deverá ser demonstrada
analiticamente com a indicação dos pontos nos paradigmas colacionados
que divirjam de pontos específicos no acórdão recorrido.
§ 9o O recurso deverá ser instruído com a cópia do inteiro teor dos
acórdãos indicados como paradigmas ou com cópia da publicação em
que tenha sido divulgado ou, ainda, com a apresentação de cópia de
publicação de até 2 (duas) ementas.
§ 10. Quando a cópia do inteiro teor do acórdão ou da ementa for
extraída da Internet deve ser impressa diretamente do sítio do CARF ou
do Diário Oficial da União.
§ 11. As ementas referidas no § 9o poderão, alternativamente, ser
reproduzidas, na sua integralidade, no corpo do recurso, admitindo-se
ainda a reprodução parcial da ementa desde que o trecho omitido não
altere a interpretação ou o alcance do trecho reproduzido. (Redação dada
pela Portaria MF no 329, de 2017)
§ 12. Não servirá como paradigma acórdão proferido pelas turmas
extraordinárias de julgamento de que trata o art. 23-A, ou que, na data da
análise da admissibilidade do recurso especial, contrariar: (Redação dada
pela Portaria MF no 329, de 2017)
I - Súmula Vinculante do Supremo Tribunal Federal, nos termos do art.
103-A da Constituição Federal;
II - decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal ou do Superior
Tribunal de Justiça, em sede de julgamento realizado nos termos dos arts.
543-B e 543- C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da
Fl. 413
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-006.136 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.912072/2009-18

Lei no 13.105, de 2015 - Código de Processo Civil; e (Redação dada pela
Portaria MF no 152, de 2016)
III - Súmula ou Resolução do Pleno do CARF, e
IV - decisão definitiva plenária do Supremo Tribunal Federal que declare
inconstitucional tratado, acordo internacional, lei ou ato normativo.
(Redação dada pela Portaria MF no 329, de 2017)
§ 13. As alegações e documentos apresentados depois do prazo fixado no
caput do art. 68 com vistas a complementar o recurso especial de
divergência não serão considerados para fins de verificação de sua
admissibilidade.
§ 14. É cabível recurso especial de divergência, previsto no caput, contra
decisão que der ou negar provimento a recurso de ofício.
§ 15. Não servirá como paradigma o acórdão que, na data da interposição
do recurso, tenha sido reformado na matéria que aproveitaria ao
recorrente. (Incluído pela Portaria MF no 39, de 2016)
[...]
Nos termos do art. 67 do Anexo II do RICARF, acima transcrito, o Recurso Especial
somente é cabível se a decisão der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha
dado outro Colegiado deste E. Conselho. No caso concreto, o despacho que analisou o agravo
evidenciou a similitude fática entre o acórdão recorrido e o acórdão paradigma n. 3403-002.213, na
interpretação do disposto no § 4o do art. 16 do Decreto no 70.235, de 1972, pois, enquanto o acórdão
recorrido entende que, na situação em que a decisão de primeira instância considera insuficientes as
provas trazidas para comprovar o direito alegado, se em segunda instância são apresentados
documentos que possibilitam o julgamento da matéria, tais documentos devem ser acolhidos; para o
referido acórdão paradigma, em sede de recurso voluntário, não é possível inovação probatória fora
das hipóteses de que trata o § 4o do art. 16 do Decreto no 70.235, de 1972.
O recurso especial deve ser conhecido com fundamento nas razões do Presidente
de Câmara, aqui adotadas na forma do art. 50, §1o, da Lei no 9.784, de 1999.

Recurso especial da Fazenda - Mérito

No mérito, a questão gira em torno aos limites da preclusão vis-à-vis o princípio
da verdade material. Sobre o tema, já me manifestei em publicação escrita em coautoria com
Caio Augusto Takano (Das Provas no Processo Administrativo Tributário – Entre a
Preclusão e a Verdade Material. In: Marques, Renata Elaine Silva Ricetti; Jesus, Isabela
Bonfá de. Novos Rumos do Processo Tributário: Judicial, Administrativo e Métodos
Alternativos de Cobrança do Crédito Tributário. São Paulo: Noeses, 2020.):

Sob uma perspectiva normativa, não obstante o processo administrativo
tenha sido objeto de diversas leis esparsas nos âmbitos de cada um dos
entes federados, destaca-se a edição da Lei n. 9.784/99, que buscou
consolidar e regular o processo administrativo na seara federal.
Fl. 414
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-006.136 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.912072/2009-18

O objetivo da referida lei se mostra expresso em seu artigo 1o, que dispõe
que se trata de norma de proteção dos direitos dos administrados e ao
melhor cumprimento dos fins da Administração1. De tal norma se extrai a
importância do processo administrativo enquanto forma de composição
cooperativa e fundamentada das relações entre particulares e a
Administração Pública, pois enfatiza aquilo que a doutrina sempre
enfatizou: o processo administrativo nada mais é do que uma forma de
controle do ato administrativo, pelo qual se garante a sua conformidade
formal e material com a lei. Afinal, do que adiantaria o princípio da
legalidade ter sido reiteradamente enfatizado e reforçado no texto
constitucional (nos arts. 5o, inc II; art. 37; art. 150, inc. I)2 – o que
recebeu, nas lições de Paulo de Barros Carvalho, a denominação de
“idempotência dos conjuntores”3 –, se não houvesse instrumentos
normativos jurídicos que pudessem garantir de forma eficiente a
submissão do Poder Público, em todos os seus atos, a este princípio.
Vale lembrar, ainda, que o artigo 2o da Lei n. 9.784/994 amplia o rol de
princípios constitucionais da Administração Pública contidos no artigo
37 da Constituição Federal5, fazendo menção expressa aos princípios da
finalidade, motivação, razoabilidade, proporcionalidade, ampla defesa,
contraditório, segurança jurídica e interesse público.
No que tange aos critérios a serem observados nos processos
administrativos, o artigo 2o, parágrafo único, X, da Lei n. 9.784/996
estabelece que deverá ser observado a garantia do direito à produção de
provas. Sobre tal direito, cabe ressaltar, ainda, que o artigo 36 da Lei n.
9.784/997 prevê que cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha
alegado, não obstante o artigo 37 da Lei n. 9.784/998 estabeleça que,

