Tribunal: CARF
Processo: 10909.720245/2009-23
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-11-22
Data de publicação: 2021-12-31

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006
PROVAS.
De acordo com a legislação, a impugnação mencionará, dentre outros, os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e as razões e provas que possuir. A mera alegação sem a devida produção de provas não é suficiente para conferir o direito creditório ao sujeito passivo.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006
CRÉDITOS. INSUMOS. CONCEITO.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho.
CREDITAMENTO EXTEMPORÂNEO. DACON. RETIFICAÇÕES. COMPROVAÇÃO.
Para utilização de créditos extemporâneos, é necessário que reste configurada a não utilização em períodos anteriores, mediante retificação das declarações correspondentes, ou apresentação de outra prova inequívoca da sua não utilização.

Inteiro teor:
S3-C 3T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS

Processo no
10909.720245/2009-23
Recurso no
Voluntário
Acórdão no
3302-012.271 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
22 de novembro de 2021
Recorrente
TECONVI S/A TERMINAL DE CONTEINERES DO VALE DO ITAJAÍ
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006
PROVAS.
De acordo com a legislação, a impugnação mencionará, dentre outros, os
motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e
as razões e provas que possuir. A mera alegação sem a devida produção de
provas não é suficiente para conferir o direito creditório ao sujeito passivo.
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
PERÍODO DE APURAÇÃO: 01/01/2006 A 31/03/2006
CRÉDITOS. INSUMOS. CONCEITO.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte, conforme decidido no REsp
1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve
ser reproduzida no âmbito deste conselho.
CREDITAMENTO
EXTEMPORÂNEO.
DACON.
RETIFICAÇÕES.
COMPROVAÇÃO.
Para utilização de créditos extemporâneos, é necessário que reste configurada a
não utilização em períodos anteriores, mediante retificação das declarações
correspondentes, ou apresentação de outra prova inequívoca da sua não
utilização.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar arguida. No mérito, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso, nos
termos do voto do relator
(assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho - Relator e Presidente
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10909.720245/2009-23
Fl. 881
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3302-012.271 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10909.720245/2009-23

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Larissa Nunes Girard,
Walker Araujo, Vinicius Guimarães, Jose Renato Pereira de Deus, Jorge Lima Abud, Raphael
Madeira Abad, Denise Madalena Green e Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente).
Relatório
Como forma de elucidar os fatos ocorridos até a decisão da Delegacia da Receita
Federal do Brasil de Julgamento, colaciono o relatório do Acórdão recorrido, in verbis:
O processo foi digitalizado posteriormente à sua formalização, de sorte que há uma
pequena diferença entre a numeração original das folhas e a nova numeração atribuída
automaticamente pelo sistema e-processo, que está sendo adotada na presente decisão.
A lide envolve a análise de pedido de ressarcimento de créditos do PIS não-cumulativo
exportação.
Para que se procedesse à verificação dos créditos pleiteados foi aberto procedimento
fiscal, que resultou no Auto de Infração, fl. 362/364.
Do Termo de Verificação Fiscal (TVF) – PIS, fls. 365/385, copiam-se abaixo alguns
trechos apenas para que se entenda o contexto em que a ação fiscal foi realizada:
Em
18/08/2006
a
fiscalizada
transmitiu
o
Pedido
de
ressarcimento
no
39180.94049.180806.1.1.09-3275,, relativo à Cofins não - cumulativo - exportação - 1o
trimestre de 2006 (fls. 02/05), o qual deu origem ao processo administrativo no
10909.720245/2009-23.
(...)
O procedimento de fiscalização, decorrente do Mandado de Procedimento Fiscal no
09.2.06.00-2009-00619-8, foi iniciado em 25/08/2009 e teve por objetivo a verificação
dos pedidos de ressarcimento de créditos de PIS e COFINS não-cumulativos, relativos
ao 1o trimestre de 2006.
(...)
A contribuinte, doravante denominada fiscalizada, foi constituída em 2001 na forma de
sociedade por ações com propósito especifico, conforme estatuto social (fls. 96/107), e
tem por objeto única e exclusivamente a administração e exploração do Terminal de
Containeres localizado dentro da área do Porto Organizado de Itajai, compreendendo
a movimentação e armazenagem de containeres, cargas unitizadas e veículos.
Em relação ao ano calendário 2006 a fiscalizada optou pela tributação na forma do
lucro real anual (fls. 59/85); apresentou DCTF's (fls. 86/88) e DACON's (fls. 06/52),
relativos ao primeiro trimestre de 2006, sem débitos de PIS e COFINS; em 30/11/2009,
após o inicio do procedimento fiscal, apresentou DCTF's retificadoras declarando
débitos de PIS e COFINS no período (fls. 89/92).
O TVF segue apresentando legislação relacionada à matéria sob análise, esclarecendo
que a empresa fiscalizada adotou o método do rateio proporcional, “que utiliza a
relação percentual entre as receitas obtidas no mercado externo e as obtidas no
mercado interno”, para determinar os créditos que estariam vinculados às operações de
exportação.
Segue o TVF da seguinte forma:
Por meio do Termo de Inicio de Fiscalização diversos elementos foram solicitados,
dentre os quais livros contábeis e fiscais, arquivos digitais e demonstrativos dos valores
utilizados para cálculo dos créditos pleiteados e informados em DACON.
A Autoridade Fiscal segue relatando todas as intimações enviadas ao contribuinte no
sentido de ter as informações necessárias para a correta apuração do crédito.
Fl. 882
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3302-012.271 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10909.720245/2009-23

Abaixo listam-se, de forma resumida, as ocorrências geradoras de crédito analisadas
pelo Auditor Fiscal. Ressalte-se que estas serão melhor detalhadas no decorrer do voto
apresentado no presente Acórdão.
A princípio o Auditor Fiscal verificou a proporcionalidade entre as receitas auferidas no
mercado externo em relação ao total de receitas auferidas, já que a empresa autuada
optou por apropriar custos, despesas e encargos vinculados às receitas pelo método do
rateio proporcional.
A autuada prestou serviços a diversas empresas, considerando as receitas obtidas como
provenientes do mercado externo.
Quanto às receitas provenientes dos serviços prestados para as empresas Contship
Conteiner Lines, Mole Maruba, Aliança Navegação e Logística e Cia Libra de
Navegação, consideradas pelo contribuinte como auferidas no mercado externo, o
Auditor Fiscal apresenta as seguintes informações:
Em atendimento ao TIF no 004, foram apresentadas cópias das notas fiscais de serviços
prestados para as empresas Contship Conteiner Lines, Mol e Maruba, e novos
demonstrativos das bases de cálculo de PIS e COFINS, alterados pela fiscalizada em
virtude da mudança de faturamento no mercado externo para faturamento no mercado
interno, em relação aos clientes Aliança Navegação e Logística e Cia Libra de
Navegação.
(...)
Por meio do Termo de Intimação Fiscal no 004, a fiscalizada foi intimada a apresentar
documentação comprobatória da prestação de serviços ao exterior, em relação as
notas relacionadas no termo, no total de R$ 2.550.013,18. Todas estas notas haviam
sido emitidas para empresas nacionais (Contship Container Lines - Hapag Lloyd
Brasil, Mol Brasil Ltda., Maruba do Brasil, Companhia Libra de Navegação e Aliança
Navegação e Logística) e foram consideradas pela fiscalizada, para fins de rateio,
como prestações de serviços no mercado externo.
Em resposta ao TIF no 004, recebemos cópias das notas fiscais emitidas para as
empresas Contship Contéiner Lines, Mol e Maruba, todas elas empresas nacionais (fls.
241/283). Não foram apresentados documentos para comprovar individualizadamente,
nota a nota, a efetiva prestação de serviços ao exterior. Cumpre observar que mesmo
que houvesse tal comprovação, a emissão de notas fiscais para empresas nacionais
permitiria a estas se creditarem do PIS e da COFINS não-cumulativos, de modo que
tais notas fiscais estariam em desacordo com a legislação. Em relação aos serviços
prestados para as empresas Aliança Navegação e Logística e Cia Libra de Navegação,
a própria fiscalizada informou tê-los alterado para mercado interno; em virtude desta
alteração foram apresentadas DCTFs retificadoras (fls. 88/91), após o inicio do
procedimento fiscal.
Consequentemente, os serviços prestados nos meses de janeiro, fevereiro e março de
2006, cujas notas foram relacionadas no TIF no 004, nos totais de, respectivamente, R$
737.180,44, R$ 912.103,24 e R$ 900.729,50, correspondem a prestações de serviços a
empresas nacionais e haviam sido considerados como mercado externo.
Então as receitas provenientes da prestação de serviços às empresas Contship Conteiner
Lines, Mole, Maruba, Aliança Navegação e Logística e Cia Libra de Navegação,
consideradas pela autuada como sendo vinculadas ao mercado externo, foram alocadas
pela fiscalização ao mercado interno.
Em função da conclusão acima transcrita o Auditor Fiscal procedeu à correção dos
percentuais de rateio, conforme fl.376 (TVF).
Bases de cálculo dos créditos de PIS pleiteados
O TVF segue com a análise da base de cálculo dos créditos de PIS pleiteados, nos
seguintes termos:
“Bases de Cálculo dos Créditos de PIS/PASEP Pleiteados.
Fl. 883
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3302-012.271 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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Os créditos de PIS/PASEP pleiteados pela fiscalizada, conforme ficha 6A do DACON,
Pedido de Ressarcimento, contabilidade e demonstrativos apresentados, foram obtidos
através da utilização das bases de cálculo abaixo discriminadas:

