Tribunal: CARF
Processo: 18471.000934/2008-26
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SHEILA AIRES CARTAXO GOMES
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção / Terceira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2022-09-13
Data de publicação: 2022-10-06

Ementa:
ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
Período de apuração: 01/01/2003 a 30/09/2006
RETIFICAÇÃO DE GUIA DE PAGAMENTO. REQUERIMENTO NA IMPUGNAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.
A impugnação ao lançamento não se constitui no meio apropriado para fins de requerimento de retificação de guia de pagamento, devendo ser adotado o procedimento definido na legislação.
DECADÊNCIA. OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. TERMO INICIAL DE CONTAGEM DO PRAZO.
No caso de multa por descumprimento de obrigação acessória previdenciária, a aferição da decadência tem sempre como base o art. 173, I, do CTN, ainda que se verifique pagamento antecipado da obrigação principal correlata ou esta tenha sido fulminada pela decadência com base no art. 150, § 4o, do CTN (Súmula CARF no 148).
Na hipótese de aplicação do art. 173, inciso I, do CTN, o termo inicial do prazo decadencial é o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. (Súmula CARF no 101).
AUTO DE INFRAÇÃO. OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. CFL 68. ENTREGA DE GFIP COM OMISSÕES OU INCORREÇÕES.
Constitui infração à legislação previdenciária a entrega de Guia de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social - GFIP com incorreções ou omissão de informações relativas a fatos geradores de contribuições previdenciárias.
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. COOPERATIVA DE TRABALHO. INCONSTITUCIONALIDADE DA LEI DECLARADA PELO SUPREMO TRIBUNA FEDERAL.
O art. 22, IV da Lei n.o 8.212/91, que prevê a incidência de contribuição previdenciária nos serviços prestados por cooperados por intermédio de cooperativas de trabalho foi julgado inconstitucional, por unanimidade de votos, pelo Plenário do Supremo Tribunal Federal.RE 595.838/SP, com repercussão geral reconhecida.
DECISÕES DEFINITIVAS DO STF E STJ. SISTEMÁTICA PREVISTA PELOS ARTIGOS 543B E 543C DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL.
Nos termos do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria/MF no 343/2015, art. 62 §2o, as decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal e pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática prevista pelos artigos 543B e 543C do Código de Processo Civil (Lei no 5.869/73), deverão ser reproduzidas no julgamento dos recursos no âmbito do CARF.
APLICAÇÃO DE PENALIDADE. PRINCÍPIO DA RETROATIVIDADE BENIGNA. LEI No 8.212/1991, COM A REDAÇÃO DADA PELA MP 449/2008, CONVERTIDA NA LEI No 11.941/2009. PORTARIA PGFN/RFB No 14 DE 04 DE DEZEMBRO DE 2009.
O cálculo da penalidade deve ser efetuado em conformidade com a Portaria PGFN/RFB no 14 de 04 de dezembro de 2009, se mais benéfico para o sujeito passivo.

Inteiro teor:
S2-C 3T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
18471.000934/2008-26
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2301-009.843 – 2a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
13 de setembro de 2022
Recorrente
SCHLUMBERGER SERVIÇOS DE PETRÓLEO LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
Período de apuração: 01/01/2003 a 30/09/2006
RETIFICAÇÃO DE GUIA DE PAGAMENTO. REQUERIMENTO NA
IMPUGNAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.
A impugnação ao lançamento não se constitui no meio apropriado para fins de
requerimento de retificação de guia de pagamento, devendo ser adotado o
procedimento definido na legislação.
DECADÊNCIA. OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. TERMO INICIAL DE
CONTAGEM DO PRAZO.
No caso de multa por descumprimento de obrigação acessória previdenciária, a
aferição da decadência tem sempre como base o art. 173, I, do CTN, ainda que
se verifique pagamento antecipado da obrigação principal correlata ou esta
tenha sido fulminada pela decadência com base no art. 150, § 4o, do CTN
(Súmula CARF no 148).
Na hipótese de aplicação do art. 173, inciso I, do CTN, o termo inicial do prazo
decadencial é o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento
poderia ter sido efetuado. (Súmula CARF no 101).
AUTO DE INFRAÇÃO. OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. CFL 68. ENTREGA
DE GFIP COM OMISSÕES OU INCORREÇÕES.
Constitui infração à legislação previdenciária a entrega de Guia de
Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social - GFIP com
incorreções ou omissão de informações relativas a fatos geradores de
contribuições previdenciárias.
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. COOPERATIVA DE TRABALHO.
INCONSTITUCIONALIDADE DA LEI DECLARADA PELO SUPREMO
TRIBUNA FEDERAL.
O art. 22, IV da Lei n.o 8.212/91, que prevê a incidência de contribuição
previdenciária nos serviços prestados por cooperados por intermédio de
cooperativas de trabalho foi julgado inconstitucional, por unanimidade de
votos, pelo Plenário do Supremo Tribunal Federal.RE 595.838/SP, com
repercussão geral reconhecida.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 18471.000934/2008-26
Fl. 356
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2301-009.843 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18471.000934/2008-26

