Tribunal: CARF
Processo: 13629.001811/2005-13
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Tatiana Midori Migiyama
Data de julgamento: 2021-08-20
Data de publicação: 2021-10-14

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/01/2001 a 31/03/2004
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. NULIDADE. ERRO NA IDENTIFICAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO. VÍCIO MATERIAL.
O estabelecimento industrial continua sendo o único sujeito passivo da relação jurídica tributária instaurada com a ocorrência do fato imponível consistente na operação de industrialização de produtos. O contribuinte de fato não integra a relação jurídica tributária pertinente.
É nulo por vício material o lançamento com erro na indicação de sujeito passivo da obrigação tributária - erro de direito.
SÓCIO DE PESSOA JURÍDICA. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA.
Afastada a responsabilidade da pessoa jurídica pelo crédito tributário, em virtude de erro na identificação do sujeito passivo, fica também afastada a responsabilidade da pessoa do sócio dessa pessoa jurídica.

Inteiro teor:
CSRF-T3
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13629.001811/2005-13
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9303-011.707 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
20 de agosto de 2021
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
MAS IMPORT COMERCIO E DISTRIBUIDORA LTDA

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS
(IPI)
Período de apuração: 01/01/2001 a 31/03/2004
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. NULIDADE. ERRO NA
IDENTIFICAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO. VÍCIO MATERIAL.
O estabelecimento industrial continua sendo o único sujeito passivo da relação
jurídica tributária instaurada com a ocorrência do fato imponível consistente na
operação de industrialização de produtos. O contribuinte “de fato” não integra
a relação jurídica tributária pertinente.
É nulo por vício material o lançamento com erro na indicação de sujeito
passivo da obrigação tributária - erro de direito.
SÓCIO DE PESSOA JURÍDICA. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA.
Afastada a responsabilidade da pessoa jurídica pelo crédito tributário, em
virtude de erro na identificação do sujeito passivo, fica também afastada a
responsabilidade da pessoa do sócio dessa pessoa jurídica.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e no mérito, por maioria de votos, em negar-lhe provimento, vencidos os
conselheiros Luiz Eduardo de Oliveira Santos (relator), Jorge Olmiro Lock Freire e Rodrigo da
Costa Pôssas, que deram provimento. Designada para redigir o voto vencedor a conselheira
Tatiana Midori Migiyama.
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo da Costa Pôssas – Presidente em exercício
(documento assinado digitalmente)
Luiz Eduardo de Oliveira Santos - Relator
(documento assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama – Redatora designada

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13629.001811/2005-13
Fl. 1258
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-011.707 - CSRF/3a Turma
Processo no 13629.001811/2005-13

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Luiz Eduardo de Oliveira
Santos, Tatiana Midori Migiyama, Rodrigo Mineiro Fernandes, Valcir Gassen, Jorge Olmiro
Lock Freire, Erika Costa Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello e Rodrigo da Costa
Pôssas (Presidente em exercício).

Relatório
Trata-se de Recurso Especial de divergências interposto pela Fazenda Nacional
contra decisão consubstanciada no Acórdão no 3401-003.810, de 26/06/2017 (fls. 1.168/1.188),
proferida pela 1a Turma Ordinária da 4a Câmara da 3a Seção de Julgamento do CARF/MF, que
deu provimento aos Recursos Voluntários apresentados.
Do Auto de Infração
O processo trata de Auto de Infração, lavrado em 14/12/2005 (fls. 10/27), para
exigência de IPI - bebidas, no valor original de R$ 513.245,95, acrescidos de multa de oficio
qualificada e juros de mora, por saída de produtos sem lançamento ou com insuficiência de
lançamento do imposto, referente ao período de apuração: 01/01/2001 a 31/03/2004, conforme
Termo de Verificação Fiscal - TVF, às fls. 28/51.
Segundo a Fiscalização (TVF), a incidência da multa de ofício qualificada, deve-
se a acusação de existência de conluio entre a autuada MAS IMPORT COMÉRCIO E
DISTRIBUIDORA LTDA e o GRUPO SCHINCARIOL INDÚSTRIA, supostamente,
comandando esquema de sonegação de IPI e ICMS, mediante utilização das suas distribuidoras,
que ingressaram com ações judiciais para não pagar e impedir a indústria de destacar e recolher o
IPI; sendo também lavrado o Termo de Declaração de Sujeição Passiva Solidária, o Sr.
OTACÍLIO DE ARAÚJO COSTA, que seria o sócio de fato da pessoa jurídica autuada.
Da Impugnação e Decisão de 1a Instância
Cientificado do Auto de Infração, a empresa MAS IMPORT e o solidário
OTACÍLIO ARAÚJO COSTA apresentaram Impugnações em 19/01/2005 (fls. 709/727 e
753/765, respectivamente).
a) o Sr. Otacilio Araújo Costa, expôs, em síntese que: a conduta da Fiscalização
foi de, na dúvida, tributar, aplicar o percentual de multa mais oneroso e imputar responsabilidade
solidária a um terceiro, o que não-condizia com os princípios da estrita legalidade e da tipicidade
cerrada consagrados pelo sistema jurídico nacional. Por tudo que expôs, requereu a procedência
da impugnação;
b) a empresa MAS Import, aduz que a tutela antecipada concedida nos autos da
Ação Ordinária n° 98.0007330-2, ajuizada perante a 4a Vara Federal (Espirito Santo),
objetivava que as empresas industriais fornecedoras de bebidas não recolhessem o IPI incidente
nas operações de venda (remessa) feitas a impugnante, contribuinte de fato do tributo; a decisão
judicial concessiva da tutela antecipada havia vigorado de 29/07/1998 até 03/07/2000, quando
foi suspensa por decisão liminar deferida pelo STJ em ação cautelar; equivocava-se a
Fl. 1259
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-011.707 - CSRF/3a Turma
Processo no 13629.001811/2005-13

