Tribunal: CARF
Processo: 16327.000920/00-21
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FERNANDO BRASIL DE OLIVEIRA PINTO
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2021-07-13
Data de publicação: 2021-08-19

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 1995, 1996
LUCRO REAL. BASE DE CÁLCULO DA CSLL. DEDUÇÃO DE CSLL LANÇADAS DE OFÍCIO. IMPOSSIBILIDADE.
A dedutibilidade dos tributos segundo o regime de competência, para fins de apuração do Lucro Real, está restrita aos valores presentes na escrituração comercial.
Os valores tributos lançados de ofício, incluindo-se a CSLL, não devem ser deduzidos da base de cálculo do lançamento principal (IRPJ) e de CSLL, uma vez que, naquele momento, não constituem despesas incorridas.

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16327.000920/00-21
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9101-005.506 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
13 de julho de 2021
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
SANTANDER LEASING S/A ARRENDAMENTO MERCANTIL
(SUCESSORA DE ABN AMRO ARRENDAMENTO MERCANTIL S/A)

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 1995, 1996
LUCRO REAL. BASE DE CÁLCULO DA CSLL. DEDUÇÃO DE CSLL
LANÇADAS DE OFÍCIO. IMPOSSIBILIDADE.
A dedutibilidade dos tributos segundo o regime de competência, para fins de
apuração do Lucro Real, está restrita aos valores presentes na escrituração
comercial.
Os valores tributos lançados de ofício, incluindo-se a CSLL, não devem ser
deduzidos da base de cálculo do lançamento principal (IRPJ) e de CSLL, uma
vez que, naquele momento, não constituem despesas incorridas.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial. No mérito, por maioria de votos, acordam em dar-lhe provimento, vencidos os
conselheiros Livia De Carli Germano e Alexandre Evaristo Pinto, que votaram por negar-lhe
provimento. Votou pelas conclusões a conselheira Edeli Pereira Bessa, e, por conclusões
distintas, os Conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli e Caio Cesar Nader Quintella.
Manifestou intenção de apresentar declaração de voto a Conselheira Livia De Carli Germano.
(documento assinado digitalmente)
Andréa Duek Simantob – Presidente em exercício
(documento assinado digitalmente)
Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Relator

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia
De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz
Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Caio Cesar Nader Quintella e Andréa
Duek Simantob (Presidente em exercício).

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16327.000920/00-21
Fl. 896
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-005.506 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.000920/00-21

Relatório
Por meio da Resolução no 9101-000.034, este colegiado, na sessão de 05 de
outubro de 2017, em voto da ilustre Conselheira Cristiane Silva Costa, converteu o julgamento
em diligência. Por bem retratar o litígio até aquela fase processual, adoto o relatório dessa
decisão, complementando-o ao final:
Trata-se de recurso especial interposto pela Procuradoria da Fazenda
Nacional contra acórdão da 1a Câmara do extinto Primeiro Conselho de
Contribuintes. À ocasião, a Câmara deu provimento parcial ao recurso
voluntário da contribuinte, para admitir a dedução da base de cálculo do
valor da contribuição social, conforme acórdão cuja ementa se transcreve
a seguir:
NORMAS PROCESSUAIS NULIDADE – Não é nulo o lançamento que se
reporta aos dispositivos do Regulamento do Imposto de Renda vigente na
data dos fatos que lhe deram causa.
NORMAS PROCESSUAIS – DISCUSSÃO JUDICIAL CONCOMITANTE
COM O PROCESSO ADMINISTRATIVO. A submissão da matéria à
tutela autônoma e superior do Poder Judiciário, prévia ou
posteriormente ao lançamento, inibe o pronunciamento da autoridade
administrativa sobre o mérito da incidência tributária em litígio, cuja
exigibilidade fica adstrita à decisão definitiva do processo judicial.
IRPJ - CUSTOS/DESPESAS OPERACIONAIS E ENCARGOS -
PROVISÃO PARA CRÉDITOS DE LIQUIDAÇÃO DUVIDOSA -
INSTITUIÇÕES FINANCEIRAS. No anos-calendário de 1995 e 1996
vigorava o artigo 43 e seus §§ da Medida Provisória n° 812/94,
convertida em Lei n° 8.981/95. A Resolução n° 1.748/90 do Banco
Central do Brasil dizia respeito apenas aos aspectos contábeis e
estatísticos das instituições financeiras, sem qualquer efeito na
determinação do lucro real.
DEDUÇÃO DA CSLL DA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL –
Nos anos-calendário de 1995 e 1996, os tributos e contribuições são
dedutíveis segundo o regime de competência, exceto se sua exigibilidade
estiver suspensa nos termos dos incisos II a IV do art. 151 do CTN.
Recurso provido em parte.
Destaca-se trecho do acórdão, sob relatoria da ex-Conselheira Sandra
Faroni, no que trata do que ainda está em discussão neste processo (fls.
329/344, volume 1):
Sobre a dedutibilidade do valor da Contribuição Social de sua própria
base de cálculo e da base de cálculo do imposto de renda, assiste razão à
recorrente. Efetivamente, a indedutibilidade só vigora a partir da Lei
9.316/96, inaplicável, pois, para os anos calendário de 1995 e 1996. A
autoridade julgadora manteve o lançamento tal como constou do auto de
infração sob a alegação de que o §1 ° do art. 41 da Lei 8.981/95 exclui
da dedutibilidade os valores dos tributos ou contribuições cuja
exigibilidade esteja suspensa nos termos dos incisos II a IV do art. 151
do CTN, e que a exigibilidade da contribuição está suspensa nos termos
do inciso Ill (impugnações e recursos). Ocorre que, quando da
formalização da exigência do IRPJ, o valor do crédito correspondente à
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-005.506 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.000920/00-21

CSLL não estava com sua exigibilidade suspensa, devendo, pois, ser
considerado na apuração da base de cálculo do imposto de renda.
Finalmente, quanto à limitação da compensação de prejuízos, que a
Recorrente submeteu ao Poder Judiciário, é preciso considerar que
nosso sistema jurídico não comporta que uma mesma questão seja
discutida, simultaneamente, na via administrativa e na via judicial.
Porque, uma vez que o monopólio da função jurisdicional do Estado é
exercido através do Poder Judiciário, o processo administrativo, nesses
casos, perde sua função.
Portanto, em relação à limitação da compensação de prejuízos, não tomo
conhecimento do recurso.
Pelas razões expostas, dou provimento parcial ao recurso apenas para
determinar que o valor da contribuição social apurado através do
presente procedimento seja deduzido de sua própria base de cálculo e da
base de cálculo do Imposto de Renda.
Em 28/03/2001, a Procuradoria foi intimada quanto ao acórdão (fls. 345),
interpondo recurso especial na mesma data (fls. 346/356). Neste recurso,
sustenta divergência na interpretação a respeito do abatimento da CSLL
da base de cálculo do IR e da própria CSLL, indicando como
paradigmas os acórdãos:
(i) 108-05.766, no qual decidido que "a dedução prevista no item 7 da IN
no 198/98 fica comprometida em relação à contribuição social lançada de
ofício, haja vista que a dedutibilidade dos tributos e contribuições,
segundo o regime de competência para cálculo do Lucro Real, está
restrita aos valores constantes da escrita comercial" (ii) 108-04.559, do
qual se extrai: "nas hipóteses de lançamento de ofício, não é pertinente
invocar a dedutibilidade da própria contribuição para apuração da sua
base tributável, porque só admitida para valores contabilizados"; (iii)
108-04.058, constando deste acórdão que "incabível a dedutibilidade na
determinação do lucro real, da Contribuição Social apurada em ação
fiscal" O recurso especial foi admitido, conforme razões a seguir
reproduzidas (fls. 678/680):
Dentre os paradigmas acostados, a elucidativa para a divergência
proposta, a ementa do Acórdão nr. 10804.058, de 18.03.97 (verbis):
- " DEDUÇÃO DE TRIBUTOS E CONTRIBUIÇÕES — Incabível a
dedutibilidade, na determinação do lucro real, da Contribuição social
apurada em ação fiscal."
Aduz, ainda, o mesmo aresto, em seu voto (verbis): (...)
Sou de opinião que a dedutibilidade de tributos de que trata o artigo 225
do RIR/80 somente se justifica quando regularmente contabilizada no
curso do exercício social, não sendo cabível tal dedução se a
contribuição está sendo exigida por força de ação fiscal."
No mesmo sentido desse "decisum" (Ac. 108-04.058) vão os demais
arestos trazidos à colação, Ac. 108-04.559 e Ac. 108-05.766.
Fica ressaltado que o "r. acórdão" decidiu pela dedutibilidade da C.
Social s/ L. Líquido da base de cálculo do IR, e de sua própria base de
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-005.506 - CSRF/1a Turma
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cálculo, ao contrário do acórdão confrontante, Ac. 108-04.058, cujo
entendimento é pela indedutibilidade dessa Contribuição.
Fica comprovada a divergência pretendida pela recorrente, porque as
teses opostas são distintas para a mesma norma e fatos comuns aos dois
acórdãos.
Diante do exposto, e no uso de competência conferida pelo parágrafo 40
do art. 33 do pré-citado RI (Portaria MF nr. 55/98), DOU
SEGUIMENTO ao Recurso Especial interposto nestes autos, pela PFN,
por terem sido atendidos os pressupostos de admissibilidade.
Em 27/11/2001, a contribuinte foi intimada quanto ao acórdão da Turma
Ordinária, opondo embargos de declaração em 30/11/2001 (fls. 397/405)
e contrarrazões ao recurso especial em 12/12/2001 (fls. 416). Em suas
contrarrazões, alega que (i) os acórdãos indicados como paradigmas
estão ultrapassados pela 8a Câmara do Primeiro Conselho, pleiteando seja
negado seguimento ao recurso especial; (ii) no mérito, sustenta que fatos
geradores ocorreram em 1995 e 1996, portanto, anteriormente à vigência
da Lei no 9.316/96. A eventual aplicação retroativa significaria violação
ao artigo 5o, XXXVI e 150, II, b, da Constituição Federal. Diante disso,
requer seja negado provimento ao recurso especial.
Os embargos de declaração não foram conhecidos, remetendo-se os autos
à CSRF para julgamento do recurso especial da Procuradoria (fls. 504).
A contribuinte apresentou recurso especial em 29/05/2006 (fls. 516,
volume 2), alegando divergência na interpretação da lei tributária a
respeito da possibilidade de juntada de argumentos e documentos a
qualquer tempo
no processo
administrativo, indicando como
paradigmas os acórdãos CSRF 03-04.194, 102-43.006 e 301-30777.
O Presidente da 1a Câmara do Primeiro Conselho de Contribuintes negou
seguimento ao recurso especial da contribuinte (fls. 545), sendo por esta
interposto recurso de Agravo em 23/03/2007 (fls. 549/555). O Presidente
da CSRF rejeitou o Agravo (fls. 567).
Após a intimação da contribuinte, o débito mantido foi transferido para o
processo administrativo 16327.000842/2008-84, para continuidade da
cobrança. Ademais, os presentes autos retornaram para julgamento do
recurso especial da Procuradoria (fls. 578).
Em 1o/03/2010, a contribuinte informou a quitação dos débitos
controlados no processo administrativo no 16327.000842/2008-84 (IRPJ),
mediante conversão dos depósitos judiciais efetuados nos autos dos
Mandados de Segurança no 2008.61.00.022948-9 (ano base 1995) e
96.0077767-5 (ano base 1996), nos termos da Lei no 11.941/2009. (fls.
582/584, volume 2). Informa que não desistiu ou renunciou ao direito
relacionado à CSLL em debate no presente processo administrativo,
requerendo o prosseguimento do seu julgamento.
Em 16/10/2008, a contribuinte foi intimada a complementar depósitos
judiciais efetuados nos autos do Mandado de Segurança 96.0077767-5
(processo administrativo no 16327.000842/2008-84) e para apresentar
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-005.506 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.000920/00-21

