Tribunal: CARF
Processo: 13855.002458/2006-98
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Gustavo Garcia Dias dos Santos
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-07-29
Data de publicação: 2021-09-27

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2012/
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO.
Considera-se preclusa a matéria não questionada em sede de impugnação ou de manifestação de inconformidade.
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. ALEGAÇÕES GENÉRICAS.
Considera-se não impugnada a matéria que não tenha sido especificamente contraditada, sobre a qual a defesa faz alegações genéricas, sem atacar diretamente a questão de fato ou de direito afeta ao objeto discutido.
SELIC. JUROS MORATÓRIOS. ADEQUAÇÃO.
A partir de 1o de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no período de inadimplência, à taxa referencial SELIC para títulos federais, nos termos da Súmula CARF no 4.
ARGUIÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. IMPOSSIBILIDADE.
É defeso a colegiado administrativo apreciar a inconstitucionalidade de leis regularmente inseridas no ordenamento segundo o processo legislativo constitucionalmente previsto, atribuição essa reservada aos órgãos do Poder Judiciário, nos termos da Súmula CARF no 2.

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2012
MULTA DE OFÍCIO. LANÇAMENTO. CABIMENTO.
Nos casos de lançamento de ofício, será aplicada a multa de 75% sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata, nos termos do que dispõe o art. 44, I, da Lei no 9.430, de 1996.
MULTA DE OFÍCIO. CONVERSÃO EM MULTA DE MORA.
Ante a ausência de previsão legal, é vedada a conversão da multa de ofício em multa de mora ou a sua redução para dentro do limite de vinte por cento.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2012/
BONIFICAÇÕES. BASE DE CÁLCULO. NÃO COMPOSIÇÃO. OMISSÃO DE RECEITAS. NÃO OCORRÊNCIA.
As bonificações em mercadorias entregues pelo vendedor ao comprador, sem vinculação com uma operação de venda, ainda que não registradas na respectiva nota fiscal, não constituem receitas auferidas por quem as recebe desde que comprovado, por outros meios, o cumprimento dos requisitos legais.
ICMS. BASE DE CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO. EXCLUSÃO.
Conforme decidiu o Supremo Tribunal Federal em 15/03/2017 nos autos do RE no 574.706/PR, o ICMS não compõe a base de cálculo para incidência do PIS e da COFINS.

Inteiro teor:
S3-C 4T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13855.002458/2006-98
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-009.423 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
29 de julho de 2021
Recorrente
SEPOL DISTRIBUIDORA DE ALIMENTOS E BEBIDAS LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2012/
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO.
Considera-se preclusa a matéria não questionada em sede de impugnação ou de
manifestação de inconformidade.
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. ALEGAÇÕES GENÉRICAS.
Considera-se não impugnada a matéria que não tenha sido especificamente
contraditada, sobre a qual a defesa faz alegações genéricas, sem atacar
diretamente a questão de fato ou de direito afeta ao objeto discutido.
SELIC. JUROS MORATÓRIOS. ADEQUAÇÃO.
A partir de 1o de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos
tributários administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no
período de inadimplência, à taxa referencial SELIC para títulos federais, nos
termos da Súmula CARF no 4.
ARGUIÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. IMPOSSIBILIDADE.
É defeso a colegiado administrativo apreciar a inconstitucionalidade de leis
regularmente inseridas no ordenamento segundo o processo legislativo
constitucionalmente previsto, atribuição essa reservada aos órgãos do Poder
Judiciário, nos termos da Súmula CARF no 2.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2012
MULTA DE OFÍCIO. LANÇAMENTO. CABIMENTO.
Nos casos de lançamento de ofício, será aplicada a multa de 75% sobre a
totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de
pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata,
nos termos do que dispõe o art. 44, I, da Lei no 9.430, de 1996.
MULTA DE OFÍCIO. CONVERSÃO EM MULTA DE MORA.
Ante a ausência de previsão legal, é vedada a conversão da multa de ofício em
multa de mora ou a sua redução para dentro do limite de vinte por cento.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13855.002458/2006-98
Fl. 257
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-009.423 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13855.002458/2006-98

