Tribunal: CARF
Processo: 13804.001607/2001-92
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: EDELI PEREIRA BESSA
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2021-05-13
Data de publicação: 2021-05-26

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL)
Ano-calendário: 2000
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO. PEDIDO DE COMPENSAÇÃO PENDENTE DE APRECIAÇÃO EM 01/10/2002. HOMOLOGAÇÃO TÁCITA. TERMO INICIAL. AUSÊNCIA DE INTERESSE RECURSAL. Não se conhece de recurso especial que confronta homologação tácita de pedidos de compensação convertidos em Declaração de Compensação - DCOMP que, além de associada a homologação expressa, já havia sido reconhecida definitivamente na decisão de 1a instância.
COMPENSAÇÃO. SALDO NEGATIVO. ESTIMATIVAS LIQUIDADAS MEDIANTE COMPENSAÇÃO ESCRITURAL. PRAZO PARA REVISÃO. O Fisco tem o prazo de 5 (cinco) anos, contados da entrega da DCOMP, ou do Pedido de Compensação convertido em DCOMP, para verificar a existência, suficiência e disponibilidade do saldo negativo utilizado, inclusive no que se refere às estimativas liquidadas mediante compensação escritural, com créditos de mesma espécie, para a qual era dispensada a apresentação de pedido ou declaração de compensação.

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13804.001607/2001-92
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9101-005.470 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
13 de maio de 2021
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
PROCOMP INDÚSTRIA ELETRÔNICA LTDA

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO
(CSLL)
Ano-calendário: 2000
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO. PEDIDO DE COMPENSAÇÃO
PENDENTE DE APRECIAÇÃO EM 01/10/2002. HOMOLOGAÇÃO
TÁCITA. TERMO INICIAL. AUSÊNCIA DE INTERESSE RECURSAL.
Não se conhece de recurso especial que confronta homologação tácita de
pedidos de compensação convertidos em Declaração de Compensação -
DCOMP que, além de associada a homologação expressa, já havia sido
reconhecida definitivamente na decisão de 1a instância.
COMPENSAÇÃO. SALDO NEGATIVO. ESTIMATIVAS LIQUIDADAS
MEDIANTE COMPENSAÇÃO ESCRITURAL. PRAZO PARA REVISÃO.
O Fisco tem o prazo de 5 (cinco) anos, contados da entrega da DCOMP, ou do
Pedido de Compensação convertido em DCOMP, para verificar a existência,
suficiência e disponibilidade do saldo negativo utilizado, inclusive no que se
refere às estimativas liquidadas mediante compensação escritural, com créditos
de mesma espécie, para a qual era dispensada a apresentação de pedido ou
declaração de compensação.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer
parcialmente do Recurso Especial, apenas em relação à primeira divergência jurisprudencial
acerca da decadência do direito de o Fisco contestar o saldo negativo de CSLL apurado no ano-
calendário 1996. Vencidos a Conselheira Livia De Carli Germano e os Conselheiros Luis
Henrique Marotti Toselli e Alexandre Evaristo Pinto, que votaram pelo não conhecimento. No
mérito, por unanimidade de votos, acordam em dar-lhe provimento parcial para afastar a
decadência e determinar o retorno dos autos ao colegiado de origem para apreciação dos demais
argumentos de defesa. Votaram pelas conclusões a Conselheira Livia De Carli Germano e os
Conselheiros Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Alexandre Evaristo Pinto e Caio Cesar Nader
Quintella.
(documento assinado digitalmente)
ANDREA DUEK SIMANTOB – Presidente em exercício.

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13804.001607/2001-92
Fl. 832
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-005.470 - CSRF/1a Turma
Processo no 13804.001607/2001-92

(documento assinado digitalmente)
EDELI PEREIRA BESSA - Relatora.

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Lívia
De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz
Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Caio Cesar Nader Quintella e Andréa
Duek Simantob (Presidente em exercício).

Relatório
Trata-se de recurso especial interposto pela Procuradoria-Geral da Fazenda
Nacional ("PGFN") em face da decisão proferida no Acórdão no 1103-00.417, na sessão de 24 de
fevereiro de 2011, no qual foi dado provimento parcial ao recurso voluntário.
A decisão recorrida está assim ementada:
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTARIA
Ano-calendário: 2000
DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO - HOMOLOGAÇÃO TÁCITA.
O prazo para homologação da compensação declarada pelo sujeito passivo será de 05
anos, contado da data da entrega da declaração de compensação. Transcorrido esse
prazo sem que a autoridade administrativa se pronuncie, considerar-se-á homologada a
compensação declarada pelo sujeito passivo e extinto o crédito tributário nela declarado.
COMPROVAÇÃO
Uma vez comprovado os valores devem ser homologadas as compensações.
O litígio decorreu do deferimento parcial de pedidos de restituição de saldo
negativo de CSLL do ano-calendário 2000, e consequente homologação parcial das
compensações, por comprovação parcial de estimativas e de retenções de órgãos públicos. A
autoridade julgadora de 1a instância indeferiu a manifestação de inconformidade, exigindo da
Contribuinte a comprovação das estimativas liquidadas com saldos negativos de períodos
anteriores, e afastando a homologação tácita de compensações que, apesar de datarem de mais de
5 (cinco) anos antes da ciência do despacho decisório, forma homologadas com o direito
creditório reconhecido (e-fls. 544/551). O Colegiado a quo, por sua vez, observou que os valores
glosados concernente a inexistência de saldo negativo de CSLL no ano-calendário 1996, já
tinha mais de cinco anos quando foi glosado, revertendo a glosa promovida pela DRF, e também
reconheceu retenção confirmada em documento apresentado (e-fls. 727/730).
Os autos do processo foram recebidos na PGFN em 18/08/2011 (e-fl. 733), mas
há registro de sua ciência em 15/09/2011 no termo anexo à decisão, mesma data de remessa dos
autos ao CARF veiculando os embargos de declaração de e-fls. 734/735, acolhidos no Acórdão
no 1103-00.594 (e-fls. 744/746), no qual se fez o seguinte acréscimo quanto à fundamentação
legal da decisão embargada:
Assim, com uma simples leitura do §4° do referido art. 74 da Lei 9.430/96, vemos que
os pedidos de compensação pendentes de apreciação converteram-se em declaração de
compensação, desde o seu protocolo. Por outro lado, o parágrafo 5° do mesmo artigo
afirmou que o prazo de homologação das declarações de compensação seria de cinco
Fl. 833
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-005.470 - CSRF/1a Turma
Processo no 13804.001607/2001-92

anos. Assim, embora concorde com a procuradoria quanto à situação "esdrúxula", não
vejo como interpretar diferente, pois, a opção "esdrúxula" foi do legislador, que ao
converter todos os pedidos de compensação, desde o seu protocolo, à declaração de
compensação, e afirmar que estas teriam, 5 anos para serem homologadas, realmente
causou uma surpresa a Fazenda. Contudo, não cabe a esta esfera administrativa discutir
questões de segurança jurídica, por ser matéria de ordem constitucional.
Novamente os autos do processo foram recebidos na PGFN em 26/01/2012 (e-fl.
748), mas há registro de sua ciência em 06/02/2012 no termo anexo à decisão, seguindo-se a
remessa dos autos ao CARF em 07/02/2012, veiculando o recurso especial de e-fls. 750/786 no
qual a Fazenda aponta divergência reconhecida no despacho de exame de admissibilidade de e-
fls. 796/800, do qual se extrai:
A Fazenda Nacional insurge-se contra o julgado que decidiu que o prazo para
homologação da compensação declarada pelo sujeito passivo será de 05 anos, contado
da data da entrega da declaração de compensação e que findo esse prazo, sem
manifestação da autoridade administrativa, considerar-se-á homologada a compensação
e extinto o crédito tributário. Defende que, por não se tratar de constituição de crédito
tributário, sendo mera conferência de valores, a glosa de créditos não se submete a
prazo decadencial.
Recorre, ainda, quanto ao prazo para a ocorrência da homologação tácita da
compensação. Entende que para pedido de compensação anterior a 30 de outubro de
2003, data da modificação constante no § 5o do art. 74 da Lei no 9.430/96, o lapso de 5
anos só pode ser contado a partir da data dessa alteração legislativa, posto que
anteriormente a esse marco não havia qualquer prazo limite para a homologação que
restringisse a Administração Tributária de atuar.
[...]
1) Decadência para rever o saldo negativo da CSLL
Para examinar a matéria, passo à análise das decisões paradigmas, cujas ementas
reproduzo a seguir:
ACÓRDÃO No 2201-00.248
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTARIO
Período de apuração: 01/01/1999 a 31/03/1999
CRÉDITO PRESUMIDO DE IPI. BASE DE CALCULO. DECADÊNCIA DO DIREITO
DE A FAZENDA PROCEDER A SUA CONFERÊNCIA. INOCORRÊNCIA.
Não existe previsão legal definindo o limite temporal para que a Fazenda Nacional
confira o cálculo do crédito presumido de III apurado pelo contribuinte, não podendo
ser invocado para tanto a aplicação do disposto no § 4odo Código Tributário Nacional,
que trata de lançamento de credito tributário.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS - IPI
Período de apuração: 01/01/1999 a 31/03/1999
CRÉDITO
PRESUMIDO.
LEI
No
9.363/96.
BASE
DE
CALCULO
INDUSTRIALIZAÇÃO POR ENCOMENDA. EXCLUSÃO.
O incentivo denominado ‘crédito presumido de IPI’ somente pode ser calculado sobre
as aquisições, no mercado interno, de matérias-primas, produtos intermediários e
materiais de embalagem, sendo indevida a inclusão, na sua apuração, de custos de
serviços de industrialização por encomenda, especialmente quando nas duas fases de
irresignação a empresa não traz detalhes ou especifica no que consiste o seu processo
de industrialização por encomenda, tratando o tema de forma genérica, de modo que
não se sabe qual o tipo de material retorna desse processo, bem como de que forma o
mesmo é utilizado no processo industrial.
Recurso Voluntário Negado.
Fl. 834
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-005.470 - CSRF/1a Turma
Processo no 13804.001607/2001-92

