Tribunal: CARF
Processo: 11070.001865/2009-22
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MATHEUS SOARES LEITE
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção / Quarta Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-10-06
Data de publicação: 2021-11-16

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/08/2004 a 31/10/2008
ÓRGÃO PÚBLICO. LANÇAMENTO. CARACTERIZAÇÃO DE VÍNCULO EMPREGATÍCIO.
O lançamento de contribuições previdenciárias incidentes sobre a remuneração de segurados empregados e contribuintes individuais não tem o condão de estabelecer vínculo empregatício com a administração pública. Os efeitos são meramente tributários não se irradiando sobre a esfera administrativa do ente público.
INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE CONTRATOS NULOS.
A Constituição Federal prevê que os trabalhadores, mesmo sem vínculo empregatício, estão amparados pelo Regime Geral de Previdência Social.
A nulidade do contrato de trabalho com órgão público por ausência de concurso público não afasta a obrigação de recolhimento das contribuições previdenciárias.
RELAÇÃO JURÍDICO-TRIBUTÁRIO. SUJEIÇÃO PASSIVA.
A definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-se da validade jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes, responsáveis, ou terceiros, bem como da natureza do seu objeto ou dos seus efeitos.
A sujeição do Município no polo passivo decorre dos fatos ocorridos, da verificação da hipótese de incidência contributiva junto ao mesmo.
CONTRIBUIÇÃO DOS SEGURADOS EMPREGADOS E CONTRIBUINTES INDIVIDUAIS.
O órgão público deve arrecadar as contribuições dos segurados empregados e contribuintes individuais a seu serviço, mediante desconto na remuneração, e recolher os valores aos cofres públicos.

Inteiro teor:
S2-C 4T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11070.001865/2009-22
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2401-009.973 – 2a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
06 de outubro de 2021
Recorrente
FREDERICO WESTPHALEN PREFEITURA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/08/2004 a 31/10/2008
ÓRGÃO PÚBLICO. LANÇAMENTO. CARACTERIZAÇÃO DE VÍNCULO
EMPREGATÍCIO.
O lançamento de contribuições previdenciárias incidentes sobre a remuneração
de segurados empregados e contribuintes individuais não tem o condão de
estabelecer vínculo empregatício com a administração pública. Os efeitos são
meramente tributários não se irradiando sobre a esfera administrativa do ente
público.
INCIDÊNCIA
DE
CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA
SOBRE
CONTRATOS NULOS.
A Constituição Federal prevê que os trabalhadores, mesmo sem vínculo
empregatício, estão amparados pelo Regime Geral de Previdência Social.
A nulidade do contrato de trabalho com órgão público por ausência de
concurso público não afasta a obrigação de recolhimento das contribuições
previdenciárias.
RELAÇÃO JURÍDICO-TRIBUTÁRIO. SUJEIÇÃO PASSIVA.
A definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-se da validade
jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes, responsáveis, ou
terceiros, bem como da natureza do seu objeto ou dos seus efeitos.
A sujeição do Município no polo passivo decorre dos fatos ocorridos, da
verificação da hipótese de incidência contributiva junto ao mesmo.
CONTRIBUIÇÃO
DOS
SEGURADOS
EMPREGADOS
E
CONTRIBUINTES INDIVIDUAIS.
O órgão público deve arrecadar as contribuições dos segurados empregados e
contribuintes individuais a seu serviço, mediante desconto na remuneração, e
recolher os valores aos cofres públicos.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11070.001865/2009-22
Fl. 678
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 2401-009.973 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11070.001865/2009-22

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento
ao recurso voluntário. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto o conselheiro José
Luís Hentsch Benjamin Pinheiro.
(documento assinado digitalmente)
Miriam Denise Xavier - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Matheus Soares Leite - Relator
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Jose Luis Hentsch
Benjamin Pinheiro, Matheus Soares Leite, Rodrigo Lopes Araujo, Andrea Viana Arrais Egypto,
Gustavo Faber de Azevedo, Rayd Santana Ferreira, Wilderson Botto (suplente convocado),
Miriam Denise Xavier (Presidente).
Relatório
A bem da celeridade, peço licença para aproveitar boa parte do relatório já
elaborado em ocasião anterior e que bem elucida a controvérsia posta, para, ao final,
complementá-lo (e-fls. 650 e ss).
Pois bem. O Município acima identificado foi notificado a recolher as
contribuições previdenciárias (quota patronal) incidentes sobre as folhas de pagamento da
Associação de Pais e Amigos dos Excepcionais de Frederico Westphalen - APAE, referentes ao
Programa de Agentes Comunitários de Saúde - PACS e Programa da Saúde da Família - PSF,
decorrentes de convênios formalizados com o Município, por se considerar vínculo direto dos
trabalhadores com o convenente, em razão dos seguintes motivos apresentados pela autoridade
lançadora:
- O Município (convenente) tem autoridade direta com os segurados integrantes dos
convênios. Determina admissões, rescisões;
- A conveniada recebe do Município um valor de "comissão 10%";
- Também constam pagamentos de férias, rescisões, pagamento de despesas de
passagem e alimentação dia 17/05/2005, repasse para curso em 30/09/2005 e
26/06/2006, pagamento do 14o salário em 14/06/2007, conforme verificamos nos
pagamentos efetuados à APAE constantes dos empenhos anexos a partir dos arquivos
digitais.
- A conveniada recolhe à seguridade social somente a contribuição descontada dos
segurados empregados porque a mesma é entidade filantrópica.
A exigência fiscal, consolidada em 22/07/2009 (principal + juros + multa de
ofício) é de R$ 573.631,07 (quinhentos e setenta e três mil e seiscentos e trinta e um reais e sete
centavos). A multa de ofício sofre redução nas situações previstas no art. 60 da lei no 8.218/91,
na redação dada pela lei no 11.941/2009.
Tempestivamente, o autuado se insurge contra a exigência fiscal, apresentando as
razões consubstanciadas no instrumento das folhas 593 a 599, em que alega em síntese:
(a) Da constitucionalidade e legalidade do convênio - a participação complementar das
entidades filantrópicas no sistema de saúde, através de contratos e convênios, está
prevista no art. 199 da Cata Magna Federal. Também a Lei Federal 8.080/90, nos seus
Fl. 679
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2401-009.973 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11070.001865/2009-22

