Tribunal: CARF
Processo: 10469.731616/2012-24
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ANDREA DUEK SIMANTOB
Data de julgamento: 2021-11-10
Data de publicação: 2022-01-25

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2007, 2008
MULTA QUALIFICADA. OMISSÃO DE RECEITAS. VENDAS COM CARTÕES DE DÉBITO E CRÉDITO NÃO REGISTRADAS. PAGAMENTOS EFETUADOS NÃO ESCRITURADOS. REITERAÇÃO E RELEVANTE PROPORÇÃO. INADIMPLEMENTO FISCAL E DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÕES. AUSÊNCIA DE ELEMENTOS PRÓPRIOS PARA A MOTIVAÇÃO DA DUPLICAÇÃO DA PENA. CONJECTURAS SOBRE A PRÓPRIA INFRAÇÃO. SÚMULA CARF No 14. SÚMULA CARF No 25. AFASTAMENTO.
A omissão de receitas traduz-se em inadimplemento tributário (descumprimento de obrigação principal e acessória), não podendo ser revestida, automática e objetivamente, de ocultação de fato jurídico tributário ou impedimento e retardamento da sua apuração pela Fiscalização. A qualificação da multa de ofício demanda motivo e fundamentação próprios e específicos.
Os fundamentos para a qualificação da multa de ofício de que a infração ocorreu reiteradamente, em diversos períodos de apuração e, igualmente, em monta e proporção relevantes, quando confrontada com aquilo registrado e/ou ofertado à tributação, são meras conjecturas sobre a própria infração de omissão de receitas, procedidas pela adoção de prismas analíticos de sua temporalidade e quantidade, sem o devido respaldo legal.
Súmula CARF no 14: A simples apuração de omissão de receita ou de rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito passivo.
Em devida homenagem ao princípio da praticabilidade, a constatação da falta de escrituração de pagamentos efetuados pela pessoa jurídica autoriza a presunção de omissão de receitas pelo Fisco, mas, este mesmo fato, não basta para justificar a qualificação da multa de ofício, dentro das hipóteses indicadas pelo inciso II do art. 44 da Lei no 9.430/96.
Súmula CARF no 25: A presunção legal de omissão de receita ou de rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação de uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e 73 da Lei n° 4.502/64.

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10469.731616/2012-24
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9101-005.867 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
10 de novembro de 2021
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
UVIFRIOS DISTRIBUIDOR ATACADISTA LTDA

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2007, 2008
MULTA QUALIFICADA. OMISSÃO DE RECEITAS. VENDAS COM
CARTÕES
DE
DÉBITO
E
CRÉDITO
NÃO
REGISTRADAS.
PAGAMENTOS EFETUADOS NÃO ESCRITURADOS. REITERAÇÃO E
RELEVANTE
PROPORÇÃO.
INADIMPLEMENTO
FISCAL
E
DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÕES. AUSÊNCIA DE ELEMENTOS
PRÓPRIOS PARA A MOTIVAÇÃO DA DUPLICAÇÃO DA PENA.
CONJECTURAS SOBRE A PRÓPRIA INFRAÇÃO. SÚMULA CARF No 14.
SÚMULA CARF No 25. AFASTAMENTO.
A
omissão
de
receitas
traduz-se
em
inadimplemento
tributário
(descumprimento de obrigação principal e acessória), não podendo ser
revestida, automática e objetivamente, de ocultação de fato jurídico tributário
ou impedimento e retardamento da sua apuração pela Fiscalização. A
qualificação da multa de ofício demanda motivo e fundamentação próprios e
específicos.
Os fundamentos para a qualificação da multa de ofício de que a infração
ocorreu reiteradamente, em diversos períodos de apuração e, igualmente, em
monta e proporção relevantes, quando confrontada com aquilo registrado e/ou
ofertado à tributação, são meras conjecturas sobre a própria infração de
omissão de receitas, procedidas pela adoção de prismas analíticos de sua
temporalidade e quantidade, sem o devido respaldo legal.
Súmula CARF no 14: A simples apuração de omissão de receita ou de
rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo
necessária a comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito passivo.
Em devida homenagem ao princípio da praticabilidade, a constatação da falta
de escrituração de pagamentos efetuados pela pessoa jurídica autoriza a
presunção de omissão de receitas pelo Fisco, mas, este mesmo fato, não basta
para justificar a qualificação da multa de ofício, dentro das hipóteses indicadas
pelo inciso II do art. 44 da Lei no 9.430/96.
Súmula CARF no 25: A presunção legal de omissão de receita ou de
rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10469.731616/2012-24
Fl. 8237
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-005.867 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.731616/2012-24

necessária a comprovação de uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e 73 da Lei n°
4.502/64.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em conhecer do
Recurso Especial, vencidos, quanto à primeira matéria, os conselheiros Livia De Carli Germano,
Luis Henrique Marotti Toselli, Alexandre Evaristo Pinto e Caio Cesar Nader Quintella, e, quanto
à segunda matéria, os conselheiros Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Fernando
Brasil de Oliveira Pinto e Caio Cesar Nader Quintella. No mérito: (i) relativamente à primeira
matéria, por determinação do art. 19-E da Lei no 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei no
13.988/2020, em face do empate no julgamento, negou-se provimento ao recurso, vencidos os
conselheiros Andréa Duek Simantob (relatora), Edeli Pereira Bessa, Fernando Brasil de Oliveira
Pinto e Luiz Tadeu Matosinho Machado que votaram por dar-lhe provimento nesse ponto; e (ii)
relativamente à segunda matéria, por maioria de votos, acordam em negar-lhe provimento,
vencida a conselheira Andréa Duek Simantob (relatora) que votou por dar-lhe provimento.
Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Caio Cesar Nader Quintella.

(documento assinado digitalmente)
Andréa Duek Simantob – Presidente em Exercício e relatora

(documento assinado digitalmente)
Caio Cesar Nader Quintella – Redator Designado

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia
De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz
Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Caio Cesar Nader Quintella, Andréa
Duek Simantob (Presidente).

Fl. 8238
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-005.867 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.731616/2012-24

Relatório
Trata-se de recurso especial de divergência interposto pela Fazenda Nacional em
face do Acórdão no 1402-001.897, de 03/02/2015, que registrou a seguinte ementa e julgamento:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2007, 2008
DECADÊNCIA. TRIBUTO SUJEITO A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO.
DOLO, FRAUDE OU SIMULAÇÃO. 173, I, DO CTN.
Comprovada a hipótese de dolo, fraude ou simulação, a contagem do prazo decadencial
do direito de constituir o crédito tributário, para os tributos sujeitos ao lançamento por
homologação, deve observar o disposto no artigo 173, I, do Código Tributário Nacional.
DECADÊNCIA. TRIBUTO SUJEITO A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO.
PAGAMENTO ANTECIPADO.
Ocorrendo o pagamento antecipado, a contagem do prazo decadencial do direito de
constituir o crédito tributário, para os tributos sujeitos ao lançamento por homologação,
deve observar o disposto no artigo 150, § 4o do Código Tributário Nacional.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
OMISSÃO DE RECEITAS. VENDAS COM CARTÕES DE DÉBITO E CRÉDITO
QUE NÃO TRANSITARAM POR CONTAS DE RESULTADO (RECEITAS).
HIGIDEZ DA OMISSÃO.
O autuado em nenhum momento demonstrou a contabilização da venda com cartões de
débito e crédito via conta de resultados (receita), pois não demonstrou os débitos na
conta Caixa (e crédito na conta de resultados receitas), referentes às vendas
individualizadas com os cartões de crédito e débito, com identidade de data e valor, com
valores transacionados com as diversas bandeiras de cartões.
PRESUNÇÃO DE OMISSÃO DE RECEITAS. FALTA DE ESCRITURAÇÃO DE
PAGAMENTOS EFETUADOS PELA PESSOA JURÍDICA. IMPUTAÇÃO NÃO
INFIRMADA PELO AUTUADO. MANUTENÇÃO DA TRIBUTAÇÃO.
A fiscalização identificou cada pagamento que não teria sido contabilizado, com a
documentação de suporte da circularização dos fornecedores, e caberia ao contribuinte
ter infirmado a presunção de que houve o pagamento à margem da contabilidade, o que
implicou na imputação de omissão de receitas, prevista no art. 40 da Lei no 9.430/96.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. INAPLICABILIDADE. INOCORRÊNCIA DE
FRAUDE.
Nos lançamentos de ofício para constituição de diferenças de tributos devidos, não
pagos e não declarados, via de regra, é aplicada a multa proporcional de 75%, nos
termos do art. 44, inciso I, da Lei 9.430/1996. A qualificação da multa para o percentual
de 150% depende não só da intenção do agente, como também da prova fiscal da
ocorrência da fraude ou do evidente intuito desta, caracterizada pela prática de ação ou
omissão dolosa com esse fim, o que não restou demonstrado no presente caso.
LANÇAMENTOS REFLEXOS. CSLL. PIS. COFINS.
O decidido quanto ao IRPJ aplica-se à tributação dele decorrente.
Fl. 8239
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-005.867 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.731616/2012-24