DECISÕES DEFINITIVAS DO STF E STJ. SISTEMÁTICA PREVISTA
PELOS ARTIGOS 543B E 543C DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL.
Nos termos do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria/MF no
343/2015, art. 62 §2o, as decisões definitivas de mérito, proferidas pelo
Supremo Tribunal Federal e pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria
infraconstitucional, na sistemática prevista pelos artigos 543B e 543C do
Código de Processo Civil (Lei no 5.869/73), deverão ser reproduzidas no
julgamento dos recursos no âmbito do CARF.
APLICAÇÃO DE PENALIDADE. PRINCÍPIO DA RETROATIVIDADE
BENIGNA. LEI No 8.212/1991, COM A REDAÇÃO DADA PELA MP
449/2008, CONVERTIDA NA LEI No 11.941/2009. PORTARIA PGFN/RFB
No 14 DE 04 DE DEZEMBRO DE 2009.
O cálculo da penalidade deve ser efetuado em conformidade com a Portaria
PGFN/RFB no 14 de 04 de dezembro de 2009, se mais benéfico para o sujeito
passivo.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente do recurso, não conhecendo do pedido de retificação de guia de pagamento, e na
parte conhecida, afastar a decadência e dar-lhe parcial provimento, para excluir da base de
cálculo da multa os valores pagos a cooperativas de trabalho e aplicar o disposto na portaria
conjunta PGFN / RFB no 14, de 04 de dezembro de 2009. Votou pelas conclusões o conselheiro
Wesley Rocha.
(documento assinado digitalmente)
Sheila Aires Cartaxo Gomes – Presidente e Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Flavia Lilian Selmer Dias,
Fernanda Melo Leal, Joao Mauricio Vital, Mauricio Dalri Timm do Valle, Monica Renata Mello
Ferreira Stoll, Wesley Rocha, Thiago Buschinelli Sorrentino (suplente convocado), Sheila Aires
Cartaxo Gomes (Presidente).
Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário (e-fls. 255/275) interposto pelo Contribuinte em
epígrafe, contra a decisão da 10a Turma da DRJ/RJ1 (e-fls. 211/219), que julgou parcialmente
procedente a impugnação contra o Auto de Infração - Debcad no 37.157.988-0 (e-fls. 3/13), CFL
68, conforme ementa a seguir:
ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
Período de apuração: 01/01/2003 a 30/09/2006
Descumprimento de obrigação acessória.
Fl. 357
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2301-009.843 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18471.000934/2008-26

Constitui infração a apresentação de GFIP com dados não correspondentes a todos os
fatos geradores das contribuições previdenciárias.
Arguição de inconstitucionalidade
A declaração de inconstitucionalidade ou ilegalidade de leis e atos normativos é
prerrogativa do Poder Judiciário, não podendo ser apreciada pela Administração
Pública.
Penalidade - princípio do não confisco.
Inexiste desobediência ao princípio do não confisco quando a penalidade aplicada tem
respaldo em lei.
Produção de provas.
O momento para a produção de provas, no processo administrativo, é juntamente com a
impugnação.
Retificação.
Retifica-se auto de infração quando a impugnação demonstra que foram incluídos
valores indevidamente no cálculo da multa.
Retroatividade de norma benigna.
O cálculo para aplicação da norma mais benéfica ao contribuinte deverá ser efetuado na
data da quitação do débito, comparando-se a legislação vigente a época da infração com
os termos da Lei no 11.941/2009.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte
Por bem descreverem os fatos e alegações de impugnação, adoto o relatório do
acórdão recorrido, que transcrevo a seguir.
DA AUTUAÇÃO
Trata-se de Auto de Infração (AI DEBCAD n° 37.157.988-0, CFL 68), lavrado contra a
empresa acima identificada, em 03/06/2008, no montante de R$ 743.692,83.
2. Conforme Relatórios Fiscais da Infração e da Aplicação da Multa (fls. 17/21):
2.1. A interessada deixou de declarar nas Guias de Recolhimento do FGTS e
Informações à Previdência Social — GFIP, a totalidade das contribuições devidas
incidentes sobre a remuneração paga a contribuintes individuais a seu serviço, bem
como a totalidade das contribuições devidas incidentes sobre os valores pagos à
cooperativas de trabalho, no período de 01/2003 a 09/2006. Tal fato constituiu infração
ao artigo 32, inciso IV e § 5°, da Lei 8.212/1991, acrescentado pela Lei 9.528/1997,
combinado com o artigo 225, IV, § 4° do Regulamento da Previdência Social - RPS,
aprovado pelo Decreto 3.048/1999;
2.2. A multa aplicada, foi apurada conforme previsto no artigo 32, § 5°, da Lei
8.212/1991, acrescentados pela Lei 9.528/1997, combinado com os artigos 284, inciso
II (com redação dada pelo Decreto 4.729/2003) e, artigo 373 do Regulamento da
Previdência Social - RPS, aprovado pelo Decreto 3.048/1999, atualizada pela Portaria
MPS/MF n°77/2008;
Fl. 358
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2301-009.843 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18471.000934/2008-26

