Tribunal: CARF
Processo: 11070.002467/2010-67
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Carolina Machado Freire Martins
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2022-11-24
Data de publicação: 2023-01-19

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/08/2004 a 31/03/2009
LAPSO MANIFESTO. EMENTA ACÓRDÃO DRJ.
Cabe excluir e ignorar o teor da ementa, se a matéria não foi examinada no voto.
INCONSTITUCIONALIDADE DE LEI. SÚMULA CARF No 2.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade, ressalvadas as hipóteses previstas no artigo 62 do Anexo II do RICARF.
PROPAGANDA. EXCLUSÃO. CONCEITO DE CUSTO AGREGADO.
O conceito de custo agregado descrito pelo § 8o do artigo 11 da IN SRF 635/2006 somente admite as exclusões da base de cálculo autorizadas por lei. Apenas os dispêndios, assim considerados os custos, despesas, encargos e perdas pagos ou incorridos em relação ao ato cooperativo, podem ser excluídos da base de cálculo da contribuição.
COOPERATIVA AGROPECUÁRIA. OPERAÇÃO COM SUSPENSÃO. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
Por expressa determinação legal é vedada a manutenção de créditos vinculados a operações efetuadas com suspensão da Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins.
COOPERATIVA AGROPECUÁRIA. RECEITA DE VENDA EXCLUÍDA DA BASE DE CÁLCULO. MANUTENÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
Por falta de previsão legal, não é permitido à pessoa jurídica que exerça atividade de cooperativa de produção agropecuária a manutenção de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins vinculados às receitas de venda excluídas da base de cálculo das referidas contribuições.
CRÉDITOS. MANUTENÇÃO. ART. 17 DA LEI 11.033/2004. IMPOSSIBILIDADE.
A manutenção dos créditos, prevista no art. 17 da Lei 11.033/2004 não se refere a créditos cuja aquisição é vedada em lei.

Inteiro teor:
S3-C 4T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11070.002467/2010-67
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-011.351 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
24 de novembro de 2022
Recorrente
COOPERATIVA AGRICOLA MIXTA SAO ROQUE LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/08/2004 a 31/03/2009
LAPSO MANIFESTO. EMENTA ACÓRDÃO DRJ.
Cabe excluir e ignorar o teor da ementa, se a matéria não foi examinada no
voto.
INCONSTITUCIONALIDADE DE LEI. SÚMULA CARF No 2.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de
lei tributária. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF
afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou
decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade, ressalvadas as hipóteses
previstas no artigo 62 do Anexo II do RICARF.
PROPAGANDA. EXCLUSÃO. CONCEITO DE CUSTO AGREGADO.
O conceito de custo agregado descrito pelo § 8o do artigo 11 da IN SRF
635/2006 somente admite as exclusões da base de cálculo autorizadas por lei.
Apenas os dispêndios, assim considerados os custos, despesas, encargos e
perdas pagos ou incorridos em relação ao ato cooperativo, podem ser excluídos
da base de cálculo da contribuição.
COOPERATIVA AGROPECUÁRIA. OPERAÇÃO COM SUSPENSÃO.
CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
Por expressa determinação legal é vedada a manutenção de créditos vinculados
a operações efetuadas com suspensão da Contribuição para o PIS/Pasep e
Cofins.
COOPERATIVA AGROPECUÁRIA. RECEITA DE VENDA EXCLUÍDA
DA
BASE
DE
CÁLCULO.
MANUTENÇÃO
DE
CRÉDITO.
IMPOSSIBILIDADE.
Por falta de previsão legal, não é permitido à pessoa jurídica que exerça
atividade de cooperativa de produção agropecuária a manutenção de créditos
da Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins vinculados às receitas de venda
excluídas da base de cálculo das referidas contribuições.
CRÉDITOS.
MANUTENÇÃO.
ART.
17
DA
LEI
11.033/2004.
IMPOSSIBILIDADE.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11070.002467/2010-67
Fl. 725
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-011.351 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11070.002467/2010-67

A manutenção dos créditos, prevista no art. 17 da Lei 11.033/2004 não se
refere a créditos cuja aquisição é vedada em lei.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar de nulidade do Acórdão recorrido e, no mérito, em negar provimento ao Recurso
Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Arnaldo Diefenthaeler Dornelles - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Carolina Machado Freire Martins - Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Gustavo Garcia Dias dos
Santos, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Winderley Morais Pereira, Fernanda Vieira Kotzias,
Marcos Antonio Borges (suplente convocado(a)), Carolina Machado Freire Martins, Leonardo
Ogassawara de Araujo Branco, Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente).

