Tribunal: CARF
Processo: 11634.720671/2016-26
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ALEXANDRE EVARISTO PINTO
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2022-10-04
Data de publicação: 2023-01-20

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Exercício: 2011, 2012
PRESUNÇÃO LEGAL DE DISTRIBUIÇÃO DISFARÇADA DE LUCROS (DDL). NEGÓCIO EM CONDIÇÕES DE FAVORECIMENTO DE PESSOA LIGADA. CARACTERIZAÇÃO. INDEDUTIBILIDADE NA APURAÇÃO DO LUCRO REAL.
Presume-se a distribuição disfarçada de lucros quando a pessoa jurídica realiza com a pessoa ligada, direta ou indiretamente, qualquer negócio em condições de favorecimento, assim entendidos os que oferecem condições mais vantajosas do que a pessoa jurídica contrataria com terceiros. Comprovada a realização de negócio em condições de favorecimento entre o contribuinte e pessoa jurídica na qual sua controladora tenha interesse direto ou indireto caracteriza-se a presunção de distribuição disfarçada de lucros (DDL), sendo indedutíveis na apuração do lucro real as importâncias pagas ou creditadas que caracterizam as condições de favorecimento.

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11634.720671/2016-26
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9101-006.334 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
4 de outubro de 2022
Recorrente
EMPRESA CONCESSIONÁRIA DE RODOVIAS DO NORTE S/A
ECONORTE
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Exercício: 2011, 2012
PRESUNÇÃO LEGAL DE DISTRIBUIÇÃO DISFARÇADA DE LUCROS
(DDL). NEGÓCIO EM CONDIÇÕES DE FAVORECIMENTO DE PESSOA
LIGADA. CARACTERIZAÇÃO. INDEDUTIBILIDADE NA APURAÇÃO
DO LUCRO REAL.
Presume-se a distribuição disfarçada de lucros quando a pessoa jurídica realiza
com a pessoa ligada, direta ou indiretamente, qualquer negócio em condições
de favorecimento, assim entendidos os que oferecem condições mais
vantajosas do que a pessoa jurídica contrataria com terceiros. Comprovada a
realização de negócio em condições de favorecimento entre o contribuinte e
pessoa jurídica na qual sua controladora tenha interesse direto ou indireto
caracteriza-se a presunção de distribuição disfarçada de lucros (DDL), sendo
indedutíveis na apuração do lucro real as importâncias pagas ou creditadas que
caracterizam as condições de favorecimento.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer do
Recurso Especial, vencidos a conselheira Livia De Carli Germano que conhecia parcialmente do
recurso apenas em relação à primeira matéria, e o conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado
que votou pelo conhecimento parcial apenas em relação à segunda matéria. No mérito, por
maioria de votos, acordam em negar-lhe provimento, vencido o conselheiro Alexandre Evaristo
Pinto (relator) que votou por dar-lhe provimento. Designado para redigir o voto vencedor o
conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado.

(documento assinado digitalmente)
Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente em exercício.

(documento assinado digitalmente)
Alexandre Evaristo Pinto – Relator
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11634.720671/2016-26
Fl. 42879
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-006.334 - CSRF/1a Turma
Processo no 11634.720671/2016-26

(documento assinado digitalmente)
Luiz Tadeu Matosinho Machado – Redator designado

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia
de Carli Germano, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Luis Henrique Marotti Toselli, Guilherme
Adolfo dos Santos Mendes, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimaraes da Fonseca e
Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício).
Fl. 42880
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-006.334 - CSRF/1a Turma
Processo no 11634.720671/2016-26

Relatório
Trata-se de Recurso Especial de divergência interposto tempestivamente à Câmara
Superior de Recursos Fiscais (CSRF), com fulcro no art. 64, inciso II (Anexo II), do Regimento
Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (RI/CARF), aprovado pela Portaria MF
no 343, de 9 de junho de 2015, em face do Acórdão no 1401-003.402, proferido pela Primeira
Turma Ordinária desta Câmara, na sessão de julgamento de 14 de maio de 2019:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2011, 2012
LUCRO REAL. DESPESAS E CUSTOS. CONDIÇÕES PARA DEDUÇÃO.
Custos e despesas dedutíveis são aqueles necessários à atividade da pessoa jurídica,
relativos à efetiva contraprestação de algo recebido, corroborados por documentação
própria e devidamente registrados na contabilidade.
DESPESAS COM PESQUISAS. LEGITIMAS. GLOSA IMPROCEDENTE.
Devidamente comprovado que a despesa incorrida com pesquisa de novos produtos é
normal, usual e necessária às atividades da pessoa jurídica, restabelece-se a sua
dedução.
PRESUNÇÃO LEGAL DE DISTRIBUIÇÃO DISFARÇADA DE LUCROS (DDL).
NEGÓCIO
EM
CONDIÇÕES
DE
FAVORECIMENTO.
DEDUÇÃO
NA
APURAÇÃO DO LUCRO REAL. VEDAÇÃO.
A comprovação da realização de negócio em condições de favorecimento entre o
contribuinte e pessoa jurídica na qual sua controladora tenha interesse direto ou indireto
autoriza a presunção de distribuição disfarçada de lucros (DDL), não sendo dedutíveis
na apuração do lucro real as importâncias pagas ou creditadas que caracterizam as
condições de favorecimento.
TRIBUTAÇÃO REFLEXA.
A decisão relativa ao auto de infração matriz deve ser igualmente aplicada no
julgamento do auto de infração conexo, decorrente ou reflexo, uma vez que ambos os
lançamentos, matriz e reflexo, estão apoiados nos mesmos elementos de convicção.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, afastar as arguições de
nulidade da decisão recorrida. No mérito, por maioria de votos, dar provimento parcial
ao recurso para afastar tão somente a glosa de despesas relativas à empresa Vox Populi,
vencidos os Conselheiros Abel Nunes de Oliveira Neto, Claudio de Andrade Camerano
(relator) e Luiz Augusto de Souza Gonçalves, que negaram provimento ao recurso in
totum; igualmente foram vencidos os Conselheiros Daniel Ribeiro Silva e Eduardo
Morgado Rodrigues que também deram provimento ao recurso para o afastamento da
glosa das despesas com o BTG Pactual. Votou pelas conclusões em relação aos demais
pontos do recurso o Conselheiro Daniel Ribeiro Silva. Designada para redigir o voto
vencedor a Conselheira Luciana Yoshihara Arcangelo Zanin.
Cientificado da decisão supra, o sujeito passivo apresentou Recurso Especial de e-
fls. 42.750-42782 em que suscita divergência em relação às seguintes matérias: (1) Interpretação
dos artigos 465 e 466 do RIR/99; e (2) Interpretação do art. 464 do RIR/99.
Em análise inicial, a r. presidência da Quarta Câmara da Primeira Seção do CARF
deu provimento ao Recurso Especial, nos seguintes termos:
(1) “artigos 465 e 466 do RIR/99”
Fl. 42881
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-006.334 - CSRF/1a Turma
Processo no 11634.720671/2016-26

Decisão recorrida:
PRESUNÇÃO LEGAL DE DISTRIBUIÇÃO DISFARÇADA DE
LUCROS
(DDL).
NEGÓCIO
EM
CONDIÇÕES
DE
FAVORECIMENTO. DEDUÇÃO NA APURAÇÃO DO LUCRO
REAL. VEDAÇÃO.
A comprovação da realização de negócio em condições de favorecimento
entre o contribuinte e pessoa jurídica na qual sua controladora tenha
interesse direto ou indireto autoriza a presunção de distribuição
disfarçada de lucros (DDL), não sendo dedutíveis na apuração do lucro
real as importâncias pagas ou creditadas que caracterizam as condições
de favorecimento.
Acórdão paradigma no 1301-004.148, de 2019:
DISTRIBUIÇÃO
DISFARÇADA
DE
LUCROS.
PRESUNÇÃO.
PESSOA LIGADA.
O conceito de pessoa ligada, na presunção de distribuição disfarçada de
lucros, é aquele expressamente definido na lei, não se admitindo para
esse fim, além das hipóteses legais, nenhum outro tipo de vínculo, sob
pena de violar o princípio da legalidade.
[...].
A caracterização da distribuição disfarçada de lucros, nos casos de
alienação de bens, requer a existência concomitante de dois requisitos: a)
operação com pessoa ligada; e b) valor notoriamente inferior ao de
mercado. No caso em exame, não se acha demonstrada a presença de
nenhum dos dois.
[...].
Pessoa ligada
Quanto ao primeiro requisito, o caput do art. 465 do RIR define o que
vem a ser pessoa ligada, para fins de distribuição disfarçada de lucros.
[...].
O art. 466 do RIR dá contornos finais à figura, estabelecendo regra
especial para os casos em que a pessoa ligada seja sócio controlador ou
acionista controlador daquela que, mediante uma das condutas
relacionadas no art. 465, realiza a distribuição disfarçada de lucros.
[...].
Quando se diz que, para fins de DDL, o art. 466 dá ao conceito de pessoa
ligada contornos finais, o entendimento deve ser literal, ou seja, nenhuma
interpretação que amplie o sentido da expressão pessoa ligada poderá
prevalecer. É que a distribuição disfarçada de lucros é uma presunção e,
como tal, seu campo de incidência não pode ser elastecido por analogia,
interpretação extensiva ou qualquer forma de exegese que implique
colher situações não previstas expressamente no dispositivo legal.
[...].
Fl. 42882
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-006.334 - CSRF/1a Turma
Processo no 11634.720671/2016-26

No caso em análise, o fato tido como distribuição disfarçada de lucros foi
a venda de mercadorias pela recorrente, que é uma indústria, para trinta e
seis distribuidoras, empresas integrantes do mesmo grupo econômico.
Ocorre que nenhuma das distribuidoras é sócia ou acionista da recorrente.
Não existe participação direta das distribuidoras no capital da recorrente,
nem esta participa do capital daquelas, como bem demonstrou a
autoridade fiscal no RAF.
É certo que todas, fábrica e distribuidoras, pertencem ao mesmo grupo
econômico, mas a hipótese de distribuição disfarçada de lucros não
contempla, como fato indiciário da presunção, as operações feitas entre
empresas pertencentes ao mesmo grupo. A lei exige que haja participação
de uma no capital da outra.
Observe-se que nem o art. 466, que amplia o campo de incidência da
presunção, socorre a pretensão do Fisco, pois a regra se destina a sócio
ou acionista controlador que, a toda evidência, não é a situação das
distribuidoras, nem da recorrente.
Se lei, podendo definir com mais amplitude o conceito de pessoa ligada,
não o fez, não cabe ao aplicador da lei fazê-lo, sob pena de violar os
princípios da legalidade e tipicidade da tributação.
6. Com relação a essa primeira matéria, ocorre o alegado dissenso
jurisprudencial, pois, em situações fáticas semelhantes, sob a mesma
incidência tributária e à luz das mesmas normas jurídicas, chegou-se a
conclusões distintas.

