Tribunal: CARF
Processo: 10469.905312/2009-12
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RAFAELLA DUTRA MARTINS
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-11-23
Data de publicação: 2022-07-12

Ementa:

Inteiro teor:
S3-C 4T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10469.905312/2009-12
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-009.974 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
23 de novembro de 2021
Recorrente
ALE COMBUSTIVEIS S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/05/2006 a 31/05/2006
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. REVENDA DE PRODUTOS COM
INCIDÊNCIA
MONOFÁSICA.
FRETE
NA
VENDA.
CRÉDITOS.
VEDAÇÃO LEGAL.
Não há previsão legal para apurar créditos relativos às despesas com frete na
operação de venda, nas revendas de mercadorias sujeitas ao regime monofásico
de incidência das contribuições ao PIS/Pasep e à COFINS, por expressa
exclusão legal.

Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em dar provimento
parcial ao recurso para reverter a glosa de créditos sobre despesa de armazenagem. Vencidos os
conselheiros Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, Fernanda Vieira Kotzias, Leonardo
Ogassawara de Araújo Branco, Carolina Machado Freire Martins. Este julgamento seguiu a
sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão no 3401-
009.973, de 23 de novembro de 2021, prolatado no julgamento do processo 10469.905311/2009-
60, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Ronaldo Souza Dias – Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Luis Felipe de Barros
Reche, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Gustavo Garcia Dias dos Santos, Fernanda Vieira
Kotzias, Mauricio Pompeo da Silva, Carolina Machado Freire Martins, Leonardo Ogassawara de
Araujo Branco, Ronaldo Souza Dias (Presidente).
Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o e 2o, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório
substancialmente o relatado no acórdão paradigma.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10469.905312/2009-12
Fl. 7231
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-009.974 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10469.905312/2009-12

Trata-se de PER/DCOMP não homologada pela fiscalização em despacho
eletrônico que constatou que o DARF informado havia sido integralmente utilizado para
quitação de crédito da mesma espécie tributária.
O contribuinte apresentou manifestação de inconformidade informando que os
valores pleiteados derivam de pagamento indevido, o que não foi verificado pela fiscalização em
razão de erro de preenchimento da DCTF. Segundo a empresa, os créditos pleiteados são
decorrentes de pagamentos que não seguiram as regras da não-cumulatividade das Contribuições
Sociais, de forma que não teria sido exercido seu direito de tomar créditos de forma correta.
Do recebimento do processo pela DRJ, entendeu-se necessário realizar diligência
para verificar as informações trazidas pela empresa em sede de manifestação de inconformidade,
a qual abarcou quantidade significativa de processos, senão vejamos:

A conclusão da diligência, constante do Termo de Informação juntado aos autos, foi
no sentido de glosar despesas com aluguel de imóveis por carência probatória e de despesas com
frete e armazenamento, por entender que as mesmas estavam relacionadas a receita de vendas de
produtos não sujeitas à incidência das contribuições não-cumulativas, o que impedia a possibilidade
de tomada de créditos.
Manifestando-se contra o resultado da diligência, a empresa apresentou petição em
que contradita as glosas efetuadas em face da ausência de comprovação das despesas de aluguel,
trazendo documentos neste sentido, bem como a imposição de glosas de créditos relativos às
despesas com frete e armazenagem, vinculadas às vendas de gasolina e óleo diesel.
Fl. 7232
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-009.974 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10469.905312/2009-12

