Tribunal: CARF
Processo: 10320.006842/2008-71
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIA HELENA COTTA CARDOZO
Data de julgamento: 2021-12-13
Data de publicação: 2022-02-04

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração:01/05/2003 a 31/10/2007
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL. PRESSUPOSTOS. CONHECIMENTO.
Atendidos os pressupostos regimentais, mormente a demonstração da divergência jurisprudencial alegada, o Recurso Especial deve ser conhecido.
AUSÊNCIA DE DOCUMENTOS. INOCORRÊNCIA. NULIDADE. VÍCIO MATERIAL. OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA AUTÔNOMA. IMPOSSIBILIDADE.
Não há que se falar em nulidade por vício material, por suposta falta de juntada de documento essencial à compreensão da base de cálculo do lançamento da obrigação principal, quando se trata de obrigação acessória cuja penalidade tem valor fixo, absolutamente independente da base de cálculo da obrigação principal. Ainda assim, declara-se a nulidade por vício formal, em face da impossibilidade de julgamento extra petita.

Inteiro teor:
CSRF-T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10320.006842/2008-71
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9202-010.209 – CSRF / 2a Turma
Sessão de
13 de dezembro de 2021
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
UB UNISÃOLUÍS EDUCACIONAL S/A

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração:01/05/2003 a 31/10/2007
PROCESSO
ADMINISTRATIVO
FISCAL.
RECURSO
ESPECIAL.
PRESSUPOSTOS. CONHECIMENTO.
Atendidos os pressupostos regimentais, mormente a demonstração da
divergência jurisprudencial alegada, o Recurso Especial deve ser conhecido.
AUSÊNCIA DE DOCUMENTOS. INOCORRÊNCIA. NULIDADE. VÍCIO
MATERIAL.
OBRIGAÇÃO
ACESSÓRIA
AUTÔNOMA.
IMPOSSIBILIDADE.
Não há que se falar em nulidade por vício material, por suposta falta de juntada
de documento essencial à compreensão da base de cálculo do lançamento da
obrigação principal, quando se trata de obrigação acessória cuja penalidade tem
valor fixo, absolutamente independente da base de cálculo da obrigação
principal. Ainda assim, declara-se a nulidade por vício formal, em face da
impossibilidade de julgamento extra petita.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e, no mérito, por maioria de votos, em dar-lhe provimento, vencido o
conselheiro João Victor Aldinucci, que lhe negou provimento.
Nos termos do art. 58, § 5o, do Anexo II, do RICARF, o conselheiro Denny
Medeiros da Silveira (suplente convocado) não votou em relação ao conhecimento, por se tratar
de questão já votada pelo conselheiro Mário Pereira de Pinho Filho na reunião de outubro de
2021.
(assinado digitalmente)
Maria Helena Cotta Cardozo - Presidente em Exercício e Relatora

Participaram do presente julgamento os conselheiros Mário Pereira de Pinho
Filho, Ana Cecilia Lustosa da Cruz, Pedro Paulo Pereira Barbosa, Joao Victor Ribeiro Aldinucci,
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10320.006842/2008-71
Fl. 430
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9202-010.209 - CSRF/2a Turma
Processo no 10320.006842/2008-71

Mauricio Nogueira Righetti, Marcelo Milton da Silva Risso, Denny Medeiros da Silveira
(suplente convocado), Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e Maria Helena Cotta Cardozo
(Presidente em Exercício). Ausente na reunião de dezembro o conselheiro Mario Pereira de
Pinho Filho, substituído pelo conselheiro Denny Medeiros da Silveira.

Relatório
Trata-se de ação fiscal que originou os seguintes lançamentos:
PROCESSO
DEBCAD
ESPÉCIE
SITUAÇÃO
10320.006837/2008-69
37.162.241-7
Obrigação Acessória (CFL-30)
-
10320.006838/2008-11
37.162.242-5
Obrigação Acessória (CFL-34)
Cancelado – Acórdão
2403-001.353
10320.006839/2008-58
37.162.243-3
Obrigação
Acessória
(CFL-35)
Deixar a empresa de prestar todas as
informações cadastrais, financeiras e
contábeis na forma estabelecida
Recurso Especial
10320.006841/2008-27
37.162.245-0
Obrigação
Acessória
(CFL-38)
Apresentar documento ou livro que
não atenda às formalidades legais
exigidas, que contenha informação
diversa da realidade ou que omita a
informação verdadeira.
Recurso Especial
10320.006842/2008-71
37.162.246-8
Obrigação
Acessória
(CFL-56)
Deixar a empresa de inscrever
segurado empregado.
Recurso Especial
10320.006843/2008-16
37.162.247-6
Obrigação Acessória (CFL-59)
-
10320.006844/2008-61
37.162.248-4
Obrigação Acessória (CFL-67)
-
10320.006845/2008-13
37.162.249-2
Obrigação
Acessória
(CFL-68)
Apresentar GFIP com dados não
correspondentes aos fatos geradores
de
todas
as
contribuições
previdenciárias
Recurso Especial
10320.006846/2008-50
37.162.250-6
Obrigação Acessória (CFL-91)
-
10320.007156/2008-18
37.162.251-4
Obrigação Principal (Empresa)
Recurso Especial
10320.007157/2008-62
37.162.252-2
Obrigação Principal (Segurados)
Recurso Especial
10320.007158/2008-15
37.162.254-9
Obrigação Principal (Terceiros)
Recurso Especial
10320.007159/2008-51
37.162.256-5
Obrigação Principal (Empresa)
-
Fl. 431
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9202-010.209 - CSRF/2a Turma
Processo no 10320.006842/2008-71

