Tribunal: CARF
Processo: 13116.720927/2014-18
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: EDELI PEREIRA BESSA
Data de julgamento: 2021-02-03
Data de publicação: 2021-02-23

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2009
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO.
QUALIFICAÇÃO DA PENALIDADE. PRÁTICA REITERADA. CONTEXTOS FÁTICOS DIFERENTES. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. Não se conhece de recurso especial cujo acórdão apresentado para demonstrar a divergência evidencia decisão em contexto fático distinto, concernente à verificação de prática reiterada por mais de 3 (três) anos-calendário, diversamente do acórdão recorrido que analisa omissão de receita em apenas um dos 3 (três) anos-calendário fiscalizados, mediante procedimento anômalo adotado pelo sujeito passivo em sua escrituração contábil.

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13116.720927/2014-18
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9101-005.350 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
3 de fevereiro de 2021
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
A S E DISTRIBUIÇÃO LTDA - ME

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2009
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO.
QUALIFICAÇÃO
DA
PENALIDADE.
PRÁTICA
REITERADA.
CONTEXTOS
FÁTICOS
DIFERENTES.
DIVERGÊNCIA
NÃO
CARACTERIZADA. Não se conhece de recurso especial cujo acórdão
apresentado para demonstrar a divergência evidencia decisão em contexto
fático distinto, concernente à verificação de prática reiterada por mais de 3
(três) anos-calendário, diversamente do acórdão recorrido que analisa omissão
de receita em apenas um dos 3 (três) anos-calendário fiscalizados, mediante
procedimento anômalo adotado pelo sujeito passivo em sua escrituração
contábil.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
do Recurso Especial.
(documento assinado digitalmente)
ANDREA DUEK SIMANTOB – Presidente em exercício.

(documento assinado digitalmente)
EDELI PEREIRA BESSA - Relatora.

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia
De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Caio Cesar
Nader Quintella, Andrea Duek Simantob (Presidente).

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13116.720927/2014-18
Fl. 6629
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-005.350 - CSRF/1a Turma
Processo no 13116.720927/2014-18

Relatório
Trata-se de recurso especial interposto pela Procuradoria-Geral da Fazenda
Nacional ("PGFN") em face da decisão proferida no Acórdão no 1201-002.096, na sessão de 15
de março de 2018, no qual foi dado provimento parcial ao recurso voluntário.
A decisão recorrida está assim ementada:
Assunto: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2009
OMISSÃO DE RECEITA. RECEBIMENTO DE RECURSOS FINANCEIROS.
FORNECEDORES. CONTAS DE RESULTADO.
Ainda que se repute, sob a égide do princípio da verdade material, que o destaque do
desconto em nota fiscal é prescindível e que a bonificação perfaz de fato um desconto
incondicional, é imprescindível que o impacto deste desconto seja vislumbrado na
contabilidade, isto é, que seja reduzido tal valor do CMV (Custo da Mercadoria
Vendida) ou mesmo que represente qualquer aumento no resultado, sob pena de
incorrer-se em omissão de receitas.
INCONSTITUCIONALIDADE DE LEI. INCOMPETÊNCIA. SÚMULA 2 DO CARF.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
MULTA QUALIFICADA. MANUTENÇÃO.
Deve prevalecer o princípio in dubio pro contribuinte, nos termos do art. 112 do CTN,
interpretando-se da maneira mais favorável ao acusado, em caso de dúvida quanto à
capitulação legal e à natureza da penalidade aplicável, ou à sua graduação.
LANÇAMENTO DECORRENTE.
Por se tratar de exigência reflexa realizada com base nos mesmos fatos, a decisão de
mérito prolatada quanto ao lançamento do imposto de renda pessoa jurídica constitui
prejulgado na decisão do lançamento decorrente relativo à CSLL.
O litígio decorreu de lançamentos dos tributos incidentes sobre o lucro apurados
no ano-calendário 2009 a partir da constatação de omissão de receitas caracterizada pela falta de
contabilização de recursos financeiros recebidos de fornecedores. A autoridade julgadora de 1a
instância julgou improcedente a impugnação da Contribuinte e declarou definitivamente
constituído o crédito tributário em face dos responsáveis tributários que não impugnaram a
exigência (e-fls. 6391/6404). O Colegiado a quo, por sua vez, deu parcial provimento ao recurso
voluntário para reduzir a multa aplicada de 150% para 75% (e-fls. 6516/6531).
A PGFN opôs embargos de declaração apontando a existência de requerimento de
desistência nos autos. Os embargos foram admitidos e providos para corrigir a parte dispositiva
da decisão embargada, para os seguintes termos: "Pelo exposto, DOU PARCIAL
PROVIMENTO ao RECURSO VOLUNTÁRIO, para afastar a qualificação da multa relativa a
CSLL do 1o (primeiro) e 4o (quarto) trimestres de 2009, reduzindo-a de 150% para 75%, bem
como para NÃO CONHECER do RECURSO VOLUNTÁRIO em relação aos demais débitos
constituídos". O Acórdão no 1201-002.725 foi assim ementado:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2009
OMISSÃO NO ACÓRDÃO, SANEAMENTO PELA VIA DOS EMBARGOS DE
DECLARAÇÃO.
Fl. 6630
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-005.350 - CSRF/1a Turma
Processo no 13116.720927/2014-18

