Tribunal: CARF
Processo: 11080.729498/2016-35
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Andréia Lúcia Machado Mourão
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção / Terceira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-09-14
Data de publicação: 2021-10-19

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2011
DECADÊNCIA DA PRETENSÃO FISCAL PARA DESCONSIDERAR A CONSTITUIÇÃO DO ÁGIO. INOCORRÊNCIA.
O prazo decadencial relativo à glosa de despesas de amortização de ágio inicia-se com a dedução de tais despesas pelo contribuinte, sendo irrelevante para seu cômputo o momento em que ocorreram as operações societárias que originaram o ágio.
NULIDADE. IRREGULARIDADE NA CAPITULAÇÃO LEGAL. INEXISTÊNCIA DE PREJUÍZO À DEFESA OU AO EXERCÍCIO DO CONTRADITÓRIO.
Rejeita-se as alegações de nulidade relativas à irregularidade na capitulação legal, quando se constata que a autoridade fiscal descreveu os fatos apurados de forma que a empresa e todos os intervenientes no processo puderam ter nítida compreensão das infrações autuadas. Inexistência de prejuízo à defesa ou ao exercício do contraditório.
AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO INTERNO.
Deve ser mantida a glosa da despesa de amortização de ágio que foi gerado internamente ao grupo econômico, sem qualquer dispêndio, e transferido à pessoa jurídica que foi incorporada.
TRIBUTAÇÃO REFLEXA.
Aplica-se ao lançamento reflexo o mesmo tratamento dispensado ao lançamento matriz, em razão da relação de causa e efeito que os vincula.

Inteiro teor:
S1-C 3T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11080.729498/2016-35
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1302-005.725 – 1a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
14 de setembro de 2021
Recorrente
CONSERVAS ODERICH SA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2011
DECADÊNCIA DA PRETENSÃO FISCAL PARA DESCONSIDERAR A
CONSTITUIÇÃO DO ÁGIO. INOCORRÊNCIA.
O prazo decadencial relativo à glosa de despesas de amortização de ágio inicia-
se com a dedução de tais despesas pelo contribuinte, sendo irrelevante para seu
cômputo o momento em que ocorreram as operações societárias que
originaram o ágio.
NULIDADE.
IRREGULARIDADE
NA
CAPITULAÇÃO
LEGAL.
INEXISTÊNCIA DE PREJUÍZO À DEFESA OU AO EXERCÍCIO DO
CONTRADITÓRIO.
Rejeita-se as alegações de nulidade relativas à irregularidade na capitulação
legal, quando se constata que a autoridade fiscal descreveu os fatos apurados
de forma que a empresa e todos os intervenientes no processo puderam ter
nítida compreensão das infrações autuadas. Inexistência de prejuízo à defesa ou
ao exercício do contraditório.
AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO INTERNO.
Deve ser mantida a glosa da despesa de amortização de ágio que foi gerado
internamente ao grupo econômico, sem qualquer dispêndio, e transferido à
pessoa jurídica que foi incorporada.
TRIBUTAÇÃO REFLEXA.
Aplica-se ao lançamento reflexo o mesmo tratamento dispensado ao
lançamento matriz, em razão da relação de causa e efeito que os vincula.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as
preliminares de nulidade e a prejudicial de decadência, e, no mérito, por maioria de votos, em
negar provimento ao recurso voluntário, nos termos do relatório e voto condutor, vencidos os
Conselheiros Gustavo Guimarães da Fonseca e Flávio Machado Vilhena Dias, que votaram por
dar provimento ao Recurso. O Conselheiro Gustavo Guimarães da Fonseca votou pelas
conclusões da relatora quanto à preliminar de nulidade por “Descumprimento do Princípio da
Legalidade. Ato Jurídico Perfeito”. O Conselheiro Marcelo Cuba Netto votou pelas conclusões
da relatora quanto à prejudicial de decadência.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11080.729498/2016-35
Fl. 2834
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 1302-005.725 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11080.729498/2016-35

Assinado Digitalmente
Paulo Henrique Silva Figueiredo – Presidente
Assinado Digitalmente
Andréia Lúcia Machado Mourão - Relatora
Participaram do presente julgamento os conselheiros Ricardo Marozzi Gregório,
Gustavo Guimarães da Fonseca, Andréia Lúcia Machado Mourão, Flávio Machado Vilhena
Dias, Cleucio Santos Nunes, Marcelo Cuba Netto, Fabiana Okchstein Kelbert e Paulo Henrique
Silva Figueiredo (Presidente).

Relatório
Trata-se de autos de infração lavrados para reduzir prejuízo fiscal e base de
cálculo negativa da CSLL, em razão de glosa de amortização de ágio, decorrente de
incorporação de pessoa jurídica pertencente ao mesmo grupo econômico (ágio interno).
Deve ser destacado que a infração é de natureza continuada, provocada por
reorganização societária realizada no ano-calendário 2005.
Originariamente a amortização de ágio foi objeto do procedimento fiscal
encerrado parcialmente em 24/05/2011, que ensejou a lavratura de autos de infração, com
constituição de crédito tributário de IRPJ e CSLL, relativos aos anos-calendário de 2006 a 2009
(PAF no 11065.722.073/2011-89). Posteriormente, também motivou autuação dos mesmos
tributos, com retificação do prejuízo fiscal e da base de cálculo da CSLL, referente aos anos-
calendários 2010 (PAF no 11065.725.343/2011-11) e 2011 (PAF no 11080.729498/2016-35).
Quanto ao PAF no 11065.722.073/2011-89, já existe decisão definitiva no âmbito
deste CARF, tendo sido prolatadas os seguintes acórdãos:
Recurso Voluntário
1301-001.982, de 06/04/2016
(Waldir Veiga Rocha)
ACORDAM
os
membros
do
Colegiado,
por
unanimidade de votos, em NEGAR provimento ao
recurso.
Embargos de Declaração
1301-002.234, de 22/03/2017
(Waldir Veiga Rocha)
ACORDAM
os
membros
do
Colegiado,
por
unanimidade de votos, em NEGAR provimento aos
embargos.
Recurso Especial do Contribuinte
9101-003.399, de 05/02/2018
(Adriana Gomes Rêgo)
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade
de votos, em conhecer parcialmente do Recurso
Especial, deixando de conhecê-lo quanto à multa
qualificada. No mérito, (i) quanto ao ágio interno, por
maioria de votos, acordam em negar-lhe provimento,
vencidos os conselheiros Luís Flávio Neto, Daniele
Souto Rodrigues Amadio e Gerson Macedo Guerra,
que lhe deram provimento e (ii) quanto à aplicação da
Taxa Selic, por voto de qualidade, acordam em
negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros
Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto, Daniele Souto
Rodrigues Amadio e Gerson Macedo Guerra, que lhe
deram provimento.
Os outros dois processos (PAF no 11065.725.343/2011-11 e PAF no
11080.729498/2016-35), que inclui o objeto dos presentes autos, estão sendo julgados nesta
sessão, pela sistemática de julgamento de recursos repetitivos.
Fl. 2835
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Fl. 3 do Acórdão n.o 1302-005.725 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11080.729498/2016-35

