Tribunal: CARF
Processo: 12893.000183/2009-81
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Hélcio Lafetá Reis
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-02-24
Data de publicação: 2021-03-12

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2006
CONTRADITÓRIO. INEXISTÊNCIA. DECISÃO DEFINITIVA.
Não tendo sido contestadas pelo interessado determinadas glosas de créditos efetuadas pela Fiscalização, considera-se definitiva, no que concerne a referidas glosas, a decisão da autoridade administrativa de origem.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2006
NÃO CUMULATIVIDADE DAS CONTRIBUIÇÕES. AQUISIÇÃO DE INSUMOS. BENS E SERVIÇOS. DIREITO A CRÉDITO.
Na não cumulatividade das contribuições sociais, consideram-se insumos os bens e serviços adquiridos que sejam essenciais ao processo produtivo ou à prestação de serviços, observados os requisitos da lei, dentre eles terem sido os bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País e terem sido tributados pela contribuição na aquisição.
CRÉDITO. MATERIAL DE EMBALAGEM PARA TRANSPORTE.
No regime da não cumulatividade das contribuições, há direito à apuração de créditos sobre as aquisições de bens e serviços utilizados na embalagem para transporte, cujo objetivo é a preservação das características do produto vendido, precipuamente em se tratando de produto destinado à alimentação humana.
CRÉDITO. ATIVO IMOBILIZADO. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO.
Geram direito a desconto de crédito com base nos encargos de depreciação as aquisições, após 30/04/2004, de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao Ativo Imobilizado utilizados na produção.
CRÉDITO. COMBUSTÍVEL. EMPILHADEIRAS. CAMINHÃO. TRANSPORTE DE INSUMOS E PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. TRANSPORTE NA VENDA DE PRODUTOS ACABADOS. POSSIBILIDADE.
Geram direito a crédito das contribuições não cumulativas (i) a aquisição de gás consumido em empilhadeiras utilizadas para transporte de insumos e de produtos acabados no estabelecimento produtor da pessoa jurídica, bem como (ii) a aquisição de combustível utilizado no transporte de insumos e de produtos acabados entre os estabelecimentos da pessoa jurídica e (iii) a aquisição de combustível utilizado na venda de produtos acabados, mas desde que a aquisição dos combustíveis tenha sido tributada pela contribuição, situação em que se excluem aqueles sujeitos ao regime monofásico.
CRÉDITO. NITROGÊNIO LÍQUIDO. ÁLCOOL ETÍLICO HIDRATADO OU ANIDRO. POSSIBILIDADE.
Geram direito a crédito das contribuições não cumulativas (i) a aquisição de nitrogênio líquido (granel) utilizado na inertização do tanque das carretas de transporte do suco de laranja integral até o local de embarque para exportação e (ii) a aquisição de álcool etílico hidratado ou anidro aplicado como combustível para veículos da fábrica, solução para refrigeração e reagente químico em análises laboratoriais, mas desde que a aquisição dos combustíveis tenha sido tributada pela contribuição, situação em que se excluem aqueles sujeitos ao regime monofásico.
CRÉDITO. PRODUTOS QUÍMICOS. LIMPEZA E HIGIENIZAÇÃO.
Considerando tratar-se de empresa produtora de bens destinados à alimentação humana, geram direito a crédito da contribuição os dispêndios com produtos químicos aplicados na limpeza e na higienização dos equipamentos industriais utilizados no processo produtivo.
PROCESSO PRODUTIVO. IDENTIFICAÇÃO E UTILIZAÇÃO DOS INSUMOS. AUSÊNCIA. GLOSA.
Na falta de esclarecimentos acerca da identificação precisa ou da efetiva utilização no processo produtivo dos bens e serviços adquiridos, mantêm-se as glosas de créditos efetuadas pela Fiscalização.

Inteiro teor:
S3-C 2T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
12893.000183/2009-81
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3201-007.901 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
24 de fevereiro de 2021
Recorrente
FISCHER S/A - AGROINDÚSTRIA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2006
CONTRADITÓRIO. INEXISTÊNCIA. DECISÃO DEFINITIVA.
Não tendo sido contestadas pelo interessado determinadas glosas de créditos
efetuadas pela Fiscalização, considera-se definitiva, no que concerne a
referidas glosas, a decisão da autoridade administrativa de origem.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2006
NÃO CUMULATIVIDADE DAS CONTRIBUIÇÕES. AQUISIÇÃO DE
INSUMOS. BENS E SERVIÇOS. DIREITO A CRÉDITO.
Na não cumulatividade das contribuições sociais, consideram-se insumos os
bens e serviços adquiridos que sejam essenciais ao processo produtivo ou à
prestação de serviços, observados os requisitos da lei, dentre eles terem sido os
bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País e terem sido
tributados pela contribuição na aquisição.
CRÉDITO. MATERIAL DE EMBALAGEM PARA TRANSPORTE.
No regime da não cumulatividade das contribuições, há direito à apuração de
créditos sobre as aquisições de bens e serviços utilizados na embalagem para
transporte, cujo objetivo é a preservação das características do produto
vendido, precipuamente em se tratando de produto destinado à alimentação
humana.
CRÉDITO. ATIVO IMOBILIZADO. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO.
Geram direito a desconto de crédito com base nos encargos de depreciação as
aquisições, após 30/04/2004, de máquinas, equipamentos e outros bens
incorporados ao Ativo Imobilizado utilizados na produção.
CRÉDITO.
COMBUSTÍVEL.
EMPILHADEIRAS.
CAMINHÃO.
TRANSPORTE DE INSUMOS E PRODUTOS ACABADOS ENTRE
ESTABELECIMENTOS. TRANSPORTE NA VENDA DE PRODUTOS
ACABADOS. POSSIBILIDADE.
Geram direito a crédito das contribuições não cumulativas (i) a aquisição de
gás consumido em empilhadeiras utilizadas para transporte de insumos e de
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 12893.000183/2009-81
Fl. 1317
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-007.901 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12893.000183/2009-81

