Tribunal: CARF
Processo: 13819.903577/2009-49
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JORGE LIMA ABUD
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-09-21
Data de publicação: 2021-10-22

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Data do fato gerador: 31/10/2004
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE FRETES. TRANSFERÊNCIA DE INSUMOS E PRODUTOS ACABADOS.
O direito creditório foi afastado, em razão da falta de apresentação dos arquivos eletrônicos de acordo com o layout específico do Livro Registro de Entrada/Saída (LRES) e da falta de vinculação da Nota Fiscal de Venda ao conhecimento de transporte;
CRÉDITO. SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS.
O direito ao crédito não foi reconhecido, em razão da descrição genérica dos serviços nas Notas Fiscais.

Inteiro teor:
S3-C 3T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13819.903577/2009-49
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3302-011.833 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
21 de setembro de 2021
Recorrente
FORD MOTOR COMPANY BRASIL LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Data do fato gerador: 31/10/2004
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE FRETES.
TRANSFERÊNCIA DE INSUMOS E PRODUTOS ACABADOS.
O direito creditório foi afastado, em razão da falta de apresentação dos
arquivos eletrônicos de acordo com o “layout” específico do Livro Registro de
Entrada/Saída (LRES) e da falta de vinculação da Nota Fiscal de Venda ao
conhecimento de transporte;
CRÉDITO. SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS.
O direito ao crédito não foi reconhecido, em razão da descrição genérica dos
serviços nas Notas Fiscais.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso, nos termos do voto do relator.

(assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho - Presidente

(assinado digitalmente)
Jorge Lima Abud - Relator

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Jorge Lima Abud, Walker
Araujo, Larissa Nunes Girard, Jose Renato Pereira de Deus, Paulo Regis Venter (suplente
convocado), Raphael Madeira Abad, Denise Madalena Green, Gilson Macedo Rosenburg Filho
(Presidente). Ausente o conselheiro Vinicius Guimaraes, substituído pelo conselheiro Paulo
Regis Venter.
Relatório
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13819.903577/2009-49
Fl. 735
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3302-011.833 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13819.903577/2009-49

Aproveita-se o Relatório do Acórdão de Manifestação de Inconformidade.
Trata-se
da
Declaração
de
Compensação
Eletrônica
(DCOMP)
n°
04151.52948.201006.1.3.04-6983, relativa a crédito de Pagamento Indevido e/ou a
Maior (PGIM) de Pis/Pasep (cód. 8109), do PA 31/10/2004, no valor originário na data
da transmissão de R$ 122.860,18, recolhido em 12/11/2004, mediante DARF no valor
original de R$ 122.860,18.
Conforme Despacho Decisório Eletrônico (DDE) o direito creditório não foi
reconhecido com o fundamento de que o pagamento apontado foi integralmente alocado
a débito confessado em DCTF, não restando crédito disponível para compensação.
A contribuinte foi cientificada do Despacho Decisório Eletrônico (DDE), por via postal,
em 28/04/2009. Em 27/05/2009 a interessada apresentou manifestação de
inconformidade, acompanhada de documentos.
Após alegar a tempestividade da defesa e requerer a suspensão da exigibilidade dos
débitos cuja compensação não foi homologada, alega, em síntese, ter incorrido em erro
no preenchimento das declarações (DACON - doc. 02 e DCTF - doc. 03), tendo
procedido a retificação do DACON para computar créditos antes não aproveitados a
título de Serviços Utilizados como Insumo e de Fretes Pagos nas Operações de Venda.
Entende que a ausência da DCTF retificadora não tem o condão de inviabilizar o direito
ao crédito que julga existente.
Diz que, em decorrência da legislação nova e confusa, bem como das inúmeras
obrigações principais e acessórias a que está sujeita, não estava se beneficiando dos
créditos citados.
Destaca, como exemplo da dificuldade para o cumprimento "do sem número" de
obrigações impostas às empresas do setor automotivo, o fato de que recolhia a
contribuição sob dois códigos: (não cumulativo) e (cumulativo).
Diz que, como não conseguia identificar a forma de declarar os dois recolhimentos no
DACON (doc. 02), declarava apenas os recolhimentos efetuados sob o código não
cumulativo.
Esclarece que, ao constatar o equívoco, promoveu a revisão e a correção da apuração da
contribuição, consoante planilha anexa (doc. 04), de forma a aproveitar os créditos cuja
origem se encontra nas notas fiscais acostadas à defesa (doc. 05), apresentadas por
amostragem diante da enorme quantidade de documentos, bem como apresentou o
DACON retificador (doc. 06), passando a compensar os valores recolhidos a maior.
Detalha os recolhimentos feitos no período, sob dois códigos distintos de arrecadação
(não cumulativo e cumulativo), suas vinculações às declarações apresentadas, bem
como os saldos resultantes dos pagamentos tidos por indevidos, consoante demonstrado
na planilha apresentada (doc. 04).
Julga que, ao ser demonstrada a existência do crédito, o débito compensado está extinto,
nos termos do art. 156, II, do Código Tributário Nacional - CTN.
Ao final, requer perícia a fim de comprovar que deixou de aproveitar créditos na
apuração da contribuição, com a indicação dos quesitos e do seu perito.
Consta dos autos ofício da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN)
comunicando a existência do Protesto Judicial n° 2009.61.14.003740-1, em tramitação
na 2a Vara Federal de São Bernardo do Campo/SP, proposto pela contribuinte com o
objetivo de interromper o prazo prescricional de alguns créditos alvos de Declaração de
Compensação (39 DCOMP), em cuja ação não há contraditório, nada demandando
daquela PGFN.
Fl. 736
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 3302-011.833 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13819.903577/2009-49

Encaminhados os autos para julgamento, decidiu-se pela sua conversão em diligência,
conforme Resolução da 3a Turma da DRJ/CPS, de 21/11/2011, por se entender que a
interessada iniciou a prova do direito creditório que afirma possuir, à vista das notas
fiscais trazidas por amostragem (diante da grande quantidade de documentos) e das
informações no DACON original e retificador, requerendo-se a seguinte análise fiscal:
“VOTO
(...)
Desse modo, e a fim de assegurar o exercício do direito à ampla defesa e garantir a
instância de julgamento, voto pela conversão do julgamento em diligência, para que a
autoridade administrativa diligencie no sentido de verificar, intimando, se for o caso, a
contribuinte à apresentação dos documentos para tanto, se os valores que constam no
Dacon retificador têm suporte documental, avaliando se os dispêndios com serviços
correspondem a insumos geradores de créditos da não cumulatividade, bem como
atestando se os valores dos fretes contratados correspondem a transporte vinculado à
operação de venda cujo ônus foi suportado pela interessada, aferindo, assim, a validade
e a dimensão do direito de crédito utilizado na DCOMP destes autos.
Ao _final elaborar relatório circunstanciado sobre o resultado da diligência, dela
cientificando a interessada e abrindo-lhe novo prazo de trinta dias para que possa aditar
sua manifestação, se for de seu interesse. ”
Em atendimento, foi elaborada a Informação Fiscal abaixo, em resumo:
“...
Com_fito de avaliar o disposto no parágrafo anterior, intimou-se a requerente, por meio
do Termo de Intimação Fiscal n° 674 de 01/11/2012, cuja cópia encontra-se anexa ao
presente processo. Na referida intimação foi solicitado a requerente o que segue:
Apresentar em arquivos digitais as notas fiscais de serviço abrangidas no conceito de
insumos utilizados na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda
que deram origem aos créditos de COFINS e PIS apresentados nas DACONs dos
seguintes períodos de apuração: 05/04, 07/04, 10/04, 12/04, 05/05, 11/05, 12/05, 01/06,
02/06, 03/06, 04/06, 06/06, 07/06 e 08/06.
Apresentar em arquivos digitais os conhecimentos de transportes referentes aos fretes
pagos nas operações de venda que deram origem aos créditos de COFINS e PIS
apresentados nas DACONs dos seguintes períodos de apuração: 05/04, 07/04, 10/04,
12/04, 05/05, 11/05, 12/05, 01/06, 02/06, 03/06, 04/06, 06/06, 07/06 e 08/06.
Apresentar os arquivos digitais da contabilidade e do relacionamento entre as contas da
contabilidade e os tributos federais, referentes aos anos-calendário de 2004, 2005 e
2006.
Em 21 de agosto de 2012 a requerente protocolizou documento solicitando dilação do
prazo para o dia 11/09/2012. Em 13 de setembro de 2012, a contribuinte protocolizou
documento apresentado o que segue:
"Encaminho em DVD-R os arquivos que contém a relação analítica de notas fiscais de
aquisição de serviços e fretes para os períodos de: mai/julho/outubro de 2004,
maio/novembro/dezembro de /2005 e janeiro/fevereiro/março/abril/junho/julho/agosto
de 2006.
Ademais, no arquivo "RESUMO_FISCALIZAÇÃO" apresentamos sumário dos
créditos descontados (pasta Resumo) e as respectivas notas fiscais objeto de apropriação
dos créditos sobre serviços (Pasta 1.1 a 1.3).
Encaminhamos no que tange à frete, arquivos em formato txt, contendo a relação
analítica das notas fiscais de aquisições, que serviram de base para desconto de créditos
das contribuições, com os respectivos valores de crédito gerados por nota fiscal."
Tendo em vista o porte da empresa e a vultosa quantidade de documentos fiscais, fez-se
necessária a reintimação da requerente, para que entregasse em meio digital arquivos
Fl. 737
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3302-011.833 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13819.903577/2009-49

