Tribunal: CARF
Processo: 12268.000367/2008-37
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Flavia Lilian Selmer Dias
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção / Terceira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-10-05
Data de publicação: 2021-10-29

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/03/2006 a 31/08/2007
PAT. VALE-COMPRA. FALTA DE ADESÃO. SALÁRIO INDIRETO. INTEGRA BASE DE CÁLCULO.
O valor pago a título de auxílio alimentação em ticket/cartão magnético/vale-compra, por a empresa que não comprovar a regularidade da inscrição perante o Programa de Alimentação do Trabalhador - PAT, integra a base de cálculo das contribuições . Inaplicável o Ato Declaratório PGFN n.o 03/2011, considerando não se tratar de fornecimento de alimentação in natura

Inteiro teor:
S2-C 3T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
12268.000367/2008-37
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2301-009.588 – 2a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
5 de outubro de 2021
Recorrente
CONSTRUTORA PATRAO LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/03/2006 a 31/08/2007
PAT. VALE-COMPRA. FALTA DE ADESÃO. SALÁRIO INDIRETO.
INTEGRA BASE DE CÁLCULO.
O valor pago a título de auxílio alimentação em ticket/cartão magnético/vale-
compra, por a empresa que não comprovar a regularidade da inscrição perante
o Programa de Alimentação do Trabalhador - PAT, integra a base de cálculo
das contribuições . Inaplicável o Ato Declaratório PGFN n.o 03/2011,
considerando não se tratar de fornecimento de alimentação “in natura”

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em negar provimento
ao recurso. Vencido o Conselheiro Wesley Rocha que deu-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Sheila Aires Cartaxo Gomes - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Flavia Lilian Selmer Dias - Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: João Mauricio Vital,
Wesley Rocha, Monica Renata Mello Ferreira Stoll, Fernanda Melo Leal, Flavia Lilian Selmer
Dias, Leticia Lacerda de Castro, Mauricio Dalri Timm do Valle, Sheila Aires Cartaxo Gomes
(Presidente).
Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário (e-fls. 141 a 151), interposto pelo contribuinte
contra o Acórdão no 02-34.972 (e-fls. 134 a 140), que julgou o inteiramente procedente o AUTO
DE INFRAÇÃO DE OBRIGAÇÃO PRINCIPAL - AIOP DEBCAD no 37.185.255-2. O referido
Acórdão esta assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 12268.000367/2008-37
Fl. 152
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Fl. 2 do Acórdão n.o 2301-009.588 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12268.000367/2008-37

Período de apuração: 01/03/2006 a 31/08/2007
SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO.
Integra o salário-de-contribuição o valor fornecido aos empregados a título de “vale
compra”, em desacordo com os programas de alimentação aprovados pelo Ministério do
Trabalho, nos termos da legislação previdenciária.
MULTA. RETROATIVIDADE BENIGNA. MOMENTO DO CÁLCULO.
A lei aplica-se a fato pretérito quando lhe comine penalidade menos severa que a
prevista na lei vigente ao tempo da sua prática. A comparação para determinação da
multa mais benéfica deverá ser feita por ocasião do pagamento ou parcelamento do
credito tributário, nos termos da Portaria Conjunta PGFN no 14, de 04 de dezembro de
2009.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
O crédito tributário lançado, no valor de R$ 3.625,29 (três mil seiscentos e vinte e
cinco reais e vinte e nove centavos), consolidado em 17/09/2008, refere-se às contribuições
devidas à Seguridade Social, correspondente à parte dos segurados, incidentes sobre as
remunerações paga, devida ou creditada aos empregados a título de “vale compra”, não
declaradas nas Guias de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e
Informações à Previdência Social – GFIP, conforme descrito no Relatório do Auto de Infração no
37.185. 255-2, às fls.03 a 35.
Apresentou, em 07/12/2009 impugnação às fls.40 a 50 no qual faz um relato dos
fatos ocorridos na ação fiscal e aduz as alegações a seguir brevemente relatadas, conforme
relatório da DRJ:
 Que não obstante a constatação por parte da autoridade fiscal do efetivo
pagamento de “vale compras” para a aquisição de alimentos in natura aos
segurados empregados (vide relatórios dos Ais no 37.185.254-4, 37.185.255-2
e 37.185.256-0), ainda assim foi lavrado o Auto de Infração pelo fato da
empresa não estar inscrita no Programa de Alimentação do Trabalhador -
PAT, a verba deve ser considerada como parcela integrante do salário de
contribuição.
 Que as Leis nos 6.321/76 e 8.212/91, que dispõem sobre o PAT, preveem que
os valores pagos a esse título estão isentos da contribuição previdenciária
sobre a folha de salários.
 Que é equivocado o entendimento do INSS de que a isenção aplica-se somente
aos fatos ocorridos posteriormente à sua concessão, e neste caso, se a empresa
efetuou a inscrição no PAT depois de fornecer alimentação por algum tempo a
seus empregados, está sujeita a situação em que parte dos valores pagos a
título de alimentos ser considerada como salário indireto, pois a) a isenção,
não surge de um carimbo concedido por um funcionário dos Correios, mas
sim, da observância das condições exigidas no fornecimento da alimentação; e
b)- tampouco pode ter seus efeitos restringidos.
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2301-009.588 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12268.000367/2008-37

