Tribunal: CARF
Processo: 10855.722334/2018-78
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RAPHAEL MADEIRA ABAD
Data de julgamento: 2021-10-26
Data de publicação: 2022-01-17

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/12/2005
CONCEITO DE INSUMOS. CRÉDITO PIS/COFINS. PROPAGANDA E MARKETING. IMPOSSIBILIDADE
Os serviços de marketing, propaganda e publicidade podem subsumir-se ao conceito de insumo aptos a gerar créditos das contribuições parafiscais desde que seja demonstrada e provada a essencialidade, relevância e a sua insuprimibilidade para o desempenho da atividade.

Inteiro teor:
S3-C 3T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10855.722334/2018-78
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3302-012.005 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
26 de outubro de 2021
Recorrente
NETFLIX ENTRETENIMENTO BRASIL LTDA.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/12/2005
CONCEITO DE INSUMOS. CRÉDITO PIS/COFINS. PROPAGANDA E
MARKETING. IMPOSSIBILIDADE
Os serviços de marketing, propaganda e publicidade podem subsumir-se ao
conceito de insumo aptos a gerar créditos das contribuições parafiscais desde
que seja demonstrada e provada a essencialidade, relevância e a sua
insuprimibilidade para o desempenho da atividade.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar arguida. No mérito, por maioria de votos, em negar provimento ao recurso, nos
termos do voto do redator designado. Vencido o conselheiro Raphael Madeira Abad (relator) que
reverteu as glosas referentes à propaganda, publicidade, promoção, ao agenciamento de
publicidade e propaganda, ao agenciamento, corretagem e intermediação, à fotografia e
cinematografia, aos serviços relativos à indústria cinematográfica, aos serviços de pesquisa e
desenvolvimento, à fonografia ou gravação de sons, ao processamento de dados e congêneres, à
exibição de filmes, entrevistas, musical, aos serviços de desenhos técnicos, ao licenciamento ou
cessão de direito de uso e à veiculação de filme obra cinematográfica. Designado para redigir o
voto vencedor o conselheiro Walker Araújo.
(documento assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Raphael Madeira Abad – Relator
(documento assinado digitalmente)
Walker Araujo - Redator Designado

Participaram do presente julgamento os conselheiros: Jorge Lima Abud, Walker
Araujo, Larissa Nunes Girard, Jose Renato Pereira de Deus, Carlos Delson Santiago (suplente
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10855.722334/2018-78
Fl. 543
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3302-012.005 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10855.722334/2018-78

convocado(a)), Raphael Madeira Abad, Denise Madalena Green, Gilson Macedo Rosenburg
Filho (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Vinicius Guimaraes, substituído(a) pelo(a)
conselheiro(a) Carlos Delson Santiago.
Relatório
Trata-se de processo administrativo fiscal no bojo do qual discute-se o direito ao
crédito de PIS / COFINS sobre os valores dispendidos pela Recorrente, pioneira e renomada
locadora de filmes.
Por retratar com precisão os fatos até então ocorridos no presente processo, adoto
e transcrevo o Relatório elaborado pela DRJ quando da sua análise do processo.
Em decorrência de ação fiscal desenvolvida junto à empresa qualificada, foram lavrados
os Autos de Infração da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social –
Cofins e da Contribuição para o Programa de Integração Social – PIS (fls. 218/233),
como segue:
Cofins – período: 01/2015 e 12/2015
Contribuição R$ 4.520.481,30
Juros de Mora R$ 1.424.576,63
Multa Proporcional R$ 3.390.360,93
Valor do Crédito Apurado R$ 9.335.418,86
PIS/Pasep – período: 01/2015 e 12/2015
Contribuição R$ 981.420,30
Juros de Mora R$ 309.283,04
Multa Proporcional (Passível de Redução) R$ 736.065,19
Valor do Crédito Apurado R$ 2.026.768,53
A autuação ocorreu em razão de que créditos não-cumulativos foram descontados
indevidamente na apuração das contribuições, resultando em recolhimento do PIS e
Cofins de forma insuficiente, conforme informação constante do Relatório Fiscal,
juntado aos autos às fls. 184/216.
No aludido termo, destaca a fiscalização que a contribuinte descontou valores a título de
créditos de PIS e Cofins sobre os serviços de propaganda e publicidade; agenciamento,
corretagem ou intermediação; assessoria ou consultoria de qualquer natureza;
organização de festas e recepções; bufê, eventos, feiras, exposições, congressos e
congêneres; pesquisa de mercado e desenvolvimento; fotografia e cinematografia em
desacordo com o disposto no art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003,
tendo em vista que tais dispêndios não se enquadram entre as despesas para as quais há
previsão legal de apropriação de créditos. Por essa razão, tais créditos foram glosados
pela fiscalização.
As glosas de créditos de PIS e Cofins geraram a insuficiência de recolhimentos que
foram lançados no auto de infração, que ora se analisa.
Fl. 544
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3302-012.005 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10855.722334/2018-78

Cientificada, por meio de sua Caixa Postal, considerando seu domicílio tributário
eletrônico (DTE), em 31/08/2018, a interessada apresentou, tempestivamente, a
impugnação (fls. 246/249) e documentos anexos, que será, a seguir sintetizada.
Alega, preliminarmente, a nulidade do Auto de Infração. No tópico, "A Nulidade do
Auto de Infração", argumenta que houve erro cometido pela fiscalização na
interpretação da legislação tributária aplicável aos fatos ocorridos, o que acarreta a
nulidade do lançamento. Nesse entendimento, diz que o posicionamento adotado pela
fiscalização baseia-se em um conceito restritivo, que considera insumo apenas os bens
ou serviços diretamente utilizados na fabricação ou na produção de bens destinados à
venda. Contudo, esse conceito já foi completamente superado pela jurisprudência, tendo
em vista a decisão proferida em 24/04/2018, pelo Superior Tribunal de Justiça, na
sistemática de recursos repetitivos, que considerou a definição restritiva da
compreensão de insumo proposta pelas Instruções Normativas no 247/2002 e 404/2004,
ilegal.
O conceito de insumo para fins de créditos de PIS e Cofins deve observar os requisitos
de essencialidade ou relevância para com a atividade do contribuinte.
Desse forma, diante da interpretação equivocada da normas legais e por se basearam em
definições restritivas já superadas e declaradas ilegais, entende que os Autos de Infração
devem ser julgados nulos.
No mérito, discorre sobre o conceito de insumo adotado pelo STJ no julgamento do
Recurso Especial no 1.221.170/PR. Diz que a maioria da Corte seguiu o entendimento
da Ministra Regina Helena Costa, firmando a tese de que as IN no 247/02 e no 404/04
(que equiparam o conceito de insumo, para o PIS e Cofins, ao conceito definido pela
legislação de ICMS e IPI) são ilegais por restringiram o conceito de insumos além das
previsões legais.
A seguir, à luz das considerações acima, passa a demonstrar as razões pelas quais, no
seu caso, as despesas de marketing devem ser consideradas "insumos" para fins de
créditos de PIS/Cofins.
Explica, que não possui ponto comercial ou um estabelecimento físico para a prestação
de serviços de modo que sua existência comercial se limita à internet. A atividade é
desenvolvida por meio do seu website, que disponibiliza, mediante remuneração
mensal, o streaming de conteúdo audiovisual nacional e estrangeiro.
Pelos motivos acima expostos, argumenta que deve investir em propaganda, marketing
e publicidade como forma de criar meios para que seus clientes ou potenciais clientes
tenham conhecimento da existência dos seus serviços.
Diz que pelo fato de não contar com um estabelecimento físico por meio do qual possa
atrair novos clientes, desenvolver suas atividades ou gerar novas fontes de renda, a
única forma de atrair novos clientes e gerar novas receitas é o investimento em
publicidade, propaganda e marketing.
Desse modo, alega que não seria possível o desenvolvimento de suas atividades
operacionais sem o investimento em propaganda e marketing, e para comprovar a
relevância dos investimentos em propaganda anexa à impugnação trechos do relatório
elaborado pela KPMG, o qual demonstra graficamente a relação entre o investimento
em marketing e o aumento do número de assinantes e receitas entre 2014 e 2017.
Diz que restou demonstrado que as despesas de marketing são absolutamente essenciais
à sua atividade, senão imprescindíveis, caracterizando-se "insumos" nos termos dos art.
3o das Leis no 10.637, de 2002 e no 10.833, de 2003. Sendo assim, as glosas efetuadas
são ilegais e a cobrança veiculada pelos Autos de Infração são improcedentes e devem
ser canceladas.
Fl. 545
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3302-012.005 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10855.722334/2018-78

