Tribunal: CARF
Processo: 16349.000442/2009-00
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Jorge Luís Cabral
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-09-20
Data de publicação: 2022-01-14

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/09/2007 a 31/03/2008
NÃO-CUMULATIVIDADE. AQUISIÇÃO DE PRODUTO MONOFÁSICO PARA REVENDA. COMERCIANTE ATACADISTA. CRÉDITOS. VEDAÇÃO EXPRESSA.
No âmbito do sistema não-cumulativo, é expressamente vedado aos comerciantes atacadistas e varejistas o aproveitamento de créditos calculados com relação a produtos sujeitos à incidência monofásica adquiridos para revenda.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/09/2007 a 31/03/2008
NÃO-CUMULATIVIDADE. AQUISIÇÃO DE PRODUTO MONOFÁSICO PARA REVENDA. COMERCIANTE ATACADISTA. CRÉDITOS. VEDAÇÃO EXPRESSA.
No âmbito do sistema não-cumulativo, é expressamente vedado aos comerciantes atacadistas e varejistas o aproveitamento de créditos calculados com relação a produtos sujeitos à incidência monofásica adquiridos para revenda.

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/09/2007 a 31/03/2008
DECISÕES JUDICIAIS E ADMINISTRATIVAS. EFEITOS.
As decisões judiciais e administrativas relativas a terceiros não possuem eficácia normativa, uma vez que não integram a legislação tributária de que tratam os artigos 96 e 100 do Código Tributário Nacional.

Inteiro teor:
S3-C 4T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16349.000442/2009-00
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3402-009.025 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
20 de setembro de 2021
Recorrente
K.STAR COMÉRCIO DE VEÍCULOS LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/09/2007 a 31/03/2008
NÃO-CUMULATIVIDADE. AQUISIÇÃO DE PRODUTO MONOFÁSICO
PARA
REVENDA.
COMERCIANTE
ATACADISTA.
CRÉDITOS.
VEDAÇÃO EXPRESSA.
No âmbito do sistema não-cumulativo, é expressamente vedado aos comerciantes
atacadistas e varejistas o aproveitamento de créditos calculados com relação a
produtos sujeitos à incidência monofásica adquiridos para revenda.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/09/2007 a 31/03/2008
NÃO-CUMULATIVIDADE. AQUISIÇÃO DE PRODUTO MONOFÁSICO
PARA
REVENDA.
COMERCIANTE
ATACADISTA.
CRÉDITOS.
VEDAÇÃO EXPRESSA.
No âmbito do sistema não-cumulativo, é expressamente vedado aos comerciantes
atacadistas e varejistas o aproveitamento de créditos calculados com relação a
produtos sujeitos à incidência monofásica adquiridos para revenda.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/09/2007 a 31/03/2008
DECISÕES JUDICIAIS E ADMINISTRATIVAS. EFEITOS.
As decisões judiciais e administrativas relativas a terceiros não possuem eficácia
normativa, uma vez que não integram a legislação tributária de que tratam os
artigos 96 e 100 do Código Tributário Nacional.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao Recurso Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Pedro Sousa Bispo - Presidente

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16349.000442/2009-00
Fl. 111
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3402-009.025 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16349.000442/2009-00

(documento assinado digitalmente)
Jorge Luís Cabral - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Lázaro Antônio Souza
Soares, Maysa de Sá Pittondo Deligne, Silvio Rennan do Nascimento Almeida, Cynthia Elena de
Campos, Jorge Luís Cabral, Renata da Silveira Bilhim, Thais de Laurentiis Galkowicz e Pedro
Sousa Bispo (presidente).
Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão no 07-36.628,
proferido pela 4a Turma de Julgamento da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento
em Florianópolis/SC, que por unanimidade julgou improcedente a manifestação de
inconformidade, não reconhecendo o direito creditório em litígio.
A Recorrente apresentou pedidos de ressarcimentos de créditos referentes à
PIS/PASEP e COFINS, através das PER/DECOMP no 07382.51341.010408.1.1.10-0094,
37896.06656.010408.1.1.10-0720,
28540.54131.010408.1.1.11-9626
e
28202.70204.010408.1.1.11-1091 em razão de suas operações no mercado interno,
remanescentes no final do 4o Trimestre do ano de 2007 e 1o Trimestre de 2008.
A Delegacia da Receita Federal do Brasil de Administração Tributaria em São
Paulo (DERAT/SPO), não reconheceu o direito creditório pleiteado em face de decorrer de
operações de aquisições de produtos sujeitos ao regime monofásico de tributação.
Inconformada com a decisão da Autoridade Tributária, a Recorrente apresentou
Manifestação de Inconformidade, que foi julgada pela DRJ Florianópolis/SC, nos seguintes
termos:

“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS
Período de apuração: 01/09/2007 a 31/03/2008
NÃO-CUMULATIVIDADE. AQUISIÇÃO DE PRODUTO MONOFÁSICO PARA REVENDA.
COMERCIANTE ATACADISTA. CRÉDITOS. VEDAÇÃO EXPRESSA.
No âmbito do sistema não-cumulativo, é expressamente vedado aos comerciantes atacadistas e
varejistas o aproveitamento de créditos calculados com relação a produtos sujeitos à incidência
monofásica adquiridos para revenda.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/09/2007 a 31/03/2008
NÃO-CUMULATIVIDADE. AQUISIÇÃO DE PRODUTO MONOFÁSICO PARA REVENDA.
COMERCIANTE ATACADISTA. CRÉDITOS. VEDAÇÃO EXPRESSA.
No âmbito do sistema não-cumulativo, é expressamente vedado aos comerciantes atacadistas e
varejistas o aproveitamento de créditos calculados com relação a produtos sujeitos à incidência
monofásica adquiridos para revenda.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/09/2007 a 31/03/2008
INCONSTITUCIONALIDADE. INSTÂNCIAS ADMINISTRATIVAS. COMPETÊNCIA.
As autoridades administrativas estão obrigadas à observância da legislação tributária vigente no
País, sendo incompetentes para a apreciação de argüições de inconstitucionalidade e ilegalidade,
restringindo-se a instância administrativa ao exame da validade jurídica dos atos praticados
pelos agentes do Fisco.
Manifestação de Inconformidade Improcedente”
Fl. 112
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 3402-009.025 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16349.000442/2009-00

A Recorrente tomou ciência do Acórdão de Primeira Instância em 23 de abril de
2018, e apresentou Recurso Voluntário em 15 de maio de 2018.
Em seu Recurso Voluntário, a Recorrente argumenta que tendo em vista o fato do
PIS/COFINS serem tributos incidentes sobre o faturamento, a dinâmica do cálculo destas
contribuições implica em que, no caso de um dos elementos da cadeia produtiva ser isento ou ter
alíquota reduzida, o próximo elemento apura os créditos das contribuições de forma presumida.
Para demonstrar seu ponto, cita trecho do Professor Sacha Calmon Navarro
Coelho, que reproduzo, em parte a seguir:
“No PIS e na COFINS, por serem impostos sobre a receita bruta, com repercussão econômica no
consumidor final, adotou-se no Brasil a coleta dos créditos numa forma presumida, pois são eles
apurados pela simples incidência da alíquota, que onera o faturamento ou a receita, sobre as
despesas-aquisições do contribuinte, ainda que tenha havido isenção total ou parcial na etapa
anterior, sem a necessidade de comprovação, aquisição por aquisição, do imposto transferido
pelo fornecedor ao contribuinte (...)”
Relembrando que os créditos decorrentes de aquisições, cujo elo anterior da
cadeia de suprimento seja isento, ou o produto o seja, são regulados pelo inciso II, do § 2o, do
artigo 3o, da Lei no 10.637/2002, ou Lei no 10.833/2003, e que a figura do crédito presumido está
prevista de forma expressa nos dispositivos legais que tratam desta modalidade.
Talvez a confusão decorra do fato de que, diferente do ICMS e IPI, o valor do
PIS/COFINS não venha destacado nas notas fiscais de aquisição de produtos ou de serviços,
sendo o cálculo dos créditos a serem utilizados no regime não cumulativo seja através da
aplicação da alíquota devida sobre o valor das aquisições.
Adiante, a Recorrente explica o cálculo do valor devido de PIS/COFINS,
conforme reproduzo abaixo:
“Deste modo, a base de cálculo do PIS/COFINS é efetuada pelo encontro de contas, de custos e
despesas vinculados ao faturamento, subtraídos do valor da receita, sendo o resultando a hipótese
de incidência para a tributação relativa ao PIS e a COFINS.”
Peço vênia para discordar deste ponto, na medida de que o que foi descrito acima
é a apuração de lucro, sendo a apuração da base de cálculo da PIS/COFINS descrita no artigo 1o,
das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, onde se pode confirmar que a base de cálculo destas
contribuições é o total das receitas auferidas do mês, sobre a qual aplica-se a alíquota própria, e
do total devido resultante, abatem-se os créditos obtidos conforme a legislação, reduzindo-se o
valor a pagar.
Cita como jurisprudência o Agravo ao Resp 1.051.634, do STJ, onde lê-se na
ementa do Acórdão, o seguinte:
“(...)
III - O fato de os demais elos da cadeia produtiva estarem desobrigados do recolhimento, à
exceção do produtor ou importador responsáveis pelo recolhimento do tributo a uma alíquota
maior, não é óbice para que os contribuintes mantenham os créditos de todas as aquisições por
eles efetuadas. (...)”
Esclarece que não discute a constitucionalidade da Lei, apenas discute a sua
interpretação.
Requer o seguinte:
“Diante de todo o exposto, a empresa Recorrente pleiteia,
Fl. 113
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 4 do Acórdão n.o 3402-009.025 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16349.000442/2009-00

