Tribunal: CARF
Processo: 10803.720082/2012-62
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ALEXANDRE EVARISTO PINTO
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2021-10-07
Data de publicação: 2022-01-12

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2006, 2007, 2008
LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. DECADÊNCIA.
Nos termos da Súmula CARF no 114, o Imposto de Renda incidente na fonte sobre pagamento a beneficiário não identificado, ou sem comprovação da operação ou da causa, submete-se ao prazo decadencial previsto no art. 173, I, do CTN.
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL. PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE. CONHECIMENTO. PREQUESTIONAMENTO. AUSÊNCIA.
Não se conhece de Recurso Especial de Divergência, quando a matéria suscitada, ainda que de ordem pública, não foi tratada no acórdão recorrido, faltando-lhe o requisito do prequestionamento.

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10803.720082/2012-62
Recurso
Especial do Procurador e do Contribuinte
Acórdão no
9101-005.784 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
7 de outubro de 2021
Recorrente
SUPERMERCADOS IRMÃOS LOPES S/A E FAZENDA NACIONAL.
Interessado
SUPERMERCADOS IRMÃOS LOPES S/A E FAZENDA NACIONAL.

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2006, 2007, 2008
LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. DECADÊNCIA.
Nos termos da Súmula CARF no 114, o Imposto de Renda incidente na fonte
sobre pagamento a beneficiário não identificado, ou sem comprovação da
operação ou da causa, submete-se ao prazo decadencial previsto no art. 173, I,
do CTN.
PROCESSO
ADMINISTRATIVO
FISCAL.
RECURSO
ESPECIAL.
PRESSUPOSTOS
DE
ADMISSIBILIDADE.
CONHECIMENTO.
PREQUESTIONAMENTO. AUSÊNCIA.
Não se conhece de Recurso Especial de Divergência, quando a matéria
suscitada, ainda que de ordem pública, não foi tratada no acórdão recorrido,
faltando-lhe o requisito do prequestionamento.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial da Fazenda Nacional e no mérito, em dar-lhe provimento. Acordam, ainda, por
unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial do Contribuinte. Manifestou
intenção de apresentar declaração de voto a conselheira Edeli Pereira Bessa.
(documento assinado digitalmente)
ANDREA DUEK SIMANTOB – Presidente em exercício.

(documento assinado digitalmente)
Alexandre Evaristo Pinto - Relator

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia
De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz
Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Caio Cesar Nader Quintella e Andréa
Duek Simantob (Presidente em exercício).
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10803.720082/2012-62
Fl. 1653
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-005.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 10803.720082/2012-62

Relatório
Trata-se de recurso especial interposto pela Fazenda Nacional e de recurso
especial interposto pelo sujeito passivo, em face do decidido no 1301-001.582, de 29/07/2014 (fl.
1184), o qual negou provimento ao recurso de ofício e negou provimento ao recurso voluntário,
adotando a seguinte ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Exercício: 2007, 2008, 2009
MULTA QUALIFICADA.
Descabe a exasperação da penalidade na situação em que não foram aportados aos autos
elementos capazes de criar a convicção de que os tributos que deixaram de ser
recolhidos à Fazenda Pública decorreram de conduta dolosa por parte do fiscalizado.
LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO.DECADÊNCIA.
Presentes indicativos de que a contribuinte apurou o imposto e a contribuição devidos,
os declarou e efetuou recolhimentos a eles correspondentes, resta aplicável as
disposições do parágrafo4odo art.150 do Código Tributário Nacional, ou seja, o prazo
quinquenal para que a Fazenda Pública constitua os créditos tributários conta-se da data
da ocorrência dos fatos geradores respectivos.
DECADÊNCIA.
PAGAMENTO
A
BENEFICIÁRIO
NÃO
IDENTIFICADO.
IMPOSTO DE RENDA TRIBUTADO EXCLUSIVAMENTE NA FONTE.
Inexistindo qualquer discrímen normativo que imponha um tratamento diferenciado no
caso da incidência do IRFonte sobre os pagamentos promovidos pela pessoa jurídica a
beneficiários não identificados, a estes também se mostram aplicáveis as disposições do
Art. 150, par. 4o, impondo, no presente caso, o reconhecimento da decadência parcial
também em relação a estes montantes devidos.
GLOSA DE DESPESAS. PROCEDÊNCIA.
Em consonância com o disposto no art. 304 do RIR/99, tratando-se de importâncias
pagas a título de prêmio, a dedução dos valores correspondentes fica condicionada à
identificação dos beneficiários e à comprovação da operação ou da causa que deu
origem ao rendimento.
PAGAMENTOS A BENEFICIÁRIOS NÃO IDENTIFICADOS. PAGAMENTOS
SEM CAUSA.
Nos casos de pagamentos efetuados pelas pessoas jurídicas a beneficiários não
identificados, bem como naqueles efetuados ou entregues a terceiros ou sócios em que
não for comprovada a operação ou a sua causa, os valores correspondentes se submetem
à incidência do Imposto de Renda exclusivamente na fonte, à alíquota de trinta e cinco
por cento.
PEDIDO DE DILIGÊNCIA. IMPROCEDÊNCIA.
À luz do regramento processual vigente, a autoridade julgadora é livre para, diante da
situação concreta que lhe é submetida, deferir ou indeferir pedido de diligência
formulado pelo sujeito passivo, ex vi do disposto no art. 18 do Decreto no 70.235, de
1972. No caso vertente, demonstrada, à evidência, a dispensabilidade do procedimento,
há que se indeferir o pedido correspondente.
JUROS. TAXA SELIC.
A partir de 1o de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários
administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil são devidos, no período de
inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia SELIC
para títulos federais.
Fl. 1654
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-005.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 10803.720082/2012-62

INCONSTITUCIONALIDADES.
APRECIAÇÃO
EM
ÂMBITO
ADMINISTRATIVO. IMPOSSIBILIDADE.
O Conselho Administrativo de Recursos Fiscais não é competente para se pronunciar
sobre a inconstitucionalidade de lei tributária (Súmula CARF no 2).

No caso concreto, a e. Turma a quo entendeu pela por maioria de votos, acolher a
preliminar de decadência referente ao IRF, nos termos do voto proferido pelo redator designado
Carlos Augusto de Andrade Jenier, vencido o Conselheiro Wilson Fernandes Guimarães
(relator); no mérito, por maioria de votos, negar provimento ao recurso; vencido o Conselheiro
Carlos Augusto de Andrade Jenier. Recurso de Ofício: por unanimidade de votos, negar
provimento ao recurso.

Do Recurso da Fazenda Nacional

Não consta, nos autos, termo de intimação pessoal de Procurador da Fazenda
Nacional desta decisão. Todavia, o processo foi enviado à Procuradoria da Fazenda Nacional em
25/03/2015 (fl. 1211), para ciência. Por força do §9o do artigo 23 do Decreto no 70.235, de 1972,
presume-se a ciência trinta dias após essa data. O processo retornou ao Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais em 07/05/2015 (fl. 1228), com o recurso especial de fl. 1212, razão pela qual
o recurso é considerado tempestivo, conforme o §2o do artigo 37 do mesmo Decreto.
A decisão da primeira instância afastou a qualificação da multa de ofício e
declarou a decadência do crédito tributário relativo a 2006. Com isso, foram interpostos recurso
de ofício e recurso voluntário. A decisão recorrida corroborou a decisão da primeira instância.
Uma única divergência é apontada no recurso em tela: a contagem do prazo de
decadência do IRRF conforme a regra contida no artigo 150, §4o, do CTN. O Recurso Especial
foi admitido nos seguintes termos:
Assim, afirma que essa decisão atacada contraria a jurisprudência do CARF,
manifestada nos Acórdãos no 1402-00.320 e no 9101-00.773, a seguir analisados.
O Acórdão no 1402-00.320 adotou a seguinte ementa quanto à questão em tela:
DECADÊNCIA. IR-FONTE. PAGAMENTO SEM CAUSA OU A BENEFICIÁRIO NÃO
IDENTIFICADO. Em se tratando de fato jurídico-tributário cuja tributação é
condicionada a procedimento de ofício da autoridade fiscal, não há que se falar em
atividade de lançamento por parte do contribuinte, sujeito a aplicação do prazo
decadencial estabelecido no art. 150 do CTN, pelo qual se homologa a atividade,
independentemente da natureza do tributo. Se o contribuinte realiza pagamentos que
pela natureza não estariam sujeito à retenção de IR-Fonte, porém, a fiscalização logra
comprovar que os valores tiveram outra destinação, essa sim sujeita a tributação
(pagamentos sem causa), o lançamento só pode se dar de oficio, à luz do art. 149 do
CTN, sendo que o prazo decadencial é o definido no art. 173, inciso do mesmo Código.
Transcreve-se parte do respectivo voto condutor:
Pois bem. Manifestei em dezenas de julgamento que pude participar neste Conselho,
que em se tratando de fato jurídico-tributário cuja tributação é condicionada a
procedimento de oficio da autoridade fiscal não há que se falar em atividade de
lançamento por parte do contribuinte, sujeito a aplicação do prazo decadencial
estabelecido no art. 150 do CTN. pelo qual se homologa a atividade,
independentemente da natureza do tributo. Se o contribuinte contabiliza pagamentos
que pela natureza não estariam sujeito à retenção de IR-Fonte. porém, a fiscalização
Fl. 1655
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-005.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 10803.720082/2012-62

logra comprovar que os valores tiveram outra destinação, essa sim sujeita a tributação
(pagamentos sem causa), o lançamento só pode se dar de oficio, à luz do art. 149 do
CTN. sendo que o prazo decadencial é o definido no art. 173. inciso do mesmo Código.
Verificam-se situações similares nos acórdãos contrapostos. Em ambas as decisões, foi
realizado lançamento de IRRF em razão de pagamento a beneficiários não identificados.
A decisão recorrida adotou o entendimento que a contagem do prazo de decadência
deveria seguir a regra contida no artigo 150, §4, do CTN, enquanto a decisão paradigma
entendeu que o prazo deveria seguir a regra contida no artigo 173, I, do CTN. Com isso,
fica evidente a divergência nas interpretações adotadas.
O recorrente ainda aponta como paradigma da divergência o Acórdão no 9101-00.773, o
qual adotou a seguinte ementa:
Assinto: Normas Gerais de Direito Tributário
Exercício: 2002
DECADÊNCIA. LANÇAMENTO EFETUADO COM BASE EM FATOS APURADOS
EM AÇÃO FISCAL. No caso de lançamento de ofício resultante de ação desenvolvida
por iniciativa fiscal em que dos levantamentos e investigações realizadas emergiram
fatos imputáveis que de outra forma não teriam vindo à lume, a contagem do prazo
decadencial é deslocado para a regra geral do artigo 173, inciso I do CTN, sendo
incabível, in casu, falar-se em homologação de pagamento antecipado de tributo ou da
ação envidada pelo sujeito passivo para demonstrá-lo inexistente, mesmo porque outra
não fora a acusação fiscal senão a de que a autuada, dissimuladamente, tudo fizera
para dele se eximir.
Transcreve-se trecho do respectivo voto condutor:
Ainda mais que, se a fiscalização considerou que o pagamento sem causa ou a
beneficiário não identificado de fato ocorrera, indaga-se, como se falar em pagamento
antecipado ou em atividade exercida pelo sujeito passivo, se os procedimentos que
levaram à caracterização do ilícito foram praticados com dissimulação deliberada?
Ou, ainda, como se falar em homologação? Homologar o quê? Seria a homologação da
atividade dissimulada que, na ótica da autoridade fiscal, fora praticada pelo sujeito
passivo, com vistas a ludibriar o fisco e escondê-la até mesmo das autoridades
encarregadas do controle e fiscalização das nossas instituições bancárias? A resposta a
essas indagações não pode ser outra senão um categórico não.
Sendo assim, com a devida vénia, discordo dos fundamentos a partir dos quais a
decisão recorrida considerou o lançamento alcançado pela decadência, pois não
vislumbro atividade de iniciativa do sujeito passivo que estivesse pendente de
homologação, assim como discordo também do entendimento da douta Procuradoria
da Fazenda Nacional quanto às razões que fundamentaram o seu Recurso Especial,
porquanto considero correta a aplicação da regra do art. 173,1 do CTN não porque
deixou de haver o pagamento antecipado de qualquer parcela do crédito tributário,
mas em virtude de o lançamento ter sido realizado a partir de verificações efetuadas
por iniciativa da autoridade de fiscalização, consoante art. 142 do CTN, culminando
com a lavratura do auto de infração.
A leitura desse acórdão permite verificar que o paradigma possui situações fáticas e
jurídicas muito semelhantes ao paradigma anterior. Assim, entendo que também é apto a
estabelecer a divergência requerida.
No mérito, aduz a i. Procuradoria que em se tratando de incidência de IRF sobre
pagamentos sem causa e/ou a beneficiário não identificado, não há o que se falar em conduta do
sujeito passivo a ser homologada. A providência determinada no art. 61 da Lei no 8.981/95
pressupõe, justamente, a sua omissão em demonstrar a operação realizada e a sua sujeição
às normas de tributação, isenção, imunidade ou não incidência.
Nas hipóteses de aplicação deste dispositivo, a lei não atribuiu ao sujeito passivo o
dever de apurar e pagar o IRF devido, antes de qualquer procedimento de ofício, mas, pelo
Fl. 1656
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-005.784 - CSRF/1a Turma
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contrário, atribuiu ao Fisco o dever de efetuar o lançamento de ofício, quando apurada qualquer
daquelas hipóteses de incidência descritas na norma jurídica.
É irrelevante o fato de o contribuinte, em outros pagamentos, ter procedido à
regular identificação dos beneficiários e à retenção do imposto de renda por eles devido em razão
da natureza dos rendimentos pagos.
Cada pagamento constitui um fato gerador independente, de forma que a
homologação tácita prevista no art. 150, §4o, do CTN, somente se opera sobre os fatos
regularmente classificados pelo contribuinte como tributáveis, isentos, imunes ou não-
tributáveis, providência da qual a contribuinte não se desincumbiu relativamente aos pagamentos
em tela.
Intimado do resultado, o contribuinte não apresentou contrarrazões.

