Tribunal: CARF
Processo: 10380.720568/2013-08
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JOSE RENATO PEREIRA DE DEUS
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-09-22
Data de publicação: 2021-11-04

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. CRÉDITOS. CONCEITO.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte (STJ, do Recurso Especial no 1.221.170/PR).
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. EMBALAGEM DE TRANSPORTE.
No âmbito do regime não cumulativo, tendo a empresa a natureza de comércio varejista, nada produzindo ou fabricando, não há que se falar em insumos creditáveis, entendidos como aqueles que possam ser considerados essenciais ou relevantes, integrando o processo de fabricação ou produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços.
SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO. LEI COMPLEMENTAR 160, de 2017. LEI 12.973/2014, ART. 30, §4o E §5o. PUBLICAÇÃO, REGISTRO E DEPÓSITO DE BENEFÍCIO. CEARA. CONFAZ. A Lei Complementar no 160, de 2017, inseriu o §5o no artigo 30, da Lei no 12.973/2014, determinando que seria aplicável aos processos pendentes. Ademais, esta Lei inseriu o §4o, no artigo 30, da Lei no 12.973/2014, para impedir a exigência de outros requisitos ou condições, além daqueles estabelecidos pelo próprio artigo 30. Com a publicação, registro e depósito do incentivo do Ceara em discussão nos autos, perante o CONFAZ, não são exigíveis outros requisitos para o reconhecimento da subvenção para investimento, além dos enumerados pelo artigo 30.
Aplica-se a ementa do PIS para COFINS.

Inteiro teor:
S3-C 3T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10380.720568/2013-08
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3302-011.859 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
22 de setembro de 2021
Recorrente
EMPREENDIMENTOS PAGUE MENOS S/A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. CRÉDITOS. CONCEITO.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância
de determinado item bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte (STJ, do Recurso Especial no
1.221.170/PR).
CRÉDITOS
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE.
EMBALAGEM
DE
TRANSPORTE.
No âmbito do regime não cumulativo, tendo a empresa a natureza de comércio
varejista, nada produzindo ou fabricando, não há que se falar em insumos
creditáveis, entendidos como aqueles que possam ser considerados essenciais
ou relevantes, integrando o processo de fabricação ou produção de bens
destinados à venda ou para a prestação de serviços.
SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO. LEI COMPLEMENTAR 160, de
2017. LEI 12.973/2014, ART. 30, §4o E §5o. PUBLICAÇÃO, REGISTRO E
DEPÓSITO DE BENEFÍCIO. CEARA. CONFAZ. A Lei Complementar no
160, de 2017, inseriu o §5o no artigo 30, da Lei no 12.973/2014, determinando
que seria aplicável aos processos pendentes. Ademais, esta Lei inseriu o §4o,
no artigo 30, da Lei no 12.973/2014, para impedir a exigência de outros
requisitos ou condições, além daqueles estabelecidos pelo próprio artigo 30.
Com a publicação, registro e depósito do incentivo do Ceara em discussão nos
autos, perante o CONFAZ, não são exigíveis outros requisitos para o
reconhecimento da subvenção para investimento, além dos enumerados pelo
artigo 30.
Aplica-se a ementa do PIS para COFINS.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar arguida. No mérito, por unanimidade de votos, em dar parcial provimento ao recurso
voluntário para excluir da base de cálculo do PIS/COFINS as receitas de subvenções para
investimentos. Apresentará declaração de voto o conselheiro Jorge Lima Abud.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10380.720568/2013-08
Fl. 7885
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3302-011.859 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10380.720568/2013-08

(documento assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho - Presidente
(documento assinado digitalmente)
José Renato Pereira de Deus - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Jorge Lima Abud, Walker
Araujo, Larissa Nunes Girard, Jose Renato Pereira de Deus, Paulo Regis Venter, Raphael
Madeira Abad, Denise Madalena Green, Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente).
Ausente(s) o conselheiro(a) Vinicius Guimaraes, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Paulo
Regis Venter.
Relatório
Por bem descrever os fatos, adoto o relatório trazido pela resolução no 3302-
000.766, de 20 de junho 2018, que passo a transcrever:
A empresa qualificada em epígrafe foi autuada em virtude da apuração de
falta de recolhimento da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social
(Cofins) e da contribuição ao Programa de Integração Social (PIS), no período de
janeiro a dezembro de 2008, exigindo-se-lhe, respectivamente, crédito tributário de
R$ 14.167.026,43 e R$ 3.075.221,08.
Os enquadramentos legais encontram-se às fls. 5, 6, 13 e 14.
A autuada trata-se de empresa de revenda de produtos farmacêuticos, de
toucador e similares, e apura as contribuições sociais sob a sistemática da
nãocumulatividade.
De acordo com o Termo de Verificação Fiscal (TVF), de fls. 32/71, foram
apuradas, em resumo, as seguintes infrações relativas à contribuição ao PIS e à
Cofins no ano de 2008:
Não oferecimento à tributação das receitas relativas a prêmio de performance
recebidas do banco Bradesco S/A.
Não oferecimento à tributação do valor de subvenção recebida, relativa a
crédito presumido do ICMS, concedida pelo estado do Ceará em função de regime
especial de tributação, formalizada mediante acordo.
A contribuinte considerou o valor como subvenção para investimento e não
tributou pelas contribuições, no entanto, a fiscalização entendeu, que, à luz da
legislação de regência, para ser assim considerado deveria cumprir duas condições, a
saber:
"1. possuírem destinação específica para investimentos em implantação ou
expansão do empreendimento econômico projetado;
2. sincronismo entre a intenção do subvencionador com a ação do
subvencionado;"
Assim, a fiscalização, por considerar que a subvenção recebida pela
impugnante não teria entre suas condições a implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos, considerou o valor tributável.
Não inclusão na base de cálculo das contribuições do valor relativo a
bonificações em mercadorias recebidas de fornecedores, considerado pela
fiscalização como tributável a teor da legislação em vigor.
Fl. 7886
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 3302-011.859 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10380.720568/2013-08