produtos acabados no estabelecimento produtor da pessoa jurídica, bem como
(ii) a aquisição de combustível utilizado no transporte de insumos e de
produtos acabados entre os estabelecimentos da pessoa jurídica e (iii) a
aquisição de combustível utilizado na venda de produtos acabados, mas desde
que a aquisição dos combustíveis tenha sido tributada pela contribuição,
situação em que se excluem aqueles sujeitos ao regime monofásico.
CRÉDITO. NITROGÊNIO LÍQUIDO. ÁLCOOL ETÍLICO HIDRATADO
OU ANIDRO. POSSIBILIDADE.
Geram direito a crédito das contribuições não cumulativas (i) a aquisição de
nitrogênio líquido (granel) utilizado na inertização do tanque das carretas de
transporte do suco de laranja integral até o local de embarque para exportação e
(ii) a aquisição de álcool etílico hidratado ou anidro aplicado como
combustível para veículos da fábrica, solução para refrigeração e reagente
químico em análises laboratoriais, mas desde que a aquisição dos combustíveis
tenha sido tributada pela contribuição, situação em que se excluem aqueles
sujeitos ao regime monofásico.
CRÉDITO. PRODUTOS QUÍMICOS. LIMPEZA E HIGIENIZAÇÃO.
Considerando tratar-se de empresa produtora de bens destinados à alimentação
humana, geram direito a crédito da contribuição os dispêndios com produtos
químicos aplicados na limpeza e na higienização dos equipamentos industriais
utilizados no processo produtivo.
PROCESSO PRODUTIVO. IDENTIFICAÇÃO E UTILIZAÇÃO DOS
INSUMOS. AUSÊNCIA. GLOSA.
Na falta de esclarecimentos acerca da identificação precisa ou da efetiva
utilização no processo produtivo dos bens e serviços adquiridos, mantêm-se as
glosas de créditos efetuadas pela Fiscalização.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, em dar provimento parcial ao Recurso
Voluntário, nos seguintes termos: I. Por unanimidade de votos, reconhecer o direito a crédito em
relação (1) aos produtos químicos utilizados na limpeza e higienização dos equipamentos
industriais produtores e condutores de suco, refrigeração, análises laboratoriais, tratamento da
água etc.; (2) ao custo de gás utilizado em empilhadeiras; e (3) ao custo de nitrogênio líquido
(granel) utilizado na inertização do tanque das carretas de transporte do suco de laranja integral
até o local de embarque para exportação (Porto de Santos) e de álcool etílico hidratado ou anidro
aplicado como combustível para veículos da fábrica, solução para refrigeração e reagente
químico em análises laboratoriais, observando-se que, se se tratar de aquisição de combustível
submetido ao regime monofásico, inexiste direito a crédito da contribuição não cumulativa. II.
Por maioria de votos, reconhecer o direito a crédito em relação (i) às embalagens para transporte
de produtos acabados, vencidos os conselheiros Mara Cristina Sifuentes e Arnaldo Diefenthaeler
Dornelles, que negaram o direito; (ii) ao custo de frete arcado pelo próprio Recorrente (ii.a) no
transporte de insumos e produtos acabados entre os estabelecimentos da pessoa jurídica,
vencidos os conselheiros Mara Cristina Sifuentes, Arnaldo Diefenthaeler Dornelles e Márcio
Robson Costa, que negaram o direito exclusivamente em relação aos produtos acabados; (ii.b)
Fl. 1318
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-007.901 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12893.000183/2009-81

bem como nas operações de venda dos produtos acabados, observando-se que, se se tratar de
aquisição de combustível submetido ao regime monofásico, inexiste direito a crédito da
contribuição não cumulativa, vencida a conselheira Mara Cristina Sifuentes e que negou o
direito; e (iii) aos encargos de depreciação apurados sobre peneiras de aço e de inox e telas inox,
adquiridos após 30/04/2004, vencidos os conselheiros Leonardo Vinicius Toledo de Andrade e
Laércio Cruz Uliana Junior, que concediam o direito em maior extensão, para alcançar as
aquisições anteriores à 30/04/2004, nos termos do RE no 599.316.
(documento assinado digitalmente)
Paulo Roberto Duarte Moreira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Hélcio Lafetá Reis
(Relator), Leonardo Vinicius Toledo de Andrade, Mara Cristina Sifuentes, Pedro Rinaldi de
Oliveira Lima, Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, Laércio Cruz Uliana Junior, Márcio Robson
Costa e Paulo Roberto Duarte Moreira (Presidente).
Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário interposto em decorrência da decisão da
Delegacia de Julgamento (DRJ) que julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade
manejada pelo contribuinte acima identificado para se contrapor ao despacho decisório da
repartição de origem em que se reconhecera apenas parcialmente o direito creditório pleiteado,
relativo à Contribuição para o PIS não cumulativa, e, por conseguinte, homologara as
compensações até o limite do crédito reconhecido.
De acordo com o Relatório Fiscal (fls. 35 a 73), que embasou o despacho
decisório, foi reconhecido o direito a crédito em relação a todos os insumos diretos (consumidos
diretamente na produção) e glosados os créditos relativos a insumos indiretos, salvo quando
existente autorização legal específica, sendo os créditos glosados aqueles relativos aos seguintes
itens:
a) operações de revenda de bens adquiridos com fim específico de exportação;
b) insumos agrícolas e agropecuários não especificados ou sem indicação de sua
aplicação ou utilização;
c) combustível de caminhão utilizado na manutenção da fábrica, na retirada de
resíduos da fábrica, na movimentação de tambores de suco dentro da fábrica, no transporte
dentro da fazenda, para serviços diversos e no transporte de suco para Santos/SP;
d) combustível utilizado em ônibus utilizados no Projeto Dr. Saúde e no
transporte de funcionários da fazenda, em pá carregadeira e em tratores para serviços gerais e em
trabalhos fora das fazendas;
Fl. 1319
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-007.901 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12893.000183/2009-81

e) embalagem de transporte de produtos acabados, por não se incorporar ao
produto durante o processo de industrialização;
f) partes e peças para veículos MBB (Mercedes Benz do Brasil), tais como ônibus
e caminhões (em qualquer função), partes e peças para veículos em geral, especialmente da linha
Fiat, tais como Uno, Uno Fire, Strada e Palio, partes e peças de veículos das marcas Ford e
Volvo e partes e peças para motocicletas em geral, especialmente da marca Honda;
g) itens não suficientemente especificados (anteparo, cantoneiras, aço, chapas de
aço carbono, chave centrifuga tipo Shin, chave de fechamento, chave nível vibratória, chave soft
starter 200 CV, chave de impacto pneumática, chave T boia magnética, cilindro reserva do
equipamento autônomo, cilindro pneumático dupla ação para reprocessamento, conjunto cinta
articulado resp. NSA, comando duplo, comutador blindex, comutador comando, eixo trefilado
redondo, filtro, filtro H-601-4, filtro molecular eliminador de odores, junta torcida, marcador
para quadro branco, sinalizador marcha a ré, pneu 750x16 Maggion, pneu radial 175/65 R 14,
junta retentor distribuição, materiais utilizados na reforma de selos, materiais elétricos para
modificação de painel, junta de vedação circular, rolamento da roda etc.);
h) partes e pegas com múltiplas utilizações (bobina lona plástica, compressor
Daewoo, compressor hermético, fluido de freio Varga, fluido trans. Donax, roda RC 82L
Celeron, sirene eletromecânica, disco de vedação etc.);
i) material de laboratório (béquer, coletor e proveta);
j) material de escritório;
k) material de informática, telefonia e comunicação;
l) discos de corte, debaste, policorte, para serra, para lixadeira e para enceradeira;
m) lente para inspeção (controle de pragas) em pomar, válvula hidrante, bomba de
graxa manual, disco para tacógrafo, calibrador manual, chave comutadora/seletora para balança,
motor de partida de empilhadeira, baterias de 6 e 9V, equipamentos de segurança e proteção
pessoal (luvas diversas, arruela protetor auricular, cinturão de segurança, botina de segurança e
perneira de proteção), manômetros diversos e peças para revisão das empilhadeiras
(empilhadeira não atua diretamente no processo produtivo);
n) itens genéricos (peças para conserto de torneiras, jogo de pastilha, lona plástica,
materiais para manutenção, peças para revisão, rolamento externo etc.);
o) produtos químicos utilizados na limpeza e higienização dos equipamentos
industriais produtores e condutores de suco, refrigeração, análises laboratoriais, tratamento da
água etc. (soda cáustica, ureia técnica, hipoclorito de sódio, ácido clorídrico, ácido sulfúrico
etc.), por não se incorporarem ao produto final;
p) gás utilizado em empilhadeiras (GLP), por não ser utilizado diretamente na
produção;
q) placa Petri descartável, por se tratar de material de laboratório, insumo indireto
que não integra o processo produtivo;
Fl. 1320
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-007.901 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12893.000183/2009-81

