Tribunal: CARF
Processo: 10820.721112/2011-69
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Semíramis de Oliveira Duro
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-10-25
Data de publicação: 2022-02-25

Ementa:

Inteiro teor:
S3-C 3T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10820.721112/2011-69
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3301-011.218 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
25 de outubro de 2021
Recorrente
CLEALCO ACUCAR E ALCOOL S/A EM RECUPERACAO JUDICIAL
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008
CUMULATIVIDADE. INSUMO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E
RELEVÂNCIA. RESP 1.221.170-PR.
O limite interpretativo do conceito de insumo para tomada de crédito no regime
da não-cumulatividade da COFINS foi objeto de análise do Recurso Especial
no 1.221.170-PR, julgado na sistemática dos recursos repetitivos, assim são
insumos os bens e serviços utilizados diretamente ou indiretamente no processo
produtivo ou na prestação de serviços da empresa, que obedeçam ao critério de
essencialidade e relevância à atividade desempenhada pela empresa.
CRÉDITOS. FASE AGRÍCOLA DO PROCESSO PRODUTIVO. REGIME
NÃO CUMULATIVO.
Os gastos realizados na fase agrícola da agroindústria geram créditos de
PIS/COFINS apurados no regime não cumulativo.
CRÉDITOS A DESCONTAR. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA.
FRETES E INSUMOS PAGOS A PESSOA FÍSICA.
Somente custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica
domiciliada no País, dão direito ao crédito, por expressa previsão legal art. 3o,
§§, 3o, da Lei no 10.833, de 2003.
CRÉDITOS A DESCONTAR. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA.
DESPESAS DE DEPRECIAÇÃO.
No tocante à apropriação de créditos em relação à depreciação de bens
adquiridos até 30/04/2004 (art. 31 da Lei no 10.865/04), a celeuma foi analisada
pelo STF, no Recurso Extraordinário 599.316, julgado em repercussão geral,
com trânsito em julgado em 20/04/2021. Restou assentado que o art. 31, caput,
é inconstitucional. Logo, deve ser afastada a limitação temporal, desde que tais
bens sejam diretamente ligados ao processo produtivo da empresa.
DESPESAS, CUSTOS E ENCARGOS COMUNS VINCULADOS A
RECEITAS
SUJEITAS
À
INCIDÊNCIA
NÃO
CUMULATIVA
E
EXPORTAÇÃO. RATEIO PROPORCIONAL. NECESSIDADE.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10820.721112/2011-69
Fl. 927
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3301-011.218 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10820.721112/2011-69

No caso da existência de despesas, custos e encargos comuns vinculadas a
receitas sujeitas à incidência não cumulativa e receitas comuns, não havendo
sistema de contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração,
necessário se faz a apropriação por meio de rateio proporcional, nos termos do
disposto no § 8o, do art. 3o, da Lei no 10.637, de 2002.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
CUMULATIVIDADE. INSUMO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E
RELEVÂNCIA. RESP 1.221.170-PR.
O limite interpretativo do conceito de insumo para tomada de crédito no regime
da não-cumulatividade de PIS foi objeto de análise do Recurso Especial no
1.221.170-PR, julgado na sistemática dos recursos repetitivos, assim são
insumos os bens e serviços utilizados diretamente ou indiretamente no processo
produtivo ou na prestação de serviços da empresa, que obedeçam ao critério de
essencialidade e relevância à atividade desempenhada pela empresa.
CRÉDITOS A DESCONTAR. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA.
FRETES E INSUMOS PAGOS A PESSOA FÍSICA.
Somente custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica
domiciliada no País, dão direito ao crédito, por expressa previsão legal art. 3o,
§§, 3o, da Lei no 10.833, de 2003.
CRÉDITOS A DESCONTAR. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA.
DESPESAS DE DEPRECIAÇÃO.
No tocante à apropriação de créditos em relação à depreciação de bens
adquiridos até 30/04/2004 (art. 31 da Lei no 10.865/04), a celeuma foi analisada
pelo STF, no Recurso Extraordinário 599.316, julgado em repercussão geral,
com trânsito em julgado em 20/04/2021. Restou assentado que o art. 31, caput,
é inconstitucional. Logo, deve ser afastada a limitação temporal, desde que tais
bens sejam diretamente ligados ao processo produtivo da empresa.
DESPESAS, CUSTOS E ENCARGOS COMUNS VINCULADOS A
RECEITAS
SUJEITAS
À
INCIDÊNCIA
NÃO
CUMULATIVA
E
EXPORTAÇÃO. RATEIO PROPORCIONAL. NECESSIDADE.
No caso da existência de despesas, custos e encargos comuns vinculadas a
receitas sujeitas à incidência não cumulativa e receitas comuns, não havendo
sistema de contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração,
necessário se faz a apropriação por meio de rateio proporcional, nos termos do
disposto no § 8o, do art. 3o, da Lei no 10.637, de 2002.

Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento
parcial ao recurso voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos,
sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão no 3301-011.217, de 25 de outubro de 2021,
prolatado no julgamento do processo 15868.720082/2012-21, paradigma ao qual o presente
processo foi vinculado.

Fl. 928
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3301-011.218 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10820.721112/2011-69