7. Enquanto a decisão recorrida entendeu que a comprovação da
realização de negócio em condições de favorecimento entre o
contribuinte e pessoa jurídica na qual sua controladora tenha interesse
direto ou indireto autoriza a presunção de distribuição disfarçada de
lucros (DDL), o acórdão paradigma apontado (Acórdão no 1301-
004.148, de 2019) decidiu, de modo diametralmente oposto, que a
hipótese de distribuição disfarçada de lucros não contempla, como fato
indiciário da presunção, as operações feitas entre empresas pertencentes
ao mesmo grupo, sendo que a lei exige que haja participação de uma no
capital da outra.
(2) “artigo 464, VI, do RIR/99”
Decisão recorrida:
PRESUNÇÃO LEGAL DE DISTRIBUIÇÃO DISFARÇADA DE
LUCROS
(DDL).
NEGÓCIO
EM
CONDIÇÕES
DE
FAVORECIMENTO. DEDUÇÃO NA APURAÇÃO DO LUCRO
REAL. VEDAÇÃO.
A comprovação da realização de negócio em condições de favorecimento
entre o contribuinte e pessoa jurídica na qual sua controladora tenha
interesse direto ou indireto autoriza a presunção de distribuição
disfarçada de lucros (DDL), não sendo dedutíveis na apuração do lucro
Fl. 42883
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-006.334 - CSRF/1a Turma
Processo no 11634.720671/2016-26

real as importâncias pagas ou creditadas que caracterizam as condições
de favorecimento.
[...].
Relativamente à outra questão alegada de que não teria havido a
utilização de valor de mercado, um dos requisitos para fins de aplicação
da DDL, mister que apresentemos o modo como foi obtido o denominado
custo excessivo, que foi objeto de tributação.
[...].
Neste aspecto, a Recorrente menciona que a aplicação do art.464, inciso
VI, do RIR/99 pressupõe a apuração do valor de mercado do negócio
realizado, pois este é o parâmetro essencial e indispensável para se
verificar se a contratação foi realizada em condições de favorecimento.
[...].
Ora, de se dizer que o procedimento adotado e as conclusões decorreram
de uma análise criteriosa das despesas demonstradas pela Rio Tibagi, a
qual era a prestadora exclusiva dos serviços prestados à Recorrente, o
que somente permitiu à autoridade fiscal um caminho:
Acórdão paradigma no 108-09.696, de 2008:
DISTRIBUIÇÃO DISFARÇADA DE LUCROS - NEGÓCIOS EM
CONDIÇÃO
VANTAJOSA
-
ERRO
DE
DIREITO
-
NÃO
CARACTERIZAÇÃO DO PARÂMETRO VALOR DE MERCADO
EXIGIDO PELO ART. 464, IV, RIR/99 - FALTA DE PROVA - É
indubitável a impossibilidade de enquadramento no inciso VI, do art.
464, do RIR/99, que prevê condições especificas para a caracterização da
distribuição disfarçada de lucros, qual seja a configuração, necessária, da
condição mais vantajosa. Para tanto, o valor de mercado do negócio é
parâmetro indispensável para se caracterizar a distribuição disfarçada de
lucros, sem o qual esta não se configura.
[...].
A questão posta em julgamento perante esta E. 8a Câmara, em síntese, diz
respeito à ocorrência ou não da Distribuição Disfarçada de Lucros devido
à realização de negócios em condições de favorecimento de pessoa
jurídica ligada, conforme estabelecido no artigo 464, inciso VI, do
RIR/99.
[...].
No caso em tela, a distribuição disfarçada de lucros foi enquadrada na
hipótese do inciso VI, tendo em vista que a fiscalização entendeu que a
Recorrente realizou, no ano-calendário de 1999, negócio em condições
de favorecimento com sua Controladora, de forma a transferir resultados
entre as mesmas.
[...].
Fl. 42884
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-006.334 - CSRF/1a Turma
Processo no 11634.720671/2016-26

Ao insurgir-se contra a autuação, a Recorrente aventou argumentos
vários no intuito de minar o lançamento tributário, entre os quais destaco,
por entender ser o mais relevante e decisivo para exame do caso, o
relativo à incidência do inciso VI do artigo 464, do RIR199 não poder
prescindir da determinação do valor de mercado para que possa haurir
conclusão sobre ter havido ou não a vantagem indesejável legalmente.
De fato, para que se configure o tipo tributário, cuja descrição indica
"condições mais vantajosas" "do que as que prevaleçam no mercado ou
em que a pessoa jurídica contrataria com terceiros", deve restar provado
que o valor de mercado, objetivamente mensurado, se apresentava
consistentemente inferior ao preço praticado entre pessoas ligadas.
Por se tratar de presunção de auferimento de ganho, a prova de que o
negócio foi praticado em condições de favorecimento tem que restar
objetivamente robusta.
A simples comparação entre os valores praticados pelas partes envolvidas
no decorrer dos anos, sem levar em consideração as práticas do mercado,
não serve para caracterizar a distribuição disfarçada de lucros, por estar
em desacordo com o conceito legal de valor de mercado.
Isto porque a caracterização da presunção legal na espécie imprescinde
de prova concludente de que o negócio foi realizado em condições mais
vantajosas do que as praticadas pelo mercado, nos exatos termos da
definição legal, provas essas a serem feitas pelo Fisco de maneira cabal e
suficiente.
Havendo o Fisco, portanto, que prová-los objetivamente, necessária se
faz a tal demonstração relatada em linguagem competente (probatória)
por parte da autoridade lançadora do real valor de mercado, assim
demonstrada com o carreamento aos autos de documentos que
comprovem transações comerciais praticadas por terceiros ou com
terceiros, em relação ao mesmo produto e na mesma época.
[...].
Diante disso, outra não pode ser a conclusão, senão a apresentada pela
Recorrente em sua manifestação, de fls. 310/314, de que não existe
nenhuma prova de que o preço pago por ela à sua Controladora, pelos
serviços objeto deste processo desgarra-se das bases praticada no
mercado, revelando-se, portanto, deficiente o levantamento realizado
pela autoridade fiscal, na medida em que está provido exclusivamente de
elementos particulares das sociedades envolvidas, sem levar em conta as
práticas de mercado, como exigido pela lei.
8. No que se refere a essa segunda matéria, também ocorre o alegado
dissenso jurisprudencial, pois, em situações fáticas semelhantes, sob a
mesma incidência tributária e à luz das mesmas normas jurídicas,
chegou-se a conclusões distintas.
9. Enquanto a decisão recorrida entendeu que o procedimento adotado e
as conclusões decorreram de uma análise criteriosa das despesas
Fl. 42885
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-006.334 - CSRF/1a Turma
Processo no 11634.720671/2016-26

demonstradas pela Rio Tibagi, a qual era a prestadora exclusiva dos
serviços prestados à Recorrente, o acórdão paradigma apontado
(Acórdão no 108-09.696, de 2008) decidiu, de modo diametralmente
oposto, que o valor de mercado do negócio é parâmetro indispensável
para se caracterizar a distribuição disfarçada de lucros, sem o qual esta
não se configura, ou seja, revela-se deficiente o levantamento realizado
pela autoridade fiscal, na medida em que está provido exclusivamente de
elementos particulares das sociedades envolvidas, sem levar em conta as
práticas de mercado, como exigido pela lei.
10. Por tais razões, neste juízo de cognição sumária, conclui-se pela
caracterização das divergências de interpretação suscitadas.

No mérito, em relação aos arts. 465 e 466, sustenta que a Rio Tibagi não é
pessoa ligada à Recorrente, pois (i) não é sócia ou acionista da Recorrente (hipótese do inciso
I); (ii) não é administradora e nem titular da Recorrente (hipótese do inciso II); e (iii) também
não é (e nem poderia ser, pois trata-se de pessoa jurídica) cônjuge ou parente da Recorrente ou
de seus sócios (hipótese do inciso III).
O artigo 466 do RIR/99 somente se aplica “se a pessoa ligada for sócio ou
acionista controlador da pessoa jurídica”, o que não é o caso da Rio Tibagi (apontada como a
pessoa ligada), pois ela não é sócia e muito menos controladora da Recorrente, nem direta e
nem indiretamente, por meio de outra sociedade.
Portanto, na medida em que o próprio acórdão recorrido reconheceu que a autoridade
fiscal apontou a Rio Tibagi como a pessoa ligada e que a Rio Tibagi não se qualifica como pessoa
ligada nos termos do artigo 465 do RIR/99, o artigo 466 do RIR/99 não pode fundamentar o
lançamento.
Não procede o argumento do acórdão recorrido de que “não seria necessário a
autoridade fiscal mencionar que a Triunfo é a pessoa ligada, vez que a condição de sócia
controladora já pressupõe tal qualificação”, pois esse raciocínio conduz a insustentável situação de
coexistirem duas pessoas ligadas distintas, uma para a autoridade fiscal (a Rio Tibagi) e outra para o
acórdão recorrido (a Triunfo). O entendimento do acórdão recorrido (de que a pessoa ligada seria a
Triunfo) é contraditório com o entendimento da autoridade fiscal (para quem a pessoa ligada é a Rio
Tibagi). E não pode haver dúvidas de que a validade do lançamento deve ser verificada à luz da
premissa adotada pela autoridade fiscal.
No que tangencia o art. 464, sustenta que a presunção de distribuição disfarçada
de lucros prevista neste dispositivo é aplicável quando a pessoa jurídica realiza com pessoa
ligada “negócio em condições de favorecimento”, assim considerado aquele realizado em
“condições mais vantajosas para a pessoa ligada do que as que prevaleçam no mercado ou em
que a pessoa jurídica contrataria com terceiros”.
A apuração do valor de mercado do negócio é requisito indispensável para aplicação
do artigo 464, VI do RIR/99, pois sem esse parâmetro de comparação não é possível determinar se a
contratação foi realizada em condições de favorecimento.
Dessa forma, para viabilizar a aplicação do artigo 464, VI do RIR/99, caberia à
autoridade fiscal apurar o valor de mercado do mesmo tipo e formato de serviço prestado pela Rio
Tibagi à Recorrente ou, eventualmente, apurar o valor pelo qual a Recorrente contrataria com
terceiros o mesmo tipo e formato de serviço prestado pela Rio Tibagi.
Fl. 42886
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-006.334 - CSRF/1a Turma
Processo no 11634.720671/2016-26