r) nitrogênio líquido (granel);
s) álcool etílico hidratado ou anidro (combustível para veículos da fábrica, solução
para refrigeração, reagente químico em análises laboratoriais);
t) peneiras de aço e de inox e telas de inox, por se tratar de bens sujeitos à
imobilização;
u) recondicionamento de tambores;
v) serviços de manutenção sem descrição ou sem identificação de sua aplicação;
w) itens que fazem parte dos Centros de Custo E.T.E. (Estação de Tratamento de
Efluentes), pois os procedimentos lá desenvolvidos não integram o núcleo do processo produtivo
(insumos indiretos);
x) itens que não integram o processo produtivo (itens utilizados em laboratório,
assistência técnica e reforma de elevadores e gerador de emergência, bomba dosadora de cloro
etc.);
y) frete relativo a bens para revenda;
z) encargos de depreciação de bens adquiridos antes de 01/05/2004 e relativos a
bens não utilizados diretamente na produção (licença de uso, moto, refrigerador, sensor, material
hidráulico, armário, medido magnético de vazão, rádio, relógio, furadeira, monitor etc.).
Na Manifestação de Inconformidade (fls. 1.107 a 1.126), o contribuinte requereu
o reconhecimento integral do direito creditório e protestou provar o alegado por todos os meios
de prova admitidos, especialmente a realização de diligências e a juntada de documentos, sendo
aduzido o seguinte:
1) “a não-cumulatividade da contribuição para o PIS e da Cofins, produto da
"vontade" do legislador infraconstitucional, não se identifica com a não-cumulatividade do IPI e
do ICMS, desdobramento de determinação constitucional, o que impede a "importação" de
conceitos e conclusões firmados no âmbito desses impostos na aplicação da sistemática prevista
nas Leis no 10.637/02 e 10.833/03.” (fl. 1.111);
2) “constituem-se em insumos para a produção de bens ou serviços não apenas as
matérias-primas, os produtos intermediários, os materiais de embalagem e outros bens quando
sofram alteração, mas também todos os custos diretos e indiretos de produção, e até mesmo
despesas que não sejam registradas contabilmente a débito do custo, mas que contribuam para a
produção.” (fl. 1.116);
3) “os itens glosados pela fiscalização, relativos a insumos de partes e peças,
serviços de manutenção deveriam ter sido aceitos ainda que posteriores ao processo produtivo,
dada a inegável relação que têm com o processo produtivo.” (fl. 1.119);
4) a distinção feita pela Fiscalização quanto a insumos direitos e insumos indiretos
não pode prosperar, pois a lei assim não os previu, não tendo havido nela remissão à legislação
do IPI para a definição do conceito de insumo;
Fl. 1321
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3201-007.901 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12893.000183/2009-81

5) o Superior Tribunal de Justiça (STJ) já decidiu favoravelmente ao desconto de
crédito em relação a embalagens de transporte para acondicionamento, utilizadas para a
preservação das características dos bens durante o transporte;
6) em relação aos encargos de depreciação, estando inegavelmente relacionados
ao processo produtivo, os encargos de depreciação dos bens do ativo imobilizado dão direito a
crédito;
7) “não pode a norma do art. 31 da Lei no 10.865/04 ser aplicada retroativamente
para alcançar os créditos relativos aos bens do ativo imobilizado, que tenham sido adquiridos até
30.4.2004, conforme reconhecido pela Corte Especial do Tribunal Regional Federal da 4aa
Região, no julgamento do Incidente de Arguição de Inconstitucionalidade na AMS n.
2005.70.00.000594-0/PR, em 26.6.2008” (fl. 1.122);
8) as aquisições de bens para revenda (exportação) por meio de empresa não
trading, ainda que com fim específico de exportação, não são isentas da contribuição para o PIS,
gerando, portanto, direito a crédito.
O acórdão da Delegacia de Julgamento (DRJ) em que não se reconheceu o direito
creditório restou ementado nos seguintes termos:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2006
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS.
Os insumos utilizados no processo produtivo somente dão direito a crédito no regime de
incidência não-cumulativa, se incorporados diretamente ao bem produzido ou se
consumidos/alterados no processo de industrialização em função de ação exercida
diretamente sobre o produto e desde que não incorporados ao ativo imobilizado.
CRÉDITO. EMPRESA COMERCIAL EXPORTADORA.
A aquisição de mercadorias com o fim específico de exportação por empresas
comerciais exportadoras gozam do benefício da não-incidência, que, por consequência
natural do regime da não-cumulatividade da contribuição, resulta na inexistência do
direito à apuração de crédito pela empresa comercial exportadora adquirente das
mercadorias.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2006
ARGUIÇÃO DE ILEGALIDADE. COMPETÊNCIA.
A arguição de ilegalidade não pode ser oponível na esfera administrativa, por
transbordar os limites de sua competência o julgamento da matéria, do ponto de vista
legal.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2006
PEDIDO DE DILIGÊNCIA. INDEFERIMENTO.
Fl. 1322
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3201-007.901 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12893.000183/2009-81

A autoridade julgadora de primeira instância determinará, de ofício ou a requerimento
do Impugnante, a realização de diligências, quando entende-las necessária, indeferindo
as que considerarem prescindíveis ou impraticáveis.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
Cientificado da decisão de primeira instância em 16/03/2015 (fl. 1.258), o
contribuinte interpôs Recurso Voluntário em 15/04/2015 (fl. 1.259) e reiterou seu pedido quanto
ao reconhecimento integral do direito creditório, repisando os argumentos de defesa, sendo
destacados os seguintes itens glosados pela Fiscalização, em relação aos quais o Recorrente se
manifesta contrariamente, de forma expressa, na peça recursal: (i) embalagem para transporte,
(ii) combustível de caminhão, (iii) partes e peças do setor fabril e serviços de manutenção pagos
a pessoas jurídicas, (iv) produtos químicos utilizados em higienização de equipamentos, (v) gás
GLP, nitrogênio líquido e álcool etílico hidratado ou anidro, (vi) peneiras inox, (vii) combustível
consumido na venda de produtos acabados, (viii) bens adquiridos para revenda, (ix) encargos de
depreciação de bens do ativo imobilizado relacionados ao processo produtivo e (x) limite
temporal da aquisição de bens do ativo imobilizado.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Hélcio Lafetá Reis, Relator.
O recurso é tempestivo, atende os demais requisitos de admissibilidade e dele se
toma conhecimento.
Conforme acima relatado, trata-se de despacho decisório em que se reconheceu
apenas parcialmente o direito creditório pleiteado, relativo à Contribuição para o PIS não
cumulativa, e, por conseguinte, homologou as compensações até o limite do crédito reconhecido,
tendo sido, de acordo com o Relatório Fiscal, glosados os créditos relativos a insumos indiretos,
salvo quando existente autorização legal específica.
Inobstante a Fiscalização ter feito uma gama expressiva de glosas de créditos da
contribuição, o Recorrente, a par do conceito de insumo amplamente abordado na peça recursal,
restringe sua contrariedade somente aos seguintes itens: (i) embalagem para transporte, (ii)
combustível de caminhão, (iii) partes e peças do setor fabril e serviços de manutenção pagos a
pessoas jurídicas, (iv) produtos químicos utilizados em higienização de equipamentos, (v) gás
GLP, nitrogênio líquido e álcool etílico hidratado ou anidro, (vi) peneiras inox, (vii) combustível
consumido na venda de produtos acabados, (viii) bens adquiridos para revenda, (ix) encargos de
depreciação de bens do ativo imobilizado relacionados ao processo produtivo e (x) limite
temporal da aquisição de bens do ativo imobilizado.
Nesse sentido, a presente análise se limitará aos itens controvertidos, registrando-
se que, quanto às demais glosas efetuadas na auditoria, elas se tornaram definitivas no âmbito do
processo administrativo fiscal, dada a ausência de contestação expressa.
Fl. 1323
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3201-007.901 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12893.000183/2009-81

