Tribunal: CARF
Processo: 13002.720166/2011-39
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RAPHAEL MADEIRA ABAD
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-11-22
Data de publicação: 2022-02-04

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010
INTIMAÇÃO CONJUNTA DA DECISÃO DO DESPACHO DECISÓRIO QUE GLOSOU CRÉDITOS E QUE LAVROU AUTO DE INFRAÇÃO.
A intimação conjunta de Auto de Infração e de Despacho Decisório é válida.
TRANSPORTE INTERNACIONAL DE CARGAS. ISENÇÃO / NÃO INCIDÊNCIA / IMUNIDADE.
No regime de apuração não cumulativa, não geram direito a crédito do PIS/PASEP os valores despendidos no pagamento de transporte internacional de mercadorias exportadas, ainda que a beneficiária do pagamento seja pessoa jurídica domiciliada no Brasil, conforme expresso em Solução de Divergência Cosit no 13/2017.
EXIGENCIA DO VALOR DO FRETE ENTRE EMPRESAS DO MESMO GRUPO COMO INTEGRANTE DA MERCADORIA.
O fato do contribuinte cobrar do adquirente de sua mercadoria o custo do frete entre o estabelecimento produtor e o estabelecimento que efetuou a venda permite que este custo seja tratado como custo da mercadoria, com redução da base de cálculo.
NÃO CUMULATIVIDADE. APURAÇÃO. RECLASSIFICAÇÃO DO CRÉDITO. TRIBUTAÇÃO E DEDUÇÃO.
Constatada infração que geraria débito das contribuições (mercado interno) ao mesmo tempo que constatada a glosa de créditos do mercado externo, que deveriam ser classificados no mercado interno, necessária a reclassificação do crédito para o mercado interno e sua consequente dedução do débito apurado para o mesmo período, até o limite do crédito reclassificado.

Inteiro teor:
S3-C 3T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13002.720166/2011-39
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3302-012.264 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
22 de novembro de 2021
Recorrente
AGCO DO BRASIL COMERCIO E INDUSTRIA LTDA.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010
INTIMAÇÃO CONJUNTA DA DECISÃO DO DESPACHO DECISÓRIO
QUE GLOSOU CRÉDITOS E QUE LAVROU AUTO DE INFRAÇÃO.
A intimação conjunta de Auto de Infração e de Despacho Decisório é válida.
TRANSPORTE INTERNACIONAL DE CARGAS. ISENÇÃO / NÃO
INCIDÊNCIA / IMUNIDADE.
No regime de apuração não cumulativa, não geram direito a crédito do
PIS/PASEP os valores despendidos no pagamento de transporte internacional
de mercadorias exportadas, ainda que a beneficiária do pagamento seja pessoa
jurídica domiciliada no Brasil, conforme expresso em Solução de Divergência
Cosit no 13/2017.
EXIGENCIA DO VALOR DO FRETE ENTRE EMPRESAS DO MESMO
GRUPO COMO INTEGRANTE DA MERCADORIA.
O fato do contribuinte cobrar do adquirente de sua mercadoria o custo do frete
entre o estabelecimento produtor e o estabelecimento que efetuou a venda
permite que este custo seja tratado como custo da mercadoria, com redução da
base de cálculo.
NÃO CUMULATIVIDADE. APURAÇÃO. RECLASSIFICAÇÃO DO
CRÉDITO. TRIBUTAÇÃO E DEDUÇÃO.
Constatada infração que geraria débito das contribuições (mercado interno) ao
mesmo tempo que constatada a glosa de créditos do mercado externo, que
deveriam ser classificados no mercado interno, necessária a reclassificação do
crédito para o mercado interno e sua consequente dedução do débito apurado
para o mesmo período, até o limite do crédito reclassificado.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar arguida. No mérito, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso, nos
termos do voto do relator.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13002.720166/2011-39
Fl. 604
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3302-012.264 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13002.720166/2011-39

(documento assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Raphael Madeira Abad - Relator
Participaram do julgamento os Conselheiros Vinicius Guimaraes, Walker Araujo,
Jorge Lima Abud, Jose Renato Pereira de Deus, Larissa Nunes Girard, Raphael Madeira Abad,
Denise Madalena Green e Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente).

