Tribunal: CARF
Processo: 10120.909097/2011-76
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SALVADOR CANDIDO BRANDAO JUNIOR
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-05-26
Data de publicação: 2021-07-05

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2004 a 30/09/2004
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho.
FRETE. AQUISIÇÃO E MOVIMENTAÇÃO DE INSUMOS. CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE.
Inclui-se na base de cálculo dos insumos para apuração de créditos do PIS e da Cofins não cumulativos o dispêndio com o frete pago pelo adquirente à pessoa jurídica domiciliada no País, para transportar bens adquiridos para serem utilizados como insumo na fabricação de produtos destinados à venda.
Nos casos de gastos com fretes incorridos pelo adquirente dos insumos, como um serviço autônomo contratado, serviços que estão sujeitos à tributação das contribuições por não integrar o preço do produto em si, enseja a apuração dos créditos, não se enquadrando na ressalva prevista no artigo 3o, § 2o, II da Lei 10.833/2003 e Lei 10.637/2003.
JUROS E CORREÇÃO MONETÁRIA NA APURAÇÃO DOS CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/PR, realizado sob o rito dos recursos repetitivos, é devida a correção monetária no ressarcimento de crédito escritural da não cumulatividade acumulado ao final do trimestre, permitindo, dessa forma, a correção monetária inclusive no ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas.
Para incidência de SELIC deve haver mora da Fazenda Pública, configurada somente após escoado o prazo de 360 dias para a análise do pedido administrativo pelo Fisco, nos termos do art. 24 da Lei n. 11.457/2007. Aplicação do o art. 62, § 2o, do Regimento Interno do CARF.
A Súmula CARF no 125 deve ser interpretada no sentido de que, no ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas não incide correção monetária ou juros apenas enquanto não for configurada uma resistência ilegítima por parte do Fisco, a desnaturar a característica do crédito como meramente escritural.

Inteiro teor:
S3-C 3T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10120.909097/2011-76
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3301-010.264 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
26 de maio de 2021
Recorrente
COOPERATIVA AGROINDUSTRIAL DOS PRODUTORES RURAIS DO
SUDOESTE GOIANO
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2004 a 30/09/2004
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO.
APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática
de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste
conselho.
FRETE.
AQUISIÇÃO
E
MOVIMENTAÇÃO
DE
INSUMOS.
CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE.
Inclui-se na base de cálculo dos insumos para apuração de créditos do PIS e da
Cofins não cumulativos o dispêndio com o frete pago pelo adquirente à pessoa
jurídica domiciliada no País, para transportar bens adquiridos para serem
utilizados como insumo na fabricação de produtos destinados à venda.
Nos casos de gastos com fretes incorridos pelo adquirente dos insumos, como
um serviço autônomo contratado, serviços que estão sujeitos à tributação das
contribuições por não integrar o preço do produto em si, enseja a apuração dos
créditos, não se enquadrando na ressalva prevista no artigo 3o, § 2o, II da Lei
10.833/2003 e Lei 10.637/2003.
JUROS E CORREÇÃO MONETÁRIA NA APURAÇÃO DOS CRÉDITOS.
POSSIBILIDADE.
Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/PR, realizado sob o rito
dos recursos repetitivos, é devida a correção monetária no ressarcimento de
crédito escritural da não cumulatividade acumulado ao final do trimestre,
permitindo, dessa forma, a correção monetária inclusive no ressarcimento da
COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas.
Para incidência de SELIC deve haver mora da Fazenda Pública, configurada
somente após escoado o prazo de 360 dias para a análise do pedido
administrativo pelo Fisco, nos termos do art. 24 da Lei n. 11.457/2007.
Aplicação do o art. 62, § 2o, do Regimento Interno do CARF.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10120.909097/2011-76
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3301-010.264 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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A Súmula CARF no 125 deve ser interpretada no sentido de que, no
ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas não
incide correção monetária ou juros apenas enquanto não for configurada uma
resistência ilegítima por parte do Fisco, a desnaturar a característica do crédito
como meramente escritural.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer em parte
do recurso voluntário para na parte conhecida dar parcial provimento, revertendo-se as glosas
apuradas sobre fretes contratados para o transporte de insumos, mesmo que tais insumos estejam
submetidos à alíquota zero ou suspensão. Quanto aos demais insumos sujeitos ao crédito
presumido da agroindústria, não ressarcíveis, deve ser aplicada a súmula CARF n. 157 para os
cálculos. E, por maioria de votos, dar parcial provimento ao recurso voluntário para sobre o valor
a ser ressarcido ser aplicada SELIC, contada após escoado o prazo de 360 dias da formulação do
pedido. Divergiu o Conselheiro Jose Adão Vitorino de Morais.
(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Salvador Cândido Brandão Junior - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Liziane Angelotti Meira
(presidente da turma), Semíramis de Oliveira Duro, Jucileia de Souza Lima, Sabrina Coutinho
Barbosa (Suplente), Marco Antonio Marinho Nunes, José Adão Vitorino de Morais, Ari
Vendramini, Salvador Cândido Brandão Junior
Relatório
Trata-se de pedido de ressarcimento de créditos de COFINS não cumulativos
acumulados ao fim do 3o trimestre de 2004, vinculados às receitas isentas, não tributadas, com
alíquota zero ou suspensão auferidas no mercado interno, nos termos do art. 17 da Lei n.
11.033/2004, combinado com o art. 16 da Lei n. 11.116/2005.

A contribuinte apresentou PER/DCOMP para o 3o e 4o trimestre-calendário do
ano de 2004, referentes às receitas vinculadas ao mercado interno, recebendo, todas elas,
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tratamento manual, instaurando-se procedimento de fiscalização com intimação para
apresentação de diversos documentos e informações, todas cumpridas pela Recorrente.
Ao final, a fiscalização elaborou um único relatório fiscal para todos os
PER/DCOMPs, realizando algumas glosas e deferindo parcialmente os pedidos de
ressarcimento, conforme tabela abaixo:

Por bem representar a síntese da fiscalização, bem como dos argumentos de
defesa, transcrevo o relatório da r. decisão de piso:
Trata-se da análise do Pedido de Ressarcimento no 04368.08457.300909.1.1.11-1258,
referente a créditos da Cofins não-cumulativa vinculados ao mercado interno do 3o
trimestre de 2004, no valor total de R$ 6.325.302,24.
O direito creditório foi reconhecido parcialmente no total de R$ 430.624,13, conforme
Relatório Fiscal de Auditoria de Crédito, fls. 283 a 330, que acompanha o Despacho
Decisório Eletrônico no 067679355, de 04/11/2013, fl. 281.
Resumidamente, relacionamos a seguir as principais considerações levantadas pela
autoridade tributária na análise do direito creditório pleiteado:
1) Não são todos os créditos vinculados ao mercado interno que são passíveis de
ressarcimento ou compensação, mas somente aqueles custos, despesas e encargos
vinculados a operações de vendas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não
incidência de PIS/Pasep e Cofins, ou, em outras palavras, somente os créditos
vinculados a Receitas Não Tributadas no Mercado Interno;
2) No caso de sociedade cooperativa que exerça atividade agroindustrial, como
contribuinte em questão, o valor do crédito presumido relativo à aquisição de produtos
agropecuários utilizados como insumos limita-se ao saldo da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins a pagar, decorrentes da venda dos produtos deles derivados, após
efetuadas as exclusões e deduções previstas no art. 15 da Medida Provisória no 2.158-
35, de 24 de agosto de 2001. O referido limite do crédito presumido aplica-se a partir de
1o de abril de 2005 e deve ser calculado apenas para as operações efetuadas no mercado
interno e pra cada período de apuração (art. 9o da Lei no 11.051, de 29 de dezembro de
2004 e art. 9o da Instrução Normativa SRF no 660/2006);
3) Conforme dispõe o Ato Declaratório Interpretativo SRF no 15, de 22 de dezembro de
2005, em seu art. 2o, o valor do crédito presumido previsto na Lei no 10.925, de 2004,
arts. 8o e 15, não pode ser objeto de compensação ou de ressarcimento, de que trata a
Lei no 10.637, de 2002, art. 5o, § 1o, inciso II, e § 2o, a Lei no 10.833, de 2003, art. 6o,§
1o, inciso II, e § 2o, e a Lei no 11.116, de 2005, art. 16;
4) Observe-se que os PER do 3o e 4o trimestres de Cofins NC - MI objeto do presente
relatório foram ambos entregues no dia 30/09/2009, quando da vigência da Instrução
Normativa RFB no 900, de 30 de dezembro de 2008, que disciplinava a matéria
(atualmente a IN RFB no 1.300, de 20 de novembro de 2012, estabelece as normas sobre
restituição, compensação, ressarcimento e reembolso, no âmbito da Secretaria da
Receita Federal do Brasil);
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5) Oportuno observar que as inovações trazidas pelos artigos 17 da Lei no 11.033, de
2004, e 16 da Lei no 11.116, de 2005, foram posteriores ao ano de 2004, de forma que
os DACON daquele ano não previam a separação dos créditos do mercado interno em
colunas correspondentes às receitas tributadas (TRIB) e não tributadas (NT). O crédito
objeto dos PER em exame, todavia, deveria ser somente aquele referido no art. 17 da
Lei no 11.033, de 2004, ou seja, somente o crédito vinculado às Receitas Não Tributadas
no Mercado Interno;
6) De início, portanto, constata-se a impropriedade de se pedir nos PER em questão
créditos não ressarcíveis (crédito básico vinculado às receitas tributadas no mercado
interno e crédito presumido da agroindústria). Ressalta-se, mais uma vez, que o crédito
vinculado à receita de exportação, embora ressarcível, caso existente, deveria ter sido
objeto de PER específico;
GLOSAS DE CRÉDITOS "BENS PARA REVENDA" (Tabela 09B)
7) Compra para Comercialização de Produtos Sujeitos à Alíquota Zero:  Defensivos Agropecuário
 Sementes e Mudas Destinadas à Semeadu
 Produtos Químicos do Cap. 29 da NCM
suas Matérias Primas;
8) Compra para Comercialização de Mercadoria Sujeita à Incidência Monofásica e
Alíquota Reduzida a Zero nas Operações Posteriores por Revendedores e Varejistas:  Autopeças d
 Autopeças do Anexo II da Lei 10.485/2002;
 Pneus e Câmaras
-de-ar das Posições 40.11 e 40.13 da TIPI; e  Medicamentos da
Lei 10.147/2000;
9) Compra para Comercialização de Mercadoria Adquirida de Pessoa Física;
10) Compra Destinada a Exportação;
11) Movimentação de Mercadorias entre Estabelecimentos Industrial e Comercial da
Própria PJ;
12) Notas Fiscais Extemporâneas;
GLOSAS DE CRÉDITOS "BENS UTILIZADOS COMO INSUMOS" (Tabela
10B)
13) Compra para Industrialização ou Produção Rural de Produtos Sujeitos à Alíquota
Zero:  Adubos e Fertilizantes do Cap. 31 e suas Matérias Primas;
 Corretivo
de Solo de Origem Mineral do Cap. 25 da TIP;
14) Compra para Industrialização ou Produção Rural de Mercadoria Adquirida de
Pessoa Física;
15) Movimentação de Mercadorias entre Estabelecimentos da Própria PJ;
16) Compra para Industrialização ou Produção Rural de Bem Não Enquadrado como
Insumo;
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17) Compra de Insumo Adquirido de Cooperado PJ;
18) Compra de bem adquirido de PF não utilizado como insumo para produto destinado
à alimentação humana ou animal;
GLOSAS DE CRÉDITOS BÁSICOS DE DESPESAS DE ARMAZENAGEM DE
MERCADORIA E FRETE (Tabela 11B)
19) Para que o frete seja considerado como custo de aquisição, ou seja, integre o valor
do bem, além de estar sujeito à incidência da contribuição, é necessário que a aquisição
do bem também dê direito à apuração de crédito;
20) Como não é possível a concessão de créditos da Contribuição para o PIS e da
Cofins decorrentes de bens não sujeitos ao pagamento da contribuição (“bem
principal”), o frete relativo a esses bens (“acessório”) não pode ser admitido como
crédito;
21) Frete de Compra de Produtos Sujeitos à Alíquota Zero: Adubos e Fertilizantes do
Cap. 31 e suas Matérias Primas e Defensivos Agropecuários da posição 38.08 da TIPI;
22) Frete de Compra de Produtos Sujeitos à Incidência Monofásica e Alíquota Reduzida
a Zero nas Operações Posteriores por Revendedores e Varejistas: Autopeças dos Anexo
I e II da Lei 10.485/2002 e Máquinas e Veículos da Lei 10.485/2002;
23) Fretes de Pessoa Física;
24) Fretes Não Relacionados a Operações de Venda de Bens ou de Compra de Bens
para Revenda ou de Insumos:  Frete de Imobilizado;
 Frete não especificado na resposta à Intimação Fiscal 001/2012;
 Frete de Compra não enquadr
 Frete de Transferência (

25) Notas fiscais extemporâneas: Foram glosados 27 itens de NF/CTRC, no valor de R$
26.609,53, de despesas de fretes incorridas fora do período em análise (v. datas de
emissão das notas fiscais anteriores a 01/07/2004);
OUTRAS OPERAÇÕES COM DIREITO A CRÉDITO (Tabela 13B)
26) As operações de compra para recebimento futuro já foram consideradas nas rubricas
“Bens para Revenda” (CFOP = 1117 e 2117) e “Bens Utilizados como Insumos”
(CFOP= 1116 e 2116), de modo que restaram para essa rubrica apenas as operações de
“Aquisição de Material p/ Consumo”, relativos aos CFOP 1556 e 2556 (Compra de
material para uso ou consumo);
27) Além de não representarem aquisições de bens para revenda ou bens e serviços
utilizados como insumos a que se referem os incisos I e II do art. 3o da Lei no 10.833, de
2003, parte dessas aquisições foram de pessoas físicas, também por esse motivo sem
direito a crédito;
GLOSAS DE CRÉDITOS PRESUMIDOS (Tabela 14B)
28) O crédito presumido para o ano de 2004 de que trata o art. 8o da Lei no 10.925, de
2004, todo ele de insumos de origem vegetal decorrente da aquisição de “SOJA EM
GRÃOS” e “MILHO EM GRÃOS”, deverá ser calculado mediante a aplicação, sobre o
valor das aquisições com direito a crédito da alíquota correspondente a 35% da alíquota
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básica prevista no art. 2o da Lei no 10.833, de 2003, consoante previsto no inciso II do §
3o do art. 8o da Lei no 10.925, de 2004 (redação original), ou seja, 35% x 7,6% = 2,66 %
(dois inteiros e sessenta e seis centésimos por cento).
29) Compra para Comercialização de Mercadoria Adquirida de Pessoa Física: Tais
mercadorias adquiridas de pessoas físicas, todas elas cooperadas, não geram crédito
básico e tampouco geram crédito presumido da agroindústria, vez que não se destinaram
à utilização como insumos na fabricação de produtos destinados à alimentação humana
ou animal, e sim à comercialização;
30) Compra para Comercialização (CFOP 1102) de Mercadoria Adquirida de
Cooperado PJ: Tais mercadorias não podem gerar crédito presumido porque não se
destinaram à utilização como insumos na fabricação de produtos destinados à
alimentação humana ou animal, e sim, à comercialização. Tais entradas tampouco
geram crédito básico, pois é vedado apuração de crédito básico referente a produto
adquirido de cooperado;
31) Movimentação de Mercadorias entre Estabelecimentos da Própria PJ: Não sendo
caracterizada a aquisição dos bens, trata-se de outras entradas sem direito a crédito;
32) Uma vez apuradas nesta auditoria os créditos vinculados às receitas da não
cumulatividade da Cofins, cabe fazer o rateio proporcional, aplicando-se aos custos,
despesas e encargos comuns a relação percentual existente entre as seguintes receitas: a)
Receita Tributada - TRIB, b) Receita Não Tributada – NT (alíquota zero e suspensão) e
Receita de Exportação – EXP;