Como os presentes autos se referem à Contribuição para o PIS apurada na
sistemática não cumulativa, mister identificar, desde logo, o objeto social do Recorrente:
produção e industrialização de laranja e exportação de suco de laranja, bem como produção e
processamento de maçãs e suco de maçãs, dentre outras atividades.
Feitas essas considerações, passa-se à análise do Recurso Voluntário.
I. Não cumulatividade. Créditos. Conceito de insumos.
Para análise deste item, mister destacar, de início, o conceito de insumo adotado
neste voto para fins de desconto de créditos na apuração das contribuições não cumulativas,
conceito esse que se encontra em conformidade com a decisão do STJ (Recurso Especial no
1.221.170) submetida à sistemática dos recursos repetitivos, de observância obrigatória por parte
deste Colegiado.
A não cumulatividade das contribuições sociais (PIS e Cofins) não se confunde
com a não cumulatividade dos impostos IPI e ICMS. Nesta, relativa a impostos, a sistemática do
encontro de contas entre débitos e créditos refere-se ao ciclo de produção ou de comercialização
de um produto ou mercadoria.
Na não cumulatividade do IPI, por exemplo, o direito ao creditamento relaciona-
se às aquisições de insumos que serão aplicados nos produtos industrializados que serão
comercializados pelo contribuinte-industrial, encontrando-se circunscrita a não cumulatividade à
produção do bem. O imposto pago na aquisição de insumos encontra-se destacado na nota fiscal
e será ele, e tão somente ele, que dará direito a crédito.
No processo produtivo de um bem, há eventos de natureza física; enquanto que no
percebimento de receitas, base de cálculo das contribuições, tem-se um complexo de atividades
envolvidas que extrapolam os elementos físicos para alcançar, também, os elementos funcionais
relevantes. O fato gerador sob interesse não é apenas a saída ou entrada de uma mercadoria ou
produto – o que pode se constituir em parte ínfima da atividade global do sujeito passivo –, mas
todo o processo produtivo da pessoa jurídica.
Nesse sentido, o regime não cumulativo das contribuições sociais não se restringe
à recuperação, stricto sensu, dos tributos pagos na etapa anterior da cadeia de produção, mas a
um conjunto de bens e serviços definido pelo legislador, “tratando-se, em realidade, mais como
um crédito presumido do que de uma não cumulatividade” 1.
Como leciona Marco Aurélio Greco2, a cuja doutrina o presente voto se alinha, ao
analisar a previsão legal da não cumulatividade das contribuições, a apuração dos créditos de PIS
e Cofins envolve um conjunto de dispêndios “ligados a bens e serviços que se apresentem como
necessários para o funcionamento do fator de produção, cuja aquisição ou consumo configura
conditio sine qua non da própria existência e/ou funcionamento” da pessoa jurídica.

1 ANAN JR., Pedro. A questão do crédito de PIS e Cofins no regime da não cumulatividade. Revista de Estudos
Tributário. Porto Alegre: v. 13, n. 76, nov/dez 2010, p. 38.
2 GRECO, Marco Aurélio. Não-cumulatividade no PIS e na COFINS. In: PAULSEN, Leandro (coord.). Não-
cumulatividade das contribuições PIS/PASEP e COFINS. IET e IOB/THOMSON, 2004.
Fl. 1324
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3201-007.901 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12893.000183/2009-81

Greco considera, ainda, que o termo “insumo” utilizado pelas Leis no 10.637/2002
e 10.833/2003 abrange “os bens e serviços ligados à ideia de continuidade ou manutenção do
fator de produção, bem como os ligados à sua melhoria. Ficam de fora da previsão legal os
dispêndios que se apresentem num grau de inerência que configure mera conveniência da pessoa
jurídica contribuinte (sem alcançar perante o fator de produção o nível de uma utilidade ou
necessidade) ou, ainda, que ligados a um fator de produção, não interfiram com o seu
funcionamento, continuidade, manutenção e melhoria”.
Somente os bens e serviços utilizados na produção ou na prestação de serviços da
pessoa jurídica dão direito ao crédito das contribuições, devendo ser, efetivamente, absorvidos,
ainda que indiretamente, no processo produtivo ou na atividade que constitui o objeto da
sociedade empresária.
Para a análise da questão posta, necessário se torna reproduzir os dispositivos
legais que cuidam da matéria.
As Leis 10.833/2003 e no 10.637/2002 disciplinam a matéria relativa ao direito de
crédito na não cumulatividade da Cofins e da Contribuição para o PIS nos seguintes termos:
Lei no 10.833/2003
(...)
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
(...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485, de
3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi;
III - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas nos
estabelecimentos da pessoa jurídica;
IV - aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados
nas atividades da empresa;
V - valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa
jurídica, exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e
Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte - SIMPLES;
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de
bens destinados à venda ou na prestação de serviços;
VII - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas
atividades da empresa;
VIII - bens recebidos em devolução cuja receita de venda tenha integrado faturamento
do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta Lei;
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e
II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
Fl. 1325
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3201-007.901 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12893.000183/2009-81

X - vale-transporte, vale-refeição ou vale-alimentação, fardamento ou uniforme
fornecidos aos empregados por pessoa jurídica que explore as atividades de prestação de
serviços de limpeza, conservação e manutenção.
XI - bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na produção de
bens destinados a venda ou na prestação de serviços.
§ 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o crédito será determinado mediante a
aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2o desta Lei sobre o valor:
I - dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos no mês;
II - dos itens mencionados nos incisos III a V e IX do caput, incorridos no mês;
III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos VI,
VII e XI do caput, incorridos no mês;
IV - dos bens mencionados no inciso VIII do caput, devolvidos no mês.
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
I - de mão-de-obra paga a pessoa física; e
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo
em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela
contribuição.
§ 3o O direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em relação:
I - aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País;
II - aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada
no País;
III - aos bens e serviços adquiridos e aos custos e despesas incorridos a partir do mês em
que se iniciar a aplicação do disposto nesta Lei.
§ 4o O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses
subseqüentes.
(...)
Lei no 10.637/2002
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos
referidos:
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei; e
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei;
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485, de
3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI;
Fl. 1326
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3201-007.901 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12893.000183/2009-81

