Tribunal: CARF
Processo: 15215.720029/2013-96
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Carlos André Soares Nogueira
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção / Quarta Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-04-14
Data de publicação: 2021-05-03

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL)
Ano-calendário: 2008, 2009
TRIBUTOS COM EXIGIBILIDADE SUSPENSA. BASE DE CÁLCULO. INDEDUTIBILIDADE.
Os tributos com exigibilidade suspensa conforme os incisos II a IV do artigo 151 do CTN são indedutíveis para fins de apuração da base de cálculo da CSLL.
JUROS. TRIBUTOS COM EXIGIBILIDADE SUSPENSA. INDEDUTIBILIDADE.
Os juros incidentes sobre os tributos com exigibilidade suspensa também são indedutíveis para fins de apuração da base de cálculo da CSLL.
EXCLUSÕES DA BASE DE CÁLCULO. COMPROVAÇÃO. INDEFERIMENTO.
Na espécie, o contribuinte não logrou comprovar que tivesse direito às alegadas exclusões da base de cálculo de CSLL, razão pela qual o pedido deve ser indeferido.

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2008, 2009
MULTA DE OFÍCIO. INCONSTITUCIONALIDADE. NÃO CONFISCO. NÃO CONHECIMENTO.
Não se deve conhecer de alegações de inconstitucionalidade da norma legal que determina a imposição de multa de ofício no percentual de 75%, conforme Súmula CARF no 02.

Inteiro teor:
S1-C 4T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
15215.720029/2013-96
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1401-005.396 – 1a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
14 de abril de 2021
Recorrente
CELULOSE NIPO-BRASILEIRA S A - CENIBRA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO
(CSLL)
Ano-calendário: 2008, 2009
TRIBUTOS COM EXIGIBILIDADE SUSPENSA. BASE DE CÁLCULO.
INDEDUTIBILIDADE.
Os tributos com exigibilidade suspensa conforme os incisos II a IV do artigo
151 do CTN são indedutíveis para fins de apuração da base de cálculo da
CSLL.
JUROS.
TRIBUTOS
COM
EXIGIBILIDADE
SUSPENSA.
INDEDUTIBILIDADE.
Os juros incidentes sobre os tributos com exigibilidade suspensa também são
indedutíveis para fins de apuração da base de cálculo da CSLL.
EXCLUSÕES
DA
BASE
DE
CÁLCULO.
COMPROVAÇÃO.
INDEFERIMENTO.
Na espécie, o contribuinte não logrou comprovar que tivesse direito às alegadas
exclusões da base de cálculo de CSLL, razão pela qual o pedido deve ser
indeferido.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2008, 2009
MULTA DE OFÍCIO. INCONSTITUCIONALIDADE. NÃO CONFISCO.
NÃO CONHECIMENTO.
Não se deve conhecer de alegações de inconstitucionalidade da norma legal
que determina a imposição de multa de ofício no percentual de 75%, conforme
Súmula CARF no 02.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer
parcialmente do recurso voluntário e, na parte conhecida, negar-lhe provimento.

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 15215.720029/2013-96
Fl. 1105
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 1401-005.396 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15215.720029/2013-96

(documento assinado digitalmente)
Luiz Augusto de Souza Gonçalves - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Carlos André Soares Nogueira - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Claudio de Andrade
Camerano, Daniel Ribeiro Silva, Carlos André Soares Nogueira, Luciana Yoshihara Arcangelo
Zanin, Itamar Artur Magalhaes Alves Ruga, Leticia Domingues Costa Braga, André Severo
Chaves, Luiz Augusto de Souza Goncalves (Presidente).

Relatório
Trata o presente processo de auto de infração por meio do qual a autoridade fiscal
da Secretaria da Receita Federal do Brasil reduziu bases de cálculo negativas e efetuou o
lançamento de ofício de crédito tributário relativo à Contribuição Social sobre o Lucro Líquido –
CSLL apurada nos anos-calendário 2008 e 2009.
A infração apurada pela fiscalização foi a falta de adição às bases de cálculo da
CSLL dos tributos com exigibilidade suspensa conforme previsão do artigo 41, § 1o, c/c o artigo
57 da Lei n. 8.981, de 1995. Reproduzo trecho do auto de infração em que a autoridade
administrativa descreve sinteticamente a infração e apura os valores em cada trimestre do
período fiscalizado:

Embora tenha apurado infração em todos os trimestres conforme tabela acima, a
fiscalização efetuou lançamentos de créditos tributários somente no primeiro trimestre de 2009,
Fl. 1106
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Fl. 3 do Acórdão n.o 1401-005.396 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15215.720029/2013-96

