Tribunal: CARF
Processo: 10670.722431/2019-18
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: GUSTAVO GUIMARAES DA FONSECA
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2022-12-06
Data de publicação: 2023-02-17

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2014
LUCRO PRESUMIDO. PERCENTUAL DE PRESUNÇÃO. CONCEITO DE SOCIEDADE EMPRESÁRIA. ATIVIDADE HOSPITALAR.
O conceito de sociedade empresária é subjetivo, pressupondo, tão só, o exercício de atividade econômica organizada para a produção ou circulação de bens e de serviços, assim se considerando a sociedade que tenha por objeto inclusive serviços de natureza intelectual, desde que estes conformem elemento de empresa, mesmo que não tenha promovido o registro de seus atos constitutivos em Junta do Comércio.

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10670.722431/2019-18
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9101-006.407 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
07 de dezembro de 2022
Recorrente
HOSPITAL DE OLHOS DO NORTE DE MINAS S/A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2014
LUCRO PRESUMIDO. PERCENTUAL DE PRESUNÇÃO. CONCEITO DE
SOCIEDADE EMPRESÁRIA. ATIVIDADE HOSPITALAR.
O conceito de sociedade empresária é subjetivo, pressupondo, tão só, o
exercício de atividade econômica “organizada para a produção ou circulação
de bens e de serviços”, assim se considerando a sociedade que tenha por objeto
inclusive serviços de natureza intelectual, desde que estes conformem
“elemento de empresa”, mesmo que não tenha promovido o registro de seus
atos constitutivos em Junta do Comércio.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar de nulidade da ciência do acórdão recorrido e em conhecer parcialmente do Recurso
Especial, apenas em relação “aos coeficientes de presunção aplicáveis a exames e cirurgias”, e,
no mérito, na parte conhecida, dar-lhe provimento. Manifestou intenção de apresentar declaração
de voto a conselheira Edeli Pereira Bessa. Ausentes, momentaneamente, os conselheiros Carlos
Henrique de Oliveira e Ana Cecília Lustosa Cruz. Presidiu o julgamento o conselheiro Fernando
Brasil de Oliveira Pinto.
(documento assinado digitalmente)
Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente em exercício
(documento assinado digitalmente)
Gustavo Guimarães da Fonseca - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia
De Carli Germano, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre
Evaristo Pinto, Guilherme Adolfo dos Santos, Gustavo Guimarães da Fonseca e Fernando Brasil
de Oliveira Pinto, (Presidente em exercício).

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10670.722431/2019-18
Fl. 32688
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-006.407 - CSRF/1a Turma
Processo no 10670.722431/2019-18

Relatório
Cuida-se de Recurso Especial de Divergência interposto por Hospital de Olhos do
Norte de Minas S/A, em face do acórdão de no 1201-005.083 proferido, em 20 de agosto de
2021, pela 1a Turma Ordinária da 2a Câmara desta 1a Seção de Julgamentos. O aludido aresto
recebeu a seguinte ementa:
LUCRO
PRESUMIDO.
SERVIÇOS
HOSPITALARES.
APLICAÇÃO
INDEVIDA COEFICIENTE DE PRESUNÇÃO.
Para determinação do coeficiente de lucro presumido para a atividade de
prestação de serviços hospitalares é necessário que a prestadora destes serviços seja
organizada de fato e de direito sob a forma de sociedade empresária.
LUCRO PRESUMIDO. OMISSÃO DE RECEITAS FINANCEIRAS.
A constatação de receitas financeiras recebidas e não declaradas implica a
adição dessas receitas, deduzidas do Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF),
diretamente ao montante do lucro presumido para fins de determinação do Imposto de
Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido
(CSLL).
Em apertada síntese, a ora recorrente teria suportado a autuação descrita no
documento de e-fls. 2/37 (Autos de Infração), para se lhe exigir os créditos tributários relativos
ao IRPJ e a CSLL, segundo o lucro presumido, apurados ao longo do período compreendido
entre abril de 2014 a dezembro deste mesmo ano. Consoante se extrai destes documentos, o
lançamento teria se dado sobre três contextos:
a) aplicação indevida de percentual de determinação do lucro presumido para
fins de cálculo do IRPJ e CSLL – receitas oriundas de serviços de consulta
médica;
b) aplicação indevida de percentual de determinação de lucro presumido para
fins de cálculo do IRPJ e da CSLL – receitas oriundas de serviços atinentes à
exame e cirurgias;
c) falta de pagamento de IRPJ e CSLL incidentes sobre receitas de aplicações
financeiras.
Especificamente quanto aos itens “a” e “b”, a interessada teria se utilizado dos
percentuais de presunção 8 e 12%, respectivamente, tendo entendido, a D. Autoridade Fiscal,
que, para tais receitas, o correto seria a incidência do percentual de 32%, na forma do art. 15, §
1o, III, “a”, da Lei 9.249/95 (já com a redação dada pela Lei 11.727/08). A justificativa fática
para as conclusões fiscais restou calcada em dois fundamentos distintos (sem prejuízo de outros
que, diga-se, não foram reprisados pelo acórdão recorrido):
a) a sociedade teria registrado seus atos constitutivos em cartório de pessoas
jurídicas e não na JUCEMG, restando demonstrado que ela se organizara sob
Fl. 32689
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-006.407 - CSRF/1a Turma
Processo no 10670.722431/2019-18

a forma de sociedade simples e não empresarial, não atendendo, a seu ver, ao
requisito encartado na parte final do inciso III do § 3o do precitado art. 15;
b) os serviços atinentes à simples consultas médicas não se amoldariam à
hipótese exceptiva contida no aludido art. 15 (invocando, para tanto, inclusive,
o precedente do Superior Tribunal de Justiça, formado a partir do julgamento
do REsp 1.116.388/BA, realizado sob o rito do art. 543-C do Código de
Processo Civil – CPC, tratado pela NOTA PGFN/CRJ/No 1.114/2002).
Apresentada a competente impugnação, esta foi julgada parcialmente procedente
pela DRJ de Recife que, não obstante encampar as conclusões deduzidas pela D. Fiscalização,
cancelou parte das exigências lançadas em decorrência do ocaso temporal decadencial.
A interessada, então, interpôs seu recurso voluntário que, como visto, foi
improvido pelo Colegiado a quo ainda que, contudo, por maioria. No caso, dois dos conselheiros
teriam proposto o cancelamento da exigência quanto aos serviços atinentes aos exames e
cirurgias, premendo pela manutenção do restante da autuação.
Particularmente quanto as matérias que nos interessam, aquela Turma considerou,
primeiramente, que a regra encartada no, já repetidas vezes mencionado, art. 15, § 1o, III, “a”,
seria um benefício fiscal, atraindo, para si, as disposições do art. 111 do Código Tributário
Nacional.
Em seguida, fundou as suas conclusões exclusivamente no fato destacado pela D.
Autoridade Lançadora de que o Hospital teria promovido o registro de seus instrumentos
constitutivos em cartório de registro de pessoas jurídicas. Para o aresto combatido, isto, per se,
evidenciaria o seu caráter pessoal e a natureza de sociedade Simples do autuado, algo que
somente poderia ser elidido, caso o aludido registro tivesse se dado na Junta do Comércio do
Estado de Minas Gerais - JUCEMG.
Já quanto aos serviços adstritos às consultas médicas, além do precedente do STJ
já mencionado alhures, invocou, ainda, o verbete da Súmula/CARF de no 142.
Frisou, apenas, e neste ponto, que a Sumula acima não poderia se utilizada como
supedâneo jurídico para validar a conduta da empresa em relação aos serviços de exames e
cirurgias, uma vez que editada antes da Lei 11.727/08, a qual teria inserido o requisito constante
da parte final do inciso III do § 1o do art. 15 da Lei 9.249/95 (e que passou a exigir a
organização, sob a forma de sociedade empresária, para caracterizar o empreendimento como
“hospitalar”).
Cientificado acerca julgamento intentado pela turma a quo, em 29/09/2021 (AR
de e-fl. 32.666), a contribuinte interpôs o seu recurso especial de divergência apontando para
existência, em quatro precedentes, de entendimento antinômico àquele adotado pela instância
anterior, mormente quanto a necessidade de registro em Junta Comercial para caracterizar a
sociedade como empresária. Para tanto, colacionou os paradigmas de nos 1401-005.652, de 20 e
julho de 2021, 1401-005.653, de 20 de julho de 2021, 1201-003.409, de 11 de dezembro de 2019
e 1401-005.493, de 07 de julho de 2021.
Fl. 32690
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-006.407 - CSRF/1a Turma
Processo no 10670.722431/2019-18

Ainda que a divergência apontada tenha se calcado apenas na matéria de índole
formal (organização da sociedade sob a forma simples x empresarial e, assim, tão só quanto ao
problema das receitas oriundas de prestação de serviços de exames e cirurgias), em suas razões
de insurgência a interessada suscitou:
a) uma preliminar de nulidade processual (e não do acórdão recorrido) por
pretenso vício encontradiço na intimação realizada à e-fl. 32.633, dado ter sido
encaminhada por meio de carta, entregue em seu endereço físico, e não a seu
domicílio eletrônico, via e-CAC. Afirmou haver, assim, cerceamento de seu
direito de defesa;
b) reafirmou a nulidade do auto de infração (já apontada na impugnação e no
recurso voluntário) por pretensa falta de motivação e de pressupostos legais;
c) defendeu a aplicação dos percentuais de presunção tal como por ela utilizados,
reprisando que, conforme destacado nos acórdãos paradigmas, a natureza da
sociedade se daria no plano fático e não, apenas, a luz do problema
eminentemente formal aduzido pelo aresto recorrido, invocando, para tanto,
dispositivos do Código Civil e, ainda, elementos que atestariam a sua
condição de sociedade empresária;
d) atacou, ainda que não tenha apontado qualquer acórdão paradigma, a
exigência sobre as parcelas da receita atinentes aos serviços de consulta, bem
como a parte do lançamento relativo à falta de adição de receitas financeiras à
base de cálculo do IRPJ e da CSLL.
Por meio do Despacho de Admissibilidade de e-fls. 32.670/32.678, a D.
Presidência da 2a Câmara desta 1a Seção de Julgamentos, admitiu o apelo tão só quanto ao
paradigma de no 1401-005.653, afirmando haver, aí, similitude fática e jurídica suficientes para
suprir as exigências do art. 67 do anexo II do RICARF. O parágrafo abaixo transcrito, bem
resume os fundamentos adotados no aludido despacho:
O acórdão recorrido destaca que o contrato social do contribuinte e suas
alterações posteriores foram registradas em Cartório de Registro Civil de Pessoas
Jurídicas e não em junta comercial, e firma o entendimento de que “para
determinação do coeficiente de lucro presumido para a atividade de prestação de
serviços hospitalares é necessário que a prestadora destes serviços seja
organizada de fato e de direito sob a forma de sociedade empresária”; que o
caráter empresarial de direito somente se aperfeiçoa pelo registro da inscrição dos atos
constitutivos na Junta Comercial.
Já o referido paradigma não considera imprescindível o registro na junta
comercial correspondente, para fins de aproveitamento do coeficiente reduzido de
presunção. Segundo essa decisão, a lei não prevê expressamente a inscrição na
junta comercial como um requisito, mas sim que a entidade seja organizada
como uma sociedade empresária.
Não houve interposição de agravo contra a decisão supra.
A D. Procuradoria Geral da Fazenda Nacional apresentou, a e-fls. 32.680/32.685,
em que, resumidamente, defendeu, prima facie, a inadmissão do recurso, seja por, sob sua ótica,
Fl. 32691
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-006.407 - CSRF/1a Turma
Processo no 10670.722431/2019-18

