Tribunal: CARF
Processo: 10235.720023/2010-14
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-04-27
Data de publicação: 2021-05-19

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006
Ementa:
CRÉDITOS. INSUMOS. CONCEITO.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho.
RESSARCIMENTO. CONTRIBUIÇÕES NÃO CUMULATIVAS. JUROS COM BASE NA TAXA SELIC. INAPLICABILIDADE.
O aproveitamento de crédito para dedução da contribuição devida ou o ressarcimento de valores do PIS e da Cofins na sistemática da não cumulatividade não ensejará atualização monetária ou incidência de juros sobre os respectivos valores - Enunciado de Súmula CARF no 125.

Inteiro teor:
S3-C 3T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS

Processo no
10235.720023/2010-14
Recurso no
Voluntário
Acórdão no
3302-010.688 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
27 de abril de 2021
Recorrente
AMCEL AMAPÁ FLORESTAL E CELULOSE S/A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006
Ementa:
CRÉDITOS. INSUMOS. CONCEITO.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte, conforme decidido no REsp
1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve
ser reproduzida no âmbito deste conselho.
RESSARCIMENTO. CONTRIBUIÇÕES NÃO CUMULATIVAS. JUROS
COM BASE NA TAXA SELIC. INAPLICABILIDADE.
O aproveitamento de crédito para dedução da contribuição devida ou o
ressarcimento de valores do PIS e da Cofins na sistemática da não
cumulatividade não ensejará atualização monetária ou incidência de juros sobre
os respectivos valores - Enunciado de Súmula CARF no 125.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento parcial ao recurso para reverter a glosa referente aos custos com combustíveis e
lubrificantes utilizados nas fases de produção de mudas, reflorestamento e colheita.
(assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho - Relator e Presidente
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Larissa Nunes Girard,
Walker Araújo, Vinicius Guimarães, Jose Renato Pereira de Deus, Jorge Lima Abud, Raphael
Madeira Abad, Denise Madalena Green e Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente).
Relatório
Como forma de elucidar os fatos ocorridos até a decisão da Delegacia da Receita
Federal do Brasil de Julgamento, colaciono o relatório do Acórdão recorrido, in verbis:
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10235.720023/2010-14
Fl. 481
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3302-010.688 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10235.720023/2010-14

Trata o presente processo de pedido de ressarcimento de créditos de Cofins não-
cumulativo, apurados do 1o trimestre de 20063, no montante de R$ 805.442,87.
A Delegacia da Receita Federal do Brasil em Macapá, por intermédio do Parecer e do
Despacho Decisório de fls. 291/300, com base no Relatório Fiscal de fls. 905/955,
deferiu parcialmente o pleito, no valor de R$ 471.863,20, sob os seguintes fundamentos:
a) Os dispêndios geradores de créditos da COFINS que originaram o pedido de
ressarcimento podem ser agrupados em Reflorestamento, Frete e Carregamento,
Desgalho/Descasque, Energia Elétrica, Combustível e Lubrificantes, Ativo Imobilizado
e Outros.
b) Quanto ao “Reflorestamento”, os dispêndios não são passíveis de aproveitamento de
crédito da COFINS não cumulativa, pois devem compor o custo de formação de ativo
imobilizado só sendo apropriado como custo quando da exaustão desse ativo. Nesse
sentido, nem mesmo a parcela de exaustão apurada para compor o custo de
determinados períodos é geradora de créditos de COFINS, conforme dispõe o artigo 3o
da Lei no 10.833/03. Por falta de previsão legal, os encargos de exaustão não geram
créditos.
c) O grupo “Frete e Carregamento” consiste na contratação de terceiros para
carregamento de toras de madeira em caminhões e realização de transporte da área
florestal até a fábrica. A conclusão é de que os dispêndios por tais serviços são
passíveis de aproveitamento de créditos.
d) O grupo “Desgalhe/Descasque” consiste no serviço de desgalhamento e
descascamento como forma de beneficiamento da madeira, transformando-as em toras.
"Os dispêndios por tais serviços são passíveis de aproveitamento de créditos".
e) A "Energia Elétrica" quando consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica são
passíveis de aproveitamento de crédito de COFINS por previsão no art. 3°, III, da lei
10.833/2003.
f) Quanto ao grupo "Combustível e Lubrificantes", observou-se que a empresa não
possui um sistema contábil capaz de evidenciar de forma segregada os valores
utilizados em Reflorestamento (que não geram crédito) e os utilizados nos setores
produtivos da empresa (que geram crédito), em desatendimento à exigência prevista no
art. 3° da Instrução Normativa SRF n° 387/04, razão que impossibilita o
aproveitamento dos créditos.
g) Sobre o "Ativo Imobilizado", são créditos incidentes sobre aquisições em relação a
bens do ativo imobilizado, passíveis de aproveitamento de créditos.
h) O grupo "Outros" se refere a serviços prestados para a execução de terraplanagem,
reforma de estrada, aluguel de trator de esteira, motoniveladora e rolo compactador.
