Tribunal: CARF
Processo: 10380.901989/2010-87
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JOAO VICTOR RIBEIRO ALDINUCCI
Órgão colegiado: 2a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 2a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2021-08-26
Data de publicação: 2021-10-04

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2008
DENÚNCIA ESPONTÂNEA. ART. 138 DO CTN. COMPENSAÇÃO. INAPLICABILIDADE.
O instituto da compensação, para efeitos de denúncia espontânea, não pode ser equiparado a pagamento, eis que ainda depende de posterior homologação, não se aplicando, por conseguinte, o afastamento da multa de mora por adimplemento efetuado a destempo.

Inteiro teor:
CSRF-T2
Ministério da Economia
CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS

Processo no
10380.901989/2010-87
Recurso no
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9202-009.787 – CSRF / 2a Turma
Sessão de
26 de agosto de 2021
Recorrente
DIAS BRANCO ADMINISTRACAO E PARTICIPACOES LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2008
DENÚNCIA ESPONTÂNEA. ART. 138 DO CTN. COMPENSAÇÃO.
INAPLICABILIDADE.
O instituto da compensação, para efeitos de denúncia espontânea, não pode ser
equiparado a pagamento, eis que ainda depende de posterior homologação, não
se aplicando, por conseguinte, o afastamento da multa de mora por
adimplemento efetuado a destempo.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e, no mérito, por maioria de votos, em negar-lhe provimento, vencidos os
conselheiros João Victor Ribeiro Aldinucci (relator) e Ana Cecilia Lustosa da Cruz, que lhe
deram provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Mauricio Nogueira
Righetti.
(assinado digitalmente)
Maria Helena Cotta Cardozo – Presidente em Exercício
(assinado digitalmente)
João Victor Ribeiro Aldinucci – Relator
(assinado digitalmente)
Maurício Nogueira Righetti – Redator Designado
Participaram do presente julgamento os conselheiros: Mário Pereira de Pinho
Filho, Ana Cecília Lustosa da Cruz, Pedro Paulo Pereira Barbosa, João Victor Ribeiro Aldinucci,
Maurício Nogueira Righetti, Marcelo Milton da Silva Risso, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e
Maria Helena Cotta Cardozo (Presidente em Exercício).
Relatório
Trata-se de recurso especial interposto pelo sujeito passivo em face do acórdão
2401-006.487, de recurso voluntário, e que foi totalmente admitido pela Presidência da 4a
Câmara da 2a Seção, para que seja rediscutida a seguinte matéria: equiparação da compensação a
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10380.901989/2010-87
Fl. 123
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Fl. 2 do Acórdão n.o 9202-009.787 - CSRF/2a Turma
Processo no 10380.901989/2010-87

pagamento para fins de caracterização da denúncia espontânea prevista no art. 138 do CTN.
Segue a ementa da decisão, nos pontos que interessam:
COMPENSAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. EXCLUSÃO DA MULTA DE
MORA. INOCORRÊNCIA.
Pagamento e compensação são modalidades de extinção do crédito tributário distintas,
não apenas pela doutrina, mas pelo próprio texto legal. A denúncia espontânea, para que
se configure, requer o pagamento do tributo. Assim, no caso em que o contribuinte
promove a extinção do débito pela via da compensação, a denúncia espontânea não resta
caracterizada, e a multa moratória é devida, nos termos da lei, estando o débito em
atraso na data da compensação.
A decisão foi assim registrada:
Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, negar provimento ao recurso
voluntário. Vencidos os conselheiros Luciana Matos Pereira Barbosa, Matheus Soares
Leite, Rayd Santana Ferreira e Andréa Viana Arrais Egypto, que davam provimento ao
recurso. Designada para redigir o voto vencedor a conselheira Marialva de Castro
Calabrich Schlucking.
A DRF Fortaleza/CE emitiu Despacho Decisório homologando parcialmente a
compensação efetuada pelo sujeito passivo, ao argumento de que o crédito reconhecido revelou-
se insuficiente para quitar os débitos informados no PER/DCOMP.
Em seu recurso especial, o sujeito passivo basicamente alega que:
- conforme acórdãos paradigmas 9101-003.559 e 3301-006.075, a compensação
equipara-se a pagamento para os fins do art. 138 do Código Tributário Nacional.
A Fazenda Nacional foi intimada do acórdão de recurso voluntário, do recurso
especial e do seu exame de admissibilidade, e apresentou contrarrazões, nas quais basicamente
afirmou que o apelo deve ser desprovido.
É o relatório.
Voto Vencido
Conselheiro João Victor Ribeiro Aldinucci – Relator
1
Conhecimento
O recurso especial é tempestivo, visto que interposto dentro do prazo legal de
quinze dias (art. 68, caput, do Regimento Interno do CARF), e foi demonstrada a existência de
divergência na interpretação da legislação tributária (art. 67, § 1o, do Regimento), de modo que
deve ser conhecido.
2
Aplicação da denúncia espontânea na hipótese de compensação
Discute-se nos autos se a aplicação do instituto da denúncia espontânea previsto
no artigo 138 do Código Tributário Nacional ocorre quando o débito tributário é extinto por meio
de declaração de compensação (DCOMP). Esta é a única matéria a ser dirimida nesta instância
revisora, inexistindo controvérsia acerca da aplicabilidade da denúncia espontânea às multas
moratórias. A própria Fazenda Nacional, em contrarrazões, não se insurgiu contra a possibilidade
de afastamento da multa moratória nessa hipótese e inclusive citou o recurso repetitivo REsp
1149022/SP, que pacificou o afastamento do aludido encargo de mora. Veja-se:
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9202-009.787 - CSRF/2a Turma
Processo no 10380.901989/2010-87