1 Lei n. 9.784/99: “Art. 1o Esta Lei estabelece normas básicas sobre o processo administrativo no âmbito da
Administração Federal direta e indireta, visando, em especial, à proteção dos direitos dos administrados e ao
melhor cumprimento dos fins da Administração”.
2 CARRAZZA, Roque Antonio. Curso de direito constitucional tributário. 26a Edição. São Paulo: Malheiros. 2010,
p. 260
3 CARVALHO, Paulo de Barros. Os princípios constitucionais tributários no sistema positivo brasileiro. In
MARTINS, Ives Gandra; ELALI, André (Coord.). Elementos atuais de direito tributário: estudos e conferências.
Curitiba: Juruá, 2005, p. 395; CARVALHO, Paulo de Barros. Direito tributário: linguagem e método. 3a Edição.
São Paulo: Noeses, 2009, pp. 254-255.
4 Lei n. 9.784/99: “Art. 2o A Administração Pública obedecerá, dentre outros, aos princípios da legalidade,
finalidade, motivação, razoabilidade, proporcionalidade, moralidade, ampla defesa, contraditório, segurança
jurídica, interesse público e eficiência”.
5 Constituição Federal: “Art. 37. A administração pública direta e indireta de qualquer dos Poderes da União, dos
Estados, do Distrito Federal e dos Municípios obedecerá aos princípios de legalidade, impessoalidade, moralidade,
publicidade e eficiência e, também, ao seguinte: (...)”.
6 Lei n. 9.784/99: “Art. 2o (...) Parágrafo único. Nos processos administrativos serão observados, entre outros, os
critérios de: (...)
X - garantia dos direitos à comunicação, à apresentação de alegações finais, à produção de provas e à interposição
de recursos, nos processos de que possam resultar sanções e nas situações de litígio;”.
7 Lei n. 9.784/99: “Art. 36. Cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado, sem prejuízo do dever
atribuído ao órgão competente para a instrução e do disposto no art. 37 desta Lei”.
8 Lei n. 9.784/99: “Art. 37. Quando o interessado declarar que fatos e dados estão registrados em documentos
existentes na própria Administração responsável pelo processo ou em outro órgão administrativo, o órgão
competente para a instrução proverá, de ofício, à obtenção dos documentos ou das respectivas cópias”.
Fl. 415
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-006.136 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.912072/2009-18

quando fatos e dados estão registrados em documentos existentes na
própria Administração, o interessado poderá declarar tal fato e solicitar
que o órgão da Administração competente para a instrução proverá, de
ofício, à obtenção dos documentos ou das respectivas cópias. Não apenas
se retirou um ônus do administrado, como também enfatizou a ideia de
que todo ato público deve ser motivado e a prova dessa motivação cabe
àquele quem o pratica.
Com relação ao momento de apresentação das provas no processo
administrativo, o artigo 38 da Lei n. 9.784/999 determina que o
interessado poderá, na fase instrutória e antes da tomada da decisão,
juntar documentos e pareceres, requerer diligências e perícias, bem como
aduzir alegações referentes à matéria objeto do processo. Assim, o
referido dispositivo normativo não limita a apresentação de provas ao
momento da impugnação, sendo expresso ao permitir a apresentação de
provas em qualquer momento que anteceder à tomada de decisão pelo
julgador administrativo. Trata-se de tomada de posição objetiva e
expressa de reconhecer que as regras de preclusão da produção de provas
no processo administrativo – seja qual for o seu âmbito – não é absoluta,
cabendo mitigá-la sempre que a produção de provas extemporânea seja
útil ao controle de legalidade do ato administrativo e, de outro lado, não
implique tumulto processual ou prejuízo irreversível ao direito de defesa
da outra parte.
Nesse sentido, aliás, o §2o do referido dispositivo estabelece que as
provas trazidas pelos interessados somente poderão ser recusadas quando
sejam ilícitas, impertinentes, desnecessárias ou protelatórias.
Daí se conclui que o processo administrativo se justifica enquanto
instrumento de controle de legalidade do ato administrativo (i.e., um
meio apto a controlar a formação das decisões estatais), e, assim sendo,
admite mitigações a questões formais de seu procedimento, desde que
relevantes a este controle e que não impliquem violações ao direito de
defesa da outra parte.
(...)
No âmbito do processo administrativo tributário, o contribuinte pode
apresentar documentos que comprovem as suas alegações e demonstrem
vícios na prática de um ato administrativo, sendo que uma das grandes
vantagens de tal processo é o fato de que o próprio administrado poderá
auxiliar diretamente no controle da atividade estatal (amplo acesso),
como, também tais documentos serão analisados por julgadores
especializados seja na primeira ou na segunda instância administrativa
(ampla cognição).