Fiscalização ao entender que, relativamente ao período autuado, não havia medida judicial a
amparar a pretensão da impugnante; porquanto, "cassada" a ordem judicial que impedia as
fornecedoras de recolher o IPI incidente nas operações de saída de bebidas, cabia àquelas
fornecedoras a obrigação de recolher o IPI.
A DRJ em Juiz de Fora (MG), apreciou a peça impugnatória e, em decisão
consubstanciada no Acórdão no 09-16.625, de 05/07/2007, (fls. 900/954), considerou
procedente em parte a Impugnação, para:
- exonerar do crédito tributário exigido os valores de imposto (e consectários)
adstritos aos períodos de apuração decendiais 2-06/2003 (inclusive) em diante, conforme
indicado nos quadros-demonstrativos I e II elaborados à fl. 954;
- manter a cobrança do crédito tributário relativo aos períodos de apuração
decendiais 1-01/2001 até 1-05/2001, compreendidos entre 01/01/2001 e 10/05/2001; e
- manter a sujeição passiva do Sr. Otacilio Araújo Costa como responsável
solidário pela parcela do crédito tributário considerada procedente.
Recurso Voluntário
Cientificada da decisão de 1a instância, a Contribuinte e o Sr. Otacílio Araujo
Costa, apresentaram os Recursos Voluntários de fls. 984/1.034, que reprisou, em sua essência,
os mesmos argumento da Impugnação, requerendo em síntese: (a) Sr. Otacílio: que seja
declarada a nulidade do auto de infração e julgado improcedente o lançamento em razão da não
sujeição passiva da empresa autuada e que sejam excluídos do crédito tributário os valores
correspondentes à multa qualificada de 150% e (b) MAS Import: requer que seja julgado
procedente o Recurso, ante à flagrante ilegitimidade passiva em relação à obrigação tributária
(faz extensa digressão sobre o tema no RV), ou caso superada essa preliminar, que seja julgada
PROCEDENTE o Recurso a fim de cancelar o lançamento do IPI, com base em pauta de valores,
desonerando-se ainda, da aplicação da multa qualificada.
Da Diligência
Submetido a julgamento, decidiu o Colegiado, em sessão de 24/05/2010, via
Resolução no 3402-00.075, prolatada pela 2aTO/4aCAM (fls. 1.124/1.143), determinou-se a
conversão do julgamento em diligência, nos termos do relatório e voto vencedor do Conselheiro
Redator designado, para esclarecimentos quanto aos quesitos dispostos à fl. 1.143.
Da decisão recorrida
Após o retorno de diligência, o Recurso Voluntário foi submetido a apreciação da
Turma, que exarou a decisão consubstanciada no Acórdão no 3401-003.810, de 26/06/2017 (fls.
1.168/1.188), proferida pela 1a Turma Ordinária da 4a Câmara da 3a Seção de Julgamento do
CARF/MF, que deu provimento aos Recursos Voluntários apresentados. Nessa decisão o
Colegiado decidiu, que:
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-011.707 - CSRF/3a Turma
Processo no 13629.001811/2005-13

