Tribunal: CARF
Processo: 13629.721169/2012-11
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: EDELI PEREIRA BESSA
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2021-11-09
Data de publicação: 2021-12-31

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2008
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO.
JUROS DE MORA SOBRE A MULTA DE OFÍCIO. Não cabe recurso especial de decisão de qualquer das turmas que adote entendimento de súmula de jurisprudência do CARF, ainda que a súmula tenha sido aprovada posteriormente à data da interposição do recurso.
OPERAÇÕES DE INTERCÂMBIO. CARACTERIZAÇÃO COMO ATOS COOPERADOS. INCORREÇÃO DOS CÁLCULOS DE PROPORCIONALIDADE DO FISCO. CONTEXTOS FÁTICOS JURÍDICOS DIFERENTES. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. Não se conhece de recurso especial cujo acórdão apresentados para demonstrar a divergência é convergente com o acórdão recorrido que afirmou a não tributação das operações de intercâmbio. A apreciação da arguição de erro de cálculo da exigência acerca da proporcionalização desses valores demandaria caracterização de dissídio jurisprudencial específico acerca da legislação tributária de regência. (Ementa em conformidade com o art. 63, §8o do Anexo II do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 2015).

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13629.721169/2012-11
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9101-005.848 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
9 de novembro de 2021
Recorrente
UNIMED ITABIRA COOPERATIVA DE TRABALHO MÉDICO LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2008
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO.
JUROS DE MORA SOBRE A MULTA DE OFÍCIO. Não cabe recurso
especial de decisão de qualquer das turmas que adote entendimento de súmula
de jurisprudência do CARF, ainda que a súmula tenha sido aprovada
posteriormente à data da interposição do recurso.
OPERAÇÕES DE INTERCÂMBIO. CARACTERIZAÇÃO COMO ATOS
COOPERADOS.
INCORREÇÃO
DOS
CÁLCULOS
DE
PROPORCIONALIDADE DO FISCO. CONTEXTOS FÁTICOS JURÍDICOS
DIFERENTES. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. Não se conhece
de recurso especial cujo acórdão apresentados para demonstrar a divergência é
convergente com o acórdão recorrido que afirmou a não tributação das
operações de intercâmbio. A apreciação da arguição de erro de cálculo da
exigência
acerca
da
proporcionalização
desses
valores
demandaria
caracterização de dissídio jurisprudencial específico acerca da legislação
tributária de regência. (Ementa em conformidade com o art. 63, §8o do Anexo
II do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de
2015).

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
do Recurso Especial. Todos os conselheiros acompanharam o voto da conselheira por suas
conclusões.
(documento assinado digitalmente)
ANDREA DUEK SIMANTOB – Presidente em exercício.

(documento assinado digitalmente)
EDELI PEREIRA BESSA - Relatora.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13629.721169/2012-11
Fl. 3870
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-005.848 - CSRF/1a Turma
Processo no 13629.721169/2012-11

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Lívia
De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz
Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Caio Cesar Nader Quintella e Andréa
Duek Simantob (Presidente em exercício).

Relatório
Trata-se de recurso especial interposto por UNIMED ITABIRA COOPERATIVA
DE TRABALHO MÉDICO LTDA ("Contribuinte") em face da decisão proferida no Acórdão no
1102-001.150, na sessão de 30 de julho de 2014, no qual foi dado provimento parcial ao recurso
voluntário.
A decisão recorrida está assim ementada:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Ano-calendário: 2008
COOPERATIVA DE SERVIÇOS MÉDICOS. ATOS NÃO COOPERATIVOS.
O encaminhamento de usuários da cooperativa a terceiros não associados, mesmo que
complementar ou indispensável à boa prestação do serviço profissional médico,
constitui ato não cooperado.
ATO NÃO COOPERATIVO. RECURSO DO FATES. DISPONIBILIDADE.
DISPONIBILIDADE ECONÔMICA E JURÍDICA.
Nos termos do art. 43, do CTN, há disponibilidade econômica e jurídica, haja vista que
a renda foi realizada, tanto o é que foi destinada ao fundo.
MULTA
ISOLADA.
FALTA
DE
RECOLHIMENTO
POR
ESTIMATIVA.
CONCOMITÂNCIA COM MULTA DE OFÍCIO EXIGIDA EM LANÇAMENTO
LAVRADO PARA A COBRANÇA DE TRIBUTO.
Incabível a aplicação concomitante da multa por falta de recolhimento de tributo sobre
bases estimadas e da multa de ofício exigida no lançamento para cobrança de tributo,
quando ambas penalidades tiveram como base o valor das receitas tidas como não
tributadas pela Fiscalização.
JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO.
A obrigação tributária principal compreende tributo e multa de oficio proporcional.
Sobre o crédito tributário constituído, incluindo a multa de oficio, incidem juros de
mora, devidos à taxa Selic.
O litígio decorreu de lançamentos dos tributos incidentes sobre o lucro apurados
no ano-calendário 2008 a partir da constatação de atos classificados pela autuada como
cooperativos, quando, no entender da autoridade fiscal, tratava-se de atos não cooperativos. A
autoridade julgadora de 1a instância manteve parcialmente a exigência, afastando a qualificação
da penalidade, sendo que esta exoneração não se sujeitou a reexame necessário (e-fls.
3065/3075). O Colegiado a quo, por sua vez, cancelou as multas isoladas por falta de
recolhimento de estimativas exigidas concomitantemente com a multa proporcional aplicada
sobre o ajuste anual (e-fls. 3212/3226).
Fl. 3871
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-005.848 - CSRF/1a Turma
Processo no 13629.721169/2012-11

Os autos do processo foram remetidos à PGFN que os restituiu sem interposição
de recurso especial (e-fl. 3228).
Cientificada por meio eletrônico, a Contribuinte não se manifestou. Ao receber
aviso de cobrança por via postal em 28/11/2014, apresentou o requerimento de e-fls. 3244/3269
em 12/12/2014 pedindo a regularização das intimações por nunca ter optado pelo Domicílio
Tributário Eletrônico (e-fl. 3244/3269), e motivando nova ciência por via postal em 24/12/2014
(e-fl. 3339). Antes, porém, em 15/12/2014 já havia oposto embargos de declaração (e-fls.
3274/3319), os quais foram admitidos (e-fl. 3349/3351), mas improvidos no Acórdão no 1201-
001.335, assim ementado:
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OMISSÃO. INEXISTÊNCIA.
Não há qualquer omissão quando o v. acórdão recorrido não analisa matéria que não foi
objeto de Recurso Voluntário, nos termos do artigo 65 do RICARF.
Não cabe trazer novo argumento em sede de Embargos de Declaração, em virtude da
preclusão e por se configurar verdadeira inovação.
Cientificada da decisão dos embargos em 17/03/2016 (e-fl. 3553), a Contribuinte
também interpôs recurso especial em 01/04/2016 (e-fls. 3370/3545) no qual arguiu divergências
parcialmente admitidas no despacho de exame de admissibilidade de e-fls. 3718/3724, do qual se
extrai:
Aludido Recurso Especial, interposto tempestivamente pelo sujeito passivo, está
manejado em relação às matérias: (1) “Da Negativa de Apreciação de Documento nos
Autos – Cerceamento de Defesa e Nulidade do Acórdão”; (2) “Da Abrangência do
Intercâmbio entre Cooperativas na Prática do Ato Cooperativo - Necessidade de
Proporcionalização da Base de Cálculo Tributável”; (3) “Da Abrangência dos
Procedimentos Complementares Realizados por Hospitais, Clínicas e Laboratórios na
Prática do Ato Cooperativo”; e (4) “Da não Incidência de Juros de Mora sobre a Multa
de Ofício”, assim ementadas e decididas na decisão recorrida, respectivamente:
[...]
Traz a Recorrente à colação acórdãos paradigmas [(1) 2401-002.284, de 2012, e 2302-
01.044, de 2011; (2) 1103-00.587, de 2011, e 107-08.683, de 2006; (3) 203-05.185, de
1999; e (4) 9202-002.600, de 2013, e 9101-00.722, de 2010], cujas ementas, quanto a
essas matérias, são as seguintes, respectivamente:
[...]
Da contraposição dos fundamentos expressos nas ementas e nos votos condutores dos
acórdãos, evidencia-se que a Recorrente logrou êxito, apenas em parte, em comprovar
a ocorrência do alegado dissenso jurisprudencial.
[...]
Por fim, relativamente à quarta matéria, “Da não Incidência de Juros de Mora sobre a
Multa de Ofício”, ocorre o alegado dissenso jurisprudencial, pois, em situações
fáticas semelhantes, sob a mesma incidência tributária e à luz das mesmas normas
jurídicas, chegou-se a conclusões distintas.
Enquanto a decisão recorrida entendeu que incidem juros de mora, devidos à taxa Selic,
sobre a multa de ofício, os acórdãos paradigmas apontados (Acórdãos nos 9202-
002.600, de 2013, e 9101-00.722, de 2010) decidiram, de modo diametralmente oposto,
que não incidem juros de mora, devidos à taxa Selic, sobre a multa de ofício.
Por tais razões, neste juízo de cognição sumária, conclui-se pela caracterização, em
parte, das divergências de interpretação suscitadas.
[...]
Fl. 3872
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-005.848 - CSRF/1a Turma
Processo no 13629.721169/2012-11

Com fundamento nas razões acima expendidas, nos termos dos arts. 18, inciso III, c/c
68, § 1o (Anexo II) do RI/CARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 2015,
ADMITO, EM PARTE, o Recurso Especial interposto, no que se refere à matéria (4)
“Da não Incidência de Juros de Mora sobre a Multa de Ofício”.
[...]
Relativamente às matérias (2) “Da Abrangência do Intercâmbio entre Cooperativas na
Prática do Ato Cooperativo - Necessidade de Proporcionalização da Base de Cálculo
Tributável” e (3) “Da Abrangência dos Procedimentos Complementares Realizados por
Hospitais, Clínicas e Laboratórios na Prática do Ato Cooperativo”, este despacho é
definitivo, conforme § 2o, incisos V e VI, do art. 71 do Anexo II do RI/CARF,
aprovado pela Portaria MF no 343, de 2015, com a redação da Portaria MF no 152, de
2016, não mais cabendo a interposição de recurso na esfera administrativa. Quanto à
matéria (1) “Da Negativa de Apreciação de Documento nos Autos – Cerceamento de
Defesa e Nulidade do Acórdão”, cabe Agravo, nos termos do mesmo dispositivo
regimental.
Antes de ser cientificada do exame de admissibilidade, a Contribuinte apresentou
agravo em 20/09/2016 (e-fls. 3776/3889), confirmando suas alegações depois do recebimento da
intimação referente ao exame de admissibilidade (e-fls. 3841/3843). O agravo foi parcialmente
acolhido por proposta desta Conselheira, à época a serviço da Presidência do CARF, nos
seguintes termos (e-fls. 3846/3855):
A agravante discorda da ausência de prequestionamento apontada para o tema
"abrangência do intercâmbio entre cooperativas na prática do ato cooperativo -
necessidade de proporcionalização da base de cálculo tributável" e do enquadramento
da hipótese no art. 71, §2o, inciso V do Anexo II do RICARF, acerca do não cabimento
de agravo contra a negativa de seguimento do recurso especial. Observa que a matéria
foi objeto de prequestionamento em impugnação, recurso voluntário e embargos, e deve
ser analisada sob pena de nova hipótese de nulidade. Acrescenta que a revisão neste
ponto resultará em impacto direto na reanálise do mérito tratado no item (2), uma vez
que a demonstração da não consideração do intercâmbio na proporcionalização
realizada pela fiscalização atesta-se, justamente, pela última folha do Relatório Fiscal
que não acompanhou o Auto de Infração, por erro da Receita Federal, e que não foi
objeto de apreciação pela Turma Julgadora, conforme será demonstrado à frente, bem
como que há íntima relação desta discussão com o tema "negativa de apreciação de
documento nos autos - cerceamento de defesa e nulidade do acórdão", acerca da qual foi
permitida a apresentação de agravo.
A ausência de prequestionamento está assim exposta no despacho agravado:
No que se refere à segunda matéria, “Da Abrangência do Intercâmbio entre
Cooperativas
na
Prática
do
Ato
Cooperativo
-
Necessidade
de
Proporcionalização da Base de Cálculo Tributável”, não ocorre o alegado
dissenso jurisprudencial, pois inexistiu o necessário prequestionamento sobre
essa matéria, conforme consta do Acórdão no 1201-001.355, de 2 de fevereiro de
2016, de e-fls. 3.352 a 3.357 (ementa e voto condutor, destaques do original):
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OMISSÃO. INEXISTÊNCIA.
Não há qualquer omissão quando o v. acórdão recorrido não analisa
matéria que não foi objeto de Recurso Voluntário, nos termos do artigo
65 do RICARF.
Não cabe trazer novo argumento em sede de Embargos de Declaração,
em virtude da preclusão e por se configurar verdadeira inovação.
[...].
A Contribuinte interpôs Embargos de Declaração sob o fundamento de
que haveria omissão no acórdão no 1102-001.150, uma vez que, no
Fl. 3873
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-005.848 - CSRF/1a Turma
Processo no 13629.721169/2012-11

