Tribunal: CARF
Processo: 11516.007019/2008-59
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RITA ELIZA REIS DA COSTA BACCHIERI
Órgão colegiado: 2a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 2a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2021-01-26
Data de publicação: 2021-03-02

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2003 a 31/12/2007
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. DECADÊNCIA. DECADÊNCIA ART. 150, §4a DO CTN. PAGAMENTO PARCIAL NA COMPETÊNCIA ESPECÍFICA DO FATO GERADOR.
O Superior Tribunal de Justiça, em decisão vinculante - Resp no 973.733/SC, firmou entendimento de que a homologação do art. 150, §4o do CTN refere-se ao pagamento antecipado realizado pelo contribuinte.
Hipótese em que deve-se verificar a existência de pagamento antecipado, ainda que parcial, do valor considerado como devido pelo contribuinte nas competências específicas dos fatos geradores apurados pela autuação.
APLICAÇÃO DE PENALIDADE. PRINCÍPIO DA RETROATIVIDADE BENIGNA. LEI No 8.212/1991, COM A REDAÇÃO DADA PELA MP 449/2008, CONVERTIDA NA LEI No 11.941/2009. SÚMULA CARF no 119.
No caso de multas por descumprimento de obrigação principal e por descumprimento de obrigação acessória pela falta de declaração em GFIP, associadas e exigidas em lançamentos de ofício referentes a fatos geradores anteriores à vigência da Medida Provisória n° 449, de 2008, convertida na Lei n° 11.941, de 2009, a retroatividade benigna deve ser aferida mediante a comparação entre a soma das penalidades pelo descumprimento das obrigações principal e acessória, aplicáveis à época dos fatos geradores, com a multa de ofício de 75%, prevista no art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996.

Inteiro teor:
CSRF-T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11516.007019/2008-59
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9202-009.319 – CSRF / 2a Turma
Sessão de
26 de janeiro de 2021
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
LIDERANCA LIMPEZA E CONSERVACAO LTDA

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2003 a 31/12/2007
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. DECADÊNCIA. DECADÊNCIA
ART. 150, §4a DO CTN. PAGAMENTO PARCIAL NA COMPETÊNCIA
ESPECÍFICA DO FATO GERADOR.
O Superior Tribunal de Justiça, em decisão vinculante - Resp no 973.733/SC,
firmou entendimento de que a homologação do art. 150, §4o do CTN refere-se
ao pagamento antecipado realizado pelo contribuinte.
Hipótese em que deve-se verificar a existência de pagamento antecipado, ainda
que parcial, do valor considerado como devido pelo contribuinte nas
competências específicas dos fatos geradores apurados pela autuação.
APLICAÇÃO DE PENALIDADE. PRINCÍPIO DA RETROATIVIDADE
BENIGNA. LEI No 8.212/1991, COM A REDAÇÃO DADA PELA MP
449/2008, CONVERTIDA NA LEI No 11.941/2009. SÚMULA CARF no 119.
No caso de multas por descumprimento de obrigação principal e por
descumprimento de obrigação acessória pela falta de declaração em GFIP,
associadas e exigidas em lançamentos de ofício referentes a fatos geradores
anteriores à vigência da Medida Provisória n° 449, de 2008, convertida na Lei
n° 11.941, de 2009, a retroatividade benigna deve ser aferida mediante a
comparação entre a soma das penalidades pelo descumprimento das obrigações
principal e acessória, aplicáveis à época dos fatos geradores, com a multa de
ofício de 75%, prevista no art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e, no mérito, em dar-lhe provimento parcial para afastar a decadência,
relativamente às competências em que não houve pagamento, e para que a retroatividade benigna
seja aplicada em conformidade com a Súmula CARF n° 119.

(assinado digitalmente)
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11516.007019/2008-59
Fl. 795
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9202-009.319 - CSRF/2a Turma
Processo no 11516.007019/2008-59

Maria Helena Cotta Cardozo - Presidente em exercício

(assinado digitalmente)
Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri – Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros Mário Pereira de Pinho
Filho, Ana Cecília Lustosa da Cruz, Pedro Paulo Pereira Barbosa, João Victor Ribeiro Aldinucci,
Maurício Nogueira Righetti, Marcelo Milton da Silva Risso, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e
Maria Helena Cotta Cardozo (Presidente em exercício).