ACÓRDÃO No 201-80.945
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Data do fato gerador: 30/09/1995, 31/10/1995, 30/11/1995, 20/12/1995
IPI.
COMPENSAÇÃO
ESCRITURAL.
CRÉDITOS
ADMITIDOS
PELO
REGULAMENTO. DECADÊNCIA. TERMO INICIAL.
No caso de apuração de saldo credor escritural do IPI, em face da compensação dos
débitos do imposto com os créditos admitidos pelo Regulamento, considera-se efetuado
o pagamento antecipado, fixando-se o termo inicial do prazo decadencial na data da
ocorrência do fato gerador.
GLOSA DE CRÉDITOS. PRAZO DECADENC1AL. INAPLICABILIDADE.
A glosa de créditos escriturados do 1PI não corresponde constituição do crédito
tributário e, assim, não se submete a prazo decadencial.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Data do fato gerador: 20/09/1996, 30/09/1996, 20/10/1996, 31/10/1996, 20/11/1996,
30/11/1996, 20/12/1996, 31/12/1996, 20/10/1998, 31/10/1998, 20/11/1998, 30/11/1998,
10/01/1999, 20/01/1999, 31/01/1999, 28/02/1999, 20/03/1999, 31 103/1999, 31/05/1999
AUTO DE INFRAÇÃO. GLOSA DE CRÉDITOS DE 1P1. CRITÉRIOS ADOTADOS
PELA FISCALIZAÇÃO. NULIDADE. NÃO CONFIGURAÇÃO.
Por se tratar de hipótese de erro de fato no lançamento sujeito a lançamento
complementar, a apuração dos valores de glosas de créditos com base em notas fiscais,
consideradas os únicos documentos idôneos para sua comprovação pela Fiscalização,
não implica nulidade do lançamento, à vista das alegações de que os valores corretos,
sistematicamente maiores do que os das notas, seriam os dos recibos.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS – IPI
Data do fato gerador: 30/09/1995, 31/10/1995, 30/11/1995, 20/12/1995, 20/09/1996,
30/09/1996, 20/10/1996, 31/10/1996, 20/11/1996, 30/11/1996, 20/12/1996, 31/12/1996,
20/10/1998, 31/10/1998, 20/11/1998, 30/11/1998, 10/01/1999, 20/01/1999, 31/01/1999,
28/02/1999, 20/03/1999, 31/03/1999, 31/05/1999
CREDITO PRESUMIDO DE PIS E COFINS. AQUISIÇÕES DE PESSOAS FÍSICAS E
DE COOPERATIVAS. INCLUSÃO - NA BASE DE CALCULO. IMPOSSIBILIDADE.
Somente as aquisições de insumos de contribuintes da Cofins e do PIS geram direito ao
crédito presumido concedido como ressarcimento das referidas contribuições, pagas no
mercado interno.
Recurso negado.
Confrontado as decisões, constata-se que, enquanto no acórdão recorrido decidiu-se que
a análise de liquidez e certeza do crédito tributário constante do pedido de compensação
é um processo análogo ao lançamento, devendo se submeter ao prazo quinquenal para a
contagem da decadência. De outro modo, nos paradigmas foi julgado que essa análise
seria uma mera conferência de valores e, por não se tratar de constituição de crédito
tributário, não estaria sujeita a observância de prazo decadencial.
Ressalte-se que embora as decisões confrontadas tratem de tributos diferentes, a matéria
em exame - decadência - refere-se a norma geral de direito tributário, não havendo
impedimento de se obter divergência entre os julgados.
Pelo exposto, considero comprovada a divergência argüida quanto a essa matéria.
2) Da homologação tácita
O acórdão acostado como divergente à matéria traz a seguinte ementa:
ACÓRDÃO No 203-11.648
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Fl. 835
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-005.470 - CSRF/1a Turma
Processo no 13804.001607/2001-92