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Fl. 7 do Acórdão n.o 3301-010.264 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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33) Verifica-se, portanto, para os meses dos 3o e 4o trimestres de 2004, que o crédito
presumido apurado (Tabela 21B) é suficiente para deduzir integralmente a Cofins
devida (Tabela 22), havendo ainda grande sobra de crédito básico não ressarcível
(TRIB), passível de desconto, vinculado a receitas tributadas no mercado interno
(Tabela 21A);
Cientificada do Despacho Decisório em 13/11/2013, a empresa apresentou manifestação
de inconformidade em 13/12/2013, da qual extraímos suas principais alegações de
defesa:
Destarte, desde já se requer o reconhecimento da homologação tácita dos créditos
tributários apurados na DCTF retromencionadas, pois o MPF iniciando a revisão
fiscal data de 30 de JUNHO de 2011, portanto depois de transcorrido mais de que os
05 (cinco) anos da informação do crédito à RFB, exigidos pela lei para a homologação
tácita;
Na tabela 12 de seu relatório, a Fiscalização reconhece como crédito de exportação
ressarcível, o valor de R$ 317.294,27 (trezentos e dezessete mil, duzentos e noventa e
quatro reais e vinte e sete centavos). Entretanto, sem qualquer fundamentação legal,
não o libera para ressarcimento;
Pelas disposições do art. 2o da IN 1.060/2010, do crédito pleiteado a Receita Federal
do Brasil - RFB - deveria ter antecipado 50%, com 30 dias da data do pedido, mas
como não o fez, resta o total reconhecido como ressarcível para ser creditado à
Manifestante, o que desde já se requer;
A Manifestante é sociedade cooperativa, constituída sob a égide da Lei 5.764/1971, de
15/12/1971, e alterações posteriores, que tem como objeto principal congregar
produtores rurais e prestar serviços a seus associados, podendo para tanto, realizar as
atividades previstas em seu Estatuto Social;
Como se vê, os saldos dos créditos presumidos e básicos (ordinários) não utilizados no
próprio período de apuração, podem ser utilizados para compensar débitos tributários
administrados pela RFB e/ou ser objeto de ressarcimento, mediante o devido processo
administrativo, o que foi tempestivamente solicitado pela Manifestante e, em parte,
negado pelos Ilustres Auditores Fiscais;
Segundo as disposições dos Art. 101 c/c 106, do Código Tributário Nacional, os efeitos
da lei fiscal não podem retroagir, senão em favor do contribuinte. Assim, os créditos de
Cofins apurados pela Requerente devem ser analisados sob a égide das Instruções e
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3301-010.264 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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demais dispositivos legais vigentes nos respectivos períodos de apuração e não naqueles
editados dois anos após o fato gerador, a menos que estes venham a favorecê-la;
Assim, parece cristalino que os créditos apurados conforme o art. 3o. da 10.833/2003
são passíveis de ressarcimento e inclusive, os apurados no período anterior à vigência da
Lei 11.116/2005, permite o pedido acumulado, opção não exercida pela
MANIFESTANTE, que os solicitou ao final de cada trimestre calendário;
Apesar das claras disposições legais, a Fiscalização, na tabela 21 A de seu relatório -
apesar de apurar o total de créditos em R$ 1.738.964,95- somente considerou para fins
de ressarcimento o valor de R$ 430.624,13, desprezando inclusive o crédito decorrente
de exportação, no valor de R$ 317.294,27;
(...) não fundamenta suas conclusões sobre a "impropriedade", de a Manifestante não
separar os pedidos de ressarcimento para créditos de mercado interno e exportação. Não
cita, porque não existe, qualquer referência legal ou normativa que exija essa separação.
Ao contrário, a IN 660/2006 traz exatamente ao contrário, conforme se verá;
Entretanto com a aprovação do PERDCOMP, unificou-se a forma de pedir
ressarcimento e aqueles modelos não foram trazidos para o programa, tampouco a
exigência de se separar os créditos de importação e exportação. As disposições da IN
660/2006 e outras que aprovaram versões do programa vigente à época dos fatos
geradores, não exigiam, sequer permitiam, que se segregasse ou apresentasse dois
pedidos para o mesmo trimestre. Ainda hoje, esse procedimento não é permitido, pois,
ao tentar validar e transmitir o segundo PER, há crítica do programa validador
informando que já existe um em análise, mesmo período;
Destarte, em nome dos princípios da economia, da eficiência e da eficácia, que regem o
ato administrativo; ou ainda, do princípio da menor onerosidade para o contribuinte
aplicada aos julgamentos fazendários, ao invés de ver o procedimento como
"impropriedade", deveria a Fiscalização cumprir seu dever de ofício, reconhecer - como
de fato reconheceu - e simplesmente autorizar o ressarcimento, conforme já solicitado e
declarado pela própria MANIFESTANTE, o que desde já se requer. Destarte, o valor
inerente ao crédito de exportação reconhecido pela Fiscalização deve ser
RESSARCIDO também;
Por outro lado, esqueceu-se a fiscalização que, de acordo com as disposições do art. 15
da Medida Provisória 2.158-35/2001, as sociedades cooperativas podem excluir da base
de apuração os ingressos inerentes ao fornecimento de bens e serviços aos associados.
Assim, os valores inerentes aos atos cooperativos, não são alcançados pela incidência
tributária e, destarte, os créditos básicos de mercado interno por ela apontados devem
ser informados e ressarcidos, consoante as disposições dos próprios dispositivos legais
que cita;
A aquisição de autopeças e demais insumos tributados na fonte, pela incidência
monofásica são fornecidos aos associados para serem utilizados em suas atividade.
Assim, não estão sujeitos à incidência tributária, conforme as disposições do art. 15, da
MP. 2.158-35/2001;
Público e notório que, nos preços pagos pelos produtos de tributação monofásica, está
inclusa parcela de contribuição devida pelo comerciante varejista, mas não pelas
sociedades cooperativas agropecuárias. Foi esta parcela, que a Manifestante se creditou
e dela tem direito, conforme os arts. 3o. da Lei 10.833 c/c 17, da Lei 11.033/2004 e
165,1, do CTN;
Compete à RFB cumprir as disposições de Lei, não somente "admitir" os créditos de
fretes pagos na aquisição de bens destinados a revenda, porque é parte integrante dos
custos, conforme disposições do art. 13 do Decreto 1.598/1977, e todas as disposições
que regem o ordenamento contábil pátrio, cujos conceitos é vedado ao Fisco(sic);
Fl. 553
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 3301-010.264 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Ora, a disposição legal é clara ao permitir o crédito dos insumos utilizados na produção
e na prestação de serviços, cujas vendas sejam tributados ou não, tanto que o art. 17 da
Lei 11.033/2004 permite a sua manutenção;
Com base nessas premissas equivocadas e contrariando as expressas disposições dos art.
3o. da Lei 10.833/2003 e 17 da Lei 11.033, a Fiscalização glosou os créditos de fretes
pagos e suportados pela manifestante;
Ora, óbvio que o transporte de lenha não está diretamente vinculado a uma venda,
porquanto o material transportado é custo. É recurso natural aplicado na produção,
extraído das filiais da Manifestante. Assim, na inteligência do art. 13 do DL 1.598/1977,
não há o que se discutir sobre referidos gastos serem efetuados no processo produtivo
ou na prestação de serviços;
Ora, as peças de reposição são aplicadas em substituição à outra, consumida no
processo industrial "em função da ação diretamente exercida sobre o produto em
fabricação". Da mesma forma os óleos, lubrificantes e materiais de limpeza industrial
são indispensáveis para adequado funcionamento da indústria e sofrem "alterações, tais
como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas" no processo
produtivo. Assim, a glosa não encontra fundamento, mas, ao contrário, os dispositivos
legais citados pela fiscalização são a própria base da manutenção dos créditos da
Manifestante;
CRÉDITO PRESUMIDO DA AGROINDÚSTRIA A fundamentação para todas essas
glosas são os art. 3°, § 2o, II, da Lei n°. 10.833/2003 e arts. 8o e 15 da Lei n°
10.925/2004, que tratam do crédito presumido para o agronegócio. Essa fundamentação
não serve para a glosa, porquanto diz exatamente ao contrário: que a Manifestante, por
ser cooperativa e agroindústria de esmagamento de soja, produção de laticínios e fábrica
de rações, tem direito ao crédito presumido nas aquisições que menciona;
Supõe-se que a glosa do crédito decorre da comercialização da produção recebida.
Entretanto a fiscalização não comprovou se as condições impostas pela SRF foram ou
não cumpridas pelos adquirentes das mercadorias - porque realmente não o foram -
razão pela qual não se aplica a vedação de crédito decorrente da suspensão
supostamente arguida, mas a integra do disposto no art. 8o da Lei 10.925/2004;
Oportuno esclarecermos: o que gera direito a crédito, portanto, é o valor das aquisições
sujeitas ao pagamento das contribuições. O que é assegurado pelo art. 17 da Lei 11.033,
de 2004, é a manutenção, pelo vendedor, desses créditos, mesmo se as vendas não
forem tributadas (vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não
incidência);
A Fiscalização limitou os créditos presumidos da agroindústria, ao valor do débito de
PIS apurado no período, conforme tabela 14D, de seu relatório. Entretanto, não
fundamenta o limite utilizado, mas presume-se, tenha aplicado as disposições do art. 9o
da IN 660/2006;
Entretanto seu art. 9o não encontra guarida na legislação pátria, primeiro por contrariar o
princípio da isonomia, segundo porque instituído a revelia do que intenciona o
legislador;
ESTOQUES DE ABERTURA Para ajustar e evitar tributação desautorizada por lei foi
concedido crédito presumido sobre os estoques de produtos e mercadorias existentes na
data de alteração de regime (01 de dezembro de 2002) adquiridos até 30/11/2002.
Naquela oportunidade, todas as mercadorias em estoque eram tributadas unicamente a
0.65%, sendo esta a alíquota disposta na Lei, como aplicável sobre o saldo existente em
31 de janeiro de 2004, para fins de apurar o crédito presumido;
Fl. 554
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3301-010.264 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909097/2011-76

Entretanto, as sociedades cooperativas somente passaram à não-cumulatividade mais de
dois anos depois, a partir de 1o de maio de 2004, com o advento da lei 10.865 de 30 de
abril de 2004, que alterou o art. 10 da Lei 10.833/2002. Nesta data seus estoques já
estavam tributados a 1,65%. Assim, não se pode aplicar o percentual original, previsto
na Lei, sob pena de terem sua tributação elevada, quebrando o principio da não-
cumulatividade.
COMPRAS DE INSUMOS SUJEITOS À ALÍQUOTA ZERO Os produtos elencados
às fls. mencionadas no relatório são matérias primas que, misturadas, realmente vão
integrar produto sujeito à alíquota zero. Contudo, individualmente e a granel, conforme
são as aquisições da Manifestante, os produtos estavam sujeitos às alíquotas normais.
Assim, em conformidade com o art. 3o da Lei 10.833/2003 referidos créditos são
devidos e básicos, inexistindo qualquer vedação aos seus registro, manutenção e
restituição;
Destarte, desde já se requer o restabelecimento dos créditos líquidos e certos da
Contribuinte, no valor total de R$ 6.325.302,24 (seis milhões, trezentos e vinte e cinco
mil, trezentos e dois reais e vinte e quatro centavos), reduzido pela fiscalização sem
qualquer arrazoado técnico, legal e/ou doutrinário.
Conforme art. 3o da Lei n° 10.833, de 2003, é permitido à pessoa jurídica, observadas as
ressalvas da Lei, descontar diversos créditos determinados mediante a aplicação da
mesma alíquota, e calculados em relação a bens adquiridos para revenda; bens e
serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação
de bens ou produtos destinados à venda; dentre outras situações;
Além disso, o art. 17 da Lei n° 11.033, de 21 de dezembro de 2004, estabelece que "As
vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência da
Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a manutenção, pelo
vendedor, dos créditos vinculados a essas operações"; Os arts. 8o e 15 da Lei n° 10.925
de 23 de julho de 2004, permitem às pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que
produzam mercadorias de origem animal ou vegetal conforme classificação fiscal que
definem, deduzir das contribuições PIS/Pasep e Cofins, devidas em cada período de
apuração, crédito presumido, calculado sobre o valor dos bens utilizados como insumos,
adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física;
REQUER:
A separação da parte incontroversa dos saldos credores reconhecidos pela Autoridade
Fiscal, no valor de R$ 430.624,13 (quatrocentos e trinta mil, seiscentos e vinte e quatro
reais e treze centavos) e de R$ 317.294,27 (trezentos e dezessete mil, duzentos e
noventa e quatro reais e vinte e sete centavos) para imediato ressarcimento à
Manifestante, conforme previsto nos seguintes dispositivos legais: a) artigo 55, inciso
V. da Instrução Normativa n° 900/2008; b) art. 8o. da IN 1.060/2010; c) § 6o. do art.
273, 334, II e III. ambos do CPC c/c § 1o. do art. 21 do Decreto 70.235/1972;
O recebimento da presente manifestação de inconformidade, por tempestiva, boa e
valiosa, acolhendo-a em todos seus efeitos, para analisar as suas razões, e, ao final, dar
provimento em sua íntegra, para REFORMAR EM PARTE, o Despacho Decisório
DRF/GOI/Seort Rastreamento: 067679355, tendo em vista as preliminares, com a
homologação tácita dos créditos e determinando a imediata restituição do saldo
remanescente;
Na eventualidade de não ver sua preliminar acatada, no mérito, a reforma parcial do
Despacho Decisório DRF/GOI/Seort Rastreamento n°. 067679355, no que não foi
favorável à Manifestante, devendo ser reconhecido integralmente o saldo declarado não
ressarcível pela Autoridade Fiscal, pois glosado injustificadamente pela fiscalização e
assim reconhecer os demais créditos declarados pela Manifestante no PER
04368.08457.300909.1.1.11-1258;
Fl. 555
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3301-010.264 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909097/2011-76

