Tribunal: CARF
Processo: 19311.720262/2017-65
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LEONARDO VINICIUS TOLEDO DE ANDRADE
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2022-11-23
Data de publicação: 2022-12-13

Ementa:

Inteiro teor:
0
S3-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
19311.720262/2017-65
Recurso
Voluntário
Resolução no
3201-003.436 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma
Ordinária
Sessão de
23 de novembro de 2022
Assunto
DILIGÊNCIA
Recorrente
NS2.COM INTERNET S.A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o
julgamento do Recurso Voluntário em diligência, para que a unidade responsável cumpra a
diligência formulada por meio da Resolução no 3201-002.445, de 18/12/2019, em seus exatos
termos, inclusive com a intimação do Recorrente para se manifestar. Concluída a diligência em
sua íntegra, deverá o processo retornar ao CARF para prosseguimento.
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Leonardo Vinicius Toledo de Andrade - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Carlos Delson Santiago
(suplente convocado), Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, Ricardo Sierra Fernandes, Leonardo
Vinicius Toledo de Andrade, Ricardo Rocha de Holanda Coutinho, Márcio Robson Costa,
Marcelo Costa Marques D Oliveira (suplente convocado), Hélcio Lafetá Reis (Presidente).

Relatório
Por retratar com fidelidade os fatos, adoto, com os devidos acréscimos, o relatório
produzido em primeira instância, o qual está consignado nos seguintes termos:
"Em decorrência de ação fiscal desenvolvida junto à empresa qualificada, foram
lavrados os Autos de Infração da Contribuição para o Financiamento da Seguridade
Social – Cofins e da Contribuição para o Programa de Integração Social – PIS (fls.
1877/1894), como segue:
RESOLUÇÃO GERADA NO PGD-CARF PROCESSO 19311.720262/2017-65
Fl. 3746
DF CARF MF
Original

Fl. 2 da Resolução n.o 3201-003.436 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19311.720262/2017-65

A autuação ocorreu em virtude de créditos não-cumulativos descontados indevidamente
na apuração das contribuições e recolhimento do PIS e Cofins de forma insuficiente,
conforme informação constante do Termo de Verificação Fiscal, juntado aos autos às
fls. 1870/1876.
No aludido termo, destaca a fiscalização que a contribuinte descontou valores a título de
créditos de PIS e Cofins sobre taxa de administração de cartões de crédito, gastos com
veiculação de publicidade na internet, propaganda e marketing, provedor de internet,
manutenção e operação de plataformas eletrônicas e outros serviços de informática,
pesquisas de mercado, intermediação de vendas, bem como aquisição de material de
embalagem em desacordo com o disposto no art. 3o da Lei no 10.637, de 2002 e no
10.833, de 2003, tendo em vista que tais dispêndios não se enquadram entre as despesas
para as quais há previsão legal de apropriação de créditos. Por essa razão, tais créditos
foram glosados pela fiscalização.
Além disso, em vários períodos de apuração os valores apurados como devidos na
Escrituração Fiscal Digital - EFD-Contribuições foram declarados de forma insuficiente
nas correspondentes DCTF.
Constatou também a fiscalização que a contribuinte omitiu, na ficha 100 - "Demais
Documentos", os números das notas fiscais de entrada, o nome e o CNPJ dos
prestadores de serviços e a descrição desses mesmos serviços (propaganda e publicidade
sobre os quais houve o desconto de créditos), sujeitando-se à multa de 3% sobre o valor
das transações comerciais escrituradas de forma incompleta em cada período de
apuração, conforme legislação correlata.
Os créditos de PIS e Cofins glosados, os quais geraram a insuficiência de
recolhimentos, foram lançados no auto de infração, que ora se analisa.
Cientificada, por meio de sua Caixa Postal, considerando seu domicílio tributário
eletrônico (DTE), em 22/09/2010, a interessada apresentou, tempestivamente, a
impugnação (fls. 1925/1960) e documentos anexos, que será, a seguir sintetizada.
Alega, preliminarmente, nulidades do Auto de Infração.
No tópico, "Nulidades do Auto de Infração: Erros de Cálculo", argumenta que a
fiscalização recalculou a base de cálculo, incorrendo em quatro erros de cálculo:
(i) a fiscalização desconsiderou que a requerente discute, em duas ações judiciais, a
inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da Cofins, com depósito judicial dos
respectivos montantes desde novembro de 2014. Desse modo, alega que ao recompor a
base de cálculo, a fiscalização deduziu como "imposto pago" apenas o montante
recolhido diretamente aos cofres públicos, sem considerar os depósitos judiciais, o que
acarreta a nulidade do auto de infração;
Fl. 3747
DF CARF MF
Original

Fl. 3 da Resolução n.o 3201-003.436 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19311.720262/2017-65

