Tribunal: CARF
Processo: 10630.720310/2011-42
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Gustavo Garcia Dias dos Santos
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-08-25
Data de publicação: 2021-09-27

Ementa:

Inteiro teor:
S3-C 4T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10630.720310/2011-42
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-009.584 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
25 de agosto de 2021
Recorrente
CELULOSE NIPO BRASILEIRA S A CENIBRA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006
CRÉDITOS. INSUMO. CONCEITO.
O limite interpretativo do conceito de insumo para tomada de crédito no regime
da não-cumulatividade de PIS/COFINS foi objeto de análise do Recurso
Especial no 1.221.170-PR, julgado na sistemática dos recursos repetitivos.
Assim, são insumos os bens e serviços utilizados diretamente ou indiretamente
no processo produtivo ou na prestação de serviços, que obedeçam ao critério de
relevância e essencialidade à atividade desempenhada pela empresa.
RESSARCIMENTO. CORREÇÃO MONETÁRIA. DECISÃO STJ. SEDE DE
REPETITIVOS.
Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/PR, realizado sob o rito
dos recursos repetitivos, é devida a correção monetária no ressarcimento de
crédito escritural excedente de tributo sujeito ao regime não cumulativo,
inclusive no caso de crédito presumido.
A Súmula CARF no 125 deve ser interpretada no sentido de que, no
ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas não
incide correção monetária ou juros apenas enquanto não for configurada uma
resistência ilegítima por parte do Fisco.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
MULTA
MORATÓRIA.
COMPENSAÇÃO
NÃO
HOMOLOGADA.
APLICABILIDADE.
Será devida a multa moratória em caso de débitos decorrentes de tributos e
contribuições não extintos nos prazos previstos na legislação específica, nos
termos do art. 61 da Lei no 9.430, de 1996.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer em
parte o recurso e nesta, dar provimento parcial para reverter integralmente as glosas efetuadas e
conceder atualização dos créditos, nos termos da Súmula CARF no 154. Este julgamento seguiu a
sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão no 3401-
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10630.720310/2011-42
Fl. 2266
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-009.584 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10630.720310/2011-42

009.583, de 25 de agosto de 2021, prolatado no julgamento do processo 10630.720309/2011-18,
paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Ronaldo Souza Dias – Presidente Redator
Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Luis Felipe de Barros
Reche, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Gustavo Garcia Dias dos Santos, Fernanda Vieira
Kotzias, Marcos Antonio Borges (suplente convocado(a)), Leonardo Ogassawara de Araujo
Branco, Carolina Machado Freire Martins, Ronaldo Souza Dias (Presidente).
Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o e 2o, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adoto neste relatório o relatado no
acórdão paradigma.
Trata o presente processo de Pedido Eletrônico de Ressarcimento e de
Declarações de Compensação a ele vinculadas, com crédito de PIS/COFINS não cumulativo
vinculado à receita de exportação.
Após análise dos documentos aduzidos pelo contribuinte e dos elementos
constitutivos do crédito pleiteado, a DRF emitiu Despacho Decisório, no qual constam os
procedimentos adotados pela autoridade fiscal, considerações sobre o processo produtivo do
contribuinte, as glosas efetuadas e os ajustes do valor do crédito por meio de planilhas
demonstrativas de apuração e de recomposição dos créditos. Constam também trechos de
diversas Soluções de Consulta emitidas pela Receita Federal que corroboram o entendimento por
ele adotado. O referido Despacho Decisório deferiu parcialmente o pedido de ressarcimento e
homologou as compensações declaradas até o limite do crédito reconhecido.
Após análise, uma a uma, de todas as linhas do Dacon nas quais foram informados
créditos, a autoridade fiscal aduz que o indeferimento parcial do pedido compreende glosas
referentes à inclusão indevida de créditos relativos à: aquisições/entradas de itens utilizados nas
atividades desenvolvidas nos viveiros de mudas de eucalipto, no manejo das plantações de
eucalipto, no tratamento de efluentes, na manutenção de máquinas utilizadas em plantações, na
manutenção de veículos de transportes internos (empilhadeiras e tratores) ou externo (caminhões
e tratores), bem como os gastos com transporte de madeira de produção própria (classificados
erroneamente como “Frete produção celulose fábrica”).
Cientificado do Despacho Decisório, o interessado apresentou Manifestação de
Inconformidade, com os respectivos anexos, na qual, em síntese, contesta o conceito de insumos
adotado pela Receita Federal, afirmando ainda que a delimitação do conceito de insumos não
está expressa em Lei, e que, portanto, não cabe a imposição de restrição não posta em Lei.