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2012/
BONIFICAÇÕES. BASE DE CÁLCULO. NÃO COMPOSIÇÃO. OMISSÃO
DE RECEITAS. NÃO OCORRÊNCIA.
As bonificações em mercadorias entregues pelo vendedor ao comprador, sem
vinculação com uma operação de venda, ainda que não registradas na
respectiva nota fiscal, não constituem receitas auferidas por quem as recebe
desde que comprovado, por outros meios, o cumprimento dos requisitos legais.
ICMS. BASE DE CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO. EXCLUSÃO.
Conforme decidiu o Supremo Tribunal Federal em 15/03/2017 nos autos do RE
no 574.706/PR, o ICMS não compõe a base de cálculo para incidência do PIS e
da COFINS.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente do recurso, e, no mérito, na parte conhecida, por força do artigo 19-E da Lei no
10.522/02, em dar-lhe parcial provimento, para excluir do lançamento os créditos constituídos
sobre bonificações, vencidos os conselheiros Gustavo Garcia Dias dos Santos (relator), Luís
Felipe de Barros Reche e Ronaldo Souza Dias. Designado para redigir o voto vencedor o
conselheiro Leonardo Ogassawara de Araújo Branco.
(documento assinado digitalmente)
Ronaldo Souza Dias - Presidente Substituto
(documento assinado digitalmente)
Gustavo Garcia Dias dos Santos – Relator
(documento assinado digitalmente)
Leonardo Ogassawara de Araújo Branco – Redator designado
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Luis Felipe de Barros
Reche, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Gustavo Garcia Dias dos Santos, Fernanda Vieira
Kotzias, Leonardo Ogassawara de Araújo Branco, Ronaldo Souza Dias (Presidente).
Relatório
Por bem descrever os fatos, adoto parcialmente o relatório da DRJ:
A empresa qualificada em epígrafe foi autuada em virtude da apuração de falta de
recolhimento da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) no
período de janeiro a dezembro de 2002, exigindo-se-lhe contribuição de R$ 795.681,88,
multa o de ofício de R$ 596.761,35 e juros de mora de R$ 564.422,44, perfazendo o
total de R$ 1.956.865,67.
Fl. 258
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-009.423 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13855.002458/2006-98

O enquadramento legal encontra-se a fls. 4 e 5.
O lançamento foi devido à apuração de diferenças entre os valores da contribuição
informados em Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais (DCTF) e aqueles
calculados pela fiscalização.
Inconformada, a autuada impugnou o lançamento alegando, em síntese, que a Cofins
deveria ser calculada de forma não-cumulativa, porquanto, do contrário, caracterizaria o
efeito cascata, o que iria de encontro à Constituição Federal, além de ferir o princípio da
capacidade contributiva.
Assinala que o art. 2°, § 2°, III, da Lei no 9.718, de 1998, reconheceu esse direito ao
permitir que se exclua da base de cálculo valores transferidos a outra pessoa jurídica,
bem assim a Lei no 9.716, de 1998, ao autorizar ao a exclusão do custo de aquisição
para as empresas que comercializam veículos usados.
Também alega que o alargamento da base de cálculo da Cofins, previsto no art. 3°, § 1°,
da Lei no 9.718, de 1998, seria inconstitucional, conforme já entendeu o Supremo
Tribunal Federal (STF), bem assim o aumento da alíquota, previsto em seu art. 8°, por
ferir a isonomia, beneficiando o contribuinte que auferir lucro, que pode compensar um
terço do valor da Cofins com a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), em
detrimento daquele que não aufere lucro e não goza desse beneficio.
Argumenta que o valor do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de
Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e
Intermunicipal e de Comunicações (ICMS) não compõe a base de cálculo da
contribuição porquanto também não faz parte do faturamento.
Alega que por se constituir em empresa de distribuição de bebidas, recebe diversas
bonificações que são repassadas aos clientes e não causam qualquer impacto econômico
ou contábil na impugnante, portanto não se constituem em receita operacional,
conforme entendimento do Conselho de Contribuintes, que ora transcreve.
Em relação aos juros moratórios, alega que a taxa do Selic é imprestável para tal
utilização, pois tem caráter remuneratório e não moratório, além de ir de encontro ao
art. 161 do Código Tributário Nacional. -
Quanto à multa, alegou que fere os princípios constitucionais da razoabilidade,
proporcionalidade e da proibição ao confisco e que deveria ser reduzida a 20%, a teor
do art. 61, § 2°, da Lei no 9.430, de 1996.
A DRJ Ribeirão Preto, em sessão realizada em 04/12/2009, decidiu, por
unanimidade de votos, julgar improcedente a impugnação em acórdão ementado da seguinte
maneira (fls. 209/219):
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL – COFINS
Período de apuração: 01/01/2002 a 31/12/2002
FALTA DE RECOLHIMENTO.
A falta ou insuficiência de recolhimento da Cofins, apurada em procedimento fiscal,
enseja o lançamento de ofício com os devidos acréscimos legais.
COFINS. BASE DE CÁLCULO.
A partir de fevereiro de 1999, a base de cálculo da Cofins passou a ser a totalidade das
receitas auferidas pela empresa subtraída de algumas exclusões previstas em lei.
CONSTITUCIONALIDADE. INCOMPETÊNCIA.
Fl. 259
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-009.423 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13855.002458/2006-98

