Tribunal: CARF
Processo: 11070.900224/2016-81
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO
Data de julgamento: 2021-10-26
Data de publicação: 2022-02-04

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2012 a 31/12/2012
PIS. COFINS. CRÉDITO. NÃO CUMULATIVIDADE. FRETES NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS TRIBUTADOS COM ALÍQUOTA ZERO OU ADQUIRIDOS COM SUSPENSÃO DO PIS E DA COFINS. IMPOSSIBILIDADE.
Não há previsão legal para aproveitamento dos créditos sobre os serviços de fretes utilizados na aquisição de insumos não onerados pelas contribuições ao PIS e a Cofins.

Inteiro teor:
S3-C 3T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11070.900224/2016-81
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3302-012.030 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
26 de outubro de 2021
Recorrente
LATICÍNIOS PINHALENSE LTDA.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2012 a 31/12/2012
PIS. COFINS. CRÉDITO. NÃO CUMULATIVIDADE. FRETES NA
AQUISIÇÃO DE INSUMOS TRIBUTADOS COM ALÍQUOTA ZERO OU
ADQUIRIDOS
COM
SUSPENSÃO
DO
PIS
E
DA
COFINS.
IMPOSSIBILIDADE.
Não há previsão legal para aproveitamento dos créditos sobre os serviços de
fretes utilizados na aquisição de insumos não onerados pelas contribuições ao
PIS e a Cofins.

Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, negar provimento ao
recurso, nos termos do voto condutor. Vencidos os conselheiros Walker Araújo, Raphael
Madeira Abad, Denise Madalena Green e José Renato Pereira de Deus, que revertiam as glosas
referentes aos frete na compra de leite. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos
repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão no 3302-012.028, de 26 de outubro de
2021, prolatado no julgamento do processo 11070.900222/2016-92, paradigma ao qual o
presente processo foi vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho – Presidente Redator
Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Jorge Lima Abud, Walker
Araujo, Larissa Nunes Girard, Jose Renato Pereira de Deus, Carlos Delson Santiago (suplente
convocado(a)), Raphael Madeira Abad, Denise Madalena Green, Gilson Macedo Rosenburg
Filho (Presidente). Ausente o conselheiro Vinicius Guimaraes.
Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o e 2o, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11070.900224/2016-81
Fl. 115
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3302-012.030 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11070.900224/2016-81

Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adoto neste relatório o relatado no
acórdão paradigma.
Trata-se de julgamento de Manifestação de Inconformidade contra indeferimento
total/parcial de Pedido Eletrônico de Ressarcimento, com crédito de PIS-PASEP/COFINS NÃO-
CUMULATIVA - MERCADO INTERNO.
DO DESPACHO DECISÓRIO
Após a realização dos procedimentos de fiscalização, com fundamento na
legislação que rege a matéria, nas informações prestadas pela contribuinte e na análise dos
documentos e sistemas da RFB, a Auditoria efetuou os ajustes (glosas) abaixo descritos:
1- Glosa de créditos sobre despesas de frete sobre compras.
Com base na documentação apresentada, a Auditoria identificou que havia
conhecimentos de frete de venda e de frete sobre compras escriturados em planilhas auxiliares
pela contribuinte na rubrica frete sobre vendas.
A Fiscalização destacou que a legislação do PIS e da Cofins permite a
escrituração de créditos vinculados a encargos de frete, quando suportados pelo fabricante, na
venda de seus produtos. Já o custo do frete sobre as compras quando integrar o valor da nota
fiscal de aquisição das mercadorias tem o mesmo tratamento desse, ou seja, se o insumo for
alcançado pela tributação, o frete sobre o valor do insumo também o será e, portanto, comporá a
base de cálculo dos créditos escriturados.
Na análise do caso concreto, identificou-se que o insumo transportado, em sua
maior parte, foi o leite. A Lei no 10.925/2004, em seu artigo 9o, inciso II, informa a suspensão do
PIS e da Cofins nas vendas desse produto efetuadas por pessoa jurídica.
Já a compra de leite de pessoa física somente permite a apuração de créditos
presumidos, nos termos do art. 8o da mesma lei.
Assim, por ausência de previsão legal, foram glosados da base de cálculo dos
créditos básicos os conhecimentos de transporte correspondentes ao frete na compra de leite. Por
outro lado, segundo a Fiscalização, tais valores foram adicionados na base de cálculo do crédito
presumido. Salientou ainda que eventual pedido de ressarcimento desse crédito presumido
estaria sujeito à nova análise.
2- Glosa de créditos sobre o ativo imobilizado.
A contribuinte foi intimada a explicar a utilização de veículos, dos quais realizou
a tomada de crédito, no processo produtivo. Em resposta, argumentou que os veículos do tipo
“caminhão” e “semi-reboque” foram utilizados, na entrega ao cliente, dos produtos revendidos.
Já o veículo “automóvel”, foi utilizado para transportar equipe técnica para o controle de
qualidade do insumo junto aos fornecedores.
Nas planilhas entregue à fiscalização não há valores na rubrica “aquisições para
revenda” para o período analisado. Logo, a Fiscalização descartou de imediato a tese defendida
pelo requerente. Ainda que houvesse valores na rubrica, não há previsão legal para apuração de
Fl. 116
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3302-012.030 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11070.900224/2016-81

