Tribunal: CARF
Processo: 11065.725079/2013-70
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIA HELENA COTTA CARDOZO
Órgão colegiado: 2a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 2a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2021-11-24
Data de publicação: 2022-01-17

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2010 a 30/11/2011
ATIVIDADE FIM. TERCEIRIZAÇÃO. LICITUDE. RE 958.252. SIMULAÇÃO. ILICITUDE. APLICAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.
Além da terceirização da atividade-fim, no presente caso foram identificadas outras razões para caracterizar conduta simulatória, consistente na interposição de pessoa jurídica para dissimular relação empregatícia, de modo que a decisão do STF no bojo do RE 958.252 não serve de fundamento para cancelar o lançamento fiscal.
CONTRATAÇÃO DE PESSOA FÍSICA. INTERPOSTA EMPRESA. SIMULAÇÃO. RELAÇÃO DE EMPREGO. MULTA QUALIFICADA.
É cabível a imposição da multa qualificada de 150%, quando demonstrado que o procedimento adotado pelo sujeito passivo enquadra-se nas hipóteses tipificadas nos artigos 71, 72 e 73, da Lei no 4.502, de 1964.

Inteiro teor:
CSRF-T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11065.725079/2013-70
Recurso
Especial do Procurador e do Contribuinte
Acórdão no
9202-010.163 – CSRF / 2a Turma
Sessão de
24 de novembro de 2021
Recorrentes
IBROWSE - CONSULTORIA & INFORMÁTICA LTDA

FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2010 a 30/11/2011
ATIVIDADE
FIM.
TERCEIRIZAÇÃO.
LICITUDE.
RE
958.252.
SIMULAÇÃO. ILICITUDE. APLICAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.
Além da terceirização da atividade-fim, no presente caso foram identificadas
outras razões para caracterizar conduta simulatória, consistente na interposição
de pessoa jurídica para dissimular relação empregatícia, de modo que a decisão
do STF no bojo do RE 958.252 não serve de fundamento para cancelar o
lançamento fiscal.
CONTRATAÇÃO DE PESSOA FÍSICA. INTERPOSTA EMPRESA.
SIMULAÇÃO. RELAÇÃO DE EMPREGO. MULTA QUALIFICADA.
É cabível a imposição da multa qualificada de 150%, quando demonstrado que
o procedimento adotado pelo sujeito passivo enquadra-se nas hipóteses
tipificadas nos artigos 71, 72 e 73, da Lei no 4.502, de 1964.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial do Contribuinte e, no mérito, em negar-lhe provimento. Acordam ainda, por
maioria de votos, em conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional, vencidos os
conselheiros Marcelo Milton da Silva Risso e Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, que não
conheceram e, no mérito, por maioria de votos, acordam em dar-lhe provimento, vencidos os
conselheiros João Victor Ribeiro Aldinucci, Marcelo Milton da Silva Risso e Rita Eliza Reis da
Costa Bacchieri, que lhe negaram provimento.
(assinado digitalmente)
Maria Helena Cotta Cardozo - Presidente em Exercício e Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros Mário Pereira de Pinho
Filho, Ana Cecília Lustosa da Cruz, Pedro Paulo Pereira Barbosa, João Victor Ribeiro Aldinucci,
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11065.725079/2013-70
Fl. 9942
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9202-010.163 - CSRF/2a Turma
Processo no 11065.725079/2013-70

Mauricio Nogueira Righetti, Marcelo Milton da Silva Risso, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e
Maria Helena Cotta Cardozo (Presidente em Exercício).
Relatório
Trata-se de ação fiscal que ensejou as seguintes exigências de Obrigações
Principais: Debcad 51.043.664-1 (Empresa); Debcad 51.043.667-6 (Segurados); e Debcad
51.043.665-0 - (Terceiros). Os fatos geradores correspondem a remunerações pagas a
trabalhadores caracterizados como segurados empregados à disposição da autuada, cujos valores
foram arbitrados com base nas notas fiscais emitidas em nome das pessoas jurídicas às quais
estavam vinculados.
A Impugnação foi considerada improcedente, razão pela qual foi interposto
Recurso Voluntário, julgado em sessão plenária de 04/07/2017, prolatando-se o Acórdão no
2201-003.719 (fls. 8.763 a 8.785), assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2010 a 30/11/2011
CONTRATAÇÃO
DE
PESSOA
FÍSICA
POR
INTERPOSTA
EMPRESA.
OCORRÊNCIA DOS ELEMENTOS CARACTERIZADORES DA RELAÇÃO DE
EMPREGO. EXIGÊNCIA DAS CONTRIBUIÇÕES SOBRE REMUNERAÇÃO
PAGA A SEGURADO EMPREGADO.
O fisco, ao constatar a ocorrência da relação empregatícia, dissimulada em contratação
de pessoa jurídica, deve desconsiderar o vínculo pactuado e exigir as contribuições
sociais sobre remuneração de segurado empregado.
SERVIÇOS INTELECTUAIS. PRESENÇA DA RELAÇÃO DE EMPREGO.
CARACTERIZAÇÃO COMO SEGURADO EMPREGADO. FATOS GERADORES
OCORRIDOS APÓS O ADVENTO DO ART. 129 DA LEI No 11.196/2005.
POSSIBILIDADE.
Mesmo após a entrada em vigor do art. 129 da Lei n. 11.196/2005, é possível ao fisco,
desde que consiga comprovar a ocorrência da relação de emprego, caracterizar como
empregado aquele trabalhador que presta serviço intelectuais com respaldo em contrato
firmado entre pessoas jurídicas.
SUJEIÇÃO PASSIVA. RESPONSABILIDADE. SOLIDARIEDADE. ARTS. 124, I e
135 DO CTN.
Cabível a imputação de solidariedade às pessoas, físicas ou jurídicas, com interesse
comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal. Igualmente, e
sem prejuízo da primeira imputação, correta a inclusão, como responsável tributário, à
pessoa física que, agindo na condição de mandatário, preposto, diretor, gerente ou
representante de pessoa jurídica de direito privado pratique condutas que caracterizem
infração à lei ou excesso de poderes, como sonegação fiscal e fraude.
A decisão foi assim registrada:
Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, por unanimidade de
votos, em rejeitar a preliminar arguída e, no mérito, em dar provimento parcial ao
recurso voluntário para excluir a responsabilidade solidária dos sócios e a qualificadora
da multa de ofício.
Cientificada do acórdão, a Fazenda Nacional opôs os Embargos de Declaração de
fls. 8.787 a 8.791, prolatando-se o Acórdão de Embargos no 2201-004.281 (fls. 8.806 a 8.811)
que, embora rejeitando os aclaratórios, corrigiu erro material verificado no julgado, assim
dispondo:
Fl. 9943
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9202-010.163 - CSRF/2a Turma
Processo no 11065.725079/2013-70

Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer e rejeitar
os embargos interpostos. De ofício, proceder à correção do erro material constante do
Acórdão no 2201-003.719, nos termos do voto do Relator.
A parte corrigida refere-se à contradição na ementa, conforme se extrai do voto:
Desse modo, entendo que não houve a omissão ou mácula apontada no despacho de
admissibilidade, razão pela qual rejeito os Embargos de Declaração nesse tocante.
No entanto, cumpre ressaltar que a presente via recursal devolve ao colegiado a análise
de todos os aspectos da decisão prolatada, sendo imperioso reconhecer que há uma
contradição no julgado não apontada nos Embargos de Declaração que merece
saneamento.
Isso porque a ementa do julgado em relação à responsabilidade solidária dos sócios está
em sentido oposto à fundamentação e parte dispositiva da decisão recorrida.
Constatado o erro material, a ementa é passível de correção de ofício, devendo integrar
a decisão em seu último tópico como:
SUJEIÇÃO PASSIVA. RESPONSABILIDADE. SOLIDARIEDADE.
Incabível a imputação de solidariedade às pessoas, físicas ou jurídicas, quando não
estiver suficientemente comprovado o interesse comum na situação que constitua o fato
gerador da obrigação principal.
Conclusão
Ante o exposto, voto por rejeitar os Embargos de Declaração opostos, ressalvando,
contundo, a existência de erro material passível de reconhecimento de ofício, devendo o
último tópico da ementa ser alterado nos termos supra declinados.
O processo foi encaminhado à PGFN em 11/04/2018 (Despacho de
Encaminhamento de fl. 8.812) e, em 25/05/2018, a Fazenda Nacional interpôs o Recurso
Especial de fls. 8.813 a 8.825 (Despacho de Encaminhamento de fl. 8.826), visando rediscutir a
desqualificação da multa de ofício.
Ao apelo foi dado seguimento, conforme despacho de 29/06/2018 (fls. 8.828 a
8.834).

Em seu apelo, a Fazenda Nacional apresenta as seguintes alegações:
- a prática de atos simulados tendente a impedir ou retardar o conhecimento, pela
autoridade fazendária, do fato gerador ou de aspectos deste enseja a aplicação de multa de ofício
qualificada, no percentual de 150%, determinada no § 1o, do art. 44, da Lei no 9.430, de 1996,
com a redação dada pela Lei no 11.488, de 2007;
- segundo esse dispositivo legal, a qualificação da multa decorre do
enquadramento da conduta praticada pelo Contribuinte nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73,
da Lei no 4.502, de 1964, que tratam de sonegação, fraude e conluio, enquanto a Lei no 10.406,
de 2002, que instituiu o Código Civil, conceitua a simulação em seu art. 167, § 1o;
- observa-se que o art. 72, da Lei no 4.502, de 1964, que tipifica a fraude, trata
como pontos fundamentais a existência de dolo na ação ou omissão e na modificação de
características do fato gerador, com o objetivo de reduzir o tributo, evitar ou mesmo retardar o
seu pagamento; já o § 1o do art. 167, da Lei no 10.406, de 2002, que conceitua simulação, trata
como essencial a verificação de uma situação de direito que não corresponde à situação de fato;
- dessa forma, é possível considerar que a simulação corresponde a uma fraude,
cabendo a imposição de multa qualificada, quando a situação fática constatada divergir da
Fl. 9944
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9202-010.163 - CSRF/2a Turma
Processo no 11065.725079/2013-70