9 Lei n. 9.784/99: “Art. 38. O interessado poderá, na fase instrutória e antes da tomada da decisão, juntar
documentos e pareceres, requerer diligências e perícias, bem como aduzir alegações referentes à matéria objeto do
processo.
§ 1o Os elementos probatórios deverão ser considerados na motivação do relatório e da decisão.
§ 2o Somente poderão ser recusadas, mediante decisão fundamentada, as provas propostas pelos interessados
quando sejam ilícitas, impertinentes, desnecessárias ou protelatórias.”.
Fl. 416
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-006.136 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.912072/2009-18

(...)
No âmbito do processo administrativo tributário federal, o artigo 16, III,
do Decreto n. 70.235/7210 prevê que a impugnação mencionará os
motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de
discordância e as razões e provas que possuir. A mesma ideia encontra-se
presente também na legislação de processo administrativo tributário de
outros entes, como no Estado de São Paulo (art. 17 da Lei n. 13.457/09)
no Município de São Paulo (art. 16 da Lei n. 14.107/05), razão pela qual
as considerações que serão feitas a seguir, aplicam-se a todas as
legislações de processo administrativo fiscal que contenham redação
semelhante.
Com relação à disposição de que as provas devem ser apresentadas no
momento da impugnação, Marcos Neder e Maria Teresa Martinez Lopez
assinalam que a concentração dos atos processuais em momentos
específicos tem por objetivo proteger o Estado contra a protelação
injustificada do processo11.
O §4o do artigo 16 do Decreto n. 70.235/7212 vai além ao determinar que
a prova documental deve ser apresentada na impugnação sob risco de
preclusão caso o impugnante apresente prova em outro momento
processual exceto nas seguintes hipóteses: (i) no caso de demonstração
da impossibilidade de apresentação oportuna das provas, por motivo de
força maior; (ii) no caso de fato ou direito superveniente; e (iii) no caso
da prova ser destinada a contrapor fatos ou razões posteriormente
trazidas aos autos.
Nessas hipóteses, o §5o do artigo 16 do Decreto n. 70.235/7213 determina
que quando da juntada de documentos probatórios após a impugnação, tal

10 Decreto 70.235/72: “Art. 16. A impugnação mencionará:
I - a autoridade julgadora a quem é dirigida;
II - a qualificação do impugnante;
III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e as razões e provas que
possuir; (Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993)
IV - as diligências, ou perícias que o impugnante pretenda sejam efetuadas, expostos os motivos que as justifiquem,
com a formulação dos quesitos referentes aos exames desejados, assim como, no caso de perícia, o nome, o
endereço e a qualificação profissional do seu perito. (Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993)
V - se a matéria impugnada foi submetida à apreciação judicial, devendo ser juntada cópia da petição. (Incluído
pela Lei no 11.196, de 2005)”.
11 NEDER, Marcos Vinicius, LOPEZ, Maria Teresa Martinez. Processo Administrativo Fiscal Federal Comentado.
3a ed. São Paulo: Dialética, 2010. pp. 304-308.
12 Decreto 70.235/72: “Art. 16. (...)
§ 4o A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro
momento processual, a menos que: (Incluído pela Lei no 9.532, de 1997) (Produção de efeito)
a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força maior;(Incluído pela
Lei no 9.532, de 1997) (Produção de efeito)
b) refira-se a fato ou a direito superveniente;(Incluído pela Lei no 9.532, de 1997) (Produção de efeito)
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.(Incluído pela Lei no 9.532, de 1997)
(Produção de efeito)”.
13 Decreto 70.235/72: “Art. 16. (...)
§ 5o A juntada de documentos após a impugnação deverá ser requerida à autoridade julgadora, mediante petição
em que se demonstre, com fundamentos, a ocorrência de uma das condições previstas nas alíneas do parágrafo
anterior. (Incluído pela Lei no 9.532, de 1997)”.
Fl. 417
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-006.136 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.912072/2009-18

juntada deverá ser requerida à autoridade julgadora, mediante petição em
que se demonstre a ocorrência das hipóteses previstas no §4o do artigo 16
do Decreto n. 70.235/72. Todavia, caso a decisão já tenha sido proferida,
os documentos apresentados permanecerão nos autos para, se for
interposto recurso, serem apreciados pela autoridade julgadora de
segunda instância, conforme preceitua o §5o do artigo 16 do Decreto n.
70.235/7214. Tal dispositivo normativo pode também dar margem à
interpretação de que as provas poderão ser apresentadas após a decisão
de 1a instância administrativa, mas tão somente nas hipóteses previstas no
§4o do artigo 16 do Decreto n. 70.235/72.
Como se nota, a regra contida no §4o do artigo 16 do Decreto n.
70.235/72 dispõe que o momento de apresentação das provas é quando
da protocolização da impugnação, sendo que estará preclusa a
apresentação de novas provas, exceto se tais provas se enquadrarem nas
hipóteses também previstas no §4o do artigo 16 do Decreto n. 70.235/72.
Eduardo Botallo critica o referido dispositivo normativo ao afirmar que a
limitação por preclusão não condiz com a essência do processo
administrativo tributário, que tem por fim a busca da verdade material15.
Analisando o artigo 396 do antigo Código de Processo Civil16, cujo
dispositivo equivalente no atual Código de Processo Civil seria o artigo
43417, referido autor destaca que a exigência nele contida se refere tão
somente às razões e documentos que sejam pressupostos da causa, de
modo que não haveria óbice à apresentação, a qualquer tempo, de outros
documentos que comprovassem àquelas razões18.
No mesmo diapasão, Luís Eduardo Schoueri e Gustavo Contrucci de
Souza assinalam que a preclusão do direito à prova prevista no artigo 16
do Decreto n. 70.235/72 seria inconstitucional por ser incompatível com

