Tribunal: CARF
Processo: 10865.002286/2008-15
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: TOM PIERRE FERNANDES DA SILVA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-01-28
Data de publicação: 2021-02-24

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. COMPROVAÇÃO DO INDÉBITO. ÔNUS DO CONTRIBUINTE.
Em pedidos de restituição/compensação cabe ao contribuinte o ônus de comprovar a liquidez e certeza de seu direito creditório pleiteado pois são condições essências a tal reconhecimento.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEIS. ÁLCOOL ANIDRO PARA ADIÇÃO A GASOLINA. DESCARACTERIZAÇÃO DE INSUMO. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
O álcool anidro, adicionado pelos distribuidores à Gasolina Tipo A para a obtenção da Tipo C, na proporção estabelecida pela ANP, não é considerado insumo pela legislação PIS/Cofins, caracterizada a simples revenda pelo inciso II do artigo 42 da MP no 2.158-35/2001, que determinava que seria igual a zero a alíquota da Contribuição para o PIS/Pasep incidente sobre a receita bruta auferida, até o advento da Lei no 11.727/2008, quando passou a ser possível o creditamento.

Inteiro teor:
S3-C 4T1
Ministério da Economia
CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS

Processo no
10865.002286/2008-15
Recurso no
Voluntário
Acórdão no
3401-008.699 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
28 de janeiro de 2021
Recorrente
SIMARELLI DISTRIBUIDORA DE DERIVADOS DE PETRÓLEO LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. COMPROVAÇÃO DO INDÉBITO. ÔNUS
DO CONTRIBUINTE.
Em pedidos de restituição/compensação cabe ao contribuinte o ônus de
comprovar a liquidez e certeza de seu direito creditório pleiteado pois são
condições essências a tal reconhecimento.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEIS. ÁLCOOL ANIDRO PARA
ADIÇÃO
A
GASOLINA.
DESCARACTERIZAÇÃO
DE
INSUMO.
CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
O álcool anidro, adicionado pelos distribuidores à Gasolina Tipo “A” para a
obtenção da Tipo “C”, na proporção estabelecida pela ANP, não é considerado
insumo pela legislação PIS/Cofins, caracterizada a simples revenda pelo inciso
II do artigo 42 da MP no 2.158-35/2001, que determinava que seria igual a zero
a alíquota da Contribuição para o PIS/Pasep incidente sobre a receita bruta
auferida, até o advento da Lei no 11.727/2008, quando passou a ser possível o
creditamento.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso. Nos termos do Art. 58, §13, Anexo II do RICARF, foi designado como
redator ad hoc para este processo o conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares. Nos termos do
Art. 58, §5o, Anexo II do RICARF, os conselheiros Luís Felipe de Barros Reche e Marcos
Antônio Borges não votaram nesse julgamento, por se tratar de questão já votada pelos
conselheiros Tom Pierre Fernandes da Silva (Relator) e Carlos Henrique de Seixas Pantarolli,
respectivamente, na reunião anterior. Julgamento iniciado na reunião de Setembro de 2020 e
concluído em Janeiro de 2021.

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10865.002286/2008-15
Fl. 101
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-008.699 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.002286/2008-15

(documento assinado digitalmente)
Lázaro Antônio Souza Soares - Presidente em exercício e Redator ad hoc

Participaram do presente julgamento os conselheiros Carlos Henrique de Seixas
Pantarolli, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Tom Pierre Fernandes da Silva, Fernanda Vieira
Kotzias, Lara Moura Franco Eduardo (suplente convocada), Leonardo Ogassawara de Araújo
Branco, João Paulo Mendes Neto e Lázaro Antônio Souza Soares (Presidente em exercício).
Ausente o conselheiro Ronaldo Souza Dias, substituído pela conselheira Lara Moura Franco
Eduardo.
Relatório
Com fundamento no art. 58, § 13 do Anexo II do RICARF, aprovado pela Portaria
MF no 343, de 2015, fui designado para redigir o presente Acórdão, em face da extinção do
mandato do Conselheiro Relator Tom Pierre Fernandes da Silva, ocorrida após o início do
julgamento na reunião do mês de Setembro/2020, sem a conclusão do mesmo em razão de
pedido de vista.
