Tribunal: CARF
Processo: 10925.902581/2012-90
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ERIKA COSTA CAMARGOS AUTRAN
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2021-06-15
Data de publicação: 2021-08-04

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2009 a 28/03/2009
REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
O Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170 - PR (2010/0209115-0), pelo rito dos Recursos Repetitivos, decidiu que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pela Contribuinte.
No presente caso, a Contribuinte demonstrou a essencialidade e pertinência dos insumos utilizados em seu processo produtivo, quais sejam:
a) Equipamentos de proteção individual
b) Materiais de limpeza, desinfecção e higienização
c) Embalagens (paletes) utilizados para transporte interno de produtos fabricados e/ou para embalagem de proteção
d) Combustíveis e lubrificantes
e) Serviços de manutenção e troca de partes e peças de máquinas e equipamentos

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2009 a 30/06/2009
REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
O Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170 - PR (2010/0209115-0), pelo rito dos Recursos Repetitivos, decidiu que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pela Contribuinte.
No presente caso, a Contribuinte demonstrou a essencialidade e pertinência dos insumos utilizados em seu processo produtivo, quais sejam:
a) Equipamentos de proteção individual
b) Materiais de limpeza, desinfecção e higienização
c) Embalagens (paletes) utilizados para transporte interno de produtos fabricados e/ou para embalagem de proteção
d) Combustíveis e lubrificantes
e) Serviços de manutenção e troca de partes e peças de máquinas e equipamentos

Inteiro teor:
CSRF-T3
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10925.902581/2012-90
Recurso
Especial do Procurador e do Contribuinte
Acórdão no
9303-011.482 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
15 de junho de 2021
Recorrentes
SADIA S.A.

FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2009 a 28/03/2009
REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIO DA
ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
O Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170 - PR
(2010/0209115-0), pelo rito dos Recursos Repetitivos, decidiu que o conceito de
insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância,
considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item -
bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada
pela Contribuinte.
No presente caso, a Contribuinte demonstrou a essencialidade e pertinência dos
insumos utilizados em seu processo produtivo, quais sejam:
a) Equipamentos de proteção individual
b) Materiais de limpeza, desinfecção e higienização
c) Embalagens (paletes) utilizados para transporte interno de produtos fabricados
e/ou para embalagem de proteção
d) Combustíveis e lubrificantes
e) Serviços de manutenção e troca de partes e peças de máquinas e equipamentos
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2009 a 30/06/2009
REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIO DA
ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
O Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170 - PR
(2010/0209115-0), pelo rito dos Recursos Repetitivos, decidiu que o conceito de
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10925.902581/2012-90
Fl. 13365
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-011.482 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.902581/2012-90

insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância,
considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item -
bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada
pela Contribuinte.
No presente caso, a Contribuinte demonstrou a essencialidade e pertinência dos
insumos utilizados em seu processo produtivo, quais sejam:
a) Equipamentos de proteção individual
b) Materiais de limpeza, desinfecção e higienização
c) Embalagens (paletes) utilizados para transporte interno de produtos fabricados
e/ou para embalagem de proteção
d) Combustíveis e lubrificantes
e) Serviços de manutenção e troca de partes e peças de máquinas e equipamentos

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial da Fazenda Nacional e, no mérito, em negar-lhe provimento. Acordam, ainda,
por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial do Contribuinte e, no mérito, em
negar-lhe provimento.

(documento assinado digitalmente)
Rodrigo da Costa Pôssas – Presidente em exercício

(documento assinado digitalmente)
Érika Costa Camargos Autran – Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Luiz Eduardo de Oliveira
Santos, Tatiana Midori Migiyama, Rodrigo Mineiro Fernandes, Valcir Gassen, Jorge Olmiro
Lock Freire, Érika Costa Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello e Rodrigo da Costa
Pôssas.
Fl. 13366
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-011.482 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.902581/2012-90

Relatório
Trata-se de Recurso Especial de divergência, interposto pela Fazenda Nacional e
pelo Contribuinte Fiscais – RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 09 de junho de 2015,
e alterações posteriores, em face do Acórdão no 3301-005.013, de 28 de agosto de 2018, assim
ementado:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE
SOCIAL COFINS
Período de apuração: 01/01/2009 a 28/03/2009
VÍCIO NO ATO ADMINISTRATIVO. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO.
A motivação e finalidade do ato administrativo são supridas quando da
elaboração do relatório fiscal que detalham as conclusões do trabalho fiscal e as
provas dos fatos constatados. As discordâncias quanto às conclusões do trabalho
fiscal são matérias inerentes ao Processo Administrativo Fiscal e a existência de
vícios deve apresentar-se comprovada no processo.
EMBALAGEM. TRANSPORTE. PALLET. CRÉDITO. APROVEITAMENTO.
POSSIBILIDADE.
As despesas com materiais de embalagens (pallets) utilizados para transporte
interno de produtos fabricados e/ ou para embalagem de proteção, no transporte
externo dos produtos vendidos geram direito a créditos do PIS e da COFINS.
CONBUSTÍVEIS E LUBRIFICANTES.
Os gastos com combustíveis e lubrificantes geram créditos a serem utilizados na
apuração do PIS e da COFINS, nos termos do art. 3o, II da Lei no 10.833/2003.
SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS.
Os gastos com serviços de manutenção e a troca de partes e peças de máquinas e
equipamentos utilizados diretamente no processo produtivo geram direito ao
crédito das contribuições de PIS e da COFINS.
PIS. COFINS. CRÉDITO. NÃO CUMULATIVIDADE. FRETES NA AQUISIÇÃO
DE INSUMOS TRIBUTADOS COM ALÍQUOTA ZERO OU ADQUIRIDOS COM
SUSPENSÃO DO PIS E DA COFINS. IMPOSSIBILIDADE.
Fl. 13367
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-011.482 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.902581/2012-90

Não há previsão legal para aproveitamento dos créditos sobre os serviços de
fretes utilizados na aquisição de insumos não onerados pelas contribuições ao
PIS e a Cofins.
REGIME NÃO CUMULATIVO. DESPESAS COM ALUGUEL DE MAQUINAS E
EQUIPAMENTOS. DESCONTO DE CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
Se o disposto no art. 3o, IV, da Lei 10.833/2003, não restringiu o desconto de
créditos da Cofins apenas às despesas de aluguéis de máquinas e equipamentos
ao processo produtivo da empresa, não cabe ao intérprete restringir a utilização
de créditos somente aos alugueis de máquinas e equipamentos utilizados no
processo produtivo.
PIS. COFINS. BASE DE CÁLCULO. CRÉDITO PRESUMIDO.
O percentual a ser utilizado para apuração dos créditos presumidos é de 60%
(sessenta por cento) aplicado a todos os insumos utilizados nos produtos
referidos no inciso I, do § 3o art. 8o da Lei no 10.925/2004.
CRÉDITOS DA CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA. RESSARCIMENTO.
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. PEDIDO DE RESSARCIMENTO.
Na forma do art. 3o, § 4o, da Lei no 10.833/2003, desde que respeitado o prazo de
cinco anos a contar da aquisição do insumo, o crédito apurado não-
cumulatividade do PIS e Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, sem
necessidade prévia retificação do Dacon por parte do contribuinte ou da
apresentação de PER único para cada trimestre.
INCONSTITUCIONALIDADE DE NORMAS TRIBUTÁRIAS. INCOMPETÊNCIA.
APLICAÇÃO DA SÚMULA No 2 DO CARF.
Este Colegiado é incompetente para apreciar questões que versem sobre
constitucionalidade das leis tributárias.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2009 a 30/06/2009
VÍCIO NO ATO ADMINISTRATIVO. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO.
A motivação e finalidade do ato administrativo são supridas quando da
elaboração do relatório fiscal que detalham as conclusões do trabalho fiscal e as
provas dos fatos constatados. As discordâncias quanto às conclusões do trabalho
Fl. 13368
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-011.482 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.902581/2012-90

