Tribunal: CARF
Processo: 10166.730479/2014-87
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Ronaldo Souza Dias
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-11-24
Data de publicação: 2021-12-17

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2010
PIS/Cofins. créditos. Construção Civil.
As receitas decorrentes da execução por administração, empreitada ou subempreitada, de obras de construção civil permanecem tributadas no regime cumulativo, não havendo falar de créditos quando da apuração das correspondentes contribuições (PIS/Cofins) devidas.
Homologação Tácita. Saldos de Créditos. Inaplicabilidade
Não há previsão legal de homologação tácita de crédito apurado pelo sujeito passivo, devendo ser mantida pela contribuinte a documentação pertinente para comprovação da liquidez e certeza dos valores que se alega ter direito ao aproveitamento.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário: 2010
PIS/Cofins. créditos. Construção Civil.
As receitas decorrentes da execução por administração, empreitada ou subempreitada, de obras de construção civil permanecem tributadas no regime cumulativo, não havendo falar de créditos quando da apuração das correspondentes contribuições (PIS/Cofins) devidas.
Homologação Tácita. Saldos de Créditos. Inaplicabilidade
Não há previsão legal de homologação tácita de crédito apurado pelo sujeito passivo, devendo ser mantida pela contribuinte a documentação pertinente para comprovação da liquidez e certeza dos valores que se alega ter direito ao aproveitamento.

Inteiro teor:
S3-C 4T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10166.730479/2014-87
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-010.246 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
24 de novembro de 2021
Recorrente
PRINCIPAL CONSTRUCOES LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2010
PIS/Cofins. créditos. Construção Civil.
As receitas decorrentes da execução por administração, empreitada ou
subempreitada, de obras de construção civil permanecem tributadas no regime
cumulativo, não havendo falar de créditos quando da apuração das
correspondentes contribuições (PIS/Cofins) devidas.
Homologação Tácita. Saldos de Créditos. Inaplicabilidade
Não há previsão legal de homologação tácita de crédito apurado pelo sujeito
passivo, devendo ser mantida pela contribuinte a documentação pertinente para
comprovação da liquidez e certeza dos valores que se alega ter direito ao
aproveitamento.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário: 2010
PIS/Cofins. créditos. Construção Civil.
As receitas decorrentes da execução por administração, empreitada ou
subempreitada, de obras de construção civil permanecem tributadas no regime
cumulativo, não havendo falar de créditos quando da apuração das
correspondentes contribuições (PIS/Cofins) devidas.
Homologação Tácita. Saldos de Créditos. Inaplicabilidade
Não há previsão legal de homologação tácita de crédito apurado pelo sujeito
passivo, devendo ser mantida pela contribuinte a documentação pertinente para
comprovação da liquidez e certeza dos valores que se alega ter direito ao
aproveitamento.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10166.730479/2014-87
Fl. 1176
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-010.246 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10166.730479/2014-87

(documento assinado digitalmente)
Ronaldo Souza Dias – Presidente/Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Luís Felipe de Barros
Reche, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Gustavo Garcia Dias dos Santos, Fernanda Vieira
Kotzias, Mauricio Pompeo da Silva, Carolina Machado Freire Martins, Leonardo Ogassawara de
Araújo Branco, Ronaldo Souza Dias (Presidente).

Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário (fls. 1161 e ss) interposto contra decisão exarada
pela 6a Turma da DRJ/BHE, mediante Acórdão no 02-81.379, de 12/04/18 (fls. 1133 e ss), que
considerou improcedente a Impugnação (fls. 1090 e ss) contraposta a Auto de Infração (fls. 1037
e ss), que constituiu crédito tributário a título de PIS e Cofins, com multa e juros, decorrente de
insuficiência de recolhimento.
I - Do Auto de Infração e Da Impugnação
O relatório no acórdão de 1o grau, por sintetizar bem o contencioso, será
parcialmente reproduzido abaixo:
(...)
Conforme relatado no Termo de Verificação Fiscal (fls. 1072/1081), a autoridade
lançadora realizou glosa dos créditos calculados sobre os valores registrados na conta
3.2.1101.03.0030 (combustíveis) que haviam sido descontados no cálculo dessas
contribuições, entendendo que se referem a mercadorias sujeitas ao regime monofásico
de apuração do PIS/Cofins, conforme art. 9o, incisos I e II, da IN SRF no 594/2005, não
havendo direito ao crédito na aquisição desse produto pela empresa.