14 Decreto 70.235/72: “Art. 16. (...)
§ 6o Caso já tenha sido proferida a decisão, os documentos apresentados permanecerão nos autos para, se for
interposto recurso, serem apreciados pela autoridade julgadora de segunda instância. (Incluído pela Lei no 9.532,
de 1997)”.
15 BOTALLO, Eduardo Domingos. A Prova no Processo Administrativo Tributário Federal. In: ROCHA, Valdir de
Oliveira. Processo Administrativo Fiscal. 6o Volume. São Paulo: Dialética, 2002. p. 12.
16 Código de Processo Civil Antigo (Lei n. 5.869/73): “Art. 396. Compete à parte instruir a petição inicial (art.
283), ou a resposta (art. 297), com os documentos destinados a provar-lhe as alegações”.
17 Código de Processo Civil (Lei n. 13.105/15): “Art. 434. Incumbe à parte instruir a petição inicial ou a
contestação com os documentos destinados a provar suas alegações.
Parágrafo único. Quando o documento consistir em reprodução cinematográfica ou fonográfica, a parte deverá
trazê-lo nos termos do caput , mas sua exposição será realizada em audiência, intimando-se previamente as partes.
Art. 435. É lícito às partes, em qualquer tempo, juntar aos autos documentos novos, quando destinados a fazer
prova de fatos ocorridos depois dos articulados ou para contrapô-los aos que foram produzidos nos autos.
Parágrafo único. Admite-se também a juntada posterior de documentos formados após a petição inicial ou a
contestação, bem como dos que se tornaram conhecidos, acessíveis ou disponíveis após esses atos, cabendo à parte
que os produzir comprovar o motivo que a impediu de juntá-los anteriormente e incumbindo ao juiz, em qualquer
caso, avaliar a conduta da parte de acordo com o art. 5o”.
18 BOTALLO, Eduardo Domingos. A Prova no Processo Administrativo Tributário Federal. In: ROCHA, Valdir de
Oliveira. Processo Administrativo Fiscal. 6o Volume. São Paulo: Dialética, 2002. pp. 12-13.
Fl. 418
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-006.136 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.912072/2009-18

a verdade material, que se lastreia no princípio da legalidade19. Também
Alberto Xavier entende que qualquer limitação ao direito à prova antes
da decisão final de segunda instância administrativa afronta aos
princípios da ampla defesa e da verdade material20.
Ao comparar a regra do Decreto n. 70.235/72 acerca da apresentação das
provas no momento da impugnação e a regra do artigo 38 da Lei n.
9.784/99, pelo qual as provas poderão ser apresentadas antes da tomada
da decisão administrativa, Eduardo Botallo assinala que o dispositivo
legal possibilita provas apresentadas após a impugnação21.
Como decorrência de tal diferenciação de regras, Marcos Neder assinala
que a regra do Decreto n. 70.235/72 é mais rígida22. Ainda na
interpretação do artigo 38 da Lei n. 9.784/99, Maria Teresa Martinez
Lopez e Marcela Cheffer Bianchini destacam que tal dispositivo autoriza
a juntada de documentos na fase instrutória e antes da tomada de decisão,
que deve ser entendida como decisão de primeira instância
administrativa, sendo que seria possível dizer ainda que a fase instrutória
se encerraria com a impugnação, quando se instauraria a fase litigiosa ou
processual23.
(...)
A nosso ver, caberá ao julgador administrativo ponderar, a partir de seu
livre convencimento motivado e do princípio da verdade material, em
que situações as provas apresentadas extemporaneamente deverão ser
aceitas para o bom deslinde do caso. Isso significa dizer que, no âmbito
de um processo no qual a produção de provas se faça indispensável, o
julgador administrativo não pode indeferir essa prova apenas porque o
contribuinte a apresentou em momento ou de modo “inadequado”24.
(...)
A Administração Tributária, no exercício de uma função pública e em
sentido jurídico, tem o ofício de aplicar os mandamentos legais sobre
situações concretas, no entanto, pelo princípio da verdade material,
impõe-se que esta não fique adstrita às alegações ou provas trazidas aos
autos pelas partes, devendo esta agir de ofício para determinar a

19 SCHOUERI, Luís Eduardo, SOUZA, Gustavo Contrucci de. Verdade Material no “Processo” Administrativo
Tributário. In: ROCHA, Valdir de Oliveira. Processo Administrativo Fiscal. 3o Volume. São Paulo: Dialética, 1998.
pp. 156-157.
20 XAVIER, Alberto. Princípios do Processo Administrativo e Judicial Tributário. Rio de Janeiro: Forense, 2005. p.
160.
21 BOTALLO, Eduardo Domingos. A Prova no Processo Administrativo Tributário Federal. In: ROCHA, Valdir de
Oliveira. Processo Administrativo Fiscal. 6o Volume. São Paulo: Dialética, 2002. p. 13.
22 NEDER, Marcos Vinicius. A Inserção da Lei n. 9.784/99 no Processo Administrativo Fiscal. In: ROCHA, Valdir
de Oliveira. Processo Administrativo Fiscal. 6o Volume. São Paulo: Dialética, 2002. p. 91.
23 LOPEZ, Maria Teresa Martinez, BIANCHINI, Marcela Cheffer. Aspectos Polêmicos sobre o Momento de
Apresentação da Prova no Processo Administrativo Fiscal Federal. In: NEDER, Marcos Vinicius, SANTI, Eurico
Marcos Diniz de, FERRAGUT, Maria Rita. A Prova no Processo Tributário. São Paulo: Dialética, 2010. p. 41.
24 TAKANO. Caio Augusto; PITMAN, Arthur Leite da Cruz. Princípios do processo administrativo fiscal. In.
DALLE LUCCA, Jandir J.; BERTASI, Maria Odete Duque (Coord.). Princípios gerais de direito aplicados ao
contencioso fiscal paulista. São Paulo: Lex, 2019, p. 46.
Fl. 419
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-006.136 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.912072/2009-18

