Tribunal: CARF
Processo: 10675.002080/2006-52
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RAPHAEL MADEIRA ABAD
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-05-25
Data de publicação: 2021-06-29

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/02/1999 a 31/12/2002
ANÁLISE DE EVENTUAL INCONSTITUCIONALIDADE DE LEI TRIBUTÁRIA
Em conformidade com a Súmula CARF n. 02, ao Colegiado é defesa a manifestação sobre a eventual inconstitucionalidade de lei tributária.
MULTA AGRAVADA
Cabível a multa agravada, quando o autor do procedimento fiscal demonstra, por elementos seguros de prova, que os envolvidos na prática da infração tributária conseguiram o objetivo de, reiteradamente, além de omitirem a informação em suas declarações de rendimentos, deixar de recolher os tributos devidos. A prática de reduzir indevidamente a receita oferecida à tributação, por força de erro de soma ou outro artifício, é forte indício de prática fraudulenta.
INTERPRETAÇÃO MAIS BENÉFICA AO ACUSADO
O princípio in dubio pro réu, ou acusado, pressupõe uma dúvida que, se inexistente, enseja a aplicação da norma que tipifica o fato que a ela se subsume.

Inteiro teor:
S3-C 3T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10675.002080/2006-52
Recurso
De Ofício e Voluntário
Acórdão no
3302-010.943 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
25 de maio de 2021
Recorrentes
UBERLANDIA DISTRIBUIDORA DE PETROLEO

FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/02/1999 a 31/12/2002
ANÁLISE DE EVENTUAL INCONSTITUCIONALIDADE DE LEI
TRIBUTÁRIA
Em conformidade com a Súmula CARF n. 02, ao Colegiado é defesa a
manifestação sobre a eventual inconstitucionalidade de lei tributária.
MULTA AGRAVADA
Cabível a multa agravada, quando o autor do procedimento fiscal demonstra,
por elementos seguros de prova, que os envolvidos na prática da infração
tributária conseguiram o objetivo de, reiteradamente, além de omitirem a
informação em suas declarações de rendimentos, deixar de recolher os tributos
devidos. A prática de reduzir indevidamente a receita oferecida à tributação,
por força de erro de soma ou outro artifício, é forte indício de prática
fraudulenta.
INTERPRETAÇÃO MAIS BENÉFICA AO ACUSADO
O princípio in dubio pro réu, ou acusado, pressupõe uma dúvida que, se
inexistente, enseja a aplicação da norma que tipifica o fato que a ela se
subsume.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Recurso de Ofício: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de
votos, em negar provimento ao recurso de ofício, nos termos do voto do relator.
Recurso Voluntário: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de
votos, em negar provimento ao recurso, nos termos do voto do relator.
(documento assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho - Presidente
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10675.002080/2006-52
Fl. 2132
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3302-010.943 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10675.002080/2006-52

(documento assinado digitalmente)
Raphael Madeira Abad - Relator
Participaram do julgamento os conselheiros: Gilson Macedo Rosenburg Filho
(Presidente), Larissa Nunes Girard, Walker Araujo, Vinícius Guimarães, Jose Renato Pereira de
Deus, Jorge Lima Abud, Raphael Madeira Abad e Denise Madalena Green.

Relatório
Trata-se de processo administrativo fiscal no bojo do qual discute-se a exigência
de PIS e COFINS da Recorrente, tanto na condição de contribuinte como na de substituto.
Por retratar com precisão os fatos até então ocorridos no presente processo, adoto
e transcrevo o Relatório elaborado pela Primeira Seção do CARF, quando da sua análise do
processo, que resultou na declinação de competência.
Trata o feito de auto de infração para exigência de créditos tributários relativos à
COFINS e ao PIS, devidos pelo recorrente no período de apuração de 28/02/1999 a
30/12/2002 tanto na condição de contribuinte, como enquanto substituto tributário.
A ação fiscal em exame teve por objeto, inicialmente, a verificações de possíveis ações
ilícitas perpetradas pelo recorrente com relação ao IRPJ e a CSLL. Quanto aos dois
tributos retro, foi lavrado auto de infração específico, autuado no processo de no
10675005110/200411 (IRPJ e CSLL). Vale destacar que a empresa já havia sido alvo de
outros dois processos em que foram lavrados autos de infração para exigir o PIS e
COFINS (autuados nos PAs de ns. 10675003709/200509 e 10675002105/200618)
concernentes aos anos calendários de 1997 e 1998 e ao mês de janeiro de 1999.
Posteriormente, e dando prosseguimento ao trabalho investigativo, e após relatar as
inúmeras intimações encaminhadas ao contribuinte, em que pouquíssimas foram
efetivamente respondidas, a D. Auditoria trouxe notícias, também, da prática de atos
pela empresa tendentes a dificultar o exercício investigativo, a se destacar:
a) a falta de exibição de livros e documentos fiscais (mormente quanto aos anos de 2000
a 2002, tendo a empresa afirmado ter sido objeto de roubo e que, por isso, tais
documentos teriam se perdido);
b) as sucessivas mudanças de endereço de sua sede (domicílio tributário), inclusive no
curso da ação fiscal;
c) a interposição de pessoas desprovidas de capacidade econômica, apontadas como
titulares da pessoa jurídica autuada.
