Tribunal: CARF
Processo: 10283.720017/2010-91
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ALEXANDRE EVARISTO PINTO
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2022-04-06
Data de publicação: 2022-06-24

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2002
DENUNCIA ESPONTÂNEA. ART 138 DO CTN. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. INAPLICABILIDADE.
Para fins de denúncia espontânea, nos termos do art. 138, do CTN, a compensação tributária, sujeita a posterior homologação, não equivale a pagamento, não se aplicando, por conseguinte, o afastamento da multa moratória decorrente pelo adimplemento a destempo. Neste sentido, a Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça pacificou entendimento segundo o qual é incabível a aplicação do benefício da denúncia espontânea previsto no art. 138 do CTN aos casos de compensação tributária, justamente porque, nessa hipótese, a extinção do débito estará submetida à ulterior condição resolutória da sua homologação pelo fisco, a qual, caso não ocorra, implicará o não pagamento do crédito tributário, havendo, por consequência, a incidência dos encargos moratórios. Precedente: AgInt nos EDcl nos EREsp. 1.657.437/RS, Rel. Min. GURGEL DE FARIA, DJe 17.10.2018.

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10283.720017/2010-91
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9101-006.061 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
6 de abril de 2022
Recorrente
LG ELETRONICS DA AMAZÔNIA LTDA.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2002
DENUNCIA ESPONTÂNEA. ART 138 DO CTN. DECLARAÇÃO DE
COMPENSAÇÃO. INAPLICABILIDADE.
Para fins de denúncia espontânea, nos termos do art. 138, do CTN, a
compensação tributária, sujeita a posterior homologação, não equivale a
pagamento, não se aplicando, por conseguinte, o afastamento da multa
moratória decorrente pelo adimplemento a destempo. Neste sentido, a Primeira
Seção do Superior Tribunal de Justiça pacificou entendimento segundo o qual
é incabível a aplicação do benefício da denúncia espontânea previsto no art.
138 do CTN aos casos de compensação tributária, justamente porque, nessa
hipótese, a extinção do débito estará submetida à ulterior condição resolutória
da sua homologação pelo fisco, a qual, caso não ocorra, implicará o não
pagamento do crédito tributário, havendo, por consequência, a incidência dos
encargos moratórios. Precedente: AgInt nos EDcl nos EREsp. 1.657.437/RS,
Rel. Min. GURGEL DE FARIA, DJe 17.10.2018.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial. Votaram pelas conclusões os conselheiros Edeli Pereira Bessa, Fernando
Brasil de Oliveira Pinto e Luiz Tadeu Matosinho Machado. No mérito, por maioria de votos,
acordam em negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Alexandre Evaristo Pinto (relator),
Livia De Carli Germano e Luis Henrique Marotti Toselli que votaram por dar-lhe provimento.
Designada para redigir o voto vencedor a conselheira Edeli Pereira Bessa e manifestou intenção
de apresentar declaração de voto
(documento assinado digitalmente)
Andrea Duek Simantob – Presidente em exercício.

(documento assinado digitalmente)
Alexandre Evaristo Pinto - Relator

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10283.720017/2010-91
Fl. 296
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

(documento assinado digitalmente)
Edeli Pereira Bessa – Redatora designada

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Lívia
De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luis Tadeu
Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimarães da Fonseca (suplente
convocado) e Andrea Duek Simantob (Presidente em exercício).
Relatório
Trata-se de Recurso Especial de Divergência (fls. 666 e ss.), apresentado em
04/06/2018, previsto nos arts. 67 e ss. do Anexo II do Regimento Interno do CARF – RICARF,
aprovado pela Portaria MF n° 343, de 09 de junho de 2015, contra o Acórdão n° 1302-002.324
(da 2a Turma Ordinária da 3a Câmara da 1a Seção de Julgamento do CARF, fls. 559 e ss.).
Através dele o colegiado decidiu rejeitar a preliminar de nulidade e, no mérito, negar provimento
ao recurso voluntário.
Na origem, trata-se de pedido de compensação em que o despacho decisório
negou reconhecimento ao crédito relativo a saldo negativo de CSLL do ano-calendário 2002. A
decisão da DRJ acolheu parcialmente a manifestação de inconformidade, reconhecendo
integralmente o direito creditório, mas homologando apenas parcialmente a compensação
declarada, porque o demonstrativo de compensação revelava que o crédito reconhecido
compensava parcialmente os débitos, tendo restado saldo devedor do débito de estimativa de
CSLL referente a 06/2003.
A 2a Turma da 3a Câmara da Primeira Seção do CARF, analisando o feito, negou
provimento ao recurso voluntário em acórdão assim ementado:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2002
COMPENSAÇÃO.
DECISÃO
DE
PRIMEIRO
GRAU
QUE
RECONHECE O DIREITO CREDITÓRIO INTEGRALMENTE, MAS
HOMOLOGA
PARCIALMENTE
A
COMPENSAÇÃO.
DÉBITO
COMPENSADO VENCIDO. IMPUTAÇÃO DE MULTA DE MORA.
NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
A solução do litígio, adotada pelo acórdão recorrido, ao homologar
apenas parcialmente a compensação pleiteada, em que pese tenha
reconhecido integralmente o direito creditório, decorre da própria
legislação que regula o instituto da compensação tributária, que
determina a imputação de multa e juros aos débitos compensados depois
de vencidos. Inexiste violação ao princípio do contraditório e da ampla
defesa no fato do despacho decisório não ter suscitado tal questão, na
medida em que aquele sequer reconhecera o direito creditório pleiteado.
Desnecessidade de realização de lançamento das diferenças apuradas. A
declaração de compensação constitui confissão de dívida e instrumento
hábil e suficiente para a exigência dos débitos indevidamente
compensados.
Fl. 297
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

DÉBITOS
VENCIDOS.
DENÚNCIA
ESPONTÂNEA.
NÃO
CARACTERIZAÇÃO.
A confissão de débitos depois de vencidos em Declaração de
Compensação, ainda que antes do início de qualquer procedimento
fiscal, não caracteriza denúncia espontânea e, portanto, não exclui a
aplicação da multa punitiva. O instituto da denúncia espontânea só se
aperfeiçoa mediante o efetivo pagamento do débito confessado.
A decisão foi assim registrada:
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em
rejeitar a preliminar de nulidade e, no mérito, em negar provimento ao
recurso voluntário, nos termos do voto do relator.
Em face do referido acórdão o contribuinte interpôs recurso especial de
divergência, visando rediscutir as seguintes matérias: 1- nulidade da decisão da DRJ, pela
inovação no critério de cobrança; e 2- denúncia espontânea pela compensação (sem pagamento
efetivo).
O despacho de admissibilidade recursal deu seguimento parcial ao feito,
admitindo-o apenas em relação ao item (2) acima descrito, nos seguintes termos:
Em relação à matéria, a recorrente requer que seja declarada a nulidade
da decisão da DRJ por alteração do critério jurídico e cerceamento do
direito de defesa. Alega que a menção ao débito consta tão somente da
decisão da DRJ, razão pela qual houve supressão de instância de
julgamento, bem como cerceamento do direito de defesa e ofensa ao
princípio do contraditório.
O argumento de alteração no critério jurídico foi trazido nos Embargos
de Declaração rejeitados, razão pela qual não foi abordado diretamente
no acórdão recorrido.
Abaixo, trecho da decisão relacionado à matéria:
“Desta forma, a solução do litígio, adotada pelo acórdão recorrido, ao
homologar apenas parcialmente a compensação pleiteada, em que pese
tenha reconhecido integralmente o direito creditório, decorre da própria
legislação que regula o instituto da compensação tributária, inexistindo,
assim, qualquer violação ao princípio do contraditório e da ampla
defesa no fato do despacho decisório não ter suscitado tal questão. O
fato é que este nem poderia suscitar tal questão, na medida em que
sequer reconhecera o direito creditório pleiteado.
Também não se sustenta a alegação da recorrente de que a questão da
diferença exigida é estranha ao presente processo e que para ser
discutida teria de haver sua constituição pelo lançamento. Ocorre que "a
declaração de compensação constitui confissão de dívida e instrumento
hábil e suficiente para a exigência dos débitos indevidamente
compensados" (art. 74, § 6o da Lei no 9.430/1996).
Assim, voto por rejeitar a alegação de nulidade suscitada.”.
Fl. 298
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

Antes da análise dos paradigmas relacionados à matéria, cabe uma
observação.
Como veremos a seguir, na comparação com os paradigmas
apresentados, o contribuinte parte do pressuposto de que a decisão da
DRJ inovou, utilizando critério jurídico distinto daquele do despacho
decisório. Mas não foi isso que o acórdão recorrido decidiu. O recorrido
não identificou, na decisão de 1a instância, tal mudança de critério. Nem
pode este juizo de admissibilidade fazê-lo. Caberia à admissibilidade
apenas dar seguimento à matéria caso se apresentasse um paradigma com
situação fática muito semelhante àquela julgada pelo recorrido, de modo
que do próprio paradigma fosse possível extrair que aquela situação
fática específica, comum a ambas as decisões, caracteriza mudança de
critério jurídico.
Não é o que acontece. Os paradigmas apresentados trazem situações
fáticas muito diferentes, que identificaram, cada qual a sua, como
mudança de critério, decidindo a favor do contribuinte que havia sido por
ela prejudicado. Portanto, já de pronto verifica-se que os paradigmas não
são capazes de estabelecer a divergência pretendida, porque ambos
decidem sobre mudança de critério jurídico, enquanto o acórdão
recorrido não identificou tal situação.
O primeiro paradigma apresentado para esta matéria, Acórdão no 3401-
002.668, proferido em 23/05/2014 pela 1a Turma Ordinária da 4a Câmara
da 3a Seção de Julgamento, no processo 13817.000157/00-83, referente
ao IPI dos períodos de apuração de 01/07 a 30/09/2000, deu provimento
ao recurso voluntário para considerar homologadas as compensações.
Abaixo, os trechos da ementa necessários à compreensão dos argumentos
da recorrente:
IPI. COMPENSAÇÃO. CRÉDITO DE UM ESTABELECIMENTO COM
DÉBITO DE OUTRO. POSSIBILIDADE.
Não há vedação explícita à possibilidade de uma pessoa jurídica
compensar créditos de IPI apurados em um estabelecimento com débitos,
do mesmo imposto, apurados por outro estabelecimento, desde que
observado o procedimento previsto nos atos normativos pertinentes, não
se qualificando tal situação como violação ao princípio da autonomia
dos estabelecimentos, cuja restrição se circunscreve à transferência de
créditos, não à compensação.
DESPACHO DECISÓRIO. MODIFICAÇÃO DOS FUNDAMENTOS
JURÍDICOS. ACÓRDÃO DE JULGAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
A decisão exarada em exame de impugnação ou manifestação de
inconformidade não pode modificar os critérios jurídicos que nortearam
a elaboração do despacho decisório, notificação de lançamento ou auto
de infração, a teor do art. 146 do Código Tributário Nacional.
(...)
Fl. 299
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

POSSIBILIDADE DE RESSARCIMENTO COM SALDO CREDOR DE
ESCRITA TRANSPORTADO DE PERÍODOS ANTERIORES.
O saldo credor verificado ao fim de determinado período de apuração é
transferido aos períodos seguintes. Com a entrada em vigor do art. 11 da
Lei n° 9.779/99, além da possibilidade de transferência do saldo credor
para os períodos seguintes, essa norma estabeleceu o direito ao
ressarcimento e a compensação desse saldo. As Instruções Normativas
que disciplinam o regime de crédito do IPI devem ser interpretadas em
consonância com as normas de hierarquia superior, sendo assim, elas
não vedam o direito ao ressarcimento do saldo credor de IPI
transportado de períodos anteriores.
O relatório do paradigma nos informa que o processo trata de pedido de
ressarcimento de IPI referente ao 3o trimestre de 2000. A DRF Santo
André – SP glosou o valor do saldo credor transportado do 2o trimestre
de 2000, e homologou as compensações até o limite do crédito
reconhecido.
No relatório há transcrição da ementa da decisão da DRJ em Ribeirão
Preto – SP, que julgou a manifestação de inconformidade do contribuinte
improcedente. Diz a ementa que: (i) somente os créditos escriturados no
trimestre-calendário dão direito a ressarcimento; (ii) reputa-se como não
declarada a compensação de débitos com créditos de terceiros, em
virtude de vedação normativa; (iii) que a compensação de débito de um
estabelecimento filial com crédito de outro estabelecimento filial da
mesma empresa configura transferência de crédito escritural e representa
uma violação do princípio da autonomia dos estabelecimentos do IPI.
O voto vencido do acórdão paradigma, vencido apenas quanto à
possibilidade de ressarcimento de créditos pertencentes a trimestres-
calendários distintos daquele para o qual foi formulado o pedido, decidiu,
no que diz respeito à compensação de débito de um estabelecimento filial
com crédito de outro estabelecimento filial da mesma empresa, que a
apuração do imposto e a titularidade do saldo credor verificado, enquanto
mantido na escrituração fiscal, segundo a legislação do IPI, pertence ao
estabelecimento. No entanto, optando-se pelo seu ressarcimento, e
consequente estorno do livro de apuração do imposto, a titularidade do
direito creditório passa a pertencer à pessoa jurídica, que pode utilizá-lo
para compensação com débitos relativos a quaisquer tributos ou
contribuições sob administração da SRF.
Quanto à matéria objeto da alegada divergência – nulidade da decisão da
DRJ, o voto argumentou que a decisão de 1a instância de fato modificou
por completo os critérios jurídicos do despacho decisório. Que o
despacho em nenhum momento tratou as compensações apresentadas
pelo contribuinte como não declaradas, mas tomou-as como válidas e
procedeu à sua homologação parcial, em decorrência da glosa de
créditos. Assim, o paradigma decidiu que as compensações já haviam
sido objeto de parcial homologação e, no estágio em que se encontravam,
não poderiam ser revistas:
Fl. 300
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

