Tribunal: CARF
Processo: 10280.720851/2010-15
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LIVIA DE CARLI GERMANO
Data de julgamento: 2021-02-03
Data de publicação: 2021-03-15

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2006
DEPÓSITOS BANCÁRIOS. REQUISIÇÃO DE MOVIMENTAÇÃO FINANCEIRA. DECRETO No 3.724/2001. INTERPRETAÇÃO RESTRITIVA. EMBARAÇO À FISCALIZAÇÃO. HIPÓTESES PREVISTAS NO ART. 33 DA LEI No 9.430/96. EMISSÃO DE RMF BASEADA EM SIMPLES NÃO ATENDIMENTO À INTIMAÇÃO PARA APRESENTAÇÃO DE EXTRATOS BANCÁRIOS. IMPOSSIBILIDADE.
O acesso à movimentação financeira do contribuinte, autorizado pela Lei Complementar no. 105, de 2001, implica fiel obediência aos ditames do Regulamento correspondente (Decreto no. 3.724, de 2001). No caso vertente, em que o referido acesso se deu com suporte nas hipóteses descritas no art. 33 da Lei no 9.430, de 1996, seria necessário o aporte de documentação capaz de indicar condutas que permitissem concluir pela intenção deliberada do contribuinte de obstaculizar o andamento da ação fiscal (embaraço), sendo insuficiente, à evidência, a mera comprovação do não atendimento de intimação para apresentar extratos bancários.

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10280.720851/2010-15
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9101-005.344 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
03 de fevereiro de 2021
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
NOVO TRIANGULO COMERCIO DE ALIMENTOS LTDA

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2006
DEPÓSITOS
BANCÁRIOS.
REQUISIÇÃO
DE
MOVIMENTAÇÃO
FINANCEIRA.
DECRETO
No
3.724/2001.
INTERPRETAÇÃO
RESTRITIVA. EMBARAÇO À FISCALIZAÇÃO. HIPÓTESES PREVISTAS
NO ART. 33 DA LEI No 9.430/96. EMISSÃO DE RMF BASEADA EM
SIMPLES
NÃO
ATENDIMENTO
À
INTIMAÇÃO
PARA
APRESENTAÇÃO DE EXTRATOS BANCÁRIOS. IMPOSSIBILIDADE.
O acesso à movimentação financeira do contribuinte, autorizado pela Lei
Complementar no. 105, de 2001, implica fiel obediência aos ditames do
Regulamento correspondente (Decreto no. 3.724, de 2001). No caso vertente,
em que o referido acesso se deu com suporte nas hipóteses descritas no art. 33
da Lei no 9.430, de 1996, seria necessário o aporte de documentação capaz de
indicar condutas que permitissem concluir pela intenção deliberada do
contribuinte de obstaculizar o andamento da ação fiscal (embaraço), sendo
insuficiente, à evidência, a mera comprovação do não atendimento de
intimação para apresentar extratos bancários.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer do
Recurso Especial, vencidos os conselheiros Fernando Brasil de Oliveira Pinto e Caio Cesar
Nader Quintella, que votaram pelo não conhecimento. No mérito, por determinação do art. 19-E
da Lei no 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei no 13.988/2020, em face do empate no
julgamento, acordam em negar-lhe provimento, vencidas as conselheiras Livia De Carli
Germano (relatora), Edeli Pereira Bessa e Andréa Duek Simantob, que votaram por dar-lhe
provimento parcial com retorno ao colegiado de origem. Votaram pelas conclusões, quanto ao
conhecimento e quanto ao mérito, as conselheiras Edeli Pereira Bessa e Andréa Duek Simantob.
Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto.
Manifestou intenção de apresentar declaração de voto a conselheira Andréa Duek Simantob.

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10280.720851/2010-15
Fl. 429
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-005.344 - CSRF/1a Turma
Processo no 10280.720851/2010-15

(documento assinado digitalmente)
Andréa Duek Simantob - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Livia De Carli Germano - Relatora
(documento assinado digitalmente)
Fernando Brasil de Oliveira Pinto - Redator designado

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia
De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Caio Cesar
Nader Quintella e Andréa Duek Simantob (Presidente).

Relatório
Trata-se de recurso especial de divergência interposto pela Fazenda Nacional
contra o acórdão 1301-002.847, proferido na sessão de 14 de março de 2018, assim ementado e
decidido:
Acórdão recorrido 1301-002.847
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA-IRPJ
Ano-calendário: 2006
REQUISIÇÃO
DE
INFORMAÇÕES
SOBRE
MOVIMENTAÇÃO
FINANCEIRA. RELATÓRIO CIRCUNSTANCIADO. HIPÓTESES DE
INDISPENSABILIDADE. NECESSIDADE DE DEMONSTRAÇÃO
Lançamento embasado em extratos bancários, obtidos mediante Requisição de
Movimentação Financeira (RMF), devem ser firmados na Lei Complementar
no 105/2001, regulamentada pelo Decreto no 3.724/2001.
As hipóteses de indispensabilidade do exame de movimentação financeira
foram elencadas no art. 3o do Decreto 3.724/2001. A autoridade fiscalizadora
deverá, em relatório circunstanciado, descrever de forma precisa e clara os
fatos
que
motivaram
o
enquadramento
do
caso
na
hipótese
de
indispensabilidade e demonstrar a razoabilidade da situação.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, acolher a preliminar de
nulidade do lançamento, e dar provimento ao recurso voluntário, vencidos os
Conselheiros Nelso Kichel e Milene de Araújo Macedo que votaram por rejeitar a
preliminar de nulidade, e, no mérito, por negar provimento ao recurso. Designado
redator do voto vencedor o Conselheiro José Eduardo Dornelas Souza. Ausente
momentânea e justificadamente a Conselheira Bianca Felícia Rothschild. Participou
do julgamento o Conselheiro Suplente Leonam Rocha de Medeiros.

Fl. 430
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-005.344 - CSRF/1a Turma
Processo no 10280.720851/2010-15

A Fazenda Nacional contesta duas matérias, ambas admitidas para discussão pela
Presidente da 3a Câmara desta Seção, quais sejam:
A) Vícios na Expedição da RMF
B) Embaraço à Fiscalização
O despacho de admissibilidade de recurso especial assim consignou as
divergências (grifos do original):
(...)
A) Vícios na Expedição da RMF
Declara a Recorrente que a presente autuação versa sobre auto de infração de IRPJ,
CSLL, PIS e COFINS, decorrente de arbitramento do lucro com base na receita bruta
conhecida, e fundamentou-se em depósitos bancários não comprovados.
Aponta divergência na medida em que o acórdão recorrido considerou que as
intimações para apresentar os extratos bancários, sem resposta do contribuinte seriam
insuficientes para fundamentar a expedição de RMF às instituições financeiras.
Acrescenta que sob a ótica do Colegiado recorrido, o art. 3o do Decreto n. 3.724/2001
determina taxativamente todas as situações nas quais as informações serão
consideradas indispensáveis e a auditoria dever elaborar relatório circunstanciado
enquadrando a conduta num dos incisos do citado dispositivo e, sendo caso de não
apresentação de embaraço à fiscalização (hipótese na qual poderia se enquadrar a
falta de apresentação dos extratos bancários), “a autoridade fiscal deve robustecer a
acusação (de embaraço), trazendo aos autos elementos capazes de demonstrar tal
intenção" (fls.391-392).
E por fim, o Colegiado a quo firmou entendimento de que “a simples ausência de
apresentação de extratos bancários não autoriza o acesso à movimentação financeira
do contribuinte por meio de requisição às instituições bancárias" (fl.392).
A Fazenda alega que tal entendimento contraria jurisprudência do CARF e apresenta os
acórdãos paradigmas no.1401-002.007 (da 1a Turma da 4a Câmara da 1a Seção, de
26/07/2017) e no 2202-003.753 (da 2a Turma da 2a Câmara da 2a Seção, de 04/04/2017).
Transcreveu inteiro teor das ementas no corpo do recurso.
Os paradigmas informados encontram-se disponíveis no sítio do CARF, e até a data de
interposição do recurso não haviam sido reformados.
O paradigma no.1401-002.007 possui a seguinte ementa, no tocante ao tema:
NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO. QUEBRA DO SIGILO BANCÁRIO.
REQUISIÇÃO
DE
MOVIMENTAÇÃO
FINANCEIRA.
AUSÊNCIA
DE
MOTIVAÇÃO. INOCORRÊNCIA.
Inexiste nulidade em Auto de Infração lastreado em informações bancárias
requisitadas em absoluta observância das normas de regência e ao amparo da
lei, sendo desnecessária prévia autorização judicial, conforme majoritário
entendimento das mais altas Cortes do país.
Inexiste obrigatoriedade do Fisco, em sua relação com o Contribuinte objeto de
fiscalização, de demonstrar a indispensabilidade da apresentação dos extratos
bancários de movimentação financeira. Esta motivação, segundo a Lei
Complementar no 105/2001, c/c com o Decreto no 3.724/2001, foi dirigida pelo
Fl. 431
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-005.344 - CSRF/1a Turma
Processo no 10280.720851/2010-15

legislador aos requerimentos realizados pelas autoridades fiscais às instituições
financeiras.(grifo nosso)
Para demonstrar a divergência, a Fazenda transcreveu trechos do paradigma e do
recorrido, com destaque para os seguintes excertos:
Acórdão Recorrido:
Em sede de recurso voluntário, o contribuinte sustenta a nulidade do lançamento
efetivado com base na movimentação bancária. Afirma que a fiscalização não
demonstrou adequadamente nenhuma das hipóteses de indispensabilidade de
exame dos documentos bancários previstas no art. 3o do Decreto no 3.724/2001,
tendo havido, assim, violação das normas que disciplinam a matéria,
caracterizando-se prova obtida de forma ilícita.
(...)
No tocante à indispensabilidade do exame das informações, o citado Decreto no
3.724, de 2001, que regulamenta o art. 6o acima referenciado, relacionou
objetivamente as hipóteses em que os exames são considerados indispensáveis.
Ou seja, o seu art. 3o determina taxativamente todas as situações nas quais as
informações serão consideradas indispensáveis, in verbis:
(...)
Dentre as hipóteses listadas, não tenho dúvidas que encontro aquela apontada
pela autoridade fiscal (inciso VII: previstas no art. 33 da Lei no 9.430, de 1996).
Contudo, apesar da indicação, a referida autoridade, em relatório por demais
econômico, simplesmente afirma que o contribuinte foi intimado para apresentar
os extratos bancários e não o fez.
Das hipóteses acima listadas, a única situação que se associa aos motivos
descritos pela autoridade fiscal é a estampada no item I acima: embaraço à
fiscalização. Nesse trilho, o embaraço estaria caracterizado pelo não
fornecimento de informações sobre movimentação financeira.
Se foi essa a direção adotada pelo agente fiscal, penso que o relatório
circunstanciado de fls. 8 e 9, deveria ter reunido elementos capazes de
caracterizar o embaraço à fiscalização, pois, considerada uma interpretação
sistemática da legislação, a simples ausência de apresentação de extratos não
autoriza o acesso à movimentação financeira do contribuinte por meio de
requisição às instituições bancárias.
(...)
Nesse cenário, a autoridade fiscal deve robustecer a acusação (de embaraço),
trazendo aos autos elementos capazes de demonstrar tal intenção. Entretanto,
não os identifico nos autos.
Com efeito, a recorrente foi intimada por duas vezes a apresentar os extratos
bancários, e não os fez. Nada mais há nos autos capaz de refletir condutas que
justifiquem o enquadramento da pessoa jurídica na hipótese estampada no
inciso I do art. 33 da Lei no 9.430, de 1996, ou em qualquer das outras hipóteses
ali discriminadas.
(...)
Por esses fundamentos, voto por acolher a preliminar de nulidade do
lançamento, e dar provimento ao recurso voluntário, a fim de que seja
cancelado o auto de infração lavrado. (grifo nosso)
Fl. 432
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-005.344 - CSRF/1a Turma
Processo no 10280.720851/2010-15