Em atendimento ao Termo de Inicio de Fiscalização foi apresentado demonstrativo de
composição, por conta, de cada uma das linhas da ficha 6A do DACON, as quais foram
analisadas individualizadamente, conforme veremos a seguir. Por meio do TIF no 003 e
do TIF no 005 foram solicitados os comprovantes dos créditos considerados.
Linha 02 - Bens Utilizados como Insumos
A fiscalização glosou, no total ou em parte, os seguintes itens: gasolina, lubrificantes,
material de limpeza, materiais de consumo e materiais de proteção e segurança.
O motivo das glosas serão detalhados no voto, quanto aos itens questionados pela
defesa.
No TVF, à fl. 376, há planilha de resumo contendo os valores de bases de cálculo
pleiteados, glosados e reconhecidos, referentes à linha 02 da ficha 6A do DACON.
Linha 03 – Serviços Utilizados como Insumos
Foram glosados, no todo ou em parte, vários itens discriminados do TVF, pelos
seguintes motivos:
- Falta de apresentação de documentação fiscal.
- Item não se enquadrava no conceito de insumo.
- Créditos haviam sido calculados com base no consumo e não no momento da
aquisição, como determina o artigo 3o da Lei no 10.637/ 2002.
Constam no TVF planilhas com os valores das bases de cálculo de créditos, glosadas e
reconhecidas, em relação à linha 03 da ficha 6A do DACON .
Linha 05 – Alugueis de Prédios
Transcreve-se abaixo a conclusão da fiscalização - TVF, à fl. 379:
Em relação às contas relativas a aluguéis pagos a pessoas jurídicas, foram glosadas
(fls. 349/352) as bases de cálculo relativas a aquisições da Superintendência do Porto
de Itajaí, não sujeitas à incidência da COFINS (cópias de aquisições do Porto às fls.
44/113 do Anexo I), ou não lastreada em documento fiscal. Cópia do documento não-
fiscal apresentado às fls. 169 do Anexo II.
No TVF, fl. 374, o Auditor fiscal discorre sobre a Superintendência do Porto de Itajaí
(SPI), supracitada, concluindo:
Da análise da legislação citada depreende-se que as aquisições da fiscalizada junto à
Superintendência do Porto de Itajaí estão fora do campo de incidência da Cofins, não
permitindo a utilização das mesmas como bases de cálculo de créditos da contribuição.
A seguir consta planilha com os valores de bases de cálculo pleiteados, glosados e
reconhecidos, referentes à linha 05 da ficha 16A do DACON..
Linha 06 – Aluguéis de Máquinas e Equipamentos
Transcreve-se abaixo a conclusão da fiscalização - TVF, à fl. 380:
Em relação à conta "Locação de Empilhadeiras", foi glosada a base de cálculo sem
apresentação de documento fiscal (fls. 353).
Fl. 884
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3302-012.271 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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Segue-se planilha com os valores de bases de cálculo pleiteados, glosados e
reconhecidos, referentes à linha 06 da ficha 6A do DACON.
Linha 04 – Despesas de Energia Elétrica; Linha 08 – Arredamento Mercantil e
Linha 09 – Depreciação de Bens do Ativo Imobilizado
Não houve glosas
Linha 13 – Outras Operações com Direito a Crédito
Foram glosados os créditos decorrentes de despesas com seguros por estas não se
enquadrarem conceito de insumos.
Constam planilhas com os valores pleiteados, glosados e reconhecidos referentes à linha
13 da ficha 6A do DACON (TVF, fl. 381).
Ao final do TVF constam planilhas com a “Apuração dos Créditos /Débitos da
COFINS”.
O TVF foi concluído da seguinte forma:
De acordo com a apuração dos valores de COFINS devidos em cada mês do 1 o
trimestre de 2006, conforme tabelas acima (linha 15 da ficha 25B do DACON),
proponho
que
seja
INDEFERIDO
o
pedido
de
ressarcimento
no
39180.94049.180806.1.1.09-3275, tendo em vista que, em virtude das correções e
glosas efetuadas, não restaram valores a serem ressarcidos.
(...)
Os valores dos débitos de COFINS apurados em cada mês do 1o trimestre de 2006
foram lançados de oficio por meio de Auto de Infração, acrescidos de multa de oficio e
juros de mora.
A empresa apresentou sua defesa em 13/05/2010, a qual se transcrevem alguns trechos,
resumindo-se outros.
A princípio a defesa presta os seguintes esclarecimentos:
Impugnante informa que procedeu ao pagamento dos valores de PIS exigidos sobre as
despesas glosadas pela Fiscalização, quais sejam, itens Conta "Gasolina", "Material de
Limpeza", "Material de Operações e Segurança", Contêineres","Navios", "Veículos",
"Bicicleta", "Avaria em Ova e Desova", parte da conta "Manutenção Geral",
"Manutenção e Conservação de Edifícios e Instalações - áreas A, B, C, Cais, 1";
"Coleta de Lixo", "Contêineres Vazios", "Serviços PJ Conservação e Limpeza", "Outros
Serviços PJ", "Indenização de Avarias de Terceiros", "Custos Diversos", "Outras
Operações com Direito a Crédito (Seguro)", Aluguéis de Máquinas e Equipamentos" e
parte dos itens "Materiais de Consumo", "Manutenção de Máquinas e Equipamentos" e
"Manutenção Geral".
Ainda, a Impugnante informa que pagou os valores de PIS relativos a
proporcionalidade de receitas do mercado externo e interno relativo aos armadores
libra a Aliança.
Esse pagamento se justifica pelo fato de que a Impugnante, nesse primeiro momento,
não conseguiu encontrar todos os documentos que comprovam o direito ao crédito de
PIS sobre a base de cálculo relativa às despesas acima glosadas e, ainda, porque a
impugnante reconhece que os armadores Libra e aliança são nacionais.
Portanto, quando aos itens acima, houve a concordância do defendente, não havendo
contestação quanto ao que foi apurado na Ação Fiscal.
Segue a defesa:
Entretanto, com relação aos demais itens do Auto de Infração, notadamente os itens (i)
critério de proporcionalização utilizado pela Impugnante, com relação às receitas no
mercado interno e receitas no mercado externo (ii) lubrificantes e material de consumo,
qualificados como bens utilizados como insumo, objeto da Linha 02 da DACON, (iii)
manutenção de máquinas e equipamentos, manutenção geral e taxa de conferência
Fl. 885
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3302-012.271 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10909.720245/2009-23

eletrônica, qualificados como serviços utilizados como insumo, objeto da Linha 03 da
DACON e (iv) aluguéis de prédios máquinas e equipamentos, objeto das Linhas 05 e 06
da DACON, não procedem as acusações fiscais, motivo que justifica a apresentação da
presente Impugnação, como se passa a demonstrar.
A defesa segue abordando os assuntos de acordo com os itens do Auto de Infração,
conforme se passa a relatar.
Proporcionalidade Entre as Receitas Auferidas no Mercado Externo e as
Auferidas no Mercado Interno - Operações de Exportação de Serviços.
A empresa esclarece que adotou como opção o método de rateio proporcional,
aplicando aos custos, despesas e encargos comuns a relação percentual existente entre a
receita bruta derivada de operações de exportação e a receita bruta total, auferidas em
cada mês.
Antes de se transcreverem alguns trechos da defesa, esclarece-se que a fiscalização
aceitou como sendo proveniente do mercado externo as receitas de serviços prestadas às
empresas CMA CGM do Brasil Agência Marítima Ltda, Hapag-Lloyd Brasil
Agenciamento Marítimo Ltda, Hamburg Sud Brasil Ltda, Maersk Brasil Brasmar Ltda e
SeaTrade Serviços Portuários e Logísticos Ltda. No entanto, considerou vinculadas ao
mercado interno a receita de prestação de serviços para as empresas Conteiner Line,
Mol e Maruba, foco da discordância da autuada que as considerou como sendo
vinculadas ao mercado externo.
Transcrevem-se alguns trechos da defesa:
A despeito da correção do procedimento adotado pela Impugnante, a Fiscalização
houve por bem desconsiderar parte das operações realizadas pela Impugnante como
operações de exportação de serviços, de forma a reduzir o percentual da receita bruta
do 1° trimestre de 2006, sob a alegação de que parte das operações realizadas, objeto
de notas fiscais emitidas regularmente pela Impugnante, não tiveram como
destinatários tomadores dos serviços localizados no exterior.
As alegações da Fiscalização, conforme fls. 368 dos autos, têm por base o fato de as
notas fiscais terem sido emitidas em favor de empresas nacionais na qualidade de
agentes marítimo de armadores estrangeiros, não tendo sido apresentadas, no seu
entendimento, comprovação da efetiva exportação dos serviços.
(...)
No curso da ação fiscal, para fundamentar sua autuação conforme consta das fls. 368
dos autos, a Fiscalização Selecionou uma amostra das notas fiscais emitidas pela
Impugnante e notificou os agentes marítimos dos armadores estrangeiros tomadores
dos serviços objeto de referidas notas fiscais para que confirmassem, dentre outras
informações: "se as despesas relativas a cada umas das faturas (...) relacionadas,
emitidas pela empresa TECONVI S/A TERMINAL DE CONTÊINERES DO VALE
DO ITAJAÍ, CNPJ 04.700.714/0001-63, foram repassadas a transportadores
estrangeiros mediante ingresso de moeda estrangeira ou mediante dedução das receitas
auferidas pelo mesmo no país (...)" (fls. 194 dos autos).
Conforme fls. 194 - 207 dos autos, notificações idênticas foram emitidas em nome de
alguns dos agentes marítimos que intermediaram a relação da Impugnante com os
armadores estrangeiros, quais sejam: (i) CMA CGM do Brasil Agência Marítima Ltda.,
(ii) Hapag-Lloyd Brasil Agenciamento Marítimo Ltda (iii) Hamburg Sud Brasil Ltda,
(iv) Maersk Brasil Brasmar Ltda e (v) SeaTrade Serviços Portuários e Logísticos Ltda.
Em resposta às notificações emitidas pela Fiscalização, todos os agentes marítimos
notificados, conforme descritos acima, manifestaram-se no sentido de que os serviços
haviam sido efetivamente prestados a tomadores estrangeiros, apresentando
documentos comprobat6rios das transferências financeiras e dos valores retidos e
remetidos ao exterior.
Segue a defesa apresentando as seguintes considerações:
Fl. 886
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3302-012.271 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10909.720245/2009-23