Do Recurso do Contribuinte

Trata-se de Recurso Especial de Divergência (fls. 1321 e ss.), previsto nos arts. 67 e
ss. do Anexo II do Regimento Interno do CARF – RICARF, aprovado pela Portaria MF n° 343, de
09 de junho de 2015, contra o Acórdão n° 1301-001.582 (da 1a Turma Ordinária da 3a Câmara da 1a
Seção do CARF, fls. 1184 e ss.), através do qual o colegiado decidiu acolher preliminar de
decadência do contribuinte, referente ao Imposto de Renda na Fonte – IRF, e negar provimento aos
recursos voluntário e de ofício.
A recorrente foi cientificada do Despacho de Admissibilidade de Embargos do
Contribuinte em 09/02/2018 (Termo de Ciência por Abertura de Mensagem de fls. 1318), sexta-feira
antes do Carnaval. O prazo para interposição de recurso iniciou-se em 15/02/2018, a quinta-feira
seguinte, primeiro dia subsequente de expediente normal nos órgãos da administração pública federal
direta. Tendo o contribuinte apresentado o recurso especial em 26/02/2018 (Termo de Análise de
Solicitação de Juntada de fls.1320 e Extrato do Processo de fls. 1519 e ss., Recurso Especial do
Contribuinte de fls. 1321 e ss.), verifica-se que, com fundamento no art. 67, do Anexo II, do
RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 2015, é tempestiva sua interposição.
A empresa pleiteia reforma do acórdão nos dois pontos da ementa acima transcrita
que lhe foram desfavoráveis: GLOSA DE DESPESAS. PROCEDÊNCIA, e PAGAMENTOS A
BENEFICIÁRIOS NÃO IDENTIFICADOS. PAGAMENTOS SEM CAUSA. Desdobra-os em
quatro matérias, em relação às quais suscita divergência de interpretação: (i) glosa de despesas, na
apuração do IRPJ, não aplicável à CSLL; (ii) glosa de despesas, na apuração do IRPJ, de
valores objeto de lançamento de ofício de contribuições previdenciárias como remuneração
indireta; (iii) lançamento de IRF, por pagamento a beneficiário não identificado, de valores
glosados como despesas na apuração do IRPJ, e (iv) enquadramento legal equivocado do IRF.
Para todas as matérias a recorrente apresentou sua tese quanto à legislação
interpretada de forma divergente e anexou ao recurso a íntegra dos acórdãos paradigmas que
mencionou, todos oriundos de colegiados distintos daquele que proferiu o acórdão recorrido.
O acórdão recorrido enfrentou situação em que foram lavrados autos de infração de
IRPJ, CSLL e Imposto de Renda na Fonte (IRF), relativos aos anos-calendário de 2006 a 2008,
alegadas as seguintes infrações: i) pagamentos a beneficiários não identificados – causa não
comprovada; e ii) falta de comprovação de despesas com a prestação de serviços. Trecho de seu
relatório ajuda a esclarecer os fatos:
Fl. 1657
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-005.784 - CSRF/1a Turma
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“v) com base nas investigações e na análise dos documentos apreendidos,
foram identificadas empresas cujo objetivo era oferecer serviços
relacionados à distribuição de cartões de crédito, sendo que, a partir de
estudos desenvolvidos na área de planejamento das atividades fiscais da
Receita Federal e das informações obtidas por meio da denominada
OPERAÇÃO AQUARELA, decidiu-se pela instauração de procedimento
contra a empresa EXPERTISE COMUNICAÇÃO TOTAL LTDA;
(...)
a) a fiscalizada realizou contrato de prestação de serviços com a empresa
EXPERTISE COMUNICAÇÃO TOTAL LTDA, cujo objeto seria o seguinte:
PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DE MARKETING DE RELACIONAMENTO,
INCENTIVO E FIDELIZAÇÃO E GERENCIAMENTO DE PREMIAÇÃO,
MEDIANTE A UTILIZAÇÃO DO CARTÃO ELETRÔNICO DENOMINADO
EXCHANGE CARD;”
No mesmo procedimento de fiscalização foi também realizado exame da regularidade
do pagamento das contribuições previdenciárias, que resultou em auto de infração formalizado no
processo administrativo no 10803.720084/2012-51, hoje pendente de julgamento na 3a Câmara da
Segunda Seção de Julgamento do CARF.
O Recurso foi parcialmente admitido nos seguintes termos:
1 - Primeira Matéria – glosa de despesas, na apuração do IRPJ, não aplicável à
CSLL
Como informado pelo contribuinte em seu recurso especial, o acórdão recorrido não
abordou a questão da glosa de despesas efetuada na apuração do IRPJ não ser aplicável
na apuração da CSLL. Por isso, esse tema foi objeto de seus Embargos de Declaração
(fls. 1266 e ss.), rejeitados. Transcrevo, abaixo, trecho do Despacho de Admissibilidade
de Embargos do Contribuite, de fls. 1306 e ss., que esclarece a omissão:
“A leitura do acórdão embargado permite verificar que as glosas de despesa, tanto
quanto ao IRPJ quanto à CSLL, foram tratadas em conjunto, conforme o entendimento
de que as regras de dedutibilidade são as mesmas para ambos os tributos. Com isso,
não há a alegada omissão em relação à CSLL.
A reclamação do embargante tem fundamento na afirmação de que o artigo 304 do RIR
aplica-se apenas ao IRPJ, não sendo aplicável à CSLL. Todavia, tal afirmação foi
trazida ao processo apenas nos presentes embargos. Saliente-se que o recurso
voluntário, julgado na decisão embargada, não levanta qualquer distinção entre as
regras de dedutibilidade do IRPJ e da CSLL.
(...)
Na espécie, a questão agora trazida pelo embargante não foi levada ao conhecimento
do Colegiado, de forma que este não estava obrigado a se manifestar sobre ela.
Verifica-se que o embargante está inovando em suas razões de defesa, o que não é
admitido em sede de embargos de declaração.”
De fato, esta matéria não foi questionada no Recurso Voluntário (fls.1150 e ss.), nem na
Impugnação do contribuinte (fls. 929 e ss.). Por isso, nem o Acórdão de Impugnação
(fls. 1113 e ss.) nem o Acórdão de Recurso de Ofício e de Recurso Voluntário
discorrem sobre a aplicabilidade do art. 304 do RIR para a CSLL, avaliada pelo
contribuinte como incorreta.
Trata-se, portanto, de prequestionamento amparado pelo art. 1025 do CPC/2015, que
em seu art. 15 determina a aplicação subsidiária daquele código ao processo
administrativo:
Fl. 1658
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-005.784 - CSRF/1a Turma
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Art. 1.025. Consideram-se incluídos no acórdão os elementos que o embargante
suscitou, para fins de pré-questionamento, ainda que os embargos de declaração sejam
inadmitidos ou rejeitados, caso o tribunal superior considere existentes erro, omissão,
contradição ou obscuridade.
Passemos à análise dos acórdão paradigmas apresentados.
Abaixo, ementa do primeiro paradigma, Acórdão no 9101-002.310, proferido pela CSRF
em 03/05/2016, referente ao processo administrativo 12898.001543/2009-12.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO CSLL
Ano-calendário: 2004, 2005, 2006, 2007
CSLL. BASE DE CÁLCULO E LIMITES À DEDUTIBILIDADE.
A amortização contábil do ágio impacta (reduz) o lucro líquido do exercício. Havendo
determinação legal expressa para que ela não seja computada na determinação do
lucro real, o respectivo valor deve ser adicionado no LALUR, aumentando, portanto, a
base tributável. Não há, porém, previsão no mesmo sentido, no que se refere à base de
cálculo da Contribuição Social, o que, a nosso sentir, torna insubsistente a adição feita
de ofício pela autoridade lançadora.
AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. ADIÇÃO À BASE DE CÁLCULO. INAPLICABILIDADE
DO ART. 57, LEI N 8.981/1995.
Inexiste previsão legal para que se exija a adição à base de cálculo da CSLL da
amortização do ágio pago na aquisição de investimento avaliado pela equivalência
patrimonial. Inaplicabilidade, ao caso, do art. 57 da Lei n 8.981/1995, posto que tal
dispositivo não determina que haja identidade com a base de cálculo do IRPJ.
IRPJ. CSLL. BASES DE CÁLCULO. IDENTIDADE. INOCORRÊNCIA.
A aplicação, à Contribuição Social sobre o Lucro, das mesmas normas de apuração e
pagamento estabelecidas para o imposto de renda das pessoas jurídicas, por expressa
disposição legal, não alcança a sua base de cálculo.
Assim, em determinadas circunstâncias, para que se possa considerar indedutível um
dispêndio na apuração da base de cálculo da contribuição, não é suficiente a simples
argumentação de que ele, o dispêndio, é indedutível na determinação do lucro real,
sendo necessária, no caso, disposição de lei nesse sentido.
Trata o paradigma de auto de infração de CSLL no qual tomou-se por base valor de ágio
amortizado que, adicionado ao lucro líquido na apuração do lucro real, não foi
adicionado na apuração da base de cálculo da CSLL.
A ementa esclarece que há determinação expressa de lei para que a amortização do ágio
não impacte o lucro real. E decide que, nesse caso específico, seria necessária também
determinação expressa que exigisse a adição na apuração da base de cálculo da CSLL.
Conclui que, em determinadas circunstâncias, essa determinação expressa é necessária.
Abaixo, trecho do voto vencedor que melhor elucida a situação enfrentada e os
fundamentos da decisão:
"O ponto aqui é discutir se a despesa com ágio (incentivado ou não, ou seja, ágio
amparado ou não pelos termos da Lei 9.532/97), deve ser adicionada à base de cálculo
da CSLL.
(...)
Ora, conforme se verifica da leitura dessas disposições – ao contrário do que afirma a
decisão de primeira instância, o mencionado art. 57 da Lei 8.981/95 não autoriza, de
forma alguma, a aplicação indiscriminada das disposições regentes do Imposto de
Renda na verificação dos contornos de incidência da CSLL, mas preserva,
expressamente, os ditames próprios da definição de sua base de cálculo, da forma como
realizado pelas disposições até então vigentes, mantendo, assim, as normas contidas na
mencionada Lei 7.689/88, nos termos ali então especificamente apontados.
Fl. 1659
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-005.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 10803.720082/2012-62

A partir dessas considerações, verifica-se que, conforme destacado das disposições do
art. 2o, parágrafo 1o, alínea ‘c’ da Lei 7.689/88, ali expressamente se faz referência aos
específicos ajustes (exclusões e adições) a serem aplicados ao resultado do período-
base, apurado a partir da aplicação das expressas disposições da legislação comercial,
distinguindo a composição da base de cálculo da Contribuição em questão, assim, às
regras próprias da legislação do Imposto sobre a Renda.
Assim, para admitir-se como valida qualquer exclusão e/ou adição na apuração da
base de cálculo da CSLL, faz-se essencial, no caso, a existência de legislação
especificamente a ela relacionada, sem a qual, estar-se-ia admitindo a possibilidade de
interpretação ampliativa de normas restritivas de direito, o que, definitivamente, não
tem qualquer cabimento em nosso ordenamento jurídico pátrio.
(...)
Fixada essa premissa necessária, relevante destacar, ainda, que a amortização contábil
do ágio impacta (reduz) o lucro líquido do exercício. Havendo determinação legal
expressa para que ela não seja computada na determinação do lucro real, o respectivo
valor deve ser adicionado no LALUR, aumentando, portanto, a base tributável. Não há,
porém, previsão no mesmo sentido, no que se refere à base de cálculo da Contribuição
Social, o que, a nosso sentir, torna insubsistente a adição feita de ofício pela autoridade
lançadora."
Há evidente diferença fática entre a situação a que se refere o acórdão paradigma –
amortização de ágio, e aquela do acórdão recorrido – pagamento a beneficiário não
identificado. Ademais, o paradigma decide que, no caso da amortização do ágio, há
legislação específica determinando a adição da despesa para apuração do lucro real e
não para a apuração da CSLL, legislação essa que não se refere a qualquer situação
diferente de amortização de ágio.
No entanto, apesar das diferenças fáticas, o acórdão paradigma decidiu de forma
assertiva que, para se admitir como válida qualquer exclusão ou adição na apuração da
base de cálculo da CSLL, faz-se essencial a existência de legislação especificamente a
ela relacionada. Já o acórdão recorrido tratou conjuntamente a glosa de despesas do
IRPJ e da CSLL.
Assim, é possível a comparação entre ambas as situações, na medida em que o
paradigma exige legislação específica para a glosa da despesa na CSLL, e o
acórdão recorrido não. Caracteriza-se, portanto, em relação a este primeiro
paradigma, a divergência suscitada.
O segundo paradigma apresentado para esta primeira matéria é o Acórdão no 1201-
000.789, proferido pela 1o Turma da 2a Câmara da 1a Seção em 10/04/2013 , referente
ao processo 19740.000346/2008-38. Trata-se de decisão contrária ao contribuinte, na
qual é negado provimento ao recurso voluntário. Sua ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO CSLL
Ano-calendário: 2003, 2004
IRPJ E CSLL. BASES DE CÁLCULO. AJUSTES. DISTINÇÃO.
Não há identidade entre os ajustes ao lucro líquido previstos na legislação do IRPJ e
da CSLL para fins da determinação das bases de cálculo desses tributos. A identidade
estabelecida pelo art. 57 da Lei no 8.981/95 refere-se à forma de apuração do IRPJ e da
CSLL eleita pelo sujeito passivo, que pode ser com base no lucro líquido trimestral,
com base no lucro líquido anual ou com base no lucro presumido.
TRIBUTOS COM EXIGIBILIDADE SUSPENSA. INDEDUTIBILIDADE.
Devem ser adicionados ao lucro líquido do período, para fins de determinação da base
de cálculo da contribuição social, os tributos cuja exigibilidade esteja suspensa por
força de depósito do montante integral.
Agora, trechos do voto que esclarecem a situação específica e as consequentes
conclusões:
Fl. 1660
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-005.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 10803.720082/2012-62

“Ao longo dos itens 3 e 4 de seu recurso voluntário a interessada contesta a incidência
da CSLL sobre a contribuição para o PIS e a Cofins, cuja exigibilidade encontrava-se
suspensa, sob o argumento de que não há identidade entre as bases de cálculo do IRPJ
e da CSLL. Argumenta que o abaixo transcrito art. 41, § 1o, da Lei no 8.981/95 aplica-
se somente à determinação do lucro real.
(...)
No entanto deve-se ressaltar que a autoridade fiscal, em momento algum, afirma a
identidade entre as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.
(...)
Isso posto, ao contrário do alegado pela recorrente nos itens 3 e 4 do voluntário, a
autuação não se deu em razão de suposta identidade entre as bases de cálculo do IRPJ
e da CSLL, mas sim porque a autoridade fiscal entendeu que é de provisão a natureza
do registro contábil relativo aos valores de tributos não pagos, cuja exigibilidade esteja
suspensa.
(...)
Segundo a fiscalização referidos valores caracterizam-se como provisões, daí porque a
contribuinte deveria tê-los adicionado lucro líquido, para fins de determinação da base
de cálculo da CSLL, conforme expressamente prescrito pelo art. 13, I, da Lei no
9.249/95, verbis:
(...)
Tendo em vista todo o exposto, voto por negar provimento ao recurso voluntário.”
Como se vê, o motivo da autuação não foi a identidade entre as bases de cálculo do
IRPJ e da CSLL. E a conclusão, contrária ao contribuinte, pela necessidade de adição
das referidas provisões à base de cálculo da CSLL, tem fundamento em legislação
específica, qual seja, o art. 13 da Lei no 9.249/95.
Não é possível estabelecer divergência entre as conclusões do acórdão paradigma, que
determinou a adição da despesa na apuração da CSLL em virtude de lei específica, com
aquelas do acórdão recorrido, pelo fato daquele ter tratado conjuntamente a glosa de
despesas do IRPJ e da CSLL. O paradigma, decidindo sobre situação em que há
legislação específica para a CSLL, em nada contraria o acórdão recorrido.
Diante do exposto, no que diz respeito a esta primeira matéria – glosa de despesas, na
apuração do IRPJ, não aplicável à CSLL – concluo pela caracterização da
divergência suscitada apenas em relação ao primeiro paradigma apresentado. Restam
assim atendidos os pressupostos de admissibilidade.
2 - Segunda Matéria: glosa de despesas, na apuração do IRPJ, de valores objeto de
lançamento de ofício de contribuições previdenciárias como remuneração indireta.
Diz o acórdão recorrido sobre a matéria:
“As autuações tratadas no presente processo não cuidam exatamente de glosa de
despesas de propaganda, mas, sim, de glosa de despesa calcada em pagamentos cujos
beneficiários não foram identificados (art. 304 do RIR/99) e glosa de despesa em
virtude da falta de comprovação da efetiva prestação de serviços, impossibilitando,
assim, a emissão de juízo acerca da sua necessidade (art. 299 do RIR/99).
De fato, relativamente aos valores destinados ao crédito nos cartões, duas foram as
infrações verificadas: o cômputo indevido como despesa, eis que os beneficiários dos
pagamentos não foram identificados (art. 304 do RIR/99); e a ausência de tributação,
na fonte, dos valores pagos aos beneficiários, vez que não foram identificados e
individualizados (art. 674 do RIR/99).
(...)
Quanto ao procedimento fiscal levado efeito em relação às contribuições
previdenciárias, objeto do processo administrativo no 10803.720084/2012-51, penso
que nenhuma interferência produz nos feitos aqui tratados.
Fl. 1661
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-005.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 10803.720082/2012-62

Com efeito, no presente processo, um elemento crucial para a formalização das
exigências foi o fato de a Recorrente não identificar os beneficiários dos pagamentos
efetuados. Somado a isto, restou a falta de comprovação da causa de tais pagamentos.
No caso do lançamento das contribuições previdenciárias, esta falta de identificação
dos beneficiários foi reafirmada, conforme fragmento do respectivo Termo de
Verificação, abaixo reproduzido.
(...)
O lançamento das contribuições previdenciárias por meio da denominada AFERIÇÃO
INDIRETA não invalida os lançamentos tributários tratados no presente processo,
cabendo à contribuinte discutir o referido critério no âmbito do citado processo no
10803.720084/201251.
O que resta fora de dúvida, pois, é que tanto no presente processo, como no que foram
formalizadas as contribuições previdenciárias, ficou evidenciada a falta de
identificação dos beneficiários dos pagamentos, o que, nos termos da legislação
tributária (arts. 674 e 304 do RIR/99), autoriza o lançamento do imposto de renda na
fonte e a glosa da despesa.
(...)
A Recorrente alega que “todos os beneficiários pelos pagamentos estão perfeitamente
identificados nos autos”. Contudo, não identifico no processo tal providência, até
porque, à peça recursal, nenhum documento foi juntado e nenhuma referência foi feita
às folhas do processo em que tais identificações podem ser localizadas.”
Conhecidas os fatos e conclusões do acórdão recorrido, vejamos o primeiro paradigma –
Acórdão no 101.95846, proferido pela 1a Câmara do 1o Conselho de Contribuintes, em
08/11/2006, referente ao processo 15374.001356/00-27. Abaixo, a ementa:
IRPJ
-
DESPESAS
DE
CONFRATERNIZAÇÃO
DE
FINAL
DE
ANO
-
COMPROVAÇÃO Para que possam ser considerados na apuração do lucro real , as
despesas contabilizadas pelo contribuinte devem estar embasadas em documentos que
assegurem a veracidade do que está escriturado.
DESPESAS DE VEÍCULOS - DEDUTIBILIDADE – As despesas operacionais
realizadas com veículos são dedutíveis quando comprovada a efetiva utilização nas
atividades normais da pessoa jurídica.
DESPESAS COM SALÁRIOS INDIRETOS - DEDUTIBILIDADE - São dedutíveis os
gastos relacionados com salários indiretos aos administradores da pessoa jurídica,
quando pagos a beneficiários identificados e individualizados, nos termos do § 3a, letra
"a" do artigo 297, do RIR/94.
IRFONTE - SALÁRIOS INDIRETOS - Cabível o lançamento a título de imposto de
renda exclusivamente na fonte sobre as parcelas correspondentes a salários indiretos
que deixaram de ser adicionadas nas respectivas folhas de pagamentos e não
incorporaram a base de cálculo do imposto retido mensalmente sobre os salários dos
administradores.
Já na ementa se verifica que o acórdão paradigma considera dedutíveis os gastos com
salários indiretos quando pagos a beneficiários identificados e individualizados. E,
conforme trechos transcritos do acórdão recorrido, no caso do presente processo os
beneficiários não estão identificados. Abaixo, trecho do voto do paradigma que enfatiza
a necessidade de identificação dos beneficiários:
“Assim, conclui-se que a contribuinte atendeu às normas ditadas pela legislação de
regência para deduzir da base de cálculo do tributo, dos gastos relativos ao plano de
saúde em questão, por se tratar de remuneração indireta a administradores e terceiros,
tudo de acordo com o que estabelece o artigo 297 e parágrafos, do RIR/94. Aliás, os
gastos em questão somente seriam considerados indedutiveis caso ocorresse a situação
prevista na alínea "b" do seu parágrafo 3°, qual seja, pagamentos a beneficiários não
identificados ou beneficiários identificados e não individualizados, o que, como já visto
acima, não é o caso dos autos.”
Fl. 1662
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-005.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 10803.720082/2012-62