Paradigma no.1401-002.007
1) Nulidade do auto de infração em virtude da quebra do sigilo bancário sem
autorização judicial
2) Nulidade do auto de infração por ausência de motivação de fato e de direito
no ato administrativo que requisitou os dados bancários
Vamos tratar destes dois pontos em conjunto, haja vista sua íntima relação.
Primeiramente, alega a recorrente que, durante o procedimento fiscal, a
Autoridade Lançadora não teria apresentado qualquer justificativa prévia para
exigir a apresentação dos extratos bancários. (...)
Confunde-se a recorrente ao arguir que as intimações feitas a ela requerendo os
documentos bancários deveriam conter motivação de indispensabilidade. Esta
motivação, segundo a Lei Complementar no 105/2001, c/c com o Decreto no
3.724/2001, foi dirigida pelo legislador aos requerimentos realizados pelas
autoridades fiscais às instituições financeiras. Vide abaixo o texto legal:
(...)
O Termo de Verificação Fiscal de e-fls. 689/707 é cristalino ao justificar o
pedido dos extratos bancários às respectivas instituições financeiras. Senão
vejamos:
Ante a recusa não justificada de apresentação de extratos bancários
relativos a contas bancárias não escrituradas, foi expedida Requisição
de Informações sobre Movimentação Financeira, e enviada ao Banco
Santander Meridional S/A solicitando os extratos bancários e os dados
constantes da ficha cadastral (fls. 80 a 82).
As RMFs enviadas às Instituições Financeiras são igualmente claras ao conter
a seguinte assertiva:
“Esta RMF é indispensável ao andamento do procedimento de
fiscalização em curso, nos termos do art. 4°, § 6°, do Decreto n° 3.724,
de 2001.”
(...)
Assim, quanto a este ponto, considero equivocado o entendimento esposado
pela requerente de que os extratos bancários foram obtidos ilícita e/ou
imotivadamente, razão pela qual rejeito sua arguição de nulidade do auto de
infração.(grifos do recorrente e nosso)
A partir das ementas e do cotejo realizado pela Recorrente, constatam-se decisões
contrárias no que diz respeito à existência de vício na obtenção dos extratos bancários
através de expedição de RMF às instituições financeiras.
No acórdão recorrido, o Colegiado entendeu demasiado suscinto o relatório que
embasou a Requisição de Informações sobre Movimentação Financeira -RMF, posto
que fundamentado apenas no fato de que o contribuinte não ter atendido às intimações
para apresentar os extratos bancários. Concluiu que seria necessário a descrição de
forma precisa e clara dos fatos que motivaram caracterizar a movimentação bancária
como indispensável e por conseguinte, acolheu a premilinar de nulidade e determinou o
cancelamento da autuação.
De maneira contrária, o paradigma concluiu que não houve nulidade, posto que não
cabe ao Fisco demonstrar para o contribuinte a hipótese de indispensabilidade dos
Fl. 433
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-005.344 - CSRF/1a Turma
Processo no 10280.720851/2010-15

extratos bancários, uma vez que a expedição de RMF é dirigida às instituições
financeiras, cabendo a elas esta análise.
É de se observar que os contextos fáticos que embasaram as conclusões contrárias são
semelhantes, na medida em que em ambos os casos o lançamento embasado em extratos
bancários foi questionado sob alegação de ausência de motivação para expedição de
RMF. Nas duas situações, os sujeitos passivos foram intimados a apresentar os extratos
bancários, mas em nenhum dos casos a intimação foi atendida.
Ou seja, tanto no paradigma, quanto no recorrido, a Autoridade Fiscal justificou a
expedição da RMF no desatendimento às intimações para apresentar os extratos
bancários.
Logo, verificam-se situações fáticas semelhantes a ensejaram conclusões distintas no
que diz respeito à legitimidade da obtenção dos extratos bancários, que serviram de base
para o auto de infração.
Por tudo o exposto, em relação ao paradigma no.1401-002.007, a Recorrente logrou
êxito em demonstrar divergência no que diz respeito ao vício na expedição da
RMF.
A Recorrente apresentou um segundo paradigma no 2202-003.753 para o tema, assim
ementado no que diz respeito à matéria:
LANÇAMENTO BASEADO EM DEPÓSITOS BANCÁRIOS REQUISIÇÃO
DE INFORMAÇÕES SOBRE MOVIMENTAÇÃO FINANCEIRA - RMF
DECRETO N° 3.724/2001. RELATÓRIO CIRCUNSTANCIADO.
De acordo com o §4o do art. 3o do Decreto no 3.724/2001 "as informações
prestadas pelo sujeito passivo poderão ser objeto de verificação nas instituições
de que trata o art. 1o".
O fato de não se encontrar entre as peças processuais o relatório circunstanciado
que deu base à expedição da Requisição de Informações sobre Movimentação
Financeira (RMF) não implica em cerceamento ao direito de defesa do
impugnante nem determina a ilegalidade da prova, uma vez que este é dirigido à
autoridade competente e não ao contribuinte.
PROVA. EXTRATOS BANCÁRIOS. OBTENÇÃO.
Válida é a prova consistente em informações bancárias requisitadas com
observância das normas de regência. (grifo nosso)
A ementa do segundo paradigma no 2202-003.753 ratifica o entendimento do primeiro,
no sentido de que a Requisição de Infomações de Movimentação Financeira - RMF é
diriga às instituições financeiras e não ao contribuinte, e considerou os extratos
bancários como prova válida a embasar o lançamento, rejeitando a preliminar de
nulidade.
A Recorrente afirma que a ementa seria suficiente para demonstrar a divergência, mas
ainda transcreve trechos do paradigma.
De fato, a ementa e os trechos transcritos demonstram a divergência de entendimento,
um vez que no paradigma o contribuinte alegou vício na requisição da RMF, pois a
requisição só poderia ser emitida na recusa do contribuinte em apresentar documentos e
pelo fato de inexistir relatório circunstanciado, o qual não foi noticiado no termo de
verificação fiscal.
No paradigma no 2202-003.753, a Turma julgadora firmou entendimento de que não há
contraditório na fase de procedimento de fiscalização, etapa esta anterior ao lançamento
Fl. 434
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-005.344 - CSRF/1a Turma
Processo no 10280.720851/2010-15

e que, de acordo com os dispositivos legais do Decreto n.3724/2001, a validade da RMF
pressupõe a anterior intimação do sujeito passivo para apresentar extratos bancários, o
que se verificou no processo. E acrescenta que a ausência de relatório circunstanciado
no processo não enseja nulidade, visto que este documento é dirigido às instituições
financeiras, as quais devem se convencer da necessidade de expedição da RMF,
conforme excerto abaixo (fls.388-389):
Nesse ponto, correta a decisão recorrida ao afirmar que:
Todavia, é certo, também, que tal relatório tem a finalidade única e exclusiva
de convencer a autoridade administrativa responsável, a qual somente poderá
expedir aquela requisição quando estiver convicta de que se trata de situação
enquadrada em hipótese de indispensabilidade, observado o princípio da
razoabilidade. O § 8o do art. 4o do mesmo Decreto no 3.724, de 2001, é bastante
claro, ao estipular: “A expedição da RMF presume indispensabilidade das
informações requisitadas, nos termos deste Decreto.
(...)
Nem a Lei Complementar no 105 nem o Decreto no 3.724, ambos de 2001,
prevêem que deva ser o contribuinte cientificado da RMF ou do relatório que a
antecede. Quem deve estar convencido da necessidade de expedição da RMF é a
autoridade administrativa competente e não o contribuinte.
Portanto, a ausência do relatório circunstanciado nos autos do processo – pois
nada impede, por exemplo, que ele tenha sido elaborado e a autoridade
responsável o tenha arquivado, por se tratar de documento a ela exclusivamente
dirigido – não enseja nenhuma hipótese de nulidade prevista na legislação, nos
termos do art. 59 do Decreto no 70.235, de 1972, (...). (grifos da recorrente)
O segundo paradigma no 2202-003.753 também guarda similitude fática com o aresto
recorrido uma vez houve intimação do contribuinte para apresentar os extratos
bancários, mas o sujeito passivo não atendeu à intimação no prazo estipulado. Em
consequência, a fiscalização expediu RMF solicitando às instituições financeiras os
extratos bancários, como condição indispensável para continuidade da ação fiscal, sem
que houvesse relatório circunstanciado juntado aos autos.
Contudo, diante de situação fática semelhante, o Colegiado do segundo paradigma
sustentou entendimento distinto daquele firmado no acórdão recorrido. Este entendeu
ser necessário um relatório circunstanciado com a descrição precisa e clara dos fatos
que motivaram a autoridade fiscal a considerar os extratos bancários indispensáveis ao
procedimento, enquanto que no paradigma, o Colegiado entendeu não ser necessária
nem a presença do relatório circunstanciado nos autos, tendo em vista que a RMF se
dirige às instituições financeiras e são elas que devem se convencer da
indispensabilidade da documentação requerida.
Dessarte, o segundo paradigma no 2202-003.753 ratifica a divergência no que
concerne ao vício na expedição da RMF.
B) Embaraço à Fiscalização
A Recorrente colaciona trecho do recorrido que trata da questão do embaraço à
fiscalização (fl.394):
A meu ver, o embaraço à fiscalização fica configurado a partir de condutas que,
não obstante isoladamente pouco possam significar, no seu conjunto deixam
clara a intenção do contribuinte de obstaculizar o prosseguimento da ação
fiscalizadora.
Fl. 435
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-005.344 - CSRF/1a Turma
Processo no 10280.720851/2010-15

Nesse cenário, a autoridade fiscal deve robustecer a acusação (de embaraço),
trazendo aos autos elementos capazes de demonstrar tal intenção. Entretanto,
não os identifico nos autos.
Com efeito, a recorrente foi intimada por duas vezes a apresentar os extratos
bancários, e não os fez. Nada mais há nos autos capaz de refletir condutas que
justifiquem o enquadramento da pessoa jurídica na hipótese estampada no
inciso I do art. 33 da Lei no 9.430, de 1996, ou em qualquer das outras hipóteses
ali discriminadas.(grifo nosso)
Alega que o acórdão paradigma no101-95-767 (da 1a Câmara do Primeiro Conselho de
Contribuintes, de 22/09/2006) traz entendimento contrário em relação à caracterização
da hipótese de embaraço. Transcreveu íntegra da ementa no corpo do recurso.
O paradigma indicado encontra-se disponível no sítio do CARF e até a data de
interposição do recurso não havia sido reformado. O paradigma no101-95-767 possui a
seguinte ementa, no que se refere ao tema:
SIGILO BANCÁRIO-OBTENÇÃO DAS INFORMAÇÕES PELA AUTORIDADE
ADMINISTRATIVA-
Estando,
a
obtenção
das
informações
sobre
a
movimentação financeira do contribuinte, respaldada em lei legitimamente
inserida no ordenamento jurídico, não padece de vício o procedimento.
Para demonstrar a divergência, a Recorrente transcreveu trecho do paradigma, dos
quais, destacam-se as seguintes passagens:
Paradigma no101-95-767
Intimado a apresentar os extratos das contas bancárias movimentadas no
período, o contribuinte afirmou ter contatado com os estabelecimentos
bancários e comprometeu-se a apresentá-los tão logo os obtivesse. (...)
Foi formalizada a Requisição de Movimentação Financeira ao Bank Boston
Banco Múltiplo S/A, com fundamento no inciso VII do artigo 3° do Decreto n°
3.724/2001 (hipóteses previstas no artigo 33 da Lei n° 9.430/96).
(...)
Na seqüência, suscita a nulidade do lançamento por quebra do sigilo bancário
sem autorização judicial, caracterizando obtenção ilegal de prova.
(...)
As informações a respeito da movimentação financeira da empresa foram
obtidas com base na Lei Complementar 105/2001 e no Decreto 3.724/2001,
prescindindo de autorização judicial.
(...)
Quando a serem considerados imprescindíveis os exames, o artigo 3° do
Decreto estabelece quais as hipóteses em que se consideram indispensáveis os
exames, tendo sido indicada pela fiscalização o inciso VII do artigo 3°, ou seja,
as hipóteses previstas no art. 33 da Lei 9.430/96.
Entre as hipóteses elencadas no art. 33 da Lei 9.430/96, a prevista no inciso o
trata de "embaraço à fiscalização, caracterizado pela negativa não justificada
de exibição de livros e documentos em que se assente a escrituração das
atividades do sujeito passivo, bem como pelo não fornecimento de informações
sobre bens, movimentação financeira, negócio ou atividade, próprios ou de
terceiros, quando intimado, e demais hipóteses que autorizam a requisição do
Fl. 436
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-005.344 - CSRF/1a Turma
Processo no 10280.720851/2010-15

auxílio da força pública, nos termos do art. 200 da Lei n° 5.172, de 25 de
outubro de 1966 " (destaques da Recorrente e nosso)
Trata o paradigma de lançamento de IRPJ, CSLL, PIS e COFINS do ano-calendário
1998, em razão de omissão de receitas fundamentada em depósitos bancários de origem
não comprovada. Instado a apresentar os extratos bancários, o sujeito passivo declarou
que havia contatado os estabelecimentos bancários, mas não apresentou a documentação
no prazo estabelecido. A Fiscalização expediu RMF para as instituições financeiras
correspondentes, com fundamento do inciso VII do artigo 3° do Decreto n.3724/2001.
Nesse diapasão, o paradigma possui contexto fático semelhante ao acórdão recorrido,
onde houve intimação do sujeito passivo para apresentar extratos bancários, e diante do
não atendimento, a autoridade fiscal expediu RMF fundamentado no citado inciso VII,
que faz alusão ao art. 33 da Lei n.9430/96.
Conforme mencionado anteriormente, o Colegiado recorrido entendeu que o fato de o
contribuinte ter sido intimado duas vezes para apresentar os extratos bancários não seria
conduta suficiente para caracterizar o embaraço a fiscalização, e que a autoridade fiscal
deveria ter reforçado a acusação de embaraço com elementos capazes de mostrar tal
intenção.
Já o paradigma considerou suficiente a indicação do inciso VII do artigo 3° do Decreto
n. 3724/2001, e reconheceu a legalidade do procedimento, posto que a conduta do
contribuinte em não atender às intimações para apresentar os extratos bancários
configurava o embaraço à fiscalização, sem exigir outros elementos para comprovar o
dolo específico de embaraço.
Percebe-se que as situaçãos fáticas semelhantes ensejaram conclusões distintas no que
diz respeito à caracterização do embaraço à fiscalização. O acórdão recorrido
considerou que o não atendimento a duas intimações para apresentar os extratos
bancários não configurava embaraço, sendo necessário que a autoridade fiscal tivesse
trazido outros elementos para reforçar essa tese.
Enquanto que no paradigma, a Turma julgadora aceitou a hipótese de embaraço para dar
legitimidade à expedição da RMF diante do fato de o contribuinte não ter atendido às
intimações para apresentar extrato bancário.
Logo, em relação ao paradigma no101-95-767, a Recorrente logrou êxito em
demonstrar a divergência no que diz respeito à caracterização do embaraço à
fiscalização.
A recorrente não apresentou um segundo paradigma.
Diante do exposto, com fundamento nos arst.67 e 68, do anexo II do RICARF,
proponho que seja DADO SEGUIMENTO ao Recurso Especial interposto pela
Fazenda Nacional.
O sujeito passivo foi intimado e não se manifestou.
É o relatório.

Voto Vencido
Fl. 437
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-005.344 - CSRF/1a Turma
Processo no 10280.720851/2010-15

Conselheira Livia De Carli Germano, Relatora.