fiscal são matérias inerentes ao Processo Administrativo Fiscal e a existência de
vícios deve apresentar-se comprovada no processo.
EMBALAGEM. TRANSPORTE. PALLET. CRÉDITO. APROVEITAMENTO.
POSSIBILIDADE.
As despesas com materiais de embalagens (pallets) utilizados para transporte
interno de produtos fabricados e/ ou para embalagem de proteção, no transporte
externo dos produtos vendidos geram direito a créditos do PIS e da COFINS.
CONBUSTÍVEIS E LUBRIFICANTES.
Os gastos com combustíveis e lubrificantes geram créditos a serem utilizados na
apuração do PIS e da COFINS, nos termos do art. 3o, II da Lei no 10.833/2003.
SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS.
Os gastos com serviços de manutenção e a troca de partes e peças de máquinas e
equipamentos utilizados diretamente no processo produtivo geram direito ao
crédito das contribuições de PIS e da COFINS.
PIS. COFINS. CRÉDITO. NÃO CUMULATIVIDADE. FRETES NA AQUISIÇÃO
DE INSUMOS TRIBUTADOS COM ALÍQUOTA ZERO OU ADQUIRIDOS COM
SUSPENSÃO DO PIS E DA COFINS. IMPOSSIBILIDADE.
Não há previsão legal para aproveitamento dos créditos sobre os serviços de
fretes utilizados na aquisição de insumos não onerados pelas contribuições ao
PIS e a Cofins.
REGIME NÃO CUMULATIVO. DESPESAS COM ALUGUEL DE MAQUINAS E
EQUIPAMENTOS. DESCONTO DE CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
Se o disposto no art. 3o, IV, da Lei 10.833/2003, não restringiu o desconto de
créditos da Cofins apenas às despesas de aluguéis de máquinas e equipamentos
ao processo produtivo da empresa, não cabe ao intérprete restringir a utilização
de créditos somente aos alugueis de máquinas e equipamentos utilizados no
processo produtivo.
PIS. COFINS. BASE DE CÁLCULO. CRÉDITO PRESUMIDO.
O percentual a ser utilizado para apuração dos créditos presumidos é de 60%
(sessenta por cento) aplicado a todos os insumos utilizados nos produtos
referidos no inciso I, do § 3o art. 8o da Lei no 10.925/2004.
Fl. 13369
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-011.482 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.902581/2012-90

CRÉDITOS DA CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA. RESSARCIMENTO.
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. PEDIDO DE RESSARCIMENTO.
Na forma do art. 3o, § 4o, da Lei no 10.833/2003, desde que respeitado o prazo de
cinco anos a contar da aquisição do insumo, o crédito apurado não-
cumulatividade do PIS e Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, sem
necessidade prévia retificação do Dacon por parte do contribuinte ou da
apresentação de PER único para cada trimestre.
INCONSTITUCIONALIDADE DE NORMAS TRIBUTÁRIAS. INCOMPETÊNCIA.
APLICAÇÃO DA SÚMULA No 2 DO CARF.
Este Colegiado é incompetente para apreciar questões que versem sobre
constitucionalidade das leis tributárias.

Assim decidiu o colegiado:
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar parcial
provimento para acatar os créditos referentes a uniformes, vestuários
equipamentos de proteção, uso pessoal, materiais de limpeza, desinfecção e
higienização; análises laboratoriais; lubrificantes, inibidor de corrosão,
anticogelante propilenogclicol e polímero utilizado no tratamento de água;
despesas com operador logístico; produtos para movimentação de cargas
embalagens, palletsutilizados no transporte interno de produtos e/ ou com
embalagem de proteção, no transporte dos produtos vendidos; fretes de produtos
acabados e fretes de matéria prima; das despesas de aluguéis de prédios locados
de pessoa jurídica (granja); crédito extemporâneo referente a despesas de
armazenagem e frete nas operações de venda; dos créditos presumidos alíquota;
das despesas com aluguéis de máquinas e equipamentos; das despesas referentes
à gerenciamento e medição de energia elétrica. Vencidos os conselheiros
Winderley Morais Pereira quanto a aluguel de granja. Ari Vendramini quanto
aluguel de granja e frete de produtos acabados entre estabelecimentos. Marcelo
Costa Marques D'Oliveira que negou créditos quanto as despesas com caminhão
Munk e empilhadeiras. Antonio Carlos da Costa Cavalcanti Filho que negou frete
de produtos acabados entre estabelecimentos e as despesas com caminhão Munk.
Liziane Angelotti Meira, que negou provimento para os créditos referentes as
Fl. 13370
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-011.482 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.902581/2012-90

despesas com caminhão Munk. Designado para redigir o voto vencedor quanto
ao aluguel de granja, o conselheiro Salvador Cândido Brandão Júnior.

Tendo sido cientificada da decisão a Fazenda Nacional apresentou Recurso
Especial suscitando divergência existente quanto as seguinte matérias:

1-conceito de insumo para fins de tomada de créditos das contribuições sociais
não cumulativas
2-Tomada de créditos das contribuições sociais não cumulativas sobre os gastos
específicos com :
a) Equipamentos de proteção individual
b) Materiais de limpeza, desinfecção e higienização
c) Embalagens (paletes) utilizados para transporte interno de produtos
fabricados e/ou para embalagem de proteção
d) Combustíveis e lubrificantes
e) Serviços de manutenção e troca de partes e peças de máquinas e
equipamentos
3-Tomada de créditos das contribuições sociais não cumulativas sobre despesas de
aluguéis de máquinas e equipamentos ao processo produtivo da empresa e sobre o
aluguel da granja
4-Percentual de presunção de alíquota aplicável para apuração do crédito
presumido instituído pela Lei no 12.865, de 9 de outubro de 2013
5-Necessidade de prévia retificação do DACON para o aproveitamento
extemporâneo de créditos das contribuições sociais não cumulativas

O Recurso Especial foi admitido parcialmente, conforme fls. 12649 a.12662, somente
com relação as seguintes matérias:

1-conceito de insumo para fins de tomada de créditos das contribuições sociais
não cumulativas
2-Tomada de créditos das contribuições sociais não cumulativas sobre os gastos
específicos com :
Fl. 13371
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-011.482 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.902581/2012-90

a) Equipamentos de proteção individual
b) Materiais de limpeza, desinfecção e higienização
c) Embalagens (paletes) utilizados para transporte interno de produtos
fabricados e/ou para embalagem de proteção
d) Combustíveis e lubrificantes
e) Serviços de manutenção e troca de partes e peças de máquinas e
equipamentos

O Contribuinte apresentou contrarrazões requerendo o não conhecimento do Recurso
Especial da Fazenda Nacional e caso conhecido o seu não provimento.