(i) suficientes as razões expostas, dar provimento ao recurso voluntário interposto
pela MAS IMPORT COMÉRCIO E DISTRIBUIDORA LTDA, para anular o lançamento por
vício material, em razão de erro na identificação do sujeito passivo; e
(ii) uma vez afastada a sujeição passiva da pessoa jurídica autuada, na hipótese de
que trata este processo, também o seu suposto sócio de fato não pode ser responsabilizado. Por
arrastamento, voto por dar provimento ao recurso voluntário interposto pelo Sr. OTACÍLIO DE
ARAÚJO COSTA, para anular o lançamento por vício material, em razão de erro na
identificação do sujeito passivo solidário.
Recurso Especial da Fazenda Nacional
Cientificada do Acórdão no 3401-003.810, de 26/06/2017, a Fazenda Nacional
apresentou Recurso Especial de divergência (fls. 1.190/1.197), apontando o dissenso
jurisprudencial que visa discutir a matéria com relação “nulidade formal ou material do Auto
de Infração em face do erro da identificação do sujeito passivo”.
Para comprovar o dissenso foram colacionados, como paradigmas, os Acórdãos
nos 301-33.686 e 2302-001.330.
O Acórdão recorrido decidiu que o erro na identificação do sujeito passivo seria
vício de natureza material. Por sua vez, os acórdãos paradigmas entenderam que o erro na
identificação do sujeito passivo seria vício de natureza formal. Com as considerações elaboradas,
o Presidente da 4a Câmara da 3a Seção de julgamento/CARF, com base no Despacho de
Admissibilidade do Recurso Especial de fls. 1.200/1.202, deu seguimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional.
Contrarrazões da Contribuinte
Cientificada do Acórdão no 3401-003.810, de 26/06/2017, do Recurso Especial
da Fazenda Nacional e do Despacho que lhe deu seguimento, o Contribuinte apresentou suas
contrarrazões de fls. 1.230/1.236, requerendo que seja negado provimento ao Recurso interposto
pela Fazenda Nacional.
Alega, em suma que, os vícios formais correspondem a fatores cuja ausência não
obste a correta compreensão dos fatos que embasam a autuação.
O processo, então, foi sorteado para este Conselheiro para dar prosseguimento à
análise do Recurso Especial da Fazenda Nacional.
É o relatório.

Voto Vencido
Conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Relator.
Fl. 1261
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-011.707 - CSRF/3a Turma
Processo no 13629.001811/2005-13

Conhecimento
O recurso é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade,
conforme consta do Despacho do Presidente da 4a Câmara da 3a Seção de julgamento/CARF de
fls. 1.200/1.202, com os quais concordo e cujos fundamentos adoto neste voto. Portanto, conheço
do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional.
Mérito
Para análise do mérito, se faz necessária a delimitação do litígio. No presente
caso, cinge-se a controvérsia em relação à seguinte matéria: “natureza do vício na identificação
do sujeito passivo, no caso de solidariedade” e, se a nulidade do lançamento há que ser por vício
formal ou material.
O Acórdão recorrido cancelou o lançamento por vício material porque reconheceu
o autuado como parte ilegítima desta demanda e, como decorrência, julgou insubsistente a
sujeição passiva na pessoa do sócio dessa pessoa jurídica.
A Fazenda Nacional entende que na hipótese em apreço, há erro na identificação
do sujeito passivo, mas que, todavia, não pode ser considerado como de natureza material, pois
se assim fosse estar-se-ia afirmando que o motivo (fato jurídico) nunca existiu. Insurge-se
contra o fato de se ter decidido pela improcedência total da exigência, quando, no seu entender,
deveria ter anulado o lançamento por vício formal.
Pois bem. Primeiramente, cabe deixar contextualizado a situação fática
considerada no lançamento objeto do presente processo. Trata-se de operações de remessas de
bebidas por estabelecimentos industriais fornecedores para estabelecimento comercial
distribuidor, tendo sido obstada a tributação do IPI naquelas remessas por força de Ação Judicial
(antecipação de tutela) concedida nesse sentido, a qual, entretanto, foi posteriormente suspensa
por decisão judicial hierarquicamente superior (STJ).
Objetivando contextualizar os fatos até aqui tratados, traço um breve resumo da
forma que ensejou a exação do crédito tributário consignado no Auto de Infração.
Consta dos autos que a empresa MAS é uma comercial distribuidora de bebidas
(atual denominação de GD Comercial Ltda.), e participou como litisconsorte ativa da Ação
Ordinária declaratória (processo judicial n° 98.0007330-2), de inexistência de relação
obrigacional tributária, ajuizada em 1998 perante a Vara Federal da Seção Judiciária do Espirito
Santo, cujo mérito visa à declaração de ilegalidade do regime de tributação do IPI baseado em
pautas de valores consoante no Decreto n° 97.976, de 1989. A desobrigação do recolhimento do
IPI nas transações com seus fornecedores de bebidas e a devolução do que as litisconsortes ativas
pagaram como contribuintes de fato desse tributo.
Nessa ação, a Justiça concedeu (em 1998), tutela antecipada no sentido de afastar
a tributação do IPI nas remessas (saídas) de produtos (bebidas) de estabelecimentos industriais
fornecedores, dentre eles a de razão social Primo Schincariol Indústria de Cervejas (doravante
denominada de SCHINCARIOL) e Refrigerantes do Rio do Janeiro S/A, conforme os ofícios no
186 e 188/2000/JF-4a (cópia à fls. 792/793) e 218/2001/JF-4a, para as litisconsortes ativas (as
empresas comerciais distribuidoras).
Fl. 1262
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-011.707 - CSRF/3a Turma
Processo no 13629.001811/2005-13