A alegação de que “a empresa RIO TIBAGI presta serviços única e
exclusivamente à ECONORTE” não é suficiente para desobrigar a autoridade fiscal de apurar o
valor de mercado do negócio realizado, requisito essencial para a aplicação do artigo 464, inciso
VI do RIR/99.
Intimada, a i. Procuradoria apresenta contrarrazões, em que sustenta além das
pessoas ligadas expressamente indicadas pela legislação, a distribuição disfarçada de lucros
também se materializa quando o negócio em condições de favorecimento é realizado com
interposta pessoa ou com sociedade na qual o sócio ou acionista controlador da pessoa
jurídica que distribui o lucro (pessoa ligada) tenha interesse direto ou indireto (art. 466 do
RIR/99). Quando o negócio é realizado com uma sociedade, a distribuição simulada dos lucros
se pauta no interesse da pessoa ligada nessa sociedade que recebe o benefício. Nesta situação, o
lucro distribuído disfarçadamente não é entregue diretamente à pessoa ligada, mas sim à
sociedade na qual ela tem interesse. Seria como se a pessoa ligada recebesse disfarçadamente o
lucro e, logo em seguida, o repassasse à sociedade onde tem interesse. Ao invés desse
procedimento, a pessoa jurídica entrega o lucro diretamente à sociedade.
A distribuição disfarçada de lucros se constitui em uma presunção relativa criada
por lei. Por essa razão, ocorridos os fatos indiciários previstos na legislação, presume-se que
o lucro foi distribuído, devendo o contribuinte, caso não concorde com a autuação,
demonstrar por prova inequívoca que não houve a referida distribuição. Não é necessário
que o Estado demonstre que os lucros foram efetivamente entregues. Deve o Fiscal comprovar
a existência dos elementos indiciários que compõe a hipótese fática da norma de presunção.
Defende que de acordo com as verificações fiscais, fora constatado que o
contribuinte em epígrafe possui sim ligação societária com a empresa prestadora dos serviços.
Como a empresa autuada era controlada pela TPI TRIUNFO E INVESTIMENTO LTDA a qual
também era controladora da RIO TIBAGI, o interesse da pessoa ligada (acionista controlador)
restou provado, e a presunção de distribuição disfarçada de lucros nos termos do artigo 466 do
RIR/99 fora configurada.
A decisão de primeira instância muito bem analisou o caso concreto bem como as
alegações do contribuinte sobre a inexistência de ligação entre as partes, refutando-as.
Em relação ao art. 464, VI, sustenta que, ao contrário do que afirma a recorrente, a
fiscalização apurou sim o denominado custo excessivo, que foi objeto de tributação. O procedimento
adotado e as conclusões decorreram de uma análise criteriosa das despesas demonstradas pela Rio
Tibagi, a qual era a prestadora exclusiva dos serviços prestados à Recorrente, o que somente permitiu
à autoridade fiscal um caminho.
É o relatório no que reputo essencial.
Fl. 42887
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-006.334 - CSRF/1a Turma
Processo no 11634.720671/2016-26

Voto Vencido
Conselheiro ALEXANDRE EVARISTO PINTO, Relator.

Recurso especial do Contribuinte - Admissibilidade
O Recurso Especial é tempestivo.
Assim dispõe o RICARF no art. 67 de seu Anexo II acerca do Recurso Especial
de divergência:
Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial
interposto contra decisão que der à legislação tributária interpretação
divergente da que lhe tenha dado outra câmara, turma de câmara, turma
especial ou a própria CSRF.
§ 1o Não será conhecido o recurso que não demonstrar a legislação
tributária interpretada de forma divergente. (Redação dada pela Portaria
MF no 39, de 2016)
§ 2o Para efeito da aplicação do caput, entende-se que todas as Turmas e
Câmaras dos Conselhos de Contribuintes ou do CARF são distintas das
Turmas e Câmaras instituídas a partir do presente Regimento Interno.
§ 3o Não cabe recurso especial de decisão de qualquer das turmas que
adote entendimento de súmula de jurisprudência dos Conselhos de
Contribuintes, da CSRF ou do CARF, ainda que a súmula tenha sido
aprovada posteriormente à data da interposição do recurso.
§ 4o Não cabe recurso especial de decisão de qualquer das turmas que, na
apreciação de matéria preliminar, decida pela anulação da decisão de 1a
(primeira) instância por vício na própria decisão, nos termos da Lei no
9.784 de 29 de janeiro de 1999.
§ 5o O recurso especial interposto pelo contribuinte somente terá
seguimento quanto à matéria prequestionada, cabendo sua demonstração,
com precisa indicação, nas peças processuais.
§ 6o Na hipótese de que trata o caput, o recurso deverá demonstrar a
divergência arguida indicando até 2 (duas) decisões divergentes por
matéria.
§ 7o Na hipótese de apresentação de mais de 2 (dois) paradigmas, serão
considerados apenas os 2 (dois) primeiros indicados, descartando-se os
demais.
§ 8o A divergência prevista no caput deverá ser demonstrada
analiticamente com a indicação dos pontos nos paradigmas colacionados
que divirjam de pontos específicos no acórdão recorrido.
§ 9o O recurso deverá ser instruído com a cópia do inteiro teor dos
acórdãos indicados como paradigmas ou com cópia da publicação em
Fl. 42888
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-006.334 - CSRF/1a Turma
Processo no 11634.720671/2016-26

que tenha sido divulgado ou, ainda, com a apresentação de cópia de
publicação de até 2 (duas) ementas.
§ 10. Quando a cópia do inteiro teor do acórdão ou da ementa for
extraída da Internet deve ser impressa diretamente do sítio do CARF ou
do Diário Oficial da União.
§ 11. As ementas referidas no § 9o poderão, alternativamente, ser
reproduzidas, na sua integralidade, no corpo do recurso, admitindo-se
ainda a reprodução parcial da ementa desde que o trecho omitido não
altere a interpretação ou o alcance do trecho reproduzido. (Redação dada
pela Portaria MF no 329, de 2017)
§ 12. Não servirá como paradigma acórdão proferido pelas turmas
extraordinárias de julgamento de que trata o art. 23-A, ou que, na data da
análise da admissibilidade do recurso especial, contrariar: (Redação dada
pela Portaria MF no 329, de 2017)
I - Súmula Vinculante do Supremo Tribunal Federal, nos termos do art.
103-A da Constituição Federal;
II - decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal ou do Superior
Tribunal de Justiça, em sede de julgamento realizado nos termos dos arts.
543-B e 543- C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da
Lei no 13.105, de 2015 - Código de Processo Civil; e (Redação dada pela
Portaria MF no 152, de 2016)
III - Súmula ou Resolução do Pleno do CARF, e
IV - decisão definitiva plenária do Supremo Tribunal Federal que declare
inconstitucional tratado, acordo internacional, lei ou ato normativo.
(Redação dada pela Portaria MF no 329, de 2017)
§ 13. As alegações e documentos apresentados depois do prazo fixado no
caput do art. 68 com vistas a complementar o recurso especial de
divergência não serão considerados para fins de verificação de sua
admissibilidade.
§ 14. É cabível recurso especial de divergência, previsto no caput, contra
decisão que der ou negar provimento a recurso de ofício.
§ 15. Não servirá como paradigma o acórdão que, na data da interposição
do recurso, tenha sido reformado na matéria que aproveitaria ao
recorrente. (Incluído pela Portaria MF no 39, de 2016)
[...]
Como já restou assentado pelo Pleno da CSRF1, “a divergência jurisprudencial
deve ser comprovada, cabendo a quem recorre demonstrar as circunstâncias que identifiquem
ou assemelham os casos confrontados, com indicação da similitude fática e jurídica entre eles”.
E de acordo com as palavras do Ministro Dias Toffolli2, “a similitude fática entre
os acórdãos paradigma e paragonado é essencial, posto que, inocorrente, estar-se-ia a

1 CSRF. Pleno. Acórdão n. 9900-00.149. Sessão de 08/12/2009.
2 EMB. DIV. NOS BEM. DECL. NO AG. REG. NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO 915.341/DF. Sessão de
04/05/2018.
Fl. 42889
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-006.334 - CSRF/1a Turma
Processo no 11634.720671/2016-26

pretender a uniformização de situações fático-jurídicas distintas, finalidade à qual, obviamente,
não se presta esta modalidade recursal”.
Trazendo essas considerações para a prática, forçoso concluir que a divergência
jurisprudencial não se estabelece em matéria de prova, e sim em face da aplicação do Direito,
mais precisamente quando os Julgadores possam, a partir do cotejo das decisões (recorrido x
paradigma(s)), criar a convicção de que a interpretação dada pelo Colegiado que julgou o
paradigma de fato reformaria o acórdão recorrido.
Por outro lado, se o exame de admissibilidade recursal indicar que as soluções
jurídicas tidas por divergentes ocorreram, na verdade, em função da dessemelhança das situações
fáticas envolvidas, cada qual com seu conjunto probatório específico, não há que falar em
divergência interpretativa, fato este que enseja o não conhecimento do manejo especial.
No caso, quanto às demais matérias, não havendo alegações contrárias ao
conhecimento, o recurso especial da Recorrente deve ser conhecido com fundamento nas razões
do Presidente de Câmara, aqui adotadas na forma do art. 50, §1o, da Lei no 9.784, de 1999.
Assim sendo, voto por CONHECER do Recurso Especial.

Recurso especial do Contribuinte - Mérito

No mérito, as discussões cingem-se a correta aplicação dos artigos 465 e 466 do
RIR/99, mormente na hipótese em que o contribuinte transaciona com empresa coligada em
razão de sua controladora deter participação social em ambas as empresas.
Cumpre inicialmente transcrever a literalidade dos artigos sobre os quais recai a
divergência:
Art. 465. Considera-se pessoa ligada à pessoa jurídica (Decreto-Lei no
1.598, de 1977, art. 60, § 3o, e Decreto-Lei no 2.065, de 1983, art. 20,
inciso IV):
I - o sócio ou acionista desta, mesmo quando outra pessoa jurídica;
II - o administrador ou o titular da pessoa jurídica;
III - o cônjuge e os parentes até o terceiro grau, inclusive os afins, do
sócio pessoa física de que trata o inciso I e das demais pessoas
mencionadas no inciso II.
§ 1o Valor de mercado é a importância em dinheiro que o vendedor pode
obter mediante negociação do bem no mercado (Decreto-Lei no 1.598, de
1977, art. 60, § 4o).
§ 2o O valor do bem negociado freqüentemente no mercado, ou em
bolsa, é o preço das vendas efetuadas em condições normais de mercado,
que tenham por objeto bens em quantidade e em qualidade semelhantes
(Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 60, § 5o).
§ 3o O valor dos bens para os quais não haja mercado ativo poderá ser
determinado com base em negociações anteriores e recentes do mesmo
bem, ou em negociações contemporâneas de bens semelhantes, entre
pessoas não compelidas a comprar ou vender e que tenham conhecimento
Fl. 42890
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-006.334 - CSRF/1a Turma
Processo no 11634.720671/2016-26