situação de direito, e seja constatado o dolo, a modificação das características do fato gerador e a
consequente redução do montante do imposto devido, ou falta ou diferimento do seu pagamento;
- no caso concreto, a simulação ficou evidente, a partir do amplo arcabouço
probatório coligido pelo Fiscal, compreendendo a contabilidade da interessada, os depoimentos
nas reclamatórias trabalhistas, os contratos firmados com as prestadoras de serviços e o
fluxograma da empresa, que demonstram a utilização reiterada de interposição de pessoas
jurídicas para camuflar relações empregatícias;
- merece especial atenção a constatação de que, além de serem obrigados a
constituir pessoas jurídicas para prestar serviços à autuada, estas empresas deveriam adotar a
forma de limitadas, de modo a disfarçar o caráter personalíssimo das atividades desempenhadas
pelos sócios;
- ou seja, apesar de alegar a regularidade das práticas empreendidas com arrimo
no art. 129, da Lei n. 11.196, de 2005, a Contribuinte buscou disfarçar a existência de tais
serviços personalíssimos e tal busca reforça o intuito simulatório da estrutura por ela criada;
- além disso, ficou configurado o ilícito penal previsto no art. 337-A, do Código
Penal, visto que omissão de Contribuição Previdenciária em folha de pagamentos e em
documentos de informações previstos na legislação tributária, o que por sua vez importa em
configuração de crime contra a ordem tributária, nos termos do art. 1o, da Lei no 8.137, de 1990;
- desta forma, fica configurada a simulação, cabendo o entendimento que emana
da jurisprudência do CARF sobre o tema (cita os Acórdãos nos 9202-00.828, 9101-00.483, 9101-
00.359, 102-49.395, 106-17.149, 04-00.958, 203-13.032, 101-96.756 e 101-96.724);
- uma vez reconhecida pelo próprio acórdão recorrido a dissimulação dos vínculos
jurídicos materialmente estabelecidos por meio da interposição meramente formal de pessoas
jurídicas na contratação de pessoas físicas, que possuíam, em verdade, relação de emprego,
revela-se impositivo o restabelecimento da multa qualificada, aplicada no percentual de 150%.
Ao final, a Fazenda Nacional pede o provimento do apelo, restabelecendo-se a
qualificação da multa.
Em 19/07/2018, a Contribuinte foi cientificada Acórdão de Recurso Voluntário,
dos Embargos da Fazenda Nacional e do despacho que lhe deu seguimento, do Acórdão de
Embargos, do Recurso Especial da Fazenda Nacional e do despacho que lhe deu seguimento
(Termo de Ciência de fls. 8.876) e, em 23/07/2018, ofereceu as Contrarrazões de fls. 8.911 a
8.936. (Termo de Juntada de fls. 8.910) e opôs os Embargos de Declaração de fls. 8.879 a
8.891 e de fls. 8.894 a 8.908, protocolados por diferentes patronos. E em 06/09/2018, a
Contribuinte apresentou o pedido de aditamento aos Embargos, alegando a ocorrência de fato
superveniente que teria repercussão na solução da lide, consistente na decisão do STF que teria
reconhecido a regularidade na terceirização de atividade-fim (fls. 8.988 a 8.991).
Em sede de admissibilidade dos Embargos, foram apreciados apenas os
aclaratórios apresentados em primeiro lugar (fls. 8.879 a 8.891). A outra petição, juntada na
mesma data, em horário mais avançado (fls. 8.894 a 8.901), não foi conhecida, pela aplicação do
princípio da unicidade recursal. Os Embargos apreciados foram rejeitados (despacho de fls.
.8.999 a 9.008). Não foi analisado o pedido de aditamento aos Embargos (fls. 8.988 a 8.991).
Em sede de Contrarrazões, a Contribuinte apresenta as seguintes alegações:
Do conhecimento
Fl. 9945
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9202-010.163 - CSRF/2a Turma
Processo no 11065.725079/2013-70

- preliminarmente, inexiste a divergência apontada no Recurso Especial;
- analisando-se o paradigma, Acórdão no 2402-005.270, verifica-se que não há
similitude fática e jurídica em relação ao acórdão recorrido, eis que a situação casuística tratada
em cada um deles é diversa;
- no acórdão recorrido a discussão quanto à desqualificação da multa de ofício se
deu em detrimento da ausência de justificação, por parte da autoridade fiscal, com fins a
subsidiar a aplicação do disposto no art. 44, §1o, da Lei 9.430, de 1996, com caracterização das
hipóteses definidas pelo art. 72 da Lei 4.502, de 1964, ou seja, entendeu o acórdão recorrido que
a conduta dolosa com fins de esconder o fato gerador não restou suficientemente demonstrada
pela Fiscalização; já no acórdão paradigma a Fiscalização justificou a aplicação da multa
qualificada com base nas provas e fundamentos acostadas naquele processo;
- fica claro, da leitura do acórdão recorrido, que o afastamento da qualificação da
multa de ofício, bem como da responsabilidade solidária e pessoal dos sócios diretores da
autuada, se deu em virtude da insuficiência de demonstração do dolo e do interesse comum de
seus sócios, por parte da Fiscalização;
- dito de outra forma, a situação fática descrita no acórdão paradigma demonstra
que a autoridade fiscal comprovou a ocorrência do dolo, o que não ocorreu no presente caso,
razão pela qual o recurso da Fazenda Nacional encontra-se maculado, por ausência de
divergência jurisprudencial;
- para que se pudesse conhecer do presente recurso, imperioso seria a indicação
como paradigma de um acórdão em que, mesmo constatada a insuficiência de elementos
caracterizadores do dolo, bem como a ausência de subsunção dos fatos às normas da Lei 4.502,
de 1964, fosse mantida a qualificação da multa de ofício;
- a aplicação da multa qualificada somente é cabível quando o sujeito passivo
tenha agido com evidente intuito de fraude, conduta que deve ser incontestavelmente justificada
e comprovada pela autoridade fiscal, requisito indispensável para qualificação;
- ademais, o Decreto no 70.235, de 1972, em seu artigo 10, incisos III e IV (na
esteira do artigo 142 do CTN) é hialino ao dispor que o lançamento tributário deverá
obrigatoriamente conter a descrição dos fatos, a disposição legal infringida e a penalidade
aplicável e, como demonstrado e reconhecido pelo acórdão da Câmara a quo, tal demonstração
não ocorreu;
- assim, as situações fáticas e jurídicas entre o acórdão recorrido e o paradigma
são totalmente distintas pois, naquele houve a falta do requisito essencial do ato administrativo,
qual seja, o motivo; neste (paradigma), a motivação foi devidamente realizada pela autoridade
fiscal;
- isso porque no acórdão recorrido não foram trazidos os elementos de direito que
acarretariam na qualificação da multa de ofício; inexistindo, consequentemente, motivo do ato
administrativo, que como manifestação do Estado, não pode ser entendido como um fator
individual e psíquico, mas sim um dado objetivo, sempre de acordo com a impessoalidade que
norteia a Administração;
- a motivação, portanto, deve ser precisa, em especial para o lançamento
tributário, cujo ato é vinculado à legalidade estrita, competindo à Administração precisar as
circunstâncias fático-jurídicas que permeiam o ato administrativo;
Fl. 9946
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9202-010.163 - CSRF/2a Turma
Processo no 11065.725079/2013-70

- conclui-se, então, que o acórdão paradigma no. 2402-005.270 prejudica o
conhecimento do Recurso Especial interposto, sobretudo porque a situação jurídica nele posta
reporta a lançamento de ofício devidamente motivado pela autoridade fiscal, diferentemente do
acórdão recorrido, em que o próprio relator a quo motivou a desqualificação na ausência de
fundamentação pelo agente fiscal, reiterando seu posicionamento, inclusive, no Acórdão no
2201-004.281, objeto de julgamento de Embargos de Declaração opostos pela ora Recorrente;
- trata-se de Recurso Especial de Divergência, que só se caracteriza quando,
perante situações fáticas similares, são adotadas soluções diversas;
- a situação utilizada no acórdão paradigma não possui qualquer similitude
jurídica ao caso posto em análise, pretendendo a Fazenda Nacional, com a devida vênia, o
reexame probatório via recurso especial, escopo esse manifestamente rechaçado pela CSRF;
- assim, a divergência jurisprudencial não se estabelece em matéria de prova, e
sim na interpretação das normas (Acórdão CSRF/01-04.592, de 2003);
- ademais, se os acórdãos confrontados examinaram normas jurídicas distintas,
ainda que os fatos sejam semelhantes, não há que se falar em divergência de julgados, uma vez
que discrepância a ser configurada diz respeito à interpretação da mesma norma jurídica
(Acórdão CSRF/01-02.638, de 1999);
- a divergência apontada pela Fazenda Nacional, portanto, não restou
caracterizada, sobretudo porque no acórdão paradigma a autoridade fiscal justificou a aplicação
da multa qualificada com base nas provas lá colhidas, fazendo a subsunção do fato à norma
prescrita na Lei 4.502, de 1964, situação fática diametralmente oposta à ocorrida no acórdão
recorrido, em que não houve tal motivação, bem como não houve a comprovação do elemento
subjetivo do dolo, tal qual acima se expôs;
- além da ausência da divergência jurisprudencial, tal qual acima se expôs, há que
se consignar que a matéria recorrida não foi prequestionada na instância inferior, requisito esse
indispensável à admissibilidade do recurso especial, uma vez que em nenhum momento a
Fazenda Nacional trouxe para discussão a alegada "existência de dolo", como aduz em seu
Recurso Especial;
- inicialmente, convém destacar que o acórdão recorrido (no 2201-003.719) foi
alvo de Embargos de Declaração da Fazenda Nacional, cujo Acórdão de Embargos no 2201-
004.281 integrou a decisão recorrida, apenas para corrigir a existência de erro material contido
no último tópico da ementa do acórdão combatido;
- a Fazenda Nacional alega que há divergência jurisprudencial no tocante ao
intuito doloso da Contribuinte, quando da operação por ela orquestrada, ao entendimento de que
a caracterização da relação de emprego imputada à Contribuinte pelo acórdão recorrido levaria,
por si só, à qualificação da multa de ofício;
- todavia, a matéria apresentada não pode ser conhecida pela ausência de
prequestionamento, já que a questão não foi apreciada expressamente no acórdão recorrido, bem
como no acórdão que integrou a decisão recorrida (de Embargos de Declaração), não podendo
ser comparada com a decisão trazida no acórdão paradigma;
- os Embargos de Declaração, nada obstante versarem somente sobre uma suposta
preclusão pela Contribuinte no tocante à multa, foram rejeitados;
Fl. 9947
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9202-010.163 - CSRF/2a Turma
Processo no 11065.725079/2013-70

- tanto o primeiro acórdão recorrido quanto o Acórdão de Embargos, repita-se,
limitaram-se a afastar a qualificação da multa pela ausência de fundamentação/motivação;
- e não há que se falar que o prequestionamento somente é direcionado ao sujeito
passivo, porque foi oportunizado à Fazenda Nacional suscitar a tese aqui levantada, em sede de
Embargos de Declaração e, como demonstrado, não o fez;
- tal fato, por si só, demonstra, além da ausência de prequestionamento e dissidio
jurisprudencial, o evidente intuito de reanálise de provas em sede de Recurso Especial;
- também por isso o Recurso Especial não merece seguimento, porquanto não
atende ao RICARF, que dispõe como requisito de admissibilidade do Recurso Especial o
prequestionamento;
- em uma análise detalhada do Recurso Especial manejado, é possível detectar que
o que se busca é exatamente uma reanálise probatória de fatos sequer analisados pela autoridade
lançadora;
- vale a transcrição dos seguintes trechos do referido Recurso Especial para
demonstrar tal afirmação:
"Além disso, ficou configurado o ilícito penal previsto no art. 337-A do Código Penal,
visto que a omissão de contribuição previdenciária em folha de pagamentos e em
documentos de informações previstos na legislação tributária, o qual, por sua vez
importa em configuração de crime contra a ordem tributária nos termos do art. 1 ° da
Lei n°. 8.137/90."
- causa estranheza a afirmativa acima transcrita, visto que tal ponto sequer foi
mencionado pela Autoridade Lançadora; tal omissão fica ainda mais contundente pela simples
leitura do Relatório Fiscal que, em suas inúmeras páginas, não consta sequer uma linha sobre a
ocorrência de crime contra a ordem tributária, ou mesmo "ilícito penal previsto no art. 337-A do
Código Penal";
- logo, a fundamentação do presente Recurso Especial é no sentido de restabelecer
a multa qualificada com base em nova análise de provas, o que não tem o condão de fazer nascer
o referido direito ao manejo presente recurso;
- questão análoga já foi analisada pela Segunda Turma desta Câmara Superior de
Recursos Fiscais, onde não se conheceu do apelo da União, como se pode conferir do Acórdão
9202-004.287;
- é de se pressupor, portanto, que a função do Recurso Especial está atrelada à não
devolução do julgamento à necessidade de nova abordagem fática, mas sim de apresentar ao
julgador dois entendimentos conflitantes.
Do mérito
- nada obstante o recurso aqui guerreado seja específico quanto ao
restabelecimento da qualificação da multa de ofício, não podemos deixar de correlacionar que o
afastamento da qualificadora desta multa possui íntima e estreita correlação com a exclusão da
responsabilidade solidária e pessoal dos sócios administradores da Contribuinte que, registre-se,
não foi objeto de recurso da Fazenda Nacional;
- isso porque a fundamentação adotada pelo acórdão a quo para afastar a
qualificação da multa de ofício e a responsabilidade solidária dos sócios foi justamente a
insuficiência de informações e comprovações pela Autoridade Lançadora com fins de subsidiar a
Fl. 9948
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9202-010.163 - CSRF/2a Turma
Processo no 11065.725079/2013-70