A instância administrativa não possui competência para se manifestar sobre a
constitucionalidade das leis.
JUROS MORATÓRIOS. TAXA SELIC. LEGALIDADE.
Legal a aplicação da taxa do Selic para fixação dos juros moratórios para recolhimento
do crédito tributário em atraso, a partir de abril de 1995.
MULTA. CARÁTER CONFISCATÓRIO.
A vedação ao confisco pela Constituição Federal é dirigida ao legislador, cabendo à
autoridade administrativa apenas aplicar a multa nos moldes da legislação que a
instituiu.
O contribuinte, tendo tomado ciência do acórdão da DRJ em 22/02/2010 (fl. 222),
apresentou em 05/03/2010 o recurso voluntário de fls. 225/254, deduzindo os mesmos elementos
de defesa da Impugnação, acrescentando tão somente que inexiste previsão legal para a
incidência dos juros sobre a multa de ofício, o que contraria o disposto no art. 97, V, do CTN,
bem como o disposto no art. 5°, inciso II, da Constituição Federal de 1988.
É o relatório.
Voto Vencido
Conselheiro Gustavo Garcia Dias dos Santos, Relator.
O recurso voluntário é tempestivo e preenche em parte as demais condições de
admissibilidade, pelo que é parcialmente conhecido.
Isso porque deixo de conhecer as alegações pertinentes à incidência de juros
moratórios sobre a multa de ofício, por não terem integrado as alegações da impugnação ao
lançamento, restando preclusas, nos termos do art. 17 do Decreto no 70.235, de 1972.
Da incidência não-cumulativa
Em relação ao argumento de que a Cofins deveria, na oportunidade, ser calculada
de forma não-cumulativa, evitando-se o efeito cascata e em atenção ao princípio da capacidade
contributiva, lembro que tal sistemática somente teve início em 01/02/2004, a teor do que dispõe
o art. 93, I, da Lei no 10.833, de 2003, devendo a sua apuração ser realizada, até a referida data,
pelo regime cumulativo, nos moldes estabelecidos pela Lei no 9.718, de 1998.
A esse respeito, de acordo com o art. 2o da referida norma, a base de cálculo das
contribuições será calculada com base no seu faturamento, somente sendo permitidas as
exclusões dispostas em seu art. 3o, § 2o, com a redação pela MP no 2158-35, de 2001, dentre as
quais não se encontram as pretensões da empresa. Veja-se
Lei no 9.718, de 1998
(...)
Art. 3o O faturamento a que se refere o artigo anterior corresponde à receita bruta da
pessoa jurídica.
(...)
Fl. 260
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-009.423 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13855.002458/2006-98

§ 2o Para fins de determinação da base de cálculo das contribuições a que se refere o art.
2o, excluem-se da receita bruta:
I - as vendas canceladas, os descontos incondicionais concedidos, o Imposto sobre
Produtos Industrializados - IPI e o Imposto sobre Operações relativas à Circulação de
Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e
Intermunicipal e de Comunicação - ICMS, quando cobrado pelo vendedor dos bens ou
prestador dos serviços na condição de substituto tributário;
II - as reversões de provisões e recuperações de créditos baixados como perda, que não
representem ingresso de novas receitas, o resultado positivo da avaliação de
investimentos pelo valor do patrimônio líquido e os lucros e dividendos derivados de
investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como
receita; (Redação dada pela Medida Provisória no 2.158-35, de 2001)
III - (Revogado pela Medida Provisória no 2.158-35, de 2001)
IV - a receita decorrente da venda de bens do ativo permanente.
Com efeito, de acordo com o que consta no auto de infração, o lançamento fora
efetuado com base nas diferenças entre os valores da contribuição informados em DCTF e
aqueles calculados pela Fiscalização durante o procedimento levado a efeito contra a empresa. A
autoridade lançadora fez constar no TVF (fl. 14), que a empresa teria excluído da base de cálculo
as compras de mercadorias para revenda, bem como respectivo ICMS retido nessas aquisições,
além de despesas tributadas pelas contribuições em operações anteriores, antecipando para si a
apuração não cumulativa, em flagrante desacordo com a legislação então vigente.
Também é oportuno destacar que os argumentos da Recorrente a respeito da
necessidade de apuração não cumulativa no período se traduzem, em verdade, em deduções que
se amparam diretamente em princípios constitucionais, passando ao largo das expressas
disposições legais então vigentes, pelo que, ao fim, questionam, no mínimo indiretamente, a
própria constitucionalidade de leis, para o que incidente a Súmula no 2 deste Conselho, verbis:
Súmula CARF no 2
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
Por essas razões, não acolho tal pretensão.
Da inconstitucionalidade do alargamento da base de cálculo e do aumento de alíquota
Nesse ponto, alega a empresa que o alargamento da base de cálculo da Cofins,
previsto no art. 3°, § 1°, da Lei no 9.718, de 1998, seria inconstitucional, conforme já entendeu o
Supremo Tribunal Federal (STF). Também conclui pela inconstitucionalidade do aumento da
alíquota previsto em seu art. 8° da referida norma, por ferir a isonomia, beneficiando o
contribuinte que auferir lucro, que pode compensar um terço do valor da Cofins com a
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), em detrimento daquele que não aufere lucro
e não goza desse beneficio.
Preliminarmente, recorro uma vez mais à Súmula no 2 desta Casa para não
apreciar as alegações concernentes à inconstitucionalidade do aumento de alíquota promovido
pelo art. 8o da Lei no 9.718, de 1998, já que é defeso a esse colegiado apreciar a
inconstitucionalidade de leis regularmente inseridas no ordenamento segundo o processo
Fl. 261
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-009.423 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13855.002458/2006-98

