Tribunal: CARF
Processo: 10480.903683/2012-07
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JUCILEIA DE SOUZA LIMA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-07-28
Data de publicação: 2021-09-14

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/04/2009 a 30/06/2009
IPI. GLOSA DE CRÉDITOS. INSUMOS ENSEJADORES DE CREDITAMENTO
O direito ao crédito do IPI condiciona-se a que esteja compreendido na conceituação de matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem estabelecida no art. 11 da Lei 9.779/99. Assim, ensejam o direito creditório acima as aquisições de coque de petróleo, utilizado como combustível no processo produtivo, pois que tal produto, conforme laudos técnicos apresentados, se mistura ao produto final, sendo indispensável para a produção do cimento.
INDEFERIMENTO DE DILIGÊNCIA. ARGUIÇÃO DE NULIDADE DO ACÓRDÃO RECORRIDO. INEXISTÊNCIA DE VÍCIO
A realização de diligência depende da convicção do julgador, que pode indeferir, ao seu livre arbítrio, as diligências que entender prescindível, sem que isso gere nulidade do processo.
PRECLUSÃO INOVAÇÃO DE DEFESA. NÃO CONHECIMENTO
Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada pela manifestante, precluindo o direito de defesa trazido somente no recurso voluntário. O limite da lide circunscreve-se aos termos da Manifestação de Inconformidade.

Inteiro teor:
S3-C 3T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10480.903683/2012-07
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3301-010.672 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
28 de julho de 2021
Recorrente
VOTORANTIM CIMENTO N/NE S/A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS
(IPI)
Período de apuração: 01/04/2009 a 30/06/2009
IPI.
GLOSA
DE
CRÉDITOS.
INSUMOS
ENSEJADORES
DE
CREDITAMENTO
O direito ao crédito do IPI condiciona-se a que esteja compreendido na
conceituação de matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem
estabelecida no art. 11 da Lei 9.779/99. Assim, ensejam o direito creditório acima
as aquisições de coque de petróleo, utilizado como combustível no processo
produtivo, pois que tal produto, conforme laudos técnicos apresentados, se mistura
ao produto final, sendo indispensável para a produção do cimento.
INDEFERIMENTO DE DILIGÊNCIA. ARGUIÇÃO DE NULIDADE DO
ACÓRDÃO RECORRIDO. INEXISTÊNCIA DE VÍCIO
A realização de diligência depende da convicção do julgador, que pode indeferir,
ao seu livre arbítrio, as diligências que entender prescindível, sem que isso gere
nulidade do processo.
PRECLUSÃO INOVAÇÃO DE DEFESA. NÃO CONHECIMENTO
Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente
contestada pela manifestante, precluindo o direito de defesa trazido somente no
recurso voluntário. O limite da lide circunscreve-se aos termos da Manifestação de
Inconformidade.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, conhecer em parte o recurso
voluntário, e na parte conhecida, dar provimento. Vencida a Relatora Juciléia de Souza Lima que
votou por negar provimento ao recurso voluntário, acompanhada pelos Conselheiros Sabrina
Coutinho Barbosa e José Adão Vitorino de Morais. Designado para redigir o voto vencedor o
Conselheiro Ari Vendramini.
(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Juciléia de Souza Lima - Relator
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10480.903683/2012-07
Fl. 264
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3301-010.672 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.903683/2012-07

(documento assinado digitalmente)
Ari Vendramini - Redator designado
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Liziane Angelotti Meira
(Presidente), Marco Antonio Marinho Nunes, Semíramis de Oliveira Duro, Salvador Cândido
Brandão Junior, José Adão Vitorino de Morais, Juciléia de Souza Lima, Ari Vendramini e
Sabrina Coutinho Barbosa (Suplente Convocada).
Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário apresentado pela Recorrente contra o deferimento
parcial do Pedido de Ressarcimento (PER) eletrônico sob no 05533.33175.240909.1.5.01-0184,
requerendo ressarcimento de créditos de Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) referente ao
2o trimestre de 2009, no montante de R$ 577.746,77, que foi objeto de análise pela r. fiscalização
através de Relatório Fiscal do MPF no 0520100/00184/2012, (fls. 46).

Entretanto, considerando que as condições para apuração e a utilização do crédito do
IPI estão regulamentadas no art. 11 da Lei 9.779/99, foi analisada a escrituração fiscal da Recorrente,
ocasião que formulou-se Demonstrativos de créditos acatados e Demonstrativos de créditos não
acatados, quando, segundo o entendimento do Ilmo. Fiscal, constatou-se que a maior parte do crédito
correspondia à aquisição de coque de petróleo que é utilizado como combustível na indústria do
cimento e, que por sua vez, que não se caracterizaria como matéria-prima ou produto intermediário
(fls. 181).

Daí, não comprovando-se a legitimidade do pleito, verifica-se que o indeferimento do
direito creditório pleiteado se deveu às glosas das aquisições de coque de petróleo (fls. 195).