(ii) independentemente da existência de qualquer ação judicial, o STF já pacificou o
entendimento de que o ICMS não deve ser incluído na base de cálculo do PIS e da
Cofins, conforme decisão proferida no RE 574.706, com Acórdão publicado;
(iii) houve uma interpretação equivocada da fiscalização sobre a natureza das atividades
da requerente, a qual entendeu que não teria direito ao crédito sobre insumos uma vez
que a atividade que desenvolve é comercial. Contudo o raciocínio da fiscalização está
incorreto, tendo em vista que desenvolve atividade de alta complexidade que envolve a
produção de mercadorias e a prestação de serviços;
(iv) a fiscalização não considerou os valores registrados como "ajustes de créditos" no
cálculo do PIS e da Cofins devidos pela requerente, o que constitui erro que deve ser
sanado por essa DRJ.
Ainda no tocante às nulidades, no tópico "A nulidade do Auto de Infração", alega que o
auto de infração deve conter a determinação da exigência formulada, de modo a indicar
claramente o valor do crédito tributário dele exigido. A indicação equivocada do
quantum debeatur acarreta a sua nulidade, conforme entendimento do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais - CARF. Os graves erros cometidos pela
fiscalização resultam em nulidade da exigência fiscal, devendo a autuação ser cancelada
independente do exame de mérito ou reduzido nos montantes cobrados indevidamente
ou em duplicidade.
No mérito, alega primeiramente, que é uma empresa que atua nos segmentos de
logística, produção de bens, prestação de serviços e comercialização de mercadorias,
sendo o relacionamento com os clientes, exclusivamente pela internet. Afirma que não
se trata de uma empresa de varejo dedicada à comercialização de mercadorias, mas uma
instituição que oferece uma gama de produtos e serviços com o objetivo de atingir a sua
missão ("conectar pessoas a uma vida com mais estilo e simplicidade").
Argumenta, em síntese, que o esforço empresarial está na integração da cadeia
produtiva, que envolve todas as etapas subsequentes à fabricação do bem ou produto.
Neste sentido, explica que obtém o produto do fabricante e atua em todas as etapas para
colocar o bem em condição de venda e comercialização: separação e individualização
das mercadorias produzidas, controle de estoque, logística de transporte para centros de
distribuição, logística de armazenamento, serviços para colocar os produtos em
condições de uso, consultoria e prestação de informações sobre o produto e suas
características técnicas, serviços de customização e adaptação às necessidades dos
consumidores e transporte para o domicílio do consumidor. Todas essas atividades não
envolvem, em momento alguma, esforço de vendas ou atividade de natureza comercial,
mas são todas longas etapas no processo produtivo de um bem destinado à venda.
Afirma que a empresa atua no processo produtivo de bens ou produtos e não a simples
comercialização de mercadorias, o que lhe proporciona o direito ao crédito do PIS e da
Cofins sobre insumos.
Subsidiariamente, no tópico "A impossibilidade de Vedação de Créditos sobre Insumos
para Empresas Comerciais", alega que a legislação não veda o aproveitamento de
créditos por empresas exclusivamente comercias porquanto a lista de dispêndios
passíveis de creditamento é apenas exemplificativa, de forma que deve ser admitido o
aproveitamento de créditos sobre todos aqueles dispêndios essenciais para a geração de
receitas, sendo que a suposta vedação ao aproveitamento de créditos é ilegal e
inconstitucional.
Quanto à multa e os juros selic, alega que a multa de ofício de 75% é desproporcional à
suposta infração cometida pela requerente, devendo ser reduzida para um valor mais
justo. No tocante aos juros sobre a multa de ofício, alega que a Lei no 9.430, de 1996,
não autoriza a cobrança de juros sobre as multas de ofício, de forma que a exigência
deve ser cancelada nesse ponto. Quanto à taxa Selic, argumenta que está só poderá
incidir sobre o crédito tributário principal, não podendo recair sobre a multa de ofício,
que é penalidade e não tem natureza tributária.
Fl. 3748
DF CARF MF
Original

Fl. 4 da Resolução n.o 3201-003.436 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19311.720262/2017-65

A seguir discorre sobre a essencialidade de cada uma das despesas que foram glosadas,
para ao final pleitear o acolhimento integral da presente impugnação e o imediato
cancelamento do Auto de Infração em tela, bem como protesta ainda pela juntada
posterior de documentos que possam se fazer necessários."
A decisão recorrida julgou improcedente a Impugnação e apresenta a seguinte
ementa:
"ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2015
NULIDADE. PRESSUPOSTOS.
Ensejam a nulidade apenas os atos e termos lavrados por pessoa incompetente e os
despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do
direito de defesa.
NÃO
CUMULATIVIDADE.
INSUMO.
EMPRESA
COMERCIAL.
NÃO
APLICAÇÃO.
Para pessoas jurídicas que pratiquem atividade comercial, custos e despesas não podem
ser configurados como insumos, pois tal termo somente é aplicável nas atividades de
prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos.
JUROS DE MORA. TAXA SELIC. MULTA DE OFÍCIO
Cobram-se juros de mora equivalentes à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia (Selic), e multa de ofício, por expressa previsão legal.
COFINS.
BASE
DE
CÁLCULO.
EXCLUSÃO
DO
ICMS.
INCONSTITUCIONALIDADE.
Em matérias decididas de modo desfavorável à Fazenda Nacional pelo STF, em sede de
julgamento de processos nos quais foi admitida a repercussão geral, as unidades da RFB
devem reproduzir o entendimento adotado apenas quando se tratar de decisões
definitivas de mérito e somente após manifestação da Procuradoria-Geral da Fazenda
Nacional.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2015
NULIDADE. PRESSUPOSTOS.
Ensejam a nulidade apenas os atos e termos lavrados por pessoa incompetente e os
despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do
direito de defesa.
NÃO
CUMULATIVIDADE.
INSUMO.
EMPRESA
COMERCIAL.
NÃO
APLICAÇÃO.
Para pessoas jurídicas que pratiquem atividade comercial, custos e despesas não podem
ser configurados como insumos, pois tal termo somente é aplicável nas atividades de
prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos.
JUROS DE MORA. TAXA SELIC. MULTA DE OFÍCIO
Cobram-se juros de mora equivalentes à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia (Selic), e multa de ofício, por expressa previsão legal.
PIS. BASE DE CÁLCULO. EXCLUSÃO DO ICMS. INCONSTITUCIONALIDADE.
Em matérias decididas de modo desfavorável à Fazenda Nacional pelo STF, em sede de
julgamento de processos nos quais foi admitida a repercussão geral, as unidades da RFB
devem reproduzir o entendimento adotado apenas quando se tratar de decisões
definitivas de mérito e somente após manifestação da Procuradoria-Geral da Fazenda
Nacional.
Fl. 3749
DF CARF MF
Original