aplicação dos institutos jurídicos, ratificando o tanto quanto já exposto pela decisão da DRJ, que
também afastou a responsabilidade pessoal dos sócios (art. 135, do CTN), com fundamento na
ausência de motivação;
- é de se considerar, portanto, que o afastamento da responsabilidade pessoal (art.
135, III, do CTN) pela DRJ, o afastamento da responsabilidade solidária (art. 124, I, do CTN) e
desqualificação da multa de ofício pelo CARF, ambas decisões com base única e exclusivamente
na ausência de motivação do lançamento no tocante a aplicação de tais institutos, corrobora com
os argumentos expendidos pela aqui Recorrida, no sentido de que não há a comprovação do
elemento subjetivo do dolo, necessário para levar ao reestabelecimento da multa de ofício;
- é incontroversa, portanto, a ausência de demotivação/fundamentação quanto à
presença dos requisitos necessários à qualificação da multa, como bem apontado desde a decisão
de piso, que o Relatório Fiscal carece de informações e documentos que possibilitariam a
caracterização da infração;
- o afastamento das responsabilidades tributárias imputadas aos sócios da
Contribuinte se deu justamente pela ausência de motivação/fundamentação do lançamento e, por
decorrência lógica, foi aplicada para afastar a qualificadora da multa;
- dito de outra forma, no caso em debate o Relatório Fiscal foi insuficiente para
imputar ao Contribuinte o dolo necessário para fins e qualificação da multa de ofício, ou seja, o
dolo não existe e não foi comprovado pela Autoridade Fiscal;
- a manutenção da multa qualificada pressupõe a comprovação inequívoca do
evidente intuito de fraude, pois s hipótese prevista no art. 44, inciso II, da Lei n°. 9.430, de 1996
deve ser interpretada restritivamente e aplicada somente nos casos em que a fraude tenha ficado
cabalmente demonstrada pela Fiscalização, a quem cabe instruir os autos com documentos que
comprovem sua acusação, o que não é o caso deste processo, conforme acima relatado (cita os
Acórdãos nos 9101-001.537 e 9101-001.563);
- a jurisprudência do CARF é uníssona no sentido de que a qualificação da multa
somente pode ser mantida nos casos em que haja a descrição do fato típico e a inconteste
comprovação da ação ou omissão dolosa pela qual fique evidenciado o intuito de fraude/dolo e,
tal comprovação e indicação não constam do Relatório Fiscal;
- tanto é assim que os acórdãos que originaram a Súmula Vinculante no 25
caminharam também no sentido de que para a qualificação da multa é preciso estar comprovada
a fraude, que não é presumida e sim deve ser provada pelo agente autuante;
- isso é o que diz o Acórdão CSRF/04-00.83 que, em sua ementa, dispõe que
"para aplicação da multa qualificada de 150%, é indispensável a plena caracterização e
comprovação da prática de uma conduta fraudulenta, ou seja, é absolutamente necessário restar
demonstrada a materialidade dessa conduta, ou que fique configurado o dolo específico do
agente evidenciando não somente a intenção mas também o seu objetivo.";
- a situação ora em análise é diametralmente contrária à orientação pacífica deste
Conselho, sobretudo porque no caso em comento, como bem destacado pelo acórdão recorrido, a
Autoridade Fiscal não fundamentou/motivou a razão para qualificação da multa de ofício;
- por se tratar de jurisprudência pacífica, há que se observar o disposto no art. 24,
da Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro (LINDB), cuja alteração se deu pela Lei
n°. 13.655, de 2018, verbis:
Fl. 9949
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9202-010.163 - CSRF/2a Turma
Processo no 11065.725079/2013-70

"Art. 24. A revisão, nas esferas administrativas, controladora ou judicial, quanto à
validade de ato, contrato, ajuste, processo ou norma administrativa cuja produção já se
houver completado levará em conta as orientações gerais da época, sendo vedado que,
com base em mudança posterior da orientação geral, se declarem inválidas situações
plenamente constituídas.
Paragrafo único.: Consideram-se orientações gerais as interpretações e especificações
contidas em atos públicos de caráter geral ou em jurisprudência judicial ou
administrativa majoritária, e ainda as dotadas por pratica administrativa reiterada e
de amplo conhecimento público." (grifos da Recorrente)
Ao final, a Contribuinte pede o não conhecimento do Recurso Especial da
Fazenda Nacional ou, caso assim não se entenda, o seu não provimento.
Cientificada da rejeição de seus Embargos em 07/11/2018 (Termo de Ciência de
fls. 9.062), a Contribuinte interpôs, em 19/11/2018, o Recurso Especial de fls. 9.065 a 9.080
(Termo de Juntada de fls. 9.064), ao qual foi negado seguimento, conforme despacho de
23/01/2019 (fls. 9.119 a 9.124). Contra esse despacho, a Contribuinte apresentou o Agravo de
fls. 9.198 a 9.202, oportunidade em que, por meio de Despacho de Saneamento de 19/05/2019
(fls. 9.241 a 9.242), foi determinada a apreciação do pedido de aditamento aos Embargos de
Declaração (fls. 8.988 a 8.991). Em atendimento, o Presidente da Turma recorrida exarou
despacho em 04/06/2019 (fls. 9.244 a 9.248), rejeitando o aditamento aos Embargos.
Cientificada da rejeição do aditamento aos Embargos em 06/06/2019 (Termo de
Ciência de fls. 9.253), a Contribuinte interpôs, em 12/06/2019, novo Recurso Especial às fls.
9.257 a 9.276 (Termo de Juntada de fls. 9.255 a 9.256), não conhecido por intempestividade, nos
termos do despacho de 08/08/2019 (fls. 9.319 a 9.322).
Em 26/09/2019, a Contribuinte apresentou o documento de fls. 9.353 a 9.354,
informando que a decisão do STF no Recurso Extraordinário no 958.252 teria considerado
compatível com a Constituição a terceirização em atividade-fim da empresa tomadora. Nesse
passo, argumentou que o lançamento, estando calcado na impossibilidade de contratação de
empresa para realização da atividade-fim, estaria em descompasso com a decisão do STF, o que
levaria à perda de objeto da lide, em conformidade com o § 2.0 do art. 62, do RICARF.
A Presidente da CSRF, em despacho de 21/11/2019 (fls. 9.634 a 9.642), rejeitou o
Agravo, mantendo a negativa de seguimento ao Recurso Especial e não conheceu da petição de
fls. 9.353 a 9.354.
Às fls. 9.742 a 9.751 consta decisão judicial em Agravo de Instrumento, em que a
Justiça Federal defere à Contribuinte antecipação da pretensão recursal, assegurando-lhe o
direito à análise do Recurso Especial de fls. 9.257 a 9.276, o que foi cumprido mediante o
Despacho de Admissibilidade de fls. 9.786 a 9.796, por meio do qual foi negado seguimento ao
apelo. Contra esse despacho foi interposto o Agravo de fls. 9.838 a 9.862, rejeitado nos termos
do Despacho de Agravo de fls. 9.879 a 9.887.
Às fls. 9.917 a 9.921, consta decisão cautelar do TRF – 1a Região, determinando o
seguimento do Recurso Especial quanto à matéria aplicabilidade do § 2o, do art. 62 do
RICARF, sob o fundamento de que deve ser desconsiderado o argumento de que a divergência
suscitada (julgamento do STF em repercussão geral – art. 62, § 2o do RICARF) “somente foi
prolatada após as sessões de julgamento nas quais foram proferidos os acórdãos de Recurso
Voluntário e de Embargos de Declaração”.
Quanto à matéria que obteve seguimento por força da mencionada decisão
judicial, a Contribuinte apresenta as seguintes alegações:
Fl. 9950
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9202-010.163 - CSRF/2a Turma
Processo no 11065.725079/2013-70

- o despacho de fls. 9.244 a 9.248 reconheceu existir uma decisão de mérito e,
ainda assim, negou vigência ao disposto no artigo 62, § 2o, do RICARF, que vincula os
Conselheiros às decisões proferidas pelo STF no âmbito da repercussão geral;
- além dos próprios acórdãos paradigmas, o CARF manifestou-se favoravelmente
em outras decisões, a respeito da aplicabilidade deste dispositivo legal aos casos pendentes de
julgamento;
- fica claro que é equivocada a alegação de que referido artigo não seria aplicável
ao caso em análise e com isso não se chega a outra conclusão senão a de que o acórdão recorrido
merece ser reformado pela CSRF para que, no mérito, o lançamento ora discutido seja
integralmente cancelado, na medida em que a terceirização aqui discutida decorre de uma opção
de contratação da Contribuinte, plenamente válida, com respaldo no princípio da livre
concorrência, bem como em decisão de mérito proferida no RE 958.252, julgada na sistemática
de repercussão geral, com tese reconhecida pelo Tema 725;
- como decorrência de tal decisão do STF, perde o sentido a interpretação dada
pela Fiscalização e mantida no acórdão recorrido quanto à caracterização da pejotização;
- ademais, todas as pessoas jurídicas contratadas pela Contribuinte foram
constituídas regularmente, nos termos da legislação de regência;
- embora a Contribuinte tenha apresentado tempestivamente suas razões em
Embargos de Declaração, posteriormente aditadas na petição de fls. 8.989 a 8.990, o Despacho
de Admissibilidade daqueles Embargos de Declaração, proferido em data posterior à
interposição da petição de aditamento (11/10/2018), não se manifestou sofre o fato superveniente
levantado, razão pela qual foi proferido o despacho de fls. 9.241 a 9.242, determinando o retorno
dos autos a Câmara a quo, para manifestação acerca daquela petição;
- atualmente, o mérito da discussão já se encontra pacificado em razão da decisão
do STF acima mencionada, razão pela qual aplica-se o § 2 ̊, do artigo 62, do RICARF, como
vem confirmando a jurisprudência desta Corte Administrativa.
Ao final, a Contribuinte pede que o acolhimento e provimento do Recurso
Especial, com a consequente reforma do acórdão recorrido, integrado pelo despacho de fls. 9.244
a 9.248, de 04/06/2019, e o integral cancelamento da autuação da qual se originou este processo
administrativo.
O processo foi encaminhado à PGFN em 30/06/2020 (Despacho de
Encaminhamento de fl. 9.924) e, em 15/07/2020, a Fazenda Nacional ofereceu as Contrarrazões
de fls. 9.925 a 9.939 (Despacho de Encaminhamento de fl. 9.940), contendo as seguintes
alegações:
Do conhecimento
- os acórdãos juntados pelo Contribuinte a título de paradigmas, nos 9900-001.010
e 9900-001.012, em nada divergem do acórdão recorrido, já que ambos tratam de temática
absolutamente diversa da analisada nos presentes autos;
- com efeito, nenhum dos dois paradigmas toca no tema da pejotização, que é o
cerne da controvérsia deste feito, logo, restam manifestamente inservíveis para fins de
demonstrar a alegada divergência jurisprudencial;
Fl. 9951
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9202-010.163 - CSRF/2a Turma
Processo no 11065.725079/2013-70