planilha demonstrando os débitos e valores a que se referem depósitos
judiciais efetuados naquele processo.
Em 10/11/2008, a contribuinte prestou esclarecimentos sobre os
depósitos judiciais, sustentando que "o depósito realizado no MS no
96.0077767-5 abarcou a multa de ofício, que realizou o complemento do
depósito no valor de R$ 44.784,36, bem como realizou o pagamento da
diferença de IRPJ, no valor total de R$ 2.965.261,89" (fls. 608, volume
2).
Diante disso, foi suspensa a exigibilidade dos débitos controlados no
processo administrativo no 16327.000642/2008-84 (fls. 614).
Anoto que extrai trecho da sentença disponível no site da Justiça Federal
de São Paulo tratando do Mandado de Segurança no 2008.61.00.022948-
9:
(...) No presente caso, questiona a impetrante a autuação sofrida
referente à apuração de CSLL nos anos-calendário 1995 e 1996 e,
subsidiariamente, pretende que seja afastada multa de ofício aplicada
sobre parcela da mesma contribuição social, no ano de 1996.Verifica-se
pela documentação juntada que a impetrante foi intimada em 24/04/2008
(fl. 267 e 516) da decisão final da Câmara Superior de Recursos Fiscais.
Na mesma ocasião foi intimada a recolher aos cofres da Fazenda
Nacional os débitos discriminados. Nesse passo, conclui-se que o ato
capaz de produzir lesão ao direito do impetrante, atacável por meio deste
mandamus , teve sua contagem iniciada, em 24 de Abril de 2008. De
consequente, o prazo decadencial de cento e vinte dias estabelecido pela
legislação de regência do mandado de segurança (art. 18), fluiu por
inteiro antes do ajuizamento do presente writ (15 de Setembro de 2008).
Isto Posto e considerando tudo o mais que dos autos consta, reconheço a
decadência supra referenciada e julgo extinto o feito com resolução de
mérito, nos termos do artigo 18 da Lei 1.533/51.O imposição de multa de
75% (fls. 8/14).
Em seguida, a então Conselheira Relatora assim encaminhou seu voto,
acompanhada à unanimidade pelos membros então componentes deste colegiado:
O trecho disponível no sítio da Justiça Federal de São Paulo não revela o
exato teor da medida judicial, isto é, se esta trata do tema em discussão
em recurso especial interposto a esta Câmara Superior de Recursos
Fiscais. Eventual discussão judicial do tema tratado neste processo
administrativo, ou sua desistência, poderia impactar no resultado do
julgamento por esta Turma da CSRF.
Originalmente,
o
processo
administrativo
recebeu
o
número
16327.000793/99-09 e, posteriormente, desmembrado nos processos no
16327.000920/00-21 (ora em julgamento) e 16327.000842/2008-84 (fls.
638). É possível que a unidade de origem tenha cópias reprográficas dos
processos judiciais e informações controladas nos demais processos
administrativos
relacionados
acima
(16327.000793/99-09
e
16327.000842/2008- 84).
Caso não haja tais informações e cópias, poderá intimar a contribuinte a
apresentá-las.
Fl. 900
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-005.506 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.000920/00-21

Diante disso, proponho a devolução do processo à unidade de origem,
para esclarecimentos e juntada das seguintes cópias:
1) cópia das petição inicial do Mandado de Segurança no 96.0077767-5;
2) cópia de todas as decisões proferidas no MS no 96.0077767-5
(sentença, acórdão de agravo de instrumento, se o caso, acórdão em
julgamento de recurso de apelação e eventuais acórdãos do STJ e STF,
julgando recursos apresentados a estes Tribunais);
3) certidão de inteiro teor do Mandado de Segurança no 96.0077767-5
(mais completa que certidão de objeto e pé);
4) cópia da petição de desistência do Mandado de Segurança
(96.0077767-5), se existente;
5) cópia da decisão que tenha homologado esta desistência;
6) petição inicial do Mandado de Segurança no 2008.61.00.022948-9;
7) todas as decisões proferidas no MS no 2008.61.00.022948-9 (sentença,
acórdão de agravo de instrumento, se o caso, acórdão em julgamento de
recurso de apelação e eventuais acórdãos do STJ e STF, julgando
recursos apresentados a estes Tribunais);
8) certidão de inteiro teor do MS no 2008.61.00.022948-9;
9) cópia da petição de desistência deste MS 2008.61.00.022948-9, se
existente.
10) cópia da decisão que tenha homologado esta desistência;
11) certidão de inteiro teor deste processo.
Ao final, entendo pertinente que a unidade de origem apresente relatório
de diligência, atestando se os débitos em discussão no presente processo
administrativo foram objeto de medida judicial proposta pela contribuinte
e de desistência para adesão ao programa da Lei no 11.941/2009.
Além disso, a unidade de origem poderá apresentar outras informações
que julgue pertinentes, cientificando a contribuinte quanto ao resultado
da diligência e, depois de tais providências, retornando os autos para
julgamento por esta Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais.
Os autos retornaram à unidade de origem, e, antes mesmo de ser intimado, o
contribuinte apresentou a petição de fls. 763-764 anexando aos autos os documentos requeridos
na Resolução no 9101-000.034 e, requerendo, ao final, que fosse intimado a se manifestar após o
Relatório de Diligência a ser produzido pela autoridade fiscal.
Por meio do Relatório Fiscal de fls. 824-827, no que interessa ao deslinde do
presente litígio, assim informou a autoridade fiscal:
[...]
2. Quanto aos débitos em discussão no presente processo:
a) Em decorrência de exonerações concedidas nas duas instâncias e,
consequentes, desmembramentos, faz-se primeiro necessário verificar
Fl. 901
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-005.506 - CSRF/1a Turma
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quanto à natureza e período dos débitos remanescentes no presente
processo.
b) Verifica-se que o débito objeto de recurso especial da Procuradoria da
Fazenda Nacional, no presente processo, se refere a IRPJ, ano-
calendário 1996, exonerado em Acórdão de Recurso Voluntário,
conforme tabelas abaixo elaboradas a partir de documentos, minutas de
cálculo e extratos acostados ao processo:
[...]
c) Ainda, conforme informa o relatório da resolução de fl. 645 (excertos
abaixo) o débito em tela se refere à dedução da CSLL da base de
cálculo do IRPJ, sendo que os débitos mantidos foram desmembrados
para o PAF 16327.000842/2008-84 para fins de cobrança:
"Trata-se de recurso especial interposto pela Procuradoria da Fazenda
Nacional contra acórdão da 1a Câmara do extinto Primeiro Conselho de
Contribuintes. À ocasião, a Câmara deu provimento parcial ao recurso
voluntário da contribuinte, para admitir a dedução da base de cálculo do
valor contribuição social"
"(...) Após a intimação da contribuinte, o débito mantido foi transferido
para
o
processo
administrativo
16327.000842/2008-84,
para
continuidade da cobrança. "
3. A seguir procedeu-se ao solicitado:
a) Documentação comprobatória adicional: O Contribuinte foi
intimado às fls. 652-653, tendo apresentado a documentação
comprobatória solicitada, conforme se verifica às fls. 659-821.
b) Esclarecimento quanto à identidade entre os débitos do presente
processos e os débitos objeto das ações judiciais e , respectivas,
desistências para inclusão em parcelamento da lei 11.941/09, a partir
da documentação de fls. 659-821:
i. Mandado de Segurança n" 96.0077767-5:
1. A referida ação trata de débitos de CSLL, fatos geradores de
janeiro de 1996 e meses seguintes, enquanto que débito
remanescente em recurso especial trata de IRPJ.
2. Além disso, conforme petição inicial de fl. 694, a discussão
judicial trata de majoração de alíquota CSLL de 30% instituída pela
EC 10/96 e de 18% do art. 2o da lei 9.316/96, objetivando o
Contribuinte recolher à alíquota de 8%, tendo obtido liminar para
suspender a exigibilidade dos créditos cobrados por meio do
Processo Administrativo no 16327.000842/2008-84 até o
julgamento definitivo, por meio de depósito integral.
3. Consequentemente, os débitos remanescentes no presente
processo não foram objeto de desistência no Mandado de
Segurança no 96.0077767-5 para adesão à lei 11.941/09. (fl.814)
ii. Mandado de segurança 2008.61.00.022948-97:
Fl. 902
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-005.506 - CSRF/1a Turma
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1. A referida ação trata de débitos de CSLL, períodos de apuração
1995 e 1996, enquanto que débito remanescente em recurso
especial trata de IRPJ.
2. Além disso, conforme petição inicial, o Contribuinte pretendia o
direito de não se submeter às regras do artigo 43 da Lei n°
8.981/1995: "(...) Art. 43 Poderão ser registradas, como custo ou
despesa operacional, as importâncias necessárias à formação de
provisão para créditos de liquidação duvidosa." (fl.798), tendo
obtido liminar para suspender a exigibilidade dos créditos cobrados
por meio do Processo Administrativo no 16327.000842/2008-84 até
o julgamento definitivo do presente mandamus, através de depósito
integral.
3. Consequentemente, os débitos remanescentes no presente
processo
não
foram
objeto
de
desistência
do
MS
2008.61.00.022948-97 para adesão à lei 11.941/09.
4. Diante do exposto, conclui-se que:
a) os débitos em discussão no presente processo administrativo não
foram objeto de medida judicial proposta pela Contribuinte nos
mandados de segurança em análise, tão pouco [sic] de desistência
para adesão ao programa da Lei no 11.941/2009, sendo que as ações
judiciais em tela referem-se a débitos de CSLL, períodos de
apuração 1995 e 1996, decorrentes de diferenciação de alíquota e
aplicação do art 43 da L. 8.981/95, enquanto que o débito do
presente refere-se a IRPJ, período de apuração 1996, exonerado
pela dedução de CSLL da base de cálculo do tributo.
b) os débitos objeto de desistência para adesão ao parcelamento da
lei 11.941/09, na modalidade à vista pela transformação de
depósitos judiciais, correspondem aos débitos controlados no PAF
16327.000842/2008-84.
5. Assim, propõe-se encerramento desta Diligência e que seja dada
ciência deste despacho ao Contribuinte para, querendo, manifestar-se no
prazo de 30 dias e, após, que o mesmo seja encaminhado ao CARF.
Intimado, o contribuinte se manifestou por meio do expediente de fls. 834-839,
aduzindo, em síntese:
14. A conclusão do Relatório Fiscal não condiz com a realidade dos fatos
e não pode ser acolhida, pois:
(i) A UMA, o RESP da PGFN contesta a dedutibilidade da CSLL da sua
própria base de cálculo aos anos-calendário de 1995 e 1996, e da base de
cálculo do IRPJ ao AC 1995, e não trata do IRPJ do AC 1996;
(ii) A DUAS, o IRPJ do ano-calendário de 1996 foi integralmente
recolhido, como reconheceu a D. Autoridade Fiscal no Despacho de fls.
829 do Processo no 16327.000842/2008-84;
(iii) A TRÊS, parte da CSLL dos anos-calendário de 1995 e 1996 foi
depositada no MS no 2008.61.00.022948-9 e no MS no 96.0077767-5.
Fl. 903
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-005.506 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.000920/00-21

(iv) A QUATRO, ocorreu a conversão em renda dos depósitos de CSLL
do AC 1995 nos autos do MS de n' 2008.61.00.022948-9, em razão da
adesão à anistia veiculada pela Lei n' 11.941/2009. Em relação ao MS no
96.0077767-5, ocorreu adesão parcial à anistia da Lei no 11.941/2009,
não incluindo os períodos de janeiro a junho de 1996, que permaneceram
em discussão, em razão da violação aos princípios da irretroatividade e
anterioridade.
15. De fato, permanece em disputa sob o RESP da PGFN (i) IRPJ do AC
1995 e (ii) parte da CSLL do AC de 1995 e 1996, no que tange a dedução
de sua própria base de cálculo.
O contribuinte confirmou ainda seus argumentos expedidos em sede de
Contrarrazões quanto ao não conhecimento do Recurso Especial da PGFN por pautar-se em
entendimento que já teria sido superado pelo CARF, e, caso seja conhecido, seu necessário
desprovimento.
Os autos retornaram ao CARF, e, considerando-se que a Conselheira Relatora não
mais compunha os quadros deste órgão, foram submetidos a novo sorteio, cabendo-me seu
relato.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Relator.
1
CONHECIMENTO

1.1
RECURSO ESPECIAL DA PGFN

O Recurso Especial é tempestivo.
O contribuinte foi intimado sobre a interposição do Apelo Fazendário e manejou a
competente Contrarrazões (fls. 406-416) requerendo preliminarmente, o não conhecimento do
Apelo Fazendário em razão de pautar-se em entendimento que já teria sido superado pelo CARF.
Não lhe assiste razão.
À época da interposição do Recurso Especial pela PGFN vigia a Portaria MF no
55, de 1998, que, em seu Anexo I dispunha sobre o Regimento Interno da Câmara Superior de
Recursos Fiscais, cujo art. 5o, assim dispunha:
Art. 5o. Compete à Câmara Superior de Recursos Fiscais julgar recurso
especial interposto contra:
I - decisão não unânime de Câmara de Conselho de Contribuintes,
quando for contrária à lei ou à evidência da prova; e
Fl. 904
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-005.506 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.000920/00-21