Também foram glosados os créditos calculados sobre os valores registrados nas contas
5.1.11.01.02.0001
(Materiais
Aplicados),
5.1.11.01.02.0003
(Combustíveis),
5.1.11.01.02.0005
(Fretes
e
Carretos),
5.1.11.01.02.0030
(Combustíveis)
e
5.1.11.01.02.0033 (Aluguéis de Equip.) referentes a custos incorridos com obras de
construção civil (OBRA 063 - HOSP. DR ARNALDO PIZZUTI e OBRA 064 - SESI
DF), sob o entendimento de que, de acordo com os arts. 10, inciso XX, e 15, inciso V,
da Lei no 10.833/2003, as receitas obtidas nessa atividade estavam sujeitas, até 31 de
dezembro de 2015, ao regime cumulativo de apuração da Contribuição para o PIS e da
Cofins (Lei no 9.718/98), não havendo cálculo de créditos nessa sistemática; portanto
incabível a pretensão da empresa. Foi lembrado que o fundamento referido no parágrafo
anterior também vale para as quantias registradas na conta 5.1.11.01.02.0030
(combustíveis) objeto de glosa nesse item.
Foi ressaltado que, na escrita comercial, os valores registrados nas contas mencionadas
no parágrafo anterior não foram computados na apuração do resultado do período, tendo
sido transferidos para o passivo, no subgrupo custos diferidos, e que, além disso, não foi
comprovada a realização da “OBRA 063 - HOSP. DR ARNALDO PIZZUTI”.
I.2 – Glosa de saldo de créditos de períodos anteriores
Fl. 1177
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-010.246 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10166.730479/2014-87

Foram glosadas sobras de créditos de referentes aos anos-calendário 2005, 2006, 2007 e
2008, aproveitadas pela contribuinte no período fiscalizado.
Conforme relatado no Termo de Verificação Fiscal, na resposta apresentada por
Principal Construções não há indicação da prestação de serviços ou dos bens fabricados
nos quais os custos/despesas supostamente geradores de créditos que foram utilizados, o
que impossibilitou a análise por parte do Fisco quanto ao direito pleiteado. Nem mesmo
as planilhas referentes ao ano-calendário 2008 entregues pela empresa possuem esses
dados.
No decorrer da fiscalização a empresa alegou que não apresentou as informações de
2005 a 2007 devido ao longo prazo decorrido entre a apuração dos créditos e a
intimação, conforme determinação nesse sentido constante no parágrafo único do art.
195 do CTN.
II – Da impugnação
Cientificado da autuação pela via postal em 08/12/2014, a interessada apresentou
impugnação do lançamento em 06/01/2015 (fls. 1091/1108), sob alegações e
fundamentações sintetizadas a seguir:
II.1 – Improcedência da glosa dos créditos advindos de aquisições de combustíveis e
daqueles destinados à construção civil
Transcreve os arts. 1o ao 3o da Lei no 10.833/2003 e o § 12 do art. 195 da Constituição
Federal, e alega que não procede a glosa dos créditos, sob o argumento de que a lei
deverá se adequar à norma constitucional, sendo que, no caso presente, as proposições
na lei ordinária que confrontem o comando constitucional são inválidas.
Entende que a restrição à não-cumulatividade diz respeito apenas aos “setores da
atividade econômica”. A Constituição não permitiu que o legislador restringisse a não-
cumulatividade, apenas conferiu competência para implementar o sistema no patamar
legislativo, sem contudo ampliar ou definhar o conceito posto na Carta.
Aduz que os conceitos e as regras delineados para o IPI e o ICMS não são supedâneo
primordial para a alimentação do novel sistema, especificamente aplicável à Cofins e ao
PIS.
O conceito de insumo afasta-se da noção de matéria-prima, e busca elementos
informadores junto ao conceito de receita, muito mais abrangente. Ou seja: matéria
prima também é insumo, para fins de creditamento de PIS e Cofins, mas não somente
ela; devem ser vislumbrados todos os custos e as despesas incorridos para a geração da
receita que, no momento seguinte, será onerada pela Cofins.
Conclui seu raciocínio: Assim, sendo certo que os combustíveis trazem o peso da
tributação de PIS e Cofins embutidos em si, e que o sistema não cumulativo intenta
equacionar esse ônus excessivo, não há fundamento jurídico válido pra a glosa
promovida nos presentes autos.
Quanto à glosa de valores que teriam sido aplicados em obras de construção civil, pugna
pela insubsistência da autuação.
Na formalização do lançamento do IRPJ e reflexos, foi utilizado como fundamento para
tributar omissões de receitas exatamente uma suposta não comprovação das origens dos
depósitos contabilizados como oriundos das obras no hospital Arnaldo Pizzuti, sendo
que, de forma paradoxal, a contabilização sob a rubrica “OBRA 063 – HOSP. DR
ARNALDO PIZZUTI” é tida como plena e suficiente para caracterizar o eventual
enquadramento da atividade da impugnante na hipótese do inciso XX, art. 10, da Lei no
10.833/2003 (apuração cumulativa).