Não há divergência de interpretação entre o acórdão recorrido e o paradigma. Ao
contrário, o paradigma, no mesmo sentido do que foi decidido no recorrido, afirma que
os gastos seriam considerados indedutíveis caso os beneficiários dos pagamentos não
fossem identificados. Deste modo, coclui-se, em relação a esse primeiro paradigma da
segunda matéria apresentada, que não se presta a suscitar a divergência apontada.
Na sequência, ementa do acórdão do segundo paradigma – Acórdão no 1402-002.412,
proferido pela 2a Turma da 4a Câmara da 1a Seção de Julgamento, em 21/03/2017,
referente ao processo 16327.720672/2012-34:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ
Ano-calendário: 2007, 2008
PARTICIPAÇÃO
NO
LUCRO
E
GRATIFICAÇÕES
PERCEBIDAS
POR
EMPREGADOS. DEDUTIBILIDADE. LEI 10.101/2000. ART. 299 DO RIR/99.
O descumprimento dos pressupostos/requisitos determinados pela Lei no 10.101/2000
não tem o condão de objetar a dedução dos pagamentos efetuados a título de PLR aos
empregados da pessoa jurídica, haja vista que a natureza de tais verbas continua sendo
de despesas necessárias à atividade, segundo o disposto no art. 299 do RIR/99.
PARTICIPAÇÃO
NO
LUCRO
E
GRATIFICAÇÕES
PERCEBIDAS
POR
ADMINISTRADORES. INDEDUTIBILIDADE. LEI 10.101/2000.
Por força dos artigos 303 e 463 do RIR/99 são indedutíveis as despesas incorridas com
o pagamento bônus, gratificações e de participação no lucro a administradores. A Lei
no 10.101, de 2000, foi instituída para regulamentar o inciso XI do artigo 7o da
Constituição Federal, o qual trata de direito dos trabalhadores empregados.
MULTA DE LANÇAMENTO DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA DE JUROS DE MORA.
POSSIBILIDADE.
É legítima a incidência de juros de mora sobre multa fiscal punitiva, a qual integra o
crédito tributário.
Abaixo, trecho do voto que esclarece melhor a situação fática e as conclusões a que
leva:
“Tem razão a recorrente neste ponto. No nosso entendimento, bastaria o argumento de
que, mesmo não sendo atendidos os pressupostos/requisitos exigidos pela Lei no
10.101/2000, os pagamentos realizados aos empregados a título de PLR não perdem
sua natureza de despesas necessárias. Reza o art. 299 do RIR:
Art. 299. São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias à
atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora (Lei no 4.506, de
1964, art. 47).
§ 1o São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das transações
ou operações exigidas pela atividade da empresa (Lei no 4.506, de 1964, art. 47, § 1o).
§ 2o As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo de
transações, operações ou atividades da empresa(Lei no 4.506, de 1964, art. 47, § 2o).
§ 3o O disposto neste artigo aplica-se também às gratificações pagas aos empregados,
seja qual for a designação que tiverem. (grifei)”
O PLR – Participação dos Trabalhadores nos Lucros ou Resultados da empresa,
conforme definido pela citada Lei no 10.101/2000, é regulada por convenção ou acordo
coletivo, ou por comissão paritária escolhida pelas partes, integrada também por um
representante indicado pelo sindicato da respectiva categoria, do qual devem constar
regras claras e objetivas.
O paradigma decide que a gratificação concedida naquele caso, mesmo desenquadrada
da lei que estabelece o PLR, ou seja, mesmo sem um formato específico definido em lei,
é dedutível na apuração do lucro real, uma vez confirmada sua natureza de gratificação
paga a empregado.
Fl. 1663
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-005.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 10803.720082/2012-62

No caso do presente processo, temos glosa de despesa calcada em pagamentos cujos
beneficiários não foram identificados e glosa de despesa em virtude da falta de
comprovação da efetiva prestação de serviços. Significa que não conhecemos os
destinatários dos pagamentos efetuados.
Portanto, o paradigma não se aplica. Acórdãos recorrido e paradigma, diante de
situações fáticas diversas, decidem com base em dispositivos legais distintos. Não há
divergência entre eles.
O que ocorre é que, no Recurso Especial, o contribuinte afirma que o IRF foi lançado de
ofício em face da constatação de pagamento de remuneração indireta. E o alega com
base nos autos do citado outro processo, 10803.720084/2012-51, através do qual foi
constituído crédito tributário de contribuições previdenciárias. Abaixo, trecho do
Recurso Especial do Contribuinte:
“Ocorre que, ao contrário do que firmado pelo acórdão recorrido, a NATUREZA DE
SALÁRIO INDIRETO das despesas tem grande repercussão neste caso, tendo em
vista que tais DESPESAS SÃO OPERACIONAIS e, portanto, DEDUTÍVEIS DA
BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E CSLL”
Mas a divergência de interpretação que autoriza o seguimento do recurso especial é
aquela entre o acórdão recorrido e o acórdão paradigma, e não entre acórdão paradigma
e conclusões extraídas de um terceiro processo, ainda que o terceiro processo tenha se
originado do mesmo procedimento de fiscalização.
O fato do acórdão recorrido, em trecho que reproduzo novamente, reconhecer o
lançamento efetuado no outro processo não estabelece a divergência, em relação ao
paradigma apresentado, pretendida pela empresa:
“O lançamento das contribuições previdenciárias por meio da denominada AFERIÇÃO
INDIRETA não invalida os lançamentos tributários tratados no presente processo,
cabendo à contribuinte
discutir o referido critério no âmbito do citado processo no 10803.720084/201251.”
O seguimento de tal matéria, com base neste paradigma, provocaria não a solução de
uma divergência jurisprudencial, que não há, mas a revisão da decisão de segunda
instância, que não aceitou a influência das conclusões do outro processo.
Diante do exposto, no que diz respeito a esta matéria – glosa de despesas, na apuração
do IRPJ, de valores objeto de lançamento de ofício de contribuições
previdenciárias como remuneração indireta – concluo pela não caracterização da
divergência suscitada e, assim, pelo não atendimento aos pressupostos de
admissibilidade.
3 - Terceira Matéria: lançamento de IRF, por pagamento a beneficiário não
identificado, de valores glosados como despesas na apuração do IRPJ.
A exemplo do que ocorreu na primeira matéria apontada pelo contribuinte, o acórdão
recorrido também não abordou a questão da mesma base de cálculo dar origem ao
lançamento do IRPJ, por glosa da despesa, e ao IRF, por pagamento a beneficiário não
identificado. Por isso, esse tema foi objeto de Embargos de Declaração (fls. 1266 e ss.),
rejeitados. Transcrevo, abaixo, trecho do Despacho de Admissibilidade de Embargos do
Contribuite, de fls. 1306 e ss., que esclarece a omissão:
“A decisão embargada aborda os lançamentos de IRPJ (glosa de despesas) e de IRRF
(pagamentos não identificados), analisando-os individualmente, mas não trata
especificamente da questão trazida pelo embargante, que é a suposta ilegalidade da
superposição dessas duas exigências.
Contudo, verifico que o contribuinte não trouxe essa questão em sede de recurso
voluntário, de forma que o colegiado não estava obrigado a se manifestar sobre ela.
Assim, conclui-se que o embargante está inovando em suas razões de defesa, o que não
é admitido em sede de embargos de declaração.”
Fl. 1664
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-005.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 10803.720082/2012-62

De fato, esta matéria não foi questionada no Recurso Voluntário (fls.1150 e ss.), nem na
Impugnação do contribuinte (fls. 929 e ss.). Por isso, nem o Acórdão de Impugnação
(fls. 1113 e ss.) nem o Acórdão de Recurso de Ofício e de Recurso Voluntário
discorrem sobre o lançamento simultâneo de IRPJ e IRF.
Trata-se, portanto, de prequestionamento amparado pelo art. 1025 do CPC/2015, que
em seu art. 15 determina a aplicação subsidiária daquele código ao processo
administrativo:
Art. 1.025. Consideram-se incluídos no acórdão os elementos que o embargante
suscitou, para fins de pré-questionamento, ainda que os embargos de declaração sejam
inadmitidos ou rejeitados, caso o tribunal superior considere existentes erro, omissão,
contradição ou obscuridade.
Em seu recurso especial, o contribuinte cita trecho do acórdão recorrido que
supostamente trataria da matéria. Porém, como dito no Despacho de Admissibilidade de
Embargos do Contribuinte, trecho transcrito acima, o acórdão aborda os lançamentos de
IRPJ e de IRRF analisando-os individualmente, mas não trata especificamente da
suposta ilegalidade da superposição dessas duas exigências. Destaco, do trecho do
acórdão recorrido apontado pela empresa, os parágrafos mais elucidativos:
"As autuações tratadas no presente processo não cuidam exatamente de glosa de
despesas de propaganda, mas, sim, de glosa de despesa calcada em pagamentos cujos
beneficiários não foram identificados (art. 304 do RIR/99) e glosa de despesa em
virtude da falta de comprovação da efetiva prestação de serviços, impossibilitando,
assim, a emissão de juízo acerca da sua necessidade (art. 299 do RIR/99).
De fato, relativamente aos valores destinados ao crédito nos cartões, duas foram as
infrações verificadas: o cômputo indevido como despesa, eis que os beneficiários dos
pagamentos não foram identificados (art. 304 do RIR/99); e a ausência de tributação,
na fonte, dos valores pagos aos beneficiários, vez que não foram identificados e
individualizados (art. 674 do RIR/99).”
Passemos aos paradigmas.
Abaixo, ementa do primeiro paradigma, Acórdão no 1101.000767, proferido pela 1a
Turma da 1a Câmara da 1a Seção em 05/07/2012, referente ao processo
16095.000724/2007-66:
IRRF. CONSTITUIÇÃO DO CRÉDITO DE IRPJ. NE BIS IN IDEM. INCIDÊNCIA
ÚNICA DE TRIBUTO SOBRE A MESMA BASE DE CÁLCULO. Desde a edição da Lei
no 9.249/96, em critério legislativo alternativo, busca-se privilegiar, sempre que
possível, a incidência do tributo ou em face da pessoa jurídica, ou perante a pessoa
física (os sócios). Dessa maneira, impossível conceber o lançamento de IRRF em
consideração, espeque em “pagamentos sem causa”, acaso estes já tenham ensejado
glosas de deduções em face do lucro real, com a consequente formalização do IRPJ
sonegado.
CSLL. IRPJ. CSLL. DESPESAS INDEDUTÍVEIS. Não há como considerar como
despesas necessárias, normais e usuais, os gastos efetuados em desacordo com a
legislação tributária e que sequer tiveram comprovadas suas causas, ou seja, o real
motivo de cada prêmio pago aos "favorecidos".
Abaixo, trecho do voto que esclarece a situação fática e as conclusões:
“Em primeiro lugar, como já explicado no relatório supra, entendeu o Fisco que os
pagamentos feitos à Incentive House S.A., ajustados por meio do “Contrato de
Prestação de Serviços”de fls. 83/88., não poderiam ser deduzidos do lucro líquido.
Citado acordo de vontades, consoante se denota de sua leitura, pactuou a entrega, à
Incentive House S.A., pela recorrente, de determinados montantes de pecúnia.
Descontada percentagem correspondente a “comissão de serviço”, a primeira se
comprometia a repassar as importâncias recebidas a empregados e administradores da
peticionária, mediante creditamento de bônus ou fornecimento de cartões eletrônicos, a
Fl. 1665
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-005.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 10803.720082/2012-62

título de implementação e de desenvolvimento de programas de motivação e de
incremento da produtividade.
(...)
Ademais, imputou o i. agente fiscal, às importâncias pagas sem causa, cobrança de
IRRF computado à alíquota de 35% (trinta e cinco por cento), a teor do permissivo do
artigo 674, § 1o, do Decreto no 3.000/99:”
Trata-se de situação muito semelhante à do presente processo, com contratação de
empresa que pagou prêmios a empregados e/ou administradores através de cartões
eletrônicos.
O paradigma decide que é “impossível conceber o lançamento de IRRF em
consideração, espeque em “pagamentos sem causa”, acaso estes já tenham ensejado
glosas de deduções em face do lucro real”. No acórdão recorrido, ao contrário, decidiu-
se pela manutenção do IRPJ e do IRF. Caracterizada, portanto, a divergência em relação
a este paradigma.
Na sequência, ementa do segundo paradigma, Acórdão no 9202-00686 (CSRF), de
13/04/2010, processo 10730.004442/2002-12:
Imposto de Renda Retido na Fonte – IRFonte
IRFONTE - PAGAMENTO SEM CAUSA - ART. 61 DA LEI N°8.981, DE 1995 -
LUCRO REAL - REDUÇÃO DE LUCRO LIQUIDO – MESMA BASE DE CÁLCULO -
INCOMPATIBILIDADE.
A aplicação do art. 61 da Lei n° 8.981, de 1995, está reservada para aquelas situações
em que o Fisco prova a existência de um pagamento sem causa ou a beneficiário não
identificado, desde que a mesma hipótese não enseje tributação por redução do lucro
líquido, tipicamente caracterizada por omissão de receita ou glosa de custos/despesas,
situações próprias da tributação do IRPJ pelo lucro real. Precedente da CSRF.
Acórdão n° CSRF/04-01 094. Jul. 03/11/2008 Rel. Conselheira Ivete Malaquias Pessoa
Monteiro.
No caso concreto, por presunção, foi considerado omissão de receita o dinheiro
creditado em conta bancária da empresa no dia 18/02/97. Assim, se houve receita
omitida aumentou-se o lucro e exigiu-se IRPJ, CSLL, COFINS, PIS. Todavia, quando o
dinheiro saiu do caixa da empresa para pagar, com juros, o valor que foi considerado
receita omitida, tal importância não pode ser considerada pagamento sem causa, sob
pena de efetivamente confirmar que não se tratava de receita omitida, mas sim
empréstimo com obrigação de restituição dos valores.
Recurso especial negado.
E diz a decisão:
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em rejeitar as preliminares e,
no mérito, em negar provimento ao recurso por impossibilidade, no caso, de aplicação
do art. 61 da Lei n°8.981, de 1995, com a presunção legal do art. 42, da Lei n°9.430, de
1996...
Vê-se que as razões de autuação, tanto do IRPJ e CSLL quanto do IRF, são muito
distintas daquelas do acórdão recorrido. No recorrido foram computadas despesas de
pagamentos a beneficiários não identificados (art. 304 do RIR/99) e ausência de
tributação, na fonte, nesses pagamentos (art. 674 do RIR/99). No paradigma houve
omissão de receitas por presunção legal, por depósito bancário cuja origem dos recursos
não foi comprovada (art.42 da Lei no 9.430/1996). Nele conclui-se, conforme ementa
acima, que o pagamento, com juros, caracterizaria a quitação de um empréstimo.
Contudo, em que pesem as diferenças dos casos concretos, o paradigma decide de forma
afirmativa que “a aplicação do art. 61 da Lei n° 8.981, de 1995, está reservada para
aquelas situações em que o Fisco prova a existência de um pagamento sem causa ou a
beneficiário não identificado, desde que a mesma hipótese não enseje tributação por
redução do lucro líquido, tipicamente caracterizada por omissão de receita ou glosa de
Fl. 1666
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 15 do Acórdão n.o 9101-005.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 10803.720082/2012-62

custos/despesas, situações próprias da tributação do IRPJ pelo lucro real”. E no acórdão
recorrido, ao contrário, decidiu-se pela manutenção do IRPJ e do IRF. Caracterizada,
portanto, a divergência em relação a este paradigma.
Diante do exposto, no que diz respeito a esta matéria – lançamento de IRF, por
pagamento a beneficiário não identificado, de valores glosados como despesas na
apuração do IRPJ – concluo pela caracterização da divergência suscitada e, assim,
pelo atendimento aos pressupostos de admissibilidade.
4 - Quarta Matéria: enquadramento legal equivocado do IRRF.
Diz o acórdão recorrido:
“Diante da forma como tais pagamentos foram registrados contabilmente (apropriados
no resultado do exercício, em contas de despesas, sem identificação dos seus
beneficiários), concluiu a autoridade fiscal pelo lançamento do imposto de renda na
fonte com base nas disposições do art. 674 do RIR/99.
(...)
Cumpre ressaltar que, embora haja menção na peça de autuação ao art. 675 do
RIR/99, os fatos nela descritos amoldam-se ao disposto no art. 674 do referido
regulamento, que também foi mencionado.”
O contribuinte argumenta que o enquadramento legal está equivocado, e por isso pede a
exoneração do crédito tributário de IRF constituído. Apresenta como paradigma o
Acórdão no 9202-002893 (CSRF), de 11/09/2013, processo 10120.001251/2007-83. Sua
ementa, no que diz respeito à matéria questionada:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE IRRF
Exercício: 2002, 2003, 2004, 2005, 2006
A redação do caput art. 61 da Lei no 8.981, de 1995 e do seu parágrafo primeiro
mencionam que a incidência do imposto de renda exclusivamente na fonte, à alíquota
de 35%, incide quando: i) houver pagamento a beneficiário não identificado; houver
pagamento sem causa; iii) e ainda, na hipóteses de que trata o § 2°, do art. 74, da Lei
n° 8.383, de 1991 (redação do na parte final do parágrafo primeiro).
O § 2° do art. 74 da Lei n° 8.383, de 1991 trata exatamente da tributação exclusiva na
fonte pela inobservância do disposto no referido art. 74.
O art. 74, II da Lei n° 8.383, de 1991 prevê que integra a remuneração dos
beneficiários as despesas com benefícios e vantagens concedidos pela empresa a
administradores, diretores, gerentes e seus assessores e o art. 74, § 1° da referida Lei
disciplina que deve a empresa identificar os beneficiários das despesas e adicionar aos
respectivos salários os valores a elas correspondentes.
Por ter havido concessão de remuneração indireta a diretores da empresa (art. 74, II
da Lei n° 8.383, de 1991), cujos valores não foram adicionados as respectivas
remunerações, na época própria, estão sujeitos à tributação exclusiva na fonte a uma
alíquota de 35%, conforme disciplina contida art. 61, § 1° da Lei no 8.981, de 1995
(parte final), ante a inobservância art. 74, § 1° da Lei n° 8.383, de 1991, que prevê a
obrigação da empresa adicionar aos respectivos salários as remunerações indiretas, de
acordo com o que disciplina art. 74, § 2° da Lei n° 8.383, de 1991.
Recurso Especial do Contribuinte Negado.
O paradigma menciona três hipóteses para o IRF do art.61 da Lei no 8981/95:
pagamento a beneficiário não identificado; pagamento sem causa; concessão de
remuneração indireta de que trata o § 2°, do art. 74, da Lei n° 8.383, de 1991:
Art. 74. Integrarão a remuneração dos beneficiários:
(...)
Fl. 1667
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 9101-005.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 10803.720082/2012-62