III - VETADO
IV – aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados
nas atividades da empresa;
V - valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa
jurídica, exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e
Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte - SIMPLES;
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros ou para utilização na produção de bens
destinados à venda ou na prestação de serviços.
VII - edificações e benfeitorias em imóveis de terceiros, quando o custo, inclusive de
mão-de-obra, tenha sido suportado pela locatária;
VIII - bens recebidos em devolução, cuja receita de venda tenha integrado faturamento
do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta Lei.
IX-energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica.
IX - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas nos
estabelecimentos da pessoa jurídica.
X - vale-transporte, vale-refeição ou vale-alimentação, fardamento ou uniforme
fornecidos aos empregados por pessoa jurídica que explore as atividades de prestação de
serviços de limpeza, conservação e manutenção.
XI - bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na produção de
bens destinados a venda ou na prestação de serviços.
§ 1o O crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do
art. 2o desta Lei sobre o valor:
I - dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos no mês;
II-dos itens mencionados nos incisos IV, V e IX do caput, incorridos no mês;
III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos VI,
VII e XI do caput, incorridos no mês;
IV - dos bens mencionados no inciso VIII do caput, devolvidos no mês.
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
I - de mão-de-obra paga a pessoa física; e
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo
em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela
contribuição.
§ 3o O direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em relação:
I - aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País;
II - aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada
no País;
III - aos bens e serviços adquiridos e aos custos e despesas incorridos a partir do mês em
que se iniciar a aplicação do disposto nesta Lei.
Fl. 1327
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3201-007.901 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12893.000183/2009-81

Considerando o conceito de insumo supra e os dispositivos legais transcritos,
passa-se à análise dos créditos pleiteados pelo Recorrente que foram glosados pela Fiscalização.
II. Crédito. Aquisição de embalagem de transporte de produtos acabados.
A Fiscalização glosou os créditos decorrentes de aquisições de embalagens de
transporte por se tratar de bens que não se incorporam ao produto durante o processo de
industrialização, baseando-se na legislação do IPI que faz a distinção entre “embalagens de
apresentação” e “embalagens de transporte”, considerando que somente as primeiras dão direito
a crédito da contribuição.
O Recorrente se contrapõe a esse entendimento, argumentando que, em
julgamento do Superior Tribunal de Justiça, restou reconhecido o direito ao creditamento com
relação a "embalagens de acondicionamento, utilizadas para a preservação das características dos
bens durante o transporte".
Tendo por fundamentos os dispositivos legais que regem a matéria,
precipuamente o inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/20033, bem como, subsidiariamente, o
requisito de utilidade, necessidade ou essencialidade para a produção, conclui-se, diferentemente
da repartição de origem e da delegacia de julgamento, que dão direito a crédito da contribuição
os bens e serviços utilizados na embalagem e no transporte dos bens produzidos pela pessoa
jurídica, configurando-se itens necessários à distribuição, à armazenagem e à comercialização da
produção.
O termo “armazenagem” previsto no referido dispositivo legal não pode ser
interpretado como abrangendo apenas os gastos com aluguel de depósitos, ou outros
procedimentos similares; primeiramente, porque a lei assim não delimitou ou restringiu e, em
segundo lugar, por não se conceber uma operação de armazenagem desprovida de itens
relacionados a embalagem de transporte, como caixas, pallets, fitas adesivas etc.
Justifica-se a apuração de créditos nas aquisições de material de embalagem para
transporte pelo fato de que tais bens destinam-se à preservação das características dos produtos
durante o transporte até os pontos de venda. Por se tratar de produtos voltados à alimentação
humana, a realização do seu transporte sem o devido cuidado pode comprometer a sua
integridade, o que torna o material de embalagem elemento imprescindível ao escoamento da
produção.
Conforme apontou o Recorrente, a Segunda Turma do Superior Tribunal de
Justiça (STJ) já decidiu nesse sentido, quando do julgamento do Agravo Regimental no Recurso
Especial no 1.125.253, ocorrido em 15 de abril de 2010, cujo acórdão restou ementado da
seguinte forma:
PROCESSUAL CIVIL TRIBUTÁRIO. PIS/COFINS NÃO CUMULATIVIDADE –
INTERPRETAÇÃO EXTENSIVA – POSSIBILIDADE – EMBALAGENS DE
ACONDICIONAMENTO DESTINADAS A PRESERVAR AS CARACTERÍSTICAS
DOS BENS DURANTE O TRANSPORTE, QUANDO O VENDEDOR ARCAR COM
ESTE CUSTO – É INSUMO NOS TERMOS DO ART. 3o, II, DAS LEIS N.
10.637/2002 E 10.833/2003.

3 IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for
suportado pelo vendedor.
Fl. 1328
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3201-007.901 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12893.000183/2009-81

1. Hipótese de aplicação de interpretação extensiva de que resulta a simples inclusão de
situação fática em hipótese legalmente prevista, que não ofende a legalidade estrita.
Precedentes.
2. As embalagens de acondicionamento, utilizadas para a preservação das características
dos bens durante o transporte, deverão ser consideradas como insumos nos termos
definidos no art. 3o, II, das Leis n. 10.637/2002 e 10.833/2003 sempre que a operação de
venda incluir o transporte das mercadorias e o vendedor arque com estes custos.
Também esta Turma Ordinária já decidiu nesse sentido, conforme se depreende da
ementa a seguir reproduzida:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/08/2013 a 31/12/2015
(...)
CRÉDITO.
MATERIAL
DE
EMBALAGEM.
MOVIMENTAÇÃO
DE
MERCADORIAS. POSSIBILIDADE.
Gera direito a crédito das contribuições não cumulativas a aquisição de material de
embalagem utilizado na movimentação de insumos e bens produzidos pelo contribuinte,
ainda que exclusivamente no ambiente interno da indústria, dado tratar-se de produção
de bens perecíveis, destinados ao consumo humano, mas desde que observados os
demais requisitos da lei.
(Acórdão no 3201-006.152, de 20/11/2019)
Portanto, devem ser revertidas as glosas relativas a material de embalagem para
transporte, mas desde que atendidos os demais requisitos da lei, dentre os quais, terem sido os
bens ou serviços adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no País e tributados pela
contribuição na aquisição.
III. Crédito. Combustível de caminhão.
O Recorrente se ampara em decisão do CARF para se contrapor à glosa da
Fiscalização relativa ao combustíveis consumidos em caminhões utilizados no transporte de
insumos e de produtos acabados entre as diversas unidades da Recorrente.
Esta turma já decidiu favoravelmente quanto ao direito de crédito no transporte de
insumos ou produtos em elaboração ou acabados entre estabelecimentos da pessoa jurídica,
destacando-se os seguintes acórdãos:
NÃO
CUMULATIVIDADE.
SERVIÇOS
DE
FRETES
ENTRE
ESTABELECIMENTOS DE PRODUTOS EM ELABORAÇÃO. CRÉDITOS.
POSSIBILIDADE. As despesas de fretes relativos às transferências de mercadorias
entre os estabelecimentos da mesma pessoa jurídica geram direito ao crédito no regime
não cumulativo das contribuições (PIS e Cofins). (Acórdão no 3201-007.210, j.
22/09/2020)
[...]
DESPESAS.
FRETES.
TRANSFERÊNCIA/TRANSPORTE.
PRODUTOS
INACABADOS E INSUMOS. ESTABELECIMENTOS PRÓPRIOS, CRÉDITOS.
Fl. 1329
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3201-007.901 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12893.000183/2009-81