cálculo da proporcionalização, não teriam sido consideradas as
despesas de intercâmbio. Vejamos:
[...].
Além disso, a Contribuinte sustentou a existência de omissão, pois foi
considerado, no cálculo da proporcionalização, os custos assistenciais
repassados a cooperados e também a outras Unimeds como atos não
cooperativos, in verbis:
[...].
Por fim, a Contribuinte afirmou que houve omissão no aludido acórdão,
na medida em que não houve pronunciamento sobre a possibilidade de
conversão do julgamento em diligência. Confira-se:
[...].
Contudo, analisando o Recurso Voluntário (fls. 3.080/3.122), não se
encontra nenhuma das matérias abordadas nos Embargos de
Declaração, o que pode ser facilmente comprovado pela transcrição
dos tópicos trazidos para discussão no recurso:
[...].
Para que não restem dúvidas, transcreve-se também o pedido do
Recurso Voluntário, o qual resume os argumentos trazidos e as diversas
solicitações feitas pela Contribuinte, dentre as quais não se inclui a
realização de diligência, veja-se:
[...].
Desse modo, pelas transcrições acima, é evidente que a Contribuinte,
alegando a existência de “omissões” no v. acórdão no 1102-001.150,
tentou, em verdade, trazer matéria nova para submetê-la à apreciação
dessa C. Turma.
Nada obstante, não tendo a turma o dever de se pronunciar sobre
determinado ponto, vez que ele não foi trazido pelo Recurso Voluntário,
não há que se falar em omissão no acórdão e, consequentemente, no
cabimento dos embargos.
Nesse sentido, é o artigo 65 do RICARF, segundo o qual: “Cabem
embargos de declaração quando o acórdão contiver obscuridade,
omissão ou contradição entre a decisão e os seus fundamentos, ou for
omitido ponto sobre o qual deveria pronunciar-se a turma”
(destacamos).
Ademais, não poderia a Contribuinte trazer matérias não questionadas
no Recurso Voluntário em Embargos de Declaração, vez que elas foram
atingidas pela preclusão, além de configurar inconteste inovação,
incabível nessa fase processual.
Ante o exposto, conclui-se pela inexistência de qualquer omissão no v.
acórdão no 1102-001.150 e, por conseguinte, nega-se provimento aos
Embargos de Declaração opostos pela Contribuinte.
A agravante indica o ponto da impugnação na qual foi posta a questão acerca da
incidência sobre o resultado proporcional à produção médica, intercâmbio e relação
com credenciados hospitais, laboratórios, etc., devendo-se considerar nesta extensão,
eis que realizadas em favor dos seus cooperados, bem como reporta-se à alegação, em
recurso voluntário, de que a DRJ se omitiu acerca da ausência de proporcionalização
nos resultados de intercâmbio. Observa que, frente à omissão e contradição acerca
destes aspectos, apresentou embargos para abertamente prequestionar o tema, aduzindo
que o acórdão recorrido, apesar de firmar entendimento no sentido de que a relação com
credenciados não seria ato cooperativo, de outro lado reconhece o enquadramento da
Fl. 3874
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-005.848 - CSRF/1a Turma
Processo no 13629.721169/2012-11

produção médica e intercâmbio como ato cooperativo, mas sem adentrar na falha de
proporcionalização cometida pela fiscalização.
Ao descrever o voto condutor do acórdão recorrido na parte em que o Conselheiro
Relator afirma ter a contribuinte se limitado a dizer que os intercâmbios entre
cooperativos foram tributados, sem, contudo, apresentar documentos para provar suas
alegações, a interessada aponta ter demonstrado, em embargos, de forma cabal que, de
fato, apesar da fiscalização narrar não ter tributado as receitas e despesas de
intercâmbio, os percentuais encontrados pela fiscal de 34,652% (atos cooperativos) e
65,348% (atos não cooperativos) somente refletem as contas do grupo 41 e
implicitamente consideram as despesas de intercâmbio do grupo 44 como atos não
cooperativos. E isto porque somente tomou conhecimento da ausência de uma folha do
Relatório Fiscal nos autos do processo, ao ter acesso ao inteiro teor dos autos por
ocasião da intimação do acórdão, apontando esta ausência nos embargos.
Constata-se, do exposto, que apesar de a questão ter sido alegada em recurso voluntário,
ela não teria sido provada, e por esta razão não se cogitou da necessidade de
reconstituição dos cálculos elaborados pela Fiscalização, muito embora o voto condutor
do acórdão recorrido tenha sido favorável ao seu entendimento de que as operações de
intercâmbio seriam atos cooperativos. Ou seja, não houve decisão contrária ao direito
pretendido pela interessada, porém o resultado final não teria sido o esperado por
ausência de prova do alegado erro de cálculo.
Com o objetivo de suprir a ausência desta prova, a interessada apontou as
irregularidades acima citadas em embargos, mas foram eles rejeitados sob a premissa de
que as alegações não integravam o recurso voluntário, como bem expõe a agravante:
Todavia, o acórdão que rejeitou os Embargos Declaratórios negou provimento ao
recurso mantendo o vício de omissão ao, novamente, não se pronunciar sobre os
motivos que ensejaram o entendimento esboçado pelo I. julgador de que o
conteúdo da folha faltante do Relatório Fiscal não seria relevante para a
comprovação do direito da Agravante. E, nesse ponto, entendeu que a Agravante
estaria tentando trazer novo argumento nos aclaratórios, desconsiderando todo o
histórico de prequestionamento acima descrito.
O exame dos autos aponta que haveria vinculação da questão exposta em embargos aos
argumentos apresentados em recurso voluntário, infirmando a assertiva em contrário
que motivou a rejeição dos embargos. Para além disso, observa-se que, ao fundamentar
sua alegação de omissão do acórdão acerca da possibilidade de conversão em diligência
para busca da verdade material relativamente ao intercâmbio como ato cooperativo, a
contribuinte juntou à petição de embargos cópia do relatório fiscal que apresenta uma
página a mais em relação àquele juntado aos autos (fls. 21/49), especificamente o
demonstrativo de fl. 3318, que materializa a apuração assim descrita no Relatório
Fiscal:
Desse modo, a partir da contabilidade da fiscalizada, elaboramos a planilha
"Cálculo da Proporcionalidade de Atos Cooperativos e Não Cooperativos", em
anexo, que calcula os valores conforme relatado, segregando os valores
vinculados à prestação de serviços por cooperados (atos cooperativos) e valores
vinculados a prestação de serviços por não cooperados (atos não cooperativos), e
também os valores de serviços clínicos e hospitalares. O resultado obtido foi de
34,652% de Atos Cooperativos e 65,348% de Atos Não Cooperativos no ano de
2008.
Descabe, aqui, avaliar se tal documento deveria constar dos autos e se ele afetou a
apreciação das alegações da contribuinte apresentadas em recurso voluntário. Basta a
constatação de que as alegações, de fato, constaram em recurso voluntário,
aparentemente contrariando o consignado na apreciação dos embargos. E isto porque o
Novo Código de Processo Civil (Lei no 13.105/2015) estipula que:
Art. 1.025. Consideram-se incluídos no acórdão os elementos que o embargante
suscitou, para fins de pré-questionamento, ainda que os embargos de declaração
Fl. 3875
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-005.848 - CSRF/1a Turma
Processo no 13629.721169/2012-11

sejam inadmitidos ou rejeitados, caso o tribunal superior considere existentes
erro, omissão, contradição ou obscuridade.
Nos termos do art. 15 daquele diploma legal, suas disposições são aplicadas supletiva e
subsidiariamente no caso de ausência de normas que regulem processos eleitorais,
trabalhistas ou administrativos. Por sua vez, o RICARF limita-se a exigir o
prequestionamento da matéria e sua demonstração, com precisa indicação, nas peças
processuais, sem estipular qualquer restrição à sua demonstração em embargos, ainda
que inadmitidos ou rejeitados.
Por tais razões, a rejeição dos embargos não pode ser oposta, em sede de
admissibilidade, para negar seguimento ao recurso especial por ausência de
prequestionamento da matéria. Por força daquele dispositivo legal, os elementos que o
embargante suscitou em embargos, mesmo que rejeitados, consideram-se incluídos no
acórdão e caberá ao tribunal superior avaliar se houve a alegada omissão do acórdão
relativa à possibilidade de conversão em diligência para busca da verdade material
acerca do reconhecimento do intercâmbio como ato cooperativo.
Neste exame de admissibilidade, admitindo-se a omissão alegada, impõe-se a conclusão
de que o acórdão recorrido declarou regular o lançamento sem apurar se, efetivamente,
houve incidência sobre resultados de atos cooperativos decorrentes de operações de
intercâmbio, podendo assim ter mantido a tributação sobre tais resultados.
Sob esta ótica, deve ser reconhecida a divergência em face do paradigma no 107-08.683,
que declarou ato cooperado a prática por intermédio de cooperativa central da qual é
associada, quando não provado infrações à lei geral do cooperativismo. Referida
decisão foi editada em face de procedimento fiscal no qual foram considerados
tributáveis os resultados decorrentes de operações de intercâmbio, consoante exposto
nos seguintes excertos de seu voto condutor:
Mas, não obstante tanto a autoridade de fiscalização quanto o douto Colegiado
da DRJ em Belo Horizonte terem ventilado a possibilidade da inexistência de
verdadeiro cooperativismo entre a Uniway Serviços e seus associados e a
Uniway Ltda., a verdade é que, não desqualificando a Uniway Serviços e a
Uniway Ltda. como entidades cooperativas, entenderam tributáveis as sobras
liquidas da Uniway Serviços ora recorrente, ao argumento de que estas teriam
sido derivadas da prática de atos não cooperativos.
Pois bem, a recorrente, quando intimada pela fiscalização quanto a sua forma de
atuação em prol de seus cooperados, esclareceu que se tratava de cooperativa
singular e que seus associados atuavam em face dos negócios captados pela
cooperativa central da qual seda associada, a Uniway Ltda.,
[...]
Neste passo, registre-se, não há nos autos do processo nenhuma evidência de que
a Uniway Ltda. não teria praticado atos em favor de suas cooperativas
associadas, muito menos que não teria sido constituída com a finalidade de
ampliar e otimizar as operações de suas filiadas, especialmente, no caso, as da
ora recorrente.
[...]
Nesse contexto, o ato cooperativo praticado pelos associados da Uniway
Serviços, a toda evidência, porque típico ao objeto social da recorrente, não
vulnerou a lei do cooperativismo, porquanto, no dizer de Reginaldo Ferreira
Lima, no caso concreto, se concretizou por intermédio de cooperativa da qual a
recorrente era associada, sendo inaplicáveis ao caso, pois, os artigos 86 e 111 da
Lei 5.764/71, tidos como vulnerados.
Ademais, não há provas, nos autos, de que Uniway Ltda., no dizer da
fiscalização, teria servido como mera "Cortina de Fumaça" dos verdadeiros atos
que teriam sido praticados, muito menos que os associados não teriam tido digna
retribuição material, prova a 'cabo da fiscalização que, se certamente presentes,
Fl. 3876
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-005.848 - CSRF/1a Turma
Processo no 13629.721169/2012-11

mudariam totalmente o foco da auditoria fiscal e, consequentemente, os
dispositivos legais vulnerados e as infrações cometidas que poderiam (deveriam)
ter sido objeto de distinta ação fiscal.
Na realidade, o que se vê dos autos são vários contratos de prestação de serviços
intermediados pela Uniway Ltda. em favor dos associados da Uniway Serviços,
sendo certo estes executaram trabalhos para empresas de grande porte, tais como
os Bancos Itaú e Unibanco, certamente inatingíveis se não estivessem agrupados
em tomo de uma sociedade, trabalhos estes, pelo menos formalmente, realizados
em estrita consonância com o objeto social da cooperativa ora recorrente.
Por tudo isso, dou integral provimento ao recurso.
Já o paradigma no 1103-000.587 apenas firma a razoabilidade de critério de rateio na
apuração de receitas e de resultados de atos cooperativos e não cooperativos. De fato,
em face de procedimento fiscal semelhante ao presente, no qual os resultados tributáveis
da sociedade cooperativa foram determinados sem segregação de receitas, mas sim
mediante rateio dos resultados a partir dos custos incorridos em razão de atos
cooperativos e de atos não cooperativos, o litígio cingiu-se às arguições de decadência,
de invalidade daquele método para determinação dos resultados tributáveis e de
indevido arbitramento dos lucros. No que tange à parte destacada pela recorrente, consta
do voto condutor do acórdão paradigma que:
Quer dizer, frente à impossibilidade de se imputar separadamente os custos
correspondentes a cada espécie de receitas, a fiscalização apurou a proporção dos
custos decorrentes de atos cooperativos e de atos não cooperativos e aplicou as
referidas proporções sobre as receitas, para determinação das receitas de atos
cooperativos e das receitas de atos não cooperativos.
Cuida-se de critério de rateio inverso ao previsto no Parecer Normativo CST
73/75.
No caso vertente, foram considerados como custos decorrentes de atos
cooperativos os de cooperados pessoas físicas e os de intercâmbio. Esses custos
representam, como se vê do Termo de Verificação Fiscal e do quadro a ele anexo
(fls. 18, 19 e 25).:
[...]
Assim, a utilização de critério de rateio baseada na proporção de custos de atos
cooperativos e de atos não cooperativos se me afigura perfeitamente razoável e
adequada.
Note-se que, com o critério adotado pelo autuante, apurou-se, por proporção dos
custos, receita de atos cooperativos contida também nas receitas com planos de
saúde, pois a elas se aplicou a proporção já referida (para o ano-calendário de
2004, o percentual de 32,8554%).
De outra parte, não me parece despropositado reconhecer que parte das receitas
com planos de saúde seja decorrência de atos cooperativos. Daí ter dito alhures
que a recorrente ao vender os planos de saúde (receber mensalidades), no
mínimo, não atua em nome só dos cooperados. E que o contratante (usuário),
antes, paga preço (mensalidade) à cooperativa, de modo que as relações
econômicas se instalam entre o contratante e a cooperativa, e não entre aquele e
o cooperado.
Pelo que já ficou exposto, fica evidenciado que não há exigência sobre resultado
global da recorrente.
[...]
Na hipótese em dissídio, diante das considerações deduzidas, o critério de rateio
empregado expressa inteligência que não colide com a do Parecer Normativo
CST 73/75, e que informa razoabilidade e adequação na quantificação de
resultados e de receitas de atos cooperativos e de atos não cooperativos.
Fl. 3877
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-005.848 - CSRF/1a Turma
Processo no 13629.721169/2012-11

