Tribunal: CARF
Processo: 13116.722573/2015-27
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LUIZ TADEU MATOSINHO MACHADO
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2021-08-10
Data de publicação: 2021-08-31

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2010, 2011, 2012
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO.
SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO. INCIDÊNCIA. AUSÊNCIA DE PREQUESTIONAMENTO. CONTEXTOS FÁTICOS DIFERENTES. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. Não se conhece de recurso especial contra acórdão que deixa de examinar a incidência de COFINS ainda que de subvenção para investimento se tratasse a receita auferida pelo sujeito passivo, assim como se o acórdão apresentado para demonstrar a divergência evidencia decisão em contexto fático distinto, concernente a acusação que não classifica a receita tributada expressamente como subvenção para custeio.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário: 2010, 2011, 2012
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO.
SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO. INCIDÊNCIA. AUSÊNCIA DE PREQUESTIONAMENTO. CONTEXTOS FÁTICOS DIFERENTES. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. Não se conhece de recurso especial contra acórdão que deixa de examinar a incidência de Contribuição ao PIS ainda que de subvenção para investimento se tratasse a receita auferida pelo sujeito passivo, assim como se o acórdão apresentado para demonstrar a divergência evidencia decisão em contexto fático distinto, concernente a acusação que não classifica a receita tributada expressamente como subvenção para custeio.

Inteiro teor:
CSRF-T1
CSRF-T1 Ministério da Economia
Ministério da Economia Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
Processo no
Processo no
13116.722573/2015-27 Recurso
Recurso
Especial do Procurador Acórdão no
Acórdão no
9101-005.668 – CSRF / 1a Turma Sessão de
Sessão de
10 de agosto de 2021 Recorrente
Recorrente
FAZENDA NACIONAL Interessado
Interessado
JALLES MACHADO S/A

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2010, 2011, 2012
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO.
SUBVENÇÃO
PARA
INVESTIMENTO.
INCIDÊNCIA.
AUSÊNCIA
DE
PREQUESTIONAMENTO. CONTEXTOS FÁTICOS DIFERENTES. DIVERGÊNCIA NÃO
CARACTERIZADA. Não se conhece de recurso especial contra acórdão que deixa de
examinar a incidência de COFINS ainda que de subvenção para investimento se tratasse a
receita auferida pelo sujeito passivo, assim como se o acórdão apresentado para demonstrar a
divergência evidencia decisão em contexto fático distinto, concernente a acusação que não
classifica a receita tributada expressamente como subvenção para custeio.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário: 2010, 2011, 2012
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO.
SUBVENÇÃO
PARA
INVESTIMENTO.
INCIDÊNCIA.
AUSÊNCIA
DE
PREQUESTIONAMENTO. CONTEXTOS FÁTICOS DIFERENTES. DIVERGÊNCIA NÃO
CARACTERIZADA. Não se conhece de recurso especial contra acórdão que deixa de
examinar a incidência de Contribuição ao PIS ainda que de subvenção para investimento se
tratasse a receita auferida pelo sujeito passivo, assim como se o acórdão apresentado para
demonstrar a divergência evidencia decisão em contexto fático distinto, concernente a
acusação que não classifica a receita tributada expressamente como subvenção para custeio.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em não conhecer do
Recurso Especial, vencidos os conselheiros Luiz Tadeu Matosinho Machado (relator) e Fernando
Brasil de Oliveira Pinto que votaram pelo conhecimento. Designada para redigir o voto vencedor
a conselheira Edeli Pereira Bessa.

(documento assinado digitalmente)
Andréa Dueck Simantob - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Luiz Tadeu Matosinho Machado - Relator
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13116.722573/2015-27
Fl. 4087
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-005.668 - CSRF/1a Turma
Processo no 13116.722573/2015-27

(documento assinado digitalmente)
Edeli Pereira Bessa - Redatora designada
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Lívia
de Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu
Matosinho Machado, Junia Roberta Gouveia Sampaio, Caio Cesar Nader Quintella, Andréa
Duek Simantob (Presidente). Ausente o conselheiro Alexandre Evaristo Pinto, substituído pela
conselheira Junia Roberta Gouveia Sampaio.

Fl. 4088
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-005.668 - CSRF/1a Turma
Processo no 13116.722573/2015-27

