Tribunal: CARF
Processo: 10120.905190/2013-73
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RAFAELLA DUTRA MARTINS
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2022-09-28
Data de publicação: 2022-11-28

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2012 a 31/12/2012
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITO ART. 3°, II, DA LEI N° 10.833/2003. INSUMOS. ATIVIDADE COMERCIAL/VAREJISTA. IMPOSSIBILIDADE.
Na atividade de comércio/varejista, não é possível a apuração de créditos da não-cumulatividade da PIS-PASEP/COFINS, com base no inciso II do art. 3o da Lei no 10.637/2003, porquanto a hipótese normativa desse dispositivo é voltada especificamente às pessoas jurídicas industriais ou prestadoras de serviços. Por não produzir bens, tampouco prestar serviços, devem ser mantidas as glosas de todos os dispêndios sobre os quais a empresa comercial/varejista tenha tomado créditos do regime não-cumulativo como insumos.
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITO ATIVO IMOBILIZADO. BENS UTILIZADOS NA ATIVIDADE COMERCIAL. ART. 3°, VI, DA LEI N° 10.833/2003. IMPOSSIBILIDADE.
A hipótese normativa do art. 3o, VI da Lei n.o 10.833/2003 não atinge os bens utilizados na atividade comercial, se referindo às máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços.
PROVA. ESCRITURAÇÃO FISCAL. NOTAS FISCAIS.
A escrituração mantida com observância das disposições legais faz prova a favor do sujeito passivo dos fatos nela registrados e comprovados por documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais (art. 26, Decreto n.o 7.574/2011)
PER/DCOMP. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. LIQUIDEZ E CERTEZA.
Os valores recolhidos a maior ou indevidamente somente são passíveis de restituição/compensação caso os indébitos reúnam as características de liquidez e certeza. Em se tratando de pedido de compensação, o contribuinte possui o ônus de prova do seu direito aos créditos pleiteados.

Inteiro teor:
S3-C 4T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10120.905190/2013-73
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-010.733 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
28 de setembro de 2022
Recorrente
NATUREZA COMERCIO SA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2012 a 31/12/2012
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITO ART. 3°, II, DA LEI N°
10.833/2003.
INSUMOS.
ATIVIDADE
COMERCIAL/VAREJISTA.
IMPOSSIBILIDADE.
Na atividade de comércio/varejista, não é possível a apuração de créditos da
não-cumulatividade da PIS-PASEP/COFINS, com base no inciso II do art. 3o
da Lei no 10.637/2003, porquanto a hipótese normativa desse dispositivo é
voltada especificamente às pessoas jurídicas industriais ou prestadoras de
serviços. Por não produzir bens, tampouco prestar serviços, devem ser
mantidas as glosas de todos os dispêndios sobre os quais a empresa
comercial/varejista tenha tomado créditos do regime não-cumulativo como
insumos.
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITO ATIVO IMOBILIZADO. BENS
UTILIZADOS NA ATIVIDADE COMERCIAL. ART. 3°, VI, DA LEI N°
10.833/2003. IMPOSSIBILIDADE.
A hipótese normativa do art. 3o, VI da Lei n.o 10.833/2003 não atinge os bens
utilizados na atividade comercial, se referindo às máquinas, equipamentos e
outros bens incorporados ao ativo imobilizado para utilização na produção de
bens destinados à venda ou na prestação de serviços.
PROVA. ESCRITURAÇÃO FISCAL. NOTAS FISCAIS.
A escrituração mantida com observância das disposições legais faz prova a
favor do sujeito passivo dos fatos nela registrados e comprovados por
documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos
legais (art. 26, Decreto n.o 7.574/2011)
PER/DCOMP. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. LIQUIDEZ E
CERTEZA.
Os valores recolhidos a maior ou indevidamente somente são passíveis de
restituição/compensação caso os indébitos reúnam as características de liquidez
e certeza. Em se tratando de pedido de compensação, o contribuinte possui o
ônus de prova do seu direito aos créditos pleiteados.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10120.905190/2013-73
Fl. 98
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-010.733 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.905190/2013-73

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes
aplicado o decidido no Acórdão no 3401-010.718, de 28 de setembro de 2022, prolatado no
julgamento do processo 10120.905188/2013-02, paradigma ao qual o presente processo foi
vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Gustavo Garcia Dias dos
Santos, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Marcos Antonio Borges (suplente convocado),
Carolina Machado Freire Martins, Leonardo Ogassawara de Araujo Branco (Vice-Presidente),
Ronaldo Souza Dias (Presidente). Ausente a conselheira Fernanda Vieira Kotzias.

Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o e 2o, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório
substancialmente o relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face de acórdão que decidiu julgar
improcedente a manifestação de inconformidade apresentada.
No mérito, trata-se de Pedido de Ressarcimento (PER) de créditos de
Contribuição para o PIS-pasep/Cofins e declaração(ões) de compensação (Dcomp) vinculada(s).
A manifestação trouxe, em síntese, o que se segue:
a. Das receitas de alugueis incluídas na base de cálculo
A recorrente alega que as receitas de alugueis de bens imóveis não foram
oferecidas à tributação por tratar-se de atividade atípica ao objeto constante no contrato social da
empresa. O STF já teria pacificado a questão com a declaração de inconstitucionalidade do § 1o
do art. 3o da Lei no 9.718, de 1998.
b. Do direito aos créditos em razão do princípio da isonomia
A interessada tem como objeto social o comércio e representação de
perfumaria, cosméticos e acessórios afins, confecções de vestuário, tecidos, artesanatos, plantas
ornamentais e artigos para presentes. Assim, parte de suas receitas está sujeita à incidência
monofásica, nos termos da alínea b do inciso I do art. 1o da Lei no 10.147, de 2000. Para as
demais receitas, a manifestante está sujeita ao regime de não-cumulatividade das contribuições,
uma vez que é contribuinte do Lucro Real.
A não-cumulatividade das contribuições foi estabelecida pela Constituição
Federal. Por sua vez, o legislador infraconstitucional, quando da edição das Leis no 10.637, de
2002, e no 10.833, de 2003, não reduziu a carga tributária de maneira igualitária para os setores
industrial, comercial e de serviços, ferindo o princípio constitucional da isonomia. Assim, por ser
Fl. 99
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-010.733 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.905190/2013-73

empresa mercantil, a manifestante não pode ser cerceada em seu direito de apropriação de
créditos de PIS/Cofins sob pena de afronta aos princípios da igualdade, não-confisco e segurança
jurídica.
c. Do conceito de insumo
A empresa questiona o conceito restritivo de insumo adotado pela RFB. Aduz
que, para fins de reconhecimento de créditos a título de insumo, a cadeia “produtiva" da empresa
comercial compreende tanto os bens como os serviços aplicados na comercialização de
mercadorias adquiridas para revenda.
Assim, os créditos glosados pela fiscalização devem ser restabelecidos,
conforme alegações específicas abaixo.
i. Embalagens
Assim como nos demais insumos, as embalagens devem ser analisadas de
forma casuística. Isso porque a manifestante, por ser franqueada, é obrigada a comercializar seus
produtos mediante entrega de embalagem específica e personalizada, adquirida de um único
fornecedor indicado pela própria franqueadora, o que torna a embalagem personalíssima e,
portanto, um insumo.
ii. Energia elétrica
A manifestante concorda com a glosa de créditos de despesas não
comprovadas de energia elétrica.
iii. Aluguéis não comprovados
A manifestante concorda com a glosa de créditos de despesas não
comprovadas de aluguéis de pessoa jurídica.
iv. Frete
A manifestante concorda com a glosa de créditos de despesas não
comprovadas com fretes.
Entretanto, não concorda com as glosas de créditos em razão de rateio
proporcional entre as vendas dos produtos com incidência monofásica e os demais produtos.
Nesse caso, o crédito em relação ao frete refere-se a uma despesa global, ou seja, ligada a todas
as atividades da empresa, e pode ser apropriado nos termos do inciso IX do art. 3o das Leis no
10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003.
A vedação a que se refere a autoridade fiscal (impossibilidade de apuração de
crédito sobre despesas com frete na venda de produtos com incidência monofásica) não se aplica
a este item.
v. Imobilizado
A manifestante reitera que o fundamento utilizado para aproveitamento do
referido crédito é o princípio da isonomia.
Inconformada, a interessada apresentou Recurso Voluntário em que reitera os
fundamentos de sua Impugnação.

