Tribunal: CARF
Processo: 10850.721466/2019-11
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Ana Claudia Borges de Oliveira
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção / Quarta Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2022-11-10
Data de publicação: 2023-01-02

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2016 a 31/12/2016
CPRB. MOMENTO DE OPÇÃO. TEMPESTIVIDADE DO PAGAMENTO INICIAL. AUSÊNCIA DE PRAZO LEGAL. SOLUÇÃO DE CONSULTA INTERNA COSTI No 3/2022.
A validade da opção pelo regime da CPRB não pode ficar condicionada ao pagamento tempestivo da competência janeiro ou da primeira competência subsequente para a qual haja receita bruta apurada, pois o § 13 do art. 9o daLei no 12.546/2011 não estabelece expressamente a tempestividade do pagamento inicial, e a manifestação inequívoca do contribuinte deve ser considerada com base nas declarações por ele prestadas por meio da DCTF ou da DCTFWeb, instrumento que constitui o crédito tributário e torna o declarante responsável pelo débito confessado - Solução de Consulta Interna Costi no 3/2022.

Inteiro teor:
S2-C 4T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10850.721466/2019-11
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2402-010.874 – 2a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
10 de novembro de 2022
Recorrente
METODO POTENCIAL ENGENHARIA LTDA.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2016 a 31/12/2016
CPRB. MOMENTO DE OPÇÃO. TEMPESTIVIDADE DO PAGAMENTO
INICIAL. AUSÊNCIA DE PRAZO LEGAL. SOLUÇÃO DE CONSULTA
INTERNA COSTI No 3/2022.
A validade da opção pelo regime da CPRB não pode ficar condicionada ao
pagamento tempestivo da competência janeiro ou da primeira competência
subsequente para a qual haja receita bruta apurada, pois o § 13 do art. 9o daLei
no 12.546/2011 não estabelece expressamente a tempestividade do pagamento
inicial, e a manifestação inequívoca do contribuinte deve ser considerada com
base nas declarações por ele prestadas por meio da DCTF ou da DCTFWeb,
instrumento que constitui o crédito tributário e torna o declarante responsável
pelo débito confessado - Solução de Consulta Interna Costi no 3/2022.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento ao
recurso voluntário interposto. Vencido o conselheiro Francisco Ibiapino Luz, que negou-lhe
provimento.
(documento assinado digitalmente)
Francisco Ibiapino Luz - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Ana Claudia Borges de Oliveira – Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ana Claudia Borges de
Oliveira (Relatora), Francisco Ibiapino Luz (Presidente), Gregório Rechmann Junior, Rodrigo
Duarte Firmino, Vinicius Mauro Trevisan e Diogo Cristian Denny (suplente convocado).

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10850.721466/2019-11
Fl. 291
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2402-010.874 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721466/2019-11

Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário em face da Decisão (fls. 206 a 223), que julgou
improcedente a impugnação apresentada e manteve o crédito constituído por meio do Auto de
Infração (fls. 2 a 6), consolidado em 10/06/2019, no valor de R$ 67.904.183,90, relativo à
contribuição previdenciária patronal incidente sobre a remuneração de empregados,
trabalhadores avulsos e contribuintes individuais (informação indevida de ajuste de CPRB em
GFIP) – Código de Receita 2141 CP Patronal, no período de 01/2016 a 12/2016.
Consta no Relatório Fiscal (fls. 7 a 20) que, intimada a prestar esclarecimentos, a
recorrente informou que estava enquadrada na regra da desoneração da folha de pagamentos
(CPRB - art. 7o, VII, da Lei 12.546/2011) e declarou compensações em GFIP correspondentes
aos ajustes da desonerações da folha de pagamentos e ao recolhimento indevido de contribuições
previdenciárias sobre verbas indenizatórias.
A impugnação (fls. 170 a 187) foi julgada improcedente em decisão assim
ementada (fl. 206):
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2016 A 31/12/2016
APRECIAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE E ILEGALIDADE.
Não cabe a esta instância julgadora apreciar argumentos de inconstitucionalidade e
ilegalidade de norma por ser matéria reservada ao Poder Judiciário.
DECISÕES ADMINISTRATIVAS E JUDICIAIS.
É vedada a extensão administrativa dos efeitos de decisões judiciais contrárias à
orientação estabelecida para a administração direta e autárquica em atos de caráter
normativo ordinário.
DENÚNCIA ESPONTÂNEA. NÃO APLICÁVEL.
A responsabilidade somente é excluída pela denúncia espontânea da infração,
acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido.
NULIDADE NÃO CONFIGURADA.
Não há nulidade quando não se configurar prejuízo à defesa ou lesão ao interesse
público.
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SUBSTITUTIVA DA CPRB. OPÇÃO.
A opção pela tributação substitutiva será manifestada mediante o pagamento da
contribuição incidente sobre a receita bruta relativa a janeiro de cada ano, ou à primeira
competência subsequente para a qual haja receita bruta apurada, e será irretratável para
todo o ano calendário.
Não é admitido recolhimento em atraso para fins de opção pelo regime substitutivo ao
de incidência sobre a remuneração dos segurados contratados.
ACRÉSCIMOS LEGAIS. CONFISCO NÃO VERIFICADO.
Os acréscimos legais devidos por força de lei, tem aplicação obrigatória com base no
princípio da presunção de legalidade e constitucionalidade das leis e da vinculação do
ato administrativo do lançamento.
Impugnação Improcedente
O contribuinte foi cientificado da decisão em 03/10/2019 (fl. 230) e apresentou
Recurso Voluntário em 1o/11/2019 (fls. 234 a 256) sustentando: a) em preliminar, a nulidade da
decisão por ausência de fundamentação e excessos fiscalizatórios e supressão de direitos do
Fl. 292
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2402-010.874 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721466/2019-11

contribuinte; b) indevida exclusão do regime tributário da CPRB; c) legalidade do uso da
denúncia espontânea e; d) caráter confiscatório da multa aplicada.
Sem contrarrazões.

Voto
Conselheira Ana Claudia Borges de Oliveira, Relatora.
Da admissibilidade
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade. Assim, dele conheço e passo à análise da matéria.
Das alegações recursais
1. Da validade da exclusão da recorrente do regime de substituição da
CPRB e da denúncia espontânea.
Com fundamento no art. 59, § 3o, do Decreto 70.235/72, segundo o qual, quando
puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem aproveitaria a declaração de nulidade,
a autoridade julgadora não a pronunciaria, nem mandará repetir o ato ou supri-lhe a falta, passo à
análise do mérito.
A recorrente alega indevida exclusão do regime tributário da CPRB e a legalidade
do uso da denúncia espontânea.
A Decisão recorrida concluiu pela manutenção do lançamento sob o fundamento
de que a opção a destempo pelo regime da CPRB é motivo hábil para tornar a opção ineficaz e
manter o contribuinte no regime de tributação pela folha de salários, uma vez que a interpretação
restritiva do art. 9o, § 13, da Lei n o 12.546/2011 determina que a opção irretratável pela CPRB
deve ocorrer apenas no primeiro mês de cada ano, sem possibilidade de dilatação do prazo, e a
Solução de Consulta Interna Cosit no 14/2018 apenas detalhou essa norma.
Consta na Solução de Consulta Interna Cosit no 14, de 5 de novembro de 2018,
que A opção pelo regime da CPRB para os anos de 2016 e seguintes deve ocorrer por meio de
pagamento, realizado no prazo de vencimento, da contribuição relativa a janeiro de cada ano,
ou à primeira competência subsequente para a qual haja receita bruta apurada. Não é admitido
recolhimento em atraso para fins de opção pelo regime substitutivo ao de incidência sobre a
remuneração dos segurados contratados, em atenção ao art. 9o, § 13, da Lei no 12.546/2011.
Art. 9o Para fins do disposto nos arts. 7o e 8o desta Lei:
(...)
§ 13. A opção pela tributação substitutiva prevista nos arts. 7o e 8o será manifestada
mediante o pagamento da contribuição incidente sobre a receita bruta relativa a janeiro
de cada ano, ou à primeira competência subsequente para a qual haja receita bruta
apurada, e será irretratável para todo o ano calendário. (Incluído pela Lei no 13.161, de
2015)
Ocorre que, em 06/06/2022, foi publicada a Solução de Consulta Interna Cosit no
3, de 27 de maio de 2022, para reformar, integralmente, a Solução de Consulta Interna no 14, de
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2402-010.874 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721466/2019-11