Ressarcimento dos créditos presumidos já reconhecidos pelo Fisco, consoante as
disposições das Leis 12.350/2010 e 12.835/2013, c/c do art. 106 do CTN, para depósito
imediato na conta corrente da Manifestante;
A juntada de novos documentos para instruírem a presente manifestação, com fito de se
comprovar a regularidade dos créditos solicitados pela Requerente;
Ao analisar a controvérsia, a 17a Turma da DRJ/RJO proferiu o Acórdão 12-
108.171, fls. 389-429, para dar provimento parcial, admitindo apuração de créditos sobre os
fretes de insumos entre estabelecimentos, especificamente o frete da lenha utilizada como
combustível no processo produtivo.
Notificada da decisão a contribuinte interpôs o recurso voluntário, fls, 477-542,
para questionar os fundamentos do v. acórdão recorrido, repisando todos os argumentos de sua
manifestação de inconformidade, como será debatido no voto.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Salvador Cândido Brandão Junior, Relator.
O recurso voluntário é tempestivo e atende os demais requisitos da legislação.
Cinge a controvérsia na análise do pedido de ressarcimento de créditos
ressarcíveis de PIS vinculados às receitas não tributadas no mercado interno, nos termos do art.
17 da Lei n. 11.033/2004 e art. 16 da Lei n. 11.116/2005.
A fiscalização analisou toda a documentação requisitada pelo agente fiscal
durante o procedimento de fiscalização, inclusive demonstrativos de créditos. Com toda
documentação em mãos, a fiscalização detectou alguns equívocos na apuração e no requerimento
formulado, constatando que a Recorrente incluiu como créditos ressarcíveis aqueles que a lei não
permite o ressarcimento, especificamente os acumulados em razão de receitas tributadas no
mercado interno e crédito presumido da agroindústria.
Ainda, embora a Recorrente tenha apresentado um PER/DCOMP informando que
os créditos eram vinculados às receitas não tributadas no mercado interno, a fiscalização
detectou que estavam incluídos no pedido créditos vinculados às receitas de exportação, que
deveriam ser objeto de PER/DCOMP específico.
O crédito objeto dos PER em exame, todavia, deveria ser somente aquele referido no
art. 17 da Lei no 11.033, de 2004, ou seja, somente o crédito vinculado às Receitas Não
Tributadas no Mercado Interno.
De início, portanto, constata-se a impropriedade de se pedir nos PER em questão
créditos não ressarcíveis (crédito básico vinculado às receitas tributadas no mercado
interno e crédito presumido da agroindústria). Ressalta-se, mais uma vez, que o crédito
vinculado à receita de exportação, embora ressarcível, caso existente, deveria ter sido
objeto de PER específico.
Fl. 556
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3301-010.264 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Com isso, a fiscalização realizou os ajustes, excluindo os créditos não ressarcíveis
e os créditos vinculados à exportação, aplicando ainda o rateio proporcional, para fins de deferir
apenas os créditos objeto do pedido formulado, quais sejam, os créditos ressarcíveis vinculados
às receitas não tributadas auferidas no mercado interno, nos termos do art. 17 da Lei n.
11.033/2004.
A partir disso, passou a verificar a possibilidade de escrituração dos créditos
conforme a previsão legal contida no artigo 3o da Lei 10.833/2003 e da Lei n. 10637/2002.
Antes, porém, de analisar o mérito das glosas dos créditos, deve-se analisar as
preliminares arguidas pela Recorrente.
PRELIMINARES
A Recorrente aduz a necessidade de reconhecimento da homologação tácita do
pedido de ressarcimento, aplicando-se o previsto no artigo 74, § 5o, Lei n. 9.430/1996. Deve ser
afastado o argumento, visto que não há prazo para homologação em pedidos de ressarcimento,
na medida em que não há o que se homologar, mas sim deferir ou indeferir um pedido.
Ao contrário do que ocorre na declaração de compensação, onde o crédito
utilizado na compensação extingue o débito declarado, sujeito à ulterior homologação da
compensação, a exemplo do que ocorre no pagamento antecipado, nos pedidos de ressarcimento
não há o que se homologar. Nos pedidos de ressarcimento a Administração Pública analisa um
requerimento para devolução de um certo numerário, não existindo prazo para a análise e
deferimento/indeferimento do pleito.
A Recorrente também requer o reconhecimento dos créditos, na medida em que
seus fatos geradores foram confessados em DCTF em 20/10/2008, correspondente ao quarto
trimestre de 2004, mais de 05 anos se passaram até o despacho decisório. Portanto os créditos
estão definitivamente constituídos, devendo-se reconhece-los diante da homologação tácita.
Equivoca-se a Recorrente. Não se deve confundir o crédito tributário constituído
pelo lançamento ou DCTF, que representa uma dívida do contribuinte, com os créditos da não
cumulatividade pleiteado em pedido de ressarcimento, os quais ficam à disposição para a
apuração e auditoria da Fazenda Pública para deferir ou não o pedido.
Não se trata, portanto, de uma nova fiscalização e auditoria do débito para lançar
diferença de tributo, constituindo-se um crédito tributário em favor da Fazenda, mas sim de
apuração da liquidez e certeza do crédito pleiteado, nos termos do artigo 170, CTN, que é
passível de apuração pela fiscalização em razão o pleito do contribuinte.
A Recorrente também argumenta pelo reconhecimento de ofício, com o
consequente ressarcimento, dos créditos reconhecidos pela fiscalização como vinculados às
receitas de exportação. Neste ponto, não há reparos a se fazer na r. decisão recorrida. A matéria
posta em discussão decorre dos limites do pedido formulado pela Recorrente.
Com isso, como a Recorrente formulou um pedido específico de ressarcimento de
créditos vinculados às receitas não tributadas no mercado interno, não é possível conceder nestes
autos os créditos vinculados à exportação, na medida em que tais créditos devem ser objeto de
Fl. 557
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3301-010.264 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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um pedido específico, não sendo possível conferir, inclusive, se já não foi utilizado pela
contribuinte.
Assim, mesmo que a fiscalização tenha detectado créditos ressarcíveis vinculados
à receitas de exportação, não há pedido de ressarcimento de tais créditos. Adoto, neste ponto, as
razões da r. decisão de piso:
Conforme apurado pela autoridade fiscal, o contribuinte não segregou, nos DACON, os
valores do crédito básico, separando-os nas colunas relativas a receitas Tributadas -
TRIB, Não Tributadas - NT e de Exportação – EXP (todo o valor foi informado como
crédito NT). Na análise das notas fiscais, constatou-se que além de receitas não
tributadas, há receitas tributadas e vendas para o exterior, de modo que os créditos
encontrados foram rateados na proporção dessas receitas. "Também não poderia o
contribuinte pedir nos PER em questão créditos não ressarcíveis (crédito básico
vinculado às receitas tributadas no mercado interno e crédito presumido da
agroindústria). Ressalta-se, mais uma vez, que o crédito vinculado à receita de
exportação, embora ressarcível, caso existente, deveria ter sido objeto de PER
específico".
Nos termos previstos no Regimento Interno da RFB, não compete às DRJ a apreciação
de pedido de ressarcimento/restituição/compensação de forma original. Somente a partir
de uma decisão prévia indeferindo o pleito, proferida pela autoridade competente,
acompanhada de manifestação de inconformidade, resta caracterizado o litígio
administrativo, este sim competência das DRJ dirimir.
Assim, a interposição de manifestação de inconformidade tem como uma de suas
consequências o efeito devolutivo, caracterizado pela devolução da matéria em litígio
para nova análise, a ser proferida pela autoridade hierarquicamente superior àquela que
proferira a decisão recorrida. Em consequência, só se devolve para nova análise a
matéria que tenha sido impugnada, nos termos do artigo 1.013 da Lei no 13.105, de
2015, Novo CPC, o qual estabelece que “apelação devolverá ao tribunal o
conhecimento da matéria impugnada”.
....
Tem-se, desta forma, que a decisão a ser proferida pela autoridade que analisa o recurso
deve restringir-se à matéria em litígio, sem incluir outras matérias de mérito ainda não
apreciadas, sob pena de ferir o duplo grau de jurisdição por supressão de instância
administrativa ao pronunciar-se sobre matéria excluída do litígio instaurado.
Assim, o presente julgamento deverá se consubstanciar ao direito creditório formulado
no Pedido de Ressarcimento de crédito de Cofins vinculado ao mercado interno, fls. 284
a 286. Portanto, não acatamos o pedido de ressarcimento de créditos não vinculados ao
mercado interno, por não terem sido cumpridos os requisitos exigidos pela legislação
supracitada.
A d. DRJ não deveria ter conhecido este ponto, visto que não faz parte da
controvérsia. Em sede de recurso voluntário, a Recorrente aduz nulidade da decisão recorrida
neste ponto, na medida em que a DRJ deveria ter devolvido os autos para a DRF para fins de
realização de diligência fiscal, apurando-se os créditos em homenagem à verdade material.
Portanto, nego provimento à preliminar de nulidade.
Também não socorre os argumentos de princípio da verdade material para a
análise dos créditos. Durante o procedimento de fiscalização a Recorrente foi intimada para
apresentar diversos documentos e demonstrativos de crédito, dentre os quais os arquivos digitais
referentes aos registros contábeis e fiscais, conforme Instrução Normativa da Secretaria da
Fl. 558
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3301-010.264 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Receita Federal (SRF) no 86, de 22/10/2001, ADE Cofis/SRF no 15/2001 e ADE Cofis/RFB no
25/2010, todos entregues para a fiscalização.
A Recorrente também foi intimada para apresentar explicações e detalhamentos
de diversos pontos da apuração dos créditos questionados pela fiscalização. Intimação também
atendida. Também foi analisada a atividade produtiva da Recorrente.
Com isso, todos os elementos de prova são suficientes para o julgamento da lide.
Caso a Recorrente entenda que há equívocos na apuração e na análise das provas, com a
necessidade de juntada de outros elementos probatórios para infirmar a acusação fiscal, deveria
tê-lo feito em suas peças de defesa, mas não o fez. A diligência poderia ser necessária se
houvesse elementos de prova capazes de confrontar a fiscalização, ou que ao menos levantassem
dúvidas na apuração dos créditos.
Não é o caso. A verdade material é um princípio que norteia o processo
administrativo fiscal, autorizando o julgador a tomar medidas para o saneamento e instrução do
processo quando necessário. Porém, cabe ao julgador essa prerrogativa. Estando os autos
suficientementw instruídos, com todos os instrumentos de prova necessários para o deslinde da
causa, não há que se falar em diligência.
Cabe lembrar, por oportuno, que o caso se trata de pedido de ressarcimento, cujo
ônus da prova da liquidez e certeza cabe ao contribuinte. Caso alguma rubrica de crédito não
tenha sido deferida por falta de elementos de prova, não cabe agora em sede de análise de
recurso voluntário realizar a diligência para solicitar as provas que a Recorrente já deveria ter
trazido, para fins de realizar uma nova fiscalização.
Nego provimento às preliminares. Passo ao mérito.
MÉRITO
Como visto, a Recorrente formulou pedido de ressarcimento de créditos como
vinculados às receitas não tributas auferidas no mercado interno. No entanto, incluiu no
ressarcimento todos os seus créditos, inclusive aqueles não passíveis de ressarcimento, como os
créditos presumidos da agroindústria e os créditos vinculados às receitas tributadas no mercado
interno.
A Recorrente também não segregou os créditos vinculados às receitas de
exportação. Embora ressarcíveis, deveriam ser objeto de pedido específico. Com tudo isso, a
fiscalização realizou toda a apuração e segregação dos créditos, aplicando o rateio proporcional,
para excluir do ressarcimento os créditos não ressarcíveis (mercado interno tributado e
presumido agroindústria), bem como os créditos vinculados às receitas de exportação.
Assim, não são todos os créditos vinculados ao mercado interno que são passíveis de
ressarcimento ou compensação, mas somente aqueles custos, despesas e encargos
vinculados a operações de vendas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não
incidência de Pis/Pasep e Cofins, ou, em outras palavras, somente os créditos
vinculados a Receitas Não Tributadas no Mercado Interno.
Temos, então, dentre os créditos que chamaremos de básicos ou normais, aqueles
ligados
a
receitas
de
exportação,
passíveis
de
desconto
e
de
ressarcimento/compensação; e aqueles associados a receitas do mercado interno. Estes
Fl. 559
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3301-010.264 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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últimos dividem-se entre aqueles passíveis apenas de desconto (créditos do mercado
interno vinculados a receitas tributadas) e aqueles passíveis tanto de desconto como de
ressarcimento/compensação (créditos do mercado interno vinculados a receitas não
tributadas).
[...]
Conforme dispõe o Ato Declaratório Interpretativo SRF no 15, de 22 de dezembro de
2005, em seu art. 2o, o valor do crédito presumido previsto na Lei no 10.925, de 2004,
arts. 8o e 15, não pode ser objeto de compensação ou de ressarcimento, de que trata a
Lei no 10.637, de 2002, art. 5o, § 1o, inciso II, e § 2o, a Lei no 10.833, de 2003, art. 6o,§
1o, inciso II, e § 2o, e a Lei no 11.116, de 2005, art. 16.
Resumindo, tem-se o seguinte:
1) O contribuinte apura os créditos decorrentes da não cumulatividade da Contribuição
para o PIS/Pasep e da Cofins na forma do art. 3o das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003,
sendo-lhe facultado a utilização de tais créditos para dedução do valor das contribuições
apurado mensalmente;
2) Além dos créditos básicos do item anterior, o contribuinte apura também os créditos
presumidos relativo aos insumos agropecuários adquiridos de pessoa física ou
cooperado, pessoa física ou jurídica, bem como os adquiridos de pessoa jurídica com
suspensão da exigibilidade das contribuições;
3) Os créditos apurados são rateados na proporção das seguintes receitas (ou pelo
método da apropriação direta, por meio de sistema de contabilidade de custos integrada
e coordenada com a escrituração): a) receita tributada no mercado interno, b) receita não
tributada no mercado interno, c) receita de exportação;
4) Os créditos básicos que não puderem ser utilizados no desconto de débitos das
respectivas contribuições poderão ser objeto de ressarcimento, após o encerramento do
trimestrecalendário, somente se decorrente de custos, despesas e encargos vinculados a:
a) receita não tributada no mercado interno, ou b) receita de exportação. Os créditos
vinculados às receitas tributados no mercado interno são passíveis apenas de desconto
da própria contribuição, não havendo previsão legal para seu ressarcimento ou
compensação;
5) Tampouco os créditos presumidos, no caso ora em análise, podem ser objeto de
ressarcimento ou compensação, devendo ser usados somente como desconto das
contribuições, observado o limite aplicado às sociedades cooperativas;
6) Tendo em vista o grau de “privilégio” do crédito, é de se esperar que se utilize como
desconto primeiramente o crédito presumido, depois o crédito normal vinculado à
receita tributada no mercado interno (Crédito TRIB) e, por último, se ainda remanescer
débito, utiliza-se os créditos vinculados a receitas não tributáveis (Crédito NT) e de
Exportação.
Nota-se, portanto, que apenas fazem parte da controvérsia os créditos
efetivamente pleiteados, quais sejam, aqueles vinculados às receitas no mercado interno, porém,
não tributadas, conforme tela do PER/DCOMP abaixo:
Fl. 560
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3301-010.264 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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O procedimento de fiscalização analisou nota fiscal por nota fiscal, item por item,
CFOP por CFOP, para classificar as rubricas dos créditos em bens para revenda, fretes, insumos
etc., conforme se extrai do relatório fiscal:
Primeiramente, foram selecionadas tão-somente as notas fiscais informadas com CST
igual a 56 (Operação com Direito a Crédito – Vinculada a Receitas Tributadas e Não-
Tributadas no Mercado Interno e de Exportação) e CST igual a 66 (Crédito Presumido –
Operação de Aquisição Vinculada a Receitas Tributadas e Não-Tributadas no Mercado
Interno e de Exportação), visto que as demais situações correspondem a entradas sem
direito a crédito por informação do próprio contribuinte interessado (aquisições sem
direito a crédito, transferências, entradas e retornos de depósito fechado ou armazém
geral, etc): CST igual a 70 (Operação de Aquisição sem Direito a Crédito), 73
(Operação de Aquisição a Alíquota Zero), 98 (Outras Operações de Entrada) e 49
(Outras Operações de Saída) – esta última informada como entrada em evidente engano.
Acrescente-se que para os CST = 70, 73 e 98 não há indicação de valor de crédito de Pis
ou de Cofins nas colunas correspondentes do arquivo fiscal.
Note-se que o contribuinte informou todas as notas com direito a crédito apenas nos
CST=56 e CST=66. Entretanto, há situações, conforme se verá adiante, a exemplo de
compras de mercadoria tributada para comercialização no mercado interno, em que o
crédito forçosamente estará ligado somente a receitas tributadas no mercado interno
(CST=50: Operação com Direito a Crédito – Vinculada Exclusivamente a Receita
Tributada no Mercado Interno). Tais situações serão objeto de alteração do CST por
parte desta auditoria.
[...]
A princípio, também deveriam ficar de fora da tabela acima os CFOP 1556 e 2556
(Compra de material para uso ou consumo), mas os associamos à rubrica do DACON
“Outras Operações com Direito a Crédito” em razão da resposta do contribuinte, de 15
de agosto de 2012, em atendimento parcial ao termo de intimação, onde esclarece que
os créditos informados na rubrica “Outras Operações com Direito a Crédito” dos
DACON referem-se a operações de “Simples Remessa de Compra p/ Entrega Futura” e
“Aquisição de Material p/ Consumo”. As operações de compra para recebimento
futuro, por sua vez, foram consideradas nas rubricas “Bens para Revenda” (CFOP 1117
e 2117) e “Bens Utilizados como Insumos” (1116 e 2116) – v. Tabela 07 anterior.
Quanto às notas fiscais/conhecimentos de transporte (CFOP 1352, 1353, 2352 e 2353),
constatamos que foram todas elas informados nos DACON na rubrica “Despesas de
Armazenagem de Mercadoria e Frete na Operação de Venda”. Embora parte destas
notas refiram-se, na verdade, a fretes na operação de compra, que em certas situações
podem gerar créditos incorporados ao custo da mercadoria ou insumo adquiridos,
portanto associados às rubricas “Bens para Revenda” e “Bens Utilizados como
Insumos”, preferimos não fazer tal distinção para facilitar a análise, associando-as todas
à rubrica “Despesas de Armazenagem de Mercadoria e Frete na Operação de Venda”,
como fez o contribuinte.
[...]
Fl. 561
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3301-010.264 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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O arquivo Anexo_I_Entradas_2004.ods, que acompanha o presente Relatório Fiscal,
identifica todos os itens de notas de entrada consideradas na análise do crédito citados
na Tabela 08 anterior, e possibilita ao contribuinte identificar, item a item, aqueles
correspondentes às situações reportadas neste relatório como não geradoras de crédito
com a correspondente justificativa de sua não aceitação. O citado arquivo é subdividido
em três planilhas (abas da planilha principal): “Crédito Básico”, “Crédito Presumido
Agroind.” e “Mat. Consumo”.
Com essa auditoria, a fiscalização apurou os créditos passíveis de ressarcimento,
fixando a aplicação da IN n. 247/2002 e 404/2004 para a apuração dos créditos relativos aos
insumos, identificando os créditos admitidos e os glosados:
Dessa
forma,
serão
identificados,
um
a
um,
todos
os
itens
de
notas
fiscais/conhecimentos de transporte não acatados por esta auditoria como itens sem
direito a crédito, de forma a representar uma exclusão (glosa) da base de cálculo
correspondente aos valores informados nos arquivos digitais (Tabela 08 acima).
Saliente-se que todas as provas estão nos autos e não há controvérsia quanto aos
fatos, mas sim quanto à possibilidade jurídica do crédito, a exemplo dos insumos, bens
adquiridos para revenda sujeitos ao regime monofásico, bens com suspensão etc.
CONCEITO DE INSUMOS
O conceito de insumos adotado pela fiscalização, como dito, estava alinhado com
a IN SRF n. 404/2004 e 237/2002, vinculando-se à concepção de matéria-prima, produto
intermediário e material de embalagem e prestação de serviços utilizados na produção, devendo-
se integrar ao produto final ou ser utilizado diretamente no produto produzido.
Assim, neste ponto, as glosas efetuadas foram levadas a efeito em decorrência de
uma questão jurídica: a adoção pela fiscalização de um conceito de insumos mais restrito,
inspirado na legislação do IPI, assim entendido como a matéria prima, o produto intermediário, o
material de embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações em função da ação
diretamente exercida sobre o produto ou serviço, desde que os mesmos não estejam incluídos no
ativo imobilizado da empresa.
Este conceito, no entanto, resta superado pela jurisprudência deste Egrégio
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, confirmado pelo Superior Tribunal de Justiça
quando do julgamento, em sede de recursos repetitivos, do REsp no 1.221.170/PR, que julgou
como ilegais as Instruções Normativas no 247/2002 e 404/2004 ao firmar a seguinte tese: “O
conceito de insumo deve ser aferido a luz dos critérios da essencialidade ou relevância,
considerando-se a importância de determinado item, bem ou serviço para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo contribuinte” (grifei):
TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004,
DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU
ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE
INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E,
NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C
DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
Fl. 562
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 3301-010.264 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909097/2011-76