Logo, não vejo eiva de ilegalidade no emprego do critério de rateio dos
resultados e das receitas tomando-se por base a proporção dos custos de atos
cooperativos e de atos não cooperativos.
Como se vê, não houve debate acerca de resultados decorrentes de intercâmbio, razão
pela qual este paradigma não se presta a demonstrar a divergência arguida pela
agravante.
Assim, embora o despacho agravado fosse definitivo nesta parte, é possível admitir o
agravo apresentado como petição que aponta lapso manifesto e superar a alegação de
inexistência de prequestionamento em face do disposto no art. 1025 do Novo Código de
Processo Civil, analisando a divergência arguida pela interessada, relativamente à
matéria "abrangência do intercâmbio entre cooperativas na prática do ato cooperativo
- necessidade de proporcionalização da base de cálculo tributável", do que resulta o
seguimento do recurso especial neste ponto, mas apenas em face do paradigma no 107-
08.683.
Passando à matéria "negativa de apreciação de documentos nos autos - cerceamento de
defesa e nulidade do acórdão", a interessada discorda da abordagem assim exposta no
despacho agravado:
[...]
Por todo o exposto, constatado lapso manifesto na análise da divergência acerca da
matéria "abrangência do intercâmbio entre cooperativas na prática do ato cooperativo
- necessidade de proporcionalização da base de cálculo tributável", proponho que a
petição do sujeito passivo seja recebida com fundamento no art. 60 do Decreto no
70.235/72 para, em razão do disposto no art. 1025 do Novo Código de Processo Civil,
afastar a ausência de prequestionamento apontada no despacho agravado, e admitir
caracterizada a divergência em face do paradigma no 107-08.683, para que a 1a Turma
da CSRF avalie se houve erro na rejeição dos embargos opostos pela interessada.
Quanto à divergência "negativa de apreciação de documentos nos autos - cerceamento
de defesa e nulidade do acórdão", embora presentes os pressupostos de conhecimento
do agravo, proponho que ele seja REJEITADO, prevalecendo a negativa de seguimento
ao recurso especial neste ponto, expressa pelo Presidente da 1a Câmara da 1a Seção de
Julgamento.
A Contribuinte, na parte admitida de seu recurso especial, assim principia sua
insurgência:
De antemão, essencial esclarecer que não se discute no presente recurso se os atos
cooperativos são tributáveis ou não pelo IRPJ e CSLL, tema incontroverso nos termos
do artigo 182 do Decreto n.o 3.000/99 (IRPJ) e artigo 39 da Lei n.o 10.865/04 (CSLL)
que reconhece a não incidência destes tributos sobre tais atos típicos.
O objeto do recurso é o reconhecimento da extensão de tais atos intributáveis, haja vista
que:
(i) a despeito da fiscalização e do próprio acórdão recorrido não afastarem do conceito
de atos cooperativos a relação com outras cooperativas (intercâmbio) e com os médicos
cooperados, na prática, não aplicaram a correta proporcionalização daqueles atos típicos
sobre o resultado, cuja revisão, por si só é suficiente para conduzir à improcedência
integral dos autos de infração conforme planilhas apresentadas;
(ii) e ainda que assim não se entenda, não se afasta a relação com hospitais, laboratórios,
clínicas etc. do enquadramento de atos típicos, eis que, a despeito de consubstanciarem
relação com terceiros, a avaliação do enquadramento não se limita ao aspecto subjetivo
da relação (cooperativa – terceiro), devendo ser contextualizada no seu aspecto objetivo,
eis que travada em proveito dos cooperados da Recorrente (instrumental necessário ao
atendimento médico), cumprindo justamente o seu objeto social.
E isso porque a Recorrente, como sociedade cooperativa que é, na prática de atos
cooperativos, não aufere lucro e/ou renda – porquanto atua como mandatária de seus
Fl. 3878
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-005.848 - CSRF/1a Turma
Processo no 13629.721169/2012-11

cooperados – falecendo-lhe a base de cálculo para a tributação pelo IRPJ/CSLL,
conforme se extrai da letra da Lei no 5.764/71 (artigo 79, 87 e 111), o que abrange não
apenas a produção médica e intercâmbio, mas também os repasses a credenciados,
instrumentos essenciais à complementação do atendimento realizado pelos cooperados;
Como será visto adiante, enfatiza-se que tais matérias foram sim devidamente
prequestionadas deste a Impugnação e a despeito do acórdão não ter afastado a relação
com cooperados (médicos cooperados e outras cooperativas) da conceituação de atos
típicos intributáveis, não determinou a revisão da base de cálculo no sentido de rever a
proporcionalização procedida pela fiscal, que foi incompleta até mesmo na parte
incontroversa do debate (relação cooperativa – cooperativa e cooperativa – cooperado).
Discorre acerca dos embargos de declaração opostos quanto a tais aspectos,
destacando a ausência, nos autos, da última folha do Relatório Fiscal, na qual encontra-se
estampado tal critério de proporção e observando que este elemento foi por ela própria juntado
aos autos antes do julgamento dos embargos. Discorda do entendimento fixado nos embargos de
declaração no sentido de que trataria de argumentos novos, vez que deduzidos em impugnação e
recurso voluntário.
Expõe o prequestionamento das matérias, reproduzindo os pedidos de sua
impugnação e de seu recurso voluntário, deste destacando, também, a demonstração de que a
DRJ teria sido omissa em relação ao intercâmbio. Assevera que no julgamento do recurso
voluntário foi reconhecido o enquadramento da produção médica e intercâmbio como ato
cooperativo, mas sem adentrar na falta de proporcionalização cometida pela fiscalização, tendo
ela abordado a questão nos embargos de declaração:
Na peça vestibular dos Embargos de Declaração, a Recorrente demonstrou de forma
cabal que, de fato, apesar da fiscalização narrar não ter tributado as receitas e despesas
de intercâmbio, os percentuais encontrados pela fiscal de 34,652% (atos cooperativos) e
65,348% (atos não cooperativos) somente refletem as contas do grupo 41. Desta forma,
por equívoco, a Fiscalização considerou as despesas de intercâmbio do grupo 44 como
atos não cooperativos.
Esclarece que a diligência requerida em embargos trata-se de mero
desdobramento da omissão com relação ao erro de proporcionalização cometido pela fiscal com
relação ao intercâmbio e a produção médica. E pelo que se vê do trecho transcrito pelo acórdão
acima, esse pedido, devidamente negritado (produção médica e intercâmbio), consta
expressamente dos pleitos do Recurso Voluntário. Insiste que o que a Recorrente procedeu nos
aclaratórios foi demonstrar que a omissão incorrida está intimamente relacionada à deficiência
processual cometida pela Receita Federal, ao deixar de anexar o inteiro teor do Relatório
Fiscal, justamente na folha onde está demonstrada tal proporção. Por consequência, impediu-se
a correta apreciação do Conselho, que acabou omitindo-se sobre tal proporção e pela própria
realização de diligência, que pode ser determinada de ofício.
Reporta, também, o prequestionamento acerca da impossibilidade de incidência
de juros moratórios sobre a multa de ofício e, passando à demonstração da divergência
jurisprudencial, reitera as alegações acerca da abrangência do intercâmbio entre cooperativas na
prática do ato cooperativa, expondo o posicionamento do Colegiado a quo, que entende
incompleto para, depois de referir a nulidade de decisão na forma da divergência jurisprudencial
que não teve seguimento, transcrever excertos do Acórdão no 1103-000.587, afastado no exame
de admissibilidade, bem como o Acórdão no 107-08.683, que reconheceu como cooperados a
prática de atos típicos previstos no estatuto de cooperativa singular por seus associados,
realizados por intermédio de cooperativa central da qual é associada. Finaliza indicando os
Fl. 3879
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-005.848 - CSRF/1a Turma
Processo no 13629.721169/2012-11

paradigmas no 9202-002.600 e 9101-00.722 quanto à inaplicabilidade de juros sobre a multa de
ofício.
No mérito, discorre sobre a nulidade do acórdão por ausência de análise de
documento, e, embora esta matéria não tenha tido seguimento, nela a Contribuinte se reporta à
última folha dos anexos do Relatório Fiscal não anexada aos autos, cogitando que, em
decorrência desta deficiência, a Turma não tenha se atentado para a comprovação de que o
critério adotado pela fiscal na proporcionalização dos atos cooperativos não considerou a conta de
intercâmbio do grupo 4.4, o que por si só conduz à necessidade de saneamento do processo, mais à
frente consignando que o Colegiado a quo, apesar de ter enfrentando o pedido da Recorrente com
relação à não incidência sobre a prática do ato cooperativo com relação à abrangência do
intercâmbio naquele conceito, posicionou-se pelo desprovimento do Recurso, haja vista que a
cooperativa não teria logrado comprovar as suas alegações. Estende-se na demonstração dos
cálculos que reputa equivocados, observa não contestar a técnica de proporcionalização, mas indica
jurisprudência favorável a considerar o intercâmbio na proporcionalização.
Reporta-se à planilha juntada aos embargos de declaração, destacando que na revisão
ali procedida constata-se que houve prejuízo na prática de atos não cooperativos, infirmando a base
tributável autuada, e prossegue abordando outros valores que a Fiscalização não teria tratado como
atos cooperativos, demonstrando sua repercussão nos cálculos e, subsidiariamente anotando que,
ainda que a turma julgadora não entenda, por absurdo, ter havido comprovação nos autos e,
portanto, omissão do acórdão, não se pode desconsiderar que a decisão foi omissa com relação à
possibilidade de conversão do julgamento em diligência.
Arremata aduzindo que:
De fato, a conversão em diligência dos autos é análise discricionária da turma julgadora.
No entanto, diversos elementos constantes dos autos demonstram o equivoco incorrido
pela fiscalização e conduzem, no mínimo, a uma nova aferição das proporções pela
Receita Federal.
E, no caso, o Relatório Fiscal ainda foi digitalizado com folha faltante nos autos
digitais, impedindo que a turma julgadora verificasse documento crucial que evidencia o
erro de proporcionalização argumentado pela Recorrente com relação intercâmbio. Esse
elemento, por si só, é capaz de anular a exigência.
A conjugação do conteúdo do Relatório Fiscal em face daquelas planilhas elaboradas
pela fiscal e do próprio balancete (fls. 2.689), ainda evidencia que o equívoco foi
incorrido até mesmo das contas do grupo 41, havendo repasses a cooperados e outras
Unimeds até mesmo nas contas classificadas como supostos atos não cooperativos.
Assim, o que a Recorrente procedeu nos aclaratórios foi demonstrar que a omissão
incorrida está intimamente relacionada à deficiência processual cometida pela Receita
Federal, ao deixar de anexar o inteiro teor do Relatório Fiscal, justamente na folha onde
está demonstrada tal proporção. Por consequência, impediu-se a correta apreciação do
Conselho, que acabou omitindo-se sobre tal proporção e pela própria realização de
diligência, que pode ser determinada de ofício.
Neste ponto, a ausência de apreciação documental cerceou o direito de defesa da
Recorrente e, mesmo esforçando-se em sede de Embargos de Declaração e Petição de
Chamamento do Feito à ordem, evidenciando, assim, a necessidade de pronunciamento,
teve o seu direito de defesa cerceado com a manutenção da omissão acerca do erro de
proporcionalização cometido pela fiscalização, decorrente da ausência de apreciação da
folha faltante do Relatório Fiscal. Repita-se, a conversão em diligência.
Portanto, da análise pontual de todos os argumentos trazidos à baila, registra-se que foi
expressamente prequestionada pela Recorrente, por meio de seus Embargos de
Declaração, a omissão do acórdão recorrido quanto à nulidade do acórdão por ausência
Fl. 3880
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-005.848 - CSRF/1a Turma
Processo no 13629.721169/2012-11

de análise de documento sumariamente importante para a comprovação do direito da
Recorrente.
Prossegue afirmando a inexistência de lucro na prática de atos cooperativos,
apontando que a perdurar a questão, a forma como se encontra a situação fiscal das cooperativas é
muito mais onerosa que a das empresas comerciais por também ser tributada a pessoa física do
cooperado, e estendendo-se longamente sobre a não incidência de IRPJ e CSLL sobre o resultado de
atos cooperados, para então tratar especificamente do ato cooperativo do cooperativismo de saúde,
discorrendo sobre o atendimento médico-hospitalar, cuja sistemática apontaria para a inexistência de
renda própria da entidade. Na sequência, expõe o intercâmbio como ato cooperativo perfeito nos
seguintes termos:
Neste ponto, reitere-se que a decisão de 1a instância não enfrentou a figura do
intercâmbio, a despeito de expressamente pleiteado na Impugnação.
A intributabilidade do intercâmbio, seja ele recebido ou cedido, decorre também de sua
natureza jurídica de ato cooperativo perfeito, eis que se configura através de um enlace
operacional entre cooperativas do ramo, e da mesma rede – in casu, associadas – que
atuam em localidades diferentes, e que se auto-cooperam.
Conceituando o termo, o Manual de Relacionamento e Integração da Central Nacional
Unimed define o intercâmbio como a “negociação entre as Unimed’s do país que gera
relações operacionais específicas e normatizadas, para atendimento de usuários, na
área de ação de uma cooperativa, contratados por outra do sistema”, envolvendo a
“troca de sujeitos da obrigação contratual de atendimento dos usuários”.
Como se vê, o intercâmbio se efetiva entre duas cooperativas associadas, configurando
ato cooperativo, tal qual descreve o artigo 79 da Lei n.o 5.764/71, e que determina:
“denominam-se atos cooperativos os praticados entre as cooperativas e seus
associados, entre eles e aquelas e pelas cooperativas entre si quando associadas, para
a consecução dos objetivos sociais.”
Exemplifique-se para melhor entendimento: um usuário paciente da Unimed Itabira
(Unimed Origem) poderá ser atendido, quando necessário, por um médico cooperado da
Unimed BH (Unimed Destino), atendimento que se dará na cidade de Belo Horizonte e
vice-versa.
De fato, tendo em vista que o usuário é filiado à Unimed Itabira, esta repassa à Unimed
BH o valor-custo do atendimento prestado. Portanto, o “resultado” gerado não pertence
à Unimed Itabira, mas à rede médico-hospitalar-laboratorial etc. da Unimed BH.
A realidade aqui parte da seguinte premissa: não sendo a Recorrente a prestadora do
serviço contratado (em verdade a rede da Recorrente e rede conveniada), os valores que
esta recebe a título de pagamento pelos planos de saúde são repassados às Unimed’s
Destino, na hipótese de efetivação do intercâmbio.
No caso do intercâmbio, portanto, afasta-se a incidência do IRPJ/CSLL da Recorrente,
porquanto inexiste renda/lucro tributável, eis que essa não pertence à Recorrente (rede
da Recorrente), seja no que diz respeito ao intercâmbio cedido ou recebido. Eventual
renda tributável é sempre do médico cooperado ou demais prestadores de serviços
hospitalares, laboratoriais etc. da rede atendimento da Unimed Destino.
Ressalte-se, portanto, que o intercâmbio configura-se inequivocamente como autêntico
ato cooperativo, porquanto realizado entre duas “cooperativas entre si quando
associadas” (artigo 79, caput); a duas, mesmo que se assim não considerar, não há que
se falar em receita/lucro da Unimed Origem ou Destino, eis que em face do REPASSE,
a renda é da rede médico-hospitalar de uma outra cooperativa.
Nesse sentido, o entendimento do Primeiro Conselho de Contribuintes do Ministério
da Fazenda. Veja-se:
“Ementa: IRPJ – SOCIEDADE COOPERATIVA SINGULAR – INTERMEDIAÇÃO
PRATICADA POR COOPERATIVA CENTRAL – DESCARACTERIZAÇÃO DAS
Fl. 3881
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-005.848 - CSRF/1a Turma
Processo no 13629.721169/2012-11