Ainda em sua Manifestação de Inconformidade, o contribuinte questiona, em cada
item abordado, relativo a cada uma das glosas efetuadas, basicamente a conceituação de insumo
adotada pela Receita Federal, alegando que não somente os créditos dos insumos (matéria prima,
produto intermediário ou material de embalagem e outros) empregados diretamente no processo
Fl. 2267
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-009.584 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10630.720310/2011-42

produtivo dos produtos exportados podem ser ressarcidos, mas todas as despesas necessárias ao
auferimento da receita de exportação. Assim, pleiteia todos os créditos decorrentes de custo ou
despesas incorridas na produção e na venda do produto exportado, alegando que todos os
serviços e bens glosados estão diretamente ligados ao seu processo produtivo, visto que sem os
referidos bens e serviços, não haveria produção.
Com base no entendimento acima exposto, o interessado contesta as glosas
efetuadas relativas a créditos sobre: serviços e bens utilizados para manutenção e reparo de
veículos internos, externos e equipamentos florestais, bens e serviços de manejo das plantações
de eucaliptos, custos e despesas de produção de celulose na fábrica, custos e despesas de
tratamento de efluente, custos e despesas de frete produção celulose na fábrica, custos e despesas
de frete manutenção de equipamentos florestais e custos e despesas de viveiro de mudas de
eucalipto.
Ao final requer a reforma do Despacho Decisório para que o direito creditório
pleiteado seja integralmente reconhecido, acrescido ainda de correção monetária dos créditos e
da taxa SELIC.
A DRJ decidiu, por unanimidade de votos, julgar improcedente a manifestação de
inconformidade.
O contribuinte, tendo tomado ciência do acórdão da DRJ, apresentou recurso
voluntário contendo os seguintes elementos de defesa:
 Ao pretender estender os conceitos de insumo utilizado para fins de IPI ao
PIS/Pasep e à COFINS, as IN SRF no 247/2002 e no 404/2004 infringem a
estrita legalidade tributária (por ausência de previsão legal nesse sentido)
e, ainda, o artigo 109 do CTN por distorção do próprio conceito de
"insumo". Neste cenário, é absolutamente certo que o conceito de insumo
aplicável ao PIS/Pasep e COFINS deve ser o mesmo aplicável ao imposto
de renda.
 No caso dos autos, foram glosados pretendidos créditos relativos a valores
de despesas e custos que a Recorrente houve por bem classificar como
insumos, em virtude da essencialidade dos mesmos para a fabricação dos
produtos destinados à venda, a saber: serviços de manejo das plantações de
eucalipto, inclusive fretes incorridos; serviços de manutenção do viveiro
de mudas, inclusive fretes incorridos; bens e serviços utilizados na
manutenção de equipamentos florestais e de veículos internos e externos,
inclusive os fretes incorridos; bens e serviços empregados na manutenção
de equipamentos utilizados no tratamento de efluentes, inclusive os fretes
incorridos; os fretes incorridos na produção de celulose na fábrica; e as
despesas sobre bens adquiridos para compor o ativo imobilizado da
Recorrente.
 A multa de 75% aplicada tem caráter confiscatório, em desacordo com o
que dispõe o art. 150, IV, da CF/88.
 Que tem direito à correção monetária do crédito de Pis e Cofins em vista
do enunciado no 411 do STJ, aplicado por analogia às contribuições,
Fl. 2268
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-009.584 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10630.720310/2011-42

conforme se verifica dos entendimentos manifestados por aquela Corte nos
autos dos REsp no 1.203.902/RS e no 1.035.847/RS.
É o relatório.
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
O recurso voluntário é tempestivo e atende em parte aos demais
requisitos de admissibilidade, razão pela qual é parcialmente conhecido.
Isso porque, de acordo com a Recorrente, foram glosados pela
Fiscalização créditos apurados sobre os encargos de depreciação dos bens
do ativo imobilizado, os quais entende ter direito ao crédito, porquanto
referido encargo esteja diretamente ligado aos bens e ativos de seu
processo produtivo.
No entanto, conforme consta nos itens 2.2.9 (despesas sobre bens do
ativo imobilizado - com base nos encargos de depreciação) e 2.2.10
(despesas sobre bens do ativo imobilizado - com base no custo de
aquisição) do despacho decisório (fl. 1821), não foram verificadas
inconsistências nas referidas rubricas, não havendo retificações a serem
procedidas quanto a esses pontos.
Dessa forma, entendo como prejudicada a alegação da empresa, por ser
relativa a matéria inexistente nos autos, razão pela qual não tomo
conhecimento do recurso voluntário nessa parte.
