Tribunal: CARF
Processo: 19515.720135/2014-27
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ALEXANDRE EVARISTO PINTO
Data de julgamento: 2021-05-12
Data de publicação: 2021-07-22

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2009
DESQUALIFICAÇÃO DA MULTA POR FALTA DE FUNDAMENTAÇÃO.
O art. 264 do Regulamento do Imposto de Renda (Decreto 3.000/1999) impõe a manutenção da escrituração contábil e fiscal durante o prazo prescricional, assim como a imediata reconstituição da contabilidade em caso de furto, além da informação ao Registro Comercial e à Receita Federal.

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
19515.720135/2014-27
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9101-005.455 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
12 de maio de 2021
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
COMERCIAL E INDUSTRIAL LUCCHESI LTDA. E FRANCISCO JÚLIO
GALVÃO LUCCHESI

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2009
DESQUALIFICAÇÃO DA MULTA POR FALTA DE FUNDAMENTAÇÃO.
O art. 264 do Regulamento do Imposto de Renda (Decreto 3.000/1999) impõe
a manutenção da escrituração contábil e fiscal durante o prazo prescricional,
assim como a imediata reconstituição da contabilidade em caso de furto, além
da informação ao Registro Comercial e à Receita Federal.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente do Recurso Especial, apenas no que se refere à matéria “natureza do vício”.
Votaram pelas conclusões a Conselheira Livia De Carli Germano e os Conselheiros Luis
Henrique Marotti Toselli e Caio Cesar Nader Quintella. No mérito, por unanimidade de votos,
acordam em negar-lhe provimento. Votaram pelas conclusões os Conselheiros Edeli Pereira
Bessa, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luiz Tadeu Matosinho Machado e Andréa Duek
Simantob. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto a Conselheira Edeli Pereira
Bessa.
(documento assinado digitalmente)
Andrea Duek Simantob - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Alexandre Evaristo Pinto - Relator

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Lívia
De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz
Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Caio Cesar Nader Quintella e Andrea
Duek Simantob (Presidente em exercício).

Relatório
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 19515.720135/2014-27
Fl. 2337
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-005.455 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.720135/2014-27

Trata-se de Recurso Especial interposto pela PROCURADORIA DA FAZENDA
NACIONAL (PFN), em face do Acórdão no 1401-001.502, de 20/01/2016, proferido pela 2a
Turma Ordinária da 4a Câmara da 1a Seção de Julgamento do CARF, que, deu provimento
parcial aos recursos voluntários para desqualificar a multa de ofício de 150% para 75%, do
seguinte modo:
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as
preliminares de nulidade e, no mérito, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário
nos seguintes termos: I) pelo voto de qualidade, mantiveram a responsabilidade
tributária. Vencidos os conselheiros Guilherme Mendes, Ricardo Marozzi e Aurora
Tomazini. II) por unanimidade de votos, deram provimento para desqualificar a multa
de ofício
Cientificada do mencionado acórdão, a PFN opôs Embargos de Declaração que
foram rejeitados, mediante o Despacho de 16/03/2016.
A decisão recorrida está assim ementada:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Ano-calendário: 2009
INTEMPESTIVIDADE DO PROCESSO ADMINISTRATIVO. ART. 24 da LEI
11.457/2007. INAPLICABILIDADE.
O art. 24 da Lei 11.457/2007 trata de prazo para a Procuradoria da Fazenda Nacional e,
de qualquer forma, não se aplica à duração do processo administrativo fiscal. Não houve
intempestividade.
DECADÊNCIA. NÃO OCORRÊNCIA.
No caso do IRPJ e da CSLL, como não houve pagamento, pode ser aplicado o art. 173,
I, do CTN. De qualquer forma, mesmo que se aplicasse o art. 150, §4o, do CTN, não
teria havido decadência. Também não houve decadência na cobrança de PIS e COFINS,
pois não transcorridos os cinco anos desde o encerramento dos períodos de apuração até
a data de intimação do lançamento.
NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO. IRPJ/CSLL. PREJUÍZOS FISCAIS.
OMISSÃO DE RECEITAS.
Não procede a alegação de nulidade pelo fato de estar sendo cobrado IRPJ e CSLL em
período no qual se apurou prejuízos fiscais, pois a fiscalização detectou receitas
omitidas.
NULIDADE DO TERMO DE SUJEIÇÃO PASSIVA. INOCORRÊNCIA.
O sócio detentor de 99% das quotas da empresa e que assinava as respostas às
intimações não tomou as providências para que a contabilidade fosse refeita, nem
atendeu devidamente à fiscalização, apoiando-se no fato de que a documentação teria
sido furtada. Responsabilidade configurada.
EMBARAÇO
À
FISCALIZAÇÃO.
FURTO
DE
DOCUMENTAÇÃO
SEM
POSTERIOR REESCRITURAÇÃO. DESQUALIFICADA A MULTA POR FALTA
DE FUNDAMENTAÇÃO.
O art. 264 do Regulamento do Imposto de Renda (Decreto 3.000/1999) impõe a
manutenção da escrituração contábil e fiscal durante o prazo prescricional, assim como
a imediata reconstituição da contabilidade em caso de furto, além da informação ao
Registro Comercial e à Receita Federal.
Apenas houve divulgação em jornal de grande circulação e, mesmo com todos os prazos
fornecidos, a Recorrente se recusou a reconstituir a sua documentação, talvez para
esconder a omissão de receitas praticada. Apesar de tudo isso, o Auto de Infração não
aponta especificamente quais os dispositivos legais que embasaram a imputação da
Fl. 2338
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-005.455 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.720135/2014-27

multa, não havendo, no Termo de Verificação Fiscal, fundamentação específica para
qualifica-la, motivo pelo qual deve ser anulada a qualificação.
CASO FORTUITO. FORÇA MAIOR. INAPLICABILIDADE.
Não se aplica aqui excludente de responsabilidade por caso fortuito ou força maior,
tendo em vista que, apesar do alegado furto dos documentos contábeis e fiscais, a
Recorrente tinha o dever de tê-los reconstituído.
PRESUNÇÃO DE OMISSÃO DE RECEITAS. PROCEDIMENTO LEGAL.
A autoridade fiscal utilizou o procedimento adequado, previsto no art. 42 da Lei no
9.430/1996, valendo-se das movimentações financeiras das empresas para apurar
omissões de receitas. Parte da autuação refere-se a presunção baseada em
movimentações financeiras e parte dela decorre de identificação da origem nos valores
em títulos e duplicadas.
IMPARCIALIDADE.
Não houve alegação específica. Qualquer julgamento da DRJ ou do CARF é,
presumidamente, imparcial.
RESPONSABILIDADE
SOLIDÁRIA
DO
SÓCIOADMINISTRADOR
POR
INTERESSE COMUM. IN DUBIO PRO CONTRIBUINTE. DOLO.
O in dubio pro contribuinte deve ser aplicado a casos de forte dúvida e que sejam muito
difíceis. Ele não é uma inversão do ônus da prova, nem libera o contribuinte das suas
obrigações. O sócio detentor de 99% das quotas da empresa, que tomava as decisões
importantes e que assinava suas manifestações foi o maior beneficiado pela omissão de
receitas, havendo interesse comum dele, o que lhe impõe a responsabilidade solidária,
conforme o art. 124, I, do CTN. Mantida a responsabilidade do sócio-administrador.
.

O litígio decorreu de Auto de Infração que exigiu IRPJ, CSLL, PIS e COFINS
sobre receitas omitidas e receitas presumivelmente omitidas. A r. DRJ/SP julgou improcedente a
impugnação apresentada pelo Contribuinte e manteve integralmente o crédito tributário exigido.
O Colegiado a quo, por sua vez, por unanimidade de votos, rejeitou as preliminares de nulidade
e, no mérito, deu provimento parcial ao Recurso Voluntário. Ademais, pelo voto de qualidade,
foi mantida a responsabilidade tributária, vencidos os conselheiros Guilherme Mendes, Ricardo
Marozzi e Aurora Tomazini, e por unanimidade de votos, foi dado provimento ao recurso
voluntário para desqualificar a multa de ofício.
O processo foi encaminhado à PGFN para a ciência do mencionado Despacho, em
16/03/2016, e, apresentado o Recurso Especial em 18/03/2016, tempestivamente, em
conformidade com o disposto no § 9o do artigo 23 do Decreto no 70.235/75, com os acréscimos
da Lei no 11.457, de 2007, divergências admitidas no despacho de exame de admissibilidade de
e-fls. 1807/1817, do qual se extrai:
A Recorrente alega inexistência de nulidade para a desqualificação da multa de 150%
para 75%, e afirma dissídio jurisprudencial em relação ao acórdão recorrido, indicando
como paradigmas de divergência os acórdãos: no 204-01.231, de 28/04/2006, proferido
pela 4a Câmara do 2o Conselho de Contribuintes e, no 104-17.279, de 07/12/1999,
proferido pela 4a Câmara do 1o Conselho de Contribuintes.
Analisando as condições de admissibilidade do Recurso Especial, constato que restaram
cumpridos os requisitos formais estabelecidos no artigo 67, § 11 da referida Portaria
Regimental, tendo em vista que foram reproduzidas na íntegra, no corpo do recurso
especial, as ementas dos mencionados acórdãos, dito paradigmas de divergência, que
serão analisados para fins de verificação da divergência apontada.
Os acórdãos paradigmas estão assim ementados, na parte que diz respeito à matéria:
Fl. 2339
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-005.455 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.720135/2014-27

