Tribunal: CARF
Processo: 10530.904558/2011-92
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ARIENE D ARC DINIZ E AMARAL
Órgão colegiado: Terceira Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-10-19
Data de publicação: 2021-11-26

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2000 a 30/09/2000
INCONSTITUCIONALIDADE DO § 1o DO ART. 3o DA LEI 9.718/1998
Nos termos já sedimentados pelo Supremo Tribunal Federal, não devem compor a base de cálculo do PIS e da COFINS as receitas não compreendidas no conceito de faturamento.
BONIFICAÇÕES. BASE DE CÁLCULO. COMPOSIÇÃO.
As bonificações em mercadorias entregues pelo vendedor ao comprador, sem vinculação com uma operação de venda, constituem receitas auferidas por quem as recebe.

Inteiro teor:
S3-TE03
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10530.904558/2011-92
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3003-002.027 – 3a Seção de Julgamento / 3a Turma Extraordinária
Sessão de
19 de outubro de 2021
Recorrente
RODOBENS VEICULOS COMERCIAIS BAHIA S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2000 a 30/09/2000
INCONSTITUCIONALIDADE DO § 1o DO ART. 3o DA LEI 9.718/1998
Nos termos já sedimentados pelo Supremo Tribunal Federal, não devem
compor a base de cálculo do PIS e da COFINS as receitas não compreendidas
no conceito de faturamento.
BONIFICAÇÕES. BASE DE CÁLCULO. COMPOSIÇÃO.
As bonificações em mercadorias entregues pelo vendedor ao comprador, sem
vinculação com uma operação de venda, constituem receitas auferidas por
quem as recebe.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento parcial ao Recurso Voluntário, para reconhecer o direito creditório nos termos do
relatório da diligência. Votou pelas conclusões o conselheiro Marcos Antônio Borges.
(documento assinado digitalmente)
Marcos Antônio Borges - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Ariene d’Arc Diniz e Amaral - Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Marcos Antônio Borges
(presidente), Lara Moura Franco Eduardo, Muller Nonato Cavalcanti Silva e Ariene d’Arc Diniz
e Amaral (relatora).
Relatório
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10530.904558/2011-92
Fl. 846
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3003-002.027 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10530.904558/2011-92

Adoto o relatório da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento, que
narra bem os fatos:
“O presente processo trata de Manifestação de Inconformidade contra o Despacho
Decisório no 013365781, emitido eletronicamente em 02/12/2011, referente ao
PER/DCOMP no 19577.49179.070605.1.2.04-6726.
O pedido de restituição, gerado pelo programa PER/DCOMP, foi transmitido com o
objetivo de ver reconhecido direito creditório correspondente a(o) COFINS (Código de
Receita 2172), no valor original na data de transmissão de R$ 1.505,19, representado
por Darf recolhido em 15/08/2000, no montante total de R$ 52.166,74.
De acordo com o despacho decisório, a partir das características do DARF discriminado
no PER/DCOMP acima identificado, foram localizados um ou mais pagamentos, mas
integralmente utilizados na quitação de débitos do contribuinte, não restando crédito
disponível para restituição. Assim, diante da inexistência de crédito, o pedido de
restituição foi indeferido.
Como enquadramento legal citou-se o art. 165 da Lei no 5.172 de 25 de outubro de 1966
(Código Tributário Nacional - CTN).
Cientificada do Despacho Decisório em 22/12/2011(fl.50) a Interessada apresentou, em
17/01/2012, manifestação de inconformidade para alegar o que se segue:
• Inicialmente requer, em face do princípio da economia processual e da conexão, a
reunião dos seguintes processos administrativos, uma vez que possuem o mesmo objeto,
qual seja, a restituição de crédito decorrente do recolhimento indevido da Cofins ou do
Pis, pautado na inconstitucionalidade do parágrafo 1o, do art. 3o, da Lei no 9.718/98:
10530.904851/2011-50, 10530.904850/2011-13, 10530.904860/2011-41,
10530.904865/2011-73, 10530.904869/2011-51, 10530.904873/2011-10,
10530.904871/2011-21, 10530.904862/2011-30, 10530.904836/2011-10,
10530.904845/2011-01, 10530.904557/2011-48, 10530.904867/2011-62,
10530.904855/2011-38, 10530.904856/2011-82, 10530.904848/2011-36,
10530.904568/2011-28, 10530.904852/2011-02, 10530.904837/2011-56,
10530.904840/2011-70, 10530.904872/2011-75, 10530.904875/2011-17,
10530.904859/2011-16, 10530.904864/2011-29, 10530.904835/2011-67,
10530.904854/2011-93, 10530.904863/2011-84, 10530.904870/2011-86,
10530.904876/2011-53, 10530.904877/2011-06, 10530.904858/2011-71,
10530.904857/2011-27, 10530.904844/2011-58, 10530.904561/2011-14,
10530.904841/2011-14, 10530.904853/2011-49, 10530.904566/2011-39,
10530.904874/2011-64, 10530.904846/2011-47, 10530.904834/2011-12,
10530.904866/2011-18, 10530.904838/2011-09, 10530.904878/2011-42,
10530.904849/2011-81, 10530.904868/2011-15, 10530.904839/2011-45.
Fl. 847
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3003-002.027 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10530.904558/2011-92

• Afirma não ter sido intimada a prestar esclarecimentos acerca da higidez do crédito
pleiteado, o que implica em desrespeito ao art. 65 da Instrução Normativa RFB no 900,
de 30/12/2008, vigente à época.
• Nos termos do art. 142 do CTN, é dever da autoridade fiscal aprofundar-se no exame
da situação concreta, a fim de que o lançamento e as demais glosas fiscais se baseiem na
aplicação correta da lei aos fatos efetivamente ocorridos e a ela subsumidos.
• No caso, a fiscalização sequer tomou conhecimento das razões que justificam o pedido
de restituição, fato que impõe a reforma do despacho decisório, por contrariar o
ordenamento jurídico vigente.
• O parágrafo 1o, art. 3o da Lei no 9.718/98 ampliou significativamente as bases de
cálculo das contribuições para o PIS e da Cofins, ao prescrever que nelas fossem
consideradas todas as receitas auferidas pela pessoa jurídica, e não simplesmente o seu
faturamento.
• Ao assim proceder, o legislador ordinário ofendeu frontalmente o inc. I do art. 195 da
Constituição Federal, bem como o art. 110 do CTN, que proíbe a alteração, pela lei
tributária, da definição, do conteúdo e do alcance de institutos, conceitos e formas de
direito privado utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas
Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos
Municípios, na definição das competências tributárias.
• A discussão quanto à constitucionalidade do parágrafo 1o, art. 3o da Lei no 9.718/98
encontra-se superada pela jurisprudência do Supremo Tribunal Federal que, em sessão
plenária, declarou a inconstitucionalidade daquele dispositivo, por ocasião do
julgamento do RE no 390.840/MG, em 09/11/2005.
• A matéria foi considerada como de repercussão geral, pelo Supremo Tribunal Federal,
e será objeto de Súmula Vinculante, conforme Voto proferido pelo Min. Cezar Peluso
no RE no 585.235, de 10/09/2008.
• Esse entendimento está de tal forma pacificado no seio da jurisprudência, que a Lei no
11.941, de 27/05/2009, revogou expressamente o malsinado parágrafo 1o, art. 3o da Lei
no 9.718/98.
• A jurisprudência administrativa também já se manifestou de maneira favorável à
aplicação, pelo Fisco, das decisões que declararam a inconstitucionalidade do parágrafo
1o, art. 3o da Lei no 9.718/98, em razão de terem sido proferidas em sessão plenária do
STF. Cita jurisprudência.
• O inc. I do parágrafo 6o, do art. 26-A (incluído no Decreto no 70.235/1972 pela Lei no
11.941/2009) determina que, nos casos de lei que já tenha sido declarada
inconstitucional por decisão plenária definitiva do STF, os órgãos de julgamento da
administração fiscal federal devem afastar sua aplicação.
• Norma de igual teor também foi prevista no Decreto no 7.574, de 29 de novembro de
2011, que, no inciso I, parágrafo único de seu artigo 59, determina a aplicação, pelos
órgãos de julgamento da administração federal, do entendimento exarado pelo Plenário
da Corte Suprema, nos casos de lei declarada inconstitucional. • O caput do art. 62-A,
do RICARF (Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais),
introduzido pela Portaria MF no 586, de 21/12/2010, determina que o CARF adote as
decisões definitivas de mérito proferidas pelo STF, sob o regime de repercussão geral
(art. 543-B do CPC), tal como ocorreu no julgamento do RE no 585.235. Esse
dispositivo regimental reforça a demonstração de que o entendimento do STF a
propósito da inconstitucionalidade do parágrafo 1o, do art. 3o da Lei no 9.718/98 deve,
necessariamente, ser aplicado ao caso ora em análise.
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3003-002.027 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10530.904558/2011-92