- a Contribuinte busca situar a divergência na afirmação da necessidade de
observância, pelo CARF, das decisões tomadas pelo Supremo Tribunal Federal em sede de
repercussão geral, todavia também sob esse aspecto não merece ser conhecido o recurso;
- cabe destacar que em nenhum momento o acórdão recorrido asseverou que as
decisões do STF em repercussão geral não devem ser seguidas, o que foi dito, em sede de
despacho de “complementação de Embargos”, é que não caberia julgar novamente o Recurso
Voluntário para examinar possíveis implicações de uma decisão judicial que sequer existia na
data da sessão de julgamento do CARF;
- nenhum dos acórdãos apontados pelo Contribuinte como paradigma asseverou
que a Turma deveria desconsiderar o julgamento realizado pelo CARF de forma válida, nas
circunstâncias vigentes à época, para realizar um novo julgamento abrangendo o exame de
decisão proferida posteriormente pelo STF;
- considerando que, sob qualquer ângulo que se observe, a situação fático-jurídica
examinada nos paradigmas é substancialmente diversa da analisada no recorrido, não há que se
falar em divergência de interpretação da legislação tributária e, assim sendo, conclui-se que não
pode ser conhecido o Recurso Especial interposto pela Contribuinte;
- cumpre ressaltar que a matéria de fundo, a saber, a questão da pejotização,
sequer foi alçada ao exame da Câmara Superior de Recursos Fiscais;
- com efeito, o Despacho de Admissibilidade da 2a Câmara da 2a Seção de
Julgamento do CARF, de 09/04/2020, consignou que não estava demonstrada a divergência
jurisprudencial, tendo em vista que a ratio decidendi do acórdão indicado como paradigma não
seria suficiente para afastar a conclusão do acórdão recorrido, que manteve a autuação por
diversos outros fundamentos;
- ressalte-se que, quanto a esse primeiro tópico do Recurso Especial, o despacho
que não admitiu o Recurso Especial foi confirmado em Despacho de Agravo, não havendo
decisão judicial determinando a subida do especial, logo, não se trata de matéria devolvida ao
exame da Câmara Superior.
Do mérito
- no que toca ao tema da necessidade do CARF observar as decisões do STF
tomadas em sede de repercussão geral, cumpre ressaltar, mais uma vez, que quando do
julgamento do Recurso Voluntário, em 04/07/2017, o Supremo não tinha sequer se pronunciado
no âmbito do Recurso Extraordinário no 958.252, o que só veio ocorrer em 30/08/2018;
- aliás, nem mesmo na data da oposição de Embargos de Declaração pelo
Contribuinte havia decisão de mérito do STF sobre o tema, tendo o sujeito passivo ventilado o
tema apenas posteriormente;
- nesse contexto, revela-se absolutamente impertinente a pretensão do sujeito
passivo de que, advindo decisão do STF posteriormente ao julgamento do Recurso Voluntário,
seja cancelado o acórdão do CARF, validamente realizado de acordo com as circunstâncias da
época, e rejulgado o feito, a fim de que abarque possíveis implicações do julgado do Supremo;
- ora, o processo administrativo deve seguir a marcha processual regular, restando
inviável refazer diversos atos processuais todas as vezes em que o interessado alegar a
ocorrência de fato superveniente;
Fl. 9952
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9202-010.163 - CSRF/2a Turma
Processo no 11065.725079/2013-70

- caso reste insatisfeito com a decisão que lhe foi desfavorável, o Contribuinte tem
a faculdade de apresentar Recurso Especial, respeitando os requisitos regimentais, a saber, a
apresentação de divergência jurisprudencial, o que, conforme demonstrado, não ocorreu no
presente feito;
- por fim, ainda que desnecessário, já que o tema da pejotização não foi devolvido
ao exame da Câmara Superior, cabe registrar que, ao que tudo indica, a decisão tomada pelo STF
no âmbito do Recurso Extraordinário no 958.252 não socorre os interesses do Contribuinte, tendo
em vista o exposto no Despacho de Admissibilidade do especial:
“analisando o aresto vergastado observa-se que a execução de serviços na atividade fim
da Contribuinte foi mencionada no voto condutor como argumento adicional. A
principal fundamentação ali lançada deixou bem claro que o conjunto probatório
apresentado pelo Fisco era robusto o suficiente para levar à convicção de que
trabalhadores eram contratados mediante interposição de pessoas jurídicas de forma a
não caracterizar relações empregatícias”
- ressalte-se que o Supremo Tribunal Federal obviamente não afirmou que seria
lícita a simulação de contratação de pessoa jurídica para disfarçar a relação empregatícia
existente, visando o não pagamento de Contribuições Previdenciárias e dos encargos trabalhistas;
- nesse contexto, revela-se irreparável e permanece consistente a conclusão do
Colegiado a quo, o qual consignou que “o fisco, ao constatar a ocorrência da relação
empregatícia, dissimulada em contratação de pessoa jurídica, deve desconsiderar o vínculo
pactuado e exigir as contribuições sociais sobre remuneração de segurado empregado”.
Ao final, a Fazenda Nacional pede o não conhecimento do Recurso Especial ou o
seu desprovimento.

Voto
Conselheira Maria Helena Cotta Cardozo, Relatora
Trata-se de Recursos Especiais interpostos pela Contribuinte e pela Fazenda
Nacional. Foram oferecidas Contrarrazões tempestivas.
No presente processo encontram-se em julgamento os seguintes Autos de
Infração:
- Debcad 51.043.664-1, referente às Contribuições Previdenciárias, parte patronal
e a destinada ao financiamento dos benefícios concedidos em razão do grau de incidência de
incapacidade laborativa decorrente dos Riscos Ambientais do Trabalho - RAT;
- Debcad 51.043.667-6, referente às Contribuições Previdenciárias, parte dos
segurados, não descontadas; e
- Debcad 51.043.665-0, referente às Contribuições Previdenciárias a cargo da
empresa destinadas a terceiros.
Nos termos do Relatório Fiscal de fls. 26 a 83, os fatos geradores correspondem a
remunerações pagas a trabalhadores caracterizados como segurados empregados à disposição da
autuada, cujos valores foram arbitrados com base nas notas fiscais emitidas em nome das pessoas
jurídicas às quais estavam vinculados.
Fl. 9953
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9202-010.163 - CSRF/2a Turma
Processo no 11065.725079/2013-70

O Colegiado recorrido deu provimento parcial ao Recurso Voluntário, excluindo a
responsabilidade solidária dos sócios e desqualificando a multa de ofício.
Recurso Especial da Contribuinte
O Recurso Especial da Contribuinte é tempestivo e teve o seguimento negado por
meio do despacho de fls. 9.786 a 9.796, confirmado pelo Despacho de Agravo de fls. 9.879 a
9.886. Este apelo obteve tutela judicial cautelar para que fosse discutida a matéria aplicabilidade
do § 2o, do art. 62, do RICARF.
Na decisão prolatada no bojo da Ação de Tutela Cautelar Antecedente n.
1011990-05.2020.4.01.0000, o TRF- 1.a Região (fls. 9.917 a 9.921) manifestou o entendimento
de que não caberia fundamentar a negativa de seguimento ao Recurso Especial no fato da
decisão do STF no bojo do RE 958.252 (licitude da terceirização entre pessoas jurídicas
distintas) ter sido prolatada após o julgamento do Recurso Voluntário. Confira-se trecho do
provimento judicial:
Assim, independentemente do entendimento de mérito quanto à admissibilidade ou à
inadmissibilidade do recurso especial em referência é certo que, ao considerar que o
acórdão do Supremo Tribunal Federal apresentado com a função de paradigma fora
“prolatado após as sessões de julgamento”, configurou-se o descumprimento e a não
observância do quanto decidido nos autos em decisão liminar, a qual, ao determinar o
juízo de admissibilidade do recurso especial com a exclusão de sua apontada
intempestividade, (a) reconheceu a função processual integrativa dos embargos de
declaração posteriormente julgados, e (b) a possibilidade legal de ser inserido na
formação de convicção do juízo da causa – a Turma julgadora do CARF – fato
processual superveniente (precedente do STF tratando da questão objeto do recurso
administrativo do Contribuinte) posterior ao julgamento original da causa mas
anterior ao julgamento do recurso integrativo de embargos de declaração.
Nesse sentido, e apenas para reafirmar os fundamentos da decisão concessiva de tutela
por mim proferida nos autos em 19/05/2020, dela transcrevo o teor seguinte:
2 - em 23/07/2018 a autora opôs embargos contra essa decisão, e, em 06/09/2018
juntou aos autos petição informando que o Supremo Tribunal Federal, em julgamento
com repercussão geral (RE 958.252 – licitude da terceirização entre pessoas jurídicas
distintas) havia decidido a mesma matéria objeto do pleito administrativo, em sentido
favorável à tese da autora e contrário ao entendimento posto na decisão embargada;
3 - não obstante esse fato processual em 07/11/2018 os embargos foram rejeitados,
sem mencionar os fatos supervenientes apresentados, o que levou o presidente do
CARF, em 09/05/2019, de ofício, a determinar que fosse a matéria objeto da petição
antes indica apreciada em novo julgamento dos embargos, o qual, realizado, resultou
na manutenção da decisão embargada, manejando a requerente contra essa segunda
decisão nos embargos de declaração, então, o recurso especial que se aponta
intempestivo, porque o prazo recursal para esse fim teria precluído, uma vez que teria
se iniciado na primeira decisão dos embargos de declaração, e não na segunda
decisão;
4 - o contexto dos autos indicam a relevância da fundamentação do direito vindicado e
o potencial risco ao resultado útil do processo, uma vez que o próprio Decreto
70.235/72 (Regula o processo administrativo fiscal), em seu art. 16, 4o, b, autoriza o
exame de prova documental em momento processual diverso, quando se refira a “fato
ou direito superveniente”, o que me parece ter ocorrido, uma vez que o precedente do
STF favorável à tese do Contribuinte foi produzido após o protocolo dos embargos de
declaração e antes de seu julgamento, não tendo, no entanto, recebido qualquer
menção nos julgamento dos embargos de declaração, em que pese haver sido
apresentado petição com essa finalidade;(Destaquei)
Fl. 9954
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9202-010.163 - CSRF/2a Turma
Processo no 11065.725079/2013-70

Ressalto que o fato de o CARF haver realizado um segundo juízo de admissibilidade em
atendimento à decisão proferida por este Tribunal no agravo de instrumento 1023488-
20.2019.4.01.3400, - que posteriormente perdera o objeto em razão da prolação da
sentença no processo de origem, e, não em razão da tutela concedida nos autos, da qual
fora notificado quando já realizado esta segunda admissibilidade, em nada altera, ao
meu sentir, a configuração do apontado descumprimento do comando judicial em tela.
Isto porque, em sua essência, o provimento liminar concedido nos presentes autos de
Tutela de Urgência Antecipada se limita a ratificar a decisão de semelhante natureza
que, em razão do proferimento de sentença no processo de origem, perderia a sua
eficácia, como apontou os Requerentes.
Assim, consoante as razões ora deduzidas, reitero a determinação ao Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais – CARF para que dê fiel cumprimento, com
urgência, ao comando expresso – em sua fundamentação e dispositivo - na decisão
concessiva de tutela antecipada por mim proferida nos autos, sob pena de
desobediência.
Com efeito, verifica-se que a determinação judicial no sentido do seguimento do
Recurso Especial refere-se apenas à matéria aplicabilidade do § 2o, do art. 62, do Anexo II, do
RICARF ao caso concreto, de modo que se verifique se a decisão do STF no RE 958.252
afetaria o deslinde do presente litígio.
De plano, esclareça-se que o fato de existir decisão judicial com repercussão geral
sobre um tema, por si só, não é determinante para que se aplique, automaticamente, a respectiva
decisão a uma situação concreta, eis que, em qualquer caso de decisão judicial vinculante, é
possível a identificação de distinções, ou mesmo de superações, que inviabilizam a sua
aplicação. Confira-se o novo CPC (Lei no 13.105, de 2015):
Art. 489. São elementos essenciais da sentença:
(...)
§ 1o Não se considera fundamentada qualquer decisão judicial, seja ela interlocutória,
sentença ou acórdão, que:
(...)
V - se limitar a invocar precedente ou enunciado de súmula, sem identificar seus
fundamentos determinantes nem demonstrar que o caso sob julgamento se ajusta
àqueles fundamentos;
VI - deixar de seguir enunciado de súmula, jurisprudência ou precedente invocado pela
parte, sem demonstrar a existência de distinção no caso em julgamento ou a
superação do entendimento.
Assim, quanto à matéria aplicabilidade do § 2o, do art. 62, do RICARF, a
Contribuinte quer ver automaticamente aplicado ao caso dos presentes autos, o entendimento
vazado no julgamento do STF, em decisão definitiva de mérito, proferida no RE 958.252, na
sistemática de repercussão geral, com tese reconhecida pelo Tema 725. Entretanto, é necessário
perquirir se o caso tratado no acórdão recorrido guardaria a necessária similitude com o caso
tratado na decisão judicial.
Com efeito, a decisão do STF invocada pela Contribuinte não tratou do tema
pejotização, mas apenas da possibilidade de terceirização de atividade-fim, sendo que tal
argumento não seria suficiente para alterar o que restou decidido no acórdão recorrido, já que ali
a existência de contratos de prestação de serviços para realização de atividade-fim da
Contribuinte foi mencionada apenas como argumento complementar, sendo que a motivação
principal da acusação fiscal foi a interposição de empresa, com o fito de ocultar relações
empregatícias, tema não tratado no julgamento do RE 958.252.
Fl. 9955
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 9202-010.163 - CSRF/2a Turma
Processo no 11065.725079/2013-70