uma vez que, nos demais trimestres, a contribuinte dispunha de saldos de bases negativas de
CSLL superiores aos montantes das infrações apuradas. Cito suas palavras:
11. Esses ajustes fizeram com que as bases de cálculo ajustadas da CSLL, antes das
compensações, em todos os períodos examinados, fossem maiores do que aquelas
apuradas pela contribuinte. Conseqüentemente, depois dos ajustes efetuados pela
fiscalização, os saldos de base de cálculo negativa da CSLL apurados no final de cada
período ficaram menores do que aqueles saldos apurados pela contribuinte, como
demonstram os cálculos apresentados no auto de infração integrante deste relatório. Mas
foram apuradas diferenças de CSLL a exigir de ofício apenas no 1o trimestre de 2009,
porque:
11.1. Quanto aos períodos de apuração compreendidos entre o 1o trimestre de 2008 e o
4o trimestre de 2009, à exceção do 1o trimestre de 2009, a contribuinte dispunha de
saldos de bases de cálculo negativas suficientes para acobertar, sem extrapolar o limite
de 30% (arts. 15 e 16 da Lei n. 9.065, de 1995), os acréscimos nas bases de cálculo da
CSLL decorrentes das infrações apuradas pela Fiscalização. Por isso mesmo, não houve
alteração na CSLL a pagar apurada pela contribuinte quanto àqueles períodos e, por
conseguinte, não houve diferença de CSLL a lançar de ofício, mas tão somente a já
aludida redução nos saldos das bases de cálculo negativas.
11.2. Quanto ao 1o trimestre de 2009, as modificações promovidas pela Fiscalização
resultaram em CSLL pagar adicional de R$ 135.426,36, correspondente à incidência
daquela contribuição sobre a parcela da infração apurada (item 4.5) que não pode ser
compensada com a base de cálculo negativa, em razão do limite de 30% referido no
item precedente.
Esclarecendo, dos R$ 2.149.624,81 apurados pela Fiscalização (item 4.5) e adicionados
à base de cálculo ajustada do período, R$ 644.887,44 foram compensados com a base
de cálculo negativa, e o restante (R$ 1.504.737,37) serviu de base para o cálculo da
CSLL apurada de ofício (R$ 135.426,36, que é o resultado da aplicação da alíquota de
9% sobre os R$ 1.504.737,37 não absorvidos pelas compensações).
No lançamento de ofício, houve o acréscimo de multa de ofício (75%) e juros
moratórios conforme segue:

Inconformada com o lançamento de ofício, a contribuinte impugnou o auto de
infração. Peço licença para reproduzir a parte do relatório da autoridade julgadora de primeira
instância que trata das alegações lançadas pela impugnante:
Em 21/03/2013, a Empresa apresentou impugnação ao auto de Infração (fls. 821/863), e
alegou em síntese:
........................................................................................................................
Destaca-se que a fiscalização quando do lançamento entendeu que os tributos e
contribuições com exigibilidade suspensa caracteriza-se como provisões, e não como
despesas incorridas, inovando na ordem jurídica ( pois vinculou efeitos tributários não
decorrente de lei) como também a realidade contábil, trazendo significado novo aos
conceitos já definidos pela ciência.
Fl. 1107
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Fl. 4 do Acórdão n.o 1401-005.396 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15215.720029/2013-96

.................................................................................................................................
.....podemos aferir que a provisão se refere apenas às reservas feitas para atender
despesas em que não há certeza quanto ao prazo e valor, onde não há definitividade.
...................................................................................................................................
Com relação às "despesas" decorrentes de contas a pagar, entendemos que são fatos
contábeis cuja obrigação correspondente tenha grau maior de definitividade, ou ainda,
são registros contábeis de obrigações que não dependem mais de qualquer fato ou ato
do credor que possa afetar a certeza do valor ou do prazo daquele titular. Seriam
portanto, as contrapartidas contábeis de contas a pagar, onde há certeza quanto o
valor e prazo.
Assim entendemos que essas definições trazem transparência e clareza quanto à
conclusão de que os lançamentos contábeis feitos para se registrar os tributos com
exigibilidade suspensa se caracterizam como despesas incorridas e não contrapartidas
no resultado pelo registro de provisões, como busca caracterizar a Fiscalização. Dessa
forma, os tributos a pagar, ainda que questionados judicialmente, seriam despesas
dedutíveis e apropriáveis no momento de seu registro, de acordo com o princípio
contábil de competência.
..................................................................................................................................
...............É sabido por todos que a suspensão da exigibilidade do débito também não
retira a certeza e determinação da obrigação tributária, uma vez que, o pagamento é
postergado para momento futuro até à solução do litígio, mas permanece a presunção
de legitimidade da cobrança e certeza e liquidez do débito.
Sendo assim, a correta interpretação que deve ser dada é que o lançamento contábil
efetuado apenas reconhece uma obrigação de pagar, com valores certos, sem que ainda
haja o desembolso de caixa, pois, um tributo com exigibilidade suspensa é uma
obrigação tributária ainda não quitada, mas com todos os elementos prédefinidos.
..................................................................................................................................
Como reforço, ao supramencionado, informamos ainda que em 26.06.2009, com a
edição pela Comissão de Valores Mobiliários CVM da Deliberação n° 594/2009, ficou
aprovado e tornou-se obrigatório a adoção pelas Empresas do Pronunciamento
Técnico CPC n° 25, emitido pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis, o qual define
em seu item 10, os conceitos de provisão, passivo, obrigação legal e contingência
passiva, senão vejamos:
"Provisão é um passivo de prazo ou de valor incertos.
Passivo é uma obrigação presente da entidade, derivada de eventos já ocorridos, cuja
liquidação se espera que resulte em saída de recursos da entidade capazes de gerar
benefícios econômicos.(grifamos)
Obrigação legal é uma obrigação que deriva de:
contrato (por meio de termos explícitos ou implícitos);
legislação; ou outra ação da lei.
Passivo contingente é:
(a) uma obrigação possível que resulta de eventos passados e cuja existência será
confirmada apenas pela ocorrência ou não de um ou mais eventos futuros incertos não
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Fl. 5 do Acórdão n.o 1401-005.396 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15215.720029/2013-96