(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira – Presidente Redatora

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros José Adão Vitorino de
Morais, Semíramis de Oliveira Duro, Marcos Antonio Borges (suplente convocado), Sabrina
Coutinho Barbosa (suplente convocada), Juciléia de Souza Lima e Liziane Angelotti Meira
(Presidente). Ausente o Conselheiro Ari Vendramini, o Conselheiro Marco Antonio Marinho
Nunes, substituído pelo conselheiro Marcos Antonio Borges.
Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o e 2o, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório o relatado no
acórdão paradigma.
Por bem relatar os fatos, adota-se o relatório da decisão recorrida:
Trata o presente processo de auto de infração de PIS e de COFINS não
cumulativos.
Segundo o relatório na análise dos créditos de PIS e COFINS informados pelo
sujeito passivo em seus Demonstrativos de Apuração das Contribuições Sociais -
DACON que foram objeto de pedidos de ressarcimento foi apurado o que se segue:
a) Bens e serviços utilizados como insumos
A fiscalizada produz açúcar bruto e álcool. São considerados insumos os bens e
serviços adquiridos de pessoa jurídica, que efetivamente sejam aplicados ou
consumidos no processo de fabricação dos bens destinados à venda. Foram glosados
bens e serviços que não se enquadram no conceito de insumo, por não serem
utilizados ou aplicados diretamente no processo de fabricação dos bens destinados à
venda, tais como:
- partes, peças e/ou serviços para manutenção de caminhões, tratores,
máquinas/equipamentos agrícolas, ônibus, veículos, reboques, aquisição/reforma de
pneus;
- gastos com imobilizações, tais como serviços de construção civil, serviços de
montagens industriais, elaboração de projetos industriais/engenharia, com materiais
destinados à construção civil e/ou manutenção de edifícios (areia, cimento, tinta, etc.);
- despesas com serviços agrícolas diversos: com terraplanagem, análise de solo,
colheita mecanizada de cana, com fornecedores cuja atividade principal, conforme
CNPJ, é a prestação de serviços agrícolas de preparação de terreno, cultivo e colheita,
cujas notas fiscais examinadas tem como descrição genérica serviços prestados, e
outros;
- transporte de pessoas;
Fl. 929
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3301-011.218 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10820.721112/2011-69

- despesas diversas, referentes a serviços de conservação de estradas, a roupas
de uso profissional, serviços de despachantes/documentos de exportação, serviços de
assessoria, fornecedores cuja atividade principal é a locação de outros meios de
transporte (a Nota Fiscal tem a descrição genérica de serviços prestados) a
manutenção rede radio, a locação de equipamentos diversos e outras;
- despesas com óleo diesel utilizado em atividades agrícolas de cultivo e
colheita de cana-de-açúcar;
Tais gastos não atendem ao critério para caracterização como insumos, pois eles
não se dão no âmbito do processo produtivo do açúcar e do álcool, mas sim em etapas
anteriores ou posteriores à produção do produto final.
Além disso, o sujeito passivo considerou como insumos, alguns produtos
químicos sujeitos a alíquota zero, classificados no capitulo 31 da NCM e na posição
38.08 da NCM o que não gera direito a crédito.
b) Método de apropriação de crédito Não foi aceito o método de determinação
eleito pelo contribuinte:
“Vinculados à Receita Auferida no Mercado Interno e de Exportação com Base
na Proporção dos Custos Diretamente Apropriados”, pelas razões a seguir expostas.
O contribuinte produz açúcar e álcool que estão sujeitos à incidência não
cumulativa. Informou que o rateio dos custos aplicados aos produtos fabricados foi de
95% açúcar e 5% etanol. Analisando os arquivos digitais apresentados, os valores
informados no DACON não correspondem a valores apurados com base no método da
apropriação direta ou rateio, pois o sujeito passivo considerou todos os custos como
sendo vinculados à receita da exportação, apesar de realizar vendas no mercado
interno. Aplicou-se o método de rateio proporcional da receita bruta aos insumos, à
energia elétrica.
c) Base de Cálculo do crédito a descontar referente ao ativo imobilizado à
interessada utilizou o critério dos créditos acelerados para a apuração das bases de
cálculo dos créditos referentes ao ativo imobilizado.
A legislação prevê o direito de desconto de créditos referentes a máquinas,
equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, utilizados no processo
de fabricação dos bens destinados à venda calculados com base na depreciação
mensal. Em relação a máquinas e equipamentos utilizados na fabricação dos bens
destinados à venda é permitido o cálculo com base em 1/48 do valor de aquisição. A
lei 11.051/2004 permitiu o cálculo com base em 1/24 do custo de aquisição de
máquinas, aparelhos, instrumentos e equipamentos, novos, empregados em processo
industrial do adquirente.
Foram apuradas as seguintes irregularidades:
- foi apurado crédito de bens diferentes de maquinas e equipamentos (tais como
veículos, motos, micro ônibus, caminhões, etc.);
- apurou-se crédito de bens que não foram utilizados exclusivamente no
processo industrial, tais como: rádios, computadores de bordo, tratores, lavador de
veículos, replantador de cana, colheitadeira etc.
Fl. 930
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3301-011.218 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10820.721112/2011-69

Foi aplicado o percentual de rateio nos valores da base de cálculo dos bens do
ativo imobilizado.
d) Créditos presumidos - Atividades agroindustriais
Foi apurado crédito presumido decorrentes da aquisição de cana-de-açúcar. O
contribuinte apurou crédito sobre frete pago às pessoas físicas que não gera crédito.
O art. 11 da Lei 11.727/2008 está suspensa a incidência das contribuições na
venda de cana-de-açúcar para pessoas jurídicas produtoras de álcool. Portanto, o
sujeito passivo não tem direito ao cálculo dos créditos sobre aquisição de cana
destinada à produção do álcool. Considerando que a cana é insumo comum, aplicou-se
o rateio.
A interessada foi cientificada e apresentou a impugnação alegando em síntese:
Inicialmente faz exposição a respeito do direito ao crédito da PIS/Cofins,
relatando o histórico da edição dos atos legais, faz considerações sobre o conceito de
não cumulatividade, destacando a diferença entre esse conceito, para o PIS e Cofins, e
o conceito aplicável ao ICMS e IPI, que não foi observada pela fiscalização.
Continua, dizendo que mantidas as restrições impostas pela fiscalização, as
contribuições tornam-se cumulativas e as tornam inconstitucionais e ilegais, devendo
ser observada a lei e os mandamentos constitucionais, em especial, a vontade do
legislador, e que as Leis no 10.637, de 2002 e no 10.833, de 2003, ao impor um rol
taxativo de créditos a serem aproveitados (art. 3o) não se mostram adequadas e
subsumidas ao comando constitucional contido no § 12, do art. 195, da CF, ficando
evidenciada a inconstitucionalidade das limitações ao direito de créditos de
PIS/Cofins, tal como colocada nas referidas leis.
Assim,
na
esteira
do
entendimento
constitucional,
é
necessário
o
reconhecimento do direito de crédito em relação a todas as despesas necessárias à
produção do resultado econômico e, não sendo esse o entendimento a ser esposado, é
certo que o procedimento fiscal é absurdo, pois glosou grande parte dos créditos
levantados pelo contribuinte, de modo a deixar a descoberto uma enorme quantidade
de receitas da pessoa jurídica a ser tributada a uma alíquota de 9,25%, sendo que todos
os insumos glosados são aplicados no processo produtivo do requerente.
Cita decisão do CARF no sentido de reconhecer como insumo todo e qualquer
custo ou despesa necessária a atividade da empresa. Alega que a sua atividade se
estende desde a lavoura até a comercialização de seus produtos e subprodutos no
mercado interno e externo. Que no processo produtivo são utilizados tratores,
caminhões e máquinas para tais procedimentos e, assim, as peças para esses veículos
são indispensáveis para o processo de produção.
Que deve ser aplicada a legislação do IRPJ para fins de reconhecer os insumos
que autorizam a apropriação dos créditos de PIS/COFINS, considerando todos os
custos e despesas vinculadas ao processo produtivo da defendente.
Material Intermediário - Serviço de Manutenção Industrial
Alega que no decorrer do processo produtivo são consumidos inúmeros
insumos dentre os quais aqueles glosados indevidamente pela fiscalização, tais como:
serviços de reparação de equipamentos, manutenção na moenda e outros, todos são
Fl. 931
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3301-011.218 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10820.721112/2011-69