das circunstâncias que influam de modo relevante na determinação do
preço (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 60, § 6o).
§ 4o Se o valor do bem não puder ser determinado nos termos dos §§ 2o e
3o e o valor negociado pela pessoa jurídica basear-se em laudo de
avaliação de perito ou empresa especializada, caberá à autoridade
tributária a prova de que o negócio serviu de instrumento à distribuição
disfarçada de lucros (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 60, § 7o).
Distribuição a Sócio ou Acionista Controlador por Intermédio de
Terceiros
Art. 466. Se a pessoa ligada for sócio ou acionista controlador da pessoa
jurídica, presumir-se-á distribuição disfarçada de lucros ainda que os
negócios de que tratam os incisos I a VI do art. 464 sejam realizados com
a pessoa ligada por intermédio de outrem, ou com sociedade na qual a
pessoa ligada tenha, direta ou indiretamente, interesse (Decreto-Lei no
1.598, de 1977, art. 61, e Decreto-Lei no 2.065, de 1983, art. 20, inciso
VI).
Parágrafo único. Para os efeitos deste artigo, sócio ou acionista
controlador é a pessoa física ou jurídica que, diretamente ou através de
sociedade ou sociedades sob seu controle, seja titular de direitos de sócio
ou acionista que lhe assegurem, de modo permanente, a maioria de votos
nas deliberações da sociedade (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 61,
parágrafo único, e Decreto-Lei no 2.065, de 1983, art. 20, inciso VI).
Conforme relatado, a Recorrente entende que o art. 466 requer como pressuposto
para sua aplicação que se trate de transação com pessoa ligada, tal como definido pelo art. 465.
Em relação a este tópico, entendo que lhe assiste razão.
O Termo de Verificação Fiscal indica que o dinheiro remetido à Rio TIBAGI pela
recorrente foi transferido no mesmo dia à sua controladora a título de mútuo:
Compulsando-se a escrituração da empresa RIO TIBAGI, obtida em
08/05/2015, em sede de procedimento de diligência fiscal (TDPF
0910200.2015.00514-4), verifica-se que os recursos financeiros (R$
46.500.000,00) recebidos em virtude do adiantamento de valores
pactuado com a ECONORTE, ingressaram em sua conta bancária
mantida no Banco do Brasil (no 3102772-5, rubrica contábil no
1.1.1.02.02), no dia 23/05; no dia subsequente (24/05), uma grande
parcela desse montante (R$ 44.175.000,00) foi transferido para a conta
mantida no primeiramente, à outra conta no Banco do Brasil
(1.1.1.02.05), para então ser transferido para a conta TPI Participações e
Investimentos (1.1.2.02.01) a título de mútuo (tudo no dia 24/05).
Dos valores transferidos para a conta no Banco HSBC, uma boa parcela –
R$ 38.695.245,96 -, também foi transferida, à guisa de mútuo, para a
rubrica TPI Participações e Investimentos (1.1.2.02.01); já a quantia de
R$ 4.479.754,04, foi levada a débito da conta Distribuição lucros TPI
Participações (2.1.3.02.01), cujo saldo é alimentado com valores
provenientes da rubrica 2.4.3.01.07 (Lucros acumulados).
Fl. 42891
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-006.334 - CSRF/1a Turma
Processo no 11634.720671/2016-26

Analisando-se a conta TPI Participações e Investimentos, em que foi
registrado o mútuo de recursos financeiros, percebe-se que, já a partir do
término do mês de maio/2011, contém registros dos encargos financeiros
e da amortização do mútuo, debitadas da rubrica de Distribuição de
lucros (2.1.3.02.01). A contar daí, os valores pagos pela mutuária
coincidem, com referência ao segundo semestre de 2011, com os lucros a
serem distribuídos mensalmente, registrados na rubrica 2.1.3.02.01
(Distribuição de lucros), conforme planilha a seguir:
Ao indicar que a Recorrente promovia transações com pessoa ligada, por meio de
terceira empresa na qual esta detinha interesse, conforme elucida voto vencedor em DRJ e, cujas
razões de decidir orientaram o voto vencedor em primeira instância:
Transcreve-se o referido dispositivo, cuja base legal é o art. 61 do
Decreto-lei no 1.598, de 1977, com redação dada pelo Decreto-lei no
2.065, de 1983:
Art. 466. Se a pessoa ligada for sócio ou acionista controlador da pessoa
jurídica, presumir-se-á distribuição disfarçada de lucros ainda que os
negócios de que tratam os incisos I a VI do art. 464 sejam realizados com
a pessoa ligada por intermédio de outrem, ou com sociedade na qual a
pessoa ligada tenha, direta ou indiretamente, interesse.
Parágrafo único. Para os efeitos deste artigo, sócio ou acionista
controlador é a pessoa física ou jurídica que, diretamente ou através de
sociedade ou sociedades sob seu controle, seja titular de direitos de sócio
ou acionista que lhe assegurem, de modo permanente, a maioria de votos
nas deliberações da sociedade. (grifou-se)
A partir da simples literalidade do dispositivo é possível extrair que se
presume distribuição disfarçada de lucros também no caso (i) de o
negócio ser realizado entre uma pessoa jurídica A e outra pessoa jurídica
B (não ligada), desde que (ii) a pessoa jurídica C ligada da pessoa
jurídica A (sócio controlador direto ou indireto) (iii) tenha direta ou
indiretamente interesse na pessoa jurídica B.

Fl. 42892
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 9101-006.334 - CSRF/1a Turma
Processo no 11634.720671/2016-26

Vejamos se o caso presente se subsume nesta hipótese de presunção: (i) a
Econorte fez negócio com a Rio Tibagi, que não é pessoa ligada (no
conceito do art.465); e (ii) o sócio controlador da Econorte, qual seja,
Triunfo, (iii) tem interesse direto na Rio Tibagi vez que é sua
controladora.

Não resta dúvida, pois, que o caso concreto se subsume à hipótese de
distribuição disfarçada de lucros do art. 466 do RIR/99. Não poderia ser
outro o entendimento, vez que ao contratar serviços prestados da Rio
Tibagi por valor notoriamente superior ao mercado, a Econorte está em
realidade transferindo lucro para esta e, ao fim, por equivalência
patrimonial, para a Triunfo, beneficiário final e interessado direto na
operação irregular.
Não prospera a interpretação dada pelo i. relator ao dispositivo, ao
estabelecer como pressuposto para presunção a condição de a Rio Tibagi
ser pessoa ligada à Econorte, sua sócia ou acionista controladora, e
realizar negócio por intermédio de uma terceira.
Na realidade, ele deixou de atentar para o fato de que o artigo é composto
por duas partes, abordando dois tipos de transações, haja vista a presença
da conjunção alternativa "OU". As transações são as seguintes:
uma que estabelece que a pessoa jurídica A deve ser ligada à pessoa
jurídica B, sendo seu sócio controlador, e que esta pessoa jurídica B
realiza negócio com a pessoa jurídica A, tendo como intermediário outra
empresa C não ligada (no conceito do art.465);
a outra, distinta, e adotada neste voto vencedor, é aquela em que o
negócio é realizado entre uma pessoa jurídica A e outra pessoa jurídica B
(não ligada no conceito do art. 465), e a pessoa jurídica C ligada da
pessoa jurídica A (sócio controlador) tem interesse direto ou indireto na
pessoa jurídica B. Nesta transação, está evidente a interligação entre as
empresas A e B haja vista que ambas estão sob interesse direto ou
indireto de uma mesma empresa.
Fl. 42893
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 9101-006.334 - CSRF/1a Turma
Processo no 11634.720671/2016-26

Ou seja, para considerar que o dispositivo não se aplicava ao caso
presente o relator baseou sua interpretação na primeira operação prevista
no dispositivo. Mesmo nesta hipótese, entendo que a interpretação não
foi adequada, vez que não seria necessária a ligação entre a Rio Tibagi e
a Econorte, bastando que o negócio tivesse sido feito entre a Econorte e a
Triunfo (sua pessoa ligada, sócia controladora), por intermédio da Rio
Tibagi.
Não merece prevalecer também o entendimento de que tal dispositivo
(art. 466) não seria aplicável pois a autoridade fiscal não indicou a
Triunfo como ligada, mas sim a Rio Tibagi.
Ora, não seria necessário a autoridade fiscal mencionar que a Triunfo é
pessoa ligada, vez que a condição de sócia controladora já pressupõe tal
qualificação.
A conclusão da maioria dos membros deste colegiado pela distribuição
disfarçada de lucro a partir da interpretação do art. 466 do RIR/99 não
caracteriza, a meu ver, cerceamento do direito de defesa, vez que o
próprio contribuinte contestou a aplicação do art. 466, exercendo
plenamente seu direito. Ao discorrer que tal enquadramento somente se
aplicaria se a Rio Tibagi fosse seu sócio, condição para a caracterização
da ligação entre as empresas, o contribuinte expôs sua inconformidade
em relação à consideração da autoridade fiscal quanto à interligação entre
as empresas.
[...]
Concordo com o relator no sentido de que a autoridade fiscal aprofundou
sua investigação a tal ponto que seria possível se cogitar a hipótese de
simulação baseada em um planejamento voltado unicamente para
economia tributária mediante elevação artificial de custos com utilização
de empresa tributada pelo regime do lucro presumido, no caso, a Rio
Tibagi, o que ensejaria uma desconsideração da personalidade jurídica da
Rio Tibagi e tratamento das duas pessoas jurídicas como uma única.
Nesta hipótese, não seria o caso de distribuição disfarçada de lucros, mas
de glosas de custos e despesas.
Inclusive, conforme bem lembrado em seu voto, o relator mencionou o
processo no 11080.728364/2013-54, já apreciado anteriormente por esta
turma, com o lançamento mantido, onde, em situação similar, a
autoridade fiscal adotou o caminho da despersonalização.
Todavia, a possibilidade de lançamento com despersonalização da pessoa
jurídica Rio Tibagi, que, destaque-se, seria mais prejudicial ao
contribuinte e ao grupo econômico, ensejando qualificação de multa e
representação fiscal para fins penais, não é motivo para afastar o fato de
que o caso concreto se subsume à hipótese legal do art.466 do RIR/99,
sendo esta uma via legal possível para a imputação ao contribuinte de
infração à legislação tributária.
Então, ante o exposto, houve no caso concreto a subsunção do fato ao
disposto no art. 466 do RIR/99."
Fl. 42894
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 9101-006.334 - CSRF/1a Turma
Processo no 11634.720671/2016-26