Diante disso, a DRJ proferiu acórdão julgando Improcedente a manifestação de
inconformidade. Apesar da dispensa de ementa, a decisão foi pautada pelo resultado da diligência e
pelo entendimento de que: (i) os contratos trazidos aos autos para atestar as despesas com aluguel,
embora permitissem a verificação do direito aos créditos requeridos, não foram acompanhados de
comprovantes de pagamentos do aluguel no período para que se pudesse atestar sua liquidez; e (ii) o
entendimento uniformizado pela Solução de Consulta Cosit no 2, de 13/01/2017, vedava o direito a
crédito de armazenagem e frete nas vendas dos produtos sujeitos à tributação monofásica (no caso,
gasolina e óleo diesel).
Irresignada, a empresa apresentou recurso voluntário requerendo o total provimento
do pedido de crédito, ainda que tenha se restringido a discutir o direito relativo às despesas de frete e
armazenagem, alegando, em síntese, que a decisão de piso alargou a vedação legal ao crédito refere à
compra de combustíveis para revenda, para abarcar o crédito dos gastos com armazenagem e frete
para transporte desses combustíveis. Defende que esse último crédito não foi vedado pela lei e não há
razão para negar o direito a seu aproveitamento. Por serem hipóteses de creditamento distintas e
autônomas, além de que o fato de o inciso IX fazer simples referência aos incisos I e II não significa
que haja entre eles relação de dependência. Por fim, destaca que a regra geral de creditamento é que
havendo recolhimento das contribuições, nascerá direito ao crédito, sendo o que efetivamente ocorre
nos casos de frete e armazenagem, em que o transportador/armazém efetivamente recolhem as
contribuições sobre as receitas auferidas em suas atividades e, portanto, há direito ao crédito para
aquele que realizar a despesas, no caso, a ora Recorrente.
O processo foi então encaminhado ao CARF e distribuído para análise.
É o relatório.
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto condutor consignado no
acórdão paradigma como razões de decidir. Deixa-se de transcrever a parte vencida do voto do
relator, que pode ser consultada no acórdão paradigma e deverá ser considerado, para todos os
fins regimentais, inclusive de pré-questionamento, como parte integrante desta decisão,
transcrevendo-se o entendimento majoritário da turma, expresso no voto vencedor do redator
designado.
Quanto aos créditos sobre despesa com armazenagem, transcreve-se o
entendimento majoritário da turma, expresso no voto do(a) relator(a) do acórdão paradigma:
O recurso voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade previstos em lei, motivo pelo qual deve ser conhecido.
Conforme destacado no relatório, trata-se de PER/DCOMP não
homologado pela fiscalização em razão de ausência de certeza e liquidez
quanto às despesas relativas a alugueis de imóveis e por suposta vedação
legal ao crédito de armazenagem (...) nas vendas dos produtos sujeitos à
tributação monofásica de PIS/COFINS (no caso, gasolina e óleo diesel).
Tendo em vista que o recurso voluntário não tratou da questão do
aluguel, a presente análise deve focar apenas na matéria recorrida, qual
seja, a possibilidade de creditamento sobre (...) armazenagem.
Em sua defesa, a recorrente alega como razões para reforma do acórdão
da DRJ que:
Fl. 7233
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-009.974 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10469.905312/2009-12

(i)
A vedação legal existente diz respeito apenas ao crédito
decorrente das compras de combustíveis para revenda, não
podendo ser alargada pela fiscalização para as despesas de
armazenagem (...), as quais, diferentemente do produto em questão,
são tributadas dentro da regra da não-cumulatividade;
(ii)
A legislação, especialmente em seu art. 3o, §2o, II das Leis
no 10.637/02 e no 10.833/03, traz a regra geral ditando o direito ao
crédito sempre que a aquisição daquele produto/serviço tiver sido
tributada (PIS/COFINS pago pelo fornecedor), exceto em casos
expressamente vedados por lei, o que não é o caso de (...)
armazenagem;
(iii)
A própria RFB, no art. 21, inciso II, da Instrução Normativa
RFB no 600/2005, vigente à época dos creditamentos em tela,
reconhece o direito ao crédito de despesas vinculadas aos produtos
monofásicos ao se referir à forma de aproveitamento dos "créditos
da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurados na forma
do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003 (...)
decorrentes de (...) II - custos, despesas e encargos vinculados às
vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não-
incidência";
(iv)
O art. 17 da Lei no 11.033/2004 reforça esse direito ao
crédito dos custos vinculados às vendas sob alíquota zero ao prever
que “as vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0
(zero) ou não incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da
COFINS não impedem a manutenção, pelo vendedor, dos créditos
vinculados a essas operações”. Quanto a esse dispositivo, ressalte-
se que, embora algumas decisões mais antigas do STJ tenham
restringido a aplicação desse dispositivo legal apenas às pessoas
jurídicas submetidas ao Reporto, tal entendimento jurisprudencial
foi superado e modificado pelo STJ consoante se depreende dos
arestos prolatados nos julgamentos do REsp 1.267.003/RS e do
REsp 1.440.298/RS; e
(v)
As Soluções de Consulta no 351/2007 (9a Região Fiscal), no
52/2011 (8a Região Fiscal), e no 244/2010 (8a Região Fiscal)
reconhecem que, apesar da aplicação da alíquota zero, assegura-se
o direito ao crédito apurado.