Relatório
Trata-se de recurso especial interposto pela Procuradoria da Fazenda Nacional em
face do Acórdão no 1402-004.538, proferido pela 2a Turma Ordinária da 4a Câmara da 1a Seção
de Julgamento, na sessão de 11 de março de 2020, por meio do qual o colegiado, por
unanimidade de votos, deu provimento ao recurso voluntário.
O acórdão recebeu a seguinte ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2010, 2011, 2012
MAQUINÁRIO AGRÍCOLA. DEPRECIAÇÃO ACELERADA INCENTIVADA.
ATIVIDADE
AGROINDUSTRIAL.
SEGREGAÇÃO
DE
REGISTROS
POR
RECEITA AUFERIDA. APLICAÇÃO PROPORCIONAL DO BENEFÍCIO. IN
257/2002. RESTRIÇÃO INDEVIDA. AFASTAMENTO.
Os bens do ativo permanente utilizados na agricultura fazem jus ao benefício da
depreciação acelerada incentivada prevista no artigo 314 do RIR/99, independentemente
do fato de o produto agrícola ser empregado como insumo na atividade industrial pelo
mesmo contribuinte. A delimitação conceitual e a restrição ao gozo de tal benefício
fiscal à proporção das receitas auferidas com atividades exclusivamente rurais,
promovidas com base nas disposições da IN n° 257/2002, em relação às máquinas e
equipamento empregados exclusivamente nas atividades agrícolas, por produtor rural
que também se afigura como agroindústria, não encontram o devido respaldo legal.
SUBVENÇÃO DE INVESTIMENTO. COMPROVAÇÃO REQUISITOS. LEI
COMPLEMENTAR 160/2017.
Estando presentes os atos legislativos de convalidação e a adequada contabilização
na reserva de incentivo, entende-se estarem comprovados os requisitos para o a
caracterização do incentivo como subvenção para investimentos, nos termos da Lei
Complementar no 160/2017.Estando presentes os atos legislativos de convalidação e
a adequada contabilização na reserva de incentivo, entende-se estarem
comprovados os requisitos para o a caracterização do incentivo como subvenção
para
investimentos,
nos
termos
da
Lei
Complementar
no
160/2017.
LANÇAMENTO DECORRENTE. Por se tratar de exigência reflexa realizada
com base nos mesmos fatos, a decisão de mérito prolatada quanto ao lançamento
do imposto de renda pessoa jurídica aplica-se à decisão do lançamento decorrente
relativo à CSLL, PIS e a Cofins.
Intimada da decisão a PGFN interpôs recurso especial (e-fls. 3.987/4.002), em que
aponta divergência de interpretação da legislação tributária em relação ao seguinte tema:
possibilidade de inclusão na base de cálculo das contribuições sobre o faturamento das
receitas obtidas por meio de créditos de ICMS concedidos pelo ente estatal na forma de
subvenção.
O recurso especial foi admitido por meio do despacho de admissibilidade da
presidente da 4a Câmara, nestes termos:
[...]
3. Análise da Divergência
Divergência: possibilidade de inclusão na base de cálculo das contribuições sobre o
faturamento das receitas obtidas por meio de créditos de ICMS concedidos pelo ente
estatal na forma de subvenção.
No presente caso, como bem delimitou a PGFN, a decisão recorrida considerou que
estaria comprovado nos autos o cumprimento dos requisitos para a caracterização do
Fl. 4089
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-005.668 - CSRF/1a Turma
Processo no 13116.722573/2015-27

incentivo - programa FOMENTAR do Governo do Estado de Goiás - como subvenção
para investimentos, nos termos da Lei Complementar no 160/2017.
Há que se observar, por relevante, que durante todo o contencioso administrativo fiscal
a discussão meritória centrou-se na definição do tipo de subvenção recebida pela
Contribuinte do Estado de Goiás por meio do programa FOMENTAR. Em síntese,
enquanto a Contribuinte qualificou a subvenção como sendo de investimento, a
Fiscalização entendeu que se trataria de subvenção para custeio.
Nessa toada a Contribuinte defendeu-se alegando, dentre argumentos relacionados ao
cumprimento dos requisitos legais para que a subvenção fosse considerada de
investimento, que independentemente do fato de se considerar a subvenção como
custeio ou investimento, o valor recebido não configuraria receita para fins de cobrança
de PIS e COFINS.
A decisão recorrida deu integral provimento ao recurso voluntário. Isto porque adotou a
tese de que a subvenção recebida pela Contribuinte do Estado de Goiás, diante das
alterações normativas que se fizeram ao longo do tempo, seria considerado do tipo
investimento. E, ao analisar se os requisitos para que assim fosse considerada,
vislumbrou todos implementados, de forma que, nesse passo, deu provimento ao
recurso voluntário exonerando toda a matéria tributável.
Diante disso, não houve pronunciamento especifico do Colegiado a quo a respeito da
improcedência da exigência de PIS e de COFINS sobre os valores recebidos como
subvenção, porque esses tributos foram exonerados em razão da exoneração da própria
matéria tributável.
O paradigma indicado pela PGFN tem a seguinte ementa:
Acórdão no 1302-003.230.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2011
DO ENCERRAMENTO PARCIAL DO TIAF.
O encerramento parcial da fiscalização, com a expedição do competente termo
por parte do agente autuante, não provoca a nulidade do Auto de Infração, que
constituiu crédito tributários relativos a ano-calendário específico, cuja
fiscalização foi previamente autorizada por autoridade competente.
CONSTITUIÇÃO
DE
CRÉDITOS
TRIBUTÁRIOS
DE
DIVERSOS
TRIBUTOS. MESMO PROCESSO ADMINISTRATIVO.
Nos termos autorizados pelo parágrafo 2o, do artigo 38 do Decreto no 7.574/11, é
possível a formalização de um único processo administrativo para a constituição
de créditos tributários de tributos diversos, quando a comprovação dos ilícitos
depender dos mesmos elementos de prova
RECEITAS OPERACIONAIS NÃO DECLARADAS. SUBVENÇÃO PARA
INVESTIMENTOS. PROGRAMA FOMENTAR. LEI ESTADUAL No
9.489/84. LEI COMPLEMENTAR 160/17.
Nos termos da Lei Complementar 160/17, as subvenções relativas ao ICMS
(inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal) serão consideradas como
sendo de investimentos, desde que atendidos os requisitos previamente previstos
no caput do artigo 30, da Lei no 12.973/14.
Estando presentes esses requisitos, não deve prevalecer o entendimento da
fiscalização que considerou como sendo subvenção para custeio os benefícios
dados aos contribuintes pelo Estado de Goiás, através do programa denominado
FOMENTAR, afastando-se, assim, a tributação do IRPJ e da CSLL incidente
sobre os valores recebidos como incentivo fiscal.
Fl. 4090
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-005.668 - CSRF/1a Turma
Processo no 13116.722573/2015-27