II - decisão que der à lei tributária interpretação divergente da que lhe
tenha dado outra Câmara de Conselho de Contribuintes ou a própria
Câmara Superior de Recursos Fiscais.
[...]
O recurso interposto pela PGFN está fundado no inciso II do referido art. 5o, ou
seja, baseado em suposta interpretação divergente entre o acórdão recorrido e os paradigmas
colacionados no Apelo.
O art. 7o do Anexo II da Portaria MF no 55/98, especificamente em seu § 3o,
determinava que “Não servirá de paradigma para a interposição do recurso de que trata o
parágrafo anterior, acórdão que já tenha sido reformado pela Câmara Superior de Recursos
Fiscais”.
No caso concreto, os paradigmas colacionados pela PGFN não haviam sido
reformados, não havendo que se falar em afronta a esse dispositivo legal.
Ressalte-se ainda que a superação de tese de paradigmas como impeditivo de
seguimento de recurso especial somente passou a existir com o advento da Portaria MF no 256,
de 2009, restrito ao período de sua vigência1, e o Recurso Especial da PGFN foi interposto no
ano de 2001.
No que diz respeito à Resolução no 9101-000.034 quanto à possível aplicação da
Súmula CARF no 1 no que diz respeito às matéria submetidas ao Poder Judiciário, assim como
sobre a possibilidade de desistência do contribuinte em razão de inclusão de débitos em regimes
especiais de pagamento/parcelamento, ou ainda extinção em razão de pagamento, restou
esclarecido que a matéria ainda em discussão nos autos não foi alvo de discussão perante o Poder
Judiciário e que ainda há débitos de IRPJ e de CSLL em discussão a respeito da dedutibilidade
da CSLL lançada de ofício na base de cálculo daqueles tributos. É o que interessa, neste
momento processual, para que este colegiado analise a divergência interpretativa posta nos
presentes autos.
No mais, com base nos dois primeiros paradigmas indicados pela PGFN,
descartando-se o terceiro2 (Acórdão 108-04.058), o Despacho de Admissibilidade fls. 390-393
deve ser confirmado por seus próprios fundamentos, os quais adoto como razões de decidir, nos
termos do § 1o do art. 50 da Lei no 9.784/99, para CONHECER do Recurso Especial da Fazenda
Nacional.

1 Art. 67. [...]
§ 10. O acórdão cuja tese, na data de interposição do recurso, já tiver sido superada pela CSRF, não servirá de
paradigma, independentemente da reforma específica do paradigma indicado.
2 Por força do disposto no § 2o do art. 7o do Anexo I da Portaria MF no 55, de 1998, com a redação vigente à data da
interposição do recurso, conforme a seguir reproduzido:
"§ 2o. Na hipótese de que trata o inciso II do artigo 5o deste Regimento, o recurso deverá ser protocolizado na
repartição preparadora e demonstrar, fundamentadamente, a divergência argüida, indicando a decisão divergente e
comprovando-a mediante a apresentação de copia autenticada de seu inteiro teor ou de cópia da publicação em que
tenha sido divulgada, ou mediante cópia de publicação de até duas ementas, cujos acórdãos serão examinados pelo
Presidente da Câmara recorrida."
Fl. 905
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-005.506 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.000920/00-21

2
MÉRITO - DA INDEDUTIBILIDADE DOS TRIBUTOS LANÇADOS DE OFÍCIO
NO MOMENTO DA REALIZAÇÃO DO LANÇAMENTO

Alega a Recorrente que os valores lançados de ofício relativo à CSLL, não
poderiam ser deduzidos da base de cálculo do IRPJ e da própria CSLL já no momento do
lançamento, conforme decidido no acórdão recorrido.
Preliminarmente, é importante frisar que a exigência ora em discussão diz respeito
aos anos-calendário de 1995 e 1996, e, portanto, a indedutibilidade da CSLL da própria base de
cálculo e também na apuração do lucro real não era vedada, haja vista que tal vedação somente
foi inserida no ordenamento pátrio com o advento da Lei no 9.316, de 22/11/1996.
Ocorre que, no caso concreto, a discussão travaDa diz respeito ao momento em
que a CSLL, lançada de ofício, poderia ser excluída na apuração do lucro real e da sua própria
base de cálculo.
Já me pronunciei sobre o tema, e mantenho meu entendimento favorável à tese da
Fazenda Nacional.
É que a despesa para ser considerada incorrida e, portanto, dedutível na apuração
do lucro real, deve ser revestida dos atributos de certeza e liquidez. Esse, aliás, o entendimento
contido no Parecer Normativo Cosit no 07/76 - o qual conclui que “a despesa cuja realização
está condicionada à ocorrência de evento futuro, indisponível para o beneficiário o
correspondente rendimento, não pode ser considerada incorrida, vedada, por consequência, sua
dedutibilidade na apuração dos resultados anuais”.
Desse modo, enquanto perdurar a discussão administrativa sobre a exigência dos
tributos lançados de ofício, não há que falar em sua dedutibilidade das bases de cálculo de IRPJ e
CSLL.
Ressalta-se que mesmo antes da impugnação o crédito tributário não se mostrava
exigível.
Isso porque o art.10 , inciso V, do Decreto no 70.235, de 1972 dispõe que na
lavratura do auto de infração deva constar “a determinação da exigência e a intimação para
cumpri-la ou impugná-la no prazo de 30 (trinta) dias”.
E na fluência dos prazos para apresentação de impugnação ou de recurso de
voluntário prazo, o contribuinte já faz jus, inclusive, à certidão positiva com efeito de negativa a
que alude o art. 206 do CTN. Nesse sentido, assim já dispunha o Ato Declaratório Normativo
Cosit no 5, de 27/01/1995: “Poderá ser expedida certidão positiva de débitos, com efeitos de
certidão negativa (art. 206 do CTN), no decorrer do prazo previsto no art. 31, parágrafo único,
do Decreto n.o 70.235/72, quando requerida por sujeito passivo intimado na forma desse
dispositivo”.
Conforme se observa, em tal interregno o contribuinte fará jus à certidão positiva
com efeito de negativa, o que implica, a teor do que dispõe o art. 206 do estatuto tributário, que
ou já haverá penhora, ou o crédito deve se encontrar com exigibilidade suspensa.
No mesmo sentido, por exemplo, a Instrução Normativa RFB no 734, de 2007, já
determinava que:
Art. 3o A certidão conjunta positiva com efeitos de negativa, de que trata o
art. 3 o da Portaria Conjunta PGFN/RFB n o 3, de 2007, será emitida
Fl. 906
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-005.506 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.000920/00-21

quando não existirem pendências cadastrais em nome do sujeito passivo e
constar, em seu nome, somente a existência de débito:
[...]
II - cujo lançamento se encontre no prazo legal para impugnação ou
recurso, nos termos do Decreto n o 70.235, de 6 de março de 1972. [grifo
nosso]
Vê-se, assim, que a suspensão da exigibilidade do lançamento nos primeiros trinta
dias após a ciência do lançamento advém da própria redação do art. 10 do Decreto 70.235, de
1972, o qual determina, na formalização do lançamento, que o contribuinte seja intimado para
pagar ou impugnar no prazo de 30 dias. Ora se a administração concede o prazo de 30 dias
também para o pagamento, não há outra conclusão a se chegar: durante tal prazo o crédito não
pode ser exigido. Já tendo sido constituído, a única hipótese para não se cobrar tal crédito, de
forma imediata, é a suspensão de sua exigibilidade.
Destaco ainda que o prazo de prescrição somente se inicia após 30 dias da data do
lançamento constituído definitivamente (o que corrobora a suspensão da exigibilidade em tal
período). Nesse sentido, destaco excerto do voto condutor do aresto no RECURSO ESPECIAL
No 1.399.591:
O Código Tributário Nacional, no caput de seu art. 174, dispõe que a
ação para a cobrança do crédito tributário prescreve em cinco anos,
contados da data da sua constituição definitiva.
Sobre o termo a quo do prazo prescricional quinquenal para a cobrança
dos créditos tributários constituídos e exigíveis na forma do Decreto n.
70.235⁄72,
não
corre
a
prescrição enquanto
não
forem
constituídos definitivamente tais créditos, ou seja, enquanto não se esgotar
o prazo de trinta dias previsto no art. 15 daquele diploma normativo,
prazo este fixado para a impugnação da exigência tributária.
Desse modo, considero que tributos lançados de ofício estão com exigibilidade
suspensa desde a ciência do lançamento.
Nessa circunstância, portanto, o crédito tributário exigido pelo Fisco, no caso
concreto, a CSLL, não possuía atributo de certeza e liquidez a ponto de ser considerada como
uma despesa incorrida pelo contribuinte, tanto que, por óbvio, tais valores não se encontravam
escriturados, podendo ser considerada, para fins tributários, quando muito, uma mera provisão.
Sobre o tema, peço vênia para transcrever os fundamentos do voto condutor do
Acórdão no 9101-002.336, de lavra do Conselheiro Rafael Vidal de Araújo:
O conceito de provisão abarca situações variadas.
O que caracteriza uma provisão é sua correspondência a situações sobre
as quais paira algum grau de incerteza quanto à existência, ao valor, ao
vencimento, etc., de uma obrigação ou de uma perda patrimonial.
As provisões não abarcam apenas registros de "riscos" de perda
patrimonial, como a "provisão para créditos de liquidação duvidosa".
Há também provisões para encargos sociais e trabalhistas.
Fl. 907
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-005.506 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.000920/00-21

Há ainda a própria "provisão para o imposto de renda" constituída no
encerramento do período de apuração, quando já consumado o fato
gerador.
O próprio texto legal do inciso I do art. 13 da Lei 9.249/1995 não
restringe o conceito de provisão às provisões para risco de perda
patrimonial, que normalmente apresentam um maior grau de incerteza.
Nesse passo, não se pode negar que uma obrigação tributária que está
sendo discutida em juízo pela contribuinte, que está com a exigibilidade
suspensa no contexto de um processo judicial, possui a característica
essencial de uma provisão, que é, no caso, a incerteza quanto à sua
própria existência.
É até contraditório que a contribuinte questione a existência da obrigação
tributária, suspendendo inclusive a sua exigibilidade, e ao mesmo tempo
defenda sua dedutibilidade como sendo uma obrigação certa.
Nas suas próprias indagações, a contribuinte afirma que poderá obter
uma decisão judicial que extinguirá o crédito tributário discutido. Eis aí a
incerteza em relação à existência da obrigação, que a contribuinte
procura negar.
Em reforço ao que está sendo dito, registro o conteúdo do voto que
orientou o Acórdão no 1301-00.794, de 17/01/2012, exarado pelo
conselheiro Waldir Veiga Rocha, que também colaciona variada
jurisprudência sobre o tema:
O ponto central da discussão é a natureza das despesas com
provisões para pagamento de tributos discutidos em juízo e cuja
exigibilidade estava suspensa, se despesas efetivamente incorridas,
como quer a interessada, ou se provisões, como entende o Fisco.
Como
corolário
dessa
questão,
discute-se
também
a
dedutibilidade, ou não, de tais despesas (ou provisões) para fins de
determinação da base de cálculo da CSLL.
A matéria é bastante conhecida, e já foi objeto de apreciação por
este colegiado, quando do julgamento dos processos no
16327.000028/2005-17 e no 16327.001299/2006-71, também sob
minha relatoria, resultando, respectivamente, os acórdãos no 1301-
00.275, de 09/03/2010, e no 1301-00.642, de 04/08/2011.
Por bem refletir meu entendimento sobre o assunto, transcrevo, a
seguir, excerto do voto proferido no primeiro processo e
reproduzido no segundo, sendo em ambas as ocasiões
acompanhado à unanimidade pela Turma.
[...] Com efeito, as despesas com tributos, na situação em
que estes estão submetidos ao crivo do Poder Judiciário e
com exigibilidade suspensa, não se revestem da certeza e da
liquidez indispensáveis a que sejam consideradas despesas
incorridas a pagar. Em conseqüência, suas contrapartidas,
registradas no passivo, se caracterizam como provisões para
fazer face a evento futuro e incerto.
Fl. 908
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-005.506 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.000920/00-21