Frise-se que os motivos efetivamente declinados pela D. Auditoria Fiscal para justificar
a exigência objeto deste feito, centra-se na falta de quaisquer informações concernentes
ao PIS e COFINS em DCTFs nos anos de 1999 e 2000 (ainda que, nestes anos se tenha
identificado "alguns" recolhimentos das contribuições em análise). Quanto aos anos de
2001 e 2002, a Autoridade Lançadora afirma terem sido declarados débitos das aludidas
contribuições os quais, todavia, foram incluídos em programa de parcelamento não
quitado pelo recorrente.
E, para se proceder ao cálculo das exações, tanto as devidas pelo próprio contribuinte,
como quanto aquelas cujo recolhimento lhe era imposto, enquanto substituto tributário,
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3302-010.943 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10675.002080/2006-52

foram considerados os valores de notas fiscais de compra (obtidas juntamente à
fornecedores do contribuinte e mediante ordem judicial de busca e apreensão).
Ao crédito apurado, foram acrescidas multa qualificada e agravada (225%), além dos
encargos moratórios de praxe. Notem que justificativa para qualificar e agravar a
penalidade foi concentrada nos mesmos fundamentos: a interposição de pessoas na
gerência da empresa, as mudanças sucessivas da sede (ocorridas, insista-se, no curso da
ação fiscal), a simulação do contrato de compra e venda das quotas sociais da empresa
(por meio do qual passou-se o controle da sociedade às ditas "interpostas pessoas"), a
falta de atendimento a diversas intimações fiscais e a falta de exibição de livros,
documentos e declarações contábeis e tributárias.
Além disso, foram lavrados termos de sujeição passiva em desfavor dos sócios de fato
da empresa, a saber: JEFFERSON DE CASTRO, MARLI MENDONÇA MASSON,
IRINEL1 CONCEIÇÃO JUNIOR e WLADIMIR CONCEIÇÃO.
Regularmente intimados dos termos da autuação, apenas o contribuinte opôs a sua
impugnação administrativa, por meio da qual arguiu, em síntese:
a) a decadência do crédito tributário (a luz dos preceitos do art. 150, § 4, do CTN);
b) o erro da apuração da base de cálculo, sustentando inexistir previsão legal a permitir
o cálculo das exações a partir dos valores de entrada das mercadorias, além de haver
uma ilegal presunção de que todos os combustíveis adquiridos teriam sido
concretamente vendidos;
c) a inexistência de motivos para o agravamento da multa, dado ter a empresa atendido a
todas as intimações fiscais (não tendo se oposto à qualificação, propriamente, da
penalidade);
d) a inconstitucionalidade, por violação ao princípio do não confisco, do percentual da
multa de ofício aplicado;
e) a inconstitucionalidade da aplicação da variação da SELIC para apuração dosjuros de
mora.
A DRJ de Juiz de Fora, inicialmente, julgou parcialmente procedente aimpugnação
exclusivamente para afastar o agravamento da penalidade imposta, mantendo-se, quanto
ao mais, o lançamento ora polemizado.
Ao chegar a este órgão julgador, a 2a Turma do Segundo Conselho houve por bem
anular o acórdão recorrido dado que, ante a exoneração de parte do crédito tributário,
cabia à DRJ recorrer de ofício, o que inocorreu.
Em novo julgamento, DRJ/JFA proferiu acórdão, desta feita para, além de afastar o
agravamento da multa, reconhecer a decadência quanto a parte do crédito aqui exigido,
relativo aos períodos compreendidos entre 28/02/1999 a 31/07/2001 (considerando-se a
edição da Súmula 8, erigida pelo STF). Destaque-se, que a citada turma julgadora
aplicou os preceitos do art. 173, I, quanto aos três primeiros trimestres de 1999
(assentando não ter ocorrido, neste período, qualquer pagamento dos tributos), e 150, §
4o quantos aos demais (justamente por ter identificado pagamentos, ainda que parciais,
durante aqueles exercícios).
Por ocasião do novo exame ora noticiado, a DRJ recorreu de ofício a este CARF.
O contribuinte foi intimado do resultado do julgamento em 08/05/2009 (uma sexta-feira
efl. 2008), tendo interposto seu recurso voluntário em 09/06/2009 (doc. de efl. 2047),
por meio do qual reiterou o argumento concernente à impropriedade da base de cálculo
apurada, reprisando, outrossim, e apenas, a alegação de inconstitucionalidade da multa
de ofício aplicada.
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3302-010.943 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10675.002080/2006-52

Os solidários, registre-se mais uma vez, não se manifestaram.