POSSIBILIDADE. As despesas com fretes para a transferência/transporte de produtos
em elaboração (inacabados) e de insumos entre estabelecimentos do contribuinte
integram o custo de produção dos produtos fabricados/vendidos e, consequentemente,
geram créditos da contribuição. (Acórdão no 3201-007.236, j. 23/09/2020)
Logo, considerando se tratar de custo de frete arcado pelo próprio Recorrente no
transporte de insumos e produtos acabados entre os estabelecimentos da pessoa jurídica, conclui-
se pela possibilidade de afastamento da glosa, mas desde que respeitados os demais requisitos da
lei, dentre os quais ter o bem sido tributado em sua aquisição, devendo-se observar que, se se
tratar de aquisição de combustível submetido ao regime monofásico, inexiste direito a crédito da
contribuição não cumulativa.
IV. Crédito. Partes e peças do setor fabril e serviços de manutenção pagos a
pessoas jurídicas.
Também amparado em jurisprudência do CARF, o Recorrente pleiteia o direito a
crédito em relação às partes e peças utilizadas no setor fabril e aos serviços de manutenção
respectivos.
Contudo, o Recorrente não descreve e nem informa a natureza e a aplicação
desses itens no processo produtivo.
Consta do Relatório Fiscal inúmeras partes e peças que foram glosadas, a saber,
(i) partes e peças para veículos MBB (Mercedes Benz do Brasil), tais como ônibus e caminhões
(em qualquer função), partes e peças para veículos em geral, especialmente da linha Fiat, tais
como Uno, Uno Fire, Strada e Palio, partes e peças de veículos das marcas Ford e Volvo e partes
e peças para motocicletas em geral, especialmente da marca Honda, (ii) anteparo, cantoneiras,
aço, chapas de aço carbono, chave centrifuga tipo Shin, chave de fechamento, chave nível
vibratória, chave soft starter 200 CV, chave de impacto pneumática, chave T boia magnética,
cilindro reserva do equipamento autônomo, cilindro pneumático dupla ação para
reprocessamento, conjunto cinta articulado resp. NSA, comando duplo, comutador blindex,
comutador comando, eixo trefilado redondo, filtro, filtro H-601-4, filtro molecular eliminador de
odores, junta torcida, marcador para quadro branco, sinalizador marcha a ré, pneu 750x16
Maggion, pneu radial 175/65 R 14, junta retentor distribuição, materiais utilizados na reforma de
selos, materiais elétricos para modificação de painel, junta de vedação circular, rolamento da
roda etc.) e (iii) partes e pegas com múltiplas utilizações (bobina lona plástica, compressor
Daewoo, compressor hermético, fluido de freio Varga, fluido trans. Donax, roda RC 82L
Celeron, sirene eletromecânica, disco de vedação etc.).
Nota-se que se está diante de um amplo e diversificado número de itens cujos
créditos restaram glosados, não tendo o Recorrente feito nenhuma referência a qualquer um deles
no Recurso Voluntário. Logo, por falta de identificação das partes e peças e dos serviços de
manutenção, bem como por ausência de demonstração de sua aplicação no processo produtivo,
mantêm-se as referidas glosas.
V. Crédito. Produtos químicos utilizados em higienização de equipamentos.
Foram glosados os créditos relativos à aquisição de produtos químicos utilizados
na limpeza e higienização dos equipamentos industriais produtores e condutores de suco,
refrigeração, análises laboratoriais, tratamento da água etc. (soda cáustica, ureia técnica,
Fl. 1330
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3201-007.901 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12893.000183/2009-81

hipoclorito de sódio, ácido clorídrico, ácido sulfúrico etc.), por considerar a Fiscalização que eles
não se incorporam ao produto final.
Não se pode perder de vista que, no presente caso, está-se diante de empresa
produtora de sucos, em que a atividade de limpeza dos equipamentos utilizados no ambiente de
produção se mostra essencial e inerente ao objeto social do Recorrente, conforme decisões desta
turma julgadora, verbis:
CRÉDITO. BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS EM MANUTENÇÃO E LIMPEZA
DE
EQUIPAMENTOS
E
MÁQUINAS.
GRAXAS.
FERRAMENTAS.
POSSIBILIDADE.
Gera direito a crédito da contribuição não cumulativa a aquisição de bens e serviços de
manutenção e limpeza de equipamentos e máquinas, dentre os quais a graxa, desde que
comprovadamente utilizados no ambiente de produção, observados os demais requisitos
da lei. Quanto às ferramentas utilizadas no processo produtivo, caso elas não se
constituam em bens do ativo imobilizado, passíveis de creditamento via depreciação, e
considerados os demais requisitos legais, elas também ensejam a geração de créditos da
contribuição. (Acórdão no 3201-006.043, j. 23/10/2019)
[...]
CRÉDITO. INSUMOS. ANÁLISES DE LABORATÓRIO. LIMPEZA DA FÁBRICA.
PRODUÇÃO DE ALIMENTO. POSSIBILIDADE.
Os dispêndios na aquisição de insumos utilizados em análises de laboratório e de bens e
serviços consumidos na limpeza da fábrica produtora de alimentos permitem a
apropriação de créditos da contribuição não cumulativa, observados os demais
requisitos da lei. . (Acórdão no 3201-006.004, j. 23/10/2019)
Nesse sentido, observados os demais requisitos da lei, dá-se provimento ao
recurso quanto ao direito de crédito na aquisição de produtos químicos utilizados na limpeza e
higienização dos equipamentos industriais produtores e condutores de suco, refrigeração,
análises laboratoriais, tratamento da água etc., observados os demais requisitos da lei.
VI. Crédito. Aquisição de gás utilizado em empilhadeiras (GLP).
A Fiscalização glosou os créditos decorrentes da aquisição de gás utilizado em
empilhadeiras (GLP), por considerar que se tratava de insumo indireto que não se consumia
diretamente na produção.
O CARF já decidiu sobre essa matéria favoravelmente ao desconto de crédito em
relação ao gás utilizado em empilhadeiras empregadas no processo produtivo, conforme se
verifica dos trechos de ementas a seguir reproduzidos:
COFINS - NÃO CUMULATIVIDADE - RESSARCIMENTO - CONCEITO DE
INSUMO - CRÉDITOS RELATIVOS DESPESAS COM EMPILHADEIRAS
(AQUISIÇÃO DE GLP E MANUTENÇÃO, DESPESAS COM AQUISIÇÃO DE
COMBUSTÍVEIS E LUBRIFICANTES) - LEI No 10.637/02 E No 10.684/03.
O princípio da não cumulatividade da COFINS visa neutralizar a cumulação das
múltiplas incidências da referida contribuição nas diversas etapas da cadeia produtiva
até o momento final do bem ou serviço, de modo a desonerar os custos de produção
destes últimos. A expressão 'insumos e despesas de produção incorridos e pagos',
obviamente não se restringe somente aos insumos utilizados no processo de
Fl. 1331
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3201-007.901 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12893.000183/2009-81