Fl. 265
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 3301-010.672 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.903683/2012-07

A Recorrente apresentou Manifestação de Inconformidade, a qual mediante o
Acórdão n. 09.71.462, proferido pela 3a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de
Julgamento em Juiz de Fora/MG, considerou, por unanimidade de votos, improcedente a defesa
apresentada pela Recorrente.

Entretanto, de início, cabe ressaltar que o litígio se estabeleceu apenas quanto às
glosas de créditos referente às aquisições de coque de petróleo, uma vez que a Manifestação de
Inconformidade não impugnou quaisquer outra.

Por derradeiro, a Recorrente interpôs Recurso Voluntário perante este Tribunal
Administrativo de Recursos Fiscais, em breve síntese, pleiteando:

i) Reconhecimento à suspensão da exigibilidade do crédito tributário enquanto
pendente estiver o presente recurso administrativo;

ii) Requer a conversão do presente julgamento em diligência/perícia técnica;

iii) Por último, requer direito de ressarcimento do IPI decorrentes da aquisição de:

iii.1) Coque de petróleo;

iii.2) Parafuso Smidth e CJ;

iii.3) Chapa para industrialização do cimento.

Fl. 266
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 4 do Acórdão n.o 3301-010.672 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.903683/2012-07

É o Relatório.

Voto Vencido
Conselheiro Juciléia de Souza Lima, Relator.
I- DA ADMISSIBILIDADE

O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais pressupostos legais de
admissibilidade, razões pelas quais deve ser conhecido.

Ausentes quaisquer arguição de preliminares prejudiciais de mérito, passo a apreciar
o mérito da causa.

II- DO MÉRITO

2.1- Do requerimento de Diligência e de Perícia Técnica

No tocante ao pleito da suspensão da exigibilidade do crédito tributário enquanto
pendente a presente reclamação administrativa, trata-se de matéria incontroversa perante este tribunal
administrativo.

Quanto à perícia técnica requerida a comprovar as afirmações expendidas sobre
processo produtivo da Recorrente e o real desgaste/consumo do coque de petróleo, entendemos ser
prescindível sua realização.

No presente caso, não há necessidade de perícia para demonstrar as alegações da
Recorrente referente ao uso do coque de petróleo no seu processo produtivo.

Assim, por entendê-la prescindível, rejeito o pedido de perícia da Recorrente com
fulcro no art. 18 c/c com o art. 28/29 do Decreto 70.235/72.

2.2- Do Direito ao Ressarcimento e dos créditos glosados de IPI- Coque de Petróleo

Para identificar o efetivo direito do contribuinte ao crédito pleiteado, é mister analisar
se o material glosado- coque de petróleo poderia ser enquadrado na classe de produtos intermediários
como pleiteia e defende a Recorrente.

De acordo com o laudo pericial da própria Recorrente, o coque de petróleo é um
subproduto da destilação do petróleo cru num processo denominado cracking ou coqueificação,
atuando, preponderantemente, como combustível sólido dado as suas propriedades serem de fácil
liberação da energia de combustão.

As etapas de industrialização do cimento são: extração de matérias-primas, britagem,
moagem, aquecimento em fornos (clinquerização), incorporação e adição de minerais específicos e
ensacamento.

Fl. 267
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3301-010.672 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.903683/2012-07

Do que se pode extrair do Laudo Técnico no 115.562-205, para o aquecimento dos
fornos é utilizada uma “mistura de combustível” composta de 87% de coque de petróleo acrescida de
13% de moinha de carvão.

Neste processo, o coque de petróleo é utilizado como energia térmica, fazendo as
vezes de um combustível sólido, podendo ser utilizado tanto puro quanto misturado com outros
combustíveis, tais como: carvão mineral ou óleo pesado (fls 76; 83). Sendo que, o coque de petróleo
é consumido no processo de queima para manter a temperatura da clinquerização, em,
aproximadamente, 1450o C, além de diminuir o impacto da emissão de gases e de metais dos fornos.

Pois bem. As condições para apuração e utilização do saldo credor do IPI estão
taxativamente disciplinadas no art. 11 da Lei 9.779/99, a qual a transcrevemos in verbis:

Art.11- O saldo credor do Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI,
acumulado em cada trimestre-calendário, decorrente de aquisição de
matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem, aplicados
na industrialização, inclusive de produto isento ou tributado à alíquota zero,
que o contribuinte não puder compensar com o IPI devido na saída de outros
produtos, poderá ser utilizado de conformidade com o disposto nos arts. 73 e
74 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, observadas normas expedidas
pela Secretaria da Receita Federal do Ministério da Fazenda.

O que se pode extrair do diploma legislativo supra transcrito é que ao se referir à
possibilidade de utilização de crédito de IPI, determina que o direito de crédito é decorrente da
aquisição de “matéria-prima”, “produto intermediário” e “material de embalagem”, aplicados na
industrialização.