- Foram indevidamente consideradas como receitas do mercado interno as receitas de
prestação de serviços às empresas Conteiner Line, Mol e Maruba. Argumenta que essas
empresas não foram intimadas pela fiscalização para que confimassem se os serviços
haviam sido prestados a tomadores estrangeiros. Alega que os serviços prestados às
empresas Conteiner Line, Mol e Maruba foram prestados em beneficio dos
transportadores internacionais, exatamente como ocorreu com relação àqueles objeto
das notas fiscais em que figuravam a CMA CGM do Brasil Agência Marítima Ltda,
Hapag-Lloyd Brasil Agenciamento Marítimo Ltda, Hamburg Sud Brasil Ltda, Maersk
Brasil Brasmar Ltda e SeaTrade Serviços Portuários e Logísticos Ltda , no entanto,
somente estas cinco últimas empresas foram intimadas pela fiscalização a apresentarem
documentação e consideradas como vinculadas ao mercado externo.
- A Impugnante disponibilizou na sede da empresa os documentos que comprovavam a
prestação de serviços para residentes no exterior, relativamente às notas fiscais
questionadas (termo de intimação 004/2010). A documentação não foi considerada pela
fiscalização.
- O fato de as notas fiscais serem emitidas ao agente marítimo no Brasil e os
pagamentos serem realizados pelo agente, em nome do transportador estrangeiro, não
desnatura a operação como uma efetiva exportação de serviços.
- A caracterização da operação conforme descrita acima como exportação de serviços já
foi inclusive, e inúmeras vezes, reconhecida pela Secretaria da Receita Federal do
Brasil.
Transcreve algumas Soluções de Consulta emitidas pela RFB.
Segue a defesa nos seguintes termos:
Infelizmente, devido ao considerável volume de documentos, não foi possível à
Impugnante a organização dos documentos em tempo hábil de serem apresentados
juntamente com a presente defesa administrativa, de forma que esse procedimento está
em processo de finalização pela Impugnante. Em vista disso, em respeito ao principio
da verdade material, protesta a Impugnante pela juntada a posteriori de referidos
documentos, como forma de demonstrar cabalmente que os serviços objeto das notas
ficais questionadas pela fiscalização foram prestados para residentes no exterior
Infundada alegação acerca da possibilidade de creditamento pelo agente marítimo
com relação às notas fiscais emitidas pela Impugnante
A defesa contesta ainda a afirmação da fiscalização (referindo-se à tomadoras de
serviços Conteiner Line, Mol e Maruba) de que “o fato de a Impugnante ter emitido
notas fiscais em favor dos agentes no Brasil, ao invés de tê-las emitido diretamente em
nome dos tomadores do serviço não residentes, seria motivo suficiente para impedir a
apuração e desconto de créditos da Cofins”.
Contesta ainda outra afirmação da fiscalização de que a emissão das notas fiscais
diretamente aos agentes marítimos lhes permitiria a apuração de créditos de Cofins em
seu favor, conforme abaixo:
Em segundo lugar, a alegação de que a simples emissão das notas fiscais aos agentes
marítimos permitiria aos referidos agentes a apuração de créditos de Cofins em seu
favor é infundada uma vez que, conforme já explanado anteriormente, só são
permitidos o desconto de créditos do Cofins pelos contribuintes na forma em que
taxativamente previsto na legislação.
Nessa esteira, nos termos do artigo 3° da Lei n° 10.833/03, apenas é permitido o
desconto de créditos com relação custos, despesas e encargos incorridos pela pessoa
jurídica.
Dessa forma, considerando que os serviços objeto das notas fiscais emitidas pela
Impugnante em favor dos agentes marítimos não têm como destinatários os agentes no
Brasil, uma vez que o agente apenas age como intermediário na relação entre a
Impugnante e os tomadores no exterior, o custo de referidos serviços não se
consubstancia em uma despesa do agente no Brasil. Em verdade, conforme já
Fl. 887
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3302-012.271 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10909.720245/2009-23

explanado acima, referidos custos são pagos pelos transportadores internacionais,
apenas tendo os agentes como representantes dos armadores estrangeiros no Brasil e
administradores dos seus respectivos recursos.
(...)
Com efeito, em se tratando de operações desenvolvidas pelo Agente Marítimo em conta
alheia, devem ser consideradas receitas próprias do agente tão somente o resultado
auferido em tais operações, nos termos em que já regulamentado pela
legislação do imposto sobre a renda, especificamente pelo artigo 44, II, da Lei n°
4.506/64, artigo 14, § 3o da Lei n° 8.541/92 e artigo 31 da Lei n° 8.981/92. Confira-se a
redação desses dispositivos (...)
Este tema é concluído pelo impugnante afirmando que “vista de todo o exposto acima,
os serviços prestados pela Impugnante e objeto das notas fiscais emitidas em favor dos
agentes Contship Container Line - Hapag Lloyd Brasil, Moi Brasil Ltda e Maruba do
Brasil devem ser reconhecidos como serviços prestados diretamente a residentes do
exterior, de forma que as receitas dai advindas devem ser consideradas como receitas
do mercado externo”.
Bases de Cálculo dos Créditos de PIS Pleiteados
Linha 02 - Bens Utilizados como Insumos
Dos bens utilizados como insumos a defesa insurge-se contra a glosa do item
lubrificantes, glosado pelo fato de os créditos terem sido calculados com base no
consumo e não no momento da aquisição, e do item material de consumo, glosado pelo
fato de os créditos terem sido calculados com base no consumo e não no momento da
aquisição e pelo fato de não ter sido apresentada a documentação solicitada pelo
Auditor Fiscal.
Linha 03 – Serviços Utilizados como Insumos
A defesa discorda das glosas justificadas pela fiscalização com base na falta de
apresentação de documentação fiscal ou no fato de que os créditos haviam sido
calculados com base no consumo e não no momento da aquisição.
Quanto ao item Manutenção Geral consta no TVF, que, dentre as glosas ocorridas, um
item (referente a uma nota fiscal) foi glosado por não se enquadrar no conceito de
insumo. Defesa presta a seguinte informação em sua impugnação (fls. 443):
Assim, dentre essas despesas com manutenção de máquinas e equipamentos incorridas
no 1o trimestre de 2006, a D. Fiscalização não reconheceu os créditos da Cofins de
uma despesa por não se enquadrar no conceito de insumo.
Aqui a Impugnante informa mais uma vez que realizou o pagamento dos créditos de
COFINS relativos a esse item da autuação, devendo, pois, o auto de infração ser
cancelado nessa parte.
Linhas 05 e 06 - Despesas Relacionadas a Aluguéis de Prédio, Maquinas e
Equipamentos
A defesa se insurge contra as glosas das despesas de aluguéis de prédio, maquinas e
equipamentos com contrato firmado junto à Superintendência do Porto de Itajaí (SPI).
As argumentações da empresa autuada serão melhor detalhadas no decorrer do voto.
A defesa é concluída com um resumo das argumentações já relatadas acima e que
serão melhor detalhadas no voto.
Ao final solicita:
Diante de todo o acima exposto, e protestando desde já pela ulterior juntada de outras
provas, é a presente para requerer seja deferido o seu pedido de ressarcimento dos
créditos da COFINS nos autos do PA n° 39180.94049.180806.1.1.09-3275 e,
consequentemente, com o reconhecimento da ilegitimidade dos débitos de COFINS
Fl. 888
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3302-012.271 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10909.720245/2009-23

exigidos por meio do Auto de Infração ora impugnado, em razão de todos os
fundamentos expostos na presente defesa.
É o relatório.
A 4a Turma da DRJ em Fortaleza (CE) julgou a impugnação improcedente, nos
termos do Acórdão no 08-36.835, de 29 de julho de 2016, cuja ementa foi vazada nos seguintes
termos:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O COFINS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006
PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS. INGRESSO DE DIVISAS.
Não se considera beneficiada pela não-incidência do COFINS, a prestação de serviços a
pessoa jurídica residente ou domiciliada no exterior cujo pagamento não esteja
comprovadamente de acordo com as hipóteses previstas em normas estabelecidas pelo
Banco Central do Brasil.
CRÉDITOS. APROPRIAÇÃO EXTEMPORÂNEA. IMPOSSIBILIDADE.
As Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003 confinam o cálculo de créditos da sistemática
não-cumulativa aos respectivos períodos de apuração. Erros quanto à apropriação desses
créditos devem ser corrigidos mediante recomposição de saldos, através de documentos
retificadores (Dacon e DCTF), os quais poderão ser entregues, enquanto não extinto o
direito de o contribuinte pleitear a restituição.
CRÉDITOS COFINS. SALDO CREDOR. RESSARCIMENTO. CERTEZA E
LIQUIDEZ. PROVAS.
O ressarcimento do saldo credor de créditos do COFINS não-cumulativo está
condicionado à comprovação de sua certeza e liquidez, mediante a apresentação de
documentos fiscais (notas fiscais e livros fiscais) e contábeis (livro Razão).
DESPESAS COM MÃO DE OBRA PESSOA FÍSICA. SINDICATO. SERVIÇOS
TEMPORÁRIOS.
No sistema da não-cumulatividade, não geram créditos passíveis de desconto da
contribuição em exame, as despesas com mão de obra pessoa física, ainda que pagas por
meio de sindicato da categoria, por força da legislação.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006
CONSERVAÇÃO DE LIVROS E COMPROVANTES FISCAIS
A pessoa jurídica é obrigada a conservar em ordem, enquanto não prescritas eventuais
ações que lhes sejam pertinentes, os livros. documentos e papeis relativos a sua
atividade, ou que se refiram a atos ou operações que modifiquem ou possam vir a
modificar sua situação patrimonial.
Impugnação Improcedente
Inconformado com a decisão da DRJ, o sujeito passivo apresentou recurso
voluntário ao CARF, no qual argumenta que:
a) As notas fiscais emitidas pela recorrente a favor dos agentes marítimos
Contship Container Line - Hapaglloyd Brasil, Mol Brasil Ltda. e Maruba do
Brasil, não descaracterizam a exportação, de forma que devem ser
consideradas como receitas do mercado externo;
b) A decisão recorrida indicou a possibilidade de apropriação de crédito
extemporâneo apenas mediante retificação das declarações e demonstrativos
correspondentes, em especial as DCTF e os DACON. Assim, no entendimento
Fl. 889
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3302-012.271 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10909.720245/2009-23