Diante disso, passa-se a analisar a questão trazida, sendo necessário
iniciar a discussão pela análise do texto normativo da Lei n. 10.833/03:

Art. 1o A Contribuição para o Financiamento da Seguridade
Social - Cofins, com a incidência não cumulativa, incide sobre o
Fl. 7234
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-009.974 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10469.905312/2009-12

total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica,
independentemente de sua denominação ou classificação contábil.
[...]
§ 3o Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo as
receitas:
[...]
III - auferidas pela pessoa jurídica revendedora, na revenda de
mercadorias em relação às quais a contribuição seja exigida da
empresa vendedora, na condição de substituta tributária;

Art. 2o Para determinação do valor da COFINS aplicar-se-á, sobre
a base de cálculo apurada conforme o disposto no art. 1o, a
alíquota de 7,6% (sete inteiros e seis décimos por cento).
§ 1o Excetua-se do disposto no caput deste artigo a receita bruta
auferida pelos produtores ou importadores, que devem aplicar as
alíquotas previstas:
I - nos incisos I a III do art. 4o da Lei no 9.718, de 27 de novembro
de 1998, e alterações posteriores, no caso de venda de gasolinas e
suas correntes, exceto gasolina de aviação, óleo diesel e suas
correntes e gás liquefeito de petróleo - GLP derivado de petróleo e
de gás natural;
[...]
§ 1o-A. Excetua-se do disposto no caput deste artigo a receita
bruta auferida pelos produtores, importadores ou distribuidores
com a venda de álcool, inclusive para fins carburantes, à qual se
aplicam as alíquotas previstas no caput e no § 4o do art. 5o da Lei
no 9.718, de 27 de novembro de 1998.
[...]

Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica
poderá descontar créditos calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às
mercadorias e aos produtos referidos:
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei; e
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei;
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de
serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos
destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto
em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485,
de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao
Fl. 7235
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-009.974 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10469.905312/2009-12

concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos
classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi;
[...]
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda,
nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo
vendedor.
[...]
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
I - de mão-de-obra paga a pessoa física; e
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando
revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços
sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela
contribuição.
§ 3o O direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em relação:
I - aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada
no País;
II - aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa
jurídica domiciliada no País;
III - aos bens e serviços adquiridos e aos custos e despesas
incorridos a partir do mês em que se iniciar a aplicação do
disposto nesta Lei.
[...]

A partir do que dispõe a Lei n. 10.833/03 e que já foi devidamente
explicitado pelo relatório de diligência e pela DRJ em seu acórdão, não
resta dúvidas de que a atividade de revenda de combustíveis realizada
pela recorrente não gera direito a crédito em razão de que, apesar de ser
parte da cadeia de produção e comercialização dos produtos na condição
de contribuinte de PIS/COFINS, é taxada a alíquota zero por por força do
inciso I do art. 42 da MP n°2.158-35, de 24/08/2001. Esta conclusão é,
inclusive, reconhecida pela recorrente.
Todavia, a decisão de piso entende que, se a venda em questão não gera
crédito, não se poderia dar tratamento diverso às despesas de (...)
armazenagem relacionadas a essa operação, independente das mesmas
estarem sujeitas ao recolhimento das contribuições dentro da regra da
não-cumulatividade e que tais custos tenham sido efetivamente
suportados pela recorrente. A decisão é fundamentada no relatório de
diligência e reproduzida no acórdão da DRJ, nos seguintes termos:

Fl. 7236
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-009.974 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10469.905312/2009-12

“145. O inciso Ido art. 3° da Lei n°10.637/2002, mencionado no
inciso IX do art. 3° da
Lei n° 10.833/2003, e o inciso I do art. 3° da Lei n° 10.833/2003,
tratam de bens adquiridos para revenda, com as exceções
dispostas em suas alíneas "a" e "b". Fosse a intenção do legislador
autorizar o crédito para toda e qualquer operação de venda de
produtos ou mercadorias, bastariam terem os textos dos incisos IX
redações sem as delimitações "...nos casos dos incisos I e Se
redigidas como "armazenagem e frete na operação de venda,
quando o ônus for suportado pelo vendedor", restariam claras as
autorizações para o cálculo do crédito decorrente de qualquer
operação de armazenagem de mercadoria e frete na operação de
venda, se suportado pelo vendedor.
146. As inclusões nos textos das referências aos incisos I e II dos
arts. 3°, contudo, indicam que os créditos não devem ser apurados
em relação a toda e qualquer operação de armazenagem ou
qualquer despesa com frete, mas apenas àquelas disciplinadas nos
referidos incisos. E, como dito, os incisos I referem-se à aquisição
de mercadorias para revenda, exceto, entre outros, os produtos
referidos nos parágrafos 1° dos arts. 2° das mesmas Leis, dentre os
quais se encontram os combustíveis derivados de petróleo
(gasolina e suas correntes, exceto gasolina de aviação; óleo diesel
e suas correntes, GLP derivado de petróleo e de gás natural). A
correta interpretação da norma, portanto, indica que a empresa
poderá calcular crédito decorrente de armazenagem e frete
decorrente de venda, desde que não seja relativo às operações de
venda de produtos, cuja Leis da não-cumulatividade vedem este
tipo de creditamento.
147. Em função da grande demanda dos contribuintes
distribuidores
de
combustíveis
pelos
créditos
da
não-
cumulatividade e visando à uniformização de entendimento por
parte das unidades da RFB, foi editada a Solução de Divergência
Cosit n° 2, de 13 de janeiro de 2017, cuja ementa reproduzimos
abaixo.

Solução de Divergência n° 2 — Cosit, de 13 de janeiro de 2017
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Em relação aos dispêndios com frete suportados pelo vendedor na
operação de venda de produtos sujeitos a cobrança concentrada
ou monofásica da Contribuição para o PIS/Pasep:
a) é permitida a apuração de créditos da contribuição no caso de
venda de produtos produzidos ou fabricados pela própria pessoa
jurídica;
Fl. 7237
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-009.974 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10469.905312/2009-12

b) é vedada a apuração de créditos da contribuição no caso de
revenda de tais produtos, exceto no caso em que pessoa jurídica
produtora ou fabricante desses produtos os adquire para revenda
de outra pessoa jurídica importadora, produtora ou fabricante
desses mesmos produtos.
Em relação aos dispêndios com frete suportados pelo vendedor na
operação de venda de álcool, inclusive para fins carburantes:
a) é permitida a apuração de créditos da Contribuição para o
PIS/Pasep no caso de venda de produto produzido ou fabricado
pela própria pessoa jurídica;
b) é vedada a apuração de crédito da contribuição, exceto no caso
em que a pessoa jurídica produtora ou importadora do produto o
adquire para revenda de outra pessoa jurídica produtora ou
importadora do mesmo produto.
É permitida a apuração de crédito da Contribuição para o
PIS/Pasep em relação á armazenagem de mercadorias (bens
disponíveis para venda):
a) produzidas ou fabricadas pela própria pessoa jurídica; ou b)
adquiridas para revenda, exceto em relação á armazenagem de:
b.1) mercadorias em relação ás quais a contribuição tenha sido
exigida anteriormente em razão de substituição tributária;
b.2) produtos sujeitos anteriormente á cobrança concentrada ou
monofásica da contribuição, exceto no caso em que pessoa jurídica
produtora ou fabricante de tais produtos os adquire para revenda
de outra pessoa jurídica importadora, produtora ou fabricante
desses mesmos produtos; e
b.3) álcool, inclusive para fins carburantes, exceto no caso em que
a pessoa jurídica produtora ou importadora de álcool, inclusive
para fins carburantes, o adquire para revenda de outra pessoa
jurídica produtora ou importadora do mesmo produto.
Dispositivos Legais: Lei n° 10.833, de 29 de dezembro de 2003,
art. 3°, inciso IX e art. 15, inciso 11; Lei n° 11.727, de 23 de junho
de 2008, art. 24; Lei n° 9.718, de 27 de novembro de 1998, art. 5°,
§§ 13a 16.
Reforma a Solução de Divergência Cosit n° 5, de 13 de junho de
2016, publicada no DOU de 17 de junho de 2016.”