O Contribuinte, também, apresentou Embargos de Declaração que foram
monocraticamente rejeitados pelo Presidente da 1a TO, nos termos do Despacho no -3a Câmara / 1a
Turma Ordinária, de 25 de maio de 2019, fls. 12.940 a 12.945.

Intimado, apresentou Recurso Especial suscitando divergência existente quanto as
seguinte matérias:
1-
erro de fato quanto à possibilidade de creditamento sobre aquisições sob
determinados códigos CFOP
2-
conceito de insumo para fins de tomada de créditos das contribuições
sociais não cumulativas
3-
possibilidade de tomada de créditos das contribuições sociais não
cumulativas sobre os dispêndios com materiais e equipamentos
4-
possibilidade de tomada de créditos das contribuições sociais não
cumulativas sobre despesas aduaneiras

O Recurso Especial foi admitido parcialmente, conforme fls. 13137 a.13153, somente
com relação a possibilidade de se apurar créditos sobre o custo de aquisição de lâmpadas, reatores,
fusíveis, correias, rolamentos, mangueiras, bem assim que a matéria denominada “Erro de fato
quanto à possibilidade de creditamento sobre aquisições sob determinados códigos CFOP” não teria
sido alvo do necessário prequestionamento.

Fl. 13372
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-011.482 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.902581/2012-90

O Contribuinte apresentou agravo, que foi acolhido conforme despacho de fls. 13224
a 13238 quanto a seguinte matéria: conceito de insumo para fins de tomada de créditos das
contribuições sociais não cumulativas

E REJEITADO relativamente às matérias " 1. Erro de fato quanto à possibilidade
de creditamento sobre aquisições sob determinados códigos CFOP; 3. Possibilidade de tomada
de créditos das contribuições sociais não cumulativas sobre os dispêndios com materiais e
equipamentos; e 4. Possibilidade de tomada de créditos das contribuições sociais não
cumulativas sobre despesas aduaneiras ", prevalecendo, nesta parte, o seguimento parcial ao
recurso especial expresso pelo Presidente da 3a Câmara da 3a Seção de Julgamento.

Em contrarrazões, Fazenda Nacional requer seja negado provimento ao Recurso
Especial do Contribuinte.

É o relatório.
Voto
Conselheira Érika Costa Camargos Autran – Relatora.

Do Recurso Especial da Fazenda Nacional

Da Admissibilidade

O Recurso Especial da Fazenda Nacional é tempestivo, devendo ser verificado se
atende aos demais pressupostos formais e materiais ao seu conhecimento.

Em contrarrazões, a Contribuinte defende o não conhecimento do Recurso
Especial do Contribuinte, argumentando que o Acórdão n.o 203-12.448 é imprestável para
demonstrar a divergência de entendimento em face do acórdão recorrido, vez que, conforme
inteligência do art. 67, §12, inciso II, do Regimento Interno do CARF, contraria decisão
definitiva do STJ em sede de recurso repetitivo

Fl. 13373
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-011.482 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.902581/2012-90

No entanto, entendo que o despacho de admissibilidade, não merece reparos,
devendo o Recurso Especial da Fazenda Nacional ser conhecido, senão vejamos:

2.1 DIVERGÊNCIA (1) – CONCEITO DE INSUMO PARA FINS DE TOMADA
DE CRÉDITOS DAS CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS NÃO CUMULATIVAS
De pronto, a decisão recorrida entendeu que utilizar o conceito restritivo previsto
na IN-SRF no 404, de 2004, que repete o conceito do insumo extraído da
legislação do Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, gera uma distorção
na utilização daquele conceito para a não cumulatividade do PIS e da COFINS.
E, ao interpretar o art. 3° da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, concluiu
que o são possíveis de gerar créditos as aquisições de bens e serviços a serem
utilizados na prestação de serviços ou na produção de bens, e que “...o caminho
para delimitar se as despesas incorridas geram ou não o crédito

passa pela definição da atividade que gerou a despesas e sua interferência na
prestação de serviços ou produção de bens.”
O Acórdão indicado como paradigma n° 203-12.448 está assim ementado:
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Data do fato gerador: 31/07/200 IPI. CRÉDITOS.
Geram o direito ao crédito, bem como compõem a base cálculo do crédito
presumido, além dos que se integram ao produto final (matérias-primas e
produtos intermediários, stricto sensu, e material de embalagem); e os artigos
que se consumam durante o processo produtivo e que não faça parte do ativo
permanente, mas que nesse consumo continue guardando uma relação intrínsica
com o conceito stricto sensu de matéria-prima ou produto intermediário: exercer
na operação de industrialização um contato físico tanto entre uma matéria-prima
e outra, quanto da matéria-prima com o produto final que se forma.
PIS/PASEP. REGIME NÃO-CUMULATIVO. CRÉDITOS. GLOSA PARCIAL.
O aproveitamento dos créditos do PIS no regime da não cumulatividade há que
obedecer às condições específicas ditadas pelo artigo 3o da Lei no 10.637, de
2002, c/c o artigo 66 da IN SRF no 247, de 2002, com as alterações da IN SRF no
Fl. 13374
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9303-011.482 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.902581/2012-90

358, de 2003. Incabíveis, pois, créditos originados de gastos com seguros
(incêndio, vendaval etc), material de segurança (óculos, jalecos, protetores
auriculares), materiais de uso geral (buchas para máquinas, cadeado, disjuntor,
calço para prensa, catraca, correias, cotovelo, cruzetas, reator para lâmpada),
peças de reposição de máquinas, amortização de despesas operacionais,
conservação e limpeza, manutenção predial.
Recurso negado.
O Acórdão indicado como paradigma n° 203-12.448 argumentou que o termo
insumos não é próprio da legislação das contribuições sociais, razão pela qual
seu conteúdo deveria ser buscado nos campos específicos onde foram
originalmente criados, mormente quando não há outro espaço onde procurá-los,
como é o caso, referindo-se à legislação do IPI, em que o termo insumo sempre
foi utilizado para definir a amplitude dos denominados créditos básicos na
aplicação da regra da não-cumulatividade no âmbito daquele imposto. Decidiu
então que a legislação do IPI é a mais adequada para estabelecer o conceito de
"insumos" no contexto da expressão "insumos utilizados na fabricação de
produtos", e, mais especificamente, o Parecer Normativo CST n° 65, de 5 de
novembro de 1979 – D.O.U de 06.11.1979, segundo o qual geram direito ao
crédito, além dos insumos que se integram ao produto final (matérias-primas e
produtos intermediários strito sensu e material de embalagem), quaisquer outros
bens, desde que não contabilizados pelo contribuinte no seu ativo permanente,
que sofram, em função de ação exercida diretamente sobre o produto em
fabricação, ou por ele diretamente sofrida, alterações tais como o desgaste, o
dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas.
O Acórdão indicado como paradigma n° 9303-002.659 recebeu a seguinte
ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/06/2004 a 30/06/2004
COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS.
Este colegiado fixou o entendimento de que a legislação do IPI que define, no
âmbito daquele imposto, o que são matérias primas, produtos intermediários e
Fl. 13375
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9303-011.482 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.902581/2012-90