 Que os “vales compras” fornecidos aos empregados se davam de modo
gratuito, sem qualquer espécie de desconto em folha de pagamento. Nesta
condição, pois, não se pode incorporar o benefício concedido ao salário,
mormente se a empresa pretendeu facilitar e melhorar as condições de saúde e
bem estar dos trabalhadores, inclusive garantindo a alimentação em caso de
faltas, pois a necessidade alimentar é inafastável.
No aditamento de fls.115 a 119, pede pela aplicação da legislação mais benéfica,
artigo 35-A da Lei no 8.212, de 1991, sob a alegação da extinção da penalidade pela revogação
do artigo 32 da Lei no 8.212, de 1991, pela Medida Provisória 449, publicada no DOU de
04/12/2008.
A Turma, em 29/09/2011, proferiu Acórdão com as seguintes conclusões:
 Dispõem o artigo 458 da Consolidação das Leis do Trabalho – CLT, aprovada
pelo Decreto-Lei no 5.452, de 01 de abril de 1943, que além do pagamento em
dinheiro, compreende-se no salário, para todos os efeitos legais, a
alimentação, habitação, vestuário ou outras prestações “in natura” que a
empresa, por força do contrato ou do costume, fornecer habitualmente ao
empregado.
 De acordo com o disposto no § 9o, alínea “c”, do artigo 28 da Lei no 8.212, de
1991, na redação da Lei no 9.528 de 1997 não integra o salário-de-
contribuição, exclusivamente, a parcela “in natura” recebida de acordo com os
programas de alimentação aprovados pelo Ministério do Trabalho, nos termos
da Lei no 6.321, de 14 de abril de 1.976
 Somente a alimentação fornecida aos empregados de acordo com os
programas de alimentação aprovados pelo Ministério do Trabalho, nos termos
da Lei no 6.321 de 1976, está fora do campo de incidência da contribuição
previdenciária, isso porque as isenções e não incidências, são objetos de lei, e,
consequentemente, as exclusões não explicitamente anotadas em lei não
devem ser apreciadas porque necessariamente ilegais
 O fato de o fornecimento de alimentação aos empregados da impugnante,
decorrer de Convenção Coletiva de Trabalho ou Acordo Coletivo, não basta
para excluir a parcela do campo de incidência previdenciária, pois só se tributa
e altera tributo por lei.
 Quanto às decisões judiciais transcritas na peça impugnatória, ressalta-se que
por expressa vedação legal contida no artigo 26-A do Decreto no 70.235, de
1972, na redação dada pela Lei no 11.941, de 2009, não pode este órgão
julgador desconsiderar norma válida no ordenamento jurídico para aplicar o
entendimento da jurisprudência
 No que tange à aplicação da multa mais benéfica, registre-se que, em 4 de
dezembro de 2008, foi publicada a Medida Provisória no 449, convertida na
Lei no 11.941, de 27 de maio de 2009, que alterou a redação de vários artigos
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2301-009.588 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12268.000367/2008-37