• Nas bases de cálculo das contribuições para o Pis e da Cofins deveriam ter sido
incluídos apenas os valores correspondentes ao faturamento, quais sejam, os ingressos
correspondentes às receitas das vendas de mercadorias e da prestação de serviços.
• O direito creditório em discussão refere-se a recolhimentos sobre receitas que não
integram o faturamento e, por conseguinte, não são alcançadas pela hipótese de
incidência das contribuições para o Pis e da Cofins.
• Para que não restem quaisquer dúvidas são acostados, junto à manifestação de
inconformidade, documentos hábeis a comprovar a existência e a higidez do crédito
pleiteado.
• Por fim, pede o acolhimento da manifestação de inconformidade, com o
reconhecimento do direito à plena restituição das contribuições recolhidas sobre receitas
estranhas ao conceito de faturamento.
• Acrescenta que a matéria objeto do litígio não foi submetida à apreciação judicial e
protesta provar o alegado por todos os meios de prova admitidos, especialmente a
produção de perícia, a realização de diligências e a juntada de documentos.”
A DRJ manteve o entendimento do despacho decisório considerando a falta de
comprovação do crédito, conforme trecho do voto destacado:
“No caso em exame, não obstante o reconhecimento, em tese, do direito vindicado pela
Interessada, faz-se necessário examinar a certeza e a liquidez do crédito postulado,
conforme exige o art. 170 do Código Tributário Nacional1.O demonstrativo “Receitas
Financeiras” (fl. 46), anexado à manifestação de inconformidade, aponta as receitas
sobre as quais a Reclamante pleiteia a repetição do indébito de COFINS. Referido
demonstrativo segue abaixo transcrito: (...)
De início, cumpre destacar que as informações constantes das declarações retificadoras
(DCTF e DIPJ) apresentadas pela Reclamante, embora consonantes, não corroboram a
tese intentada.
Na DCTF retificadora, referente ao período de apuração em análise, a contribuinte
vinculou integralmente o Darf discriminado no Per/Dcomp ao débito de COFINS ali
declarado. De outra banda, o valor do débito de COFINS, apurado na DIPJ Retificadora,
coincide com o valor do débito apurado na DCTF.
A DCTF caracteriza-se como instrumento de confissão de dívida, para os devidos
efeitos tributários (Decreto-Lei no 2.124, de 1984, art. 5o, §1o) e, para justificar a
reforma de uma decisão que indefere um pedido de restituição, com base em
informações nela prestadas, faz-se necessária a comprovação da certeza e liquidez do
direito creditório alegado.
(...)
Do exame dos demonstrativos acima não é possível concluir que as receitas sobre as
quais a Reclamante alega ter recolhido indevidamente as contribuições (Receitas
Financeiras e Outras Receitas Operacionais) foram, de fato, consideradas na apuração
das contribuições para o Pis e da Cofins.
Isto porque, se o § 1o, do art. 3o da Lei no 9.718/98 dispunha que a base cálculo dessas
contribuições era a receita bruta, assim compreendida a totalidade das receitas auferidas
pela pessoa jurídica, sendo irrelevantes o tipo de atividade exercida e a classificação
contábil adotada, é de se esperar que o somatório das Receitas Brutas informadas
mensalmente na Ficha 20A – CÁLCULO DA COFINS seja, por óbvio, SUPERIOR ao
valor do Faturamento – auferido somente com a Revenda de Mercadorias e Prestação de
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3003-002.027 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10530.904558/2011-92

Serviços – cujas informações constam da Ficha 06A – DEMONSTRAÇÃO DO
RESULTADO, da DIPJ.
Todavia, no caso em exame, observa-se que o somatório dos valores informados a título
de Receita Bruta, para fins de apuração das contribuições para o Pis e da Cofins, no
ano-calendário 2000, é INFERIOR ao valor do Faturamento Anual, auferido com a
Revenda de Mercadorias e Prestação de Serviços, informado na Ficha 06A –
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO, perfazendo esta diferença o montante de R$
1.456.459,59.
Em sua manifestação de inconformidade, a Interessada acostou excertos do Balancete
do mês de Julho/2000. Nesse Balancete, as contas relativas a(o) COFINS a Pagar
encontram-se discriminadas da seguinte forma: “COFINS incidente sobre as receitas
financeiras” e “COFINS incidente sobre outras receitas”.
Todavia, essa documentação, per si, não constitui um conjunto probatório hábil, vez que
não permite determinar o efetivo faturamento (receita bruta das vendas de mercadorias,
de serviços, e de mercadorias e serviços relacionados à atividade operacional da pessoa
jurídica) auferido no período de apuração sub examine e, do confronto deste último com
os recolhimentos efetuados, concluir pela existência do indébito postulado.”
Em recurso voluntário contribuinte reitera os fundamentos da manifestação de
inconformidade, pugna pela juntada de novos documentos comprobatórios do crédito, quais
sejam Livro Razão e Apuração da Contribuição.
O recurso foi apreciado em 19 janeiro de 2021, oportunidade na qual o colegiado
resolveu por converter o julgamento em diligência, para que a Delegacia de origem (1) verifique
o recolhimento efetivo dos valores indicados como recolhidos nas DCOMP; (2) verifique se as
receitas financeiras foram incluídas no faturamento da PJ, com base nos documentos juntados
aos autos e nas informações contábeis e Declarações diversas contidas na base de dados da
Receita Federal; (3) ao final da verificação, apure o crédito disponível para o período-base de
referência, apto a dar quitação aos débitos declarados na DCOMP; (4) elabore relatório
conclusivo, manifestando-se objetivamente sobre a existência ou não do vindicado direito
creditório.
A fiscalização cumpriu a diligência e concluiu:

“14. Desta análise, constatou-se que há saldo de crédito resultante de
pagamento indevido ou a maior, na forma da tabela acima discriminada, ou
seja, no valor original de R$928,56. Em consulta realizada nos sistemas da
Receita Federal, não há DCOMPs associadas ao PER objeto desta análise.”
Destaco trecho do relatório:
4. Nessa linha, o contribuinte inicialmente apresentou duas tabelas. Na primeira,
denominada “Demonstrativo de Apuração”, constam os valores encontrados pela
interessada a título de base de cálculo relativa a cada período de apuração, para o PIS e
para a COFINS, calculando o valor pretendido do suposto pagamento a maior
consignado no PER respectivo. Na outra tabela, denominada “Receitas Financeiras”, a
empresa elenca quais as rubricas foram excluídas da nova base de cálculo apurada.
5. Das rubricas excluídas pela empresa, constatou-se a exclusão das denominadas
“bonificações” da nova base de cálculo apurada, tendo a empresa informado as mesmas
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3003-002.027 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10530.904558/2011-92

na sua tabela de “Receitas financeiras”. No entanto, as receitas percebidas a titulo de
bonificações, entituladas na tabela “Receitas Financeiras” elaborada pelo contribuinte e
escrituradas no Balancete contábil apresentado (Bonificação MBB Veículos,
Bonificação Sprinter, Bonificação MBB Peças e Motores) não podem ser
consideradas receitas financeiras, diversamente do pretendido pela interessada.
6. A teor do que dispõe o art. 373 do Decreto no 3.000, de 26 de março de 1999,
(Regulamento do Imposto de Renda – RIR) vigente à época, consideram-se receitas
financeiras os juros recebidos, os descontos obtidos, o lucro na operação de reporte e os
rendimentos de aplicações financeiras de renda fixa. As bonificações do presente caso
não se enquadram em nenhuma dessas situações. Em verdade, constituem valores pagos
como forma de incentivo à realização de operações de compras, estimulando o
abastecimento do estoque das beneficiárias, caracterizando, portanto, uma verdadeira
subvenção corrente efetuada pela montadora como forma de auxiliar no
desenvolvimento das atividades de sua rede de concessionárias.
7. Desta forma, seja por não caracterizar receita financeira, seja por não estar submetido
ao regime concentrado de cobrança da contribuição, os valores percebidos a título de
bonificações devem compor a base de cálculo das referidas contribuições, não
podendo ser enquadrados como receita financeira na forma pretendida pela
interessada ou mesmo como “receitas estranhas ao conceito de faturamento”, tal
como denominado pelo contribuinte no seu último demonstrativo apresentado”.
Devidamente intimada, a Recorrente manifestou-se sobre o relatório da diligência,
asseverando que as receitas de bonificações também devem ser excluídas da base de cálculo das
aludidas contribuições, por serem estranhas ao conceito de faturamento como decorrente da
venda de mercadorias ou da prestação de serviços, ou da combinação de ambos, não sendo
abrangidas quaisquer outras receitas da pessoa jurídica, bem como:
“As bonificações nada mais são do que os valores recebidos pela requerente das
montadoras de automóveis como recuperação dos custos de aquisição dos bens que são
revendidos pela requerente. Ou seja, a requerente adquire os automóveis ou camionetas
das montadoras para revender no mercado e, para tanto, paga o preço de aquisição dos
bens. Posteriormente, ela recebe as bonificações de venda, que são meras reduções do
custo de aquisição dos automóveis ou camionetas, não configurando novas receitas.
Vale ressaltar que há também bonificações recebidas em mercadorias, ou seja, em partes
e peças.
Em outras palavras, as bonificações não são receitas da requerente, mas apenas
recuperação do custo de aquisição dos bens adquiridos por ela para revenda.
(...)
Assim, trata-se de simples reduções do custo de aquisição dos automóveis, como
também de partes e peças recebidas em mercadorias a título de bonificação.
(...)
Realmente, dos enunciados acima expostos, extrai-se que a receita representa um
ingresso de algo novo no patrimônio da pessoa jurídica. Por isso, as reposições
patrimoniais, que apenas recomponham o ativo e o patrimônio ao seu estado anterior,
não são receitas.
E justamente esse é o caso das recuperações de custos e despesas representadas
nas contas ora em análise, na medida em que elas representam recuperações de valores
incorridos pela pessoa jurídica, cujo ingresso implica a recomposição do patrimônio, e não o seu
incremento.
Fl. 851
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3003-002.027 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10530.904558/2011-92

