Tribunal: CARF
Processo: 11080.724657/2012-81
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Francisco Ibiapino Luz
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção / Quarta Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-07-16
Data de publicação: 2021-10-27

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2007 a 30/11/2008
CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL (CTN). LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. PRAZO DECADENCIAL. INÍCIO DA CONTAGEM. REGRA ESPECIAL. SÚMULA CARF. ENUNCIADO No 99. APLICÁVEL.
Tratando-se de lançamento por homologação, ausentes apropriação indébita, dolo, fraude e simulação, aplica-se a contagem de prazo prevista no art. 150, § 4°, do CTN, quando a contribuição correspondente ao fato gerador da respectiva competência for retida ou recolhida espontaneamente. Com efeito, dita antecipação de pagamento não é afetada pela retenção ou recolhimento apenas parcial do valor efetivamente devido, como também quando referida parcela antecipada não compuser rubrica exigida na autuação.
CTN. OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. DESCUMPRIMENTO. LANÇAMENTO DE OFÍCIO. PRAZO DECADENCIAL. INÍCIO DA CONTAGEM. REGRA GERAL. SÚMULA CARF. ENUNCIADO No 148. APLICÁVEL.
Tratando-se de lançamento de ofício decorrente do descumprimento de obrigação acessória, aplica-se a contagem de prazo decadencial prevista no art. 173, I, do CTN, ainda que se verifique pagamento antecipado da obrigação principal correlata ou esta tenha sido fulminada pela decadência com base no art. 150, § 4o, do mesmo Código.
COOPERATIVAS DE TRABALHO. COOPERADOS. SERVIÇOS PRESTADOS. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. INCIDÊNCIA. SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL (STF). INCONSTITUCIONALIDADE. RE no 595.838/SP. REPERCUSSÃO GERAL. RICARF. VINCULAÇÃO.
A contribuição de 15% (quinze por cento) incidente sobre o valor bruto de nota fiscal ou fatura emitida por cooperativa de trabalho, correspondente à prestação de serviço por cooperado é inconstitucional. Com efeito, dita decisão há de ser reproduzida integralmente no âmbito deste Conselho, eis que proferida na sistemática de repercussão geral.
OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. DESCUMPRIMENTO. GUIA DE RECOLHIMENTO DO FUNDO DE GARANTIA DO TEMPO DE SERVIÇO E DE INFORMAÇÕES À PREVIDÊNCIA SOCIAL (GFIP). APRESENTAÇÃO. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. FATOS GERADORES. TOTALIDADE. DADOS NÃO CORRESPONDENTES. PENALIDADE APLICÁVEL. CFL 68.
O contribuinte que deixar de informar mensalmente, por meio da GFIP, os dados correspondentes aos fatos geradores de todas as contribuições previdenciárias se sujeitará à penalidade prevista na legislação de regência.
OBRIGAÇÕES PRINCIPAL E ACESSÓRIA. DESCUMPRIMENTO. GFIP. APRESENTAÇÃO. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. FATOS GERADORES. TOTALIDADE. DADOS NÃO CORRESPONDENTES. PENALIDADES ASSOCIADAS. EXIGÊNCIAS. LANÇAMENTO DE OFÍCIO. INOVAÇÃO LEGISLATIVA. RETROATIVIDADE BENIGNA. APLICÁVEL. SÚMULA CARF. ENUNCIADO No 119. VINCULAÇÃO.
Aplica-se o instituto da retroatividade benigna relativamente às penalidades associadas correspondentes aos fatos geradores ocorridos até 30 de novembro de 2008, exigidas mediante lançamentos de ofício pelo descumprimento das obrigações principal e acessória do contribuinte informar mensalmente, por meio da GFIP, os dados correspondentes aos fatos geradores de todas as contribuições previdenciárias.

Inteiro teor:
S2-C 4T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11080.724657/2012-81
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2402-010.234 – 2a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
16 de julho de 2021
Recorrente
VONPAR REFRESCOS S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2007 a 30/11/2008
CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL (CTN). LANÇAMENTO POR
HOMOLOGAÇÃO. PRAZO DECADENCIAL. INÍCIO DA CONTAGEM.
REGRA ESPECIAL. SÚMULA CARF. ENUNCIADO No 99. APLICÁVEL.
Tratando-se de lançamento por homologação, ausentes apropriação indébita,
dolo, fraude e simulação, aplica-se a contagem de prazo prevista no art. 150, §
4°, do CTN, quando a contribuição correspondente ao fato gerador da
respectiva competência for retida ou recolhida espontaneamente. Com efeito,
dita antecipação de pagamento não é afetada pela retenção ou recolhimento
apenas parcial do valor efetivamente devido, como também quando referida
parcela antecipada não compuser rubrica exigida na autuação.
CTN. OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. DESCUMPRIMENTO. LANÇAMENTO
DE OFÍCIO. PRAZO DECADENCIAL. INÍCIO DA CONTAGEM. REGRA
GERAL. SÚMULA CARF. ENUNCIADO No 148. APLICÁVEL.
Tratando-se de lançamento de ofício decorrente do descumprimento de
obrigação acessória, aplica-se a contagem de prazo decadencial prevista no art.
173, I, do CTN, ainda que se verifique pagamento antecipado da obrigação
principal correlata ou esta tenha sido fulminada pela decadência com base no
art. 150, § 4o, do mesmo Código.
COOPERATIVAS
DE
TRABALHO.
COOPERADOS.
SERVIÇOS
PRESTADOS.
CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA.
INCIDÊNCIA.
SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL (STF). INCONSTITUCIONALIDADE.
RE no 595.838/SP. REPERCUSSÃO GERAL. RICARF. VINCULAÇÃO.
A contribuição de 15% (quinze por cento) incidente sobre o valor bruto de nota
fiscal ou fatura emitida por cooperativa de trabalho, correspondente à prestação
de serviço por cooperado é inconstitucional. Com efeito, dita decisão há de ser
reproduzida integralmente no âmbito deste Conselho, eis que proferida na
sistemática de repercussão geral.
OBRIGAÇÃO
ACESSÓRIA.
DESCUMPRIMENTO.
GUIA
DE
RECOLHIMENTO DO FUNDO DE GARANTIA DO TEMPO DE SERVIÇO
E
DE
INFORMAÇÕES
À
PREVIDÊNCIA
SOCIAL
(GFIP).
APRESENTAÇÃO.
CONTRIBUIÇÕES
PREVIDENCIÁRIAS.
FATOS
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11080.724657/2012-81
Fl. 2422
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 2402-010.234 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11080.724657/2012-81