Relatório
Trata-se de lançamento (DEBCAD N° 37.151.001-5) para exigência de
contribuições devidas à Seguridade Social, correspondentes à parte da empresa e as destinadas
ao financiamento dos benefícios concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade
laborativa decorrente dos riscos ambientais do trabalho, apuradas nas competência 01/2003 a
12/2007.
Na mesma ação fiscal foram lavrados, entre outros, os DEBCADs:
PROCESSO
DEBCAD
MATÉRIA
11516.006-791/2008-53
37.151.000-7
Empregado e contribuinte individual
11516.007-019/2008-59
37.151.001-5
cota patronal
11516.007-020/2008-83
37.151.002-3
terceiros
11516.007-026/2008-51
37.197.499-2
AI 68 – obrigação acessória
Após o trâmite processual, a 4a Câmara / 3a Turma Ordinária deu provimento
parcial do recurso voluntário para excluir do lançamento as competências fulminadas pela
decadência, compreendidas entre 01/2003 a 09/2003, com base na regra do artigo 150 do CTN e
ainda para determinar o recálculo da multa de mora do saldo remanescente, de acordo com o
disposto no art. 35, caput, da Lei no 8.212/91, na redação dada pela Lei no 11.941/2009 (art. 61,
da Lei no 9.430/96), prevalecendo o valor mais benéfico ao contribuinte.
O acórdão 2403-002.082 recebeu a seguinte ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2003 a 31/12/2007
PREVIDENCIÁRIO. DECADÊNCIA
Nos tributos sujeitos a lançamento por homologação, o prazo decadencial das
Contribuições Previdenciárias é de 05 (cinco) anos, nos termos do art. 150, § 4o do
CTN, quando houver antecipação no pagamento, mesmo que parcial, por força da
Súmula Vinculante no 08, do Supremo Tribunal Federal.
ALIMENTAÇÃO EM PECÚNIA.
Fl. 796
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 9202-009.319 - CSRF/2a Turma
Processo no 11516.007019/2008-59

Somente sobre o pagamento in natura do auxílio-alimentação não há incidência de
contribuição previdenciária.
Alimentação em pecúnia sofre tributação.
SALÁRIO-MATERNIDADE.
O salário-maternidade é considerado salário-de-contribuição.
CONTRIBUINTE INDIVIDUAL. CONTRIBUIÇÃO PATRONAL.
É devido nos termos do art. 22, III, da Lei no. 8.212/1991, a contribuição previdenciária,
calculada a uma alíquota de 20% sobre os valores pagos aos contribuintes individuais
que prestem serviços à empresa.
MULTA. RECÁLCULO.
Recálculo da multa de mora para que seja aplicada a mais benéfica ao contribuinte por
força do art. 106, II, “c” do CTN.
Intimada a Fazenda Nacional apresentou recurso especial o qual foi parcialmente
admitido. Devolve-se a este Colegiado a discussão de duas matérias:
1) Decadência: para contagem do prazo decadencial nos termos do art. 150, §4o,
do CTN deve-se analisar a existência de pagamento parcial em cada uma das
competências lançadas. Acórdãos paradigmas: 2401-00.210 e 2302-00.441.
2) Multa – retroatividade benigna: a multa de mora prevista no art. 35 da Lei no
8.212/91, na redação anterior as alterações promovidas pela MP 449/2008,
somente se aplica aos casos em que o contribuinte espontaneamente efetuar o
recolhimento em atraso da contribuição devida. No caso como dos autos, onde
ocorreu exigência de ofício, a autoridade fiscal para cobrança do multa deverá
apreciar a norma mais benéfica: se a multa anterior (art. 35, II, da norma
revogada) ou o art. 35-A da Lei no 8.212/91 na redação dada pela Lei no
11.941/2009. Acórdãos paradigmas: 2401-00.120 e 2402-00.233.
Contrarrazões do contribuinte pugnando pelo não provimento do recurso.
Oportunamente o contribuinte interpôs ainda o seu próprio recurso especial o qual não foi
admitido.
É o relatório.
Voto
Conselheira Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri - Relatora
O recurso preenche os pressupostos legais razão pela qual dele conheço.