material de embalagem não se presta à definição de insumo no âmbito do PIS e
da COFINS não-cumulativos, definição que tampouco deve ser buscada na
legislação oriunda do imposto de renda. A corrente majoritária sustenta que
insumos são todos os itens, inclusive serviços, consumidos durante o processo
produtivo sem a necessidade de contato físico com o produto em elaboração. Mas
apenas se enquadra como tal aquilo que se consuma durante a produção e em
razão dessa produção. Assim, nada que se consuma antes de iniciado o processo
ou depois que ele se tenha acabado é insumo, assim como também não são
insumos bens e serviços que beneficiarão a empresa ao longo de vários ciclos
produtivos, os quais devem ser depreciados ou amortizados; é a correspondente
despesa de depreciação ou amortização, quando expressamente autorizada, que
gera direito de crédito.
Recurso Especial do Procurador Negado e Recurso Especial do Contribuinte
Provido em Parte.
O Acórdão no 9303-002.659, por outro lado, adotou conceito de insumo ao qual
correspondem todos os itens, inclusive serviços, consumidos durante o processo
produtivo sem a necessidade de contato físico com o produto em elaboração.
Excetuou que apenas se enquadra como tal aquilo que se consuma durante a
produção e em razão dessa produção. Assim, nada que se consuma antes de
iniciado o processo ou depois que ele se tenha acabado é insumo, assim como
também não são insumos bens e serviços que beneficiarão a empresa ao longo de
vários ciclos produtivos, os quais devem ser depreciados ou amortizados; é a
correspondente despesa de depreciação ou amortização, quando expressamente
autorizada, que gera direito de crédito.
Assentou a necessidade de que o consumo do insumo ocorra durante a produção,
isto é, que o bem (ou serviço) seja consumido enquanto perdura o processo
produtivo, entendido este, obviamente, em sentido amplo para englobar até
mesmo a "produção" de serviços. Afastou, em conseqüência, os gastos ocorridos
antes ou depois de iniciado aquele processo por mais que possam sejam
necessários à produção.
Cotejo analítico dos acórdãos confrontados
Fl. 13376
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9303-011.482 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.902581/2012-90

O Acórdão no 93003-002.659, ao afastar a necessidade do contato direto do
insumo com o produto em fabricação, aparentemente, está em linha com o
conceito de insumo adotado pela decisão recorrida. Por outro lado, enquanto a
decisão recorrida rechaçou a estreiteza do conceito extraído da legislação do IPI,
o Acórdão no 203-12.448 asseverou tratar-se do mais adequado para o fim
proposto.
Julgo bem caracterizado o dissídio jurisprudencial entre a decisão recorrida e o
Acórdão no 203-12.448.

2.2 DIVERGÊNCIA (2A) - TOMADA DE CRÉDITOS DAS CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS NÃO CUMULATIVAS SOBRE OS GASTOS ESPECÍFICOS COM
EQUIPAMENTOS DE PROTEÇÃO INDIVIDUAL
A decisão recorrida decidiu que todos os créditos sobre insumos glosados
referiam-se a itens que guardavam relação de pertinência com o processo
produtivo/fabril, e, consequentemente, à obtenção do produto final. Por essa
razão, reverteu as glosas dos créditos tomados sobre os gastos com equipamentos
de proteção individual.
Considerando que a decisão recorrida adotou um critério mais amplo do que o(s)
paradigma(s) para reconhecer a possibilidade do referido crédito, entendo estar
comprovado o dissídio jurisprudencial.
2.3 DIVERGÊNCIA (2B) - TOMADA DE CRÉDITOS DAS CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS NÃO CUMULATIVAS SOBRE OS GASTOS ESPECÍFICOS COM
MATERIAIS DE LIMPEZA, DESINFECÇÃO E HIGIENIZAÇÃO
A decisão recorrida decidiu que todos os créditos sobre insumos glosados
referiam-se a itens que guardavam relação de pertinência com o processo
produtivo/fabril, e, consequentemente, à obtenção do produto final. Por essa
razão, reverteu as glosas dos créditos tomados sobre os gastos com materiais de
limpeza, desinfecção e higienização.
Considerando que a decisão recorrida adotou um critério mais amplo do que o(s)
paradigma(s) para reconhecer a possibilidade do referido crédito, entendo estar
comprovado o dissídio jurisprudencial.
Fl. 13377
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9303-011.482 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.902581/2012-90

2.4 DIVERGÊNCIA (2C) - TOMADA DE CRÉDITOS DAS CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS NÃO CUMULATIVAS SOBRE OS GASTOS ESPECÍFICOS COM
EMBALAGENS (PALETES) UTILIZADAS PARA TRANSPORTE INTERNO DE
PRODUTOS FABRICADOS E/OU PARA EMBALAGEM DE PROTEÇÃO
A decisão recorrida decidiu que todos os créditos sobre insumos glosados
referiam-se a itens que guardavam relação de pertinência com o processo
produtivo/fabril, e, consequentemente, à obtenção do produto final. Por essa
razão, reverteu as glosas dos créditos tomados sobre os gastos com embalagens
(paletes) utilizadas para transporte interno de produtos fabricados e/ou para
embalagem de proteção.
Considerando que a decisão recorrida adotou um critério mais amplo do que o(s)
paradigma(s) para reconhecer a possibilidade do referido crédito, entendo estar
comprovado o dissídio jurisprudencial.
2.5 DIVERGÊNCIA (2D) - TOMADA DE CRÉDITOS DAS CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS NÃO CUMULATIVAS SOBRE OS GASTOS ESPECÍFICOS COM
COMBUSTÍVEIS E LUBRIFICANTES
A decisão recorrida decidiu que todos os créditos sobre insumos glosados
referiam-se a itens que guardavam relação de pertinência com o processo
produtivo/fabril, e, consequentemente, à obtenção do produto final. Por essa
razão, reverteu as glosas dos créditos tomados sobre os gastos com combustíveis
e lubrificantes.
Considerando que a decisão recorrida adotou um critério mais amplo do que o(s)
paradigma(s) para reconhecer a possibilidade do referido crédito, entendo estar
comprovado o dissídio jurisprudencial.
2.6 DIVERGÊNCIA (2E) - TOMADA DE CRÉDITOS DAS CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS NÃO CUMULATIVAS SOBRE OS GASTOS ESPECÍFICOS COM
SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO E TROCA DE PARTES E PEÇAS DE
MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS
A decisão recorrida decidiu que todos os créditos sobre insumos glosados
referiam-se a itens que guardavam relação de pertinência com o processo
produtivo/fabril, e, consequentemente, à obtenção do produto final. Por essa
Fl. 13378
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 9303-011.482 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.902581/2012-90

razão, reverteu as glosas dos créditos tomados sobre os gastos com serviços de
manutenção e troca de partes e peças de máquinas e equipamentos.
Considerando que a decisão recorrida adotou um critério mais amplo do que o(s)
paradigma(s) para reconhecer a possibilidade do referido crédito, entendo estar
comprovado o dissídio jurisprudencial.

Diante do exposto, conheço do Recurso Especial da Fazenda Nacional.

DO MÉRITO

No mérito, a controvérsia posta no Recurso Especial é com relação ao conceito de
insumo.