Período de apuração: 01/10/1989 a 31/05/1995
Ementa: PIS. LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. Na forma do § 1° do art. 150
do CTN, a extinção do crédito tributário se dá com o pagamento do crédito, sob
condição resolutória de ulterior homologação.
REPETIÇÃO DE INDÉBITO. PRESCRIÇÃO/DECADÊNCIA. Extingue-se em cinco
anos, contados da data do pagamento indevido, o prazo para pedido de compensação
ou restituição de indébito tributário.
SEMESTRALIDADE. BASE DE CÁLCULO. A base de cálculo da Contribuição para o
PIS, até 29/02/1996, é, segundo a interpretação do parágrafo único do art. 6°, da Lei
Complementar n° 7/70, dada pelo STJ e pela CSRF, o faturamento do sexto mês
anterior ao da ocorrência do fato gerador, sem atualização monetária.
COMPENSAÇÃO. HOMOLOGAÇÃO TÁCITA. IRRETROATIVIDADE DAS LEIS. O
disposto no § 5° do artigo 74 da Lei n° 9.430/96, com a redação dada pelo art. 17 da
Medida Provisória n° 135, de 30 de outubro de 2003, convertida na Lei n° 10.833, de
29 de dezembro de 2003, segundo o qual considera-se homologada tacitamente a
compensação objeto de pedido de compensação convertido em declaração de
compensação que não seja objeto de decisório proferido no prazo de cinco anos,
contado da data do protocolo do pedido, independentemente da procedência e do
montante do crédito, aplica-se somente a partir de 30/10/2003.
Recurso provido em parte.
Quanto a essa matéria verifica-se que o paradigma decidiu que o prazo de cinco anos, a
teor do art. 74, § 5o, da Lei no 9.430/1996, com redação conferida apenas em 30 de
outubro de 2003, por meio da Medida Provisória 135/2003, posteriormente convertida
na Lei n° 10.833, de 29 de dezembro de 2003, conta-se da data do protocolo do pedido,
independentemente da procedência e do montante do crédito, aplica-se somente a partir
de 30/10/2003. De outro modo, na decisão combatida contou-se esse prazo a partir da
data da entrega da declaração de compensação.
Considerando que ambas as decisões possuem base fática anterior a 30 de outubro de
2003, e que procederam a contagem diversa do prazo decadencial, entendo presente a
divergência argüida.
IV - Conclusão
Em razão de terem sido preenchidos os requisitos do art. 67 do RICARF, DOU
SEGUIMENTO AO RECURSO ESPECIAL POR DIVERGÊNCIA.
A PGFN argumenta, no primeiro ponto, que o acórdão recorrido considera a
análise da liquidez e certeza do crédito tributário apontado no pedido de compensação um
procedimento análogo ao lançamento, razão pela qual deve se submeter ao prazo de decadência
qüinqüenal. Por outro lado, os acórdãos apontados como paradigmas consideram, em
divergência ao acórdão recorrido, ser inadmissível determinar prazo para conferência dos
valores pleiteados, na medida em que se trata de mera conferência de valores. Reportando-se ao
voto condutor do primeiro paradigma, a PGFN aduz:
Muito embora o acórdão recorrido aborde compensação de saldo negativo de CSLL,
enquanto os paradigmas apontados refiram-se à compensação de crédito presumido de
IPI, cumpre observar que não hi qualquer distinção entre os tributos passível de
repercutir no entendimento acerca da decadência ora analisada.
Ocorre que se trata de norma geral de Direito Tributário, na medida em que tão-somente
aborda a possibilidade de aplicação do prazo decadencial de constituição de créditos
tributários à verificação do montante creditório apontado em pedidos de compensação,
aspecto desprovido de especificidades no que tange aos diferentes tributos em questão.
Observa que o saldo negativo de CSLL apurado no ano-calendário 2000 exigiu a
verificação de resultados e de cálculos da CSLL de períodos anteriores, no caso um suposto
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saldo negativo de 1996, hipótese em que deve o Fisco, necessariamente, analisar todos os
elementos de quantificação do tributo, de modo a poder confrontar o valor recolhido pela
contribuinte com aquele efetivamente devido. Entende que a compensação com créditos
anteriores não poderia ser simplesmente ignorada pela autoridade fiscal, sob pena de tornar
inócua a análise do direito creditório. Irrelevante se o Fisco não mais dispõe de prazo para
constituir eventual crédito tributário, porque ao apresentar o pedido de compensação a
Contribuinte deve se submeter à devida conferência até a competência oportuna. Entender que,
mesmo quando apresentado o pedido em 2001, o Fisco não mais pode analisar períodos
anteriores a 1996 ensejaria a conclusão de que os contribuintes podem alegar o que quiserem em
pedidos de compensação quanto a períodos pretéritos, desde que antes de 5 (cinco) anos, e as
alegações serão impossíveis de análise de veracidade, submetendo o Fisco a possíveis
impropriedades e até irregularidades. Ressalta que:
Não se perca de vista que existem diversos fatos cujos efeitos tributários se dão ao
longo do tempo, gerando conseqüências em exercícios futuros. E tais fatos, enquanto
não atingido pela decadência o efeito que dele se originou, podem e devem ser objeto de
verificação.
Na hipótese dos autos, corno os valores do saldo negativo de 2000 são decorrência
direta dos procedimentos anteriores realizados, é incontroverso que estamos diante de
um fato do passado com repercussão em exercícios futuros.
E, na linha do quanto exposto, enquanto o Fisco dispuser de prazo para averiguar esse
efeito futuro, poderá analisar os fatos do passado que lhe tenham dado origem.
Quanto ao segundo ponto, assevera que:
O e. Colegiado a quo considerou que o prazo para homologação da compensação é de 5
(cinco) anos contados da data do protocolo do pedido, independentemente de este ter
sido realizado antes ou após a Medida Provisória n.° 135, de 30/10/2003.
Ocorre que a Terceira Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, analisando o
mesmo dispositivo legal, fixou exegese diversa da esposada no acórdão recorrido, sob o
fundamento de que o prazo de 5 (cinco) anos para homologação, disposto no art. 74, §
5°, da Lei n.° 9.430/96, com a redação conferida pelo art. 17, da Medida Provisória n.°
135, de 30 de outubro de 2003 (convertida na Lei n.° 10.833, de 29 de dezembro de
2003), apenas se aplica a partir de 30/10/2003.
Salienta que a Medida Provisória no 135 somente foi editada em 30 de outubro de
2003, e que antes de sua edição não havia que se cogitar de qualquer prazo para que a
administração tributária homologasse os pedidos de compensação. Deste modo, quando do
pedido de compensação formulado nos presentes autos, não estava a Administração, por lei,
obrigada a cumprir qualquer lapso findo o qual estaria caracterizada a homologação do
referido pleito. E, se algum prazo fosse aplicável, ele seria contado a partir da edição da Medida
Provisória, sendo qualquer outra exegese contrária ao princípio da irretroatividade da lei
tributária e ofensiva à legislação de regência. Reproduz doutrina neste sentido, bem como o
voto condutor do paradigma no 203-11.648 e declaração de voto encartada no processo no
10768.000149/2001-60, concluindo que:
Assim, tendo em vista a regra de que o fato regula-se juridicamente pela lei em vigor na
época de sua ocorrência (irretroatividade das leis), conclui-se ser imperiosa a reforma
do julgado pelos seguintes motivos:
a) o pedido de compensação foi protocolado em 11/07/2001, anteriormente, portanto, à
alteração legislativa inaugurada pela MP N. 135, de 30 de outubro de 2003, convertida
na Lei n.° 10.833, de 29 de dezembro de 2003, que alterou a redação do art. 74, § 5 9,
da Lei n» 9.430/1996, introduzindo, somente a partir de então, o prazo de cinco anos
para homologação da compensação;
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b) considerando o disposto no item 'a', não há que se cogitar, no presente caso, de
homologação tácita, ainda que decorridos mais de cinco anos entre a data de
protocolização do pedido e a ciência do respectivo despacho decisório, pelo fato de que,
à época do pleito, marco definidor da legislação aplicável, não estava a Administração
Tributária obrigada ao cumprimento de qualquer prazo para referida apreciação.
Pede, assim, que o recurso especial seja provido, reformando-se a decisão
recorrida na parte impugnada, para afastar a homologação tácita, assim como a decadência
para rever o saldo negativo de CSLL do ano-calendário de 1996.
Cientificada em 07/07/2015 (e-fls. 805), a Contribuinte apresentou contrarrazões
em 22/07/2015 (e-fls. 807/826) nas quais afirma superada tese do paradigma no 203-11.648, à
época da interposição do recurso especial, indicando neste sentido os Acórdãos no 9101-001.252,
9101-00.556 e 9101-00.641. Indica, também, que diferentes seriam os casos analisados nos
paradigmas acerca do direito de o Fisco revisar o direito creditório utilizado em compensação.
Pede, assim, a inadmissibilidade do recurso especial.
No mérito, discorre sobre a inexistência de restrição legal para a homologação
tácita dos pedidos de compensação convertidos em Declaração de Compensação, com base em
intepretação sistemática do artigo 74 da Lei no 9.430/1996 e seus parágrafos. E ressalta que os
pedidos de compensação em discussão forma protocolados entre julho/2001 e janeiro/2002,
foram convertidos em DCOMP em 01/10/2002 e tardia foi a homologação parcial que lhe foi
cientificada em dezembro/2006.
Afirma, também, a decadência do direito de o Fisco revisar o saldo negativo de
CSLL apurado no ano-calendário 1996, dado o decurso do prazo do art. 150, §4o do CTN e a
ausência de manifestação da autoridade administrativa neste interregno. Defende que o saldo
negativo de CSLL declarado em DIPJ constitui direito creditório líquido e certo a ser
reconhecido para fins de restituição ou compensação, sendo que transcorrido o prazo
decadencial não pode mais o Fisco desconstituir as declarações apresentadas, restando
homologada a atividade de apuração do tributo desenvolvida pela contribuinte. Assim, incabível
a revisão de ofício promovida em dezembro/2006.
Cita jurisprudência em favor de seu entendimento e observa que os paradigmas
indicados pela PGFN tratam de crédito prêmio de IPI, um benefício fiscal, cuja forma de
apuração e particularidades são objeto de legislação federal específica que em nada se
assemelha a CSLL e a apuração de saldo negativo.
Subsidiariamente registra que necessária seria a apreciação das questões de mérito
e comprovações apresentadas em recurso voluntário, não contraditadas pela PGFN, e ainda
dependentes do processo administrativo no 13804.000124/2001-71, no qual se discute o saldo
negativo de CSLL apurado em 1996.
Pede, assim, que seja mantido o acórdão recorrido, com o não conhecimento e a
negativa de seguimento ao recurso especial, ou, então, com a negativa de seu provimento.
A Contribuinte não interpôs recurso especial.

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Voto
Conselheira EDELI PEREIRA BESSA, Relatora.
Recurso especial da PGFN - Admissibilidade
Na primeira divergência apontada, a PGFN contesta o acórdão recorrido na parte
em que considera a análise da liquidez e certeza do crédito tributário apontado no pedido de
compensação um procedimento análogo ao lançamento, razão pela qual deve se submeter ao
processo de decadência quinquenal. A Contribuinte, aponta que os paradigmas tratariam de
situações fáticas diferentes.
Constata-se que o exame de admissibilidade partiu da premissa de que esse
entendimento estaria presente no acórdão recorrido, mas é necessário analisar a íntegra do voto
condutor do acórdão proferido nestes autos, e posteriormente embargado, para determinar como
tal se deu. Veja-se:
O recurso preenche o requisito de admissibilidade, motivo pelo qual dele tomo
conhecimento.
Primeiramente, esclareço que de fato os créditos dos Processos no 13804.001607/2001-
92, 13804.001871/2001-26, 13804.002230/2001-99 estão homologados tacitamente,
como inclusive reconhecera a DRJ, pois, seus pedidos são de julho a setembro de 2001,
e a intimação de homologação só foi em dezembro de 2006. A DRJ, apesar de
reconhecer, este fato, informou que as compensações foram efetuadas fora de ordem
assim, os débitos do 13804.001000/2002-93 (não homologado tacitamente), foram
compensados antes do 13804.002230/2001-99, que assim, ainda esta em aberto. Assim,
a DRF de origem deve providenciar o acerto, compensando primeiro o
13804.002230/2001-99, e por último o 13804.001000/2002-93.
Quanto ao mérito, informo que os valores glosados concernente a inexistência de saldo
negativo de CSLL no ano-calendário de 1996, já tinha mais de cinco anos quando foi
glosado.
Quanto a CSLL retida por órgãos públicos o doc 14 fl. 617 comprova exatamente ao
contrário do alega a recorrente, haja vista que o Ministério da saúde afirma que não
encontrara no SIAFI retenções para o CNPJ da recorrente.
Já o doc 15 a Secretaria de Educação realmente comprova que houve retenções para a
recorrente em valores que suportam os valores apontados pela recorrente de R$
16.753,69. (fl. 544).
Por todo o exposto, voto por dar parcial provimento ao recurso, para reconhecer o saldo
de CSLL de 1996 glosado pela DRF e reconhecer o Imposto retido na Fonte R$
16.753,69. Ficando, ainda a cargo da DRF o acerto relativo à compensação no processo
n.°13804.002230/2001-99 que deve ser efetuada antes do processo 13804.001000/2002-
93.
Nestes termos, o Conselheiro Relator inicialmente esclarece que as compensações
formalizadas em 2001, tendo por referência o saldo negativo de CSLL do ano-calendário 2000,
embora alcançadas pela homologação tácita, teriam sido liquidadas pelo crédito parcialmente
reconhecido, mormente em face do saneamento determinando pela DRJ quanto à ordem de
compensação, de modo a remanescer em aberto a compensação objeto do processo no
13804.001000/2002-93 não homologado tacitamente. Na sequência, o prazo de cinco anos é
invocado para negar a possibilidade de glosa do saldo negativo de CSLL do ano-calendário
1996, utilizado para liquidar estimativas de CSLL no ano-calendário 2000, período no qual se
formou o saldo negativo utilizado nas compensações em litígio nestes autos.
Em embargos de declaração, a PGFN tomou por premissa que:
Fl. 839
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-005.470 - CSRF/1a Turma
Processo no 13804.001607/2001-92