“Então, se a instância recorrida entendia equivocado o procedimento da
unidade preparadora, competia-lhe anular o despacho decisório exarado
para que outro fosse produzido, não ela própria, através da decisão,
alterar os fundamentos jurídicos do ato administrativo original
(despacho decisório), o que não é permitido pelo art. 146 do Código
Tributário Nacional.”
O recurso especial do contribuinte, tratando da alteração de critério, diz:
“37. Esse, porém, não é único fundamento para reforma da decisão da
DRJ. O voto do Conselheiro Robson traz também como razão de decidir
a impossibilidade de alteração de critério jurídico, em razão da
aplicação do art. 146 do CTN, acolhendo a alegação (iii) de Recurso
Voluntário:”
Comparando-se acórdão recorrido e paradigma, detectam-se diferenças
fáticas que impedem a caracterização da divergência pretendida.
O paradigma, como dito acima, reformou a decisão da DRJ no que diz
respeito à possibilidade de compensação de crédito de IPI entre
diferentes estabelecimentos da mesma empresa, enfrentando as duas
razões de decidir, independentes, pela DRJ apresentadas. Uma delas o
paradigma decidiu imcabível porque modificava os critérios jurídicos do
despacho decisório, uma vez que a DRJ concluiu serem não declaradas
compensações já parcialmente homologadas.
O acórdão recorrido, em situação fática muito diversa, decidiu pela
improcedência do pleito do contribuinte de anulação da decisão da DRJ
porque esta, reconhecendo o crédito, concluiu que ele não era suficiente
para quitar os débitos, enquanto o despacho decisório, que não havia
reconhecido o crédito, não havia mencionado que sobre o débito
compensado incidiriam acréscimos legais (conforme legislação que
regulava a matéria já à época da Dcomp). Decidiu que não havia
mudança de critério nem cerceamento de direito de defesa.
Então, no caso enfrentado pelo paradigma, a decisão da DRJ havia
reformado o despacho decisório, contrariamente ao contribuinte, em
substância que o paradigma reputou alteração de critério jurídico,
invalidando a decisão. Já no caso enfrentado pelo recorrido, a decisão da
DRJ reformou o despacho decisório, a favor do contribuinte. Mas, na
aplicação da norma que regula a compensação, detectou que o crédito
não era suficiente para quitar o débito.
Não há qualquer semelhança entre os fatos que constituíram a mudança
de critério jurídico decisiva no paradigma e aquela alegada no acórdão
recorrido. Não há comparação possível entre (i) considerar não declarada
compensação já parcialmente homologada e (ii) utilizar o crédito
reconhecido para compensar débito com acréscimo legal, quando o
despacho decisório não tratou do débito porque não reconheceu o crédito.
Então, como dito acima, o paradigma não é capaz de estabelecer a
divergência pretendida porque decidiu com base em situação fática que
Fl. 301
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

identificou como mudança de critério jurídico, enquanto o acórdão
recorrido não identificou tal situação.
Além disso, a consequência de cerceamento de direito de defesa,
argumento da recorrente, não existe no paradigma, uma vez que este
decidiu a favor do contribuinte.
Conclui-se que não se caracteriza, em relação a este paradigma, a
divergência suscitada.
O segundo paradigma apresentado para esta matéria, Acórdão no 9303-
001.690, proferido em 05/10/2011 pela 3a Turma da Câmara Superior de
Recursos Fiscais – CSRF, no processo 13052.000295/2003-10, referente
à contribuição para o PIS dos períodos de apuração de 01/07 a
31/12/1998, negou provimento ao recurso especial da Fazenda Nacional.
Abaixo, sua ementa:
LANÇAMENTO
ELETRÔNICO.
DCTF.
MOTIVAÇÃO
INCONSISTENTE. CANCELAMENTO DO AUTO DE INFRAÇÃO.
Deve ser cancelado o auto de infração quando a motivação do
lançamento (“proc jud de outro CNPJ”) não se mostrou verdadeira,
notadamente em face do conteúdo fático-probatório trazido aos autos.
AUTO DE INFRAÇÃO. ALTERAÇÃO PELA DECISÃO DE 1a
INSTÂNCIA.
IMPOSSIBILIDADE.
MUDANÇA
DO
CRITÉRIO
JURÍDICO. ART. 146 DO CTN.
Não se afigura possível à autoridade julgadora de primeira instância
alterar o fundamento do lançamento, adotando-se um novo critério,
diverso daquele apontado pela autoridade fiscal no auto de infração.
Referida alteração configura mudança do critério jurídico, o que é
vedado pelo artigo 146 do CTN, caracterizando inovação e
aperfeiçoamento do lançamento.
O relatório do paradigma esclarece que o recurso especial julgado foi
interposto pela Fazenda Nacional contra acordão que cancelou auto de
infração de PIS referente ao ano-calendário de 1998. O fundamento do
lançamento era a falta de recolhimento decorrente de declaração inexata,
pois o processo judicial que teria reconhecido o crédito compensável se
referia a outro CNPJ. Não haveria, assim, crédito vinculado ao
contribuinte.
A DRJ de Salvador – BA manteve o lançamento porque, como a ação
ordinária proposta pelo contribuinte ainda não havia transitado em
julgado, a compensação não poderia ter sido realizada, devendo ser
mantida a exigência formalizada no auto de infração. No entanto, o
acórdão paradigma considerou o lançamento insubsistente, uma vez que
o motivo da lavratura do auto de infração, qual seja, o processo judicial
ser de outro CNPJ, não era correto. Isso porque se constatou nos autos
que o contribuinte era autor na ação judicial e, por consequência, titular
dos créditos.
Fl. 302
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

Como se vê no voto, o colegiado decidiu pela menutenção da decisão de
segunda instância, uma vez que o fundamento do lançamento (crédito em
processo judicial de outro CNPJ) mostrou-se falso. A DRJ já havia
detectado que o contribuinte era detentor do crédito, mas havia mantido a
autuação por outro fundamento, qual seja, que a ação ordinária não havia
transitado em julgado (não havia certeza e liquidez no crédito).
Aqui também não há como comparar as situações fáticas enfrentadas por
acórdão recorrido e paradigma. Naquela enfrentada pelo paradigma, a
DRJ, apesar da inexistência do fundamento do lançamento efetuado,
manteve o auto de infração por outro critério, antes não mencionado. A
decisão de 2a instância e a CSRF (paradigma) decidiram que a DRJ havia
inovado.
Muito diferente é a situação enfrentada pelo acórdão recorrido, que
decidiu contrariamente à anulação do acórdão da DRJ que reconheceu o
crédito mas concluiu que este não era suficiente para quitar os débitos.
Decidiu que o fato do despacho decisório, que não havia reconhecido o
crédito, não ter mencionado que sobre o débito compensado incidiriam
acréscimos legais, não significava que havia mudança de critério no
julgamento da 1a instância, nem cerceamento de direito de defesa.
Novamente, o paradigma não é capaz de estabelecer a divergência
pretendida porque decidiu com base em situação fática que identificou
como mudança de critério jurídico, enquanto o acórdão recorrido não
identificou tal situação.
Ademais, também aqui a consequência de cerceamento de direito de
defesa, argumento da recorrente, não existe, uma vez que o paradigma
decidiu a favor do contribuinte.
Assim, também não se caracteriza, neste paradigma, a divergência
suscitada. Conclui-se que, em relação à matéria nulidade da decisão da
DRJ, não restaram preenchidos os pressupostos de admissibilidade.
1- Denúncia Espontânea pela Compensação
A recorrente pede que seja cancelada a exigência da multa de mora
imposta, uma vez que a declaração de compensação foi anterior a
qualquer procedimento de ofício. Alega que compensação é uma das
formas de extinção do crédito tributário previstas no art. 156 do CTN,
razão pela qual é cabível o reconhecimento da denúncia espontânea
prevista no art. 138 do CTN.
O acórdão recorrido, após transcrever o art. 138 do CTN, concluiu que a
norma exige duas condições para o benefício da exclusão da multa: a
denúncia (declaração) espontânea do débito, antes de qualquer
procedimento fiscal, e o seu pagamento acrescido dos juros de mora,
ressaltando que a norma fixa o termo "pagamento" do tributo devido, não
se referindo à quitação ou extinção do débito:
“A compensação tributária é uma das formas de extinção do crédito
tributário, nos termos do art. 156, II do CTN, mas não se configura em
Fl. 303
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

pagamento, na medida em que está sujeita posterior homologação, sob
condição resolutória. Ou seja, poderá não ser confirmada a quitação do
tributo se a compensação não for homologada.
Me parece que o dispositivo legal que instituiu a denúncia espontânea é
taxativo quanto às condições para sua aplicação. Se, além da confissão
do débito, quisesse eleger outra forma de quitação do tributo, além do
pagamento, teria o legislador utilizado expressão mais ampla, como a
prevista no caput do art. 156 do mesmo código, ou seja a "extinção".”
O primeiro paradigma apresentado para esta matéria, Acórdão no 3403-
003.627, proferido em 18/03/2015 pela 3a Turma Ordinária da 4a Câmara
da 3a Seção de Julgamento, no processo 10680.909710/2012-91,
referente à Cofins do período de apuração de 11/2005, deu provimento
parcial ao recurso voluntário para reconhecer ao contribuinte a aplicação
da denúncia espontânea. Abaixo, sua ementa:
DENUNCIA ESPONTÂNEA. LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO.
AUSÊNCIA DE CONFISSÃO PRÉVIA. DIFERENÇA DE VALOR
CONFESSADA
E
PAGA
EM
MOMENTO
SUPERVENIENTE.
RECURSO REPETITIVO. ART. 62-A DO RICARF.
O entendimento do Superior Tribunal de Justiça não é de que a denúncia
espontânea seria impossível em tributos sujeitos ao lançamento por
homologação, mas de que a denúncia espontânea não se configura se o
contribuinte, em razão de tal sistemática de lançamento, faz a prévia
confissão do débito e deixa transcorrer o prazo de vencimento, para
depois pretender uma falsa espontaneidade (Súmula STJ/360 e Recursos
Especiais nos 886.462 e 962.379 da Primeira Seção do STJ, Dje
28/10/2008).
Não se tratando de prévia confissão, mas de diferença de tributos que foi
confessada e paga de maneira superveniente, aplica-se a denúncia
espontânea, afastando-se a aplicação de penalidades, em cujo conceito
se insere a multa de mora.
Entendimento firmado em regime de recurso repetitivo, na forma do art.
543C do CPC (Recurso Especial no 1.149.022, da Primeira Seção do
STJ, Dje 24/06/2010), que deve ser aplicado no julgamento
administrativo por força do art. 62-A do Regimento Interno deste
Conselho. Precedentes (acórdão 3403-001.946, j. 19/03.2013; acórdão
3403-002.060, j. 24/03/2013).
DENÚNCIA ESPONTÂNEA. COMPENSAÇÃO.
São equivalentes o recolhimento por meio de DARF e a compensação
por meio de DCOMP para o efeito de configuração da denúncia
espontânea, na forma do art. 138 do CTN.
A decisão:
Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento parcial ao recurso para reconhecer ao contribuinte a
aplicação da denúncia espontânea no pagamento realizado em relação
Fl. 304
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

ao
débito
confessado
e
pago
por
meio
da
Decomp
09450.04233.280907.1.3.04.8672, cujo efeito é o de afastar a exigência
de multa, devendo ser recalculado pela Delegacia de origem o
aproveitamento do crédito em relação aos débitos apresentados pelo
contribuinte, mas apenas considerando o valor do principal e os juros,
sem o cômputo de multa. Os Conselheiros Rosaldo Trevisan e Jorge
Freire votaram pelas conclusões.
O relatório do paradigma informa que se trata de Dcomp na qual o
contribuinte apresenta como crédito valor de recolhimento a maior de
Cofins referente a 31/11/2005, recolhido em 15/12/2005. O Despacho
Decisório Eletrônico homologou apenas parte da compensação porque os
DARF indicados não quitavam os débitos, restando saldo devedor.
Conforme o relatório, em sua manifestação de inconformidade o
contribuinte esclareceu que a compensação foi homologada imputando
aos débitos compensados multa por atraso no pagamento, o que acarretou
saldo remanescente do crédito original de R$ 720.278,40. Por isso a
compensação foi homologada parcialmente, sob o fundamento da
insuficiência de crédito a compensar, vez que parte deste foi utilizado nos
encargos com acréscimo do valor da multa de mora.
A DRJ em Belo Horizonte – MG negou provimento à manifestação de
inconformidade, decidindo que não se considera ocorrida a denúncia
espontânea quando o contribuinte compensa o débito mediante
apresentação de Dcomp. O contribuinte, então, apresentou Recurso
Voluntário sustentando a nulidade da decisão da DRJ por falta de
motivação sobre as provas produzidas, visto que acostou aos autos o
Demonstrativo de Apuração das Contribuições Sociais (Dacon), por meio
do qual demonstra o equívoco do recolhimento que realizou, e que a
DCTF retificadora apresentada nos autos teria sido ignorada.
O voto do acórdão paradigma, referindo-se à jurisprudência do STJ,
argumenta que aquele tribunal diz que a denúncia espontânea não se
configura se o contribuinte faz a prévia confissão do débito e deixa
transcorrer o prazo de vencimento, para depois de ultrapassado este prazo
pretender uma falsa espontaneidade de recolhimento, eis que referente a
um débito que reconhecidamente já havia confessado. Mas se a confissão
é concomitante com o pagamento, então resta configurada a denúncia
espontânea.
Transcreve trecho da decisão de recurso repetitivo do STJ (REsp
1149022/SP, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em
09/06/2010, DJe 24/06/2010), que é resumido no site do STJ nos
seguintes termos:
“Questão relativa à configuração de denúncia espontânea (artigo 138,
do CTN) na hipótese em que o contribuinte, após efetuar a declaração
parcial do débito tributário acompanhado do respectivo pagamento
integral, retifica-a (antes de qualquer procedimento do fisco), noticiando
a
existência
de
diferença
a
maior,
cuja
quitação
se
dá
concomitantemente.”
Fl. 305
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

O voto considerou que o entendimento firmado no citado recurso
repetitivo deveria ser transportado para o caso em questão, visto que o
contribuinte havia promovido o pagamento de diferença, que não se
encontrava confessada nas declarações anteriores.
Esclareceu que foi demonstrado que a diferença de valor correspondente
à Cofins dos fatos geradores janeiro/2007 e fevereiro/2007, objeto da
denúncia espontânea, não havia sido confessada nas DCTF originais,
sendo apenas posteriormente confessada por meio de DCTF retificadoras,
apresentadas em 21/01/2009, pago em 28/09/2007, por meio de DCOMP.
Portanto, o contribuinte promoveu o pagamento espontâneo de diferença
de tributos que não havia confessado anteriormente. E o pagamento foi
feito incluindo o principal e os juros de mora, apenas deixando de
recolher a multa de mora.
Argumentou ainda que tanto o recolhimento por DARF como a
compensação
por
meio
de
Dcomp
configuram
o
pagamento
caracterizador da denúncia espontânea. Que a compensação surte o
mesmo efeito prático e jurídico do recolhimento: imediata extinção do
crédito tributário, sujeita à homologação pela autoridade fiscal. E que o
recolhimento a que se está referindo não trata da hipótese de pagamento
prevista no inciso I do art. 156 do CTN, mas ao inciso VII, que se refere
ao pagamento antecipado e a homologação do lançamento nos termos do
disposto no artigo 150 e seus §§ 1o e 4o. Abaixo, trecho do voto:
“E não poderia ser diferente, pois a única diferença entre o
recolhimento e a compensação está em que, na compensação, o
contribuinte usa um excesso de um recolhimento que realizou
anteriormente em valor maior que o devido, ou seja, utiliza parte de um
recolhimento que já existe, mas que fez indevidamente ou em valor maior
do que deveria.
(...)
Entendo, enfim, que está configurada a hipótese de aplicação da
denúncia espontânea no presente caso, devendo ser reconhecida a
extinção da punibilidade, para o efeito prático de afastar a aplicação e
exigência de qualquer tipo de multa, inclsuive a multa de mora.”
Verifica-se, portanto, que o acórdão paradigma deixou claro seu
entendimento, baseado na jurisprudência do STJ, de que só se configura a
denúncia espontânea quando a confissão de dívida é concomitante ou
posterior ao pagamento. Que não se configura se o contribuinte faz a
prévia confissão do débito e deixa transcorrer o prazo de vencimento,
para
depois
de
ultrapassado
este
prazo
pretender
quitá-lo
espontaneamente. No caso do paradigma, a quitação, através de
compensação, foi anterior à confissão de dívida.
Depreende-se do relatório do acórdão recorrido que essa circunstância
também se verifica no caso por ele enfrentado. O débito em questão –
estimativa de CSLL referente ao período de apuração de 06/2003 – foi
confessado na própria Dcomp objeto de análise. Assim, considerando-se
Fl. 306
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