No tocante à condição de favorecimento, concluí que estava devidamente
caracterizada, verbis:
"Não há no texto legal fixação de precedência de um parâmetro em
relação ao outro. Os dois – condições de mercado e de contratação com
terceiros – são, de fato, complementares, ou mesmo semelhantes, para
fins de identificação de ocorrência da condição de favorecimento.
O critério adotado reflete precisamente as condições de contratação com
terceiros não vinculados, em razão de utilizar os contratos firmados entre
Rio Tibagi e terceiros dela desvinculados (e também da Autuada), o que
veio revelar as reais condições que seriam encontradas pela Autuada ao
se lançar no mercado para contratação dos serviços de empresas sem
ligação consigo.
Não houve desconsideração da Rio Tibagi como prestadora de serviços
na lógica adotada pela Autoridade Fiscal, com o conseqüente
enquadramento segundo as normas da DDL. Haveria no caso de opção
pela situação 'real' anteriormente aventada, com a unificação das duas
empresas para fins tributários, não adotada no lançamento em questão,
..."
Como visto, o tema já foi devidamente examinado e julgado pela Turma
no processo no 11634.720544/2015-46. Assim, quanto à parcela do
crédito tributário decorrente da DDL, aplico neste Voto o mesmo
entendimento contido no Voto Vencedor do Acórdão no11-55.578 (fls.
42.412), sem prejuízo da minha convicção pessoal, que se mantém
inalterada.
Cotejando a situação ora examinada nos autos com a hipótese do art.466
do RIR/99, forçoso reconhecer que, apesar de a Rio Tibagi ter contratado
empresas para execução de serviços junto à Autuada, notório que a
controladora TPI Triunfo Participações e Investimentos S/A detinha o
interesse nas operações, pois era a controladora de ambas as empresas.
Sobre o tema, merece destaque o seguinte trecho do voto do Conselheiro
Fernando Brasil no acórdão n. 1402-002.293:
Nos termos do art. 465, I a III, do RIR/99, considera-se pessoa ligada à
pessoa jurídica adquirente o seu sócio ou acionista, o administrador ou o
titular da pessoa jurídica ou ainda o cônjuge e os parentes até o terceiro
grau, inclusive os afins, do sócio pessoa física ou do administrador ou do
titular da pessoa jurídica.
Portanto, conforme definição legal, para fins da distribuição disfarçada
de lucros, pessoa ligada é o sócio ou acionista da pessoa jurídica que fez
a aquisição (art. 465, I, do RIR/99). Também se considera pessoa ligada
o administrador, titular da pessoa jurídica, cônjuge e os parentes até o
terceiro grau, inclusive os afins, do sócio pessoa física/administrador ou
titular da pessoa jurídica (art. 465, II e III, do RIR/99).
Além de a definição ser legal, ela também guarda lógica com o sistema,
pois somente se admite a distribuição de lucros a sócios ou acionistas.
Obviamente, o legislador transpôs também à distribuição disfarçada
Fl. 42895
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 9101-006.334 - CSRF/1a Turma
Processo no 11634.720671/2016-26

de lucros o mesmo critério: os pagamentos hão de ter sido realizados
a sócios ou acionistas para caracterizar a DDL (ou ainda às pessoas
físicas ligadas aos sócios ou acionistas por expressa extensão legal –
art. 466 do RIR/99).
Para que a presunção de DLL seja satisfeita, necessita-se de dois
requisitos concomitantes: i) aquisição de bem de pessoa ligada; ii) cujo
valor seja notoriamente acima do valor de mercado.
Conforme se observa, são interessantes os argumentos utilizados para que a Rio
Tibagi fosse considerada pessoa ligada da Econorte.
Todavia, nota-se que o artigo 465, I, do RIR/99 estabelece que a pessoa ligada é o
sócio ou acionista da pessoa jurídica, mesmo quando outra pessoa jurídica.
Assim, a partir de uma interpretação literal, não há como se enquadrar a Rio
Tibagi como pessoa ligada da Econorte, uma vez que elas não possuem participações societárias
entre si.
Nessa linha, seria incabível o enquadramento como distribuição disfarçada de
lucros entre sociedade e outras pessoas jurídicas que não possuem a qualidade de sócios.
Ao citar Rolf Prym, Luís Eduardo Schoueri pontua que: “não se tratando de
transferência patrimonial entre a sociedade e os sócios, não é o próprio considerar-se ocorrida
uma distribuição de lucros, já que estes são a remuneração pelo capital investido pelos sócios. A
fundamentação para sua indedutibilidade deve, pois, ser buscada antes em seu eventual caráter
excessivo (caracterizando a liberalidade) que na necessidade de se oferecer o lucro social à
tributação” (SCHOUERI, Luís Eduardo. Distribuição Disfarçada de Lucros. São Paulo:
Dialética, 1996. p. 81).
Portanto, caso houvesse uma transferência entre uma pessoa jurídica e outra
pessoa jurídica que não seja sua sócia, haveria outras formas de combater tal prática, mas não
seria o caso de distribuição disfarçada de lucros.
Vale notar que o argumento contrário de que seria possível a distribuição
disfarçada de lucros para pessoas jurídicas que não são sócias se fundamenta no alcance do
artigo 466 do RIR/99. Mais uma vez, há a exigência de que os negócios jurídicos sejam
realizados com pessoa ligada, no entanto, há a menção de que o negócio pode ser feito por
intermédio de outrem, ou com sociedade na qual a pessoa ligada tenha, direta ou indiretamente,
interesse.
Ao se referir ao termo “interesse”, não há uma definição legal do que seria esse
interesse.
Ao comentar o referido dispositivo, Luís Eduardo Schoueri assevera que: “o
legislador não qualifica o interesse que, destarte, não precisa necessariamente ser de ordem
societária (embora seja o mais usual). Outrossim, o interesse há de ser suficiente para que a
pessoa ligada obtenha, direta ou indiretamente, as vantagens decorrentes do negócio entre a
pessoa jurídica e aquela sociedade: se a pessoa ligada não obtivesse qualquer vantagem com o
negócio, pereceria o aspecto subjetivo da distribuição disfarçada de lucros, já que não teria o
negócio sido feito em razão da condição de sócio do beneficiário” (SCHOUERI, Luís Eduardo.
Distribuição Disfarçada de Lucros. São Paulo: Dialética, 1996. p. 79).
Fl. 42896
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 9101-006.334 - CSRF/1a Turma
Processo no 11634.720671/2016-26

Neste cenário, me parece que há necessidade de uma prova inequívoca de que a
pessoa ligada obteve uma vantagem.
Diante do exposto, entendo que Econorte e Rio Tibagi não se enquadram como
pessoas ligadas.
Mas ainda que elas sejam consideradas como pessoas ligadas, entendo que não
houve realização de negócios em condições de favorecimento.
Em primeiro lugar, resta saber se houve transação em valor notoriamente acima
do de mercado, nos termos aqui do art. 464, VI:
Art. 464. Presume-se distribuição disfarçada de lucros no negócio pelo
qual a pessoa jurídica (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 60, e Decreto-
Lei no 2.065, de 1983, art. 20, inciso II):
I - aliena, por valor notoriamente inferior ao de mercado, bem do seu
ativo a pessoa ligada;
II - adquire, por valor notoriamente superior ao de mercado, bem de
pessoa ligada;
III - perde, em decorrência do não exercício de direito à aquisição de bem
e em benefício de pessoa ligada, sinal, depósito em garantia ou
importância paga para obter opção de aquisição;
IV - transfere a pessoa ligada, sem pagamento ou por valor inferior ao de
mercado, direito de preferência à subscrição de valores mobiliários de
emissão de companhia;
V - paga a pessoa ligada aluguéis, royalties ou assistência técnica em
montante que excede notoriamente ao valor de mercado;
VI - realiza com pessoa ligada qualquer outro negócio em condições de
favorecimento, assim entendidas condições mais vantajosas para a pessoa
ligada do que as que prevaleçam no mercado ou em que a pessoa jurídica
contrataria com terceiros.
Importante registrar o que disse o TVF sobre o tema:
Já se mencionou que a exclusividade da prestação de serviços pela RIO
TIBAGI impede que sejam cotejados com o custo cobrado de outros
tomadores de seus serviços.
Diante desse obstáculo, só nos resta nos valermos dos demonstrativos
apresentados pela RIO TIBAGI em 31/07/2015, e que foram
minudenciados em duas oportunidades- 31/08 e 18/12/2015.
Tais demonstrativos compõem-se de colunas em que se encontram
discriminados os custos para a prestação de serviços (mão-de-obra,
materiais, infra, impostos e despesas).
O meio mais adequado de obtenção do custo dos serviços, na hipótese de
execução pela própria contratante, ante a impossibilidade de comparação
com os valores cobrados a outros clientes da RIO TIBAGI, que não
existem, é nos valermos dos custos transcritos nas planilhas apresentadas
pela contratada, expurgando-se apenas as importâncias relativas aos
Fl. 42897
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 9101-006.334 - CSRF/1a Turma
Processo no 11634.720671/2016-26

impostos, que não são reputados custos para apuração da base de cálculo
do IRPJ e da CSLL. Esse é o único meio de enfrentarmos a dificuldade
em se identificar o custo verdadeiro incorrido para a prestação dos
serviços, o que também se justifica pela íntima relação existente entre as
empresas, que encontra supedâneo não só no fato de serem interligadas,...
Desse modo, são obtidos os valores estampados nas duas planilhas em
anexo, integrantes do presente termo, intituladas 'Custos mensais
apurados' e 'Glosa de Custos Declarados-serviços pagos a Rio Tibagi
Serv. Op. Rod. Ltda.; a primeira planilha contém a demonstração dos
valores que compõem os custos efetivamente necessários à execução dos
serviços; na segunda, confrontamos os valores cobrados pelos serviços,
nas notas fiscais emitidas pela RIO TIBAGI, com os valores totalizados
na outra planilha (custos/despesas mensais apurados na prestação dos
serviços).
Serão adicionadas ao lucro líquido na apuração do lucro real as despesas
consubstanciadas nos pagamentos mensais efetuados pela ECONORTE à
RIO TIBAGI, na execução dos dez contratos de prestação de serviços
firmados entre essas duas partes, nos valores que excederem seus custos
como afirmado no parágrafo anterior, ...
Sobre este aspecto, entendo também assistir razão à Recorrente. A autoridade
tributária não é livre para determinar o valor de mercado, devendo seguir os critérios
estabelecidos no art. 465 do RIR/99:
Art. 465. Considera-se pessoa ligada à pessoa jurídica (Decreto-Lei no
1.598, de 1977, art. 60, § 3o, e Decreto-Lei no 2.065, de 1983, art. 20,
inciso IV):
(...)
§ 1o Valor de mercado é a importância em dinheiro que o vendedor pode
obter mediante negociação do bem no mercado (Decreto-Lei no 1.598, de
1977, art. 60, § 4o).
§ 2o O valor do bem negociado freqüentemente no mercado, ou em
bolsa, é o preço das vendas efetuadas em condições normais de mercado,
que tenham por objeto bens em quantidade e em qualidade semelhantes
(Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 60, § 5o).
§ 3o O valor dos bens para os quais não haja mercado ativo poderá ser
determinado com base em negociações anteriores e recentes do mesmo
bem, ou em negociações contemporâneas de bens semelhantes, entre
pessoas não compelidas a comprar ou vender e que tenham conhecimento
das circunstâncias que influam de modo relevante na determinação do
preço (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 60, § 6o).
§ 4o Se o valor do bem não puder ser determinado nos termos dos §§ 2o e
3o e o valor negociado pela pessoa jurídica basear-se em laudo de
avaliação de perito ou empresa especializada, caberá à autoridade
tributária a prova de que o negócio serviu de instrumento à distribuição
disfarçada de lucros (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 60, § 7o).
Fl. 42898
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 9101-006.334 - CSRF/1a Turma
Processo no 11634.720671/2016-26