Em sua impugnação a contribuinte apresentou as seguintes razões, resumidas no
Acórdão da DRJ:
1. A decadência da pretensão fiscal para questionar a constituição do ágio,
tendo em vista que os atos societários formalizados no ano-calendário de 2005
culminaram na incorporação da ODERICH IRMÃOS em 31/12/2005, quando
decorridos mais de cinco anos da data da ocorrência do fato considerado
ilícito, ou seja, da data da constituição do ágio, conforme se extrai do artigo
150, § 4o, do Código Tributário Nacional.
2. Também se poderia dizer que o direito de o fisco constituir a fraude para ele
extrair a ineficácia do ato objurado está limitado pelo prazo qüinqüenal do
artigo 173, parágrafo único, do Código Tributário Nacional, já que é inaceitável
pelo direito brasileiro as demandas constitutivas imprescritíveis. Portanto, a dis-
posição do parágrafo 4o do artigo 150 para averiguação da fraude tem seu prazo
limitado pelo parágrafo único do artigo 173 do Código Tributário Nacional.
3. A nulidade dos autos de infração em face de a autuação ter se baseado nos
artigos 247, 249, inciso I, 251, parágrafo único, 299, 509 e 510 do RIR/99, que
tratam da apuração do lucro real, de dedutibilidade das despesas operacionais
e amortização em caráter geral, que não servem como suporte à discutida
exigência, porque o caso vertente decorre de ágio na incorporação, cuja
tributação é diferida pelo artigo 36 da Lei no 10.637, de 2002, cuja operação
não é considerada realizada, por força do seu § 2o.
4. Além disso, a autoridade fazendária descumpriu os dispositivos do
Procedimento Tributário Administrativo, que no artigo 50 da Lei no 9.784, de
1999, que trata da obrigatoriedade dos atos administrativos serem devidamente
motivados e fundamentados.
5. A nulidade dos autos de infração por afronta ao princípio da legalidade, pois
lhe é imputada infração não prevista em lei, já que o ágio foi amortizado
respeitando os ditames legais previstos para os casos de incorporação
societária. Em outras palavras, a autoridade fiscal está desconsiderando um
ato jurídico perfeito, sem previsão legal que lhe conceda essa prerrogativa,
posto que o artigo 116 do Código Tributário Nacional ainda não foi
regulamentado por lei ordinária.
6. No mérito. Não incorreu em fraude, pois (i) a reestruturação societária estava
amparada por permissivo legal (artigo 36 da Lei no 10.637, de 2002) que
possibilitava o aumento do capital de uma primeira pessoa jurídica, através da
subscrição de ações de participação societária de uma segunda pessoa jurídica
em uma terceira pessoa jurídica, e com propósito negocial lícito; (ii) não havia
vedação legal que estabelece o impedimento da constituição do ágio e da sua
utilização dentro do mesmo grupo econômico; (iii) o ágio foi devidamente
constituído com base em substrato econômico amparado em laudo de
rentabilidade futura da Oderich Irmãos, conforme determina o artigo 20, § 2o,
alínea “b” do Decreto-Lei no 1.598, de 1977, e artigo 385, § 2o, inciso II, do
RIR/99, e (iv) a amortização do ágio foi realizada com base no artigo 7o, inciso
III, da Lei no 9.532, de 1997, e artigo 386, inciso III, § 6°, inciso II, do RIR/99.
7. A CONSERVAS ODERICH é uma empresa com mais de 100 anos de
existência e, desde 1977, vem sendo administrada pela quarta geração da família
Oderich. Nos últimos anos realizou importantes investimentos, como em 1995
uma produtora de molhos, derivados de tomates, condimentos e temperos; em
1997, uma moderna processadora de maionese. Por conseguinte, a ODERICH
IRMÃOS foi fundada em 1997, em Pelotas, como mais uma fábrica de conservas
de frutas, onde produz mais de 20 produtos.
Fl. 2836
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Fl. 4 do Acórdão n.o 1302-005.725 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11080.729498/2016-35

8. Em 2004, ODERICH IRMÃOS, visando diminuir a dependência de
fornecimentos de latas do centro do Brasil e para racionalizar a logística de
seus custos de embalagens, adquiriu a fábrica Olvebra S/A, responsável pela
produção das embalagens metálicas para a conservação de alimentos das
unidades da ODERICH de São Sebastião do Caí (CONSERVAS ODERICH) e
de Pelotas (ODERICH IRMÃOS).
9. A ODEPAR, por sua vez, é uma empresa que foi constituída em 08/12/2000,
com o objeto social de participação em outras sociedades, possuindo como
sócios o Sr. Marcos Oderich e o Sr. Cláudio Oderich.
10. A LUC PAR, constituída em 12/04/2001, é uma empresa que também tem
por objeto social a participação em outras sociedades, possuindo como sócios
a Sra. Lucia Oderich Moreira e o Sr. Iguatemi Lúcio Moreira.
11. Verifica-se que as empresas não foram constituídas para serem empresas
veículo, pois, primeiro, todas foram constituídas anos antes do advento da Lei
no 10.637, de 2002, e, segundo, porque o propósito negocial que norteou a
reestruturação societária é lícito e transparente e visava a redução de custos
administrativos e operacionais; a otimização dos investimentos, aumento na
capacidade de captação de recursos e maior eficiência da estrutura
corporativa; além da maximização da eficiência da empresa na esfera
organizacional, financeira e administrativa, a operação tornaria possível um
maior fortalecimento da posição da CONSERVAS ODERICH S/A. no seu
seguimento de mercado; por possuírem o mesmo controle acionário, não há
fatores de risco, pois todas as operações praticada por parte da ODERICH
IRMÃOS INDÚSTRIA DE ALIMENTO S/A são de conhecimento de
CONSERVAS ODERICH.
12. Ao contrário do que foi aduzido pela fiscalização, o ágio registrado nas
incorporações ocorridas durante a reestruturação societária tem substrato
econômico lastreado em laudo de avaliação de rentabilidade futura, com fulcro
no artigo 20, § 2o, alínea “b” do Decreto-lei no 1.598, de 1977, e no artigo 385,
§ 2o, inciso II, do RIR/99, e tributação diferida conforme previsto no artigo 36
da Lei no 10.637, de 2002.
13. O disposto no artigo 36 da Lei no 10.637, de 2002, não faz qualquer alusão
de que seja vedada a constituição do ágio dentro do grupo econômico.
14. Diante deste cenário, confrontando as operações realizadas com as leis
vigentes à época dos fatos, é razoável concluir que nenhum procedimento
contrário às normas legislativas poderá ser lhe imputado, o que afasta de
forma cabal a caracterização de fraude.
15. A amortização do ágio em um sessenta avos é legitimamente autorizada
pelo artigo 7o, inciso III, da Lei no 9.532, de 1997, e artigo 386, III, § 6o, II, do
RIR/99.
16. A reorganização societária implementada pelo Grupo Oderich tinha objetivo
lícito de reduzir custos administrativos e operacionais, considerando o alto
volume de vendas de produtos existentes entre a ODERICH IRMÃOS para a
CONSERVAS ODERICH, otimizando investimentos, aumento na capacidade de
captação de recursos e maior eficiência da estrutura corporativa, além da
maximização da eficiência na esfera organizacional, financeira e administrativa.
17. O próprio autuante admitiu que a reorganização societária foi efetuada
com base no vigente artigo 36 da Lei no 10.637, de 2002. Esse fato demonstra
que a sua conduta não se subsume ao artigo 72 da Lei no 4.502, de 1996, ou
seja, não incorreu em dolo.
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Fl. 5 do Acórdão n.o 1302-005.725 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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A DRJ analisou as razões apresentadas na impugnação, rejeitou as preliminares
suscitadas e, no mérito, decidiu por manter integralmente a redução do prejuízo fiscal e da base
de cálculo negativa da CSLL. Transcrevo conclusão extraída do Acórdão:
Conclusão
84 A acusação da autoridade fiscal de que teria ocorrido prática de ato simulado
nas operações de reestruturação societária do “Grupo Societário ODERICH” se
fundamenta na conjugação de vários fatores, como acima referidos. Os
argumentos utilizados pela defesa para justificar a reorganização societária na
forma em que foi procedida, na verdade, harmoniza-se perfeitamente com a
própria simulação.
85 Não há lei que impeça a realização de reestruturação operacional da pessoa
jurídica, na forma como foi procedida pelas pessoas jurídicas acima referidas;
todavia, não se está analisando o caso dentro do plano da validade, mas no plano
da eficácia perante o direito tributário. Nada impede que os contribuintes
busquem formas de pagar menos tributos, mas o procedimento, além de estar
dentro daquilo que é autorizado pelo ordenamento jurídico, não deve conter
mascaramento dos atos praticados para o atingimento desses objetivos, como é o
caso dos autos.
86 Assim, diante do exposto voto para que sejam rejeitadas as preliminares de
nulidade dos autos de infração e, no mérito, para que seja julgada improcedente
a impugnação, mantendo-se os autos de infração.
Cientificado dessa decisão, o sujeito passivo apresentou Recurso Voluntário.
Em sua defesa, a recorrente apresenta, inicialmente, um resumo dos fatos e da
decisão recorrida e reitera argumentos já apresentados na impugnação, relacionados a seguir:
a) Preliminarmente discute a decadência da pretensão fiscal para desconsiderar a constituição
do ágio e defende a nulidade dos autos de infração em função de irregularidade na
capitulação legal e pelo descumprimento do princípio da legalidade, por ter sido ignorado ato
jurídico perfeito;
b) No mérito, aponta que os autos de infração estariam baseados em premissa equivocada;
discorre sobre a ausência de fraude e de simulação; trata do propósito negocial; aborda
questões relacionadas à constituição e amortização do ágio; defende a ausência de subsunção
dos conceitos de fraude à lei de simulação; e questiona aspectos relativos aos ajustes do IRPJ
e da CSLL.
Ao final, requer:
Diante do exposto, requer digne-se este Egrégio Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais em receber e acolher in totum o presente Recurso Voluntário, no sentido de
reformar o r. acórdão recorrido para determinar, com base nas preliminares arguidas, o
cancelamento integral da exigência fiscal e, via de consequência, o arquivamento o
processo administrativo instaurado.
Não sendo esse o entendimento, requer sejam acatadas as razões de mérito, que de igual
maneira ensejarão o cancelamento integral do auto de infração ora combatido, de forma
a retomar a apuração do prejuízo fiscal e da base de cálculo da CSLL à sua situação
inicial, conforme apurado pela ora Recorrente.
É o relatório.