Em que pese a decisão constante da Solução de Consulta COSIT n.
2/2017, entendo que a mesma não deva prevalecer. Isto porque trata-se
de mera interpretação normativa, em que o Fisco, buscou reduzir as
hipóteses de crédito autorizadas pelo legislador.
Entendo que a análise sistematizada da redação dos dispositivos legais
sob análise da Lei n. 10.833/03, demonstra que a intenção do legislador
Fl. 7238
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-009.974 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10469.905312/2009-12

nunca foi restringir o direito ao crédito da forma defendida pela
fiscalização.
Explico: a regra geral trazida para o creditamento dentro da sistemática
da não-cumulatividade é indicada no § 2o do art. 3o, que exige que só
poderá ter direito a crédito aquele que efetivamente recolheu as
contribuições, excluindo, portanto, de seu alcance as operações não
tributadas, isentas ou tributadas à alíquota zero. Por outro lado, o
legislador taxativamente permite, sob a redação do inciso IX do art. 3o o
creditamento de (...) armazenagem na operação de venda desde que o
ônus seja suportado pelo vendedor – ou seja, que a regra do § 2o do art. 3o
seja respeitada.
Por fim, entendo que a menção que a redação faz aos incisos I e II não
descaracteriza tal regra como faz crer a fiscalização e nem poderiam,
visto se tratar de despesa que não se confunde com a revenda em si e que,
como demonstrado, foi tributada. Assim, permitir que a interpretação da
Lei n. 10.833/03 seja restringida sem que haja expressa direção legal,
implicará em desrespeito ao princípio da não-cumulatividade, sendo este
o real propósito que guiou o legislador na criação da legislação como um
todo. Isto é, ainda que existam exceções para tratar de questões pontuais,
deve-se preservar a regra máxima de que, tendo sido o serviço/venda
tributado nos termos da legislação em questão, não se pode negar o
direito ao crédito derivado.
Deve-se, inclusive, salientar que este é o entendimento que prevalece na
3a Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), conforme se observa
pelos diversos precedentes abaixo colacionados:

Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/07/2004 a 30/09/2008
PIS/PASEP. AQUISIÇÃO E REVENDA. ALÍQUOTA ZERO.
INCIDÊNCIA
CONCENTRADA.
CRÉDITO
SOBRE
ARMAZENAGEM E FRETES NA VENDA. POSSIBILIDADE.
As revendas, por distribuidoras, de produtos sujeitos à tributação
concentrada, ainda que as receitas sejam tributadas à alíquota
zero, possibilitam desconto de créditos relativos a despesas com
armazenagem e frete nas operações de venda, conforme artigo 3o,
IX da Lei nos 10.637/2002 e 10.833/03.
(CSRF.
Acórdão
n.
9303-007.500
no
Processo
n.
10480.725292/2011-56. Rel. Cons. Tatiana Migiyama. 3a Turma.
Dj 17/10/2018)
(...)
Dito isso, e considerando que na ampla e meticulosa diligência não se
verificou qualquer discrepância em termos de valor, restringindo a
fiscalização a contestar apenas o direito da recorrente ao crédito, entendo
Fl. 7239
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-009.974 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10469.905312/2009-12

