Tribunal: CARF
Processo: 18471.002636/2003-66
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FERNANDO BRASIL DE OLIVEIRA PINTO
Data de julgamento: 2021-11-10
Data de publicação: 2021-12-20

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 1997, 1998, 1999, 2000, 2001, 2002, 2003
IMUNIDADE. ISENÇÃO. COFINS. AUSÊNCIA DE SUSPENSÃO EXPRESSA POR ATO DECLARATÓRIO. DESOBEDIÊNCIA AO ART. 32 DA LEI No 9.430/96. INSUBSISTÊNCIA DO LANÇAMENTO.
A ausência de suspensão da imunidade/isenção do contribuinte em relação à Cofins, com o consequente desrespeito ao rito estabelecido pelo art. 32 da Lei no 9.430/96, torna insubsistente o lançamento.
ENTIDADE BENEFICENTE DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. IMUNIDADE. RECEITA DE ALUGUÉIS.
São imunes à Cofins as rendas e as receitas das entidades beneficentes de assistência social decorrentes do aluguel de bens imóveis, quando, além de serem atendidos os requisitos legais, (i) as pessoas jurídicas em questão destinam as referidas receitas às suas finalidades essenciais, (ii) os objetivos sociais das pessoas jurídicas em questão não se desvirtuam e (iii) o aluguel dos bens imóveis em questão não afronta o princípio da livre concorrência. Inteligência da Solução de Consulta Cosit no 639, de 2017.
COFINS. ENTIDADE DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. ALARGAMENTO DA BASE DE CÁLCULO. LOCAÇÃO DE IMÓVEIS.
As receitas de locação de imóveis auferidas por entidades de assistência social não compõem o seu faturamento, a atrair a incidência de Cofins nos termos da Lei no 9.718/98.
NULIDADE DE LANÇAMENTO. VÍCIO MATERIAL. ASPECTOS QUE ULTRAPASSAM O ÂMBITO DO VÍCIO FORMAL. REGRA DE AFERIÇÃO DO REFAZIMENTO DO LANÇAMENTO.
O vício apontado no presente processo tem natureza material, pois tem íntima relação com os elementos constitutivos e intrínsecos à obrigação tributária além de o vício de nulidade formal também não ser aplicável, pois o vício não está na forma, ou no instrumento do lançamento, mas sim no próprio objeto ato Declaratório/Lançamento, e a correção do próprio vício implicará necessariamente no refazimento desse todo integrado com conteúdo necessariamente diferente do original porque conterá alterações no que diz respeito à interpretação da regra-matriz de incidência tributária.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional, e, no mérito, em negar-lhe provimento. Votou pelas conclusões a conselheira Edeli Pereira Bessa. Em relação ao Recurso Especial do Contribuinte, por unanimidade de votos, acordam em dele conhecer, e, no mérito, em dar-lhe provimento. Votaram pelas conclusões os conselheiros Livia De Carli Germano e Luiz Tadeu Matosinho Machado. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto a conselheira Edeli Pereira Bessa.

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
18471.002636/2003-66
Recurso
Especial do Procurador e do Contribuinte
Acórdão no
9101-005.857 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
10 de novembro de 2021
Recorrentes
FAZENDA NACIONAL
ASSOCIAÇÃO NÓBREGA DE EDUCAÇÃO E ASSISTÊNCIA SOCIAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 1997, 1998, 1999, 2000, 2001, 2002, 2003
IMUNIDADE.
ISENÇÃO.
COFINS.
AUSÊNCIA
DE
SUSPENSÃO
EXPRESSA POR ATO DECLARATÓRIO. DESOBEDIÊNCIA AO ART. 32
DA LEI No 9.430/96. INSUBSISTÊNCIA DO LANÇAMENTO.
A ausência de suspensão da imunidade/isenção do contribuinte em relação à
Cofins, com o consequente desrespeito ao rito estabelecido pelo art. 32 da Lei
no 9.430/96, torna insubsistente o lançamento.
ENTIDADE BENEFICENTE DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. IMUNIDADE.
RECEITA DE ALUGUÉIS.
São imunes à Cofins as rendas e as receitas das entidades beneficentes de
assistência social decorrentes do aluguel de bens imóveis, quando, além de
serem atendidos os requisitos legais, (i) as pessoas jurídicas em questão
destinam as referidas receitas às suas finalidades essenciais, (ii) os objetivos
sociais das pessoas jurídicas em questão não se desvirtuam e (iii) o aluguel dos
bens imóveis em questão não afronta o princípio da livre concorrência.
Inteligência da Solução de Consulta Cosit no 639, de 2017.
COFINS. ENTIDADE DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. ALARGAMENTO DA
BASE DE CÁLCULO. LOCAÇÃO DE IMÓVEIS.
As receitas de locação de imóveis auferidas por entidades de assistência social
não compõem o seu faturamento, a atrair a incidência de Cofins nos termos da
Lei no 9.718/98.
NULIDADE DE LANÇAMENTO. VÍCIO MATERIAL. ASPECTOS QUE
ULTRAPASSAM O ÂMBITO DO VÍCIO FORMAL. REGRA DE
AFERIÇÃO DO REFAZIMENTO DO LANÇAMENTO.
O vício apontado no presente processo tem natureza material, pois tem íntima
relação com os elementos constitutivos e intrínsecos à obrigação tributária
além de o vício de nulidade formal também não ser aplicável, pois o vício não
está na forma, ou no instrumento do lançamento, mas sim no próprio objeto ato
Declaratório/Lançamento, e a correção do próprio vício implicará
necessariamente no refazimento desse todo integrado com conteúdo
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 18471.002636/2003-66
Fl. 928
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

necessariamente diferente do original porque conterá alterações no que diz
respeito à interpretação da regra-matriz de incidência tributária.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial da Fazenda Nacional, e, no mérito, em negar-lhe provimento. Votou pelas
conclusões a conselheira Edeli Pereira Bessa. Em relação ao Recurso Especial do Contribuinte,
por unanimidade de votos, acordam em dele conhecer, e, no mérito, em dar-lhe provimento.
Votaram pelas conclusões os conselheiros Livia De Carli Germano e Luiz Tadeu Matosinho
Machado. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto a conselheira Edeli Pereira
Bessa.

(documento assinado digitalmente)
Andréa Duek Simantob – Presidente em exercício
(documento assinado digitalmente)
Fernando Brasil de Oliveira Pinto - Relator
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia
De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz
Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Caio Cesar Nader Quintella e Andréa
Duek Simantob (Presidente em exercício).
Relatório
ASSOCIAÇÃO NÓBREGA DE EDUCAÇÃO E ASSISTÊNCIA SOCIAL E
PGFN recorrem a esta 1a Turma da CSRF em face do Acórdão no 1201-001.173 cuja decisão e
respectiva ementa receberam a seguinte redação:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL COFINS
Ano-calendário: 1997, 1998, 2000, 2001, 2002, 2003
NULIDADE. AUSÊNCIA DE MOTIVAÇÃO. NÃO OCORRÊNCIA.
Sendo analisados todos os pontos questionados pelo contribuinte de acordo com
a convicção e entendimento dos julgadores da DRJ, não há nulidade na decisão
recorrida.
DECADÊNCIA. RECONHECIMENTO QUANTO AO PERÍODO DE 1997
(janeiro a novembro).
A Cofins tem como fato gerador o período mensal. Com isso, segundo os
termos do artigo 173, inciso I, do CTN, há que reconhecer que houve a extinção
do direito do fisco constituir os tributos relativos ao ano de 1997 (janeiro a
novembro), considerando a data do lançamento de 9 de dezembro de 2003.
Aplicação d o disposto no Recurso Especial com efeitos repetitivos no
973.733/SC.
IMUNIDADE. COFINS. AUSÊNCIA DE SUSPENSÃO EXPRESSA PELO
ATO DECLARATÓRIO No 5G/2003. NÃO ALCANCE.
Fl. 929
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

O fundamento do lançamento feito pela fiscalização em relação à Cofins, objeto
desse processo, se deu sob a égide do Ato Declaratório no 5G/2003, sendo caso
de nulidade material, visto que não é objeto do AD no 5G/2003, a suspensão da
imunidade da Cofins.
RECEITAS
DE
ALUGUERES.
ENTENDIMENTO
DO
STF.
APLICABILIDADE.
O STF (RE no 237.718/SP) e esse Tribunal Administrativo tem entendimento
consolidado de que a receita de aluguel é abrangida pela imunidade em relação
às contribuições sociais, desde que a renda dos aluguéis seja aplicada em suas
finalidades institucionais, o que ocorreu no presente caso.
INCONSTITUCIONALIDADE DO ARTIGO 3o, INCISO I, DA LEI No
9.718/98. OUTRAS RECEITAS.
O STF decidiu de forma definitiva pela inconstitucionalidade da majoração da
base de cálculo da Cofins (artigo 3o, inciso I, da Lei no 9.718/98), aplicável à
outras receitas que não seja o faturamento, para o período de 1997 a 2002.
Recurso conhecido e provido.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, ACOLHERAM
a preliminar de decadência de janeiro a novembro de 1997; por maioria de
votos, AFASTARAM a preliminar de decadência de dezembro de 1997,
vencidos os Conselheiros Rafael Correia Fuso e Luis Fabiano Alves Penteado,
que
o
acompanhou
pelas
conclusões;
por
unanimidade
de
votos,
ENTENDERAM que a decisão da Câmara Superior de Recursos Fiscais no
Acórdão no 9101-000.702, de 08/11/2010, não alcança a COFINS; por
unanimidade de votos, DECLARARAM a nulidade material dos autos de
infração dos anos-calendário de 1997 a 2000; e, por unanimidade de votos,
DERAM provimento ao recurso voluntário dos anos-calendário de 2001 a 2003.
Trata-se de autos de infração de Cofins dos anos-calendário 1997 a 2003
decorrentes da diferença entre os valores escriturados e declarados/pagos (anos-calendário 1997
a 2000) e da tributação sobre receitas de aluguéis (anos-calendário 2001 a 2003) que não
estariam abrangidas pela isenção/imunidade a que faria jus o Contribuinte. O Ato Declaratório
no 05-G/2003, que suspendeu a imunidade da Entidade relativa ao IRPJ, foi utilizado também
para justificar a autuação de Cofins objeto do presente feito.
Cientificado do lançamento, o Contribuinte apresentou Impugnação, aduzindo, em
apertada síntese, os seguintes argumentos:
‐
Que teria se operado a decadência em relação ao fatos geradores do ano-
calendário 1997;
‐
Que a Entidade cumpre os requisitos do art. 14 do CTN para fins de
manutenção da imunidade tributária prevista nos arts. 150, VI e 195, § 7o
da Constituição Federal;
‐
Que mantém escrituração regular onde se comprova não que há
distribuição de lucros ou excedentes e que os recursos auferidos são
integralmente aplicados em suas atividades;
‐
Que a Entidade é instituição beneficente, sem fins lucrativos, educacional,
filantrópica e de assistência social, que exerce função de interesse público;
Fl. 930
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

‐
Que o art. 195, § 7o da Constituição Federal estabelece a imunidade
tributária que restringe a competência do legislador infraconstitucional,
que não possui competência para instituir tributação sobre as entidades de
assistência social; logo a Entidade é imune a Cofins;
‐
Que a suspensão da isenção tributária consignada no Ato Declaratório no
05-G/2003 não retira da Entidade suas finalidades essenciais;
‐
Que por ser Entidade imune, inexiste base de cálculo para lançamento da
Cofins, visto que as fontes de recursos auferidos por instituições sem fins
lucrativos não são receitas;
‐
Que o crédito tributário constituído carece de base legal e incorreções
decorrentes da decadência e da imunidade tributária a que faz jus.
Analisando a impugnação apresentada, a turma julgadora de primeira instância
julgou-a improcedente, mantendo integralmente a exigência do crédito tributário objeto do auto
de infração.
Inconformado, o Contribuinte apresentou Recurso Voluntário que, por meio do
Acórdão no 1201-001.173 (04/03/2015), acolheu a preliminar de decadência dos fatos geradores
ocorridos entre janeiro e novembro de 1997 e rejeitou a do mês de dezembro do mesmo ano;
considerou que o decidido pelo Acórdão no 9101-000.702 não alcançaria a Cofins; declarou a
nulidade material do auto de infração dos anos-calendário 1997 a 2000; e deu provimento ao
Recurso Voluntário dos anos-calendário 2001 a 2003.
Apenas como parêntese, o Acórdão 9101-000.702, referido no dispositivo do
recorrido, enfrentou a discussão relativa à suspensão da imunidade tributária do Contribuinte que
havia sido restabelecida em segunda instância e manteve a suspensão do benefício apenas em
relação ao ano-calendário 19981.
Cientificada da decisão proferida pela Turma a quo, a Fazenda Nacional
apresentou embargos declaratórios que foram acolhidos com efeitos infringentes, resultando no
Acórdão de Embargos no 1201-001.744 (18/05/2017) que possui a seguinte ementa e dispositivo:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL COFINS

1 A ementa desse julgado recebeu a seguinte redação:
IRPJ - SUSPENSÃO DE IMUNIDADE - ADI N° 1802 E N° 4021 - SUSPENSÃO DO ARTIGO 14 DA LEI N°
9.532/97 - NÃO EXTENSÃO AO ARTIGO 32 DA LEI N° 9430/96. Não se pode considerar suspenso o artigo 32
da Lei n° 9.430/96, tão -somente pela suspensão liminar da vigência do artigo 14 da Lei n° 9.532/97, cujo texto se
refere àquele. Primeiro porque a suspensão deste dispositivo somente se deu por não subsistir sem os demais
dispositivos sobrestados, no âmbito da ADI 1820. E segundo porque já existe ADI especifica questionando o artigo
32 da Lei no 9430196, cuja medida cautelar ainda - não foi analisada, e em relação à qual não se reconheceu
conexão com a ADI 1802.
IMUNIDADE TRIBUTÁRIA - PROCEDIMENTO DE SUSPENSÃO - Restando preservado o objetivo maior da
exigência quanto à exatidão da escrituração, qual seja, possibilitar ao Fisco o conhecimento da integralidade das
operações realizadas pela instituição, pequenos erros materiais na escrituração não desnaturam o direito ao gozo da
imunidade. Para efeitos de gozo da imunidade, a jurisprudência atual não aceita restrições fonte de recursos da
instituição. A prova do desvio na aplicação de recursos da instituição a justificar a suspensão de sua imunidade
tributária, deve ser evidente e cabal, eis que pequenas irregularidades formais, não são capazes de desnaturar a sua
condição.
DOAÇÕES 1998 - Verificado o descumprimento de condição necessária a fruição do beneficio da imunidade
tributária, procedente se toma a suspensão do beneficio.

Fl. 931
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

Ano-calendário: 1997, 1998, 1999, 2000
EMBARGOS.
SUSPENSÃO
DE
IMUNIDADE.
INCORREÇÃO
NO
PROCEDIMENTO ADOTADO. VICIO FORMAL.
O argumento ligado a impropriedade no procedimento de suspensão da
imunidade previsto no art. 32 da Lei no 9.430/96 enseja a nulidade do
lançamento por vício formal e não material.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em acolher os
embargos de declaração opostos, com efeitos infringentes, apenas para
reconhecer a nulidade formal do lançamento fiscal em substituição à nulidade
material que havia sido adotada no acórdão embargado. Vencidos os
Conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli e Gustavo Guimarães da Fonseca,
que não acolhiam os embargos.
Cientificada do acórdão de embargos, a Fazenda Nacional apresentou Recurso
Especial, arguindo dissídio jurisprudencial em relação a duas matérias, quais sejam, ausência de
nulidade do lançamento por desatendimento ao art. 32 da Lei no 9.430/96 (períodos de apuração
de dezembro de 1997 a dezembro de 2000) e incidência da Cofins sobre receitas de aluguéis
(anos-calendário de 2001 a 2003).
O despacho de admissibilidade (fls. 572 a 582) proferido pelo então Sr.
Presidente da 2a Câmara desta 1a Seção de julgamento deu seguimento ao Recurso Especial,
conforme seguintes considerações extraídas do documento:
1a divergência: Da ausência de nulidade
Transcreve-se, a seguir, excerto contendo a exposição da recorrente acerca da
divergência arguida com relação a este ponto:
“A 1a Turma Ordinária da 2a Câmara da 1a Seção de Julgamento do
CARF declarou a nulidade por vício formal dos autos de infração dos
anos de 1997 a 2000, ao argumento de inobservância dos requisitos
formais para a suspensão da imunidade tributária, por aplicação do art. 32
da Lei no 9.430/96.
Ocorre que a Terceira Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes,
em análise de caso similar, fixou entendimento diverso do esposado pela
e. Câmara a quo, sob o fundamento de que não se aplica o art. 32 da Lei
no 9.430/96 à suspensão de imunidade de Cofins, por se referir aquele
dispositivo apenas aos impostos, conforme leitura conjugada com o art.
150, VI, “c” da CF.
Com efeito, a 3a Câmara do então 2o Conselho de Contribuintes,
apreciando, em mais de uma oportunidade, lançamento de Cofins,
rejeitou preliminar de nulidade idêntica a ora acolhida pela e. Turma a
quo.
Segue [sic] as ementas dos acórdãos paradigmas:
Processo n° : 10735.003697/2001-29
Acórdão n° : 203-10.664
Recorrente : FESO - FUNDAÇÃO EDUCACIONAL SERRA
DOS ÓRGÃOS
Recorrida : DRJ- II no Rio de Janeiro - RJ
Fl. 932
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. SUSPENSÃO
DA IMUNIDADE. A submissão ao rito do art. 32 da Lei n°
9.430, de 27 de dezembro de 1996, não atinge a Cofins, por
envolver apenas a imunidade tributária relativa a impostos,
prevista na alínea "c", do inciso VI, do artigo 150, da
Constituição Federal. Preliminar rejeitada.
COFINS. DECADÊNCIA. PRAZO. (...)
ACORDAM os Membros da Terceira Câmara do Segundo
Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, em
rejeitar a preliminar de nulidade; e no mérito, em negar
provimento ao recurso: (...)
A fundamentação do voto condutor do acórdão encontra-se assim
redigida:
Relativamente à preliminar de nulidade, não assiste razão à
interessada.
O rito estabelecido pelo art. 32 da Lei n° 9.430/96 refere-se a
situações nele especificadas. Assim dispõe o texto legal:
(...)
Os casos de imunidade tratados no art. 150 da CF referem-se a
impostos, não se aplicando à presente circunstância. Isso porque,
convém lembrar, a imunidade aqui discutida tem matriz no § 7°
do art. 195 da Lei Maior que por sua vez foi a base da redação do
inciso III do art. 6° da Lei Complementar n° 70/91. [destaques do
despacho]

