Tribunal: CARF
Processo: 10480.917318/2011-91
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Wilson Fernandes Guimarães
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-07-28
Data de publicação: 2021-09-27

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/03/2010
IPI. GLOSA DE CRÉDITOS. INSUMOS ENSEJADORES DE CREDITAMENTO
O direito ao crédito do IPI condiciona-se a que esteja compreendido na conceituação de matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem estabelecida no art. 11 da Lei 9.779/99. Assim, ensejam o direito creditório acima as aquisições de coque de petróleo, utilizado como combustível no processo produtivo.
INDEFERIMENTO DE DILIGÊNCIA. ARGUIÇÃO DE NULIDADE DO ACÓRDÃO RECORRIDO. INEXISTÊNCIA DE VÍCIO
A realização de diligência depende da convicção do julgador, que pode indeferir, ao seu livre arbítrio, as diligências que entender prescindível, sem que isso gere nulidade do processo.

Inteiro teor:
S3-C 3T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10480.917318/2011-91
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3301-010.670 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
28 de julho de 2021
Recorrente
VOTORANTIM CIMENTOS N/NE S/A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS
(IPI)
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/03/2010
IPI.
GLOSA
DE
CRÉDITOS.
INSUMOS
ENSEJADORES
DE
CREDITAMENTO
O direito ao crédito do IPI condiciona-se a que esteja compreendido na
conceituação de matéria-prima, produto intermediário ou material de
embalagem estabelecida no art. 11 da Lei 9.779/99. Assim, ensejam o direito
creditório acima as aquisições de coque de petróleo, utilizado como
combustível no processo produtivo.
INDEFERIMENTO DE DILIGÊNCIA. ARGUIÇÃO DE NULIDADE DO
ACÓRDÃO RECORRIDO. INEXISTÊNCIA DE VÍCIO
A realização de diligência depende da convicção do julgador, que pode
indeferir, ao seu livre arbítrio, as diligências que entender prescindível, sem
que isso gere nulidade do processo.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, conhecer em parte o
recurso voluntário, e na parte conhecida, dar provimento. Vencida a Relatora Juciléia de Souza
Lima que votou por negar provimento ao recurso voluntário, acompanhada pelos Conselheiros
Sabrina Coutinho Barbosa e José Adão Vitorino de Morais. Designado para redigir o voto
vencedor o Conselheiro Ari Vendramini
(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Juciléia de Souza Lima - Relatora
(documento assinado digitalmente)
Ari Vendramini - Redator designado
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10480.917318/2011-91
Fl. 424
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3301-010.670 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.917318/2011-91

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Liziane Angelotti Meira
(Presidente), Salvador Cândido Brandão Junior, Ari Vendramini, Marco Antônio Marinho
Nunes, Semíramis de Oliveira Duro, José Adão Vitorino de Morais, Sabrina Coutinho Barbosa
(Suplente convocada) e Juciléia de Souza Lima (Relatora).

Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário apresentado pela Recorrente contra o parcial
deferimento do Pedido de Ressarcimento (PER) eletrônico sob no 25371.11768.230410.1.1.01-
0132, requerendo ressarcimento de créditos de Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI)
referente ao 1o trimestre de 2010, no montante de R$ 240.848,44, que foi objeto de análise pela r.
fiscalização através de Relatório Fiscal do MPF no 0520100/00184/2012, com fulcro no art. 11
da Lei no 9.779/99.
Entretanto, considerando que as condições para apuração e a utilização do crédito
do IPI estão regulamentadas no art. 11 da Lei 9.779/99, foi analisada a escrituração fiscal da
Recorrente, ocasião que formulou-se Demonstrativos de créditos acatados e Demonstrativos de
créditos não acatados, quando, segundo o entendimento do Ilmo. Fiscal, constatou-se que a
maior parte do crédito correspondia à aquisição de coque de petróleo que é utilizado como
combustível na indústria do cimento e, que por sua vez, que não se caracterizaria como matéria-
prima ou produto intermediário.
Daí, não comprovando-se a legitimidade do pleito, verifica-se que o indeferimento
do direito creditório pleiteado se deveu às glosas de crédito abaixo correspondentes:

A Recorrente apresentou Manifestação de Inconformidade, a qual mediante o
Acórdão n. 09.69.949, proferido pela 3a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de
Julgamento em Juiz de Fora/MG, considerou, por unanimidade de votos, improcedente a defesa
apresentada pela Recorrente.
Entretanto, de início, cabe ressaltar que o litígio se estabeleceu apenas quanto às
glosas de créditos referente às aquisições de coque de petróleo, uma vez que a Manifestação de
Inconformidade não impugnou quaisquer outra.
Por derradeiro, a Recorrente interpôs Recurso Voluntário perante este Tribunal
Administrativo de Recursos Fiscais, em breve síntese, pleiteando:
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3301-010.670 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.917318/2011-91

i) Reconhecimento à suspensão da exigibilidade do crédito tributário enquanto
pendente estiver o presente recurso administrativo;
ii) Requer a conversão do presente julgamento em diligência/perícia técnica;
iii) Por último, requer direito de ressarcimento do IPI decorrentes da aquisição de:
iii.1) Coque de petróleo;
iii.2) Corpo Moedor; e
iii.3) Correias.
É o Relatório.