Fl. 5 da Resolução n.o 3201-003.436 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19311.720262/2017-65

Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido"
O Recurso Voluntário da Recorrente foi interposto de forma hábil e tempestiva,
contendo, em breve síntese, os seguintes argumentos:
(i) quando da lavratura do Auto de Infração, a Autoridade Fiscal recalculou a base
de cálculo apurada pela Recorrente e incorreu em quatro graves erros de cálculo:
a) o primeiro erro de cálculo decorre de a Fiscalização não ter considerado os
valores de “ajustes de crédito” no cálculo do PIS e da COFINS devidos pela Recorrente;
b) o segundo erro de cálculo decorre do fato que a Fiscalização desconsiderou
determinados depósitos judiciais realizados pela Recorrente em ações judiciais que discutem a
inclusão do Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) na base de cálculo do
PIS e da COFINS;
c) o terceiro erro de cálculo é que, independentemente da existência de qualquer
ação judicial, o Supremo Tribunal Federal pacificou o entendimento de que o ICMS não deve ser
incluído na base de cálculo do PIS e da COFINS. A decisão foi proferida no julgamento do RE
574.706, com acórdão já publicado;
d) o quarto erro de cálculo decorre de uma interpretação equivocada da
Fiscalização sobre a natureza das atividades da Recorrente. Conforme descrito no Termo de
Verificação Fiscal (TVF), a Fiscalização entendeu que a Recorrente não teria direito ao
aproveitamento de créditos sobre insumos, por entender que a empresa desenvolve atividade
comercial.
(ii) os erros cometidos pela Fiscalização resultam na nulidade da exigência fiscal
discutida nos autos, de tal modo que a autuação deve ser cancelada independentemente de
qualquer exame de mérito, ou reduzido nos montantes cobrados indevidamente;
(iii) as autoridades fiscais glosaram determinados créditos de PIS e de COFINS
sob a alegação exclusiva que a sua atividade econômica não autoriza o crédito de PIS e de
COFINS sobre insumos;
(iv) o Auto de Infração discute exclusivamente se:
a) a Recorrente atua na produção de bens ou produtos; e
b) subsidiariamente, caso entenda-se que a Recorrente é uma entidade puramente
comercial, se as empresas comerciais podem aproveitar créditos de PIS e de COFINS.
(v) é empresa que atua nos segmentos de logística, produção de bens, prestação de
serviços e comercialização de mercadorias, cujo relacionamento com os clientes se dá
exclusivamente pela internet;
(vi) atua como importante elo na cadeia produtiva de bens e serviços, de forma
que é legítimo o aproveitamento de créditos de PIS e de COFINS;
(vii) não existe vedação ao aproveitamento de créditos por empresas puramente
comerciais (o que não é o seu caso);
(viii) atua em múltiplos segmentos e participa do processo produtivo de
mercadorias, portanto, está autorizada a aproveitar créditos de PIS e de COFINS sobre insumos;
Fl. 3750
DF CARF MF
Original

Fl. 6 da Resolução n.o 3201-003.436 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19311.720262/2017-65