arts. 24 e 25 prevê a participação das entidades filantrópicas no sistema de saúde. No caso
em tela, trata-se de um convênio, autorizado por lei Municipal, através do qual a APAE
assumiu a operacionalização dos programas de Saúde, PSF e PACS, pelo que o Município
lhe repassa os recursos pertinentes recebidos pelos convênios mantidos com a União e o
Estado, além da sua contrapartida própria. Para a operacionalização, o convênio prevê
uma retribuição pecuniária à APAE, denominada Taxa de Administração;
(b) Ausência dos requisitos caracterizadores do vínculo com o Município - Todos os
requisitos caracterizadores do vínculo se dão única e exclusivamente na APAE, que,
conforme já foi dito, contratou os profissionais, formalizou e legalizou as contratações,
emite as ordens sobre os trabalhos, controla o cumprimento do horário, e lhes efetua o
pagamento. O Auditor Fiscal não desqualificou o vínculo trabalhista verificado na APAE
ao reconhecer os seus recolhimentos vertidos ao INSS, inerentes à contribuição dos
segurados. O reconhecimento do vínculo na Administração Pública apenas pode se dar
através de concurso público ou através de contratação temporária de excepcional interesse
público;
(c) Exigência de vínculo direto apenas a partir de outubro de 2006 – Lei no 11.350/06 - A Lei
11.350/06 vige a partir de outubro de 2006, razão pela qual, mesmo que se admita este
argumento, este apenas poderia ser aplicado a partir da competência 10/2006, e, além
disso, limitado às Agentes Comunitárias de Saúde, e não a todos os profissionais de
saúde, programa PSF;
(d) Imunidade da APAE - Também não se aplica o argumento utilizado pelo Auditor Fiscal
referente ao não enquadramento do convênio nos requisitos do art. 55 da Lei no 8.212/91,
em face da jurisprudência firmada no STF de que, por se tratar de imunidade, não se
aplicam ao caso as regras do art. 55 da Lei n° 8.212/91;
(e) Importância do convênio para a operacionalização dos Programas de Saúde - A grande
maioria das notas de empenhos arroladas pela Fiscalização, se refere a auxílios
financeiros concedidos a munícipes para o pagamento de consultas médicas
especializadas pagas a profissionais fora da sede municipal. Entende-se que estes auxílios
não podem se constituir em base tributação do INSS, pois nada justifica tal procedimento,
pelo que impende a exclusão dos pertinentes débitos lançados.
Em seguida, sobreveio julgamento proferido pela Delegacia da Receita Federal
do Brasil de Julgamento, por meio do Acórdão de e-fls. 650 e ss, cujo dispositivo considerou a
impugnação improcedente, com a manutenção do crédito tributário exigido. É ver a ementa
do julgado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/08/2004 a 31/10/2008
RELAÇÃO JURÍDICO-TRIBUTÁRIO. SUJEIÇÃO PASSIVA
A definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-se da validade jurídica dos
atos efetivamente praticados pelos contribuintes, responsáveis, ou terceiros, bem como
da natureza do seu objeto ou dos seus efeitos.
A sujeição do Município no pólo passivo decorre dos fatos ocorridos, da verificação da
hipótese de incidência contributiva junto ao mesmo.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
O contribuinte, por sua vez, inconformado com a decisão prolatada e procurando
demonstrar a improcedência do lançamento, interpôs Recurso Voluntário (e-fls. 657 e ss),
alegando, em suma, que:
(i)
O convênio mantido com a APAE tem amparo constitucional no art. 199 da Carta Magna,
e encontra guarida na Lei Federal 8.080/90, não gerando qualquer vínculo trabalhista com
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2401-009.973 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11070.001865/2009-22