Fl. 1178
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-010.246 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10166.730479/2014-87

Questiona: se não restou comprovada a realização da obra, como seria esse mesmo fator
(realizar obra de construção civil) hábil a invalidar a apuração promovida pelo regime
de apuração não cumulativa?
Requer que, caso mantido o entendimento pelo não enquadramento no regime não
cumulativo, seja determinada a retificação de ofício das alíquotas, passando para 3,65%
do regime cumulativo, evitando que a contribuinte seja remetida às vias da repetição do
indébito.
II.2 – Homologação tácita quanto aos créditos apurados em períodos anteriores a 5 anos
A autoridade fiscal pretendeu alcançar a revisão da apuração de créditos de PIS e Cofins
efetivada pela contribuinte há mais de 5 anos.
A alteração dos termos em que as receitas foram contabilizadas, declaradas e tributadas,
bem como a glosa das despesas e custos, encontra limitação temporal no art. 150, § 4o
do CTN. Pelos elementos demandados, o ente tributário pretendeu iniciar o
procedimento de homologação de competências havidas 6, 7, 8 e até 9 anos.
Conclui pela impossibilidade de glosa da apuração de créditos surgidos entre 2005 e
2008, mais de 5 anos antes da intimação do lançamento, que se deu em dezembro de
2014, caracterizando a homologação tácita do procedimento formalizado e declarado
pelo sujeito passivo, e aguarda o cancelamento também desse item dos Autos de
Infração.
(...)

II – Da Decisão de Primeira Instância
O Colegiado de 1o grau manteve o lançamento, não conhecendo das alegações de
inconstitucionalidade. E, no mérito, argumentou, entre outros que:
2 - Da pugnação pela improcedência da glosa dos créditos advindos de aquisições de
combustíveis e daqueles destinados à construção civil
No que tange às glosas referentes à primeira parte desse item, elas foram efetuadas pelo
autuante sob o fundamento de que não há direito ao crédito na aquisição de mercadorias
registradas na conta 3.2.1101.03.0030 (combustíveis), por se tratar de deduções não
permitidas pela legislação referente à apuração da Contribuição para o PIS e da Cofins
não cumulativas.
Conforme já relatado, a autuada alegou que o conceito de insumo afasta-se da noção de
matéria-prima, e busca elementos informadores junto ao conceito de receita, muito mais
abrangente. Ou seja: matéria-prima também é insumo, para fins de creditamento de PIS
e Cofins, mas não somente ela; devem ser vislumbrados todos os custos e as despesas
incorridos para a geração da receita que, no momento seguinte, será onerada pela
Cofins, concluindo: Assim, sendo certo que os combustíveis trazem o peso da tributação
de PIS e Cofins embutidos em si, e que o sistema não cumulativo intenta equacionar
esse ônus excessivo, não há fundamento jurídico válido pra a glosa promovida nos
presentes autos.
A fundamentação para o lançamento que foi feita no Termo de Verificação Fiscal (fls.
1072/1081) tem o teor reproduzido a seguir:
(...)
Fl. 1179
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-010.246 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10166.730479/2014-87

Referente a essas glosas, o lançamento foi embasado no inciso II, § 2o, do art. 3o, das
Leis no 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003, com as alterações da Lei no 10.865/2004,
c/c os incisos I e II, art. 9o, da Instrução Normativa SRF no 594/2005, que dispõem
sobre a cobrança concentrada do PIS/Cofins.
Os mencionados dispositivos assim prescrevem:
Os mencionados dispositivos assim prescrevem:
(...)
De acordo com esse inciso II, do art. 9o da Instrução Normativa SRF 594, de 2005,
transcrito acima, aplica-se ao distribuidor ou comerciante varejista a alíquota de 0%
(zero por cento) na determinação do valor da Contribuição para o PIS e da Cofins nos
casos dos produtos a que se referem às alíneas “a” a “c” do inciso I desse mesmo artigo
(gasolina e suas correntes, exceto gasolina de aviação; óleo diesel e suas correntes;
GLP, derivado de petróleo ou de gás natural).
Nessas hipóteses, a tributação se dá no contribuinte produtor ou importador com a
aplicação de alíquota concentrada, dispensando o recolhimento nas etapas seguintes
(aplicação da alíquota de 0% pelo distribuidor ou varejista).