da r. decisão recorrida, apenas após as retificações da DACON e das DCTFs,
o crédito remanescente de PIS e COFINS poderia ser utilizado para dedução
das contribuições em períodos posteriores. Ocorre que, diversamente do que
intenta sustentar a r. decisão recorrida, a legislação (leis e regulamentos) não
veda o procedimento adotado pela Recorrente para apropriação direta do
crédito extemporâneo do PIS e da COFINS na DACON do período corrente.
Portanto, da análise da legislação aplicável, o que se depreende é que existe
autorização legal expressa para a apropriação extemporânea de créditos de PIS
e de COFINS (art. 3o, § 4o, da Lei no 10.637/02), sendo que existem apenas 2
(dois) requisitos para apropriação de tais créditos, quais sejam: (i) que os
créditos sejam apropriados dentro do prazo de 5 (cinco) anos contados da data
do ato ou fato do qual se originarem (art. 1o do Decreto no 20.910/32); e (ií)
que os créditos sejam apropriados sem atualização monetária ou incidência de
juros sobre os respectivos valores (art. 13 da Lei n" 10.833/03);
c) As despesas com materiais de consumo e manutenção de máquinas e
equipamento incorridas no 1o trimestre de 2006, não foram reconhecidos os
créditos de PIS de algumas despesas por não terem sido apresentados os
documentos fiscais. Errada a conclusão da DRJ, pois a Lei no 10.637/02 não
exigem a apresentação de documentos fiscais para comprovação das despesas
incorridas pelos contribuintes e utilizadas como base de cálculo dos créditos
de PIS. Referidas normas se limitam a afirmar que os contribuintes poderão
tomar crédito em relação a bens e serviços utilizados como insumos. Dessa
forma, qualquer documento hábil que comprove as despesas incorridas pelos
contribuintes com insumos permite determinar o quanto de crédito a ser
apurado e deduzido do PIS. A própria Fiscalização apurou a partir da
contabilidade da Recorrente as despesas com serviços da conta material de
consumo e manutenção de máquinas e equipamento que foram utilizadas
como base de cálculo dos créditos de PIS e da Cofins;
d) Grande parte das despesas relacionadas na conta material de consumo são
relativas à materiais de consumo nas máquinas e equipamentos da recorrente,
quais sejam, empilhadeiras e guindastes. Nesse sentido, a Recorrente faz
referência às seguintes despesas que constam nas notas fiscais cujo crédito foi
glosado pela Fiscalização: broca widea, cilindro foto receptor, cola plástica,
lixa de ferro, mangueira gêmeas de borracha, dentre outras (fls. 05/48 do
anexo II).;
e) A manutenção do crédito tributário relativo à glosa de crédito decorrente da
taxa de conferência eletrônica da autuação decorre de um novo entendimento
do tema pela r. decisão recorrida, qual seja, não apresentação dos documentos
que comprovam o pagamento e vedação de apropriação de créditos de
despesas com mão-de-obra pessoa física. O fundamento do auto de infração
para a glosa foi que não teriam sido apresentados os documentos fiscais, mas
apenas documentos simples emitidos pelo Sindicato dos Conferentes de Carga
e Descarga nos Portos de Itajaí e Florianópolis, isto é, o recibo emitido pelo
Sindicato. Assim, apenas por esse motivo a decisão deve ser reformada. Mas
não é só. A recorrente forneceu os recibos emitidos pelo Sindicato que
comprovam as despesas com as taxas de conferência eletrônica, conforme se
observa das fls. 100/108 do anexo II do presente processo administrativo.
Fl. 890
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3302-012.271 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10909.720245/2009-23

Termina o recurso requerendo o conhecimento do recurso e seu provimento para
cancelar o auto de infração.
O processo foi sorteado a este relator nos termos regimentais.
É o breve relatório.
Voto
Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho, Relator.
O recurso é tempestivo e apresenta os demais pressupostos de admissibilidade, de
forma que dele conheço e passo à análise.
Nulidade do procedimento fiscal em relação aos agentes marítimos Contship
Container Line - Hapag Lloyd Brasil, Mol Brasil Ltda. e Maruba do Brasil.
A recorrente alega que os mencionados agentes marítimos não foram intimados
pela Fiscalização para prestar esclarecimentos sobre os serviços por eles prestados. Esse fato
maculou o procedimento fiscal, pois esbarrou no devido processo legal.
Discordo da recorrente. A fiscalização não os intimou por não identificar indícios
mínimos de que os serviços por eles prestados satisfaziam as condições impostas pela legislação
para fins de obter a isenção previstas no art. 5o, II, da Lei 10.637/2002.
Ao analisar os autos, identifico o “Termo de Intimação Fiscal no 004”, fls.
224/228 e a resposta ao termo mencionado às fls. 242/284.
No Termo de Intimação Fiscal no 004, a Autoridade Fiscal requisita:
1) Comprovação, mediante documentação hábil e idônea, de que os serviços relativos
às notas fiscais relacionadas na planilha - anexa a este termo foram prestados a
pessoas jurídicas domiciliadas no exterior, e de que propiciaram o ingresso de
divisas no pais.
O termo contém 4 anexos com a data de emissão, o número da nota fiscal, código
do cliente e o valor.
Como resposta a recorrente apresenta o termo de fls. 242, que abaixo transcrevo:
Em atendimento ao termo de intimação fiscal em epígrafe, segue abaixo detalhamento
dos arquivos solicitados:
1. Cópias das notas fiscais faturadas referente a movimentação mercado externo:
Contship Container Lines, Moi e Maruba.
2. Informamos que estão disponíveis para sua consulta os documentos que demonstram
as prestações de serviços para pessoas jurídicas domiciliadas no exterior.
3. Demonstrativo da base de cálculo PIS/COFINS alterado referente aos clientes
faturados como mercado externo em 2006 e alterados para mercado interno em 2009:
Aliança Navegação e Logisitica Ltda — CNPJ: 02.427.026/0009-01
Cia Libra de Navegação — CNPJ: 42.581.413/0001-57
Conclusão da Fiscalização sobre o termo de intimação fiscal 004:
Em resposta ao TIF no 004, recebemos cópias das notas fiscais emitidas para as
empresas Contship Contdiner Lines, Moi e Maruba, todas elas empresas nacionais. Não
foram apresentados documentos para comprovar individualizadamente, nota a nota, a
efetiva prestação de serviços ao exterior. Cumpre observar que mesmo que houvesse tal
Fl. 891
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3302-012.271 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10909.720245/2009-23

comprovação, a emissão de notas fiscais para empresas nacionais permitiria a estas se
creditarem do PIS e da COFINS não-cumulativos, de modo que tais notas fiscais
estariam em desacordo com a legislação. Em relação aos serviços prestados para as
empresas Aliança Navegação e Logística e Cia Libra de Navegação, a própria
fiscalizada informou tê-los alterado para mercado interno; em virtude desta alteração
foram apresentadas DCTFs retificadoras), após o inicio do procedimento fiscal
Portanto, entendo que a fiscalização lavrou o auto de infração com os dados
informados pelo sujeito passivo, levando em conta a falta de comprovação das alegações quanto
aos agentes marítimos Contship Container Line - Hapag Lloyd Brasil, Mol Brasil Ltda. e Maruba
do Brasil
Sendo assim, afasto a preliminar de nulidade do auto de infração.
Mérito
Descaracterização das receitas oriundas dos agentes marítimos Contship
Container Line - Hapaglloyd Brasil, Mol Brasil Ltda. e Maruba do Brasil, como sendo
receitas do mercado interno.
Sobre o tema, a interessada reproduz as razões recursais postas na impugnação,
sem contestar a decisão recorrida. Desta forma, por entender correto o rumo dado pela instância
a quo, peço vênia para utilizar sua ratio decidendi como se minha fosse, para fundamentar o
capítulo recursal, verbis:
A discussão envolve, portanto, as receitas provenientes dos serviços prestados às
empresas Contship Container Lines, Mol Brasil Ltda e Maruba do Brasil.
Afirma a defesa que tais empresas são agentes marítimos que intermediaram a relação
da impugnante com os armadores estrangeiros.
É correto afirmar que a existência de terceira pessoa, desde que agindo como mera
mandatária, ou seja, não em nome próprio, mas em nome e por conta do mandante
estrangeiro, entre a pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior e a
prestadora de serviços nacional não afeta a relação jurídica negocial exigida para
enquadramento no art. 6o, II, da Lei 10.833/2003, para o fim de reconhecimento da não-
incidência da Contribuição do PIS/PASEP.
Porém, para que se caracterize a não incidência da PIS há algumas condições a serem
cumpridas.
Observe-se o que dispõe a Lei no10.833/2003, in verbis:
Art. 6o A COFINS não incidirá sobre as receitas decorrentes das operações de
(...)
II - prestação de serviços para pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no
exterior, cujo pagamento represente ingresso de divisas
(...)
Portanto, quanto à prestação de serviços, caso da empresa autuada, para seja garantida a
não incidência da Cofins há de se comprovar que houve a prestação de serviços à
empresa domiciliada no exterior e ainda que o pagamento pelos serviços prestados
represente ingresso de divisas no país.
Observem-se algumas Soluções de Consulta emitidas pela Receita Federal que versam
sobre o tema:
Solução de Consulta no 351/2012 da SRRF07/Disit – esta consulta foi formulada
por uma empresa de serviços de agenciamento marítimo que contrata, em nome de
um tomador estrangeiro, diversos serviços relacionados com a estadia do navio em
determinado porto.
Fl. 892
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3302-012.271 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10909.720245/2009-23

