Tribunal: CARF
Processo: 19311.720155/2016-56
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JORGE LIMA ABUD
Data de julgamento: 2021-10-27
Data de publicação: 2021-12-31

Ementa:

Inteiro teor:
0
S3-C 3T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
19311.720155/2016-56
Recurso
Voluntário
Resolução no
3302-001.979 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma
Ordinária
Sessão de
27 de outubro de 2021
Assunto
DILIGÊNCIA
Recorrente
BEIERSDORF INDUSTRIA E COMERCIO LTDA. E FAZENDA
NACIONAL
Interessado
.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Resolvem os membros do Colegiado, por maioria de votos, em converter o
julgamento em diligência, nos termos do voto do redator designado. Vencidos os conselheiros
Jorge Lima Abud (relator) e Larissa Nunes Girard que afastavam a diligência. Designado o
conselheiro Walker Araújo para redigir o voto vencedor.
(documento assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Jorge Lima Abud – Relator
(documento assinado digitalmente)
Walker Araujo – Redator Designado

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Gilson Macedo Rosenburg
Filho (Presidente), Larissa Nunes Girard, Jorge Lima Abud, Carlos Delson Santiago (Suplente),
Raphael Madeira Abad, Walker Araujo, José Renato Pereira de Deus e Denise Madalena Green.
Ausente o Conselheiro Vinícius Guimarães, substituído pelo Conselheiro Carlos Delson
Santiago.

RESOLUÇÃO GERADA NO PGD-CARF PROCESSO 19311.720155/2016-56
Fl. 1889
DF CARF MF
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Fl. 2 da Resolução n.o 3302-001.979 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19311.720155/2016-56

Relatório

Aproveita-se o. Relatório do Acórdão de Impugnação.
Trata-se de Autos e Infração da Cofins e da Contribuição para o PIS/Pasep relativos aos
períodos de apuração março de 2012 a junho de 2015, com descontinuidades, por
meio dos quais foram constituídos créditos tributários nos montantes de,
respectivamente, R$ 15.082.050,34 e R$ 4.657.120,71, incluídos os valores principais,
multas de ofício no percentual de 75% e juros de mora calculados até agosto de 2016.
O Auditor-Fiscal apresenta os fundamentos das autuações no Termo de Verificação
Fiscal de fls. 970/973.
Inicialmente informa quais os documentos contábeis e fiscais que foram analisados,
esclarece que a contribuinte “tem como atividade econômica principal a industrialização
e a comercialização de produtos de higiene e toucador da tradicional marca Nívea ” e
que “também importa, por encomenda e por conta e ordem, esses mesmos produtos
através de comerciais importadoras, e os revende no mercado interno, notadamente para
a comercial atacadista BDF-Nívea Ltda. ”.
Acrescenta que nos anos-calendário em exame a contribuinte apurou o Imposto de
Renda pelo Lucro Real, transcreve dispositivos da Lei n° 10.147, de 21 de dezembro de
2000, e da Lei n° 10.925, de 23 de julho de 2004, relativos “ao fato gerador e às
alíquotas aplicáveis (...) no caso do contribuinte fiscalizado”, e prossegue (destaques
no original):
6.Como se verifica da leitura do art. 1° da Lei n° 10.147, de 2000, os fabricantes e
importadores de produtos de perfumaria, toucador e de higiene pessoal tem suas receitas
de vendas tributadas às alíquotas de 2,2% do PIS e de 10,3% da Cofins. Como exceção,
as receitas auferidas por comerciantes desses produtos estão sujeitas à alíquota zero
dessas contribuições. Por esse motivo, o fiscalizado, por ser fabricante de produtos de
toucador e de higiene pessoal, tem suas receitas auferidas com a venda ou revenda de
Fl. 1890
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Fl. 3 da Resolução n.o 3302-001.979 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19311.720155/2016-56

3401.20.10 e 9603.21.00, da Tipi, tributadas às alíquotas de 2,2% do PIS e de 10,3% da
Cofins.
7.No transcurso da ação fiscal, constatou-se que o contribuinte, de forma rotineira, nos
períodos fiscalizados, utilizou-se das empresas comerciais importadoras Cotia Vitória
Comércio e Serviços S/A, CNPJ 01.828.229/0003-04 (Itajaí - SC) e Trop Companhia de
Comércio Exterior, CNPJ 01.135.153/0003- 70 (Itajaí - SC), para realizar importações
por conta e ordem ou por encomenda de produtos de toucador e de higiene pessoal da
marca Nívea.
8.Verificou-se, também, que o contribuinte adquiriu no mercado interno produtos
monofásicos para revenda, principalmente das empresas Higident do Brasil Indústria e
Comércio Ltda., CNPJ 51.609.238/0001-50, e Colep Provider Aerossol S/A, CNPJ
12.579.559/0001- 05.
9.Essas mercadorias foram revendidas pelo fiscalizado para os estabelecimentos da
comercial atacadista BDF - Nívea Ltda., CNPJ 43.389.383/0001-32.
10.A fiscalizada não tomou créditos de PIS/Cofins sobre os produtos monofásicos
importados por conta e ordem nem sobre os adquiridos no mercado interno para
revenda.
11.Nessas revendas à BDF - Nívea Ltda., conforme está escriturado na Escrituração
Fiscal Digital - EFD - Contribuições, o contribuinte considerou erroneamente as
correspondentes receitas auferidas como sujeitas à alíquota zero do PIS e da Cofins,
uma vez que devem ser tributadas a 2,2% e 10,3%, respectivamente, tendo em vista sua
condição de fabricante. Nesse sentido, existe o Acórdão n° 3402- 002.799 - 4a Câmara -
2a Turma Ordinária - Terceira Seção de Julgamento do Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais - Carf, cuja ementa segue transcrita:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Ano-calendário: 2008, 2009, 2010
REGIME MONOFÁSICO. LEI N° 10.147/2000. FABRICANTES DE PRODUTOS
SUJEITOS A ALÍQUOTAS DIFERENCIADAS. PRODUTOS DE HIGIENE
PESSOAL, PERFUMARIA OU DE TOUCADOR. REVENDA. INCIDÊNCIA.
Incidem as alíquotas diferenciadas previstas no art. 1°, I, "b" da Lei n° 10.147/2000
sobre as receitas oriundas da revenda de produtos de higiene pessoal, perfumaria ou de
toucador, auferida por pessoa jurídica fabricante desses produtos, ainda que o
revendedor não os tenha submetido a processo de industrialização.
12.Já no tocante aos créditos que podem ser descontados na apuração do PIS e da
Cofins no regime Não-Cumulativo, o contribuinte deve observar os seguintes
dispositivos legais:
Transcreve então dispositivos das Leis n° 10.637, de 30 de dezembro de 2002, n°
10.833, de 29 de dezembro de 2003, e n° 10.865, de 30 de abril de 2004, bem como das
Instruções Normativas SRF n° 247, de 21 de novembro de 2002, n° 404, de 12 de março
de 2004, e n° 594, de 26 de dezembro de 2005, e conclui:
13.Portanto, o contribuinte tem direito ao desconto dos créditos do PIS- Importação e da
Cofins-Importação recolhidos quando do registro das Declarações de Importações (DI),
bem como sobre essas contribuições relativas aos produtos monofásicos adquiridos no
mercado interno para revenda.
14.Os valores de créditos do PIS e da Cofins devidos pelo contribuinte em razão da
aplicação indevida de alíquota zero sobre as mercadorias revendidas estão detalhados no
demonstrativo que segue anexo a este Termo de Verificação Fiscal. Cabe ressaltar que,
na apuração pela fiscalização do PIS e da Cofins que são devidos sobre as receitas dos
produtos revendidos pelo contribuinte, estão descontados os créditos do PIS-Importação
e da Cofins-Importação, bem como do PIS e da Cofins sobre as mercadorias adquiridas
no mercado interno para revenda.
Fl. 1891
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Fl. 4 da Resolução n.o 3302-001.979 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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O demonstrativo mencionado pelo Auditor-Fiscal no parágrafo 14 do Termo de
Verificação Fiscal, acima transcrito, foi juntado às fls. 974/1189.
Cientificada em 30/08/2016, conforme o Termo de Ciência de fl. 1217, no dia
28/09/2016 a contribuinte apresentou a manifestação de inconformidade de fls.
1220/1275, na qual alega, em síntese e fundamentalmente a improcedência das
autuações, uma vez que os lançamentos se referem a receitas auferidas com a revenda
de produtos sujeitos à tributação concentrada (monofásica) que não foram
industrializados nem importados pela autuada.
Entende que no regime de tributação concentrada ou monofásica de produtos de
toucador, de higiene pessoal, e de perfumaria, como é o caso, a incidência da Cofins e
da Contribuição para o PIS/Pasep às alíquotas de 10,3% e de 2,2% somente ocorre
sobre as receitas auferidas com as vendas dos produtos em questão que tenham sido
industrializados ou importados pela própria pessoa jurídica. O fato de que industrializa
produtos relacionados no art. 1° da Lei n° 10.147, de 2000, seria irrelevante no que diz
respeito às receitas auferidas com as revendas destes produtos, sempre que os mesmos
tenham sido adquiridos prontos de outras pessoas jurídicas.
Em suma, as disposições do art. 1° da Lei n° 10.147, de 2000, somente se aplicam às
receitas de vendas dos produtos ali relacionados que tenham sido industrializados ou
importados pelo próprio vendedor. As receitas de revenda de tais produtos, adquiridos
prontos de outras pessoas jurídicas (fabricantes ou importadoras), estão sujeitas à
alíquota zero, nos termos do art. 2° da mesma lei.
Assim, estaria equivocado o entendimento adotado pela fiscalização, de que o fato de a
contribuinte industrializar produtos relacionados no art. 1° da Lei n° 10.147, de 2000,
importaria na incidência da tributação pelas alíquotas nele previstas mesmo nos casos
em que, adquirindo de outras pessoas jurídicas tais produtos prontos e acabados, por
estas fabricados ou importados, tenha atuado como mera revendedora.
Discorre exaustivamente sobre o tema, invocando a Solução de Divergência Cosit n°
41, de 03 de novembro de 2008, bem como trechos de discursos proferidos no Senado
Federal durante os debates que antecederam a votação do projeto de lei do qual resultou
a Lei n° 10.147, de 2000, e repetindo diversas vezes que: as receitas que foram objeto
de lançamento decorrem da simples revenda de produtos, adquiridos prontos de outras
pessoas jurídicas (fabricantes ou importadoras), e estavam, portanto, sujeitas à alíquota
zero; não tendo importado diretamente estes produtos nem exercido sobre eles nenhum
processo de industrialização, as receitas provenientes de sua revenda não poderiam ser
tributadas pelas alíquotas previstas no art. 1° da Lei n° 10.147, de 2000; ao contrário,
estariam, como já dito, sujeitas à alíquota zero, prevista no art. 2° da mesma lei.
Em sua argumentação sobre o tema já mencionado, aduz ainda que a Lei n° 10.147, de
2000, deve ser interpretada em conformidade com a Constituição Federal. A este
respeito diz:
•não está sustentando a inconstitucionalidade de lei ou ato normativo; sustenta, todavia,
“a prevalência de uma interpretação sistemática e teleológica da legislação ordinária que
disciplina a tributação concentrada (monofásica) do PIS e da COFINS”;
•o § 4° do art. 149 da Constituição Federal, introduzido pela Emenda Constitucional n°
33, de 11 de dezembro de 2001, segundo o qual “a lei definirá as hipóteses em que as
contribuições incidirão uma única vez”, “delegou ao legislador ordinário a
competência para definir as hipóteses em que o PIS e a COFINS incidirão uma única
vez no ciclo de comercialização do produto”;
•exercida esta competência com a instituição da tributação monofásica, estas
contribuições serão recolhidas uma única vez no ciclo de comercialização do produto,
entendimento este que se encontra em consonância com a jurisprudência do STJ; nos
trabalhos legislativos que antecederam a promulgação da Emenda Constitucional n°
33/2001 a matéria foi amplamente debatida e uma das razões para sua aprovação foi
garantir no texto da Constituição que, nas hipóteses definidas pelo legislador ordinário,
Fl. 1892
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Fl. 5 da Resolução n.o 3302-001.979 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19311.720155/2016-56

