Tribunal: CARF
Processo: 10930.003474/2004-06
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ERIKA COSTA CAMARGOS AUTRAN
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2022-03-16
Data de publicação: 2022-06-10

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/09/2004 a 30/09/2004
COFINS NÃO-CUMULATIVA. CRÉDITO. RESSARCIMENTO
CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS.
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito de insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não cumulativas, definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de repetitivo - qual seja, de que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes. No presente caso dá direito ao crédito a comissão paga para à pessoa jurídica sobre a compra do couro bovino utilizado como insumo na sua produção.
COFINS. GASTOS COM INSUMOS. COMBUSTÍVEIS. VEÍCULOS FROTA PRÓPRIA. DIREITO AO CRÉDITO. PROPORÇÃO
O direito ao crédito da COFINS sobre insumos e outros gastos deve estar
vinculado à necessidade do gasto para a produção do bem ou serviço vendido. No caso concreto, encontra-se correto por afastar a glosa do crédito sobre gastos com óleo diesel consumido em caminhão da frota da empresa empregado no transporte de matérias primas, produtos intermediários e embalagens, tratadas na decisão recorrida como componentes dos insumos, entre seus estabelecimentos. Contudo, o crédito dos combustíveis deve ser na proporção do crédito do produto adquirido/transportado.
CRÉDITOS COFINS. DESPESAS PORTUÁRIAS. ESTUFAGEM DE CONTAINER. OPERAÇÕES DE EXPORTAÇÃO. NÃO CABIMENTO
Não há como caracterizar que esses serviços portuários de exportação ("estufagem de containeres") seriam insumos do processo produtivo para a produção de couro. Não se encaixam no conceito quanto aos fatores essencialidade e relevância, na linha em que decidiu o STJ. Tais serviços não decorrem nem de imposição legal e nem tem qualquer vínculo com a cadeia produtiva do Contribuinte. Não são insumos, porque o produto já está pronto e não são despesa de venda, por ser anterior a ela. Trata-se de despesas operacionais, sem previsão de crédito.
VARIAÇÕES CAMBIAIS ATIVAS. JURISPRUDÊNCIA VINCULANTE DO STF. RECEITAS DECORRENTES DE EXPORTAÇÃO. IMUNIDADE.
Conforme decidido pelo STF, no RE no 627.815/PR, com Repercussão Geral (o que vincula este Colegiado, a teor do art. 62 § 2o, do RICARF), consideram-se receitas decorrentes de exportação as receitas das variações cambiais ativas, portanto imunes à incidência das contribuições sociais, conforme art. 149, § 2o, I, da Constituição Federal, introduzido pela Emenda Constitucional no 33/2001.

Inteiro teor:
CSRF-T3
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10930.003474/2004-06
Recurso
Especial do Procurador e do Contribuinte
Acórdão no
9303-012.962 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
16 de março de 2022
Recorrentes
FAZENDA NACIONAL

VANCOUROS INDUSTRIA E COMERCIO DE COUROS LTDA.

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/09/2004 a 30/09/2004
COFINS NÃO-CUMULATIVA. CRÉDITO. RESSARCIMENTO
CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS.
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito de
insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não cumulativas,
definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de repetitivo - qual seja,
de que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja
subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da
qualidade do produto ou do serviço daí resultantes. No presente caso dá direito ao
crédito a comissão paga para à pessoa jurídica sobre a compra do couro bovino
utilizado como insumo na sua produção.
COFINS. GASTOS COM INSUMOS. COMBUSTÍVEIS. VEÍCULOS FROTA
PRÓPRIA. DIREITO AO CRÉDITO. PROPORÇÃO
O direito ao crédito da COFINS sobre insumos e outros gastos deve estar
vinculado à necessidade do gasto para a produção do bem ou serviço vendido. No
caso concreto, encontra-se correto por afastar a glosa do crédito sobre gastos com
óleo diesel consumido em caminhão da frota da empresa empregado no transporte
de matérias primas, produtos intermediários e embalagens, tratadas na decisão
recorrida como componentes dos insumos, entre seus estabelecimentos. Contudo,
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10930.003474/2004-06
Fl. 426
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-012.962 - CSRF/3a Turma
Processo no 10930.003474/2004-06

o crédito dos combustíveis deve ser na proporção do crédito do produto
adquirido/transportado.
CRÉDITOS
COFINS.
DESPESAS
PORTUÁRIAS.
ESTUFAGEM
DE
CONTAINER. OPERAÇÕES DE EXPORTAÇÃO. NÃO CABIMENTO
Não há como caracterizar que esses serviços portuários de exportação ("estufagem
de containeres") seriam insumos do processo produtivo para a produção de couro.
Não se encaixam no conceito quanto aos fatores essencialidade e relevância, na
linha em que decidiu o STJ. Tais serviços não decorrem nem de imposição legal e
nem tem qualquer vínculo com a cadeia produtiva do Contribuinte. Não são
insumos, porque o produto já está pronto e não são despesa de venda, por ser
anterior a ela. Trata-se de despesas operacionais, sem previsão de crédito.
VARIAÇÕES CAMBIAIS ATIVAS. JURISPRUDÊNCIA VINCULANTE DO
STF. RECEITAS DECORRENTES DE EXPORTAÇÃO. IMUNIDADE.
Conforme decidido pelo STF, no RE no 627.815/PR, com Repercussão Geral (o
que vincula este Colegiado, a teor do art. 62 § 2o, do RICARF), consideram-se
receitas decorrentes de exportação as receitas das variações cambiais ativas,
portanto imunes à incidência das contribuições sociais, conforme art. 149, § 2o, I,
da Constituição Federal, introduzido pela Emenda Constitucional no 33/2001.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do colegiado por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial da Fazenda Nacional e, no mérito, por voto de qualidade, em dar-lhe
provimento parcial para reconhecimento do crédito do combustível do frete na proporção da
alíquota do produto transportado, vencidos os conselheiros Érika Costa Camargos Autran
(relatora), Tatiana Midori Migiyama, Valcir Gassen e Vanessa Marini Cecconello, que lhe
negaram provimento. Acordam ainda, por unanimidade de votos, em conhecer o Recurso
Especial do Contribuinte, e no mérito, dar-lhe provimento parcial, nos seguintes termos: (i) com
relação à variação cambial ativa, por unanimidade de votos, dar-lhe provimento; (ii) com relação
as comissões, por maioria de votos, em dar-lhe provimento, vencido o conselheiro Jorge Olmiro
Lock Freire, que lhe negou provimento; (iii) com relação ao serviço de “estufagem de
Fl. 427
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-012.962 - CSRF/3a Turma
Processo no 10930.003474/2004-06