2.3. Não foram configuradas a circunstância agravante nem a atenuante previstas nos
artigos 290 e 291, respectivamente, do Regulamento da Previdência Social - RPS,
aprovado pelo Decreto 3.048/1999.
DA IMPUGNAÇÃO
3. A interessada manifestou-se (fls. 86/100), trazendo as alegações a seguir reproduzidas
em síntese:
3.1. É indevida a cobrança feita, pois, a Constituição da República não chancela a
exigência de contribuição previdenciária sobre os pagamentos de serviços prestados por
Cooperativas.
3.2. Da listagem dos contribuintes individuais constam dez pessoas físicas que não são
profissionais autônomos, pois, Eloísa Elena Gomes da Silva e Mariano Manoel Mendez
Salguero, são empregados da impugnante, como comprovam as respectivas fichas de
registro funcional anexas;
3.3. As outras oito pessoas físicas (Alcileide Evangelista Diniz, Ana Karine de Jesus
Prata, Dilermando Barreto Rocha, Maria Pereira C. Rocha, Oneida Moratório, Rafaela
Damasceno Braga, Rosana Lavigne Halla e Vanderlei), constantes da listagem são
locadores de imóveis utilizados por empregados da impugnante, conforme se demonstra
com três dos contratos já encontrados;
3.4. Os contratos relativos aos outros cinco proprietários serão juntados aos autos tão
logo localizados, pelo que protesta pela concessão do prazo de 60 dias para a juntada
dos cinco contratos restantes;
3.5. Em relação às demais pessoas físicas arroladas, que efetivamente prestaram
serviços na condição de autônomos, a impugnante deixa de apresentar impugnação, pois
já promoveu o recolhimento da multa com redução de 50%, conforme comprova guia
anexa;
3.6. Os valores que uma sociedade empresária paga a Cooperativas não constitui fato
gerador de contribuição previdenciária - e, por isso mesmo, não deve constar da GFIP;
3.7. A contribuição previdenciária da empresa incide, para além da receita ou do lucro,
sobre os valores por ela pagos à pessoa física, exclusivamente. Sendo as Cooperativas
pessoas jurídicas, fica patente a inconstitucionalidade da exigência;
3.8. É, portanto, flagrantemente incompatível com a Constituição da República a
exigência de contribuição previdenciária da empresa sobre os valores pagos a pessoa
jurídica. Trata-se de inequívoca inconstitucionalidade material;
3.9. A assimetria entre a referida exigência e a Constituição da República não é apenas
material, senão que também é formal. Isto porque o diploma legal que instituiu tal
exigência, é uma lei ordinária, o que contraria por completo os artigos 195, § 40, e 154,
inciso I, ambos da Constituição da República, que, conjugados, afastam qualquer duvida
no sentido de que só lei complementar poderia criar outras contribuições à Seguridade
Social;
3.10. Inexiste o dever legal da Impugnante contribuir para a Previdência Social com
base nos valores pagos a Cooperativas, tampouco de se cogitar do dever de declarar tais
valores na GFIP;
3.11. Na eventualidade de virem a ser superados os argumentos já apresentados, seria
forçoso o reconhecimento da irrazoabilidade da multa aplicada - 100% do valor da
contribuição;
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2301-009.843 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18471.000934/2008-26

3.12. Ao aplicar a pena prevista no artigo 32, § 50, IV, da Lei 8.212/91 c/c artigos 284,
II, 292 e 373 do Decreto 3.048/99, a exigência em tela perpetrou clara violação aos
princípios do não-confisco, da razoabilidade e da proporcionalidade;
3.13. Em razão de todo o exposto, requer que seja reconhecida a inconsistência do auto
de infração ora questionado, cujo cancelamento se pede.
A decisão de primeira instância julgou parcialmente procedente a impugnação e
retificou a penalidade inicialmente aplicada, conforme excertos do voto, que copio a seguir:
Da retificação
14. Outrossim, verifica-se a necessidade de se retificar a penalidade inicialmente
aplicada, eis que na impugnação a autuada apresentou documentos para comprovar que
alguns pagamentos não tratam da retribuição pela prestação de serviços de profissionais
autônomos, senão vejamos;
14.1. Juntou cópia da ficha de registro de Eloísa Elena Gomes da Silva e Mariano
Manuel Mendez Salguero (fls. 128/132), comprovando que os mesmos são empregados
da empresa. Em consulta ao sistema GFIP WEB constatamos que eles constam das
respectivas GFIP como empregados, pelo que procedemos a retificação dos pagamentos
efetuados nas competências 01/2006 a 09/2006 para Eloísa e 01/2006 a 05/2006 para
Mariano;
14.2. Apresentou um contrato de locação de imóvel entre a autuada (locatário) e Oneida
Muratori Portugal de Oliveira (locador), para o período de 11/2004 a 05/2007 (fls.
133/140), assim, procedemos a exclusão dos valores pagos no período de 01/2005 a
12/2005;
14.3. Também foi apresentada uma requisição de cheque em nome de Rafaela
Damasceno Braga, para pagamento de aluguel referente ao mês de julho/2004, bem
como um contrato de aluguel de imóvel, para o período de 07/2003 a 06/2005 (fls.
141/150), portanto, os valores apurados referente às competências 08/2003 e 09/2003,
serão excluídos da penalidade aplicada;
14.4. Quanto ao contrato de aluguel apresentado em nome de Rosana Lavigne Balla,
refere-se ao período de 08/2005 a 01/2008 (fls. 151/159), enquanto os pagamentos
efetuados a Rosana Lavigne Balla, objeto do presente, referem-se aos meses de 09/2003
e 11/2003, assim, não retificaremos a penalidade em relação a estes pagamentos;
14.5. Declara que reconhece a infração em relação a alguns contribuintes individuais
(fls. 120/127), no total de 267.893,75, pelo que promoveu o recolhimento da multa com
redução de 50%, conforme GPS no valor de 135.232,77 (fls. 160).
(...)
16. Assim, após exclusão dos valores das penalidades citadas no item 14, incluídos
indevidamente, passa a ser exigível a multa no valor de R$ 693.654,75, conforme tabela
abaixo:
Fl. 360
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2301-009.843 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18471.000934/2008-26