Em análise ao Recurso Voluntário interposto pela empresa, a Terceira Turma da
Primeira Câmara da Primeira Seção do CARE entendeu que houve homologação tácita,
na medida em que os processos foram apresentados de julho a setembro de 2001,
porém, a intimação da homologação parcial deu-se somente em dezembro de 2006.
Assim, houve interstício superior a 5 (cinco) anos entre o protocolo e a análise do
pedido, devendo ser reconhecido integralmente o saldo de CSLL de 1996.
E, sob esta ótica, a PGFN questiona qual o fundamento legal desta decisão,
porque em seu entendimento não poderia ser a alteração veiculada pela Medida Provisória no
135/2003, ao incluir o §5o no art. 74 da Lei no 9.430/96, dado seus efeitos somente serem
possíveis a partir de 30/10/2003.
Ao responder aos embargos, o Conselheiro Relator do acórdão embargos não se
opõe a essa premissa, e apenas esclarece a omissão reproduzindo o art. 74 da Lei no 9.430/96 e
adiciona que:
Assim, com uma simples leitura do §4° do referido art. 74 da Lei 9.430/96, vemos que
os pedidos de compensação pendentes de apreciação converteram-se em declaração de
compensação, desde o seu protocolo. Por outro lado, o parágrafo 5° do mesmo artigo
afirmou que o prazo de homologação das declarações de compensação seria de cinco
anos. Assim, embora concorde com a procuradoria quanto à situação "esdrúxula", não
vejo como interpretar diferente, pois, a opção "esdrúxula" foi do legislador, que ao
converter todos os pedidos de compensação, desde o seu protocolo, à declaração de
compensação, e afirmar que estas teriam, 5 anos para serem homologadas, realmente
causou uma surpresa a Fazenda. Contudo, não cabe a esta esfera administrativa discutir
questões de segurança jurídica, por ser matéria de ordem constitucional.
Assim, se a aplicação da redação trazida pela Medida Provisória no 135/2003
ficou circunscrita à homologação tácita das compensações declaradas a partir de 2001 com o
saldo negativo de CSLL apurado no ano-calendário 2000, impõe-se concluir que a aplicação de
regra decadencial para negar a impossibilidade de revisão do saldo negativo se deu em relação ao
saldo negativo de CSLL do ano-calendário 1996, destinado à liquidação de estimativas de CSLL
do ano-calendário 2000. É sob esta ótica, portanto, que será analisada a divergência suscitada em
face dos paradigmas no 2201-00.248 e 201-80.945, contestados pela Contribuinte por tratarem de
situações fáticas diferentes.
A PGFN já havia ressaltado essa dessemelhança, nos seguintes termos:
Muito embora o acórdão recorrido aborde compensação de saldo negativo de CSLL,
enquanto os paradigmas apontados refiram-se à compensação de crédito presumido de
IPI, cumpre observar que não hi qualquer distinção entre os tributos passível de
repercutir no entendimento acerca da decadência ora analisada.
Ocorre que se trata de norma geral de Direito Tributário, na medida em que tão-somente
aborda a possibilidade de aplicação do prazo decadencial de constituição de créditos
tributários à verificação do montante creditório apontado em pedidos de compensação,
aspecto desprovido de especificidades no que tange aos diferentes tributos em questão.
No exame de admissibilidade este entendimento foi endossado ressaltando-se que
embora as decisões confrontadas tratem de tributos diferentes, a matéria em exame - decadência
- refere-se a norma geral de direito tributário, não havendo impedimento de se obter
divergência entre os julgados.
No paradigma no 2201-00.248 estava sob análise pedidos de ressarcimento de IPI
referentes aos meses de fevereiro/98 a dezembro/2002, associados a pedidos de compensação,
com crédito parcialmente reconhecido em 20/03/2007 e consequente reconhecimento da
homologação tácita de compensações formalizadas há mais de 5 (cinco) anos. O sujeito passivo
Fl. 840
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-005.470 - CSRF/1a Turma
Processo no 13804.001607/2001-92

questionou a revisão de sua apuração e a glosa do crédito objeto de pedido de ressarcimento e
utilizado em compensação depois de ultrapassado o prazo decadencial relativamente aos créditos
objeto de Demonstrativo de Crédito Presumido e de Pedidos de Ressarcimento apresentados
antes de março/2002. A pretensão do sujeito passivo foi afastada no paradigma porque, por se
tratar de aproveitamento de um benefício fiscal, não haveria limite temporal para o crivo da
autoridade fiscal, sendo inaplicável a regra do art. 150, §4o do CTN, bem como do Decreto no
20.910/32. Concluiu-se, dessa forma, que:
Definitivamente, o presente caso, em que o Fisco tardou a conferir a procedência do
crédito pleiteado pela interessada (forma de ressarcimento das contribuições pagas a
titulo de PIS/Pasep e da Cofins quando da aquisição de insumos), em nada se assemelha
a todas aquelas situações em que foram positivadas regras visando tratar dos institutos
da decadência e da prescrição. Em outras palavras, portanto, o Fisco tem prazo ilimitado
para proceder à análise quanto à correção dos créditos pleiteados pelos contribuintes na
forma de favor fiscal.
Nota-se, nestes termos, que tem razão a Contribuinte quanto afirma a
dessemelhança entre os acórdãos comparados. Apesar de ambos tratarem de revisão de direito
creditório utilizado em compensação, no paradigma foi determinante para a conclusão de que
não se verificara a decadência o fato de o crédito corresponder a um favor fiscal. O Conselheiro
Relator, na transcrição afirma, reiterou a premissa antes colocada de que se estava lidando com o
aproveitamento de um beneficio fiscal cujo montante deve-se submeter ao crivo do Fisco sem
que haja limite temporal para tanto.
Tratando-se, aqui, da revisão de saldo negativo de CSLL utilizado para liquidação
de débitos da mesma espécie, ausente está a circunstância determinante, no paradigma, para a
conclusão que a PGFN pretende ver aplicada nestes autos.
Quanto ao paradigma no 201-80.945, apesar de citado como jurisprudência no
primeiro paradigma, ali estava sob litígio lançamento de IPI formalizado em 17/05/2001 para
exigência de débitos de setembro/95 a maio/99, sendo que os débitos até o segundo decêndio de
1995 foram declarados decaídos já na decisão de 1a instância por aplicação do art. 173, I do
CTN, e, no julgamento do recurso voluntário, a decadência seria ampliada, por aplicação do art.
150, §4o do CTN, para alcançar até o primeiro decêndio de maio de 1996, mas ficou limitada aos
períodos indicados na decisão de 1a instância porque não houve apuração de débito nos períodos
posteriores. Contudo, a pretensão do sujeito passivo também era ver declarada a decadência para
glosa de créditos de IPI em períodos anteriores, que possivelmente repercutiram nos períodos
autuados, e, quanto a este ponto, o voto condutor deste segundo paradigma traz consignado que:
As alegações da recorrente de que a decadência deveria produzir efeitos sobre a
possibilidade de glosa dos períodos anteriores aos cinco anos contados retroativamente
da data de autuação não encontram respaldo legal.
De fato, a decadência somente pode atingir os créditos passíveis de lançamento, o que,
no caso do IPI, somente ocorre com a apuração de saldos devedores.
Veja-se que o que ocorre nos períodos em que são apurados os créditos glosados nada
tem a ver com a ocorrência do fato gerador do imposto, que gera débitos.
A glosa dos créditos de IPI não representa constituição de credito tributário da Fazenda
Pública e, portanto, não está sujeita a lançamento.
Corresponde a um ato de verificação de regularidade de escrituração, cujos efeitos se
projetam para o futuro. Portanto, não há prazo legal para que o Fisco possa glosar os
créditos indevidamente apurados pelo contribuinte do IPI.
Dessa forma, não houve decadência em relação its glosas de créditos e nem em relação
a outros períodos de apuração além dos já excluídos pelo Acórdão de primeira instância.
Fl. 841
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-005.470 - CSRF/1a Turma
Processo no 13804.001607/2001-92