equipamentos e serviços utilizados no processo produtivo, de modo que , sem estes
insumos o processo não decorre sem prejuízos para a defendente.
Do direito ao crédito do frete
Contesta a glosa referente a fretes pagos a pessoa jurídica quando atinentes a
transporte de pessoal, de mercadorias para terceiros e aquisição de materiais. Alega
que entre as glosas constam despesas de frete nas operações de venda, o que está
expressamente previsto no inciso IX do art. 3o, da Lei no 10.833, de 2003.
Requer o afastamento das glosas no tocante às notas de transporte e que
originaram o crédito, em especial as de remessas de mercadorias cujo ônus foi
suportado pela Defendente.
Do método de apuração dos créditos
A fiscalização ao arrepio da lei desconsiderou o método de apropriação dos
créditos elaborados pelo contribuinte e optou pelo meio mais oneroso para quem paga
o imposto e que lhe era mais benéfico, sob o argumento de que todos os custos da
cana, seu processamento, extração de caldo, suporte industrial e outros são
apropriados para o produto açúcar.
Quanto à alegação de que todos os custos referentes à cana foram destinados ao
açúcar e que os únicos custos que foram apropriados para a produção do álcool foram
os referentes à fábrica de álcool e depósito de álcool, a interessada informa que o
sistema de custo integrado serve exatamente para separar os custos destinados à
fabricação do açúcar e do álcool, etc. de modo que os insumos destinados a cada
processo sejam efetivamente direcionados aos seus respectivos centros através das
requisições contábeis.
Todo o volume de cana, o processo de extração do caldo e o suporte
industrial, são exatamente custos da fabricação de açúcar, vez que cem por
cento do caldo resultante desse processo é destinado à fabrica de açúcar para produção
do VHP que é exportado e submetido à incidência não cumulativa do imposto.
Para a fábrica do álcool somente é encaminhado o mel final que resulta do
processo de fabricação de açúcar o qual vai juntamente com seu respectivo custo de
resíduo industrial.
A fiscalização argumenta que toda a cana foi apropriada no processo de
fabricação do açúcar, independente se dela foi elaborado álcool, entretanto, não houve
fabricação de álcool direto da cana, já que as condições de mercado levaram as
destilarias a tornarem-se usinas e, nesse processo, enfatizarem a produção de açúcar
por ser economicamente mais rentável.
O segundo argumento fiscal é no sentido de que os razões não permitem
identificar quais são os produtos, insumos ou fornecedores dos custos apropriados,
pois só informam o número da requisição do material, ora, e qual a ilegalidade ou
irregularidade existente em tal procedimento.
A fiscalização alega que há razões apresentados e informados, cujos produtos,
notas fiscais e fornecedores relacionados não constam nos Livros Auxiliares, nem nas
planilhas com a descrição dos insumos informados. Os livros auxiliares não são livros
Fl. 932
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3301-011.218 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10820.721112/2011-69

obrigatórios e não possuem regramento específico para seu preenchimento de modo
que a defendente adota os procedimentos que melhor atendam seu gerenciamento.
Inexistem custos comuns que são apropriados somente à receita não cumulativa,
conforme trabalho em anexo que demonstra o processo de fabricação do açúcar e o de
fabricação do álcool, sendo ambos independentes e partindo de pontos totalmente
distintos.
O início do processo de fabricação de álcool é o mel pobre resultante como
resíduo industrial do processo de fabricação do açúcar o qual possui seu custo que é
efetivamente considerado.
Da energia elétrica
Reitera os argumentos do item anterior.
Dos encargos de depreciação dos ativos
Nesse caso, alega que a lei faz referência expressa aos bens do ativo
imobilizado utilizados na fabricação ou produção dos bens e produtos destinados à
venda, não estabelecendo a necessidade de contato direto e desgaste na composição do
produto final, ou seja, os caminhões, tratores, reboques são inseridos no processo
produtivo e, na comercialização, são necessários veículos, telefones, computadores e
outros equipamentos para que o processo industrial seja completo.
Quanto à limitação de apropriação desse tipo de crédito para os bens adquiridos
anteriormente a maio e outubro de 1994, o requerente entende que afronta o princípio
da legalidade, pois o direito ao crédito foi previamente constituído com a entrada do
bem no ativo, havendo direito adquirido desde tal evento e somente a apropriação do
direito pré-constituído se dá mês a mês, conforme previsto na lei.
Protesta pela produção de todos os meios de prova admitidos em direito, em
especial pela designação de perícia técnica para definição do processo produtivo da
interessada, sendo que ao final, deve ser feita a aplicação do direito à realidade fática,
cancelando as glosas realizadas e respeitando-se o procedimento de apuração do
crédito adotado pela defendente, uma vez que previsto na lei, com as justificativas
apresentadas no decorrer da presente, por ser medida de direito e da mais lídima
Justiça.
A DRJ negou provimento à manifestação de inconformidade. A decisão foi assim
ementada:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. PERICIA.
A autoridade julgadora de primeira instância indeferirá as diligências e perícias que
considerar prescindíveis ou impraticáveis, fazendo constar do julgamento o seu
indeferimento fundamentado.
PROVA. JUNTADA POSTERIOR.
A prova documental deverá ser apresentada na impugnação, precluindo o direito de a
interessada fazê-lo em outro momento processual, a menos que a interessada demonstre,
Fl. 933
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3301-011.218 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10820.721112/2011-69