1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II, da
Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de
origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos realtivos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. (grifei)
Da leitura do voto da lavra da Ministra Regina Helena Costa, extrai-se que sua
decisão se fundamenta em decisões da Câmara Superior da 3a Seção do Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais – CARF, destacando que o contexto da essencialidade ou relevância de uma
despesa deve sempre ser analisada em relação à imprescindibilidade para a atividade produtiva
(leia-se produção de bens) ou para a prestação de serviços, para que possa ser considerado
insumo:
Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com o item do
qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo
elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço,
ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do
próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja
pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de
fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por imposição
legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se, nessa medida,
da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da
aquisição na produção ou na execução do serviço.
(...) Assim, pretende sejam considerados insumos, para efeito de creditamento no
regime de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS ao qual se sujeitam,
os valores relativos às despesas efetuadas com "Custos Gerais de Fabricação",
englobando água, combustíveis e lubrificantes, veículos, materiais e exames
laboratoriais, equipamentos de proteção individual - EPI, materiais de limpeza, seguros,
viagens e conduções, "Despesas Gerais Comerciais" ("Despesas com Vendas",
incluindo combustíveis, comissão de vendas, gastos com veículos, viagens, conduções,
fretes, prestação de serviços - PJ, promoções e propagandas, seguros, telefone e
comissões) (fls. 25/29e).
Fl. 563
DF CARF MF
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Fl. 19 do Acórdão n.o 3301-010.264 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909097/2011-76

Como visto, consoante os critérios da essencialidade e relevância, acolhidos pela
jurisprudência desta Corte e adotados pelo CARF, há que se analisar,
casuisticamente, se o que se pretende seja considerado insumo é essencial ou de
relevância para o processo produtivo ou à atividade desenvolvida pela empresa.
(grifei)
Assim, quando a ementa, ou a tese fixada no recurso repetitivo, afirma que o
critério da essencialidade ou relevância de determinado gasto para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte, deve-se vincular o termo “atividade
econômica” para a atividade produtiva e prestação de serviços (própria Ministra Regina
Helena Costa menciona este quesito em suas razões de decidir).
Caso contrário, qualquer despesa que seja essencial para o desenvolvimento da
atividade econômica (genericamente falando), como despesas para o setor administrativo ou
comercial, por exemplo, seriam considerados insumos, transmutando novamente o conceito e
levando a discussão para o conceito de despesa operacional (necessária) aplicada ao IRPJ.
O Ministro Mauro Campbell Marques, acrescenta um critério que denomina de
“teste de subtração”, assim entendido como uma despesa relacionada com a imprescindibilidade
e a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte, devendo ser considerados, no conceito de insumo,
todos os bens e serviços que sejam pertinentes ao processo produtivo ou que viabilizem o
processo produtivo, de forma que, se retirados, impossibilitariam ou, ao menos, diminuiriam o
resultado final do produto.
Aliás, entendo que entre meu voto e o voto da Min. Regina Helena há apenas uma
incongruência entre signos e significados, pois dentro do critério da relevância
(defendido pela Min. Regina Helena) compreendo estar (somente os trechos grifados)
"a aquisição de todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o
processo produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração importa na impossibilidade mesma da
prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da
empresa, ou implica em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí
resultantes" (transcrição do item "4" da ementa que propus).
Já dentro do critério da essencialidade está (somente os trechos grifados) "a aquisição
de todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o processo
produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou indiretamente
empregados e cuja subtração importa na impossibilidade mesma da prestação do
serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou
implica em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes"
(transcrição do item "4" da ementa que propus).
Por fim, no critério da pertinência está (somente os trechos grifados) "a aquisição de
todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o processo produtivo e
a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e
cuja subtração importa na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da
produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou implica em
substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes" (transcrição do
item "4" da ementa que propus).
Para o somatório das três situações dei o signo de "pertinência e essencialidade", que
agora a Min. Regina Helena batizou de "essencialidade e relevância", mas o conteúdo
é idêntico, de modo que não vejo prejuízo algum em denominarmos pela tríade
Fl. 564
DF CARF MF
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Fl. 20 do Acórdão n.o 3301-010.264 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909097/2011-76

"pertinência, essencialidade e relevância", a abarcar as situações em que há imposição
legal para a aquisição dos insumos. (grifos do original)
Trata-se o insumo, portanto, de um gasto incorrido para a aquisição de um bem ou
de um serviço essencial ou relevante para a produção ou para a prestação de serviço, não se
incluindo aí uma essencialidade para o comércio ou para a administração da empresa. Veja que
são despesas “na” produção /prestação de serviços, o que afasta também a consideração como
insumo quaisquer outras despesas ou encargos incorridos, como publicidade, representante
comercial, comissão de vendas e que tais, já que esta despesa não é incorrida NA produção ou
NA prestação de um serviço. Ou se produz um serviço ou se produz um produto, assim é
possível verificar quais foram os insumos desta produção.
Este é o teor do quanto previsto no artigo 3o, II das Leis 10.637/2002 e
10.833/2003 ao estabelecer que os créditos serão apurados sobre bens e serviços utilizados como
insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à
venda.
Art. 3o (...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes
Após o julgamento do REsp no 1.221.170/PR a RFB publicou o Parecer
Normativo no 05/2018 para consolidar alguns pontos do conceito de insumo fixado pelo
entendimento jurisprudencial.
Com isso, em razão das glosas terem sido efetivadas por questões de direito, o
presente julgamento também será pautado por questões jurídicas, sobre o conceito de insumos
fixado pelo STJ, bem como na análise dos argumentos e Parecer Normativo RFB n. 05/2018.
Saliente-se, mais uma vez, que o caso se trata de pedido de ressarcimento, onde
cabe à Recorrente o ônus da demonstração da correção da apuração dos créditos requeridos, bem
como a aplicação dos insumos, ativos e equipamentos no processo produtivo. Isso foi realizado
durante todo o procedimento de fiscalização e o agente fiscal conferiu cada etapa do processo
produtivo a fim de apurar os créditos de insumos.
A ordem de análise das glosas será de acordo com a disposição realizada no
relatório fiscal do Despacho Decisório.
DAS GLOSAS
Créditos Básicos de Bens para Revenda
Em relação aos bens adquiridos para revenda, a fiscalização não admitiu os
créditos quando os produtos adquiridos estavam sujeitos à alíquota zero, regime monofásico e
adquiridos de pessoa física.
A fundamentação da glosa foi o quanto previsto no art. 3o, § 2o, II da Lei
10.637/2002 e Lei 10.833/2003 no que diz respeito às compras de pessoa física e compras com
Fl. 565
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Fl. 21 do Acórdão n.o 3301-010.264 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909097/2011-76

alíquota zero. Quanto aos bens sujeitos ao regime monofásico, o fundamento foi o art. 2o, § 1o,
c/c art. 3o, I, “b”, da Lei 10.637/2002 e Lei 10.833/2003.
A seguir passamos a expor as razões da não aceitação do crédito dos demais valores de
notas fiscais acima indicados (“Operação Sem Direito a Crédito”), com a consequente
correção do CST informado pelo contribuinte (alteração do CST= 56 para CST= 70, 73
e 98).
a) Compra para Comercialização de Produtos Sujeitos à Alíquota Zero:
a1) Defensivos Agropecuários da posição 38.08 da TIPI
Foram glosados 187 itens de NF, no valor de R$ 18.645.003,69, referentes a compras de
defensivos agropecuários da posição 38.08 da TIPI sujeitos à alíquota zero e, portanto,
sem direito a crédito.
...
a2) Sementes e Mudas Destinadas à Semeadura e Plantio
Foram glosados 36 itens de NF, no valor de R$146.635,05, referentes a compras de
sementes sujeitas à alíquota zero e, portanto, sem direito a crédito.
...
a3) Produtos Químicos do Cap. 29 da NCM
Foram glosados 98 itens de NF, no valor de R$ 52.176,94, referentes a compras de
produtos químicos do Cap. 29 da NCM relacionados no Anexo I dos Dec. 5.127/04,
5.821/06 e 6.426/08 sujeitos à alíquota zero e, portanto, sem direito a crédito.
...
a4) Adubos e Fertilizantes do Cap. 31 e suas Matérias Primas
Foi glosado 01 item de NF, no valor de R$ 36.166,48, referente a compra de
adubos/fertilizantes do Cap. 31 sujeitos à alíquota zero e, portanto, sem direito a crédito.
...
b) Compra para Comercialização de Mercadoria Sujeita à Incidência Monofásica
e Alíquota Reduzida a Zero nas Operações Posteriores por Revendedores e
Varejistas:
b1) Autopeças do Anexo I da Lei 10.485/2002
Foram glosados 7833 itens de NF, no valor de R$ 2.528.425,98, referentes a compras de
autopeças do Anexo I da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, sujeitas à incidência
monofásica e alíquota reduzida a zero nas operações posteriores por revendedores e
varejistas
...
b2) Autopeças do Anexo II da Lei 10.485/2002
Foram glosados 1422 itens de NF, no valor de R$ 489.287,43, referentes a compras de
autopeças do Anexo II da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, sujeitas à incidência
monofásica e alíquota reduzida a zero nas operações posteriores por revendedores e
varejistas
Fl. 566
DF CARF MF
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Fl. 22 do Acórdão n.o 3301-010.264 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909097/2011-76