Relatório
Trata-se de homologação parcial de PER/Dcomp’s transmitidas pelo contribuinte
para utilização de créditos relativos ao ressarcimento de COFINS Não Cumulativo – Mercado
Interno, concernentes ao período de agosto de 2004 a março de 2009.
Por meio do Termo de Constatação Fiscal, restou verificado que além do ajuste
dos créditos pleiteados pela contribuinte relativos às operações de mercado interno não-
tributadas e operações de exportação, o valor dos créditos apurados durante o procedimento de
fiscalização, para as operações de mercado interno tributadas, era inferior ao apurado. Dessa
forma, impôs-se a necessidade de ajuste do saldo dos créditos mediante a glosa relativa à
COFINS não-cumulativa no montante de R$ 731.846,24 (setecentos e trinta e um mil, oitocentos
e quarenta e seis reais, vinte e quatro centavos) e do PIS não-cumulativo no montante de R$
159.161,58 (cento e cinqüenta e nove mil, cento e sessenta e um reais, cinqüenta e oito
centavos).
A contribuinte foi então intimada a retificar os Demonstrativos de Apuração de
Contribuições Sociais (DACONs) a partir do mês de março/2009, para fazer constar saldos
vinculados a operação de mercado interno tributadas no montante de R$ 273.219,59 (duzentos e
setenta e três mil, duzentos e dezenove reais e cinquenta e nove centavos), a título de Cofins e de
R$ 58.141,24 (cinquenta e oito mil, cento e quarenta e um reais e vinte e quatro centavos) a título
de PIS, em razão das glosas efetuadas em decorrência das constatações demonstradas ao fim do
procedimento fiscal.
Fl. 726
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-011.351 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11070.002467/2010-67

Cientificado
das
glosas,
o
contribuinte
apresentou
Manifestação
de
Inconformidade, na qual alega, em síntese:
- os gastos com publicidade são essenciais, uma vez que esta é necessária para a
comercialização dos produtos, de sorte que devem ser considerados passíveis de
ressarcimento os valores relativos a custos de publicidade
- o art. 17 da Lei no 11.033/2004, norma anterior ao art. 9o da Lei no 10.925/2004,
possibilita a manutenção e o aproveitamento dos créditos das vendas efetuadas
com suspensão;
- são inconstitucionais as alterações da Lei no 11.051/2004 incidentes sobre a Lei
no 10.925/2004;
- devem ser reconhecidos os créditos ligados a operações tipicamente
cooperativas, bem como os créditos decorrentes de operações com alíquota zero;
- caso não prosperem os argumentos relativos às especificidades do ato
cooperativo, requer, alternativamente, que sejam mantidos os créditos em virtude
das isenções decorrentes das exclusões da base de cálculo, como os do art. 15 da
Medida Provisória no 2158-35 e do art. 17 da Lei no 10.684/2003.
A Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento no Recife manteve o não
reconhecimento do direito creditório nos seguintes termos:
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Período de apuração: 01/10/2007 a 31/10/2007, 01/12/2007 a 31/12/2007, 01/02/2008 a
29/02/2008
AUTO DE INFRAÇÃO SEM TRIBUTO. GLOSA DE CRÉDITO. PIS/PASEP E
COFINS NÃO CUMULATIVOS. DISCUSSÃO DA GLOSA EM PROCESSO DE
RESSARCIMENTO. FALTA DE INTERESSE PROCESSUAL NA PRETENSÃO
FISCAL. NULIDADE DA AUTUAÇÃO.
Por faltar interesse processual à pretensão fiscal, é nulo o auto de infração de glosa de
crédito no âmbito da apuração não-cumulativa das contribuições, quando da glosa não
implicar falta de pagamento de tributo e a infração for objeto de discussão em processo
administrativo de ressarcimento.
A contribuinte tomou ciência do acórdão em 24/12/2019 e interpôs o Recurso
Voluntário em 13/01/2020, no qual repisa os argumentos da Manifestação de Inconformidade.
É o relatório.