Por sua natureza, tais serviços incidem sobre o ativo imobilizado, ficando portanto
excluídos da definição de insumo dada pela IN SRF 404/2004, art. 8°, §4° c/c §9°, II.
Só poderiam ser apropriados como custos e descontar créditos, depois de incorporados
ao ativo, quando da sua depreciação.
Inconformada com a decisão, de que tomou ciência em 11/03/2011 (fl. 300), a
contribuinte interpôs manifestação de inconformidade, em 11/04/2011 (fls. 304/331),
alegando que:
a) Da análise do despacho proferido, constata-se que restaram deferidos os dispêndios
geradores de créditos de COFINS originários do “frete e carregamento”,
“desgalho/descasque”, “energia elétrica” e “ativo imobilizado”. De outra feita,
restaram
indeferidos
os
créditos
referentes
às
rubricas
“florestamento/reflorestamento”, “combustíveis e lubrificantes” e “outros”..
b) Após traçar relato acerca da não-cumulatividade da Cofins, assevera que todos os
insumos que sofram alterações em função da ação direta exercida sobre o produto em
fabricação, são geradores de créditos da Cofins. Neste teor, está autorizada a
aproveitar-se de créditos de Cofins na aquisição dos insumos utilizados em todas as
fases de seu processo produtivo.
Fl. 482
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3302-010.688 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10235.720023/2010-14

c) A fim de que se possa compreender todo o seu processo produtivo, junta laudo
descritivo do mesmo, o qual demonstra a existência de quatro fases: produção de
mudas pelo método de mini estaquia, silvicultura (reflorestamento), colheita e processo
fabril. A autoridade fiscal glosou todos os créditos oriundos dos insumos referentes à
primeira e segunda fases do processo produtivo, bem como o dispêndio de Diesel e
Lubrificantes dessa fase e de todo o processo produtivo, alegando, data maxima venia,
a impossibilidade de segregação de valores.
d) A legislação vigente define a agroindústria como sendo o produtor rural pessoa
jurídica cuja atividade econômica seja a industrialização de produção própria ou de
produção própria e adquirida de terceiros. Assim, neste caso, a atividade
agroindustrial representa a integração do processo produtivo do cavaco, jungindo a
atividade rural e industrial. O processo produtivo do cavaco pode ser dividido em
atividade rural e atividade industrial, cuja subsunção perfaz a atividade agroindustrial.
A atividade rural compreendida nas fases 1 e 2 também integram o processo produtivo
da empresa, posto que sem a produção da matéria-prima, o processo fabril não se
perfectibiliza. Todos os insumos relativos a esta fase são consumidos na planta, pois o
sucesso da floresta depende da aplicação de defensivos, adubos, inseticidas, ou seja,
são determinantes para a qualidade do produto em sua fase de industrialização.
Ademais, como os insumos e serviços adquiridos e contratados nesta fase produtiva
correspondem às hipóteses do art. 9o da IN SRF no 404/2004, não há razão plausível
para a glosa dos créditos. Entendimento contrário viola o princípio da legalidade.
e) Sem ater-se a tais detalhes, e por desconhecer a atividade agroindustrial da
Manifestante, a r. Fiscalização, no presente processo administrativo, excluiu da base de
cálculo da Cofins os insumos utilizados no reflorestamento, os quais, em seu
entendimento, devem compor o custo de formação de floresta contabilizável no Ativo
Não Circulante Imobilizado e ser apropriado como custo na proporção de exaustão.
f) Repudia a glosa dos créditos de Cofins referente à aquisição de diesel, óleo, graxa,
frete, pneus, câmaras de ar, fertilizantes, mudas etc, utilizados nas fases 1 e 2 do
processo produtivo, eis que a mesma viola frontalmente o princípio da não-
cumulatividade da Cofins. Aduz que segundo processos de consulta exarados pela
Receita Federal do Brasil, os quais refere, já se sedimentou o entendimento em casos
análogos de que as despesas de exaustão geram direito ao crédito de Cofins.
g) Quanto à alegação de ausência de segregação do diesel e lubrificantes utilizados
tanto no reflorestamento quanto nos setores produtivos, a manifestante possui um
relatório detalhado do “Consumo de Combustível, no qual é perfeitamente possível
chegar ao percentual médio de gastos com Combustíveis e Lubrificantes dos anos 2004,
2005 e 2006, consumidos no processo de reflorestamento, e o restante,
conseqüentemente atribuído à utilização nos setores industriais. Ora, se existe um meio
seguro para ser possível a referida aferição, não pode o fisco desconsiderá-la, ainda
mais se esta servir para beneficiar o contribuinte. Refere julgado administrativo.
h) Superada a questão referente à suposta ausência de segregação das informações,
tem-se que a aquisição de diesel e lubrificantes utilizados na fase do reflorestamento
são geradores de crédito da Cofins. Refere solução de consulta acerca do conceito de
insumos. Sustenta, ainda, que é inconteste o seu direito ao aproveitamento dos créditos
oriundos da aquisição de combustível e lubrificantes utilizados nos setores industriais.
