Tribunal: CARF
Processo: 13971.906319/2017-61
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: PAULO ROBERTO DUARTE MOREIRA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-07-27
Data de publicação: 2021-08-25

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2011
RESSARCIMENTO. CERTEZA E LIQUIDEZ. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO. ÔNUS DA PROVA. COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA.
A ausência de obrigatoriedade de retificação das declarações acessórias não exonera o contribuinte de apresentar outros meios de provas no processo administrativo fiscal que busca ressarcimento de tributo recolhido a maior.

Inteiro teor:
S3-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13971.906319/2017-61
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3201-008.751 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
27 de julho de 2021
Recorrente
APIUNA COMERCIAL TEXTIL LTDA.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2011
RESSARCIMENTO.
CERTEZA
E
LIQUIDEZ.
AUSÊNCIA
DE
COMPROVAÇÃO.
ÔNUS
DA
PROVA.
COMPENSAÇÃO
NÃO
HOMOLOGADA.
A ausência de obrigatoriedade de retificação das declarações acessórias não
exonera o contribuinte de apresentar outros meios de provas no processo
administrativo fiscal que busca ressarcimento de tributo recolhido a maior.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao Recurso Voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos
repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão no 3201-008.747, de 27 de julho de 2021,
prolatado no julgamento do processo 13971.906316/2017-28, paradigma ao qual o presente
processo foi vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Paulo Roberto Duarte Moreira – Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Helcio Lafeta Reis, Pedro
Rinaldi de Oliveira Lima, Mara Cristina Sifuentes, Leonardo Vinicius Toledo de Andrade,
Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, Laercio Cruz Uliana Junior, Marcio Robson Costa, Paulo
Roberto Duarte Moreira (Presidente).
Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o e 2o, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adoto neste relatório o relatado no
acórdão paradigma.
O presente processo trata de pedido de compensação no qual o contribuinte,
utilizando-se de créditos que alega ter recolhido a maior, sob o argumento de que “o crédito
presumido, por ser subvenção de investimento, deveria ser excluído da receita e da apuração no lucro
operacional, não sendo passível, portanto, de tributação pelo PIS, COFINS, IRPJ e CSLL”.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13971.906319/2017-61
Fl. 133
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-008.751 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.906319/2017-61