Em 22 de setembro de 2020, quando teve início o julgamento do presente
processo, o Conselheiro Relator fez a leitura do relatório e apresentou seu voto para negar
provimento ao recurso voluntário. Dessa forma, adoto o relatório e voto elaborados e lidos pelo
I. Conselheiro Relator na primeira sessão em que o recurso foi colocado em votação.
Passo, assim, à transcrição do relatório do Conselheiro Tom Pierre Fernandes da
Silva:
A Simarelli Distribuidora de Derivados de Petróleo Ltda. formulou Declarações de
Compensação (DCOMP) mediante as quais pretende a compensação de crédito de PIS
não cumulativa sobre aquisições no mercado interno, acumulado no período de
apuração de 01/10/2006 a 31/12/2006, referente ao 4a trimestre do ano, no valor de
R$61.266,50, com os débitos informados nos documentos de fls. 02/04. A Delegacia da
Receita Federal em Limeira, expediu o Despacho Decisório de fls. 7 a 10, não
homologando as compensações declaradas, por inexistência de crédito, uma vez que o
produto adquirido pela no mercado interno (álcool para fins carburantes) não gera
direito a crédito. Segundo a decisão, mesmo no regime de não-cumulatividade, as
receitas decorrentes de vendas de álcool para fins carburantes continuavam submetidas
à apuração da contribuição sob o regime cumulativo e monofásico, que não dá direito a
crédito, pois os produtos adquiridos não sofreram tributação positiva.
Irresignado, o declarante interpôs reclamação por meio da qual alegou, em síntese, que
solicitou créditos sobre aquisições de álcool anidro e não sobre aquisições de álcool
hidratado ou gasolina. Desta forma, em razão de o produto final - gasolina C -,
resultante da mistura da gasolina A com o álcool anidro, ser tributado à alíquota zero,
entende ter direito a crédito sobre as aquisições do álcool anidro, conforme previsto no
art. 17 da Lei n° 11.033, de 21 de dezembro de 2004. Acrescentou que o mesmo direito
a creditamento da contribuição incidente sobre aquisições de álcool anidro foi mantido
pela Lei n° 11.727, de 23 de junho de 2008, que, embora tenha alterado a forma de
apuração, passando de percentuais para valores fixados por volumes adquiridos,
manteve intocável o direito de creditamento dos valores da contribuição incidentes
sobre as aquisições de álcool anidro.
Fl. 102
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-008.699 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.002286/2008-15

A DRJ/RPO – 1a Turma julgou a Manifestação de Inconformidade improcedente, sob o
argumento, em resumo, de que a receita de vendas de álcool para fins carburantes
figurava entre aquelas sujeitas ao regime cumulativo e, além disso, havia a vedação
expressa para o aproveitamento de créditos, a teor da regra contida no inciso I, do art.
3°, c/c o art. 10, VII, da Lei n° 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e com o art. 3° § 7°,
da Lei n° 10.637, de 30 de dezembro de 2002. Quanto ao artigo 17 da Lei n° 11.033, de
2004, fundamento do pedido da interessada, a instância de piso argumentou que o
mesmo não alcança os créditos cuja aquisição a lei tenha expressamente vedado e que
somente após a edição da Lei n° 11.727, de 2008, com vigência a partir de 1° de
outubro de 2008, é que a aquisição de álcool anidro para adição à gasolina, para os
contribuintes sujeitos ao regime de apuração da não cumulatividade da Cofins e do
PIS/Pasep, pode ensejar o aproveitamento de créditos; antes disso não. O Acórdão n°
14-24.763, de 22 de junho de 2009, teve ementa apresentada nos seguintes termos:
ASSUNTO: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
CRÉDITO DE PIS. ÁLCOOL ANIDRO PARA ADIÇÃO À GASOLINA.
Até 30 de setembro de 2008, não havia direito a créditos do PIS para distribuidora de
combustíveis, sobre aquisição de álcool anidro para fins de adição à gasolina.