Os autos foram, então, distribuídos à 2a Turma Ordinária da 2a Câmara que resolveu
converter o julgamento em diligência a fim de determinar o sobrestamento deste feito
até o julgamento em definitivo dos processos atinentes ao IRPJ e a CSLL e os reflexos
(PIS e COFINS devidos em anos anteriores).
Conforme se depreende do despacho de encaminhamento constante de efl. 2.114,
verifica-se a notícia de que a diligência supra não teria sido cumprida tendo em conta o
fato dos débitos objetos dos processos tratados alhures já se encontrarem inscritos em
dívida ativa e sob a responsabilidade da PGFN.
Este é o relatório.
Como resultado da análise do processo pela 2a Seção foi declinada a competência
do julgamento para a 3a Seção, nos seguintes termos:
A par das considerações do D. Relator, o fato é que a situação tratada no processo não
se amolda aos preceitos do art. 2o, IV, do RICARF.
Realmente ainda que se possa identificar alguma "interseção" entre os elementos de fato
dos processos, quando muito, conexos, é inegável que, pelo próprio TVF, as infrações
apuradas no PTA de no 10675.005110/200411 e aquelas aqui analisadas são
absolutamente distintas. Aliás, o próprio Relator deixa claro que, naquele feito,
constatou-se a omissão de receitas por meio de depósitos bancários de origem
desconhecida, ao passo que, aqui, lançou-se o crédito por constatação de mera
ausência/insuficiência de recolhimento.
É certo, outrossim, que neste processo calcou-se a apuração fiscal tão só na disparidade
entre volumes de compra de combustíveis e os valores registrados pela empresa a título
de venda destas mesmas mercadorias. Em outras palavras, este auto de infração não só
não considerou as receitas omitidas a partir de depósitos bancários, como também partiu
de elementos absolutamente estranhos ao processo concernente ao IRPJ e à CSLL.
Assim, e com o devido respeito ao D. Relator, inexiste na espécie uma coincidência
entre os elementos de fato utilizados para fundamentar as autuações relativas ao IRPJ e
a CSLL e a imposição aqui versada (PIS e COFINS), não se observando, pois, o
preenchimento dos requisitos descritos no aludido art. 2o do RICARF para, assim, atrair,
à esta turma, a competência para a análise do feito.
Diante do exposto, voto por, com espeque nos preceitos combinados dos artigos 2o, IV e
4o, inciso I, do RICARF, declinar a competência desta Turma para apreciar a matéria em
litígio, devendo os autos serem encaminhados à D. 3a Seção deste CARF.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Raphael Madeira Abad, Relator.
1.
Recurso de Ofício
1.1.
Admissibilidade do Recurso de Ofício.
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3302-010.943 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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A DRJ, na decisão ora sob exame, evidencia o valor exonerado às e-fls. 1988.
b) excluir, por decadência, os valores de R$ 3.948.444,13 e R$ 855.280,48, exigidos nos
autos, referente á Cofins e ao PIS, respectivamente, no período de fevereiro de 1999 a
julho de 2001;
c) manter as exigências de R$ 1.338.930,89 e RS 290.035,45, referente à Cofias e ao
PIS, respectivamente, do período de agosto de 2001 a dezembro de 2002 com multa
qualificada (150%) e juros moratórios.
Tendo sido o valor exonerado superior a quatro milhões e meio de reais, conforme
consta na própria decisão atacada, o Recurso de Ofício deve ser conhecido.
1.2.
Mérito do Recurso de Ofício.
O Acórdão proferido pela DRJ de e-fls. 1988, submeteu este processo ao CARF
em “recurso de ofício.” em razão de (i) declarar decadência, e (ii) excluir parcela referente a
multa agravada.
Em relação ao reconhecimento da decadência, a decisão sob exame considerou
que tratando-se de tributos sujeitos ao lançamento por homologação, vigorava a norma que
estabelecia o prazo de dez anos (Lei 8.212/91, art. 45), que foi declarada inconstitucional,
inclusive objeto de súmula vinculante n. 08, que vincula a Administração Pública que, por sua
vez, passa a aplicar o CTN, especificamente os artigos 150 e 173.
No caso, é de se pontuar o seguinte:
A empresa não apresentou as DCTF entre o 1o trimestre de 1999 e o 4o trimestre de
2000,
A empresa recolheu parte do PIS e da COFINS devidos a partir do 4o trim de 1999,
Em 2001 e 2002 a Recorrente apresentou DCTF.
Em relação ao três primeiros trimestres de 1999, nos quais não houve declaração
ou recolhimento, é de se aplicar o artigo 173, I do CTN, o prazo para lançamento é o primeiro
dia do exercício seguinte ao que poderia ter sido realizado.
Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após
5 (cinco) anos, contados:
I - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido
efetuado;
Para estes casos, o prazo para lançamento terminou no dia 31.12.2004, e ele foi
realizado em agosto de 2006, portanto atingido pela decadência.