containers”, por voto de qualidade, em negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Érika
Costa Camargos Autran (relatora), Tatiana Midori Migiyama, Valcir Gassen e Vanessa Marini
Cecconello, que lhe deram provimento integral. Designado para redigir o voto vencedor o
conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos.

(documento assinado digitalmente)
Adriana Gomes Rego – Presidente

(documento assinado digitalmente)
Érika Costa Camargos Autran - Relatora

(documento assinado digitalmente)
Luiz Eduardo de Oliveira Santos - Redator designado

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Luiz Eduardo de Oliveira
Santos, Tatiana Midori Migiyama, Rodrigo da Costa Possas, Valcir Gassen, Jorge Olmiro Lock
Freire, Érika Costa Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello e Adriana Gomes Rego
(Presidente). Ausente o conselheiro Rodrigo Mineiro Fernandes.
Relatório
Trata-se de Recurso Especial interposto pela Contribuinte e pela Procuradoria-
Geral da Fazenda Nacional, em face do Acórdão no 3403001.524, que possui a seguinte ementa,
transcrita abaixo:

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL COFINS
Período de apuração: 01/09/2004 a 30/09/2004
RECEITAS DECORRENTES DE EXPORTAÇÃO. VARIAÇÃO CAMBIAL.
DISTINÇÃO. RECEITAS FINANCEIRAS. BASE DE CALCULO.
A isenção relativa às receitas decorrentes de exportação não alcança as
variações cambiais ativas, que têm natureza de receitas financeiras, devendo,
como tal, compor a base de cálculo da contribuição.
Fl. 428
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-012.962 - CSRF/3a Turma
Processo no 10930.003474/2004-06

COFINS NÃO-CUMULATIVO. DIREITO A CRÉDITO. DESPESAS E CUSTOS
DISSOCIADOS DO CONCEITO DE INSUMO, DESCABIMENTO.
Existe vedação legal para o creditamento de despesas que não podem ser
caracterizadas como insumos dentro da sistemática de apuração de créditos pela
não-cumulatividade da Cofins.
INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. BASE DE CÁLCULO. CRÉDITOS.
INSUMOS.
No cálculo da Cofins não-cumulativa o sujeito passivo somente poderá descontar
créditos calculados sobre valores correspondentes a insumos, assim entendidos
os bens ou serviços aplicados ou consumidos diretamente na produção ou
fabricação de bens e na prestação de serviços, não se considerando como tal
despesas com comissões na compra de matéria-prima, despesas com
armazenagem na importação de produtos, bem como despesas com “estufagem
de containeres", sendo que esta última não se enquadra no conceito de despesas
de armazenagem previsto no art. 3o, IX, da Lei n.o10.833, de 2003, com as
modificações introduzidas pela Lei n.o 10.865, de 2004.
RESSARCIMENTO. JUROS EQUIVALENTES A TAXA SELIC. FALTA DE
PREVISÃO LEGAL.
É incabível a incidência de juros compensatórios com base na taxa Selic sobre
valores recebidos a titulo de ressarcimento de créditos relativos à Cofins, por
falta de previsão legal.
Assim decidiu o colegiado:
Acordam os membros do Colegiado, em dar provimento parcial ao recurso da
seguinte forma: a) por unanimidade de votos, deu-se provimento quanto à tomada
de crédito pelas aquisições de combustíveis utilizados no transporte de matéria-
prima e negou-se provimento quanto à tomada de crédito sobre despesas de
estufamento e sobre as comissões pagas na aquisição do couro; e b) pelo voto de
qualidade, negou-se provimento quanto à inclusão das variações cambiais na
receita de exportação e quanto à correção do ressarcimento pela taxa Selic.
Vencidos os Conselheiros Domingos de Sá Filho, Raquel Motta Brandão Minatel
e Marcos Tranchesi Ortiz, quanto às variações cambiais e os Conselheiros
Fl. 429
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-012.962 - CSRF/3a Turma
Processo no 10930.003474/2004-06

Domingos de Sá Filho, Robson José Bayerl e Raquel Motta Brandão Minatel,
quanto à taxa Selic.

A Fazenda Nacional interpôs Recurso Especial de Divergência em face do
acordão recorrido acima, a divergência suscitada pela Fazenda Nacional é com relação à
apropriação de créditos, na qualidade de insumo, sobre os combustíveis consumidos no
transporte de matéria-prima.