produção de provas que entende necessárias à formação de sua
convicção, quanto à ocorrência de determinado fato25.
Isso porque, por força do artigo 142 do Código Tributário Nacional, não
basta que o órgão fiscal tome apenas conhecimento da ocorrência do fato
que possivelmente enseja a incidência tributária, mas precisa confrontá-lo
com a lei instituidora do tributo para se certificar se este se enquadra ao
modelo legal. Por vezes, esta verificação dos elementos necessários e
suficientes à constituição da obrigação tributária é complexa e exige
apreciação aprofundada da relação fática26.
Por este viés, a busca pela verdade material no âmbito do processo
administrativo fiscal é corolário de algumas exigências: (i) que se
demonstre com maior grau de verossimilhança possível, a veracidade dos
fatos alegados no âmbito do processo; (ii) limitando-se as situações em
que se presume a ocorrência dos fatos relevantes; (iii) sendo deferido às
partes o direito de produzir as provas necessárias para bem demonstrar a
procedência de suas alegações27.
Para as autoridades fiscais, o princípio da verdade material não significa
que estas devem agir com a diligência que se esperaria do próprio
contribuinte no cumprimento de suas obrigações fiscais e, por exemplo,
realizar a apuração de crédito de ICMS ou refazer a escrituração fiscal.
Por outro lado, para o julgador administrativo, significa que este não
pode se abster de atuar quando vislumbrar a possibilidade quando há
possibilidade de se requerer diligência ou oportunizar a produção de
provas que possa contribuir com a solução adequada do caso, sem que
isso cause excessivo prejuízo no trâmite processual28.
Seja como for, é importante frisar que o princípio da verdade real não vai
ao ponto de mitigar irrestritamente as normas que regem o processo
administrativo ou de se inverter injustificadamente o ônus da prova
(como seriam os casos do art. 373, §3o do CPC/2015). Assim, não é
função do Julgador imiscuir-se no dever próprio do contribuinte de
comprovar a regularidade das deduções previstas em lei. Se o
contribuinte busca demonstrar a existência de um direito seu, a
comprovação da regularidade de seu exercício é igualmente seu dever.
Não cabe ao julgador ou ao fisco comprová-la em seu lugar, apenas não
obstar que elementos de prova relevantes sejam trazidos aos autos e
analisados, desde que pertinentes.
Igualmente relevante é a percepção de que o princípio da verdade
material não possui idêntica aplicação ao Fisco e ao contribuinte. Isso
porque o primeiro se submete a regras específicas de motivação de seus

25 MEDAUAR, Odete. A Processualidade no Direito Administrativo. 2a Ed. São Paulo: Revista dos Tribunais, 2008,
p. 121.
26 NOGUEIRA, Ruy Barbosa. Curso de Direito Tributário. 14a Ed. São Paulo: Saraiva, 1995, p. 222.
27 ROCHA, Sérgio André. Processo Administrativo Fiscal – Controle Administrativo do Lançamento Tributário. 4a
ed. Rio de Janeiro: Lumen Juris, 2010, pp. 176-175.
28 Nesse sentido: “Taxa de Fiscalização de Estabelecimento. Transferência de estabelecimento para outro
município. Princípio da verdade material. RECURSO CONHECIDO E PROVIDO.” (P.A. n.o 6017.2017/0009843-
7, 2a Câmara Julgadora do Conselho Municipal de Tributos de São Paulo).
Fl. 420
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-006.136 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.912072/2009-18

atos, bem como elementos essenciais para a sua conformação, como o
art. 142 do CTN, de modo que provas que sejam juntadas
extemporaneamente pelo Poder Público não tem o condão de validar um
ato administrativo que, à época de sua prática, continha vício de
motivação ou não obedecia aos requisitos formais do lançamento
tributário, seja de acordo com o art. 142 do CTN ou os dispositivos de
legislação interna de cada ente político aplicáveis. Nesse sentido, são
pertinentes as lições de Fabiana del Padre Tomé, no sentido de que,
depois de instaurado o processo administrativo tributário venham a ser
colacionadas provas capazes de constituir o fato jurídico tributário ou o
ilícito tributário, não será possível convalidar a nulidade do lançamento
lavrado sem a devida fundamentação, porquanto se haveria vício em sua
estrutura interna29.
Por derradeiro, ressalte-se que a diligência ou a oportunização de
produção probatória para esclarecimento de matéria de fato é uma
faculdade do julgador, quando este entender que o procedimento será
necessário/útil para formar sua convicção. Assim, na legislação de
processo administrativo tributário do Estado de São Paulo, entendo que o
art. 25 da Lei no 13.457/09 deve ser lido em conjunto com o art. 26 da
mesma lei, a se inferir que o julgador administrativo deve decidir levando
em conta sua livre convicção pessoal motivada, sendo que a realização de
diligências para esclarecimentos de fatos é um instrumento para a
formação de sua convicção, dispensável quando o conjunto probatório
nos autos for suficiente para fundamentar sua decisão30.
TAKANO, Caio Augusto; PINTO, Alexandre Evaristo. Das Provas no
Processo Administrativo Tributário – Entre a Preclusão e a Verdade
Material. In JESUS, Isabela Bonfá de; MARQUES, Renata Elaine Silva
Ricetti (Coords.). Novos Rumos do Processo tributário, v. 1, São
Paulo: Noeses 2020, p. 355-380, en pasant)