estas contribuições fossem recolhidas uma única vez no ciclo de comercialização do
produto;
•embora a Lei n° 10.147, de 2000, tenha sido publicada anteriormente à promulgação da
Emenda Constitucional n° 33, de 2001, deve a mesma “ser interpretada, compreendida
e aplicada conforme o disposto no § 4o do artigo 149 da CF/88, prestigiando, assim, a
interpretação sistemática como método hermenêutico por excelência”.
•a interpretação conforme à Constituição Federal, prevista no parágrafo único do artigo
28 da Lei n° 9.868, de 10 de novembro de 1999, não é atividade exclusiva do Supremo
Tribunal Federal no exercício da jurisdição constitucional, fazendo-se necessária sua
“utilização também por intérpretes e aplicadores do direito, inclusive como forma de se
buscar uma interpretação possível, razoável e em consonância com a Constituição
Federal”; cita trechos doutrinários relativos aos limites da interpretação conforme à
Constituição bem como à necessidade de que a norma jurídica construída a partir desta
técnica represente uma significação possível e razoável do texto do direito, e conclui:
50. Assim, a técnica da interpretação conforme à Constituição Federal deve ser adotada
na compreensão e aplicação da Lei n° 10.147/2000, especialmente porque o §4° do
artigo 149 da CF/88 determina que, nas hipóteses de tributação concentrada
(monofásica) do PIS e da COFINS definidas pelo legislador, essas contribuições sociais
são recolhidas em apenas uma das etapas do ciclo de comercialização do produto.
A
seguir,
a
impugnante
abre
um
tópico
intitulado
“A
TRIBUTAÇÃO
CONCENTRADA DO PIS E DA COFINS PREVISTA NA LEI N° 10.147/2000”, que
divide em vários sub-tópicos, cujos resumos apresentamos a seguir, preservando as
numerações e títulos utilizados pela contribuinte.
• “III.2.1 — Definição da tributação concentrada (monofásica) em razão do produto
(decisão do legislador ordinário) ”
Após transcrever trechos da Lei n° 10.147, de 2000, a contribuinte registra que
“somente as operações de venda dos produtos indicados taxativamente pelo próprio
legislador estão sujeitas à tributação concentrada (monofásica) do PIS e da COFINS”.
Aduz que o legislador definiu o regime em questão para os produtos indicados na lei, “e
de forma absolutamente autônoma e independente da atividade desempenhada pelo
contribuinte”, observando ainda que um dos objetivos do legislador “foi justamente
otimizar a fiscalização das operações envolvendo determinados produtos”.
Transcreve trechos da Exposição de Motivos da Lei n° 10.147, de 2000, reitera que o
regime de incidência monofásica é definido pelo produto e não pela atividade
desenvolvida pela contribuinte, e invoca em benefício de sua tese a Solução de
Divergência Cosit n° 41, de 03 de novembro de 2008.
Reafirma que somente estão sujeitas às alíquotas de 2,2% (PIS) e 10,3% (Cofins) as
receitas auferidas com as vendas dos produtos de perfumaria, de toucador ou de higiene
pessoal indicados na Lei n° 10.147, de 2000, que tenham sido industrializados ou
importados pela própria contribuinte, salientando que “o que enseja a aplicação do
regime de incidência previsto no artigo 1o da Lei no 10.147/2000 é o fato de o produto
vendido ter sido fabricado ou importado pela próprio contribuinte”. Acrescenta que no
art. 2° da referida lei o legislador tratou da tributação das receitas decorrentes da
revenda dos produtos em questão, que não tenham sido industrializados nem importados
diretamente pela contribuinte, as quais estão sujeitas à alíquota zero.
Menciona as alíquotas aplicáveis aos produtos não sujeitos à incidência monofásica, no
regime cumulativo e no não-cumulativo, invoca o § 2° do art. 1° da Lei n°
10.147,de 2000, destaca que “o legislador delegou ao Poder Executivo a competência
para excluir produtos (e não contribuintes) da tributação concentrada (monofásica) do
PIS e da COFINS”, e prossegue:
65.Como se vê claramente do texto da Lei n° 10.147/2000, as características dos
produtos vendidos ou revendidos pelo contribuinte definem as alíquotas do PIS e da
Fl. 1893
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Fl. 6 da Resolução n.o 3302-001.979 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19311.720155/2016-56