Acórdão no 104-17.279, de 07/12/1999
NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO POR CERCEAMENTO DO DIREITO DE
DEFESA - CAPITULAÇÃO LEGAL E DESCRIÇÃO DOS FATOS INCOMPLETA -
O auto de infração deverá conter, obrigatoriamente, entre outros requisitos formais, a
capitulação legal e a descrição dos fatos. Somente a ausência total dessas formalidades é
que implicará na invalidade do lançamento, por cerceamento do direito de defesa.
Ademais, se o contribuinte revela conhecer plenamente as acusações que lhe foram
imputadas, rebatendo-as, uma a uma, de forma meticulosa, mediante impugnação,
abrangendo não só outras questões preliminares como também razões de mérito,
descabe a proposição de nulidade do lançamento por cerceamento do direito de defesa.
NULIDADE DO PROCESSO FISCAL POR VÍCIO FORMAL - O Auto de Infração e
demais termos do processo fiscal só são nulos nos casos previstos no art. 59 do Decreto
n.o 70.235/72 (Processo Administrativo Fiscal).
Acórdão no 204-01.231, de 28/04/2006
NORMAS PROCESSUAIS. NULIDADE DO LANÇAMENTO. ALEGAÇÃO DE
DESCRIÇÃO INSUFICIENTE DOS FATOS. AUSÊNCIA DE PREJUÍZO À
DEFESA.
A alegação de falta de objetividade, clareza e completude da descrição dos fatos que
configuram a infração à legislação tributária não deve ensejar a declaração de nulidade
do lançamento caso não tenha havido prejuízo à defesa, configurada pela correta
compreensão da acusação fiscal.
Consta do voto condutor do acórdão recorrido, o seguinte:
No tocante à multa, essa discussão é, contudo, desnecessária, tendo em vista que, apesar
de não alegado pela Recorrente, o Colegiado, durante a sessão, observou que o Auto de
Infração é nulo quanto à qualificação da multa de ofício de 75% para 150%, pois não
traz justificativa específica para tal qualificação no Termo de Verificação Fiscal.
Apesar do entendimento inicial deste Relator por manutenção da qualificação da multa,
a Agente Fiscal precisaria ter fundamentado a qualificação devidamente, valendo-se dos
dispositivos legais nos quais se baseou. Como não o fez, modifiquei meu voto para
concluir que deve ser, de ofício, desqualificada a multa de 150% para 75%.
(GRIFEI)
Do confronto das ementas dos acórdãos paradigmas com a conclusão do acórdão
recorrido, pode-se constatar a divergência arguida pela Recorrente. Pois, enquanto no
acórdão recorrido decidiu-se pela nulidade quanto à qualificação da multa de ofício de
150% para 75% por entender o colegiado que, a Agente Fiscal precisaria ter
fundamentado a qualificação devidamente, valendo-se dos dispositivos legais nos quais
se baseou, no acórdão paradigma (204-01.231) conclui-se que, não deve ensejar a
declaração de nulidade do lançamento caso não tenha havido prejuízo à defesa,
configurada pela correta compreensão da acusação fiscal.
O confronto dos fundamentos expressos nos acórdãos recorrido e paradigmas evidencia
que a PFN logrou comprovar a ocorrência do alegado dissenso jurisprudencial.
Portanto, demonstrada a divergência jurisprudencial argüida, deve-se DAR seguimento
ao recurso especial da PFN.
Procedida a análise com fundamento na Portaria CARF no 24, de 25 de maio de 2015,
submeto este exame de admissibilidade ao Presidente da 4a Câmara da 1a Seção de
Julgamento do CARF.
(assinado digitalmente)
ESTER MARQUES LINS DE SOUSA
Conselheira Suplente da Primeira Seção do CARF
De acordo.
Fl. 2340
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-005.455 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.720135/2014-27

Do exame dos requisitos de admissibilidade, verifico que os acórdãos paradigmas
apresentados como divergentes foram proferidos por colegiados distintos e restou
demonstrada a divergência apontada pela Recorrente, razão pela qual DOU seguimento
ao Recurso Especial.
Encaminhe-se à Derat-SP, para cientificar o contribuinte do Acórdão no 1401-001.502,
de 20/01/2016, proferido pela 2a Turma Ordinária da 4a Câmara da 1a Seção de
Julgamento do CARF, do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, e, do
presente Despacho, assegurando-lhe o prazo de 15 (quinze) dias para querendo, oferecer
Contrarrazões, conforme o disposto no art.69, do Anexo II do Regimento Interno do
CARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 2015. Após, encaminhe-se o processo à
Câmara Superior de Recursos Fiscais, para julgamento do Recurso Especial da Fazenda
Nacional

Às e-fls. 2302, a r. presidência emitiu despacho saneador determinando o retorno
dos autos a r. presidência da 4a Câmara da 1a Seção do CARF para complementar o exame de
admissibilidade do Recurso Especial da Fazenda Nacional.
No r. despacho de admissibilidade complementar de e-fls 2.305/2.310, a r.
Presidência admitiu em parte, o Recurso Especial interposto, no que se refere à “natureza do
vício”, não obteve seguimento “relevância da magnitude da omissão de receita para a
qualificação da multa”, nos seguintes termos:
Da contraposição dos fundamentos expressos nas ementas e nos votos condutores dos
acórdãos, evidencia-se que a Recorrente logrou êxito, apenas em parte, em comprovar a
ocorrência do alegado dissenso jurisprudencial, como a seguir demonstrado, por matéria
recorrida (destaques do original transcrito):
(1) “relevância da magnitude da omissão de receita para a qualificação da multa”
Decisão recorrida:
EMBARAÇO
À
FISCALIZAÇÃO.
FURTO
DE
DOCUMENTAÇÃO
SEM
POSTERIOR REESCRITURAÇÃO. DESQUALIFICADA A MULTA POR FALTA
DE FUNDAMENTAÇÃO.
O art. 264 do Regulamento do Imposto de Renda (Decreto 3.000/1999) impõe a
manutenção da escrituração contábil e fiscal durante o prazo prescricional, assim como
a imediata reconstituição da contabilidade em caso de furto, além da informação ao
Registro Comercial e à Receita Federal. Apenas houve divulgação em jornal de grande
circulação e, mesmo com todos os prazos fornecidos, a Recorrente se recusou a
reconstituir a sua documentação, talvez para esconder a omissão de receitas praticada.
Apesar de tudo isso, o Auto de Infração não aponta especificamente quais os
dispositivos legais que embasaram a imputação da multa, não havendo, no Termo de
Verificação Fiscal, fundamentação específica para qualificá-la, motivo pelo qual deve
ser anulada a qualificação.
[...].
No tocante à multa, essa discussão é, contudo, desnecessária, tendo em vista que, apesar
de não alegado pela Recorrente, o Colegiado, durante a sessão, observou que o Auto de
Infração é nulo quanto à qualificação da multa de ofício de 75% para 150%, pois não
traz justificativa específica para tal qualificação no Termo de Verificação Fiscal.
Apesar do entendimento inicial deste Relator por manutenção da qualificação da multa,
a Agente Fiscal precisaria ter fundamentado a qualificação devidamente, valendo-se dos
dispositivos legais nos quais se baseou. Como não o fez, modifiquei meu voto para
concluir que deve ser, de ofício, desqualificada a multa de 150% para 75%.
Acórdão paradigma no 101-96.668, de 2008:
MULTA QUALIFICADA.
Fl. 2341
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-005.455 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.720135/2014-27

Caracterizado o evidente intuito de fraudar o Fisco, correta a aplicação da multa no
percentual de 150% e correta a elaboração da representação fiscal para fins penais.
[...].
A jurisprudência recente deste Conselho consagrou-se no sentido de que o
comportamento consistente do contribuinte de deixar de escriturar parcela significativa
dos seus rendimentos, torna notório o intuito de retardar o conhecimento, por parte da
autoridade fiscal, das circunstâncias materiais da obrigação tributária, justificando a
aplicação da multa majorada e, consequentemente, desloca o termo inicial da contagem
do prazo de decadência para o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o
lançamento poderia ter sido efetuado.
Acórdão paradigma no 203-09.098, de 2003:
COFINS - MULTA DE OFÍCIO - MAJORAÇÃO DO PERCENTUAL — SITUAÇÃO
QUALIFICATIVA - FRAUDE — O sujeito passivo, ao declarar e recolher valores
menores que aqueles devidos, agiu de modo a impedir ou retardar o conhecimento por
parte da autoridade fiscal do fato gerador da obrigação tributária principal, restando
configurado que a autuada incorreu na conduta descrita como sonegação fiscal, cuja
definição decorre do art. 71, I, da Lei no 4.502/64. A omissão de expressiva e vultosa
quantia de rendimentos não oferecidos à tributação demonstra a manifesta intenção
dolosa do agente, tipificando a infração tributária como sonegação fiscal. E, em
havendo infração, cabível a imposição de caráter punitivo, pelo que, pertinente a
infligência da penalidade inscrita no art. 44, II, da Lei no 9.430.
Com relação a essa primeira matéria, não ocorre o alegado dissenso jurisprudencial, por
se tratar de situações fáticas distintas.
Enquanto na decisão recorrida foi desqualificada a multa por falta de fundamentação,
uma vez que o Auto de Infração não aponta especificamente quais os dispositivos legais
que embasaram a imputação da multa, não havendo, no Termo de Verificação Fiscal,
fundamentação específica para qualificá-la, ou seja, o Auto de Infração [...] não traz
justificativa específica para tal qualificação no Termo de Verificação Fiscal, nos
acórdãos paradigmas apontados (Acórdãos nos 101-96.668, de 2008, e 203-09.098, de
2003), ao contrário, tal situação — falta de fundamentação para qualificação da multa
de ofício — não se verificou.
São, pois, situações fáticas distintas, a demandarem, forçosamente, decisões diversas,
insuscetíveis de uniformização por meio do Recurso Especial de divergência.
Evidentemente, o primeiro pressuposto para a configuração de dissídio interpretativo, é,
inquestionavelmente, a similitude fática entre a matéria discutida nos acórdãos recorrido
e paradigmas. Ou seja, é essencial que reste demonstrado que, decidindo matéria
semelhante, órgãos julgadores distintos chegaram a conclusões diversas, em razão de
divergências na interpretação da legislação tributária.
Em outras palavras, se é certo que a divergência deve dizer respeito a questão de direito,
e nunca a questão de fato, é evidente que, se os fatos são diversos, a interpretação da
norma jurídica não pode ser considerada divergente.
Sendo assim, para configurar o dissídio jurisprudencial, nessa matéria, caberia à
Recorrente apresentar acórdãos paradigmas apreciando situação semelhante à abordada
na decisão recorrida (mesmo que o Auto de Infração não aponte especificamente quais
os dispositivos legais que embasaram a imputação da multa, não havendo, no Termo de
Verificação Fiscal, fundamentação específica para qualificá-la...) e decidindo em
sentido contrário a ela (...não cabe desqualificar a multa por falta de fundamentação).
(2) “natureza do vício”
Decisão recorrida:
EMBARAÇO
À
FISCALIZAÇÃO.
FURTO
DE
DOCUMENTAÇÃO
SEM
POSTERIOR REESCRITURAÇÃO. DESQUALIFICADA A MULTA POR FALTA
DE FUNDAMENTAÇÃO.
Fl. 2342
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-005.455 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.720135/2014-27