Em vista do exposto requer a nulidade dos autos de infração, e, caso assim não se
entenda, que a possibilidade da tomada de créditos de PIS e Cofins seja feita
necessariamente com base no entendimento do STJ, considerando como insumos as
despesas de propaganda e marketing, para o imediato cancelamento dos Autos de
Infração com o consequente arquivamento do presente processo administrativo.
É o relatório.
Como resultado da análise do processo pela DRJ foi lavrada a seguinte ementa
abaixo transcrita.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/12/2015
NULIDADE. PRESSUPOSTOS.
Ensejam a nulidade apenas os atos e termos lavrados por pessoa incompetente e os
despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do
direito de defesa.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMOS. BENS E SERVIÇOS.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada.
ESSENCIALIDADE. RELEVÂNCIA.
O critério da essencialidade, nos termos da Nota SEI n.o 63/2018/CRJ/PGFN-MF,
requer que o bem ou serviço creditado constitua elemento estrutural e inseparável do
processo produtivo ou da execução do serviço realizado pela contribuinte; já o critério
da relevância é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à
elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção
do sujeito passivo, seja pela singularidade de cada cadeia produtiva, seja por imposição
legal.
SERVIÇOS DE PROPAGANDA, PUBLICIDADE E MARKETING. INSUMOS.
ESSENCIALIDADE. RELEVÂNCIA.
Os serviços de propaganda, publicidade e marketing não atendem os critérios da
essencialidade, porque não são elementos inseparáveis da execução do serviço prestado,
ou da relevância, porquanto não integram o processo de produção da interessada, que é
a disponibilização de séries, filmes, programas de televisão e outros conteúdos de
entretenimento pela internet, mediante o pagamento de uma assinatura mensal e, em
consequência, não se enquadram no conceito de insumos.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/12/2015
NULIDADE. PRESSUPOSTOS.
Ensejam a nulidade apenas os atos e termos lavrados por pessoa incompetente e os
despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do
direito de defesa.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMOS. BENS E SERVIÇOS.
Fl. 546
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3302-012.005 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10855.722334/2018-78

O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada.
ESSENCIALIDADE. RELEVÂNCIA.
O critério da essencialidade, nos termos da Nota SEI n.o 63/2018/CRJ/PGFN-MF,
requer que o bem ou serviço creditado constitua elemento estrutural e inseparável do
processo produtivo ou da execução do serviço realizado pela contribuinte; já o critério
da relevância é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à
elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção
do sujeito passivo, seja pela singularidade de cada cadeia produtiva, seja por imposição
legal.
SERVIÇOS DE PROPAGANDA, PUBLICIDADE E MARKETING. INSUMOS.
ESSENCIALIDADE. RELEVÂNCIA.
Os serviços de propaganda, publicidade e marketing não atendem os critérios da
essencialidade, porque não são elementos inseparáveis da execução do serviço prestado,
ou da relevância, porquanto não integram o processo de produção da interessada, que é
a disponibilização de séries, filmes, programas de televisão e outros conteúdos de
entretenimento pela internet, mediante o pagamento de uma assinatura mensal e, em
consequência, não se enquadram no conceito de insumos.
Irresignada com a decisão prolatada pela DRJ a ora Recorrente interpôs Recurso
Voluntário por meio do qual reitera os argumentos já trazidos e submete a questão ao CARF.

Voto Vencido
Conselheiro Raphael Madeira Abad, Relator.
1.
Admissibilidade
O Recurso é tempestivo e a matéria é da competência deste Colegiado, razão pela
qual deve ser conhecido.
2.
Preliminar.
2.1.
Preliminar de nulidade do auto de infração por ele ter sido lavrado utilizando-se um
conceito ultrapassado de insumo.
A Recorrente sustenta que o Auto de Infração é nulo em razão de haver sido
lavrado a partir de um conceito ultrapassado de insumo, classificando a preliminar em dois
capítulos, que serão tratados a seguir:
2.1.1. Argumento de que as Instruções Normativas haviam sido declaradas ilegais antes da
lavratura do Auto de Infração.
Fl. 547
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3302-012.005 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10855.722334/2018-78

A Recorrente alega que o Auto de Infração é nulo em razão do fato de haver sido
lavrado em 28.8.2018 com fundamento nas IN 247/02 e 404/04, que já haviam sido declaradas
ilegais pelo STJ em decisão publicada no dia 24.04.2018. (e-fls. 522)
Todavia, analisando-se o Relatório Fiscal de e-fls. 184 e seguintes percebe-se que
a infração apontada foi em relação ao artigo 3o, inciso II, da Lei 10.637/2002, e da Lei
10.833/2003.
O raciocínio esposado pela Recorrente já foi objeto de recente deliberação por
parte deste Colegiado, merecendo transcrição o fragmento do voto redigido pelo Conselheiro
José Renato Pereira de Deus no processo n. 10880.980197/2011-19, verbis:
Segundo seu entendimento, o fato de a autoridade julgadora sustentar sua decisão nas
Instruções Normativas nos 247/2002 e 404/2004, promoveria a nulidade do acórdão por
falta de fundamentação.
Entretanto, entendo que não assiste razão às alegações da recorrente quanto ao assunto
em comento.
Segundo o artigo 59, do Decreto no 70.235/72, são nulos:
Art. 59. São nulos:
I – os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II – os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa;
Conforme podemos observar dos documentos e peças de defesa acostados aos autos,
todos os atos administrativos foram praticados por autoridade devidamente investia para
tanto, bem como não houve qualquer tipo de cerceamento do direito de defesa da
recorrente.
Vale ressaltar, que ao contrário do alegado, a recorrente pode promover de forma
completa e com robusto alicerce, suas defesas e recursos, o que leva a crer que não
houve qualquer prejuízo.
Do acórdão recorrido, pode-se extrair de forma clara a fundamentação trazida pela
autoridade julgadora, não sendo motivo de nulidade o descontentamento da parte
recorrente quanto aos motivos que levaram ao não atendimento de seu pleito.
Por tais razões, afasta-se a alegação de nulidade da decisão recorrida.
As Instruções Normativas mencionadas não passam da regulamentação do
disposto nas leis, e a declaração de sua ilegalidade não possui o condão de gerar a nulidade do
Auto de Infração, razão pela qual voto no sentido de afastar a preliminar arguida.
2.1.2. Argumento de que o conceito de insumo utilizado estava ultrapassado quando da
lavratura do Auto de Infração.
A Recorrente sustenta que o Auto de Infração foi lastreado em um conceito de
insumo que tornou-se ultrapassado a partir do julgamento do Recurso Especial n° 1.221.170/PR
pelo Superior Tribunal de Justiça.
Fl. 548
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3302-012.005 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10855.722334/2018-78