Processo no 10840.001527/00-23
Recurso no 117.124
Acórdão no 203-09.605
Recorrente: Instituição Moura Lacerda
Recorrida: DRJ em Ribeirão Preto-SP
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. NULIDADE. Não
existe nulidade quando as diligências realizadas não resultam no
agravamento da exigência inicial, não inovam o lançamento ou
alteram a fundamentação legal, sobretudo quando as verificações
são decorrentes de argumentos da própria recorrente. Preliminar
rejeitada.
COFINS. IMUNIDADE. SUSPENSÃO. Nos autos, prova do
descumprimento das normas de regência relativamente aos pré-
requisitos exigidos das entidades beneficentes de assistência
social para o desfrute da imunidade constante do parágrafo 7° do
artigo 195 da Carta da República. Os procedimentos constantes
do art. 32 da Lei no 9.430/96 somente se aplicam quando se tratar
de impostos.
DECADÊNCIA. O art. 45 da Lei no 8.212/91 estabelece o prazo
de dez anos para apuração e constituição de créditos da COFINS.
Recurso negado.
Fl. 933
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

Apresenta-se, portanto, clara a divergência entre a Turma a quo e a 3a
Câmara do 2o Conselho de Contribuintes relativamente à aplicação do art.
32 da Lei no 9.430/96. O acórdão recorrido entendeu que esse dispositivo
era empregado nos casos de Cofins e a ausência de seus procedimentos
causava a nulidade formal do lançamento. Os paradigmas, por outro lado,
rejeitaram a nulidade do lançamento, defendendo que os procedimentos
de suspensão da imunidade previstos nesse artigo se aplicam apenas aos
impostos.
A similitude fática existe, da mesma forma que a divergência de
interpretação da mesma tese jurídica, pelo que cabe a esta e. Câmara
Superior de Recursos Fiscais julgar, então, qual a posição correta.”
Passo à análise.
A divergência jurisprudencial se caracteriza quando, em situações idênticas ou
análogas, e em face do mesmo arcabouço normativo, são adotadas soluções
diversas. A divergência jurisprudencial não se estabelece apenas na
interpretação da legislação em tese, nem tampouco em matéria de prova, e sim
na interpretação das normas, em face de contextos fáticos semelhantes.
A similitude fática e jurídica entre os casos, assim como a divergência
jurisprudencial entre eles, encontra-se suficientemente demonstrada pela
recorrente.
De fato, tanto o acórdão recorrido quanto os acórdãos paradigmáticos analisam
situações fáticas substancialmente semelhantes entre si, em que os lançamentos
fiscais dizem respeito à COFINS considerada devida pelo fisco por entidades
que se intitulavam imunes a tal contribuição.
E, enquanto o acórdão recorrido anulou, por vício formal, os autos de infração
relativos aos anos de 1997 a 2000, em razão da inobservância dos requisitos
formais previstos no art. 32 da Lei no 9.430/96 para a suspensão da imunidade
tributária, os paradigmas externaram entendimento divergente, no sentido de
que tal dispositivo é aplicável tão somente a impostos, mas não à COFINS, que
era objeto dos lançamentos neles discutidos, e, nesta conformidade, rejeitaram a
preliminar de nulidade dos lançamentos em questão.
Demonstrada, portanto, a divergência jurisprudencial acerca deste ponto
(nulidade dos lançamentos por vício formal – rito do art. 32 da Lei no 9.430/96).

2a divergência: COFINS. Receitas de aluguel
Transcreve-se, a seguir, excerto contendo a exposição da recorrente acerca da
divergência arguida com relação a este ponto:
“A r. decisão recorrida, no momento em que entendeu que as receitas de
aluguel constituem receita própria da entidade autuada, divergiu da
orientação da Segunda Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes.
Ademais, não empreendeu a melhor interpretação para as previsões do
art. 195, §7o da Constituição Federal, §2o do art. 47 da IN SRF no
247/2002, art. 13, III c/c art. 14, X, da MP no. 2.158-35/01.
Afastado o caráter de assistência social da contribuinte, as receitas
decorrentes da prestação de serviços, ditas contraprestacionais diretas,
ainda que relacionadas às atividades-fim, NÃO estão fora do campo de
incidência da Cofins/PIS, porque NÃO qualificadas como “receitas
relativas às atividades próprias”. Este é o entendimento da Segunda
Fl. 934
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes no acórdão paradigma no
202- 19348, cuja ementa segue transcrita em sua integralidade:
Processo n° 10830.004197/2005-50
Recurso a° 133.216 Voluntário
Matéria Cofins
Acórdão 202-19.348
Sessão de 07 de outubro de 2008
Recorrente COLÉGIO DOM BARRETO
Recorrida DRJ em Campinas – SP
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO
DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS
(...)
ISENÇÃO. MEDIDA PROVISÓRIA No 2.158-35/2001, ART.
14, X. RECEITA DA ATIVIDADE PRÓPRIA.
A receita da atividade própria de uma entidade, cuja finalidade
social é a difusão do ensino, é composta pelas doações,
contribuições, mensalidades e anuidades recebidas de associados,
mantenedores e colaboradores, sem caráter contra prestacional
direto, destinadas ao custeio e manutenção das suas atividades
sem fins lucrativos.
Recurso provido em parte.” [destaques do despacho]
Do aresto acima transcrito, convém reproduzir o seguinte trecho do voto
condutor:
“O inciso X do art. 14 da MP n2 2.158-35/2001 isenta da
contribuição apenas as receitas das atividades próprias das
entidades sem fins lucrativos, não especificando quais seriam
estas receitas.
Na busca do verdadeiro significado e abrangência da expressão
receita relativa às atividades próprias das entidades a que se
refere o art. 13, utilizada pela MP no 1858- 6/99 (depois MP no
2.158-35/2001), o aplicador da lei deve recorrer aos princípios
que noticiam as concessões de benefícios fiscais, em especial ao
principio da tipicidade cerrada.
Segundo este princípio, a interpretação, no caso, há de ser estrita,
conforme determinado pelo art. 111 do CTN.
Por este caminho, não é correto afirmar que todas as receitas
estatutárias dessas entidades são receitas relativas às atividades
próprias. Se o legislador pretendesse isentar toda e qualquer
receita dessas entidades, não teria utilizado o termo "receitas das
atividades próprias das entidades a que se refere o art. 13", ao
estatuir o beneficio. Bastava ter dito:
"As entidades relacionadas no art. 13 ficam isentas da Cofins",
ou, "Não pagarão a Cofins as entidades a que se refere o art. 13".
Mas não foi isto que disse o legislador.
Fl. 935
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

A decisão recorrida adotou o conceito exarado pela Secretaria da
Receita Federal no Parecer Normativo CST n2 5/92, que definiu
o que seria faturamento para efeito da tributação pela então recém
criada Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social
— Cofins.
Segundo este parecer, estariam excluídas do 'conceito de
faturamento as receitas próprias desse tipo de entidade, que
seriam as contribuições, doações e recursos assemelhados,
voluntários ou estatutários, recebidas dos seus associados,
mantenedores ou colaboradores, para manutenção da entidade e
sem qualquer caráter contraprestacional direto.
O mesmo conceito foi reproduzido no § 2o do art. 47 da IN SRF
no 247/2002, verbis:
(...)
A SRF trata todas as instituições de igual modo, não fazendo
distinção entre aqueles destinatárias de imunidade constitucional
e aquelas beneficiadas com isenção. Neste entendimento, seriam
consideradas dentro do conceito legal de faturamento (e,
portanto, sujeitas à incidência da Cofins), as receitas advindas da
prestação de serviços, vendas de mercadorias e outras atividades
de caráter contraprestacional direto.
Da mesma forma que se pode afirmar que o legislador do
inciso X do art. 14 da MP no 2.158-35/2991 não pretendeu
isentar apenas as receitas especificadas no Parecer Normativo
CST n2 5/92 e na IN SRF no 247/2002, pode-se afirmar que,
no contexto deste novo dispositivo legal, para fazer jus à
isenção da Cofins, não basta que as receitas das entidades
relacionadas no art. 13 tenham previsão estatutária. É
necessário, também, que estas receitas sejam relativas às
atividades próprias deste tipo de entidade. [destaques do
despacho]
Neste ponto, também resta configurada divergência com acórdão
paradigma no 202-19348, cuja ementa já foi reproduzida integralmente
nas linhas antecedentes. No referido julgado, a Segunda Câmara do
Segundo Conselho de Contribuintes manteve a incidência da COFINS
sobre as receitas de aluguéis, juntamente com as mensalidades escolares
e taxas de matrícula, excluindo as demais receitas da base de cálculo,
com base na declaração de inconstitucionalidade do art. 3o, parágrafo 1o,
da Lei no 9.718/98. Nesta parte, transcreve-se a parte dispositiva do
paradigma:
“ACORDAM os membros da segunda câmara do segundo
conselho de contribuintes, em dar provimento parcial ao recurso:
I) por maioria de votos para reconhecer extinto pela decadência o
crédito tributário devido pelos fatos geradores ocorridos até
31/12/1999; II) por unanimidade de votos, em dar provimento
para excluir as receitas financeiras da base de cálculo da
contribuição; III) pelo voto de qualidade, em negar
provimento quanto à exclusão das receitas provenientes de
mensalidades escolares, de matrículas e de aluguel da base de
cálculo da contribuição. Vencidos os conselheiros Maria Tereza
Fl. 936
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

Martínez López (Relatora), Maria Cristina Roza da Costa,
Gustavo Kelly Alencar e Antônio Lisboa Cardoso, este também
quanto à decadência. Designado o Conselheiro Antonio Zomer
para redigir o voto vencedor.” [destaques do despacho]
A fim de fortalecer a tese encampada no acórdão paradigma acima,
apresenta-se ainda em divergência ao entendimento da decisão recorrida,
o acórdão de no 9303-00.982, da Câmara Superior de Recursos Fiscais.
Veja-se:
[...]
Como se vê, os acórdãos paradigmas, na esteira do entendimento firmado
pelo STF, excluíram as receitas financeiras, mas mantiveram a incidência
da COFINS sobre as receitas de atividades não próprias das entidades,
como é o caso das receitas de aluguel.
Demonstrada, portanto, a divergência jurisprudencial.”
Passo à análise.
Com relação ao primeiro paradigma (acórdão no 202-19.348), a similitude fática
e jurídica entre os casos, assim como a divergência jurisprudencial entre eles,
encontra-se suficientemente demonstrada pela recorrente.
De fato, tanto o acórdão recorrido quanto o mencionado acórdão paradigmático
analisam situações fáticas substancialmente semelhantes entre si, em que os
lançamentos fiscais dizem respeito à COFINS considerada devida pelo fisco por
entidades que se intitulavam imunes a tal contribuição.
E em ambos os casos o lançamento diz respeito, entre outras coisas, à Cofins
devida sobre as receitas de aluguéis.
No caso dos autos, a própria ementa do julgado sintetiza o entendimento do
colegiado acerca da matéria, por meio do qual o lançamento fiscal relativo à
Cofins sobre as receitas de aluguéis foi cancelado, qual seja, o de que essas
receitas encontram-se abrangidas pela imunidade desde que a renda dos
aluguéis seja aplicada em suas finalidades institucionais.
No caso do acórdão paradigma, uma vez que a ementa não faz específica alusão
às receitas de aluguéis, transcreve-se o seguinte excerto do voto vencedor para
demonstrar que, naquele caso, também houve o lançamento de Cofins sobre tais
receitas, verbis:
“O que não se reconhece é apenas o direito de não pagar a Cofins sobre
as receitas das atividades de natureza econômico-financeira ou
empresarial, praticadas em nível concorrencial com outras empresas que
prestam o mesmo tipo serviço. Assim, submetem-se à Cofins as receitas
decorrentes de matrículas, mensalidades escolares e aluguéis recebidos,
mesmo que estes recursos sejam integralmente empregados no
desenvolvimento de suas atividades educacionais, pois que esta
condição, reconhecida pelos tribunais como não prejudicial ao gozo da
imunidade ou da isenção, diz respeito à imunidade aos impostos e não às
contribuições sociais, que têm fundamentos constitucionais distintos,
como já se viu neste voto.” (grifos acrescidos)
O seguinte excerto da parte dispositiva, igualmente transcrito pela recorrente,
confirma a decisão do colegiado em sentido diametralmente oposto ao do
acórdão recorrido acerca desta mesma questão de direito, verbis:
Fl. 937
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

“ACORDAM os membros da segunda câmara do segundo conselho de
contribuintes, em (...) III) pelo voto de qualidade, em negar provimento
quanto à exclusão das receitas provenientes de mensalidades escolares,
de matrículas e de aluguel da base de cálculo da contribuição. (...)”
De se observar, ademais, que o acórdão recorrido exibia uma segunda razão
pela qual o lançamento da Cofins relativo às receitas de aluguel deveria ser
cancelado, o qual também está exposto na ementa ao norte transcrita, qual seja,
o fato de O STF ter decidido pela inconstitucionalidade da majoração da base de
cálculo da Cofins (artigo 3o, inciso I, da Lei no 9.718/98), aplicável a outras
receitas que não o faturamento, onde o colegiado enquadrou as referidas receitas
de aluguel.
Neste sentido, acerca desta segunda razão para o cancelamento do lançamento
em questão, transcreve-se o seguinte excerto do voto condutor do acórdão
recorrido, verbis:
“Ademais, além de tudo o que fora trazido nos autos, que já derruba
por completo o lançamento, há ainda a questão do julgamento do STF
quanto à majoração da base de cálculo da Cofins (artigo 3o, inciso I,
da Lei no 9.718/98), aplicável à outras receitas que não seja o
faturamento, para o período de 1997 a 2002, devemos aplicar a
inconstitucionalidade do referido dispositivo legal, visto que o conceito
de receita bruta somente foi alterado para empresas do Lucro Real (que
não é o caso da entidade recorrente, pois a opção junto à Receita Federal
foi a modalidade entidade imune), com a edição da Lei no 10.637/2002.”
Assim, acaso tal segunda razão não fizesse parte dos debates havidos no caso
paradigmático, eventualmente poder-se-ia argumentar pela não perfeita
caracterização da divergência jurisprudencial alegada, ou, noutra vertente, que,
mesmo estando caracterizada a divergência, esta poderia revelar-se inócua para
os fins propostos, uma vez que haveria um segundo motivo para o cancelamento
do lançamento.
Ocorre, entretanto, que no paradigma trazido pela recorrente esta questão
também havia sido trazida a debate. O seguinte excerto do voto vencido daquele
paradigma o demonstra, verbis:
“No que pertine às receitas de aluguel e em especial às aplicações
financeiras, cabe lembrar dois momentos. O primeiro marcado com a
decisão do Supremo Tribunal Federal quando do julgamento do Acórdão
da 1a Turma do STF no Ag.Reg. no RE no 330.226-PR, em sessão de
23/05/2006, rel. Min. Sepúlveda Pertence, ao julgar o disposto no art. 3o,
§ 1o, da Lei no 9.718/98, por entender que a ampliação da base de cálculo
da Cofins por lei ordinária violou a redação original do art. 195, I, da
Constituição Federal, ainda vigente ao ser editada a mencionada norma
legal, redação esta anterior à EC no 20/98. Assim, as receitas de aluguel e
as aplicações financeiras, excluídas da base de cálculo pela indevida
ampliação operado pelo disposto no art. 3o, § 1o, da Lei no 9.718/98.”
Entretanto, nada obstante o voto vencido daquele paradigma também se apoiava
sob esta segunda razão para o cancelamento da autuação, o fato é que o
lançamento em questão restou mantido pelo voto vencedor, conforme já
demonstrado. Portanto, não caracterizado, concretamente, qualquer óbice à
demonstração da divergência feita pela recorrente.
Fl. 938
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

Demonstrada, portanto, a divergência jurisprudencial acerca deste ponto
(Incidência da Cofins sobre as receitas de aluguéis das instituições imunes), no
que toca ao primeiro paradigma.
Com relação ao segundo paradigma (acórdão no 9303-00.982), entretanto,
entendo que a divergência não restou caracterizada.
[...]
Considerando que, consoante o exposto no presente despacho, foram
preenchidos os pressupostos regimentais de admissibilidade, e foram
demonstradas as divergências jurisprudenciais arguidas, DOU SEGUIMENTO
AO RECURSO ESPECIAL interposto pela Fazenda Nacional.
No mérito, requer a Fazenda Nacional a reforma da decisão recorrida.
Cientificada dos acórdãos proferidos e do Despacho de Admissibilidade de
Recurso Especial em 26/02/2018 (fl. 590) o Contribuinte apresentou em 13/03/2018 (fl. 593)
suas Contrarrazões com os seguintes argumentos principais dirigidos ao conhecimento recursal:
- Que a nulidade declarada nos presentes autos não decorreu de inobservância
procedimental prevista no art. 32 da Lei no 9.430/1996, mas sim da falta de
documentação do lançamento, já que o Ato Declaratório 05-G/2003 suspendeu a
imunidade em relação ao IRPJ e não se referiu a Cofins;
- Nos acórdãos paradigmas indicados pela PGFN, a nulidade deu-se
exclusivamente em torno de formalidades previstas no art. 32 da Lei no
9.430/1996 e de sua aplicação ou não aos casos de suspensão da isenção ou
imunidade tributária;
- O contexto fático do recorrido é distinto daqueles relativos aos paradigmas
indicados;
- Que o recorrido não fundamentou a decisão pela não incidência da Cofins sobre
receitas de aluguéis por constituírem receita própria de sua atividade;
- Que o fundamento adotado pelo recorrido em relação às receitas de aluguéis foi
a decisão do STF, que considerou que tais receitas são imunes se aplicadas as
finalidades institucionais da entidade;
- Que o recorrido não faz menção ao disposto no art. 47 da IN SRF no 247/2002,
indicado pela PGFN como interpretado divergentemente;
- Que não há como identificar interpretação divergente em relação ao paradigma
202-19.348 quando as razões de decidir e seu embasamento legal são distintos do
recorrido;
- por fim, pugna pelo não conhecimento do Recurso Especial.
No mérito, requer o não provimento do Recurso Especial da Fazenda Nacional e
que seja provido o seu Recurso Especial, a fim de alterar a natureza do vício apontado na decisão
recorrida, de formal para material.
Concomitantemente às Contrarrazões, o Contribuinte manejou Recurso Especial
com vistas a dirimir dissídio jurisprudencial quanto à natureza do vício de nulidade do
lançamento.
Fl. 939
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