totalmente sob controle da entidade; ou (b) uma obrigação presente que resulta de
eventos passados, mas que não é reconhecida porque:
(i) não é provável que uma saída de recursos que incorporam benefícios econômicos
seja exigida para liquidar a obrigação; ou
.................................................................................................................................
Tendo em vistas os conceitos supra e considerando que as CPC são aplicáveis às
empresas em geral, o registro contábil de um tributo é sempre uma obrigação legal,
uma "contas a pagar", ainda que questionado judicialmente, e nunca uma provisão.
DEDUTIBILIDADE
DOS
JUROS
DE
MORA
SOBRE
TRIBUTOS
OU
CONTRIBUIÇÕES COM EXIGIBILIDADE SUSPENSA
...................................................................................................................................
Conforme pode ser observado por V.Sas, o art. 41 da Lei n.° 8.941/95 não faz ier uma
referência a atualização monetária, multas, juros ou outros encargos, portanto, a
indedutibilidade que trata referido diploma legal trata-se exclusivamente do principal
do tributo ou contribuição em discussão judicial e com a exigibilidade suspensa.
Nem se diga que o referido art. 8o ainda encontra-se em vigor, visto que o tema foi
inteiramente disciplinado pelo art. 41, da Lei n.° 8.941/95, o que se confirma pela
posterior alteração trazida pelo art. 32 da Lei n.° 10.865/2004. Caso o aludido art. 8o,
da Lei 8.541/92, estivesse em vigor a referida alteração legal a ele teria feito referência
e não tão somente ao art. 41 da Lei n.° 8.941/95.
Além do mais, entendemos que os encargos moratórios não possuem a mesma natureza
dos tributos e contribuições sobre os quais incidem, visto que tal inferência só seria
possível pela utilização de analogia, o que é totalmente vedado em matéria tributário,
pelos ditames do Código Tributário Nacional.
............................................................................................................
DA APURAÇÃO DA CSLL
considerando que os documentos apresentados durante o Procedimento Fiscalizatório
são hábeis à comprovação da existência das exclusões na base de cálculo do IRPJ,
devem as mesmas exclusões ser consideradas para a apuração da base da CSLL, em
atendimento ao princípio da verdade material, deve ser considerada na apuração da
CSLL devido pela Empresa as exclusões nos valores abaixo identificados, e não o
zeramento destes valores como faz entender a Fiscalização, tendo em vista que foram
realizadas de ofício as adições também deverão ser lançadas de ofícios as exclusões a
que a Impugnante faz direito.
Portanto, caso seja mantida a suposta não adição dos tributos e contribuição com
exigibilidade suspensa à base de cálculo da CSLL, deverá ser observada a exclusão a
que tem direito a contribuinte, sob pena de ocorrência do enriquecimento sem causa,
pratica hostilizada pelo ordenamento jurídico pátrio.
Nesse sentido, observada as exclusões, obtemos o que se segue:
......................................................................................................................
Desta forma, nos trimestres supra referenciados, caso seja mantida os apontamentos
realizados pela Fiscalização no sentido da suposta infração por não adição, ao lucro
líquido, dos tributos com exigibilidade suspensa para fins de apuração da base de
cálculo da CSLL, requer-se, desde já, que sejam considerados pela Fiscalização os
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Fl. 6 do Acórdão n.o 1401-005.396 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15215.720029/2013-96

valores referentes às exclusões que a Impugnante tem direitos, sobre pena da
constituição da prática combatida do enriquecimento sem causa.
IV DO PEDIDO
Em vista do exposto, com base nas razões de fato e de direito aduzidas na presente
Impugnação, requer a Impugnante sejam inteiramente desconstituídos os lançamentos
de CSLL consubstanciados nos Autos de Infração ora combatido.
Subsidiariamente, caso seja julgado procedente o lançamento no tocante a
indedutibilídade dos tributos e contribuições com exigibilidade suspensa, o que se
admite apenas para argumentar, que seja expurgado das adições as parcelas referentes
a variação monetária (SELIC) aplicada aos tributos e contribuições com exigibilidade
suspensas, visto que as variações monetárias de obrigações relativas a tributos e
contribuições são dedutíveis, nos moldes do art. 52, da Lei n.°9.069/95 cumulado com o
ADN COSIT n.° 52/94, pelo regime de competência.
Requerse ainda, caso seja mantida a suposta não adição dos tributos e contribuição
com exigibilidade suspensa à base de cálculo da CSLL, o que se admite apenas para
argumentar, requerse a aplicação das exclusões a que tem direito a Impugna, da base
de cálculo da CSLL, sob pena de ocorrência do enriquecimento sem causa, pratica
hostilizada pelo ordenamento jurídico pátrio.
– A Impugnante, ao fundamentar seus argumentos, menciona decisões administrativas e
judiciais.
A impugnação foi julgada improcedente. O Acórdão no 01-29.005 da Delegacia da
Receita Federal do Brasil de Julgamento em Belém – DRJ/BEL, ora vergastado, recebeu a
seguinte ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO CSLL
Ano-calendário: 2008, 2009
DECISÕES ADMINISTRATIVAS. EFEITOS.
São improfícuos os julgados administrativos trazidos pelo sujeito passivo, pois tais
decisões não constituem normas complementares do Direito Tributário, já que foram
proferidas por órgãos colegiados sem, entretanto, uma lei que lhes atribuísse eficácia
normativa, na forma do art. 100, II, do Código Tributário Nacional.
AUTO DE INFRAÇÃO. JUROS SOBRE TRIBUTOS COM EXIGIBILIDADE
SUSPENSA. PROVISÕES. DESPESAS INDEDUTÍVEIS. FALTA DE PREVISÃO
LEGAL. DESCABIMENTO.
A incerteza inerente a despesas com juros sobre tributos com exigibilidade suspensa
confere-lhes natureza de provisões, e, como tais, tem a dedutibilidade expressamente
obstada pelo artigo 13, caput e inciso I, da Lei no 9.249/95. Da mesma forma, o
parágrafo 1o do artigo 41 da Lei no 8.981/95 impede a dedutibilidade de tributos e
contribuições com exigibilidade suspensa, na determinação do lucro real, alcançando
não somente o principal, mas também os juros de mora que são encargos acessórios
acrescidos àquele, como recomposição da parcela do próprio tributo depreciada pela
mora do contribuinte.
CSLL. IMPEDIMENTO À DEDUTIBILIDADE RESTRITO À DETERMINAÇÃO
DO LUCRO REAL. INOCORRÊNCIA.
A restrição à dedutibilidade das despesas de tributos e contribuições com exigibilidade
suspensa alcança também a base de cálculo da CSLL, não somente porque aplicam-se
Fl. 1110
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Fl. 7 do Acórdão n.o 1401-005.396 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15215.720029/2013-96