Solicitação Indeferida
Cuida-se agora de recurso voluntário contra a decisão da 1a Turma da DRJ/RPO. Após
síntese dos fatos relacionados com a lide, insiste no pedido de diligência e, no mérito, e,
em resumo, repetiu os argumentos postos na manifestação de inconformidade, inovando
em relação aos mesmos, quando passou a fustigar o que chamou de "dois pilares
(frágeis pilares...)" nos quais a instância de piso se baseará para decidir. Nessa linha,
defendeu que o álcool anidro não é um produto e, sim, um insumo do produto "gasolina
C", visto que esta resulta da sua mistura à gasolina "A". Quanto ao segundo argumento
da DRJ, de que o artigo 17 da Lei n° 11.033, de 2004, não autorizaria o crédito do
PIS/Pasep e da Cofins, argumentou a Recorrente que, com esse entendimento, a
instância de piso desprezou a definição da Lei de Introdução ao Código Civil - LICC -
Decreto-Lei n° 4.657, de 4 de setembro de 1942 (art. 2°, § 1°), segundo a qual a lei
posterior revoga a anterior quando expressamente o declare, quando seja com ela
incompatível ou quando regule inteiramente a matéria de que tratava a lei anterior", já
que, segundo a Recorrente, o referido artigo 17 da Lei n° 11.033, de 2004, promoveu
alterações nas regras do PIS/Pasep e da Cofins, de modo que, na sistemática de
tributação monofásica, os demais integrantes da cadeia econômica (distribuidores e
comerciantes varejistas), embora tributados pela "alíquota zero", sofreram a carga
tributária concentrada integralmente na origem, ou seja, na produção. Ao final, retificou
a informação dada na manifestação de inconformidade no sentido de que as memórias
de cálculo para a apuração dos créditos em discussão encontram-se à disposição das
autoridades fiscais.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares, Redator ad hoc.
O Conselheiro Relator Tom Pierre Fernandes da Silva proferiu seu voto na sessão
de 22/09/2020, o qual transcrevo na íntegra, em sua redação original:
Fl. 103
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-008.699 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.002286/2008-15

Conselheiro Tom Pierre Fernandes da Silva, Relator.
Presentes os pressupostos recursais, a petição merece ser conhecida como recurso
voluntário contra o Acórdão da DRJ-RPO.
Incialmente, tomo por emprestado, no seu inteiro teor, pela clareza e concisão, o voto do
Conselheiro Odassi Guerzoni Filho para o Acórdão n° 3401-01.111, de 9 de dezembro
de 2010, proferido por ocasião do julgamento do recurso n° 504.580, processo
administrativo 10865.002267/2008-81, de interesse do mesmo recorrente, que enfrentou
matéria idêntica a que ora se controverte:
Não obstante deva aqui ser admitido que o PER/Dcomp não disponibiliza campos de
preenchimento para que se informe a nível de detalhes a origem de determinados
créditos postulados, tal como no presente caso, em que somente com a Manifestação de
Inconformidade é que se pôde identificar que o crédito tinha origem nas aquisições de
"álcool anidro", a análise da DRF, efetivamente realizada partir da atividade
econômica da interessada, não restou prejudicada, visto que acabou por aplicar as
regras válidas de creditamento para os combustíveis em geral, inclusive e
especificamente para o álcool para fins carburantes, no qual está contido o álcool
anidro.
Por isso, de se negar provimento ao recurso quanto ao pedido de realização de
diligência, primeiro, por não ter sido formulado segundo os ditames do inciso IV, do
art. 16 do Decreto n° 70.235, de 6 de março de 1972; ao contrário, de forma genérica,
e segundo, porquanto o indeferimento teve como motivação razões de direito. Assim,
apenas na eventualidade de a questão de mérito vir a ser resolvida em favor da
interessada é que será necessária a verificação por parte da Unidade de origem, do
montante do crédito postulado.
E, no mérito, a lide gira em torno da interpretação da regra contida no artigo 17 da Lei
n° 11.033, de 21 de dezembro de 2004, ou seja, se as aquisições do álcool anidro pelas
distribuidoras de combustíveis e por elas utilizado exclusivamente para fins de
obtenção da gasolina "C", após a sua adição à gasolina "A", geram o crédito a ser
descontado da contribuição a que alude a regra do artigo 3° da Lei n° 10.833, de
29/12/2003.