2018 e determinar que, ressalvados os casos expressamente estabelecidos na Lei no 12.546, de
20111, não há prazo para a manifestação da opção pela CPRB.
Confira-se:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias.
CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA
SOBRE
A
RECEITA
BRUTA.
MANIFESTAÇÃO
DA
OPÇÃO
PELO
REGIME
SUBSTITUTIVO.
PROCEDIMENTOS E LIMITAÇÕES.
A opção pela Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta (CPRB) pode ser
manifestada, de forma expressa e irretratável, por meio de: (1) pagamento do tributo
mediante código específico de documento de arrecadação de receitas federais; ou (2)
apresentação de declaração por meio da qual se confessa o tributo – atualmente, a
Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais Previdenciários e de Outras
Entidades e Fundos (DCTFWeb) ou a Declaração de Compensação (PER/DCOMP).
Ressalvados os casos expressamente estabelecidos na Lei no 12.546, de 2011, não há
prazo para a manifestação da opção pela CPRB.
Uma vez instaurado o procedimento fiscal, caso seja constatada a ausência de apuração,
confissão ou pagamento de CPRB, a fiscalização deverá apurar eventual tributo devido
de acordo com o regime de incidência de contribuições previdenciárias sobre a folha de
pagamentos.
Fica reformada a Solução de Consulta Interna Cosit no 14, de 2018.
Dispositivos Legais: Lei no 12.546, de 2011, arts. 7o a 9o.
Extrai-se da a Solução de Consulta Interna Cosit no 3/2022 que a entrega
intempestiva de declarações ou o pagamento do tributo após o prazo de vencimento sujeita o
contribuinte a sanções próprias que não incluem a preclusão do direito de exercício de opção.

1 17. Inicialmente, cabe observar que, quando o legislador pretendeu estabelecer um termo final para a manifestação
da opção pela CPRB, o fez expressamente, conforme se depreende dos seguintes dispositivos da Lei no 12.546, de
2011:
Art. 7o Até 31 de dezembro de 2023, poderão contribuir sobre o valor da receita bruta, excluídos as vendas
canceladas e os descontos incondicionais concedidos, em substituição às contribuições previstas nos incisos I e III
do caput do art. 22 da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991: (Redação dada pela Lei no 14.288, de 2021)
(...)
§ 7o As empresas relacionadas no inciso IV do caput poderão antecipar para 4 de junho de 2013 sua inclusão na
tributação substitutiva prevista neste artigo. (Redação dada pela Lei no 12.844, de 2013)
§ 8o A antecipação de que trata o § 7o será exercida de forma irretratável mediante o recolhimento, até o prazo de
vencimento, da contribuição substitutiva prevista no caput , relativa a junho de 2013. (Incluído pela Lei no 12.844,
de 2013)
§ 9o Serão aplicadas às empresas referidas no inciso IV do caput as seguintes regras: (Incluído pela Lei no 12.844, de
2013)
(...)
III - para as obras matriculadas no Cadastro Específico do INSS - CEI no período compreendido entre 1o de junho
de 2013 até o último dia do terceiro mês subsequente ao da publicação desta Lei, o recolhimento da contribuição
previdenciária poderá ocorrer, tanto na forma do caput , como na forma dos incisos I e III do caput do art. 22 da Lei
no 8.212, de 24 de julho de 1991; (Incluído pela Lei no 12.844, de 2013) (Vide Lei no 13.161, de 2015)
(...)
§ 10. A opção a que se refere o inciso III do § 9o será exercida de forma irretratável mediante o recolhimento, até o
prazo de vencimento, da contribuição previdenciária na sistemática escolhida, relativa a junho de 2013 e será
aplicada até o término da obra. (Incluído pela Lei no 12.844, de 2013) (grifado)
18. Ressalvadas as hipóteses acima declinadas, não é possível extrair da legislação específica do tributo, ou mesmo
da legislação conexa, um prazo final para o exercício do direito de opção pela CPRB.
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2402-010.874 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721466/2019-11