A referida DCOMP não foi homologada pela unidade de origem, por não haver
crédito disponível. Fato que levou o contribuinte a buscar a tutela judicial por meio da Ação
Ordinária no 5006040-47.2018.4.04.7205/SC, com pedido de reconhecimento da extinção do
débito tributário objeto de diversos processos administrativos de débito (dentre os quais se
encontra o processo de cobrança do débito decorrente do indeferimento das DCOMPs ora em
análise).
Na referida ação foi proferida decisão judicial definitiva, em sede de embargos de
declaração, nos seguintes termos:
“(...) Logo, resta evidente que os valores referentes ao crédito presumido
de ICMS não podem ser alcançados pelo IRPJ/CSLL e pelo PIS/COFINS,
pois não constituem renda, lucro, faturamento, receita ou acréscimo patrimonial,
independentemente de o regime de tributação ser o do lucro real, presumido ou
arbitrado, motivo pelo qual a procedência do pedido é medida que se impõe. (...)
Assim, vai acolhido aqui o pedido alternativo (item "d.2") deduzido pela autora,
de anulação dos atos decisórios proferidos nos processos acima
identificados, para posterior reprocessamentos das declarações de
compensação apresentadas, sem as restrições anteriormente impostas,
quais sejam, exigência de inclusão do crédito presumido de ICMS na base
de cálculo do IRPJ/CSLL/PIS e COFINS.
(...)
III – DISPOSITIVO
Ante o exposto, HOMOLOGO O RECONHECIMENTO DA PROCEDÊNCIA
DO PEDIDO PELO RÉU, extinguindo o feito com resolução de mérito, nos
termos do art. 487, inc. III, a, do CPC/15, para a) reconhecer o direito da
autora de excluir o crédito presumido de ICMS da base de cálculo do PIS,
COFINS, IRPJ e da CSLL, e b) anular os atos decisórios proferidos pela
requerida nos processos administrativos no 13971.906.316/2017-28,
13971.906.317/2017-72,
13971.902.118/2017-95,
13971.906.319/2017-61,
13971.906.320/2017-96,
13971.906.321/2017-31,
13971.906.322/2017-85,
13971.906.323/2017-20,
13971.907.015/2017-11,
determinando
o
reprocessamento das declarações de compensação apresentadas, sem a
exigência de inclusão do crédito presumido de ICMS na base de cálculo do
IRPJ/CSLL/PIS e COFINS (...)”
Ato contínuo, ao tomar conhecimento da decisão supra a autoridade competente
da unidade de origem, em reanalise do pedido de compensação deixou de homologar o pedido
em razão de não encontrado valores disponíveis para restituição, “ já que não ficou demonstrado no
Demonstrativo de Contribuições Sociais – DACON e na contabilidade do estabelecimento empresarial,
valores de receita compatíveis com eventual pagamento a maior de tributos”.
Inconformado com a decisão o contribuinte apresentou manifestação de
inconformidade, no qual alega descumprimento de ordem judicial, que a fiscalização deveria
primar pela verdade material o intimando a apresentar a apuração e que a retificação da DACON
é obrigação acessória e não afasta a realidade dos fatos e juntou planilhas demonstrativas.
A Manifestação de Inconformidade foi julgada improcedente. Concluiu o julgado
a quo que “ao contrário do que afirmou a contribuinte, a não homologação das compensações
pleiteadas não seu deu por mero descumprimento de uma obrigação acessória (falta de
retificação da DACON), mas sim em decorrência da análise detalhada e sistemática de todo o
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-008.751 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.906319/2017-61