Recurso voluntário provido parcialmente.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos acolher a decadência para o
1o, 2o e 3o trimestres do ano-calendário de 2007, em relação ao IRPJ e CSLL; e para os
fatos geradores ocorridos até novembro/2007, inclusive, para o PIS e a Cofins; e, no
mérito; dar provimento parcial ao recurso para reduzir a multa de ofício ao percentual
de 75%, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado.
Vencida a Conselheira Fernanda Carvalho Alvares que votou por negar provimento ao
recurso.
Os autos de infração que originaram o presente feito foram lavrados em razão da
constatação de que o contribuinte UVIFRIOS DISTRIBUIDOR ATACADISTA LTDA
cometeu, em relação aos anos-calendário 2007 e 2008, as seguintes infrações:
a) omissão de receitas oriundas de vendas realizadas por cartão de crédito e
débito;
b) omissão de receitas presumidas a partir da não contabilização de pagamentos
de despesas operacionais, na forma do art. 40 da Lei no 9.430/1996.
Sobre as receitas tidas como omitidas, a Fiscalização apurou e lançou créditos
tributários de IRPJ, CSLL, PIS e COFINS.
A Fiscalização considerou que o contribuinte agiu de forma intencional e dolosa
no sentido de eximir-se do pagamento de tributos, restando caracterizadas as figuras da
sonegação e da fraude, previstas nos arts. 71 e 72 da Lei no 4.502/1964, e por isso aplicou a
multa de ofício em sua modalidade qualificada de 150%.
Ao apreciar a impugnação por meio da qual o contribuinte contestou os autos de
infração, a 4a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento (DRJ) em Recife
(PE) considerou-a parcialmente procedente, exonerando parte do lançamento relativo à omissão
de receitas por não contabilização de pagamentos por entender que, em relação a alguns destes
dispêndios, o contribuinte comprovou sua contabilização ou a operação de compra e venda não
restou documentalmente comprovada.
Inconformado, o contribuinte apresentou recurso voluntário, ao qual foi dado
provimento parcial pela 2a Turma Ordinária da 4a Câmara da Primeira Seção de Julgamento do
CARF para declarar a decadência dos créditos tributários cujos fatos geradores ocorreram antes
de dezembro de 2007 e para desqualificar a multa de ofício, nos termos da ementa e dispositivo
acima transcritos.
Cientificada da decisão, a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN)
interpôs recurso especial endereçado à Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF) em que
defende a existência de divergência jurisprudencial a respeito das seguintes matérias:
a) Qualificação da multa por ausência de escrituração de receitas obtidas de vendas efetuadas
por meio de cartões de crédito e débito
Fl. 8240
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-005.867 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.731616/2012-24

A PGFN relata que o acórdão recorrido entendeu que a não escrituração de vendas
realizadas por meio da utilização de cartões de crédito ou de débito não autoriza a qualificação
da multa de ofício.
Ao decidir desta forma, a decisão recorrida teria entrado em divergência com
julgados proferidos por outros Colegiados do CARF, que entenderam que denota o elemento
subjetivo da prática dolosa e enseja a aplicação de multa qualificada pela ocorrência de fraude
(art. 72 da Lei no 4.502/1964) a conduta dos contribuintes de manter as vendas pagas com cartões
à margem da tributação, não informando ao Fisco a totalidade de suas receitas, durante períodos
consecutivos.
Os paradigmas indicados pela recorrente são os Acórdãos no 1803-001.343 e
no 1202-000.086, proferidos respectivamente pela 3a Turma Especial da Primeira Seção de
Julgamento do CARF e pela 2a Turma Ordinária da 2a Câmara da mesma Primeira Seção, com as
seguintes ementas:
Acórdão no 1803-001.343
IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ
Exercício: 2005
APURAÇÃO DIRETA DE OMISSÃO DE RECEITAS. CARTÕES DE CRÉDITO E
DE DÉBITO. PROCEDÊNCIA.
Procede a apuração direta de omissão de receitas consistente na comparação dos
extratos de recebimentos de vendas realizadas por meio de cartões de crédito e de débito
com a respectiva receita bruta declarada e a correspondente escrituração contábil e
fiscal.
OMISSÃO
DE
RECEITA.
COTEJO
COM
DESPESAS
E
CRÉDITOS.
IMPROCEDÊNCIA.
Não procede o pretendido cotejo de omissão de receita apurada pelo Fisco com as
despesas (no caso do IRPJ e da CSLL) ou com os créditos (no caso do Pis e da Cofins),
o que pressupõe naturalmente - salvo prova em contrário a cargo do sujeito passivo - já
terem sido aqueles (despesas e créditos),confrontados, respectivamente, com as receitas
e os débitos já declarados.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Exercício: 2005
INFRAÇÃO REITERADA. MULTA QUALIFICADA.
O sujeito passivo que, sistematicamente, insere elementos inexatos em sua declaração,
afasta a possibilidade de desatenção eventual, justificando a aplicação da multa
qualificada.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Exercício: 2005
CSLL. PIS. COFINS. DECORRÊNCIA.
Fl. 8241
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-005.867 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.731616/2012-24

Ressalvados os casos especiais, igual sorte colhem os lançamentos que tenham sido
formalizados por mera decorrência, na medida que inexistem fatos ou argumentos novos
a ensejar conclusões diversas.

Acórdão no 1202-000.086
IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ
Ano-calendário: 2004
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL - NULIDADE DO ACÓRDÃO E DO
LANÇAMENTO - Rejeita-se preliminar de nulidade do acórdão de primeira instância,
bem como do lançamento, quando não configurado vicio ou omissão de que possa ter
decorrido o cerceamento do direito de defesa.
OMISSÃO DE RECEITAS - FALTA DE COMPROVAÇÃO DA ORIGEM DE
DEPÓSITOS BANCÁRIOS - A presunção legal de omissão de rendimentos, prevista
no art. 42 da Lei no 9.430 de 1996, autoriza o lançamento com base em depósitos
bancários de origem não comprovada pelo sujeito passivo.
IRPJ - LUCRO ARBITRADO - FALTA DE ESCRITURAÇÃO DE LIVROS
COMERCIAIS E FISCAIS - A falta de escrituração de livros comerciais e fiscais pela
fiscalizada, inclusive o Livro Caixa, impossibilita a apuração do lucro presumido,
restando como única forma de tributação o arbitramento do lucro tributável.
INCONSTITUCIONALIDADE - Não cabe a este Conselho negar vigência a lei
ingressada regularmente no mundo jurídico, atribuição reservada exclusivamente ao
Supremo Tribunal Federal, em pronunciamento final e definitivo. Súmula no 02 do
1o Conselho de Contribuintes.
TAXA SELIC - JUROS DE MORA - PREVISÃO LEGAL - Os juros de mora são
calculados pela Taxa Selic desde abril de 1995, por força da Medida Provisória
no 1.621. Cálculo fiscal em perfeita adequação com a legislação pertinente. Súmula
no 04 do 1o Conselho de Contribuintes.
APLICAÇÃO DA MULTA QUALIFICADA - A conduta da contribuinte de manter as
vendas pagas com cartão de crédito à margem da tributação, não informando a
totalidade de suas receitas na declaração de rendimentos entregue ao Fisco, durante
períodos consecutivos, praticando omissão de receitas, denota o elemento subjetivo da
prática dolosa e enseja a aplicação de multa qualificada pela ocorrência de fraude
prevista no art. 72 da Lei no 4.502/1964.
MULTA DE OFÍCIO - CARACTERIZAÇÃO DE CONFISCO - A multa de ofício
constitui penalidade aplicada como sanção de ato ilícito, não se revestindo das
características de tributo, não se aplicando a ela o conceito de confisco previsto no
inciso V do artigo 150 da Constituição Federal.
PIS - COFINS E CSLL - LANÇAMENTO DECORRENTE - O decidido no julgamento
do lançamento principal do Imposto de Renda Pessoa Jurídica faz coisa julgada nos dele
decorrentes, no mesmo grau de jurisdição, ante a íntima relação de causa e efeito entre
eles existente.
b) Qualificação da multa por ausência de escrituração de pagamentos efetuados a fornecedores e
prestadores de serviço
Fl. 8242
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-005.867 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.731616/2012-24

A PGFN narra também que o acórdão recorrido entendeu que tampouco autoriza a
qualificação da multa de ofício a não escrituração de pagamentos feitos a fornecedores e
prestadores de serviços, ainda que múltiplos.
Tal posicionamento estaria em conflito, segundo a recorrente, com os Acórdãos
no 1102-001.089, proferido pela 2a Turma Ordinária da 1a Câmara da Primeira Seção de
Julgamento do CARF, e no 1301-001.647, prolatado pela 1a Turma Ordinária da 3a Câmara da
mesma Primeira Seção, que entendem que a prática reiterada de deixar de escriturar pagamentos
de valores expressivos serve, por si só, para comprovar a intenção dolosa do contribuinte de
suprimir tributo, não podendo ser compreendida como mero erro de escrituração, restando
justificada a aplicação da multa de ofício qualificada.
Os acórdãos indicados como paradigmas têm as seguintes ementas:
Acórdão no 1102-001.089
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ
Ano-calendário: 2009
NULIDADE DA DECISÃO DE 1a INSTÂNCIA. INEXISTÊNCIA.
O julgador não está obrigado a rebater todos os argumentos trazidos no recurso, nem a
esmiuçar exaustivamente seu raciocínio, bastando apenas decidir fundamentadamente,
entendimento já pacificado em nossos tribunais superiores. Sendo resolvida a questão
suscitada, com motivação explícita, não se tem por omisso o julgado.
Hipótese em que o acórdão recorrido apreciou de forma suficiente os argumentos da
impugnação.
OMISSÃO DE RECEITAS. FALTA DE ESCRITURAÇÃO DE PAGAMENTOS.
PASSIVO FICTÍCIO.
Caracterizam-se como omissões no registro de receitas, ressalvada ao contribuinte a
prova da improcedência da presunção, a falta de escrituração de pagamentos efetuados e
a manutenção no passivo de obrigações já pagas ou cuja exigibilidade não seja
comprovada.
Tratam-se de presunções legais onde, após a intimação do Fisco para que o fiscalizado
comprove a escrituração dos pagamentos, passa a ser ônus do contribuinte a
demonstração de que não se trata de receitas auferidas, sob pena de se considerar aquilo
que não foi justificado como omissão de rendimentos.
No caso, a Fiscalização comprovou devidamente a ocorrência dos fatos previstos em lei
com base em provas concretas, e o contribuinte apresentou apenas justificativas
genéricas e inconclusivas.
MULTA QUALIFICADA. PRÁTICA REITERADA.
A prática reiterada de deixar de escriturar pagamentos de valores expressivos serve, por
si só, para comprovar a intenção dolosa de suprimir tributos, não podendo ser
compreendida como simples erro de escrituração, e justifica a aplicação da multa
qualificada de 150%.
LANÇAMENTO REFLEXO DE PIS, COFINS E CSLL. MESMA MATÉRIA
FÁTICA.
Fl. 8243
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-005.867 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.731616/2012-24

Aplica-se aos lançamentos da Contribuição para o Programa de Integração Social - PIS,
da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS e da
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL o decidido em relação ao
lançamento do tributo principal, por decorrerem da mesma matéria fática.