Além disso, quanto à denúncia espontânea e o disposto no art. 7o, § 1o, do Decreto
no 70.235/72, dispõe a Solução de Consulta que, embora não haja prazo para a manifestação da
opção, cabe ressalvar que, uma vez instaurado o procedimento fiscal, caso seja constatada a
ausência de confissão ou pagamento de CPRB, a fiscalização deverá apurar eventual tributo
devido de acordo com o regime de incidência de contribuições previdenciárias sobre a folha de
pagamentos, tendo em vista que, nesse caso, restará configurada a preclusão decorrente da
omissão do sujeito passivo e da perda de sua espontaneidade.
Cabe aqui esclarecer que uma Solução de Consulta é a resposta dada pela
Receita Federal (RFB) à consulta efetuada formalmente por contribuinte que deseja esclarecer
dúvidas sobre a Interpretação da Legislação Tributária.
Até a vigência da Instrução Normativa RFB no 1.396, de 17/09/2013, uma
Solução de Consulta emitida pela RFB só produzia efeitos com relação ao consulente (leitura
conjunta dos arts. 48 a 50 da Lei no 9.430/96, 46 a 58 do Decreto no 70.235/72, e da Instrução
Normativa RFB no 740/2007).
Com a vigência da Instrução Normativa RFB no 1396/2013, ficou estabelecido o
efeito vinculante à todas as Soluções de Consulta e Soluções de Divergência emitidas pela
COSIT – Coordenação Geral de Tributação; e nao apenas ao consulente.
Ademais, importa ressaltar que os atos normativos expedidos pelas autoridades
administrativas são normas complementares que entram em vigor na data de sua publicação,
salvo disposição em contrário (arts. 100 e 103 do CTN); e a legislação tributária deve ser
aplicada imediatamente aos fatos geradores futuros e pendentes, com a ressalva de aplicação
retroativa apenas se tratar de norma expressamente interpretativa (arts. 105 e 106 do CTN).
Sendo assim, a Solução de Consulta Cosit no 3/2022, como norma interpretativa,
pode ser aplicada de forma retroativa.
No caso, o Fiscal Autuante concluiu pelo desenquadramento da recorrente do
regime da CPRB por ter apurado irregularidades, tais como, que a opção da recorrente pelo
regime da CPRB foi intempestiva já que o recolhimento da competência de janeiro de 2016
deveria ter sido realizada em 19/02/2016, porém, só ocorreu em 29/02/2016; que nos meses de
janeiro a abril de 2016, a recorrente recolheu as contribuições substituídas em valores simbólicos
e apenas em julho/2016 enviou DCTF retificadora, tendo emitido 28 certidões de regularidade
fiscal nesse período.
Inicialmente, como expressamente dispôs na Solução de Consulta Cosit no 3/2022,
não há que se falar opção intempestiva pelo regime da CPRB.
Nos termos dispostos no relatório desta Solução de Consulta, a validade da opção
pelo regime da CPRB não pode ficar condicionada ao pagamento tempestivo da competência
janeiro ou da primeira competência subsequente para a qual haja receita bruta apurada, pois: i)
o § 13 do art. 9o da Lei no 12.546, de 14 de dezembro de 2011, não estabelece expressamente a
tempestividade do pagamento inicial; e ii) a manifestação inequívoca do contribuinte deve ser
considerada com base nas declarações por ele prestadas por meio da DCTF ou da DCTFWeb,
instrumento que constitui o crédito tributário e torna o declarante responsável pelo débito
confessado.
Outrossim, deve ser afastado o argumento do Fiscal Autuante de haver
irregularidade no fato de a recorrente, nos meses de janeiro a abril de 2016, ter recolhido valores
simbólicos a título de CPRB e, somente em julho de 2016, ter enviado a DCTF com os valores
Fl. 295
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2402-010.874 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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corretos, por ausência de subsunção do fato à norma. Em outras palavras, o fato descrito não se
amolda a uma hipótese de incidência tributária e não há adequação do fato à norma legal que
permita o lançamento de ofício, em respeito ao art. 142 do CTN.
A autoridade fiscal, ao exercer a fiscalização acerca do efetivo recolhimento
tributário, possui o dever de investigar a relação laboral entre a empresa e as pessoas que a ela
prestam serviços e a natureza das verbas pagas. Caso constate enquadramento errôneo, a