Conforme disposto no II, § 2o, do art. 3o, das Leis no 10.637, de 2002 e 10.833, de 2003,
não dará direito a crédito o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao
pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando
revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0
(zero), isentos ou não alcançados pela contribuição.
Assim, não dará direito a crédito a aquisição de combustível cuja tributação se dá de
forma concentrada no fabricante ou importador, uma vez que os demais elos da cadeia
(distribuidor e comerciante varejista) são tributados à alíquota zero. A exceção a esta
regra ocorre quando o combustível é adquirido para utilização como insumo no
processo produtivo ou na prestação de serviços, conforme se verifica na ementa da
Solução de Consulta no 496, de 27 de setembro de 2017, que tratou do tema na
prestação de serviços de transporte rodoviário de cargas, verbis:
(...)
Como se vê, no caso em que os bens adquiridos tenham sido objeto de cobrança
concentrada ou monofásica em etapa anterior da cadeia econômica, o crédito só será
possível se os bens forem adquiridos pela pessoa jurídica para utilização como insumo.
Conforme contrato social (fls. 11 a 178), a autuada tem por objeto a exploração de
diversas atividades, dentre as quais podemos destacar: compra, venda, permuta e
locação de imóveis; incorporação imobiliária; indústria da construção civil, serviços
afins e correlatos.
Pela natureza do objeto social da Impugnante, não há como relacionar o combustível
adquirido aos serviços por ela prestados, de forma que devem ser mantidas as glosas
referentes aos valores registrados na conta 3.2.11.01.03.0030 – Combustíveis e
lubrificantes.
No que diz respeito ao tópico da pugnação pela improcedência da glosa daqueles
créditos destinados à construção civil, a autuada diz que houve contradição com os
fundamentos para o lançamento do IRPJ e reflexos sobre omissão de receitas pela não
comprovação das origens dos depósitos.
Alega que, apesar de não ter sido comprovada a realização das obras no hospital
Arnaldo Pizzuti, a contabilização sob a rubrica “OBRA 063 – HOSP. DR ARNALDO
Fl. 1180
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-010.246 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10166.730479/2014-87

PIZZUTI” foi tida como plena e suficiente para caracterizar o enquadramento da
atividade na hipótese da apuração cumulativa, invalidando a apuração não cumulativa.
Segundo a impugnante, a incongruência fica mais evidente quando se lê no Termo de
Verificação Fiscal:
Além disso, a contribuinte não comprovou a realização da “OBRA 063 - HOSP. DR
ARNALDO PIZZUTI”, pois deixou de apresentar ao Fisco o contrato celebrado para a
realização do negócio, apesar das várias intimações realizadas com objetivo de obter o
documento...
Entretanto, essa transcrição contempla apenas parte da justificativa para as glosas
referentes a esse tópico, que tem o teor a seguir (fls. 1076 e 1077):
(...)
Este processo cuida apenas da Contribuição para o PIS e da Cofins, mas tendo a
impugnante feito menção ao lançamento do IRPJ e reflexos, houve por bem mencionar
a fundamentação constante no Termo de Verificação Fiscal no processo no
10166.740477/2014-89, no que se refere à infração apurada no item “Depósitos
Bancários de Origem Não Comprovada”, onde o autuante relatou o seguinte:
(...)
No que se refere a lançamento do IRPJ sobre omissões de receitas pela não
comprovação da origem dos depósitos, a exigência é formalizada quando não há
documentação idônea e hábil para identificação e classificação contábil da
correspondente receita recebida por meio de crédito/depósito em conta bancária. Não
sendo possível classificar a origem da receita, o lançamento é feito com enquadramento
na previsão legal de omissões de receitas pela não comprovação da origem dos
depósitos.
Exatamente por não ser possível estabelecer vinculação das receitas não comprovadas
com as receitas de obras escrituradas sujeitas à apuração cumulativa, por não ter sido
apresentada documentação à época do lançamento em análise, tampouco por ocasião da
impugnação, não existe a contradição alegada na glosa dos créditos das contribuições
referentes aos dispêndios destinados à construção civil.
Conforme justificativas para o lançamento da Contribuição para o PIS e da Cofins
reproduzidas acima, as glosas dos créditos foram efetuadas com base na escrita
comercial da fiscalizada, por meio da qual o Auditor-Fiscal identificou que os
dispêndios se referiam à receita sujeita à apuração cumulativa das contribuições.
A legislação veda o aproveitamento de crédito de aquisições na apuração cumulativa da
Contribuição para o PIS e da Cofins, de acordo com os §§ 7o, arts. 3o, das Leis no
10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, que têm disposição nesse sentido:
(...)