Voto
Conselheira Carolina Machado Freire Martins, Relatora.
Fl. 727
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-011.351 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11070.002467/2010-67

O recurso voluntário é tempestivo e preenche os demais pressupostos de
admissibilidade, dele, portanto, tomo conhecimento.
1. Preliminar – Erro na ementa
A matéria dos autos que efetivamente foi julgada pela DRJ trata da autorização
legal para exclusão de determinados valores da base de cálculo das sociedades cooperativas,
sujeitas ao regime não cumulativo de incidência das contribuições. Entretanto, na ementa do v.
acórdão recorrido faz menção à nulidade da autuação. Ao final, a manifestação da contribuinte
foi julgada improcedente, mantendo-se a autuação. Veja-se novamente a ementa:
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Período de apuração: 01/10/2007 a 31/10/2007, 01/12/2007 a 31/12/2007, 01/02/2008 a
29/02/2008
AUTO DE INFRAÇÃO SEM TRIBUTO. GLOSA DE CRÉDITO. PIS/PASEP E
COFINS NÃO CUMULATIVOS. DISCUSSÃO DA GLOSA EM PROCESSO DE
RESSARCIMENTO. FALTA DE INTERESSE PROCESSUAL NA PRETENSÃO
FISCAL. NULIDADE DA AUTUAÇÃO.
Por faltar interesse processual à pretensão fiscal, é nulo o auto de infração de glosa de
crédito no âmbito da apuração não-cumulativa das contribuições, quando da glosa não
implicar falta de pagamento de tributo e a infração for objeto de discussão em processo
administrativo de ressarcimento.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Sem Crédito em Litígio
No entanto, a ementa não tem conexão com a motivação do voto, não havendo
nenhum argumento nesse sentido, que lhe justificasse. O texto, portanto, destoa de toda a linha
argumentativa do referido voto, aparentando ter sido “copiada” equivocadamente.
Em que pese o provável equívoco, a Recorrente lançou argumento sobre a
matéria, nos seguintes moldes:
Desta feita, se é verdade que esse tipo de autuação é nula, e é, deveria a decisão ser de
procedência e não improcedência, especialmente se considerarmos que as glosas em si,
estão em discussão em autos próprios, conforme a própria decisão reconheceu. Fato
incontroverso, portanto.
O fato de tratar o recurso de matérias referentes às glosas não invalida a nulidade. A
procedência, reconhecendo a nulidade do auto não dá, imediatamente, direito ao crédito,
pois, como dito esse está em discussão pelos meios adequados.
A verdade é que o contribuinte se defendeu do que lhe fora imposto e isso não pode lhe
gerar prejuízo, especialmente se a falha está na fiscalização que acabou autuando
quando deveria apenas ter feitos as glosas que entendia pertinente, mas em local
próprio.
Pelo exposto até aqui, a procedência é medida que se impõe.
Fazendo a análise da ementa do acórdão prolatado pela DRJ, verifica-se que a
matéria ali consignada, relativa à nulidade, não foi objeto de análise em nenhum trecho do voto,
Fl. 728
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-011.351 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11070.002467/2010-67