respeitosamente, o reconhecimento do presente Recurso Voluntário, de modo que, seja
acolhido o pedido ora pleiteado, reconhecendo assim que a Recorrente possa realizar a
apuração do PIS/COFINS não cumulativos vincendos aproveitando-se dos créditos
vinculados decorrentes da compra de carros novos, “zero quilometro”, peças e
acessórios.
Por fim, tendo em vista o princípio da verdade material e caso seja
necessária a realização de instrução probatória, a Recorrente requer a produção de
todos os meios de provas admitidos em direito.”
Este é o relatório.

Voto
Conselheiro Jorge Luís Cabral, Relator.
O recurso voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade, de modo que dele tomo conhecimento.

1.
Aplicação do resultado de Decisões Judiciais
Em relação às decisões judiciais, cabe ressaltar que os entendimentos
manifestados pelos Tribunais em regra não vinculam o julgamento administrativo, já que
também não integram a legislação tributária de que tratam os arts. 96 e 100 do Código Tributário
Nacional.
Deveras, a obrigatoriedade de que a decisão administrativa reproduza os
entendimentos expressos nos julgados dos Tribunais Superiores, para além dos casos concretos a
que se refiram tais julgamentos, verifica-se somente quanto às súmulas vinculantes de que trata a
Emenda Constitucional n° 45, de 2004, às decisões definitivas de mérito proferidas pelo
Supremo Tribunal Federal nas ações diretas de inconstitucionalidade e nas ações declaratórias de
constitucionalidade (artigo 102, § 2°, da CF/1988), bem como nos casos previstos no art. 19 da
Lei no 10.522, de 19 de julho de 2002.
Sem razão à Recorrente.
2.
Crédito decorrente da aquisição de bens submetidos à tributação
monofásica.
Ocorre que os produtos sujeitos à tributação monofásica não podem gerar créditos
na aquisição de produtos para revenda, visto que este tipo de tributação é incompatível com o
regime de tributação não cumulativo. Esta posição é reproduzida na Solução de Consulta COSIT
no 218, de 06 de agosto de 2014, onde se lê:
“21 Nesse sentido, pelo exposto até aqui, deve-se reiterar que o fato de uma pessoa
jurídica revendedora estar inserida em uma cadeia cuja incidência das contribuições em
apreço se dá sob a forma monofásica não inviabiliza, per si, a apuração de créditos a
serem descontados dessas contribuições, com exceção daquele decorrente da aquisição
de bens monofásicos. Estando a pessoa jurídica vinculada a não cumulatividade da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, em tese, é possível o desconto de alguns
créditos.
22 Contudo, em vista do caráter geral com que são colocados os questionamentos da
consulente, é prudente alertar que as hipóteses ensejadoras de créditos são aquelas
Fl. 114
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 5 do Acórdão n.o 3402-009.025 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16349.000442/2009-00