II - as despesas com benefícios e vantagens concedidos pela empresa a
administradores, diretores, gerentes e seus assessores, pagos diretamente ou através da
contratação de terceiros, tais como:
(...)
§ 1o A empresa identificará os beneficiários das despesas e adicionará aos respectivos
salários os valores a elas correspondentes.
§ 2o A inobservância do disposto neste artigo implicará a tributação dos respectivos
valores, exclusivamente na fonte, à alíquota de trinta e três por cento.
É esse o caso do paradigma. Remuneração indireta a diretores da empresa cujos valores
não foram adicionados às respectivas remunerações. Não é, contudo, o caso enfrentado
pelo acórdão recorrido, que deixa claro tratar-se de pagamento a beneficiário não
identificado. Os acórdãos recorrido e paradigma, diante de situações fáticas diversas,
endossam enquadramentos legais distintos. Não há divergência entre eles.
O que ocorre é que, no Recurso Especial, o contribuinte afirma, contrariamente aos
autos e ao acórdão recorrido, que o IRF foi lançado de ofício em face da constatação de
pagamento de remuneração indireta. E o alega com base nos autos do citado outro
processo, 10803.720084/2012-51, através do qual foi constituído crédito tributário de
contribuições previdenciárias.
Mas a divergência de interpretação que autoriza o seguimento do recurso especial é
aquela entre o acórdão recorrido e o acórdão paradigma, e não entre acórdão paradigma
e conclusões extraídas, pelo contribuinte, de um terceiro processo, ainda que o terceiro
processo tenha se originado do mesmo procedimento de fiscalização.
Assim como na segunda matéria acima analisada, o fato do acórdão recorrido
reconhecer o lançamento efetuado no outro processo, não estabelece a divergência, em
relação ao paradigma apresentado, pretendida pela empresa.
Também aqui, o seguimento da matéria, com base neste paradigma, provocaria não a
solução de uma divergência jurisprudencial, que não há, mas a revisão da decisão de
segunda instância, que não aceitou a influência das conclusões do outro processo.
Assim, no que diz respeito a esta matéria – enquadramento legal equivocado do IRF
– concluo pela não caracterização da divergência suscitada e, assim, pelo não
atendimento aos pressupostos de admissibilidade.
Diante de tudo acima exposto, opino no sentido de se DAR SEGUIMENTO
PARCIAL ao recurso especial do sujeito passivo (art. 68 do RICARF), apenas com
relação às matérias: (i) glosa de despesas, na apuração do IRPJ, não aplicável à
CSLL, e (iii) lançamento de IRF, por pagamento a beneficiário não idificado, de
valores glosados como despesas na apuração do IRPJ.

Admitido parcialmente o especial, a Recorrente apresentou o competente agravo
que foi rejeitado pela presidência nos seguintes termos:
A Presidente da 3a Câmara da 1a Seção de Julgamento decidiu que não restou
caracterizada divergência relativamente às matérias denominadas "glosa de despesas,
na apuração do IRPJ, de valores objeto de lançamento de ofício de contribuições
previdenciárias como remuneração indireta" e "enquadramento legal equivocado
do IRRF".
Abordando a primeira matéria ("glosa de despesas, na apuração do IRPJ, de valores
objeto de lançamento de ofício de contribuições previdenciárias como
remuneração indireta"), a agravante circunscreve a divergência ao art. 299, §3o do
RIR/99, assevera que os valores glosados foram reconhecidos como pagamento indireto
de salários, destacando a repercussão, nestes autos, da contribuição previdenciária
exigida sobre tais valores nos autos do processo administrativo no 10803.720084/2012-
51, para assim afirmar tais despesas como operacionais e dedutíveis na apuração do
Fl. 1668
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 9101-005.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 10803.720082/2012-62

IRPJ e da CSLL, e reiterar a divergência em face do paradigma no 101-95.846, que
admitiu a dedutibilidade de despesas com remuneração indireta, consoante excertos de
sua ementa destacados na demonstração analítica da divergência. Também evidenciaria
a divergência o que decidido no paradigma no 1402-002.412, consoante excertos de sua
ementa e voto, favoráveis à dedutibilidade das gratificações pagas a empregados.
Contudo, como bem exposto no exame de admissibilidade, o acórdão recorrido pautou-
se no fato de que não foram identificados os beneficiários dos pagamentos glosados,
bem como de que a incidência das contribuições previdenciárias se deu por aferição
indireta, restando também apontado naquele lançamento que não foram identificados os
beneficiários dos pagamentos. Já o paradigma no 101-95.846 é expresso no sentido de
que os gastos com salários indiretos seriam indedutíveis se os beneficiários não estivem
identificados ou individualizados. Quanto ao paradigma no 1402-002.412, o vício que
ensejou a glosa dos valores pagos a empregados foi o descumprimento de requisitos da
Lei no 10.101/2000, quanto à classificação de tais pagamentos como participações nos
lucros e resultados, inexistindo naquele julgado qualquer referência à falta de
identificação dos benefícios dos pagamentos.
Correta, portanto, a negativa de seguimento ao recurso especial neste ponto.
Passando à matéria "enquadramento legal equivocado do IRRF", a agravante expõe
seu entendimento de que o lançamento foi equivocadamente fundamentado no art. 674
do RIR/99, dado que a tributação exclusiva na fonte de pagamentos a título de
benefícios que deveriam ser incorporados ao salário (remuneração indireta) e os
prêmios recebidos em dinheiro se sujeitariam às regras dos arts. 675 e 676 do RIR/99.
Reafirma a divergência em face do paradigma no 9202-002.893 e se contrapõe ao
entendimento firmado no despacho agravado de que a exigência formalizada nestes
autos se enquadraria na regra geral de pagamento a beneficiário não identificado,
defendendo que o acórdão recorrido nestes autos igualmente admitiu a natureza de
remuneração indireta das despesas, apenas concluindo que tal fato não invalida o
lançamento.
Ocorre que, para firmar esta premissa, a agravante se pauta na afirmação, contida no
acórdão recorrido de que o lançamento das contribuições previdenciárias por meio da
denominada AFERIÇÃO INDIRETA não invalida os lançamentos tributários tratados
no presente processo. Ou seja, a agravante equivale "aferição indireta" a "remuneração
indireta", olvidando que a "aferição indireta" representa o arbitramento de contribuições
previdenciárias
porque não identificada a real natureza dos valores pagos, o que confirma a premissa
equivocada a partir da qual a contribuinte estrutura suas alegações.
Acrescente-se, ainda, que o paradigma no 9202-002.893 analisou exigência incidente
sobre remuneração indireta a beneficiários identificados, como claramente expresso em
seu voto condutor:
Há de se esclarecer que a remuneração indireta concedida a beneficiários identificados
refere-se a benefícios concedidos à diretores da empresa, conforme detalham o
Relatório Fiscal (fls. 326 a 328) e o Auto de Infração (fls. 333 e 334).
Ou seja, por ter havido concessão de remuneração indireta a diretores da empresa (art.
74, II da Lei n° 8.383, de 1991), cujos valores não foram adicionados as respectivas
remunerações, na época própria, estão sujeitos à tributação exclusiva na fonte a uma
alíquota de 35%, conforme disciplina contida art. 61, § 1° da Lei no 8.981, de 1995
(parte final), ante a inobservância art. 74, § 1° da Lei n° 8.383, de 1991, que prevê a
obrigação da empresa adicionar aos respectivos salários as remunerações indiretas, de
acordo com o que disciplina art. 74, § 2° da Lei n° 8.383, de 1991.
Precisamente por estarem identificados os beneficiários foi possível, no paradigma,
verificar que a remuneração indireta não foi adicionada às respectivas remunerações,
remetendo-se a incidência para o art. 74, §1o da Lei no 8.383/91, e ao art. 61, §1o da Lei
no 8.981/95, que constituem a base legal do art. 675 do RIR/99. Evidenciado que no
Fl. 1669
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 9101-005.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 10803.720082/2012-62

acórdão recorrido as circunstâncias fáticas são dessemelhantes, porque não identificados
os beneficiários, a divergência suscitada não resta demonstrada.
De fato, nos termos do art. 67 do Anexo II do RICARF, o recurso especial somente tem
cabimento se a decisão der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe
tenha dado outro Colegiado deste Conselho. Por sua vez, para comparação de
interpretações e constatação de divergência é indispensável que situações fáticas
semelhantes tenham sido decididas nos acórdãos confrontados. Se inexiste tal
semelhança, a pretendida decisão se prestaria, apenas, a definir, no caso concreto, o
alcance das normas tributárias, extrapolando a competência da CSRF, que não
representa terceira instância administrativa, mas apenas órgão destinado a solucionar
divergências jurisprudenciais. Neste sentido, aliás, é o entendimento firmado por todas
as Turmas da Câmara Superior de Recursos Fiscais, como são exemplos os recentes
Acórdãos no 9101-002.239, 9202-003.903 e 9303.004.148, reproduzindo entendimento
há muito consolidado administrativamente, consoante Acórdão CSRF no 01-0.956, de
27/11/1989:
Caracteriza-se a divergência de julgados, e justifica-se o apelo extremo, quando o
recorrente apresenta as circunstâncias que assemelhem ou identifiquem os casos
confrontados. Se a circunstância, fundamental na apreciação da divergência a nível do
juízo de admissibilidade do recurso, é “tudo que modifica um fato em seu conceito sem
lhe alterar a essência” ou que se “agrega a um fato sem alterá-lo substancialmente”
(Magalhães Noronha, in Direito Penal, Saraiva, 1o vol., 1973, p. 248), não se toma
conhecimento de recurso de divergência, quando no núcleo, a base, o centro nevrálgico
da questão, dos acórdãos paradigmas, são díspares. Não se pode ter como acórdão
paradigma enunciado geral, que somente confirma a legislação de regência, e assente
em fatos que não coincidem com os do acórdão inquinado.
Assim, também neste ponto o despacho agravado não merece reparos.

No mérito, na parte admitida, o contribuinte sustenta a distinção entre as regras de
dedutibilidade de despesas para fins de IRPJ e para fins de CSLL;
A apuração do Lucro Real leva em consideração o resultado contábil (lucro ou
prejuízo) ajustado conforme mecanismo de adições e exclusões previstos na legislação do
imposto sobre a renda. De modo diverso, o Lucro Líquido (base de cálculo da CSLL) é o
resultado do exercício apurado com base nas regras contábeis e Lei no 6.404/1976. Ou seja, são
bases distintas e apuradas conforme regramentos distintos.
O art. 304 do RIR/99, que lastreou o lançamento do IRPJ, não possui aplicação
para apuração do Lucro Líquido (base de cálculo da CSLL), haja vista que as despesas incorridas
a título de bonificações, premiações, gratificações, ainda que os beneficiários não sejam
identificados, são plenamente dedutíveis na apuração do lucro líquido.
Alega ainda a impossibilidade da exigência concomitante do IRF a beneficiário
não identificado –pagamento sem causa –e IRPJ/CSLL em razão da glosa de despesas.
Na tributação sobre a renda, não se concebe a possibilidade de se estabelecer
sobre uma mesma base uma tributação da pessoa jurídica por meio da glosa do lucro real (IRPJ e
CSLL) e, sobre o mesmo fato, estabelecer a tributação do IRRF, sob pena de qualificação da
duplicidade de incidência sobre uma mesma base de cálculo.
Intimada do despacho de admissibilidade a i. PGFN apresenta contrarrazões em
que sustenta preliminarmente a inadmissibilidade do recurso especial do contribuinte, pois as
matérias objeto de recurso não foram ventiladas pelo sujeito passivo nem por ocasião da
Fl. 1670
DF CARF MF
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Fl. 19 do Acórdão n.o 9101-005.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 10803.720082/2012-62

impugnação nem por ocasião do recurso voluntário, operando-se, portanto, a preclusão nos
termos dos arts. 16e 17 do Decreto no 70.235/72.
Não obstante reconheça que as matérias objeto de recurso não foram abordadas no
acórdão recorrido, o responsável pelo exame de admissibilidade deu seguimento ao recurso
especial do contribuinte com base no entendimento de que os pontos foram prequestionados pela
via dos embargos de declaração.
Defende que o referido dispositivo legal só tem aplicação quando a Turma
recorrida deveria ter se pronunciado sobre determinado assunto e, mesmo instada para tanto pela
via dos embargos, não o fez. Com efeito, o referido artigo não pode servir para elevar à
apreciação dos órgãos julgadores superiores matérias que o contribuinte OPTOU por não suscitar
nas vias ordinárias. Não se presta, pois, a permitir a inovação na CSRF, isto é, a inaugurar
discussões jurídicas.
Considerando que a Turma recorrida não se pronunciou sobre as matérias
objeto de recurso, dado que não foi instada a tanto pelo interessado, não há como se
estabelecer a alegada divergência jurisprudencial, eis que não se sabe sequer qual é o
entendimento do Colegiado recorrido
No mérito sustenta que de acordo com a intepretação conjugada dos §§ 1o e 3o do
art. 61 da Lei em comento, verifica-se que o fato gerador do IRF ocorre, também, aos
pagamentos não comprovados ou sem causa (§ 1o). A base de cálculo do tributo é estabelecida
após o reajustamento do rendimento bruto sobre o qual recairá oIRF (§ 3o), ou seja, constatando
a fiscalização que as despesas contabilizadas pela Recorrente com as demais empresas eram
fictícias, deverá a autoridade fiscal reajustar o lucro da empresa mediante a glosa daquelas
despesas e, sobre esse “rendimento bruto”, recairá o IRF.
O CARF possui diversos julgados que mantêm a glosa de despesas quando
descumpridos os requisitos legais, ensejando a tributação do IRPJ/CSLL, em concomitância
com o IRF causado por pagamentos a beneficiários não identificados e/ousem comprovação da
operação ou de sua causa,
Há duas incidências distintas: primeira, o IRRF exigido da autuada na condição
de responsável (fonte pagadora de rendimentos) que não se desincumbiu de seu dever de
identificar a causa do pagamento, impedindo o Fisco de confirmar a regular tributação de
eventual rendimento auferido por este beneficiário; segunda, o IRPJ exigido da autuada na
condição de contribuinte que deixou de auferir lucro, em razão da dedução de custos e/ou
despesas que não foram regularmente provadas, portanto, indedutíveis.
Sustenta ainda que não faria qualquer sentido que as regras de dedutibilidade de
despesas da CSLL não fossem as mesmas das regras do IRPJ, contudo que no caso concreto, a
indedutibilidade se deu em razão do reconhecimento pelo acórdão recorrido de que se trataria de
glosa de despesas inexistentes, a discussão cai no vazio, não tendo sentido algum esta linha de
argumentação, pois, somente se pode deduzir ou não despesas que foram reais, ou seja, advindas
de fatos reais, e no caso dos autos estas despesas, ao menos em parte, foram criadas (artificiais).
Portanto, confirmado o lançamento em relação à glosa do IRPJ, deve-se estender
o mesmo entendimento para a apuração da CSLL. Nesse ponto, importante lembrar do comando
expresso do art. 57 da Lei no 8.981, de 1995. Além disso, não há que se falar em ampliação ilegal
da base de cálculo da CSLL, visto que a autoridade administrativa apenas aplicou regras de
apuração para chegar ao montante correto da base de cálculo – sem qualquer alteração no
conceito trazido pelo caput do art. 2o da Lei no 7.689, de 1988.
Fl. 1671
DF CARF MF
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Fl. 20 do Acórdão n.o 9101-005.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 10803.720082/2012-62

É o relatório no que reputo essencial.
Voto
Conselheiro ALEXANDRE EVARISTO PINTO, Relator.