PROCESSUAL
CIVIL.
RECURSO
ESPECIAL
REPRESENTATIVO
DE
CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. IRPJ E CSLL.
TRIBUTOS
SUJEITOS
A
LANÇAMENTO
POR
HOMOLOGAÇÃO.
DECLARAÇÃO PARCIAL DE DÉBITO TRIBUTÁRIO ACOMPANHADO DO
PAGAMENTO INTEGRAL. POSTERIOR RETIFICAÇÃO DA DIFERENÇA A
MAIOR COM A RESPECTIVA QUITAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA.
EXCLUSÃO DA MULTA MORATÓRIA. CABIMENTO.
1. A denúncia espontânea resta configurada na hipótese em que o contribuinte, após
efetuar a declaração parcial do débito tributário (sujeito a lançamento por homologação)
acompanhado do respectivo pagamento integral, retifica-a (antes de qualquer
procedimento da Administração Tributária), noticiando a existência de diferença a
maior, cuja quitação se dá concomitantemente.
2. Deveras, a denúncia espontânea não resta caracterizada, com a consequente exclusão
da multa moratória, nos casos de tributos sujeitos a lançamento por homologação
declarados pelo contribuinte e recolhidos fora do prazo de vencimento, à vista ou
parceladamente, ainda que anteriormente a qualquer procedimento do Fisco (Súmula
360/STJ) (Precedentes da Primeira Seção submetidos ao rito do artigo 543-C, do CPC:
REsp 886.462/RS, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, julgado em 22.10.2008, DJe
28.10.2008; e REsp 962.379/RS, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, julgado em
22.10.2008, DJe 28.10.2008).
3. É que "a declaração do contribuinte elide a necessidade da constituição formal do
crédito, podendo este ser imediatamente inscrito em dívida ativa, tornando-se exigível,
independentemente de qualquer procedimento administrativo ou de notificação ao
contribuinte" (REsp 850.423/SP, Rel. Ministro Castro Meira, Primeira Seção, julgado
em 28.11.2007, DJ 07.02.2008).
4. Destarte, quando o contribuinte procede à retificação do valor declarado a menor
(integralmente recolhido), elide a necessidade de o Fisco constituir o crédito tributário
atinente à parte não declarada (e quitada à época da retificação), razão pela qual
aplicável o benefício previsto no artigo 138, do CTN.
5. In casu, consoante consta da decisão que admitiu o recurso especial na origem (fls.
127/138): "No caso dos autos, a impetrante em 1996 apurou diferenças de recolhimento
do Imposto de Renda Pessoa Jurídica e Contribuição Social sobre o Lucro, ano-base
1995 e prontamente recolheu esse montante devido, sendo que agora, pretende ver
reconhecida a denúncia espontânea em razão do recolhimento do tributo em atraso,
antes da ocorrência de qualquer procedimento fiscalizatório.
Assim, não houve a declaração prévia e pagamento em atraso, mas uma verdadeira
confissão de dívida e pagamento integral, de forma que resta configurada a denúncia
espontânea, nos termos do disposto no artigo 138, do Código Tributário Nacional." 6.
Consequentemente, merece reforma o acórdão regional, tendo em vista a configuração
da denúncia espontânea na hipótese sub examine.
7. Outrossim, forçoso consignar que a sanção premial contida no instituto da denúncia
espontânea exclui as penalidades pecuniárias, ou seja, as multas de caráter
eminentemente punitivo, nas quais se incluem as multas moratórias, decorrentes da
impontualidade do contribuinte.
8. Recurso especial provido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543-C, do CPC, e
da Resolução STJ 08/2008.
(REsp 1149022/SP, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em
09/06/2010, DJe 24/06/2010)
Fixada a controvérsia, passo ao julgamento do recurso, para dar-lhe provimento.
O instituto da denúncia espontânea tem a finalidade de estimular o contribuinte
infrator a regularizar sua situação perante o Fisco, propiciando, inclusive, que a administração
fazendária receba o que lhe era devido, independentemente de qualquer procedimento de ofício
Fl. 125
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9202-009.787 - CSRF/2a Turma
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de sua parte. Vislumbra-se em tal norma indutora de comportamentos, que a própria Fazenda
Nacional é beneficiada, pois recebe um valor que possivelmente não receberia, se não fosse a
espontaneidade do contribuinte. Nesse contexto, o art. 138 oferece uma contrapartida ao
contribuinte que faz a denúncia espontânea (mediante DCTF, guias, etc.) e o eventual pagamento
do tributo devido e dos juros de mora, consistente em afastar a aplicação de sanções. Veja-se:
Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração,
acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do
depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do
tributo dependa de apuração.
Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de
qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a
infração.
Pela relevância e por sua finalidade indutora de comportamento, além do recurso
repetitivo acima, a matéria é objeto do seguinte enunciado sumular do Superior Tribunal de
Justiça.
Súmula 360/STJ: O benefício da denúncia espontânea não se aplica aos tributos sujeitos
a lançamento por homologação regularmente declarados, mas pagos a destempo.
Dito isso, verifica-se que a distinção entre pagamento e compensação, tão-
somente com base no art. 156, I e II, do Código Tributário Nacional, é incabível para afastar a
finalidade do instituto da denúncia espontânea. O pagamento e a compensação são modalidades
distintas de extinção do crédito tributário, mas não para os fins do art. 138, visto que a norma
indutora resultante do texto do citado enunciado é igualmente resguardada tanto na hipótese de
pagamento, quanto na hipótese de compensação. O sujeito passivo que se antecipa ao Fisco, faz
a denúncia espontânea e entrega uma DCOMP cumpre plenamente a finalidade do instituto sob
comento, inclusive reduzindo seu crédito perante a administração fazendária.
Vale dizer que a igualdade é uma medida de comparação que serve a uma
finalidade1, sendo equivocado analisar-se o instituto da denúncia espontânea de forma
desvinculada de tal finalidade, a qual pode ser extraída do Código Tributário Nacional e da
própria leitura isolada do seu art. 138. De resto, é assente na doutrina2 e na jurisprudência3 que o
objetivo da norma é estimular a regularização por parte do sujeito passivo, sem que haja
necessidade de procedimento administrativo ou medida de fiscalização relacionados com a
infração.
Ademais, e conforme o regime estabelecido no art. 74 da Lei 9430/96, a
compensação equivale a um pagamento extintivo do crédito tributário sob condição de sua
ulterior homologação pelo Fisco (art. 74, § 2o). E, no caso in concreto, somente não se
homologou a parte correspondente à multa moratória.
Por concordar integralmente com os seguintes fundamentos constantes do acórdão
paradigma 9101-003.559, adoto-os como razões de decidir:
[...] o instituto da denúncia espontânea é perfeitamente aplicável aos casos em que o
pagamento do tributo é realizado através da compensação. Isso porque a compensação
declarada à Secretaria da Receita Federal extingue o crédito tributário, ainda que sob