Laudo técnico comprova a efetiva utilização dos mesmos no processo fabril, sendo este
inclusive o entendimento do CARF.
i) Não merece prosperar o argumento de que os serviços arrolados no grupo "Outros",
em razão de sua natureza, incidem sobre o ativo imobilizado e, por isso, não dariam
direito ao crédito. Por conseguinte, pugna-se pela reforma da r. decisão recorrida para
reconhecer a integralidade dos créditos pleiteados. Requer que, pelo Princípio da
Eventualidade, caso não seja reconhecido o direito creditório da Manifestante, o que
não se espera, seja considerado o valor do crédito da depreciação proporcional ao
tempo transcorrido entre a data de aquisição dos bens e o encerramento deste processo
administrativo.
Fl. 483
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3302-010.688 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10235.720023/2010-14

j) A manifestante faz jus aos acréscimos de correção monetária e juros, sob pena de
enriquecimento sem causa da Administração em prejuízo ao contribuinte. Refere
decisão judicial e aduz que o ressarcimento integral, com correção e juros
compensatórios,
não
é
faculdade,
mas
imposição
legal.
Admitir
a
escrituração/manutenção, para posterior ressarcimento em espécie, sem a devida
correção monetária, é retornar aos tempos leoninos, é apropriação indébita, é
enriquecimento ilícito. Cita julgados judiciais e administrativos.
Tomando em conta os fundamentos acima delineados, requer o deferimento total dos
créditos pleiteados, protestando por todos os meios de prova em direito admitidas,
especialmente a juntada de novos documentos para comprovação dos fatos alegados
A 3a Turma da DRJ em Belém (PA) julgou a manifestação de inconformidade
improcedente, nos termos do Acórdão no 01-22.128, de 20 de junho de 2011, cuja ementa foi
vazada nos seguintes termos:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL COFINS
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006
DECISÕES JUDICIAIS E ADMINISTRATIVAS. EFEITOS.
São improfícuos os julgados judiciais e administrativos trazidos pelo contribuinte, por
lhes falecer eficácia normativa, na forma do art. 100, II, do CTN.
COFINS NÃO-CUMULATIVA. INSUMOS. CRÉDITO.
Somente podem gerar créditos da Cofins as despesas com matéria-prima, produto
intermediário, material de embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações,
tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função
da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam
incluídas no ativo imobilizado.
COFINS
NÃO-CUMULATIVA.
INSUMOS.
DIESEL
E
LUBRIFICANTES.
NECESSIDADE DE LIQUIDEZ E CERTEZA.
A apropriação de créditos da Cofins só poderá ser efetivada quando os mesmos se
revestirem dos atributos de liquidez e certeza necessárias.
JUROS COMPENSATÓRIOS. RESSARCIMENTO.
Não incidirão juros compensatórios no ressarcimento de créditos do IPI, da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, bem como na compensação de referidos
créditos.
Manifestação de Inconformidade Improcedente.
Inconformado com a decisão da DRJ, o sujeito passivo apresentou recurso
voluntário ao CARF, no qual repisa os argumentos apresentados na manifestação de
inconformidade e ressalta seu processo produtivo e requisita o aproveitamento dos custos com
relação às despesas incorridas em todas as fases do processo produtivo de cavaco de madeira,
bem com carregamento, fretes, combustíveis, lubrificantes, transporte de funcionários e serviços
de vigilância. Requer, outrossim, que os valores ressarcidos sejam atualizados pela taxa Selic.
É o breve relatório.
Voto
Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho, Relator.
O recurso é tempestivo e apresenta os demais pressupostos de admissibilidade, de
forma que dele conheço e passo à análise.
Fl. 484
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3302-010.688 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10235.720023/2010-14

Conceito de Insumo
A pedra angular do litígio posta neste capítulo recursal se restringe à interpretação
das leis que instituíram o PIS e a Cofins não-cumulativos. A celeuma que embasa a maior parte
dos processos envolvendo o tema diz respeito ao alcance do termo “insumo” para fins de
obtenção do valor do crédito das exações a serem compensadas/ressarcidas.