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Fl. 6 do Acórdão n.o 1302-005.725 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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Voto
Conselheira Andréia Lúcia Machado Mourão, Relatora.
Conhecimento.
O sujeito passivo foi cientificado em 10/10/2017 do Acórdão no 12-91.791 -
3a Turma da DRJ/RJ1, de 27 de setembro de 2017, tendo apresentado seu Recurso Voluntário,
em 09/11/2017, dentro, portanto, do prazo de 30 (trinta) dias previsto no art. 33 do Decreto no
70.235, de 6 de março de 1972, de modo que o recurso é tempestivo.
O Recurso é assinado por procurador da empresa, em conformidade com
procuração constante dos autos.
A matéria objeto do Recurso está contida na competência da 1a Seção de
Julgamento do CARF, conforme art. 2o do Anexo II do Regimento Interno do CARF (RI/CARF),
aprovado pela Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015.
Isto posto, conheço do Recurso Voluntário por ser tempestivo e por preencher os
requisitos de admissibilidade.
Preliminares.
Preliminarmente a recorrente discute a decadência da pretensão fiscal para
desconsiderar a constituição do ágio e defende a nulidade dos autos de infração em função de
irregularidade na capitulação legal e pelo descumprimento do princípio da legalidade, por ter
sido ignorado ato jurídico perfeito.
Preliminar de Nulidade. Irregularidade na capitulação legal.
A recorrente defende que os autos de infração seriam nulos, tendo em vista que a
capitulação legal utilizada não serviria de suporte para o caso em concreto.
Aponta que a autuação foi lavrada com base no art. 13, III, da Lei no 9.245/95;
arts. 247, § 1o; 249, I; 251 e parágrafo único; 299; 324, §§ 2o e 4o; 385; 391 do RIR/99; art. 2o e
§§, da Lei no 7.689/88; art. 1o da Lei no 9.316/96 e art. 28 da Lei no 9.430/96 e art. 3o da Lei no
7.689/88. Defende que tais dispositivos tratam da apuração do lucro real, de dedutibilidade das
despesas operacionais e amortização em caráter geral e reitera que o tratamento tributário para o
caso em concreto seria aquele previsto especificamente no art. 36 da Lei no 10.637/02 e no art.
386, inciso III, § 6o, inciso II do RIR/99. Também alega que não teriam sido cumpridos os
requisitos de que trata o art. 50 da Lei no 9.784/99.
Estas alegações foram rejeitadas na decisão recorrida com base nos seguintes
argumentos:
46 Não há nenhuma irregularidade ou falha na base legal citada pelo
autuante. Em várias passagens do Relatório da Ação Fiscal o autuante
refere-se que o procedimento do contribuinte não encontra amparo na
legislação por ele invocada (artigo 36 da Lei no 10.637, de 2002).
47 Aliás, o referido Relatório da Ação Fiscal se apresenta preciso, claro,
pois relata com nitidez os fatos ocorridos, a base legal e base doutrinária, as
provas obtidas e a relação lógica entre eles, de modo a identificar o que está
sendo objeto do lançamento. O lançamento nessas condições proporciona ao
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Fl. 7 do Acórdão n.o 1302-005.725 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11080.729498/2016-35

contribuinte a possibilidade de conhecimento pleno das acusações que lhe
estão sendo imputadas, na medida em que expõe a realidade dos fatos e
provas que fundamentam o direito de a Fazenda Pública exigir o crédito
tributário. Tanto é que a defesa demonstra, por meio de sua substanciosa
argumentação, que teve o completo entendimento da infração que lhe é
imputada.
No mesmo sentido também foi a abordagem do citado Acórdão no 1301-001.982
(PAF no 11065.722.073/2011-89):
Ainda em preliminares, a recorrente requer a nulidade dos autos de infração em face de
a autuação ter se baseado nos artigos 247, 249, inciso I, 251, parágrafo único, 299, 509 e
510 do RIR/99, que tratam da apuração do lucro real, de dedutibilidade das despesas
operacionais e amortização em caráter geral, que não servem como suporte à discutida
exigência. Sustenta que o tratamento tributário aqui conferido seria aquele previsto
especificamente no art. 36 da Lei no 10.637/2002 e no art. 386, inciso III, § 6o, inciso II,
do RIR/99. Ainda neste tópico, a interessada sustenta que a autoridade fazendária teria
descumprido o dispositivo do Procedimento Tributário Administrativo (§ 1o do art. 50
da Lei no 9.784/1999), que trata da obrigatoriedade dos atos administrativos serem
devidamente motivados e fundamentados.
Também aqui os reclamos da recorrente não merecem acolhida. Tratando o lançamento
de glosa de despesas com amortização de ágio, tidas pelo Fisco como indedutíveis, os
dispositivos legais que constam no auto de infração à fl. 2211, não obstante genéricos,
são adequados. Além disso, dispositivos específicos atinentes à formação, registro e
amortização de ágio são não apenas mencionados mas também transcritos no Relatório
da Ação Fiscal (parte integrante do auto de infração, vide fl. 2211), confira-se às fls.
2250/2260, no bojo da minuciosa descrição da infração, conforme compreendida pelo
Fisco. Corrobora a conclusão pela inexistência de qualquer nulidade o fato de que a
autuada se defende com desenvoltura e em detalhes, revelando perfeita compreensão da
infração que lhe foi imputada.
Quanto à alegação de que teria sido descumprido o dispositivo da Lei no 9.784/1999 que
obriga a motivação e a fundamentação dos atos administrativos, melhor sorte não assiste
à recorrente. A motivação de um auto de infração é, no caso concreto, a constituição de
créditos tributários, diante da constatação de infração à legislação tributária que
implicou redução dos tributos devidos. A fundamentação do auto de infração consiste
em descrever de forma clara e adequada a infração constatada, sempre com base nos
dispositivos legais pertinentes (os motivos de fato e de direito), o que, conforme visto
no parágrafo anterior, ocorreu no caso sob exame.
Cabe mencionar, ainda, que a Lei no 9.784/1999, que estabelece normas básicas
sobre o processo administrativo na esfera da Administração Federal direta e indireta, não se
aplica ao caso em análise. No âmbito do Processo Administrativo Fiscal é declarada a nulidade
de atos ou decisões quando estes tiverem sido lavrados ou proferidos por pessoas incompetentes
ou quando tiver sido constatada preterição do direito de defesa, nos termos do art. 59, incisos I e
II, do PAF (Decreto 70.235/1972).
No caso dos autos não há dúvidas de que a decisão recorrida foi proferia por
agente competente. Além disso, apesar de ter sido utilizada uma capitação legal genérica, esta se
adequa ao caso em análise.
Também deve ser mencionado, assim como ocorreu na situação analisada no PAF
no 11065.722073/2011-89, que o Relatório da Ação Fiscal contem item específico sobre a
legislação aplicada ao ágio - “2.3 A Figura do ágio na legislação societária e na legislação
fiscal” (fls. 2.426 a 2.436), sendo que o art. 36 da Lei no 10.637/2002 é tratado especificamente
nas fls. 2.434 a 2.436.
Fl. 2840
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 1302-005.725 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11080.729498/2016-35