Houve recursos (vários) e, chegando à instancias superiores, na Ação cautelar, o
STJ decidiu pela suspensão dos efeitos daquela tutela antecipada, tendo a relatora da decisão
colegiada de mérito ( Medida Cautelar no 2.887 - Acórdão de 14/08/2001- de fls. 849/859), a
Ministra Eliana Calmon, concluído: "não tem sentido a tutela antecipada concedida na ação
principal, a qual fica inteiramente afastada por força desta cautelar, que é julgada
procedente", o que foi ratificado em julgados posteriores sobre Embargos de declaração e
Agravos regimentais interpostos pelas distribuidoras (inclusive impetrado pela GD Comercial
Ltda. (atual MAS Import Comércio e Distribuidora Ltda.)
Do breve resumo acima, não resta dúvida de que a empresa MAS, como uma das
litisconsortes ativas do processo judicial principal (n° 98.0007330-2) no qual a tutela antecipada
foi concedida, esteve beneficiada por tal medida até a suspensão de seus efeitos pelo STJ, na
referida Ação cautelar no 2.887/ES (2000.0056282-3).
Desta forma, cabe, então, verificar os reflexos tributários, tanto no campo
temporal quanto no material, gerados pela concessão da tutela antecipada - e pela posterior
suspensão de seus efeitos - sobre a aludida pessoa jurídica, adentrando-se, com isso, no mérito
do presente Auto de Infração.
E, é nesse contexto fático que deve ser analisada a questão da sujeição passiva
do crédito tributário em tela.
No caso sob análise, houve a acusação, pelo Fisco, de conluio entre o contribuinte
de fato do IPI (MAS) e o contribuinte de direito (SCHINCARIOL). A empresa MAS,
contribuinte de fato, moveu Ação Judicial com o objetivo de impedir que a fornecedora
(SCHINCARIOL, contribuinte de direito) realizasse o destaque e recolhimento do IPI. Situação
essa que caracteriza solidariedade, nos termo do art. 124 do CTN.
Há que ser ressaltado que na medida em que a SCHINCARIOL desenvolve
atividade de industrialização, comercialização e distribuição de bebidas em geral, ostenta a
qualidade de contribuinte de direito. De outro lado, as distribuidoras de bebidas que adquiriram
produtos fabricados pela SCHINCARIOL não são contribuintes de direito do IPI, na medida que
não praticam atividade de industrialização, nem de comercialização que, nos termos do Decreto
no 2.637, de 1998 (RIPI vigente à época, art. 9° e 10), possam ser consideradas atividades
industriais por equiparação.
O contribuinte (MAS) aduziu em sua Impugnação (fl. 714), que não lhe cabia a
legitimidade passiva da presente autuação por serem as industriais fornecedoras de bebidas as
contribuintes de direito do IPI pelo fato gerador relativo à saída dos produtos industrializados
(bebidas), devendo elas, "uma vez revogada a tutela antecipada, ter procedido ao recolhimento
do imposto, razão pela qual são os efetivos sujeitos passivos da obrigação tributária".
No entanto, no caso, verifica-se responsabilidade tributária solidária das
distribuidoras (terceiras não contribuintes de direito do IPI) com as industriais fornecedoras
(contribuintes de direito) no tocante à sujeição passiva do IPI que deixou de ser recolhido em
razão de interesse comum das partes no fato gerador. Com efeito, a tutela antecipada beneficiava
ambas as empresas envolvidas: (a) as distribuidoras, reduzindo seu custo de aquisição, ao
impedir as fornecedoras industriais de tributar o IPI nas operações de remessa (saídas - fato
gerador do imposto) de bebidas destas para àquelas e (b) também a industrial, que, com a
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-011.707 - CSRF/3a Turma
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redução do custo das distribuidores de seu produto, ganhavam vantagem competitiva no
mercado.
Ou seja, durante o tempo em que a Ação Judicial (tutela antecipada) produziu
efeitos obstativos à tributação do IPI ao encargo dos estabelecimentos industriais fornecedores
de bebidas (contribuintes de direito do IPI), ocorre entre estes e os estabelecimentos
distribuidores (não-contribuintes de direito do IPI) que se beneficiaram da Ação judicial, uma
solidariedade passiva no tocante ao adimplemento do crédito tributário decorrente do fato
gerador do IPI nas saídas (remessas) de bebidas dos industriais para as distribuidoras.
Cabe também ressaltar um outro ponto que reforça a indicação da empresa
distribuidora MAS como sujeito passivo solidário do crédito tributário exigido no Auto de
Infração, qual seja, a existência de depósitos judiciais relativos ao IPI não destacado (por
força da tutela antecipada) nas operações de remessas dos industriais fornecedores para as
distribuidoras, depósitos os quais foram posteriormente levantados pelas próprias distribuidoras
(ver doc. fls. 641/663), dentre as quais figura a MAS (GD Comercial Ltda.).
Ou seja, durante o período de eficácia da tutela antecipada, as distribuidoras,
apesar de terem adquirido as bebidas dos industriais fornecedores com desoneração do IPI,
posteriormente receberam o valor concernente a essa tributação por meio do levantamento dos
depósitos judiciais, ficando, assim, quando da suspensão da tutela, com uma disponibilidade
econômica/financeira (um excedente) referente ao valor do tributo levantado, sendo possível que
justamente sobre elas recaia a cobrança do crédito tributário da Fazenda Nacional.
Nesse ponto, cabe ressaltar que a empresa MAS, se beneficiou com os efeitos das
decisões judiciais que autorizaram o afastamento do destaque do IPI, já que isso certamente
gerou desconforto perante o restante da rede de distribuidores em virtude da concorrência desleal
(preços diferenciados pela ‘economia de impostos’).
Veja-se que no art. 121 do CTN, define que o sujeito passivo poderia ser
contribuinte ou responsável, nos seguintes termos:
Art. 121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de