10320.007160/2008-86
37.162.258-1
Obrigação Principal (Segurados)
-
10320.007161/2008-21
37.162.260-3
Obrigação Principal (Terceiros)
-
10320.007176/2008-99
37.162.262-0
Obrigação Principal (Segurados)
-
O presente processo trata do Debcad 37.162.246-8, relativo a Auto de Infração de
Obrigação Acessória, lavrado para imposição de penalidade em razão de a Contribuinte haver
deixado de inscrever segurado empregado na Previdência Social, descumprindo o art. 17, da Lei
no 8.212, de 1991,combinado com o art. 18, I e § 1o, do Regulamento da Previdência Social,
aprovado pelo Decreto no 3.048, de 1999, nos termos do Relatório Fiscal da Infração de e-fls. 08
a 17, que também registra a forma de cálculo da multa (fls. 21/22):
8. A multa aplicada, por segurado empregado não inscrito, portanto, corresponderá
ao somatório das parcelas equivalentes ao valor-base da multa e dos respectivos fatores
de elevação incidentes sobre o valor-base. decorrentes das circunstâncias agravantes
verificadas pela Fiscalização, totaliza o montante de RS 7.529.34 (sete mil
quinhentos e vinte e nove reais e trinta e ouatro centavos).
9. Com isso, considerando todas as competências fiscalizadas, verificou-se a
ocorrência da infração objeto da presente autuação em 97 oportunidades,
correspondentes ao quantitativo de segurados empregados não inscritos (ANEXO
XXIX), importando a aplicação da multa total de R$ 730.345,98 (setecentos e trinta mil
trezentos e quarenta e cinco reais e noventa e oito centavos). (destaques no original)
A Impugnação foi considerada improcedente, razão pela qual foi interposto
Recurso Voluntário, julgado em sessão plenária de 19/06/2012, prolatando-se o Acórdão no
2403-001.356 (e-fls. 274 a 282), assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Data do fato gerador: 23/12/2008
CERCEAMENTO DE DEFESA. NÃO DISPONIBILIZAÇÃO DE TODOS OS
DOCUMENTOS. NULIDADE. LANÇAMENTO. VIOLAÇÃO AO REQUISITO DE
VALIDADE DO ATO ADMINISTRATIVO. VÍCIO MATERIAL. PREJUÍZO
COMPROVADO.
Considera-se cerceado o direito de defesa quando o contribuinte não tem acesso a todos
os documentos da ação fiscal que motivaram a lavratura do Auto de Infração ou da
NFLD, maculando o conteúdo do ato administrativo, requisito essencial para sua
validade, o qual, uma vez desrespeitado e comprovada a ocorrência de prejuízo,
acarretará o reconhecimento de vício material e a consequente nulidade do ato viciado e
dos posteriores que dele dependam ou sejam consequência.
A decisão foi assim registrada:
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, dar provimento ao recurso,
reconhecendo a nulidade por vício material. Vencido o conselheiro Carlos Alberto Mees
Stringari.
Cientificada do acórdão, a Fazenda Nacional opôs os Embargos de Declaração de
e-fls. 284 a 290, rejeitados conforme despacho de 15/01/2013 (e-fls. 293 a 295).
O processo foi encaminhado à PGFN em 07/06/2013 (Despacho de
Encaminhamento de e-fls. 296) e, em 21/06/2013, a Fazenda Nacional interpôs o Recurso
Especial de e-fls. 297 a 318 (Despacho de Encaminhamento de e-fls. 392), com fundamento no
artigo 67, do Anexo II, do RICARF, aprovado pela Portaria MF no 256, de 2009, vigente à
Fl. 432
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9202-010.209 - CSRF/2a Turma
Processo no 10320.006842/2008-71

época, visando rediscutir as matérias: nulidade do lançamento por cerceamento ao direito de
defesa; e natureza do vício que conduziu à nulidade do lançamento.
Ao Recurso Especial foi dado seguimento parcial, conforme despacho de
19/11/2013 (e-fls. 394 a 398), admitindo-se a rediscussão da natureza do vício que conduziu à
nulidade do lançamento.
A seguir os paradigmas indicados para cada processo, relativamente à matéria que
teve seguimento:

PROCESSO
PARADIGMAS INDICADOS
PARADIGMAS ANALISADOS
PARADIGMAS ACOLHIDOS
10320.006839/2008-58
10320.006842/2008-71
10320.006845/2008-13
10320.007156/2008-18
10320.007157/2008-62

3201-000.248
3102-00.780

3102-00.780

3201-000.248
3102-00.780
10320.006841/2008-27
203-09.332
3201-00.248
203-09.332

203-09.332
3201-00.248
Quanto à parte do apelo que obteve seguimento, a Fazenda Nacional apresenta as
seguintes alegações:
- a decisão recorrida anulou o lançamento porque entendeu que a Contribuinte não
teve acesso a documentos considerados como imprescindíveis pelo Colegiado para o exercício
do direito à ampla defesa, vício que qualificou como sendo de natureza material;
- registre‐se que em nenhum momento afirmou a não ocorrência do fato gerador,
logo, nem mesmo na decisão hostilizada ficou reconhecida a ausência do motivo do lançamento;
- na hipótese em apreço, a ausência de todos os anexos da autuação quando da
ciência do lançamento pela Contribuinte, vício apontado pelo colegiado como causa de nulidade
do lançamento, a toda vista, não pode ser considerado como de natureza material, pois se assim
fosse estar-se-ia afirmando que o motivo (fato jurídico) nunca existiu;
- uma eventual ausência de documentos não pode ser considerada como vício a
macular todo o lançamento, devendo ser aplicado o princípio de conservação dos atos;
- a questão é que o fato gerador ocorreu, em que pese se possa considerar como
não instruído ou mal instruído o respectivo Auto de Infração;
- não houve qualquer prejuízo à defesa do sujeito passivo que, destaque-se,
demonstrou pleno conhecimento dos motivos que levaram à autuação, exercendo o direito à
ampla defesa em sua inteireza;
- nesse sentido, demonstrando descaber a declaração de nulidade por cerceamento
de defesa, quando o contribuinte revela conhecer plenamente as acusações que lhe foram
imputadas, sendo esse o caso de vício formal, passível de convalidação (cita o Acórdão 302-
39.395);
Fl. 433
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9202-010.209 - CSRF/2a Turma
Processo no 10320.006842/2008-71