É o relatório.
Fl. 100
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-010.733 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.905190/2013-73

Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
O Recurso é tempestivo e apresentado por procurador devidamente
constituído, cumprindo os requisitos de admissibilidade.
O caso ora analisado já foi objeto de escrutínio pela 2a Turma
Ordinária da 4a Câmara da 3a Seção de Julgamento concernente o
mesmo contribuinte em acórdão n. 3402-008.118 de relatoria do
Conselheiro Rodrigo Mineiro Fernandes, assim ementado:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE
SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/03/2008
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITO ART. 3°, II, DA
LEI
N°
10.833/2003.
INSUMOS.
ATIVIDADE
COMERCIAL/VAREJISTA. IMPOSSIBILIDADE.
Na atividade de comércio/varejista, não é possível a
apuração de créditos da não-cumulatividade da COFINS,
com base no inciso II do art. 3o da Lei no 10.637/2003,
porquanto a hipótese normativa desse dispositivo é voltada
especificamente
às
pessoas
jurídicas
industriais
ou
prestadoras de serviços. Por não produzir bens, tampouco
prestar serviços, devem ser mantidas as glosas de todos os
dispêndios sobre os quais a empresa comercial/varejista
tenha tomado créditos do regime não-cumulativo como
insumos.
NÃO-CUMULATIVIDADE.
CRÉDITO
ATIVO
IMOBILIZADO. BENS UTILIZADOS NA ATIVIDADE
COMERCIAL. ART. 3°, VI, DA LEI N° 10.833/2003.
IMPOSSIBILIDADE.
A hipótese normativa do art. 3o, VI da Lei n.o 10.833/2003
não atinge os bens utilizados na atividade comercial, se
referindo às máquinas, equipamentos e outros bens
incorporados ao ativo imobilizado para utilização na
produção de bens destinados à venda ou na prestação de
serviços.
PROVA. ESCRITURAÇÃO FISCAL. NOTAS FISCAIS.
A escrituração mantida com observância das disposições
legais faz prova a favor do sujeito passivo dos fatos nela
registrados e comprovados por documentos hábeis, segundo
sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais (art.
26, Decreto n.o 7.574/2011)
Fl. 101
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-010.733 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.905190/2013-73

PER/DCOMP. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA
PROVA. LIQUIDEZ E CERTEZA.
Os valores recolhidos a maior ou indevidamente somente
são passíveis de restituição/compensação caso os indébitos
reúnam as características de liquidez e certeza. Em se
tratando de pedido de compensação, o contribuinte possui o
ônus de prova do seu direito aos créditos pleiteados.
Peço vênia para transcrever as razões de decidir daquele processo,
por com ele concordar:
Os dois primeiros argumentos aventados no Recurso
Voluntário se referem à pretensão da Recorrente, na
condição de empresa comercial/varejista, de ter-lhe
garantido o crédito de insumo do art. 3o, II, das Leis n.o
10.637/2002 e 10.833/2003. O exercício da atividade
comercial é incontestável no presente processo, sendo esta a
única atividade descrita em seu contrato social:
CLAUSULA SEGUNDA - DO OBJETIVO SOCIAL.
A empresa tem como objetivo social o Comércio e
Representação de: Perfumaria, Cosméticos e Acessórios e
afins, Confecções do Vestuário, Tecidos, Artefatos, Plantas
Ornamentais e Artigos para Presentes. (e-fl. 37)
Essa questão foi bem enfrentada, a meu sentir, pela Câmara
Superior de Recursos Fiscais - CSRF no Acórdão 9303-
010.247, em sessão de 11/03/2020, no voto proferido pela
redatora designada Conselheira Semíramis de Oliveira
Duro. Naquela oportunidade, consignou-se que a hipótese
normativa do inciso II do art. 3o das referidas leis é voltada
especificamente
às
pessoas
jurídicas
industriais
ou
prestadoras de serviços, não sendo possível a tomada de
crédito de insumo na atividade de comércio/varejo.
Adoto aqui as razões de decidir daquele acórdão, em
conformidade com o art. 50, §1o da Lei n.o 9.784/99:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2011
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITO A TÍTULO DE
INSUMOS. ART. 3°, II, DA LEI N° 10.637/2002.
ATIVIDADE
COMERCIAL/VAREJISTA.
IMPOSSIBILIDADE. VEDAÇÃO.
Na atividade de comércio/varejista, não é possível a
apuração de créditos da não-cumulatividade do PIS, com
base no inciso II do art. 3o da Lei no 10.637/2002, porquanto
a
hipótese
normativa
desse
dispositivo
é
voltada
especificamente
às
pessoas
jurídicas
industriais
ou
Fl. 102
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-010.733 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.905190/2013-73