da Lei no 8.212, de 1991, entre eles os artigos 32, inciso IV, e 35,
acrescentando os artigos 32 A e 35 A.
 Assim, a partir da publicação da MP 449, de 03/12/2008, para fatos geradores
de contribuições previdenciárias anteriores a esta data, incluídos em autuação,
deverá ser avaliado o caso concreto e a norma atual deverá retroagir, se mais
benéfica, pois em matéria de penalidades deve ser observado o disposto no
Código Tributário Nacional, artigo 106, inciso II, alínea ‘c’.
 A multa prevista na Lei no 9.430, de 1996, artigo 44, inciso I, visa apenar, de
forma conjunta, tanto o não pagamento do tributo (descumprimento de
obrigação principal), quanto a não apresentação da declaração ou a declaração
inexata (descumprimento de obrigação acessória).
 Desta forma, quando houver a aplicação da multa prevista nos revogados § 5o
e 6o, do artigo 32 e inciso II do artigo 35 da Lei no 8.212, de 1991, deverá ser
feito o cotejo das duas multas em relação à penalidade pecuniária da Lei no
9.430, de 1996, artigo 44, inciso I, que se destina a punir ambas as infrações já
referidas.
 Deve-se observar também, que os percentuais da multa tanto do artigo 35
(redação anterior) da Lei no 8.212, de 1991, quanto do artigo 44 da Lei 9.430,
de 1996, sofrem variação de acordo com a data do pagamento do crédito (art.
6o da Lei no 8.218, de 1991). Logo, tem-se que a comparação entre uma e
outra modalidade somente pode ser feita por ocasião do pagamento ou
parcelamento do crédito tributário, nos termos da Portaria Conjunta PGFN no
14, de 04 de dezembro de 2009.
 Diante das alterações da legislação previdenciária, caberá a Delegacia da
Receita Federal do Brasil de jurisdição do contribuinte, efetuar a comparação
das multas aplicadas, de acordo com a Portaria Conjunta PGFN no 14, de 04
de dezembro de 2009, por ocasião do pagamento ou parcelamento do crédito
tributário
Ao final, a Turma julgadora decidiu por não acolher os argumentos da
impugnação e manter integralmente o crédito tributário lançamento.
O contribuinte tomou ciência da decisão do julgamento da impugnação em
17/10/2011 (e-fl. 158 do processo 12268.000366/2008-92) e apresentou Recurso Voluntário em
08/11/2011.
A alegação do contribuinte quanto ao mérito é que os pagamentos de “vale
compras”, para aquisição de alimento in natura aos empregados segurados, ainda que a empresa
não estivesse a época inscrita no Programa de Alimentação do Trabalhador – PAT, não deve ser
considerada parcela integrante do salário de contribuição, logo não é base de cálculo das
contribuições e, não deveria ser informada como tal na GFIP.
Para fundar sua alegação afirma que:
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2301-009.588 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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 A lei no 6.321, de 1976 e a Lei 8.212, de 1991, que tratam do PAT, preveem
que os valores pagos a esse título são isentos de contribuição previdenciária.
 A teor da Portaria Interministerial TEM/MF/MS no 5, de 1999, a simples
postagem nos Correios seria a condição sin qua non que faria surgir o direito.
Mas tal tese é equivocada pois a isenção, de fato só poderia surgir com a
observação de condições.
 A distribuição do “vale compras” era de modo gratuito e tinha como
pressuposto facilitar e melhorar as condições de saúde e bem estar dos
trabalhadores.
 A doutrina ampara o direito do contribuinte garantindo a não incidência de
contribuição previdenciária sobre os benefícios fornecidos a título gratuito,
por mera liberalidade, sem contraprestação alguma.
 A jurisprudência pacificada no Tribunal Superior do Trabalho afasta o caráter
salarial da ajuda alimentação.
É o relatório

Voto
Conselheira Flavia Lilian Selmer Dias, Relatora.
Admissão do Recurso
O recurso é tempestivo e atende às demais condições de admissibilidade, portanto,
merece ser conhecido.

Mérito
A regulamentação sobre o assunto de alimentação fornecida ao empregado está
disposta no art. 28, §9a, “c” da Lei no 8.112, de 1991:
§ 9o Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:
(...)
c) a parcela "in natura" recebida de acordo com os programas de alimentação
aprovados pelo Ministério do Trabalho e da Previdência Social, nos termos da Lei no
6.321, de 14 de abril de 1976.
Grifou-se
Já de acordo com os com os artigos 3o da Lei n.o 6.321/76 e 6o do Decreto n.o
5/1991, o pagamento in natura do auxílio-alimentação pela empresa nos programas de
alimentação previamente aprovados pelo Ministério do Trabalho e Previdência Social não
integra a base de cálculo da contribuição previdenciária e do FGTS.
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2301-009.588 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12268.000367/2008-37