àquela contribuição as mesmas normas de apuração e de pagamento estabelecidas para o
IRPJ, como também porque tais despesas, caracterizando-se como provisões, tiveram
sua dedutibilidade expressamente vedada, tanto para o IRPJ como para a CSLL.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Irresignada com a decisão de piso, a contribuinte interpôs recurso voluntário. Na
peça recursal, apresentou as seguintes alegações:
- Da dedutibilidade dos tributos com exigibilidade suspensa da base de
cálculo da CSLL: neste tópico, inicialmente, a contribuinte fez longa digressão sobre a natureza
contábil dos lançamentos dos tributos com exigibilidade suspensa, defendendo tratar-se de
despesa incorrida e não mera provisão. Em seguida, a recorrente aduziu que a indedutibilidade
de provisões relativas a tributos com exigibilidade suspensa veiculada pelo artigo 41 da Lei no
8.981/1995 seria referente apenas ao IRPJ e que as despesas indedutíveis para fins de apuração
da base de cálculo da CSLL estariam taxativamente listadas no artigo 13 da Lei no 9.249/1995.
- Dedutibilidade dos juros de mora sobre tributos ou contribuições com
exigibilidade suspensa: neste ponto, a contribuinte argumentou que o artigo 41 da Lei no
8.981/1995 teria revogado o artigo 8o da Lei no 8.541/1992 e, com a nova redação, não haveria
mais vedação à dedutibilidade de atualização monetária, multas, juros ou outros encargos. Como
os juros moratórios não teriam a mesma natureza dos tributos e contribuições, a limitação à
dedutibilidade do artigo 41 da Lei no 8.981/1995 seria limitada ao principal do tributo.
- Da apuração da CSLL: neste ponto, a contribuinte alegou que a fiscalização
teria deixado de considerar exclusões da base de cálculo da CSLL às quais teria direito,
conforme tabelas abaixo:

Fl. 1111
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Fl. 8 do Acórdão n.o 1401-005.396 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15215.720029/2013-96

- Do caráter confiscatório da multa aplicada: neste tópico, insurgiu-se contra a
multa de ofício (75%), que violaria o princípio constitucional que veda o confisco em matéria
tributária.
Ao final, a contribuinte pediu a reforma da decisão de piso para o cancelamento
integral do auto de infração. Subsidiariamente, pediu que sejam expurgadas as adições relativas
aos juros (Taxa Selic) e que sejam deferidas as exclusões da base de cálculo da CSLL.
Fl. 1112
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 1401-005.396 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15215.720029/2013-96

Era o que havia a relatar.

Voto
Conselheiro Carlos André Soares Nogueira, Relator.
O recurso voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade. Dele, portanto, tomo conhecimento.
Conforme relatado acima, trata-se de auto de infração por meio do qual a
autoridade fiscal efetuou a redução de bases negativas e promoveu o lançamento de crédito
tributário de CSLL nos anos-calendário 2008 e 2009.
A infração apurada em todos os trimestres do período fiscalizado foi a falta de
adição às bases de cálculo de CSLL dos tributos com suspensão da exigibilidade conforme
incisos II a IV do artigo 151 do Código Tributário Nacional – CTN.
Mérito. Da dedutibilidade dos tributos com exigibilidade suspensa da base de
cálculo da CSLL.
No que tange ao mérito da infração, a contribuinte dedicou grande parte de sua
peça recursal a argumentar que a natureza contábil dos lançamentos de tributos com a
exigibilidade suspensa seria de despesa incorrida e não de mera provisão. Para ilustrar a posição
da contribuinte, trago à colação o seguinte excerto do recurso voluntário:

Fl. 1113
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Fl. 10 do Acórdão n.o 1401-005.396 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15215.720029/2013-96

Nesta esteira, defendeu que, caso se entenda que os lançamentos contábeis
relativos a tributos com dedutibilidade suspensa tenham natureza de provisão, deveria haver uma
norma legal específica determinando sua adição à base de cálculo da CSLL. No caso, o artigo 41
da Lei no 8.981/1995 veicularia a indedutibilidade apenas para a apuração do IRPJ.
Por outro lado, pugnou pela dedutibilidade da despesa incorrida com tributos com
exigibilidade suspensa, uma vez que as hipóteses de indedutibilidade seriam exaustivamente
elencadas no artigo 13 da Lei no 9.249/1995. Cito suas palavras:

Tenho que a tese da recorrente não deve prosperar, conforme passo a expor.
Inicialmente, cabe mencionar que parece-me irrelevante para o deslinde da
questão controversa a natureza contábil do lançamento do tributo com exigibilidade suspensa. A
meu sentir, nada altera tratar-se de provisão ou despesa incorrida.
Penso que seja mais seguro navegar pelas normas jurídicas tributárias para
deslindar a questão. A posição aqui esposada escora-se no texto normativo do artigo 41 da Lei no
8.981/1995, que foi o fundamento utilizado pela autoridade fiscal no enquadramento da infração.
Vamos ao texto:
Art. 41. Os tributos e contribuições são dedutíveis, na determinação do lucro real,
segundo o regime de competência.
§ 1o O disposto neste artigo não se aplica aos tributos e contribuições cuja
exigibilidade esteja suspensa, nos termos dos incisos II a IV do art. 151 da Lei no
5.172, de 25 de outubro de 1966, haja ou não depósito judicial.
Fl. 1114
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 1401-005.396 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15215.720029/2013-96

§ 2o Na determinação do lucro real, a pessoa jurídica não poderá deduzir como custo ou
despesa o Imposto de Renda de que for sujeito passivo como contribuinte ou
responsável em substituição ao contribuinte.
§ 3o A dedutibilidade, como custo ou despesa, de rendimentos pagos ou creditados a
terceiros abrange o imposto sobre os rendimentos que o contribuinte, como fonte
pagadora, tiver o dever legal de reter e recolher, ainda que assuma o ônus do imposto.
§ 4o Os impostos pagos pela pessoa jurídica na aquisição de bens do ativo permanente
poderão, a seu critério, ser registrados como custo de aquisição ou deduzidos como
despesas operacionais, salvo os pagos na importação de bens que se acrescerão ao custo
de aquisição.
§ 5o Não são dedutíveis como custo ou despesas operacionais as multas por infrações
fiscais, salvo as de natureza compensatória e as impostas por infrações de que não
resultem falta ou insuficiência de pagamento de tributo.
§ 6o As contribuições sociais incidentes sobre o faturamento ou receita bruta e sobre o
valor das importações, pagas pela pessoa jurídica na aquisição de bens destinados ao
ativo permanente, serão acrescidas ao custo de aquisição. (grifei)
Ora, vê-se que se trata de norma jurídica tributária que não distingue se a ciência
contábil descreve o lançamento como provisão ou despesa. Trata-se de norma jurídica especial
que determina que as contrapartidas dos passivos relativos a tributos com exigibilidade suspensa
que tenham sido lançadas a débito do resultado contábil devem ser adicionadas à base de cálculo
do imposto para fins fiscais.
A questão que se impõe é determinar se a norma veiculada pelo artigo 41 da Lei
no 8.981/1995 também é aplicável à base de cálculo da CSLL. Penso que o artigo 57, caput, do
mesmo diploma legal elucida a matéria:
Art. 57. Aplicam-se à Contribuição Social sobre o Lucro (Lei no 7.689, de 1988) as
mesmas normas de apuração e de pagamento estabelecidas para o imposto de renda das
pessoas jurídicas, inclusive no que se refere ao disposto no art. 38, mantidas a base de
cálculo e as alíquotas previstas na legislação em vigor, com as alterações introduzidas
por esta Lei.
[...] – grifei.

É cediço que este dispositivo legal não equipara as duas bases de cálculo. Há duas
regras matrizes de incidência tributária, uma para IRPJ e outra para CSLL. A questão que se
impõe, então, é qual o sentido mais adequado para o texto normativo citado.
Neste contexto, tenho que a norma veiculada pelo dispositivo legal acima
equipara aquilo que é comum na formação das duas bases de cálculo. Assim, na apuração do
resultado da pessoa jurídica, o que é lucro operacional para um, também é para outra. O que é
despesa operacional dedutível para um, também é para outra. O que é lucro líquido para um,
também é para outra.
Nesta esteira, portanto, a disposição normativa que determina a indedutibilidade
das contrapartidas dos passivos com tributos com exigibilidade suspensa que forem lançadas a
débito do resultado contábil da pessoa jurídica (lucro líquido), que é comum à formação das duas
Fl. 1115
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Fl. 12 do Acórdão n.o 1401-005.396 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15215.720029/2013-96