Acórdão no 1301-001.647
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ
Ano-calendário: 2009, 2010
MULTA. QUALIFICAÇÃO. PROCEDÊNCIA.
Se os fatos apurados pela Autoridade Fiscal permitem caracterizar o intuito deliberado
do contribuinte de subtrair valores à tributação, é cabível a aplicação sobre os valores
apurados da multa de ofício qualificada de 150%, prevista no artigo 44 da Lei no 9.430,
de 1996.
RECURSO VOLUNTÁRIO. OMISSÃO DE RECEITA. REGULARIDADE DA
AÇÃO FISCAL
Nos termos do Art. 40 da Lei 9.430/96, a falta de escrituração de pagamentos efetuados
pela pessoa jurídica, assim como a manutenção, no passivo, de obrigações cuja
exigibilidade não seja comprovada, caracterizam hipóteses de omissão de receita.
LUCRO PRESUMIDO. EXIGÊNCIA DA REGULARIDADE DA ESCRITA
CONTÁBIL.
Ao contrário do que sustenta a contribuinte-recorrente, a opção pela sistemática do
Lucro Presumido não autoriza a desnecessidade de manutenção da regular escrituração
contábil, conforme, inclusive, expressamente determinam nas disposições do Art. 45 da
Lei 8.981/95.
ARBITRAMENTO DO LUCRO. APLICAÇÃO. REGULARIDADE.
Nos termos do Art. 47 da Lei 8.981/95, o lucro da pessoa jurídica será arbitrado, dentre
outras hipóteses quando o contribuinte deixar de apresentar à autoridade tributária os
livros e documentos da escrituração comercial e fiscal, ou o livro Caixa, na hipótese de
que trata o art. 45, parágrafo único daquele mesmo diploma.
LUCRO ARBITRADO. INCONSTITUCIONALIDADE. SÚMULA CARF N. 02:
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
c) Decadência
Em relação à decadência, a PGFN defende que o conhecimento da matéria é
decorrência lógica do conhecimento da questão principal, atinente à qualificação da multa de
ofício.
Nas palavras da recorrente:
(...) É que o reconhecimento da decadência foi uma simples decorrência da
desqualificação da multa, sendo que o caminho inverso também pode ser percorrido, ou
seja, restabelecida a qualificação da multa e reconhecido o elemento doloso,
restabelece-se a contagem do prazo decadencial efetuada nos termos do art. 173, I, do
Fl. 8244
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-005.867 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.731616/2012-24

CTN, iniciando-se, portanto, no primeiro dia do exercício seguinte aquele em que o
lançamento poderia ter sido efetuado, e não da data da ocorrência do fato gerador.
Sendo assim, admitido o recurso especial em relação a questão principal, o
conhecimento da questão relativa a decadência é uma simples consequência, porque o
reconhecimento da decadência foi baseada na desqualificação da multa, tida como
questão principal, ou seja, o reconhecimento da decadência foi um simples efeito da
desqualificação da multa.
(...)
E a presença de dolo, fraude ou simulação é objeto da questão principal, que trata da
qualificação da multa de ofício pela presença desses elementos. Portanto, o prazo
decadencial aplicável ao lançamento é simples decorrência da decisão do Colegiado
emn relação a questão principal. Portanto, havendo conhecimento e provimento do
recurso especial em relação à questão principal, a Egrégia Câmara Superior deve
simplesmente aplicar o direito à espécie, em relação à decadência.
Além de defender a existência das divergências jurisprudenciais e o consequente
conhecimento das matérias recorridas, a Fazenda Nacional apresenta alegações que, sob seu
ponto de vista, devem ser consideradas para fins de reforma da decisão contestada. Em síntese,
alega que:
- a fiscalização apresentou exaustivamente os elementos caracterizadores da
sonegação do contribuinte, indicando os motivos concretos e plausíveis de sua convicção;
- no processo administrativo fiscal, não há necessidade de demonstração absoluta
da vontade íntima do contribuinte de fraudar o Fisco, sendo suficiente apresentar dados objetivos
que façam presumir com certo grau de certeza a conduta fraudulenta, pois, caso se exija prova
cabal do elemento íntimo subjetivo doloso do contribuinte, estar-se-á retirando, na prática, a
possibilidade de aplicação da multa qualificada na hipótese de omissão de rendimentos por
ausência de contabilização da receita, pois, nesse caso, o elemento subjetivo constitui-se na
própria omissão reiterada e de expressivas quantias;
- a sonegação do art. 71 da Lei no 4.502/1964, refere-se à conduta (comissiva ou
omissiva) para impedir ou retardar o conhecimento da ocorrência do fato gerador ou das
condições pessoais da contribuinte. Fraude, do art. 72 da mesma lei, que não se trata de fraude à
lei, mas ao Fisco, atua na formação do fato gerador da obrigação tributária principal, impedindo
ou retardando sua ocorrência, como, também, depois de formado, modificando-o para reduzir
imposto ou diferir seu pagamento. No caso dos autos, está absolutamente comprovada a conduta
fraudatória do contribuinte, bem como o intuito de sonegação;
- pela conduta praticada pelo contribuinte, o intuito fraudatório e sonegatório está
evidente, pois, além de ter havido omissão reiterada de vultosas quantias, durante os anos-
calendário de 2007 e 2008, não houve regular escrituração contábil, o que impediu a autoridade
fiscal de conhecer o fato gerador dos tributos lançados. Conforme se observa, essa conduta se
subsume com perfeição ao art. 71 da Lei no 4.502/1964, que conceitua sonegação;
- além do mais, não se pode afirmar que o contribuinte estava de boa-fé, pois os
valores movimentados são exageradamente expressivos, além de a conduta ter sido praticada de
forma reiterada. O intuito sonegatório, portanto, é perfeitamente perceptível, devendo ser
restabelecida a qualificação da multa imposta ao contribuinte, posto que o dolo está
Fl. 8245
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-005.867 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.731616/2012-24

perfeitamente demonstrado nos elementos probatórios que instruem os presentes autos, sendo de
rigor a reforma do acórdão recorrido;
- em relação à decadência, o seu afastamento decorre do simples provimento do
recurso especial para restabelecer a qualificação da multa de ofício aplicada, pois, nesse caso, a
presença do dolo restará caracterizada e, conforme decidido pelo Superior Tribunal de Justiça
nos autos do Recurso Especial no 973.733, havendo a presença do elemento doloso, a contagem
do prazo decadencial será efetuada nos termos do art. 173, I, do CTN;
- o prazo decadencial para o primeiro trimestre de 2007, portanto, deve ser
contado a partir de 01/01/2008, não havendo fluência do quinquênio decadencial em 12/12/2012,
data da ciência dos autos de infração pelo contribuinte (o quinquênio se findaria em 31/12/2012).
Requer ao final a Fazenda Nacional que seu recurso especial seja conhecido e
provido a fim de reformar o acórdão recorrido, restabelecendo a qualificação da multa e, em
consequência, afastando a decadência declarada.
O Presidente da 4a Câmara da Primeira Seção de Julgamento do CARF analisou a
admissibilidade do recurso especial da PGFN e deu-lhe seguimento parcial, nos termos do
despacho datado de 29/06/2015.
Admitiu-se a comprovação das divergências jurisprudenciais arguidas em relação
às matérias “qualificação da multa por ausência de escrituração de receitas obtidas de vendas
efetuadas por meio de cartões de crédito e débito” e “qualificação da multa por ausência de
escrituração de pagamentos efetuados a fornecedores e prestadores de serviço”, que obtiveram
seguimento. Já à matéria “decadência” não foi dado seguimento, em razão de a recorrente não ter
indicado acórdão paradigma capaz de demonstrar a existência de dissenso jurisprudencial.
Intimado a tomar ciência do Acórdão no 1402-001.897, do recurso especial
interposto pela Fazenda Nacional e do despacho que lhe deu seguimento parcial, o contribuinte
apresentou contrarrazões em que alega, em síntese, o seguinte:
- o recurso especial fazendário não pode ser conhecido, uma vez que foi
apresentado intempestivamente. Os autos foram encaminhados à PGFN em 12/03/2015 e o
recurso somente foi interposto em 14/04/2015, ou seja, após mais de 30 (trinta) dias da ciência
do acórdão recorrido, em inobservância do prazo de 15 (quinze) dias estabelecido no art. 68 do
Regimento Interno do CARF;
- outro motivo pelo qual o recurso especial não pode ser conhecido é a falta de
demonstração de similitude fática e de dissídio jurisprudencial entre os acórdãos recorrido e
paradigmas. Os acórdãos indicados como paradigmas referem-se a casos de comprovadas
práticas dolosas tendentes a fraudar o Fisco, enquanto a decisão recorrida trata de caso em que
não restou configurada a prática de conduta dolosa, mas tão somente da presunção de ter havido
omissão de receitas;
- assim, por inexistência de similitude fática, não cabe falar em divergência entre
os acórdãos recorrido e paradigmas, na interpretação da legislação tributária. Cada uma das
decisões analisou a conduta dos contribuintes no caso concreto posto e concluiu, com base na
Fl. 8246
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-005.867 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.731616/2012-24