A legislação vigente prevê a não incidência ou isenção da Cofins (art. 6o, inciso II, da
Lei no 10.833, de 2003 e art. 14, III, da Medida Provisória no 2.158-35, de 2001) e do
PIS/Pasep ( art. 5o, inciso II, da Lei no 10.637, de 2002, e art. 14, § 1o da Medida
Provisória no 2.158-35, de 2001), sobre as receitas decorrentes das operações de
prestação de serviços para pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no
exterior, cujo pagamento represente ingresso de divisas.
Conforme já pacificado pela Administração, inclusive por meio de pronunciamento da
própria Coordenação-Geral de Tributação – Cosit, a quem compete, nos termos do art.
82, inc. II, do Regimento Interno aprovado pela Portaria MF no 203, de 2012, a
interpretação da legislação tributária, aduaneira e correlata, e a elaboração de atos
normativos de orientação e uniformização de procedimento, a hipótese de isenção ou
não incidência do PIS/Pasep e da Cofins supra aludida somente será consumada
quando a relação negocial entre contratante estrangeiro e prestador de serviços no
país satisfizer as seguintes condições:
a) representarem efetivo ingresso de divisas, isto é, serem as despesas incorridas no
País pelo contratante estrangeiro liquidadas através de um dos mecanismos de
pagamento previstos no Regulamento de Mercado de Câmbio e Capitais Internacionais
(RMCCI), do Banco Central do Brasil
b) houver comprovação do nexo causal entre o pagamento recebido pela pessoa
jurídica domiciliada no País e a efetiva prestação dos serviços a pessoa física ou
jurídica, residente ou domiciliada no exterior, nos termos do contrato entre eles
firmado, com suporte documental nas notas fiscais emitidas pelos serviços prestados.
Complementarmente, no detalhamento das duas condições supras, firmou-se o seguinte
entendimento:
a) Na hipótese de prestação de serviços, efetuada por pessoa jurídica domiciliada no
País, para pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior, a existência
de terceira pessoa agindo na condição de mero mandatário do contratante no exterior
não descaracteriza a relação jurídica a que aludem o art. 6o, inciso II, da Lei no 10.833,
de 2003, e o art. 14, III, da Medida Provisória no 2.158-35, de 2001, para fins de
reconhecimento da não incidência ou isenção da Cofins, e o art. 5o, inciso II, da Lei no
10.637, de 2002, e o art. 14, § 1o da Medida Provisória no 2.158-35, de 2001,
relativamente à exoneração do PIS/Pasep;
b) Caso o representante no Pais do contratante dos serviços, residente ou domiciliado
no exterior, tenha sob sua guarda recursos de titularidade do seu representado, que
sejam oriundos de receitas por aquele auferidas no País, o pagamento utilizando tais
recursos, realizado diretamente ao prestador de serviços brasileiro, sem transitar por
conta, em moeda nacional ou estrangeira, titulada pela contratante estrangeiro, não é
válido para fins de reconhecimento da não incidência ou isenção em pauta;
c) Na hipótese de prestação de serviços efetuada por empresa domiciliada no País,
para pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior, a existência de
terceira pessoa agindo em nome próprio, e não na condição de mero mandatário da
pessoa no exterior, descaracteriza a natureza jurídica da relação alcançada pelo
referido beneficio fiscal, devendo, conseqüentemente, serem recolhidos o PIS/Pasep e a
Cofins sobre as receitas auferidas pelo prestador de serviços;
d) A procuração é instrumento do mandato.
(...)
Inexistindo contrato entre o prestador de serviço e o contratante estrangeiro e
tampouco procuração para outorga dos poderes de representação à consulente, resta
descaracterizado, na contratação dos serviços de praticagem levada a efeito pela
interessada, o necessário elo negocial entre o contratante no exterior e o prestador do
serviço no pais.
(...)
Conclusão
Fl. 893
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3302-012.271 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10909.720245/2009-23

À vista do exposto, proponho seja a presente consulta solucionada de forma a
esclarecer à interessada que a inexistência de contrato firmado diretamente entre
armador/afretador/operador estrangeiro e as empresas de praticagem sediadas no pais
ou de procuração a ela outorgada para que, em nome deles, na condição de mera
mandatária, contrate os referidos serviços, descaracteriza a relação negocial entre o
prestador de serviço no país e o contratante no exterior, condição para que se opere a
não incidência ou isenção do PIS/Pasep e da Cofins sobre as receitas decorrentes das
operações de prestação de serviços para pessoa física ou jurídica residente ou
domiciliada no exterior, cujo pagamento represente ingresso de divisas. (grifei)
Solução de Consulta no 17/2013 da SRRF09/Disit – Consulta formulada por
empresa que atua na atividade de organização logística do transporte de cargas.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS. EXPORTAÇÃO. NÃO-INCIDÊNCIA.
A existência de terceira pessoa na relação negocial entre pessoa física ou jurídica
residente ou domiciliada no exterior e prestadora de serviços nacional, não afeta a
relação jurídica exigível no art. 5o, inciso II, da Lei no 10.637, de 2002, e no art. 6o,
inciso II, da Lei no 10.833, de 2003, para fins de reconhecimento da não-incidência da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, respectivamente, desde que a terceira
pessoa aja na condição de mero mandatário, ou seja, não aja em nome próprio, mas em
nome e por conta do mandante pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no
exterior.
Apenas os mecanismos disponibilizados ao transportador estrangeiro para pagamento
de despesas incorridas no País, segundo normas estabelecidas pelo Banco Central do
Brasil, representam efetivo ingresso de divisas no País e autorizam a aplicação das
aludidas normas exonerativas.
Mesmo que sejam utilizadas quaisquer das formas de pagamento válidas para fins de
fruição da não-incidência em questão, persistirá, sempre, a necessidade de
comprovação do nexo causal entre o pagamento recebido por uma pessoa jurídica
domiciliada no País e a efetiva prestação dos serviços a pessoa física ou jurídica,
residente ou domiciliada no exterior.
Não se considera beneficiada pela não-incidência das contribuições, a prestação de
serviços a pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior cujo
pagamento se der mediante qualquer outra forma de pagamento que não se enquadre
entre as hipóteses previstas em normas estabelecidas pelo Banco Central do Brasil.
(...)
No entanto, diante de circunstâncias contidas na regulamentação da matéria que, sob a
ótica fiscal, exigem a adoção de certas precauções, é importante consignar que não
basta o débito em conta mantida no Brasil titulada por pessoas físicas ou jurídicas,
residentes, domiciliadas ou com sede no exterior. Persistirá, sempre, a necessidade do
nexo causal entre o pagamento recebido por uma pessoa jurídica nacional, mediante o
débito em conta dessa natureza, e a efetiva prestação dos serviços.
A efetiva prestação de serviços pode ser comprovada, por exemplo, pela indicação dos
números de Conhecimentos de Carga (Bill of Lading) a que se referem as notas fiscais,
quando de sua emissão pela pessoa jurídica brasileira como suporte documental a seu
faturamento por serviços prestados de agenciamento marítimo, contra o transportador
estrangeiro ou seu representante no Brasil que age na condição de mero mandatário.
A necessidade de verificação da efetiva prestação de serviços, e não somente a simples
comprovação de que conta de estrangeiro mantida no País em moeda nacional seja
origem de pagamento recebido, decorre da ocorrência de circunstâncias observadas na
regulamentação que trata das movimentações em contas dessa natureza, tais como:
(...)
Fl. 894
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3302-012.271 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10909.720245/2009-23

À vista do exposto, conclui-se que, na definição do alcance do disposto no art. 5o, inciso
II, da Lei no 10.637, de 2002, e no art. 6o, inciso II, da Lei no 10.833, de 2003, ambos
com a redação dada pela Lei no 10.865, de 2004:
A existência de terceira pessoa na relação negocial entre pessoa física ou jurídica
residente ou domiciliada no exterior e prestadora de serviços nacional, não afeta a
relação jurídica exigível no art. 5o, inciso II, da Lei no 10.637, de 2002, e no art. 6o,
inciso II, da Lei no 10.833, de 2003, para fins de reconhecimento da não-incidência da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, respectivamente, desde que a terceira
pessoa aja na condição de mero mandatário, ou seja, não aja em nome próprio, mas em
nome e por conta do mandante pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no
exterior.
Apenas os mecanismos disponibilizados ao transportador estrangeiro para pagamento
de despesas incorridas no País, segundo normas estabelecidas pelo Banco Central do
Brasil, representam efetivo ingresso de divisas no País e autorizam a aplicação das
aludidas normas exonerativas.
Mesmo que sejam utilizadas quaisquer das formas de pagamento válidas para fins de
fruição da não-incidência em questão, persistirá, sempre, a necessidade de
comprovação do nexo causal entre o pagamento recebido por uma pessoa jurídica
domiciliada no País e a efetiva prestação dos serviços a pessoa física ou jurídica,
residente ou domiciliada no exterior.
Não se considera beneficiada pela não-incidência das contribuições, a prestação de
serviços a pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior cujo
pagamento se der mediante qualquer outra forma de pagamento que não se enquadre
entre as hipóteses previstas em normas estabelecidas pelo Banco Central do Brasil.
Observa-se que, através do TIF no 004, fls. 226/230, a fiscalização intimou o
contribuinte à apresentação da seguinte documentação:
No exercício das funções de Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil, na forma dos
artigos 904 , 911 e 927 do Decreto n° 3 .000, de 26 de março de 1999, e do artigo 7o do
Decreto n° 70.235, de 06 de março de 1972, fica a contribuinte acima identificada
intimada a apresentar, no prazo de 20 (vinte) dias, os seguintes elementos:
1) Comprovação, mediante documentação hábil e idônea, de que os serviços relativos
às notas fiscais relacionadas na planilha anexa a este termo foram prestados a pessoas
juridicas domiciliadas no exterior, e de que propiciaram o ingresso de divisas no país.
(grifei)
No Termo de Verificação Fiscal, à fl. 372, o Auditor Fiscal apresenta a seguinte
informação:
Em resposta ao TIF n° 004, recebemos cópias das notas fiscais emitidas para as
empresas Contship Contêiner Lines, Mol e Maruba, todas elas empresas nacionais (fls.
242/284). Não foram apresentados documentos para comprovar individualizadamente,
nota a nota, a efetiva prestação de serviços ao exterior. Cumpre observar que mesmo
que houvesse tal comprovação, a emissão de notas fiscais para empresas nacionais
permitiria a estas se creditarem do PIS e da COFINS não-cumulativos, de modo que
tais notas fiscais estariam em desacordo com a legislação. Em relação aos serviços
prestados para as empresas Aliança Navegação e Logistica e Cia Libra de Navegação,
a própria fiscalizada informou tê-los alterado para mercado interno (fls. 242); em
virtude desta alteração foram apresentadas DCTF's retificadoras (fls. 89/92), após o
inicio do procedimento fiscal. (grifei)
Embora discorde da afirmativa de que “a emissão de notas fiscais para empresas
nacionais permitiria a estas se creditarem do PIS e da COFINS não-cumulativos, de
modo que tais notas fiscais estariam em desacordo com a legislação”, há de se observar
que o contribuinte não apresentou documentação que comprovasse a efetiva prestação
de serviços ao exterior e nem mesmo o ingresso de divisas no país.
Fl. 895
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3302-012.271 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10909.720245/2009-23