O art. 264 do Regulamento do Imposto de Renda (Decreto 3.000/1999) impõe a
manutenção da escrituração contábil e fiscal durante o prazo prescricional, assim como
a imediata reconstituição da contabilidade em caso de furto, além da informação ao
Registro Comercial e à Receita Federal. Apenas houve divulgação em jornal de grande
circulação e, mesmo com todos os prazos fornecidos, a Recorrente se recusou a
reconstituir a sua documentação, talvez para esconder a omissão de receitas praticada.
Apesar de tudo isso, o Auto de Infração não aponta especificamente quais os
dispositivos legais que embasaram a imputação da multa, não havendo, no Termo de
Verificação Fiscal, fundamentação específica para qualificá-la, motivo pelo qual deve
ser anulada a qualificação.
[...].
No tocante à multa, essa discussão é, contudo, desnecessária, tendo em vista que, apesar
de não alegado pela Recorrente, o Colegiado, durante a sessão, observou que o Auto de
Infração é nulo quanto à qualificação da multa de ofício de 75% para 150%, pois não
traz justificativa específica para tal qualificação no Termo de Verificação Fiscal.
Apesar do entendimento inicial deste Relator por manutenção da qualificação da multa,
a Agente Fiscal precisaria ter fundamentado a qualificação devidamente, valendo-se dos
dispositivos legais nos quais se baseou. Como não o fez, modifiquei meu voto para
concluir que deve ser, de ofício, desqualificada a multa de 150% para 75%.
Acórdão paradigma no 301-31.801, de 2005:
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. NULIDADE. VÍCIO FORMAL.
O descumprimento de requisitos essenciais do lançamento, como omissão dos
fundamentos pelos quais estão sendo exigidos os tributos e aplicadas as multas e
acréscimos legais, além da falta da prévia intimação estabelecida na legislação
específica, tudo em contradição ao disposto no art. 142 do CTN e nos art. 11 e 59 do
Decreto 70.235/72, autorizam a declaração de nulidade desse lançamento por vício
formal. PRECEDENTES: Ac. 303-29972, 302-96334 e 301-29966.
Acórdão paradigma no 303-33.365, de 2006:
ITR/1999. VÍCIO FORMAL. CERCEAMENTO AO DIREITO DE DEFESA.
NULIDADE DO LANÇAMENTO.
Constatada insuficiência na descrição dos fatos e no enquadramento legal é de se
reconhecer a nulidade do lançamento por vício formal e cerceamento ao direito de
defesa. A imprecisão do lançamento é particularmente notada na identificação do sujeito
passivo, na caracterização do imóvel sobre o qual deve recair o lançamento, e na
descrição da motivação e respectivo enquadramento legal para a autuação.
No que se refere a essa segunda matéria, ocorre o alegado dissenso jurisprudencial, pois,
em situações fáticas semelhantes, sob a mesma incidência tributária e à luz das mesmas
normas jurídicas, chegou-se a conclusões distintas.
Enquanto a decisão recorrida entendeu que o Auto de Infração é nulo quanto à
qualificação da multa de ofício de 75% para 150%, pois não traz justificativa específica
para tal qualificação no Termo de Verificação Fiscal, nulidade, essa, considerada por
vício material,1 os acórdãos paradigmas apontados (Acórdãos nos 301-31.801, de 2005,
e 303-33.365, de 2006) decidiram, de modo diametralmente oposto, que o
descumprimento de requisitos essenciais do lançamento, como omissão dos
fundamentos pelos quais estão sendo exigidos os tributos e aplicadas as multas e
acréscimos legais, [...], tudo em contradição ao disposto no art. 142 do CTN e nos art.
11 e 59 do Decreto 70.235/72, autorizam a declaração de nulidade desse lançamento por
vício formal (primeiro acórdão paradigma) e que, constatada insuficiência na descrição
dos fatos e no enquadramento legal é de se reconhecer a nulidade do lançamento por
vício formal e cerceamento ao direito de defesa (segundo acórdão paradigma).

Fl. 2343
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-005.455 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.720135/2014-27

A Recorrente apresentou o competente agravo que foi REJEITADO pela r.
Presidência, prevalecendo o seguimento parcial ao recurso especial expresso pelo Presidente da
4a Câmara da 1a Seção de Julgamento.
No mérito, aduz a Recorrente que nos termos do processo administrativo fiscal
somente serão declarados nulos na ocorrência de uma das seguintes hipóteses: a) quando se tratar
de ato/decisão lavrado ou proferido por pessoa incompetente; b) resultar em inequívoco
cerceamento de defesa à parte. Na hipótese dos autos, o voto do acórdão guerreado decidiu por
anular a qualificadora da multa, em virtude de falha no enquadramento legal da infração
praticada pelo contribuinte, mas a descrição dos fatos se encontra satisfatoriamente postas nos
autos. Todos os elementos essenciais à autuação estão presentes, não restando evidenciada
situação de prejuízo ao direito de defesa a ensejar a decretação de nulidade da qualificadora da
multa.
Sustenta ainda que a imprecisão na descrição dos fatos e no enquadramento legal
gera nulidade da qualificadora por vício formal, vez que preterido o método estabelecido em lei.
O contribuinte principal, por intermédio do seu administrador judicial, e o
responsável solidário, foram cientificados do resultado do saneamento para complementação do
exame de admissibilidade do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, e não
apresentaram novas contrarrazões nem aditaram as contrarrazões juntadas às e-fls. 2242 a 2254 e
2257 a 2273.
Na ocasião, a contribuinte defendera o não cabimento do Recurso Especial.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Alexandre Evaristo Pinto, Relator.
Recurso especial do Procurador - Admissibilidade
No tocante à primeira matéria que teve seguimento “inexistência de nulidade para
a desqualificação da multa de 150% para 75%”, entendo que não há dissídio jurisprudencial em
relação ao acórdão recorrido, uma vez que os paradigmas apontados como divergência os
acórdãos: no 204-01.231, de 28/04/2006, proferido pela 4a Câmara do 2o Conselho de
Contribuintes e, no 104-17.279, de 07/12/1999, proferido pela 4a Câmara do 1o Conselho de
Contribuintes não estão se referindo especificamente à qualificação de multa, mas a discussão de
eventual cerceamento de defesa no que tange à discussão do auto de infração como um todo, ao
passo que no acórdão recorrido se refere especificamente à qualificação das penalidades.
Diante do exposto, não conheço do Recurso Especial no que tange à questão da
seguimento “inexistência de nulidade para a desqualificação da multa de 150% para 75%”.
Com relação à segunda matéria que teve seguimento “natureza do vício”, entendo
que não há controvérsias quanto à admissibilidade do Recurso, restando demonstrado o dissídio
jurisprudencial. Assim, o recurso especial do Procurador, na parte admitida, deve ser
CONHECIDO com fundamento nas razões do Presidente de Câmara, aqui adotadas na forma do
art. 50, §1o, da Lei no 9.784, de 1999, uma vez que:
Fl. 2344
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-005.455 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.720135/2014-27