tributo ou penalidade pecuniária.
Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se:
I - contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o
respectivo fato gerador;
II - responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação decorra
de disposição expressa de lei.
Assim, temos que o sujeito passivo de uma relação jurídica é aquele que tem o
dever de satisfazer do direito do sujeito ativo da mesma relação. Nessa esteira, o art. 121 do
CTN, definiu o sujeito passivo da relação jurídica tributária como sendo “a pessoa obrigada ao
pagamento de tributo ou penalidade pecuniária”. Em suma, será contribuinte o sujeito passivo
que realize a ação (materialidade) da hipótese de incidência.
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-011.707 - CSRF/3a Turma
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Nesse contexto, há que ser observado também que as disposições sobre a
obrigação/responsabilidade solidária (ou seja, a sujeição passiva solidária) em direito tributário,
revestem-se de natureza material, estando previstas no art. 124, I, do CTN:
Art. 124. São solidariamente obrigadas: (Grifei)
I- as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da
obrigação principal;
II- (...)
Parágrafo único. A solidariedade referida neste artigo não comporta beneficio de ordem.
Como já dito alhures, a distribuidora MAS, sendo litisconsorte ativa na Ação
judicial ordinária principal (processo no 98.0007330-2), restou evidente o efetivo interesse da
MAS nas situações constituintes do fato gerador da obrigação tributária principal do IPI,
ensejando claramente o seu enquadramento na hipótese de solidariedade passiva prevista no art.
124, inciso I, do CTN.
De outro lado, no entanto, no lançamento de oficio consubstanciado no Auto de
Infração em análise, para a supramencionada relação passiva solidária, somente a MAS
(distribuidora) foi relacionada como sujeito passivo da obrigação tributária.
Entendo que, em situações normais, o erro na identificação do sujeito passivo
seria considerado vício material (cujos efeitos se confundem com a improcedência do Auto de
Infração). Porém, em situação de solidariedade passiva (como no caso), não haveria qualquer
vício no lançamento específico de um dos coobrigados ou, no máximo, poderia ser considerada a
existência de um vício formal, pela falta de referência ao outro coobrigado, no lançamento.
Isto porque em havendo solidariedade, não há que se falar em erro na
identificação do sujeito passivo, podendo ser constituído o crédito tributário contra quaisquer dos
coobrigados. Portanto, no entender deste conselheiro, não haveria sequer vício no lançamento.
Observa-se que os aspectos material, espacial e temporal do fato gerador está claramente
colocado (saída da bebida do estabelecimento produtor). Contudo, no aspecto subjetivo, o
lançamento apenas não está completo, faltando referência ao outro coobrigado.
Como o julgamento do Recurso Especial está adstrito ao pedido, deixo de analisar
a possibilidade de afastar a existência de vício e restrinjo o voto à análise da natureza do vício
identificado nos autos, se material ou formal.
É consabido que um lançamento tributário é anulado por vício formal quando não
se obedece às formalidades necessárias ou indispensáveis à existência do ato, isto é, às
disposições de ordem legal para a sua feitura.
Neste caso, como bem asseverado pela Fazenda Nacional em seu recurso, pode
haver equívoco na identificação do sujeito passivo, por falta de referência expressa à
solidariedade e o motivo de lançamento do tributo contra o contribuinte de fato, em detrimento
do contribuinte de direito. Todavia, o vício apontado pelo Colegiado como causa do
cancelamento do Auto de Infração, não pode ser considerado como de natureza material, pois se
assim fosse estar-se-ia afirmando que o motivo (fato jurídico) nunca existiu. Ora, não é essa a
situação retratada nos autos, pois a infração tributária resta devidamente evidenciada no
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-011.707 - CSRF/3a Turma
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Relatório Fiscal, este que também se fez acompanhar dos devidos documentos comprobatórios
dos fatos ali noticiados, e tal fato sequer foi negado pela Turma julgadora.
Como é cediço, é expressa a disposição do parágrafo único do art. 124 do CTN
(acima citado), que instituto da responsabilidade solidária passiva tem como pressuposto a
ausência do beneficio de ordem, podendo o credor escolher qualquer um dos sujeitos passivos
solidários para cobrar a integralidade da divida, garantindo-se ao que a saldar o direito de
regresso contra os demais devedores solidários.
Cabe aqui salientar que o Acórdão recorrido mostra-se equivocado ao afirmar que
a falta de legitimidade da parte seria suficiente para decidir pelo cancelamento do Auto de
Infração, eis que se vício existe no lançamento, este é de natureza formal, visto que relacionado a
elemento de exteriorização do ato administrativo e enseja apenas a nulidade do lançamento e
não seu cancelamento.
Também não se vislumbra na autuação a ocorrência de instrução insuficiente ou
sem a clareza necessária ao seu entendimento.
Portanto, o alegado erro na identificação do sujeito passivo é vício de natureza
formal, que poderia ensejar apenas a nulidade do lançamento, repita-se, por vício de forma, mas
não a improcedência total da exigência fiscal.
Com essas considerações, entendo que o vício na identificação do sujeito passivo
deva ser considerado, no caso específico, como formal, devendo ser novamente realizado o
lançamento, com referência expressa à solidariedade e o motivo de lançamento do tributo contra
o contribuinte de fato, em detrimento do contribuinte de direito, abrindo-se novamente prazo
para as respectivas defesas.