Fl. 361
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2301-009.843 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18471.000934/2008-26

Quanto ao pedido de aplicação da multa mais benéfica, assim se manifesta o
acórdão recorrido:
Da nova sistemática na aplicação da multa:
17. Cumpre-nos ainda esclarecer que foi publicado no DOU de 04.12.2008 a Medida
Provisória n° 449, de 03 de dezembro de 2008, convertida na Lei n° 11.941, de
27/05/2009, a qual, entre outras providências, altera a Lei n° 8.212/1991, promovendo
substanciais alterações no cálculo e aplicação da multa para o fundamento legal da
infração objeto deste lançamento.
18. No regime anterior à edição da MP 449/2008, quando a infração cometida pelo
contribuinte era composta de não declaração em GFIP somada ao não recolhimento das
contribuições não declaradas, existiam duas punições a saber:
18.1. uma pela não declaração, que ensejava auto de infração por descumprimento de
obrigação acessória com fundamento no artigo 32, IV e § 5°, da Lei n° 8.212/1991, na
redação dada pela Lei n°9.528/1997 e;
18.2. outra consistindo em multa pelo não cumprimento da obrigação principal no
tempo oportuno, com fundamento no artigo 35 da Lei n° 8.212/1991 com a redação da
Lei n° 9.876/1999, além do recolhimento do valor referente à própria obrigação
principal.
19. No regime estabelecido pela MP 449/2008, esta mesma infração ficou sujeita à
multa de oficio prevista no artigo 44, da Lei n° 9.430/1996, na redação dada pela Lei n°
11.488/2007. Ou seja, a situação descrita, que antes levava à lavratura de, no mínimo,
dois autos de infração (um por descumprimento de obrigação acessória e outro
levantando o quantum não recolhido com a devida multa) passou a ser abordada através
de um único dispositivo, que remete a aplicação da multa de oficio.
20. Como se observa, a multa prevista no art. 44, inciso I, é única, no importe de 75% e
visa apenar, de forma conjunta, tanto o não pagamento (parcial ou total) do tributo
devido, quanto a não apresentação da declaração ou a declaração inexata, sem haver
como mensurar o que foi aplicado para punir apenas a obrigação acessória.
21. Sendo assim, as duas infrações, relativamente à obrigação principal e obrigação
acessória, são verificadas simultaneamente e, portanto, haverá a incidência de apenas
uma multa (de oficio), no montante de 75% do tributo não recolhido, a teor do art. 44, I,
de Lei n°9.430, de 1996.
22. Desse modo, entendemos a necessidade de haver um cotejo entre os valores da
multa aplicada no presente Auto de Infração de Obrigação Acessória, com a multa
aplicada no Auto de Infração da Obrigação Principal n° 37.157.990-2 (contribuição
incidente sobre o pagamento à cooperativa de trabalho), para a aplicação da multa nos
moldes do art. 44, I, da Lei n°9.430/1996.
23. Ocorre, contudo, que as multas, de acordo com a legislação anterior, são definidas
conforme a fase processual do lançamento tributário em que o pagamento é realizado.
Dessa forma, somente no momento do pagamento é que a multa mais benéfica pode ser
quantificada. Assim, durante a fase do contencioso administrativo, de primeira
instância, não há como se determinar a multa mais benéfica, haja vista que o pagamento
do AI 37.157.990-2, ainda não foi postulado pelo contribuinte, de acordo com o artigo
35 da Lei n° 8.212/1991, na redação anterior à MP 449/2008, que estabelece que as
multas de mora valem para o momento do pagamento, impedindo que a comparação
seja realizada antes desse fato.
24. Em face do acima exposto, apesar de estar correto o procedimento adotado pelo
auditor fiscal em proceder ao lançamento, tendo por base o normativo vigente à época
Fl. 362
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Fl. 8 do Acórdão n.o 2301-009.843 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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da lavratura do presente AI, entendemos que a comparação das multas para verificação
e aplicação da mais benéfica para o contribuinte, nos termos do artigo 106 do CTN, só
poderá se operacionalizar quando o contribuinte manifestar sua intenção de liquidar o
crédito, devendo ser considerado todos os processos conexos, na comparação das
multas.
25. Outrossim, no caso de inexistência de lançamento de oficio, seja por recolhimento
das contribuições devidas, seja por extinção do crédito tributário, a multa pelo
descumprimento da obrigação acessória se dá de forma isolada, nos termos do artigo 32-
A, da Lei n° 8.212/1991. Portanto, para o período de 01/2003 a 05/2003, considerado
decadente no AI n° 37.157.990-2, além da parte referente às contribuições incidentes
sobre a remuneração dos contribuintes individuais (Anexo 1, fls. 22/36), que não foi
objeto de lançamento de oficio, a multa será calculada acrescentando-se R$ 20,00 por
grupo de dez informações erradas ou omitidas na GFIP, tendo por limite mínimo, por
competência, o valor de R$ 500,00.
26. Assim, considero procedente em parte o presente crédito tributário, com as
adequações necessárias à obediência da retroatividade da multa mais benigna.
Cientificado da decisão de primeira instância em 24/09/2010 (e-fl.222), o
contribuinte interpôs em 25/10/2010 recurso voluntário (e-fls. 255/275), no qual alega em
síntese:
- que seja determinada a retificação de ofício da guia de pagamento parcial da
autuação em tela;
- reconhecimento da decadência dos fatos geradores ocorridos no período de
janeiro a maio de 2003, nos termos do artigo 150, do parágrafo 4°, do Código Tributário
Nacional;
- inconstitucionalidade da contribuição previdenciária do art. 22, inciso IV da Lei
8.212/1991, conforme decisões do STF que cita no recurso;
- pede a aplicação da retroatividade benigna em razão da edição da Medida
Provisória n° 449/2008, convertida na Lei n° 11.941/2009, que alterou as multas previstas na Lei
n° 8.2l2/91;
- requer que o presente processo administrativo seja julgado juntamente com o
processo n° 18471000934/2008-26, que discute a obrigação principal relativa a estes autos, para
que se reconheça a aplicabilidade da retroatividade benigna, nos termos do artigo 106 do CTN.
É o relatório.