É o relatório.
Voto
Conselheira Ariene d’Arc Diniz e Amaral, Relatora.
O presente recurso contém matéria de competência desta E. Turma da 3a Seção do
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais.
Sobre a tempestividade do recurso, verifica-se que o prazo para interposição da
peça recursal é de 30 (trinta) dias a contar da intimação é tempestivo. Presentes os demais
requisitos de admissibilidade, dele tomo conhecimento.
A controvérsia dos autos cinge-se a comprovação da existência do indébito,
manifestando-se a autoridade julgadora de primeira instância no sentido de que o Recorrente não
logrou comprovar o excesso de pagamento. Na fase de impugnação o contribuinte apresentou
apenas Balancete relativo ao mês de Janeiro/2004.
A discussão de fundo refere-se a inconstitucionalidade do §1, art. 3, da Lei no
9718/1998, declarada pelo Supremo Tribunal Federal, que reconheceu que não devem compor a
base de cálculo do PIS e da COFINS as receitas não compreendidas no conceito de faturamento.
Lembro que a matéria é de conhecimento deste Conselho Administrativo julgada
em diversos processos semelhantes, dentre os quais destaco os acórdãos de relatoria do I.
Conselheiro Marcos Antônio Borges:
“Acórdãono 3801004.316–1aTurmaEspecial
Recorrente RODOBENSCAMINHÕESCUIABÁS/A
Recorrida FAZENDANACIONAL
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIALCOFINS
Datadofatogerador:31/01/2004
INCONSTITUCIONALIDADEDO§1O .DOART.3O .DALEI9.718/1998 Nos termos já
sedimentados
pelo
Supremo
Tribunal
Federal,
não
devem
comporabasedecálculodoPISedaCOFINSasreceitasnãocompreendidas
noconceitodefaturamento”.
“Acórdãono 3801004.319–1aTurmaEspecial
Recorrente RODOBENSCAMINHÕESPERNAMBUCOLTDA
Recorrida FAZENDANACIONAL
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIALCOFINS
Períododeapuração:01/07/2002a31/07/2002
Fl. 852
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3003-002.027 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10530.904558/2011-92

INCONSTITUCIONALIDADEDO§1O .DOART.3O .DALEI9.718/1998 Nos termos
já
sedimentados
pelo
Supremo
Tribunal
Federal,
não
devem
comporabasedecálculodoPISedaCOFINSasreceitasnãocompreendidas
noconceitodefaturamento. RecursoVoluntárioProvido”
Destaco o entendimento do ilustre relator, com o qual concordo e adoto
parcialmente como razão de decidir, considerando a similaridade com o presente caso:
“A questão posta em discussão cinge-se ao direito ao crédito de PIS e
COFINSpagoscombasenoart.3o,§1,daLein°9.718,de1998,queforamposteriormente
declaradosinconstitucionaispeloSupremoTribunalFederal.
ALei
no
9.718/98,conversão
daMedidaProvisória
no
1.724/98,estendeu
o
conceitodefaturamento,basedecálculodascontribuiçõesPISeCofins,definindoono§1odo
art. 3o como a receita bruta, assim entendida a totalidade das receitas auferidas pela
pessoa jurídica, sendo irrelevante o tipo de atividade por ela exercida e a classificação
contábil adotadaparaasreceitas.
Todavia, o Pleno do Egrégio Supremo Tribunal Federal (STF) declarou a
inconstitucionalidadedo§1odoart.3odaLei9.718/98,queinstituiunovabasedecálculoparaain
cidênciadePISedaCofins,nojulgamentodosRE357.950,390.840,358.273e346.084,
conformeementaabaixo:
CONSTITUCIONALIDADE SUPERVENIENTE ARTIGO 3o, § 1o, DA LEI No 9.718,
DE 27 DE NOVEMBRO DE 1998 EMENDA CONSTITUCIONAL No 20, DE 15 DE
DEZEMBRO
DE
1998.O
sistemajurídico
brasileiro
nãocontempla
afigura
daconstitucionalidadesuperveniente.
TRIBUTÁRIOINSTITUTOS-
EXPRESSÕESEVOCÁBULOS SENTIDO. A norma pedagógica do artigo 110 do
Código TributárioNacionalressaltaaimpossibilidadedealeitributária alterar a definição, o
conteúdo e o alcance de consagrados institutos, conceitos e formas de direito privado
utilizados
expressa
ou
implicitamente.
Sobrepõese
ao
aspecto
formal
o
princípiodarealidade,consideradososelementostributários. CONTRIBUIÇÃOSOCIAL-
PISRECEITABRUTANOÇÃO
-
INCONSTITUCIONALIDADEDO§1oDOARTIGO3oDALEI No 9.718/98.
A jurisprudência do Supremo, ante a redação do artigo 195 daCartaFederal anterior
àEmendaConstitucional no 20/98, consolidouse no sentido de tomar as expressões
receita
bruta
e
faturamento
como
sinônimas,
jungindoas
à
vendademercadorias,deserviçosoudemercadoriaseserviços.
Éinconstitucionalo§1odoartigo3odaLeino9.718/98,noque ampliou o conceito de receita
bruta
paraenvolver
atotalidade
dasreceitasauferidasporpessoasjurídicas,independentemente da atividade por elas
desenvolvida e da classificação contábil adotada.(STF,RE390.840,j.em09/11/2005)
DestaquesequeoSTF,nojulgamentodoREno585.235,publicadonoDJE no 227 do dia
28/11/2008,
reconheceu
a
repercussão
geral
da
questão
constitucional
e
reafirmouajurisprudênciadoTribunalacercadainconstitucionalidadedo§1odoartigo3oda
Lei9.718/98.
Segueaementa,inverbis:
RECURSO.
Extraordinário.
Tributo.
Contribuição
social.
PIS.
COFINS.Alargamentodabasedecálculo.Art.3o,§1o,daLei
no
9.718/98.
Inconstitucionalidade.
Precedentes do Plenário (RE no 346.084/PR, Rel. orig. Min. ILMAR GALVÃO, DJ de
1o.9.2006;REsnos357.950/RS,358.273/RSe390.840/MG,Rel. Min.MARCO AURÉLIO,
DJ de 15.8.2006)
Fl. 853
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3003-002.027 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10530.904558/2011-92

Repercussão Geral do tema. Reconhecimento pelo Plenário. Recursoimprovido.
É
inconstitucional
a
ampliação
da
base
de
cálculo
do
PIS
e
da
COFINSprevistanoart.3o,§1o,daLeino9.718/98.
Nestesentido,entendoestarmosdiantedahipóteseprevistanoartigo62Ado
Regimento
Interno do Conselho Administrativo Fiscais (CARF), aprovado pela Portaria no
256/2009 do Ministro da Fazenda, com alterações das Portarias 446/2009 e 586/2010,
que
dispõequeosConselheirostêmquereproduzirasdecisõesdoSTFproferidasnasistemáticada
repercussãogeral,conformecolacionadoacima.
Art. 62A. As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal e
pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática prevista
pelos artigos543Be543CdaLeino5.869,de11dejaneirode1973, Código de Processo Civil,
deverão ser reproduzidas pelos conselheirosnojulgamentodosrecursosnoâmbitodoCARF
Nomais,oartigo26AdoDecretono70.235/72,naredaçãodadapelaLeino
11.941
de
27/05/2009eoartigo 62 doRICARF,estabelecemestar vedadoaosmembros das turmas de
julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo
internacional,leioudecreto,sobfundamentodeinconstitucionalidade,comexceçãodoscasos
de tratado, acordo internacional, lei ou ato normativo que já tenha sido declarado
inconstitucionalpordecisãodefinitivaplenáriadoSupremoTribunalFederal,noquetambém
seamoldaopresentecaso.
Desta forma, deve ser reconhecido o direito creditório do Recorrente caso
exista,emseufavor,créditooriundoderecolhimentosefetuadosatítulodeCOFINSnaforma da
Lei no 9.718/98, excluindo-se da sua base de cálculo as receitas não compreendidas no
conceitodefaturamentonosmoldesdaLeiComplementarno70/91enostermosdosconceitos
jáfirmadospeloSupremoTribunalFederal.
Nestesentido,osdocumentoscolacionadossãoindíciosdeprovadoscréditos
e,emtese,ratificamosargumentosapresentados.
Éimportante consignar que compete a autoridade administrativa, com base
naescritafiscalecontábil,efetuaroscálculoseapurarovalordodireitocreditório.
Diantedoexposto,votonosentidodedarprovimentoaoRecursoVoluntário, para reconhecer
o
direito
à
restituição
dos
pagamentos
a
maior
da
contribuição,
com
fundamentonadeclaraçãodeinconstitucionalidadedo§1odoartigo3odaLeino9.718/1998.”
Pautada neste entendimento e na documentação apresentada pela Recorrente no
recurso voluntário, entendi, juntamente com esse colegiado, ser o caso de reconhecer o direito
creditório do Recorrente caso existisse, em seu favor, oriundo de recolhimentos efetuados a título
de COFINS na forma da Lei no 9.718/98, excluindo-se da sua base de cálculo as receitas não
compreendidas no conceito de faturamento nos moldes da Lei Complementar no70/91e nos
termos dos conceitos já firmados pelo Supremo Tribunal Federal. Desta feita, foi determinada a
realização de diligência para apuração do alegado crédito.
Em reposta a fiscalização procedendo a análise da documentação, reconheceu a
existência de crédito no total de R$928,56. Esclareceu ainda que nos cálculos foram mantidas as
receitas de bonificação na composição da base de cálculo da contribuição, seja por não estar
submetido ao regime concentrado de cobrança, seja por não poder ser enquadrados como receita
financeira na forma pretendida. Por outro lado a Recorrente em sua manifestação asseverou que
bonificações nada mais são do que os valores recebidos pela requerente das montadoras de
Fl. 854
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3003-002.027 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10530.904558/2011-92