taxativamente elencadas nos incisos dos arts. 3o das Leis no 10.637, de 2002, e no 10.833,
de 2003, sendo cabível a apuração de crédito tão somente na medida em que as hipóteses
discriminadas forem aplicáveis à atividade praticada pela consulente e dentro dos
próprios limites estabelecidos pela legislação regente.”
Notem que a sentença em negrito do item 21, desta Solução de Consulta, é
explícita em excluir os créditos decorrentes da aquisição de produtos monofásicos para a
apuração de créditos das pessoas jurídicas submetidas ao regime não cumulativo. Esta consulta
decorre de dúvida do consulente sobre a possibilidade de utilização de créditos não decorrentes
de produtos monofásicos na apuração de débitos decorrentes de sua atividade que é a de varejista
de combustíveis.
Também encontramos este entendimento em decisões do Superior Tribunal de
Justiça conforme podemos verificar em trecho do voto da eminente Ministra Assusete Magalhães
no AIREsp no1.895.032/PE:
"TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. PIS/COFINS. REGIME
ESPECIAL
DE
TRIBUTAÇÃO
MONOFÁSICA.
DECISÃO
AGRAVADA
EM
CONFORMIDADE COM A JURISPRUDÊNCIA DA TURMA.
1. O Superior Tribunal de Justiça possui firme entendimento de que as receitas
provenientes das atividades de venda e revenda sujeitas ao pagamento das
contribuições do PIS/PASEP e da COFINS em regime especial de tributação
monofásica não permitem o creditamento pelo revendedor das referidas contribuições
incidentes sobre as receitas do vendedor por estarem fora do regime de incidência não
cumulativo.
2. Agravo interno a que se nega provimento"
(STJ, AgInt no REsp 1.743.909/RJ, Rel. Ministro OG FERNANDES, SEGUNDA TURMA,
DJe de 22/10/2019).

"TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. PIS E COFINS. ART. 17 DA LEI 11.033/2004.
REGIME MONOFÁSICO. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
1. O Tribunal a quo, ao analisar a controvérsia, consignou: 'Posteriormente, a Segunda
Turma, ao julgar o REsp 1.267.003/RS, decidiu rever sua orientação quanto ao segundo
fundamento, passando a entender que o art. 17 da Lei 11.033/04 não teria aplicação
exclusiva ao Regime Tributário para o Incentivo à Modernização e à Ampliação da
Estrutura Portuária - REPORTO. Nesse mesmo precedente, compreendeu-se, também,
não ser possível o aproveitamento de créditos pela incompatibilidade de regimes – a
tributação monofásica, com alíquota concentrada na atividade de venda, não permite o
creditamento pelo revendedor das referidas contribuições incidentes sobre as receitas
do vendedor por estarem fora do Regime de Incidência Não-Cumulativo - e pela
especialidade de normas, haja vista que a inserção em Regime Especial de Tributação
Monofásica afasta a aplicação da regra gral do art. 17 da Lei 11.033/2004 e do art. 16
da Lei 11.116/2005, e por especialidade, chama a incidência do art.3°, I, 'b' da Lei
10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que vedam o creditamento. (...) Feitas essas
considerações, filio-me ao entendimento de que a técnica do creditamento é incompatível
com a incidência monofásica do tributo porque não há cumulatividade. Inaplicável,
portanto, à impetrante, por incompatibilidade de regimes e por especialidade de suas
normas, o disposto nos artigos 17, da Lei 11.033/2004, e 16, da Lei 11.116/2005, cujo
âmbito de incidência se restringe ao regime não-cumulativo.'
2. O entendimento alhures encontra-se pacificado na jurisprudência da Segunda Turma
do STJ, segundo o qual o regime de tributação monofásica é incompatível com o direito
ao creditamento das contribuições ao PIS e à COFINS.
3. Recurso Especial não provido"
Fl. 115
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 6 do Acórdão n.o 3402-009.025 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16349.000442/2009-00

(STJ, REsp 1.806.338/MG, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA,
DJe de 11/10/2019).