Voto Vencido
Conselheira Juciléia de Souza Lima, Relatora.
I- DA ADMISSIBILIDADE
O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais pressupostos legais de
admissibilidade, razões pelas quais deve ser conhecido.
Ausentes quaisquer arguição de preliminares prejudiciais de mérito, passo a
apreciar o mérito da causa.

II- DO MÉRITO
2.1- Do requerimento de Diligência e de Perícia Técnica
A suspensão da exigibilidade do crédito tributário no tocante apresentação de
impugnações e recursos perante este tribunal administrativo, trata-se de matéria incontroversa.
Quanto à perícia técnica requerida a comprovar as afirmações expendidas sobre
processo produtivo da Recorrente e o real desgaste/consumo do coque de petróleo, entendemos
ser prescindível sua realização.
No presente caso, não há necessidade de perícia para demonstrar as alegações da
Recorrente referente ao uso do coque de petróleo no seu processo produtivo.
Assim, por entendê-la prescindível, rejeito o pedido de perícia da Recorrente com
fulcro no art. 18 c/c com o art. 28/29 do Decreto 70.235/72.
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3301-010.670 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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2.2- Do Direito ao Ressarcimento e dos créditos glosados de IPI- Coque de Petróleo
Para identificar o efetivo direito do contribuinte ao crédito pleiteado, é mister
analisar se o material glosado- coque de petróleo poderia ser enquadrado na classe de produtos
intermediários como pleiteia e defende a Recorrente.
De acordo com o laudo pericial da própria Recorrente, o coque de petróleo é um
subproduto da destilação do petróleo cru num processo denominado cracking ou coqueificação,
atuando, preponderantemente, como combustível sólido dado as suas propriedades serem de fácil
liberação da energia de combustão.
As etapas de industrialização do cimento são: extração de matérias-primas,
britagem, moagem, aquecimento em fornos (clinquerização), incorporação e adição de minerais
específicos e ensacamento.
Do que se pode extrair do Laudo Técnico no 115.562-205, para o aquecimento dos
fornos é utilizada uma “mistura de combustível” composta de 87% de coque de petróleo
acrescida de 13% de moinha de carvão.
Neste processo, o coque de petróleo é utilizado como energia térmica, fazendo as
vezes de um combustível sólido, podendo ser utilizado tanto puro quanto misturado com outros
combustíveis, tais como: carvão mineral ou óleo pesado. Sendo que, o coque de petróleo é
consumido no processo de queima para manter a temperatura da clinquerização, em,
aproximadamente, 1450o C, além de diminuir o impacto da emissão de gases e de metais dos
fornos.
Pois bem. As condições para apuração e utilização do saldo credor do IPI estão
taxativamente disciplinadas no art. 11 da Lei 9.779/99, a qual a transcrevemos in verbis:
Art.11- O saldo credor do Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI,
acumulado em cada trimestre-calendário, decorrente de aquisição de matéria-
prima, produto intermediário e material de embalagem, aplicados na
industrialização, inclusive de produto isento ou tributado à alíquota zero, que o
contribuinte não puder compensar com o IPI devido na saída de outros
produtos, poderá ser utilizado de conformidade com o disposto nos arts. 73 e
74 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, observadas normas expedidas
pela Secretaria da Receita Federal do Ministério da Fazenda.
O que se pode extrair do diploma legislativo supra transcrito é que ao se referir à
possibilidade de utilização de crédito de IPI, determina que o direito de crédito é decorrente da
aquisição de “matéria-prima”, “produto intermediário” e “material de embalagem”, aplicados na
industrialização.
Como se sabe “produto” é aquilo que é produzido. “Intermediário” está entre duas
coisas, ou seja é o objeto resultante de prévio processo de produção que se encontra entre a
matéria-prima e o produto final. É algo que atua sobre a matéria-prima para modificá-la,
transformando-a em produto, consumindo-se no processo de produção.
A partir do exame da legislação do IPI, através do inciso I do art. 66 do RIPI/79, o
qual corresponde aos arts. 82, I, do RIPI/82, 147, I, do RIPI/98, 164, I, do RIPI/2002 e, 226, I do
RIPI/2010, por sua vez, menciona que a possibilidade de creditamento decorre da aquisição de
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3301-010.670 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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insumos utilizados na industrialização de produtos, incluindo-se os insumos que, embora não se
integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de industrialização, salvo se