automóveis como recuperação dos custos de aquisição dos bens que são revendidos pela
requerente, ou seja, estariam fora da base de cálculo.
As receitas de bonificação também foram analisadas por este tribunal
administrativo, em diversos julgados. Filio-me, com a devida vênia, à corrente então vencida na
CSRF, capitaneada no voto da Ilustre Conselheira Vanessa Marini Cecconello, acordão n.o 9303-
010.101 e pela Ilustre Conselheira Tatiana Tatiana Midori Migiyama no acordão no 9303-
003.515.
Destaco o voto da Conselheira Vanessa Marini Cecconello, e que adoto como
razões de decidir, nos termos regimentais:
Descontos obtidos (constantes das contas: “desconto incondicional baixa de preço”,
“desconto incondicional – quebra” e “descontos obtidos fornecedores/outro”)
Tendo em vista que as Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003 estabeleceram como base de
cálculo para as contribuições do PIS e da COFINS, respectivamente, o total das receitas
auferidas no mês pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou
classificação contábil, pertinente elucidar o conceito do termo "receita".
O Supremo Tribunal Federal, ao analisar o tema sob o prisma do disposto no art. 195, I,
b, da Constituição Federal, no julgamento do recurso extraordinário no 606.107/RS, de
relatoria da Ministra Rosa Weber, definiu que receita é "o ingresso financeiro que se
integra no patrimônio na condição de elemento novo e positivo, sem reservas ou
condições". Acrescentou, ainda, a Relatora que a contabilidade constitui-se em
ferramenta empregada para fins tributários, mas moldada por princípios e regras
próprios do Direito Tributário.
Segue abaixo transcrita a ementa do referido julgado no que interessa:
RECURSO
EXTRAORDINÁRIO.
CONSTITUCIONAL.
TRIBUTÁRIO.
IMUNIDADE. HERMENÊUTICA. CONTRIBUIÇÃO AO PIS E COFINS. NÃO
INCIDÊNCIA.
TELEOLOGIA
DA
NORMA.
EMPRESA
EXPORTADORA.
CRÉDITOS DE ICMS TRANSFERIDOS A TERCEIROS I - Esta Suprema Corte, nas
inúmeras oportunidades em que debatida a questão da hermenêutica constitucional
aplicada ao tema das imunidades, adotou a interpretação teleológica do instituto, a
emprestar-lhe abrangência maior, com escopo de assegurar à norma supralegal máxima
efetividade. II - A interpretação dos conceitos utilizados pela Carta da República para
outorgar competências impositivas (entre os quais se insere o conceito de “receita”
constante do seu art. 195, I, “b”) não está sujeita, por óbvio, à prévia edição de lei.
Tampouco está condicionada à lei a exegese dos dispositivos que estabelecem
imunidades tributárias, como aqueles que fundamentaram o acórdão de origem (arts.
149, § 2o, I, e 155, § 2o, X, “a”, da CF). Em ambos os casos, trata-se de interpretação da
Lei Maior voltada a desvelar o alcance de regras tipicamente constitucionais, com
absoluta independência da atuação do legislador tributário. III – A apropriação de
créditos de ICMS na aquisição de mercadorias tem suporte na técnica da não
cumulatividade, imposta para tal tributo pelo art. 155, § 2o, I, da Lei Maior, a fim de
evitar que a sua incidência em cascata onere demasiadamente a atividade econômica e
gere distorções concorrenciais. IV - O art. 155, § 2o, X, “a”, da CF – cuja finalidade é o
incentivo às exportações, desonerando as mercadorias nacionais do seu ônus
econômico, de modo a permitir que as empresas brasileiras exportem produtos, e não
tributos -, imuniza as operações de exportação e assegura “a manutenção e o
aproveitamento do montante do imposto cobrado nas operações e prestações
anteriores”. Não incidem, pois, a COFINS e a contribuição ao PIS sobre os créditos de
ICMS cedidos a terceiros, sob pena de frontal violação do preceito constitucional. V – O
conceito de receita, acolhido pelo art. 195, I, “b”, da Constituição Federal, não se
confunde com o conceito contábil. Entendimento, aliás, expresso nas Leis 10.637/02
Fl. 855
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3003-002.027 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10530.904558/2011-92

(art. 1o) e Lei 10.833/03 (art. 1o), que determinam a incidência da contribuição ao
PIS/PASEP e da COFINS não cumulativas sobre o total das receitas,
“independentemente de sua denominação ou classificação contábil”. Ainda que a
contabilidade elaborada para fins de informação ao mercado, gestão e planejamento das
empresas possa ser tomada pela lei como ponto de partida para a determinação das
bases de cálculo de diversos tributos, de modo algum subordina a tributação. A
contabilidade constitui ferramenta utilizada também para fins tributários, mas moldada
nesta seara pelos princípios e regras próprios do Direito Tributário. Sob o específico
prisma constitucional, receita bruta pode ser definida como o ingresso financeiro
que se integra no patrimônio na condição de elemento novo e positivo, sem
reservas ou condições. VI - O aproveitamento dos créditos de ICMS por ocasião da
saída imune para o exterior não gera receita tributável. Cuida-se de mera recuperação do
ônus econômico advindo do ICMS, assegurada expressamente pelo art. 155, § 2o, X,
“a”, da Constituição Federal. VII - Adquirida a mercadoria, a empresa exportadora pode
creditar-se do ICMS anteriormente pago, mas somente poderá transferir a terceiros o
saldo credor acumulado após a saída da mercadoria com destino ao exterior (art. 25, §
1o, da LC 87/1996). Porquanto só se viabiliza a cessão do crédito em função da
exportação, além de vocacionada a desonerar as empresas exportadoras do ônus
econômico do ICMS, as verbas respectivas qualificam-se como decorrentes da
exportação para efeito da imunidade do art. 149, § 2o, I, da Constituição Federal. VIII -
Assenta esta Suprema Corte a tese da inconstitucionalidade da incidência da
contribuição ao PIS e da COFINS não cumulativas sobre os valores auferidos por
empresa exportadora em razão da transferência a terceiros de créditos de ICMS. IX -
Ausência de afronta aos arts. 155, § 2o, X, 149, § 2o, I, 150, § 6o, e 195, caput e inciso I,
“b”, da Constituição Federal. (grifou-se) Na definição consagrada pelo STF, portanto,
receita é o ingresso no patrimônio sem que haja reservas ou condições a serem
implementadas, nitidamente não se enquadrando no caso dos descontos pactuados pela
Contribuinte e seus fornecedores.
De outro lado, o Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) aprovou o
Pronunciamento Técnico CPC 30 (R1) - Receitas, em 19/10/2012, definindo receita
como o "aumento nos benefícios econômicos durante o período contábil sob a forma de
entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuição de passivos que resultam em
aumentos do patrimônio líquido da entidade e que não sejam provenientes de aporte de
recursos dos proprietários da entidade".
O pronunciamento foi referendado pela CVM por meio da Deliberação no 692/12.
Conforme consta no item 10 do CPC no 30, as bonificações ou os descontos deverão ser
deduzidos da receita pela sociedade no momento do registro contábil: Mensuração da
receita 9. A receita deve ser mensurada pelo valor justo da contraprestação recebida ou
a receber. 10. O montante da receita proveniente de uma transação é geralmente
acordado entre a entidade e o comprador ou usuário do ativo e é mensurado pelo valor
justo da contraprestação recebida, deduzida de quaisquer descontos comerciais e/ou
bonificações concedidos pela entidade ao comprador. (grifou-se)
Ainda no âmbito das normas contábeis, o Pronunciamento Técnico CPC 16 Estoques,
aprovado pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) em 08/05/2009, e
referendado pela CVM Deliberação no 575/09 alt. 624/10, ao tratar dos custos de
aquisição do estoque, estabelece que os "descontos comerciais, abatimentos e outros
itens semelhantes devem ser deduzidos na determinação do custo de aquisição",
conforme se depreende da leitura dos seus itens 9, 10 e 11: Mensuração de estoque 9.
Os estoques objeto deste Pronunciamento devem ser mensurados pelo valor de custo ou
pelo valor realizável líquido, dos dois o menor. Custos do estoque 10. O valor de custo
do estoque deve incluir todos os custos de aquisição e de transformação, bem como
outros custos incorridos para trazer os estoques à sua condição e localização atuais.
Custos de aquisição 11. O custo de aquisição dos estoques compreende o preço de
compra, os impostos de importação e outros tributos (exceto os recuperáveis junto ao
fisco), bem como os custos de transporte, seguro, manuseio e outros diretamente
Fl. 856
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3003-002.027 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10530.904558/2011-92

atribuíveis à aquisição de produtos acabados, materiais e serviços. Descontos
comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes devem ser deduzidos na
determinação do custo de aquisição. (grifou-se)
Portanto, em consonância com as definições jurídica e contábil de receita e a regulação
de estoques, os descontos comerciais, por estarem vinculados às operações de
aquisições, constituem-se em redutores de custos do estoque para o adquirente, sendo
incabível o seu enquadramento como receitas.
Nessa esteira, uma vez que também se deve identificar a natureza jurídica das vantagens
obtidas pela Recorrente nas concessões feitas pelos seus fornecedores no cumprimento
dos acordos comerciais, importa estabelecer o conceito de "bonificações", as quais
possuem rigorosamente o mesmo regime jurídico dos descontos comerciais. A matéria
foi tratada com propriedade pelo ilustre Conselheiro João Carlos Cassuli Junior, ao
proferir o acórdão recorrido no 3402002.210, o qual se reproduz em parte, passando a
integrar as razões deste voto: [...] as bonificações, sejam elas veiculadas mediante
abatimento de preço, em moeda com objetivo de “rebache de preço” ou em mercadoria,
serão sempre descontos condicionais ou incondicionais. Ou seja, têm sempre natureza
jurídica de desconto, e como tal deve ser tratadas pelo Direito, seja Privado seja
Tributário, cabendo, então, aprofundar a investigação do conceito, conteúdo e alcance
do que venha a ser bonificação ou desconto, e os correspondentes tratamentos
determinados pelo ordenamento pátrio, para se aquilatar os efeitos tributários que deles
devam emanar. [...] Conhecidas as regras contábeis vigentes no Brasil segundo os CPC
nos 16 e 30, de 2009 e Deliberações CVM nos 575 e 597, de 05 de junho e 15 de
Setembro de 2009, respectivamente, assim como as regras internacionais contábeis, às
quais o Brasil está em convergência especialmente após a edição da Lei no 11.638/07
(que promoveu significativas alterações na Lei no 6.404/76 – LSA ́s.), resta claro que as
bonificações e descontos comerciais obtidos têm tratamento contábil de redução de
custos, sendo que devem ser reconhecidos à conta de resultado ao final do período, se o
desconto corresponder a produtos já efetivamente comercializados, ou à conta redutora
de estoques, se o desconto referir-se a mercadorias ainda não comercializadas pela
entidade. Não podem ser reconhecidas como receita pelo vendedor assim como não são
custos pelo comprador. A pretensão de reconhecer as bonificações ou descontos como
receita pelo comprador, contrariaria inteiramente os princípios contábeis geralmente
aceitos, pois ao mesmo tempo seria receita do vendedor (que não a pôde deduzir por
proibição fiscal – já que não trata-se de “desconto incondicional) e do comprador. Essas
são, portanto, as regras que devem ser observadas no tocante aos efeitos contábeis, e,
consequentemente, a nível de Direito Societário e na relação da sociedade com seus
sócios e com terceiros, para fins de análise das demonstrações financeiras das entidades,
decorrendo daí uma gama imensa de efeitos que permeiam todo o mercado. Ou seja,
segundo as melhores práticas contábeis, os registros das bonificações e descontos
comerciais devem ser tratados com redutores de custos, excluídos que estão das receitas.
[...] (grifou-se)
O entendimento da Ciência Contábil de que a bonificação ou desconto comercial devem
ser classificados como redução de custo, exerce influência no Direito Tributário, em
especial no tema quanto à incidência das contribuições para o PIS e a COFINS.
Essa interpretação decorre das normas contidas nos artigos 109 e 110 do Código
Tributário Nacional (CTN), in verbis:
Art. 109. Os princípios gerais de direito privado utilizam-se para pesquisa da definição,
do conteúdo e do alcance de seus institutos, conceitos e formas, mas não para definição
dos respectivos efeitos tributários.
Art. 110. A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de
institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente,
pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do
Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias.
Fl. 857
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3003-002.027 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10530.904558/2011-92