Recurso especial da Fazenda Nacional - Admissibilidade

O Recurso Especial é tempestivo.
Assim dispõe o RICARF no art. 67 de seu Anexo II acerca do Recurso Especial
de divergência:
Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial
interposto contra decisão que der à legislação tributária interpretação
divergente da que lhe tenha dado outra câmara, turma de câmara, turma
especial ou a própria CSRF.
§ 1o Não será conhecido o recurso que não demonstrar a legislação
tributária interpretada de forma divergente. (Redação dada pela Portaria
MF no 39, de 2016)
§ 2o Para efeito da aplicação do caput, entende-se que todas as Turmas e
Câmaras dos Conselhos de Contribuintes ou do CARF são distintas das
Turmas e Câmaras instituídas a partir do presente Regimento Interno.
§ 3o Não cabe recurso especial de decisão de qualquer das turmas que
adote entendimento de súmula de jurisprudência dos Conselhos de
Contribuintes, da CSRF ou do CARF, ainda que a súmula tenha sido
aprovada posteriormente à data da interposição do recurso.
§ 4o Não cabe recurso especial de decisão de qualquer das turmas que, na
apreciação de matéria preliminar, decida pela anulação da decisão de 1a
(primeira) instância por vício na própria decisão, nos termos da Lei no
9.784 de 29 de janeiro de 1999.
§ 5o O recurso especial interposto pelo contribuinte somente terá
seguimento quanto à matéria prequestionada, cabendo sua demonstração,
com precisa indicação, nas peças processuais.
§ 6o Na hipótese de que trata o caput, o recurso deverá demonstrar a
divergência arguida indicando até 2 (duas) decisões divergentes por
matéria.
§ 7o Na hipótese de apresentação de mais de 2 (dois) paradigmas, serão
considerados apenas os 2 (dois) primeiros indicados, descartando-se os
demais.
§ 8o A divergência prevista no caput deverá ser demonstrada
analiticamente com a indicação dos pontos nos paradigmas colacionados
que divirjam de pontos específicos no acórdão recorrido.
Fl. 1672
DF CARF MF
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Fl. 21 do Acórdão n.o 9101-005.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 10803.720082/2012-62

§ 9o O recurso deverá ser instruído com a cópia do inteiro teor dos
acórdãos indicados como paradigmas ou com cópia da publicação em
que tenha sido divulgado ou, ainda, com a apresentação de cópia de
publicação de até 2 (duas) ementas.
§ 10. Quando a cópia do inteiro teor do acórdão ou da ementa for
extraída da Internet deve ser impressa diretamente do sítio do CARF ou
do Diário Oficial da União.
§ 11. As ementas referidas no § 9o poderão, alternativamente, ser
reproduzidas, na sua integralidade, no corpo do recurso, admitindo-se
ainda a reprodução parcial da ementa desde que o trecho omitido não
altere a interpretação ou o alcance do trecho reproduzido. (Redação dada
pela Portaria MF no 329, de 2017)
§ 12. Não servirá como paradigma acórdão proferido pelas turmas
extraordinárias de julgamento de que trata o art. 23-A, ou que, na data da
análise da admissibilidade do recurso especial, contrariar: (Redação dada
pela Portaria MF no 329, de 2017)
I - Súmula Vinculante do Supremo Tribunal Federal, nos termos do art.
103-A da Constituição Federal;
II - decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal ou do Superior
Tribunal de Justiça, em sede de julgamento realizado nos termos dos arts.
543-B e 543- C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da
Lei no 13.105, de 2015 - Código de Processo Civil; e (Redação dada pela
Portaria MF no 152, de 2016)
III - Súmula ou Resolução do Pleno do CARF, e
IV - decisão definitiva plenária do Supremo Tribunal Federal que declare
inconstitucional tratado, acordo internacional, lei ou ato normativo.
(Redação dada pela Portaria MF no 329, de 2017)
§ 13. As alegações e documentos apresentados depois do prazo fixado no
caput do art. 68 com vistas a complementar o recurso especial de
divergência não serão considerados para fins de verificação de sua
admissibilidade.
§ 14. É cabível recurso especial de divergência, previsto no caput, contra
decisão que der ou negar provimento a recurso de ofício.
§ 15. Não servirá como paradigma o acórdão que, na data da interposição
do recurso, tenha sido reformado na matéria que aproveitaria ao
recorrente. (Incluído pela Portaria MF no 39, de 2016)
[...]
No caso concreto, a divergência apontada pela Recorrente diz respeito à
aplicabilidade do art. 150, § 4o do CTN para contagem da decadência do IRF incidente sobre
pagamento sem causa, realizado a beneficiários não identificados, concluindo tratar-se de
lançamento por homologação.
Fl. 1673
DF CARF MF
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Fl. 22 do Acórdão n.o 9101-005.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 10803.720082/2012-62

Intimada a i. PGFN não contesta a existência da divergência, razão pela qual
proponho seu conhecimento com fundamento nas razões do Presidente de Câmara, aqui adotadas
na forma do art. 50, §1o, da Lei no 9.784, de 1999:
Art. 50. Os atos administrativos deverão ser motivados, com indicação
dos fatos e dos fundamentos jurídicos, quando:
(...)
§ 1o A motivação deve ser explícita, clara e congruente, podendo
consistir em declaração de concordância com fundamentos de anteriores
pareceres, informações, decisões ou propostas, que, neste caso, serão
parte integrante do ato.
Admito, portanto, o recurso especial.

Recurso especial da Fazenda - Mérito

No mérito, assiste razão à Recorrente. Na hipótese, em se tratando de IRRF deve
prevalecer a jurisprudência vinculante do CARF, que dispõe:
Súmula CARF no 114
O Imposto de Renda incidente na fonte sobre pagamento a beneficiário
não identificado, ou sem comprovação da operação ou da causa,
submete-se ao prazo decadencial previsto no art. 173, I, do CTN.
(Vinculante, conforme Portaria ME no 129 de 01/04/2019, DOU de
02/04/2019).
Neste ponto, deve ser restabelecida a exigência relativa aos fatos geradores
ocorridos em relação aos fatos ocorridos no ano-calendário de 2006.
Razão pela qual dou Provimento ao Recurso Especial da Fazenda Nacional.

Recurso especial do Contribuinte - Admissibilidade

No caso concreto, a divergência apontada pela Recorrente diz respeito à
1)distinção entre as regras de dedutibilidade de despesas para fins de IRPJ e para fins de CSLL;
2)impossibilidade da exigência concomitante do IRF a beneficiário não identificado –pagamento
sem causa –e IRPJ/CSLL em razão da glosa de despesas.
Intimada a i. PGFN apresentou contrarrazões em que alega preliminarmente que
as matérias objeto de recurso não foram ventiladas pelo sujeito passivo nem por ocasião da
impugnação nem por ocasião do recurso voluntário, operando-se, portanto, a preclusão nos
termos dos arts. 16 e 17 do Decreto no 70.235/72. No r. despacho de admissibilidade restaria
evidenciado:
1 - Primeira Matéria – glosa de despesas, na apuração do IRPJ, não aplicável à
CSLL
(...)
Fl. 1674
DF CARF MF
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Fl. 23 do Acórdão n.o 9101-005.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 10803.720082/2012-62

De fato, esta matéria não foi questionada no Recurso Voluntário (fls.1150 e ss.), nem na
Impugnação do contribuinte (fls. 929 e ss.). Por isso, nem o Acórdão de Impugnação
(fls. 1113 e ss.) nem o Acórdão de Recurso de Ofício e de Recurso Voluntário
discorrem sobre a aplicabilidade do art. 304 do RIR para a CSLL, avaliada pelo
contribuinte como incorreta.
Trata-se, portanto, de prequestionamento amparado pelo art. 1025 do CPC/2015, que
em seu art. 15 determina a aplicação subsidiária daquele código ao processo
administrativo

3 - Terceira Matéria: lançamento de IRF, por pagamento a beneficiário não
identificado, de valores glosados como despesas na apuração do IRPJ.
(...)
De fato, esta matéria não foi questionada no Recurso Voluntário (fls.1150 e ss.), nem na
Impugnação do contribuinte (fls. 929 e ss.). Por isso, nem o Acórdão de Impugnação
(fls. 1113 e ss.) nem o Acórdão de Recurso de Ofício e de Recurso Voluntário
discorrem sobre o lançamento simultâneo de IRPJ e IRF.
Trata-se, portanto, de prequestionamento amparado pelo art. 1025 do CPC/2015, que
em seu art. 15 determina a aplicação subsidiária daquele código ao processo
administrativo:

Contudo, ao apreciar a matéria, o e. Superior Tribunal de Justiça sumulou
entendimento quanto a impossibilidade de conhecimento do especial quando a matéria
prequestionadas em embargos não tivessem sido apreciadas anteriormente:
Súmula 211 - Inadmissível recurso especial quanto à questão que, a despeito da
oposição de embargos declaratórios, não foi apreciada pelo Tribunal a quo. (SÚMULA
211, CORTE ESPECIAL, julgado em 01/07/1998, DJ 03/08/1998, p. 366)
Nesse sentido, considerando que o prequestionamento na origem pautou-se no
dispositivo prescrito no art. 1.025 do CPC, por força do art. 15 do mesmo dispositivo, entendo
que sua interpretação deve seguir os limites estabelecidos pelo e. STJ, órgão competente para
interpretar a matéria infraconstitucional.
Desta forma, deixo de conhecer o recurso especial do contribuinte na matéria
admitida , uma vez que os argumentos respectivos não foram objeto de recurso voluntário e,
portanto, de análise e julgamento pelo Colegiado a quo, faltando, por conseguinte, o respectivo
prequestionamento, conforme artigo 67, parágrafo 5o do RICARF, in verbis:
§ 5o O recurso especial interposto pelo contribuinte somente terá seguimento quanto à
matéria prequestionada, cabendo sua demonstração, com precisa indicação, nas peças
processuais.
Assim sendo, entendo que a matéria não foi prequestionada, impedindo o
conhecimento por esta e. CSRF.
Ante todo o exposto, voto: (i) por não CONHECER o Recurso Especial do
Contribuinte e (ii) CONHECER E DAR PROVIMENTO ao recurso especial da Fazenda
Nacional.

É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Fl. 1675
DF CARF MF
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Fl. 24 do Acórdão n.o 9101-005.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 10803.720082/2012-62

ALEXANDRE EVARISTO PINTO - Relator

Declaração de Voto
Esta Conselheira acompanhou o I. Relator no não conhecimento do recurso
especial da Contribuinte por concordar que as matérias admitidas não foram prequestionadas no
acórdão recorrido.
Ponderou-se no exame de admissibilidade que, com relação às matérias “glosa de
despesas, na apuração do IRPJ, não aplicável à CSLL” e “lançamento de IRF, por
pagamento a beneficiário não identificado, de valores glosados como despesas na apuração
do IRPJ”, parte dos paradigmas indicados caracterizariam o dissídio jurisprudencial porque tais
temas, apesar de não abordados no acórdão recorrido, foram objeto de embargos de declaração
opostos pela Contribuinte que, rejeitados, se prestariam a constituir o prequestionamento das
matérias, na forma do art. 1025 do Código de Processo Civil.
Ocorre que a rejeição destes embargos, em sede de admissibilidade, se deu por
inexistir a omissão alegada, vez que as alegações de o art. 304 do RIR/99 não ser aplicável à
CSLL, bem como de ser ilegal a sobreposição de exigências de IRPJ e IRRF, não teriam sido
veiculadas em recurso voluntário. Em tais circunstâncias, o acórdão recorrido, integrado pelo
despacho que negou seguimento aos embargos de declaração, somente evidenciaria, para fins de
prequestionamento, o conteúdo de negar apreciação de matérias porque não alegadas em recurso
voluntário. Necessário seria, assim, que a Contribuinte constituísse dissídio jurisprudencial
acerca deste aspecto e, caso tal decisão fosse revertida nesta instância especial, os autos
poderiam ser restituídos ao Colegiado a quo para apreciação daquelas alegações e eventual
constituição do prequestionamento.
Esta Conselheira já interpretou que o art. 1025 do Código de Processo Civil
permitiria concluir, a partir da rejeição dos embargos, pelo prequestionamento ficto das matérias
arguídas apenas neste último momento processual, admitindo a caracterização da divergência se
apresentado paradigma na linha do entendimento defendido pelo sujeito passivo acerca dos
temas não apreciados. Ou seja, diante da alegação de que o acórdão recorrido seria omisso por
não se manifestar quanto às matérias trazidas em recurso especial, e tendo sido manejados os
necessários embargos que restaram rejeitados, o eventual reconhecimento daquela omissão por
esta instância, quando da apreciação do recurso especial, seria suficiente para constituir a a
decisão divergente em relação ao paradigma indicado, e já permitiria a solução do dissídio
jurisprudencial alegado.
Contudo, melhor apreciando a questão, ausente decisão acerca das matérias
referidas, constata-se que a insurgência da Contribuinte reside, em verdade, na postura de o
Colegiado a quo negar o exame de seus questionamentos, veiculados em embargos de
declaração, acerca das matérias não veiculadas em recurso voluntário e não abordadas no
acórdão recorrido.
Fl. 1676
DF CARF MF
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Fl. 25 do Acórdão n.o 9101-005.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 10803.720082/2012-62

E, sob esta ótica, revela-se também a incompatibilidade entre a função do art.
1025 do Código de Processo Civil no âmbito do Poder Judiciário e a competência de julgamento
específica atribuída pelo Regimento Interno do CARF a esta instância especial. Como se
demonstrará adiante, aquela disposição processual civil somente permite o prequestionamento a
partir da rejeição de embargos porque o órgão julgamento a quem cabe a apreciação do recurso
contra esta decisão ficta tem competência para apreciar não só dissídios jurisprudenciais, mas
também violação de lei independentemente da caracterização de divergência na sua aplicação.
No âmbito processual civil, o prequestionamento é requisito assente para
interposição de recurso especial ou extraordinário, dada a competência atribuída ao Superior
Tribunal de Justiça e ao Supremo Tribunal Federal de zelar, em linhas gerais, pela regular
aplicação da Constituição, bem como de tratados e leis federais, nos termos da Constituição
Federal:
Art. 102. Compete ao Supremo Tribunal Federal, precipuamente, a guarda da
Constituição, cabendo-lhe:
[...]
III - julgar, mediante recurso extraordinário, as causas decididas em única ou última
instância, quando a decisão recorrida:
a) contrariar dispositivo desta Constituição;
b) declarar a inconstitucionalidade de tratado ou lei federal;
c) julgar válida lei ou ato de governo local contestado em face desta Constituição.
d) julgar válida lei local contestada em face de lei federal. (Incluída pela Emenda
Constitucional no 45, de 2004)
[...]
Art. 105. Compete ao Superior Tribunal de Justiça:
[...]
III - julgar, em recurso especial, as causas decididas, em única ou última instância, pelos
Tribunais Regionais Federais ou pelos tribunais dos Estados, do Distrito Federal e
Territórios, quando a decisão recorrida:
a) contrariar tratado ou lei federal, ou negar-lhes vigência;
b) julgar válido ato de governo local contestado em face de lei federal; (Redação dada
pela Emenda Constitucional no 45, de 2004)
c) der a lei federal interpretação divergente da que lhe haja atribuído outro tribunal.
[...]
Está implícito, nessas disposições, o pressuposto de que as decisões passíveis de
questionamento por meio de recurso especial e extraordinário veiculem interpretação acerca dos
atos ali especificamente previstos.
A demonstração do cumprimento deste requisito deve ser consignada na petição
dirigida ao Tribunal a quo, a quem cabe o juízo de admissibilidade do recurso extraordinário ou
especial. A legislação processual civil, porém, não detalha a forma desta exposição,
diversamente do que dispõe acerca da demonstração do dissídio jurisprudencial passível de
questionamento por meio de recurso especial na forma do art. 105, III, "c" da Constituição
Federal. Veja-se, neste sentido, o parágrafo único do art. 541 do antigo Código de Processo Civil
(Lei no 5.869/73), que pouco difere da disposição correspondente, integrada ao art. 1029, §1o do
Novo Código de Processo Civil:
Fl. 1677
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Fl. 26 do Acórdão n.o 9101-005.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 10803.720082/2012-62