COFINS a serem aplicadas sobre as respectivas receitas (frise-se, essa foi a decisão do
legislador para definir a tributação concentrada), a saber:
(I)venda de produtos industrializados e importados pelo próprio contribuinte, e sujeitos
à tributação concentrada (monofásica): alíquotas majoradasprevistas no inciso I do
artigo 1o da Lei n° 10.147/2000;
(II)revenda de produtos não industrializados nem importados pelo próprio contribuinte,
e sujeitos à tributação concentrada (monofásica): alíquota zero prevista no artigo 2o da
Lei n° 10.147/2000; e
(III)venda ou revenda de produtos não sujeitos à tributação concentrada (monofásica):
alíquotas previstas na Lei n° 9.718/98 (regime cumulativo), ou, então, posteriormente
nas Leis n°s 10.637/02 e 10.833/03 (regime não cumulativo).
66.Por essas razões, se o contribuinte industrializa e importa produtos sujeitos à
tributação concentrada (monofásica), e também revende outros produtos (não fabricados
nem importados pelo próprio contribuinte), evidente e obviamente, as respectivas
receitas não estão sujeitas às mesmas alíquotas do PIS e da COFINS, como alegado pela
autoridade administrativa.
Insiste em que, conforme definido pelo legislador na Lei n° 10.147, de 2000, as vendas
de produtos industrializados ou importados pela própria contribuinte estão sujeitas ao
regime de incidência previsto no art. 1°, ao passo que as revendas de produtos não
industrializados nem importados pela própria contribuinte estão sujeitas ao regime de
incidência previsto no art. 2°. Reitera que esta diferença de regimes de incidência “foi
estabelecida pelo próprio legislador, levando em conta justamente
as características do produto (vendido ou revendido), e não a
atividade empresarial” do sujeito passivo. Conclui:
69.Assim, a interpretação da Lei n° 10.147/2000, inclusive conforme o disposto no § 4°
do artigo 149 da Constituição Federal de 1988, não permite afirmar que a atividade do
contribuinte seria suficiente para definir as alíquotas do PIS e da COFINS sobre suas
receitas (ou seja, a atividade não “carimba” as receitas do contribuinte com as alíquotas
majoradas do PIS e da COFINS), como equivocadamente consignado no termo de
verificação fiscal pela autoridade administrativa.
70.Diante do exposto, está suficientemente demonstrado que o regime de tributação
concentrada (monofásica) do PIS e da COFINS é definido pelo produto (mais
precisamente, pelas características dos produtos vendidos ou revendidos), e não pela
atividade empresarial desempenhada pelo contribuinte, devendo a decisão do legislador
ser respeitada e observada, inclusive conforme o disposto no §4°do artigo 149 da CF/88.
• “III.2.2 — Regime de incidência das revendas de produtos finais”
Após iniciar este ponto (parágrafos 71 a 74 da impugnação) repetindo quase ipsis litteris
os textos de seus parágrafos 38, 40, 45 e 42 (nesta ordem), a contribuinte cita trechos de
discursos que teriam sido proferidos no Senado Federal durante os debates que
antecederam a votação do projeto de lei que deu origem à Lei n° 10.147, de 2000, e
volta a reiterar seus argumentos. Assim, diz novamente que:
•a interpretação adotada pela fiscalização deve ser afastada por afronta ao art. 195, § 4°
da Constituição Federal e ao próprio texto da Lei n° 10.147, de 2000;
•o regime de incidência concentrada, ou monofásica, é definido pelo produto vendido
ou revendido, e não pela atividade econômica desenvolvida pela contribuinte;
•no art. 1° da Lei n° 10.147, de 2000, o legislador tratou do regime de incidência do PIS
e da Cofins sobre as receitas auferidas nas vendas de produtos industrializados ou
importados pela própria contribuinte.
Acrescenta (destaques no original):
80.No caput do artigo 1o da Lei n° 10.147/2000, o legislador empregou o verbo
"proceder" que, no contexto normativo, obrigatoriamente indica uma ação do
Fl. 1894
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Fl. 7 da Resolução n.o 3302-001.979 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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contribuinte (no caso, proceder à industrialização ou à importação), e não um estado
(ser industrial ou importador).
81.De fato, (I) o produto é industrializado porque o contribuinte executou uma das
atividades descritas no artigo 4o do Decreto n° 7.212/2000 (RIPI); e (II) o produto é
importado porque o contribuinte promoveu a sua entrada no território aduaneiro,
conforme o disposto no artigo 104 do Decreto n° 6.759/2009 (Regulamento Aduaneiro).
82.Nesse sentido, o que atrai a incidência do artigo 1°da Lei n° 10.147/2000 é a venda
de produto industrializado ou importado pelo próprio contribuinte. Ou seja, o próprio
contribuinte (por si) industrializa ou importa o produto sujeito à tributação concentrada
(monofásica), e posteriormente vende.
83.Essa é a técnica definida pelo legislador (primeiro, o produto é industrializado ou
importado pelo próprio contribuinte, e na sequência é vendido) para a aplicação do
regime de incidência previsto no artigo 1° da Lei n° 10.147/2000, que deve ser
observada, inclusive conforme o disposto no §4° do artigo 149 da CF.
E conclui (destaques no original):
84.Contudo, conforme cabalmente comprovado no curso do procedimento de
fiscalização e reconhecido pela própria autoridade administrativa no termo de
verificação fiscal (portanto, é fato incontroverso nos autos), os produtos revendidos no
mercado interno não foram industrializados nem importados pela Impugnante.
85.Portanto, nas operações envolvendo aquisições de produtos finais de outras pessoas
jurídicas e revendas no mercado interno, a Impugnante não assumiu a condição de
industrial ou de importador, com o que deve ser observado o disposto no artigo 2 da Lei
n° 10.147/2000 (alíquota zero do PIS e da COFINS).
Também aqui a contribuinte prossegue em suas reiterações. Diz que:
•adquiriu no mercado interno produtos finais sujeitos à tributação concentrada, que
foram industrializados por outras pessoas jurídicas, sendo que alguns destes produtos
nem mesmo constam de sua linha de produção;
•os produtos adquiridos no mercado interno e revendidos não foram industrializados
pela impugnante, que não executou sobre tais produtos nenhuma das atividades
mencionadas no art. 4° Regulamento do IPI (Decreto n° 7.212, de 15 de junho de 2010);
assim, sobre as receitas a que se referem os autos de infração, não se aplica o regime de
incidência previsto no art. 1° da Lei n° 10.147, de 2000;
•existiriam, no caso, duas operações distintas, e que não se comunicam, com produtos
sujeitos à tributação concentrada: a) a primeira, seria a venda efetuada pelo fabricante à
impugnante, sobre a qual incidiria o regime do art. 1° da Lei n° 10.147, de 2000; b) a
segunda, seria a revenda efetuada pela impugnante, que estaria sujeita à alíquota zero,
nos termos do art. 2° da mesma lei, uma vez que a impugnante não efetuou nenhum
procedimento de industrialização sobre tais produtos.
•“III.2.2.2 — Aquisições de empresas comerciais importadoras”
A contribuinte inicia este ponto da impugnação dizendo que (os destaques são do
original):
93. A Impugnante também adquiriu produtos que foram importados por encomenda
por empresas comerciais importadoras (tradings), como é o caso da Cotia Vitória
Comércio e Serviços S/A e Trop Companhia de Comércio Exterior.
Observa que “as tradings promovem a entrada dos produtos no território aduaneiro e,
portanto, são as importadoras”, transcreve os arts. 104 a 106 do Regulamento
Aduaneiro, e sustenta:
•conforme o disposto no Regulamento Aduaneiro, na importação por encomenda, a
trading é a importadora, pois esta promove a entrada do produto no território aduaneiro
e é a responsável pelo cumprimento de todas as obrigações aduaneiras; deste modo, “a
Impugnante não procedeu à importação direta de produtos, ou seja, nas operações
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relacionadas pela fiscalização a Impugnante não vendeu produtos por ela importados
”;
•na importação por encomenda existem três operações com produtos sujeitos à
tributação concentrada, distintas e que não se comunicam: i) importação do produto pela
trading; ii) venda do produto pela trading para a impugnante; iii) revenda do produto
final pela impugnante, que seria a revenda de produto não importado pelo próprio
contribuinte;
•na importação as empresas comerciais importadoras recolhem o PIS- Importação e a
Cofins-Importação com as alíquotas previstas no § 2° do art. 8° da Lei n° 10.865, de
2004; na venda dos produtos importados para a impugnante, as receitas auferidas pelas
comerciais importadoras estão sujeitas às alíquotas previstas no art. 1° da Lei n° 10.147,
de 2000; e, “desta forma, as receitas auferidas na revenda de produtos não importados
pela Impugnante estão sujeitas à alíquota zero do PIS e da COFINS, conforme o
disposto no artigo 2°da Lei n° 10.147/2000.
•“III.2.2.3 — Aplicação da alíquota zero do PIS e da COFINS”
Também neste ponto, a contribuinte continua em suas reiterações:
•é fato incontroverso que os produtos em questão não foram industrializados nem
importados pela impugnante; as receitas auferidas nas meras revendas de produtos finais
não estão sujeitas às alíquotas majoradas do PIS (2,2%) e da Cofins (10,3%);
•assim, “no desempenho da atividade estritamente comercial, sem assumir a condição
de industrial ou importador, as respectivas receitas estão sujeitas à alíquota zero do PIS
e da COFINS, nos termos do artigo 2° da Lei n° 10.147/2000”; essa interpretação é a
que cumpre os objetivos da tributação concentrada do PIS e da Cofins delimitados pela
Lei n° 10.147, de 2000, e pelo § 4° do art. 149 da Constituição Federal de 1988, “que é
garantir que as referidas contribuições sociais sejam recolhidas uma única vez no ciclo
de comercialização do produto ”;
Prossegue e conclui (destaques no original):
105.A interpretação sustentada no termo de verificação fiscal pela autoridade
administrativa distorce os próprios objetivos da tributação concentrada
(monofásica) do PIS e da COFINS delimitados pela Lei n° 10.147/2000 e pelo § 4° do
artigo 149 da Constituição Federal de 1988, transformando a incidência em plurifásica
mediante a exigência das referidas contribuições sociais em mais de uma etapa de
circulação do produto.
106.Em se tratando de revenda de produtos não industrializados nem importados pela
Impugnante, a exigência fiscal formalizada pela autoridade administrativa constitui a
imposição de mais um recolhimento na etapa de circulação do produto, o que afronta
claramente o disposto na Lei n°(sic) Lei n° 10.147/2000 e no § 4°do artigo 149 da
Constituição Federal de 1988.
107.Diante do exposto, e considerando-se que: (I) as receitas auferidas pelos fabricantes
e importadores nas vendas para a Impugnante estão sujeitas ao regime de incidência
previsto no artigo 1° da Lei n° 10.147/2000; e (II) que os produtos revendidos não
foram industrializados nem importados pela Impugnante, a impugnação merece ser
prontamente acolhida, para cancelar integralmente os autos de infração.
•“III.2.3 — Instituição de Espécie de Equiparação sem amparo em Lei”
Sustenta:
•as receitas auferidas nas vendas de produtos industrializados ou importados pela
própria contribuinte estão sujeitas às alíquotas majoradas do PIS e da Cofins, nos
termos do art. 1° da Lei n° 10.147, de 2000;
•por sua vez, as receitas auferidas nas revendas de produtos não industrializados nem
importados pela própria contribuinte estão sujeitas à alíquota zero do PIS e da Cofins,
nos termos do art. 2° da Lei n° 10.147, de 2000;
Fl. 1896
DF CARF MF
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Fl. 9 da Resolução n.o 3302-001.979 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19311.720155/2016-56

•a interpretação adotada pela fiscalização afronta a Lei n° 10.147, de 2000, e o § 4° do
art. 149 da Constituição Federal de 1988, “pois exige o recolhimento do PIS e da Cofins
mais de uma vez na etapa de circulação do produto” e, além disso, “acabou, ainda, por
instituir uma espécie de ‘equiparação ’ nas operações de venda, absolutamente
desprovida de amparo legal”;
• no caso concreto, as operações da impugnante, de revenda de produtos não
industrializados nem importados pela própria contribuinte, “foram equiparadas às
operações realizadas pelas pessoas jurídicas que venderam os produtos para a
Impugnante, e que realmente procederam à industrialização e à importação de
produtos sujeitos à tributação concentrada ”;
Prossegue (destaques no original):
112.No fundo, as operações em que a Impugnante atuou como empresa comercial,
apenas revendendo produtos finais adquiridos de outras pessoas jurídicas, foram na
prática equiparadas às operações realizadas por fabricantes e empresas comerciais
importadoras. Aliás, claramente, há uma equiparação da atividade comercial à atividade
de um industrial e de um importador, para efeito de aplicação do artigo 1o da Lei n°
10.147/2000.
113.Contudo, não há na legislação dispositivo que autorize qualquer espécie de
equiparação entre as atividades comerciais e as atividades industriais (ou de
importação), para fins de aplicação do regime de incidência do PIS e da
COFINSprevisto no artigo 1o da Lei n° 10.147/2000.
114.E nos casos em que, mesmo sem legislação específica, a fiscalização procedeu à
equiparação apenas para fins de exigência do PIS e da COFINS, como, aliás, ocorreu
também no caso concreto, a exigência fiscal foi prontamente cancelada pelo CARF.
115.Confira-se, a título exemplificativo, a ementa do v. Acórdão n° 3402001.908:
“COFINS
-
ALÍQUOTA
-
PRODUTOS
DE
HIGIENE
E
BELEZA
-
ESTABELECIMENTO INDUSTRIAL E COMERCIAL - ARTS. 1o E 2o DA LEI
10.147/00.
Para o cálculo da Cofins incidente sobre a receita de venda de produtos de higiene e
beleza aplica-se a alíquota de 10,3% no caso de receita auferida por pessoa jurídica que
proceda à industrialização ou importação dos citados produtos sendo que a alíquota é
reduzida a zero no caso de receita de revenda dos referidos produtos, auferida por
pessoa jurídica não enquadrada na condição de industrial ou importador.”(...) (Processo
Administrativo n° 19515.001904/2004-12, Acórdão n° 3402-001.908, 2a Turma
Ordinária da 4a Câmara da 3a Seção do CARF, Relator Conselheiro Fernando Luiz da
Gama Lobo DEça, sessão de julgamentos de 26/09/2012)
116.Assim, a equiparação promovida pela fiscalização em relação às operações de
revenda de produtos finais às operações realizadas por fabricantes e empresas
comerciais importadoras, apenas para fins de exigência do PIS e da COFINS, não
encontra amparo legal.
A contribuinte afirma, a seguir, que “por meio de alteração legislativa específica”,
“buscou-se implementar uma espécie de equiparação entre operações realizadas por
empresas comerciais e as operações realizadas por industriais (ou importadores)”. Por
meio da Medida Provisória n° 219, de 30 de setembro de 2004, pretendeu-se instituir
“regime tributário específico para efeito de apuração do PIS e da COFINS, objetivando
coibir eventuais abusos cometidos nas vendas de produtos sujeitos à tributação
concentrada (monofásica) realizadas entre pessoas jurídicas com relação societária”.
Transcreve o art. 11 do Projeto de Lei de Conversão n° 63, de 2004 (originado da
Medida Provisória n° 219, de 2004), que seria o dispositivo que por meio do qual seria
instituído o tratamento tributário mencionado no parágrafo anterior, salienta que
referido artigo foi vetado pelo Presidente da República, e transcreve trecho da
mensagem com as razões do veto.
Fl. 1897
DF CARF MF
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Fl. 10 da Resolução n.o 3302-001.979 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19311.720155/2016-56