com fundamentos, a impossibilidade de apresentação por motivo de força maior; refira-
se a fato ou direito superveniente ou destine-se a contrapor fatos ou razões
posteriormente trazidas aos autos.
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA.
Considera-se não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada
pelo impugnante
ARGUIÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. COMPETÊNCIA.
A arguição de inconstitucionalidade não pode ser oponível na esfera administrativa, por
transbordar os limites de sua competência o julgamento da matéria, do ponto de vista
constitucional.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008
CRÉDITOS A DESCONTAR. INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. INSUMOS.
PROCESSO PRODUTIVO. UTILIZAÇÃO.
Para efeitos de apuração dos créditos do COFINS não-cumulativo, entende-se como
insumos utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à venda apenas as
matérias primas, os produtos intermediários, o material de embalagem e quaisquer
outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de
propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o
produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo imobilizado.
CRÉDITOS A DESCONTAR. INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. DESPESAS DE
DEPRECIAÇÃO.
Apenas as máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros ou para utilização na produção de bens
destinados à venda ou na prestação de serviços, isto é, diretamente ligados ao processo
produtivo da empresa podem gerar despesas de depreciação que dão direito ao
creditamento na apuração do PIS e da Cofins.
DESPESAS, CUSTOS E ENCARGOS COMUNS VINCULADOS A RECEITAS
SUJEITAS À INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA E EXPORTAÇÃO. RATEIO
PROPORCIONAL. NECESSIDADE.
No caso da existência de despesas, custos e encargos comuns vinculadas a receitas
sujeitas à incidência não-cumulativa e receitas comuns, não havendo sistema
contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração, necessário se faz a
apropriação por meio de rateio proporcional, nos termos do disposto no § 8o, do art. 3o,
da Lei no 10.637, de 2002.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008
CRÉDITOS A DESCONTAR. INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. INSUMOS.
PROCESSO PRODUTIVO. UTILIZAÇÃO.
Para efeitos de apuração dos créditos do COFINS não-cumulativo, entende-se como
insumos utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à venda apenas as
matérias primas, os produtos intermediários, o material de embalagem e quaisquer
outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de
Fl. 934
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3301-011.218 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10820.721112/2011-69

propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o
produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo imobilizado.
CRÉDITOS A DESCONTAR. INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. DESPESAS DE
DEPRECIAÇÃO.
Apenas as máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros ou para utilização na produção de bens
destinados à venda ou na prestação de serviços, isto é, diretamente ligados ao processo
produtivo da empresa podem gerar despesas de depreciação que dão direito ao
creditamento na apuração do PIS e da Cofins.
DESPESAS, CUSTOS E ENCARGOS COMUNS VINCULADOS A RECEITAS
SUJEITAS À INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA E EXPORTAÇÃO. RATEIO
PROPORCIONAL. NECESSIDADE.
No caso da existência de despesas, custos e encargos comuns vinculadas a receitas
sujeitas à incidência não-cumulativa e receitas comuns, não havendo sistema
contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração, necessário se faz a
apropriação por meio de rateio proporcional, nos termos do disposto no § 8o, do art. 3o,
da Lei no 10.637, de 2002.
Em Recurso Voluntário, a empresa reitera os argumentos da sua manifestação de
inconformidade, para pleitear o reconhecimento dos créditos. Ademais, defende o método direto
de apropriação dos créditos, que fora desqualificado pela fiscalização para o método do rateio
proporcional.
Por meio da Resolução, esta Turma converteu o julgamento em diligência para
que a Unidade de Origem: (i) intimasse a Recorrente para trazer aos autos, em 60 dias,
prorrogáveis por igual período:
a) Laudo técnico descritivo de todo o processo produtivo da empresa, para o produto
AÇÚCAR, subscrito por profissional habilitado e com anotação de responsabilidade
técnica do órgão regulador profissional, com a indicação individualizada dos insumos
utilizados dentro de cada fase de produção, com a completa identificação dos mesmos e
sua descrição funcional dentro do ciclo;
b) Indicar as notas fiscais glosadas a que se referem os insumos;
c) Apontar e descrever o uso de bens do ativo imobilizado no processo de produção que
foram glosados, especificando-os;
d) Apresente a segregação entre os fretes: 1- venda; 2- compra de insumos e 3-
intercompany, indicando as respectivas notas fiscais que foram glosadas;
e) Esclarecer se, para o período em análise, a cana de açúcar foi adquirida na
integralidade de terceiros/pessoas jurídicas.
ii) Indique os insumos e os bens do ativo permanente que são comuns à produção de
açúcar e de álcool, detalhando-os.
iii) Ato contínuo à juntada da documentação pelo contribuinte (itens i e ii), manifeste-se
a autoridade fiscal, considerando o disposto no Parecer Normativo RFB n° 5/2018.
A
empresa
apresentou
Laudo
técnico
e
planilhas
elaboradas
pela
PricewaterhouseCoopers Auditores Independentes Ltda.
Fl. 935
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 3301-011.218 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10820.721112/2011-69