Portanto, o conteúdo dos institutos custo e receita, grandezas de natureza econômica,
devem ser interpretados pelas regras que lhes são próprias, não podendo ser alteradas
para o único fim da incidência tributária.
Nessa senda, é do Direito Privado, por meio da Legislação Societária, a competência
para dar a definição de custo e receita, para isso sendo ainda relevante o disposto no
Decreto-Lei no. 1.598/77, in verbis:
Art 6o Lucro real é o lucro líquido do exercício ajustado pelas adições, exclusões ou
compensações prescritas ou autorizadas pela legislação tributária. § 1o O lucro líquido
do exercício é a soma algébrica de lucro operacional (art. 11), dos resultados não
operacionais, do saldo da conta de correção monetária (art. 51) e das participações, e
deverá ser determinado com observância dos preceitos da lei comercial.” (grifou-se)
Por sua vez, a legislação comercial ou societária, para a definição, conteúdo e alcance
de seus institutos, conceitos e formas dos elementos componentes das demonstrações
financeiras, ampara-se nos Princípios e Normas Contábeis, nos termos do art. 177 da
Lei no 6.404/76 Lei das Sociedades Anônimas:
Art. 177. A escrituração da companhia será mantida em registros permanentes, com
obediência aos preceitos da legislação comercial e desta Lei e aos princípios de
contabilidade geralmente aceitos, devendo observar métodos ou critérios contábeis
uniformes no tempo e registrar as mutações patrimoniais segundo o regime de
competência.
§ 1o As demonstrações financeiras do exercício em que houver modificação de métodos
ou critérios contábeis, de efeitos relevantes, deverão indicá-la em nota e ressaltar esses
efeitos.
§ 2o A companhia observará exclusivamente em livros ou registros auxiliares, sem
qualquer modificação da escrituração mercantil e das demonstrações reguladas nesta
Lei, as disposições da lei tributária, ou de legislação especial sobre a atividade que
constitui seu objeto, que prescrevam, conduzam ou incentivem a utilização de métodos
ou critérios contábeis diferentes ou determinem registros, lançamentos ou ajustes ou a
elaboração de outras demonstrações financeiras. (Redação dada pela Lei no 11.941, de
2009) I – (revogado); (Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009) II – (revogado).
(Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009) § 3o As demonstrações financeiras das
companhias abertas observarão, ainda, as normas expedidas pela Comissão de Valores
Mobiliários e serão obrigatoriamente submetidas a auditoria por auditores
independentes nela registrados. (Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009) § 4o As
demonstrações financeiras serão assinadas pelos administradores e por contabilistas
legalmente habilitados. §5o As normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários
a que se refere o § 3o deste artigo deverão ser elaboradas em consonância com os
padrões internacionais de contabilidade adotados nos principais mercados de valores
mobiliários. (Incluído pela Lei no 11.638,de 2007) § 6o As companhias fechadas
poderão optar por observar as normas sobre demonstrações financeiras expedidas pela
Comissão de Valores Mobiliários para as companhias abertas. (Incluído pela Lei no
11.638,de 2007) § 7o (Revogado). (Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009)
Ainda, no exercício da competência que lhe foi outorgada pela legislação societária, a
Comissão de Valores Mobiliários (CVM) editou as Deliberações CVM nos 575 e
597/2009, que aprovaram os CPC ́s nos 16 e 30, respectivamente, estabelecendo normas
sobre a definição, o conteúdo e o alcance dos institutos de direito societário de sua
competência, dentre eles o custo e a receita, e determinando que as bonificações e/ou
descontos comerciais não integram a receita da entidade societária, pois se trata de
redução de custos dos estoques.
Portanto, as bonificações e/ou descontos comerciais obtidos pela entidade não compõem
a receita da pessoa jurídica, devendo, inclusive, ser deduzidas da mesma para fins de
Fl. 858
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3003-002.027 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10530.904558/2011-92

composição das demonstrações financeiras. Nessa linha relacional, importa consignar
que os artigos 1os das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, ao regularem as bases de
cálculo do PIS e da COFINS, elegeram-na como a totalidade das receitas de pessoa
jurídica, independentemente de sua classificação contábil. Isso significa dizer que a
tributação recairá sobre o que efetivamente se constitui como receita, e não sobre outra
grandeza que a ela não se amolde em termos de definição, conteúdo e forma,
interpretação esta que se faz em consonância com as diretrizes estabelecidas nos artigos
195, inciso I, alínea "a" e 239, ambos da Constituição Federal.
Se, de um lado, a determinação contida nos arts. 1os das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03
de que a incidência das contribuições para o PIS e a COFINS dar-se-á sobre a receita,
independente da classificação contábil, visa inibir fraudes eventualmente praticadas
pelos Contribuintes para mascarar valores tributáveis, de outro também se presta a
impedir que haja a tributação de valores que não sejam efetivamente receita nos termos
da Legislação Comercial.
Na análise jurídica de cada lançamento da sociedade deverá prevalecer a essência sobre
a forma, que, em outras palavras, significa averiguar-se se aquela grandeza é ou não
receita.
A matéria vem sendo enfrentada no âmbito do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais CARF, fazendo-se pertinente trazer a ementa e alguns trechos de decisão
proferida em caso análogo ao dos presentes autos:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS Período de apuração: 01/10/1999 a 30/06/2004 COFINS.
MERCADORIAS RECEBIDAS EM BONIFICAÇÃO. NÃOINCIDÊNCIA.
O recebimento de mercadorias em bonificação implica mera redução do respectivo
custo unitário de aquisição. Redução de custo não equivale a receita e, portanto, não
pode ser fato gerador da COFINS, nem mesmo após a vigência da EC no 20/98. Recurso
Provido. Trechos do acórdão de relatoria do nobre Conselheiro Marcos Tranchesi Ortiz,
que embora trate apenas de bonificações recebidas em mercadorias, deixa claro que o
tratamento jurídico equipara-se ao fenômeno dos descontos obtidos pelo comprador do
fornecedor, também discutido nos presentes autos:
[...] A questão reside em saber se mercadorias recebidas como bonificação consideram-
se receitas para os fins das Leis n as 9318/98 e 10,833/03. A bonificação consiste em
uma política de relacionamento comercial pela qual o fornecedor entrega ao adquirente
uma quantidade de itens do produto vendido maior do que a quantidade contratada, sem
acréscimo do preço total. Tal se dá como forma de estimular a fidelização entre as
partes, de reconhecer a relevância da compra realizada pelo adquirente, enfim, de
cultivar e fomentar a relação com um parceiro comercial qualquer. Trata-se, a meu ver,
de fenômeno de idêntica natureza jurídica a do desconto obtido. Neste, o fornecedor
mantém a quantidade vendida, mas reduz o preço total (portanto, ajusta-se o fator
"preço"). Nas bonificações, o fornecedor mantém o preço, mas aumenta a quantidade
vendida (portanto, ajusta-se o fator "quantidade"). Numa e noutra hipóteses, a
ocorrência relevante é a mesma: a redução do valor unitário do produto adquirido no
âmbito de um mesmo negócio jurídico. E — eis o fundamental — redução de custo não
equivale a geração de receita. A confusão conceitual entre redução de custo e receita
não trazia maiores distorções quando apenas o resultado da pessoa jurídica era
tributado. Nesse ambiente, era mesmo indiferente considerar um desconto obtido como
receita ou como estorno de custo, pois qualquer desses lançamentos — receita e estorno
— repercutiria igualmente na apuração do resultado tributável. Contudo, no momento
em que, com a edição da EC n° 20/98, a receita passa a ser uma grandeza econômica
elegível como base imponível autônoma, então a distinção rigorosa entre esses dois
fenômenos torna-se imperiosa. Nesse sentido, o alerta de Hugo de Brito Machado:
"Agora, porém, como existem contribuições que incidem sobre a receita bruta, tornou-
se da maior relevância a adequada identificação dos descontos obtidos dos fornecedores
Fl. 859
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3003-002.027 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10530.904558/2011-92