conjunto probatório constante dos autos, que incluiu até mesmo a verificação da escrituração
contábil digital da contribuinte.”
Desta feita, foi apresentado o Recurso Voluntário, no qual o contribuinte replica,
em síntese, os argumentos da Manifestação de Inconformidade.
É o relatório.
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os pressupostos e requisitos de
admissibilidade.
Tratam os processos de pedido de compensação , utilizando como crédito valores de
COFINS que o contribuinte alega ter recolhido a maior. O direito creditório foi
reconhecido pela via judicial, sendo determinada a restituição dos valores do crédito
presumido de ICMS da base de cálculo do PIS, COFINS, IRPJ e da CSLL, conforme já
exposto no relatório.
Logo, a controvérsia que estamos a discutir não paira sobre o direito ao creditamento
dos valores do crédito presumido de ICMS da base de cálculo do COFINS, visto que a
decisão judicial foi clara nesse sentido, mas sim na efetivação da restituição desse
crédito, que antes passa pela verificação da sua existência, já que o judiciário não se
debruçou quanto a análise fiscal e contábil da empresa.
Para tanto basta a leitura do dispositivo da decisão judicial que determina o
“reprocessamento” das declarações de compensação, vejamos:
“(...)
Ante
o
exposto,
HOMOLOGO
O
RECONHECIMENTO
DA
PROCEDÊNCIA DO PEDIDO PELO RÉU, extinguindo o feito com resolução
de mérito, nos termos do art. 487, inc. III, a, do CPC/15, para a) reconhecer o
direito da autora de excluir o crédito presumido de ICMS da base de cálculo
do PIS, COFINS, IRPJ e da CSLL, e b) anular os atos decisórios proferidos
pela requerida nos processos administrativos no 13971.906.316/2017-28,
13971.906.317/2017-72,
13971.902.118/2017-95,
13971.906.319/2017-61,
13971.906.320/2017-96,
13971.906.321/2017-31,
13971.906.322/2017-85,
13971.906.323/2017-20,
13971.907.015/2017-11,
DETERMINANDO
o
reprocessamento das declarações de compensação apresentadas, sem a
exigência de inclusão do crédito presumido de ICMS na base de cálculo do
IRPJ/CSLL/PIS e COFINS.” (grifou-se)
Entendo que o mencionado “reprocessamento” é exatamente a verificação da existência
e validade do crédito, fundamento que ocasionou a negativa da homologação do pedido
de compensação, e nesse sentido a fiscalização ressaltou em seu relatório fiscal que:
7. Para a efetiva análise do crédito tributário em voga, é necessária a análise das
declarações acessórias por parte do contribuinte. De acordo com os ditames do
Código Tributário Nacional – Lei 5.172/1966, é obrigação do contribuinte
prestar informações no interesse da arrecadação: (...)
8. No caso específico, ao analisar a Declaração de Débitos e Créditos
Tributários Federais – DCTF –, percebe-se que não houve a necessária
retificação por parte do contribuinte, conforme os ditames da Instrução
Normativa RFB no 1.599/2015: (...)
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-008.751 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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9. Ressalta-se que a DCTF constitui confissão de dívida. (...)
10. Além do mais, ao analisar a Declaração de Apuração de Contribuições
Sociais – DACON –, que fundamenta as informações apresentadas em DCTF,
com o objetivo de visualizar as rubricas de subvenções governamentais, foi
verificado que também não houve retificação por parte do contribuinte,
permanecendo a montante original de R$ 17.238,39 (valor recolhido por DARF).
11. O próprio contribuinte, ao discorrer na Petição Inicial postulada em juízo,
afirmou que “(...) apurou os valores que efetivamente recolheu a maior que o
legalmente devido e efetuou a compensação através de PER/DCOMPs (...)”.
No entanto, o valor do tributo devido apresentado nos demonstrativos das
contribuições sociais não indica haver direito ao crédito pleiteado. A ausência da
demonstração dos valores alegados pelo contribuinte no DACON (demonstrativo
que deve justamente detalhar a apuração das contribuições sociais confessadas
em DCTF), impossibilita a correta auditoria, visto que da análise da base de
cálculo da Cofins, por exemplo, há valores distintos daqueles alegados pelo
contribuinte. Além disso, a comprovação do erro é obrigatória conforme exposto
no CTN: (...)
12. Em análise à escrituração contábil digital, verifica-se também que não houve
a retificação por parte do contribuinte, permanecendo os valores originais
declarados em DCTF. É dever do contribuinte manter em boa ordem a
escrituração contábil, pois é através dela que se auditará as demais
demonstrações e a correta apuração dos tributos.

Conclusão
13. Com base no acima exposto, não foram confirmados valores disponíveis
para utilização pelo contribuinte. Ou seja, verifica-se inexistir saldo do
pagamento ora pleiteado disponível para restituição à interessada, já que não
ficou demonstrado no Demonstrativo de Contribuições Sociais – DACON e na
contabilidade do estabelecimento empresarial, valores de receita compatíveis
com eventual pagamento a maior de tributos. Pelo contrário, o que resta
contabilmente e fiscalmente demonstrado é que os valores recolhidos estão
corretos.
Resta claro, portanto que a decisão não se deu apenas pela ausência de eventual
retificação das declarações, visto que a fiscalização alega ainda ter observado a
contabilidade do estabelecimento empresarial, e não ter encontrado valores de receita
compatíveis com eventual pagamento a maior.
A decisão a quo, proferida pela DRJ, acrescentou ainda a análise dos demonstrativos
entregues pelo contribuinte, junto com a Manifestação de Inconformidade nas fls. 69 a
93 e concluiu que:
Conclui-se, portanto, que ao contrário do que afirmou a contribuinte em sua
manifestação de inconformidade, foram devidamente observados os princípios
da verdade material, da razoabilidade e da proporcionalidade.
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-008.751 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Importante destacar que, ao contrário do que afirmou a contribuinte, a não
homologação
das
compensações
pleiteadas
não
seu
deu
por
mero
descumprimento de uma obrigação acessória (falta de retificação da DACON),
mas sim em decorrência da análise detalhada e sistemática de todo o conjunto
probatório constante dos autos, que incluiu até mesmo a verificação da
escrituração contábil digital da contribuinte.
Diante do exposto, revelam-se inaplicáveis à espécie os diversos precedentes do
Conselho de Contribuintes, citados pela contribuinte em sua manifestação de
inconformidade.
Por fim, a contribuinte trouxe aos algumas planilhas de levantamento do alegado
crédito, que foi utilizado nas diversas compensações (fls. 69-93, planilhas
referentes ao IRPJ, CSLL, PIS e COFINS).
As planilhas de fls. 69-92 referem-se exclusivamente ao IRPJ e CSLL, não sendo
úteis para o presente processo, que versa sobre um suposto indébito de COFINS.
A única "planilha" referente ao PIS e à COFINS, fls. 93, se revela extremamente
simples, limitando-se a apresentar os valores dos créditos que a contribuinte
entende possuir, referente a alguns meses dos anos-calendário de 2011 e 2012.
Observa-se, outrossim, que em relação ao mês de junho de 2012, a referida
planilha limita-se a apresentar o valor de R$ 5.057,66, sem indicar como foi
apurada a base de cálculo da COFINS, sem indicar os registros contábeis
correspondentes e sem demonstrar se eventuais valores de créditos presumidos
de ICMS encontravam-se originalmente computados na base de cálculo desta
contribuição.
Para maior clareza, reproduzo na íntegra a aludida planilha, com o devido
destaque para o período de apuração correspondente ao mês de junho de 2012:

Relevante destacar que o valor consignado na referida planilha, além de se
mostrar totalmente desprovido de fundamentação contábil, sequer coincide com
os valores pleiteados por meio das presentes DCOMPs e também não guarda
qualquer consonância com os valores declarados pela contribuinte na sua
correspondente DACON.
Tal planilha, portanto, não apresenta nenhuma utilidade como elemento de
prova.
Diante dessas conclusões busquei no Recurso Voluntário argumentos capazes de
contrapor a apuração realizada pelo julgador de piso com base nas provas apresentadas
pelo contribuinte, contudo, não há no Recurso qualquer argumento nesse sentido, não há
uma explicação lógica e razoável para o que se busca.
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3201-008.751 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.906319/2017-61

Ora, considerando que a lei prescreve a necessidade de liquidez e certeza1 ao crédito
para sua efetiva restituição, o mínimo que se espera é que o requerente desse crédito
esteja munido de provas suficientes quanto aos valores que pretende se creditar, caso
contrário estaríamos diante de uma situação de insegurança, visto que os valores seriam
restituídos sem a mínima apuração quanto a sua existência.
Perceba-se que a retificação das declarações, embora necessárias para melhor instruir o
cruzamento das informações, é obstáculo superado! O que esta a se dizer é que o
contribuinte não se desincumbiu de trazer aos autos rastreabilidade das operações
impactadas pelo crédito presumido, carecendo de provas contábeis com lastro na
apuração realizada, bem como da própria origem e identificação no Livro de Registro de
Apuração do ICMS.
Importante notar ainda que não havia necessidade de intimação do contribuinte para
apresentar outros eventuais documentos, posto que o momento oportuno foi
aproveitado, ou seja, na Manifestação de Inconformidade. Caso houvesse “outros”
documentos a serem apresentados em complementação daqueles já juntados, caberia a
informação acerca da impossibilidade de fazê-lo naquele momento, informação esta que
não foi prestada.
Nesse cenário, importa lembrar, antes de tudo, que é inerente à análise dos PER-
DCOMPs, a demonstração pelo sujeito passivo do direito creditório pleiteado por meio
da apresentação de documentação hábil e idônea. Nesse contexto, em casos em que o
direito creditório pleiteado decorre do reconhecimento de equívoco na informação do
valor de tributo constituído em DCTF, o mínimo que se espera é que aquele que alega
erro demonstre qual a apuração correta.
No que se refere ao ônus do contribuinte em instruir o processo com todas as provas
necessárias ao julgamento, colaciono o entendimento da 3a Turma da Câmara Superior
de Recursos Fiscais (CSRF), em decisão consubstanciada no acórdão de no 9303-
005.226, nos seguintes termos:
"...o ônus de comprovar a certeza e liquidez do crédito pretendido compensar é
do contribuinte. O papel do julgador é, verificando estar minimamente
comprovado nos autos o pleito do Sujeito Passivo, solicitar documentos
complementares que possam formar a sua convicção, mas isso, repita-se, de
forma subsidiária à atividade probatória já desempenhada pelo contribuinte. Não
pode o julgador administrativo atuar na produção de provas no processo, quando
o interessado, no caso, a Contribuinte não demonstra sequer indícios de prova
documental, mas somente alegações."
Como se sabe, a parte incumbida do ônus probatório possui o amplo direito de produzir
a prova. A parte adversa, em contrapartida, tem o amplo direito à contraprova, pois só
assim o contraditório e a ampla defesa serão igualmente garantidas às partes.
O ônus da prova é a incumbência que a parte possui de comprovados fatos que lhe são
favoráveis no processo, visando à influência sobre a convicção do julgador, nesse
sentido, a organização e vinculação dos documentos (hábeis e idôneos) com as matérias
impugnadas e a reunião de suas declarações, pertinentes ao tributo em análise, seria
indispensável para um convencimento.
Modernamente defende-se a divisão do ônus probandi entre as partes sob a égide da
paridade de tratamento entre estas. Francesco Carnelutti, no clássico Teoria Geral do
Direito2, assim leciona:
Quando um determinado fato é afirmado, cada uma das partes tem interesse
em fornecer a prova dele, uma delas a de sua existência e a outra a da sua