Realizada a diligência, a autoridade fiscal concluiu que no período das glosas a
Recorrente não produziu a cana de açúcar.
Em manifestação à diligência, o contribuinte critica o trabalho fiscal, ratificando o
seu direito à reversão das glosas, conforme informações do Laudo técnico.
É o relatório.
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
O recurso voluntário é tempestivo e reúne os pressupostos legais de interposição, dele,
portanto, tomo conhecimento.
Conforme relatado, a análise fiscal efetuada voltou-se à verificação dos créditos de
PIS/COFINS informados pelo contribuinte no DACON, que foram objeto de pedidos de
ressarcimento/compensação.
Foram efetuadas glosas relativas a insumos; depreciação de ativos; rateio direto
utilizado pela empresa, fretes e etc.
Um dos pontos controvertidos nestes autos é o conceito de insumo para fins de
creditamento no âmbito do regime de apuração não-cumulativa das contribuições.
A Recorrente pleiteia os créditos de gastos que entende como essenciais para sua
atividade.
Declara como atividade o processo verticalizado da produção do açúcar e álcool, desde
o plantio da cana-de-açúcar até a industrialização desses dois principais produtos.
O conceito de insumo que norteou a autuação é o restrito, no sentido de que são
somente aqueles adquiridos de pessoa jurídica, efetivamente aplicados ou consumidos
na produção de bens destinados à venda ou na prestação do serviço da atividade:
Assim, na definição de bens e serviços utilizados como insumos na fabricação de
produtos destinados à venda, foram enquadrados como insumos pelas citadas
Instruções Normativas da Receita Federal, as matérias-primas, os produtos
intermediários, o material de embalagem e quaisquer outros bens que sofram
alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou
químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto em
fabricação, desde que não estejam incluídos no ativo imobilizado; e os serviços
prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos na
fabricação de produtos.
Ressalte-se que a DRJ seguiu a mesma linha da auditoria dos créditos.
Esta 1a Turma de Julgamento já adotava a posição de que o conceito de insumo para fins
de creditamento, no regime da não-cumulatividade, não guarda correspondência com o
utilizado pela legislação do IPI, tampouco pela legislação do Imposto sobre a Renda.
Dessa forma, o insumo deve ser essencial ao processo produtivo e, por conseguinte, à
execução da atividade empresarial desenvolvida pela empresa.
Fl. 936
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3301-011.218 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10820.721112/2011-69

Em razão disso, deve haver a análise individual da natureza da atividade da pessoa
jurídica que busca o creditamento segundo o regime da não-cumulatividade, para se
aferir o que é insumo.
Ademais, sobreveio o julgamento do REsp 1.221.170-PR, proferido na sistemática de
recursos repetitivos, no qual o STJ fixou as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de
creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF n° 247/2002 e 404/2004,
porquanto compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao
PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis n° 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância,
ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item -
bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
contribuinte (julg. 22/02/2018, DJ 24/04/2018).
Em virtude do julgamento desse recurso especial, a RFB editou o Parecer Normativo n°
5, de 17 de dezembro de 2018 (DOU 18/12/2018), que prescreveu:
Apresenta as principais repercussões no âmbito da Secretaria da Receita Federal
do Brasil decorrentes da definição do conceito de insumos na legislação da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins estabelecida pela Primeira Seção do
Superior Tribunal de Justiça no julgamento do Recurso Especial 1.221.170/PR.
Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA
NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO
RESP 1.221.170/PR. ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou
serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de
serviços
pela
pessoa
jurídica.
Consoante
a
tese
acordada
na
decisão
judicial
em
comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre
o processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
As glosas são analisadas a seguir.
Produção de cana-de-açúcar
Sustenta a Recorrente que a cana-de-açúcar é utilizada como matéria-prima pelas
plantas industriais e é oriunda de (i) produção própria e (ii) aquisições de produtores
rurais pessoas físicas e pessoas jurídicas. Esclarece que as aquisições de terceiros se
deram mediante contratos de fornecimento de cana-de-açúcar com CCT, pelos quais a
Fl. 937
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3301-011.218 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10820.721112/2011-69

Clealco assume o corte, carregamento e transporte do produto até suas plantas
industriais.
Por isso, na diligência determinada, buscou-se identificar a existência de créditos
relacionados ao cultivo da cana-de-açúcar, solicitando que o contribuinte esclarecesse
se, para o período em análise, a cana de açúcar foi adquirida na integralidade de
terceiros/pessoas jurídicas.
Sobre isso, o relatório fiscal afirmou:
35. A informação foi apresentada pelo próprio interessado, e está devidamente
juntada aos correspondentes processos. Constata-se que apenas em 2009 (a partir
do 2a trimestre) e 2010 o interessado produziu parcela significativa de cana-de-
açúcar. Nos anos de 2004, 2005, 2006, 2007, 2008 e 1o/trimestre/2009 a parcela
de cana própria é INSIGNIFICANTE ou ZERO. A partir do 2o/trimestre/2009 a
proporção da cana própria aumentou, mas não foram expedidos os documentos
adequados e nem realizados os rateios, conforme dispõe a legislação (LEI, não
IN).
36. Saliente-se que, mesmo para o período em que o interessado produziu sua
matéria prima, ele deveria realizar os devidos rateios.
(...)
37. O interessado produziu no período sob análise, 2o trimestre de 2009, 39,7%
do total da cana-de-açúcar utilizada no processo de industrialização.
(...)
E concluiu:
(...) Especificamente no 2o trimestre de 2009 o interessado ADQUIRIU de PF
1.486.207,00 toneladas (53,2%), ADQUIRIU de PJ 226.530,00 toneladas
(7,1%), e PRODUZIU 816.681,00 toneladas (39,7%). Entretanto, não foram
realizados os competentes registros e rateios
64. Finalizando, o interessado incorreu em erro ao não realizar o rateio
proporcional que segrega os créditos vinculados ao ME/MINT/MIT (não
realizou nos DACON nem nos PERDCOMP), conforme esclarecimentos
prestados no TÓPICO IX – DO RATEIO PROPORCIONAL – ME/MINT/MIT,
vindo a fazê-lo apenas agora, conforme esclarecimentos prestados no TÓPICO V
– DAS PLANILHAS APRESENTADAS PELO INTERESSADO. Entretanto, o
interessado também deveria realizar o rateio mencionado no TÓPICO X – DA
NECESSIDADE DE DOIS TIPOS DE RATEIOS, rateio este que não foi
realizado. PORTANTO, CONSIDERANDO QUE OS CRÉDITOS CONTRA A
FAZENDA PÚBLICA TÊM DE SER LÍQUIDOS E CERTOS E AMPARADOS
EM DOCUMENTAÇÃO HÁBIL E IDÔNEA, E EM PROCEDIMENTOS
FISCAIS E CONTÁBEIS ADEQUADOS AO PROCESSO INDUSTRIAL
CONCLUI-SE QUE, QUANTO AOS MENCIONADOS CRÉDITOS, NÃO
DEVE SER DEFERIDO AO INTERESSADO NADA MAIS DE QUE JÁ O
FOI, POIS:
- Sobre 60,3% do insumo cana-de-açúcar do período (gastos correlacionados),
não se aplica o NOVO CONCEITO DE INSUMO, mas sim, os conceitos já
definidos pela legislação, quanto aos documentos e escrituração fiscal e contábil.
Dessa forma, entendemos que não há direito ao correspondente crédito,
conforme disposto na legislação, e, legislação esta que não sofreu alteração pelo
NOVO CONCEITO DE INSUMO definido pelo STJ;
Fl. 938
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3301-011.218 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10820.721112/2011-69

