Tribunal: CARF
Processo: 18471.004326/2008-91
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: WESLEY ROCHA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção / Terceira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-03-10
Data de publicação: 2021-04-07

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2004
IRPF. ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO.
São tributáveis as quantias correspondentes ao acréscimo patrimonial da pessoa física, quando esse acréscimo não for justificado pelos rendimentos tributáveis, não tributáveis, tributados exclusivamente na fonte ou objeto de tributação definitiva, nos termos do art. 3°, caput, e §§ 1° e 4°, Lei n° 7.713/88; art. 43, II, do CTN.
Nesse sentido, cabe à autoridade lançadora comprovar a ocorrência do fato gerador do imposto, ou seja a aquisição da disponibilidade econômica. Ao contribuinte cabe o ônus de provar que o rendimento tido como omitido tem origem em rendimentos tributados ou isentos, ou que pertence a terceiros.

Inteiro teor:
S2-C 3T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
18471.004326/2008-91
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2301-008.915 – 2a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
10 de março de 2021
Recorrente
MARIA LUZIA RAPHAEL
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2004
IRPF. ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO.
São tributáveis as quantias correspondentes ao acréscimo patrimonial da pessoa
física, quando esse acréscimo não for justificado pelos rendimentos tributáveis,
não tributáveis, tributados exclusivamente na fonte ou objeto de tributação
definitiva, nos termos do art. 3°, caput, e §§ 1° e 4°, Lei n° 7.713/88; art. 43, II,
do CTN.
Nesse sentido, cabe à autoridade lançadora comprovar a ocorrência do fato
gerador do imposto, ou seja a aquisição da disponibilidade econômica. Ao
contribuinte cabe o ônus de provar que o rendimento tido como omitido tem
origem em rendimentos tributados ou isentos, ou que pertence a terceiros.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso.
(documento assinado digitalmente)
Sheila Aires Cartaxo Gomes - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Wesley Rocha - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Joao Mauricio Vital,
Wesley Rocha, Cleber Ferreira Nunes Leite, Fernanda Melo Leal, Ricardo Chiavegatto de Lima
(suplente convocado(a), Leticia Lacerda de Castro, Mauricio Dalri Timm do Valle, Sheila Aires
Cartaxo Gomes (Presidente). Ausente o conselheiro Paulo Cesar Macedo Pessoa.

Relatório
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 18471.004326/2008-91
Fl. 450
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Fl. 2 do Acórdão n.o 2301-008.915 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18471.004326/2008-91