o Município, eis que todos os requisitos que configurem o vínculo estão previstos na
CLT, sendo estes entre os trabalhadores e a APAE;
(ii)
Não há qualquer ação judicial contrária ao Convênio mantido com a APAE, mas apenas
um Termo de Ajuste de Conduta celebrado com o Ministério Público do Trabalho, sob o
n. 110/2009, firmado em 06/10/2009, através da qual o Município assumiu o
compromisso, por força da Lei 11.350/06 de 05/10/2006, a rescindir, no prazo de 180
dias, o referido convênio e realizar o provimento das demandas dos profissionais através
da criação dos empregos ou cargos públicos, o que já estão sendo tomadas as devidas
providências;
(iii)
Inexiste prova de que as remunerações dos obreiros eram pagas pelo Município. Ao
contrário, todas as folhas de pagamento foram repassadas pela APAE, não tendo o
Município qualquer relação de emprego com as Agentes Comunitárias de Saúde;
(iv)
Não há como se estabelecer qualquer vínculo trabalhista com o Município, em face das
regras específicas aplicadas à Administração Pública, descritas no art. 37, II da Carta
Magna Federal, vez que, mesmo que existissem os requisitos caracterizadores do vínculo
trabalhista, mesmo assim as contratações seriam nulas, não gerando vínculo, em razão da
vedação constitucional para a formação de vínculo direto, sem concurso público;
(v)
Também não se aplica o argumento utilizado pelo Auditor Fiscal referente ao não
enquadramento do convênio nos requisitos do art. 55 da Lei no 8.212/91, em face da
jurisprudência firmada no STF de que, por se tratar de imunidade, não se aplicam ao caso
as regras do art. 55 da Lei no 8.212/91.
Em seguida, os autos foram remetidos a este Conselho para apreciação e
julgamento do Recurso Voluntário.
Não houve apresentação de contrarrazões.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Matheus Soares Leite – Relator
1. Juízo de Admissibilidade.
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade previstos no Decreto n° 70.235/72. Portanto, dele tomo conhecimento.
2. Mérito.
Conforme narrado, o Município acima identificado foi notificado a recolher as
contribuições previdenciárias (quota patronal) incidentes sobre as folhas de pagamento da
Associação de Pais e Amigos dos Excepcionais de Frederico Westphalen - APAE, referentes ao
Programa de Agentes Comunitários de Saúde - PACS e Programa da Saúde da Família - PSF,
decorrentes de convênios formalizados com o Município, por se considerar vínculo direto dos
trabalhadores com o convenente, em razão dos seguintes motivos apresentados pela autoridade
lançadora: (i) O Município (convenente) tem autoridade direta com os segurados integrantes dos
convênios. Determina admissões, rescisões; (ii) A conveniada recebe do Município um valor de
"comissão 10%"; (iii) Também constam pagamentos de férias, rescisões, pagamento de despesas
de passagem e alimentação dia 17/05/2005, repasse para curso em 30/09/2005 e 26/06/2006,
pagamento do 14o salário em 14/06/2007, conforme verificamos nos pagamentos efetuados à
APAE constantes dos empenhos anexos a partir dos arquivos digitais; (iv) A conveniada recolhe
à seguridade social somente a contribuição descontada dos segurados empregados porque a
mesma é entidade filantrópica.
Fl. 681
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2401-009.973 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11070.001865/2009-22

O débito imputado ao Município teve origem nos valores repassados pelo
Município à APAE, através de convênio, que teve por objeto a operacionalização do PSF —
Programa Saúde da Família, e PACS — Agentes Comunitários de Saúde, inerentes ao período de
08/2004 a 10/2008.
Assim, entendendo que o poder de Gestão dos Programas de Saúde é do
Município, a fiscalização concluiu que é o Município o verdadeiro empregador dos profissionais
de Saúde — Agentes Comunitários de Saúde, contratados pela APAE para a sua
operacionalização.
Em síntese, a fiscalização entendeu que os segurados atuantes nos planos de
saúde, alocados na APAE, na realidade prestariam serviços de natureza urbana ao Município, em
caráter não eventual, sob sua subordinação e mediante remuneração, portanto, seriam segurados
empregados do recorrente e este, na qualidade de pessoa jurídica de direito público, não teria
permissivo legal para usufruir da imunidade da contribuição da empresa à Seguridade Social.
Isso porque, a imunidade concedida a uma pessoa jurídica não é extensiva e nem abrange outra
pessoa jurídica, ainda que seja mantida por ela, ou por ela controlada.
Em relação ao mérito, entendo que as razões adotadas pela decisão de piso são
suficientemente claras e sólidas, não tendo a parte se desincumbindo do ônus de demonstrar a
fragilidade da acusação fiscal.
A começar, embora o recorrente sustente que a contratação dos Agentes
Comunitários de Saúde foi por meio de vínculo indireto, mediante Convênio com a APAE, a
realidade dos autos, bem demonstrada pela fiscalização, foi no sentido de que o recorrente é
quem tinha verdadeiro poder de gestão, figurando a APAE como contratante apenas
formalmente, eis que a atuação desta última estaria limitada a uma atuação burocrática, em
situação similar à de um escritório de contabilidade que cobra honorários.
Assim, correto o entendimento da fiscalização em considerar o recorrente como o
verdadeiro empregador dos profissionais de saúde, não sendo permitido, portanto, usufruir da
imunidade concedida à APAE pelo simples fato de alocar a inscrição (registro) dos segurados
empregados nesta entidade. Nesse sentido, a imunidade concedida a uma pessoa jurídica não é
extensiva e nem abrange outra pessoa jurídica, ainda que seja mantida por ela, ou por ela
controlada.
Conforme bem apontado pela fiscalização, o recorrente é quem tem autoridade
direta com os segurados integrantes dos convênios, sendo de sua responsabilidade a
determinação de admissões e rescisões. A propósito, o próprio convênio determina em sua
cláusula terceira que a seleção e desligamento dos Agentes Comunitários de Saúde é realizado
pelo recorrente, em avaliação conjunta com o conselho Municipal de Saúde.
A fiscalização também constatou pagamentos de férias, rescisões, pagamento de
despesas de passagem e alimentação dia 17/05/2005, repasse para curso em 30/09/2005 e
26/06/2006, pagamento do 14° salário em 14/06/2007, em pagamentos efetuados à APAE
constantes dos empenhos anexos ao Auto de Infração, a partir dos arquivos digitais, não
merecendo guarida, portanto, a alegação do recorrente no sentido de que não haveria prova de
que foram pagas pelo Município. A propósito, o cerne da acusação fiscal é que a contratação foi,
de fato, realizada pelo Município, figurando a APAE meramente como contratante em seu
sentido formal, motivo pelo qual, também por esse motivo, a alegação é impertinente, eis que o
se buscou com a fiscalização, foi assegurar o correto vínculo do verdadeiro sujeito passivo com
as respectivas obrigações previdenciárias que lhe recaem.
Fl. 682
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2401-009.973 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11070.001865/2009-22