A prevalência da verdade material foi objeto de inúmeros pronunciamentos da i.
Procuradoria da Fazenda Nacional, entre os quais vale chamar atenção para os pareceres
normativos n. 8/2014 e 2/2015.
Este é o entendimento que adotei reiteradamente quando julgando em Câmara
Baixa, e que entendo ser o mais correto. Inclusive, o mesmo entendimento já foi adotado por esta
e. Câmara Superior, por exemplo, ao julgar o processo n. 16682.720048/2010-26, acórdão n.
9101-004.563, de relatoria da i. Conselheira Cristiane Silva Costa, cuja ementa e excerto do voto
transcrevo:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2005
CONHECIMENTO. RECURSO ESPECIAL. SIMILITUDE FÁTICA.

29 TOMÉ, Fabiana del Padre. A prova no direito tributário. 2a Edição. São Paulo: Noeses, 2009, p. 298.
30 TAKANO. Caio Augusto; PITMAN, Arthur Leite da Cruz. Princípios do processo administrativo fiscal. In.
DALLE LUCCA, Jandir J.; BERTASI, Maria Odete Duque (Coord.). Princípios gerais de direito aplicados ao
contencioso fiscal paulista. São Paulo: Lex, 2019, p. 43.
Fl. 421
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 9101-006.136 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.912072/2009-18

Os acórdãos paradigmas, de forma similar ao caso dos autos, apreciaram
juntada de documento após a apresentação recurso voluntário, decidindo
de forma distinta a respeito da interpretação do artigo 16, do Decreto
70.235/1972. Assim, é verificada a similitude fática para o conhecimento
do recurso, como também divergência na interpretação da lei tributária.
JUNTADA DE DOCUMENTOS. COMPENSAÇÃO. APÓS RECURSO
VOLUNTÁRIO. POSSIBILIDADE.
Nos autos, considera-se legítima a juntada de provas após a apresentação
de recurso voluntário, diante da complexidade da prova do crédito, do
rápido trâmite do processo administrativo e dos pedidos de perícia
formulados ao longo do processo.
(...)
Com efeito, a interpretação isolada do artigo 16 e seu §4o poderia
implicar na interpretação -bastante rigorosa -da impossibilidade de
juntada de documentos depois da apresentação de impugnação
administrativa (ou manifestação de inconformidade, no caso da
compensação), ressalvadas as hipóteses dos incisos do §4o, acima
colacionado (impossibilidade de apresentação oportuna, por motivo de
força maior, refira-se a fato ou direito superveniente ou destine-se a
contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos).
A Lei no 9.784/1999 trata dos processos administrativos no âmbito da
Administração Pública Federal,
explicitando a necessidade de
observância aos princípios da legalidade, finalidade, motivação,
razoabilidade proporcionalidade, ampla defesa e contraditório:
(...)
Os processos administrativos, portanto, devem atender a formalidade
moderada, com a adequação entre meios e fins, assegurando-se aos
contribuintes a produção de provas e, principalmente, resguardando-se o
cumprimento à estrita legalidade, para que só sejam mantidos
lançamentos tributários que efetivamente atendam à exigência legal.
Especificamente sobre a possibilidade de juntada de provas, o artigo 38,
da Lei no 9.784/1999 prescreve que:
Art. 38. O interessado poderá, na fase instrutória e antes da tomada da
decisão, juntar documentos e pareceres, requerer diligências e perícias,
bem como aduzir alegações referentes à matéria objeto do processo.§
1oOs elementos probatórios deverão ser considerados na motivação do
relatório e da decisão.§ 2oSomente poderão ser recusadas, mediante
decisão fundamentada, as provas propostas pelos interessados quando
sejam ilícitas, impertinentes, desnecessárias ou protelatórias.

A questão retornou a pauta quando do julgamento do processo n.
13805.009841/98-82, acórdão n. 9101-005.296, de relatoria da Conselheira Edeli Pereira Bessa,
assim ementado:
Fl. 422
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Fl. 16 do Acórdão n.o 9101-006.136 - CSRF/1a Turma
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ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 1989, 1990, 1991, 1992
DIREITO CREDITÓRIO. PROVAS. RECURSO VOLUNTÁRIO.
APRESENTAÇÃO. POSSIBILIDADE. SEM INOVAÇÃO.
Da interpretação da legislação relativa ao contencioso administrativo
tributário, evidencia-se que não há óbice para apreciação, pela autoridade
julgadora de segunda instância, de provas trazidas apenas em recurso
voluntário, mas que estejam no contexto da discussão de matéria em
litígio, sem trazer inovação.
ARGUIÇÃO DE LAPSO MANIFESTO DA DECISÃO EM RAZÃO
DA NÃO JUNTADA AOS AUTOS DE DOCUMENTAÇÃO
PROBATÓRIA PROTOCOLIZADA PELO CONTRIBUINTE.
Determinado o retorno dos autos à instância a quo para exame de
documentos juntados ao recurso voluntário, cumpre ao colegiado
competente apreciar, também, as razões adicionais acerca de alegado
lapso na juntada de impugnação complementar, mormente se esta
circunstância guarda relação com argumentos outros deduzidos em
recurso voluntário.