Destaca-se, ainda, que a recorrente não demonstrou dúvidas sobre quais infrações
levaram à lavratura dos autos de infração, que retificou o prejuízo fiscal e a base de cálculo da
CSLL, apresentando razões de defesa detalhadas e coerentes.
Portanto, não ficou configurada a nulidade alegada.
Preliminar de Nulidade. Descumprimento do Princípio da Legalidade. Ato Jurídico Perfeito.
A recorrente enfatiza que a contabilização da amortização do ágio respeitou os
ditames legais e aponta que o aumento de capital com a integralizações da ações de outras
empresas do grupo econômico, decorrente das reestruturações societárias, tiveram o IRPJ e a
CSLL diferidos pelo art. 36 da Lei no 10.637/02.
Destaca que tanto a autoridade Fiscal como a decisão recorrida teriam violado o
Princípio da Legalidade, ignorando um ato jurídico perfeito, sem previsão legal que lhe
concedesse tal prerrogativa, tendo em vista que o art. 116, parágrafo único, do CTN, que prevê
que a Autoridade Fiscal poderá desconsiderar ato ou negócio jurídico, quando constatada a
finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador ou dos elementos que constituem a
obrigação tributária, ainda não estava regulamentado.
Sobre esta questão a decisão recorrida posiciona-se da seguinte forma:
48 Por outro lado, não há afronta ao princípio da legalidade, pois não há
imputação ao contribuinte de infração não prevista em lei. A autuação limita-se a
restabelecer o status quo das bases de cálculo do IRPJ e CSLL, abstraindo-se o
entendimento sobre o alcance da legislação invocada pelo contribuinte para a
dedução do ágio incorrido na incorporação de outra pessoa jurídica.
Também cabe destacar a abordagem do Acórdão no 1301-001.982 (PAF no
11065.722.073/2011-89):
Por outra vertente, a recorrente argúi a nulidade dos autos de infração por
afronta ao princípio da legalidade. Sustenta que lhe estaria sendo imputada
infração não prevista em lei, já que o ágio foi amortizado respeitando os ditames
legais previstos para os casos de incorporação societária, referindo-se
especificamente ao art. 36 da Lei no 10.637/2002, ao art. 7o da Lei no
9.532/1997 e a outros dispositivos do Decreto-Lei no 1.598/1977. Em outras
palavras, a autoridade fiscal estaria desconsiderando um ato jurídico perfeito,
sem previsão legal que lhe conceda essa prerrogativa, posto que o artigo 116 do
Código Tributário Nacional ainda não foi regulamentado por lei ordinária.
A esse respeito, diga-se que em parte alguma do auto de infração ou do
Relatório da Ação Fiscal se encontra qualquer referência à desconsideração de
atos ou negócios jurídicos feita com base no § único do art. 116 do CTN.
Quanto ao alegado cumprimento das disposições legais pertinentes à situação
analisada e a estar sofrendo imposição de infração não prevista em lei, é o que
se há de analisar no mérito, posto que a afirmação do Fisco é em sentido
diametralmente oposto.
Adoto as razões de decidir tanto da decisão recorrida, como do Acórdão no 1301-
001.982, concluindo que no caso dos autos não houve desconsideração do negócio jurídico (“ato
jurídico perfeito” mencionado pela contribuinte), mas a constatação de que os fatos ocorridos
não correspondiam às normas legais que permitem a contabilização de amortização de ágio.
Dessa forma, rejeito a preliminar de nulidade.
Fl. 2841
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 1302-005.725 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11080.729498/2016-35

Preliminar. Decadência da pretensão fiscal para desconsiderar a constituição do ágio.
Em seu recurso, a contribuinte alega a decadência da retificação do prejuízo fiscal
e da base de cálculo da CSLL, tendo em vista que a operação societária que originou o ágio em
discussão teria ocorrido em 31/10/2005 e a ciência da autuação se deu em 06/12/2016.
A alegação da contribuinte quanto à decadência foi rejeitada pela Turma Ordinária
pelos seguintes fundamentos:
40 No caso dos autos, a decadência pode ser analisada considerando-se
vários aspectos e em nenhum deles conclui-se pela sua ocorrência.
41 Primeiro, não houve pagamento dos tributos relativos ao fato gerador
ocorrido em 31/12/2005, logo, não havendo pagamento para homologar, a
contagem do prazo decadencial se dá pela regra geral do artigo 173, I, do
Código Tributário Nacional.
42 Segundo, a alteração do prejuízo fiscal e da base de cálculo negativa da
CSLL refere-se ao ano-calendário de 2011, que indubitavelmente não foi
atingido pela decadência. Nesse caso, o direito de o fisco constituir o crédito
tributário implica no direito de examinar a legalidade de todos os elementos
que compõem a base de cálculo do período, independentemente do tempo
transcorrido entre a formação desses elementos e o seu aproveitamento.
43 O exercício de um direito pelo titular pressupõe a prova da legalidade dos
fatos constitutivos desse direito, independentemente do tempo transcorrido.
O que se exige é que ao tempo em que se exerceu esse direito não tenha
ocorrido a decadência do direito de o fisco efetuar o lançamento. O direito
foi exercido no ano-calendário de 2011, período que indubitavelmente não
ocorreu a decadência, portanto passível de revisão pelo fisco.
44 Terceiro, no momento em que foi contabilizado o ágio não se fala em
ocorrência do fato gerador. O ágio contabilizado na data de 31/12/2005, não foi
adicionado ou excluído da base de cálculo do IRPJ e CSLL ocorrido nesta data,
portanto não aumentou ou reduziu os prejuízos fiscais e a base de cálculo
negativa da CSLL apurados pelo contribuinte naquela data. Isto é: não trouxe
nenhuma consequência tributária naquele período de apuração. Somente na
dedução da base de cálculo em períodos posteriores é que seus efeitos foram
sentidos, por isso nesse momento que sua legalidade pode ser contestada.
Sobre esta questão, deve ser considerado que a decadência começa a ser contada,
de maneira geral, do fato gerador (art. 150, § 4o do CTN) ou do primeiro dia do exercício
seguinte à ocorrência do fato gerador (art. 173, I do CTN).
No caso dos autos, a informação de que a operação societária e a contabilização
inicial do ágio ocorreram em 31/10/2005 não é relevante para determinar a decadência do direito
do Fisco retificar os valores relativos ao prejuízo fiscal e à base de cálculo da CSLL
contabilizados no ano-calendário 2011.
Nesta data, 31/10/2005, a Receita Federal não poderia ter lançado nenhum tributo
ou retificado o prejuízo fiscal e a base de cálculo da CSLL relativos ao ano-calendário 2011,
tendo em vista que os fatos geradores ainda não haviam ocorrido.
Fl. 2842
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 1302-005.725 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11080.729498/2016-35

Esta discussão também foi abordada no Acórdão no 1301-001.982 (PAF no
11065.722.073/2011-89), que, conforme relatado, trata dos mesmos eventos que originaram a
presente autuação. Confira-se:
A decadência incide sobre o direito de constituir créditos tributários ocorridos
em determinado período, e não sobre o direito de examinar fatos econômicos
(não se trata aqui de fatos geradores tributários), quando quer que tenham
ocorrido. Com isso, o que se pretende é permitir a validação, ou não, de sua
influência (dos fatos econômicos pretéritos) sobre fatos geradores tributários
ocorridos em períodos não alcançados pela decadência.
Esta matéria também se encontra pacificada no âmbito do CARF, com a
publicação da Súmula CARF no 116. Confira-se:
Súmula CARF no 116
Para fins de contagem do prazo decadencial para a constituição de crédito tributário
relativo a glosa de amortização de ágio na forma dos arts. 7o e 8o da Lei no 9.532, de
1997, deve-se levar em conta o período de sua repercussão na apuração do tributo em
cobrança. (Vinculante, conforme Portaria ME no 129, de 01/04/2019, DOU de
02/04/2019).
Assim, na situação em análise, tendo em vista que o prejuízo fiscal e a base de
cálculo foram apurados em 31/12/2011, como a ciência dos autos de infração ocorreu em
06/12/2016, não se vislumbra transcurso de prazo decadencial quanto aos fatos geradores
ocorridos no momento da dedutibilidade da despesa com amortização do ágio.
Destaca-se que tal situação se aplica tanto para o caso em que se considera o prazo
decadencial previsto no artigo 150, §4o, como para o do artigo 173, I, ambos do CTN.
Dessa forma, rejeito a preliminar de decadência.
Mérito.
Trata-se de autos de infração lavrados para reduzir prejuízo fiscal e base de
cálculo negativa da CSLL do ano-calendário 2011, em razão de glosa de amortização de ágio,
decorrente de operações societárias entre pessoas jurídicas pertencentes ao Grupo Oderich
realizada no ano-calendário 2005, com reflexos no ano-calendário em análise.
No mérito, a recorrente reitera as razões já apresentadas em sua impugnação,
defendendo os seguintes pontos:
a) aponta que os autos de infração estariam baseados em premissas equivocadas:
Dessa forma, não merece prosperar o entendimento fiscal, eis que, primeiro,
construído sobre uma falsa premissa de que os doutrinadores Jorge Vieira da
Costa Júnior e Eliseu Martins não admitiram os efeitos fiscais do ágio, quando,
na verdade, manifestaram-se expressamente sobre os efeitos tributários do ágio
gerado internamente na reestruturação societária idêntica à presente que esta
sendo analisada neste processo administrativo.
Segundo, na formulação de distinção entre “ágio autêntico” e “ágio interno” que
inexiste para fins tributário, não é prevista na legislação e não é defendida pelos
autores renomados (Jorge Costa Jr. e Eliseu Martins), como equivocadamente
quis mencionar a Autoridade Fiscal de origem.
Terceiro, por não verificar que o fundamento econômico das ações adquiridas
surgiu da mais-valia advinda do laudo de rentabilidade futura.
Fl. 2843
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 1302-005.725 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11080.729498/2016-35