COFINS.
CONTRIBUIÇÃO
AO
PIS/PASEP.
APURAÇÃO
NÃO-
CUMULATIVA.
BASE
DE
CÁLCULO.
SUBVENÇÃO
PARA
INVESTIMENTOS. INCLUSÃO.
Anteriormente à Lei no 12.973, de 2014, as receitas de subvenções para
investimentos integram a base de cálculo da Cofins e da Contribuição ao
PIS/Pasep, no sistema não cumulativo de apuração, diante da ausência de
previsão legal para a exclusão específica de ingressos dessa natureza.
EMPRESA EM RECUPERAÇÃO JUDICIAL. CREDORES. PENDÊNCIA DE
DECISÃO
JUDICIAL
HOMOLOGATÓRIA
DO
PLANO
DE
RECUPERAÇÃO.
APROPRIAÇÃO
DE
DESPESAS
COM
JUROS
PASSIVOS. IMPOSSIBILIDADE.
Os encargos contabilizados como custo ou despesa, a partir da citação inicial
para o pagamento do débito, deverão ser adicionados para apuração do Lucro
Real. Os valores adicionados poderão ser excluídos na apuração do Lucro Real,
no período de apuração em que ocorrer a quitação do débito por qualquer forma.
PEDIDO DE PERÍCIA
O não atendimento, quando da apresentação da Impugnação Administrativa, dos
requisito expressamente fixados no inciso IV, artigo 16 do Decreto no 70.235/72
impõe o indeferimento do pedido de perícia formulado em sede de Recurso
Voluntário
O caso apreciado pelo paradigma é muito similar àquele tratado no recorrido, em que a
Fiscalização considerou que a subvenção instituída pelo Estado de Goiás com o
programa FOMENTAR tratava-se de subvenção para custeio, ao passo que a turma
julgadora do CARF deduziu tese em tudo semelhante à do aresto recorrido, concluindo
tratar-se de subvenção para investimento, que não é alcançada pela incidência de IRPJ e
CSLL.
Todavia, no tocante ao PIS e a COFINS, considerou o aresto paradigma que pouco
importava se a subvenção seria de custeio ou de investimento, porque à época dos fatos
geradores – 2011 – quando apuradas sob o regime não cumulativo, não havia previsão
para excluir de suas bases de cálculo os valores subvencionados. Confira-se do voto
vencedor:
Concordo com o digno Relator em relação à maior parte das matérias tratadas no
presente Acórdão.
Contudo, entendo ser necessário divergir em relação à questão da inclusão das
subvenções para investimento nas bases de cálculo da Contribuição ao Programa
de Integração Social (PIS) e da Contribuição para o Financiamento da
Seguridade Social (Cofins), no que fui acompanhado pela maioria dos meus
pares.
É que, no tocante a tais contribuições, em nada aproveita à Recorrente o
reconhecimento do caráter de subvenção para investimento do benefício fiscal de
que tratam os presentes autos, uma vez que, somente com a edição da Lei no
12.973, de 13 de maio de 2014, as subvenções para investimentos foram
excluídas de suas bases de cálculo.
Anteriormente a isso, como no caso dos autos, que se referem ao ano-calendário
de 2011, não é possível se entender que as subvenções, de que natureza sejam
podem ser excluídas da base de cálculo das citadas contribuições, quando estas
forem apuradas no regime de cobrança não-cumulativa.
Isso porque, com base nos Arts. 1o, caput e §1o, das Lei no 10.637, de 2002, e no
10.833, de 2003 (na redação vigente à época dos fatos geradores), as citadas
contribuições incidem sobre "o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica,
independentemente de sua denominação ou classificação contábil".
Fl. 4091
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-005.668 - CSRF/1a Turma
Processo no 13116.722573/2015-27

Subvenção, como bem sintetizou o Parecer Normativo CST no 112, de 1978, é
um auxílio que não importa em qualquer exigibilidade para o seu recebedor, ou
seja, o patrimônio da empresa beneficiária é enriquecido com recursos vindos de
fora sem que isto importe na assunção de uma dívida ou obrigação. As
subvenções, quando feitas pelo Poder Público, podem se traduzir através de
redução ou isenção de impostos.
Na mesma linha, o CPC 07, aprovado pela Resolução no 1.305/10, na forma da
NBC TG 07:
[...]
Como já concluído, o valor do benefício fiscal de que tratam os autos é
subvenção recebida pela Recorrente, enquadrando-se no conceito de receita, e
estando incluída na base de cálculo da contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins,
conforme os já citados arts. 1o, §1o, das Leis no 10.637, de 2002, e 10.833, de
2003.
Na forma dos art. 150, §6o, da Constituição Federal, e art 97, da Lei no 5.172, de
25 de outubro de 1966 – Código Tributário Nacional (CTN) , para a exclusão dos
referidos valores da base de cálculo das citadas contribuições, necessário seria a
edição de lei específica neste sentido.
Nesta linha, recente julgado da 3a Turma da Câmara Superior de Recursos
Fiscais:
"BASE DE CÁLCULO. EXCLUSÕES. SUBVENÇÃO.
As receitas de subvenções integram a base imponível da Contribuição
para o PIS/Pasep no sistema não cumulativo de apuração, uma vez que o
legislador não tenha previsto nenhuma exclusão específica para
ingressos dessa natureza." (Acórdão no 9303-006.715, sessão de 15 de
maio de 2018, Relator Conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal)
[...]
Deste modo, deve-se NEGAR PROVIMENTO ao Recurso Voluntário em
relação à incidência da Cofins e da Contribuição ao PIS/PASEP sobre as receitas
de subvenção para investimento auferidas pela Recorrente.
Com este paradigma, a PGFN desincumbiu-se de seu ônus de demonstrar a divergência,
eis que a situação fática nele apreciada é similar àquela tratada no presente processo.
Mas a conclusão deduzida pelo colegiado superior vai na direção oposta àquela adotada
pelo acórdão recorrido.
Diante do exposto, com fundamento no art. 67, do Anexo II, do RICARF, aprovado pela
Portaria MF no 343, de 2015, proponho seja DADO SEGUIMENTO ao Recurso
Especial, interposto pela Fazenda Nacional.
[..]
De acordo.
Com fundamento nos artigos 18, inciso III, 67 e 68, do Anexo, II, do RICARF,
aprovado pela Portaria MF no 343, de 2015, DOU SEGUIMENTO ao recurso especial,
interposto pela Fazenda Nacional, admitindo a rediscussão da matéria “possibilidade de
inclusão na base de cálculo das contribuições sobre o faturamento das receitas
obtidas por meio de créditos de ICMS concedidos pelo ente estatal na forma de
subvenção”.
No mérito, a recorrente aponta os seguintes fundamentos para a reforma do
acórdão recorrido, verbis:
O Decreto-Lei n° 5.844/1943, tratando de cobrança e fiscalização do imposto de renda,
adotou o conceito amplo de receita, pois os §1° e §2° do art. 40 definiam:
“Art. 40. [...]
Fl. 4092
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-005.668 - CSRF/1a Turma
Processo no 13116.722573/2015-27