Fl. 363
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Fl. 9 do Acórdão n.o 2301-009.843 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18471.000934/2008-26

Voto
Conselheira Sheila Aires Cartaxo Gomes, Relatora.
Conhecimento
O recurso é tempestivo, porém conheço dele apenas parcialmente, pois não
conheço do pedido de retificação da guia de pagamento parcial.
Consoante já exposto no acórdão recorrido, o acerto do recolhimento para a
apropriação ao presente processo foge à competência dos órgãos julgadores de primeira e
segunda instâncias.
Eventuais pagamentos feitos indevidamente, devem seguir o rito próprio na
unidade de origem para o processamento da retificação. A impugnação ao lançamento não se
constitui no meio apropriado para fins de requerimento de retificação de guia de pagamento.
Preliminares
Decadência
O recorrente pleiteia o reconhecimento da decadência dos fatos geradores
ocorridos no período de janeiro a maio de 2003, invocando para tanto a regra contida no
parágrafo 4o do art. 150 do CTN.
Cuida o presente lançamento de multa por descumprimento de obrigações
acessórias, instituídas na forma do disposto no art. 32, inciso IV da Lei no 8.212/91.
A matéria em discussão é a decadência, sendo que o litígio envolve as
competências de 01/2003 a 05/2003 e a ciência da autuação ocorreu em 05/06/2008 (e-fl. 03).
Acerca do tema, aplico o entendimento pacificado no âmbito do CARF, consoante
se extrai do Enunciado de Súmula CARF n.o 148, abaixo transcrito:
Súmula CARF no 148
No caso de multa por descumprimento de obrigação acessória previdenciária, a aferição
da decadência tem sempre como base o art. 173, I, do CTN, ainda que se verifique
pagamento antecipado da obrigação principal correlata ou esta tenha sido fulminada
pela decadência com base no art. 150, § 4o, do CTN.
Nesse contexto, a contagem do prazo decadencial tem como termo de início o
primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado,
conforme consta da Súmula CARF n.o 101, com segue:
Súmula CARF no 101
Na hipótese de aplicação do art. 173, inciso I, do CTN, o termo inicial do prazo
decadencial é o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia
ter sido efetuado. (Vinculante, conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU de
08/06/2018).
Fl. 364
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 2301-009.843 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18471.000934/2008-26