(2) “natureza do vício”
Decisão recorrida:
EMBARAÇO
À
FISCALIZAÇÃO.
FURTO
DE
DOCUMENTAÇÃO
SEM
POSTERIOR REESCRITURAÇÃO. DESQUALIFICADA A MULTA POR FALTA
DE FUNDAMENTAÇÃO.
O art. 264 do Regulamento do Imposto de Renda (Decreto 3.000/1999) impõe a
manutenção da escrituração contábil e fiscal durante o prazo prescricional, assim como
a imediata reconstituição da contabilidade em caso de furto, além da informação ao
Registro Comercial e à Receita Federal. Apenas houve divulgação em jornal de grande
circulação e, mesmo com todos os prazos fornecidos, a Recorrente se recusou a
reconstituir a sua documentação, talvez para esconder a omissão de receitas praticada.
Apesar de tudo isso, o Auto de Infração não aponta especificamente quais os
dispositivos legais que embasaram a imputação da multa, não havendo, no Termo de
Verificação Fiscal, fundamentação específica para qualificá-la, motivo pelo qual deve
ser anulada a qualificação.
[...].
No tocante à multa, essa discussão é, contudo, desnecessária, tendo em vista que, apesar
de não alegado pela Recorrente, o Colegiado, durante a sessão, observou que o Auto de
Infração é nulo quanto à qualificação da multa de ofício de 75% para 150%, pois não
traz justificativa específica para tal qualificação no Termo de Verificação Fiscal.
Apesar do entendimento inicial deste Relator por manutenção da qualificação da multa,
a Agente Fiscal precisaria ter fundamentado a qualificação devidamente, valendo-se dos
dispositivos legais nos quais se baseou. Como não o fez, modifiquei meu voto para
concluir que deve ser, de ofício, desqualificada a multa de 150% para 75%.
Acórdão paradigma no 301-31.801, de 2005:
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. NULIDADE. VÍCIO FORMAL.
O descumprimento de requisitos essenciais do lançamento, como omissão dos
fundamentos pelos quais estão sendo exigidos os tributos e aplicadas as multas e
acréscimos legais, além da falta da prévia intimação estabelecida na legislação
específica, tudo em contradição ao disposto no art. 142 do CTN e nos art. 11 e 59 do
Decreto 70.235/72, autorizam a declaração de nulidade desse lançamento por vício
formal. PRECEDENTES: Ac. 303-29972, 302-96334 e 301-29966.
Acórdão paradigma no 303-33.365, de 2006:
ITR/1999. VÍCIO FORMAL. CERCEAMENTO AO DIREITO DE DEFESA.
NULIDADE DO LANÇAMENTO.
Constatada insuficiência na descrição dos fatos e no enquadramento legal é de se
reconhecer a nulidade do lançamento por vício formal e cerceamento ao direito de
defesa. A imprecisão do lançamento é particularmente notada na identificação do sujeito
passivo, na caracterização do imóvel sobre o qual deve recair o lançamento, e na
descrição da motivação e respectivo enquadramento legal para a autuação.
No que se refere a essa segunda matéria, ocorre o alegado dissenso jurisprudencial, pois,
em situações fáticas semelhantes, sob a mesma incidência tributária e à luz das mesmas
normas jurídicas, chegou-se a conclusões distintas.
Enquanto a decisão recorrida entendeu que o Auto de Infração é nulo quanto à
qualificação da multa de ofício de 75% para 150%, pois não traz justificativa específica
para tal qualificação no Termo de Verificação Fiscal, nulidade, essa, considerada por
vício material,1 os acórdãos paradigmas apontados (Acórdãos nos 301-31.801, de 2005,
e 303-33.365, de 2006) decidiram, de modo diametralmente oposto, que o
descumprimento de requisitos essenciais do lançamento, como omissão dos
fundamentos pelos quais estão sendo exigidos os tributos e aplicadas as multas e
acréscimos legais, [...], tudo em contradição ao disposto no art. 142 do CTN e nos art.
11 e 59 do Decreto 70.235/72, autorizam a declaração de nulidade desse lançamento por
Fl. 2345
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-005.455 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.720135/2014-27

vício formal (primeiro acórdão paradigma) e que, constatada insuficiência na descrição
dos fatos e no enquadramento legal é de se reconhecer a nulidade do lançamento por
vício formal e cerceamento ao direito de defesa (segundo acórdão paradigma).
Assim, conheço o Recurso Especial no que tange à questão da “natureza do
vício”.
Recurso especial do Procurador - Mérito
A partir da leitura da Impugnação e do Recurso Voluntário, verifica-se o
entendimento dos julgadores “a quo” de que houve prejuízo na defesa, uma vez as peças
recursais são genéricas. Até mesmo a nulidade foi conhecida de ofício, conforme se infere do
voto relator do acórdão recorrido:
No tocante à multa, essa discussão é, contudo, desnecessária, tendo em vista que, apesar
de não alegado pela Recorrente, o Colegiado, durante a sessão, observou que o Auto de
Infração é nulo quanto à qualificação da multa de ofício de 75% para 150%, pois não
traz justificativa específica para tal qualificação no Termo de Verificação Fiscal.
Apesar do entendimento inicial deste Relator por manutenção da qualificação da multa,
a Agente Fiscal precisaria ter fundamentado a qualificação devidamente, valendo-se dos
dispositivos legais nos quais se baseou. Como não o fez, modifiquei meu voto para
concluir que deve ser, de ofício, desqualificada a multa de 150% para 75%.
Nessa linha, embora o auto de infração indique o art. 44, I da Lei 9.430/96 como
fundamento legal, o acórdão recorrido pontua que não há indicação de qual a conduta dolosa
específica que ensejaria à qualificação no Termo de Verificação Fiscal.
Diante da decretação de nulidade, restava saber se ela se deu por vício material ou
formal, conforme defende a Recorrente. Inicialmente, destaca-se que a decisão recorrida não
indica se se trata de nulidade formal ou material, a questão foi veiculada em Embargos que
foram rejeitados nos seguintes termos:
No entanto, a Embargante alegou ter havido omissão, de modo que seria necessária uma
manifestação expressa no tocante à natureza da nulidade decretada (se formal ou
material) e, também, seria preciso explicitar qual foi o prejuízo causado à Embargada.
Não assiste razão à Embargante, pois a falta de motivação e de apontamento do
dispositivo legal da Lei no 4.502/1964, que é a base de aplicação da exasperação da
multa, conforme consta do 1§, do art. 44, da Lei no 9.430/1996, consubstanciam clara
nulidade material.
Vide um exemplo de precedente do CARF sobre o tema:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2002 a 31/12/2004
QUALIFICAÇÃO DO VÍCIO DE NULIDADE. AUSÊNCIA OU INSUFICIÊNCIA
DOS PRESSUPOSTOS DE FATO E DE DIREITO DO ATO DE LANÇAMENTO.
VÍCIO MATERIAL. CABIMENTO.
Se o ato de lançamento não contém ou contém a indicação da capitulação legal
equivocada (pressuposto de direito) e/ou se a descrição dos fatos é omitida ou deficiente
(pressuposto de fato) tem-se por configurado vício
material por defeito de motivação.
NULIDADE DO LANÇAMENTO. ENQUADRAMENTO LEGAL INCORRETO E
DEFICIENTE DESCRIÇÃO DOS FATOS. AUSÊNCIA DE SUBSUNÇÃO DOS
FATOS À NORMA. VÍCIO MATERIAL. OCORRÊNCIA.
Fl. 2346
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-005.455 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.720135/2014-27

1. A errônea indicação dos dispositivos legais infringidos conjugado com a deficiente
descrição dos fatos acarreta ausência de subsunção dos fatos à norma jurídica, defeito
grave que configura vício material do lançamento por falta de motivação.
2. Se não constatada uma clara subsunção entre os fatos imputados ao sujeito passivo
com a norma legal infringida, o auto de infração é nulo por vício material, por ferir
requisito essencial na constituição do lançamento.
Recurso de Ofício Negado.
Havendo nulidade material por falta de fundamentação, surge uma matéria de ordem
pública a ser analisada pelo CARF, que não pode "convalidar" ato de lançamento na
parte em que ele não esteve devidamente motivado.
Por ser nulidade material, a sua análise pelo CARF independe de alegação pelo
contribuinte, conforme precedente abaixo:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/09/1998 a 31/12/1998
NULIDADE POR VÍCIO MATERIAL. INTERRUPÇÃO DA DECADÊNCIA.
INOCORRÊNCIA. MATÉRIA DE ORDEM PÚBLICA.
ACOLHIMENTO DE OFÍCIO.
Em havendo a decretação da nulidade de lançamento tributário sob o fundamento de
ocorrência de nulidade calcada em vício material, não ocorre a hipótese de interrupção
da contagem do prazo decadencial de que trata o inciso II, do art. 173, do CTN, de
modo que encontra-se colhido pela decadência o lançamento feito há mais de 5 (cinco)
anos da ocorrência do fato gerador, cabendo seu acolhimento de ofício por se tratar de
matéria de Ordem Pública.
Recurso Voluntário Provido.
Nem seria preciso tratar do prejuízo sofrido pelo contribuinte, pois parece claro que,
quando não se aponta o dispositivo da Lei no 4.502/1964, não lhe é dada uma adequada
oportunidade de defesa.
Apesar de não ter pedido expressamente pela nulidade da qualificação da multa por falta
de motivação, o contribuinte chegou a alegar que a exasperação da multa para 150%
estava baseada em meras presunções e que não condizia com as suas condutas.
Talvez, se o lançamento tivesse sido devidamente fundamentado, a Impugnação e o
Recurso Voluntário poderiam ter tomado outro caminho.
Nota-se, portanto, que os Embargos de Declaração da Fazenda Nacional têm o mero fim
de rediscutir a matéria que foi julgada de forma unânime por esta turma.
Sendo assim, concluo que o Acórdão no 1401-001.502 não padece do vício de omissão
alegado pela Embargante, pelo que proponho sejam REJEITADOS os Embargos de
Declaração.
Cotejando as razões da Recorrente com as razões do despacho que rejeitou os
embargos, entendo que se trata de vício material.
Isto porque, vício formal é aquele verificado de plano, no próprio instrumento de
formalização do crédito, que diz respeito a erros quanto à caracterização do auto de infração,
relacionados a aspectos extrínsecos, como por exemplo: inexistência de data, nome da autoridade
competente, matrícula, local de lavratura do auto, assinatura do autuante, autorização para nova
lavratura de auto de infração, ou quaisquer outros erros que comprometam a forma do ato do
lançamento.
Não é o caso! In concreto, o vício diz respeito a requisito fundamental, qual seja,
sua motivação. Os requisitos fundamentais são aqueles intrínsecos ao lançamento e dizem
respeito à própria conceituação do lançamento insculpida no artigo 142 do Código Tributário
Fl. 2347
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-005.455 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.720135/2014-27

Nacional, qual seja, a valoração jurídica dos fatos tributários pela autoridade competente,
mediante a verificação da ocorrência do fato gerador da obrigação, a determinação da matéria
tributável, o cálculo do tributo e a identificação do sujeito passivo.
Por todo o exposto, CONHEÇO PARCIALMENTE do Recurso Especial e na
parte conhecida, NEGO-LHE PROVIMENTO.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Alexandre Evaristo Pinto

Declaração de Voto
Conselheira EDELI PEREIRA BESSA
Esta Conselheira acompanhou o I. Relator em suas conclusões por concordar que
o vício presente nestes autos tem natureza material, mas sem limitar as hipóteses de vício formal
àquelas mencionadas em seu voto. Há, em especial, outras circunstâncias relacionadas à
competência do agente que podem revelar mera nulidade formal, permitindo que o lançamento
seja refeito, sem alteração de seu conteúdo material, no prazo ampliado do art. 173, inciso II do
CTN.
Oportuno referir o voto da Conselheira Adriana Gomes Rêgo, condutor do
Acórdão no 9101-003.0381, que tratou com extrema abrangência a matéria:
A matéria posta à apreciação desta Câmara Superior refere-se à existência, ou não, de
vício formal no lançamento em análise, o que, em caso afirmativo, permitiria o reinício
do prazo para novo lançamento, na forma do art. 173, inciso II, do Código Tributário
Nacional– CTN (Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966).
Defende a Recorrente que não se trata de vício formal, mas de vício material,
impossibilitando que, nessa hipótese, seja efetuado novo lançamento após o transcurso
do prazo decadencial previsto no art. 173, inciso I, do CTN.
Analisa-se, primeiramente, a distinção existente entre vício formal e vício material.
Em breve síntese, tem-se que o vício formal ou instrumental se caracteriza pela violação
de normas de natureza formal, estando ligado ao desatendimento de dois dos cinco
elementos do ato administrativo: a “competência” e a “forma”. Já o vício material ou
substancial corresponde à transgressão de normas de conteúdo material, dizendo
respeito, portanto, aos três elementos restantes do ato administrativo: o “objeto”, o
“motivo” e a “finalidade”.