O Conselheiro José Renato Pereira de Deus, no processo no 13502.720849/2011-
55 de sua relatoria, enfrentou o tema com maestria, profundidade e didática, de sorte que
reproduzo seu voto para embasar minha opinião sobre o conceito, e por consequência, minhas
razões de decidir, in verbis:
II.2.2 - Conceito de Insumo
No mérito, inicialmente, exponho o entendimento deste relator acerca da definição do
termo "insumos" para a legislação da não-cumulatividade das contribuições.
A respeito da definição de insumos, a não-cumulatividade das contribuições, embora
estabelecida sem os parâmetros constitucionais relativos ao ICMS e IPI, foi
operacionalizada mediante o confronto entre valores devidos a partir do auferimento de
receitas e o desconto de créditos apurados em relação a determinados custos, encargos e
despesas estabelecidos em lei. A apuração de créditos básicos foi dada pelos artigos 3o
das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003.
A regulamentação da definição de insumo foi dada, inicialmente, pelo artigo 66 da IN
SRF no 247/2002, e artigo 8o da IN SRF no 404/2004, as quais adotaram um
entendimento restritivo, calcado na legislação do IPI, especialmente quanto à expressão
de bens utilizados como insumos.
A partir destas disposições, três correntes se formaram: a defendida pela Receita
Federal, que utiliza a definição de insumos da legislação do IPI, em especial dos
Pareceres Normativos CST no 181/1974 e no 65/1979. Uma segunda corrente que
defende que o conceito de insumos equivaleria aos custos e despesas necessários à
obtenção da receita, em similaridade com os custos e despesas dedutíveis para o IRPJ,
dispostos nos artigos 289, 290, 291 e 299 do RIR/99. E, uma terceira corrente, que
defende, com variações, um meio termo, ou seja, que a definição de insumos não se
restringe à definição dada pela legislação do IPI e nem deve ser tão abrangente quanto a
legislação do imposto de renda.
Para dirimir todas as peculiaridades que envolve a questão do crédito de PIS/COFINS, o
STJ julgou a matéria, na sistemática de como recurso repetitivo, no REsp 1.221.170/PR,
em 22/02/2018, com publicação em 24/04/2018.
"Pacificando" o litígio, o STJ julgou a matéria, na sistemática de recurso repetitivo, no
REsp 1.221.170/PR, em 22/02/2018, com publicação em 24/04/2018, o qual restou
decidido com a seguinte ementa:
EMENTA
TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004,
DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU
ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE
INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E,
NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C
DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II, da
Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
Fl. 485
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3302-010.688 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10235.720023/2010-14

2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de
origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos estes autos, acordam os Ministros da Primeira Seção do
Superior Tribunal de Justiça, na conformidade dos votos e das notas taquigráficas a
seguir, prosseguindo no julgamento, por maioria, a pós o realinhamento feito, conhecer
parcialmente do Recurso Especial e, nessa parte, dar-lhe parcial provimento, nos termos
do voto do Sr. Ministro Relator, que lavrará o ACÓRDÃO.
Votaram vencidos os Srs. Ministros Og Fernandes, Benedito Gonçalves e Sérgio
Kukina. O Sr. Ministro Mauro Campbell Marques, Assusete Magalhães (voto-vista),
Regina Helena Costa e Gurgel de Faria (que se declarou habilitado a votar) votaram
com o Sr. Ministro Relator. Não participou do julgamento o Sr. Ministro Francisco
Falcão.
Brasília/DF, 22 de fevereiro de 2018 (Data do Julgamento).
NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO
MINISTRO RELATOR
A PGFN opôs embargos de declaração e o contribuinte interpôs recurso extraordinário.
Não obstante a ausência de julgamento dos embargos opostos, a PGFN emitiu a Nota
SEI no 63/2018, com a seguinte ementa:
Recurso Especial no 1.221.170/PR Recurso representativo de controvérsia. Ilegalidade
da disciplina de creditamento prevista nas IN SRF no 247/2002 e 404/2004. Aferição do
conceito de insumo à luz dos critérios de essencialidade ou relevância.
Tese definida em sentido desfavorável à Fazenda Nacional. Autorização para dispensa
de contestar e recorrer com fulcro no art. 19, IV, da Lei n° 10.522, de 2002, e art. 2o, V,
da Portaria PGFN n° 502, de 2016.
Nota Explicativa do art. 3o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01/2014.
O item 42 da nota reproduz o acatamento da definição dada no julgamento do repetitivo,
nos seguintes termos:
"42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o processo produtivo
e a prestação de serviços e que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e
cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço
ou da produção, ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou
acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
Fl. 486
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 3302-010.688 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10235.720023/2010-14

43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a essencialidade ou
relevância do item é como uma aferição de uma “conditio sine qua non” para a
produção ou prestação do serviço.