DO CONCEITO DE INSUMO

Sobre os critérios a serem observados para a conceituação de insumo, temos que
anteriormente a definição de insumos era adotada de acordo com as Instruções Normativas SRF
247 e 404, que excessivamente eram restritivas, assemelhando-se ao conceito de insumos
utilizado para utilização dos créditos do IPI – Imposto sobre Produtos Industrializados,
estabelecido no art. 226 do Decreto no 7.212/2010 (RIPI).

Nessa senda, também, era usado impropriamente o conceito de insumos
estabelecido na legislação do IRPJ - Imposto de Renda da Pessoa Jurídica, que era
demasiadamente amplo. Pelo raciocínio estabelecido a partir da leitura dos artigos 290 e 299 do
Decreto no 3.000/99 (RIR/99), poder-se-ia enquadrar como insumo todo e qualquer custo da
pessoa jurídica com o consumo de bens ou serviços integrantes do processo de fabricação ou da
prestação de serviços como um todo.

No entanto, sobre os critérios a serem observados para a conceituação de insumo
para a constituição do crédito do PIS e da Cofins trazida pela Lei 10.637/02 e Lei 10.833/03, em
fevereiro de 2018, o STJ, em sede de recurso repetitivo, ao apreciar o REsp 1.221.170, definiu
que o conceito de insumo, para fins de constituição de crédito de PIS e de Cofins, deve observar
Fl. 13379
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 9303-011.482 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.902581/2012-90

o critério da essencialidade e relevância – considerando-se a imprescindibilidade do item para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo sujeito passivo. Que trouxe em sua
ementa o seguinte: (Grifos meus):

“TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO.
CONCEITO
DE
INSUMOS.
DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002
E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E
DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO
DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE
OU
RELEVÂNCIA.
RECURSO
ESPECIAL
DA
CONTRIBUINTE
PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE
PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E
SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando
contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol
exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância
de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto
Fl. 13380
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Fl. 17 do Acórdão n.o 9303-011.482 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.902581/2012-90

compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS
e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.”

De acordo com decisão definiu-se ser ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas IN SRF 247 e 404 que, por sua vez, traz um entendimento mais restritivo que a descrita na
lei.

E também entendo que deve-se ser afastados os conceitos e critérios da legislação
do IPI e do IRPJ, pois, depreendendo-se da análise da legislação e seu histórico, bem como
intenção do legislador, entendo não ser cabível adotar de forma ampla o conceito trazido pela
legislação do IRPJ como arcabouço interpretativo, tendo em vista que nem todas as despesas
operacionais consideradas para fins de dedução de IRPJ e CSLL são utilizadas no processo
produtivo e simultaneamente tratados como essenciais à produção.

O conceito de insumos, já consolidado neste Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais - CARF, inclusive no âmbito desta Câmara Superior de Recursos Fiscais, deve
ser interpretado com critério próprio: o da essencialidade. De acordo com o REsp 1.221.170 –
que trouxe, pelas discussões e votos proferidos, o mesmo entendimento já aplicável pelas
suas turmas e pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais. Privilegiando, assim, a
segurança jurídica que tanto merece a Fazenda Nacional e o sujeito passivo. Ou seja, o
entendimento predominante considera o princípio da essencialidade para fins de conceituação de
insumo.

Nessa linha, para se verificar se determinado bem ou serviço prestado pode ser
caracterizado como insumo para fins de creditamento do PIS e da COFINS, impende analisar se
há: pertinência ao processo produtivo (aquisição do bem ou serviço especificamente para
utilização na prestação do serviço ou na produção, ou, ao menos, para torná-lo viável);
essencialidade ao processo produtivo (produção ou prestação de serviço depende diretamente
Fl. 13381
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Fl. 18 do Acórdão n.o 9303-011.482 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.902581/2012-90

daquela aquisição) e possibilidade de emprego indireto no processo de produção
(prescindível o consumo do bem ou a prestação de serviço em contato direto com o bem
produzido).

Portanto, para que determinado bem ou prestação de serviço seja considerado
insumo gerador de crédito de PIS e COFINS, imprescindível a sua essencialidade ao processo
produtivo ou prestação de serviço, direta ou indiretamente, bem como haja a respectiva prova.
“
Importante ainda trazer que, recentemente, sobre o assunto, a Fazenda Nacional
editou a Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, na qual traz que o STJ em referido
julgamento teria assentado as seguintes teses: “(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia
do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas
Lei no 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou
a importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte":

"Recurso Especial no 1.221.170/PR Recurso representativo de controvérsia.
Ilegalidade da disciplina de creditamento prevista nas IN SRF no 247/2002 e
404/2004. Aferição do conceito de insumo à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância. Tese definida em sentido desfavorável à Fazenda Nacional.
Autorização para dispensa de contestar e recorrer com fulcro no art. 19, IV, da
Lei n° 10.522, de 2002, e art. 2o, V, da Portaria PGFN n° 502, de 2016. Nota
Explicativa do art. 3o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01/2014."

A Nota clarifica a definição do conceito de insumos na “visão” da Fazenda
Nacional (Grifos meus):

“41. Consoante se observa dos esclarecimentos do Ministro Mauro Campbell
Marques, aludindo ao “teste de subtração” para compreensão do conceito de
Fl. 13382
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Fl. 19 do Acórdão n.o 9303-011.482 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.902581/2012-90

insumos, que se trata da “própria objetivação segura da tese aplicável a revelar
a imprescindibilidade e a importância de determinado item – bem ou serviço –
para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
contribuinte”.
Conquanto tal método não esteja na tese firmada, é um dos instrumentos úteis
para sua aplicação in concreto.
42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o processo
produtivo e a prestação de serviços e que neles possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção, ou seja, itens cuja
subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da
qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a essencialidade
ou relevância do item é como uma aferição de uma “conditio sine qua non” para
a produção ou prestação do serviço.
Busca-se uma eliminação hipotética, suprimindo-se mentalmente o item do
contexto do processo produtivo atrelado à atividade empresarial desenvolvida.
Ainda que se observem despesas importantes para a empresa, inclusive para o
seu êxito no mercado, elas não são necessariamente essenciais ou relevantes,
quando analisadas em cotejo com a atividade principal desenvolvida pelo
contribuinte, sob um viés objetivo."

Com tal Nota, restou claro, assim, que insumos seriam todos os bens e serviços
que possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade
ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção, ou seja, itens cuja subtração ou
obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço
daí resultantes.

Ou seja, a Fazenda Nacional esclareceu, entre outros, com tal manifestação
que “insumos de insumos” geram crédito de PIS e Cofins não cumulativo.

Fl. 13383
DF CARF MF
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Fl. 20 do Acórdão n.o 9303-011.482 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.902581/2012-90

Ademais, tal ato ainda reflete sobre o “teste de subtração” que deve ser feito para
fins de se definir se determinado item seria ou não essencial à atividade do sujeito passivo. Eis o
item 15 da Nota PGFN:

“15. Deve­se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo
produtivo, na medida em que determinado bem pode fazer parte de vários
processos produtivos, porém, com diferentes níveis de importância, sendo certo
que o raciocínio hipotético levado a efeito por meio do “teste de subtração”
serviria como um dos mecanismos aptos a revelar a imprescindibilidade e a
importância para o processo produtivo.
16. Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou
serviço utilizado direta ou indiretamente - cuja subtração implique a
impossibilidade da realização da atividade empresarial ou, pelo menos, cause
perda de qualidade substancial que torne o serviço ou produto inútil.
17. Observa-se que o ponto fulcral da decisão do STJ é a definição de insumos
como sendo aqueles bens ou serviços que, uma vez retirados do processo
produtivo, comprometem a consecução da atividade-fim da empresa, estejam eles
empregados direta ou indiretamente em tal processo. É o raciocínio que decorre
do mencionado “teste de subtração” a que se refere o voto do Ministro Mauro
Campbell Marques.”