...
b3) Pneus e Câmaras-de-ar das Posições 40.11 e 40.13 da TIPI
Foram glosados 8 itens de NF, no valor de R$ 5.021,57, referentes a compras de pneus e
câmaras-de-ar das posições 40.11 e 40.13 da TIPI, sujeitos à incidência monofásica e
alíquota reduzida a zero nas operações posteriores por revendedores e varejistas
...
b4) Medicamentos da Lei 10.147/2000
Foram glosados 11 itens de NF, no valor de R$ 5.345,16, referentes a compras de
medicamentos do art. 1o, caput, da Lei 10.147, de 21 de dezembro de 2000, sujeitos à
incidência monofásica e alíquota reduzida a zero nas operações posteriores por
revendedores e varejistas
...
c) Compra para Comercialização de Mercadoria Adquirida de Pessoa Física
Foram glosados 9 itens de NF, no valor de R$ 31.651,40, referentes a compras para
comercialização (CFOP 1102) de mercadoria adquirida de pessoa física. Tais
mercadorias adquiridas junto a pessoas físicas não geram crédito básico e tampouco
geram crédito presumido da agroindústria, vez que não são utilizados como insumos na
fabricação de produtos destinados à alimentação humana ou animal.
...
d) Compra Destinada a Exportação
Foram glosados 9 itens de NF, no valor de R$ 9.200.393,00, por representarem entradas
que não sofreram incidência de contribuição, visto que destinadas à exportação,
conforme CFOP das NF de entrada igual a 6501 (Remessa de produção do
estabelecimento, com fim específico de exportação). Não havendo incidência de
tributação na entrada, não há que se falar em creditamento destas aquisições.
e) Movimentação de Mercadorias entre Estabelecimentos Industrial e Comercial
da Própria PJ
Foram glosados 26 itens de NF, no valor de R$ 58.360,99, por não se tratar de
aquisições de bens, e sim movimentação de mercadorias entre estabelecimentos do
próprio contribuinte (CNPJ básico do participante = CNPJ básico do contribuinte nos
arquivos fiscais). Não sendo caracterizada a compra, trata-se outras entradas sem direito
a crédito.
f) Notas Fiscais Extemporâneas
Foram glosados 9 itens de NF, no valor de R$ 4.013,21, de bens adquiridos fora do
período em análise (v. datas de emissão das notas fiscais anteriores a 01/07/2004). Cabe
lembrar que a apropriação do crédito deve obedecer ao regime de competência, de modo
que houve aproveitamento indevido de crédito referente a notas fiscais de períodos
anteriores.
Em seu recurso voluntário, a Recorrente aduz que a d. DRJ não enfrentou a
controvérsia. Isso porque o regime da não cumulatividade permite utilizar os valores pagos nas
operações antecedentes para abatimento do tributo devido. Afirma que pela leitura do acordão,
depreende-se que apenas os créditos de exportação são ressarcíveis ou compensáveis, em frontal
ofensa ao art. 16 da Lei n. 11.116/2005.
Fl. 567
DF CARF MF
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Fl. 23 do Acórdão n.o 3301-010.264 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909097/2011-76

Afirma, ainda, que a apuração dos créditos sobre as compras sujeitas ao regime
monofásico é plenamente devida. Isso porque os produtos serão destinados aos cooperados, não
havendo tributação nessa operação. Como no regime monofásico o montante de tributo recolhido
considera o montante que seria devido na próxima etapa de comercialização, e como a próxima
etapa de comercialização foi realizada com cooperado, essa parcela embutida na alíquota
monofásica deve ser excluída da tributação por meio a apuração de um crédito.
Público e notório que, nos preços pagos pelos produtos de tributação monofásica, está
inclusa parcela de contribuição devida pelo comerciante varejista, mas não pelas
sociedades cooperativas agropecuárias. Foi esta parcela, que a Manifestante se creditou
e dela tem direito, conforme os arts. 3o. da Lei 10.833 c/c 17, da lei 11.033/2004 e 165,
I, do CTN.
Não merecem prosperar os argumentos da Recorrente. Primeiro porque foram
reconhecidos como ressarcíveis exatamente os créditos apurados de acordo com o art. 17 da Lei
n. 11.033/2004 e art. 16 da Lei n. 11.116/2005, não encontrando correspondência esse argumento
com a controvérsia dos autos.
Segundo porque há expressa vedação legal para a apuração de créditos sobre
compras não tributadas, conforme dispositivo abaixo:
Lei n. 10.637/2002. Art. 3o. § 2oNão dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela
Lei no 10.865, de 2004)
I - de mão-de-obra paga a pessoa física; e (Incluído pela Lei no 10.865, de 2004)
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição. (grifei)
Quanto às compras sujeitas ao regime monofásico, trata-se de uma tributação de
incidência única, concentrada, excluída do regime não cumulativo exatamente por não ser
plurifásico.
Não se trata de substituição tributária. Com isso, o adquirente da mercadoria
sujeita ao regime monofásico do PIS e COFINS não está sendo substituído pelo fornecedor, que
recolherá o montante de tributo que seria devido pelo adquirente em sua operação de revenda.
Isso ocorre no ICMS-ST, mas não no PIS e na COFINS.
O regime monofásico das contribuições não é substituição tributária, mas sim
incidência única, concentrada, desprezando-se as potenciais revendas que poderiam acontecer
nas demais etapas da cadeia comercial. Com isso, no montante de tributo devido no regime
monofásico não está inserido o montante do tributo que seria devido pelo adquirente em sua
operação de revenda, não sendo possível a apuração de um crédito sobre esse montante se a
operação de revenda for, na verdade, uma remessa do produto para cooperado, não sendo
aplicável o art. 150, § 7o da Constituição da República.
Quanto à movimentação de mercadorias entre estabelecimento industrial e
comercial da própria Recorrente, não há argumento de defesa para este ponto. A fiscalização
realizou a glosa afirmando que não se trata de compra para revenda, mas sim de movimentação
Fl. 568
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Fl. 24 do Acórdão n.o 3301-010.264 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909097/2011-76

de mercadorias entre estabelecimentos do próprio contribuinte, não sendo possível a apuração de
créditos.
Quanto às notas fiscais extemporâneas e as notas fiscais de compras destinadas à
exportação, não houve contestação destes pontos na manifestação de inconformidade, conforme
destacado pela r. decisão de piso:
Em relação às glosas de compras destinadas à exportação na condição de comercial
exportadora (NF de entrada igual a 6501 - "Remessa de produção do estabelecimento,
com fim específico de exportação") e também de notas fiscais extemporâneas
(anteriores a 01/07/2004), verificamos que não houve contestação por parte da empresa
em sua manifestação de inconformidade. Deste modo, é de se aplicar o disposto no art.
17 do Decreto no 70.235/1972, diploma regulador do Processo Administrativo Fiscal,
quanto às matérias não expressamente contestadas:
Não há reparos nas glosas. As mantenho.
Créditos Básicos de Bens Utilizados como Insumos
A fiscalização realizou diversas glosas de créditos escriturados como insumos,
seja porque os insumos estavam submetidos à alíquota zero, seja porque a fiscalização afirmou
não ser inumo, seja porque adquirido de pessoa física, afirmando não ser possível sua
reclassificação para crédito presumido da agroindústria.
a) Compra para Industrialização ou Produção Rural de Produtos Sujeitos à
Alíquota Zero:
a1) Adubos e Fertilizantes do Cap. 31 e suas Matérias Primas
Foram glosados 830 itens de NF, no valor de R$ 16.872.313,43, referente a compra de
adubos/fertilizantes do Cap. 31 sujeitos à alíquota zero e, portanto, sem direito a crédito.
...
a2) Corretivo de Solo de Origem Mineral do Cap. 25 da TIP
Foram glosados 9 itens de NF, no valor de R$ 18.527,00, referente a compra de
corretivo de solo de origem mineral classificado no Cap. 25 da TIPI sujeitos à alíquota
zero e, portanto, sem direito a crédito.
...
b) Compra para Industrialização ou Produção Rural de Mercadoria Adquirida de
Pessoa Física
Foram glosados 8 itens de NF, no valor de R$ 44.378,50, referentes a compras para
industrialização (CFOP 1101 e 2101) de produto adquirido de pessoa física. Tais
mercadorias adquiridas junto a pessoas físicas não geram crédito básico (CST
informado = 56).
...
c) Movimentação de Mercadorias entre Estabelecimentos da Própria PJ
Foram glosados 17 itens de NF, no valor de R$ 47.790,80, por não se tratar de
aquisições de bens, e sim movimentação de mercadorias entre estabelecimentos do
próprio contribuinte (CNPJ básico do participante = CNPJ básico do contribuinte nos
Fl. 569
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Fl. 25 do Acórdão n.o 3301-010.264 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909097/2011-76

arquivos fiscais). Não sendo caracterizada a compra, trata-se de outras entradas sem
direito a crédito.
...
d) Compra para Industrialização ou Produção Rural de Bem Não Enquadrado
como Insumo
Foram glosados 3 itens de NF, no valor de R$ 4.600,00, por se tratar de compras de
bens não utilizados como insumos e, portanto, sem direito a crédito.
...
e) Compra de Insumo Adquirido de Cooperado PJ
Foram glosados 16 itens de NF, no valor de R$ 164.688,06, com indicação de CST= 56
(Crédito Básico) nos arquivos do ADE. Ocorre que é vedado apuração de crédito básico
referente a produto adquirido de cooperado. Tampouco não se trata de reclassificação
para crédito presumido, visto que são produtos adquiridos de cooperados pessoa jurídica
antes da alteração do art. 8o dada pela Lei no 11.051, 29 de dezembro de 2004.
...
f) Compra de bem adquirido de PF não utilizado como insumo para produto
destinado à alimentação humana ou animal
Foram glosados 59 itens de NF, no valor de R$ 1.083.116,37, com indicação de
CST=56 nos arquivos do ADE, correspondentes a “ALGODAO EM PLUMA” e
“CAROCO DE ALGODAO KG”, adquiridos de pessoa física, portanto sem direito a
crédito básico. Ainda que tenham sofrido beneficiamento, tais bens - revendidos
conforme se verifica nos arquivos de saída - não foram destinados à fabricação de
produtos destinados à alimentação humana ou animal, razão pela qual também não
geram crédito presumido.
Neste ponto, a defesa da Recorrente é genérica, apenas sustentando que o conceito
de insumos, segundo o STJ, não pode ser aquele conceito restrito, associado ao mesmo
raciocínio dos créditos não cumulativos do IPI. Não há uma especificação sobre os insumos.
Não merecem prosperar os argumentos da Recorrente, tendo em vista a existência
de expressa vedação legal para a apuração de créditos sobre compras não tributadas, conforme
dispositivo abaixo:
Lei n. 10.637/2002. Art. 3o. § 2oNão dará direito a crédito o valor:
I - de mão-de-obra paga a pessoa física; e (Incluído pela Lei no 10.865, de 2004)
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição. (grifei)
Quanto aos bens adquiridos de pessoa física, como algodão em pluma, e demais
insumos, a Recorrente não demonstra a essencialidade ou relevância ao seu processo produtivo,
nem mesmo contesta a impossibilidade de sua conversão em crédito presumido.
Quanto a glosa de movimentação de insumos entre estabelecimentos (Item c –
movimentação de insumos), a d. DRJ entendeu que tais glosas deviam ser revertidas, já que não
Fl. 570
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Fl. 26 do Acórdão n.o 3301-010.264 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909097/2011-76

houve uma contestação da fiscalização quanto a sua qualificação de insumos, portanto, não faz
parte do mérito de análise do recurso voluntário (Movimentação de Insumos - Tabela 10B do
relatório fiscal).
Também devem ser revertidas a glosas das movimentações de insumos utilizados no
processo produtivo (informadas no Relatório Fiscal no item "bens adquiridos como
insumos"), por não ter havido contestação da fiscalização em relação à condição de
insumo, devendo seguir o entendimento das movimentações das lenhas para caldeiras,
ou seja, custo de produção.
Portanto, quanto aos demais itens restantes para a análise, diante da ausência de
liquidez e certeza dos créditos, mantenho as glosas.
Créditos Básicos de Despesas de Armazenagem de Mercadoria e Frete
a) Frete de Compra de Produtos Sujeitos à Alíquota Zero
A fiscalização argumentou a existência de previsão legal para apuração de
créditos sobre fretes apenas e tão somente se relacionados com operações de venda e se
suportados pelo vendedor, nos termos do art. 3o, IX, e art. 15, II, da Lei n. 10.833/2003
No entanto, sustentou a possibilidade de inclusão dos valores dispendidos com
frete na aquisição de insumos, já que essa despesa comporá o custo de aquisição do produto.
Para que isso seja possível a fiscalização aduz que o frete esteja submetido à tributação e, além
disso, é necessário que o bem adquirido também dê direito à apuração de crédito.
Assim, o frete é um acessório, não sendo possível a apuração de um crédito como
uma despesa autônoma. Portanto, o frete, por ser custo de aquisição do insumo, assume a mesma
natureza deste, não podendo ser admitido o crédito se o custo do bem adquirido não pode ser
inserido na base de cálculo dos créditos.
Com esse raciocínio, foram glosados os créditos de frete apurado sobre as notas
fiscais e conhecimentos de transporte quando o insumo estava sujeito à alíquota zero.
a1) Adubos e Fertilizantes do Cap. 31 e suas Matérias Primas...
a2) Defensivos Agropecuários da posição 38.08 da TIPI...
A fiscalização admite a existência de notas fiscais de fretes para o transporte de
tais produto. Com isso, não são fretes que integram o custo de aquisição, pois não foi fornecido
pelo fornecedor e incluído no valor da operação.
Em relação ao conceito de insumos, já resta assentado que todos os gastos que
integram o processo produtivo, sendo essenciais ou relevantes para a produção do produto,
devem ser tratados como insumos, afastando o conceito restrito inspirado no IPI. Assim, os bens
adquiridos para utilização na fase agrícola e industrial, como componentes do processo
produtivo, são insumos, e o frete para o seu transporte integra o seu custo de aquisição quando o
frete é incluído no valor da operação pelo fornecedor do produto adquirido.
No entanto, o frete pode ser um custo autônomo, independente do custo de
aquisição do produto, incorrido pela Recorrente em razão de uma contratação específica para o
Fl. 571
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Fl. 27 do Acórdão n.o 3301-010.264 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909097/2011-76