que as glosas sobre (...) armazenagem nas operações de venda da
recorrente devem ser revertidas.
Nestes termos, voto por conhecer o recurso voluntário e, no mérito, dar-
lhe provimento para homologar os créditos sobre (...) armazenagem nas
operações de venda da recorrente.
Quanto ao frete, transcreve-se o entendimento majoritário da turma, expresso no
voto vencedor do redator designado do acórdão paradigma:
Em que pese o como de costume bem fundado voto da Ilustre
Conselheira
Fernanda
Vieira
Kotzias,
ouso
divergir
de
seu
posicionamento quanto à possibilidade de apuração de créditos do Pis e
da Cofins calculados em relação aos fretes na operação de venda, pois
que, no caso específico dos autos, está a se tratar de venda de gasolina e
óleo diesel, para o que a legislação das contribuições dispensa particular
tratamento.
É que a possibilidade de tomada de créditos de Cofins sobre fretes nas
operações de vendas tem previsão no inciso IX do artigo 3o da Lei no
10.833, de 2003, extensível ao Pis por força do art. 15 do mesmo
diploma, em cuja redação há reserva expressa para que mencionado
permissivo seja restrito às hipóteses previstas nos incisos I e II do mesmo
dispositivo, dentre os quais, como veremos, não se encontram os
produtos vendidos submetidos à tributação monofásica.
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica
poderá descontar créditos calculados em relação a: (...)
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos
casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo
vendedor.
A esse respeito, na dicção da parte final do inciso I do art. 3o da Lei no
10.833, de 2003, é possível o desconto de créditos calculados sobre os
bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos
produtos referidos nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o da lei, que comporta
diversas hipóteses de mercadorias sujeitas à incidência monofásica,
dentre as quais figuram a gasolina e o óleo disel. Veja-se:
Art. 2o (...)
§ 1o Excetua-se do disposto no caput deste artigo a receita bruta
auferida pelos produtores ou importadores, que devem aplicar as
alíquotas previstas: (Incluído pela Lei no 10.865, de 2004)
I - nos incisos I a III do art. 4o da Lei no 9.718, de 27 de novembro
de 1998, e alterações posteriores, no caso de venda de gasolinas e
suas correntes, exceto gasolina de aviação, óleo diesel e suas
correntes e gás liquefeito de petróleo - GLP derivado de petróleo e
de gás natural; (Redação dada pela Lei no 10.925, de 2004)
(...)
Fl. 7240
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-009.974 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10469.905312/2009-12

X - no art. 23 da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004, no caso de
venda de gasolinas e suas correntes, exceto gasolina de aviação,
óleo diesel e suas correntes, querosene de aviação, gás liquefeito de
petróleo - GLP derivado de petróleo e de gás natural.
(Incluído pela Lei no 10.925, de 2004).
(...)
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica
poderá descontar créditos calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às
mercadorias e aos produtos referidos: (Redação dada
pela Lei no 10.865, de 2004)
(...)
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei;
Note-se, portanto, que o legislador exclui a possibilidade de apuração de
créditos em relação às despesas de frete na operação de venda de
gasolina e óleo diesel, haja vista que o inciso IX do artigo 3° da Lei n°
10.833/2003 expressamente limitou tal prerrogativa aos bens citados no
inciso I deste artigo, no qual não se encontram tais produtos, por força de
expressa exclusão legal.
Com efeito, as palavras na lei devem ser compreendidas como tendo
alguma eficácia, não se devendo presumir que existam no texto legal
vocábulos inúteis. Não por outra razão é que vejo como uma restrição e
não uma imperfeição legislativa a expressa remissão aos incisos I e II do
artigo 3o contida no inciso IX do mesmo dispositivo, pois que, não fosse
o caso, a locução teria seu propósito plenamente esvaziado.
Nessa hipótese, bastaria que o texto legal fizesse referência às despesas
de frete nas operações de venda suportadas pelo vendedor, sem qualquer
remissão, o que resultaria na hipotética redação: “armazenagem de
mercadoria e frete na operação de venda, quando o ônus for suportado
pelo vendedor”. Até porque em qualquer dos casos dos incisos I e II o
propósito econômico é o sempre o mesmo – vender, mercadorias ou
serviços.
Esse entendimento não é pacífico na Câmara Superior deste Conselho,
mas recentemente vem prevalecendo, conforme externado nas seguintes
oportunidades, ambas por voto de qualidade:
Acórdão no 9303-007.767, de 11/12/2018, Rel. Rodrigo da Costa
Possas
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da
Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/01/2010 a
31/12/2011 REVENDA DE PRODUTO SUBMETIDO AO
REGIME
DE
TRIBUTAÇÃO
CONCENTRADA
(MONOFÁSICA). DIREITO AO CRÉDITO SOBRE FRETE NA
OPERAÇÃO DE VENDA. INEXISTÊNCIA. Na apuração da
contribuição não cumulativa não existe a possibilidade de desconto
Fl. 7241
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3401-009.974 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10469.905312/2009-12