1 Participaram da presente sessão de julgamento os conselheiros Carlos Alberto Freitas Barreto, Adriana Gomes
Rêgo, Cristiane Silva Costa, André Mendes de Moura, Luís Flávio Neto, Rafael Vidal de Araújo, Gerson Macedo
Guerra e José Eduardo Dornelas Souza, e acompanharam a redatora pelas conclusões os Conselheiros Cristiane
Silva Costa e Luís Flávio Neto.
Fl. 2348
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-005.455 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.720135/2014-27

Haverá, por conseguinte, vício formal nos casos de incompetência da autoridade e de
inobservância do procedimento previsto em lei; ocorrerá vício material, por sua vez, nas
situações de ilegalidade do objeto, de inexistência de motivos e de desvio de finalidade.
Porém antes de se adentrar em critérios distintivos comumente debatidos na doutrina e
jurisprudência administrativa entre um tipo de nulidade e outra, é bom que se verifique
se, de fato, estar-se diante de uma efetiva nulidade, e não de uma improcedência
qualquer em relação ao mérito, porque se nem de nulidade, vista como gênero, se tratar,
por qual razão averiguar a sua espécie (nulidade formal ou material)?
Também é bom salientar que o escopo deste julgamento na CSRF se limita a determinar
apenas o tipo de nulidade, uma vez que ficou assentado pela decisão recorrida que o
auto de infração é nulo por vício formal, não recorrendo a PFN dessa situação e não
podendo o CARF agravar a situação da recorrente (por aplicação do princípio do non
reformatio in pejus).
Todavia, também é sabido que a relevância dessa determinação prende-se apenas a
implicações relacionadas à decadência: se prevalecerá a regra do art. 173, II do CTN, ou
não em relação a um novo lançamento que eventualmente se faça. Este é o fim maior
desse recurso especial: afastar a regra do art. 173, II do CTN, vez que, na ótica da
recorrente, seria uma nulidade material.
Dessa forma, se ficar afastada a hipótese de nulidade como gênero, por óbvio, a regra da
decadência que se aplicaria sobre o novo lançamento não seria a do art. 173, II do CTN,
pois esta só se aplica para o gênero nulidade e a espécie vício formal.
Caso contrário, ou seja, se ficar demonstrado que houve efetivamente uma nulidade
como gênero, daí. sim, seria necessário ainda se averiguar que tipo de nulidade seria
esta: formal ou material.
Posto isso, passa-se à análise do critério que permitirá saber se se está efetivamente
diante de uma nulidade como gênero.
Critério do prejuízo
A doutrina e a jurisprudência têm assentado que o critério de identificação de nulidade,
de uma forma geral (nulidade como gênero), passa sempre pela demonstração da
existência ou não de eventual prejuízo causado à defesa (princípio do prejuízo),
passando ao largo de se importar se a origem da nulidade é formal ou material. Assim,
se houve prejuízo à defesa e este é considerado grave, cerceando o seu direito de defesa,
o auto de infração pode ser considerado nulo, a não ser que se esteja na fase inquisitória.
Ou seja, não há nulidade sem prejuízo (pas de nullité sans grief).
É bom que se diga que embora o Acórdão recorrido tenha passado ao largo dessa
verificação do prejuízo causado, indiretamente o fez através das seguintes passagens:
A Fiscalização deveria ter juntado além dos demonstrativos do Sapli as DIPJ,
autos de infração e demais decisões que embasaram seus cálculos e,
principalmente, demonstrar adequadamente a origem das divergências
encontradas.
É certo que a recorrente buscou compreender a origem dessas glosas/diferenças
e se defender do lançamento, até porque sua defesa foi produzida por
profissionais experientes na área, o que não é privilégio de todos os
contribuintes. É certo também ser majoritária a jurisprudência do Conselho no
sentido de afastar as alegações de nulidade quanto o contribuinte demonstra
compreender as infrações tributadas.
Todavia, no presente caso, os vícios formais ultrapassam os limites do razoável
e comprometem a certeza do crédito tributário.
(...)
O que existe, repito, são insuficiências nos elementos dos demonstrativos para
determinação das exigências, anexados aos autos de infração (extratos do
Sapli), que neste caso realmente dificultam ou em alguns casos inviabilizam a
Fl. 2349
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-005.455 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.720135/2014-27

determinação da base de cálculo. O que para autoridade fiscal seria de simples
entendimento, na verdade não é, daí a insuficiência.
Na segunda passagem acima grifada, observe-se que o relator demonstra conhecimento
em relação à tese que descarta a nulidade se ficar constatado a compreensão da matéria
e assim permitir a sua defesa, sem lhe causar prejuízo. Porém, na primeira passagem
quando afirma que a defesa foi elaborada por "profissionais experientes", na verdade
deixa transparecer o fato de o contribuinte ter eventualmente compreendido a autuação.
Entretanto, na terceira passagem, identifica possível prejuízo à defesa, correlacionando
a uma eventual incerteza na base de cálculo. Ocorre que incerteza na base de cálculo é
um problema eminentemente de mérito, ligando-se à improcedência ou não do
lançamento.
Há nessas passagens, portanto, uma clara contradição na utilização do critério do
prejuízo à defesa, mesmo que o relator não tenha se referido a esse critério de forma
direta. Se por um lado, deixa a entender que o contribuinte entendeu a autuação, por
outro, aponta um prejuízo à defesa, mas o faz associando isso a um problema de
conteúdo, como ficará demonstrado mais adiante.
Nesse contexto, a primeira conclusão a que se chega é que se estaria diante de um auto
de infração que pecou, apenas, em não demonstrar adequadamente a origem das
divergências encontradas, ainda que possam ter efetivamente ocorrido essas
divergências.
Veja-se, exemplificativamente, o período-base de 2000:
[...]
No caso, deixou-se indeterminada a origem da base de cálculo final na medida em que
não haveria informações a respeito dos vários processos administrativos que afetaram o
saldo que foi questionado, havendo apenas a informação genérica a respeito de que
houve uma "fiscalização externa", o que poderia inviabilizar o direito de defesa do
contribuinte.
Como se vê, o lançamento fiscal desatendeu ao disposto no art. 9o do PAF (grifei):
Art. 9o A exigência do crédito tributário e a aplicação de penalidade isolada
serão formalizados em autos de infração ou notificações de lançamento,
distintos para cada tributo ou penalidade, os quais deverão estar instruídos com
todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova
indispensáveis à comprovação do ilícito.
Dessa forma, estamos diante da matéria relacionada à existência e à quantificação do
saldo de prejuízos fiscais que possui um determinado contribuinte. Isso porque a
quantificação do saldo em determinado período de apuração depende de eventos
ocorridos no passado que são informados pelo contribuinte, paulatinamente, em suas
declarações de imposto de renda e são refletidas em um sistema próprio de controle da
Receita Federal, denominado SAPLI.
Ou seja, o sistema trabalha com informações fornecidas pelo contribuinte, porém
eventualmente alteradas em função de autos de infração ou notificações de lançamento,
quando esses têm repercussão no saldo de prejuízos e/ou bases de cálculo negativas.
Ora, mas em casos como este, onde surge uma indeterminação em que se impede de
fornecer respostas precisas ao contribuinte a respeito da formação da base de cálculo,
flagrantemente se está colocando em xeque a própria base de cálculo, adentrou-se
indubitavelmente em questões de mérito e não de forma.
De toda sorte, analisando o recurso bem se vê que a Recorrente defende-se
adequadamente, produzindo uma defesa robusta, que levou a DRJ a cancelar parte do
lançamento e submetê-lo a recurso de ofício.
A informação que teoricamente faltava e que provocou a anulação do auto de infração
indubitavelmente foi suprida pela defesa, indicando os referidos processos em que fora
autuada, possibilitando que a DRJ produzisse um arrazoado substancial em relação à
Fl. 2350
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 15 do Acórdão n.o 9101-005.455 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.720135/2014-27