não ter sido declinado pelo recorrente o dispositivo legal sobre o que repousa a divergência
alegada, seja por não ter sido reproduzido, nem mesmo parcialmente, a ementa do julgado
admitido pela D. Presidência da 2a Câmara.
No mérito, reproduz, na integra, inclusive como fundamento de suas
contrarrazões, as considerações contidas no próprio acórdão recorrido, premendo, assim, pelo
não provimento do recurso manejado pelo contribuinte.
Esta, a espécie dos autos.
Voto
Conselheiro Gustavo Guimarães da Fonseca, Relator.
I
ADMISSIBILIDADE.
I.1
Dos requisitos formais.
I.1.1
Prefacialmente. Matérias sequer examinadas pelo despacho de admissibilidade.
Conforme exposto no relatório acima, a recorrente tomou ciência do teor do
acórdão, ora combatido, em 29/09/2021, tendo interposto o seu apelo em 01/10/2021 (e-fl.
32636, revelando, pois, a sua tempestividade.
No que tange, entretanto, aos demais requisitos objetivos/formais de
admissibilidade, cabem algumas considerações.
Tal como exposto alhures, a interessada alegou a ocorrência de divergência
jurisprudencial apenas e tão somente quanto a matéria disciplinada pelo art. 15, § 1o, III, “a”, da
Lei 9.249/95. Mais especificamente, o questionamento ali proposto ficou, inclusive, adstrito à
parte final deste preceptivo, em especial quanto a interpretação feita pelo acórdão recorrido
acerca da expressão “organizada sob a forma de sociedade empresaria”.
Nada obstante, trouxe uma nova preliminar de nulidade (alegadamente verificada
no ato de intimação quanto ao resultado do julgamento intentado pelo Colegiado a quo) e
reprisou, na íntegra, todos os argumentos que já haviam sido propostos desde a primeira
instância (incluindo-se, ai, outra preliminar, desta feita, de nulidade da própria autuação).
O problema é que tais argumentos adicionais foram lançados sem que sequer se se
ocupasse de demonstrar a existência de qualquer divergência interpretativa tendente a comprovar
o cabimento do apelo quanto a estes demais questionamentos.
É fato, e este Relator vem assim se pronunciando, que, particularmente quanto às
matérias que, em tese, pressupõem o seu conhecimento de ofício pelos julgadores, seria possível
as admitir em qualquer grau ou instância. E isto, ressalvados os entendimentos contrários, está
estampado no Código de Processo Civil - CPC, particularmente, nos arts. 485, X c/c 1.013, § 3o
(como especial atenção aos incisos II, III e IV), cuja aplicação ao PAF é impositiva, mormente
quando verificadas as condições encartadas no art. 15 deste mesmo diploma.
Fl. 32692
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-006.407 - CSRF/1a Turma
Processo no 10670.722431/2019-18

O problema, todavia, é que o Recurso Especial de Divergência é remédio
processual de cognição restritíssima. Somente se o admite para fins de uniformizar o
entendimento dos Colegiados deste Órgão acerca de determinada matéria. Por esta razão,
inclusive, descabe o manejo deste instrumento quando verificado, v.g., a negativa de vigência á
dispositivo de lei ou mesmo da Constituição, como ocorre nas hipóteses tratadas pelos artigos
102 e 105 da CRFB.
Nesta esteira, ainda que estejamos diante de questão cuja cognição se possa dar,
inclusive, de ofício, há limites objetivos que podem impedir o seu conhecimento. Em outras
palavras, mesmo que determinada questão tenha surgido após a prolação do acórdão recorrido, se
semelhante discussão não puder atender aos pressupostos mínimos atinentes ao escopo do
recurso (a existência de efetiva divergência), não poderá ser trazida para o exame deste
Colegiado. Neste sentido, o próprio Superior Tribunal de Justiça já cravou que:
[...] a alegação de que seriam matérias de ordem pública ou traduziriam nulidade
absoluta não constitui fórmula mágica que obrigaria as Cortes a se manifestar acerca de
temas que não foram oportunamente arguidos ou em relação aos quais o recurso não
preenche os pressupostos de admissibilidade (REsp 1.439.866/MG, Rel. Ministro
SEBASTIÃO REIS JÚNIOR, SEXTA TURMA, julgado em 24/04/2014, DJe
06/05/2014).
Ao que nos interessa aqui, as matérias de mérito suscitadas no recurso especial do
contribuinte, quanto as quais sequer se cogitou da ocorrência de divergência, o seu não
conhecimento é premente; por isso mesmo, sobre a elas, não houve nem mesmo qualquer
referência por parte do r. despacho de e-fls. 32.670/32.678. E, diga-se, não há omissão aí porque,
como já destacado, o recurso manejado tem por objeto apenas a divergência jurisprudencial de
sorte que, se a parte interessada nem mesma aventa esta particularidade em suas razões, quanto a
tais matérias não se estará, quiçá, diante do instrumento preconizado pelo art. 67 do anexo II, do
RICARF.
Dito desta forma, as alegações atinentes ao problema das receitas oriundas de
prestação de serviços de consulta e, ainda, às receitas financeiras, não adicionadas ao lucro
presumido, não compõe o litigio, justamente porque, quanto a elas, não só não se comprovou
haver divergência, como, nem mesmo, se afirmou ocorrer dissídio jurisprudencial.
Já em relação às duas nulidades suscitadas, o conhecimento, quanto a pelo menos
uma delas, também não se impõe. Importante destacar, quanto aquela que se debruça sobre
alegados vícios encontradiços no próprio auto de infração, que tanto a DRJ, como o Colegiado a
quo, sobre ela, se pronunciaram. Assim, para que esta matéria pudesse nos ser devolvida,
também se pressupunha a demonstração de divergência o que, insista-se, não foi, nem mesmo,
aventado. Não obstante se tratar de questão cujo conhecimento possa se dar de oficio, como já
destacado, até mesmo pelo precedente do STJ, supra invocado, esta matéria ainda pressupõe o
preenchimento dos requisitos específicos deste remédio para que possa ser enfrentada por este
Colegiado.
A segunda nulidade aventada, a par dos protestos deste relator (que, inicialmente,
se manifestara por seu não conhecimento enquanto matéria recursal – ainda que pudesse ser
apreciada enquanto possível questão a ser submetida à saneamento), será apreciada em momento
oportuno.
Fl. 32693
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-006.407 - CSRF/1a Turma
Processo no 10670.722431/2019-18

Assim, impõe-se o não conhecimento das matérias tratadas neste tópico.

I.1.2
Quanto a matéria conhecida.
Em suas contrarrazões, a D. Procuradora Geral da Fazenda Nacional sustenta que
o apelo em exame não teria preenchido os pressupostos mínimos de cabimento, preconizados
pelo art. 67, §§ 1o e 9o a 11, do anexo II, do RICARF. Em síntese, a D. PGFN afirmou que a
insurgente não teria apontado qual o dispositivo sobre o que haveria o dissidio apontado. E,
demais a mais, a Fazenda sustenta que a insurgente teria se limitado a transcrever parte das
ementas dos paradigmas, sem demonstrar, efetivamente, a aludida divergência.
Venia concessa, mas sem razão a recorrida.
Com efeito, ainda que no quadro demonstrativo constante da página 3 do recurso,
a recorrente tenha, de fato, transcrito apenas um pequeno trecho que se reportaria ao
entendimento contraposto àquele adotado pelo acórdão recorrido (sem esclarecer, sequer, de qual
paradigma esta passagem teria sido extraída), é fato que, no próprio corpo da peça de
insurgência, transcreveu a íntegra do paradigma de no 1401-005.653 (único considerado pelo
Despacho de Admissibilidade). E, neste ponto, não só destacou (em negrito) o entendimento
sobre o que estabeleceu o dissídio, como explicitamente reprisou este entendimento, fazendo
referência clara e intergiversável sobre o dispositivo legal cuja interpretação questiona (v.
páginas 17 e 18 do recurso).
Enfim, estes requisitos estão, inegavelmente, preenchidos e, quanto a eles, e
apenas quanto a eles, por hora, o apelo merece conhecimento.
I.II
Requisitos materiais. A divergência.
Como já observado, o r. Despacho de Admissibilidade entendeu estar comprovada
a divergência jurisprudencial quanto ao paradigma de no 1401-005.653, cuja ementa reproduzo
abaixo:
AUTO DE INFRAÇÃO. LUCRO PRESUMIDO. COEFICIENTE REDUZIDO DE
PRESUNÇÃO.
ATIVIDADE
HOSPITALAR.
SOCIEDADE
SIMPLES.
A formalização da pessoa jurídica como sociedade simples não afasta, por si só, a sua
natureza de sociedade empresária, quando os elementos constantes dos autos
demonstram que a contribuinte exerce atividade econômica organizada, conforme
requisito legal do Art. 15, §1o, III, alínea a, da Lei no 9.249/95.
Veja-se que, neste precedente, a premissa de fato determinante para a adoção das
conclusões contidas na autuação, objeto deste acordão, foi o tipo societário utilizado pelo então
contribuinte. No caso, pelos respectivos atos constitutivos, a predita sociedade teria adotado a
figura da “sociedade simples limitada” o que, ao ver da Autoridade Fiscal, e com espeque nos
preceitos dos arts. 967 e 982 do Código Civil Brasileiro – CC -, não caracterizaria aquele
contribuinte como sociedade empresária – que pressuporia, inclusive, o seu “registro na Junta
Comercial” respectiva.
Fl. 32694
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-006.407 - CSRF/1a Turma
Processo no 10670.722431/2019-18