análise fática de cada processo, pela presença ou não de conduta dolosa tendente a fraudar o
Fisco;
- como bem pontuado no acórdão recorrido, na hipótese de tributação por
presunção legal a aplicação de multa qualificada exige do contribuinte a prática de uma conduta
adicional qualificada além daquela que justificou a presunção legal, ou seja, um plus doloso, o
que não restou comprovado no presente caso;
- a falta de escrituração de alguns documentos, em quantidade diminuta diante do
elevado número de operações de compras escrituradas, não constitui, por si só, fraude. Além
disso, não há nos autos qualquer prova de que os pagamentos não escriturados tenham se dado
com recursos mantidos à margem da escrituração;
- não há nos autos qualquer prova de conduta dolosa dos dirigentes do
contribuinte com o intuito de fraudar o Fisco ou mesmo de ocultar-lhe alguma informação. A
falta de escrituração de alguns pagamentos se deu por erros de registro dos lançamentos, que não
implicaram em qualquer prejuízo para o Fisco, mas apenas para o próprio contribuinte, que
pagou mais tributos do que realmente deveria se tivesse contabilizado os custos apontados;
- há uma grande diferença entre o dolo, elemento subjetivo pelo tipo para
configurar a conduta reprovável e punível com severidade, que deve ser estendido às elementares
e circunstâncias da norma sancionadora, e a negligência decorrente da desorganização
documental de uma sociedade ou mesmo a falta de qualidade dos registros contábeis. A falta de
informação de dados fiscais pela via da escrituração contábil e fiscal não pode ser entendida
como conduta dolosa;
- a fraude não pode ser presumida, tem que ser provada. Ou o sujeito passivo
praticou ou não praticou a conduta típica. Não basta a mera descrição da conduta, sem provas. A
conduta típica da norma penal exasperadora da multa de ofício não admite como elemento
nuclear a presunção, mas somente a ação ou omissão robustamente comprovada;
- no caso dos autos, a Fiscalização se valeu de uma presunção sobre outra
presunção. Ou seja, presumiu que houve omissão de receitas e presumiu que houve conduta
dolosa tendente a ocultar a ocorrência do fato gerador. Assim, vê-se que o agravamento da multa
se deu pela sobreposição de presunções, o que não se admite no âmbito penal;
- não tendo sido comprovado pela Fiscalização que houve sonegação, está correto
o acórdão recorrido ao desqualificar a multa de ofício, não merecendo qualquer reparo em
relação a este ponto. Consequentemente, afastados os pressupostos para a qualificação da multa,
aplica-se o prazo decadencial do art. 150, § 4o, do CTN, sendo correto o reconhecimento do
alcance da decadência a parte dos créditos tributários como foi reconhecido pelo acórdão
recorrido.
Diante do que expõe, o contribuinte recorrido pede que o recurso especial da
Fazenda Nacional não seja conhecido, ou, no caso de seu conhecimento, que lhe seja negado
provimento.
Fl. 8247
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-005.867 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.731616/2012-24

Além de contrarrazoar o recurso da PGFN, o contribuinte interpôs seu próprio
recurso especial contra o Acórdão no 1402-001.897, arguindo a existência de divergência
jurisprudencial a respeito das seguintes matérias:
a) Omissão de receitas decorrente da não contabilização, como receita, das vendas com cartões
de crédito e débito
O contribuinte narra que a decisão recorrida entendeu por bem manter a autuação
quanto à omissão de receitas relativa a vendas não contabilizadas feitas por cartões de crédito e
débito, sob o argumento de que caberia ao sujeito passivo comprovar que não houve a infração, a
despeito de a autuação ter sido feita sem qualquer lastro probatório, com base apenas em um
relatório das vendas realizadas por cartão de crédito e débito, notas fiscais e declarações emitidas
por terceiros.
Dessa forma, o acórdão recorrido teria divergido do entendimento exposto pela
3a Câmara do extinto Primeiro Conselho de Contribuintes no Acórdão no 103-21.652, no sentido
de que não se pode imputar uma acusação de omissão de receitas com base em indícios, fazendo-
se necessário provar os fatos que demonstrem que houve tal omissão passível de tributação ou
que se trata de hipótese legal de presunção de omissão de receitas.
b) Omissão de receitas decorrente da não contabilização de pagamentos (art. 40 da Lei
no 9.430/1996)
Na sequência, o recurso especial do contribuinte traz o relato de que o acórdão
recorrido também manteve a autuação quanto à omissão de receitas presumida com base no
art. 40 da Lei no 9.430/1996 (falta de escrituração de pagamentos efetuados pela pessoa jurídica
ou manutenção no passivo de obrigações cuja exigibilidade não seja comprovada), mesmo sem
haver nos autos prova de que os pagamentos atribuídos ao contribuinte tenham sido efetivamente
feitos. Segundo o recorrente, a Fiscalização se baseou em notas fiscais de terceiros e em
documentos unilaterais sem força probante.
Ao assim decidir, a decisão recorrida teria entrado em conflito com os Acórdãos
no 1301-001.129 (proferido pela 1a Turma Ordinária da 3a Câmara da Primeira Seção de
Julgamento do CARF) e no 1401-00.681 (prolatado pela 1a Turma Ordinária da 4a Câmara da
mesma Seção), que entendem que, para fins de presunção de omissão de receitas na forma do
art. 40 da Lei no 9.430/1996, é necessário que haja prova contundente de que os pagamentos
efetivamente ocorreram.
Ao final, o contribuinte pede que seu recurso especial seja conhecido e provido
para cancelar integralmente as autuações.
Despacho aprovado pelo Presidente da Câmara recorrida, datado de 09/03/2017,
examinou a admissibilidade do recurso do contribuinte e negou-lhe seguimento em relação a
ambas as matérias recorridas, basicamente por entender que não existe, entre os acórdãos
recorrido e paradigmas, similitude fática que permita a comparação das decisões para fins de
estabelecimento das divergências jurisprudenciais arguidas.
Cientificado do despacho de exame de admissibilidade, o sujeito passivo
apresentou agravo visando reverter a decisão de não seguimento de seu recurso especial, mas não
Fl. 8248
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-005.867 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.731616/2012-24

obteve êxito. Despacho exarado em 26/07/2017, devidamente aprovado pelo Presidente da
CSRF, rejeitou o agravo e manteve a decisão de negativa de seguimento.
É o relatório.

Voto Vencido
Conselheira Andréa Duek Simantob, Relatora.
1. Conhecimento
O recurso especial da Fazenda Nacional foi parcialmente admitido pelo despacho
do Presidente da Câmara recorrida, quanto às matérias “qualificação da multa por ausência de
escrituração de receitas obtidas de vendas efetuadas por meio de cartões de crédito e débito” e
“qualificação da multa por ausência de escrituração de pagamentos efetuados a fornecedores e
prestadores de serviço”.
O contribuinte, por ocasião do oferecimento de contrarrazões ao recurso
fazendário, defendeu que a irresignação não poderia ser conhecida por dois motivos:
(i) intempestividade; e (ii) falta de demonstração de similitude fática e de dissídio
jurisprudencial.
Em relação à primeira alegação, o contribuinte recorrido defende que a Fazenda
Nacional teria descumprido o prazo de 15 (quinze) dias fixado pelo art. 68 do Anexo II do
RICARF para interposição de recurso especial, uma vez que o processo foi encaminhado à
PGFN em 12/03/2015 e o recurso só foi apresentado em 14/04/2015, mais de 30 (trinta) dias
depois.
Equivoca-se o contribuinte quanto à data da ciência da PGFN a respeito do
Acórdão no 1402-001.897.
De acordo com o art. 79 do Anexo II do RICARF, a intimação pessoal presumida
do Procurador da Fazenda Nacional se dá 30 (trinta) dias após a movimentação dos autos
processuais à PGFN, salvo se ele se der por intimado antes disso:
Art. 79. O Procurador da Fazenda Nacional será considerado intimado pessoalmente das
decisões do CARF, com o término do prazo de 30 (trinta) dias contados da data em que
os respectivos autos forem entregues à PGFN, salvo se antes dessa data o Procurador se
der por intimado mediante ciência nos autos. (Redação dada pela Portaria MF no 39, de
2016)
À época em que os presentes autos foram encaminhados eletronicamente à PGFN
para fins de ciência do Acórdão no 1402-001.897 (março de 2015), a versão atual do RICARF
ainda não estava em vigência (a Portaria MF no 343, que o aprovou, foi publicada no Diário
Oficial da União em 10/06/2015).
Fl. 8249
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-005.867 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.731616/2012-24

Todavia, já existia previsão semelhante à do artigo citado em outro diploma
normativo, a Portaria MF no 527, de 09/11/2010, que dispunha sobre a prática de atos e termos
processuais em forma eletrônica no âmbito do Ministério da Fazenda:
Art. 7o Para fins de cumprimento dos §§ 8o e 9o do art. 23 do Decreto No 70.235, de
1972, o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF) poderá encaminhar à
Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN) os autos do processo integralmente
digitalizado ou do processo digital.
§ 1o A data de entrega do processo à PGFN e a data do retorno do processo ao CARF
será atestada em documento de remessa e entrega do processo administrativo, devendo
ser posteriormente digitalizado e anexado aos autos do e-processo.
§ 2o O documento de remessa e entrega do processo administrativo poderá ter forma
digital e ser anexado aos autos do e-processo, desde que ateste, automaticamente, a data
de entrega do processo à PGFN e a data do retorno do processo ao CARF.
§ 3o Os Procuradores da Fazenda Nacional serão considerados intimados
pessoalmente das decisões do CARF, com o término do prazo de 30 (trinta) dias
contados da data em que os respectivos autos forem entregues à PGFN na forma
deste artigo.
§ 4o Os Procuradores da Fazenda Nacional deverão anexar as petições digitais que
produzirem diretamente aos autos do e-processo.
§ 5o O prazo para a interposição do recurso será contado a partir da data da intimação
pessoal presumida ou em momento anterior, se o Procurador da Fazenda Nacional se
der por intimado antes da data prevista no § 3o mediante assinatura no documento de
remessa e entrega do processo administrativo.
§ 6o A data do retorno do processo ao CARF, atestada no documento de remessa e
entrega do processo administrativo, será considerada para fins de aferição da
tempestividade do recurso interposto ou da petição protocolada.
(grifou-se)
Portanto, em março de 2015 já vigia regra segundo a qual a intimação pessoal do
Procurador da Fazenda Nacional se dá, presumidamente, 30 (trinta) dias após a remessa dos
autos eletrônicos à PGFN.
No caso sob análise, tendo sido o processo movimentado para a PGFN em
12/03/2015, a intimação pessoal presumida do Procurador da Fazenda se deu em 13/04/2015,
uma segunda-feira. O recurso especial foi interposto em 14/04/2015, um dia depois. Assim, a
apresentação do recurso se deu dentro do prazo de 15 (quinze) dias fixado pelo RICARF,
obviamente de forma tempestiva.
Sendo assim, deve ser rejeitada a arguição de não conhecimento do recurso
especial fazendário fundada na sua intempestividade.
A segunda arguição apresentada pelo contribuinte recorrido diz respeito à
impossibilidade de conhecimento do recurso em razão de alegada inexistência de similitude
fática entre o acórdão recorrido e as decisões indicadas como paradigmas, o que implicaria na
inocorrência de divergência jurisprudencial entre os julgados.
Fl. 8250
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 9101-005.867 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.731616/2012-24