Decadência:
Fl. 797
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9202-009.319 - CSRF/2a Turma
Processo no 11516.007019/2008-59

A primeira matéria recursal trata da aplicação do art. 150, §4o do CTN para fins de
extinção do crédito tributário pela decadência. Segundo acórdão recorrido, havendo pagamento
parcial deve-se aplicar o citado dispositivo legal para todo o período compreendido nos cinco
anos contados da ocorrência do fato gerador, ainda que em determina competência não tenha
pagamento. Assim está descrito na decisão recorrida:
Nesse diapasão, mister destacar que para que seja aplicado o prazo decadencial nos
termos do art. 150, § 4o do CTN, basta que haja a antecipação no pagamento de
qualquer Contribuição Previdenciária, ou seja, não é necessária a antecipação em todas
as competências. Havendo a antecipação parcial em uma única competência, já se aplica
as regras do art. 150, § 4o do CTN.
...
Na esteira do entendimento esposado, verifica-se, então, o equívoco do acórdão da DRJ
quando reconheceu a decadência apenas das competências que possuíam antecipação de
pagamento tanto ao INSS quanto a Outras Entidades.
Assim, diante dos dados fornecidos pela DRJ acerca da existência de antecipação de
pagamento (Fls. 421/422), cujas autoridades fiscais possuem fé de ofício nas
informações que prestam, são suficientes para que se aplique o prazo decadencial com
base no art. 150, § 4o do CTN.
O período de apuração compreendeu as competências 01/2003 a 12/2007, inclusive o
13o salário. A notificação ocorreu em 09/10/2008 (Fl. 02). Portanto, tem-se que a
decadência fulminou os créditos previdenciários referentes aos fatos geradores
ocorridos entre 01/2003 a 09/2003.
Assim a controvérsia fixada refere-se ao debate da decadência da totalidade das
competências abrangidas pelo período de 01/2003 a 09/2003 ou se apenas os créditos relativos às
competências onde efetivamente se verificou pagamento parcial estariam extintos pelo art. 156,
V do CTN.
Após exaustivo debate, a jurisprudência se posicionou no sentido de para aqueles
tributos classificados na modalidade de lançamento por homologação o prazo decadencial
aplicável é o do art. 150, §4o do CTN, salvo nas hipóteses em que o contribuinte tenha agido com
dolo, fraude ou simulação, ou se restar comprovado que não ocorreu a antecipação de
pagamento.
O Superior Tribunal de Justiça, em decisão vinculante - Resp no 973.733/SC,
firmou entendimento de que a homologação do art. 150, §4o do CTN refere-se ao pagamento
antecipado realizado pelo contribuinte, nas palavras do Ministro Luiz Fux: "Assim é que o prazo
decadencial qüinqüenal para o Fisco constituir o crédito tributário (lançamento de ofício)
conta-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido
efetuado, nos casos em que a lei não prevê o pagamento antecipado da exação ou quando, a
despeito da previsão legal, o mesmo inocorre, sem a constatação de dolo, fraude ou simulação
do contribuinte, inexistindo declaração prévia do débito".
Referido julgado recebeu a seguinte ementa:
PROCESSUAL
CIVIL.
RECURSO
ESPECIAL
REPRESENTATIVO
DE
CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. TRIBUTO SUJEITO A
LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA.
INEXISTÊNCIA DE PAGAMENTO ANTECIPADO. DECADÊNCIA DO DIREITO
Fl. 798
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9202-009.319 - CSRF/2a Turma
Processo no 11516.007019/2008-59