Como se sabe “produto” é aquilo que é produzido. “Intermediário” está entre duas
coisas, ou seja é o objeto resultante de prévio processo de produção que se encontra entre a matéria-
prima e o produto final. É algo que atua sobre a matéria-prima para modificá-la, transformando-a em
produto, consumindo-se no processo de produção.

A partir do exame da legislação do IPI, através do inciso I do art. 66 do RIPI/79, o
qual corresponde aos arts. 82, I, do RIPI/82, 147, I, do RIPI/98, 164, I, do RIPI/2002 e, 226, I do
RIPI/2010, por sua vez, menciona que a possibilidade de creditamento decorre da aquisição de
insumos utilizados na industrialização de produtos, incluindo-se os insumos que, embora não se
integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de industrialização, salvo se
compreendidos entre os bens do ativo permanente da empresa.

Visando ao esclarecimento desses conceitos foram editados os Pareceres Normativos
CST nos 181/74 e 65/79, mencionando que os insumos, embora não se integrando ao novo produto
fabricado, devem ser consumidos em decorrência de contato direto com o produto em fabricação;
não podem ser partes nem peças de máquinas, combustíveis, e não podem estar compreendidos no
ativo permanente.

Por derradeiro, tomo como ponto de partida, a Solução de Consulta 249/2018 e ainda,
a mais novel DISIT/SSSRF08, de 2019, esta última infra transcrita, as quais se harmonizam com a
jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça para dispor que combustíveis, embora consumidos
durante o processo de industrialização, não podem ser considerados como matéria-prima, insumos ou
produtos intermediários para o fim de inclusão no cálculo do crédito de IPI.

Fl. 268
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 6 do Acórdão n.o 3301-010.672 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.903683/2012-07

Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI
CRÉDITO. PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS. MATERIAIS EMPREGADOS
NO PROCESSO INDUSTRIAL QUE NÃO SE AGREGAM AO PRODUTO
FINAL FABRICADO.
O direito ao crédito do imposto de que trata o art. 226, inciso I, do Ripi/2010,
relativamente aos produtos intermediários, alcança além dos produtos
intermediários que se integrem ao produto final, também aqueles que, embora
não se integrando àquele produto, sofram alterações, tais como desgaste,
dano ou perda de propriedades físicas ou químicas, em função de ação
diretamente exercida sobre o produto em fabricação (i.e. se se consumirem
em decorrência de contato físico) ou vice-versa, desde que não estejam
compreendidos entre os bens do ativo imobilizado. Não havendo tais
alterações, ou havendo em função de ações exercidas indiretamente, inexiste
o direito ao crédito mesmo que os produtos não estejam compreendidos no
ativo imobilizado da empresa.
Cabe ao estabelecimento industrial ou a ele equiparado identificar quais
produtos intermediários consumidos em seu processo industrial geram direito
ao crédito do imposto e em consonância com os critérios e definições
constantes do PN CST n.o 65, de 1979. Esses estabelecimentos arcarão com as
consequências da errônea caracterização dos produtos intermediários,
podendo ser-lhes exigidas, no prazo previsto no art. 150, parágrafo 4o do
CTN, eventuais diferenças de imposto resultantes das incorreções.
SOLUÇÃO DE CONSULTA VINCULADA À SOLUÇÃO DE CONSULTA
COSIT No 249 - Cosit, de 12 de dezembro de 2018.
Dispositivos Legais: Decreto no 7.212, de 2010, art. 226, inciso I, e art. 610;
Ato Declaratório (Normativo) Cosit no 59, de 1994; Parecer Normativo CST
no 65, de 1979; e Parecer Normativo RFB no 3, de 2018.

A jurisprudência do STJ já firmou orientação de que os produtos “consumidos no
processo produtivo, por não sofrerem ou provocarem ação direta mediante contato físico com o
produto, não integram o conceito de 'matérias-primas' ou 'produtos intermediários' para efeito da
legislação do IPI" (REsp 1.049.305/PR, r. Min. Mauro Campbell Marques, 2a Turma em
22.03.2011).

No mesmo sentido: AgInt no AREsp 908.161/SP, r. Ministra Assusete Magalhães, 2a
Turma do STJ em 06.10.2016:
...
III. A Primeira Turma desta Corte, ao julgar o REsp 529.577/RS, deixou
assentado que "o art. 1o da Lei 9.363/96 disciplina o reconhecimento do
direito ao ressarcimento do crédito presumido do IPI somente em relação às
mercadorias agregadas em processo produtivo a produto final destinado à
exportação. A desoneração da carga tributária, como benefício fiscal, e em
exceção à regra geral que é a incidência dos tributos que gerarão o crédito
presumido, deve ser interpretada nos exatos termos da previsão legal, sem
ampliação ou redução de seu alcance" (STJ, REsp 529.577/RS, Rel. Ministro
Francisco Falcão, Primeira Turma, DJU de 14/03/2005).
IV. No mesmo sentido a Segunda Turma do STJ, a partir do julgamento do
REsp 1.049.305/PR (Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, DJe de
31/03/2011), firmou o entendimento de que "a energia elétrica, o gás natural,
os lubrificantes e o óleo diesel (combustíveis em geral) consumidos no
processo produtivo, por não sofrerem ou provocarem ação direta mediante
contato físico com o produto, não integram o conceito de 'matérias-primas'
Fl. 269
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3301-010.672 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.903683/2012-07