Em relação ao 4o trimestre de 1999, quando houve recolhimento parcial do
tributo, aplica-se o prazo decadencial regido pelo art. 150, IV do CTN, contado a partir do prazo
de cinco anos a partir da data do fato gerador, verbis:
Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação
atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3302-010.943 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10675.002080/2006-52

autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando
conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa.
(...)
§ 4o Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da
ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha
pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o
crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação
No caso concreto, tendo o lançamento sido realizado em agosto de 2006,
encontram-se atingidos pela decadência os lançamentos dos tributos cujos fatos geradores
ocorreram entre 28.02.1999 e 31.07.2001, razão pela qual deve ser negado provimento a este
capítulo do Recurso de Ofício.
No que diz respeito à exclusão de parcela referente a multa agravada, para a
análise da questão é necessário destacar a existência de duas penalidades distintas, quais sejam:
O parágrafo 2o do art. 44 da Lei 9.430/96 e inciso I do art. 70 da Lei n. 9.532/97
preveem a aplicação da multa de ofício de 112,5% (agravamento) nos casos em que o
contribuinte não atender, no prazo marcado, intimação para prestar esclarecimentos,
apresentar arquivos ou documentação técnica específica prevê aumento da multa em
50%
O artigo 44 da Lei 9.430/96 prevê duplicação da multa no caso de sonegação, fraude ou
conluio (art. 71, 72 e 73 da Lei 4.502/64)
No caso concreto a DRJ entendeu que houve sonegação por fraude, o que motiva
a duplicação da multa, todavia o Acórdão em questão não identificou a ocorrência do não
atendimento aos prazos estipulados pela fiscalização, razão pela qual entendeu que ser indevido
o agravamento de 50% da multa.
Efetivamente, por efetivamente não haver ocorrido o fato que enseja o
agravamento da multa, voto no sentido de negar provimento a este capítulo do Recurso de
Ofício.
2.
Recurso Voluntário.
2.1.
Admissibilidade do Recurso Voluntário.
O Recurso Voluntário protocolado por Uberlândia Distribuidora de Petróleo do
Triangulo em 15.06.2009 é tempestivo e a matéria é de competência deste Colegiado, razão pela
qual o conheço.
2.2.
Merito do Recurso Voluntário.
Não havendo preliminares é de se adentrar no mérito do Recurso.
Inicialmente cumpre destacar que no processo 10675.005110/200411, relativo aos
mesmos fatos, todavia com repercussão no Imposto de Renda, restou decidido pelo CARF que
não houve nulidade do processo pelo fato do termo de intimação haver sido recebido pelo
zelador da empresa no domicílio fiscal da mesma, que a empresa não apresentou escrituração
contábil em relação ao ano-calendário de 1999, nem foram entregues o Livro Diário, Livro
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3302-010.943 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10675.002080/2006-52

Razão e o LALUR, o que configura infração ao dever de manter escrituração contábil-fiscal,
resultando correto o arbitramento do lucro, bem como a multa no percentual de 225%, eis que
configurado o evidente intuito de fraude, especialmente em razão das DCTF haverem sido
entregues com valores zerados, em decisão proferida em 05.02.2009 e mantida pela CSRF em
16.05.13, nos seguintes termos
O Recurso é tempestivo e atende aos pressupostos para sua admissibilidade,
pelo que dele tomo conhecimento.
Delimitando a lide, a questão cinge-
se à investigação acerca da manutenção
da multa qualificada decorrente de suposta conduta dolosa por parte do contribuinte co
m vistas a praticar fraude. Ressaltase que o Recorrente manifestouse apenas no
que concerne à manutenção da multa qualificada, nada mencionando a respeito
da multa
agravada. Ainda,
o
contribuinte pugna pela fixação do dies a quo para a contagem do prazo decadencial pel
a regra
do artigo 150, § 4° do Código Tributário Nacional, e não pela regra do artigo 173, inciso
I do
referido diploma.
A Fazenda Nacional, em suas Contrarrazões,
requer a manutenção da multa qualificada em 150%, tanto do IRPJ quanto da
CSLL,
em
razão
de
considerar
o
conjunto
probatório trazido aos autos suficiente para a caracterização do dolo da conduta do contr
ibuinte autuado, notadamente, com base nos fatos do Relatório Fiscal de fls.
20/35. Conseqüentemente, alega ser incabível a contagem do prazo decadencial pela
regra do artigo
150, § 4° do Código Tributário Nacional.
Antes de analisar as situações fáticas do caso, cumpre verificar a natureza da
sanção tributária, em especial da multa qualificada. O vocábulo sanção é adotado
pelo
direito
positivo
brasileiro
tanto
para
indicar a aprovação de uma lei, quanto para indicar uma coerção.