Segundo o contribuinte, a distinção fática entre os casos residiria no fato de os
acórdãos paradigmas tratarem de situações em que houve comprovação de práticas dolosas
tendentes a fraudar o Fisco, enquanto o acórdão recorrido cuida de contexto em que não foi
comprovada a prática de conduta dolosa, mas tão somente de omissão de receitas.
Muito bem. Os dissensos suscitados pela PGFN dizem respeito às seguintes
questões: 1) a omissão de receitas constatada a partir da não escrituração de vendas realizadas
por meio de cartões de crédito e débito é, por si só, fator que justifique a qualificação da multa de
ofício?; e 2) a omissão de receitas presumida a partir da não escrituração de pagamentos a
fornecedores e prestadores de serviços é, por si só, fator que justifique a qualificação da multa de
ofício?
Portanto, deve ser verificado se, no caso dos acórdãos paradigmas, a conclusão
pela manutenção da qualificação da multa de ofício deveu-se aos fatos apontados, também
encontrados no caso dos presentes autos, ou se existem outros aspectos que foram determinantes
para que se entendesse comprovada a prática dolosa tendente a fraudar o Fisco (expressão
empregada pelo recorrido).
Em relação à primeira matéria recorrida, tanto no acórdão recorrido quanto nas
decisões paradigmas, há provas de que os contribuintes deixaram de contabilizar, em contas de
resultado, valores de vendas realizadas por meio de cartões de crédito ou débito. Analisando tal
fato, o acórdão recorrido concluiu que a falta de escrituração destas receitas não demonstra o
dolo específico de fraudar e não enseja a aplicação de multa qualificada.
O Acórdão no 1803-01.343, primeiro paradigma indicado pela Fazenda Nacional
para esta matéria, entendeu de forma diversa e concluiu que a omissão de receitas decorrente da
não escrituração das vendas feitas por cartões justifica a qualificação da multa de ofício se for
realizada de forma reiterada:
9. No tocante à multa qualificada, estando-se diante de apuração direta de omissão de
receitas, como já se disse, e mais, reiterada no decorrer de todos os meses do ano-
calendário de 2005, é esta plenamente cabível.
10. Tem-se que a hipótese de erro escusável fica prejudicada quando há habitualidade
na prática da infração. Dessa forma, os chamados erros escusáveis se distinguem
daqueles cometidos intencionalmente.
11. O sujeito passivo que, sistematicamente, insere elementos inexatos em sua
declaração, afasta a possibilidade de desatenção eventual, justificando a aplicação da
multa qualificada.
O segundo paradigma, Acórdão no 1202-00.086, apresenta exatamente o mesmo
entendimento:
No que concerne à imposição da multa qualificada, prevista no artigo 44 da Lei
no 9.430/96, vejo que foi perfeitamente aplicada ao caso em voga, haja vista a conduta
dolosa da contribuinte ao utilizar do artificio de praticar sistematicamente omissão de
receitas, durante meses consecutivos, relativa a vendas com recebimento por meio de
cartão de crédito.
(...)
Fl. 8251
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 9101-005.867 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.731616/2012-24

As irregularidades apuradas pelo Fisco justificam a imposição da multa qualificada: a
empresa manteve durante meses consecutivos movimentação financeira em conta-
corrente bancária relativa a faturamento com cartão de crédito, sem declará-la.
Incabível, portanto, a alegação de que a multa qualificada teria sido imposta tendo por
base a presunção legal de omissão de receitas pela falta de comprovação da origem de
depósitos bancários, tendo a fiscalização indicado como motivo caracterizador da fraude
a sistemática omissão de receitas de valores relativos a venda por meio de cartão de
crédito.
Os acórdãos recorrido e paradigmas se debruçam, portanto, sobre arcabouços
probatórios semelhantes. Todos os julgados consideraram incontroversa a não contabilização de
receitas de vendas realizadas por meio de cartões. Mas enquanto o acórdão recorrido considerou
que isso não comprova intenção dolosa de fraude, os paradigmas entenderam de forma diversa,
identificando dolo na conduta e mantendo a qualificação da multa.
Não há que se falar, portanto, em falta de similitude fática entre os julgados
comparados, no que diz respeito à matéria “qualificação da multa por ausência de escrituração de
receitas obtidas de vendas efetuadas por meio de cartões de crédito e débito”, restando
devidamente caracterizada a divergência jurisprudencial arguida pela PGFN.
Passando à segunda matéria, é incontroverso que tanto o acórdão recorrido quanto
os paradigmas consideraram comprovado que os contribuintes deixaram de escriturar
pagamentos realizados, o que levou à presunção de omissão de receitas com fulcro no art. 40 da
Lei no 9.430/1996. Apreciando tal contexto, o acórdão recorrido considerou que tal fato não
comprova a intenção dolosa de sonegar os valores de receitas utilizados para realizar os
pagamentos não contabilizados, sendo inaplicável a multa qualificada.
O Acórdão paradigma no 1102-001.089, apreciando situação similar, divergiu do
acórdão recorrido, concluindo que a omissão de receitas presumida com base na não
contabilização de pagamentos, realizada de forma reiterada e em valores expressivos, denota a
intenção dolosa do contribuinte em suprimir tributos e ampara a qualificação da multa de ofício:
A Fiscalização aplicou a penalidade de 150% apenas com relação às omissões de
rendimentos decorrentes da falta de escrituração de pagamentos efetuados (item 6.1 do
Relatório de Trabalho Fiscal), por considerar que o “reiteramento da conduta irregular
denota não a presença de incorreções de menor porte, oriundas de erros de ordem
material, mas verdadeiras ações dolosas elisivas, posto que nenhum outro objetivo
pode-se vislumbrar para tal reiterada prática que não seja o de impedir a ocorrência do
fato gerador e/ou o não pagamento de tributos” (fl. 89).
O recorrente afirma não ser possível a qualificação da multa de lançamento por
presunção, e que não foi comprovada a ocorrência de fraude ou dolo.
Quanto a essa matéria, firmou-se neste CARF o entendimento de que somente é
possível a qualificação da penalidade quando restar demonstrada a intenção dolosa do
contribuinte na redução do tributo.
Penso que, no caso, a Fiscalização logrou demonstrar o dolo do sujeito passivo, pois a
prática reiterada de deixar de escriturar pagamentos de valores expressivos serve, por si
só, para comprovar a intenção dolosa de suprimir tributos, não podendo ser
compreendida como simples erro de escrituração.
Fl. 8252
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 9101-005.867 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.731616/2012-24

No caso, o contribuinte deixou de escriturar, em praticamente todos os meses do ano de
2009, pagamentos de dois fornecedores que totalizaram mais de R$ 1 milhão, tendo sido
comprovado o evidente intuito de fraude.
Não há problemas, também, em se qualificar a penalidade de infração de omissão de
receitas presumidas, pois a atitude dolosa dos fatos que geraram a presunção não foi
presumida, mas provada.
Já o segundo paradigma indicado pela Fazenda Nacional quanto a esta matéria
(Acórdão no 1301-001.647) efetivamente não se presta a demonstrar o dissenso jurisprudencial
trazido no recurso especial.
Isso porque o cabimento da qualificação da multa de ofício foi decidido, naquele
caso, com base em outros fatores diversos da presunção de omissão de receitas, conforme se
verifica no voto vencedor do acórdão:
Em que pese os argumentos expendidos pelo Ilustre Conselheiro Relator, o Colegiado,
pelo voto de qualidade, pronunciou-se de forma diversa, relativamente à qualificação da
multa de ofício, matéria que constituiu o objeto do recurso de ofício.
(...)
Em decorrência de ação fiscal levada a efeito na empresa COMERCIAL ZENA
MÓVEIS – SOCIEDADE LIMITADA, processo no 16004.720074/201399, restou
comprovado que a autuada pertence, de fato, aos filhos da Sra. HAJAR BRAKAT
ABRAS FARES, Srs. NASSER FARES, ADIEL FARES e JAMEL FARES, eis que,
por meio de procurações, a referida Sra. Hajar outorgou amplos poderes para eles
gerirem os seus negócios e interesses. Foi apurado, ainda, que os recursos sonegados
pela empresa ZENA MÓVEIS e por outra empresa do Grupo (COMERCIAL MÓVEIS
DAS NAÇÕES) foram aplicados na construção de imóveis de titularidade da
fiscalizada.
(...)
A fiscalizada construiu um CENTRO DE DISTRIBUIÇÃO em um terreno cuja a área
corresponde a algo em torno de oitenta e sete campos de futebol. Na contabilidade da
alienante do referido terreno (TECOM EMPREENDIMENTOS IMOBILIÁRIOS
LTDA), a venda foi registrada pelo valor de R$ 30.020.672,48, mas a escritura
pública foi lavrada pelo valor de R$ 18.000.000,00. A TECOM admitiu que, de fato,
o valor de alienação foi de R$ 30.020.672,48, tendo, inclusive, retificado a DIPJ
apresentada para incluir a receita omitida.
(...)
Conclui-se, pois, da operação acima descrita, que a aquisição do CENTRO DE
DISTRIBUIÇÃO foi subfaturada e efetuada com recursos de origem ilícita.
No processo administrativo no 16004.720074/201399, restou comprovado ainda que as
empresas comerciais do GRUPO foram constituídas com o objetivo de omitir receitas
e repassar recursos para a fiscalizada (HOLDING).
As constatações elencadas pela autoridade fiscal para justificar o arbitramento do lucro
dão uma visão mais precisa das infrações cometidas pela contribuinte, senão vejamos:
falta de escrituração de compras e respectivos pagamentos; compras
contabilizadas sem escrituração dos pagamentos; divergências na contabilização
de operações; inconsistências nos registros feitos na conta CAIXA; vultosos valores
de receitas de aluguéis contabilizados a débito de bancos e a crédito de caixa;
Fl. 8253
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 9101-005.867 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.731616/2012-24