Vê-se nesta análise que o fato de a apuração fiscal resultar em glosa de créditos
foi suficiente para afastar a cogitação de regra decadencial para tanto, sendo irrelevante a
natureza destes créditos. Este entendimento permitiria reverter a conclusão do acórdão recorrido
que, como antes constatado, afastou as objeções à compensação do saldo negativo de CSLL de
1996 com as estimativas de CSLL do ano-calendário 2000 porque já ultrapassado o prazo
decadencial para tanto em 28/12/2006 (e-fl. 546, citando fl. 477, verso), quando cientificado à
Contribuinte o despacho decisório em debate nestes autos.
Esclareça-se, por oportuno, que não se vislumbra, no acórdão recorrido, objeção à
revisão do saldo negativo de CSLL apurado no ano-calendário 2000 por meio de despacho
decisório de 28/12/2006 porque os demais questionamentos dirigidos pela autoridade fiscal a
este crédito, relativos às retenções não confirmadas, foram mantidas pelo Colegiado a quo.
Por todo o exposto, o presente voto é no sentido de CONHECER do recurso
especial da PGFN relativamente à decadência do direito de o Fisco questionar o saldo negativo
de CSLL do ano-calendário 1996, mas apenas em face do paradigma no 201-80.945.
A Contribuinte também contesta a admissibilidade do recurso especial fazendário
relativamente à segunda divergência, porque já teria sido superada a tese do paradigma no 203-
11.648, do que assim dispunha o Regimento Interno do CARF aprovado pela Portaria MF no
256/2009:
Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto contra
decisão que der à lei tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra
câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF.
[...]
§ 10. O acórdão cuja tese, na data de interposição do recurso, já tiver sido superada pela
CSRF, não servirá de paradigma, independentemente da reforma específica do
paradigma indicado.
Neste segundo ponto a PGFN discorda do reconhecimento de homologação tácita
das compensações formalizadas antes de 30/10/2003. Como demonstrado na análise precedente,
esta objeção teria por objeto os pedidos de compensação apresentados de julho a setembro de
2001, dada a homologação parcial ter sido formalizada em 28/12/2006.
O questionamento da Contribuinte não pode prosperar porque a indefinição acerca
do que seria superação de tese acabou por limitar a aplicação desta hipótese aos casos nos quais
houve a reforma específica do paradigma, na linha do que foi posteriormente consolidado na
nova redação do art. 67 do Anexo II do Regimento Interno do CARF aprovado pela Portaria MF
no 343/2015, alterado pela Portaria MF no 39/2016 - RICARF, cujo §15 dispõe que não servirá
como paradigma o acórdão que, na data da interposição do recurso, tenha sido reformado na
matéria que aproveitaria ao recorrente, bem como se o paradigma acaba por contrariar
entendimento sumulado, dado o não cabimento de recurso especial contra acórdão que adote
entendimento de súmula de jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes, da CSRF ou do
CARF, ainda que a súmula tenha sido aprovada posteriormente à data do recurso, na forma do
§3o do atual RICARF,
Não sendo este o caso, deve ser analisada a existência de dissídio jurisprudencial
em face da decisão indicada pela recorrente.
Como relatado, o litígio em tela diz respeito a compensações pleiteadas com saldo
negativo de CSLL apurado no ano-calendário 2000, apenas parcialmente reconhecido porque
não confirmadas parte das retenções deduzidas e também as estimativas de setembro e
Fl. 842
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-005.470 - CSRF/1a Turma
Processo no 13804.001607/2001-92

novembro/2000, liquidadas mediante compensação com saldo negativo de CSLL apurado no
ano-calendário 1996, este não confirmado em consulta à DIRPJ correspondente, que apontava
CSLL devida equivalente às antecipações do período. Embora parte dos pedidos de compensação
apresentados para utilização do saldo negativo de CSLL apurado no ano-calendário 2000 já
estivessem homologados tacitamente em 28/12/2006, as compensações neles veiculadas foram
homologadas mediante imputação do saldo negativo parcialmente reconhecido, especialmente
depois de saneado lapso identificado na decisão de 1a instância, que observou a liquidação de
compensação pleiteada em 22/01/2002 antes de pedido formalizado em 13/09/2001 (e-fls.
544/551). Já no julgamento do recurso voluntário foi reconhecido à Contribuinte a
impossibilidade de questionamento do saldo negativo de CSLL do ano-calendário 1996, e
esclarecida a homologação tácita das compensações até 2001, complementando-se em sede de
embargos que tal se deu em razão da conversão, em DCOMP, dos pedidos de compensação
pendentes de apreciação e consequente decurso do prazo de 5 (cinco) anos previsto no art. 74,
§5o da Lei no 9.430/96, a partir da alteração promovida pela Medida Provisória no 135/2003.
Infere-se, daí, que as compensações de estimativas de CSLL em 2000 com o saldo negativo de
CSLL de 1996, porque questionadas apenas em 28/12/2006, já estariam homologadas
tacitamente.
O paradigma no 203-11.648, de outro lado, apreciando pedidos de compensação
apresentados de 1999 a 2000, e analisados apenas em 08/12/2004, declarou sua conversão em
DCOMP em 01/10/2002, mas não sua homologação tácita, ainda que entre a data de sua
protocolização e a data de sua apreciação tenha transcorrido o prazo de cinco anos.
Embora o acórdão recorrido não seja expresso quanto à apresentação de pedidos
de compensação para utilização do saldo negativo de CSLL de 1996, os esclarecimentos
prestados em sede de embargos expressamente tomam esta ocorrência como premissa para assim
aplicar a nova redação do art. 74, §5o da Lei no 9.430/96 a compensação que teria sido
formalizada antes de 30/10/2003.
Contudo, não se pode olvidar que o acórdão recorrido, neste ponto, apenas
endossou o que antes já constatado pela autoridade julgadora de 1a instância. A retificação dos
cálculos promovidos depois dessa decisão (e-fls. 553/555) já evidenciava que somente
remanesceu em aberto, para questionamento por meio de recurso voluntário, parcela do débito de
Contribuição ao PIS (código 8109), apurado em setembro/2001 e vencido em 15/10/2001, objeto
de compensação no processo administrativo no 13804.001000/2002-93, diversamente da
imputação procedida antes da decisão de 1a instância, na qual remanescera em aberto outro
débito de Contribuição ao PIS, apurado em agosto/2001 e vencido em 14/09/2001, objeto de
compensação no processo administrativo no 13804.002230/2001-99 (e-fls. 502/504). Referidos
processos administrativos estão apensados ao presentes e neles se vê que o primeiro foi
protocolizado em 22/01/2002 e o segundo em 13/09/2001, razão pela qual o saneamento
promovido depois da decisão de primeira instância fez remanescer em aberto débito compensado
há menos de 5 (cinco) anos do despacho decisório de homologação parcial das compensações,
cientificado à Contribuinte em 28/12/2006.
Significa dizer que debater a possibilidade de homologação tácita de
compensações pleiteadas/declaradas antes de 30/10/2003 é inútil, porque esta homologação
tácita não só vem afirmada desde a decisão de 1a instância, não se sujeitando a reexame em
recurso voluntário, como também está associada à homologação expressa mediante imputação
do direito creditório reconhecido aos débitos compensados. Logo, ainda que fosse afastada a
aplicação
das
alterações
da
Medida
Provisória
no
135/2003
às
compensações
Fl. 843
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-005.470 - CSRF/1a Turma
Processo no 13804.001607/2001-92

pleiteadas/declaradas antes de sua edição, isso em nada alteraria a inexigibilidade dos débitos
correspondentes, já consolidada desde antes da interposição do recurso voluntário.
Assim, embora formalmente caracterizado o dissídio jurisprudencial no confronto
do acórdão recorrido, emendado pelo acórdão de embargos, com o paradigma indicado, deve ser
NEGADO CONHECIMENTO ao recurso especial da PGFN neste segundo ponto, por falta de
interesse de agir, em face da inutilidade do provimento pretendido.
Estas as razões, portanto, para CONHECER PARCIALMENTE do recurso
especial da PGFN, apenas no que se refere à primeira divergência jurisprudencial acerca da
decadência do direito de o Fisco contestar o saldo negativo de CSLL apurado no ano-calendário
1996.