O despacho de admissibilidade de fls. 809 a 815, proferido pelo então Presidente
da Primeira Seção do CARF, deu seguimento ao Recurso Especial do Contribuinte, conforme
excertos do referido documento:
[...]
Da Divergência apontada
A recorrente aponta divergência em relação à natureza do vício de nulidade do
lançamento (inobservância do procedimento de suspensão de imunidade
previsto no art. 32 da Lei no 9.430/96): se de natureza formal ou material.
Natureza do vício de nulidade do lançamento: material ou formal
Para comprovar esta divergência trouxe um único paradigma (Ac. no 1102-
001.229), cuja ementa dispõe o seguinte:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
IRPJ
Ano calendário: 2007, 2008, 2009
IMUNIDADE.
ISENÇÃO
TRIBUTÁRIA.
REQUISITOS.
INOBSERVÂNCIA DO PROCEDIMENTO DE SUSPENSÃO DE
IMUNIDADE E ISENÇÃO ANTES DA LAVRATURA DO AUTO DE
INFRAÇÃO. NULIDADE.
Constatada a falta do Ato Declaratório Executivo de Suspensão da
imunidade/isenção antes da lavratura do auto de infração, deve ser
cancelada a exigência fiscal. Somente após o ato formal de suspensão
da imunidade/isenção pela autoridade competente é que se abre ao
auditor fiscal, que detém a prerrogativa de constituição do lançamento
tributário, a possibilidade de lavrar o auto de infração.
O Paradigma acima foi embargado pela PFN e acolhido os referidos embargos
sem efeitos infringentes, tendo sido prolatado o acórdão no 1201-001.563
(sessão de 15/02/2017, publicado em 02/03/2017) abaixo destacado:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
IRPJ
Ano calendário: 2007, 2008, 2009
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OMISSÃO.
Cabem embargos de declaração quando o acórdão contiver obscuridade,
omissão ou contradição entre a decisão e os seus fundamentos, ou for
omitido ponto sobre o qual devia pronunciar-se a turma, acatando-se o
recurso se configurada uma dessas hipóteses.
A Recorrente introduz a divergência, nos seguintes termos, naquilo que é
essencial transcrever:
(...)
14. A divergência que justifica o cabimento do presente recurso especial
recai sobre a interpretação e aplicação, ao caso concreto, do disposto no
artigo 32, da Lei ne 9.430/96, mais especificamente acerca da
consequência jurídica da sua inobservância: se implica na nulidade
formal ou material do auto de infração.
15. Conforme relatado, em um primeiro momento a 1- Turma, da 2-
Câmara, da Ia Seção, do CARF, acertadamente, entendeu que, no caso
Fl. 940
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

vertente, o lançamento dos débitos de COFINS do período de dezembro
de 1997 a dezembro de 2000 padecia de nulidade material, uma vez que a
única justificativa invocada pelas autoridades fiscais para sustentar tal
lançamento foi a emissão do Ato Declaratório ns 5-G/2003, o qual
suspendeu a imunidade da Recorrente ao IRPJ, mas não tratou da
suspensão da imunidade quanto à COFINS, conforme se verifica do
trecho do acórdão ne 1201-001.173 (...)
16. A PGFN opôs embargos de declaração em face deste acórdão,
alegando que haveria contradição, uma vez que a inobservância do
procedimento de suspensão da imunidade previsto no artigo 32, da Lei ne
9.430/96, implicaria em nulidade formal e não material do lançamento.
(...)
18. Quando do julgamento dos referidos embargos de declaração, a
Turma decidiu acolhê-los, firmando o entendimento pela nulidade formal
do lançamento dos débitos de COFINS do período de dezembro de 1997
a dezembro de 2000, conforme trechos abaixo, extraídos do acórdão no
1201-001.744:
(...)
19. O entendimento exarado no acórdão ne 1201-001.173, integrado pelo
acórdão nQ 1201-001.744, contudo, vai de encontro com o que já restou
decidido por outras Turmas deste E. Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais, a exemplo do que entendeu a 2â Turma Ordinária, da Ia
Câmara, da Ia Seção de Julgamento, do CARF, no acórdão nQ 1102-
001.229, integrado pelo acórdão n9 1201-001.563
(...)
20. Neste caso paradigma, a 1- Turma Ordinária, da Ia Câmara, da Ia
Seção de Julgamento, do CARF, entendeu que os autos de infração de
IRPJ, de CSLL, de PIS e de COFINS lavrados contra o contribuinte
padeciam de nulidade porque não havia ato declaratório executivo que
suspendesse sua imunidade.
21. Em face do referido acórdão, a PGFN opôs embargos de declaração
justamente para esclarecer se tal nulidade seria de natureza formal ou
material. Os embargos de declaração da PGFN foram acolhidos neste
ponto, restando consignado pela Turma Julgadora que a nulidade era de
natureza material, uma vez que se tratava de vício insanável por
descumprimento de formalidade essencial e com preterição do direito de
defesa do contribuinte, conforme se verifica do trecho a seguir
(...)
Assim, enquanto no acórdão recorrido restou firmado o entendimento de
que a falta de ato declaratório de suspensão da imunidade e a consequente
inobservância do procedimento previsto no artigo 32, da Lei no 9.430/96,
importa em nulidade formal do auto de infração, no acórdão paradigma no
1102-001.229, integrado pelo acórdão ns 1201-001.563, o entendimento
firmado foi diametralmente oposto, no sentido de que a inexistência de tal
ato declaratório e consequente inobservância do procedimento do artigo
32, da Lei nQ 9.430/96, implica no necessário reconhecimento da
nulidade material do auto de infração, por se tratar de vício insanável por
descumprimento de formalidade essencial e que importa em preterição do
direito de defesa do contribuinte.
Fl. 941
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

(...)
Seguem trechos do recorrido (antes e depois dos embargos), demonstrando que
o referido julgado referendou a tese de que a nulidade acolhida para a Cofins se
tratava de vício de natureza material (e não formal):
Trecho do recorrido (Ac. no 1201-001.173):
(...)
Destaca-se ainda que o fundamento do lançamento feito pela fiscalização
em relação à Cofins, objeto desse processo, se deu sob a égide do Ato
Declaratório no 5G/ 2003, o que por esse motivo já seria fundamento de
cancelamento do Auto de Infração, visto que, repita-se, não é objeto do
AD no 5G/2003, a suspensão da isenção ou imunidade da Cofins. A
imunidade da Cofins está prevista no artigo 195, parágrafo 7o, da CF, não
se tratando de um tributo que se enquadrasse no artigo 150, inciso VI,
alínea “c”, da CF.
(...)
Portanto, há nítida nulidade material quanto à Cofins do período de 1997
a 2000, pois não existe ato de suspensão, exigível sob o ponto de vista
jurídico, para essa contribuição, para que pudesse servir de fundamento
para a fiscalização exigir o referido tributo.
Trecho do Ac. embargado (efeitos infringentes) - 1201-001.744:
(...)
Portanto, há nítida nulidade formal quanto à Cofins do período de 1997
a 2000, pois não existe ato de suspensão, exigível sob o ponto de vista
jurídico, para essa contribuição, para que pudesse servir de fundamento
para a fiscalização exigir o referido tributo.
Trechos do paradigma
Segue trecho do paradigma, demonstrando que o referido paradigma além de
alcançar também todas as contribuições como a Cofins, abraçou também a tese
de que a nulidade acolhida se tratava de vício de natureza material (e não
formal):
Trecho do Ac. no 1102-001.229 (antes dos embargos):
Inicialmente, é importante esclarecer que é indiferente para o
enfrentamento da nulidade o fato de a Recorrente ser imune ou isenta,
pois, nos termos do art. 32, da 9.430, §§1o a 4o e 10, sendo a entidade
imune ou isenta, antes da lavratura do auto de infração, impõe-se a
expedição de ato declaratório suspensivo do benefício, denominado de
Ato Declaratório Executivo (ADE):
(...)
Trecho do Ac. no 1201-001.563 (após os embargos com efeitos):
(...)
Quanto ao alcance da nulidade, não resta dúvida, pois, que abarca todos
os lançamentos a que se refere o processo, ou seja, o IRPJ e as
contribuições, não havendo omissão uma vez, no corpo do voto, o relator
se referir a todos os tributos e, ao final deste e no acórdão, constar a
declaração de nulidade dos autos de infração no plural.
(...)
Fl. 942
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

Tendo o relator acolhido, para embasar sua decisão, acórdão daquela
mesma turma, cuja ementa demonstra que em caso análogo foi declarada
a nulidade de autos de infração por "descumprimento de formalidade
essencial e preterição de direito de defesa" e que "a anulação do Ato
Declaratório que suspendeu a isenção da entidade é vício insanável que
contamina os autos de infração lavrados", está a indicar que o vício que
macula os autos de infração é de cunho material.

Da Situação fática assemelhada e do mesmo arcabouço jurídico
interpretado

De fato, cotejando-se os respectivos trechos dos julgados acima, constata-se que
há dissídio jurisprudencial, em situações fáticas semelhantes e à luz das mesmas
normas jurídicas, chegou-se a conclusões distintas.
Em ambos os casos estamos tratando de lançamento da Cofins1 que foi lançado
com base em ato declaratório suspensivo do IRPJ a que se refere o art. 150,
inciso VI, alínea “c”, da CF, para entidade dita de Assistência social e que foi
anulado por inobservância do procedimento específico para suspensão dessa
imunidade (art. 32 da Lei no 9.430/96).

Da divergência
Enquanto a decisão recorrida (e respectivo Acórdão em Embargos), em
situação fática assemelhada, entendeu ser a natureza da nulidade da
contribuição social (Cofins) decorrente de vício formal; de outra banda, o
paradigma apontado (e integrado pelos Embargos) decidiu de forma
completamente oposta, ou seja, que a ausência da observância do procedimento
específico para a suspensão da imunidade e/ou isenção a que se refere o art. 32
da Lei no 9.430/96- seja para o IRPJ ou para as contribuições sociais - acarreta
vício de natureza material.
Isso posto, caracterizada a divergência, opino no sentido de admitir a presente
matéria, permitindo a sua rediscussão na instância superior.
CONCLUSÃO
Por todo o exposto, em juízo prelibatório OPINO por DAR SEGUIMENTO ao
Recurso Especial (art. 68, §2o, do Anexo II do RICARF) para que sejam
rediscutida a matéria que diz respeito à natureza do vício de nulidade do
lançamento.
Os autos eletrônicos foram encaminhados para ciência da PGFN em 15/03/2018
(fl. 816) e devolvidos ao CARF, com as Contrarrazões encartadas tempestivamente em
04/05/2018 (fl. 826), por meio da qual, sem contestar o conhecimento do Apelo do Contribuinte,
requer a manutenção da decisão recorrida que declaração a natureza formal do vício em questão.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Relator.
Fl. 943
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Fl. 17 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

1
CONHECIMENTO

Os Recursos Especiais são tempestivos.
Intimado, o Contribuinte apresentou Contrarrazões, requerendo o não
conhecimento do Apelo Especial interposto pela Fazenda Nacional.
Quanto à primeira matéria suscitada no Recurso Especial da Fazenda Nacional,
alega o Contribuinte que a decisão recorrida não decorreu de mera inobservância do previsto no
art. 32 da Lei no 9.430/1996, mas sim de falta de fundamentação do lançamento, que fora
efetuado com base no Ato Declaratório no 05-G/2003, suspendendo sua imunidade tributária
relativa ao IRPJ de 1997 a 2000, e não se referiu a Cofins, fato que teria permanecido inalterado
mesmo com o acolhimento dos embargos com efeitos infringentes. Os acórdãos apresentados
pela PGFN (203-10.664 e 203-09.605) como paradigmas não discutem a nulidade do lançamento
em função da ausência de fundamentação ou motivação, mas sim a observância das formalidades
previstas no art. 32 da Lei no 9.430/1996 e sua aplicação ao processo de suspensão da imunidade
ou isenção tributárias. Daí, decorreria que o recorrido e os paradigmas enfrentariam contextos
fáticos não similares, o que afastaria a existência de eventual dissídio jurisprudencial.
Não assiste razão ao Contribuinte. Os dois acórdãos paradigmas, como reconhece
a própria Recorrida (nesta matéria), decidem que o procedimento previsto no art. 32 da Lei no
9.430/1996 aplica-se apenas a impostos e não às contribuições sociais, que é o caso da Cofins,
objeto do lançamento nos dois processos, bem como no acórdão recorrido. Este, por sua vez,
decidiu que o Ato Declaratório no 05-G não incluiu a Cofins para fins de suspensão da imunidade
tributária. E o referido Ato Declaratório (fl. 37) foi emitido com base, dentre outros dispositivos,
no art. 32 da Lei no 9.430/1996. Ou seja, a decisão combatida, embora não tenha expressamente
mencionado o disposto no art. 32 da Lei no 9.430/1996, concluiu que o documento emitido com
lastro em disposição nela prevista não incluiu a Cofins para efeitos de suspensão da imunidade
tributária. Ou, por outras palavras, deveria ter sido incluído no Ato Declaratório a Cofins, a
quem se aplicaria, então, o previsto no mencionado dispositivo legal, ficando demonstrado o
dissídio interpretativo suscitado pela PGFN.
O conhecimento da segunda matéria do Recurso Especial da Fazenda também é
questionado pelo Contribuinte, sob a alegação de que o recorrido teria fundamentado sua decisão
com base em posicionamento do egrégio STF consignando a imunidade tributária das receitas de
aluguel, desde que aplicadas às finalidades institucionais da entidade imune. Arremata sua
argumentação aduzindo que não há como identificar divergência jurisprudencial se o recorrido e
o paradigma indicado (202-19.348) apresentam razões de decidir e embasamento legal distintos.
Não há razão para acatar o posicionamento do Contribuinte, pois, tanto no
recorrido quanto no paradigma, tratando-se de tributação de receitas de aluguel de entidades
imunes decidiram de forma contrária acerca da incidência de Cofins sobre essas rubricas. Nesse
sentido, confirmo o decidido no despacho de admissibilidade do Recurso Especial (fls. 572 a
583), o qual peço vênia para novamente reproduzi-lo:
2a divergência: COFINS. Receitas de aluguel
[...]
Passo à análise.
Fl. 944
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

Com relação ao primeiro paradigma (acórdão no 202-19.348), a similitude fática
e jurídica entre os casos, assim como a divergência jurisprudencial entre eles,
encontra-se suficientemente demonstrada pela recorrente.
De fato, tanto o acórdão recorrido quanto o mencionado acórdão paradigmático
analisam situações fáticas substancialmente semelhantes entre si, em que os
lançamentos fiscais dizem respeito à COFINS considerada devida pelo fisco por
entidades que se intitulavam imunes a tal contribuição.
E em ambos os casos o lançamento diz respeito, entre outras coisas, à Cofins
devida sobre as receitas de aluguéis.
No caso dos autos, a própria ementa do julgado sintetiza o entendimento do
colegiado acerca da matéria, por meio do qual o lançamento fiscal relativo à
Cofins sobre as receitas de aluguéis foi cancelado, qual seja, o de que essas
receitas encontram-se abrangidas pela imunidade desde que a renda dos
aluguéis seja aplicada em suas finalidades institucionais.
No caso do acórdão paradigma, uma vez que a ementa não faz específica alusão
às receitas de aluguéis, transcreve-se o seguinte excerto do voto vencedor para
demonstrar que, naquele caso, também houve o lançamento de Cofins sobre tais
receitas, verbis:
“O que não se reconhece é apenas o direito de não pagar a Cofins sobre
as receitas das atividades de natureza econômico-financeira ou
empresarial, praticadas em nível concorrencial com outras empresas que
prestam o mesmo tipo serviço. Assim, submetem-se à Cofins as receitas
decorrentes de matrículas, mensalidades escolares e aluguéis recebidos,
mesmo que estes recursos sejam integralmente empregados no
desenvolvimento de suas atividades educacionais, pois que esta
condição, reconhecida pelos tribunais como não prejudicial ao gozo da
imunidade ou da isenção, diz respeito à imunidade aos impostos e não às
contribuições sociais, que têm fundamentos constitucionais distintos,
como já se viu neste voto.” (grifos acrescidos)
O seguinte excerto da parte dispositiva, igualmente transcrito pela recorrente,
confirma a decisão do colegiado em sentido diametralmente oposto ao do
acórdão recorrido acerca desta mesma questão de direito, verbis:
“ACORDAM os membros da segunda câmara do segundo conselho de
contribuintes, em (...) III) pelo voto de qualidade, em negar provimento
quanto à exclusão das receitas provenientes de mensalidades escolares,
de matrículas e de aluguel da base de cálculo da contribuição. (...)”
De se observar, ademais, que o acórdão recorrido exibia uma segunda razão
pela qual o lançamento da Cofins relativo às receitas de aluguel deveria ser
cancelado, o qual também está exposto na ementa ao norte transcrita, qual seja,
o fato de O STF ter decidido pela inconstitucionalidade da majoração da base de
cálculo da Cofins (artigo 3o, inciso I, da Lei no 9.718/98), aplicável a outras
receitas que não o faturamento, onde o colegiado enquadrou as referidas receitas
de aluguel.
Neste sentido, acerca desta segunda razão para o cancelamento do lançamento
em questão, transcreve-se o seguinte excerto do voto condutor do acórdão
recorrido, verbis:
“Ademais, além de tudo o que fora trazido nos autos, que já derruba por
completo o lançamento, há ainda a questão do julgamento do STF
quanto à majoração da base de cálculo da Cofins (artigo 3o, inciso I, da
Fl. 945
DF CARF MF
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Fl. 19 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