Ausência de estorno de créditos da nãocumulatividade nas devoluções de
compras tributadas pelas contribuições. A fiscalização apurou que a contribuinte
aproveitava o crédito nas aquisições de mercadorias tributadas mas não estornava
esse crédito quando realizava devoluções de compras, sendo tais créditos glosados
pela fiscalização.
Apuração indevida de créditos da nãocumulatividade sobre embalagens de
transporte. A fiscalização considerou que tais aquisições não geram direito a crédito
por falta de previsão legal, glosando os valores.
Apuração indevida de créditos relativos a serviços de segurança e vigilância.
Como se trata de créditos relacionados a serviços prestados e não à revenda de
mercadorias, a fiscalização somente considerou a parcela do crédito proporcional à
receita com serviços obtida pela autuada, glosando o restante.
Não tributação da receita relativa a juros sobre capital próprio.
Não inclusão na base de cálculo das contribuições de receitas tributadas pelas
contribuições sociais no valor total de R$ 87.221.532,63.
Na cifra acima está incluído o valor da venda de produtos considerados pela
impugnante como tributados à alíquota zero. De acordo com a fiscalização, somente
seria alíquota zero caso tais produtos fossem destinados a clínicas, laboratórios,
consultórios, etc, o que a contribuinte não comprovou.
A fiscalização ainda informa que a autuada realizava equivocadamente a
apuração dos créditos apenas sobre as mercadorias vendidas e não sobre as
aquisições, bem como deixou de apurar créditos sobre a aquisição de mercadorias
que julgava equivocadamente tributadas à alíquota zero de PIS e Cofins. Sendo assim,
a fiscalização considerou em seus cálculos a apuração dos créditos da forma correta,
o que favoreceu a contribuinte.
Como a impugnante apurava os créditos sobre as mercadorias vendidas, deixou
de apurar, em 2008, créditos sobre mercadorias adquiridas em 2007, mas somente
revendidas em 2008. No entanto, a fiscalização não aproveitou de ofício tais créditos,
que compunham o estoque de abertura do ano de 1998, pelos seguintes motivos:
referiam-se a aquisições ocorridas em 2007, período não contemplado pela
fiscalização;
não houve auditoria sobre tais valores;
os créditos foram atingidos pela decadência;
por considerar que cabe à contribuinte aproveitar os créditos, não cabendo
considerá-los de ofício pela fiscalização.
Cientificada dos autos de infração, a interessada apresentou impugnação, às
fls. 7211/7232, alegando, preliminarmente, cerceamento do direito de defesa por
diversos motivos, tais como: ausência de referências às páginas de demonstração das
infrações apuradas, falta de numeração de folhas nos autos do processo digital,
arquivos sem nome próprio de modo a identificá-los, arquivos de planilhas sem
cabeçalho etc.
Afirma que há na descrição dos fatos referência a uma "planilha de apoio",
mas não é possível localizá-la por meio dos documentos listados no arquivo PDF.
Alega ainda que o Termo de Verificação Fiscal traz tópicos estranhos ao
lançamento.
Fl. 7887
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3302-011.859 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10380.720568/2013-08

Conclui essa preliminar alegando que houve cerceamento do direito de defesa,
requerendo a nulidade do lançamento por vício formal e que seja refeito com a
exclusão de planilhas desnecessárias, com a nomeação dos arquivos e o registro do
número das folhas onde se encontram as descrições das infrações.
Alternativamente, requer avaliação contraditória sob a forma de perícia, no
termos do art. 148 do Código Tributário Nacional (CTN), para mensurar
documentalmente cada uma das acusações, nomeando perito.
Quanto ao mérito, primeiramente concorda com o lançamento referente ao
prêmio de performance, no valor de R$ 280.000,00, requerendo o seu parcelamento.
Em relação às receitas de bonificação, alega que no ramo farmacêutico a
maioria das receitas é oriunda do sistema monofásico ou alíquota zero, assim mesmo
que receba as mercadorias a custo zero esses produtos não sofrerão tributação de
PIS/Cofins. Desta forma somente a perícia fiscal "há de determinar com referência
numérica aos respectivos documentos, o valor das bonificações dos produtos
tributados na fonte'" No que tange à ausência de estorno dos crédito sobre devolução
de compras, a impugnante concorda com essa parcela do lançamento e requer
parcelamento do valor.
No tocante às glosas de créditos da nãocumulatividade, argumenta que os
gastos com vigilância devem ser aproveitados em sua totalidade uma vez que existe o
requisito da dedutibilidade, ou seja, despesa necessária à percepção do rendimento e
manutenção da fonte produtora.
Em relação ao lançamento sobre os juros sobre o capital próprio, também não
tem nada a objetar, requerendo o parcelamento dessa parte do crédito tributário.
Quanto ao critério de apuração dos créditos, alega que houve uma divergência
conceitual, pois apurava os créditos somente sobre os produtos já comercializados,
não registrando crédito sobre os estoques. Sendo assim, tinha na abertura do ano de
2008 um estoque de créditos não considerados pela fiscalização.
Argumenta que, de acordo com o art. 6° do Regulamento do Imposto de Renda
(RIR/1999), o Fisco deve reconhecer de ofício os créditos acumulados, sob pena de
praticar o enriquecimento ilícito, pois a conta do PIS/Cofins no regime nãocumulativo
é essencialmente escritural em que os créditos são passados para o período seguinte.
Por fim, pelos motivos expostos na preliminar de nulidade, requer perícia para
esclarecer os quesitos listados às fls. 7230/7231, nomeando perito.
Em relação à subvenção para investimento, anexa a impugnação impetrada
contra o lançamento do imposto de renda e requer se acolha os argumentos ali
contidos relativamente à parcela do lançamento desse imposto sobre a subvenção.
Nessa peça, inicia transcrevendo ementa de acórdão do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais (CARF) reconhecendo para uma empresa
industrial a natureza de investimento de subvenções concedidas pelos estados do
Ceará e Bahia.
Prossegue conceituando o termo "subvenção", bem assim a distinção entre as
duas espécies, custeio e investimento, e dentro desta última, a subdivisão entre
"subsídio para investimento com destinação específica" e "subsídio para investimento
com destinação difusa", para concluir que a fiscalização considera que a subvenção
auferida pela impugnante seria a do tipo difusa, isto é, sem se vincular a
determinados bens.
Fl. 7888
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3302-011.859 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10380.720568/2013-08

No entanto, o entendimento de que investimentos são apenas máquinas e
utensílios está em desuso e esse tipo de incentivo, como os praticados pela
Sudene/Sudam não tiveram êxito.
Prossegue a impugnante: "Diferentemente, os Estados da Federação
empenhados com o efetivo desenvolvimento abandonaram o modelo subvenção em
máquinas & prédios e elegeram metas de desempenho real: incremento das receitas e
do emprego e da consequente arrecadação. Com isto, evitaram o surgimento dos
elefantesbrancos, tipo CIA Centro Industrial de Aratu, Bahia, centenas de estupendas
instalações — completamente sucateadas, o matagal tomando conta — montadas a
custo de pesadas subvenções para investimento, justamente porque lhes faltou
precisamente o compromisso com o emprego, o faturamento e a arrecadação:' Alega
que o DecretoLei n° 1.598, de 1977, em seu art. 38, § 2°, prevê que a subvenção para
investimento possa ocorrer com renúncia fiscal e para implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos, sendo estes diferentes dos empreendimentos
industriais, que se restringem a máquinas, equipamentos, galpões etc.
Argumenta que por se tratar a subvenção em análise do desenvolvimento
estadual, o ente competente para legislar sobre ela é o estado do Ceará, e o art. 68 da
Lei 12.670, de 1996, omitido pela fiscalização, delega competência "na base do
dispuser em regulamento" Segue a contribuinte: "Em suma, o Ceará, EstadoMembro
da República Federativa do Brasil, podia e pode pactuar «na base do que dispuser em
regulamento» as subvenções vinculadas a investimento, relativamente a tributo de sua
alçada e competência, sem a interferência de qualquer outro ente federativo, União
Federal inclusa. Aceitar a interferência da autoridade do lançamento na definição,
alcance e cláusulas contratuais do ente federativo denominado Estado do Ceará é o
mesmo que estilhaçar a unidade federativa prevista no art. 1° da Constituição
Federal.
Deveras, eis os dispositivos da Constituição Federal que pactuam a existência
respeitosa e harmônica da Federação (cláusula pétrea): " Assim, a União, por meio
da Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB), não poderia jamais invalidar o
pacto firmado entre o estado do Ceará e a impugnante, formalizado no Termo de
Acordo n° 917, de 2006, ma vez que não há nos autos menção a mínimo
descumprimento ao citado termo. Aduz também certidão negativa emitida pelo estado
em nome da contribuinte.
A nova redação do DecretoLei ° 1.598/1977, não deixa dúvidas sobre o alcance
dos benefícios oriundos dos demais entes da federação.
Afirma que admitir que o Poder Público, por meio de um estado, ao pactuar
com contribuinte, pudesse colocá-a em dificuldade, porquanto outro ente proclama
que está tudo errado, seria o mesmo que admitir que inexiste na Administração o
princípio da moralidade.
E conclui: "a impugnante não descumpriu qualquer cláusula do TERMO DE
ACORDO n° 917/2006, realizando assim todos os investimentos acordados com o
Estado do Ceará. Afinal de contas, a autuação fiscal não se deu à míngua de
investimentos — sequer os refere! —, mas porque, segundo a autoridade do
lançamento, a sua característica, ante o caráter difuso de aplicação em resultados
(Cláusula Décima Terceira), mais os compromissos establecidos no artigo 4° do
Decreto estadual n° 29.560, o caracterizariam como custeio. " (grifos originais)
Em relação às parcelas do lançamento referentes a prêmio de performance,
juros sobre o capital próprio e ausência de estorno de créditos sobre devolução de
compras, a impugnante concordou com a autuação e solicita parcelamento.
Fl. 7889
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 6 do Acórdão n.o 3302-011.859 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10380.720568/2013-08