Trata-se de Recurso Voluntário interposto por MARIA LUZIA RAPHAEL, contra o
Acórdão de julgamento que entendeu procedente a autuação fiscal e improcedente a impugnação
apresentada pelo contribuinte.
Foi lavrado Auto de Infração de Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF,
relativo aos ano-calendário 2003, exercício de 2004, em razão de acréscimo patrimonial à
descoberto.
Segundo o Acórdão recorrido (e-fls. 371 e seguintes), os fatos ocorreram pelo
seguinte:
“1) ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO — omissão de rendimentos
tendo em vista a variação patrimonial a descoberto, constatando-se excesso de
aplicações sobre origens, não respaldado por rendimentos declarados e comprovados,
nos meses de janeiro, abril e julho a dezembro do ano-calendário de 2003, conforme
Termo de Verificação Fiscal de fls. 268 a 275 e Fluxo Financeiro Mensal de fl. 276.
Enquadramento legal: artigos 10 a 30, e §§, da Lei n° 7.713, de 1988, arts. 10 e 2° da
Lei n° 8.134, de 1990, arts. 55, XIII, e parágrafo único, 806 e 807 do RIR11999, art. 1°
da Medida Provisória n° 22, de 2002, convertida na Lei n° 10.451, de 2002;
2) MULTA POR FALTA DE INFORMAÇÃO DE PAGAMENTO
EFETUADO — falta de informação na declaração de ajuste anual, no quadro relação de
pagamentos e doações efetuadas, de pagamentos efetuados a titulo de aluguel no ano-
calendário de 2003, conforme Termo de Verificação Fiscal de fls. 268 a 275.
Enquadramento legal:
art. 13, §§ 1° e 2°, do Decreto-lei n° 2.396, de 1987, e arts. 930 e 967 do RIR/99 Sobre
o imposto apurado, no valor de R$ 135.620,36, foram aplicados multa de oficio e juros
de mora regulamentares, alcançando-se com a multa regulamentar de R$ 2.221,55 um
crédito total de R$ 326.177,90”.
Em seu Recurso Voluntário de e-fls. 394, a recorrente alega, em apertada síntese
que não ocorreu acréscimo patrimonial, alegando que é injusto a exigência fiscal, e narrando o
seguinte:
i)
Que nunca teve conta no Banco Bandeirante , que pudesse constatar o
valor de R$23.728,38, e, tampouco, adquiriu cartão de crédito junto à
referida instituição;
ii)
Que o banco realizou pedido de cancelamento de registro de companhia
aberto junto à CVM em 2002, e que por isso não teria como obter qualquer
declaração junto à instituição extinta;
iii)
Que o valor de R$ 23.728,38 tratava-se de uma dívida contraída junto ao
Unibanco, tendo sido parcelada em 26 vezes, com o pagamento de 12
parcelas de R$ 1.134,13 no ano-calendário de 2003;
iv)
A integralização do aumento do capital social da empresa Luminus Games
Entretenimentos Ltda., no valor de R$ 500.000,00, não teria ocorrido no
ano-calendário de 2003, mas apenas em 2005, quando da cessão das cotas
da Interessada para um novo sócio, conforme 3' alteração contratual e
contrato de cessão de cotas juntados aos autos;
v)
A Luminus Games Entretenimentos Ltda. se manteve paralisada e inativa
até o ano-calendário de 2005, um dos motivos pelo qual também não
ocorreu a integralização do capital social, que só se efetivou em 2005;
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2301-008.915 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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vi)
a própria Fiscalização reconheceria que o valor teria sido integralizado no
ano-calendário de 2005, inexistindo qualquer indício de que tais valores já
haviam sido integralizados, não se podendo presumir como base de
cálculo do imposto de renda do ano-calendário de 2003 valores que a
Interessada não integralizou nesse ano;
vii)
a contribuinte apresentou balancete e balanço patrimonial da empresa, bem
como os registro no Livro razão e Livro Diário da empresa que fazem
prova de que os lucros foram apurados e poderiam ser distribuídos, junta
recibos da distribuição.
viii)
Que os recibos de doações realizadas por terceiros são válidos e eventual
erro na declaração de imposto de renda dos referidos não pode ser
responsabilidade da recorrente;
ix)
o valor informado no livro razão da empresa Lumar se refere a todo o ano-
calendário de 2003, ou seja, englobaria outros períodos não podendo ser
comparado com os recibos apresentados pela Interessada, que se referem
somente a dois meses;
x)
Não é o contribuinte que tem que provar contra as alegações do auto de
infração, uma vez que ônus da prova caberia ao fisco;
Pede a improcedência da ação fiscal.
Diante dos fatos narrados, é o relatório.