(ix) não se trata de uma empresa de varejo dedicada à comercialização de
mercadorias, mas sim uma instituição que oferece uma gama de produtos e serviços;
(x) a operação de “compra e venda” é apenas uma das etapas do seu longo e
complexo processo produtivo;
(xi) nas operações realizadas pela internet – e em especial quando envolvem
empresas com a sua complexidade e dimensões – o esforço empresarial é integralmente dedicado
ao processo produtivo do bem ou produto;
(xii) praticamente todos os seus empregados estão envolvidos na oferta de uma
solução completa de informação, serviços, customização e logística – e não na operação de
venda em si;
(xiii) o relacionamento com o cliente se dá em múltiplas dimensões (para oferta
de um pacote completo de comodidade) e não apenas no contexto do ponto de venda.
(xiv) que dos seus 2.148 funcionários em 2015, apenas 75 atuavam na operação
específica de compra e venda, com o faturamento das transações para os clientes (3%) de todo o
seu quadro de empregados);
(xv) O esforço empresarial da Recorrente está na integração da cadeia produtiva,
que envolve todas as etapas subsequentes à fabricação do bem ou produto;
(xvi) obtém o produto do fabricante e atua em todas as etapas para colocar o bem
em condição de venda e comercialização: separação e individualização das mercadorias
produzidas, controle de estoque, logística de transporte para centros de distribuição, logística de
armazenamento, serviços para colocar o produto em condição de uso, consultoria e prestação de
informações sobre o produto e suas características técnicas, serviços de customização e
adaptação às necessidades dos consumidores e transporte para o domicílio do consumidor;
(xvii) todas essas atividades não envolvem, em momento algum, esforço de
vendas ou atividade de natureza comercial, sendo longas etapas no processo produtivo de um
bem destinado à venda;
(xviii) não resta qualquer dúvida de que a empresa atua no “processo produtivo de
bens ou produtos” e não na simples comercialização de mercadorias;
(xix) expõe através de explicações e fotos o que seriam as etapas do seu processo
produtivo;
(xx) é uma empresa que atua na produção de bens ou produtos destinados à venda;
(xxi) aufere volume anual significativo de receitas com prestação de serviços e
outros serviços correlatos:
a) Serviço de Market Place: disponibiliza plataforma eletrônica de e-commerce
para que terceiros vendam os seus produtos. É remunerada pelos usuários da plataforma. Essa
receita é oferecida à tributação pelo PIS, COFINS e ISS;
b) Serviço de Customização: atua na personalização de produtos com o objetivo
de oferecer soluções customizadas aos seus clientes.;
c) Serviços de Logística: atua fortemente no setor de logística, com entrega de
mercadorias e produtos em todo o território nacional.
Fl. 3751
DF CARF MF
Original

Fl. 7 da Resolução n.o 3201-003.436 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19311.720262/2017-65

d) Promoção e publicidade: recebe remuneração pela publicidade efetuada em
benefício da outras empresas e instituições, bem como pelo atingimento de determinadas metas
de exposição das marcas;
e) Revenda de espaços publicitários: adquire espaços publicitários e revende para
terceiros.
(xxii) a Lei 10.637/02 e a Lei 10.833/03 permitem o aproveitamento de créditos
sobre “bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda”;
(xxiii) em razão da complexidade e das particularidades das atividades
desenvolvidas pela Recorrente, não restam dúvidas de que as suas atividades são todas
direcionadas para o processo produtivo de bens ou produtos – e não à simples comercialização
de mercadorias;
(xxiv) mesmo que se entenda que exerce atividade puramente comercial, não se
pode vedar os créditos de insumos;
(xxvi) ainda que se entenda que é uma empresa que não atua na produção de bens
ou produtos; e que o rol de despesa passíveis de creditamento é exaustivo (e não
exemplificativo), o que se admite apenas para argumentar, a suposta vedação ao aproveitamento
de créditos por empresas puramente comerciais é inconstitucional e ilegal;
(xxvii) as premissas da Fiscalização estão equivocadas, sendo elas:
a) Primeira Premissa do Argumento da Fiscalização: a Recorrente tomou crédito
de PIS e de COFINS sobre despesas de taxa de administradora de cartão de crédito, de
publicidade, de tecnologia, dentre outras.
b) Segunda Premissa do Argumento da Fiscalização: as empresas que atuam no
setor comercial (o que não é exclusivamente o caso da Recorrente) não podem tomar créditos
sobre insumos.
c) Conclusão da Fiscalização: devem ser glosados os créditos de PIS e de
COFINS apropriados pela Recorrente (taxa de administradora de cartão de crédito, etc...).
(xxviii) o conceito de insumo deve ser analisado de forma ampla, de modo a
contemplar a totalidade dos dispêndios essenciais para o processo produtivo da empresa, do qual
resulta a geração de sua receita e faturamento;
(xxix) todos os custos e despesas com bens e serviços que sejam imprescindíveis à
atividades empresarial devem ser caracterizados como insumos e, portanto, geram direito ao
crédito, nos termos dos artigos 3o, II, das Leis nos. 10.637/02 e 10.833/03;
(xxx) o Superior Tribunal de Justiça - STJ decidiu recentemente, na sistemática
dos recursos repetitivos, que o conceito de insumos deve ser aferido à luz dos critérios da
essencialidade ou relevância para as atividades da pessoa jurídica;
(xxxi) possui uma plataforma eletrônica que integra os seus clientes ao processo
produtivo de bens ou produtos. O contato com os seus consumidores se dá exclusivamente
através da plataforma eletrônica, na qual as pessoas físicas e jurídicas podem escolher uma gama
de produtos, serviços e comodidades oferecidas;
Fl. 3752
DF CARF MF
Original

Fl. 8 da Resolução n.o 3201-003.436 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19311.720262/2017-65