em layout especifico, os quais possibilitassem a confirmação dos valores declarados
como origem dos créditos a descontar a partir de confronto com os valores declarados
nos DACONs e verificação da adequação dos itens utilizados como crédito com a
legislação vigente, e que servisse de parâmetro para posterior seleção por amostragem
de documentos fiscais e confronto com os documentos de suporte. Assim, com base no
disposto na Instrução Normativa n° 86, de 22 de outubro de 2001, mais especificamente
em seu art. 3°, § 2°, expediu-se nova intimação, solicitando que a requerente entregasse
em meio digital e em layout especifico, conforme minuciosamente detalhado nos anexos
1 e 2 do Termo de Intimação Fiscal n° 78 de 31 de janeiro de 2013, as informações
relativas ao PIS e COFINS dos anos-calendário de 2004, 2005 e 2006. A referida
intimação e os respectivos anexos encontram-se vinculados ao presente processo.
Art. 3—Incumbe ao Coordenador-Geral de Fiscalização, mediante Ato Declaratório
Executivo (ADE), estabelecer a forma de apresentação. documentação de
acompanhamento e especificações técnicas dos arquivos digitais e sistemas de que trata
o art. 2°.
(...)
§ 2—A critério da autoridade requisitante. os arquivos digitais poderão ser recebidos em
forma diferente da estabelecida pelo Coordenador- Geral de Fiscalização. inclusive em
decorrência de exigência de outros órgãos públicos.
(...)
A requerente, consoante documentos em anexo ao presente processo, solicitou
sucessivas prorrogações de prazo para a entrega da documentação solicitada, sendo os
últimos arquivos digitais apresentados em 23/07/2013.
Dá análise da documentação apresentada, constatou-se que os arquivos entregues no
layout solicitado estavam incompletos, deixando a requerente de preencher informações
chaves para confirmação dos créditos de PIS e COFINS informados nos DACONs
retificadores, relativos aos Serviços Utilizados como Insumos e Despesas de
Armazenagem de Mercadoria e Frete na Operação de Venda.
Dentre as informações não apresentadas e fundamentais para avaliação das retificações
dos DACONs pode-se citar a falta, quase que completa, do preenchimento do campo
CFOP e o não preenchimento do campo relativo ao número do registro correspondente
ao frete vinculado a nota fiscal, consoante demonstra-se abaixo:
...
Também, constatou-se que a totalidade dos registros apresentados nos arquivos digitais
referem-se a rubrica do DACON relativa a "Bens Utilizados como Insumos", ou seja,
nenhum registro faz, referência à rubrica "Serviços Utilizados como Insumos" ou
"Despesas de Armazenagem de Mercadoria e Frete na Operação de Venda", conforme
demonstrado nas planilhas acima.
O conceito jurídico de serviço utilizado com insumo está formalizado em atos legais
que compõem a legislação tributária e têm efeito vinculante para os agentes públicos
que compõem a Administração Tributária Federal, entende-se com serviço utilizado
como insumo aqueles diretamente aplicados ou consumidos na fabricação ou produção
de bens destinados à venda ou utilizados na prestação de serviços, dito isso, fica
evidente a necessidade de verificação se a origem dos créditos utilizados como insumos
de serviços utilizados como insumos correspondem ao conceito de insumo disposto pela
legislação tributária, fato esse impossível de ser evidenciado pela observação dos
documentos entregues pela requerente em resposta a primeira intimação, pois esses não
trazem informações relativas ao código fiscal de operações e prestações (CFOP), código
do serviço, conforme cadastro adotado pela empresa, ou descrição do serviço, não
.fornecendo, portanto, nenhum parâmetro para verificação da adequação com a
legislação tributária ou seleção por amostragem para verificação com a documentação
de suporte.
Fl. 738
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3302-011.833 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13819.903577/2009-49

Como já mencionado anteriormente, o fato descrito anteriormente levou a reintimação
da requerente, solicitando a requerente que entregasse as informações relativas ao PIS e
COFINS em layout que permitisse o cotejamento das informações com a legislação
tributária de aplicação. Todavia, os arquivos foram entregues incompletos e
demonstram apenas operações relacionadas a rubrica "Bens Utilizados como Insumos".
Relativamente aos créditos com origem em fretes nas operações de venda, sua
verificação passa pela análise da vinculação entre o conhecimento de transporte e a nota
fiscal de venda. Dessa forma, não é possível determinar o montante dos créditos gerados
a partir de fretes nas operações de venda com base na documentação entregue pela
requerente, uma vez que nenhum dos documentos digitais entregues pela requerente
demonstram a referida vinculação.
Abaixo demonstra-se tabela com os períodos designados para diligência, valores
constantes das DACONs originais e retificadoras relativos as rubricas "Serviços
Utilizados como Insumos" e "Despesas de Armazenagem de Mercadoria e Frete na
Operação de Venda" e valores confirmados pelos documentos digitais:
(...)
É o que nos cumpre informar, colocamo-nos a disposição para quaisquer
esclarecimentos que.forem necessários. "(destaques acrescidos)
Cientificada dessa Informação Fiscal, a contribuinte apresentou petições buscando
atender os termos das intimações emitidas quando da diligência fiscal. Seguiram-se,
ainda, duas outras petições da interessada. A juntada eletrônica dessas petições nos
autos foi aceita pela então Relatora, ressalvando-se no e-processo que estava reservada
ao julgamento a sua admissibilidade e análise.
Em análise dos autos para julgamento, aquela Relatora decidiu, mais uma vez, pela sua
conversão em diligência, mediante a Resolução da 16a Turma da DRJ/RPO, de
27/04/2015, assim fundamentada:
“VOTO
Conforme relatado, a diligência fiscal concluiu, em síntese, pela impossibilidade de
verificar a procedência dos créditos com base nos arquivos e documentos apresentados
pela contribuinte durante aquele procedimento.
Cientificada do resultado dos trabalhos fiscais, a contribuinte apresentou petição
requerendo novo prazo de trinta dias para a apresentação dos arquivos tal como
solicitados nas intimações fiscais. Os autos foram, então, remetidos para apreciação
desta Turma de Julgamento, e, antes de sua distribuição para análise, e dentro daquele
prazo de trinta dias solicitado, a contribuinte apresentou nova petição informando a
finalização dos arquivos, e que tais estariam consignados em CD anexo. Dias depois
apresentou petição noticiando a entrega de CD gravado em formato diverso, bem como
cópia de recibo de entrega de arquivos digitais.
De plano, observe-se que não constam quaisquer arquivos eletrônicos anexados a essas
petições nestes autos. Por outro lado, como nelas existem elementos que indiquem sua
formalização física em unidade da RFB, é necessário esclarecer se tais arquivos foram
efetivamente entregues e constam naquela unidade.
No que tange as petições apresentadas após a ciência da Informação Fiscal, nota-se que
consistem, na realidade, em tentativa da contribuinte de atender as informações
solicitadas na diligência, viabilizando a análise dos créditos em litígio nestes autos.
Nesse contexto, e a fim de assegurar o exercício do direito à ampla defesa e garantir a
instância de julgamento, voto pela conversão do julgamento em nova diligência, para
que a autoridade administrativa:
verifique a recepção dos arquivos eletrônicos mencionados pela contribuinte nas
petições juntadas após a ciência da informação fiscal;
localizados os arquivos mencionados nas petições, proceda à sua análise, considerando-
se ainda as informações prestadas pela interessada naquela petição aqui formalizada em
Fl. 739
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 6 do Acórdão n.o 3302-011.833 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13819.903577/2009-49

(...), para verificar se os valores que constam no Dacon retificador têm suporte
documental, avaliando se os dispêndios com serviços correspondem a insumos
geradores de créditos da não cumulatividade, bem como atestando se os valores dos
fretes contratados correspondem a transporte vinculado à operação de venda cujo ônus
foi suportado pela interessada, aferindo, assim, a validade e a dimensão do direito de
crédito utilizado na DCOMP destes autos;
intime a contribuinte a apresentar outros documentos que se fizerem necessários, se for
o caso;
ao final elaborar relatório circunstanciado sobre o resultado da diligência, dela
cientificando a interessada e abrindo-lhe novo prazo de trinta dias para que possa aditar
sua manifestação, se for de seu interesse.
Após, retornem-se os autos para prosseguimento. ” (destaques acrescidos)
Enviado à autoridade preparadora, o processo retornou para julgamento apenas com a
seguinte informação no despacho de encaminhamento:
“DESPA CHO DE ENCAMINHAMENTO
Por questão de economia processual, os documentos emitidos nesta fase, tanto nosso
como a resposta do contribuinte, estão acostados no processo n° 13819.903588/2009-
29, inclusive os arquivos dos CDs a nos encaminhados. Resoluções n° 14-3.349 a 3.389,
3.391 a 3.398 e 3.400 -16a Turma da DRJ/RPO.
DATA DE EMISSÃO : 14/07/2016”
A então Relatora da Resolução da 16a Turma da DRJ/RPO assim se pronunciou a
respeito do despacho de encaminhamento supra, mediante despacho de 05/08/2016,
agora da 14a Turma da DRJ/RPO, dirigido à Delegada da Delegacia da Receita Federal
do Brasil de Julgamento de Ribeirão Preto/SP:
“Senhora Delegada,
Trata-se de Declaração de Compensação - DCOMP não homologada após procedimento
de auditoria eletrônica.
Os autos foram enviados à DRF de origem para realização de diligência, nos termos da
Resolução de Turma a eles anexada.
Sem prestar quaisquer esclarecimentos adicionais, a DRF de origem devolveu-os para
apreciação desta DRJ mediante despacho do e-processo nos seguintes termos:
Por questão de economia processual, os documentos emitidos nesta fase, tanto nosso
como a resposta do contribuinte, estão acostados no processo n° 13819.903588/2009-
29, inclusive os arquivos dos CDs a nos encaminhados Resoluções n° 14-3.349 a 3.389,
3.391 a 3.398 e 3.400 -16a Turma da DRJ/RPO.
O processo n° 13819.903588/2009-29 foi devolvido à DRF de origem para
cumprimento da diligência que nele antes fora requisitada.
Em _face do exposto, proponho que os presentes autos sejam também devolvidos à
DRF de origem para cumprimento da diligência aqui solicitada.
Solicita-se ainda à DRF jurisdicionante que ao final dos trabalhos proceda-se à
anexação das informações apuradas no procedimento em cada processo, nos termos da
legislação processual vigente, sem prejuízo de juntada ou apensação caso se verifique
que os elementos do direito de crédito e do processo assim permitam. ”
Enviado à autoridade preparadora, o processo retornou para julgamento com a
Informação Fiscal DRF/SBC/SEORT, abaixo transcrita:
(...)
RELATÓRIO:
Fl. 740
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3302-011.833 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13819.903577/2009-49