Não se discute a correção do registro contábil, pertinente à
luz dos princípios e convenções da contabilidade,
especialmente aquele do conservadorismo. Também não se
trata de glosa de despesas tidas por desnecessárias ou não
usuais. O ponto central é que as despesas discutidas são
incertas tanto para o contribuinte, que as considera
indevidas e as discute judicialmente, quanto para o ente
tributante, que se vê na dependência de manifestação do
Poder Judiciário para que possa exigir o tributo. Isso ficou
bem claro no voto condutor do acórdão recorrido, no trecho
a seguir transcrito:
13 - A obrigatoriedade de pagar os valores
dependem de eventos futuros e incertos, ou seja,
dependem de decisão judicial. Se for incerto, não
pode ser classificado como contas a pagar, que por
sua natureza, impõe liquidez e certeza. A provisão,
por sua vez, não possui um dos elementos, quais
sejam liquidez e certeza, pois se assim fosse, um
termo seria sinônimo do outro.
14 - Ao interpor a ação judicial o interessado
pretende ver dispensado do recolhimento do tributo.
Para a administração tributária demonstra que,
segundo seu entendimento, o valor não é devido,
como também demonstra para seus sócios e
terceiros que luta para não recolher o tributo. Em
suma, tanto o interessado, quanto a administração
tributária, não têm certeza sobre seus direitos.
Ambos aguardam o pronunciamento do poder
judiciário.
Demonstrada a natureza de provisão dos valores ora
discutidos, impõe-se sua adição para fins de apuração da
base de cálculo da CSLL, ex vi do art. 13, inciso I, da Lei no
9.249/1995. Tal foi exatamente o procedimento do Fisco, o
qual reputo correto.
[...]
A jurisprudência administrativa é farta nessa linha, como se
verifica das ementas a seguir transcritas, a título
exemplificativo:
CSLL — PROVISÕES NÃO DEDUTÍVEIS —
TRIBUTOS COM EXIGIBILIDADE SUSPENSA —
Por configurar uma situação de solução indefinida,
que poderá resultar em efeitos futuros favoráveis ou
desfavoráveis à pessoa jurídica, os tributos ou
contribuições cuja exigibilidade estiver suspensa
nos termos do art. 151 do Código Tributário
Nacional,
são
indedutíveis
para
efeito
de
Fl. 909
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 9101-005.506 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.000920/00-21

determinação da base de cálculo da Contribuição
Social sobre o Lucro Líquido, por traduzir-se em
nítido caráter de provisão. (Ac. 101-94.491, de
29/01/2004. Rec. 136.214. Rel. Cons. Valmir Sandri)
(No mesmo sentido, Ac. 103-23.053, de 13/06/2007,
Rec. 156.141. Rel. Cons. Leonardo de Andrade
Couto) (No mesmo sentido, Ac. 105-17.358, de
17/12/2008. Rec. 164.752. Rel. Cons. Marcos
Rodrigues de Mello)
CSLL — PROVISÕES NÃO DEDUTÍVEIS —
TRIBUTOS COM EXIGIBILIDADE SUSPENSA —
Por configurar uma situação de solução indefinida,
que poderá resultar em efeitos futuros favoráveis ou
desfavoráveis à pessoa jurídica, os tributos ou
contribuições cuja exigibilidade estiver suspensa
nos termos do art. 151 do Código Tributário
Nacional,
são
indedutíveis
para
efeito
de
determinação da base de cálculo da Contribuição
Social sobre o Lucro Líquido, por traduzir-se em
nítido caráter de provisão.
JUROS DE MORA SOBRE TRIBUTOS COM
EXIGIBILIDADE SUSPENSA POR FORÇA DE
MEDIDAS
JUDICIAIS
—
Por
constituírem
acessório dos tributos sobre os quais incidem, os
juros de mora sobre tributos cuja exigibilidade
esteja suspensa por força de medidas judiciais
seguem a norma de dedutibilidade do principal.
(Ac. 101-95.727, de 20/09/2006. Rec. 135.395. Rel.
Cons. Paulo Roberto Cortez)
IRPJ — CSLL — PROVISÕES NÃO DEDUTIVEIS
—TRIBUTOS COM EXIGIBILIDADE SUSPENSA
— Por configurar uma situação de solução
indefinida, que poderá resultar em efeitos futuros
favoráveis ou desfavoráveis à pessoa jurídica, os
tributos ou contribuições cuja exigibilidade estiver
suspensa nos termos do art. 151 do Código
Tributário Nacional, são indedutíveis para efeito de
determinação da base de cálculo do IRPJ e da
CSLL, por traduzir-se em nítido caráter de provisão.
Assim, a dedutibilidade de tais rubricas somente
ocorrerá por ocasião de decisão final da justiça,
desfavorável à pessoa jurídica.
JUROS DE MORA SOBRE TRIBUTOS COM
EXIGIBILIDADE SUSPENSA POR FORÇA DE
MEDIDAS
JUDICIAIS
—
Por
constituírem
acessório dos tributos sobre os quais incidem, os
Fl. 910
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 9101-005.506 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.000920/00-21

juros de mora sobre tributos cuja exigibilidade
esteja suspensa por força de medidas judiciais a
seguem a norma de dedutibilidade do principal. (Ac.
101-96.008, de 01/03/2007. Rec. 151.401. Rel. Cons.
Paulo Roberto Cortez)
CSLL. DEDUTIBILIDADE DE TRIBUTOS E
CONTRIBUIÇÕES
COM
EXIGIBILIDADE
SUSPENSA. ANO-CALENDÁRIO 1998. Os tributos
e contribuições que estejam com exigibilidade
suspensa, nos termos do art. 151, II a IV, do CTN,
constituem provisões e não despesas incorridas,
estando vedada sua dedução para apuração da base
de
cálculo
da
CSLL.
(Ac.
103-23.031,
de
24/05/2007. Rec. 156.083. Rel. Cons. Aloysio José
Percínio da Silva)
PROVISÕES — provisões somente podem ser
deduzidas das bases de cálculo da CSSL se assim a
lei expressamente autorizar. Classificam-se como
tais, os elementos do passivo, cuja exigibilidade,
montante ou data de liquidação, isolada ou
conjuntamente, não são certos e determináveis no
período de apuração. Assim, valores registrados
como tributos, contribuições e demais acréscimos,
não passíveis de serem exigidos por força de medida
judicial, quadram-se nesta classificação e devem ser
adicionados à base de cálculo da contribuição
social sobre o lucro, se seu registro contábil reduziu
o resultado do exercício. (Ac. 103-23.037, de
24/05/2007. Rec. 156.322. Rel. Cons. Guilherme
Adolfo dos Santos Mendes)
CSLL
—
BASE
DE
CÁLCULO
—
DEDUTIBILIDADE
DE
TRIBUTOS
E
CONTRIBUIÇÕES
COM
EXIGIBILIDADE
SUSPENSA — Os tributos e contribuições que
estejam com exigibilidade suspensa, nos termos do
art. 151, inciso II do CTN, constituem provisões e
não despesas incorridas, estando vedada sua
dedução para apuração da base de cálculo da
CSLL, conforme regra do art. 13, inciso I, da Lei
9.249/95. (Ac. 108-08.126, de 02/12/2004. Rec.
139.544. Rel. Cons. Luiz Alberto Cava Macieira)
No mesmo sentido, no Acórdão no 1101-000.813, e também no Acórdão no 9101-
004.503, a Conselheira Edeli Pereira Bessa, brilhantemente, assim se manifestou:
Aduz a recorrente que os valores glosados não possuem a natureza de
provisões, mas, sim, de despesas efetivas. Aborda os conceitos de
provisão, passivo e contingência passiva, para evidenciar a dedução de
Fl. 911
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Fl. 17 do Acórdão n.o 9101-005.506 - CSRF/1a Turma
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despesas reconhecidas no resultado em razão da constituição de um
passivo efetivo, que decorre de uma obrigação legal com prazo certo e
valor determinado, reportando-se à Deliberação CVM no 489/05, que
aprovou o Pronunciamento IBRACON NPC no 22.
O presente lançamento tem por fundamento o art. 13, inciso I da Lei no
9.249/95, que assim dispõe:
Art. 13. Para efeito de apuração do lucro real e da base de cálculo da
contribuição social sobre o lucro líquido, são vedadas as seguintes
deduções, independentemente do disposto no art. 47 da Lei no 4.506, de 30
de novembro de 1964:
I - de qualquer provisão, exceto as constituídas para o pagamento de
férias de empregados e de décimo-terceiro salário, a de que trata o art. 43
da Lei no 8.981, de 20 de janeiro de 1995, com as alterações da Lei no
9.065, de 20 de junho de 1995, e as provisões técnicas das companhias de
seguro e de capitalização, bem como das entidades de previdência
privada, cuja constituição é exigida pela legislação especial a elas
aplicável;
[...] (negrejou-se)
O entendimento da recorrente, no sentido de que os valores glosados
possuem natureza de obrigação legal, já foi acolhido em Turma deste
Conselho Administrativo, no julgamento refletido no Acórdão no 1401-
00.058, de cuja ementa extrai-se:
TRIBUTOS COM EXIGIBILIDADE SUSPENSA – DEDUTIBILIDADE
Provisão passiva representa uma obrigação incerta, ou certa mas ilíquida.
O ato legal, a lei, tem presunção de constitucionalidade e de legitimidade.
A obrigação ex lege tributária desfruta desse atributo e só com o trânsito
em julgado favorável ao contribuinte têm-se derruídas a certeza e a
liquidez: obrigação tributária com exigibilidade suspensa não traduz
contabilmente uma provisão, mas um contas a pagar - diversamente, por
ex., de um passivo relativo a uma reclamação trabalhista ainda em curso.
As interpretações literal, lógica e sistemática conduzem à exegese de que
as despesas com tributos com exigibilidade suspensa permanecem
dedutíveis, para a determinação da base de cálculo da CSLL.
No voto condutor do referido acórdão, o I. Conselheiro Marcos Shigueo
Takata observa que provisão representa uma obrigação incerta, ou certa
mas ilíquida, e que a obrigação tributária, em razão da presunção de
constitucionalidade e de legitimidade da lei, é certa e líquida enquanto
não se der o trânsito em julgado favoravelmente ao contribuinte, o qual,
em verdade, exige a reversão do passivo antes contabilizado. Discorda,
assim, que o fato de se ingressar com ação judicial contra certa lei
tributária ou contra a legalidade de uma obrigação tributária transforme
o passivo representativo desta obrigação em provisão, e afirma o acerto o
item 4 do Anexo II do Pronunciamento IBRACON NPC no 22, aprovado
pela Deliberação CVM no 489/2005.
Fl. 912
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Fl. 18 do Acórdão n.o 9101-005.506 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.000920/00-21