DE O FISCO CONSTITUIR O CRÉDITO TRIBUTÁRIO. TERMO INICIAL.
ARTIGO 173, I, DO CTN. APLICAÇÃO CUMULATIVA DOS PRAZOS
PREVISTOS NOS ARTIGOS 150, § 4o, e 173, do CTN. IMPOSSIBILIDADE.
1. O prazo decadencial qüinqüenal para o Fisco constituir o crédito tributário
(lançamento de ofício) conta-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o
lançamento poderia ter sido efetuado, nos casos em que a lei não prevê o pagamento
antecipado da exação ou quando, a despeito da previsão legal, o mesmo inocorre, sem a
constatação de dolo, fraude ou simulação do contribuinte, inexistindo declaração prévia
do débito (Precedentes da Primeira Seção: REsp 766.050/PR, Rel. Ministro Luiz Fux,
julgado em 28.11.2007, DJ 25.02.2008; AgRg nos EREsp 216.758/SP, Rel. Ministro
Teori Albino Zavascki, julgado em 22.03.2006, DJ 10.04.2006; e EREsp 276.142/SP,
Rel. Ministro Luiz Fux, julgado em 13.12.2004, DJ 28.02.2005).
2. É que a decadência ou caducidade, no âmbito do Direito Tributário, importa no
perecimento do direito potestativo de o Fisco constituir o crédito tributário pelo
lançamento, e, consoante doutrina abalizada, encontra-se regulada por cinco regras
jurídicas gerais e abstratas, entre as quais figura a regra da decadência do direito de
lançar nos casos de tributos sujeitos ao lançamento de ofício, ou nos casos dos tributos
sujeitos ao lançamento por homologação em que o contribuinte não efetua o pagamento
antecipado (Eurico Marcos Diniz de Santi, "Decadência e Prescrição no Direito
Tributário", 3a ed., Max Limonad, São Paulo, 2004, págs. 163/210).
3. O dies a quo do prazo qüinqüenal da aludida regra decadencial rege-se pelo disposto
no artigo 173, I, do CTN, sendo certo que o "primeiro dia do exercício seguinte àquele
em que o lançamento poderia ter sido efetuado" corresponde, iniludivelmente, ao
primeiro dia do exercício seguinte à ocorrência do fato imponível, ainda que se trate de
tributos sujeitos a lançamento por homologação, revelando-se inadmissível a aplicação
cumulativa/concorrente dos prazos previstos nos artigos 150, § 4o, e 173, do Codex
Tributário, ante a configuração de desarrazoado prazo decadencial decenal (Alberto
Xavier, "Do Lançamento no Direito Tributário Brasileiro", 3a ed., Ed. Forense, Rio de
Janeiro, 2005, págs. 91/104; Luciano Amaro, "Direito Tributário Brasileiro", 10a ed.,
Ed. Saraiva, 2004, págs. 396/400; e Eurico Marcos Diniz de Santi, "Decadência e
Prescrição no Direito Tributário", 3a ed., Max Limonad, São Paulo, 2004, págs.
183/199).
(...)
7. Recurso especial desprovido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543C, do CPC,
e da Resolução STJ 08/2008. (destaques do original)
A doutrina se manifestava neste mesmo sentido, valendo citar o posicionamento
da Doutora Christiane Mendonça, no artigo intitulado "Decadência e Prescrição em Matéria
Tributária", publicado livro Curso de Especialização em Direito Tributário: estudos analíticos em
homenagem a Paulo de Barros Carvalho, editora Forense:
Nos lançamentos por homologação - o prazo de cinco anos é contado da data da
ocorrência do fato gerador, art. 150, §4o. Ocorre que quando o contribuinte não cumpre
o seu dever de produzir a norma individual e concreta e de pagar tributo, compete à
autoridade administrativa, segundo art. 149, IV do CTN efetuar o lançamento de ofício.
Dessa forma, consideramos apressada a afirmação genérica que sempre que for
lançamento por homologação o prazo será contado a partir da ocorrência do fato
gerador, pois não é sempre, dependerá se houve ou não pagamento antecipado. Caso
não haja o pagamento antecipado, não há o que se homologar e, portanto, caberá ao
Fisco promover o lançamento de ofício, submetendo-se ao prazo do art. 173, I do CTN.
Nesse sentido, explica Sacha Colmon Navarro Coelho: "A solução do dia primeiro dia
do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado aplica-se
Fl. 799
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9202-009.319 - CSRF/2a Turma
Processo no 11516.007019/2008-59

