Tribunal: CARF
Processo: 12965.000012/2007-08
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Não informado
Data de julgamento: 2021-08-18
Data de publicação: 2021-10-06

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2006
PEDIDO DE RESSARCIMENTO. INCLUSÃO DE VALORES DE OUTRO TRIMESTRE-CALENDÁRIO. IMPOSSIBILIDADE.
Cada pedido de ressarcimento deverá referir-se a um único trimestre-calendário, de modo que devem ser excluídos os valores estranhos ao trimestre de que se quer o ressarcimento.
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. DACON NÃO RETIFICADO. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à apresentação dos Demonstrativos de Apuração (DACON) retificadores dos respectivos trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais, bem como das respectivas Declarações de Débitos e Créditos (DCTF) retificadoras.
COFINS. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS.
O frete na aquisição de insumos gera direito ao crédito.

Inteiro teor:
CSRF-T3
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
12965.000012/2007-08
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9303-011.780 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
18 de agosto de 2021
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
BOURBON SPECIALTY COFFEES S/A

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2006
PEDIDO DE RESSARCIMENTO. INCLUSÃO DE VALORES DE OUTRO
TRIMESTRE-CALENDÁRIO. IMPOSSIBILIDADE.
Cada pedido de ressarcimento deverá referir-se a um único trimestre-
calendário, de modo que devem ser excluídos os valores estranhos ao trimestre
de que se quer o ressarcimento.
CRÉDITOS
EXTEMPORÂNEOS.
DACON
NÃO
RETIFICADO.
APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à apresentação
dos Demonstrativos de Apuração (DACON) retificadores dos respectivos
trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais, bem
como das respectivas Declarações de Débitos e Créditos (DCTF) retificadoras.
COFINS. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. FRETE
NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS.
O frete na aquisição de insumos gera direito ao crédito.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e no mérito, por maioria de votos, em dar-lhe provimento parcial para
restabelecer as glosas decorrentes da impossibilidade de apuração de créditos extemporâneos do
PIS e COFINS quando o contribuinte (1) não tenha apresentado um pedido de ressarcimento
único para cada trimestrecalendário e (2) não tenha retificado previamente as DACONs.
Votaram pelas conclusões os conselheiros Rodrigo Mineiro Fernandes e Valcir Gassen.
Vencidas as conselheiras Tatiana Midori Migiyama, Érika Costa Camargos Autran e Vanessa
Marini Cecconello que negaram provimento e acompanharam entendimento dos que votaram
pelas conclusões.
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo da Costa Pôssas – Presidente em exercício
(documento assinado digitalmente)
Luiz Eduardo de Oliveira Santos - Relator
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 12965.000012/2007-08
Fl. 1421
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-011.780 - CSRF/3a Turma
Processo no 12965.000012/2007-08

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Luiz Eduardo de Oliveira
Santos, Tatiana Midori Migiyama, Rodrigo Mineiro Fernandes, Valcir Gassen, Jorge Olmiro
Lock Freire, Erika Costa Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello e Rodrigo da Costa
Pôssas (Presidente em exercício).