Assim a fiscalização realocou, do mercado externo para o mercado interno, as receitas
auferidas pela prestação de serviços às empresas Contship Container Lines, Mol Brasil
Ltda e Maruba do Brasil.
Dentro desse contexto, caberia à defesa apresentar outros elementos de prova que
indicassem que a prestação de serviço efetivamente representou ingresso de divisas no
país. No entanto, não foram anexados à peça impugnatória documentos que
comprovassem essa situação..
Resumindo o voto da instância a quo, a realocação das receitas auferidas pela
prestação de serviços às empresas Contship Container Lines, Mol Brasil Ltda e Maruba do
Brasil, em receitas do mercado interno, se deu pela falta de comprovação de que os serviços
foram prestados para pessoa jurídica domiciliada no exterior, que houve ingresso de divisa no
país, e que as citadas sociedades agiram na condição de mero mandatário, ou seja, não agiram
em nome próprio, mas em nome e por conta do mandante, pessoa jurídica residente ou
domiciliada no exterior.
Forte nestes argumentos, nego o capítulo recursal.
Conceito de Insumo
A pedra angular do litígio posta neste capítulo recursal se restringe à interpretação
das leis que instituíram o PIS e a Cofins não-cumulativos. A celeuma que embasa a maior parte
dos processos envolvendo o tema diz respeito ao alcance do termo “insumo” para fins de
obtenção do valor do crédito das exações a serem compensadas/ressarcidas.
O Conselheiro José Renato Pereira de Deus, no processo no 13502.720849/2011-
55 de sua relatoria, enfrentou o tema com maestria, profundidade e didática, de sorte que
reproduzo seu voto para embasar minha opinião sobre o conceito, e por consequência, minhas
razões de decidir, in verbis:
II.2.2 - Conceito de Insumo
No mérito, inicialmente, exponho o entendimento deste relator acerca da definição do
termo "insumos" para a legislação da não-cumulatividade das contribuições.
A respeito da definição de insumos, a não-cumulatividade das contribuições, embora
estabelecida sem os parâmetros constitucionais relativos ao ICMS e IPI, foi
operacionalizada mediante o confronto entre valores devidos a partir do auferimento de
receitas e o desconto de créditos apurados em relação a determinados custos, encargos e
despesas estabelecidos em lei. A apuração de créditos básicos foi dada pelos artigos 3o
das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003.
A regulamentação da definição de insumo foi dada, inicialmente, pelo artigo 66 da IN
SRF no 247/2002, e artigo 8o da IN SRF no 404/2004, as quais adotaram um
entendimento restritivo, calcado na legislação do IPI, especialmente quanto à expressão
de bens utilizados como insumos.
A partir destas disposições, três correntes se formaram: a defendida pela Receita
Federal, que utiliza a definição de insumos da legislação do IPI, em especial dos
Pareceres Normativos CST no 181/1974 e no 65/1979. Uma segunda corrente que
defende que o conceito de insumos equivaleria aos custos e despesas necessários à
obtenção da receita, em similaridade com os custos e despesas dedutíveis para o IRPJ,
dispostos nos artigos 289, 290, 291 e 299 do RIR/99. E, uma terceira corrente, que
defende, com variações, um meio termo, ou seja, que a definição de insumos não se
restringe à definição dada pela legislação do IPI e nem deve ser tão abrangente quanto a
legislação do imposto de renda.
Para dirimir todas as peculiaridades que envolve a questão do crédito de PIS/COFINS, o
STJ julgou a matéria, na sistemática de como recurso repetitivo, no REsp 1.221.170/PR,
em 22/02/2018, com publicação em 24/04/2018.
Fl. 896
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3302-012.271 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10909.720245/2009-23

"Pacificando" o litígio, o STJ julgou a matéria, na sistemática de recurso repetitivo, no
REsp 1.221.170/PR, em 22/02/2018, com publicação em 24/04/2018, o qual restou
decidido com a seguinte ementa:
EMENTA
TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004,
DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU
ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE
INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E,
NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C
DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II, da
Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de
origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos estes autos, acordam os Ministros da Primeira Seção do
Superior Tribunal de Justiça, na conformidade dos votos e das notas taquigráficas a
seguir, prosseguindo no julgamento, por maioria, a pós o realinhamento feito, conhecer
parcialmente do Recurso Especial e, nessa parte, dar-lhe parcial provimento, nos termos
do voto do Sr. Ministro Relator, que lavrará o ACÓRDÃO.
Votaram vencidos os Srs. Ministros Og Fernandes, Benedito Gonçalves e Sérgio
Kukina. O Sr. Ministro Mauro Campbell Marques, Assusete Magalhães (voto-vista),
Regina Helena Costa e Gurgel de Faria (que se declarou habilitado a votar) votaram
com o Sr. Ministro Relator. Não participou do julgamento o Sr. Ministro Francisco
Falcão.
Brasília/DF, 22 de fevereiro de 2018 (Data do Julgamento).
NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO
MINISTRO RELATOR
A PGFN opôs embargos de declaração e o contribuinte interpôs recurso extraordinário.
Não obstante a ausência de julgamento dos embargos opostos, a PGFN emitiu a Nota
SEI no 63/2018, com a seguinte ementa:
Fl. 897
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 3302-012.271 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10909.720245/2009-23

Recurso Especial no 1.221.170/PR Recurso representativo de controvérsia. Ilegalidade
da disciplina de creditamento prevista nas IN SRF no 247/2002 e 404/2004. Aferição do
conceito de insumo à luz dos critérios de essencialidade ou relevância.
Tese definida em sentido desfavorável à Fazenda Nacional. Autorização para dispensa
de contestar e recorrer com fulcro no art. 19, IV, da Lei n° 10.522, de 2002, e art. 2o, V,
da Portaria PGFN n° 502, de 2016.
Nota Explicativa do art. 3o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01/2014.
O item 42 da nota reproduz o acatamento da definição dada no julgamento do repetitivo,
nos seguintes termos:
"42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o processo produtivo
e a prestação de serviços e que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e
cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço
ou da produção, ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou
acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a essencialidade ou
relevância do item é como uma aferição de uma “conditio sine qua non” para a
produção ou prestação do serviço.
Busca-se uma eliminação hipotética, suprimindo-se mentalmente o item do contexto do
processo produtivo atrelado à atividade empresarial desenvolvida. Ainda que se
observem despesas importantes para a empresa, inclusive para o seu êxito no mercado,
elas não são necessariamente essenciais ou relevantes, quando analisadas em cotejo com
a atividade principal desenvolvida pelo contribuinte, sob um viés objetivo.
[...]
64. Feitas essas considerações, conclui-se que, por força do disposto nos §§ 4o, 5o e 7o
do art. 19, da Lei no 10.522, de 2002, a Secretaria da Receita Federal do Brasil deverá
observar o entendimento do STJ de que:
“(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns.
247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-
cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Lei no
10.637/2002 e 10.833/2003;
e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo Contribuinte.
65. Considerando a pacificação da temática no âmbito do STJ sob o regime da
repercussão geral (art. 1.036 e seguintes do CPC) e a consequente inviabilidade de
reversão do entendimento desfavorável à União, a matéria apreciada enquadra-se na
previsão do art. 19, inciso IV, da Lei no 10.522, de 19 de julho de 2002[5] (incluído pela
Lei no 12.844, de 2013), c/c o art. 2o, V, da Portaria PGFN no 502, de 2016, os quais
autorizam a dispensa de contestação e de interposição de recursos, bem como a
desistência dos já interpostos, por parte da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional.
66. O entendimento firmado pelo STJ deverá, ainda, ser observado no âmbito da
Secretaria da Receita Federal do Brasil, nos termos dos §§ 4o, 5o e 7o do art. 19, da Lei
no 10.522, de 2002[6], cumprindo-lhe, inclusive, promover a adequação dos atos
normativos pertinentes (art. 6o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01, de 2014).
67. Por fim, cumpre esclarecer que o precedente do STJ apenas definiu abstratamente o
conceito de insumos para fins da não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da
COFINS. Destarte, tanto a dispensa de contestar e recorrer, no âmbito da Procuradoria-
Geral da Fazenda Nacional, como a vinculação da Secretaria da Receita Federal do
Brasil estão adstritas ao conceito de insumos que foi fixado pelo STJ, o qual afasta a
definição anteriormente adotada pelos órgãos, que era decorrente das Instruções
Normativas da SRF no 247/2002 e 404/2004.
Fl. 898
DF CARF MF
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Fl. 19 do Acórdão n.o 3302-012.271 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10909.720245/2009-23