de bens ou serviços, posto que se escriturar esses descontos como redução de custos
evita que os valores respectivos integrem a base de cálculo daquelas contribuições" (Os
descontos obtidos e a base de cálculo das contribuições Pis/Cofins, in RDDT n" 134,
p.45). Marco Aurélio Greco também enfatiza a necessidade de distinção teórica entre
redução de custo e receita, considerando que apenas a segunda materialidade constitui
base possível das contribuições securitárias: "Ou seja, não está abrangido pela
competência constitucional o conjunto formado por aquelas figuras que digam respeito
a despesas da pessoa jurídica (.) O conceito constitucional também não alcança aquelas
eventualidades que interfiram com as despesas para diminuí-las" (Cofins na Lei
9.718/98 — Variações cambiais e regime de alíquota acrescida, in RDDT no 50, p. 130)
Ainda se disputa na doutrina o alcance semântico do termo receita, por exemplo, se o
ganho deve ou não decorrer da atividade produtiva do sujeito. Mas não parece haver
dúvida quanto à necessidade de que o sujeito perceba um ingresso de recursos,
financeiros em sua esfera patrimonial. Nesse sentido, as definições concebidas,
respectivamente, por Geraldo Ataliba, José Souto Maior Borges e José Antonio Minatel:
"O conceito de receita refere-se a uma entrada. Entrada é todo dinheiro que ingressa nos
cofres de determinada entidade. Nem toda entrada é receita. Receita é a entrada que
passa a pertencer à entidade" (in ISS — Base Imponível. Estudos e pareceres de direito
tributário, 1' vol. São Paulo: RT, 1978, p. 85)" "Para a receita total vigora, então, um
critério material e substancial infraconstitucional — é o ingresso efetivo de dinheiro ou
'variações positivas' no patrimônio das empresas, é dizer: decorrentes ou não dos seus
resultados operacionais" (As contribuições sociais (Pis/Cofins) e a jurisprudência do
STF, in RDDT n" 118, p. 80). "Anunciamos ser receita [_] o ingresso de recursos
financeiros no patrimônio da pessoa jurídica, em caráter definitivo proveniente dos
negócios jurídicos que envolvam o exercício da atividade empresarial, que corresponda
à contraprestação pela venda de mercadorias. " (in Conteúdo do conceito jurídico de
receita. São Paulo -MP Editora, 200,5, p, 124). Pois os eventos redutores de custos se
afastam do conceito de receita já por lhes faltarem esse requisito essencial à figura. [...]
Enfim, as mercadorias recebidas em bonificação não repercutem na base imponível da
contribuição ao PIS e da COFINS no momento em que são recebidas, mas sim quando,
posteriormente, são vendidas, proporcionando o ingresso de recursos financeiros
representado pelo preço da venda. [...] Por tudo isso, entendo que as mercadorias
recebidas como bonificações não integram a base de cálculo de PIS e de COFINS. [...]
O precedente acima corrobora os argumentos expendidos nesse voto. Embora trate de
bonificação em mercadorias, o regime jurídico aplicável é o mesmo dos descontos
comerciais, pois ambos são tratados nos CPC ́s nos 16 e 30, referendados pelas
Deliberações CVM nos 575 e 597/2009, respectivamente, além de conterem na sua
essência o fato do vendedor oferecer vantagem ao comprador para incrementar as
vendas, preenchendo o conceito de bonificação.
Tal conceito foi reconhecido pela própria Administração Tributária no Parecer
CST/SIPR no 1.386/1982 e na IN SRF no 51/78, nos quais está consignado que as
bonificações e os descontos comerciais são vantagens ofertadas pelo vendedor ao
comprador. Independente da forma como se der a vantagem (bonificação ou desconto
comercial) entrega de mercadoria, em moeda para rebaixe de preço ou em desconto na
duplicata a vencer está-se diante de redução de custos de aquisição de produtos, não
havendo de se falar em ingresso de recursos novos no caixa da pessoa jurídica.
Assim, nos termos da legislação comercial, não se constituem em receita, mas apenas
reduzem o custo de aquisição do estoque naquela relação comercial que o varejista
mantém com o fornecedor, possibilitando ao adquirente adotar medidas que fomentem a
venda daqueles bem, sendo atrativo também ao fornecedor que terá maior volume de
vendas.
Nesse diapasão, os contratos celebrados entre a ora Recorrida e os seus fornecedores,
que preveem regras para aumento das vendas, atendem a objetivos mútuos das partes.
São nítidos acordos comerciais que estabelecem regaras para o preenchimento de
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3003-002.027 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10530.904558/2011-92

condições (ou não) para a obtenção de descontos e/ou bonificações (ou não) em
operações comerciais, não havendo prestação de serviços de uma parte a outra, ou
mesmo previsão de penalidade do Sujeito Passivo a ser aplicada ao fornecedor se
cometer alguma infração. São instrumentos jurídicos que tratam de redução de custos,
não se enquadrando no conceito de receitas. Prosseguindo-se, dos termos contratuais,
nota-se haver a concessão dos descontos comerciais e/ou bonificações se atendidos os
requisitos ali estabelecidos.
A sistemática adotada nos contratos enquadra-se no conceito de bonificações ou
descontos comerciais, os quais não estão abrangidos pelo conceito de receitas, mas delas
devem ser deduzidos por serem redutores de estoque, tudo conforme disposto no art.
177 da Lei no. 6.404/76, nos CPC ́s nos 16 e 30 e nas Deliberações CVM nos 575 e
597/2009.
De outro lado, é sabido que somente os descontos incondicionais são excluídos por lei
das bases de cálculo do PIS e da COFINS, e não há pretensão de que ali também sejam
incluídas as bonificações e/ou descontos comerciais. Pretende-se, outrossim, afastar da
tributação pelo PIS e COFINS grandezas que não são definidas como receitas pela
própria legislação comercial, estando, inclusive, excluídas do seu âmbito de incidência
pelo próprio caput dos arts. 1os das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, pela sua natureza de
redução de custos do estoque. Sob o ponto de vista econômico, o registro contábil das
bonificações e/ou descontos comerciais como redutores de custo não acarreta prejuízos
à arrecadação tributária, importando apenas na postergação da tributação sobre a
vantagem comercial que o comerciante obteve junto ao fornecedor, isso porque quando
se der a venda das mercadorias, pelo preço final, a diferença entre a compra por um
preço mais baixo e o preço de venda, aumentará o valor agregado, sobre o qual se dará a
tributação.
Conclui-se que: (i) os contratos entabulados pela Recorrente com os seus fornecedores,
por serem lícitos e livremente pactuados pelas partes, devem ter seus efeitos
preservados pelo ordenamento jurídico; (ii) o conteúdo econômico dos referidos pactos
consiste na redução de custos dos produtos adquiridos pelo Sujeito Passivo em
decorrência dos acordos, não podendo subsistir a autuação para incidência de PIS e
COFINS sobre montantes que não são receitas da pessoa jurídica e (iii) as bonificações
e os descontos comerciais não possuem natureza jurídica de receita e, por isso, não
devem ser tributados pelo PIS e pela COFINS na sistemática não-cumulativa.
Na eventualidade de não se admitir os descontos e/ou bonificações pactuados pelo
Sujeito Passivo com seus fornecedores como simples redutores de custo de estoque, a
autuação não subsiste, pois os mesmos caracterizar-se-iam como descontos
incondicionais.
Nesse ponto, pertinente transcrever-se parte do bem lançado voto da Ilustre Conselheira
Tatiana Midori Migiyama, proferido nos autos do processo administrativo no
10480720722201062, que passa a integrar as presentes razões de decidir: [...] Eis que,
no que tange aos descontos incondicionais, tem-se em síntese que, se assim forem
considerados, devem ser registrados como parcelas redutoras do preço de vendas: Não
compondo, portanto, a receita bruta da pessoa jurídica vendedora; Constituindo redutor
do custo de aquisição para a pessoa jurídica adquirente dos bens. Dessa forma, a correta
conceituação dos descontos como condicionais ou incondicionais torna-se crucial para o
direcionamento tributário. Nessa seara, nota-se que, para que seja definido o
desconto como desconto incondicional, deve-se observar se a sua concessão é
dependente de evento posterior, sendo concedido independentemente de qualquer
condição ou situação. Ou seja, se para a sua concessão, não houve obrigatoriedade
de o adquirente praticar qualquer ato subsequente ao da compra dos bens.
Ademais, é de se insurgir também, independentemente de os descontos incondicionais
não comporem a receita bruta da pessoa jurídica, de que os descontos incondicionais
não integram a base de cálculo das contribuições, nos termos do art. 1o, § 3o, inciso V,
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3003-002.027 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10530.904558/2011-92