Dos insumos – aspectos gerais
É sabido que a delimitação do conceito de insumo para fins de apuração
de créditos de Pis e de Cofins foi por muitos anos realizada no âmbito da
Receita Federal do Brasil por meio das IN no 247/2002 e no 404/2004,
cujos textos estipulavam critério excessivamente restritivo acerca daquilo
que poderia ser admitido como tal, estabelecendo a necessidade de que o
bem ou o serviço analisado fosse diretamente empregado no processo
produtivo. No entanto, as definições trazidas pelos sobreditos atos foram
apreciadas pelo Superior Tribunal de Justiça nos autos do REsp no
1.221.170-PR, de relatoria do Min. Napoleão Nunes Maia, cujo
julgamento se submeteu à sistemática dos recursos repetitivos, sendo,
portanto, sua conclusão de observância obrigatória neste Conselho por
força do §2o do art. 62 de seu regimento.
Na oportunidade, decidiu-se que é ilegal a disciplina de creditamento
prevista nas IN SRF no 247/2002 e no 404/2004, na medida em que
Fl. 2269
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-009.584 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10630.720310/2011-42

compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição
ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Lei no 10.637/2002 e
10.833/2003. Além disso, restou estabelecido que o conceito de insumo
deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou
seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
Os critérios de essencialidade e relevância estão esclarecidos no voto da
Min. Regina Helena Costa, de maneira que se entende como critério da
essencialidade aquele que “diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou serviço”, a)”constituindo elemento
essencial e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço”
ou “b) quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”. Por outro lado, o critério de relevância “é identificável no
item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio
produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja:
a) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva” b) seja “por imposição
legal.”
Entendeu o STJ que o conceito de insumos, para fins da não-
cumulatividade aplicável às referidas contribuições, não corresponde
exatamente aos conceitos de “custos e despesas operacionais” utilizados
na legislação do Imposto de Renda. Desse modo, não serão todas as
despesas realizadas com a aquisição de bens e serviços para o exercício
da atividade empresarial precípua do contribuinte direta ou indiretamente
que serão consideradas insumos. Ainda que se observem despesas
importantes para a empresa, inclusive para o seu êxito no mercado, elas
não são necessariamente essenciais ou relevantes, quando analisadas em
cotejo com a atividade desenvolvida, sob um viés objetivo. A análise da
essencialidade deve ser objetiva, dentro de uma visão do processo
produtivo, e não subjetiva, considerando a percepção do produtor ou
prestador de serviço.
Portanto, se, por um lado, a decisão do STJ afastou o critério mais
restritivo adotado pelas IN SRF no 247/2002 e no 404/2004, por outro
lado, igualmente, repeliu que fosse acolhido critério excessivamente
amplo, consagrado na legislação do IRPJ, que aproveita o conceito de
despesas operacionais. O Tribunal adotou a interpretação intermediária
acerca da definição de insumo, considerando que seu conceito deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, levando-se em
conta as particularidades de cada processo produtivo.
Por fim, é importante esclarecer que o critério estabelecido pelo STJ tem
sua aplicação adstrita ao enquadramento ou não de determinada operação
como insumo à luz da previsão contida especificamente no inciso II dos
art. 3o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003 e não deve ser utilizado
para teste de subsunção às demais hipóteses de apuração de crédito
previstas nos demais incisos dos mesmos dispositivos.
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-009.584 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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Feitas as considerações iniciais, passo ao exame das glosas.
Dos bens e serviços utilizados como insumos
Inicialmente, necessário esclarecer que as glosas formalizadas pela
autoridade fiscal e mantidas pelo colegiado de 1a instância, aplicadas
sobre as partes, peças e serviços consumidos durante a manutenção de
ativos utilizados na produção de bens destinados a venda se amparam em
entendimento advindo da restritiva visão de insumos delineada pelas IN
SRF no 247/2002 e no 404/2004, perspectiva essa que se encontra desde
há muito superada quer nesse Conselho quer na própria Receita Federal.
Para além disso, em razão da nova concepção de insumo estabelecida
pelo STJ no julgamento do Recurso Especial 1.221.170/PR, restou
evidente que há permissão para a tomada de créditos calculados sobre os
insumos necessários à confecção do insumo utilizado na produção de
bem destinado à venda ou na prestação de serviço a terceiros, porquanto
o insumo do insumo constitui “elemento estrutural e inseparável do
processo produtivo ou da execução do serviço”, atendendo perfeitamente
ao critério da essencialidade.
A projeção desse entendimento para os dispêndios com partes, peças e
serviços consumidos na manutenção de ativos se traduz na possibilidade
de tomada de créditos com referidas expensas não só quando aplicadas
em ativos diretamente responsáveis pela produção dos bens efetivamente
vendidos ou pela prestação dos serviços prestados a terceiros mas
igualmente sobre aqueles ativos responsáveis pela produção do insumo
utilizado na produção dos bens e serviços finais destinados à venda.