Busca-se uma eliminação hipotética, suprimindo-se mentalmente o item do contexto do
processo produtivo atrelado à atividade empresarial desenvolvida. Ainda que se
observem despesas importantes para a empresa, inclusive para o seu êxito no mercado,
elas não são necessariamente essenciais ou relevantes, quando analisadas em cotejo com
a atividade principal desenvolvida pelo contribuinte, sob um viés objetivo.
[...]
64. Feitas essas considerações, conclui-se que, por força do disposto nos §§ 4o, 5o e 7o
do art. 19, da Lei no 10.522, de 2002, a Secretaria da Receita Federal do Brasil deverá
observar o entendimento do STJ de que:
“(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns.
247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-
cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Lei no
10.637/2002 e 10.833/2003;
e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo Contribuinte.
65. Considerando a pacificação da temática no âmbito do STJ sob o regime da
repercussão geral (art. 1.036 e seguintes do CPC) e a consequente inviabilidade de
reversão do entendimento desfavorável à União, a matéria apreciada enquadra-se na
previsão do art. 19, inciso IV, da Lei no 10.522, de 19 de julho de 2002[5] (incluído pela
Lei no 12.844, de 2013), c/c o art. 2o, V, da Portaria PGFN no 502, de 2016, os quais
autorizam a dispensa de contestação e de interposição de recursos, bem como a
desistência dos já interpostos, por parte da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional.
66. O entendimento firmado pelo STJ deverá, ainda, ser observado no âmbito da
Secretaria da Receita Federal do Brasil, nos termos dos §§ 4o, 5o e 7o do art. 19, da Lei
no 10.522, de 2002[6], cumprindo-lhe, inclusive, promover a adequação dos atos
normativos pertinentes (art. 6o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01, de 2014).
67. Por fim, cumpre esclarecer que o precedente do STJ apenas definiu abstratamente o
conceito de insumos para fins da não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da
COFINS. Destarte, tanto a dispensa de contestar e recorrer, no âmbito da Procuradoria-
Geral da Fazenda Nacional, como a vinculação da Secretaria da Receita Federal do
Brasil estão adstritas ao conceito de insumos que foi fixado pelo STJ, o qual afasta a
definição anteriormente adotada pelos órgãos, que era decorrente das Instruções
Normativas da SRF no 247/2002 e 404/2004.
68. Ressalte-se, portanto, que o precedente do STJ não afasta a análise acerca da
subsunção de cada item ao conceito fixado pelo STJ. Desse modo, tanto o Procurador da
Fazenda Nacional como o Auditor-Fiscal que atuam nos processos nos quais se
questiona o enquadramento de determinado item como insumo ou não para fins da não-
cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS estão obrigados a adotar o
conceito de insumos definido pelo STJ e as balizas contidas no RESP no 1.221.170/PR,
mas não estão obrigados a, necessariamente, aceitar o enquadramento do item
questionado como insumo. Deve-se, portanto, diante de questionamento de tal ordem,
verificar se o item discutido se amolda ou não na nova conceituação decorrente do
Recurso Repetitivo ora examinado.
69. Ante o exposto, propõe-se seja autorizada a dispensa de contestação e recursos sobre
o tema em enfoque, com fulcro no art. 19, IV, da Lei no 10.522, de 2002, c/c o art. 2o, V,
da Portaria PGFN no 502, de 2016, nos termos seguintes:"
Em seguida, a Secretaria da Receita Federal do Brasil, analisando a decisão proferida no
REsp 1.221.170/PR, emitiu o Parecer Normativo no 5/2018, com a seguinte ementa:
Fl. 487
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3302-010.688 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10235.720023/2010-14

Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP
1.221.170/PR. ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no Recurso
Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos
critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens
destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o
processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de 2003,
art. 3o, inciso II.
Referido parecer, analisando o julgamento do REsp 1.221.170/PR, reconheceu a
possibilidade de tomada de créditos como insumos em atividades de produção como um
todo, ou seja, reconhecendo o insumo do insumo (item 3 do parecer), EPI, testes de
qualidade de produtos, tratamento de efluentes do processo produtivo, vacinas aplicadas
em rebanhos (item 4 do parecer), instalação de selos exigidos pelo MAPA, inclusive o
transporte para tanto (item 5 do parecer), os dispêndios com a formação de bens sujeitos
à exaustão, despesas do imobilizado lançadas diretamente no resultado, despesas de
manutenção dos ativos responsáveis pela produção do insumo e o do produto, moldes e
modelos, inspeções regulares em bens do ativo imobilizado da produção, materiais e
serviços de limpeza, desinfecção e dedetização dos ativos produtivos (item 7 do
parecer), dispêndios de desenvolvimento que resulte em ativo intangível que
efetivamente resulte em insumo ou em produto destinado à venda ou em prestação de
serviços (item 8.1 do parecer), dispêndios com combustíveis e lubrificantes em a)
veículos que suprem as máquinas produtivas com matéria-prima em uma planta
industrial; b) veículos que fazem o transporte de matéria-prima, produtos intermediários
ou produtos em elaboração entre estabelecimentos da pessoa jurídica; c) veículos
utilizados por funcionários de uma prestadora de serviços domiciliares para irem ao
domicílio dos clientes; d) veículos utilizados na atividade-fim de pessoas jurídicas
prestadoras de serviços de transporte (item 10 do parecer), testes de qualidade de
matérias-primas, produtos em elaboração e produtos acabados, materiais fornecidos na
prestação de serviços (item 11 do parecer).