Relatório
Trata-se de Recurso Especial de divergências interposto pela Fazenda Nacional
contra decisão consubstanciada no Acórdão no 3402-004.931, de 26/02/2018 (fls. 1.331/1.344),
proferida pela 2a Turma Ordinária, 4a Câmara da 3a Seção de Julgamento do CARF, que deu
provimento parcial ao Recurso Voluntário apresentado.
Do Pedido de Ressarcimento
O processo trata de Pedido de Ressarcimento de crédito da COFINS, regime
não-cumulativo, referente ao 4o Tri/2006, sobre receitas de exportação. Posteriormente
transmitiu outras DCOMPs visando compensar os débitos com os créditos nelas declarados.
A DRF/Poços de Caldas/MG, emitiu Despacho Decisório n° 0443/2008 de fls.
759/763, mediante o qual reconheceu parcialmente o direito creditório.
Da Manifestação de Inconformidade e Decisão de 1a Instância
Cientificado do Despacho Decisório, a Contribuinte apresentou a Manifestação de
Inconformidade (fls. 363/370), acompanhada de documentos, alegando, em síntese, que:
(a)- as NF de agosto e setembro de 2006 que foram glosadas, deram entrada e
foram registradas em outubro de 2006;
(b)- a NF n° 3.455, refere-se a compra de "caixas café premiado spress 250g mais
“hot dourado", que abrigam o café pronto para a revenda, portanto geram crédito;
(c)- a NF no 1.621, foi glosada por falta de confirmação de pagamento. Porém tal
pagamento consta da contabilidade da empresa;
(d)- as NF que, segundo o fisco não foram apresentadas, são as de n° 27015,
2414, 2413, 2412, 2411, 2407, 7867, 7909, 19806, 10395, 10402, 10403, 10404, 10405, 10415,
19823, 19822, 19821, 7955 e 10451, que referem-se ao transporte de bens para serem utilizados
como insumos na fabricação de produtos destinados a venda, e encontram-se em anexo;
(e) os conhecimentos de n° 2407, 2411, 2412, 2413 e 2414, da Empresa de
Transportes Ramos, tratam-se de frete de café pagos na condição de consignatária da mercadoria.
A DRJ solicitou a conversão do processo em Diligência a fim de sanar algumas
dúvidas existentes; a Fiscalização elaborou o Despacho com as informações de fl. 909.
Cientificado, a empresa apresenta razões adicionais à Manifestação de Inconformidade, alegando
que nos termos do § 4° do artigo 3° das Leis 10.637, de 2002 e 10.833, de 2003, o crédito não
aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses subsequentes.
A DRJ em Juiz de Fora (MG), apreciou a peça impugnatória e, em decisão
consubstanciada no Acórdão no 09-24.575, de 24/06/2009, (fls. 1.066/1.070), considerou
parcialmente procedente a Manifestação de Inconformidade, assentando que:
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-011.780 - CSRF/3a Turma
Processo no 12965.000012/2007-08

(i) após efetuado o pedido de ressarcimento, o crédito nele reconhecido, pode ser
utilizado em períodos subsequentes. Essa regra é necessária para controle do crédito, evitando-se
o aproveitamento por mais de uma vez. Uma empresa agindo de má fé, deixaria de usar o crédito
no trimestre, e o incluiria em diversos outros Pedidos, bastando comprovar que não o utilizou no
tempo devido. Assim, o crédito relativo às NF que foram emitidas em agosto e setembro/2006 e
deram entrada na empresa no mês de setembro/2006, não pode ser reconhecido à manifestante;
(ii) que a empresa faz jus ao crédito da NF n° 3455; refere-se a compra de "caixas
café premiado spress 250g mais hot dourado"; que abrigam o café pronto para a revenda, que se
constituem em material de embalagem, portanto devem ser considerados como insumos;
(iii) em função da informação prestada pela Fiscalização, o crédito referente à NF
n° 11.621, também deve ser reconhecido;
(iv) só gera crédito, o frete paga em relação a operação de venda: foram glosados
por não terem sido apresentados os conhecimentos quando solicitados. Porém ela não faz jus ao
crédito, são relativos a frete em operação de compra, o que não é contemplado pelo inciso IX do
caput do artigo 3° da Lei 10.833, de 2003.
Recurso Voluntário
Cientificada da decisão de 1a instância, a Contribuinte apresentou Recurso
Voluntário (fls. 1.072/1.080), requerendo o provimento do recurso, pelos seguintes motivos:
1. Sobre as notas fiscais do período de apuração de agosto e setembro de 2006:
alega que o art. 21 da IN no 600/2005 não veda o aproveitamento em trimestre posterior de
crédito apurado em período anterior (extemporâneo); não há óbice ao aproveitamento desses
valores, conforme define o art. 3o, §4° da Lei no 10.833, de 2003;
2. Dos créditos referentes a fretes - transporte em operação de compra: alega que
os fretes de compras compõem o "custo de aquisição". Por essa razão, é suscetível de gerar o
crédito, não pelo inciso IX do artigo 3° da Lei 10.833, de 2003, mas pelo inciso II desse artigo.
Diligência realizada
Ao analisar o Recurso Voluntário, o Colegiado, mediante a Resolução no 3402-
000.857, de 15/12/2016, resolveu converter o julgamento em diligência, nos termos definidos
pelo relator às fls. 1.095/1.100.
Mediante o Termo Final de Diligência SAORT No 115/2017, a Fiscalização
prestou e concluiu as suas informações de fls. 1.253/1.258. Em sua manifestação, a Contribuinte
sustentou, em síntese, que: (i) o DACON juntado comprova que as notas fiscais extemporâneas
não compuseram a apuração dos créditos de períodos anteriores ao 4o trimestre de 2006; (ii) em
nome da verdade material, o que se deve perquirir no caso é a existência/regularidade do crédito.
Da decisão recorrida
O Recurso Voluntário foi submetido a apreciação da Turma, que exarou a decisão
consubstanciada no Acórdão no 3402-004.931, de 26/02/2018 (fls. 1.331/1.344), proferida pela
2a Turma Ordinária, 4a Câmara da 3a Seção de Julgamento do CARF, que deu provimento
parcial ao Recurso Voluntário apresentado. Nessa decisão, Colegiado decidiu, em síntese, que:
(a) dos créditos extemporâneos: desde que respeitado o prazo de cinco anos a
contar da aquisição do insumo e demonstrada a não apropriação em períodos anteriores, o crédito
apurado na não cumulatividade da COFINS, pode ser aproveitado nos meses seguintes;
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-011.780 - CSRF/3a Turma
Processo no 12965.000012/2007-08