De se lembrar que o período que originaram os alegados créditos não atinge a data da
edição da Medida Provisória n° 413, de 3/01/2008, posteriormente modificada pela
Medida Provisória n° 425, de 30/04/2008, e convertida na Lei n° 11.727, de
23/06/2008, que, com vigência a partir de 1° de outubro de 2008, revogou
expressamente os incisos II e III do art. 42 da Medida Provisória n° 2.158-35, de
24/08/2001, os quais, por sua vez, tratando ainda do gime da cumulatividade,
reduziram a zero a incidência do PIS/Pasep e da Cofins sobre as receitas da venda
álcool para fins carburantes, quando adicionados à gasolina, efetuadas pelas
distribuidoras.
Isto significa dizer que, de agosto de 2001 até setembro de 2008, o que compreende o
período que ensejou os créditos ora em julgamento, as saídas de álcool anidro
promovidas pelas distribuidoras estavam sujeitas à alíquota zero. O que, aliás, a
Recorrente não contesta.
E é por conta dessa situação e em face da regra contida no artigo 17 da Lei n° 11.033,
de 21/12/2004, que a Recorrente vislumbrou a possibilidade de fruição do desconto
referido no regime da não-cumulatividade, contido no artigo 3°, inciso I, da Lei n°
10.833, de 29/12/2003. Vejamos o que dizem tais dispositivos:
(...)
Fl. 104
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-008.699 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.002286/2008-15

Por outro lado, com a devida vênia, e a exemplo da Recorrente, não compartilho com a
primeira parte dos argumentos utilizados pela instância de piso, qual seja, a de apoiar-
se na regra do inciso II do artigo 3° da Lei n° 10.833, de 29/12/2003, pois, a meu ver, e
na linha do que defendera a Unidade de origem, e, agora, diferentemente do que
entende a Recorrente, o correto, ou a motivação para o indeferimento é encontrada,
dentre outros, na regra do inciso I, letra "a", do mesmo dispositivo. Ou seja, uma
distribuidora de combustíveis que adquire o álcool anidro com o fim exclusivo de
adicioná-lo à gasolina "A" para obter a gasolina "C" que vende ao mercado, e isso,
essa mistura, por conta de uma determinação expressa do órgão governamental
regulador desse mercado, não pode ser equiparada ou considerada como um
"fabricante" ou "produtor" de bens ou produtos de que trata o inciso II acima
reproduzido; bem diferente disso, trata-se de um mero comerciante que, como tal,
adquire bens para revenda de que trata o inciso I. Como se sabe, não há nenhuma
ciência no procedimento de obtenção da gasolina "C", visto que a mesma decorre da
mera adição de determinado percentual do álcool anidro à gasolina "A", tarefa essa
que é feita mediante o simples despejo da primeira no tanque reservatório da segunda.
Daí, portanto, a análise do pleito da Recorrente depender da interpretação que se faz
da regra contida no inciso I, do artigo 3° e não no inciso II do mesmo artigo.
Já podemos, então, afirmar que nem todas as aquisições de mercadorias por parte das
distribuidoras de combustíveis podem ensejar o surgimento de crédito a ser descontado
da Cofins, isto é, existe uma vedação expressa estabelecendo que a aquisição do
"álcool para fins carburantes", em cujo conceito está contido o álcool anidro, não pode
gerar créditos.
E é justamente por conta dessa vedação bastante clara que considero correto o
entendimento da DRF e da DRJ, que assim também se manifestou no Acórdão
combatido, no sentido de que a regra na qual se baseou o pedido da Recorrente, qual
seja, o artigo 17 da 11.033, de 21 de dezembro de 2004, não pode ser utilizada para os
fins específicos do "álcool para fins carburantes". Sim, pois os "créditos vinculados a
essas operações", quais sejam, "As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota
0 (zero) ou não incidência da (...) Cofins" são apenas aqueles créditos autorizados pela
legislação e não aqueles para os quais, ao contrário, há uma vedação expressa ao seu
surgimento. Em outras palavras, mantém-se aquilo que existe, que é permitido, e não
aquilo cujo surgimento é vedado.
E por fim, por muito relevante, já que a matéria idêntica foi analisada, em sede de
Recurso Especial deste mesmo Recorrente, conforme o acórdão 9303-010.327 prolatado
pela CSRF / 3a Turma, adoto integralmente também o voto do Digno Conselheiro-
Relator Dr. Rodrigo da Costa Pôssas de 17/06/2020, ao qual também declino minhas
homenagens, segundo o que consta do Processo no 10865.002284/2008-18:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2007 a 30/09/2007
DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEIS. ÁLCOOL ANIDRO PARA ADIÇÃO A
GASOLINA.