GERADORES. TOTALIDADE. DADOS NÃO CORRESPONDENTES.
PENALIDADE APLICÁVEL. CFL 68.
O contribuinte que deixar de informar mensalmente, por meio da GFIP, os
dados correspondentes aos fatos geradores de todas as contribuições
previdenciárias se sujeitará à penalidade prevista na legislação de regência.
OBRIGAÇÕES PRINCIPAL E ACESSÓRIA. DESCUMPRIMENTO. GFIP.
APRESENTAÇÃO.
CONTRIBUIÇÕES
PREVIDENCIÁRIAS.
FATOS
GERADORES. TOTALIDADE. DADOS NÃO CORRESPONDENTES.
PENALIDADES ASSOCIADAS. EXIGÊNCIAS. LANÇAMENTO DE
OFÍCIO. INOVAÇÃO LEGISLATIVA. RETROATIVIDADE BENIGNA.
APLICÁVEL. SÚMULA CARF. ENUNCIADO No 119. VINCULAÇÃO.
Aplica-se o instituto da retroatividade benigna relativamente às penalidades
associadas correspondentes aos fatos geradores ocorridos até 30 de novembro
de 2008, exigidas mediante lançamentos de ofício pelo descumprimento das
obrigações principal e acessória do contribuinte informar mensalmente, por
meio da GFIP, os dados correspondentes aos fatos geradores de todas as
contribuições previdenciárias.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento parcial ao recurso voluntário para extinguir os créditos tributários referentes às
obrigações tributárias principal e acessória, decorrentes da prestação de serviço por cooperado
com a intermediação da respectiva cooperativa de trabalho.
(documento assinado digitalmente)
Denny Medeiros da Silveira – Presidente
(documento assinado digitalmente)
Francisco Ibiapino Luz - Relator
Participaram da presente sessão de julgamento os Conselheiros: Denny Medeiros
da Silveira, Márcio Augusto Sekeff Sallem, Ana Claudia Borges de Oliveira, Ricardo
Chiavegatto de Lima (suplente convocado), Renata Toratti Cassini, Gregório Rechmann Júnior,
Rafael Mazzer de Oliveira Ramos e Francisco Ibiapino Luz.
Relatório
Trata-se de recurso voluntário interposto contra decisão de primeira instância,
que julgou parcialmente procedente a impugnação apresentada pela Contribuinte com a
pretensão de extinguir créditos tributários decorrentes do descumprimento das obrigações
principal e acessória, respectivamente:
1. de recolher a contribuição patronal incidente sobre pagamentos efetuados tanto
a contribuinte individual como a cooperado por meio da respectiva cooperativa de trabalho;
2. de não apresentar a GFIP com dados correspondentes aos fatos geradores de
todas as contribuições previdenciárias (CFL-68).
Fl. 2423
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 2402-010.234 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11080.724657/2012-81

Auto de Infração e Impugnação
Por bem descrever os fatos e as razões da impugnação, adoto excertos do relatório
da decisão de primeira instância – Acórdão no 12-67.883 - proferida pela 13a Turma da Delegacia
da Receita Federal de Julgamento no Rio de Janeiro I - DRJ/RJ1 - transcritos a seguir (processo
digital, fls. 2.386 a 2.385):
[...]
2. Segundo o Relatório Fiscal, a empresa contratou serviços de cooperados por
intermédio de cooperativas de trabalho, tendo deixado de recolher o percentual de 15%
sobre o valor bruto das notas fiscais ou faturas relacionadas no demonstrativo intitulado
"Planilha 2", que constituem objeto dos levantamentos CO e CO1.
3. Adicionalmente, informa que o sujeito passivo efetuou pagamento de participação
nos resultados ao segurado contribuinte individual (categoria 5 - diretor não
empregado), Ricardo Vontobel, nas competências 02/2007, 01/2008 e 08/2008,
relacionados na "Planilha 3".
4. Em se tratando de parcela afeta tão somente aos segurados empregados, o tratamento
tributário atribuído aos referidos pagamentos foi o de pró-labore, cujas contribuições
correlatas integram os levantamentos PP e PP1.
5. Informa ainda que, em respeito ao disposto na alínea "c" do inciso II do artigo 106 do
Código Tributário Nacional, foi aplicada multa de ofício, no período de 01/2007 a
12/2007 e 02/2008 a 10/2008, de acordo com o dispositivo legal vigente (inciso I do
artigo 44 da Lei 9.430/1996), dado que a aplicação da multa prevista na legislação de
regência seria mais gravosa, o que pode ser verificado na Planilha 6.
6. Segundo o entendimento manifestado pelo Auditor-Fiscal autuante, os fatos jurídicos
inequivocamente reconhecidos como fatos geradores de contribuições previdenciárias
são hábeis a caracterizar a atitude dolosa do contribuinte, de sorte que o prazo
decadencial aplicável passa a ser o previsto no art. 173, I do CTN.
7. Neste contexto, assevera ainda que o contribuinte, após regularmente intimado a
esclarecer a composição de seus recolhimentos em GPS, expressamente declara não ter
efetuado nenhum pagamento pertinente à contribuição prevista no art. 22, IV da Lei n°
8.212/91, e que, da mesma forma, as folhas de pagamento digitais não consideram as
parcelas creditadas a título de participação nos resultados como salário-de-contribuição,
o que reforça ainda mais a aplicação do art. 173, I do CTN, dada a ausência de
recolhimento antecipado.
8. Por fim, o processo abrange ainda lançamento de multa isolada pela apresentação de
GFIP com informações omissas, relativamente aos dados relacionados aos fatos
geradores das contribuições previdenciárias acima relatados, conforme previsto no art.
32, IV e §5° da Lei 8.212/91, na redação dada pela Lei n° 9.528/97 (AI n° 37.348.070-
9).
9.
Notificado pessoalmente do lançamento em 02/05/2012, o interessado
apresentou impugnação parcial ao AI n° 37.348.071-7, e impugnação total ao AI n°
37.348.070-9, ambas protocoladas em 30/05/2012, aduzindo em síntese as seguintes
alegações:
AI n° 37.348.071-7
• Preliminarmente, informa que promoverá o pagamento da contribuição incidente
sobre os valores pagos a título de PPR aos dirigentes estatutários da empresa,
relativos a janeiro e agosto de 2008, razão pela qual a impugnação se revela
parcial;
• argui a decadência do direito de constituir os créditos no período de 01/2007 a
04/2007, tendo em vista a existência de pagamento antecipado;
Fl. 2424
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2402-010.234 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11080.724657/2012-81