Parágrafo único. Quando o recurso fundar-se em dissídio jurisprudencial, o recorrente
fará a prova da divergência mediante certidão, cópia autenticada ou pela citação do
repositório de jurisprudência, oficial ou credenciado, em que tiver sido publicada a
decisão divergente, mencionando as circunstâncias que identifiquem ou assemelhem os
casos confrontados. (Incluído pela Lei no 8.950, de 1994)
A doutrina, porém, majoritariamente concebe o prequestionamento como decisão
efetiva acerca da questão que se pretende rediscutir perante os Tribunais Superiores. Neste
sentido são as lições de Daniel Amorim Assumpção Neves1:
O pressuposto de admissibilidade do prequestionamento, que para alguns na realidade
não é propriamente um juízo de admissibilidade específico, fazendo parte do
pressuposto genérico "cabimento", é alvo de inúmeras críticas e debates doutrinários.
Entende-se majoritariamente que o prequestionamento constitui a exigência de que o
objeto do recurso especial já tenha sido objeto de decisão prévia por tribunais inferiores,
o que realça a atuação do Superior Tribunal de Justiça como mero revisor do que já foi
decidido no pronunciamento judicial recorrido. A exigência do prequestionamento tem
fundamentalmente a missão de impedir que seja analisada no recurso especial matéria
que não tenha sido objeto de decisão prévia, vedando-se nesse recurso a análise de
matéria de forma originária pelo Superior Tribunal de Justiça.
[...]
Da mesma forma que ocorre no recurso especial, a admissibilidade de todo recurso
extraordinário exige o preenchimento do prequestionamento. Mais uma vez o objetivo é
não permitir que o Supremo Tribunal Federal, no julgamento do recurso extraordinário,
conheça de forma originária no processo de matéria alegada pelo recorrente, exigindo-se
que a matéria tenha sido objeto de apreciação e solução pelo órgão hierarquicamente
inferior que proferiu a decisão recorrida. Registre-se que tanto no recurso extraordinário
como no especial, o prequestionamento exerce a mesma função impeditiva dos tribunais
superiores de conhecerem matérias que não tenham sido anteriormente objeto de
decisão.
A jurisprudência, por sua vez, definiu outros contornos para este requisito,
dispensando a indicação expressa do dispositivo legal, desde que a matéria tenha sido
efetivamente enfrentada no acórdão recorrido. É o chamado "prequestionamento implícito", fruto
dos julgados consolidados na decisão de Embargos de Divergência em Recurso Especial no
162.608-SP, proferida em 16 de junho de 1999, e assim ementada:
PROCESSO CIVIL. RECURSO ESPECIAL. PREQUESTIONAMENTO IMPLÍCITO.
EMBARGOS ACOLHIDOS.
- O prequestionamento consiste na apreciação e na solução, pelo tribunal de origem, das
questões jurídicas que envolvam a norma positiva tida por violada, inexistindo a
exigência de sua expressa referência no acórdão impugnado.
Maior complexidade se apresenta quando, apesar de as partes suscitarem a
questão, o órgão julgador deixa de sobre elas se manifestar. Neste sentido, desde 1963 o
Supremo Tribunal Federal consolidou o entendimento de que:
O ponto omisso da decisão, sôbre o qual não foram opostos embargos declaratórios, não
pode ser objeto de recurso extraordinário, por faltar o requisito do prequestionamento.
(Súmula no 356/STF)
Todos os precedentes que sustentaram a edição da referida súmula (Recursos
Extraordinários no 42.662, 47.055, 48.815, 50.157, 53.484 e 53.962), proferidos nos anos de
1961 a 1964, reportavam situações nas quais a parte prejudicada deixou de apresentar embargos
de declaração para apontar a omissão acerca da questão considerada relevante para a solução do

1 Manual de Direito Processual Civil. São Paulo: Editora Método, 2012, 4a Edição, p. 739-746
Fl. 1678
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Fl. 27 do Acórdão n.o 9101-005.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 10803.720082/2012-62

litígio, reiterando-a diretamente ao Supremo Tribunal Federal por meio de recurso
extraordinário. A referida Súmula, portanto, expressa o entendimento de que o recurso
extraordinário não é sucedâneo de embargos de declaração, nos termos do voto condutor da
decisão proferida no Recurso Extraordinário no 47.055.
Em 1998, o Superior Tribunal de Justiça ampliou a abordagem acerca da questão,
ao aprovar a Súmula no 211/STJ, nos seguintes termos:
Inadmissível recurso especial quanto a questão que, a despeito da oposição de embargos
declaratórios, não foi apreciada pelo Tribunal a quo.
Dentre os precedentes desta súmula, tem-se o Recurso Especial no 36.996,
proferido em 16 de outubro de 1995, que expressa o mesmo entendimento consolidado na
Súmula no 356/STF:
PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL. FUNDAMENTO NA ALÍNEA A
DO PERMISSIVO CONSTITUCIONAL. QUESTÃO NOVA. FALTA DE
PREQUESTIONAMENTO.
FUNDAMENTO
NA
ALÍNEA
C
DO
AUTORIZATIVO
CONSTITUCIONAL.
LITIGÂNCIA
DE
MÁ-FÉ.
CONDENAÇÃO DE OFÍCIO. EXEGESE DO ART. 18, CAPUT (ANTIGO), E DO
ART. 125, III, AMBOS DO CPC. PRECEDENTES. RECURSO NÃO CONHECIDO
PELA ALÍNEA A E IMPROVIDO PELA ALÍNEA C.
I - O recurso especial só prospera, com fulcro na alínea a, se a matéria jurídica
tiver sido debatida na instância ordinária. Exige-se a interposição de embargos de
declaração, para fins de prequestionamento, embora a alegada ofensa ao
dispositivo legal tenha surgido apenas no acórdão recorrido. Para que o STJ
conheça do recurso especial é necessário que a questão federal nova tenha sido
tratada no aresto guerreado.
II - O magistrado pode aplicar de ofício, no próprio processo em que constatou a
litigância de má-fé, a pena pecuniária do antigo caput do art. 18 do CPC.
III - O processo moderno, além de prestigiar o princípio da lealdade processual, tem
caráter preponderantemente público, cabendo ao magistrado prevenir e reprimir
qualquer ato contrário à dignidade e à administração da justiça (art. 125, III, CPC).
IV - Precedentes da Corte: EREsp n. 36.718-0/RS, REsp n. 17.608-0/SP e REsp n.
23.384-0/RJ.
V - Recurso especial não conhecido pela alínea a do permissivo constitucional.
Conhecido pela alínea c, mas improvido. (negrejou-se)
Já os demais precedentes (AgRg no Ag 67.820-SP, AgRg no Ag 74.405-PA,
AgRg no Ag 103.682-DF, AgRg no Ag 123.760-SP, REsp 6.720-PR, REsp 28.871-RJ, REsp
40.167-SP, REsp 43.622-SP e REsp 90.056-SP) expõem o entendimento de que, no âmbito da
competência do Superior Tribunal de Justiça, a resposta insatisfatória a embargos de declaração
representaria ofensa ao art. 535 do Código de Processo Civil, de modo que esta circunstância
deveria ser, necessariamente, aventada no recurso especial para, se constatada a violação de lei
federal, restituir-se os autos à instância a quo para manifestação acerca da questão omitida, sob
pena de supressão de instância. A ementa do precedente AgRg no Ag 67.820-SP, proferido em
04 de setembro de 1995, reflete com clareza esta interpretação:
PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL. OFENSA A LEI FEDERAL.
PREQUESTIONAMENTO.
IMPRESCINDIBILIDADE.
EMBARGOS
DECLARATÓRIOS. REJEIÇÃO. VIOLAÇÃO AO ARTIGO 536, INCISO II DO
CPC. SÚMULAS 284/STF E 131/STJ.
É lícito à parte opor embargos declaratórios visando prequestionar matéria em relação à
qual o acórdão recorrido quedou-se omisso, embora sobre ela devesse se pronunciar.
Fl. 1679
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Fl. 28 do Acórdão n.o 9101-005.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 10803.720082/2012-62

A rejeição destes embargos, se impertinente, determina a subsistência da falta de
prequestionamento do tema cujo conhecimento se pretende devolver ao STJ, cumprindo
ao recorrente, em se julgado prejudicado, interpor recurso especial calcado em violação
aos termos do artigo 535, inciso II do CPC, porquanto a decisão dos embargos não teria
suprido a omissão apontada.
A apreciação de questão não debatida, subverte o "iter" processual, ao tempo em que
surpreende a parte adversa, suprimindo-lhe a prerrogativa do contraditório, e cria para a
Corte Superior o ônus de apreciar tema inédito.
A procedência das alegações de violação ao artigo 535, II do CPC induz à nulidade do
acórdão vergastado, impondo que outro seja proferido pelo Tribunal "a quo", contendo a
apreciação da matéria preterida.
A referência genérica a violação de lei federal, sem indicação precisa do dispositivo
supostamente ofendido, impede a exata compreensão da controvérsia (Súmula
284/STF).
Nas ações de desapropriação incluem-se no cálculo da verba advocatícia as parcelas
relativas aos juros compensatórios e moratórios, devidamente corrigidas (Súmula
131/STJ).
Agravo regimental improvido, sem discrepância.
Sob esta ótica, os precedentes AgRg no Ag 67.820-SP, AgRg no Ag 74.405-PA,
AgRg no Ag 103.682-DF, AgRg no Ag 123.760-SP, REsp 6.720-PR, REsp 43.622-SP e REsp
90.056-SP foram desfavoráveis ao interessado porque não foi alegada violação ao art. 535 do
antigo Código de Processo Civil. Já nos precedentes REsp 28.871-RJ e REsp 40.167-SP, uma
vez arguida e confirmada a violação a referido dispositivo legal, os autos retornaram à instância
a quo para apreciação do aspecto omitido.
O Superior Tribunal de Justiça, assim, sustentou a inadmissibilidade do
prequestionamento ficto, que ocorre com a mera oposição de embargos declaratórios, sem que o
Tribunal de origem tenha efetivamente emitido juízo de valor sobre as teses debatidas, conforme
consolidação exposta na Edição no 31 de "Jurisprudência em teses", disponível em seu sítio
(http://www.stj.jus.br/SCON/jt/toc.jsp). Como exemplo desta orientação decisória tem-se a
decisão proferida em 10 de fevereiro de 2015, no AgRg no Recurso Especial no 1.366.052/SP,
assim ementado:
AGRAVO
REGIMENTAL
NO
RECURSO
ESPECIAL.
FALTA
DE
PREQUESTIONAMENTO.
SÚMULA
No
211/STJ.
CONTRATO
ADMINISTRATIVO. COBRANÇA DE VALORES NÃO PAGOS. PRESCRIÇÃO.
ART. 4° DO DECRETO N. 20.910/32.
1. A tese veiculada nos artigos apontados como violados no recurso especial não foi
objeto de debate pelas instâncias ordinárias, sequer de modo implícito. Embora opostos
embargos de declaração com a finalidade de sanar omissão porventura existente, não foi
indicada a contrariedade ao art. 535 do Código de Processo Civil, motivo pelo qual,
ausente o requisito do prequestionamento, incide o disposto na Súmula 211 do STJ.
2. Esta Corte Superior não admite o chamado "prequestionamento ficto", que se daria
com a mera oposição de aclaratórios, sem que o Tribunal de origem tenha efetivamente
emitido juízo de valor sobre as teses debatidas. Precedentes: AgRg no REsp
1.240.646/PR, Rel. Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, DJe 24/5/2011;
AgRg no REsp 1.303.693/AM, Rel. Ministro Castro Meira, Segunda Turma, DJe
21/5/2013; AgRg no AREsp 265.139/DF, Rel. Ministro Ricardo Villas Bôas Cueva,
Terceira Turma, DJe 12/6/2013; AgRg no AREsp 180.224/RJ, Rel. Ministro Luis Felipe
Salomão, Quarta Turma, DJe 23/10/2012.
3. Omissão no acórdão recorrido, sem indicação de ofensa ao art. 535 do Código de
Processo Civil, não enseja interposição de recurso especial.
Fl. 1680
DF CARF MF
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Fl. 29 do Acórdão n.o 9101-005.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 10803.720082/2012-62

Agravo regimental improvido. (negrejou-se)
A doutrina confirmou este direcionamento jurisprudencial, consoante se vê nas
lições de Daniel Amorim Assumpção Neves2:
Proferido acórdão omisso quanto à matéria que se pretende impugnar em sede de
recurso especial, caberá à parte ingressar no tribunal de segundo grau com embargos de
declaração para sanar o vício do acórdão gerado pela omissão. Caso o tribunal se negue
injustificadamente a sanar o vício alegado, o acórdão de embargos de declaração terá
afrontado o art. 535 do CPC, devendo a parte ingressar com recurso especial, contra
essa decisão. O Superior Tribunal de Justiça é firme no entendimento de que os
embargos de declaração só serão cabíveis, e por consequência só será provido o recurso
especial, se efetivamente existir vício na decisão impugnada, não sendo admitidos os
embargos de declaração com efeitos infringentes, ou seja, com o objetivo de modificar o
acórdão recorrido.
Provido o recurso especial, o processo voltará ao tribunal de segundo grau para que
efetivamente examine a matéria apontada nos embargos de declaração. Caso assim
proceda, finalmente estará caracterizado o prequestionamento, de forma a possibilitar o
ingresso de recurso especial contra o acórdão originário. Caso contrário, mantendo-se o
tribunal de segundo grau inerte em sanar a sua omissão, o que se verificará com uma
nova rejeição dos embargos de declaração, caberá à parte novamente o ingresso de
recurso especial por ofensa ao art. 535 do CPC, contra o acórdão que decidir os
embargos de declaração. O Superior Tribunal de Justiça já decidiu que, mesmo havendo
a reiteração da omissão pelo tribunal de segundo grau, não é possível admitir que tenha
ocorrido o prequestionamento, devendo-se remeter o processo novamente a esse
tribunal, exigindo-se o saneamento da omissão.
O entendimento exposto é pacífico no Superior Tribunal de Justiça, encontrando-se
inclusive sumulado no sentido da inadmissibilidade do recurso especial quanto à
questão que, apesar da oposição de embargos de declaração, não foram apreciadas pelo
tribunal inferior. Não resta dúvida da propriedade técnica do entendimento, porque
realmente sendo o acórdão omisso quanto à matéria que se pretende alegar em sede de
recurso especial e sendo rejeitados os embargos de declaração oferecidos pela parte, a
omissão persiste, permanecendo o estado anterior de ausência de prequestionamento da
matéria. Ocorre, entretanto, que a propriedade técnica está totalmente divorciada da
realidade na praxe forense, tornando a obtenção de prequestionamento para o ingresso
de recurso especial em árduo trabalho para as partes interessadas na interposição de tal
recurso.
Já no Supremo Tribunal Federal houve decisões favoráveis ao prequestionamento
ficto, decorrente da mera oposição de embargos, como são exemplos as seguintes decisões:
EMENTA: PROCESSUAL CIVIL. PREQUESTIONAMENTO. SÚMULAS 282 E 356
DO STF.
I – “O que, a teor da Súm. 356, se reputa carente de prequestionamento é o ponto que,
indevidamente omitido pelo acórdão, não foi objeto de embargos de declaração; mas,
opostos esses, se, não obstante, se recusa o Tribunal a suprir a omissão, por entendê-la
inexistente, nada mais se pode exigir da parte, permitindo-se-lhe, de logo, interpor
recurso extraordinário sobre a matéria dos embargos de declaração e não sobre a recusa,
no julgamento deles, de manifestação sobre ela” (RE 210.638/SP, Rel. Min. Sepúlveda
Pertence, DJU 19/6/1998).
II – Agravo regimental improvido. (AgReg no Agravo de Instrumento no 648.760, j.
06.11.2007, DJ 30.11.2007, 1a Turma, rel. Min. Ricardo Lewandowski)
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO RECEBIDOS COMO AGRAVO REGIMENTAL.