E, quarto, por limitar conceito de aquisição de ações ao conceito de compra,
quando a legislação vigente ao tempo do fato, ou seja, o art. 36 da Lei no
10.637/02 permitia que a aquisição ocorresse através da subscrição de ações.
b) discorre sobre a ausência de fraude e de simulação:
Como já foi dito exaustivamente nesta defesa, a conduta da ora Recorrente
estava ampara no art. 36 da Lei no 10.637/02, vigente à época do fato, que
possibilitava o aumento de capital de uma primeira pessoa jurídica, através da
subscrição de ações da participação societária de uma segunda pessoa jurídica
em uma terceira pessoa jurídica, e com propósito negocial lícito; o ágio foi
devidamente constituído com base em substrato econômico amparado em laudo
de rentabilidade futura, conforme determina o art. 20, § 2o, alínea “b” do
Decreto-lei no 1.598/1977 e art. 385, § 2o, inciso II, do RIR/99 e; a amortização
do ágio foi realizada com base no art. 7o, inciso III, da Lei no 9.532/1997 e art.
386, inciso III, § 6o, inciso II, do RIR/99.
Sendo assim, percebe-se claramente que o ato que visa o r. acórdão recorrido
desconsiderar para fins fiscais esta eivado de licitude e regularidade formal, de
maneira que Fraude à Lei ou simulação inexiste ao caso!
c) trata do propósito negocial:
Verifica-se que o principal propósito na reestruturação societária do grupo
ODERICH consistia no fortalecimento da CONSERVAS ODERICH S.A. no
seu segmento de mercado, pois agregou ativos importantes à sua produção,
dentre os quais uma fábrica de alimentos na cidade de Pelotas (RS) e uma
fábrica de embalagens na cidade de Eldorado do Sul (RS).
Como já foi dito, a ODERICH IRMÃOS tem como atividade a fabricação de
conservas de frutas, legumes e picles, e para racionalizar a logística e seus custos
de embalagem, adquiriu a fábrica OLVEBRA S/A., responsável pela produção
das embalagens metálicas para a conservação de alimentos das unidades da
ODERICH IRMÃOS e da CONSERVAS ODERICH (ora Recorrente).
A ora Recorrente, para fortalecer-se no mercado de alimentos em conservas
(inclusive obtendo mais recursos para investimentos na produção), e com a
finalidade de reduzir os custos de aquisições de embalagens, realizou a
reestruturação societária em tela, que culminou na agregação de ativos
importantes à ora Recorrente, dentre os quais a fábrica da alimentos na cidade
de Pelotas (RS) e a fábrica de embalagens na cidade de Eldorado do Sul (RS).
Dessa forma, resta devidamente evidenciado o propósito negocial almejado pela
reestruturação societária, bem como a sua licitude.
d) aborda questões relacionadas à constituição e amortização do ágio:
Portanto, não há outra conclusão que a reestruturação societária, assim como
ágio resultante, com substrato econômico em laudo de rentabilidade futura,
advém de procedimento lícito e, respectivamente, com fundamento legal no art.
36 da Lei no 10.637/02 (vigente à época do fato) e no art. 20, § 2o, alínea “b” do
Decreto-lei no 1.598/1977 e no art. 385, § 2o, inciso II, do RIR/99.
(...)
Ora, não se pode admitir que considerações ou interpretações subjetivas da
autoridade fiscal, possam descaracterizar operações legítimas e revestidas de
licitude praticadas pelos contribuintes com total amparo na lei.
Fl. 2844
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 1302-005.725 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11080.729498/2016-35

Desta forma, se a operação praticada resultou na possibilidade de amortizar o
ágio fiscalmente, não cabe a autoridade administrativa ignorar fatos válidos e
lícitos que se encontram acobertados e previstos pelas leis fiscais, para glosar
despesas com o intuito de aumentar a base de cálculo do IRPJ e da CSLL.
e) defende a ausência de subsunção dos conceitos de fraude à lei de simulação;
Portanto, não merece guarida o entendimento exposto no auto de infração ora combatido
de que a conduta da ora Recorrente consistiu em simulação, fraude à lei ou abuso de
direito, com a finalidade de reduzir tributo, pois, conforme exposto acima, a conduta da
ora Recorrente foi permitida pelo art. 36 da Lei no 10.637/02 e pelo art. 386 do RIR/99.
f) questiona aspectos relativos aos ajustes do IRPJ e da CSLL.
No entanto, restando demonstrando que a operação praticada pela Recorrente é legítima
e passível de reconhecimento, os ajustes efetivados não se sustentarão, de forma a
retomar a apuração do prejuízo fiscal e da base de cálculo da CSLL à sua situação
inicial. Tudo isso por ser medida de justiça.
Registre-se que a presente autuação é uma extensão dos mesmos fatos tratados no
PAF no 11065.722.073/2011-89, que teve por objeto lançamentos referentes aos anos-calendários
de 2006 a 2009 (com decisão definitiva no âmbito do CARF) e do PAF no 11065.725.343/2011-
11, que retificou os saldos de prejuízo fiscal e da base negativa da CSLL para o ano-calendário
de 2010 (julgado nesta mesma sessão, com base na sistemática de recursos repetitivos).
Segue o resumo da situação, adaptada dos fatos descritos no Relatório de Ação
Fiscal, na decisão recorrida e no recurso voluntário:
1) Em 10/10/2005, os sócios da ODEPAR, Marcos Odorico Oderich e Cláudio Oderich,
aumentam seu capital social de R$ 1.000,00 para R$ 102.000,00, mediante a emissão
de 101.000 novas ações ordinárias nominativas, sem valor nominal, e por eles
mesmos inteiramente subscritas e integralizadas, mediante a transferência de 101.000
ações ordinárias nominativas integrantes do capital social de ODERICH IRMÃOS,
pelo valor declarado em suas declarações da Pessoa Física, de R$ 101.000,00. Sobre
tais ações recaía reserva de usufruto vitalício, firmado em 10/10/2005, em nome dos
usufrutuários Marcos e Cláudio Oderich;
2) Em 31/10/2005, os sócios da LUCPAR, Sra. Lucia Oderich Moreira, irmã de Marcos
Odorico Oderich e de Cláudio Oderich, e Iguatemi Lucio Moreira, divorciado daquela
senhora, decidem pelo aumento do capital social de R$ 1.000,00 para
R$ 43.124.000,00, mediante a emissão de 43.123.000 novas ações ordinárias
nominativas, sem valor nominal, totalmente subscritas pela nova acionista, a
ODEPAR, e integralizadas mediante a transferência de 101.000 ações ordinárias
nominativas integrantes do capital social de ODERICH IRMÃOS, gravadas com
usufruto em nome de Marcos e Cláudio Oderich e avaliadas em R$ 43.123.000,00.
Foi apresentado pela interessada “Laudo de Avaliação” elaborado em 10/05/2005, que
contem a informação de que o valor foi apurado utilizando-se o método de fluxo
descontado para um período de projeção de cinco anos, tendo como data base
31/12/2004.
A LUCPAR foi constituída em 12/04/2001 e até o ano-calendário de 2004 apresentou
as DIPJ como inativa. Segundo informações prestadas pelo contribuinte (em resposta
ao Termo de Intimação Fiscal no 03), a LUC PAR não incorreu em custos e despesas
(afora as despesas de registro societário) e não auferiu receitas nos anos-calendário de
2001 a 2004.
Fl. 2845
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 13 do Acórdão n.o 1302-005.725 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11080.729498/2016-35