- noutra linha, não há que se confundir falta de motivo com falta de
fundamentação/motivação;
- a primeira representa a exposição dos motivos, ou seja, a demonstração, por
escrito, de que os pressupostos de fato que justificam o ato realmente existiram, todavia a
motivação diz respeito às formalidades que ensejam a formação do ato;
- como já salientado, trata-se de suposto vício decorrente da ausência de anexos da
autuação, discriminando a forma de cálculo do tributo lançado com base em aferição indireta,
que em nada interferiu na configuração do crédito tributário (em todos os seus elementos);
- logo, se cogitar-se de vício no lançamento, deve-se ter como vício formal (na
formalização do ato do lançamento), tendo em vista que a suposta falha ocorreu tão-somente na
exteriorização do ato do lançamento;
- a propósito, a jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes e do CARF é farta
em decisões que, ao determinarem o cancelamento do lançamento por falta de preenchimento de
alguns dos requisitos formais previstos nos arts. 10 e 11 do Decreto no 70.235, de 1972 e/ou no
art. 142 do CTN, consideraram que se tratava de nulidade por vício de forma (cita os Acórdãos
106‐10.087, 202‐17752 e 104‐17.279);
- conclui‐se que o acórdão recorrido mostra‐se equivocado ao afirmar que a
ausência dos documentos que embasaram o lançamento constitui vício material, eis que se vício
existe no lançamento, este é de natureza formal, posto que relacionado a elemento de
exteriorização do ato administrativo;
- ora, em se tratando de vício relacionado à exteriorização do ato administrativo, o
qual se vincula à forma do ato administrativo fiscal, revela-se correto dizer que referido vício
poder ser perfeitamente convalidável, inclusive com base no que preceitua o art. 55, da Lei no
9.784, de 1999;
- a convalidação in casu é providência que também se harmoniza com o conteúdo
dos arts. 59 e 60, do Decreto no 70.235, de 1972, dispositivos estes que, privilegiando a
instrumentalidade das formas, só determinam a declaração de nulidade em sede do processo
administrativo fiscal nos casos de vício de incompetência e preterição do direito de defesa;
- assim, patente no caso que não houve o vício proclamado pela decisão recorrida
e, se vício houve no lançamento, o que se admite apenas por amor ao debate, este seria de
natureza formal e não material.
Ao final, levando-se em conta que a matéria que tratava da inexistência de vício
não obteve seguimento, a Fazenda Nacional pede que seja declarada a nulidade por vício formal.
A Contribuinte foi cientificada do acórdão, do Recurso Especial e do despacho
que lhe deu seguimento em 18/06/2014 (AR de e-fls. 406). Antes porém, em 20/05/2012 (Termo
de Análise e Solicitação de Juntada de e-fls. 416), já havia oferecido as Contrarrazões de e-fls.
408 a 413, contendo os seguintes argumentos acerca da matéria natureza do vício:
- a Fazenda Nacional tenta descaracterizar a natureza do vício que macula
irremediavelmente o lançamento, de material para formal, apenas transcrevendo duas ementas
que, mais uma vez, confirmam o acerto da decisão recorrida ao admitir que é nulo o Auto de
Infração sem motivação e desacompanhado dos elementos probatórios indispensáveis à
comprovação do ilícito;
Fl. 434
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9202-010.209 - CSRF/2a Turma
Processo no 10320.006842/2008-71

- no caso concreto, a falta de motivo para o ato de lançamento é, sem dúvida
alguma, vício de natureza material, posto que, ausentes quaisquer dos elementos necessários à
quantificação do montante do crédito tributário, restará configurado o vício substancial;
- a planilha na qual estariam relacionados os empregados e os respectivos salários
simplesmente não está nos autos;
- tal documento — se existisse — indicaria os fatos geradores e o consequente
motivo para a incidência das Contribuições que o agente fiscal imaginou devidas pela Recorrida;
- esse vício não decorre de mera formalidade mas sim atinge profundamente a
matéria do lançamento, sendo, sem dúvida, vício material e de tal gravidade que impede a boa
defesa do Contribuinte;
- com efeito, o Recurso Especial interposto pela Fazenda sequer pode ser
conhecido;
- por fim, a Fazenda Nacional traz as suas razões para a reforma da decisão
atacada, repetindo que a Contribuinte teria revelado "conhecer plenamente as acusações que lhe
foram imputadas, rebatendo-as mediante substanciosa defesa, abrangendo não somente
preliminares, mas também razões de mérito...";
- contudo, isso simplesmente não é verdade, o que pode ser verificado pelo exame
das razões de defesa e recurso que repousam nos autos e mostram que a Contribuinte cuidou
unicamente de questões preliminares e prejudiciais, uma vez que não lhe foi dado conhecer os
fatos que estariam dando suporte às acusações assacadas nessa ação fiscal;
- a Fazenda Nacional diz, ainda, que estariam nos autos todos os anexos
mencionados pela fiscalização e que especificamente as planilhas eletrônicas que constituíam o
controle de carga horária e de relatórios de solicitação de pagamento SP — F/SUF estariam nos
volumes II e III;
- curioso notar que apenas a Fazenda Nacional alega ter visto tal documento e,
mesmo assim, aponta vagamente dois volumes inteiros nos quais ele poderia estar, enquanto os
Conselheiros que examinaram detidamente os autos, inclusive uma segunda vez por ocasião do
julgamento dos aclaratórios, não tenham localizado a referida planilha;
- na verdade, no presente caso não consta dos autos documento essencial ao
lançamento, que supostamente traria o motivo pelo qual a exigência foi formulada, e isso é o que
basta para o reconhecimento de sua nulidade.
Ao final, a Contribuinte pede o não conhecimento ou não provimento do Recurso
Especial da Fazenda Nacional.
Em 18/01/2019 (Termo de Análise de Solicitação de Juntada de e-fls. 420), foi
juntada petição da Contribuinte (e-fls. 421), por meio da qual requer que se considere, na
apreciação da lide, as conclusões do Acórdão de Embargos n° 2401-005.534, asseverando que,
em caso semelhante, foi mantida a decisão que nulificou o lançamento por vício material.