Confira-se o voto condutor do acórdão recorrido:
Após o advento da Lei n° 11.196/2005, que introduziu no ordenamento jurídico
brasileiro a norma insculpida em seu art. 129, passou a ser comum a prática adotada
pelas empresas empregadoras, de contratação de pessoas jurídicas, muitas das vezes
com o objetivo de substituir a mão de obra assalariada, pensando estarem abalizadas por
um dispositivo legal permissivo.
Todavia, a referida norma não foi inaugurada para precarizar as relações de
trabalho. Muito pelo contrário, o objetivo foi regular situações em que verdadeiras
pessoas jurídicas prestam serviços intelectuais em caráter personalíssimo, ou não,
a um tomador de serviço, sem que se submetam ao poder diretivo desse.
(...)
Qualquer relação jurídica que se proteja sob o manto do dispositivo legal supra citado,
mas que se revista das características de uma relação de emprego, deve ser rechaçada,
para se adequar à realidade fática encontrada, devendo prevalecer o principia da
primazia da realidade, que encontra suas raízes no Direito do Trabalho, mas que se
irradia para todo o direito, que é uno. A divisão em ramos do direito só se justifica para
fins didáticos e acadêmicos.
Assim sendo, deparando-se a Fiscalização tributária com uma situação que constitua
fato gerador da contribuição social previdenciária, tem o poder-dever, de acordo com o
balizamento definido no art. 142, do CTN, de lançar o crédito tributário correspondente.
Deverá prevalecer a realidade da relação jurídica de emprego sobre a forma, a
contratação de pessoas jurídicas para a realização de trabalhos intelectuais. No caso que
se cuida, poucas vezes me deparei com um relatório fiscal, que se consubstancia na
motivação do ato administrativo de lançamento, de tamanha completude, que
esmiuça com riqueza de detalhes toda a situação fática encontrada e a tentativa do
sujeito passivo de efetuar um planejamento tributário ilícito, objetivando não
recolher os tributos devidos e reduzir e não adimplir com os direitos trabalhistas
dos prestadores de serviços disfarçados de pessoa jurídica.
A Fiscalização, é competente para, diante do caso concreto, interpretar se determinada
relação jurídica reveste-se das características do vínculo de emprego.
(...)
A autoridade fiscal empreendeu minucioso trabalho para comprovar que os prestadores
de serviços contratados eram, na verdade, segurados empregados da autuada. Eis
os principais aspectos delineados na acusação fiscal:
O Sr. Marcos José da Silveira propôs reclamatória trabalhista contra a IBROWSE na
Justiça do Trabalho de Canoas, RS, através do processo 000019684.2012.5.04.0204.
A função exercida pelo prestador de serviços, a qual consistia basicamente em
definição, acompanhamento e ajuste do processos da fábrica de software em todas suas
etapas, era essencial para o funcionamento da IBROWSE e estava inserida no seu
contexto produtivo não podendo esta prescindir da mão de obra do Autor, sendo sua
prestação laboral atividade fim da autuada.
(...)
No que tange ao contrato de prestação de serviço acima mencionado e assinado em
10/08/2009, a fraude está escancarada, pois a época a empresa que consta como
contratada, TWV SISTEMAS, supostamente representada pelo Autor, sequer
existia, o que permite concluir que o Reclamante iniciou o trabalho para a
Reclamada antes da constituição formal de sua empresa, assim a celebração de
contrato de prestação de serviço teve o intuito de mascarar a relação de emprego.
As notas fiscais foram emitidas de forma seqüencial.
A análise do conjunto das obrigações acessórias da MSYSTEM e TWV Sistemas revela
precariedade nas informações prestadas em suas declarações, muitas delas deixando de
ser entregues, situação característica de empresas com atividades paralisadas,
Fl. 9956
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 9202-010.163 - CSRF/2a Turma
Processo no 11065.725079/2013-70

corroborando as afirmações descritas nas reclamatórias trabalhistas propostas
pelos Srs. Marcos José da Silveira e Vinícius Tompsen de Lima.
(...)
"A empresa não possui centro de custo. Foi iniciado um trabalho para tentar fazer a
contabilidade por centro de custo e depois abortado, ficando as informações de códigos
de centro de custo indevidamente na contabilidade."
Constatou que durante o período sob exame, além do centro de custo "IBROWSE-
FABRICA", a contabilidade da empresa também apresenta valores registrados em
vários outros, como, por exemplo: "IBROWSE-ADM", "IBROWSE-COMERCIAL",
"PRODEMGE- MG", "BANRISUL-RS", "IBGE-RJ" e "CAIXA-RS" - os quatro
últimos centros de custos são identificados pelos nomes dos licitantes dos serviços
prestados pela IBROWSE.
Analisou mais uma reclamatória trabalhista proposta contra a IBROWSE. A Sra.
Luciana Del Papa Moreira ingressou na Justiça do Trabalho de Belo Horizonte, MG,
através do processo 0001811-97.2011.5.03.0002, com a sentença transitando em
julgado, reconhecendo o vínculo empregatício.
A amostragem, além de demonstrar que as notas fiscais foram alocadas ao mesmo
tomador de serviços, evidencia também que elas foram emitidas seqüencialmente,
uma característica comum encontrada na análise dos históricos registrados na
conta "SERVIÇOS PRESTADOS''.
(...)
A empresa BCJ Tecnologia da Informação Ltda também consta relacionada nas
planilhas dos prestadores de serviços, estando associada ao nome do TÉCNICO Carlos
Júlio Becker, que é seu sócio.
O Sr. Carlos Júlio Becker é empregado da IBROWSE. Ele é o Consultor no tomador de
serviços CAIXA RS, conforme amostragem abaixo extraída das folhas de pagamento e
GFIP da IBROWSE.
Todos esses fatos demonstram que simulando dessa forma, a IBROWSE, além de
precarizar os direitos dos trabalhadores a sua disposição e evadir tributos, acaba
também promovendo um desequilíbrio a seu favor na disputa realizada através da
licitação, uma vez que reduzindo o seu custo com a sonegação de tributos, ela
consegue oferecer uma proposta mais vantajosa que as dos seus concorrentes pela
prestação de serviços.
As amostras realizadas nos documentos de caixa da IBROWSE também evidenciaram a
existência de pagamentos de notas fiscais através de crédito bancário realizado em nome
de pessoas físicas, identificado com os seus CPF, sendo algumas delas sócias das
empresas que as emitiram e outras não, conforme documentos apensados ao processo e
discriminamos na tabela abaixo, com os respectivos registros contábeis.
Os trabalhadores discriminados nas planilhas apensadas nos itens 4.8 e 4.8.3
estavam subordinados a IBROWSE, seja no aspecto econômico, técnico ou
hierárquico, estando vinculados à atividade fim dela, que participando de
licitações públicas, celebra contratos de prestação de serviços a serem executados
sob a sua responsabilidade, cabendo a ela, inclusive, caso haja solicitação dos
contratantes, a substituição do técnico prestador de serviço. A empresa IBROWSE
detém o comando de direção e assume os riscos da atividade econômica.
Os trabalhos executados por esses prestadores de serviços estão desprovidos de caráter
ocasional, pois estão essencialmente ligados à existência da IBROWSE, ao seu objeto
social, à sua atividade fim. A pessoalidade é discriminada pela própria empresa nas
planilhas apresentadas, com personalização dos seus nomes e períodos trabalhados,
estando a onerosidade materializada nos registros efetuados na contabilidade da
IBROWSE, cujos valores decorrem do exercício dos conhecimentos acumulados
adquiridos por cada um deles ao longo do tempo.
Fl. 9957
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 9202-010.163 - CSRF/2a Turma
Processo no 11065.725079/2013-70