A definição do conceito de insumo para fins de creditamento de PIS e de COFINS
depende de uma relação entre (i) o produto ou serviço, (ii) a empresa que adquire o produto ou o
serviço (iii) a atividade desempenhada pela empresa.
Este argumento não pode ser considerado uma preliminar, pois um eventual erro
no conceito de insumo integra o mérito do Recurso, que será analisado em momento oportuno
neste Acórdão.
Por esta razão esta preliminar também deve ser afastada, autorizando que se
adentre ao mérito recursal.
3.
Mérito
3.1.
Conceito de insumo
O mérito do presente Recurso Voluntário é exatamente a amplitude exegética do
conceito de insumo e se as atividades de propaganda, marketing e publicidade poderiam
subsumir-se a ele no caso concreto da Recorrente, que desenvolve suas atividades
exclusivamente pela internet.
Efetivamente, a pedra angular do litígio posta neste capítulo recursal se restringe à
interpretação das leis que instituíram o PIS e a COFINS não-cumulativos. A celeuma que
embasa a maior parte dos processos envolvendo o tema diz respeito ao alcance do termo
“insumo”
para
fins
de
obtenção
do
valor
do
crédito
das
exações
a
serem
compensadas/ressarcidas.
Neste sentido também valho-me das lições do Ilustríssimo Conselheiro José
Renato Pereira de Deus, no processo no 13502.720849/2011-55 que enfrentou o tema com
maestria, profundidade e didática, de sorte que reproduzo seu voto para embasar minha opinião
sobre o conceito, e por consequência, minhas razões de decidir, verbis:
II.2.2 - Conceito de Insumo
No mérito, inicialmente, exponho o entendimento deste relator acerca da definição do
termo "insumos" para a legislação da não-cumulatividade das contribuições.
A respeito da definição de insumos, a não-cumulatividade das contribuições, embora
estabelecida sem os parâmetros constitucionais relativos ao ICMS e IPI, foi
operacionalizada mediante o confronto entre valores devidos a partir do auferimento de
receitas e o desconto de créditos apurados em relação a determinados custos, encargos e
despesas estabelecidos em lei. A apuração de créditos básicos foi dada pelos artigos 3o
das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003.
A regulamentação da definição de insumo foi dada, inicialmente, pelo artigo 66 da IN
SRF no 247/2002, e artigo 8o da IN SRF no 404/2004, as quais adotaram um
entendimento restritivo, calcado na legislação do IPI, especialmente quanto à expressão
de bens utilizados como insumos.
A partir destas disposições, três correntes se formaram: a defendida pela Receita
Federal, que utiliza a definição de insumos da legislação do IPI, em especial dos
Pareceres Normativos CST no 181/1974 e no 65/1979. Uma segunda corrente que
defende que o conceito de insumos equivaleria aos custos e despesas necessários à
obtenção da receita, em similaridade com os custos e despesas dedutíveis para o IRPJ,
dispostos nos artigos 289, 290, 291 e 299 do RIR/99. E, uma terceira corrente, que
Fl. 549
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3302-012.005 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10855.722334/2018-78

defende, com variações, um meio termo, ou seja, que a definição de insumos não se
restringe à definição dada pela legislação do IPI e nem deve ser tão abrangente quanto a
legislação do imposto de renda.
Para dirimir todas as peculiaridades que envolve a questão do crédito de PIS/COFINS, o
STJ julgou a matéria, na sistemática de como recurso repetitivo, no REsp 1.221.170/PR,
em 22/02/2018, com publicação em 24/04/2018.
"Pacificando" o litígio, o STJ julgou a matéria, na sistemática de recurso repetitivo, no
REsp 1.221.170/PR, em 22/02/2018, com publicação em 24/04/2018, o qual restou
decidido com a seguinte ementa:
EMENTA
TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS.
DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS
247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E
DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO.
DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE
OU
RELEVÂNCIA.
RECURSO
ESPECIAL
DA
CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO,
PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973
(ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando
contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol
exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS
e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos estes autos, acordam os Ministros da Primeira
Seção do Superior Tribunal de Justiça, na conformidade dos votos e das notas
taquigráficas a seguir, prosseguindo no julgamento, por maioria, a pós o
realinhamento feito, conhecer parcialmente do Recurso Especial e, nessa parte,
Fl. 550
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3302-012.005 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10855.722334/2018-78

dar-lhe parcial provimento, nos termos do voto do Sr. Ministro Relator, que
lavrará o ACÓRDÃO.
Votaram vencidos os Srs. Ministros Og Fernandes, Benedito Gonçalves e Sérgio
Kukina. O Sr. Ministro Mauro Campbell Marques, Assusete Magalhães (voto-
vista), Regina Helena Costa e Gurgel de Faria (que se declarou habilitado a
votar) votaram com o Sr. Ministro Relator. Não participou do julgamento o Sr.
Ministro Francisco Falcão.
Brasília/DF, 22 de fevereiro de 2018 (Data do Julgamento).
NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO
MINISTRO RELATOR
O item 42 da nota reproduz o acatamento da definição dada no julgamento do repetitivo,
nos seguintes termos:
"42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o processo
produtivo e a prestação de serviços e que neles possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção, ou seja, itens cuja
subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da
qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a essencialidade ou
relevância do item é como uma aferição de uma “conditio sine qua non” para a
produção ou prestação do serviço.
Busca-se uma eliminação hipotética, suprimindo-se mentalmente o item do
contexto do processo produtivo atrelado à atividade empresarial desenvolvida.
Ainda que se observem despesas importantes para a empresa, inclusive para o
seu êxito no mercado, elas não são necessariamente essenciais ou relevantes,
quando analisadas em cotejo com a atividade principal desenvolvida pelo
contribuinte, sob um viés objetivo.
[...]
64. Feitas essas considerações, conclui-se que, por força do disposto nos §§ 4o, 5o
e 7o do art. 19, da Lei no 10.522, de 2002, a Secretaria da Receita Federal do
Brasil deverá observar o entendimento do STJ de que:
“(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da
SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de
não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas
Lei no 10.637/2002 e 10.833/2003;
e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade
ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância
de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.
65. Considerando a pacificação da temática no âmbito do STJ sob o regime da
repercussão geral (art. 1.036 e seguintes do CPC) e a consequente inviabilidade
de reversão do entendimento desfavorável à União, a matéria apreciada
enquadra-se na previsão do art. 19, inciso IV, da Lei no 10.522, de 19 de julho de
2002[5] (incluído pela Lei no 12.844, de 2013), c/c o art. 2o, V, da Portaria PGFN
no 502, de 2016, os quais autorizam a dispensa de contestação e de interposição
de recursos, bem como a desistência dos já interpostos, por parte da
Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional.
Fl. 551
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3302-012.005 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10855.722334/2018-78

66. O entendimento firmado pelo STJ deverá, ainda, ser observado no âmbito da
Secretaria da Receita Federal do Brasil, nos termos dos §§ 4o, 5o e 7o do art. 19,
da Lei no 10.522, de 2002[6], cumprindo-lhe, inclusive, promover a adequação
dos atos normativos pertinentes (art. 6o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01,
de 2014).
67. Por fim, cumpre esclarecer que o precedente do STJ apenas definiu
abstratamente o conceito de insumos para fins da não-cumulatividade da
contribuição ao PIS e da COFINS. Destarte, tanto a dispensa de contestar e
recorrer, no âmbito da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional, como a
vinculação da Secretaria da Receita Federal do Brasil estão adstritas ao conceito
de insumos que foi fixado pelo STJ, o qual afasta a definição anteriormente
adotada pelos órgãos, que era decorrente das Instruções Normativas da SRF no
247/2002 e 404/2004.
68. Ressalte-se, portanto, que o precedente do STJ não afasta a análise acerca da
subsunção de cada item ao conceito fixado pelo STJ. Desse modo, tanto o
Procurador da Fazenda Nacional como o Auditor-Fiscal que atuam nos processos
nos quais se questiona o enquadramento de determinado item como insumo ou
não para fins da não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS estão
obrigados a adotar o conceito de insumos definido pelo STJ e as balizas contidas
no RESP no 1.221.170/PR, mas não estão obrigados a, necessariamente, aceitar o
enquadramento do item questionado como insumo. Deve-se, portanto, diante de
questionamento de tal ordem, verificar se o item discutido se amolda ou não na
nova conceituação decorrente do Recurso Repetitivo ora examinado.
69. Ante o exposto, propõe-se seja autorizada a dispensa de contestação e
recursos sobre o tema em enfoque, com fulcro no art. 19, IV, da Lei no 10.522,
de 2002, c/c o art. 2o, V, da Portaria PGFN no 502, de 2016, nos termos
seguintes:"
Em seguida, a Secretaria da Receita Federal do Brasil, analisando a decisão proferida no
REsp 1.221.170/PR, emitiu o Parecer Normativo no 5/2018, com a seguinte ementa:
Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA
NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO
RESP 1.221.170/PR. ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou
serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de
serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o
processo de produção, seja”:
Fl. 552
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3302-012.005 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10855.722334/2018-78