Relatório
Sinteticamente, trata-se de processo decorrente de Auto de Infração no qual
foram apontadas irregularidades nos débitos e glosas de créditos vinculados ao mercado
externo (ME) da Cofins (regime da não cumulatividade) relacionados a pedido de
ressarcimento transmitidos pelo requerente vinculados à receitas de exportação.
Em despacho decisório) emitido pela Delegacia da Receita Federal do Brasil em
Novo Hamburgo/RS, com base no Auto de Infração citado acima, indeferiu-se parcialmente os
créditos peticionados.
Foi suscitado equívoco na tributação dos serviços de frete por conta do
destinatário.
Foram apontados erros em relação a créditos sobre devoluções de vendas
calculadas a alíquotas incorretas.
Também foram apontados erros no cálculo de créditos sobre frete
internacional, exposto em tabela específica.
O requerente foi cientificado do Auto de Infração e do despacho decisório e
apresentou o que a DRJ denominou por “manifestação de inconformidade – impugnação” com
os argumentos adiante sintetizados:
Inicialmente, alega a nulidade do procedimento sob o argumento de que, tratando-
se do indeferimento de Pedido de Ressarcimento, a Fiscalização deveria ter seguido o
procedimento previsto no §7° do art. 74 da Lei 9.430/96, regulamentado pelo art. 37 da IN RFB
900/084 e a Fiscalização deveria ter cientificado a Recorrente do indeferimento parcial do
Pedido de Ressarcimento e da consequente não-homoloaacão das compensações por meio de um
despacho decisório, e não por meio de um Auto de Infração. Alegou que o vício prejudica o
exercício da Ampla Defesa, por não ter restado claro à Recorrente se ela devia defender-se
por meio de uma Impugnação ou Manifestação de Inconformidade.
No mérito a Recorrente defende que possui direito a créditos referentes às
despesas com devoluções de vendas, e que estas despesas não deveriam compor o cálculo do
rateio proporcional, eis que se refeririam exclusivamente ao mercado interno. A
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3302-012.264 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13002.720166/2011-39

Recorrente requer ao menos que, ao invés de simplesmente glosados, os créditos em
questão sejam transferidos para a linha própria no DACON, referente à apuração de
créditos vinculados ao mercado interno (MI).
A Recorrente também insurge-se contra as glosas sobre serviços de frete
internacional. Admite que os serviços de frete adquiridos pela Recorrente, embora isentos,
não são revendidos, e tampouco utilizados como insumo, mas sim dispêndios relacionados à
venda dos seus produto.
Como resultado da análise do processo pela DRJ foi lavrada a seguinte ementa
abaixo transcrita.
Período de apuração: 01/04/2011 a 30/06/2011
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. TRANSPORTE INTERNACIONAL DE
CARGAS. ISENÇÃO / NÃO INCIDÊNCIA / IMUNIDADE.
No regime de apuração não cumulativa, não geram direito a crédito da Cofins os valores
despendidos no pagamento de transporte internacional de mercadorias exportadas, ainda
que a beneficiária do pagamento seja pessoa jurídica domiciliada no Brasil, conforme
expresso na Solução de Divergência Cosit no 13/2017.
NÃO CUMULATIVIDADE. APURAÇÃO. GLOSA E RECLASSIFICAÇÃO DO
CRÉDITO. DEDUÇÃO.
Constatada infração de rateio indevido de créditos ao mercado externo (ME), que
seriam exclusivos do mercado interno (MI), correto a glosa dos mesmos no PER,
podendo o requerente, se ainda não decaído o direito de seu uso (Decreto no
20.910/1.932), deduzi-los dos débitos apurados em períodos futuros, até o limite do
crédito reclassificado.
Irresignada com a decisão prolatada pela DRJ a ora Recorrente interpôs Recurso
Voluntário por meio do qual reitera os argumentos já trazidos e submete a questão ao CARF.
No Recurso Voluntário são abordados, sinteticamente, os seguintes tópicos,
abaixo relacionados:
o Demonstração da dificuldade logística para o protocolo, que ensejou o
procedimento por correios.
o Preliminar de nulidade em razão do fato da fiscalização haver lavrado um
auto de infração e não um despacho decisório.
o Equívoco na tributação dos serviços de frete.
o Direito a créditos por devolução de mercadorias.
o Direito a créditos referentes ao frete internacional.
É o relatório.