de onde se evidencia que a ementa supra transcrita, constou do Acórdão por erro e deve ser
ignorada, limitando-se a análise ao conteúdo do voto.
2. Matérias não recorridas
O Termo de Constatação Fiscal promove o a ajuste em diversos que foram
considerados itens indevidamente creditados. Os motivos para a glosa podem ser assim
sintetizados
- as receitas de venda de produtos tributados a alíquota zero e que, ao mesmo
tempo, também se incluem na hipótese do art. 15 da MP n° 2.158-35/2001 foram
excluídas em duplicidade da base de cálculo das contribuições
- a receita da venda de produtos tributada a alíquota zero haviam sido
incorretamente classificados como tributados a alíquota normal
- somente devem ser considerados os bens adquiridos para revenda tributados
normalmente, não dando direito a crédito aqueles tributados a alíquota zero. No
entanto, a planilha original de apuração considera erroneamente como tributados
alguns produtos isentos ou tributados a alíquota zero
- além das despesas e pessoal, encargos sociais, manutenção e conservação
vinculados à seção cereais, constam registros de despesas da mesma natureza
oriunda de rateio do setor administrativo, sendo que em relação às despesas do
rateio do setor administrativo não existe previsão para excluí-las da receita bruta a
título de custos agregados
- segundo as Instruções Normativas da Secretaria da Receita Federal do Brasil,
para que se amoldem ao conceito de custos agregados ao produto agropecuário,
os gastos devem ter a sua aplicação na produção, beneficiamento ou
acondicionamento de tais produtos, ou nas operações de parcerias e integração
entre a cooperativa e o associado, bem assim na comercialização ou
armazenamento do produto entregue pelo cooperado
- no cômputo dos custos agregados aos produtos agropecuários entregues pelos
cooperados, a contribuinte considerou o valor registrado na conta contábil
"Propaganda & Divulgação da Seção Cereais", a qual não tem embasamento legal
para ser considerada como custo agregado, por acolher despesas relacionadas à
divulgação dos produtos da cooperativa
- legislação veda expressamente a apuração de créditos, tanto presumidos como
básicos, que tenham correlação com as operações de venda com suspensão,
conforme ordenamento contido no art. 8°, § 4°, incisos I e II da Lei n°
10.925/2004, dispositivo este mais específico que o contido no art. 17 da Lei n°
11.033/2004, que autoriza a manutenção de créditos nas vendas com suspensão
- não existe dispositivo que autoriza a apuração de crédito sobre o valor das
comissões sobre vendas, sendo autorizada a apuração de crédito apenas em
relação aos frete nas operações de venda em que o ônus foi suportado pelo
vendedor.
Fl. 729
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-011.351 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11070.002467/2010-67

Do amplo rol, nem todas as glosas foram objeto de alegações da defesa, seja na
Manifestação de Inconformidade, seja no Recurso Voluntário.
Como se nota, portanto, diversos fundamentos iniciais não foram enfrentados pelo
contribuinte, o que já seria suficiente para justificar a manutenção. Além disso, a Recorrente
limita-se a ventilar genericamente a ilegalidade e inconstitucionalidade das demais glosas.
Assim, considerando que a Recorrente não se insurgiu em sede de recurso sobre
parte dos pontos que lhe foram desfavoráveis, resta caracterizada sua concordância, a atrair a
aplicação do disposto no art. 42 do Decreto no 70.235/72, verbis:
Art. 42. São definitivas as decisões:
(...) Parágrafo único. Serão também definitivas as decisões de primeira instância na
parte que não for objeto de recurso voluntário ou não estiver sujeita a recurso de ofício.
3. Do cômputo dos gastos com publicidade como custo agregado
Trata-se a Recorrente de sociedade cooperativa de produção agropecuária, tendo
como objeto social o estímulo, o desenvolvimento progressivo e a defesa das atividades
econômicas de seus associados, operando basicamente nas atividades de: comercialização de
produtos entregues pelos associados em suas unidades; fornecimento de insumos utilizados nas
atividades de cooperados; industrialização de parte da produção recebida; supermercado; e
comércio de produtos agropecuários.
Para a fiscalização:
No cômputo dos custos agregados aos produtos agropecuários entregues pelos
cooperados, a contribuinte considerou o valor registrado na conta contábil "Propaganda
& Divulgação da Seção Cereais", a qual não tem embasamento legal para ser
considerada como custo agregado, por acolher despesas relacionadas à divulgação dos
produtos da cooperativa.
Para refutar a glosa, afirma a Recorrente:
Sem a divulgação do produto, não há como se falar em venda. Conclui-se, desta feita,
pela correção do procedimento adotado pela cooperativa, pelo aproveitamento dos
créditos de PIS e COFINS decorrentes dos gastos com publicidade.
A DRJ, por sua vez, pontua:
No âmbito do "conceito de insumos” são considerados insumos para fins de apuração de
crédito de não cumulatividade do PIS/Cofins os serviços aplicados ou consumidos na
produção ou fabricação dos bens ou produtos comercializados pela interessada.
Os serviços de Marketing, publicidade e propaganda, não são aplicados ou consumidos
na produção ou fabricação dos bens ou produtos comercializados pela interessada,
portanto, fica mantida a glosa.
Verifica-se que a autoridade fiscal incluiu na base de cálculo das contribuições os
valores que foram considerados indevidamente excluídos, como a parcela dos custos agregados
aos produtos e serviços que não correspondem ao conceito legal.
Fl. 730
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-011.351 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11070.002467/2010-67