pagamento de fornecedores efetuado por meio de outras empresas do Grupo,
porém mantendo-se a obrigação no passivo, tornando-o fictício.
(...)
À evidência, o conjunto probatório reunido ao processo autoriza afirmar que, no caso
vertente, encontram-se presentes elementos caracterizadores da sonegação (art. 71), da
fraude (art. 72) e do conluio (art. 73), não se tratando, assim, de uma “simples” omissão
de receitas.
(grifou-se)
Assim, no que atine à segunda matéria recorrida (“qualificação da multa por
ausência de escrituração de pagamentos efetuados a fornecedores e prestadores de serviço”),
existe similitude fática e divergência jurisprudencial entre o acórdão recorrido e o paradigma
no 1102-001.089, apenas.
De toda forma, a caracterização do dissenso arguida pela Fazenda Nacional diante
de um dos paradigmas indicados já basta para que seja rejeitada a arguição de não conhecimento
recursal manejada pelo contribuinte.
Diante do exposto, rejeito todos os argumentos do contribuinte que intentavam o
não conhecimento do recurso especial fazendário e dele conheço em relação às duas matérias
recorridas que obtiveram seguimento no despacho de admissibilidade assinado pelo Presidente
da 4a Câmara da Primeira Seção de Julgamento.
2. Mérito
São, assim, duas as matérias cujo mérito sobe à apreciação desta 1a Turma da
CSRF.
A primeira delas diz respeito ao cabimento da qualificação da multa de ofício em
casos de omissão de receitas caracterizada pela não escrituração de valores decorrentes de
vendas realizadas por meio da utilização de cartões de crédito e débito.
A segunda matéria trata também do cabimento da qualificação da multa de ofício,
mas em situações de omissão de receitas presumida a partir da constatação de não escrituração
de pagamentos feitos a fornecedores e prestadores de serviço, com fulcro no art. 40 da Lei
no 9.430/1996.
A Fiscalização aplicou a multa de ofício em sua modalidade qualificada, no
percentual de 150%, sobre os créditos tributários relativos a ambas as infrações, com base nos
seguintes argumentos, extraídos do Relatório de Encerramento de Ação Fiscal:
45. Entendemos que deve ser aplicada a multa de ofício qualificada, no percentual de
150% (cento e cinquenta por cento), para a infração de omissão de receitas, tendo em
vista que o contribuinte, como evidenciado ao longo da fiscalização, agiu de forma
intencional no sentido de eximir-se do pagamento de tributos, pois todas as receitas
realizadas através de cartão de crédito deixaram de ser escrituradas, bem como uma
grande quantidade pagamentos foram realizados sem escrituração na contabilidade.
46. Destaque-se que o contribuinte, inclusive, demonstrou claramente a sua intenção
dolosa, na resposta apresentada ao Termo de Intimação no 002, o qual solicitava ao
Fl. 8254
DF CARF MF
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Fl. 19 do Acórdão n.o 9101-005.867 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.731616/2012-24

contribuinte justificativas para lançamentos contábeis que debitavam direitos a receber
(cartões de crédito) e creditavam a conta caixa, tendo o mesmo informado a esta
fiscalização, que devido ao grande volume de vendas em cartões de crédito e de débito e
à grande quantidade de registros individualizados que esta operação gerava, optou por
registrar as receita de vendas dos anos-calendário 2007 e 2008, inclusive as realizadas
com cartões, em contrapartida da conta no 52 (Caixa), para somente na sequência efetuar
as provisões, de forma sintética, dos montantes a receber de cada operadora de cartão de
crédito, através de lançamentos de transferências a crédito da conta no 52 (Caixa) e a
débito das respectivas contas dos cartões. Tal sistemática não aconteceu, pois ao
confrontarmos as informações relativa às vendas de cartões de créditos com a conta
caixa do contribuinte, constatamos que não ocorreram lançamentos destes valores na
conta Caixa tendo como contrapartida receita de vendas. Desse modo, entendemos
estarem caracterizadas, as figuras da sonegação e da fraude, previstas nos artigos 71 e
72 da lei no 4.502/64.
47. Assim, tendo em vista a presença de sonegação e de fraude, evidenciada nos
presentes autos, aplicamos a multa de ofício qualificada, conforme artigo 44, inciso I e
parágrafo primeiro da Lei no 9.430/1996, com redação dada pelo artigo 14 da Lei
no 11.488/2007, nas infrações referentes ao lançamento da omissão de receitas apurada.
A Fiscalização entendeu, portanto, que o fato de o contribuinte ter deixado de
escriturar, durante os anos de 2007 e 2008, todas as receitas realizadas por meio de cartões de
crédito e uma grande quantidade de pagamentos demonstraria sua atuação intencional no sentido
de eximir-se do pagamento de tributos e caracterizaria a presença de fraude e sonegação no caso
dos autos, o que conduziu à aplicação da multa em sua modalidade qualificada.
O relatório da autoridade tributária acrescentou que também demonstraria a
intenção dolosa do contribuinte o fato de ele ter respondido a intimações, durante a fiscalização,
informando a prática de procedimentos contábeis que depois se mostraram inexistentes.
No julgamento da impugnação apresentada pelo contribuinte, o Julgador que foi
designado relator manteve a qualificação da multa de ofício quanto à infração de omissão de
receitas atinente às vendas por cartões e votou por desqualificar a multa em relação à omissão de
receitas presumida com base na não escrituração de pagamentos.
O relator, entretanto, restou vencido quanto a esta última parte, tendo prevalecido
na DRJ o entendimento pela manutenção da multa qualificada para as duas infrações, nos
seguintes termos:
Voto do Relator
Antes de tudo, aqui se afasta o entendimento da fiscalização que viu uma intenção
dolosa do contribuinte no argumento de que transitava pela conta Caixa as vendas dos
cartões de crédito e débito, como justificador da qualificação da multa de ofício, pois
isso apenas ocorreu no curso do procedimento fiscal, pois, se assim fosse, qualquer tese
de fiscalizado que não fosse acatada pela fiscalização justificaria a qualificação da multa
de ofício. A qualificação da multa de ofício é aquela que ocorre na gênese dos fatos
geradores ou após, com o intuito de subtrair do conhecimento da autoridade a
ocorrência do fato gerador, ou impedir ou retardar dolosamente o nascimento da
obrigação tributária ou a excluir ou modificar as suas características essenciais.
Argumentos ou teses deduzidos no curso da ação fiscal não justificam, por si sós, a
qualificação da multa de ofício, pois o contribuinte não é obrigado a fazer prova contra
si mesmo (princípio do nemo tenetur se detegere).
(...)
Fl. 8255
DF CARF MF
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Fl. 20 do Acórdão n.o 9101-005.867 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.731616/2012-24

No tocante à omissão de todas as receitas caracterizada pelas vendas com cartões de
crédito e débito, durante 07 trimestres dos anos-calendário 2007 e 2008, efetivamente
não é razoável imaginar que o contribuinte não tenha ofertado à tributação tais valores,
de forma insciente, como se um erro ou equívoco tivesse acontecido. No caso, não se
pode visualizar tal conduta como uma mera omissão de receita, a justificar a aplicação
da Súmula CARF no 14 (A simples apuração de omissão de receita ou de rendimentos,
por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a
comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito passivo). Não há dúvida de que se
tratou de uma conduta qualificada, na qual transparece claramente o firme propósito de
não submeter à tributação as vendas com cartões de crédito e débito, com dolo evidente.
Uma coisa seria não submeter à tributação um ou outro trimestre, outra coisa é fazer
isso de forma sistemática, durante 07 trimestres (a partir do 2o trimestre de 2007 até o
final de 2008), para todas as vendas com cartões de débito e crédito, escriturando
parcialmente as vendas, apenas no âmbito de contas contábeis ativas patrimoniais, sem
passagem por conta de resultado.
Dessa forma, a escrituração do contribuinte, consubstanciada em lançamentos contábeis
parciais, denuncia uma omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, totalmente, o
conhecimento por parte da autoridade fazendária dos fatos geradores provenientes das
vendas com cartões de débito e crédito, dentro do conceito de sonegação (art. 71 da Lei
no 4.502/64), justificando a aplicação da multa de ofício qualificada no percentual de
150% sobre os tributos lançados.
(...)
Voto Vencedor
Mantém-se em sua inteireza a decisão e os respectivos fundamentos de fato e de direito
do voto vencido, exceto quanto a não aplicação da multa qualificada à omissão de
receitas caracterizada pela não contabilização de pagamentos de despesas operacionais,
na forma do art. 40 da Lei no 9.430/96, assim como quanto à incidência parcial da
decadência, conforme as razões em seguida apresentadas.
(...)
A Autoridade Fiscal autuante, durante o procedimento de fiscalização, conseguiu
carrear aos autos um conjunto probatório bastante contundente; demonstrando, assim, a
prática reiterada dessa infração tributária num universo expressivo de fornecedores. É o
que se constata a partir do relatado a seguir:
(...)
Pode-se sintetizar o conjunto probatório que caracterizou essa infração no seguinte
quadro:
FORNECEDOR
Notas Fiscais não contabilizadas
PETROBRÁS DISTRIBUIDORA S/A
09 pagamentos
CERVEJARIAS KAISER BRASIL S/A
01 pagamento
DELL COMPUTADORES DO BRASIL S/A
02 pagamentos
IBM BRASIL INDUSTRIA
MAQUINAS E SERVIÇOS LIMITADA
02 pagamentos
DOUX FRANGOSUL S/A AGRO AVICOLA
INDUSTRIAL
09 pagamentos
NUTRIZA AGROINDUSTRIAL DE
ALIMENTOS S/A
15 pagamentos
Fl. 8256
DF CARF MF
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Fl. 21 do Acórdão n.o 9101-005.867 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.731616/2012-24