crédito de imobilizado que não seja para a produção de bens destinados à venda ou para
prestação de serviços (no caso de uma prestadora de serviços).
3- Glosa de créditos sobre bens e serviços utilizados como insumo
A Fiscalização identificou que as notas utilizadas como “Prestação de Serviço
Utilizadas como Insumo” e “Despesa e Custos – Manutenção de Máquinas e equipamentos”
foram utilizadas pela contribuinte para tomada de crédito, sem base legal. Verificou-se que tais
notas referem-se à compra de pneus, de industrialização por encomenda, realizada com alíquota
zero e de retífica de motor de veículo. Sendo assim, essas notas fiscais, por não se enquadrarem
no conceito de insumo cujo crédito seria permitido na legislação do Pis/Pasep e da Cofins em
vigor, foram glosadas da base de cálculo dos referidos créditos.
4- Dos créditos Ressarcíveis
Nesse item, a Fiscalização informou que, com exceção dos itens mencionados no
tópico anterior, nas demais rubricas geradoras de crédito não foram encontradas evidências de
necessidade de ajustes. Desta forma, com as necessárias alterações das bases de cálculos, foram
feitos novos cálculos dos valores ressarcíveis dos créditos básicos de Pis/Pasep e da Cofins, para
os Pedidos Eletrônicos de Ressarcimento enviados.
DA MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE
A empresa, em sua peça de defesa, afirma que as despesas com fretes sobre
compras deveria compor a base de cálculo dos créditos de PIS e Cofins, diversamente do que foi
concluído pela Fiscalização, sendo tais gastos considerados insumos, na forma do art. 3o, inciso
II, das Leis no 10.637/02 e 10.833/03.
Para corroborar sua tese apresentou julgados do CARF, solução de consulta e
excerto de julgado do STJ, em que destacaram-se a pertinência, essencialidade e possibilidade de
emprego indireto do item considerado insumo no processo produtivo.
Em relação aos créditos sobre bens e serviços utilizados como insumo, a
contribuinte argumentou que possui como atividade econômica o transporte de cargas, e que
sobre tais atividades o CARF já se posicionou de forma favorável ao creditamento das
contribuições previdenciárias (PIS e Cofins).
Ressalta que o mesmo entendimento deveria ser aplicado às peças utilizadas para
manutenção de caminhão, as quais foram glosadas sob o mesmo argumento.
Destaca ainda que o serviço de industrialização contratado refere-se a serviço de
secagem de leite prestado pela Cooperativa Taquarense de Laticínios Ltda, ou seja, pessoa
jurídica.
Portanto, não haveria fundamento legal ou jurisprudencial em utilizar como
referência para aplicação da tributação do serviço o produto a ser processado.
A Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento decidiu pela
improcedência da manifestação de inconformidade da contribuinte, mantendo as glosas.
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3302-012.030 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11070.900224/2016-81