ATIVIDADES PRATICADAS PELOS ASSOCIADOS COMO ATO COOPERATIVO –
IMPROCEDÊNCIA - A prática de atos típicos previstos no estatuto de cooperativa
singular por seus associados, realizados por intermédio de cooperativa central da
qual é associada, quando não provado infrações à lei geral do cooperativismo, não
tem o condão de descaracterizar os atos praticados como próprios de sociedade
cooperativa e, portanto, não tributáveis pelo imposto de renda. (destaques nossos)
(BRASIL. Ministério da Fazenda. 1° Conselho de Contribuintes Recurso: 145066
Sétima Câmara. Processo: 15374.004961/2001-10 Sessão: 16/08/2006. Relator:
Natanael Martins. Acórdão 107-08683)
Assim, o intercâmbio, como ato cooperativo que é, está amparado pela hipótese de não
incidência tributária já desenvolvida em momento anterior, e que exsurge da
interpretação da Lei n.o 5.764/71 (artigos 79, 87 e 111). De todo modo, trata-se de
dedução já procedida pela fiscalização.
Prossegue explicitando a natureza jurídica das sobras líquidas, como resultado da
prática de atos cooperativos não tributáveis, e finaliza se opondo à aplicação de juros de mora sobre a
multa de ofício, em especial por inexistir previsão legal para tanto.
Pede, assim, além da nulidade do acórdão recorrido, a improcedência do lançamento
em face da não incidência tributária que respalda os atos cooperativos das sociedades cooperativas
(artigos 79, 87 e 111 da Lei no 5.764/71), e na extensão em que postulado no presente recurso
(contribuições pagas pelos cooperados em favor da cooperativa, atendimento médico e pela rede
credenciada, intercâmbio, sobras cooperativistas), não havendo percepção de lucro/renda do
resultado a eles proporcional, afastando-se a exigência do IRPJ e CSLL, reiterando-se que a
fiscalização não considerou a totalidade do intercâmbio e produção médica na proporcionalização
dos atos cooperativos, o que merece ser revisto, ao menos, na quantificação da pretensa base de
cálculo tributável, bem como em razão da improcedência das multas de ofício e isolada, tendo em
vista seu caráter confiscatório.
A Contribuinte foi cientificada da admissibilidade parcial em 01/03/2017 (e-fl.
3859),
Os autos foram remetidos à PGFN em 13/04/2017 (e-fls. 3861), e retornaram em
26/04/2017 com contrarrazões (e-fls. 3862/3867) nas quais a PGFN apenas aborda a divergência
concernente à aplicação de juros de mora sobre a multa de ofício, pedindo que seja negado
provimento ao recurso especial da Contribuinte.
Os autos foram sorteados para relatoria da Conselheira Viviane Vidal Wagner,
mas com sua dispensa promoveu-se novo sorteio.

Voto
Conselheira EDELI PEREIRA BESSA, Relatora.

Recurso especial da Contribuinte - Admissibilidade
Com referência à aplicação de juros de mora sobre a multa de ofício, deve ser
observado o art. 67, §3o do Anexo II do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF
no 343/2015, segundo o qual não cabe recurso especial de decisão de qualquer das turmas que
adote entendimento de súmula de jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes, da CSRF ou
Fl. 3882
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-005.848 - CSRF/1a Turma
Processo no 13629.721169/2012-11

do CARF, ainda que a súmula tenha sido aprovada posteriormente à data da interposição do
recurso.
Isto porque, em 03/09/2018, o Pleno da CSRF aprovou a Súmula CARF no 108,
segundo a qual: Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.
Na medida em que o acórdão recorrido também está assim orientado, o recurso
especial não deve ter seguimento em relação a esta matéria.
Quanto à divergência acerca da "abrangência do intercâmbio entre cooperativas na
prática do ato cooperativo - necessidade de proporcionalização da base de cálculo tributável",
tem-se que a ausência de prequestionamento, apontada no exame de admissibilidade do recurso
especial, foi revertida em sede de agravo. A ausência de prequestionamento fora afirmada em
razão da rejeição dos embargos de declaração opostos pela Contribuinte, fundamentada na
inexistência de omissão, vez que a matéria não teria sido alegada em recurso voluntário. No
exame do agravo, porém, esta Conselheira, à época a serviço da Presidência da CSRF, invocando
o art. 1025 do Código de Processo Civil, entendeu que a rejeição dos embargos não poderia ser
oposta, em sede de admissibilidade, para negar seguimento ao recurso especial por ausência de
prequestionamento da matéria. Por força daquele dispositivo legal, os elementos que o
embargante suscitou em embargos, mesmo que rejeitados, consideram-se incluídos no acórdão,
de modo que caberia ao tribunal superior avaliar se houve a alegada omissão do acórdão
relativa à possibilidade de conversão em diligência para busca da verdade material acerca do
reconhecimento do intercâmbio como ato cooperativo. Consequência deste entendimento foi o
estabelecimento da premissa de que o acórdão recorrido declarou regular o lançamento sem
apurar se, efetivamente, houve incidência sobre resultados de atos cooperativos
decorrentes de operações de intercâmbio, podendo assim ter mantido a tributação sobre
tais resultados. E, do confronto desta postura com a orientação do paradigma no 107-08.683,
que declarou ato cooperado a prática por intermédio de cooperativa central da qual é associada,
quando não provado infrações à lei geral do cooperativismo, desconstituindo procedimento
fiscal no qual foram considerados tributáveis os resultados decorrentes de operações de
intercâmbio, concluiu-se pela existência de dissídio jurisprudencial.
Contudo, melhor apreciando a questão, tem-se que a insurgência da Contribuinte
reside na postura de o Colegiado a quo negar o exame de seus questionamentos, veiculados em
embargos de declaração, acerca da alegada impropriedade cometida, no julgamento do recurso
voluntário, ao se afirmar que inexistiria prova de que os intercâmbios entre cooperativos foram
tributados. É neste cenário que a interessada aponta em embargos que apesar da fiscalização
narrar não ter tributado as receitas e despesas de intercâmbio, os percentuais encontrados pela
fiscal de 34,652% (atos cooperativos) e 65,348% (atos não cooperativos) somente refletem as
contas do grupo 41 e implicitamente consideram as despesas de intercâmbio do grupo 44 como
atos não cooperativos. E, para provar esta ocorrência, menciona a ausência de uma folha do
Relatório Fiscal nos autos do processo, promovendo sua juntada depois dos embargos de
declaração, mas antes de seu julgamento.
Para maior clareza, transcreve-se, abaixo, as referências às operações de
intercâmbio consignadas no julgamento do recurso voluntário (Acórdão no 1102-001.150):
RELATÓRIO
[...]
A Contribuinte, objetivando ver reformado o acórdão no 09.43739, da 2a Turma da
DRJ/JFA, interpôs Recurso Voluntário (Fls. 3.080/3.122), instruído com os
Fl. 3883
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 15 do Acórdão n.o 9101-005.848 - CSRF/1a Turma
Processo no 13629.721169/2012-11

documentos de fls. 3.123/3.171, inclusive a primeira folha da impugnação ao AI do
IRPJ, protocolada em 14/02/2013 (Fl. 3.139). A reforma da decisão colegiada deve
ocorrer, segundo a Contribuinte, haja vista que:
[...]
DO INTERCÂMBIO ENTRE COOPERATIVAS COMO ATO COOPERATIVO
· A decisão de primeira instância não enfrentou a caracterização do intercâmbio entre
cooperativas como ato cooperativo – Fl. 3.102;
[...]
VOTO
[...]
DOS PONTOS CONTROVERTIDOS
Ultrapassado o juízo de admissibilidade, impõe-se determinar os pontos controvertidos,
a partir dos argumentos constantes no Recurso Voluntário e na fundamentação do
Acórdão combatido. As questões, sucessivamente, são as seguintes:
[...]
· O Fiscal considerou eventual intercâmbio entre cooperativa e suas consequências
legais?
[...]
DO JULGAMENTO CITRA PETITA REALIZADO PELA DRJ
[...]
Sendo a decisão citra petita, já que a DRJ não apreciou as razões da defesa do IRPJ, a
questão que se impõe é: os autos devem retornar para a primeira instância
administrativa ou este egrégio Conselho deve apreciá-la diretamente? Entendemos que
a última alternativa é a que se adequa ao princípio da instrumentalidade das formas
previsto no art.2o do Decreto 70.235/72.
Ora, qual será o prejuízo para os interessados (Contribuinte e Fisco Federal) se esta
Turma apreciar diretamente o pedido deduzido na impugnação e no recurso de anulação
do ato administrativo guerreado? Nenhum. A própria Contribuinte requereu o
recebimento da impugnação para os dois autos, além de informar que os elementos de
prova eram comuns ao IRPJ e à CSLL. Os benefícios para o Fisco, por sua vez, no
mínimo, são dois: i) será menos um processo a ser julgado pela DRJ de Juiz de
Fora/MG; e ii) caso o auto seja mantido, nos próximos meses poderá efetuar a inscrição
do crédito na dívida ativa.
[...]
Assim, ao meu ver, o auto de infração foi julgado integralmente, não carecendo de
retorno dos autos a delegacia de origem.
[...]
DO ATO COOPERATIVO
[...]
Quanto aos critérios utilizados pela Il. Auditora-Fiscal para determinar o percentual de
ato cooperativo, a Contribuinte alega que não foram considerados os intercâmbios entre
cooperativas. Também nesta questão o pedido deve ser desprovido. Isso porque, no
Relatório Fiscal de fls. 21/49, em diversas passagens há referência à ausência de
tributação dessas rubricas. Vejamos dois trechos:
“No entanto, resta claro que as receitas referentes a serviços prestados por não
associados não caracterizam ato cooperativo, devendo, portanto, ser tributadas
normalmente, com exceção das operações de intercâmbio entre cooperativas,
que também estão albergadas na vontade da lei.” – Fl. 26.
Fl. 3884
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 16 do Acórdão n.o 9101-005.848 - CSRF/1a Turma
Processo no 13629.721169/2012-11

(...)
“As Outras Receitas e Despesas de Assistência à Saúde, contas 3.3 (Outras
Receitas Operacionais) e 4.4 (Outras Despesas Operacionais), respectivamente,
que eram consideradas de atos cooperativos, continuam assim, por se tratar de
receitas e despesas de intercâmbio, já descritas anteriormente.” – Fl. 28.
Dessa feita, considerando que a Contribuinte se limitou a dizer que os intercâmbios
entre cooperativos foram tributados, sem, contudo, apresentar documentos para provar
suas alegações, deve ser negado provimento a este pedido. (destaques do original)
E, na rejeição dos embargos de declaração, assim constou no Acórdão no 1201-
001.335:
A Contribuinte interpôs Embargos de Declaração sob o fundamento de que haveria
omissão no acórdão no 1102-001.150, uma vez que, no cálculo da proporcionalização,
não teriam sido consideradas as despesas de intercâmbio. Vejamos:
[...]
Contudo, analisando o Recurso Voluntário (fls. 3080/3122), não se encontra nenhuma
das matérias abordadas nos Embargos de Declaração, o que pode ser facilmente
comprovado pela transcrição dos tópicos trazidos para discussão no recurso:
[...]
Para que não restem dúvidas, transcreve-se também o pedido do Recurso Voluntário, o
qual resume os argumentos trazidos e as diversas solicitações feitas pela Contribuinte,
dentre as quais não se inclui a realização de diligência, veja-se:
[...]
Desse modo, pelas transcrições acima, é evidente que a Contribuinte, alegando a
existência de “omissões” no v. acórdão no 1102-001.150, tentou, em verdade, trazer
matéria nova para submetê-la à apreciação dessa C. Turma.
Nada obstante, não tendo a turma o dever de se pronunciar sobre determinado ponto,
vez que ele não foi trazido pelo Recurso Voluntário, não há que se falar em omissão no
acórdão e, consequentemente, no cabimento dos embargos.
Nesse sentido, é o artigo 65 do RICARF, segundo o qual: “Cabem embargos de
declaração quando o acórdão contiver obscuridade, omissão ou contradição entre a
decisão e os seus fundamentos, ou for omitido ponto sobre o qual deveria
pronunciar-se a turma” (destacamos).
Ademais, não poderia a Contribuinte trazer matérias não questionadas no Recurso
Voluntário em Embargos de Declaração, vez que elas foram atingidas pela preclusão,
além de configurar inconteste inovação, incabível nessa fase processual.
Ante o exposto, conclui-se pela inexistência de qualquer omissão no v. acórdão no 1102-
001.150 e, por conseguinte, nega-se provimento aos Embargos de Declaração opostos
pela Contribuinte. (destaques do original)
Com a rejeição destes embargos de declaração, no exame do agravo concluiu-se
que deveria ser admitida a possibilidade de disso resultar a tributação das operações de
intercâmbio, e nesse suposto vislumbrou-se a divergência em face do paradigma referido que
classificou estas operações como ato cooperado. Melhor refletindo, porém, observa-se que
solucionar este dissídio jurisprudencial, eventualmente reafirmando a não tributação das
operações de intercâmbio, não é suficiente para atender à pretensão recursal da Contribuinte que,
na verdade, questiona a postura do Colegiado a quo de não notar o mencionado erro de cálculo
da Fiscalização e não examinar as alegações postas neste sentido em sede de embargos de
declaração.
Fl. 3885
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 17 do Acórdão n.o 9101-005.848 - CSRF/1a Turma
Processo no 13629.721169/2012-11