ainda aos impostos sujeitos a homologação do pagamento na hipótese de não ter
ocorrido pagamento antecipado... Se tal não houve, não há o que se homologar."
Também a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça é firme no mesmo sentido de
que na hipótese de ausência de pagamento de tributo sujeito a lançamento por
homologação, o prazo decadencial para constituição do crédito tributário segue a regra
do art. 173, I do CTN, contando-se os cinco a anos a partir do primeiro dia do exercício
seguinte àquele em o lançamento poderia ter sido efetuado.
Destaca-se que tendo o REsp no 973.733/SC sido julgado sob a sistemática do
Recurso Repetitivo deve este Conselho, por força do art. 62, §2o do seu Regimento Interno,
reproduzir tal entendimento em seus julgados. Neste sentido, considerando que o que se
homologa é o pagamento, para fins de aplicação do art. 150, §4o do CTN é essencial a
verificação da ocorrência de recolhimento relativo a cada um dos fatos geradores ou seja, para
cada uma das competências lançadas.
No caso concreto o acórdão da DRJ, às fls. 420/423, demonstrou minuciosamente
em quais competências haveria pagamento à homologar e para as quais a decadência deveria ser
analisada segundo o prazo do art. 173, I do CTN. Vejamos:
Porém, em relação às competências 01/2003 e 09/2003 é preciso verificar a que
dispositivo legal estas se sujeitam.
Para tanto, foram consultados os sistemas informatizados da Secretaria da Receita
Federal do Brasil (RFB), com a finalidade de verificar no conta-corrente da empresa se
que houve recolhimento de contribuições, ainda que parcial, nas competências 01/2003
a 09/2003, vinculados aos estabelecimentos lançados. Os quadros abaixo indicam os
recolhimentos verificados por código de pagamento, quais sejam 2100 - empresas em
geral e 2119 (Empresas em Geral - recolhimento exclusivo para Outras Entidades:
CNPJ N° 00.482.840/0001-38
competência
cód 2100
cód 2119
jan/03
sim
sim
fev/03
não
sim
mar/03
não
sim
abr/03
sim

mai/03
sim

jun/03
sim
sim
jul/03
sim
sim
ago/03
não
sim
set/03
não
sim

CNPJ N° 00.482.840/0003-08
competência
cód 2100
cód 2119
jan/03
sim
sim
fev/03
sim
sim
mar/03
sim
sim
abr/03
sim
sim
mai/03
sim
sim
jun/03
sim
sim
jul/03
sim
sim
ago/03
sim
sim
set/03
sim
sim

Fl. 800
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 9202-009.319 - CSRF/2a Turma
Processo no 11516.007019/2008-59

CNPJ N° 00.482.840/0005-61
competência
cód 2100
cód 2119
jan/03
sim
não
fev/03
sim
não
mar/03
sim
não
abr/03
sim
não
mai/03
sim
não
jun/03
sim
não
jul/03
sim
não
ago/03
sim
não
set/03
sim
não
...
Assim, considerando a existência ou não do pagamento parcial para fins de aplicação do
prazo decadencial, e tomando por base a tabela acima, encontram-se alcançadas pela
decadência as competências lançadas nesse AI (DEBCAD n° 37.151.001-5) a seguir
demonstradas:
Estabelecimento CNPJ no 00.482.840/000138: 01/2003, 04/2003, 05/2003, 06/2003 e
07/2003.
Estabelecimento CNPJ no 00.482.840/00308: 07/2003 e 09/2003 (não foram
lançadas contribuições nas competências 01/2003 a 06/2003 e 08/2003).
Estabelecimento CNPJ no 00.482.840/000561: 01/2003 a 04/2003 e 06/2003 a
09/2003 (não foram lançadas contribuições na competências 05/2003).
Assim, e ratificando o entendimento externado na decisão proferida pela
Delegacia de Julgamento, deve-se acolher o recurso da Fazenda Nacional afastando-se a
decadência das competência para as quais não se verificou recolhimento parcial do tributo.

Multa: retroatividade
Quanto a segunda matéria devolvida para apreciação - retroatividade benigna
relativa às penalidades aplicadas às contribuições previdenciárias, previstas na Lei no
8.212/1991, com as alterações promovidas pela MP no 449/2008, convertida na Lei no
11.941/2009, quando mais benéfica ao sujeito passivo – temos neste tribunal jurisprudência
consolidada sobre o tema.
A solução do litígio decorre do disposto no artigo 106, inciso II, alínea “a” do
CTN, a seguir transcrito:
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:
I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de
penalidade à infração dos dispositivos interpretados;
II - tratando-se de ato não definitivamente julgado:
a) quando deixe de defini-lo como infração;
Fl. 801
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9202-009.319 - CSRF/2a Turma
Processo no 11516.007019/2008-59