Como a contribuinte em sua impugnação alega cerceamento do direito de
defesa por falta de clareza no lançamento, o presente foi baixado em diligência para
que se esclarecesse diversos pontos questionados pela contribuinte, conforme
despacho de fls.7325/7326.
Em atendimento ao referido despacho foi prolatado o Relatório de Saneamento
Fiscal, de fls. 7329/7332, com os esclarecimentos solicitados.
Cientificada do relatório, a autuada não se manifestou.
Assim a Delegacia da Receita Federal de Julgamento sintetizou, na ementa
correspondente, a decisão proferida.
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL COFINS
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008 NÃOCUMULATIVIDADE.
CRÉDITOS.
Somente dão direito a crédito no regime de incidência nãocumulativa, os gastos
expressamente previstos na legislação de regência.
CONTRIBUIÇÕES NÃO CUMULATIVAS. BASE DE CÁLCULO. A base de
cálculo das contribuições não cumulativas é a totalidade das receitas auferidas pela
empresa deduzida de algumas exclusões relacionadas em lei.
CRÉDITOS. PERÍODOS ANTERIORES. APROVEITAMENTO DE OFÍCIO.
IMPOSSIBILIDADE.
Os créditos da nãocumulatividade somente podem ser aproveitados de ofício
pela fiscalização se devidamente apurados pelo contribuinte e dentro do prazo
prescricional.
CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. BENEFÍCIO FISCAL. SUBVENÇÃO
PARA CUSTEIO.
Parcela de receita tributária dispensada de recolhimento ou devolvida pelos
governos estaduais a contribuintes de ICMS, a título de crédito presumido, quando
desvinculada de concomitante aquisição de bens e direitos referentes a implantação
ou expansão de empreendimento econômico projetado, configura receita de
subvenção para custeio e integra o resultado operacional da pessoa jurídica e a base
de cálculo das contribuições sociais não cumulativas.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
NÃOCUMULATIVIDADE. CRÉDITOS.
A decisão de mérito prolatada no lançamento da Cofins aplica-se ao
lançamento da contribuição ao PIS, posto que ambos estão apoiados nos mesmos
fatos
ASSUNTO:
PROCESSO
ADMINISTRATIVO
FISCAL
Período
de
apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
DIREITO DE DEFESA. CERCEAMENTO. INOCORRÊNCIA. Não se configura
cerceamento do direito de defesa se o conhecimento dos atos processuais pelo
autuado e o seu direito de resposta ou de reação se encontraram plenamente
assegurados.
NULIDADE. IMPROCEDÊNCIA.
Fl. 7890
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3302-011.859 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10380.720568/2013-08

Não procedem as arguições de nulidade quando não se vislumbra nos autos
quaisquer das hipóteses previstas no art. 59 do PAF ou quando as irregularidades
possam ser sanadas.
PEDIDO DE PERÍCIA. PRESCINDIBILIDADE. INDEFERIMENTO. Estando
presentes nos autos todos os elementos de convicção necessários à adequada solução
da lide, indefere-se, por prescindível, o pedido de diligência ou perícia.
LANÇAMENTO. PARCELA NÃO IMPUGNADA. APARTAÇÃO.
A parcela não impugnada do lançamento deve ser apartada do processo de
constituição do crédito tributário para prosseguimento na cobrança.
Insatisfeita com a decisão de primeira instância, a Recorrente apresenta
Recurso Voluntário a este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, no qual, em
linhas gerais, repisa os argumentos presentes na impugnação ao lançamento fiscal.
Em sessão realizada em 24 de janeiro de 2017, essa C. Turma, com composição
diversa da atual, resolveu por unanimidade de votos converter o julgamento em
diligência, tendo em vista a recorrente ter juntado aos autos, por ocasião da
interposição do recurso voluntário, que havia se manifestado a respeito de matéria
tratada no acórdão recorrido, ao contrário do que restou consignado na r. decisão.
A diligência decidida na resolução, fora descrita nos seguintes termos:
Pelo exposto, VOTO pela conversão do julgamento em diligência, para que a
Unidade Preparadora preste esclarecimentos a respeito do assunto. Se possível, traga
aos autos a manifestação do contribuinte ou, não sendo possível, a menos tenha
razões para não fazê-lo e possa demonstrá-las, abra novo prazo para que a autuada
exerça seu direito.
Na hipótese de, como se disse acima, a Autoridade diligenciada, por quaisquer
razões, desde que justificadamente, considere indevida a reabertura de prazo para
nova manifestação da parte, que dê ciência dessa decisão ao contribuinte e conceda
prazo para que apresente novas considerações.
A resposta à resolução por parte da Unidade Preparadora, que consta das e-fs.
7467/7468, trazendo a seguinte conclusão:
Nesse contexto, aliado à constatação de que no AR há indicação deste
processo, a DRFB em Fortaleza como destinatária da remessa e o recebimento do
objeto confirmado pelo Protocolo deste MF, reconheço que estão presentes as
motivações que permitem adotar a hipótese mencionada na Resolução/CARF, que
converge para a ideia de que não sendo possível carrear aos autos a citada
documentação, se abra novo prazo para que o interessado exerça seu direito.
Face ao exposto, encaminho o processo ao GABIN/SECAT para conhecimento
da presente Informação Fiscal, propondo, em consonância com a Resolução anexa,
que seja disponibilizado ao contribuinte nova abertura de prazo para que apresente
sua manifestação em relação à diligência demandada pela Delegacia da Receita
Federal de Julgamento.
Cientificada da informação fiscal acima, a contribuinte recorrente promoveu a
juntada de peça processual (e-fl. 7475 e seg.), onde "ratifica as razões de
IMPUGNAÇÃO/RECURSO VOLUNTÁRIO", sanando dessa forma a falta apontada
pela resolução que determinou a diligência, peça na qual repisa todos os argumentos
e teses outrora trazidos ao processo.
Redistribuído o presente processo, a relatoria do mesmo foi confiada a esse
Conselheiro.
Fl. 7891
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3302-011.859 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10380.720568/2013-08