compreendidos entre os bens do ativo permanente da empresa.
Visando ao esclarecimento desses conceitos foram editados os Pareceres
Normativos CST nos 181/74 e 65/79, mencionando que os insumos, embora não se integrando ao
novo produto fabricado, devem ser consumidos em decorrência de contato direto com o produto
em fabricação; não podem ser partes nem peças de máquinas, combustíveis, e não podem estar
compreendidos no ativo permanente.
Por derradeiro, tomo como ponto de partida, a Solução de Consulta 249/2018 e
ainda, a mais novel DISIT/SSSRF08, de 2019, esta última infra transcrita, as quais se
harmonizam com a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça para dispor que combustíveis,
embora consumidos durante o processo de industrialização, não podem ser considerados como
matéria-prima, insumos ou produtos intermediários para o fim de inclusão no cálculo do crédito
de IPI.
Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI
CRÉDITO. PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS. MATERIAIS EMPREGADOS NO
PROCESSO INDUSTRIAL QUE NÃO SE AGREGAM AO PRODUTO FINAL
FABRICADO.
O direito ao crédito do imposto de que trata o art. 226, inciso I, do Ripi/2010,
relativamente aos produtos intermediários, alcança além dos produtos
intermediários que se integrem ao produto final, também aqueles que, embora
não se integrando àquele produto, sofram alterações, tais como desgaste, dano
ou perda de propriedades físicas ou químicas, em função de ação diretamente
exercida sobre o produto em fabricação (i.e. se se consumirem em decorrência
de contato físico) ou vice-versa, desde que não estejam compreendidos entre os
bens do ativo imobilizado. Não havendo tais alterações, ou havendo em função
de ações exercidas indiretamente, inexiste o direito ao crédito mesmo que os
produtos não estejam compreendidos no ativo imobilizado da empresa.
Cabe ao estabelecimento industrial ou a ele equiparado identificar quais
produtos intermediários consumidos em seu processo industrial geram direito
ao crédito do imposto e em consonância com os critérios e definições
constantes do PN CST n.o 65, de 1979. Esses estabelecimentos arcarão com as
consequências da errônea caracterização dos produtos intermediários,
podendo ser-lhes exigidas, no prazo previsto no art. 150, parágrafo 4o do CTN,
eventuais diferenças de imposto resultantes das incorreções.
SOLUÇÃO DE CONSULTA VINCULADA À SOLUÇÃO DE CONSULTA
COSIT No 249 - Cosit, de 12 de dezembro de 2018.
Dispositivos Legais: Decreto no 7.212, de 2010, art. 226, inciso I, e art. 610;
Ato Declaratório (Normativo) Cosit no 59, de 1994; Parecer Normativo CST no
65, de 1979; e Parecer Normativo RFB no 3, de 2018.
A jurisprudência do STJ já firmou orientação de que os produtos “consumidos no
processo produtivo, por não sofrerem ou provocarem ação direta mediante contato físico com o
produto, não integram o conceito de 'matérias-primas' ou 'produtos intermediários' para efeito
da legislação do IPI" (REsp 1.049.305/PR, r. Min. Mauro Campbell Marques, 2a Turma em
22.03.2011).
No mesmo sentido: AgInt no AREsp 908.161/SP, r. Ministra Assusete Magalhães,
2a Turma do STJ em 06.10.2016:
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...
III. A Primeira Turma desta Corte, ao julgar o REsp 529.577/RS, deixou
assentado que "o art. 1o da Lei 9.363/96 disciplina o reconhecimento do direito
ao ressarcimento do crédito presumido do IPI somente em relação às
mercadorias agregadas em processo produtivo a produto final destinado à
exportação. A desoneração da carga tributária, como benefício fiscal, e em
exceção à regra geral que é a incidência dos tributos que gerarão o crédito
presumido, deve ser interpretada nos exatos termos da previsão legal, sem
ampliação ou redução de seu alcance" (STJ, REsp 529.577/RS, Rel. Ministro
Francisco Falcão, Primeira Turma, DJU de 14/03/2005).
IV. No mesmo sentido a Segunda Turma do STJ, a partir do julgamento do
REsp 1.049.305/PR (Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, DJe de
31/03/2011), firmou o entendimento de que "a energia elétrica, o gás natural,
os lubrificantes e o óleo diesel (combustíveis em geral) consumidos no
processo produtivo, por não sofrerem ou provocarem ação direta mediante
contato físico com o produto, não integram o conceito de 'matérias-primas'
ou 'produtos intermediários' para efeito da legislação do IPI e, por
conseguinte, para efeito da obtenção do crédito presumido de IPI, como
ressarcimento das contribuições ao PIS/PASEP e à COFINS, na forma do art.
1o da Lei 9.363/96".
...
V. Nos presentes autos, consta da sentença que, "considerando que somente há
o direito de creditamento do IPI pago anteriormente quando se tratar de
insumos que se incorporam ao produto final ou que são consumidos no curso