industrialização, tal como definidos nas legislações de regência do IPI e do ICMS, mas
abrange também os insumos utilizados na produção de serviços, designando cada um
dos elementos necessários ao processo produtivo de bens e serviços, imprescindíveis à
existência, funcionamento, aprimoramento ou à manutenção destes últimos. (Acórdão no
3402-001.681, j. 15/02/2012)
[...]
COMBUSTÍVEIS. LUBRIFICANTES.
Fica deferido o crédito sobre combustíveis e lubrificantes utilizados em empilhadeiras
que são imprescindíveis na fabricação do produto. (Acórdão no 3201-000.849, j.
25/01/2012)
[...]
CONTRIBUIÇÕES
NÃO-CUMULATIVAS.
AQUISIÇÃO
DE
GÁS
PARA
EMPILHADEIRA UTILIZADA NO DEPÓSITO DE AÇÚCAR. DIREITO A
CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
O gás combustível de empilhadeiras utilizadas no depósito de açúcar se subsome ao
conceito de insumos no âmbito da não-cumulatividade das contribuições sociais. Desse
modo, os gastos com gás combustível geram direito ao crédito de PIS/COFINS não-
cumulativos. (Acórdão no 3302-010.033, j. 17/11/2020)
[...]
CRÉDITO.
COMBUSTÍVEL.
GÁS
NATURAL.
EMPILHADEIRAS.
POSSIBILIDADE.
Gera direito a crédito das contribuições não cumulativas a aquisição de gás natural
consumido em empilhadeiras utilizadas para transporte de insumos e produtos dentro do
pátio da empresa, mas desde que observados os demais requisitos legais, dentre os quais
tratar-se de insumo em cuja aquisição houve o pagamento das contribuições. (Acórdão
no 3201-006.152, j. 20/11/2019)
Não se pode perder de vista que as empilhadeiras desenvolvem importante função
no transporte interno dos insumos, dos produtos intermediários e dos produtos finais, bem como
em sua estocagem, tratando-se, portanto, de elemento imprescindível à organização produtiva.
Alinhando-se à jurisprudência acima referenciada, conclui-se pela reversão da
glosa relativa a combustíveis consumidos em empilhadeiras, mas desde que observados os
demais requisitos legais para a apropriação de créditos, dentre eles, tratar-se de insumo adquirido
de pessoa jurídica domiciliada no País e em cuja aquisição houve o pagamento da contribuição,
devendo-se observar, ainda, que, se se tratar de aquisição de combustível submetido ao regime
monofásico, inexiste direito a crédito da contribuição não cumulativa.
VI. Crédito. Nitrogênio líquido. Álcool etílico hidratado ou anidro.
Combustível consumido na venda de produtos acabados.
A Fiscalização glosou o crédito em relação ao nitrogênio líquido e ao álcool
etílico por considerar que tais bens, embora suficientemente especificados pelo Recorrente, não
atendiam o requisito de aplicação direta na produção, tratando-se de insumos indiretos.
Fl. 1332
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3201-007.901 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12893.000183/2009-81

O Recorrente afirma que tais bens se relacionam com o seu processo produtivo,
tendo sido glosados os créditos respectivos somente em razão do critério restritivo utilizado pela
Fiscalização na conceituação de insumos.
Verifica-se do Relatório Fiscal que o nitrogênio líquido (granel) é utilizado na
inertização do tanque das carretas de transporte do suco de laranja integral até o local de
embarque para exportação (Porto de Santos) e o álcool etílico hidratado ou anidro é aplicado
como combustível para veículos da fábrica, solução para refrigeração e reagente químico em
análises laboratoriais.
Verifica-se que se está diante de produtos necessários à produção (insumos) e ao
seu escoamento (armazenagem e frete na venda), devendo ser revertidas as glosas respectivas.
A Fiscalização glosou, também, os créditos relativos a combustíveis gastos na
venda de produtos acabados por falta de previsão legal.
Há previsão específica na lei autorizando o desconto de crédito relativamente a
“armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o
ônus for suportado pelo vendedor” (art. 3o, inciso IX, da Lei no 10.833, de 2003), sendo que,
sendo o custo do frete arcado pelo próprio Recorrente, a referida regra deve ser aplicada
extensiva e analogicamente, pois o que se apreende do comando legal é a previsão de crédito em
relação aos gastos no transporte e na armazenagem do produto acabado quando de sua venda.
Nesse sentido, considerando se tratar de custo de frete arcado pelo próprio
Recorrente no transporte de produtos acabados destinados à venda, conclui-se pela possibilidade
de afastamento da glosa, mas desde que respeitados os demais requisitos da lei, dentre os quais
ter o bem sido tributado em sua aquisição, devendo-se observar que, se se tratar de aquisição de
combustível submetido ao regime monofásico, inexiste direito a crédito da contribuição não
cumulativa.
VII. Crédito. Peneiras inox.
No Relatório Fiscal, a Fiscalização informou que as peneiras inox haviam sido
glosadas por se tratar de bem que deveria ter sido imobilizado, não gerando crédito em relação
ao valor total da aquisição.
Aqui, também, o Recorrente se contrapõe a tal glosa arguindo que ela se amparara
num conceito restritivo da insumo.
Porém, considerando a imobilização das peneiras inox, os créditos da contribuição
devem ser descontados na proporção dos encargos de depreciação, observados os demais
requisitos legais.
VIII. Bens adquiridos para revenda.
Segundo a Fiscalização, a legislação tributária relativa à exportação indireta, via
empresa comercial exportadora, de produtos adquiridos de terceiros, veda a apropriação de
crédito da contribuição para o PIS não cumulativa.
Fl. 1333
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 3201-007.901 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12893.000183/2009-81

O Recorrente, após fazer uma extensa abordagem acerca da evolução legislativa
relativa ao tema, argumenta que a isenção da contribuição ao PIS - Exportação restringe-se às
operações de venda de mercadorias a empresas trading, não alcançando as demais empresas
comerciais exportadoras, que são tributadas normalmente.
O art. 5o, inciso III, da Lei no 10.637/2002 assim dispõe:
Art. 5o A contribuição para o PIS/Pasep não incidirá sobre as receitas decorrentes das
operações de:
(...)
III - vendas a empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação.
O § 4o do art. 6o da Lei no 10.833/2003, por seu turno, assim estipula:
Art. 6o (...)
§ 4o O direito de utilizar o crédito de acordo com o § 1o não beneficia a empresa
comercial exportadora que tenha adquirido mercadorias com o fim previsto no inciso III
do caput, ficando vedada, nesta hipótese, a apuração de créditos vinculados à receita de
exportação.
(...)
Art. 15. Aplica-se à contribuição para o PIS/PASEP não-cumulativa de que trata a Lei
no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto:
(...)
III - nos §§ 3o e 4o do art. 6o desta Lei;
Nota-se que a lei faz menção à empresa comercial exportadora de forma genérica,
não restringindo o comando às empresas trading companies, nos termos propugnados pelo
Recorrente, estipulando, expressamente, que, nas aquisições de mercadorias com fim específico
de exportação, inexiste direito ao desconto de crédito.
Logo, mantém-se a glosa efetuada pela Fiscalização.
IX. Crédito. Encargos de depreciação de bens do ativo imobilizado
relacionados ao processo produtivo.
A Fiscalização glosou créditos relativos a encargos de depreciação de bens
adquiridos antes de 01/05/2004 e de bens não utilizados diretamente na produção (licença de uso,
moto, refrigerador, sensor, material hidráulico, armário, medidor magnético de vazão, rádio,
relógio, furadeira, monitor etc.).
O Recorrente aduz que, nos termos do inciso VI do art. 3o da Lei no 10.637/03, é
permitido o creditamento da contribuição para o PIS sobre os encargos de depreciação das
máquinas, equipamentos e outros itens do ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados pela
pessoa jurídica, que sejam utilizados em seu processo produtivo.
Contudo, aqui, também, o Recorrente não descreve e nem informa a natureza e a
relação com o processo produtivo dos bens passíveis de depreciação.
Fl. 1334
DF CARF MF
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Fl. 19 do Acórdão n.o 3201-007.901 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12893.000183/2009-81