Tratam os autos de declarações de compensação apresentadas com base em supostos
créditos de PIS e COFINS dos períodos de apuração listados na Tabela 1. Neste
documento, tratar-se-á especificamente o Processo n° 13819.903577/2009-49.
(...)
ANÁLISE:
A primeira demanda a ser cumprida é verificar se os arquivos eletrônicos mencionados
pela parte interessada na petição apresentada em abril de 2015 foram efetivamente
recebidos.
A resposta é afirmativa. Os arquivos relacionados no Recibo de Entrega de Arquivos
Digitais (READ) de Código de Identificação Geral do(s) Arquivo(s) n° c30 72933-
f8e6312c-37f8e81d-9033b4ba foram recebidos nesta unidade da RFB.
Os dados foram tratados nos sistemas da RFB1. Os arquivos são os seguintes:
(...)
Destaque-se:
Causa estranheza a diferença2 de quantidade total de documentos fiscais geradores de
créditos da COFINS e de documentos fiscais geradores de créditos do PIS. Ademais, a
diferença não se restringiu à quantidade de documentos fiscais. Ocorreram também
divergências de valor significativas, que serão tratadas mais à frente (Vide item 23.3).
A enorme quantidade de documentos fiscais inviabiliza a conferência dos documentos
fiscais em sua totalidade, sendo necessária a seleção de uma amostra representativa para
cada período de apuração.
A segunda demanda é “verificar se os valores que constam no DACON retificador tem
suporte documental, avaliando se os dispêndios com serviços correspondem a insumos
geradores de créditos da não cumulatividade, bem como atestando se os valores dos
fretes contratados correspondem à operação de venda cujo ônus foi suportado pela
interessada, aferindo, assim, a validade e a dimensão do direito de crédito utilizado na
DCOMP destes autos ”.
As hipóteses de desconto de crédito do PIS/Pasep e da COFINS não- cumulativos
encontram-se previstas, com igual teor3, respectivamente no art. 3° da Lei n°
10.637/2002 e no art. 3°da Lei n° 10.833, de 2003, a saber:
(...)
Crédito pleiteado referente a “fretes pagos nas operações de venda”:
Como mencionado na Informação Fiscal citada no item 8, a verificação dos créditos
oriundos das operações de venda passa pela análise da vinculação entre o conhecimento
de transporte e a nota fiscal de venda. O campo “Número do Registro correspondente ao
frete”, do layout específico solicitado no Termo de Intimação Fiscal n° 078/2013 (fls.
...), não foi preenchido em nenhum dos arquivos relacionados no item 11.
Assim, apesar de ser uma hipótese prevista no inciso IX do art. 3° da Lei n°
10.833/2003, não épossível determinar o montante dos créditos gerados a partir de fretes
nas operações de venda, pois a requerente não demonstrou a vinculação entre
conhecimentos de transporte e notas fiscais de venda.
Crédito pleiteado referente a “serviços utilizados como insumo na produção”:
O termo “insumo”, para fins de geração de direito a créditos a serem descontados
PIS/Pasep e da Cofins devida na sistemática de apuração não cumulativa, não pode ser
interpretado como todo e qualquer bem e/ou serviço que gera despesa necessária para a
atividade da empresa, mas, sim, tão somente, como aqueles, adquiridos de pessoa
jurídica, que efetivamente sejam aplicados ou consumidos na produção de bens
destinados à venda ou na prestação do serviço da atividade fim.
No caso em pauta, a requerente pretende comprovar “serviços utilizados como insumo”,
que no DACON seriam computados nos seguintes campos:
Fl. 741
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 3302-011.833 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13819.903577/2009-49

DACON
Ano-Calendário 2004:
Linha
03
da
Ficha
04
(PIS/PASEP) e Linha 03 da Ficha 06 (COFINS)
DACON
Ano-Calendário 2005:
Linha
03
da
Ficha
06
(PIS/PASEP) e Linha 03 da Ficha 12 (COFINS)
DACON Ano-Calendário 2006: Linha 03 da Ficha 6-A (PIS/PASEP) e Linha 03 da
Ficha 16-A (COFINS)
Tratadas as informações citadas no item 12, foi selecionada uma amostra significativa
de documentos fiscais de cada período de apuração, que supostamente comprovaria
despesas de serviços utilizados como insumo na produção.
O critério adotado para composição das amostras foi o valor da operação, pois uma
pequena quantidade de documentos fiscais corresponde à maior parte do crédito
pleiteado. O percentual do crédito pleiteado abarcado pelas amostras foi o seguinte:
(...)
A requerente foi intimada, através do TERMO DE INTIMAÇAO DRF/SBC/SEORT n°
1329/2017 (fls....), ciência em 29/11/2017, a apresentar os documentos fiscais
selecionados, tendo sido concedido o prazo inicial de 20 (vinte) dias para resposta. A
requerente solicitou, em 19/12/2017, prorrogação de prazo, que foi concedida. Findo o
prazo adicional, em alguns processos houve novo pedido de prorrogação (na última
semana de janeiro de 2018) que foi deferido, mas a requerente foi informada de que não
haveria novas prorrogações de prazo.
Algumas considerações importantes antes de iniciar a análise dos documentos fiscais
propriamente ditos:
Documentos não apresentados:
Diversos documentos fiscais não foram apresentados.
Documentos ilegíveis:
A requerente apresentou os documentos na forma digital (isto é, documentos
digitalizados), pautando-se para tanto no que dispõe a Lei n° 12.682, de 09 de julho de
2012, que dispõe sobre a elaboração e o arquivamento de documentos em meios
eletromagnéticos. Destaque-se, no entanto, o que estabelece o caput do Art. 3° e no Art.
6° da referida lei:
“Art. 3° O processo de digitalização deverá ser realizado de forma a manter a
integridade, a autenticidade e, se necessário, a confidencialidade do documento digital,
com o emprego de certificado digital emitido no âmbito da Infraestrutura de Chaves
Públicas Brasileira - ICP - Brasil.
[...]
Art. 6° Os registros públicos originais, ainda que digitalizados, deverão ser preservados
de acordo com o disposto na legislação pertinente. ”
Contudo, vários documentos apresentados pela parte interessada não observaram o
disposto no art. 3°, senão, vejamos:
(...)
Divergências de valor:
Outros documentos foram informados com divergências consideráveis de valor. Um
exemplo é o Documento Fiscal Mod. 01 N° 000149 emitido pelo CNPJ n°
03.534.795/0002-97 tendo como participante a pessoa jurídica de CNPJ n°
03.470.727/0002-01.
No arquivo “Rfederal_cofjul04 OK.txt” a empresa informa que o valor do documento
seria R$ 82.918,89, sendo esta a base de cálculo da COFINS, que geraria um crédito de
COFINS de R$ 6.301,84.
Fl. 742
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 3302-011.833 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13819.903577/2009-49

No entanto, no arquivo “Rfederal_pisjul04 OK.txt ”, o mesmo documento é informado
com o valor de R$ 183,10 (valor da Base de Cálculo do PIS), gerando um crédito de PIS
no valor de R$ 3,02. Note-se a diferença considerável entre os dois valores.
Apresentado o documento fiscal, verificou-se que o valor correto é R$ 183,10 (Videfl.
419 do Processo n° 13819.903585/2009-95).
Emissão diferente do Período de Apuração (P.A.):
O mesmo documento fiscal citado no item 23.3 apresenta outra divergência: trata-se de
uma operação que estaria gerando crédito no período de apuração Julho/2004, mas a
emissão ocorreu em junho/2004.
Documentos, fiscais referentes a compras:
Alguns documentos fiscais são referentes a aquisição de materiais, sendo incorreto o
enquadramento nos campos citados no item 18 deste relatório (“Serviços utilizados
como insumos”). É o caso, por exemplo, do documento fiscal juntado à fl. 287 do
Processo n° 13819.903582/2009-51:
(...)
Quanto aos demais documentos fiscais, foram analisadas “ipsis litteris” as informações
neles constantes, em especial os registros constantes no campo “Descrição ”.
De todas as descrições analisadas, somente três tipos de serviço poderiam, à primeira
vista, ser enquadrados no inciso II do Art. 3° das Leis n° 10.637/2002 e 10.833/2003, a
saber:
Serviço de logística interna
Serviço de transporte
Serviço de manutenção
Faz-se necessária uma análise detalhada de cada um destes casos para confirmar a
possibilidade de considerá-los como crédito de PIS/Pasep e COFINS.
26.1 Documentos, fiscais referentes a Serviço de Logística Interna:
Uma parte considerável dos documentos fiscais apresentados traz no campo “descrição”
o registro genérico de “Logística Interna”. A COSIT recentemente se manifestou sobre
a matéria e editou a Solução de Consulta n° 434, de 17 de janeiro de 2017, cuja ementa
segue transcrita:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
EMENTA: CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. SERVIÇO DE LOGÍSTICA.
IMPOSSIBILIDADE. ARMAZENAGEM DE MERCADORIAS E FRETE NA
OPERAÇÃO
DE
VENDA
CONTIDOS
NO
SERVIÇO
DE
LOGÍSTICA.
POSSIBILIDADE. TRANSPORTE DE MERCADORIAS PELOS CORREIOS.
POSSIBILIDADE.
Os valores pagos por serviço global de logística (que abrange diversos serviços, tais
como armazenamento, inspeção de mercadorias, controle de estoque, embalagem,
classificação, procedimentos para importação e exportação, transporte e distribuição,
devolução, processamento de dados, etc) não permitem a apuração de créditos da
Contribuição para o PIS/Pasep, por falta de previsão legal.
Contudo, o fato de o pagamento pelos diversos serviços englobados no serviço de
logística estar inserido na execução de um contrato global não inviabiliza a apuração de
créditos em relação àqueles serviços contemplados na legislação da Contribuição para o
PIS/Pasep, desde que os valores relativos a cada serviço estejam expressamente
discriminados e sejam razoáveis e proporcionais ante as cláusulas contratuais e as
operações efetivamente praticadas.
[...]
DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei n° 10.833, de 2003, arts. 3 o. inciso IX, e 15, inciso II.
Fl. 743
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 3302-011.833 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13819.903577/2009-49