Admissibilidade recursal
O recurso especial é tempestivo. Não obstante não tenha havido qualquer
alegação do sujeito passivo acerca de sua admissibilidade, compreendo necessária uma análise
mais detida.
Quanto à primeira matéria do recurso especial (Vícios na Expedição da RMF), a
Fazenda Nacional contesta a conclusão a que chegou o acórdão recorrido de que a simples
ausência de apresentação de extratos bancários não autoriza o acesso à movimentação financeira
do contribuinte por meio de requisição às instituições bancárias.
No caso, o voto condutor do acórdão recorrido interpretou o artigo 6o da Lei
Complementar 105/2001, tendo entendido que, para que as autoridades fiscais possam examinar
documentos, livros e registros de instituições financeiras, é necessário, além de processo
administrativo ou procedimento fiscal em curso, cumprir o requisito de “indispensabilidade do
exame de prova ou documento para a investigação fiscal”.
Interpretando este último requisito, o acórdão recorrido considerou que as
situações nas quais as informações serão consideradas indispensáveis estão previstas
taxativamente no artigo 3o do Decreto 3.724/2001, de maneira que a autoridade fiscal deve
expressamente enquadrar a conduta do sujeito passivo em um dos seus incisos para que possa
requisitar informações a instituições financeiras. Em seguida, afirmou que o caso de não
apresentação de documentos apenas poderia ser encaixado no inciso VII do artigo 3o do Decreto
3.724/2001, que por sua vez remete ao artigo 33 da Lei 9.430/1996.
Examinando o artigo 33 da Lei 9.430/1996, o voto condutor do acórdão recorrido
afirmou que “a única situação que se associa aos motivos descritos pela autoridade fiscal é a
estampada no item I acima: embaraço à fiscalização. Nesse trilho, o embaraço estaria
caracterizado pelo não fornecimento de informações sobre movimentação financeira.” E
continua (grifamos):
Se foi essa a direção adotada pelo agente fiscal, penso que o relatório circunstanciado de
fls. 8 e 9, deveria ter reunido elementos capazes de caracterizar o embaraço à
fiscalização, pois, considerada uma interpretação sistemática da legislação, a simples
ausência de apresentação de extratos bancários não autoriza o acesso à movimentação
financeira do contribuinte por meio de requisição às instituições bancárias.
Observe-se que, se assim fosse, todas as demais hipóteses previstas no art. 3o do
Decreto no 3.724/2001 tornar-se-iam dispensáveis, visto que bastaria intimar o
contribuinte a apresentar os documentos bancários e, uma vez não tendo sido
apresentada resposta satisfatória, expedir a competente requisição aos estabelecimentos
bancários.
A meu ver, o embaraço à fiscalização fica configurado a partir de condutas que, não
obstante isoladamente pouco possam significar, no seu conjunto deixam clara a intenção
do contribuinte de obstaculizar o prosseguimento da ação fiscalizadora.
Fl. 438
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-005.344 - CSRF/1a Turma
Processo no 10280.720851/2010-15

Nesse cenário, a autoridade fiscal deve robustecer a acusação (de embaraço), trazendo
aos autos elementos capazes de demonstrar tal intenção. Entretanto, não os identifico
nos autos.
Com efeito, a recorrente foi intimada por duas vezes a apresentar os extratos bancários,
e não os fez. Nada mais há nos autos capaz de refletir condutas que justifiquem o
enquadramento da pessoa jurídica na hipótese estampada no inciso I do art. 33 da
Lei no 9.430, de 1996, ou em qualquer das outras hipóteses ali discriminadas.
Ora, não há razoabilidade em obrigar o contribuinte a possuir os aludidos extratos,
muito menos que os entregue ao fisco. Como se sabe, as instituições bancárias
costumam cobrar para expedi-los, não sendo razoável que a Administração Tributária
imponha ao fiscalizado este ônus, e muito menos há preceito legal que obrigue a
guardar os extratos bancários provenientes de suas operações junto às instituições
bancárias.
Conclusão
Por esses fundamentos, voto por acolher a preliminar de nulidade do lançamento, e dar
provimento ao recurso voluntário, a fim de que seja cancelado o auto de infração
lavrado..
Em síntese, o acórdão recorrido concluiu pela nulidade do lançamento por
entender que a autoridade fiscal não teria trazido aos autos a base legal ou a motivação para a
requisição de informações financeiras (RMF).
Para confrontar tal conclusão a Fazenda Nacional aponta como paradigmas os
acórdãos 1401-002.007 e 2202-003.753.
A ementa do paradigma 1401-002.007 afirma que “Inexiste obrigatoriedade do
Fisco, em sua relação com o Contribuinte objeto de fiscalização, de demonstrar a
indispensabilidade da apresentação dos extratos bancários de movimentação financeira”. A
análise do voto condutor daquele acórdão revela que tal conclusão tem por objeto contrapor a
alegação do sujeito passivo, naquele processo, de que o procedimento fiscal seria nulo porque a
autoridade fiscal não teria, no curso do procedimento fiscal, apresentado qualquer justificativa
prévia para exigir a apresentação dos extratos bancários.
Trata-se de questões diferentes, em especial quanto ao aspecto do momento e ao
ato a que se referem. Explico.
O precedente 1401-002.007, apontado como paradigma, analisa alegação de
nulidade que teria ocorrido durante a fiscalização, e conclui que o Fisco não precisa, no bojo do
procedimento fiscal, demonstrar previamente para o contribuinte a indispensabilidade da
apresentação dos extratos bancários para que os possa exigir. Ali se discutiu acerca da conduta
da autoridade fiscal durante o procedimento de fiscalização (discutindo-se, de forma direta,
acerca de eventual nulidade da RMF), tendo o ato de lançamento em si sido reputado completo e
suficientemente motivado -- tanto é que o voto condutor do acórdão 1401-002.007 afirma: “O
Termo de Verificação Fiscal de e-fls. 689/707 é cristalino ao justificar o pedido dos extratos
bancários às respectivas instituições financeiras. Senão vejamos:”
Já o caso dos autos trata de alegação de nulidade do resultado do procedimento
fiscal, isto é, do ato de lançamento, ante a documentação acostada aos autos. Não está em
discussão, aqui, se a autoridade fiscal deve ou não demonstrar previamente ao sujeito passivo a
Fl. 439
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-005.344 - CSRF/1a Turma
Processo no 10280.720851/2010-15

indispensabilidade dos extratos bancários, nem se discute eventual nulidade da RMF em si, mas
sim a necessidade de a autoridade fiscal expressar, posteriormente, nos documentos que
embasam o procedimento fiscal (e em especial o seu resultado, o auto de infração), a base legal e
as circunstâncias que motivaram a requisição de informações bancárias.
Neste sentido, compreendo que o paradigma 1401-002.007 não se revela
adequado a demonstrar divergência jurisprudencial.
Quanto ao paradigma 2202-003.753, este afirma que quem deve estar convencido
da indispensabilidade dos de expedição da RMF é a autoridade administrativa competente, e não
o contribuinte, e é com base nessa premissa que o seu voto condutor conclui que “O fato de não
se encontrar entre as peças processuais o relatório circunstanciado que deu base à expedição
da Requisição de Informações sobre Movimentação Financeira (RMF) não implica em
cerceamento ao direito de defesa do impugnante nem determina a ilegalidade da prova, uma vez
que este é dirigido à autoridade competente e não ao contribuinte”.
Tal conclusão mistura aspectos relacionados à nulidade da expedição da RMF em
si e à nulidade do próprio lançamento, havendo espaço para se interpretar que, nesse ponto,
haveria algum grau de divergência jurisprudencial. Mas é com base em sua conclusão seguinte
do voto condutor do paradigma 2202-003.753 que, compreendo, resta demonstrada a divergência
jurisprudencial.
Isso porque, ao abordar a alegação do sujeito passivo de que a RMF seria nula por
não se ter verificado a hipótese de recusa do sujeito passivo, mas apenas lentidão das instituições
financeiras em entregar a documentação solicitada, o voto condutor de tal precedente afirma:
(...) como se verifica pela leitura do §4o do art. 3o acima transcrito "as informações
prestadas pelo sujeito passivo poderão ser objeto de verificação nas instituições de que
trata o art. 1o "Sendo assim, ainda que sejam entregues todos os documentos pelo
sujeito passivo (o que não ocorreu na hipótese dos autos), é possível que a autoridade
fiscalizadora promova a verificação junto às instituições financeiras.”.
Neste sentido, o voto condutor do acórdão 2202-003.753 acaba por admitir a
expedição de RMF simplesmente com a finalidade de verificação de informações, contanto que o
sujeito passivo tenha sido previamente intimado para apresentar tais informações, e mesmo na
hipótese em que o sujeito passivo tenha entregue todos os documentos solicitados, isto é,
independentemente da caracterização de embaraço ou de qualquer outra circunstância prevista
nos incisos do artigo 3o do Decreto 3.724.
Faz-se aqui uma ressalva de que o §4o transcrito por tal voto condutor não é do
artigo 3o do Decreto 3.724, mas do artigo 4o. Todavia, fato é que o voto condutor do acórdão
2202-003.753 interpreta a legislação como se o parágrafo 4o em questão fosse parte do artigo 3o,
e assim tece a sua conclusão.
Assim, analisado o raciocínio do voto condutor do acórdão 2202-003.753 (e sem
qualquer juízo quanto ao seu mérito), compreendo que este é suficiente para caracterizar a
divergência jurisprudencial. De fato, enquanto este entendeu que o auto de infração era válido
mesmo sem informação nos autos acerca da base ou da motivação que deu ensejo à RMF (em
caso em que nem mesmo o relatório circunstanciado que deu base à RMF foi juntado aos autos) ,
o voto condutor do acórdão recorrido entendeu que o auto de infração sem motivação seria nulo.
Fl. 440
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-005.344 - CSRF/1a Turma
Processo no 10280.720851/2010-15

Ante o exposto, quanto à primeira matéria do recurso especial (Vícios na
Expedição da RMF), conheço do recurso especial, especificamente com relação ao paradigma
2202-003.753.
Por sua vez, na segunda matéria do recurso especial (Embaraço à Fiscalização) a
Fazenda Nacional contesta o acórdão recorrido na parte em que este entendeu que não houve
prova de embaraço no caso dos autos, não sendo suficiente para a caracterização de embaraço o
fato de o sujeito passivo não ter atendido a duas intimações para apresentar extratos bancários. A
premissa da decisão recorrida é de que “o embaraço à fiscalização fica configurado a partir de
condutas que, não obstante isoladamente pouco possam significar, no seu conjunto deixam clara
a intenção do contribuinte de obstaculizar o prosseguimento da ação fiscalizadora”.
O acórdão apresentado como paradigma (101-95-767) compreende ter havido
embaraço à fiscalização suficiente para a caracterização da hipótese do artigo 3o do Decreto
3.724/2001 no caso em que o sujeito passivo respondeu formalmente à intimação, sem no
entanto apresentar os extratos bancários. A situação é assim descrita no relatório de tal decisão:
(...)
O contribuinte foi intimado a apresentar os livros contábeis e fiscais relativos ao ano de
1998, tendo respondido que não se pode cogitar da existência dos livros Diário, Razão e
livros fiscais, uma vez que a empresa não concluiu sua constituição. Intimado a
informar se reuniria as condições necessárias à escrituração dos livros contábeis, bem
como a manifestar seu interesse em fazê-lo, limitou-se a afirmar que a resposta a este
item ficaria prejudicada em virtude do fato de que a empresa não existiu de direito e de
fato.
Intimado a apresentar os extratos das contas bancárias movimentadas no período, o
contribuinte afirmou ter contatado com os estabelecimentos bancários e comprometeu-
se a apresentá-los tão logo os obtivesse. Não obstante, não apresentou a correspondência
enviada às instituições financeiras, bem como correspondência destas estabelecendo o
prazo necessário para o fornecimento destes extratos, conforme pedido pela
fiscalização.

(...)
Como se percebe, o paradigma tratou de contexto fático e jurídico semelhante ao
do acórdão recorrido, sendo que o racional de sua decisão seria, em tese, capaz de alterar a
conclusão a que chegou a turma a quo.
Resta caracterizada, portanto, a divergência jurisprudencial quanto a essa matéria.
Por fim, vale ressaltar que, no contexto do Recurso Extraordinário (RE) 601.314,
o Supremo Tribunal Federal (STF) julgou, em sede de repercussão geral, o Tema 225 - a)
Fornecimento de informações sobre movimentações financeiras ao Fisco sem autorização
judicial, nos termos do art. 6o da Lei Complementar no 105/2001; b) Aplicação retroativa da Lei
no 10.174/2001 para apuração de créditos tributários referentes a exercícios anteriores ao de sua
vigência. Em tal ocasião, o STF firmou a seguinte tese:
I - O art. 6o da Lei Complementar 105/01 não ofende o direito ao sigilo bancário, pois
realiza a igualdade em relação aos cidadãos, por meio do princípio da capacidade
Fl. 441
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-005.344 - CSRF/1a Turma
Processo no 10280.720851/2010-15

contributiva, bem como estabelece requisitos objetivos e o translado do dever de sigilo
da esfera bancária para a fiscal;
II - A Lei 10.174/01 não atrai a aplicação do princípio da irretroatividade das leis
tributárias, tendo em vista o caráter instrumental da norma, nos termos do artigo 144, §
1o, do CTN.
Tal decisão não impede o conhecimento do presente recurso especial.
Ante o exposto, oriento meu voto para conhecer do recurso especial quanto a
ambas as matérias.