legislativo constitucionalmente previsto, atribuição essa reservada aos órgãos do Poder
Judiciário, nos termos do mencionado enunciado, já reproduzido.
Até mesmo porque referido dispositivo teve a sua constitucionalidade apreciada
em 05/08/2009 pelo Supremo Tribunal Federal nos autos do RE no 527.602/SP, em que ficou
assente a validade da referida majoração, nos termos da divergência instaurada a partir do voto
condutor do Ministro Marco Aurélio de Mello. Na ocasião, o Tribunal manteve o entendimento
que já vinha manifestando, no sentido de reconhecer tão-somente a inconstitucionalidade da
expansão da base de cálculo das contribuições, em concordância com o decidido nos RE no
346.084, no 358.273, no 357.950 e no 390.640, apreciados em 09/11/2005.
Sobre esse último ponto, de fato, como se vê, tem razão a Recorrente quando
afirma que o Supremo Tribunal Federal declarou inconstitucional o alargamento da base de
cálculo das contribuições, promovido pelo parágrafo 1o do art. 3o da lei 9.718/1998, que
reconhecia como receita bruta a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica, sendo
irrelevantes o tipo de atividade por ela exercida e a classificação contábil adotada para as
receitas.
Considerando, portanto, este cenário, passo ao exame da única rubrica
questionada pela Recorrente em sua defesa, qual seja a bonificação recebida em mercadoria.
Das bonificações em mercadorias
Segundo a Recorrente, por se constituir em empresa de distribuição de bebidas,
recebe diversas bonificações em mercadorias, que são repassadas aos clientes e não causam
qualquer impacto econômico na sua contabilidade, não devendo ser admitidas como receitas
operacionais. Cita julgados do Conselho de Contribuintes, bem como a Solução de Consulta
Cosit no 162, de 2004, em seu favor. Ao fim, conclui que todos os valores do auto de infração
que se referem a “outras receitas” - inclusive aqueles decorrentes de bonificação - devem ser
excluídos, por indevidos.
De antemão, alerto para o fato de que as razões de defesa ora apreciadas referem-
se exclusivamente às bonificações recebidas, de maneira que, em admitidas, redundarão na
exclusão tão somente dessas rubricas, não sendo possível excluir todos os valores constantes em
“outras receitas” - acaso ali existam rubricas de outras naturezas, como se infere do pedido da
Recorrente.
Isso porque não impugnada é a matéria que não tenha sido contraditada pontual e
especificamente, sobre a qual a empresa se restrinja a fazer afirmações genéricas, sem atacar
diretamente a questão de fato ou de direito que a afeta, como ocorre na hipótese. Nesse contexto,
a empresa pretende estender para os demais valores registrados em “outras receitas” o
entendimento a que chegará o colegiado a respeito das bonificações, sem que para isso apresente
suas alegações sobre o ponto, o que é vedado pelo art. 16, III, do Decreto no 70.235, de 1972.
Assim, considero não impugnados, nos termos do art. 17 do Decreto no
70.235/1972, os valores do lançamento incidentes sobre rubricas outras que não as bonificações,
as quais aprecio, enfim, na sequência.
Fl. 262
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-009.423 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13855.002458/2006-98

De volta à rubrica contestada, creio que as teses conflitantes se amparem, por um
lado, na premissa de que o recebimento de mercadorias em bonificação implica mera redução de
custo, não se qualificando como receita e, por outro, na ideia de que referidos valores devem ser
incluídos na base de cálculo da contribuição, por se traduzirem em doações, em razão do
correspondente acréscimo patrimonial sem respectiva contrapartida, e estarem diretamente
relacionados com a sua atividade-fim, integrando, assim, a receita bruta operacional da empresa.
A proposição que admite as bonificações como redutor do custo de aquisição se
vale, em síntese, das determinações contidas no art. 109 e 110 do CTN, diante das definições
expostas no item 10, do CPC no 30/2012, aprovado pela Deliberação CVM no 692/2012, e no
item 11 do CPC no 16/2009, aprovado pela Deliberação CVM no 575/2009.
Inicialmente, observo que a disposição contida no item 10 do CPC no 30/2012,
aprovado pela Deliberação CVM no 692/2012, fundamento desta tese, se direcione e, assim,
apenas tenha relevância para o vendedor/fornecedor e não para o adquirente, como aqui ocorre,
já que preconiza, em consonância inclusive com o que prevê a legislação tributária (art. 3o, § 2o,
I, in fine, da Lei no 9.718/1998 e outros), que os descontos comerciais (trade discounts) e as
bonificações (volume rebates) concedidos pela entidade ao comprador podem ser deduzidos da
receita bruta. Veja-se:
CPC no 30/2012, aprovado pela Deliberação CVM no 692/2012
Mensuração da receita
(...)
10.
O montante da receita proveniente de uma transação é geralmente estabelecido
entre a entidade e o comprador ou usuário do ativo. É mensurado pelo valor justo da
contraprestação recebida, ou a receber, deduzida de quaisquer descontos comerciais
(trade discounts) e/ou bonificações (volume rebates) concedidos pela entidade ao
comprador.
Outro ponto interessante é que referido item categoriza os descontos comerciais
(trade discounts) - ou incondicionais - e as bonificações (volume rebates) como espécies
distintas de abatimentos (entendido aqui em sentido amplo), pelo que não deve proceder a
pretensão de se equiparar indistintamente os institutos, principalmente porque, como veremos
adiante, a legislação tributária caracteriza os descontos incondicionais como parcelas a serem
excluídas da base de cálculo das contribuições somente se atendidos alguns requisitos, não
verificados nas bonificações.
Veja-se que o próprio item 11 do CPC no 16, aprovado pela Deliberação CVM no
575/2009, abaixo reproduzido, também parâmetro deste entendimento, ao abordar os itens que
devem ser deduzidos na determinação do custo de aquisição, faz menção unicamente aos
descontos comerciais, sem mencionar expressamente a bonificação, pelo que, diante da
constatação de que para aquele Comitê trata-se de classes distintas, como acima exposto, não se
pode concluir prontamente que as bonificações estejam ali inseridas.
CPC no 16, de 2009, aprovado pela Deliberação CVM no 575/2009
Custos de aquisição
11. O custo de aquisição dos estoques compreende o preço de compra, os impostos de
importação e outros tributos (exceto os recuperáveis junto ao fisco), bem como os
Fl. 263
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-009.423 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13855.002458/2006-98