Por outro lado, entendeu que o julgamento (questões estas que não possuem caráter
definitivo e que podem ser revistas em julgamento administrativo) não daria margem à
tomada de créditos de insumos nas atividades de revenda de bens (item 2 do parecer),
alvará de funcionamento e atividades diversas da produção de bens ou prestação de
serviços (item 4 do parecer), transporte de produtos acabados entre centros de
distribuição ou para entrega ao cliente (nesta última situação, tomaria crédito como frete
em operações de venda), embalagens para transporte de produtos acabados,
combustíveis em frotas próprias (item 5 do parecer), ferramentas (item 7 do parecer),
despesas de pesquisa e desenvolvimento de ativos intangíveis mal-sucedidos ou que não
se vinculem à produção ou prestação de serviços (item 8.1 do parecer), dispêndios com
Fl. 488
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3302-010.688 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10235.720023/2010-14

pesquisa e prospecção de minas, jazidas, poços etc de recursos minerais ou energéticos
que não resultem em produção (esforço mal-sucedido), contratação de pessoa jurídica
para exercer atividades terceirizadas no setor administrativo, vigilância, preparação de
alimentos da pessoa jurídica contratante (item 9.1 do parecer), dispêndios com
alimentação, vestimenta, transporte, educação, saúde, seguro de vida para seus
funcionários, à exceção da hipótese autônoma do inciso X do artigo 3o (item 9.2 do
parecer), combustíveis e lubrificantes utilizados fora da produção ou prestação de
serviços, exemplificando a) pelo setor administrativo; b) para transporte de funcionários
no trajeto de ida e volta ao local de trabalho; c) por administradores da pessoa jurídica;
e) para entrega de mercadorias aos clientes; f) para cobrança de valores contra clientes
(item 10 do parecer), auditorias em diversas áreas, testes de qualidade não relacionados
com a produção ou prestação de serviços (item 11 do parecer).
Em resumo, considerando a decisão proferida pelo STJ e o posicionamento do Parecer
Normativo Cosit 05/2018, temos as seguintes premissas que devem ser observadas pela
empresa para apuração do crédito de PIS/COFINS: 1. Essencialidade, que diz respeito
ao item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço,
constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do
serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência; 2. Relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio
produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas
singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos de
artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal
(v.g.,equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se, nessa medida, da
acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da aquisição
na produção ou na execução do serviço.
Portanto, para análise da subsunção do bem ou serviço ao conceito de insumo,
mister se faz a apuração da sua essencialidade e relevância ao processo produtivo da sociedade.
Com essas considerações, passa-se à análise do caso concreto.
A interessada produz cavaco de madeira e utiliza como principal insumo madeira
por ela produzida. Afirma que todos os insumos relativos as fases de reflorestamento e de
colheita são consumidos na formação e manutenção das florestas, pois do sucesso da lavoura
depende a aplicação de adubos, fertilizantes e herbicidas, ou seja, são determinantes para a
qualidade do produto em sua fase de industrialização.
Em outras palavras, a recorrente defende que o início do processo produtivo se dá
na fase de reflorestamento, passando pela fase da colheita e terminando na fase fabril. Já a
Fiscalização entende diferente, pois crava como início do processo produtivo apenas a fase
desenvolvida no parque fabril.
Portanto, o que se tem a decidir é se as fases de reflorestamento e de colheita
fazem parte do processo produtivo da recorrente.
Já me pronunciei em outras oportunidades sobre o tema. Ao meu sentir, o
processo produtivo de agroindústria ultrapassa a fase ocorrida no parque fabril, nos casos em que
o sujeito passivo produz seu insumo ao invés de adquiri-lo no mercado. Entendo que os custos
com a produção de seu insumo podem ser essenciais ao processo produtivo, desde que provado
nos autos. Em outras linhas, aceito a teoria do insumo do insumo. Que seria exatamente a
possibilidade de aproveitamento dos custos com os insumos que servirão de insumos para o
produto final.
Partindo dessa premissa, analiso os autos e as alegações/provas apresentadas pela
interessada para lastrear seu pleito.