DESCARACTERIZAÇÃO
DE
INSUMO.
CREDITAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE.
O álcool anidro, adicionado pelos distribuidores à Gasolina Tipo “A” para a obtenção
da Tipo “C”, na proporção estabelecida pela ANP, não é considerado insumo pela
legislação PIS/Cofins, caracterizada a simples revenda pelo inciso II do artigo 42 da
MP no 2.158-35/2001, que determinava que seria igual a zero a alíquota da
Contribuição para o PIS/Pasep incidente sobre a receita bruta auferida, até o advento
da Lei no 11.727/2008, quando passou a ser possível o creditamento.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Fl. 105
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-008.699 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.002286/2008-15

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e, no mérito, por voto de qualidade, em negar-lhe provimento,
vencidos os conselheiros Tatiana Midori Migiyama, Valcir Gassen, Érika Costa
Camargos Autran e Vanessa Marini Cecconello, que lhe deram provimento.
(...)
Voto
Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas, Relator.
Preenchidos todos os requisitos e respeitadas as formalidades regimentais, conheço do
Recurso Especial.
No mérito, toda a análise passa pelo tratamento diferenciado (sempre) dado pelo
legislador
PIS/Cofins
à
tributação
dos
combustíveis,
em
razão
da
sua
representatividade para a arrecadação tributária (o que não se verifica para o IPI, ao
qual são imunes).
Para a gasolina, sempre se procurou a concentração no fabricante, pois o monopólio
do refino é da PETROBRÁS.
Já, no caso do álcool, a produção se dá pelas Usinas/Destilarias – privadas e várias, o
que levou à tributação concentrada nos distribuidores (dos quais, o mais representativo
era da PETROBRÁS), nos fabricantes, depois em ambos ...
E, neste contexto "diferenciado”, estão os distribuidores de Gasolina Tipo "C", que
misturam o álcool anidro (que só existe em razão desta mistura) à Gasolina Tipo "A",
na proporção estabelecida pela ANP, os quais, à vista destas epecificidades, são
tratados pelo legislador como comerciantes.
Portanto, não desconhece o legislador que o distribuidor de combustíveis mistura a
gasolina ao álcool anidro e, mesmo assim, o trata como simples comerciante – e não
como industrial, o que, por si só, já tira qualquer suporte da alegação da recorrente.
Vejamos o teor do então vigente inciso II do art. 42 da Medida Provisória no 2.158-
35/2001:
Art. 42. Ficam reduzidas a zero as alíquotas da contribuição para o PIS/PASEP e
COFINS incidentes sobre a
(...)
II - álcool para fins carburantes, quando adicionado à gasolina, auferida por
distribuidores; (Vide Medida Provisória no 413, de 2008) (Revogado pela Lei no 11.727,
de 2008)
Ora, se o álcool anidro fosse um insumo para industrialização, como ele poderia ser
tributado diferentemente depois da mistura ?
Nesse sentido, transcrevo Acórdão (já diversas vezes citado por outros eméritos
julgadores em diversos Processos da Empresa PETROSUL) – no 3301-003.050, de
21/07/2016, de relatoria do Ilustre Conselheiro Luiz Augusto do Couto Chagas, em
julgamento presidido pelo também ilustre Dr. Andrada Márcio Canuto Natal:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006
CRÉDITO DE PIS. COMPRA DE ÁLCOOL E GASOLINA.
Fl. 106
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-008.699 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.002286/2008-15

A compra de álcool anidro para fins carburantes e a compra de gasolina "A" com a
intenção de obtenção de gasolina "C" não geram crédito de PIS para distribuidora de
combustíveis.
(...)
Voto
Como relatado, a recorrente está pleiteando o ressarcimento de crédito do PIS do 1o
Trimestre de 2006, alegando que, na qualidade de empresa distribuidora de
combustível, vende Gasolina C e Óleo Diesel, cuja receita de venda é tributada pela
sistemática não cumulativa, com alíquota zero, e com direito de crédito nas compras de
Gasolina A e Álcool Etílico Anidro Combustível.