b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou omissão,
desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento de
tributo;
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo
da sua prática. (grifos acrescidos)
Interpretando o dispositivo e aplicando-o ao caso concreto, a Câmara Superior de
Recursos Fiscais (CSRF) tem o entendimento de que na aferição acerca da aplicabilidade da
retroatividade benigna, não basta a verificação da denominação atribuída à penalidade, tampouco
a simples comparação entre dispositivos, percentuais e limites. É necessário, basicamente, que as
penalidades sopesadas tenham a mesma natureza material, portanto sejam aplicáveis ao mesmo
tipo de conduta. Assim, a multa de mora prevista no art. 61 da Lei no 9.430, de 1996, não é
aplicável quando realizado o lançamento de ofício, conforme consta do Acórdão no
9202-004.262, cuja ementa transcreve-se:
AUTO DE INFRAÇÃO - OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA - MULTA - APLICAÇÃO
NOS LIMITES DA LEI 8.212/91 C/C LEI 11.941/08 - APLICAÇÃO DA MULTA
MAIS FAVORÁVEL - RETROATIVIDADE BENIGNA NATUREZA DA MULTA
APLICADA.
A multa nos casos em que há lançamento de obrigação principal lavrados após a MP
449/2008, convertida na lei 11.941/2009, mesmo que referente a fatos geradores
anteriores a publicação da referida lei, é de ofício.
AUTO DE INFRAÇÃO DE OBRIGAÇÃO PRINCIPAL E ACESSÓRIA -
COMPARATIVO
DE
MULTAS
-
APLICAÇÃO
DE
PENALIDADE.
RETROATIVIDADE BENIGNA.
Na aferição acerca da aplicabilidade da retroatividade benigna, não basta a verificação
da denominação atribuída à penalidade, tampouco a simples comparação entre
percentuais e limites. É necessário, basicamente, que as penalidades sopesadas tenham a
mesma natureza material, portanto sejam aplicáveis ao mesmo tipo de conduta. Se as
multas por descumprimento de obrigações acessória e principal foram exigidas em
procedimentos de ofício, ainda que em separado, incabível a aplicação retroativa do art.
32-A, da Lei no 8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei no 11.941, de 2009, eis que
esta última estabeleceu, em seu art. 35-A, penalidade única combinando as duas
condutas.
A legislação vigente anteriormente à Medida Provisória n° 449, de 2008,
determinava, para a situação em que ocorresse (a) recolhimento insuficiente do tributo e (b) falta
de declaração da verba tributável em GFIP, a constituição do crédito tributário de ofício,
acrescido das multas previstas nos arts. 35, II, e 32, § 5o, ambos da Lei n° 8.212, de 1991,
respectivamente. Posteriormente, foi determinada, para essa mesma situação (falta de pagamento
e de declaração), apenas a aplicação do art. 35-A da Lei n° 8.212, de 1991, que faz remissão ao
art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996.
Portanto, para aplicação da retroatividade benigna, resta necessário comparar (a) o
somatório das multas previstas nos arts. 35, II, e 32, § 5o, ambos da Lei n° 8.212, de 1991, e (b) a
multa prevista no art. 35-A da Lei n° 8.212, de 1991.
A comparação de que trata o item anterior tem por fim a aplicação da
retroatividade benigna prevista no art. 106 do CTN e, caso necessário, a retificação dos valores
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no sistema de cobrança, a fim de que, em cada competência, o valor da multa aplicada no AIOA
somado com a multa aplicada na NFLD/AIOP não exceda o percentual de 75%.
Prosseguindo na análise do tema, também é o entendimento deste Colegiado que
na hipótese de lançamento apenas de obrigação principal, a retroatividade benigna será aplicada
se, na liquidação do acórdão, a penalidade anterior à vigência da MP 449, de 2008, ultrapassar a
multa do art. 35-A da Lei n° 8.212/91, correspondente aos 75% previstos no art. 44 da Lei n°
9.430/96. Caso as multas previstas nos §§ 4o e 5o do art. 32 da Lei no 8.212, de 1991, em sua
redação anterior à dada pela MP 449 (convertida na Lei 11.941, de 2009), tenham sido aplicadas
isoladamente - descumprimento de obrigação acessória sem a imposição de penalidade
pecuniária pelo descumprimento de obrigação principal - deverão ser comparadas com as
penalidades previstas no art. 32-A da Lei no 8.212, de 1991, bem assim no caso de competências
em que o lançamento da obrigação principal tenha sido atingida pela decadência. Neste sentido,