Referido Pronunciamento assim estabelece no Sumário que integra seu
Anexo I:
DEFINIÇÕES
6. Os termos a seguir são utilizados nesta NPC com os seguintes
significados:
(...)
ii. Uma provisão é um passivo de prazo ou valor incertos.
O termo provisão também tem sido usado no contexto de contas
retificadoras, como depreciações acumuladas, desvalorização de ativos
e ajustes de valores a receber. Esses ajustes aos valores contábeis de
ativos não são abordados nesta NPC.
iii. Provisões derivadas de apropriações por competência são passivos por
mercadorias ou serviços que foram recebidos ou fornecidos, mas que
não foram faturados ou acordados formalmente com o fornecedor,
incluindo montantes devidos a empregados (por exemplo, os montantes
relativos à provisão para férias), os devidos pela atualização de
obrigações na data do balanço, entre outros. Embora às vezes seja
necessário estimar o valor ou o tempo das provisões derivadas de
apropriações por competência, o que poderia assemelhar-se
conceitualmente a uma provisão, a diferença básica está no fato de que
as provisões derivadas de apropriações por competência são
obrigações já existentes, registradas no período de competência, sendo
muito menor o grau de incerteza que as envolve.
[...]
vi. Uma obrigação legal é aquela que deriva de um contrato (por meio de
termos explícitos ou implícitos), de uma lei ou de outro instrumento
fundamentado em lei.
[...]
Ocorre que os conceitos de provisão e obrigação legal podem se tocar e
se confundir em determinadas circunstâncias. O próprio Pronunciamento
acima referido cogita desta possibilidade ao assim estabelecer, também
no Anexo I:
Provisões
10. Uma provisão deve ser reconhecida quando:
a. uma entidade tem uma obrigação legal ou não formalizada presente
como conseqüência de um evento passado;
b. é provável que recursos sejam exigidos para liquidar a obrigação; e
c. o montante da obrigação possa ser estimado com suficiente segurança.
Se qualquer uma dessas condições não for atendida, a provisão não deve
ser reconhecida. É importante notar, por outro lado, a diferença existente
entre provisões e outros passivos e contingências passivas, conforme os
Fl. 913
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Fl. 19 do Acórdão n.o 9101-005.506 - CSRF/1a Turma
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itens 7, 8 e os exemplos no Anexo II a esta NPC, notadamente aqueles
incluídos no item 4.
No presente caso, as decisões judiciais favoráveis à contribuinte afetam
não só o direito do Fisco de exigir o crédito tributário, mas também
suspendem a obrigação legal da contribuinte de pagá-lo. Há não só
incerteza quanto ao seu recebimento por parte do Fisco, como também
em relação ao seu pagamento por parte da contribuinte. Daí a
possibilidade, como citado no voto do I. Conselheiro Marcos Shigueo
Takata, de reversão deste passivo ao final do litígio judicial, prática
comum no âmbito das provisões. Caso se tratasse de uma obrigação legal,
líquida e certa, a decisão judicial final favorável ao contribuinte ensejaria
o reconhecimento de uma receita por insubsistência passiva, semelhante a
um perdão de dívida, e não mera reversão de provisão.
Quanto ao referido item 4 do Anexo II do Pronunciamento IBRACON
NPC no 22, não se vislumbra, ali, um reconhecimento explícito de que
tributos com exigibilidade suspensa por decisão judicial seriam
qualificados como obrigação legal e não como provisão. Veja-se:
ANEXO II
EXEMPLOS DE TRATAMENTO A SER DADO ENVOLVENDO
CONTINGÊNCIAS ATIVAS E CONTINGÊNCIAS PASSIVAS
O objetivo deste anexo é auxiliar no entendimento da NPC sobre
Provisões, contingências ativas e contingências passivas e deve ser lido no
contexto completo da NPC, não devendo ser considerado isoladamente.
[...]
4. Tributos
a. A administração de uma entidade entende que uma determinada lei
federal, que alterou a alíquota de um tributo ou introduziu um novo
tributo, é inconstitucional. Por conta desse entendimento, ela, por
intermédio de seus advogados, entrou com uma ação alegando a
inconstitucionalidade da lei. Nesse caso, existe uma obrigação legal a
pagar à União. Assim, a obrigação legal deve estar registrada, inclusive
juros e outros encargos, se aplicável, pois estes últimos têm a
característica de uma provisão derivada de apropriações por
competência. Trata-se de uma obrigação legal e não de uma provisão ou
de uma contingência passiva, considerando os conceitos da NPC.
Em uma etapa posterior, o advogado comunica que a ação foi julgada
procedente em determinada instância. Mesmo que haja uma tendência de
ganho, e ainda que o advogado julgue como provável o ganho de causa
em definitivo, pelo fato de que ainda cabe recurso por parte do credor (a
União), a situação não é ainda considerada praticamente certa, e,
portanto, o ganho não deve ser registrado. É de se ressaltar que a
situação avaliada é de uma contingência ativa, e não de uma contingência
passiva a ser revertida, pois o passivo, como dito no item anterior, é uma
obrigação legal e não uma provisão ou uma contingência passiva.
[...]
Fl. 914
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Fl. 20 do Acórdão n.o 9101-005.506 - CSRF/1a Turma
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c. Ao obter decisão final favorável sobre um ganho contingente, a entidade
deverá observar o momento adequado para o seu reconhecimento
contábil. Não havendo mais possibilidades de recursos da parte contrária,
o risco da não-realização do ganho contingente é considerado "remoto",
e, portanto, a entidade deve reconhecer contabilmente o ganho quando a
decisão judicial final produzir seus efeitos, o que ocorre, normalmente,
após a publicação no Diário Oficial.
Isso significa dizer que, a partir desse momento, o ganho deixará de ser
contingente e se tornará um direito da entidade. Antes do registro do
ganho contingente, porém, e periodicamente após seu registro, a
administração da entidade deve avaliar a capacidade de recuperação do
ativo, uma vez que a parte contrária pode tornar-se incapaz de honrar
esse compromisso, ou pode ser que sua utilização futura seja incerta.
No primeiro contexto, abordado no item “a”, observa-se que, embora
proposta uma ação judicial, nada se fala da existência de decisão hábil a
suspender a exigibilidade do crédito tributário. O mesmo ocorre na
seqüência do desenvolvimento do exemplo, no qual a análise tem em
conta, apenas, decisões judiciais ainda não definitivas, sem qualquer
referência acerca da eficácia imediata destes atos judiciais.
Em tais condições, não há dúvida que o tributo devido representa uma
obrigação legal da contribuinte, passível de exigência a partir de seu
vencimento, e que pode vir a constituir um ganho futuro, caso haja
certeza suficiente do sucesso da interessada na ação judicial proposta.
Aqui, porém, a incerteza está presente ante a existência de decisões
judiciais hábeis a suspender a exigibilidade do crédito tributário,
impedindo, por prazo indeterminado, que o Fisco receba ou possa
executar o direito que decorreria do fato gerador praticado.
Oportuno transcrever, neste ponto, doutrina invocada na decisão recorrida,
extraída do Manual de Contabilidade Societária, da FIPECAFI, ed. Atlas, 2010,
cap. 19 (Provisões, passivos contingentes e ativos contingentes), p.p. 339/341.
Os autores dessa obra, manifestando-se precisamente sobre o exemplo 4-a do
Anexo II da NPC 22 do Ibracon, consignam que:
Ao afirmar que se trata o caso de uma obrigação legal e não de uma provisão, foi criada, no nosso entender, uma
ideia inexistente na norma: a de que uma obrigação de natureza legal não pode ser reconhecida como provisão,
ou então não pode ser considerada de natureza possível ou remota, e sim tem que, obrigatoriamente, ser
registrada como passivo líquido e certo, a pagar, independentemente da característica de probabilidade de
desembolso futuro. E isso contraria frontalmente o texto da própria norma, como já visto.
Isto porque, na introdução do tema, os autores comparam o
Pronunciamento IBRACON NPC no 22 com o entendimento expresso
pelo IASB e assim concluem:
Em primeiro lugar, a NPC deriva da IAS 37 emitida pelo IASB, e esta não contém o referido exemplo, e ele não
se coaduna, no nosso julgamento, com o conteúdo das próprias normas, nem com a NPC 22 e nem com a IAS
37. No corpo da IAS 37 não há qualquer distinção entre "obrigação legal" e "obrigação não formalizada"
(constructive obligation) para fins de reconhecimento de uma provisão. Veja-se na parte inicial relativa às
Definições, dentro do § 6a-, da NPC 22:
“(v) Um passivo é uma obrigação presente de uma entidade, decorrente de
eventos já ocorridos, cuja liquidação resultará em uma entrega de recursos.
Fl. 915
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Fl. 21 do Acórdão n.o 9101-005.506 - CSRF/1a Turma
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(vi)
Uma obrigação legal é aquela que deriva de um contrato (por meio
de termos explícitos ou implícitos), de uma lei ou de outro instrumento
fundamentado em lei.
(vii)
Uma obrigação não formalizada é aquela que surge quando uma
entidade, mediante práticas do passado, políticas divulgadas ou
declarações feitas, cria uma expectativa válida por parte de terceiros e,
por conta disso assume um compromisso.”
A partir dessas três definições pode-se construir que: "Um passivo é uma obrigação legal ou uma obrigação não
formalizada presente de uma entidade."
Ainda nas definições, há o conceito de provisão:
"(ii) Uma provisão é um passivo de prazo ou valor incertos."
Substituindo a definição de passivo nessa da provisão, chega-se então a:
"Uma provisão é uma obrigação legal ou uma obrigação não formalizada
presente de uma entidade, decorrente de eventos já ocorridos, de prazo ou
valor incertos, cuja liquidação resultará em uma entrega de recursos."
Nestes termos, portanto, obrigação legal não é um conceito excludente de
provisão. É possível que uma obrigação legal represente uma provisão,
caso seja incerto, como no presente caso, o prazo para seu pagamento.
Logo, o fato de a doutrina mencionada afirmar que compete à
administração da companhia avaliar a situação na qual está inserida e
fazer refletir da melhor forma essa avaliação em suas demonstrações é
irrelevante para alterar a natureza atribuída ao passivo aqui em debate.
Acrescente-se, ainda, a conclusão do outro texto doutrinário citado na
decisão recorrida, elaborado por Ricardo Mariz de Oliveira (“O Alcance
e o Sentido Sistemático da lndedutibilidade dos Depósitos de Tributos em
Processos Fiscais – A Dedutibilidade dos Depósitos em Processos de
Consignação em Pagamento”, in Direito Tributário Atual- volume 12
IBDT-USP e da Resenha Tributária, 1995):
[...]
E nenhuma lógica existe na atitude do contribuinte, de dizer que não deve
o tributo quando vierem lhe cobrar, mas dizer na contabilidade que o
deve, assim como na declaração de rendimentos para deduzi-lo
fiscalmente. Num primeiro momento ele opõe ao fisco suas razões para
não reconhecer o débito, e num momento seguinte, que deveria ser
conseqüente, ele, inconseqüentemente, opõe ao fisco o direito de deduzir o
tributo, que só existe se este for devido.
[...]
Assim, se o contribuinte não reconhece o débito não deve registrá-lo pura
e simplesmente como uma despesa a pagar, como o faria em
circunstâncias normais. O que ele deve fazer é registrar o risco em
reserva ou provisão, que é indedutível.
[...]
O essencial, portanto, dentro dos preceitos relativos ao chamado "regime de
competência", é que a dúvida lançada sobre o débito redunda em reserva ou provisão
Fl. 916
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Fl. 22 do Acórdão n.o 9101-005.506 - CSRF/1a Turma
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indedutível, e não em conta de despesa devida e a pagar, correspondente à despesa
fiscalmente dedutível.
A suspensão da exigibilidade, como dito, é suficiente para retirar a
certeza desta despesa e caracterizar sua contrapartida como uma
provisão, de modo a torná-la indedutível no âmbito da apuração da
CSLL. Em tais condições, a Câmara Superior de Recursos Fiscais, em
decisão unânime e posterior ao Acórdão no 1401-00.058, posicionou-se
contrariamente à pretensão de contribuinte autuada, consoante expresso
na ementa do Acórdão no 9101-00.592:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO –
CSLL
Exercício: 1998, 1999, 2000
Ementa: CSLL. PROVISÕES NÃO DEDUTÍVEIS. TRIBUTOS COM
EXIGIBILIDADE SUSPENSA. Por configurar uma situação de solução
indefinida, que poderá resultar em efeitos futuros favoráveis ou
desfavoráveis à pessoa jurídica, os tributos ou contribuições cuja
exigibilidade estiver suspensa nos termos do art. 151 do Código Tributário
Nacional, são indedutíveis para efeito de determinação da base de cálculo
do IRPJ e da CSLL, por traduzir-se em nítido caráter de provisão. Assim,
a dedutibilidade de tais rubricas somente ocorrerá por ocasião de decisão
final da justiça, desfavorável à pessoa jurídica.
Do voto condutor do I. Conselheiro Claudemir R. Malaquias extrai-se:
O entendimento que tem se firmado neste Conselho é de que os tributos
que estejam com sua exigibilidade suspensa, nos termos do art. 151 do
Código Tributário Nacional, devem ser provisionados contabilmente,
não se confundindo, portanto, com o registro de despesas incorridas. Os
tributos cuja exigibilidade esteja suspensa por uma das hipóteses previstas
no citado art. 151 devem ser contabilizados pelo regime de caixa, ou seja,
considerados como despesa somente por ocasião de seu efetivo
pagamento. Enquanto provisão, está vedada a sua dedução na apuração
da base de cálculo de qualquer tributo, devendo, portanto, neste caso,
serem integralmente adicionadas à base de cálculo da CSLL. Afinal, este é
o disciplinamento previsto no art. 41, § 1o da Lei no 8.981/95 e no art. 13,
inciso I da Lei no 9.249/95.
Este posicionamento foi muito bem apresentado no voto condutor do
acórdão recorrido, da lavra do ilustre Conselheiro Paulo Roberto Cortês,
a quem peço vênia para sua transcrição:
"(..)
Entretanto, ao que pese o argumento despendido pela contribuinte,
entendo que ó mesmo não tem como prosperar, até porque, se a mesma
entendesse que o crédito tributário questionado judicialmente era devido,
não teria se aventurado a uma demanda judicial morosa e infrutífera. Se o
fez, é porque entendia que as leis que instituíram ou majoraram as
obrigações questionadas, traziam em seu bojo flagrantes ilegalidades e
inconstitucionalidades, e sendo assim, não há o que se falar em contas a
Fl. 917
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Fl. 23 do Acórdão n.o 9101-005.506 - CSRF/1a Turma
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pagar, até porque, tal obrigação nasce de modo incondicional, ao passo
que as características dos tributos com exigibilidade suspensa, são
obrigações fiscais condicionadas à exigência futura e incerta.
Portanto, por configurar uma situação de solução indefinida a data do
encerramento do ano-calendário a que se refere, dependente de eventos
futuros que poderão ou não ocorrer, subsume-se a uma situação de
contingência que poderá resultar em efeitos futuros favoráveis ou
desfavoráveis à pessoa jurídica, ou seja, à época do balanço, tal ganho ou
perda é apenas potencial, não representando, evidentemente, uma
obrigação incondicional.
(...)
Logo, decorre dai a necessidade da formação da provisão para o registro
contábil dos tributos com exigibilidade suspensa em função de sua
contingência passiva em exercício futuro, cujos, valores, apropriados
como despesa no ano-calendário, devem ser adicionados ao lucro liquido
para fins de apuração do lucro real, bem como para a determinação da
base de cálculo da CSLL, por força do disposto no art. 13, inciso I, da Lei
n° 9.249/95.
Nesta linha de argumentação, deve-se asseverar ainda que não encontra
guarida no melhor direito a alegação da recorrente (fls. 369) no sentido
de que a indedutibilidade dos tributos com exigibilidade suspensa aplicar-
se-ia, exclusivamente, à determinação do lucro real, base de cálculo do
IRPJ, e não à CSLL. Com efeito, pelo disposto no art. 13, inciso I da Lei no
9.249/95, para fins de apuração do lucro real e da base de cálculo da
contribuição social sobre o lucro restou vedada a dedução de quaisquer
provisões. Nestas estão incluídas aquelas constituídas em função de
tributo com exigibilidade suspensa, excetuando-se apenas as provisões
para pagamento de férias e décimo-terceiro salário e as provisões técnicas
exigidas pela legislação especial de determinadas instituições.
Da análise efetuada, conclui-se com o mesmo entendimento do acórdão
recorrido que decidiu pela impossibilidade de ser deduzida da base de
cálculo da CSLL a parcela relativa às contribuições para o PIS objeto de
questionamento judicial e com exigibilidade suspensa. A dedutibilidade de
tais rubricas somente ocorrerá por ocasião de decisão final da justiça,
desfavorável à pessoa jurídica.
Irrelevante, assim, discutir a aplicabilidade da Deliberação CVM no
489/2005 à contribuinte, no período autuado, bem como outros acórdãos
administrativos anteriores ao posicionamento da CSRF.
E, no precedente recente citado (Acórdão no 9101-004.503), assim arrematou a
Conselheira Edeli Pereira Bessa:
Nestes termos, resta evidente que a provisão não se caracteriza, apenas,
pelas impossibilidade de sua exata mensuração, mas também pela
incerteza quanto ao prazo para seu pagamento. Por certo a obrigação
tributária existe, senão a suspensão de sua exigibilidade seria inócua, mas
Fl. 918
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Fl. 24 do Acórdão n.o 9101-005.506 - CSRF/1a Turma
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a incerteza quanto ao seu pagamento é aspecto suficiente para
caracterizá-la como provisão.
Assim, demonstrada a aplicabilidade do art. 13, inciso I, da Lei no
9.249/95, é desnecessário apreciar a alegação subsidiária da recorrente,
quanto à aplicação do art. 41 da Lei no 8.981/95 à CSLL.
Poder-se-ia ainda argumentar que a indedutibilidade, com base no inciso I, do art.
13 da Lei no 9.249/95 somente pudesse ser aplicável aos fatos geradores ocorridos no ano-
calendário de 1996, sendo que o presente processo envolve exigências relativas aos anos-
calendário de 1995 e 1996. Sob essa ótica, o contribuinte alega que haveria ofensa aos princípios
da irretroatividade de lei (quanto a ambos os anos-calendário se considerada a indedutibilidade
da CSLL com base na Lei no 9.316/96) e da anteriorirdade (em relação ao ano-calendário de
1995 se considerada a Lei no 9.249/95).
Entendo, contudo, que, além da incerteza quanto à exigibilidade desses valores,
ou ainda sobre a caracterização ou não de provisão, a ausência de registro contábil dos valores
exigidos de ofício impedem sua dedução das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. A esse
respeito, em recente decisão deste colegiado (Acórdão no 9101-005.342, de 03/02/2021)
acompanhei o muito bem fundamentado voto do relator, Conselheiro Luis Henrique Marotti
Toselli, que muito bem explorou essa circunstância que, por si só, já é suficiente a infirmar, tal
qual alegado pelo contribuinte, a dedutibilidade de tributos lançados de ofício das bases de
cálculo do IRPJ e da CSLL já no momento do lançamento:
Em Sessão de 07/08/2017, por exemplo, prevaleceu o entendimento, por
voto de qualidade, que a dedutibilidade dos tributos segundo o regime de
competência, para fins de apuração do Lucro Real e da base de cálculo
da CSLL, está restrita aos valores constantes da escrituração comercial,
não alcançando os valores das contribuições lançadas de oficio sobre
receitas omitidas.
Do voto vencedor dessa decisão (Acórdão no 9101-002.996), de autoria
da I. Presidente do CARF, Dra. Adriana Gomes Rego, extrai-se que:
Dúvida não há de que os tributos e contribuições, regra geral, são
dedutíveis na apuração do lucro real e da base da CSLL segundo o regime
de competência.
Entretanto, não é possível negar que este regime só é assegurado para as
incidências devidamente contabilizadas e declaradas. Entendimento em
contrário, com a devida vênia, significaria dar ao contribuinte,
antecipadamente, o direito de deduzir como despesa os tributos por ele
próprio sonegados, o que, em primeira análise, atenta contra o senso
comum, senão à razoabilidade e à própria moralidade.
As exigências decorrentes lançadas de ofício (PIS e COFINS) são
também passíveis de serem contestadas pelo sujeito passivo, até mesmo
de forma (ou por argumento) independente do próprio IRPJ ou CSLL (tal
como alguma específica decadência, ou isenção, ou erro de apuração),
podendo os seus valores serem alterados ou até mesmo inteiramente
cancelados, e por este motivo não podem eles ser deduzidos a priori, uma
vez que a base de cálculo adotada no lançamento tributário não pode ser
precária, nem condicionada à futura deliberação.
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Fl. 25 do Acórdão n.o 9101-005.506 - CSRF/1a Turma
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Não é atribuição da autoridade lançadora, portanto, reconhecer de ofício
uma despesa que foi omitida da escrituração pelo próprio contribuinte. É
pressuposto do direito à dedução de uma despesa do lucro real que esta
despesa tenha sido escriturada.
Ademais, o reconhecimento antecipado ao contribuinte do direito à
dedução da despesa, direito este que ele apenas poderá vir a ter quando de
fato vier (e se vier) a reconhecer a própria despesa (ou seja, a
contribuição devida), pode gerar nefastos prejuízos à Fazenda Pública, ao
passo que o procedimento adotado pelo fisco (de não deduzir as
contribuições do IRPJ e da CSLL lançados de ofício) nenhum prejuízo
traz a nenhuma das partes, conforme se passa a demonstrar.
Considere-se, para fins de simplificação de raciocínio, um lançamento
por omissão de receitas que gere apenas lançamento de IRPJ (principal) e
PIS (reflexo), e que as únicas questões litigiosas ainda pendentes digam
respeito apenas (i) ao PIS, e (ii) no que toca ao IRPJ, apenas à
dedutibilidade ou não, na sua apuração, do PIS lançado de ofício.
Neste contexto, considerando que a fiscalização não tenha abatido o PIS
da base de cálculo do IRPJ (como se entende seja o correto), duas
situações podem acontecer ao longo do contencioso no que diz respeito
ao lançamento do PIS:
1) Se a decisão final considerar o PIS devido, o contribuinte poderá
afinal, após o trânsito em julgado, reconhecer contabilmente a despesa
(que antes omitira de sua escrituração), e considera-la como despesa
dedutível do IRPJ;
2) Se a decisão final considerar o PIS não devido, há que se reconhecer
que o lançamento de ofício do IRPJ não exigiu do contribuinte um único
centavo a mais do que seria devido.
Portanto, qualquer que venha a ser a decisão administrativa acerca do
lançamento de ofício do PIS, vê-se que nenhum prejuízo houve, em
qualquer caso, quer ao contribuinte, quer ao Erário.
Por outro lado, considerando agora que a fiscalização houvesse abatido o
PIS da base de cálculo do IRPJ (procedimento que se reputa incorreto, e
sem base legal), duas situações podem acontecer ao longo do contencioso
no que diz respeito ao lançamento do PIS:
1) Se a decisão final considerar o PIS devido, o contribuinte poderá
afinal, após o trânsito em julgado, reconhecer contabilmente a despesa
(que antes omitira de sua escrituração), porém obrigatoriamente teria de
considerar esta despesa como indedutível do IRPJ, pois já a teria
previamente abatido do lucro real antes mesmo de reconhece-la.
A par da dificuldade de controle, por parte da Fazenda Nacional, com
relação a este procedimento, há um inegável risco, ao menos potencial, de
utilização em duplicidade de uma mesma despesa, em detrimento da
Fazenda Pública;
2) Se a decisão final considerar o PIS não devido, resta então
irreversivelmente caracterizado o prejuízo à Fazenda Nacional. Isto
porque, neste caso, terá sido permitido ao contribuinte a dedução do lucro
real de uma despesa imaterial, inexistente, que nunca foi (e nem será
jamais) contabilizada. Dito prejuízo é irreversível pois não é possível às
Fl. 920
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Fl. 26 do Acórdão n.o 9101-005.506 - CSRF/1a Turma
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autoridades julgadoras o reformatio in pejus, de sorte que o lançamento
de IRPJ terá sido irreversivelmente feito a menor que o devido.
O quadro abaixo sintetiza, em forma esquemática, as aventadas
possibilidades:

Por oportuno, salienta-se que esse quadro serve inclusive para decisões
em sede de CSRF, porque somente com o reconhecimento expresso e
final do contribuinte (por meio da efetiva contabilização, como despesas,
dos valores do PIS e da COFINS devidos), é que passará ele a ter direito
a deduzir tais despesas dos seus tributos cuja base de cálculo é o lucro
apurado (IRPJ e CSLL).
Por todo o exposto, não se deve abater as contribuições lançadas de ofício
da base de cálculo do IRPJ e da CSLL constituídos de ofício.
Em outubro de 2019, este mesmo Colegiado, por intermédio do Acórdão
no 9101-004.445, manifestou-se no mesmo sentido, conforme ementa
abaixo transcrita:

LUCRO REAL. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS LANÇADAS DE
OFÍCIO. INDEDUTIBILIDADE.
A dedutibilidade dos tributos segundo o regime de competência, para fins
de apuração do Lucro Real, está restrita aos valores constantes da
escrituração comercial, não alcançando os valores do PIS e da Cofins
lançados de ofício sobre receitas omitidas. Precedentes. Acórdãos no
9101-002.996 e 9101-004.114.
E também em recente julgamento (na Sessão de 14 de janeiro de 2021), foi
proferido Acórdão nos autos do PAF no 15589.000164/2010-463 que, por
maioria de votos, também manifestou-se contrário à tese do contribuinte.
Naquela ocasião o presente Julgador participou pela primeira vez do
julgamento da matéria, tendo acompanhado o voto vencedor, da I.
Conselheira Dra. Andrea Duek Simantob, pelas conclusões, por entender
que, na verdade, o direito pleiteado pela Recorrente não se sustenta não
por força do § 1o do artigo 41 da Lei 8.981/954, mas sim em face do