Entende a recorrente que o ressarcimento pleiteado está autorizado pelo art. 17 da Lei
no 11.033/04, que também autorizaria a escrituração e manutenção dos créditos nas
aquisições, por empresa distribuidora de combustível, de Gasolina A, Óleo Diesel e
Álcool Etílico Anidro Combustível, este utilizado para misturar à Gasolina A e formar
a Gasolina C, objeto de venda pela recorrente.
Não assiste razão à recorrente.
Como se pode constatar da leitura da peça recursal, o pedido da recorrente parte do
pressuposto de que o art. 17 da Lei no 11.033/04, por ter regulado inteiramente a
matéria, teria revogado a alínea “b”, do inciso I, do art. 3o, da Lei no 10.637/02 (lei
anterior), que vedava a utilização de crédito na aquisição de gasolinas e óleo diesel.
Ocorrendo esta revogação, surgiria o direito ao crédito nas aquisições de Gasolina A,
Óleo Diesel e Álcool Etílico Anidro Combustível, como de resto para todos os produtos
submetidos ao regime monofásico de tributação da Cofins, adquiridos pelos
comerciantes atacadistas e varejistas, como é o seu caso.
Vejamos o que reza o referido art. 17 da Lei no 11.033/04:
Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não
incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a
manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações.
Literalmente, este dispositivo apenas garante a manutenção dos créditos vinculados às
operações com vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não
incidência do PIS.
Entretanto, o referido dispositivo não regula toda a matéria relativa a créditos de PIS e
muito menos assegura que as vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0
(zero) ou não incidência de PIS geram direito a crédito, para todos os bens e serviços
utilizados como insumos na prestação de serviços e na produção ou fabricação dos
bens ou produtos destinados à venda nestas condições.
O referido dispositivo legal não tem a abrangência atribuída pela recorrente, porque
efetivamente, não revogou tacitamente as disposições da legislação do PIS e da Cofins,
não cumulativas, sobre o direito de efetuar créditos. Sequer fez alguma alteração
nessas disposições legais.
O álcool etílico anidro e consequentemente a gasolina A não são considerados insumos
pela legislação tributária. O inciso II do artigo 42 da MP no 2.158-35, de 2001, na
redação vigente no período relativo ao pedido em análise, determinava que seria igual
a zero a alíquota da contribuição para o PIS incidente sobre a receita bruta auferida
por distribuidores decorrentes da venda de álcool para fins carburantes, quando
adicionado à gasolina.
Fl. 107
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-008.699 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.002286/2008-15

Portanto, o álcool etílico anidro era tratado como um produto vendido pela
distribuidora, sujeito à alíquota zero e não um insumo.
Assim, por lógica, tendo em vista que a distribuidora não podia vender o álcool etílico
anidro separado da gasolina A, esta também não deveria ser tratada como um insumo,
mas sim um produto.
A seguir transcreve-se o inciso II do artigo 42 da MP no 2.158-35, de 2001, vigente à
época ...”
Reforçando este posicionamento e também tratando das mudanças legislativas
ocorridas em 2008 a que se refere o Acórdão recorrido, além de retomar – pela sua
relevância para a compreensão de todas estas peculiaridades relativas à tributação dos
combustíveis, logo no início do Voto já aventadas – transcrevo também trechos da
preciosa Solução de Consulta no 328 – SRRF08/Disit, de 19/12/2012:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. DISTRIBUIDOR DE ÁLCOOL,
PARA FINS CARBURANTES. ÁLCOOL ANIDRO PARA ADIÇÃO À GASOLINA.
DESCARACTERIZAÇÃO DE INSUMO. CRÉDITO.
Até 30 de abril de 2008, as aquisições, por distribuidor, de álcool anidro para adição à
gasolina não geravam direito a crédito ser descontado da Contribuição para o
PIS/Pasep, por força de vedação expressa contida na alínea “a” do inciso I do art. 3o
da Lei no 10.637, de 2002.
Entre 1o de maio e 30 de setembro de 2008, as aquisições, por distribuidor, de álcool
anidro para adição à gasolina não geravam direito a crédito a ser descontado da
Contribuição para o PIS/Pasep, por ausência de previsão legal, enquanto vigorou a
redação dada pela Medida Provisória n° 413, de 2008, ao art. 5o da Lei n° 9.718, de
1998; ou por ausência de norma regulamentadora, de acordo com o previsto pelo § 15.
deste mesmo artigo, com redação dada pela Lei n° 11.727, de 2008.