Esse, inclusive, é o atual entendimento da Receita Federal do Brasil sobre
a matéria, externado nos itens 45 a 48, e 81 a 89 do Parecer Normativo
Cosit, no 5, de 2018, abaixo reproduzidos:
3. INSUMO DO INSUMO
45. Outra discussão que merece ser elucidada neste Parecer Normativo versa
sobre a possibilidade de apuração de créditos das contribuições na modalidade
aquisição de insumos em relação a dispêndios necessários à produção de um
bem-insumo utilizado na produção de bem destinado à venda ou na prestação de
serviço a terceiros (insumo do insumo).
46. Como dito acima, uma das principais novidades plasmadas na decisão da
Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça em testilha foi a extensão do
conceito de insumos a todo o processo de produção de bens destinados à venda
ou de prestação de serviços a terceiros.
47. Assim, tomando-se como referência o processo de produção como um todo, é
inexorável que a permissão de creditamento retroage no processo produtivo de
cada pessoa jurídica para alcançar os insumos necessários à confecção do bem-
insumo utilizado na produção de bem destinado à venda ou na prestação de
serviço a terceiros, beneficiando especialmente aquelas que produzem os
próprios insumos (verticalização econômica). Isso porque o insumo do insumo
constitui “elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
Fl. 2271
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-009.584 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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execução do serviço”, cumprindo o critério da essencialidade para
enquadramento no conceito de insumo.
48. Esta conclusão é especialmente importante neste Parecer Normativo porque
até então, sob a premissa de que somente geravam créditos os insumos do bem
destinado à venda ou do serviço prestado a terceiros, a Secretaria da Receita
Federal do Brasil vinha sendo contrária à geração de créditos em relação a
dispêndios efetuados em etapas prévias à produção do bem efetivamente
destinado à venda ou à prestação de serviço a terceiros (insumo do insumo).
(...)
7.1. MANUTENÇÃO PERIÓDICA E SUBSTITUIÇÃO DE PARTES DE
ATIVOS IMOBILIZADOS
81. Questão importantíssima a ser analisada, dada a grandeza dos valores
envolvidos, versa sobre o tratamento conferido aos dispêndios com manutenção
periódica dos ativos produtivos da pessoa jurídica, entendendo-se esta como
esforços para que se mantenha o ativo em funcionamento, o que abrange, entre
outras: a) aquisição e instalação no ativo produtivo de peças de reposição de
itens consumíveis (ordinariamente se desgastam com o funcionamento do ativo);
b) contratação de serviços de reparo do ativo produtivo (conserto, restauração,
recondicionamento, etc.) perante outras pessoas jurídicas, com ou sem
fornecimento de bens.
82. Consoante dispõe o art. 48 da Lei no 4.506, de 30 de novembro de 1964:
“Art. 48. Serão admitidas como custos ou despesas operacionais as despesas
com reparos e conservação corrente de bens e instalações destinadas a mantê-los
em condições eficientes de operação. Parágrafo único. Se dos reparos, da
conservação ou da substituição de partes resultar aumento da vida útil prevista no
ato de aquisição do respectivo bem, as despesas correspondentes, quando aquele
aumento for superior a um ano, deverão ser capitalizadas, a fim de servirem de
base a depreciações futuras.”
83. Portanto, a legislação do Imposto sobre a Renda das Pessoas Jurídicas
estabelece que os dispêndios com reparos, conservação ou substituição de partes
de bens e instalações do ativo imobilizado da pessoa jurídica: a) podem ser
deduzidos diretamente como custo do período de apuração caso da operação não
resulte aumento de vida útil do bem manutenido superior a um ano; b) devem ser
capitalizadas no valor do bem manutenido (incorporação ao ativo imobilizado)
caso da operação resulte aumento de vida útil do bem manutenido superior a um
ano.
84. Como visto acima, a incorporação ou não ao ativo imobilizado determina as
regras a serem aplicadas para definição da modalidade de creditamento da não
cumulatividade das contribuições aplicável (inciso II ou VI do art. 3o da Lei no
10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003). Neste Parecer Normativo são
discutidos apenas os dispêndios que permitem a apuração de créditos das
contribuições na modalidade aquisição de insumos (inciso II do caput do art. 3o
da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003).
85. Desde há muito a Secretaria da Receita Federal do Brasil tem considerado
que os bens e serviços utilizados na manutenção de bens do ativo imobilizado
diretamente responsáveis pelo processo de produção de bens destinados à venda
ou de prestação de serviços a terceiros podem ser considerados insumos, mesmo
enquanto vigentes as disposições restritivas ao conceito de insumos da Instrução
Normativa SRF no 247, de 2002, e da Instrução Normativa SRF no 404, de 2004,
Fl. 2272
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-009.584 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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vergastadas pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no julgamento
em tela.