Constatada a omissão quanto à análise de pedido de desistência parcial, cabível sua
apreciação e saneamento pela via dos embargos de declaração.
PARCELAMENTO. PEDIDO DE DESISTÊNCIA. RENÚNCIA DA DISCUSSÃO.
O pedido de desistência parcial feito pelo contribuinte em razão da inclusão de parte dos
débitos em programa de parcelamento, implica na renúncia da discussão administrativa
no não conhecimento parcial do recurso voluntário.
Os autos do processo foram remetidos à PGFN em 12/03/2019 (e-fl. 6574) e em
01/04/2019 retornaram ao CARF veiculando o recurso especial de e-fls. 6575/6605 no qual a
Fazenda aponta divergência reconhecida no despacho de exame de admissibilidade de e-fls.
6607/6613, do qual se extrai:
Das divergência apontada
Aponta a Recorrente divergência de interpretação da legislação tributária em relação à
Qualificação da multa de ofício por prática reiterada de omissão de receitas.
Em relação a esta matéria, apresentou um único paradigma não reformado: Ac. no 103-
23.495 cuja ementa foi integralmente reproduzida no recurso especial e assim dispõe:
Acórdão no 103-23.495:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2000, 2001, 2002, 2003 e 2004.
Ementa: OMISSÃO DE RECEITA. DEPÓSITOS BANCÁRIOS. ORIGEM.
COMPROVAÇÃO.
Caracterizam-se como omissão de receita os valores creditados em conta de
depósito ou de investimento mantida em instituição financeira, em relação aos
quais o titular, pessoa física ou jurídica, regularmente intimado, não comprove,
mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas
operações.
PROVA. EXTRATOS BANCÁRIOS. OBTENÇÃO. Válida é a prova
consistente em informações bancárias requisitadas em absoluta observância das
normas de regência e ao amparo da lei, sendo desnecessária prévia autorização
judicial.
RECEITA.
PRESTAÇÃO
DE
SERVIÇOS
EM
GERAL.
PERCENTUAL. LUCRO ARBITRADO.
Se a atividade preponderante desenvolvida pela contribuinte é a de prestação de
serviços, correta a aplicação do percentual de 32% incidente sobre as receitas
omitidas por conta de depósito bancário de origem não justificada. ASSUNTO:
NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2000, 2001,
2002, 2003 e 2004.
PRAZO DECADENCIAL. DOLO FRAUDE OU SIMULAÇÃO.
A existência de dolo, fraude ou simulação na conduta do contribuinte impõe que
o termo inicial do prazo decadencial de 5 anos para constituição de créditos
referentes ao IRPJ, submetido a lançamento por homologação, seja deslocado da
ocorrência do fato gerador para o primeiro dia do exercício seguinte àquele em
que o lançamento já poderia ter sido efetuado.
MULTA DE OFÍCIO. INCONSTITUCIONALIDADE DE LEI - O Primeiro
Conselho de Contribuintes não é competente para se pronunciar sobre a
inconstitucionalidade de lei tributária. (Súmula 1o CC no 2)
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA.
A prática reiterada de omissão de receitas conduz necessariamente ao
preenchimento automático das condições previstas nos arts. 71, 72 e 73 da
Lei no 4.502, de 1964, sendo cabível a duplicação do percentual da multa de
Fl. 6631
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-005.350 - CSRF/1a Turma
Processo no 13116.720927/2014-18