2 Op. Cit., p. 740.
Fl. 1681
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Fl. 30 do Acórdão n.o 9101-005.784 - CSRF/1a Turma
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Questão não ventilada na decisão recorrida. Interposição de embargos de declaração.
Prequestionamento. Existência. Agravo regimental a que se nega provimento. (EDcl no
Agravo de Instrumento no 541.488, j. 21.11.2006, DJ 16.02.2007, 2a Turma, rel. Min.
Joaquim Barbosa)
Decisões mais recentes, contudo, refutaram a interpretação a contrario sensu da
Súmula no 356/STF, exigindo, além da oposição de embargos, o enfrentamento da questão na
decisão recorrida. Neste sentido podem ser citados os seguintes julgados:
DIREITO
ADMINISTRATIVO.
SERVIDORA
PÚBLICA
ESTADUAL.
LICENÇA
MATERNIDADE.
PRORROGAÇÃO.
MATÉRIA
INFRACONSTITUCIONAL.
EVENTUAL
VIOLAÇÃO
REFLEXA
DA
CONSTITUIÇÃO DA REPÚBLICA NÃO VIABILIZA O MANEJO DE
RECURSO EXTRAORDINÁRIO. AUSÊNCIA DE PREQUESTIONAMENTO.
APLICAÇÃO
DA
SÚMULA
STF
282.
INAPTIDÃO
DO
PREQUESTIONAMENTO IMPLÍCITO OU FICTO PARA ENSEJAR O
CONHECIMENTO DO APELO EXTREMO. INTERPRETAÇÃO DA SÚMULA
STF 356. ACÓRDÃO RECORRIDO PUBLICADO EM 30.11.2010.
A jurisprudência desta Corte é firme no sentido de que a discussão referente à
prorrogação de licença maternidade de servidora pública estadual é de natureza
infraconstitucional, o que torna oblíqua e reflexa eventual ofensa, insuscetível,
portanto de viabilizar o conhecimento do recurso extraordinário. Precedentes. O
requisito do prequestionamento obsta o conhecimento de questões constitucionais
inéditas. Esta Corte não tem procedido à exegese a contrario sensu da Súmula STF
356 e, por consequência, somente considera prequestionada a questão
constitucional quando tenha sido enfrentada, de modo expresso, pelo Tribunal a
quo. A mera oposição de embargos declaratórios não basta para tanto. Logo, as
modalidades ditas implícita e ficta de prequestionamento não ensejam o
conhecimento do apelo extremo. Aplicação da Súmula STF 282: “É inadmissível o
recurso extraordinário, quando não ventilada, na decisão recorrida, a questão
federal suscitada”. Agravo regimental conhecido e não provido. (AgReg no Recurso
Extraordinário no 707.221, j. 20.08.2013, DJ 03.09.2013, 1a Turma, rel. Min. Rosa
Weber)
CONSTITUCIONAL. PROCESSUAL CIVIL. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO EM
AGRAVO REGIMENTAL EM AGRAVO DE INSTRUMENTO. AUSÊNCIA DE
PREQUESTIONAMENTO DOS ARTIGOS 150, I, e 155, §2o, DA CONSTITUIÇÃO
FEDERAL.
PREQUESTIONAMENTO
FICTO:
IMPOSSIBILIDADE.
PRECEDENTES.
1. O Supremo Tribunal Federal, em princípio, não admite o “prequestionamento ficto”
da questão constitucional. Precedentes. 2. Os presentes embargos buscam apenas repisar
questão já examinada. Não há contradição, obscuridade ou omissão a sanar. 3.
Embargos de declaração rejeitados. (EDcl no AgReg no Agravo de Instrumento no
689.706, j. 12.04.2011, DJ 03.05.2011, 2a Turma, rel. Min. Ellen Gracie)
Contudo, o Novo Código de Processo Civil admitiu a possibilidade de
prequestionamento ficto ao estipular que:
Art. 1.025. Consideram-se incluídos no acórdão os elementos que o embargante
suscitou, para fins de pré-questionamento, ainda que os embargos de declaração sejam
inadmitidos ou rejeitados, caso o tribunal superior considere existentes erro, omissão,
contradição ou obscuridade.
Significa dizer que os embargos devem ser opostos quando a matéria que se
pretende discutir não foi abordada no acórdão recorrido e, se deste recurso não resultar a
apreciação da matéria, não há necessidade de se opor novos embargos ou apresentar recurso
especial para arguir violação ao art. 1022 do Novo Código de Processo Civil, que regula o
cabimento de embargos. Reputa-se atendido o requisito de prequestionamento mesmo em face
Fl. 1682
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Fl. 31 do Acórdão n.o 9101-005.784 - CSRF/1a Turma
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dos embargos rejeitados, e o recurso especial ou extraordinário será apreciado pelos Tribunais
Superiores que avaliarão, preliminarmente, se houve erro, omissão, contradição ou obscuridade
no acórdão recorrido e, se confirmado o vício, adotarão as medidas pertinentes para corrigi-lo ou
decidir a questão de fundo.
Abordando este novo dispositivo legal, o Superior Tribunal de Justiça
inicialmente delimitou sua aplicação no tempo, dado o entendimento daquela Corte no sentido de
que o Novo Código de Processo Civil não poderia ser invocado em face de acórdãos publicados
na vigência do Código de Processo Civil de 1973, em observância ao Enunciado Administrativo
n. 2/STJ, aprovado pelo Plenário do STJ na sessão de 9 de março de 2016:
Aos recursos interpostos com fundamento no CPC/73 (relativos a decisões publicadas
até 17 de março de 2016) devem ser exigidos os requisitos de admissibilidade na forma
nele prevista, com as interpretações dadas, até então, pela jurisprudência do Superior
Tribunal de Justiça.
Sob esta ótica, seguiram-se decisões da maior parte das Turmas do Superior
Tribunal de Justiça declarando a ausência de prequestionamento se não foi suscitada ofensa ao
art. 535 do antigo Código de Processo Civil3:
PROCESSUAL
CIVIL.
AGRAVO
INTERNO
NOS
EMBARGOS
DE
DECLARAÇÃO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. DECISÃO PUBLICADA
SOB A ÉGIDE DO CPC/1973. ENUNCIADO ADMINISTRATIVO N. 2/STJ.
APLICAÇÃO
DAS
REGRAS
DE
ADMISSIBILIDADE
DO
CPC/1973.
PREQUESTIONAMENTO FICTO. DESCABIMENTO.
1. "Aos recursos interpostos com fundamento no CPC/1973 (relativos a decisões
publicadas até 17 de março de 2016) devem ser exigidos os requisitos de
admissibilidade na forma nele prevista, com as interpretações dadas, até então, pela
jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça" (Enunciado Administrativo n. 2/STJ).
2. Não há, pois, que se cogitar de aplicação das novas regras do Código de Processo
Civil, o qual entrou em vigor em 18 de março de 2016, quando se trata da
admissibilidade do presente recurso especial, cujos marcos temporais são anteriores à
vigência do novo CPC.
3. Logo, incide no caso a pacífica jurisprudência do STJ, firmada ainda na sistemática
do CPC/1973, no sentido de que "não admite o chamado 'prequestionamento ficto', que
se daria com a mera oposição de aclaratórios, sem que o Tribunal de origem tenha
efetivamente emitido juízo de valor sobre as teses debatidas" (AgRg no AREsp
789.914/SP, Rel. Min. Sérgio Kukina, Primeira Turma, DJe 29/2/2016).
4. Assim, correto o entendimento que consignou que a matéria referente ao art. 27 da
Lei n. 9.868/99 não foi objeto de análise pela Corte a quo. Desse modo, carece o tema
do indispensável prequestionamento viabilizador do recurso especial, razão pela qual
não merece ser apreciado.
5. Agravo interno a que se nega provimento. (AgInt nos EDcl no Agravo em Recurso
Especial no 955.627-MG, j. 02.05.2017, DJ 05.05.2017, 2a Turma, rel. Min. Og
Fernandes)
AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. PROCESSUAL
CIVIL (CPC/1973). QUESTÃO NÃO ANALISADA PELO TRIBUNAL DE
ORIGEM.
IMPRESCINDIBILIDADE
DE
QUE
HAJA
MANIFESTAÇÃO
EXPRESSA QUANTO À MATÉRIA SUSCITADA, PRESCINDINDO TÃO
SOMENTE A INDICAÇÃO DOS DISPOSITIVOS LEGAIS PERTINENTES
(PREQUESTIONAMENTO
IMPLÍCITO).
NECESSIDADE
DE
PREQUESTIONAMENTO MESMO DE MATÉRIAS DE ORDEM PÚBLICA.

3 No mesmo sentido, decisões mais recentes da 1a Turma: Ag Int no Recurso Especial no 1.436.618-RS, rel. Min.
Gurgel de Faria, j. 15.12.2020.
Fl. 1683
DF CARF MF
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Fl. 32 do Acórdão n.o 9101-005.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 10803.720082/2012-62

INEXISTÊNCIA
DO
EFEITO
TRANSLATIVO
EM
RECURSOS
EXTRAORDINÁRIOS 'LATO SENSU'. RECORRIBILIDADE EXTRAORDINÁRIA.
PRECEDENTES. AGRAVO A QUE SE NEGA PROVIMENTO. (AgInt no Agravo em
Recurso Especial no 810.863-MT, j. 01.09.2016, DJ 09.09.2016, 3a Turma, rel. Min.
Paulo de Tarso Sanseverino)
AGRAVO INTERNO NO AGRAVO (ART. 544 DO CPC/73) - DECISÃO
MONOCRÁTICA NEGANDO PROVIMENTO AO RECLAMO. INSURGÊNCIA DA
PARTE RÉ.
1. O art. 105, III, "a", da CF, ao dispor acerca da interposição de recurso especial,
menciona a ocorrência de violação à lei federal, expressão que não inclui os princípios.
1.1. A admissibilidade do recurso especial exige a clareza na indicação dos dispositivos
de lei federal supostamente contrariados, bem como a explanação precisa da medida em
que o acórdão recorrido teria afrontado cada um desses artigos, sob pena de incidência
da Súmula 284/STF.
2. O Tribunal de origem não se manifestou acerca da tese relativa à exorbitância dos
honorários advocatícios e dos critérios previstos no art. 20, § 3o, do CPC/73. Diante
desse quadro, deveria a parte, ao interpor o recurso especial, alegar a afronta ao art. 535
do CPC/73 apontando a aludida omissão, sob pena de incidência da Súmula 211/STJ.
3. O enunciado administrativo no 2 do STJ determina que, na hipótese de recursos
interpostos contra decisões publicadas na vigência do CPC/73, devem ser exigidos os
requisitos de admissibilidade na forma nele prevista, com as interpretações dadas, até
então, pela jurisprudência desta Corte. Dessa forma, inviável a aplicação do art. 1.025
do CPC/2015 de forma a afastar a incidência da Súmula 211/STJ ao caso.
4. Agravo interno desprovido. (AgInt no Agravo em Recurso Especial no 826.592-RS, j.
06.06.2017, DJ 13.06.2017, 4a Turma, rel. Min.Marco Buzzi)
A Segunda Turma, inclusive, afastou a ofensa ao art. 535 do Código de Processo
Civil de 1973, bem como ao art. 1025 do Novo Código de Processo Civil, sob o argumento de
que o órgão julgador somente está obrigado a decidir as questões relevantes e imprescindíveis à
resolução da demanda, conforme se vê no voto condutor do Ministro Herman Benjamin no
Recurso Especial no 1.671.761-RS, proferido em sessão de 27 de junho de 2017:
Constato que não se configura a ofensa aos arts. 535 do CPC/1973 e 1.025 do
CPC/2015 , uma vez que o Tribunal de origem julgou integralmente a lide e solucionou
a controvérsia, tal como lhe foi apresentada.
Com efeito, não é o órgão julgador obrigado a rebater, um a um, todos os argumentos
trazidos pelas partes em defesa da tese que apresentaram. Deve apenas enfrentar a
demanda, observando as questões relevantes e imprescindíveis à sua resolução. Cito
precedentes: REsp 927.216/RS, Segunda Turma, Relatora Ministra Eliana Calmon, DJ
de 13/08/2007; e, REsp 855.073/SC, Primeira Turma, Relator Ministro Teori Albino
Zavascki, DJ de 28/06/2007.
Dessarte, como se observa de forma clara, não se trata de omissão, mas sim de
inconformismo direto com o resultado do acórdão, que foi contrário aos interesses da
recorrente.
Já com referência aos litígios nos quais admitiu-se a aplicação do Novo Código de
Processo Civil, as decisões variaram conforme os contextos apresentados.
No AgInt no Agravo em Recurso Especial no 844.804-MG4, uma vez não
identificado
erro,
omissão,
contradição
ou
obscuridade
no
acórdão
recorrido,
o

4 Na mesma linha julgados mais recentes da 1a Turma: AgInt nos EDcl no Recurso Especial no 1.848.930-SC, rel.
Min. Benedito Gonçalves, j. 08.02.2021; da 2a Turma: AgInt nos EDcl no Recurso Especial no 1.694.472-MS, rel.
Min. Francisco Falcão, j. 16.12.2020; e da 3a Turma: AgInt no AREsp no 1.688.921-SP, rel. Min. Marco Aurélio
Bellizze, j. 30.11.2020.
Fl. 1684
DF CARF MF
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Fl. 33 do Acórdão n.o 9101-005.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 10803.720082/2012-62

prequestionamento não restou demonstrado, subsistindo válida a fundamentação da decisão
recorrida, especialmente em aspectos probatórios que não poderiam ser reapreciados em sede de
recurso especial. O acórdão de relatoria do Ministro Humberto Martins, na 2a Turma do Superior
Tribunal de Justiça, restou assim ementado:
PROCESSUAL CIVIL. ADMINISTRATIVO. CONCESSÃO ESPECIAL DE USO
PARA FINS DE MORADIA. AUSÊNCIA DE VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO
CPC/73. AUSÊNCIA DE PREQUESTIONAMENTO DO DISPOSITIVO DE LEI
INVOCADO. NÃO VERIFICAÇÃO POR ESTA CORTE DE ERRO, OMISSÃO,
CONTRADIÇÃO
OU
OBSCURIDADE
NO
ACÓRDÃO
VERGASTADO.
INCIDÊNCIA DA SÚMULA 211/STJ. OPOSIÇÃO AO EXERCÍCIO DA POSSE
CONSTATADA PELO TRIBUNAL DE ORIGEM. REEXAME DE FATOS E
PROVAS. IMPOSSIBILIDADE. INCIDÊNCIA DA SÚMULA 7/STJ.
1. Cuida-se de ação ordinária ajuizada pela recorrente com o objetivo de concessão de
uso especial de imóvel para moradia.
2. Inexiste violação do art. 535 do CPC/73 quando a prestação jurisdicional é dada na
medida da pretensão deduzida.
3. Quando a questão levantada não foi discutida pelo Tribunal de Origem e não foi
verificada por esta Corte existência de erro, omissão, contradição ou obscuridade não
cabe prequestionamento da matéria, nos termos do art. 1.025 do CPC, incidindo na
espécie o enunciado da Súmula 211/STJ.
3. Não configura contradição afirmar a falta de prequestionamento e afastar indicação
de afronta ao art. 535 do Código de Processo Civil de 1973, uma vez que é
perfeitamente possível o julgado se encontrar devidamente fundamentado sem, no
entanto, ter decidido a causa à luz dos preceitos jurídicos desejados pela postulante, pois
a tal não está obrigado.
4. In casu, tendo o Tribunal de origem, soberano na análise das circunstâncias fáticas e
probatórias da causa, apreciado a controvérsia acerca da inexistência de posse mansa e
pacífica, a partir de argumentos de natureza eminentemente fática, não há como aferir
eventual violação de dispositivo legal sem que se reexamine o conjunto probatório dos
presentes autos, tarefa que, além de escapar da função constitucional deste Tribunal,
encontra óbice na Súmula 7 do STJ, cuja incidência é induvidosa no caso sob exame.
Agravo interno improvido.
Já no Recurso Especial no 1.639.788-CE, a mesma 2a Turma, constatando omissão
no acórdão recorrido acerca de questão relevante, admitiu o prequestionamento ficto e decidiu a
matéria favoravelmente à recorrente, sem necessidade de retorno dos autos à instância a quo.
Sob relatoria do Ministro Francisco Falcão, o acórdão foi assim ementado:
CIVIL E PROCESSUAL CIVIL. SUSPENSÃO DO PROCESSO POR ÓBITO DO
EXEQUENTE. DEMORA NA HABILITAÇÃO DOS SUCESSORES. PRESCRIÇÃO.
NÃO OCORRÊNCIA. CABIMENTO DE JUROS DE MORA. MATÉRIA NÃO
EXAMINADA PELO TRIBUNAL A QUO. PREQUESTIONAMENTO FICTO.
AUSÊNCIA DE CULPA DO DEVEDOR. JUROS DE MORA INDEVIDOS.
I - Em relação à alegada impossibilidade de cobrança de juros de mora no período de
habilitação dos sucessores do exequente, observa-se que, apesar de a matéria não ter
sido apreciada no âmbito do acórdão recorrido, o recorrente interpôs embargos de
declaração, buscando a análise dela, a qual deveria ter sido examinada diante de sua
relevância, o que configurou omissão, viabilizando, assim, a efetivação do
prequestionamento ficto do art. 396 do CC, em conformidade com o art. 1.025 do
CPC/2015.
II - Entre a data da suspensão do processo de execução, efetivado com a comunicação
do óbito do exequente, e a data de habilitação dos seus sucessores, encontra-se suspensa
a prescrição. Precedentes: REsp 1.625.947/PE, Rel. Ministro Herman Benjamin,
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Fl. 34 do Acórdão n.o 9101-005.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 10803.720082/2012-62