As cooperativas agropecuárias, além da possibilidade das deduções normais
permitidas ao regime da não-cumulatividade, podem efetuar outras deduções, tal como a
dedução de custos agregados aos produtos agropecuários dos associados.
Desde novembro de 1999, a base de cálculo do PIS e da Cofins devidos pelas
cooperativas passou a ser apurada como as das demais pessoas jurídicas, com as exclusões
específicas. Diante disso, somente podem ser considerados como “custos agregados” os custos e
despesas expressamente previstos no § 8o do art. 11 da Instrução Normativa SRF no 635, de
2006:
Art. 11. A base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, apurada pelas
sociedades cooperativas de produção agropecuária, pode ser ajustada, além do disposto
no art. 9o, pela:
(...) V dedução dos custos agregados ao produto agropecuário dos associados, quando
da sua comercialização;
(...)
§ 8o Considera-se custo agregado ao produto agropecuário, a que se refere o inciso V do
caput, os dispêndios pagos ou incorridos com matéria-prima, mão-deobra, encargos
sociais, locação, manutenção, depreciação e demais bens aplicados na produção,
beneficiamento ou acondicionamento e os decorrentes de operações de parcerias e
integração entre a cooperativa e o associado, bem assim os de comercialização ou
armazenamento do produto entregue pelo cooperado. 2.6.7. A norma em questão adota
um conceito amplo de custo agregado subdividindo-o em três hipóteses: a) despesas
com matéria-prima, mão-de-obra, encargos sociais, locação, manutenção, depreciação e
demais bens aplicados na produção, beneficiamento ou acondicionamento dos produtos
do cooperado; b) despesas decorrentes de operações de parcerias e integração entre
cooperativa e associado; c) comercialização ou armazenamento do produto entregue
pelo cooperado.
Do texto legal em comento observa-se que não são todos os custos incorridos
pelas sociedades cooperativas que podem ser excluídos da base de cálculo da contribuição, mas
apenas aqueles considerados como dispêndios incorridos com matéria-prima, mão-de-obra,
encargos sociais, locação, manutenção, depreciação de bens aplicados na produção,
beneficiamento ou acondicionamento dos produtos, bem como aqueles decorrentes da •
comercialização ou armazenamento dos produtos entregues pelo cooperado, e, por fim, aqueles
decorrentes de parcerias e integração entre a cooperativa e o associado.
Daí porque não pode ser acolhida a tese apresentando pela Recorrente no sentido
de que praticamente a integralidade de seus custos e despesas deveriam ser excluídos da base de
cálculo da contribuição, não sendo este o comando expedido pelo texto normativo.
Lado outro, a tomada de créditos de PIS/Pasep e de COFINS sobre
aquisição/despesas de serviços de propaganda também não encontra amparo legal sob a ótica da
relevância e essencialidade, tendo em vista a atividade preponderante da cooperativa.
Isso porque, somente despesas/custos essenciais e relevantes ao exercício da
atividade podem gerar o abatimento como créditos descontados da receita bruta auferida.
Fl. 731
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-011.351 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11070.002467/2010-67