"AGRAVO INTERNO EM RECURSO ESPECIAL. RECURSO INTERPOSTO NA
VIGÊNCIA DO CPC/2015. ENUNCIADO ADMINISTRATIVO No 3. TRIBUTÁRIO.
PIS/PASEP E COFINS. CREDITAMENTO. ART. 17 DA LEI 11.033/2004, C/C ART. 16,
DA LEI N. 11.116/2005. REVENDA DE AUTOPEÇAS. REGIME DE INCIDÊNCIA
MONOFÁSICA DAS CONTRIBUIÇÕES AO PIS/PASEP E COFINS. REGIME
ESPECIAL EM RELAÇÃO AO REGIME DE INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVO.
IMPOSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO.
1. Consoante os precedentes desta Segunda Turma de Direito Tributário do Superior
Tribunal de Justiça, as receitas provenientes das atividades de venda e revenda sujeitas
ao pagamento das contribuições ao PIS/PASEP e à COFINS em Regime Especial de
Tributação Monofásica não permitem o creditamento pelo revendedor das referidas
contribuições incidentes sobre as receitas do vendedor por estarem fora do Regime de
Incidência Não-Cumulativo, a teor dos artigos 2o, §1o, e incisos; e 3o, I, 'b' da Lei n.
10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003. Desse modo, não se lhes aplicam, por
incompatibilidade de regimes e por especialidade de suas normas, o disposto nos artigos
17, da Lei n. 11.033/2004, e 16, da Lei n. 11.116/2005, cujo âmbito de incidência se
restringe ao Regime Não-Cumulativo, salvo determinação legal expressa. Precedentes:
REsp. No 1.267.003 - RS, Segunda Turma, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, julgado
em 17.09.2013; AgRg no REsp. No 1.239.794 - SC, Segunda Turma, Rel. Min. Herman
Benjamin, julgado em 17.09.2013.
2. Indiferentes se tornam as alterações efetuadas no art. 8o VII 'a' da Lei n.o 10.637/2002
e art. 10, VII 'a' da Lei n.o 10.833/2003 pelo art. 42, III, 'c' e 'd', da Lei n. 11.727/2008, e
pelo art. 21, da Lei n. 10.865/2004 no art. 1o, §3o, IV, da Lei n. 10.833/2003 e pelo art. 37
da Lei n. 10.865/2004 no art. 1o, §3o, IV, da Lei n. 10.637/2002, pois a incompatibilidade
é dos próprios regimes de tributação.
3. Incompatibilidade que se restringe às mercadorias e produtos sujeitos à tributação
monofásica, não alcançando as atividades empresariais como um todo.
4. A vedação ao referido creditamento estava originalmente no art. 3o, I, da Lei n.
10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003, em suas redações originais. Depois, com o advento
da Lei n. 10.865/2004, a vedação migrou para o art. 3o, I, 'a' e 'b', da Lei n. 10.637/2002
e da Lei n. 10.833/2003. Posteriormente, sobreveio a Lei n. 11.787/2008 que reforçou a
vedação com a alteração do art. 3o, I, 'b', da Lei n. 10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003.
Tivesse havido derrogação da vedação pelo art. 17, da Lei n. 11.033/2004, esta não
sobreviveria ao regramento realizado pela lei posterior que reafirmou a vedação (Lei n.
11.787/2008) e que não foi declarada inconstitucional.
5. Agravo regimental não provido"
(STJ, AgInt no REsp 1.772.957/PR, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES,
SEGUNDA TURMA, DJe de 14/05/2019).

"TRIBUTÁRIO.
CRÉDITO
TRIBUTÁRIO.
PIS/COFINS.
REPORTO.
REGIME
ESPECIAL NÃO CUMULATIVO. ACÓRDÃO EM CONSONÂNCIA COM A
JURISPRUDÊNCIA DESTA CORTE.
I - Muito embora o Superior Tribunal de Justiça possua jurisprudência no sentido de que
o aproveitamento de créditos relativos ao PIS e a COFINS, conforme disposição do art.
17 da Lei n. 11.033/2004, não é de exclusividade dos contribuintes beneficiários do
Regime Tributário para Incentivo à Modernização e à Ampliação da Estrutura Portuária
(REPORTO), verifica-se, a despeito de tal entendimento, que as receitas sujeitas ao
pagamento de PIS e COFINS, em regime especial de tributação monofásica, não
permitem o creditamento pelo revendedor das referidas contribuições incidentes sobre
Fl. 116
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 3402-009.025 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16349.000442/2009-00