68. Ressalte-se, portanto, que o precedente do STJ não afasta a análise acerca da
subsunção de cada item ao conceito fixado pelo STJ. Desse modo, tanto o Procurador da
Fazenda Nacional como o Auditor-Fiscal que atuam nos processos nos quais se
questiona o enquadramento de determinado item como insumo ou não para fins da não-
cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS estão obrigados a adotar o
conceito de insumos definido pelo STJ e as balizas contidas no RESP no 1.221.170/PR,
mas não estão obrigados a, necessariamente, aceitar o enquadramento do item
questionado como insumo. Deve-se, portanto, diante de questionamento de tal ordem,
verificar se o item discutido se amolda ou não na nova conceituação decorrente do
Recurso Repetitivo ora examinado.
69. Ante o exposto, propõe-se seja autorizada a dispensa de contestação e recursos sobre
o tema em enfoque, com fulcro no art. 19, IV, da Lei no 10.522, de 2002, c/c o art. 2o, V,
da Portaria PGFN no 502, de 2016, nos termos seguintes:"
Em seguida, a Secretaria da Receita Federal do Brasil, analisando a decisão proferida no
REsp 1.221.170/PR, emitiu o Parecer Normativo no 5/2018, com a seguinte ementa:
Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP
1.221.170/PR. ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no Recurso
Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos
critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens
destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o
processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de 2003,
art. 3o, inciso II.
Referido parecer, analisando o julgamento do REsp 1.221.170/PR, reconheceu a
possibilidade de tomada de créditos como insumos em atividades de produção como um
todo, ou seja, reconhecendo o insumo do insumo (item 3 do parecer), EPI, testes de
qualidade de produtos, tratamento de efluentes do processo produtivo, vacinas aplicadas
em rebanhos (item 4 do parecer), instalação de selos exigidos pelo MAPA, inclusive o
transporte para tanto (item 5 do parecer), os dispêndios com a formação de bens sujeitos
à exaustão, despesas do imobilizado lançadas diretamente no resultado, despesas de
manutenção dos ativos responsáveis pela produção do insumo e o do produto, moldes e
modelos, inspeções regulares em bens do ativo imobilizado da produção, materiais e
serviços de limpeza, desinfecção e dedetização dos ativos produtivos (item 7 do
parecer), dispêndios de desenvolvimento que resulte em ativo intangível que
efetivamente resulte em insumo ou em produto destinado à venda ou em prestação de
serviços (item 8.1 do parecer), dispêndios com combustíveis e lubrificantes em a)
veículos que suprem as máquinas produtivas com matéria-prima em uma planta
industrial; b) veículos que fazem o transporte de matéria-prima, produtos intermediários
Fl. 899
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Fl. 20 do Acórdão n.o 3302-012.271 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10909.720245/2009-23

ou produtos em elaboração entre estabelecimentos da pessoa jurídica; c) veículos
utilizados por funcionários de uma prestadora de serviços domiciliares para irem ao
domicílio dos clientes; d) veículos utilizados na atividade-fim de pessoas jurídicas
prestadoras de serviços de transporte (item 10 do parecer), testes de qualidade de
matérias-primas, produtos em elaboração e produtos acabados, materiais fornecidos na
prestação de serviços (item 11 do parecer).
Por outro lado, entendeu que o julgamento (questões estas que não possuem caráter
definitivo e que podem ser revistas em julgamento administrativo) não daria margem à
tomada de créditos de insumos nas atividades de revenda de bens (item 2 do parecer),
alvará de funcionamento e atividades diversas da produção de bens ou prestação de
serviços (item 4 do parecer), transporte de produtos acabados entre centros de
distribuição ou para entrega ao cliente (nesta última situação, tomaria crédito como frete
em operações de venda), embalagens para transporte de produtos acabados,
combustíveis em frotas próprias (item 5 do parecer), ferramentas (item 7 do parecer),
despesas de pesquisa e desenvolvimento de ativos intangíveis mal-sucedidos ou que não
se vinculem à produção ou prestação de serviços (item 8.1 do parecer), dispêndios com
pesquisa e prospecção de minas, jazidas, poços etc de recursos minerais ou energéticos
que não resultem em produção (esforço mal-sucedido), contratação de pessoa jurídica
para exercer atividades terceirizadas no setor administrativo, vigilância, preparação de
alimentos da pessoa jurídica contratante (item 9.1 do parecer), dispêndios com
alimentação, vestimenta, transporte, educação, saúde, seguro de vida para seus
funcionários, à exceção da hipótese autônoma do inciso X do artigo 3o (item 9.2 do
parecer), combustíveis e lubrificantes utilizados fora da produção ou prestação de
serviços, exemplificando a) pelo setor administrativo; b) para transporte de funcionários
no trajeto de ida e volta ao local de trabalho; c) por administradores da pessoa jurídica;
e) para entrega de mercadorias aos clientes; f) para cobrança de valores contra clientes
(item 10 do parecer), auditorias em diversas áreas, testes de qualidade não relacionados
com a produção ou prestação de serviços (item 11 do parecer).
Em resumo, considerando a decisão proferida pelo STJ e o posicionamento do Parecer
Normativo Cosit 05/2018, temos as seguintes premissas que devem ser observadas pela
empresa para apuração do crédito de PIS/COFINS: 1. Essencialidade, que diz respeito
ao item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço,
constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do
serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência; 2. Relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio
produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas
singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos de
artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal
(v.g.,equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se, nessa medida, da
acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da aquisição
na produção ou na execução do serviço.
Portanto, para análise da subsunção do bem ou serviço ao conceito de insumo,
mister se faz a apuração da sua essencialidade e relevância ao processo produtivo da sociedade.
Com essas considerações, passa-se à análise do caso concreto.
A sociedade tem como objetivo social a exploração do Terminal de Contêineres
localizado no Porto de Itajaí, compreendendo a movimentação e armazenagem de contêineres,
cargas e veículos.
As glosas discutidas são referentes a custos com materiais de consumo,
manutenção de máquinas e taxa de conferência eletrônica.
Em relação aos materiais de consumo, os créditos haviam sido calculados com base no
consumo e não no momento da aquisição, como determina o artigo 3o da Lei no
10.637/2002. Em atendimento ao TIF no 005 foram apresentadas as notas fiscais de
Fl. 900
DF CARF MF
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Fl. 21 do Acórdão n.o 3302-012.271 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10909.720245/2009-23

aquisições de materiais de consumo no trimestre (fls. 308/317 e 323); algumas foram
reconhecidas como bases de cálculo dos créditos (fls. 325/327), outras não (fls.
328/330), por não se enquadrarem no conceito de insumos, nos termos da IN SRF no
247/2002, ou pela falta de apresentação do documento fiscal. Cópias das notas de
aquisições não reconhecidas às fls. 05/48 do Anexo II.
Em relação à manutenção de máquinas e equipamentos, os créditos haviam sido
calculados com base no consumo e não no momento da aquisição, como determina o
artigo 3o da Lei no 10.637/2002. Em atendimento ao TIF no 005 foram apresentadas as
notas fiscais de aquisições no trimestre; algumas foram reconhecidas como base de
cálculo dos créditos, outras não, devido à falta de apresentação de documento fiscal (fls.
290, 295/305, 322, 332/342).
Em relação à conta "Taxa de Conferência Eletrônica", os valores foram glosados pela
falta de apresentação dos documentos fiscais (fls. 346). Cópias dos documentos
apresentados as fls. 100/108 do Anexo II.

Merece destaque os argumentos apresentados pelo acórdão recorrido sobre a falta
de documentação probatória referente à “Taxa de Conferência Eletrônica”
Quanto à falta de apresentação da documentação fiscal a defesa apresenta a mesma
argumentação já apresentada para o item Material de Consumo (Linha 02 - Bens
Utilizados como Insumos), portanto, e não será aqui rebatida tendo em vista que isto já
foi feito nos itens anteriores.
Porém, o interessado demonstra mais uma discordância, conforme abaixo transcrito:
No presente caso, a Impugnante forneceu a D. Fiscalização os recibos emitidos pelo
Sindicato que comprovam as despesas com as taxas de conferência eletrônica,
conforme se observa das fls. 100/108 do anexo II do presente processo administrativo.
Ora I. Julgadores, referidos documentos são mais do que suficientes para comprovar
que a Impugnante pagou as despesas decorrentes das taxas de conferência eletrônica.
Efetivamente, em vista de sua atividade, na prática, não ha a emissão de nota fiscal
pelo Sindicato quando da cobrança dos serviços prestados à Impugnante. Nessa
esteira, o documento apresentado pela Impugnante, emitido pelo Sindicato, já é
bastante para comprovar a veracidade das despesas incorridas pelo Sindicato.
Destaque-se que os Sindicatos não são entes obrigados à emissão de nota fiscal na
forma estabelecida pela legislação do Imposto sobre Serviços (“ISS") ou do Imposto
sobre Circulação de Mercadorias ("ICMS").
Além disso, cabe destacar que, na ausência de determinação legal em contrário, basta
que a despesa esteja amparada em documento idôneo ou escriturada na contabilidade
do contribuinte para que esse documento já seja suficiente para comprovar o direito ao
crédito do PIS.
Nesse sentido, a própria Fiscalização apurou a partir da contabilidade da impugnante
as despesas com serviços da conta TAXAS DE CONFERÊNCIA ELETRÔNICA que
foram utilizadas como base de cálculo dos créditos de PIS”.
O recibo poderá normalmente ser fornecido ao contratante dos serviços, porém só tendo
validade para efeito de comprovação de pagamento da empresa contratante à contratada.
Não há no processo comprovação do pagamento dos serviços pela empresa autuada.
A empresa poderia ter anexado à sua defesa documentos que comprovassem o efetivo
pagamento pelos serviços e, ainda, o contrato de prestação de serviços firmado com o
Sindicato dos Conferentes de Carga e Descarga nos Portos de Itajaí e Florianópolis, já
que afirma que o referido sindicado é desobrigado de emitir NF.
Portanto, apenas os recibos não servem de prova no processo, sem a demonstração do
efetivo pagamento (cheques, transferências bancárias, etc).
Fl. 901
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Fl. 22 do Acórdão n.o 3302-012.271 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10909.720245/2009-23