Voto
Conselheira Maria Helena Cotta Cardozo, Relatora
Fl. 435
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9202-010.209 - CSRF/2a Turma
Processo no 10320.006842/2008-71

O Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional é tempestivo e, no entender
desta Conselheira, atende aos demais pressupostos, portanto deve ser conhecido. Foram
oferecidas Contrarrazões tempestivas.
Trata-se do Debcad 37.162.246-8, relativo a Auto de Infração de Obrigação
Acessória, lavrado para imposição de penalidade em razão de a Contribuinte haver deixado de
inscrever segurado empregado na Previdência Social.
O Colegiado recorrido deu provimento ao recurso, considerando que teria
ocorrido nulidade por vício material, em face da ausência de documentos imprescindíveis à
compreensão da autuação. A Fazenda Nacional, por sua vez, na parte do recurso que obteve
seguimento – natureza do vício – defende que os documentos tidos como ausentes encontram-se
no processo principal no 10320.007156/2008-18 e, ainda que assim não fosse, tratar-se-ia de
vício de natureza formal.
Em sede de Contrarrazões, a Contribuinte pede o não conhecimento do apelo,
alegando ausência de similitude fática entre o acórdão recorrido e os paradigmas indicados para
a primeira matéria suscitada – ausência de nulidade – que não obteve seguimento à Instância
Especial. Quanto à matéria que obteve seguimento – natureza do vício – a Contribuinte limita-se
a asseverar:
14. A FN tenta descaracterizar a natureza do vício que macula irremediavelmente o
lançamento, de material para formal. Dessa feita, apenas transcreve duas ementas que,
mais uma vez, confirmam o acerto da decisão recorrida ao admitirem que é nulo o auto
de infração sem motivação e desacompanhado dos elementos probatórios indispensáveis
à comprovação do ilícito.
Como se vê, não é mencionado qualquer desatendimento a pressuposto recursal,
não cabendo a este Colegiado perquirir sobre eventual óbice que a Contribuinte estaria
intentando apresentar em suas Contrarrazões. Ademais, o trecho acima colacionado, longe de
alegar eventual ausência de demonstração de divergência, na verdade confirma que as ementas
dos paradigmas também trataram de Auto de Infração “sem motivação e desacompanhado dos
elementos probatórios indispensáveis à comprovação do ilícito.”
Quando do início do julgamento do apelo, na sessão plenária de 25/10/2021, em
sede de sustentação oral, a Contribuinte alegou a ausência de divergência jurisprudencial,
asseverando que os paradigmas indicados pela Fazenda Nacional tratavam de Comércio Exterior.
De plano, esclareça-se que, no presente caso, a matéria afeta a nulidade diz
respeito a normas gerais de direito tributário, tanto assim que o acórdão recorrido em nenhum
momento cita qualquer dispositivo legal que trate de legislação específica. Confira-se o acórdão
recorrido:
Ementa
CERCEAMENTO DE DEFESA. NÃO DISPONIBILIZAÇÃO DE TODOS OS
DOCUMENTOS. NULIDADE. LANÇAMENTO. VIOLAÇÃO AO REQUISITO DE
VALIDADE DO ATO ADMINISTRATIVO. VÍCIO MATERIAL. PREJUÍZO
COMPROVADO.
Considera-se cerceado o direito de defesa quando o contribuinte não tem acesso a
todos os documentos da ação fiscal que motivaram a lavratura do Auto de Infração
ou da NFLD, maculando o conteúdo do ato administrativo, requisito essencial para sua
validade, o qual, uma vez desrespeitado e comprovada a ocorrência de prejuízo,
acarretará o reconhecimento de vício material e a consequente nulidade do ato viciado e
dos posteriores que dele dependam ou sejam consequência.
Fl. 436
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9202-010.209 - CSRF/2a Turma
Processo no 10320.006842/2008-71

Processo Anulado. (grifei)
Voto
I – DA NULIDADE VERIFICADA NA AUTUAÇÃO:
I.1 – DO CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA:
A recorrente alega a ocorrência de nulidade relativa ao cerceamento de seu direito de
defesa, considerando que não foram disponibilizados todos os anexos da autuação
quando da ciência do lançamento pelo contribuinte.
Verificando os autos atentamente, não encontrei todos os 30 anexos alegados pela
recorrente como faltantes, o que dificulta o exercício pleno do direito de ampla
defesa do contribuinte.
Ora, a fiscalização em tela tem como questão nodal a exigência de valores fruto de uma
aferição indireta cuja base de cálculo foi arbitrada com fundamento em uma
planilha. Como o contribuinte pode defender-se amplamente se a fiscalização não
disponibiliza esse documento?
Não se admite que a fiscalização entenda que os documentos fornecidos pelo próprio
contribuinte não terão a apresentação obrigatória. A planilha, como a própria
auditoria menciona, reporta-se aos professores com suas cargas horárias e salários,
ou seja, é essencial para o deslinde das controvérsias aqui encontradas.
Além disso, é dever da fiscalização instruir os AI’s ou NFLD’s com todos os
elementos de prova que serviram para a formação do juízo de que o sujeito passivo
incorreu em descumprimento de obrigação tributária, in verbis:
Decreto n 7.574/2011
Art.38. A exigência do crédito tributário e a aplicação de penalidade isolada serão
formalizados em autos de infração ou notificações de lançamento, distintos para cada
tributo ou penalidade (Decreto no 70.235, de 1972, art. 9o, com a redação dada pela
Lei no 11.941, de 2009, art. 25).
§1o Os autos de infração ou as notificações de lançamento, em observância ao
disposto no art. 25, deverão ser instruídos com todos os termos, depoimentos, laudos e
demais elementos de prova indispensáveis à comprovação do fato motivador da
exigência.
Desse modo, se a fiscalização entende que um dos motivos da autuação foi a
informação obtida por uma planilha com dados de salário e carga horária de professores,
esse documento é essencial para motivar o lançamento e deveria ter sido trazido
pelo agente fiscal.
Ademais, a ausência de documento relevante para a caracterização da infração
ofende ao princípio do devido processo legal, do qual também decorrem o
contraditório e a ampla defesa, sustentáculos do nosso Estado Democrático de
Direito previstos na Constituição Federal de 1988:
Art.5 – (...)
(...)
LIV ninguém será privado da liberdade ou de seus bens sem o devido processo legal;
LV aos litigantes, em processo judicial ou administrativo, e aos acusados em geral são
assegurados o contraditório e ampla defesa, com os meios e recursos a ela inerentes.
Sem a planilha, ressalte-se, no momento da ciência da autuação, o contribuinte não
pode exercer de modo útil e pleno sua defesa.
Assim, deve a autuação ser nula na forma do Decreto 7.574/2011, in verbis:
Art. 12. São nulos (Decreto no 70.235, de 1972, art. 59):
I os atos e os termos lavrados por pessoa incompetente; e
Fl. 437
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 9202-010.209 - CSRF/2a Turma
Processo no 10320.006842/2008-71