86. E isso com base em diversos argumentos, destacando-se o paralelismo de
funções entre os combustíveis (os quais são expressamente considerados
insumos pelo inciso II do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no
10.833, de 2003) e os bens e serviços de manutenção, pois todos se destinam a
viabilizar o funcionamento ordinário dos ativos produtivos.
87. Perceba-se que, em razão de sua interpretação restritiva acerca do conceito de
insumos, esta Secretaria da Receita Federal do Brasil somente considerava
insumos geradores de créditos das contribuições os bens e serviços utilizados na
manutenção dos ativos diretamente responsáveis pela produção dos bens
efetivamente vendidos ou pela prestação dos serviços prestados a terceiros.
88. Ocorre que, conforme demonstrado acima, a aludida decisão judicial passou
a considerar que há insumos para fins da legislação das contribuições em
qualquer etapa do processo de produção de bens destinados à venda e de
prestação de serviços, e não somente na etapa-fim deste processo, como defendia
a esta Secretaria.
89. Assim, impende reconhecer que são considerados insumos geradores de
créditos das contribuições os bens e serviços adquiridos e utilizados na
manutenção de bens do ativo imobilizado da pessoa jurídica responsáveis por
qualquer etapa do processo de produção de bens destinados à venda e de
prestação de serviço. Portanto, também são insumos os bens e serviços utilizados
na manutenção de ativos responsáveis pela produção do insumo utilizado na
produção dos bens e serviços finais destinados à venda (insumo do insumo).
A questão já fora enfrentada diversas vezes neste Conselho, que tem
posicionamento firme no sentido de admitir a tomada de créditos sobre
bens e serviços adquiridos e utilizados na manutenção de bens do ativo
imobilizado da pessoa jurídica responsáveis por qualquer etapa do
processo de produção de bens destinados à venda e de prestação de
serviço. Igualmente são admitidos como insumos os bens e serviços
utilizados na manutenção de ativos responsáveis pela produção do
insumo utilizado na produção dos bens e serviços finais destinados à
venda – na condição, portanto, de insumo do insumo.
É o que restou decidido pela 3a Turma da CSRF no Acórdão no 9303-
009.966, de 22/01/2020, de relatoria do Conselheiro Rodrigo da Costa
Possas, cuja ementa abaixo reproduzo (grifei):
Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de
apuração: 01/07/2006 a 30/09/2006 CESSÃO DE CRÉDITOS DE ICMS
ACUMULADOS DECORRENTES DE EXPORTAÇÕES. EXCLUSÃO DA
BASE
DE
CÁLCULO,
POR
FORÇA
DE
DECISÃO
JUDICIAL
VINCULANTE, NA FORMA REGIMENTAL. Havendo decisão definitiva do
STF, com repercussão geral (RE no 606.107/RS), no sentido da não-incidência da
Contribuição para o PIS e da Cofins na cessão onerosa para terceiros de créditos
de ICMS acumulados, originados de operações de exportação, ela deverá ser
reproduzida pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF,
por força regimental, para fatos geradores anteriores à produção de efeitos da Lei
no 11.945/2009, que expressamente previu a sua exclusão da base de cálculo.
CONCEITO DE INSUMO PARA FINS DE APURAÇÃO DE CRÉDITOS DA
NÃO-CUMULATIVIDADE.
OBSERVÂNCIA
DOS
CRITÉRIOS
DA
Fl. 2273
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-009.584 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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ESSENCIALIDADE OU DA RELEVÂNCIA. Conforme decidido pelo Superior
Tribunal de Justiça no julgamento do Recurso Especial no 1.221.170/PR,
interpretado pelo Parecer Normativo Cosit/RFB no 05/2018, o conceito de
insumo para fins de apuração de créditos da não-cumulatividade deve ser aferido
à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a
produção de bens destinados à venda, não se enquadrando aí os de reforma de
portões de acesso, pintura de muros e instalação de meio-fio, bem como de
eliminação de pragas, insetos e roedores, em uma indústria de equipamentos
rodoviários. BENS PARA MANUTENÇÃO DE MÁQUINAS UTILIZADAS
NO
PROCESSO
PRODUTIVO.
DIREITO
AO
CRÉDITO.
São
considerados insumos geradores de créditos das contribuições os bens e
serviços adquiridos e utilizados na manutenção de bens do ativo imobilizado
da pessoa jurídica responsáveis por qualquer etapa do processo de produção
de bens destinados à venda e de prestação de serviço (Item 89 do Parecer
Normativo Cosit/RFB no 05/2018). FRETE DE PEÇAS DE REPOSIÇÃO EM
GARANTIA.
CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. O creditamento
relativo ao frete na operação de venda, quando o ônus for suportado pelo
vendedor, previsto no inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/2003 (também
aplicável à Contribuição para o PIS/Pasep, conforme art. 15, II, da mesma lei),
refere-se ao produto fabricado, não contemplando o envio de peças de reposição,
ainda que em garantia.
No mesmo sentido, o Acórdão no 9303-008.988, de 20/03/2019, do
mesmo colegiado e relator (grifei):
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social -
Cofins Período de apuração: 01/02/2004 a 31/03/2004 CUSTOS/DESPESAS.
CANA-DE-AÇÚCAR. CRÉDITOS. APROVEITAMENTO. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas com a cana-de-açúcar incorridos com as oficinas, tais como:
combustíveis, lubrificantes, consumo de água, materiais de manutenção e
materiais elétricos nas oficinas de serviços de limpeza operativa, de serviços
auxiliares, de serviços elétricos, de caldeiraria e de serviços mecânicos e
automotivos para as máquinas, equipamentos e veículos utilizados no processo
produtivo da cana-de-açúcar; materiais elétricos para emprego nas atividades:
balança de cana; destilaria de álcool; ensacamento de açúcar; fabricação de
açúcar; fermentação; geração de energia (turbo gerador); geração de vapor
(caldeiras); laboratório teor de sacarose; lavagens de cana/ residuais;
mecanização industrial; preparo e moagem; recepção e armazenagem; transporte
industrial; tratamento do caldo; captação de água; rede de restilo; refinaria
granulado.
DESPESAS.
MANUTENÇÃO.
CRÉDITOS.
APROVEITAMENTO. POSSIBILIDADE. As despesas com manutenção:
materiais de manutenção, materiais elétricos, peças, ferramentas, serviços
mecânicos e automotivos para máquinas, equipamentos e veículos, despesas
com combustíveis, custos com serviços de manutenção de equipamentos e
instalações geram créditos passíveis de desconto do valor da contribuição
calculada sobre o faturamento mensal e/ ou de ressarcimento/compensação
do saldo credor. DESPESAS/CUSTOS. ARRENDAMENTO. TERRA.
PESSOA
JURÍDICA.
PRODUÇÃO.
MATÉRIA-PRIMA.
CRÉDITOS.
APROVEITAMENTO. POSSIBILIDADE. Os custos/despesas incorridos com
arrendamento rural de terras, de pessoas jurídicas, para produção da matéria-
prima destinada à produção/fabricação dos produtos, objetos da atividade
econômica explorada pelo contribuinte, geram créditos passíveis de desconto do
valor da contribuição calculada sobre o faturamento mensal e/ ou de
ressarcimento/compensação do saldo credor.
Esclarece a Recorrente que os serviços de manejo das plantações de
eucalipto se referem às atividades de terraplanagem, topografia,
Fl. 2274
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-009.584 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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silvicultura, viveiro, preparo de terras, aquisição de sementes, plantio,
abertura e conservação de estradas das florestas de eucalipto, entre
outros, utilizados como insumo pela Recorrente na etapa do processo
produtivo que se destina ao plantio, manutenção e colheita das florestas
de eucalipto, principal insumo da produção da celulose. Assevera
também que os dispêndios incorridos no viveiro de mudas de eucalipto
são destinados à produção e preparação das mudas de eucaliptos para
plantio e posterior obtenção da matéria-prima utilizada no processo
produtivo.
Em relação aos bens e serviços utilizados na manutenção de
equipamentos florestais e de veículos internos e externos, informa a
Recorrente que são utilizados para obtenção, transporte da matéria-prima
(madeira de eucalipto) para o estabelecimento fabril e obtenção do
produto final (celulose) da Recorrente. Por fim, aduz que os bens e
serviços empregados na manutenção de equipamentos utilizados no
tratamento de efluentes se destinam às suas Estações de Tratamento de
Água e de Tratamento Biológico, necessários para o reaproveitamento e
preparação da água para utilização no processo industrial da Recorrente.
Resta claro, portanto, que sobreditos dispêndios atendem perfeitamente
ao critério da essencialidade e estão inseridos no processo de produção de
bens destinados à venda e de prestação de serviço, pelo que devem ter
suas glosas revertidas.
Dos fretes incorridos
Ainda de acordo com a Recorrente, sofreu glosas nos fretes relativos aos
serviços de transporte de matéria-prima (madeira de eucalipto, principal
insumo para a produção de celulose, e outros insumos químicos) para o
seu estabelecimento industrial e de transporte de insumos e defensivos
agrícolas utilizados nas plantações de eucalipto (insumo do insumo).