as receitas do vendedor por estarem fora do regime de incidência não cumulativo.
Neste sentido: DESEMBARGADORA CONVOCADA TRF 3a REGIÃO), SEGUNDA
TURMA, julgado em 10/5/2016, DJe de 17/5/2016; REsp 1440298/RS, Rel. Ministra
ASSUSETE MAGALHÃES, SEGUNDA TURMA, julgado em 07/10/2014, DJe
23/10/2014.
II - Agravo interno improvido"
(STJ, AgInt no AREsp 1.218.476/MA, Rel. Ministro FRANCISCO FALCÃO, SEGUNDA
TURMA, DJe de 28/05/2018)
O regime de tributação monofásico está previsto no § 4o, do Artigo 149, da
Constituição Federal de 1988, artigo que trata das contribuições sociais, de intervenção no
domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas, onde se estabelece
que “a lei definirá as hipóteses em que as contribuições incidirão uma única vez”.
Fábio Rodrigues de Oliveira, em seu PIS E COFINS na Prática, 3a Edição, assim
define o regime de tributação monofásica:
A incidência monofásica, também conhecida por tributação diferenciada ou concentrada
abrange um grupo de tributos que estão sujeitos à aplicação de alíquotas específicas,
superiores às básicas de 0,65% e 3% (regime cumulativo) e 1,65% e 7,6% (regime não-
cumulativo).
(...)
Basicamente, fabricantes e importadores aplicam sobre as receitas auferidas na venda de
tais produtos alíquotas maiores às usuais, enquanto os demais contribuintes da cadeia de
comercialização (atacadistas e varejistas) tributam as receitas auferidas nas vendas dos
mesmos produtos com alíquota zero. O ônus do tributo, portanto, fica concentrado no
fabricante ou importador, motivo pelo qual a sistemática é conhecida por “incidência
monofásica”.
O conceito não deve se confundir com o da não cumulatividade, na medida em
que só há de se falar em cumulatividade, ou em não cumulatividade, nos regimes de tributação
plurifásico, onde os tributos incidem diversas vezes na cadeia produtiva ou comercial, podendo-
se descontar o montante pago na operação antecedente (não-cumulativo), ou não (cumulativo).
Não devemos confundir também a monofasia com a substituição tributária, pois
aquela não pretende reproduzir a base de cálculo do último membro da cadeia de circulação de
bens a que se aplica, sendo apenas o caso de uma única incidência.
A técnica aplicada pela legislação para a implementação de um regime de
tributação monofásico foi a de impor uma alíquota superior à alíquota normal a um determinado
sujeito passivo, na cadeia de circulação de bens ou de produção, aplicando alíquota zero aos
demais participantes a jusante.
Interessante destacar que as alíneas a e b, do inciso I, do caput, dos artigos 3o, das
Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, de redação idêntica, e reproduzido abaixo, combinadas com
o § 2o, deste mesmo artigo, delimitam o alcance da utilização dos créditos de PIS/COFINS,
sendo que o inciso I, e alíneas, impedem expressamente o creditamento dos bens sujeitos ao
regime monofásico nas aquisições para a revenda.
“Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos
referidos:
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei;
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei
Fl. 117
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 3402-009.025 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16349.000442/2009-00

II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485, de
3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI;
(...)
§ 2o Não dará direito a crédito o valor
I - de mão-de-obra paga a pessoa física; e
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo
em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela
contribuição.”
Chamo a atenção para o § 2o, onde a vedação a gerar créditos é ainda mais ampla
do que a encontrada no inciso I, do caput do artigo 3o, especialmente no seu inciso II, do § 2o,
que afasta a formação de crédito sobre aquisições de quaisquer bens ou serviços não sujeitos ao
pagamento da contribuição.
A exposição de motivos da Medida Provisória no 135, de 30 de outubro de 2003,
convertida na Lei no 10.833/2003, é clara ao excluir a monofasia da não-cumulatividade e,
consequentemente, impedir o aproveitamento de créditos decorrentes do regime monofásico, o
que é mais do que coerente com a natureza deste regime.
“11. Sem prejuízo de convivência harmoniosa com a incidência não-cumulativa da
COFINS, foram excluídas do modelo, em vistas de suas especificidades, as cooperativas,
as empresas optantes pelo SIMPLES, as instituições financeiras, as pessoas jurídicas de
que trata a Lei no 7.102, de 20 de junho de 1983, as tributadas pelo imposto de renda
com base no lucro presumido ou arbitrado, os órgãos públicos, as autarquias e
fundações públic33as federais, estaduais e municipais, as fundações cuja criação tenha
sido autorizada por lei, as pessoas jurídicas imunes a impostos, as receitas tributadas em
regime monofásico ou de substituição tributária, as referidas no art. 5o da Lei no 9.716,
de 26 de novembro de 1998, as decorrentes da prestação de serviços de
telecomunicações e de serviços das empresas jornalísticas e de radiodifusão sonora e de
sons e imagens.”
O mesmo encontramos na exposição de motivos referentes à conversão em Lei, da
Medida Provisória no 66, de 29 de agosto de 2002, Lei no 10.637/2002:
“8. Sem prejuízo de convivência harmoniosa com a incidência não cumulativa do
PIS/Pasep, foram excluídos do modelo, em vista de suas especificidades, as
cooperativas, as empresas optantes pelo Simples ou pelo regime de tributação do lucro
presumido, as instituições financeiras e os contribuintes tributados em regime
monofásico ou de substituição tributária.”
Desta forma, a metodologia do regime de não cumulatividade não se confunde
com a admissão de créditos decorrentes de regime de tributação diverso e propositalmente
separado em razão de especificidades dos setores submetidos à monofasia, identificados pelo
legislador. Seria uma deturpação da metodologia da não cumulatividade admitir créditos que lhe
são estranhos com consequências no valor do tributo devido em cada etapa do ciclo econômico.
A sentença presente no inciso II, do § 2o do artigo 3o, das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003, “não sujeitos ao pagamento da contribuição”, deve ser lida como se referindo ao
regime previsto nestas duas Leis, não devendo se confundir com a contribuição paga sob outro
Fl. 118
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 3402-009.025 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16349.000442/2009-00