Pelo critério da essencialidade, deve haver dependência intrínseca e fundamental,
como elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou
ainda, quando a falta daquele insumo enseje carência de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
No tocante à relevância, diz respeito à item que embora não seja indispensável à
elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre a cadeia produtiva em razão de
sua singularidade ou por imposição legal.
Assim, sob qualquer ângulo de análise, não há permissão legal para a exclusão da
base de cálculo dos valores gastos com “Propaganda & Divulgação da Seção Cereais”, tal como
pretendida pela Recorrente, de modo que não merece reversão a glosa.
4. Das vendas com suspensão
Afirma a Recorrente:
Desse modo, como se pode notar através dos dispositivos legais elencados, antes da
alteração da Lei no 11.051 de 2004, havia autorização para que os contribuintes
pudessem gozar do direito de aproveitamento dos créditos da não-cumulatividade de
PIS/COFINS das vendas com suspensão.
Posteriormente à alteração, as cooperativas restaram impedidas de utilizarem os créditos
das receitas auferidas nas operações de vendas de produtos com suspensão, sendo que o
benefício, para os demais (mesmo nos casos de isenção, alíquota zero ou não
incidência), prosseguiu vigendo normalmente.
Como se pode notar, o legislador criou um profundo impasse em relação a contribuintes
que estão na mesma situação jurídica. Não só isso, provocou uma grave lesão ao
princípio da isonomia, bem como aos princípios da vedação do tributo com efeito de
confisco, neutralidade fiscal e da repartição rígida de competências tributárias.
Quanto as aquisições sujeitas à suspensão ou alíquota zero, a legislação é clara em
vedar a apropriação de créditos, cujas operações anteriores não sofreram a incidência das
contribuições. O art. 3o, § 2o, II da Lei no 10.833/2003, traz vedação expressa a tais créditos,
verbis:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
...
§ 2o Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
I de mão-de-obra paga a pessoa física; e (Incluído pela Lei no 10.865, de 2004)
II da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição. (Incluído pela Lei no 10.865, de 2004)(grifo nosso)
Nesse sentido é mansa a jurisprudência deste Conselho:
(...) PIS.
COFINS.
CRÉDITO.
NÃO
CUMULATIVIDADE.
FRETES
NA
AQUISIÇÃO DE INSUMOS TRIBUTADOS COM ALÍQUOTA ZERO OU
ADQUIRIDOS COM SUSPENSÃO DO PIS E DA COFINS. IMPOSSIBILIDADE.
Fl. 732
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-011.351 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11070.002467/2010-67