Fl. 606
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3302-012.264 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13002.720166/2011-39

Voto
Conselheiro Raphael Madeira Abad, Relator.
1.
Admissibilidade. Envio do Recurso por meio não eletrônico.
Em seu Recurso Voluntário a Recorrente alega, sinteticamente, que enfrentou
problemas operacionais para a apresentação da peça processual de modo eletrônico.
Tais problemas teriam sido derivados de alterações societárias ocorridas na
empresa. Sinteticamente, o CNPJ da Recorrente foi extinto e o CPF da sucessora empresa não
estava vinculada aos processos, o que teria impossibilitado a interposição de peças processuais,
fato provado por impressões de tela. Diante desta dificuldade a Recorrente habilmente contornou
a situação apresentando o seu Recurso por via postal.
Não havendo qualquer impedimento a este expediente, que concretiza o direito de
petição é de se admitir o Recurso Voluntário apresentado é tempestivo e, sendo a matéria de
competência deste Colegiado, razão pela qual deve ser conhecido.
2.
Preliminar de nulidade. Argumento segundo o qual o ato administrativo decorrente
da pretensão inicial da Recorrente deveria ser um Despacho Decisório e não um Auto
de Infração.
Antes de adentrar na discussão da preliminar propriamente dita é imprescindível
apontar que a lógica processual pressupõe que no Recurso sejam atacados os argumentos da
decisão a quo, e não o ato que foi objeto desta decisão. Em outras palavras, no caso do Recurso
Voluntário apresentado ao CARF ataca-se o Acórdão proferido pela DRJ e não o Auto de
Infração ou Despacho decisório.
Em sua Manifestação de Inconformidade – Impugnação ao Auto de Infração a
Contribuinte alegou que tratando-se de um pedido de ressarcimento, a Receita Federal do Brasil
deveria ter cientificado do indeferimento parcial do pedido e da não homologação das
compensações por meio de um Despacho Decisório e não por um Auto de Infração.
Alegou que este fato não encontra amparo legal e prejudicou o seu direito à ampla
defesa, por não deixar claro se era o caso da apresentação de uma Manifestação de
Inconformidade ou de uma Impugnação a Auto de Infração, sendo este o prejuízo.
A DRJ analisou este argumento e, no Acórdão sob exame, manifestou sua
inteligência acerca dele, afirmando que foi expedido um despacho decisório e lavrado um Auto
de Infração por meio da qual instrumentalizou as glosas, tudo na mesma data. Apontou que a
Recorrente tomou ciência de ambos na mesma oportunidade. O Acórdão em foco também
evidencia que a Recorrente não se desincumbiu do ônus de demonstrar o prejuízo por ela sofrido.
Finalmente, a DRJ demonstrou que a Contribuinte foi capaz de combater cada um dos
argumentos e que não houve preterição do exercício do direito de defesa.
No Recurso Voluntário a Recorrente aponta que o prejuízo processual por ele
sofrido foi a confusão entre os saldos credores glosados e débitos lançados, dificultando a
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3302-012.264 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13002.720166/2011-39

compreensão do leitor até no Acórdão Recorrido. Alega que nem foi capaz de impugnar o Auto
de Infração.
Apreciando o ato administrativo por meio do qual a fiscalização glosou os
créditos e lançou débitos ao contribuinte é possível aferir que não houve violação a qualquer
norma legal, eis tratando-se de decisão desfavorável acerca do pedido de ressarcimento e/ou
compensação em que se apuram valores a recolher por parte do contribuinte, o procedimento
correto realmente é (i) a lavratura de um despacho decisório acompanhado de (ii) um Auto de
Infração (com o objetivo de instrumentalizar as glosas), não havendo qualquer vício nesta
conduta.
Em relação ao prejuízo, registre-se, alegado concretamente somente quando do
Recurso Voluntário (na Manifestação de Inconformidade foi tão somente suscitado), com a
apresentação da peça denominada “Manifestação de Inconformidade” a Recorrente abordou
todos os pontos necessários ao deslinde da controvérsia, inclusive obtendo pronunciamento
parcialmente favorável, o que demonstra que o vício alegado não teve o condão de prejudicar-lhe
a defesa, e que os pontos que foram julgados desfavoravelmente decorreram de divergência de
exegese, e não de mácula argumentativa ou probatória.
Por estes motivos, voto no sentido de afastar a preliminar de nulidade suscitada.
3.
Mérito
3.1.
Argumento da aplicabilidade do tratamento fiscal previsto no artigo 1o da Lei
10.485/2002 as receitas que se caracterizam como meros complementos de preço
O artigo 1 da Lei 10.485/2002 estabelece que as pessoas jurídicas fabricantes e as
importadoras de máquinas, implementos e veículos classificados em determinados códigos da
Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados relativamente à receita bruta
decorrente de venda desses produtos, ficam sujeitas ao pagamento da contribuição para PIS e à
COFINS a alíquotas diferenciadas.
A Recorrente alega que importa e/ou produz equipamentos agrícolas (tratores e
colheitadeiras) por meio do seu estabelecimento no Rio Grande do Sul, e os transfere para o
estabelecimento em São Paulo, que realiza a venda. Sustenta que a “transferência dos produtos
acabados” entre os estabelecimentos deve ser subsumido ao conceito de “custo do processo
produtivo” que por sua vez pode ser repassado aos clientes finais.
Desta narrativa decorreria a análise de se os fretes intercompany podem ser
tratados como insumos do processo produtivo, por terem sido realizados após o processo de
produção dos bens.
Todavia há ainda outros fatos que devem ser observados.
Como já mencionado o estabelecimento de SP da Recorrente vende máquinas
agrícolas enviadas do estabelecimento do RS, do que decorre a necessidade de dois transportes.
Entre o RS e SP e, posteriormente, entre o estabelecimento de SP e o local onde o consumidor
empregará o trator ou colheitadeira.
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3302-012.264 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13002.720166/2011-39