A legislação sobre o assunto coloca o tema sobre a seguinte perspectiva, se há a
inscrição regular da empresa no PAT, o valor pago pela alimentação não é base de cálculo
da contribuição. Isso é incontroverso. A questão que foi amplamente debatida nos tribunais é o
fornecimento de alimentação por empresa que não estava regularmente inscrita no PAT.
Quando o fornecimento da alimentação fosse feito pela própria empresa, o
entendimento e a jurisprudência consolidada é a expressa na Ementa do RESP 977.238/RS
A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça pacificou o entendimento no sentido
de que o pagamento in natura do auxílio-alimentação, isto é, quando a própria
alimentação é fornecida pela empresa, não sofre a incidência da contribuição
previdenciária, por não constituir natureza salarial, esteja o empregador inscrito ou não
no Programa de Alimentação do Trabalhador - PAT.
(Grifos não originais)
Considerando a jurisprudência pacífica sobre o assunto nos tribunais superiores, a
Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN) editou o Ato Declaratório n° 03, de 20 de
dezembro de 2011:
Ato Declaratório PGFN no 3, de 2011: A PROCURADORA-GERAL DA FAZENDA
NACIONAL, no uso da competência legal que lhe foi conferida, nos termos do inciso II
do art. 19 da Lei no 10.522, de 19 de julho de 2002, e do art. 5o do Decreto no 2.346, de
10 de outubro de 1997, tendo em vista a aprovação do Parecer PGFN/CRJ/No
2117/2011, desta Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional, pelo Senhor Ministro de
Estado da Fazenda, conforme despacho publicado no DOU de 24/11/2011, declara que
fica autorizada a dispensa de apresentação de contestação e de interposição de recursos,
bem como a desistência dos já interpostos, desde que inexista outro fundamento
relevante: "nas ações judiciais que visem obter a declaração de que sobre o pagamento
in natura do auxílio-alimentação não há incidência de contribuição previdenciária" .
JURISPRUDÊNCIA: Resp no 1.119.787-SP (DJe 13/05/2010), Resp no 922.781/RS
(DJe 18/11/2008), EREsp no 476.194/PR (DJ 01.08.2005), Resp no 719.714/PR (DJ
24/04/2006), Resp no 333.001/RS (DJ 17/11/2008), Resp no 977.238/RS (DJ 29/ 11/
2007)
(Grifos não originais)
A Receita Federal do Brasil editou as Instruções Normativas no 1.453, de 2014 e
no 1.867, de 2019 alterando o art. 58 da IN RFB no 971, de 2009, suprimindo a obrigação de
inscrição prévia:
Art. 58. Não integram a base de cálculo para fins de incidência das contribuições:
(...)
III - o auxílio-alimentação, vedado seu pagamento em dinheiro, observado o disposto no
§ 2o;
(...)
§ 2o Até 10 de novembro de 2017 deverá ser observado, em relação às parcelas a que se
referem os incisos III, VII, VIII e XVI, que a não incidência prevista no caput aplica-se
apenas:
I - à parcela in natura do auxílio alimentação;
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2301-009.588 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12268.000367/2008-37

Resta ainda a questão da empresa que não fornece o alimento “in natura” aos seus
empregados mas o faz através de tickets, vales alimentação, vales refeição, cartão magnético ou
qualquer outro modo indireto de fornecimento e, não está regularmente inscrita no PAT. A esse
casos não se aplica o Ato Declaratório no 03, de 2011 da PGFN.
Esse é o entendimento da Câmara Superior de Recursos Fiscais, que no
julgamento do 9202-008.210–CSRF / 2a Turma, teve a seguinte ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração:
01/01/2004 a 31/12/2004 ALIMENTAÇÃO FORNECIDA POR MEIO DE VALE
REFEIÇÃO/ALIMENTAÇÃO. FALTA DE ADESÃO AO PAT. INCIDÊNCIA DE
CONTRIBUIÇÕES
PREVIDENCIÁRIAS.
INAPLICABILIDADE
DO
ATO
DECLARATÓRIO PGFN N.o 03/2011. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS
PREVIDENCIÁRIAS
Período
de
apuração:
01/01/2004
a
31/12/2004
ALIMENTAÇÃO
FORNECIDA
POR
MEIO
DE
VALE
REFEIÇÃO/ALIMENTAÇÃO. FALTA DE ADESÃO AO PAT. INCIDÊNCIA
DE CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. INAPLICABILIDADE DO ATO
DECLARATÓRIO PGFN N.o 03/2011. Para o gozo da isenção prevista na legislação
previdenciária, no caso do pagamento de auxílio alimentação por meio de vale
refeição/alimentação, a empresa deverá comprovar a sua regularidade perante o
Programa de Alimentação do Trabalhador - PAT. Inaplicável o Ato Declaratório PGFN
no 03/2011, considerando não se tratar de fornecimento de alimentação “in natura”.
(Grifos não originais)
O fornecimento de alimentação aos empregados através de tickets, vales
alimentação, vales refeição, cartão magnético ou qualquer outro modo indireto de
fornecimento e, por empresa que não está regularmente inscrita no PAT, como é o caso ora
sob análise, é considerado salário de contribuição e, portanto, base de cálculo das
contribuições previdenciárias.
Conclusão
Por todo o exposto, voto por CONHECER integralmente o recurso voluntário. No
mérito, NEGAR PROVIMENTO.
(documento assinado digitalmente)
Flavia Lilian Selmer Dias

Fl. 158
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