a compensação equivalente a pagamento, a confissão de dívida foi
concomitante ao pagamento.
O paradigma também deixou claro que considera que a compensação por
meio de Dcomp configura o pagamento caracterizador da denúncia
espontânea. Verifica-se, portanto, que paradigma e acórdão recorrido, em
situações semelhantes, decidiram em sentidos opostos. Enquanto o
paradigma decidiu que a compensação surte o mesmo efeito prático e
jurídico do recolhimento, para efeito de denúncia espontânea, o acórdão
recorrido decidiu que o instituto da denúncia espontânea só se aperfeiçoa
mediante o efetivo pagamento do débito confessado.
Caracteriza-se, portanto, em relação a este primeiro paradigma, a
divergência suscitada.
O segundo paradigma apresentado, Acórdão no 3801-002.662, proferido
em 28/01/2014 pela 1a Turma Especial da 3a Seção de Julgamento, no
processo 10980.932349/2009-16, referente ao IOF dos períodos de
apuração de 01/02 a 10/02/2008, deu provimento ao recurso voluntário.
Abaixo, sua ementa:
COMPENSAÇÃO. DÉBITOS VENCIDOS. MULTA. DE MORA.
DENÚNCIA ESPONTÂNEA.
Caracterizada a denúncia espontânea, quando efetuada a compensação
de débitos vencidos, com a inclusão de eventuais juros de mora,
mediante declaração à Receita Federal, antes da entrega das DCTFs e
de qualquer procedimento fiscal, a multa de mora deve ser excluída.
O relatório do paradigma informou que, por meio de Dcomp apresentada
em 24/12/2008, o interessado compensou crédito próprio relativo a
pagamento a maior de IOF,
com débito, também de IOF, relativo à competência do 1o decêndio de
dezembro de 2008, com vencimento em 24/12/2008, mesma data da
entrega da Dcomp. O Despacho Decisório não homologou essa
compensação, porque o pagamento informado já havia sido totalmente
utilizado para a quitação de outros débitos do contribuinte.
O voto do paradigma esclareceu que o direito creditório pleiteado,
relativo ao período de apuração do 1o decêndio de fevereiro de 2008
(pagamento a maior), foi integralmente deferido e as compensações
vinculadas homologadas até o limite do crédito reconhecido.
No entanto, o valor do débito excedeu ao valor pleiteado, resultando na
homologação parcial da Dcomp. Tal fato se deu em razão da incidência
de acréscimos moratórios sobre os débitos compensados que já se
encontravam vencidos na data do pedido de compensação. O contribuinte
alegou que não foi considerada a espontaneidade da manifestante, sendo
indevida a imputação da multa de mora, nos termos do artigo 138, do
CTN.
O paradigma considerou que a compensação, assim como o pagamento, é
um instituto de extinção de obrigações, conforme disposto nos arts. 156,
Fl. 307
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

inciso II, e 170 do CTN. Abaixo, trecho da decisão sobre a possibilidade
da compensação produzir o efeito da denúncia espontânea, prevista no
art. 138 do CTN:
“Na esteira do entendimento firmado nos Tribunais judiciais e órgãos
julgadores administrativos sobre o alcance do art. 138 do CTN de que a
denuncia espontânea exclui a aplicação de qualquer multa, inclusive a
moratória, que teria natureza punitiva e não indenizatória ou
compensatória, no caso em tela, pelo que consta nos autos, trata-se de
débito compensado e posteriormente declarado pelo contribuinte em
DCTF porém antes da ocorrência de qualquer procedimento
fiscalizatório, aplicando-se assim o benefício da denúncia espontânea,
não estando o contribuinte, portanto, sujeito ao pagamento da multa
moratória prevista no art. 61 da Lei 9.430/1996.”
Comparando-se paradigma e acórdão recorrido, tem-se que no caso
enfrentado pelo paradigma a Dcomp foi apresentada antes da DCTF, e
antes da ocorrência de procedimento de ofício, condição que a decisão
reputou necessária para que se considere a compensação como denúncia
espontânea. Essa circunstância também se verifica na situação enfrentada
pelo acórdão recorrido, em que a Dcomp foi apresentada sem que o
débito fosse confessado em DCTF, e antes de qualquer procedimento de
ofício.
Verifica-se, aqui também, que paradigma e acórdão recorrido, em
situações semelhantes, decidiram em sentidos opostos. Enquanto o
paradigma decidiu que a compensação surte o mesmo efeito prático e
jurídico do recolhimento, para efeito de denúncia espontânea, o acórdão
recorrido decidiu que o instituto da denúncia espontânea só se aperfeiçoa
mediante o efetivo pagamento do débito confessado.
Caracteriza-se, portanto, também em relação a este segundo paradigma, a
divergência suscitada. Conclui-se que restaram preenchidos os
pressupostos de admissibilidade em relação à matéria.
Por tudo acima exposto, opino no sentido de se DAR SEGUIMENTO
PARCIAL ao recurso especial do sujeito passivo (art. 68 do RICARF),
dando-se
seguimento
à
matéria
denúncia
espontânea
pela
compensação.
(...)
Considerando que, consoante o exposto no presente despacho, foram
preenchidos os pressupostos regimentais de admissibilidade, e que foi
demonstrada, em parte, a existência de divergência jurisprudencial, DOU
SEGUIMENTO PARCIAL AO RECURSO ESPECIAL interposto
pelo sujeito passivo, dando seguimento à denúncia espontânea pela
compensação.

A Recorrente apresentou Agravo contra o despacho de admissibilidade, que
porém foi rejeitado.
Fl. 308
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

No mérito, em relação à parte conhecida, a Recorrente sustenta que O Código
Tributário Nacional (CTN) prevê, em seu artigo de no 138, o instituto da denúncia espontânea,
assegurando aos contribuintes o direito de confessar a prática de determinada infração tributária
e, com isso, obter a exclusão da multa de mora.
Como referida norma decorre do princípio da boa-fé, que norteia a relação entre
Fisco e contribuinte, a exclusão da multa apenas se dá se a confissão for realizada antes do início
de qualquer procedimento administrativo de fiscalização relacionado à infração em si. A Súmula
no 360/STJ determina que para que o contribuinte faça jus à denúncia espontânea, não basta
somente a confissão do débito, devendo haver também o pagamento do tributo devido.
O artigo 156, I, II e VII, do CTN estabelece como modalidades de extinção do
crédito tributário, respectivamente, o pagamento e a compensação. Embora previstas em incisos
distintos de um mesmo artigo, não há dúvidas que tais modalidades não se distinguem. Com
efeito, a compensação pressupõe credor e devedor recíprocos e, portanto, assim como no
pagamento, o encontro de contas em que o devedor paga/compensa o débito tem por
consequência a extinção de débito e crédito. Apesar da existência da controvérsia acerca da
possibilidade, ou não, de se admitir a compensação como forma de pagamento para fins de
aplicabilidade do art. 138 do CTN, o Superior Tribunal de Justiça, por meio da decisão constante
do REsp no 1.122.131/SC16, consignou que a compensação é, efetivamente, modalidade de
pagamento.
Consigna ainda que o STJ já havia se posicionamento nesse mesmo sentido,
quando do julgamento do Agravo Regimental no REsp no 1.136.372/RS17, ainda em 2010,
decidindo que a denúncia espontânea se aplica tanto nos casos de recolhimento por via DARF ou
por compensação via DCOMP.
Intimada do especial, a i. PGFN aduz que compensação e pagamento não se
confundem, embora ambas sejam formas de extinção do crédito tributário. Sustenta ainda que o
art. 138 fala em “pagamento do tributo”, que deve ser interpretado restritivamente, nos termos do
art. 111 do também do CTN.
É o relatório no que reputo essencial.
Voto Vencido
Conselheiro ALEXANDRE EVARISTO PINTO, Relator.

Recurso especial do Contribuinte - Admissibilidade

O Recurso Especial é tempestivo.
Assim dispõe o RICARF no art. 67 de seu Anexo II acerca do Recurso Especial
de divergência:
Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial
interposto contra decisão que der à legislação tributária interpretação
divergente da que lhe tenha dado outra câmara, turma de câmara, turma
especial ou a própria CSRF.
Fl. 309
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

§ 1o Não será conhecido o recurso que não demonstrar a legislação
tributária interpretada de forma divergente. (Redação dada pela Portaria
MF no 39, de 2016)
§ 2o Para efeito da aplicação do caput, entende-se que todas as Turmas e
Câmaras dos Conselhos de Contribuintes ou do CARF são distintas das
Turmas e Câmaras instituídas a partir do presente Regimento Interno.
§ 3o Não cabe recurso especial de decisão de qualquer das turmas que
adote entendimento de súmula de jurisprudência dos Conselhos de
Contribuintes, da CSRF ou do CARF, ainda que a súmula tenha sido
aprovada posteriormente à data da interposição do recurso.
§ 4o Não cabe recurso especial de decisão de qualquer das turmas que, na
apreciação de matéria preliminar, decida pela anulação da decisão de 1a
(primeira) instância por vício na própria decisão, nos termos da Lei no
9.784 de 29 de janeiro de 1999.
§ 5o O recurso especial interposto pelo contribuinte somente terá
seguimento quanto à matéria prequestionada, cabendo sua demonstração,
com precisa indicação, nas peças processuais.
§ 6o Na hipótese de que trata o caput, o recurso deverá demonstrar a
divergência arguida indicando até 2 (duas) decisões divergentes por
matéria.
§ 7o Na hipótese de apresentação de mais de 2 (dois) paradigmas, serão
considerados apenas os 2 (dois) primeiros indicados, descartando-se os
demais.
§ 8o A divergência prevista no caput deverá ser demonstrada
analiticamente com a indicação dos pontos nos paradigmas colacionados
que divirjam de pontos específicos no acórdão recorrido.
§ 9o O recurso deverá ser instruído com a cópia do inteiro teor dos
acórdãos indicados como paradigmas ou com cópia da publicação em
que tenha sido divulgado ou, ainda, com a apresentação de cópia de
publicação de até 2 (duas) ementas.
§ 10. Quando a cópia do inteiro teor do acórdão ou da ementa for
extraída da Internet deve ser impressa diretamente do sítio do CARF ou
do Diário Oficial da União.
§ 11. As ementas referidas no § 9o poderão, alternativamente, ser
reproduzidas, na sua integralidade, no corpo do recurso, admitindo-se
ainda a reprodução parcial da ementa desde que o trecho omitido não
altere a interpretação ou o alcance do trecho reproduzido. (Redação dada
pela Portaria MF no 329, de 2017)
§ 12. Não servirá como paradigma acórdão proferido pelas turmas
extraordinárias de julgamento de que trata o art. 23-A, ou que, na data da
análise da admissibilidade do recurso especial, contrariar: (Redação dada
pela Portaria MF no 329, de 2017)
I - Súmula Vinculante do Supremo Tribunal Federal, nos termos do art.
103-A da Constituição Federal;
Fl. 310
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

II - decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal ou do Superior
Tribunal de Justiça, em sede de julgamento realizado nos termos dos arts.
543-B e 543- C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da
Lei no 13.105, de 2015 - Código de Processo Civil; e (Redação dada pela
Portaria MF no 152, de 2016)
III - Súmula ou Resolução do Pleno do CARF, e
IV - decisão definitiva plenária do Supremo Tribunal Federal que declare
inconstitucional tratado, acordo internacional, lei ou ato normativo.
(Redação dada pela Portaria MF no 329, de 2017)
§ 13. As alegações e documentos apresentados depois do prazo fixado no
caput do art. 68 com vistas a complementar o recurso especial de
divergência não serão considerados para fins de verificação de sua
admissibilidade.
§ 14. É cabível recurso especial de divergência, previsto no caput, contra
decisão que der ou negar provimento a recurso de ofício.
§ 15. Não servirá como paradigma o acórdão que, na data da interposição
do recurso, tenha sido reformado na matéria que aproveitaria ao
recorrente. (Incluído pela Portaria MF no 39, de 2016)
[...]

Nos termos do art. 67 do Anexo II do RICARF, acima transcrito, o Recurso Especial
somente é cabível se a decisão der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha
dado outro Colegiado deste E. Conselho.
Como já restou assentado pelo Pleno da CSRF1, “a divergência jurisprudencial
deve ser comprovada, cabendo a quem recorre demonstrar as circunstâncias que identifiquem
ou assemelham os casos confrontados, com indicação da similitude fática e jurídica entre eles”.
E de acordo com as palavras do Ministro Dias Toffolli2, “a similitude fática entre
os acórdãos paradigma e paragonado é essencial, posto que, inocorrente, estar-se-ia a
pretender a uniformização de situações fático-jurídicas distintas, finalidade à qual, obviamente,
não se presta esta modalidade recursal”.
Trazendo essas considerações para a prática, forçoso concluir que a divergência
jurisprudencial não se estabelece em matéria de prova, e sim em face da aplicação do Direito,
mais precisamente quando os Julgadores possam, a partir do cotejo das decisões (recorrido x
paradigma(s)), criar a convicção de que a interpretação dada pelo Colegiado que julgou o
paradigma de fato reformaria o acórdão recorrido.
No presente caso, restou demonstrada a divergência entre o acórdão paradigma e o
acórdão recorrido, conforme acima relatado e transcrito, razão pela qual admito o especial.

Recurso especial do Contribuinte - Mérito

1 CSRF. Pleno. Acórdão n. 9900-00.149. Sessão de 08/12/2009.
2 EMB. DIV. NOS BEM. DECL. NO AG. REG. NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO 915.341/DF. Sessão de
04/05/2018.
Fl. 311
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

No mérito, não se trata de questão nova, sendo recorrentemente discutida. Por tal
razão, peço vênia para transcrever a Declaração de voto de lavra do Conselheiro Caio Quintella,
proferida nos autos do 19647.004215/2005-45, acórdão n. 9101-005.883, julgado em
12/11/2021, referente à mesma Recorrente:
Entende-se que existem inúmeras normas de Direito Tributário que
equiparam o pagamento à compensação, em todos seus efeitos. Dessa
forma, temos, inicialmente, que considerar que o art. 156 do CTN arrola
ambas hipóteses como forma de extinção do crédito tributário, sem fazer
qualquer distinção entre elas.
Por outro lado, é correto ponderar que existem requisitos e
procedimentos formais específicos para o reconhecimento do crédito
objeto de compensação, ao passo que as regras de quitação por
recolhimento são mais simples e objetivas. Nesse esteira, pode-se alegar
que o crédito compensado por DCOMP está sujeito a processo formal e
especifico para sua homologação, podendo ser denegado pela
Fiscalização.
Voltando, agora, à analise dos efeitos da compensação, temos que o
próprio § 2o, do art. 74, da Lei no. 9.430/96, que regula a compensação
por DCOMP, dispõe que a compensação declarada à Secretaria da
Receita Federal extingue o crédito tributário, sob condição resolutória
de sua ulterior homologação.
Por sua vez, no que tange a tributos sujeitos a lançamento por
homologação, o Parágrafo Único do art. 150 do CTN2 traz previsão
muito semelhante ao regular seu recolhimento (pagamento antecipado),
rezando que o pagamento antecipado pelo obrigado nos termos deste
artigo extingue o crédito, sob condição resolutória da ulterior
homologação do lançamento.
É inegável que ambos normativos atribuem os mesmos efeitos e as
mesmas condições para ambas modalidades de quitação tributária,
inclusive se valendo o legislador da Lei Federal de redação idêntica
àquela empregada no Codex Tributário, naquele parágrafo único do
art. 150, em relação à extinção do crédito.
Diante disso, é seguro afirmar que tanto o pagamento, propriamente
dito, como a compensação, por DCOMP, de tributos sujeitos a
homologação, são igualmente condicionados às mesmas regras da
verificação Fiscal, possuindo a mesma hipótese resolutiva e, logo,
alcançam o mesmo grau de certeza creditória na satisfação dos
débitos.
Confirmando tal equiparação, presente em vários segmentos do
sistema normativo tributário nacional, o art. 28 da Lei no
11.941/2009 alterou a redação do caput e inseriu parágrafos no art. 6o
da Lei no 8.218/91, equiparando as duas condutas do contribuinte
(recolhimento e compensação), para fins de quitação de tributos
federais3.
Fl. 312
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