fiscalização deve proceder à autuação, a fim de que seja efetivada a arrecadação. A constatação
deve ser feita de forma clara, precisa, com base em provas; não sendo válido o lançamento que
se baseia em indícios ou presunções.
O art. 9o do Decreto no 70.235/72 dispõe que a exigência do crédito tributário deve
vir acompanhada dos elementos de prova indispensáveis à comprovação do ilícito.
Esse é o entendimento do CARF no sentido de que é ônus da fiscalização munir o
lançamento com todos os elementos de prova dos fatos constituintes do direito da Fazenda. Na
ausência de provas, o lançamento tributário deve ser cancelado (Acórdão no 3301-003.975,
Publicado em 05/10/2017).
Não é válido o lançamento o nç m n z d c m b s “n s p uc s
c n s” jun d s s u s, c m s f ss m n g d d d s, s m d sc çã d s
atividades prestadas, que implicam a própria fundamentação legal do ato. Em respeito ao
princípio da legalidade, não pode subsistir o lançamento de crédito tributário quando não
demonstrada a ocorrência do fato gerador e a subsunção dos fatos à hipótese descrita na lei. Até
porque, a presunção da ocorrência do fato gerador não inverte o ônus da prova.
O lançamento está eivado de vício material, relacionado aos aspectos intrínsecos
do lançamento e com a verificação da ocorrência do fato gerador da obrigação, determinação da
matéria tributável, o cálculo do montante do tributo devido e a identificação do sujeito passivo,
conforme definido pelo art. 142 do CTN.
Nesse sentido é o entendimento do CARF:
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. LANÇAMENTO DE CONTRIBUIÇÕES
PAGAS. IMPOSSIBILIDADE. AUSÊNCIA DE DETERMINAÇÃO DOS MOTIVOS
FÁTICOS E JURÍDICOS. VÍCIO MATERIAL. OCORRÊNCIA.
A determinação dos motivos fáticos e jurídicos constituem elemento material/intrínseco
do lançamento, nos termos do art. 142 do CTN. A falta da devida descrição desses
motivos constituem ofensa aos elementos substanciais do lançamento, razão pelo qual
deve ser reconhecida sua total nulidade, por vício material. In casu, não há qualquer
substrato legal para o lançamento de valor pago ou qualquer subsunção do fato a norma.
Inexiste a indicação de fato gerador, base de cálculo, segurados correspondentes etc.
(Acórdão no 2401-008.737, Relator Conselheiro Rayd Santana Ferreira, Publicado em
07/12/2020).
NULIDADE. VÍCIO MATERIAL. OCORRÊNCIA.
O lançamento, como ato administrativo vinculado que é, deverá ser realizado com a
estrita observância dos requisitos estabelecidos pelo art. 142 do CTN. O ato deve estar
consubstanciado por instrumentos capazes de demonstrar, com certeza e segurança, os
fundamentos que revelam o fato jurídico tributário. A determinação da origem e da base
de cálculo, com a consequente indicação do montante a ser recolhido a título de tributo,
faz parte do conteúdo material da relação jurídico-tributária.
(Acórdão no 2202-006.992, Relatora Conselheira Ludmila Mara Monteiro de Oliveira,
Publicado em 13/08/2020)
Fl. 296
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Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 2402-010.874 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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NULIDADE. LANÇAMENTO DE OFÍCIO. METODOLOGIA. VÍCIO MATERIAL.
ÔNUS DA PROVA DA FISCALIZAÇÃO.
Considerando o ônus da fiscalização, a ausência de base legal ao lançamento e sua
metodologia e cálculos estranhos à lei, implicam na consequente nulidade material, para
não haver conflito com o disposto nos Art. 10, 31, 59, 60 e 61 do Decreto 70.235/72
(Lei do Processo Administrativo Fiscal), no Art. 142, 145 e 146 do Código Tributário
Nacional, art. 93, inciso IX da Constituição Federal, bem como ao prescrito no Art. 31
do Decreto n. 70.235/72 e art. 2o da lei 9.784/99. Recurso Voluntário Provido.
(Acórdão no 3402-007.282, Relatora Conselheira Cynthia Elena de Campos, Publicado
em 19/03/2020).
Desse modo, ressai clara a nulidade da autuação.
Declarada a nulidade do lançamento por vício material, deixo de analisar as
demais alegações recursais.
Conclusão
Diante exposto, voto pelo provimento do recurso voluntário para anular o
lançamento por vício material.
(documento assinado digitalmente)
Ana Claudia Borges de Oliveira

Fl. 297
DF CARF MF
Original