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
EMENTA: CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. SERVIÇO DE LOGÍSTICA.
IMPOSSIBILIDADE. ARMAZENAGEM DE MERCADORIAS E FRETE NA
OPERAÇÃO
DE
VENDA
CONTIDOS
NO
SERVIÇO
DE
LOGÍSTICA.
POSSIBILIDADE. TRANSPORTE DE MERCADORIAS PELOS CORREIOS.
POSSIBILIDADE.
Os valores pagos por serviço global de logística (que abrange diversos serviços, tais
como armazenamento, inspeção de mercadorias, controle de estoque, embalagem,
classificação, procedimentos para importação e exportação, transporte e distribuição,
devolução, processamento de dados, etc) não permitem a apuração de créditos da
Cofins, por falta de previsão legal.
Contudo, o fato de o pagamento pelos diversos serviços englobados no serviço de
logística estar inserido na execução de um contrato global não inviabiliza a apuração de
créditos em relação àqueles serviços contemplados na legislação da Cofins, desde que
os valores relativos a cada serviço estejam expressamente discriminados e sejam
razoáveis e proporcionais ante as cláusulas contratuais e as operações efetivamente
praticadas.
[...]
DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei n° 10.833, de 2003, arts. 3°, inciso IX. ”
[grifou-se]
M) caso em pauta, a descrição genérica inviabiliza a apuração de créditos em relação
àqueles serviços contemplados na legislação do PIS/Pasep e da COFINS. Não podem,
portanto, ser enquadrados nos campos do DACON citados no item 19, por. falta de
previsão legal.
Documentos_ fiscais relativos a “Serviço de transporte”:
Tal como no caso da logística interna, os documentos.fiscais referentes a serviço de
transporte trazem registros genéricos, tais como “Serviço de transporte conforme
relação de despachos ”, “Serviço de transporte conforme requisição ” e “Serviço de
transporte estritamente municipal”.
Impossível verificar se foram efetivamente utilizados na produção de bens destinados à
venda e/ou na prestação do serviço da atividade fim. Também não podem, portanto, ser
enquadrados nos campos do DACON citados no item 19, por falta de previsão legal.
Documentos, fiscais relativos a “Manutenção ”:
Quantos aos serviços de manutenção, a primeira observação é que na maior parte dos
documentos fiscais encontra-se registrado em conjunto com outros serviços que não se
enquadram no conceito de serviço utilizado como insumo (inciso II do Art. 3° da Lei n°
10.833/2003), como por exemplo:
“PRESTAÇÃO
DE
SERVIÇOS
DE
CONSERTO,
RESTAURAÇÃO,
MANUTENÇÃO E CONSERVAÇÃO, PRESTADOS NA FÁBRICA DE TAUBATÉ”
“LOCAÇÃO DE PATIO EXTERNO P/ ARMAZENAGEM DE CAMINHÕES 0KM
EM
ÁREA
DE
33420M2
COM
ILUMINAÇÃO,
INFRA-ESTRUTURA,
SEGURANÇA E MANUTENÇÃO DO PÁTIO - SEGURO DE UNIDADES
ARMAZENADAS, EM PÁTIO ExTERNO PARA CAMINHÃO”
Assim, tal como no caso do serviço de “Logística interna”, tem-se aqui a
impossibilidade de verificar os valores dispendidos com manutenção que foram
efetivamente utilizados na produção de bens destinados à venda e/ou na prestação do
serviço da atividade fim. Também não podem, portanto, ser enquadrados nos campos do
DACON citados no item 19, por falta de previsão legal.
CONCLUSÃO:
Fl. 744
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 3302-011.833 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13819.903577/2009-49

De todo exposto conclui-se que os documentos apresentados e as informações prestadas
são insuficientes para comprovar os créditos pleiteados nas DCOMP listadas na Tabela
1, de PIS/COFINS não-cumulativos, apurados nos DACON retificadores dos
respectivos períodos de apuração relativos a serviços utilizados como insumos e a fretes
pagos na operação de venda cujo ônus foi suportado pela interessada.
Segue anexo a esta Informação Fiscal, e dela é parte inseparável, relatório completo
com a análise dos documentos fiscais apresentados, referentes a todos os processos
listados na Tabela 1, organizado por período de apuração.
Fica a requerente ciente do teor desta Informação Fiscal, bem como da possibilidade de
apresentar suas alegações, caso haja interesse, no prazo de até
(trinta) dias após a ciência. Em seguida, o processo seguirá para o órgão julgador.
(destaques acrescidos)
A contribuinte tomou ciência da Informação Fiscal acima em 14/03/2018, conforme
Termo de Ciência por Abertura de Mensagem no e-processo. Em 12/04/2018 a
interessada apresentou aditamento à manifestação de inconformidade, acompanhado de
documentos, em oposição ao resultado da Informação Fiscal supra.
Após breve resumo dos fatos, afirma causar estranheza a afirmação da DRF/SBC no que
tange "a diferença de quantidade total de documentos fiscais geradores de créditos da
COFINS e de documentos fiscais geradores de créditos do PIS", tendo em vista o seu
conhecimento de que a alíquota da COFINS não cumulativa (7,6%) é muito superior à
alíquota do PIS não cumulativo (1,65%), razão pela qual, dependendo do valor da
mercadoria, o crédito gerado para a COFINS é significativo, sendo inexpressivo para o
PIS, de modo que só foi aproveitado o crédito da COFINS (doc. 01). Julga, assim, restar
esclarecida a primeira (e improcedente) ressalva fiscal.
Quanto à segunda ressalva fiscal, salienta que "a enorme quantidade de documentos
fiscais" é compreensível, por se tratar de indústria automobilística, fato que entende ter
provocado uma enorme má vontade por parte da fiscalização encarregada da diligência,
que resolveu se ater às notas fiscais de maior valor, conforme consta do item 21 da
Informação Fiscal.
Julga ser inverídica a conclusão do Auditor Fiscal de que "uma pequena quantidade de
documentos fiscais corresponde à maior parte do crédito pleiteado", pois "a maior parte
do crédito pleiteado decorre de frete, distribuído em 234.913 Notas Fiscais, enquanto
que as Notas Fiscais de Serviço selecionadas por amostragem, com base no maior valor
da operação, representam pequena parte do crédito pleiteado distribuído em 11.678
Notas Fiscais" (doc. 02).
E que, não obstante ter sido alertada desse fato, a fiscalização resolveu dar andamento à
diligência de acordo com o critério mencionado, com a consequente incorreção do seu
resultado e em flagrante prejuízo à interessada.
No que tange ao "crédito pleiteado referente a 'fretes pagos nas operações de- venda'",
reitera que a fiscalização não quis verificar as notas fiscais, porque o valor de cada
operação não é muito expressivo, limitando-se à análise do "layout específico" dos
arquivos eletrônicos solicitados e entregmes pela interessada, chegando à errada
conclusão de que “...não é possível determinar o montante dos créditos gerados a partir
de fretes nas operações de venda, pois a requerente não demonstrou a vinculação entre
conhecimentos de transporte e notas fiscais de vendai”
Pretende demonstrar, por meio de amostras em anexo (doc. 03), que no conhecimento
de transporte consta o nome da transportadora e o número do chassi dos veículos,
informações que também constam da Nota Fiscal de Venda, sendo perfeitamente
possível o vínculo entre o conhecimento de transporte e a nota fiscal de venda.
Conclui, contrariamente ao que sustenta a fiscalização, ser possível a determinação do
montante dos créditos relativos a frete nas operações de venda, devendo ser reconhecido
e aproveitado para a interessada.
Fl. 745
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 12 do Acórdão n.o 3302-011.833 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13819.903577/2009-49

Com relação ao "crédito pleiteado referente a 'serviços utilizados como insumo na
produção'", destaca que no item 23.3 da Informação Fiscal tomou-se como exemplo o
documento fiscal Mod. 1, n° 000149, emitido pelo CNPJ n° 03.534.795/0002-97, para a
fiscalização
afirmar
que
"documentos
foram
informados
com
divergências
consideráveis de valor", pois em um dos arquivos teria sido apontado como valor do
citado documento fiscal a quantia de R$ 82.918,89 (sendo essa a base de cálculo da
COFINS) e no outro arquivo teria sido apontado o valor de R$ 183,10 (tomado como
base de cálculo do PIS).
Acusa equivocada a conclusão fiscal, pois, conforme cópias em anexo, tratam-se de
documentos fiscais distintos, emitidos por fornecedores distintos e CNPJ diferentes
(doc. 04).
Com relação à conclusão exposta no item 23.5 da Informação Fiscal, de que há
documentos fiscais referentes a aquisição de materiais e não de serviços, não sendo
possível o enquadramento como créditos sob a rubrica serviços utilizados como
insumos, a contribuinte ressalta:
No entanto, considerando-se que as Leis n°'s 10637/2002 e 10833/2003permitem o
aproveitamento de créditos de PIS e da COFINS em relação a bens utilizados como
insumo na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda,
independentemente do equivocado enquadramento como “créditos relativos a serviços
utilizados como insumos ”, a peticionária faz jus a esses créditos por, repete-se, se tratar
de créditos relativos a produtos utilizados como insumos. (destaques do original)
Passando aos itens da Informação Fiscal 26.1 "Documentos fiscais referentes a Serviço
de Logística Interna"; 26.2 "Documentos fiscais relativos a 'Serviço de transporte'" e
26.3 "Documentos fiscais relativos a 'Manutenção'", nos quais a fiscalização sustenta
que os documentos fiscais trazem registros genéricos no campo "descrição", razão pela
qual não se pode apurar se esses serviços, de fato, caracterizam insumos utilizados na
produção de bens a ensejar apuração de créditos, a contribuinte acusa que, a partir da
análise das notas fiscais (doc. 05), verifica-se tratar de serviços, tais como
parqueamento, patiamento, armazenagem e movimentação de veículos, transporte de
unidades, movimentação de unidades, todos imprescindíveis ao processo produtivo da
interessada, razão pela qual não há como se afastar o direito ao crédito.
Nesse sentido, destaca a recente decisão proferida pela Colenda Primeira Seção do
Egrégio Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do Recurso Especial n° 1.221.170,
ocorrido em 22/02/2018, em que se definiu, em sede de recurso repetitivo, que as
empresas podem considerar insumo tudo o que for essencial para o “exercício
estatutário da atividade econômica”, sendo declaradas ilegais as Instruções Normativas
SRF n° 247/2002 e n° 404/2004, porque restringiam o conceito de insumo, violando o
princípio da não cumulatividade.
Ressalta, também, o acórdão n° 9303006.110, proferido, em 12/12/2017, pela Câmara
Superior de Recursos Fiscais, no julgamento de Recurso Especial interposto pelo
contribuinte, que reconheceu o direito ao crédito de PIS e da COFINS relativo a frete na
transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma empresa, tendo em
vista a sua essencialidade à atividade da empresa.
E requer a aplicação de tal entendimento aos serviços de logística interna, de transporte
e de manutenção contratados pela peticionária e objeto dos documentos fiscais
analisados na diligência, pois indiscutivelmente são imprescindíveis ao regular
desenvolvimento das suas atividades industriais.
Encerra concluindo que, diante de todas as inconsistências apontadas na Informação
Fiscal, seja determinada à DRF/SBC efetuar as devidas correções, a fim de que possa
ser concluído o julgamento de todos os processos administrativos relacionados ao tema,
que aguardam solução desde 2009.