Mérito
O mérito do presente recurso consiste em definir se na hipótese dos autos (i)
houve ou não vício na expedição das RMFs de fls. 8-9 e (ii) restou ou não caracterizada a
hipótese de embaraço à fiscalização, nos termos dos artigos 2o, § 5o e artigo 3o, inciso VII do
Decreto 3.724/2001 e artigo 33 da Lei 9.430/1996.
A legislação em questão é a seguinte:
Decreto 3.724/2001
Art. 2o Os procedimentos fiscais relativos a tributos e contribuições administrados pela
Secretaria da Receita Federal do Brasil - RFB serão executados por ocupante do cargo
efetivo de Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil e terão início mediante expedição
prévia de Termo de Distribuição do Procedimento Fiscal - TDPF, conforme
procedimento a ser estabelecido em ato do Secretário da Receita Federal do Brasil.
(Redação dada pelo Decreto no 8.303, de 2014)
(...)
§ 5o A Secretaria da Receita Federal do Brasil, por intermédio de servidor ocupante do
cargo de Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil, somente poderá examinar
informações relativas a terceiros, constantes de documentos, livros e registros de
instituições financeiras e de entidades a elas equiparadas, inclusive os referentes a
contas de depósitos e de aplicações financeiras, quando houver procedimento de
fiscalização em curso e tais exames forem considerados indispensáveis. (Redação dada
pelo Decreto no 6.104, de 2007).
(...)
Art. 3o Os exames referidos no § 5o do art. 2o somente serão considerados
indispensáveis nas seguintes hipóteses: (Redação dada pelo Decreto no 6.104, de 2007).
(...)
VII - previstas no art. 33 da Lei no 9.430, de 1996;
Lei 9.430/1996
Art. 33. A Secretaria da Receita Federal pode determinar regime especial para
cumprimento de obrigações, pela sujeito passivo, nas seguintes hipóteses:
Fl. 442
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Fl. 15 do Acórdão n.o 9101-005.344 - CSRF/1a Turma
Processo no 10280.720851/2010-15

I - embaraço à fiscalização, caracterizado pela negativa não justificada de exibição de
livros e documentos em que se assente a escrituração das atividades do sujeito passivo,
bem como pela não fornecimento de informações sobre bens, movimentação financeira,
negócio ou atividade, próprios ou de terceiros, quando intimado, e demais hipóteses que
autorizam a requisição do auxílio da força pública, nos termos do art. 200 da Lei no
5.172, de 25 de outubro de 1966;
II - resistência à fiscalização, caracterizada pela negativa de acesso ao estabelecimento,
ao domicílio fiscal ou a qualquer outro local onde se desenvolvam as atividades do
sujeito passivo, ou se encontrem bens de sua posse ou propriedade;
III - evidências de que a pessoa jurídica esteja constituída por interpostas pessoas que
não sejam os verdadeiros sócios ou acionistas, ou o titular, no caso de firma individual;
IV - realização de operações sujeitas à incidência tributária, sem a devida inscrição no
cadastro de contribuintes apropriado;
V - prática reiterada de infração da legislação tributária;
VI - comercialização de mercadorias com evidências de contrabando ou descaminho;
VII - incidência em conduta que enseje representação criminal, nos termos da legislação
que rege os crimes contra a ordem tributária.
(...)
Como se percebe, a legislação permite às autoridades fiscais o exame de
informações relativas a contas de depósitos e de aplicações financeiras, quando (a) houver
procedimento de fiscalização em curso e (b) tais exames forem considerados indispensáveis.
A existência de procedimento de fiscalização em curso não se questiona, e foi no
seu curso que foi pedida a movimentação financeira do sujeito passivo.
Quando a serem considerados imprescindíveis, o artigo 3° do Decreto 3.724/2001
estabelece as hipóteses em que se consideram indispensáveis os exames, tendo sido indicada pela
fiscalização o inciso VII, que remete às hipóteses previstas no artigo 33 da Lei 9.430/1996,
dentre as quais está a prevista no inciso I, que define, para tal fim, o embaraço à fiscalização.
O voto condutor do acórdão recorrido considerou o Relatório circunstanciado de
fls. 8-9 “... por demais econômico, simplesmente afirma que o contribuinte foi intimado para
apresentar os extratos bancários e não o fez”, e o transcreve:

Diante disso, afirmou o acórdão recorrido que tal relatório não teria reunido os
elementos capazes de caracterizar o embaraço à fiscalização, por entender que “a simples
ausência de apresentação de extratos bancários não autoriza o acesso à movimentação
financeira do contribuinte por meio de requisição às instituições bancárias”. E observa que, “se
assim fosse, todas as demais hipóteses previstas no art. 3o do Decreto no 3.724/2001 tornar-se-
Fl. 443
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 9101-005.344 - CSRF/1a Turma
Processo no 10280.720851/2010-15

iam dispensáveis, visto que bastaria intimar o contribuinte a apresentar os documentos
bancários e, uma vez não tendo sido apresentada resposta satisfatória, expedir a competente
requisição aos estabelecimentos bancários.”
E, diante disso, a turma a quo votou por “acolher a preliminar de nulidade do
lançamento, e dar provimento ao recurso voluntário”.
Necessário observar que a nulidade do lançamento foi julgada exclusivamente de
forma consequencial, ante a constatação de nulidade de ato administrativo elaborado no bojo do
procedimento de fiscalização, qual seja, a Solicitação de Emissão de Requisição de Informação
sobre Movimentação Financeira (RMF), dirigida pelo Auditor Fiscal da Receita Federal às
instituições financeiras, e acostada às fls. 8-9.
Tal solicitação foi emitida no contexto de um procedimento de fiscalização
tributária, em que, vale observar, não há que se falar, ainda, em direito de defesa do sujeito
passivo, ante sua natureza inquisitorial.
Sabe-se que o ato administrativo, para ser válido, deve revestir-se de seus
elementos/requisitos de validade (competência, forma, objeto lícito, motivo e finalidade, cf.
artigo 2o, da Lei 4.717/1965). Nesse passo, observo que a RMF de fls. 8-9 indica a hipótese
legal em que se baseia (artigo 3o, VII, do Decreto 3.724/2001) e também relata os fatos que o
levaram a tal conclusão (o não atendimento às intimações). Ou seja, verifica-se a presença de
motivo, sendo que a motivação (isto é, a exposição por escrito dos motivos do ato) é congruente
com a base legal adotada.
Em um tal contexto, compreendo que eventual conclusão acerca de insuficiência
quanto à motivação do ato administrativo consiste em avaliação de mérito, não sendo capaz de
macular a validade do ato.
Assim, com a devida vênia, entendo que deve ser reformado o acórdão recorrido
quando este considera nulo lançamento por vício na expedição da RMF, eis que não há vício
capaz de levar à nulidade desse ato e, consequentemente, do lançamento que nele se baseou.
Quando muito, tal ato – a RMF – terá sido emitida em hipótese inadequada, o que
levaria ao julgamento por sua improcedência, sendo esta a matéria colocada para análise no
segundo ponto do recurso especial da Fazenda Nacional.
Pois bem. A segunda matéria a ser discutida no presente recurso especial consiste
em definir se os fatos em questão justificam não a expedição de RMF.
Como visto, o Decreto 3.724/2001, no seu artigo 2°, dispõe que a RMF pode ser
expedida quando houver procedimento de fiscalização em curso (o que não se questiona), e
desde que os exames sejam considerados imprescindíveis, sendo que uma das hipóteses de
imprescindibilidade a prevista no inciso I do artigo 33 da Lei 9.430/96: “embaraço à
fiscalização, caracterizado pela negativa não justificada de exibição de livros e documentos em
que se assente a escrituração das atividades do sujeito passivo, bem como pelo não
fornecimento de informações sobre bens, movimentação financeira, negócio ou atividade,
próprios ou de terceiros, quando intimado, e demais hipóteses que autorizam a requisição do
Fl. 444
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 9101-005.344 - CSRF/1a Turma
Processo no 10280.720851/2010-15

auxílio da força pública, nos termos do art. 200 da Lei n° 5.172, de 25 de outubro de 1966”
(grifos nossos).
Quanto à abrangência do termo “negativa não justificada”, esta 1a Turma da CSRF
já decidiu:
Acórdão 9101-004.393, sessão de 11 de setembro de 2019
(Relatora Cons. Edeli Pereira Bessa)
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA- (IRPJ)
Ano-calendário: 2003
REQUISIÇÃO DE MOVIMENTAÇÃO FINANCEIRA. EMBARAÇO À
FISCALIZAÇÃO NÃO CARACTERIZADO.
Inexiste negativa não justificada, caracterizada pelo não fornecimento de
informações sobre bens, movimentação financeira, negócio ou atividade,
próprios ou de terceiros, quando intimado, se o sujeito passivo solicita
prorrogação de prazo para atendimento à intimação e, no prazo estendido,
prova ter requerido à instituição financeira os extratos bancários exigidos pela
autoridade fiscal.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e, no mérito, em negar-lhe provimento.
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: André Mendes de Moura,
Cristiane Silva Costa, Edeli Pereira Bessa, Demetrius Nichele Macei, Viviane Vidal
Wagner, Lívia de Carli Germano, Andrea Duek Simantob, Amélia Wakako Morishita
Yamamoto, Caio Cesar Nader Quintella (suplente convocado), Adriana Gomes Rêgo
(Presidente).

O voto condutor de tal precedente assim consigna a situação de fato ali tratada
(grifamos):
(...)
No Termo de Verificação Fiscal, a autoridade lançadora relata que a contribuinte
requereu prorrogação de prazo para atendimento ao Termo de Início de Fiscalização,
mas não informa se deferiu este pedido, e apenas consigna que diante da falta de
apresentação de documentação, principalmente bancária, foi emitida, em 29/08/2006,
Requisição de Informações sobre Movimentação Financeira ao Banco Unibanco.
Assim, não se trata aqui de caracterização de embaraço à fiscalização por falta de
atendimento a intimação para apresentação de extratos bancários, mas sim de afirmação
de embaraço diante de pedido de prorrogação de prazo para apresentação dos
documentos solicitados, e de prova de requisição à instituição financeira, no prazo
estendido, dos extratos bancários exigidos pela autoridade fiscal, conduta incompatível
com a exigência de negativa não justificada [...] pelo não fornecimento de informações
sobre bens, movimentação financeira, negócio ou atividade, próprios ou de terceiros,
quando intimado, na forma do art. 33, inciso I da Lei no 9.430/96.
Desnecessário, assim, definir se o descumprimento da intimação é suficiente para
caracterização do embaraço à Fiscalização, ou se há necessidade de comprovação de
Fl. 445
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 9101-005.344 - CSRF/1a Turma
Processo no 10280.720851/2010-15

outros elementos que atestassem a intenção de provocar tal embaraço, como argui a
recorrente. A ausência de manifestação da autoridade fiscal em face do pedido de
prorrogação apresentado pelo sujeito passivo e a demonstração, por este, de que, no
prazo que pretendia ver estendido, requisitou os extratos bancários à instituição
financeira na qual manteve contas, descaracterizam o alegado descumprimento à
intimação e infirmam a hipótese de negativa não justificada [...] pelo não fornecimento
de informações sobre bens, movimentação financeira, negócio ou atividade, próprios ou
de terceiros, quando intimado.
Por tais razões, deve ser NEGADO PROVIMENTO ao recurso especial da PGFN

O caso dos autos é diferente do tratado no precedente acima porque, aqui, o
sujeito passivo simplesmente quedou-se silente -- muito embora em procedimento de
fiscalização bastante célere e cujo resultado, manifestado no Relatório de Encerramento de
Procedimento Fiscal (fls. 218-223), foi também bastante sucinto.
De fato, no caso dos autos o Mandado de Procedimento Fiscal foi expedido em 25
de agosto de 2009 e o sujeito passivo foi cientificado do Termo de Início de Fiscalização em 2 de
setembro de 2009. Neste, a autoridade fiscal solicitou apresentar os extratos bancários em 20
dias (fl. 5). O sujeito passivo foi reintimado no dia 29 do mesmo mês (fl. 7). Ante o silêncio, em
outubro a autoridade fiscal expede as RMFs às instituições financeiras (fls. 8-9).
Em janeiro de 2010 (fl. 125), após planilhar as informações que lhe foram
fornecidas pelas instituições financeiras, a autoridade fiscal intimou o sujeito passivo para prestar
esclarecimentos, reiterando a intimação em fevereiro e março (fls. 165 e 168), após o que a
empresa apresentou procuração, DIPJ e parte da escrituração.
Seguiu-se então o lançamento com base o lucro presumido sobre as diferenças
entre os valores mensais apurados a partir dos extratos bancários e as receitas declaradas pelo
contribuinte, que foram consideradas omissão de receita, cientificado ao sujeito passivo em maio
de 2010. Diz-se que o Relatório de Encerramento de Procedimento Fiscal (fls. 218-223) é
bastante sucinto porque este automaticamente considerou como receitas omitidas as diferenças
apuradas entre os valores dos extratos bancários e os valores declarados à Receita Federal
(excluindo apenas depósitos relacionados a cheques devolvidos, estornos e outros dessa
natureza), sem fazer menção a eventuais vícios na conduta do sujeito passivo, nem qualquer
análise mais detida sobre a efetiva relação entre os depósitos bancários e as receitas da atividade
do sujeito passivo.
No cenário que se descreve – que se considera bem diverso do precedente desta
CSRF acima mencionado --, considero válida a conclusão de que trata-se de hipótese de
embaraço prevista no inciso I do artigo 33 da Lei 9.430/1996, que permitiria a expedição de
RMF nos termos dos artigos 2o e 3o do Decreto 3.724/2001.
O sujeito passivo tem o dever de atender às intimações das autoridades fiscais, e é
fato que, no caso, não houve atendimento às duas intimações que lhe foram dirigidas antes da
expedição das RMFs.
Não se ignora que a legislação qualifica a hipótese de se negar a prestar
esclarecimentos -- exigindo não a simples negativa do sujeito passivo, mas “negativa não
Fl. 446
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Fl. 19 do Acórdão n.o 9101-005.344 - CSRF/1a Turma
Processo no 10280.720851/2010-15