b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de 2003,
art. 3o, inciso II.
Referido parecer, analisando o julgamento do REsp 1.221.170/PR, reconheceu a
possibilidade de tomada de créditos como insumos em atividades de produção como um
todo, ou seja, reconhecendo o insumo do insumo (item 3 do parecer), EPI, testes de
qualidade de produtos, tratamento de efluentes do processo produtivo, vacinas aplicadas
em rebanhos (item 4 do parecer), instalação de selos exigidos pelo MAPA, inclusive o
transporte para tanto (item 5 do parecer), os dispêndios com a formação de bens sujeitos
à exaustão, despesas do imobilizado lançadas diretamente no resultado, despesas de
manutenção dos ativos responsáveis pela produção do insumo e o do produto, moldes e
modelos, inspeções regulares em bens do ativo imobilizado da produção, materiais e
serviços de limpeza, desinfecção e dedetização dos ativos produtivos (item 7 do
parecer), dispêndios de desenvolvimento que resulte em ativo intangível que
efetivamente resulte em insumo ou em produto destinado à venda ou em prestação de
serviços (item 8.1 do parecer), dispêndios com combustíveis e lubrificantes em a)
veículos que suprem as máquinas produtivas com matéria-prima em uma planta
industrial; b) veículos que fazem o transporte de matéria-prima, produtos intermediários
ou produtos em elaboração entre estabelecimentos da pessoa jurídica; c) veículos
utilizados por funcionários de uma prestadora de serviços domiciliares para irem ao
domicílio dos clientes; d) veículos utilizados na atividade-fim de pessoas jurídicas
prestadoras de serviços de transporte (item 10 do parecer), testes de qualidade de
matérias-primas, produtos em elaboração e produtos acabados, materiais fornecidos na
prestação de serviços (item 11 do parecer).
Por outro lado, entendeu que o julgamento (questões estas que não possuem caráter
definitivo e que podem ser revistas em julgamento administrativo) não daria margem à
tomada de créditos de insumos nas atividades de revenda de bens (item 2 do parecer),
alvará de funcionamento e atividades diversas da produção de bens ou prestação de
serviços (item 4 do parecer), transporte de produtos acabados entre centros de
distribuição ou para entrega ao cliente (nesta última situação, tomaria crédito como frete
em operações de venda), embalagens para transporte de produtos acabados,
combustíveis em frotas próprias (item 5 do parecer), ferramentas (item 7 do parecer),
despesas de pesquisa e desenvolvimento de ativos intangíveis mal-sucedidos ou que não
se vinculem à produção ou prestação de serviços (item 8.1 do parecer), dispêndios com
pesquisa e prospecção de minas, jazidas, poços etc de recursos minerais ou energéticos
que não resultem em produção (esforço mal-sucedido), contratação de pessoa jurídica
para exercer atividades terceirizadas no setor administrativo, vigilância, preparação de
alimentos da pessoa jurídica contratante (item 9.1 do parecer), dispêndios com
alimentação, vestimenta, transporte, educação, saúde, seguro de vida para seus
funcionários, à exceção da hipótese autônoma do inciso X do artigo 3o (item 9.2 do
parecer), combustíveis e lubrificantes utilizados fora da produção ou prestação de
serviços, exemplificando a) pelo setor administrativo; b) para transporte de funcionários
no trajeto de ida e volta ao local de trabalho; c) por administradores da pessoa jurídica;
e) para entrega de mercadorias aos clientes; f) para cobrança de valores contra clientes
(item 10 do parecer), auditorias em diversas áreas, testes de qualidade não relacionados
com a produção ou prestação de serviços (item 11 do parecer).
Em resumo, considerando a decisão proferida pelo STJ e o posicionamento do Parecer
Normativo Cosit 05/2018, temos as seguintes premissas que devem ser observadas pela
empresa para apuração do crédito de PIS/COFINS: 1. Essencialidade, que diz respeito
ao item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço,
constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do
serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência; 2. Relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
Fl. 553
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3302-012.005 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10855.722334/2018-78

identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio
produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas
singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos de
artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal
(v.g.,equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se, nessa medida, da
acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da aquisição
na produção ou na execução do serviço.
Portanto, para análise da subsunção do bem ou serviço ao conceito de insumo, mister se
faz a apuração da sua essencialidade e relevância ao processo produtivo da sociedade.
Com essas considerações, passa-se à análise do caso concreto.
Também admito que a Recorrente, na qualidade de prestadora de serviços, é capaz
de aproveitar-se de créditos, fato este reconhecido pela Câmara Superior de Recursos Fiscais
como se pode aferir pela leitura do Acórdão 9303-010.247 em 11 de março de 2020, quando
negou tal possibilidade às varejistas:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2011
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITO A TÍTULO DE INSUMOS. ART. 3°, II, DA
LEI N° 10.637/2002. ATIVIDADE COMERCIAL/VAREJISTA. IMPOSSIBILIDADE.
VEDAÇÃO.
Na atividade de comércio/varejista, não é possível a apuração de créditos da não-
cumulatividade do PIS, com base no inciso II do art. 3o da Lei no 10.637/2002,
porquanto a hipótese normativa desse dispositivo é voltada especificamente às pessoas
jurídicas industriais ou prestadoras de serviços. Por não produzir bens, tampouco prestar
serviços, devem ser mantidas as glosas de todos os dispêndios sobre os quais a empresa
comercial/varejista tenha tomado créditos do regime não-cumulativo como insumos.
Sinteticamente, para fins das leis no 10.637/02 e Lei no 10.833/03, insumos são os
bens e serviços essenciais e relevantes utilizados no processo produtivo de uma empresa, ou seja,
sem os quais a sua atividade não possa ser desempenhada.
3.2.
Análise da essencialidade e relevância da atividade de marketing propaganda e
publicidade da recorrente NETFLIX.
Como já mencionado, a definição do conceito de insumo é relacional, ou seja,
depende de uma relação entre a empresa, o bem (produto ou serviço) e a atividade da empresa,
não podendo ser definido prima facie, mas apenas após esta análise da “singularidade da cadeia
produtiva”, razão pela qual também tornou-se famosa a afirmação segundo a qual “o papel da
água na fabricação de fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria.”
Desta forma resta indagar o papel da publicidade digital em uma empresa virtual,
ou seja, sem lojas físicas.
Para tanto será necessário lançar mão se de uma análise subjetiva dentro de
critérios objetivos, o que definitivamente não é estranho ao direito tributário, que possui diversas
apreciações deste tipo, inclusive todas aquelas que classificam bens e declaram que algo é ou não
insumo em um determinado processo produtivo.
Fl. 554
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3302-012.005 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10855.722334/2018-78

É inegável que existe no CARF um preconceito, no sentido técnico da palavra, em
relação a que as despesas com publicidade não integram o conceito de insumos, o que decorre do
fato de que, pela pesquisa realizada, não foi localizado acórdão no qual tenha sido comprovada a
sua essencialidade e relevância ao processo produtivo.
Em relação à singularidade deste caso para analisar a essencialidade e relevância
dos serviços em exame será necessário realizar uma abordagem pormenorizada e específica
acerca dos elementos envolvidos na operação de subtração, quais sejam o minuendo, que é a
atividade efetivamente desempenhada pela Recorrente e o subtraendo, que é natureza dos
serviços contratados e o teste de subtração do serviço para a atividade.
O objetivo da subtração é conhecer qual é o grau de suficiência do subtraendo em
relação ao minuendo ou, em outras, palavras, qual é a essencialidade e relevância do subtraendo
(serviços contratados) em relação ao minuendo (atividade prestada pela Recorrente)
3.2.1. Análise da atividade efetivamente desempenhada pela Recorrente.
O Relatório Fiscal de e-fls. 184, que integra o Auto de Infração mantido pelo
Acórdão sob exame, descreve a Recorrente como tendo o seguinte objeto social.
“disponibilizar séries, filmes, televisão conteúdos de entretenimento aos seus clientes
via internet, com a possibilidade de importação de produtos, e o comodato de tais
produtos a terceiros, conforme necessário para a prática de tais atividades”.
Para tanto, a como bem salientou o referido Relatório Fiscal, para distribuir aos
seus consumidores os filmes licenciados pela Netflix Inc. a Recorrente faz uso da tecnologia de
streaming, assim por ele definido como:
“Streaming é uma tecnologia que envia informações multimídia, através da
transferência de dados, utilizando redes de computadores, especialmente a Internet”
No citado termo há menção ao fato de que a própria Recorrente apontou sua
atividade como sendo a de
“... serviços de disponibilização de séries, filmes, programas de televisão e outros
conteúdos de entretenimento aos seus clientes via internet mediante o pagamento de
uma assinatura mensal”;
Toda a operação realizada pela Recorrente e a sua relação com a NETFLIX INC é
perfeitamente descrita no próprio termo:
“Em resumo, neste contrato de prestação de serviços de Revenda (“RESELLER
SERVICES
AGREEMENT”)
firmado
entre
NETFLIX,
INC
e
NETFLIX
ENTRETENIMENTO BRASIL LTDA, constata-se que o contribuinte NETFLIX é um
revendedor da NETFLIX. INC, com direito de comercializar e oferecer os Serviços aos
Assinantes no Brasil, ou seja, a fornecer os Serviços ao contribuinte que, por sua vez, os
fornece aos assinantes; os assinantes pagam ao contribuinte o Preço de Varejo que, por
sua vez, paga a NETFLIX, INC, o Preço do Serviço, conforme os termos definidos no
contrato.”
Efetivamente,
trata-se
de
uma
conhecida
distribuidora
de
produtos
cinematográficos, cuja atividade seria inimaginável há poucos anos atrás, quando os filmes eram
locados por meio de fitas magnéticas e depois por discos lidos a raio laser, acessíveis nas
Fl. 555
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3302-012.005 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10855.722334/2018-78