E, ao se pronunciar sobre as constatações acima, o paradigma deixou,
explicitamente claro, que havia, naquele feito, “elementos suficientes [...] na direção de que a
recorrente tenha características de sociedade empresária”.
Já no aresto recorrido, a questão determinante para a tomada da decisão foi,
precisamente, que, ainda que a insurgente tenha demonstrado “por elementos fáticos, a sua
essência de sociedade empresária”, formalmente ela não se revestiria de tal caráter. Isto porque,
pelo que restou demonstrado, o registro de seu contrato social na respectiva Junta Comercial
ainda seria necessário, na forma do art. 985 do Código Civil. No caso vertente, o contribuinte
teria registrado a “sua ECD em cartório, e não em junta comercial”. Ato contínuo, o Colegiado
de piso considerou que a ora recorrente não seria uma sociedade empresária e, por isso, não faria
jus aos percentuais reduzidos para a determinação das bases presumidas de incidência.
Venho me socorrendo de um longo arrazoado para fixar as premissas que este
Relator adota para identificar a ocorrência de um dissídio jurisprudencial, tentando tornar o mais
objetivo possível este exame. Todavia, a hipótese dos autos é de tal sorte clara, que a divergência
em testilha salta aos olhos até mesmo sem um escrutínio mais detido das decisões comparadas.
A norma jurídica, tal como erigida pelos acórdãos recorrido e paradigma,
pressupôs interpretações divergentes acerca da natureza e extensão da regra encartada pelo art.
15, § 1o, III, “a”, da Lei 9.249/92, quando aplicada sob um mesmo contexto fático. Enquanto
para o recorrido, o registro em Cartório é requisito indispensável para a caracterização de uma
dada sociedade como empresária, mesmo que presentes elementos que revelem, em essência, tal
natureza, para o decisum comparado este procedimento objetivo seria dispensável, caso a prova
constante dos autos revele a sua organização sob aquela forma societária.
Poder-se-ia cogitar que a resolução do caso revolveria o exame de provas,
notadamente aquelas destinadas a demonstrar, materialmente, a organização da recorrente sob a
forma empresarial. Mas vale repisar que o voto condutor do aresto recorrido foi explícito ao
afirmar que os elementos constantes dos autos revelariam “a sua essência de sociedade
empresária”. Em outras palavras, este pressuposto fático se encontra, inadvertidamente,
superado e tem, no próprio paradigma, identidade absoluta.
O dissídio jurisprudencial, in casu, é patente, impondo-se, assim, a
admissibilidade do recurso em exame quanto a este tema.
II
PREFACIALMENTE. PRETENSA NULIDADE DA INTIMAÇÃO.
No que tange à nulidade porventura observada quanto a intimação da parte acerca
do resultado do julgamento intentado pela instância anterior, também descaberia conhecê-la
(como, aliás, já adiantei acima)... vejam que não estou dizendo que este Colegiado não possa,
uma vez identificado um vício na intimação, buscar o seu saneamento. Isto é impositivo, até
mesmo a teor dos preceitos dos arts. 347 e 357, I, do CPC1. Mas, destaque-se, que este problema
especifico deve ser objeto de saneamento e não de declaração de nulidade processual.

1 A teor destes preceitos "[...] findo prazo par a contestação, o juizo tomará, conforme o caso, as providências
preliminares constantes das seções deste Capítulo" (art. 347), ao passo que, "não ocorrendo nenhuma das hipóteses
deste Capítulo, deverá o juiz, em decisão de sanemaento e de organização [...] resolver as questões processuais
pendentes, se houver" (art. 357, I).
Fl. 32695
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-006.407 - CSRF/1a Turma
Processo no 10670.722431/2019-18

Neste passo, se, de fato, houve algum vício no procedimento, particularmente
quanto a cientificação da interessada em relação ao teor do julgamento realizado pela instância
recorrida, caberia a este Relator, por despacho, promover a sua retificação (na forma do art. 60
do Decreto 70.235/72). Isto não impõe, todavia, o reconhecimento e a declaração da nulidade
proposta pela empresa, até porque, de todo inócua.
Nada obstante, fui convencido pelo Colegiado a admitir o apelo quanto a esta
preliminar e, assim, examinar o seu “mérito”.
Dito isto, fica claro que as alegações da recorrente, aqui, não passam de um mero
jus esperniandi (me perdoem pelo neologismo quanto a língua latina). Isto porque a interessada
contesta a intimação realizada via carta, quando ela seria optante pelo Domicílio Tributário
Eletrônico (e que, assim, caberia a sua cientificação via e-CAC).
Ora, a par da evidente ausência de prejuízo (já que a própria tempestividade do
recurso já foi reconhecida), o argumento trazido pela insurgente se contrapõe, de forma hialina,
aos preceitos do art. 23 do Decreto 70.235/72, cujo teor é claro como o sol de estio:
Art. 23. Far-se-á a intimação:
I - pessoal, pelo autor do procedimento ou por agente do órgão preparador, na repartição
ou fora dela, provada com a assinatura do sujeito passivo, seu mandatário ou preposto,
ou, no caso de recusa, com declaração escrita de quem o intimar;
II - por via postal, telegráfica ou por qualquer outro meio ou via, com prova de
recebimento no domicílio tributário eleito pelo sujeito passivo;
III - por meio eletrônico, com prova de recebimento, mediante:
a) envio ao domicílio tributário do sujeito passivo; ou
b) registro em meio magnético ou equivalente utilizado pelo sujeito passivo.
§ 3o Os meios de intimação previstos nos incisos do caput deste artigo não estão sujeitos
a ordem de preferência.
Enfim, não há obrigatoriedade de adotar um ou outro meio de intimação, desde
que esta seja encaminhada aos endereços cadastrados pelos contribuintes. No caso, houve
recebimento, como confessado pelo próprio recorrente, no endereço físico e isto, conforme
disposições acima, basta para que a intimação seja considerada regular.
A alegação de nulidade já seria descabida, mas, na hipótese em exame, não há que
se cogitar, nem mesmo, de saneamento do processo. Assim afasto esta preliminar.
III
MÉRITO.
Tal qual já delimitado nos tópicos anteriores, toda a querela orbita,
especificamente, a redação do art. 15, § 1o, inciso III, da Lei 9.249/95, que estabelece, regra
geral, que a prestação de serviços se sujeitará ao percentual de presunção de 32%, excetuadas as
atividades descritas nas subsequentes alíneas. E, ao que nos interessa, toda a celeuma revolve a
expressão, “organizada sob a forma de sociedade empresária”, enquanto requisito para se
caracterizar dados serviços médicos como ”serviços hospitalares”.
Fl. 32696
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-006.407 - CSRF/1a Turma
Processo no 10670.722431/2019-18

O que nos cabe, agora, dizer é: ao consignar que a atividade deve ser organizada
sob a forma de sociedade empresária, quis o legislador ordinário limitar a exceção supra às
sociedades empresárias, nos estritos dos artigos 985 e 987 do CCb (posição adotada pelo acórdão
recorrido)? Ou lado outro, o precitado artigo, exatamente por fazer referência à organização
empresarial, assumiu um espectro mais dilargado, encampando qualquer tipo societário cuja
estrutura indicie a concatenação de atos e objetivos dentre aqueles tratados pelo dispositivo
contido no art. 966 do mesmo diploma legal (entendimento defendido pelo paradigma trazido e
admitido)?
De antemão, valem algumas criticas conceituais à ambas decisões. Quanto ao
recorrido, e devido o máximo respeito, mas a previsão contida na alínea “a” inciso III do, por
vezes, mencionado art. 15, não é, em absoluto, benefício fiscal.
Primeiramente por que, a teor da regra do art. 150, § 6o da Constituição da
República Federativa do Brasil – CRFB -, exige-se lei específica para tratar de benefícios fiscais,
ou, quando menos, lei que abranja, exclusivamente, os tributos objetos da isenção, subvenção,
redução de base de cálculo e quejandos. E a Lei 9.249/95 não se dedica, exclusivamente, ao IRPJ
e à CSLL, abarcando regramentos atinentes, inclusive, a outras figuras tributárias federais.
Noutro giro, o art. 15 trata de percentual de presunção de lucro... ora, não há que
se falar em benefício fiscal quando se trata das bases da ficção legal neste caso. Não há, aí, uma
redução de base de cálculo, mas, isto sim, uma redefinição da presunção legal respeitante ao
lucro observado nos casos específicos ali tratados. Em outras palavras, é, até, regra de
experiência comum - fato notório (art. 374, I c/c 375, do CPC) – que a atividade hospitalar
depende do implemento de estruturas, máquinas, equipamentos e profissionais contratados que
resultam no aumento, substancial, dos custos necessários à produção de suas receitas. Aliás,
semelhante preconcepção restou, inclusive, positivada pelo STJ, por ocasião do julgamento do
Recurso Especial no 1.116.399/BA, intentado sob a sistemática do artigo 543-C do Código de
Processo Civil (CPC) de 1973 (atual artigo no 1.041 no novo CPC), ao tornar objetiva a
classificação dos serviços hospitalares.
Em linhas gerais, as exceções contidas no art. 15, seja por falta até mesmo de
expressa menção no texto legal, seja pela lógica que norteou a sua edificação, são, nada mais,
nada menos, que uma adequação da regra geral a realidade de contribuintes específicos, cujas
particularidades de sua atividade econômica se desvia daquela divisada quanto aos demais
prestadores de serviço. O que há, aí, não é um benefício, mas, objetiva e concretamente, uma
reorientação legal tendente a ajustar a sistemática do lucro presumido aos princípios e garantias
constitucionais da capacidade contributiva e do não-confisco.
E, uma vez assentado não se tratar de benefício, as limitações hermenêuticas
preconizadas pelo art. 111 do Código Tributário Nacional – CTN -, não se aplicam.
Mas isto não significa, também, que o intérprete possa extrapolar o conteúdo
normativo sem qualquer apego técnico e, muito menos, sem se observar as demais disposições
contidas no CTN que versam, principalmente, sobre os limites interpretativos de normas de
competência e, ainda, do emprego de técnicas integrativas. Neste passo, também cabem críticas
ao paradigma, quando este pretende centrar o seu exame acerca dos conceitos de sociedade
empresarial e/ou simples apenas sob a luz da Lei 9.249/95:
Fl. 32697
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-006.407 - CSRF/1a Turma
Processo no 10670.722431/2019-18

Com o advento da Lei no 11.727/2008, a organização sob a forma de sociedade
empresária passou a ser condição para o prestador de serviço de natureza hospitalar
poder adotar o regime do lucro presumido com o percentual de 8%, previsto no art. 15
da Lei no 9.249/1995. Observa-se que a lei não prevê expressamente a inscrição na
junta comercial como um requisito, mas que a entidade seja organizada como uma
sociedade empresária.
Quando a prescrição legal, no caso, limita o seu aspecto material às entidades
“organizadas sob a forma empresarial”, ela está, inadvertidamente, se socorrendo de conceitos e
institutos do direito privado. E, assim o sendo, é preciso se atentar para o que reza o art. 110 do
CTN, já que, o art. 15, em testilha, é norma de competência tributária, de sorte que, os conceitos
e institutos provenientes do direito civil devem, obrigatoriamente, seguir ao que este campo
jurídico prevê.
Não é possível, assim, pretender interpretar o inciso III do § 1o do precitado
artigo, de forma desconectada da legislação adjetiva civilista. A sociedade “organizada sob a
forma empresarial” deverá ser considerada como tal, a luz do que prevê o próprio Código Civil.
Pois bem. A par dos ajustes propostos em especial quanto a tese defendida pelo
recorrente, e abarcado pelo acórdão paradigma invocado, não há, seriamente, como se afastar de
duas premissas importantíssimas:
a) o art. 15 não se utiliza da expressão “organizada sob a forma de sociedade
empresária” levianamente; a palavra “organização” revolve, necessariamente,
a ideia de estruturação não estando, destarte, adstrita à meros aspectos
formais;
b) o art. 966 do Código Civil, não define a sociedade empresária a partir de
filigranas procedimentais, mas, isto sim, a partir da própria essência do
instituto.
De fato, o art. 966 é que se propõe conceituar a figura ora tratada, dispondo,
verbis:
Art. 966. Considera-se empresário quem exerce profissionalmente atividade econômica
organizada para a produção ou a circulação de bens ou de serviços.
Parágrafo único. Não se considera empresário quem exerce profissão intelectual, de
natureza científica, literária ou artística, ainda com o concurso de auxiliares ou
colaboradores, salvo se o exercício da profissão constituir elemento de empresa.
Vejam que o parágrafo único, acima, é, ao mesmo tempo limitador e extensivo.
Isto porque, se de um lado ele define a atividade empresária por exclusão, retirando de seu
espectro, aquelas sociedades que se dedicam, exclusivamente, à “profissão intelectual, de
natureza científica, literária ou artística”, ele ainda considerará como atividade empresária
aquela que se dedique as estas últimas atividades como “elemento da empresa”.
Daí porque se conceber a possibilidade da atividade médica e laboratorial (que
tem índole eminentemente intelectual) assumir a forma empresarial, justamente por conta da
exceção contida na parte final do parágrafo único supra transcrito. E este parágrafo, diga-se, não
é, nem mesmo, resvalado pela decisão recorrida.
Fl. 32698
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-006.407 - CSRF/1a Turma
Processo no 10670.722431/2019-18