VIA DIESEL DISTRIBUIDORA DE
VEICULOS MOTORES E PECAS LTDA
11 pagamentos
CIRNE DISTRIBUIDORA DE BEBIDAS
LTDA
06 pagamentos
Conforme quadro demonstrativo acima, verifica-se que a Autoridade Fiscal apresentou
conjunto probatório contundente na demonstração da ação dolosa perpetrada pela
contribuinte no sentido de impedir, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador
da obrigação tributária.
Dessa forma, ficou caracterizado o dolo da contribuinte, demonstrado por seu
comportamento intencional, específico e reiterado de fraudar sua escrituração contábil e
fiscal com a finalidade de causar dano à Fazenda Pública ao não escriturar notas fiscais
emitidas por seus fornecedores e como resultado evitar o pagamento dos tributos, ora
lançados de ofício.
Assim, considero pertinente a aplicação da penalidade prevista no art. 44 da Lei
n.o 9.430, de 1996, in verbis:
(...)
Nos termos da Lei no 4.502/64, caracteriza-se a sonegação, fraude ou conluio como uma
ação ou omissão deliberada, pressupondo sempre a intenção de causar dano à fazenda
pública, in verbis:
(...)
Cabível, portanto, a incidência da multa qualificada, conforme aplicada pela Autoridade
Fiscal autuante em respeito ao art. 44 da Lei n.o 9.430, de 1996.
Prevaleceu, portanto, entre os julgadores de primeira instância, o entendimento
pela manutenção da qualificação da multa de ofício.
Quanto à omissão dos valores de vendas feitas por meio de cartões, reiterada ao
longo dos dois anos fiscalizados, vislumbrou-se a intenção dolosa de impedir ou retardar,
totalmente, o conhecimento por parte da autoridade tributária dos fatos geradores associados a
tais vendas, caracterizando-se hipótese de sonegação prevista no art. 71 da Lei no 4.502/1964.
No que toca à omissão de receitas presumida a partir da não escrituração de
pagamentos, concluiu-se que, em razão da prática ter sido reiterada e alcançar um universo
expressivo de fornecedores, teria restado caracterizada a intenção dolosa de causar danos à
Fazenda Pública, justificando-se o enquadramento da conduta nas hipóteses previstas na Lei
no 4.502/1964.
Interposto o recurso voluntario, a maioria dos membros da 2a Turma Ordinária da
4a Câmara decidiram pela desqualificação da multa de ofício, com base nos argumentos que
foram expostos no voto condutor do Acórdão no 1402-001.897:
Assim, para fins de qualificação da multa proporcional de ofício, analisando-se as
características textuais das definições empreendidas pelos artigos 71 e 72, temos que a
sonegação e a fraude são condutas (ação ou omissão) dolosas.
Com isso, para qualificar a multa proporcional de ofício, a autoridade fiscal deve
identificar e comprovar a ocorrência da conduta dolosa do sujeito passivo, ou seja, o
ânimo do agente de prejudicar ou fraudar, a conduta (ação ou omissão) intencional
perniciosa.
Fl. 8257
DF CARF MF
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Fl. 22 do Acórdão n.o 9101-005.867 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.731616/2012-24

Noutra palavras, exige-se convicção, por meio de um conjunto probatório suficiente, de
que o sujeito passivo agiu de má-fé e cometeu a conduta dolosa de sonegação e/ou
fraude.
Vale notar, que a necessidade de prova cabal do cometimento do ilícito fiscal que
envolva sonegação e/ou fraude, como condição para a qualificação da multa de ofício,
tem sido reconhecida pela jurisprudência mais atual deste Conselho.
Por essa razão, a qualificação da multa de ofício, só tem sido permitida quando
efetivamente se verificam procedimentos fraudulentos que envolvam adulteração de
documentos comprobatórios (notas fiscais, contratos, escrituras públicas, dentre outros),
notas fiscais calçadas, notas fiscais frias, notas fiscais paralelas, notas fiscais fornecidas
a título gracioso, contabilidade paralela (Caixa 2), conta bancária fictícia, falsidade
ideológica, declarações falsas ou errôneas (quando apresentadas reiteradamente),
interposição de pessoas (laranjas), etc.
No caso presente, a primeira infração praticada pela Recorrente foi escriturar
parcialmente suas vendas, apenas no âmbito de contas contábeis ativas patrimoniais,
sem passagem por conta de resultado.
Contudo, a falta de escrituração de receitas, por si só, não enseja a aplicação de multa
qualificada, que só se justifica quando presente o dolo especifico, que não restou
demonstrado aqui.
No tocante à segunda infração, entendo que também não restou comprovada a intenção
dolosa de sonegar os valores de receitas utilizados para realizar os pagamentos não
contabilizados.
Como pontuou o julgador a quo, no que foi vencido pelos seus pares na DRJ, no âmbito
de uma presunção legal de omissão de receitas, a lei presume que, ocorrido determinado
evento, sucedeu igualmente o fato tributável. Ordinariamente, pagamentos efetuados
não estão na incidência do imposto de renda. Porém, a falta de escrituração de
pagamentos efetuados por pessoa jurídica faz presumir que foram feitos com recursos à
margem da contabilidade, omitidos da tributação, justificando a presunção legal.
Entretanto, se no caso vertente o fato gerador é presumido, não se pode, simplesmente,
imputar a ele uma multa qualificada, pois se estaria também indo além da presunção
legal de omissão de receitas, com uma outra presunção, a de que a existência de
múltiplos pagamentos não contabilizados justifica a qualificação da multa de ofício. E,
esta última presunção não existe na Lei.
Não que seja impossível aplicar uma multa qualificada na hipótese de tributação por
presunção legal, mas se exige do contribuinte a prática de uma conduta adicional
qualificada, além daquela que justificou a presunção legal, um plus doloso.
Aqui, esse plus doloso não restou evidenciado.
Em face disso, estou convencido de que a qualificação da multa de ofício para ambas as
infrações foi exacerbada, devendo ser excluída.
Entendeu o Colegiado a quo, assim, que: i) quanto à primeira infração, a falta de
escrituração de receitas, por si só, não enseja a aplicação da multa qualificada se não presente o
dolo específico (que não restou demonstrado no processo); e ii) quanto à segunda infração, não
se pode aplicar a qualificação da multa na hipótese de omissão de receitas por presunção, a
menos que seja constatada a prática de uma conduta adicional qualificada, um plus doloso (que
não restou evidenciado no processo).
Fl. 8258
DF CARF MF
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Fl. 23 do Acórdão n.o 9101-005.867 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.731616/2012-24

Com a devida vênia, discordo do entendimento que prevaleceu entre os membros
da Turma recorrida.
Depreende-se dos autos que o contribuinte omitiu a totalidade das receitas
auferidas em vendas realizadas por meio de cartões de crédito e débito por vários meses seguidos
(abril de 2007 a dezembro de 2008). Não há dúvida também acerca da relevância dos valores
omitidos no período (mais de R$ 10.500.000,00).
Também restou comprovado que o contribuinte deixou de escriturar uma grande
quantidade de pagamentos feitos a fornecedores entre janeiro de 2007 e dezembro de 2008, o que
levou à presunção de omissão de receita com base na previsão contida no art. 40 da Lei
no 9.430/1996. Mesmo após a exoneração, pela DRJ, de parte do crédito tributário relativo à
omissão de receitas presumida (pagamentos considerados contabilizados ou operações de
compra e venda não comprovadas documentalmente), restaram ainda 55 (cinquenta e cinco)
pagamentos não contabilizados, a maioria feita a grandes fornecedores do contribuinte e vários
em valores bastante significativos.
Nesse caso, a conduta do contribuinte de deixar de escriturar (e, obviamente, de
declarar) receita oriunda de suas atividades, aliada à relevância dos valores subtraídos ao
conhecimento do Fisco, afasta a hipótese de mero erro ou negligência contábil, caracterizando o
intuito doloso, para fins de caracterização da sonegação fiscal prevista no art. 71 da Lei no
4.502/1964, referida pelo art. 44, II, da Lei no 9.430/1996, justificando a imposição de multa de
ofício qualificada de 150%.
A fraude lato sensu, ao incluir a prática de sonegação, fraude ou conluio,
consoante definição dos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/1964, caracteriza-se por uma ação ou
omissão que traz ínsita a intenção de causar dano à fazenda pública pela exclusão da tributação
devida. A presença do dolo na conduta fraudulenta é implícita, sendo este elemento específico o
que a diferencia da simples falta de pagamento de tributo ou da omissão de rendimentos na
declaração de renda.
Entendido o dolo como a vontade tendente ao resultado ou a assunção do risco de
produzi-lo, não se pode excluí-lo no caso sob análise. Os elementos reunidos nos autos
demonstram que a conduta do contribuinte não se tratou de “simples” omissão de receitas ou de
mero engano no montante das receitas auferidas.
Os procedimentos adotados (não escrituração de receitas recebidas via operadoras
de cartões de crédito e de pagamentos feitos a fornecedores) demonstram a prática da conduta
dolosa de subtrair, em períodos mensais sucessivos, durante dois anos, as informações referentes
à ocorrência do fato gerador de tributos, ensejando a aplicação da penalidade mais gravosa.
Pelos motivos expostos, entendo que as condutas analisadas no presente processo
não se caracterizam como meras omissões de receitas, desacompanhadas de outras condutas
gravosas que denunciem o evidente intuito de fraude. Muito menos servem aqui para aplicação,
entendo eu as Súmulas CARF no 14 e no 25.
Voto, portanto, por DAR PROVIMENTO ao recurso especial da Fazenda
Nacional, restabelecendo a multa de ofício ao seu patamar qualificado de 150% para as duas
infrações objeto do processo.
Fl. 8259
DF CARF MF
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Fl. 24 do Acórdão n.o 9101-005.867 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.731616/2012-24

Em relação à decadência, meu entendimento é o mesmo exposto pela Fazenda
Nacional em seu recurso especial: a apreciação do tema é decorrência lógica da rediscussão, para
fins de decisão acerca do cabimento da qualificação da multa de ofício, a respeito da ocorrência
de fraude ou sonegação no caso concreto.
Isso porque o acórdão recorrido declarou a decadência em relação a parte do
período fiscalizado com base no argumento de que, presentes pagamentos antecipados e ausentes
dolo, fraude ou simulação, a regra decadencial aplicável ao caso seria a prevista no art. 150, § 4o,
do CTN, e não aquela do inciso I do art. 173 do mesmo Código.
Como, no decorrer deste voto, concluiu-se que as condutas do contribuinte
configuraram hipótese de sonegação, tipificada no art. 71 da Lei no 4.502/1964 (fraude lato
sensu), entendo que deve ser afastada a decadência declarada pelo acórdão recorrido quanto aos
créditos de IRPJ e CSLL cujos fatos geradores ocorreram nos três primeiros trimestres de 2007 e
de PIS e COFINS referentes aos meses de janeiro a novembro de 2007.
Assim, mesmo que a matéria não tenha sido expressamente conhecida, voto por
afastar a decadência reconhecida pela decisão recorrida.
Conclusão
Diante do exposto, voto por conhecer do recurso especial da Fazenda Nacional e,
no mérito, por dar-lhe provimento. E, ainda, em decorrência lógica do reconhecimento de fraude
no caso apreciado, por afastar a decadência declarada pelo acórdão recorrido.