Lei no 9.718/98), aplicável à outras receitas que não seja o faturamento,
para o período de 1997 a 2002, devemos aplicar a inconstitucionalidade
do referido dispositivo legal, visto que o conceito de receita bruta
somente foi alterado para empresas do Lucro Real (que não é o caso da
entidade recorrente, pois a opção junto à Receita Federal foi a
modalidade entidade imune), com a edição da Lei no 10.637/2002.”
Assim, acaso tal segunda razão não fizesse parte dos debates havidos no caso
paradigmático, eventualmente poder-se-ia argumentar pela não perfeita
caracterização da divergência jurisprudencial alegada, ou, noutra vertente, que,
mesmo estando caracterizada a divergência, esta poderia revelar-se inócua para
os fins propostos, uma vez que haveria um segundo motivo para o cancelamento
do lançamento.
Ocorre, entretanto, que no paradigma trazido pela recorrente esta questão
também havia sido trazida a debate. O seguinte excerto do voto vencido daquele
paradigma o demonstra, verbis:
“No que pertine às receitas de aluguel e em especial às aplicações
financeiras, cabe lembrar dois momentos. O primeiro marcado com a
decisão do Supremo Tribunal Federal quando do julgamento do Acórdão
da 1a Turma do STF no Ag.Reg. no RE no 330.226-PR, em sessão de
23/05/2006, rel. Min. Sepúlveda Pertence, ao julgar o disposto no art. 3o,
§ 1o, da Lei no 9.718/98, por entender que a ampliação da base de
cálculo da Cofins por lei ordinária violou a redação original do art. 195,
I, da Constituição Federal, ainda vigente ao ser editada a mencionada
norma legal, redação esta anterior à EC no 20/98. Assim, as receitas de
aluguel e as aplicações financeiras, excluídas da base de cálculo pela
indevida ampliação operado pelo disposto no art. 3o, § 1o, da Lei no
9.718/98.”
Entretanto, nada obstante o voto vencido daquele paradigma também se apoiava
sob esta segunda razão para o cancelamento da autuação, o fato é que o
lançamento em questão restou mantido pelo voto vencedor, conforme já
demonstrado. Portanto, não caracterizado, concretamente, qualquer óbice à
demonstração da divergência feita pela recorrente.
Demonstrada, portanto, a divergência jurisprudencial acerca deste ponto
(Incidência da Cofins sobre as receitas de aluguéis das instituições imunes), no
que toca ao primeiro paradigma.
E, corroborando o entendimento de que o acórdão recorrido trata da nulidade do
lançamento referente aos períodos de apuração de dezembro de 1997 a dezembro de 2000 em
razão da ausência de suspensão de imunidade/isenção com base na ausência de obediência ao
rito do art. 32 da Lei no 9.430/96, o colegiado a quo entendeu que o vício que ensejou a
declaração de nulidade seria de caráter formal. Certamente, caso entendesse que o lançamento
deveria ser anulado por falta de fundamentação legal, como argui o Contribuinte em suas
Contrarrazões, a turma julgadora a quo o teria anulado com base em vício material.
Desse modo, concluo que o Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional
deve ser integralmente conhecido.
Quanto ao Recurso Especial apresentado pelo Contribuinte, na sessão em que o
presente processo foi pautado e iniciado seu julgamento, e ante à ausência de resistência de seu
seguimento por parte da Fazenda Nacional, eu havia encaminhado meu voto para conhecer do
Apelo do Contribuinte com base no Despacho de Admissibilidade de fls. 809 a 815, ainda que a
Fl. 946
DF CARF MF
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Fl. 20 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

decisão paradigma única ( Acórdão no 1102-001.229) apresentada na peça recursal tenha sido
objeto de reforma por este Colegiado, mas em momento posterior à interposição do recurso pelo
Contribuinte.
Entretanto, com o início dos debates, identificou-se que o Acórdão paradigma no
1102-001.229, único indicado pelo Sujeito Passivo, após oposição de embargos por parte da
Fazenda Nacional e em face da extinção do colegiado que proferiu o aresto embargado, havia
sido integrado pelo Acórdão em Embargos no 1201-001.563 o qual, ainda que sem efeitos
infringentes, havia sido exarado pelo mesmo colegiado que proferiu o acórdão recorrido, o que
poderia implicar o não conhecimento do Recurso Especial do Contribuinte, nos termos do caput
do art. 67 do Anexo II do RICARF que exige a divergência seja comprovada com acórdão
proferido por outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF.
Ante ao debate travado, naquele momento reformulei meu voto para não conhecer
do Recurso Especial do Contribuinte, e, em face do oportuno pedido de vista realizado pela I.
Conselheira Edeli Pereira Bessa firmei o compromisso de reanalisar o inédito tema para melhor
fundamentar meu voto acerca do conhecimento quando do retorno dos autos à pauta.
Retornando ao caso concreto, analisar se, em relação à omissão suprida no
acórdão paradigma embargado, tratou-se somente de melhor explicitar a decisão embargada ou
se houve alguma inovação por parte do novo colegiado.
No Acórdão no 1102-001.229, o relator do voto condutor do aresto assim se
manifestou acerca da nulidade:
Sendo assim, o procedimento padece de nulidade. Isso porque, o art. 32,
transcrito acima, impõe que, quando a entidade se declarar imune ou isenta, a
lavratura do auto de infração só pode ocorrer após a suspensão do benefício por
meio do ADE. A tabela abaixo sistematiza o quanto previsto na citada lei:

Desse modo, como não foi respeitado o procedimento previsto em lei, deve ser
declarada a nulidade dos autos de infração. Este e. Tribunal, em situação
análoga, assim decidiu:
“EMPRESA BENEFICIÁRIA DE ISENÇÃO. INOBSERVÂNCIA DO
PROCEDIMENTO DE SUSPENSÃO DE ISENÇÃO ANTES DA
LAVRATURA DO AUTO DE INFRAÇÃO. NULIDADE. Constatada a
falta do Ato Declaratório Executivo de Suspensão da Isenção antes da
Fl. 947
DF CARF MF
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Fl. 21 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

lavratura do auto de infração deve ser cancelada a exigência fiscal.
Somente após o ato formal de suspensão da imunidade pela autoridade
competente é que se abre ao auditor fiscal, que detém a prerrogativa de
constituição do lançamento tributário, a possibilidade de lavrar o auto de
infração. Recurso Voluntário Provido. ACÓRDÃO 120200.444, sessão
de 14.12.2010.
Ademais, esta matéria já foi inclusive objeto de análise por esta Douta Turma,
quando da análise do Processo no 13808.000309/2002-26, da relatoria do Ilustre
Conselheiro Francisco Linhares, no qual acordaram seus membros, por
unanimidade de votos, negar provimento ao recurso de ofício da DRJ de
Campinas – SP de acórdão que julgara pela nulidade de lançamento tributário
decorrente de suspensão de imunidade tributária em desacordo com o
procedimento do art. 32 da Lei no 9.430/96:
Processo no 13808.000309/2002- 26
Recurso de Ofício
Acórdão no 1102-000.901 - 1a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de 06 de agosto de 2013
Matéria – Auto de Infração – Cofins
Recorrente DRJ EM CAMPINAS – SP
Interessado Associação das Famílias para Unificação e Paz Mundial
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social Cofins
Período de apuração: 01/01/1996 a 31/12/2000
Ementa:
NORMAS
PROCESSUAIS.
SUSPENSÃO
DA
ISENÇÃO
DE
ENTIDADE CIVIL SEM FINS LUCRATIVOS. INOBSERVÂNCIA DO
ARTIGO 32, § 3°, DA LEI N° 9.430/1996. NULIDADE. A não
observância, por parte do fisco, do artigo 32, § 3°, da Lei n° 9.430/1996,
que determina que o Delegado deve decidir sobre as alegações e provas
apresentadas pela entidade, dá ensejo a nulidade do Ato Declaratório
Executivo emitido, por descumprimento de formalidade essencial e
preterição de direito de defesa.
LANÇAMENTOS DECORRENTES DA SUSPENSÃO DA ISENÇÃO.
NULIDADE. A anulação do Ato Declaratório que suspendeu a isenção
da entidade é vicio insanável que contamina os autos de infração
lavrados.
ACORDAM os membros da 2a Turma Ordinária da 1a Câmara da
Primeira Seção de Julgamento, por unanimidade, negar provimento ao
recurso de ofício.
Por fim, é importante afastar eventual argumento que a CAARJ nunca foi imune
ou isenta, razão pela qual não se fazia necessário adotar o procedimento do art.
32.
Com o devido respeito, tal compreensão não se aplica, pois há, sim, dúvida se
as caixas de assistências gozam de imunidade tributária, seja pela alínea “a”, do
inciso VI, do art. 150, seja pela alínea “c” do mesmo dispositivo. Lembremo-
nos que a matéria está afetada a repercussão geral no RE 600.010, desde
12/03/2010, mas ainda não julgado.
Fl. 948
DF CARF MF
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Fl. 22 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

Ademais, o art. 181, do RIR/99, dispõe que “As isenções de que trata esta Seção
independem de prévio reconhecimento”. A seção à qual se refere o art. 181 é a
IV, na qual está a subseção denominada “Sociedades Beneficentes, Fundações,
Associações e Sindicatos”.
Situação diferente seria, por exemplo, se uma fábrica de sapatos enviasse DIPJ
na qual constasse isenção ou imunidade como forma de tributação sobre lucro.
Nesse caso, frente à visível impossibilidade de a pessoa jurídica se enquadrar
como imune ou isenta, entendo que não seria necessário o ADE.
Após manejo de embargos de declaração por parte da PGFN, e ante à extinção do
colegiado que proferira o acórdão embargado, assim decidiu-se no Acórdão no 1201-001.563:
O presente processo cuida de autos de infração de IRPJ, CSLL, contribuição
para o PIS/Pasep e Cofins. A decisão de primeira instância (fls. 1.879 a 1.892) a
eles se referiu de forma expressa. E a decisão de segunda instância (embargada)
também faz referência a todos eles quando os cita em conjunto ou trazendo a
expressão "autos de infração" no plural.
Veja-se o contido no dispositivo do acórdão, no relatório e no voto do relator
(fls. 1981 a 1.983, 1.987, 1.990 e 1.991):
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, declarar a
nulidade dos autos de infração por inobservância do procedimento
previsto no art. 32 da Lei no. 9.430 de 1996, nos termos do voto do
Relator.
[...]
Em 17/12/2012, o Sr. Fiscal efetuou o lançamento de IRPJ, CSLL, PIS e
COFINS, por arbitramento, e aplicou multa de 75% (fls. 746/838).
Os lucros nos anos-calendários de 2007 a 2009 foram arbitrados de
acordo com as receitas conhecidas, lavrando-se os autos de infração de
IRPJ e de CSLL (demonstrativos das receitas às fls. 890/891), além
de PIS e COFINS no regime cumulativo, por insuficiência nos
recolhimentos, tendo em vista que foram apresentados os livros
contábeis, porém desacompanhados da respectiva documentação,
impossibilitando a verificação das aplicações dos recursos.
[...]
d) Os lançamentos do PIS e da COFINS cumulativos estão de acordo
com a legislação vigente?
[...]
Desse modo, como não foi respeitado o procedimento previsto em lei,
deve ser declarada a nulidade dos autos de infração.
[...]
Dado o exposto, conduzo meu voto no sentido de dar provimento ao
recurso voluntário, reconhecendo a nulidade dos autos de infração por
ofensa ao procedimento previsto no art. 32, da Lei no 9.430. (Grifos
acrescidos)
Quanto ao alcance da nulidade, não resta dúvida, pois, que abarca todos os
lançamentos a que se refere o processo, ou seja, o IRPJ e as contribuições, não
havendo omissão uma vez, no corpo do voto, o relator se referir a todos os
Fl. 949
DF CARF MF
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Fl. 23 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

tributos e, ao final deste e no acórdão, constar a declaração de nulidade dos
autos de infração no plural.
Corrobora esse entendimento o fato de, ao final do voto (fl. 1.992), ter sido
dado "provimento integral ao recurso voluntário" e neste (fl. 1.962) constar:
124. Diante do exposto, a Recorrente requer seja conhecido e provido o
presente recurso voluntário para que, reformando-se o acórdão recorrido:
(i) sejam integralmente cancelados/desconstituídos os créditos tributários
do IRPJ, da CSLL, da Contribuição ao PIS e da COFINS objeto dos autos
de infração relativos ao processo administrativo em referência;
Relativamente a que tipo de vício que macula os lançamentos, de fato, não há
no acórdão essa indicação. Todavia, é perceptível, no corpo do voto, que o
relator, e por consequência a Turma, consideraram ser a nulidade decorrente de
vício material.
Consta do voto (fls. 1.990 e 1.991):
Ademais, esta matéria já foi inclusive objeto de análise por esta Douta
Turma, quando da análise do Processo no 13808.000309/2002-26, da
relatoria do Ilustre Conselheiro Francisco Linhares, no qual acordaram
seus membros, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso
de ofício da DRJ de Campinas – SP de acórdão que julgara pela nulidade
de lançamento tributário decorrente de suspensão de imunidade tributária
em desacordo com o procedimento do art. 32 da Lei no 9.430/96:
[...]
NORMAS
PROCESSUAIS.
SUSPENSÃO
DA
ISENÇÃO
DE
ENTIDADE CIVIL SEM FINS LUCRATIVOS. INOBSERVÂNCIA DO
ARTIGO 32, § 3°, DA LEI N° 9.430/1996. NULIDADE.
A não observância, por parte do fisco, do artigo 32, § 3°, da Lei n°
9.430/1996, que determina que o Delegado deve decidir sobre as
alegações e provas apresentadas pela entidade, dá ensejo a nulidade do
Ato Declaratório Executivo emitido, por descumprimento de formalidade
essencial e preterição de direito de defesa.
LANÇAMENTOS DECORRENTES DA SUSPENSÃO DA ISENÇÃO.
NULIDADE.
A anulação do Ato Declaratório que suspendeu a isenção da entidade é
vício insanável que contamina os autos de infração lavrados.
Tendo o relator acolhido, para embasar sua decisão, acórdão daquela mesma
turma, cuja ementa demonstra que em caso análogo foi declarada a nulidade de
autos de infração por "descumprimento de formalidade essencial e preterição
de direito de defesa" e que "a anulação do Ato Declaratório que suspendeu a
isenção da entidade é vício insanável que contamina os autos de infração
lavrados", está a indicar que o vício que macula os autos de infração é de cunho
material.
Em face de todo o exposto, voto por conhecer dos embargos para dar-lhe
provimento parcial, sem efeitos infringentes, alterando o acórdão da decisão
embargada para que passe a constar da seguinte forma:
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, declarar a
nulidade, por vício material, dos autos de infração por inobservância do
Fl. 950
DF CARF MF
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Fl. 24 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

procedimento previsto no art. 32 da Lei no. 9.430 de 1996, nos termos do voto
do Relator. [destaques do original]
Conforme se observa, o acórdão em embargos, a meu sentir, em que pese afirmar
que o aresto embargado não indicaria qual seria o tipo de vício que deu ensejo à nulidade, extraiu
do próprio voto condutor do acórdão embargado trechos que já demonstrariam que o vício
declarado seria de ordem material (“Todavia, é perceptível, no corpo do voto, que o relator, e
por consequência a Turma, consideraram ser a nulidade decorrente de vício material”),
inclusive mediante a transcrição de precedente que, em contexto semelhante, já havia declarado
que se trataria de vício material.
Assim sendo, há de se considerar que o Acórdão Paradigma, ainda que integrado
pelo Acórdão em Embargos no 1201-001.563, continua a ser o Acórdão no 1102-001.229,
proferido pela 2a Turma Ordinária da 1a Câmara da 1a Seção de Julgamento, não havendo óbices
de ordem formal que o impedisse de ser considerado paradigma, em especial porque prolatado
por órgão julgador distinto ao do acórdão recorrido.
E, considerando que no paradigma não houve qualquer ato de suspensão de
isenção/imunidade, assim como no recorrido haver ato de suspensão de isenção/imunidade
somente para o IRPJ, entendo que, como a controvérsia contida nos autos, neste momento,
limita-se tão somente à exigência de Cofins, e, em relação a esse tributo, jamais ter sido emitido
qualquer ato de suspensão, resta caracterizada a divergência, uma vez que se exige similitude
entre os acórdãos paragonados, e não identidade absoluta.
De todo modo, é importante ressaltar que a questão ligada à suficiência do ato de
suspensão de isenção/imunidade de IRPJ para fins de lançamento de Cofins é matéria estranha
ao objeto do Recurso Especial do Contribuinte, já que, em relação a esse ponto, a decisão
recorrida lhe foi favorável, tanto assim que o Apelo da PGFN, entre outras matérias, ataca
justamente a pretensa insuficiência do ato de suspensão de IRPJ para fins de manutenção do
lançamento de Cofins. Logo, se a dessemelhança entre os acórdãos paragonados limita-se a esse
ponto, não se trata de questão relevante para fins da divergência posta sobre a natureza do vício
que deu ensejo à nulidade do lançamento.
Assim sendo, voto por conhecer de ambos os Recursos Especiais.

2
MÉRITO

2.1
RECURSO ESPECIAL DA PGFN

Inicialmente, saliento que o acórdão recorrido exonerou o crédito tributário
relativo aos períodos de apuração de janeiro a novembro de 1997 em razão da decadência. Não
havendo irresignação da Fazenda Nacional em relação a esse período, a discussão travada no
presente Recurso Especial limita-se aos períodos de apuração de dezembro de 1997 a dezembro
de 2003.
Passo ao exame das matérias objeto de Recurso por parte da PGFN.