Conclusão
Em vista do exposto, voto no sentido de conhecer e no mérito dar provimento ao
Recurso Especial de divergência interposto pela Fazenda Nacional, para reformar o acórdão
recorrido, reconhecendo-se que se trata de vício formal, e não material.

É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Luiz Eduardo de Oliveira Santos

Voto Vencedor
Fl. 1266
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-011.707 - CSRF/3a Turma
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Conselheira Tatiana Midori Migiyama, Redatora designada.

Primeiramente, peço vênia ao nobre conselheiro relator, que tanto admiro, para
expor os fundamentos que direcionaram o colegiado para se negar provimento ao Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional, firmando que o vício na identificação do sujeito
passivo deve ser considerado como material.

Para tanto, considerando minha concordância com o decidido no acórdão
recorrido, cabe transcrever o irretocável voto do ilustre conselheiro Fenelon Moscoso de
Almeida constante do acórdão recorrido:
“[...]
As razões recursais focalizam precipuamente questões relativas ao erro na
identificação do sujeito passivo, salientando-se que o fato gerador do IPI,
lançado e descrito no TVF, foi a saída de bebidas de estabelecimento industrial
para distribuidora, sendo o estabelecimento industrial que promoveu a saída do
produto industrializado do seu estabelecimento o contribuinte do imposto,
definido pelo art. 23, inc. II, do RIPI/98, com fulcro no art. 35, inc. I, alínea
“a”, da Lei no 4.052/64.
Sobre a sujeição passiva envolvendo contribuinte de fato (distribuidora de
bebidas) e contribuinte de direito (estabelecimento industrial fabricante de
bebidas), o Superior Tribunal de Justiça STJ manifestou-se por meio do REsp
no 903.394/AL, submetido a sistemática dos recursos repetitivos:
EMENTA
PROCESSO
CIVIL.
RECURSO
ESPECIAL
REPRESENTATIVO
DE
CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. IPI. RESTITUIÇÃO
DE INDÉBITO. DISTRIBUIDORAS DE BEBIDAS. CONTRIBUINTES DE
FATO. ILEGITIMIDADE ATIVA AD CAUSAM . SUJEIÇÃO PASSIVA
APENAS
DOS
FABRICANTES
(CONTRIBUINTES
DE
DIREITO).
RELEVÂNCIA DA REPERCUSSÃO ECONÔMICA DO TRIBUTO APENAS
PARA FINS DE CONDICIONAMENTO DO EXERCÍCIO DO DIREITO
SUBJETIVO DO CONTRIBUINTE DE JURE À RESTITUIÇÃO (ARTIGO 166,
DO CTN).
LITISPENDÊNCIA. PREQUESTIONAMENTO. AUSÊNCIA. SÚMULAS 282 E
356/STF. REEXAME DE MATÉRIA FÁTICOPROBATÓRIA.
SÚMULA 7/STJ.
APLICAÇÃO.
1. O "contribuinte de fato" (in casu, distribuidora de bebida) não detém
legitimidade ativa ad causam para pleitear a restituição do indébito relativo ao
IPI incidente sobre os descontos incondicionais, recolhido pelo "contribuinte de
direito" (fabricante de bebida), por não integrar a relação jurídica tributária
pertinente.
[...]
12. Malgrado as Turmas de Direito Público venham assentando a
incompatibilidade entre o disposto no artigo 14, § 2o, da Lei 4.502/65, e o artigo
47, II, "a", do CTN (indevida ampliação do conceito de valor da operação, base
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de cálculo do IPI, o que gera o direito à restituição do indébito), o
estabelecimento industrial (in casu, o fabricante de bebidas) continua sendo o
único sujeito passivo da relação jurídica tributária instaurada com a
ocorrência do fato imponível consistente na operação de industrialização de
produtos (artigos 46, II, e 51, II, do CTN), sendo certo que a presunção da
repercussão econômica do IPI pode ser ilidida por prova em contrário ou, caso
constatado o repasse, por autorização expressa do contribuinte de fato
(distribuidora de bebidas), à luz do artigo 166, do CTN, o que, todavia, não
importa na legitimação processual deste terceiro.
Infere-se do decidido que o "contribuinte de fato" (in casu, distribuidora de
bebida) não integra a relação jurídica tributária pertinente ao fato gerador do
IPI, sendo que o estabelecimento industrial (in casu, o fabricante de bebidas)