Refere-se então à Medida Provisória n° 497, de 27/07/2010, em cujo art. 22, pretendeu-
se, novamente, instituir tratamento tributário específico para coibir os abusos já
mencionados. Transcreve referido artigo bem como trecho da exposição de motivos, e
registra que esta pretensão foi rejeitada pelo parlamento e excluída do projeto de lei de
conversão “por sabidamente não ser de interesse público ”.
Conclui (destaques no original):
126.Por fim, e especificamente em relação aos produtos importados por encomenda, a
pretensão fazendária de equiparação das operações também não encontra guarida no
artigo 13 da Lei n° 11.281/2006,que assim dispõe:
"Art. 13. Equiparam-se a estabelecimento industrial os estabelecimentos, atacadistas ou
varejistas, que adquirem produtos de procedência estrangeira, importados por
encomenda ou por sua conta e ordem, por intermédio de pessoa jurídica importadora"
127.De fato, o artigo 13 da Lei n° 11.281/2006 se aplica somente para o IPI. Confira-
se, nesse sentido, os seguintes trechos da Emenda n° 07 apresentada pelo Deputado
NATAN DONADON no curso do processo legislativo que culminou na edição do art.
13 da Lei n° 11.281/2006:
"(...)
Outrossim, para evitar procedimentos tendentes a frustrar a arrecadação do IPI, propõe-
se a equiparação dos estabelecimentos atacadistas ou varejistas encomendantes de
mercadorias importadas a estabelecimento industrial, a exemplo do que ocorre quando
se a importação se dá por conta e ordem. Desse modo, não haverá diferença
significativa do ponto de vista fiscal que justifique eventuais práticas abusivas,
prejudiciais ao Erário. (...)" (doc. 09)
128.Diante do exposto, também está demonstrada a ausência de regra específica que
ampare a equiparação para efeitos de aplicação do regime de incidência previsto no
artigo 1o da Lei n° 10.147/2000 às revendas de produtos não industrializados nem
importados pela Impugnante, corroborando, desse modo, a manifesta insubsistência
dos autos de infração impugnados.
• “III.2.4 — Aspectos anti-isonômicos e concorrenciais”
Alega:
•o entendimento adotado pela fiscalização institui tratamento anti-isonômico em relação
às empresas que operam apenas na comercialização dos mesmos produtos, afetando
negativamente a concorrência no mercado interno;
•existem grupos empresariais que segregam as atividades industriais e comerciais em
pessoas jurídicas distintas; nessa estrutura empresarial, o fabricante industrializa os
produtos sujeitos à tributação concentrada e vende para a distribuidora, e esta, por sua
vez, os revende no mercado interno;DRJ/RPO
•nesta estrutura, a receita do fabricante está sujeita às alíquotas previstas no art. 1° da
Lei n° 10.147, de 2000, e a receita da distribuidora está sujeita à alíquota zero, nos
termos do art. 2° da mesma lei, evitando assim o recolhimento das contribuições em
mais de uma etapa da circulação dos produtos;
•assim, “não faz o menor sentido a aplicação do entendimento ” adotado pela
fiscalização “simplesmente porque a Impugnante concentra as atividade de
industrializar e revender produtos sujeitos à tributação monofásica ”;
Prossegue a contribuinte citando Carlos Maximiliano, reiterando que o entendimento
adotado pela fiscalização afronta a Lei n° 10.147, de 2000, e o § 4° do art. 149 da
Constituição Federal, que os grupos empresarias que segregam a industrialização e a
comercialização em pessoas jurídicas distintas “não estão sujeitos ao questionamento
realizado” pela fiscalização no caso da impugnante e que o fato de esta “concentrar as
atividades de industrialização e revenda não justifica a existência de tributação
diferenciada (e mais onerosa) ”. Continua, reiterando e enfatizando (destaques no
original):
Fl. 1898
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Fl. 11 da Resolução n.o 3302-001.979 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19311.720155/2016-56

137.Na segregação das atividades industriais e comerciais em pessoas jurídicas
distintas, não há qualquer questionamento quanto ao fato de que a receita da
distribuidora (que revende produtos) está sujeita à alíquota zero do PIS e da COFINS. E
esse entendimento não deve ser alterado pelo simples fato de a revenda ser realizada por
um estabelecimento que também industrializa.
138.Além de clara quebra da isonomia na aplicação da tributação concentrada
(monofásica) do PIS e da COFINS, o entendimento consignado no termo de verificação
fiscal pela autoridade administrativa também afeta negativamente a concorrência no
mercado interno dos produtos de toucador e de higiene pessoal.
Apresenta exemplos por meio dos quais procura demonstrar o equívoco do
entendimento adotado pela fiscalização:
139.Por exemplo, na linha de raciocínio da autoridade administrativa, o estabelecimento
comercial que revende 10 (dez) produtos no mercado interno, tem a sua receita sujeita à
alíquota zero do PIS e da COFINS.
140.Ainda na linha de raciocínio da autoridade administrativa, o estabelecimento que
industrializa um único produto, mas revende outros 9 (nove) no mercado interno, teria
todas as suas receitas sujeitas às alíquotas majoradas do PIS e da COFINS.
141.Data maxima venia, esse entendimento é um absurdo!
142.Mais um exemplo para ilustrar que o entendimento da autoridade administrativa,
decididamente, está absolutamente equivocado e não faz o menor sentido.
143.O estabelecimento industrializa autopeças, cujas receitas estão sujeitas às alíquotas
majoradas do PIS e da COFINS, conforme o disposto na Lei n° 10.485/2002. Agora se
esse mesmo estabelecimento adquire um automóvel (pronto e acabado) no mercado
interno e o revende, a respectiva receita também estará sujeita às alíquotas majoradas do
PIS e da COFINS? A resposta é óbvia e evidente: lógico que não!
144.Como se vê, o entendimento da autoridade administrativa também impõe um
agravamento da carga tributária para as empresas que concentram as atividades de
industrialização e de revenda, impactando o preço dos produtos e prejudicando a
concorrência no mercado interno.
Assim conclui este ponto:
145.Diante do exposto, está demonstrado que a interpretação da autoridade
administrativa também afronta a isonomia e afeta negativamente a concorrência no
mercado interno, revelando-se, por mais esse motivo, absolutamente desarazoáyel e
contraditória às regras de tributação concentrada.
A contribuinte passa então às “QUESTÕES SUBSIDIÁRIAS”.
Trata inicialmente de créditos da não cumulatividade sobre as devoluções de vendas de
produtos (CFOPs 1202 e 2202), salientando que, “na remota hipótese de se entender”
que suas receitas auferidas “nas revendas de produtos estariam sujeitas ao regime de
incidência previsto no artigo 1° da Lei n° 10.147/2000 (...) então, a impugnação deverá
ser acolhida para determinar o abatimento dos créditos da não cumulatividade do PIS
e da COFINS sobre as devoluções de vendas, conforme o disposto no inciso VIII do
artigo 3° das Leis n°s 10.637/2002 e 10.833/2003”. Refere-se aos lançamentos
efetuados e sustenta (destaques no original):
149.Ocorre, porém, que, diversos produtos tributados pelos autos de infração, por razões
diversas, foram devolvidos pelos clientes (CFOPs 1202 e 2202), como indicado, por
amostragem, na planilha anexa elaborada pela Impugnante (doc. 10), o que, aliás, não
foi objeto de investigação pela autoridade administrativa no curso do procedimento de
fiscalização.
150.Nos termos do inciso VIII do artigo 3o da Leis n°s 10.637/2002 e 10.833/2003, a
Impugnante tem direito de apropriar créditos da não cumulatividade do PIS e da
COFINS sobre as devoluções de vendas (CFOPs 1202 e 2202).
Fl. 1899
DF CARF MF
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Fl. 12 da Resolução n.o 3302-001.979 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19311.720155/2016-56