Não tendo sido infirmado pela impugnante que os valores glosados são referentes a
receitas submetidas à apuração das contribuições pela sistemática cumulativa conforme
registrado na contabilidade da empresa, o lançamento referente a esse tópico deve ser
mantido.
Ainda em relação a esse tópico, foi apresentado na peça de impugnação requerimento
para, caso mantida a glosa, que fosse determinada a retificação de ofício das alíquotas,
passando para 3,65% do regime cumulativo, para evitar que a contribuinte fosse
remetido às vias da repetição do indébito.
Entretanto, não se constata que tenha sido demonstrado que houve apuração de
Contribuição para o PIS e da Cofins na sistemática não cumulativa sobre base de
Fl. 1181
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-010.246 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10166.730479/2014-87

cálculo que seria de apuração cumulativa. Mas, se fosse o caso, não é competência da
Delegacia de Julgamento apreciar pedido de restituição/compensação.
Se, eventualmente, couber direito à contribuinte, o pleito relativo à restituição ou
compensação de tributo deve seguir os trâmites conforme legislação pertinente e
orientações constantes no site na Receita Federal do Brasil.
De competência regimental da Delegacia da Receita Federal da jurisdição da
contribuinte para análise, somente em caso de indeferimento caberá à DRJ o exame de
eventual manifestação de inconformidade.
3 – Da alegada homologação tácita quanto aos créditos apurados em períodos
anteriores a 5 anos
No que diz respeito às glosas efetuadas referentes aos créditos supostamente apurados
em períodos anteriores, para os quais não foi apresentada prova que sustentasse os
valores apurados, a impugnante invoca o disposto no art. 150, § 4o do CTN, reproduzido
a seguir, alegando homologação tácita por ter expirado o prazo de 5 anos por ocasião da
intimação para apresentação da documentação comprobatória referente à apuração de
2005 a 2008:
(...)
A limitação temporal a que se refere o dispositivo invocado pela impugnante, § 4o, art.
150, CTN, reproduzido acima, se refere ao crédito tributário autolançado.
Transcorrido esse prazo o Fisco fica impossibilitado de efetuar eventual lançamento de
diferença de tributo nos períodos alcançados pela decadência.
Portanto, com base no art. 150 do CTN não é possível acatar o entendimento
apresentado pela impugnante.
Conforme ficou consignado no Termo de Verificação Fiscal, a glosa foi efetuada por
não ter a contribuinte apresentado a documentação comprobatória referente aos saldos
dos créditos de períodos anteriores que foram informados na planilha de apuração que
forneceu à fiscalização (fl. 179).
Quando a situação posta se refere a créditos de PIS/Cofins é atribuição do sujeito
passivo a demonstração da efetiva existência do seu direito, ou seja, é dele o ônus da
prova do seu direito creditório, de modo que caberia ao contribuinte apresentar a
documentação comprobatória relativa aos créditos que afirma possuir.
No caso concreto, a glosa foi efetuada porque a autuada não apresentou documentação
hábil para comprovação dos créditos.
Consoante disposto no art. 264 do Decreto no 3.000, de 26 de março de 1999, a pessoa
jurídica deve manter a documentação referente as suas operações enquanto não
prescritas eventuais ações que lhe sejam pertinentes:
(...)
Portanto, não tendo sido apresentada documentação comprobatória do seu suposto
direito, a glosa dos créditos deve ser mantida.

III – Do Recurso Voluntário
Fl. 1182
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-010.246 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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A contribuinte, devidamente cientificada, recorreu da decisão de primeiro grau,
recuperando algumas razões expedidas quando de sua impugnação, argumentando em relação
aos seguintes pontos:
1. Conceito de insumo com base na essencialidade.
2. Homologação Tácita de créditos apurados em períodos anteriores a 5 anos
Ao final pede pela improcedência do autos de infração, uma vez que:
(a) demonstrado o direito creditório dos insumos utilizados na consecução dos serviços
realizados pela Recorrente sob a sistemática da não-cumulatividade do PIS e da
COFINS;
(b) demonstrada a impossibilidade de glosa dos créditos apurados há mais de 05 anos da
intimação do lançamento, nos termos do artigo 150. § 4° do CTN.

Voto
Conselheiro Ronaldo Souza Dias, Relator.
O Recurso Voluntário é tempestivo e reúne os demais requisitos de
admissibilidade; assim, dele conheço.
Depreende-se do relatório acima que o auto de infração decorreu de glosa de
créditos concernentes às contribuições (PIS/Cofins), apurados no âmbito do regime não-
cumulativo, no período de janeiro a dezembro de 2010, relativos a: (1) combustíveis e (2) a
períodos anteriores.