Recurso especial da PGFN - Mérito
O ponto em debate alcança as estimativas de CSLL de setembro/2000 (R$
58.204,23) e novembro/2000 (R$ 1.875,56), que teriam sido compensadas com saldo negativo de
CSLL do ano-calendário 1996, como informado à autoridade fiscal às e-fls. 107/109 e
demonstrado à e-fl. 112. Consulta à DIRPJ do ano-calendário 1996 evidenciou que as
antecipações daquele período seriam equivalentes ao débito apurado, inexistindo saldo negativo
informado (e-fls. 165/166). Às e-fls. 169/170 consta reprodução da DCTF indicando que a
compensação dessas estimativas se deu com saldo negativo de CSLL apurado em 1996, sem
processo, demandando esclarecimentos apenas quanto à divergência entre DIRPJ e DCTF acerca
do débito de R$ 1.875,56 corresponder a estimativa de outubro ou novembro/2000 (e-fl.
171/173). Tais esclarecimentos não foram prestados, mas como o crédito utilizado na
compensação não foi confirmado, restaram infirmadas, na apuração do ano-calendário 2000,
antecipações no total de R$ 60.079,79, como descrito à e-fls. 217/225, e cientificado à
Contribuinte em 28/12/2006 (e-fl. 546, citando fl. 477, verso).
Estas as circunstâncias fáticas, portanto, que conduzem à discussão acerca da
impossibilidade de o Fisco questionar em 28/12/2006 o saldo negativo de CSLL apurado no ano-
calendário 1996.
Releva frisar a inexistência de qualquer evidência de a compensação das
estimativas de CSLL em 2000 ter sido formalizada mediante pedidos de compensação, ou de que
estes, pendentes de apreciação em 01/10/2002, seriam passíveis de conversão conversão em
Declaração de Compensação – DCOMP, para fins de cogitação da homologação tácita que
passou a estar prevista no art. 74, §5o da Lei no 9.430/96 a partir das alterações trazidas pela
Medida Provisória no 135/2003. Ao contrário, há registro, apenas, em DCTF dessas
compensações, como seria esperado, na medida em que se tratava de compensação entre tributos
de mesma espécie, submetidos à regência original do art. 66 da Lei no 8.383/91. Assim, a
legislação tributária que a PGFN pretendia debater na segunda divergência jurisprudencial, à
qual foi negado conhecimento, em nada repercute neste primeiro ponto do recurso especial.
Também não tem repercussão aqui decisão anterior deste Colegiado, proferida em
favor da mesma Contribuinte, nos autos do processo administrativo no 13804.000124/2001-71,
objeto do Acórdão no 9101-004.412, unânime1, assim ementado:

1 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Edeli
Pereira Bessa, Demetrius Nichele Macei, Viviane Vidal Wagner, Lívia de Carli Germano, Andrea Duek Simantob,
Fl. 844
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-005.470 - CSRF/1a Turma
Processo no 13804.001607/2001-92

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 1997, 1998, 1999
PEDIDO DE COMPENSAÇÃO PENDENTE DE APRECIAÇÃO EM 01/10/2002.
HOMOLOGAÇÃO TÁCITA. TERMO INICIAL PARA CONTAGEM DO PRAZO
LEGAL. DATA DE APRESENTAÇÃO DO PEDIDO.
Conforme o §4o do art. 74 da Lei no 9.430/96, introduzido pela Lei no 10.637/2002, os
Pedidos de Compensação pendentes de apreciação em 01/10/2002 convertem-se em
Declaração de Compensação para efeitos de aplicação das regras do mencionado artigo.
Sob esse prisma, nos termos do §5o do dispositivo em referência, o prazo para
homologação da compensação declarada é de 5 (cinco) anos contados da data da
protocolização do pedido. Decorrido esse prazo sem manifestação da autoridade
competente, considera-se tacitamente homologada a compensação efetuada. De acordo
com as próprias Instruções Normativas da Receita Federal, IN SRF no 460/2004, IN
SRF no 600/2005, IN RFB no 900/2008 e IN RFB no 1300/2012, a data de início da
contagem do prazo de homologação tácita, na hipótese de pedido de compensação
convertido em Declaração de Compensação, é a data da protocolização do pedido.
Precedentes. Acórdãos no 9101-003.728, 9101-003.808, 9101-004.074 e 9101-004.198.
Tratava-se ali de recurso especial da PGFN contra o acórdão no 1103-00.416 que,
analisando a compensação em 15/01/2001 de saldos negativos de CSLL apurados nos anos-
calendário 1997 a 1999 com débitos de IPI, Contribuição ao PIS e COFINS, concluiu pela
homologação tácita destas compensações, em razão de a Contribuinte somente ter sido
cientificada do despacho decisório correspondente em 22/11/2006. Logo, por se tratar de
compensações entre tributos de espécies diferentes, era necessária a formalização de pedidos de
compensação que, convertidos em DCOMP em 01/10/2002, estariam sujeitos a diferente
legislação de regência.
Cabe aqui, portanto, decidir se pode o Fisco, em 28/12/2006, questionar a
existência de saldo negativo que teria sido apurado em 1996 e destinado ao longo do ano-
calendário 2000 à compensação escritural de tributo de mesma espécie, mas para liquidação de
estimativa que integra saldo negativo utilizado em pedidos de compensação apresentados entre
12/07/2001 e 22/01/2002, sendo que este questionamento repercutiu na não-homologação,
apenas, de parte do último pedido de compensação apresentado em 22/01/2002. Registre-se que
tal se deu quando já ultrapassado, inclusive, o prazo decadencial para revisão da apuração anual
de 2000, dado que há retenções na fonte informadas em DIPJ e confirmadas no despacho
decisório de e-fls. 217/224, estando o entendimento no sentido da aplicação do art. 150, §4o do
CTN, em tais circunstâncias, assim consolidado:
Súmula CARF no 138
Imposto de renda retido na fonte incidente sobre receitas auferidas por pessoa jurídica,
sujeitas a apuração trimestral ou anual, caracteriza pagamento apto a atrair a aplicação
da regra decadencial prevista no art. 150, §4o do CTN.
Acórdãos Precedentes:
9101-002.245, 9101-003.603, 9101-003.239, 9101-002.993, 9101-001.853, 1101-
001.100, 1302-002.092, 1402-002.182, 1402-002.291 e 1402-003.605.
Em circunstâncias semelhantes, esta Conselheira redigiu o seguinte voto vencedor
no Acórdão no 9101-004.5162:

Amélia Wakako Morishita Yamamoto, Caio Cesar Nader Quintella (suplente convocado) e Adriana Gomes Rêgo
(Presidente).
2 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Edeli
Pereira Bessa, Viviane Vidal Wagner, Lívia De Carli Germano, Amélia Wakako Morishita Yamamoto, Caio Cesar
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Fl. 15 do Acórdão n.o 9101-005.470 - CSRF/1a Turma
Processo no 13804.001607/2001-92

A I. Relatora restou vencida em seu entendimento favorável ao provimento do recurso
especial, pautado na impossibilidade de o Fisco questionar a liquidação por
compensação das estimativas integradas aos saldos negativos de IRPJ e CSLL do ano-
calendário 2002, destinados a compensações declaradas a partir de 07/05/2003 e objeto
de não-homologação em despacho cientificado à Contribuinte em 10/04/2008,
complementado em 17/04/2009 em relação a outras Declarações de Compensação –
DCOMP vinculadas ao mesmo crédito.
Como bem relatado, estimativas de IRPJ e CSLL do ano-calendário 2002, vencidas
antes de 30/10/2002, foram glosadas na apuração dos saldos negativos porque a
Contribuinte não comprovou os direitos creditórios utilizados para liquidá-las por meio
de compensação. Tais compensações, de fato, se promovidas com direitos creditórios
de mesma espécie, não exigiriam a apresentação de pedido ou declaração de
compensação, conforme autorizava o art. 66 da Lei no 8.383/91, até ser derrogado pela
alteração promovida no art. 74 da Lei no 9.430/96 pela Medida Provisória no 66/2002,
convertida na Lei no 10.637/2002. E, para questioná-las, deveria o Fisco observar, em
regra, o prazo decadencial para revisão dos registros escriturais do sujeito passivo, na
forma do art. 150, §4o, ou do art. 173, I, ambos do CTN.
Contudo, os débitos assim liquidados representam antecipações que compõem o saldo
negativo utilizado em compensação a partir de 07/05/2003, mediante apresentação de
DCOMP. E, na forma do art. 74, §5o da Lei no 9.430/96, com a redação dada pela Lei no
10.833/2003, o prazo para homologação da compensação declarada pela sujeito
passivo será de 5 (cinco) anos, contado da data da entrega da declaração de
compensação.
Significa dizer que, ao apresentar DCOMP destinando direito creditório à extinção de
outros débitos, o sujeito passivo submete-se ao regramento vigente que confere ao Fisco
o prazo de 5 (cinco) anos, a partir da data de entrega da DCOMP, para verificar a
existência, suficiência e disponibilidade do crédito utilizado, o que implica a
possibilidade de a autoridade fiscal questionar, nesse prazo, os elementos de sua
apuração, em especial as antecipações promovidas no ano-calendário, na hipótese de o
direito creditório se referir a saldo negativo de IRPJ ou CSLL. Dessa forma, se
questionado antes do decurso do prazo de homologação tácita previsto no referido art.
74, §5o, o sujeito passivo deve, necessariamente, provar como liquidou as antecipações
que, confrontadas com o tributo devido no ano-calendário, formam o saldo negativo
utilizado em compensação mediante DCOMP.
Frise-se que a alegada homologação tácita das compensações escriturais das estimativas
ainda não havia se verificado à época em que o sujeito passivo iniciou a apresentação
das DCOMP, em 07/05/2003. Logo, ao pretender se valer da nova modalidade de
compensação criada com a Medida Provisória no 66, de 2002, o sujeito passivo
submete-se ao prazo que passou a ser nela estabelecido para conferência do direito
creditório utilizado.
Ademais, é pacífico o entendimento de que o Fisco pode questionar as antecipações que
compõem o saldo negativo, como é o caso, também, das retenções sofridas no período,
passíveis de glosa se o sujeito passivo não provar, quando questionado antes do prazo
de homologação tácita da DCOMP, não só que arcou com as retenções, como também
que ofereceu os rendimentos correspondentes à tributação. Neste sentido é a Súmula
CARF no 80:
Súmula CARF no 80
Na apuração do IRPJ, a pessoa jurídica poderá deduzir do imposto devido o
valor do imposto de renda retido na fonte, desde que comprovada a retenção e o
cômputo das receitas correspondentes na base de cálculo do imposto.