§1o - Constitui receita bruta a soma das operações, realizadas por conta própria e
das remunerações recebidas como preço de serviços prestados.
§2o - Incluem-se na receita bruta as receitas totais de transações alheias ao objeto
do negócio.”
Em período mais recente, o parágrafo 1° do art. 187 da Lei n° 6.404/1976
determina:
“§1o - Na determinação do resultado do exercício serão computados:
a) as receitas e os rendimentos ganhos no período, independentemente da sua
realização em moeda; e
b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a
essas receitas e rendimentos.”
Assim, conclui-se que a própria lei societária também não restringiu tal conceito, pois da
simples leitura da alínea “a” supra, constata-se que as receitas devem ser computadas,
independentemente de realização em moeda.
Pois bem, a base de cálculo do PIS e da COFINS estão delineadas no art. 1o das Leis
10.637/2002 e Lei 10.833/2003, que possuem a seguinte redação:
[...]
Assim, conclui-se que a base de cálculo da Cofins e do PIS é a totalidade da receita bruta
mensal por ela auferida, ou seja, com base nas disposições supra transcritas, tem-se que a
base de cálculo daquelas contribuições será formada não somente pelas receitas de vendas
e serviços, mas também pelas receitas financeiras (rendimentos, juros e descontos
condicionais obtidos) e por outras receitas operacionais, podendo as operações efetivadas
pela contribuinte serem enquadradas na última modalidade.
Do enunciado legal, antes transcritos, infere-se que se considera como receita bruta,
para fins de determinação da base de cálculo do PIS e da Cofins, todas as receitas
auferidas pela pessoa jurídica, da qual podem ser excluídos os valores legalmente
autorizados, sendo irrelevantes o tipo de atividade por ela exercida e a classificação
contábil adotada para as receitas.
Entre essas receitas se incluem as subvenções decorrentes de incentivos fiscais. Tais
quantias correspondem a um “auxílio público” concedido a pessoas físicas ou jurídicas,
sem assunção de dívida ou obrigação, e com vistas a um fim público (desenvolvimento
regional). De Plácido e Silva, em seu “Vocabulário Jurídico”, fornece-nos melhor
conceito de “subvenção”:
“SUBVENÇÃO. Do latim subventio, de subvenire (vir em socorro, ajudar),
entende-se o auxílio, ou a ajuda pecuniária, que se dá a alguém, ou a alguma
instituição, no sentido de os proteger, ou para que realizem ou cumpram os seus
objetivos.
Juridicamente, a subvenção não tem o caráter nem de paga nem de compensação.
É mera contribuição pecuniária destinada a auxílio ou em favor de uma pessoa,
ou de uma instituição, para que se mantenha, ou para que execute os serviços ou
obras pertinentes a seu objeto. (...)”
Tais subvenções (de natureza tributária), caracterizadas pela renúncia de receitas públicas
ou restituição de valores, são receitas da empresa.
Os recursos incentivados, observe-se, são reflexos imediatos da atividade da empresa,
sendo por ela quantificados. Tanto os incentivos estaduais relativos ao ICMS, quanto os
federais (crédito presumido de IPI) guardam esta característica, pois a “base de cálculo”
dos benefícios são as “entradas”, as “saídas”, as “exportações” (e etc) de insumos ou
produtos.
Portanto, tanto o incentivo federal, quanto o estadual caracterizam-se como subvenção,
consideradas receitas e albergadas no conceito de faturamento, devendo, portanto, ser
Fl. 4093
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-005.668 - CSRF/1a Turma
Processo no 13116.722573/2015-27