Não obstante, reforçando, mais uma vez, tal pensamento, ainda que
não se reconheça que recolhimento e compensação são institutos
idênticos de extinção do crédito tributário, em relação a tributos
sujeitos a lançamento por homologação, confira-se trechos da
Solução de Consulta COSIT no 110, de 07 de maio de 2015, a qual
teve como objeto situação em que o consulente indagava se a
apresentação de DCOMP seria meio hábil para comprovar
pagamento em operações de câmbio, exigido no art. 880 do RIR/99:
(...)
No caso, acima apresentado, apesar de possuir objeto um tanto distinto
do presente feito, a Administração Tributária federal afastou a
literalidade do texto do art. 880 do Decreto 3000/1999, aplicando uma
interpretação sistemática das normas vigentes, reconhecendo a eficácia
da compensação como prova de pagamento, no sentido de ser apenas
necessária uma verificação de vedação no próprio art. 74 da Lei no
9.430/96 ou em lei específica do tributo a ser compensado. Concluiu a
Receita Federal do Brasil que, no caso de não haver vedações expressas,
a compensação faz as vezes do pagamento.
Transportando o raciocínio, primordial e fundamental, da Solução de
Consulta COSIT no 110/2015 para processo administrativo sob análise,
há clara validação e endosso institucional da eficácia da compensação
por DCOMP para fins de equivalência de efeitos a pagamento. Pelo
menos, sem sombra de dúvidas, a interpretação literal do termo
pagamento do artigo 138 do CTN, da qual tenta, agora, se valer o Fisco,
cai por terra.
Satisfeita a demonstração da equiparação normativa dos efeitos dos
institutos, pagamento e compensação, e a necessidade de uma
interpretação sistemática, deve-se frisar que a jurisprudência, tanto
administrativa como judicial, já enfrentou casos idênticos, decidindo
sobre a matéria em questão.
O entendimento desse E. CARF, inclusive, nas C. Turmas Ordinárias da
sua 1a Seção, não é pacífico sobre o assunto, mas há um considerável
número de decisões que acolhem a compensação como via para o
contribuinte proceder legitimamente à denuncia espontânea, como o
Acórdão no 1201-004.427, de relatoria do I. Conselheiro Jeferson
Teodorovicz, proferido recentemente pela 1a Turma Ordinária da 2a
Câmara da 1a Seção e publicado em 11/12/2020, exemplifica:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO
(CSLL)
Exercício: 2002
DENÚNCIA ESPONTÂNEA. MULTA DE MORA.
A denúncia espontânea exclui a multa de mora.
COMPENSAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA.
Fl. 313
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

O instituto da denúncia espontânea também se efetiva através do pedido
de compensação (PER/DCOMP), ainda que sujeito a posterior
homologação.
(destacamos)
O E. Superior Tribunal de Justiça, igualmente, possui decisões em
sentidos opostos, inclusive exarados pela mesma C. Segunda Turma,
curiosamente, publicados com muita proximidade. Ilustrando a posição
favorável em relação utilização da compensação na manobra da denúncia
espontânea, confira-se o seguinte julgado:
EDcl no AgRg no REsp 1375380/SP EMBARGOS DE DECLARAÇÃO
NO AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL 2013/0077613-
7
Relator: Ministro HERMAN BENJAMIN
Órgão Julgador: SEGUNDA TURMA
Data do Julgamento: 20/08/2015
Data da Publicação: DJe 11/09/2015
Ementa
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. PRESENÇA DE OMISSÃO.
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO ACOLHIDOS COM EFEITOS
INFRINGENTES. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. RECONHECIMENTO.
TRIBUTO
PAGO
SEM
PROCEDIMENTO
ADMINISTRATIVO
ANTERIOR E ANTES DA ENTREGA DA DCTF REFERENTE AO
IMPOSTO DEVIDO.
1. A decisão embargada afastou o instituto da denúncia espontânea,
contudo se omitiu para o fato de que a hipótese dos autos, tratada pelas
instâncias ordinárias, refere-se a tributo sujeito a lançamento por
homologação, tendo os ora embargantes recolhido o imposto no prazo,
antes de qualquer procedimento fiscalizatório administrativo.
2. Verifica-se estar caracterizada a denúncia espontânea, pois não houve
constituição do crédito tributário, seja mediante declaração do
contribuinte, seja mediante procedimento fiscalizatório do Fisco,
anteriormente ao seu respectivo pagamento, o que, in casu, se deu com
a compensação de tributos. Ademais, a compensação efetuada possui
efeito de pagamento sob condição resolutória, ou seja, a denúncia
espontânea será válida e eficaz, salvo se o Fisco, em procedimento
homologatório, verificar algum erro na operação de compensação.
Nesse sentido, o seguinte precedente: AgRg no REsp 1.136.372/RS, Rel.
Ministro HAMILTON CARVALHIDO, PRIMEIRA TURMA, DJe
18/5/2010.
3. Ademais, inexistindo prévia declaração tributária e havendo o
pagamento do tributo antes de qualquer procedimento administrativo,
cabível a exclusão das multas moratórias e punitivas.
4. Embargos de declaração acolhidos com efeitos modificativos.
Fl. 314
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

Acórdão Vistos, relatados e discutidos os autos em que são partes as
acima indicadas, acordam os Ministros da SEGUNDA Turma do
Superior Tribunal de Justiça: "A Turma, por unanimidade, acolheu os
embargos de declaração, com efeitos modificativos, nos termos do voto
do(a) Sr(a). Ministro(a)-Relator(a)." Os Srs. Ministros Og Fernandes
(Presidente), Mauro Campbell Marques, Assusete Magalhães e
Humberto Martins votaram com o Sr. Ministro Relator. (Destacamos)
À luz de tantos elementos, a conclusão é que um sistema jurídico, então
norteado pela lógica e pela dinâmica racional entre seus objetos, não
deve comportar anacronismos ao contemplar efeitos distintos em relação
a elementos que são manifestamente equiparados por diversas normas,
inclusive, algumas delas, de ampla hierarquia kelseniana, alcance e
abrangência.
Por tais fundamentos, é certa a ocorrência de denuncia espontânea, nos
moldes do art. 138 do CTN.

Ante todo o exposto, CONHEÇO para DAR PROVIMENTO ao Recurso
Especial.

É como voto.
(documento assinado digitalmente)
ALEXANDRE EVARISTO PINTO - Relator

Voto Vencedor
Conselheira EDELI PEREIRA BESSA
O I. Relator restou vencido em sua proposta de dar provimento ao recurso
especial. A maioria do Colegiado compreendeu que a pretensão da Contribuinte deveria ser
improvida, mediante reiteração do posicionamento expresso por esta Conselheira em julgados
anteriores e assim ementado, por exemplo, no Acórdão no 9101-005.567:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2011
DENUNCIA
ESPONTÂNEA.
ART
138
DO
CTN.
DECLARAÇÃO
DE
COMPENSAÇÃO. INAPLICABILIDADE.
Para fins de denúncia espontânea, nos termos do art. 138, do CTN, a compensação
tributária, sujeita a posterior homologação, não equivale a pagamento, não se aplicando,
por conseguinte, o afastamento da multa moratória decorrente pelo adimplemento a
destempo. Neste sentido, a Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça pacificou
entendimento segundo o qual é incabível a aplicação do benefício da denúncia
espontânea previsto no art. 138 do CTN aos casos de compensação tributária,
justamente porque, nessa hipótese, a extinção do débito estará submetida à ulterior
condição resolutória da sua homologação pelo fisco, a qual, caso não ocorra, implicará o
não pagamento do crédito tributário, havendo, por consequência, a incidência dos
Fl. 315
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

encargos moratórios. Precedente: AgInt nos EDcl nos EREsp. 1.657.437/RS, Rel. Min.
GURGEL DE FARIA, DJe 17.10.2018.
Inicialmente importa contextualizar que a 1a Turma da CSRF já se manifestou há
mais tempo contrariamente à caracterização de denúncia espontânea na compensação de débitos
em atraso. Neste sentido são os seguintes julgados:
MULTA MORATÓRIA. DENÚNCIA ESPONTÂNEA.
O instituto da denúncia espontânea não tem aptidão para afastar a multa de mora
decorrente da utilização de débitos vencidos em Declaração de Compensação DCOMP.
(Acórdão no 9101-002.218 - Sessão de 3 de fevereiro de 2016).
DENÚNCIA ESPONTÂNEA. NÃO CONFIGURAÇÃO Não se cogita da aplicação do
art. 138 do CTN quando não há pagamento, mormente quando as compensações
promovidas em atraso não foram acompanhadas dos juros de mora devidos. (Acórdão no
9101-002.516 - Sessão de 13 de dezembro de 2016).
DENÚNCIA ESPONTÂNEA. COMPENSAÇÃO. NÃO CARACTERIZAÇÃO.
A extinção do crédito tributário por meio de compensação está sujeita à condição
resolutória da sua homologação. Caso a homologação, por qualquer razão, não se
efetive, tem-se por não pago o crédito tributário declarado, havendo incidência, de
consequência, dos encargos moratórios. Nessa linha, sendo que a compensação ainda
depende de homologação, não se chega à conclusão de que o contribuinte ou
responsável tenha, espontaneamente, denunciado o não pagamento de tributo e realizado
seu pagamento com os acréscimos legais, por isso que não se observa a hipótese do art.
138 do CTN. (Jurisprudência das Primeira e Segunda Turmas do Superior Tribunal de
Justiça STJ). (Acórdão no 9101-002.969 - Sessão de 5 de julho de 2017).
IMPUTAÇÃO DE PAGAMENTOS. LEGALIDADE.
A imputação proporcional dos pagamentos referentes a tributos, penalidades pecuniárias
ou juros de mora, na mesma proporção em que o pagamento o alcança, encontra amparo
no artigo 163 do Código Tributário Nacional.
DENUNCIA
ESPONTÂNEA.
ART
138
DO
CTN.
DECLARAÇÃO
DE
COMPENSAÇÃO. INAPLICABILIDADE.
Para fins de denúncia espontânea, nos termos do art. 138, do CTN, a compensação
tributária, sujeita a posterior homologação, não equivale a pagamento, não se aplicando,
por conseguinte, o afastamento da multa moratória decorrente pelo adimplemento a
destempo. (Acórdão no 9101-004.231, de 6 de junho de 2019).
Na mesma linha foi a decisão, por voto de qualidade3 proferida na sessão de 10 de
setembro de 2019, e objeto do Acórdão no 9101-004.384.
Do voto condutor do Acórdão no 9101-002.516 são extraídos os fundamentos que
se prestam a refutar o entendimento da Contribuinte:
O cabimento da multa de mora sempre foi objeto de discussão frente ao entendimento
da Administração Tributária de que seu acréscimo seria exigível em todos os casos de
recolhimento em atraso. Argumentava-se, como de fato o fez a PFN, em suas razões
recursais, que o art. 138 do CTN somente excluía a imposição de multa de ofício,
mormente tendo em conta que o mesmo diploma legal, em seu art. 134, parágrafo único,
reconhecia a existência de penalidades de cunho moratório, além de trazer ressalva, em
seu art. 161, acerca da possibilidade de penalidades se somarem aos juros de mora
devidos em face de crédito tributário não integralmente pago no vencimento. Admitir-se
que o recolhimento espontâneo do tributo em atraso deveria ser acompanhado, apenas,
de juros de mora, resultaria na completa impossibilidade de exigência da multa de mora,

3 Vencidos os conselheiros André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Lívia de Carli Germano, Amélia
Wakako Morishita Yamamoto e Caio Cesar Nader Quintella (suplente convocado).
Fl. 316
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

pois se o recolhimento fosse promovido antes do início do procedimento fiscal a multa
de mora não seria cobrada e, se iniciado o procedimento fiscal, já seria o caso de
aplicação da multa de ofício.
Contudo, em 08 de setembro de 2008, parte da discussão foi pacificada com a
publicação da Súmula no 360, pelo Superior Tribunal de Justiça:
O benefício da denúncia espontânea não se aplica aos tributos sujeitos a lançamento
por homologação regularmente declarados, mas pagos a destempo.
Consolidou-se o entendimento no sentido de que o pagamento a destempo, ainda que
acrescido de juros de mora, não caracterizaria denúncia espontânea da infração, vez
que o Fisco já tinha conhecimento dos valores devidos em razão de prévia declaração
apresentada pelo sujeito passivo. Neste sentido, também, os julgados proferidos, logo na
seqüência, no Recurso Especial no 886.462-RS e no Recurso Especial no 962.379-RS, já
na sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 543-C do antigo Código de
Processo Civil. Da ementa do primeiro extrai-se:
TRIBUTÁRIO. ICMS. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL.
TRIBUTO DECLARADO PELO CONTRIBUINTE E NÃO PAGO NO PRAZO.
DENÚNCIA ESPONTÂNEA. NÃO CARACTERIZAÇÃO. SÚMULA 360/STJ.
1 - Nos termos da Súmula 360/STJ, "O benefício da denúncia espontânea não se
aplica aos tributos sujeitos a lançamento por homologação regularmente
declarados, mas pagos a destempo" .
É que a apresentação de Guia de Informação e Apuração do ICMS – GIA, de
Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais – DCTF, ou de outra
declaração dessa natureza, prevista em lei, é modo de constituição do crédito
tributário, dispensando, para isso, qualquer outra providência por parte do Fisco.
Se o crédito foi assim previamente declarado e constituído pelo contribuinte, não se
configura denúncia espontânea (art. 138 do CTN) o seu posterior recolhimento fora
do prazo estabelecido .
2. Recurso especial parcialmente conhecido e, no ponto, improvido. Recurso sujeito
ao regime do art. 543-C do CPC e da Resolução STJ 08/08.
No voto condutor deste julgado, o Ministro Teori Albino Zavascki destacou sua
abordagem do tema no julgamento de Embargos de Declaração no Recurso Especial no
541.468:
" (...) Não se pode confundir nem identificar denúncia espontânea com recolhimento
em atraso do valor correspondente a crédito tributário devidamente constituído. O
art. 138 do CTN, que trata da denúncia espontânea, não eliminou a figura da multa
de mora, a que o Código também faz referência (art. 134, par. único). A denúncia
espontânea é instituto que tem como pressuposto básico e essencial o total
desconhecimento do Fisco quanto à existência do tributo denunciado. A simples
iniciativa do Fisco de dar início à investigação sobre a existência do tributo já
elimina a espontaneidade (CTN, art. 138, par. único). Conseqüentemente, não há
possibilidade lógica de haver denúncia espontânea de créditos tributários cuja
existência já esteja formalizada (=créditos tributários já constituídos) e, portanto,
líquidos, certos e exigíveis. Em tais casos, o recolhimento fora de prazo não é
denúncia espontânea e, portanto, não afasta a incidência de multa moratória. Nesse
sentido: Luciano Amaro, Direito Tributário Brasileiro, 10a ed., SP, Saraiva, 2004, p.
440.
Conforme assentado em precedente do STJ, "não há denúncia espontânea quando o
crédito em favor da Fazenda Pública encontra-se devidamente constituído por
autolançamento e é pago após o vencimento"
Observou, ainda, que o alcance da jurisprudência consolidada limitava-se à não-
configuração de denúncia espontânea quando o tributo foi previamente declarado pelo
contribuinte:
Fl. 317
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