Como se vê das constatações acima, a recorrente utilizava-se de um mesmo modus
operandi para contratar empregados disfarçados de uma relação jurídica de
direito civil. As situações eram semelhantes. Tanto assim, que as inúmeras
reclamatórias trabalhistas propostas em desvafor da empresa buscavam o
reconhecimento do vínculo empregatício, possuindo a mesma causa de pedir.
Diante desse arcabouço fático e jurídico e dos documentos e elementos contábeis
apresentados à Fiscalização pela própria recorrente, que contabilizava planos de saúde
e tickets aos supostos prestadores de serviços como custo com pessoal, é que a
Fiscalização concluiu que todos os contratos idênticos celebrados se prestavam
para disfarçar a verdadeira relação de emprego. O trabalho fiscal não foi
desenvolvido por amostragem, mas com base em elementos extraídos da
contabilidade da empresa, o que é plenamente possível, dado que as situações
encontradas nos vários contratados celebrados se assemelhavam.
(...)
E não poderia ser outra a solução adotada pela Fiscalização. Diante da vasta narração
fática, evidenciaram-se presentes com robustez os requisitos da relação de emprego. É
de clareza solar a ocorrência da pessoalidade, não eventualidade, onerosidade e
subordinação. Todos esses requisitos foram reconhecidos pela Justiça do Trabalho.
(destaquei)
A seguir colaciona-se a decisão do STF no RE 958.252, a ver se seria suficiente
para afastar as conclusões do Colegiado recorrido acerca da caracterização, como empregados da
Contribuinte, de sócios de empresas contratadas para a prestação de serviços:
RECURSO EXTRAORDINÁRIO REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA COM
REPERCUSSÃO
GERAL.
DIREITO
CONSTITUCIONAL.
DIREITO
DO
TRABALHO.
CONSTITUCIONALIDADE
DA
“TERCEIRIZAÇÃO”.
ADMISSIBILIDADE. OFENSA DIRETA. VALORES SOCIAIS DO TRABALHO E
DA LIVRE INICIATIVA (ART. 1o, IV, CRFB). RELAÇÃO COMPLEMENTAR E
DIALÓGICA, NÃO CONFLITIVA. PRINCÍPIO DA LIBERDADE JURÍDICA (ART.
5o, II, CRFB). CONSECTÁRIO DA DIGNIDADE DA PESSOA HUMANA (ART. 1o,
III, CRFB). VEDAÇÃO A RESTRIÇÕES ARBITRÁRIAS E INCOMPATÍVEIS COM
O POSTULADO DA PROPORCIONALIDADE. DEMONSTRAÇÃO EMPÍRICA DA
NECESSIDADE, ADEQUAÇÃO E PROPORCIONALIDADE ESTRITA DE
MEDIDA RESTRITIVA COMO ÔNUS DO PROPONENTE DESTA. RIGOR DO
ESCRUTÍNIO EQUIVALENTE À GRAVIDADE DA MEDIDA. RESTRIÇÃO DE
LIBERDADE ESTABELECIDA JURISPRUDENCIALMENTE. EXIGÊNCIA DE
GRAU
MÁXIMO
DE
CERTEZA.
MANDAMENTO
DEMOCRÁTICO.
LEGISLATIVO COMO LOCUS ADEQUADO PARA ESCOLHAS POLÍTICAS
DISCRICIONÁRIAS. SÚMULA 331 TST. PROIBIÇÃO DA TERCEIRIZAÇÃO.
EXAME DOS FUNDAMENTOS. INEXISTÊNCIA DE FRAGILIZAÇÃO DE
MOVIMENTOS
SINDICAIS.
DIVISÃO
ENTRE
“ATIVIDADE-FIM”
E
“ATIVIDADE-MEIO” IMPRECISA, ARTIFICIAL E INCOMPATÍVEL COM A
ECONOMIA
MODERNA.
CISÃO
DE
ATIVIDADES
ENTRE
PESSOAS
JURÍDICAS DISTINTAS. ESTRATÉGIA ORGANIZACIONAL. INEXISTÊNCIA
DE
CARÁTER
FRAUDULENTO.
PROTEÇÃO
CONSTITUCIONAL
DA
LIBERDADE DE DESENHO EMPRESARIAL (ARTS. 1o, IV, E 170). CIÊNCIAS
ECONÔMICAS E TEORIA DA ADMINISTRAÇÃO. PROFUSA LITERATURA
SOBRE OS EFEITOS POSITIVOS DA TERCEIRIZAÇÃO. OBSERVÂNCIA DAS
REGRAS TRABALHISTAS POR CADA EMPRESA EM RELAÇÃO AOS
EMPREGADOS
QUE
CONTRATAREM.
EFEITOS
PRÁTICOS
DA
TERCEIRIZAÇÃO. PESQUISAS EMPÍRICAS. NECESSÁRIA OBSERVÂNCIA DE
METODOLOGIA
CIENTÍFICA.
ESTUDOS
DEMONSTRANDO
EFEITOS
POSITIVOS DA TERCEIRIZAÇÃO QUANTO A EMPREGO, SALÁRIOS,
TURNOVER E CRESCIMENTO ECONÔMICO. INSUBSISTENTÊNCIA DAS
PREMISSAS DA PROIBIÇÃO JURISPRUDENCIAL DA TERCEIRIZAÇÃO.
INCONSTITUCIONALIDADE DOS INCISOS I, III, IV E VI DA SÚMULA 331 DO
Fl. 9958
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 9202-010.163 - CSRF/2a Turma
Processo no 11065.725079/2013-70

TST.
AFASTAMENTO
DA
RESPONSABILIDADE
SUBSIDIÁRIA
DA
CONTRATATE
POR
OBRIGAÇÕES
DA
CONTRATADA.
RECURSO
EXTRAORDINÁRIO PROVIDO. 1. Recurso extraordinário com repercussão geral
reconhecida para examinar a constitucionalidade da Súmula n.o 331 do Tribunal
Superior do Trabalho, no que concerne à proibição da terceirização de atividades-fim e
responsabilização do contratante pelas obrigações trabalhistas referentes aos
empregados da empresa terceirizada. 2. Interesse recursal subsistente após a aprovação
das Leis no. 13.429, de 31 de março de 2017, e 13.467, de 13 de julho de 2017, as quais
modificaram a Lei n.o 6.019/1974 para expressamente consagrar a terceirização das
chamadas “atividades-fim”, porquanto necessário não apenas fixar o entendimento desta
Corte sobre a constitucionalidade da tese esposada na Súmula no. 331 do TST quanto ao
período anterior à vigência das referidas Leis, como também deliberar a respeito da
subsistência da orientação sumular do TST posteriormente às reformas legislativas. 3. A
interpretação jurisprudencial do próprio texto da Carta Magna, empreendida pelo
Tribunal a quo, revela a admissibilidade do apelo extremo, por traduzir ofensa direta e
não oblíqua à Constituição. Inaplicável, dessa forma, a orientação esposada na Súmula
no 636 desta Egrégia Corte. Mais além, não tem incidência o verbete sumular no 283
deste Egrégio Tribunal, porquanto a motivação de cunho legal do aresto recorrido é
insuficiente para validar o acórdão de forma autônoma. 4. Os valores do trabalho e da
livre iniciativa, insculpidos na Constituição (art. 1o, IV), são intrinsecamente
conectados, em uma relação dialógica que impede seja rotulada determinada
providência como maximizadora de apenas um desses princípios, haja vista ser
essencial para o progresso dos trabalhadores brasileiros a liberdade de organização
produtiva dos cidadãos, entendida esta como balizamento do poder regulatório para
evitar intervenções na dinâmica da economia incompatíveis com os postulados da
proporcionalidade e da razoabilidade. 5. O art. 5o, II, da Constituição consagra o
princípio da liberdade jurídica, consectário da dignidade da pessoa humana, restando
cediço em sede doutrinária que o “princípio da liberdade jurídica exige uma situação de
disciplina jurídica na qual se ordena e se proíbe o mínimo possível” (ALEXY, Robert.
Teoria dos Direitos Fundamentais. Trad. Virgílio Afonso da Silva. São Paulo:
Malheiros, 2008. p. 177). 6. O direito geral de liberdade, sob pena de tornar-se estéril,
somente
pode
ser
restringido
por
medidas
informadas
por
parâmetro
constitucionalmente legítimo e adequadas ao teste da proporcionalidade. 7. O ônus de
demonstrar empiricamente a necessidade e adequação da medida restritiva a liberdades
fundamentais para o atingimento de um objetivo constitucionalmente legítimo compete
ao proponente da limitação, exigindo-se maior rigor na apuração da certeza sobre essas
premissas empíricas quanto mais intensa for a restrição proposta. 8. A segurança das
premissas empíricas que embasam medidas restritivas a direitos fundamentais deve
atingir grau máximo de certeza nos casos em que estas não forem propostas pela via
legislativa, com a chancela do debate público e democrático, restando estéreis quando
impostas por construção jurisprudencial sem comprovação inequívoca dos motivos
apontados. 9. A terceirização não fragiliza a mobilização sindical dos trabalhadores,
porquanto o art. 8o, II, da Constituição contempla a existência de apenas uma
organização sindical para cada categoria profissional ou econômica, mercê de a
dispersão territorial também ocorrer quando uma mesma sociedade empresarial divide a
sua operação por diversas localidades distintas. 10. A dicotomia entre “atividade-fim” e
“atividade-meio” é imprecisa, artificial e ignora a dinâmica da economia moderna,
caracterizada pela especialização e divisão de tarefas com vistas à maior eficiência
possível, de modo que frequentemente o produto ou serviço final comercializado por
uma entidade comercial é fabricado ou prestado por agente distinto, sendo também
comum a mutação constante do objeto social das empresas para atender a necessidades
da sociedade, como revelam as mais valiosas empresas do mundo. É que a doutrina no
campo econômico é uníssona no sentido de que as “Firmas mudaram o escopo de suas
atividades, tipicamente reconcentrando em seus negócios principais e terceirizando
muitas das atividades que previamente consideravam como centrais” (ROBERTS, John.
The Modern Firm: Organizational Design for Performance and Growth. Oxford: Oxford
University Press, 2007). 11. A cisão de atividades entre pessoas jurídicas distintas não
revela qualquer intuito fraudulento, consubstanciando estratégia, garantida pelos artigos
Fl. 9959
DF CARF MF
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Fl. 19 do Acórdão n.o 9202-010.163 - CSRF/2a Turma
Processo no 11065.725079/2013-70

1o, IV, e 170 da Constituição brasileira, de configuração das empresas para fazer frente
às exigências dos consumidores, justamente porque elas assumem o risco da atividade,
representando a perda de eficiência uma ameaça à sua sobrevivência e ao emprego dos
trabalhadores. 12. Histórico científico: Ronald H. Coase, “The Nature of The Firm”,
Economica (new series), Vol. 4, Issue 16, p. 386-405, 1937. O objetivo de uma
organização empresarial é o de reproduzir a distribuição de fatores sob competição
atomística dentro da firma, apenas fazendo sentido a produção de um bem ou serviço
internamente em sua estrutura quando os custos disso não ultrapassarem os custos de
obtenção perante terceiros no mercado, estes denominados “custos de transação”,
método segundo o qual firma e sociedade desfrutam de maior produção e menor
desperdício. 13. A Teoria da Administração qualifica a terceirização (outsourcing)
como modelo organizacional de desintegração vertical, destinado ao alcance de
ganhos de performance por meio da transferência para outros do fornecimento de
bens e serviços anteriormente providos pela própria firma, a fim de que esta se
concentre somente naquelas atividades em que pode gerar o maior valor, adotando
a função de “arquiteto vertical” ou “organizador da cadeia de valor”. 14. A
terceirização apresenta os seguintes benefícios: (i) aprimoramento de tarefas pelo
aprendizado especializado; (ii) economias de escala e de escopo; (iii) redução da
complexidade organizacional; (iv) redução de problemas de cálculo e atribuição,
facilitando a provisão de incentivos mais fortes a empregados; (v) precificação mais
precisa de custos e maior transparência; (vi) estímulo à competição de fornecedores
externos; (vii) maior facilidade de adaptação a necessidades de modificações estruturais;
(viii) eliminação de problemas de possíveis excessos de produção; (ix) maior eficiência
pelo fim de subsídios cruzados entre departamentos com desempenhos diferentes; (x)
redução dos custos iniciais de entrada no mercado, facilitando o surgimento de novos
concorrentes; (xi) superação de eventuais limitações de acesso a tecnologias ou
matérias-primas; (xii) menor alavancagem operacional, diminuindo a exposição da
companhia a riscos e oscilações de balanço, pela redução de seus custos fixos; (xiii)
maior flexibilidade para adaptação ao mercado; (xiv) não comprometimento de recursos
que poderiam ser utilizados em setores estratégicos; (xv) diminuição da possibilidade de
falhas de um setor se comunicarem a outros; e (xvi) melhor adaptação a diferentes
requerimentos de administração, know-how e estrutura, para setores e atividades
distintas. 15. A terceirização de uma etapa produtiva é estratégia de organização
que depende da peculiaridade de cada mercado e cada empresa, destacando a
opinio doctorum que por vezes a configuração ótima pode ser o fornecimento tanto
interno
quanto
externo
(GULATI,
Ranjay;
PURANAM,
Phanish;
BHATTACHARYA, Sourav. "How Much to Make and How Much to Buy? An
Analysis of Optimal Plural Sourcing Strategies." Strategic Management Journal 34, no.
10 (October 2013): 1145–1161). Deveras, defensável à luz da teoria econômica até
mesmo a terceirização dos Conselhos de Administração das companhias às chamadas
Board Service Providers (BSPs) (BAINBRIDGE, Stephen M.; Henderson, M. Todd.
“Boards-R-Us: Reconceptualizing Corporate Boards” (July 10, 2013). University of
Chicago Coase-Sandor Institute for Law & Economics Research Paper No. 646; UCLA
School of Law, Law-Econ Research Paper No. 13-11). 16. As leis trabalhistas devem
ser observadas por cada uma das empresas envolvidas na cadeia de valor com relação
aos empregados que contratarem, tutelando-se, nos termos constitucionalmente
assegurados, o interesse dos trabalhadores. 17. A prova dos efeitos práticos da
terceirização demanda pesquisas empíricas, submetidas aos rígidos procedimentos
reconhecidos pela comunidade científica para desenho do projeto, coleta, codificação,
análise de dados e, em especial, a realização de inferências causais mediante correta
aplicação de ferramentas matemáticas, estatísticas e informáticas, evitando-se o
enviesamento por omissão de variáveis (“omitted variable bias”). 18. A terceirização,
segundo estudos empíricos criteriosos, longe de “precarizar”, “reificar” ou prejudicar os
empregados, resulta em inegáveis benefícios aos trabalhadores em geral, como a
redução do desemprego, diminuição do turnover, crescimento econômico e aumento de
salários, permitindo a concretização de mandamentos constitucionais como “erradicar a
pobreza e a marginalização e reduzir as desigualdades sociais e regionais”, “redução das
desigualdades regionais e sociais” e a “busca do pleno emprego” (arts. 3o, III, e 170
Fl. 9960
DF CARF MF
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Fl. 20 do Acórdão n.o 9202-010.163 - CSRF/2a Turma
Processo no 11065.725079/2013-70