Fl. 489
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3302-010.688 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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As fases de produção de mudas, reflorestamento, colheita e fabril foram assim
descritas:
1a Fase – Produção de mudas pelo métido de mini estaquia
Esta fase consiste na multiplicação das espécies por estacas. O método
consiste no plantio de um ramo ou folha da planta, desenvolvendo-se uma
nova planta a partir do enraizamento das mesmas.
Dentre os tipos de propagação vegetativa desenvolvida para as espécies
produzidas pela Recorrente, as mais conhecidas e utilizadas são a estaquia, a
micropropagação, a microestaquia, a enxertia e a mini estaquia. A estaquia é
a técnica inicialmente mais utilizada na clonagem comercial de árvores para
reflorestamento, porém em vista de uma série de limitações (capacidade de
enraizamento, qualidade do sistema radicular, entre outros) a mini estaquia
foi implementada- rapidamente e, atualmente, a maioria das grandes e
médias empresas florestais brasileiras utiliza esta técnica em escala
comercial.
2a Fase - Reflorestamento (Silvicultura)
Esta fase do processo produtivo consiste no Reflorestamento. Esta se dá
através do link, que é a derrubada do material lenhoso através de trator, com
posterior enleiramento, que consiste no agarramento dos feixes e resíduos e
depósito dos mesmos na bordadura do talhão.
Após, é realizado o preparo do solo através da perfuração (subsolagem) e a
distribuição do fosfato em filete contínuo dentro do sulco (fosfatagem). Ato
contínuo, aplica-se o calcário através de uma adubadeira e, em seguida,
monitora-se o controle de formigas.
Por último, um trator de pneu e tanque de pulverização realiza a aplicação
herbicida de frente.
Então o solo está preparado para o plantio nos 12 meses do ano, e, se
necessário, este se faz através de uma plantadeira ergonômica. A irrigação é
realizada através de hidrogel e carro pipa, os quais são monitorados. Já o
replantio ocorre entre 15 a 30 dias após o plantio em talhões com índice de
mortalidade, e a adubação ocorre manualmente ou de forma mecanizada.
O controle de pragas e doenças é monitorado, e não se pode esquecer que
em todo este processo, ocorre a prevenção e controle de incêndio florestal.
3a Fase - Colheita
Esta terceira fase consiste no processo de colheita das espécies plantadas
através da derrubada, o desgalhe manual dos feixes acumulados no chão, o
arraste da madeira através de equipamentos, o traçamento, o carregamento
em caminhões, a limpeza da carga acomodada no caminhão bitrem, e, por
último, o transporte até a fábrica.
4a Fase - Processo Fabril
Esta fase compreende a recepção e a armazenagem da madeira em pátios
determinados na área industrial. As toras são transportadas por guindastes
até o tambor descascador, cuja rotação provoca o descascamento e são
transportadas por correntes de alimentação e rolos até a entrada do picador.
Após, o produto passa pelas peneiras oscilatórias até o repicador, o qual
permite um aproveitamento completo dos cavacos desclassificados nas
peneiras rotativas.
Nesta fase tem-se ainda o picador de casca, cujo produto é negociado para
queima de caldeiras de biomassa.
Os cavacos de madeira são, então, acomodados em pátios de estocagem. A
seguir, passam pelas moegas que os levam aos transportadores do sistema
de embarque, e chegam até aos carregadores de navios para o despejo no
porão do navio por uma calha telescópica.
Fl. 490
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3302-010.688 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10235.720023/2010-14

Nas as fases “produção de mudas”, “reflorestamento” e “colheita” a interessada,
ressalvando o custo com combustível e com lubrificante, não identificou em seu recurso
voluntário quais os insumos essenciais ao seu processo produtivo e que ensejariam o direito ao
crédito.
Em outras palavras, faltou dialeticidade sobre esse capítulo.
Fredie Didier Jr define a necessidade da dialeticidade do recurso:
A parte, no recurso, tem de apresentar a sua fundamentação de modo analítico, tal como
é exigida para decisão judicial (art. 489, § 1o, CPC). A parte não pode expor as suas
razões de modo genérico. Não pode valer-se de meras paráfrases da lei. Não pode alegar
a incidência de conceito jurídico indeterminado, sem demonstrar as razões de sua
aplicação ao caso. O dever de fundamentação analítica da decisão implica no ônus de
fundamentação analítica da postulação. Trata-se de mais um corolário do princípio da
cooperação. O STJ reconheceu expressamente a aplicação do art. 489, § 1o, do CPC, às
partes ao analisar um agravo interno em que o recorrente se teria limitado, literalmente,
a repetir os argumentos trazidos no recurso especial.