Em suma, ambos atos normativos em sua leitura da decisão do STJ no referido
acórdão que reconhecem que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de
essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.

Em vista do exposto, em relação aos critérios a serem observados para fins de
conceito de insumo, entendo que a Fazenda Nacional não assiste razão ao aplicar a IN
247/02 e a IN 404/02 – consideradas ilegais pelo STJ.

Fl. 13384
DF CARF MF
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Fl. 21 do Acórdão n.o 9303-011.482 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.902581/2012-90

Passa-se à análise dos itens com relação aos quais pretende a recorrente ver
revertida a glosa, reconhecendo-se o direito ao crédito das contribuições para o PIS e a COFINS
não-cumulativas.

Com o conceito de insumos acima alinhavado passemos então à análise do caso
concreto, suscitado no Recurso Especial.

Inicialmente, ressalto que no presente caso, o contribuinte é uma empresa
agroindustrial que tem como objetivo, dentre outras, as atividades econômicas seguintes: a)
exploração de atividades ligadas aos setores agrícola, industrial e comercial de alimentícios em
geral; b) exploração de matadouros, curtumes, frigoríficos, fábricas de conservas, enlatadas, ou
não, de carnes, gorduras e laticínios, industrialização de óleos vegetais, bem como, a exploração
de entrepostos frigoríficos com operação de depósito, conservação, armazenamento e
classificação de carnes; c) exploração de carnes em geral, produtos derivados e carnes
selecionadas.

Foram admitidos direito de crédito em relação às seguintes rubricas:

a) Equipamentos de proteção individual

Entendo que os equipamentos de proteção individual são produtos e serviços que
estão diretamente ligados ao processo produtivo do Contribuinte e que por diversas normas,
tantos sanitárias quanto trabalhistas, são de uso obrigatório para o seguimento onde atua a
empresa, por envolver o manuseio de produtos destinados a alimentação humana.

Nessa linha é o entendimento dessa Turma, senão vejamos:

COFINS NÃO CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIO DA
ESSENCIALIDADE.
DIREITO
A
CRÉDITO.
UNIFORME/VESTUÁRIO.
EQUIPAMENTO
DE
PROTEÇÃO
INDIVIDUAL.
LUBRIFICANTES
E
COMBUSTÍVEIS. POSSIBILIDADE De acordo com artigo 3o da Lei no
Fl. 13385
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Fl. 22 do Acórdão n.o 9303-011.482 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.902581/2012-90

10.833/03, que é o mesmo do inciso II, do art. 3o, da Lei no 10.637/02, que trata
do PIS, pode ser interpretado de modo ampliativo, desde que o bem ou serviço
seja essencial a atividade empresária, portanto, capaz de gerar créditos de PIS
uniforme, vestuário, equipamento de proteção individual, combustíveis e
lubrificantes. (Acórdão 9303-006.223, julgado em 24.01.2018, g.n.)

Pelo exposto, nega-se provimento ao Recurso Especial da Fazenda Nacional
quanto a essa matéria.

b) Materiais de limpeza, desinfecção e higienização

Os materiais de limpeza, desinfecção e higienização são de fundamental
importância e obrigatoriedade na atividade industrial do Contribuinte, também remetendo a
normas sanitárias aplicáveis a empresas alimentícias.

Sabe-se que diante da ausência de limpeza e desinfecção, é improvável que se
possa chegar ao produto final elaborado pela Contribuinte.

Ademais, quanto aos materiais de limpeza, o Parecer Normativo COSIT/RFB n°
05/2018, defende que eles se enquadram no conceito de insumo, para fins de creditamento se
manifesta, no seguinte sentido:

100. Malgrado os julgamentos citados refiram-se apenas a pessoas jurídicas
dedicadas à industrialização de alimentos (ramo no qual a higiene sobressai em
importância), parece bastante razoável entender que os materiais e serviços de
limpeza, desinfecção e dedetização de ativos utilizados pela pessoa jurídica na
produção de bens ou na prestação de serviços podem ser considerados insumos
geradores de créditos das contribuições.
101. Isso porque, à semelhança dos materiais e serviços de manutenção de ativos,
trata-se de itens destinados a viabilizar o funcionamento ordinário dos ativos
produtivos (paralelismo de funções com os combustíveis, que são expressamente
considerados insumos pela legislação) e bem assim porque em algumas
Fl. 13386
DF CARF MF
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Fl. 23 do Acórdão n.o 9303-011.482 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.902581/2012-90

atividades sua falta implica substancial perda de qualidade do produto ou serviço
disponibilizado, como na produção de alimentos, nos serviços de saúde, etc.

No caso, temos a produção de alimentos, cuja qualidade é notadamente
dependente da limpeza de sua instalações, portanto, o crédito deve ser restabelecido.

Nessa linha é o entendimento dessa Turma, senão vejamos:

INSUMOS. CRÉDITAMENTO. SISTEMÁTICA DA NÃO CUMULATIVIDADE;
Considerando que, no caso vertente, o sujeito passivo é produtor de camarão
destinado à exportação e realiza sua produção de camarão, a partir da larva do
camarão, passando pela engorda, despesa e seleção, finalizando com o
resfriamento e embalagem do animal adulto, devidamente apropriado para
consumo, cabe considerar como itens passíveis de constituição de crédito das
contribuições ao PIS/Pasep, os gases comprimidos utilizados nas máquinas e
equipamentos industriais, ou seja, oxigênio, acetileno, argônio e amônia; telas e
cercas de proteção, tarrafas, redes arames, cordas, lonas e tecidos, ferro,
madeira, vigas e tábuas; cloro, material de limpeza e higienização de instalações
e medicamentos. Eis serem tais itens essenciais à atividade do sujeito passivo e,
por conseguinte, encartarem-se no conceito de insumo. (Trecho da ementa do
Acórdão 9303-005.674, julgado em 19/09/2017, g.s.n.)

Pelo exposto, nega-se provimento ao Recurso Especial da Fazenda Nacional
quanto a essa matéria.

c) Embalagens (pallets) utilizados para transporte interno de produtos
fabricados e/ou para embalagem de proteção

Entendo
que
as
embalagens
realmente
são
necessárias
à
armazenagem/conservação do produto nas diversas fases do processo produtivo. Elas são
utilizadas durante todo o processo de produção e comercialização, garantindo segurança e
evitando a contaminação e proliferação de organismos. Elas garantem desde o insumo até o
Fl. 13387
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Fl. 24 do Acórdão n.o 9303-011.482 - CSRF/3a Turma
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produto final industrializado, um produto final apto ao consumo humano. Além de evitar avarias
ao produto.
Ademais, considerando as peculiaridades da atividade econômica da Contribuinte
e aplicando-se o teste de subtração, vê-se que a contribuinte restaria prejudicada em suas
atividades.