E esta constatação é fruto da incompatibilidade entre a função do art. 1025 do
Código de Processo Civil no âmbito do Poder Judiciário e a competência de julgamento
específica atribuída pelo Regimento Interno do CARF a esta instância especial. Como se
demonstrará adiante, aquela disposição processual civil somente permite o prequestionamento a
partir da rejeição de embargos porque o órgão julgamento a quem cabe a apreciação do recurso
contra esta decisão ficta tem competência para apreciar não só dissídios jurisprudenciais, mas
também violação de lei independentemente da caracterização de divergência na sua aplicação.
No âmbito processual civil, o prequestionamento é requisito assente para
interposição de recurso especial ou extraordinário, dada a competência atribuída ao Superior
Tribunal de Justiça e ao Supremo Tribunal Federal de zelar, em linhas gerais, pela regular
aplicação da Constituição, bem como de tratados e leis federais, nos termos da Constituição
Federal:
Art. 102. Compete ao Supremo Tribunal Federal, precipuamente, a guarda da
Constituição, cabendo-lhe:
[...]
III - julgar, mediante recurso extraordinário, as causas decididas em única ou última
instância, quando a decisão recorrida:
a) contrariar dispositivo desta Constituição;
b) declarar a inconstitucionalidade de tratado ou lei federal;
c) julgar válida lei ou ato de governo local contestado em face desta Constituição.
d) julgar válida lei local contestada em face de lei federal. (Incluída pela Emenda
Constitucional no 45, de 2004)
[...]
Art. 105. Compete ao Superior Tribunal de Justiça:
[...]
III - julgar, em recurso especial, as causas decididas, em única ou última instância, pelos
Tribunais Regionais Federais ou pelos tribunais dos Estados, do Distrito Federal e
Territórios, quando a decisão recorrida:
a) contrariar tratado ou lei federal, ou negar-lhes vigência;
b) julgar válido ato de governo local contestado em face de lei federal; (Redação dada
pela Emenda Constitucional no 45, de 2004)
c) der a lei federal interpretação divergente da que lhe haja atribuído outro tribunal.
[...]
Está implícito, nessas disposições, o pressuposto de que as decisões passíveis de
questionamento por meio de recurso especial e extraordinário veiculem interpretação acerca dos
atos ali especificamente previstos.
A demonstração do cumprimento deste requisito deve ser consignada na petição
dirigida ao Tribunal a quo, a quem cabe o juízo de admissibilidade do recurso extraordinário ou
especial. A legislação processual civil, porém, não detalha a forma desta exposição,
diversamente do que dispõe acerca da demonstração do dissídio jurisprudencial passível de
questionamento por meio de recurso especial na forma do art. 105, III, "c" da Constituição
Federal. Veja-se, neste sentido, o parágrafo único do art. 541 do antigo Código de Processo Civil
(Lei no 5.869/73), que pouco difere da disposição correspondente, integrada ao art. 1029, §1o do
Novo Código de Processo Civil:
Fl. 3886
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 18 do Acórdão n.o 9101-005.848 - CSRF/1a Turma
Processo no 13629.721169/2012-11

Parágrafo único. Quando o recurso fundar-se em dissídio jurisprudencial, o recorrente
fará a prova da divergência mediante certidão, cópia autenticada ou pela citação do
repositório de jurisprudência, oficial ou credenciado, em que tiver sido publicada a
decisão divergente, mencionando as circunstâncias que identifiquem ou assemelhem os
casos confrontados. (Incluído pela Lei no 8.950, de 1994)
A doutrina, porém, majoritariamente concebe o prequestionamento como decisão
efetiva acerca da questão que se pretende rediscutir perante os Tribunais Superiores. Neste
sentido são as lições de Daniel Amorim Assumpção Neves1:
O pressuposto de admissibilidade do prequestionamento, que para alguns na realidade
não é propriamente um juízo de admissibilidade específico, fazendo parte do
pressuposto genérico "cabimento", é alvo de inúmeras críticas e debates doutrinários.
Entende-se majoritariamente que o prequestionamento constitui a exigência de que o
objeto do recurso especial já tenha sido objeto de decisão prévia por tribunais inferiores,
o que realça a atuação do Superior Tribunal de Justiça como mero revisor do que já foi
decidido no pronunciamento judicial recorrido. A exigência do prequestionamento tem
fundamentalmente a missão de impedir que seja analisada no recurso especial matéria
que não tenha sido objeto de decisão prévia, vedando-se nesse recurso a análise de
matéria de forma originária pelo Superior Tribunal de Justiça.
[...]
Da mesma forma que ocorre no recurso especial, a admissibilidade de todo recurso
extraordinário exige o preenchimento do prequestionamento. Mais uma vez o objetivo é
não permitir que o Supremo Tribunal Federal, no julgamento do recurso extraordinário,
conheça de forma originária no processo de matéria alegada pelo recorrente, exigindo-se
que a matéria tenha sido objeto de apreciação e solução pelo órgão hierarquicamente
inferior que proferiu a decisão recorrida. Registre-se que tanto no recurso extraordinário
como no especial, o prequestionamento exerce a mesma função impeditiva dos tribunais
superiores de conhecerem matérias que não tenham sido anteriormente objeto de
decisão.
A jurisprudência, por sua vez, definiu outros contornos para este requisito,
dispensando a indicação expressa do dispositivo legal, desde que a matéria tenha sido
efetivamente enfrentada no acórdão recorrido. É o chamado "prequestionamento implícito", fruto
dos julgados consolidados na decisão de Embargos de Divergência em Recurso Especial no
162.608-SP, proferida em 16 de junho de 1999, e assim ementada:
PROCESSO CIVIL. RECURSO ESPECIAL. PREQUESTIONAMENTO IMPLÍCITO.
EMBARGOS ACOLHIDOS.
- O prequestionamento consiste na apreciação e na solução, pelo tribunal de origem, das
questões jurídicas que envolvam a norma positiva tida por violada, inexistindo a
exigência de sua expressa referência no acórdão impugnado.
Maior complexidade se apresenta quando, apesar de as partes suscitarem a
questão, o órgão julgador deixa de sobre elas se manifestar. Neste sentido, desde 1963 o
Supremo Tribunal Federal consolidou o entendimento de que:
O ponto omisso da decisão, sôbre o qual não foram opostos embargos declaratórios, não
pode ser objeto de recurso extraordinário, por faltar o requisito do prequestionamento.
(Súmula no 356/STF)
Todos os precedentes que sustentaram a edição da referida súmula (Recursos
Extraordinários no 42.662, 47.055, 48.815, 50.157, 53.484 e 53.962), proferidos nos anos de
1961 a 1964, reportavam situações nas quais a parte prejudicada deixou de apresentar embargos
de declaração para apontar a omissão acerca da questão considerada relevante para a solução do

1 Manual de Direito Processual Civil. São Paulo: Editora Método, 2012, 4a Edição, p. 739-746
Fl. 3887
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 19 do Acórdão n.o 9101-005.848 - CSRF/1a Turma
Processo no 13629.721169/2012-11

litígio, reiterando-a diretamente ao Supremo Tribunal Federal por meio de recurso
extraordinário. A referida Súmula, portanto, expressa o entendimento de que o recurso
extraordinário não é sucedâneo de embargos de declaração, nos termos do voto condutor da
decisão proferida no Recurso Extraordinário no 47.055.
Em 1998, o Superior Tribunal de Justiça ampliou a abordagem acerca da questão,
ao aprovar a Súmula no 211/STJ, nos seguintes termos:
Inadmissível recurso especial quanto a questão que, a despeito da oposição de embargos
declaratórios, não foi apreciada pelo Tribunal a quo.
Dentre os precedentes desta súmula, tem-se o Recurso Especial no 36.996,
proferido em 16 de outubro de 1995, que expressa o mesmo entendimento consolidado na
Súmula no 356/STF:
PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL. FUNDAMENTO NA ALÍNEA A
DO PERMISSIVO CONSTITUCIONAL. QUESTÃO NOVA. FALTA DE
PREQUESTIONAMENTO.
FUNDAMENTO
NA
ALÍNEA
C
DO
AUTORIZATIVO
CONSTITUCIONAL.
LITIGÂNCIA
DE
MÁ-FÉ.
CONDENAÇÃO DE OFÍCIO. EXEGESE DO ART. 18, CAPUT (ANTIGO), E DO
ART. 125, III, AMBOS DO CPC. PRECEDENTES. RECURSO NÃO CONHECIDO
PELA ALÍNEA A E IMPROVIDO PELA ALÍNEA C.
I - O recurso especial só prospera, com fulcro na alínea a, se a matéria jurídica
tiver sido debatida na instância ordinária. Exige-se a interposição de embargos de
declaração, para fins de prequestionamento, embora a alegada ofensa ao
dispositivo legal tenha surgido apenas no acórdão recorrido. Para que o STJ
conheça do recurso especial é necessário que a questão federal nova tenha sido
tratada no aresto guerreado.
II - O magistrado pode aplicar de ofício, no próprio processo em que constatou a
litigância de má-fé, a pena pecuniária do antigo caput do art. 18 do CPC.
III - O processo moderno, além de prestigiar o princípio da lealdade processual, tem
caráter preponderantemente público, cabendo ao magistrado prevenir e reprimir
qualquer ato contrário à dignidade e à administração da justiça (art. 125, III, CPC).
IV - Precedentes da Corte: EREsp n. 36.718-0/RS, REsp n. 17.608-0/SP e REsp n.
23.384-0/RJ.
V - Recurso especial não conhecido pela alínea a do permissivo constitucional.
Conhecido pela alínea c, mas improvido. (negrejou-se)
Já os demais precedentes (AgRg no Ag 67.820-SP, AgRg no Ag 74.405-PA,
AgRg no Ag 103.682-DF, AgRg no Ag 123.760-SP, REsp 6.720-PR, REsp 28.871-RJ, REsp
40.167-SP, REsp 43.622-SP e REsp 90.056-SP) expõem o entendimento de que, no âmbito da
competência do Superior Tribunal de Justiça, a resposta insatisfatória a embargos de declaração
representaria ofensa ao art. 535 do Código de Processo Civil, de modo que esta circunstância
deveria ser, necessariamente, aventada no recurso especial para, se constatada a violação de lei
federal, restituir-se os autos à instância a quo para manifestação acerca da questão omitida, sob
pena de supressão de instância. A ementa do precedente AgRg no Ag 67.820-SP, proferido em
04 de setembro de 1995, reflete com clareza esta interpretação:
PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL. OFENSA A LEI FEDERAL.
PREQUESTIONAMENTO.
IMPRESCINDIBILIDADE.
EMBARGOS
DECLARATÓRIOS. REJEIÇÃO. VIOLAÇÃO AO ARTIGO 536, INCISO II DO
CPC. SÚMULAS 284/STF E 131/STJ.
É lícito à parte opor embargos declaratórios visando prequestionar matéria em relação à
qual o acórdão recorrido quedou-se omisso, embora sobre ela devesse se pronunciar.
Fl. 3888
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 20 do Acórdão n.o 9101-005.848 - CSRF/1a Turma
Processo no 13629.721169/2012-11

A rejeição destes embargos, se impertinente, determina a subsistência da falta de
prequestionamento do tema cujo conhecimento se pretende devolver ao STJ, cumprindo
ao recorrente, em se julgado prejudicado, interpor recurso especial calcado em violação
aos termos do artigo 535, inciso II do CPC, porquanto a decisão dos embargos não teria
suprido a omissão apontada.
A apreciação de questão não debatida, subverte o "iter" processual, ao tempo em que
surpreende a parte adversa, suprimindo-lhe a prerrogativa do contraditório, e cria para a
Corte Superior o ônus de apreciar tema inédito.
A procedência das alegações de violação ao artigo 535, II do CPC induz à nulidade do
acórdão vergastado, impondo que outro seja proferido pelo Tribunal "a quo", contendo a
apreciação da matéria preterida.
A referência genérica a violação de lei federal, sem indicação precisa do dispositivo
supostamente ofendido, impede a exata compreensão da controvérsia (Súmula
284/STF).
Nas ações de desapropriação incluem-se no cálculo da verba advocatícia as parcelas
relativas aos juros compensatórios e moratórios, devidamente corrigidas (Súmula
131/STJ).
Agravo regimental improvido, sem discrepância.
Sob esta ótica, os precedentes AgRg no Ag 67.820-SP, AgRg no Ag 74.405-PA,
AgRg no Ag 103.682-DF, AgRg no Ag 123.760-SP, REsp 6.720-PR, REsp 43.622-SP e REsp
90.056-SP foram desfavoráveis ao interessado porque não foi alegada violação ao art. 535 do
antigo Código de Processo Civil. Já nos precedentes REsp 28.871-RJ e REsp 40.167-SP, uma
vez arguida e confirmada a violação a referido dispositivo legal, os autos retornaram à instância
a quo para apreciação do aspecto omitido.
O Superior Tribunal de Justiça, assim, sustentou a inadmissibilidade do
prequestionamento ficto, que ocorre com a mera oposição de embargos declaratórios, sem que o
Tribunal de origem tenha efetivamente emitido juízo de valor sobre as teses debatidas, conforme
consolidação exposta na Edição no 31 de "Jurisprudência em teses", disponível em seu sítio
(http://www.stj.jus.br/SCON/jt/toc.jsp). Como exemplo desta orientação decisória tem-se a
decisão proferida em 10 de fevereiro de 2015, no AgRg no Recurso Especial no 1.366.052/SP,
assim ementado:
AGRAVO
REGIMENTAL
NO
RECURSO
ESPECIAL.
FALTA
DE
PREQUESTIONAMENTO.
SÚMULA
No
211/STJ.
CONTRATO
ADMINISTRATIVO. COBRANÇA DE VALORES NÃO PAGOS. PRESCRIÇÃO.
ART. 4° DO DECRETO N. 20.910/32.
1. A tese veiculada nos artigos apontados como violados no recurso especial não foi
objeto de debate pelas instâncias ordinárias, sequer de modo implícito. Embora opostos
embargos de declaração com a finalidade de sanar omissão porventura existente, não foi
indicada a contrariedade ao art. 535 do Código de Processo Civil, motivo pelo qual,
ausente o requisito do prequestionamento, incide o disposto na Súmula 211 do STJ.
2. Esta Corte Superior não admite o chamado "prequestionamento ficto", que se daria
com a mera oposição de aclaratórios, sem que o Tribunal de origem tenha efetivamente
emitido juízo de valor sobre as teses debatidas. Precedentes: AgRg no REsp
1.240.646/PR, Rel. Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, DJe 24/5/2011;
AgRg no REsp 1.303.693/AM, Rel. Ministro Castro Meira, Segunda Turma, DJe
21/5/2013; AgRg no AREsp 265.139/DF, Rel. Ministro Ricardo Villas Bôas Cueva,
Terceira Turma, DJe 12/6/2013; AgRg no AREsp 180.224/RJ, Rel. Ministro Luis Felipe
Salomão, Quarta Turma, DJe 23/10/2012.
3. Omissão no acórdão recorrido, sem indicação de ofensa ao art. 535 do Código de
Processo Civil, não enseja interposição de recurso especial.
Fl. 3889
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 21 do Acórdão n.o 9101-005.848 - CSRF/1a Turma
Processo no 13629.721169/2012-11