(b) fretes na aquisição insumos: é cabível a apropriação de crédito das
contribuições não cumulativas sobre os fretes pagos a pessoas jurídicas quando o custo desse
serviço, suportado pela adquirente, é apropriado ao custo de aquisição de um bem utilizado como
insumo, mas somente quando não há restrição ao aproveitamento do crédito da contribuição na
aquisição do bem transportado;
(c) como as aquisições de bens de pessoas físicas não geram direito ao crédito da
COFINS em face da restrição disposta no art. 3o, §3o, inciso I da Lei no 10.833/2003, também
não há possibilidade de aproveitamento relativo ao valor do frete nesta aquisição.
Recurso Especial da Fazenda Nacional
Cientificada do Acórdão no 3402-004.931, de 26/02/2018, a Fazenda Nacional
apresentou Recurso Especial de divergência (fls. 1.346/1.372), apontando o dissenso
jurisprudencial que visa discutir em relação as seguintes matérias: (1) da (im)possibilidade de
apuração de créditos extemporâneos do PIS e COFINS quando o contribuinte não tenha
apresentado um pedido de ressarcimento único para cada trimestre-calendário; (2) da
(im)possibilidade de apuração de créditos extemporâneos do PIS e da COFINS quando o
contribuinte não tenha retificado previamente as DACONs; (3) da (in)existência de direito a
crédito em relação a gastos com frete na aquisição de insumos.
Requer a Fazenda Nacional, que seja admitido o presente recurso, em razão da
divergência apontada e, no mérito, que lhe seja dado provimento para reformar o Acórdão
atacado, restabelecendo-se o teor da decisão de 1a instância.
Sobre os créditos extemporâneos assevera que o saldo credor remanescente após o
encerramento do trimestre-calendário pode ser utilizado para compensação ou ser objeto de
ressarcimento, mas observadas as condições do art. 22 da IN SRF n° 600/2005;
Afirma, que observa-se ainda que o contribuinte fez uso de créditos
extemporâneos da COFINS não-cumulativos, sem a necessária retificação da DCTF e DACON.
Com relação aos gastos com frete, somente geram direito de descontar créditos da
contribuição não-cumulativa se associados diretamente a operações de vendas das mercadorias e
arcados pelo vendedor. Isso em face da previsão do art. 3o, IX da Lei no 10.833, de 2003.
A fim de demonstrar o necessário dissídio jurisprudencial foi indicado, como
paradigmas, os Acórdãos de n°s 3401-002.547 e 3801-00.537, para a divergência (1); 3301-
001.999, para a divergência (2), e 3801-002.668, para a divergência (3).
Cotejado os Acórdãos paradigmas com o Acórdão recorrido, restou caracterizada as
divergências relatadas, e com isso, o Presidente da 4a Câmara da 3a Seção de julgamento/CARF,
com base no Despacho de Admissibilidade do Recurso Especial de fls. 1.375/1.383, deu
seguimento ao Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional.
Contrarrazões da Contribuinte
Cientificada do Acórdão no 3402-004.931, de 26/02/2018, do Recurso Especial
da Fazenda Nacional e do Despacho que lhe deu seguimento, o Contribuinte apresentou suas
contrarrazões de fls. 1.390/1.398, aduzindo que os fundamentos apresentados pela Fazenda
Nacional não encontram respaldo na legislação atual e que, por isso devem ser rejeitadas em
favor da manutenção do Acórdão recorrido.
O processo, então, foi sorteado para este Conselheiro para dar prosseguimento à
análise do Recurso Especial da Fazenda Nacional.
Fl. 1424
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-011.780 - CSRF/3a Turma
Processo no 12965.000012/2007-08

É o relatório.