Em 25 de janeiro do corrente ano, a contribuinte peticionou junto ao processo,
onde informa a superveniência de Lei que seria aplicável à matéria debatida na
presente demanda, requerendo por conseguinte a aplicação imediata da normativa.
Nos termos da resolução 3302-000.776, decidiu por afastar o pedido de nulidade
do acórdão recorrido, dado que o vício atinente ao extravio de peça processual foi solucionado
nos autos e, determinou-se a conversão do julgamento em diligência nos seguintes termos:
1. Intimar a recorrente a comprovar o registro das subvenções em reserva de
lucros e as demais condições estabelecidas no artigo 30 da Lei no 12.973/2014;
2. Oficiar à Administração Tributária da unidade federada fiscal sobre o
cumprimento das exigências de registro e depósito da documentação comprobatória
dos atos normativos e concessivos, observados os prazos dispostos nas cláusulas do
Convênio ICMS no 190/2017 e a publicação no Portal Nacional da Transparência
Tributária no sítio eletrônico do CONFAZ.
Em cumprimento a determinação da resolução no 3302-000.766, a fiscalização
prestou esclarecimentos fls.7.872-7.876.
É o relatório.
Voto
Conselheiro José Renato Pereira de Deus, Relator.
I - Admissibilidade
O recurso voluntário apresentado pela empresa é tempestivo e atende aos demais
requisitos de admissibilidade.
II – Preliminar
Conforme explicitado anteriormente, o pedido de nulidade pleiteado pela
Recorrente foi analisado na resolução no 3302-000.766 nos seguintes termos:
Segundo o entendimento da contribuinte recorrente o presente processo
padeceria de nulidade, uma vez verificado o ferimento de seu direito à ampla defesa,
devido ao extravio de peça processual, que trazia em seu bojo, manifestação contra
sobre relatório fiscal, apontada como não realizada no acórdão de DRJ.
Tal fato foi objeto da resolução 3302-000.543, de 24 de janeiro de 2017, que
culminou com a realização de diligência, onde restou apurado pela autoridade
preparadora o equivoco, abrindo-se assim novamente o prazo para manifestação, o
que de fato ocorreu, haja vista a petição de e-fl. 7475 e seg., motivo pelo qual entendo
sanada qualquer equivoco que possa macular o presente processo.
Desta forma, afasto as alegações de nulidade trazidas pela contribuinte
recorrente.
Salienta-se que a petição extraviada (manifestação acerca do relatório de
diligência) reproduziu, em síntese apertada, as alegações da impugnação apresentada pela
Recorrente, as quais foram devidamente analisadas pela DRJ, não acarretando, assim, prejuízo
ao contribuinte
Nestes termos, afasto do pedido de nulidade pleiteado pela Recorrente.
III – Questões de mérito
Fl. 7892
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3302-011.859 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10380.720568/2013-08

O cerne do litigio visa auferir os seguintes pontos: (i) inclusão ou não de receitas
recebidas a título de subvenção para investimento na base de cálculo do PIS/COFINS; (ii)
inclusão ou não de receitas recebidas a título de bonificação; (iii) direito ao crédito com materiais
de embalagem e vigilância; (iv) erro na apuração da base de cálculo, estoque inicial.
Feitos os esclarecimentos iniciais, passa-se análise das questões anteriormente
citadas.
III.1 – Subvenções para investimento
Nos termos da resolução 3302-000.766, este relator adotou o resultado do acórdão
1101-001.228 para refutar o direito da Recorrente e, manter a inclusão das receitas sob análise na
BC do PIS/COFINS. Entretanto, analisando toda legislação pertinente ao presente caso,
jurisprudência e posicionamentos doutrinares, peço vênia alterar meu posicionamento a respeito
do assunto, entendendo que, uma vez cumpridos os requisitos instituídos pela LC no 160/2017, as
subvenções devem ser consideradas como de investimentos e, excluídas da BC do PIS/COFINS.
O i. conselheiro Paulo Guilherme Déroulède, no voto vencedor constante na
resolução 3302-000.766, dissertou majestosamente sobre o assunto, a saber:
A recorrente apresentou petição alegando superveniência de legislação, a
saber a LC no 160/2017, instituindo novo tratamento tributário aos benefícios fiscais
ou financeiro-fiscais relativos ao ICMS, concedidos pelos Estados e Distrito Federal,
conforme seu artigo 9o.
A respeito desta nova legislação, esta turma se pronunciou na Resolução no
3302000.751, proferida no processo 11516.721644/2013-74, nos termos a seguir.
Os artigos 9o e 10 da Lei Complementar no 160/2017, promulgados em
22/11/2017, após rejeição dos vetos originais, dispuseram que os incentivos e
benefícios fiscais relativos ao ICMS, dispondo que os referidos passaram a ser
considerados subvenções para investimento, se atendidos os requisitos e condições
estabelecidos na referida lei, conforme abaixo:
Art. 9o O art. 30 da Lei no 12.973, de 13 de maio de 2014, passa a vigorar
acrescido dos seguintes §§ 4o e 5o:
‘Art.
30.
..................................................................................
.................................................................................................
§ 4o Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao
imposto previsto no inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal,
concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados subvenções para
investimento, vedada a exigência de outros requisitos ou condições não previstos
neste artigo.
§ 5o O disposto no § 4o deste artigo aplica-se inclusive aos processos
administrativos e judiciais ainda não definitivamente julgados.’ (NR)
Art. 10. O disposto nos§§ 4oe 5odo art. 30 da Lei no12.973, de 13 de maio de
2014, aplica-se inclusive aos incentivos e aos benefícios fiscais ou financeiro-fiscais
de ICMS instituídos em desacordo com o disposto na alínea ‘g’ do inciso XII do §
2odo art. 155 da Constituição Federalpor legislação estadual publicada até a data de
início de produção de efeitos desta Lei Complementar, desde que atendidas as
respectivas exigências de registro e depósito, nos termos do art.3 desta Lei
Complementar.
O artigo 30 da Lei no 12.973/2.014 passou à seguinte redação:
Fl. 7893
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3302-011.859 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10380.720568/2013-08

Art. 30. As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou
redução de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos e as doações feitas pelo poder público não serão
computadas na determinação do lucro real, desde que seja registrada em reserva de
lucros a que se refere o art. 195a da Lei no6.404, de 15 de dezembro de 1976, que
somente poderá ser utilizada para:(Vigência)
I absorção de prejuízos, desde que anteriormente já tenham sido totalmente
absorvidas as demais Reservas de Lucros, com exceção da Reserva Legal; ou
II aumento do capital social.
§ 1o Na hipótese do inciso I do caput, a pessoa jurídica deverá recompor a
reserva à medida que forem apurados lucros nos períodos subsequentes.
§ 2o As doações e subvenções de que trata o caput serão tributadas caso não
seja observado o disposto no § 1oou seja dada destinação diversa da que está prevista
no caput, inclusive nas hipóteses de:
I capitalização do valor e posterior restituição de capital aos sócios ou ao
titular, mediante redução do capital social, hipótese em que a base para a incidência
será o valor restituído, limitado ao valor total das exclusões decorrentes de doações
ou subvenções governamentais para investimentos;
II restituição de capital aos sócios ou ao titular, mediante redução do capital
social, nos 5 (cinco) anos anteriores à data da doação ou da subvenção, com
posterior capitalização do valor da doação ou da subvenção, hipótese em que a base
para a incidência será o valor restituído, limitada ao valor total das exclusões
decorrentes de doações ou de subvenções governamentais para investimentos; ou III
integração à base de cálculo dos dividendos obrigatórios.
§ 3o Se, no período de apuração, a pessoa jurídica apurar prejuízo contábil ou
lucro líquido contábil inferior à parcela decorrente de doações e de subvenções
governamentais e, nesse caso, não puder ser constituída como parcela de lucros nos
termos do caput, esta deverá ocorrer à medida que forem apurados lucros nos
períodos subsequentes.
§ 4o Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao
imposto previsto no inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal,
concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados subvenções para
investimento, vedada a exigência de outros requisitos ou condições não previstos
neste artigo.(Incluído pela Lei Complementar no 160, de 2017)
§ 5o O disposto no § 4odeste artigo aplica-se inclusive aos processos
administrativos e judiciais ainda não definitivamente julgados.
Assim, a partir das disposições legais do artigo 30 da Lei no 12.973/2014 e do
artigo 10 da LC no 160/2.017, os incentivos/benefícios fiscais de ICMS são
considerados subvenções para investimento, desde que atendam às exigências de
registro e depósito de que tratou o artigo 3o da LC no 160/2.017, bem como dos
requisitos e condições tratados no artigo 30 da Lei no 12.973/2.014.
Em cumprimento do artigo 8o da LC no 160/2017, foi aprovado o Convênio
ICMS no 190/2017, de 15/12/2017, que especificou os benefícios fiscais
compreendidos na cláusula primeira, dentre eles o crédito presumido, inserido no
inciso V do §4o da referida cláusula e as condições de depósito e registro dos atos
normativos e concessivos dos incentivos e benefícios fiscais, conforme cláusulas
abaixo:
Fl. 7894
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3302-011.859 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10380.720568/2013-08