151.Pelo levantamento da Impugnante, os créditos da não cumulatividade do PIS e da
COFINS sobre as devoluções de vendas (CFOPs 1202 e 2202) totalizam,
aproximadamente, R$ 2.714.347,89, que devem ser abatidos dos autos de infração, caso
mantidas as exigências fiscais.
152.Diante do exposto, e na remota hipótese de ser mantida a aplicação do artigo 1o da
Lei n° 10.147/2000 nas receitas auferidas na revenda de produtos finais pela
Impugnante, a impugnação deverá ser acolhida, para determinar o abatimento dos
créditos da não cumulatividade do PIS e da COFINS sobre as devoluções de vendas
(CFOPs 1202 e 2202).
Contesta a incidência de juros de mora sobre a multa de ofício. A este respeito, alega:
• em matéria tributária, a cobrança de juros de mora está prevista no art. 161 do CTN
que, “em cotejo com os arts. 113 e 119 do CTN, somente autoriza a cobrança dos juros
de mora sobre os valores decorrentes de obrigação tributária principal não pagos no
vencimento ”;
•assim, a cobrança dos juros de mora “em matéria tributária, somente pode ocorrer
sobre os seguintes montantes: (a) tributos (indubitavelmente, obrigação principal); ou
(b) a penalidade pecuniária consubstanciada ou convertida em obrigação principal (por
exemplo, exigência referente à multa isolada por insuficiência do recolhimento das
estimativas) ”;
•deste modo não teria fUndamento legal a exigência dos juros de mora sobre a multa de
ofício, quando esta é exigida em conjunto com o tributo devido (e não isoladamente);
cita jurisprudência da Câmara Superior de Recursos Fiscais;
•a cobrança dos juros sobre a multa, quando não exigida isoladamente, consistiria em
“irremediável contradição aos próprios termos do art. 161 do CTN, pois este
dispositivo, em sua parte final, além da cobrança dos juros de mora sobre o crédito
inadimplido, resguarda a ‘imposição das penalidades cabíveis’ sobre este crédito
inadimplido”;
•assim, “a ‘penalidade cabível’ mencionada na parte final do art. 161 do CTN é a
própria multa de ofício, o que demonstra, cabalmente, que este montante não se
confunde com o crédito tributário sobre o qual incidirá os juros de mora e as
penalidades cabíveis (multa de ofício) ”;
Conclui:
159.Por fim, cumpre ressaltar que a única interpretação possível do artigo 61 da Lei n°
9.430/96 é aquela que autoriza a incidência de juros somente sobre o valor dos tributos e
contribuições, e não sobre o valor da multa de oficio lançada, até porque referido artigo
está a disciplinar os acréscimos moratórios incidentes sobre os débitos em atraso que
ainda não foram objeto de lançamento.
160.Dessa forma, como parte do crédito autuado versa sobre a cobrança da multa de
ofício, lançada em conjunto com o tributo, é certo que sobre esta penalidade pecuniária
não devem ser exigidos os juros de mora, ante a inexistência de dispositivo legal neste
sentido.
Por fim, apresenta suas conclusões e seu pedido (destaques no original):
V - DAS CONCL USÕES
161.Por todo o exposto, conclui-se que:
(I)os produtos revendidos no mercado interno não foram industrializados pela
Impugnante, conforme o disposto nos artigos 4o e 8o do Decreto n° 7.212/2010
(Regulamento do IPI), e também não foram importados pela Impugnante, conforme o
disposto nos artigos 104 e 106 do Decreto n° 6.759/2009 (Regulamento Aduaneiro);
(II)o art. 149, § 4°, da Constituição Federal de 1988 dispõe que: "A lei definirá as
hipóteses em que as contribuições incidirão uma única vez"; assim, definida a tributação
Fl. 1900
DF CARF MF
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Fl. 13 da Resolução n.o 3302-001.979 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19311.720155/2016-56

concentrada (monofásica) do PIS e da COFINS pelo legislador, essas contribuições
sociais serão recolhidas uma única vez no ciclo de comercialização do produto;
(III)ainda que publicada anteriormente à promulgação da Emenda Constitucional n°
33/2001, a Lei n° 10.147/2000 deve ser interpretada, compreendida e aplicada conforme
o disposto no art. 149, § 4°, da CF/88, prestigiando, assim, a interpretação sistemática
como método hermenêutico por excelência;
(IV)o legislador definiu o regime de tributação concentrada (monofásica) do PIS e da
COFINS para os produtos indicados taxativamente na Lei n° 10.147/2000, e de forma
absolutamente autônoma e independente da atividade do contribuinte;
(V)as receitas auferidas pelos fabricantes e pelas empresas comerciais importadoras,
que venderam os produtos para a Impugnante, estão sujeitas às alíquotas majoradas do
PIS (2,2%) e da COFINS (10,3%) previstas no artigo 1o da Lei n° 10.147/2000;
(VI)nas aquisições de produtos finais e posteriores revendas no mercado interno, a
Impugnante não assumiu a condição de industrial ou de importador desses produtos, de
modo que as respectivas receitas estão sujeitas à alíquota zero, nos termos do artigo 2o
da Lei n° 10.147/2000;
(VII)além de a interpretação sustentada pela autoridade administrativa afrontar a Lei n°
10.147/2000 e o § 4° do artigo 149 da Constituição Federal de 1988, pois exige o
recolhimento do PIS e da COFINS mais de uma vez na etapa de circulação do produto,
acabou, ainda, por instituir uma espécie de "equiparação" nas operações de venda,
absolutamente desprovida de amparo legal;
(VIII)o entendimento manifestado pela autoridade administrativa no termo de
verificação fiscal também institui um tratamento anti-isonômico em relação às
empresas que concentram as atividades industriais e comerciais, inclusive afetando
negativamente a concorrência no mercado interno;
(IX)na remota hipótese de se entender que as receitas auferidas pela Impugnante nas
revendas de produtos estariam sujeitas ao regime de incidência previsto no artigo 1o da
Lei n° 10.147/2000, o que, aliás, se admite apenas para completude da defesa, então, a
impugnação deverá ser acolhida, para determinar o abatimento dos créditos da não
cumulatividade do PIS e da COFINS sobre as devoluções de vendas, conforme o
disposto no inciso VIII do artigo 3o da Leis n°s 10.637/2002 e 10.833/2003; e
(X)em qualquer hipótese, os juros de mora não incidem sobre a multa de ofício por
ausência de previsão legal
VI - DO PEDIDO
162.Diante do exposto, é a presente para requerer o acolhimento desta impugnação,
para, com o julgamento de improcedência das exigências fiscais, cancelar
integralmente os autos de infração lavrados.
Em sessão realizada no dia 30/03/2017 esta 11a Turma de Julgamento, por meio da
Resolução n° 14-4097 (fls. 1379/1384), decidiu converter o julgamento em diligência,
solicitando à DRF de origem as seguintes providências:
a)os documentos em formato “pdf” juntados por meio dos Termos de Anexação de
Arquivo Não-paginável de fls. 220/221 sejam excluídos e sejam novamente juntados
como arquivos pagináveis que são, em conformidade com o item 1.3.2 do Anexo Único
à Nota e-Processo n° 001/2014;
b)as EFD-Contribuições, juntadas por meio dos Termos de Anexação de Arquivo Não-
paginável de fls. 918/921, consistentes em arquivos em formato “txt” que seencontram
corrompidos, sejam substituídas por arquivos íntegros, em formato de planilha
(formatos “xls” ou “xlsx”);
c)seja juntada aos autos nova planilha com as informações constantes da planilha
“BEIERSDORF Revenda Monofásicos”, acrescida, porém, de uma coluna com os
números das notas fiscais de venda;
Fl. 1901
DF CARF MF
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Fl. 14 da Resolução n.o 3302-001.979 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19311.720155/2016-56

d)seja verificada a existência ou não de devoluções relativas às vendas que deram
origem às receitas que foram objeto dos lançamentos de ofício;
e)caso existam as devoluções referidas no item anterior:
e.1) calcular os valores dos respectivos créditos de PIS e de Cofins, nos termos dos
incisos VIII dos arts. 3° das Leis n° 10.637, de 2002, e n° 10.833, de 2003, para cada
período de apuração em que houve lançamento;
e.2) determinar a repercussão destes créditos nos valores lançados nos Autos de
Infração, para cada período de apuração;
e.3) elaborar demonstrativos dos créditos bem como de sua repercussão nos Autos de
Infração;
f)elaborar relatório circunstanciado, pronunciando-se acerca dos créditos em questão e
de sua eventual repercussão nos Autos de Infração, bem como apresentando quaisquer
outros esclarecimentos que a fiscalização entenda necessários à elucidação dos fatos.
A DRF/Jundiaí, após as providências necessárias ao atendimento do solicitado na
Resolução n° 14-4097, emitiu o Relatório de Diligência Fiscal de fls. 1399/1401, do
qual destacamos:
Em 10/04/2017, foi expedido o Termo de Diligência Fiscal para ciência ao contribuinte
do início dos trabalhos.
Foram apreciados os argumentos e documentos apresentados pelo contribuinte na
impugnação e revisados os procedimentos da fiscalização, chegando-se às conclusões a
seguir relacionadas.
Quanto ao item a, foram juntadas aos autos, em arquivo paginável, as notas fiscais que
constam do arquivo não paginável de fls. 220/221, agora este último considerado
excluído e substituído nos autos do processo administrativo-fiscal;
Quanto ao item b, foram juntadas aos autos a EFD Contribuições em formato de
planilha. No entanto, esclarece a fiscalização que os testes realizados na diligência fiscal
constataram que os arquivos de fls. 918/921 estão íntegros para visualização através do
programa Validador Sped - Contribuições, disponível para download no site
http://sped.rfb.gov.br;
Quanto ao item c, foi elaborada e juntada aos autos nova planilha "Beiersdorf Revenda
Monofásicos ", acrescida de coluna com o número das respectivas notas fiscais. A esse
respeito cabe destacar que as NF emitidas erroneamente com o CFOP 5101 e
relacionadas nessa planilha tratam-se efetivamente de revenda de mercadorias com a
alíquota zero do PIS e da Cofins;
Quanto ao itens d, e, e.l, e.2 e e.3 de fato existem devoluções de mercadorias
revendidas, cujos créditos das contribuições estão consideradas no recálculo do
lançamento, conforme demonstrado em planilha anexa a este relatório;
É o relatório.
Fica concedido ao contribuinte o prazo de 30 (trinta) dias, contados da ciência, para
apresentar aditamento à Impugnação. (os destaques foram acrescidos)
A planilha na qual a DRF/Jundiaí apurou os créditos calculados sobre as devoluções de
mercadorias revendidas foi juntada aos autos por meio do Termo de Anexação de
Arquivo Não-paginável de fls. 1750. Por sua vez, a planilha de recálculo do lançamento
foi juntada por meio do Termo de Anexação de Arquivo Não-paginável de fls. 1751.
Nesta planilha são indicados, para cada um dos períodos fiscalizados (janeiro/2012 a
junho/2015): o valor da receita de revenda sujeita às alíquotas diferenciadas; os valores
da Cofins e da Contribuição para o PIS/Pasep decorrentes da aplicação, sobre aquela
receita, das respectivas alíquotas; os valores dos créditos descontados, subdivididos em
“créditos sobre importações via comerciais importadoras”, “créditos sobre compras
para revenda no mercado interno”, “créditos sobre devoluções de mercadorias
revendidas (CFOP 1.202/2.202)” e “saldo de crédito do mês anterior”; por fim, o valor
Fl. 1902
DF CARF MF
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Fl. 15 da Resolução n.o 3302-001.979 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19311.720155/2016-56