• argui a inconstitucionalidade da contribuição prevista no art. 22, IV da Lei
8.212/91, com redação dada pela Lei n° 9.876/99. Discorre sobre o tema e cita
arestos e excertos em abono de sua tese.
AI n° 37.348.070-9
• Preliminarmente, ressalta a relação de prejudicialidade entre o presente auto de
infração e o AI n° 37.348.071-7;
• argui a decadência do direito de constituir os créditos no período de 01/2007 a
04/2007, tendo em vista a existência de pagamento antecipado. Logo, entende
pela desnecessidade de prestação de informações relativas ao referido período;
• defende a inaplicabilidade da penalidade imposta, considerando a sua revogação
pela MP n° 449/2008.
Julgamento de Primeira Instância
A 13a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento I no Rio de
Janeiro, por unanimidade, julgou procedente em parte a contestação da Impugnante, nos
termos do relatório e voto registrados no Acórdão recorrido, cuja ementa transcrevemos
(processo digital, fls. . 2.386 a 2.385):
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2007 a 30/11/2008
LANÇAMENTO DE OFÍCIO. FIXAÇÃO DO PRAZO DECADENCIAL.
O lançamento de ofício de contribuições previdenciárias incidentes sobre fatos
geradores não oferecidos à tributação rege-se pelo disposto no art. 173, I do CTN,
quando inexistir recolhimento parcial antecipado. O pagamento antecipado, hábil a
deslocar a contagem do prazo decadencial para o art. 150, § 4°, deve ser analisado
separadamente para cada uma das contribuições devidas pelo sujeito passivo, e não
globalmente ou a partir do exame de cada rubrica que compõe a base de cálculo.
DECADÊNCIA. DOLO. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO.
A simples omissão de parcelas à base de cálculo não caracteriza conduta dolosa; e a
falta de comprovação pelo Fisco, em havendo recolhimento parcial específico para
contribuição exigida, atrai a regra insculpida no art. 150, §4° do CTN.
ARGUIÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. CONTRIBUIÇÃO PREVISTA NO ART. 22, IV DA
LEI N° 8.212/91. REPERCUSSÃO GERAL.
A vinculação das unidades da Receita Federal do Brasil às decisões proferidas pelo
STF, na sistemática do art. 543-B do CPC, somente se dá após manifestação da
Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional.
ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
Período de apuração: 01/01/2007 a 30/11/2008
DECADÊNCIA. REGRAMENTO APLICÁVEL.
As multas por descumprimento de obrigações acessórias são sempre exigidas mediante
lançamento de ofício, razão pela qual o prazo decadencial é regido pelo art. 173, I do
CTN.
RETROATIVIDADE BENIGNA EM MATÉRIA DE INFRAÇÃO. GFIP.
HIPÓTESES DE CABIMENTO.
Aplica-se a lei nova ao ato ou fato pretérito ainda pendente de julgamento, apenas
quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo de
sua prática. Inteligência do art. 106, II, c do CTN. No tocante às penalidades por
infrações pertinentes ao dever de prestar informações em GFIP, a determinação da lei
aplicável é regida pelos procedimentos estabelecidos no art. 476-A da Instrução
Normativa RFB n° 971/2009.
Fl. 2425
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 5 do Acórdão n.o 2402-010.234 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11080.724657/2012-81

Impugnação Procedente em Parte Crédito
(Destaque no original)
Recurso Voluntário
Discordando da respeitável decisão, o Sujeito Passivo interpôs recurso voluntário,
basicamente repisando os argumentando apresentados na impugnação, o qual, em síntese, traz
de relevante para a solução da presente controvérsia (processo digital, fls. 2.399 a 2.415):
1. Os fatos geradores ocorridos entre janeiro e abril de 2007 não poderiam ter
sido objetos de lançamento, por ter se operado a decadência do direito que o Fisco detinha de
constituir o respectivo crédito tributário, consoante prevê o CTN, art. 150, § 4o.
2. Aduz inexigibilidade dos valores pagos a cooperativa de trabalho face à
inconstitucionalidade do inciso IV do art. 22 da Lei no 8.212, de 1991.
3. Requer a retroatividade benigna prevista no CTN, art. 106, aplicando-se a
penalidade prevista no art. 32-A da Lei no 8.212, de 1991, com a redação dada pela MP no 449,
de 2008.
Contrarrazões ao recurso voluntário
Não apresentadas pela Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional.
É o relatório
Voto
Conselheiro Francisco Ibiapino Luz - Relator
Admissibilidade
O recurso é tempestivo, pois a ciência da decisão recorrida se deu em 11/9/2014
(processo digital, fl. 2.397), e a peça recursal foi interposta em 9/10/2014 (processo digital, fl.
2.399), dentro do prazo legal para sua interposição. Logo, já que atendidos os demais
pressupostos de admissibilidade previstos no Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972, dele
tomo conhecimento.
Delimitação da contenda
Consoante visto no relatório, relativamente às participações nos resultados (PPR
pagos aos dirigentes), além da Contribuinte não ter impugnado o crédito atinente às
competências 1 e 8 de 2008, o julgador de origem reconheceu que a competência remanescente,
2/2007, foi atingida pela decadência, consoante CTN, art. 150,§ 4o. Por conseguinte, restou em
controvérsia:
1. A contribuição incidente sobre serviço prestado mediante cooperativa de
trabalho, bem como a decadência não reconhecida de suas competências 1 a 4 de 2007.
2. A decadência das competências 1 a 4 de 2007, atinente ao descumprimento da
obrigação acessória (CFL-68).
3. A retroatividade benigna prevista no art. 106 do CTN.

Fl. 2426
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2402-010.234 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11080.724657/2012-81

Prejudicial
Prazo decadencial
Na relação jurídico-tributária, a decadência se traduz fato extintivo do direito da
Fazenda Pública apurar, de ofício, tributo que deveria ter sido pago espontaneamente pelo
contribuinte. Nessa perspectiva, vale consignar que, em 20/6/2008, foi publicado o enunciado
da Súmula Vinculante no 8, editada pelo Supremo Tribunal Federal (STF), declarando a
inconstitucionalidade dos arts. 45 e 46 da Lei no 8.212/91. Por conseguinte, conforme vinculação
estabelecida no art. 2o da Lei no 11.417, de 19 de dezembro de 2006, o lapso temporal que a
União dispõe para constituir crédito tributário referente a CSP não mais será o reportado
decênio legal, e sim de 5 (cinco) anos, exatamente, dentro dos contornos dados pelo Código
Tributário Nacional (CTN).
Assim considerado, o sujeito ativo dispõe do prazo de 5 (cinco) anos para
constituir referido crédito tributário mediante lançamento (auto de infração ou notificação de
lançamento), variando conforme as circunstâncias, apenas, a data de início da referida contagem.
É o que se vê nos arts. 150, § 4o, e 173, incisos I e II e § único, do CTN, nestes termos:
Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação
atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da
autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando
conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa.
[...]
§ 4o Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da
ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha
pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o
crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação
[...]
Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após
5 (cinco) anos, contados:
I - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido
efetuado;
II - da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício formal, o
lançamento anteriormente efetuado.
Parágrafo único. O direito a que se refere este artigo extingue-se definitivamente com o
decurso do prazo nele previsto, contado da data em que tenha sido iniciada a
constituição do crédito tributário pela notificação, ao sujeito passivo, de qualquer
medida preparatória indispensável ao lançamento.
Cotejando os supracitados preceitos. deduz-se que o legislador dispensou
tratamento diferenciado àquele contribuinte que pretendeu cumprir corretamente sua obrigação
tributária, apurando e recolhendo o encargo que supostamente entendeu devido. Nessa
perspectiva, o CTN trata o instituto da decadência em dois preceitos distintos, quais sejam: (i)
em regra especial, de aplicação exclusiva quando o lançamento se der por homologação (art.
150, § 4o) e (ii) na regra geral, aplicável a todos os tributos e penalidades, conforme as
circunstâncias, independentemente da modalidade de lançamento (art. 173, incisos I e II e §
único).
Por pertinente, a compreensão do que está posto no CTN, art. 173, fica facilitada
quando se vê as normas para elaboração, redação, alteração e consolidação de leis, presentes na
Lei Complementar no 95, de 26 de fevereiro de 1998. Mais especificamente, consoante o art. 11,
Fl. 2427
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 2402-010.234 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11080.724657/2012-81