O Recurso Especial da Fazenda Nacional foi admitido, conforme despacho de fls.
282.

O Contribuinte apresentou contrarrazões pedindo não provimento do Recurso
Especial da Fazenda Nacional e que seja mantido v. acórdão.

O Contribuinte apresentou também Recurso Especial, que já foi objeto de juízo de
admissibilidade prévia por meio do Despacho de fls. 366 a 369. Tal despacho negou seguimento
ao recurso porque a peça não cumpria o dever de demonstrar, com precisão, quais os paradigmas
se referiam a tais e quais matérias suscitadas.

As matérias apresentadas em Recurso Especial foram as seguintes:

1 – Tributação de receitas de variação cambial ativa (fl. 299 e seguintes);
2 – Custos/despesas que permitam o crédito;
3 – Correção do ressarcimento pela taxa Selic.

Em decorrência de Agravo apresenta, por meio do Despacho de Agravo de fls.
389 a 395, se determinou o retorno do processo para novo juízo de admissibilidade prévia, ao
argumento de que as reconhecidas falhas do Recurso Especial não prejudicariam o exame.

Em sede de Agravo, foi dado seguimento as seguintes matérias:

Fl. 430
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-012.962 - CSRF/3a Turma
Processo no 10930.003474/2004-06

- Exclusão das receitas cambiais ativas da receita de exportação: Acórdãos 3101-
01.106, 3101-01.107 e 3101-01.108;
- Conceito de insumos com direito de crédito, no regime não-cumulativo do Pis e
Cofins: 3101-01.106, 3101-01.107 e 3101-01.108;

A Fazenda Nacional apresentou contrarrazões pedindo o não conhecimento do
Recurso Especial do Contribuinte e caso conhecido que o mesmo seja e que seja mantido v.
acórdão.

É o relatório em síntese.

Voto Vencido
Conselheira Érika Costa Camargos Autran, Relatora.

Do Recurso Especial da Fazenda Nacional

Da Admissibilidade

O Recurso Especial de divergência interposto pela Fazenda Nacional atende aos
pressupostos de admissibilidade constantes no art. 67 do Regimento Interno do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais - RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 09 de
junho de 2015, devendo, portanto, ter prosseguimento, conforme despacho de fls. 282.

Do Mérito

No mérito, a divergência suscitada pela Fazenda Nacional é com relação à
apropriação de créditos, na qualidade de insumo, sobre os combustíveis consumidos no
transporte de matéria-prima.

Fl. 431
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-012.962 - CSRF/3a Turma
Processo no 10930.003474/2004-06

Nos casos que tratam de conceito de insumo está pacificado é necessário se
observar o princípio da essencialidade para a definição do conceito de insumos com a finalidade
do reconhecimento do direito ao creditamento ao PIS/Cofins não-cumulativos.

Os critérios a serem observados para a conceituação de insumo para a constituição
do crédito do PIS e da Cofins trazida pela Lei 10.637/02 e Lei 10.833/03, foram definidos pelo
STJ, em sede de recurso repetitivo, ao apreciar o REsp 1.221.170. onde prevaleceu que se deve
observar o critério da essencialidade e relevância – considerando-se a imprescindibilidade do
item para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo sujeito passivo.

Importante ainda trazer que a Fazenda Nacional editou a Nota SEI no
63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, na qual traz que o STJ em referido julgamento teria
assentado as seguintes teses: “(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções
Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de
não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Lei no
10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de
essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte":

Ou seja, a Fazenda Nacional esclareceu, entre outros, com tal manifestação
que “insumos de insumos” geram crédito de PIS e Cofins não cumulativo.

Passa-se à análise dos itens com relação aos quais pretende a recorrente ver
revertida a glosa, reconhecendo-se o direito ao crédito das contribuições para o PIS e a COFINS
não-cumulativas, quais sejam: os combustíveis consumidos no transporte de matéria-prima.

O Acórdão recorrido entendeu que as aquisições de combustíveis para transporte
de matéria-prima faz parte integrante do processo produtivo.

Neste sentido, o inciso II, do art. 3o, da Lei no 10.833/03, permite a utilização do
crédito de COFINS não cumulativa nas seguintes hipóteses:
Fl. 432
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-012.962 - CSRF/3a Turma
Processo no 10930.003474/2004-06

“I bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos
produtos referidos
a) nos incisos III e IV do § 3o do art. 1o desta Lei; e
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei;

II bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2 da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da Tipi;

O Contribuinte informa que "o combustível é utilizado "em caminhão próprio da
empresa no transporte da matéria prima 'Couros In-natura' até a indústria onde se inicia a
primeira etapa do processo de industrialização".

Assim, se o combustível está relacionado ao transporte da matéria-prima até a
indústria para a realização da primeira etapa da industrialização, o mesmos deve ser considerado
como custo/despesa com direito a crédito.

Diante do exposto, nego seguimento ao Recurso Especial da Fazenda Nacional.