da diferença de contribuições devidas no período de apuração correspondente. Segundo
os dados desta planilha, os períodos de apuração para os quais não há valores de PIS e
Cofins a serem objeto de lançamento de ofício são os mesmos para os quais estes
valores já não existiam na apuração original, conforme o “Demonstrativo Anexo ao
Termo de Verificação Fiscal” de fls. 974/984. Conforme esta planilha de recálculo do
lançamento, os valores que deveriam ter sido lançados são os apresentados nos quadros
a seguir:
(...)
A contribuinte foi cientificada do Relatório de Diligência e de seus anexos, bem como
da possibilidade de manifestar-se a seu respeito, no dia 06/06/2017, conforme o Termo
de Ciência por Abertura de Mensagem de fl. 1760. Em 21/06/2017, conforme o Termo
de Solicitação de Juntada de fl. 1764, manifestou-se nos seguintes termos (fls.
1766/1771, com os destaques do original):
1.Trata-se de autos de infração lavrados para constituir créditos tributários a título de
PIS e de COFINS relativamente a meses dos anos de 2012 a 2015, acrescidos da multa
de oficio de 75% e dos juros de mora, ao argumento de que a Requerente não teria
promovido o recolhimento das referidas contribuições sociais sobre as receitas auferidas
na revenda de produtos sujeitos à tributação concentrada.
2.Em sua impugnação, a Requerente demonstrou e comprovou a improcedência integral
dos autos de infração lavrados, tendo em vista que:
(I)os produtos revendidos no mercado interno não foram industrializados pela
Requerente, conforme o disposto nos artigos 4o e 8o do Decreto n° 7.212/2010
(Regulamento do IPI), e também não foram importados pela Requerente, conforme o
disposto nos artigos 104 e 106 do Decreto n° 6.759/2009 (Regulamento Aduaneiro);
(II)o art. 149, § 4°, da Constituição Federal de 1988 dispõe que: “A lei definirá as
hipóteses em que as contribuições incidirão uma única vez”; assim, definida a tributação
concentrada (monofásica) do PIS e da COFINS pelo legislador, essas contribuições
sociais serão recolhidas uma única vez no ciclo de comercialização do produto;
(III)ainda que publicada anteriormente à promulgação da Emenda Constitucional n°
33/2001, a Lei n° 10.147/2000 deve ser interpretada, compreendida e aplicada conforme
o disposto no art.149, §4°, da CF/88. prestigiando, assim, a interpretação sistemática
como método hermenêutico por excelência;
(IV)o legislador definiu o regime de tributação concentrada (monofásica) do PIS e da
COFINS para os produtos indicados taxativamente na Lei n° 10.147/2000, e de forma
absolutamente autônoma e independente da atividade do contribuinte;
(V)as receitas auferidas pelos fabricantes e pelas empresas comerciais importadoras,
que venderam os produtos para a Requerente, já estão sujeitas às alíquotas majoradas
do PIS (2,22%) e da COFINS (10,3%) previstas no artigo 1° da Lei n° 10.147/2000;
(VI)nas aquisições de produtos finais e posteriores revendas no mercado interno, a
Requerente não assumiu a condição de industrial nem de importador, de modo que as
respectivas receitas estão sujeitas à alíquota zero, nos termos do artigo 2o da Lei n°
10.147/2000;
(VII)além de a interpretação sustentada pela autoridade administrativa afrontar a Lei n°
10.147/2000 e o §4° do artigo 149 da Constituição Federal de 1988, pois exige o
recolhimento do PIS e da COFINS mais de urna vez na etapa de circulação do produto,
acabou, ainda, por instituir uma espécie de "equiparação" nas operações de venda,
absolutamente desprovida de amparo legal; e
(VIII)o entendimento manifestado pela autoridade administrativa no termo de
verificação fiscal também institui um tratamento anti-isonômico na comercialização dos
produtos sujeitos à tributação concentrada (monofásica), inclusive afetando
negativamente a concorrência no mercado interno.
Fl. 1903
DF CARF MF
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Fl. 16 da Resolução n.o 3302-001.979 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19311.720155/2016-56

3.Subsidiariamente, demonstrou a Requerente que, na eventual hipótese de se entender
que as receitas auferidas nas revendas de produtos estariam sujeitas ao regime de
incidência previsto no artigo 1o da Lei n° 10.147/2000, o que, aliás, se admite apenas
para completude da defesa administrativa, então, devem ser abatidos os créditos da não
cumulatividade do PIS e da COFINS calculados sobre as devoluções de vendas, nos
termos do inciso VIII do artigo 3o da Leis n°s 10.637/2002 e 10.833/2003.
4.Por sua vez, a 11a Turma da DRJ/RPO converteu o julgamento da impugnação em
diligência, para que, dentre outras providências, a repartição de origem confirmasse a
existência de devoluções de vendas, como alegado pela Requerente, calculando os
respectivos créditos da não cumulatividade do PIS e da COFINS.
5.Após a conclusão da diligência fiscal, a repartição de origem elaborou o relatório de
fls. 1399/1401, atestando a existência de devoluções de vendas e apurando os créditos
da não cumulatividade do PIS e da COFINS a que tem direito a Requerente.
6.Portanto, a existência de devoluções de vendas e o direito da Requerente aos
respectivos créditos da não cumulatividade do PIS e da COFINS são incontroversos,
conforme apurado pela repartição de origem, de modo que o contribuinte manifesta a
sua não oposição ao resultado da diligência fiscal.
DO PEDIDO
7.Diante do exposto, é a presente para reiterar e ratificar integralmente a impugnação
apresentada, para que:
(I)os autos de infração sejam integralmente cancelados; ou,
(II)ao menos, sejam abatidos todos os créditos da não cumulatividade do PIS e da
COFINS calculados sobre as devoluções de vendas, conforme apurado pela repartição
de origem no relatório de diligência fiscal.
Em 16 de maio de 2019, através do Acórdão n° 14-68.269 a 11a Turma da
Delegacia Regional de Julgamento em Ribeirão Preto/SP, por unanimidade de votos, julgou a
impugnação procedente em parte e exonerar parcialmente os créditos tributários lançados, nos
termos do voto do relator.
A empresa foi intimada do Acórdão de Impugnação, por via eletrônica, em 02 de
agosto de 2017, às e-folhas 1.821.
A empresa ingressou com Recurso Voluntário, em 30 de agosto de 2017, e-folhas
1.823, de folhas 1.824 à 1.883.
Foi alegado:
Interpretação conforme a Constituição federal de 1988;
A tributação concentrada do Pis e da Cofins prevista na Lei n° 10.147/2000;
Regime de incidência das revendas de produtos finais;
Aquisições de fabricantes no mercado interno;
Aquisições de empresas comerciais importadoras;
Aplicação da alíquota zero do PIS e da COFINS;
Instituição de Espécie de Equiparação sem amparo em Lei;
Aspectos anti-isonômicos e concorrenciais;
Não incidência dos juros de mora sobre a multa de ofício.
DAS CONCLUSÕES
Fl. 1904
DF CARF MF
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Fl. 17 da Resolução n.o 3302-001.979 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19311.720155/2016-56

Por todo o exposto, conclui-se que:
os produtos revendidos no mercado interno não foram industrializados pela
Recorrente, conforme o disposto nos artigos 4° e 8° do Decreto n° 7.212/2010 (Regulamento do
IPI), e também não foram importados pela Recorrente, conforme o disposto nos artigos 104 e
106 do Decreto n° 6.759/2009 (Regulamento Aduaneiro);
o art. 149, §4°, da Constituição Federal de 1988 dispõe que: “A lei definirá as
hipóteses em que as contribuições incidirão uma única vez”; assim, definida a tributação
concentrada (monofásica) do PIS e da COFINS pelo legislador, essas contribuições sociais serão
recolhidas uma única vez no ciclo de comercialização do produto;
ainda que publicada anteriormente à promulgação da Emenda Constitucional n°
33/2001, a Lei n° 10.147/2000 deve ser interpretada, compreendida e aplicada conforme o
disposto no art.149, §4°, da CF/88, prestigiando, assim, a interpretação sistemática como método
hermenêutico por excelência;
o legislador definiu o regime de tributação concentrada (monofásica) do PIS e da
COFINS para os produtos indicados taxativamente na Lei n° 10.147/2000, e de forma
absolutamente autônoma e independente da atividade do contribuinte;
as receitas auferidas pelos fabricantes e pelas empresas comerciais importadoras,
que venderam os produtos para a Recorrente, estão sujeitas às alíquotas majoradas do PIS (2,2%)
e da COFINS (10,3%) previstas no artigo 1° da Lei n° 10.147/2000;
nas aquisições de produtos finais e posteriores revendas no mercado interno, a
Recorrente não assumiu a condição de industrial ou de importador desses produtos, de modo que
as respectivas receitas estão sujeitas à alíquota zero, nos termos do artigo 2° da Lei n°
10.147/2000;
além de a interpretação sustentada pela autoridade administrativa e pela 11a
Turma da DRJ/RPO afrontar a Lei n° 10.147/2000 e o §4° do artigo 149 da Constituição Federal
de 1988, pois exige o recolhimento do PIS e da COFINS mais de uma vez na etapa de circulação
do produto, acabou, ainda, por instituir uma espécie de “equiparação” nas operações de venda,
absolutamente desprovida de amparo legal;
o entendimento manifestado no termo de verificação fiscal e na r. decisão
recorrida também institui um tratamento anti-isonômico em relação às empresas que concentram
as atividades industriais e comerciais, inclusive afetando negativamente a concorrência no
mercado interno; e
em qualquer hipótese, os juros de mora não incidem sobre a multa de ofício por
ausência de previsão legal.
- DO PEDIDO
Diante do exposto, é a presente para requerer o provimento do recurso voluntário,
para reformar a r. decisão recorrida, cancelando-se integralmente as exigências fiscais.
É o relatório.