Segunda Turma, DJe 14/10/2016, AREsp 282.834/CE, Rel. Ministro Og Fernandes,
Segunda Turma, DJe 22.4.2014 e AgRg no REsp 1.485.127/AL, Rel. Ministro Mauro
Campbell Marques, Segunda Turma, DJe 12/2/2015).
III - O devedor somente estará em mora quando for culpado pelo atraso no
adimplemento da obrigação, conforme dispõe o art. 396 do Código Civil. Na hipótese
dos autos, verifica-se que a autarquia não contribuiu para a demora no período entre a
paralisação do processo e a habilitação dos sucessores do exequente falecido, não
devendo assim ser punido pela demora na referida habilitação.
IV - Recurso especial parcialmente provido.
Na mesma linha foi o posicionamento da 6a Turma ao apreciar o Recurso Especial
no 1.653.588-MG, relatado pelo Ministro Sebastião Reis Junior:
RECURSO ESPECIAL. PENAL E PROCESSO PENAL. VIOLAÇÃO DO ART. 619
DO CPP. OMISSÃO. EXISTÊNCIA. TRIBUNAL QUE NÃO ANALISOU TODOS
OS
FUNDAMENTOS
APRESENTADOS.
ANÁLISE
DO
MÉRITO.
POSSIBILIDADE. PREQUESTIONAMENTO FICTO. ART. 1.025 DO CPC.
DOSIMETRIA.
PENA-BASE.
NEGATIVAÇÃO
DA
PERSONALIDADE,
CONDUTA
SOCIAL,
MOTIVOS
E
CONSEQUÊNCIAS
DO
DELITO.
FUNDAMENTAÇÃO
INIDÔNEA.
ALTERAÇÃO
DA
PENA-BASE.
REDIMENSIONAMENTO DAS PENAS.
1. A omissão relevante à solução da controvérsia não abordada pelo acórdão recorrido
constitui negativa de prestação jurisdicional e configura violação do art. 619 do Código
de Processo Penal.
2. Por força do novo tratamento dado pelo Código de Processo Civil em vigor no
momento da interposição do recurso especial, entendo prequestionada a matéria, sendo
cabível a apreciação do mérito diretamente por esta Corte Superior.
3. Diante da fundamentação inidônea apresentada pelas instâncias ordinárias, afasto a
negativação dos motivos, personalidade, conduta social e consequências do delito.
Redimensionamento das penas.
4. Recurso especial provido para afastar a negativação da personalidade, da conduta
social, dos motivos e das consequências do delito, redimensionando as penas nos termos
da presente decisão.
Ainda na 2a Turma, no âmbito do Recurso Especial no 1.644.163-SC, constatada
omissão no acórdão recorrido, declarou-se violado o art. 1022 do Novo Código de Processo Civil
em face de matéria de fato, acerca da qual não era possível aplicar plenamente o
prequestionamento ficto para admiti-la ocorrida, o que ensejou a anulação do acórdão que
apreciara os embargos para pronunciamento a respeito da matéria de fato5. O Ministro Herman
Benjamim assim ementou o acórdão de sua relatoria:
PROCESSUAL E ADMINISTRATIVO. RECURSOS ESPECIAIS. OFENSA AO
ART. 535 DO CPC/1973 (ART. 1.022 DO CPC/2015). ACOLHIMENTO DA
PRELIMINAR DO INSS. DESACOLHIMENTO DA PRELIMINAR DA UNIÃO.
PRESCRIÇÃO. APLICAÇÃO DO DECRETO 20.910/1932. COISA JULGADA
TRABALHISTA.
EXECUÇÃO
INDIVIDUAL
DE
TUTELA
COLETIVA
TRABALHISTA. TESE DO INSS NÃO APRECIADA. MATÉRIAS FÁTICAS NÃO
ABORDADAS. DEVOLUÇÃO À ORIGEM.
1. Tanto o Recurso Especial quanto o acórdão dos Embargos de Declaração são regidos
pelo Código de Processo Civil de 2015.
Preliminares de violação do art. 1.022 do CPC/2015

5 Na mesma linha são julgados mais recentes da 2a Turma: AgInt no REsp no 1.869.492-PE, rel. Min. Francisco
Falcão, j. 08.02.2021.
Fl. 1686
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Fl. 35 do Acórdão n.o 9101-005.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 10803.720082/2012-62

2. Na preliminar de violação do art. 1.022 do CPC/2015 do INSS, são aventadas as
seguintes omissões: "O v. julgado é omisso e obscuro.
Utilizou-se de voto proferido em outro processo. Não analisou a questão da falta de
citação do INSS na ação trabalhista no 8.157/97 o que por si só inviabilizaria que o Ente
Público fosse incluído no polo passivo da demanda ordinária. Não analisou a prescrição
em relação ao INSS que não participou e jamais foi citado na ação trabalhista no
8.157/97. Não analisou o fato de que a despeito da ação trabalhista ter sido ajuizada em
1997, a parte autora se encontrava redistribuída ao INSS desde 1991. Desta forma,
como poderia ter sido interrompida a prescrição em relação ao INSS? Não analisou as
peculiaridades do caso que implicariam na improcedência da ação."
3. O acórdão que apreciou os Embargos de Declaração, por sua vez, examinou a questão
sob a ótica de legitimidade passiva: "quanto à falta de sua citação na ação trabalhista,
sendo ilegítima para figurar no pólo passivo, verifico que o fato do INSS não ter feito
parte da relação não lhe retira qualquer responsabilização, na medida em que são
direitos incorporados ao patrimônio do servidor. Assim, acolho os declaratórios do
INSS para acrescer a fundamentação acima ao acórdão embargado."
4. Não obstante a previsão do art. 1.025 do CPC/2015 de que "consideram-se incluídos
no acórdão os elementos que o embargante suscitou", tal dispositivo legal merece
interpretação conforme a Constituição Federal (art. 105, III) para que o chamado
prequestionamento ficto se limite às questões de direito, e não às questões de fato.
5. Não há, portanto, como presumir, com base no art. 1.025 do CPC/2015, os fatos
trazidos em Embargos de Declaração como ocorridos, sob pena de extrapolação da
competência
constitucional
do
STJ
de
intérprete
da
legislação
federal
infraconstitucional, fundamento este que dá suporte ao previsto na Súmula 7/STJ ("a
pretensão de simples reexame de prova não enseja Recurso Especial") e afasta a
possibilidade de o STJ infirmar as premissas fáticas estabelecidas na origem.
6. Na presente hipótese, não há como abstrair, do acórdão embargado, os fatos alegados
pela parte recorrente e que servem de premissa à tese de direito invocada.
7. Assim, merece provimento o Recurso do INSS para anular o acórdão dos Embargos
de Declaração e devolver os autos à origem para que haja pronunciamento sobre as
matérias fáticas e suas repercussões jurídicas assinaladas nos Embargos de Declaração.
8. Com relação ao Recurso Especial da União não se constata a mesma nulidade no
acórdão dos Embargos de Declaração.
9. Fica prejudicada a análise dos Recursos Especiais da União e do INSS quanto ao
mérito, em razão do acolhimento da preliminar de nulidade apontada pelo INSS.
10. Recurso Especial do INSS provido e Recurso Especial da União desprovido quanto
às preliminares de violação do art. 1.022 do CPC/2015.
Prejudicada a análise das questões mérito.
O Supremo Tribunal Federal, na mesma linha, manifestou-se acerca da aplicação
do art. 1025 do Código de Processo Civil para afastá-la em face de recurso extraordinário
formalizado na vigência do Código de Processo Civil de 19736, bem como afirmou a ausência de
prequestionamento se efetivamente não houve a omissão arguida em embargos de declaração7,

6 STF, 1a Turma, AgReg no Agravo de Instrumento no 671.865-SP, rel. Min. Marco Aurélio, red. Min. Rosa Weber,
j. 14.03.2017; Ag no Recurso Extrarodinário no 960.736-SP, rel. Min. Alexandre de Moraes, j. 19/06/2017; Ag Reg
no Recurso Extraordinário no 725.695-SP, rel. Ministro Marco Aurélio, j. 15.08.2017; AgReg no Recurso
Extraordinário no 1.050.503, rel. Min. Marco Aurélio, j. 27.02.2018.
7 STF, 2a Turma, Ag no Recurso Extraordinário no 1.183.972-RN, rel. Min. Cármen Lúcia, j. 06.08.2019; Ag no
Recurso Extraordinário no 1.177.440-SP, rel. Min. Ricardo Lewandowski, j. 05.11.2019; AgReg no Recurso
Extraordinário no 1.231.475-PR, rel. Min. Ricardo Lewandowski, j. 27.03.2020; e 1a Turma, AgReg no Recurso
Extraordinário no 1.071.160-CE, rel. Min. Alexandre de Moraes, j. 09.03.2018; Ag no Recurso Extraordinário no
1.118.678-DF, rel. Min. Alexandre de Moraes, j. 08.06.2018;
Fl. 1687
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Fl. 36 do Acórdão n.o 9101-005.784 - CSRF/1a Turma
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além de negar a aplicação do referido dispositivo se não houve prévia oposição de embargos de
declaração8.
No âmbito administrativo, o prequestionamento é requisito presente no atual
Regimento Interno do CARF - RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 2015, mas que já
constava do RICARF anterior, aprovado pela Portaria MF no 256, de 2009, nos mesmos termos
do Regimento atual, apenas que localizado no §3o do art. 67 do Anexo II:
Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto contra
decisão que der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado
outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF.
[...]
§ 5o O recurso especial interposto pelo contribuinte somente terá seguimento
quanto à matéria prequestionada, cabendo sua demonstração, com precisa
indicação, nas peças processuais.
[...] (negrejou-se)
Em outro ponto vinculado ao requisito em questão, o RICARF foi alinhado ao
entendimento do Superior Tribunal de Justiça em favor do prequestionamento implícito -
desnecessidade de indicação expressa do dispositivo legal questionado, se a matéria foi
efetivamente enfrentada no acórdão recorrido - ao estipular como requisito de admissibilidade, a
partir da nova redação atribuída pela Portaria MF no 39, de 2016, ao art. 67, §1o de seu Anexo II,
a demonstração da legislação tributária interpretada de forma divergente, mas sem exigir que
esta demonstração fosse objetiva.
A aplicação deste requisito regimental deixou assente a exigência de que o
acórdão recorrido tenha se manifestado sobre a matéria, demonstrando-se a divergência a partir
de excertos do voto condutor do acórdão recorrido e do paradigma, ou apenas de suas ementas,
caso evidenciem o que efetivamente foi decidido, mas desprezando-se os votos vencidos, e
demandando-se a oposição de embargos caso a matéria, ainda que suscitada em recurso, não
tenha sido apreciada no voto condutor do acórdão recorrido.
Tais interpretações estão alinhadas ao entendimento do Superior Tribunal de
Justiça e do Supremo Tribunal Federal acerca da necessidade de prequestionamento, assim
compreendido como decisão efetiva acerca da questão que se pretende rediscutir. E nem poderia
ser diferente, na medida em que o recurso especial, no âmbito administrativo, também se presta à
revisão das decisões impugnadas, conforme lições de Teresa Arruda Alvim Wambier9:
A exigência do prequestionamento decorre da circunstância de que os recursos especial
e extraordinário são recursos de revisão. Revisa-se o que já se decidiu. Trata-se na
verdade, de recursos que reformam as decisões impugnadas, em princípio, com base no
que consta das próprias decisões impugnadas.
Neste cenário, se não houve embargos acerca do ponto omitido no acórdão
recorrido, a inexistência de prequestionamento é indiscutível, e a negativa de seguimento ao
recurso especial encontra respaldo na já citada Súmula no 356/STF (O ponto omisso da decisão,
sobre o qual não foram opostos embargos declaratórios, não pode ser objeto de recurso
extraordinário, por faltar o requisito do prequestionamento).
Mas se houve embargos de declaração e estes foram rejeitados – quer pelo
Colegiado, quer em exame de admissibilidade do Presidente de Turma – resta fora de dúvidas

8 STF, 1a Turma, AgReg no Recurso Extraordinário no 1.049.104-SP, rel. Min. Marco Aurélio, j. 19.09.2017.
9 Recurso Especial, Recurso Extraordinário e Ação Rescisória. São Paulo: Revista dos Tribunais, 2a edição, 2008.
Fl. 1688
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Fl. 37 do Acórdão n.o 9101-005.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 10803.720082/2012-62

que a interpretação assim expressa deve ser, necessariamente, respeitada na análise do dissídio
jurisprudencial suscitado pelo recorrente, podendo inclusive representar uma nova matéria,
normalmente de cunho processual, que se distinga do entendimento de outros Colegiados do
CARF.
E é precisamente neste ponto que se impõe reconhecer, aqui, a inaplicabilidade
art. 1025 do Novo Código de Processo Civil para dispensar o interessado de demonstrar dissídio
jurisprudencial acerca da irregularidade vislumbrada no exame dos embargos por ele opostos.
Isto porque a competência dos Tribunais Superiores é substancialmente distinta da
competência de julgamento das Turmas da CSRF, limitada à solução de dissídios
jurisprudenciais acerca da interpretação da legislação tributária. Nos termos dos já citados arts.
102 e 105 da Constituição Federal, apesar de o Superior Tribunal de Justiça ter competência para
julgar recurso especial quando a decisão recorrida der a lei federal interpretação divergente da
que lhe haja atribuído outro tribunal (art. 105, III, "c" da Constituição Federal), os dois Tribunais
também decidem sobre a aplicação de normas independentemente da existência de dissídio
jurisprudencial acerca do tema (art. 102, inciso III, alíneas "a" a "d" e art. 105, III, alíneas "a" e
"b" da Constituição Federal).
No âmbito desta competência ampla, o prequestionamento ficto instituído pelo art.
1025 do Novo Código de Processo Civil se prestou, em verdade, a submeter aos Tribunais
Superiores a alegação de que a matéria foi suscitada perante o Tribunal de origem e que a
negativa de manifestação da instância a quo, apesar dos embargos opostos, representou violação
à norma processual que regula os embargos.
Veja-se, neste sentido, que, como antes exposto, o Superior Tribunal de Justiça,
ao aplicar o art. 1025 do Novo Código de Processo Civil, decidiu no sentido de declarar violada
lei federal acerca da apreciação de embargos, determinando o retorno dos autos à instância a quo
para sua complementação - mormente por se tratar de omissão acerca de situação fática que não
poderia ser revolvida em sede de recurso especial - , ou corrigiu a violação apenas afirmando a
interpretação tida como correta acerca do dispositivo legal que, apesar de não apreciado na
decisão recorrida, foi arguido em embargos posteriormente rejeitados.
Assim, considerando que o cabimento de recurso especial dirigido às Turmas da
CSRF somente se verifica se a decisão der à legislação tributária interpretação divergente da
que lhe tenha dado outro Colegiado do CARF ou do antigo Conselho de Contribuintes, não
detendo aquelas Turmas competência de apreciar violação de normas dissociada de um dissídio
jurisprudencial, como seria o caso daquela que rege a apreciação de embargos no âmbito do
CARF, tem-se que o art. 1025 do Código de Processo Civil impõe, apenas, que se considerem
incluídos no acórdão os elementos que o embargante suscitou, para fins de prequestionamento,
ainda que os embargos de declaração sejam inadmitidos ou rejeitados, mas isto para eventual
demonstração de dissídio jurisprudencial acerca da legislação de regência da oposição e
apreciação de embargos de declaração no âmbito administrativo. Somente assim as Turmas da
CSRF terão competência para se manifestar acerca da decisão que rejeitou os embargos de
declaração e corrigir a falta eventualmente existente.
Retornando ao presente caso, tem-se que a Contribuinte não logrou demonstrar
dissídio jurisprudencial acerca dos pontos de decisão que lhe foram desfavorável, quais sejam, a
repercussão na base de cálculo da CSLL de glosas de despesas fundamentadas no art. 304 do
RIR/99, bem como a possibilidade de exigência concomitante do IRPJ e do IRRF, dada a
impossibilidade de apreciação das alegações neste sentido trazidas somente em embargos de
declaração. Assim sendo, considerando a incompetência deste Colegiado para as matérias não
Fl. 1689
DF CARF MF
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Fl. 38 do Acórdão n.o 9101-005.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 10803.720082/2012-62

suscitadas em recurso voluntário, eventual decisão acerca da caracterização daquelas pretensões
não seria suficiente para atender à pretensão de ver reformulados os cálculos da exigência. Como
antes dito, necessário seria que a Contribuinte demonstrasse dissídio jurisprudencial acerca da
decisão de não apreciar estas questões porque não veiculadas em recurso voluntário, para que
este Colegiado pudesse apreciar a validade desta interpretação da legislação tributária e,
eventualmente, determinar aquela apreciação para, em caso de decisão contrária aos interesses da
Contribuinte, ser suscitado, aí sim, dissídio jurisprudencial acerca das matérias que tiveram
seguimento no exame de admissibilidade do recurso especial ora sob análise.
Adicione-se, ainda, que com referência à “glosa de despesas, na apuração do
IRPJ, não aplicável à CSLL”, o paradigma no 9101-002.310 não tratou especificamente da
repercussão do art. 304 do RIR/99 na base de cálculo da CSLL, mas sim de glosa de amortização
de ágio, sendo a divergência reconhecida porque nele se afirmou necessária legislação específica
para glosa de despesas no âmbito da CSLL. De forma semelhante, no que tange à matéria
“lançamento de IRF, por pagamento a beneficiário não identificado, de valores glosados
como despesas na apuração do IRPJ”, o segundo paradigma admitido, Acórdão no 9202-
00.686 tratou de contexto fático diferente, vez que a exigência de IRPJ decorria de presunção de
omissão de receitas, e não de glosa de despesas, como no presente caso. Para além disso, no
primeiro paradigma admitido nesta segunda matéria – Acórdão no 1101-00.767 – a decisão
favorável ao sujeito passivo se deu com votos desta Conselheira e de outros dois Conselheiros do
Colegiado acompanhando o Conselheiro Relator apenas em sua conclusão de dar provimento
parcial ao recurso voluntário para afastar a exigência de IRRF. E isto porque, nos termos do voto
declarado por esta Conselheira, a acusação fiscal, naquele caso, não desconstituiu os
esclarecimentos prestados pelo sujeito passivo fiscalizado para comprovação dos beneficiários
dos pagamentos. Portanto, a decisão do Colegiado exarada em referido paradigma teve em conta
circunstâncias distintas das presentes nestes autos.
Assim, nota-se que mesmo na hipótese de se admitir a existência de
prequestionamento ficto, outros óbices poderiam existir à caracterização dos dissídios
jurisprudenciais que tiveram seguimento no exame de admissibilidade do recurso especial da
Contribuinte.
Estas as razões, portanto, para NEGAR CONHECIMENTO ao recurso especial da
Contribuinte.
(documento assinado digitalmente)
EDELI PEREIRA BESSA

Fl. 1690
DF CARF MF
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