que trata o inciso I do art.44 da Lei no 9.430/96, com nova redação dada pela
Medida Provisória no 351, de 22 de janeiro de 2007.
TRIBUTAÇÃO REFLEXA. SIMPLES - PIS - COFINS - CSLL – INSS.
Estende-se aos lançamentos decorrentes, no que couber, a decisão prolatada no
lançamento matriz, em razão da íntima relação de causa e efeito que os vincula.
A Recorrente nesta matéria, assim manejou o seu recurso especial:
O acórdão paradigma acima transcrito foi claro, em caso análogo ao presente, em
manter a multa de 150%, uma vez constatado o evidente intuito de fraude, em
hipótese, igualmente, de prática reiterada do ilícito tributário.
O caso dos autos, como visto, em tudo se enluva ao paradigma suscitado, o que
demonstra estar perfeitamente adequada a autuação da auditoria fiscal.
Verifica-se claramente a divergência jurisprudencial sobre a interpretação e
aplicação do 44, inciso II, da Lei no. 9.430/1996 (atual art. 44, I, c/c § 1o, da Lei
n.o 9.430/96, conforme nova redação conferida pela Lei n.o 11.488, de 15 de
junho de 2007, resultante da conversão da MP n.o 351/2007).
Da análise da divergência
Para demonstrar a divergência, a PFN aponta como motivação para a qualificação da
multa de ofício: a prática reiterada do mesmo ilícito.
De fato, no Acórdão Recorrido, pelo TVF, se constata claramente que a nota
determinante para a qualificação da multa foi a prática reiterada:
IV – DA APLICAÇÃO DA MULTA QUALIFICADA
A conduta adotada pelo sujeito passivo de não contabilizar como receitas, os
valores recebidos de fornecedores, vem sendo executada de forma reiterada,
tendo sido verificada no procedimento fiscal anterior referente ao ano-
calendário 2007, e ainda no ano-calendário 2010, conforme já mencionado no
presente relatório, ambos os casos com repercussão exclusivamente nas
apurações do PIS/PASEP e COFINS, uma vez que na apuração do IRPJ e CSLL
com base no lucro real, houve redução na mesma proporção do Custo das
Mercadorias Vendidas, tornando nulo o efeito da não contabilização das receitas
na apuração do resultado tributável.
Lançamentos efetuados pelo sujeito passivo para contabilizar os recursos
financeiros recebidos dos fornecedores nos anos-calendário 2007 e 2010:
Débito – 14309 - BRADESCO C/C 6580-3 (Ativo Circulante)
Crédito – 15674 – VERBAS/DESCONTOS FORNECEDORES – (CMV)
No ano-calendário 2009 o sujeito passivo utilizou-se de lançamentos anômalos
para contabilizar os recursos financeiros recebidos dos fornecedores, creditando-
se a conta Caixa e debitando a conta Bancos, inclusive, com tal procedimento,
constatamos saldos credores na Conta Caixa durante todo o ano-calendário 2009:
Débito – 14309 - BRADESCO C/C 6580-3
Crédito – 52 – CAIXA
Neste caso a conduta foi ainda mais gravosa, pois além da repercussão nas
apurações do PIS/PASEP e COFINS, tivemos a repercussão nas apurações do
IRPJ e CSLL, que ensejou a lavratura dos Autos de Infração IRPJ e CSLL às fls.
03 a 32.
Em todos os anos-calendário (2007, 2009 e 2010) a conduta adotada pelo
sujeito a passivo, tinha intenção de impedir ou retardar, total ou
parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária da
ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ao não
contabilizar como receitas, as verbas/recursos financeiros recebidos de
fornecedores, desta forma será aplicada a multa qualificada de prevista prevista
Fl. 6632
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-005.350 - CSRF/1a Turma
Processo no 13116.720927/2014-18