II os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição
do direito de defesa.
Portanto, imprescindível o reconhecimento da nulidade no caso em tela.
I.2 – DA NULIDADE POR VÍCIO MATERIAL:
Reconhecida a nulidade do lançamento, há que se destacar que, sendo um ato
administrativo, regulado pelo art.142 do Código Tributário Nacional, só será nulo se
violar algum requisito de validade dos atos praticados pela Administração Pública.
Segundo as lições de Celso Antônio Bandeira de Mello, o ato administrativo, em uma
visão mais resumida, possui apenas 2 (dois) elementos: conteúdo e forma. Desse modo,
o administrativista compila o entendimento majoritário da doutrina que identifica 5
(cinco) elementos do ato administrativo: sujeito, forma, objeto, motivo e finalidade.
Ainda seguindo os ensinamentos desse doutrinador, entende-se que a validade do ato
administrativa fica ameaçada quando se verifica um desrespeito, um não atendimento a
um dos requisitos, visto que o ato só será válido se todas exigências forem cumpridas
concomitantemente.
Assim, elenca seis requisitos, que devem ser respeitados simultaneamente pelo agente
administrativo quando da utilização da prática de um ato público. São eles: 1Requisito
Teleológico (Finalidade); 2Primeiro Requisito Objetivo (Procedimental); 3 Requisito
Subjetivo (Sujeito); 4 Segundo Requisito Objetivo (Motivo); 5 Requisito Lógico
(Causa); 6 Requisito Formalístico (Formalização).
No caso em tela, o requisito violado pelo agente fiscal foi o segundo requisito
objetivo (motivo), tendo em vista que concluiu erroneamente que a base de cálculo
deveria ser aferida com base em uma planilha, esta nem sequer disponibilizada ao
contribuinte, violando norma legal que determina a juntada, pelo agente
fazendário, de todos os elementos que formaram sua convicção de que o sujeito
passivo infringiu obrigação tributária.
O motivo do lançamento, portanto, baseou-se em fatos que não ocorreram ou, se
ocorreram, conforme entendimento do fiscal, não foi capaz de proporcionar a
participação do contribuinte no controle da legalidade do ato administrativo, visto
que sem o acesso a alguns anexos do Auto Infração ficou impossibilitado o
exercício pleno do seu direito de defesa.
O lançamento ocorrido no caso em tela violou o requisito do motivo e ainda
prejudicou o direito de defesa do contribuinte, ora recorrente, maculando todo o
conteúdo da autuação, motivo pelo qual a espécie de vício encontrada é material.
Diferente do vício formal, que está relacionado à exteriorização do ato administrativo, a
forma através da qual o ato produzirá seus efeitos, o vício material prejudica todo o
conteúdo, e, nos casos de cerceamento de defesa, é insanável, por ter impedido a
participação plena do contribuinte em algum momento (no caso, no primeiro momento
impugnação), violando direito fundamental, que, por sua natureza, deve ter aplicação
imediata, segundo Texto Constitucional:
Art.5 – (...)
(...)
§ 1o As normas definidoras dos direitos e garantias fundamentais têm aplicação
imediata.
Os neo-constitucionalistas defendem ainda que, por esse caráter de aplicação imediata,
os direitos fundamentais possuem efeitos irradiantes. Em outras palavras, a importância
do respeito a esses direitos são de tamanha importância que, todas as funções do Estado
(legislativa, executiva e judiciária) devem trabalhar para atingir os ideais contidos nos
direitos fundamentais, uma das premissas de um Estado Democrático de Direito.
Além disso, essa violação dificulta o controle da legalidade, também realizado pelo
Contencioso Administrativo, órgão da Administração Pública de composição
Fl. 438
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9202-010.209 - CSRF/2a Turma
Processo no 10320.006842/2008-71