Constatados todos os requisitos necessários à caracterização da relação laboral
entre o verdadeiro tomador de serviços com os prestadores de serviços, a autoridade
administrativa, tem a obrigação de caracterizar como segurado empregado qualquer trabalhador
que preste serviço ao contribuinte nestas condições, fazendo incidir, consequentemente, as
contribuições previdenciárias sobre as remunerações pagas ou creditadas em favor daqueles.
Pelo princípio da verdade material e da primazia da realidade sob a forma, se
restar configurado que a relação jurídica formal apresentada não se coaduna com a relação fática
verificada, subsistirá a última. A propósito, de acordo com o art. 118, inciso I do Código
Tributário Nacional, a definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-se da validade
jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes, responsáveis, ou terceiros, bem
como da natureza do seu objeto ou dos seus efeitos.
Ademais, a Súmula 363 do TST, citada pelo recorrente, no sentido de que “A
contratação de servidor público, após a Constituição de 1988, sem prévia aprovação em
concurso público, encontra óbice no respectivo art. 37, II e §2o, somente lhe conferindo direito
ao pagamento da contraprestação pactuada, em relação ao número de horas trabalhadas,
respeitado o valor da hora do salário mínimo, e dos valores referentes aos depósitos do FGTS.”,
não afastou a necessidade de recolhimento das contribuições previdenciárias sobre os salários
pagos de forma que, sendo devidos os salários dos contratados, resta existente a obrigação
tributária, qual seja o recolhimento das contribuições previdenciárias.
E nem poderia tal súmula entender nesse sentido, já que a Constituição Federal
instituiu expressamente no seu art. 195, I, alínea “a” que:
Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e
indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União,
dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais:
I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes
sobre:
a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer
título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício;
Com efeito, não se pode olvidar que, por força da norma inscrita no art. 195, I, da
CF/88 c/c. art. 12, da Lei no 8.212/91, todo aquele que exerce atividade remunerada é
contribuinte obrigatório da Previdência Social e também seu segurado compulsório, sendo
irrelevante para tanto a existência de vínculo laboral formal.
Dessa forma, incidem as contribuições previdenciárias sobre as verbas
correspondentes a rendimentos pagos em decorrência da prestação de serviços, ainda que sem
vínculo de emprego formal com o Município, a serem vertidas ao Regime Geral de Previdência
Social, ao qual os trabalhadores estariam vinculados.
Além disso, em atenção ao Princípio da Moralidade Administrativa, não pode a
Administração Pública alegar, como meio defesa, a irregularidade por ela promovida na
contratação dos servidores em tela para isentar-se das obrigações impostas pela lei, valendo-se
assim da própria torpeza.
Registre-se, por relevante, que o lançamento das contribuições sociais ora em
exame não tem o condão de estabelecer vínculo jurídico entre os servidores em destaque e a
administração pública municipal em apreço. A questão é meramente tributária não irradiando
qualquer espécie de efeito sobre a esfera administrativa do ente público recorrente.
Fl. 683
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2401-009.973 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11070.001865/2009-22

A fiscalização tão somente constatou a ocorrência de fatos geradores, em relação
aos quais não houve o correto recolhimento das contribuições previdenciárias correspondentes, e,
em conformidade com os ditames legais, no exercício da atividade plenamente vinculada que lhe
é típica, procedeu ao lançamento das exações devidas pelo Sujeito Passivo, sem promover
qualquer vínculo dos trabalhadores com a administração pública em relevo.
Entendo, pois, que agiu com acerto a decisão recorrida, cujas conclusões lá
traçadas, são coincidentes com o entendimento deste Relator acerca da questão discutida nos
autos:
[...] A Prefeitura Municipal de Frederico Westphalen formalizou convênios com a
Associação de Pais e Amigos dos Excepcionais de Frederico Westphalen - APAE, com
vista ao desenvolvimento de atividades do Programa de Agentes Comunitários de Saúde
(PACS) e do Programa de Saúde da Família (PSF).
Na cláusula terceira do convênio PACS (f1.57), o convenente (Prefeitura Municipal) se
compromete, dentre outras atribuições, a participar do treinamento e capacitação dos
Agentes Comunitários de Saúde, juntamente com a Coordenação Estadual; realizar, com
o apoio das Coordenações Regionais e Estaduais, o processo de seleção dos Agentes
Comunitários de Saúde, bem como promover o seu desligamento, em avaliação
conjunta com o Conselho municipal de Saúde, sempre e quando se fizer necessário.
Disposições no mesmo sentido constam da cláusula terceira do convênio PSF (f1.62),
em relação às entidades e órgão que atuam na respectiva área.
A conveniada (APAE) compromete-se a contratar os Agentes comunitários e as equipes
multidisciplinares (programa PSF) após habilitação, em processo seletivo realizado pelo
convenente (Prefeitura Municipal), tanto na fase inicial, como sempre que necessário,
conforme disposição expressa dos documentos acostados aos autos (f1.58 e 62).
A partir do que já está explícito no convênio formalizado com a APAE, a realidade
encontrada pela fiscalização nos programas PACS e PSF é a da participação da entidade
conveniada somente quanto à formalização dos contratos de trabalho dos profissionais
escolhidos pelo Município. Ainda assim, segundo oitiva do presidente da APAE, com a
execução do serviço repassada ao escritório contábil (f1.585, "d").
Sem o gerenciamento da mão de obra pela APAE é lógico supor que o vínculo
trabalhista efetivo ocorre com o Município.
Uma das características marcantes da cessão de mão de obra é a ausência da
pessoalidade na prestação de serviços, decorrente do livre arbítrio do cedente dispor de
seus trabalhadores. E isso não condiz com a atuação da APAE, que está a mercê da
política de recursos humanos imposta pelo Município, justamente por não deter o poder
diretivo da situação, como sinaliza o convênio firmado.
Dadas as condições em que se apresentam os fatos, iniludivelmente a subordinação
jurídica dos trabalhadores é com o Município, estabelecendo-se as relações jurídica-
tributárias daí decorrentes, implicando as contribuições patronais incidentes sobre a
folha de pagamento. É o princípio da primazia da realidade, que significa que, "em caso
de discordância entre o que ocorre na prática e o que emerge de documentos ou acordos,
deve-se dar preferência ao primeiro, isto é, ao que sucede no terreno dos fatos.
Sabe-se que a vinculação direta de trabalhadores a entes de direito público interno é
regido por preceitos constitucionais e submetem-se às condições aí postas. Contudo,
para fins de tributação, não há de se perquirir da validade jurídica dos vínculos
empregatícios estabelecidos, sendo necessário e suficiente a ocorrência de situação
descrita pela norma de incidência. É o que dispõe o art. 118 do CTN, a saber:
Art. 118. A definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-se:
I - da validade jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes,
responsáveis, ou terceiros, bem como da natureza do seu objeto ou dos seus
efeitos:
Fl. 684
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 2401-009.973 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11070.001865/2009-22