“locadoras” onde os consumidores entravam fisicamente, alugavam as fitas e saiam, em alguns
casos devendo devolve-las rebobinadas alguns dias depois, atividade que a Recorrente ousou
exercer de forma totalmente eletrônica, sem fitas, discos, lojas físicas ou atendentes. Todas estas
atividades passaram para um ambiente virtual.
Mas a atividade da Recorrente também tem diferenças substanciais em relação às
vídeo locadoras do passado, quais sejam:
a) a Recorrente não compra ou aluga os filmes e séries que disponibiliza aos
seus consumidores, limitando-se a intermediar a relação entre eles e a
NETFLIX.INC.
b) a Recorrente não aluga os produtos audiovisuais, mas sim cobra uma
“mensalidade” para os consumidores assistirem o que quiserem, quantas
vezes quiserem quando e como quiserem.
Isto porque a Recorrente é uma revendedora, ou melhor, relocadora local da
NETFLIX INC, cuja atividade sinteticamente consiste em intermediar no Brasil o direito ao
acesso aos seus produtos cinematográficos, como afirma a própria Recorrente: “Atividade de
disponibilização de conteúdo audiovisual pela internet.” ou como definiu a fiscalização,
“provedora de filmes e séries de televisão via streaming (tecnologia que envia informações
multimídia, através da transferência de dados, utilizando redes de computadores,
especialmente a Internet)”.
Para concluir acerca da atividade desempenhada pela Recorrente é necessário
pontuar que ela não produz nenhum produto físico ou intelectual, e sua atividade, ou seja, o
serviço por ela prestado consiste tão somente em (i) angariar consumidores brasileiros para a
contratação de um “pacote” de filmes e séries disponível na NETFLIX INC, ou seja, por ela
produzido, comprado ou alugado, e não o “pacote” dos concorrentes, (ii) operacionalizar
legalmente o estabelecimento e manutenção desta relação jurídica, garantindo o cumprimento
dos direitos e deveres das partes e, finalmente, (iii) operacionalizar tecnicamente a prestação do
serviço, disponibilizado o conteúdo cinematográfico.
A Recorrente não produz, aluga ou compra conteúdos, tão somente distribui os
conteúdos que a NETFLIX INC a autoriza a distribuir no Brasil.
Neste sentido não há de se falar que os gastos com propaganda e marketing serem
posteriores a um processo de produção, pois a Recorrente nada produz, tão somente presta o
serviço de distribuir os conteúdos e alega que para a prestação deste serviço a publicidade é
insuprimível, o que será aferido a seguir.
3.2.2. Análise dos serviços contratados cujos créditos foram glosados.
Neste momento também é necessário apontar que os serviços concretamente
contratados pela Recorrente, são de “propaganda”, “marketing” e “publicidade” tratados pela
DRJ em seu Acórdão.
Nota-se que a fiscalização efetuou a glosa de crédito referentes às despesas com
serviços de veiculação de propaganda e publicidade na internet, prestados pelas
empresas Facebook Serviços Online do Brasil, lançadas na contabilidade na conta
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3302-012.005 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10855.722334/2018-78

denominada "Campanha/Anúncios"; revenda de espaço publicitário pela Empresa
Google Brasil Internet Ltda, lançadas na contabilidade na contas "pesquisas" ou "RTB
Vídeo"; propaganda e publicidade, inclusive promoção de vendas, planejamento de
campanhas ou sistemas de publicidade, elaboração de desenhos, textos e demais
materiais publicitários, agenciamento de publicidade e propaganda, inclusive o
agenciamento de veiculação por quaisquer meios prestados pela empresa Y&R
Propaganda Ltda, lançadas na contabilidade nas contas "Outdoor", 'TV/Programas",
'Cinemas", etc; criação e produção de vídeos para campanhas publicitárias prestadas
pela empresa Cubobb Publicidade Ltda e serviços de publicidade e propaganda
prestados pelas demais empresas cujas notas fiscais foram informadas na EFD
Contribuições. (e-fls 508)
A Recorrente agrupou as glosas na tabela abaixo transcrita, acostada às e-fls. 443,
especificamente no Laudo da KPMG, apontando que não houve glosas tão somente dos serviços
de assessoria e consultoria em informática.

3.2.3. O teste da subtração realizado no caso concreto do presente processo.
Como se sabe, o teste da subtração como mecanismo para identificação da
essencialidade e relevância de um produto ou serviço para uma atividade, produto ou serviço
consiste na análise dos efeitos causados pela retirada dos primeiros em relação aos últimos.
A questão concretamente submetida a este colegiado é se os seus gastos com
marketing realizados pela Recorrente poderiam subsumir-se ao conceito de insumos, o que passa
pela análise da eventual essencialidade e relevância deste bem para a cadeia produtiva da
Recorrente, naquele que ficou conhecido pelo teste da subtração, ou seja, se a retirada dos bens
compromete ou não, de forma substancial, a atividade.
Neste momento processual, Recurso Voluntário, este Colegiado deverá aferir o
teste da subtração realizado pelo Acórdão em testilha, busílis do presente processo, confirmando-
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3302-012.005 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10855.722334/2018-78