4. Importante registrar, finalmente, que o entendimento esposado na Súmula
360/STJ não afasta de modo absoluto a possibilidade de denúncia espontânea em
tributos sujeitos a lançamento por homologação. A propósito, reportome às razões
expostas em voto de relator, que foi acompanhado unanimente pela 1a Seção, no
AgRG nos EREsp 804785/PR, DJ de 16.10.2006:
"(...) 4. Isso não significa dizer, todavia, que a denúncia espontânea está afastada em
qualquer circunstância ante a pura e simples razão de se tratar de tributo sujeito a
lançamento por homologação. Não é isso. O que a jurisprudência afirma é a não-
configuração de denúncia espontânea quando o tributo foi previamente declarado
pelo contribuinte, já que, nessa hipótese, o crédito tributário se achava devidamente
constituído no momento em que ocorreu o pagamento. A contrario sensu, pode-se
afirmar que, não tendo havido prévia declaração do tributo, mesmo o sujeito a
lançamento por homologação, é possível a configuração de sua denúncia
espontânea, uma vez concorrendo os demais requisitos estabelecidos no art. 138 do
CTN. Nesse sentido, o seguinte precedente:
"PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL EM AGRAVO DE
INSTRUMENTO. ART. 545 DO CPC. RECURSO ESPECIAL. DENÚNCIA
ESPONTÂNEA. CTN, ART. 138. PAGAMENTO INTEGRAL DO DÉBITO FORA DO
PRAZO. IRRF. TRIBUTO SUJEITO A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO.
DIFERENÇA NÃO CONSTANTE DA DCTF. POSSIBILIDADE DE EXCLUSÃO DA
MULTA MORATÓRIA. 1. É cediço na Corte que 'Não resta caracterizada a
denúncia espontânea, com a conseqüente exclusão da multa moratória, nos casos de
tributos sujeitos a lançamento por homologação declarados pelo contribuinte e
recolhidos fora do prazo de vencimento.' (REsp n.o 624.772/DF, Primeira Turma,
Rel. Min. Teori Albino Zavascki, DJ de 31/05/2004) 2. A inaplicabilidade do art. 138
do CTN aos casos de tributo sujeito a lançamento por homologação funda-se no fato
de não ser juridicamente admissível que o contribuinte se socorra do benefício da
denúncia espontânea para afastar a imposição de multa pelo atraso no pagamento
de tributos por ele próprio declarados. Precedentes: REsp n.o 402.706/SP, Primeira
Turma, Rel. Min. Humberto Gomes de Barros, DJ de 15/12/2003; AgRg no REsp n.o
463.050/RS, Primeira Turma, Rel. Min. Francisco Falcão, DJ de 04/03/2002; e EDcl
no AgRg no REsp n.o 302.928/SP, Primeira Turma, Rel. Min. José Delgado, DJ de
04/03/2002. 3. Não obstante, configura denúncia espontânea, exoneradora da
imposição de multa moratória, o ato do contribuinte de efetuar o pagamento
integral ao Fisco do débito principal, corrigido monetariamente e acompanhado de
juros moratórios, antes de iniciado qualquer procedimento fiscal com o intuito de
apurar, lançar ou cobrar o referido montante, tanto mais quando este débito resulta
de diferença de IRRF, tributo sujeito a lançamento por homologação, que não fez
parte de sua correspondente Declaração de Contribuições e Tributos Federais. 4. In
casu, o contribuinte reconhece a existência de erro em sua DCTF e recolhe a
diferença devida antes de qualquer providência do Fisco que, em verdade, só toma
ciência da existência do crédito quando da realização do pagamento pelo devedor.
5. Ademais, a inteligência da norma inserta no art. 138 do CTN é justamente
incentivar ações como a da empresa ora agravada que, verificando a existência de
erro em sua DCTF e o conseqüente autolançamento de tributos aquém do realmente
devido, antecipase a Fazenda, reconhece sua dívida, e procede o recolhimento do
montante devido, corrigido e acrescido de juros moratórios." (AgRg no Ag
600.847/PR, 1a Turma, Min. Luiz Fux, DJ de 05/09/2005"".
(*) destaquei
Nestes termos, resta claro que o pagamento em atraso do tributo devido, ainda que
acrescido dos juros de mora e promovido antes do início de qualquer procedimento
administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a infração, não caracteriza
denúncia espontânea, se houve prévia declaração constitutiva do débito. Em tais
circunstância, o lançamento é desnecessário, o Fisco pode promover a cobrança do
crédito tributário e o sujeito passivo está obrigado a pagá-lo com o acréscimo de multa
de mora, além dos juros de mora.
Fl. 318
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

Consolidado o entendimento de que era devida multa de mora no pagamento em atraso
de débitos declarados, estabeleceu-se a pretensão de aplicação do entendimento
sumulado a contrario sensu, ou seja, a exclusão da multa de mora nos casos de
pagamento em atraso de débitos não declarados. Isto também porque o Superior
Tribunal de Justiça firmou a natureza punitiva da multa moratória ao cancelar a Súmula
STJ no 191, segundo a qual inclui-se no crédito habilitado em falência a multa fiscal
simplesmente moratória , e substituí-la pela Súmula STJ no 565, no sentido que a multa
fiscal moratória constitui pena administrativa, não se incluindo no crédito habilitado
em falência .
Emerge daí a discussão acerca da necessidade de o pagamento, além de ser acrescido
dos juros de mora, ser acompanhado de instrumento de denúncia da infração, bem
como se esta denúncia deveria se dar por meio de documento constitutivo do crédito
tributário.
O Superior Tribunal de Justiça já se manifestou em sede de recursos repetitivos acerca
da hipótese em que o contribuinte, após efetuar a declaração parcial do débito
tributário acompanhado do respectivo pagamento integral, retificaa (antes de qualquer
procedimento do fisco), noticiando a existência de diferença a maior, cuja quitação se
dá concomitantemente. A ementa do julgado proferido no Recurso Especial no
1.149.022SP é a seguinte:
PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE
CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. IRPJ E CSLL.
TRIBUTOS SUJEITOS A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO.
DECLARAÇÃO PARCIAL DE DÉBITO TRIBUTÁRIO ACOMPANHADO DO
PAGAMENTO INTEGRAL.
POSTERIOR
RETIFICAÇÃO
DA
DIFERENÇA
A
MAIOR
COM
A
RESPECTIVA QUITAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. EXCLUSÃO DA
MULTA MORATÓRIA. CABIMENTO.
1. A denúncia espontânea resta configurada na hipótese em que o contribuinte, após
efetuar a declaração parcial do débito tributário (sujeito a lançamento por
homologação) acompanhado do respectivo pagamento integral, retifica-a (antes de
qualquer procedimento da Administração Tributária), noticiando a existência de
diferença a maior, cuja quitação se dá concomitantemente.
2. Deveras, a denúncia espontânea não resta caracterizada, com a conseqüente
exclusão da multa moratória, nos casos de tributos sujeitos a lançamento por
homologação declarados pelo contribuinte e recolhidos fora do prazo de
vencimento, à vista ou parceladamente, ainda que anteriormente a qualquer
procedimento do Fisco (Súmula 360/STJ) (Precedentes da Primeira Seção
submetidos ao rito do artigo 543C, do CPC: REsp 886.462/RS, Rel. Ministro Teori
Albino Zavascki, julgado em 22.10.2008, DJe 28.10.2008; e REsp 962.379/RS, Rel.
Ministro Teori Albino Zavascki, julgado em 22.10.2008, DJe 28.10.2008).
3. É que "a declaração do contribuinte elide a necessidade da constituição formal do
crédito, podendo este ser imediatamente inscrito em dívida ativa, tornando-se
exigível, independentemente de qualquer procedimento administrativo ou de
notificação ao contribuinte" (REsp 850.423/SP, Rel. Ministro Castro Meira,
Primeira Seção, julgado em 28.11.2007, DJ 07.02.2008).
4. Destarte, quando o contribuinte procede à retificação do valor declarado a menor
(integralmente recolhido), elide a necessidade de o Fisco constituir o crédito
tributário atinente à parte não declarada (e quitada à época da retificação), razão
pela qual aplicável o benefício previsto no artigo 138, do CTN.
5. In casu, consoante consta da decisão que admitiu o recurso especial na origem
(fls. 127/138):
"No caso dos autos, a impetrante em 1996 apurou diferenças de recolhimento do
Imposto de Renda Pessoa Jurídica e Contribuição Social sobre o Lucro, ano-base
Fl. 319
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

1995 e prontamente recolheu esse montante devido, sendo que agora, pretende
ver reconhecida a denúncia espontânea em razão do recolhimento do tributo em
atraso, antes da ocorrência de qualquer procedimento fiscalizatório.
Assim, não houve a declaração prévia e pagamento em atraso, mas uma
verdadeira confissão de dívida e pagamento integral, de forma que resta
configurada a denúncia espontânea, nos termos do disposto no artigo 138, do
Código Tributário Nacional."
6. Conseqüentemente, merece reforma o acórdão regional, tendo em vista a
configuração da denúncia espontânea na hipótese sub examine .
7. Outrossim, forçoso consignar que a sanção premial contida no instituto da
denúncia espontânea exclui as penalidades pecuniárias, ou seja, as multas de
caráter eminentemente punitivo, nas quais se incluem as multas moratórias,
decorrentes da impontualidade do contribuinte.
8. Recurso especial provido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543C, do CPC,
e da Resolução STJ 08/2008.
De tudo o quanto foi exposto até este momento sobressai a necessidade, para a
configuração da denúncia espontânea, de que haja pagamento total do tributo
anteriormente não declarado, acompanhado dos juros de mora, antes de iniciado
procedimento de ofício.
[...]
É certo que a compensação e o pagamento são formas de extinção do crédito tributário,
nos termos do art. 156, incisos I e II do CTN. Com a redação dada pela Medida
Provisória no 66, de 2002, convertida na Lei no 10.637, de 2002, ao art. 74 da Lei no
9.430, de 1996, a compensação mediante apresentação de Declaração de Compensação
expressamente reconhecida como extintiva do crédito tributário, sob condição
resolutória de sua ulterior homologação4.
Nestes termos, a compensação deixa de ser precedida de pedido para ser promovida
com efeitos extintivos imediatos, descritos de forma semelhante à extinção prevista no
art. 156, VII do CTN, para os casos de pagamento antecipado e homologação do
lançamento nos termos do disposto no artigo 150 e seus §§ 1o e 4o. Cogitase, assim, da
equiparação da compensação a pagamento para fins de caracterização de denúncia
espontânea e conseqüente afastamento da multa de mora na liquidação de débitos em
atraso, caso o direito creditório apontado pelo sujeito passivo seja reconhecido ao
menos parcialmente.
Inicialmente cumpre observar que as manifestações do Superior Tribunal de Justiça em
sede de recursos repetitivos acerca da aplicação do art. 138 do CTN se restringiram a
casos nos quais houve efetivo pagamento, o que autoriza a livre convicção acerca da
questão.
Contudo, é possível recolher daqueles julgados a conclusão de que a denúncia
espontânea somente se caracteriza quando reporta fato desconhecido pelo Fisco. A
partir deste pressuposto, sem adentrar à equiparação da compensação a pagamento, é
possível excluir a ocorrência de denúncia espontânea em face de débito antes
confessado e posteriormente informado em DCOMP para extinção mediante
compensação. Já com referência aos débitos não declarados, considerando que a

4 Lei no 9.430, de 1996: Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em julgado,
relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de
ressarcimento, poderá utilizálo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições
administrados por aquele Órgão. (Redação dada pela Lei no 10.637, de 2002)
§ 1o A compensação de que trata o caput será efetuada mediante a entrega, pelo sujeito passivo, de declaração na
qual constarão informações relativas aos créditos utilizados e aos respectivos débitos compensados. (Redação dada
pela Lei no 10.637, de 2002)
§ 2o A compensação declarada à Secretaria da Receita Federal extingue o crédito tributário, sob condição resolutória
de sua ulterior homologação. (Incluído pela Lei no 10.637, de 2002)
Fl. 320
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

DCOMP é, também, instrumento de confissão de dívida, a indicação de débitos em
atraso para compensação com acréscimo, apenas, dos juros de mora, representaria
conduta semelhante àquela examinada no Recurso Especial no 1.149.022-SP, em rito de
recursos repetitivos, a demandar avaliação acerca admissibilidade da compensação
como forma de extinção hábil a conferir os benefícios da denúncia espontânea.
Invocando manifestação da Coordenação de Tributação da Secretaria da Receita Federal
do Brasil favorável ao reconhecimento da denúncia espontânea em face de
compensação, o Conselheiro Hélio Eduardo de Paiva Araújo assim se posicionou no
voto condutor do Acórdão no 1302-001.673:
[...]
Em que pese a controvérsia acerca da possibilidade ou não de restar configurada a
denuncia espontânea quando o pagamento se dá por compensação, a Receita
Federal, através da Nota Técnica no 1 COSIT de 18/01/2012, com fundamento no
Ato Declaratório PGFN no 4 de 2011 e Ato Declaratório PGFN no 8 de 2011,
reconhece que a declaração de compensação, se atendidos os demais requisitos,
pode configurar denúncia espontânea.
E isto porque, a compensação ou quaisquer outras formas de adimplemento de
obrigação são formas de pagamento que acarretam a extinção da obrigação. Sendo
forma de pagamento, a compensação atende ao exigências do artigo 138 do CTN
acima transcrito que dispõe que “a responsabilidade é excluída pela denúncia
espontânea da infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo
devido e dos juros de mora...”
Transcrevo abaixo, a parte da Nota Técnica no. 1 COSIT de 18/01/2012, que trata
do assunto:
“ Aplicabilidade da denúncia espontânea no caso de compensação 18 Com
relação à aplicabilidade da denúncia espontânea na compensação de tributos, não
se pode perder de vista que pagamento e compensação se equivalem; ambos
apresentam a mesma natureza jurídica, seus efeitos são exatamente os mesmos: a
extinção do crédito tributário. Como conseqüência, a compensação também é
instrumento apto a configurar a denúncia espontânea.
18.1 Tanto é assim que o art. 28 da Lei no 11.941, de 27 de maio de 2009, ao dar
nova redação ao art. 6° da Lei no 8.218, de 29 de agosto de 1991, conferiu à
compensação o mesmo tratamento dado ao pagamento para efeito de redução das
multas de lançamento de ofício.
18.2 Essa equiparação do pagamento e compensação na denúncia espontânea
resulta da aplicação da analogia, prevista como método de integração da
legislação pelo art. 108, I, do CTN.
18.3 Dessa forma, respondendo às indagações formuladas nas letras h e i do item
3 desta Nota Técnica:
a) se o contribuinte não declara o débito na DCTF, porém efetua a compensação
desse débito na Dcomp, sendo os atos de confessar e compensar concomitantes,
aplicasse o mesmo raciocínio previsto no item 10, ou seja, neste caso resta
configurada a denúncia espontânea prevista no art 138 do ;
(...)
Revisão de ofício do lançamento
19. Uma vez identificadas pelas unidades da RFB as situações em que se
configuram a denúncia espontânea, não deve ser exigida mais a multa de mora”
Ainda que assim não fosse, a denúncia espontânea, nos termos do artigo 138 do
Código Tributário Nacional (CTN), assegura ao contribuinte que confessar uma
infração ao dever de pagar determinado tributo a exclusão da multa que seria
devida como penalidade por ter deixado de cumprir a obrigação tributária.
Fl. 321
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