do processo de industrialização, de forma imediata e integral, não há que se
falar em crédito no caso em exame. In casu, os combustíveis utilizados nas
caldeiras e os reagentes químicos de limpeza não se enquadram em tal
definição, posto não se agregarem, direta ou indiretamente, ao produto final".
No acórdão recorrido, ao confirmar a sentença, o Tribunal de origem deixou
consignado que, "in casu, tanto os combustíveis como os reagentes químicos
não são adquiridos com a exclusiva finalidade de elaborar o produto final, não
sendo considerados, portanto, matéria-prima ou produto intermediário
submetido à transformação".
VI. Portanto, ao decidir pela impossibilidade de inclusão dos valores relativos
aos combustíveis utilizados nas caldeiras e aos reagentes químicos de limpeza,
dentre os insumos que integram a base de cálculo do crédito presumido do IPI,
o acórdão do Tribunal de origem alinhou-se à jurisprudência do STJ sobre o
tema, pelo que incide, na espécie, a Súmula 83/STJ. Impende salientar que a
orientação firmada nos supracitados precedentes do STJ, no sentido da
impossibilidade de creditamento dos valores relativos aos combustíveis, aplica-
se, pelas mesmas razões, aos reagentes químicos de limpeza.
Neste contexto, entendo que o coque de petróleo não dá direito a crédito escritural
do IPI por três razões: a primeira, o coque de petróleo não é adquirido com a exclusiva finalidade
de elaborar o produto final, por tal razão não pode ser considerado matéria-prima.
Segundo, também não pode ser considerado como produto intermediário dada que
a sua incorporação no produto industrializado resulta de um processo de extração, findo o qual se
obtém energia térmica a ser utilizada na manutenção dos fornos, o que é inerente aos
combustíveis.
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3301-010.670 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Terceiro, uma vez que, embora não haja a obrigação legal do produto
intermediário se incorporar ao produto industrializado, podendo ser consumido no processo de
produção, o coque de petróleo por atuar como energia de combustão, não nos permite assegurar
que o produto se submeta, diretamente, à transformação, bem como, não há como quantificar em
que medida ocorre a sua absorção no produto final ou ainda, a sua dispersão pelas diversas
reações químicas incorridas do processo produtivo.
Daí, entendo como produtos intermediários, aqueles, que embora não se
incorporem ao produto final industrializado, sofram, em função da ação exercida diretamente
sobre produto em fabricação, alterações tais como desgaste, dano ou perda de propriedades
físicas ou químicas em ação direta exercida sobre o produto em fabricação, desde que não
estejam compreendidos no ativo imobilizado da empresa.
Na condição de combustível sólido, entendo o coque de petróleo utilizado no
processo produtivo não se adequa ao conceito de produtos intermediários para fins de
creditamento do IPI, e, por estas razões, voto por negar provimento aos argumentos de defesa da
Recorrente contidos no presente tópico, mantendo-se hígidas as glosas efetuadas.
2.3- Das glosas concernentes a Corpo Moedor e Correias
Em sede de impugnação, em sua Manifestação de Inconformidade, a Recorrente
insurgiu-se somente contra as glosas de créditos referente às aquisições de coque de petróleo, já
examinada no item anterior, entretanto, não há litígio instaurado no que cerne às glosas
referentes às aquisições a Corpo Moedor e Correias.
Dessa forma, há de se aplicar às demais glosas de créditos a hipótese prevista no
artigo 17 do Decreto 70.235/72, que assim dispõe:
“Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido
expressamente contestada pelo impugnante. (Redação dada pela Lei no 9.532,
de 1997”.
Portanto, é de se considerar definitiva, na esfera administrativa, as demais glosas
de crédito, por se tratarem de matéria não contestada.
Como essa matéria não consta da impugnação, sendo abordada apenas em sede
recursal, resta inviável o seu conhecimento em face da preclusão.
Há inúmeros precedentes do CARF consolidando o entendimento de que a
matéria não trazida na Impugnação precluiu e não pode ser analisada em segunda instância, o
contrário representaria supressão da primeira instância.Vide, por exemplo:
"PRECLUSÃO. MATÉRIA NÃO APRESENTADA NA IMPUGNAÇÃO. DUPLO
GRAU DE JURISDIÇÃO.
Não pode a Recorrente alegar, em sede recursal, matéria não impugnada, caso
contrário ter-se-ia a análise inicial de defesa na fase recursal, o que causaria
supressão de instância, pois os argumentos levantados seriam analisados
apenas e diretamente em segunda instância" (CARF, 3a Seção, 2a Câmara, 2a
Turma Acórdão no 3202001.601, Sessão de 18 de março de 2015, Rel. Cons.
Gilberto de Castro Moreira Júnior).