justificada”. Mas também não localizo nos autos qualquer justificativa para o silêncio do sujeito
passivo às duas primeiras intimações que lhe foram dirigidas, cujo não atendimento deu ensejo à
expedição das RMFs em discussão.
Diante disso, compreendo que, no caso, resta caracterizada a hipótese de
“embaraço à fiscalização, caracterizado pela negativa não justificada de exibição de livros e
documentos em que se assente a escrituração das atividades do sujeito passivo, bem como pelo
não fornecimento de informações sobre bens, movimentação financeira, negócio ou atividade,
próprios ou de terceiros, quando intimado, e demais hipóteses que autorizam a requisição do
auxílio da força pública, nos termos do art. 200 da Lei n° 5.172, de 25 de outubro de 1966”.
Nesse ponto, considero válido observar que não se discorda do acórdão recorrido
quando este conclui “a simples ausência de apresentação de extratos bancários não autoriza o
acesso à movimentação financeira do contribuinte por meio de requisição às instituições
bancárias”.
Como visto, a lei não coloca como hipótese de embaraço a simples ausência, mas
a “negativa não justificada”. Assim, a falta de justificativa para a ausência de apresentação de
extratos bancários pode ficar evidente do contexto descrito da ação fiscal, quando o sujeito
passivo simplesmente se queda silente perante intimações fiscais, muito embora a depender do
caso concreto pode haver situações em que seja necessário um maior rigor na motivação por
parte da autoridade fiscal a fim de se caracterizar a hipótese legalmente prevista.
Por fim, cumpre observar que as demais hipóteses previstas nos incisos do artigo
3o do Decreto no 3.724/2001 podem sim ocorrer mesmo quando o contribuinte atende às
intimações e apresenta todas as informações ali solicitadas, de modo que discorda-se da
conclusão do acórdão recorrido, de que “se assim fosse, todas as demais hipóteses previstas no
art. 3o do Decreto no 3.724/2001 tornar-se-iam dispensáveis, visto que bastaria intimar o
contribuinte a apresentar os documentos bancários e, uma vez não tendo sido apresentada
resposta satisfatória, expedir a competente requisição aos estabelecimentos bancários.”. Tal
interpretação talvez fosse válida se se considerasse como hipótese legal a simples negativa, mas
a hipótese legal, como visto, é de uma negativa qualificada: a negativa injustificada.
Neste sentido, acolhe-se também o segundo ponto do recurso especial da Fazenda
Nacional.
Por fim, observo que a Fazenda Nacional formula o pedido de que “seja dado
total provimento ao presente recurso, para reformar o acórdão recorrido, negando-se o pleito
do contribuinte interessado.”.
Não obstante, verifica-se que a turma a quo, tendo acolhido a preliminar de
nulidade do lançamento, deixou de votar os demais temas aventados no recurso voluntário do
sujeito passivo.
Assim, oriento meu voto para dar provimento parcial ao recurso especial, com
retorno dos autos à turma a quo para a votação das demais matérias do recurso voluntário.
Considerando o voto acima, sugeri a seguinte ementa para o mérito deste julgado,
em que acabei restando vencida na sessão de julgamento:
Fl. 447
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Fl. 20 do Acórdão n.o 9101-005.344 - CSRF/1a Turma
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ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2006
REQUISIÇÃO DE MOVIMENTAÇÃO FINANCEIRA - RMF. VÍCIOS EM
SUA EXPEDIÇÃO. MOTIVO E MOTIVAÇÃO. VALIDADE DO ATO.
Presentes os requisitos de validade do ato administrativo (competência, forma,
objeto lícito, motivo e finalidade), eventual investigação sobre a suficiência da
motivação para a expedição da RMF consiste em análise de mérito, não sendo
capaz de macular a sua validade.
REQUISIÇÃO DE MOVIMENTAÇÃO FINANCEIRA - RMF. EMBARAÇO
À FISCALIZAÇÃO CARACTERIZADO.
A legislação não coloca como hipótese de embaraço à fiscalização a simples
ausência de atendimento a intimações, mas a “negativa não justificada”. A
falta de justificativa para a ausência de apresentação de extratos bancários pode
restar evidente do contexto descrito da ação fiscal, quando o sujeito passivo
simplesmente se queda silente perante intimações fiscais e em nenhum
momento traz aos autos em qualquer explicação para a sua inércia.

Conclusão
Ante o exposto, oriento meu voto para conhecer do recurso especial e, no mérito,
dou-lhe parcial provimento, devendo os autos retornar à turma a quo para a votação das matérias
do recurso voluntário cuja análise restou prejudicada.
(documento assinado digitalmente)
Livia De Carli Germano

Voto Vencedor
Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto, redator designado.
Em que pesem os valorosos argumentos da ilustre relatora, Conselheira Livia De
Carli Germano, ouso discordar de seus fundamentos.
1
CONHECIMENTO
A PGFN apresentou Recurso Especial listando duas matérias objeto de
divergência: vício na emissão da RMF e caracterização de embaraço à Fiscalização.
Fl. 448
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Fl. 21 do Acórdão n.o 9101-005.344 - CSRF/1a Turma
Processo no 10280.720851/2010-15

Embora vencido quanto ao conhecimento, sintetizarei as razões pelas quais
entendi que o Apelo Fazendário não poderia ter seguimento.
No voto condutor do recorrido, a abordagem sobre a emissão da RMF constitui
matéria única, fundamentada de maneira singular para constatação de que houve vício na
emissão da RMF em razão da não caracterização de embaraço à fiscalização, isso porque o
contribuinte sob procedimento fiscal não teria apresentado os extratos bancários exigidos pela
autoridade fiscal.
Na peça recursal Fazendária, contudo, houve uma partição dessa matéria única em
duas, de tal modo a utilizar-se de dois paradigmas para buscar o conhecimento da matéria
denominada “vícios na expedição da RMF”, e mais um paradigma para tratar do tema atinente ao
embaraço à fiscalização.
Ora, a ausência de embaraço à fiscalização configura-se tão somente em uma
espécie do gênero “vícios na expedição da RMF”, não podendo esse único tema ser tratado como
se dois fossem.
Em decorrência dessa partição de matéria única, ocorreu o que se denomina de
“fatiamento do recurso” por parte da Fazenda Nacional.
Dessa forma, apreciar a mesma matéria uma vez mais, com a análise de um
terceiro paradigma, caracterizaria burla ao disposto no § 6o do art. 67 do Anexo II do RICARF1,
aplicando-se ao caso o disposto no § 7o desse mesmo dispositivo regimental, o qual determina
que na “hipótese de apresentação de mais de 2 (dois) paradigmas, serão considerados apenas os
2 (dois) primeiros indicados, descartando-se os demais”.
Assim sendo, de antemão, descarto a análise do acórdão paradigma no 101-95-
767.
No que diz respeito ao paradigma 1401-002.007, acompanhei o entendimento da
relatora quanto ao seu descarte por tratar de situação fática distinta ao do acórdão recorrido.
Em relação ao segundo paradigma, acórdão 2202-003.753, discordo que esse
possa caracterizar dissídio jurisprudencial em relação ao recorrido.
No recorrido, o tema em debate era a caracterização de embaraço à fiscalização
para fins de expedição da RMF, enquanto que, nesse paradigma, a matéria era absolutamente
genérica sobre a necessidade ou não de o relatório circunstanciado compor o processo
administrativo fiscal. Tratando-se de situações fáticas distintas, não há como se caracterizar o
dissídio jurisprudencial apto a ensejar o conhecimento do Recurso Especial.
Desse modo, encaminho meu voto para NÃO CONHECER do Recurso Especial.

1 Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto contra decisão que der à legislação
tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria
CSRF.
[...]
§ 6o Na hipótese de que trata o caput, o recurso deverá demonstrar a divergência arguida indicando até 2 (duas)
decisões divergentes por matéria.

Fl. 449
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Fl. 22 do Acórdão n.o 9101-005.344 - CSRF/1a Turma
Processo no 10280.720851/2010-15

Contudo, tendo sido vencido quanto ao conhecimento do Apelo, cumpre-me
discorrer sobre os fundamentos, de mérito, para negar-lhe provimento.

2
MÉRITO
Sobre o tema, já manifestei meu entendimento contrário ao da ilustre relatora nos
Acórdãos 1301-002.986 e 1301-003.904.
Nesse sentido, assim fiz constar na Resolução no 1301-000.588:
[...] a alegação dos Recorrentes a respeito da emissão das Requisições de
Informações sobre Movimentação Financeira – RMFs é matéria preliminar sobre legalidade, ou
não, da obtenção da prova em que se baseia a autuação, e não há nos autos elementos suficientes
para a formação de minha convicção. Explico.
A respeito do acesso do Fisco às informações bancárias dos contribuintes, assim
dispõe a Lei Complementar no 105, de 2001:
Art. 6o As autoridades e os agentes fiscais tributários da União, dos
Estados, do Distrito Federal e dos Municípios somente poderão
examinar documentos, livros e registros de instituições financeiras,
inclusive os referentes a contas de depósitos e aplicações financeiras,
quando houver processo administrativo instaurado ou procedimento
fiscal em curso e tais exames sejam considerados indispensáveis pela
autoridade administrativa competente.
Ato contínuo, o Poder Executivo editou o Decreto no 3.724, de 2001 para
regulamentar o art. 6o da LC no 105, de 2001, relativamente à requisição, acesso e uso, pela
Secretaria da Receita Federal, de informações referentes a operações e serviços das instituições
financeiras e das entidades a elas equiparadas.
É importante ressaltar o disposto no § 5o do art. 2o do Decreto no 3.724, de 2001:
Art. 2o [...]
§ 5o A RFB, por intermédio de servidor ocupante do cargo de Auditor-
Fiscal da Receita Federal do Brasil, somente poderá examinar
informações relativas a terceiros, constantes de documentos, livros e
registros de instituições financeiras e de entidades a elas equiparadas,
inclusive os referentes a contas de depósitos e de aplicações
financeiras, quando houver procedimento de fiscalização em curso e
tais exames forem considerados indispensáveis.
Conforme se observa, e em sintonia com o disposto no art. 6o da Lei
Complementar no 105, de 2001, para que o Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil possa
examinar informações de terceiros contidas nos registros das instituições financeiras faz-se
necessário ter procedimento fiscal em curso e tais exames sejam considerados indispensáveis.
Em seu artigo 3o o Decreto em questão listou em quais hipóteses os exames serão
considerados indispensáveis. Veja-se sua redação à época da realização do procedimento fiscal:
Fl. 450
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Fl. 23 do Acórdão n.o 9101-005.344 - CSRF/1a Turma
Processo no 10280.720851/2010-15

Art. 3o Os exames referidos no § 5o do art. 2o somente serão
considerados indispensáveis nas seguintes hipóteses:
I - subavaliação de valores de operação, inclusive de comércio
exterior, de aquisição ou alienação de bens ou direitos, tendo por base
os correspondentes valores de mercado;
II - obtenção de empréstimos de pessoas jurídicas não financeiras ou
de pessoas físicas, quando o sujeito passivo deixar de comprovar o
efetivo recebimento dos recursos;
III - prática de qualquer operação com pessoa física ou jurídica
residente ou domiciliada em país enquadrado nas condições
estabelecidas no art. 24 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996;
IV - omissão de rendimentos ou ganhos líquidos, decorrentes de
aplicações financeiras de renda fixa ou variável;
V - realização de gastos ou investimentos em valor superior à renda
disponível;
VI - remessa, a qualquer título, para o exterior, por intermédio de
conta
de
não
residente,
de
valores
incompatíveis
com
as
disponibilidades declaradas;
VII - previstas no art. 33 da Lei no 9.430, de 1996;
VIII - pessoa jurídica enquadrada, no Cadastro Nacional da Pessoa
Jurídica (CNPJ), nas seguintes situações cadastrais:
a) cancelada;
b) inapta, nos casos previstos no art. 81 da Lei no 9.430, de 1996;
IX - pessoa física sem inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas (CPF)
ou com inscrição cancelada;
X - negativa, pelo titular de direito da conta, da titularidade de fato ou
da responsabilidade pela movimentação financeira;
XI - presença de indício de que o titular de direito é interposta pessoa
do titular de fato.
Conforme se observa, somente nessas 11 hipóteses é que a autoridade fiscal
poderia requisitar às instituições financeiras as informações do contribuinte sob procedimento
fiscal.
Trata-se de norma que deve ser interpretada restritivamente, uma vez que se
trata de informações protegidas pelo sigilo de dados e, em se tratando de pessoas físicas, que
podem inclusive violar a intimidade do sujeito passivo, sendo que o sigilo bancário a que as
instituições estão obrigadas, uma vez repassadas as informações ao Fisco, convola-se em sigilo
fiscal.
No art. 4o do Decreto no 3.724, de 2001, determina-se que antes da emissão da
RMF o contribuinte deve ser previamente intimado a apresentar as informações sobre sua
movimentação financeira:
Art. 4o Poderão requisitar as informações referidas no § 5o do art.
2o as autoridades competentes para expedir o MPF
Fl. 451
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Fl. 24 do Acórdão n.o 9101-005.344 - CSRF/1a Turma
Processo no 10280.720851/2010-15