Tal norma decorre do princípio da boa-fé que deve nortear as relações
obrigacionais entre Fisco e contribuinte e, por conta disso, somente se aplica no
caso de o Fisco não ter detectado a infração em abertura de procedimento
específico de fiscalização antes do contribuinte revelar tal fato à autoridade fiscal.
A forma clássica de extinção do crédito tributário (aqui entendido como obrigação
tributária), é o pagamento, como aliás diz expressamente o artigo 156, I, do CTN.
Contudo, o próprio artigo 156, em seu inciso II, elege a compensação também com
o forma de extinção do tributo Não poderia ser diferente, pois a compensação nada
mais é do que um encontro de contas entre devedor e credor, em que ambos
possuem um débito e um crédito respectivo que se compensam, não havendo
necessidade de que cada um pague sua dívida para com o outro.
A compensação é aplicada plenamente no direito privado e foi também prevista no
direito tributário.
A peculiaridade é que no caso dos tributos somente a lei de cada ente tributante
pode definir as hipóteses de compensação e as regras a ela aplicáveis.
No caso de tributos federais, apesar de o CTN ser de 1966, a compensação somente
veio a ser inicialmente prevista pela Lei no 8.383, de 1991.
Atualmente a Lei no 9.430, de 1996, com diversas alterações, é quem disciplina no
âmbito federal a compensação de tributos, sendo que há normas da Receita Federal
que regulamentam o instituto.
O artigo 74 da Lei 9.430 é expresso em dizer que a compensação extingue o crédito
tributário sob condição resolutória de sua posterior homologação — essa última
expressão apenas significa que a compensação será analisada pelo Fisco no prazo
de cinco anos para ser então homologada ou não.
Assim, sendo a compensação uma extinção de obrigação tributária legalmente
reconhecida, não há dúvidas de que quando o contribuinte usa o encontro de contas
para pagar determinado tributo, e desde que possa se aplicar a regra do art. 138
do CTN (especialmente que o tributo não tenha sido objeto prévio de fiscalização
pela Receita Federal), a multa não poderá incidir nessa hipótese.
Ocorre que a Receita Federal (conforme Nota Técnica Cosit no 19/2012 e Solução
de Consulta da Cosit no 384/2014) tem manifestado ultimamente o entendimento no
sentido de que a compensação não teria sido expressamente
contemplada pelo artigo 138 do CTN que somente se referiria ao “pagamento”
como hipótese que permite a denúncia espontânea.
Ora, essa interpretação do Fisco, além de ser totalmente literal, o que já é um
absurdo em si mesmo, contraria a interpretação sistemática que deve ser feita dessa
norma com as demais regras do próprio CTN e da Lei 9.430.
Se o CTN e a Lei 9.430 expressamente outorgam à compensação o poder de
extinguir o crédito tributário, dando à compensação o mesmo efeito jurídico que o
pagamento, e levando em conta ainda a própria natureza do encontro de contas
como meio adequado à extinção de uma obrigação, não se pode permitir que o Fisco
se apoie em interpretação literal e nitidamente arrecadatória.
Ademais, o intuito do legislador do CTN ao criar o instituto da denúncia espontânea
foi o de prestigiar o contribuinte de boa-fé que se antecipa ao Fisco e declara ter
cometido uma infração ao dever de pagar tributos e com isso tem assegurada a
exclusão da penalidade.
O uso da compensação como forma de pagamento não pode menosprezar o direito à
espontaneidade previsto na norma tributária que, por óbvio, deve prevalecer contra
a interpretação totalmente literal promovida pelo Fisco Federal. O fato de a
compensação depender de uma homologação do Fisco nada altera a situação, até
porque o pagamento também está sujeito à homologação no prazo de cinco anos
tratando-se de tributo sujeito ao auto lançamento.
Fl. 322
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

O Superior Tribunal de Justiça (STJ), por meio de sua 1a Turma, já teve
oportunidade de analisar essa questão no julgamento do Agravo Regimental no
Recurso Especial no 1136372/RS, relator o ministro Hamilton Carvalhido (decisão
publicada no Diário da Justiça em 18.05.2010), em que afirmou que fica
caracterizada a denúncia espontânea tanto no pagamento clássico, via guia de
pagamento, quanto na compensação, sendo que o único requisito para validar a
denúncia espontânea é justamente o fato de o Fisco não ter tido prévio conhecimento
da infração antes dessa informação ser revelada pelo contribuinte. Segue abaixo a
ementa do REsp em questão, in verbis:
AGRAVO
REGIMENTAL
EM
RECURSO
ESPECIAL.
DENÚNCIA
ESPONTÂNEA. COMPENSAÇÃO. CARACTERIZAÇÃO. VIOLAÇÃO DO
ARTIGO 557 DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL. INOCORRÊNCIA.
EXCLUSÃO DA MULTA MORATÓRIA OU PUNITIVA. POSSIBILIDADE.
IMPROVIMENTO.
1. Fundada a decisão na jurisprudência dominante do Tribunal, não há falar em
óbice para que o relator julgue o recurso especial com fundamento no artigo 557
do Código de Processo Civil.
2. Caracterizada a denúncia espontânea, quando efetuado o pagamento do tributo
em guias DARF e com a compensação de vários créditos, mediante declaração à
Receita Federal, antes da entrega das DCTFs e de qualquer procedimento fiscal,
as multas moratórias ou punitivas devem ser excluídas.
3. Agravo regimental improvido. (AgRg no REsp 1136372/RS. Agravo
Regimental no Recurso Especial 2009/00759399, Ministro Hamilton Carvalhido
(1112), T1 Primeira Turma, 04/05/2010, DJe 18/05/2010)
Assim, superada a possibilidade de se fazer configurada a denúncia espontânea nos
casos de compensação, entendo que não há mais o que se discutir.
Diante do acima exposto, voto no sentido de DAR PROVIMENTO ao recurso
voluntário, para afastar a cobrança de multa moratória sobre os débitos pagos através
de compensação, uma vez que restou configurada a denuncia espontânea.
(*) destaques acrescidos
Assim, como o próprio voto consigna, a orientação da Coordenação Geral de Tributação
da Secretaria da Receita Federal contida na Nota Técnica Cosit no 1/2012 foi revogada
pela Nota Técnica Cosit no 19/2012. Além disso, também o entendimento do Superior
Tribunal de Justiça foi alterado.
É que o precedente acima referido, proferido pela Primeira Turma do Superior Tribunal
de Justiça, foi invocado na Segunda Turma daquele Tribunal ao decidir Embargos de
Declaração em Agravo Regimental no Recurso Especial no 1.375.380/SP, consoante
expresso em sua ementa:
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. PRESENÇA DE OMISSÃO. EMBARGOS
DE DECLARAÇÃO ACOLHIDOS COM EFEITOS INFRINGENTES. DENÚNCIA
ESPONTÂNEA. RECONHECIMENTO. TRIBUTO PAGO SEM PROCEDIMENTO
ADMINISTRATIVO ANTERIOR E ANTES DA ENTREGA DA DCTF REFERENTE
AO IMPOSTO DEVIDO.
1. A decisão embargada afastou o instituto da denúncia espontânea, contudo se
omitiu para o fato de que a hipótese dos autos, tratada pelas instâncias ordinárias,
refere-se a tributo sujeito a lançamento por homologação, tendo os ora
embargantes recolhido o imposto no prazo, antes de qualquer procedimento
fiscalizatório administrativo.
2. Verifica-se estar caracterizada a denúncia espontânea, pois não houve
constituição do crédito tributário, seja mediante declaração do contribuinte, seja
mediante procedimento fiscalizatório do Fisco, anteriormente ao seu respectivo
pagamento, o que, in casu, se deu com a compensação de tributos. Ademais, a
compensação efetuada possui efeito de pagamento sob condição resolutória, ou
Fl. 323
DF CARF MF
Original

Fl. 29 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

seja, a denúncia espontânea será válida e eficaz, salvo se o Fisco, em procedimento
homologatório, verificar algum erro na operação de compensação. Nesse sentido, o
seguinte precedente: AgRg no REsp 1.136.372/RS, Rel. Ministro HAMILTON
CARVALHIDO, PRIMEIRA TURMA, DJe 18/5/2010.
3. Ademais, inexistindo prévia declaração tributária e havendo o pagamento do
tributo antes de qualquer procedimento administrativo, cabível a exclusão das
multas moratórias e punitivas.
4. Embargos de declaração acolhidos com efeitos modificativos.
Todavia, em julgado recente a 2a Turma do Superior Tribunal de Justiça reformou
aquele posicionamento ao apreciar Agravo Interno no Recurso Especial no
1.585.052RS, consoante expresso no voto condutor do julgado, proferido pelo Ministro
Humberto Martins:
[...]
Conforme consignado na análise monocrática, a denúncia espontânea é uma
benesse legal que exige para sua implementação o pagamento do tributo devido,
acrescido dos juros de mora correspondentes.
Logo, a hipótese do art. 138 do CTN exige o pagamento do tributo que não se
confunde com o pedido de compensação.
Quando, em vez de realizar o pagamento, o contribuinte apresenta pedido de
compensação, a extinção do crédito tributário está sujeita à condição resolutória
da sua homologação. Caso a homologação, por qualquer razão, não se efetive,
temse por não pago o crédito tributário declarado, havendo incidência dos
encargos moratórios.
Desse modo, sendo a compensação dependente de homologação, não se chega à
conclusão de que o contribuinte ou responsável tenha, espontaneamente,
denunciado o não pagamento de tributo e realizado seu pagamento com os
acréscimos legais, por isso que não se observa a hipótese do art. 138 do CTN.
A propósito, esse é o entendimento da jurisprudência dominante do Superior
Tribunal de Justiça, como demonstram as ementas dos seguintes julgados:
"PROCESSUAL
CIVIL.
AGRAVO
REGIMENTAL
NO
RECURSO
ESPECIAL. SUPOSTA OFENSA AO ARTIGO 535 DO CPC. DEFICIÊNCIA
DE FUNDAMENTAÇÃO. SÚMULA 284/STF. DISPOSITIVOS APONTADOS
COMO VIOLADOS. AUSÊNCIA DE PREQUESTIONAMENTO. SÚMULA
211/STJ. TRIBUTÁRIO. COMPENSAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA
NÃO CONFIGURADA. AGRAVO NÃO PROVIDO.
1. É deficiente a fundamentação do recurso especial em que a alegação de ofensa
aos art. 535 do CPC se faz de forma genérica, sem a demonstração exata dos
pontos pelos quais o acórdão se fez omisso, contraditório ou obscuro. Aplica-se,
na hipótese, o óbice da Súmula 284 do STF.
2. "Inadmissível recurso especial quanto à questão que, a despeito da oposição de
embargos declaratórios, não foi apreciada pelo tribunal a quo." (Súmula
211/STJ).
3. "A extinção do crédito tributário por meio de compensação está sujeita à
condição resolutória da sua homologação. Caso a homologação, por qualquer
razão, não se efetive, tem-se por não pago o crédito tributário declarado, havendo
incidência, de consequência, dos encargos moratórios. Nessa linha, sendo que a
compensação ainda depende de homologação, não se chega à conclusão de que o
contribuinte ou responsável tenha, espontaneamente, denunciado o não
pagamento de tributo e realizado seu pagamento com os acréscimos legais, por
isso que não se observa a hipótese do art. 138 do CTN".(AgRg no AREsp
174.514/CE, Rel. Ministro BENEDITO GONÇALVES, PRIMEIRA TURMA,
julgado em 04/09/2012, DJe 10/09/2012)
Fl. 324
DF CARF MF
Original

Fl. 30 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

4. Agravo regimental não provido" (AgRg no REsp 1.461.757/RS, Rel. Ministro
MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em
03/09/2015, DJe 17/09/2015 – grifo nosso );
"PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO
AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. MANDADO DE SEGURANÇA.
COMPENSAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. NÃO CARACTERIZAÇÃO.
PRETENSÃO QUE ENCONTRA ÓBICE NA SÚMULA N. 7 DO STJ.
AUSÊNCIA DE VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO CPC.
1. A revisão da conclusão do acórdão recorrido, no sentido da ausência de direito
líquido e certo a ser amparado pelo mandamus, importaria em novo exame do
conjunto
fático-probatório
dos
autos.
Precedentes:
AgRg
no
AREsp
144.012/MA, Rel. Ministro Humberto Martins, egunda urma, Je 15/05/2012; gRg
no R sp 98 066/ G, Rel inistro Herman Benjamin, egunda urma, Je 23/04/2012; R
sp 1206178/DF, Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, Je
17/11/2011; gRg no g 1378589/ F, Rel inistro Benedito Gonçalves, Primeira
Turma, DJe 13/09/2011.
2. A extinção do crédito tributário por meio de compensação está sujeita à
condição resolutória da sua homologação. Caso a homologação, por qualquer
razão, não se efetive, tem-se por não pago o crédito tributário declarado, havendo
incidência, de consequência, dos encargos moratórios. Nessa linha, sendo que a
compensação ainda depende de homologação, não se chega à conclusão de que o
contribuinte ou responsável tenha, espontaneamente, denunciado o não
pagamento de tributo e realizado seu pagamento com os acréscimos legais, por
isso que não se observa a hipótese do art. 138 do CTN.
3. Agravo regimental não provido" (AgRg no AREsp 174.514/CE, Rel. Ministro
BENEDITO GONÇALVES, PRIMEIRA TURMA, julgado em 04/09/2012, DJe
10/09/2012 – grifo nosso.).
Por fim, esclareço que não se desconhece o precedente citado nas razões recursais
(EDcl no AgRg no REsp 1.375.380/SP, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN,
SEGUNDA TURMA, julgado em 20/08/2015, DJe 11/09/2015.).
Contudo, trata-se de julgamento isolado cuja tese contrária e predominante nesta
Corte, com julgamento de ambas as Turmas de Direito Público, foi reafirmada
pela Segunda Turma no julgamento do AgRg no REsp 1.461.757/RS, Rel.
Ministro Mauro Campbell Marques, em 03/09/2015, DJe 17/09/2015.
Ante o exposto, não tendo a agravante trazido argumento capaz de infirmar a
decisão agravada, nego provimento ao agravo interno.
(negritou-se)
Vários Colegiados deste Conselho também manifestaram-se contrariamente à
denúncia espontânea mediante compensação, consoante expresso nas seguintes
ementas:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Exercício: 2004
[...]
COMPENSAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. EXCLUSÃO DA MULTA DE
MORA. INOCORRÊNCIA.
Pagamento e compensação são modalidades de extinção do crédito tributário
distintas, não apenas pela doutrina mas pelo próprio texto legal. A denúncia
espontânea, para que se configure, requer o pagamento do tributo. Assim, no caso
em que o contribuinte promove a extinção do débito pela via da compensação, a
denúncia espontânea não resta caracterizada, e a multa moratória é devida, nos
termos da lei, estando o débito em atraso na data da compensação. (Acórdão no
Fl. 325
DF CARF MF
Original