O fato é que o conceito de sociedade empresária é subjetivo. Pressupõe o
exercício de atividade econômica “organizada para a produção ou circulação de bens e de
serviços”, e assim será considerada a sociedade que tenha por objeto inclusive serviços de
natureza intelectual, desde que estes conformem “elemento de empresa”. O próprio STJ, ao se
debruçar sobre estes tipos societários, deixou claro o caráter subjetivo alhures referido (do
instituto da sociedade empresaria e não da figura da atividade hospitalar – esta última tomada
objetivamente por aquela Corte Superior). Confira-se:
RECURSO ESPECIAL. SOCIEDADES EMPRESÁRIAS E SIMPLES. SOCIEDADES
DE
ADVOGADOS.
ATIVIDADE
ECONÔMICA
NÃO
EMPRESARIAL.
PRESTAÇÃO
DE
SERVIÇOS
INTELECTUAIS.
IMPOSSIBILIDADE
DE
ASSUMIREM CARÁTER EMPRESARIAL. LEI N. 8.906/1994. ESTATUTO DA
OAB. ALEGAÇÃO DE OMISSÃO DO ACÓRDÃO RECORRIDO AFASTADA.
IMPOSSIBILIDADE DE ANÁLISE DE CLÁUSULAS CONTRATUAIS. SÚMULAS
5 E 7 DO STJ.
1. Não há falar em omissão ou contradição no acórdão recorrido quando embora
rejeitados os embargos de declaração, a matéria em exame tiver sido devidamente
enfrentada pelo Tribunal de origem, com pronunciamento fundamentado, ainda que em
sentido contrário à pretensão da parte recorrente.
2. De acordo com o Código Civil, as sociedades podem ser de duas categorias:
simples e empresárias. Ambas exploram atividade econômica e objetivam o lucro.
A diferença entre elas reside no fato de a sociedade simples explorar atividade não
empresarial, tais como as atividades intelectuais, enquanto a sociedade empresária
explora atividade econômica empresarial, marcada pela organização dos fatores de
produção (art. 982, CC).
3. A sociedade simples é formada por pessoas que exercem profissão do gênero
intelectual, tendo como espécie a natureza científica, literária ou artística, e mesmo
que conte com a colaboração de auxiliares, o exercício da profissão não constituirá
elemento de empresa (III Jornada de Direito Civil, Enunciados n. 193, 194 e 195).
4. As sociedades de advogados são sociedades simples marcadas pela inexistência de
organização dos fatores de produção para o desenvolvimento da atividade a que se
propõem. Os sócios, advogados, ainda que objetivem lucro, utilizem-se de estrutura
complexa e contem com colaboradores nunca revestirão caráter empresarial, tendo em
vista a existência de expressa vedação legal (arts. 15 a 17, Lei n. 8.906/1994).
5. Impossível que sejam levados em consideração, em processo de dissolução de
sociedade simples, elementos típicos de sociedade empresária, tais como bens
incorpóreos, como a clientela e seu respectivo valor econômico e a estrutura do
escritório.
6. Sempre que necessário o revolvimento das provas acostadas aos autos e a
interpretação de cláusulas contratuais para alterar o julgamento proferido pelo Tribunal
a quo, o provimento do recurso especial será obstado, ante a incidência dos enunciados
das Súmulas 5 e 7 do STJ.
7. Recurso especial a que se nega provimento (REsp 1.227.240/SP, Quarta Turma, STJ,
jugado em 26/05/2015 e cujo acórdão foi publicado no DJe de 18/06/2015, RMDCPC
vol. 67, p. 107, RT vol. 960, p. 532).
E esta diferenciação eminentemente substancial alardeada no precedente acima
fica ainda mais clara quando o Relator, Min. Luís Felipe Salomão explicitamente assevera o que
se segue:
Fl. 32699
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-006.407 - CSRF/1a Turma
Processo no 10670.722431/2019-18

Com efeito, para que uma atividade econômica seja qualificada como empresária, a
organização dos fatores de produção será elemento indispensável. E esses fatores de
produção são o capital, o trabalho e todo acervo de bens necessários à execução da
atividade econômica. Diz-se que são organizados, porque coordenados por seu
respectivo titular, o empresário.
Vale destacar que, no caso julgado pelo STJ, somente não se considerou como
empresária a sociedade de advogados por conta de vedação expressa contida no Estatuto da
OAB. Nada obstante, o que se vê ali é que o conceito de sociedade empresária está,
intrinsecamente, ligado à organização adotada para a consecução do objeto social. Em linhas
gerais, pelo que decidiu a Corte responsável pela inteireza positiva do direito federal
infraconstitucional, será considerada empresária a sociedade que, ainda que desenvolva
atividades intelectuais, os serviços, bens e capital sejam coordenados pelos sócios para fins da
consecução de seu objeto. Nas palavras do Min. Luis Felipe Salomão:
Com efeito, a sociedade simples de profissionais liberais poderá ser transformada em
empresária, quando seu objeto for atividade econômica de empresário e a profissão
intelectual estiver apenas inserida naquele objeto como elemento para o seu exercício.
Em síntese, nem o art. 966, e nem mesmo o órgão máximo de jurisdição federal
infraconstitucional se reportam à sociedade empresária a partir de requisitos formais. A
preconcepção desta forma societária se dá a partir do seu elemento subjetivo. E subjetivo no
sentido de que, caso desenvolvida a atividade organizada para fins empresariais, a entidade assim
será considerada.
O pressuposto preconizado pelo art. 967, por sua vez, diz respeito apenas, à
regularidade formal da sociedade e não à sua conceituação. Ele não integra a definição constante
do precitado art. 966 justamente por não haver referência, neste último, ao registro dos seus atos
constitutivos. Aliás, neste ponto, este Relator concorda em absoluto com a mesma assertiva
proposta pelo Recorrente.
Mas, mais que isso, e, agora, voltando-nos à redação e a finalidade do próprio art.
15, § 1o, III, “a”, da Lei 9.249/95, é imperioso se considerar que ali se limita a regra exceptiva a
sociedades organizadas sob forma empresarial, deixando-se, assim, extreme de dúvida, que
semelhante preceptivo está se voltando para conceito material de sociedade empresaria e não aos
aspectos formais de sua constituição. Assim não fosse, haveria riscos claros de, ao adotar a
sistemática do lucro presumido, entregar-se tratamento legislativo díspare entre contribuintes que
se encontrem, materialmente, em situações análogas, rompendo, nesta esteira, não só o princípio
da igualdade, mas, principalmente, o princípio e garantia constitucional da capacidade
contributiva – fundamento e objetivo da regra em exame.
Teríamos v.g., hospitais cuja estrutura é idêntica mas que, por conta de aspectos
meramente formais, suportariam cargas tributárias distintas.
No caso concreto, já se o disse que o próprio acórdão recorrido admitiu,
explicitamente, a comprovação, pela recorrente, de que, materialmente (“em essência”, nas
palavras do D. Relator), ela seria uma sociedade empresarial. E, em adição a isto, foi inclusive
descrito pela D. Autoridade Fiscal que o Hospital assumiu a forma de sociedade anônima (em
momento posterior ao dos fatos examinados na ação fiscal, é verdade) que, sabidamente, é
incompatível com o modelo de sociedade simples.
Fl. 32700
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-006.407 - CSRF/1a Turma
Processo no 10670.722431/2019-18

Consequentemente, o que se tem aqui é que a estrutura da insurgente era (e
provavelmente ainda o é) de uma sociedade empresária; a recorrente, assumidamente, detinha
organização de sociedade empresária e a falta do registro dos seus atos constitutivos na
JUCEMG não tem o condão de a desnaturar (precisamente porque, como já dito, esta
formalidade não é parte integrante do conceito extraível do art. 966 do CCb).
Assim, a tese exposta no paradigma estava correta, não porque o art. 15 da Lei
9.249 não faz menção ao registro na Junta Comercial como pressuposto da aplicação da regra
exceptiva contida na parte final da alínea “a” do inciso III do seu § 1o, mas porque esta
formalidade não compõe, efetivamente, o conceito de sociedade empresária preconizado pelo art.
966 do CCb.
Ato contínuo, a recorrente, era, sim, sociedade empresária, inclusive a luz do que
foi decidido pelo STJ quando julgamento do REsp de no 1.116.399/BA, ao menos quanto as
receitas decorrentes da prestação de serviços de exames e cirúrgicos (não se estendendo este
entendimento às consultas médicas realizadas, até mesmo por conta do entendimento plasmado
na, recente, Sumula/CARF de no 142).
O recurso ora examinado deve ser provido a fim de, reconhecendo a
aplicabilidade, tão só, às receitas atinentes às cirurgias e exames realizados no período
fiscalizado, dos percentuais de presunção de 8 e 12%, para o cálculo do IRPJ e da CSLL,
respectivamente, cancelar esta parte específica da atuação.
IV
CONCLUSÃO.
A luz do exposto, CONHEÇO EM PARTE do recurso especial de divergência e,
na parte conhecida, voto por AFASTAR A PRELIMINAR DE NULIDADE da intimação e, no
mérito, por DAR PROVIMENTO ao apelo para cancelar a autuação em relação, exclusivamente,
ao item “aplicação indevida de percentual de determinação de lucro presumido para fins de
cálculo do IRPJ e da CSLL – receitas oriundas de serviços atinentes à exame e cirurgias”.
(documento assinado digitalmente)
Gustavo Guimarães da Fonseca