A partir de 1° de outubro de 2008, com a produção dos efeitos do art. 7o da Lei no
11.727, de 2008 e do art. 3o do Decreto no 6.573, de 2008, pode o distribuidor que
adquire álcool anidro para adição à gasolina de outro distribuidor, descontar créditos
relativos à Contribuição para o PIS/Pasep apurada pelo regime não cumulativo, em
relação ao produto adquirido, sendo o valor do crédito determinado por unidade de
medida, conforme estabelecido na norma regulamentadora.
Dispositivos Legais: Lei no 9.718, de 1998, arts. 4o e 5o; Lei no 10.637, de 2002, arts. 1o,
2o, 3o e 8o; Medida Provisória n° 413, de 2008, arts. 7o, 14, 15 e 19; Lei no 11.727, de
2008, arts. 7o e 42; Decreto no 6.573, de 2008; e IN SRF no 594, de 2005.
(...)
Fundamentos:
(...)
24. Pretende a consulente ter reconhecido o seu direito de crédito sobre o valor das
aquisições de álcool anidro para fins carburantes sob a alegação de que a vedação de
aproveitamento de crédito constante dos arts. 3o, inciso I, alínea “a” das Leis no
10.637, de 2002, e n° 10.833, de 2003, aplica-se apenas quando de sua aquisição para
revenda, hipótese que não se coadunaria com o seu caso concreto uma vez que o álcool
anidro por ela adquirido seria na verdade insumo a ser utilizado na industrialização
(beneficiamento) da gasolina A para sua transformação na gasolina C.
25. Não é possível prosperar a tese defendida pela interessada dentro da lógica
tributária inerente à Contribuição para o PIS/Pasep e à Cofins incidentes sobre os
produtos com tributação concentrada. As alíquotas, neste caso, são diferenciadas de
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-008.699 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.002286/2008-15

acordo com o papel do contribuinte na cadeia de produção e comercialização do
produto. Como visto, no caso da gasolina e suas correntes, a tributação ficou
concentrada no produtor (refinaria) e importador, aplicando-se ao distribuidor e ao
varejista a alíquota zero. Caso viesse a ser acatada a argumentação da consulente, nas
vendas de gasolina tipo C, ela não seria distribuidora, mas fabricante do produto, o
que remeteria à imposição sobre suas receitas das alíquotas de 5,08% para a
Contribuição para o PIS/Pasep e de 23,44% para a Cofins, de acordo com o art. 4o da
Lei n° 9.718, de 1998. No entanto, ao contrário, as receitas estão sujeitas à alíquota
zero. Em nome da maior clareza, reproduz-se tal dispositivo:
Art. 4o As contribuições para os Programas de Integração Social e de Formação do
Patrimônio do Servidor Público – PIS/PASEP e para o Financiamento da Seguridade
Social – COFINS devidas pelos produtores e importadores de derivados de petróleo
serão calculadas, respectivamente, com base nas seguintes alíquotas: (Redação dada
pela Lei no 10.865, de 2004)
I – 5,08% (cinco inteiros e oito centésimos por cento) e 23,44% (vinte inteiros e
quarenta e quatro centésimos por cento), incidentes sobre a receita bruta decorrente da
venda de gasolinas e suas correntes, exceto gasolina de aviação; (Redação dada pela
Lei no 10.865, de 2004)
(...)
26. Desta forma, não cabe a transposição para o regime próprio de tributação da
Contribuição para o PIS e da Cofins relativo à gasolina e suas correntes dos conceitos
adotados na legislação do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) relativos à
industrialização, sob pena de macular toda a sua construção. A adição de álcool anidro
à gasolina A feita pela consulente e por todos os demais distribuidores, para obtenção
da gasolina C, que é por eles vendida e posteriormente comercializada pelos varejistas
(postos de gasolina), não é considerada, neste contexto e para fins de apuração das
contribuições, fabricação ou produção de bem ou produto, e, portanto, não permite a
caracterização como insumo do álcool anidro a ela agregado. Logo, descabe a
aplicação do desconto de crédito de que trata o inciso II do art. 3o das Leis n° 10.637,
de 2002, e n° 10.833, de 2003, porquanto tais dispositivos são relativos a insumos.