inciso III, alíneas “c” e “d”, da reportada Lei Complementar, os incisos I e II e § único
supracitados trazem enumerações atinentes ao caput (CTN, art. 173, incisos I e II) e exceção às
regras enumeradas precedentemente (CTN, art. 173, § único) respectivamente. Confira-se:
Art. 11. As disposições normativas serão redigidas com clareza, precisão e ordem
lógica, observadas, para esse propósito, as seguintes normas:
[...]
III - para a obtenção de ordem lógica:
[...]
c) expressar por meio dos parágrafos os aspectos complementares à norma enunciada no
caput do artigo e as exceções à regra por este estabelecida;
d) promover as discriminações e enumerações por meio dos incisos, alíneas e itens.
À vista dessas premissas, o termo inicial do descrito prazo decadencial levará em
conta - além das hipóteses de apropriação indébita de CSP, dolo, fraude e simulação -, a forma
de apuração do correspondente tributo e a antecipação do respectivo pagamento. Portanto, o
início do mencionado prazo quinquenal se dará a partir:
1. do respectivo fato gerador, nos tributos apurados por homologação, quando
afastadas as hipóteses de apropriação indébita de CSP, dolo, fraude e simulação, e houver
antecipação de pagamento do correspondente imposto ou contribuição, ainda que em valor
inferior ao efetivamente devido, aí se incluindo eventuais retenções na fonte – IRRF (CTN, art.
150, § 4o);
2. do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter
sido efetuado, quanto às penalidades e aos tributos não excepcionados anteriormente (item 1),
desde que o respectivo procedimento fiscal não se tenha iniciado em data anterior (CTN, art.
173, inciso I);
3. da ciência de início do procedimento fiscal, quanto aos tributos não
excepcionados no item 1, quando a respectiva fiscalização for instaurada antes do primeiro dia
do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado (CTN, art. 173, §
único);
4. da decisão administrativa irreformável de que trata o art. 156, inciso IX, do
CTN, nos lançamentos destinados a, novamente, constituir crédito tributário objeto de autuação
anulada por vício formal (CTN, art. 173, inciso II).
Por fim, cabível trazer considerações relevantes acerca de citadas regras especial
e geral, as quais refletem na contagem do prazo decadencial. A primeira, tratando da
antecipação de pagamento, total ou parcial, da contribuição apurada; a segunda, relativamente ao
momento em que o Fisco poderá iniciar procedimento fiscal tendente a constituir suposto crédito
tributário.
Em tal raciocínio, por meio dos Enunciados nos 99, 106 e 148 de suas súmulas,
este Conselho já delineou casos de aplicação das regras especial e geral respectivamente, nestes
termos:
Súmula CARF no 99:
Para fins de aplicação da regra decadencial prevista no art. 150, § 4°, do CTN, para as
contribuições previdenciárias, caracteriza pagamento antecipado o recolhimento, ainda
que parcial, do valor considerado como devido pelo contribuinte na competência do fato
gerador a que se referir a autuação, mesmo que não tenha sido incluída, na base de
Fl. 2428
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 2402-010.234 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11080.724657/2012-81

cálculo deste recolhimento, parcela relativa a rubrica especificamente exigida no auto de
infração.
Súmula CARF no 106:
Caracterizada a ocorrência de apropriação indébita de contribuições previdenciárias
descontadas de segurados empregados e/ou contribuintes individuais, a contagem do
prazo decadencial rege-se pelo art. 173, inciso I, do CTN. (Vinculante,
conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018).
Súmula CARF no 148:
No caso de multa por descumprimento de obrigação acessória previdenciária, a aferição
da decadência tem sempre como base o art. 173, I, do CTN, ainda que se verifique
pagamento antecipado da obrigação principal correlata ou esta tenha sido fulminada
pela decadência com base no art. 150, § 4o, do CTN.
Igualmente pertinente, tocante à regra geral vista, a inércia do Fisco, a qual
supostamente consumaria a decadência, terá por referência o prazo final para a entrega da
correspondente GFIP. Isto, porque, antes de citada data, embora o fato gerador já tenha se
aperfeiçoado, eventual autuação será tida por arbitrária, já que o contribuinte tem a faculdade de
corrigir eventuais impropriedades, por ventura, declaradas. Portanto, o prazo decadencial
estabelecido no CTN, art. 173, inciso I, terá por termo inicial o 1o de janeiro do ano seguinte
àquele em que ditas declarações foram ou deveriam ter sido apresentadas.
GFIP – Prazo de apresentação
Regra geral, desde janeiro de 1999, os contribuintes estão obrigados a prestar
informações sociais previdenciárias mediante a apresentação de GFIP - constitutiva de crédito
tributário a partir de 3 de dezembro 2008 - até o 7o (sétimo) dia do mês subsequente ao da
ocorrência dos respectivos fatos geradores, exceto quanto à competência 13, cuja transmissão se
dará até 31 de janeiro do ano seguinte. Ademais, caso a repartição bancária não funcione na
referida data, reportado termo final será antecipado para o dia de expediente bancário
imediatamente anterior. É o que se infere do que está posto na Lei 8.212, de 24 de julho de 1991,
com as alterações implementadas pelas Lei no 9.528, de 10 de dezembro de 1997 e Medida
Provisória no 449, de 3 dezembro de 2008, convertida na Lei no 11.941, de 27 de maio de 2009;
regulamentada pelo Decreto no 3.048, de 6 de maio de 1999, cujas normas de aplicação constam
da Instrução Normativa RFB no 971, de 13 de novembro de 2009, e Manual DA GFIP/SEFIP
(Atualização: 10/2008. P. 12). Confira-se:
Lei no 8.212, de 1991:
Art. 32. A empresa é também obrigada a:
[...]
IV - declarar à Secretaria da Receita Federal do Brasil e ao Conselho Curador do Fundo
de Garantia do Tempo de Serviço – FGTS, na forma, prazo e condições estabelecidos
por esses órgãos, dados relacionados a fatos geradores, base de cálculo e valores
devidos da contribuição previdenciária e outras informações de interesse do INSS ou do
Conselho Curador do FGTS: (Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009)
[...]
§ 2o A declaração de que trata o inciso IV do caput deste artigo constitui instrumento
hábil e suficiente para a exigência do crédito tributário, e suas informações comporão a
base de dados para fins de cálculo e concessão dos benefícios previdenciários. (Redação
dada pela Lei no 11.941, de 2009)
[...]
Fl. 2429
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 2402-010.234 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11080.724657/2012-81