Fl. 746
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 13 do Acórdão n.o 3302-011.833 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13819.903577/2009-49

Em 16 de agosto de 2018, através do Acórdão n° 14-87.413, a 11a Turma da
Delegacia Regional de Julgamento em Ribeirão Preto/SP, por unanimidade de votos, julgou
IMPROCEDENTE a manifestação de inconformidade, para NÃO RECONHECER o direito
creditório objeto do litígio.
A empresa foi intimada do Acórdão de Impugnação, por via eletrônica, em 13
de novembro de 2018, às e-folhas 718.
A empresa ingressou com Recurso Voluntário, em 07 de dezembro de 2018, e-
folhas 720, de e-folhas 721 à 732.
Foi alegado no Recurso Voluntário:
 Do Crédito decorrente de Frete;
 Do Crédito decorrente de Serviços contratados pela Recorrente;
 Do Crédito decorrente de Materiais Adquiridos pela Recorrente.

- Do Pedido
Por todo o exposto, espera-se que o presente recurso seja recebido, julgado e
provido, a fim de que seja reconhecido o direito da Recorrente aos créditos pleiteados e
aproveitados.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Jorge Lima Abud
Da admissibilidade.
Por conter matéria desta E. Turma da 3a Seção do Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais e presentes os requisitos de admissibilidade, conheço do Recurso Voluntário
interposto pelo contribuinte.
A empresa foi intimada do Acórdão de Impugnação, por via eletrônica, em 13
de novembro de 2018, às e-folhas 718.
A empresa ingressou com Recurso Voluntário, em 07 de dezembro de 2018, e-
folhas 720.
O Recurso Voluntário é tempestivo.
Da Controvérsia.
 Do Crédito decorrente de Frete;
 Do Crédito decorrente de Serviços contratados pela Recorrente;
 Do Crédito decorrente de Materiais Adquiridos pela Recorrente.
Passa-se à análise.

Fl. 747
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 14 do Acórdão n.o 3302-011.833 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13819.903577/2009-49

Trata-se de Declaração de Compensação do PIS relativo ao período de
apuração outubro de 2004, onde se alega recolhimento a maior pela Recorrente, no valor original
de R$ 122.860,18.
De acordo com o Despacho Decisório, a compensação não foi homologada, ao
seguinte fundamento: “a partir das características do DARF discriminado no PER/DCOMP
acima-identificado, foram localizados um ou mais pagamentos, abaixo relacionados, mas
integralmente utilizados para quitação de débitos do contribuinte, não restando crédito disponível
para compensação dos débitos informados no PER/DCOMP”.
A Recorrente alega que tal fato decorre de erro cometido pela Recorrente, que,
ao detectar as incorreções cometidas na apuração do tributo, no período de maio de 2004 a
dezembro de 2006, qual seja, o não aproveitamento de créditos expressamente autorizados pela
legislação, efetuou a retificação do DACON - Demonstrativo de Apuração de Contribuições
Sociais, mas deixou de promover a retificação da DCTF.
Por consequência, a Delegacia da Receita Federal do Brasil em São Bernardo
do Campo não homologou a compensação, sob o argumento de que o DARF descrito na
Declaração de Compensação já se encontra alocado para a quitação de outro débito da
Recorrente.
A partir do ingresso do Manifestação de Inconformidade, a DRJ/Ribeirão Preto
(SP) julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade.
De acordo com voto proferido, o direito creditório pleiteado não foi
reconhecido aos seguintes fundamentos:
1. com relação ao crédito referente aos fretes contratados pela Recorrente
o direito creditório foi afastado, em razão da falta de apresentação dos
arquivos eletrônicos de acordo com o “layout” específico do Livro
Registro de Entrada/Saída (LRES) e da falta de vinculação da Nota
Fiscal de Venda ao conhecimento de transporte;
2. quanto ao crédito decorrente de serviços contratados pela Recorrente, o
direito ao crédito não foi reconhecido, em razão da descrição genérica
dos serviços nas Notas Fiscais;
3. com relação ao crédito relativo aos materiais adquiridos e utilizados
como insumos, o direito creditório não foi reconhecido, em razão da
falta de comprovação de que tais créditos não foram incluídos na
rubrica correta do DACON e não foram aproveitados em duplicidade.

- Do Crédito decorrente de Frete.
É alegado às folhas 08 do Recurso Voluntário:
Conforme acima mencionado, no que tange ao “crédito pleiteado referente a ‘fretes
pagos nas operações de venda’”, durante a diligência, os Auditores- Fiscais não
quiseram verificar as Notas Fiscais de Venda e os conhecimentos de transporte
apresentados pela Recorrente e limitaram-se à análise do “layout específico” dos
arquivos eletrônicos solicitados e entregues.
Fl. 748
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 15 do Acórdão n.o 3302-011.833 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13819.903577/2009-49

Como consequência, o direito creditório não foi reconhecido, em razão da suposta falta
de comprovação de que se trata de frete nas operações de venda, devido à não
vinculação das Notas Fiscais de Venda aos conhecimentos de transporte nos arquivos
eletrônicos.
No entanto, conforme demonstram os documentos apresentados pela Recorrente, no
conhecimento de transporte consta o nome da transportadora e o número do chassi do
caminhão, informações que também constam da Nota Fiscal de Venda, estando,
portanto, demonstrado o vínculo entre o conhecimento de transporte e a nota fiscal
de venda, e sendo, consequentemente, possível a verificação e determinação do
montante dos créditos relativos a frete nas operações de venda.
Diante disso, caracteriza flagrante afronta ao princípio da verdade material da ampla
defesa, o não reconhecimento do direito creditório devido à não apresentação das
informações no “layout” específico determinado pela autoridade administrativa.
Pretende a contribuinte, para certificar a legitimidade dos créditos alegados, de
que os fretes realmente correspondem a operações de venda nas quais tenha sido suportado pelo
vendedor, que a autoridade competente compare, para cada conhecimento de transporte, o nome
da transportadora e o número do chassi de cada veículo transportado, com as informações
constantes das notas fiscais de venda (uma para cada veículo vendido). E, note- se, são milhares
de conhecimentos de transporte e de notas fiscais de venda.
Em síntese, as Declarações de Compensação foram consideradas “não
homologadas” porque os valores pleiteados encontravam-se alocados na quitação de débitos
confessados em DCTF.
Segundo a requerente, apesar de ter retificado a apuração nos Demonstrativos
de Apuração das Contribuições Sociais (DACON) reduzindo débitos de PIS e COFINS, não
houve retificação da DCTF (equívoco da própria requerente). Contudo, afirma ter direito a
créditos decorrentes de serviços utilizados como insumo em seu processo produtivo e a créditos
referentes aos fretes pagos nas operações de venda, conforme autorização do Art. 3° da Lei n°
10.833/2003.
A Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Campinas / SP
(DRJ/CPS), através da Resolução n° 3.305 - 3a Turma da DRJ/CPS, de 21/11/2011 (fls. 115/118),
que converteu o julgamento em diligência para que esta delegacia verificasse se os valores
constantes no DACON retificador têm suporte documental, “avaliando se os dispêndios com
serviços correspondem a insumos geradores da não cumulatividade, bem como atestando se os
valores dos fretes contratados correspondem a transporte vinculado à operação de venda cujo
ônus foi suportado pela interessada, aferindo, assim, a validade e a dimensão do direito de
crédito utilizado nas DCOMP”.
A requerente foi inicialmente intimada a apresentar em arquivos digitais as
notas fiscais de serviço abrangidas no conceito de insumos utilizados na produção ou fabricação
de bens ou produtos destinados à venda, bem como os conhecimentos de transporte referentes
aos fretes pagos nas operações de venda, que deram origem aos créditos de COFINS e PIS nos
respectivos períodos de apuração. Foi intimada a apresentar também os arquivos digitais da
contabilidade e do relacionamento entre as contas da contabilidade e os tributos federais
referentes aos anos- calendário 2004 a 2006.
A intimação foi atendida em setembro de 2012.
Como mencionado na Informação Fiscal citada no item 8, a verificação dos
créditos oriundos das operações de venda passa pela análise da vinculação entre o conhecimento
de transporte e a nota fiscal de venda. O campo “Número do Registro correspondente ao frete”,
Fl. 749
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3302-011.833 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13819.903577/2009-49

do layout específico solicitado no Termo de Intimação Fiscal n° 078/2013 (fls. 132/145), não foi
preenchido em nenhum dos arquivos relacionados no item 11.
A fiscalização entendeu que apesar de ser uma hipótese prevista no inciso IX
do art. 3° da Lei n° 10.833/2003, não é possível determinar o montante dos créditos gerados a
partir de fretes nas operações de venda, pois a requerente não demonstrou a vinculação
entre conhecimentos de transporte e notas fiscais de venda.
Eis a justificativa fiscal para o indeferimento do crédito relativo ao frete:
Crédito pleiteado referente a “fretes pagos nas operações de venda”:
Como mencionado na Informação Fiscal citada no item 8, a verificação dos créditos
oriundos das operações de venda passa pela análise da vinculação entre o conhecimento
de transporte e a nota fiscal de venda. O campo “Número do Registro correspondente ao
frete”, do layout específico solicitado no Termo de Intimação Fiscal n° 078/2013 (fls.
145/158), não foi preenchido em nenhum dos arquivos relacionados no item 11.
Assim, apesar de ser uma hipótese prevista no inciso IX do art. 3° da Lei n°
10.833/2003, não é possível determinar o montante dos créditos gerados a partir de
fretes nas operações de venda, pois a requerente não demonstrou a vinculação entre
conhecimentos de transporte e notas fiscais de venda. (destaques acrescidos)
A fundamentação apontada na Informação Fiscal:
O campo ‘Número do Registro correspondente ao frete’, do layout específico solicitado
no Termo de Intimação Fiscal n° 078/2013 (fls. ...), não foi preenchido em nenhum dos
arquivos relacionados no item 11.
Ao invés de atender ao quanto solicitado pela fiscalização, a contribuinte traz
em sua defesa, por amostragem, conhecimentos de transporte e notas fiscais pretendendo que o
Auditor Fiscal faça o vínculo entre referidos documentos.
Portanto, improcede a alegação.