Não há previsão legal para aproveitamento dos créditos sobre os serviços de fretes
utilizados na aquisição de insumos não onerados pelas contribuições ao PIS e a Cofins.
REGIME NÃO CUMULATIVO. DESPESAS COM ALUGUEL DE MAQUINAS E
EQUIPAMENTOS. DESCONTO DE CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
Se o disposto no art. 3o, IV, da Lei 10.833/2003, não restringiu o desconto de créditos
da Cofins apenas às despesas de aluguéis de máquinas e equipamentos ao processo
produtivo da empresa, não cabe ao intérprete restringir a utilização de créditos somente
aos alugueis de máquinas e equipamentos utilizados no processo produtivo.
PIS. COFINS. BASE DE CÁLCULO. CRÉDITO PRESUMIDO.
O percentual a ser utilizado para apuração dos créditos presumidos é de 60% (sessenta
por cento) aplicado a todos os insumos utilizados nos produtos referidos no inciso I, do
§ 3o art. 8o da Lei no 10.925/2004.
CRÉDITOS DA CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA. RESSARCIMENTO.
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. PEDIDO DE RESSARCIMENTO.
Na forma do art. 3o, § 4o, da Lei no 10.833/2003, desde que respeitado o prazo de cinco
anos a contar da aquisição do insumo, o crédito apurado nãocumulatividade do PIS e
Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, sem necessidade prévia retificação do
Dacon por parte do contribuinte ou da apresentação de PER único para cada trimestre.
INCONSTITUCIONALIDADE DE NORMAS TRIBUTÁRIAS. INCOMPETÊNCIA.
APLICAÇÃO DA SÚMULA No 2 DO CARF.
Este Colegiado é incompetente para apreciar questões que versem sobre
constitucionalidade das leis tributárias. (Acórdão no 3301005.014. Sessão de
28/08/2018)
No tocante à menção ao artigo 17 da Lei 11.033/2004, que supostamente teria
assegurado o direito ao crédito mesmo nos casos de vendas com suspensão, isenção, alíquota
zero ou não incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, alinho-me a entendimento
anterior desposado por esta Turma, segundo o qual a referida norma não teria criado nova
hipótese de creditamento:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2004 a 31/12/2004
PIS/COFINS. AQUISIÇÃO DE VEÍCULOS E AUTOPEÇAS SUBMETIDOS AO
REGIME MONOFÁSICO PARA REVENDA. MANUTENÇÃO DE CRÉDITO PELO
COMERCIANTE ATACADISTA E VAREJISTA. VEDAÇÃO LEGAL.
No regime não cumulativo das contribuições ao PIS/Pasep e à COFINS, por expressa
determinação legal, é vedado ao comerciante atacadista e varejista, o direito de
descontar ou manter crédito referente às aquisições de veículos e autopeças sujeitos ao
regime monofásico concentrado no fabricante e importador. A aquisição de veículos e
autopeças relacionados no art. 1o da Lei n° 10.485/02, para revenda, quando feita por
comerciantes atacadistas ou varejistas desses produtos, não gera direito a crédito de
PIS/COFINS, dada a expressa vedação constante dos art. 2o, § 1o, III e art. 3o, I, b, da
Lei no 10.637/2002 e da Lei no 10.833/2003.
CRÉDITOS.
MANUTENÇÃO.
ART.
17
DA
LEI
No
11.033/2004.
IMPOSSIBILIDADE.
Fl. 733
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-011.351 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11070.002467/2010-67

A manutenção dos créditos, prevista no art. 17 da Lei no 11.033/04, não tem o
alcance de manter créditos cuja aquisição a lei veda desde a sua definição.
(Acórdão no 3401-006.678. Sessão de 23/07/2019 - grifei)
Assim, não deve ser reconhecido o direito à manutenção de créditos.
5. Das alegações de inconstitucionalidade e ilegalidade
Alega a Recorrente:
Pelo exposto, conclui-se que a vedação do aproveitamento dos créditos de PIS/COFINS
viola o sistema constitucional tributário, visto que a lesão que se perpetra através do
impedimento imposto sobre as vendas efetuadas com suspensão nas cooperativas ofende
o direito à nãocumulatividade, à medida que ela não pode ser estabelecida parcialmente,
proibindo-se o recurso ao direito de compensação sem justificativa legítima.
Viola, também, o princípio da isonomia visto que a vedação do aproveitamento de
créditos de PIS/COFINS nas vendas com suspensão, somente para determinadas
pessoas jurídicas, ainda por cima, componentes do setor primário de produção, o mais
importante no cenário econômico do país, viola o princípio da não-discriminação, dado
que compete somente à CF ou à Lei Complementar estabelecer as diferenças tributárias
relativas a determinados grupos e categorias profissionais.
Ocorre que, estando o ajuste devidamente fundamentado em norma expedida pelo
Estado, não cabe ao órgão administrativo declarar-lhe a nulidade ou inaplicabilidade, cuja
apreciação é reservada somente aos órgãos competentes do Poder Judiciário.
Prevalece, portanto, a presunção de validade que vincula à Administração Pública,
sendo defeso reconhecer a alegação de ilegalidade ou inconstitucionalidade de disposições que
fundamentam o lançamento, inclusive de forma enviesada, para afastar a aplicação apenas ao
caso concreto.
Nesse sentido, a Súmula do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais no 2:
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
O exame da validade ou não da norma face aos dispositivos constitucionais
escapa, portanto, dos limites atinentes ao processo administrativo fiscal.
6. Da alegação de possibilidade de aproveitamento de créditos no caso de não-incidência
Afirma a Recorrente, a meu ver, de forma inadequada, que
(...) “os créditos são oriundos de operações, dentro do ciclo produtivo, onde a
cooperativa dirige-se ao mercado para adquirir insumos para disponibilizar para os
cooperados e utilizar com a produção deles mesmos; efetua gastos com energia elétrica
a fim de beneficiar e industrializar a produção, para depois disso colocá-la no mercado
em condições de competitividade; fretes para deslocar a produção dos cooperados até a
sua sede ou, mesmo, levar os insumos e demais materiais necessários para os sócios
produzirem, etc.”
Acrescenta ainda que o Superior Tribunal de Justiça havia consolidado que o ato
cooperativo não configura hipótese de incidência tributária para o PIS/COFINS, de modo que
Fl. 734
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-011.351 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11070.002467/2010-67