Recordo que essa Turma debateu a matéria na decisão prolatada no Acórdão
9303-006.068, de relatoria do Ilustre Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas , que decidiu pela
possibilidade de creditamento das operações referentes a movimentação de carga, pallets e
embalagens, senão vejamos:

(...)

Em razão de sua atividade econômica, sujeita-se a controles e exigências de
diversos órgãos públicos, exemplificativamente: Agência Nacional de Vigilância
Sanitária ANVISA, Ministério da Agricultura, Serviço de Inspeção Federal,
Ministério da Saúde.

Pela peculiaridade da atividade econômica que exerce, fica obrigada a atender
rígidas normas de higiene e limpeza, sendo que eventual não atendimento das
exigências de condições sanitárias das instalações levaria à impossibilidade da
produção ou na perda significativa da qualidade do produto fabricado.

No que concerne às embalagens utilizadas para transporte no processo produtivo
da Contribuinte, uma vez essenciais, pertinentes e relevantes para obtenção do
produto final, há de se considerarem as mesmas como insumos. As embalagens
são realmente necessárias à armazenagem/conservação do produto nas diversas
fases do processo produtivo.

Considerando-se a atividade própria da Contribuinte, tem-se que os “pallets”
utilizados para armazenagem e movimentação das matérias-primas e produtos na
Fl. 13388
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Fl. 25 do Acórdão n.o 9303-011.482 - CSRF/3a Turma
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etapa da industrialização e na sua destinação para venda, também devem ser
considerados como insumos.

Para atendimento das exigências sanitárias impostas pelos órgãos públicos
responsáveis pelo controle e fiscalização, na movimentação e na armazenagem
das matérias-primas e dos bens a serem utilizados na fabricação do produto final,
e dos produtos finais em si, não pode haver contato com o chão, justamente para
se evitar a contaminação por microorganismos, constituindo-se em mais uma das
razões pelas quais é imprescindível a utilização dos “pallets” na cadeia
produtiva.

Levando-se em conta a significativa quantidade de matérias-primas e produtos
que serão empregados no processo produtivo e que precisam ser armazenados e
transportados no ambiente fabril, é indispensável à Contribuinte utilizar-se de
mecanismos e ferramentas que, além de garantirem a observância das normas de
higiene e limpeza, impostas pela ANVISA, otimizem o seu processo produtivo. Há
de ser destacada, nesse aspecto, a desnecessidade do consumo do produto em
contato direto com o bem produzido, admitindo-se o emprego indireto no
processo de produção para caracterizar-se determinado bem como insumo.

Assim, os pallets guardam nítida relação de pertinência, relevância e
essencialidade com a atividade produtiva do Sujeito Passivo, constituindo-se em
insumos do processo produtivo e da fase de comercialização passíveis de
creditamento de PIS e COFINS não-cumulativos.

Recordo, ainda, que essa turma já julgou com relação a embalagem, também, no
Acórdão n.o 9303-011.184, de relatoria da Ilustre Conselheira Tatiana Midori Migiyama:

CONTRIBUIÇÃO
NÃO
CUMULATIVA.
CONCEITO
DE
INSUMOS.
EMBALAGENS E PALLETS.
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito de
insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não cumulativas,
Fl. 13389
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Fl. 26 do Acórdão n.o 9303-011.482 - CSRF/3a Turma
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definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de repetitivo - qual seja,
de que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja
subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da
qualidade
do
produto
ou
do
serviço
daí
resultantes.
PIS/PASEP. Dessa forma, é de se reconhecer a constituição de crédito das
contribuições sobre as despesas com pallets utilizados como embalagem no
transporte de produtos.

De acordo com o contribuinte, os pallets não tem a função única de movimentar
as cargas, mas também a de impedir o contato do produto com a superfície do chão. Além disso,
são necessários para a movimentação das matérias primas e para armazenagem dos produtos em
elaboração.
Diante deste contexto, e considerando que não sejam itens ativáveis no
imobilizado, é de se negar provimento ao Recurso Especial da Fazenda Nacional quanto a essa
matéria.

d) Combustíveis e lubrificantes

Inicialmente, cumpre esclarecer que na decisão não se tratou especificamente
quanto a Combustíveis, senão vejamos:

Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar parcial
provimento para acatar os créditos referentes a uniformes, vestuários
equipamentos de proteção, uso pessoal, materiais de limpeza, desinfecção e
higienização; análises laboratoriais; lubrificantes, inibidor de corrosão,
anticogelante propilenogclicol e polímero utilizado no tratamento de água;
despesas com operador logístico; produtos para movimentação de cargas
embalagens, palletsutilizados no transporte interno de produtos e/ ou com
embalagem de proteção, no transporte dos produtos vendidos; fretes de produtos
Fl. 13390
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Fl. 27 do Acórdão n.o 9303-011.482 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.902581/2012-90

acabados e fretes de matéria prima; das despesas de aluguéis de prédios locados
de pessoa jurídica (granja); crédito extemporâneo referente a despesas de
armazenagem e frete nas operações de venda; dos créditos presumidos alíquota;
das despesas com aluguéis de máquinas e equipamentos; das despesas referentes
à gerenciamento e medição de energia elétrica. Vencidos os conselheiros
Winderley Morais Pereira quanto a aluguel de granja. Ari Vendramini quanto
aluguel de granja e frete de produtos acabados entre estabelecimentos. Marcelo
Costa Marques D'Oliveira que negou créditos quanto as despesas com caminhão
Munk e empilhadeiras. Antonio Carlos da Costa Cavalcanti Filho que negou frete
de produtos acabados entre estabelecimentos e as despesas com caminhão Munk.
Liziane Angelotti Meira, que negou provimento para os créditos referentes as
despesas com caminhão Munk. Designado para redigir o voto vencedor quanto
ao aluguel de granja, o conselheiro Salvador Cândido Brandão Júnior.

Assim, trataremos somente dos lubrificantes, sabe-se que no regime não
cumulativo da Contribuição para o Cofins e PIS/Pasep, somente são considerados como
insumos, para fins de creditamento de valores: os lubrificantes que sofram alterações, tais como
o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função de sua aplicação
direta na prestação de serviços ou no processo produtivo de bens destinados à venda; e os
serviços prestados por pessoa jurídica, aplicados ou consumidos na prestação de serviços ou na
produção ou fabricação de bens destinados à venda

A possibilidade de utilização de créditos para redução da contribuição devida das
aquisições de bens e serviços utilizados como insumo, foi prevista no art. 3o, inciso II, da Lei no
10.833/2003. Verbis:

“II bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da Tipi; “
Fl. 13391
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Fl. 28 do Acórdão n.o 9303-011.482 - CSRF/3a Turma
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Os custos/despesas incorridos com os feridos materiais e serviços tornam-se
imprescindíveis e relevantes para o desenvolvimento das atividades econômicas do contribuinte
e, consequentemente, se enquadram como insumos, nos termos do inc. II do art. 3o da Lei no
10.833/2003.

Por fim, os lubrificantes, inibidor de corrosão, anticogelante propilenogclicol e
polímero utilizado no tratamento de água estão diretamente ligados as atividades de manutenção
de máquinas e equipamentos do processo produtivo. Ao meu sentir, tais despesas são vinculadas
ao processo produtivo e aptas a serem creditadas na apuração do valor devido das contribuições.