Fl. 951
DF CARF MF
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Fl. 25 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
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2.1.1 Obrigatoriedade ou não de suspensão da isenção/imunidade de Cofins antes da
realização do lançamento

Principio o voto pelas matérias arguidas pela Procuradoria da Fazenda Nacional.
O primeiro tema objeto do Especial é a obrigatoriedade ou não da suspensão da
isenção/imunidade da Cofins, especificamente, para fins de constituição de ofício de eventual
crédito tributário desta contribuição.
O acórdão recorrido, conforme assentado, concluiu que é indispensável à validade
da autuação fiscal a prévia suspensão da imunidade da Cofins, sob pena de nulidade da autuação
fiscal. Os paradigmas apresentados vão em sentido oposto, afirmando ambos que o procedimento
prévio seria obrigatório apenas no caso de impostos e não quando a cobrança fosse de
contribuições sociais.
Os argumentos principais do Acórdão de Recurso Voluntário recorrido sobre este
primeiro tema em discussão são os seguintes:
Destaca-se ainda que o fundamento do lançamento feito pela fiscalização em
relação à Cofins, objeto desse processo, se deu sob a égide do Ato Declaratório
no 5G/2003, o que por esse motivo já seria fundamento de cancelamento do
Auto de Infração, visto que, repita-se, não é objeto do AD no 5G/2003, a
suspensão da isenção ou imunidade da Cofins.
A imunidade da Cofins está prevista no artigo 195, parágrafo 7o, da CF, não se
tratando de um tributo que se enquadrasse no artigo 150, inciso VI, alínea “c”,
da CF.
Portanto, há nítida nulidade material quanto à Cofins do período de 1997 a
2000, pois não existe ato de suspensão, exigível sob o ponto de vista jurídico,
para essa contribuição, para que pudesse servir de fundamento para a
fiscalização exigir o referido tributo.
Já os acórdãos paradigmas indicados são convergentes ao decidir que a previsão
do disposto no art. 32 da Lei no 9.430/1996 não se aplica às contribuições sociais, mas apenas
aos impostos.
O cerne da discussão, portanto, é a melhor exegese do previsto no art. 32 da Lei no
9.430/1996, verbis:
Art. 32. A suspensão da imunidade tributária, em virtude de falta de observância de
requisitos legais, deve ser procedida de conformidade com o disposto neste artigo.
§ 1o Constatado que entidade beneficiária de imunidade de tributos federais de que
trata a alínea c do inciso VI do art. 150 da Constituição Federal não está observando
requisito ou condição previsto nos arts. 9o, § 1o, e 14, da Lei no 5.172, de 25 de outubro
de 1966 - Código Tributário Nacional, a fiscalização tributária expedirá notificação
fiscal, na qual relatará os fatos que determinam a suspensão do benefício, indicando
inclusive a data da ocorrência da infração.
§ 2o A entidade poderá, no prazo de trinta dias da ciência da notificação, apresentar as
alegações e provas que entender necessárias.
§ 3o O Delegado ou Inspetor da Receita Federal decidirá sobre a procedência das
alegações, expedindo o ato declaratório suspensivo do benefício, no caso de
improcedência, dando, de sua decisão, ciência à entidade.
§ 4o Será igualmente expedido o ato suspensivo se decorrido o prazo previsto no § 2o
sem qualquer manifestação da parte interessada.
Fl. 952
DF CARF MF
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Fl. 26 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

§ 5o A suspensão da imunidade terá como termo inicial a data da prática da infração.
§ 6o Efetivada a suspensão da imunidade:
I - a entidade interessada poderá, no prazo de trinta dias da ciência, apresentar
impugnação ao ato declaratório, a qual será objeto de decisão pela Delegacia da
Receita Federal de Julgamento competente;
II - a fiscalização de tributos federais lavrará auto de infração, se for o caso.
§ 7o A impugnação relativa à suspensão da imunidade obedecerá às demais normas
reguladoras do processo administrativo fiscal.
§ 8o A impugnação e o recurso apresentados pela entidade não terão efeito suspensivo
em relação ao ato declaratório contestado.
§ 9o Caso seja lavrado auto de infração, as impugnações contra o ato declaratório e
contra a exigência de crédito tributário serão reunidas em um único processo, para
serem decididas simultaneamente.
§ 10. Os procedimentos estabelecidos neste artigo aplicam-se, também, às hipóteses de
suspensão de isenções condicionadas, quando a entidade beneficiária estiver
descumprindo as condições ou requisitos impostos pela legislação de regência.
§ 11. Somente se inicia o procedimento que visa à suspensão da imunidade tributária
dos partidos políticos após trânsito em julgado de decisão do Tribunal Superior
Eleitoral que julgar irregulares ou não prestadas, nos termos da Lei, as devidas contas
à Justiça Eleitoral. (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009)
(Revogado pela Lei no 13.165, de 2015)
§ 12. A entidade interessada disporá de todos os meios legais para impugnar os fatos
que determinam a suspensão do benefício. (Incluído pela Lei no 11.941,
de 2009)
Há ao menos duas principais interpretações do dispositivo acima transcrito. Para
uma delas, a previsão do parágrafo primeiro é dirigida à imunidade prevista no art. 150, VI , “c”
da Constituição Federal, que trata especificamente de impostos:
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é
vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
[...]
VI - instituir impostos sobre: (Vide Emenda Constitucional no 3, de 1993)
a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros;
b) templos de qualquer culto;
c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas
fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de
educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da
lei;
d) livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão.
[...]
De acordo com a linha de pensamento, o art. 32 é dirigido às entidades imunes de
impostos, não se aplicando, por conseguinte, às contribuições sociais, dentre elas a Cofins.
A segunda vertente de pensamento defende que a previsão do parágrafo dez do
artigo acima transcrito determinaria que o mesmo rito aplicável à suspensão da imunidade
deveria ser utilizado para os casos de suspensão da isenção. Daí decorreria, à luz do previsto no
art. 195, § 7o da Constituição Federal, que seria necessário procedimento específico para
suspensão da isenção da Cofins.
Fl. 953
DF CARF MF
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Fl. 27 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

Alinho-me a essa corrente de interpretação.
Sabe-se que as hipóteses de isenção de Cofins, por exemplo, são inúmeras e
dispersas na legislação o que exigiria, de antemão, a aplicação do rito ao menos similar ao
previsto no art. 32 da Lei no 9.430/96, com expedição prévia ao lançamento de ato declaratório
de suspensão de isenção/imunidade, com direito ao contraditório.
Isso porque, para suspender benefícios desse jaez, há de se garantir ao
Contribuinte o seu direito inafastável de contraditar as razões que levaram ao ato suspensivo, o
que não ocorreu no caso concreto em relação à exigência de Cofins.
Desse modo, ato suspensivo do benefício deve ser prévio, antecedente de
procedimento fiscal tendente a apurar eventuais valores devidos, ainda mais no caso concreto em
que o Contribuinte entende ser imune (entidade beneficente de assistência social, nos termos do
§ 7o do art. 195 da Constituição Federal) e a autoridade fiscal a trata como sendo entidade isenta,
matérias que seriam alvo de discussão preliminar no bojo do procedimento específico de
suspensão de imunidade/isenção, procedimento não adotado pelo Fisco.
Dito isso, importa trazer ao julgamento notícia do que fora discutido em relação à
suspensão da imunidade tributária. Como ressaltou o Acórdão ora recorrido, o litígio relativo à
suspensão da imunidade (de IRPJ) foi travada em outro processo administrativo
(18471.000221/2002-77, Acórdão no 9101-000.702), no qual este Colegiado, ainda que em
composição absolutamente distinta da atual, assim decidiu:
Por outro lado, se este não for o entendimento desta E. Turma, volta-se a
questão de mérito, qual seja, a suspensão da imunidade tributária por
infringência do disposto no art. 150, inciso VI, alínea "c", da Constituição
Federal, e no art. 14, inciso II, do Código Tributário Nacional.
Como se depreende dos autos, a suspensão da imunidade da instituição foi
procedida pelo fato de ter sido constatado as seguintes irregularidades pela
fiscalização: (a) irregularidades em transações de permuta, associação e
alienação de imóvel; (b) gastos não ativados com •construção; (c) omissão de
receitas; (d) a não consolidação dos resultados mensais de filiais; (e)
empréstimos As filiais; (f) doações recebidas e efetuadas pela Interessada; (g)
receitas de alugueres; (h) receitas de aplicações financeiras.
Entretanto, entendo que de todas as irregularidades acima apontadas pela
fiscalização, apenas uma pode ser levada em consideração para efeito de
suspensão da imunidade tributária, qual seja, as doações efetuadas pela
Interessada, eis que, nos termos do inciso II, do art. 14 do CTN e da alínea "b",
do § 2°, art. 12 da Lei n° 9.532/97, é condição essencial para o gozo da
imunidade a aplicação integral de seus recursos na manutenção de seus
objetivos institucionais, sendo que as demais irregularidades apontadas pela
fiscalização não são motivos suficientes para suspender a imunidade da
Interessada.
[...]
Pelo acima exposto, sou pelo provimento PARCIAL do Recurso Especial da D.
Procuradoria, tão somente para restabelecer a suspensão da imunidade da
Interessada relativo ao ano-calendário de 1998.
Conforme se observa, este mesmo Colegiado, decidiu por restabelecer a
suspensão da imunidade tributária do Contribuinte relativa ao ano-calendário 1998 por
considerar que ele realizou doações que feriram preceitos normativos da matéria.
Fl. 954
DF CARF MF
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Fl. 28 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

Para o acórdão recorrido, a decisão proferida por esta CSRF não o vinculou, posto
que o Ato Declaratório Executivo no 05-G referia-se apenas ao IRPJ, nada mencionando sobre a
Cofins:
Considerando os enunciados das decisões acima transcritos, em cotejo com o
Ato Declaratório no 5G/2003, expedido em 13 de maio de 2003, podemos
certificar que a suspensão da imunidade se deu em relação ao IRPJ da entidade,
o que permite afirmarmos que a decisão da Câmara Superior de Recursos
Fiscais não vincula essa Colenda Turma à decidir sobre à Cofins, pois as
decisões proferidas nos autos do Processo no 18471.000221/2002-77 não
analisaram em nenhum momento a Cofins.
Compulsando os autos, constata-se que foi editado em 13/05/2003 Ato
Declaratório suspensivo da imunidade com referência expressa ao IRPJ (fl. 37). Posteriormente,
em 01/12/2003, foi emitido Mandado de Procedimento Fiscal Complementar para incluir o PIS e
a Cofins no procedimento então em curso. O Contribuinte, por meio do processo específico,
discutiu a suspensão da imunidade, culminando o julgamento no âmbito administrativo com o
citado Acórdão no 9101-000.702 que ratificou a suspensão de imunidade somente em relação ao
ano-calendário 1998.
É importante ainda fazer referência a julgamento realizado por este Colegiado em
2019, quando foi discutida a nulidade de autos de infração de IRPJ e reflexos lançados em
desfavor de entidade isenta sem qualquer Ato Declaratório que suspendesse o benefício fiscal.
Em sede de Recurso Especial, foi discutida matéria idêntica à ora analisada e a Ilustre Relatora
daquele feito, Conselheira Lívia de Carli Germano, proferiu as seguintes considerações em seu
voto (Acórdão no 9101-004.144):
Voto
[...]
A segunda matéria posta para discussão no recurso voluntário refere-se à
necessidade de ato de suspensão de imunidade em relação às contribuições
CSLL, PIS e COFINS.
[...]
Portanto, o artigo 32 da Lei 9.430/1996 se aplica às contribuições no caso
concreto, em que os autos de infração de CSLL, PIS e COFINS foram reflexos
de um auto de infração de IRPJ julgado nulo.
Observo que a decisão poderia ser diferente caso o lançamento das
contribuições estivesse baseado em outro dispositivo legal. Como bem ressaltou
a Conselheira Cristiane Silva Costa em sua declaração de voto no acórdão
embargado, em se tratando de autos de infração reflexos ao do IRPJ, torna-se
imprescindível prévio Ato Declaratório de exclusão para o lançamento de todos
os tributos no regime do lucro arbitrado.
Conforme se observa, o julgado em questão considerou nulos os lançamentos das
Contribuições Sociais porque reflexos do IRPJ, imposto ao qual deveria ser aplicado o previsto
no art. 32 da Lei no 9.430/1996. A decisão poderia ser diferente, ainda segundo o voto, se o
lançamento das Contribuições estivesse escorado em dispositivo legal diverso (daquele que
ampara o lançamento reflexo – supõe-se).
No caso concreto, contudo, a infração objeto de lançamento - embora denominada
de “diferenças entre os valores escriturados e os pagos” - não se trata de valores contabilizados a
título de Cofins a pagar, mas sim de rubricas que, após a suspensão de imunidade/isenção,
Fl. 955
DF CARF MF
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Fl. 29 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

dariam ensejo ao lançamento, ou seja, a exigência baseou-se tão somente na suspensão de
imunidade levada a efeito em relação ao IRPJ, amoldando-se, pois, às circunstâncias do decidido
no Acórdão no 9101-004.144 no sentido de que seria exigido ato declaratório de suspensão
nessas hipóteses.
Portanto, nesse ponto, o recurso da PGFN não tem como prosperar.

2.1.2 Incidência de Cofins sobre receitas de aluguéis

A segunda matéria devolvida para apreciação deste Colegiado diz respeito à
incidência da Cofins sobre receitas de aluguéis. Ressalve-se, de plano, que o entendimento da
Fiscalização é que tais receitas não estariam amparadas pela isenção tributária e sobre elas
incidiria a Cofins independentemente da suspensão do benefício fiscal de isenção.
Sobre o tema, o recorrido assim se manifestou, em passagem do voto condutor do
julgado:
Quanto à incidência da Cofins em relação à receita de aluguéis, relativos aos
fatos geradores de 1997, 1999, 2000, 2001 a maio de 2003, segundo os
argumentos abaixo, a Cofins em todos os referidos períodos é atingida por
algum critério que coloca por terra sua subsistência jurídica:
a) É válida e vigente a isenção/imunidade da Recorrente nos anos de 1997, 1999
e 2000, haja vista que o Conselho de Contribuintes reconheceu a imunidade /
isenção da Recorrente quanto ao IRPJ, e não há nos autos nenhuma suspensão
da imunidade ou de isenção dos tributos federais relativos aos anos de 2001 a
2003 pela Receita Federal do Brasil;
b) no período de vigência do artigo 6o, inciso III, da LC no 70/91 (até
23/08/2001), havia expressa previsão legal reconhecendo a isenção da Cofins
para as e entidades de assistência social. Com a revogação desse dispositivo
pelo artigo 93, inciso II, “a”, da MP no 2.158-35/2001, a isenção passou a se
restringir em termos normativos com retroatividade questionável para as
receitas relativas às atividades próprias das entidades sem fins lucrativos;
c) O artigo 195, parágrafo 7o, da CF, trata da imunidade do PIS e da Cofins
(contribuições sociais) sobre as receitas das entidades de assistência social, e
esse dispositivo não foi utilizado pela fiscalização para suspender a imunidade
das contribuições da entidade:
[...]
E mais, resta necessária a aplicação do artigo 195, parágrafo 7o, da CF, pois o
único fundamento da fiscalização foi autuar a entidade quanto às receitas de
aluguéis sob o enfoque da natureza jurídica, qual seja não se tratar de receita
decorrente da atividade própria, e receita de aluguel.
Como já decidido pelo STF (RE no 237.718/SP), a receita de aluguel é
abrangida pela imunidade em relação às contribuições sociais, desde que a
renda dos aluguéis seja aplicada em suas finalidades institucionais, o que
ocorreu no presente caso:
[...]
Ademais, além de tudo o que fora trazido nos autos, que já derruba por
completo o lançamento, há ainda a questão do julgamento do STF quanto à
Fl. 956
DF CARF MF
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Fl. 30 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

majoração da base de cálculo da Cofins (artigo 3o, inciso I, da Lei no 9.718/98),
aplicável à [sic] outras receitas que não seja o faturamento, para o período de
1997 a 2002, devemos aplicar a inconstitucionalidade do referido dispositivo
legal, visto que o conceito de receita bruta somente foi alterado para empresas
do Lucro Real (que não é o caso da entidade recorrente, pois a opção junto à
Receita Federal foi a modalidade entidade imune), com a edição da Lei no
10.637/2002.
O paradigma admitido (Acórdão no 202-19.348) professa entendimento
divergente, concluindo que receita de aluguel não é receita de atividade própria de entidades
educacionais e de assistência social, razão pela qual está sujeita à incidência da Cofins.
De antemão, e na ausência de procedimento de suspensão de isenção/imunidade
em relação a todo o período, e tendo o primeiro ponto do Recurso Especial da PGFN sido
desprovido, a rigor, poderia ser considerada prejudicada a análise dessa segunda matéria.
De todo modo, e por coerência com as conclusões da primeira matéria em análise,
e considerando que a imunidade/isenção do Contribuinte não foi suspensa, não há como se
restabelecer a exigência de Cofins em relação aos anos-calendário de 1997 a 2000, uma vez que
o lançamento se baseia unicamente na suspensão de imunidade de IRPJ referente a esse período.
Resta ainda a discussão quanto a exigência relativa aos fatos geradores ocorridos
de janeiro de 2000 a maio de 2003, exclusivamente sobre as receitas de aluguéis auferidas pelo
Contribuinte.
Com respeito aos rendimentos de aluguéis auferidos entre os anos-calendário
1997 e 31/01/1999, vigorava o previsto no art. 6o, III da Lei Complementar no 70/1991, que
instituiu a Cofins:
Art. 6° São isentas da contribuição:
[...]
III - as entidades beneficentes de assistência social que atendam às exigências
estabelecidas em lei.
A partir de 01/02/1999, a matéria passou a ser regulada pela Medida Provisória no
2.158, verbis:
Art. 13. A contribuição para o PIS/PASEP será determinada com base na folha
de salários, à alíquota de um por cento, pelas seguintes entidades:
I - templos de qualquer culto;
II - partidos políticos;
III - instituições de educação e de assistência social a que se refere o art. 12 da
Lei no 9.532, de 10 de dezembro de 1997;
IV - instituições de caráter filantrópico, recreativo, cultural, científico e as
associações, a que se refere o art. 15 da Lei no 9.532, de 1997;
V - sindicatos, federações e confederações;
VI - serviços sociais autônomos, criados ou autorizados por lei;
VII - conselhos de fiscalização de profissões regulamentadas;
VIII - fundações de direito privado;
IX - condomínios de proprietários de imóveis residenciais ou comerciais; e
Fl. 957
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Fl. 31 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