ou 'produtos intermediários' para efeito da legislação do IPI e, por
conseguinte, para efeito da obtenção do crédito presumido de IPI, como
ressarcimento das contribuições ao PIS/PASEP e à COFINS, na forma do art.
1o da Lei 9.363/96".
...
V. Nos presentes autos, consta da sentença que, "considerando que somente
há o direito de creditamento do IPI pago anteriormente quando se tratar de
insumos que se incorporam ao produto final ou que são consumidos no curso
do processo de industrialização, de forma imediata e integral, não há que se
falar em crédito no caso em exame. In casu, os combustíveis utilizados nas
caldeiras e os reagentes químicos de limpeza não se enquadram em tal
definição, posto não se agregarem, direta ou indiretamente, ao produto final".
No acórdão recorrido, ao confirmar a sentença, o Tribunal de origem deixou
consignado que, "in casu, tanto os combustíveis como os reagentes químicos
não são adquiridos com a exclusiva finalidade de elaborar o produto final,
não sendo considerados, portanto, matéria-prima ou produto intermediário
submetido à transformação".
VI. Portanto, ao decidir pela impossibilidade de inclusão dos valores relativos
aos combustíveis utilizados nas caldeiras e aos reagentes químicos de
limpeza, dentre os insumos que integram a base de cálculo do crédito
presumido do IPI, o acórdão do Tribunal de origem alinhou-se à
jurisprudência do STJ sobre o tema, pelo que incide, na espécie, a Súmula
83/STJ. Impende salientar que a orientação firmada nos supracitados
precedentes do STJ, no sentido da impossibilidade de creditamento dos
valores relativos aos combustíveis, aplica-se, pelas mesmas razões, aos
reagentes químicos de limpeza.

Neste contexto, entendo que o coque de petróleo não dá direito a crédito escritural do
IPI por três razões: a primeira, o coque de petróleo não é adquirido com a exclusiva finalidade de
elaborar o produto final, por tal razão não pode ser considerado matéria-prima.

Segundo, também não pode ser considerado como produto intermediário dada que a
sua incorporação no produto industrializado resulta de um processo de extração, findo o qual se
obtém energia térmica a ser utilizada na manutenção dos fornos, o que é inerente aos combustíveis.

Terceiro, uma vez que, embora não haja a obrigação legal do produto intermediário se
incorporar ao produto industrializado, podendo ser consumido no processo de produção, o coque de
petróleo por atuar como energia de combustão, não nos permite assegurar que o produto se submeta,
diretamente, à transformação, bem como, não há como quantificar em que medida ocorre a sua
absorção no produto final ou ainda, a sua dispersão pelas diversas reações químicas incorridas do
processo produtivo.

Daí, entendo como produtos intermediários, aqueles, que embora não se incorporem
ao produto final industrializado, sofram, em função da ação exercida diretamente sobre produto em
fabricação, alterações tais como desgaste, dano ou perda de propriedades físicas ou químicas em ação
direta exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam compreendidos no ativo
imobilizado da empresa.

Na condição de combustível sólido, entendo o coque de petróleo utilizado no
processo produtivo não se adequa ao conceito de produtos intermediários para fins de creditamento
Fl. 270
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3301-010.672 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.903683/2012-07

do IPI, e, por estas razões, voto por negar provimento aos argumentos de defesa da Recorrente
contidos no presente tópico, mantendo-se hígidas as glosas efetuadas.

2.3- Das glosas concernentes ao Parafuso Smidth, Parafuso CJ e Chapas para industrialização
do cimento

Em sede de impugnação, em sua Manifestação de Inconformidade, a Recorrente
insurgiu-se somente contra as glosas de créditos referente às aquisições de coque de petróleo, já
examinada no item anterior, entretanto, não há litígio instaurado no que cerne às glosas referentes às
aquisições de Parafuso Smidth, Parafuso CJ e Chapas para industrialização do cimento.
Dessa forma, há de se aplicar às demais glosas de créditos a hipótese prevista no
artigo 17 do Decreto 70.235/72, que assim dispõe:

“Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido
expressamente contestada pelo impugnante. (Redação dada pela Lei no 9.532,
de 1997”.

Portanto, é de se considerar definitiva, na esfera administrativa, as demais glosas de
crédito, por se tratarem de matéria não contestada.

Como essa matéria não consta da impugnação, sendo abordada apenas em sede
recursal, resta inviável o seu conhecimento em face da preclusão.