Voto
Conselheiro Wesley Rocha, Relator.
O Recurso Voluntário apresentado é tempestivo, bem como é de competência
desse colegiado. Assim, passo a analisar o mérito.
DA DELIMITAÇÃO DA LIDE
O recurso trata somente do acréscimo patrimonial a descoberto, de forma
identifica à impugnação, da qual já na defesa apresentada à autoridade julgadora de primeira
instância a recorrente não teria impugnado a multa por falta de informação de pagamento de
alugueis identificado. Assim, analiso o recurso dentro dos seus limites interpostos.
DA AUTUAÇÃO
A legislação obriga o agente fiscal a realizar o ato administrativo quando
identificado o fato gerador de determinado tributo, verificando assim o montante devido,
determinando a exigência da obrigação tributária e sua matéria tributável, bem como impõe
confeccionar a notificação de lançamento e checar todas essas ocorrências necessárias para as
fiscalizações e procedimento de cobrança, sendo legítima a lavratura do auto de infração em
conformidade com o art. 142, do CTN e com o art. 10 do Decreto n.o70.235/72, conforme
dispositivos in verbis:
“CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL.
"Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a
verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2301-008.915 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo
caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória,
sob pena de responsabilidade funcional".
DECRETO n.o 70.235/72.
Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da verificação
da falta, e conterá obrigatoriamente:
I a qualificação do autuado;
II o local, a data e a hora da lavratura;
III a descrição do fato;
IV a disposição legal infringida e a penalidade aplicável;
V a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no prazo de
trinta dias; VI a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o número
de matrícula".
Verifica-se dos autos que os procedimentos administrativos foram devidamente
realizados sem mácula ou nulidade, dentro do processo administrativo fiscal (rito processual).
O PAF–Processo Administrativo Fiscal se inicia pelo ato da fiscalização realizada
pela autoridade administrativa (e pela ordem do MPF), que realiza as atividades necessárias para
obter as informações necessárias na constituição do crédito devido, conforme determina o artigo
196, do CTN, conforme transcrição abaixo:
“Art. 196. A autoridade administrativa que proceder ou presidir a quaisquer diligências
de fiscalização lavrará os termos necessários para que se documente o início do
procedimento, na forma da legislação aplicável, que fixará prazo máximo para a
conclusão daquelas”.
Assim, a autoridade administrativa tem o poder-dever de realizar diligências que
entender devidas para verificar o levantamento de todas as informações necessárias, desde que
permitidas em lei, para a respectiva busca da verdade material sobre os fatos em relação a
obrigação tributária a ser cumprida, podendo examinar mercadorias, livros, arquivos,
documentos, movimentações financeiras, papéis e feitos comerciais ou fiscais dos contribuintes.
Apesar das ações de fiscalização possuírem caráter investigatório e inquisitório,
realizando procedimentos unilaterais, de obediência obrigatória, que não é absoluta, o desfecho
do PAF alberga os princípios da ampla defesa e contraditório, pois existe nele a possibilidade do
contribuinte se manifestar, impugnar, apresentar provas, e contestar todo o apontamento
realizado.
O PAF, como em diversos procedimentos, é constituído de fases, e nesse sentido
existe uma espécie de fase não contenciosa. Para melhor explicar é de se transcrever a lição de
Hugo de Brito Machado, do qual explica:
"A determinação do crédito tributário começa com a fase não contenciosa, que é
essencial no lançamento de ofício de qualquer tributo. tem início com o primeiro ato da
autoridade competente para fazer o lançamento, com o objetivo de constituir o crédito
tributário. Tal ato há de ser necessariamente escrito, e deve ser levado ao conhecimento
do sujeito passivo da obrigação tributária correspondente, posto que só assim pode ser
considerado completo. Em outras palavras: o ato inicial da fase não contenciosa da
constituição do crédito tributário completa-se quando é levado ao conhecimento do
sujeito passivo da obrigação tributária, aquele contra quem o ato é praticado e tem,
portanto, interesse em se manifestar contra ele". MACHADO, Hugo de Brito. Teoria
Geral do direito tributário. Editora Malheiros, São Paulo, 2015, pág 411).
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2301-008.915 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Assim, quando a fiscalização toma ciência dos fatos geradores do IR, tem a
obrigação de lançar o crédito fiscal.
DO ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO
Acréscimo patrimonial a descoberto significa o incremento patrimonial não
lastreado por rendimentos tributáveis, isentos, não tributáveis ou tributáveis exclusivamente na
fonte, apontados na declaração de rendimentos.
A fiscalização constatou, no ano-calendário de 2003, acréscimo patrimonial a
descoberto nos meses de janeiro a dezembro, no valor de R$ 326.177,90, conforme o
Demonstrativo de Variação Patrimonial, e o Demonstrativo de Apuração Imposto de Renda
Pessoa Física, constatando-se excesso de aplicações sobre origens, não respaldado por
rendimentos declarados e comprovado.
Nas argumentações da recorrente, pode-se constatar incompatibilidade de
alegações, senão vejamos:
i)
A recorrente alega que a empresa Luminus Games Entretenimentos Ltda.
se manteve paralisada e inativa até o ano-calendário de 2005, um dos
motivos pelo qual também não ocorreu a integralização do capital social,
que só se efetivou em 2005.