II - dos efeitos dos fatos efetivamente ocorridos.
Quanto às contribuições previdenciárias dos trabalhadores o fato de não se estar
cobrando do Município não significa que houve, nesse particular, a aceitação do vínculo
com a APAE. Acontece que as obrigações são custeadas pelos segurados (o empregador
é apenas o responsável tributário) e foram adimplidas ao seu tempo. Já quanto à parte
patronal, as APAEs que gozam da isenção prevista no art. 55 da lei no 8.212/91, deixam
de recolher as contribuições previstas no art. 22 e 23 da referida lei.
Assim, estabelecida a relação jurídico-tributária entre os trabalhadores e o Município, a
quota patronal sobre a folha de pagamento passa a ser devida. Não se trata de uma
adoção criterial para coibir, pura e simplesmente, o planejamento tributário do
Município ou de evitar que a entidade isenta possa beneficiar-se dessa condição para
auferir receitas. A sujeição do Município no pólo passivo decorre dos fatos ocorridos,
da verificação da hipótese de incidência contributiva junto ao mesmo.
Face o exposto, VOTO pela procedência da exigência fiscal, mantendo o crédito
previdenciário dela decorrente.
Cabe destacar, ainda, que o princípio da verdade material que rege o Processo
Administrativo Fiscal não afasta a necessidade de prova das alegações de defesa contrárias ao
lançamento fiscal. Comprovado que o procedimento fiscal levado a efeito atende às normas
regulamentares, não há que se falar em falta de atendimento à verdade material.
O ônus da prova existe, portanto, afetando ambas as partes litigantes. Não cabe a
qualquer delas manter-se passiva, apenas alegando fatos que a favorecem, sem carrear provas
que os sustentem. Assim, cabe ao Fisco produzir provas que sustentem os lançamentos
efetuados, como, ao contribuinte as provas que se contraponham à ação fiscal.
Ante o exposto, tendo em vista que o recorrente repete, em grande parte, os
argumentos de defesa tecidos em sua impugnação, não apresentado fato novo relevante, ou
qualquer elemento novo de prova, ainda que documental, capaz de modificar o entendimento
exarado pelo acórdão recorrido, reputo hígido o lançamento tributário, endossando a
argumentação já tecida pela decisão de piso.
Por fim, registro que não vislumbro qualquer nulidade do lançamento, eis que o
fiscal autuante demonstrou de forma clara e precisa os fatos que suportaram o lançamento,
oportunizando ao contribuinte o direito de defesa e do contraditório, bem como houve a estrita
observância dos pressupostos formais e materiais do ato administrativo, nos termos da legislação
de regência, especialmente arts. 142 do CTN e 10 do Decreto n° 70.235/72.
Conclusão
Ante o exposto, voto por CONHECER do Recurso Voluntário para, no mérito,
NEGAR-LHE PROVIMENTO.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Matheus Soares Leite

Declaração de Voto
Fl. 685
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 2401-009.973 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11070.001865/2009-22

Conselheiro José Luís Hentsch Benjamin Pinheiro.
Não obstante as sempre bem fundamentadas razões do ilustre Conselheiro
Relator, peço vênia para tecer algumas considerações.
A contratação de empregado sem aprovação prévia em concurso público é ato
nulo, nos termos da lei (Constituição, art. 37, II e § 2°1). Diante disso, o Tribunal Superior do
Trabalho - TST cristalizou seu entendimento na Súmula n° 363, posteriormente alterada para
abarcar as horas extras, como podemos observar:
Súmula n o 363. Contrato nulo. Efeitos.
A contratação de servidor público, após a Constituição Federal de 1988, sem prévia
aprovação em concurso público, encontra óbice no seu art. 37, II, e § 2o, somente
conferindo-lhe direito ao pagamento dos dias efetivamente trabalhados segundo a
contraprestação pactuada.
(Res. 97/2000, DJ 18, 19 e 20.09.2000 - Republicada DJ 13, 16 e 17.10.2000 - Republicada DJ
10, 13 e 14.11.2000)
Súmula Alterada no 363. Contrato nulo. Efeitos.
A contratação de servidor público, após a Constituição de 1988, sem prévia aprovação
em concurso público, encontra óbice no seu art. 37, II, e § 2o, somente conferindo-lhe
direito ao pagamento da contraprestação pactuada, em relação ao número de horas
trabalhadas, respeitado o salário-mínimo/hora.
(Res. 111/2002, DJ 11, 12 e 15.04.2002)
Considerando a inclusão do art. 19-A na Lei n° 8.036, de 1990, pela Medida
Provisória n° 2.164-41, de 2001, em vigor por força do art. 2° da Emenda Constitucional n° 32,
de 20012, o Tribunal Superior do Trabalho alterou novamente a Sumula em questão:
Súmula n o 363. CONTRATO NULO. EFEITOS (nova redação)
A contratação de servidor público, após a CF/1988, sem prévia aprovação em concurso
público, encontra óbice no respectivo art. 37, II e § 2o, somente lhe conferindo direito ao
pagamento da contraprestação pactuada, em relação ao número de horas trabalhadas,
respeitado o valor da hora do salário mínimo, e dos valores referentes aos depósitos do
FGTS.
(Res. 121/2003, DJ 19, 20 e 21.11.2003 )