Inconformada com a decisão acima mencionada a contribuinte interpôs recurso
voluntário, onde repisa os argumentos da manifestação de inconformidade acrescentando que
pretende provar o alegado por prova documental e pericial, inclusive com juntada de novos
documentos.
É o relatório.
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto condutor consignado no
acórdão paradigma como razões de decidir: 1
Com os cumprimentos dos quais o Ilustríssimo Relator é credor em razão
do contumaz brilhantismo com que elabora os seus votos, não sendo o
presente aresto uma exceção, este Colegiado dele respeitosamente
diverge do seu entendimento no que diz respeito à frete na compra de
insumos.
A questão diz respeito ao creditamento de PIS e da Cofins dos fretes
referentes a insumos adquiridos que não sofreram a incidência das
mencionadas exações.
O Acórdão 9303-005.156, de 17 de maio de 2017, esmiuçou o tema de
forma didática, que merece ser colacionada a título de doutrina. E, por
refletir minha opinião sobre a questão, peço vênia para utilizar sua ratio
decidendi, como se minha fosse para fundamentar minha decisão, verbis:
A discussão gira em torno do conceito de insumos para fins do creditamento do
PIS e da Cofins no regime da não-cumulatividade previstos nas Leis 10.637/2002
e 10.833/2003. Como visto a relatora aplicou o entendimento, bastante comum
no âmbito do CARF, de que para dar direito ao crédito basta que o bem ou o
serviço adquirido seja essencial para o exercício da atividade produtiva por parte
do contribuinte. É uma interpretação bastante tentadora do ponto de vista lógico,
porém, na minha opinião não tem respaldo na legislação que trata do assunto.
Confesso que já compartilhei em parte deste entendimento, adotando uma
posição intermediária quanto ao conceito de insumos. Porém, refleti melhor, e
hoje entendo que a legislação do PIS/Cofins traz uma espécie de numerus
clausus em relação aos bens e serviços considerados como insumos para fins de
creditamento, ou seja, fora daqueles itens expressamente admitidos pela lei, não
há possibilidade de aceita-los dentro do conceito de insumo.
Conforme relatado o contribuinte adquire insumos com alíquota zero ou com
suspensão da incidência do PIS e da Cofins e pretende creditar-se dos serviços de
frete contratados para o transporte desses insumos. Porém como veremos mais a
frente não há previsão legal para o aproveitamento destes créditos no regime da
não-cumulatividade.

1 Deixa-se de transcrever o voto do relator, que pode ser consultado no acórdão paradigma desta decisão,
transcrevendo o entendimento majoritário da turma, expresso no voto vencedor do redator designado.
Fl. 118
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3302-012.030 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11070.900224/2016-81

A partir destes fatos, importante transcrever os artigos da legislação que tratam
do creditamento de PIS e Cofins. Transcrevo somente os artigos da Lei
10.833/2003, da Cofins, pois repetem basicamente o que dispõe a Lei
10.637/2002 do PIS.
Lei 10.833/2003:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
(...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou
importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos
classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Redação dada pela Lei no
10.865, de 2004)
(...)
IX – armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos
incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
(...)
§ 2o Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei no 10.865, de
2004)
(...)
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou
utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero),
isentos ou não alcançados pela contribuição. (Incluído pela Lei no 10.865, de
2004)
Portanto da análise da legislação, entendo que o frete na aquisição de insumos só
pode ser apropriado integrando o custo de aquisição do próprio insumo, ou seja,
se o insumo é onerado pelo PIS e pela Cofins, o frete integra o seu custo de
aquisição para fins de cálculo do crédito das contribuições. Não sendo o insumo
tributado, como se apresenta no presente caso, não há previsão legal para este
aproveitamento.
Neste sentido destaco alguns trechos do voto vencido do acórdão recorrido, os
quais espelham bem o meu entendimento a respeito do assunto:
(...)
Conforme já registrado alhures, repita-se, sendo taxativas as hipóteses contidas
nos incisos dos arts. 3o das Leis no 10.637/02 (PIS) e no 10.833/03 (COFINS)
referente à autorização de uso de créditos aptos a serem descontados quando da
apuração das contribuições, somente geram créditos os custos e despesas
explicitamente relacionados nos incisos do próprio artigo, salvo se os custos e
despesas integrarem os valores dos insumos utilizados na produção de bens ou na
prestação de serviços, de acordo com a atividade da pessoa jurídica. Assim, se dá
com os valores referentes aos fretes.
Fl. 119
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3302-012.030 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11070.900224/2016-81