(xxxii) não existe um estabelecimento físico onde possa atrair novos clientes,
desenvolver as suas atividades ou gerar novas fontes de receita. A plataforma para contratação
das soluções integradas oferecidas é o seu website na internet;
(xxxiii) existe apenas uma única forma de atrair novos clientes e gerar novas
receitas: o investimento em publicidade, propaganda e marketing, pois não consegue chegar aos
potencias consumidores pela via tradicional (através de um estabelecimento em boa localização,
por exemplo), sendo absolutamente necessária a divulgação da sua marca e das soluções
integradas que oferece aos seus clientes.
(xxxiv) não seria possível o desenvolvimento das suas atividades operacionais
sem o investimento em propaganda e marketing. Caso não invista em propaganda e marketing,
não conseguiria ter sequer um único cliente em sua plataforma virtual;
(xxxv) as despesas incorridas com o pagamento das taxas cobradas pelas
administradoras de cartões de crédito configuram verdadeiros insumos, isto é, os serviços
prestados pelas operadoras de cartões são essenciais à viabilização das atividades de
comercialização de mercadorias bem como de intermediação de vendas, estando, portanto,
diretamente relacionados à sua atividade-fim;
(xxxvi) tem como atividade precípua a venda soluções integradas via comércio
eletrônico, ambiente em que praticamente a totalidade dos pagamentos são feitos pelo uso de
cartões de crédito;
(xxxvii) apenas aproveita créditos de PIS e de COFINS sobre as despesas de
tecnologia intrinsecamente relacionadas com a sua plataforma de vendas e a geração de receitas.
Não é efetuado o aproveitamento de créditos sobre as despesas com tecnologia de setores que
não estão diretamente vinculados à geração de receitas (sistemas administrativos, despesas
relacionadas à gestão de áreas de backoffice, etc...);
(xxxviii) investe maciçamente em provedores de banda de internet,
desenvolvimento, manutenção e operação de plataformas eletrônicas, além de outros serviços de
tecnologia que permitam o desenvolvimento de suas atividades;
(xxxix) é companhia aberta com ações em circulação na Bolsa de Nova Iorque.
Caso deixe de investir em tecnologia e de gerar receitas, a empresa entrará em colapso e gerará
enorme prejuízo aos acionistas controladores e minoritários. A ausência de investimento em
tecnologia pode gerar consequências criminais e administrativas graves aos seus
administradores;
(xl) parcela de suas embalagens é vendida aos seus clientes, de forma que é
inquestionável o direito ao crédito, uma vez que se trata de material adquirido para revenda.
Portanto, não há que se discutir se a empresa possui direito ao aproveitamento de créditos sobre
essa parcela;
(xli) esclarece que a embalagem, seja para armazenar o produto e mantê-lo
conservado, seja para o frete de entrega para o consumidor final ou para embalagem de presente,
está ligada à preservação do produto para que esse seja atrativo ao consumo e gere receitas
oriundas da sua venda. Dessa forma, despesas decorrentes de aquisição de embalagem são
corriqueiras e essenciais a sua atividade, não tratando-se de meras liberalidades, mas sim do
mínimo para tornar o produto comercializável;
(xlii) As pesquisas de mercado tem os seguintes objetivos:
Fl. 3753
DF CARF MF
Original

Fl. 9 da Resolução n.o 3201-003.436 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19311.720262/2017-65

a) conhecer o perfil do cliente;
b) perceber a estratégia dos concorrentes e observar seus pontos fortes e fracos;
c) analisar os fornecedores e as empresas que fornecem os produtos e serviços
similares;
d dimensionar o mercado, identificando o segmento mais lucrativo; e
e) detectar novas tendências e avaliar a performance de seus produtos e serviços.
(xliii) fica claro a essencialidade desse tipo de investimento se tido em mente a
vastidão e dinamicidade do mercado atual;
(xliv) a multa aplicada se apresenta desproporcional;
(xlv) incabível a aplicação de juros sobre a multa de ofício; e
(xlvi) a taxa SELIC não pode ser aplicada aos créditos tributários, em razão da sua
abusividade.
A Recorrente anexou aos autos Laudo de Constatação elaborado pela
PricewaterhouseCoopers Assessoria Empresarial Ltda, que no seu entendimento corroboram que
desempenha diversas atividades caracterizadas como prestação de serviços.
Devidamente intimada a se manifestar, a Procuradoria da Fazenda Nacional não
se pronunciou nos autos.
O julgamento do processo foi convertido em diligência através da Resolução no
3201-002.445, de 18/12/2019 em que foram requeridas a adoção das seguintes providências: (i) a
Unidade de Origem (preparadora) analisar o argumento e as provas acostadas aos autos acerca da
desconsideração de ajustes de créditos de PIS/Cofins, apresentado no tópico “A” da peça
recursal; (ii) analisar a argumentação produzida pela Recorrente referente a alegada prestação de
serviços, a qual deve ser comprovada documental e com a identificação dos créditos que a
Recorrente pretende aproveitar; (iii) a Recorrente ser intimada a comprovar, documentalmente, a
receita de prestação de serviços que alega auferir e a identificar os créditos de PIS/Cofins que
dela decorrem; (iv) a autoridade administrativa elaborar relatório conclusivo em relação aos
temas objetos da presente diligência; (v) ser oportunizada à Recorrente o conhecimento dos
procedimentos efetuados pela repartição fiscal, inclusive do relatório elaborado pela fiscalização,
com abertura de vistas pelo prazo de 30 (trinta) dias, prorrogável uma vez por igual período, para
que se manifeste, para, na sequência, os autos retornem a este colegiado para prosseguimento do
julgamento.
A Delegacia da Receita Federal do Brasil em Jundiaí-SP (SEFIS – Serviço de
Fiscalização) elaborou o Relatório de Diligência Fiscal (e-fls. 3596/3598), no qual apresenta seu
entendimento sobre a Diligência solicitada.
Devidamente intimada, a Recorrente apresentou manifestação em que contesta o
resultado do Termo de Diligência Fiscal referido.
Na sequência, novo Relatório de Diligência Fiscal (e-fls. 3686/3689) foi
confeccionado, tendo a Recorrente se manifestado sobre o mesmo.
É o relatório.