Do Recurso Especial do Contribuinte

Da Admissibilidade

O Recurso Especial de divergência interposto pela Contribuinte é tempestivo,
devendo ser verificado se atende aos demais pressupostos formais e materiais ao seu
conhecimento

A Fazenda em contrarrazões, pede o não conhecimento do Recurso Especial da
Contribuinte.
Fl. 433
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-012.962 - CSRF/3a Turma
Processo no 10930.003474/2004-06

Não assiste razão a Fazenda Nacional e concordo com o despacho admitiu o
Recurso Especial do Contribuinte com os seguintes fundamentos:

3.1 Exclusão das receitas de variação cambial ativa nas receitas de exportação
O acórdão recorrido decidiu que as receitas de variação cambial decorrentes de
exportação compõem a base de cálculo da Cofins:
RECEITAS DECORRENTES DE EXPORTAÇÃO. VARIAÇÃO CAMBIAL.
DISTINÇÃO. RECEITAS FINANCEIRAS. BASE DE CALCULO.
A isenção relativa às receitas decorrentes de exportação não alcança as
variações cambiais ativas, que têm natureza de receitas financeiras, devendo,
como tal, compor a base de cálculo da contribuição.
Os paradigmas, de mesmo teor, entenderam de modo diferente:
PIS NÃO CUMULATIVO. BASE DE CÁLCULO. EXPORTAÇÃO. VARIAÇÕES
CAMBIAIS POSITIVAS. NÃO-INCIDÊNCIA.
Estão fora do campo de incidência da contribuição as receitas decorrentes de
vendas de mercadorias para o mercado externo, nelas incluídas a variação
cambial positiva em face do contrato de câmbio firmado entre a sociedade-
empresária exportadora e instituição financeira reconhecida pelo Banco Central
do Brasil, mecanismo financeiro indispensável para o recebimento dos valores
correspondentes à exportação de mercadorias. Precedentes do STJ.
A divergência é clara: as receitas de variações cambiais vinculadas a
exportações foram incluídas na base de cálculo do acórdão recorrido, e excluídas
nos paradigmas.

3.2 – Conceitos de insumos que geram direito de crédito no regime não-
cumulativo da Cofins
Os insumos tratados no acórdão recorrido e que tiveram negativa de provimento
são “comissões decorrentes da aquisição de couro bovino” e “estufamento de
contêineres”, conforme o dispositivo já transcrito.
O critério adotado no acórdão recorrida, de 22/03/2012, é “aplicação direta no
processo produtivo”. Confira-se a ementa (fl. 235):
Fl. 434
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-012.962 - CSRF/3a Turma
Processo no 10930.003474/2004-06

COFINS NÃO-CUMULATIVO. DIREITO A CRÉDITO. DESPESAS E CUSTOS
DISSOCIADOS DO CONCEITO DE INSUMO, DESCABIMENTO.
Existe vedação legal para o creditamento de despesas que não podem ser
caracterizadas como insumos dentro da sistemática de apuração de créditos pela
não-cumulatividade da Cofins.
INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. BASE DE CÁLCULO. CRÉDITOS.
INSUMOS.
No cálculo da Cofins não-cumulativa o sujeito passivo somente poderá descontar
créditos calculados sobre valores correspondentes a insumos, assim entendidos
os bens ou serviços aplicados ou consumidos diretamente na produção ou
fabricação de bens e na prestação de serviços, não se considerando como tal
despesas com comissões na compra de matéria-prima, despesas com
armazenagem na importação de produtos, bem como despesas com “estufagem
de containeres", sendo que esta última não se enquadra no conceito de despesas
de armazenagem previsto no art. 3o, IX, da Lei n.o10.833, de 2003, com as
modificações introduzidas pela Lei n.o 10.865, de 2004.
Embora tal expressão não seja totalmente precisa, é seguro entender que difere
do entendimento adotado pelos paradigmas, de mesmo teor, que perfilham a tese
dos “gastos gerais que a pessoa jurídica precisa incorrer na produção de bens ou
serviços por ela realizada”:
.10930.003474/2004-06
PIS NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO. RESSARCIMENTO.
A inclusão no conceito de insumos das despesas com serviços contratados pela
pessoa jurídica e com as aquisições de combustíveis e de lubrificantes denota que
o legislador não quis restringir o creditamento do PIS/Pasep às aquisições de
matérias-primas, produtos intermediários e ou material de embalagens (alcance
de insumos na legislação do IPI) utilizados, diretamente, na produção industrial,
ao contrário, ampliou de modo a considerar insumos como sendo os gastos gerais
que a pessoa jurídica precisa incorrer na produção de bens ou serviços por ela
realizada.
Cabe observar ainda que os paradigmas tratam da mesma recorrente.
Fl. 435
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 9303-012.962 - CSRF/3a Turma
Processo no 10930.003474/2004-06

Embora o critério adota pelos paradigmas difira daquele vinculante prolatado no
REsp 1.221.170/PR, sob o regime dos recursos repetitivos – o que, em tese,
levaria à sua rejeição por força do disposto no art. 67, §12, II do Anexo II do
RICARF – fato é que a generalidade do critério vinculante – “essencialidade e
relevância” – e dos paradigmas – “gastos gerais de produção” permite inferir a
existência de diversas interseções, de modo que não se pode, em sede de juízo
preliminar, afastar a divergência.
Portanto, a divergência resta caraterizada.

Diante do exposto conheço o Recurso Especial do Contribuinte.

Do Mérito
A controvérsia gravita em torno das seguintes matérias:

1- Exclusão das receitas cambiais ativas da receita de exportação; e
2- Conceito de insumos com direito de crédito, no regime não-cumulativo do Pis e
Cofins.