interferência desses processos na presente autuação. Ou seja, na fase em que o processo
estava na instância ao quo do CARF, não se colocou mais em dúvida que os processos
em referência eram aqueles mesmos, mas a discussão passou a ser de conteúdo, isto é, a
respeito das implicações da existência daqueles processos no que se refere a afetar ou
não a base de cálculo do tributo.
O trecho abaixo extraído do voto da DRJ dá conta do nível de detalhe e precisão que
estão sendo adotados, demonstrando que o exercício do direito de defesa e do
contraditório estão sendo exercidos plenamente:
[...]
E o debate prossegue sempre nesses mesmos termos, de forma que se percebe
claramente que o pressuposto de os processos em referência serem outros que não
aqueles indicados pela defesa, não mais é questionado durante o contraditório.
Outrossim, é verdade que em situações como esta, envolvendo glosa de prejuízos
fiscais, a jurisprudência tem, invariavelmente, empreendido diligências, para melhor
instruir o processo, e não à sua anulação, pura e simples, quer seja por vício formal,
quer seja vício material. Aliás, essa deveria ter sido a solução a ser adotada pelo
colegiado a quo, que já não se pode propor aqui, haja vista, como dito, que implicaria
uma reformatio in pejus.
Mas a verdade é que esse caminho eventual da diligência é mais um indício de que não
se está diante de uma nulidade, mas, no máximo, de improcedência.
Dessa forma, conclui-se que não houve prejuízo à defesa no caso concreto para se
afirmar que estar-se-ia diante de uma nulidade (como gênero). E sendo assim, a regra da
decadência que se aplicaria ao novo lançamento não seria a do art. 173, II do CTN, pois
esta só se aplica para o gênero for nulidade e a espécie, vício formal.
Mas ainda que se queira buscar a natureza de eventual vício no caso ora em análise, não
se consegue chegar a um vício de natureza formal, como ora se passa a demonstrar.
Da existência de três critérios para identificação da natureza do vício
A linha entre o vicio material e o vício formal muitas vezes é tênue, por isso a doutrina
e a jurisprudência têm construído alguns critérios objetivos, procurando facilitar a
identificação de uma situação ou outra. Essa distinção, como já se colocou, tem sua
razão prática de ser: alargar mais ou não a decadência a depender do tipo de nulidade
envolvida.
Por bem ilustrar essa questão, trago à colação trecho do voto do ilustre Conselheiro
Rafael Vidal, proferido em sessão recente da CSRF (Acórdão no 9101-002.976, de
6/7/2017), que tratou detalhadamente a respeito da distinção da natureza desses vícios e
abordando também os referidos critérios:
(...)
Nem sempre é tarefa fácil distinguir o vício formal do vício material, dadas as
inúmeras circunstâncias e combinações em que eles podem se apresentar.
O problema é que os requisitos de forma não são um fim em si mesmo. Eles
existem para resguardar direitos (p/ ex., o direito ao contraditório e à ampla
defesa). É a chamada instrumentalidade das formas, e isso às vezes cria linhas
muito tênues de divisa entre o aspecto formal e o aspecto substancial das
relações jurídicas.
É esse o contexto quando se afirma que não há nulidade sem prejuízo da parte.
Nesse sentido, vale trazer à baila as palavras de Leandro Paulsen:
Não há requisitos de forma que impliquem nulidade de modo automático
e objetivo. A nulidade não decorre propriamente do descumprimento do
requisito formal, mas dos seus efeitos comprometedores do direito de
defesa assegurado constitucionalmente ao contribuinte já por força do
art. 5o, LV, da Constituição Federal. Isso porque as formalidades se
Fl. 2351
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 16 do Acórdão n.o 9101-005.455 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.720135/2014-27

justificam como garantidoras da defesa do contribuinte; não são um fim,
em si mesmas, mas um instrumento para assegurar o exercício da ampla
defesa.
Alegada
eventual
irregularidade,
cabe,
à
autoridade
administrativa ou judicial verificar, pois, se tal implicou efetivo prejuízo
à defesa do contribuinte. Daí falar-se do princípio da informalidade do
processo administrativo. (PAULSEN, Leandro. Constituição e Código
Tributário à luz da doutrina e da jurisprudência. 13a ed. Porto Alegre:
Livraria do Advogado, 2011.)
A Lei no 4.717/1965 (Lei da Ação Popular), ao tratar da anulação de atos
lesivos ao patrimônio público, permite, em seu art. 2o, uma análise comparativa
entre os diferentes elementos que compõe o ato administrativo (competência,
forma, objeto, motivo e finalidade):
“Art. 2o São nulos os atos lesivos ao patrimônio das entidades
mencionadas no artigo anterior, nos casos de:
a) incompetência;
b) vício de forma;
c) ilegalidade do objeto;
d) inexistência dos motivos;
e) desvio de finalidade.
Parágrafo único. Para a conceituação dos casos de nulidade observar-
se-ão as seguintes normas:
a) a incompetência fica caracterizada quando o ato não se incluir nas
atribuições legais do agente que o praticou;
b) o vício de forma consiste na omissão ou na observância incompleta ou
irregular de formalidades indispensáveis à existência ou seriedade do
ato;
c) a ilegalidade do objeto ocorre quando o resultado do ato importa em
violação de lei, regulamento ou outro ato normativo; d) a inexistência
dos motivos se verifica quando a matéria de fato ou de direito, em que se
fundamenta o ato, é materialmente inexistente ou juridicamente
inadequada ao resultado obtido; e) o desvio de finalidade se verifica
quando o agente pratica o ato visando a fim diverso daquele previsto,
explícita ou implicitamente, na regra de competência.” (grifos
acrescidos)
Pela enumeração dos elementos que compõe o ato administrativo, já se pode
visualizar o que se distingue da forma, ou seja, o que não deve ser confundido
com a aspecto formal do ato (a competência, o objeto, o motivo e a finalidade).
No contexto do ato administrativo de lançamento, vício formal é, via de regra,
aquele verificado de plano, no próprio instrumento de formalização do crédito, e
que não está relacionado à realidade jurídica representada (declarada) por
meio deste ato.
O vício formal normalmente não diz respeito aos elementos constitutivos da
obrigação tributária, ou seja, à verificação da ocorrência do fato gerador da
obrigação, à determinação da matéria tributável, ao cálculo do montante do
tributo devido e à identificação do sujeito passivo, porque aí está a própria
essência da relação jurídico-tributária.
O vício formal a que se refere o artigo 173, II, do CTN abrange, por exemplo, a
ausência de indicação de local, data e hora da lavratura do lançamento, a falta
de assinatura do autuante, ou a falta da indicação de seu cargo ou função, ou
ainda de seu número de matrícula, todos eles configurando elementos formais
para a lavratura de auto de infração, conforme art. 10 do Decreto no
Fl. 2352
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 17 do Acórdão n.o 9101-005.455 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.720135/2014-27

70.235/1972, mas que não se confundem com a essência/ conteúdo da relação
jurídico-tributária, apresentada como resultado das atividades inerentes ao
lançamento (verificação da ocorrência do fato gerador, determinação da
matéria tributável, cálculo do montante do tributo devido, etc. CTN, art. 142).
Aliás, um erro nos elementos que identificam a essência/conteúdo da relação
jurídico-tributária até pode ser considerado como um vício formal desde que,
por exemplo, ele se apresente como resultado de uma evidente discrepância
entre o que se pensou e o que se exteriorizou pela escrita (as inexatidões
materiais devidas a lapso manifesto e os erros de escrita ou de cálculo), quando
todo o contexto do que está sendo dito aponta num determinado sentido, e um
ponto específico, desconexo do conjunto das ideias, aponta em outro, ou dá uma
informação simplesmente fora de contexto, etc.
Mas mesmo diante desse tipo de situação, vale novamente lembrar que não há
nulidade sem prejuízo da parte.
Penso que a verificação da possibilidade de refazimento (repetição) do ato de
lançamento, com o mesmo conteúdo, para fins de apenas sanear o vício
detectado, é um referencial bastante útil para se examinar a espécie do vício.
Se houver possibilidade de o lançamento ser repetido, com o mesmo conteúdo
concreto (mesmos elementos constitutivos da obrigação tributária), sem incorrer
na mesma invalidade, o vício é formal. Isso é um sinal de que o problema está
nos aspectos extrínsecos e não no núcleo da relação jurídico-tributária.
Em resumo, os critérios normalmente utilizados pela doutrina e jurisprudência para
separar um vício de outro são os seguintes:
1) Critério legal:
1.1) Critério do art. 10 do PAF;
1.2) Critério do art. 142 do CTN
2) Critério do motivo/motivação
3) Critério da inovação do lançamento
É bom que se ressalve que o critério mais genérico do prejuízo, utilizado acima para
concluir pela inexistência de vício, na verdade, permeia a aplicação de cada um deles,
norteado pelo elemento teleológico do ato administrativo (finalidade) que por sua vez se
guia também pelo princípio da instrumentalidade da forma2.
Primeiro critério
O primeiro critério, ora denominado de "critério legal", se vale de dispositivos de leis
com determinados requisitos. A grosso modo, quando houver ofensa aos ditames do art.
10 do Código de Processo Administrativo Fiscal – PAF (Decreto no 70.235, de 6 de
março de 1972), regra de natureza processual, seria vício formal; se violar os ditames do
art. 142 do CTN, norma de índole substancial, estaríamos diante de um vício material.
Dispõe o art. 10 do PAF:
Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da
verificação da falta, e conterá obrigatoriamente:
(...)
III - a descrição do fato; (...);
V - a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la
no prazo de trinta dias; (...)
Por sua vez, o art. 142 do CTN dispõe:

2 As formas não são um fim em si mesmas, funcionando como meio de garantir determinado objetivo (efetividade
do processo). (José Roberto dos Santos Bedaque Efetividade do processo e Técnica processual São Paulo: Malheiros
Editores, 2006, p.49-50.)
Fl. 2353
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 18 do Acórdão n.o 9101-005.455 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.720135/2014-27

Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o
crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento
administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação
correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo
devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da
penalidade cabível.
Segundo critério
Um segundo critério utilizado seria assemelhado ao primeiro, porém só de natureza
mais teórica. De toda sorte guardaria ainda uma certa simetria com o outro critério, se
interligando um conceito de um com o dispositivo legal previsto no outro critério (art.
10 do PAF/art. 142 do CTN). Trata-se de trazer os ensinamentos colhidos no direito
administrativo para ser aplicado no ato administrativo do lançamento, referindo-se à
distinção entre motivo e motivação.
Cabe aqui antes bem assentar esses conceitos para depois verificar se o acórdão
recorrido o utilizou de forma devida. Uma coisa é o motivo, que é o próprio fenômeno
de ocorrência do fato gerador, independentemente da motivação trazida pelo fiscal, pois
esta significa os fundamentos de fato e de direito transpostos em linguagem pela
autoridade administrativa para sustentar o lançamento.
Em apertada síntese, é um critério de distinção importado do direito administrativo e
aplicado no direito tributário comportar-se-ia da seguinte forma:
1) vício por ausência de motivo > vício material;
2) vício por ausência ou deficiência na motivação > vício formal
Ou seja, se identificado vício no primeiro elemento (motivo), tratar-se-ia de vício
material porque afetaria o núcleo da regra-matriz de incidência do tributo,
descumprindo assim também o núcleo do art. 142 do CTN; caso contrário, isto é, se o
vício estiver na ausência ou deficiência da motivação, seria de natureza formal, porque
tratar-se-ia apenas da exteriorização formal do motivo, este existente.
Havendo então uma mácula na forma em que foi exteriorizado o motivo através de sua
motivação, tratar-se-ia de um vício formal, ligando-se por consequência indiretamente
ao não atendimento também dos requisitos do art. 10 do PAF. Caso essa mácula afete
direta ou indiretamente os elementos constitutivos da obrigação tributária: fato gerador,
base de cálculo, sujeição passiva etc, tratar-se-ia de vício de natureza material.
Terceiro critério
O Acórdão já referido, da CSRF, da lavra do ilustre Conselheiro Rafael Vidal, também
faz menção a um terceiro critério que seria como um teste de reforço aos dois
primeiros. Tratar-se-ia de verificar em tese se no refazimento do novo lançamento
haveria a possibilidade de inovação ou não do mesmo:
Penso que a verificação da possibilidade de refazimento (repetição) do ato de
lançamento, com o mesmo conteúdo, para fins de apenas sanear o vício
detectado, é um referencial bastante útil para se examinar a espécie do vício.
Se houver possibilidade de o lançamento ser repetido, com o mesmo conteúdo
concreto (mesmos elementos constitutivos da obrigação tributária), sem incorrer
na mesma invalidade, o vício é formal. Isso é um sinal de que o problema está
nos aspectos extrínsecos e não no núcleo da relação jurídico-tributária.
Há uma decisão da Câmara Superior de Recursos Fiscais, o Acórdão no 9101-
00.955, que explicita bem esse aspecto:
Acórdão no 9101-00.955
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2000
NULIDADE DO LANÇAMENTO. VÍCIO MATERIAL. A verificação da
ocorrência do fato gerador da obrigação, a determinação da matéria tributável,
Fl. 2354
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 19 do Acórdão n.o 9101-005.455 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.720135/2014-27

o cálculo do montante do tributo devido e a identificação do sujeito passivo,
definidos no art. 142 do Código Tributário Nacional — CTN, por serem
elementos fundamentais, intrínsecos, do lançamento, sem cuja delimitação
precisa não se pode admitir a existência da obrigação tributária em concreto,
antecedem e são preparatórios à formalização do crédito tributário, a qual se dá
no momento seguinte, mediante a lavratura do auto de infração, seguida da
notificação ao sujeito passivo, quando, ai sim, deverão estar presentes os seus
requisitos formais, extrínsecos, como, por exemplo, a assinatura do autuante,
com a indicação de seu cargo ou função e o número de matricula; a assinatura
do chefe do órgão expedidor ou de outro servidor autorizado, com a indicação
de seu cargo ou função e o número de matrícula.
[...]
Ocorre, no entanto, que o primeiro critério (legal), a depender do vício, não se mostra
exaustivo, pois se não se confirmar a subsunção a seus elementos, ainda não se conclui
peremptoriamente que não se trata de vício formal.
Da mesma forma, o segundo critério (motivo/motivação) também apresenta dificuldades
de aplicação, porque a descrição da motivação (motivos de fato e de direito), por ser a
exteriorização do motivo (da ocorrência do fato gerador), faz com que uma coisa se
confunda com a outra, levando o intérprete a vacilar, sem perceber essa correlação
intrínseca.
Aliás, esse problema da indeterminação e confusão que pode ocorrer na aplicação do
segundo critério foi bem divisada pelo Conselheiro Rafael Vidal naquele voto aqui já
referido quando enfrentou uma preliminar de conhecimento do recurso especial, nos
seguintes termos:
É que problemas relativos à motivação podem ser examinados sob dois tipos de
abordagem: um deles consiste em examinar se a Fiscalização se desincumbiu do
ônus de comprovar a ocorrência do fato gerador (aspecto material); o outro é
entender que problemas na motivação (descrição do motivo) afrontariam
disposições legais que regulam a feitura do lançamento (aspecto formal).
Em face da indeterminação semântica, assenta-se aqui a premissa que o segundo critério
(motivo/motivação) não é um bom caminho para diferenciar vício de natureza formal do
vício de natureza material.
Daí a necessidade de se fazer o seu desdobramento da seguinte forma , conforme já
colocado:
- 1) vício no motivo - > vício material;
- 2) vício relevante prescrito em lei na motivação, não afetando fato gerador -> vício
formal (art. 10 do PAF);
- 3) vício relevante na motivação (afetando o fato gerador) -> vício no motivo -> vício
material. (art. 142 do CTN)
- 4) vício na motivação irrelevante ato convalidado (não há nulidade) seja pelo art. 603
do o PAF ou pelo critério de ausência de prejuízo à defesa (princípio da
instrumentalidade das formas).
O critério de distinção então deixa de ser o par (motivo/motivação), para ser (motivação
relevante que afeta ou não o fato gerador). Bem se vê o esforço de tradução do mesmo
para se chegar, apenas indiretamente, na mesma conclusão que pode se chegar pelo
outro caminho: critérios legais.

3 Art. 60. As irregularidades, incorreções e omissões diferentes das referidas no artigo anterior não importarão em
nulidade e serão sanadas quando resultarem em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver dado
causa, ou quando não influírem na solução do litígio.
Fl. 2355
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 20 do Acórdão n.o 9101-005.455 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.720135/2014-27

Ou seja, esse critério do motivo/motivação cria um grau teórico maior de abstração,
talvez desnecessário e complicador, para depois se assentar, ao fim e ao cabo, nos art.
10 do PAF (Vício formal) e 142 do CTN (Vício Material).
Daí porque o critério legal (art. 10 do PAF/art. 142 do CTN), é mais objetivo e simples
de usar.
Alinhavadas essas premissas iniciais, passa-se a averiguar o caso concreto, a partir dos
critérios adotados pela decisão recorrida.
O acórdão recorrido adotou a linha de raciocínio que se reflete na utilização tanto do
primeiro critério (art. 10 do PAF/art. 142 do CTN) quanto o do segundo
(motivo/motivação), com uma certa prevalência do segundo sobre o primeiro, na
medida em que se baseou fortemente no posicionamento manifestado pelos ilustres
doutrinadores Marcos Vinicius Neder e Maria Tereza Martinez.
Eis abaixo o trecho o voto condutor:
(...)
O limite entre o vicio formal e o vício material é tênue. No presente caso os
lançamentos foram motivados, a infração foi adequadamente identificada, há
descrição dos fatos e demonstrativo da determinação da exigência, porém este
último insuficiente, o que caracteriza o vício formal.
Quanto a caracterização de vicio material, transcrevo o posicionamento
manifestado pelo Marcos Neder e Maria Tereza Martinez na obra Processo
Administrativo Fiscal Comentado, 3a. Edição (2010), pag. 206/207:
"A Descrição do Fato Descrição é ato ou efeito de descrever. Descrever é
contar, pormenorizadamente, o fato. Por meio da descrição, relevamse os
motivos fático e legal que levaram à autuação, estabelecendo a conexão entre os
meios de prova coletados e/ou produzidos e a conclusão chegada pela
autoridade fiscal. Seu objetivo é convencer o julgador da plausibilidade legal da
autuação, demonstrando a relação entre a matéria constatada no auto com a
hipótese descrita na norma jurídica.
Os enunciados que atendem aos requisitos "III" (descrição dos fatos) e "IV"
(disposição legal infringida) do artigo 10 do Decreto n° 70.235/72 formam a
motivação do lançamento, que nada mais é que a descrição dos motivos que
desencadeiam o surgimento da obrigação tributária em concreto, tornando
possível identificar os sujeitos e quantificar o crédito tributário. Assim, a
motivação elaborada pelo auditor é requisito de natureza formal do
lançamento, enquanto a existência de motivo fático e legal vincula-se ao
conteúdo do ato.
A indicação da disposição legal infringida é elemento essencial à lavratura do
auto de infração, porém, a jurisprudência administrativa tem admitido que
eventuais incorreções no enquadramento legal no auto de infração podem ser
superadas quando descritos com precisão quais os fatos que deram margem à
tipificação legal e à autuação.
Por outro lado, a errônea compreensão dos fatos ocorridos ou do direito
aplicável pelo auditor é vício que dificilmente poderá ser sanado no curso do
processo, pois incide no motivo do ato.
Não é vício formal na descrição, mas no próprio conteúdo do ato. Não adianta a
repetição do lançamento pela autoridade com a finalidade de aproveitamento do
ato anterior pela sua convalidação. pois remanesce na nova norma individual e
concreta introduzida a mesma anomalia. A correção só poderá ser empreendida
por meio da invalidação do lançamento original e a formalização de nova
exigência fiscal, se ainda dentro do prazo decadencial.
(...)
Fl. 2356
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 21 do Acórdão n.o 9101-005.455 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.720135/2014-27