com base na mesma legislação deveria ser deferido o direito de aproveitamento de créditos
decorrentes de operações com alíquota zero.
Tal defesa, contudo, apresenta-se deslocada, uma vez que em nenhum momento
discute-se que os atos cooperativos, praticados entre as cooperativas e seus associados, entre
estes e aquelas e pelas cooperativas entre si quando associados, para a consecução dos objetivos
sociais, não implicam em operação de mercado, nem contrato de compra e venda de produto ou
mercadoria, de modo que não são tributados.
Os produtos e serviços genericamente mencionados pela Recorrente também não
foram glosados per se.
Rememora-se novamente que a partir de novembro de 1999, a base de cálculo do
PIS e da Cofins devidos pelas cooperativas passou a ser apurada como as das demais pessoas
jurídicas, com exclusões específicas. Posteriormente, com a edição da Lei no 10.684, de 2003, às
exclusões previstas no art. 15 da Medida Provisória no 2.158-35, de 2001, veio se juntar, para as
sociedades cooperativas de produção agropecuária também a possibilidade de dedução dos
custos agregados ao produto agropecuário dos associados.
Assim, o cerne da controvérsia nos presentes autos reside na autorização conferida
pela legislação para exclusão de determinados valores da base de cálculo das sociedades
cooperativas, sujeitas ao regime não cumulativo de incidência das contribuições.
Por derradeiro, no tocante à alegação superficial de créditos relativos a operações
com alíquota zero, compete ao legislador ordinário definir as hipóteses em que mencionado
situação ocorrerá. E consonante à eficácia limitada da norma constitucional, também em atenção
ao princípio da legalidade, somente podem ser utilizados os créditos das contribuições em tela
expressamente previstos em lei. Como precedente deste Conselho sobre a matéria, destaca-se o
seguinte julgado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
CONTRIBUIÇÕES NÃO CUMULATIVAS. CRÉDITOS. INSUMOS. ALÍQUOTA
ZERO. VEDAÇÃO. O art. 3o , § 2o, II, da Lei n° 10.833/03, introduzido pela Lei n°
10.865/04, veda o crédito do valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao
pagamento da contribuição. (Acórdão no 3302-007.384; Sessão de 23/07/2019, Relator
Walker Araujo)
Isto posto, são definidas na norma as situações nas quais não é possível a
apropriação dos créditos, excluindo-se o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao
pagamento da contribuição.
7. Do ônus probatório
Cumpre reiterar observação já apresentada pela DRJ, uma vez que a contribuinte
apresenta o pedido de forma genérica, sem apontar quais seriam exatamente os valores a título de
custo agregado a serem aproveitados, bem como as provas relativas aos valores eventualmente
indicados.
Fl. 735
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3401-011.351 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11070.002467/2010-67

Em sede de recurso, em que pese postular pelo princípio da verdade real, que
autorizaria a juntada de novas provas, a realidade é que não se verifica a juntada de qualquer
anexo.
Procedendo assim, não se desincumbiu do ônus probatório que lhe cabe, nos
termos do art. 16, III do Decreto no 70.235/72.
Conclusão
Pelo exposto, voto por conhecer do recurso, rejeitar a preliminar de nulidade do
acórdão recorrido e no mérito, por negar-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Carolina Machado Freire Martins

Fl. 736
DF CARF MF
Original