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Fl. 8 do Acórdão n.o 3301-010.670 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.917318/2011-91

"PROCESSO
ADMINISTRATIVO
FISCAL.
RECURSO
VOLUNTÁRIO.
IMPUGNAÇÃO INOVADORA. PRECLUSÃO.
No Processo Administrativo Fiscal, dada à observância aos princípios
processuais da impugnação específica e da preclusão, todas as alegações de
defesa devem ser concentradas na impugnação, não podendo o órgão ad quem
se pronunciar sobre matéria antes não questionada, sob pena de supressão de
instância e de violação ao devido processo legal"(CARF, 2aSeção, 3a Câmara,
2a Turma Ordinária, Acórdão no 2302002.387, Sessão de 13 de março de 2013,
Rel. Cons. Arlindo da Costa e Silva).
Consequentemente, não há que se falar em constituição de lide no tocante à
matéria de defesa não trazida na manifestação de inconformidade, mas que veio aos autos
somente no recurso voluntário em razão da preclusão.
A preclusão encontra fundamento no art. 303 do CPC:
Art.303. Depois da contestação, só é lícito deduzir novas alegações quando:
I­ relativas a direito superveniente;
II­ competir ao juiz conhecer delas de ofício;
III- por expressa autorização legal, puderem ser formuladas em qualquer tempo e juízo.

Na lição de Chiovenda, repetida por Luiz Guilherme Marinoni e Sérgio Cruz
Arenhart, tem-se que a preclusão consiste na perda, ou na extinção ou na consumação de uma
faculdade processual. Isso pode ocorrer pelo fato:
i) de não ter a parte observado a ordem assinalada pela lei ao exercício da faculdade,
como os termos peremptórios ou a sucessão legal das atividades e das exceções;
ii) de ter a parte realizado atividade incompatível com o exercício da faculdade, como a
proposição de uma exceção incompatível com outra, ou a prática de ato incompatível com a intenção de
impugnar uma decisão;
iii) de ter a parte já exercitado validamente a faculdade. (MARINONL Luiz Guilherme e
ARENHART, Sérgio Cruz Arenhart. Manual do Processo de Conhecimento. São Paulo: Revista dos
Tribunais, 2004, p. 665, apud CHIOVENDA, Giuseppe. "Cosa giugata e preclusione", in il “Saggi di
diritto processuale civile. Milano: Giuffrè, 1'' 1993, vol. 3. p. 233.)

A cada uma das situações acima corresponde, respectivamente, os três tipos de
preclusão: a temporal, a lógica e a consumativa. No caso em tela ocorreu a preclusão temporal,
consistente na perda da oportunidade que o contribuinte teve para tratar da questão na
impugnação, sendo certo que os princípios da informalidade, da verdade material, do
contraditório e da ampla defesa, referidos na peça recursal, não socorrem a pretensão da
Recorrente.
Assim, com fundamento em sede recursal, somente, é possível apresentar novas
alegações em casos excepcionais como preceitua o art. 342 do CPC, sob pena da ocorrência da
preclusão, o qual o transcrevemos:
Art. 342.Depois da contestação, só é lícito ao réu deduzir novas alegações
quando:
I- relativas a direito ou a fato superveniente;
II- competir ao juiz conhecer delas de ofício;
III- por expressa autorização legal, puderem ser formuladas em qualquer
tempo e grau de jurisdição.
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3301-010.670 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Ora, para o conhecimento do recurso voluntário há necessidade de que exista
coerência entre a manifestação de inconformidade e o recurso apresentado, pois a lógica do
sistema implica em considerar que este busca a reforma da decisão denegatória do seu pedido
formulado conforme os contornos estabelecidos pela manifestação de inconformidade.
Todavia, uma vez constatado que o contribuinte alegou defesa que não constam
na manifestação de inconformidade, por certo que se opera a inovação da defesa, pelo que, não
poderá ser conhecido o recurso, caso contrário, implicaria em aceitar como válida a inovação à
lide na fase recursal, ocasionando ofensa ao devido processo legal, bem como ofensa ao
princípio da devolutibilidade, principalmente porque ao julgador de piso não foi dada a
possibilidade de enfrentar as questões agora trazidas no recurso, o contrário, seria supressão de
instâncias, o que não permitido pela legislação processual.
Além do que, como já dito, a falta de adequação entre o recurso e a manifestação
de inconformidade configura, necessariamente, ausência de lide em relação à matéria agora
impugnada apenas em segundo grau.
Ante o exposto, neste tópico, face da ocorrência de inovação dos argumentos da
defesa, não há como afastar a presente glosa.
III- DA CONCLUSÃO
Ante todo exposto, VOTO por negar provimento ao Recurso Voluntário
interposto.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Juciléia de Souza Lima- Relatora

(documento assinado digitalmente)
Juciléia de Souza Lima

Voto Vencedor

Conselheiro Ari Vendramini, Redator Designado

Fui designado para redigir o voto vencedor, por maioria, deste colegiado.