Declaração de Voto
Conselheira Edeli Pereira Bessa
A autoridade lançadora, nestes autos, constatou que a Contribuinte, optante pelo
lucro presumido no ano-calendário 2014, aplicou os coeficientes de 8% e 12% para
Fl. 32701
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 9101-006.407 - CSRF/1a Turma
Processo no 10670.722431/2019-18

determinação, respectivamente, do IRPJ e da CSLL sobre as receitas de serviços escrituradas,
conforme ECF. Observou, contudo, que nos termos dos arts. 15 e 20 da Lei no 9.249/95, na
redação dada pela Lei no 11.727/2008, o coeficiente de 32% aplicado nas atividades de prestação
de serviços somente era excepcionado na hipótese em que a prestadora desses serviços seja
organizada sob a forma de sociedade empresária. No caso, como a Contribuinte foi constituída
como sociedade civil, conforme contrato social, registrado no Cartório de registro civil de
pessoas jurídicas de Montes Claros/MG, sob a natureza jurídica de sociedade limitada, a
autoridade lançadora ressaltou que também as sociedades simples podem ser sociedades
limitadas, e que o registro da Contribuinte em Cartório de Registro Civil de Pessoas Jurídicas a
descaracterizaria como sociedade empresária de direito.
Nos fundamentos da autuação são referidas as Soluções de consulta COSIT no
162/2014, 456/2017 e 145/2018, que teriam efeito vinculante, e das quais constaria que na
prestação de serviços hospitalares a utilização do percentual de 8% na apuração da base de
cálculo do IRPJ na sistemática do lucro presumido um dos requisitos é que a prestadora dos
serviços ser organizada, de fato e de direito, como sociedade empresária.
Foram também indicados o Ato Declaratório Interpretativo RFB no 19/2007 e o
art. 30 da Instrução Normativa RFB no 1.234/2012, para adicionar que, segundo eles, o
HOSPITAL DE OLHOS teria que possuir serviços de enfermagem e atendimento terapêutico
direto ao paciente, durante 24 horas, com disponibilidade de serviços de laboratório e
radiologia, serviços de cirurgia e/ou parto, bem como registros médicos organizados para a
rápida observação e acompanhamento dos casos, para não enquadramento no coeficiente de
32%, sendo que a Contribuinte informou não possuir atendimento durante 24 (vinte e quatro)
horas, que o horário de funcionamento da empresa para prestação de serviços médicos foi de
7:00 as 19:00 horas, somente nos dias de semana (segunda a sexta); que não funcionou nos
feriados e finais de semana; que no ano-calendário 2014 a empresa não teve serviços de
internação por 24 (vinte e quatro) horas por dia, salvo em situações excepcionais,
aproximadamente 2 a 3 vezes por ano, conforme termo de diligência fiscal lavrado em
01/fev/2018.
Estas as razões inicialmente postas para se concluir pela aplicação do coeficiente
de 32% para determinação do lucro presumido, vez que a Contribuinte não se enquadraria nas
condições para utilização do coeficiente de 8% na determinação do lucro presumido. Contudo,
referindo os atos da PGFN em face da decisão proferida no Recurso Especial no 1.116.399/BA, a
autoridade lançadora concluiu que a falta de atendimento domiciliar durante 24 (vinte e quadro)
horas não elide a tributação no lucro presumido com coeficiente de 8%. Todavia, tendo em
conta que a Contribuinte somente registrou alteração contratual na Junta Comercial do Estado de
Minas Gerais em 17/09/2018, deve ser utilizado o coeficiente de 32% sobre todas as receitas de
prestação de serviços ocorridas no ano-calendário 2014, visto que o HOSPITAL DE OLHOS
não foi sociedade empresária de direito nesse ano. Adicionou-se, ainda, que a aplicação do
coeficiente de 32% seria inequívoca sobre as receitas de consultas médicas, por não se tratarem
de serviços hospitalares, e, diante da segregação das receitas escrituradas apresentada durante o
procedimento fiscal, a autoridade lançadora também aplicou o coeficiente sobre receitas
provenientes de cirurgias/exames porque a Contribuinte não era sociedade empresária no
período autuado.
Além de demonstrar as receitas referentes a cirurgia e exames e a consultas
médicas submetidas ao coeficiente de 32%, a autoridade lançadora identificou receitas omitidas,
Fl. 32702
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 9101-006.407 - CSRF/1a Turma
Processo no 10670.722431/2019-18

escrituradas na Conta Outros Atend. Hospitalares, em contrapartida a Convênios a Receber,
concluindo tratar-se de receitas de serviços não informadas na ECD e na ECF, apesar de
constarem de escrituração contábil registrada em Cartório, e também não computadas na base de
cálculo da Contribuição ao PIS e da Cofins. A tributação da omissão de receitas foi
fundamentada no art. 24 da Lei no 9.249/95 e submetida ao coeficiente de 32% para fins de
determinação do lucro presumido. Ao lucro presumido foram adicionadas, ainda, receitas de
aluguéis, também omitidas na ECD e na ECF, e de aplicações financeiras, estas contabilizadas
em valor inferior ao informado em DIRF, da qual se extraiu o diferencial tributado e o imposto
retido na fonte.
As exigências foram formalizadas nestes autos, que comportam os créditos
tributários de IRPJ e CSLL submetidos à multa de ofício de 75%, na parte correspondente à
diferença de coeficiente de lucro presumido e de diferenças de rendimentos de aplicações
financeiras; e nos autos do processo administrativo no 10670.722432/2019-54, que comportam os
lançamentos decorrentes da omissão de receitas escrituradas na Conta Outros Atend.
Hospitalares, e possivelmente também das receitas de aluguéis, ambas não informadas em ECD
e ECF, submetidos à multa qualificada de 150%.
A autoridade julgadora de 1a instância manteve parcialmente a exigência,
declarando a decadência em relação aos créditos tributários pertinentes ao 2o trimestre de 2o
trimestre de 2014. O Colegiado a quo, por sua vez, negou provimento ao recurso voluntário por
maioria de votos, vencidos os Conselheiros Wilson Kazumi Nakayama e Lucas Issa Halah, que
davam provimento parcial ao recurso para retirar da base de cálculo os serviços de natureza
hospitalar. O voto condutor do acórdão recorrido no 1201-005.083 afirma a natureza de
benefício fiscal da redação atual do art. 15, §1o, inciso III, alínea “a” da Lei no 9.249/95, dado
seu objetivo de incentivar determinadas atividades da área da saúde, de modo que a
interpretação do dispositivo deve ser literal e, assim, a exigência de organização “sob a forma
empresária” se verificar de fato e de direito. Irrelevante, assim, a tentativa da Contribuinte de
demonstrar sua essência de sociedade empresária por meio de elementos fáticos, vez que a
sociedade empresarial somente adquire personalidade jurídica com a inscrição na Junta
Comercial, e o registro em Cartório também impediu o registro da ECD na Junta Comercial. O
Colegiado a quo também endossou o entendimento fiscal de que as consultas médicas não
representariam serviço hospitalar e estariam, de qualquer forma, sujeitas ao coeficiente de 32%.
Em recurso especial, a Contribuinte arguiu preliminares de nulidade da intimação
do acórdão recorrido e do lançamento, bem como demonstrou divergência jurisprudencial acerca
da caracterização da pessoa jurídica como sociedade empresária, e discutindo, no mérito, outros
aspectos da exigência.
No exame de admissibilidade, excluído o primeiro paradigma no 1401-005.653
por ausência de referência a seus termos na demonstração da divergência, e selecionados os dois
paradigmas seguintes referidos pela Contribuinte em seu recurso especial, foi descartado o
paradigma no 1201-003.409, porque editado pelo mesmo Colegiado que proferiu o recorrido, e
admitida a caracterização do dissídio jurisprudencial em face do paradigma no 1401-005.653, nos
seguintes termos:
Vê-se que o Acórdão 1401-005.653 consta do sítio do CARF, e que ele não foi
reformado na matéria que poderia aproveitar ao recorrente.
Essa decisão também serve para demonstrar a divergência jurisprudencial alegada.
Fl. 32703
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 9101-006.407 - CSRF/1a Turma
Processo no 10670.722431/2019-18

Realmente, há similitude fática entre os casos cotejados, e as decisões foram
divergentes.
Nas duas situações, os julgadores tiveram que se manifestar sobre a questão em torno da
definição do coeficiente de presunção de lucro para a atividade de prestação de serviços
hospitalares, levando em conta a forma como o contribuinte organiza a sua atividade.
O acórdão recorrido destaca que o contrato social do contribuinte e suas alterações
posteriores foram registradas em Cartório de Registro Civil de Pessoas Jurídicas e não
em junta comercial, e firma o entendimento de que “para determinação do coeficiente
de lucro presumido para a atividade de prestação de serviços hospitalares é necessário
que a prestadora destes serviços seja organizada de fato e de direito sob a forma de
sociedade empresária”; que o caráter empresarial de direito somente se aperfeiçoa pelo
registro da inscrição dos atos constitutivos na Junta Comercial.
Já o referido paradigma não considera imprescindível o registro na junta comercial
correspondente, para fins de aproveitamento do coeficiente reduzido de presunção.
Segundo essa decisão, a lei não prevê expressamente a inscrição na junta comercial
como um requisito, mas sim que a entidade seja organizada como uma sociedade
empresária. Nesse passo, conclui o paradigma:
Desse modo, ao constatar nos autos elementos suficientes que caracterizem a
contribuinte como uma sociedade empresária de fato, entendo que deve
prevalecer a essência sobre a forma, para fins de enquadramento neste benefício
fiscal.
Entendo que a formalização da pessoa jurídica como sociedade simples não
afasta, por si só, a sua natureza empresária quando presta serviço de natureza
evidentemente hospitalar.
Referido paradigma foi editado na sistemática de recursos repetitivos, e teve em
conta pessoa jurídica que exercia atividade de Reprodução Humana Assistida. Em face do
disposto no art. 15, §1o, inciso III, alínea “a” da Lei no 9.249/95, também na redação alterada
pela Lei no 11.727/2008, o sujeito passivo foi questionado acerca dos fundamentos legais para ter
adotado o coeficiente de 8% para determinação do lucro presumido, e posteriormente exigidos os
documentos que confirmassem a empresa como “Sociedade Empresária”. Observando que
alguns exames poderiam ser enquadrados nas atividades referidas como sujeitas ao coeficiente
reduzido, a autoridade lançadora afirmou necessário que a pessoa jurídica tivesse, de direito e de
fato, um caráter empresarial, mas que, no caso, a Clínica constitui uma sociedade simples,
conceito que se contrapõe ao de sociedade empresária. Esta a razão única da acusação presente
no paradigma para afirmar o cabimento do coeficiente de 32% para determinação do lucro
presumido.
A defesa do sujeito passivo no paradigma se dirigiu à demonstração fática das
características e requisitos para a atividade empresarial na área médico hospitalar em
reprodução humana, referindo que prestava serviços hospitalares por meio de empregados e
outros profissionais, inclusive com internações em períodos inferiores a 24 horas, executando
procedimentos médicos, inclusive cirúrgicos e de grande complexidade em tratamentos, para
além dos trabalhos com imagenologia (ultrassonagrafia) frequentes. Frente à decisão de 1a
instância pautada exclusivamente na ausência de registro na Junta Comercial, o sujeito passivo
insistiu em seus argumentos, destacando que a legislação exige que a sociedade se organize sob
a forma de sociedade empresária, e que se organizar é diferente de ser registrada.
Fl. 32704
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 9101-006.407 - CSRF/1a Turma
Processo no 10670.722431/2019-18