Cláusula primeira Este convênio dispõe sobre a remissão dos créditos
tributários, constituídos ou não, decorrentes das isenções, dos incentivos e dos
benefícios fiscais ou financeiro-fiscais, relativos ao Imposto sobre Operações
Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte
Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação ICMS, instituídos, por legislação
estadual ou distrital publicada até 8 de agosto de 2017, em desacordo com o disposto
na alínea “g” do inciso XII do § 2o do art. 155 da Constituição Federal, bem como
sobre a reinstituição dessas isenções, incentivos e benefícios fiscais ou financeiro-
fiscais, observado o contido na Lei Complementar no 160, de 7 de agosto de 2017, e
neste convênio.
§ 1o Para os efeitos deste convênio, as referências a “benefícios fiscais”
consideram-se relativas a “isenções, incentivos e benefícios fiscais ou financeiro-
fiscais, relativos ao Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias
e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de
Comunicação ICMS”.
§ 2o Para os efeitos deste convênio, considera-se:
I atos normativos: quaisquer atos instituidores dos benefícios fiscais publicados
até 8 de agosto de 2017;
II atos concessivos: quaisquer atos de concessão dos benefícios fiscais editados
com base nos atos normativos de que trata o inciso I deste parágrafo;
III registro e depósito: atos de entrega pela unidade federada, em meio digital,
à Secretaria Executiva do CONFAZ, de relação com a identificação dos atos
normativos e concessivos dos benefícios fiscais e da correspondente documentação
comprobatória, assim entendida os próprios atos e suas alterações, para
arquivamento perante a Secretaria Executiva do CONFAZ.
§ 3o O disposto neste convênio não se aplica aos benefícios fiscais instituídos
por legislação estadual, nos termos do art. 15 da Lei Complementar no 24, de 7 de
janeiro de 1975, e pelo art. 4o do Decreto-Lei no 288, de 28 de fevereiro de 1967,
ambos com fundamento no art. 40 do Ato das Disposições Constitucionais
Transitórias ADCT da Constituição Federal.
§ 4o Para os fins do disposto neste convênio, os benefícios fiscais concedidos
para fruição total ou parcial, compreendem as seguintes espécies:
I isenção;
II redução da base de cálculo;
III manutenção de crédito;
IV devolução do imposto;
V crédito outorgado ou crédito presumido;
VI dedução de imposto apurado;
VII dispensa do pagamento;
VIII dilação do prazo para pagamento do imposto, inclusive o devido por
substituição tributária, em prazo superior ao estabelecido no Convênio ICM 38/88, de
11 de outubro de 1988, e em outros acordos celebrados no âmbito do CONFAZ;
IX antecipação do prazo para apropriação do crédito do ICMS correspondente
à entrada de mercadoria ou bem e ao uso de serviço previstos nos arts. 20 e 33 da Lei
Complementar no 87, de 13 de setembro de 1996;
X financiamento do imposto;
Fl. 7895
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3302-011.859 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10380.720568/2013-08

XI crédito para investimento;
XII remissão;
XIII anistia;
XIV moratória;
XV transação;
XVI parcelamento em prazo superior ao estabelecido no Convênio ICM 24/75,
de 5 de novembro de 1975, e em outros acordos celebrados no âmbito do CONFAZ;
XVII outro benefício ou incentivo, sob qualquer forma, condição ou
denominação, do qual resulte, direta ou indiretamente, a exoneração, dispensa,
redução, eliminação, total ou parcial, do ônus do imposto devido na respectiva
operação ou prestação, mesmo que o cumprimento da obrigação vincule-se à
realização de operação ou prestação posterior ou, ainda, a qualquer outro evento
futuro.
Cláusula segunda As unidades federadas, para a remissão, para a anistia e
para a reinstituição de que trata este convênio, devem atender as seguintes
condicionantes:
I publicar, em seus respectivos diários oficiais, relação com a identificação de
todos os atos normativos, conforme modelo constante no Anexo Único, relativos aos
benefícios fiscais, instituídos por legislação estadual ou distrital publicada até 8 de
agosto de 2017, em desacordo com o disposto na alínea “g” do inciso XII do § 2o do
art. 155 da Constituição Federal;
II efetuar o registro e o depósito, na Secretaria Executiva do Conselho
Nacional de Política Fazendária CONFAZ, da documentação comprobatória
correspondente aos atos concessivos dos benefícios fiscais mencionados no inciso I do
caput desta cláusula, inclusive os correspondentes atos normativos, que devem ser
publicados no Portal Nacional da Transparência Tributária instituído nos termos da
cláusula sétima e disponibilizado no sítio eletrônico do CONFAZ.
§ 1o O disposto nos incisos I e II do caput estendem-se aos atos que não se
encontrem mais em vigor, observando quanto à reinstituição o disposto na cláusula
nona.
§ 2o Na hipótese de um ato ser, cumulativamente, de natureza normativa e
concessiva, deve-se atender ao disposto nos incisos I e II do caput desta cláusula.
§ 3o A Secretaria Executiva do CONFAZ responsabiliza-se pela guarda da
relação e da documentação comprobatória de que trata o inciso III do § 2o da
cláusula primeira e deve certificar o registro e o depósito. Cláusula terceira A
publicação no Diário Oficial do Estado ou do Distrito Federal da relação com a
identificação de todos os atos normativos de que trata o inciso I do caput da cláusula
segunda deve ser feita até as seguintes datas:
I 29 de março de 2018, para os atos vigentes em 8 de agosto de 2017;
II 30 de setembro de 2018, para os atos não vigentes em 8 de agosto de 2017.
Parágrafo único. O CONFAZ pode, em casos específicos, observado o quórum
de maioria simples, autorizar que o cumprimento da exigência prevista no caput desta
cláusula seja feita até 28 de dezembro de 2018, devendo o pedido da unidade
federada requerente se fazer acompanhar da identificação dos atos normativos objeto
da solicitação, na forma do modelo constante no Anexo Único.
Fl. 7896
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3302-011.859 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10380.720568/2013-08