Veja-se que o § 3o acima determina, na ausência de mercado ativo, que o valor
seja determinado com base em negociações anteriores e recentes do mesmo bem, ou em
negociações contemporâneas de bens semelhantes, entre pessoas não compelidas a comprar ou
vender e que tenham conhecimento das circunstâncias que influam de modo relevante na
determinação do preço.
Ademais, não seria razoável o critério adotado pela fiscalização (custos para
prestação do serviço), pois ignoraria a margem de lucro da empresa prestadora. Assim, por
entender que a autoridade fiscal não se desincumbiu do ônus exigido pela legislação, entendo
pela impossibilidade de se manter o auto de infração.
Ante o exposto, CONHEÇO para DAR PROVIMENTO ao Recurso Especial.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
ALEXANDRE EVARISTO PINTO – Relator
Fl. 42899
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 9101-006.334 - CSRF/1a Turma
Processo no 11634.720671/2016-26

Voto Vencedor
Conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado – Redator designado
Em que pese o bem fundamentado voto do d. relator, como de praxe, prevaleceu o
entendimento da maioria do colegiado no sentido de que restou caracterizada a hipótese de
Distribuição Disfarçada de Lucros – DDL, nos termos dos arts. 464, 465 e 466 do Regulamento
do Imposto de Renda – RIR/1999, tanto no que concerne à existência do benefício à empresa
ligada quanto na determinação do valor superior ao mercado na prestação dos serviços
contratados entre a recorrente e a empresa Rio Tibagi.
Tendo sido incumbido de redigir o voto vencedor, passo a expor as razões do
colegiado.
Quanto ao primeiro aspecto, concernente ao benefício à empresa ligada, revela-se
notório o interesse do sócio controlador da recorrente (Triunfo Participações e Investimentos)
que conforme descrito no TVF (fl. 142) também era o controlador da empresa contratada para a
prestação dos serviços a preços superiores ao valor de mercado (Rio Tibagi), verbis:
[...]
As duas pessoas jurídicas possuem em seus quadros societários um mesmo sócio -
TRIUNFO PARTICIPAÇÕES E INVESTIMENTOS S/A -, quer na qualidade de sócio
majoritário (Rio Tibagi), quer como único acionista (Econorte). Desde o início das
atividades da empresa RIO TIBAGI, a composição societária de ambas as empresas foi
constituída basicamente pelos mesmos sócios, apenas com algumas pequenas
variações. A partir de 2007, praticamente a única sócia das empresas RIO TIBAGI e
ECONORTE passou a ser a empresa TRIUNFO PARTICIPAÇÕES E
INVESTIMENTOS S/A.
[...]
Conforme apontado pelo d. relator deste recurso em seu voto, o Termo de
Verificação Fiscal revela que valores remetidos pela recorrente à contratada Rio Tibagi, a título
de adiantamento dos valores dos serviços pactuados, foram transferidos no mesmo dia à sua
controladora (Triunfo) a título de mútuo e posteriormente passaram a ser amortizados por meio
de lucros mensais distribuídos pela Rio Tibagi à sua controladora , verbis:
[...]
Compulsando-se a escrituração da empresa RIO TIBAGI, obtida em 08/05/2015, em
sede de procedimento de diligência fiscal (TDPF 0910200.2015.00514-4), verifica-se
que os recursos financeiros (R$ 46.500.000,00) recebidos em virtude do adiantamento
de valores pactuado com a ECONORTE, ingressaram em sua conta bancária mantida no
Banco do Brasil (no 3102772-5, rubrica contábil no 1.1.1.02.02), no dia 23/05; no dia
subsequente (24/05), uma grande parcela desse montante (R$ 44.175.000,00) foi
transferido para a conta mantida no primeiramente, à outra conta no Banco do Brasil
(1.1.1.02.05), para então ser transferido para a conta TPI Participações e Investimentos
(1.1.2.02.01) a título de mútuo (tudo no dia 24/05).
Dos valores transferidos para a conta no Banco HSBC, uma boa parcela – R$
38.695.245,96 -, também foi transferida, à guisa de mútuo, para a rubrica TPI
Participações e Investimentos (1.1.2.02.01); já a quantia de R$ 4.479.754,04, foi levada
Fl. 42900
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 9101-006.334 - CSRF/1a Turma
Processo no 11634.720671/2016-26

a débito da conta Distribuição lucros TPI Participações (2.1.3.02.01), cujo saldo é
alimentado com valores provenientes da rubrica 2.4.3.01.07 (Lucros acumulados).
Analisando-se a conta TPI Participações e Investimentos, em que foi registrado o mútuo
de recursos financeiros, percebe-se que, já a partir do término do mês de maio/2011,
contém registros dos encargos financeiros e da amortização do mútuo, debitadas da
rubrica de Distribuição de lucros (2.1.3.02.01). A contar daí, os valores pagos pela
mutuária coincidem, com referência ao segundo semestre de 2011, com os lucros a
serem distribuídos mensalmente, registrados na rubrica 2.1.3.02.01 (Distribuição de
lucros), conforme planilha a seguir:
[...]
O redator do voto vencedor do acórdão recorrido transcreveu e adotou as razões
do voto vendedor do acórdão de primeiro grau que analisou com precisão este aspecto da
autuação, demostrando que a hipótese se amolda ao art. 466 do RIR/1999, valendo a pena a sua
transcrição, verbis:
[...]
De se reproduzir excertos do voto condutor da DRJ (integralmente transcrito no
relatório deste Voto), que detalha e bem explica os fundamentos da autuação, que acato
e adoto como razão de decidir:
Transcreve-se o referido dispositivo, cuja base legal é o art. 61 do Decreto-lei no
1.598, de 1977, com redação dada pelo Decreto-lei no 2.065, de 1983:
Art. 466. Se a pessoa ligada for sócio ou acionista controlador da pessoa
jurídica, presumir-se-á distribuição disfarçada de lucros ainda que os
negócios de que tratam os incisos I a VI do art. 464 sejam realizados
com a pessoa ligada por intermédio de outrem, ou com sociedade na
qual a pessoa ligada tenha, direta ou indiretamente, interesse.
Parágrafo único. Para os efeitos deste artigo, sócio ou acionista
controlador é a pessoa física ou jurídica que, diretamente ou através de
sociedade ou sociedades sob seu controle, seja titular de direitos de
sócio ou acionista que lhe assegurem, de modo permanente, a maioria
de votos nas deliberações da sociedade. (grifou-se)
A partir da simples literalidade do dispositivo é possível extrair que se presume
distribuição disfarçada de lucros também no caso (i) de o negócio ser realizado
entre uma pessoa jurídica A e outra pessoa jurídica B (não ligada), desde que (ii)
a pessoa jurídica C ligada da pessoa jurídica A (sócio controlador direto ou
indireto) (iii) tenha direta ou indiretamente interesse na pessoa jurídica B.
Fl. 42901
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 9101-006.334 - CSRF/1a Turma
Processo no 11634.720671/2016-26

Vejamos se o caso presente se subsume nesta hipótese de presunção: (i) a
Econorte fez negócio com a Rio Tibagi, que não é pessoa ligada (no conceito do
art.465); e (ii) o sócio controlador da Econorte, qual seja, Triunfo, (iii) tem
interesse direto na Rio Tibagi vez que é sua controladora.

Não resta dúvida, pois, que o caso concreto se subsume à hipótese de
distribuição disfarçada de lucros do art. 466 do RIR/99. Não poderia ser outro o
entendimento, vez que ao contratar serviços prestados da Rio Tibagi por valor
notoriamente superior ao mercado, a Econorte está em realidade transferindo
lucro para esta e, ao fim, por equivalência patrimonial, para a Triunfo,
beneficiário final e interessado direto na operação irregular.
Não prospera a interpretação dada pelo i. relator ao dispositivo, ao estabelecer
como pressuposto para presunção a condição de a Rio Tibagi ser pessoa ligada à
Econorte, sua sócia ou acionista controladora, e realizar negócio por intermédio
de uma terceira.
Na realidade, ele deixou de atentar para o fato de que o artigo é composto por
duas partes, abordando dois tipos de transações, haja vista a presença da
conjunção alternativa "OU". As transações são as seguintes:
Fl. 42902
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 9101-006.334 - CSRF/1a Turma
Processo no 11634.720671/2016-26

uma que estabelece que a pessoa jurídica A deve ser ligada à pessoa jurídica B,
sendo seu sócio controlador, e que esta pessoa jurídica B realiza negócio com a
pessoa jurídica A, tendo como intermediário outra empresa C não ligada (no
conceito do art.465);
a outra, distinta, e adotada neste voto vencedor, é aquela em que o negócio é
realizado entre uma pessoa jurídica A e outra pessoa jurídica B (não ligada no
conceito do art. 465), e a pessoa jurídica C ligada da pessoa jurídica A (sócio
controlador) tem interesse direto ou indireto na pessoa jurídica B. Nesta
transação, está evidente a interligação entre as empresas A e B haja vista que
ambas estão sob interesse direto ou indireto de uma mesma empresa.
Ou seja, para considerar que o dispositivo não se aplicava ao caso presente o
relator baseou sua interpretação na primeira operação prevista no dispositivo.
Mesmo nesta hipótese, entendo que a interpretação não foi adequada, vez que
não seria necessária a ligação entre a Rio Tibagi e a Econorte, bastando que o
negócio tivesse sido feito entre a Econorte e a Triunfo (sua pessoa ligada, sócia
controladora), por intermédio da Rio Tibagi.
Não merece prevalecer também o entendimento de que tal dispositivo (art. 466)
não seria aplicável pois a autoridade fiscal não indicou a Triunfo como ligada,
mas sim a Rio Tibagi.
Ora, não seria necessário a autoridade fiscal mencionar que a Triunfo é pessoa
ligada, vez que a condição de sócia controladora já pressupõe tal qualificação.
A conclusão da maioria dos membros deste colegiado pela distribuição
disfarçada de lucro a partir da interpretação do art. 466 do RIR/99 não
caracteriza, a meu ver, cerceamento do direito de defesa, vez que o próprio
contribuinte contestou a aplicação do art. 466, exercendo plenamente seu direito.
Ao discorrer que tal enquadramento somente se aplicaria se a Rio Tibagi fosse
seu sócio, condição para a caracterização da ligação entre as empresas, o
contribuinte expôs sua inconformidade em relação à consideração da autoridade
fiscal quanto à interligação entre as empresas.
[...]
Concordo com o relator no sentido de que a autoridade fiscal aprofundou sua
investigação a tal ponto que seria possível se cogitar a hipótese de simulação
baseada em um planejamento voltado unicamente para economia tributária
mediante elevação artificial de custos com utilização de empresa tributada pelo
regime do lucro presumido, no caso, a Rio Tibagi, o que ensejaria uma
desconsideração da personalidade jurídica da Rio Tibagi e tratamento das duas
pessoas jurídicas como uma única. Nesta hipótese, não seria o caso de
distribuição disfarçada de lucros, mas de glosas de custos e despesas.
Inclusive, conforme bem lembrado em seu voto, o relator mencionou o processo
no 11080.728364/2013-54, já apreciado anteriormente por esta turma, com o
lançamento mantido, onde, em situação similar, a autoridade fiscal adotou o
caminho da despersonalização.
Todavia, a possibilidade de lançamento com despersonalização da pessoa
jurídica Rio Tibagi, que, destaque-se, seria mais prejudicial ao contribuinte e ao
grupo econômico, ensejando qualificação de multa e representação fiscal para
fins penais, não é motivo para afastar o fato de que o caso concreto se subsume à
hipótese legal do art.466 do RIR/99, sendo esta uma via legal possível para a
imputação ao contribuinte de infração à legislação tributária.
Então, ante o exposto, houve no caso concreto a subsunção do fato ao disposto
no art. 466 do RIR/99."
No tocante à condição de favorecimento, concluí que estava devidamente
caracterizada, verbis:
Fl. 42903
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 9101-006.334 - CSRF/1a Turma
Processo no 11634.720671/2016-26