o ou refutando-o, neste último caso havendo a necessidade de refazê-lo, da forma que admitir ser
a mais correta.
Para tanto, inicialmente será necessário observar o teste realizado pelo Acórdão
em questão.
3.2.3.1.
Premissas e especificidades para a realização do teste da subtração no
caso concreto.
É incontroverso que o conceito de insumo deve ser analisado a partir da absoluta
ou relativa imprescindibilidade do bem, assim como do teste da subtração.
É também incontroverso que o busílis reside em saber em que grau as atividades
realizadas pela Recorrente (angariar consumidores brasileiros para a contratação de um “pacote”
de filmes e séries disponível na NETFLIX INC e operacionalizar legal e tecnicamente o
estabelecimento e manutenção desta relação) dependem da propaganda pela internet, em
conformidade com o que foi magistralmente pontuado pelo Acórdão atacado no sentido de que
“A análise da essencialidade deve ser objetiva, dentro de uma visão de processo produtivo, e não
subjetiva, considerando a percepção do produtor ou prestador de serviço.”
No âmbito deste Colegiado também são juridicamente incontroversos os conceitos
de ESSENCIALIDADE e RELEVÂNCIA, mas que para este caso concreto devem ser
aprofundados em alguns aspectos.
ESSENCIAIS são os elementos imprescindíveis à fabricação de um bem, ou seja,
sem os quais a processo produtivo não pode ocorrer de maneira alguma. Não é difícil imaginar
que seria impossível fabricar vinho sem uvas, gasolina sem petróleo, ou cocada sem coco. Estes
bens foram denominados pela Min. Helena Regina Costa como ESSENCIAIS, e muito bem
pontuados na Nota Explicativa SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF editada pela PGFN.
48. A Ministra Regina Helena Costa esclareceu em seu voto que o item atende ao
critério da essencialidade quando configura elemento estrutural e inseparável do
processo produtivo ou da execução do serviço ou, minimamente, quando sua falta
prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência. É, portanto, essencial é o item,
dentro do processo produtivo, do qual dependa “intrínseca e fundamentalmente” o
produto ou serviço.
Nesta categoria encontra-se a essencialidade física, química e lógica.
Há, todavia, os bens que não são absolutamente imprescindíveis, indispensáveis
ou essenciais para o processo produtivo ou prestação do serviço, mas que sem eles tais atividades
não poderiam ser realizadas da forma que normal ou usualmente ocorrem. São os bens
denominados RELEVANTES, muito bem apontados na mencionada nota explicativa
49. Já o item relevante, ainda no escólio da Ministra Regina Helena Costa, é aquele cuja
finalidade, conquanto não seja indispensável à elaboração do próprio produto ou serviço
integra o processo de produção, ou pelas singularidades de cada cadeia produtiva ou por
imposição legal. Nesse passo, a Ministra entendeu que o critério da relevância seria
mais abrangente que o da pertinência (que havia sido proposto pelo Ministro Mauro
Campbell Marques), na medida que esta seria caracterizada pelo emprego na produção
ou na execução do serviço.
Fl. 558
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3302-012.005 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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A relevância também pode ser química, física, lógica ou ainda jurídica, sendo esta
última exemplificada pelos bens que a lei declara a imprescindibilidade, como por exemplo o
material de segurança obrigatório.
Desta forma, geram créditos não apenas os bens sem os quais o processo
produtivo ou a prestação de serviço são de IMPOSSÍVEL concretização, denominados
ESSENCIAIS mas também os bens cuja ausência prejudique-os significativamente,
denominados RELEVANTES.
Em outras palavras, os bens relevantes são aqueles cuja subtração não impede o
processo produtivo, mas o atrapalha significativamente. Também neste sentido merece
transcrição a nota explicativa, que trata estes bens como IMPORTANTES
14. Consoante se depreende do Acórdão publicado, os Ministros do STJ adotaram a
interpretação intermediária, considerando que o conceito de insumo deve ser aferido à
luz dos critérios de essencialidade ou relevância. Dessa forma, tal aferição deve se
dar considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item
para o desenvolvimento da atividade produtiva, consistente na produção de bens
destinados à venda ou de prestação de serviços.
15. Deve-se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo produtivo, na
medida em que determinado bem pode fazer parte de vários processos produtivos,
porém, com diferentes níveis de importância, sendo certo que o raciocínio hipotético
levado a efeito por meio do “teste de subtração” serviria como um dos mecanismos
aptos a revelar a imprescindibilidade e a importância para o processo produtivo.
Merece destaque o fato de que a RELEVÂNCIA de algo não diz respeito tão
somente ao PRODUTO que será fabricado pelo contribuinte, mas também diz respeito à
ATIVIDADE DA EMPRESA. Desta maneira, algo pode ser relevante para uma empresa,
embora não seja relevante para o bem por ela produzido. Este, por exemplo, é o caso dos
radiocomunicadores das empresas com grandes plantas industriais. Neste sentido é a referida
nota explicativa que aponta que a subtração do insumo não precisa inviabilizar a fabricação do
bem, como a soja para o leite de soja, mas cuja subtração “implique a impossibilidade da
realização da atividade empresarial” do contribuinte, verbis:
16. Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou serviço
utilizado direta ou indiretamente - cuja subtração implique a impossibilidade da
realização da atividade empresarial ou, pelo menos, cause perda de qualidade
substancial que torne o serviço ou produto inútil.
17. Observa-se que o ponto fulcral da decisão do STJ é a definição de insumos como
sendo aqueles bens ou serviços que, uma vez retirados do processo produtivo,
comprometem a consecução da atividade-fim da empresa, estejam eles empregados
direta ou indiretamente em tal processo. É o raciocínio que decorre do mencionado
“teste de subtração” a que se refere o voto do Ministro Mauro Campbell Marques.
Na indústria por exemplo, talvez seja possível deixar de usar alguns aditivos que
não inviabilizam absolutamente o processo produtivo, mas o otimizam significativamente, como
aditivos e lubrificantes, que tornam o processo produtivo mais eficiente, reduzindo manutenções
e aumentando o rendimento e a vida útil dos equipamentos. Não são essenciais / imprescindíveis
como o amendoim para a manteiga de amendoim, mas são relevantes para o produto e para a
atividade da empresa.
Fl. 559
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Fl. 18 do Acórdão n.o 3302-012.005 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10855.722334/2018-78

É inerente aos bens e serviços relevantes que eles possam ser subtraídos sem o
comprometimento absoluto do bem, serviço ou atividade, mas a “impossibilidade da atividade
empresarial.”
Este conceito de BENS RELEVANTES coloca-se em posição intermediária entre,
de um lado os BENS ESSENCIAIS, e os OUTROS BENS que correspondem ao conceito de
despesa operacional.
Neste momento cumpre ressaltar que em uma atividade empresarial todos os bens
e serviços possuem alguma relevância, pois caso contrário o empresário não gastaria o dinheiro
da companhia na respectiva compra ou contratação, todavia o que se busca é uma relevância que
inviabilize a atividade empresarial.
A dificuldade hermenêutica que envolve os bens relevantes encontra-se
exatamente nesta definição. Se este conceito for interpretado de forma muito abrangente,
equivalerá ao de “despesa operacional”, e de outro lado se for interpretado de forma muito
restrita será equivalente ao de “essenciais”.
Sob esta ótica é perfeitamente possível que a indústria abra mão de tratores,
guindastes, motosserras e empilhadeiras, e volte a utilizar pás, picaretas, machados, mulas,
baldes e carrinhos de mão, mas o processo produtivo seria muito menos eficiente. Seria
fisicamente possível construir edifícios com os métodos empregados um século atrás, todavia
talvez não haja possibilidade econômica.
Estes são os bens que, apesar de não serem essenciais, são importantes ou
relevantes.
Há ainda duas outras premissas que devem ser levadas em especial
consideração no caso concreto, para a aplicação do teste da subtração.
A primeira delas é que a Recorrente demonstrou que a sua principal atividade
consiste em angariar clientes para a NETFLIX INC, uma vez que ela não produz ou compra
conteúdo, mas tão somente angaria clientes, firma contratos e os administra, em sentido amplo,
atividade para a qual a publicidade parece imprescindível.
A segunda delas é a que a Recorrente não emprega qualquer outro meio, a não ser
a publicidade, para desempenhar a sua atividade. Perceba-se que as empresas geralmente buscam
estampar as suas marcas nos bens por elas produzidos, a fim de que cada usuários seja um
“garoto propaganda” da marca, como ocorre com os carros, roupas, celulares, até construtoras
que colocam a sua logomarca no topo dos prédios.
A Recorrente sequer utiliza lojas físicas para prestar o seu serviços, demonstrou
que depende exclusivamente da propaganda para o desempenho da sua principal atividade, qual
seja a de angariar clientes para a NETFLIX INC.
Neste momento é importante salientar que existem outras peculiaridades em
relação ao teste da subtração, ou melhor que há variadas formas de se proceder o mencionado
teste de acordo com as particularidades de cada processo produtivo, do serviço prestado ou,
inclusive, da forma da sua prestação.
Fl. 560
DF CARF MF
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Fl. 19 do Acórdão n.o 3302-012.005 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10855.722334/2018-78