Voto
Conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Relator.
Conhecimento
O recurso é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade,
conforme consta do Despacho do Presidente da 4a Câmara da 3a Seção de julgamento/CARF de
fls. 1.375/1.383, com os quais concordo e cujos fundamentos adoto neste voto.
Portanto, conheço do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional.
Mérito
Para análise do mérito, se faz necessária a delimitação do litígio. No presente
caso, cinge-se a controvérsia em relação às seguintes matérias:
(1) da (im)possibilidade de apuração de créditos extemporâneos do PIS e COFINS
quando o contribuinte não tenha apresentado um pedido de ressarcimento único para cada
trimestre-calendário;
(2) da (im)possibilidade de apuração de créditos extemporâneos do PIS e da
COFINS quando o contribuinte não tenha retificado previamente as DACONs;
(3) da (in)existência de direito a crédito em relação a gastos com frete na
aquisição de insumos.
Passo, então, ao exame de cada matéria:
(1) Da (im)possibilidade de apuração de créditos extemporâneos da COFINS quando o
contribuinte não tenha apresentado um pedido de ressarcimento único para cada Trimestre
A decisão recorrida admitiu a apuração de créditos extemporâneos das
contribuições sociais não cumulativas mesmo quando o contribuinte não tenha apresentado um
pedido de ressarcimento único para cada trimestre-calendário.
No mesmo sentido, a contribuinte alega que, “configurada a hipótese de
creditamento, as Leis no 10.637, de 2002 e 10.833, de 1003, preveem que, não aproveitando o
crédito no mês em que emitida a nota, nos termos do seu §4o do art. 3o, o crédito poderá sê-lo nos
meses subsequentes”.
De outro lado, a Fazenda Nacional assevera no Recurso que cada pedido de
ressarcimento deve se ater a um único trimestre-calendário, conforme preceitua o art. 22, § 3o, I,
da IN/SRF no 600, de 2005.
Pois bem. O aproveitamento do crédito administrado pela RFB, está
regulamentado pela Lei no 9.430, de 1996, que, no seu art. 74, §14, assim dispõe:
“Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em
julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita
Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação
de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por
aquele Órgão”. (Redação dada pela Lei no 10.637, de 2002)
(...).
Fl. 1425
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-011.780 - CSRF/3a Turma
Processo no 12965.000012/2007-08

“§14. A Secretaria da Receita Federal SRF disciplinará o disposto neste artigo,
inclusive quanto à fixação de critérios de prioridade para apreciação de processos
de restituição, de ressarcimento e de compensação”.(Incluído Lei no 11.051, de 2004)
Na época do pedido de ressarcimento apreciado, a norma que disciplinava a
questão era a Instrução Normativa SRF no 600, de 2005, a qual trazia o seguinte texto:
“Art. 22. Os créditos a que se referem os incisos I e II e o § 4 o do art. 21, acumulados
ao final de cada trimestre-calendário, poderão ser objeto de ressarcimento.
§ 1o O pedido de ressarcimento a que se refere este artigo será efetuado pela pessoa
jurídica vendedora mediante a utilização do Programa PER/DCOMP ou, na
impossibilidade de sua utilização, mediante petição/declaração (papel) acompanhada de
documentação comprobatória do direito creditório
§3 o Cada pedido de ressarcimento deverá:
I- referir-se a um único trimestre-calendário.
II- ser efetuado pelo saldo credor remanescente no trimestre calendário,
líquido das utilizações por dedução ou compensação” (Grifei).
Como se vê, de fato, o saldo credor remanescente após o encerramento do
trimestre-calendário pode ser utilizado para compensação ou ser objeto de Pedido de
Ressarcimento, no entanto devem ser observadas as condições e procedimentos estipulados no
art. 22 da IN SRF n° 600, de 2005. E a referida IN, dispõe, em seu parágrafo 3o, que cada pedido
de ressarcimento deverá referir-se ao saldo credor de um único trimestre. Ou seja, o pedido de
ressarcimento deve se ater a um único trimestre-calendário.
Posto isto, conforme dispositivo acima, a existência de expressa vedação
normativa, resta clara a impossibilidade de análise de questões relativas a outros trimestres.
Portanto, assiste razão à Fazenda Nacional, merecendo reforma nesse ponto o
Acórdão recorrido.
(2) Da (im)possibilidade de apuração de créditos extemporâneos do PIS e da COFINS quando
o contribuinte não tenha retificado previamente as DACONs.
O Colegiado a quo acata a possibilidade de aproveitamento de créditos
extemporâneos, sem a prévia retificação dos DACONs.
A Fazenda Nacional aduz que o aproveitamento de créditos extemporâneo de
COFINS não cumulativa está condicionado a apresentação dos Dacon retificadores dos
respectivos trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais, bem como das
respectivas DCTF retificadoras.
A Fazenda ressalta no Recurso Especial que, “(...) observa-se ainda que o
contribuinte fez uso de créditos extemporâneos de PIS e COFINS não-cumulativos, sem a
necessária retificação da DCTF e DACON”.
Cabe ressaltar que a própria Contribuinte não discorda que deixou de retificar os
DACON, veja-se trecho do Recurso Especial, fl. 1.394:

Fl. 1426
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-011.780 - CSRF/3a Turma
Processo no 12965.000012/2007-08

Não assiste razão à Contribuinte, explico. Quanto a esta matéria, já foi objeto de
recente discussão por esta 3a Turma ao julgar o PAF no 10580.731563/2013-46, que registra meu
posicionamento e desta 3a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), conforme
decisão consubstanciada no Acórdão no 9303-010.080, de 23/01/2020, sendo designado para
redigir o Voto Vencedor o Ilustre Conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal, a qual utilizo
como fundamentos para minhas razões de decidir, por se tratar de matéria idêntica.
“(...) Com todo respeito ao voto da ilustre relatora, mas discordo de suas
conclusões apenas, quanto ao aproveitamento de créditos extemporâneos, sem a
devia retificação dos respectivos DACON e DCTF.
O direito de se aproveitar créditos da COFINS sobre os custos/despesas com
insumos utilizados na produção de bens e/ ou na prestação de serviços está
previsto no art. 3o da Lei no 10.833/2003, que assim dispõe:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...);
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da Tipi;
III - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor,
consumidas nos estabelecimentos da pessoa jurídica;
(...).
§ 1o Observado o disposto no §15 deste artigo, o crédito será determinado
mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art.2o desta Lei sobre o
valor:
(...);
II - dos itens mencionados nos incisos III a V e IX do caput, incorridos no mês;
(...).
§ 4o O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses
subsequentes.
(...).
Já
o
art.
74
da
Lei
no
9.430/1996,
assim
dispõe
quanto
ao
ressarcimento/compensação dos créditos:
Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito
em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da
Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na
compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições
administrados por aquele Órgão.
(...).
§ 12. A Secretaria da Receita Federal disciplinará o disposto neste artigo,
podendo, para fins de apreciação das declarações de compensação e dos pedidos
de restituição e de ressarcimento, fixar critérios de prioridade em função do valor
compensado ou a ser restituído ou ressarcido e dos prazos de prescrição.
(...).
Fl. 1427
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-011.780 - CSRF/3a Turma
Processo no 12965.000012/2007-08