A sanção, enquanto meio coercitivo, é o dever preestabelecido por uma regra jurídica
que o Estado utiliza como instrumento jurídico para impedir ou desestimular
diretamente um ato ou fato que a ordem jurídica proíbe1 . Assim, a sanção
corresponde
à
conseqüência jurídica pela desobediência a determinada norma jurídica, sendo elemento
a ela inerente. A desobediência de um dever imposto por uma norma jurídica
corresponde
ao
denominado ilícito, o qual é a razão da imposição da sanção, consequência jurídica.
Na norma sancionadora, verificase no antecedente
um
fato jurídico
correspondente a determinado evento ilícito vertido em linguagem competente.
No
conseqüente, está a própria sanção com as indicações precisas dos sujeitos do vínculo (i
n casu,
o contribuinte e a fazenda) e a forma de calcular-
se o montante da penalidade aplicável. Desta feita, a sanção é uma conseqüência
jurídica que pode ser tanto de natureza indenizatória, anulando os efeitos do ato
ilícito
praticado,
quanto
penalizatória,
apenando aquele que cometeu o ilícito. Sobre a natureza indenizatória e penalizatória da
multa,
Hector Villegas2
classificaas como repressivas ou repressivo-
compensatórias, dependendo da
finalidade de castigar o infrator, ou castigá-
lo e ressarcir o
fisco pelos prejuízos sofridos. Em
ambos os casos, a conseqüência jurídica deverá pretender coibir a ilicitude.
Se
a
sanção é conseqüência jurídica da desobediência de uma determinada norma
jurídica, então, a natureza da sanção está diretamente relacionada com a natureza
da
norma jurídica desobedecida, melhor dizendo, com o ilícito que tenta impedir.
Dito isto, partindo do tipo de ilícito, passase ao elenco das espécies de sanções
que se verificam em lançamentos de ofício de natureza tributária, mais
especificamente, as multas. As multas, no direito tributário, podem ser aplicadas
em decorrência, principalmente, do nãopagamento de tributo, da mora ou da
inobservância de obrigação acessória. Em lançamentos de ofício poderão ser
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3302-010.943 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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encontradas, isolada ou cumulativamente, sanções de natureza tributária,
administrativa ou penaltributária. Será de natureza tributária, se aplicada em
razão de descumprimento de uma obrigação tributária (obrigação de dar, entregar
dinheiro aos cofres públicos). Será de natureza administrativa, se relacionada ao
descumprimento de uma obrigação acessória (obrigação de fazer). E, será de
natureza penal tributária a sanção aplicada às infrações decorrentes de atos dolosos, visa
ndo a
fraude ou a sonegação fiscal.
Para
o
evento
do
não
pagamento,
nos lançamentos de ofício, verificamos a imposição de multa de ofício, espécie
de sanção pecuniária. As multas de ofício são penalidades pecuniárias repressivo-
compensatórias
ou,
por
vezes,
predominantemente
repressivas, que normalmente asseguram o recebimento do crédito tributário pelo erário.
Tais multas podem aparecer como valores fixos ou por limites (máximo e
mínimo), mas, via de regra, as multas de ofício constituemse em percentuais
aplicáveis sobre o valor do tributo devido ou do fato jurídico. O percentual e a
base
(tributo
devido
ou
fato
jurídico),
quantificadores
da
sanção, variam de acordo com a sua natureza predominantemente repressiva ou compen
satória, dependendo das características do descumprimento da obrigação.
No âmbito federal, a multa de ofício será agravada (percentual aumentado pela
metade), nos casos de não atendimento pelo sujeito passivo, no prazo marcado,
de intimação para prestar esclarecimentos ou apresentar documentos. Será
qualificada
a
penalidade (percentual duplicado), nos casos de sonegação e fraude.
No caso de qualificação da penalidade, a Lei no 9.430/96, em seu artigo 44, §
1o (na redação vigente à época do lançamento), estabelece que “o percentual de multa de
que
trata o inciso I do caput deste artigo [75%] será duplicado nos casos previstos nos arts. 7
1, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de
outras
penalidades
administrativas ou criminais cabíveis”. Ou seja, importante observar que a menção aos a
rtigos
71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64 é feita para limitar a qualificação da multa apenas aos cas
os em que ocorrer sonegação, fraude ou conluio. Há, portanto, que se distinguir a
fraude do mero erro ou entedimento do contribuinte acerca de determinado fato.
Isto
porque,
a multa
de
ofício
qualificada
é
sempre
aplicada para os casos em que se pretende a fraude ou a sonegação. Por esta razão, a aut
oridade admininistrativa deve observar, para a imputação desta espécie de multa,
a
existência
do
elemento subjetivo, o dolo. O dolo se verifica pela vontade do agente de alcançar o resul
tado
(in casu, fraude ou sonegação) ou assumir o risco de produzilo.