Também foram glosados os serviços de transporte de partes e peças
consumidos na manutenção de equipamentos florestais, de veículos
internos e externos, de equipamentos localizados no viveiro de mudas e
de equipamentos utilizados no tratamento de efluentes.
Com efeito, o § 1o do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no
10.833, de 2003, estabelecem que, no caso de aquisição de insumos, o
crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota das
contribuições sobre o valor dos itens adquiridos no mês, assim entendido
como o valor do custo de aquisição dos aludidos bens, conforme
definição contábil. Consoante item 11 do NBC TG 16 (R2) - Estoques,
do Conselho Federal de Contabilidade, o custo de aquisição dos estoques
compreende o preço de compra, os impostos de importação e outros
tributos (exceto os recuperáveis perante o fisco), bem como os custos de
transporte, seguro, manuseio e outros diretamente atribuíveis à aquisição
de produtos acabados, materiais e serviços.
Fl. 2275
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-009.584 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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E aqui acho necessário um pequeno parênteses.
Com a nova definição de insumo estabelecida pelo Superior Tribunal de
Justiça no REsp no 1.221.170/PR, ficou ainda mais claro, no meu
entendimento, que o frete – desde que, à luz do processo produtivo no
qual esteja inserido, atenda aos parâmetros da essencialidade ou da
relevância – não se afigura tão somente como um mero componente
acessório do custo de aquisição de um bem adquirido, assumindo, assim,
posição autônoma para que, na condição de serviço utilizado como
insumo, possa por si só gerar direito a crédito.
Referido entendimento decorre de duas premissas.
A primeira se exterioriza na ideia de que, para fins de tomada de créditos,
a delimitação do processo produtivo deve ser concebida sob um prisma
mais amplo, que contemple todos aqueles subprocessos afetos ao núcleo
do propósito econômico da empresa e não sob a restrita ótica de uma
“linha de montagem”, em que se pode objetivamente definir o seu
começo e o seu fim. Até porque esse enfoque é incapaz de acomodar a
complexidade
das
diferentes
atividades
econômicas
atualmente
desenvolvidas e - principalmente – não se mostra perfeitamente
conciliável com os próprios critérios da essencialidade e relevância, que
se utilizam do “teste da subtração” para definição do que é insumo.
O outro pressuposto é sobremaneira mais simples e decorre do inexorável
fato de que o frete é, para todos os efeitos, um serviço como outro
qualquer, comportando direito ao crédito sempre que se mostrar essencial
ou relevante no contexto das atividades econômicas desenvolvidas pela
empresa, não se mostrando acertado, assim, considerá-lo como serviço
sui generis, recebendo distinto tratamento em relação aos demais
serviços adquiridos.
É claro que o novo “status” do frete não lhe retira da categoria de
componente do custo de aquisição de um bem adquirido – mesmo porque
tal condição decorre em verdade da ciência contábil - de modo que, no
caso das pessoas jurídicas que produzem ou industrializam bens
destinados a venda ou que prestam serviços, o frete poderá ensejar direito
a crédito autonomamente (desde que essencial ou relevante) ou como
componente do custo de aquisição.
Dessa maneira, entendo que os fretes em questão amoldem-se ao
conceito de insumo - além de serem componentes do custo dos serviços
de manutenção em que foram empregados -, pelo que devem ter as
respectivas glosas revertidas.
Da multa confiscatória
Fl. 2276
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3401-009.584 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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A Recorrente aponta que a multa de ofício aplicada no patamar de 75%
tem caráter confiscatório e atenta contra o princípio da capacidade
contributiva, razão pela qual é indevida.
De antemão, observo que é defeso a esse colegiado apreciar a
inconstitucionalidade de leis regularmente inseridas no ordenamento
segundo o processo legislativo constitucionalmente previsto, atribuição
essa reservada aos órgãos do Poder Judiciário. Referido entendimento é
objeto da Súmula no 2 deste Conselho, verbis:
Súmula CARF no 2
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de
lei tributária.
Além do mais, referida multa não foi aplicada, conforme se pode extrair
da carta cobrança de fls. 1660/1666, tendo-se somado ao valor do débito
principal não compensado apenas os encargos moratórios (juros e multa)
previstos no art. 61 da Lei no 9.430, de 1996.
A penalidade moratória será devida em caso de débitos decorrentes de
tributos e contribuições não pagos nos prazos previstos na legislação
específica, nos termos do art. 61 da Lei no 9.430, de 1996. De acordo
com a parte final do caput e com o § 2o do dispositivo apontado, a multa
será calculada à taxa de trinta e três centésimos por cento por dia de
atraso, limitada ao percentual de vinte por cento dos débitos não pagos.