Ressalte-se que a lei traz a descrição dos fatos como elemento obrigatório do
auto de infração, e, se constar de termo avulso (v.g., folha de continuação do
auto de infração), devese fazer referência expressa desse fato no auto de
infração. A ausência de correlação entre as duas peças pode levar à alegação de
não conhecimento dos motivos da autuação pelo contribuinte e à nulidade do
lançamento.
No presente caso não há que se falar em "errônea compreensão dos fatos
ocorridos ou do direito aplicável pelo auditor", também não se trata de vício na
motivação do ato, muito menos há falta de correlação do termo de descrição dos
fatos com os demonstrativos de determinação da exigência. Portanto, à luz da
legislação, jurisprudência e doutrina, não há que se falar em vício material. O
que existe, repito, são insuficiências nos elementos dos demonstrativos para
determinação das exigências, anexados aos autos de infração (extratos do
Sapli), que neste caso realmente dificultam ou em alguns casos inviabilizam a
determinação da base de cálculo. O que para autoridade fiscal seria de simples
entendimento, na verdade não é, daí a insuficiência.
Porém, assim concluiu o relator:
Frise-se que, tal qual manifestou o ilustre conselheiro Carlos Pelá, compartilho
do entendimento de que a ausência ou insuficiência na descrição dos fatos é
vício material, pois, fere o núcleo da regra matriz de incidência, implicando em
descumprimento do disposto no art. 142 do CTN.
Mas repito, não é essa a situação versada nos autos, cuja descrição da infração
tributada compensação indevida de prejuízos fiscais no IRPJ e bases negativas
de períodos anteriores da CSLL está adequada. Logo, não há que se falar em
vício material.
Assim, tem-se que a decisão recorrida, pelo primeiro critério (art. 10 do PAF/ art. 142
do CTN), na prática, disse que a matéria tributável não foi afetada porque a descrição
dos fatos relacionados à matéria tributada (art. 142 do CTN) foi adequada, não havendo
vício material, mas houve apenas falha na determinação da exigência (art. 10, inciso V
do PAF Vício formal):
Eis abaixo trecho do recorrido que deixa claro esse aspecto:
Todavia, a meu m ver, é patente o vício formal, em razão da inobservância do
artigo 10, inciso V, do Decreto 70.235 de 1972, que dispõe:
Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no
local da verificação da falta, e conterá obrigatoriamente;
V - a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou
impugná-la no prazo de trinta dias; (...)
Ora, a toda evidência os demonstrativos dos sistemas da Receita Federal de
controle de prejuízos fiscais e bases negativas da CSLL, tomados como parte
integrante do auto de infração, não possuem notas explicativas suficiente
adequadas para esclarecer a origem dos valores.
(...) (grifos do original)
Porém, como já se colocou retro, a análise da conformidade ao art. 142 do CTN deve
ser uma análise de conteúdo e não de forma, motivo pelo qual se discorda desse
entendimento.
Já pelo segundo critério (motivo/motivação), em resumo, a decisão disse que não há
problemas no motivo4 (fato gerador compensação de saldo de prejuízos insuficientes):
No presente caso não há que se falar em "errônea compreensão dos fatos
ocorridos ou do direito aplicável pelo auditor", também não se trata de vício na

4 Na verdade, o relator utiliza-se da terminologia motivo para se referir à motivação, à luz da doutrina que cita. Isso
porque no parágrafo seguinte ele aponta erro em parte da motivação.
Fl. 2357
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 22 do Acórdão n.o 9101-005.455 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.720135/2014-27

motivação do ato, muito menos há falta de correlação do termo de descrição dos
fatos com os demonstrativos de determinação da exigência. Portanto, à luz da
legislação, jurisprudência e doutrina, não há que se falar em vício material.
(...)
Mas, apesar disso, afirma que a situação poderia ensejar a inviabilização na
determinação da base de cálculo:
O que existe, repito, são insuficiências nos elementos dos demonstrativos para
determinação das exigências, anexados aos autos de infração (extratos do
Sapli), que neste caso realmente dificultam ou em alguns casos inviabilizam a
determinação da base de cálculo. O que para autoridade fiscal seria de simples
entendimento, na verdade não é, daí a insuficiência. (destacou-se)
Assim, parece haver uma certa contrariedade de fundamentos na decisão recorrida,
motivo pelo qual não acompanho o relator.
Feitas essas considerações, no que diz respeito ao lançamento propriamente dito, no que
se refere especificamente ao IRPJ, aplicável também à CSLL (efls. 39 a 46) , tem-se
que, sob o ponto de vista meramente formal, de fato possui todos os requisitos previstos
no art. 10 do PAF (I - a qualificação do autuado; II - o local, a data e a hora da
lavratura; III - a descrição do fato; IV - a disposição legal infringida e a penalidade
aplicável; V - a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la
no prazo de trinta dias; VI - a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou
função e o número de matrícula).
Assim, não há dúvida, pelo critério 1, que a descrição de fato e a determinação da
exigência estão presentes no auto de infração sob o ponto de vista formal do art. 10 do
PAF.
Também não se vislumbra qualquer problema no procedimento, outro elemento que a
doutrina e jurisprudência consideram como parte da forma do lançamento, que
implicaria também em vício de natureza formal.
Nesse contexto, é improcedente a conclusão chegada pela decisão recorrida de que não
foram observados os requisitos previstos no art. 10 do Decreto 70.235/72.
Diferentemente do alegado, a "determinação da exigência" (certa ou errada) consta do
lançamento conforme tela extraída abaixo: "O sujeito passivo fica intimado a recolher
ou impugnar, no prazo de 30 (trinta) dias, (...) o débito (...) acima discriminado (...)”.
[...]
Portanto, não se trata mesmo de vício formal a irregularidade nele observada pela
decisão recorrida.
Sob o enfoque do art. 142 do CTN, temse que o lançamento (auto de infração)
aparentemente contempla todas as exigências ali listadas: verificar a ocorrência do fato
gerador da obrigação correspondente; determinar a matéria tributável; calcular o
montante do tributo devido; identificar o sujeito passivo; e, sendo caso, propor a
aplicação da penalidade cabível. (destacou-se)
Ocorre que a verificação quanto ao cumprimento dos critérios de que trata esse artigo
142 do CTN deve recair sobre uma análise do conteúdo do lançamento e não da forma.
Por conseguinte, se o que se analisa é o conteúdo, chega-se à conclusão que eventual
vício que pode advir de uma indeterminação de base de cálculo só poderá ser de
natureza material.
Tanto é assim que, na parte dispositiva, o relator do acórdão recorrido deixa isso
transparecer:
Por fim, registro que cabe à unidade de origem promover a repetição dos autos,
sanando as falhas ora apontadas, no prazo de 5 anos contados da definitividade
desta decisão. Outrossim, na formalização de novo lançamento de oficio, a
autoridade administrativa deverá também observar eventuais decisões que se
Fl. 2358
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 23 do Acórdão n.o 9101-005.455 - CSRF/1a Turma
Processo no 19515.720135/2014-27

tornaram ou vierem a se tornar definitivas após a lavratura dos autos de
infração originais, bem como escoimar eventuais erros na determinação da
base de cálculo dos autos ora anulado .
Conclusão
Diante do exposto, voto no sentido: 1) Negar provimento ao recurso de oficio; 2)
Quanto ao recurso voluntário, sejam os autos de infração declarados
parcialmente nulos, por vício formal, cabendo à unidade de origem realizar
novo lançamento dessa parte com observância do art. 173 inciso II do CTN.
Portanto, chega-se à conclusão pelo primeiro critério, tanto o do art. 10 do PAF quanto
pelo art. 142 do CTN, que se está mesmo diante de um vício de natureza material.
Por conseguinte, não se tratando, no caso, de vício formal,— como entendeu a decisão
recorrida, não é possível o reinício do prazo para novo lançamento na forma do art. 173,
inciso II, do CTN.
Do exposto, voto por conhecer do recurso especial do sujeito passivo para dar-lhe
provimento.
Nestes autos, à semelhança do que constatado no referido precedente, houve vício
no conteúdo da determinação da exigência. Como bem demonstrado pelo I. Relator, há vício
relevante na motivação, porque o fundamento do acórdão recorrido é a inexistência de qualquer
motivo consignado no Termo de Verificação Fiscal para qualificação da penalidade. Ou seja, não
se trata de falha na descrição, no lançamento, de motivo já provado, mas sim a constatação de
que o motivo está ausente, com patente prejuízo à defesa que, aliás, sequer alegou a invalidade
do lançamento, por possivelmente não distinguir a acusação que lhe teria sido feita. Em tais
circunstâncias, o saneamento do vício demandaria a integração, ao lançamento, de fatos e
argumentos ausentes até então na acusação, evidência de vício material, que afronta o art. 142 do
CTN, aqui especificamente no ponto em que demanda a exposição do cabimento da penalidade
aplicada.
Em tais circunstâncias, é pertinente atribuir a este julgado ementa semelhante à do
precedente no 9101-002.976:
LANÇAMENTO CANCELADO. VÍCIO MATERIAL. VÍCIO FORMAL.
ASPECTOS QUE ULTRAPASSAM O ÂMBITO DO VÍCIO FORMAL.
Vício formal é, via de regra, aquele verificado de plano no próprio instrumento
de formalização do crédito, e que não está relacionado à realidade representada
(declarada) por meio do ato administrativo de lançamento. Espécie de vício que
normalmente não diz respeito aos elementos constitutivos da obrigação
tributária, ou seja, ao fato gerador, à base de cálculo, ao sujeito passivo, etc. Se
o problema que ensejou o cancelamento da majoração da penalidade está
situado na própria essência da relação sancionatória, na ausência de motivo para
o gravame, não há como reconhecer a ocorrência de vício de natureza
meramente formal.
Estas as razões, portanto, para NEGAR PROVIMENTO ao recurso especial da
PGFN.
(documento assinado digitalmente)
EDELI PEREIRA BESSA

Fl. 2359
DF CARF MF
Documento nato-digital