Fl. 3754
DF CARF MF
Original

Fl. 10 da Resolução n.o 3201-003.436 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19311.720262/2017-65

Voto
Conselheiro Leonardo Vinicius Toledo de Andrade, Relator.
Conforme relatado, o julgamento do processo foi convertido em diligência.
Ocorre que, referida diligência não foi atendida nos termos determinados por este Colegiado de
Julgamento.
Tem-se, objetivamente, que o processo não está apto para julgamento em razão do
descumprimento por parte da Unidade de Origem do determinado na Resolução no 3201-
002.445, de 18/12/2019.
No voto proferido foram consignadas as providências que deveriam ter sido
adotadas, tanto por parte da Douta Fiscalização, quanto pela Recorrente.
Para melhor compreensão do caso, importante transcrever novamente as
determinações contidas na diligência:
“Assim, deve a Unidade de Origem (preparadora) analisar o argumento e as provas
acostadas aos autos acerca da desconsideração de ajustes de créditos de PIS/Cofins,
apresentado no tópico “A” da peça recursal.
Outro tema que merece melhor análise e demanda a conversão do feito em diligência se
refere a necessidade de se analisar a argumentação produzida pela Recorrente referente
a alegada prestação de serviços, a qual deve ser comprovada documental e com a
identificação dos créditos que a Recorrente pretende aproveitar.
No tópico deve a Recorrente ser intimada a comprovar, documentalmente, a receita de
prestação de serviços que alega auferir e a identificar os créditos de PIS/Cofins que dela
decorrem.
Neste contexto, deve ser procedida a intimação da Recorrente para que no prazo de 60
(sessenta) dias, renovável uma vez por igual período, a apresentar os documentos
necessários para o cumprimento da diligência ora proposta.
Deve, ainda, a autoridade administrativa elaborar relatório conclusivo em relação aos
temas objetos da presente diligência.
Isto posto, deve ser oportunizada à Recorrente o conhecimento dos procedimentos
efetuados pela repartição fiscal, inclusive do relatório elaborado pela fiscalização, com
abertura de vistas pelo prazo de 30 (trinta) dias, prorrogável uma vez por igual período,
para que se manifeste, para, na sequência, os autos retornem a este colegiado para
prosseguimento do julgamento.
Cumpridas as considerações anteriormente especificadas, voto por converter o
julgamento do Recurso em diligência, para que a unidade preparadora: a) analise o
argumento e as provas acostadas ao recurso acerca da desconsideração de ajustes de
créditos de PIS/Cofins; e b) intime a Recorrente a comprovar, documentalmente, a
receita de prestação de serviços que alega auferir e a identificar os créditos de
PIS/Cofins que dela decorrem.”
Possui razão a Recorrente quando consigna em sua manifestação que:
“10. Ao se manifestar sobre o erro de cálculo cometido pela Fiscalização ao recalcular a
apuração do PIS e da COFINS supostamente devidos sem computar créditos que não
foram objeto de glosa neste processo administrativo, o Relatório Conclusivo de
Diligência se limitou a trazer afirmação genérica no sentido de que “inexistem ajustes
de crédito que deixaram de ser considerados na apuração do PIS e da Cofins no regime
não-cumulativo” (fl. 3.686).
11. Ou seja, a despeito de expressa determinação deste E. CARF acerca da necessidade
de o processo retornar à Unidade de Origem para a devida análise dos argumentos e das
provas apresentadas pela Requerente em relação aos erros de cálculo identificados no
Fl. 3755
DF CARF MF
Original

Fl. 11 da Resolução n.o 3201-003.436 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19311.720262/2017-65

Auto de Infração, após prévia omissão da Autoridade Fiscal sobre este ponto, em
nenhum momento o Relatório Conclusivo de Diligência se manifestou sobre os
argumentos e documentos apresentados pela Requerente.
12. Muito pelo contrário: o Relatório Conclusivo de Diligência apenas alega, em dois
simples parágrafos, que todos os ajustes de créditos já foram considerados pela
Autoridade Fiscal no momento de apuração do PIS e da COFINS supostamente devidos
pela Requerente.
(...)
14. Conforme já mencionado em outras peças relevantes do presente Processo
Administrativo, as Autoridades Fiscais reconstituíram a apuração da base de cálculo do
PIS e da COFINS de acordo com arquivos de Excel juntados no processo administrativo
conforme os Termos de Anexação de Arquivo Não-Paginável da fl. 1901 (período de
2014) e fl. 1902 (período de 2015). Para evidenciar o explícito erro de cálculo cometido
pela Fiscalização, segue análise exemplificativa da apuração da COFINS devida no
período de 2015 (fl. 1902).
15. A aba “COFINS DEVIDO 2015” demonstra o procedimento1 adotado para fins de
cálculo da COFINS supostamente devida pela Requerente, que resultou no seguinte
cálculo:

16. Portanto, em Janeiro de 2015, a Fiscalização efetuou uma glosa de créditos de R$
63.093,94 e apurou que a diferença da COFINS devida no período somava o montante
de R$ 1.489.137,54. Por evidente que uma glosa de créditos de R$ 63 mil não pode
gerar uma exigência a título de principal de R$ 1,4 milhão. Essa divergência decorre
de grave equívoco cometido pela Fiscalização.
17. Trazemos o mesmo exemplo em relação ao PIS. Na aba “PIS DEVIDO 2015” da
mesma planilha juntada pela Fiscalização, temos o seguinte cálculo de um PIS não-
cumulativo supostamente devido.
Fl. 3756
DF CARF MF
Original

Fl. 12 da Resolução n.o 3201-003.436 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19311.720262/2017-65

18. Aqui também temos o nítido cálculo equivocado da Fiscalização, uma vez que a
glosa de créditos referente ao PIS foi de apenas R$ 13,7 mil, aproximadamente, e teve
como valor principal cobrado cerca de R$ 323 mil.
19. Com efeito, ainda que a glosa de créditos pela Fiscalização fosse correta (o que
somente se admite para fins argumentativos), o Auto de Infração somente poderia exigir
PIS e COFINS sobre o montante dos créditos efetivamente glosados pela Fiscalização –
e não sobre valor aproximadamente 20 vezes superior ao valor dos créditos glosados, tal
como pretende a Fiscalização em relação ao PIS e à COFINS relativos ao período de
Janeiro de 2015, dentre outros meses.
(...)
27. Como se não bastasse, o Relatório Conclusivo de Diligência, ao alegar que teria
considerado todos os créditos descontados pela contribuinte na sua apuração do PIS e da
COFINS supostamente devidos pela Requerente, menciona registros diferentes dos que
foram efetivamente desconsiderados pela Fiscalização (Registros M100 e M500 da sua
EFD-Contribuições).
28. Com efeito, o relatório afirma que “todos os créditos das contribuições descontados
pelo contribuinte” considerados pela Fiscalização na sua apuração correspondem a
transcrições do “Registro M05 – Detalhamento da Base de Cálculo do Crédito Apurado
no Período – PIS e do Registro M505 –Detalhamento da Base de Cálculo do Crédito
Apurado no Período – Cofins da Escrituração Fiscal Digital – EFD – Contribuições”
(fl. 3.686).
29. Assim, além de não considerar os ajustes de créditos efetuados nos Registros M100
e M500 da sua EFD-Contribuições no momento de apuração do crédito tributário
exigido pelo Auto de Infração e não examinar os argumentos e as provas apresentadas
pela Requerente em relação a este erro de cálculo, a Fiscalização ainda faz menção a
registro equivocado ao afirmar que todos os créditos de PIS/COFINS da Requerente
foram considerados na apuração dos valores supostamente devidos por esta sociedade.
30. Desse modo, uma vez demonstrado que a Fiscalização não considerou determinados
ajustes de crédito na apuração do crédito tributário exigido pelo Auto de Infração, não
há dúvidas de que a ausência do cômputo desses valores nos cálculos efetuados neste
Auto de Infração acarretou em gritante erro na apuração das contribuições supostamente
devidas.
(...)
34. Em que pese a clara existência de erros de cálculo no Auto de Infração e a expressa
determinação do CARF acerca da necessidade de sua devida análise em procedimento
de diligência, no Relatório Conclusivo de Diligência, a Fiscalização novamente se
recusou a examinar as robustas provas trazidas pela Requerente acerca dos equívocos
cometidos pela Fiscalização.”
Fl. 3757
DF CARF MF
Original

Fl. 13 da Resolução n.o 3201-003.436 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19311.720262/2017-65