alínea “a”, da Lei 10.637/02 e art. 1o, §3o, inciso V, alínea “a”, da Lei 10.833/03, da
pessoa jurídica vendedora.
E, por conseguinte, para a pessoa jurídica adquirente dos bens ou serviços, constituiriam
parcela redutora do custo de aquisição, não configurando em sua natureza como receita.
Nesse sentido, cabe destacar o entendimento da Solução de Consulta no 130, de 3 de
maio de 2012, da SRRF 8a Região Fiscal/SP (D.O.U. de 26.06.2012):
“Assunto: Contribuição para o PIS/PASEP BASE DE CÁLCULO DO TRIBUTO.
BONIFICAÇÕES EM MERCADORIAS VINCULADAS A OPERAÇÃO DE
VENDA. As bonificações em mercadorias, quando vinculadas à operação de venda,
concedidas na própria Nota Fiscal que ampara a venda, e não estiverem vinculadas à
operação futura, por se caracterizarem como redutoras do valor da operação,
constituem-se em descontos incondicionais, previstos na legislação de regência do
tributo como valores que não integram a sua base de cálculo e, portanto, para sua
apuração, podem ser excluídos da base cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep. BASE
DE CÁLCULO. BONIFICAÇÕES EM MERCADORIAS A TÍTULO GRATUITO,
DESVINCULADAS DE OPERAÇÃO DE VENDA. A base de cálculo da Contribuição
para o PIS/Pasep e definida legalmente como o valor do faturamento, entendido este
como o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua
denominação ou classificação contábil. Nos casos em que a bonificação em mercadoria
é concedida por liberalidade da empresa vendedora, sem vinculação a operação de
venda e tampouco vinculada a operação futura, não há como caracterizá-la como
desconto incondicional, pois não existe valor de operação de venda a ser reduzido. Por
não haver atribuição de valor, pois que a Nota Fiscal que acompanha a operação tem
natureza de gratuidade, natureza jurídica de doação, não há receita e, portanto, não há
que se falar em fato gerador do tributo, pois a receita bruta não será auferida. Dessa
forma, a bonificação em mercadorias, de forma gratuita, não integra a base de cálculo
da Contribuição para o PIS/Pasep. Dispositivos Legais: Artigo 195 da CF/88; Artigo 1o
Lei no 10.637, de 2002 e Parecer CST/SIPR no 1.386, de 1982.”
Não obstante aos critérios jurídicos a serem observados para o enquadramento do
desconto como incondicional, proveitoso trazer que a Receita Federal do Brasil
condiciona o referido enquadramento, à descrição desse desconto na nota fiscal de
venda dos bens ou fatura de serviços independentemente de serem concedidos sem a
dependência de evento posterior à emissão de nota fiscal. Tal condicionamento ao
enquadramento como desconto incondicional está refletido na IN SRF 51/78 que traz
expressamente que “são considerados descontos ou abatimentos incondicionais as
parcelas redutoras do preço de venda, quando constarem da nota fiscal de venda dos
bens ou da fatura de serviços e não dependerem, para sua concessão, de evento posterior
à emissão desses documentos.”
Porém, independentemente do condicionamento dado pela Receita Federal do Brasil de
que, para serem enquadrados como incondicionais deverão descrever os descontos em
notas fiscais, é de se constatar que o evento jurídico puro, sem contaminação, outorga a
caracterização do desconto como condicional ou não – sem a remissão da vinculação e
descrição do desconto em nota fiscal do bem adquirido, apenas refletindo a não
dependência a evento posterior à emissão desses documentos. Tanto é assim, que a
própria legislação – Lei 10.833/03 e Lei 10.637/02 também são omissas quanto à
observância dessa condição ao disporem que o desconto incondicional está excluído da
base de cálculo do PIS e da Cofins.
É de se lembrar ainda que a LC 87/96 – que dispõe sobre o ICMS, traz somente que não
seria base de cálculo desse imposto os descontos concedidos sob condição – não
fazendo nenhuma vinculação à descrição da nota fiscal. Tanto é assim que em 2010, a 1a
turma do STJ havia aprovado súmula determinando que os descontos incondicionais
concedidos nas atividades comerciais não se incluem na base de cálculo do ICMS – não
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Fl. 18 do Acórdão n.o 3003-002.027 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10530.904558/2011-92