prestadoras de serviços. Por não produzir bens, tampouco
prestar serviços, devem ser mantidas as glosas de todos os
dispêndios sobre os quais a empresa comercial/varejista
tenha tomado créditos do regime não-cumulativo como
insumos.
(...)
Ressalte-se que há a vedação legal à tomada de crédito a
título de insumo para varejistas, logo não há sequer que
se aferir relevância ou essencialidade aos gastos, diante
dessa premissa básica de proibição para a atividade.
Explico.
A não-cumulatividade foi instituída para o PIS pela Lei no
10.637/2002 e para a COFINS pela Lei no 10.833/2003.
Com o advento da Emenda Constitucional no 42, de 19 de
dezembro de 2003, a não-cumulatividade antes prevista na
Lei no 10.833/2003 adquiriu status constitucional: “§ 12. A
lei definirá os setores de atividade econômica para os quais
as contribuições incidentes na forma dos incisos I, b; e IV
do caput, serão não-cumulativas.”
As leis de regência, em seus art. 3o, II, prescrevem que é
possível o creditamento em relação a bens e serviços
utilizados como insumos na fabricação de produtos
destinados à venda:
II- bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de
serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos
destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes,
exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei
no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou
importador, ao concessionário, pela intermediação ou
entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e
87.04 da Tipi;
Entretanto, o conceito de insumo para fins de creditamento
no regime da não cumulatividade do PIS e da COFINS
gerou, desde a edição das Leis n° 10.637/2002 e
10.833/2003,
controvérsia
de
interpretação
entre
a
administração tributária e os sujeitos passivos acerca dos
gastos que podem ser tomados como créditos.
(...)
Em síntese, segundo a jurisprudência do “conceito
intermediário”, são insumos os bens e serviços utilizados
diretamente ou indiretamente no processo produtivo ou na
prestação de serviços da empresa, que obedeçam ao critério
de pertinência ou essencialidade à atividade desempenhada
pela empresa.
Fl. 103
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-010.733 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.905190/2013-73

Posteriormente, o limite interpretativo do conceito de
insumo para tomada de crédito no regime da não-
cumulatividade do PIS e da COFINS foi objeto de análise
do Recurso Especial no 1.221.170-PR, julgado na
sistemática dos recursos repetitivos e com decisão publicada
em 24 de abril de 2018.
O recurso especial é de empresa industrial do ramo
alimentício, que pleiteou como insumo, os custos gerais de
fabricação e despesas gerais comerciais incorridos na
produção de seus produtos: "Custos Gerais de Fabricação"
(água, combustíveis, gastos com veículos, materiais de
exames laboratoriais, materiais de proteção de EPI,
materiais de limpeza, ferramentas, seguros, viagens e
conduções) e "Despesas Gerais Comerciais" (combustíveis,
comissão de vendas a representantes, gastos com veículos,
viagens e conduções, fretes, prestação de serviços - PJ,
promoções e propagandas, seguros, telefone, comissões).
Em contraposição, a Fazenda Nacional defendeu que a
definição de insumo deve ser restritiva, voltada aos bens e
serviços que exerçam função direta sobre o produto ou
serviço final, tal como disciplinado pelas Instruções
Normativas da Receita Federal. Dessa forma, caso o
legislador desejasse ampliar o conceito de insumo, não teria
incluído dispositivos legais autorizando o creditamento de
despesas outras taxativamente enumeradas nas Leis no
10.637/02 e 10.833/03.
No julgamento, foram fixadas as seguintes teses: (a) é ilegal
a disciplina de creditamento prevista nas Instruções
Normativas
n°
247/2002
e
404/2004,
porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da
contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas
Leis n° 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de
insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade
ou
relevância,
ou
seja,
considerando-se
a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item -
bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
Consignados
os
critérios,
as
despesas
com
água,
combustíveis
e
lubrificantes,
materiais
e
exames
laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de
proteção individual - EPI, em tese, inserem-se no conceito
de insumo para efeito de creditamento.
Já as despesas com veículos, ferramentas, seguros, viagens,
conduções, comissão de vendas a representantes, fretes
(salvo na hipótese do inciso IX do art. 3o da Lei no
10.833/2003), prestações de serviços de pessoa jurídica,
Fl. 104
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-010.733 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.905190/2013-73