de créditos calculados sobre as despesas com frete na operação de
venda de produtos farmacêuticos, de perfumaria, de toucador ou de
higiene pessoal, sujeitos à tributação concentrada (monofásica),
pois o inciso IX (que daria este direito) do art. 3o da Lei no
10.833/2003 remete ao inciso I, que os excepciona, ao, por sua vez,
remeter ao § 1o do art. 2o (Inteligência da Solução de Consulta
Cosit no 99.079/2017). Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2011 REVENDA DE
PRODUTO SUBMETIDO AO REGIME DE TRIBUTAÇÃO
CONCENTRADA (MONOFÁSICA). DIREITO AO CRÉDITO
SOBRE FRETE NA OPERAÇÃO DE VENDA. INEXISTÊNCIA.
Na apuração da contribuição não cumulativa não existe a
possibilidade de desconto de créditos calculados sobre as despesas
com frete na operação de venda de produtos farmacêuticos, de
perfumaria, de toucador ou de higiene pessoal, sujeitos à tributação
concentrada (monofásica), pois o inciso IX (que daria este direito)
do art. 3o da Lei no 10.833/2003 (dispositivo válido também para a
contribuição para o PIS/Pasep, conforme art. 15, II, da mesma lei)
remete ao inciso I (no caso, do art. 3o da Lei no 10.637/2002), que
os excepciona, ao, por sua vez, remeter ao § 1o do art. 2o
(Inteligência da Solução de Consulta Cosit no 99.079/2017).
Acórdão no 9303-009.444, de 18/09/2019, Rel. Vanessa Marini
Cecconello
Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2006 a 30/09/2006 PIS. INCIDÊNCIA
NÃO CUMULATIVA. REVENDA DE PRODUTOS COM
INCIDÊNCIA MONOFÁSICA. DESCONTO DE CRÉDITOS
SOBRE DESPESAS COM FRETES NA OPERAÇÃO DE
VENDA. IMPOSSIBILIDADE. Não há previsão legal para apurar
créditos relativos às despesas com frete e armazenagem na
operação de venda, nas revendas de mercadorias sujeitas ao regime
monofásico de incidência das contribuições ao PIS/Pasep e à
COFINS (derivados do petróleo) sujeitas ao regime não cumulativo
de apuração das citadas contribuições.
Por todo o acima exposto, nego provimento ao recurso no que se refere
aos créditos apurados sobre os fretes nas operações de venda de gasolina
e óleo diesel.

Conclusão

Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela
consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma
eventualmente citados neste voto.

Fl. 7242
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3401-009.974 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10469.905312/2009-12

Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o e 2o do art. 47 do anexo II
do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar provimento parcial
ao recurso para reverter a glosa de créditos sobre despesa de armazenagem.

(documento assinado digitalmente)
Ronaldo Souza Dias – Presidente Redator

Fl. 7243
DF CARF MF
Original