Nader Quintella (suplente convocado) e Andrea Duek Simantob (Presidente em exercício) e divergiram as
conselheiras Amélia Wakako Morishita Yamamoto (relatora), Cristiane Silva Costa e Lívia De Carli Germano.

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Fl. 16 do Acórdão n.o 9101-005.470 - CSRF/1a Turma
Processo no 13804.001607/2001-92

Acórdãos Precedentes:
Acórdão no 1202-00.459, de 25/01/2011 Acórdão no 1103-00.268, de 03/08/2010
Acórdão no 1802-00.495, de 05/07/2010 Acórdão no 1103-00.194, de 18/05/2010
Acórdão no 105-17.403, de 04/02/2009 Acórdão no 101-96.819, de 28/06/2008
Assim, se o sujeito passivo não prova as antecipações, correta a glosa, nos saldos
negativos utilizados, das estimativas liquidadas por meio de compensação escritural,
subsistindo a não-homologação das compensações acerca das quais a autoridade
julgadora de 1a instância afastou a ocorrência de homologação tácita, e que não foram
alcançadas pelo direito creditório reconhecido naquela decisão.
Por tais razões, deve ser NEGADO PROVIMENTO ao recurso especial da
Contribuinte.
Prevaleceu naquele julgado, nos termos de sua ementa, o entendimento de que o
Fisco tem o prazo de 5 (cinco) anos, contados da entrega da Declaração de Compensação –
DCOMP, para verificar a existência, suficiência e disponibilidade do saldo negativo utilizado,
inclusive no que se refere às estimativas liquidadas mediante compensação escritural, com
créditos de mesma espécie, para a qual era dispensada a apresentação de pedido ou declaração
de compensação.
Também aqui, o Fisco logrou cientificar à Contribuinte em 28/12/2006 despacho
decisório de não homologação de pedido de compensação que, apresentado em 22/01/2002 e não
analisado até 01/10/2002, foi convertido em DCOMP, e para o qual ainda não havia expirado o
prazo de 5 (cinco) anos. Assim, a Contribuinte tinha o dever de manter por mais 5 (cinco) anos a
guarda dos comprovantes de liquidação das antecipações que compunham o direito creditório
destinado à compensação pleiteada em 22/01/2002, dado ser esse o prazo fixado na legislação
para aferição da liquidez e certeza do crédito alegado, indispensável à homologação das
compensações, nos termos da Lei no 9.430/96, na redação dada pela Lei no 10.833/2003:
Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em
julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita
Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação
de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por
aquele Órgão.(Redação dada pela Lei no 10.637, de 2002)
§ 1o A compensação de que trata o caput será efetuada mediante a entrega, pelo sujeito
passivo, de declaração na qual constarão informações relativas aos créditos utilizados e
aos respectivos débitos compensados.(Incluído pela Lei no 10.637, de 2002)
§ 2o A compensação declarada à Secretaria da Receita Federal extingue o crédito
tributário, sob condição resolutória de sua ulterior homologação.(Incluído pela Lei no
10.637, de 2002)
[...]
§ 4o Os pedidos de compensação pendentes de apreciação pela autoridade
administrativa serão considerados declaração de compensação, desde o seu protocolo,
para os efeitos previstos neste artigo. (Redação dada pela Lei no 10.637, de 2002)
§ 5o O prazo para homologação da compensação declarada pelo sujeito passivo será de
5 (cinco) anos, contado da data da entrega da declaração de compensação. (Redação
dada pela Lei no 10.833, de 2003)
[...]
Quanto ao fato de em 28/12/2006 já ter transcorrido o prazo decadencial para
revisão da apuração de CSLL no ano-calendário em 1996, e até mesmo da apuração da CSLL do
ano-calendário 2000, vale dizer que o caput do art. 74 da Lei no 9.430/96, naquela nova redação,
exige que o crédito indicado em DCOMP seja passível de restituição ou ressarcimento,
Fl. 847
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Fl. 17 do Acórdão n.o 9101-005.470 - CSRF/1a Turma
Processo no 13804.001607/2001-92