- Sobre 39,7% do insumo cana-de-açúcar do período (gastos correlacionados),
que em teoria haveria a aplicação do NOVO CONCEITO DE INSUMO, não
houve a elaboração da correta documentação competente, e nem a realização do
adequado rateio, portanto entendemos que a documentação e a escrituração fiscal
e contábil não cumprem os requisitos para conferir direito a esta parcela de
crédito.
Entretanto, no tocante ao CCT - COLHEITA, TRANSBORDO E TRANSPORTE
(dispêndios relacionados a cana adquirida de terceiros), a autoridade afirmou que:
VIII – DOS INSUMOS RELACIONADOS À CANA DE AÇÚCAR –
COLHEITA, TRANSBORDO E TRANSPORTE (CTT)
37. O interessado produziu no período sob análise, 2o trimestre de 2009,
39,7% do total da cana-de-açúcar utilizada no processo de
industrialização. Constata-se que ele operou muito mais como uma
indústria de que como uma agroindústria.
38. Nas operações de aquisição da cana-de-açúcar, via de regra, o
interessado é responsável pela CTT, colheita, transbordo e transporte.
Por pertinente, sobre este ponto faremos alguns esclarecimentos a seguir.
39. Quanto à aquisição de matéria prima, já há ampla definição a respeito
da correta técnica fiscal e contábil, em especial definida nos
procedimentos aplicados na contabilidade de custos, controles de
estoques e incoterms (CIF, FOB etc). A definição de ser o gasto
conceituado como custo incorrido no processo de produção, ou como
despesa, sempre levou em consideração o fato de que o gasto deve ser
identificado com a mercadoria adquirida.
(...)
44.
De
fato
é
um
aspecto
importantíssimo
da
NÃO
CUMULATIVIDADE, pois já é consagrado pela sistemática que o
crédito é permitido quando o bem é para revenda ou utilizado como
insumo, e que em operações finalísticas, do tipo, venda a consumidor
final e compra de material para uso e consumo não há direito ao crédito,
pois não haverá a incidência em cascata.
45. Segue, apenas para visualização, parte de uma NF. Nota-se o campo
"VALOR DO FRETE" e "OUTRAS DESPESAS":

46. O CTT, se realizado pelo próprio vendedor da cana-de-açúcar, e
destacado nos campos "VALOR DO FRETE" e "OUTRAS DESPESAS"
estaria devidamente identificado ao insumo adquirido. NÃO FOI
REALIZADO.
Fl. 939
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3301-011.218 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10820.721112/2011-69

47. O CTT, se realizado por terceiro prestador de serviço, e acobertado pelo
competente conhecimento de transporte devidamente preenchido, com a
vinculação à NF do insumo adquirido, e com os registros na contabilidade de
custos e controles de estoques, estaria devidamente identificado ao insumo
adquirido. NÃO FOI REALIZADO.
48. O CTT, se realizado pelo interessado, e acobertado pelo competente
manifesto de carga devidamente preenchido, com a vinculação à NF do insumo
adquirido, e com os competentes registros e vinculações feitos na contabilidade
de custos e controles de estoques, estaria devidamente identificado ao insumo
adquirido. NÃO FOI REALIZADO.
Dessa forma, adotando-se as razões expostas acima, não cabe o creditamento do
denominado CCT, pois os dispêndios CCT não foram identificados na escrituração.
Segundo a autoridade diligenciante, não cabe o crédito dos custos apontados como
relacionados à aquisição de insumo cana de açúcar (corte, carregamento e transporte do
produto até suas plantas industriais), pois como visto acima no relatório fiscal, não há
liquidez e certeza desses valores, já que não tem suporte em documentação (art. 373, do
CPC/15).
Já o Laudo e a Planilha da PWC permitem a identificação entre os dispêndios
relacionados a fase agrícola, fase industrial, administrativa e outros.
O fluxograma da cana-de-açúcar é o seguinte:

Dessa forma, entendo ser possível analisar a essencialidade e relevância dos dispêndios
empregados em etapa agrícola, desde o preparo do solo até a colheita, em relação aos
39,7% da cana utilizada no trimestre que decorreu de plantação própria.
Dentre tais bens e/ou serviços que se enquadram no conceito de insumo: manutenção de
maquinário agrícola; despesas com plantio e colheita de cana de açúcar; peças para
trator; peças para caminhões; peças para máquinas agrícolas; terraplanagem; análise de
solo; colheita mecanizada de cana; preparação de terreno; serviços de conservação de
estradas; EPI; manutenção da rede de rádio; serviço hidráulico; implementos agrícolas;
serviços agrícolas.
Então, devem ser mantidas as glosas relacionadas a parte administrativa, refeitório,
produção agrícola de terceiros e demais setores.
Assim, dou parcial provimento ao recurso voluntário neste tópico.
Bens utilizados como insumos na fase industrial
Informou a fiscalização que, em analise às informações constantes nos relatórios e
arquivos digitais com a descrição de bens e serviços que serviram de base para cálculo
Fl. 940
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3301-011.218 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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de créditos das contribuições, em consulta ao CNPJ dos fornecedores e no exame por
amostragem das notas fiscais, constatou que há bens e serviços que não se enquadram
no conceito de insumo previsto na legislação, pois não teriam sido utilizados ou
aplicados diretamente no processo de fabricação do açúcar e álcool.
Considerando o conceito de insumo fixado pelo STJ, há despesas que permitem
creditamento no processo produtivo industrial, são as que se referem ao parque
industrial; à segurança e eficiência do processo industrial; manutenção de máquinas e
equipamentos ligados às fases da produção industrial e os materiais EPI.
No Laudo, verifica-se que as operações envolvidas na produção industrial são (cf. item
10 e 11 do Laudo):