incluídas na base de cálculo do PIS e da COFINS, nos termos das Leis 10.637/02 e
10.833/03.
Cumpre registrar, por oportuno, que a Lei no 10.637/2002 e a Lei no 10.833/2003 foram
acrescidas, respectivamente, com os incisos X e IX passando a prever expressamente a
exclusão das subvenções para investimento da base de cálculo das referidas contribuições,
por força da MP 627/2013, convertida na Lei 12.973/2014.
Logo, somente a partir da edição da Lei 12.973/2014, as subvenções de investimentos
foram excluídas da base de cálculo do PIS e da COFINS.
Nessa perspectiva, como os fatos geradores são anteriores à inovação legislativa citada, as
subvenções, inclusive as de investimento, são alcançadas pela incidência do PIS e
COFINS, nos termos das Leis 10.637/02 e 10.833/03.
[...]
Cientificada do recurso especial da PFN e do despacho de admissibilidade em
17/09/2020 (fl. 4065), o contribuinte apresentou suas contrarrazões em 02/10/2020 (fl. 4066),
alegando:
a) Que não caberia a reforma do acórdão recorrido quanto aos reflexos, tendo em
vista não ter sido oposto recurso contra a exigência principal;
b) Que o conceito de receita bruta para fins de tributação pelo Pis/Cofins no
regime não cumulativo deve ter como primeiro pressuposto a necessidade de
uma entrada ou ingresso de recursos financeiros com repercussão patrimonial;
c) Que somente pode ser considerada receita o ingresso que corresponda a uma
causa inicial ou primária, isto é, receita nova;
d) Que não pode ser considerado como receita o mero ressarcimento ou
reembolso de despesas, uma vez que nesta hipótese não se agrega algo novo
ao patrimônio, representando uma recuperação ou recomposição de valores,
que já lhe pertenciam anteriormente de forma definitiva;
e) Que o art. 195, inciso I, alínea “b”, da Constituição Federal outorga à União
competência tributária para instituir tributo tendo como núcleo estrutural a
noção de receita e não de despesa;
f) Que a caracterização da receita implica que esta seja uma riqueza nova
decorrente do exercício da atividade empresarial, que se realiza a partir da
celebração de negócios jurídicos como a venda de mercadorias, prestação de
serviços, bem como cessão onerosa e temporária e direito de remuneração de
investimentos;
g) Que subvenção para investimento e mesmo a subvenção para custeio não pode
ser considerada receita, uma vez que se trata de transferência patrimonial, sem
qualquer participação da atividade empresarial, o que leva à improcedência do
lançamento a título de subvenção; e
h) Que após a edição da Lei n.12.973/2014 e a Lei Complementar n .160/2017 e
Convênio n. 190/2017, juntamente com provas nos autos já acolhidas, no
sentido de se trata de subvenção para investimento com expressa determinação
legal para a exclusão da base de cálculo do PIS e da COFINS, não cabendo
qualquer tentativa de tributação.
É o relatório.
Fl. 4094
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-005.668 - CSRF/1a Turma
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Fl. 4095
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-005.668 - CSRF/1a Turma
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Voto Vencido
Conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado, Relator.
O recurso especial é tempestivo e foi regularmente admitido.
Entendo que restou caracterizada a divergência, na medida em que os acórdãos
recorrido e paradigma analisaram matéria idêntica, trazendo conclusões opostas quanto à
manutenção da exigência de Pis e Cofins sobre as subvenções para investimento recebidas por
meio do programa Fomentar do Estado de Goiás.
Não assiste razão à recorrente na alegação de que não caberia recurso contra a
exigência reflexa uma vez não tendo sido apresentado recurso contra a matéria principal.
Ocorre que, não obstante as exigências decorram do mesmo fato (subvenção
estatais recebidas), elas têm bases legais distintas que comportam análises distintas, conforme o
caso, mesmo que o colegiado a quo tenha adotado fundamento idêntico (reflexo) para afastar as
exigências das contribuições em questão.
O que se tem, ao fim e ao cabo, é a mesma hipótese de aplicação da lei relativa
aos mesmos tributos afastada analisadas sob perspectivas diversas, sendo que o colegiado
recorrido cancelou a exigência e no paradigma esta foi mantida.
Ante ao exposto e, ainda, com base no § 1o do art. 50 da Lei no 9.784/99, voto no
sentido de conhecer do recurso especial da Procuradoria da Fazenda Nacional, nos termos do r.
Despacho de Admissibilidade (fls. 4041/4048), transcrito no relatório.
(documento assinado digitalmente)
Luiz Tadeu Matosinho Machado

Fl. 4096
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-005.668 - CSRF/1a Turma
Processo no 13116.722573/2015-27

Voto Vencedor
Conselheira Edeli Pereira Bessa – Redatora Designada
O I. Relator restou vencido na proposta conhecer do recurso especial da PGFN. A
maioria do Colegiado entendeu que o recurso não poderia ser conhecido.
Tem razão o I. Relator quanto a possibilidade de recurso especial contra exigência
reflexa, ainda que não tenha sido apresentado recurso contra a matéria principal, mormente se as
exigências apresentam bases legais diferenciadas. Contudo, a singela contrarrazão apresentada
pela Contribuinte neste sentido acabou por indicar a inexistência de dissídio jurisprudencial
nestes autos em face das exigências de Contribuição ao PIS e de COFINS porque a exoneração
procedida pode ter decorrido do fato de tais lançamentos terem sido formalizados sem o
acréscimo de outras razões, senão a caracterização da receita auferida como subvenção para
custeio, natureza que lhe foi retirada no julgamento da exigência principal de IRPJ.
De fato, constata-se no Termo às e-fls. 3256/3257, que a autoridade fiscal limita-
se a afirmar que:
45. Os registros contábeis do sujeito passivo (fls. 1624-1626) informam que, em 2010,
2011 e 2012, o mesmo quitou, antecipadamente, débitos originados em financiamentos
concedidos pelo Estado de Goiás, no âmbito do programa FOMENTAR (do qual
falaremos, de forma detalhada, mais adiante).
46. Recibos emitidos pela Secretaria de Indústria e Comércio do Estado de Goiás (fls.
1688) ratificam a contabilidade, demonstrando a quitação dos tais débitos com deságios
muito importantes, em todos estes seis leilões do período, com o sujeito passivo
desembolsando apenas 11% (onze por cento) do valor devido, e tendo o resto da dívida
(principal) perdoada.
47. Assim, ao longo dos três anos fiscalizados neste procedimento, o sujeito passivo
teve perdoados débitos decorrentes de sua adesão ao programa FOMENTAR
(financiamentos de capital de giro), num montante de R$ 20.839.813,04 (vinte milhões,
oitocentos e trinta e nove mil, oitocentos e treze reais, e quatro centavos):
[...]
48. Nas DIPJs apresentadas (fls. 0002-0219), nos registros contábeis (fls. 1413-1626) e
nos LALURs (fls. 1686), vemos que a fiscalizada reconheceu estes deságios como
receitas, mas também os excluiu do lucro líquido na apuração do lucro real, conforme
art. 18, incisos I e II, da Lei no 11.941/2009, por considerá-los “subvenções para
investimento”.
49. Entretanto, como veremos a seguir, esta receita (dívida perdoada na quitação do
FOMENTAR) é, na verdade, subvenção para custeio ou operação, e, como tal,
deveria ter sido oferecida à tributação pelo IPRJ, CSLL, PIS e COFINS
No mais, a autoridade fiscal expõe suas premissas para considerar o incentivo do
Programa FOMENTAR como subvenção para custeio, e demonstra a apuração dos valores
lançados, sem deduzir argumentação subsidiária no sentido de que, ainda que de subvenção
sobre investimento se tratasse, a incidência de Contribuição ao PIS e de COFINS subsistiria.
Veja-se que em 1a instância de julgamento administrativo, em razão da defesa
produzida pela Contribuinte, a incidência das referidas contribuições foi afirmada de modo
amplo, sob a sistemática não-cumulativa:
Fl. 4097
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-005.668 - CSRF/1a Turma
Processo no 13116.722573/2015-27