Fl. 31 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

1301-001.991, Relator Conselheiro Waldir Veiga Rocha, sessão de 03 de maio de
2016)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/11/1993 a 31/07/1994
[...]
DENÚNCIA ESPONTÂNEA. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. MULTA DE
MORA.
Para caracterizar a denúncia espontânea, o art. 138 do CTN exige-se a extinção do
crédito tributário por meio de seu pagamento integral. Pagamento e compensação
são formas distintas de extinção do crédito tributário.
Recurso Voluntário Negado (Acórdão no 3802-004.034, Relator Conselheiro Waldir
Navarro Bezerra, sessão de 27 de janeiro de 2015)
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2003
[...]
IMPUTAÇÃO DO DIREITO CREDITÓRIO RECONHECIDO AOS DÉBITOS
COMPENSADOS EM ATRASO. ALEGAÇÃO DE DENÚNCIA ESPONTÂNEA. Não
se cogita da aplicação do art. 138 do CTN quando não há pagamento.
IMPUTAÇÃO
PROPORCIONAL.
REGULARIDADE.
O
direito
creditório
reconhecido deve ser imputado proporcionalmente aos débitos compensados
acrescidos de multa e juros de mora devidos até a data da compensação. A
imputação linear não tem amparo no Código Tributário Nacional. (Acórdão no
1302-001.736, Relatora Conselheira Edeli Pereira Bessa, sessão de 10 de dezembro
de 2015)
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2002
COMPENSAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. ATO DECLARATÓRIO PGFN N°
04/2011. ATO DECLARATÓRIO PGFN N° 08/2011. ABRANGÊNCIA. AUSÊNCIA
DE DISPOSIÇÃO SOBRE COMPENSAÇÃO.
Os Atos Declaratórios PGFN n° 04/2011 e n° 08/2011 autorizam a dispensa de
contestação em ações judiciais envolvendo a denúncia espontânea, sendo que o
primeiro ato define que a multa de mora deve ser afastada e o segundo ato
esclarece que caracteriza a denúncia espontânea o pagamento, concomitante à
retificação da declaração, da diferença de débito declarado a menor, mas ambos os
atos nada dispõem sobre se a compensação configura ou não o instituto do art. 138
do CTN.
COMPENSAÇÃO.
DENÚNCIA
ESPONTÂNEA.
NÃO-EQUIPARAÇÃO
A
PAGAMENTO.
Para efeito da caracterização da denúncia espontânea a compensação não se
equipara ao pagamento, já que possuem efeitos distintos, pois este extingue o
débito, instantaneamente, dispensando qualquer outra providência posterior, e
aquele sujeita-se a uma condição resolutória de decisão de não-homologação, que
pode retornar o débito à condição de não-extinto.
COMPENSAÇÃO.
MULTA
DE
MORA.
LEGALIDADE.
IMPUTAÇÃO.
REGULARIDADE.
Se a declaração de compensação é entregue posteriormente ao vencimento dos
débitos incidem-se multa e juros de mora, de acordo com o art. 61 da Lei n°
9.430/96, que afasta a alegação de falta de previsão legal, sendo válido o
procedimento de imputação do crédito primeiramente no principal e posteriormente
nos respectivos acréscimos moratórios, e assim sucessivamente para cada débito,
Fl. 326
DF CARF MF
Original

Fl. 32 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

em ordem crescente de data de vencimento. (Acórdão no 1801-001.835, Relator
Conselheiro Roberto Massao Chinen, sessão de 05 de dezembro de 2013)
Oportuna a transcrição dos argumentos expostos pelo Conselheiro Roberto Massao
Chinen no voto condutor deste último acórdão citado:
De acordo com o legislador, o pagamento, ao lado da compensação, são espécies
do gênero “modalidades de extinção”. O que vale para o gênero vale para a
espécie, mas a recíproca não é verdadeira, lógica esta que se extrai do silogismo
aristotélico. Se a compensação também excluísse a responsabilidade pela denúncia
espontânea, porque não o fariam as demais formas de extinção do crédito
tributário? A dação em pagamento em bens imóveis (inciso XI) configura denúncia
espontânea? É mais razoável e prudente concluir que, se o legislador pretendesse
contemplar a compensação, ou outras formas de extinção do crédito, não teria
escrito somente “pagamento” no caput do art. 138 do CTN. Se assim o fez, é
porque quis dizer que pagamento é pagamento, e não se confunde com
compensação. E de fato, trata-se de duas espécies distintas, com efeitos
diferenciados. O pagamento extingue o débito, instantaneamente, dispensando
qualquer outra providência posterior. O mesmo não ocorre com a compensação,
porque ela se sujeita a uma condição (resolutória) de decisão de não-homologação,
que resolve (reverte) os efeitos, fazendo com que o débito retorne à condição de
não-extinto.
Teleologicamente falando, a denúncia espontânea guarda similaridade com o
instituto do arrependimento, do direito penal, que o CP garante sob duas formas, o
arrependimento eficaz (art. 15) e o posterior (art. 16). Em ambas, o benefício
(responder somente pelos atos já praticados e redução da pena, respectivamente)
somente é concedido quando houver prova do arrependimento (impedimento do
resultado no art. 15 e reparação do dano e restituição da coisa no art. 16). Nos dois
institutos, o penal e o tributário, a função é a mesma: a prevalência da premiação
sobre o castigo. Se no direito penal exige-se certeza de que o acusado está
arrependido, o mesmo vale para a denúncia espontânea. E tal certeza somente é
obtida pelo pagamento.
Art. 15 O agente que, voluntariamente, desiste de prosseguir na execução ou impede
que o resultado se produza, só responde pelos atos já praticados.(Redação dada pela
Lei no 7.209, de 11.7.1984)
Art. 16 Nos crimes cometidos sem violência ou grave ameaça à pessoa, reparado o
dano ou restituída a coisa, até o recebimento da denúncia ou da queixa, por ato
voluntário do agente, a pena será reduzida de um será reduzida de um a dois terços.
(Redação dada pela Lei no 7.209, de 11.7.1984)
A título de reforço, constatei que vários dos processos de compensação
relacionados no início do acórdão já foram julgados em segunda instância. Dentre
estes, os que tiveram que enfrentar o assunto da denúncia espontânea, todos, sem
exceção, foram julgados no mesmo sentido do presente voto, conforme atestam as
seguinte ementas:
Número do Processo 19647.004707/2005-31
Contribuinte TELERN CELULAR S/A
Tipo do Recurso RECURSO VOLUNTARIO
Data da Sessão 12/09/2013
Relator(a) BENEDICTO CELSO BENÍCIO JÚNIOR
No Acórdão 1101-000.945
Acordam os membros do colegiado em: 1)por unanimidade de votos, REJEITAR a
argüição de nulidade; e 2)por voto de qualidade, G R R V ao recurso voluntário,
vencido o Relator Conselheiro Benedicto Celso Benício Júnior, acompanhado pelos
Conselheiros Marcelo de Assis Guerra e José Ricardo da Silva, nos termos do
Fl. 327
DF CARF MF
Original

Fl. 33 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

relatório e votos que integram o presente julgado. Designada para redigir o voto
vencedor a Conselheira Edeli Pereira Bessa.
ALEGAÇÃO DE DENÚNCIA ESPONTÂNEA. Não se cogita da aplicação do art.
138 do CTN quando não há pagamento, mormente se as compensações promovidas
em atraso não foram acompanhadas dos juros de mora devidos.
________________________________________________
Número do Processo 19647.004708/2005-85
Contribuinte TELERN CELULAR S/A
Tipo do Recurso RECURSO VOLUNTARIO
Data da Sessão 29/03/2011
Relator(a) MARIA DE LOURDES RAMIREZ
No Acórdão 1801-000.520
Acordam, os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento
ao recurso voluntário, nos termos do voto da relatora.
DECLARAÇÃO
DE
COMPENSAÇÃO.
DENÚNCIA
ESPONTÂNEA.
ENCARGOS MORATÓRIOS. INCIDÊNCIA.
A denúncia espontânea prevista no artigo 138 do CTN não exclui a multa de mora.
Entender que o recolhimento em atraso, feito de forma espontânea, exclui a multa de
mora, é negar aplicação às leis que determinam sua imposição, pois a
espontaneidade no pagamento em atraso é pressuposto da incidência da multa de
mora. COMPENSAÇÃO. IMPUTAÇÃO PROPORCIONAL. CABIMENTO. A
imputação proporcional, quando os débitos incluídos na Declaração de
Compensação se encontram vencidos, não necessita de previsão legal, tratando-se
simplesmente de critério aritmético para determinação de quanto do valor devido foi
possível extinguir com o crédito oferecido.
_________________________________________________
Número do Processo 19647.004733/2005-69
Contribuinte TELEPISA CELULAR S.A.
Tipo do Recurso RECURSO VOLUNTARIO
Data da Sessão 15/12/2010
Relator(a) SELENE FERREIRA DE MORAES
No Acórdão 1803-000.725
Acordam os membros do colegiado, pelo voto de qualidade negar provimento ao
recurso nos termos do voto do relator. Vencidos os Conselheiros Marcelo Fonseca
Vicentini, Luciano Inocêncio dos Santos e Benedicto Celso Benício Júnior, que
davam provimento ao recurso.
DENÚNCIA
ESPONTÂNEA.
COMPENSAÇÃO.
DESCABIMENTO.
O
procedimento do sujeito passivo por meio do qual confessa a existência de débito e
requer compensação não corresponde à denúncia espontânea de que trata o art. 138
do CTN, uma vez que compensação não é pagamento.
[...] (destaques do original)
Observe-se, ainda, que o direito creditório utilizado pela Contribuinte (saldo
negativo de CSLL referente ao ano-calendário 2002) foi apurado antes do vencimento dos
débitos compensados e da formalização da compensação. Contudo, desde a edição da Medida
Provisória no 66, de 2002, convertida na Lei no 10.637, de 2002, e que deu nova redação ao art.
74 da Lei no 9.430, de 1996, a compensação de direito creditório do sujeito passivo somente é
efetivada mediante a apresentação de Declaração de Compensação – DCOMP. Como elemento
Fl. 328
DF CARF MF
Original

Fl. 34 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

constitutivo da compensação, a extinção do débito compensado somente se verifica na data de
apresentação da declaração, quando o sujeito passivo manifesta sua vontade de utilizar o crédito
que entende possuir.
Por fim, adicione-se que a Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça já
firmou posicionamento unânime em favor do entendimento aqui defendido. Neste sentido é a
manifestação invocada no voto do Ministro Napoleão Nunes Maia Filho ao apreciar, na Primeira
Turma da Primeira Seção, o Agravo Interno no Recurso Especial no 1798582 – PR:
[...]
5. No mais, o acórdão recorrido e a decisão agravada estão em perfeita harmonia com a
jurisprudência atual e consolidada desta Corte.
6. Com efeito, a Primeira Seção pacificou entendimento segundo o qual é incabível a
aplicação do benefício da denúncia espontânea previsto no art. 138 do CTN aos casos
de compensação tributária, justamente porque, nessa hipótese, a extinção do débito
estará submetida à ulterior condição resolutória da sua homologação pelo fisco, a qual,
caso não ocorra, implicará o não pagamento do crédito tributário, havendo, por
consequência, a incidência dos encargos moratórios. Precedente: AgInt nos EDcl nos
EREsp. 1.657.437/RS, Rel. Min. GURGEL DE FARIA, DJe 17.10.2018.
7. Ainda:
PROCESSUAL
CIVIL.
TRIBUTÁRIO.
COMPENSAÇÃO.
CONDIÇÃO
RESOLUTÓRIA.
DENÚNCIA
ESPONTÂNEA.
REQUISITOS.
NÃO
OCORRÊNCIA.
I - O presente feito decorre de ação objetivando o não recolhimento de multa de
mora no regime de denúncia espontânea, bem como o direito de compensar o
indébito. Na sentença, julgou-se procedente o pedido. No Tribunal Regional
Federal da 5a Região, a sentença foi reformada.
II - O Superior Tribunal de Justiça tem entendimento no sentido de que não se
aplica o benefício da denúncia espontânea prevista no art. 138 do CTN, aos casos
de compensação tributária.
Nesse sentido: AgInt nos EDcl nos EREsp n. 1.657.437/RS, Rel. Ministro Gurgel de
Faria, Primeira Seção, julgado em 12/9/2018, DJe 17/10/2018 e REsp n.
1.569.050/PE, Rel. Ministro Og Fernandes, Segunda Turma, julgado em 5/12/2017,
DJe 13/12/2017.
III - Agravo interno improvido (AgInt no REsp. 1.720.601/CE, Rel. Min.
FRANCISCO FALCÃO, DJe 7.6.2019).
PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. CÓDIGO
DE PROCESSO CIVIL DE 2015. APLICABILIDADE. EXTINÇÃO DE CRÉDITO
TRIBUTÁRIO. COMPENSAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. ART. 138 DO CTN.
NÃO
CARACTERIZAÇÃO.
ARGUMENTOS
INSUFICIENTES
PARA
DESCONSTITUIR A DECISÃO ATACADA. APLICAÇÃO DE MULTA. ART. 1.021,
§ 4o, DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015.
DESCABIMENTO.
(...)
II - Restou sedimentado nesta Corte o entendimento segundo o qual revela-se
incabível a aplicação do benefício da denúncia espontânea, previsto no art. 138 do
CTN, aos casos de compensação tributária, porquanto, em tal hipótese, a extinção
do débito submete-se à ulterior condição resolutória da sua homologação pelo
Fisco.
(...)
Fl. 329
DF CARF MF
Original

Fl. 35 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

VI - Agravo Interno improvido (AgInt no REsp. 1.473.998/SC, Rel. Min. REGINA
HELENA COSTA, DJe 2.5.2019).
8. Ante o exposto, nega-se provimento ao Agravo Interno da Empresa. É o voto.
Referido julgado, proferido em 08 de junho de 2020, está assim ementado:
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO
ESPECIAL. ALEGAÇÃO GENÉRICA DE OFENSA AO ART. 1.022 DO CÓDIGO
FUX. SÚMULA 284/STF. COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA. INAPLICABILIDADE
DA DENÚNCIA ESPONTÂNEA. PRECEDENTE DA PRIMEIRA SEÇÃO.
AGRAVO INTERNO DA EMPRESA NÃO PROVIDO.
1. As razões do Apelo Nobre indicam genericamente ofensa ao art. 1.022 do Código
Fux, sem apontar, de forma clara e objetiva, em que consiste o suposto vício do acórdão
recorrido e sem demonstrar a sua importância para o deslinde da causa. Não é
suficiente, para tanto, a mera afirmação genérica da necessidade de análise, pelo
julgado, de determinados dispositivos legais. Incidência da Súmula 284 do STF.
2. A Primeira Seção pacificou entendimento segundo o qual é incabível a aplicação do
benefício da denúncia espontânea previsto no art. 138 do CTN aos casos de
compensação tributária, justamente porque, nessa hipótese, a extinção do débito estará
submetida à ulterior condição resolutória da sua homologação pelo fisco, a qual, caso
não ocorra, implicará o não pagamento do crédito tributário, havendo, por
consequência, a incidência dos encargos moratórios. Precedente: AgInt nos EDcl nos
EREsp. 1.657.437/RS, Rel. Min. GURGEL DE FARIA, DJe 17.10.2018.
3. Agravo Interno da Empresa não provido.
Este acórdão evidencia o entendimento unânime dos atuais Ministros da Primeira
Turma do Superior Tribunal de Justiça (Ministros Napoleão Nunes Maia Filho, Benedito
Gonçalves, Sérgio Kukina, Regina Helena Costa e Gurgel de Faria), em decisão proferida em
08/06/2020 (AgInt no REsp no 1798582/PR), e o entendimento unânime dos atuais Ministros da
Segunda Turma do Superior Tribunal de Justiça (Ministros Francisco Falcão, Herman Benjamin,
Og Fernandes, Mauro Campbell Marques e Assusete Magalhães), em decisão proferida em
23/05/2019 (AgInt no REsp. no 1.720.601/CE).
Correto, portanto, o acréscimo da multa moratória na imputação do direito
creditório reconhecido aos débitos compensados em atraso.
Por tais razões, deve ser NEGADO PROVIMENTO ao recurso especial da
Contribuinte.
(documento assinado digitalmente)
EDELI PEREIRA BESSA

Declaração de Voto
Conselheira EDELI PEREIRA BESSA
Esta Conselheira acompanhou o I. Relator em suas conclusões para conhecer do
recurso especial da Contribuinte sob os parâmetros a seguir demonstrados.
Inicialmente cabe registrar que estes autos decorrem da cobrança de débitos
vinculados a compensações analisadas no processo administrativo no 10283.005882/2007-17, no
qual foi proferido o acórdão no 1302-002.324, bem como analisada admissibilidade do recurso
Fl. 330
DF CARF MF
Original