custos de transporte, seguro, manuseio e outros diretamente atribuíveis à aquisição de
produtos acabados, materiais e serviços. Descontos comerciais, abatimentos e outros
itens semelhantes devem ser deduzidos na determinação do custo de aquisição.
(Alterado pela Revisão CPC 01)
De toda forma, é preciso lembrar que, nesse ponto, para a legislação tributária, os
descontos incondicionais ou comerciais são parcelas redutoras do preço de venda tão-somente
quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços e não dependerem de
evento posterior à emissão desses documentos, nos termos do item 4.2 da IN SRF no 51, de 1978.
Esses descontos não se incluem na receita bruta da pessoa jurídica vendedora e, do ponto de vista
da pessoa jurídica adquirente, constituem redutor do custo de aquisição, não configurando
receita.
Por seu turno, os descontos condicionais ou financeiros são aqueles que dependem
de evento posterior à emissão da nota fiscal, usualmente, do pagamento da compra dentro de
certo prazo, e configuram despesa financeira para o vendedor e receita financeira para o
comprador.
Nesse contexto, a bonificação é termo conceituado no campo comercial,
estabelecida como a concessão feita pelo vendedor ao comprador, (1) diminuindo o preço da
mercadoria - hipótese em que, acaso tenha sido registrada em nota fiscal e não se condicione a
evento futuro, será excluída da base de cálculo da contribuição do fornecedor e computada como
redutor do custo de aquisição para o adquirente - ou (2) entregando quantidade maior do que a
contratada em momento posterior à emissão da nota fiscal.
Assim, o termo “bonificação” tem natureza mais ampla e abrange não só os
descontos comerciais (ou incondicionais), desde que atendidos os supracitados requisitos, mas
também a hipótese em que, por mera liberalidade do fornecedor, após a emissão da nota fiscal e
sem nela serem registrados, os bens são entregues gratuitamente, sem qualquer vinculação com a
operação de venda, como forma de estímulo e fidelização entre as partes e alargamento das
relações comerciais, em função de um histórico com o cliente e sem qualquer vínculo com
evento futuro.
É o que se extrai do Parecer CST/SIPR no 1.386/1982 editado pela Secretaria da
Receita Federal, com meus destaques:
Bonificação significa, em síntese, a concessão que o vendedor faz ao comprador,
diminuindo o preço da coisa vendida ou entregando quantidade maior que a
estipulada. Diminuição do preço da coisa vendida pode ser entendido também
como parcelas redutoras do preço de venda, as quais, quando constarem da Nota
Fiscal de venda dos bens e não dependerem de evento posterior à emissão desse
documento, são definidas, pela Instrução Normativa SRF no 51/78, como descontos
incondicionais, os quais, por sua vez, estão inseridos no art. 178 do RIR/80. Isto
pode ser feito computando-se, na Nota Fiscal de venda, tanto a quantidade que o cliente
deseja comprar, como a quantidade que o vendedor deseja oferecer a título de
bonificação, transformando-se em cruzeiros o total das unidades, como se vendidas
fossem. Concomitantemente, será subtraída, a título de desconto incondicional, a
parcela, em cruzeiros, que corresponde à quantidade que o vendedor pretende ofertar, a
título de bonificações, chegando-se, assim, ao valor líquido das mercadorias.
Entretanto, ressalte-se que, se as mercadorias forem entregues gratuitamente, a
título de mera liberalidade, sem qualquer vinculação com a operação de venda, o
custo dessas mercadorias não será dedutível na determinação do lucro real.
Fl. 264
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-009.423 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13855.002458/2006-98

Colocado dessa forma, resta evidente que não se trata de descontos
incondicionais, já que os referidos valores não foram incluídos na nota fiscal de venda e, como
visto, este ponto é requisito indispensável para que sejam assim considerados, nos termos do que
dispõe a legislação em vigor. De forma semelhante, não se condicionam a evento futuro, já que
os bens são concedidos em bonificação sem que para isso o comprador se comprometa a praticar
qualquer ato comissivo ou omissivo, pelo que igualmente não são descontos condicionais.
Ora, se os descontos só podem ser incondicionais ou condicionais e as
bonificações recebidas em mercadorias posteriormente à emissão da nota fiscal, não
condicionadas a eventos futuros, categoricamente não se enquadram em nenhum dos dois
grupos, como acima se atesta, temos que os valores recebidos gratuitamente por mera
liberalidade não devem, evidentemente, ser admitidos como descontos (incondicionais ou
condicionais) e sim como doações, nos termos do art. 538 do Código Civil:
Art. 538. Considera-se doação o contrato em que uma pessoa, por liberalidade, transfere
do seu patrimônio bens ou vantagens para o de outra.