Assim, denota-se que a diligência não foi cumprida em sua íntegra, devendo-se
destacar que a Unidade de Origem não produziu nenhuma planilha válida e hábil a demonstrar a
sua afirmação de que “inexistem ajustes de crédito que deixaram de ser considerados na
apuração do PIS e da Cofins no regime não-cumulativo”.
Ora, com o devido respeito, mas falhou a autoridade administrativa ao
simplesmente produzir a afirmação antes reproduzida sem ao menos apresentar qualquer
elemento de prova de modo a demonstrar o afirmado.
Por todo o exposto, tem-se, portanto, que as deliberações contidas na Resolução
deste órgão colegiado de julgamento não foram atendidas em sua íntegra pela unidade
responsável.
O não cumprimento da diligência nos termos definidos pelo CARF, pode,
inclusive, acarretar em ofensa aos princípios constitucionais do contraditório e da ampla defesa,
na medida em que se impediu que a Recorrente produzisse as provas necessárias ao correto
deslinde da questão. E a produção de tais provas foi deferida pelo CARF no momento em que
deliberou pela conversão do processo em diligência.
Aqui, merece ser transcrito excerto de voto do Conselheiro Winderley Morais
Pereira, proferido no julgamento do processo n° 19515.000338/2006-93 (Resolução 3201-
001.043):
"O princípio da verdade material e da ampla defesa são intrínsecos ao Processo
Administrativo Fiscal e em que pese o fato, do seu informalismo contido, estes
corolários não podem ser afastados, devendo pelo contrário, ser privilegiados, visto que,
qualquer discussão administrativa que seja maculada, por procedimentos processuais
questionáveis, pode vir no futuro a ser objeto de novas discussões, o que sem dúvida,
afasta um dos grandes benefícios do processo administrativo, que busca abreviar a
solução dos litígios tributários.
Verificando as informações registradas no relatório fiscal é possível concluir que a
Diligência não foi realizada. A Autoridade Fiscal responsável pela diligência, apesar, de
citar no relatório a existência de diversas intimações à Recorrente para apresentação dos
documentos fiscais. Tais intimações referem-se ao início do procedimento fiscal e não
foram realizadas no escopo da diligência fiscal. Portanto, mostra-se evidente que a
autoridade não procedeu a diligência determinada por este Conselho. Assim, faz-se
necessário nova resolução nos mesmos termos da resolução anterior para que a Unidade
de Origem realize a diligência, que ressalte-se não foram realizadas nos termos
decididos por este colegiado.
E não será demais lembrar que os integrantes deste Conselho não estão obrigados a
observar os atos normativos expedidos no âmbito da Secretaria da Receita Federal do
Brasil, razão ainda maior para que o entendimento firmado pela Turma seja, muitas
vezes, divergente do entendimento que teve o Auditor-Fiscal e a própria Delegacia da
Receita Federal de Julgamento sobre a lide, na medida em que ambos estejam obrigados
a aplicar o disposto nas Instruções Normativas e demais atos normativos aos quais estão
vinculados.
Finalmente, convém lembrar como a relação da instância julgadora com a unidade de
preparo é disciplinada pelo Decreto no 7.574/11, que regulamenta, entre outros, o
processo de determinação e exigência de créditos tributários da União, in verbis.
"Art. 36. A impugnação mencionará as diligências ou perícias que o sujeito passivo
pretenda sejam efetuadas, expostos os motivos que as justifiquem, com a formulação de
quesitos referentes aos exames desejados, e, no caso de perícia, o nome, o endereço e a
qualificação profissional de seu perito deverão constar da impugnação (Decreto no
70.235, de 1972, art. 16, inciso IV, com a redação dada pela Lei no 8.748, de 1993, art.
1o).
Fl. 3758
DF CARF MF
Original

Fl. 14 da Resolução n.o 3201-003.436 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19311.720262/2017-65

§ 1o Deferido o pedido de perícia, ou determinada de ofício sua realização, a autoridade
designará servidor para, como perito da União, a ela proceder, e intimará o perito do
sujeito passivo a realizar o exame requerido, cabendo a ambos apresentar os respectivos
laudos em prazo que será fixado segundo o grau de complexidade dos trabalhos a serem
executados (Decreto no 70.235, de 1972, art. 18, com a redação dada pela Lei no 8.748,
de 1993, art. 1o).
§ 2o Indeferido o pedido de diligência ou de perícia, por terem sido consideradas
prescindíveis ou impraticáveis, deverá o indeferimento, devidamente fundamentado,
constar da decisão (Decreto no 70.235, de 1972, arts. 18 e 28, com as redações dadas
pela Lei no 8.748, de 1993, art. 1o).
§ 3o Determinada, de ofício ou a pedido do impugnante, diligência ou perícia, é vedado
à autoridade incumbida de sua realização escusar-se de cumpri-las." (grifo nosso)
Ainda é mister ressaltar que a diligência é o momento do Fisco também se cercar de
todas as seguranças necessárias para conferir a veracidade dos documentos e cálculos
apresentados pela Recorrente. Em concordando com a veracidade das informações ou
na ausência de quaisquer ressalvas no relatório de diligência, este colegiado passa a
considerar como verídicos os documentos e cálculos apresentados pela Recorrente no
julgamento."
Consigne-se, ainda, que o cumprimento na íntegra da Resolução já referenciada
mostra-se útil e pertinente ao processo, para que se evite, eventual decretação de nulidade
processual.
Dispõe o art. 59 do Decreto 70235/1972:
"Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição
do direito de defesa."
Assim, diante do não cumprimento ao contido na Resolução no 3201-002.445, de
18/12/2019, o processo não está em condições de ser julgado, razão pela qual, deve novamente
ser baixado em diligência para que a unidade responsável cumpra em todos os termos a
diligência referida, nos exatos termos da Resolução referenciada, inclusive com a Intimação da
Recorrente para que se manifeste.
Concluída a diligência em sua íntegra, deverá o processo retornar ao CARF para
prosseguimento do julgamento.
(documento assinado digitalmente)
Leonardo Vinicius Toledo de Andrade

Fl. 3759
DF CARF MF
Original