3.2.3.2.
Testes de subtração empíricos e hipotéticos, e o teste da adição como
alterativa diante da impossibilidade da realização empírica do teste de
subtração.
Inicialmente, insta pontuar que existem atividades industriais que permitem que o
teste da subtração seja realizado empiricamente, o que não encerra maiores dificuldades,
eventualmente demandando uma perícia técnica, o que não significa que estará isento de
controvérsias, mas tão somente que as controvérsias podem ser dirimidas levando-se em
consideração leis naturais (da física, química e biologia, por exemplo) e postulados lógicos.
Seria o caso de se eliminar a eletricidade do processo de industrialização do
alumínio, ou da água do processo da produção da celulose, do café para o café solúvel e do leite
para o leite condensado, apenas para mencionar alguns exemplos. A ciência apontaria
empiricamente a impossibilidade técnica da subtração, o que aplicado por indução em toda a
produção permitiria concluir que o bem é imprescindível.
Todavia nem todos os processos produtivos e atividades empresariais admitem a
realização de um teste empírico de essencialidade e relevância, como foi exemplificado acima.
Em alguns casos, como o presente, não é possível subtrair um serviço contratado para se
observar, empiricamente, como a atividade da empresa reagiria a esta subtração, não sem risco
da continuidade da atividade da empresa caso o bem fosse efetivamente relevante.
Diante da inviabilidade prática de se realizar o teste empírico da subtração, pelo já
mencionado risco à atividade da Recorrente, existe a possibilidade de se aferir a relevância do
bem por meio da operação inversa à subtração, qual seja a adição, partindo da premissa que as
consequências seriam igualmente invertidas.
No caso concreto o raciocínio consiste em aferir, também empiricamente, qual é o
efeito causado pelo incremento do marketing em relação à atividade da empresa, havendo três
hipóteses possíveis, quais sejam (i) a melhoria da performance, (ii) a manutenção da
performance e, finalmente, (iii) a piora da performance.
Um aumento da performance da empresa diante do incremento das ações e
marketing permite inferir que o marketing é diretamente proporcional à performance. A
proporção entre o aumento das ações e o desempenho da empresa é que dirá se elas são
relevantes.
Conclui-se que na impossibilidade prática da realização de um teste de subtração
empírico, ou seja, por meio da experiência, é possível aferir a relevância do bem ou serviço por
meio de um teste de adição, que não passa de um teste de subtração invertido.
3.2.3.3.
O teste de subtração realizado pelo Acórdão em exame.
Em última análise o objeto do Recurso Voluntário em análise é a confirmação ou
refutação do teste de subtração realizado pelo Acórdão recorrido, que considerou que os serviços
de marketing contratados pela Recorrente não poderiam ser considerados relevantes para o
processo produtivo.
Fl. 561
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Fl. 20 do Acórdão n.o 3302-012.005 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10855.722334/2018-78

Considerou o Acórdão que a retirada dos serviços de marketing contratados pela
Recorrente não obstaculiza a atividade da Recorrente, fragmento da decisão que é abaixo
transcrito para facilitar a compreensão.
Segundo a premissa estabelecida pelo STJ, não serão todas as despesas realizadas com a
aquisição de bens e serviços para a atividade empresarial precípua da contribuinte direta
ou indiretamente que serão considerados insumos. Ainda que se observem
despesas importantes para a empresa, inclusive para seu êxito no mercado, elas não são
necessariamente essenciais ou relevantes, quando analisadas em cotejo com a atividade
desenvolvida, sob um viés objetivo. A análise da essencialidade deve ser objetiva,
dentro de uma visão de processo produtivo, e não subjetiva, considerando a percepção
do produtor ou prestador de serviço.
Explicita a Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF que o ponto fulcral da
decisão do STJ é a definição de insumo como sendo aqueles bens ou serviços que, uma
vez retirados do processo produtivo, comprometem a consecução da atividade-fim da
empresa, estejam eles empregados direta ou indiretamente em tal processo. É o
raciocínio que decorre do chamado "teste da subtração". Concluindo, a Nota SEI diz
que insumos seriam os bens ou serviços que viabilizam o processo produtivo e a
prestação de serviços e que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja
subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da prestação de serviço ou da
produção, ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete
substancial perda de qualidade do produto ou do serviços daí resultantes.
Nota-se que a fiscalização efetuou a glosa de crédito referentes às despesas com
serviços de veiculação de propaganda e publicidade na internet, prestados pelas
empresas Facebook Serviços Online do Brasil, lançadas na contabilidade na conta
denominada "Campanha/Anúncios"; revenda de espaço publicitário pela Empresa
Google Brasil Internet Ltda, lançadas na contabilidade na contas "pesquisas" ou "RTB
Vídeo"; propaganda e publicidade, inclusive promoção de vendas, planejamento de
campanhas ou sistemas de publicidade, elaboração de desenhos, textos e demais
materiais publicitários, agenciamento de publicidade e propaganda, inclusive o
agenciamento de veiculação por quaisquer meios prestados pela empresa Y&R
Propaganda Ltda, lançadas na contabilidade nas contas "Outdoor", 'TV/Programas",
'Cinemas", etc; criação e produção de vídeos para campanhas publicitárias prestadas
pela empresa Cubobb Publicidade Ltda e serviços de publicidade e propaganda
prestados pelas demais empresas cujas notas fiscais foram informadas na EFD
Contribuições.
Contudo, as despesas acima especificadas não passam no denominado "teste de
subtração" proposto pelo STJ no julgamento do Recurso Especial no 1.221.170 – PR
(2010/0209115-0), uma vez que retirados do serviço prestado não comprometem a
atividade fim da empresa que é a disponibilização de séries, filmes, programas de
televisão e outros conteúdos de entretenimento, via streaming, pela internet, mediante o
pagamento de uma assinatura mensal.
Admite-se a importância das despesas com propaganda, publicidade e serviços afins
para a empresa. Porém, tais serviços não podem ser considerados insumos para a
prestação do serviço. Tratam-se, outrossim, de gastos operacionais para alavancar as
vendas de assinaturas e dessa forma gerar mais lucros, não sendo essenciais à prestação
do serviço, de forma que a exclusão desses itens do serviço prestado não importa a
impossibilidade da prestação do serviço ou a perda substancial da qualidade do serviço.
Frise-se que os critérios de essencialidade e relevância, fundamentais para que se defina
"insumo", encontram-se esclarecidos na decisão do STJ, no voto da Ministra Regina
Helena Costa, de modo que a essencialidade, "diz com o item o qual dependa, intrínseca
e fundamentalmente, o produto ou serviço, constituindo elemento essencial e
Fl. 562
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Fl. 21 do Acórdão n.o 3302-012.005 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10855.722334/2018-78

inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço ou quando menos, a sua
falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência". Já a relevância é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio
produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pela
singularidade de cada cadeia produtiva, seja por imposição legal.
Assim, considerando os conceitos de relevância e essencialidade definidos pelo STJ, é
de se concluir que os serviços de publicidade e propaganda não podem ser considerados
insumos, haja vista que não atendem os critérios de essencialidade ou relevância para a
atividade desenvolvida pela empresa em epígrafe.
Este foi o entendimento adotado pelo Acórdão sob exame.
3.2.3.4.
Teste da subtração concretamente realizado.
O “teste da subtração” que se pretende realizar, como já mencionado, deve ser
realizado a partir de uma análise da adição dos serviços e assim aferir a diferença da
performance da empresa diante do incremento da publicidade, o que permitirá inferir a influencia
dela no desempenho, estabelecendo, por indução, a mesma
Inicialmente é necessário ater-se que a Recorrente é uma empresa cuja atividade
consiste em, basicamente, angariar clientes para assistir aos produtos cinematográficos da
NETFLIX.INC, ou seja, alugar um direito de terceiro, intento para o qual a publicidade
demonstra-se relevante.
O “termo de constatação” elaborado pela KPMG (e-fls. 437 e seguintes) abrangeu
os anos de 2014, 2015, 2016 e 2017 e apontou alguns fatos, quais sejam:
I.
No período compreendido pelo Termo de Constatação houve variação positiva de
receita e um aumento no número de assinantes.
II.
No mesmo período houve um aumento das atividades denominadas PMP –
Publicidade, Marketing e Propaganda.
III.
As despesas com as atividades denominadas PMP – Publicidade, Marketing e
Propaganda correspondem à 49% das despesas da Recorrente e totalidade das
despesas relacionadas à venda de produtos.
Estes números demonstram que dentre todas as formas existentes para promover a
venda de produtos a Recorrente utiliza tão somente estratégias de publicidade, marketing e
propaganda, e que estas despesas equivalem à praticamente metade de todas as despesas da
empresa, e que se for subtraída inviabiliza toda a atividade empresarial indubitavelmente
disruptiva por ela realizada.
É importante ressaltar que o teste da subtração deve ser realizado em relação à
“atividade da empresa” e muito embora possa até ser hipoteticamente possível que ela entregue
os “filmes” sem as referidas despesas com propaganda, ela demonstra que tornaria a atividade
inviável. Mutatis mutandi, seria possível que as indústrias não utilizassem caminhões para o
transporte de insumos dentro do estabelecimento, ou rádios para a comunicação, aliás, invenções
de cerca de cem anos, sem que isto signifique que deixam de ser essenciais, relevantes e
insuprimíveis, especialmente nos presentes dias.
Fl. 563
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Fl. 22 do Acórdão n.o 3302-012.005 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10855.722334/2018-78