- Do Crédito decorrente de Serviços contratados pela Recorrente.
É alegado às folhas 09 e 10 do Recurso Voluntário:
Segundo o acórdão recorrido, não é possível o reconhecimento do direito ao crédito
resultante de serviços contratados pela Recorrente, em razão da descrição genérica dos
serviços nas respectivas Notas Fiscais, o que “impossibilita a identificação e subsunção
do serviço ao conceito de insumo”. /
Entretanto, conforme acima mencionado, em flagrante afronta ao princípio da verdade
material e da ampla defesa, foram consideradas apenas as Notas Fiscais e não foram
levados em conta os demais documentos apresentados pela Recorrente, que demonstram
a natureza dos serviços contratados e a sua imprescindibilidade para o regular
desenvolvimento das suas atividades.
É inegável a essencialidade de serviços tais como parqueamento, patiamento,
armazenagem e movimentação de veículos, transporte de unidades, movimentação de
unidades, a uma indústria automobilística.
No caso em pauta, a requerente pretende comprovar “serviços utilizados como
insumo”, que no DACON seriam computados nos seguintes campos:
 DACON Ano-Calendário 2004: Linha 03 da Ficha 04 (PIS/PASEP) e
Linha 03 da Ficha 06 (COFINS)
Fl. 750
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3302-011.833 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13819.903577/2009-49

 DACON Ano-Calendário 2005: Linha 03 da Ficha 06 (PIS/PASEP) e
Linha 03 da Ficha 12 (COFINS)
 DACON Ano-Calendário 2006: Linha 03 da Ficha 6-A (PIS/PASEP) e
Linha 03 da Ficha 16-A (COFINS)
Tratadas as informações citadas no item 12, foi selecionada uma amostra
significativa de documentos fiscais de cada período de apuração, que supostamente comprovaria
despesas de serviços utilizados como insumo na produção.
A requerente foi intimada, através do TERMO DE INTIMAÇÃO
DRF/SBC/SEORT n° 1329/2017 (fls. 235/236), ciência em 29/11/2017,a apresentar os
documentos fiscais selecionados, tendo sido concedido o prazo inicial de 20 (vinte) dias para
resposta. A requerente solicitou, em 19/12/2017, prorrogação de prazo, que foi concedida. Findo
o prazo adicional, em alguns processos houve novo pedido de prorrogação (na última semana de
janeiro de 2018) que foi deferido, mas a requerente foi informada de que não haveria novas
prorrogações de prazo.
A requerente apresentou os documentos na forma digital (isto é, documentos
digitalizados), pautando-se para tanto no que dispõe a Lei n° 12.682, de 09 de julho de 2012, que
dispõe sobre a elaboração e o arquivamento de documentos em meios eletromagnéticos.
Destaque-se, no entanto, o que estabelece o caput do Art. 3° e no Art. 6° da referida lei:
“Art. 3° O processo de digitalização deverá ser realizado de forma a manter a
integridade, a autenticidade e, se necessário, a confidencialidade do documento
digital, com o emprego de certificado digital emitido no âmbito da Infraestrutura de
Chaves Públicas Brasileira - ICP - Brasil.
[...]
Art. 6° Os registros públicos originais, ainda que digitalizados, deverão ser
preservados de acordo com o disposto na legislação pertinente. ”
Contudo, vários documentos apresentados pela parte interessada não
observaram o disposto no art. 3°.
Outros documentos foram informados com divergências consideráveis de
valor. Um exemplo é o Documento Fiscal Mod. 01 N° 000149 emitido pelo CNPJ n°
03.534.795/0002-97 tendo como participante a pessoa jurídica de CNPJ n° 03.470.727/0002-01.
No arquivo “Rfederal_cofjul04 OK.txt’ a empresa informa que o valor do
documento seria R$ 82.918,89, sendo esta a base de cálculo da COFINS, que geraria um crédito
de COFINS de R$ 6.301,84.
No entanto, no arquivo “Rfederal__pisjul04 OK.txt’, o mesmo documento é
informado com o valor de R$ 183,10 (valor da Base de Cálculo do PIS), gerando um crédito de
PIS no valor de R$ 3,02. Note-se a diferença considerável entre os dois valores.
Apresentado o documento fiscal, verificou-se que o valor correto é R$ 183,10
(Vide fl. 419 do Processo n° 13819.903585/2009-95).
Alguns documentos fiscais são referentes a aquisição de materiais, sendo
incorreto o enquadramento nos campos citados no item 18 deste relatório (“Serviços utilizados
como insumos”).
Quanto aos demais documentos fiscais, foram analisadas “ipsis litteris” as
informações neles constantes, em especial os registros constantes no campo “Descrição”.
Fl. 751
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 18 do Acórdão n.o 3302-011.833 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13819.903577/2009-49

De todas as descrições analisadas, somente três tipos de serviço poderiam, à
primeira vista, ser enquadrados no inciso II do Art. 3° das Leis n° 10.637/2002 e 10.833/2003, a
saber:
Serviço de logística interna;
Serviço de transporte;
Serviço de manutenção.
Uma análise detalhada de cada um destes casos, especificada no Termo de
Verificação Fiscal, e-folhas 342 e 343, confirmou a impossibilidade de considerá-los como
crédito de PIS/Pasep e COFINS.
De todo exposto conclui-se que os documentos apresentados e as informações
prestadas são insuficientes para comprovar os créditos pleiteados nas DCOMP listadas na Tabela
1, de PIS/COFINS não- cumulativos, apurados nos DACON retificadores dos respectivos
períodos de apuração relativos a serviços utilizados como insumos e a fretes pagos na operação
de venda cujo ônus foi suportado pela interessada.
Portanto, improcede a alegação.

- Do Crédito decorrente de Materiais Adquiridos pela Recorrente.
É alegado às folhas 11 e 12 do Recurso Voluntário:
De acordo com o acórdão recorrido, o direito aos créditos decorrentes de materiais
adquiridos e utilizados como insumo pela Recorrente, mas não declarados na rubrica
certa do DACON e/ou dos arquivos eletrônicos solicitados, não pode ser reconhecido,
uma vez que não foi demonstrado na Manifestação de Inconformidade que não houve
aproveitamento em duplicidade.
Tal decisão, entretanto, configura nova afronta ao princípio da verdade material e da
ampla defesa, visto que, caso os documentos fiscais apresentados pela Recorrente, que
demonstram a aquisição dos materiais utilizados como insumo, não sejam considerados
suficientes ao reconhecimento do direito ao crédito, em razão do erro cometido no
preenchimento do DACON e/ou dos arquivos eletrônicos, deveria ser dada
oportunidade à Recorrente para a apresentação dos documentos reputados necessários e
não simplesmente ser mantida a glosa, em flagrante e injusto prejuízo à Recorrente.
- A demonstração da certeza e liquidez do crédito tributário
A comprovação da existência de direito creditório líquido e certo é inerente à
certificação da legítima e correta compensação, conforme se depreende do art. 170 da Lei no
5.172, de 26 de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional – CTN):
Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja
estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a
compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou
vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda pública.
O CTN remete à lei ordinária e, nos casos em que ela atribuir à autoridade
administrativa, a função de estabelecer condições para que as compensações possam vir a ser
realizadas.
Neste sentido, a regra replicada no inciso VII, §3° do art. 74 da Lei 9.430/1996:
Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em
julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita
Fl. 752
DF CARF MF
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Fl. 19 do Acórdão n.o 3302-011.833 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13819.903577/2009-49

Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na
compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições
administrados por aquele Órgão.
(...)
§ 3o Além das hipóteses previstas nas leis específicas de cada tributo ou
contribuição, não poderão ser objeto de compensação mediante entrega, pela sujeito
passivo, da declaração referida no § 1o:
(...)
VII - o crédito objeto de pedido de restituição ou ressarcimento e o crédito informado
em declaração de compensação cuja confirmação de liquidez e certeza esteja sob
procedimento fiscal;
(Grifo e negrito nossos)
De clareza cristalina a regra para compensação de créditos tributários por
apresentação de Decaração de Compensação (DCOMP): demonstração da certeza e liquidez.
Nesta toada, a demonstração da certeza e liquidez do crédito tributário que se
almeja compensar é condição sine qua non para que a Autoridade Fiscal possa apurar a
existência do crédito, sua extensão e, por óbvio, a certeza e liquidez que o torna exigível.
Ausentes os elementos probatórios que evidenciem o direito pleiteado pela
Recorrente, não há outro caminho que não seja seu não reconhecimento.
- Da delimitação do pleito.
O litígio instaurado a partir da apresentação de manifestação de
inconformidade presta-se exclusivamente a discutir a não homologação da compensação
declarada, não havendo espaço para análise da procedência de créditos diversos dos alegados por
ocasião da transmissão da declaração de compensação.
Por isso, é defeso à autoridade julgadora alargar aquilo que solicitado
inicialmente. Razões apontadas na manifestação de inconformidade não podem inovar o pedido
após a decisão inicial do processo, conforme o disposto no art. 264 do CPC, decorrência natural
do princípio da estabilidade da lide:
Art. 264. Feita a citação, é defeso ao autor modificar o pedido ou a causa de pedir,
sem o consentimento do réu, mantendo-se as mesmas partes, salvo as substituições
permitidas por lei. (Redação dada pela Lei n° 5.925, de 1973)
Parágrafo único. A alteração do pedido ou da causa de pedir em nenhuma hipótese
será permitida após o saneamento do processo. (Redação dada pela Lei n° 5.925, de
1973)
Ocorre que, após a autoridade competente proferir a decisão administrativa
provocada por conta da protocolização da declaração original, não mais possível é retificá-la, sob
pena de tornar sem fim o processo administrativo fiscal. Logo, no que toca aos pedidos de
compensação/restituição, em respeito ao princípio da estabilidade da lide, o litígio deve se ater
aos termos e limites fixados no pedido inicial, como forma de realizar efetivamente o
contraditório e a ampla defesa, evitando, dessa forma, tumultos no processo administrativo que
seriam causados por eventuais aditamentos sem limites.
- A retificação da DCTF/DACON
Fl. 753
DF CARF MF
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Fl. 20 do Acórdão n.o 3302-011.833 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13819.903577/2009-49

A retificação da DCTF/DACON para a apresentação do PER/DCOMP
representa requisito meramente formal que não pode se sobrepor à verdade material, uma vez
comprovada, por outros meios, a liquidez e certeza do crédito pleiteado.
Ressalte-se, no entanto, que a retificação da DCTF, por si só, não se presta para
solidificar a liquidez e certeza do crédito pleiteado pelo contribuinte, sendo indispensável a
apresentação de prova, tais como demonstrativos contábeis e fiscais, para aferição do crédito.
Neste sentido, já se pronunciou a Câmara Superior de Recursos Fiscais deste E.
CARF, no julgamento do processo 10909.900175/2008-12, manifestando o entendimento no
acórdão n° 9303-005.520 (sessão de 15/08/2017), no sentido de que, mesmo no caso de uma a
retificação posterior ao Despacho Decisório, não haveria impedimentos para o deferimento do
pedido quando acompanhada de provas documentais comprovando a erro cometido no
preenchimento da declaração original, comparecendo nos autos com qualquer prova documental
hábil a demonstrar o erro que cometera no preenchimento da DCTF (escrita contábil e fiscal):
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/02/2004 a 29/02/2004
DCTF
RETIFICADORA
APRESENTADA
APÓS
CIÊNCIA
DO
DESPACHO DECISÓRIO. EFEITOS.
A retificação da DCTF após a ciência do Despacho Decisório que indeferiu o
pedido de restituição não é suficiente para a comprovação do crédito, sendo
indispensável a comprovação do erro em que se funde.
Recurso Especial do Contribuinte negado.