Fl. 1905
DF CARF MF
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Fl. 18 da Resolução n.o 3302-001.979 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19311.720155/2016-56

Voto Vencido
Conselheiro Jorge Lima Abud – Relator.
Da admissibilidade.
Por conter matéria desta E. Turma da 3a Seção do Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais e presentes os requisitos de admissibilidade, conheço do Recurso Voluntário
interposto pelo contribu7inte.
A empresa foi intimada do Acórdão de Impugnação, por via eletrônica, em 02 de
agosto de 2017, às e-folhas 1.821.
A empresa ingressou com Recurso Voluntário, em 30 de agosto de 2017, e-folhas
1.823.
O Recurso Voluntário é tempestivo.
Da Controvérsia.
Interpretação conforme a Constituição federal de 1988;
A tributação concentrada do Pis e da Cofins prevista na Lei n° 10.147/2000;
Regime de incidência das revendas de produtos finais;
Aquisições de fabricantes no mercado interno;
Aquisições de empresas comerciais importadoras;
Aplicação da alíquota zero do PIS e da COFINS;
Instituição de Espécie de Equiparação sem amparo em Lei;
Aspectos anti-isonômicos e concorrenciais;
Não incidência dos juros de mora sobre a multa de ofício.
Passa-se à análise.
Trata-se de auto de infração lavrado para constituir créditos tributários a título de
PIS e de COFINS relativamente ao período de janeiro de 2012 a junho de 2015, acrescidos da
multa de ofício de 75% e dos juros de mora, ao argumento de que a Recorrente não teria
promovido o recolhimento das referidas contribuições sociais sobre as receitas auferidas na
revenda de produtos sujeitos à tributação concentrada.
Com efeito, no curso do procedimento de fiscalização, verificou a autoridade
administrativa que a Recorrente revendeu no mercado interno produtos sujeitos à tributação
concentrada (monofásica), que em operações imediatamente anteriores foram importados (por
encomenda) por empresas comerciais importadoras (tradings), ou, então, adquiridos de outras
pessoas jurídicas.
A questão está relacionada à exigência de PIS (alíquota de 2,2%) e de COFINS
(alíquota de 10,3%) sobre as receitas auferidas na revenda (pura e simples) de produtos
(prontos) sujeitos à tributação concentrada (monofásica).
Com efeito, a Recorrente, dentre as suas atividades empresariais, industrializa
produtos de toucador e de higiene pessoal, que estão sujeitos à tributação concentrada
(monofásica) prevista na Lei n° 10.147/2000.
Fl. 1906
DF CARF MF
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Fl. 19 da Resolução n.o 3302-001.979 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19311.720155/2016-56

Nas vendas de seus produtos industrializados, a Recorrente aplica as alíquotas
majoradas do PIS (2,2%) e da COFINS (10,3%) sobre as respectivas receitas, conforme o
disposto no artigo 1° da Lei n° 10.147/2000.
Além da atividade de industrialização, a Recorrente também adquire outros
produtos de toucador e de higiene pessoal prontos e acabados (portanto, produtos finais) de
outras pessoas jurídicas, que são diretamente revendidos no mercado interno.
A autoridade administrativa, na motivação dos lançamentos tributários, consignou
que as respectivas receitas estariam sujeitas às alíquotas majoradas do PIS e da COFINS, nos
termos do artigo 1° da Lei n° 10.147/2000, pois no seu entendimento, o fato de a Recorrente
industrializar e vender produtos sujeitos à tributação concentrada, cujas receitas são tributadas às
alíquotas majoradas do PIS e da COFINS, por si só, implicaria o dever de observância desse
mesmo regime de incidência também nas receitas auferidas em relação às meras revendas de
produtos finais.
- Da proposta de Resolução.
Entendo inadequada a proposta de Resolução, pois constato que nos autos estão
presentes elementos suficientes para o julgamento, tanto é que a Delegacia Regional de
Julgamento assim procedeu, reservando-me o direito a uma eventual discordância tanto quanto à
decisão de mérito da 1a instância, como ao seu modo de julgar.
No mais, percebo que a situação em que os autos se encontram permite o
pronunciamento de uma decisão, sendo desnecessário carrear aos autos novos itens de prova.
Assim, não reconheço a presença de elementos capazes de suscitarem a dúvida,
no sentido de obstaculizar o pronunciamento do Colegiado.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Jorge Lima Abud - Relator.

Voto Vencedor

Conselheiro Walker Araujo, Redator Designado.
A Recorrente considera que a aplicação da alíquota zero nas operações de revenda
é expressamente autorizada pela legislação e que se deve partir da premissa de que em todas as
operações nas quais houve o afastamento da alíquota, a Recorrente procedeu à mera revenda dos
produtos sujeitos à incidência monofásica, ou seja, não houve qualquer processo de
industrialização, nos moldes do artigo 4° do Regulamento do IPI promovida por parte da
Recorrente.
A Recorrente elabora um histórico legislativo e diz que não pode ser considerada
toda a sua atividade como industrialização, pois ela também atua como comerciante, devendo ser
considerada como atividade industrial tão somente nos casos em que assim atua.
Fl. 1907
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 20 da Resolução n.o 3302-001.979 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19311.720155/2016-56

Faz longa análise sobre a legislação pertinente e o conceito de industrialização,
afirmando que apenas diante de intervenção promovida pelo contribuinte no produto se dará a
industrialização, não sendo possível a caracterização de industrializador nas hipóteses em que o
contribuinte apenas revende o produto exatamente da forma na qual o adquiriu.
Ela descreve que o procedimento, que adotou, é legal e que sempre será necessária
a expressa previsão legal para a atribuição de alíquota, independentemente do aproveitamento ou
não de créditos, sendo que a Lei no 11.727, de 2008, somente se refere ao aproveitamento de
crédito.
Da leitura do artigo 2o, da Lei no 10.147/2000, a conclusão é clara: a receita bruta
somente estará submetida à alíquota zero, quando a pessoa jurídica não se enquadrar na condição
de industrial ou importador.
No caso, a alíquota zero poderá ser aplicada à Recorrente, mas sem o
aproveitamento de créditos, naquelas situações em que ele comprar o produto para a revenda,
mas não o fabricar.
A respeito do assunto, há diversos posicionamentos dos órgão competentes, a
saber:
O Parecer Normativo Cosit no 24, de 2013, e a Solução de Consulta no 12, de
2004, reportam-se a situações de incidência do IPI, o que não é o caso, aqui se trata de incidência
em regime monofásico na contribuição para o PIS/Pasep e para a COFINS, logo, não pode ser
aplicado ao caso.
Quanto à Solução de Consulta no 24, de 2002, da COSIT, ela até poderia ser
aplicada ao caso, ocorre que ela foi proferida em um contexto legislativo diferente do analisado,
no caso o ano de 2002, que não permitia a autorização de créditos na revenda, que é justamente o
caso de o contribuinte ser enquadrado na condição de industrial, o que foi permitido com o
advento do artigo 24, da Lei no 11.727, de 2008. A Solução de Consulta é do ano de 2002 e a
autorização dos créditos veio em 2008. Portanto, não há como ser aplicada tal Solução de
Consulta.
No que toca à Solução de Consulta no 88, de 20 de agosto de 2010, vale
transcrever a ementa:
EMENTA: PRODUTOS FARMACÊUTICOS, DE PERFUMARIA, TOUCADOR
E HIGIENE - MANIPULAÇÃO DE MEDICAMENTOS MAGISTRAIS E OFICINAIS -
INCIDÊNCIA -ALÍQUOTAS
As disposições do artigo 1o da Lei no 10.147, de 2000, que estabelecem a
incidência de alíquotas concentradas (majoradas) do Pis/Pasep e da Cofins nas operações
de venda dos produtos classificados nas posições, códigos e itens da TIPI nele
expressamente citados, alcançam apenas as pessoas jurídicas que os industrializam ou
importam; A redução a zero da alíquota do Pis/Pasep e da Cofins, nos termos do artigo 2o
da Lei no 10.147, de 2000, alcança as receitas de venda dos produtos citados no artigo 1o,
auferidas nas etapas posteriores de sua comercialização, desde que a receita de venda da
pessoa jurídica que procedeu à sua industrialização ou importação tenha sido tributada na
forma do artigo 1o ; A manipulação de medicamentos oficinais e magistrais é considerada
prestação de serviços farmacêuticos, não estando, portanto, o produto de tal atividade
incluído no escopo do artigo 1o da Lei no 10.147, de 2000, que apenas alcança os produtos
nele
citados
quando
resultantes
de
industrialização
ou
importação,
sendo,
conseqüentemente, inaplicável, neste caso, a redução a zero das alíquotas do Pis/Pasep e
da Cofins incidentes sobre a receita bruta de venda, prevista no artigo 2o da Lei no 10.147,
Fl. 1908
DF CARF MF
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Fl. 21 da Resolução n.o 3302-001.979 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19311.720155/2016-56

de 2000. Caso a interessada industrialize ou importe qualquer dos produtos citados
no artigo 1o da Lei no 10.147, de 2000, deverá tributar a receita de venda deles
decorrente na forma do inciso I; Caso apenas revenda (não industrialize, nem
importe) os produtos, ou algum dos produtos, citados no artigo 1o da Lei no 10.147,
de 2000, fará jus à redução para zero por cento das alíquotas do Pis e da Cofins
incidentes sobre a receita bruta obtida nesta operação; A receita auferida com a
manipulação de medicamentos magistrais e oficinais, conforme definidos na literatura
técnica, é considerada decorrente da prestação de serviço farmacêutico, estando sujeita às
alíquotas do Pis/Pasep e da Cofins próprias do regime de apuração a que a interessada
estiver submetida (cumulativo ou não cumulativo).
Nestes termos, a Recorrente fará jus à alíquota zero aos produtos revendidos que
ela não fabrica.
Esse raciocínio foi devidamente explicitado no voto proferido nos autos do PA
16004.720544/2013-14 (acórdão 3301-006-911), relator Winderley Morais Pereira:
A Autoridade Fiscal entende que os créditos presumidos, previstos no art. 24 da
Lei na 11.727/2008, somente podem ser usufruídos pelas empresas industriais que
fabricam produtos farmacêuticos que seja fabricante do mesmo produto que tenha sido
adquirido para revenda. A Recorrente defende que basta produzir um dos produtos
listados no artigo em comento, não sendo necessário efetivamente industrializar o
referido produto.
Para o deslinde da questão é necessário analisar a base legal que permite o credito
presumido de medicamentos tributados no regime monofásico previsto no art. 24 da Lei
na 11.727/2008.
Art. 24. A pessoa jurídica sujeita ao regime de apuração não cumulativa da Contribuição
para o PIS/Pasep e da Cofins, produtora ou fabricante dos produtos relacionados no § 1o do art. 2o
da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003, pode descontar créditos relativos à aquisição desses
produtos de outra pessoa jurídica importadora, produtora ou fabricante, para revenda no mercado
interno ou para exportação.
§ 1o Os créditos de que trata o caput deste artigo correspondem aos valores da Contribuição
para o PIS/Pasep e da Cofins devidos pelo vendedor em decorrência da operação.
§ 2o Não se aplica às aquisições de que trata o caput deste artigo o disposto na alínea b do
inciso I do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e na alínea b do inciso I
do caput do art. 3o da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003.
Art. 2o, § 1o da Lei no 10.833/2003.
Art. 2o Para determinação do valor da COFINS aplicar-se-á, sobre a base de cálculo
apurada conforme o disposto no art. 1o, a alíquota de 7,6% (sete inteiros e seis décimos por cento).
§ 1o Excetua-se do disposto no caput deste artigo a receita bruta auferida pelos produtores
ou importadores, que devem aplicar as alíquotas previstas:
...
II - no inciso I do art. 1o da Lei no 10.147, de 21 de dezembro de 2000, e alterações
posteriores, no caso de venda de produtos farmacêuticos, de perfumaria, de toucador ou de higiene
pessoal, nele relacionados; (Incluído pela Lei no 10.865, de 2004) (Vide Lei no 11.196, de 2005)
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos
referidos:
...
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei;
Fl. 1909
DF CARF MF
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Fl. 22 da Resolução n.o 3302-001.979 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19311.720155/2016-56