X - a Organização das Cooperativas Brasileiras - OCB e as Organizações
Estaduais de Cooperativas previstas no art. 105 e seu § 1o da Lei no 5.764, de
16 de dezembro de 1971.
Art. 14. Em relação aos fatos geradores ocorridos a partir de 1o de fevereiro
de 1999, são isentas da COFINS as receitas:
I - dos recursos recebidos a título de repasse, oriundos do Orçamento Geral da
União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, pelas empresas
públicas e sociedades de economia mista;
II - da exportação de mercadorias para o exterior;
III - dos serviços prestados a pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada
no exterior, cujo pagamento represente ingresso de divisas;
IV - do fornecimento de mercadorias ou serviços para uso ou consumo de
bordo em embarcações e aeronaves em tráfego internacional, quando o
pagamento for efetuado em moeda conversível;
V - do transporte internacional de cargas ou passageiros;
VI - auferidas pelos estaleiros navais brasileiros nas atividades de construção,
conservação modernização, conversão e reparo de embarcações pré-
registradas ou registradas no Registro Especial Brasileiro - REB, instituído
pela Lei no 9.432, de 8 de janeiro de 1997;
VII - de frete de mercadorias transportadas entre o País e o exterior pelas
embarcações registradas no REB, de que trata o art. 11 da Lei no 9.432, de
1997;
VIII - de vendas realizadas pelo produtor-vendedor às empresas comerciais
exportadoras nos termos do Decreto-Lei no 1.248, de 29 de novembro de 1972,
e alterações posteriores, desde que destinadas ao fim específico de exportação
para o exterior;
IX - de vendas, com fim específico de exportação para o exterior, a empresas
exportadoras registradas na Secretaria de Comércio Exterior do Ministério do
Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior;
X - relativas às atividades próprias das entidades a que se refere o art. 13.
[...]
Desse modo, a partir de fevereiro de 1999, as entidades citadas no art. 13, incisos
III e IV, da MP no 2.158 são isentas da Cofins em relação às receitas de suas atividades próprias
(art. 14, X). Aqui o cerne da discussão que envolve a matéria.
Ainda que em discussão abrangendo a imunidade a impostos de que trata o art.
150, VI, “c”, da Constituição Federal, o STF firmou tese que redundou na Súmula Vinculante no
92, assim vazada:
Súmula Vinculante 52: Ainda quando alugado a terceiros, permanece imune ao
IPTU o imóvel pertencente a qualquer das entidades referidas pelo art. 150, VI,
"c", da Constituição Federal, desde que o valor dos aluguéis seja aplicado nas
atividades para as quais tais entidades foram constituídas.
E, especificamente em relação às entidades beneficentes de assistência social e o
tratamento tributário dado às receitas de aluguéis, assim se pronunciou a Receita Federal por
meio da Solução de Consulta Cosit no 639, de 2017:

Fl. 958
DF CARF MF
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Fl. 32 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
ENTIDADE
BENEFICENTE
DE
ASSISTÊNCIA
SOCIAL.
IMUNIDADE.
ALUGUÉIS. DISPENSA DE RETENÇÃO NA FONTE
[...]
São imunes ao Imposto de Renda, à CSLL, à Cofins e à Contribuição para o PIS/Pasep
as rendas e as receitas das entidades beneficentes de assistência social decorrentes do
aluguel de bens imóveis, quando, além de serem atendidos os requisitos legais, (i) as
pessoas jurídicas em questão destinam as referidas receitas às suas finalidades
essenciais, (ii) os objetivos sociais das pessoas jurídicas em questão não se desvirtuam e
(iii) o aluguel dos bens imóveis em questão não afronta o princípio da livre
concorrência.
[...]
E, considerando que:
‐ A autoridade fiscal não elencou argumentos e provas específicas de que o
Contribuinte não aplicou seus recursos em suas atividades próprias;
‐ Não há elementos que indiquem que o Contribuinte teria infringido
qualquer regra que lhe permitisse manter a imunidade/isenção.
Resta configurado que a tributação das receitas de aluguéis se deu tão
somente pelo fato de a autoridade fiscal entender não se tratar de receitas
próprias sujeitas à isenção de que trata o inciso X do art. 14 da MP no
2.158-35, não há como essa exigência prosperar, mantendo-se incólume o
acórdão atacado.
Além disso, o acórdão recorrido aborda questão complementar e suficiente para,
se confirmada, manter a exclusão da Cofins lançadas sobre as receitas de aluguéis: tratar-se-ia de
alargamento da base de cálculo da Cofins contido no art. 3o, I, da Lei no 9.718/1998. Segundo o
entendimento veiculado, o dispositivo fora declarado inconstitucional pelo STF, daí decorrendo
que a Cofins não teria base de cálculo diversa daquela consistente no seu faturamento.
Em precedente da 3a Turma da CSRF (Acórdão no 9303-008.205, de 21/02/2019),
discutiu-se exatamente a mesma matéria. E, por concordar integralmente com seus fundamentos,
adoto-os como razão de decidir, pedindo vênia para transcrever trechos do fundamento voto do
Conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal:
Relatório
[...]
Este acórdão [o então recorrido], por unanimidade de votos, deu provimento ao
recurso voluntário do contribuinte reconhecendo como isentas as receitas
próprias das instituições de educação e assistência social, mesmo as recebidas
em caráter contraprestacional. Reconheceu também como receitas próprias
de suas atividades as receitas de aluguel, também abrangidas pela isenção.
Além disso acentuou, que caso as receitas de aluguel não fossem abrangidas
pela isenção, tanto elas quanto as receitas financeiras não poderiam ser
exigidas em face da declaração de inconstitucionalidade do § 1o do art. 3o
da Lei no 9.718/98, ou seja, não seriam faturamento. [grifos nossos]
O recurso especial fazendário, admitido por despacho aprovado pelo presidente
da 3a Câmara da 3a Seção de Julgamento do CARF, foi direcionado para as
seguintes matérias: 1) [...]; e 2) exclusão das receitas de aluguel da base de
cálculo da Cofins. [grifos nossos]
Fl. 959
DF CARF MF
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Fl. 33 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

[...]
Voto
[...]
Observe que o acórdão recorrido, afastou a sua tributação pela Cofins,
amparado em dois fundamentos: 1) que seriam receitas próprias da entdidade e
por isso amparada pela isenção; e 2) mesmo que não fosse receita própria, não
seria faturamento, e não poderia ter sido tributada em face da
inconstitucionalidade declarada do § 1o do art. 3o da Lei no 9.718/98
(alargamento da base de cálculo das contribuições sociais).
Por sua vez o recurso especial, apesar de ter apresentado um acórdão
paradigma, que tenha considerado que as receitas de aluguel são tributáveis pela
Cofins, não combateu especificamente cada um dos argumentos constantes do
acórdão recorrido. O argumento fazendário, quanto a estas receitas, resumiu-se
somente ao seguinte parágrafo:
(...)
Por último, assinale-se que as receitas de aluguel, excluídas pela decisão
recorrida, integram a base de cálculo da COFINS, pois se referem à
atividade operacional da contribuinte, conforme exige o STF para fins de
incidência da aludida contribuição.
(...)
Observe- se que não explicou porque que as receitas de aluguel não podem ser
consideradas receitas próprias de sua atividade. O auto de infração também não
é específico sobre este ponto, pois usa o § 2o do art. 47 da IN SRF no 247/2002,
cujo conceito está ultrapassado pelo julgamento do STJ no REsp 1353111/RS,
julgado na sistemática dos recursos repetitivos.
Embora no acórdão do STJ a análise não se tenha estendido a outras receitas,
senão às receitas de prestação de serviços educacionais de cunho
contraprestacional, extrai-se que são receitas próprias das entidades, todas
aquelas cujos ingressos são destinados ao cumprimento de sua finalidade
beneficente. O próprio voto do Ministro Mauro Campbell Marques, ao elaborar
o seu raciocínio, trascreveu a ementa do Acórdão CARF no 3202-000.904 e
destacou o seguinte trecho da ementa:
(...) A prestação de serviços e exploração dos bens patrimoniais para
auferir receita a ser destinada a suas finalidades assistenciais constitui
uma das atividades próprias da entidade beneficente, prevista em seu
estatuto social, sendo ilegal restringir o conceito de atividade própria
para excluir aquelas que envolvem contraprestação direta, porquanto o
art. 14, X, da MP 2.158-35/2001, e o art. 46 do Decreto no 4.524/2002
assimnão o fizeram.(...)
Pois bem, nem o auto de infração e nem o recurso especial contém a acusação
de que estes recursos não seriam utilizados para financiar suas atividades
assistenciais. Ao contrário consta do estatuto da entidade que todos os recursos
angariados tem essa finalidade (e-fls. 149 e seg.).
De todo modo, ainda que não se considere tais receitas como próprias, como
acima aduzido, certo é que estas receitas não são decorrentes do faturamento,
em sentido estrito, como definiu o STF ao afastar o alargamento da base de
cálculo do PIS e da Cofins pelo § 1o do art. 3o da Lei no 9.718/98.
Fl. 960
DF CARF MF
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Fl. 34 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

Registro que na sessão de julgamento, alguns membros do colegiado, a exemplo
do ilustre conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos e Jorge Olmiro Locke
Freire somente me acompanharam em razão deste último argumento de que as
receitas de aluguel não compõem o faturamento de que trata a Lei 9.718/98.

Isso posto, voto por negar provimento ao Recurso Especial da PGFN.

2.2
RECURSO ESPECIAL DO CONTRIBUINTE

Sigo para análise do Recurso Especial do Contribuinte.
O Recurso Especial do Contribuinte apresentou uma única matéria para
solução por este Colegiado. A insurgência exposta diz respeito à natureza do vício apontado na
decisão recorrida, pretendendo o Contribuinte que seja reconhecido como de natureza material,
ao invés de formal, conforme decidido pelo acórdão de embargos acima transcrito.
Essa questão é importante, pois o Código Tributário Nacional - CTN, nos casos de
vício formal, prorroga o prazo de decadência para a constituição de crédito tributário, conforme
o disposto no seu art. 173, inciso II.
Em que pese não se tratar de ato vinculante no âmbito do CARF, valho-me dos
conceitos extraídos da Solução de Consulta Interna Cosit no 8/2013, cuja ementa e principais
pontos transcrevo a seguir:
ASSUNTO:
NORMAS
GERAIS
DE
DIREITO
TRIBUTÁRIO
LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO. ANULAÇÃO. ERRO NA
IDENTIFICAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO. VÍCIO FORMAL OU
MATERIAL.
Mera irregularidade na identificação do sujeito passivo que não
prejudique exercício do contraditório não gera nulidade do ato de
lançamento.
A ocorrência de defeito no instrumento do lançamento que configure erro
de fato é convalidável e, por isso, anulável por vício formal.
Apenas o erro na subsunção do fato ao critério pessoal da regra-matriz de
incidência que configure erro de direito é vício material.
Dispositivos Legais: arts. 10, 11 e 60 do Decreto no 70.235, de
1972 - Processo Administrativo Fiscal (PAF); arts. 142 e 173, II, da Lei
no 5.172, de 1966 ¬ Código Tributário Nacional (CTN)
[...]
Fundamentos
[...]
7. Mas há as situações que geram a invalidade do lançamento, tornando-
os anuláveis ou nulos. São atos cujos vícios podem ser tanto formais como
materiais. O que os diferencia, basicamente, é se o vício está no
instrumento de lançamento ou no próprio lançamento. O vício formal está
no elemento forma do ato administrativo, enquanto o vício material está no
Fl. 961
DF CARF MF
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Fl. 35 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

objeto. Para ajudar na distinção entre vício formal e material, utiliza-se a base
teórica de Eurico Marcos Diniz de Santi:
Assim, o ato administrativo (processo) produz o ato administrativo
(produto), ao passo que o ato legislativo (processo) produz a lei
(produto) e o ato judicial (processo) produz a sentença (produto).
(...)
Ora, se de um lado essa dualidade é aceita na linguagem técnica, de
outro, no plano científico, que prima pela univocidade de seus termos,
deve ser esclarecida de antemão.
Assim, convencionaremos chamar ato-fato administrativo, ao ato da
autoridade administrativa que configura o fato do exercício da
competência administrativa, e ato-norma administrativo, à norma
individual e concreta produzida por esse ato-fato, deixando a
expressão ato administrativo para designar o gênero que envolve essas
duas espécies. (SANTI, Eurico Marcos Diniz. Decadência e
Prescrição no Direito Tributário. 2a ed. São Paulo: Max Limonad,
2000, p. 104 e 106)
8. O
vício
formal
ocorre
no
instrumento
de
lançamento
(ato-fato
administrativo). É quando o produto do lançamento está corretamente
direcionado ao sujeito passivo, ou seja, está correto o critério pessoal da
regra-matriz de incidência. Contudo, há erro formal no instrumento de
lançamento (auto de infração ou notificação de lançamento) que tem o condão
de prejudicar o direito de defesa do autuado ou notificado. São os atos
considerados anuláveis. Não se adentra na discussão se há anulabilidade
de ato administrativo, uma vez que o PAF nada dispôs sobre o assunto;
para a solução prática da presente consulta, utilizar-se-á tal diferenciação,
pois mesmo os autores que não a aceitam consideram haver diferenças de
nulidades dos atos administrativos.
8.1. O ato de lançamento é um procedimento administrativo, que se inicia
com a ação fiscal até a notificação do lançamento ao sujeito passivo.
Como um procedimento moderadamente formal, ele possui pressupostos que
devem ocorrer para a realização da norma concreta, qual seja, o lançamento. Os
arts. 10, I e 11, I do PAF e o art. 142 do CTN dispõem sobre a inclusão do
sujeito passivo:
[...]
8.2. Num caso concreto, como verificar se o erro na identificação do sujeito
passivo é procedimental? Analisando-se se ocorreu um erro de fato. Mas
uma adequada solução à presente consulta passa pela definição do que é erro
de fato. Para Paulo de Barros Carvalho:
(...) o erro de fato é um problema intra-normativo, um desajuste interno
na estrutura do enunciado, por insuficiência de dados lingüísticos
informativos ou pelo uso indevido de construções de linguagem que
fazem às vezes de prova. Esse vício na composição semântica do
enunciado pode macular tanto a oração do fato jurídico tributário
como aquela do conseqüente, em que se estabelece o vínculo
relacional. Ambas residem no interior da norma e denunciam a
presença do erro de fato. (CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de
Direito Tributário. 22a ed. São Paulo: Saraiva, 2010, p. 485).
[...]
Fl. 962
DF CARF MF
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Fl. 36 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

9. O importante para a análise é que sempre há a possibilidade de
convalidação (pelo menos em abstrato) quando o erro da identificação do
sujeito passivo é um vício formal, decorrente de erro de fato. Contudo, se
houver impugnação, é necessária a anulação do lançamento e a feitura de
um novo, [...] tendo-se o prazo decadencial do art. 173, II, do CTN.
10. Falta analisar a situação em que o erro na identificação do sujeito passivo
é um vício material. Se o vício formal decorre do erro de fato, o material
decorre do erro de direito. No conceito de Paulo de Barros de Carvalho:
Já o erro de direito é também um problema de ordem semântica,
mas
envolvendo
enunciados
de
normas
jurídicas
diferentes,
caracterizando-se
como
um
descompasso
de
feição
externa,
internormativa.
(...)
Quer os elementos do fato jurídico tributário, no antecedente, quer
os elementos da relação obrigacional, no consequente, quer ambos,
podem, perfeitamente, estar em desalinho com os enunciados da hipótese
ou da consequência da regra-matriz do tributo, acrescendo-se,
naturalmente, a possibilidade de inadequação com outras normas gerais e
abstratas, que não a regra-padrão de incidência. (CARVALHO, Paulo
de Barros. Curso de Direito Tributário. 22a ed. São Paulo: Saraiva, 2010, p.
486).
10.1. No erro de direito há incorreção no cotejo entre a norma tributária
(hipótese de incidência) com o fato jurídico tributário em um dos
elementos do consequente da regra-matriz de incidência, qual seja, o
pessoal. Há erro no ato-norma. É vício material e, portanto, impossível
de ser convalidado.
10.2. Desse modo, o erro na interpretação da regra-matriz de incidência
no que concerne ao sujeito passivo da obrigação tributária (o que inclui
tanto o contribuinte como o responsável tributário) gera um lançamento
nulo por vício material, não se aplicando a regra especial de contagem
do prazo decadencial do art. 173, II, do CTN.
Necessário explicar que a referida Solução de Consulta Interna trata tão somente
de erros na identificação do sujeito passivo, um dos subitens do critério do consequente da
norma-matriz de incidência na teoria de Paulo de Barros Carvalho (no caso, critério pessoal).
Salienta-se ainda que, também na mesma doutrina citada, o critério-material da
hipótese de incidência se enquadra como antecedente relevante da regra-matriz de incidência
tributária.
Dessa forma, o vício apontado no presente processo tem íntima relação com os
elementos constitutivos e intrínsecos à obrigação tributária, justamente porque afeta a direta
identificação do critério material da hipótese de incidência (fato gerador), um dos elementos
fundamentais, intrínsecos do lançamento, sem cuja delimitação precisa não se pode admitir a
existência da obrigação tributária em concreto.
Pois bem, na esteira desse entendimento, se realmente o caso que se cuida tratar-
se de um vício de natureza formal que daria ensejo à nulidade do lançamento, o novo auto de
infração lavrado não poderá conter alterações no que diz respeito a erro de interpretação da
regra-matriz de incidência.
Fl. 963
DF CARF MF
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Fl. 37 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

O acima colocado, trata-se de um teste de aferição já há muito acolhido pela
jurisprudência administrativa no sentido de que de se identificar o vício de nulidade formal como
todo aquele caso em que seja possível sanear o vício apontado e ao mesmo tempo ser factível a
possibilidade de refazimento do lançamento com o mesmo conteúdo original. Caso não seja
possível tal procedimento, o vício seria então de natureza material.
Por outras palavras, se na eventual realização do novo lançamento alterar-se o
mérito (por exemplo, por meio de uma outra motivação), ou até mesmo a base de cálculo (não
decorrente de meros erros de transcrição, e não de interpretação), há que se concluir que a
natureza do vício, efetivamente, é de ordem material.
Voltando-se agora para o caso concreto, o que está verdadeiramente em questão
são as implicações fáticas e jurídicas advindas da total ausência de motivação relacionada à
descaracterização formal da isenção (na visão do Fisco) ou da imunidade no entender do
Contribuinte.
Nesse contexto, para então efeito de se proceder com novo lançamento no ato de
desenquadrar o Contribuinte, verifica-se que a fundamentação fática e jurídica para se refutar
uma não incidência tributária qualificada constitucionalmente, como é o caso da imunidade com
base no art. 195, § 7o da Constituição Federal, é totalmente diferente de fazer isso em relação a
uma regra de isenção condicionada por atributos previstos na legislação ordinária (uma vez que a
autoridade fiscal entende tratar-se de caso de isenção).
Observe-se que não se trata de apenas materializar um mero procedimento formal
isolado (ato declaratório de suspensão da imunidade ou isenção) que foi olvidado pela
Fiscalização, e se manter tudo o mais constante, mesmo porque tais elementos constituintes do
ato declaratório são antecedentes jurídicos relevantes que irradiam sobretudo competência ao
Fiscal Autuante para formalizar o crédito tributário (tal qual o rito previsto no art. 32 da Lei no
9.430/96), que, por sua vez estará necessariamente sendo guiado pelo conteúdo do referido Ato
Declaratório. Desse ponto em diante, segue-se a ciência ao sujeito passivo e o pleno exercício
do direito de defesa em torno de toda essa cadeia de eventos jurídicos.
Como se vê, trata-se de um encadeamento de eventos jurídicos que tem que ser
visto como um todo integrado e indissociável para efeito de se fazer aquele teste de aferição a
respeito da natureza do vício. Ora, em se mudando a premissa inicial constante no Ato
Declaratório por inadequação do mesmo ao conteúdo da relação jurídico-tributária realmente
vivenciada pelo Contribuinte (imunidade e não isenção condicional), o novo auto de infração
lavrado integrado também pelo novo ato declaratório de suspensão (que não sabe sequer se
abordaria a questão da isenção, da imunidade, ou de ambos os institutos) estará necessariamente
modificando também os fundamentos fáticos e jurídicos que os compõem, ou seja, modificando
a interpretação da regra-matriz de incidência, restando assim, por esse critério de aferição, mais
cristalino ainda o caráter material do erro, não havendo que se falar em existência de vício
formal (apto a atrair a aplicação do art. 173, II, do CTN).
Em resumo, o vício apontado no presente processo tem natureza material, pois
tem íntima relação com os elementos constitutivos e intrínsecos à obrigação tributária além de o
vício de nulidade formal também não ser aplicável, pois o vício não está na forma, ou no
instrumento do lançamento, mas sim no próprio objeto ato Declaratório/Lançamento, e a
correção do próprio vício implicará necessariamente no refazimento desse todo integrado com
conteúdo necessariamente diferente do original porque conterá alterações no que diz respeito à
interpretação da regra-matriz de incidência tributária.
Fl. 964
DF CARF MF
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Fl. 38 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

Isso posto, voto por CONHECER do Recurso Especial do sujeito passivo para, no
mérito, DAR-LHE PROVIMENTO.