Resta evidente que os bens e serviços em discussão nestes autos foram glosados
por falta de provas de que efetivamente houve o dispêndio ou a prestação de serviço.
Sabemos que o momento apropriado para apresentação das provas que
comprovem suas alegações é na propositura da impugnação. Temos conhecimento, também, que
a regra fundamental do sistema processual adotado pelo Legislador Nacional, quanto ao ônus da
prova, encontra-se cravada no art. 373 do Código de Processo Civil, in verbis:
Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito
do autor.
§ 1o Nos casos previstos em lei ou diante de peculiaridades da causa relacionadas à
impossibilidade ou à excessiva dificuldade de cumprir o encargo nos termos do caput ou
à maior facilidade de obtenção da prova do fato contrário, poderá o juiz atribuir o ônus
da prova de modo diverso, desde que o faça por decisão fundamentada, caso em que
deverá dar à parte a oportunidade de se desincumbir do ônus que lhe foi atribuído.
§ 2o A decisão prevista no § 1o deste artigo não pode gerar situação em que a
desincumbência do encargo pela parte seja impossível ou excessivamente difícil.
§ 3o A distribuição diversa do ônus da prova também pode ocorrer por convenção das
partes, salvo quando:
I - recair sobre direito indisponível da parte;
II - tornar excessivamente difícil a uma parte o exercício do direito.
§ 4o A convenção de que trata o § 3o pode ser celebrada antes ou durante o processo.
Tal dispositivo é a tradução do princípio de que o ônus da prova cabe a quem dela
se aproveita. E esta formulação também foi, com as devidas adaptações, trazida para o processo
administrativo fiscal, posto que a obrigação de provar está expressamente atribuída para a
autoridade Fiscal quando realiza o lançamento tributário, para o sujeito passivo, quando formula
pedido de repetição de indébito/ressarcimento.
É preciso pontuar que nos processos de auto de infração oriundos de
procedimento de pedido de ressarcimento, quem definirá o ônus da prova é o pedido de
ressarcimento e não o auto de infração.
Definida a regra que direciona o onus probandi no âmbito do processo
administrativo fiscal, resta estabelecer o conceito de prova, sua finalidade e seu objeto.
O conceito de prova retirado dos ensinamentos de Moacir Amaral Santos:
No sentido objetivo, como os meios destinados a fornecer ao julgador o conhecimento
da verdade dos fatos. Mas a prova no sentido subjetivo é aquela que se forma no espírito
do julgador, seu principal destinatário, quanto à verdade desse fatos. A prova, então,
consiste na convicção que as provas produzidas no processo geram no espírito do
julgador quanto à existência ou inexistência dos fatos.
Compreendida como um todo, reunindo seus dois caracteres, objetivo e subjetivo, que
se completam e não podem ser tomados separadamente, apreciada como fato e como
indução lógica, ou como meio com que se estabelece a existência positiva ou negativa
do fato probando e com a própria certeza dessa existência.
Para Carnelutti:
As provas são fatos presentes sobre os quais se constrói a probabilidade da existência ou
inexistência de um fato passado. A certeza resolve-se, a rigor, em uma máxima
probabilidade.
Fl. 902
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Fl. 23 do Acórdão n.o 3302-012.271 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10909.720245/2009-23

Dinamarco define o objeto da prova:
....conjunto das alegações controvertidas das partes em relação a fatos relevantes para
todos os julgamentos a serem feitos no processo. Fazem parte dela as alegações relativas
a esses fatos e não os fatos em si mesmos. Sabido que o vocábulo prova vem do
adjetivo latino probus, que significa bom, correto, verdadeiro, segue-se que provar é
demonstrar que uma alegação é boa, correta e portanto condizente com a verdade. O
fato existe ou inexiste, aconteceu ou não aconteceu, sendo portanto insuscetível dessas
adjetivações ou qualificações. Não há fatos bons, corretos e verdadeiros nem maus,
incorretos mendazes. As legações, sim, é que podes ser verazes ou mentirosas - e daí a
pertinência de prová-las, ou seja, demonstrar que são boas e verazes.
Já a finalidade da prova é a formação da convicção do julgador quanto à
existência dos fatos. Em outras linhas, um dos principais objetivos do direito é fazer prevalecer a
justiça. Para que uma decisão seja justa, é relevante que os fatos estejam provados a fim de que o
julgador possa estar convencido da sua ocorrência
Em virtude dessas considerações, é importante relembrar alguns preceitos que
norteiam a busca da verdade real por meio de provas materiais.
Dinamarco afirma:
Todo o direito opera em torno de certezas, probabilidades e riscos, sendo que as
próprias certezas não passam de probabilidades muito qualificadas e jamais são
absolutas porque o espírito humano não é capaz de captar com fidelidade e segurança
todos os aspectos das realidades que o circulam.
Para entender melhor o instituto “probabilidade” mencionado professor
Dinamarco, aduzo importante distinção feita por Calamandrei entre verossimilhança e
probabilidade:
É verossimil algo que se assemelha a uma realidade já conhecida, que tem a aparência
de ser verdadeiro. A verossimilhança indica o grau de capacidade representativa de uma
descrição acerca da realidade. A verossimilhança não tem nenhuma relação com a
veracidade da asserção, não surge como resultante do esforço probatório, mas sim com
referência à ordem normal das coisas.
A probabilidade está relacionada à existência de elementos que justifiquem a crença na
veracidade da asserção. A definição do provável vincula-se ao seu grau de
fundamentação, de credibilidade e aceitabilidade, com base nos elementos de prova
disponíveis em um contexto dado., resulta da consideração dos elementos postos à
disposição do julgador para a formação de um juízo sobre a veracidade da asserção.
Desse modo, a certeza vai se formando através dos elementos da ocorrência do
fato que são colocados pelas partes interessadas na solução da lide. Mas não basta ter certeza, o
julgador tem que estar convencido para que sua visão do fato esteja a mais próxima possível da
verdade.
Como o julgador sempre tem que decidir, ele deve ter bom senso na busca pela
verdade, evitando a obsessão que pode prejudicar a justiça célere. Mas a impossibilidade de
conhecer a verdade absoluta não significa que ela deixe de ser perseguida como um relevante
objetivo da atividade probatória.
Quanto ao exame da prova, defende Dinamarco:
(...) o exame da prova é atividade intelectual consistente em buscar, nos elementos
probatórios resultantes da instrução processual, pontos que permitam tirar conclusões
sobre os fatos de interesse para o julgamento.
Fl. 903
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 24 do Acórdão n.o 3302-012.271 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10909.720245/2009-23

Já Francesco Carnelutti compara a atividade de julgar com a atividade de um
historiador:
(...) o historiador indaga no passado para saber como as coisas ocorreram. O
juízo que pronuncia é reflexo da realidade ou mais exatamente juízo de existência. Já o
julgador encontra-se ante uma hipótese e quando decide converte a hipótese em tese,
adquirindo a certeza de que tenha ocorrido ou não o fato. Estar certo de um fato quer
dizer conhecê-lo como se houvesse visto.
No mesmo sentido, o professor Moacir Amaral Santos afirma:
que a prova dos fatos faz-se por meios adequados a fixá-los em juízo. Por esses meios,
ou instrumentos, os fatos deverão ser transportados para o processo, seja pela sua
reconstrução histórica, ou sua representação.
Assim sendo, a verdade encontra-se ligada à prova, pois é por meio desta que se
torna possível afirmar ideais verdadeiras, adquirir a evidência da verdade, ou certificar-se de sua
exatidão jurídica. Ao direito somente é possível conhecer a verdade por meio das provas.
Posto isto, concluímos que a finalidade imediata da prova é reconstruir os fatos
relevantes para o processo e a mediata é formar a convicção do julgador. Os fatos não vêm
simplesmente prontos, tendo que ser construídos no processo, pelas partes e pelo julgador. Após
a montagem desse quebra-cabeça, a decisão se dará com base na valoração das provas que
permitirá o convencimento da autoridade julgadora. Assim, a importância da prova para uma
decisão justa vem do fato dela dar probabilidade às circunstâncias a ponto de formar a convicção
do julgador.
Noutro giro, sabemos que as provas devem estar em conjunto com as alegações,
formando uma união harmônica e indissociável. Uma sem a outra não cumpre a função de
clarear a verdade dos fatos.
Os fatos não vêm simplesmente prontos, tendo que ser construídos no processo,
pelas partes e pelo julgador. Após a montagem desse quebra-cabeça, a decisão se dará com base
na valoração das provas que permitirá o convencimento da autoridade julgadora. Assim, a
importância da prova para uma decisão justa vem do fato dela dar verossimilhança às
circunstâncias a ponto de formar a convicção do julgador.
Mais para que a prova seja bem valorada, se faz necessária uma dialética eficaz.
Ainda mais quando a valoração é feita em sede de recurso.
Por isso que se diz que o recurso deverá ser dialético, isto é, discursivo. As razões
do recurso são elemento indispensável ao órgão julgador, para o qual se dirige, possa julgar o
mérito do recurso, ponderando-as em confronto com os motivos da decisão recorrida. O simples
ato de acostar documentos desprovidos de argumentação não permite ao julgador chegar a
qualquer conclusão acerca dos motivos determinantes do alegado direito requerido.
Regressando aos autos, a recorrente insiste em afirmar que a legislação não prevê
quais os documentos são necessários para permitir o crédito da não-cumulatividade das
contribuições sociais.
Conforme já explicitado, todo e qualquer documento que consiga dar
probabilidade da existência do direito ao crédito é bem-vindo ao processo. Porém, para deferir o
direito o julgador deve passar da probabilidade para um andar acima e só poderá acontecer com
um robusto conjunto probatório, como por exemplo, livros fiscais, contratos, comprovantes de
pagamento, notas fiscais, etc. Por fim, um catalizador ligando cada bem/serviço a
essencialidade/relevância no processo produtivo.
Fl. 904
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 25 do Acórdão n.o 3302-012.271 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10909.720245/2009-23

Quanto à taxa de conferência eletrônica, a interessada deveria ter apresentado o
contrato de prestação de serviços firmado com o Sindicato dos Conferentes de Carga e Descarga
nos Portos de Itajaí e Florianópolis - já que afirmou que o referido sindicado é desobrigado de
emitir notas fiscais, bem como o comprovante de pagamento dos serviços prestados.
Quanto aos custos com lubrificantes e materiais de consumo, faltou dialeticidade,
pois não houve a demonstração da essencialidade ou relevância em seu processo produtivo.
Além, é claro, da falta de documentação já devidamente mencionada na decisão recorrida.
Por derradeiro, quanto aos serviços de manutenção de máquinas e equipamentos,
utilizo os mesmos comentários do parágrafo anterior, faltou dialeticidade e provas de seu direito.
Créditos extemporâneos.
Essa questão está prejudicada, uma vez que os créditos extemporâneos
identificados pela recorrente tiveram seu direito negado.
Contudo, para afastar um eventual embargos, afirmo que é possível o
aproveitamento de créditos de PIS/COFINS não-cumulativo de períodos anteriores. Não
obstante, é conditio sine qua non que haja a retificação do DACON e da DCTF ou a
comprovação da não utilização dos créditos em períodos anteriores.
No caso em análise, não há essa prova nos autos. Portanto, nego o capítulo
recursal.
Conclusão
Diante do quadro exposto, afasto a preliminar aventada e nego provimento ao
recurso voluntário.
É como voto.
(assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho

Fl. 905
DF CARF MF
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