Há inúmeros precedentes do CARF consolidando o entendimento de que a matéria
não trazida na Impugnação precluiu e não pode ser analisada em segunda instância, o contrário
representaria supressão da primeira instância. Vide, por exemplo:

"PRECLUSÃO. MATÉRIA NÃO APRESENTADA NA IMPUGNAÇÃO.
DUPLO GRAU DE JURISDIÇÃO.
Não pode a Recorrente alegar, em sede recursal, matéria não impugnada,
caso contrário ter-se-ia a análise inicial de defesa na fase recursal, o que
causaria supressão de instância, pois os argumentos levantados seriam
analisados apenas e diretamente em segunda instância" (CARF, 3a Seção, 2a
Câmara, 2a Turma Acórdão no 3202001.601, Sessão de 18 de março de 2015,
Rel. Cons. Gilberto de Castro Moreira Júnior).

"PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO VOLUNTÁRIO.
IMPUGNAÇÃO INOVADORA. PRECLUSÃO.
No Processo Administrativo Fiscal, dada à observância aos princípios
processuais da impugnação específica e da preclusão, todas as alegações de
defesa devem ser concentradas na impugnação, não podendo o órgão ad
quem se pronunciar sobre matéria antes não questionada, sob pena de
supressão de instância e de violação ao devido processo legal"(CARF,
2aSeção, 3a Câmara, 2a Turma Ordinária, Acórdão no 2302002.387, Sessão de
13 de março de 2013, Rel. Cons. Arlindo da Costa e Silva).

Consequentemente, não há que se falar em constituição de lide no tocante à matéria
de defesa não trazida na manifestação de inconformidade, mas que veio aos autos somente no recurso
voluntário em razão da preclusão.

A preclusão encontra fundamento no art. 303 do CPC:
Fl. 271
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3301-010.672 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.903683/2012-07

Art.303. Depois da contestação, só é lícito deduzir novas alegações
quando:
I - relativas a direito superveniente;
II - competir ao juiz conhecer delas de ofício;
III - por expressa autorização legal, puderem ser formuladas em qualquer
tempo e juízo.

Na lição de Chiovenda, repetida por Luiz Guilherme Marinoni e Sérgio Cruz
Arenhart, tem-se que a preclusão consiste na perda, ou na extinção ou na consumação de uma
faculdade processual. Isso pode ocorrer pelo fato:

i) de não ter a parte observado a ordem assinalada pela lei ao exercício da
faculdade, como os termos peremptórios ou a sucessão legal das atividades e
das exceções;
ii) de ter a parte realizado atividade incompatível com o exercício da
faculdade, como a proposição de uma exceção incompatível com outra, ou a
prática de ato incompatível com a intenção de impugnar uma decisão;
iii) de ter a parte já exercitado validamente a faculdade. (MARINONL Luiz
Guilherme e ARENHART, Sérgio Cruz Arenhart. Manual do Processo de
Conhecimento. São Paulo: Revista dos Tribunais, 2004, p. 665, apud
CHIOVENDA, Giuseppe. "Cosa giugata e preclusione", in il “Saggi di diritto
processuale civile. Milano: Giuffrè, 1'' 1993, vol. 3. p. 233.)

A cada uma das situações acima corresponde, respectivamente, os três tipos de
preclusão: a temporal, a lógica e a consumativa. No caso em tela ocorreu a preclusão temporal,
consistente na perda da oportunidade que o contribuinte teve para tratar da questão na impugnação,
sendo certo que os princípios da informalidade, da verdade material, do contraditório e da ampla
defesa, referidos na peça recursal, não socorrem a pretensão da Recorrente.

Assim, com fundamento em sede recursal, somente, é possível apresentar novas
alegações em casos excepcionais como preceitua o art. 342 do CPC, sob pena da ocorrência da
preclusão, o qual o transcrevemos:

Art. 342. Depois da contestação, só é lícito ao réu deduzir novas alegações
quando:
I- relativas a direito ou a fato superveniente;
II- competir ao juiz conhecer delas de ofício;
III- por expressa autorização legal, puderem ser formuladas em qualquer
tempo e grau de jurisdição.

Ora, para o conhecimento do recurso voluntário há necessidade de que exista
coerência entre a manifestação de inconformidade e o recurso apresentado, pois a lógica do sistema
implica em considerar que este busca a reforma da decisão denegatória do seu pedido formulado
conforme os contornos estabelecidos pela manifestação de inconformidade.

Todavia, uma vez constatado que o contribuinte alegou defesa que não constam na
manifestação de inconformidade, por certo que se opera a inovação da defesa, pelo que, não poderá
ser conhecido o recurso, caso contrário, implicaria em aceitar como válida a inovação à lide na fase
recursal, ocasionando ofensa ao devido processo legal, bem como ofensa ao princípio da
devolutibilidade, principalmente porque ao julgador de piso não foi dada a possibilidade de enfrentar
Fl. 272
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 3301-010.672 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.903683/2012-07

as questões agora trazidas no recurso, o contrário, seria supressão de instâncias, o que não permitido
pela legislação processual.

Além do que, como já dito, a falta de adequação entre o recurso e a manifestação de
inconformidade configura, necessariamente, ausência de lide em relação à matéria agora impugnada
apenas em segundo grau.