A recorrente entende que os combustíveis são extremamente necessários ao
processo produtivo dos serviços por ela prestados, alegando que a Fiscalização não poderia
revisar apuração de créditos efetivada pelo contribuinte há mais de cinco anos.
Houve também glosa de créditos referentes a custos incorridos com obras de
construção civil (contas: OBRA 063 - HOSP. DR ARNALDO PIZZUTI e OBRA 064 - SESI
DF), contudo, não houve contestação específica, no recurso voluntário, quanto a este ponto.
Preclusa, portanto, a matéria.
No TVF (fls. 1072 e ss), a Autoridade Fiscal glosou o item combustíveis com base
no seguinte argumento, reproduzido na íntegra:
As mercadorias registradas nessa conta (fls. 489 a 491) estão sujeitas ao regime
monofásico de apuração do PIS/Cofins, conforme art. 9o, incisos I e II, da Instrução
Normativa SRF no 594, de 26 de dezembro de 2005. Nessa sistemática, a alíquota é
concentrada no setor que produziu ou importou o produto, sendo desoneradas as etapas
subseqüentes de comercialização.
Por isso, no caso da empresa fiscalizada, não há direito ao crédito na aquisição dos
insumos em questão, nos termos do art. 3o, § 2o, inciso II, das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003, com as alterações da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004, motivo pelo
Fl. 1183
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-010.246 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10166.730479/2014-87

qual realizamos a glosa dos valores que haviam sido descontados no cálculo da
contribuição para o PIS e da Cofins.
A argumentação da recorrente, quanto ao combustível, restringe-se a discorrer
sobre o conceito de insumo na forma em que foi interpretada pela jurisprudência do STJ, que
exarou decisão no âmbito dos recurso repetitivos, fixando no tema 779 que “o conceito de
insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja,
considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço -
para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte”.
Porém, a decisão recorrida, longe de discrepar de tal conceito, apontou a
particularidade de cobrança concentrada do PIS/Cofins; incidindo no caso o inciso II, § 2o, do
art. 3o, das Leis no 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003, com as alterações da Lei no 10.865/2004;
e de que, no caso, não se tratava (o combustível) de insumo:
Assim, não dará direito a crédito a aquisição de combustível cuja tributação se dá de
forma concentrada no fabricante ou importador, uma vez que os demais elos da cadeia
(distribuidor e comerciante varejista) são tributados à alíquota zero. A exceção a esta
regra ocorre quando o combustível é adquirido para utilização como insumo no
processo produtivo ou na prestação de serviços, conforme se verifica na ementa da
Solução de Consulta no 496, de 27 de setembro de 2017, que tratou do tema na
prestação de serviços de transporte rodoviário de cargas, verbis:
(...)
Como se vê, no caso em que os bens adquiridos tenham sido objeto de cobrança
concentrada ou monofásica em etapa anterior da cadeia econômica, o crédito só será
possível se os bens forem adquiridos pela pessoa jurídica para utilização como
insumo.
Conforme contrato social (fls. 11 a 178), a autuada tem por objeto a exploração de
diversas atividades, dentre as quais podemos destacar: compra, venda, permuta e
locação de imóveis; incorporação imobiliária; indústria da construção civil,
serviços afins e correlatos.
Pela natureza do objeto social da Impugnante, não há como relacionar o combustível
adquirido aos serviços por ela prestados, de forma que devem ser mantidas as glosas
referentes aos valores registrados na conta 3.2.11.01.03.0030 – Combustíveis e
lubrificantes.
A Recorrente alega que o combustível é insumo para a indústria de construção
civil objeto de seu contrato social.
15. Tenta a D. Autoridade alegar que não constitui do objeto social da empresa
relação com aquisição de combustível capaz de o tornar insumo para consecução
de seus serviços.
16. Entretanto, como os próprios autos constatam, a Recorrente realiza serviços de
construção civil, sendo atestado pela discussão acerca da "Obra 063 - Hosp. DR.
Arnaldo Pizzuti", sendo como atividade plena e suficiente para caracterizar sua
essencialidade na consecução de seus serviços.
17. Nesse sentido, os combustíveis utilizados no processo fabril, destaca-se
explicação de que independente de qual seja, ele é utilizado para caminhões de
transporte dos produtos utilizados na construção civil, não havendo como negar
Fl. 1184
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-010.246 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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que são insumos extremamente necessários ao processo produtivo dos serviços
exercidos pela Recorrente.
Contudo, a atividade de construção civil permaneceu, e permanece, no regime
cumulativo a teor do que dispõe o artigo 10, inciso XX, da Lei no 10.833/03, para a Cofins, e
também em normas equivalentes para o PIS:
Art. 10. Permanecem sujeitas às normas da legislação da COFINS, vigentes
anteriormente a esta Lei, não se lhes aplicando as disposições dos arts. 1oa 8o:
(...)