bases de cálculo, deve ser aplicada igualmente na apuração das bases de cálculo de IRPJ e de
CSLL.
Em síntese, é cristalino que a disposição do texto normativo do artigo 57 da Lei no
8.981/1995 estendeu a aplicação da indedutibilidade dos tributos com exigibilidade suspensa de
que trata o parágrafo 1o do artigo 41 da mesma lei para a apuração da base de cálculo da CSLL.
Neste diapasão, vale citar as bem colocadas palavras da autoridade fiscal na fundamentação do
auto de infração:
6. Ao contrário do que argumentou a contribuinte, a legislação tributária, inclusive por
preceito emanado diretamente do legislador (lei em sentido estrito, citada adiante),
determina de modo expresso que, na apuração da CSLL, os valores dos tributos e
contribuições com exigibilidade suspensa sejam adicionados à base de cálculo ajustada.
E o raciocínio que permite afirmar isso é este:
6.1. Ao tratar das regras de apuração do IRPJ, o art. 41, caput e § 1o, da Lei n. 8.981,
de 1995, determina que “os tributos e contribuições são dedutíveis, na determinação do
lucro real, segundo o regime de competência” [caput], salvo aqueles “[...] cuja
exigibilidade esteja suspensa, nos termos dos incisos II a IV do art. 151 da Lei no 5.172,
de 25 de outubro de 1966, haja ou não depósito judicial” [§ 1o].
6.2. Esse dispositivo determinou, decerto, o procedimento adotado pela contribuinte,
que, ao determinar o lucro real, na apuração do IRPJ, adicionou os valores de tributos
com exigibilidade suspensa indicados no item 4.
6.3. De se notar que o dispositivo em questão encontra-se topograficamente situado na
subseção I (das alterações na apuração do lucro real) da seção III (do regime de
tributação com base no lucro real) do capítulo III (do imposto de renda das pessoas
jurídicas) da Lei n. 8.981, de 1995. Logo, não há dúvidas de que a regra legal ora em
destaque (art. 41, § 1o, da Lei n. 8.981, de 1995) consubstancia-se em norma de
apuração do IRPJ. Essa observação é importante para fins de compreensão do restante
do raciocínio aqui desenvolvido.
6.4. O art. 57 da mesma Lei n. 8.981, de 1995, aqui examinada, dispõe expressamente
que “aplicam-se à Contribuição Social sobre o Lucro (Lei no 7.689, de 1988) as mesmas
normas de apuração e de pagamento estabelecidas para o imposto de renda das
pessoas jurídicas, inclusive no que se refere ao disposto no art. 38 [...]” (destaques
acrescentados).
6.5. Ora, referido dispositivo legal manda expressamente aplicar à CSLL a mesma regra
de apuração do IRPJ contida no art. 41, § 1o, da Lei n. 8.981, de 1995. Sendo assim, a
base de cálculo daquela contribuição, além de outros ajustes (exclusões e adições)
exigidos pela legislação tributária, deve ser ajustada, também, pela adição dos tributos
com exigibilidade suspensa.
6.6. Logo, existente a regra legal a exigir expressamente a adição, no ajuste da base de
cálculo da CSLL, dos tributos com exigibilidade suspensa (art. 41, § 1o, c/c o art. 57 da
Lei n.
8.981, de 1995), a contribuinte não tem razão ao argumentar – invocando ofensa ao
princípio da legalidade – que “não há uma previsão expressa vedando a dedutibilidade
dos tributos com exigibilidade suspensa para a CSLL” (item 5.2).
Ainda vale mencionar que a fiscalização também considerou de pouca relevância
a discussão acerca da natureza contábil do lançamento na escrita comercial, fazendo apenas uma
ligeira menção, obiter dictum, conforme se verifica no seguinte trecho:
Fl. 1116
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 1401-005.396 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15215.720029/2013-96

7. E mais, existindo a expressa previsão legal referida no item precedente, apresenta-se
desnecessária – ao menos no âmbito da Administração, a quem cabe aplicar a lei, sem
perquirir sobre eventuais vícios de constitucionalidade – a discussão sobre a
aplicabilidade ou não do conceito de provisões às obrigações tributárias com
exigibilidade suspensa.
7.1. Se são ou não são meras contingências passivas ou provisões, os tributos com
exigibilidade suspensa devem ser adicionados, ao se ajustar a base de cálculo da CSLL,
pois isso é o que determina o já examinado art. 41, § 1o, c/c o art. 57 da Lei n. 8.981, de
1995.
7.2. Logo, não são cabíveis as considerações sugeridas pela contribuinte no argumento
aludido no item 5.1, porque prejudicadas em razão da expressa previsão legal referida
no subitem precedente, ao qual se vincula a atuação administrativa do Fisco.
7.3. Ainda assim, e para argumentar, faz-se, aqui, referência ao conceito de provisão
dado por Iudícibus, Martins e Gelbcke, definido nestes termos:
Provisões: são reduções de ativo ou acréscimos de exigibilidade que reduzem o
Patrimônio Líquido, e cujos valores não são ainda totalmente definidos. Representam,
assim, expectativas de perdas de ativos ou estimativas de valores a desembolsar que,
apesar de financeiramente ainda não efetivadas, derivam de fatos geradores contábeis
já ocorridos; isto é, dizem respeito a perdas economicamente incorridas (como a
depreciação, a perda de valor de investimentos, o provável não recebimento de
créditos, a estimativa de não-recuperação de valores aplicados nos estoques etc.) ou a
prováveis valores a desembolsar originados de fatos já acontecidos (como o risco por
garantias oferecidas em produtos já vendidos, estimativas de valores a pagar a título de
décimo-terceiro salário, férias e indenizações relativas a tempo de serviço já
transcorrido, probabilidade de ônus futuro em função de problemas fiscais já
ocorridos, imposto de renda estimado a pagar no próximo exercício ou a longo prazo,
em função de lucros já contabilizados etc.)
7.4. De acordo com essa definição, não há dúvidas sobre a natureza provisional do
lançamento contábil relativo aos tributos com exigibilidade suspensa, não apenas em
função da incerteza sobre a sua quantificação, mas principalmente em razão da incerteza
quanto à obrigatoriedade do seu pagamento.
Portanto, no mérito, os valores de tributos com exigibilidade suspensa apurados
pela fiscalização são indedutíveis e devem ser adicionados à base de cálculo da CSLL.
No mesmo diapasão, vale mencionar alguns precedentes deste Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais, cujas ementas são reproduzidas na parte que interessa:
PROVISÕES NÃO DEDUTÍVEIS. TRIBUTOS COM EXIGIBILIDADE SUSPENSA.
Por configurar uma situação de solução indefinida, que poderá resultar em efeitos
futuros favoráveis ou desfavoráveis à pessoa jurídica, os tributos discutidos
judicialmente, cuja exigibilidade estiver suspensa nos termos do art. 151 do Código
Tributário Nacional, são indedutíveis para efeito de determinação da base de cálculo da
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, por traduzir-se em nítido caráter de
provisão (Lei 9.249/1995, art. 13, I). Além disso, não há nenhum antagonismo entre as
regras da Lei 9.249/1995 (art. 13, I) e da Lei 8.981/1995 (art. 41, §1o, e art. 57). O
sentido delas é o mesmo, ou seja, vedar a dedução antecipada de tributo com
exigibilidade suspensa, dada a sua condição de incerteza. Nesse contexto, seja como
provisão, seja como uma despesa que só pode ser deduzida pelo regime de caixa, os
tributos com exigibilidade suspensa não podiam mesmo ter sido deduzidos da base de
cálculo da CSLL no ano-calendário de 2005. (Acórdão CARF no 9101-002.762, de
05/04/2017)
Fl. 1117
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 1401-005.396 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15215.720029/2013-96