Ante o exposto, neste tópico, face da ocorrência de inovação dos argumentos da
defesa, não há como afastar a presente glosa.

III- DA CONCLUSÃO

Ante todo exposto, VOTO por negar provimento ao Recurso Voluntário interposto.

É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Juciléia de Souza Lima

Voto Vencedor
Conselheiro Ari Vendramini, Redator Designado

Fui designado para redigir o voto vencedor referente ao ponto do voto referente ao
coque de petróleo.

Preliminarmente, nossos elogios ao excelente voto redigido pela I. Relatora
Conselheira Juciléia de Souza Lima.

A dissensão da maioria deste colegiado se prende ao conceito de insumo nos
moldes da legislação do IPI para o coque que, neste caso específico em exame nos presentes
autos, como material intermediário, se imiscui no produto final, o cimento, pois que, ao se
infiltrar na matéria-prima do cimento, o clinquer, torna-se insumo.

Confirmando tal fato, extraímos trecho dos seguintes documentos apresentados
pela recorrente, constantes dos autos :

1 – RELATÓRIO TÉCNICO 115562-205 elaborado pelo Instituto de Pesquisas Tecnológicas
(IPT), em 04/02/2010, pelo seu Centro de Tecnologia de Obras de Infra Estrutura (CT-OBRAS)
– e-fls.123-221 :

Fl. 273
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 3301-010.672 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.903683/2012-07

Fl. 274
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 12 do Acórdão n.o 3301-010.672 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.903683/2012-07

2 - PARECER DE e-fls. 268-311, de autoria de Humberto Ávila :

Fl. 275
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 13 do Acórdão n.o 3301-010.672 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.903683/2012-07

Fl. 276
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 14 do Acórdão n.o 3301-010.672 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.903683/2012-07

3 – LAUDO TÉCNICO DO PROCESSO PRODUTIVO elaborado pela recorrente (e-fls. 312-
318) :

Fl. 277
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 15 do Acórdão n.o 3301-010.672 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.903683/2012-07

De todos estes documentos concluí-se que o coque, ao imiscuir-se ao clínquer, e
este último, matéria prima essencial á produção do cimento, assume a característica de
produto intermediário que acaba sendo consumido no processo produtivo, sendo, portanto,
insumo á produção do cimento, sendo gerador de crédito do IPI.

Por derradeiro, o Regulamento do IPI (Decreto no 7.212/2010) assim estabelece :

Art. 4 o Caracteriza industrialização qualquer operação que modifique a natureza, o
funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto, ou o aperfeiçoe
para consumo, tal como ( Lei no 5.172, de 1966, art. 46, parágrafo único , e Lei no 4.502,
de 1964, art. 3o, parágrafo único) :
I - a que, exercida sobre matérias-primas ou produtos intermediários, importe na
obtenção de espécie nova (transformação);
II - a que importe em modificar, aperfeiçoar ou, de qualquer forma, alterar o
funcionamento, a utilização, o acabamento ou a aparência do produto (beneficiamento);
III - a que consista na reunião de produtos, peças ou partes e de que resulte um novo
produto ou unidade autônoma, ainda que sob a mesma classificação fiscal (montagem);
Fl. 278
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 16 do Acórdão n.o 3301-010.672 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.903683/2012-07

IV - a que importe em alterar a apresentação do produto, pela colocação da embalagem,
ainda que em substituição da original, salvo quando a embalagem colocada se destine
apenas ao transporte da mercadoria (acondicionamento ou reacondicionamento); ou
V - a que, exercida sobre produto usado ou parte remanescente de produto deteriorado
ou inutilizado, renove ou restaure o produto para utilização (renovação ou
recondicionamento).
Parágrafo único. São irrelevantes, para caracterizar a operação como industrialização, o
processo utilizado para obtenção do produto e a localização e condições das instalações
ou equipamentos empregados.

Citando a I. Relatora, que em seu voto afirma “A partir do exame da
legislação do IPI, através do inciso I do art. 66 do RIPI/79, o qual corresponde aos arts. 82, I, do
RIPI/82, 147, I, do RIPI/98, 164, I, do RIPI/2002 e, 226, I do RIPI/2010, por sua vez, menciona que
a possibilidade de creditamento decorre da aquisição de insumos utilizados na industrialização de
produtos, incluindo-se os insumos que, embora não se integrando ao novo produto, forem
consumidos no processo de industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo
permanente da empresa. “

Já o Parecer Normativo da Coordenação do Sistema de Tributação (CST) da
Secretaria da Receita Federal definiu que :

A partir da vigência do RIPI/79, "ex vi" do inciso I de seu art. 66, geram direito ao
crédito ali referido, além dos que se integram ao produto final (matérias-primas e
produtos intermediários "stricto sensu", e material de embalagem), quaisquer
outros bens, desde que não contabilizados pelo contribuinte em seu ativo
permanente, que sofram, em função de ação exercida diretamente sobre o produto
em fabricação, alterações tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades
físicas ou químicas. Inadmissível a retroação de tal entendimento aos fatos
ocorridos na vigência do RIPI/72 que continuam a se subsumir ao exposto no PN
CST no 181/74.