§ 1o A requisição referida neste artigo será formalizada mediante
documento
denominado
Requisição
de
Informações
sobre
Movimentação Financeira (RMF) e será dirigida, conforme o caso, ao:
[...]
§ 2o A RMF será precedida de intimação ao sujeito passivo para
apresentação
de
informações
sobre
movimentação
financeira,
necessárias à execução do MPF.
§ 3o O sujeito passivo responde pela veracidade e integridade das
informações prestadas, observada a legislação penal aplicável.
[...]
§ 5o A RMF será expedida com base em relatório circunstanciado,
elaborado pelo Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil
encarregado da execução do procedimento fiscal ou pela chefia
imediata.
§ 6o No relatório referido no parágrafo anterior, deverá constar a
motivação da proposta de expedição da RMF, que demonstre, com
precisão e clareza, tratar-se de situação enquadrada em hipótese de
indispensabilidade prevista no artigo anterior, observado o princípio
da razoabilidade.
[...]
§ 8o A expedição da RMF presume indispensabilidade das informações
requisitadas, nos termos deste Decreto.
Pois bem, conforme se observa, para que a autoridade fiscal possa requerer
informações de determinado contribuinte diretamente às instituições financeiras este deve estar
sob procedimento fiscal, o exame deverá ser considerado indispensável, enquadrando-se o caso
concreto em uma das 11 hipóteses contidas no art. 3o do Decreto no 3.724/2001 e o contribuinte
deve ter sido previamente intimado a apresentar tais informações e assim não tenha procedido.
Além disso, a emissão da RMF deverá se basear em relatório circunstanciado elaborado pela
autoridade fiscal, no qual se demonstre tratar-se de situação enquadrada em hipótese de
indispensabilidade (observado o princípio da razoabilidade), nos termos dos §§ 5o e 6o do art. 4o
do Decreto no 3.724/2001.
Convém ainda ressaltar que o disposto no § 8o do art. 4o do Decreto no
3.724/2001, no que diz respeito à presunção de indispensabilidade das informações requisitadas
em RMF, é dirigida à instituição financeira requerida, a fim de que não se abrisse a terceiros a
possibilidade de se questionar a legalidade da requisição efetuada pela autoridade fiscal.
Obviamente tal restrição não se aplicaria ao contribuinte sob procedimento
fiscal, uma vez que tal interpretação implicaria franco e evidente cerceamento ao exercício de
seu direito à ampla defesa.
No caso concreto, contudo, só constam nos autos as próprias RMFs (fls. 843-845
e 970-974), ou seja, os autos não foram instruídos com informações necessárias para avalizar a
legalidade de suas emissões, em especial o tal relatório circunstanciado com o enquadramento
do caso concreto nas hipóteses de indispensabilidade previstas no art. 3o do Decreto no 3.724, de
2001.
Fl. 452
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Fl. 25 do Acórdão n.o 9101-005.344 - CSRF/1a Turma
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É importante ressaltar que a RMF não é emitida, por limitações impostas pelo
sistema operacional utilizado pela RFB, sem que haja a consignação a respeito de qual hipótese
se enquadraria o caso concreto para respaldar sua emissão, bem como preenchido o campo
relativo ao relatório circunstanciado que embasaria a expedição da RMF.
Portanto, não se trata de questionar se existem ou não tais documentos
preparatórios à expedição da RMF, mas sim de determinar a unidade de origem que acoste aos
autos essa documentação, fornecendo cópia aos recorrentes para que, se assim desejarem, se
manifestem sobre seu conteúdo.
Tal entendimento não é inovador no âmbito do CARF. Veja-se, por exemplo, o
conteúdo da Resolução 1302-00.021, com voto de lavra do E. Conselheiro Wilson Fernandes
Guimarães, a seguir descrito:
Trata a lide de exigências de Imposto de Renda Pessoa Jurídica e
reflexos, relativas ao ano-calendário de 2003, formalizadas em
decorrência da apuração de omissão de receitas, caracterizada por
depósitos bancários de origem não comprovada.
Acompanhando manifestação do Colegiado, conduzo meu voto no
sentido de, preliminarmente, CONVERTER O JULGAMENTO EM
DILIGÊNCIA para que seja trazido aos autos o RELATÓRIO que
serviu de suporte para a expedição da REQUISIÇÃO DE
MOVIMENTAÇÃO FINANCEIRA referenciada no presente processo.
Pois bem, no retorno daqueles autos para continuidade do julgamento, a unidade
de origem anexou o relatório circunstanciado aos autos, o contribuinte se manifestou e o
processo retornou ao CARF para apreciação.
No caso dos autos, o denominado “relatório circunstanciado” que embasou a
emissão da RMF encontrava-se nos autos desde a lavratura dos autos de infração (fls. 8-9), veja-
se:

Pois bem, de antemão, esclareço que eventual obtenção dos extratos bancários
pela autoridade fiscal - documentos esses essenciais à presente exigência já que os lançamentos
baseiam-se, em quase sua totalidade, em depósitos bancários sem comprovação de origem – de
forma ilegítima não implicaria a nulidade do lançamento, mas sim seu cancelamento, pois, uma
vez retirado dos autos os extratos bancários, a exigência careceria de prova para sua manutenção.
De acordo com o documento de fls. 8-9, a emissão da RMF se deu com base no
disposto nos art. 2o, § 5o e no art. 3o, inciso VII, ambos do Decreto 3.724/2001, combinado com o
art. 33, inciso I da Lei 9.430/96.
O § 5o do art. 2o do Decreto no 3.724/2001 dispõe que Receita Federal do Brasil,
por intermédio de servidor ocupante do cargo de Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil,
somente poderá examinar informações relativas a terceiros, constantes de documentos, livros e
Fl. 453
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Fl. 26 do Acórdão n.o 9101-005.344 - CSRF/1a Turma
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registros de instituições financeiras e de entidades a elas equiparadas, inclusive os referentes a
contas de depósitos e de aplicações financeiras, quando houver procedimento de fiscalização em
curso e tais exames forem considerados indispensáveis.
Já o inciso VII do art. 3o do Decreto no 3.724/2001 aponta como hipótese de
indispensabilidade a emissão de RMF as condutas descritas no art. 33 da Lei no 9.430, de 1996,
tendo a autoridade fiscal apontado o inciso I desse dispositivo como aquele que embasou a
emissão dessas requisições, o qual, por sua vez, assim dispõe:
Art. 33. [...]
I - embaraço à fiscalização, caracterizado pela negativa não justificada de exibição de
livros e documentos em que se assente a escrituração das atividades do sujeito passivo,
bem como pela não fornecimento de informações sobre bens, movimentação financeira,
negócio ou atividade, próprios ou de terceiros, quando intimado, e demais hipóteses que
autorizam a requisição do auxílio da força pública, nos termos do art. 200 da Lei no
5.172, de 25 de outubro de 1966;
[...]
Analisando o caso concreto, entendo não restar caracterizado o embaraço à
fiscalização.
À época em que compus a 1a Turma Ordinária da 3a Câmara, sempre acolhi a tese
vigente naquele colegiado no sentido de que, nas hipóteses em que a emissão da RMF se dá com
base no art. 33, I, da Lei no 9.430/96 (inciso VII do art. 3o do Decreto no 3.724/2001), mas a
negativa do contribuinte foi tão somente em alcançar os extratos bancários, a requisição da RMF
não teria cumprido os requisitos legais, tratando-se de interpretação abusiva desse dispositivo,
uma vez que, se a mera negativa de entrega dos extratos bancários fosse suficiente para justificar
a emissão da RMF, não precisaria o art. 3o do Decreto no 3.724/2001 incluir outras 10 hipóteses
para tanto, pois bastaria o contribuinte ser intimado, e não alcançar ao Fisco os extratos
bancários, que, automaticamente, a autoridade fiscal poderia requisitar os extratos bancários
diretamente às instituições financeiras.
E mantenho tal entendimento.
O embaraço à fiscalização de que trata o art. 33, I, da Lei no 9.430/96 não se
resume a uma mera não apresentação de extratos bancários, mas sim, à conduta recalcitrante do
fiscalizado que, intimado e reintimado, deixa de apresentar, durante todo o procedimento fiscal,
os livros contábeis e fiscais e documentação solicitada pela autoridade fiscal, incluindo a
movimentação financeira que neles deve estar registrada. Portanto, a simples não apresentação
de extratos bancários não pode levar à conclusão de que resta configurada a hipótese prevista no
inciso VII do art. 3o do Decreto no 3.724/2001.
Tal conclusão implicaria que, se, em princípio, determinado contribuinte não se
incluiria em nenhuma das hipóteses prévias para emissão da RMF (na qual não se inclui a do
inciso VII do art. 3o do Decreto 3.724/2001, pois esta pressupõe que o procedimento fiscal já
esteja em curso), pelo simples fato de esse não apresentar os extratos bancários, permitiria ao
Fisco buscar esses documentos diretamente junto às instituições financeiras. Com a devida vênia,
a interpretação extensiva do inciso I do art. 33 da Lei no 9.430/96 levaria a essa conclusões desse
jaez. Ora, tratando-se de norma cuja aplicação ensejará ao Fisco o direito de se adentrar a
Fl. 454
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Fl. 27 do Acórdão n.o 9101-005.344 - CSRF/1a Turma
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informações detalhadas que, em regra, estão sujeitas a sigilo constitucionalmente assegurado, há
de se interpretar essa norma restritivamente.
Ademais, neste processo, ao contrário do ocorrido no procedimento a que se
refere o Acórdão 9101-005.165, a autoridade fiscal, para caracterizar o embaraço à fiscalização,
não lavrou o Termo de Embaraço Fiscal ou auto de embaraço a que aludem os arts. 919 e 920
do RIR/99. Pelo contrário, foi elaborado um relatório que, a teor do que dispõe o §5o do art. 4o do
Decreto no 3.724/2001, deveria ser circunstanciado, mas, em realidade, possuía apenas duas
linhas. Esclareço que, ainda que fosse lavrado o referido termo, no caso concreto, não restaria
caracterizado o embaraço à fiscalização, ao menos com os elementos constantes e descritos pelo
Fisco nos presentes autos.
Quanto à obrigatoriedade de o contribuinte apresentar os extratos bancários por
supostamente ser documento de guarda obrigatória, discordo de tal entendimento: o que as
pessoas jurídicas necessitam dispor e apresentar à Fiscalização são os documentos que dão
suporte aos lançamentos contábeis registrados nas “contas bancos”, de modo a possibilitar a
identificação da origem das operações registradas a débito e a crédito em cada um dos
lançamentos contábeis realizados nessas contas. Ora, se a contabilidade do contribuinte, ou o seu
livro caixa, contempla o registro das contas bancárias, em princípio, ali estão contidas as
informações sobre movimentação financeira, o que pressuponho que ocorreu no presente caso,
pois, se assim não fosse, o Fisco deveria ter arbitrado o lucro, conforme determina a alínea “a”
do inciso II do art. 530 do RIR/992, o qual, aliás, utiliza-se da expressão “movimentação
financeira” não como sinônimo de extratos bancários, como, com a devida vênia, está contido no
detalhado voto da ilustre relatora, mas sim como os registros efetuados na escrituração a que o
contribuinte esteja obrigado3.
E, não dispondo o contribuinte de seus extratos bancários, não pode o Fisco
compeli-lo a requerê-los junto às instituições financeiras, arcando com o custo correspondente.
E também o contribuinte não é obrigado a apresentar, em tese, provas contra si
mesmo, dispondo a Fiscalização dos remédios jurídicos adequados, quais sejam, o arbitramento

2 Art. 530. O imposto, devido trimestralmente, no decorrer do ano-calendário, será determinado com base nos
critérios do lucro arbitrado, quando (Lei no 8.981, de 1995, art. 47, e Lei no 9.430, de 1996, art. 1o):
[...]
II - a escrituração a que estiver obrigado o contribuinte revelar evidentes indícios de fraudes ou contiver vícios, erros
ou deficiências que a tornem imprestável para:
a) identificar a efetiva movimentação financeira, inclusive bancária; ou
[...] [grifo nosso]
3 Aliás, o parágrafo único do art. 45 da Lei no 8.981/95 (parágrafo único do art. 527 do RIR/99), ao elencar as
obrigações acessórias dos contribuintes optantes pelo lucro presumido, também se utiliza da expressão
“movimentação financeira” como as informações contidas na escrituração do contribuinte, e não como sinônimo de
extratos bancários. Veja-se:
Art. 527. A pessoa jurídica habilitada à opção pelo regime de tributação com base no lucro presumido deverá
manter (Lei no 8.981, de 1995, art. 45):
I - escrituração contábil nos termos da legislação comercial;
[..]
Parágrafo único. O disposto no inciso I deste artigo não se aplica à pessoa jurídica que, no decorrer do ano-
calendário, mantiver Livro Caixa, no qual deverá estar escriturado toda a movimentação financeira, inclusive
bancária (Lei no 8.981, de 1995, art. 45, parágrafo único). [grifo nosso]