A Fiscalização elencou um número significativo de bens glosados, dentre eles,
aqueles acima identificados, não tendo o Recorrente feito nenhuma referência a qualquer um
deles no Recurso Voluntário. Logo, por falta de identificação dos bens, bem como por ausência
de demonstração de sua aplicação no processo produtivo, mantêm-se as referidas glosas.
X. Crédito. Encargos de depreciação. Limite temporal da aquisição de bens
do ativo imobilizado.
A Fiscalização afastou o direito de apuração de créditos em relação aos encargos
de depreciação gerados pelos bens adquiridos antes de 01/05/2004, por força do contido no art.
31, caput e § 1o , da Lei n° 10.865/2004, verbis:
Art. 31. É vedado, a partir do último dia do terceiro mês subsequente ao da publicação
desta Lei, o desconto de créditos apurados na forma do inciso III do § 1o do art. 3o das
Leis no s 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003,
relativos à depreciação ou amortização de bens e direitos de ativos imobilizados
adquiridos até 30 de abril de 2004.
§ 1o Poderão ser aproveitados os créditos referidos no inciso III do § 1o do art. 3o das
Leis no s 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003,
apurados sobre a depreciação ou amortização de bens e direitos de ativo imobilizado
adquiridos a partir de 1o de maio.
O Recorrente se contrapõe s esse entendimento nos seguintes termos:
Muito embora a redação do art. 31 da Lei no 10.865/04 não levante dúvida acerca da
real intenção do legislador ao editá-lo, a análise criteriosa do ordenamento jurídico
conduz à conclusão de que esse dispositivo legal não pode ser aplicado, sob pena de
ofender o direito da Recorrente ao desconto dos créditos da COFINS, calculados
sobre os encargos de depreciação do ativo imobilizado em foco.
Com efeito, segundo as regras previstas no art. 3o das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, o
direito ao creditamento do PIS e da COFINS “nasce” no momento em que os bens
do ativo imobilizado são adquiridos pela pessoa jurídica. Contudo, a dedução do
respectivo crédito é diferida para o momento em que forem reconhecidas as
correspondentes quotas de depreciação ou amortização, nos termos do inciso III, § 1o
daquele dispositivo legal.
Por essa simples razão, não poderia a norma do art. 31 da lei no 10.865/04 ser
aplicada retroativamente para alcançar os créditos relativos aos bens do ativo
imobilizado, que tenham sido adquiridos até 30.4.2004, conforme reconhecido pela
Corte Especial do Tribunal Regional Federal da 4a Região no julgamento do Incidente
de Arguição de Inconstitucionalidade na AMS n. 2005.70.00.000594-0/PR, em
26.6.2008 (fls. 1.284 a 1.285 – g.n.)
De início, deve-se registrar que este Colegiado, em conformidade com a súmula
CARF no 24, não pode afastar a aplicação de lei válida e vigente, sob pena de responsabilização.
Saliente-se que, no julgamento do RE 599.316, submetido ao regime da
repercussão geral, o Supremo Tribunal Federal (STF) considerou inconstitucional o art. 31,
caput, da Lei n° 10.865/2004, tratando-se, contudo, de decisão ainda não transitada em julgado,
razão pela qual aqui tal decisão não deverá ser obrigatoriamente aplicada, em consonância com o
§ 2o do art. 62 do Anexo II do Regimento Interno do CARF.

4 Súmula CARF no 2: O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.
Fl. 1335
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Fl. 20 do Acórdão n.o 3201-007.901 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12893.000183/2009-81

Logo, tendo a lei estipulado a regra temporal de apropriação de créditos da
contribuição em relação aos encargos de depreciação e encontrando-se ela vigente, não se
vislumbra possibilidade de seu afastamento, razão pela qual, aqui se alinha ao entendimento da
Fiscalização quanto a essa matéria.
XI. Conclusão.
Diante de todo o exposto acima, vota-se por dar parcial provimento ao Recurso
Voluntário, nos seguintes termos:
a) considerando que a Fiscalização traçou como parâmetros de análise na auditoria
fiscal somente (i) o conceito de insumos, (ii) a distinção entre material de embalagem de
apresentação e material de embalagem de transporte e (iii) a abrangência dos créditos apurados
com base em encargos de depreciação, na execução da presente decisão, o reconhecimento por
este Colegiado dos créditos na apuração das contribuições não cumulativas, em conformidade
com o item 15 do Parecer Normativo Cosit/RFB no 2/20165, encontra-se dependente da
observância dos demais requisitos legais, não registrados no Relatório Fiscal, dentre os quais (a)
a exigência de que os bens e serviços geradoras de crédito tenham sido adquiridos junto a
pessoas jurídicas domiciliadas no País (art. 3o, §§ 2o, inciso I, e 3o, incisos I e II, das Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003) e (b) a existência de pagamento das contribuições na aquisição dos
bens e serviços utilizados como insumos, bem como em relação aos demais autorizados pela lei
(art. 3o, § 2o, inciso II, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003);
b) reconhecer o direito a crédito nas aquisições de (i) embalagens para transporte
de produtos acabados e (ii) produtos químicos utilizados na limpeza e higienização dos
equipamentos industriais produtores e condutores de suco, refrigeração, análises laboratoriais,
tratamento da água etc.;
c) reconhecer o direito a crédito em relação ao custo de (i) gás utilizado em
empilhadeiras, de (ii) frete arcado pelo próprio Recorrente no transporte de insumos e produtos
acabados entre os estabelecimentos da pessoa jurídica, bem como nas (iii) operações de venda
dos produtos acabados, observando-se que, se se tratar de aquisição de combustível submetido ao
regime monofásico, inexiste direito a crédito da contribuição não cumulativa;
d) reconhecer o direito a crédito em relação ao custo de nitrogênio líquido (granel)
utilizado na inertização do tanque das carretas de transporte do suco de laranja integral até o
local de embarque para exportação (Porto de Santos) e de álcool etílico hidratado ou anidro
aplicado como combustível para veículos da fábrica, solução para refrigeração e reagente
químico em análises laboratoriais, observando-se que, se se tratar de aquisição de combustível
submetido ao regime monofásico, inexiste direito a crédito da contribuição não cumulativa;

5 15. Em suma, apenas no processo administrativo fiscal referente a reconhecimento do direito creditório do sujeito
passivo, em que ocorreu decisão de órgão julgador administrativo quanto à questão prejudicial, inclusive prescrição,
incumbe à unidade local analisar demais questões de mérito ainda não apreciadas no contencioso (que pode ser
denominada como matéria de fundo), passível de recurso sob o rito do Decreto no 70.235, de 1972, não tendo que se
falar em decurso do prazo de que trata o §5o do art. 74 da Lei no 9.430, de 1996. Não se analisam valores se a razão
de decidir já trata de questão precedente de direito material, suficiente, por si só, para fundar a decisão, em atenção
ao princípio da eficiência em sede processual. Seria um contrassenso exigir que a Fazenda Pública, quando não
homologasse a compensação, com fundamento em direito material suficiente para tanto, tivesse de proferir despacho
adicional, com a aferição de um determinado valor, para uma situação hipotética em que restasse superada a questão
de direito contrária ao contribuinte.
Fl. 1336
DF CARF MF
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Fl. 21 do Acórdão n.o 3201-007.901 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12893.000183/2009-81

e) reconhecer o direito de crédito apurado a partir dos encargos de depreciação
relativos a peneiras inox, adquiridas após 30/04/2004.
É o voto.
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis

Fl. 1337
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