§ 9o A empresa deverá apresentar o documento a que se refere o inciso IV do caput
deste artigo ainda que não ocorram fatos geradores de contribuição previdenciária,
aplicando-se, quando couber, a penalidade prevista no art. 32-A desta Lei.
Decreto no 3.048, de 1999:
Art. 225. A empresa é também obrigada a:
[...]
IV - informar mensalmente ao Instituto Nacional do Seguro Social, por intermédio da
Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações à
Previdência Social, na forma por ele estabelecida, dados cadastrais, todos os fatos
geradores de contribuição previdenciária e outras informações de interesse daquele
Instituto;
[...]
§ 2o A entrega da Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e
Informações à Previdência Social deverá ser efetuada na rede bancária, conforme
estabelecido pelo Ministério da Previdência e Assistência Social, até o dia sete do mês
seguinte àquele a que se referirem as informações. (Redação dada pelo Decreto no
3.265, de 1999)
§ 3o A Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e
Informações à Previdência Social é exigida relativamente a fatos geradores ocorridos a
partir de janeiro de 1999.
[...]
§ 8o O disposto neste artigo aplica-se, no que couber, aos demais contribuintes e ao
adquirente, consignatário ou cooperativa, sub-rogados na forma deste Regulamento.
IN RFB no 971, de 2009:
Art. 47. A empresa e o equiparado, sem prejuízo do cumprimento de outras obrigações
acessórias previstas na legislação previdenciária, estão obrigados a:
[...]
VIII - informar mensalmente, à RFB e ao Conselho Curador do FGTS, em GFIP
emitida por estabelecimento da empresa, com informações distintas por tomador de
serviço e por obra de construção civil, os dados cadastrais, os fatos geradores, a base de
cálculo e os valores devidos das contribuições sociais e outras informações de interesse
da RFB e do INSS ou do Conselho Curador do FGTS, na forma estabelecida no Manual
da GFIP;
[...]
§ 11. Para o fim do inciso VIII do caput, considera-se informado à RFB quando da
entrega da GFIP, conforme definição contida no Manual da GFIP.
MANUAL DA GFIP/SEFIP (_versao_84.pdf. Acesso em: 21 de maio de 2020):
6 - PRAZO PARA ENTREGAR E RECOLHER
A GFIP/SEFIP é utilizada para efetuar os recolhimentos ao FGTS referentes a qualquer
competência e, a partir da competência janeiro de 1999, para prestar informações à
Previdência Social, devendo ser apresentada mensalmente, independentemente do
efetivo recolhimento ao FGTS o u das contribuições previdenciárias, quando houver:
[...]
Caso não haja expediente bancário, a transmissão deve ser antecipada para o dia de
expediente bancário imediatamente anterior.
O arquivo NRA.SFP, referente à competência 13, destinado exclusivamente à
Previdência Social, deve ser transmitido até o dia 31 de janeiro do ano seguinte ao da
referida competência
Fl. 2430
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 2402-010.234 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11080.724657/2012-81

Posta assim a questão, passo propriamente ao enfrentamento da controvérsia.
Consoante se vê nos excerto da decisão recorrida abaixo transcritos, há
pagamentos antecipados nas competências 1 a 4 de 2007, mas o julgador de origem entendeu que
a falta de pagamento específico da contribuição incidente sobre serviço prestado por cooperado
afasta a aplicação do CTN, art. 150, § 4o quanto a estas verbas:
15.
Em consulta aos recolhimentos do sujeito passivo, observa-se a existência de
pagamento antecipado em todas as competências do presente lançamento.
[...]
17. Considerando que não houve qualquer pagamento parcial da contribuição
incidente sobre serviços prestados por cooperados, intermediados por cooperativa de
trabalho (art. 22, IV da Lei no 8.212/91), para tal exação aplica-se a regra prevista no
art. 173, I do CTN, motivo pelo qual rejeito a arguição de decadência.
18. Já em relação à contribuição incidente sobre os valores creditados a contribuinte
individual a título de participação nos resultados, é inequívoca a existência de
pagamento parcial, o que atrai a aplicação da regra especial prevista no art. 150, §4o do
mesmo diploma legal.
(Destaque nosso)
Descumprimento de obrigação principal
No entanto, tratando-se de obrigação principal, nos termos já vistos no
Enunciado no 99 de súmula do Carf, novamente aqui transcrito, a existência do recolhimento de
contribuição previdenciária, ainda que parcial, já atrai a aplicação da regra especial (CTN, art.
150, § 4o) na respectiva competência, mesmo que reportada parcela antecipada não compuser a
rubrica exigida na autuação.
Para fins de aplicação da regra decadencial prevista no art. 150, § 4°, do CTN, para as
contribuições previdenciárias, caracteriza pagamento antecipado o recolhimento, ainda
que parcial, do valor considerado como devido pelo contribuinte na competência do fato
gerador a que se referir a autuação, mesmo que não tenha sido incluída, na base de
cálculo deste recolhimento, parcela relativa a rubrica especificamente exigida no auto de
infração.
Nesse pressuposto, relativamente à competência 4/2007, o prazo decadencial visto
na regra especial estabelecida no CTN, art. 150, § 4o, teve sua contagem iniciada em 30/4/2007
(data do fato gerador). Por conseguinte, quanto a esta e àquelas que lhes são anteriores, a razão
está com a Recorrente, pois a ciência do respectivo lançamento somente ocorreu em 2/5/2012,
posteriormente à expiração do período decadencial, o qual já tinha se operado em 1/5/2012
(processo digital, fls. 3).
Descumprimento de obrigação acessória
Noutro sentido, tratando-se do descumprimento de obrigação acessória,
aplica-se a regra geral prevista no CTN, art.173, inciso I, mandamento pacificado neste Conselho
por meio do Enunciado no 148 de suas súmulas, aqui também novamente transcrito:
No caso de multa por descumprimento de obrigação acessória
previdenciária, a aferição da decadência tem sempre como base o art.
173, I, do CTN, ainda que se verifique pagamento antecipado da
obrigação principal correlata ou esta tenha sido fulminada pela
decadência com base no art. 150, § 4o, do CTN.
Fl. 2431
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 2402-010.234 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11080.724657/2012-81