1 Constituição
Art. 37. A administração pública direta e indireta de qualquer dos Poderes da União, dos Estados, do Distrito
Federal e dos Municípios obedecerá aos princípios de legalidade, impessoalidade, moralidade, publicidade e
eficiência e, também, ao seguinte: (Redação dada pela Emenda Constitucional no 19, de 1998) (...)
II - a investidura em cargo ou emprego público depende de aprovação prévia em concurso público de provas ou de
provas e títulos, de acordo com a natureza e a complexidade do cargo ou emprego, na forma prevista em lei,
ressalvadas as nomeações para cargo em comissão declarado em lei de livre nomeação e exoneração; (Redação dada
pela Emenda Constitucional no 19, de 1998) (...)
§ 2o A não observância do disposto nos incisos II e III implicará a nulidade do ato e a punição da autoridade
responsável, nos termos da lei.
2 Lei n° 8.036, de 1990
Art. 19-A. É devido o depósito do FGTS na conta vinculada do trabalhador cujo contrato de trabalho seja declarado
nulo nas hipóteses previstas no art. 37, § 2°, da Constituição Federal, quando mantido o direito ao salário. (Incluído
pela Medida Provisória no 2.164-41, de 2001).
Parágrafo único. O saldo existente em conta vinculada, oriundo de contrato declarado nulo até 28 de julho de 2001,
nas condições do caput, que não tenha sido levantado até essa data, será liberado ao trabalhador a partir do mês de
agosto de 2002. (Incluído pela Medida Provisória no 2.164-41, de 2001)
Fl. 686
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 2401-009.973 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11070.001865/2009-22

O entendimento adotado pelo TST em relação ao FGTS foi confirmado pelo
Supremo Tribunal Federal - STF ao julgar a ADI n° 3127, tendo o Ministro Relator Teori
Zavascki afirmado que o art. 19-A da Lei 8.036, de 1990, não afronta o princípio do concurso
público (Constituição, art. 37, II e § 2°), eis que não torna válidas as contratações indevidas,
permitindo tão somente o saque dos valores recolhidos ao FGTS por trabalhador que
efetivamente prestou serviço. A questão já havia sido apreciada pelo STF no julgamento do RE
596.478, com repercussão geral, como bem destaca a ementa da decisão:
TRABALHISTA E CONSTITUCIONAL. MP 2.164-41/2001. INCLUSÃO DO ART.
19-A NA LEI 8.036/1990. EMPREGADOS ADMITIDOS SEM CONCURSO
PÚBLICO.
CONTRATAÇÃO
NULA.
EFEITOS.
RECOLHIMENTO
E
LEVANTAMENTO DO FGTS. LEGITIMIDADE CONSTITUCIONAL DA NORMA.
1. O art. 19-A da Lei 8.036/90, incluído pela MP 2.164/01, não afronta o princípio do
concurso público, pois ele não infirma a nulidade da contratação feita à margem dessa
exigência, mas apenas permite o levantamento dos valores recolhidos a título de FGTS
pelo trabalhador que efetivamente cumpriu suas obrigações contratuais, prestando o
serviço devido. O caráter compensatório dessa norma foi considerado legítimo pelo
Supremo Tribunal Federal no RE 596.478, Red. p/ acórdão Min. Dias Toffoli, DJe de
1o/3/2013, com repercussão geral reconhecida. 2. A expansão da abrangência do FGTS
para cobrir outros riscos que não aqueles estritamente relacionados com a modalidade
imotivada de dispensa – tais como a própria situação de desemprego e outros eventos
socialmente indesejáveis, como o acometimento por doença grave e a idade avançada –
não compromete a essência constitucional do fundo. 3. A MP 2.164/01 não interferiu na
autonomia administrativa dos Estados, Distrito Federal e Municípios para organizar o
regime funcional de seus respectivos servidores, uma vez que, além de não ter criado
qualquer obrigação financeira sem previsão orçamentária, a medida em questão dispôs
sobre relações jurídicas de natureza trabalhista, dando nova destinação a um valor que, a
rigor, já vinha sendo ordinariamente recolhido na conta do FGTS vinculada aos
empregados. 4. Ao autorizar o levantamento do saldo eventualmente presente nas contas
de FGTS dos empregados desligados até 28/7/2001, impedindo a reversão desses
valores ao erário sob a justificativa de anulação contratual, a norma do art. 19-A da Lei
8.036/90 não acarretou novos dispêndios, não desconstituiu qualquer ato jurídico
perfeito, nem investiu contra nenhum direito adquirido da Administração Pública, pelo
que não há falar em violação ao art. 5o, XXXVI, da CF. 5. Ação direta de
inconstitucionalidade julgada improcedente.
(ADI 3127, Relator(a): TEORI ZAVASCKI, Tribunal Pleno, julgado em 26/03/2015,
ACÓRDÃO ELETRÔNICO DJe-153 DIVULG 04-08-2015 PUBLIC 05-08-2015)
Apesar de a jurisprudência do TST ter se desenvolvido no sentido de não
incidência das contribuições pela natureza indenizatória dos pagamentos3, a Justiça do Trabalho
não é competente para apreciar as questões a envolver o contrato nulo em face do decidido na
ADI 3.395, como revela a Decisão proferida pelo Ministro Gilmar Mendes na Reclamação
38.680 (Julgamento: 28/08/2020, Publicação: 01/09/2020 DJe-218 DIVULG 31/08/2020
PUBLIC 01/09/2020).