1 ÁVILA, Humberto. Teoria da igualdade tributária. 3. ed. São Paulo : Malheiros, 2015, p. 45.

2 PAULSEN, Leandro. Direito tributário: Constituição e Código Tributário à luz da doutrina e da jurisprudência. 10.
ed. rev. atual. Porto Alegre: Livraria do Advogado; ESMAFE, 2008, p. 962.
3 STJ, REsp 1149022/SP, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 09/06/2010, DJe 24/06/2010,
julgado sob a sistemática dos recursos repetitivos.
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condição resolutória de sua ulterior homologação, conforme previsto no art. 74 da Lei
n.o 9.430/96, ou seja, informada a compensação, o crédito tributário se extingue, desde
logo, exceto se o Fisco não o homologar. Ademais, o próprio CTN prevê, no art. 156, II,
que a compensação extingue o crédito tributário, não havendo razão para não equipará-
la a pagamento.
Nesse sentido:
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. PRESENÇA DE OMISSÃO. EMBARGOS
DE DECLARAÇÃO ACOLHIDOS COM EFEITOS INFRINGENTES. DENÚNCIA
ESPONTÂNEA. RECONHECIMENTO. TRIBUTO PAGO SEM PROCEDIMENTO
ADMINISTRATIVO ANTERIOR E ANTES DA ENTREGA DA DCTF REFERENTE
AO IMPOSTO DEVIDO.
1. A decisão embargada afastou o instituto da denúncia espontânea, contudo se omitiu
para o fato de que a hipótese dos autos, tratada pelas instâncias ordinárias, refere-se a
tributo sujeito a lançamento por homologação, tendo os ora embargantes recolhido o
imposto no prazo, antes de qualquer procedimento fiscalizatório administrativo.
2. Verifica-se estar caracterizada a denúncia espontânea, pois não houve
constituição do crédito tributário, seja mediante declaração do contribuinte, seja
mediante procedimento fiscalizatório do Fisco, anteriormente ao seu respectivo
pagamento, o que, in casu, se deu com a compensação de tributos. Ademais, a
compensação efetuada possui efeito de pagamento sob condição resolutória, ou
seja, a denúncia espontânea será válida e eficaz, salvo se o Fisco, em procedimento
homologatório, verificar algum erro na operação de compensação. Nesse sentido, o
seguinte precedente: AgRg no REsp 1.136.372/RS, Rel. Ministro HAMILTON
CARVALHIDO, PRIMEIRA TURMA, DJe 18/5/2010.
3. Ademais, inexistindo prévia declaração tributária e havendo o pagamento do tributo
antes de qualquer procedimento administrativo, cabível a exclusão das multas
moratórias e punitivas.
4. Embargos de declaração acolhidos com efeitos modificativos.
(EDcl no AgRg no REsp 1375380/SP, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN,
SEGUNDA TURMA, julgado em 20/08/2015, DJe 11/09/2015) (grifei)
[...]
A forma utilizada pela recorrente não afasta a aplicação do instituto da denúncia
espontânea, uma vez que a PER/Dcomp tem efeito de pagamento antecipado, que
extingue o crédito tributário até posterior homologação.
Ora, se artigo 138 do Código Tributário Nacional reza que a responsabilidade é excluída
pela denúncia espontânea da infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do
tributo devido e dos juros de mora, ou do depósito da importância arbitrada pela
autoridade administrativa, quando o montante do tributo dependa de apuração, não há
como privar desse privilégio aquele que quita sua obrigação através de crédito de sua
titularidade.
Particularmente, entendo que o artigo 138 do CTN aplicase a todas as modalidades
extintivas do crédito tributário, ressalvado o parcelamento, pois neste caso há previsão
legal expressa afastando a caracterização da denúncia espontânea, conforme prescrito
pelo artigo 1o da Lei Complementar 104/2001, que acrescentou o artigo 155A, §1o ao
Código Tributário Nacional:
[...]
Com efeito, a compensação ou quaisquer outras formas de adimplemento de obrigação
tributária devem ser compreendidas no âmbito semântico do vocábulo "pagamento"
empregado pelo artigo 138 do CTN, vez que acarretam a sua extinção. Sendo a
compensação uma forma de pagamento e, restando atendidas as outras exigências do
artigo 138 do CTN, impõe-se, a meu ver, a exclusão da multa de mora.
Fl. 127
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9202-009.787 - CSRF/2a Turma
Processo no 10380.901989/2010-87