O voto condutor do paradigma no 1401-005.653 repete, apenas, os fundamentos
do voto vencedor do paradigma no 1401-005.652, no qual observou-se que o voto do relator
vencido reconhecera o sujeito passivo como sociedade empresária de fato em razão do exercício
das atividades dentro de uma estrutura organizada, com o auxílio de materiais técnicos
específicos, aparelhos para exames laboratoriais, inclusive de imagenologia, auxiliares de
enfermagem, equipamentos para cirurgias e internações, ou seja, um rol de atividades e/ou
serviços tratados como de serviços hospitalares, nos termos da Solução de Consulta COSIT no
191/2015. Adicionou, assim, a inexistência de exigência legal de inscrição na junta comercial
como um requisito, mas apenas a demanda de que a entidade seja organizada como uma
sociedade empresária. Assim, naquele caso, a formalização da pessoa jurídica como sociedade
simples não afasta, por si só, a sua natureza empresária quando presta serviço de natureza
evidentemente hospitalar. Referiu, ainda, decisões semelhantes adotadas nos Acórdãos no 1401-
005.493 e 1201-003.409.
Constata-se, do exposto, a dessemelhança entre as atividades exercidas pelos
sujeitos passivos que figuram nos acórdãos comparados: nestes autos trata-se de pessoa jurídica
que, nos termos da acusação fiscal ao referir a primeira alteração contratual de 18/03/2001, é
uma sociedade por quotas de responsabilidade limitada, e que o objetivo da empresa passou a
ser prestação de serviços hospitalares: (cirurgias de olhos, internamentos. bloco cirúrgico e
exames); enquanto no paradigma, trata-se de sociedade simples, cuja atividade é de Reprodução
Humana Assistida.
De toda a sorte, no que se refere à definição, nestes autos, da aplicação do
coeficiente de 32% sobre receitas de cirurgia e exames, o único fundamento expresso pela
autoridade lançadora, e endossado no acórdão recorrido, diz respeito à não caracterização da
Contribuinte como sociedade empresária, dado seus atos constitutivos não estarem registrados na
Junta Comercial. E, neste ponto, o paradigma presta-se a reformar a interpretação literal e
conservadora que o Colegiado a quo entendeu necessário extrair do art. 15, §1o, inciso III, alínea
“a” da Lei no 9.249/95, também na redação alterada pela Lei no 11.727/2008, por vislumbrar em
tal norma tem natureza de benefício fiscal. O paradigma no 1401-005.653, distintamente,
assevera que a lei não prevê expressamente a inscrição na junta comercial como um requisito,
mas que a entidade seja organizada como uma sociedade empresária.
Esclareça-se que o paradigma traz implícito que foi relevante para o outro
Colegiado a conclusão, expressa no voto vencido do relator não integrado ao paradigma
formalizado na sistemática dos recursos repetitivos, de que o sujeito passivo exercia, de fato,
atividade empresária. Mas isto possivelmente porque no caso lá analisado isso foi posto em
dúvida, por se tratar de uma sociedade simples, cuja atividade, na visão da autoridade lançadora,
poderia contemplar a realização de exames referidos no art. 15, §1o, inciso III, alínea “a” da Lei
no 9.249/95, na redação alterada pela Lei no 11.727/2008. Por tais razões, no paradigma pode ter
sido necessário maior aprofundamento no exame da atividade do sujeito passivo, distintamente
do verificado nestes autos, nos quais a única objeção fiscal, em face da realização de consultas,
cirurgias e exames pela Contribuinte, constituída como sociedade limitada, foi a falta de registro
de seus atos constitutivos na Junta Comercial, entendida indispensável para sua caracterização
como sociedade empresária no período autuado.
Assim, resta demonstrado o dissídio jurisprudencial quanto a este aspecto.
Fl. 32705
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 9101-006.407 - CSRF/1a Turma
Processo no 10670.722431/2019-18

Ocorre que o recurso especial da Contribuinte, embora pretenda o cancelamento
integral da exigência subsistente, não enfrenta a fundamentação específica, trazida na acusação
fiscal e endossada no acórdão recorrido, quanto à aplicação do coeficiente de 32% sobre
consultas médicas, ainda que a pessoa jurídica se organize como sociedade empresária. De fato,
ao demonstrar a divergência, a Contribuinte adota como premissa, em seu recurso especial, que o
acórdão expôs, apenas, os seguintes fundamentos:
II.6. Não obstante, ao proferir acórdão sobre a questão, a 2a Turma Julgadora do CARF
negou provimento ao recurso aviado, em síntese, sob os seguintes argumentos:
a)) para se beneficiar da aplicação de percentuais reduzidos de presunção, para fins de
cálculo das bases do IRPJ e CSLL, o contribuinte necessita estar organizado sob forma
de sociedade empresária, o que, segundo o entendimento exarado, não é o caso da
Recorrente;
b) a inclusão das receitas financeiras pela fiscalização, deduzidas das retenções
informadas em DIRF, diretamente nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, se deu de
maneira correta;
c) A multa aplicada não possui caráter confiscatório, bem como o CARF não possui
legitimidade para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade da norma.
E o voto condutor do acórdão é expresso no reconhecimento daquele fundamento
autônomo erigido desde o lançamento:
Por fim, convém registrar que, independente da discussão acerca do critério de
classificação da sociedade até aqui tratado, constatou-se, no curso do procedimento
fiscal de exame das notas fiscais de serviços eletrônicas (NFS-e), que parte dos serviços
prestados foram a título de simples consultas médicas, o que também atrai o coeficiente
de 32% para esse grupo de receitas, uma vez que não representam serviços hospitalares,
conforme entendimento do STJ manifestado no RESP 1.116.399/BA, que ora se
reproduz por meio do seguinte excerto de ementa:
3. devem ser considerados serviços hospitalares "aqueles que se vinculam às
atividades desenvolvidas pelos hospitais, voltados diretamente à promoção da
saúde", de sorte que, "em regra, mas não necessariamente, são prestados no
interior do estabelecimento hospitalar, excluindo-se as simples consultas
médicas, atividade que não se identifica com as prestadas no âmbito hospitalar,
mas nos consultórios médicos"
[...] (destacou-se)
Ressalte-se que o procedimento fiscal, desde o início, dirigiu questionamentos à
Contribuinte acerca as receitas de consultas médicas, investigando-se as especificidades da
prestação de serviços por médicos contratados, inclusive reportando detalhes destas contratações.
A discussão acerca da sua caracterização como sociedade empresária decorre da seguinte
constatação fiscal:
Em consulta realizada no site do HOSPITAL DE OLHOS em 07/fev/2019,
https://hospdeolhos.com.br, constatei que constavam as informações transcritas a seguir:
“EXAMES O Hospital de Olhos disponibiliza equipamentos da mais alta tecnologia
para a realização de exames oftalmológicos, possibilitando o diagnóstico de doenças
oculares.”
Fl. 32706
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 9101-006.407 - CSRF/1a Turma
Processo no 10670.722431/2019-18

“CIRURGIAS O Hospital de Olhos é especializado Cirurgias Oftalmológicas, Sendo
referência em Montes Claros.”
Não há dúvida, assim, que distintos são os fundamentos para aplicação do
coeficiente de 32% sobre as receitas de consultas médicas e as receitas de cirurgias/exames,
assim como distintos foram os fundamentos expressos no acórdão recorrido para manutenção
destas exigências.
Ainda, o voto condutor do acórdão recorrido também demonstra que não foi
controvertida especificamente a imputação de omissão de receitas financeiras, apesar de afirmar
o cabimento desta exigência sob fundamentos específicos.
Assim, para discutir os aspectos que a Contribuinte veicula nos itens IV.2 e IV.2
de seu recurso especial acerca destes dois pontos mantidos sob fundamentos autônomos, assim
como a discussão pretendida acerca da impossibilidade de a presunção fundamentar lançamento
tributário, e da ausência de razoabilidade do arbitramento do “quantum” utilizado pela
fiscalização, bem como da natureza confiscatória da multa aplicada, para assim ver cancelada a
exigência integralmente ou, ao menos, reduzida a penalidade imposta, cumpria-lhe demonstrar
dissídios jurisprudenciais com base em paradigmas que enfrentassem os fundamentos autônomos
que sustentam a exigência na parte excedente à aplicação do coeficiente de 32% sobre as receitas
de cirurgia e exames.
Quanto à preliminar de nulidade do lançamento, a alegação se funda em ausência
de motivação e dos pressupostos legais da autuação, e repete argumentação apresentada em
impugnação e recurso voluntário e rejeitada no acórdão recorrido sob a premissa de que não
foram trazidos fatos e provas daquilo que se afirma, sequer indícios do que se alega,, para além
de se constatar que há clareza e correta descrição dos fatos e enquadramentos legais, que
chegam ser até redundantes em várias trechos do Termo de Verificação Fiscal, com relato de 38
folhas (fora os anexos). Assim, não se trata de fato novo ou de argumento de defesa que deixou
de ser apresentado ou apreciado nestes autos, constituindo a rejeição de seus argumentos decisão
que somente pode ser revista nesta instância especial se demonstrado o regular dissídio
jurisprudencial. Descabe, assim, conhecer da referida arguição.
Distintamente, a preliminar de nulidade da intimação do acórdão recorrido
representa arguição de cerceamento de direito de defesa que somente tem lugar nesse momento e
deve ser necessariamente apreciada por este Colegiado, inclusive como prejudicial do
conhecimento do recurso especial, por ter o potencial de afetar a validade de ato que lhe é
anterior.
Diz a Contribuinte que o acórdão recorrido não lhe foi cientificado em seu
endereço virtual do e-CAC, e nem por nenhum outro meio, tendo o i. Conselho se limitado a
publicar, de modo geral, a r. decisão no diário oficial.
Como se vê às e-fls. 32633/32634 e 32666, a Contribuinte foi cientificada do
acórdão recorrido por via postal, mediante correspondência entregue em seu domicílio tributário
(Av. Dep. Esteves Rodrigues, 840, And 2 – Centro – Montes Claros/MG) em 29/09/2021. Ocorre
que antes mesmo da devolução do aviso de recebimento da correspondência, a Contribuinte já
apresentara o recurso especial em 01/10/2021, assim arguindo que não fora cientificada do
acórdão recorrido.
Fl. 32707
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 9101-006.407 - CSRF/1a Turma
Processo no 10670.722431/2019-18