Fl. 455
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Fl. 28 do Acórdão n.o 9101-005.344 - CSRF/1a Turma
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de lucro e o agravamento da penalidade em 50%, por exemplo, sem prejuízo de alcançar os
documentos perquiridos por outras vias.
Além disso, o art. 3o do Decreto no 3.724/2001 dispunha de 11 hipóteses, e
atualmente dispõe de 12, para que o Fisco possa solicitar as informações e documentos de
interesse diretamente junto às instituições financeiras. Desse modo, não há porque se distorcer ou
interpretar extensivamente determinadas hipóteses a fim de obter essas informações.
Não sendo possível o acesso aos documentos bancários do fiscalizado pela via
administrativa, dispõe ainda o Fisco, por intermédio da Procuradoria da Fazenda Nacional, ou do
Ministério Público Federal,se for o caso, requerer judicialmente os extratos bancários do
contribuinte, justificando o porquê de não o fazê-lo com base no Decreto no 3.724/2001.
Ressalte-se que a importância do respeito aos ditames do Decreto no 3.724/2001
foi alvo, inclusive, de pronunciamento expresso de Ministro do STF no julgamento da ADI
2.859-DF, conforme bem evidenciado pelo ilustre Conselheiro Roberto Silva Junior em seu
brilhante voto no Acórdão 1301-000.585, cuja passagem peço vênia para a seguir reproduzir:
É importante lembrar que o E. Supremo Tribunal Federal - STF, ao julgar a ADI
2.859-DF, e declarar constitucional o acesso direto pelo Fisco à movimentação
financeira do contribuinte, fez referência expressa, na ementa do acórdão, ao
Decreto no 3.724, para consignar que Estados e Municípios só poderiam ter
acesso direto àquelas informações, quando a matéria estivesse devidamente
regulamentada, por eles, de maneira análoga à do Decreto no 3.724, porque
entendeu a Suprema Corte que a disciplina dada naquele ato regulamentar
resguardava as garantias processuais do contribuinte, na forma preconizada pela
Lei no 9.784/1999, além de proteger o sigilo de seus dados bancários.
Do voto condutor da decisão do E. STF, da lavra do ilustre Min. Dias Toffoli, se
pode extrair o seguinte excerto:
Por fim, no que tange especificamente ao art. 6o da Lei Complementar no
105/2001, acolho as sugestões formuladas em Plenário pelos eminentes
Ministros Roberto Barroso e Ricardo Lewandowski, no sentido de deixar
explicitado neste julgamento que os Estados e Municípios somente poderão
obter as informações de que trata o preceito em referência quando a
matéria estiver devidamente regulamentada, de forma análoga ao
Decreto federal no 3.724/2001, o qual foi formulado de forma a
resguardar as garantias processuais do contribuinte, na forma
preconizada pela Lei no 9.784/99, e o sigilo dos seus dados bancários.
Assim, a exemplo do que prevê o mencionado decreto federal, a
regulamentação da matéria no âmbito estadual e municipal deverá,
obrigatoriamente, conter as seguintes garantias: (g.n.)
i) pertinência temática entre as informações bancárias requeridas na forma
do art. 6o da LC no 105/01 e o tributo objeto de cobrança no processo
administrativo instaurado;
ii) prévia notificação do contribuinte quanto à instauração do processo
(leia-se, o contribuinte deverá ser notificado da existência do processo
administrativo previamente à requisição das informações sobre sua
movimentação financeira) e relativamente a todos os demais atos;
Fl. 456
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Fl. 29 do Acórdão n.o 9101-005.344 - CSRF/1a Turma
Processo no 10280.720851/2010-15

iii) submissão do pedido de acesso a um superior hierárquico do agente
fiscal requerente;
iv) existência de sistemas eletrônicos de segurança que sejam certificados e
com registro de acesso, de modo que torne possível identificar as pessoas
que tiverem acesso aos dados sigilosos, inclusive para efeito de
responsabilização na hipótese de abusos;
v) estabelecimento de mecanismos efetivos de apuração e correção de
desvios;
vi) amplo acesso do contribuinte aos autos, garantindo-lhe a extração de
cópias de quaisquer documentos e decisões, de maneira a permitir que
possa exercer a todo tempo o controle jurisdicional dos atos da
administração, segundo atualmente dispõe a Lei 9.784/1999.
As disposições do Decreto no 3.724, no que concerne às exigências para
requisição de informações financeiras aos bancos, devem ser observadas com a
mesma reverência com que se cumpre a própria lei. Da observância à disciplina
do referido decreto regulamentar depende a legitimidade do acesso aos dados
bancários e, por conseguinte, a validade do próprio lançamento que se apoie em
tais informações.
Portanto, ao contrário do que pode parecer, a interpretação restritiva ao disposto
nos arts. 5o e 6o da Lei Complementar no 105/2001, e do Decreto no 3.724/2001 protege o direito
de o Fisco de permanecer com esse enorme poder de acesso aos dados bancários dos
contribuintes, desde que cumpridas, rigorosamente, todas as exigências contidas no citado
decreto.
A autoridade fiscal flexibilizar essas rígidas normas para formalizar alguns
lançamentos, poderia levar, inclusive, a um novo pronunciamento, e em sentido diverso,
por parte do STF a respeito da melhor interpretação dos arts. 5o e 6o da Lei
Complementar no 105/2001.
Assim sendo, não restando caracterizado o embaraço à Fiscalização, a obtenção
dos extratos bancários se deu de forma irregular, devendo esses documentos serem extraídos do
processo.
Por conseguinte, ausentes os extratos bancários, correta a conclusão da decisão
recorrida ao cancelar o lançamento baseado no art. 42 da Lei no 9.430/96.

3
CONCLUSÃO
Isso posto, voto por NEGAR PROVIMENTO ao Recurso Especial.
(documento assinado digitalmente)
Fernando Brasil de Oliveira Pinto

Fl. 457
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Fl. 30 do Acórdão n.o 9101-005.344 - CSRF/1a Turma
Processo no 10280.720851/2010-15

Declaração de Voto
Andréa Duek Simantob, Conselheira.
Entendi necessária a prolação de Declaração de Voto neste julgado, eis que, a meu
ver, devem ser tecidas considerações acerca das razões pelas quais divergi da tese vencedora,
que sustentou a manutenção do respectivo acórdão recorrido.
A fiscalização apurou a infração de omissão de receitas com base em depósitos
bancários de origem não comprovada, tendo sido os extratos bancários obtidos nos termos
da Lei Complementar no 105/01, regulamentada pelo Decreto no 3.724/01, posto que o
contribuinte foi intimado e reintimado a apresentar os extratos bancários, porém não atendendo
às respectivas intimações.
Como bem exposto pela relatora do voto vencido deste especial, a Fazenda
Nacional contestara duas matérias, ambas admitidas para discussão pela Presidente da 3a Câmara
desta Seção, quais sejam:
a) Vícios na Expedição da RMF
b) Embaraço à Fiscalização
Ainda aduz a i. Relatora do voto vencido deste recurso especial, quanto ao mérito,
que:
O presente recurso consiste em definir se na hipótese dos autos (i) houve ou não
vício na expedição das RMFs de fls. 8-9 e (ii) restou ou não caracterizada a hipótese de
embaraço à fiscalização, nos termos dos artigos 2o, § 5o e 3o, inciso VII do Decreto 3.724/2001 e
artigo 33 da Lei 9.430/1996.
A legislação em questão é a seguinte:
Decreto 3.724/2001
Art. 2o. Os procedimentos fiscais relativos a tributos e contribuições administrados
pela Secretaria da Receita Federal do Brasil - RFB serão executados por ocupante do
cargo efetivo de Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil e terão início mediante
expedição prévia de Termo de Distribuição do Procedimento Fiscal - TDPF, conforme
procedimento a ser estabelecido em ato do Secretário da Receita Federal do Brasil.
(Redação dada pelo Decreto no 8.303, de 2014).
(...)
§ 5o. A Secretaria da Receita Federal do Brasil, por intermédio de servidor ocupante do
cargo de Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil, somente poderá examinar
informações relativas a terceiros, constantes de documentos, livros e registros de
instituições financeiras e de entidades a elas equiparadas, inclusive os referentes a
contas de depósitos e de aplicações financeiras, quando houver procedimento de
Fl. 458
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Fl. 31 do Acórdão n.o 9101-005.344 - CSRF/1a Turma
Processo no 10280.720851/2010-15

fiscalização em curso e tais exames forem considerados indispensáveis. (Redação dada
pelo Decreto no 6.104, de 2007).
(...)
Art. 3o. Os exames referidos no § 5o do art. 2o somente serão considerados
indispensáveis nas seguintes hipóteses: (Redação dada pelo Decreto no 6.104, de
2007).
(...)
VII - previstas no art. 33 da Lei no 9.430, de 1996;
Lei 9.430/1996
Art. 33. A Secretaria da Receita Federal pode determinar regime especial para
cumprimento de obrigações, pela sujeito passivo, nas seguintes hipóteses:
I - embaraço à fiscalização, caracterizado pela negativa não justificada de exibição de
livros e documentos em que se assente a escrituração das atividades do sujeito passivo,
bem como pela não fornecimento de informações sobre bens, movimentação
financeira, negócio ou atividade, próprios ou de terceiros, quando intimado, e demais
hipóteses que autorizam a requisição do auxílio da força pública, nos termos do art.
200 da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966;(grifei)
II - resistência à fiscalização, caracterizada pela negativa de acesso ao
estabelecimento, ao domicílio fiscal ou a qualquer outro local onde se desenvolvam as
atividades do sujeito passivo, ou se encontrem bens de sua posse ou propriedade;
III - evidências de que a pessoa jurídica esteja constituída por interpostas pessoas que
não sejam os verdadeiros sócios ou acionistas, ou o titular, no caso de firma individual;
IV - realização de operações sujeitas à incidência tributária, sem a devida inscrição no
cadastro de contribuintes apropriado;
V - prática reiterada de infração da legislação tributária;
VI - comercialização de mercadorias com evidências de contrabando ou descaminho;
VII - incidência em conduta que enseje representação criminal, nos termos da
legislação que rege os crimes contra a ordem tributária.
(...)
Como se percebe, a legislação permite às autoridades fiscais o exame de
informações relativas a contas de depósitos e de aplicações financeiras, quando (i) houver
procedimento de fiscalização em curso e (ii) tais exames forem considerados indispensáveis.
A existência de procedimento de fiscalização em curso não se questiona, e foi no
seu curso que foi pedida a movimentação financeira do sujeito passivo.
Quando a serem considerados imprescindíveis, o artigo 3° do Decreto 3.724/2001
estabelece as hipóteses em que se consideram indispensáveis os exames, tendo sido indicada
pela fiscalização o inciso VII, que remete às hipóteses previstas no artigo 33 da Lei 9.430/1996,
dentre as quais está a prevista no inciso I, que define, para tal fim, o embaraço à fiscalização.
Fl. 459
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Fl. 32 do Acórdão n.o 9101-005.344 - CSRF/1a Turma
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O voto condutor do acórdão recorrido considerou o Relatório circunstanciado de
fls. 8-9 “... por demais econômico, simplesmente afirma que o contribuinte foi intimado para
apresentar os extratos bancários e não o fez”, e o transcreve:

Diante disso, afirmou o acórdão recorrido que tal relatório não teria reunido os
elementos capazes de caracterizar o embaraço à fiscalização, por entender que “a simples
ausência de apresentação de extratos bancários não autoriza o acesso à movimentação
financeira do contribuinte por meio de requisição às instituições bancárias”. E observa que,
“se assim fosse, todas as demais hipóteses previstas no art. 3o do Decreto no 3.724/2001 tornar-
se-iam dispensáveis, visto que bastaria intimar o contribuinte a apresentar os documentos
bancários e, uma vez não tendo sido apresentada resposta satisfatória, expedir a competente
requisição aos estabelecimentos bancários.”
E, neste sentido, a turma a quo, por maioria de votos, decidiu ‘acolher a
preliminar de nulidade do lançamento, e dar provimento ao recurso voluntário’.
Pois bem. Discordo, data vênia, veementemente, da tese vencedora, que negou
provimento ao recurso especial, para manter o disposto no acórdão recorrido. Senão vejamos.
Ab initio, verifico que inexistiu qualquer ilicitude na obtenção pela fiscalização
dos respectivos extratos bancários, pois estamos ainda em sede de investigação fiscal, onde
sequer havia a peça de lançamento, ou seja, o auto de infração, este sim, após devidamente
cientificado o sujeito passivo, tem o condão de instaurar, através da impugnação tempestiva, o
respectivo contraditório.
Mas, vamos retroceder um pouco e iniciar a análise com o estudo do Decreto
3.724/2001, que estabelece as hipóteses em que se consideram indispensáveis os exames, tendo
sido indicada pela fiscalização o inciso VII, que remete às hipóteses previstas no artigo 33 da Lei
9.430/1996, dentre as quais está a prevista no inciso I, que define, para tal fim, o embaraço à
fiscalização:
Decreto 3.724/2001
“Art. 2o . (omissis)
§ 5o A Secretaria da Receita Federal do Brasil, por intermédio de servidor ocupante
do cargo de Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil, somente poderá examinar
informações relativas a terceiros, constantes de documentos, livros e registros de
instituições financeiras e de entidades a elas equiparadas, inclusive os referentes a
contas de depósitos e de aplicações financeiras, quando houver procedimento de
fiscalização em curso e tais exames forem considerados indispensáveis.(grifei)
Fl. 460
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Fl. 33 do Acórdão n.o 9101-005.344 - CSRF/1a Turma
Processo no 10280.720851/2010-15

Art. 3o Os exames referidos no § 5o do art. 2o somente serão considerados
indispensáveis nas seguintes hipóteses: (Redação dada pelo Decreto no 6.104, de
2007).
I - subavaliação de valores de operação, inclusive de comércio exterior, de
aquisição ou alienação de bens ou direitos, tendo por base os correspondentes
valores de mercado;
II - obtenção de empréstimos de pessoas jurídicas não financeiras ou de pessoas
físicas, quando o sujeito passivo deixar de comprovar o efetivo recebimento dos
recursos;
III - prática de qualquer operação com pessoa física ou jurídica residente ou
domiciliada em país enquadrado nas condições estabelecidas no art. 24 da Lei
no 9.430, de 27 de dezembro de 1996;
III - prática de qualquer operação com pessoa física ou jurídica residente ou
domiciliada em país com tributação favorecida ou beneficiária de regime fiscal de
que tratam os art. 24 e art. 24-A da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de
1996; (Redação dada pelo Decreto no 8.303, de 2014)
IV - omissão de rendimentos ou ganhos líquidos, decorrentes de aplicações
financeiras de renda fixa ou variável;
V - realização de gastos ou investimentos em valor superior à renda disponível;
VI - remessa, a qualquer título, para o exterior, por intermédio de conta de não
residente, de valores incompatíveis com as disponibilidades declaradas;
VII - previstas no art. 33 da Lei no 9.430, de 1996; (grifei)
VIII - pessoa jurídica enquadrada, no Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica
(CNPJ), nas seguintes situações cadastrais:
a) cancelada;
b) inapta, nos casos previstos no art. 81 da Lei no 9.430, de 1996;
IX - pessoa física sem inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas (CPF) ou com
inscrição cancelada;
X - negativa, pelo titular de direito da conta, da titularidade de fato ou da
responsabilidade pela movimentação financeira;
XI - presença de indício de que o titular de direito é interposta pessoa do titular
de fato.
XI - presença de indício de que o titular de direito é interposta pessoa do titular
de fato; e (Redação dada pelo Decreto no 8.303, de 2014)
XII - intercâmbio de informações, com fundamento em tratados, acordos ou
convênios
internacionais,
para
fins
de
arrecadação
e
fiscalização
de
tributos. (Incluído pelo Decreto no 8.303, de 2014)
Fl. 461
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Fl. 34 do Acórdão n.o 9101-005.344 - CSRF/1a Turma
Processo no 10280.720851/2010-15

§ 1o Não se aplica o disposto nos incisos I a VI, quando as diferenças apuradas
não excedam a dez por cento dos valores de mercado ou declarados, conforme o caso.
§ 2o Considera-se indício de interposição de pessoa, para os fins do inciso XI
deste artigo, quando:
I - as informações disponíveis, relativas ao sujeito passivo, indicarem
movimentação financeira superior a dez vezes a renda disponível declarada ou, na
ausência de Declaração de Ajuste Anual do Imposto de Renda, o montante anual da
movimentação for superior ao estabelecido no inciso II do § 3o do art. 42 da Lei
no 9.430, de 1996;
II - a ficha cadastral do sujeito passivo, na instituição financeira, ou equiparada,
contenha:
a) informações falsas quanto a endereço, rendimentos ou patrimônio; ou
b) rendimento inferior a dez por cento do montante anual da movimentação.”