Inviável as alegações. As alterações de cotas societárias não constam
nenhum registro formal à Junta Comercial.
ii)
Outra argumentação sem lastro de prova diz respeito à seguinte análise
feita pela pela própria DRJ de origem, senão vejamos:
(...)
A Interessada reclama a exclusão do valor de R$ 427.500,00 do campo das aplicações
do demonstrativo de fl. 276, com o argumento de que a integralização do capital social
da empresa Luminus Games Entretenimentos Ltda. não teria ocorrido no ano-calendário
de 2003, mas apenas em 2005, conforme documentos juntados aos autos as fls. 299 a
318.
Analisando-se os elementos do processo, observa-se que em 24/03/2003 ocorreu uma
alteração contratual da Luminus Games Entretenimentos Ltda. em que o capital social -
da-empresa foi aumentado- de-R$ 50.000,00 para-R$ - 500.000,00 -e-a-Participação da
Interessada nesse capital de R$ 47.500,00 para R$ 475.000,00. As cotas subscritas pela
Interessada em 24/03/2003 tinham o prazo máximo de 24 meses para serem
integralizadas, nos termos de fls. 306 a 308.
De acordo com a Autuada, a integralização de suas cotas teria ocorrido em 2005.
Entretanto, a Interessada não esclareceu em que data, nem trouxe elementos que
comprovassem que a Contribuinte integralizou suas cotas no ano-calendário de 2005.
“Para justificar seus argumentos, a Interessada juntou As fls. 302 a 305, contrato de
cessão de quotas de sociedade limitada, datado de 05/08/2005, em que a Contribuinte
cederia a Oscar Alejandro Marhesini 350.000 cotas da empresa Luminus. Em tal
instrumento particular, não registrado em cartório, a Interessada, na condição de
cedente, declarava que até àquela data teriam sido integralizadas apenas 10.000 cotas
pelo total de R$ 10.000,00. Ou seja, segundo o contrato de fls. 302 a 305, 465.000 cotas
de propriedade da Interessada ainda não haviam sido integralizadas até 05/08/2005,
passados mais de 24 meses de sua subscrição”.
Nesse ponto, observa-se uma clara contradição entre o que a Interessada afirma em sua
impugnação e o que consta no contrato por ela própria anexado aos autos as fls. 302 a
305. Se a Impugnante alega que teria integralizado suas cotas em 2005, como então o
instrumento particular de fls. 302 a 305 menciona que as 350.000 cotas objeto de cessão
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2301-008.915 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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em 05/08/2005 não teriam sido integralizadas pela Contribuinte? A Interessada estaria
cedendo cotas que não teriam sido integralizadas após 24 meses de sua subscrição?.
Nesse sentido, entendo estar correta a decisão de primeira instância sobre o tema.
Quanto às alegações de doações, essas estão desacompanhadas de todas as
formalidades que pudessem existir para o referido ato, não há declaração e registros na DIRPF
dos doadores, ou documento idôneo ou referência de prova idônea.
Sobre a distribuição dos lucros da empresa LUMAR aduz que juntou ao feito
balancete e balanço patrimonial da empresa, bem como os registro no Livro razão e Livro Diário
da empresa que fazem prova de que os lucros foram apurados e poderiam ser distribuídos com a
respectiva isenção. Junta recibos da distribuição.
Ocorre que não consta na sua declaração os valores citados das quais recibos
juntou recibos emitidos pela Pessoa jurídica, e também não foi constado qualquer valor referente
a lucros distribuídos pela LUMAR em sua DIPJ no ano de 2003, segundo consta do próprio
relatório fiscal de e-fl. 284. As provas trazias ao feito são insuficientes.
Quanto a alegação de que que o valor de R$ 23.728,38 tratava-se de uma dívida
contraída junto ao Unibanco, tendo sido parcelada em 26 vezes, com o pagamento de 12 parcelas
de R$ 1.134,13 no ano-calendário de 2003, também não tem como ser acatada, uma vez que
inexistem provas de sua alegação. Não há comprovação que a dívida decorreria de cartão de
crédito e não de outra rubrica que consta da acusação fiscal. Tanto na resposta ao fisco quanto
em sede de impugnação a recorrente não obrou comprovar suas alegações. Fato esse que se
repete em sede recursal. Assim não há como acolher suas justificações.
O imposto de renda e acréscimo patrimonial a descoberto tem como fato gerador a
disposição de renda, conforme dispositivos citados abaixo, em especial no artigo 43, da Lei, lei
no 5.172, de 25 de outubro de 1966-CTN, e demais legislações, conforme transcrição abaixo:
Lei no 5.172/66
Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer
natureza tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica:
I - de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de
ambos;
II - de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais não
compreendidos no inciso anterior.
Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988.
"Art. 1o Os rendimentos e ganhos de capital percebidos a partir de 1o de janeiro de
1989, por pessoas físicas residentes ou domiciliados no Brasil, serão tributados pelo
imposto de renda na forma da legislação vigente, com as modificações introduzidas
por esta Lei.
Art. 2o O imposto de renda das pessoas físicas será devido, mensalmente, à medida em
que os rendimentos e ganhos de capital forem percebidos.
Art. 3o O imposto incidirá sobre o rendimento bruto, sem qualquer dedução, ressalvado
o disposto nos arts. 9o a 14 desta Lei.
§ 1o Constituem rendimento bruto todo o produto do capital, do trabalho ou da
combinação de ambos, os alimentos e pensões percebidos em dinheiro, e ainda os
proventos de qualquer natureza, assim também entendidos os acréscimos patrimoniais
não correspondentes aos rendimentos declarados. (...)”
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2301-008.915 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18471.004326/2008-91