O art. 25 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, com a redação que lhe foi
dada pela alteração 8a do art. 2o do Decreto-lei no 34, de 18 de novembro de 1966, repetida ipsis
verbis pelo art. 1o do Decreto-lei no 1.136, de 07 de dezembro de 1970, dispõe:
"Art. 25. A importância a recolher será o montante do imposto relativo aos
produtos saídos do estabelecimento, em cada mês, diminuído do montante do
imposto relativo aos produtos nele entrados, no mesmo período, obedecidas as
especificações e normas que o regulamento estabelecer."
Como se vê, trata-se de norma não auto-aplicável, de vez que ficou atribuído ao
regulamento especificar os produtos entrados que geram o direito à subtração do montante de IPI a
recolher.
Diante disto, ressalte-se serem ex nunc os efeitos decorrentes da entrada em vigência
do inciso I do art. 66 do RIPI/79, ou seja, usando da atribuição que lhe foi conferida em lei, o novo
Regulamento estabeleceu as normas e especificações que a partir daquela data passaram a reger a
matéria, não se tratando, como há quem entenda, de disposição interpretativa e, por via de
conseqüência, retroativa, somente sendo, portanto, aplicável a norma em análise, a seguir transcrita,
aos fatos ocorridos a partir da vigência do RIPI/79:
Fl. 279
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3301-010.672 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.903683/2012-07

"Art. 66. Os estabelecimentos industriais e os que lhe são equiparados,
poderão creditar-se (Lei no 4.502/64, arts. 25 a 30 e Decreto-lei no 3.466,
art. 2o, alt. 8a):
I - do imposto relativo a matérias-primas, produtos intermediários e
material de embalagem, adquiridos para emprego na industrialização de
produtos tributados, incluindo-se, entre as matérias-primas e os produtos
intermediários, aqueles que, embora não se integrando no novo produto,
forem
consumidos
no
processo
de
industrialização,
salvo
se
compreendidos entre os bens do ativo permanente."
Note-se que o dispositivo está subdividido em duas partes, a primeira referindo-se às
matérias-primas, aos produtos intermediários e ao material de embalagem; a segunda relacionada às
matérias-primas e aos produtos intermediários que, embora não se integrando ao novo produto,
sejam consumidos no processo de industrialização.
Observe-se, ainda, que enquanto na primeira parte da norma "matérias-primas" e
"produtos intermediários" são empregados stricto sensu, a segunda usa tais expressões em seu
sentido lato: quaisquer bens que, embora não se integrando ao produto em fabricação se consumam
na operação de industrialização.
Assim, somente geram o direito ao crédito os produtos que se integrem ao novo
produto fabricado e os que, embora não se integrando, sejam consumidos no processo de
fabricação, ficando definitivamente excluídos aqueles que não se integrem nem sejam consumidos
na operação de industrialização.
No que diz respeito à primeira parte da norma, que se refere a matérias-primas e
produtos intermediários stricto sensu, ou seja, bens dos quais, através de quaisquer das operações de
industrialização enumeradas no Regulamento, resulta diretamente um novo produto, tais como,
exemplificativamente, a madeira com relação a um móvel ou o papel com referência a um livro,
nada há que se comentar de vez que o direito ao crédito, diferentemente do que ocorre com os
referidos na segunda parte, além de não se vincular a qualquer requisito, não sofreu alteração com
relação aos dispositivos constantes dos regulamentos anteriores.
Todavia, relativamente aos produtos referidos na segunda parte, matérias-primas e
produtos intermediários entendidos em sentido amplo, ou seja, aqueles que embora não sofram as
referidas operações são nelas utilizados, se consumindo em virtude de contato físico com o produto
em fabricação, tais como lixas, lâminas de serra e catalisadores, além da ressalva de não gerarem o
direito se compreendidos no ativo permanente, exige-se uma série de considerações.

No que se refere a matérias-primas e produtos intermediários stricto sensu, ou seja,
bens dos quais, através de quaisquer das operações de industrialização enumeradas no
Regulamento, resulta diretamente um novo produto, tais como, exemplificativamente, a madeira
com relação a um móvel ou o papel com referência a um livro, nada há que se comentar de vez que
o direito ao crédito.
Contudo, com relação a matérias-primas e produtos intermediários entendidos em
sentido amplo, ou seja, aqueles que embora não sofram as referidas operações são nelas utilizados,
se consumindo em virtude de contato físico com o produto em fabricação, tais como lixas, lâminas
Fl. 280
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 3301-010.672 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.903683/2012-07