Assim, para que a fiscalização tivesse acesso aos dados da movimentação dos
contribuintes junto às instituições financeiras fazia-se necessária a existência de procedimento
fiscal e a incidência em uma das hipóteses de indispensabilidade ao norte relacionadas.

Note-se, reitero, que ainda estamos em sede de procedimento fiscal, fase que
ainda não houve a correspondente lavratura do auto de infração.

É importante registrar que não há cerceamento do direito de defesa antes de
iniciado o prazo para a impugnação do lançamento, haja vista que no decurso da ação fiscal não
existe litígio ou contraditório. Para comprovar tal assertiva é suficiente a transcrição do artigo 14
do Decreto n° 70.235/1972, in verbis:

“Art. 14. A impugnação da exigência instaura a fase litigiosa do procedimento.”

A ação fiscal é uma fase pré-processual, ou seja, é fase na qual os agentes da
Administração Tributária, imbuídos dos poderes de fiscalização que lhes são conferidos pelos
artigos 194, 195 e 197 a 200, todos do Código Tributário Nacional, verificam e investigam o
cumprimento das obrigações tributárias.

O auto de infração é um mero procedimento, considera-se o procedimento como a
sucessão encadeada de atos que prepara um ato final, enquanto processo implica, além do
vínculo entre os atos, vínculos jurídicos entre os sujeitos, envolvendo direitos, deveres, poderes
na relação processual. Processo implica, sobretudo, atuação dos sujeitos sob o prisma
contraditório.

A lide tem início após a lavratura do Auto de Infração. É a partir da lavratura do
auto de infração que o contribuinte, em discordando da exigência fiscal, poderá opor resistência
à pretensão, respaldado pelas garantias constitucionais ao contraditório e à ampla defesa, assim
inaugurando o processo administrativo de exigência de crédito tributário.

Fl. 462
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Fl. 35 do Acórdão n.o 9101-005.344 - CSRF/1a Turma
Processo no 10280.720851/2010-15

Assim, o devido processo legal pelo qual pugna a interessada, como resulta
notório dos autos, encontra-se plenamente preservado.

Na verdade não teria sentido anular-se o auto de infração por cerceamento do
direito de defesa, porque auto de infração não cerceia a defesa do contribuinte que sempre
poderá fazê-la, inclusive para dizer que é nulo ou improcedente.

Conforme o disposto no voto vencido do acórdão recorrido, “diversamente do
alegado pela recorrente, na "Solicitação de Emissão de Requisição de Informação sobre
Movimentação Financeira RMF"(fls. 8, 9) o fiscal responsável pelo procedimento fiscal
informou como hipótese de enquadramento o inciso VII do art. 3o do Decreto no 3.724/01 e
fundamentou o pedido com base na falta de atendimento às intimações para apresentação
dos extratos bancários enviadas em 02/09/2009 e 29/09/2009”.

Ou seja, temos fatos descritos pelo fisco, temos procedimentos estabelecidos em
Decreto que autoriza o fisco a obter as provas necessárias para que a presunção legal, disposta no
artigo 42 da Lei 9.430/1996 seja iniciada e devidamente cumprida.

Portanto, diante da ausência de resposta nas intimações para que o contribuinte
apresentasse os respectivos extratos bancários, fazia-se mister a solicitação de emissão da RMF
pela Autoridade Fiscal, o que ocorreu, conforme preleciona os citados dispositivos legais.

Se o voto vencedor do acórdão recorrido entendeu que o relatório circunstanciado
foi por “demais econômico”, este juízo de valor em nada possui o condão de macular o
lançamento que trouxe em seu bojo todos os requisitos do artigo 142 do CTN, bem como dos
artigos 10 e 59 do Decreto n. 70.235/1972, respectivamente, abaixo transcritos.

Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a
verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a
matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo
e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.

Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da
verificação da falta, e conterá obrigatoriamente:
I - a qualificação do autuado;
II - o local, a data e a hora da lavratura;
III - a descrição do fato;
IV - a disposição legal infringida e a penalidade aplicável;
V - a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no
prazo de trinta dias;
VI - a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o número de
matrícula.

Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.(grifei)
§ 1o A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que dele diretamente
dependam ou sejam conseqüência.
Fl. 463
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Fl. 36 do Acórdão n.o 9101-005.344 - CSRF/1a Turma
Processo no 10280.720851/2010-15

§ 2o Na declaração de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados, e determinará
as providências necessárias ao prosseguimento ou solução do processo.

Da análise dos autos, assim como o voto vencido do acórdão recorrido, verifico
que o sujeito passivo foi regularmente intimado no Termo de Início de Procedimento Fiscal,
ciência em 02/09/09 (fls. 02 a 05) e no Termo de Intimação Fiscal no 001, ciência em 29/09/09
(fls. 06 e 07), a apresentar os extratos bancários de todas as contas-correntes mantidas
junto ao HSBC Bank Brasil S.A e Banco Bradesco S/A, entretanto, não apresentou nenhuma
resposta à fiscalização.

Portanto, discordo do voto vencedor do acórdão recorrido, sustentado pela tese
vencedora do recurso especial, no tocante ao relatório circunstanciado não ter reunido elementos
capazes de caracterizar o embaraço à fiscalização, pois, considerada uma interpretação
sistemática da legislação, a simples ausência de apresentação de extratos bancários não autoriza
o acesso à movimentação financeira do contribuinte por meio de requisição às instituições
bancárias.

Ora, o embaraço à fiscalização está definido no bojo do artigo 33, inciso I da Lei
n. 9.430/1996, plenamente caracterizado e cujas intimações não foram atendidas pela
interessada, não restando alternativa ao Auditor Autuante senão solicitar a RMF, que foi deferida
pelo Chefe da Unidade que jurisdiciona o contribuinte, ainda no âmbito do procedimento fiscal,
repito.
Neste sentido, pergunto: como se proceder nesses casos? Não solicitar ao
contribuinte os extratos bancários? Circunstanciar o relatório para a RMF, quando ainda se está
sob procedimento fiscal, objetivando poder prever mais adiante que o lançamento pode ser
considerado nulo?

Fato é que a interessada foi intimada e reintimada a apresentar os extratos
bancários que era sua obrigação manter, já que era optante do Lucro Presumido. Não o fazendo,
tem sim a autoridade fiscal o poder de requisitá-lo e os requisitos procedimentais, a meu ver,
foram cumpridos, não havendo que se falar em mácula do procedimento fiscal, pois sequer havia
o lançamento sido constituído.

E ademais, caso fosse outra a hipótese de RMF solicitada pelo Auditor, a
justificativa não seria o não atendimento à intimação para apresentação dos extratos, pois esta
está prevista no artigo 33, inciso I da Lei n. 9.430/1996 como caracterizadora do embaraço à
fiscalização.
A autoridade, neste momento determinado, fez os procedimentos que lhe cabia
fazer, pois ainda estava em sede de investigação fiscal e não havia se instaurado o contraditório,
cujo processo abre a possibilidade da ampla defesa e do contraditório. Ainda não estava nesta
seara. Por tal razão discordo da tese vencedora neste julgado.

Tais reflexões me fizeram chegar à conclusão de que deveria trazer através desta
declaração de voto o motivo pelo qual divergi da tese vencedora, pois, penso eu, para se manter
o disposto no voto vencedor do acórdão recorrido, seria necessário que o contribuinte tivesse,
realmente, seu direito de defesa cerceado, para que fosse considerada nula a peça fiscal, fato esse
que conforme se verifica da descrição dos fatos trazidas pelo Auditor Autuante, não ocorreu,
pois o contribuinte, após o fisco ter acesso aos extratos bancários, foi intimado, ainda no curso
Fl. 464
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Fl. 37 do Acórdão n.o 9101-005.344 - CSRF/1a Turma
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do procedimento fiscal, a apresentar a origem dos créditos advindos dos extratos bancários das
contas-correntes.

Entendo, portanto, que procedeu corretamente a fiscalização ao emitir a
"Solicitação de Emissão de Requisição de Informação sobre Movimentação Financeira RMF",
fundamentando-a na hipótese prevista no inciso VII do art. 3o do Decreto no 3.724/01, face à
negativa injustificada em apresentar os extratos bancários, situação prevista no inciso I do art. 33
da Lei no 9.430/1996.

Além disso, também discordo do voto vencedor do acórdão recorrido, sustentado
pela tese vencedora do recurso especial, no tocante ao relatório circunstanciado não ter reunido
elementos capazes de caracterizar o embaraço à fiscalização, pois, considerada uma interpretação
sistemática da legislação, a simples ausência de apresentação de extratos bancários não autoriza
o acesso à movimentação financeira do contribuinte por meio de requisição às instituições
bancárias

De outra feita, com relação às alegações de que os extratos bancários não são
considerados documentos fiscais ou tributários para qualquer fim legal, cabendo impugnação
direta da legalidade de sua exigência no mandado de procedimento fiscal, vez que o não
atendimento da requisição acarreta crime contra a ordem tributária previsto na Lei no 8.137/90,
também não assiste razão ao contribuinte e divirjo, mais uma vez, do voto vencedor do acórdão
recorrido, acatado pela tese vencedora neste recurso especial.

Assim dispôs o voto vencedor, condutor do acórdão recorrido:

“Ora, não há razoabilidade em obrigar o contribuinte a possuir os aludidos
extratos, muito menos que os entregue ao fisco. Como se sabe, as instituições bancárias
costumam cobrar para expedi-los, não sendo razoável que a Administração Tributária imponha
ao fiscalizado este ônus, e muito menos há preceito legal que obrigue a guardar os extratos
bancários provenientes de suas operações junto às instituições bancárias.”

Pois bem. Como de sabença os extratos bancários são documentos que podem ser
solicitados no curso do procedimento fiscal, tanto que a recusa injustificada de sua apresentação,
caracteriza hipótese de indispensabilidade do exame e autoriza sua requisição diretamente às
instituições financeiras via Requisição de Informações sobre Movimentação Financeira,
exatamente como ocorreu no presente processo.

Além disso, sendo o contribuinte optante do lucro presumido, a norma tributária
infirma que ele deve manter em ordem toda a sua escrituração fiscal, inclusive a bancária,
conforme artigo 45 da Lei 8981/1995:

A empresa tributada pelo Lucro Presumido estará desobrigada de manter a
Escrituração Contábil, caso ela mantenha, no decorrer do ano-calendário, o Livro
Caixa, no qual deverá estar escriturado toda a movimentação financeira, inclusive a
bancária.(grifei)

Portanto, há sim preceito legal que estabeleça a necessidade de guarda de
documentos fiscais, inclusive bancário, em face de a fiscalização necessitar, se for o caso, apurar
Fl. 465
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Fl. 38 do Acórdão n.o 9101-005.344 - CSRF/1a Turma
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o lucro da pessoa jurídica, reconstituindo a sua escrituração; caso contrário, poderá, como último
recurso, utilizar-se do arbitramento.
Aliás, é o próprio Código Tributário Nacional em seu artigo 197, inciso II, que
impõe a obrigação de os bancos e outras instituições financeiras prestarem informações de que
disponham com relação aos bens, negócios ou atividades de terceiros:

Art.197 – Mediante intimação escrita, são obrigados a prestar à autoridade
administrativa todas as informações de que disponham com relação aos bens,
negócios ou atividades de terceiros:
[...]

II – os bancos, casas bancárias, Caixas Econômicas e demais instituições financeiras;
[...]

Mais que isso. Como está-se diante de uma autuação que tem por escopo a
presunção legal do artigo 42 da Lei n. 9.430/1996, no caso de omissão de receitas detectada por
intermédio da movimentação bancária, cabe ao contribuinte comprovar, através de
documentação hábil e idônea coincidente em datas e valores, a origem dos valores
creditados/depositados em suas contas bancárias, o que não foi feito.

Ou seja, a comprovação deveria ter sido realizada com a apresentação ao fisco dos
extratos bancários, o que não ocorreu, reitero.

Neste sentido e pelas razões expostas, divirjo da posição vencedora no âmbito
deste recurso especial, para dar provimento parcial com retorno à turma “a quo”, para o exame
das matérias que deixaram de ser examinadas, por conta da decretação da nulidade.

É o meu voto.

(documento assinado digitalmente)
Andréa Duek Simantob

Fl. 466
DF CARF MF
Documento nato-digital