3
CONCLUSÃO

Isso posto, encaminho meu voto por CONHECER dos Recursos Especiais, e, no
mérito, por NEGAR PROVIMENTO ao Recurso Especial da Fazenda Nacional, e por DAR
PROVIMENTO ao Recurso Especial do Contribuinte.
(documento assinado digitalmente)
Fernando Brasil de Oliveira Pinto

Declaração de Voto
Conselheira EDELI PEREIRA BESSA
As exigências de COFINS até o ano-calendário 2000 decorrem da suspensão da
isenção da entidade por meio do Ato Declaratório no 5-G/2003. Já a partir do ano-calendário
2001, o lançamento da COFINS tem em conta receitas de aluguéis que não estariam alcançadas
pela isenção por não corresponder a receita da atividade da entidade.
Observando que esta Turma limitara a suspensão da isenção, no âmbito do IRPJ,
ao ano-calendário 1998, o Colegiado a quo cancelou as exigências formuladas nestes autos sob
o entendimento de que: i) o Ato Declaratório no 5-G/2003 não trouxe qualquer justificativa para
suspensão da isenção em relação à COFINS, evidenciando-se a nulidade material das exigências
até o ano-calendário 2000; ii) a incidência da COFINS sobre receitas de aluguel não subsistiria
porque:
a) É válida e vigente a isenção/imunidade da Recorrente nos anos de 1997, 1999 e 2000,
haja vista que o Conselho de Contribuintes reconheceu a imunidade / isenção da
Recorrente quanto ao IRPJ, e não há nos autos nenhuma suspensão da imunidade ou de
isenção dos tributos federais relativos aos anos de 2001 a 2003 pela Receita Federal do
Brasil;
b) no período de vigência do artigo 6o, inciso III, da LC no 70/91 (até 23/08/2001), havia
expressa previsão legal reconhecendo a isenção da Cofins para as e entidades de
assistência social. Com a revogação desse dispositivo pelo artigo 93, inciso II, “a”, da
MP no 2.158-35/2001, a isenção passou a se restringir em termos normativos com
retroatividade questionável para as receitas relativas às atividades próprias das entidades
sem fins lucrativos;
c) O artigo 195, parágrafo 7o, da CF, trata da imunidade do Pis e da Cofins
(contribuições sociais) sobre as receitas das entidades de assistência social, e esse
dispositivo não foi utilizado pela fiscalização para suspender a imunidade das
contribuições da entidade:
Fl. 965
DF CARF MF
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Fl. 39 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

[...]
Ademais, além de tudo o que fora trazido nos autos, que já derruba por completo o
lançamento, há ainda a questão do julgamento do STF quanto à majoração da base de
cálculo da Cofins (artigo 3o, inciso I, da Lei no 9.718/98), aplicável à outras receitas que
não seja o faturamento, para o período de 1997 a 2002, devemos aplicar a
inconstitucionalidade do referido dispositivo legal, visto que o conceito de receita bruta
somente foi alterado para empresas do Lucro Real (que não é o caso da entidade
recorrente, pois a opção junto à Receita Federal foi a modalidade entidade imune), com
a edição da Lei no 10.637/2002.
O julgamento do recurso voluntário constituiu o Acórdão no 1201-001.173,
exarado em 4 de março de 2015.
A Fazenda Nacional opôs embargos de declaração apontando a ocorrência de
contradição, vez que o argumento ligado a impropriedade no procedimento de suspensão da
imunidade previsto no art. 32 da Lei no 9.430/96 enseja a nulidade do lançamento por vício
formal e não, material. Em 18 de maio de 2017 foi proferido o Acórdão no 1201-001.744, no
qual o Colegiado a quo acolheu os embargos de declaração opostos, com efeitos infringentes,
apenas para reconhecer a nulidade formal do lançamento fiscal em substituição à nulidade
material que havia sido adotada no acórdão embargado. Vencidos os Conselheiros Luis
Henrique Marotti Toselli e Gustavo Guimarães da Fonseca, que não acolhiam os embargos.
Atendida a pretensão fazendária, seu recurso especial se dirigiu a confrontar a
nulidade formal do lançamento, indicando os paradigmas no 203-10.664 e 203-09.605, segundo
os quais não se aplica o art. 32 da Lei no 9.430/96 à suspensão de imunidade de Cofins, por se
referir aquele dispositivo apenas aos impostos, conforme leitura conjugada com o art. 150, VI,
“c” da CF. Indicou, também, o paradigma no 202-19.348, que manteve a incidência da COFINS
sobre as receitas de aluguéis, juntamente com as mensalidades escolares e taxas de matrícula,
excluindo as demais receitas da base de cálculo, com base na declaração de
inconstitucionalidade do art. 3o, parágrafo 1o, da Lei no 9.718/98. Em reforço, apontou o
acórdão no 9303-00.982, concluindo que os acórdãos paradigmas, na esteira do entendimento
firmado pelo STF, excluíram as receitas financeiras, mas mantiveram a incidência da COFINS
sobre as receitas de atividades não próprias das entidades, como é o caso das receitas de
aluguel. Apenas este último paradigma foi afastado no exame de admissibilidade.
Não prospera a contestação da Contribuinte acerca do conhecimento do recurso
especial fazendário relativamente à primeira matéria. Os acórdãos recorridos afirmam a
necessidade de ato de suspensão de imunidade/isenção para lançamento da COFINS, e
desconsideram o ato editado porque circunscrito ao IRPJ. É a inexistência deste ato específico
que enseja a afirmação de falta de fundamentação do lançamento, de modo que os paradigmas no
203-10.664 e 203-09.605, ao dispensarem tal ato, e não vislumbrarem qualquer nulidade do
lançamento, prestam-se validamente a caracterizar o dissídio jurisprudencial neste ponto. Há
similitude suficiente entre os acórdãos comparados que, analisando exigência de COFINS em
face de instituições educacionais, decidiram de forma divergente quanto à necessidade de ato de
suspensão de isenção/imunidade prévio.
Quanto à segunda matéria, a Contribuinte assevera que em momento algum o
acórdão recorrido entendeu que a Recorrida faz jus à imunidade da COFINS sobre as receitas
de aluguel por constituírem receitas de sua atividade própria. Daí porque o paradigma no 202-
19.348, que validou incidência de COFINS sobre receitas de aluguel por serem relativas às
atividades próprias deste tipo de entidade não se prestaria a caracterizar o dissídio
jurisprudencial. Em seu entendimento, bastou ao Colegiado a quo afirmar que, como já decidido
Fl. 966
DF CARF MF
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Fl. 40 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

pelo Supremo Tribunal Federal, a receita de aluguel é abrangida pela imunidade em relação às
contribuições sociais, desde que a renda dos alugueis seja aplicada em suas finalidades
institucionais, o que ocorreu no presente caso.
Nota-se que a Contribuinte conduz suas objeções, neste segundo ponto, a partir da
premissa de que a exigência de COFINS demanda ato de suspensão de imunidade/isenção.
Contudo, esta matéria integra a primeira divergência jurisprudencial caracterizada, de modo que
a segunda divergência deve ser analisada sob o pressuposto de aquela premissa do acórdão
recorrido ser reformada em seu exame de mérito. E, sob esta ótica, tem-se que o paradigma no
202-19.348 traz em conclusão de seu voto vencedor que submetem-se à Cofins as receitas
decorrentes de matrículas, mensalidades escolares e aluguéis recebidos, mesmo que estes
recursos sejam integralmente empregados no desenvolvimento de suas atividades educacionais,
pois que esta condição, reconhecida pelos tribunais como não prejudicial ao gozo da imunidade
ou da isenção, diz respeito à imunidade aos impostos e não às contribuições sociais, que têm
fundamentos constitucionais distintos.
Observe-se que o voto vencido do paradigma trazia consignado que:
No que pertine às receitas de aluguel e em especial às aplicações financeiras, cabe
lembrar dois momentos. O primeiro marcado com a decisão do Supremo Tribunal
Federal quando do julgamento do Acórdão da 1a Turma do STF no Ag.Reg. no RE no
330.226-PR, em sessão de 23/05/2006, rel. Min. Sepúlveda Pertence, ao julgar o
disposto no art. 3o, § 1o, da Lei no 9.718/98, por entender que a ampliação da base de
cálculo da Cofins por lei ordinária violou a redação original do art. 195, I, da
Constituição Federal, ainda vigente ao ser editada a mencionada norma legal, redação
esta anterior à EC no 20/98. Assim, as receitas de aluguel e as aplicações financeiras,
excluídas da base de cálculo pela indevida ampliação operado pelo disposto no art. 3o, §
1o, da Lei no 9.718/98.
E o Colegiado que proferiu o paradigma afastou, apenas, as receitas de aplicações
financeiras em razão da indevida ampliação da base de cálculo da COFINS pelo disposto no art.
3o, §1o da Lei no 9.718/98:
ACORDAM os membros da segunda câmara do segundo conselho de contribuintes, em
dar provimento parcial ao recurso: I) por maioria de votos para reconhecer extinto pela
decadência o crédito tributário devido pelos fatos geradores ocorridos até 31/12/1999;
II) por unanimidade de votos, em dar provimento para excluir as receitas financeiras da
base de cálculo da contribuição; III) pelo voto de qualidade, em negar provimento
quanto à exclusão das receitas provenientes de mensalidades escolares, de matrículas e
de aluguel da base de cálculo da contribuição. Vencidos os conselheiros Maria Tereza
Martínez López (Relatora), Maria Cristina Roza da Costa, Gustavo Kelly Alencar e
Antônio Lisboa Cardoso, este também quanto à decadência. Designado o Conselheiro
Antonio Zomer para redigir o voto vencedor.
Assim, a decisão paradigmática, para além de afirmar a incidência da COFINS
sobre receitas de aluguel auferidas por sujeito passivo que exerce atividade semelhante à da
Contribuinte, traz também a conclusão de que esta incidência se dá apesar da referida indevida
ampliação da base de cálculo da COFINS, motivo pelo qual a admissibilidade deste paradigma
não encontra óbice no art. 67, §12, inciso II do Regimento Interno do CARF aprovado pela
Portaria MF no 343/2015 e alterado pelas Portarias MF no 39 e 152/2016 e 329/2017 –
RICARF/2015, por contrariedade a decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal ou do
Superior Tribunal de Justiça, em sede de julgamento realizado nos termos dos arts. 543-B e 543-
C da Lei no 5.869, de 1973, no caso a decisão do Supremo Tribunal Federal nos autos do
Recurso Extraordinário no 585.235/MG, que em 09/12/2005 foi consolidada na tese de que “É
Fl. 967
DF CARF MF
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Fl. 41 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

inconstitucional a ampliação da base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS prevista no
art. 3o, § 1o, da Lei 9.718/98”.
Em seu recurso especial, a Contribuinte questiona a classificação da nulidade
como formal, nos termos expressos no exame dos embargos de declaração opostos pela PGFN,
veiculado em 18 de maio de 2017 no Acórdão no 1201-001.744. O exame de admissibilidade do
recurso especial da Contribuinte destaca os seguintes termos do recorrido e do paradigma
indicado:
Trecho do recorrido (Ac. no 1201-001.173):
(...)
Destaca-se ainda que o fundamento do lançamento feito pela fiscalização em
relação à Cofins, objeto desse processo, se deu sob a égide do Ato Declaratório
no 5G/ 2003, o que por esse motivo já seria fundamento de cancelamento do
Auto de Infração, visto que, repita-se, não é objeto do AD no 5G/2003, a
suspensão da isenção ou imunidade da Cofins. A imunidade da Cofins está
prevista no artigo 195, parágrafo 7o, da CF, não se tratando de um tributo que se
enquadrasse no artigo 150, inciso VI, alínea “c”, da CF.
(...)
Portanto, há nítida nulidade material quanto à Cofins do período de 1997 a 2000,
pois não existe ato de suspensão, exigível sob o ponto de vista jurídico, para essa
contribuição, para que pudesse servir de fundamento para a fiscalização exigir o
referido tributo.
Trecho do Ac. embargado (efeitos infringentes) - 1201-001.744:
(...)
Portanto, há nítida nulidade formal quanto à Cofins do período de 1997 a 2000,
pois não existe ato de suspensão, exigível sob o ponto de vista jurídico, para essa
contribuição, para que pudesse servir de fundamento para a fiscalização exigir o
referido tributo.
Trecho do Ac. no 1102-001.229 (antes dos embargos):
Inicialmente, é importante esclarecer que é indiferente para o enfrentamento da
nulidade o fato de a Recorrente ser imune ou isenta, pois, nos termos do art. 32,
da 9.430, §§1o a 4o e 10, sendo a entidade imune ou isenta, antes da lavratura do
auto de infração, impõe-se a expedição de ato declaratório suspensivo do
benefício, denominado de Ato Declaratório Executivo (ADE):
(...)
Trecho do Ac. no 1201-001.563 (após os embargos com efeitos):
(...)
Quanto ao alcance da nulidade, não resta dúvida, pois, que abarca todos os
lançamentos a que se refere o processo, ou seja, o IRPJ e as contribuições, não
havendo omissão uma vez, no corpo do voto, o relator se referir a todos os
tributos e, ao final deste e no acórdão, constar a declaração de nulidade dos autos
de infração no plural.
(...)
Tendo o relator acolhido, para embasar sua decisão, acórdão daquela mesma
turma, cuja ementa demonstra que em caso análogo foi declarada a nulidade de
autos de infração por "descumprimento de formalidade essencial e preterição de
direito de defesa" e que "a anulação do Ato Declaratório que suspendeu a isenção
da entidade é vício insanável que contamina os autos de infração lavrados", está
a indicar que o vício que macula os autos de infração é de cunho material.
Fl. 968
DF CARF MF
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Fl. 42 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

De plano observa-se que o mesmo Colegiado do CARF solucionou questão
semelhante em sede de embargos de declaração. Contudo, enquanto nos embargos opostos
contra o acórdão recorrido concluiu que o vício seria de natureza formal, nos embargos opostos
contra o acórdão paradigma afirmou que o vício seria de natureza formal. O RICARF/2015, por
sua vez, estabelece que:
Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto contra
decisão que der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado
outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF.
[...]
§ 2o Para efeito da aplicação do caput, entende-se que todas as Turmas e Câmaras dos
Conselhos de Contribuintes ou do CARF são distintas das Turmas e Câmaras instituídas
a partir do presente Regimento Interno.
[...]
Note-se que 1a Turma Ordinária da 2a Câmara da 1a Seção de Julgamento, ao
firmar o paradigma, decidiu por conhecer dos embargos para dar-lhes provimento parcial, sem
efeitos infringentes. A inexistência de infringência, porém, se deu em razão de a decisão se
prestar a esclarecer obscuridade apontada pela embargante, superando dúvida que poderia
prejudica-la em eventual interposição de recurso especial ou na execução do julgado. Poderia ser
o caso de decisão sem efeitos infringentes suprindo omissão do acórdão embargado, mas
alcançando o mesmo resultado da decisão anterior, e neste contexto seria impróprio concluir que
o provimento de embargos sem efeitos infringentes não se prestaria a integrar a decisão proferida
pelo Colegiado embargado. Relevante para a aferição de acréscimo de conteúdo decisório ao
acórdão embargado, portanto, é o fato de os embargos serem providos ou que na sua decisão seja
reconhecida que alguma integração era necessária, ainda que desta não tenha resultado a
reversão da decisão anterior.
De fato, a doutrina majoritária entende os embargos de declaração como
modalidade recursal que se presta a assegurar a compreensão do que foi decidido, inclusive com
necessário efeito interruptivo da decisão, quando opostos tempestivamente, na medida em que tal
compreensão é fundamental para o exercício da defesa. Em consequência, acolhidos os
embargos, reconhecendo-se que algum esclarecimento era necessário, quer para suprir omissão,
contradição ou obscuridade, a integração poderá estar presente. Em verdade, a infringência ou
eventual efeito modificativo somente tem relevo na sistemática processual civil que impõe a
observância do contraditório prévio para integrações dessa natureza. Ausente esta demanda
procedimental no âmbito do processo administrativo fiscal, basta o acolhimento dos embargos
para se cogitar do caráter integrativo da decisão do Colegiado que o aprecia.
Observe-se, porém, que no voto condutor do Acórdão no 1201-0001.563 consta
expressamente que:
Relativamente a que tipo de vício macula os lançamentos, de fato, não há no
acórdão essa indicação. Todavia, é perceptível, no corpo do voto, que o relator, e por
consequência a Turma, consideraram ser a nulidade decorrente de vício material.
(negrejou-se)
Nestes termos, é de se concluir que o Colegiado que proferiu os embargos apenas
esclareceu o conteúdo que já havia sido objeto de decisão pelo Colegiado embargado. Não se
pode afirmar, assim, que a classificação do vício como material tenha sido atribuída pelo mesmo
Colegiado que proferiu o acórdão recorrido.
Fl. 969
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 43 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