transcreve-se excerto do voto proferido no Acórdão no 9202-004.499 (Sessão de 29 de setembro
de 2016):
Até a edição da MP 449/2008, quando realizado um procedimento fiscal, em que se
constatava a existência de débitos previdenciários, lavrava-se em relação ao montante
da contribuição devida, notificação fiscal de lançamento de débito - NFLD. Caso
constatado que, além do montante devido, descumprira o contribuinte obrigação
acessória, ou seja, obrigação de fazer, como no caso de omissão em GFIP (que tem
correlação direta com o fato gerador), a empresa era autuada também por
descumprimento de obrigação acessória.
Nessa época os dispositivos legais aplicáveis eram multa - art. 35 para a NFLD (24%,
que sofria acréscimos dependendo da fase processual do débito) e art. 32 (100% da
contribuição devida em caso de omissões de fatos geradores em GFIP) para o Auto de
infração de obrigação acessória.
Contudo, a MP 449/2008, convertida na lei 11.941/2009, inseriu o art. 32-A, o qual
dispõe o seguinte:
“Art. 32-A. O contribuinte que deixar de apresentar a declaração de que trata o inciso
IV do caput do art. 32 desta Lei no prazo fixado ou que a apresentar com incorreções ou
omissões será intimado a apresentá-la ou a prestar esclarecimentos e sujeitar-se-á às
seguintes multas:
I – de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de 10 (dez) informações incorretas ou
omitidas; e
II – de 2% (dois por cento) ao mês-calendário ou fração, incidentes sobre o montante
das contribuições informadas, ainda que integralmente pagas, no caso de falta de
entrega da declaração ou entrega após o prazo, limitada a 20% (vinte por cento),
observado o disposto no § 3o deste artigo.
§ 1o Para efeito de aplicação da multa prevista no inciso II do caput deste artigo, será
considerado como termo inicial o dia seguinte ao término do prazo fixado para entrega
da declaração e como termo final a data da efetiva entrega ou, no caso de não-
apresentação, a data da lavratura do auto de infração ou da notificação de lançamento.
§ 2o Observado o disposto no § 3o deste artigo, as multas serão reduzidas:
I – à metade, quando a declaração for apresentada após o prazo, mas antes de qualquer
procedimento de ofício; ou
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II – a 75% (setenta e cinco por cento), se houver apresentação da declaração no prazo
fixado em intimação.
§ 3o A multa mínima a ser aplicada será de:
I – R$ 200,00 (duzentos reais), tratando-se de omissão de declaração sem ocorrência de
fatos geradores de contribuição previdenciária; e
II – R$ 500,00 (quinhentos reais), nos demais casos.”
Entretanto, a MP 449, Lei 11.941/2009, também acrescentou o art. 35-A que dispõe o
seguinte,
“Art. 35-A. Nos casos de lançamento de ofício relativos às contribuições referidas no
art. 35 desta Lei, aplica-se o disposto no art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de
1996.”
O inciso I do art. 44 da Lei 9.430/96, por sua vez, dispõe o seguinte:
“Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e
nos de declaração inexata “
Com a alteração acima, em caso de atraso, cujo recolhimento não ocorrer de forma
espontânea pelo contribuinte, levando ao lançamento de ofício, a multa a ser aplicada
passa a ser a estabelecida no dispositivo acima citado, ou seja, em havendo lançamento
da obrigação principal (a antiga NFLD), aplica-se multa de ofício no patamar de 75%.
Essa conclusão leva-nos ao raciocínio que a natureza da multa, sempre que existe
lançamento, refere-se a multa de ofício e não a multa de mora referida no antigo art. 35
da lei 8212/91.
Contudo, mesmo que consideremos que a natureza da multa é de "multa de ofício" não
podemos isoladamente aplicar 75% para as Notificações Fiscais - NFLD ou Autos de
Infração de Obrigação Principal - AIOP, pois estaríamos na verdade retroagindo para
agravar a penalidade aplicada.
Por outro lado, com base nas alterações legislativas não mais caberia, nos patamares
anteriormente existentes, aplicação de NFLD + AIOA (Auto de Infração de Obrigação
Acessória) cumulativamente, pois em existindo lançamento de ofício a multa passa a ser
exclusivamente de 75%.
Tendo identificado que a natureza da multa, sempre que há lançamento, é de multa de
ofício, considerando o princípio da retroatividade benigna previsto no art. 106. inciso II,
alínea “c”, do Código Tributário Nacional, há que se verificar a situação mais favorável