1-Da Exclusão das receitas cambiais ativas da receita de exportação

No mérito (incidência da Cofins sobre as Variações Cambiais Ativas), não cabe
mais discussão a respeito, pois existe decisão vinculante do STF (a teor do art. 62, § 2o, do
RICARF), no RE no 627.815/PR, com Repercussão Geral (Relatora Ministra Rosa Weber, Dje
01/10/2013, transitada em julgado em 14/10/2013), considerando-as como receitas decorrentes
de exportação, portanto imunes, conforme art. 149, § 2o, I, da Constituição Federal, introduzido
pela Emenda Constitucional no 33/2001:

RECURSO
EXTRAORDINÁRIO.
CONSTITUCIONAL.
TRIBUTÁRIO.
IMUNIDADE. HERMENÊUTICA. CONTRIBUIÇÃO AO PIS E COFINS. NÃO
INCIDÊNCIA.
TELEOLOGIA
DA
NORMA.
VARIAÇÃO
CAMBIAL
POSITIVA. OPERAÇÃO DE EXPORTAÇÃO.
Fl. 436
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 9303-012.962 - CSRF/3a Turma
Processo no 10930.003474/2004-06

I - Esta Suprema Corte, nas inúmeras oportunidades em que debatida a questão da
hermenêutica constitucional aplicada ao tema das imunidades, adotou a
interpretação teleológica do instituto, a emprestar-lhe abrangência maior, com
escopo de assegurar à norma supralegal máxima efetividade.
II - O contrato de câmbio constitui negócio inerente à exportação, diretamente
associado aos negócios realizados em moeda estrangeira. Consubstancia etapa
inafastável do processo de exportação de bens e serviços, pois todas as transações
com residentes no exterior pressupõem a efetivação de uma operação cambial,
consistente na troca de moedas.
III – O legislador constituinte - ao contemplar na redação do art. 149, § 2o, I, da
Lei Maior as “receitas decorrentes de exportação” - conferiu maior amplitude à
desoneração constitucional, suprimindo do alcance da competência impositiva
federal todas as receitas que resultem da exportação, que nela encontrem a sua
causa, representando consequências financeiras do negócio jurídico de compra e
venda internacional. A intenção plasmada na Carta Política é a de desonerar as
exportações por completo, a fim de que as empresas brasileiras não sejam
coagidas a exportarem os tributos que, de outra forma, onerariam as operações de
exportação, quer de modo direto, quer indireto.
IV - Consideram-se receitas decorrentes de exportação as receitas das variações
cambiais ativas, a atrair a aplicação da regra de imunidade e afastar a incidência
da contribuição ao PIS e da COFINS.
V - Assenta esta Suprema Corte, ao exame do leading case, a tese da
inconstitucionalidade da incidência da contribuição ao PIS e da COFINS sobre a
receita decorrente da variação cambial positiva obtida nas operações de
exportação de produtos.
VI - Ausência de afronta aos arts. 149, § 2o, I, e 150, § 6o, da Constituição Federal.
Recurso extraordinário conhecido e não provido, aplicando-se aos recursos
sobrestados, que versem sobre o tema decidido, o art. 543-B, § 3o, do CPC.

No mesmo sentido, manifestou-se o Superior Tribunal de Justiça ao julgar o
AgRg no AREsp 23033/RS, de relatoria do Ministro Arnaldo Esteves Lima, e cujos fundamentos
do acórdão foram sintetizados na seguinte ementa:
Fl. 437
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 9303-012.962 - CSRF/3a Turma
Processo no 10930.003474/2004-06

TRIBUTÁRIO. PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO REGIMENTAL NO
AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. PIS E COFINS. VARIAÇÃO
CAMBIAL. NÃO INCIDÊNCIA. AGRAVO NÃO PROVIDO.
1. A incidência de PIS e Cofins sobre as receitas decorrentes de variações
cambiais positivas deve ser afastada em face da regra de imunidade do art. 149, §
2o, I, da Constituição Federal, estimuladora da atividade de exportação (AgRg no
REsp 1.143.779/SC, Rel. Min. BENEDITO GONÇALVES, Primeira Turma).
2. Agravo regimental não provido.
(AgRg no AREsp 23.033/RS, Rel. Ministro ARNALDO ESTEVES LIMA,
PRIMEIRA TURMA, julgado em 01/12/2011, DJe 12/12/2011)

Colaciona-se outras duas ementas de julgados proferidos pelo Superior Tribunal
de Justiça no mesmo sentido de afastar a tributação pelo PIS e COFINS das variações cambiais
ativas, in verbis:

TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL. PIS.
COFINS. MANDADO DE SEGURANÇA. RECEITAS DECORRENTES DE
EXPORTAÇÃO.
VARIAÇÃO
CAMBIAL
POSITIVA.
NORMAS
DE
ISENÇÃO E IMUNIDADE. PRECEDENTES.
1. Trata-se de agravo regimental interposto pela Fazenda Nacional contra decisão
que, ao negar seguimento ao recurso especial fazendário, entendeu que não incide
tributação de PIS e COFINS sobre variações cambiais positivas decorrentes das
receitas de exportação de mercadorias.
2. "A Segunda Turma do Superior Tribunal de Justiça, em um caso análogo,
decidiu que: "Ainda que se possa conferir interpretação restritiva à regra de
isenção prevista no art. 14 da Lei no 10.637/2002, deve ser afastada a incidência
de PIS e Cofins sobre as receitas decorrentes de variações cambiais positivas em
face da regra de imunidade do art. 149, § 2o, I, da CF/88, estimuladora da
atividade de exportação, norma que deve ser interpretada extensivamente." (REsp
1.059.041/RS, 2a Turma, Rel. Min. Castro Meira, DJe de 4.9.2008).
3. Agravo regimental não provido.
Fl. 438
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 9303-012.962 - CSRF/3a Turma
Processo no 10930.003474/2004-06