Ante todo o exposto, voto por CONHECER e NEGAR provimento ao Recurso
Especial da Fazenda Nacional.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
ALEXANDRE EVARISTO PINTO - Relator

Declaração de Voto
Conselheira EDELI PEREIRA BESSA
Esta Conselheira acompanhou o I. Relator no conhecimento do recurso especial
reafirmando o voto antes proferido na condução do Acórdão no 9101-005.474:
A Contribuinte contesta a admissibilidade do recurso especial invocando argumentação
subsidiária do paradigma no 3403-002.213 na qual, depois de afirmar a falta de juntada
de provas à manifestação de inconformidade, o Conselheiro Relator daquele julgado
consigna que a prova tardiamente apresentada seria insuficiente para comprovação do
direito creditório. Contudo, como demonstrado no exame do agravo apresentado pela
PGFN, a primeira negativa à apreciação dos documentos juntados em recurso voluntário
estava pautada no fato de o documento já existir à época da primeira defesa apresentada.
Fl. 423
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 9101-006.136 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.912072/2009-18

E, ao deixar de apreciar referida prova, o Colegiado que proferiu o paradigma concluiu
que o direito creditório não estaria provado, subsistindo, assim, a possibilidade de a
insuficiência probatória se referir ao documento somente trazido em recurso voluntário.
No presente caso, por sua vez, os documentos apresentados em recurso voluntário,
nestes autos, também correspondem a balancetes contábeis, do ano-calendário de
formação do indébito, bem como de períodos anteriores, que juntamente com as DIPJ
correspondentes, evidenciaram o oferecimento à tributação dos rendimentos correlatos
às retenções na fonte não confirmadas no exame do saldo negativo de IRPJ do ano-
calendário 2007, utilizado em compensação.
É certo que o paradigma se distingue pelo fato de o litígio decorrer de erro na indicação
do crédito utilizado em compensação, circunstância na qual a defesa inicial foi pautada,
apenas, na apresentação de DIPJ e DCTF retificadas após a não-homologação da
compensação, mas a partir da decisão de 1a instância há significativo alinhamento
processual, porque em ambos os casos consigna-se a necessidade de apresentação de
documentos para comprovação do alegado e estes documentos são trazidos em recurso
voluntário, representando elementos da contabilidade dos quais o sujeito passivo já
dispunha à época da impugnação. Neste contexto, enquanto o Colegiado que proferiu o
paradigma negou a apreciação dos documentos em tais circunstâncias, o Colegiado a
quo entendeu que a apreciação era possível na forma do art. 16, §4o, alínea “c”, do
Decreto no 70.235/72.
Assim, não prosperam as objeções da Contribuinte e o recurso especial da PGFN deve
ser CONHECIDO com fundamento nas razões da Presidência do CARF, expressas em
sede de agravo, e aqui adotadas na forma do art. 50, §1o, da Lei no 9.784, de 1999.
Há similitude suficiente entre os acórdãos comparados porque em ambos o sujeito
passivo procura provar, em primeira manifestação, a compatibilidade de suas informações com
aquelas prestadas em outras declarações, consoante objeção inicial da autoridade fiscal. Na
sequência, em razão das exigências postas pela autoridade julgadora de 1a instância que
considera insuficiente a prova até então apresentada, o sujeito passivo traz em recurso voluntário
documentos que antes já detinha, para confrontar o questionamento posto no julgamento de 1a
instância. E, enquanto o Colegiado a quo apreciou estes documentos, também de natureza
contábil e pré-existentes à defesa que origina este litígio, o Colegiado que proferiu o paradigma
nega esta apreciação, sob o entendimento de que os documentos deveriam ter sido apresentados
em 1a instância, vez que pré-existentes.
No mérito, valem aqui também os fundamentos expressos no precedente referido
acerca da inocorrência de preclusão.
Este Colegiado, embora por vezes com base em diferentes fundamentos, tem
acompanhado o entendimento do ex-Conselheiro André Mendes de Moura, como é exemplo o
voto condutor do Acórdão no 9101-003.927:
[...]
Nesse contexto, o Decreto no 70.235, de 1972 (PAF), que dispõe sobre o processo
administrativo fiscal, trata do assunto:
Art. 15. A impugnação, formalizada por escrito e instruída com os documentos
em que se fundamentar, será apresentada ao órgão preparador no prazo de
trinta dias, contados da data em que for feita a intimação da exigência.
Art. 16. A impugnação mencionará:
(...)
III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de
discordância e as razões e provas que possuir; (...)
Fl. 424
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 9101-006.136 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.912072/2009-18