Preliminarmente, nossos elogios ao excelente voto redigido pela I. Relatora
Conselheira Juciléia de Souza Lima.
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A dissensão da maioria deste colegiado se prende ao conceito de insumo nos
moldes da legislação do IPI para o coque que, neste caso específico em exame nos presentes
autos, como material intermediário, se imiscui no produto final, o cimento, pois que, ao se
infiltrar na matéria-prima do cimento, o clinquer, torna-se insumo.

Confirmando tal fato, extraímos trecho dos seguintes documentos apresentados
pela recorrente, constantes dos autos :

1 – RELATÓRIO TÉCNICO 115562-205 elaborado pelo Instituto de Pesquisas Tecnológicas
(IPT), em 04/02/2010, pelo seu Centro de Tecnologia de Obras de Infra Estrutura (CT-OBRAS)
– e-fls.123-221 :

Fl. 433
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3301-010.670 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Fl. 434
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3301-010.670 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.917318/2011-91

2 - PARECER DE e-fls. 268-311, de autoria de Humberto Ávila :

Fl. 435
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3301-010.670 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.917318/2011-91

3 – LAUDO TÉCNICO DO PROCESSO PRODUTIVO elaborado pela recorrente (e-fls. 312-
318) :

Fl. 436
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3301-010.670 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.917318/2011-91

De todos estes documentos concluí-se que o coque, ao imiscuir-se ao clínquer, e
este último, matéria prima essencial á produção do cimento, assume a característica de
produto intermediário que acaba sendo consumido no processo produtivo, sendo, portanto,
insumo á produção do cimento, sendo gerador de crédito do IPI.

Por derradeiro, o Regulamento do IPI (Decreto no 7.212/2010) assim estabelece :

Art. 4 o Caracteriza industrialização qualquer operação que modifique a natureza, o
funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto, ou o aperfeiçoe
para consumo, tal como ( Lei no 5.172, de 1966, art. 46, parágrafo único , e Lei no 4.502,
de 1964, art. 3o, parágrafo único) :
I - a que, exercida sobre matérias-primas ou produtos intermediários, importe na
obtenção de espécie nova (transformação);
II - a que importe em modificar, aperfeiçoar ou, de qualquer forma, alterar o
funcionamento, a utilização, o acabamento ou a aparência do produto (beneficiamento);
III - a que consista na reunião de produtos, peças ou partes e de que resulte um novo
produto ou unidade autônoma, ainda que sob a mesma classificação fiscal (montagem);
Fl. 437
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3301-010.670 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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IV - a que importe em alterar a apresentação do produto, pela colocação da embalagem,
ainda que em substituição da original, salvo quando a embalagem colocada se destine
apenas ao transporte da mercadoria (acondicionamento ou reacondicionamento); ou
V - a que, exercida sobre produto usado ou parte remanescente de produto deteriorado
ou inutilizado, renove ou restaure o produto para utilização (renovação ou
recondicionamento).
Parágrafo único. São irrelevantes, para caracterizar a operação como industrialização, o
processo utilizado para obtenção do produto e a localização e condições das instalações
ou equipamentos empregados.

Citando a I. Relatora, que em seu voto afirma “A partir do exame da
legislação do IPI, através do inciso I do art. 66 do RIPI/79, o qual corresponde aos arts. 82, I, do
RIPI/82, 147, I, do RIPI/98, 164, I, do RIPI/2002 e, 226, I do RIPI/2010, por sua vez, menciona que
a possibilidade de creditamento decorre da aquisição de insumos utilizados na industrialização de
produtos, incluindo-se os insumos que, embora não se integrando ao novo produto, forem
consumidos no processo de industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo
permanente da empresa. “

Já o Parecer Normativo da Coordenação do Sistema de Tributação (CST) da
Secretaria da Receita Federal definiu que :

A partir da vigência do RIPI/79, "ex vi" do inciso I de seu art. 66, geram direito ao
crédito ali referido, além dos que se integram ao produto final (matérias-primas e
produtos intermediários "stricto sensu", e material de embalagem), quaisquer
outros bens, desde que não contabilizados pelo contribuinte em seu ativo
permanente, que sofram, em função de ação exercida diretamente sobre o produto
em fabricação, alterações tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades
físicas ou químicas. Inadmissível a retroação de tal entendimento aos fatos
ocorridos na vigência do RIPI/72 que continuam a se subsumir ao exposto no PN
CST no 181/74.