(AgRg no REsp 1143779/SC, Rel. Ministro BENEDITO GONÇALVES,
PRIMEIRA TURMA, julgado em 18/11/2010, DJe 25/11/2010)

TRIBUTÁRIO - PROCESSO CIVIL - COFINS - PIS - VARIAÇÃO CAMBIAL
ATIVA
-
NÃO-INCIDÊNCIA
-
MANDADO
DE
SEGURANÇA
-
DECLARAÇÃO DE COMPENSABILIDADE DE CRÉDITOS TRIBUTÁRIOS -
SÚMULA 213/STJ - TAXA SELIC - INCIDÊNCIA A PARTIR DOS
PAGAMENTOS
INDEVIDOS
-
SUFICIÊNCIA
DA
PRESTAÇÃO
JURISDICIONAL.
1. Não ocorre ofensa ao art. 535, II, do CPC, se o Tribunal de origem decide,
fundamentadamente, as questões essenciais ao julgamento da lide.
2. O mandado de segurança é instrumento adequado para a declaração de
compensabilidade do crédito tributário, que será efetuada, respeitado o prazo
prescricional, junto à Administração tributária. Precedentes.
3. Incide a Taxa Selic, como correção monetária e juros de mora, desde o
pagamento indevido. Precedentes.
4. Segundo a jurisprudência desta Corte, a receita decorrente da variação cambial
positiva relativa às operações de exportação não se sujeitam à tributação pelo PIS
e pela COFINS.
5. Recurso especial da Fazenda Nacional não provido.
6. Recurso especial do contribuinte provido.
(REsp 982.870/PE, Rel. Ministra ELIANA CALMON, SEGUNDA TURMA,
julgado em 02/09/2010, DJe 20/09/2010)

O entendimento acima citado e determinado pelo STF deve ser reproduzido pelos
conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF, conforme determina o § 2o do art.
62 do Anexo II do atual Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no 343/2015,
in verbis:

Art. 62 [...]
§2o As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal e
pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática
Fl. 439
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 9303-012.962 - CSRF/3a Turma
Processo no 10930.003474/2004-06

dos arts. 543B e 543C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei
no 13.105, de 2015 Código de Processo Civil, deverão ser reproduzidas pelos
conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF. (Redação dada
pela Portaria MF no 152, de 2016)

Portanto, não há o que se discutir a respeito de as variações cambiais ativas são
receitas decorrentes da atividade de exportação e são alcançadas pela regra da imunidade
prevista no art. 149, §2o, I da Constituição Federal àquelas aplicadas. Com efeito, não há
incidência das Contribuições para o COFINS sobre as receitas oriundas das citadas variações
cambiais.

À vista do exposto, voto por dar provimento ao Recurso Especial interposto pelo
contribuinte.

2- Do conceito de insumos com direito de crédito, no regime não-cumulativo do Pis e
Cofins.

De acordo com o Despacho de admissibilidade, os insumos tratados no acórdão
recorrido e que tiveram negativa de provimento são “comissões decorrentes da aquisição de
couro bovino” e “estufamento de contêineres”.

Nos casos que tratam de conceito de insumo está pacificado é necessário se
observar o princípio da essencialidade para a definição do conceito de insumos com a finalidade
do reconhecimento do direito ao creditamento ao PIS/Cofins não-cumulativos.

Os critérios a serem observados para a conceituação de insumo para a constituição
do crédito do PIS e da Cofins trazida pela Lei 10.637/02 e Lei 10.833/03, foram definidos pelo
STJ, em sede de recurso repetitivo, ao apreciar o REsp 1.221.170. onde prevaleceu que se deve
observar o critério da essencialidade e relevância – considerando-se a imprescindibilidade do
item para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo sujeito passivo.

Fl. 440
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 9303-012.962 - CSRF/3a Turma
Processo no 10930.003474/2004-06

Importante ainda trazer que a Fazenda Nacional editou a Nota SEI no
63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, na qual traz que o STJ em referido julgamento teria
assentado as seguintes teses: “(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções
Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de
não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Lei no
10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de
essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte":

Ou seja, a Fazenda Nacional esclareceu, entre outros, com tal manifestação
que “insumos de insumos” geram crédito de PIS e Cofins não cumulativo.

Passa-se à análise dos itens com relação aos quais pretende a recorrente ver
revertida a glosa, reconhecendo-se o direito ao crédito das contribuições para o PIS e a COFINS
não-cumulativas, quais sejam: “comissões decorrentes da aquisição de couro bovino” e
“estufamento de contêineres”.

Das comissões

Quanto as comissões entendo que esse item foi bem analisado pelo Ilustre
Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho, no acordão n.o3402002.124 da mesma
Contribuinte. abaixo transcrito:

Conforme já relatado, o recorrente alega que a comissão para à pessoa jurídica
sobre a compra do couro bovino utilizado como insumo na sua produção é custo
que daria direito ao crédito para ser descontado da Cofins.
A DRF/Londrina–PR realizou diligência e apurou que o recorrente efetivamente
arcou com o recurso destinado ao pagamento das comissões. Assim sendo,
entendo que o serviço de intermediação para compra do couro está
umbilicalmente envolvido no processo produtivo da empresa, fazendo parte do
valor do couro, principal insumo do
Fl. 441
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 9303-012.962 - CSRF/3a Turma
Processo no 10930.003474/2004-06

produto final a ser comercializado.
Portanto, entendo que os serviços de comissão subsumem-se ao conceito de
insumo cravado no inciso II, art. 3o da Lei no 10.833/2003, devendo fazer parte do
cálculo do crédito a ser descontado do valor apurado da Cofins.