PROVISÕES NÃO DEDUTÍVEIS. TRIBUTOS COM EXIGIBILIDADE SUSPENSA.
Os tributos discutidos judicialmente, cuja exigibilidade estiver suspensa nos termos do
art. 151 do Código Tributário Nacional, são indedutíveis para efeito de determinação da
base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, por traduzir-se em nítido
caráter de provisão (Lei 9.249/1995, art. 13, I). (Acórdão CARF no 1402-002.761, de
20/09/2017)
Destarte, neste ponto, voto por negar provimento ao recurso voluntário.
Mérito. Dedutibilidade dos juros de mora sobre tributos ou contribuições
com exigibilidade suspensa.
Neste ponto, a recorrente aduziu que a norma utilizada pela fiscalização para
fundamentar o lançamento tributário (artigo 41 da Lei no 8.981/1995) vedaria apenas a
dedutibilidade do principal do tributo com exigibilidade suspensa, não impedindo a dedução,
para fins fiscais, dos juros incidentes. Transcrevo excerto da peça recursal:

Penso que a matéria foi apreciada de forma adequada e cuidadosa pela autoridade
julgadora de piso, razão pela qual adoto sua fundamentação como razão de decidir:
Fl. 1118
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 1401-005.396 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15215.720029/2013-96

E quanto a dedutibilidade dos juros de mora sobre os tributos ou contribuições com
exigibilidade suspensa, alega que inexistiria previsão legal para a exigência da CSLL
sobre juros relativos a tributos com exigibilidade suspensa, já que o parágrafo 1o do
artigo 41 da Lei no 8.981/95 falaria em “tributos e contribuições”, não em “juros”.
Acrescenta que os encargos moratórios não possuem a mesma natureza dos tributos e
contribuições sobre os quais incidem, visto que tal inferência só seria possível pela
utilização de analogia, o que é totalmente vedado em matéria tributário, pelos ditames
do Código Tributário Nacional.
De fato, o parágrafo 1o do artigo 41 da Lei no 8.981/95, a seguir reproduzido, fala de
“tributos e contribuições”. Contudo, esta expressão, ao contrário do defendido pelo
autuado, inclui não somente o principal, mas também os juros de mora quando
existentes. É consabido que os juros de mora são acessórios que representam fração do
principal, que a este é acrescida em razão da perda do valor do dinheiro no tempo, e,
assim, não significam outra coisa que não a recomposição da parcela do próprio tributo
que se esvai pelo fato de o contribuinte não efetuar o seu pagamento no vencimento. Ao
impedir a dedutibilidade do tributo, a norma legal impede também a dedutibilidade da
parcela perdida do próprio tributo em razão da mora do contribuinte, quando esta
ocorre. Em princípio, dada essa identidade, inexiste motivo lógico ou ontológico que
justifique o tratamento para esses encargos moratórios diferente daquele conferido ao
principal, in casu, quanto à dedutibilidade de tributo suspenso, na apuração do lucro real
para o IRPJ ou na base de cálculo da CSLL. Obviamente, o legislador, por força do
poder que detém de disciplinar as relações tributárias, pode, em razão de conveniências
de política fiscal ou tributária, modificar a ordem lógica e ontológica referida e
introduzir regimes tributários distintos para principal e juros. Quando isso ocorre,
porém, fálo de forma expressa, por exemplo, a dispensa de juros nas hipóteses de
consulta ao Fisco e de observância de normas infralegais, e a remissão de juros, o que
não se verifica no presente caso.
[...]
Evidencia-se, assim, que não assiste razão ao autuado quando afirma que as obrigações
relativas à parcela do principal do tributo teriam natureza diversa da dos juros, por
serem regidas pelo direito tributário, enquanto estes, que se referem a inadimplemento
do devedor, seriam regidos de outra maneira. Não há dúvida de que a distinção entre
principal e juros é de portentosa importância no âmbito dos direitos civil ou comercial,
que regem as relações financeiras, onde existem previsões de diferentes sistemas de
cálculo, inclusive com capitalização dos juros e com diversos sistemas de amortização
de dívidas. Não, porém, para o direito tributário, onde, os juros, que são
obrigatoriamente simples, pois incidem apenas sobre o principal , compõem, em
conjunto com o principal, o crédito tributário, que, disciplinado pelo direito tributário, é
objeto da obrigação tributária principal.
Ademais, vale para o caso o princípio de que o acessório segue o principal. A RFB já se
manifestou neste sentido através da Solução de Consulta SRRF/8a RF/DISIT no
216/2003, de 11/11/2003, declarando que os juros incidentes sobre tributos cuja
exigibilidade esteja suspensa são meros acessórios que integram o tributo, e, como tais,
sujeitam-se às mesmas regras vigentes para o principal, in verbis:
Solução de Consulta SRRF/8a RF/DISIT no 216/2003
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica IRPJ
Ementa: Os valores provisionados correspondentes a juros calculados pela taxa Selic,
relativos a tributo cuja exigibilidade esteja suspensa por força do art. 151, incisos II a
IV, da Lei n.o 5.172, de 1966, constituem meros acessórios do tributo. Submetem-se às
mesmas regras de dedutibilidade impostas ao principal, devendo, por isso, ser
adicionados ao lucro líquido do período de apuração para fins de determinação do
lucro real.(grifamos)
Fl. 1119
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 1401-005.396 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15215.720029/2013-96