Nos termos do artigo é possível identificar a permissão legal para auferir crédito
presumo de contribuições quando o adquirente revende produtos tributados no regime
monofásico. O cerne da lide diz respeito à limitação prevista no artigo 24 da Lei na
11.727/2008 ao exigir para o crédito presumido o termo "fabricante dos produtos". A
Recorrente defende que ao se referir a fabricante dos produtos, o legislador definiu que
basta a empresa industrial ser fabricante de um dos produtos previstos para poder usufruir
do crédito na revenda de todos os produtos ali listados e tributados no regime monofásico.
A Receita Federal aplica um conceito mais restrito, afirmando que a palavra fabricação
constante do artigo, limita os créditos somente àqueles produtos adquiridos para revenda
que a empresa também seja fabricante, ou seja, é necessário fabricar o produto para poder
utilizar o crédito presumido na revenda deste mesmo produto.
Para definir o melhor conceito a ser utilizado é necessário lembrar as balizas para
interpretação da legislação que concede tributações privilegiadas, previsto no art. 111 do
CTN.
Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre:
I - suspensão ou exclusão do crédito tributário;
II - outorga de isenção;
III - dispensa do cumprimento de obrigações tributárias acessórias.
Nos termos previstos no CTN, os benefícios fiscais devem ser interpretados da
forma literal e a previsão do Código possui uma razão de ser. A regra geral de tributação
deve alcançar a todos os sujeitos passivos previstos na lei instituidora do tributo. A
aplicação de alíquotas ou bases de cálculo reduzidas ou quaisquer outros benefícios que
fogem a aplicação geral da regra tributária gera uma distorção na aplicação da norma
tributária, entretanto, o legislador ao criar este benefício, justifica a tributação
privilegiada como importante para o interesse público e neste caminho precisa atingir
somente aqueles sujeitos passivos determinados na Lei, não se pode aplicar um conceito
amplo, que pode incluir pessoas físicas e jurídicas que não eram o objetivo do legislador.
Assim, manda a melhor técnica legislativa, que ao criar benefícios fiscais identifiquem-se
de forma clara os destinatários das normas. A aplicação de forma ampla aos benefícios
pode gerar distorções econômicas e sociais que não são desejadas pelo Legislador, já que
nos termos previstos no art. 111 do CTN, a interpretação é restritiva, caso o legislador
tivesse interesse de atingir outros sujeitos que não aqueles da interpretação restritiva faria
constar especificamente no corpo da norma.
No caso em tela, o art. 24 da Lei na 11.727/2008 determina que "podem auferir
créditos sobre os produtos adquiridos para revende o fabricante destes produtos". A
restrição posta para os fabricantes destes produtos, consta no mesmo período gramatical,
não há como entender que o fabricante destes produtos atinge qualquer um daqueles
previstos no art. 2o, § 1o da Lei no 10.833/2003, somente pode ser interpretado como o
crédito presumido do produto ao fabricante do mesmo produto.
De outro giro, mesmo admitindo que a interpretação gramatical pudesse sugerir
dúvidas quanto à exigência de o fabricante produzir o produto que deseja auferir crédito,
pode-se partir para uma análise sistêmica do crédito presumido previsto no artigo em
comento.
A tributação dos medicamentos e produtos de toucador previstos no art. 2o, § 1o da
Lei no 10.833/2003 possuem a sistemática monofásica, ou seja, são tributados uma única
vez na saída do fabricante. No restante da cadeia de revenda, o produto tem sua alíquota
reduzida a zero, não existindo o creditamento nas operações seguintes, nos termos
previstos no art. 1o da Lei 10.147/2000, que atualmente consta com a seguinte redação.
Fl. 1910
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 23 da Resolução n.o 3302-001.979 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19311.720155/2016-56

Art. 1o A Contribuição para os Programas de Integração Social e de Formação do
Patrimônio do Servidor Público - PIS/PASEP e a Contribuição para o Financiamento da
Seguridade Social - COFINS devidas pelas pessoas jurídicas que procedam à industrialização ou à
importação dos produtos classificados nas posições 30.01; 30.03, exceto no código 3003.90.56;
30.04, exceto no código 3004.90.46; e 3303.00 a 33.07, exceto na posição 33.06; nos itens
3002.10.1; 3002.10.2; 3002.10.3; 3002.20.1; 3002.20.2; 3006.30.1 e 3006.30.2; e nos códigos
3002.90.20; 3002.90.92; 3002.90.99; 3005.10.10; 3006.60.00; 3401.11.90, exceto 3401.11.90 Ex
01; 3401.20.10; e 9603.21.00; todos da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos
Industrializados - TIPI, aprovada pelo Decreto no 7.660, de 23 de dezembro de 2011, serão
calculadas, respectivamente, com base nas seguintes alíquotas: (Redação dada pela Lei no 12.839,
de 2013)
I – incidentes sobre a receita bruta decorrente da venda de: ((Redação dada pela Lei no
10.865, de 2004
a) produtos farmacêuticos classificados nas posições 30.01, 30.03, exceto no código
3003.90.56, 30.04, exceto no código 3004.90.46, nos itens 3002.10.1, 3002.10.2, 3002.10.3,
3002.20.1, 3002.20.2, 3006.30.1 e 3006.30.2 e nos códigos 3002.90.20, 3002.90.92, 3002.90.99,
3005.10.10, 3006.60.00: 2,1% (dois inteiros e um décimo por cento) e 9,9% (nove inteiros e nove
décimos por cento); (Incluído pela Lei no 10.865, de 2004)
II – sessenta e cinco centésimos por cento e três por cento, incidentes sobre a receita bruta
decorrente das demais atividades.
§ 1o Para os fins desta Lei, aplica-se o conceito de industrialização estabelecido na
legislação do Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI.
§ 2o O Poder Executivo poderá, nas hipóteses e condições que estabelecer, excluir, da
incidência de que trata o inciso I, produtos indicados no caput, exceto os classificados na posição
3004.
§ 3o Na hipótese do § 2o, aplica-se, em relação à receita bruta decorrente da venda dos
produtos excluídos, as alíquotas estabelecidas no inciso II.
Portanto em uma operação padrão, o fabricante ao dar saída ao produto realiza a
tributação do PIS e da Cofins e o adquirente, ao revender sofre a incidência sobre a
alíquota zero, portanto, sem exigência do PIS e da COFINS sobre o produto.
Entretanto, uma situação foge a sistemática geral de funcionamento do setor e
ocorre quando o fabricante adquire ou importa o produto para revenda. Para estes casos,
se aplicado a regra geral, o fabricante ao adquirir o produto para revenda não poderia se
creditar do PIS e da COFINS, pois, o produto possui alíquota zero, entretanto, ao dar
saída do mesmo produto estaria obrigado a aplicar a regra do sistema monofásico,
sofrendo incidência do PIS e da COFINS na saída de um produto, do qual ele não é
fabricante e estaria submetida às regras normais das contribuições não cumulativas, ou
seja, seria a tributada pelo regime monofásico e não poderia auferir créditos deste
produto. É clara a discrepância na tributação, pois se um atacadista adquire o mesmo
produto do mesmo fornecedor ele não pode auferir crédito do tributo e também não sofre
a incidência das contribuições na sua operação de venda. Entretanto, o fabricante que
neste caso estaria atuando como um revendedor atacadista do mesmo produto, também
não poderia auferir crédito, mas, seria submetida a tributação monofásica na saída, um
claro tratamento tributário diferenciado para situações idênticas, visto que nestas
operações o fabricante estaria atuando como atacadista.
Para solucionar esta discrepância no setor, o Legislador definiu no art. 24 da Lei na
11.727/2008, a possibilidade do fabricante, ao adquirir um produto dentre aqueles que ele
está submetido à tributação monofásica, auferir créditos com o mesmo tratamento
tributário que um atacadista não fabricante do produto. Portanto, a possibilidade de
auferir crédito na aquisição de produtos sujeitos a tributação monofásica atende a
finalidade de equiparar a tributação para um tratamento tributário idêntico para quem
Fl. 1911
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 24 da Resolução n.o 3302-001.979 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19311.720155/2016-56

realiza operações idênticas, neste caso o fabricante atuando como atacadista sofre a
mesma tributação que um atacadista.
Voltando a interpretação do art. 24 da Lei na 11.727/2008, outra não pode ser a
interpretação, que não seja limitar o crédito do fabricante somente aos produtos que
adquire para revenda que também seja fabricante, pois, para este produto está submetido a
tributação monofásica e ao atuar como revendedor atacadista não pode sofrer uma
tributação maior que um atacadista não fabricante do produto. Entretanto, nas situações
em que o adquirente não fabrica o produto adquirido está atuando única e exclusivamente
como um atacadista e não sofrerá nenhuma tributação na saída, visto que nestes casos não
está sujeito a tributação monofásica e sim a tributação normal aplicando a alíquota
reduzida a zero.
Deste modo, quer seja pela interpretação gramatical, quer seja pela interpretação
sistêmica para a lide posta nos autos, correto o procedimento da Auditoria Fiscal em
glosar os créditos referentes a produtos adquiridos para revenda que a Recorrente não seja
fabricante do mesmo produto.
Diante do exposto, proponho a conversão do julgamento em diligência para que a
recorrente especifique se produtos revendidos, objeto de atuação, também são produzidos pela
recorrente. A autoridade fiscal deve atestar e, em caso de discordância, apresentar a relação dos
produtos que entende serem produzidos e revendidos pela recorrente, separando dos que são
revendidos, mas não são produzidos pela recorrente, juntando suporte documental comprobatório
das divergências consideradas.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Walker Araujo
Fl. 1912
DF CARF MF
Documento nato-digital