3 Na realidade, o número do processo é 15889.000164/2010-46 (Acórdão no 9101-005.326).
4 Art. 41. Os tributos e contribuições são dedutíveis, na determinação do lucro real, segundo o regime de
competência.
Fl. 921
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Fl. 27 do Acórdão n.o 9101-005.506 - CSRF/1a Turma
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próprio regime de competência, regime este que inclusive é reiterado no
caput deste dispositivo como condição necessária a permitir a
dedutibilidade de com tributos exigíveis.
O contribuinte, ao não reconhecer contabilmente as contribuições ao PIS
e COFINS ora exigidas na época dos seus fatos geradores, não incorreu
em nenhuma despesa com estes tributos. E se não incorreu em despesa,
não há que se falar, aos olhos do princípio da competência, em um direito
de dedução fiscal pretérito.
Ora, é pressuposto da dedutibilidade (conceito fiscal) que a despesa
(conceito contábil) tenha sido incorrida/registrada pelo contribuinte, o
qual possui o poder-dever de mensurar e reconhecer os eventos
econômicos que possam impactar suas atividades de acordo com as
práticas jurídico-contábeis que entender aplicáveis aos fatos.
Nesse sentido, se o contribuinte, á época dos fatos geradores dos tributos
ora lançados, aplicou um critério de mensuração e reconhecimento de
passivo tributário do qual o fisco posteriormente não concordou, a
diferença lançada constitui, na verdade, um novo fato econômico (fato
superveniente), sem impactar o lucro líquido por ele apurado no passado.
Tanto é assim que o contribuinte, diante de uma autuação fiscal, poderá
questionar contra a sua exigibilidade pelos meios de defesa que lhe são
assegurados e, mais ainda, poderá sequer reconhecer um decréscimo
patrimonial daí decorrente.
A fiscalização, ao apurar receitas consideradas omitidas, não incorre em
despesas com PIS e COFINS em nome do contribuinte, mesmo em se
tratando de lançamentos ditos reflexos. Não há como confundir uma
“obrigação tributária”, representada aqui pelos Autos de Infração, com
uma “obrigação contábil” (passivo exigível) de exercícios anteriores, este
sim redutor de lucro líquido.
Os lançamentos tributários de PIS/COFINS reflexos, pois, não
constituem despesas pretéritas capazes de impactar o IRPJ e CSLL
lançados no mesmo procedimento fiscal. Tais lançamentos (principal +
reflexos), quando menos, podem gerar uma despesa dedutível no futuro,
a depender da avaliação da autuação e do tratamento a ser conferido pelo
contribuinte.
Dizemos “poderá” porque cada um dos lançamentos tributários será
analisado individualmente pelo contribuinte, que além de possuir a
faculdade de discutir a própria legitimidade das cobranças, tem a
liberdade, dependendo da medida tomada e da política contábil adotada,
de eleger o momento necessário para escriturar esses fatos econômicos
em suas demonstrações financeiras, seja a título de passivo exigível, seja
a título de provisão ou seja a título de tributo com exigibilidade suspensa,

§ 1° O disposto neste artigo não se aplica aos tributos e contribuições cuja exigibilidade esteja suspensa, nos termos
dos incisos II a IV do art. 151 da Lei n° 5.172, de 25 de outubro de 1966, haja ou não depósito judicial.
Fl. 922
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Fl. 28 do Acórdão n.o 9101-005.506 - CSRF/1a Turma
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momento este que aí sim a despesa será incorrida, mas que não
necessariamente será imediatamente dedutível aos olhos da lei fiscal.
Assim, por exemplo, determinado contribuinte recebe, em 2020, Autos
de Infração que exigem tributos de 2016. Caso a contribuinte concorde
com a autuação e abra mão de discuti-la, ele poderá registrar a obrigação
tributária (gerada pelos Autos de Infração) como passivo exigível, sendo
a despesa daí decorrente dedutível neste momento em obediência ao
regime de competência.
Caso, porém, não concorde com a cobrança, o contribuinte poderá
discuti-la sem a necessidade imediata de reconhecer um passivo exigível.
Mas, mesmo reconhecendo a contingência, a despesa daí decorrente ou
terá natureza de provisão (indedutível) ou de tributo com exigibilidade
suspensa (indedutível apenas para o Lucro Real). Em não escriturando,
de despesa os tributos lançados não se tratam.
Isso significa dizer que, a todo rigor, a dedução de ofício das
contribuições reflexas de PIS/COFINS ensejaria, na verdade, uma
redução indevida nas apurações do IRPJ e CSLL, seja porque não
impactaram o lucro líquido do exercício, seja porque são despesas apenas
em potencial.
Além disso, como bem observou o primeiro paradigma aqui citado
(Acórdão no 9101-002.996), caso o contribuinte logre êxito em afastar as
aludidas contribuições reflexas, a dedução de ofício se mostraria indevida
e, como seria irreversível, Fazenda nem mais poderia exigir a diferença
correspondente (e devida) de IRPJ e CSLL.
Por outro lado, uma vez considerados devidos os lançamentos reflexos,
as contribuições passariam a ser exigíveis, sendo as despesas assim
incorridas dedutíveis neste momento.
Desse modo, a despeito do disposto no inciso I do art. 13 da Lei no 9.249/95 e no
§ 1o do artigo 41 da Lei 8.981/95, a dedução pelo regime de competência não se aplica aos
tributos e contribuições cuja exigibilidade esteja suspensa em virtude de impugnação,
reclamação ou recurso, nos termos das leis reguladoras do processo administrativo. Nessa
situação se inserem os valores objeto de lançamento de ofício. Ressalta-se que tal mecanismo
não impede que o contribuinte usufrua da dedução dessas despesas. Implica, tão somente, que
não será possível exigir que o Fisco deduza tais valores na apuração do IRPJ e da CSLL já no
momento do lançamento, podendo o contribuinte usufruir dessa dedução somente quando
efetivamente extinto o débito ou, ainda que assim não ocorra, desde que não mais esteja com a
exigibilidade suspensa.
Ora, conforme visto, nos casos de lançamento de ofício, além da suspensão
imediata do crédito tributário nos primeiros trinta dias após sua constituição, com a interposição
de impugnação tempestiva mantém-se tal inexigibilidade, nos termos do inciso III do art. 151 do
CTN.
Por decorrência, além de não caracterizar despesa incorrida no momento do
lançamento, havendo apresentação de impugnação tempestiva em relação aos tributos lançados
de ofício, estes somente são dedutíveis na determinação do lucro real e da base de cálculo da
CSLL no momento em que houver a decisão final da lide, e somente na hipótese de ser essa
Fl. 923
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 29 do Acórdão n.o 9101-005.506 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.000920/00-21

desfavorável ao contribuinte. Trata-se, na realidade, de situação idêntica ao que ocorre quando
presentes medidas judiciais suspensivas, em que os respectivos tributos contestados deixam de
ser dedutíveis pelo regime de competência, permitindo-se sua influência nas bases de cálculo de
IRPJ e CSLL somente se o contribuinte não obtiver sucesso em sua demanda judicial.
Nesse contesto, ainda que, em remota hipótese, o contribuinte contabilize tais
despesas, deverá adicioná-las na parte A do Lalur, mantendo-as na parte B até que sobrevenha a
decisão final do processo administrativo em que se discute a exigência. Caso o contribuinte seja
vencido, a partir de então as despesas com tributos passam a ser dedutíveis, permitindo sua
exclusão na determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL.
Destaco ainda que não há base legal para "suspensão" ou interrupção do prazo
decadencial em caso de reforma do lançamento questionado (por exemplo, excluir determinada
infração de omissão de receita, ou reformar parcialmente a exigência de PIS/Cofins/CSLL em
por quaisquer razões, ou, até mesmo, a exoneração completa da exigência dessas contribuições
por qualquer outro motivo), o que, por decorrência, diminuiria os valores de PIS/Cofins/CSLL
lançados de ofício e eventualmente deduzidos da base de cálculo do IRPJ e da CSLL no
momento do lançamento5. Assim, nas hipóteses em que decorridos mais de cinco anos entre o
lançamento e a decisão definitiva que por ventura exonerasse parcela dessas contribuições
lançadas, não teria como o Fisco constituir o crédito tributário de IRPJ e de CSLL relativo a
esses tributos indevidamente excluídos no momento do lançamento.
Por conseguinte, independentemente de qualquer futura alteração legislativa, no
momento da lavratura do auto de infração, a CSLL lançada de ofício já era indedutível de sua
própria base de cálculo e na apuração do lucro real.

3
CONCLUSÃO

Isso posto, voto por CONHECER do Recurso Especial da PGFN, e, no mérito,
DAR-LHE PROVIMENTO.
(documento assinado digitalmente)
Fernando Brasil de Oliveira Pinto

5 De igual forma, não há qualquer previsão legal no sentido de se excluir do lucro real ou da apuração da base de
cálculo da CSLL eventuais valores de PIS e Cofins lançados de ofício, assim como também não há base legal para
se efetuar adição ns bases de cálculo de IRPJ e de CSLL caso esses tributos lançados de ofício e já deduzidos,
posteriormente sejam adicionados em caso de cancelamento das exigências de PIS e de Cofins.
Fl. 924
DF CARF MF
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Fl. 30 do Acórdão n.o 9101-005.506 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.000920/00-21

Declaração de Voto
Optei por apresentar a presente declaração de voto para esclarecer as razões pelas
quais, não sem antes pedir a devida licença, divergi do fundamentado voto do i. Relator quanto
ao mérito do presente recurso especial, orientando meu voto para negar provimento ao recurso
especial da Fazenda Nacional.
Primeiramente, observo que é oportuno separar as questões objeto de análise em
suas duas principais vertentes.
A primeira delas é quanto à possibilidade, genericamente considerada, de
dedução da CSLL da base de cálculo do IRPJ. Nesse ponto, não há dúvida de que, tendo a
vedação advindo com a publicação da Lei 9.316/1996, em vigor a partir de 1997, a
dedutibilidade seria, em tese, permitida para os anos calendário de 1995 e 1996. Até aqui a
posição coincide com a do i. Relator.
A segunda questão é quanto à relevância da forma de constituição do crédito
tributário. É dizer: considerando, como visto acima, que a CSLL seria em tese dedutível do IRPJ
nos anos-calendário de 1995 e 1996, a forma de constituição do crédito tributário alteraria tal
conclusão?
É aí que, com a devida vênia, discordo da posição do i. Relator, que acabou por
prevalecer nesta C. Turma.
O artigo 41 da Lei 8.981/1995 (artigo 344 do RIR/99) estabelece que não são
dedutíveis os tributos cuja exigibilidade esteja suspensa nos termos dos incisos II a IV do artigo
151 do CTN. In verbis:
Art. 41. Os tributos e contribuições são dedutíveis, na determinação do
lucro real, segundo o regime de competência.
§ 1o O disposto neste artigo não se aplica aos tributos e contribuições
cuja exigibilidade esteja suspensa, nos termos dos incisos II a IV do art.
151 da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966, haja ou não depósito
judicial.
(...)
O artigo 151 do CTN, por sua vez, não traz entre suas hipóteses os tributos
lançados. Veja-se:
Art. 151. Suspendem a exigibilidade do crédito tributário:
I - moratória;
II - o depósito do seu montante integral;
III - as reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do
processo tributário administrativo;
IV - a concessão de medida liminar em mandado de segurança.
Fl. 925
DF CARF MF
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Fl. 31 do Acórdão n.o 9101-005.506 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.000920/00-21

V – a concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras
espécies de ação judicial; (Incluído pela Lcp no 104, de 2001)
VI – o parcelamento. (Incluído pela Lcp no 104, de 2001)
Assim, a negativa de dedutibilidade de tributos lançados de ofício não pode ter
por base a vedação do artigo 41 da Lei 8.981/1995 (artigo 344 do RIR/99).
É verdade que, no caso dos tributos lançados de ofício, o tributo ainda não é
exigível durante o seu prazo para pagamento ou apresentação de defesa. Mas o fato de ainda não
ser exigível não significa que a exigibilidade está suspensa. A questão é que, em tal hipótese, a
exigibilidade nunca se iniciou. E não se pode considerar suspensa uma exigibilidade que nunca
começou a existir. É dizer: durante o prazo para pagamento ou apresentação de defesa do tributo
lançado, não se trata de situação em que a exigibilidade esteja suspensa, trata-se de prazo para
que se inicie inauguralmente (com o perdão do pleonasmo) a exigibilidade.
Daí porque alguns sustentam a impossibilidade de dedução de tributos lançados
por entender que a sua natureza é de provisão. Então coloca-se a questão: na data do lançamento
de ofício, os tributos assim constituídos, e cuja exigibilidade ainda não se iniciou, são provisão?
Entendo que não. Não se pode dizer, para os tributos lançados de ofício e cuja
exigibilidade ainda não iniciou, que se trate de um passivo de prazo e valor incertos. Na data do
lançamento, o valor lançado é certo, e o prazo para pagamento também. O fato de ser exigido via
auto de infração (e portanto existir a possibilidade de que seja suspensa a exigibilidade do crédito
tributário pela apresentação de defesa administrativa) não faz com que, no momento do
lançamento, o prazo ou o valor devam ser considerados incertos. Então, até que eventualmente o
sujeito passivo efetivamente apresente defesa contra o auto de infração, o crédito não tem a sua
exigibilidade suspensa, e nem a sua natureza é de provisão.
Outra vertente sugere que o pressuposto da dedutibilidade é a contabilização, de
maneira que, no caso de tributos lançados via auto de infração, como o respectivo valor
naturalmente não constava da contabilidade, não poderia haver a sua dedução. Basicamente,
portanto, o momento em que se consideraria um tributo dedutível dependeria da forma de
constituição do crédito tributário, é dizer, somente os tributos autolançados seriam dedutíveis
quando do fato gerador, eis que, no caso de tributos cobrados via auto de infração, a
dedutibilidade se daria em momento posterior, a depender da conduta do sujeito passivo de
apresentar ou não defesa. Com o devido respeito aos que assim entendem, compreendo que tal
tratamento não se coaduna consonância com o regime de competência e com o teor do caput do
artigo 41 da Lei 8.981/1995 (acima transcrito)
Nesse ponto, e fazendo referência ao exemplo mencionado pelo voto vencedor do
Acórdão no 9101-002.996 (transcrito no voto do i. Relator supra), é oportuno observar que o
“prejuízo irreversível” à Fazenda Nacional ali referido apenas ocorreria caso o sujeito passivo
efetuasse registros incorretos quanto da ciência da decisão final que venha a considerar, naquele
exemplo, o PIS não devido.
Isso porque, se se partir da premissa de que os tributos lançados de ofício são
dedutíveis da base de cálculo do IRPJ já no momento do lançamento, então, a partir do momento
em que sobrevenha uma decisão irrecorrível dizendo que aquele crédito tributário lançado contra
o sujeito passivo não é devido, aquela dedução da qual ele se aproveitou se torna indevida,
devendo resultar na respectiva adição. Não há qualquer prejuízo aos cofres públicos e, ao
contrário da solução ali sugerida, aqui mantém-se incólumes tanto a observância do regime de
Fl. 926
DF CARF MF
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Fl. 32 do Acórdão n.o 9101-005.506 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.000920/00-21