- Do Ônus da Prova.
Coloque-se, inicialmente, que no que se refere à repartição do ônus da prova
nas questões litigiosas, a legislação processual administrativo-tributária inclui disposições que,
em regra, reproduzem aquele que é, por assim dizer, o princípio fundamental do direito
probatório, qual seja o de que quem acusa e/ou alega deve provar.
A regra maior que rege a distribuição do ônus da prova encontra amparo no art.
373 do Código de Processo Civil, in verbis:
Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito
do autor.
§ 1° Nos casos previstos em lei ou diante de peculiaridades da causa relacionadas à
impossibilidade ou à excessiva dificuldade de cumprir o encargo nos termos do caput
ou à maior facilidade de obtenção da prova do fato contrário, poderá o juiz atribuir o
ônus da prova de modo diverso, desde que o faça por decisão fundamentada, caso
em que deverá dar à parte a oportunidade de se desincumbir do ônus que lhe foi
atribuído.
§ 2° A decisão prevista no § 1o deste artigo não pode gerar situação em que a
desincumbência do encargo pela parte seja impossível ou excessivamente difícil.
§ 3° A distribuição diversa do ônus da prova também pode ocorrer por convenção das
partes, salvo quando:
Fl. 754
DF CARF MF
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Fl. 21 do Acórdão n.o 3302-011.833 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13819.903577/2009-49

I. - recair sobre direito indisponível da parte;
II. - tornar excessivamente difícil a uma parte o exercício do direito.
§ 4° A convenção de que trata o § 3° pode ser celebrada antes ou durante o
processo.
O dispositivo transcrito é a tradução do princípio de que o ônus da prova cabe a
quem dela se aproveita. E esta formulação também foi, com as devidas adaptações, trazida para o
processo administrativo fiscal, vez que a obrigação de provar está expressamente atribuída à
Autoridade Fiscal quando realiza o lançamento tributário, para o sujeito passivo, quando formula
pedido de repetição de indébito/ressarcimento.
Sobre ônus da prova em compensação de créditos transcrevo entendimento da
3a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), em decisão consubstanciada no
acórdão de n° 9303-005.226, a qual me curvo para adotá-la neste voto:
...o ônus de comprovar a certeza e liquidez do crédito pretendido compensar é do
contribuinte. O papel do julgador é, verificando estar minimamente comprovado nos
autos o pleito do Sujeito Passivo, solicitar documentos complementares que possam
formar a sua convicção, mas isso, repita-se, de forma subsidiária à atividade probatória
já desempenhada pelo contribuinte. Não pode o julgador administrativo atuar na
produção de provas no processo, quando o interessado, no caso, a Contribuinte não
demonstra sequer indícios de prova documental, mas somente alegações.
- Das Provas.
As provas devem ser compreendidas como um meio apto a formar
convencimento daquele que avalia determinada situação fática. No caso em testilha, o que deve
ser compreendido e elevado ao patamar de prova são documentos aptos e idôneos para
demonstrar as alegações enunciadas nos autos.
A finalidade da prova é a formação da convicção do julgador quanto à
existência dos fatos. Em outras linhas, um dos principais objetivos do direito é fazer prevalecer a
justiça. Para que uma decisão seja justa, é relevante que os fatos estejam provados a fim de que o
julgador possa estar convencido da sua ocorrência.
O convencimento do julgador forma-se pela aferição dos elementos da
ocorrência do fato, que assumem status de certeza. Mas não basta ter certeza, inafastável o efeito
psicológico da prova, que promove o convencimento do julgador no intuito de prolatar decisão
que representa a verdade.
Como já salientado, nos casos de utilização de direito creditório pela
interessada, desconto, restituição, compensação ou ressarcimento de créditos, é atribuição da
interessada a demonstração da efetiva existência deste.
Assim, em qualquer dos tipos de repetição é exigida a apresentação dos
documentos comprobatórios da existência do direito creditório como pré-requisito ao
conhecimento do direito pretendido pelo contribuinte; ausentes os documentos que atestem, de
forma inequívoca, a origem e a natureza do crédito, o pedido/declaração fica inarredavelmente
prejudicado.
Portanto, para fato constitutivo do direito de crédito o contribuinte deve
demonstrar de forma robusta ser detentor do crédito ou, em situações extremas, demonstrar
indícios convergentes que levem ao entendimento de que as alegações são verossímeis, inclusive
com a apresentação de documentos comprobatórios do referido direito.
Fl. 755
DF CARF MF
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Fl. 22 do Acórdão n.o 3302-011.833 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13819.903577/2009-49

Neste sentido já se manifestou esse colegiado por meio do acórdão de n. 3003-
000.463 de relatoria do Conselheiro Vinícius Guimarães:
Importa lembrar que os livros contábeis trazem informações que interessam a vários
usuários, alguns internos à empresa, como os dirigentes, associados e sócios, e outros
externos, como os órgãos públicos administrativos, judiciários e fiscalizadores,
fornecedores, entre outros. A validade jurídica desse conjunto de informações
incorporado na escrituração contábil requer o devido registro público, no órgão
competente, conferindo-lhe a autenticidade e validade como meio de prova aos diversos
interessados, entre os quais a Administração Tributária.
Nesse sentido, o Conselho Federal de Contabilidade, deliberando sobre as normas
técnicas a serem observadas pelos respectivos profissionais no exercício da profissão,
aprovou, mediante a Resolução CFC n° 1.330, de 18 de março de 2011, a Norma
Técnica ITG 2000 - Escrituração Contábil. Entre outras disposições, a referida
resolução estabelece que os livros contábeis obrigatórios, entre os quais o Livro Diário e
o Livro Razão, devem revestir-se de formalidades extrínsecas - tais como: a) serem
encadernados; b) terem suas folhas numeradas sequencialmente; c) conterem termo de
abertura e de encerramento assinados pelo titular ou representante legal da entidade e
pelo profissional da contabilidade regularmente habilitado no Conselho Regional de
Contabilidade - e também devem ser registrados em órgão competente - autenticação no
Registro Público de Empresas Mercantis, ex vi do art. 1.181 do Código Civil.
No caso concreto, além de não terem sido apresentados os livros Diário e/ou Razão -
com termos de abertura e encerramento devidamente autenticados -, livros hábeis como
meio de prova perante a Administração Tributária, o balancete apresentado se revela
despido, como visto, de formalidade essencial para sua mínima eficácia perante
destinatários externos à própria empresa.
Em outras palavras, em sede de verificação e julgamento das compensações
declaradas, importa às autoridades fiscais e, também, aos tribunais administrativos aferir por
documentação idônea a existência do crédito alegado.
- Do reconhecimento do direito creditório pleiteado condicionado à
apresentação de documentos comprobatórios.
A
intimação
fiscal
para
esclarecimentos,
nas
hipóteses
de
restituição/compensação, trata, em verdade, de faculdade atribuída à autoridade administrativa
competente para decidir sobre o crédito utilizado, dado que, conforme já fartamente esclarecido,
a prova do indébito tributário resta a cargo do sujeito passivo. Nesse sentido dispõe,
expressamente, a legislação de
regência
vigente a partir da implementação da
restituição/compensação por meio de declaração:
Instrução Normativa SRF n°210, de 30 de setembro de 2002:
“Art. 4o A autoridade competente para decidir sobre a restituição poderá determinar a
realização de diligência fiscal nos estabelecimentos do sujeito passivo, a fim de que seja
verificada, mediante exame de sua escrituração contábil e.fiscal, a exatidão das
informações prestadas. ”
Instrução Normativa SRF n° 460, de 18 de outubro de 2004:
“Art. 4° A autoridade da SRF competente para decidir sobre a restituição poderá
condicionar o reconhecimento do direito creditório à apresentação de documentos
comprobatórios do referido direito, bem como determinar a realização de diligência
fiscal nos estabelecimentos do sujeito passivo a fim de que seja verificada, mediante
exame de sua escrituração contábil e fiscal, a exatidão das informações prestadas. ”
Instrução Normativa SRF N° 600, de 28 de dezembro de 2005:
“Art. 4° A autoridade da SRF competente para decidir sobre a restituição poderá
condicionar o reconhecimento do direito creditório à apresentação de documentos
Fl. 756
DF CARF MF
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Fl. 23 do Acórdão n.o 3302-011.833 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13819.903577/2009-49