de serra e catalisadores, além da ressalva de não gerarem o direito se compreendidos no ativo
permanente, exige-se uma série de considerações.
Há quem entenda, tendo em vista a ressalva de não gerarem direito a crédito os
produtos compreendidos entre os bens do ativo permanente, que automaticamente gerariam o
direito ao crédito os produtos não inseridos naquele grupo de contas, ou seja, que a norma em
questão teria adotado como critério distintivo, para efeito de admitir ou não o crédito, o tratamento
contábil emprestado ao bem.
Entretanto, uma simples análise lógica do dispositivo já demonstra a improcedência
do argumento, de vez que, consoante regra fundamental de lógica formal, de uma premissa negativa
(os produtos ativados permanentemente não gerarem o direito) somente conclui-se por uma
negativa, não podendo, portanto, em função de tal premissa, ser afirmativa a conclusão, ou seja, no
caso, a de que os bens não ativados permanentemente geram o direito de crédito.
No caso, entretanto, a própria análise histórica da norma desmente esta acepção, de
vez que a expressão "incluindo-se, entre as matérias-primas e os produtos intermediários, aqueles
que, embora não se integrando no novo produto, forem consumidos no processo de
industrialização" é justamente a única que consta de todos os dispositivos anteriores ao RIPI/2010
(inciso I do art. 27 do Decreto no 56.791/65, inciso I do art. 30 do Decreto no 61.514/67 e inciso I do
art. 32 do Decreto no 70.162/72), o que equivale a dizer que foi sempre em função dela que se fez a
distinção entre os bens que, não sendo matérias-primas nem produtos intermediários stricto sensu,
geram ou não direito ao crédito, isto é, segundo todos estes dispositivos, geravam o direito os
produtos que, embora não se integrando no novo produto, fossem consumidos no processo de
industrialização.
A norma constante do direito anterior (inciso I do art. 32 do Decreto no 70.162/72),
todavia, restringia o alcance do dispositivo, dispondo que o consumo do produto, para que se
aperfeiçoasse o direito ao crédito, deveria se dar imediata e integralmente.
O dispositivo constante do inciso I do art. 66 do RIPI/79, por sua vez, deixou de
registrar tal restrição, acrescentando, a título de inovação, a parte final referente à contabilização no
ativo permanente.
Como se vê, o que mudou não foi o critério, que continua sendo o do consumo do
bem no processo industrial, mas a restrição a este.
Resume-se, portanto, o problema na determinação do que se deva entender como
produtos "que, embora não se integrando no novo produto, forem consumidos, no processo de
industrialização", para efeito de reconhecimento ou não do direito ao crédito.
Como o texto do Parecer Normativo afirma que "incluindo-se entre as matérias-
primas e os produtos intermediários", é evidente que tais bens hão de guardar semelhança com as
matérias-primas e os produtos intermediários stricto sensu, semelhança esta que reside no fato de
exercerem na operação de industrialização função análoga a destes, ou seja, se consumirem em
decorrência de um contato físico, ou melhor dizendo, de uma ação diretamente exercida sobre o
produto em fabricação, ou por este diretamente sofrida.
Fl. 281
DF CARF MF
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Fl. 19 do Acórdão n.o 3301-010.672 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.903683/2012-07

A expressão "consumidos", sobretudo levando-se em conta que as restrições
"imediata e integralmente", constantes do dispositivo correspondente do Regulamento anterior,
foram omitidas, há de ser entendida em sentido amplo, abrangendo, exemplificativamente, o
desgaste, o desbaste, o dano e a perda de propriedades físicas ou químicas, desde que decorrentes de
ação direta do insumo sobre o produto em fabricação, ou deste sobre o insumo.
Passam, portanto, a fazer jus ao crédito, distintamente do que ocorria em face da
norma anterior, as ferramentas manuais e as intermutáveis, bem como quaisquer outros bens que,
não sendo partes nem peças de máquinas, independentemente de suas qualificações tecnológicas, se
enquadrem no que ficou exposto (se consumirem em decorrência de um contato físico, ou melhor
dizendo, de uma ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, ou por este diretamente
sofrida).
Note-se, ainda, que a expressão "compreendidos no ativo permanente" deve ser
entendida faticamente, isto é, a inclusão ou não dos bens, pelo contribuinte, naquele grupo de contas
deve ser juris tantum aceita como legítima, somente passível de impugnação para fins de
reconhecimento, ou não, do direito ao crédito quando em desrespeito aos princípios contábeis
geralmente aceitos.
Em resumo, geram o direito ao crédito, além dos que se integram ao produto final
(matérias-primas e produtos intermediários, stricto sensu, e material de embalagem), quaisquer
outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas
ou químicas, em função de ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, ou, vice-
versa, proveniente de ação exercida diretamente pelo bem em industrialização, desde que não
devam, em face de princípios contábeis geralmente aceitos, ser incluídos no ativo permanente.
Não havendo tais alterações, ou havendo em função de ações exercidas
indiretamente, ainda que se dêem rapidamente e mesmo que os produtos não estejam
compreendidos no ativo permanente, inexiste o direito ao crédito.
Por todo o exposto, o coque, ao integrar-se ao produto final em exame (cimento) gera
direito ao crédito do IPI.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Ari Vendramini

Fl. 282
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