trazendo também qualquer condição à descrição na nota fiscal para exclusão da base de
cálculo desse tributo.
Sabe-se que os dizeres da Súmula 57 contempla expressamente que “Os descontos
incondicionais nas operações mercantis não se incluem na base de cálculo do ICMS”. E
que tal Súmula teve como motivação o decidido, sob o rito de recurso repetitivo, em
REsp 1.111.156/SP de relatoria do Ministro Humberto Martins assim ementado (Grifos
Meus):
“TRIBUTÁRIO – ICMS – MERCADORIAS DADAS EM BONIFICAÇÃO –
ESPÉCIE DE DESCONTO INCONDICIONAL – INEXISTÊNCIA DE OPERAÇÃO
MERCANTIL – ART. 13 DA LC 87/96 – NÃO INCLUSÃO NA BASE DE
CÁLCULO DO TRIBUTO. 1. A matéria controvertida, examinada sob o rito do art.
543-C do Código de Processo Civil, restringe-se tão-somente à incidência do ICMS nas
operações que envolvem mercadorias dadas em bonificação ou com descontos
incondicionais; não envolve incidência de IPI ou operação realizada pela sistemática da
substituição tributária. 2. A bonificação é uma modalidade de desconto que consiste na
entrega de uma maior quantidade de produto vendido em vez de conceder uma redução
do valor da venda. Dessa forma, o provador das mercadorias é beneficiado com a
redução do preço médio de cada produto, mas sem que isso implique redução do preço
do negócio. 3. A literalidade do art. 13 da Lei Complementar n. 87/96 é suficiente para
concluir que a base de cálculo do ICMS nas operações mercantis é aquela efetivamente
realizada, não se incluindo os "descontos concedidos incondicionais". 4. A
jurisprudência desta Corte Superior é pacífica no sentido de que o valor das mercadorias
dadas a título de bonificação não integra a base de cálculo do ICMS. 5. Precedentes:
AgRg no REsp 1.073.076/RS, Rel. Min. Humberto Martins, Segunda Turma, julgado
em 25.11.2008, DJe 17.12.2008; AgRg no AgRg nos EDcl no REsp 935.462/MG,
Primeira Turma, Rel. Min. Francisco Falcão, DJe 8.5.2008; REsp 975.373/MG, Rel.
Min. Luiz Fux, Primeira Turma, julgado em 15.5.2008, DJe 16.6.2008; EDcl no REsp
1.085.542/SP, Rel. Min. Denise Arruda, Primeira Turma, julgado em 24.3.2009, DJe
29.4.2009. Recurso especial provido para reconhecer a não-incidência do ICMS sobre
as vendas realizadas em bonificação. Acórdão sujeito ao regime do art. 543-C do
Código de Processo Civil e da Resolução 8/2008 do Superior Tribunal de Justiça.”
Frise-se ainda o resultado da discussão acerca da natureza dos descontos envolvendo
PIS e Cofins no STJ, dado em Agravo em Recurso Especial 556050 - RS
2014/01878520 sob a relatoria do Ministro Herman Benjamin (Grifos meus):
“DECISÃO Trata-se de Agravo contra inadmissão de Recurso Especial (art. 105, III,
"a", da CF) interposto contra acórdão proferido pelo Tribunal Regional Federal da 4a
Região
assim
ementado:
TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
DESCONTOS
INCONDICIONAIS. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO. PERÍCIA CONTÁBIL.
O desconto incondicional é aquele concedido independente de qualquer condição futura,
ou seja, não é necessário que o adquirente pratique ato subsequente ao de compra para a
fruição do benefício. A exclusão dos descontos incondicionais concedidos a seus
clientes da base de cálculo do PIS e da COFINS tem previsão legal tanto no regime
comum de apuração do PIS e da COFINS, quanto na sistemática da não-cumulatividade
(art. 3o, § 2o, inc. I, da Lei no 9.718/98 e art. 1o, § 3o, inc. V, a, das Leis no 10.637/03 e
10.833/03). No caso, restou demonstrado, por intermédio de perícia contábil, que as
vendas realizadas pela parte autora foram abrangidas pela concessão de descontos, bem
como a inexistência de imposição de condição para concessão da bonificação ora
discutida aos seus clientes. Logo, os valores relativos aos descontos incondicionais
concedidos aos seus clientes merecem ser excluídos da base de cálculo do PIS e da
COFINS. Os Embargos de Declaração foram acolhidos em parte, somente para fins de
prequestionamento (fl. 1834). A recorrente, nas razões do Recurso Especial, sustenta
que ocorreu violação do art. 535, II, do CPC, do art. 123 do CTN, do art. 3o, § 2o, I, da
Lei 9.718/98, do art. 1o, § 3o, V, alínea "a", das Leis 10.637/2003 e 10.833/2003. Alega,
em síntese: Todavia, entende a Fazenda Nacional, com base na IN SRF 51/78, que se
faz necessário o preenchimento de dois requisitos para a configuração de “descontos
Fl. 863
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Fl. 19 do Acórdão n.o 3003-002.027 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
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incondicionais”, a saber: a) que o desconto conste na nota fiscal e b) que não dependa
de evento posterior à emissão desta. (...) Ora, relativamente ao requisito de constar o
desconto concedido pela autora. Nesse sentido, vale, inclusive, destacar trecho do que
consta da petição inicial: (...) Os fatos no caso em apreço são claros: a autora não
destacou os referidos descontos incondicionais nas notas fiscais; celebrou contratos com
os seus clientes para a concessão de tais descontos, ficando estes, obviamente,
vinculados à pontualidade dos pagamentos das duplicatas emitidas na negociação, caso
contrário não incidiriam. Bem observadas as respostas do perito judicial, é exatamente
essa a conclusão que se extrai. (fls. 1843-1850, e-STJ) Contraminuta apresentada às fls.
18971906, e-STJ. É o relatório. Decido. Constato que não se configura a ofensa ao art.
535 do Código de Processo Civil, uma vez que o Tribunal de origem julgou
integralmente a lide e solucionou a controvérsia, tal como lhe foi apresentada. Não é o
órgão julgador obrigado a rebater, um a um, todos os argumentos trazidos pelas partes
em defesa da tese que apresentaram. Deve apenas enfrentar a demanda, observando as
questões relevantes e imprescindíveis à sua resolução. Nesse sentido: REsp 927.216/RS,
Segunda Turma, Relatora Ministra Eliana Calmon, DJ de 13/8/2007; e REsp
855.073/SC, Primeira Turma, Relator Ministro Teori Albino Zavascki, DJ de 28/6/2007.
O acórdão recorrido consignou: A parte autora sustenta que, inobstante conceda
desconto incondicional no preço dos produtos, emite as notas fiscais de venda das
mercadorias com seu valor integral, constando tais descontos nos documentos de
cobrança por ela emitidos (duplicatas de compra e venda mercantil, boletos bancários,
etc.). Defende que os valores constantes nesses últimos documentos de cobrança são os
que correspondem aos ingressos de receitas ao seu patrimônio e, consequentemente,
base de cálculo para cobrança do PIS e da Cofins. O desconto incondicional é aquele
concedido independente de qualquer condição futura, ou seja, não é necessário que o
adquirente pratique ato subsequente ao de compra para a fruição do benefício. A
exclusão dos descontos incondicionais concedidos a seus clientes da base de cálculo do
PIS e da COFINS tem previsão legal tanto no regime comum de apuração do PIS e da
COFINS, quanto na sistemática da não-cumulatividade (art. 3o, § 2o, inc. I, da Lei no
9.718/98 e art. 1o, §3o, inc. V, a, das Leis no 10.637/03 e 10.833/03). Frisa-se que, como
bem observado pela magistrada a quo, inexiste controvérsia acerca do direito material,
qual seja, a possibilidade de exclusão da base de cálculo da contribuição ao PIS e da
COFINS dos valores relativos aos descontos incondicionais. O Fisco, valendo-se da
legislação aplicável ao imposto de renda (IN n.o 51/78), entende necessário o
preenchimento de dois requisitos: que o desconto conste na nota fiscal e que não
dependa de evento posterior à emissão desta. Importante ressaltar que não há qualquer
óbice a que se utilize, subsidiariamente, a referida legislação, uma vez que compatível
com as contribuições ora discutidas. Relativamente ao requisito de constar o desconto
concedido expressamente na nota fiscal, tenho que a questão restou superada quando do
julgamento da apelação anterior, na qual se anulou a sentença para possibilitar a
apresentação de outras provas para demonstrar a concessão dos descontos
incondicionais, tais como duplicatas, boletos bancários, etc., nas quais se pudesse aferir
os valores efetivamente cobrado nas operações de compra e venda. Com efeito, o
preenchimento incorreto ou lacunoso das notas fiscais não obsta o reconhecimento dos
descontos em questão, bastando a comprovação de que estão vinculados a uma operação
onerosa. Nesse sentido leciona Roque Antônio Carraza (CARRAZA, Roque Antônio.
ICMS. 8a. ed. São Paulo: Malheiros, 2002, p.110) em caso análogo: Podem, portanto, as
empresas recuperar os créditos de ICMS correspondentes ao valor das mercadorias
bonificadas ainda que a vantagem dada aos adquirentes tenha sido documentada em
notas fiscais em separado. Basta, apenas, que tenham como comprovar que as
bonificações estão vinculadas a operações de vendas mercantis efetivamente realizadas.
[..] Logo, impõe-se a reforma da sentença para reconhecer o direito da parte autora de
excluir da base de cálculo do PIS e da COFINS os valores relativos aos descontos
incondicionais concedidos aos seus clientes, bem como para reconhecer o seu direito à
restituição dos valores recolhidos indevidamente nos 5 (cinco) anos que precederam o
ajuizamento da ação. (Fls. 18071.809, eSTJ) [...]”
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Fl. 20 do Acórdão n.o 3003-002.027 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
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Com efeito, essa decisão clarificou que a caracterização do desconto como
incondicional, inclusive para fins de PIS e Cofins, não deve estar condicionada, tal
como entende a autoridade fazendária, a descrição do referido desconto na nota fiscal de
aquisição dos bens, vez que considerou ilegal a IN 51/78. Sendo assim, se os descontos
incondicionais juridicamente se enquadrarem como tais, independentemente da
descrição na nota fiscal, é de se permitir a exclusão da base de cálculo das contribuições
para a pessoa jurídica vendedora e, por conseguinte, considerar como parcela redutora
do custo de aquisição para a adquirente.
Para o adquirente deve-se considerar o desconto incondicional como parcela redutora do
custo de aquisição, em respeito também ao item 11 da Resolução CFC no 1170/2009:
“O custo de aquisição dos estoques compreende o preço de compra, os impostos de
importação e outros tributos (exceto os recuperáveis perante o fisco), bem como os
custos de transporte, seguro, manuseio e outros diretamente atribuíveis à aquisição de
produtos acabados, materiais e serviços. Descontos comerciais, abatimentos e outros
itens semelhantes devem ser deduzidos na determinação do custo de aquisição”.
Em linha eventual, para a hipótese de ser interpretar que os descontos obtidos ou as
bonificações recebidas como crédito em conta seriam receitas, o que destoa da
legislação comercial e tributária, deve-se abordar se podem ser considerados como
receitas financeiras e, como tal, sujeitos à alíquota zero das contribuições do PIS e da
COFINS.
Nesse raciocínio, são compreendidos somente os descontos comerciais veiculados sob a
forma de "descontos obtidos", não sendo possível a aplicação para as mercadorias
bonificadas. Se os descontos obtidos fossem receitas, deveriam ser enquadrados como
receitas financeiras, sujeitas à alíquota zero das contribuições ao PIS e à COFINS. Para
serem caracterizados os descontos como receitas financeiras basta que seja
concedido um abatimento no preço a pagar de uma obrigação futura,
independentemente do motivo, não sendo necessário que decorra de uma obtenção
de desconto pelo cálculo de um "juro negativo".
A legislação do imposto de renda pessoa jurídica, por meio do art. 373 do RIR/99,
conceitua receita financeira nos seguintes termos:
Receita Art. 373. Os juros, o desconto, o lucro na operação de reporte e os rendimentos
de aplicações financeiras de renda fixa, ganhos pelo contribuinte, serão incluídos no
lucro operacional e, quando derivados de operações ou títulos com vencimento posterior
ao encerramento do período de apuração, poderão ser rateados pelos períodos a que
competirem.
Nos termos do dispositivo legal citado, não só os juros, mas também os descontos são
considerados como receitas financeiras, e assim para aqueles que entenderem se
constituírem os descontos obtidos em receitas, no caso devem-se qualificar os
abatimentos recebidos como receitas financeiras, e, como tal, sujeitos à alíquota zero
das contribuições conforme Decreto no 5.146/2004, vigente no período de 30.7.04 até
9.5.05 e no Decreto no 5.442/05 (que revogou o Decreto 5.164/04) – vigente no período
de 9.5.05, produzindo efeitos até 1o.7. 15. Ora, tendo em vista que o presente caso
envolve o período de apuração de 01/01/2008 a 31/12/2008, deve-se considerar as
disposições dos Decretos acima referidos.
Segue abaixo transcrição dos termos do Decreto 5.164/04, publicado no DOU de
30.7.04:
“Art. 1o Ficam reduzidas a zero as alíquotas da Contribuição para o PIS/PASEP e da
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social COFINS incidentes sobre as
receitas financeiras auferidas pelas pessoas jurídicas sujeitas ao regime de incidência
não-cumulativa das referidas contribuições. Parágrafo único. O disposto no caput não se
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Fl. 21 do Acórdão n.o 3003-002.027 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
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aplica às receitas financeiras oriundas de juros sobre capital próprio e as decorrentes de
operações de hedge.
Art. 2o O disposto no art. 1o aplica-se, também, às pessoas jurídicas que tenham apenas
parte de suas receitas submetidas ao regime de incidência não cumulativa.
Art. 3o Este Decreto entra em vigor na data de sua publicação, produzindo efeitos a
partir de 2 de agosto de 2004. Brasília, 30 de julho de 2004; 183o da Independência e
116o da República. Este texto não substitui o publicado no DOU de 30.7.2004 Edição
Extra” Transcreve-se, ainda, o teor do Decreto no 5.442/05, que revogou o Decreto
5.164/04:
“Art. 1o Ficam reduzidas a zero as alíquotas da Contribuição para o PIS/PASEP e da
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social COFINS incidentes sobre as
receitas financeiras, inclusive decorrentes de operações realizadas para fins de hedge,
auferidas pelas pessoas jurídicas sujeitas ao regime de incidência não-cumulativa das
referidas contribuições.
Parágrafo único. O disposto no caput: I - não se aplica aos juros sobre o capital próprio;
II - aplica-se às pessoas jurídicas que tenham apenas parte de suas receitas submetidas
ao regime de incidência não-cumulativa da Contribuição para o PIS/PASEP e da
COFINS.
Art. 2o Este Decreto entra em vigor na data de sua publicação, produzindo efeitos a
partir de 1o de abril de 2005. Art. 3o Fica revogado o Decreto no 5.164, de 30 de julho
de 2004, a partir de 1o de abril de 2005. Brasília, 9 de maio de 2005; 184o da
Independência e 117o da República. LUIZ INÁCIO LULA DA SILVA Antonio Palocci
Filho Este texto não substitui o publicado no DOU de 9.5.2005 Edição extra.”
Com tais dispositivos, torna-se claro também que se não fossem enquadrados como
desconto incondicional – deveriam ser tratados, a rigor, como receita financeira. O que,
em respeito à sistemática do PIS e Cofins observada pelo sujeito passivo, no presente
caso, considerando o período em discussão, deve-se aplicar a alíquota zero dessas
contribuições às referidas receitas financeiras. No entanto, no caso em concreto, as
vantagens obtidas pela Recorrente caracterizam-se como “redução de custos”, devendo
assim ser tratadas pelo Direito Tributário”.
Reconheço, entretanto, a posição vencedora da Câmara Superior consignada nos
acórdãos n.o 9303-010.101, 9303-003.515 e 9303-010.557, assim ementados:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/01/2001 a 31/12/2004 OMISSÃO DE
RECEITAS. BONIFICAÇÕES. BASE DE CÁLCULO. COMPOSIÇÃO. As
bonificações em mercadorias entregues pelo vendedor ao comprador, sem vinculação
com uma operação de venda, constituem receitas auferidas por quem as recebe.
Apesar disso, na análise do caso concreto em julgamento, enfatizo que é preciso
verificar, no conjunto das alegações e provas apresentadas pela Recorrente, quais são as receitas
não operacionais a serem passíveis de exclusão. A despeito da alegação, a Recorrente não
apresentou nenhuma comprovação da natureza das operações comerciais hábeis a suportar seu
direito. A Recorrente teve a oportunidade para comprovar a origem e demonstrar que as receitas
não se encontravam vinculadas às atividades operacionais, contudo apenas pautou-se em teoria
nada acrescentando para comprovação, como por exemplo com os contratos firmados junto à
montadora. Ante a falta de provas, não é possível o reconhecimento do direito creditório.
Fl. 866
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 22 do Acórdão n.o 3003-002.027 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10530.904558/2011-92

Diante do exposto, voto no sentido de conhecer do Recurso Voluntário, e no
mérito, dar parcial provimento para reconhecer o direito creditório nos termos do relatório da
diligência.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Ariene d’Arc Diniz e Amaral

Fl. 867
DF CARF MF
Documento nato-digital