1 Código Tributário Nacional - artigo 170: A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja
estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos tributários com
créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda pública.
2 CARNELUTTI, Francesco. Teoria geral do direito. (Tradução de Antônio Carlos Ferreira). São Paulo: Lejus,
1999, p.541 (in Temas Atuais de Direito Tributário)
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3201-008.751 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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inexistência; o interesse na prova do fato é, portanto, bilateral ou
recíproco.(grifei)
Diante da complexidade de um processo de compensação tributária o recorrente deve se
preocupar em formar o convencimento do julgador de forma que este seja capaz de
fazer presunções simples, aquelas que são consequências do próprio raciocínio do
homem em face dos acontecimentos que observa ordinariamente. Elas são construídas
pelo aplicador do direito, de acordo com o seu entendimento e convicções. No dizer de
Giuseppe Chiovenda3:
São aquelas de que o juiz, como homem, se utiliza no correr da lide para formar
sua convicção, exatamente como faria qualquer raciocinador fora do processo.
Quando, segundo a experiência que temos da ordem normal das coisas, um ato
constitui causa ou efeito de outro, ou de outro se acompanha, após, conhecida a
existência de um dos dois, presumimos a existência do outro. A presunção
equivale, pois, a uma convicção fundada sobre a ordem normal das coisas.
(grifei)
Por fim, concluo que apenas com os elementos que constam nos autos não é possível
validar as alegações da recorrente, pois o valor requerido não encontra lastro probatório
suficiente para atribuir liquidez e certeza ao crédito.
Diante do exposto, voto no sentido de negar provimento ao Recurso Voluntário.
É o meu entendimento.
Conclusão
Importa registrar que nos autos em exame a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de tal sorte que, as razões de decidir
nela consignadas, são aqui adotadas não obstante os dados específicos do processo paradigma
citados neste voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o e 2o do art. 47 do anexo II
do RICARF, reproduzo o decidido no acórdão paradigma, no sentido de negar provimento ao
Recurso Voluntário.

(documento assinado digitalmente)
Paulo Roberto Duarte Moreira – Presidente Redator

3 CHIOVENDA, Giuseppe. Instituições de direito processual civil Trad.J. Guimarães Menegale. São Paulo: 1969. v.
III.p. 139
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Processo no 13971.906319/2017-61

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