CRFB). 19. A realidade brasileira, apurada em estudo específico, revela que “os
trabalhadores das atividades de Segurança/vigilância recebem, em média, 5% a mais
quando são terceirizados”, que “ocupações de alta qualificação e que necessitam de
acúmulo de capital humano específico, como P&D [pesquisa e desenvolvimento] e TI
[tecnologia da informação], pagam salários maiores aos terceirizados”, bem como
afirmou ser “possível que [em] serviços nos quais os salários dos terceirizados são
menores, o nível do emprego seja maior exatamente porque o ‘preço’ (salário) é menor”
(ZYLBERSTAJN, Hélio et alii. “Diferencial de salários da mão de obra terceirizada no
Brasil”. In: CMICRO - No32, Working Paper Series, 07 de agosto de 2015, FGV-
EESP). 20. A teoria econômica, à luz dessas constatações empíricas, vaticina que,
verbis: “Quando a terceirização permite às firmas produzir com menos custos, a
competição entre firmas que terceirizam diminuirá os preços dos seus produtos. (...)
consumidores terão mais dinheiro para gastar com outros bens, o que ajudará empregos
em outras indústrias” (TAYLOR, Timothy. “In Defense of Outsourcing”. In: 25 Cato J.
367 2005. p. 371). 21. O escrutínio rigoroso das premissas empíricas assumidas pela
Corte de origem revela insubsistentes as afirmações de fraude e precarização, não sendo
suficiente para embasar a medida restritiva o recurso meramente retórico a
interpretações de cláusulas constitucionais genéricas, motivo pelo qual deve ser afastada
a proibição, em homenagem às liberdades fundamentais consagradas na Carta Magna
(art. 1o, IV, art. 5o, II, e art. 170). 22. Em conclusão, a prática da terceirização já era
válida no direito brasileiro mesmo no período anterior à edição das Leis no. 13.429/2017
e 13.467/2017, independentemente dos setores em que adotada ou da natureza das
atividades contratadas com terceira pessoa, reputando-se inconstitucional a Súmula no.
331 do TST, por violação aos princípios da livre iniciativa (artigos 1o, IV, e 170 da
CRFB) e da liberdade contratual (art. 5o, II, da CRFB). 23. As contratações de serviços
por interposta pessoa são hígidas, na forma determinada pelo negócio jurídico entre as
partes, até o advento das Leis no. 13.429/2017 e 13.467/2017, marco temporal após o
qual incide o regramento determinado na nova redação da Lei n.o 6.019/1974, inclusive
quanto às obrigações e formalidades exigidas das empresas tomadoras e prestadoras de
serviço. 24. É aplicável às relações jurídicas preexistentes à Lei n.o 13.429, de 31 de
março de 2017, a responsabilidade subsidiária da pessoa jurídica contratante pelas
obrigações trabalhistas não adimplidas pela empresa prestadora de serviços, bem como
a responsabilidade pelo recolhimento das contribuições previdenciárias devidas por esta
(art. 31 da Lei n.o 8.212/93), mercê da necessidade de evitar o vácuo normativo
resultante da insubsistência da Súmula n.o 331 do TST. 25. Recurso Extraordinário a
que se dá provimento para reformar o acórdão recorrido e fixar a seguinte tese: “É lícita
a terceirização ou qualquer outra forma de divisão do trabalho entre pessoas
jurídicas distintas, independentemente do objeto social das empresas envolvidas,
mantida a responsabilidade subsidiária da empresa contratante”. (grifei)
A leitura do trecho do acórdão recorrido e da ementa acima conduz à conclusão de
que, se no caso do primeiro, a motivação para manutenção da exigência residisse unicamente na
atuação das prestadoras de serviços na atividade-fim da contratante, o julgado do STF no bojo do
RE 958.252 seria efetivamente hábil a alterar a decisão do Colegiado recorrido. Entretanto, nota-
se que a questão da prestação de serviço em atividade-fim apenas foi tangenciada no voto
condutor do acórdão recorrido, no sentido de reforçar as conclusões acerca da interposição de
pessoa jurídica, com intuito único de ocultar relação de emprego e reduzir a carga tributária da
Contribuinte. Tanto é assim que os empregados buscaram a tutela do Poder Judiciário, para que
fosse reconhecido o vínculo empregatício.
Com efeito, no caso do acórdão recorrido, mencionou-se várias evidências, no
sentido de que a prestação de serviços se dava mediante os pressupostos fático-jurídicos da
relação de emprego, quais sejam: pessoalidade, não eventualidade, onerosidade e subordinação.
Cita-se inclusive, repita-se, a existência de reclamatórias trabalhistas, movidas por sócios das
prestadoras, para ver reconhecido o vínculo de emprego com a empresa autuada; pagamento de
verbas normalmente disponibilizadas a empregados, como planos de saúde e alimentação;
Fl. 9961
DF CARF MF
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Fl. 21 do Acórdão n.o 9202-010.163 - CSRF/2a Turma
Processo no 11065.725079/2013-70

pagamentos a prestadores de serviço pessoas físicas antes mesmo da constituição da PJ; créditos
bancários em nome das pessoas físicas, emissão de notas fiscais sequenciais; instrumentos
padronizados para todos os contratos examinados pelo Fisco, dentre outros fundamentos.
Nesse passo, conclui-se que a decisão do STF que declarou lícita a terceiração de
atividade-fim não socorre a Contribuinte, uma vez que esta não foi a única causa a fundamentar
o lançamento, além do que naquele decisum judicial inexiste, por óbvio, chancela à interposição
de pessoa jurídica para ocultar o que na realidade era uma relação empregatícia. Com efeito, no
caso da decisão judicial, o foco é a terceirização da atividade-fim para efetivas empresas,
existentes de direito e de fato.
Diante do exposto, por determinação judicial, conheço do Recurso Especial
interposto pela Contribuinte, relativamente à matéria aplicabilidade do § 2o, do art. 62, do
RICARF e, no mérito, nego-lhe provimento.
Recurso Especial da Fazenda Nacional
O Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional é tempestivo, restando
perquirir se atende aos demais pressupostos para o seu conhecimento.
A matéria recursal é a qualificação da multa de ofício.
Em sede de Contrarrazões, a Contribuinte pede o não conhecimento do recurso,
alegando, em síntese, que:
a) a divergência não teria sido caracterizada, sobretudo porque no acórdão
paradigma a autoridade fiscal justificou a aplicação da multa qualificada nas provas lá colhidas,
fazendo a subsunção do fato à norma prescrita na Lei no 4.502, de 1964, situação fática
diametralmente oposta à verificada no acórdão recorrido, em que não houve tal motivação,
inexistindo a comprovação do elemento subjetivo do dolo;
b) não teria havido o prequestionamento da matéria, uma vez que a questão não
fora apreciada expressamente no acórdão recorrido, tampouco no Acórdão de Embargos;
c) a fundamentação do Recurso Especial é no sentido de restabelecer a multa
qualificada com base em nova análise de provas, o que não seria possível em sede de Recurso
Especial.
Relativamente à qualificação da multa de ofício, o acórdão recorrido contém a
seguinte fundamentação:
Da multa qualificada
A multa qualificada não deve ser mantida. Não obstante ter se constatado à exaustão,
que a recorrente agiu com o claro propósito de esconder a ocorrência do fato
gerador e se esquivar da tributação devida. Frise-se que não é razoável que uma
empresa do porte da recorrente não tivesse o conhecimento de que não poderia contratar
a maior parte dos colaboradores da executar os serviços relacionados a sua atividade fim
por intermédio de pessoas jurídicas interpostas, utilizadas com o claro propósito de
gerar uma economia ilícita de tributos.
Apesar de tudo isso, a multa qualificada não merece ser mantida, uma vez que não foi
aplicada regularmente de acordo com o disposto no art. 44, § 1°, da Lei n° 9.430/1996,
com a caracterização das hipóteses definidas pelo art. 72 da Lei n° 4.502/1964.
A acusação fiscal em nenhum momento justificou a aplicação da multa de ofício no
percentual de 150%. A autoridade fiscal aponta uma simulação da recorrente, mas
sem que essa afirmação seja suficiente para fundamentar a qualificação da multa
de ofício.
Fl. 9962
DF CARF MF
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Fl. 22 do Acórdão n.o 9202-010.163 - CSRF/2a Turma
Processo no 11065.725079/2013-70

Isto posto, a multa de ofício qualificada resta afastada, devendo ser mantida a multa de
ofício no percentual de 75% (setenta e cinco por cento). (grifei)
Quanto à falta de prequestionamento alegada nas Contrarrazões, registre-se que a
exigência de demonstração de prequestionamento constante no RICARF dirige-se apenas ao
Recurso Especial manejado pelo Contribuinte, como se pode ver:
Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto contra
decisão que der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado
outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF.
(...)
§ 5o O recurso especial interposto pelo Contribuinte somente terá seguimento quanto
à matéria prequestionada, cabendo sua demonstração, com precisa indicação, nas peças
processuais. (destaquei)
Por outro lado, conforme o trecho do acórdão recorrido acima colacionado, afasta-
se a alegação de que dito julgado não teria tratado da matéria em tela, uma vez que a
fundamentação atinente ao afastamento da qualificação da multa foi claramente posta no voto
condutor do acórdão recorrido, de sorte que é incabível o argumento de que faltaria o
prequestionamento exigido pela norma processual.
Ademais, a aferição acerca do prequestionamento é feita em relação ao acórdão
recorrido, não se avaliando tal requisito com base no que possa ser deduzido no Recurso
Especial analisado, como quer fazer crer a Contribuinte.
Com estas considerações, passa-se à análise do Acórdão 2402-005.270, indicado
como paradigma, a ver se é hábil a comprovar a divergência suscitada. Deste paradigma foram
transcritos no Recurso Especial os seguintes trechos da ementa e do voto condutor:
Ementa
PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS INTELECTUAIS MEDIANTE PESSOA JURÍDICA.
CONSTATAÇÃO DOS REQUISITOS DA RELAÇÃO DE EMPREGO. INCIDÊNCIA
DE CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS.
Constatado que os sócios das pessoas jurídicas contratadas para prestação de serviços
intelectuais exerciam a atividade-fim da empresa, com habitualidade, onerosidade,
pessoalidade, e subordinação, sob sua forma estrutural, recebendo ainda benefícios
típicos de empregados, cabe reconhecer essa sua condição, atraindo a incidência das
contribuições previdenciárias devidas.
MULTA QUALIFICADA. SIMULAÇÃO. VIGÊNCIA CONFISCO. SÚMULA CARF
No 2.
Constatada a interposição meramente formal de pessoas jurídicas com vistas a
dissimular os vínculos jurídicos materialmente estabelecidos, impõe-se a aplicação de
multa de ofício qualificada A multa qualificada consoante prevista no art. 44 da Lei
9.430/96 aplica-se às contribuições previdenciárias desde a edição da MP no 449/08,
sendo que nos questionamentos de índole constitucional, deve ser observada a Súmula
CARF no 2: "O CARF não é competente para se pronunciar sobre a
inconstitucionalidade de lei tributária.
(...)
Voto condutor
Quanto à imputação da multa qualificada frente aos fatos apurados no curso do
procedimento fiscal, não há reparos a fazer no lançamento.
Como descrito, o Contribuinte procurou dissimular a contratação de pessoas físicas para
ocuparem cargos de gestão ou afeitos à atividade-fim da empresa mediante a
Fl. 9963
DF CARF MF
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Fl. 23 do Acórdão n.o 9202-010.163 - CSRF/2a Turma
Processo no 11065.725079/2013-70