Por sua vez a IN SRF no 600, de 28/12/2005, que disciplinou o ressarcimento/
compensação do saldo credor das contribuições do PIS e da COFINS, ambas com
incidência não cumulativa, assim dispõe:
Art. 1o A restituição e a compensação de quantias recolhidas a título de tributo ou
contribuição administrados pela Secretaria da Receita Federal (SRF), a
restituição e a compensação de outras receitas da União arrecadadas mediante
Documento de Arrecadação de Receitas Federais (Darf) e o ressarcimento e a
compensação de créditos do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da
Seguridade Social (Cofins) serão efetuados conforme o disposto nesta Instrução
Normativa.
Art. 3o A restituição a que se refere o art. 2o poderá ser efetuada:
(...).
§ 1o A restituição de que trata o inciso I será requerida pelo sujeito passivo
mediante utilização do Programa Pedido Eletrônico de Ressarcimento ou
Restituição
e
Declaração
de
Compensação
(PER/DCOMP)
ou,
na
impossibilidade de sua utilização, mediante o formulário Pedido de Restituição
constante do Anexo I, ao qual deverão ser anexados documentos comprobatórios
do direito creditório.
Art. 21. Os créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurados na
forma do art. 3o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e do art. 3o da Lei
no 10.833, de 29 de dezembro de 2003, que não puderem ser utilizados na
dedução de débitos das respectivas contribuições, poderão sê-lo na compensação
de débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e contribuições
de que trata esta Instrução Normativa, se decorrentes de:
I - custos, despesas e encargos vinculados às receitas decorrentes das operações
de exportação de mercadorias para o exterior, prestação de serviços a pessoa
física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior, cujo pagamento
represente ingresso de divisas, e vendas a empresa comercial exportadora, com o
fim específico de exportação;
II - custos, despesas e encargos vinculados às vendas efetuadas com suspensão,
isenção, alíquota zero ou não-incidência; ou (...).Art. 22. Os créditos a que se
referem os incisos I e II e o § 4o do art. 21, acumulados ao final de cada
trimestre-calendário, poderão ser objeto de ressarcimento.
(...).
§ 3o Cada pedido de ressarcimento deverá:
I - referir-se a um único trimestre-calendário.
II - ser efetuado pelo saldo credor remanescente no trimestre calendário, líquido
das utilizações por dedução ou compensação.
Ora, segundo essas normas legais, os créditos da COFINS devem ser apurados
mensalmente e deduzidos do valor da contribuição calculada sobre o
faturamento mensal. Já o crédito não aproveitado no mês, poderá sê-lo nos
meses seguintes, sendo que o saldo credor trimestral poderá ser objeto de
ressarcimento/compensação, mediante a transmissão de PER/DCOMP.
O instrumento legal para se apuara os créditos da contribuição é o Dacon
mensal que deve ser preenchido e transmitido a RFB pelo contribuinte.
Já a IN SRF no 590, de 22 de dezembro de 2005, assim dispõe:
Art. 11. Os pedidos de alteração nas informações prestadas no Dacon serão
formalizados por meio de Dacon retificador, mediante a apresentação de novo
demonstrativo elaborado com observância das mesmas normas estabelecidas
para o demonstrativo retificado.
Fl. 1428
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-011.780 - CSRF/3a Turma
Processo no 12965.000012/2007-08

§1o O Dacon retificador terá a mesma natureza do demonstrativo originariamente
apresentado, substituindo-o integralmente, e servirá para declarar novos débitos,
aumentar ou reduzir os valores de débitos já informados ou efetivar qualquer
alteração nos créditos informados em demonstrativos anteriores.
(...)
§ 4o A pessoa jurídica que entregar o Dacon retificador, alterando valores que
tenham sido informados em DCTF, deverá apresentar, também, DCTF
retificadora.
(...).
Assim, nos casos em que se deixa de apurar créditos relativos a determinados
meses, ou seja, deixa de apropriá-los, é necessário retificar o Dacon relativo ao
período em que o crédito não foi apropriado, a fim de incluí-lo na apuração. A
apuração extemporânea de créditos só é admitida mediante retificação das
declarações e demonstrativos correspondentes, em especial as DCTF e os
Dacon.
O ressarcimento/compensação de créditos extemporâneos da COFINS é
possível, desde que retificados os respectivos Dacon e as DCTF.
No presente caso, conforme demonstrados nos autos, o contribuinte não
transmitiu os Dacon retificadores nem as DCTF.
Diante do exposto, voto por DAR PROVIMENTO ao recursos especial da
Fazenda, quanto ao aproveitamento de créditos extemporâneos, sem a devida
retificação dos Dacon e DCTF”.
Em resumo, temos que a verificação dos valores a ser apurados se dá por meio dos
DACONs apresentados pelo Contribuinte, conforme definido pela IN SRF 384, de 2004.
Isto porque no regime da não-cumulatividade, a utilização de créditos não
aproveitados à época própria (créditos extemporâneos) deve ser precedida da revisão da
apuração - confronto entre créditos e débitos - do período a que pertencem tais créditos. Os
créditos extemporâneos devem ser utilizados para desconto, compensação ou ressarcimento em
procedimentos referentes aos períodos específicos a que pertencem.
Assim, a utilização do crédito pressupõe primeiro a sua apuração, com o registro
apropriado no DACON, sendo necessário ainda compensar o crédito com débitos do próprio
mês, e havendo saldo remanescente, compensá-lo sucessivamente nos meses subseqüentes.
Desta forma, não se constatando a prévia apuração do montante a ser aproveitado,
mediante a devida retificação dos DACON (e da DCTF), não se pode ter como certa a dedução
de tais créditos extemporâneos e, portanto, a glosa de tais créditos deve ser mantida por absoluta
falta de liquidez e certeza.
Diante do exposto, voto por dar provimento ao Recursos Especial da Fazenda
Nacional, quanto ao aproveitamento de créditos extemporâneos, sem a devida retificação dos
DACON e DCTF.