Ante o exposto, relativamente à competência 1/2007, o prazo decadencial visto na
regra geral estabelecida no CTN, art. 173, inciso I, teve sua contagem iniciada em 1o/1/2008
(primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado). Por
conseguinte, quanto a esta e àquelas que lhes são posteriores, a razão não está com a
Recorrente, pois a ciência do respectivo lançamento ocorreu em 2/5/2012, anteriormente à
expiração do período decadencial, o qual se operaria somente em 1o/1/2013 (processo digital, fls.
3).
Mérito
Debcad no 37.348.071-7 – Contribuição de 15% da cooperativa de trabalho
Como se verá na sequência, a contribuição de 15% (quinze por cento) incidente
sobre o valor bruto de nota fiscal ou fatura emitida por cooperativa de trabalho, correspondente
à prestação de serviço por cooperado é inconstitucional. Com efeito, dita decisão há de ser
reproduzida integralmente no âmbito deste Conselho, eis que proferida na sistemática de
repercussão geral.
Nessa perspectiva, mencionado lançamento teve por fundamento o inciso IV do
art. 22 da Lei no 8.212, de 1991, na redação dada pela Lei no 9.876, de 1999, assim expresso
enquanto vigente, verbis:
Art. 22. A contribuição a cargo da empresa, destinada à Seguridade Social, além do
disposto no art. 23, é de:
[...]
IV quinze por cento sobre o valor bruto da nota fiscal ou fatura de prestação de serviços,
relativamente a serviços que lhe são prestados por cooperados por intermédio de
cooperativas de trabalho. (Incluído pela Lei no 9.876, de 1999). (Execução suspensa
pela Resolução no 10, de 2016)
No entanto, o Plenário do Supremo Tribunal Federal declarou, por unanimidade e
em recurso com repercussão geral, a inconstitucionalidade do referido mandamento legal, cuja
ementa transcrevemos:
RECURSO
EXTRAORDINÁRIO.
TRIBUTÁRIO.
CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA. ARTIGO 22, INCISO IV, DA LEI No 8.212/91, COM A
REDAÇÃO DADA PELA LEI No 9.876/99. SUJEIÇÃO PASSIVA. EMPRESAS
TOMADORAS DE SERVIÇOS. PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DE COOPERADOS
POR MEIO DE COOPERATIVAS DE TRABALHO. BASE DE CÁLCULO. VALOR
BRUTO DA NOTA FISCAL OU FATURA. TRIBUTAÇÃO DO FATURAMENTO.
BIS IN IDEM. NOVA FONTE DE CUSTEIO. ARTIGO 195, § 4o, CF.
1. O fato gerador que origina a obrigação de recolher a contribuição previdenciária, na
forma do art. 22, inciso IV da Lei no 8.212/91, na redação da Lei 9.876/99, não se
origina nas remunerações pagas ou creditadas ao cooperado, mas na relação contratual
estabelecida entre a pessoa jurídica da cooperativa e a do contratante de seus serviços.
2. A empresa tomadora dos serviços não opera como fonte somente para fins de
retenção. A empresa ou entidade a ela equiparada é o próprio sujeito passivo da relação
tributária, logo, típico “contribuinte” da contribuição.
3. Os pagamentos efetuados por terceiros às cooperativas de trabalho, em face de
serviços prestados por seus cooperados, não se confundem com os valores efetivamente
pagos ou creditados aos cooperados.
4. O art. 22, IV da Lei no 8.212/91, com a redação da Lei no 9.876/99, ao instituir
contribuição previdenciária incidente sobre o valor bruto da nota fiscal ou fatura,
extrapolou a norma do art. 195, inciso I, a, da Constituição, descaracterizando a
contribuição hipoteticamente incidente sobre os rendimentos do trabalho dos
Fl. 2432
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 2402-010.234 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11080.724657/2012-81

cooperados, tributando o faturamento da cooperativa, com evidente bis in idem.
Representa, assim, nova fonte de custeio, a qual somente poderia ser instituída por lei
complementar, com base no art. 195, § 4o - com a remissão feita ao art. 154, I, da
Constituição. 5. Recurso extraordinário provido para declarar a inconstitucionalidade do
inciso IV do art. 22 da Lei no 8.212/91, com a redação dada pela Lei no 9.876/99. (STF -
RE: 595838 SP, Relator: Min. DIAS TOFFOLI, Data de Julgamento: 23/04/2014,
Tribunal Pleno, Data de Publicação: ACÓRDÃO ELETRÔNICO DJe-196 DIVULG
07-10-2014 PUBLIC 08-10-2014)
Ademais, sequer modulação de efeitos houve, eis que rejeitados os embargos de
declaração com tal pretensão, nestes termos:
EMENTA Embargos de declaração no recurso extraordinário. Tributário. Pedido de
modulação de efeitos da decisão com que se declarou a inconstitucionalidade do inciso
IV do art. 22 da Lei no 8.212/91, com a redação dada pela Lei no 9.876/99. Declaração
de inconstitucionalidade. Ausência de excepcionalidade. Lei aplicável em razão de
efeito repristinatório. Infraconstitucional.
1. A modulação dos efeitos da declaração de inconstitucionalidade é medida extrema, a
qual somente se justifica se estiver indicado e comprovado gravíssimo risco irreversível
à ordem social. As razões recursais não contêm indicação concreta, nem específica,
desse risco.
2. Modular os efeitos no caso dos autos importaria em negar ao contribuinte o próprio
direito de repetir o indébito de valores que eventualmente tenham sido recolhidos.
3. A segurança jurídica está na proclamação do resultado dos julgamentos tal como
formalizada, dando-se primazia à Constituição Federal.
4. É de índole infraconstitucional a controvérsia a respeito da legislação aplicável
resultante do efeito repristinatório da declaração de inconstitucionalidade do inciso IV
do art. 22 da Lei no 8.212/91, com a redação dada pela Lei no 9.876/99.
5. Embargos de declaração rejeitados.(RE 595838 ED, Relator(a): Min. DIAS
TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 18/12/2014, ACÓRDÃO ELETRÔNICO
DJe036 DIVULG 24022015 PUBLIC 25022015)
Nestes termos, o Senado Federal suspendeu a execução da reportada exigência
tida por inconstitucional pela Corte Suprema, por meio da Resolução no 10, de 2016, verbis:
Art. 1o É suspensa, nos termos do art. 52, inciso X, da Constituição Federal, a execução
do inciso IV do art. 22 da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991, declarado
inconstitucional por decisão definitiva proferida pelo Supremo Tribunal Federal nos
autos do Recurso Extraordinário no 595.838.
A propósito, as decisões judiciais e administrativas, regra geral, são desprovidas
da natureza de normas complementares, tais quais aquelas previstas no art. 100 do CTN, razão
por que não vinculam futuras decisões deste Conselho. No entanto, conforme o art. 62, § 2o, do
RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 09 de junho de 2015, as decisões definitivas de
mérito do STF e do STJ, tomadas na sistemática de repercussão geral ou recurso repetitivo
respectivamente, necessariamente, têm de ser reproduzidas pelos conselheiros deste Conselho.
Confirma-se:
Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a
aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob
fundamento de inconstitucionalidade.
[...]
§ 2o As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal e pelo
Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática dos arts.
543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de
2015 - Código de Processo Civil, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no
Fl. 2433
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 2402-010.234 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11080.724657/2012-81