Cláusula quarta O registro e o depósito na Secretaria Executiva do CONFAZ
da documentação comprobatória correspondente aos atos concessivos dos benefícios
fiscais de que trata o inciso II do caput da cláusula segunda, devem ser feitas até as
seguintes datas:
I 29 de junho de 2018, para os atos vigentes na data do registro e do depósito;
II 28 de dezembro de 2018, para os atos não vigentes na data doregistro e do
depósito.
Parágrafo único. O CONFAZ pode, em casos específicos, observado o quórum
de maioria simples, autorizar que o cumprimento da exigência prevista no caput desta
cláusula seja feita até 28 de dezembro de 2018, devendo o pedido da unidade
federada requerente se fazer acompanhar da documentação comprobatória
correspondente aos atos concessivos dos benefícios fiscais.
Cláusula quinta A publicação no Portal Nacional da Transparência Tributária
de que trata o inciso II do caput da cláusula segunda deve ser realizada pela
Secretaria Executiva do CONFAZ até 30 (trinta) dias após o respectivo registro e
depósito.
Cláusula sexta Os atos normativos e os atos concessivos relativos aos
benefícios fiscais que não tenham sido objeto da publicação, do registro e do
depósito, de que trata a cláusula segunda, devem ser revogados até 28 de dezembro
de 2018 pela unidade federada concedente.
Cláusula sétima Fica instituído o Portal Nacional da Transparência
Tributária, disponibilizado no sítio eletrônico do CONFAZ, onde devem ser
publicadas as informações e a documentação comprobatória dos atos normativos e
dos atos concessivos relativos aos benefícios fiscais, reservado o acesso às
administrações tributárias dos Estados e do Distrito Federal.
§ 1o Juntamente com a documentação comprobatória dos benefícios fiscais,
cada unidade federada deve prestar as informações referidas no caput, e mantê-las
atualizadas, em formato a ser definido pela Secretaria Executiva do CONFAZ, por
meio de Despacho do Secretário Executivo, devendo conter os seguintes dados:
I espécie do ato normativo, tais como: lei, decreto, portaria, resolução;
II número e a data do ato normativo e das suas alterações;
III data de publicação do ato normativo no diário oficial da unidade federada
declarante;
IV especificação do enquadramento dos benefícios fiscais previstos nos incisos
I a V da cláusula décima;
V espécie do ato concessivo, tais como: lei, decreto, portaria, resolução, termo
de acordo, protocolo de intenção, regime especial, despacho, autorização específica;
VI número do ato concessivo, se houver;
VII data do ato concessivo, se houver;
VIII data da publicação do ato concessivo no diário oficial, se houver;
IX Cadastro Nacional de Pessoa Jurídica CNPJ do estabelecimento
beneficiário;
X razão social do contribuinte beneficiário;
XI especificação do benefício fiscal, conforme § 4o da cláusula primeira;
XII operações e prestações alcançadas pelos benefícios fiscais;
Fl. 7897
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3302-011.859 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10380.720568/2013-08

XIII segmento econômico, atividade, mercadoria ou serviço cujo benefício
fiscal foi alcançado;
XIV termo inicial de fruição do ato concessivo;
XV termo final de fruição do ato concessivo.
§ 2o A cada alteração dos benefícios fiscais, devem ser atualizadas as
informações previstas nos incisos do § 1o desta cláusula junto à Secretaria Executiva
do CONFAZ até o último dia útil do mês subsequente ao da publicação do ato
normativo ou concessivo que os instituiu, concedeu, alterou ou revogou.
Em relação ao cumprimento dos requisitos e condições estabelecidas nas
legislação citadas, a fiscalização apresentou a seguinte conclusão:
Dessa forma, considerando as informações prestadas pela SEFAZ-CE e as que
estão disponibilizadas no Portal do CONFAZ na internet, a análise de toda a
documentação acima leva à conclusão de que as exigências de registro e depósito da
documentação comprobatória dos atos normativos e concessivos previstos nas
cláusulas do Convênio ICMS n° 190/2017 foram devidamente atendidas. Além do
mais, como já dito anteriormente, restou comprovado o efetivo registro das
subvenções recebidas em reserva de lucros, bem como o atendimento às demais
condições estabelecidas no art. 30 da Lei n° 12.973/2014.
Assim, temos que a exigência foi afastada, em apertada síntese, por força da
aplicação da Lei Complementar no 160/2017, que teria inserido os §§ 4o e 5o ao art. 30 da Lei no
12.973/2014; por sua vez, tais dispositivos determinam ser vedada a exigência de outros
requisitos ou condições, além dos previstos no artigo 30, para se considerar os incentivos e os
benefícios fiscais ou financeiro - fiscais relativos ao ICMS, concedidos pelos Estados e pelo
Distrito Federal como subvenções para investimento.
§ 4 o Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro - fiscais relativos ao
imposto previsto no inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal, concedidos
pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados subvenções para investimento,
vedada a exigência de outros requisitos ou condições não previstos neste artigo.
(Incluído pela Lei Complementar no 160, de 2017)
§5o O disposto no § 4o deste artigo aplica-se inclusive aos processos
administrativos e judiciais ainda não definitivamente julgados. (Incluído pela Lei
Complementar no 160, de 2017)
Cumpridos os requisitos de registro e depósito dos atos normativos relativos às
isenções, aos incentivos e aos benefícios fiscais ou financeiro - fiscais objetos de discussão nos
presentes autos, perante o CONFAZ-CE, não mais restariam exigíveis quaisquer outros
requisitos para o reconhecimento da subvenção para investimento, além dos enumerados pelo
artigo 30, os quais foram devidamente cumpridos (vide relatório fiscal de fls.7.82-7.876).
Assim, devem ser excluídas da BC do PIS/COFINS as receitas de subvenções sob
análise.
III.2 – Receitas de Bonificação
A respeito do tema, a DRJ assim se pronunciou:
A base da cálculo do PIS e Cofins não cumulativos está definida nos arts. 1os
das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, respectivamente, da seguinte forma:
Lei no 10.637/2002
Fl. 7898
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3302-011.859 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10380.720568/2013-08

Art. 1° A contribuição para o PIS/Pasep tem como fato gerador o faturamento
mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica,
independentemente de sua denominação ou classificação contábil.
§ 1° Para efeito do disposto neste artigo, o total das receitas compreende a
receita bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e
todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica.
§ 2° A base de cálculo da contribuição para o PIS/Pasep é o valor do
faturamento, conforme definido no caput
§ 3° Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo, as receitas:
I - decorrentes de saídas isentas da contribuição ou sujeitas à alíquota zero;
II -(VETADO)
III - auferidas pela pessoa jurídica revendedora, na revenda de mercadorias em
relação às quais a contribuição seja exigida da empresa vendedora, na condição de
substituta tributária;
IV - de venda dos produtos de que tratam asLeis no9.990, de 21 de julho de
2000,no 10.147, de 21 de dezembro de 2000, eno10.485, de 3 de julho de 2002, ou
quaisquer outras submetidas à incidência monofásica da contribuição;
IV - de venda de álcool para fins carburantes;(Redação dada pela Lei no
10.865, de 2004)(Vide Medida Medida Provisória no 413, de 2008)(Revogado pela Lei
no11.727, de 2008)
V - referentes a:
a) vendas canceladas e aos descontos incondicionais concedidos;
b) reversões de provisões e recuperações de créditos baixados como perda, que
não representem ingresso de novas receitas, o resultado positivo da avaliação de
investimentos pelo valor do patrimônio líquido e os lucros e dividendos derivados de
investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como
receita.
VI–não operacionais, decorrentes da venda de ativo imobilizado.(Incluído pela
Lei no 10.684, de 30.5.2003) (Vide Medida Provisória no 627, de 2013)(Vigência)
VII-decorrentes de transferência onerosa, a outros contribuintes do Imposto
sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de
Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - ICMS, de
créditos de ICMS originados de operações de exportação, conforme o disposto
noinciso II do § 1odo art. 25 da Lei Complementar no87, de 13 de setembro de
1996.(Incluído pela Medida Provisória no 451, de 2008)
VII - decorrentes de transferência onerosa a outros contribuintes do Imposto
sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de
Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS de
créditos de ICMS originados de operações de exportação, conforme o disposto no
inciso II do § 1o do art. 25 da Lei Complementar no 87, de 13 de setembro de
1996.(Incluído pela Lei no 11.945, de 2009).
VIII - ao XIII -(Vide Medida Provisória no 627, de 2013)
Lei no 10.833/2003
Art. 1° A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS,
com a incidência não-cumulativa, tem como fato gerador o faturamento mensal, assim
Fl. 7899
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3302-011.859 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10380.720568/2013-08

entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de
sua denominação ou classificação contábil.
§ 1° Para efeito do disposto neste artigo, o total das receitas compreende a
receita bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e
todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica.
§ 2° A base de cálculo da contribuição é o valor do faturamento, conforme
definido no caput.
§ 3° Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo as receitas:
I - isentas ou não alcançadas pela incidência da contribuição ou sujeitas à
alíquota 0 (zero);
II - não-operacionais, decorrentes da venda de ativo permanente.
III - auferidas pela pessoa jurídica revendedora, na revenda de mercadorias em
relação às quais a contribuição seja exigida da empresa vendedora, na condição de
substituta tributária;
IV - de venda dos produtos de que tratam as Leis nos9.990, de 21 de julho de
2000,10.147, de 21 de dezembro de 2000,10.485, de 3 de julho de 2002, e10.560, de
13 de novembro de 2002, ou quaisquer outras submetidas à incidência monofásica da
contribuição;
IV - de venda de álcool para fins carburantes;(Redação dada pela Lei no
10.865, de 2004)(Vide Medida Medida Provisória no 413, de 2008)(Revogado pela Lei
no 11.727, de 2008)
V - referentes a:
a) vendas canceladas e aos descontos incondicionais concedidos;
b) reversões de provisões e recuperações de créditos baixados como perda que
não representem ingresso de novas receitas, o resultado positivo da avaliação de
investimentos pelo valor do patrimônio líquido e os lucros e dividendos derivados de
investimentos avaliados pelo custo de aquisição que tenham sido computados como
receita.
VI-decorrentes de transferência onerosa, a outros contribuintes do Imposto
sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de
Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - ICMS, de
créditos de ICMS originados de operações de exportação, conforme o disposto no
inciso II do § 1odo art. 25 da Lei Complementar no87, de 13 de setembro de
1996.(Incluído pela Medida Provisória no 451, de 2008).
VI - decorrentes de transferência onerosa a outros contribuintes do Imposto
sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de
Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS de
créditos de ICMS originados de operações de exportação, conforme o disposto no
inciso II do § 1° do art. 25 da Lei Complementar n° 87, de 13 de setembro de
1996.(Incluído pela Lei no 11.945, de 2009).
VII - ao XII -(Vide Medida Provisória no 627, de 2013) De acordo com os
artigos acima, a base de cálculo das contribuições não cumulativas é o faturamento,
assim entendido a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica. A lei também
dispõe sobre as receitas que não compõem a base de cálculo das contribuições.
Enquanto os §§ 1os dos arts. 1os, das citadas leis exprimem a base de incidência
do PIS e da Cofins, os §§ 2os do mesmo artigo delimitam as hipóteses de exclusões da
Fl. 7900
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3302-011.859 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10380.720568/2013-08

base de cálculo, elencando as espécies de receitas não alcançadas pelas
contribuições.
As exclusões da base de cálculo são, portanto, exaustivas, ou seja, somente
podem ser excluídos da base de cálculo da contribuição os valores discriminados na
lei, sendo vedadas novas exclusões que não as previstas no texto legal.
De acordo com o art. 97 do Código Tributário Nacional, somente a lei pode
instituir, majorar ou reduzir tributos, definir o fato gerador, fixar a alíquota e
estabelecer a base de cálculo do tributo, bem como as hipóteses de exclusão,
suspensão e extinção de créditos tributários. Não há, portanto, outra possibilidade de
composição da base de cálculo que não seja aquela prevista em lei.
Assim, sobre toda e qualquer receita auferida pela pessoa jurídica incidirão as
contribuições não cumulativas, podendo ser deduzidos da base de cálculo somente os
itens expressamente permitidos pela lei, tais como valores referentes à reversão de
provisões e à venda de ativo permanente.
Diante dessa definição legal da base de cálculo das contribuições, conclui-se
que a receita com bonificações são tributadas, pois trata-se genericamente de uma
receita e não há previsão legal de sua exclusão da base de cálculo.
O fato de os produtos recebidos em bonificação serem monofásicos ou
tributados à alíquota zero não altera essa conclusão, pois não é a sua venda que está
sendo tributada, mas sim o seu recebimento pela impugnante, que, como vimos acima,
se constitui em receita da empresa, de acordo com a definição legal.
Tampouco há que proceder à perícia para se determinar o valor das
bonificações, porquanto estas foram extraídas da própria contabilidade da
contribuinte.
A Recorrente, por sua vez, recorre da decisão reproduzindo suas alegações de
defesa, a saber:
64. É fundamental destacar que no setor farmacêutico — o grosso das receitas
da impugnante — é oriundo do sistema monofásico e alíquota zero do PIS/Cofins. Por
isto mesmo, em se tratando de produtos tributados nos regimes monofásico e de
alíquota zero, tanto faz que a impugnante receba bonificações a custo 100 ou a zero,
que esses tributos PIS/Cofins não sofrerão qualquer ajuste ou reajuste nas etapas
posteriores. Deveras, se monofásico, o tributo há de ter sido pago na origem, sem
qualquer reajuste a posteriori; se alíquota zero, permanecerão os produtos
respectivos em alíquota zero em todas as etapas de comercialização. Nestas
condições, a Perícia Fiscal há de confirmar, com referência numérica aos respectivos
documentos, o valor das bonificações dos produtos tributados na fonte.
Em que pese os argumentos explicitados pela Recorrente, a legislação em seu rol
não identificação a receita de bonificação como receita passível de exclusão da BC das
contribuições, motivo pelo qual, entendo que correta a decisão de piso, cujas razões adoto como
causa de decidir.
Essa questão, inclusive já foi julgada por esta Turma nos autos do PA
10880.909678/2012-97 (Acórdão 3302-007.941), de relatoria do i. conselheiro Vinícius
Guimarães, senão vejamos:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/05 /1999 a 31/05/1999
Fl. 7901
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Fl. 18 do Acórdão n.o 3302-011.859 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10380.720568/2013-08