(3) Da (in)existência de direito a crédito - gastos com frete na aquisição de insumos.
A contribuinte aduz que os gastos com fretes na aquisição de insumos compõem o
preço de aquisição e podem, nos termos do inciso II do art. 3o das Leis nos 10.637, de 2002 e
10.833, de 2003, gerar créditos de PIS e de COFINS não cumulativos.
Fl. 1429
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-011.780 - CSRF/3a Turma
Processo no 12965.000012/2007-08

Primeiramente, cabe ressaltar que no Acórdão recorrido, a Turma deu parcial
provimento para os fretes, ou seja, somente para os “CTRC” especificados no voto foram
aproveitados para dar o crédito sobre os fretes. Veja-se os termos (fl. 1.343):
“(...) Assim, nas situações descritas acima, relativas aos itens (1), (2) e (4) do Termo
Final de Diligência Saort no 115/2017, tendo sido o frete suportado pela recorrente
(adquirente), entendo que deve ser reconhecido do direito creditório sobre essa
despesa de frete, conforme construção jurisprudencial no âmbito do CARF acerca dos
fretes pagos a pessoas jurídicas quando o custo do serviço, suportado pela
adquirente, é apropriado ao custo de aquisição de um bem utilizado como insumo
ou de um bem para revenda.
“(...) Assim, voto no sentido de dar provimento parcial ao recurso voluntário para
reconhecer o direito creditório de Cofins relativamente às despesas de frete objeto dos
Conhecimentos de Carga (CRTC) nos 7764, 7790, 7867 e 7909, determinando à
Unidade de Origem que proceda à compensação no montante correspondente”. (Grifei)
Como se vê, no Acórdão recorrido restou decidido que não é todos os tipos de
fretes que rendem ensejo à apropriação do crédito.
Portanto, no caso sob análise, o que estamos debatendo é se os fretes pagos a
pessoas jurídicas (PJ), quando o custo do serviço é suportado pela adquirente, é apropriado
ao custo de aquisição de um bem utilizado como insumo ou de um bem para revenda, pode ser
considerado como insumo na fabricação de bens ou produtos destinados à venda. Ou seja,
estamos a tratar de créditos referentes a fretes pago no transporte em operação de compra
(aquisição de insumo) dos fornecedores.
Pois bem. O creditamento relativo ao custo do frete na aquisição de insumos não
encontra-se expressamente previsto na Lei no 10.833, de 2003, uma vez que não se vislumbra a
hipótese de o frete anterior ao processo produtivo ser considerado como um "serviço utilizado
como insumo" na "produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda".
Passo a explicar. Vejamos os disposto no art. 3o da Lei no 10.833, de 2003:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos
referidos:
(...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção
ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485,
de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 8 7.03 e 87.04 da Tipi;
(...)
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I
e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
(...)
De uma fácil leitura do dispositivo acima podemos concluir que para admitir o
crédito sobre o serviço de frete, só existem duas hipóteses: (a) como insumo do bem ou serviço
em produção (inc. II), ou (b) como decorrente da operação de venda (inc. IX).
Fl. 1430
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9303-011.780 - CSRF/3a Turma
Processo no 12965.000012/2007-08