transporte. Neste caso, se o transporte for tributado, será um insumo autônomo, sendo possível a
apuração do crédito mesmo que o insumo em si não seja tributado (suspensão ou alíquota zero).
Após o julgamento do REsp no 1.221.170/PR, a apuração de crédito sobre frete
incorrido na aquisição de insumos passou a ser admito por compor a base de cálculo do próprio
produto adquirido, englobado no preço do produto, já que cobrado pelo fornecedor e imputado
ao adquirente do produto.
O próprio parecer RFB no 05/2018 reconhece essa diferença no frete:
158. Assim, após a Lei no 12.973, de 13 de maio de 2014 (que adequou a legislação
tributária federal à legislação societária e às normas contábeis), estão incluídos no
custo de aquisição dos insumos geradores de créditos das contribuições, entre outros,
os seguintes dispêndios suportados pelo adquirente:
a) preço de compra do bem;
b) transporte do local de disponibilização pelo vendedor até o estabelecimento do
adquirente; (...)
161. A duas, rememora-se que a vedação de creditamento em relação à “aquisição de
bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição” é uma das premissas
fundamentais da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins,
conforme vedação expressa de apuração de créditos estabelecida no inciso II do §
2o do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003.
162. Daí, para que o valor do item integrante do custo de aquisição de bens
considerados insumos possa ser incluído no valor-base do cálculo do
montante de crédito apurável é necessário que a receita decorrente da
comercialização de tal item tenha se sujeitado ao pagamento das
contribuições, ou seja não incida a vedação destacada no parágrafo anterior.
(grifei)
A parte em destaque serve para deixar claro que o custo de frete que integra o
custo de aquisição do insumo é o custo relativo ao frete fornecido pelo próprio vendedor. Isso
porque, se esse frete integra o valor da operação de insumo com suspensão ou alíquota zero, por
exemplo, não será tributado pelas contribuições, daí a correta aplicação do inciso I do § 2o do art.
3o da Lei no 10.637/2002, e da Lei no 10.833/2003.
No entanto, o frete pode representar, ainda, uma despesa por um serviço
autônomo, desvinculado do preço ou do valor da operação de compra do insumo.
Sendo mais claro: apenas será custo de aquisição do produto, porque englobado
no valor da operação, quando o frete, seguro e demais despesas acessórias cobradas ou debitadas
pelo fornecedor ao comprador ou destinatário, pois, nesse caso, tudo isso compreenderá o valor
da operação, no caso, a receita bruta. É assim para o ICMS, é assim para o IPI, é assim para o
PIS e COFINS, quando incidente sobre a receita bruta.
Mas não é porque um serviço ou outro dispêndio qualquer é um custo e passa a
compor o custo de aquisição do produto adquirido, que esse custo passaria a ser totalmente
englobado pelo preço da mercadoria, passando a receber a mesma tributação. Fosse assim, todos
Fl. 572
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Fl. 28 do Acórdão n.o 3301-010.264 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909097/2011-76

os custos incorridos pela contribuinte poderiam receber esse tratamento. Pior, fosse assim, esse
custo de frete deveria ser também tributado com alíquota zero, o que não é o caso.
Quando, ao revés, um custo qualquer é separado do valor da operação, incorrido
pela contribuinte-adquirente, por conta própria, e se esse custo for tributado pelas contribuições,
deve ser considerado insumo para compor a base de cálculo dos créditos. Especificamente: se o
adquirente do produto contrata um serviço de frete para o prestador do serviço buscar o insumo
onde quer que ela esteja para trazer até seu estabelecimento, esse frete também é insumo, com
direito à crédito, independentemente do produto em si não ser tributado.
Neste sentido, se os fretes sobre as compras correram por conta do comprador, em
contratação de serviço específica, tais despesas não integram o custo de aquisição dos bens,
consistindo em um serviço que foi tributado e que onera o processo produtivo, sendo cabível a
apuração dos créditos.
Acórdão no 3402-006.999. Relator Pedro Sousa Bispo. Sessão de 25/09/2019
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
(...)
CRÉDITO DE FRETES. AQUISIÇÃO PRODUTOS TRIBUTADOS À ALÍQUOTA
ZERO.
Os custos com fretes sobre a aquisição de produtos tributados à alíquota zero, geram
direito a crédito das contribuições para o PIS e a COFINS não cumulativos.
---
Acórdão no 3402-007.189. Relatora Maria Aparecida Martins de Paula. Sessão de
17/12/2019
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/03/2011
PIS/COFINS.
FRETE.
AQUISIÇÃO
DE
INSUMOS.
ALÍQUOTA
ZERO.
CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE.
A essencialidade do serviço de frete na aquisição de insumo existe em face da
essencialidade do próprio bem transportado. O serviço de transporte do insumo até o
estabelecimento da recorrente, onde ocorrerá efetivamente o processo produtivo de
interesse. Embora anteceda o processo produtivo da adquirente, trata-se de serviço
essencial a ele. A subtração desse serviço privaria o processo produtivo do próprio bem
essencial (insumo) transportado.
Se o frete aplicado na aquisição de insumos pode ser também considerado essencial ao
processo produtivo da recorrente, cabível é o creditamento das contribuições em face de
tais serviços, independentemente do efetivo direito de creditamento relativo aos
insumos transportados.
Apreciando esta matéria, esta colenda 1a Turma Ordinária, no acórdão 3301-
006.035 de relatoria do i. Conselheiro Winderley Morais Pereira, proferiu o entendimento de que
Fl. 573
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Fl. 29 do Acórdão n.o 3301-010.264 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909097/2011-76

o dispêndio com o frete pago pelo adquirente à pessoa jurídica domiciliada no País, para
transportar bens adquiridos para serem utilizados como insumo na fabricação de produtos
destinados à venda, gera direito ao crédito das contribuições, decidindo-se pela reversão das
glosas referentes aos fretes do transporte de insumos isentos e com alíquota zero.
Isso porque, se o frete foi uma despesa separada por um serviço de transporte
contratado pela Recorrente, sujeita à incidência das contribuições, estará também sujeita à
apuração dos créditos, revertendo-se as glosas se os produtos transportados foram considerados
insumos por esta decisão.
Assim, devem ser revertidas as glosas apurados sobre os fretes contratados para o
transporte de insumos utilizados no processo produtivo.
b) Frete de Compra de Produtos Sujeitos à Incidência Monofásica e Alíquota
Reduzida a Zero nas Operações Posteriores por Revendedores e Varejistas, e;
c) Frete de Pessoa Física
A fiscalização realizou a glosa dos fretes para o transporte de bens adquiridos para
revenda, mas submetidos ao regime monofásico. Conforme determina a alínea “b” do o inciso I
do art. 3o da Lei no 10.637/2002, não se pode descontar créditos de produtos monofásicos
adquiridos para revenda.
Neste ponto as glosas devem ser mantidas. Referido frete não pode ser tratado
como insumo do processo produtivo, na medida em que se refere a uma despesa incorrida para o
transporte de bens para revenda, portanto, inserida no art. 3o, I, da Lei n. 10.637/2002.
Quanto ao frete contratado de pessoa física, a operação não é tributada pelas
contribuições, o que impossibilita a apuração de créditos, nos termos do art. 3o, § 2o da Lei n.
10.637/2002.
d) Frete de Imobilizado e;
e) Frete Não Especificado na Resposta à Intimação Fiscal 001/2012, e;
h) Notas Fiscais Extemporâneas
Neste tópico, a fiscalização realizou a glosa de fretes não relacionados com o
processo produtivo, nem mesmo com aquisição de bens para revenda, havendo parte deles em
que não houve nem a especificação sobre a que se refere, não sendo possível aferir do que se
trata, apesar de a Recorrente ter sido intimada para tanto.
Em sede de recurso voluntário a Recorrente apresenta uma argumentação genérica
para afirmar que o custo do frete integra o valor da aquisição de bens destinados a revenda, nos
termos do art. 13 do Decreto-lei 1.598/1977. Questiona também o argumento da fiscalização de
que o frete, por incorporar ao custo de aquisição do bem, passa a receber a mesma natureza
tributária do bem transportado, não sendo passível de crédito se sobre o valor do produto não for
possível apurar o crédito, como nos casos de alíquota zero.
Fl. 574
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Fl. 30 do Acórdão n.o 3301-010.264 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909097/2011-76

Esses argumentos se aplicam aos fretes glosados na alínea “a” acima analisado, no
que diz respeito aos fretes de insumos. Porém, a Recorrente nada argumenta sobre os fretes de
ativo imobilizado e demais bens não enquadrados como insumos, tampouco adquiridos para
revenda. Não há especificação sobre quais são os produtos, tampouco os ativos, bem como onde
são utilizados no processo produtivo.
Também não há argumentos sobre as notas fiscais extemporâneas, registradas na
competência equivocada, quando pertencem a outro trimestre.
Caberia à Recorrente trazer explicações e provas para a demonstração da liquidez
e certeza neste ponto, devendo-se aplicar as mesmas conclusões da decisão de piso:
Quanto aos fretes não relacionados a operações de venda de bens ou de compra de
bens para revenda ou de insumos, a fiscalização relacionou-os como sendo: Frete de
Imobilizado; Frete não especificado na resposta à Intimação Fiscal 001/2012; e Frete
de Compra não enquadrada como insumo ou bem para revenda. Houve ainda a glosa
de notas fiscais extemporâneas, uma vez que a empresa não respeitou a competência a
que se referem.
A empresa não contestou o mérito dessas glosas, apenas afirmou que as notas de saída
não foram tributadas, o que foi exatamente o motivo da glosa. Deste modo, é de se
aplicar o art. 17 do Decreto no 70.235/1972, diploma regulador do Processo
Administrativo Fiscal, quanto às matérias não expressamente contestadas:
Art. 17. Considera-se não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente
contestada pelo impugnante (redação dada pela Lei no 9.532, de 1997, art. 67).
Mantenho essas glosas.
f) Frete de Compra não Enquadrada como Insumo ou Bem para Revenda
Neste ponto a fiscalização realizou a glosa sobre fretes de compras de bens não
enquadrados como insumo, nem como bem para revenda.
Em sede de recurso voluntário a Recorrente apresenta uma argumentação genérica
para afirmar que o custo do frete integra o valor da aquisição de bens destinados a revenda, nos
termos do art. 13 do Decreto-lei 1.598/1977. Questiona também o argumento da fiscalização de
que o frete, por incorporar ao custo de aquisição do bem, passa a receber a mesma natureza
tributária do bem transportado, não sendo passível de crédito se sobre o valor do produto não for
possível apurar o crédito, como nos casos de alíquota zero.
Esses argumentos se aplicam aos fretes glosados na alínea “a” acima analisado, no
que diz respeito aos fretes de insumos. Porém, a Recorrente nada argumenta sobre os fretes de
ativo imobilizado e demais bens não enquadrados como insumos, tampouco adquiridos para
revenda. Não há especificação sobre quais são os produtos, tampouco os ativos, bem como onde
são utilizados no processo produtivo.
Caberia à Recorrente trazer explicações e provas para a demonstração da liquidez
e certeza neste ponto.
Mantenho essas glosas.
Fl. 575
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Fl. 31 do Acórdão n.o 3301-010.264 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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g) Frete de Transferência
A fiscalização realizou glosa nos fretes para transferência de LENHA (lenha para
caldeira) utilizado como combustível no processo produtivo. A própria Recorrente cultiva o
eucalipto e produz a lenha, transferindo-a para os estabelecimentos industriais. Como não se trata
de frete na operação de venda, a fiscalização realizou a glosa.
A Recorrente continua argumentando a possibilidade de tais créditos em seu
recurso voluntário, mas referidas glosas não fazem mais parte da controvérsia, tenda em vista
que a d. DRJ já reverteu essas glosas no acórdão recorrido, aplicando o conceito de insumos
firmado pelo STJ no REsp no 1.221.170/PR em sede de recursos repetitivos:
Diante da abrangência do conceito formulado na decisão judicial em comento e da
inexistência nesta de vinculação a conceitos contábeis (custos, despesas, imobilizado,
intangível, etc), deve-se reconhecer esta modalidade de creditamento pela aquisição de
insumos como a regra geral aplicável às atividades de produção de bens e de prestação
de serviços no âmbito da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins, sem prejuízo das demais modalidades de creditamento estabelecidas pela
legislação, que naturalmente afastam a aplicação da regra geral nas hipóteses por elas
alcançadas.
Assim, tomando-se como referência o processo de produção como um todo, é
inexorável que a permissão de creditamento retroage no processo produtivo de cada
pessoa jurídica para alcançar os insumos necessários à confecção do bem-insumo
utilizado na produção ou na prestação finais, beneficiando especialmente aquelas que
produzem os próprios insumos (verticalização econômica). Isso porque o insumo do
insumo constitui “elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”, cumprindo o critério da essencialidade para enquadramento no
conceito de insumo.
Nessa linha de entendimento, podem gerar crédito como custos de produção o frete de
transferência (movimentação) das lenhas da unidade florestal para a indústria,
consumidas no processo produtivo da empresa, devendo ser revertida a glosa
especificamente em relação a esse item.
Também devem ser revertidas a glosas das movimentações de insumos utilizados no
processo produtivo (informadas no Relatório Fiscal no item "bens adquiridos como
insumos"), por não ter havido contestação da fiscalização em relação à condição de
insumo, devendo seguir o entendimento das movimentações das lenhas para caldeiras,
ou seja, custo de produção.
Portanto, este ponto do recurso voluntário não deve ser conhecido, pois já
revertido pela r. decisão guerreada.
Créditos Básicos de Outras Operações com Direito a Crédito
Ao analisar a documentação juntada, a fiscalização realizou intimação da
Recorrente para explicar a rubrica “outras operações com direito a credito” constante de seus
demonstrativos. Considerando-se a resposta do contribuinte à Intimação Fiscal, essa rubrica
contempla as operações de "Simples Remessa de Compra p/ Entrega Futura" e "Aquisição de
Material p/ Consumo".
Quanto aos itens relacionados com simples remessa de compra para entrega
futura, a fiscalização alocou nas rubricas de créditos de bens para revenda ou bens utilizados
Fl. 576
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Fl. 32 do Acórdão n.o 3301-010.264 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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como insumo, restando para análise apenas as operações de "Aquisição de Material p/
Consumo", relativos aos CFOP 1556 e 2556 (Compra de material para uso ou consumo).
A fiscalização detectou que tais operações referem-se à aquisições de material
para uso ou consumo e de outros produtos ou serviços que não se enquadravam nos conceitos de
matérias primas, produtos intermediários e material de embalagem ou de quaisquer outros bens
que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou
químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação (Instrução
Normativa SRF n° 404/04, art. 8°, § 4°), realizando a glosa por esse argumento.
Ainda, além de argumentar que não se tratava de insumos, a fiscalização
argumentou que parte das aquisições de bens para revenda ou bens e serviços utilizados como
insumos foram realizadas de pessoas físicas. Também por esse motivo argumentou-se pela glosa,
nos termos do art. 3°, § 2°, II e § 3°, I da Lei 10.637/2002.
Em sede de manifestação de inconformidade, repisado em seu recurso voluntário,
a Recorrente argumentou que essas compras são insumos, pois se referem a peças de reposição
aplicadas em substituição à outra, consumida no processo industrial “em função da ação
diretamente exercida sobre o produto em fabricação”. Da mesma forma os óleos, lubrificantes e
materiais de limpeza industrial são indispensáveis para adequado funcionamento da indústria e
sofrem “alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas”
no processo produtivo.
A d. DRJ manteve as glosas, porém, inovou nos fundamentos. Argumentou que as
aquisições de reposição utilizadas em máquinas e equipamentos não implicam, por si só, em
imediata autorização para desconto da contribuição, na medida em que depende da análise do
caso concreto para fins de identificar se a máquina é utilizada no processo produtivo e se o
reparo prolonga a vida útil do bem, fazendo com que as despesas com peças de reposição sejam
ativadas.
Assim, afirmou que uma parte e peça pode ser insumo se empregada em máquina
que integra o processo produtivo, não sendo mais necessário que sofra desgaste ou deteriore em
ação direta sobre o produto fabricado. No entanto, negou provimento à manifestação de
inconformidade, sob o argumento de que, antes de analisar se as partes e peças são insumos,
deve-se analisar se as partes e peças prolongaram a vida útil do ativo por mais de um ano,
situação em que deveriam ser escrituradas no ativo imobilizado.
Como não há provas nos autos sobre a ativação ou não das partes e peças, e
referida prova é ônus da contribuinte, negou provimento.
Discordo do posicionamento. A fiscalização não entrou nesse detalhe, ao
contrário, analisou as referidas compras e concluiu que as despesas não eram passíveis de crédito
apenas e tão somente porque não se enquadravam no conceito da IN SRF n. 404/2004, isto é, não
eram matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem, e também não sofriam
desgaste por ação diretamente exercida sobre o produto fabricado:
Quanto aos CFOP 1556 e 2556, tais operações referem-se à aquisições de material para
uso ou consumo e de outros produtos ou serviços que não se enquadram nos conceitos
de matérias primas, produtos intermediários e material de embalagem ou de quaisquer
outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de
Fl. 577
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Fl. 33 do Acórdão n.o 3301-010.264 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909097/2011-76

propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o
produto em fabricação (Instrução Normativa SRF no 404/04, art. 8o, § 4o), de modo que
foram glosados em sua integralidade.
No entanto, ainda assim, não é possível reverter as glosas. Isso porque a
Recorrente não demonstra quais são essas partes e peças, combustíveis e material de limpeza,
tampouco demonstra, nem mesmo explica, em quais máquinas foram aplicadas, e em qual
momento do processo produtivo tais materiais de uso e consumo são utilizados.
Ainda, as glosas de créditos sobre a aquisição de material de uso e consumo
perante pessoa física também não poderão ser revertidas, diante da expressa vedação legal
contida no art. 3o, § 2o, da Lei n. 10.637/2002.
Mantenho as glosas.
Créditos Presumidos da Agroindústria
A fiscalização excluiu do ressarcimento os créditos presumidos da agroindústria,
considerando que referidos créditos somente podem ser utilizados para deduzir o valor devido
das próprias contribuições, sem a possibilidade de ressarcimento ou compensação com outros
débitos administrados pela RFB. Ainda, limitou os créditos apenas ao montante de débitos de
PIS e COFINS no período.
A Recorrente argumenta pela aplicação retroativa das leis 12.058/2009 e
12.350/2010, que passaram a permitir o ressarcimento de créditos presumidos da agroindústria.
Não há reparos aos argumentos da fiscalização.
Nestes termos, a pessoa jurídica que desenvolve atividades agroindustriais pode
apurar crédito presumido de PIS e COFINS na compra de insumos de pessoas físicas ou
cooperativas, na forma como previsto no art. 8o da Lei no 10.925/2004, para compensar,
exclusivamente, com débitos destas mesmas contribuições (caput). Por isso, tais créditos não
podem ser objeto de ressarcimento ou compensação com outros tributos administrados pela RFB.
O direito que se discute nestes autos é o direito de utilizar este crédito para
compensar com quaisquer tributos administrados pela Receita Federal, bem como o direito de
requerer o ressarcimento em dinheiro deste crédito.
Vejamos o que diz referido artigo 8o:
Lei no 10.925/2004. Art. 8o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam
mercadorias de origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3, exceto os
produtos vivos desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos códigos 03.02, 03.03,
03.04, 03.05, 0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10,
07.12 a 07.14, exceto os códigos 0713.33.19, 0713.33.29 e 0713.33.99, 1701.11.00,
1701.99.00, 1702.90.00, 18.01, 18.03, 1804.00.00, 1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e
2209.00.00, todos da NCM, destinadas à alimentação humana ou animal, poderão
deduzir da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada período de
apuração, crédito presumido, calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso II do
caput do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de
dezembro de 2003, adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física.
(grifei)
Fl. 578
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Fl. 34 do Acórdão n.o 3301-010.264 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909097/2011-76

Perceba que os créditos presumidos somente podem ser utilizados para DEDUZIR
do PIS e da COFINS devidas em cada período de apuração, não restando autorizada sua
utilização em compensações com outros débitos.
Ainda, não é possível aplicar retroativamente um benefício fiscal previsto pela
legislação, senão nos termos do que a própria lei estabelece.
Assim, por exemplo, a Lei n. 12.058/2009, em seu art. 36, quando permitiu que os
créditos presumidos da agroindústria relativo aos bens classificados nos códigos 01.02, 02.01,
02.02, 02.06.10.00, 02.06.20, 02.06.21, 02.06.29 da NCM pudessem ser objeto de ressarcimento
ou compensação, previu que o pedido de ressarcimento dos créditos presumidos apurados em
2004 somente poderia ser realizado a partir do primeiro dia do mês subsequente ao de publicação
da referida lei. O presente PER/DCOMP foi transmitido antes desse marco temporal, em
30/09/2009.
No entanto, os créditos presumidos podem ser acumulados trimestre a trimestre
para deduzir das contribuições devidas, não existindo a limitação ao montante de débitos do
trimestre.
No mais, a fiscalização fez ajustes nos cálculos dos créditos presumidos,
aplicando a alíquota dos créditos presumidos a partir da NCM dos insumos adquiridos, sobre os
respectivos valores de aquisição.
Cabe lembrar que os valores acima correspondem ao somatório do “Valor dos Itens
Menos Desconto” informados nos arquivos digitais. Conforme já observado, não se
utilizou diretamente o campo “Cofins: Base de Cálculo” dos arquivos digitais porque
fora calculado indevidamente na alíquota correspondente a 50% da alíquota básica para
soja em grãos. Ocorre que para os meses em tela (ano de 2004), a alíquota prevista era
de 35% da alíquota básica. A alíquota de 50% para a soja passou a valer apenas a partir
de 15/06/2007, data de vigência da Lei no 11.488, de 2007.
O crédito presumido para o ano de 2004 de que trata o art. 8o da Lei no 10.925, de 2004,
todo ele de insumos de origem vegetal decorrente da aquisição de “SOJA EM GRAOS”
e “MILHO EM GRAOS”, deverá ser calculado mediante a aplicação, sobre o valor das
aquisições com direito a crédito (R$ 9.827.910,34 levantado na tabela anterior), da
alíquota correspondente a 35% da alíquota básica prevista no art. 2o da Lei no 10.833, de
2003, consoante previsto no inciso II do § 3o do art. 8o da Lei no 10.925, de 2004
(redação original), ou seja, 35% x 7,6% = 2,66 % (dois inteiros e sessenta e seis
centésimos por cento).
Neste ponto, para o cálculo do crédito presumido, deve-se aplicar o percentual de
presunção a partir da NCM do produto fabricado, aplicado sobre o valor de aquisição de seus
insumos, conforme entendimento firmado na Súmula CARF n. 157:
O percentual da alíquota do crédito presumido das agroindústrias de produtos de origem
animal ou vegetal, previsto no art. 8o da Lei no 10.925/2004, será determinado com base
na natureza da mercadoria produzida ou comercializada pela referida agroindústria, e
não em função da origem do insumo que aplicou para obtê-lo.
Créditos presumidos glosados
A fiscalização realizou a glosa de créditos presumidos ao constatar que algumas
compras tiveram como destino a revenda, sem a sua utilização como insumo para a produção de
Fl. 579
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Fl. 35 do Acórdão n.o 3301-010.264 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909097/2011-76

mercadoria destinada a alimentação humana ou animal. Dentre os itens, ainda, foram adquiridos
de pessoa física, mais um argumento para a glosa:
a) Compra para Comercialização de Mercadoria Adquirida de Pessoa Física
Foram glosados 19.363 itens de NF, no valor de R$ 22.553.813,13, referentes a compras
para comercialização (CFOP 1102) de mercadoria adquirida de pessoa física (leite in
natura, milho e sorgo em grãos). Tais mercadorias adquiridas junto a pessoas físicas,
praticamente todas elas cooperadas, não geram crédito básico e tampouco geram crédito
presumido da agroindústria, vez que não se destinaram à utilização como insumos na
fabricação de produtos destinados à alimentação humana ou animal, e sim à
comercialização.
[...]
b) Compra para Comercialização (CFOP 1102) de Mercadoria Adquirida de
Cooperado PJ
Foram glosados 162 itens de NF, no valor de R$ 515.320,68, com indicação de CST=
66 (Crédito Presumido) nos arquivos digitais, referentes a mercadorias adquiridas para
revenda de cooperado pessoa jurídica (leite in natura e sorgo em grãos). Tais
mercadorias não podem gerar crédito presumido porque não se destinaram à utilização
como insumos na fabricação de produtos destinados à alimentação humana ou animal, e
sim, à comercialização. Tais entradas tampouco geram geram crédito básico, pois é
vedado apuração de crédito básico referente a produto adquirido de cooperado.
[...]
c) Movimentação de Mercadorias entre Estabelecimentos da Própria PJ
Foram glosados 106 itens de NF, no valor de R$ 520.698,56, por não se tratar de
aquisições de bens, e sim movimentação de mercadorias entre estabelecimentos do
próprio contribuinte (CNPJ básico do participante = CNPJ básico do contribuinte nos
arquivos fiscais). Não sendo caracterizada a compra, trata-se de outras entradas sem
direito a crédito.
Em sede de recurso voluntário a Recorrente sustentou que essas aquisições não
eram passíveis de crédito presumido, mas sim de crédito integral, uma vez que os fornecedores
de tais produtos tributaram suas vendas, pois não atendiam os requisitos da legislação para fruir
da suspensão das contribuições.
Público e notório que a suspensão da incidência tributária é benefício fiscal e, destarte,
deve ser interpretada restritivamente e somente pode ser considerada se presentes todos
os requisitos exigidos pela legislação pela Instrução Normativa, tanto isso é verdade que
a IN 997/2009, instituiu parágrafo 3o. à disposição retromencionada, afirmando
exatamente o entendimento da Manifestante.
Supõe-se que a glosa do crédito decorre da comercialização da produção recebida.
Entretanto a fiscalização não comprovou se as condições impostas pela SRF foram
ou não cumpridas pelos adquirentes das mercadorias - porque realmente não o
foram - razão pela qual não se aplica a vedação de crédito decorrente da suspensão
supostamente arguida, mas a integra do disposto no art. 8o. da lei 10.925/2004.
Ainda, afirma que comprovou durante a fiscalização que parte das compras foram
destinadas à produção de alimentos humanos e animais, como óleo de soja, queijos, rações etc.
Fl. 580
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Fl. 36 do Acórdão n.o 3301-010.264 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909097/2011-76

Não merecem prosperar os argumentos. A fiscalização detectou que os itens aqui
glosados foram apenas revendidos, sem passar por algum processo produtivo. O artigo 8o da Lei
n. 10.925/2004 é claro ao estabelecer que o crédito presumido pode ser apurado se os insumos
são utilizados para PRODUZIR mercadorias destinadas a alimentação humana ou animal. A
simples revenda não confere o direito ao crédito presumido.
Quanto ao argumento das compras com suspensão, cabe argumentar que a
suspensão não era facultativa, mas sim obrigatória, desde agosto/2004. A Câmara Superior de
Recursos Fiscais já proferiu diversas decisões acolhendo o entendimento de que a suspensão das
contribuições prevista no art. 9o da Lei no 10.925/2004 teve início em 01/08/2004, conforme
determina o art. 17, III da mesma lei e da Instrução Normativa n.o 636/2006.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/04/2005 a 30/04/2006
SUSPENSÃO DA INCIDÊNCIA DO PIS E DA COFINS. ART. 9o DA LEI N.o
10.925/2004. INÍCIO DA EFICÁCIA EM 01 DE AGOSTO DE 2004.
Nos termos do art. 17, inciso III da Lei n.o 10.925/2004 e da Instrução
Normativa n.o 636/2006, a suspensão da incidência das contribuições para o PIS e a
COFINS de que trata o art. 9o da mesma Lei tem sua eficácia a partir de 01 de agosto
de 2004.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2005 a 30/04/2006
SUSPENSÃO DA INCIDÊNCIA DO PIS E DA COFINS. ART. 9o DA LEI N.o
10.925/2004. INÍCIO DA EFICÁCIA EM 01 DE AGOSTO DE 2004.
Nos termos do art. 17, inciso III da Lei n.o 10.925/2004 e da Instrução
Normativa n.o 636/2006, a suspensão da incidência das contribuições para o PIS e a
COFINS de que trata o art. 9o da mesma Lei tem sua eficácia a partir de 01 de agosto
de 2004.
(Acórdão no 9303-008.231, Sessão de 19 de março de 2019, Rel. Consa. Vanessa
Marini Cecconello)
---
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Ano-calendário: 2006
PIS/COFINS. SUSPENSÃO AGROPECUÁRIA. ART. 9o DA LEI No 10.925/2004.
EFEITOS A PARTIR DE 01/08/2004, NA SUA REDAÇÃO ORIGINAL, E A PARTIR
DE 30/12/2004, EM RELAÇÃO ÀS ALTERAÇÕES DA LEI No 11.051/2004.
Nos termos do art. 17, III, da Lei no 10.925/2004 e do art. 5o da IN/SRF no 636/2006, o
art. 9o da mesma lei, que criou hipóteses de suspensão da incidência da Cofins e da
Contribuição para o PIS/Pasep na atividade agropecuária, produziu efeitos a partir de
01/08/2004, relativamente às atividades previstas na sua redação original, e a partir de
30/12/2004, em relação àquelas incluídas pela Lei no 11.051/2004, tendo exorbitado o
poder regulamentar a IN/SRF no 660/2006 ao estabelecer que a eficácia só se daria a
partir da data da publicação (04/04/2006) da IN/SRF no 636/2006, por ela revogada, e
Fl. 581
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Fl. 37 do Acórdão n.o 3301-010.264 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909097/2011-76