§ 4o A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o
direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que:
(Redação dada pela Lei no 9.532, de 1997) (Produção de efeito)
a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por
motivo de força maior; (Redação dada pela Lei no 9.532, de 1997) (Produção de
efeito)
b) refira-se a fato ou a direito superveniente; (Redação dada pela Lei no 9.532,
de 1997) (Produção de efeito)
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.
(...)
§ 6o Caso já tenha sido proferida a decisão, os documentos apresentados
permanecerão nos autos para, se for interposto recurso, serem apreciados pela
autoridade julgadora de segunda instância. (Grifei)
Observa-se que, no exercício que lhe compete, a norma processual estabelece prazos
para a apresentação das peças processuais pelas partes. Estabelece a necessária ordem
ao processo, e permite a devida estabilidade para o julgamento da lide.
Apesar de o texto mencionar apenas "impugnação", entendo que a interpretação mais
adequada não impede a apresentação das provas em sede de recurso voluntário, desde
que sejam documentos probatórios que estejam no contexto da discussão da
matéria em litígio, ou seja, podem ser apresentadas desde que não disponham sobre
nenhuma inovação.
Foi precisamente o que ocorreu no caso concreto.
Por ocasião da manifestação de inconformidade, a Contribuinte apresentou o DARF de
R$1.958,55, visando comprovar a liquidez e certeza do crédito pleiteado. Ocorre que a
decisão da DRJ votou no sentido de que apenas a apresentação do comprovante de
recolhimento não seria suficiente, e que teria que ter sido disponibilizada documentação
complementar, para demonstrar que os valores pagos no DARF teriam sido oferecidos à
tributação, e mencionou como exemplos o informe de rendimentos e livros contábeis.
Nesse contexto, ao interpor o recurso voluntário, providenciou a Contribuinte a
apresentação de documentação complementar: além da cópia do DARF, foram
disponibilizadas a cópia dos livros Diário e Razão no qual consta lançamento dos
rendimentos e a cópia do informe de rendimentos da fonte pagadora. Por isso, a turma
ordinária do CARF deu provimento ao recurso voluntário.
Enfim, vale registrar que a apresentação das provas, ainda que em outra fase processual,
segue o mesmo rito previsto pelo art. 16 do PAF, que estabelece com clareza prazo para
sua apresentação (30 dias da ciência da parte) e discorre sobre a preclusão processual
ocorrida em face do descumprimento temporal.
E, no caso em tela, os documentos foram acostados por ocasião da interposição do
recurso voluntário.
Portanto, entendo não haver óbice para se considerar as provas acostadas pela
Contribuinte no caso em tela, apresentadas no prazo legal de trinta dias da ciência da
decisão recorrida e de natureza complementar, não inovando na discussão trazida aos
autos, o que ocorreu no caso concreto.
Diante do exposto, voto no sentido de conhecer e negar provimento ao recurso
especial da PGFN. (destaques do original)
À semelhança do referido precedente, no qual a documentação apresentada em
recurso voluntário contemplava livros da escrituração do sujeito passivo, certamente já existentes
à época da impugnação, no presente caso a Contribuinte juntou elementos de sua escrituração
contemporâneos à apuração do saldo negativo, mas correlacionados a circunstâncias que foram,
apenas, alegadas e parcialmente demonstradas em manifestação de inconformidade.
Fl. 425
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 9101-006.136 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.912072/2009-18

Contudo, para se avaliar a adequação de sua conduta ao art. 16, §4o, alínea “c” do
Decreto no 70.235/72 não basta, apenas, ter em conta as obrigações acessórias impostas aos
sujeitos passivos optantes pela apuração do lucro real anual, em face das quais é evidente que os
elementos da escrituração trazidos em recurso voluntário já deveriam estar sob guarda do sujeito
passivo desde a apuração inicial do saldo negativo de IRPJ, aqui referente ao ano-calendário de
2004. É imperioso, também, atentar para o contexto processual estabelecido a partir da análise do
direito creditório apontado em DCOMP, da qual resultou a não-homologação das compensações
por confirmação parcial das retenções deduzidas na apuração do saldo negativo. Frente a esta
objeção, a postura inicial do sujeito passivo foi apresentar a prova de tais retenções, e é no exame
desta prova que se aponta a necessidade de confirmação de outras provas das retenções e do
oferecimento à tributação dos correspondentes rendimentos.
É certo tratar-se, no caso, de prova documental que o sujeito passivo já dispunha
quando manifestou sua inconformidade contra a não-homologação das compensações
declaradas, e esta circunstância se prestou como argumento válido para dispensar a autoridade
julgadora de 1a instância de demandar diligência e permitir ao sujeito passivo complementar as
provas dos fatos alegados. Todavia, é também certo que o sujeito passivo não fora antes intimado
a apresentar tais provas, cuja importância somente surge quando acolhido o documento por ela
juntado à manifestação de inconformidade para provar a existência das retenções.
Em tal contexto, resta evidente a apresentação de prova, em recurso voluntário,
para contraposição de fatos ou razões trazidas aos autos depois da impugnação, e não prospera a
objeção da PGFN à apreciação destes elementos apenas porque o sujeito passivo deles já
dispunha no momento em que manifestou sua inconformidade contra a não-homologação das
compensações.
Por fim, no que diz respeito à alegação de supressão de instância, cabe observar
que nada na legislação processual tributária impede o CARF de analisar provas assim trazidas
em recurso voluntário. Como visto, o art. 16, §4o, alínea “c” permite que as provas sejam
apresentadas depois da impugnação quando se destinem a contrapor fatos ou razões
posteriormente trazidas aos autos, sem estipular que os autos sejam restituídos à autoridade
julgadora de 1a instância, caso esta já tenha apreciado a impugnação. Em verdade, quando o
legislador tratou, especificamente, da juntada de provas depois da impugnação, expressamente
admitiu sua apreciação unicamente em segunda instância administrativa, consoante art. 16, §6o
do Decreto no 70.235/72:
Art. 16. A impugnação mencionará:
[...]
§ 5o A juntada de documentos após a impugnação deverá ser requerida à autoridade
julgadora, mediante petição em que se demonstre, com fundamentos, a ocorrência de
uma das condições previstas nas alíneas do parágrafo anterior. (Redação dada pela Lei
no 9.532, de 1997)
§ 6o Caso já tenha sido proferida a decisão, os documentos apresentados permanecerão
nos autos para, se for interposto recurso, serem apreciados pela autoridade julgadora de
segunda instância. (Redação dada pela Lei no 9.532, de 1997)
Estes os fundamentos, portanto, para acompanhar o I. Relator em suas conclusões
e NEGAR PROVIMENTO ao recurso especial da PGFN.

(documento assinado digitalmente)
Fl. 426
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 9101-006.136 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.912072/2009-18

EDELI PEREIRA BESSA

Fl. 427
DF CARF MF
Original