Portanto antes de conceder ou reconhecer o direito ao crédito, devemos nos
indagar se o serviço de frete deve ser tratado como “insumo”, ou se está inserido ou é decorrente
na operação de venda.
Nesse diapasão, temos que levar em conta, para definirmos o conceito de
insumos, à luz do que foi decidido pelo STJ no RESP no 1.221.170/PR, e para tanto adoto o
critério da relevância e da essencialidade sempre indagando a aplicação do insumo ao processo
de produção de bens ou de prestação de serviços.
Por exemplo, por mais relevantes que possam ser na atividade econômica do
contribuinte, as despesas de cunho nitidamente administrativo e/ou comercial não perfazem o
conceito de insumos definidos pelo STJ. No mesmo sentido aplica-se às demais despesas
relevantes consumidas antes de iniciado ou após encerrado o ciclo de produção ou da prestação
de serviços.
No caso aqui discutido, trata-se de fretes nas aquisições de insumos de
fornecedores (PJ), um serviço prestado antes de iniciado o processo fabril, portanto não há como
afirmar que se trata de um insumo do processo industrial.
Assim, o que é efetivamente insumo é o bem ou a mercadoria transportada, sendo
que esse frete integrará o custo deste insumo e, nesta condição, o seu valor agregado, poderá
gerar o direito ao crédito, se o insumo gere direito ao crédito. Ou seja, o valor do frete, por si só,
não gera direito ao crédito. Este crédito está definitivamente vinculado ao insumo.
No caso aqui tratado, no voto condutor do Acórdão recorrido, restou bem claro
que restou segregado esses tipo de fretes, e os que não se encaixava no conceito de insumo
acima, foram negado seu creditamento (ex. por tratarem de aquisições de pessoas físicas, ou
adquiridos com suspensão e/ou alíquota zero). Veja-se trechos abaixo reproduzidos:
“(...) na hipótese de fretes pagos a pessoas jurídicas quando o custo do serviço,
suportado pela adquirente, é apropriado ao custo de aquisição de um bem
utilizado como insumo ou de um bem para revenda, o seu creditamento depende
da possibilidade de aproveitamento do crédito do respectivo insumo. (...).
“(...) Como dito, nessa situação, o creditamento relativo ao custo do frete não está
expressamente previsto na Lei, mas somente é possível em decorrência de uma
interpretação quanto ao valor da base de cálculo do crédito relativamente ao "bem
utilizado como insumo", no qual se incluiria o valor das referidas despesas, pois não se
vislumbra a hipótese de o frete anterior ao processo produtivo ser considerado como um
"serviço utilizado como insumo" na "produção ou fabricação de bens ou produtos
destinados à venda".
Assim, entendo que não cabe o aproveitamento de crédito sobre as despesas de frete
relativas aos CTRC's mencionados nos itens (3) e (5) do Termo Final de Diligência
Saort no 115/2017, abaixo transcritos, por se tratarem de aquisições de pessoas
físicas: (...).
“De outra parte, com relação às despesas de frete mencionadas nos itens (1), (2) e (4) do
Termo Final de Diligência Saort no 115/2017, abaixo transcritos, observando-se as
notas fiscais das respectivas aquisições, não se verifica a existência de nenhuma
restrição quanto ao aproveitamento dos insumos” (...). Grifei
Portanto, se o insumo transportado gerar crédito, por consequência o valor do
frete que está agregado ao seu custo, dará direito ao crédito, independentemente se houve
incidência das contribuições sobre o serviço de frete, a exemplo do que ocorre nos fretes
prestados por pessoas físicas.
Fl. 1431
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9303-011.780 - CSRF/3a Turma
Processo no 12965.000012/2007-08

Portanto, como bem pontuado no Acórdão recorrido e, considerando o acima
exposto, na hipótese dos autos, não assiste razão à Fazenda Nacional, uma vez que os serviços de
fretes (transporte de “insumos” adquiridos e pagos pelo Contribuinte) também geram direito aos
créditos da COFINS.
Saliento, nos termos do art. 63, § 8o do Regimento Interno do CARF, que a
maioria do colegiado acompanha este voto pelas conclusões, entendendo que o frete tem
natureza específica gerando crédito, independentemente da natureza do bem transportado.
Posto isto, conclui-se que os fundamentos apresentados pelo julgado atacado
quanto a essa matéria são sólidos e não merecem qualquer reparo. Assim, voto por negar
provimento ao Recurso Especial da Fazenda Nacional nesta matéria.
Conclusão
Em vista do exposto, voto no sentido de conhecer do Recurso Especial de
divergência interposto pela Fazenda Nacional e no mérito dar-lhe provimento em parte para
restabelecer as glosas decorrentes da impossibilidade de apuração de créditos extemporâneos do
PIS e COFINS quando o contribuinte (1) não tenha apresentado um pedido de ressarcimento
único para cada trimestre-calendário e (2) não tenha retificado previamente as DACONs.

É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Luiz Eduardo de Oliveira Santos

Fl. 1432
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