"Não há no texto legal fixação de precedência de um parâmetro em relação ao
outro. Os dois – condições de mercado e de contratação com terceiros – são, de
fato, complementares, ou mesmo semelhantes, para fins de identificação de
ocorrência da condição de favorecimento.
O critério adotado reflete precisamente as condições de contratação com
terceiros não vinculados, em razão de utilizar os contratos firmados entre Rio
Tibagi e terceiros dela desvinculados (e também da Autuada), o que veio revelar
as reais condições que seriam encontradas pela Autuada ao se lançar no mercado
para contratação dos serviços de empresas sem ligação consigo.
Não houve desconsideração da Rio Tibagi como prestadora de serviços na lógica
adotada pela Autoridade Fiscal, com o conseqüente enquadramento segundo as
normas da DDL. Haveria no caso de opção pela situação 'real' anteriormente
aventada, com a unificação das duas empresas para fins tributários, não adotada
no lançamento em questão, ..."
Como visto, o tema já foi devidamente examinado e julgado pela Turma no
processo no 11634.720544/2015-46. Assim, quanto à parcela do crédito tributário
decorrente da DDL, aplico neste Voto o mesmo entendimento contido no Voto
Vencedor do Acórdão no11-55.578 (fls. 42.412), sem prejuízo da minha
convicção pessoal, que se mantém inalterada.
Cotejando a situação ora examinada nos autos com a hipótese do art .466 do RIR/99,
forçoso reconhecer que, apesar de a Rio Tibagi ter contratado empresas para execução
de serviços junto à Autuada, notório que a controladora TPI Triunfo Participações e
Investimentos S/A detinha o interesse nas operações, pois era a controladora de ambas
as empresas.
Assim como não procede a alegação no recurso de nulidade da decisão da DRJ, de que
esta teria inovado no critério jurídico da autuação, ao considerar que a Triunfo é que
seria a empresa ligada.
Ora, tal situação foi devidamente explicada no voto da DRJ, não acarretando, em
absoluto, a nulidade pretendida. De se repetir o decidido na instância de piso:
Não merece prevalecer também o entendimento de que tal dispositivo (art. 466)
não seria aplicável pois a autoridade fiscal não indicou a Triunfo como ligada,
mas sim a Rio Tibagi.
Ora, não seria necessário a autoridade fiscal mencionar que a Triunfo é pessoa
ligada, vez que a condição de sócia controladora já pressupõe tal qualificação. A
conclusão da maioria dos membros deste colegiado pela distribuição disfarçada
de lucro a partir da interpretação do art.466 do RIR/99 não caracteriza, a meu
ver, cerceamento do direito de defesa, vez que o próprio contribuinte contestou a
aplicação do art. 466, exercendo plenamente seu direito. Ao discorrer que tal
enquadramento somente se aplicaria se a Rio Tibagi fosse seu sócio, condição
para a caracterização da ligação entre as empresas, o contribuinte expôs sua
inconformidade em relação à consideração da autoridade fiscal quanto à
interligação entre as empresas.
Conforme trecho da impugnação transcrito abaixo, o próprio contribuinte
destaca que a autoridade fiscal fez uso do art. 466 na descrição dos fatos, a fim
de demonstrar a interligação entre as empresas Rio Tibagi e a Econorte.
[...]

Com efeito, a situação apurada pela autoridade fiscal se amolda perfeitamente ao
disposto no art. 466 do RIR/1999, sendo notório no caso o benefício da controladora da
recorrente (Triunfo) obtido em negócio favorecido realizado com a pessoa ligada (Econorte) por
intermédio de outrem (Rio Tibagi), esta última também controlada pela primeira.
Fl. 42904
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 9101-006.334 - CSRF/1a Turma
Processo no 11634.720671/2016-26

Com a devida vênia, o entendimento do relator do presente acórdão no sentido de
tentar vincular a questão do art. 465, inc. I do RIR/1999, que estabelece que a pessoa ligada só
pode ser o sócio ou acionista da pessoa jurídica que distribui o resultado, não é sustentável ante
ao disposto no art. 466.
Ao ver do relator deste acórdão, “a partir de uma interpretação literal, não há
como se enquadrar a Rio Tibagi como pessoa ligada da Econorte, uma vez que elas não
possuem participações societárias entre si”.
Ocorre que o art. 466 dispõe textualmente que se presume “a distribuição
disfarçada de lucros ainda que os negócios de que tratam os incisos I a VI do art. 464 sejam
realizados com a pessoa ligada por intermédio de outrem, ou com sociedade na qual a pessoa
ligada tenha, direta ou indiretamente, interesse”.
Ora não existe interesse mais imediato e direto do que o estabelecido entre
controlador e controlada, mormente ante a demonstração feita pela autoridade fiscal da
transferência direta do benefício da controlada (Rio Tibagi) para a controladora (Triunfo).
Melhor sorte não socorre a recorrente no tocante à caracterização da realização de
negócios em condição de favorecimento.
O d. relator, desta feita, entendeu que tal não ocorreu no presente caso, apontando
para o que dispõe o art. 465, § 3o do RIR/1999 que, segundo entende, “determina, na ausência de
mercado ativo, que o valor seja determinado com base em negociações anteriores e recentes do
mesmo bem, ou em negociações contemporâneas de bens semelhantes, entre pessoas não
compelidas a comprar ou vender e que tenham conhecimento das circunstâncias que influam de
modo relevante na determinação do preço.
Sustenta ainda que “Ademais, não seria razoável o critério adotado pela
fiscalização (custos para prestação do serviço), pois ignoraria a margem de lucro da empresa
prestadora. Assim, por entender que a autoridade fiscal não se desincumbiu do ônus exigido
pela legislação, entendo pela impossibilidade de se manter o auto de infração.”
Discordo deste entendimento, pois o próprio art. 464, inc. VI define textualmente
negócio em condição de favorecimento “assim entendidas condições mais vantajosas para a
pessoa ligada do que as que prevaleçam no mercado ou em que a pessoa jurídica contrataria
com terceiros” 3 .
No caso concreto, como exaustivamente demonstrado no TVF, todas as
contratações com terceiros efetuadas pela empresa Rio Tibagi poderiam ter sido realizadas

3 Art. 464. Presume-se distribuição disfarçada de lucros no negócio pelo qual a pessoa jurídica (Decreto-Lei no
1.598, de 1977, art. 60, e Decreto-Lei no 2.065, de 1983, art. 20, inciso II):
I - aliena, por valor notoriamente inferior ao de mercado, bem do seu ativo a pessoa ligada;
II - adquire, por valor notoriamente superior ao de mercado, bem de pessoa ligada;
III - perde, em decorrência do não exercício de direito à aquisição de bem e em benefício de pessoa ligada, sinal,
depósito em garantia ou importância paga para obter opção de aquisição;
IV - transfere a pessoa ligada, sem pagamento ou por valor inferior ao de mercado, direito de preferência à
subscrição de valores mobiliários de emissão de companhia;
V - paga a pessoa ligada aluguéis, royalties ou assistência técnica em montante que excede notoriamente ao valor de
mercado;
VI - realiza com pessoa ligada qualquer outro negócio em condições de favorecimento, assim entendidas condições
mais vantajosas para a pessoa ligada do que as que prevaleçam no mercado ou em que a pessoa jurídica contrataria
com terceiros.

Fl. 42905
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 9101-006.334 - CSRF/1a Turma
Processo no 11634.720671/2016-26

diretamente pela Econorte, ora recorrente, sendo que a interposição no negócio da contratada
teve o único condão de inflar o custo que seria efetivamente suportado sem a interposição da
contratada no negócio, sendo certo que as contratações feitas pela Rio Tibagi com terceiros serve
exatamente como parâmetro de demonstração da condição efetivas de negócios que a pessoa
jurídica contrataria com terceiros.
Assim, não há qualquer sentido exigir a consideração da margem de lucro da
contratada interposta (Rio Tibagi), posto que demonstrada pela autoridade fiscal a sua total
desnecessidade e falta de estrutura e capacidade operacional para a realização dos negócios
contratados.
As condições reais dos negócios, quer serviram de parâmetro para a determinação
dos reais custos a preço de mercado, foram exaustivamente demonstradas pela autoridade fiscal
no TVF (fls. 152/160), do qual se colhe em suas conclusões, verbis:
[...]
6.1 Dos custos excessivos na prestação de serviços pela empresa RIO TIBAGI à
ECONORTE:
Apontamos anteriormente a interligação entre as empresas ECONORTE e RIO
TIBAGI, discorrendo acerca do conjunto fático-jurídico que demonstra à saciedade essa
conclusão. Pode-se perceber que não se trata, obviamente, de um fato estranho às
empresas, tendo em vista os notórios dispositivos taxativos da legislação tributária
acerca dessa temática (artigos 384 e 465 do RIR/99). Dentre outros elementos, restou
comprovado que:
• As empresas ECONORTE e RIO TIBAGI estão sob controle acionário da mesma
empresa – TPI TRIUNFO E INVESTIMENTO LTDA;
• A empresa RIO TIBAGI presta seus serviços para sua única e exclusiva cliente que
não é outra senão a ECONORTE;
• As GFIP ́s (guias de informações previdenciárias) obrigação acessória relacionada à
declaração mensal da folha de salários, contratação e dispensa de trabalhadores com
vínculo empregatício formal, demonstraram, exaustivamente, a existência de inúmeros
intercâmbios dos trabalhadores que atuam nessas duas empresas, em seus mais diversos
setores, tanto na parte gerencial quanto na parte operacional;
• A empresa RIO TIBAGI possui capital social diminuto e não dispõe de patrimônio
nem capacidade operacional para a realização dos serviços para os quais foi contratada
pela ECONORTE, o que motivou a subcontratação de outras pessoas jurídicas para o
desempenho dessa incumbência;
• A Econorte valeu-se da RIO TIBAGI para efetuar um empréstimo à sua controladora
TPI PARTICIPAÇÕES, com recursos oriundos da emissão de debêntures realizada no
ano calendário 2011.
A importância de destacarmos esses fatos justifica-se pelas implicações, na seara
tributária, da opção exercida pela ECONORTE em valer-se de uma pessoa jurídica
interligada para a realização de serviços necessários à manutenção de sua atividade
operacional. A análise que efetuamos das condições em que os contratos de prestação
de serviços foram cumpridos pela RIO TIBAGI permitiu detectar outras empresas
executando os serviços que eram de responsabilidade contratual dessa segunda pessoa
jurídica, o que, a despeito de não desnaturar o instrumento particular que firmaram,
denota claramente o papel de mera intermediária, exercido pela contratada, na
prestação de serviços executada predominantemente por terceiros.
[...]
A situação ora narrada pode ser resumida como uma contratação de serviços realizada
pela empresa ECONORTE, na qualidade de tomadora final, por meio de uma pessoa
jurídica interligada (RIO TIBAGI), os quais foram, em sua maioria, executados por
Fl. 42906
DF CARF MF
Original