Em cotejo do Laudo com a Planilha de “NF glosadas Insumos” elaborada pela PWC,
devem ser revertidas as glosas estritamente relacionados à indústria - serviço industrial;
acessórios industriais; bomba injetora/bicos; conjunto de ferramentais; serviços de
mecânica
industrial;
adesivos
e
abrasivos;
automação/instrumentação;
carregadeira/balança, construção civil; correias, elétrico/eletrônico; mecânica industrial;
óleos e lubrificantes, metais, ferramentas p/ manut. industrial; bens necessários para a
Fl. 941
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3301-011.218 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10820.721112/2011-69

execução de manutenções - perfeitamente identificáveis na planilha como utilizados na
planta industrial.
Então, devem ser mantidas as glosas relacionadas a parte administrativa, refeitório,
automóveis, produção industrial de terceiros e demais setores.
Assim, dou parcial provimento ao recurso voluntário neste tópico.
Frete
O frete para a entrega de insumos compõe a base de cálculo dos créditos a serem
descontados, quando correrem por conta do adquirente e desde que pagos a pessoa
jurídica, por integrarem os custos, conforme disposto no art. 3°, § 3° da Lei 10.833/03.
Com base nas informações constantes das planilhas e relatórios com a descrição dos
gastos, apresentadas pelo contribuinte em meio magnético, a fiscalização glosou os
fretes relacionados ao transporte de pessoal, à remessa de mercadorias, a frete pagos a
pessoas físicas e outros que não se referem à aquisição de insumos, nem integram
custos.
Entendo que não são insumos os fretes relacionados ao transporte de pessoal para o
setor industrial e administrativo.
O art. 3°, § 3° da Lei n° 10.833/03 afasta o direito ao crédito dos fretes de pessoa física.
Por falta de comprovação, deve ser mantida a glosa dos fretes cujas notas fiscais não
foram apresentadas (art. 373, do CPC/15).
Por sua vez, o serviço de transporte de açúcar para remessa de armazenagem de produto
para posterior exportação e os fretes de produtos acabados e inacabados entre
estabelecimentos da empresa podem ser objeto de creditamento com suporte no inciso
IX do art. 3° e art. 15, II e, no caso de produtos inacabados, com suporte no inciso II da
Lei n° 10.833/2003.
Base de cálculo dos créditos a descontar relativos a bens do ativo imobilizado
Relatou a fiscalização que o contribuinte apresentou, em meio magnético, planilha
contendo a discriminação, mês a mês, dos bens de seu Ativo Imobilizado, respectivos
valores e datas de aquisição, que serviram para apuração mensal das bases de cálculo
dos créditos.
Então, a autoridade fiscal constatou que o contribuinte incluiu na base de cálculo dos
créditos referentes a bens do ativo imobilizado:
- valores referentes a bens diferentes de máquinas e equipamentos (veículos, motos,
micro-ônibus, caminhões, etc.), contrariando o art. 31 da Lei n° 10.865/04 e o art. 3°,
§14, da Lei n° 10.833/03;
- bens que não foram utilizados exclusivamente no processo industrial, tais como: rádio
motorola, computadores de bordo, tratores, lavador de veículos, replantador de cana,
colheitadeira de cana, pulverizadores, reboques etc., contrariando o disposto no art. 3°;
VI, e §1°, III, da Lei n° 10.837/2002, e art. 15, da Lei n°10.833/2003, e art. 2° da Lei
11.051/2004;
O Laudo técnico, no Quadro 13-4, identifica os principais bens do ativo imobilizado da
empresa e suas respectivas utilizações e quantidades no processo produtivo.
Da leitura em conjunto com as Planilhas “Glosados Imobilizados”, é passível a tomada
de crédito dos dispêndios relacionados nas planilhas estritamente como “produção
industrial”, tais como FILTRO ROTATIVO VACUO, 10" X 20"; BOMBA DE ALTA
Fl. 942
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3301-011.218 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10820.721112/2011-69

PRESSAO LEMASA L-1; PONTE ROLANTE ZANINI 20 TON.; MOTOR WEG
TRIFASICO 50 CV; BIG BAG; BOMBA PARA AFERIR MANOMETRO etc.
No tocante à fase agrícola, são passíveis de creditamento, os implementos agrícolas que
sevem para a preparação do solo; prevenção de pragas na lavoura e conservação de
estradas.
Deve ser mantida a glosa dos dispêndios relacionados ao local para refeição dos
colaboradores, manutenção de pátio, jardim, bebedouro e CCT.
No tocante à apropriação de créditos em relação à depreciação de bens adquiridos até
30/04/2004 (art. 31 da Lei no 10.865/04), a celeuma foi analisada pelo STF, no Recurso
Extraordinário 599.316, julgado em repercussão geral, com trânsito em julgado em
20/04/2021. Restou assentado que o art. 31, caput, é inconstitucional:
PIS – COFINS – ATIVO IMOBILIZADO – CREDITAMENTO –LIMITAÇÃO
– LEI No 10.865/2004. Surge inconstitucional, por ofensa aos princípios da não
cumulatividade e da isonomia, o artigo 31, cabeça, da Lei no 10.865/2004, no que
vedou o creditamento do PIS e da COFINS, relativamente ao ativo imobilizado
adquirido até 30 de abril de 2004.
TRIBUTÁRIO. PIS. COFINS. APROVEITAMENTO DE CRÉDITOS.
LIMITAÇÃO
TEMPORAL.
ART.
31
DA
LEI
No
10.865/04.
INCONSTITUCIONALIDADE.
A limitação temporal do aproveitamento dos créditos decorrentes das aquisições
de bens para o ativo imobilizado realizadas até 30 de abril de 2004, no regime
não-cumulativo do PIS e COFINS, ofende os princípios constitucionais do
direito adquirido, da irretroatividade da lei tributária, da segurança jurídica e da
não-surpresa.
Declarada a inconstitucionalidade o art. 31 da Lei no 10.865/05 pela Corte
Especial deste Tribunal.
Deve ser afastada a trava do limite temporal.
E, aproveitamento de parte dos créditos mediante a apuração pelo método de rateio
proporcional, pois referentes a encargos de bens comuns à fabricação de produtos
sujeitos aos regimes de não-cumulatividade e exportação.
Inexistência de rateio
Dispõem os §§ 7o, 8o e 9o do art. 3o da Lei no 10.637/2002 e Lei no 10.833/2003:
§ 7o Na hipótese de a pessoa jurídica sujeitar-se à incidência não cumulativa da
contribuição para o PIS/Pasep, em relação apenas a parte de suas receitas, o
crédito será apurado, exclusivamente, em relação aos custos, despesas e encargos
vinculados a essas receitas.
§ 8o Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal,
no caso de custos, despesas e encargos vinculados às receitas referidas no § 7o e
àquelas submetidas ao regime de incidência cumulativa dessa contribuição, o
crédito será determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo método de:
I – apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema de
contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou
II – rateio proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a
relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não
cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês.
Fl. 943
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Fl. 18 do Acórdão n.o 3301-011.218 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10820.721112/2011-69