Agravo regimental improvido. (negrejou-se)
A doutrina confirmou este direcionamento jurisprudencial, consoante se vê nas
lições de Daniel Amorim Assumpção Neves2:
Proferido acórdão omisso quanto à matéria que se pretende impugnar em sede de
recurso especial, caberá à parte ingressar no tribunal de segundo grau com embargos de
declaração para sanar o vício do acórdão gerado pela omissão. Caso o tribunal se negue
injustificadamente a sanar o vício alegado, o acórdão de embargos de declaração terá
afrontado o art. 535 do CPC, devendo a parte ingressar com recurso especial, contra
essa decisão. O Superior Tribunal de Justiça é firme no entendimento de que os
embargos de declaração só serão cabíveis, e por consequência só será provido o recurso
especial, se efetivamente existir vício na decisão impugnada, não sendo admitidos os
embargos de declaração com efeitos infringentes, ou seja, com o objetivo de modificar o
acórdão recorrido.
Provido o recurso especial, o processo voltará ao tribunal de segundo grau para que
efetivamente examine a matéria apontada nos embargos de declaração. Caso assim
proceda, finalmente estará caracterizado o prequestionamento, de forma a possibilitar o
ingresso de recurso especial contra o acórdão originário. Caso contrário, mantendo-se o
tribunal de segundo grau inerte em sanar a sua omissão, o que se verificará com uma
nova rejeição dos embargos de declaração, caberá à parte novamente o ingresso de
recurso especial por ofensa ao art. 535 do CPC, contra o acórdão que decidir os
embargos de declaração. O Superior Tribunal de Justiça já decidiu que, mesmo havendo
a reiteração da omissão pelo tribunal de segundo grau, não é possível admitir que tenha
ocorrido o prequestionamento, devendo-se remeter o processo novamente a esse
tribunal, exigindo-se o saneamento da omissão.
O entendimento exposto é pacífico no Superior Tribunal de Justiça, encontrando-se
inclusive sumulado no sentido da inadmissibilidade do recurso especial quanto à
questão que, apesar da oposição de embargos de declaração, não foram apreciadas pelo
tribunal inferior. Não resta dúvida da propriedade técnica do entendimento, porque
realmente sendo o acórdão omisso quanto à matéria que se pretende alegar em sede de
recurso especial e sendo rejeitados os embargos de declaração oferecidos pela parte, a
omissão persiste, permanecendo o estado anterior de ausência de prequestionamento da
matéria. Ocorre, entretanto, que a propriedade técnica está totalmente divorciada da
realidade na praxe forense, tornando a obtenção de prequestionamento para o ingresso
de recurso especial em árduo trabalho para as partes interessadas na interposição de tal
recurso.
Já no Supremo Tribunal Federal houve decisões favoráveis ao prequestionamento
ficto, decorrente da mera oposição de embargos, como são exemplos as seguintes decisões:
EMENTA: PROCESSUAL CIVIL. PREQUESTIONAMENTO. SÚMULAS 282 E 356
DO STF.
I – “O que, a teor da Súm. 356, se reputa carente de prequestionamento é o ponto que,
indevidamente omitido pelo acórdão, não foi objeto de embargos de declaração; mas,
opostos esses, se, não obstante, se recusa o Tribunal a suprir a omissão, por entendê-la
inexistente, nada mais se pode exigir da parte, permitindo-se-lhe, de logo, interpor
recurso extraordinário sobre a matéria dos embargos de declaração e não sobre a recusa,
no julgamento deles, de manifestação sobre ela” (RE 210.638/SP, Rel. Min. Sepúlveda
Pertence, DJU 19/6/1998).
II – Agravo regimental improvido. (AgReg no Agravo de Instrumento no 648.760, j.
06.11.2007, DJ 30.11.2007, 1a Turma, rel. Min. Ricardo Lewandowski)
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO RECEBIDOS COMO AGRAVO REGIMENTAL.

2 Op. Cit., p. 740.
Fl. 3890
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 22 do Acórdão n.o 9101-005.848 - CSRF/1a Turma
Processo no 13629.721169/2012-11

Questão não ventilada na decisão recorrida. Interposição de embargos de declaração.
Prequestionamento. Existência. Agravo regimental a que se nega provimento. (EDcl no
Agravo de Instrumento no 541.488, j. 21.11.2006, DJ 16.02.2007, 2a Turma, rel. Min.
Joaquim Barbosa)
Decisões mais recentes, porém, refutaram a interpretação a contrario sensu da
Súmula no 356/STF, exigindo, além da oposição de embargos, o enfrentamento da questão na
decisão recorrida. Neste sentido podem ser citados os seguintes julgados:
DIREITO ADMINISTRATIVO. SERVIDORA PÚBLICA ESTADUAL. LICENÇA
MATERNIDADE.
PRORROGAÇÃO.
MATÉRIA
INFRACONSTITUCIONAL.
EVENTUAL VIOLAÇÃO REFLEXA DA CONSTITUIÇÃO DA REPÚBLICA NÃO
VIABILIZA O MANEJO DE RECURSO EXTRAORDINÁRIO. AUSÊNCIA DE
PREQUESTIONAMENTO. APLICAÇÃO DA SÚMULA STF 282. INAPTIDÃO DO
PREQUESTIONAMENTO
IMPLÍCITO
OU
FICTO
PARA
ENSEJAR
O
CONHECIMENTO DO APELO EXTREMO. INTERPRETAÇÃO DA SÚMULA STF
356. ACÓRDÃO RECORRIDO PUBLICADO EM 30.11.2010.
A jurisprudência desta Corte é firme no sentido de que a discussão referente à
prorrogação de licença maternidade de servidora pública estadual é de natureza
infraconstitucional, o que torna oblíqua e reflexa eventual ofensa, insuscetível, portanto
de viabilizar o conhecimento do recurso extraordinário. Precedentes. O requisito do
prequestionamento obsta o conhecimento de questões constitucionais inéditas. Esta
Corte não tem procedido à exegese a contrario sensu da Súmula STF 356 e, por
consequência, somente considera prequestionada a questão constitucional quando tenha
sido enfrentada, de modo expresso, pelo Tribunal a quo. A mera oposição de embargos
declaratórios não basta para tanto. Logo, as modalidades ditas implícita e ficta de
prequestionamento não ensejam o conhecimento do apelo extremo. Aplicação da
Súmula STF 282: “É inadmissível o recurso extraordinário, quando não ventilada, na
decisão recorrida, a questão federal suscitada”. Agravo regimental conhecido e não
provido. (AgReg no Recurso Extraordinário no 707.221, j. 20.08.2013, DJ 03.09.2013,
1a Turma, rel. Min. Rosa Weber)
CONSTITUCIONAL. PROCESSUAL CIVIL. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO EM
AGRAVO REGIMENTAL EM AGRAVO DE INSTRUMENTO. AUSÊNCIA DE
PREQUESTIONAMENTO DOS ARTIGOS 150, I, e 155, §2o, DA CONSTITUIÇÃO
FEDERAL.
PREQUESTIONAMENTO
FICTO:
IMPOSSIBILIDADE.
PRECEDENTES.
1. O Supremo Tribunal Federal, em princípio, não admite o “prequestionamento ficto”
da questão constitucional. Precedentes. 2. Os presentes embargos buscam apenas repisar
questão já examinada. Não há contradição, obscuridade ou omissão a sanar. 3.
Embargos de declaração rejeitados. (EDcl no AgReg no Agravo de Instrumento no
689.706, j. 12.04.2011, DJ 03.05.2011, 2a Turma, rel. Min. Ellen Gracie)
Contudo, o Novo Código de Processo Civil admitiu a possibilidade de
prequestionamento ficto ao estipular que:
Art. 1.025. Consideram-se incluídos no acórdão os elementos que o embargante
suscitou, para fins de pré-questionamento, ainda que os embargos de declaração sejam
inadmitidos ou rejeitados, caso o tribunal superior considere existentes erro, omissão,
contradição ou obscuridade.
Significa dizer que os embargos devem ser opostos quando a matéria que se
pretende discutir não foi abordada no acórdão recorrido e, se deste recurso não resultar a
apreciação da matéria, não há necessidade de se opor novos embargos ou apresentar recurso
especial para arguir violação ao art. 1022 do Novo Código de Processo Civil, que regula o
cabimento de embargos. Reputa-se atendido o requisito de prequestionamento mesmo em face
dos embargos rejeitados, e o recurso especial ou extraordinário será apreciado pelos Tribunais
Superiores que avaliarão, preliminarmente, se houve erro, omissão, contradição ou obscuridade
Fl. 3891
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 23 do Acórdão n.o 9101-005.848 - CSRF/1a Turma
Processo no 13629.721169/2012-11

no acórdão recorrido e, se confirmado o vício, adotarão as medidas pertinentes para corrigi-lo ou
decidir a questão de fundo.
Abordando este novo dispositivo legal, o Superior Tribunal de Justiça
inicialmente delimitou sua aplicação no tempo, dado o entendimento daquela Corte no sentido de
que o Novo Código de Processo Civil não poderia ser invocado em face de acórdãos publicados
na vigência do Código de Processo Civil de 1973, em observância ao Enunciado Administrativo
n. 2/STJ, aprovado pelo Plenário do STJ na sessão de 9 de março de 2016:
Aos recursos interpostos com fundamento no CPC/73 (relativos a decisões publicadas
até 17 de março de 2016) devem ser exigidos os requisitos de admissibilidade na forma
nele prevista, com as interpretações dadas, até então, pela jurisprudência do Superior
Tribunal de Justiça.
Sob esta ótica, seguiram-se decisões da maior parte das Turmas do Superior
Tribunal de Justiça declarando a ausência de prequestionamento se não foi suscitada ofensa ao
art. 535 do antigo Código de Processo Civil3:
PROCESSUAL
CIVIL.
AGRAVO
INTERNO
NOS
EMBARGOS
DE
DECLARAÇÃO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. DECISÃO PUBLICADA
SOB A ÉGIDE DO CPC/1973. ENUNCIADO ADMINISTRATIVO N. 2/STJ.
APLICAÇÃO
DAS
REGRAS
DE
ADMISSIBILIDADE
DO
CPC/1973.
PREQUESTIONAMENTO FICTO. DESCABIMENTO.
1. "Aos recursos interpostos com fundamento no CPC/1973 (relativos a decisões
publicadas até 17 de março de 2016) devem ser exigidos os requisitos de
admissibilidade na forma nele prevista, com as interpretações dadas, até então, pela
jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça" (Enunciado Administrativo n. 2/STJ).
2. Não há, pois, que se cogitar de aplicação das novas regras do Código de Processo
Civil, o qual entrou em vigor em 18 de março de 2016, quando se trata da
admissibilidade do presente recurso especial, cujos marcos temporais são anteriores à
vigência do novo CPC.
3. Logo, incide no caso a pacífica jurisprudência do STJ, firmada ainda na sistemática
do CPC/1973, no sentido de que "não admite o chamado 'prequestionamento ficto', que
se daria com a mera oposição de aclaratórios, sem que o Tribunal de origem tenha
efetivamente emitido juízo de valor sobre as teses debatidas" (AgRg no AREsp
789.914/SP, Rel. Min. Sérgio Kukina, Primeira Turma, DJe 29/2/2016).
4. Assim, correto o entendimento que consignou que a matéria referente ao art. 27 da
Lei n. 9.868/99 não foi objeto de análise pela Corte a quo. Desse modo, carece o tema
do indispensável prequestionamento viabilizador do recurso especial, razão pela qual
não merece ser apreciado.
5. Agravo interno a que se nega provimento. (AgInt nos EDcl no Agravo em Recurso
Especial no 955.627-MG, j. 02.05.2017, DJ 05.05.2017, 2a Turma, rel. Min. Og
Fernandes)
AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. PROCESSUAL
CIVIL (CPC/1973). QUESTÃO NÃO ANALISADA PELO TRIBUNAL DE
ORIGEM.
IMPRESCINDIBILIDADE
DE
QUE
HAJA
MANIFESTAÇÃO
EXPRESSA QUANTO À MATÉRIA SUSCITADA, PRESCINDINDO TÃO
SOMENTE A INDICAÇÃO DOS DISPOSITIVOS LEGAIS PERTINENTES
(PREQUESTIONAMENTO
IMPLÍCITO).
NECESSIDADE
DE
PREQUESTIONAMENTO MESMO DE MATÉRIAS DE ORDEM PÚBLICA.
INEXISTÊNCIA
DO
EFEITO
TRANSLATIVO
EM
RECURSOS
EXTRAORDINÁRIOS 'LATO SENSU'. RECORRIBILIDADE EXTRAORDINÁRIA.