Entendo pelas peculiaridades do processo produtivo que o crédito deva ser
mantindo.

De acordo com as informações aduzidas dos autos, a matéria-prima básica para a
produção do couro wet-blue é pele bovina no estado in-natura (couro in-natura), adquirido
diretamente de abatedouros.

Pelas próprias características do início do processo produtivo, verifica-se que
diferente da maioria dos setores em que a matéria-prima é comercializada como produto-chave
pelo fornecedor e que, por isso, conta com canais de distribuição organizados, no caso do couro
in-natura trata-se de partes/insumos não utilizados pela indústria de carnes, que as revende como
forma de otimizar custo de produção. Isso fica claro na descrição da primeira etapa do processo
produtivo da contribuinte.

Diante disso, considerando as peculiaridades do setor e da atividade, em que a
principal matéria-prima não é ofertada no mercado como sendo o principal foco comercial dos
fornecedores, bem, como o fato de que uma empresa com produção significativa de couro wet-
blue precisará recorrer a diferentes fornecedores, entendo que a função do agente mostra-se
essencial à garantia da contínua atividade industrial da empresa.

Ademais, ao analisar o caso sob a ótica do decidido pelo STJ, então, entendo que
esta despesa é essencial ao desempenho da atividade produtiva da Contribuinte, pois sem que
tenha sido adquirida a matéria prima, não há como a Contribuinte realizar o seu processo
produtivo.

Entendo, inclusive, que tal despesa atende também ao critério de relevância, visto
que está atrelada à singularidade da cadeia produtiva da Contribuinte, visto que necessita de
Fl. 442
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 9303-012.962 - CSRF/3a Turma
Processo no 10930.003474/2004-06

forma imprescindível do couro para a sua produção e, em razão das peculiaridades do mercado,
esta aquisição requer o pagamento de comissão.

Do estufamento de contêineres

Afirma a recorrente que os serviços referentes a “estufamento de containeres”
estão diretamente ligados à armazenagem, uma vez que se trata de forma eficaz de se
acondicionar a mercadoria dentro dos containeres para armazenagem e embarque.

Ainda dentro da linha de entendimento relacionado a essencialidade do processo
produtivo, entendo que essas despesas, quando suportadas pela sociedade empresária vendedora,
se não são alcançadas pela rubrica “armazenagem de mercadorias”, certamente poderão ser
enquadradas custo do transporte nas operações de venda.

Desta maneira, dou provimento ao Recurso Especial do Contribuinte.

Do dispositivo

Diante do exposto, dou provimento ao Recurso Especial do Contribuinte.

É como voto.

(documento assinado digitalmente)
Érika Costa Camargos Autran

Voto Vencedor

Conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Redator designado.
Não obstante as sempre bem fundamentadas razões da ilustre Conselheira
Relatora, peço vênia para manifestar entendimento divergente, por chegar, na hipótese vertente,
à conclusão diversa daquela adotada quanto: 1) ao Recurso Especial interposto pela Fazenda
Fl. 443
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 9303-012.962 - CSRF/3a Turma
Processo no 10930.003474/2004-06

Nacional, quanto à seguinte matéria: créditos da não-cumulatividade sobre combustíveis
empregados em veículo próprio, utilizado no transporte de produto intermediário (couro) e, 2) ao
Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, quanto a seguinte matéria: despesas com serviço
de "estufagem de containeres", como passo a explicar.

Recurso Especial da Fazenda Nacional
1. Créditos sobre gasto com combustíveis empregados em veículo próprio,
utilizado no transporte de produto intermediário (couro)
O Acordão recorrido entendeu que neste ponto a Contribuinte demonstra que
combustível utilizado, daria direito a crédito, pois seria utilizado no transportes do couro in
natura (matéria prima) até a indústria, para o início do processo de industrialização. Portanto, o
combustível quando, efetivamente comprovada sua utilização, no processo produtivo, como no
transporte de produtos semielaborados até ao estabelecimento para o beneficiamento, deve ser
observado com insumo nos termos da norma já citada.
No caso dos autos, a Contribuinte, afirma que o combustível registrado na conta
do seu Livro Razão foi adquirido para utilização em caminhão próprio para o transporte do couro
in natura até a fábrica.
Antes de entrar no mérito do recurso, esclareço que, para elaboração do
presente voto, adoto o entendimento esposado pela RFB no Parecer Normativo COSIT/RFB n°
05, de 2018. Ressalvo não comungar de todas as argumentações nele postas, entretanto,
concordo com suas conclusões.
Daí, cabe explicitar que o item 10 do citado Parecer defende que os combustíveis
podem se enquadrar no conceito de insumo, para fins de creditamento, se manifestando no
seguinte sentido:
10. COMBUSTÍVEIS E LUBRIFICANTES
138. Conforme se explanou acima, o conceito de insumos (inciso II do caput do art. 3o
Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003) estabelecido pela Primeira Seção
do Superior Tribunal de Justiça, se de um lado é amplo em sua definição, de
outro restringe-se aos bens e serviços utilizados no processo de produção de bens
destinados à venda e de prestação de serviços, não alcançando as demais áreas de
atividade organizadas pela pessoa jurídica.
139. Daí, considerando que combustíveis e lubrificantes são consumidos em
máquinas, equipamentos ou veículos de qualquer espécie, e, em regra, não se
agregam ao bem ou serviço em processamento, conclui-se que somente podem ser
considerados insumos do processo produtivo quando consumidos em máquinas,
equipamentos ou veículos utilizados pela pessoa jurídica no processo de produção
de bens ou de prestação de serviços.
(...).