3 "EMBARGOS DE DECLARAÇÃO OPOSTOS PELO DISTRITO FEDERAL. OMISSÃO CONFIGURADA. (...)
Embargos de Declaração conhecidos e providos, com efeito modificativo. AGRAVO DE INSTRUMENTO EM
RECURSO DE REVISTA DO DISTRITO FEDERAL. CONTRATO NULO. EXCLUSÃO DO PAGAMENTO
DAS CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. Verificada a contrariedade à Súmula n.o 363 do TST, o provimento
do apelo é consequência que se impõe. Agravo de Instrumento conhecido e provido. RECURSO DE REVISTA DO
DISTRITO FEDERAL. CONTRATO NULO. EXCLUSÃO DO PAGAMENTO DAS CONTRIBUIÇÕES
PREVIDENCIÁRIAS. O entendimento desta Corte Superior é no sentido de que, na ocorrência do contrato nulo por
ausência de prévia aprovação do empregado em concurso público, é indevido o recolhimento de contribuições
previdenciárias. Recurso de Revista conhecido e provido" (RR-1013-14.2011.5.10.0012, 1a Turma, Relator Ministro
Luiz Jose Dezena da Silva, DEJT 08/01/2020).
Fl. 687
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Fl. 11 do Acórdão n.o 2401-009.973 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11070.001865/2009-22

Ainda que a jurisprudência do Supremo Tribunal Federal não verse sobre serem
ou não devidas contribuições previdenciárias em face do contrato de emprego nulo por ausência
de concurso, ela revela ser admissível a produção de efeitos em relação ao FGTS, devendo o
mesmo ser compreendido em relação à esfera do direito tributário.
Isso porque, o entendimento de não incidência de contribuição previdenciária não
leva em conta que as contribuições em tela têm natureza jurídica de tributo e que o Direito
Tributário observa o princípio do non olet, sendo a validade jurídica dos atos efetivamente
praticados (prestação direta de serviços sem concurso público) na esfera civil, trabalhista e
administrativa irrelevantes para a caracterização da ocorrência do fato gerador, por força do art.
118, I, da Lei n° 5.172, de 1966, norma incidente inclusive em razão do disposto na parte final
do § 2° do art. 37 da Constituição.
Diante da desconsideração das relações jurídicas formalmente celebradas
(intermediação irregular de mão-de-obra) e da vinculação direta da mão-de-obra com o
Município, ainda que nula tal contratação pela não aprovação prévia em concurso público,
impõe-se o reconhecimento da incidência das contribuições previdenciárias, pois o ato nulo
adentra ao plano da existência jurídica e gera efeitos na esfera tributária (CTN, art. 118, I).
O entendimento aqui esposado está respaldado pela inteligência insculpida no
Parecer/MPAS/CJ n° 965, de 1997, aprovado pelo Ministro da Previdência e Assistência Social,
in verbis:
PARECER/MPAS/CJ No 965, DE 29 DE AGOSTO DE 1997
REFERÊNCIA
: Processo no 35259.000388/94 (CRPS no 4032993)
INTERESSADO
: Município de Guaíba - RS
ASSUNTO
: Crédito Previdenciário NFLD no 31.987.415-0/94
Senhor Consultor Jurídico,
EMENTA
Direito Tributário e Previdenciário. Abstrai-se a validade jurídica dos
atos para definição legal do fato gerador, art. 118 do CTN. Parecer pela
avocatória ex ofício, a fim de reformar o Parecer/CJ/ no 733/96.
No item 26 do parecer no 733/96, conclui-se que na hipótese de se verificar contrato
nulo entre órgãos públicos e segurado não deveria incidir a contribuição social
arrecadada pelo INSS.
2. Este pronunciamento merece ser revisto. Há precedentes que declinam em sentido
oposto a saber Parecer 100/97 da Procuradoria Estadual do INSS na Bahia. (...)
11. Como dito, na linha do Parecer 100/97 da Procuradoria Estadual do INSS na Bahia,
não se poderá negar a trabalhador vítima de contrato nulo o tempo de serviço e os
benefícios previdenciários decorrentes do trabalho prestado e do ganho com ele
auferidos.
12. Portanto a administração ao vislumbrar a ilegalidade do ato, pode e deve declará-lo
nulo. (...)
23. Assim, mesmo sendo nulo o ato, houve a ocorrência do fato gerador da contribuição
social para seguridade social a cargo das empresas incidentes sobre a folha de salários,
bem como a cargo dos trabalhadores, dado o teor do artigo 42 do Código Tributário
Nacional, verbis:
Art. 4o A natureza jurídica específica do tributo é determina pelo fato
gerador da respectiva obrigação, sendo irrelevantes para qualificá-la:
I - a denominação e demais características formais adoradas pela lei.-
II - a destinação legal do produto da sua arrecadação.
Fl. 688
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Fl. 12 do Acórdão n.o 2401-009.973 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11070.001865/2009-22