A par da jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça acima citada,
consubstanciada no EDcl no AgRg no REsp 1375380/SP, da Primeira Turma, vale citar o
precedente abaixo, da Segunda Turma:
TRIBUTÁRIO. INTERPRETAÇÃO DE NORMA LEGAL. ART. 9o. DA MP 303/06,
CUJA ABRANGÊNCIA NÃO PODE RESTRINGIR-SE AO PAGAMENTO PURO E
SIMPLES, EM ESPÉCIE E À VISTA, DO TRIBUTO DEVIDO. INCLUSÃO DA
HIPÓTESE DE COMPENSAÇÃO, COMO ESPÉCIE DO GÊNERO PAGAMENTO,
INCLUSIVE PORQUE O VALOR DEVIDO JÁ SE ACHA EM PODER DO
PRÓPRIO
CREDOR.
PLETORA
DE
PRECEDENTES
DO
STJ
QUE
COMPARTILHAM DESSA ABORDAGEM INTELECTIVA. NECESSIDADE DA
ATUAÇÃO JUDICIAL MODERADORA, PARA DISTENCIONAR AS RELAÇÕES
ENTRE O PODER TRIBUTANTE E OS SEUS CONTRIBUINTES. RECURSO
ESPECIAL A QUE SE DÁ PROVIMENTO.
1. Trata-se de extinção do crédito tributário mediante compensação de ofício;
circunstância que o Recorrente afirma comportar a incidência do art. 9o., caput da MP
303/06, o qual prevê hipóteses de desconto nos débitos tributários.
2. O art. 9o. da MP 303/2006 criou, alternativamente ao benefício do parcelamento
excepcional previsto nos arts. 1o. e 8o., a possibilidade de pagamento à vista ou
parcelado no âmbito de cada órgão, com a redução de 30% do valor dos juros de mora e
80% da multa de mora e de ofício; o conceito da expressão pagamento, em matéria
tributária, deve abranger, também, a hipótese de compensação de tributos, porquanto tal
expressão (compensação) deve ser entendida como uma modalidade, dentre outras, de
pagamento da obrigação fiscal.
3. É usual tratar-se a compensação como uma espécie do gênero pagamento,
colhendo-se da jurisprudência do STJ uma pletora de precedentes que
compartilham dessa abordagem intelectiva da espécie jurídica em debate: AgRg no
REsp. 1.556.446/RS, Rel. Min. HUMBERTO MARTINS, DJe 13.11.2015; REsp.
1.189.926/RJ, Rel. Min. MAURO CAMPBELL MARQUES, DJe 1.10.2013; REsp.
1.245.347/RJ, Rel. Min. CASTRO MEIRA, Rel. p/acórdão Min. MAURO CAMPBELL
MARQUES, DJe 11.10.2013; AgRg no Ag. 1.423.063/DF, Rel. Min. BENEDITO
GONÇALVES, DJe 29.6.2012; AgRg no Ag. 569.075/RS, Rel. Min. JOSÉ DELGADO,
Rel. p/acórdão Min. TEORI ALBINO ZAVASCKI, DJ 18.4.2005.
4. Considerando-se a compensação uma modalidade que pressupõe credores e
devedores recíprocos, ela, ontologicamente, não se distingue de um pagamento no
qual, imediatamente depois de pagar determinados valores (e extinguir um débito), o
sujeito os recebe de volta (e assim tem extinto um crédito). Por essa razão, mesmo a
interpretação positivista e normativista do art. 9o. da MP 303/06, deve conduzir o
intérprete a albergar, no sentido da expressão pagamento, a extinção da obrigação pela
via compensatória, especialmente na modalidade ex officio, como se deu neste caso.
5. Ainda que não se considerasse que a compensação configura, na hipótese específica
destes autos, uma modalidade de pagamento da dívida tributária, ganha relevo o fato de
a compensação ter sido realizada de ofício, pois demonstra que o Fisco suprimiu até
mesmo a possibilidade de o contribuinte, depois de receber o valor que lhe era devido,
resolver aderir à forma favorecida de pagamento, prevista no art. 9o. da MP 303/06.
6. A interpretação das normas tributárias não deve conduzir ao ilogismo jurídico de