Para a apuração de acréscimo patrimonial a descoberto é imperativo confrontar-se,
mensalmente, as mutações patrimoniais com os rendimentos do respectivo período, sendo
transportados para o mês seguinte os saldos positivos apurados no mês anterior, dentro de um
mesmo ano-calendário.
Ocorre que as alegações do recorrente sem provas idôneas e sem indicações e
comprovações de suas afirmações, se tornam mera alegações.
As provas trazidas ao feito, na verdade não são suficientes para afastar o
acréscimo patrimonial a descoberto, nem a tributação devida. Em direito tributário, o ônus da
prova é transferida ao contribuinte, quando da constatação do fato gerador.
Com isso, a prova em contrário quem deveria ter feito seria exatamente o
contribuinte. Em nenhum momento este foi impedido de apresentar provas ou defesa da
acusação fiscal, e, tampouco, deixou de contestar sobre aquilo que estava sendo apontado pela
fiscalização1.
Na busca da verdade material, princípio este vinculado ao processo administrativo
fiscal, forma o julgador seu convencimento, por vezes, não a partir de uma prova única,
conclusiva por si só, mas de um conjunto de elementos que, se isoladamente nada atestam,
agrupados têm o condão de estabelecer a evidência de uma dada situação de fato.
Em processo administrativo fiscal, tal qual no processo civil, o ônus de provar a
veracidade do que se alega é do interessado, in casu, do contribuinte ora recorrente. Neste
sentido, prevê a Lei n° 9.784/99 em seu art. 36:
"Art. 36. Cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado, sem prejuízo do
dever atribuído ao órgão competente para a instrução e do disposto no artigo 37 desta
Lei".
O processo judicial em seu artigo art. 373, inciso I, do Código de Processo Civil,
inciso I, impõe ao interessado as comprovações de fato e de direito, tal qual como no processo
administrativo:
"Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito
do autor".
Encontra-se sedimentada a jurisprudência deste Conselho neste sentido, consoante
se verifica pelo aresto abaixo:
“ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano- calendário: 2005
ÔNUS DA PROVA. FATO CONSTITUTIVO DO DIREITO NO QUAL SE
FUNDAMENTA A AÇÃO. INCUMBÊNCIA DO INTERESSADO.
Cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado.
(...)

1 Nesse sentido segue decisão do CARF: "PROVAS - Tendo sido a ação fiscal desenvolvida no sentido de trazer aos
autos os elementos de prova suficientes para demarcar o ilícito fiscal, com a anexação de cópias de documentos que
comprovam as situações descritas no Relatório de Ação Fiscal e com a apresentação de demonstrativos, onde consta
a indicação do documento que lhe deu suporte, com a referência à folha do processo em que se encontra, incabível a
alegação de que o lançamento se deu por dedução subjetiva da autoridade fiscal". (processo n.o 10435.002291/99-
09, Conselheira Relatora Ana Neyle Olímpio Holanda, publicado no Acórdão n.o 106-14.181, publicado no DOU
em 22.11.2004, p. 36).
Fl. 456
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Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 2301-008.915 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18471.004326/2008-91

(Acórdão no 3803004.284 – 3a Turma Especial. Sessão de 26 de junho de 2013). Grifou-
se.
Nessas circunstâncias, correta a decisão da DRJ de origem.
Conclusão
Ante o exposto, voto no sentido de conhecer do Recurso Voluntário apresentado e
NEGAR-LHE PROVIMENTO, realizando a manutenção da decisão de primeira instância.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Wesley Rocha

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