§ 9o O método eleito pela pessoa jurídica será aplicado consistentemente por
todo o ano calendário, observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da
Receita Federal.
Correto, o procedimento fiscal de desqualificação do método de apropriação direta
utilizado pela empresa, pela inadequação do sistema adotado à vista do processo fabril
da empresa, que tem uma única matéria-prima (cana), que passa por procedimentos
também únicos, para gerar, ao final, dois produtos.
Cabe também o rateio em relação ao mercado interno, mercado interno não tributo e
mercado externo, nos exatos termos da informação fiscal:
IX – DO RATEIO PROPORCIONAL – ME/MINT/MIT
50. Já foi mencionado que, até 30/09/2008 o interessado deveria fazer e não fez o
rateio proporcional com base na receita, conforme determina o inciso II do § 8o
do artigo 3o da Lei 10.833/2003 (mesmo dispositivo da Lei 10.637/2002), pois
produzia produto tributado pela cumulatividade (álcool) e produto tributado pela
não cumulatividade (açúcar).
51. A partir de 01/10/2008 o álcool passou a ser tributado pela não
cumulatividade (conforme MP 413/08, Lei 11.727/08 e Decreto 6.573/08),
entretanto persiste a necessidade do rateio proporcional com base na receita, não
mais para cumprimento dos §§ 7o e 8o do artigo 3o da Lei 10.833/2003 (mesmo
dispositivo da Lei 10.637/2002), mas sim para a distinção dos créditos
vinculados ao ME (passíveis de ressarcimento e/ou compensação, conforme §§
1o e 2o do artigo 6o da Lei no 10.833/2003, e, §§ 1o e 2o do artigo 5o da Lei no
10.637/2002), dos créditos vinculados ao MINT (passíveis de ressarcimento e/ou
compensação, conforme § 2o do artigo 6o da Lei no 10.833/2003, e, § 2o do artigo
5o da Lei no 10.637/2002, combinados com os incisos I e II do artigo 16 da Lei no
11.116/2005), e dos créditos vinculados ao MIT (passíveis apenas de abatimento
dos débitos das próprias contribuições, conforme § 3o do artigo 6o da Lei no
10.833/2003).
52. Observe-se também, que os valores dos créditos da atividade agroindustrial
não são passíveis de ressarcimento ou compensação, conforme disposições
contidas art. 8o, caput, da Lei no 10.925/2004, podendo ser utilizados apenas na
dedução da própria contribuição.
53. O interessado não realizou o rateio proporcional com base na receita, não
segregando os créditos vinculados ao ME/MINT/MIT, nem nos DACON nem
nos PERDCOMP.
X – DA NECESSIDADE DE DOIS TIPOS DE RATEIOS
54. Para o processo produtivo do interessado seriam necessários dois tipos de
rateio. Um seria o rateio mencionado no tópico anterior, para segregar o que é
ME, MINT e MIT.
55. O outro rateio seria o rateio dos “BENS E SERVIÇOS, UTILIZADOS
COMO INSUMOS”. Ou seja, considerar apenas o bem ou serviço que foi
efetivamente utilizado como insumo na produção do produto final, e, na devida
proporção da utilização. Seriam os custos correlacionados ao setor agrícola (cana
própria), ao CTT (corte, transbordo e transporte), ao setor industrial, ao setor
administrativo e ao setor comercial. Por exemplo: segregação do óleo diesel
aplicado no setor agrícola, no CTT, no setor industrial, no setor administrativo e
no setor comercial; segregação dos gastos com oficina correlacionados ao setor
agrícola, ao CTT, ao setor industrial, ao setor administrativo e ao setor
comercial; segregação dos gastos com pneus correlacionados ao setor agrícola,
Fl. 944
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Fl. 19 do Acórdão n.o 3301-011.218 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10820.721112/2011-69

ao CTT, ao setor industrial, ao setor administrativo e ao setor comercial;
segregação dos gastos com terceirização correlacionados ao setor agrícola, ao
CTT, ao setor industrial, ao setor administrativo e ao setor comercial; e assim por
diante. Deveria existir o devido controle, o devido rateio. NÃO HOUVE. O
mencionado
rateio
além
de
fazer
parte
da
essência
da
NÃO
CUMULATIVIDADE (exclusão da incidência na cadeia subsequente, daquilo
que já foi objeto de tributação na cadeia anterior) tem embasamento em LEI,
mais especificamente no art. 3o, inciso II da Lei 10.833/2003 (mesmo dispositivo
da Lei 10.637/2002). Segue dispositivo legal:
Art. 3° Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou
importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos
classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi;
Pelo exposto, voto por dar parcial provimento ao recurso voluntário.

CONCLUSÃO

Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela
consignadas são aqui adotadas.

Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o e 2o do art. 47 do anexo II
do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar provimento parcial
ao recurso voluntário.

(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira – Presidente Redatora

Fl. 945
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