competência quanto a igualdade de tratamento entre aqueles contribuintes que têm tributos
autolançados e os que têm seus tributos lançados de ofício.
Lembrando que eventual dificuldade dede controle, por parte da Fazenda
Nacional, com relação a procedimentos contábeis adotados pelos sujeitos passivos precisa ser
irrelevante na decisão acerca do correto tratamento fiscal a ser aplicado, eis que este somente
pode estar baseado em lei.
Nesse passo, pela pertinência de suas ponderações, peço vênia para transcrever
trecho do voto do então conselheiro Luis Fabiano Alves Penteado, no acórdão 9101-004.114, de
10 de abril de 2019 (grifamos):
(...)
A questão de mérito ora posta refere-se à possibilidade de dedução de
contribuições sociais lançadas de oficio por decorrência de lançamento de IRPJ
para fins de apuração do Lucro Real e da Base de Cálculo da CSLL.
A primeira fase desta discussão girou em torno de posicionamento da
autoridade fiscal no sentido de que não era possível a dedução de tais tributos e
contribuições em razão de expressa previsão contida na Lei n. 8.541/92 que
exigia o respectivo e prévio pagamento para tanto, conforme se vê do art. 7° da
mencionada lei:
Art.7o. As obrigações referentes a tributos ou contribuições somente
serão dedutíveis, para fins de apuração do lucro real, quando pagas.
Tal discussão restou superada com a edição da MP no 812/94 que fora
convertida na Lei no. 8.981/95 e que trouxe seu art. 41, a previsão expressa
sobre a possibilidade de dedução de tributos e contribuições na apuração do
lucro real, segundo o regime de competência, in verbis:
Art. 41. Os tributos e contribuições são dedutíveis, na determinação do
lucro real, segundo o regime de competência.
A hipótese acima prevista, possuía regra de exceção contida no § 1° do mesmo
dispositivo, no sentido de que é permitida a dedução no caso de tributos com
exigibilidade suspensa:
§ 1 O disposto neste artigo não se aplica aos tributos e contribuições
cuja exigibilidade esteja suspensa, nos termos dos incisos II a IV do art.
151 da Lei n° 5.172, de 25 de outubro de 1966, haja ou não depósito
judicial.
Tal alteração legal demonstra mudança de premissa adotada no sentido que
prevalece o regime de competência sobre o regime de caixa representado pelo
efetivo pagamento do tributo.
Quanto à previsão constante do § 1 acima transcrito, entendo devemos aplicar
aqui uma interpretação sistemática e finalística da norma. Explico.
O espírito da norma aqui é evitar que o contribuinte questione o tributo e
obtenha a suspensão de sua exigibilidade e, ao mesmo tempo, beneficie-se de
dedução fiscal que irá reduzir sua base de cálculo do IRPJ e da CSLL. Tal
situação implicaria em flagrante desequilíbrio na relação entre Fisco e
Contribuinte.
Contudo, tal dispositivo não se aplica ao caso em tela, vez que a suspensão da
exigibilidade do PIS e COFINS decorre diretamente de questionamento
Fl. 927
DF CARF MF
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Fl. 33 do Acórdão n.o 9101-005.506 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.000920/00-21

relacionado ao próprio lançamento do IRPJ e CSLL que por decorrência deu
origem à exigência do PIS e da COFINS.
Ora, como seria possível ao contribuinte deixar de questionar o PIS e a COFINS
ao mesmo tempo em que discute IRPJ e CSLL originado do mesmo fato
gerador? O PIS e COFINS, neste caso, somente serão devidos e assim o forem o
IRPJ e a CSLL.
Pensar o contrário seria impor ao contribuinte verdadeira situação kafkiana no
sentido de ser ilógica e absurda, pois, para aplicar a correta base de cálculo do
IRPJ e da CSLL, deveria então deixar de questionar o PIS e a COFINS, estas
últimas que somente são exigidas em decorrência direta do IRPJ e da CSLL
cuja base de cálculo ora se discute. Trata-se de verdadeiro pensamento em
"looping" não tem fim.
As exigências decorrentes diretamente umas das outras e discutidas nos mesmos
autos devem ser analisadas de forma uma. Não é crível analisar o impacto do
PIS e da COFINS na base de cálculo do IRPJ e da CSLL ignorando que a
existência dos primeiros decorrente exclusivamente destes últimos. Se o IRPJ e
CSLL forem consideradas indevidos, assim também o serão o PIS e COFINS,
contudo, se devidos forem o IRPJ e a CSLL, o PIS e COFINS seguem o mesmo
destino e, portanto, passam a impactar a base do IRPJ e CSLL.
Além disso, a fiscalização, bem como, alguns julgadores deste Conselho,
inclusive desta 1° Turma da CSRF (acórdão n. 9101-002.996), entendem que
dedutibilidade dos tributos segundo o regime de competência, para fins de
apuração do Lucro Real e da base de cálculo da CSLL, está restrita aos valores
constantes da escrituração comercial, não alcançando os valores das
contribuições lançadas de oficio sobre receitas omitidas. Tal racional encontra
amparo no art. 177 da Lei das S.A (Lei n. 6.404/76):
Art. 177 A escrituração da companhia será mantida em registros
permanentes, com obediência aos preceitos da legislação comercial e
desta lei e aos princípios de contabilidade geralmente aceitos, devendo
observar métodos ou critérios contábeis uniformes no tempo e registrar
as mutações patrimoniais segundo o regime de competência.
Não concordo com tal entendimento e encontro maior alinhamento com o
acórdão ora recorrido.
Obviamente que na situação em que se discute PIS e COFINS lançados por
decorrência de autuação de IRPJ e CSLL, a respectiva despesa referente às
contribuições sociais não fora escriturada nem tampouco declarada ao fisco, se
assim tivesse ocorrido, não haveria necessidade de lançamento de ofício.
Nesta situação, o lançamento fiscal supriu a escrituração espontânea do
contribuinte. O contribuinte entendeu que determinada receita não deveria ser
tributada, por um motivo qualquer, cuja análise aprofundada aqui não interessa
e nem agrega á presente análise.
Pois bem, na sequência, vem o Fisco e aplica entendimento distinto e tributa
aquela receita não tributada espontaneamente pelo contribuinte. Daí surge o
respectivo IRPJ e CSLL que deve ser pago pelo contribuinte. Inclusive, o
lançamento dos tributos é acompanhado de multa decorrente do
descumprimento da obrigação tributária principal e dos juros tendo em
vista o Princípio da Competência, vez que o tributo não passa a ser devido
somente a partir do lançamento fiscal mas sim desde o período em que
deveria ter sido pago.
Fl. 928
DF CARF MF
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Fl. 34 do Acórdão n.o 9101-005.506 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.000920/00-21

Por decorrência da nova base de cálculo do IRPJ e da CSLL, são lançados
também os valores de PIS e COFINS, tendo em vista que a receita não tributada
pelo contribuinte configura também fato gerador das contribuições sociais.
Igualmente, os lançamentos do PIS e COFINS também sofrem a incidência de
multa e juros.
Desta sorte, resta claro que o lançamento fiscal vem corrigir a conduta fiscal
adotada pelo contribuinte em período passado, trazendo nova realidade
representada por tributos que passarão então a serem devidos. A conduta
errônea e equivocada do contribuinte é retificada pelo fisco. O preço deste erro
do contribuinte é representada pela incidência de multa e juros. Aqui o
contribuinte sofre o ônus pelo erro cometido, tenha sido intencional ou não.
Porém, entendo que deve parar aqui a penalização do contribuinte.
Não é admissível que no lançamento fiscal sejam consideradas apenas as
obrigações do contribuinte e não os seus direitos.
Se o contribuinte houvesse tributado corretamente a receita que deveria ser
tributada e em decorrência disso tivesse apurado valores de PIS e COFINS, tais
contribuições teriam sido consideradas despesas dedutíveis por expressa
previsão legal. Não haveria qualquer discussão a este respeito.
Se o lançamento fiscal reconstruiu parte da realidade fiscal de determinado
período, tal reconstrução deve ser integral e não parcial.
Por óbvio, não se trata aqui de impor ao Fisco que recalcule toda a base de
cálculo do IRPJ e da CSLL da contribuinte no período autuado, procurando
considerar todas as despesas dedutíveis para alcançar uma base de cálculo de
IRPJ e CSLL justa. Não é isso.
O entendimento do presente relator não impõe ao Fisco a obrigação de
identificar e tratar elementos exógenos ao lançamento fiscal, mas tão somente
aplicar o correto tratamento fiscal decorrente de forma direta do próprio
lançamento com a utilização de elementos que são parte integrante deste.
Este é o caso. No lançamento fiscal ora em debate, a autoridade fiscal criou
novos elementos que passaram a integrar o universo fiscal do contribuinte, e
que são representados por montantes de IRPJ, CSLL, PIS e COFINS agora
devidos.
Aqui a conduta da autoridade fiscal deve ser coerente e alinhada com os
Princípios da Legalidade que veda a supressão de direitos legítimos e previstos
em lei.
Se a autoridade fiscal fez surgir uma nova obrigação (PIS/COFINS) não pode
suprimir o direito que concomitantemente nasceu (dedução do PIS e COFINS
para fins de IRPJ e CSLL), caso contrário, configura-se verdadeira situação de
enriquecimento sem causa da Fazenda.
Trago abaixo, precedente deste conselho que corrobora meu entendimento:
PIS e COFINS BASE DE CÁLCULO IRPJ DEDUÇÃO
A apuração da base de cálculo do IRPJ, quando há omissão de receitas
pelo contribuinte, será eleita de forma direta, pois a omissão é tributada
como renda isolada. Contudo, deve-se deduzir das referidas bases de
cálculo os valores referentes a lançamentos de ofício das contribuições
ao PIS e da COFINS, dos juros incidentes sobre tais contribuições, até a
ocorrência do fato gerador do IRPJ e da CSLL. Pelas mesmas razões é
Fl. 929
DF CARF MF
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Fl. 35 do Acórdão n.o 9101-005.506 - CSRF/1a Turma
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permitida a dedução da CSLL da base do cálculo de IRPJ para os anos-
calendário de 1995 e 1996. Embargos parcialmente acolhidos." (1o CC
Proc. 16707.009636/9911 Rec 140.795 (10809526) 8a C. Rela Karem
Jureidini Dias DOU 20.05.2008 p. 39).
Enxergo que pensar em sentido inverso é negar efetividade ao disposto no art.
41 da Lei n. 8.981/95 que prevê a dedutibilidade de tributos e contribuições
segundo o regime de competência.

Por fim, é de se notar que, se por um lado a Fazenda Nacional não sofre, em tese,
qualquer prejuízo com a interpretação da norma tal como acima expomos, é fato que prejuízo
houve, de forma concreta, quanto ao sujeito passivo em questão, eis que, no seu peculiar caso, a
despesa (CSLL referente a 1995 e 1996) era dedutível do IRPJ no momento dos fatos geradores,
tendo passado a não mais ser dedutível somente a partir de 1997. Assim, o simples fato de o
tributo ter sido lançado de ofício, para o sujeito passivo em questão, acabou implicando, em
virtude de alteração legislativa superveniente aos fatos geradores, a total impossibilidade de
dedução da despesa de CSLL.
É a declaração.
(documento assinado digitalmente)
Livia De Carli Germano

Fl. 930
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