O art. 25 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, com a redação que lhe foi
dada pela alteração 8a do art. 2o do Decreto-lei no 34, de 18 de novembro de 1966, repetida ipsis
verbis pelo art. 1o do Decreto-lei no 1.136, de 07 de dezembro de 1970, dispõe:
"Art. 25. A importância a recolher será o montante do imposto relativo aos
produtos saídos do estabelecimento, em cada mês, diminuído do montante do
imposto relativo aos produtos nele entrados, no mesmo período, obedecidas as
especificações e normas que o regulamento estabelecer."
Como se vê, trata-se de norma não auto-aplicável, de vez que ficou atribuído ao
regulamento especificar os produtos entrados que geram o direito à subtração do montante de IPI a
recolher.
Diante disto, ressalte-se serem ex nunc os efeitos decorrentes da entrada em vigência
do inciso I do art. 66 do RIPI/79, ou seja, usando da atribuição que lhe foi conferida em lei, o novo
Regulamento estabeleceu as normas e especificações que a partir daquela data passaram a reger a
matéria, não se tratando, como há quem entenda, de disposição interpretativa e, por via de
conseqüência, retroativa, somente sendo, portanto, aplicável a norma em análise, a seguir transcrita,
aos fatos ocorridos a partir da vigência do RIPI/79:
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3301-010.670 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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"Art. 66. Os estabelecimentos industriais e os que lhe são equiparados,
poderão creditar-se (Lei no 4.502/64, arts. 25 a 30 e Decreto-lei no 3.466,
art. 2o, alt. 8a):
I - do imposto relativo a matérias-primas, produtos intermediários e
material de embalagem, adquiridos para emprego na industrialização de
produtos tributados, incluindo-se, entre as matérias-primas e os produtos
intermediários, aqueles que, embora não se integrando no novo produto,
forem
consumidos
no
processo
de
industrialização,
salvo
se
compreendidos entre os bens do ativo permanente."
Note-se que o dispositivo está subdividido em duas partes, a primeira referindo-se às
matérias-primas, aos produtos intermediários e ao material de embalagem; a segunda relacionada às
matérias-primas e aos produtos intermediários que, embora não se integrando ao novo produto,
sejam consumidos no processo de industrialização.
Observe-se, ainda, que enquanto na primeira parte da norma "matérias-primas" e
"produtos intermediários" são empregados stricto sensu, a segunda usa tais expressões em seu
sentido lato: quaisquer bens que, embora não se integrando ao produto em fabricação se consumam
na operação de industrialização.
Assim, somente geram o direito ao crédito os produtos que se integrem ao novo
produto fabricado e os que, embora não se integrando, sejam consumidos no processo de
fabricação, ficando definitivamente excluídos aqueles que não se integrem nem sejam consumidos
na operação de industrialização.
No que diz respeito à primeira parte da norma, que se refere a matérias-primas e
produtos intermediários stricto sensu, ou seja, bens dos quais, através de quaisquer das operações de
industrialização enumeradas no Regulamento, resulta diretamente um novo produto, tais como,
exemplificativamente, a madeira com relação a um móvel ou o papel com referência a um livro,
nada há que se comentar de vez que o direito ao crédito, diferentemente do que ocorre com os
referidos na segunda parte, além de não se vincular a qualquer requisito, não sofreu alteração com
relação aos dispositivos constantes dos regulamentos anteriores.
Todavia, relativamente aos produtos referidos na segunda parte, matérias-primas e
produtos intermediários entendidos em sentido amplo, ou seja, aqueles que embora não sofram as
referidas operações são nelas utilizados, se consumindo em virtude de contato físico com o produto
em fabricação, tais como lixas, lâminas de serra e catalisadores, além da ressalva de não gerarem o
direito se compreendidos no ativo permanente, exige-se uma série de considerações.