que já havia regulamentado o referido art. 9o (atendendo ao determinado no seu § 2o),
com efeitos retroativos à primeira data legalmente prevista.
(Acórdão no 9303-010.444, Sessão de 17 de junho de 2020, Rel. Cons. Jorge Olmiro
Lock Freire)
Desta feita, diante da previsão legal contida no art. 17, III da Lei no 10.925/2004 e
na IN SRF no 636/2006, a suspensão das contribuições ao PIS e à Cofins deve ser aplicada a
partir de 01/08/2004.
Assim, como as compras não foram submetidas à tributação das contribuições,
não é possível a apuração dos créditos das contribuições, nos termos do art. 3o, § 2o, II, das Leis
n. 10.637/2002 e não foram submetidos ao processo produtivo de alimentos, mas tão somente
revendidos, não são passíveis nem de crédito integral, nem de crédito presumido da
agroindústria.
Em síntese, apenas deve ser revista a apuração do crédito presumido previsto no
art. 8o e § 1o da Lei n. 10.925/2005, consideradas pela fiscalização, aplicando-se o percentual de
presunção de acordo com a súmula CARF n. 157.
Créditos Presumidos Relativos a Estoque de Abertura
A Recorrente continua contestando incorreções na conclusão fiscal acerca do
crédito presumido apurado sobre o estoque de abertura, sustentando que seus estoques já foram
adquiridos com a tributação não cumulativa, pela alíquota de 1,65%, pois todas as compras
ocorreram entre março e julho de 2004. Caso o crédito presumido seja apurado pela alíquota de
0,65%, a Recorrente seria prejudicada.
Todavia, os créditos presumidos sobre o estoque de abertura não fazem parte da
controvérsia, visto que não foi objeto de glosa. Ao contrário, a fiscalização acatou exatamente o
montante de crédito informado no DACON pela própria Recorrente:

Fl. 582
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Fl. 38 do Acórdão n.o 3301-010.264 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909097/2011-76

Portanto, não merece ser conhecido os argumentos da Recorrente sobre os
créditos presumidos apurados sobre os estoques de abertura.
CORREÇÃO MONETÁRIA
De ofício, entendo ser correta a aplicação da SELIC em caso de obstáculo ao
ressarcimento por parte da Fazenda Pública, criando embaraço ao crédito após a apresentação do
pedido de ressarcimento, como no caso concreto.
No entanto, ainda é preciso esclarecer alguns pontos, pois, especificamente para
PIS e COFINS, este E. CARF editou uma súmula que afasta a aplicação de correção monetária
ou juros aos pedidos de ressarcimento:
Súmula CARF no 125
No ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas não incide
correção monetária ou juros, nos termos dos artigos 13 e 15, VI, da Lei no 10.833, de
2003.
Peço vênia para transcrever os dispositivos mencionados na súmula acima:
Art. 13. O aproveitamento de crédito na forma do § 4odo art. 3o, do art. 4oe dos §§ 1oe
2odo art. 6o, bem como do § 2oe inciso II do § 4oe § 5odo art. 12, não ensejará
atualização monetária ou incidência de juros sobre os respectivos valores.
[...]
Art. 15. Aplica-se à contribuição para o PIS/PASEP não-cumulativa de que trata aLei
no10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto:
[...]
VI - no art. 13 desta Lei.
No entanto, em meu sentir, referidos dispositivos têm aplicação apenas para os
créditos escriturais do regime não cumulativo, utilizados para deduzir do PIS e da COFINS
devidos pela incidência dos tributos em cada período de apuração.
Enquanto no regime da não cumulatividade, os créditos não podem ter correção
monetária, já que não há mora da Fazenda. Dispositivo semelhante não existe para o IPI e gerou
uma questão judicial até ser pacificada pelo REsp 1.035.847/RS, no sentido de que a correção
monetária não incide sobre os créditos de IPI decorrentes do princípio constitucional da não-
cumulatividade (créditos escriturais), por ausência de previsão legal.
No entanto, uma vez acumulados os créditos de IPI e formulado o pedido de
ressarcimento, o obstáculo da Fazenda Pública representa a mora, sendo devida a aplicação da
correção monetária, conforme entendimento firmado na Súmula STJ 411:
É devida a correção monetária ao creditamento do IPI quando há oposição ao seu
aproveitamento decorrente de resistência ilegítima do Fisco
Recentemente, esse mesmo racional adotado para o IPI foi adotado para os
créditos não cumulativos do PIS e da COFINS, em sede de recursos repetitivos, no REsp no
1.767.945/PR, relator ministro Sérgio Kukina, tendo sido fixada a seguinte tese:
Fl. 583
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Fl. 39 do Acórdão n.o 3301-010.264 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909097/2011-76

TESE FIRMADA: "O termo inicial da correção monetária de ressarcimento de crédito
escritural excedente de tributo sujeito ao regime não cumulativo ocorre somente após
escoado o prazo de 360 dias para a análise do pedido administrativo pelo Fisco (art. 24
da Lei n. 11.457/2007)" (grifei)
Utiliza como fundamento o decidido no EREsp 1.461.607/SC quando foi
conferido o direito de aplicação da SELIC para créditos escriturais de PIS e COFINS após
escoado o prazo de 360 dias para a Fazenda responder o pedido de ressarcimento. O voto ainda
transcreve diversos outros julgamentos do STJ conferindo o direito aos juros e correção
monetária para créditos de PIS e COFINS, utilizando como fundamento o artigo 24 da Lei n.
11.457/2007 e utilizando como base as decisões relativas ao crédito escritural de IPI, aplicando a
Súmula STJ 411 e o repetitivo REsp 1.035.847/RS.
O embate travado na corte não foi se a SELIC é ou não aplicável, mas, sim, a
partir de quando a correção monetária e juros são aplicados: se do protocolo do pedido de
ressarcimento (Min. Mauro Campbell e Min. Regina Helena Costa) ou após transcorrido os 360
dias, restando vencedor o entendimento pelos 360: "Com a devida vênia, tenho que esperar o
transcurso do prazo de 360 dias não equivale a equiparar a correção monetária a uma sanção,
mas sim conceder prazo razoável ao fisco para averiguar se o pedido de ressarcimento
protocolado vai ser confirmado ou rejeitado."
Consta do voto uma discussão sobre os artigos 13 e 15, VI, da Lei n. 10.833/2003
retro transcritos, inclusive mencionando a Súmula CARF n. 125, para contextualizar que os
créditos escriturais do regime da não cumulatividade não podem sofrer correção monetária. No
entanto, uma vez acumulados os créditos, como admitido pelo art. 6o, I, § 2o, da Lei 10.833/2003,
e o contribuinte formula um pedido de ressarcimento, deve-se aplicar o artigo 24 da Lei n.
11.457/2007. Peço vênia para transcrever alguns trechos do voto:
Assim, considerando que o STJ já havia decidido que: (I) os créditos decorrentes do
princípio da não cumulatividade possuem natureza escritural; (II) essa natureza só pode
ser desconfigurada acaso seja comprovada a resistência ilegítima do fisco; e (III) o
prazo de que dispõe a Fazenda Nacional para analisar os pleitos de
compensação/ressarcimento de créditos é 360 dias, começou a aportar ao Judiciário a
seguinte questão: qual o marco inicial para eventual incidência de correção monetária
nos pleitos de compensação/ressarcimento formulados pelos contribuintes: a data do
protocolo do requerimento administrativo do contribuinte ou o dia seguinte ao
escoamento do prazo de 360 dias previsto no art. 24 da Lei n. 11.457/2007?
[...]
Foi então que essa questão controvertida foi novamente submetida à Primeira Seção
deste STJ, pelo julgamento do EREsp 1.461.607/SC, tendo se sagrado vencedor o
entendimento de que "o termo inicial da correção monetária de ressarcimento de crédito
de PIS/COFINS não cumulativo ocorre somente após escoado o prazo de 360 dias para
a análise do pedido administrativo pelo Fisco". [...]
Consoante decisão de afetação ao rito dos repetitivos, a presente controvérsia cinge-se à
"Definição do termo inicial da incidência de correção monetária no ressarcimento de
créditos tributários escriturais: a data do protocolo do requerimento administrativo do
contribuinte ou o dia seguinte ao escoamento do prazo de 360 dias previsto no art. 24 da
Lei n. 11.457/2007".
Debatido artigo legal tem a seguinte redação:
Fl. 584
DF CARF MF
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Fl. 40 do Acórdão n.o 3301-010.264 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909097/2011-76

Art. 24 da Lei 11.457/2007. É obrigatório que seja proferida decisão administrativa no
prazo máximo de 360 (trezentos e sessenta) dias a contar do protocolo de petições,
defesas ou recursos administrativos do contribuinte.
[...]
Com efeito, a regra é que no regime de não cumulatividade os créditos gerados por
referidos tributos são escriturais e, dessa forma, não resultam em dívida do fisco
com o contribuinte.
Veja-se o que dispõe o art. 3o, § 10, da Lei 10.833/2003, que versa sobre a COFINS: "O
valor dos créditos apurados de acordo com este artigo não constitui receita bruta da
pessoa jurídica, servindo somente para dedução do valor devido da contribuição." (vide
ainda o art. 15, II, dessa mesma lei: "Aplica-se à contribuição para o PIS/PASEP não
cumulativa de que trata a Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto: [...] II -
nos incisos VI, VII e IX do caput e nos §§ 1o e 10 a 20 do art. 3o desta Lei;").
Ratificando essa previsão legal, o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais –
CARF editou o Enunciado sumular n. 125, o qual dispõe que, "No ressarcimento da
COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas, não incide correção monetária
ou juros, nos termos dos artigos 13 e 15, VI, da Lei no 10.833, de 2003."
...
A leitura do teor desses artigos deixa transparecer, isso sim, a existência de
vedação legal à atualização monetária ou incidência de juros sobre os valores
decorrentes do referido aproveitamento de crédito - seja qual for a modalidade
escolhida pelo contribuinte: dedução, compensação com outros tributos ou
ressarcimento em dinheiro.
Convém ainda relembrar que a própria Corte Constitucional foi quem definiu que
a correção monetária não integra o núcleo constitucional da não cumulatividade
dos tributos, sendo eventual possibilidade de atualização de crédito escritural da
competência discricionária do legislador infraconstitucional.
...
Dessa forma, na falta de autorização legal específica, a regra é a impossibilidade de
correção monetária do crédito escritural.
...
Além disso, apenas como exceção, a jurisprudência deste STJ compreende pela
desnaturação do crédito escritural e, consequentemente, pela possibilidade de sua
atualização monetária, se ficar comprovada a resistência injustificada da Fazenda
Pública ao aproveitamento do crédito, como, por exemplo, se houve necessidade de o
contribuinte ingressar em juízo para ser reconhecido o seu direito ao creditamento (o
que acontecia com certa frequência nos casos de IPI); ou o transcurso do prazo de 360
dias de que dispõe o fisco para responder ao contribuinte sem qualquer
manifestação fazendária.
Assim, o termo inicial da correção monetária do pleito de ressarcimento de crédito
escritural excedente de tributo sujeito ao regime não cumulativo ocorre somente
quando caracterizado o ato fazendário de resistência ilegítima, no caso, o
transcurso do prazo de 360 dias para a análise do pedido administrativo sem
apreciação pelo Fisco. (grifei)
Fl. 585
DF CARF MF
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Fl. 41 do Acórdão n.o 3301-010.264 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909097/2011-76

E a tese fixada se refere a qualquer tributo não cumulativo, na medida em que o
artigo 24 da Lei n. 11.457/2007 não trouxe um tratamento para um tributo específico, como o
IPI:
3. Tese a ser fixada em repetitivo Em suma, para os fins do art. 1.036 do CPC/2015,
este relator propõe a fixação da seguinte tese em repetitivo, sem necessidade da
modulação de que trata o art. 927, § 3o, do mesmo Codex: "O termo inicial da
correção monetária de ressarcimento de crédito escritural excedente de tributo
sujeito ao regime não cumulativo ocorre somente após escoado o prazo de 360 dias
para a análise do pedido administrativo pelo Fisco (art. 24 da Lei n. 11.457/2007)"
(grifei)
O REsp no 1.767.945/PR, julgado em sede de recursos repetitivos, teve seu
acórdão publicado em 06/05/2020 e transitado em Julgado em 28/05/2020, ou seja, após a
Súmula CARF n. 125.
Com isso, as decisões definitivas de mérito proferidas pelo Superior Tribunal de
Justiça na sistemática dos recursos repetitivos, deverão ser obrigatoriamente reproduzidas pelos
conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF, conforme determina o art. 62, §
2o, do Regimento Interno.
A Súmula CARF no 125 deve ser interpretada no sentido de que, no ressarcimento
da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas, não incide correção monetária ou
juros apenas enquanto não for configurada uma resistência ilegítima por parte do Fisco, a
desnaturar a característica do crédito como meramente escritural.
E a resistência ilegítima resta configurada após 360 dias contados da data do
pedido de ressarcimento, configurando a partir de então, a mora da Fazenda Pública, nos termos
do que decido pelo STJ.
CONCLUSÃO
Diante de todo o exposto, voto por conhecer em parte do recurso voluntário para
na parte conhecida dar parcial provimento, revertendo-se as glosas apuradas sobre fretes
contratados para o transporte de insumos, mesmo que tais insumos estejam submetidos à alíquota
zero ou suspensão.
Quanto aos demais insumos sujeitos ao crédito presumido da agroindústria, não
ressarcíveis, deve ser aplicada a súmula CARF n. 157 para os cálculos.
Sobre o valor a ser ressarcido deve ser aplicada SELIC, contada após escoado o
prazo de 360 dias da formulação do pedido.
(documento assinado digitalmente)
Salvador Cândido Brandão Junior

Fl. 586
DF CARF MF
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Fl. 42 do Acórdão n.o 3301-010.264 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909097/2011-76

Fl. 587
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