promoções e propagandas, telefone e comissões não se
configurariam como insumo.
Nesse contexto, consignou a decisão da Corte Superior que
a atividade industrial ou a prestação de serviços pressupõe a
análise da relevância ou essencialidade dos dispêndios
relacionados à atividade, sendo vedada a tomada de crédito
em relação a despesas gerais e administrativas.
Em virtude disso, é possível concluir que a jurisprudência
construída pelo CARF de “conceito intermediário” está
alinhada com o julgamento do STJ, diferindo apenas a
nomenclatura “pertinente” e “relevante”, mas tendo as
expressões o mesmo significado.
Todavia, o acórdão do STJ, ao consignar que insumo é
dispêndio essencial e relevante para o desenvolvimento
da atividade econômica do contribuinte não estendeu o
conceito para as empresas varejistas. É uma falácia a
afirmação de que a atividade comercial pode também se
creditar a título de insumos.
Desse modo, não há falar-se em extensão pelo STJ dos
limites impostos pelo inciso II das leis de regência,
porquanto
os
incisos
II
dos
art.
3°
versam
restritivamente sobre os dispêndios relacionados à
produção de bens e à prestação de serviços.
Então, negar creditamento à empresa comercial com
fundamento no inciso II, não representa violação da
não-cumulatividade prevista no art. 195, § 12, da CF/88,
ao contrário, implica em observância da Lei que
regulamenta o regime.
Em suma, não há que se cogitar a análise de relevância e
essencialidade dos quatro itens pleiteados pela empresa, já
que tanto o conceito “intermediário” aplicado pelo CARF
quanto o decisum do STJ, nenhum deles, reconhece
dispêndio a título de insumo para as empresas comerciais,
mas sim para àquelas expressamente autorizadas pelas Leis
de regência: “produção ou fabricação” e “prestação de
serviços”. Nesse sentido, Acórdão n° 3301-007.504, julg.
29/01/2020:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE
SOCIAL
(COFINS) ATACADISTA OU VAREJISTA. INSUMOS.
INEXISTÊNCIA DE DIREITO DE CRÉDITO. Por se
tratar de empresa varejista, não é admitido o creditamento a
título de insumo do art. 3°, II das Leis n° 10.637/2002 e
10.833/2003. Acórdão 3402-007.201, julg. 17/12/2019
Fl. 105
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-010.733 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.905190/2013-73

PIS/COFINS.
COMERCIALIZAÇÃO.
INSUMOS.
CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
Os incisos II dos arts. 3° das Leis n°s 10.833/2003 e
10.637/2002
não
contemplam
a
atividade
de
comercialização de mercadorias, mas tão somente a
prestação de serviços e a produção ou fabricação de
bens. Na comercialização de mercadorias que não foram
produzidas ou fabricadas pela contribuinte somente há o
direito ao creditamento sobre os bens adquiridos para
revenda com base nos incisos I dos arts. 3° das Leis nos
10.833/2003 e 10.637/2002, mas não com base nos incisos
II desses artigos, pois ausente o processo produtivo de
bens ou a prestação de serviços.
Ademais, o Parecer Normativo COSIT/RFB no 05, que
disciplina expressamente a aplicação dos critérios da
essencialidade ou da relevância para a determinação do que
é insumo para a não-cumulatividade de PIS e COFINS, é o
veículo normativo que se volta a explicitar os limites
interpretativos do conceito de insumo estabelecidos pelo
STJ no âmbito da Receita Federal do Brasil. É de se
destacar que prescreve no seu item 2:
2. INEXISTÊNCIA DE INSUMOS NA ATIVIDADE
COMERCIAL
40. Nos termos demonstrados acima sobre o conceito
definido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de
Justiça, somente há insumos geradores de créditos da
não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e
da Cofins nas atividades de produção de bens destinados
à venda e de prestação de serviços a terceiros.
41. Destarte, para fins de apuração de créditos das
contribuições, não há insumos na atividade de revenda
de bens, notadamente porque a esta atividade foi
reservada a apuração de créditos em relação aos bens
adquiridos para revenda (inciso I do caput do art. 3o da
Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003).
Em suma, voto por negar provimento ao recurso especial.
(Processo
10805.724064/2015-82
Data
da
Sessão
11/03/2020 Voto da Redatora Designada Semíramis de
Oliveira Duro. Acórdão 9303-010.247 - grifei)
Com efeito, a atividade de revenda de mercadorias possui
creditamento próprio assegurado pelo inciso I do art. 3o das
Leis n.o 10.637/2002 e 10.833/2003, não sendo aplicável, a
esta atividade, a previsão do inciso II deste dispositivo. Este
é o mesmo raciocínio aplicável ao ativo imobilizado, que
indica no inciso VI do dispositivo a necessidade dos bens
Fl. 106
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-010.733 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.905190/2013-73