(documento assinado digitalmente)
Andréa Duek Simantob

Fl. 8260
DF CARF MF
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Fl. 25 do Acórdão n.o 9101-005.867 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.731616/2012-24

Voto Vencedor
Conselheiro Caio Cesar Nader Quintella, Redator Designado

Ousando divergir do robusto e bem fundamentado voto da I. Relatora, Presidente
em exercício, Andréa Duek Simantob, registra-se aqui a discordância fundamentada do seu
posicionamento quanto às matérias sob julgamento, ambas referentes à qualificação da multa de
ofício aplicada na Autuação, justificando, desse modo, a improcedência do Recurso Especial da
Fazenda Nacional.

As matérias estão processualmente segregadas em “qualificação da multa por
ausência de escrituração de receitas obtidas de vendas efetuadas por meio de cartões de crédito
e débito” e em “qualificação da multa por ausência de escrituração de pagamentos efetuados a
fornecedores e prestadores de serviço, presumida com base do art. 40 da Lei no 9.430/96”.

Porém, conforme relatado e constante do voto vencido, a duplicação da pena de
ofício, nas duas hipóteses, em suma, é fundamentada na conduta de deixar de registrar e declarar
as operações colhidas pela fiscalização, na reiteração da infração e na relevância de sua monta e
proporção, em relação àquilo apurado e efetivamente recolhido.

Está, então, muito bem delimitada a temática jurídica sob julgamento.

Pois bem, incialmente, com grande clareza, tem-se que a Autoridade Fiscal não se
valeu de nenhum outro fato, ocorrência ou conduta - que não a própria omissão de receitas
apurada - para a qualificar a multa de ofício, entendendo que tal circunstância expressa pela falta
de declaração e recolhimento, per si, já implicaria em motivo bastante para tal agravamento
sancionatório.

Tal tema, trazido para julgamento sob as mesmas circunstâncias, há muito vem
sendo tratado neste E. CARF (assim como, anteriormente, pelos E. Conselhos de Contribuintes),
levando à edição de entendimento sumular, plenamente vigente e aplicável:

Súmula CARF no 14
Fl. 8261
DF CARF MF
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Fl. 26 do Acórdão n.o 9101-005.867 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.731616/2012-24

A simples apuração de omissão de receita ou de rendimentos, por si só, não
autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação do
evidente intuito de fraude do sujeito passivo.

Conforme se depreende do enunciado dessa antiga Súmula deste E. Tribunal
Administrativo, é certo e pacífico que a própria infração de omissão de receitas, mesmo direta e
cabalmente comprovada por elementos materiais, é insuficiente para justificar, legal e
validamente, o excepcional apenamento duplicado dos contribuintes.

Sem dúvida o mesmo fato ou o conjunto de fatos e ocorrências que materializam
um infração tributária, que implica mero inadimplemento fiscal, podem ser observados por
diversos prismas e pontos de vistas, permitindo diversas rotulações e classificações de sua
natureza, mas tal manobra não substitui o motivo e a fundamentação próprios, adequados e
autônomos para o incremento da pena.

Agora, cabe também averiguar se a ocorrência da infração por diversos períodos
de apuração (conduta reiterada) basta para justificar a incidência da previsão punitiva
excepcional, duplamente gravosa, do art. 44, inciso II, da Lei no 9.430/96.

Para este Conselheiro, seja tratando-se de infrações apuradas direta e
concretamente, de omissão de receitas, ou mesmo de acusação fiscal construída sobre
presunções legais, a constatação da simples repetição dessa conduta infracional não justifica o
afastamento e a desconsideração da mandatória observância do enunciado das Súmulas CARF no
14 e no 251.

Isso pois, inicialmente, apontar que a infração foi cometida em diversos períodos,
reiteradamente, nada mais é do que adotar a própria infração como fundamento para a duplicação
da sanção correspondente, apenas conjecturando sobre sua ocorrência no tempo.

Não há nessa manobra argumentativa a demonstração pelo Fisco de outra conduta,
intencional e ilícita, além da repetição da própria infração verificada, que já abarca, inclusive, a
ausência de declaração dos valores às Autoridades Fiscais.

1 Súmula CARF no 25: A presunção legal de omissão de receita ou de rendimentos, por si só, não autoriza a
qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação de uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e 73 da Lei
n° 4.502/64.
Fl. 8262
DF CARF MF
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Fl. 27 do Acórdão n.o 9101-005.867 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.731616/2012-24

Também é inexistente na legislação de regência dos tributos sob exigência, ou
naquela referente às sanções correspondentes ao seu inadimplemento, uma definição do conceito
ou a delimitação daquilo necessário para se evidenciar a reiteração capaz de incrementar o
apenamento simples. Dessa forma, adotando sua própria definição no léxico ordinário, poder-se-
ia dizer que todo contribuinte que praticar conduta considerada pelo Fisco como infração, em
dois períodos de apuração diversos, já estaria sujeito à duplicação da sanção.

Contrario sensu, apenas o contribuinte que comete a infração de maneira pontual
e singular, sob o prisma temporal, estaria livre de tal agravamento. Acatando essa tese fazendária
e confrontando-a com a realidade da fiscalização de tributos e contencioso tributário, pelo menos
em esfera federal, resta certo que tal majoração deixaria de ser uma exceção.

Mais do que isso: eleger tal conjectura temporal como critério para duplicar o
ônus penal é de imensa superficialidade jurídica e absolutamente desconectado da subjetividade
da conduta do contribuinte, exigida na verificação do dolo e constatação do real intentio daquele
que é punido pelo Estado.

Na jurisprudência atual dessa C. 1a Turma da CSRF deste E. CARF encontra-se
julgados acatando esse entendimento, como agora se ilustra por meio do v. Acórdão no 9101-
005.285, com voto vencedor deste mesmo Conselheiro, publicado em 21/01/2021:

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2007
MULTA QUALIFICADA. OMISSÃO DE RECEITAS. AUSÊNCIA DE
ELEMENTOS PRÓPRIOS PARA A MOTIVAÇÃO DA DUPLICAÇÃO DA
PENA. CONJECTURAS SOBRE A PRÓPRIA INFRAÇÃO. SIMPLES
INADIMPLEMENTO FISCAL E DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÕES.
A ausência de declaração e pagamento traduz-se em inadimplemento tributário
(descumprimento de obrigação principal e acessória), não podendo ser
revestido, automática e objetivamente, de ocultação de fato jurídico tributário
ou impedimento e retardamento da sua apuração pela Fiscalização.
A qualificação da multa de ofício demanda motivo e fundamentação próprios e
específicos.
Ratio estampado em Súmulas deste E. CARF:
Súmula CARF no 14: A simples apuração de omissão de receita ou de
rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo
necessária a comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito passivo.
Fl. 8263
DF CARF MF
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Fl. 28 do Acórdão n.o 9101-005.867 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.731616/2012-24

Súmula CARF no 25: A presunção legal de omissão de receita ou de
rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo
necessária a comprovação de uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e 73 da Lei n°
4.502/64.

Claramente, tal critério de repetição, é incapaz de retratar postura fraudulenta
contra o Erário ou qualquer um dos institutos arrolados nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64.

Desse modo, considerando a matéria julgada, os argumentos recursais e os
fundamentos do voto vencido, resta, agora, também verificar se a relevância dos valores
omitidos no período (mais de R$ 10.500.000,00), bastaria para se amoldar ao evidente intuito de
fraude ou, objetivamente, às hipóteses dos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64.

No mesmo sentido daquilo antes exposto, apontar que a infração cometida foi de
larga monta e/ou proporção, quando em confronto com aquilo efetivamente recolhido ou
registrado, igualmente, representa mera conjectura sobre a sua dimensão financeira
(quantitativa), característica essa do tributo exigido que não encontra qualquer respaldo legal no
sistema tributário nacional para se revestir de motivo para a qualificação da sanção. Novamente,
adota-se elemento da própria infração, e sobre ele elucubra-se, para arrimar a exasperação penal.

Diga-se mais: a partir de qual monta ou proporção da infração de omissão de
receitas a multa de ofício deixa de ser devida na monta de 75% e passa ser aplicada em dobro, na
casa dos 150%?

Um milhão de reais? Cinco milhões de reais? Dez milhões de dólares americanos?
Duas vezes aquilo ofertado a tributação? Quarto vezes? Ou só a partir de oito vezes? Ou, talvez,
somente depois de vinte vezes?

Tal exercício acima procedido deixa claro que a ausência da devida jurisdicização
de tal fato (ou melhor, característica quantitativa, extraída do análise do débito apurado), como
elemento apto para qualificar a multa de ofício, furta qualquer previsibilidade, segurança,
isonomia ou certeza na aplicação do Direito - o que deve veementemente ser rechaçado.

E, nesse sentido, tratando-se de pena, tal ausência de respaldo legal objetivo e
expresso – seja em relação à reiteração ou à monta/proporção da infração, ou, ainda, a ambas
características conjugadas - resulta na sua consequente sujeição total ao crivo hermenêutico,
Fl. 8264
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Fl. 29 do Acórdão n.o 9101-005.867 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.731616/2012-24

discricionário, da Autoridade Fiscal, reforçando a sua ilegitimidade para a devida e hígida
motivação da qualificação da multa, o que contraria, inclusive, a axiologia prestigiada, desde
1966, no art. 112 do CTN.

Ainda que o senso íntimo de justiça fiscal e de proteção ao Erário de muitos possa
restar sensibilizado pelas dimensões e pela duração do inadimplemento tributário, repita-se: não
existe qualquer discrímen legal correspondente a tais circunstâncias que justifique maior
severidade punitiva em face do sujeito passivo na exigência daquilo devido.

Posto isso, a r. decisão, adotada, então, pelos I. Conselheiros da C. Turma
Ordinária a quo, de afastar a qualificação da multa de ofício, mostra-se correta e deve ser
preservada.

Diante do exposto, prestando novamente as homenagens à I. Relatora, voto por
negar provimento ao Recurso Especial da Fazenda Nacional, mantendo o v. Acórdão recorrido
em relação à manutenção da redução da multa de ofício ao patamar ordinário de 75%.

(documento assinado digitalmente)
Caio Cesar Nader Quintella – Redator Designado

Fl. 8265
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