Nesse sentido, o enunciado no 5 deste Conselho:
Súmula CARF no 5
São devidos juros de mora sobre o crédito tributário não integralmente pago no
vencimento, ainda que suspensa sua exigibilidade, salvo quando existir depósito
no montante integral. (Vinculante, conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018,
DOU de 08/06/2018).
Por essa razão, nego provimento ao recurso nesse ponto, para manter a
aplicação da multa moratória no patamar de 20% sobre os débitos não
compensados.
Da correção monetária dos créditos
Entende a Recorrente ter direito à correção monetária dos créditos de Pis
e Cofins, em vista do enunciado no 411 do STJ, segundo o qual “é devida
a correção monetária ao creditamento do IPI quando há oposição ao seu
aproveitamento decorrente de resistência ilegítima do Fisco”, a ser
aplicado por analogia às contribuições.
O REsp no 1.767.945/PR, julgado em 12/02/2020 pelo Superior Tribunal
de Justiça sob o rito dos recursos repetitivos, com trânsito em julgado em
28/05/2020, produziu interpretação vinculante para este colegiado por
Fl. 2277
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3401-009.584 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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força do art. 62, parágrafo 2o, de seu Regimento, definindo a mora
superior a 360 dias como resistência ilegítima da Administração.
Nesse mesmo sentido, à unanimidade, o Acórdão no 3401-008.364, de
21/10/2020, desta turma, de relatoria do Cons. Lázaro Antônio Souza
Soares, cuja ementa transcrevo no que interessa para a matéria:
PEDIDO
DE
RESSARCIMENTO
COM
DECLARAÇÃO
DE
COMPENSAÇÃO VINCULADA. ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA.
RESISTÊNCIA ILEGÍTIMA. SÚMULA CARF No 125.
Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/PR, realizado sob
o rito dos recursos repetitivos, é devida a correção monetária no
ressarcimento de crédito escritural excedente de tributo sujeito ao regime
não cumulativo, permitindo, dessa forma, a correção monetária inclusive
no ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não
cumulativas.
A Súmula CARF no 125 deve ser interpretada no sentido de que, no
ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não
cumulativas não incide correção monetária ou juros apenas enquanto
não for configurada uma resistência ilegítima por parte do Fisco, a
desnaturar a característica do crédito como meramente escritural.
Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/PR, o termo inicial
da correção monetária de ressarcimento de crédito escritural excedente de
tributo sujeito ao regime não cumulativo ocorre somente após escoado o
prazo de 360 dias para a análise do pedido administrativo pelo Fisco.
Também nessa linha os Acórdãos no 3401-008.851, de 23/03/2021, rel.
Conselheiro Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, e no 3401-009.433, de
29/07/2021, rel. Conselheiro Ronaldo Souza Dias.
Dessa forma, entendo que deve ser dado provimento ao pedido de
correção monetária do ressarcimento da contribuição. A Súmula CARF
no 125 deve ser interpretada no sentido de que, no ressarcimento da
COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas não incide
correção monetária ou juros apenas enquanto não for configurada uma
resistência ilegítima por parte do Fisco, a desnaturar a característica do
crédito como meramente escritural.
No caso ora em exame, o Per foi transmitido em 31/07/2006,
configurando-se, assim, a oposição ilegítima por parte do Fisco em
26/07/2007, a partir do que os créditos ressarcidos (em espécie) ou cuja
compensação se operou após essa data (incluindo os reconhecidos por
esse colegiado) devem ser atualizados.
Não devem ser atualizados, portanto, os valores que foram objeto de
reconhecimento pela unidade local, por homologação parcial no
despacho decisório, ante a disposição contida no parágrafo 2o do artigo
74 da Lei no 9.430, 1996, que dá efeitos imediatos à extinção mediante
Fl. 2278
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3401-009.584 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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compensação com efeitos resolutórios em relação à sua ulterior
homologação.
Por essa razão, dou provimento ao recurso nesse ponto.
Por todo o acima exposto, conheço em parte do recurso voluntário para,
na parte conhecida, dar-lhe parcial provimento para reverter a
integralidade das glosas efetuadas pela autoridade fiscal, bem como para
atualizar o crédito ressarcido (em espécie) ou cuja compensação se
operou após 360 dias da transmissão do PER, mantendo, contudo, a
multa moratória sobre os saldos não compensados.
É o voto.
CONCLUSÃO

Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de tal sorte que as razões de decidir
nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma
citados neste voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o e 2o do art. 47 do anexo II
do RICARF, reproduzo o decidido no acórdão paradigma, no sentido de conhecer em parte o
recurso e nesta, dar provimento parcial para reverter integralmente as glosas efetuadas e
conceder atualização dos créditos, nos termos da Súmula CARF no 154.
(documento assinado digitalmente)
Ronaldo Souza Dias – Presidente Redator

Fl. 2279
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