Em tais circunstâncias, a Contribuinte ainda dispunha de 15 (quinze) dias
contados da ciência postal em 29/09/2021 para complementar seu recurso especial, mas não o
fez. E isto provavelmente porque, tendo em conta o conteúdo de sua defesa, já a havia deduzido
por inteiro, por dispor do acórdão recorrido, em razão de sua publicação no sítio do CARF
ocorreu em 16/09/2021.
De toda a sorte, adicione-se que o Decreto no 70.235/72 estabelece em seu art. 23,
§3o que os meios de intimação previstos nos incisos do caput deste artigo não estão sujeitos a
ordem de preferência. Logo, a autoridade local pode optar pela ciência por via postal ou por
meio eletrônico, meios previstos nos inciso II e III do art. 23 do Decreto no 70.235/72, apenas
devendo observar, na hipótese de opção pela ciência por meio eletrônico, se o sujeito passivo
dispõe do domicílio tributário específico exigido para tanto, na forma do art. 23, § 4o, inciso II,
do mesmo diploma legal.
Por tais razões, deve ser REJEITADA a preliminar de nulidade da intimação para
ciência do acórdão recorrido.
E, frente ao mais exposto, cumpre delimitar no conhecimento o espectro do
recurso especial, razão pela qual esta Conselheira acompanha o I. Relator em suas conclusões
para CONHECER PARCIALMENTE do recurso especial, restringindo a discussão à aplicação
do coeficiente de 32% sobre as receitas de cirurgia e exames em razão da Contribuinte não ter
registro na Junta Comercial nos períodos de apuração autuados.
No mérito, esta Conselheira acompanha o I. Relator na primorosa construção que
erige sobre o conceito de sociedade empresária e apenas contribui com alguns aspectos que
entende merecer destaque no caso concreto.
A Contribuinte foi constituída em 18/05/2000 como sociedade civil por cotas de
responsabilidade ltda e em 18/03/2001 passou a ser sociedade por quotas de responsabilidade
limitada, muito embora a autoridade lançadora refira sua razão social como sendo HOSPITAL
DE OLHOS DO NORTE DE MINAS S/A. Em 10/03/2008, a terceira alteração contratual
registrada no Cartório de Registro Civil de Pessoas Jurídicas em Montes Claros/MG traz a
seguinte cláusula:
A Sociedade girará sob o Razão social HOSPITAL DE OLHOS DO NORTE DE
MINAS LTDA e nome de fantasia HOSPITAL DE OLHOS, A natureza jurídica será
uma sociedade Limitada e terá sede própria e domicilio a Avenida Deputado Esteves
Rodrigues, 840 – segundo andar - centro, CEP 39.400-213, nesta cidade de Montes
Claros-MG.
Diante de tais circunstâncias, a Contribuinte argúi ser sociedade empresária desde
a alteração de 18/03/2001, quando deixou de ser uma “S/C Ltda” para ser, apenas, “Ltda”.
E, no presente caso, para além de não ter sido negado que a Contribuinte possuía
organização de sociedade empresária, importa observar que esta discussão não tem lugar,
propriamente, em face de serviços hospitalares, mas sim das outras atividades equiparadas a
serviços hospitalares.
Isto porque o art. 15 da Lei no 9.249/95, em sua redação original, ao estipular o
coeficiente de 8% para determinação do lucro presumido, definiu as exceções a esta regra,
Fl. 32708
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 9101-006.407 - CSRF/1a Turma
Processo no 10670.722431/2019-18

fixando em 32% o coeficiente para prestação de serviços em geral, exceto a de serviços
hospitalares. Nesta expressão compreendia-se fora de dúvida que os serviços prestados por
hospitais estariam sujeitos ao coeficiente de 8%, mas surgiram questionamentos quanto a
serviços prestados por outras entidades e que apresentavam estruturas físicas de custo
equivalente às de hospitais, ainda que não prestadas em estabelecimentos hospitalares.
Neste cenário, a Receita Federal editou a Instrução Normativa SRF no 306/2003 e,
depois, fixou entendimento acerca dos questionamentos daí decorrentes, nos seguintes termos:
Ato Declaratório Interpretativo SRF n.° 18, de 23 de outubro de 2003.
Dispõe sobre a abrangência do conceito de serviços hospitalares para fins de
determinação da base de cálculo do imposto de renda
O SECRETÁRIO DA RECEITA FEDERAL, no uso da atribuição que lhe confere o
inciso III do art. 209 do Regimento Interno da Secretaria da Receita Federal, aprovado
pela Portaria MF' n° 259, de 24 de agosto de 2001, e considerando o que dispõe o art. 23
da Instrução Normativa SRF n° 306, de 12 de marco de 2003, e o Processo n°
13819.000897/99-21, declara:
Art. 1° Para fins do disposto no art. 15, §1°, III, "a" da Lei n° 9.249, 26 de dezembro de
1995, considera-se serviços hospitalares os prestados pelos estabelecimentos
assistenciais de saúde constituídos por empresários ou sociedades empresárias.
Art. 2° Para fins do disposto no art. 1o, independentemente da forma de constituição da
pessoa jurídica, não serão considerados serviços hospitalares, ainda que com o
concurso de auxiliares ou colaboradores, quando forem:
I – prestados exclusivamente pelos sócios da empresa; ou
II – referentes unicamente ao exercício de atividade intelectual, de natureza
cientifica, dos profissionais envolvidos.
Parágrafo único. Os termos auxiliares e colaboradores de que trata o caput referem-se a
profissionais sem a mesma habilitação técnica dos sócios da empresa e que a esses
prestem serviços de apoio técnico ou administrativo. (destacou-se)
Note-se, nestes termos, a atividade empresarial invocada em oposição à atividade
intelectual, como bem exposto pelo I. Relator.
Posteriormente, o Ato Declaratório Interpretativo RFB no 19/2007 assim
solucionou a questão:
Artigo Único. Para efeito de enquadramento no conceito de serviços hospitalares, a que
se refere o art. 15, § 1o, inciso III, alínea "a'', da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de
1995, os estabelecimentos assistenciais de saúde devem dispor de estrutura material e de
pessoal destinada a atender a internação de pacientes, garantir atendimento básico de
diagnóstico e tratamento, com equipe clínica organizada e com prova de admissão e
assistência permanente prestada por médicos, possuir serviços de enfermagem e
atendimento terapêutico direto ao paciente, durante 24 horas, com disponibilidade de
serviços de laboratório e radiologia, serviços de cirurgia e/ou parto, bem como registros
médicos organizados para a rápida observação e acompanhamento dos casos.
Parágrafo único. São também considerados serviços hospitalares os serviços pré-
hospitalares, prestados na área de urgência, realizados por meio de UTI móvel,
instaladas em ambulâncias de suporte avançado (Tipo "D") ou em aeronave de suporte
médico (Tipo "E"), bem como os serviços de emergências médicas, realizados por meio
Fl. 32709
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 9101-006.407 - CSRF/1a Turma
Processo no 10670.722431/2019-18

de UTI móvel, instaladas em ambulâncias classificadas nos Tipos "A", "B", "C" e "F",
que possuam médicos e equipamentos que possibilitem oferecer ao paciente suporte
avançado de vida.
A atividade empresarial sujeita ao coeficiente de 8% ficou, assim, circunscrita
àquela exercida em estrutura hospitalar típica.
O debate quanto à redação original da Lei no 9.249/95 restou pacificado no
julgamento do Recurso Especial no 1.116.399/BA, que na sistemática dos recurso repetitivos
fixou a seguinte tese:
Para fins do pagamento dos tributos com as alíquotas reduzidas, a expressão 'serviços
hospitalares', constante do artigo 15, § 1o, inciso III, da Lei 9.249/95, deve ser
interpretada de forma objetiva (ou seja, sob a perspectiva da atividade realizada pelo
contribuinte), devendo ser considerados serviços hospitalares 'aqueles que se vinculam
às atividades desenvolvidas pelos hospitais, voltados diretamente à promoção da
saúde', de sorte que, 'em regra, mas não necessariamente, são prestados no interior
do estabelecimento hospitalar, excluindo-se as simples consultas médicas, atividade
que não se identifica com as prestadas no âmbito hospitalar, mas nos consultórios
médicos'.
Esta definição, como bem observa o I. Relator, permite concluir que as consultas
médicas prestadas no âmbito hospitalar não se caracterizam como serviços hospitalares,
inclusive porque a ementa daquele julgado, referindo o menor coeficiente como “benefício
fiscal”, estipula que:
4. Ressalva de que as modificações introduzidas pela Lei 11.727/08 não se aplicam às
demandas decididas anteriormente à sua vigência, bem como de que a redução de
alíquota prevista na Lei 9.249/95 não se refere a toda a receita bruta da empresa
contribuinte genericamente considerada, mas sim àquela parcela da receita proveniente
unicamente da atividade específica sujeita ao benefício fiscal, desenvolvida pelo
contribuinte, nos exatos termos do § 2o do artigo 15 da Lei 9.249/95.
Ao reverso, porém, seria possível interpretar que os demais serviços prestados no
âmbito hospitalar seriam serviços hospitalares. Já os serviços prestados fora do âmbito
hospitalar, também poderiam ser caracterizados serviços hospitalares, desde que se vinculem às
atividades desenvolvidas pelos hospitais, voltados diretamente à promoção da saúde.
Ocorre que, incorporando estas definições, a Lei no 9.249/95 foi atualizada pela
Lei no 11.727/2008, e os serviços não sujeitos ao coeficiente de 32% passaram a ser: serviços
hospitalares e de auxílio diagnóstico e terapia, patologia clínica, imagenologia, anatomia
patológica e citopatologia, medicina nuclear e análises e patologias clínicas, desde que a
prestadora destes serviços seja organizada sob a forma de sociedade empresária e atenda às
normas da Agência Nacional de Vigilância Sanitária – Anvisa.
A dúvida que se coloca, diante da evolução das estipulações legais, é se a pessoa
jurídica prestadora de serviços hospitalares também deve ser organizada sob a forma de
sociedade empresária e atender às normas da Agência Nacional de Vigilância Sanitária –
Anvisa, ou se estas exigências se referem, apenas, às pessoas jurídicas prestadoras de serviços
equiparados a hospitalares, prestados fora do âmbito hospitalar, concernentes a auxílio
diagnóstico e terapia, patologia clínica, imagenologia, anatomia patológica e citopatologia,
medicina nuclear e análises e patologias clínicas.
Fl. 32710
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 9101-006.407 - CSRF/1a Turma
Processo no 10670.722431/2019-18