Como é possível concluir pela leitura do processo, na própria Nota Fiscal da
venda da máquina há menção expressa de que o frete é por conta do comprador “contratação do
frete por conta do destinatário”, inclusive com campo “valor total do frete” em branco. Na nota
fiscal há os dados do transportador mas não há demonstração que a Recorrente tenha arcado com
o custo do transporte, muito pelo contrário.
Estas informações, prestadas pelo próprio contribuinte quando da venda do
equipamento pelo estabelecimento do RS, motivaram o entendimento de que o preço do frete não
estava incluído no preço do produto vendido.
Posteriormente o estabelecimento de SP emitiu uma segunda nota fiscal para a
cobrança do frete que foi realizado pela transportadora. A DRJ apontou que o estabelecimento do
RS vendeu apenas o produto (primeira nota fiscal) e o frete seria contratado pelo destinatário (no
caso o cliente que comprou o produto). Este cliente contratou o estabelecimento de SP para
realização do frete, e este estabelecimento por sua vez sub-contratou a pessoa jurídica
Transportes Panazzolo Ltda. para realização do frete.
A Recorrente alegou que em decorrência do seu “sistema” a despesa de frete
deixou de ser incluída no preço do produto vendido, justificando a segunda nota fiscal, mas que
no “novo sistema” a despesa de frete voltou a ser computado no preço de venda, retirando a
necessidade da segunda nota fiscal.
O problema concreto é que a “segunda nota fiscal” não é um complemento da
“primeira nota”, mas uma nota fiscal de frete.
A DRJ entendeu que se a Recorrente quisesse que o frete fizesse parte do valor do
produto, deveria ter emitido as Notas Fiscais de venda com a informação de que o frete seria por
conta do emitente e não do destinatário. Desta forma ela informaria seu valor na mesma nota e
em conjunto com o produto (independentemente dele sub-contratar a prestação desse serviço de
terceiros, de constar ou não no seu Estatuto/Contrato Social etc), e o cliente não teria que
contratar nenhum transportador para efetuar esse serviço.
Nos autos resta claro que o frete entre RS e SP não fazia mais parte do preço do
produto e que o frete era outra operação. O que os documentos demonstram é que o comprador
adquiriu os bens em SP, mas sabendo que se encontravam no RS e que o frete seria por sua
conta.
A Recorrente, acerca deste fato, defende-se alegando que apesar de descrever algo
como “venda de frete”, nunca prestou nem poderia prestar tais serviços, e os valores objeto da
glosa não passam de “repasse de custos” aos adquirentes. Quando vendia maquinas agrícolas
pela filial de SP, cobrava dos clientes REPASSE DO CUSTO DO FRETE entre a filial do RS e a
filial de SP como parte do preço de venda das máquinas, um dos custos do processo produtivo,
custo este repassado aos seus clientes finais.
O argumento da nulidade do Auto de Infração foi decidido em sede de preliminar.
Neste momento é relevante destacar que em razão da sistemática utilizada pela
empresa, vendendo o produto com o frete por conta do comprador e posteriormente emitindo
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3302-012.264 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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outra nota, não se trata da discussão de frete “intercompany”, que ocorreria na hipótese do custo
do frete ser arcado pela própria empresa.
Trata-se de frete pago pelo comprador de forma destacada, razão pela qual admito
que ele não pode integrar o preço do produto, razão pela qual voto por negar provimento a este
capítulo recursal.
3.2.
Créditos relativos a devolução de mercadorias no mercado interno.
O contribuinte pleiteia créditos de devolução de vendas no mercado interno (MI)
em relação às receitas do mercado externo (ME) para subtrair os valores do rateio proporcional,
fato este observado pela Unidade de origem que pontuou que a devolução de vendas ocorridas no
mercado interno não está sujeita ao rateio em referência, já que está relacionada exclusivamente
ao mercado interno, entendimento expressamente aceito pela Contribuinte, que admitiu ser fruto
de erro.
Em outras palavras, tratam-se de créditos vinculados ao mercado interno
(MI/MIT), não passíveis de ressarcimento, vinculados a devoluções de vendas tributadas no
mercado interno (MI) que o contribuinte efetuou rateio indevido de créditos para o mercado
externo (ME). A própria Recorrente reconheceu que sua pretensão decorreu de um erro e que
não encontra respaldo legal, eis que tratam de rateio de crédito de devoluções sobre
mercadorias tributados no MI, portanto não poderiam gerar créditos ressarcíveis para o
ME.
Todavia, a Recorrente, ainda na Manifestação de Inconformidade alegou que a
autoridade fiscal deveria ter realizado, de ofício, a transferência dos créditos para o Mercado
Interno.
Acerca deste argumento a DRJ admite que o procedimento realizado pela
fiscalização foi o mais acertado, eis que oportunizou o contraditório, no caso da Recorrente não
concordar com o mérito da glosa.
Efetivamente a Decisão atacada não merece reparos quando aponta que o erro na
alocação dos créditos (ME ao invés de MI) foi cometido pelo próprio contribuinte que os pediu
em ressarcimento ao invés de utilizar em dedução, que deveria ter retificado seus Dacon após a
lavratura do Auto de Infração, para o aproveitamento dos saldos dos créditos e utilização antes
do prazo decadencial, razão pela qual voto por negar provimento a este capítulo recursal.
3.3.
Créditos referentes a frete internacional para vendas de mercadorias.
A Recorrente insurge-se contra a glosa de créditos relacionados ao frete
internacional para venda de mercadorias, frete este contratado com pessoa jurídica nacional.
A glosa foi realizada com fundamento no art. 3o, §2o, inciso II e §3o das Leis nos
10.637/2002 e 10.833/2003, segundo o qual “Não dará direito a crédito o valor da aquisição de
bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse
último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota
0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição.”
Fl. 610
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3302-012.264 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13002.720166/2011-39