ao sujeito passivo, face às alterações trazidas.
No presente caso, foi lavrado AIOA julgada, e alvo do presente recurso especial,
prevaleceu o valor de multa aplicado nos moldes do art. 32-A.
No caso da ausência de informação em GFIP, conforme descrito no relatório a multa
aplicada ocorreu nos termos do art. 32, inciso IV, § 5o, da Lei no 8.212/1991 também
revogado, o qual previa uma multa no valor de 100% (cem por cento) da contribuição
não declarada, limitada aos limites previstos no § 4o do mesmo artigo.
Face essas considerações para efeitos da apuração da situação mais favorável, entendo
que há que se observar qual das seguintes situações resulta mais favorável ao
contribuinte:
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· Norma anterior, pela soma da multa aplicada nos moldes do art. 35, inciso II com a
multa prevista no art. 32, inciso IV, § 5o, observada a limitação imposta pelo § 4o do
mesmo artigo, ou
· Norma atual, pela aplicação da multa de setenta e cinco por cento sobre os valores não
declarados, sem qualquer limitação, excluído o valor de multa mantido na notificação.
Levando em consideração a legislação mais benéfica ao contribuinte, conforme dispõe o
art. 106 do Código Tributário Nacional (CTN), o órgão responsável pela execução do
acórdão deve, quando do trânsito em julgado administrativo, efetuar o cálculo da multa,
em cada competência, somando o valor da multa aplicada no AI de obrigação acessória
com a multa aplicada na NFLD/AIOP, que não pode exceder o percentual de 75%,
previsto no art. 44, I da Lei n° 9.430/1996. Da mesma forma, no lançamento apenas de
obrigação principal o valor das multa de ofício não pode exceder 75%. No AI de
obrigação acessória, isoladamente, o percentual não pode exceder as penalidades
previstas no art. 32A da Lei no 8.212, de 1991.
Observe-se que, no caso de competências em que a obrigação principal tenha sido
atingida pela decadência (pela antecipação do pagamento nos termos do art. 150, § 4o,
do CTN), subsiste a obrigação acessória, isoladamente, relativa às mesmas
competências, não atingidas pela decadência posto que regidas pelo art. 173, I, do CTN,
e que, portanto, deve ter sua penalidade limitada ao valor previsto no artigo 32-A da Lei
no 8.212, de 1991.
Cumpre ressaltar que o entendimento acima está em consonância com o que dispõe a
Instrução Normativa RFB no 971, de 13 de novembro de 2009, alterada pela Instrução
Normativa RFB no 1.027 em 22/04/2010, e no mesmo diapasão do que estabelece a
Portaria PGFN/RFB no 14 de 04 de dezembro de 2009, que contempla tanto os
lançamentos de obrigação principal quanto de obrigação acessória, em conjunto ou
isoladamente.
Referido entendimento, que reflete as explicações da Portaria Conjunta
PGFN/RFB no 14/2009, foi ratificado por este Tribunal Administrativo com edição da Súmula
CARF no 119 com o seguinte teor:
SÚMULA CARF 119.
No caso de multas por descumprimento de obrigação principal e por descumprimento de
obrigação acessória pela falta de declaração em GFIP, associadas e exigidas em
lançamentos de ofício referentes a fatos geradores anteriores à vigência da Medida
Provisória n° 449, de 2008, convertida na Lei n° 11.941, de 2009, a retroatividade
benigna deve ser aferida mediante a comparação entre a soma das penalidades pelo
descumprimento das obrigações principal e acessória, aplicáveis à época dos fatos
geradores, com a multa de ofício de 75%, prevista no art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996.
Vale destacar que no caso, onde na mesma ação fiscal foram lavrados DEBCADs
para exigência simultânea de obrigações principais e acessória, a aplicação da Súmula CARF é
vinculante nos termos do art. 45 do RICARF.
Assim, e observando o resultado dos julgamentos proferidos nos processos
conexos, dou provimento parcial ao recurso da Fazenda Nacional.

Conclusão:
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Diante de todo o exposto, dou provimento parcial para recurso da Fazenda
Nacional para afastar a decadência das competência para as quais não se verificou recolhimento
parcial do tributo, nos termos da decisão da DRJ, e ainda para determinar que a multa aplicada
seja calculada segundo a Súmula CARF no 119.

(assinado digitalmente)
Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri

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