continua sendo o único sujeito passivo da relação jurídica tributária
instaurada com a ocorrência do fato imponível consistente na operação de
industrialização de produtos (artigos 46, II, e 51, II, do CTN).
Art. 46. O imposto, de competência da União, sobre produtos industrializados
tem como fato gerador: (...)
II a sua saída dos estabelecimentos a que se refere o parágrafo único do artigo
51;
[...]
Art. 51. Contribuinte do imposto é: (...)
II o industrial ou quem a lei a ele equiparar;
Assim sendo, nesse ponto, adotando e repisando as razões de decidir, em
precedente envolvendo o mesmo contribuinte e os mesmos fatos, em períodos
de apurações imediatamente anteriores, no voto condutor do Acórdão no
3402001.897, de 25/09/2012 (Processo no 13629.001488/200570), resta patente
a ilegitimidade passiva da MAS IMPORT COMÉRCIO E DISTRIBUIDORA
LTDA, naqueles e nestes autos, visto que não é ela o industrial que deu saída
ao produto industrializado.
Observou-se no citado precedente que, desde à época do lançamento anterior, a
antecipação de tutela concedida nos autos da ação n° 98.00073302, que obstara
a imposição tributária em questão, já havia sido suspensa por decisão judicial
de instância superior, não mais subsistindo óbice à lavratura do auto de
infração contra o estabelecimento industrial, o real contribuinte do IPI.
A Fiscalização invocou, para atribuir a responsabilidade à distribuidora, o art.
811, inc. I 2, da Lei n° 5.869, de 11 de janeiro de 1973 – Código de Processo
Civil CPC, fundamento legal do entendimento explicitado em soluções de
consulta, concluindo que o lançamento do crédito tributário deveria ser feito
contra as distribuidoras que propuseram a ação judicial com vista a afastar o
destaque do IPI em notas fiscais e o seu conseqüente recolhimento.
Assim como no voto condutor do Acórdão no 3402001.897, também, não
vislumbro que os esclarecimentos a respeito da ação judicial e dos
correspondentes depósitos possam vir a determinar a propriedade da incidência
do art. 811 do CPC no caso para exigência do tributo devido.
Repita-se, a antecipação de tutela, concedida nos autos da ação ordinária n°
98.00073302/ES, que obstara a imposição tributária em questão, já havia sido
suspensa liminarmente (em 01/08/2000, DJ de 04/08/2000) e inteiramente
afastada (em 14/08/2001), por decisão judicial3 de instância superior (STJ), não
mais subsistindo óbice à lavratura do auto de infração (lavrado em 14/12/2005
Fl. 1268
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9303-011.707 - CSRF/3a Turma
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e cientificado em 29/12/2005), diretamente contra o estabelecimento industrial,
o real contribuinte do IPI.
Há um evidente erro na “identificação jurídica” do sujeito passivo da obrigação
tributária, um típico “erro de direito”, residente no plano da interpretação e
aplicação das normas jurídicas ao caso concreto, na valoração jurídica dos
fatos: constituir crédito tributário face a contribuinte de fato (distribuidora)
como se de direito (indústria) o fosse; clara incorreção dos critérios jurídicos
que lastrearam o lançamento quanto ao aspecto pessoal da regra matriz de
incidência tributária, conforme ensinamentos extraídos do Parecer PGFN/CAT
no 278/2014.
Suficientes as razões expostas, voto por dar provimento ao recurso voluntário
interposto pela MAS IMPORT COMÉRCIO E DISTRIBUIDORA LTDA,
para anular o lançamento por vício material, em razão de erro na identificação
do sujeito passivo.
Uma vez afastada a sujeição passiva da pessoa jurídica autuada, na hipótese de
que trata este processo, também o seu suposto sócio de fato não pode ser
responsabilizado.
Por arrastamento, voto por dar provimento ao recurso voluntário interposto
pelo Sr. OTACÍLIO DE ARAÚJO COSTA, para anular o lançamento por vício
material, em razão de erro na identificação do sujeito passivo solidário.
Pelo exposto, voto no sentido de dar provimento aos recursos voluntários.”