No que se refere a matérias-primas e produtos intermediários stricto sensu, ou seja,
bens dos quais, através de quaisquer das operações de industrialização enumeradas no
Regulamento, resulta diretamente um novo produto, tais como, exemplificativamente, a madeira
com relação a um móvel ou o papel com referência a um livro, nada há que se comentar de vez que
o direito ao crédito.
Contudo, com relação a matérias-primas e produtos intermediários entendidos em
sentido amplo, ou seja, aqueles que embora não sofram as referidas operações são nelas utilizados,
se consumindo em virtude de contato físico com o produto em fabricação, tais como lixas, lâminas
Fl. 439
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3301-010.670 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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de serra e catalisadores, além da ressalva de não gerarem o direito se compreendidos no ativo
permanente, exige-se uma série de considerações.
Há quem entenda, tendo em vista a ressalva de não gerarem direito a crédito os
produtos compreendidos entre os bens do ativo permanente, que automaticamente gerariam o
direito ao crédito os produtos não inseridos naquele grupo de contas, ou seja, que a norma em
questão teria adotado como critério distintivo, para efeito de admitir ou não o crédito, o tratamento
contábil emprestado ao bem.
Entretanto, uma simples análise lógica do dispositivo já demonstra a improcedência
do argumento, de vez que, consoante regra fundamental de lógica formal, de uma premissa negativa
(os produtos ativados permanentemente não gerarem o direito) somente conclui-se por uma
negativa, não podendo, portanto, em função de tal premissa, ser afirmativa a conclusão, ou seja, no
caso, a de que os bens não ativados permanentemente geram o direito de crédito.
No caso, entretanto, a própria análise histórica da norma desmente esta acepção, de
vez que a expressão "incluindo-se, entre as matérias-primas e os produtos intermediários, aqueles
que, embora não se integrando no novo produto, forem consumidos no processo de
industrialização" é justamente a única que consta de todos os dispositivos anteriores ao RIPI/2010
(inciso I do art. 27 do Decreto no 56.791/65, inciso I do art. 30 do Decreto no 61.514/67 e inciso I do
art. 32 do Decreto no 70.162/72), o que equivale a dizer que foi sempre em função dela que se fez a
distinção entre os bens que, não sendo matérias-primas nem produtos intermediários stricto sensu,
geram ou não direito ao crédito, isto é, segundo todos estes dispositivos, geravam o direito os
produtos que, embora não se integrando no novo produto, fossem consumidos no processo de
industrialização.
A norma constante do direito anterior (inciso I do art. 32 do Decreto no 70.162/72),
todavia, restringia o alcance do dispositivo, dispondo que o consumo do produto, para que se
aperfeiçoasse o direito ao crédito, deveria se dar imediata e integralmente.
O dispositivo constante do inciso I do art. 66 do RIPI/79, por sua vez, deixou de
registrar tal restrição, acrescentando, a título de inovação, a parte final referente à contabilização no
ativo permanente.
Como se vê, o que mudou não foi o critério, que continua sendo o do consumo do
bem no processo industrial, mas a restrição a este.
Resume-se, portanto, o problema na determinação do que se deva entender como
produtos "que, embora não se integrando no novo produto, forem consumidos, no processo de
industrialização", para efeito de reconhecimento ou não do direito ao crédito.
Como o texto do Parecer Normativo afirma que "incluindo-se entre as matérias-
primas e os produtos intermediários", é evidente que tais bens hão de guardar semelhança com as
matérias-primas e os produtos intermediários stricto sensu, semelhança esta que reside no fato de
exercerem na operação de industrialização função análoga a destes, ou seja, se consumirem em
decorrência de um contato físico, ou melhor dizendo, de uma ação diretamente exercida sobre o
produto em fabricação, ou por este diretamente sofrida.
Fl. 440
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Fl. 18 do Acórdão n.o 3301-010.670 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.917318/2011-91

A expressão "consumidos", sobretudo levando-se em conta que as restrições
"imediata e integralmente", constantes do dispositivo correspondente do Regulamento anterior,
foram omitidas, há de ser entendida em sentido amplo, abrangendo, exemplificativamente, o
desgaste, o desbaste, o dano e a perda de propriedades físicas ou químicas, desde que decorrentes de
ação direta do insumo sobre o produto em fabricação, ou deste sobre o insumo.
Passam, portanto, a fazer jus ao crédito, distintamente do que ocorria em face da
norma anterior, as ferramentas manuais e as intermutáveis, bem como quaisquer outros bens que,
não sendo partes nem peças de máquinas, independentemente de suas qualificações tecnológicas, se
enquadrem no que ficou exposto (se consumirem em decorrência de um contato físico, ou melhor
dizendo, de uma ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, ou por este diretamente
sofrida).
Note-se, ainda, que a expressão "compreendidos no ativo permanente" deve ser
entendida faticamente, isto é, a inclusão ou não dos bens, pelo contribuinte, naquele grupo de contas
deve ser juris tantum aceita como legítima, somente passível de impugnação para fins de
reconhecimento, ou não, do direito ao crédito quando em desrespeito aos princípios contábeis
geralmente aceitos.
Em resumo, geram o direito ao crédito, além dos que se integram ao produto final
(matérias-primas e produtos intermediários, stricto sensu, e material de embalagem), quaisquer
outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas
ou químicas, em função de ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, ou, vice-
versa, proveniente de ação exercida diretamente pelo bem em industrialização, desde que não
devam, em face de princípios contábeis geralmente aceitos, ser incluídos no ativo permanente.
Não havendo tais alterações, ou havendo em função de ações exercidas
indiretamente, ainda que se dêem rapidamente e mesmo que os produtos não estejam
compreendidos no ativo permanente, inexiste o direito ao crédito.
Por todo o exposto, o coque, ao integrar-se ao produto final em exame (cimento) gera
direito ao crédito do IPI.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Ari Vendramini

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