Em relação ao PIS e Cofins, a impugnante alega, em síntese, que a subvenção para
investimento e até mesmo a subvenção para custeio não podem ser consideradas receita,
uma vez que se trata de transferência patrimonial, sem qualquer participação da
atividade empresarial e que a Lei no 12.973/2014, em alteração às leis 10.637/2002 e
10.833/2003, estabelecera expressamente a exclusão da subvenção para investimento da
base de cálculo das contribuições para o PIS e Cofins, possuindo inclusive natureza
declaratória.
Vê-se que a impugnante adotou o Lucro Real como regime de apuração do IRPJ,
estando sujeita, por conseguinte, à incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins, de acordo com o regime não cumulativo, introduzido, respectivamente, pelas
Leis n° 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003. Veja-se a redação das leis vigente à
época dos fatos geradores:
[...]
As Leis no 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, prescrevem como fato gerador das
contribuições o faturamento mensal, entendido como o total das receitas auferidas
pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil,
compreendendo a receita bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta
própria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica.
Conforme já visto neste voto, o perdão de dívida pela credora é um ato jurídico que faz
acrescer o patrimônio da devedora, de modo que revela capacidade contributiva
(objetiva), que, por caracterizar uma receita, implica receita tributável pela Cofins e
pelo PIS. O inciso II do art. 116 do CTN deixa claro que de uma situação jurídica
exsurge uma obrigação tributária.
[...]
Portanto, são incabíveis as alegações de que as subvenções não se sujeitam à tributação
do PIS e da Cofins, porque o perdão da dívida não tem essa natureza.
Ainda que se insista na natureza de subvenção do benefício, é de se repisar que estas
têm natureza de receitas e são, de ordinário, tributáveis, tanto que foram classificadas
pela legislação do Imposto de Renda Pessoa Jurídica como "Outros Resultados
Operacionais", na modalidade subvenção correntes para custeio ou operação (art. 392
do RIR, de 1999), ou como "Resultados não Operacionais", na modalidade subvenção
para investimento, de que trata o art. 443 do RIR, de 1999. Do ponto de vista do IRPJ,
as primeiras são sempre tributáveis, as segundas também são tributáveis, mas poderão
não o ser, desde que atendidas certas condições impostas pela lei. Todavia, as
subvenções recebidas pela contribuinte não podem ser classificadas como de
investimento.
Dessa forma, correto o procedimento de tributar, pelo PIS e Cofins, os deságios obtidos
nos leilões, uma vez que tais valores não são considerados subvenções e, ainda que
fosse, não restou demonstrado que a receita obtida estaria vinculada a investimentos
realizados.
O acórdão recorrido, porém, requalifica a subvenção como sendo de investimento
e, sob esta ótica, exclui a incidência daquelas contribuições como exigências reflexas, sem nada
agregar acerca da possibilidade de manutenção da incidência das contribuições sobre a receita à
qual se atribuiu aquela natureza. O voto condutor do acórdão recorrido finaliza aduzindo que:
[...]
Estando presentes os atos legislativos de convalidação e a adequada contabilização na
reserva de incentivo, entende-se estarem comprovados os requisitos para o a
caracterização do incentivo como subvenção para investimentos, nos termos da Lei
Complementar no 160/2017.
Destarte, voto no sentido de dar provimento ao recurso voluntário da recorrente nessa
questão.
Fl. 4098
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-005.668 - CSRF/1a Turma
Processo no 13116.722573/2015-27