BASE DE CÁLCULO. FATURAMENTO. NOVAS RECEITAS. EVENTOS
FUTUROS E INCERTOS. INCIDÊNCIA DA CONTRIBUIÇÃO.
As bonificações e a garantia dada pela montadora sobre peças e mão de obra
são dependentes de eventos futuros e decorrem da atividade principal do sujeito
passivo, qual seja, a venda de veículos automotores, não se confundindo com os
descontos incondicionais concedidos em nota fiscal. Compõem, portanto, a base de
cálculo da contribuição apurada na sistemática cumulativa.
Assim, mantem-se a exigência das contribuições relacionadas as receitas de
bonificação
III.3 – Crédito com materiais de embalagem e vigilância
Nos termos da decisão recorrida, as despesas os materiais com embalagem e
vigilância estão fora contexto da legislação pertinente ao crédito de PIS/COFINS, posto que
somente geram créditos da não-cumulatividade os gastos que se constituam em insumo no
processo produtivo ou sejam despendidos para aquisição de mercadorias para revenda ou ainda
que sejam direcionados a outras despesas previstas expressamente em lei.
A Recorrente se defende, alegando que:
Há que levar em conta que a impugnante é empresa do sistema não-cumulativo,
com direito naturalmente aos créditos de insumos (material de embalagem)
empregados na comercialização dos seus produtos. Quanto ao item vigilância,
cumpre registrar o erro cometido pela autoridade do lançamento de entender que os
gastos de vigilância estavam vinculados tão- somente às receitas auferidas com a
arrecadação como agente de cobrança. (A rede PagueMenos é credenciada para
arrecadar luz e telefone, dentre outros).
66. A vigilância maior não há de ser sobre as receitas auferidas pelo
“proprietário” — linguagem contábil —; mas sobre todo o cômputo de receitas,
inclusive e principalmente as receitas da CONTA ALHEIA. Encarar os custos de
vigilância como só tendo a ver estritamente com o ganho sobre a arrecadação,
implica concluir que os estoques, as instalações e a integridade do pessoal, clientes
inclusos, pessoas —, a dignidade da pessoa humana! —, estavam todos à mercê. Esse
gasto preenche o requisito pleno da dedutibilidade: «despesa necessária à percepção
do rendimento e manutenção da fonte produtora». E, afinal de contas, as receitas de
arrecadação também sujeitas naturalmente ao PIS/Cofins
Em relação aos serviços de vigilância, utilizado para guarda e transporte de
dinheiro, entendo que estas despesas não se enquadram no conceito de insumos para fins de
creditamento, considerando que dissociado da atividade de prestação de serviços realizado pela
Recorrente.
Melhor sorte também não resta em relação as despesas com embalagem, posto
que a apuração e utilização do crédito somente pode ser aplicado àquelas hipóteses em que haja a
utilização de bens ou serviços como insumos (i) para a produção ou fabricação (i) bens ou
produtos destinados à venda; ou (ii) na prestação de serviços.
Isto é, tendo a empresa a natureza de comércio varejista, como é o caso da
Recorrente, nada produzindo ou fabricando, já que as embalagens são utilizadas para transportes
de produtos adquiridos para revenda, não há que se falar em insumos creditáveis, entendidos
como aqueles que possam ser considerados essenciais ou relevantes, integrando o processo de
fabricação ou produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços. Por isso, a
Fl. 7902
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Fl. 19 do Acórdão n.o 3302-011.859 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10380.720568/2013-08

inexistência de insumos conforme este conceito leva à consequente inexistência de direito a
crédito de PIS/COFINS não-cumulativo.
A própria dicção do inciso II, do artigo 3o, da Lei 10.637/2002 exclui a empresa
comercial varejista no direito de apurar crédito das contribuições, restringindo o direito ao
crédito as empresas que fabriquem/produzam mercadorias destinadas a venda, a saber:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
(...)
I - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da
Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao
concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições
87.03 e 87.04 da TIPI;
Assim, mantem-se a glosa.
III.4 – Erro na apuração da base de cálculo, estoque inicial
A decisão recorrida afastou as pretensões da Recorrente, de utilizar crédito
apurado em período anterior, por dois motivos: (i) o período é que a utilização de crédito
extemporâneo impõe as retificações da declarações (Dacon); e (ii) os créditos relativos às
aquisições havidas em 2007 já estão prescritos, visto que a ciência dos autos de infração ocorreu
em janeiro de 2013, portanto decorridos mais de cinco anos das aquisições de bens e serviços
que gerariam os créditos, senão vejamos:
Em relação ao estoque de crédito do ano anterior, a impugnante argumenta
que apurou os créditos sobre os produtos já comercializados e não sobre as
aquisições e que o Fisco deveria reconhecer de ofício esses créditos, de acordo com o
art. 6o do RIR/1999.
Primeiramente, esse artigo se refere à apuração do lucro para fins de cálculo
do imposto de renda, não se aplica de forma alguma à apuração dos créditos da não-
cumulatividade.
De acordo com os artigos legais retro transcritos, os créditos são calculados
sobre as mercadorias e serviços adquiridos, não há espaço para “divergência
conceitual” quanto ao modo de se apurá-los como argumenta a impugnante.
Assim, se a contribuinte não apurou os créditos quando da aquisição dos bens,
até pode fazê-lo em outro momento, desde que retifique o Demonstrativo de Apuração
de Contribuições Sociais (Dacon), podendo aproveitar os eventuais saldos de créditos
em períodos subseqüentes, mas não cabe à fiscalização descontá-los de ofício.
Como bem argumentou a fiscalização, como o ano de 2007 não foi objeto de
fiscalização não há como considerar créditos referentes a esse ano sem que tenham
sido atestados pelo Fisco, sob pena de se aproveitar créditos ilegítimos.
Ademais, os créditos relativos às aquisições havidas em 2007 já estão
prescritos, visto que a ciência dos autos de infração ocorreu em janeiro de 2013,
portanto decorridos mais de cinco anos das aquisições de bens e serviços que
gerariam os créditos.
No recurso voluntário, a Recorrente não se insurge especificamente em relação
aos motivos da ratio decidendi, quais sejam, proibição de utilização de crédito extemporâneo
Fl. 7903
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Fl. 20 do Acórdão n.o 3302-011.859 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10380.720568/2013-08

sem a retificação da Dacon e, da incidência do instituto da prescrição para utilizar crédito cujo
fato gerador ocorreu no ano-calendário de 2007.
Nestes termos, não vejo reparos à fazer na decisão recorrida, cujas razões adoto
para afastar as pretensões da recorrente.
IV – Conclusão
Diante do exposto, voto por rejeitar a preliminar de nulidade e, no mérito, em dar
parcial provimento ao recurso voluntário para (i) excluir da BC do PIS/COFINS as receitas de
subvenções para investimentos; e (ii) reverter as glosas em relação as despesas com embalagem.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
José Renato Pereira de Deus, Relator

Declaração de Voto
Conselheiro Jorge Lima Abud
Com os cumprimentos dos quais o Ilustríssimo Relator é credor em razão do
contumaz brilhantismo com que elabora os seus votos, não sendo o presente aresto uma exceção.
O motivo da presente Declaração de Voto é justificar a alternância do meu VOTO
proferido na véspera, 21/09/2021, que simplesmente ignorou a base da cálculo do PIS e Cofins
não cumulativos, definida nos arts. 1os das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, especificamente
em relação às hipóteses de exclusões delimitadas da base de cálculo, elencando as espécies de
receitas não alcançadas pelas contribuições.
Naquela oportunidade, por absoluto lapso manifesto, proferi meu voto com base
no entendimento da Lei 9.718/98, inaplicável ao caso - PIS e Cofins não cumulativos -.
É como voto.
(assinado digitalmente)
Jorge Lima Abud.
Fl. 7904
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