afirmar a preponderância irrefreável do interesse do fiscal na arrecadação de tributos,
por legítima que seja essa pretensão, porquanto os dispositivos que integram a
Legislação Tributária têm por escopo harmonizar as relações entre o poder tributante e
os seus contribuintes, tradicional e historicamente tensas, sendo essencial, para o
propósito pacificador, a atuação judicial de feitio moderador.
7. Recurso Especial da empresa BUSSCAR ÔNIBUS S/A provido.
(REsp 1122131/SC, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA
TURMA, julgado em 24/05/2016, DJe 02/06/2016)
Fl. 128
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9202-009.787 - CSRF/2a Turma
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Logo, o recurso especial do sujeito passivo deve ser provido, para que seja
afastada a incidência da multa moratória.
3
Conclusão
Diante do exposto, voto por conhecer e dar provimento ao recurso especial do
sujeito passivo.
(assinado digitalmente)
João Victor Ribeiro Aldinucci
Voto Vencedor
Maurício Nogueira Righetti – Redator Designado
Não obstante os substanciosos argumentos do ilustre relator, deles ouso dissentir
no que concerne à equiparação da compensação ao pagamento – ambos formas de extinção do
crédito tributário - para fins do disposto no artigo 138 do CTN, que trata da denúncia espontânea.
Tenho entendimento firme sobre o assunto.
Em que pese a compensação seja, tal como o pagamento, uma das formas de
extinção do crédito tributário, o ponto é que o caput do citado artigo 138 é claro ao mencionar
que a denúncia espontânea deve ser acompanhada do pagamento. Ou seja, fosse essa a intenção
do legislador, é dizer, admitir qualquer uma das hipóteses de extinção do crédito, teria
encaminhado a norma nesse sentido, substituindo a expressão “acompanhada, se for o caso, do
pagamento do tributo devido e dos juros de mora”, por “acompanhada, se for o caso, da
extinção do tributo devido e dos juros de mora”.
Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração,
acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do
depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do
tributo dependa de apuração.
Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de
qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a
infração.
Some-se a isso, que com o advento da Medida Provisória no 66/2002, a
compensação declarada (DCOMP) passou a extinguir o crédito tributário, sob condição
resolutória de sua ulterior homologação, a teor do § 2o do artigo 74 da Lei 9.430/96.
Vale dizer, a extinção do crédito se dá de forma precária, já que dentre do prazo
de 5 (cinco) anos, tal como estabelece o § 5o do mesmo artigo, o Fisco poderá, na forma da lei,
não a homologar.
Nesse mesmo sentido, adoto ainda as razões de decidir do voto condutor do
Acórdão de no 9101-004.384, da lavra da Conselheira Viviane Vidal Wagner, julgado na sessão
de 10/9/2019, nos seguintes termos:
Em tese, por reconhecer a possibilidade de afastamento da multa de mora em razão da denúncia
espontânea, a decisão constante dos paradigmas é a que se encaixa no julgamento pelo Superior
Tribunal de Justiça - STJ sob o rito dos recursos representativos de controvérsia repetitiva,
previsto no art. 543-C da Lei no 5.869/73, Código de Processo Civil então vigente.