“A doutrina costuma mencionar a existência de um princípio da dialeticidade dos
recursos. De acordo com esse princípio, exige-se que todo recurso seja formulado por
meio de petição pela qual a parte não apenas manifeste sua inconformidade com ato
judicial impugnado, mas, também e necessariamente, indique os motivos de fato e de
direito pelos quais requer o novo julgamento da questão nele cogitada.
Rigorosamente, não é um princípio: trata-se de exigência que decorre do princípio do
contraditório, pois a exposição das razões de recorrer é indispensável para que a parte
recorrida possa se defender, bem como para que o órgão jurisdicional possa cumprir seu
dever de fundamentar suas decisões (STJ, 2a T. AgInt no AREsp 853.152/RS Rel. Min.
Assusete Magalhães, j. 13/12/2016, DJe 19/12/2016)”.
Diante do pedido genérico da interessado, me vejo na obrigação de negar
provimento a este capítulo recursal, pois combustível e lubrificante será tratado em capítulo
específico.
Combustíveis e lubrificantes
A Fiscalização glosou os valores referentes aos custos com combustíveis e
lubrificantes em virtude da falta de segregação nas atividades.
A interessada alega que possui relatório detalhado dos custos na fase agrícola e
industrial, inclusive com relação a combustível e lubrificante. Que referido relatório é realizado
mensalmente, com a discriminação detalhada do consumo, da atividade desenvolvida (colheita,
transporte, fábrica, embarque, administração direta e indireta) e do valor (R$/Ton.),
possibilitando a segregação almejada pela r. Fiscalização. Através do relatório é perfeitamente
possível chegar ao percentual médio de gastos com Combustíveis e Lubrificantes do ano de
2003, consumidos no processo de reflorestamento, e, o restante, consequentemente é atribuído à
utilização nos setores industriais.
Como já dissertado, os custos relacionados com as fases de reflorestamento e da
colheita conferem direito à crédito por serem essenciais ao processo produtivo da recorrente.
Neste norte, afasto as glosas referentes aos custos com combustíveis e lubrificantes utilizados
nas mencionadas fases de produção.
Outros
Alega a interessada que a Fiscalização glosou do grupo “Outros” os serviços
prestados de terraplanagem, reforma de estrada, aluguel de trator de esteira, motoniveladora e
Fl. 491
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3302-010.688 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10235.720023/2010-14

rolo compactador. Afirma, de forma laconica, sobre a necessidade de abrir caminhos alternativos
em suas propriedade para facilitar a colheita das espécieis que cultiva.
Ocorre que no recurso voluntário não há identificação desses serviços no processo
produtivo da recorrente. Não houve o cuidado de dissertar sobre a essencialidade ou a relevância
desses serviços em seu processo produtivo. Tampouco, há qualquer indicação da fase produtiva
que são utilizados os mencionados serviços.
Diante desse quadro, por falta de dialeticidade, nego o capítulo recursal.
Taxa Selic
A interessada requer que seja determinada a aplicação da taxa Selic entre a data
do pedido de restituição até a data da completa satisfação do crédito.
Quanto à possibilidade de aplicação de juros compensatórios sobre o
ressarcimento de créditos fiscais referentes ao PIS e a Cofins não-cumulativos, entendo que não
há amparo legal, muito pelo contrário, a Lei no 10.833/2003 veda expressamente a aplicação de
juros compensatórios sobre o ressarcimento de créditos fiscais nela previstos, assim dispondo:
Art. 13. O aproveitamento de crédito na forma do § 4° do art 3°, do art. 4° e dos §§ 1° e
2° do art. 6°, bem como do § 2° e inciso II do § 4° e §5° do art. 12, não ensejará
atualização monetária ou incidência de juros sobre os respectivos valores.
Art. 15. Aplica-se à contribuição para o P1S/PASEP não-cumulativa de que trata a Lei
n° 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto nos incisos I e lido § 3° do art. 1°,
nos incisos VI, VII e IX do caput e nos §§ 1°, incisos II e III, 10 e 11 do art. 3°, nos §§
3° e 4° do art. 6°, e nos arts. 7o, 8°, 10, incisos XI a XIV, e 13.
Portanto, pela regra acima reproduzida, é vedada a aplicação da taxa Selic ao
valor do crédito de PIS e de Cofins não cumulativos.
Por fim, essa matéria se encontra pacificada no âmbito do CARF por intermédio
do Enunciado de Súmula CARF no 125.
No ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas não incide
correção monetária ou juros, nos termos dos artigos 13 e 15, VI, da Lei no 10.833, de
2003.
Conclusão
Por todo exposto, dou provimento parcial ao recurso para reverter as glosas
referentes aos custos com combustíveis e lubrificantes utilizados nas fases de produção de
mudas, reflorestamento e colheita;
É como voto.
(assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho

Fl. 492
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3302-010.688 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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