serem utilizados na produção de bens destinados à venda,
ou na prestação de serviços:
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao
ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a
terceiros, ou para utilização na produção de bens
destinados à venda ou na prestação de serviços; (Redação
dada pela Lei no 11.196, de 2005) (grifei)
Sob esta perspectiva, entende-se descabido analisar a
essencialidade e relevância dos itens glosados pela
fiscalização por terem sido aproveitados pela Recorrente
como insumos (despesas com publicidade e propaganda,
embalagens, aluguel de veículos e combustível). Da mesma
forma, correta a glosa dos itens do ativo imobilizado
utilizados na atividade comercial.
E aqui frise-se que a pretensão da Recorrente de ver
afastada a aplicação do dispositivo legal à luz do princípio
da
isonomia
não
encontra
guarida
nessa
seara
administrativa, vez que a discussão de inconstitucionalidade
de dispositivos normativos é vedada pela Súmula CARF n.o
2, bem aplicada pela r. decisão recorrida ao presente caso:
Súmula CARF no 2: O CARF não é competente para se
pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.
Nesse sentido, cabe ser negado provimento ao Recurso
Voluntário nesses pontos.
A terceira e última questão invocada pela empresa em seu
Recurso se refere à necessidade de se considerar os
documentos acostados na manifestação de inconformidade
para comprovar as despesas com energia elétrica, alugueis
pagos a pessoa jurídica e arrendamento mercantil de pessoa
jurídica (cópia dos livros contábeis).
Em conformidade com o art. 26 do Decreto 7.574/2011, a
escrituração contábil mantida de acordo com a lei faz prova
em favor do sujeito passivo dos fatos nela registrados
quando “comprovados por documentos hábeis”:
Art. 26. A escrituração mantida com observância das
disposições legais faz prova a favor do sujeito passivo dos
fatos nela registrados e comprovados por documentos
hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em
preceitos legais (Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro
de 1977, art. 9o, § 1o).
Parágrafo único. Cabe à autoridade fiscal a prova da
inveracidade dos fatos registrados com observância do
disposto no caput (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 9o, §
2o).
Fl. 107
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-010.733 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.905190/2013-73