3) Com essa reestruturação societária, formou-se na LUCPAR um ágio de
R$ 31.397.005,27, correspondente à diferença entre o valor da “aquisição” do
investimento em ODERICH IRMÃOS (R$ 43.123.00,00) e o valor de patrimônio
líquido do investimento “adquirido” (R$ 11.725.994,73).
A Recorrente esclarece que na aquisição do investimento em ODERICH IRMÃOS, a
incidência do IRPJ e da CSSLL, sobre a diferença decorrente da subscrição e da
integralização das ações, ficou diferida na forma do art. 36, § 1o, II, da Lei no
10.637/02.
A empresa ODERICH IRMÃOS, cujas ações foram transferidas da empresa
ODEPAR para a empresa LUCPAR cm 31/10/2005, gerando o ágio objeto da
presente ação fiscal, era administrada, no ano-calendário de 2005, pelos sócios e
diretores Marcos e Claudio Oderich, conforme Ata de Transformação de Sociedade
Limitada em Sociedade por Ações, datada de 20/01/2004, que conferia aos mesmos
poderes de administração pelo prazo de três anos.
4) Em 03/11/2005, a pessoa jurídica ODERICH IRMÃOS incorpora a LUCPAR
(“operação reversa”), passando a registrar em sua contabilidade o ágio que a
LUCPAR havia contabilizado na etapa anterior.
A contribuinte apresentou “Proposta, Justificativa e Protocolo de Incorporação”
(anexo I da Ata de Assembleia Geral Extraordinária da ODERICH IRMÃOS) e
“Laudo de Avaliação”, elaborado com base nas demonstrações contábeis da empresa
incorporada (LUC PAR) de 31/10/2005.
5) Em 31/12/2005, a ODERICH IRMÃOS foi incorporada pela CONSERVAS
ODERICH (autuada). Consequentemente, o ágio foi transferido para a pessoa
jurídica remanescente (CONSERVAS ODERICH), que passou a amortiza-lo a partir
de 2006.
A recorrente, que incorporou a empresa ODERICH IRMÃOS e que amortiza o ágio à
razão de 10% ao ano desde o ano-calendário de 2006, sempre foi administrada pelos
acionistas e diretores Marcos Odorico Oderich e Cláudio Oderich. conforme Atas de
Assembleia Geral Ordinárias e/ou Extraordinárias apresentadas à fiscalização, e
datadas de 01/03/2002, 01/03/2005, 05/03/2008 e 07/03/2011.
A “Ata da Assembleia Geral Extraordinária” da CONSERVAS ODERICH aprovou a
incorporação da ODERICH IRMÃOS, em conformidade com a “Proposta,
Justificativa e Protocolo de Incorporação” (anexo I da referida Ata) e “Laudo de
Avaliação”, elaborado com base nas demonstrações contábeis da empresa
incorporada em 30/11/2005. Consta no documento que a incorporação teve como
justificativa atender ao preceito de reestruturação das atividades operacionais e
administrativas, resultando na unificação das rotinas administrativas, principalmente
aquelas contábeis e fiscais, com a consequente redução de tempo despendido na
execução das tarefas e racionalização de documentos. Menciona, ainda, que a
simplificação da estrutura legal e a redução dos custos administrativos e operacionais
das duas empresas (incorporada e incorporadora), teria por objetivo maximizar a
eficiência nas esferas organizacional, financeira e administrativa, em benefício de
seus usuários e consumidores, tornando menos onerosa a distribuição de juros sobre o
capital próprio e facilitando a distribuição de lucros.
Fl. 2846
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 14 do Acórdão n.o 1302-005.725 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11080.729498/2016-35

Para melhor compreensão das operações descritas, elaborei o fluxo a seguir.

De maneira geral, o ágio surge na aquisição de investimento avaliado pelo método
de equivalência patrimonial, quando o valor pago pelas cotas/ações é maior do que o valor
patrimonial destas. Pode ocorrer tanto na aquisição da participação societária junto a terceiros,
como na subscrição/integralização de capital em sociedade já existente ou em fase de
constituição.
Para a caracterização do ágio é necessário que haja dispêndio para obter algo de
terceiros. A operação surge da vontade das partes independentes, que, no interesse comum,
estabelecem um preço que reflita o valor real do investimento, baseado em fundamentos
econômicos que demonstrem não estar plenamente representado na contabilidade da investida, o
seu valor justo.
No caso dos autos, constatou-se, que o ágio teve origem em uma construção
contábil que decorreu da interposição da empresa LUCPAR como intermediária entre ODEPAR
e ODERICH IRMÃOS (incorporada pela recorrente), sem que se alterasse, de fato, os
verdadeiros controladores desta: Marcos Odorico Oderich e de Cláudio Oderich.
Deve ser destacado, ainda, que a reserva de usufruto em nome dos usufrutuários
Marcos e Claudio Oderich, observada desde o início das operações, com a transferência das
ações de Oderich Irmãos para integralizar o aumento de capital da Odepar, também aponta para a
ausência de independência entre as partes envolvidas.
Dessa forma, as operações societárias mantiveram o direito dos sócios, Marcos e
Claudio Oderich, aos rendimentos de qualquer natureza gerados pelas ações da ODERICH
IRMÃOS. Não houve alienação ou aquisição do controle da empresa ODERICH IRMÃOS, o
que sempre foi de Marcos Odorico Oderich e de Cláudio Oderich.
As questões tratadas acima também foram abordadas pela decisão recorrida,
conforme trechos transcritos a seguir:
59 Analisando-se os autos, percebe-se o esmero do “Grupo Societário
ODERICH” em não deixar nenhuma lacuna em todo o seu procedimento, na
medida em que justifica as operações de incorporação apresentando razões de
caráter econômico e administrativo, que se tornariam efetivas com unificação
Fl. 2847
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 1302-005.725 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11080.729498/2016-35

das rotinas, principalmente contábeis e fiscais, com a consequente redução de
tempo despendido na execução destas tarefas e racionalização de documentos,
além de que a incorporação traria como principal vantagem a simplificação da
estrutura legal e a redução dos custos administrativos e operacionais das duas
empresas (incorporada e incorporadora), visando a maximização da eficiência
nas esferas organizacional, financeira e administrativa, em benefício de seus
usuários e consumidores, tornando menos onerosa a distribuição de juros sobre
o capital próprio e facilitando a distribuição de lucros.
(...)
61 É reconhecido que o contribuinte tem o direito de estruturar o seu negócio de
maneira que melhor lhe convém, com vistas à redução de custos e despesas,
inclusive a redução dos tributos, sem que isso implique em qualquer ilegalidade.
62 Entretanto, o que não se admite hoje é que os atos e negócios praticados se
baseiem numa aparente legalidade, sem qualquer finalidade empresarial ou
negocial, para disfarçar o real objetivo da operação, que é unicamente o de
reduzir o pagamento de tributos.
(...)
66 As alterações societárias na forma praticada pelo “Grupo Empresarial
ODERICH” também foram praticadas por inúmeros outros grupos econômicos,
e o resultado final sempre foi o mesmo, a geração de ágio, com o seu
aproveitamento na forma disciplinada pelos artigos 7o e 8o da Lei no 9.532, de
1997, e artigo 36 da Lei no 10.637, de 2002, e a permanência do controle
social/acionário nas mãos do mesmo grupo econômico, casos esses que estão
sendo repelidos pela jurisprudência administrativa e judicial.
67 Ressalta-se, o planejamento tributário não é visto como uma ilicitude. O que
é repelido é a forma artificiosa desse planejamento, quando visivelmente de
cunho tributário, sem efeito econômico ou negocial, como é o caso dos autos
em que, ao final do processo, resultou na mesma composição societária inicial,
apenas com um volumoso valor de ágio sendo amortizado na pessoa jurídica
Conservas Oderich S/A.
(...)
74 As justificativas apresentadas pelo sujeito passivo, não são convincentes. O
processo de incorporação, ao envolver duas pessoas jurídicas inativa (sic),
demonstra claramente que o único objetivo foi a criação de ágio passível de
amortização futura. Toda a justificativa para a reestruturação societária, como a
unificação das rotinas administrativas, contábeis e fiscais, simplificação da
estrutura legal e a redução dos custos administrativos e operacionais das duas
empresas (incorporada e incorporadora), poderia ter sido feita sem que se
lançasse mão de toda a engenharia organizacional, envolvendo pessoas jurídicas
até então inativas e com capital social insignificantes.
(...)
76 Na geração do ágio amortizado pelo contribuinte não há partes
independentes, mas somente pessoas jurídicas pertencentes ao mesmo grupo
econômico, sob controle comum. A operação não redundou em ingresso de
novos recursos, porque não tem origem em pagamento algum efetuado pela
expectativa de resultado futuro.
Fl. 2848
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 16 do Acórdão n.o 1302-005.725 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11080.729498/2016-35