3 No mesmo sentido, decisões mais recentes da 1a Turma: Ag Int no Recurso Especial no 1.436.618-RS, rel. Min.
Gurgel de Faria, j. 15.12.2020.
Fl. 3892
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 24 do Acórdão n.o 9101-005.848 - CSRF/1a Turma
Processo no 13629.721169/2012-11

PRECEDENTES. AGRAVO A QUE SE NEGA PROVIMENTO. (AgInt no Agravo em
Recurso Especial no 810.863-MT, j. 01.09.2016, DJ 09.09.2016, 3a Turma, rel. Min.
Paulo de Tarso Sanseverino)
AGRAVO INTERNO NO AGRAVO (ART. 544 DO CPC/73) - DECISÃO
MONOCRÁTICA NEGANDO PROVIMENTO AO RECLAMO. INSURGÊNCIA DA
PARTE RÉ.
1. O art. 105, III, "a", da CF, ao dispor acerca da interposição de recurso especial,
menciona a ocorrência de violação à lei federal, expressão que não inclui os princípios.
1.1. A admissibilidade do recurso especial exige a clareza na indicação dos dispositivos
de lei federal supostamente contrariados, bem como a explanação precisa da medida em
que o acórdão recorrido teria afrontado cada um desses artigos, sob pena de incidência
da Súmula 284/STF.
2. O Tribunal de origem não se manifestou acerca da tese relativa à exorbitância dos
honorários advocatícios e dos critérios previstos no art. 20, § 3o, do CPC/73. Diante
desse quadro, deveria a parte, ao interpor o recurso especial, alegar a afronta ao art. 535
do CPC/73 apontando a aludida omissão, sob pena de incidência da Súmula 211/STJ.
3. O enunciado administrativo no 2 do STJ determina que, na hipótese de recursos
interpostos contra decisões publicadas na vigência do CPC/73, devem ser exigidos os
requisitos de admissibilidade na forma nele prevista, com as interpretações dadas, até
então, pela jurisprudência desta Corte. Dessa forma, inviável a aplicação do art. 1.025
do CPC/2015 de forma a afastar a incidência da Súmula 211/STJ ao caso.
4. Agravo interno desprovido. (AgInt no Agravo em Recurso Especial no 826.592-RS, j.
06.06.2017, DJ 13.06.2017, 4a Turma, rel. Min.Marco Buzzi)
A Segunda Turma, inclusive, afastou a ofensa ao art. 535 do Código de Processo
Civil de 1973, bem como ao art. 1025 do Novo Código de Processo Civil, sob o argumento de
que o órgão julgador somente está obrigado a decidir as questões relevantes e imprescindíveis à
resolução da demanda, conforme se vê no voto condutor do Ministro Herman Benjamin no
Recurso Especial no 1.671.761-RS, proferido em sessão de 27 de junho de 2017:
Constato que não se configura a ofensa aos arts. 535 do CPC/1973 e 1.025 do
CPC/2015 , uma vez que o Tribunal de origem julgou integralmente a lide e solucionou
a controvérsia, tal como lhe foi apresentada.
Com efeito, não é o órgão julgador obrigado a rebater, um a um, todos os argumentos
trazidos pelas partes em defesa da tese que apresentaram. Deve apenas enfrentar a
demanda, observando as questões relevantes e imprescindíveis à sua resolução. Cito
precedentes: REsp 927.216/RS, Segunda Turma, Relatora Ministra Eliana Calmon, DJ
de 13/08/2007; e, REsp 855.073/SC, Primeira Turma, Relator Ministro Teori Albino
Zavascki, DJ de 28/06/2007.
Dessarte, como se observa de forma clara, não se trata de omissão, mas sim de
inconformismo direto com o resultado do acórdão, que foi contrário aos interesses da
recorrente.
Já com referência aos litígios nos quais admitiu-se a aplicação do Novo Código de
Processo Civil, as decisões variaram conforme os contextos apresentados.
No AgInt no Agravo em Recurso Especial no 844.804-MG4, uma vez não
identificado
erro,
omissão,
contradição
ou
obscuridade
no
acórdão
recorrido,
o
prequestionamento não restou demonstrado, subsistindo válida a fundamentação da decisão

4 Na mesma linha julgados mais recentes da 1a Turma: AgInt nos EDcl no Recurso Especial no 1.848.930-SC, rel.
Min. Benedito Gonçalves, j. 08.02.2021; da 2a Turma: AgInt nos EDcl no Recurso Especial no 1.694.472-MS, rel.
Min. Francisco Falcão, j. 16.12.2020; e da 3a Turma: AgInt no AREsp no 1.688.921-SP, rel. Min. Marco Aurélio
Bellizze, j. 30.11.2020.
Fl. 3893
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 25 do Acórdão n.o 9101-005.848 - CSRF/1a Turma
Processo no 13629.721169/2012-11

recorrida, especialmente em aspectos probatórios que não poderiam ser reapreciados em sede de
recurso especial. O acórdão de relatoria do Ministro Humberto Martins, na 2a Turma do Superior
Tribunal de Justiça, restou assim ementado:
PROCESSUAL CIVIL. ADMINISTRATIVO. CONCESSÃO ESPECIAL DE USO
PARA FINS DE MORADIA. AUSÊNCIA DE VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO
CPC/73. AUSÊNCIA DE PREQUESTIONAMENTO DO DISPOSITIVO DE LEI
INVOCADO. NÃO VERIFICAÇÃO POR ESTA CORTE DE ERRO, OMISSÃO,
CONTRADIÇÃO
OU
OBSCURIDADE
NO
ACÓRDÃO
VERGASTADO.
INCIDÊNCIA DA SÚMULA 211/STJ. OPOSIÇÃO AO EXERCÍCIO DA POSSE
CONSTATADA PELO TRIBUNAL DE ORIGEM. REEXAME DE FATOS E
PROVAS. IMPOSSIBILIDADE. INCIDÊNCIA DA SÚMULA 7/STJ.
1. Cuida-se de ação ordinária ajuizada pela recorrente com o objetivo de concessão de
uso especial de imóvel para moradia.
2. Inexiste violação do art. 535 do CPC/73 quando a prestação jurisdicional é dada na
medida da pretensão deduzida.
3. Quando a questão levantada não foi discutida pelo Tribunal de Origem e não foi
verificada por esta Corte existência de erro, omissão, contradição ou obscuridade não
cabe prequestionamento da matéria, nos termos do art. 1.025 do CPC, incidindo na
espécie o enunciado da Súmula 211/STJ.
3. Não configura contradição afirmar a falta de prequestionamento e afastar indicação
de afronta ao art. 535 do Código de Processo Civil de 1973, uma vez que é
perfeitamente possível o julgado se encontrar devidamente fundamentado sem, no
entanto, ter decidido a causa à luz dos preceitos jurídicos desejados pela postulante, pois
a tal não está obrigado.
4. In casu, tendo o Tribunal de origem, soberano na análise das circunstâncias fáticas e
probatórias da causa, apreciado a controvérsia acerca da inexistência de posse mansa e
pacífica, a partir de argumentos de natureza eminentemente fática, não há como aferir
eventual violação de dispositivo legal sem que se reexamine o conjunto probatório dos
presentes autos, tarefa que, além de escapar da função constitucional deste Tribunal,
encontra óbice na Súmula 7 do STJ, cuja incidência é induvidosa no caso sob exame.
Agravo interno improvido.
Já no Recurso Especial no 1.639.788-CE, a mesma 2a Turma, constatando omissão
no acórdão recorrido acerca de questão relevante, admitiu o prequestionamento ficto e decidiu a
matéria favoravelmente à recorrente, sem necessidade de retorno dos autos à instância a quo.
Sob relatoria do Ministro Francisco Falcão, o acórdão foi assim ementado:
CIVIL E PROCESSUAL CIVIL. SUSPENSÃO DO PROCESSO POR ÓBITO DO
EXEQUENTE. DEMORA NA HABILITAÇÃO DOS SUCESSORES. PRESCRIÇÃO.
NÃO OCORRÊNCIA. CABIMENTO DE JUROS DE MORA. MATÉRIA NÃO
EXAMINADA PELO TRIBUNAL A QUO. PREQUESTIONAMENTO FICTO.
AUSÊNCIA DE CULPA DO DEVEDOR. JUROS DE MORA INDEVIDOS.
I - Em relação à alegada impossibilidade de cobrança de juros de mora no período de
habilitação dos sucessores do exequente, observa-se que, apesar de a matéria não ter
sido apreciada no âmbito do acórdão recorrido, o recorrente interpôs embargos de
declaração, buscando a análise dela, a qual deveria ter sido examinada diante de sua
relevância, o que configurou omissão, viabilizando, assim, a efetivação do
prequestionamento ficto do art. 396 do CC, em conformidade com o art. 1.025 do
CPC/2015.
II - Entre a data da suspensão do processo de execução, efetivado com a comunicação
do óbito do exequente, e a data de habilitação dos seus sucessores, encontra-se suspensa
a prescrição. Precedentes: REsp 1.625.947/PE, Rel. Ministro Herman Benjamin,
Segunda Turma, DJe 14/10/2016, AREsp 282.834/CE, Rel. Ministro Og Fernandes,
Fl. 3894
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 26 do Acórdão n.o 9101-005.848 - CSRF/1a Turma
Processo no 13629.721169/2012-11

Segunda Turma, DJe 22.4.2014 e AgRg no REsp 1.485.127/AL, Rel. Ministro Mauro
Campbell Marques, Segunda Turma, DJe 12/2/2015).
III - O devedor somente estará em mora quando for culpado pelo atraso no
adimplemento da obrigação, conforme dispõe o art. 396 do Código Civil. Na hipótese
dos autos, verifica-se que a autarquia não contribuiu para a demora no período entre a
paralisação do processo e a habilitação dos sucessores do exequente falecido, não
devendo assim ser punido pela demora na referida habilitação.
IV - Recurso especial parcialmente provido.
Na mesma linha foi o posicionamento da 6a Turma ao apreciar o Recurso Especial
no 1.653.588-MG, relatado pelo Ministro Sebastião Reis Junior:
RECURSO ESPECIAL. PENAL E PROCESSO PENAL. VIOLAÇÃO DO ART. 619
DO CPP. OMISSÃO. EXISTÊNCIA. TRIBUNAL QUE NÃO ANALISOU TODOS
OS
FUNDAMENTOS
APRESENTADOS.
ANÁLISE
DO
MÉRITO.
POSSIBILIDADE. PREQUESTIONAMENTO FICTO. ART. 1.025 DO CPC.
DOSIMETRIA.
PENA-BASE.
NEGATIVAÇÃO
DA
PERSONALIDADE,
CONDUTA
SOCIAL,
MOTIVOS
E
CONSEQUÊNCIAS
DO
DELITO.
FUNDAMENTAÇÃO
INIDÔNEA.
ALTERAÇÃO
DA
PENA-BASE.
REDIMENSIONAMENTO DAS PENAS.
1. A omissão relevante à solução da controvérsia não abordada pelo acórdão recorrido
constitui negativa de prestação jurisdicional e configura violação do art. 619 do Código
de Processo Penal.
2. Por força do novo tratamento dado pelo Código de Processo Civil em vigor no
momento da interposição do recurso especial, entendo prequestionada a matéria, sendo
cabível a apreciação do mérito diretamente por esta Corte Superior.
3. Diante da fundamentação inidônea apresentada pelas instâncias ordinárias, afasto a
negativação dos motivos, personalidade, conduta social e consequências do delito.
Redimensionamento das penas.
4. Recurso especial provido para afastar a negativação da personalidade, da conduta
social, dos motivos e das consequências do delito, redimensionando as penas nos termos
da presente decisão.
Ainda na 2a Turma, no âmbito do Recurso Especial no 1.644.163-SC, constatada
omissão no acórdão recorrido, declarou-se violado o art. 1022 do Novo Código de Processo Civil
em face de matéria de fato, acerca da qual não era possível aplicar plenamente o
prequestionamento ficto para admiti-la ocorrida, o que ensejou a anulação do acórdão que
apreciara os embargos para pronunciamento a respeito da matéria de fato5. O Ministro Herman
Benjamim assim ementou o acórdão de sua relatoria:
PROCESSUAL E ADMINISTRATIVO. RECURSOS ESPECIAIS. OFENSA AO
ART. 535 DO CPC/1973 (ART. 1.022 DO CPC/2015). ACOLHIMENTO DA
PRELIMINAR DO INSS. DESACOLHIMENTO DA PRELIMINAR DA UNIÃO.
PRESCRIÇÃO. APLICAÇÃO DO DECRETO 20.910/1932. COISA JULGADA
TRABALHISTA.
EXECUÇÃO
INDIVIDUAL
DE
TUTELA
COLETIVA
TRABALHISTA. TESE DO INSS NÃO APRECIADA. MATÉRIAS FÁTICAS NÃO
ABORDADAS. DEVOLUÇÃO À ORIGEM.
1. Tanto o Recurso Especial quanto o acórdão dos Embargos de Declaração são regidos
pelo Código de Processo Civil de 2015.
Preliminares de violação do art. 1.022 do CPC/2015

5 Na mesma linha são julgados mais recentes da 2a Turma: AgInt no REsp no 1.869.492-PE, rel. Min. Francisco
Falcão, j. 08.02.2021.
Fl. 3895
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 27 do Acórdão n.o 9101-005.848 - CSRF/1a Turma
Processo no 13629.721169/2012-11