Nesse contexto, a repercussão tributária de uma doação recebida foi de há muito
esclarecida pelo Parecer Normativo CST no 113, de 29 de dezembro de 1978, tendo concluído
aquela coordenação em seu item 3.1 que no instituto o seu beneficiário aufere receita decorrente
do simples enriquecimento de seu patrimônio, não implicando para ele qualquer compromisso ou
obrigação. Esse entendimento é basicamente calcado no método das partidas dobradas.
Importa dizer que o tema foi abordado de forma semelhante pela ilustre
Conselheira Semíramis de Oliveira Duro, designada para o voto vencedor do Acórdão no 9303-
010.247, de 11/03/2020 da 3a Turma da CSRF, cuja ementa reproduzo parcialmente (grifei):
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2011
(...)
OMISSÃO
DE
RECEITAS.
BONIFICAÇÕES.
BASE
DE
CÁLCULO.
COMPOSIÇÃO.
Os descontos obtidos pelo sujeito passivo junto aos fornecedores que não constem
da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços integram a base de
cálculo do PIS não-cumulativo.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2011
(...)
OMISSÃO
DE
RECEITAS.
BONIFICAÇÕES.
BASE
DE
CÁLCULO.
COMPOSIÇÃO.
Os descontos obtidos pelo sujeito passivo junto aos fornecedores que não constem
da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços integram a base de
cálculo da COFINS não-cumulativa. (...)
Fl. 265
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-009.423 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13855.002458/2006-98

No mesmo sentido foi o voto condutor do eminente Conselheiro Luiz Eduardo de
Oliveira Santos, redator da tese vencedora no Acórdão no 9303-010.557, de 11/08/2020, do
mesmo colegiado, veja-se (grifei):
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2001 a 31/12/2004
OMISSÃO
DE
RECEITAS.
BONIFICAÇÕES.
BASE
DE
CÁLCULO.
COMPOSIÇÃO.
As bonificações em mercadorias entregues pelo vendedor ao comprador, sem
vinculação com uma operação de venda, constituem receitas auferidas por quem as
recebe.

Em conclusão, tampouco deve prosperar a alegação de que, entendida dessa
forma, a bonificação em mercadorias se converterá em receita tanto do fornecedor (doador)
quanto do adquirente (donatário), porquanto se indiscutivelmente é receita deste último, pelo
acréscimo em seu patrimônio, certamente não o é do doador, seja porque a operação,
isoladamente, não integra a sua receita bruta e, portanto, não tem repercussão tributária, seja
porque, sob a sua ótica, se reconhecidamente vinculada às operações comerciais, deve na
verdade ser considerada como despesa operacional.
E, finalmente, assevero que, no caso sob exame, as bonificações em mercadorias
decorreram do exercício de sua atividade típica (requisito este necessário em relação aos fatos
geradores regidos pela Lei n° 9.718, de 1998), razão pela qual ficam caracterizados tais recursos
como receita operacional da Recorrente.
Diante do acima exposto, não dou provimento ao recurso nessa parte.
Da não inclusão do ICMS na base de cálculo das contribuições
Em relação a esse ponto, argumenta a Recorrente que o valor do Imposto sobre
Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte
Interestadual e Intermunicipal e de Comunicações (ICMS) não compõe a base de cálculo da
contribuição porquanto apenas transite pelo seu caixa, já que posteriormente será arrecadado.
Passando ao largo da extensa controvérsia instaurada à volta do tema, importa
dizer que o Plenário do Supremo Tribunal Federal no julgamento do Recurso Extraordinário no
574.706/PR, finalizado em 15/03/2017, e submetido ao rito de repercussão geral, conforme
definido no art. 543-B da Lei no 5.869, de 11 de janeiro de 1973 (antigo Código de Processo
Civil), sob a relatoria da Ministra Carmen Lúcia, definiu que o ICMS não compõe a base de
cálculo para a incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins. A decisão fora ementada
nos seguintes termos:
EMENTA: RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM REPERCUSSÃO GERAL.
EXCLUSÃO DO ICMS NA BASE DE CÁLCULO DO PIS E COFINS. DEFINIÇÃO
DE FATURAMENTO. APURAÇÃO ESCRITURAL DO ICMS E REGIME DE NÃO
CUMULATIVIDADE. RECURSO PROVIDO.
Fl. 266
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-009.423 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13855.002458/2006-98