Note-se, por fim, que esta integração em sede de embargos foi referida no exame
de admissibilidade do recurso especial interposto pela PGFN contra o paradigma, consoante se
extrai do relatório do Acórdão no 9101-003.586, que primeiro apreciou tal insurgência
fazendária:
Por fim, no tocante à terceira matéria, (3) “natureza do suposto vício no lançamento
(inobservância do procedimento de suspensão de imunidade previsto no art. 32 da Lei no
9.430/96)”, também ocorre o alegado dissenso jurisprudencial, pois, em situações
fáticas semelhantes e à luz das mesmas normas jurídicas, chegou-se a conclusões
distintas.
Enquanto a decisão recorrida (e respectivo Acórdão em Embargos) entendeu ser a
nulidade decorrente de vício material, os acórdãos paradigmas apontados (Acórdãos nos
9101-000.877, de 2011, e 105-16.412, de 2007) decidiram, de modo diametralmente
oposto, que a ausência da observância do procedimento específico para a suspensão da
imunidade acarreta vício formal ao lançamento tributário (primeiro acórdão paradigma)
e que é nulo, por vício formal, o lançamento não precedido daquelas formalidades
(segundo acórdão paradigma).
Por tais razões, neste juízo de cognição sumária, conclui-se pela caracterização das
divergências de interpretação suscitadas."
E que referido Acórdão, ao confirmar a natureza material do vício e foi publicado
no sítio do CARF em 03/08/2018, depois da interposição do recurso especial da Contribuinte em
18/03/2018. Somente posteriormente, depois de acolhida sua nulidade arguida em sede de
embargos posteriormente opostos, editou-se o Acórdão no 9101-004.144, no qual a maioria
qualificada deste Colegiado decidiu que o vício seria de natureza formal, e não material.
Com estes esclarecimentos, portanto, esta Conselheira acompanha o I. Relator em
sua proposta de CONHECER do recurso especial da PGFN e da Contribuinte.
No mérito, cumpre ter em conta que a exigência em tela tinha por pressuposto
suspensão de isenção da COFINS decorrente do Ato Declaratório 05G/2003 para os anos-
calendário 1997 a 2000. Em consequência, a contribuição foi calculada com base no faturamento
total, pois a empresa teria tido seu benefício de isenção suspenso. Para além disso, nos anos-
calendário 2001 a 2003, não alcançados pelo ato de suspensão, a autoridade fiscal afirmou a
incidência sobre as receitas de aluguéis por não ser atividade que estaria abrangida pela
isenção.
O acórdão recorrido adota como premissa que referido Ato Declaratório veiculou
suspensão da imunidade apenas em relação ao IRPJ da entidade. Isso para não se vincular à
decisão proferida no processo administrativo no 18471.000221/2002-77, quando esta 1a Turma
da CSRF afirmou, no Acórdão no 9101-000.702, que a suspensão seria válida em relação ao ano-
calendário 1998.
Este aspecto não é questionado pela PGFN, que busca reformar a consequência
desta constatação: a necessidade de ato de suspensão específico para afastar a imunidade que
seria conferida à Contribuinte em relação à COFINS pelo art. 195, §7o da Constituição Federal.
Sob esta ótica, o I. Relator, embora reconheça que o §1o do art. 32 da Lei no 9.430/96 se limita às
imunidades tratadas no art. 150, inciso VI, alínea “c” da Constituição Federal, firma o
entendimento de que o §10 do mesmo dispositivo exige a edição de ato de suspensão para o
presente caso, ao referir-se às hipóteses de isenções condicionadas, quando a entidade
beneficiária estiver descumprindo as condições ou requisitos impostos pela legislação de
regência.
Fl. 970
DF CARF MF
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Fl. 44 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

Antes de adentrar a este aspecto, importa observar que a incidência de COFINS
sobre receitas de entidades de educação sem fins lucrativos foi objeto de intenso debate no
contencioso administrativo apenas em razão da definição do conceito de receita da atividade
própria, e isto em face de lançamentos daquela contribuição que nada diziam acerca do
descumprimento de requisitos para a isenção que lhes é conferida. Ao final, esta discussão restou
sumulada nos seguintes termos:
Súmula CARF no 107
A receita da atividade própria, objeto da isenção da Cofins prevista no art. 14, X, c/c art.
13, III, da MP no 2.158-35, de 2001, alcança as receitas obtidas em contraprestação de
serviços educacionais prestados pelas entidades de educação sem fins lucrativos a que
se refere o art. 12 da Lei no 9.532, de 1997. (Vinculante, conforme Portaria MF no 277,
de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018).
Acórdãos Precedentes:
9303-01.486, de 31/05/2011, 9303-001.869, de 06/03/2012, 3403-002.298, de
25/06/2013, 3301-002.011, de 21/08/2013, 3403-002.701, de 28/01/2014
Afastou-se, nestes termos, a pretensão fazendária no sentido de que a legislação
limitou o referido beneficio fiscal às "receitas próprias" da fundação, entendidas estas como
"contribuições, doações, anuidades ou mensalidades fixadas por lei, assembléia ou estatuto,
recebidas de associados ou mantenedores, sem caráter contra prestacional direto, destinadas ao
seu custeio e ao desenvolvimento dos seus objetivos sociais”, como referido no precedente no
9303-001.869.
Na linha do entendimento sumulado, portanto, tais receitas estão alcançadas pela
isenção, de modo que a exigência da COFINS passa a demandar a demonstração de que os
requisitos para tal isenção não foram atendidos. E isso não só a partir da Medida Provisória no
2.158-35/2001, mas sim desde a Lei Complementar no 70/91, que já estipulava a isenção em face
das entidades beneficentes de assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei,
na forma referida pelo I. Relator, embora em relação às receitas de aluguéis.
Com estes acréscimos, o presente voto é no sentido de acompanhar o I. Relator
em suas conclusões para NEGAR PROVIMENTO ao recurso especial da PGFN, vez que o Ato
Declaratório de Suspensão da Isenção seria necessário para incidência da COFINS sobre receitas
da atividade própria da Contribuinte, como exigido no acórdão recorrido, ao concluir pela
ineficácia do ato editado em relação à COFINS.
Quanto à incidência da COFINS sobre receitas de aluguéis, ter-se-ia nos
pressupostos antes firmados a justificativa para que tal se desse sem a necessidade de ato de
suspensão da isenção, visto que esta se limita às atividades próprias da entidade de educação sem
fins lucrativos. Ademais, quanto ao período anterior à Medida Provisória no 2.158-35/2001, vale
recordar que a incidência da COFINS estava limitada ao faturamento, razão pela qual a
necessidade de suspensão da isenção para exigência da referida contribuição não tem objeto.
Assim, discorda-se da premissa inicial do I. Relator no sentido de que esta matéria
restaria prejudicada pela negativa de provimento em relação à primeira matéria. Tal premissa
somente subsistiria se o alargamento da base de cálculo para incidência da COFINS sobre todas
as receitas da pessoa jurídica permitisse concluir que também foi ampliado o conceito de receitas
de atividades próprias referido como beneficiado pela isenção no art. 14, inciso X da Medida
Provisória no 2.158/35-2001.
Desnecessário, porém, deliberar quanto a este aspecto, porque concorda-se com o
entendimento de que as receitas de aluguel não se sujeitariam à incidência da COFINS na
Fl. 971
DF CARF MF
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Fl. 45 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

sistemática cumulativa, em razão da declaração de inconstitucionalidade do alargamento da base
de cálculo da contribuição, contido no art. 3o, inciso I da Lei no 9.718/98. Daí porque,
acompanha-se o I. Relator na segunda parte de seu voto para NEGAR PROVIMENTO ao
recurso especial da PGFN na segunda matéria analisada.
E, com referência ao recurso especial da Contribuinte, o presente voto é no
sentido de acompanhar o I. Relator em seus fundamentos e conclusão, para DAR-LHE
PROVIMENTO, vez que a inexistência do ato de suspensão da isenção é vício material, pois sua
correção demandaria investigação e constituição de acusação fiscal antes não promovida, a
evidenciar que não houve mera falta de exteriorização do ato, mas sim a inexecução de prática
que, inclusive, sujeitava-se ao prazo decadencial contado a partir do primeiro dia do exercício
seguinte àquele em que o lançamento poderia ser efetuado, lançamento aí concebido como a
determinação fiscal da materialização da regra-matriz de incidência tributária, que demanda,
necessariamente, o afastamento da norma isentiva, da qual a Contribuinte entende ser
beneficiária.
Em verdade, somente poderia se cogitar de vício formal no presente caso se a este
Colegiado fosse submetida pretensão de reforma da decisão, expressa no recorrido, de que o Ato
Declaratório 05G/2003 seria ineficaz em relação à COFINS. Tivesse a PGFN trazido
características do referido ato para, a partir de paradigma editado em circunstâncias semelhantes,
afirmar-se o aproveitamento, ao menos, das investigações que lhe precederam para
caracterização de hipótese de suspensão de isenção da COFINS, poder-se-ia caracterizar a
ausência deste ato de suspensão como vício de natureza formal.
Esclareça-se que no caso tratado nos precedentes referidos no recorrido para
afirmar que a jurisprudência deste Conselho se estabeleceu no sentido de entender que a
nulidade seria por vício formal, e não material, as circunstâncias eram distintas das aqui
presentes. Nos Acórdãos no 105-16.411 e 9101-000.877 foram analisadas exigências de IRPJ,
CSLL e COFINS formalizadas em face de instituição sem fins lucrativos (SEBRAE) sem o
procedimento prévio do art. 32 da Lei no 9.430/96. A 5a Câmara do Primeiro Conselho de
Contribuintes, diante da constatação de que a fiscalização reconheceu a natureza jurídica da
fiscalizada mas decidiu de forma unilateral que a mesma não era beneficiária da imunidade,
afirmou a existência de vício formal porque a suspensão da imunidade tributária se submete ao
rito prévio do art. 32 da Lei n° 9.430/96, cujo parágrafo 3° elege, com exclusividade, o
Delegado ou Inspetor da Receita Federal, como detentores da competência para decidir e
expedir o ato declaratório suspensivo. A matéria chegou a esta 1a Turma por recurso, apenas, da
PGFN, que discordou da extensão deste entendimento às contribuições sociais (CSLL e
COFINS), sendo o vício afastado apenas em relação à COFINS devida no ano-calendário 1998,
vez que a partir de fevereiro/99 estaria estabelecida a isenção para esta contribuição, a demandar
a edição do ato de suspensão.
Infere-se, do consignado em tais precedentes, que a autoridade fiscal teria exposto
as razões para concluir pela inexistência de imunidade/isenção em favor do sujeito passivo, mas
assim consignou nos autos do lançamento, sem o procedimento prévio de suspensão da isenção.
Em tais circunstâncias, de fato, seria possível concluir pela natureza formal do vício, à
semelhança do que afirmado pelo ex-Conselheiro Marcos Aurélio Pereira Valadão no voto de
mérito proferido no Acórdão no 9101-002.485, ainda que ineficaz nesta parte, vez que o recurso
especial da PGFN não foi conhecido. Tratava-se, ali, de lançamento formalizado antes da
apreciação da defesa contra a notificação fiscal que instruiu o ato declaratório suspensivo do
Fl. 972
DF CARF MF
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Fl. 46 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

benefício, mas concorda-se, aqui, com seus argumentos no sentido de que deficiências
procedimentais evidenciariam vícios de natureza formal:
A matéria posta à apreciação desta Câmara Superior refere-se à natureza do vício
decorrente do descumprimento do procedimento de fiscalização previsto no art. 32 da
Lei no 9.430, de 1996 (suspensão da imunidade tributária), se “formal” ou “material”.
No presente caso, não foi seguido o rito previsto legalmente para a suspensão da
imunidade tributária, tendo sido expedido o ato declaratório suspensivo do benefício
(ADE), e lavrados os consequentes autos de infração, antes da decisão sobre a
improcedência das alegações e provas apresentadas pela entidade contra a notificação
fiscal expedida pela fiscalização.
Analiso, primeiramente, a distinção existente entre vício formal e vício material.
O vício formal ou instrumental se caracteriza pela violação de normas de natureza
formal, estando ligado ao desatendimento de dois dos cinco elementos do ato
administrativo: a “competência” e a “forma”. Já o vício material ou substancial
corresponde à transgressão de normas de conteúdo material, dizendo respeito, portanto,
aos três elementos restantes do ato administrativo: o “objeto”, o “motivo” e a
“finalidade”.
Haverá, por conseguinte, vício formal nos casos de incompetência da autoridade e
inobservância do procedimento; ocorrerá vício material, por sua vez, nas situações de
ilegalidade do objeto, inexistência de motivos e desvio de finalidade.
Para bem ilustrar essa questão, trago à colação o conceito legal de vício de forma,
constante do art. 2o, parágrafo único, alínea “b”, da Lei no 4.717, de 29 de junho de
1965, que “regula a ação popular”, bem como a Súmula CARF Vinculante no 21,
respectivamente:
Art. 2o [...]:
[...].
Parágrafo único. [...]:
[...];
b) o vício de forma consiste na omissão ou na observância incompleta ou
irregular de formalidades indispensáveis à existência ou seriedade do ato.
[...].
Súmula CARF vinculante no 21: É nula, por vício formal, a notificação de
lançamento que não contenha a identificação da autoridade que a expediu.
Dessa conclusão, aliás, não destoa a Recorrida, em suas contrarrazões (e-fls. 1.579):
4. Como se sabe, os chamados vícios dos atos administrativos são aqueles
defeitos que atingem a validade do ato, podendo levar ao reconhecimento de sua
nulidade.
Tais defeitos podem ser formais ou materiais, conforme atinjam a forma prevista
em lei para a validade do ato ou a própria matéria tributada pela autoridade
administrativa.
Em outras palavras, o vício formal consiste na omissão ou na observância
incompleta ou irregular de formalidades indispensáveis à sua existência,
enquanto o vício material envolve questões relacionadas à matéria de fato ou de
direito em que se fundamenta o ato.
Dispõe o caput do art. 32 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996 (grifei):
Capítulo IV
PROCEDIMENTOS DE FISCALIZAÇÃO
Seção I
Fl. 973
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Fl. 47 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

Suspensão da Imunidade e da Isenção
Art.32. A suspensão da imunidade tributária, em virtude de falta de observância
de requisitos legais, deve ser procedida de conformidade com o disposto neste
artigo.
Como se verifica, estamos diante de uma regra procedimental de fiscalização.
Ora, não tendo sido obedecido esse rito, é caso de vício formal, ao qual se aplicam as
disposições contidas no art. 173, inciso II, do CTN, de seguinte teor:
Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-
se após 5 (cinco) anos, contados:
[...];
II – da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício
formal, o lançamento anteriormente efetuado.
Cumpre destacar, por outro lado, tratar-se, no caso, de um erro de fato — e não de
direito —, uma vez que a expedição do ato declaratório suspensivo do benefício, antes
da decisão sobre a improcedência das alegações e provas apresentadas pela entidade
contra a notificação fiscal expedida pela fiscalização, se deu em face do equívoco de se
entender que aquela entidade não havia apresentado tais alegações e provas.
Ou seja, aquela omissão deveu-se a um “descompasso ocorrido entre a recepção da
contestação apresentada pela Fundação e o repasse ao setor encarregado do exame”
(como constou da decisão da DRJ), e não a um erro na interpretação das normas
tributárias.
Do exposto, voto por dar provimento ao recurso especial da Fazenda Nacional, para
considerar que a nulidade do Ato Declaratório Executivo Defis/São Paulo no 235/2009,
e consequentes autos de infração, se deu por vício formal, facultando-se à repartição de
origem proceder à nova emissão do ADE e à nova lavratura dos autos de infração
correspondentes, na forma do art. 173, inciso II, do CTN, desde que sem qualquer
alteração em seu conteúdo. (destaques do original)
Aqui, porém, restou definitivamente decidido no acórdão recorrido que:
Considerando os enunciados das decisões acima transcritos, em cotejo com o Ato
Declaratório no 5G/2003, expedido em 13 de maio de 2003, podemos certificar que a
suspensão da imunidade se deu em relação ao IRPJ da entidade, o que permite
afirmarmos que a decisão da Câmara Superior de Recursos Fiscais não vincula essa
Colenda Turma à decidir sobre à Cofins, pois as decisões proferidas nos autos do
Processo no 18471.000221/2002-77 não analisaram em nenhum momento a Cofins.
Destaca-se ainda que o fundamento do lançamento feito pela fiscalização em relação à
Cofins, objeto desse processo, se deu sob a égide do Ato Declaratório no 5G/2003, o que
por esse motivo já seria fundamento de cancelamento do Auto de Infração, visto que,
repita-se, não é objeto do AD no 5G/2003, a suspensão da isenção ou imunidade da
Cofins.
Logo, a única motivação para incidência da COFINS sobre receitas da atividade
própria da Contribuinte teria sido o Ato Declaratório no 5G/2003, referido no Auto de Infração.
Descartado como tal pelo Colegiado a quo, impôs-se como premissa de análise de mérito a
inexistência de ato de suspensão da isenção. Em tais circunstâncias, não seria possível editá-lo
sem novas investigações e construção de acusação fiscal específica a suportar o ato de suspensão
da isenção, razão pela qual o vício tem natureza material, consoante conclui o I. Relator.
Estas as razões, portanto, para:
 CONHECER do recurso especial da PGFN, para acompanhar o I. Relator
em suas conclusões para NEGAR-LHE PROVIMENTO; e
Fl. 974
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 48 do Acórdão n.o 9101-005.857 - CSRF/1a Turma
Processo no 18471.002636/2003-66

 CONHECER do recurso especial da Contribuinte e DAR-LHE
PROVIMENTO.

(documento assinado digitalmente)
EDELI PEREIRA BESSA

Fl. 975
DF CARF MF
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