27. Em linha com tal interpretação, verifica-se que o legislador teve cuidado de reduzir
a zero a alíquota da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins relativas ao álcool
anidro para fins carburantes adicionado à gasolina pelo distribuidor, conforme art. 42,
inciso II, da MP 2158-35, de 2001, c/c §1o do art. 11 da IN SRF no 594, de 2005.
28. Afastada, assim, a possibilidade de o álcool anidro para fins carburantes
adicionado à gasolina pelo distribuidor ser tratado como um insumo, premissa que
sustentaria a tese da interessada quanto ao direito de aproveitamento de crédito em
relação às suas aquisições do produto, deve ser demonstrado que, à luz da legislação
vigente até o advento da Lei no 11.727, de 2008, havia vedação expressa ao
aproveitamento de créditos em relação à aquisição para revenda de álcool para fins
carburantes, conforme arts. 3o, inciso I, “a)” das Leis no 10.637, de 2002, e n° 10.833,
de 2003, o que afasta prontamente a possibilidade de aplicação do artigo 17 da Lei no
11.033, de 2004, o qual, embora estabeleça ser admitido o aproveitamento de créditos
vinculados às vendas efetuadas com suspensão, alíquota zero ou não incidência da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, não tem o condão de sobrepor-se a uma
vedação específica prevista na própria legislação de regência. Isto porque a regra
geral apenas se aplica no silêncio de regra específica, o que não ocorre no caso em
tela.
29. Toda a fundamentação acima exposta veio a ser modificada com a edição da MP no
413, de 2008, convertida, com alterações, na Lei no 11.727, de 2008. A referida MP
introduziu, mediante seus arts. 14, 15 e 19, inciso III, alíneas “b” e “c” (redação dada
pela MP n° 425, de 30 de abril de 2008), estabeleceu que as pessoas jurídicas
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tributadas com base no lucro real, a partir de 1o de maio de 2008, se submetesse ao
regime não cumulativo para a apuração da Contribuição para o PIS/Pasep e a da
Cofins incidentes sobre as receitas de venda de álcool para fins carburantes, até então
submetidas à sistemática cumulativa, por força do disposto no art. 8o, inciso VII, alínea
“a” da Lei no 10.637, de 2002, e no art. 10, inciso, VII, alínea “a” da Lei no 10.833, de
2003. Observa-se, contudo, que a referida MP, em seu art. 10, manteve a vedação de
apuração pelo distribuidor de combustíveis de créditos da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins decorrentes da aquisição de álcool para fins carburantes,
mesmo para adicioná-lo à gasolina.
30. Posteriormente, a MP no 413, de 2008, foi convertida na Lei no 11.727, de 2008, a
qual, a par de manter a previsão de apuração não cumulativa da Contribuição para o
PIS e a Cofins incidentes sobre as receitas de venda de álcool para fins carburantes,
trouxe algumas modificações na formatação original de tributação de tais receitas
estabelecida pela MP, estabelecendo uma incidência bifásica, em que a exação recai
tanto sobre o produtor/importador quanto sobre o distribuidor de álcool. E, no que se
refere ao objeto precípuo dessa consulta, por meio das alterações promovidas por seu
art. 7o, o art. 5o da Lei no 9.718, de 27 de novembro de 1998, passou a contemplar a
possibilidade de os distribuidores de álcool, inclusive para fins carburantes,
descontarem créditos relativos à aquisição do produto de outros distribuidores ...”
À vista do exposto, voto por negar provimento ao Recurso Especial interposto pelo
contribuinte.
À vista do exposto , homenageando os Ilustres Conselheiros Dr. Odassi e Dr. Rodrigo
Pôssas adoto os fundamentos de seus votos como razão de decidir e nego provimento ao
recurso.
(documento assinado digitalmente)
Tom Pierre Fernandes da Silva - Relator
Este foi o voto original do Conselheiro Tom Pierre Fernandes da Silva, o qual
apenas reproduzi na íntegra, para conclusão do julgamento com a deliberação e apresentação dos
votos dos demais conselheiros.
O Relator votou por negar provimento ao pedido do Recorrente.
(documento assinado digitalmente)
Lázaro Antônio Souza Soares - Redator ad hoc

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