141. Todavia, com base no conceito de insumos definido na decisão judicial em
voga, deve-se reconhecer que são considerados insumos geradores de créditos das
contribuições os combustíveis e lubrificantes consumidos em máquinas,
equipamentos ou veículos responsáveis por qualquer etapa do processo de
produção de bens ou de prestação de serviços, inclusive pela produção de
insumos do insumo efetivamente utilizado na produção do bem ou serviço finais
disponibilizados pela pessoa jurídica (insumo do insumo).
Fl. 444
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 9303-012.962 - CSRF/3a Turma
Processo no 10930.003474/2004-06

142. Sem embargo, permanece válida a vedação à apuração de crédito em relação
a combustíveis consumidos em máquinas, equipamentos ou veículos utilizados nas
demais áreas de atividade da pessoa jurídica (administrativa, contábil, jurídica,
etc.), bem como utilizados posteriormente à finalização da produção do bem
destinado à venda ou à prestação de serviço. (Grifei)
Destaque-se que o aproveitamento de créditos sobre óleo diesel utilizados
para abastecer caminhão da frota da empresa é empregado no transporte de matérias primas
para seus estabelecimentos, ou seja, transportes do couro in natura (matéria prima) até a
indústria, para o início do processo de industrialização,
Portanto, o combustível utilizado para transporte do couro, está sendo utilizado
em etapas da produção e, assim, pode gerar créditos da contribuição.
Ressalta-se contudo, que deve-se reconhecer o crédito do COMBUSTÍVEL na
proporção do crédito do produto adquirido/transportado.
Portanto, voto por dar provimento em parte ao Recurso Especial interposto pela
Fazenda Nacional, para reconhecer que o combustível utilizado para transporte do couro, está
sendo utilizado em etapas da produção e, assim, pode gerar créditos, contudo o crédito do
combustível deve ser na proporção do crédito do produto adquirido/transportado.
Recurso Especial do Contribuinte
1) Despesa com Exportação - “serviço de estufamento de containeres”
Afirma a Contribuinte que os serviços referentes a “estufamento de containeres”
estão diretamente ligados à armazenagem, uma vez que se trata de forma eficaz de se
acondicionar a mercadoria dentro dos containeres para armazenagem e embarque das
mercadorias a serem exportadas.
Essas despesas portuárias despendidas nas operações de exportação referem-se a
gastos com serviços relacionados ao embarque dessas mercadorias a serem exportadas e, a
Contribuinte entende que elas deveriam ser consideradas como de frete ou armazenagem nas
operações de venda.
No recorrido assentou que, “(...) No tocante os serviços de “estufamento de
containeres”, classificada pela recorrente como despesas de armazenagem passíveis de
creditamento, quando intimada a esclarecer sobre os serviços de estufamento de container, a
recorrente esclareceu: (... o serviço de estufamento consiste no carregamento de paletes para o
container e que após a estufagem os containeres são disponibilizados para o Terminal de
carregamento onde são embarcados em navios para exportação ao destino...)”.
Pois bem. Analisando a peculiaridade desses serviços demandados pela empresa
no porto de embarque, não há como caracteriza-los que seriam insumos do processo produtivo
para a produção do couro.
Primeiro porque são serviços prestados após o encerramento do processo
produtivo. Segundo por não se encaixarem no conceito já anteriormente demonstrado quanto aos
fatores essencialidade (elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou do serviço) e
relevância (integre ou faz parte do processo de produção), na linha em que decidiu o STJ.
Saliente-se que tais serviços (despesas) não decorrem nem de imposição legal e
nem tem qualquer vínculo com a cadeia produtiva do Contribuinte.
Fl. 445
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 9303-012.962 - CSRF/3a Turma
Processo no 10930.003474/2004-06

Concluo destacando que, as despesas glosadas não se confundem com despesas
que podem ser caracterizada como fretes ou a armazenagens na operação de venda, de que trata o
inc. IX do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003, como pretende o Sujeito Passivo e que, portanto, não
há previsão legal para o creditamento desse tipo de despesa.
Não são insumos, porque o produto já está pronto e não são despesa de venda, por
ser etapa anterior a ela. Portanto, entendo serem despesas operacionais, sem previsão de crédito.
À vista do exposto, é de se negar provimento ao Recurso Especial interposto pela
Contribuinte nesta matéria.
Conclusão
Ante ao acima exposto, voto da seguinte forma:
a) para dar provimento em parte ao Recurso Especial interposto pela Fazenda
Nacional, para reconhecer que o combustível utilizado para transporte do couro, pode gerar
créditos, contudo o crédito do frete deve ser na proporção do crédito do produto
adquirido/transportado; e
b) para negar provimento em parte ao Recurso Especial interposto pelo
Contribuinte, devendo ser mantida a decisão recorrida quanto ao serviço de "estufagem de
containeres", por constituírem gastos com bens ligados a fase posterior à finalização do produto
para venda ou a prestação de serviço.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Luiz Eduardo de Oliveira Santos

Fl. 446
DF CARF MF
Original