democrática (conselheiros provenientes de cargos públicos – auditores fiscais e
conselheiros representantes dos contribuintes – indicados por setores de relevante
atuação no cenário econômico).
Por todo o exposto, verifica-se que a nulidade ocorrida no caso em tela é decorrente
de presença de vício material no lançamento (agente fiscal deixou de trazer os
elementos relevantes para a lavratura do Auto, cerceando o direito de defesa do
sujeito passivo, este sem acesso à documento essencial para o deslinde do caso),
razão pela qual o prejuízo alberga todos os atos realizados posteriormente ao
lançamento (à ciência do contribuinte da autuação) na forma do §1 do art.12 do
Decreto 7.574/2011, anulando assim todo o processo administrativo tributário, in
verbis:
Art. 12. São nulos (Decreto no 70.235, de 1972, art. 59):
(...)
§1 A nulidade de qualquer ato só prejudica os atos posteriores que dele diretamente
dependam ou sejam consequência.
Contudo, todo o processo administrativo encontra-se maculado em decorrência da
nulidade do lançamento (ato inaugural do qual decorrem todos os outros). (grifei)
Assim, constata-se que o Colegiado recorrido deu provimento ao Recurso
Voluntário, declarando a nulidade do lançamento por vício material, ao fundamento de que a
falta de envio, à Contribuinte, de planilha demonstrativa do salário de contribuição prejudicaria o
seu direito de defesa, além de representar ausência de motivação, requisito essencial do ato
administrativo. Constata-se também que todos os atos legais citados no julgado dizem respeito a
normas gerais e processuais, ausente qualquer referência a legislação específica.
Nesse contexto, no entender desta Conselheira, não há base legal para que, a
priori, sejam descartados os paradigmas indicados pela Fazenda Nacional, por serem relativos a
Comércio Exterior. O que se precisa verificar é se, embora não tratando de normas específicas
atinentes às Contribuições Previdenciárias, deles se extraia a ocorrência de vício similar ao
relatado no julgado guerreado – ausência de documento essencial para que a Contribuinte
compreendesse como fora apurada a exigência, o que teria cerceado o seu direito de defesa,
causando-lhe prejuízo – e a conclusão seja no sentido de que tratar-se-ia de vício formal.
Relativamente à matéria “natureza do vício”, a Fazenda Nacional indicou os
paradigmas 3201-000.248 e 3102-000.780. No Despacho de Admissibilidade de Recurso
Especial de fls. 394 a 398, embora conste a ementa dos dois julgados e ao final se conclua que
“em situações semelhantes, os paradigmas declararam a nulidade do respectivo lançamento por
vício formal, enquanto que o aresto atacado afirmou haver no presente caso vício material”, na
parte em que se analisa a divergência só houve a colação de trecho relativo ao segundo
paradigma, razão pela qual é de se concluir que somente este foi analisado.
Em seu Recurso Especial a Fazenda Nacional, visando demonstrar a divergência,
após colacionar trechos do acórdão recorrido, reproduz trechos do paradigma 3102-00.780, com
seus destaques, conforme a seguir:
Acórdão recorrido
Ementa
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração:01/05/2003 a 31/10/2007
CERCEAMENTO DE DEFESA. NÃO DISPONIBILIZAÇÃO DE TODOS OS
DOCUMENTOS. NULIDADE. LANÇAMENTO. VIOLAÇÃO AO REQUISITO DE
Fl. 439
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9202-010.209 - CSRF/2a Turma
Processo no 10320.006842/2008-71

VALIDADE DO ATO ADMINISTRATIVO. VÍCIO MATERIAL. PREJUÍZO
COMPROVADO.
Considera‐se cerceado o direito de defesa quando o contribuinte não tem acesso a todos
os documentos da ação fiscal que motivaram a lavratura do Auto de Infração ou da
NFLD, maculando o conteúdo do ato administrativo, requisito essencial para sua
validade, o qual, uma vez desrespeitado e comprovada a ocorrência de prejuízo,
acarretará o reconhecimento de vício material e a consequente nulidade do ato viciado e
dos posteriores que dele dependam ou sejam consequência.
Processo Anulado.
Voto
A recorrente alega a ocorrência de nulidade relativa ao cerceamento de seu direito de
defesa, considerando que não foram disponibilizados todos os anexos da autuação
quando da ciência do lançamento pelo contribuinte.
Verificando os autos atentamente, não encontrei todos os 30 anexos alegados pela
recorrente como faltantes, o que dificulta o exercício pleno do direito de ampla
defesa do contribuinte.
Ora, a fiscalização em tela tem como questão nodal a exigência de valores fruto de uma
aferição indireta cuja base de cálculo foi arbitrada com fundamento em uma planilha.
Como o contribuinte pode defender‐se amplamente se a fiscalização não
disponibiliza esse documento?
Não se admite que a fiscalização entenda que os documentos fornecidos pelo próprio
contribuinte não terão a apresentação obrigatória. A planilha, como a própria auditoria
menciona, reporta‐se aos professores com suas cargas horárias e salários, ou seja, é
essencial para o deslinde das controvérsias aqui encontradas.
Além disso, é dever da fiscalização instruir os Alʹs ou NFLDʹs com todos os elementos
de prova que serviram para a formação do juízo de que o sujeito passivo incorreu em
descumprimento de obrigação tributária, in verbis:
(...)
Desse modo, se a fiscalização entende que um dos motivos da autuação foi a
informação obtida por uma planilha com dados de salário e carga horária de
professores, esse documento é essencial para motivar o lançamento e deveria ter
sido trazido pelo agente fiscal.
Ademais, a ausência de documento relevante para a caracterização da infração
ofende ao principio do devido processo legal, do qual também decorrem o
contraditório e a ampla‐defesa, sustentáculos do nosso Estado Democrático de Direito
previstos na Constituição Federal de 1988:
Paradigma – Acórdão 3102-00.780
Ementa
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL.
Período de apuração: 26/06/1998 a 26/09/2000
AUTO DE INFRAÇÃO. AUSÊNCIA DOS REQUISITOS LEGAIS. VÍCIO FORMAL
INSANÁVEL. NULIDADE.
É nulo, por vício formal insanável, o Auto de Infração sem motivação e
desacompanhado dos elementos probatórios indispensáveis à comprovação do
ilícito.
Processo Anulado.
Voto
Fl. 440
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9202-010.209 - CSRF/2a Turma
Processo no 10320.006842/2008-71