24. Portanto, ao restar inválido o ato administrativo, subsiste a ocorrência do fato
gerador, pois ao contrário, conceder-se-ia uma benesse fiscal àqueles que não observam
,ara a lei. Por isso, abstrai-se, para os fins de definição do fato gerador, a validade
jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes, nos termos do artigo 118
do Código Tributário Nacional, verbis:
Art. 118. A definição legal do falo gerador é interpretada abstraindo-se:
I - da validade jurídica dos alas efetivamente praticados pelos
contribuintes, responsáveis, ou terceiros, bem como da natureza do seu
objeto ou dos seus efeitos,-
II - dos efeitos dos fatos efetivamente ocorridos.
25. Nesse sentido ensina Aliomar Baleeiro:
A validade, invalidade, nulidade, anulabilidade ou mesmo a anulação já
decretada do ato jurídico são irrelevantes para o Direito Tributário.
Praticado o ato jurídico ou celebrado o negócio que a lei tributária
erigiu em fato gerador, está nascida a obrigação para com o Fisco. E
essa obrigação subsiste independentemente da validade ou invalidade
do ato.
Se nulo ou anulável, não desaparece a obrigação fiscal que dele
decorre, nem surge para o contribuinte o direito de pedir repetição do
tributo acaso pago sob invocação de que o ato era nulo ou foi anulado.
O fato gerador ocorreu e não desaparece, do ponto de vista fiscal, pela
nulidade ou anulação. A U.S. Tax Court, em 1969, condenou a viúva de
um gerente a pagar imposto sobre a soma de que o de cujus se
apropriara indebitamente. (caso Shyker, Time, 22-8-69, p. 42).
IRRELEVÂNCIA DA NATUREZA DO OBJETO - Já vimos que
são nulos os atos jurídicos, por expressa disposição do art. 145, II, do
C.C. quando for ilícito ou impossível seu objeto.
Isso é irrelevante para o CTN Pouco importa, para a sobrevivência da
tributação sobre determinado ato jurídico, a circunstância de ser ilegal,
imoral, ou contrário aos bons costumes, ou
mesmo criminoso o seu objeto, como o jogo proibido, a prostituição, o
lenocínio, a corrupção, a usura, o curandeirismo, o câmbio negro etc.
(obra supracitada, pág. 461).
26. O Egrégio Superior Tribunal de Justiça, nesse sentido já manifestara-se:
Embargos
infringentes.
Contribuição
previdenciária.
Vínculo
empregatício.
I - O que autoriza a previdência exigir contribuições não é o simples
vínculo empregatício, mas sim, a contraprestação efetuada.
II - Embargos recebidos.
(EIRA, no 25/90 - , 1a Turma, Rel. Min. Perito Acioli, por maioria, in
D.J. 24/09/90, pág. 5.961)
27. Assim, faz-se necessária a reconsideração dos itens 20 a 26 do Parecer CJ no 733/96,
dada a conclusão errônea nele contida. Não é possível a equiparação de autônomos a
servidores públicos, por motivos já expedidos naquele parecer, porém, é possível, e foi
o que aconteceu no presente caso, que a fiscalização não reconheça como válido, o ato
de contratação de autônomos. Assim, como houve remuneração paga ao trabalhador
contratado, ocorrera o fato gerador da contribuição social para seguridade social
incidente sobre a folha de salários, nos termos do artigo 195, inciso I, da Constituição
da República.
A jurisprudência do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF
corrobora o entendimento de serem devidas as contribuições objeto do presente lançamento,
como podemos observar:
Fl. 689
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Fl. 13 do Acórdão n.o 2401-009.973 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11070.001865/2009-22

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2008 (...)
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE CONTRATOS NULOS.
A nulidade do contrato de trabalho com órgão público, por ausência de concurso, não
afasta a obrigação de recolhimento das contribuições previdenciárias, pois verificada a
ocorrência do fato gerador, consistente na remuneração do segurado, deve haver a
tributação. (...)
(Processo n° 10530.725863/2010-39; Acórdão n° 2301-003.160, de 18/10/2012)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2008
PREVIDENCIÁRIO - CUSTEIO - AUTO DE INFRAÇÃO - OBRIGAÇÃO
PRINCIPAL - CONTRIBUIÇÃO A CARGO DOS ENTES PÚBLICOS -
SERVIDORES
EFETIVOS
-
EXIGÊNCIA
DE
CONCURSO
PÚBLICO
-
SERVIDORES IRREGULARES - CONTRATO NULO - PAGAMENTO DE
REMUNERAÇÃO - FATO GERADOR DE CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS
(...)
A fiscalização previdenciária é competente para caracterizar segurado empregado para
efeitos previdenciários, sempre que presentes os requisitos descritos no art. 12, I da Lei
8212/91.
A contratação de servidores sem concurso público após CF/88, gera a nulidade do
contrato, sem pagamento das verbas trabalhistas, porém o pagamento pela prestação dos
serviços é fato gerador de contribuições previdenciárias. (...)
(Processo n° 10530.721234/2010-30; Acórdão n° 2401-002.316, de 12/03/2012)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/1999 a 31/12/2003
SERVIDORES. ESTADO. CONTRATAÇÃO IRREGULAR. RECOLHIMENTO DE
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. OBRIGATORIEDADE.
O Estado está sujeito ao recolhimento de contribuições previdenciárias incidentes sobre
os pagamentos efetuados aos trabalhadores que lhe prestaram serviços, ainda que a
contratação daqueles tenha se dado de maneira irregular, sem concurso público.
(Processo no 11522.001497/2007-95; Acórdão no 2202-008.434, de 15 de julho de 2021)
Acrescente-se que não se trata de definição ou limitação de competência
tributária, mas dos desdobramentos tributários de ato nulo (CTN, art. 118, I), inclusive com o
respaldo da parte final do § 2° do art. 37 da Constituição. Logo, não se cogita de violação do art.
110 da Lei n° 5.172, de 1966.
Isso posto, acompanho o Relator para CONHECER do Recurso Voluntário e, no
mérito, NEGAR-LHE PROVIMENTO.
(documento assinado digitalmente)
José Luís Hentsch Benjamin Pinheiro

Fl. 690
DF CARF MF
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