A decisão do tema como exigência reflexa está expressa na parte final da ementa
do referido julgado:
SUBVENÇÃO DE INVESTIMENTO. COMPROVAÇÃO REQUISITOS. LEI
COMPLEMENTAR 160/2017.
Estando presentes os atos legislativos de convalidação e a adequada contabilização na
reserva de incentivo, entende-se estarem comprovados os requisitos para o a
caracterização do incentivo como subvenção para investimentos, nos termos da Lei
Complementar no 160/2017.Estando presentes os atos legislativos de convalidação e a
adequada contabilização na reserva de incentivo, entende-se estarem comprovados os
requisitos para o a caracterização do incentivo como subvenção para investimentos, nos
termos da Lei Complementar no 160/2017.
LANÇAMENTO DECORRENTE.
Por se tratar de exigência reflexa realizada com base nos mesmos fatos, a decisão de
mérito prolatada quanto ao lançamento do imposto de renda pessoa jurídica aplica-se à
decisão do lançamento decorrente relativo à CSLL, PIS e a Cofins.
Nota-se, neste contexto, que a PGFN, ao interpor o recurso especial, não logra
destacar qualquer excerto do acórdão recorrido para contrapor ao paradigma que decidiu pela
incidência das citadas contribuições em face de subvenção para investimento. No paradigma no
1302-003.230, porém, embora aparente ter analisado acusação fiscal semelhante, constata-se que
o Colegiado que o proferiu enfrentou a questão da incidência da Contribuição ao PIS e da
COFINS na sistemática não cumulativa, e decidiu mantê-la.
Estas diferentes conduções evidenciam duas possibilidades interpretativas do
acórdão recorrido: i) o Colegiado a quo entendeu que as exigências de Contribuição ao PIS e de
COFINS deveriam ser exoneradas por ausência de acusação fiscal quanto ao cabimento da
incidência, ainda que de subvenção para investimento se tratasse, ou ii) o Colegiado a quo
entendeu que tais contribuições não incidiriam sobre subvenção para investimento.
A PGFN, de seu lado, sem opor embargos de declaração para ver esclarecido este
ponto, pretendeu erigir o dissídio jurisprudencial a partir da segunda possibilidade interpretativa.
Contudo, caso o Colegiado a quo tenha decidido com base na outra interpretação cogitada,
distinto seria o dissídio jurisprudencial a ser suscitado, concernente ao âmbito de atuação dos
órgãos de julgamento em face de motivação expressa em lançamento de matérias desta natureza.
Frise-se que o voto condutor do paradigma indicado nada diz acerca da
possibilidade de manutenção das contribuições, ainda que ausente acusação fiscal específica
neste sentido. Isto porque o entendimento fixado pela maioria do Colegiado destinou-se a
confrontar a afirmação contida no voto vencido do Conselheiro Flávio Machado Vilhena Dias,
no sentido de que o crédito presumido de ICMS sequer receita seria, expressa nos seguintes
termos:
Contudo, como a fiscalização fixou a premissa de que, no caso dos recursos obtidos
pelo contribuinte através do programa FOMENTAR, não estavam atendidos "os
requisitos necessários para serem considerados como subvenção para investimento" (a
análise feita foi da legislação), sendo caracterizada a subvenção como de custeio,
entendeu, a fiscalização, que haveria a necessidade de tributação (IRPJ, CSLL,
contribuição ao PIS e COFINS) dos valores relativos àquela subvenção recebida.
Assim, por todo o exposto, entende-se que não deve prevalecer a atuação relativa ao
IRPJ e à CSLL, por se tratar os incentivos relativos ao programa FOMENTAR como
subvenção para investimentos, como fixado pela Lei Complementar 160/17, devendo
esta nova legislação ser aplicada ao presente caso.
Fl. 4099
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-005.668 - CSRF/1a Turma
Processo no 13116.722573/2015-27

No que se refere à contribuição ao PIS e à COFINS, entende-se que, ao contrário das
decisões que tem prevalecido no âmbito desta turma de julgamento, os valores relativos
às subvenções de ICMS, recebidos pelas entidades, não se enquadram no conceito de
receita e, por isso, não há que se falar em incidência daquelas contribuições. Para a lei
tributária, o que vale, para fins de se considerar um determinada rubrica como receita
passível de tributação pela contribuição ao PIS e pela COFINS, é a potencialidade da
receita em aumentar, de alguma forma, os ativos da entidade. O que não acontece no
caso da subvenção dada em relação ao ICMS, em que o contribuinte, em última análise,
deixa de pagar ou paga apenas parcialmente o tributo ao sujeito passivo (Estados ou
Distrito Federal).
Há de se ressaltar, neste ponto, que o próprio Supremo Tribunal Federal, no polêmico
julgamento do RE no 574.706, entendeu, em julgado submetido à sistemática da
Repercussão Geral (apesar de ainda não finalizado até a presente data), que o "ICMS
não compõe a base de cálculo para incidência do PIS e da COFINS", justamente porque
o tributo estadual não pode ser considerado como uma receita da entidade, sendo um
valor pertencente ao Estado-membro ou ao Distrito Federal.
Por sua vez, o Superior Tribunal de Justiça já proferiu entendimento de que, no caso de
crédito presumido de ICMS, estes valores (dos créditos presumidos) não podem ser
considerados como receita da empresa e, por isso, não devem compor a base de cálculo
daquelas contribuições. Veja-se a ementa das decisões proferidas pelo Tribunal:
[...]
Assim, também não deve prevalecer a tributação no que tange à contribuição ao PIS e à
COFINS, por não se encaixar no conceito de receita os valores recebidos pela entidade a
título de subvenção.
Por todo o exposto, DÁ-SE PROVIMENTO, neste ponto, ao Recurso Voluntário,
afastando a tributação de IRPJ, CSSL, Contribuição ao PIS e COFINS, no que se refere
às supostas "receitas operacionais não declaradas".
É a partir desta provocação, portanto, que a maioria do Colegiado que proferiu o
paradigma discordou, para endossar o entendimento de que no tocante a tais contribuições, em
nada aproveita à Recorrente o reconhecimento do caráter de subvenção para investimento do
benefício fiscal de que tratam os presentes autos, uma vez que, somente com a edição da Lei no
12.973, de 13 de maio de 2014, as subvenções para investimentos foram excluídas de suas bases
de cálculo.
Observa-se, ainda, que o debate pode ter assim se estabelecido no paradigma
porque os excertos transcritos da acusação fiscal lá examinada não trazem a classificação
expressa da subvenção como de custeio, mas sim afirma como receita tributável o benefício
auferido no âmbito do Programa FOMENTAR. Neste sentido é o resumo contido no relatório da
decisão de 1a instância transcrito no paradigma:
1. Das receitas operacionais não declaradas
Constatou a autoridade fiscal que o sujeito passivo não considerou como receita
tributável os benefícios obtidos pela quitação antecipada de financiamento de ICMS do
Estado de Goiás, no âmbito do Programa FOMENTAR, criado pela Lei Estadual no
9.489/84.
Informa que a cláusula primeira do contrato de empréstimo mediante abertura de crédito
tem como finalidade o reforço de capital de giro da empresa em decorrência da
expansão de sua unidade, tendo como fonte do referido recurso o Programa
FOMENTAR do Estado de Goiás, aprovado pelo Decreto estadual no 3.822/92, sendo
estabelecido por meio do contrato firmado entre o Banco de Desenvolvimento do
Estado de Goiás S/A e a contribuinte.
Examina dispositivos da legislação do referido Programa e cita entendimento da Receita
Federal sobre o conceito de subvenção para investimento esposado no Parecer
Fl. 4100
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 9101-005.668 - CSRF/1a Turma
Processo no 13116.722573/2015-27