Como as questões são comuns às analisadas no PAF no 11065.722073/2011-89,
com decisão definitiva no âmbito do CARF, cujo sujeito passivo também o a empresa conservas
Oderich S/A, cabe destacar alguns pontos constantes das decisões proferidas naquele processo,
que foram reiteradas nas razões trazidas pela recorrente nos presentes autos, que também adoto
como razão de decidir.
O trecho transcrito a seguir trata da análise da aplicação do art. 36 da Lei no
10.637/2002 e de outros dispositivos que tratam do ágio interno efetuada no Acórdão no
1301-001.982:
O ágio aqui discutido, como se viu, surgiu em 31/10/2005, no momento em que
LUC PAR aumentou seu capital, aumento esse que foi subscrito por ODEPAR e
integralizado mediante a entrega das participações societárias que a
subscrevente ODEPAR detinha na sociedade ODERICH IRMÃOS. Parece-me
importante ressaltar esse aspecto porque, em diversos pontos de seu recurso
voluntário (e desde a peça impugnatória) a recorrente tece argumentos baseados
no art. 36 da Lei no 10.637/2002. Sustenta que seria aplicável à situação sob
análise o regime ali estatuído, e que teria cumprido suas determinações.
(...)
Esse dispositivo legal regeu (durante sua vigência, de 31/12/2002 a 31/12/2005) o
tratamento tributário a ser dispensado à diferença entre o valor da integralização
de capital e o valor de determinada participação societária, na situação em que tal
participação societária fosse empregada para integralizar capital subscrito em
outra sociedade. Melhor explicando, e já introduzindo valores hipotéticos, para
facilitar o entendimento: (a) uma sociedade X aumenta seu capital em $1000; (b)
outra sociedade Y subscreve o aumento de capital de 1000 em X; (c) a sociedade
Y possui, em seu ativo, participação societária em uma terceira sociedade Z, pelo
valor de $300; (d) A sociedade Y integraliza o aumento de capital em X mediante
a entrega, a X, da participação societária em Z.
Nessa hipotética situação, Y possuía um investimento registrado por $300,
entregou esse investimento a X e passou a ter um novo investimento no valor de
$1000. É essa diferença de $700, esse ganho auferido por Y na negociação, que
o art. 36 pretende regular. É essa diferença que recebe a benesse fiscal do
diferimento de tributação.
Trazendo para o caso concreto sob análise, a sociedade que promoveu o
aumento de capital (X) foi a LUC PAR; a sociedade que o subscreveu (Y) foi a
ODEPAR; e a sociedade investida, o investimento que mudou de mãos (Z, que
antes pertencia a Y e passou a pertencer a X) é a IRMÃOS ODERICH.
Fica bem claro, agora, que o mencionado art. 36 seria aplicável ao ganho
eventualmente auferido por ODEPAR na operação em questão. Mas o presente
auto de infração não pretende tributar essa diferença. E apenas uma razão já é
suficiente para que isso fique compreendido (embora seja possível demonstrar
isso por outros caminhos): é que a ODEPAR não é o sujeito passivo da atuação,
nem mesmo de forma indireta, visto que não há notícia de que tenha sido
incorporada por outra sociedade.
A menção ao art. 36 da Lei no 10.637/2002, tanto no Relatório da Ação Fiscal
quanto no acórdão recorrido, se faz no contexto de buscar esclarecer que
reestruturações societárias semelhantes à analisada podem ser (e de fato foram)
usadas como planejamento tributário na busca de vantagens fiscais por mais de
uma vertente. Hipoteticamente, a parte que entrega a participação societária
Fl. 2849
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Fl. 17 do Acórdão n.o 1302-005.725 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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aufere um ganho com tributação diferida, enquanto que a parte que recebe essa
participação registra um ágio amortizável. Todos ganham, e só o Fisco perde.
Prosseguindo na análise, o que se busca tributar nestes autos é a amortização
(nos anos-calendário 2006 e seguintes) do ágio formado em 31/10/2005. E esse
ágio se formou em LUC PAR, conforme visto. Esse ágio não se confunde, em
absoluto, com a diferença ou ganho eventualmente verificado na ODEPAR.
Registre-se, a esta altura, que tenho por incontroverso que a reorganização
societária na qual se formou e transferiu o ágio aqui discutido se deu
internamente ao grupo econômico Oderich. Não bastasse a minuciosa descrição
do Fisco quanto aos quadros societários e dirigentes de cada uma das pessoas
jurídicas envolvidas (fls. 2237/2238), a própria recorrente o admite, ao se referir
à “reorganização societária realizada no grupo ODERICH” (fl. 2689).
Em tais circunstâncias, tenho que o cerne da questão não é a possibilidade, ou
não de aproveitamento do ágio, autorizado pelos arts. 7o e 8o da Lei no
9.532/1997, mas sim a própria formação dessa mais-valia, desvinculada de
qualquer fundamento econômico e originada de atos meramente aparentes, sem
substância ou existência real, ainda que formalmente regulares.
Já me manifestei, em outras oportunidades, acerca da unicidade das legislações
tributária e societária no que toca às definições pertinentes ao ágio. O art. 20 do
Decreto-Lei no 1.598/77 define o ágio (ou deságio) como a diferença entre o
custo de aquisição do investimento e o valor do patrimônio líquido na época da
aquisição. A controvérsia surge quanto ao que seria o custo de aquisição aqui
referido, em especial quando se cuida de operações societárias realizadas
internamente a um grupo econômico.
O Conselho Federal de Contabilidade, por meio da resolução 750/932 , que
dispõe sobre os princípios fundamentais da contabilidade, ao tratar do registro
dos componentes patrimoniais assim estabelecia no seu art. 7o (grifos não
constam do original):
Art. 7o Os componentes do patrimônio devem ser registrados pelos
valores originais das transações com o mundo exterior, expressos a
valor presente na moeda do País, que serão mantidos na avaliação das
variações patrimoniais posteriores, inclusive quando configurarem
agregações ou decomposições no interior da ENTIDADE.
Parágrafo único – Do Princípio do REGISTRO PELO VALOR
ORIGINAL resulta:
I – a avaliação dos componentes patrimoniais deve ser feita com base nos
valores de entrada, considerando-se como tais os resultantes do consenso
com os agentes externos ou da imposição destes;
[...]
Com base nesses princípios a Comissão de Valores Mobiliários, por meio do
Ofício Circular CVM/SNC/SEP no 01/2007 condenou o reconhecimento do
chamado ágio interno, ou seja, gerado dentro do mesmo grupo de empresas sob
controle comum, in verbis:
"20.1.7 "Ágio" gerado em operações internas
A CVM tem observado que determinadas operações de reestruturação
societária de grupos econômicos (incorporação de empresas ou
incorporação de ações) resultam na geração artificial de "ágio".
Fl. 2850
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Fl. 18 do Acórdão n.o 1302-005.725 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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Uma das formas que essas operações vêm sendo realizadas, inicia-se com
a avaliação econômica dos investimentos em controladas ou coligadas e,
ato continuo, utilizar-se do resultado constante do laudo oriundo desse
processo como referência para subscrever o capital numa nova empresa.
Essas operações podem, ainda, serem seguidas de uma incorporação.
Outra forma observada de realizar tal operação é a incorporação de ações
a valor de mercado de empresa pertencente ao mesmo grupo econômico.
Em
nosso
entendimento
ainda
que
essas
operações
atendam
integralmente os requisitos societários do ponto de vista econômico-
contábil é preciso esclarecer que o ágio surge única e exclusivamente,
quando o preço (custo) pago pela aquisição ou subscrição de um
investimento a ser avaliado pelo método da equivalência patrimonial
supera o valor patrimonial desse investimento. E mais preço ou custo de
aquisição somente surge quando há o dispêndio para se obter algo de
terceiros. Assim não há do ponto de vista econômico geração de riqueza
decorrente de transação consigo mesmo. Qualquer argumento que não se
fundamente nessas assertivas econômicas configura sofisma formal e,
portanto, inadmissível.
Não é concebível, econômica e contabilmente o reconhecimento de
acréscimo de riqueza em decorrência de uma transação dos
acionistas com eles próprios. Ainda que, do ponto de vista formal, os
atos societários tenham atendido à legislação aplicável (não se questiona
aqui esse aspecto), do ponto de vista econômico, o registro de ágio, em
transações como essas, somente seria concebível se realizada entre partes
independentes, conhecedoras do negócio, livres de pressões ou outros
interesses que não a essência da transação, condições essas denominadas
na literatura internacional como "arm's length". Portanto é nosso
entendimento que essas transações não se revestem de substancia
econômica e da indispensável independência entre as partes para que seja
passível de registro. mensuração e evidenciação pela contabilidade." (Os
grifos constam do original).
A legislação tributária se integra e busca conceitos, portanto, na ciência contábil,
pelo que não se pode aceitar que haja conceitos e efeitos distintos de ágio e de
custo de aquisição para a contabilidade e para fins tributários. O custo de
aquisição deve ser aquele resultante de efetivo desembolso (sacrifício patrimo-
nial), em operação de mercado, em negócio realizado entre partes independentes.
No caso concreto, como visto, as operações societárias foram integralmente
realizadas dentro do grupo econômico (mesmas pessoas físicas e jurídicas), em
curto espaço de tempo, sem qualquer desembolso, sendo que, ao final das
operações, tudo retornou ao status quo ante, no que toca às participações
societárias, mas com a apropriação de “ágio”. As operações não revelaram
qualquer propósito negocial ou necessidade societária, nem modificaram algum
aspecto da organização empresarial do grupo econômico. Em 10/10/2005 os
irmãos Srs. Marcos e Cláudio Oderich eram os únicos sócios da ODEPAR e esta
controlava diretamente a IRMÃOS ODERICH. Em 03/11/2005 a LUC PAR já
havia entrado e saído do panorama, e novamente os irmãos Srs. Marcos e Cláudio
Oderich eram os únicos sócios da ODEPAR e esta controlava diretamente a
IRMÃOS ODERICH. Mas agora havia um ágio, supostamente amortizável,
registrado na IRMÃOS ODERICH. Nenhuma riqueza nova foi gerada, nenhum
pagamento foi feito para a aquisição de uma riqueza inédita, externa ao grupo
econômico.
Fl. 2851
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Fl. 19 do Acórdão n.o 1302-005.725 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11080.729498/2016-35