XX – as receitas decorrentes da execução por administração, empreitada ou
subempreitada, de obras de construção civil, até 31 de dezembro de 2006; (Incluído pela
Lei no 10.865, de 2004)
XX – as receitas decorrentes da execução por administração, empreitada ou
subempreitada de obras de construção civil, até 31 de dezembro de 2008; (Redação dada
pela Lei no 11.434, de 2006)
XX-as receitas decorrentes da execução por administração, empreitada ou
subempreitada de obras de construção civil, até 31 de dezembro de 2010; (Redação dada
pela Medida Provisória no 451, de 2008).
XX - as receitas decorrentes da execução por administração, empreitada ou
subempreitada de obras de construção civil, até 31 de dezembro de 2010; (Redação dada
pela Lei no 11.945, de 2009).(Produção de efeito).
XX – as receitas decorrentes da execução por administração, empreitada ou
subempreitada, de obras de construção civil, até 31 de dezembro de 2015; (Redação
dada pela Lei no 12.375, de 2010)
XX - as receitas decorrentes da execução por administração, empreitada ou
subempreitada, de obras de construção civil, incorridas até o ano de 2019, inclusive;
(Redação dada pela Lei no 12.973, de 2014)(Vigência)
XX - as receitas decorrentes da execução por administração, empreitada ou
subempreitada, de obras de construção civil; (Redação dada pela Lei no 13.043, de
2014) (Vigência)
Portanto, por permanecer no regime cumulativo – o auto refere-se ao ano
calendário de 2010 -, não há falar de créditos em relação a tal atividade.
E, nesta mesma linha, as glosas de créditos - apurados no âmbito da construção
civil sobre valores registrados nas contas 5.1.11.01.02.0001 (Materiais Aplicados),
5.1.11.01.02.0003 (Combustíveis), 5.1.11.01.02.0005 (Fretes e Carretos), 5.1.11.01.02.0030
(Combustíveis) e 5.1.11.01.02.0033 (Aluguéis de Equip.) – são consideradas justificadas.
A Autoridade Fiscal já havia apontado o fato de a atividade de construção civil
permanecer no regime cumulativo como óbice à pretensão do crédito:
A partir dos esclarecimentos prestados ao Fisco e das informações constantes da escrita
comercial (fls. 218 a 225; 493 a 532), identificamos que os valores controlados nos
títulos contábeis em questão são referentes a custos incorridos com obras de construção
civil (OBRA 063 - HOSP. DR ARNALDO PIZZUTI e OBRA 064 - SESI DF).
Fl. 1185
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-010.246 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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De acordo com os arts. 10, inciso XX, e 15, inciso V, da Lei no 10.833/2003, as receitas
obtidas na execução de tal atividade estão sujeitas, até 31 de dezembro de 2015, ao
regime cumulativo de apuração da contribuição para o PIS e da Cofins, cuja matriz legal
é a Lei no 9.718/98.
Nessa sistemática, não há cálculo de créditos, razão pela qual é incabível a
pretensão da empresa.
A Recorrente, neste passo, caso mantido este entendimento, requer a redução das
alíquotas para 3,65% (PIS/Cofins):
Outrossim, na trilha da argumentação eventual, acaso mantida a frágil medida de retirar
os créditos da empresa, pelo suposto não enquadramento no regime não cumulativo,
requer seja também determinada a retificação de ofício das alíquotas, passando
para os 3,65% do regime cumulativo.
Porém, não se trata de receitas incluídas na base de cálculo, mas de créditos
glosados, assim, não há o que se retificar de ofício quanto às alíquotas.
Quanto aos créditos de períodos anteriores, a recorrente restringe-se a argumentar
que houve homologação tácita quanto aos créditos apurados em períodos anteriores a 5 anos,
baseando-se no art. 150, § 4o, do Código Tributário Nacional.
A Fiscalização havia apontado não ter sido demonstrado a causa de créditos dos
períodos de 2005 a 2008, no que pese ter sido a Empresa intimada a esclarecer de que atividades
se tratavam as despesas correspondentes, verbis:
No Termo de Intimação no 4 (fls. 308 a 311), solicitamos à empresa a demonstração
dos custos/despesas que deram causa à apuração de créditos nos anos de 2005 a
2008 e das respectivas atividades aos quais esses recursos estavam vinculados. A
demanda se fez necessária para análise do caso, porque, durante esse período, uma
parte das receitas da contribuinte foi tributada no regime não-cumulativo do
PIS/Cofins, e a outra parte no regime cumulativo (fls. fls.543 a 1032).