interposição de pessoas jurídicas, alegadamente sob o manto protetor do art. 129 da lei
no 11.196/05, ou seja, prestação de serviços de natureza intelectual.
No entanto, a fiscalização apurou que várias das pessoas físicas reputadas formalmente
como sócios das prestadoras exerciam de fato e perante terceiros a função de diretores
da empresa, não havendo sido comprovada a prestação de quaisquer serviços de
assessoria ou consultoria por parte dos referidos.
A par disso, no que diz respeito aos sócios das demais pessoas jurídicas prestadoras a
situação dissimulatória restou ainda mais às escancaras, pois os serviços foram
realizados com habitualidade, onerosidade, pessoalidade e subordinação típicas das
relações empregatícias, trabalhando as indigitadas pessoas na atividade-fim da empresa,
com a percepção dos benefícios usuais conferidos a empregados.
Logo, a constituição de diversas pessoas jurídicas para camuflar a prestação de serviços
por seus sócios, bem como a pactuação dos respectivos contratos, trata-se de artifício
meramente formal que não se sobrepõe ao princípio da primazia da realidade, o qual,
combinado com os diversos preceitos legais já mencionados à saciedade, tais como o
art. 12, inciso I, alínea 'a" da lei no 8.212/91 e § 2o do art. 229 do RPS, permitiram ao
Fisco desvelar a incidência das contribuições previdenciárias para o período em foco.
Observe-se que, por se tratar de conduta objetivando dissimular os vínculos
efetivamente estabelecidos, os elementos de prova, ainda que indiciários e há elementos
de natureza mais contundente na espécie, que reste anotado devem ser avaliados em seu
conjunto, o qual corrobora as conclusões da autoridade lançadora.
Assim, constatada a divergência entre os atos jurídicos formais praticados e os fatos
realmente ocorridos, há que se reconhecer a existência de simulação com intuito de
fraudar as relações de trabalho e obstar o conhecimento do fisco do fato gerador das
precitadas contribuições.
Justificada, então, a qualificação da multa de ofício levada a efeito no lançamento.
Assim, ao contrário do que afirma a Contribuinte, há similitude fática entre os
julgados, já que em ambos é enfrentada a questão da aplicação da multa qualificada em situações
em que o Fisco aponta a existência de simulação, consistente na interposição de pessoas jurídicas
para ocultar vínculos empregatícios.
A divergência suscitada se evidencia, na medida em que no acórdão recorrido
entendeu-se que a comprovação pelo Fisco da existência da conduta consistente na dissimulação
de vínculos de emprego em contratos entre pessoas jurídicas não seria suficiente para imposição
da multa qualificada, ao passo que no paradigma entendeu-se que, comprovada a simulação,
seria cabível a imputação da qualificadora da multa.
Por outro lado, também não deve prevalecer o argumento constante das
Contrarrazões, no sentido de que haveria necessidade de reapreciação probatória no julgamento
da matéria em tela. Com efeito, o que tem que ser decidido por esta CSRF necessita apenas de
interpretação direta da norma jurídica, uma vez que em ambos os casos restou patente a
existência de simulação, cabendo avaliar apenas se tal conduta justificaria ou não a aplicação da
qualificadora.
Diante do exposto, conheço do Recurso Especial da Fazenda Nacional e passo
a analisar o mérito.
O Colegiado recorrido desqualificou a multa de ofício, reduzindo-a ao percentual
de 75%. A Fazenda Nacional, por sua vez, pede o restabelecimento da qualificação, em face do
evidente intuito de fraude.
Fl. 9964
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 24 do Acórdão n.o 9202-010.163 - CSRF/2a Turma
Processo no 11065.725079/2013-70

A multa qualificada de 150% é aplicável, conforme determina o art. 44, da Lei no
9.430, de 1996, quando se caracteriza uma das hipóteses definidas nos artigos 71,72 e 73, da Lei
n° 4.502, de 1964, a seguir transcritos:
"Art. 71. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total
ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária:
I da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais; II das condições pessoais do Contribuinte, suscetíveis de afetar
a obrigação tributária principal ou crédito tributário correspondente.
Art. 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou
parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir
ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do
imposto devido, ou a evitar ou diferir o seu pagamento.
Art. 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas,
visando qualquer dos efeitos referidos nos artigos 71 e 72."
No item 3.4 do Relatório Fiscal de fls. 26 a 83, é apresentada a justificativa para
imposição da multa qualificada:
3.4 Em decorrência dos fatos que ao longo deste relatório serão demonstrados, a multa
aplicada, a partir da competência 01/2010, inclusive, foi de 150%, nos termos dos
artigos 71 a 73 da Lei no 4.502/64.
Com efeito, os fatos constantes do Relatório Fiscal são aptos a justificar a
tipificação prevista nos artigos mencionados, uma vez que a Contribuinte, de fato, simulou
situação inexistente, aparentando relação jurídica entre pessoas jurídicas para ocultar vínculos de
emprego.
A simulação foi demonstrada a partir da análise do caso concreto, pela apreciação
crítica dos fatos, constatando-se o descompasso entre a vontade e a declaração, criado
conscientemente com o propósito específico de produzir o engano e, com isso, obter vantagem.
A conduta retratada nos autos, qual seja, a de ocultar o pagamento de remuneração
a pessoas físicas (segurados empregados), conferindo a essa remuneração a roupagem enganosa
de uma prestação de serviços por pessoas jurídicas, implicou, induvidosamente, a ação dolosa de
impedir ou retardar o conhecimento, por parte da autoridade fazendária, da ocorrência dos fatos
geradores das Contribuições destinadas à Seguridade Social e a Outras Entidades e Fundos,
incorrendo, assim, a autuada na conduta típica da sonegação e fraude. Cabe aqui reiterar a
apuração levada a cabo pela Fiscalização, reproduzida quando da análise do Recurso da
Contribuinte e assim resumida:
Com efeito, no caso do acórdão recorrido, mencionou-se várias evidências, no sentido
de que a prestação de serviços se dava mediante os pressupostos fático-jurídicos da
relação de emprego, quais sejam: pessoalidade, não eventualidade, onerosidade e
subordinação. Cita-se inclusive, repita-se, a existência de reclamatórias trabalhistas,
movidas por sócios das prestadoras, para ver reconhecido o vínculo de emprego com a
empresa autuada; pagamento de verbas normalmente disponibilizadas a empregados,
como planos de saúde e alimentação; pagamentos a prestadores de serviço pessoas
físicas antes mesmo da constituição da PJ; créditos bancários em nome das pessoas
físicas, emissão de notas fiscais sequenciais; instrumentos padronizados para todos os
contratos examinados pelo Fisco, dentre outros fundamentos.
Portanto, há robustas evidências da ocorrência de infração ao arcabouço jurídico
tributário, tendo como resultado a sonegação de Contribuições Previdenciárias, suficiente para
considerar procedente a exigência da multa qualificada.
Fl. 9965
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 25 do Acórdão n.o 9202-010.163 - CSRF/2a Turma
Processo no 11065.725079/2013-70

Dessa forma, restou evidenciada nos autos a simulação de uma situação, com o
objetivo único de reduzir encargos tributários ilicitamente. Caracterizada a relação de emprego
com os prestadores de serviços, verifica-se que a Contribuinte não aplicou a legislação à situação
fática, mas simulou uma estrutura organizacional para obter benefícios fiscais.
Sendo procedente o lançamento pela prática simulatória de contratação de
empresas interpostas, mas com todas as características de vínculo de emprego, encontra-se
comprovada a conduta fraudulenta que enseja a procedência da aplicação da multa qualificada.
Feitas essas considerações, afasta-se a alegação constante das Contrarrazões,
acerca da falta de motivação para imposição da multa qualificada. Conforme trecho colacionado
do Relatório Fiscal, houve expressa fundamentação para a multa majorada, tendo o Fisco
destacado que a exacerbação da penalidade se deu em função das condutas narradas ao longo do
seu relato, que indubitavelmente comprovam a ocorrência de conduta dolosa.
De outra banda, a Contribuinte busca afastar a qualificação da multa, sob a
alegação de que sua fundamentação estaria intimamente vinculada à deficiente motivação para
responsabilização dos sócios da empresa autuada. Em face de tal argumento, importante trazer à
colação os fundamentos para o afastamento da responsabilidade dos administradores:
Diante dos documentos constantes do processo, dos fatos apurados pelo fisco no curso
da ação fiscal e os dispositivos legais acima transcritos, utilizados pelo fisco na
responsabilização questionada, não há como ser mantida a responsabilidade
solidária dos sócios da empresa recorrente. A Fiscalização não comprovou,
incontestavelmente, que os sócios beneficiaram-se das transferências financeiras
efetuadas pela autuada, de forma continuada, de modo que restasse configurando
o seu interesse na situação que constituiu o fato gerador da obrigação principal.
Destarte, o inconformismo recursal quanto à exclusão da responsabilidade solidária dos
sócios-administradores do recorrente merece acolhimento. A resposabilização solidária
não pode ser efetuada por meio de simples ilação. Se assim fosse, todos os lançamentos
tributários efetuados em face de pessoas jurídicas teriam os sócios-administradores
incluídos no polo passivo da lide tributária, em uma verdadeira mitigação ao instituto de
direito empresarial da responsabilidade limitada.
Diante de toda a narrativa fática constante da acusação fiscal, não restou demonstrada
alegada conduta de burla à legislação com ato volitivo dos sócios-administradores no
sentido de reduzir o pagamento de tributos da empresa e, com isso, otimizar os seus
lucros, fato que se amoldaria ao requisito estabelecido pelo art. 124, I, do CTN, tendo os
sócios interesse comum na situação que constitui o respectivo fato gerador, o que
entendo, não ocorreu no caso dos autos.
Assim sendo, o recurso volntário merece provimento no que tange à exclusão da
responsabização solidária atribuída aos sócios-administradores da recorrente.
(destaquei)
Vê-se, assim, que a responsabilidade tributária dos sócios não subsistiu por falta
de demonstração de que as pessoas físicas teriam interesse comum na situação que deu ensejo ao
fato gerador, por não restar comprovado que se tenham beneficiado de transferências financeiras
efetuadas pela empresa, conforme trecho em destaque. Com efeito, o motivo do afastamento da
responsabilidade dos sócios não se vincula com a conduta simulatória imputada à pessoa
jurídica, esta fartamente demonstrada nos autos e que serviu de fundamento para aplicação da
multa de 150%.
Por todos esses fundamentos, o Recurso Especial da Fazenda Nacional deve ser
provido, restabelecendo-se a qualificação da multa de ofício.
Fl. 9966
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 26 do Acórdão n.o 9202-010.163 - CSRF/2a Turma
Processo no 11065.725079/2013-70

Em síntese, conheço do Recurso Especial interposto pela Contribuinte e, no
mérito, nego-lhe provimento. Quanto ao Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional,
dele conheço e, no mérito, dou-lhe provimento.
(assinado digitalmente)
Maria Helena Cotta Cardozo

Fl. 9967
DF CARF MF
Documento nato-digital