O Auto de Infração deve ser mantido apenas no que diz respeito aos serviços que,
apesar de tratados como propaganda e publicidade, não se amoldam exatamente a este conceito
ou que não tiveram sua subsunção devidamente explicitada.
Assim, por todo o exposto, entendo que no caso específico da Recorrente (i) uma
empresa cuja principal atividade consiste em angariar clientela, (ii) que demonstrou uma relação
diretamente proporcional, e mais, essencial, entre o sucesso de sua atividade e o investimento em
publicidade e propaganda, e (iii) que depende precipuamente do marketing para exibir seus
produtos, o marketing deve ser considerado um insumo relevante para a atividade e por esta
razão gerar créditos de PIS e COFINS não cumulativo, dou provimento parcial ao Recurso
Voluntário para reconhecer que os serviços de propaganda e publicidade, inclusive promoção,
agenciamento de publicidade e propaganda, agenciamento, corretagem e intermediação,
fotografia e cinematografia, serviços relativos à indústria cinematográfica, serviços de pesquisa e
desenvolvimento, fonografia ou gravação de sons, processamento de dados e congêneres,
exibição de filmes, entrevistas, musical, serviços de desenhos técnicos, licenciamento ou cessão
de direito de uso e veiculação de filme obra cinematográfica estão aptos a gerar créditos de PIS e
de COFINS.
(documento assinado digitalmente)
Raphael Madeira Abad

Voto Vencedor
Conselheiro Walker Araujo, Redator Designado.
Em que pese o entendimento do i. ilustre relator, o qual tenho profunda
admiração, ouço discordar da decisão meritória proferida no presente caso. Explico:
O cerne do litígio envolve o conceito de insumo para fins de apuração do crédito
de PIS/COFINS no regime não cumulativo previsto nas Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, sendo
que referido conceito já se encontra sedimentado junto ao CARF/CSRF e foi pacificado pelo STJ
(REsp n. 1.221.170/PR – Tema 779/780), julgado pela sistemática repetitiva; na Nota SEI no
63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, exarada pela Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional no
final de setembro de 2018, que deve ser observado pela Administração Pública – art. 19 da Lei
10.522/2002.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos critérios
da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à
venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
Fl. 564
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 23 do Acórdão n.o 3302-012.005 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10855.722334/2018-78

a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou
da execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora
não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre
o processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
De proêmio, afasta-se ao presente caso, a aplicação do critério da essencialidade,
posto que as despesas com propaganda e marketing não constitui elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço realizado pela Recorrente que,
pode continuar suas atividades empresarias sem estar atrelada e/ou condicionada a propaganda e
marketing para execução dos serviços, quais sejam: “disponibilizar séries, filmes, televisão
conteúdos de entretenimento aos seus clientes via internet, com a possibilidade de importação
de produtos, e o comodato de tais produtos a terceiros, conforme necessário para a prática de
tais atividades”.
Veja, a Recorrente não presta serviços de Propaganda e Marketing, logo somente
os contribuintes que prestam serviços relacionados à área de marketing e publicidade, inclusive o
desenvolvimento de marcas e de mercado, utilizando serviços de marketing prestados por
terceiros como insumo essencial à sua própria prestação de serviços, poderão, apurar e creditar-
se do crédito de PIS/COFINS no regime da não cumulatividade.
Inaplicável também é o principio da relevância, posto que as despesas glosadas
não estão atreladas a prestação de serviços executadas pela Recorrente. Com efeito, as despesas
com propagando e marketing não se amoldam em nenhuma das hipóteses de creditamento
previstos nas leis 10.637/2002 e 10.833/2003, posto que baseado nos preceitos normativos, os
créditos devem estar atrelados ao processo produtivo da empresa, senão vejamos:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
(...)
I - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o
da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao
concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições
87.03 e 87.04 da TIPI;
Soma-se a isso que, uma vez que retirados do serviço prestado, não comprometem a
atividade-fim da empresa que é a disponibilização de séries, filmes, programas de televisão e outros
conteúdos de entretenimento, via streaming, pela internet, mediante o pagamento de uma assinatura
Fl. 565
DF CARF MF
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Fl. 24 do Acórdão n.o 3302-012.005 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10855.722334/2018-78

mensal. O mesmo raciocínio se aplica as demais empresas que não realizam atividade de propaganda
e marketing e, utilizam estas despesas para aumentar o lucro e angaria clientes, sem que isso
justifique atrelar as despesas com a atividade desenvolvida pela empresa.
Não é demais lembrar, que as despesas com propaganda e marketing são uma opção
do contribuinte para buscar resultados rápidos e maiores, mas isso não justifica atrelar tais despesas
como condição sine qua non para o exercício de suas atividades. Assim o fosse, toda e qualquer
empresa industrial e prestadora de serviços poderá creditar-se de despesas com propaganda e
marketing já que utilizadas para divulgar sua marca, aumentar o faturamento e angariar clientes.
Em resumo, tais serviços não podem ser considerados insumos para a prestação do
serviço. Tratam-se, outrossim, de gastos operacionais para alavancar as vendas de assinaturas e dessa
forma gerar mais lucros, não sendo essenciais à prestação do serviço, de forma que a exclusão desses
itens do serviço prestado não importa a impossibilidade da prestação do serviço ou a perda
substancial da qualidade do serviço.
Por fim, discordo do relator quando afirma que “a Recorrente é uma empresa cuja
atividade consiste em, basicamente, angariar clientes para assistir aos produtos cinematográficos
da NETFLIX.INC, ou seja, alugar um direito de terceiro, intento para o qual a publicidade
demonstra-se relevante”. Essa não é atividade empresarial da Recorrente (vide objeto social).
Toda e qualquer empresa que vise lucro, busca sempre angariar clientes para
aumentar o faturamento e lucro, mas isso não significa disser que sua atividade é angariar
clientes, a não se que fosse uma empresa que tivesse a atividade de intermediação de negócios,
onde as empresas interessadas em vender algum tipo de serviço ou bem, contratam um
profissional que tenha bons contatos nos potenciais clientes, o chamado broker. O que,
definitivamente não é caso dos autos.
Já em relação as demais despesas glosadas, citados na tabela acima e que foram
revertidas pelo i. Relator, quais sejam: promoção, agenciamento de publicidade e propaganda,
agenciamento, corretagem e intermediação, fotografia e cinematografia, serviços relativos à
indústria cinematográfica, serviços de pesquisa e desenvolvimento, fonografia ou gravação de
sons, processamento de dados e congêneres, exibição de filmes, entrevistas, musical, serviços de
desenhos técnicos, licenciamento ou cessão de direito de uso e veiculação de filme obra
cinematográfica, constasse que a Recorrente não recorreu especificadamente de cada item,
limitando-se a contestar apenas as despesas de marketing e publicidade, ensejando, assim, a
incidência do parágrafo único, do artigo 42, do Decreto no 70.235/72, a saber:
Art. 42. São definitivas as decisões:
I - de primeira instância esgotado o prazo para recurso voluntário sem que este
tenha sido interposto;
II - de segunda instância de que não caiba recurso ou, se cabível, quando
decorrido o prazo sem sua interposição;
III - de instância especial.
Parágrafo único. Serão também definitivas as decisões de primeira instância na
parte que não for objeto de recurso voluntário ou não estiver sujeita a recurso de
ofício
Fl. 566
DF CARF MF
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Fl. 25 do Acórdão n.o 3302-012.005 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10855.722334/2018-78

Assim, devem ser mantidas as glosas realizadas pela fiscalização.
Diante do exposto, rejeitadas as preliminares de nulidade, voto por negar
provimento ao recurso voluntário.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Walker Araujo

Fl. 567
DF CARF MF
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