Fl. 129
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9202-009.787 - CSRF/2a Turma
Processo no 10380.901989/2010-87

Isso ocorreu por ocasião do julgamento do REsp no 1.149.022/SP, relatado pelo eminente
Ministro Luiz Fux em sessão ocorrida em 09/06/2010. O respectivo acórdão foi publicado em
24/06/2010 com a seguinte ementa:

PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA.
ARTIGO 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. IRPJ E CSLL. TRIBUTOS SUJEITOS A
LANÇAMENTO
POR
HOMOLOGAÇÃO.
DECLARAÇÃO
PARCIAL
DE
DÉBITO
TRIBUTÁRIO
ACOMPANHADO
DO
PAGAMENTO
INTEGRAL.
POSTERIOR
RETIFICAÇÃO DA DIFERENÇA A DF CARF MF Fl. 697 Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-004.384 -
CSRF/1a Turma Processo no 16327.000268/2007-83 MAIOR COM A RESPECTIVA
QUITAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. EXCLUSÃO DA MULTA MORATÓRIA.
CABIMENTO.

1. A denúncia espontânea resta configurada na hipótese em que o contribuinte, após efetuar a
declaração parcial do débito tributário (sujeito a lançamento por homologação) acompanhado do
respectivo pagamento integral, retifica-a (antes de qualquer procedimento da Administração
Tributária), noticiando a existência de diferença a maior, cuja quitação se dá concomitantemente.