julgamento dos recursos no âmbito do CARF. (Redação dada pela Portaria MF no 152,
de 2016)
Do que se viu, afasta-se a atuação incidente sobre os serviços prestados por
cooperados mediante a respectiva cooperativa de trabalho.
Debcad no 37.348.070-9 - Descumprimento de obrigação acessória (CFL-68)
Vale consignar que dita autuação teve por motivação o descumprimento do dever
instrumental da Recorrente apresentação a GFIP com dados correspondentes aos fatos geradores
de todas as contribuições previdenciárias, exatamente como estabelece no art. art. 32, inciso IV,
§5o, da Lei no 8.212/91, com a redação dada pela Lei no 9.528/97, c/c o art. 225, inciso IV e § 4°,
do Decreto 3.048/99.
Neste aspecto, a Recorrente requer a retroatividade benigna prevista no CTN, art.
106, inciso II, alínea “c”, no sentido de ser aplicada a penalidade prevista no art. 32-A da Lei no
8.212, de 1991, com a redação dada pela MP no 449, de 2008, em substituição à que lhe fora
submetida. Confira-se excerto do recurso interposto (processo digital, fl. 2.412):
A penalidade aplicada pelo Fisco, objeto do presente Auto de infração, baseia-se no
artigo 32, §5o, da Lei 8.212/91, o qual dispõe que o infrator está sujeito à multa
correspondente a 100% do valor devido não informado na GFIP.
Ocorre que referido dispositivo foi revogado pela Medida Provisória no 449, de 2008,
de modo que o valor da multa pelo descumprimento das obrigações acessórias previstas
no inciso IV passou a ser regulado pelo art. 32-A, incluído pela mesma MP, cuja
redação restou consolidada com a conversão da MP na Lei no 11.941, de 2009, nos
seguintes termos:
Consoante análise sequenciada, a razão não está com a Recorrente.
Retroatividade benigna
Inicialmente, é de notório conhecimento dos operadores do direito tributário que
o instituto da retroatividade benigna permite a aplicação de lei a fato gerador de penalidade pelo
descumprimento de obrigação tributária ocorrido antes da sua vigência, desde que mais benéfica
ao contribuinte e o correspondente crédito ainda não esteja definitivamente constituído,
conforme diz o Código Tributário Nacional (CTN), art. 106, II, “c”, “verbis”:
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:
[...]
II - tratando-se de ato não definitivamente julgado:
[...]
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo
da sua prática.
Nesse pressuposto, a Medida Provisória no 449, de 3 de dezembro de 2008,
convertida na Lei no 11.941, de 27 de maio de 2009, deu nova conformação aos arts. 32 e 35 da
Lei no 8.212, de 1991, refletindo diretamente nas penalidade moratórias e naquelas apuradas por
meio do correspondente procedimento fiscal. Com efeito, alterou tanto as multas de ofício pelo
descumprimento das obrigações principal e acessória como a multa e os juros de mora
decorrentes do atraso no recolhimento das contribuições devidas, eis que, além de acrescentar os
arts. 32-A e 35-A, revogou os §§ 4o e 5o do art. 32, assim como deu nova redação ao art. 35 e
revogou seus incisos I a III, todos do referido Ato legal alterado.
Fl. 2434
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 2402-010.234 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11080.724657/2012-81

Com efeito, de um lado, o dito art. 35, em sua nova redação, passa a tratar
apenas das multas e dos juros moratórios decorrentes do recolhimento intempestivo das
contribuições devidas. De outro, as penalidades pelo descumprimento da obrigação acessória
prevista no citado art. 32, inciso IV, anteriormente capituladas nos seus §§ 4o e 5o, foram
substituídas pelas multas previstas no incluído art. 32-A. E, por fim, as multas capituladas no
reportado art. 35, incisos I, II e III, deram lugar àquela disposta no acrescentado art. 35-A.
Confira-se:
Art. 32. A empresa é também obrigada a:
[...]
IV - declarar à Secretaria da Receita Federal do Brasil e ao Conselho Curador do Fundo
de Garantia do Tempo de Serviço - FGTS, na forma, prazo e condições estabelecidos
por esses órgãos, dados relacionados a fatos geradores, base de cálculo e valores
devidos da contribuição previdenciária e outras informações de interesse do INSS ou do
Conselho Curador do FGTS; (Redação dada pela Medida Provisória no 449, de 2008)
[...]
§ 4o A não apresentação do documento previsto no inciso IV, independentemente do
recolhimento da contribuição, sujeitará o infrator à pena administrativa correspondente
a multa variável equivalente a um multiplicador sobre o valor mínimo previsto no art.
92, em função do número de segurados, conforme quadro abaixo: (Parágrafo e tabela
acrescentados pela Lei no 9.528, de 10.12.97). (Revogado pela Medida Provisória no
449, de 2008)
[...]
§ 5o A apresentação do documento com dados não correspondentes aos fatos geradores
sujeitará o infrator à pena administrativa correspondente à multa de cem por cento do
valor devido relativo à contribuição não declarada, limitada aos valores previstos no
parágrafo anterior. (Parágrafo acrescentado pela Lei no 9.528, de 10.12.97).
(Revogado pela Medida Provisória no 449, de 2008)
[...]
Art. 32-A. O contribuinte que deixar de apresentar a declaração de que trata o inciso IV
do caput do art. 32 desta Lei no prazo fixado ou que a apresentar com incorreções ou
omissões será intimado a apresentá-la ou a prestar esclarecimentos e sujeitar-se-á às
seguintes multas: (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009). (Vide Lei no 13.097, de
2015)
I – de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de 10 (dez) informações incorretas ou
omitidas; e (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
II – de 2% (dois por cento) ao mês-calendário ou fração, incidentes sobre o montante
das contribuições informadas, ainda que integralmente pagas, no caso de falta de
entrega da declaração ou entrega após o prazo, limitada a 20% (vinte por cento),
observado o disposto no § 3o deste artigo. (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
[...]
§ 3o A multa mínima a ser aplicada será de: (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
I – R$ 200,00 (duzentos reais), tratando-se de omissão de declaração sem ocorrência de
fatos geradores de contribuição previdenciária; e (Incluído pela Lei no 11.941, de
2009).
II – R$ 500,00 (quinhentos reais), nos demais casos. (Incluído pela Lei no 11.941, de
2009).
[...]
Art. 35. Os débitos com a União decorrentes das contribuições sociais previstas nas
alíneas a, b e c do parágrafo único do art. 11 desta Lei, das contribuições instituídas a
Fl. 2435
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 2402-010.234 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11080.724657/2012-81