Fl. 36 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

especial interposto pela Contribuinte, com seu seguimento parcial em relação à matéria
“denúncia espontânea pela compensação”.
Conforme petição de e-fls. 18/47, a Contribuinte contestou a cobrança dos débitos
informando que ainda estaria em curso prazo para interposição de recurso especial naqueles
autos. Às e-fls. 89/91 noticiou que ainda aguardava ciência do exame de admissibilidade do
recurso especial interposto, sendo esta petição denominada, indevidamente, como agravo. Às e-
fls. 92/219 foram juntadas cópia do recurso especial, do exame de admissibilidade, do agravo e
do despacho que o rejeitou, bem como registrada a apensação destes autos àqueles (e-fls. 220),
seguindo estes autos para julgamento neste Conselho, sob a justificativa, à e-fl. 222, de recurso
registrado no processo de cobrança porque o crédito foi totalmente reconhecido no processo de
crédito mas insuficiente para quitação integral do débito objeto do pedido de compensação. Ao
final, os autos do processo principal foram desapensados conforme e-fl. 290 e à e-fl. 294 foi
adicionada a observância, nestes termos, à nota RFB/Suara/Corec no 31, de agosto de 2015, que
orienta os procedimentos a serem adotados para os casos de crédito totalmente porém
insuficiente para liquidação total dos débitos compensados.
As contrarrazões da PGFN já foram apresentadas nestes autos (e-fls. 225/231).
No Acórdão no 1302-002.324, sob relatoria e Presidência do Conselheiro Luiz
Tadeu Matosinho Machado, foi negado provimento ao recurso voluntário da Contribuinte que,
diante do reconhecimento integral de seu direito creditório, contestou a homologação parcial das
compensações alegando, dentre outros aspectos, que seria incabível o acréscimo de multa de
mora porque não constituída e também porque inaplicável na hipótese de pagamento mediante
compensação, promovido por iniciativa da recorrente e antes do início de qualquer procedimento
fiscal.
Quanto a estes dois pontos, o voto condutor do acórdão recorrido traz consignado
que:
Ocorre que a recorrente apresentou pedido de compensação de débitos de CSLL que já
estavam vencidos por ocasião da apresentação da declaração de compensação, de modo
que, nos cálculos foram imputados juros e multas proporcionais até a data do pedido de
compensação, resultando insuficiente o crédito apontado.
[...]
O Superior Tribunal de Justiça – STJ já decidiu que não se aplica à compensação
tributária as normas de imputação de pagamento previstas no Código Civil, sendo
válidas as normas estipuladas pela administração tributária, por delegação legal. Assim,
se pronunciou o STJ no rito dos recursos repetitivos previsto no art. 543-C do antigo
CPC, verbis:
[...]
Desta forma, a solução do litígio, adotada pelo acórdão recorrido, ao homologar apenas
parcialmente a compensação pleiteada, em que pese tenha reconhecido integralmente o
direito creditório, decorre da própria legislação que regula o instituto da compensação
tributária, inexistindo, assim, qualquer violação ao princípio do contraditório e da ampla
defesa no fato do despacho decisório não ter suscitado tal questão. O fato é que este
nem poderia suscitar tal questão, na medida em que sequer reconhecera o direito
creditório pleiteado.
Também não se sustenta a alegação da recorrente de que a questão da diferença
exigida é estranha ao presente processo e que para ser discutida teria de haver sua
constituição pelo lançamento. Ocorre que "a declaração de compensação constitui
confissão de dívida e instrumento hábil e suficiente para a exigência dos débitos
indevidamente compensados" (art. 74, § 6o da Lei no 9.430/1996).
Fl. 331
DF CARF MF
Original

Fl. 37 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

Assim, voto por rejeitar a alegação de nulidade suscitada.
No mérito a recorrente alega que não há que se falar em multa uma vez que essa
não foi constituída e que nem poderia, já que o pagamento mediante compensação
foi realizado por iniciativa da recorrente, anteriormente ao início de qualquer
procedimento fiscal (art. 138 do CTN).
A questão a ser dirimida é se a quitação do tributo por meio de compensação se
adequa ao cumprimento da norma que disciplina o instituto no CTN, verbis:
[...]
Como se vê, a norma exige duas condições para o beneplácito: a denúncia (declaração)
espontânea do débito, antes de qualquer procedimento fiscal, e o seu pagamento
acrescido dos juros de mora.
Nota-se, inicialmente, que a norma fixa expressamente o "pagamento" do tributo
devido, como uma das condições. Não se refere à quitação ou extinção do débito.
A compensação tributária é uma das formas de extinção do crédito tributário, nos
termos do art. 156, II do CTN, mas não se configura em pagamento, na medida em que
está sujeita posterior homologação, sob condição resolutória. Ou seja, poderá não ser
confirmada a quitação do tributo se a compensação não for homologada.
Me parece que o dispositivo legal que instituiu a denúncia espontânea é taxativo quanto
às condições para sua aplicação. Se, além da confissão do débito, quisesse eleger outra
forma de quitação do tributo, além do pagamento, teria o legislador utilizado expressão
mais ampla, como a prevista no caput do art. 156 do mesmo código, ou seja a
"extinção".
[...]
A jurisprudência mais recente do STJ também é neste sentido. Confira-se a ementa do
AgInt no Recurso Especial no1.568.857-PR, Relator Ministro Og Fernandes, em
16/05/2017:
[...]
Ante ao exposto, voto no sentido de negar provimento ao recurso voluntário. (negrejou-
se)
Os trechos em destaque evidenciam que a questão acerca da necessidade de
constituição da multa de mora foi arguida e resolvida sob o entendimento de que a DCOMP é
instrumento hábil e suficiente para exigência dos débitos indevidamente compensados.
Nos autos do processo principal no 10283.005882/2007-17 é possível verificar que
a Contribuinte opôs embargos de declaração acerca daquela questão, seguindo-se sua rejeição
sob os seguintes fundamentos:
Neste ponto defende a Embargante que o acórdão foi omisso por não ter apresentado
justificativa para a cobrança da multa de mora sem lançamento específico, por entender
que o caso dos autos não se confunde com a hipótese de dívida confessada do art. 74,
§6° da Lei n° 9.430/96.
Requer, ainda, que pontos específicos da defesa sejam expressamente enfrentados,
notadamente alguns dispositivos legais que menciona.
Destaque-se, por oportuno, que o julgador, ao decidir, não está obrigado a examinar
todos os fundamentos de direito trazidos ao debate, podendo a estes conferir
qualificação jurídica diversa da atribuída pelas partes, cumprindo-lhe entregar a
prestação jurisdicional, considerando as teses discutidas no processo, enquanto
necessárias ao julgamento da causa.
[...]
Portanto, o que é vedado, em termos de prestação jurisdicional, é o julgador deixar de
apreciar questão controversa constante dos autos, situação que definitivamente não
Fl. 332
DF CARF MF
Original

Fl. 38 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

ocorreu, pois o Relator expôs de forma clara e minudente as razões pelas quais entendeu
cabível a exigência da multa, nos moldes do que já decidira a DRJ.
Vejamos:
[...]
Verifica-se que inexiste a alegada omissão, pois o voto condutor analisou a tese da
denúncia espontânea e entendeu que o benefício não se enquadra na hipótese dos autos,
inclusive com supedâneo em decisões dos tribunais superiores, cujo racional foi
expressamente reproduzido na decisão.
Assim, não há como acolher a pretensão da interessada, posto que inexiste omissão a
suprir em sede de embargos.
Em recurso especial, para além de arguir a nulidade da decisão da DRJ em razão
da ilegitimidade da inovação do critério jurídico de cobrança introduzida pela Delegacia, que
denota cerceamento de defesa e cobrança de débito sem lançamento prévio – matéria que não
teve seguimento -, a Contribuinte defendeu a inaplicabilidade da multa moratória, haja vista a
configuração de denúncia espontânea e a inexistência de lançamento, afirmando o
prequestionamento da matéria, inclusive destacando a rejeição dos embargos opostos, e
indicando como paradigmas os Acórdãos no 3403-003.627 e 3801-002.662, de cujas ementas
ressaltou a equiparação de compensação a pagamento para fins de caracterização de denúncia
espontânea, bem como, no primeiro paradigma, a indicação de que não se tratando de prévia
confissão, mas de diferença de tributos que foi confessada e paga de maneira superveniente,
aplica-se a denúncia espontânea, afastando-se a aplicação de penalidades, em cujo conceito se
insere a multa de mora.
Na demonstração analítica da divergência, porém, a Contribuinte nada referiu
acerca da abordagem, nos paradigmas, da questão referente à falta de lançamento da multa de
mora. No quadro comparativo, além de não haver destaque da refutação específica contida no
acórdão recorrido, antes demonstrada, os destaques feitos nos paradigmas evidenciam que as
decisões se prenderam, apenas, ao argumento primário e suficiente para exclusão da multa de
mora, que era a caracterização da denúncia espontânea mediante compensação. Assim, inexiste
nos paradigmas qualquer abordagem subsidiária acerca do não cabimento da multa de mora por
falta de lançamento que, eventualmente, pudesse dar lastro à divergência jurisprudencial quanto
a este ponto.
Os seguintes excertos do recurso especial da Contribuinte bem evidenciam sua
pretensão de ver rediscutida a questão acerca da falta de lançamento da multa de mora com base,
apenas, no prequestionamento da matéria, sem a demonstração de que outro Colegiado do CARF
decidiu o tema de forma diversa:
67. A Recorrente demonstrou em seus Embargos de Declaração que o v. acórdão no
1302-002.324, além de se posicionar de maneira contrária ao entendimento deste E.
CARF, incorreu em vícios de omissão e contradição quanto à aplicabilidade da multa
moratória, mais especificamente no fato de que não fundamentou a justificativa de
cobrança sem lançamento do específico valor da multa, que não se confunde com a
hipótese de dívida confessada do art. 74, §6o da Lei no 9.430. Esses pontos foram
trazidos no tópico II dos Embargos, parágrafos 17 a 24.
68. Não obstante, os acórdãos paradigmas apresentados enfrentaram diretamente a
matéria. Entendeu-se que a compensação, por se tratar de modalidade de extinção do
crédito tributário, é apta a produzir o efeito da denúncia espontânea, prevista no art. 138
do CTN.
69. Analisando situações fáticas similares (realização de pedido de compensação para o
reconhecimento da denúncia espontânea) e partindo do mesmo dispositivo legal (art.
Fl. 333
DF CARF MF
Original

Fl. 39 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

138 do CTN), as conclusões dos acórdãos foram diametralmente opostas: enquanto o v.
acórdão recorrido considerou que a compensação não seria apta a comprovar o
pagamento para fins de reconhecimento do instituto da denúncia espontânea, os
acórdãos paradigmas consideraram que a compensação é uma das formas de extinção do
crédito tributário previstas no art. 156 do CTN, razão pela qual é perfeitamente cabível
o reconhecimento, em tais casos, da denúncia espontânea prevista no art. 138 do CTN.
E os argumentos de mérito mais à frente desenvolvidos deixam patente a distinção
da questão em relação ao dissídio jurisprudencial demonstrado acerca da equiparação de
compensação a pagamento para fins de caracterização da denúncia espontânea, inclusive
envolvendo a interpretação de outros dispositivos da legislação tributária:
107. Ademais, mesmo que se entendesse que a compensação não seria meio apto a
comprovar o pagamento para fins de reconhecimento da denúncia espontânea, a multa
moratória exigida nesse processo administrativo seria totalmente incabível.
108. Qualquer montante além daquele relativo à compensação não homologada somente
poderia ser exigido mediante lançamento próprio, uma vez que não há crédito tributário
sem lançamento (artigo 142 do CTN), sendo que o presente processo de não
homologação de compensação não tem a natureza e lançamento fiscal.
109. Diante de todo o exposto, a Recorrente requer a reforma do r. acórdão recorrido
para que seja cancelada a exigência da multa de mora imposta, seja porque
caracterizado o instituto da denúncia espontânea, seja porque não há a possibilidade de
se constituir crédito tributário sem lançamento.
Assim, não merece reparos o despacho de admissibilidade do recurso especial,
que examinou a demonstração do dissídio jurisprudencial apresentada pela Contribuinte, limitada
à questão de equiparação de compensação a pagamento para fins de caracterização da denúncia
espontânea, e nada disse acerca da falta de lançamento da multa de mora, não abordada naquela
demonstração. A análise assim exposta no exame de admissibilidade enfrenta, precisamente, a
demonstração do dissídio jurisprudencial apresentada pela Contribuinte:
Verifica-se, portanto, que o acórdão paradigma deixou claro seu entendimento, baseado
na jurisprudência do STJ, de que só se configura a denúncia espontânea quando a
confissão de dívida é concomitante ou posterior ao pagamento. Que não se configura se
o contribuinte faz a prévia confissão do débito e deixa transcorrer o prazo de
vencimento, para depois de ultrapassado este prazo pretender quitá-lo espontaneamente.
No caso do paradigma, a quitação, através de compensação, foi anterior à confissão de
dívida.
Depreende-se do relatório do acórdão recorrido que essa circunstância também se
verifica no caso por ele enfrentado. O débito em questão – estimativa de CSLL referente
ao período de apuração de 06/2003 – foi confessado na própria Dcomp objeto de
análise. Assim, considerando-se a compensação equivalente a pagamento, a confissão
de dívida foi concomitante ao pagamento.
O paradigma também deixou claro que considera que a compensação por meio de
Dcomp configura o pagamento caracterizador da denúncia espontânea. Verifica-se,
portanto, que paradigma e acórdão recorrido, em situações semelhantes, decidiram em
sentidos opostos. Enquanto o paradigma decidiu que a compensação surte o mesmo
efeito prático e jurídico do recolhimento, para efeito de denúncia espontânea, o acórdão
recorrido decidiu que o instituto da denúncia espontânea só se aperfeiçoa mediante o
efetivo pagamento do débito confessado.
Caracteriza-se, portanto, em relação a este primeiro paradigma, a divergência suscitada.
[...]
Comparando-se paradigma e acórdão recorrido, tem-se que no caso enfrentado pelo
paradigma a Dcomp foi apresentada antes da DCTF, e antes da ocorrência de
procedimento de ofício, condição que a decisão reputou necessária para que se
Fl. 334
DF CARF MF
Original

Fl. 40 do Acórdão n.o 9101-006.061 - CSRF/1a Turma
Processo no 10283.720017/2010-91

considere a compensação como denúncia espontânea. Essa circunstância também se
verifica na situação enfrentada pelo acórdão recorrido, em que a Dcomp foi apresentada
sem que o débito fosse confessado em DCTF, e antes de qualquer procedimento de
ofício.
Verifica-se, aqui também, que paradigma e acórdão recorrido, em situações
semelhantes, decidiram em sentidos opostos. Enquanto o paradigma decidiu que a
compensação surte o mesmo efeito prático e jurídico do recolhimento, para efeito de
denúncia espontânea, o acórdão recorrido decidiu que o instituto da denúncia
espontânea só se aperfeiçoa mediante o efetivo pagamento do débito confessado.
Caracteriza-se, portanto, também em relação a este segundo paradigma, a divergência
suscitada. Conclui-se que restaram preenchidos os pressupostos de admissibilidade em
relação à matéria.
Por tais razões, compreendendo que o seguimento parcial do recurso especial
acerca da matéria denúncia espontânea pela compensação não contempla a questão acerca da
falta de lançamento de multa de mora, não erigida pela Contribuinte como divergência autônoma
em sua peça recursal, mas apenas referida como argumento contrário à exigência fiscal e à
decisão do acórdão recorrido, tem-se que o recurso especial deve ser CONHECIDO dentro dos
limites do exame de admissibilidade.
(documento assinado digitalmente)
EDELI PEREIRA BESSA

Fl. 335
DF CARF MF
Original