O entendimento foi realizado tendo-se como fundamento o fato de que a MP
2.158 teria isentado do PIS e da COFINS os fretes internacionais de carga realizados por pessoas
jurídicas domiciliadas no País.
“Art. 14. Em relação aos fatos geradores ocorridos a partir de 1o de fevereiro de 1999,
são isentas da COFINS as receitas: (...)
V- do transporte internacional de cargas ou passageiros; (...)
§1o São isentas da contribuição para o PIS/PASEP as receitas referidas nos incisos I a
IX do caput”
A Recorrente insurgiu-se sob o argumento de que tais serviços de frete não são
empregados como insumos. uma vez que não se referem a custos de produção dos bens
fabricados pela Recorrente, mas sim custo na operação de venda, ou seja despesas ou
dispêndios relacionados à venda.
Contudo, como pontua a Solução de Consulta COSIT n. 13 / 2017, entende-se
que não subsiste direito ao creditamento da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
sobre o frete internacional, ainda que pago a pessoa jurídica domiciliada no Brasil. [...] eis
que como o bem ou serviço não foi sujeito à incidência da contribuição na operação anterior não
há direito ao crédito para quem o adquirir, pelo motivo de que não há crédito a ser aproveitado,
razão suficiente a que seja negado provimento a este capítulo recursal.
4.
Conclusões.
Por todo o exposto voto por afastar as preliminares e no mérito, negar provimento
ao Recurso Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Raphael Madeira Abad

Fl. 611
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