título de substituição e das contribuições devidas a terceiros, assim entendidas outras
entidades e fundos, não pagos nos prazos previstos em legislação, serão acrescidos de
multa de mora e juros de mora, nos termos do art. 61 da Lei no 9.430, de 27 de
dezembro de 1996. (Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009).
[...]
Art. 35-A. Nos casos de lançamento de ofício relativos às contribuições referidas no
art. 35 desta Lei, aplica-se o disposto no art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de
1996. (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
Por oportuno, o contexto fático amolda-se às penalidades associadas
correspondentes a fatos geradores ocorridos até 30 de novembro de 2008, exigidas mediante
lançamentos de ofício pelo descumprimento das obrigações principal e acessória do contribuinte
prestar mensalmente, por meio da respectiva GFIP, as informações previstas na legislação
tributária. Logo, aplicável o disposto no Enunciado no 119 das súmulas do CARF, nestes termos:
No caso de multas por descumprimento de obrigação principal e por descumprimento de
obrigação acessória pela falta de declaração em GFIP, associadas e exigidas em
lançamentos de ofício referentes a fatos geradores anteriores à vigência da Medida
Provisória n° 449, de 2008, convertida na Lei n° 11.941, de 2009, a retroatividade
benigna deve ser aferida mediante a comparação entre a soma das penalidades pelo
descumprimento das obrigações principal e acessória, aplicáveis à época dos fatos
geradores, com a multa de ofício de 75%, prevista no art. 44 da Lei n° 9.430, de
1996. (Vinculante, conforme Portaria ME no 129, de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019)
Ademais, trata-se de entendimento já pacificado tanto na Secretaria Especial da
Receita Federal do Brasil como na Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional, mediante a Portaria
Conjunta PGFN/RFB no 14, de 4 de dezembro de 2009, consoante se vê nos excertos abaixo
transcritos:
Art. 2o No momento do pagamento ou do parcelamento do débito pelo contribuinte, o
valor das multas aplicadas será analisado e os lançamentos, se necessário, serão
retificados, para fins de aplicação da penalidade mais benéfica, nos termos da alínea "c"
do inciso II do art. 106 da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966 - Código Tributário
Nacional (CTN).
[...]
Art. 3o A análise da penalidade mais benéfica, a que se refere esta Portaria, será
realizada pela comparação entre a soma dos valores das multas aplicadas nos
lançamentos por descumprimento de obrigação principal, conforme o art. 35 da Lei no
8.212, de 1991, em sua redação anterior à dada pela Lei no 11.941, de 2009, e de
obrigações acessórias, conforme §§ 4o e 5o do art. 32 da Lei no 8.212, de 1991, em sua
redação anterior à dada pela Lei no 11.941, de 2009, e da multa de ofício calculada na
forma do art. 35-A da Lei no 8.212, de 1991, acrescido pela Lei no 11.941, de 2009.
Como se vê, o citado artigo 32-A trata da multa isolada aplicável à hipótese de
mera omissão atinente à entrega tempestiva ou com incorreção da GFIP, nada se referindo à falta
de recolhimento das respectivas contribuições. No entanto, de outro modo, o artigo 35-A traz a
multa de ofício de 75% (setenta e cinco por cento), aplicável nos lançamentos de ofício
decorrentes tanto do não-recolhimento como de declaração incorreta das contribuições devidas.
Assim considerado, a comparação para identificação da penalidade mais benigna
entre a multa aplicada com fundamento no art. 32, inciso IV, § 5o, da Lei no 8.212/91, na
redação dada pela Lei no 9.528/97, não poderá ser o mencionado art. 32-A, como pretende a
Recorrente, mas sim o também inaugurado art. 35-A, que remeteu para o art. 44, inciso I, da Lei
no 9.430, de 1996.
Fl. 2436
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 2402-010.234 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11080.724657/2012-81

Visto dessa forma, independentemente de manifestação deste Conselho, quando
do pagamento ou parcelamento do débito, a ocorrência de suposta retroatividade benigna será
analisada e, quando for o caso, implementada pela unidade preparadora.
Reflexo entre o julgamento da obrigação principal e aquele da acessória
Consoante a Lei no 8.212, de 1991, art. 32, inciso IV, §5o, já transcritos no tópico
anterior, combinado com o art. 284, incisos I e II do Decreto no 3.048, de 1999, ora reproduzidos,
a autuação decorrente do reportada dever instrumental terá por base de cálculo o valor devido
correspondente à contribuição não declarada, ajustado com base no número de segurados na
respectiva competência, verbis:
Art. 284. A infração ao disposto no inciso IV do caput do art. 225 sujeitará o
responsável às seguintes penalidades administrativas:
I - valor equivalente a um multiplicador sobre o valor mínimo previsto no caput do art.
283, em função do número de segurados, pela não apresentação da Guia de
Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações à Previdência
Social, independentemente do recolhimento da contribuição, conforme quadro abaixo:
[...]
II - cem por cento do valor devido relativo à contribuição não declarada, limitada aos
valores previstos no inciso I, pela apresentação da Guia de Recolhimento do Fundo de
Garantia do Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social com dados não
correspondentes aos fatos geradores, seja em relação às bases de cálculo, seja em
relação às informações que alterem o valor das contribuições, ou do valor que seria
devido se não houvesse isenção ou substituição, quando se tratar de infração cometida
por pessoa jurídica de direito privado beneficente de assistência social em gozo de
isenção das contribuições previdenciárias ou por empresa cujas contribuições incidentes
sobre os respectivos fatos geradores tenham sido substituídas por outras; e (Redação
dada pelo Decreto no 4.729, de 2003)
Como visto, tratando-se de relação intrínseca estabelecida entre aquela obrigação
principal e esta acessória (CFL-68), quando afastada a base de cálculo da primeira por motivo
diverso de suposta decadência em face do CTN, art. 150, §4o, igualmente inexiste o
descumprimento desta segunda. Afinal, o contribuinte não poderá ser penalizado pelo suposto
descumprimento de obrigação acessória à qual não se sujeitava.
Assim compreendido, o provimento dado à matéria recursal tratando da
contribuição de 15% (quinze por cento) incidente sobre o valor bruto de nota fiscal ou fatura
emitida por cooperativa de trabalho, correspondente à prestação de serviço por cooperado, reflete
diretamente no resultado desta controvérsia. Portanto, a penalidade correspondente à dita matéria
resta igualmente improcedente, eis que reconhecidamente indevida.
A propósito, o julgador de origem, com fulcro no CTN, art. 150, § 4o,
reconheceu a decadência do crédito correspondente ao pagamento da participação nos resultados
(PPR aos dirigentes estatutários) atinente à competência 2/2007. Contudo, como se viu, tratando-
se do descumprimento de obrigação acessória, dito período de apuração não restou decaído
quanto ao Debcad no 37.348.070-9 (CFL-68), eis que submetido à regra geral vista no art. 173,
inciso I do CTN. Logo, o crédito remanescente da presente autuação restringiu-se às parcelas
decorrentes do pagamento de tais participações nas competências 2/2007, 1 e 8 de 2008.
Registre-se, ainda, que o reconhecimento da decadência atinente os fatos
geradores da obrigação principal correspondente às competências 1 a 4 de 2007, nada reflete na
reportada obrigação acessória também analisada (CFL 68), eis que, como se viu, foi afastada a
Fl. 2437
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 2402-010.234 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11080.724657/2012-81

contribuição de 15% (quinze por cento) incidente sobre o valor bruto de nota fiscal ou fatura
emitida por cooperativa de trabalho, correspondente à prestação de serviço por seu cooperado.
Conclusão
Ante o exposto, dou parcial provimento ao recurso interposto, para extinguir os
créditos tributários referentes às obrigações tributárias principal e acessória, decorrentes da
prestação de serviço por cooperado com a intermediação da respectiva cooperativa de trabalho.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Francisco Ibiapino Luz

Fl. 2438
DF CARF MF
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