Fl. 29 do Acórdão n.o 9101-006.334 - CSRF/1a Turma
Processo no 11634.720671/2016-26

terceiros. A motivação para sua concretização, fundada naturalmente na liberdade
contratual existente no ordenamento jurídico pátrio, encontra, todavia, limites impostos
pela legislação tributária, justamente para coibir situação como a com que ora
defrontamos.
É inarredável a conclusão de que a contratação nos moldes realizados, além de implicar
um custo maior na prestação dos serviços, demonstra não possuir outra motivação
senão justamente esse resultado ora apontado. Isso está patente não só, v. g., na
coincidência de cláusulas dos instrumentos contratuais, como já apontado na abordagem
do contrato de serviços pré-hospitalares, que nos trazem a convicção de terem sua
origem no mesmo ato intelectivo, mas em especial pela interligação entre as empresas,
a exclusividade de prestação de serviços pela RIO TIBAGI, seu diminuto capital social
e sua ausência de capacidade operacional para a realização dos serviços, esta última
denunciada pela prática de repassá-los a terceiros.
Deve ser relembrada a operação de emissão de debêntures realizada pela ECONORTE
no ano de 2011, que abordamos no início do presente Termo, mediante a qual repassou
a quantia de R$ 46.500.000,00 à RIO TIBAGI, a título de adiantamento. Ora, numa
simples análise da rubrica passiva em que registra suas dívidas para com essa empresa
(212101055), pode se perceber que, após o trânsito desses valores por essa conta,
prosseguiu realizando pagamentos antecipados a essa mesma empresa, que chegavam a
deixar o saldo dessa rubrica devedor ao longo do mês.
Portanto, é patente que não se tratou de um adiantamento a fornecedor, mas sim uma
forma deliberada de ocultar o fato de que tais recursos destinavam-se à empresa
controladora, TPI PARTICIPAÇÕES, já que o registro do mútuo contábil é encontrado
apenas na escrituração da empresa RIO TIBAGI. Vê-se, mais uma vez, que ambas as
empresas possuem uma gestão conjunta, prestando-se a RIO TIBAGI até mesmo a
executar operações financeiras em que formalmente deveria figurar como parte a
ECONORTE.
Por isso, é impositiva a conclusão de que a medida adotada pela ECONORTE,
consistente na contratação da empresa RIO TIBAGI, que, por sua vez, promoveu, na
execução da maioria dos contratos de prestação de serviços, a subcontratação de outras
pessoas jurídicas para a consecução do objeto dos mesmos, foi um meio que teve por
motivação e consequência o aumento dos custos operacionais e a correlata redução do
lucro tributável. Os demais efeitos e a formalidade jurídica adotados na contratação em
questão não têm seu valor ora atacado, e muito menos o poderia, vez que nos cingimos
unicamente à verificação das consequências tributárias da contratação e realização dos
serviços na forma em que se deu A legislação tributária permite a realização de despesas
como sacrifício dos recursos para o auferimento da receita operacional, e que com a
mesma se relacionem, constituindo o que se convencionou denominar “despesa
necessária”. O artigo 299 do RIR/99 estabelece que as despesas operacionais são
aquelas necessárias à manutenção da atividade exercida pela pessoa jurídica.
Outro conceito necessário que temos que trazer a lume é o de valor de mercado, que
seria a importância em dinheiro que o vendedor pode obter mediante negociação do
bem no mercado - parágrafo quarto, art. 60, Decreto-Lei 1.598/77. Ainda, há de se
considerar que a transação seja em condições normais envolvendo partes conhecedoras
e independentes. Esse conceito, portanto, reside na razoabilidade do preço contratado,
que se traduz essencialmente nos custos de venda/prestação de serviços proporcionais à
receita auferida.
Isso se agrava quando estamos perante uma situação em que as empresas – tomadora e
prestadora dos serviços – possuem vínculos que, por sua natureza, as tornam sujeitas a
normas específicas da legislação tributária instituídas justamente para coibir que se
valham de subterfúgios para modificação dos resultados tributáveis.
Já foi mencionado que a empresa RIO TIBAGI presta serviços única e exclusivamente
à ECONORTE, o que implica, talvez não por uma coincidência arbitrária, a
impossibilidade de comparação direta entre o preço que cobra dessa pessoa jurídica
interligada em confronto com aquele que cobraria de terceiros, com os quais não
Fl. 42907
DF CARF MF
Original

Fl. 30 do Acórdão n.o 9101-006.334 - CSRF/1a Turma
Processo no 11634.720671/2016-26

possuiria relação de interdependência. Mas, por outro lado, essa exclusividade na
prestação de serviços não deixa dúvidas da interdependência entre ambas, naturalmente
denunciada pelos custos dos serviços prestados, que contêm embutido, via de regra,
valores elevados decorrentes unicamente da intermediação na contratação de terceiros,
verdadeiros prestadores dos serviços, sem falarmos dos pagamentos que efetuou em
contrapartida de notas fiscais inidôneas, que reverteram em benefício do administrador
não sócio da RIO TIBAGI.
[...]
Não há dúvidas, repisemos, de que se tratou de uma medida deliberadamente tomada
com o intuito de diminuir seus resultados tributáveis, valendo-se da censurável prática
de contratar serviços de uma empresa interligada, em valores e em condições
extremamente privilegiadas. Certo é, portanto, que a ECONORTE poderia prover a
todos serviços sem a necessidade de delegá-los a uma empresa desprovida de
capacidade operacional e que só tem sua existência justificada por sua dependência
econômica de seu único cliente. O tratamento que a legislação tributária outorga à
presente situação é encontrado nos artigos 249, inciso I, 464, inciso VI, e 467, inciso V,
do RIR/99, que ora transcrevemos:
[...]
Já se mencionou que a exclusividade da prestação de serviços pela RIO TIBAGI impede
que sejam cotejados com o custo cobrado de outros tomadores de seus serviços.
Diante desse obstáculo, só nos resta nos valermos dos demonstrativos apresentados pela
RIO TIBAGI em 31/07/2015, e que foram minudenciados em duas oportunidades-
31/08 e 18/12/2015. Tais demonstrativos compõem-se de colunas em que se encontram
discriminados os custos para a prestação de serviços (mão-de-obra, materiais, infra,
impostos e despesas)
O meio mais adequado de obtenção do custo dos serviços, na hipótese de execução pela
própria contratante, ante a impossibilidade de comparação com os valores cobrados a
outros clientes da RIO TIBAGI, que não existem, é nos valermos dos custos transcritos
nas planilhas apresentadas pela contratada, expurgando-se apenas as importâncias
relativas aos impostos, que não são reputados custos para apuração da base de cálculo
do IRPJ e da CSLL. Esse é o único meio de enfrentarmos a dificuldade em se identificar
o custo verdadeiro incorrido para a prestação dos serviços, o que também se justifica
pela íntima relação existente entre as empresas, que encontra supedâneo não só no fato
de serem interligadas,...
Desse modo, são obtidos os valores estampados nas duas planilhas em anexo,
integrantes do presente termo, intituladas 'Custos mensais apurados' e 'Glosa de Custos
Declarados-serviços pagos a Rio Tibagi Serv. Op. Rod. Ltda.; a primeira planilha
contém a demonstração dos valores que compõem os custos efetivamente necessários à
execução dos serviços; na segunda, confrontamos os valores cobrados pelos serviços,
nas notas fiscais emitidas pela RIO TIBAGI, com os valores totalizados na outra
planilha (custos/despesas mensais apurados na prestação dos serviços).
Serão adicionadas ao lucro líquido na apuração do lucro real as despesas
consubstanciadas nos pagamentos mensais efetuados pela ECONORTE à RIO TIBAGI,
na execução dos dez contratos de prestação de serviços firmados entre essas duas partes,
nos valores que excederem seus custos como afirmado no parágrafo anterior, ...
[...]
O acórdão da DRJ analisou a questão na mesma linha de entendimento, verbis:
No tocante à condição de favorecimento, concluí que estava devidamente caracterizada,
verbis:
"Não há no texto legal fixação de precedência de um parâmetro em relação ao
outro. Os dois – condições de mercado e de contratação com terceiros – são, de
Fl. 42908
DF CARF MF
Original

Fl. 31 do Acórdão n.o 9101-006.334 - CSRF/1a Turma
Processo no 11634.720671/2016-26

fato, complementares, ou mesmo semelhantes, para fins de identificação de
ocorrência da condição de favorecimento.
O critério adotado reflete precisamente as condições de contratação com
terceiros não vinculados, em razão de utilizar os contratos firmados entre
Rio Tibagi e terceiros dela desvinculados (e também da Autuada), o que veio
revelar as reais condições que seriam encontradas pela Autuada ao se
lançar no mercado para contratação dos serviços de empresas sem ligação
consigo.
Não houve desconsideração da Rio Tibagi como prestadora de serviços na lógica
adotada pela Autoridade Fiscal, com o conseqüente enquadramento segundo as
normas da DDL. Haveria no caso de opção pela situação 'real' anteriormente
aventada, com a unificação das duas empresas para fins tributários, não adotada
no lançamento em questão, ..."
[...]
Destarte, devem ser rejeitados os questionamentos da recorrente no seu recurso
especial, seja quanto à concerne à existência do benefício à empresa ligada (Triunfo) quanto na
determinação do valor superior ao mercado na prestação dos serviços contratados entre a
recorrente e a empresa Rio Tibagi, caracterizando a distribuição disfarçada de lucros apontada
pela autoridade fiscal.
Por estas razões, no mérito, voto no sentido de negar provimento ao recurso
especial da contribuinte.

(documento assinado digitalmente)
Luiz Tadeu Matosinho Machado

Fl. 42909
DF CARF MF
Original