Poder-se-ia cogitar que a prestação de serviços hospitalares traria, em si, o
pressuposto de uma estrutura física para promoção à saúde, evidência suficiente de atividade
empresarial, que não necessariamente poderia estar presente nas demais atividades de promoção
à saúde especificadas na lei, embora todas elas, em princípio, possam demandar maquinário
específico, distinguindo-se de simples consultas médicas.
A autoridade lançadora, no presente caso, faz referências a algumas Soluções de
Consulta e, de seu inteiro teor, nota-se que a afirmação quanto à necessidade de atividade
empresária de fato e de direito é estipulada diante de pessoas jurídicas cujos serviços prestados
contemplam realização de exames e de fisioterapia, que se relacionam com a atividade de
auxílio diagnóstico e terapia, bem como com a atividade de imagenologia (Solução de Consulta
COSIT no 162/2014); serviços hospitalares de oftalmologia correspondentes a exames de
imagens e procedimentos cirúrgicos diversos (Solução de Consulta COSIT no 456/2017); e
realização de exames complementares em oftalmologia, bem como procedimentos cirúrgicos em
oftalmologia, além de acupuntura (Solução de Consulta no 145/2018). Desta última, cujas
atividades se assemelham às da Contribuinte, transcreve-se a conclusão assim exposta à
consulente, mediante transposição dos requisitos estipulados na Solução de Consulta COSIT no
36/2016:
5. Extrai-se, dos trechos transcritos, os requisitos necessários à utilização do percentual
de 8% na apuração da base de cálculo do IRPJ na sistemática do lucro presumido: a)
prestação de serviços hospitalares, assim considerados aqueles que se vinculam às
atividades desenvolvidas pelos hospitais, voltados diretamente à promoção da saúde,
prestados por estabelecimentos assistenciais de saúde que desenvolvam as atividades
previstas nas atribuições 1 a 4 da RDC Anvisa no 50, de 2002 (exceto consultas
médicas); e b) prestadora dos serviços organizada, de fato e de direito, como
sociedade empresária e atender às normas da Anvisa.
6. A atividade médica ambulatorial com recursos para realização de procedimentos
cirúrgicos e exames complementares em oftalmologia estão inseridos na “Atribuição 4
(Prestação de Atendimento de Apoio ao Diagnóstico e Terapia) da RDC Anvisa no 50,
de 2002, item 4.6 (Realização de Procedimentos Cirúrgicos e Endoscópicos). Portanto,
essas atividades estão entre os serviços de “auxílio diagnóstico e terapia” previstos no
art. 15, § 1o, inciso III, alínea “a”, da Lei no 9.249, de 1995, sujeitando-se ao percentual
de 8% na apuração da base de cálculo do IRPJ no regime de tributação do lucro
presumido. (negrejou-se)
Tem-se, nestes termos, a indispensabilidade da atividade empresária e do
atendimento às normas da Anvisa ainda que caracterizada a prestação de serviços hospitalares. E
isto porque, nos termos da Solução de Consulta COSIT no 36/2016, antes referida, a
Administração Tributária fez a seguinte escolha para fixar a interpretação do que se considera
“serviços hospitalares”:
22. Diante disso, a IN RFB no 1.540, de 2015, modificou a regulamentação da RFB
quanto ao conceito de serviços hospitalares preconizado no art. 30 da IN RFB no 1.234,
de 2012, de modo a alinhar-se ao entendimento vinculante constante do Resp no
1.116.399/BA e explicitado na Nota Explicativa PGFN/CRJ no 1.114, de 2012. Com
efeito, a IN RFB no 1.234, de 2012, passou a vigorar com a redação abaixo reproduzida:
Art. 30. Para os fins previstos nesta Instrução Normativa, são considerados
serviços hospitalares aqueles que se vinculam às atividades desenvolvidas pelos
hospitais, voltados diretamente à promoção da saúde, prestados pelos
estabelecimentos assistenciais de saúde que desenvolvem as atividades previstas
nas atribuições 1 a 4 da Resolução RDC no 50, de 21 de fevereiro de 2002, da
Fl. 32711
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 9101-006.407 - CSRF/1a Turma
Processo no 10670.722431/2019-18

Anvisa.” (Redação dada pelo(a) Instrução Normativa RFB no 1540, de 05 de
janeiro de 2015) (grifou-se )
23. Conforme se depreende, com a nova redação conferida à IN RFB no 1.234, de 2012,
o conceito de serviços hospitalares passa a ser interpretado de forma objetiva,
privilegiando-se a natureza do serviço prestado em detrimento das características e da
estrutura apresentadas pelo prestador. O foco desloca-se para as atividades hospitalares
que devem ser prestadas por estabelecimentos assistenciais de saúde - considerados sob
uma perspectiva objetiva, sem qualificações que levem em conta aspectos subjetivos. A
adjetivação que acompanha a expressão “estabelecimentos assistenciais de saúde” faz
menção tão somente às atividades previstas nas atribuições 1 a 4 da Resolução Anvisa -
RDC no 50, de 21 de fevereiro de 2002, que, por essa razão, representa as balizas para a
subsunção ao conceito de serviços hospitalares.
24. As atribuições 1 a 4 da RDC no 50, de 2002, estão estruturadas da seguinte forma:
Atribuição 1 – atendimento em regime ambulatorial e de hospital-dia; Atribuição 2
– atendimento imediato; Atribuição 3 – atendimento em regime de internação; e
Atribuição 4 –atendimento de apoio ao diagnóstico e terapia. Cada uma dessas
atribuições subdivide-se em diversas atividades e sub-atividades, as quais devem ser
cotejadas pela consulente com aquelas por ela desenvolvidas, com vistas ao correto
enquadramento tributário. (negrejou-se)
Evidencia-se, nestas referências, a imprecisão do conceito de serviços
hospitalares, diante da realidade de prestação de serviços em ambulatórios, hospital-dia, pronto
atendimento e internação. Daí a escolha pelas definições da Resolução RDC no 50/2012 da
Anvisa, que sublima a dúvida inicialmente posta acerca da imposição de observância dos demais
requisitos legais às pessoas jurídicas que prestam serviços hospitalares.
As exigências de observância das normas da Anvisa e de organização sob a forma
de sociedade empresária são, assim, interpretadas como impostas a todas as prestadoras de
serviços considerados hospitalares.
De toda a sorte, ao afirmar que a pessoa jurídica deve estar “organizada, de fato e
de direito, como sociedade empresária”, a Solução de Consulta COSIT no 36/2016 assim o faz
para excluir pessoas jurídicas que, embora formalmente constituídas como sociedade
empresarial, não o são de fato. Veja-se:
32. No tocante à organização sob forma de sociedade empresária, cabe referir que essa
exigência, a princípio consignada no ADI SRF no 18, de 2003, foi incorporada pela Lei
no 11.727, de 2008, à parte final da alínea “a” do inciso III do § 1o do art. 15 da Lei no
9.249, de 1995. Aspecto essencial a enfatizar nesse requisito é que não basta, para o
seu cumprimento, a prestadora de serviço figurar apenas nominalmente como
sociedade empresária, sem se achar de fato organizada de tal maneira.
33. É imprescindível que ela exerça profissionalmente atividade econômica
organizada para a produção ou circulação de bens ou serviços (art. 966 do Código
Civil), de sorte a haver a necessária organização econômica da atividade
empresarial, mediante alocação dos fatores de produção. Ao dispô-los dessa forma,
a sociedade empresarial passa a suportar custos diferenciados em relação àqueles
produzidos com a mera prestação de serviços por parte dos sócios. Daí o tratamento
tributário distinto, ajustado à diferente composição dos custos produzidos em cada um
daqueles casos. É de se concluir, em atenção a tais distinções legalmente fixadas, que os
percentuais reduzidos somente se aplicam à pessoa jurídica que se encontre organizada,
de fato e de direito, como sociedade empresária. (destacou-se)
Fl. 32712
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 9101-006.407 - CSRF/1a Turma
Processo no 10670.722431/2019-18

Ainda, tem-se que a Solução de Consulta no 162/2014, ao referir a necessidade de
registro na Junta Comercial, assim o faz em face de uma sociedade simples que, como antes
referido, informou que seus serviços contemplavam realização de exames e de fisioterapia, que
se relacionam com a atividade de auxílio diagnóstico e terapia, bem como com a atividade de
imagenologia. Neste contexto, o registro em Junta Comercial é referido como exigência em face
de uma sociedade simples, concebida na legislação civil como distinta de sociedade empresária:
15. Note-se que, além do atendimento à estrutura física exigida, o serviço deve ser
prestado “por sociedade empresária”.
15.1 A definição legal dos termos “empresário” e “sociedade empresária” é obtida no
art. 966, do Código Civil, também citado pela consulente:
Art. 966. Considera-se empresário quem exerce profissionalmente atividade
econômica organizada para a produção ou a circulação de bens ou de serviços.
Parágrafo único. Não se considera empresário quem exerce profissão
intelectual, de natureza científica, literária ou artística, ainda com o concurso de
auxiliares ou colaboradores, salvo se o exercício da profissão constituir
elemento de empresa.
[...]
Art. 982. Salvo as exceções expressas, considera-se empresária a sociedade que
tem por objeto o exercício de atividade própria de empresário sujeito a registro
(art. 967); e, simples, as demais.
15.2 Tais conceitos respeitam, respectivamente, à pessoa física que emprega seu
dinheiro e organiza a empresa individualmente (empresário) e à pessoa jurídica, nascida
da união de esforços de seus integrantes (sociedade empresária).
15.3 Assim, a lei requer, para ser considerado empresário, que haja o exercício
profissional de atividade organizada para a produção ou a circulação de bens ou
serviços, excluindo expressamente do conceito o exercício de determinadas atividades
que não são consideradas empresárias: são as profissões intelectuais, de natureza
científica, literária ou artística, salvo se o exercício da profissão constituir elemento de
empresa.
15.4 Esse elemento de empresa, referido no texto legal, diz respeito ao agrupamento de
fatores materiais e humanos (de diversas qualificações), desenvolvendo um conjunto de
atividades organizadas, que buscam atingir os objetivos sociais da organização.
15.5 Não constitui, portanto, elemento de empresa a simples prestação de serviços
profissionais na área de saúde, sendo necessário que haja uma organização econômica
da atividade.
16. Nesse ponto, esclareça-se que, para utilizar os percentuais de 8% e 12% para
apuração das bases de cálculo do IRPJ e CSLL, quanto à constituição, a pessoa jurídica
não deve estar organizada como sociedade simples, e sim ser constituída como
sociedade empresária, com seu registro na Junta Comercial. Em suma, a pessoa jurídica
precisa ter, de direito e de fato, um caráter empresarial. No presente caso, consta do
contrato social que a consulente constitui uma sociedade simples limitada, conceito que
se contrapõe ao de sociedade empresária, conforme o art. 982 do Código Civil, já
transcrito. Portanto, no que tange à sua constituição, pode-se afirmar que a consulente
não atende aos requisitos necessários para a utilização dos referidos percentuais.
(destaques do original)
No presente caso, a Contribuinte presta serviços hospitalares, à exceção das
consultas médicas destacadas pela autoridade lançadora. Ainda, não se nega a existência de uma
Fl. 32713
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 9101-006.407 - CSRF/1a Turma
Processo no 10670.722431/2019-18

organização econômica da atividade e que desde 18/03/2001, a Contribuinte deixou de ser
sociedade civil por cotas de responsabilidade ltda para ser sociedade por quotas de
responsabilidade limitada, mantendo equivocadamente seu registro no Cartório de Registro Civil
de Pessoas Jurídicas em Montes Claros/MG. Em tais circunstâncias, impõe-se concluir que o
registro tardio na Junta Comercial não representa descumprimento do requisito de que a pessoa
jurídica esteja organizada sob a forma de sociedade empresária.
A conclusão, assim, diante da delimitação antes exposta no conhecimento, é por
DAR PROVIMENTO ao recurso especial na parte conhecida, qual seja, para afastar as
exigências decorrentes da aplicação do coeficiente de 32% sobre as receitas de cirurgia e
exames.
(documento assinado digitalmente)
EDELI PEREIRA BESSA

Fl. 32714
DF CARF MF
Original