Além desse grave vício, verifiquei ainda que autoridade fiscal não trouxe autos as
DI que serviram de base para o processamento do despacho aduaneiro dos
produtos importados. Sem tais documentos, torna‐se impossível analisar aspectos
da maior importância para o deslinde da presente controvérsia, tais como: a
descrição da mercadoria, a existência de licenciamento etc.
Não é demais lembrar que a instrução probatória é requisito obrigatório da
formalização do crédito tributário, mediante a lavratura do auto de infração. Neste
sentido dispõe o caput do art. 9o do PAF, com as alterações posteriores. Segundo
este comando legal, o auto de infração deverá estar instruído com todos os termos,
depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensáveis à comprovação
do ilícito.
Portanto, além da falta de motivação, exigida no art. 10 do PAF, com as alterações
seguintes, já demonstrada no despacho do Relator do Acórdão recorrido (fls. 90/91),
que não foi sanada por meio e forma previstos na legislação, entendo que o presente
procedimento fiscal também não foi instruído com os elementos probatórios
imprescindíveis para o deslinde da presente controvérsia.
Por fim, não é demais esclarecer que há vício de forma sempre que, na formação do
ato administrativo, for preterida alguma formalidade essencial ou o ato realizado
não obedeceu a forma e o procedimento legalmente estabelecido, situação em que
se enquadra a presente aplicação de penalidade. Em tal hipótese, o ato deve ser
declaro nulo, por vício formal insanável, em consonância com o disposto no inciso
II do art. 173 do CTN.
II ‐ DA CONCLUSÃO
Diante de todo o exposto, DOU PROVIMENTO ao presente Recurso, para anular o
Auto de Infração de fls. 01/07, por vício formal insanável.
A Fazenda Nacional assim arremata a demonstração de divergência:
Assim, ainda que se entenda pela nulidade do lançamento, a decisão recorrida diverge
do entendimento proferido nos acórdãos no 3101‐00.396 e no 3102‐000.780, que
consignam que a ausência de documentos indispensáveis à instrução do lançamento e a
falta de preenchimento de algum dos requisitos formais estipulados no art. 10 e 11 do
Decreto no 70.235/72 e/ou art. 142 do CTN, acarretam tão somente a nulidade por vício
de forma.
Com efeito, tratando‐se de ausência de documentos considerados pelos acórdãos
confrontados como necessários à instrução da autuação e ao exercício da ampla defesa
pelo contribuinte, enquanto o acórdão recorrido decidiu pela nulidade por vício
material, o acórdão paradigma entendeu se tratar de nulidade formal.
Anote‐se que a matéria sobre a qual versa a presente divergência jurisprudencial é
circunscrita às normas gerais do processo administrativo tributário.
Logo, particularidades como o fato de tratar‐se de um ou outro tributo, ou a diversidade
dos documentos faltantes não influem na demonstração do dissídio.
A questão central a ser focada é que os acórdãos confrontados discutiam sobre a
preliminar de nulidade do lançamento. Em todos os casos observou‐se a ausência de
documentos considerados pelos acórdãos como necessários à instrução da autuação e ao
exercício da ampla defesa pelo contribuinte. Contudo, nada obstante tratarem de
situações fáticas similares, os acórdãos cotejados chegaram a conclusões diversas,
especificamente quanto à natureza do vício que ensejou a nulidade do lançamento.
Entendeu o acórdão recorrido tratar‐se referido vício de natureza material, ao passo que
os paradigmas muito embora também decretando a nulidade do lançamento
consideraram o vício como de índole formal.
Logo, estando demonstrada a divergência jurisprudencial diante dos acórdãos
paradigmas em anexo, encontram‐se presentes os requisitos de admissibilidade do
recurso especial, consoante o disposto no art. 67, do RI‐CARF
Fl. 441
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9202-010.209 - CSRF/2a Turma
Processo no 10320.006842/2008-71

Assim, restou demonstrada a divergência jurisprudencial, uma vez que em ambos
os julgados relatou-se como vício a ausência de documento essencial e imprescindível ao
lançamento, portanto não teria sido fornecida a motivação deste; não obstante, em face das
normas gerais que informam o processo administrativo, o Colegiado recorrido entendeu que o
vício seria de natureza material, enquanto que no paradigma a conclusão foi pelo vício formal.
Registre-se, em síntese, os trechos dos julgados em confronto que demonstram, de
forma contundente, que em face de vícios similares, mediante a aplicação de normas gerais, os
Colegiados adotaram concussões diversas:
Acórdão recorrido
A recorrente alega a ocorrência de nulidade relativa ao cerceamento de seu direito de
defesa, considerando que não foram disponibilizados todos os anexos da autuação
quando da ciência do lançamento pelo contribuinte.
Verificando os autos atentamente, não encontrei todos os 30 anexos alegados pela
recorrente como faltantes, o que dificulta o exercício pleno do direito de ampla defesa
do contribuinte.
Ora, a fiscalização em tela tem como questão nodal a exigência de valores fruto de uma
aferição indireta cuja base de cálculo foi arbitrada com fundamento em uma planilha.
Como o contribuinte pode defender-se amplamente se a fiscalização não
disponibiliza esse documento?
(...) A planilha, como a própria auditoria menciona, reporta-se aos professores com
suas cargas horárias e salários, ou seja, é essencial para o deslinde das
controvérsias aqui encontradas.
Além disso, é dever da fiscalização instruir os AI’s ou NFLD’s com todos os
elementos de prova que serviram para a formação do juízo de que o sujeito passivo
incorreu em descumprimento de obrigação tributária, in verbis:
Decreto n 7.574/2011
Art.38.A exigência do crédito tributário e a aplicação de penalidade isolada serão
formalizados em autos de infração ou notificações de lançamento, distintos para cada
tributo ou penalidade (Decreto no 70.235, de 1972, art. 9o, com a redação dada pela
Lei no 11.941, de 2009, art. 25).
§1o Os autos de infração ou as notificações de lançamento, em observância ao
disposto no art. 25, deverão ser instruídos com todos os termos, depoimentos, laudos e
demais elementos de prova indispensáveis à comprovação do fato motivador da
exigência.
Desse modo, se a fiscalização entende que um dos motivos da autuação foi a
informação obtida por uma planilha com dados de salário e carga horária de professores,
esse documento é essencial para motivar o lançamento e deveria ter sido trazido
pelo agente fiscal.
Por todo o exposto, verifica-se que a nulidade ocorrida no caso em tela é decorrente de
presença de vício material no lançamento (agente fiscal deixou de trazer os
elementos relevantes para a lavratura do Auto, cerceando o direito de defesa do
sujeito passivo, este sem acesso à documento essencial para o deslinde do caso),
razão pela qual o prejuízo alberga todos os atos realizados posteriormente ao
lançamento (...) (destaquei)
Acórdão paradigma
AUTO DE INFRAÇÃO. AUSÊNCIA DOS REQUISITOS LEGAIS. VÍCIO FORMAL
INSANÁVEL. NULIDADE.
Fl. 442
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9202-010.209 - CSRF/2a Turma
Processo no 10320.006842/2008-71