Portanto, conclui-se que existe previsão legal, o parágrafo 1o do artigo 41 da Lei no
8.981/95, impedindo a dedução dos juros relativos a tributos com exigibilidade
suspensa.
A tese aqui esposada também encontra eco na jurisprudência do CARF, como se
pode observar nos seguintes julgados:
ACRÉSCIMOS LEGAIS SOBRE TRIBUTOS COM EXIGIBILIDADE SUSPENSA.
PROVISÕES. INDEDUTIBILIDADE.
Tanto os impostos como as contribuições com a exigibilidade suspensa são indedutíveis
na apuração do lucro real, por se caracterizarem como meras provisões e, os juros de
mora, quando deduzidos na apuração do lucro contábil da pessoa jurídica, de acordo
com o regime de competência, devem seguir a mesma regra, sendo adicionados para
fins de determinação da base de cálculo do IRPJ e da CSLL. (Acórdão CARF no 1402-
002.514, de 17/05/2017) (grifei)

PROVISÕES NÃO DEDUTÍVEIS. TRIBUTOS COM EXIGIBILIDADE SUSPENSA.
Devem ser adicionados ao lucro líquido do período, para fins de determinação da base
de cálculo da contribuição social, os tributos cuja exigibilidade esteja suspensa por força
de medida judicial. Precedente da Câmara Superior de Recursos Fiscais.
JUROS APLICADOS SOBRE TRIBUTOS COM EXIGIBILIDADE SUSPENSA.
São também indedutíveis os acréscimos de juros feitos às provisões contábeis de
tributos com exigibilidade suspensa. (Acórdão CARF no 9101-003.004, de 08/08/2017)

Assim, voto, neste ponto, por negar provimento ao recurso voluntário.
Mérito. Da apuração da CSLL.
Neste ponto, conforme relatado, a contribuinte alegou que a fiscalização teria
deixado de considerar na apuração das bases de cálculo da CSLL exclusões às quais teria direito.
De fato, penso que a fiscalização, em homenagem ao princípio da verdade
material, deve sempre atuar igualmente em relação aos fatores que ampliem ou que diminuam as
bases de cálculo dos tributos apurados de ofício. Afinal, o artigo 142 do CTN exige que a
autoridade administrativa apure a matéria tributável e calcule o montante do tributo devido.
Entretanto, penso que, no caso concreto, a contribuinte não se desincumbiu do
ônus de apresentar os elementos de prova que deem suporte à sua alegação. A recorrente referiu-
se de forma genérica aos elementos de prova apresentados à fiscalização, sem realizar qualquer
esforço para relacionar elementos de prova específicos aos valores que alegar ter direito a excluir
das bases de cálculo da CSLL. Vejamos suas palavras:
Fl. 1120
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 1401-005.396 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15215.720029/2013-96

[...]

É oportuno salientar, inclusive, que a autoridade julgadora de primeira instância já
havia apontado a falta de fundamentação dos valores alegados, conforme se pode constatar no
seguinte trecho da decisão recorrida:
No item da apuração da CSLL a impugnante aponta alguns valores as serem excluídos
das bases de cálculos da CSLL (fls. 835/836 ), nos 1o, 2o, e 3o trimestres de 2008, e no
1o trimestre de 2009. No entanto, no seu pedido não apontou as razões de tais exclusões,
por isto, por falta de subsídio deixamos de analisa-las.
Assim, neste ponto, também voto por negar provimento ao recurso voluntário.
Do caráter confiscatório da multa aplicada.
É cediço que as autoridades fiscais, assim como os julgadores administrativos,
não podem deixar de aplicar norma legal em razão de alegações de inconstitucionalidade. Essa é
a inteligência da Súmula CARF no 02, verbis:
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
Assim, não se deve conhecer da alegação de inconstitucionalidade da multa de
ofício (75%) em razão da alegada violação do princípio do não confisco.

Conclusão.
Fl. 1121
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 1401-005.396 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15215.720029/2013-96

Voto por conhecer parcialmente do recurso voluntário e, na parte conhecida,
negar-lhe provimento.

(documento assinado digitalmente)
Carlos André Soares Nogueira

Fl. 1122
DF CARF MF
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