2. Deveras, a denúncia espontânea não resta caracterizada, com a conseqüente exclusão da multa
moratória, nos casos de tributos sujeitos a lançamento por homologação declarados pelo
contribuinte e recolhidos fora do prazo de vencimento, à vista ou parceladamente, ainda que
anteriormente a qualquer procedimento do Fisco (Súmula 360/STJ) (Precedentes da Primeira
Seção submetidos ao rito do artigo 543-C, do CPC: REsp 886.462/RS, Rel. Ministro Teori Albino
Zavascki, julgado em 22.10.2008, DJe 28.10.2008; e REsp 962.379/RS, Rel. Ministro Teori
Albino Zavascki, julgado em 22.10.2008, DJe 28.10.2008).

3. É que "a declaração do contribuinte elide a necessidade da constituição formal do crédito,
podendo este ser imediatamente inscrito em dívida ativa, tornando-se exigível, independentemente
de qualquer procedimento administrativo ou de notificação ao contribuinte" (REsp 850.423/SP,
Rel. Ministro Castro Meira, Primeira Seção, julgado em 28.11.2007, DJ 07.02.2008).

4. Destarte, quando o contribuinte procede à retificação do valor declarado a menor (integralmente
recolhido), elide a necessidade de o Fisco constituir o crédito tributário atinente à parte não
declarada (e quitada à época da retificação), razão pela qual aplicável o benefício previsto no
artigo 138, do CTN.

5. In casu, consoante consta da decisão que admitiu o recurso especial na origem (fls. 127/138):
"No caso dos autos, a impetrante em 1996 apurou diferenças de recolhimento do Imposto de
Renda Pessoa Jurídica e Contribuição Social sobre o Lucro, ano-base 1995 e prontamente recolheu
esse montante devido, sendo que agora, pretende ver reconhecida a denúncia espontânea em razão
do recolhimento do tributo em atraso, antes da ocorrência de qualquer procedimento fiscalizatório.
Assim, não houve a declaração prévia e pagamento em atraso, mas uma verdadeira confissão de
dívida e pagamento integral, de forma que resta configurada a denúncia espontânea, nos termos do
disposto no artigo 138, do Código Tributário Nacional."

6. Conseqüentemente, merece reforma o acórdão regional, tendo em vista a configuração da
denúncia espontânea na hipótese sub examine.

7. Outrossim, forçoso consignar que a sanção premial contida no instituto da denúncia espontânea
exclui as penalidades pecuniárias, ou seja, as multas de caráter eminentemente punitivo, nas quais
se incluem as multas moratórias, decorrentes da impontualidade do contribuinte.

8. Recurso especial provido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543-C, do CPC, e da
Resolução STJ 08/2008.
Ocorre que, de fato, como apontou a PGFN em contrarrazões, "o STJ, em sede de recurso
repetitivo, citado pelo acórdão recorrido, confirma que a denúncia espontânea se opera pelo
pagamento integral do débito".
Fl. 130
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 9202-009.787 - CSRF/2a Turma
Processo no 10380.901989/2010-87

Nos termos da decisão judicial, restando caracterizado o instituto da denúncia espontânea, devem
ser excluídas as multas pecuniárias, entre as quais se encontra a multa de mora. Tal
entendimento, contudo, não deve prevalecer no caso sob julgamento, uma vez que o caso dos
autos traz justamente a peculiaridade de considerar que a compensação possa ser equivalente ao
pagamento, o que não foi enfrentado naquele repetitivo.
Veja-se que, para fins de caracterização da denúncia espontânea, todo o racional da decisão
acima reproduzida pauta-se na quitação, ou seja, no pagamento integral do tributo, como se
destacou no trecho acima reproduzido.
Assim, não se aplica ao presente julgamento a regra do art. 62 do Anexo II do RICARF.
(...)

Uma vez que não se aplica ao caso o entendimento firmado em sede de recurso repetitivo pelo STJ
e, em razão do efeito devolutivo do recurso especial, a partir de sua admissibilidade, o colegiado
é livre para fundamentar a decisão.

Tendo em conta que compensação e pagamento constituem duas modalidades distintas de
extinção do crédito tributário, entende-se que não cabe estender o beneficio da denúncia
espontânea à compensação, pois o art. 138 do CTN se refere tão somente a pagamento.