regime, sob pena de desvirtuar a arquitetura da incidência tributária pretendida e a própria lógica
do sistema.
Ocorre que a lógica dos tributos não cumulativos decorre da possibilidade do
contribuinte creditar-se pelos valores pagos ao segmento precedente à título destes tributos na
apuração de seus próprios débitos. Vemos que na dinâmica do ICMS e do IPI, o contribuinte faz
jus, como regra, ao montante do tributo pago nas suas aquisições e esta é a confirmação de que o
crédito no regime não cumulativo decorre dos montantes cuja a carga tenha sido suportada pelo
contribuinte que pretende direito ao respectivo crédito, como regra.
No caso do ICMS e IPI, o valor do imposto na transação é suportado pelo
comprador, que reconhece seu montante pelo valor destacado na nota fiscal, cabendo ao
vendedor a apuração do valor a ser efetivamente recolhido em razão dos créditos que ele próprio
acumulou de forma prévia nas suas aquisições, ou seja, nas operações em que ele suportou a
carga do tributo cobrado naquela operação.
Já no regime monofásico a carga tributária é suportada pelo vendedor
exclusivamente, e a sua capacidade de repasse aos preços depende de aspectos econômicos de
mercado, podendo ou não ser repassadas ao preço praticado nas suas vendas, dependendo da
elasticidade preço/demanda e fatores concorrenciais.
A dinâmica do PIS/COFINS difere um pouco da metodologia dos ICMS e IPI, em
razão destes impostos incidirem sobre atividades específicas de industrialização e circulação de
bens e serviços, enquanto a PIS/COFINS incide sobre uma base muito mais ampla, o que implica
também numa base mais ampla em relação aos seus créditos, no entanto, a lógica mantém-se
pois os créditos referentes a pagamentos não suportados pelo contribuinte somente podem ser
considerados como exceção à regra, ou como regimes especiais.
Como no regime monofásico a carga tributária é suportada por apenas uma
determinada parte da cadeia de negócios de determinados produtos, não cabe falar de créditos a
serem utilizados decorrentes de regime monofásico por contribuinte que adquira estes bens, a
não ser pela exceção à regra, que neste caso está expressamente citada no inciso II, do caput do
artigo 3o.
Cabe analisarmos o artigo 17, da Lei no 11.033, de 21 de dezembro de 2004, que
se alega permitir a acumulação de créditos não sujeitos ao pagamento da contribuição.
“Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não
incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a
manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações.”
Não posso concordar com a argumentação a respeito da aplicação deste
dispositivo no caso em tela, pois considero que o disposto neste artigo refere-se a contribuintes
que vendam bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, sem fazer qualquer
juízo ao regime de tributação das aquisições necessárias à consecução futura destas vendas ou
prestação de serviços, as quais se pressupõe serem aquelas capazes de gerarem créditos e,
portanto, sem interferir com o conteúdo do artigo 3o, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003.
Vemos que na alínea a, do inciso I, do artigo 3o, das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003, proíbe-se expressamente que as mercadorias e produtos referidos no § 1o, do artigo
2o, destas mesmas Leis, gerem créditos no regime não cumulativo. Reproduzo a seguir o texto do
§1o, do artigo 2o, referente às mercadorias ou produtos relacionados à atividade da Recorrente:
“Art. 2o (...)
Fl. 119
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 3402-009.025 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16349.000442/2009-00