Afirma-
se que a autoridade administrativa precisa averiguar se efetivamente existiu dolo para
que então possa imputar a multa qualificada, com base no próprio Código Penal
Brasileiro, o qual assevera no parágrafo único do artigo 18 que: “Salvo os
casos expressos em lei, ninguém pode ser punido por fato previsto como crime,
senão quando o pratica dolosamente.” Ainda que se verifique falta de pressuposto
para a imputação
do
que
ora
se
denomina multa qualificada, pode ser esta reduzida para multa de ofício sem qualificaçã
o, não
impedindo a manutenção do crédito tributário. Isto porque a responsabilidade pelo paga
mento do imposto é objetiva. O elemento subjetivo só alcança a qualificação da
multa.
A
multa
qualificada, que se ousa descrever de natureza “penal tributária”, tem característica repr
essiva e
punitiva devido à grave natureza do evento ilícito que se configura em sua hipótese.
Neste passo, a sanção administrativa de natureza predominantemente punitiva
será
aquela única, dentre as multas tributárias, de natureza subjetiva, na qual se
identifica a vontade do agente (intuito doloso) e o nexo entre sua atitude e a
sonegação, a fraude ou o conluio. O conluio é o ajuste doloso entre duas
pessoas
(físicas
e/ou
jurídicas),
Fl. 2139
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3302-010.943 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10675.002080/2006-52

visando a sonegação ou a fraude. Tanto a sonegação quanto a fraude correspondem a aç
ões ou omissões tendentes a impedir ou retardar, total ou parciamente, o
conhecimento ou acontecimento do fato jurídico tributário, respectivamente. Na
definição de Ruy Barbosa Nogueira, a sonegação impede a apuração da
obrigação
tributária
principal
enquanto
a
fraude impede o pagamento do tributo já devido3 . Assim, sem dúvida necessária,
ao
menos,
a
distinção
entre
ilícito
penal
e
ilícito fiscal, pois, enquanto para o primeiro aplicase o elemento subjetivo (trata-
se de sanção
de caráter personalíssimo), para o segundo, aplica-
se o critério objetivo. Enquanto as sanções
penais e penais-
tributárias se referem à conduta do agente, as sanções meramente fiscais, assim
como as sanções administrativas, referem-
se ao fato (ex. falta de pagamento de imposto). Nesse ponto, para a falta de
pagamento do imposto aplicase a responsabilidade objetiva, prevista no artigo
136
do
Código
Tributário
Nacional:
“a
responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente
ou do
responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato”.
Já a aplicação da “multa qualificada” pressupõe uma ilicitude especialmente
qualificada. Para a aplicação da sanção administrativa de natureza “penal tributária”, alé
m da infração tributária haverá que ser verificada a participação e vontade do agente.
Sobre este aspecto, nunca é demais lembrar que a mera falta de pagamento de
tributo não é crime, tampouco ato doloso. Arrematando a questão, o saudoso Ministro A
liomar
Baleeiro4
também pugna pela responsabilidade pessoal do agente por infrações decorrentes de
dolo específico, firmando o seguinte entendimento:
“RESPONSABILIDADE PESSOAL DO AGENTE. Em princípio,
a
responsabilidade tributária por infrações da legislação fiscal cabe ao contribuinte ou
ao coresponsável, como tais definidos no CTN Mas este, como vimos, em certos
casos taxativos, também a estende a terceiros os arts. 134 e 135). Em certos
casos especiais, a responsabilidade será de quem cometeu a infração o agente
sem que nela se envolva o contribuinte ou sujeito passivo da obrigação
tributária. Isso acontece, em princípio, quando o ato do agente também se dirige
contra o representado ou quando se reveste de dolo específico. O CTN distingue
três hipóteses. A primeira é a de a falta constituir ao mesmo tempo um crime
ou contravenção penal. Mas, nesse caso, também, responde o contribuinte
fiscalmente, se o agente estava no exercício regular de administração, mandato,
função, emprego ou no cumprimento de ordem expressa de quem podia expedila.
No terceiro caso, há diferentes hipóteses de o agente ter praticado atos contra
os seus representados, mandantes, preponentes, patrões, etc. seria demais punilos
quando já são vítimas e culpa não revelaram nas faltas dos prepostos. Mas
entendase: a responsabilidade é exclusiva do agente quanto aos efeitos das infrações
(multa, inclusive moratória,
se
se
apossou
dos fundos do mandante ou patrão e correção monetária,). Mas se o sujeito passivo
continua responsável pelo imposto devido por atividade, ato ou coisa que fez
surgir a obrigação tributária.” Concluise, assim, que a qualificação pressupõe a
existência
de
fraude
ou
sonegação. Portanto, sempre que houver qualificação, esta deve ser motivada em separa
do, já que não se confunde com o próprio motivo do lançamento, sendo certo
que
a
motivação
pressupõe uma ilicitude especialmente qualificada de natureza penal tributária.