Normativo CST no 112, de 1978, bem assim na Decisão Cosit no 04, de 1999, para
concluir:
“(...) 38. Analisando os recursos oriundos da liquidação antecipada, ainda que estejam
com sua utilização condicionada, verifica-se que não atendem aos requisitos necessários
para serem considerados como subvenções para investimento.
39. Conforme demonstra com clareza o art. 1o do Programa Fomentar, a destinação para
investimentos em implantação ou expansão do empreendimento econômico não é
específica, posto que os recursos se destinam ao esquema financeiro necessário a
reforçar o capital de giro da empresa, e apenas posteriormente seriam utilizados para a
formação do ativo imobilizado, de fato em resposta ao Termo de Constatação e de
Intimação Fiscal n° 2, o contribuinte ao ser instado a comprovar a utilização de tal
crédito informa que possui vinte anos para a aplicação dos recursos, por sua vez a Lei
estadual 13.436/98 em seu inciso IV do Art. 1o, claramente dá a mesma destinação
previsto no Regulamento do Fomentar.
40. Observa-se que resta prejudicada a sincronia necessária da intenção do
subvencionador com a ação do subvencionado, tendo em vista que os recursos obtidos
poderão ser utilizados, a princípio, para o capital de giro, podendo ser destinados para
financiar o ciclo operacional da empresa, antes de serem destinados para os
investimentos em implantação ou expansão da capacidade produtiva.(...)”
Nesse cenário, o agente fiscal promoveu o lançamento de crédito tributário a título de
IRPJ, CSLL, Cofins e contribuição para o PIS, uma vez que a contribuinte deixou de
transitar por conta de resultado ou mesmo adicionar ao Lucro Real o benefício obtido
com a quitação antecipada do referido programa, no valor de R$ 22.282.121,53 em
19/12/2011.
Diante do exposto, se a PGFN construiu a divergência jurisprudencial a partir da
premissa de que o Colegiado a quo entendeu pela não incidência da Contribuição ao PIS e da
COFINS sobre receita de subvenção para investimentos, trata-se de premissa equivocada. Esta
matéria não foi debatida no acórdão recorrido e o recurso especial carece, assim, de
prequestionamento, impondo-se o seu não conhecimento na forma do art. 67, §5o do Anexo II do
Regimento Interno do CARF aprovado pela Portaria MF no 343/2015.
De outro lado, se a pretensão da PGFN era firmar a divergência frente a posturas
de diferentes Colegiados do CARF acerca de lançamentos que caracterizaram os incentivos no
âmbito do Programa FOMENTAR como subvenção para custeio, tal não se identifica no
relatório do paradigma, razão pela qual há dessemelhança entre os acórdãos comparados em
ponto essencial para identificação do dissídio jurisprudencial, o que também impede o
conhecimento do recurso especial.
De fato, nos termos do art. 67 do Anexo II do RICARF, o recurso especial
somente tem cabimento se a decisão der à legislação tributária interpretação divergente da que
lhe tenha dado outro Colegiado deste Conselho. Por sua vez, para comparação de interpretações
e constatação de divergência é indispensável que situações fáticas semelhantes tenham sido
decididas nos acórdãos confrontados. Se inexiste tal semelhança, a pretendida decisão se
prestaria, apenas, a definir, no caso concreto, o alcance das normas tributárias, extrapolando a
competência da CSRF, que não representa terceira instância administrativa, mas apenas órgão
destinado a solucionar divergências jurisprudenciais. Neste sentido, aliás, é o entendimento
firmado por todas as Turmas da Câmara Superior de Recursos Fiscais, como são exemplos os
recentes Acórdãos no 9101-002.239, 9202-003.903 e 9303-004.148, reproduzindo entendimento
há muito consolidado administrativamente, consoante Acórdão CSRF no 01-0.956, de
27/11/1989:
Fl. 4101
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 9101-005.668 - CSRF/1a Turma
Processo no 13116.722573/2015-27

Caracteriza-se a divergência de julgados, e justifica-se o apelo extremo, quando o
recorrente apresenta as circunstâncias que assemelhem ou identifiquem os casos
confrontados. Se a circunstância, fundamental na apreciação da divergência a nível do
juízo de admissibilidade do recurso, é “tudo que modifica um fato em seu conceito sem
lhe alterar a essência” ou que se “agrega a um fato sem alterá-lo substancialmente”
(Magalhães Noronha, in Direito Penal, Saraiva, 1o vol., 1973, p. 248), não se toma
conhecimento de recurso de divergência, quando no núcleo, a base, o centro nevrálgico
da questão, dos acórdãos paradigmas, são díspares. Não se pode ter como acórdão
paradigma enunciado geral, que somente confirma a legislação de regência, e assente
em fatos que não coincidem com os do acórdão inquinado.
Estas as razões, portanto, para NEGAR CONHECIMENTO ao recurso especial da
PGFN.
(documento assinado digitalmente)
EDELI PEREIRA BESSA – Redatora designada.

Fl. 4102
DF CARF MF
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