O “ágio” assim criado, registrado e amortizado é artificial, não corresponde a
uma mais-valia surgida em operações de mercado entre partes livres e
independentes e confirmada mediante seu pagamento. Trata-se, de fato, de uma
reavaliação espontânea de participação societária, à qual não se pode atribuir o
condão de reduzir o resultado tributável. Não se trata do ágio apurado nos
termos do art. 20 do Decreto-lei no 1.598/1977, que por sua vez deve ser
reconhecido contabilmente conforme com as normas da escrituração comercial
estabelecidas pela Lei no 6.404, de 1976.
Observe-se que, a partir de 03/11/2005, o ágio estava registrado na IRMÃOS
ODERICH e, se dedutível fosse, já poderia ser amortizado ali. Afinal, aquela
empresa era operacional. Nesse sentido, o evento societário de 31/12/2005, a
saber, a incorporação de IRMÃOS ODERICH pela autuada CONSERVAS
ODERICH nada introduziu de novo. Até se poderia admitir que essa última
incorporação guardasse algum propósito negocial relevante para o grupo
econômico, visto que ambas eram empresas operacionais que atuavam em áreas
por vezes sobrepostas, por vezes complementares. Mas o vício que macula o
ágio se deu na etapa anterior, sendo certo que sua transferência não serve para
tornar dedutível o que já antes era indedutível.
Também cabe transcrever alguns trechos do Acórdão no 9101-003.399:
Dito isso, tem-se que a Recorrente procura justificar as operações levadas a
cabo afirmando que o propósito negocial que norteou a reestruturação societária
levada a cabo, de fortalecimento da CONSERVAS ODERICH S.A. no seu
segmento de mercado, era lícito e hialino, pois agregou ativos importantes à sua
produção, dentre os quais uma fábrica de alimentos na cidade de Pelotas (RS) e
uma fábrica de embalagens na cidade de Eldorado do Sul (RS). E aduz que o
fato de as empresas LUC PAR e ODEPAR, cujo objeto social é de participação
em outras sociedades, não terem auferido receita e terem apresentado as DIPJ,
dos anos-calendário de 2001 a 2004, como inativas, não significa que tenham
sido utilizadas como empresa “veículo” para gerir o ágio, haja vista que o objeto
social das mesmas era a participação em outras empresas. Refere também que o
ágio registrado tinha substrato econômico lastreado em laudo de avaliação de
rentabilidade futura, com fulcro no art. 20, § 2o, alínea “b” do Decreto-lei no
1.598/1977 e no art. 385, § 2o, inciso II, do RIR/99.
Ocorre que a impossibilidade de se admitir a formação de ágio sem que tenha
havido qualquer dispêndio é argumento maior e anterior ao propósito negocial
que possa ter havido nas operações societárias e ao próprio laudo, de forma que
nem o laudo, nem o registro contábil do ágio fazem prova dos fatos escriturados
pela Contribuinte. Ora, se a autuada (ora Recorrente, CONSERVAS ODERICH
S.A.) buscava se fortalecer no mercado vindo a incorporar a ODERICH
IRMÃOS poderia fazê-lo sem que um ágio artificial, a que não corresponde
qualquer dispêndio, fosse criado e amortizado e a despesa com amortização
correspondente, inexistente, fosse deduzida. Cumpre lembrar que as operações
se deram no âmbito de grupo econômico, sendo de se assinalar que, conforme
registra o Relatório Fiscal, quando das operações societárias levadas a cabo, as
empresas ODERICH IRMÃOS e ODEPAR tinham como sócios os Senhores
Marcos Odorico Oderich e Cláudio Oderich, os quais eram sócios diretores da
autuada CONSERVAS ODERICH S.A.
(...)
Fl. 2852
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Fl. 20 do Acórdão n.o 1302-005.725 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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No que se refere ao fato de haver laudo de avaliação de rentabilidade futura que
dava substrato ao ágio, tem-se que representa tão somente uma reavaliação de
ativos e nenhum registro contábil faz prova a favor de quem o escritura, sem a
documentação comprobatória que o lastreia, nos termos do art. 923 do RIR/99
(art. 9o, §1o, do DecretoLei no 1.598, de 1977). E, ainda assim, é preciso
observar a já citada Resolução no CFC no 750, de 1993, que as essências das
transações devem prevalecer sobre a forma. Ora, qual o valor de um laudo que
reflete uma rentabilidade futura, sem que haja um terceiro que reconheça essa
projeção e arque com o ônus de pagar um valor maior? Como se pode defender
isso entre partes pertencentes a um mesmo grupo? Em essência, o que não se
pode aceitar e validar nos autos ora em análise é que um grupo econômico, por
meio de um laudo de reavaliação de ativos com base em rentabilidade futura,
aumente o valor de seus ativos, crie o ágio, transfira esse ágio, e depois deduza
a amortização desse ágio da base de cálculo do IRPJ e da CSLL sem ter, sequer,
efetuado qualquer dispêndio sobre esse ágio. É inimaginável aceitar isso como
uma mens legis!
Portanto, verifica-se que, no caso dos autos, a glosa da amortização de ágio
decorreu de aferição por parte da RFB da validade fiscal dos atos e negócios jurídicos praticados
dentro do Grupo Oderich (ágio interno) para fins preponderantemente tributários.
O conjunto probatório, com destaque para (a) configuração de operações
estruturadas em sequência entre partes relacionadas num curto espaço de tempo, (b) operações
reversas e (c) ausência de fluxo financeiro, levou à caracterização da falta de propósito negocial
na reestruturação societária e à conclusão de que seu objetivo seria exclusiva ou eminentemente
fiscal.
Dessa forma, deve ser mantida em sua integralidade a presente autuação, que
reduziu o prejuízo fiscal e a base de cálculo da CSLL em decorrência da glosa da amortização do
ágio no ano-calendário 2011.
Conclusão
Diante do exposto, VOTO por rejeitar as preliminares de nulidade e de decadência
e, no mérito, por negar provimento ao Recurso de Voluntário.
Assinado Digitalmente
ANDRÉIA LÚCIA MACHADO MOURÃO

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