Voltando ao presente caso, é inquestionável o fato de que o contribuinte não
apresentou a escrituração contábil e fiscal solicitada pela Fiscalização. Conforme se dep
reende do Relatório Fiscal de fls. 20/35, a fiscalização do Imposto de Renda
Pessoa Jurídica teve início com a lavratura do Termo de Intimação, com ciência
em 08/11/2000. Contudo, reiteradamente, o contribuinte apresentou informações
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incompletas e agiu com intuito meramente protelatório, extendendo a duração do
procedimento de fiscalização. Após reiteradas tentativas frustradas de intimação
do contribuinte para que este apresentasse os documentos necessários à apuração
da
contabilidade,
não
restou
outra
alternativa
à
fiscalização, que solicitou ao Ministério Público Federal a Busca e Apreensão de docum
entos e livros fiscais, conforme seguinte trecho do Relatório Fiscal. “Haja vista a
não manifestação do contribuinte, apesar de regularmente intimado, e
impossibilidade
de
levantamento
do
crédito tributário por ausência de documentação para apuração do quantum devido,
foi solicitada, ao Ministério Público Federal, a busca e apreensão de documentos
e
livros
contábeis/fiscais na matriz da empresa, em Pindamonhangaba e
na filial em Paulínea, bem como a obtenção junto às instituições
financeiras,
dos
extratos
bancários,
visando
apuração
dos
indícios de sonegação fiscal.”
Portanto, não procede a alegação do contribuinte de que teria apresentado à
fiscalização todos os documentos que estavam em seu poder. Em verdade, a
Fiscalização somente pôde concluir o procedimento após decisão judicial de fls.
250/251 (Processo n° 2002.38.03.0023263), de 14 de junho de 2002, que
decretou
a
quebra
do
sigilo
bancário
da
empresa, bem com deferiu o pedido de busca e apreensão dos documentos e livros contá
beis da
empresa.
Mas não é só, no tocante à qualificação da penalidade, há que se considerar o conjunto
probatório, que não se confunde com eventual fato que enseja o agravamento da
penalidade pelo embaraço da fiscalização. A qualificação da penalidade exige a compro
vação
de que vários fatos convergem para o agir de forma dolosa a ocultar a realidade dos fato
s. É o
que entendo ter ocorrido no presente caso, pelo que reproduzo os fatos narrados em trec
ho do voto condutor do acórdão da Primeira Câmara do Primeiro Conselho
de Contribuintes nesse sentido: “(...) No presente caso, temse que a contribuinte
apresentou suas DCTFs com valores “zerados”, o que afasta qualquer margem
de
erro
e
comprova
o
intuito
fraudulento
do
Contribuinte de afastar a tributação, na medida em que indica a
existência
de
intencional divergência entre a verdade real e a verdade declarada pelo
Contribuinte, e seus motivos simulatórios. Entendo, assim, que deve ser mantida
a qualificação da multa aplicada.” Não bastasse a falta de apresentação dos
documentos solicitados, as buscas realizadas nos estabelecimentos indicados como
da empresa fiscalizada foram diversas vezes frustradas, conforme Relatório Fiscal
fls.
20/35,
o
que
evidencia
a
utilização
de
estabelecimentos de fachada que serviram para ocultação da realidade dos fatos:
“Na
busca efetuada no estabelecimento matriz, em Pindamonhagaba, os Auditores
Fiscais constataram que a sala alugada encontravase fechada e desabitada, sem
lâmpadas
telefone
ou
energia
elétrica,
havendo
em
seu
interior
diversas
correspondências enviadas pela fiscalização (...)”
(...)
“Na busca efetuada na filial de Uberlândia, MG, foi constatado
que
o
local
encontravase lacrado e em estado de abandono, tendo sido informado, por um
vizinho, que a empresa estava fechada há aproximadamente um ano e que
uma funcionária lá comparecia esporadicamente para recolher as correspondências”
Quanto ao estabelecimento de Paulínea, a fiscalização buscou informações junto
à Agência de Correios da cidade, para averiguar se estava havendo extravio de
correspondências, obtendo a seguinte resposta:
“Foi obtida a informação de que a empresa adquiriu uma caixa
postal e que as correspondências eram depositadas nesta, sendo colocado um aviso
na caixa sobre a existência de correspondências registradas para serem retiradas.
E o contribuinte não estava retirando as registradas, apenas as cartas comuns.”
Diante o conjunto probatório, verifico hipótese de aplicação do disposto no artigo
72 da Lei 4.502/64, conforme seguinte trecho também extraído do Relatório Fiscal
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3302-010.943 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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de fls. 20/35: “(...) os sócios posteriores da empresa (sucessores), srs.