§ 1o Excetua-se do disposto no caput deste artigo a receita bruta auferida pelos
produtores ou importadores, que devem aplicar as alíquotas previstas:
(...)
III - no art. 1o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, e alterações posteriores, no caso
de venda de máquinas e veículos classificados nos códigos 84.29, 8432.40.00,
84.32.80.00, 8433.20, 8433.30.00, 8433.40.00, 8433.5, 87.01, 87.02, 87.03, 87.04, 87.05
e 87.06, da TIPI;”
Chamo a atenção para a descrição dos produtos identificados no texto legal acima,
conforme a TIPI, dos seguintes itens:
“8702 – Veículos automóveis para transporte de dez pessoas ou mais, incluindo o
motorista.
8703 – Automóveis de passageiros e outros veículos automóveis principalmente
concebidos para transporte de pessoas (exceto os da posição 87.02), incluindo os
veículos de uso misto (station wagons) e os automóveis de corrida.
8704 – Veículos automóveis para transporte de mercadorias.
8705 – Veículos automóveis para usos especiais (por exemplo, auto-socorros,
caminhões-guindastes, veículos de combate a incêndio, caminhões-betoneiras, veículos
para varrer, veículos para espalhar, veículos-oficinas, veículos radiológicos), exceto os
concebidos principalmente para transporte de pessoas ou de mercadorias.
8706 – Chassis com motor para os veículos automóveis das posições 87.01 a 87.05.”
Sendo assim, fica claro que a aplicação do regime não cumulativo da
PIS/COFINS não leva em conta apenas a forma de apuração do lucro pelo contribuinte, mas
deve se atentar também para as exclusões expressas na legislação à respeito da apuração do
crédito, previstas no artigo 3o, referente especificamente a produtos e operações expressamente
citados.
Com relação à revogação das restrições das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003,
quanto à apuração dos créditos, quando estes forem vinculados a operações de vendas sujeitas a
suspensão, isenção ou alíquota zero, nos termos do artigo 17, da Lei no 11.033/2004, recorro à
antiga Lei de Introdução ao Código Civil, agora Lei de Introdução ao Direito Brasileiro, Decreto
Lei no 4.567, de 4 de setembro de 1942, conforme reproduzo a seguir:
Art. 2o Não se destinando à vigência temporária, a lei terá vigor até que outra a
modifique ou revogue.
§ 1o A lei posterior revoga a anterior quando expressamente o declare, quando seja com
ela incompatível ou quando regule inteiramente a matéria de que tratava a lei anterior.
§ 2o A lei nova, que estabeleça disposições gerais ou especiais a par das já existentes,
não revoga nem modifica a lei anterior.
(...)
O artigo 17, da Lei no 11.033/2004 determina que os créditos existentes,
relacionados a operações de venda do contribuinte, podem ser mantidos, mesmo que estas
vendas estejam sujeitas a suspensão, isenção ou alíquota zero.
O que vale dizer que para a aplicação do referido dispositivo, não foi dispensada a
condição de pré-existência dos créditos, ou ainda, o referido dispositivo não trata de novas
hipóteses de geração de crédito, mas apenas permite que eles sejam mantidos quando
relacionados às operações de vendas nele descritas. A matéria legal sobre a geração originária de
Fl. 120
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 3402-009.025 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16349.000442/2009-00

créditos de PIS/COFINS no regime não cumulativo é inteiramente tratada no artigo 3o, da Lei no
10.637/2002 e Lei no 10.833/2003.
Sendo assim, não há como prosperar a argumentação de que a Lei nova teria
revogado a anterior, pois mesmo que tratassem da mesma matéria, que não é o caso, a Lei nova
está tratando de disposições gerais ou especiais a par das já existentes, o que não revoga, nem
modifica a Lei anterior.
Desta forma, considero sem razão à Recorrente.

Conclusão
Tendo em vista o exposto acima, nego provimento ao Recurso Voluntário.

(documento assinado digitalmente)
Jorge Luís Cabral

Fl. 121
DF CARF MF
Documento nato-digital