comprobatórios do referido direito, bem como determinar a realização de diligência
fiscal nos estabelecimentos do sujeito passivo a fim de que seja verificada, mediante
exame de sua escrituração contábil e fiscal, a exatidão das informações prestadas.”
Instrução Normativa RFB n°900, de 30 de dezembro de 2008:
“Art. 65. A autoridade da RFB competente para decidir sobre a restituição, o
ressarcimento, o reembolso e a compensação poderá condicionar o reconhecimento do
direito creditório à apresentação de documentos comprobatórios do referido direito,
inclusive arquivos magnéticos, bem como determinar a realização de diligência fiscal
nos estabelecimentos do sujeito passivo a fim de que seja verificada, mediante exame de
sua escrituração contábil e.fiscal, a exatidão das informações prestadas. ”
Instrução Normativa RFB n° 1.300, de 20 de novembro de 2012:
“Art. 76. A autoridade da RFB competente para decidir sobre a restituição, o
ressarcimento, o reembolso e a compensação poderá condicionar o reconhecimento do
direito creditório à apresentação de documentos comprobatórios do referido direito,
inclusive arquivos magnéticos, bem como determinar a realização de diligência fiscal
nos estabelecimentos do sujeito passivo a fim de que seja verificada, mediante exame de
sua escrituração contábil e fiscal, a exatidão das informações prestadas.”
Instrução Normativa RFB n° 1.717, de 17 de julho de 2017:
Art. 161. O Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil competente para decidir sobre a
restituição, o ressarcimento, o reembolso e a compensação poderá condicionar o
reconhecimento do direito creditório:
- à apresentação de documentos comprobatórios do referido direito, inclusive arquivos
magnéticos; e
- à verificação da exatidão das informações prestadas, mediante exame da escrituração
contábil e fiscal do interessado.
A prova requerida em favor da pessoa jurídica consiste nos fatos registrados na
escrituração e comprovados por documentos hábeis, conforme art. 923 do Regulamento do
Imposto de Renda, aprovado pelo Decreto n° 3.000, de 26 de março de 1999 (RIR/99):
“Art. 923. A escrituração mantida com observância das disposições legais faz, prova a
favor do contribuinte dos fatos nela registrados e comprovados por documentos hábeis,
segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais (Decreto-Lei n° 1.598, de
1977, art. 9°, § 1°). ” (destaques acrescidos)
Como visto da legislação transcrita, a escrituração, por si só, ou seja, quando
desacompanhada dos documentos a ela pertinentes, não é suficiente para comprovar os registros
ali efetuados. Veja-se a jurisprudência:
“REGISTROS CONTÁBEIS - Devem ser amparados por documentos hábeis, quais
sejam, aqueles que tem os requisitos e qualidades indispensáveis para comprovar os
lançamentos contábeis e produzir os efeitos jurídicos, sendo insuficiente para
comprová-los simples declarações de técnico de contabilidade. ” [1° CC Ac. 103-
20.008, DOU de 17/08/99]
Ressalte-se que o Código Tributário Nacional - CTN, aprovado pela Lei n°
5.172, de 25 de outubro de 1966, prescreve a observância da guarda dos documentos que devem
acobertar a escrituração, nos seguintes termos:
“Art. 195 - (omissis)
Parágrafo único - os livros obrigatórios de escrituração comercial e fiscal e os
comprovantes dos lançamentos neles efetuados serão conservados até que ocorra a
prescrição dos créditos tributários decorrentes das operações a que se refiram.”
Fl. 757
DF CARF MF
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Fl. 24 do Acórdão n.o 3302-011.833 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13819.903577/2009-49

Nesse mesmo diapasão são as disposições constantes do art. 4° do Decreto- lei
n.° 486, de 3 de março de 1969, tomado como base legal do artigo 264 do Regulamento do
Imposto de Renda, aprovado pelo Decreto n° 3.000, de 26 de março de 1999 (RIR/99):
“Art. 4°. O comerciante é ainda obrigado a conservar em ordem, enquanto não
prescritas
eventuais
ações
que
lhes
sejam
pertinentes,
a
escrituração,
correspondência e demais papéis relativos à atividade, ou que se refiram a atos ou
operações que modifiquem ou possam vir a modificar sua situação patrimonial.”
E também as disposições do art. 37 da Lei n° 9.430, de 27 de dezembro de
1996:
“Art. 37. Os comprovantes da escrituração da pessoa jurídica, relativos a fatos que
repercutam em lançamentos contábeis de exercícios futuros, serão conservados até
que se opere a decadência do direito de a Fazenda Pública constituir os créditos
tributários relativos a esses exercícios. ”
E não basta apenas juntar um documento ou um conjunto de documentos, ainda
que volumoso. É preciso estabelecer uma relação entre os documentos e o fato que se pretende
provar. Nesse sentido, vale-se das lições de Fabiana Del Padre Tomé (A prova no Direito
Tributário, 2008, p. 179):
Isso não significa, contudo, que para provar algo basta simplesmente juntar um
documento aos autos. É preciso estabelecer relação de implicação entre esse documento
e o fato que se pretende provar. A prova decorre exatamente do vínculo entre o
documento e o, fato probando. (destaques acrescidos)
Assim, provar por meio de documentos não se encerra na apresentação desses,
mas exige que sejam apresentados juntamente com uma argumentação que estabeleça uma
relação de implicação entre os documentos e o fato que se pretende provar. A simples juntada de
documentos não produz prova, ou seja, não resulta no reconhecimento do fato que se pretende
provar.
Portanto, no caso específico dos pedidos de restituição, compensação ou
ressarcimento de créditos tributários, à contribuinte cumpre o ônus que a legislação lhe atribui,
quando traz os elementos de prova que demonstrem a existência do crédito.
E tal demonstração, no caso das pessoas jurídicas, está, por vezes, associada a
uma conciliação entre registros contábeis e documentos que respaldem tais registros.
- Momento da apresentação das provas.
Pela luz da legislação processual brasileira, quer judicial ou administrativa, é
defeso às partes apresentar prova documental em momento diverso do estabelecido na norma
processual.
No do Processo Administrativo Fiscal na data da apresentação da
impugnação/manifestação de inconformidade – a menos que (§ 4o do art. 16 do Decreto
70.235/1972):
a) Fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por
motivo de força maior;
b) refira-se a fato ou direito superveniente;
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidos aos autos.
Fl. 758
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 25 do Acórdão n.o 3302-011.833 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13819.903577/2009-49

Neste sentido, a inteligência do art. 17 do Decreto 70.235/1972 toda a matéria
de defesa deve ser alegada na impugnação/manifestação de inconformidade, de modo que há
preclusão para elencar novos elementos fáticos em sede recursal.
Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha
sidoexpressamente contestada pelo impugnante.

Da lição do Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho:
Sabemos que as provas devem estar em conjunto com as alegações, formando uma
união harmônica e indissociável. Uma sem a outra não cumpre a função de clarear a
verdade dos fatos.
Os fatos não vêm simplesmente prontos, tendo que ser construídos no processo, pelas
partes e pelo julgador. Após a montagem desse quebra-cabeça, a decisão se dará com
base na valoração das provas que permitirá o convencimento da autoridade julgadora.
Assim, a importância da prova para uma decisão justa vem do fato dela dar
verossimilhança às circunstâncias a ponto de formar a convicção do julgador.
Mais para que a prova seja bem valorada, se faz necessária uma dialética eficaz. Ainda
mais quando a valoração é feita em sede de recurso.
Por isso que se diz que o recurso deverá ser dialético, isto é, discursivo. As razões do
recurso são elemento indispensável ao órgão julgador, para o qual se dirige, possa julgar
o mérito do recurso, ponderando-as em confronto com os motivos da decisão recorrida.
O simples ato de acostar documentos desprovidos de argumentação não permite ao
julgador chegar a qualquer conclusão acerca dos motivos determinantes do alegado
direito requerido.
Não se pode olvidar que a produção de provas é facultada às partes, mas constitui-se em
verdadeiro ônus processual, porquanto, embora o ato seja instituído em seu favor, não o
sendo praticado no tempo certo, surge para a parte consequências gravosas, dentre elas a
perda do direito de o fazê-lo posteriormente, pois nesta hipótese, opera-se o fenômeno
denominado de preclusão, isto porque, o processo é um caminhar para frente, não se
admitindo, em regra, realização de instrução probatória tardia, pertinente a fases já
ultrapassadas.
Daí, não tendo sido produzida a tempo, em primeira instância, não se admite que
se faça em fases posteriores, sem que haja justificativa plausível para o retardo.
Dinamarco afirma que o direito à prova não é irrestrito ou infinito:
A constituição e a lei estabelecem certas balizas que também concorrem a traçar-lhes o
perfil dogmático, a principiar pelo veto às provas obtidas por meio ilícitos. Em nível
infraconstitucional o próprio sistema dos meios de prova, regido por formas
preestabelecidas, momentos, fases e principalmente preclusões, constitui legítima
delimitação ao direito à prova e ao seu exercício. Falar em direito à prova, portanto, é
falar em direito à prova legítima, a ser exercido segundo os procedimentos regidos pela
lei.
Portanto, já em sua Manifestação de Inconformidade / Impugnação perante o
órgão a quo, a Recorrente deve reunir todos os documentos suficientes e necessários para a
demonstração da certeza e liquidez do crédito pretendido.

- O princípio da verdade material
Noutro giro, o princípio da verdade material não é remédio para todos os males
processuais. Não pode nem deve servir de salvo conduto para que se desvirtue o caminhar para
Fl. 759
DF CARF MF
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Fl. 26 do Acórdão n.o 3302-011.833 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13819.903577/2009-49

frente, o ordenamento e a concatenação dos procedimentos processuais - essência de qualquer
processo administrativo ou judicial.
Na realidade, a verdade material contrapõe-se ao formalismo exacerbado, presente
no Processo civil, mas, de maneira alguma, priva o procedimento administrativo das necessárias
formalidades. Daí se dizer que no Processo Administrativo Fiscal convivem harmonicamente os
princípios da verdade material e da formalidade moderada. De sorte que se busque a verdade
real, mas preservando as normas processuais que asseguram a segurança, a celeridade, a
eficiência e o bom andamento do processo.
Ocorre que o julgador sempre tem que decidir, ele deve ter bom senso na busca
pela verdade, evitando a obsessão que pode prejudicar a justiça célere.
A empresa permaneceu inerte em seu dever de colaboração, incidindo na carência
probatória que implica o não reconhecimento do direito de crédito.
A título de exemplo: Processo n.° 11516.721501/2014-43. Sessão 23/02/2016.
Relator Rosaldo Trevisan. Acórdão n.° 3401-003.096
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 31/07/2009 a 30/09/2009
VERDADE MATERIAL. INVESTIGAÇÃO. COLABORAÇÃO.
A verdade material é composta pelo dever de investigação da Administração
somado ao dever de colaboração por parte do particular, unidos na finalidade
de propiciar a aproximação da atividade formalizadora com a realidade dos
acontecimentos.
PEDIDOS
DE
COMPENSAÇÃO
/
RESSARCIMENTO.
ÔNUS
PROBATÓRIO. DILIGENCIA/PERÍCIA.
Nos processos derivados de pedidos de compensação/ressarcimento, a
comprovação do direito creditório incumbe ao postulante, que deve carrear aos
autos os elementos probatórios correspondentes. Não se presta a diligência, ou
perícia, a suprir deficiência probatória, seja do contribuinte ou do fisco. (...)"
Atentando-se para o presente caso, não se vislumbra qualquer fundamento
fático ou jurídico trazido pela Recorrente capaz de alterar a conclusão em torno do direito ao
crédito alcançada no despacho decisório e mantida pela decisão recorrida.
Assim, o ônus da comprovação do direito creditório cabe à contribuinte.
Dada a ausência de provas, o pleito não deve prosperar.
Sendo assim, conheço do Recurso Voluntário e nego provimento ao recurso do
contribuinte.
(assinado digitalmente)
É como voto.
Jorge Lima Abud - Relator.

Fl. 760
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Fl. 27 do Acórdão n.o 3302-011.833 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13819.903577/2009-49

Fl. 761
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