Wladimir Conceição e Irineu Conceição Junior, ao ocultarem da fiscalização os livros
e documentos contábeis/fiscais, não atendendo às intimações dos Auditores
Fiscais da Receita Federal, protelando e dificultando de todas as formas possíveis o
bom andamento do trabalho, demonstraram a intenção dolosa não só em impedir
o conhecimento dos fatos geradores já ocorridos, mas também que o fisco
apurasse a ocorrência de novos fatos geradores de obrigações tributárias,
omitidas na escrituração e documentação ocultada propositalmente, visando reduzir
o montante do imposto devido ou a evitar o seu pagamento, o que, em tese,
configura
fraude,
nos
termos
do
Artigo 72 da Lei No 4.502/64”
De fato, há a Súmula n° 14, CARF, entretanto, no presente caso não se trata
de mera presunção, mas de provas de fatos que, no conjunto, convergem para o intuito d
oloso. Nessa toada, de se afastar a possibilidade de aplicação da regra contida
no
artigo 150, § 4° do Código Tributário Nacional, o que enseja a contagem do prazo decad
encial conforme o disposto no artigo 173, inciso I do referido diploma.
Portanto, tendo sido o contribuinte notificado em 27/12/2004 e os fatos
geradores se reportarem a 31/03/1999; 30/06/1999; 30/09/1999 e 31/12/1999,
verifico que não houve decadência para nenhum dos trimestres.
Pelo exposto, voto no sentido de NEGAR PROVIMENTO ao Recurso
Especial, mantendo integralmente o quanto decidido pelo acórdão recorrido.
Sala das Sessões, em 16 de maio de 2013
(ASSINADO DIGITALMENTE)
Karem Jureidini Dias
2.3.
Base de Cálculo utilizada.
A Recorrente insurge-se contra a base de cálculo arbitrada, resultado da
movimentação de combustíveis adquiridos para revenda com base nas notas fiscais de compra
multiplicado pela preço usualmente praticado em cada período, o que resultou na ‘receita
mensal’.
A Recorrente insurge-se contra o ‘preço de mercado’ arbitrado, bem como que
deveria ter sido levado em conta o volume do produto negociado, o tempo de giro e a forma de
pagamento.
Todavia, a Recorrente não contrapõe o argumento utilizado pela DRJ, na decisão
atacada, segundo o qual o preço utilizado foi o mesmo usado nas suas notas fiscais que estavam
em poder do fisco.
Em relação à exclusão do estoque a DRJ entendeu que a Recorrente não
apresentou à fiscalização qualquer documento a partir do qual pudesse ser calculado, nem
contrapôs-se a este argumento, expresso na decisão atacada.
Quanto a outros elementos que a Recorrente alega serem imprecisos, ela não
trouxe nem na impugnação ou Recurso Voluntário qualquer argumento que pudesse contrapor
aos utilizados.
Finalmente, o fato da DRJ haver desconsiderado elementos inexistentes
definitivamente não gera qualquer nulidade, como a pretendida, razão pela qual é de negar
provimento a este capítulo recursal.
2.4.
Natureza Confiscatória da Multa.
Fl. 2142
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A Recorrente alega que a multa é confiscatória, violando os comezinhos
princípios que norteiam o direito constitucional.
Todavia tais argumentos, foram rechaçados pela DRJ em razão dela haver
entendido que o princípio do não confisco aplica-se apenas aos tributos e não às multas.
Todavia, em que pese tal entendimento, a arguição de princípios constitucionais
para que sejam contrapostos a regras em vigor, ao menos em sede do CARF, é argumento que
não pode ser apreciado por este Colegiado por força da Súmula Vinculante n. 02, razão pela qual
voto por negar provimento a este Capítulo Recursal.
2.5.
Aplicação da penalidade mais favorável ao acusado
A Recorrente insurge-se contra os critérios utilizados para imposição da multa,
requerendo a redução para o percentual de 20%.
Contudo, durante o processo é possível constatar que a fiscalização envidou
inúmeros esforços no sentido de obter a documentação que refletiria a base de cálculo do tributo,
todavia durante a fiscalização a Recorrente transferiu sua sede três vezes de lugar, inclusive para
lugares onde jamais exerceu atividades, alegou que houve roubo de documentos em 2002 (três
anos antes da fiscalização, com tempo suficiente para que houvesse refeito a escrita), fatos
levados em consideração pelo CARF quando da análise do processo relativo ao Imposto de
Renda.
Costatou-se ainda que o contribuinte optou por parcelamento no PAES mas foi
excluído por inadimplência.
Identificou-se que as cotas da empresa foram vendidas por cerca de 10% do seu
valor, mas o valor pago foi ainda menor, e ainda adquiridas por funcionário da empresa e outra
pessoa que não comprovaram ter capital para adquiri-las, tendo sido consideradas como
‘laranjas’.
Em 2003 a cota de um dos sócios foi adquirida por uma sociedade sediada no
Uruguai, cujo procurador não respondeu intimação a ele dirigida, o que caracterizou simulação.
No Recurso Voluntário a Recorrente limitou-se a defender uma ‘tese’ deixando de
mencionar o motivo pelo qual entende que a conduta por ela praticada foi culposa e não dolosa.
Por estes motivos, não vejo como não afastar o elemento dolo na conduta da
Recorrente.
Com base nos entendimentos já expostos, voto no sentido de negar provimento ao
Recurso de Ofício e negar provimento ao Recurso Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Raphael Madeira Abad

Fl. 2143
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