Esse também é o entendimento adotado pela 1a Seção do STJ, o qual tem sido adotado por parte
dos membros deste colegiado.

Nesse sentido, tem-se recente decisão desta 1a Turma da CSRF:

DENUNCIA ESPONTÂNEA. ART 138 DO CTN. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO.
INAPLICABILIDADE. Para fins de denúncia espontânea, nos termos do art. 138, do CTN, a
compensação tributária, sujeita a posterior homologação, não equivale a pagamento, não se
aplicando, por conseguinte, o afastamento da multa moratória decorrente pelo adimplemento a
destempo. (Acórdão no 9101-004.078, Sessão de 13 de março de 2019)

Naquela ocasião, o ilustre relator Conselheiro Demetrius Nichele Macei, após observar que a
questão da equiparação da compensação a pagamento, para fins de denúncia espontânea – art.
138, do CTN, não era pacífico no Superior Tribunal de Justiça, inexistindo, até o momento,
posicionamento em sede de recurso repetitivo (art. 1036, do CPC) no âmbito do E. STJ, consignou
que:

Havendo, portanto, precedentes em ambos os sentidos, estaria este Colegiado livre para decidir em
um ou outro sentido conforme a livre convicção de cada julgador.

Contudo, a partir da decisão acima transcrita – Resp 1.657.437/RS, o tema subiu, através de
Embargos de Divergência, para julgamento por parte da 1a Seção do STJ, a qual tem a
incumbência de uniformizar os julgamentos exarados pelas 1a e 2a Turmas do STJ, competentes
para julgamento naquele Tribunal em matéria tributária.

Veja-se decisão da C. 1a Seção do E. STJ, exarada em setembro/2018:

AgInt nos EDcl nos Embargos de Divergência em REsp. no 1.657.437/RS (2017/00461010)

Relator: Ministro GURGEL DE FARIA

Órgão Julgador: PRIMEIRA SEÇÃO DO STJ
Data do Julgamento: 12/09/2018
Data da Publicação: DJe 17/10/2018

EMENTA TRIBUTÁRIO. COMPENSAÇÃO. CONDIÇÃO RESOLUTÓRIA. DENÚNCIA
ESPONTÂNEA. REQUISITOS. INOCORRÊNCIA.
Fl. 131
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 9202-009.787 - CSRF/2a Turma
Processo no 10380.901989/2010-87

1. A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça consolidou-se no sentido de que é incabível a
aplicação do benefício da denúncia espontânea, previsto no art. 138 do CTN, aos casos de
compensação tributária, justamente porque, nessa hipótese, a extinção do débito estará submetida à
ulterior condição resolutória da sua homologação pelo fisco, a qual, caso não ocorra, implicará o
não pagamento do crédito tributário, havendo, por consequência, a incidência dos encargos
moratórios. Precedentes.

2. Agravo interno desprovido. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os autos em que são
partes as acima indicadas, acordam os Ministros da Primeira Seção do Superior Tribunal de
Justiça, por unanimidade, negar provimento ao agravo interno, nos termos do voto do Sr. Ministro
Relator. Os Srs. Ministros Francisco Falcão, Herman Benjamin, Og Fernandes, Benedito
Gonçalves, Assusete Magalhães, Sérgio Kukina e Regina Helena Costa votaram com o Sr.
Ministro Relator. Ausente, justificadamente, o Sr. Ministro Napoleão Nunes Maia Filho. A decisão
acima transitou em julgado em 14.12.2018. Desta forma, seguindo a decisão da 1a Seção do E.
STJ, que difere a situação de pagamento e compensação para fins de reconhecimento da denúncia
espontânea, mantenho a incidência legal da multa de mora no caso concreto, não reconhecendo a
ocorrência da denúncia espontânea.
Assim, para fins de denúncia espontânea, nos termos do art. 138, do CTN, compreende-se
também que a compensação tributária, sujeita a posterior homologação, não equivale a
pagamento, não se aplicando, por conseguinte, o afastamento da multa moratória decorrente do
adimplemento a destempo. (grifei)
Diante do exposto, VOTO no sentido de NEGAR provimento ao recurso.
(assinado digitalmente)
Mauricio Nogueira Righetti.

Fl. 132
DF CARF MF
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