Nessa linha é o entendimento dessa Turma, senão vejamos:

PIS E COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMO.
CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. DIREITO AO
CRÉDITO.
DESPESAS
INCORRIDAS
COM
COMBUSTÍVEIS
E
LUBRIFICANTES
UTILIZADOS
NO
PROCESSO
PRODUTIVO.
NO
TRANSPORTE DE MATÉRIAS-PRIMAS EM OPERAÇÕES DE VENDA DE
MERCADORIAS. PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DE FRETES PARA TERCEIROS
UTILIZADOS NO TRANSPORTE DE MATÉRIAS-PRIMAS DE PRODUTOS
ACABADOS. POSSIBILIDADE. De acordo com artigo 3o da Lei no 10.833/03,
que é o mesmo do inciso II, do art. 3o, da Lei no 10.637/02, que trata do PIS, pode
ser interpretado de modo ampliativo, desde que o bem ou serviço seja essencial a
atividade empresária, portanto, capaz de gerar créditos de PIS referente a
despesas incorridas com combustíveis/lubrificantes utilizados no transporte de
matérias-primas de produtos acabados e prestação de serviços de fretes para
terceiros utilizados no transporte de matérias-primas de produtos acabados.
(Trecho da ementa do Acórdão 9303-007.674, julgado em 20/11/2018, g.n.)

Portanto, é de se negar provimento ao Recurso Especial da Fazenda Nacional
quanto a essa matéria.

Fl. 13392
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Fl. 29 do Acórdão n.o 9303-011.482 - CSRF/3a Turma
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e) Serviços de manutenção e troca de partes e peças de máquinas e
equipamentos

Deve ser mantido o acórdão recorrido, vez que são utilizados para aumentar o
desempenho das máquinas e equipamento responsáveis pela produção do Contribuinte.

Nessa linha é o entendimento dessa Turma, senão vejamos:

PIS E COFINS. DIREITO Á CRÉDITO DAS CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS NÃO
CUMULATIVAS
NA
AQUISIÇÃO
DE
PEÇAS
E
SERVIÇOS
DE
MANUTENÇÃO
EM
MÁQUINAS
UTILIZADAS
NO
PROCESSO
PRODUTIVO. POSSIBILIDADE. De acordo com artigo 3o da Lei no 10.833/03,
que é o mesmo do inciso II, do art. 3o, da Lei no 10.637/02, que trata do PIS, pode
ser interpretado de modo ampliativo, desde que o bem ou serviço seja essencial a
atividade empresária, portanto, capaz de gerar créditos de PIS e da COFINS.
(Trecho da ementa do Acórdão 9303-007.135, julgado em 11/07/2018, g.n.)

Portanto, é de se negar provimento ao Recurso Especial da Fazenda Nacional
quanto a essa matéria.

Do Recurso Especial do Contribuinte.

Da Admissibilidade

O Recurso Especial de divergência interposto pela Contribuinte atende aos
requisitos de admissibilidade constantes no art. 67 do Regimento Interno do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais - RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 09 de
junho de 2015 (anteriormente Portaria MF n.o 256/2009), devendo, portanto, ter prosseguimento,
conforme despacho de fls. 12649 a 12662, complementados com o despacho de agravo de fls.
13224 a 13238.

Diante do exposto, conheço do Recurso Especial do Contribuinte.
Fl. 13393
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Fl. 30 do Acórdão n.o 9303-011.482 - CSRF/3a Turma
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DO MÉRITO

No mérito, a controvérsia posta no Recurso Especial é com relação ao conceito de
insumo e com relação a possibilidade de se apurar créditos sobre o custo de aquisição de
lâmpadas, reatores, fusíveis, correias, rolamentos, mangueiras.

Quanto ao conceito de insumo, já analisado acima, quanto do Recurso Especial da
Fazenda, e importante destacar que no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, em 22 de fevereiro
de 2018, o Superior Tribunal de Justiça (STJ) decidiu, sob o rito de recurso repetitivo, que
devem ser considerados insumos, nos termos do inc. II do art. 3o, de ambas as leis, os
custos/despesas que direta e/ ou indiretamente são essenciais ou relevantes para o
desenvolvimento da atividade econômica explorada pelo contribuinte.

Consoante à decisão do STJ "o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a impossibilidade ou a
importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte".

Em face do entendimento do STJ, no julgamento do REsp no 1.221.170, a
Procuradoria Geral da Fazenda Nacional expediu a Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-
MF, autorizando seus procuradores à dispensa de contestar e de recorrer contra decisão
desfavorável à União Federal, quanto ao conceito de insumos e respectivo direito de se
aproveitar créditos sobre insumos, nos termos definidos naquele julgamento, observada a
particularidade do processo produtivo de cada contribuinte.

Com o conceito de insumos acima alinhavado passemos então à análise do caso
concreto, suscitado no Recurso Especial.

A única glosa a ser analisada se refere a possibilidade de se apurar créditos sobre
o custo de aquisição de lâmpadas, reatores, fusíveis, correias, rolamentos, mangueiras.

Fl. 13394
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Fl. 31 do Acórdão n.o 9303-011.482 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.902581/2012-90

A Contribuinte, defende o direito a crédito em relação a estes itens, argumente que
teriam sido empregados no processo produtivo, estando diretamente relacionados à geração de
receitas, caracterizando, assim, como insumos. Explica que: As lâmpadas são utilizadas nas
incubadoras de ovos e para aquecimento dos pintos de 1 dia; Os reatores, por sua vez, são
equipamentos auxiliares, utilizado em conjunto com as lâmpadas de descarga e que objetivam
limitar a corrente na lâmpada e fornecer as características elétricas adequadas, evitando o efeito
estroboscópio/flicker (cintilação) nas lâmpadas e proporcionando elevada economia de energia.

Concordo com o acórdão recorrido que concluiu que esses itens: “ são produtos
que se incorporam ao ativo da empresa, fato salientado no recurso voluntário, que ao tratar da
caldeira de giração vapor alta pressão e sistema de tratamento térmico consistor, confirma que
tais produtos são parte do ativo da empresa, mas, por estar vinculado ao processo produtivo
poderiam estar aptos a auferir créditos. O fato de equipamento constantes do ativo estarem
vinculados ao processo produtivo não permite o creditamento na forma de insumo. A legislação
nestes casos, permite a utilização de créditos com regras próprias que ocorrer por meio de
custos de depreciação. Portanto para os produtos deste tópico correto a glosa realizada pela
fiscalização.”

Para estes itens não há qualquer vínculo, direto ou indireto, com o processo
produtivo especificamente. A generalidade de suas descrições e o senso comum, por si só, são
suficientes para concluir que tais itens não são aplicáveis no processo produtivo.

Diante do exposto, nego provimento ao Recurso Especial do Contribuinte em
relação a esta matéria.

É como voto.

Do Dispositivo

1-Conheço e nego provimento ao Recurso Especial da Fazenda Nacional
2- Conheço e nego provimento ao Recurso Especial da Contribuinte

Fl. 13395
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Fl. 32 do Acórdão n.o 9303-011.482 - CSRF/3a Turma
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(documento assinado digitalmente)
Érika Costa Camargos Autran

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