Destarte, considerando-se que o Contribuinte foi cientificado do Auto de Infração
em 05/06/2008, e que os fatos geradores ora tratados ocorreram no período de 01/2003 a
09/2006, aplicando-se o art. 173, I, do CTN, não há que se falar em decadência da obrigação
acessória lançada.
Mérito
Consoante já relatado, o recorrente deixou de declarar nas Guias de Recolhimento
do FGTS e Informações à Previdência Social GFIP, a totalidade das contribuições devidas
incidentes sobre a remuneração paga a contribuintes individuais a seu serviço, bem como a
totalidade das contribuições devidas incidentes sobre os valores pagos à cooperativas de
trabalho, no período de 01/2003 a 09/2006.
Tal fato constituiu infração ao artigo 32, inciso IV e § 5°, da Lei 8.212/1991,
acrescentado pela Lei 9.528/1997, combinado com o artigo 225, IV, § 4° do Regulamento da
Previdência Social - RPS, aprovado pelo Decreto 3.048/1999.
Contribuintes Individuais
Em relação à penalidade incidente sobre a remuneração paga a contribuintes
individuais, o recorrente em sede de impugnação reconhece a infração de parte deles (fls.
120/127), no total de 267.893,75, e informa que promoveu o recolhimento da multa com redução
de 50%, conforme GPS no valor de 135.232,77 (fls. 160).
O acórdão recorrido promoveu a retificação de parte da multa aplicada, conforme
excertos que copio novamente a seguir.
14.1. Juntou cópia da ficha de registro de Eloísa Elena Gomes da Silva e Mariano
Manuel Mendez Salguero (fls. 128/132), comprovando que os mesmos são empregados
da empresa. Em consulta ao sistema GFIP WEB constatamos que eles constam das
respectivas GFIP como empregados, pelo que procedemos a retificação dos pagamentos
efetuados nas competências 01/2006 a 09/2006 para Eloísa e 01/2006 a 05/2006 para
Mariano;
14.2. Apresentou um contrato de locação de imóvel entre a autuada (locatário) e Oneida
Muratori Portugal de Oliveira (locador), para o período de 11/2004 a 05/2007 (fls.
133/140), assim, procedemos a exclusão dos valores pagos no período de 01/2005 a
12/2005;
14.3. Também foi apresentada uma requisição de cheque em nome de Rafaela
Damasceno Braga, para pagamento de aluguel referente ao mês de julho/2004, bem
como um contrato de aluguel de imóvel, para o período de 07/2003 a 06/2005 (fls.
141/150), portanto, os valores apurados referente às competências 08/2003 e 09/2003,
serão excluídos da penalidade aplicada;
14.4. Quanto ao contrato de aluguel apresentado em nome de Rosana Lavigne Balla,
refere-se ao período de 08/2005 a 01/2008 (fls. 151/159), enquanto os pagamentos
efetuados a Rosana Lavigne Balla, objeto do presente, referem-se aos meses de 09/2003
e 11/2003, assim, não retificaremos a penalidade em relação a estes pagamentos;
Em sede de recurso, os valores mantidos pela decisão recorrida não foram objeto
de contestação pelo recorrente. Desta forma, de matéria não expressamente recorrida resulta
definitividade do crédito tributário na esfera administrativa.
Fl. 365
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 2301-009.843 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18471.000934/2008-26

Cooperativa de Trabalho
De acordo com o relatório fiscal de e-fls. 19/23, parte da multa aplicada teve
como fato gerador a prestação de serviços prestados por cooperados por intermédio de
cooperativas de trabalho, conforme previsto no inc. IV do art. 22 da Lei 8212/91, com a redação
dada pela Lei 9876/99, que era assim redigido:
Art. 22. A contribuição a cargo da empresa, destinada à Seguridade Social, além do
disposto no art. 23, é de:
IV - quinze por cento sobre o valor bruto da nota fiscal ou fatura de prestação de
serviços, relativamente a serviços que lhe são prestados por cooperados por intermédio
de cooperativas de trabalho. (Incluído pela Lei no 9.876, de 1999). (Execução suspensa
pela Resolução no 10, de 2016)