significando que ele não pode estar prescrito. Contudo, uma vez deduzida tempestivamente a
pretensão de ver extintos débitos com aquele crédito, admitir que o prazo para confirmação deste
já estaria fluindo desde o encerramento do período de apuração correspondente, limitaria
significativamente a eficácia do §5o do referido art. 74, pois antes de cinco anos da apresentação
da DCOMP a certeza e liquidez do crédito restaria afirmada pelo decurso do prazo decadencial
no qual, no entender da Contribuinte, o Fisco poderia questionar sua apuração.
Não há qualquer ressalva na disposição legal que autorize esta interpretação. Os
prazos decadenciais estão previstos para fins de lançamento de crédito tributário, ou seja, para
que a autoridade fiscal: 1) discorde do tributo pago com base em apuração do sujeito passivo; 2)
supra a omissão do sujeito passivo na apuração daquele pagamento; ou 3) pratique o lançamento
dos tributos ou penalidades cuja constituição a Lei reserva ao agente fiscal. Esta é a dicção do
Código Tributário Nacional (Lei no 5.172/66):
Art. 150 - O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja
legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio
exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade,
tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a
homologa.
§ 1o - O pagamento antecipado pelo obrigado nos termos deste artigo extingue o
crédito, sob condição resolutória da ulterior homologação do lançamento.
(...)
§ 4o - Se a lei não fixar o prazo à homologação, será ele de 5 (cinco) anos, a contar da
ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha
pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o
crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.
[...]
Art. 173 - O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se
após 5 (cinco) anos, contados:
I - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido
efetuado;
II - da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício formal, o
lançamento anteriormente efetuado.
Parágrafo único - O direito a que se refere este artigo extingue-se definitivamente com o
decurso do prazo nele previsto, contado da data em que tenha sido iniciada a
constituição do crédito tributário pela notificação, ao sujeito passivo, de qualquer
medida preparatória indispensável ao lançamento. (negrejei)
A decadência, nestes termos, encerra o poder-dever do Fisco de formalizar o
crédito tributário por intermédio do lançamento, pondo fim à relação jurídica material surgida
entre o contribuinte e o Estado com a ocorrência do fato gerador. Recorde-se que a atividade de
lançamento é definida pelo art. 142 do Código Tributário Nacional como o procedimento
tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a
matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo
caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
Nestes termos, se a autoridade fiscal constatar divergências na apuração que
resultou em saldo negativo de IRPJ ou CSLL, não poderá lançar a diferença apurada se o fato
gerador - lucro - pertencer a período já atingido pela decadência. Mas pode e deve o Fisco
indeferir pedido de restituição ou não homologar compensações que tenham se valido de
indébito tributário inexistente conforme o ajuste realizado de ofício.
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Fl. 18 do Acórdão n.o 9101-005.470 - CSRF/1a Turma
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É certo que nos tributos sujeitos a lançamento por homologação, há uma grande
discussão doutrinária e jurisprudencial acerca de qual seria o objeto da homologação: a atividade
de apuração ou o pagamento do tributo devido. Todavia, há relativo consenso no sentido de que
o transcurso do prazo contido no §4o do art. 150 do CTN atinge o direito de o Fisco constituir o
crédito tributário, mediante o lançamento substitutivo da apuração efetuada pelo sujeito passivo,
veiculada pelos instrumentos definidos na legislação fiscal.
Ainda, aqueles que defendem a homologação tácita da apuração efetuada pelo
sujeito passivo, consideram que o prazo decadencial tem o efeito específico de atingir o
dever/poder de o Fisco efetuar o lançamento de ofício, e não o de fazer prova absoluta de
indébitos tributários, não constituídos na forma da legislação.
Admitir que os saldos negativos informados na DIPJ estariam homologados
tacitamente depois de transcorridos 5 (cinco) anos do fato gerador correspondente, exigiria que
se emprestasse à DIPJ o poder de constituir aquele direito creditório, o que vai contra o caráter
meramente informativo daquele documento, o qual não se presta, sequer, a instrumentalizar a
cobrança dos saldos devedores nele indicados.
Somente se concebe como instrumentos de constituição formal de direitos e
obrigações aqueles assim expressamente previstos na legislação, como é o caso, por exemplo, da
Declaração de Débitos e Créditos Federais – DCTF, relativamente aos tributos devidos pelos
contribuintes. Já relativamente aos direitos creditórios detidos pelos sujeitos passivos, a
legislação apenas prevê, atualmente, a DCOMP, e o Pedido de Restituição, - assim como o
Pedido de Compensação à época em que utilizado o saldo negativo de CSLL do ano-calendário
2000 - como instrumentos para sua formalização perante a Receita Federal.
É certo que o recolhimento indevido já existe, como evento, desde sua ocorrência
no mundo fenomênico. Procedidas as antecipações exigidas por lei, encerrado o período de
apuração e efetivados os recolhimentos que se entendeu devidos, tem-se do confronto destes,
eventualmente, um desembolso maior que o devido.
Todavia, este evento somente passa a se constituir em um fato jurídico apto a
produzir as conseqüências previstas em lei quando formalizado pelo interessado em face do
devedor, no caso, o Fisco. Daí porque, a partir do recolhimento indevido, deflagra-se o prazo
prescricional para que o sujeito passivo manifeste seu direito perante o Fisco, e a partir desta
manifestação o prazo para o Fisco, em caso de compensação, reconhecer ou não aquele crédito.
Aliás, veja-se que, à época em que este direito era deduzido apenas mediante a
apresentação de Pedido de Restituição, sequer havia prazo fixado em lei para manifestação do
Fisco acerca do que ali veiculado. Cabia ao interessado manter a guarda dos comprovantes
necessários para prestar eventuais esclarecimentos acerca de seu direito, enquanto o crédito não
lhe fosse reconhecido.
Apenas com a criação da DCOMP passou a existir um prazo para que o Fisco
pudesse questionar o direito manifestado pelo interessado, inclusive em relação aos Pedidos de
Compensação convertidos em DCOMP, até porque, vinculado o crédito a débitos que se
pretendia ver extintos, somente haveria alguma utilidade no questionamento daquele crédito
enquanto possível a cobrança dos débitos compensados, direito este que pereceria ante a inércia
do Fisco por mais de 5 (cinco) anos.
Impróprio, assim, tentar opor, ao Fisco, uma limitação temporal à confirmação do
direito creditório deduzido pelo sujeito passivo, que em momento algum esteve prevista no
Código Tributário Nacional ou em lei ordinária, senão na sistemática instituída a partir da
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Fl. 19 do Acórdão n.o 9101-005.470 - CSRF/1a Turma
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criação da DCOMP, e evidentemente em função da vinculação daquele crédito a débitos
compensados.
Interessante notar, ainda, que a formalização do direito creditório em outras
declarações não é requisito para sua veiculação em DCOMP e, nem mesmo antes, dos Pedidos
de Compensação. Do caput do art. 74 da Lei no 9.430/96, desde a redação que lhe foi dada pela
Lei no 10.637/2002, não se extrai qualquer exigência de que o direito creditório deva estar
previamente evidenciado em declarações prestadas pelos sujeitos passivos, à exceção da própria
DCOMP, prevista no seu § 1o.
É certo que a evidenciação do crédito em DIPJ ou DCTF é um elemento de prova
em favor do sujeito passivo que afirma ter efetuado recolhimento a maior. Mas somente quando
provocado pelo sujeito passivo acerca do seu interesse de se valer daquele crédito, mediante
restituição ou compensação, passa o Fisco a ter o dever de avaliar a certeza e a liquidez daquele
valor para admitir, ou não, a destinação pretendida pelo interessado.
Firmadas estas premissas, recorde-se que, nos termos da legislação processual em
vigor, o ônus da prova incumbe ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito; e ao réu,
quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor (art. 373 do
Novo Código de Processo Civil). Assim, no presente caso, a prova do indébito tributário, fato
jurídico a dar fundamento ao direito de compensação, compete ao sujeito passivo que teria
efetuado o pagamento indevido ou maior que o devido.
Saliente-se que o saldo negativo de CSLL do ano-calendário 1996 sequer
estava informado na DIRPJ correspondente.
Em verdade, a interpretação mais restritiva confere ao sujeito passivo a faculdade
de definir o prazo do qual o Fisco dispõe para homologar, ou não, a compensação declarada.
Optando o sujeito passivo por utilizar seu crédito depois de transcorridos quatro anos e 11 meses
do fato gerador, o Fisco teria apenas um mês para avaliar a liquidez e certeza do crédito. Se
utilizasse mais rapidamente seu crédito, maior prazo teria o Fisco para esta confirmação.
Certamente outro foi o objetivo da criação da DCOMP e da posterior conversão
dos Pedidos de Compensação não apreciados em DCOMP. Tal instrumento conferiu tratamento
diferenciado aos contribuintes que, deduzindo créditos na forma da nova redação do caput do
art. 74 da Lei no 9.430/96, já poderiam, sem prévio exame do seu real conteúdo, angariar a
extinção imediata dos débitos compensados, bem como a suspensão de sua exigibilidade até a
decisão administrativa final acerca da regularidade de seu procedimento.
Admitir que o prazo para questionamento desta regularidade seria definido pelo
sujeito passivo está em evidente descompasso com a referência contida na Exposição de Motivos
da Medida Provisória no 66/2002, convertida na Lei no 10.637/2002:
35. O art. 49 institui mecanismo que simplifica os procedimentos de
compensação,
pelos
sujeitos
passivos,
dos
tributos
e
contribuições
administrados pela Secretaria da Receita Federal, atribuindo maior liquidez para
seus créditos, sem que disso decorra perda nos controles fiscais . (negrejei)
Ademais, frente à concepção de que o débito informado na DIPJ, depois de
transcorridos 5 (cinco) anos de sua apuração, seria imutável, caberia questionar que interesse
fiscal existiria na revisão de uma DIPJ que apontasse saldo negativo de IRPJ ou CSLL? Caberia
ao Fisco antecipar-se à pretensão da contribuinte de utilizar este valor, com vistas a convalidá-lo
ou retificá-lo? Nestas condições, somente se pode concluir que o interesse do Fisco sobre a
Fl. 850
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Fl. 20 do Acórdão n.o 9101-005.470 - CSRF/1a Turma
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apuração que resultou em saldo negativo surge, apenas, quando o sujeito passivo o utiliza em
compensação, deflagrando-se a partir daí o prazo para sua conferência.
E, ainda que se insista na fluência do prazo para revisão do crédito, pelo Fisco, a
partir do período de apuração correspondente, do recolhimento que se mostrou indevido, ou
mesmo da declaração que inicialmente informou o indébito, é lícito concluir que, ao manifestar
seu interesse em utilizar tal crédito mediante DCOMP, o sujeito passivo renuncia ao prazo em
curso, e submete-se ao prazo fixado na sistemática prevista para aquele instrumento de utilização
de créditos, sob pena de retirar a eficácia do §5o do referido art. 74 da Lei no 9.430/96.
Estas as razões, portanto, para afastar a decadência afirmada no acórdão recorrido
quanto aos questionamentos dirigidos pelo Fisco acerca das estimativas de CSLL do ano-
calendário 2000 liquidadas mediante compensação com saldo negativo de CSLL apurado no
ano-calendário 1996.
Esclareça-se que esta decisão não encerra o litígio em torno das antecipações não
confirmadas, dado que, embora em manifestação de inconformidade a Contribuinte tenha apenas
arguído a decadência do direito de o Fisco fazer tais questionamentos (e-fls. 510/522), frente à
decisão de 1a instância afirmando a inexistência de prova de apuração de saldo negativo de
CSLL em 1996, a Contribuinte juntou provas em recurso voluntário para demonstrar que errou
ao prestar tais informações na DIRPJ do ano-calendário 1996, como se vê nas alegações de e-fls.
576/578, não apreciadas pelo Colegiado a quo em razão do acolhimento da arguição de
decadência. Logo, não basta reformar a decisão recorrida, na parte impugnada como pede a
PGFN, sendo necessário determinar o retorno dos autos ao Colegiado a quo para apreciação dos
demais argumentos de defesa.
O presente voto, assim, é no sentido de DAR PROVIMENTO PARCIAL ao
recurso especial da PGFN para afastar a decadência e determinar o retorno dos autos ao
Colegiado a quo para apreciação dos demais argumentos de defesa.

(documento assinado digitalmente)
EDELI PEREIRA BESSA - Relatora

Fl. 851
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