No presente caso, a fiscalização não afastou em qualquer
momento a validade das escriturações fiscal e contábil
mantidas pelo sujeito passivo, apenas consignou que não
foram
apresentados
os
documentos
comprobatórios
necessários a respaldar esses lançamentos (notas fiscais).
Como indicado no Relatório de Auditoria:
O contribuinte foi intimado, por meio dos TIF no 003 e 004,
a apresentar amostras das notas fiscais de aquisição de
mercadorias, bem como comprovante de pagamentos de
despesas de aluguéis de prédio pagos a pessoa jurídica e
despesas
de
energia
elétrica.
Algumas
notas
fiscais/comprovantes
não
foram
apresentados
e
compuseram as planilhas “Consolidação de Notas
Fiscais de Aquisição de Bens para Revenda Não
Comprovadas – Crédito Glosado” e “Consolidação de
Despesas
de
Alugueis
e
Energia
Elétrica
Não
Comprovadas – Crédito Glosado” (e-fl. 132 - grifei)
Foi o que igualmente afirmou a r. decisão recorrida, que
bem identificou que os documentos apresentados (livros
contábeis) já tinham sido objeto de análise pela fiscalização,
não tendo sido apresentados os documentos comprobatórios
correspondentes (notas fiscais):
Neste ponto, cumpre lembrar que é dever do sujeito
passivo manter o controle de todas as operações que
influenciem a apuração do valor devido a título de
contribuição para o PIS e Cofins no regime não-
cumulativo, bem assim dos respectivos créditos a serem
deduzidos,
obrigando-se
ainda
à
apresentação
do
Demonstrativo de Apuração de Contribuições Sociais
(Dacon), em conformidade com a Instrução Normativa SRF
no 543, de 2005, em vigor à época. No entanto, em se
tratando de créditos utilizados pela contribuinte, a serem
deduzidos do valor devido da contribuição, imprescindível
se faz a comprovação dos gastos que lhe deram origem,
mediante documentação robusta, a fim de se confirmar
a liquidez e certeza desses créditos.
Nesse sentido, impõe-se a exibição, pela contribuinte, das
notas fiscais ou comprovantes do efetivo pagamento das
despesas que impactaram a apuração dos aludidos
créditos. (e-fl. 167 - grifei)
E no Recurso Voluntário a empresa não apresenta novos
documentos, apenas reitera a necessidade de reapreciação
dos documentos contábeis já apresentados anteriormente.
E aqui cumpre novamente1 consignar que o contribuinte
figura como titular da pretensão nas Declarações de
ressarcimento e de compensação e, como tal, possui o ônus
Fl. 108
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3401-010.733 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.905190/2013-73

de prova quanto ao fato constitutivo de seu direito. Em
outras palavras, o sujeito passivo possui o encargo de
comprovar, por meio de documentos hábeis e idôneos, a
existência do direito creditório, demonstrando que o direito
invocado existe.
Assim, caberia ao sujeito passivo trazer aos autos os
elementos aptos a comprovar a existência de direito
creditório, capazes de demonstrar, de forma cabal, que a
Fiscalização incorreu em erro ao não homologar a
compensação pleiteada, em conformidade com os arts. 15 e
16 do Decreto no 70.235/19722.
Com efeito, o ônus probatório nos processos de
compensação é do postulante ao crédito, tendo este o
dever de apresentar todos os elementos necessários à prova
de seu direito, no entendimento reiterado desse Conselho. A
título de exemplo:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de
apuração:
31/07/2009
a
30/09/2009
VERDADE
MATERIAL. INVESTIGAÇÃO. COLABORAÇÃO. A
verdade material é composta pelo dever de investigação da
Administração somado ao dever de colaboração por parte
do particular, unidos na finalidade de propiciar a
aproximação da atividade formalizadora com a realidade
dos
acontecimentos.
PEDIDOS
DE
COMPENSAÇÃO/RESSARCIMENTO.
ÔNUS
PROBATÓRIO.
DILIGÊNCIA/PERÍCIA.
Nos
processos
derivados
de
pedidos
de
compensação/ressarcimento, a comprovação do direito
creditório incumbe ao postulante, que deve carrear aos
autos os elementos probatórios correspondentes. Não se
presta a diligência, ou perícia, a suprir deficiência
probatória, seja do contribuinte ou do fisco. (...)" (Processo
n.o 11516.721501/2014-43. Sessão 23/02/2016. Relator
Rosaldo Trevisan. Acórdão n.o 3401-003.096 - grifei)
Assim, face a ausência dos documentos comprobatórios,
cabem ser mantidas as glosas das despesas não
comprovadas com energia elétrica, alugueis pagos a pessoa
jurídica e arrendamento mercantil de pessoa jurídica.

Pelo exposto, conheço do recurso voluntário interposto para, no
mérito, negar-lhe provimento.

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DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3401-010.733 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.905190/2013-73

Conclusão
Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela
consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma
eventualmente citados neste voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o e 2o do art. 47 do anexo II
do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de negar provimento ao
recurso.
(documento assinado digitalmente)
Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente Redator

Fl. 110
DF CARF MF
Original