2. Na preliminar de violação do art. 1.022 do CPC/2015 do INSS, são aventadas as
seguintes omissões: "O v. julgado é omisso e obscuro.
Utilizou-se de voto proferido em outro processo. Não analisou a questão da falta de
citação do INSS na ação trabalhista no 8.157/97 o que por si só inviabilizaria que o Ente
Público fosse incluído no polo passivo da demanda ordinária. Não analisou a prescrição
em relação ao INSS que não participou e jamais foi citado na ação trabalhista no
8.157/97. Não analisou o fato de que a despeito da ação trabalhista ter sido ajuizada em
1997, a parte autora se encontrava redistribuída ao INSS desde 1991. Desta forma,
como poderia ter sido interrompida a prescrição em relação ao INSS? Não analisou as
peculiaridades do caso que implicariam na improcedência da ação."
3. O acórdão que apreciou os Embargos de Declaração, por sua vez, examinou a questão
sob a ótica de legitimidade passiva: "quanto à falta de sua citação na ação trabalhista,
sendo ilegítima para figurar no pólo passivo, verifico que o fato do INSS não ter feito
parte da relação não lhe retira qualquer responsabilização, na medida em que são
direitos incorporados ao patrimônio do servidor. Assim, acolho os declaratórios do
INSS para acrescer a fundamentação acima ao acórdão embargado."
4. Não obstante a previsão do art. 1.025 do CPC/2015 de que "consideram-se incluídos
no acórdão os elementos que o embargante suscitou", tal dispositivo legal merece
interpretação conforme a Constituição Federal (art. 105, III) para que o chamado
prequestionamento ficto se limite às questões de direito, e não às questões de fato.
5. Não há, portanto, como presumir, com base no art. 1.025 do CPC/2015, os fatos
trazidos em Embargos de Declaração como ocorridos, sob pena de extrapolação da
competência
constitucional
do
STJ
de
intérprete
da
legislação
federal
infraconstitucional, fundamento este que dá suporte ao previsto na Súmula 7/STJ ("a
pretensão de simples reexame de prova não enseja Recurso Especial") e afasta a
possibilidade de o STJ infirmar as premissas fáticas estabelecidas na origem.
6. Na presente hipótese, não há como abstrair, do acórdão embargado, os fatos alegados
pela parte recorrente e que servem de premissa à tese de direito invocada.
7. Assim, merece provimento o Recurso do INSS para anular o acórdão dos Embargos
de Declaração e devolver os autos à origem para que haja pronunciamento sobre as
matérias fáticas e suas repercussões jurídicas assinaladas nos Embargos de Declaração.
8. Com relação ao Recurso Especial da União não se constata a mesma nulidade no
acórdão dos Embargos de Declaração.
9. Fica prejudicada a análise dos Recursos Especiais da União e do INSS quanto ao
mérito, em razão do acolhimento da preliminar de nulidade apontada pelo INSS.
10. Recurso Especial do INSS provido e Recurso Especial da União desprovido quanto
às preliminares de violação do art. 1.022 do CPC/2015.
Prejudicada a análise das questões mérito.
O Supremo Tribunal Federal, na mesma linha, manifestou-se acerca da aplicação
do art. 1025 do Novo Código de Processo Civil para afastá-la em face de recurso extraordinário
formalizado na vigência do Código de Processo Civil de 19736, bem como afirmou a ausência de
prequestionamento se efetivamente não houve a omissão arguida em embargos de declaração7,

6 STF, 1a Turma, AgReg no Agravo de Instrumento no 671.865-SP, rel. Min. Marco Aurélio, red. Min. Rosa Weber,
j. 14.03.2017; Ag no Recurso Extrarodinário no 960.736-SP, rel. Min. Alexandre de Moraes, j. 19/06/2017; Ag Reg
no Recurso Extraordinário no 725.695-SP, rel. Ministro Marco Aurélio, j. 15.08.2017; AgReg no Recurso
Extraordinário no 1.050.503, rel. Min. Marco Aurélio, j. 27.02.2018.
7 STF, 2a Turma, Ag no Recurso Extraordinário no 1.183.972-RN, rel. Min. Cármen Lúcia, j. 06.08.2019; Ag no
Recurso Extraordinário no 1.177.440-SP, rel. Min. Ricardo Lewandowski, j. 05.11.2019; AgReg no Recurso
Extraordinário no 1.231.475-PR, rel. Min. Ricardo Lewandowski, j. 27.03.2020; e 1a Turma, AgReg no Recurso
Extraordinário no 1.071.160-CE, rel. Min. Alexandre de Moraes, j. 09.03.2018; Ag no Recurso Extraordinário no
1.118.678-DF, rel. Min. Alexandre de Moraes, j. 08.06.2018;
Fl. 3896
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 28 do Acórdão n.o 9101-005.848 - CSRF/1a Turma
Processo no 13629.721169/2012-11

além de negar a aplicação do referido dispositivo se não houve prévia oposição de embargos de
declaração8.
No âmbito administrativo, o prequestionamento é requisito presente no atual
Regimento Interno do CARF - RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 2015, mas que já
constava do RICARF anterior, aprovado pela Portaria MF no 256, de 2009, nos mesmos termos
do Regimento atual, apenas que localizado no §3o do art. 67 do Anexo II:
Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto contra
decisão que der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado
outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF.
[...]
§ 5o O recurso especial interposto pelo contribuinte somente terá seguimento
quanto à matéria prequestionada, cabendo sua demonstração, com precisa
indicação, nas peças processuais.
[...] (negrejou-se)
Em outro ponto vinculado ao requisito em questão, o RICARF foi alinhado ao
entendimento do Superior Tribunal de Justiça em favor do prequestionamento implícito -
desnecessidade de indicação expressa do dispositivo legal questionado, se a matéria foi
efetivamente enfrentada no acórdão recorrido - ao estipular como requisito de admissibilidade, a
partir da nova redação atribuída pela Portaria MF no 39, de 2016, ao art. 67, §1o de seu Anexo II,
a demonstração da legislação tributária interpretada de forma divergente, mas sem exigir que
esta demonstração fosse objetiva.
A aplicação deste requisito regimental deixou assente a exigência de que o
acórdão recorrido tenha se manifestado sobre a matéria, demonstrando-se a divergência a partir
de excertos do voto condutor do acórdão recorrido e do paradigma, ou apenas de suas ementas,
caso evidenciem o que efetivamente foi decidido, mas desprezando-se os votos vencidos, e
demandando-se a oposição de embargos caso a matéria, ainda que suscitada em recurso, não
tenha sido apreciada no voto condutor do acórdão recorrido.
Tais interpretações estão alinhadas ao entendimento do Superior Tribunal de
Justiça e do Supremo Tribunal Federal acerca da necessidade de prequestionamento, assim
compreendido como decisão efetiva acerca da questão que se pretende rediscutir. E nem poderia
ser diferente, na medida em que o recurso especial, no âmbito administrativo, também se presta à
revisão das decisões impugnadas, conforme lições de Teresa Arruda Alvim Wambier9:
A exigência do prequestionamento decorre da circunstância de que os recursos especial
e extraordinário são recursos de revisão. Revisa-se o que já se decidiu. Trata-se na
verdade, de recursos que reformam as decisões impugnadas, em princípio, com base no
que consta das próprias decisões impugnadas.
Neste cenário, se não houve embargos acerca do ponto omitido no acórdão
recorrido, a inexistência de prequestionamento é indiscutível, e a negativa de seguimento ao
recurso especial encontra respaldo na já citada Súmula no 356/STF (O ponto omisso da decisão,
sobre o qual não foram opostos embargos declaratórios, não pode ser objeto de recurso
extraordinário, por faltar o requisito do prequestionamento).
Mas se houve embargos de declaração e estes foram rejeitados – quer pelo
Colegiado, quer em exame de admissibilidade do Presidente de Turma – resta fora de dúvidas

8 STF, 1a Turma, AgReg no Recurso Extraordinário no 1.049.104-SP, rel. Min. Marco Aurélio, j. 19.09.2017.
9 Recurso Especial, Recurso Extraordinário e Ação Rescisória. São Paulo: Revista dos Tribunais, 2a edição, 2008.
Fl. 3897
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 29 do Acórdão n.o 9101-005.848 - CSRF/1a Turma
Processo no 13629.721169/2012-11

que a interpretação assim expressa deve ser, necessariamente, respeitada na análise do dissídio
jurisprudencial suscitado pelo recorrente, podendo inclusive representar uma nova matéria,
normalmente de cunho processual, que se distinga do entendimento de outros Colegiados do
CARF.
E é precisamente neste ponto que se impõe a revisão do entendimento antes
firmado em sede de agravo, porque não há como aplicar, em sede administrativa, o art. 1025 do
Novo Código de Processo Civil para dispensar o interessado de demonstrar dissídio
jurisprudencial acerca da irregularidade vislumbrada no exame dos embargos por ele opostos.
Isto porque a competência dos Tribunais Superiores é substancialmente distinta da
competência de julgamento das Turmas da CSRF, limitada à solução de dissídios
jurisprudenciais acerca da interpretação da legislação tributária. Nos termos dos já citados arts.
102 e 105 da Constituição Federal, apesar de o Superior Tribunal de Justiça ter competência para
julgar recurso especial quando a decisão recorrida der a lei federal interpretação divergente da
que lhe haja atribuído outro tribunal (art. 105, III, "c" da Constituição Federal), os dois Tribunais
também decidem sobre a aplicação de normas independentemente da existência de dissídio
jurisprudencial acerca do tema (art. 102, inciso III, alíneas "a" a "d" e art. 105, III, alíneas "a" e
"b" da Constituição Federal).
No âmbito desta competência ampla, o prequestionamento ficto instituído pelo art.
1025 do Novo Código de Processo Civil se prestou, em verdade, a submeter aos Tribunais
Superiores a alegação de que a matéria foi suscitada perante o Tribunal de origem e que a
negativa de manifestação da instância a quo, apesar dos embargos opostos, representou violação
à norma processual que regula os embargos.
Veja-se, neste sentido, que, como antes exposto, o Superior Tribunal de Justiça,
ao aplicar o art. 1025 do Novo Código de Processo Civil, decidiu no sentido de declarar violada
lei federal acerca da apreciação de embargos, determinando o retorno dos autos à instância a quo
para sua complementação - mormente por se tratar de omissão acerca de situação fática que não
poderia ser revolvida em sede de recurso especial - , ou corrigiu a violação apenas afirmando a
interpretação tida como correta acerca do dispositivo legal que, apesar de não apreciado na
decisão recorrida, foi arguido em embargos posteriormente rejeitados.
Assim, considerando que o cabimento de recurso especial dirigido às Turmas da
CSRF somente se verifica se a decisão der à legislação tributária interpretação divergente da
que lhe tenha dado outro Colegiado do CARF ou do antigo Conselho de Contribuintes, não
detendo aquelas Turmas competência de apreciar violação de normas dissociada de um dissídio
jurisprudencial, como seria o caso daquela que rege a apreciação de embargos no âmbito do
CARF, tem-se que o art. 1025 do Novo Código de Processo Civil impõe, apenas, que se
considerem incluídos no acórdão os elementos que o embargante suscitou, para fins de
prequestionamento, ainda que os embargos de declaração sejam inadmitidos ou rejeitados, mas
isto para eventual demonstração de dissídio jurisprudencial acerca da legislação de regência da
oposição e apreciação de embargos de declaração no âmbito administrativo. Somente assim as
Turmas da CSRF terão competência para se manifestar acerca da decisão que rejeitou os
embargos de declaração e corrigir a falta eventualmente existente.
Retornando ao presente caso, tem-se que a Contribuinte não logrou demonstrar
dissídio jurisprudencial acerca dos pontos de decisão que lhe foram desfavoráveis, quais sejam, a
inexistência de prova da tributação das operação de intercâmbio e a impossibilidade de
apreciação das alegações neste sentido trazidas em embargos de declaração. A matéria "negativa
de apreciação de documento nos autos - cerceamento de defesa e nulidade do acórdão" não teve
Fl. 3898
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 30 do Acórdão n.o 9101-005.848 - CSRF/1a Turma
Processo no 13629.721169/2012-11

seguimento, quer no exame de admissibilidade, quer em sede de agravo. Assim sendo, e
considerando a incompetência deste Colegiado para reexame de provas, eventual decisão acerca
da caracterização daquelas operações como atos cooperativos não alteraria a conclusão do
acórdão recorrido, vez que subsistiria o fundamento lá expresso, quanto à inexistência de prova
de tributação destas operações.
Sob esta ótica, portanto, falece interesse recursal à Contribuinte, porque a
divergência por ela suscitada não permitiria reverter a decisão expressa nos acórdãos recorridos.
Neste sentido, aliás, é a jurisprudência consolidada dos Tribunais Superiores:
Súmula 283/STF: “É inadmissível o recurso extraordinário, quando a decisão recorrida
assenta em mais de um fundamento suficiente e o recurso não abrange todos eles.”
Súmula 126/STJ: “É inadmissível recurso especial, quando o acórdão recorrido assenta
em fundamentos constitucional e infraconstitucional, qualquer deles suficiente, por si
só, para mantê-lo, e a parte vencida não manifesta recurso extraordinário”.
Registre-se, porém, em observância ao art. 68, §3o do Anexo II do Regimento
Interno do CARF aprovado pela Portaria MF no 343, de 2015, que a maioria do Colegiado
reiterou, no presente julgamento, a objeção ao voto desta Conselheira apresentado, em termos
semelhantes ao presente, no julgamento do processo administrativo no 16095.720155/2013-17.
Compreenderam, ali, que houve prequestionamento ficto por meio da rejeição de embargos de
declaração opostos para apreciação de matéria não examinada pelo Colegiado embargado.
Já nestes autos, a matéria suscitada em embargos de declaração não representava
questão de direito e demandaria análise de provas, fora do escopo desta instância especial. Como
dito por esta Conselheira, reafirmar a não tributação das operações de intercâmbio, não é
suficiente para atender à pretensão recursal da Contribuinte que, na verdade, questiona a
postura do Colegiado a quo de não notar o mencionado erro de cálculo da Fiscalização e não
examinar as alegações postas neste sentido em sede de embargos de declaração. Em tal
contexto, o paradigma que afirma a não tributação das operações de intercâmbio não se presta à
caracterização do dissídio jurisprudencial.
Estas as razões, portanto, para NEGAR CONHECIMENTO ao recurso especial da
Contribuinte.

(documento assinado digitalmente)
EDELI PEREIRA BESSA - Relatora

Fl. 3899
DF CARF MF
Documento nato-digital