Discute-se no recurso se são inconstitucionais as contribuições então previstas no
art. 22, IV, da Lei 8212/91, com redação da Lei 9876/99, de quinze por cento sobre o valor bruto
da nota fiscal ou fatura de prestação de serviços, relativamente a serviços que lhe são prestados à
empresa por cooperados por intermédio de cooperativas de trabalho.
Ocorre que o Plenário do Supremo Tribunal Federal, por unanimidade, declarou,
em recurso com repercussão geral, a inconstitucionalidade do citado dispositivo (RE no
595838/SP, Pleno, Rel. Min. Dias Toffoli, julgado em 23 de abril de 2014). Segue a ementa da
decisão:
EMENTA Recurso extraordinário. Tributário. Contribuição Previdenciária. Artigo 22,
inciso IV, da Lei no 8.212/91, com a redação dada pela Lei no 9.876/99. Sujeição
passiva. Empresas tomadoras de serviços. Prestação de serviços de cooperados por meio
de cooperativas de Trabalho. Base de cálculo. Valor Bruto da nota fiscal ou fatura.
Tributação do faturamento. Bis in idem. Nova fonte de custeio. Artigo 195, § 4o, CF. 1.
O fato gerador que origina a obrigação de recolher a contribuição previdenciária, na
forma do art. 22, inciso IV da Lei no 8.212/91, na redação da Lei 9.876/99, não se
origina nas remunerações pagas ou creditadas ao cooperado, mas na relação contratual
estabelecida entre a pessoa jurídica da cooperativa e a do contratante de seus serviços. 2.
A empresa tomadora dos serviços não opera como fonte somente para fins de retenção.
A empresa ou entidade a ela equiparada é o próprio sujeito passivo da relação tributária,
logo, típico “contribuinte” da contribuição. 3. Os pagamentos efetuados por terceiros às
cooperativas de trabalho, em face de serviços prestados por seus cooperados, não se
confundem com os valores efetivamente pagos ou creditados aos cooperados. 4. O art.
22, IV da Lei no 8.212/91, com a redação da Lei no 9.876/99, ao instituir contribuição
previdenciária incidente sobre o valor bruto da nota fiscal ou fatura, extrapolou a norma
do art. 195, inciso I, a, da Constituição, descaracterizando a contribuição
hipoteticamente incidente sobre os rendimentos do trabalho dos cooperados, tributando
o faturamento da cooperativa, com evidente bis in idem. Representa, assim, nova fonte
de custeio, a qual somente poderia ser instituída por lei complementar, com base no art.
195, § 4o - com a remissão feita ao art. 154, I, da Constituição. 5. Recurso
extraordinário provido para declarar a inconstitucionalidade do inciso IV do art.
22 da Lei no 8.212/91, com a redação dada pela Lei no 9.876/99. (RE 595838,
Relator(a): Min. DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 23/04/2014, ACÓRDÃO
ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-196 DIVULG 07-10-2014
PUBLIC 08-10-2014) (grifei)
Fl. 366
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 2301-009.843 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18471.000934/2008-26

Foi inclusive negada a modulação dos efeitos da decisão, conforme se vê na
ementa abaixo:
EMENTA Embargos de declaração no recurso extraordinário. Tributário. Pedido de
modulação de efeitos da decisão com que se declarou a inconstitucionalidade do inciso
IV do art. 22 da Lei no 8.212/91, com a redação dada pela Lei no 9.876/99. Declaração
de inconstitucionalidade. Ausência de excepcionalidade. Lei aplicável em razão de
efeito repristinatório. Infraconstitucional. 1. A modulação dos efeitos da declaração de
inconstitucionalidade é medida extrema, a qual somente se justifica se estiver indicado e
comprovado gravíssimo risco irreversível à ordem social. As razões recursais não
contêm indicação concreta, nem específica, desse risco. 2. Modular os efeitos no caso
dos autos importaria em negar ao contribuinte o próprio direito de repetir o indébito de
valores que eventualmente tenham sido recolhidos. 3. A segurança jurídica está na
proclamação do resultado dos julgamentos tal como formalizada, dando-se primazia à
Constituição Federal. 4. É de índole infraconstitucional a controvérsia a respeito da
legislação
aplicável
resultante
do
efeito
repristinatório
da
declaração
de
inconstitucionalidade do inciso IV do art. 22 da Lei no 8.212/91, com a redação dada
pela Lei no 9.876/99. 5. Embargos de declaração rejeitados.(RE 595838 ED, Relator(a):
Min. DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 18/12/2014, ACÓRDÃO
ELETRÔNICO DJe-036 DIVULG 24-02-2015 PUBLIC 25-02-2015)
No âmbito do legislativo, foi editada a Resolução Senado Federal no 10/2016, para
"suspender" a execução do dispositivo inconstitucional.
De acordo com o artigo 62, §2o do Regimento Interno do CARF, aprovado pela
Portaria MF no 343, de 09/06/2015, as decisões definitivas de mérito do STF e do STJ, na
sistemática dos artigos 543B e 543C da Lei 5.869/1973 (Código de Processo Civil CPC), devem
ser reproduzidas pelas Turmas do CARF.
É este o caso e, reproduzindo a decisão da Suprema Corte, cumpre afastar a
exigência
das
contribuições
apuradas
no
presente
auto
de
infração,
diante
da
inconstitucionalidade do dispositivo legal que lhe dava fundamento.
Retroatividade Benigna
Em relação ao pedido veiculado de realização do comparativo da multa mais
benéfica deve-se observar o disposto na portaria conjunta PGFN / RFB no 14, de 04 de dezembro
de 2009.
A PROCURADORA-GERAL DA FAZENDA NACIONAL e o SECRETÁRIO DA
RECEITA FEDERAL DO BRASIL, no uso das atribuições que lhes conferem o art. 72
do Regimento Interno da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional, aprovado pela
Portaria MF no 257 de 23 de junho de 2009, e o inciso III do art. 261 do Regimento
Interno da Secretaria da Receita Federal do Brasil, aprovado pela Portaria MF no 125, de
4 de março de 2009, e tendo em vista o disposto nos arts. 35 e 35-A da Lei no 8.212, de
24 de julho de 1991, e nos arts. 26 e 57 da Lei no 11.941, de 27 de maio de 2009,
resolvem:
Art. 1o A aplicação do disposto nos arts. 35 e 35-A da Lei no 8.212, de 24 de julho de
1991, com a redação dada pela Lei no 11.941, de 27 de maio de 2009, às prestações de
parcelamento e aos demais débitos não pagos até 3 de dezembro de 2008, inscritos ou
não em Dívida Ativa, cobrados por meio de processo ainda não definitivamente julgado,
observará o disposto nesta Portaria.
Fl. 367
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 2301-009.843 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18471.000934/2008-26