Inegável e irrefutável que, no presente caso, houve evidente erro na
“identificação jurídica” do sujeito passivo da obrigação tributária - erro de direito – o que
entendo se tratar de vício material, eis que se trata de elemento primordial a ser observado pela
autoridade fiscal, em observância aos arts. 142 do CTN e arts. 10 e 59 do Decreto 70.235/72.

Frise-se o entendimento desse órgão sobre a matéria:
 acórdão 2402-010.135, que trouxe em dispositivo: “Acordam os membros
do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento ao recurso
voluntário para, de ofício, anular o lançamento fiscal por vício material, em
face de erro na identificação do sujeito passivo [...]”;
 acórdão 9303-011.573, que consignou a seguinte ementa:
“AUTO DE INFRAÇÃO. ERRO NA IDENTIFICAÇÃO DO SUJEITO
PASSIVO. AUSÊNCIA NO PROCESSO DO SUJEITO PASSIVO
CORRETO. VÍCIO MATERIAL.
A indicação de sujeito passivo com aplicação equivocada da norma de
responsabilidade, restando ausente o sujeito passivo que deveria responder
pelo tributo devido, constitui causa de nulidade, caracterizando-se como
vício material.”
 acórdão 9202-009.268, que consignou a seguinte ementa:
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“PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. NULIDADE. ERRO NA
IDENTIFICAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO.
É nulo por vício material o lançamento que, não sendo efetuado em nome
da empresa que realizou o fato gerador, elege como contribuinte pessoa
jurídica que deveria ser vinculada como devedora solidária, por integrar o
grupo econômico a que pertence o real contribuinte.”

Em vista do exposto, votamos por negar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional.

(documento assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama

Fl. 1270
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