1. Inviável a apuração do ICMS tomando-se cada mercadoria ou serviço e a
correspondente cadeia, adota-se o sistema de apuração contábil. O montante de ICMS a
recolher é apurado mês a mês, considerando-se o total de créditos decorrentes de
aquisições e o total de débitos gerados nas saídas de mercadorias ou serviços: análise
contábil ou escritural do ICMS.
2. A análise jurídica do princípio da não cumulatividade aplicado ao ICMS há de atentar
ao disposto no art. 155, § 2o, inc. I, da Constituição da República, cumprindo-se o
princípio da não cumulatividade a cada operação. 3. O regime da não cumulatividade
impõe concluir, conquanto se tenha a escrituração da parcela ainda a se compensar do
ICMS, não se incluir todo ele na definição de faturamento aproveitado por este Supremo
Tribunal Federal. O ICMS não compõe a base de cálculo para incidência do PIS e da
COFINS.
3. Se o art. 3o, § 2o, inc. I, in fine, da Lei n. 9.718/1998 excluiu da base de cálculo
daquelas contribuições sociais o ICMS transferido integralmente para os Estados, deve
ser enfatizado que não há como se excluir a transferência parcial decorrente do regime
de não cumulatividade em determinado momento da dinâmica das operações.
4. Recurso provido para excluir o ICMS da base de cálculo da contribuição ao PIS e da
COFINS.
Após a publicação do acórdão do RE no 574.706/PR em 02/10/2017, a
Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional opôs embargos declaratórios da decisão em foco, nos
quais requereu a modulação temporal de seus efeitos e a delimitação de outras questões
pendentes, dentre as quais a definição acerca de qual parcela do tributo estadual deve ser
excluída da base de cálculo das contribuições: o ICMS destacado na nota ou o ICMS a recolher.
Em sessão de 13/05/2021, o Tribunal, por maioria, acolheu, em parte, os
embargos de declaração, para modular os efeitos do julgado cuja produção haverá de se dar após
15/03/2017, data em que apreciado o RE no 574.706, ressalvadas as ações judiciais e
administrativas protocoladas até a referida data. Também por maioria, rejeitou os embargos
quanto à alegação de omissão, obscuridade ou contradição e, no ponto relativo ao ICMS
excluído da base de cálculo das contribuições prevaleceu o entendimento de que se trata do
ICMS destacado.
Assim, enquanto não publicado o acórdão que julgou os sobreditos embargos, a
PGFN aprovou o Despacho no 246, de 2021, (DOU de 26/05/2021) a fim de que a Administração
Tributária passe a observar, em relação a todos os seus procedimentos, e sem prejuízo de
posterior observância do fluxo previsto na Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01, de 2014, que: a)
conforme decidido pelo Supremo Tribunal Federal, por ocasião do julgamento do Tema 69 da
Repercussão Geral, "O ICMS não compõe a base de cálculo para incidência do PIS e da
COFINS"; b) os efeitos dessa decisão devem se dar após 15/03/2017, ressalvadas as ações
judiciais e administrativas protocoladas até esta data; c) o ICMS que não compõe a base de
cálculo das contribuições do PIS e da COFINS é o destacado nas notas fiscais.
O que se extrai dessa decisão é que, durante a apuração do Pis e Cofins a recolher,
tributos cuja base de cálculo é o faturamento mensal, concebido, principalmente, a partir do
somatório das operações de venda de bens e serviços, base de cálculo do tributo estadual, o valor
do ICMS destacado no documento fiscal de saída não deve ser incluído na base de calculo das
contribuições.
Fl. 267
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3401-009.423 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13855.002458/2006-98

Ocorre que o presente auto de infração não advém da falta de recolhimento
relativa a operações de saída de bens ou da prestação de serviços pela Recorrente - para o que
deveria o respectivo ICMS destacado ser excluído - e sim da indevida inclusão de créditos
apurados em inobservância das disposições legais sobre as despesas incorridas pela empresa
durante as suas atividades, além das bonificações em mercadorias recebidas, para os quais
referido julgado não tem qualquer repercussão econômica.
Nas duas situações, do ponto de vista da Recorrente, não há que se falar em ICMS
destacado na nota e, por consequência, de exclusão do valor respectivo da base de cálculo das
contribuições, haja vista as aludidas operações não guardarem relação com as operações de saída
de bens ou de prestação de serviços e, dessa maneira, não constituírem fato gerador do tributo
estadual praticado pela empresa.
Assim, em que pese assista razão à Recorrente quando afirma que o ICMS não
deve ser incluído na base de cálculo das contribuições, não há que se falar em exclusão do
tributo estadual na hipótese tendo em vista que ele nunca fora incluído, razão pela qual nego
provimento ao recurso nesse particular.
Da inadequação da Selic como índice para os juros moratórios
Já no que se se refere à alegação de inadequação da taxa Selic como juros
moratórios, este Conselho tem jurisprudência sumulada no enunciado de no 4 que vai em sentido
oposto à tese apresentada, pelo que inviável seu cabimento, veja-se:
Súmula CARF no 4
A partir de 1o de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários
administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no período de
inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC
para títulos federais. (Vinculante, conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU
de 08/06/2018).
Da inconstitucionalidade da multa de ofício
Quanto à arguição de que a multa de ofício aplicada no patamar de 75% atenta
contra os princípios constitucionais da razoabilidade, proporcionalidade e da proibição ao
confisco, reitero a incompetência desse colegiado para exercer tal atribuição, incumbência essa
reservada aos órgãos do Poder Judiciário, nos termos da Súmula no 2 deste Conselho.
Assim, diante da expressa previsão contida no art. 44, I, da Lei no 9.430, de 1996,
que prevê a aplicação da multa de ofício de 75% nos casos de falta de pagamento ou
recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata, impossível acomodar a
proposição da Recorrente.
Melhor sorte não assiste ao pedido para que seja reduzida a multa de ofício ao
patamar de 20%, conforme é previsto no art. 61, § 2°, da Lei no 9.430, de 1996, primeiro porque
a pretensão é contra legem, a teor do que expressamente dispõe o sobredito art. 44, I, da lei.
Além disso, a limitação de 20% estabelecida no dispositivo apontado pela empresa se direciona à
multa moratória prevista no caput do mesmo artigo.
Conclusão
Fl. 268
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3401-009.423 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13855.002458/2006-98