Também já foi manifestado acima que, em conformidade com o prescrito no art.
3o das Leis no 10.637/2002 (PIS) e 10.883/2003 (COFINS), somente em duas
situações é possível credita-se do valor de frete para fins de apuração do PIS e
COFINS:
1) Quando o valor do frete estiver contido no custo do insumo previsto no inciso
II do referido art. 3o, seguindo, assim, a regra de crédito na aquisição do
respectivo insumo;
2) Quando se trate de frete na operação de vendas, sendo o ônus suportado pelo
vendedor, consoante previsão contida no inciso IX do mesmo artigo 3o.
Se o frete pago pelo adquirente (como se dá no presente caso, segundo afirma a
recorrente) compõe o valor do custo de aquisição do insumo e sendo este
submetido à tributação do PIS e COFINS na sistemática da não cumulatividade,
então o crédito a ser deduzido terá como base de cálculo o valor pago na
aquisição do bem, que, por lógica, incluirá o valor do frete pago na aquisição de
bens para revenda ou utilizado como insumo, posto que este valor do frete se
agrega ao custo de aquisição do insumo. Para a apuração do crédito, aplica-se,
então, sobre tal valor de aquisição do insumo a alíquota prevista no caput do art.
2o das Leis no 10.637/02 (PIS) e no 10.833/03 (COFINS). É o que prescreve o
dispositivo no §1o do art. 3o das leis de regência do PIS e COFINS não
cumulativos:
(...)
Se o insumo tributado para as contribuições do PIS e Cofins, no entanto, está
sujeito à alíquota zero ou à suspensão, o crédito encontra-se vedado por
determinação legal contida no Art. 3° §2° inciso II das Leis no 10.637/02 (PIS) e
no 10.833/03 (COFINS).
(...)
Tal orientação consta no ajuda do preenchimento da DACON, conforme
destacou a auditora fiscal na sua informação fiscal que a seguir se transcreve:
“O frete faz parte do custo de aquisição dos bens e produtos adquiridos para
revenda ou utilizados como insumos sendo essa a única forma que esses fretes
entram na base de cálculo dos créditos, ou seja, como custo de aquisição e não
como serviços utilizados como insumos e tal orientação inclusive consta do
Ajuda do Dacon – Demonstrativo de Apuração das Contribuições Sociais.
AJUDA DO DACON – INSTRUÇÕES DE PREENCHIMENTO BASE DE
CÁLCULO DOS CRÉDITOS À ALÍQUOTA DE 1,65%
Linha 06A/01 – Bens para Revenda Informar nesta linha o valor das aquisições,
efetuadas no mercado interno, de bens ou mercadorias para revenda.
Atenção:
1) ...
2) ...
3) Integram o custo de aquisição dos bens e das mercadorias o seguro e o frete
pagos na aquisição, quando suportados pelo comprador.
Linha 06A/02 – Bens Utilizados como Insumos Informar nesta linha o valor das
aquisições, efetuadas no mercado interno, de bens utilizados como insumos na
Fl. 120
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3302-012.030 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11070.900224/2016-81

prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos
destinados à venda.
(..)
3) Integram o custo de aquisição dos insumos o seguro e o frete pagos na
aquisição, quando suportados pelo comprador”.
Não obstante tenha a recorrente alegado que o transportador das mercadorias
constitui fato distinto da aquisição dos insumos, não comprovou ter contratado
diretamente este serviço. Contudo, mesmo que houvesse comprovado, tal
alegação é irrelevante para o presente caso. Pois que, em sendo de fato operação
distinta da aquisição dos insumos, não compondo o frete em questão o custo de
aquisição dos insumos, tal frete não poderia servir de base de apuração de crédito
para dedução do PIS e COFINS, por total falta de previsão legal, já que não
estaria inserta em nenhuma das hipóteses legais de crédito referente à frete acima
mencionadas, sendo indevida a sua dedução.
(...)
Diante das premissas fincadas pelo acórdão acima transcrito, entendo que
os valores de fretes utilizados para transporte de insumos sujeitos à
alíquota zero não gera direito a crédito das contribuições apuradas no
regime da não-cumulatividade, por força da regra fincada no art. 3°, §2°,
inciso II, das Leis no 10.637/02 (PIS) e no 10.833/03 (COFINS).

CONCLUSÃO
Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de tal sorte que as razões de decidir
nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o e 2o do art. 47 do anexo II
do RICARF, reproduzo o decidido no acórdão paradigma, no sentido de negar provimento ao
recurso.

(documento assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho – Presidente Redator

Fl. 121
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