Art. 2o No momento do pagamento ou do parcelamento do débito pelo
contribuinte, o valor das multas aplicadas será analisado e os lançamentos, se
necessário, serão retificados, para fins de aplicação da penalidade mais benéfica,
nos termos da alínea "c" do inciso II do art. 106 da Lei no 5.172, de 25 de outubro
de 1966 - Código Tributário Nacional (CTN).
§ 1o Caso não haja pagamento ou parcelamento do débito, a análise do valor das
multas referidas no caput será realizada no momento do ajuizamento da execução
fiscal pela Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN).
§ 2o A análise a que se refere o caput dar-se-á por competência.
§ 3o A aplicação da penalidade mais benéfica na forma deste artigo dar-se-á:
I - mediante requerimento do sujeito passivo, dirigido à autoridade administrativa
competente, informando e comprovando que se subsume à mencionada hipótese; ou
II - de ofício, quando verificada pela autoridade administrativa a possibilidade de
aplicação.
§ 4o Se o processo encontrar-se em trâmite no contencioso administrativo de primeira
instância, a autoridade julgadora fará constar de sua decisão que a análise do valor das
multas para verificação e aplicação daquela que for mais benéfica, se cabível, será
realizada no momento do pagamento ou do parcelamento.
Art. 3o A análise da penalidade mais benéfica, a que se refere esta Portaria, será
realizada pela comparação entre a soma dos valores das multas aplicadas nos
lançamentos por descumprimento de obrigação principal, conforme o art. 35 da
Lei no 8.212, de 1991, em sua redação anterior à dada pela Lei no 11.941, de 2009, e
de obrigações acessórias, conforme §§ 4o e 5o do art. 32 da Lei no 8.212, de 1991, em
sua redação anterior à dada pela Lei no 11.941, de 2009, e da multa de ofício
calculada na forma do art. 35-A da Lei no 8.212, de 1991, acrescido pela Lei no
11.941, de 2009.
§ 1o Caso as multas previstas nos §§ 4o e 5o do art. 32 da Lei no 8.212, de 1991, em
sua redação anterior à dada pela Lei no 11.941, de 2009, tenham sido aplicadas
isoladamente, sem a imposição de penalidade pecuniária pelo descumprimento de
obrigação principal, deverão ser comparadas com as penalidades previstas no art.
32-A da Lei no 8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei no 11.941, de 2009.
§ 2o A comparação na forma do caput deverá ser efetuada em relação aos
processos conexos, devendo ser considerados, inclusive, os débitos pagos, os
parcelados, os não-impugnados, os inscritos em Dívida Ativa da União e os
ajuizados após a publicação da Medida Provisória no 449, de 3 de dezembro de
2008.
Art. 4o O valor das multas aplicadas, na forma do art. 35 da Lei no 8.212, de 1991, em
sua redação anterior à dada pela Lei no 11.941, de 2009, sobre as contribuições devidas
a terceiros, assim entendidas outras entidades e fundos, deverá ser comparado com o
valor das multa de ofício previsto no art. 35-A daquela Lei, acrescido pela Lei no
11.941, de 2009, e, caso resulte mais benéfico ao sujeito passivo, será reduzido àquele
patamar.
Art. 5o Na hipótese de ter havido lançamento de ofício relativo a contribuições
declaradas na Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e
Informações à Previdência Social (GFIP), a multa aplicada limitar-se-á àquela prevista
no art. 35 da Lei no 8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei no 11.941, de 2009.
Art. 6o Esta Portaria entra em vigor na data de sua publicação.
Fl. 368
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 2301-009.843 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18471.000934/2008-26

No tocante aos pagamentos efetuados após a ciência do auto de infração
informados no recurso voluntário, importa esclarecer, que cabe à unidade preparadora a análise e
apropriação dos referidos valores, quando da liquidação do auto de infração.

Conclusão
Ante o exposto, voto por conhecer parcialmente do recurso, não conhecendo do
pedido de retificação de guia de pagamento, e na parte conhecida, afastar a decadência, e dar-lhe
parcial provimento, para excluir da base de cálculo da multa o valores pagos à cooperativas de
trabalho e aplicar o disposto na portaria conjunta PGFN / RFB no 14, de 04 de dezembro de
2009.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Sheila Aires Cartaxo Gomes

Fl. 369
DF CARF MF
Original