É nulo, por vício formal insanável, o Auto de Infração sem motivação e
desacompanhado dos elementos probatórios indispensáveis à comprovação do
ilícito.
(...) autoridade fiscal não trouxe autos as DI que serviram de base para o
processamento do despacho aduaneiro dos produtos importados. Sem tais
documentos, torna-se impossível analisar aspectos da maior importância para o
deslinde da presente controvérsia, tais como: a descrição da mercadoria, a
existência de licenciamento etc.
Não é demais lembrar que a instrução probatória é requisito obrigatório da formalização
do crédito tributário, mediante a lavratura do auto de infração. Neste sentido dispõe o
caput do art. 9o do PAF, com as alterações posteriores. Segundo este comando
legal, o auto de infração deverá estar instruído com todos os termos, depoimentos,
laudos e demais elementos de prova indispensáveis à comprovação do ilícito.
Portanto, além da falta de motivação, exigida no art. 10 do PAF, com as alterações
seguintes, já demonstrada no despacho do Relator do Acórdão recorrido (fls.
90/91), que não foi sanada por meio e forma previstos na legislação, entendo que o
presente procedimento fiscal também não foi instruído com os elementos
probatórios imprescindíveis para o deslinde da presente controvérsia.
Por fim, não é demais esclarecer que há vício de forma sempre que, na formação do
ato administrativo, for preterida alguma formalidade essencial ou o ato realizado
não obedeceu a forma e o procedimento legalmente estabelecido, situação em que
se enquadra a presente aplicação de penalidade. Em tal hipótese, o ato deve ser
declaro nulo, por vício formal insanável, em consonância com o disposto no inciso
II do art. 173 do CTN.
Diante do exposto, tendo em vista o atendimento aos pressupostos recursais,
principalmente a demonstração da divergência, conheço do Recurso Especial.
No mérito do recurso, repita-se que a fundamentação do acórdão recorrido quanto
à nulidade do lançamento tomou como base a ausência, nos autos, de planilha demonstrativa da
base de cálculo. Destarte, primeiramente cabe verificar se de fato tal documento não foi anexado,
quando do envio dos Debcad’s à Contribuinte.
De plano, constata-se que o autuante, em cada processo, anexou o “Demonstrativo
Anexos x Volume - Processo 10320.007156/2008-18 - AIOP 37.162.251-4”, à guisa de índice,
em que relaciona todos os documentos/planilhas/demonstrativos juntados aos autos (Anexos I a
XXXIX), especificando os respectivos volumes e folhas em que foram encartados no processo
principal. No presente processo, esse Demonstrativo encontra-se às fls. 23/24.
Ademais, verifica-se que no Relatório Fiscal (fls. 21/22) é indicado o Anexo
XXIX, constando ainda que a multa aplicada tinha o valor fixo de R$ 7.529.34 por empregado
não inscrito, totalizando R$ 730.345,98, tendo em vista a apuração de 97 ocorrências dessa
natureza, portanto tal penalidade nada tem a ver com a base de cálculo das Contribuições
exigidas no processo que tratou da obrigação principal, no 10320.007156/2008-18, o que
evidencia desde logo ser inaplicável a conclusão do acórdão recorrido. E seguindo a indicação
contida no Demonstrativo acima citado, compulsando os autos do processo principal, encontra-se
facilmente o Anexo XXIX, referente à multa ora tratada, relacionando os 97 empregados não
inscritos (fls. 1.558 a 1.561, Volume 8, do processo principal).
Ainda que assim não fosse – o que se admite apenas para argumentar –
compulsando os autos do processo principal, de no 10320.007156/2008-18, localiza-se, encartado
nos Volumes 2 e 3, o Anexo XII (e-fls. 394 em diante), contendo exatamente os relatórios
“Solicitação de Pagamento SP-F/SUF” e as planilhas “Programação de Horas/Aulas de
Docentes”, os quais apresentam, respectivamente, informações sobre remuneração e carga
Fl. 443
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Fl. 15 do Acórdão n.o 9202-010.209 - CSRF/2a Turma
Processo no 10320.006842/2008-71

horária dos segurados (e-fls. 394 a 476 e 477 a 611). Ora, são estes os demonstrativos que, no
acórdão recorrido, foram indicados como não localizados, o que serviu de fundamento para
declaração de nulidade do lançamento, por vício material.
Uma vez comprovado que, ao contrário do que consta do acórdão recorrido, ditos
documentos foram juntados como Anexos do Auto de Infração 37.162.251-4, ao qual foi
apensado o presente Debcad, conclui-se que a decisão recorrida partiu de premissa equivocada
para abraçar a sua conclusão, ainda que o presente processo tratasse de obrigação principal, o
que não é o caso.
Assim, em face de todas essas constatações, conclui-se que sequer ocorreu
nulidade do lançamento que tratou da obrigação principal, muito menos vício material, e menos
ainda em relação à presente obrigação acessória, cuja penalidade tinha valor fixo, a ser
multiplicado pelo número de empregados não inscritos. Entretanto, o Recurso Especial da
Fazenda Nacional somente teve seguimento para rediscussão da natureza do vício, defendendo a
Recorrente que ele seria de natureza formal. Nesse passo, limitando-se o pronunciamento da
CSRF à questão ora rediscutida, sob pena de operar-se julgamento extra petita, o apelo deve ter
provimento, classificando-se o suposto vício como de natureza formal.
Finalmente, quanto à petição de e-fls. 421, por meio da qual o Contribuinte, em
18/01/2019, pediu a juntada do Acórdão no 2401-005.534, de 05/06/2018, proferido no processo
no 10320.007158/2008-15, esclareça-se que se trata de autuação no contexto da mesma ação
fiscal objeto do presente processo, relativa a Contribuições para Outras Entidades ou Fundos
(Terceiros). Dito julgado apreciou Embargos de Declaração apenas para esclarecer que os
documentos que foram considerados ausentes naquele processo eram os mesmos mencionados
no processo principal, de no 10320.007156/2008-18.
Diante do exposto, conheço do Recurso Especial interposto pela Fazenda
Nacional e, no mérito, dou-lhe provimento para reclassificar o vício apontado no lançamento, de
material para formal.
(assinado digitalmente)
Maria Helena Cotta Cardozo

Fl. 444
DF CARF MF
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