Na resposta da Principal Construções (fls. 312 a 353), não há indicação da
prestação de serviço ou dos bens fabricados nos quais os custos/despesas
supostamente geradores de créditos foram utilizados como insumos, o que
impossibilita a análise por parte do Fisco quanto ao direito pleiteado. Nem mesmo as
planilhas referentes ao ano-calendário de 2008 (fls. 352 a 353; 411 a 413), entregues
pela empresa, possuem esses dados.
Na resposta ao Termo no 4 (fls. 352 a 353), a empresa alegou que não apresentou as
informações de 2005 a 2007 devido ao "longo prazo (mais de seis anos) decorrido
entre a apuração dos créditos e a intimação" Nesse sentido, o art. 195, parágrafo
único, do Código Tributário Nacional – CTN (Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966),
determina que “Os livros obrigatórios de escrituração comercial e fiscal e os
comprovantes dos lançamentos neles efetuados serão conservados até que ocorra a
prescrição dos créditos tributários decorrentes das operações a que se refiram”.
Efetuamos, assim, a glosa do saldo de crédito de períodos anteriores existentes no início
de 2010, (...) (gn)
Portanto, a glosa fora efetuada porque a contribuinte não se desincumbiu do ônus
que lhe cabia, de comprovar as despesas ou custos que deram origem ao crédito, não sendo
justificativa, para tanto, o “longo prazo (mais de seis anos) decorrido”.
Fl. 1186
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3401-010.246 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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Na Impugnação não houve juntada de qualquer prova do direito creditório, que
pudesse reverter a glosa em sede de decisão de 1o grau. E, agora no recurso voluntário, a
recorrente restringe-se a argumentar que houve homologação tácita quanto aos créditos apurados
nos períodos anteriores, mantendo o estado de carência probatória.
Porém, apresentados no ano-calendário de 2010, a contribuinte assume o ônus de
comprovar o direito a tais créditos, enquanto não decair o direito de a Administração Fazendária,
por meio de seus auditores, efetuar o lançamento.
Ocorridos os fatos geradores, constantes do lançamento, em 2010; e tendo o
contribuinte sido cientificado em 08/12/14 (fl. 1086); não houve a “homologação” prevista no
art. 150, § 4o do CTN. Tampouco houve a homologação tácita prevista no §5o, do art. 74, da
Lei no 9.430/96, que somente opera mediante entrega, pela sujeito passivo, de declaração na qual
constem informações relativas aos créditos utilizados e aos respectivos débitos compensados.
Enfim, mesmo contando o prazo para a Fazenda constituir o crédito na forma do
dispositivo citado, ainda assim, não ocorrera a decadência deste direito, e, consequentemente,
plenamente possível a glosa de créditos que reduziram o tributo devido no período lançado. O
direito de a Fazenda lançar, em relação a um fato gerador, abrange necessariamente o direito de
revisar toda a base de cálculo do período correspondente, assim como, todo e qualquer redutor
do tributo devido, inexistindo amparo legal para impedir esta particular ação da Autoridade
Fiscal, ao contrário, a lei complementar o obriga, conforme CTN, art. 142, caput e parágrafo.
CTN
Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a
verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a
matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito
passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e
obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.
Para encerrar, cita-se alguma jurisprudência do CARF, que corrobora o
entendimento de que a decadência do direito de lançar não se estende ao direito de glosar
“créditos de períodos anteriores”:
Acórdão n° 201-80.945. Sessão de fevereiro de 2008. Por maioria.
GLOSA DE CRÉDITOS. PRAZO DECADENCIAL. INAPLICABILIDADE. A glosa
de créditos escriturados do IPI não corresponde à constituição do crédito tributário e,
assim, não se submete a prazo decadencial.
Numero da decisão:9303-009.906. Publicado em Fevereiro de 2020.
SALDOS CREDORES. ANOS ANTERIORES. GLOSA. DECADÊNCIA. NÃO
OCORRÊNCIA. Na realização do procedimento administrativo fiscal, é dever da
Fiscalização apurar a quantificação do saldo credor ou saldo devedor passível de
restituição e ou de lançamento de ofício, mediante o encontro de contas entres os crédito
aproveitados pelo contribuinte e os débitos incidentes sobre os produtos
fabricados/vendidos,
nos
termos
da
legislação
tributária
então
vigente,
independentemente das datas em que foram escriturados.
Fl. 1187
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3401-010.246 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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Do exposto, voto por conhecer e negar provimento ao recurso.
(documento assinado digitalmente)
Ronaldo Souza Dias

Fl. 1188
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