Diante de todo o exposto, conheço em parte do recurso voluntário para, na parte
conhecida, negar-lhe provimento.
É o voto.
(documento assinado digitalmente)
Gustavo Garcia Dias dos Santos
Voto Vencedor
Conselheiro Leonardo Ogassawara de Araújo Branco, Redator designado.

Em que pese o como de costume bem fundado voto do Conselheiro Relator
Gustavo Garcia Dias dos Santos, ouso dele discordar, com a devida vênia, pelos motivos a seguir
expostos.

A contribuinte se trata de empresa de distribuição de bebidas e recebe
bonificações em mercadorias repassadas aos clientes, ponto exclusivo sobre o qual se debruça o
corrente voto vencedor, assim entendidas como redutores de custo e, portanto, não passíveis de
tratamento como receita.
De fato, a Administração Tributária, por meio de sua Coordenação do Sistema de
Tributação, possui entendimento acerca do regime jurídico das “bonificações” em relação ao
Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas, exarado no Parecer CST/SIPR no 1.386/1982, estendido
ao âmbito das contribuições sociais em comento, conforme se verifica no campo de "Perguntas e
Respostas" do sítio virtual da Receita Federal do Brasil, cuja aplicação implicaria a cumulação
dos requisitos de que os descontos incondicionados devam atender aos requisitos da IN SRF
no51/1978: constar na nota fiscal de venda dos bens e de que não dependam de evento posterior à
emissão desse documento.
A ausência do registro das bonificações na nota fiscal não é, por outro lado,
impeditivo do reconhecimento da sua natureza de redução de custo, desde que se vislumbre
outro documento que comprove o nexo etiológico ou a vinculação entre a bonificação e a
aquisição realizada. Tal ocorre justamente porque a exigência do registro da bonificação na nota
fiscal se volta a garantir justamente o fato de estar incondicionada a nenhum evento/condição
posterior à operação e que está diretamente vinculada à operação realizada, tratando-se de sua
evidenciação em nota condição suficiente para o reconhecimento, mas jamais sine qua non.
Neste sentido, diga-se, o entendimento firmado no Acórdão CARF no 3401-
002.11, de relatoria do Conselheiro Odassi Guerzoni Filho, em sessão de 31/01/2013, em
conformidade com o trecho abaixo transcrito:
Fl. 269
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3401-009.423 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13855.002458/2006-98

“(...) não obstante as bonificações não tenham constado do corpo das notas
fiscais de venda, uma parte delas teve a sua emissão na mesma data, ao mesmo
cliente, com numeração sequencial imediata, envolveu o mesmo produto [com
ressalvas feitas pela fiscalização quanto às referências dos mesmos, o que, para
mim se mostra irrelevante], o mesmo transportador e as mesmas placas dos
veículos transportadores. Sob essas condições, portanto, não vejo como elas
possam ter ficado na dependência de evento posterior à emissão da nota fiscal
de venda, o que permite que possam ser caracterizadas como “descontos
incondicionais concedidos”, mostrando-se irrelevante, porquanto não fundada
em lei, o preenchimento da condição de que constem da própria nota fiscal de
venda e não de um documento em separado desta”.

Desta feita, não obstante as bonificações não tenham constado do corpo das notas
fiscais de venda, constata-se a emissão em mesma data, ao mesmo cliente, com numeração
sequencial imediata, envolvendo o mesmo produto e transportador, não se cogitando de
dependência de evento posterior à emissão da nota fiscal de venda, o que permite que possam ser
caracterizadas como “descontos incondicionais concedidos”. Não se encontra, pois, fundamento
legal para o preenchimento do requisito administrativo de que constem da própria nota fiscal de
venda, sobretudo quando viável a comprovação, em documento em separado, do atendimento
aos requisitos previstos em lei, não havendo notícia nos autos de informação que se preste apta a
infirmar as conclusões acima.
Assim, com base nos motivos acima expostos, especificamente quanto a este
particular, voto por conhecer e, quanto ao mérito, dar parcial provimento ao recurso voluntário
interposto para excluir do lançamento os créditos constituídos sobre bonificações.
É como voto.

(documento assinado digitalmente)
Leonardo Ogassawara de Araújo Branco – Redator designado

Fl. 270
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