no art. 44, inciso I e § 1o, da Lei no 9.430/96 com a redação dada pelo art. 14 da
Lei no 11.488, de 15/06/2007 (150%) (Destacou-se).
O Acórdão Paradigma no 103-23495, não reformado, em situação fática semelhante, deu
entendimento diverso ao Acórdão recorrido mantendo a qualificação da multa, uma vez
constatado o evidente intuito de fraude em hipótese igualmente de prática reiterada do
ilícito tributário.
Segundo o entendimento desse paradigma, a conduta reiterada, por si só, já conduz
automaticamente ao preenchimento das condições previstas nos arts. 71, 72 e 73 da Lei
n° 4.502/1964, sendo cabível a qualificação da multa.
Assim, enquanto no paradigma a prática reiterada de omissão de receitas foi
considerada como fato que indubitavelmente acarretaria a caracterização do dolo e do
evidente intuito de fraude, para então qualificar a multa; De outra banda, no Acórdão
essa mesma situação de prática de conduta reiterada de omissão de receitas gerou
dúvidas quanto a ocorrência de dolo, e assim a multa foi desqualificada.
Eis os termos do seu voto condutor do paradigma, no relevante:
Para justificar a qualificação da multa, a autoridade lançadora revelou que, em
razão de a autuada ter escriturado em seus livros contábeis receitas em montantes
bastante inferiores àqueles efetivamente auferidos, nos anos-calendário de 2000 a
2004, ficou caracterizado o objetivo inequívoco de reduzir o montante dos
tributos a pagar, de modo que a multa aplicada foi a qualificada de 150%.
(...)
Em relação à "prática reiterada" de omissão de receitas constituir condição
suficiente para a caracterização do evidente intuito de fraude, pauto o meu
sistema de referência em cima da impossibilidade epistemológica (limites do
conhecimento) de se caracterizar o evidente "intuito" de fraude nos termos postos
por alguns julgados. Parto do princípio de que não se deve nunca interpretar uma
lei quando o resultado dessa exegese leve a absurdos tais como o de imaginar
que o dolo ou "o evidente intuito de fraude" devam ser extraídos da mente do
sujeito passivo e não das circunstâncias fáticas que permeiam todo o contexto
onde a prática aconteceu. É o elemento objetivo que se deve procurar e daí, a
partir dele, valendo-se do raciocínio lógico e probabilístico, extrair aquilo que o
impregna: o elemento subjetivo (dolo).
Dessa forma, a prática de omitir receitas por mais de 3(três) anos de forma
reiterada (elemento objetiva) denota concretamente o "evidente intuito de
fraude". Não se pode aqui imaginar que o agente que pratica "erros" de
forma contínua por um longo tempo não possua a intenção de
retardar/impedir ou afetar as características essenciais da ocorrência do
fato gerador. (Destacou-se).
De outra banda, o recorrido não se pautou pela mesma lógica do paradigma:
(...) O principal e único fato sob o qual se apoiou a fiscalização para a aplicação
da multa fora que no ano-calendário de 2009 o sujeito passivo utilizou-se de
lançamentos anômalos para contabilizar os recursos financeiros recebidos dos
fornecedores, creditando-se a conta Caixa e debitando a conta Bancos, inclusive,
com tal procedimento, constatando-se saldos credores na Conta Caixa durante
todo o ano=calendário 2009. Aditou-se o detalhe de que a conduta adotada
pelo sujeito passivo de não contabilizar como receitas, os valores recebidos
de fornecedores, vinha sendo executada de forma reiterada, tendo sido
verificada no procedimento fiscal anterior referente ao ano-calendário 2007,
e ainda no ano-calendário 2010
(...) De fato, o equívoco na contabilização das bonificações recebidas fora o
único motivo ensejador da aplicação da multa qualificada.
Daí, no entanto, até atingir-se o dolo, o caminho que se percorre é repleto de
subjetividades, ausentes quaisquer objetividades materializadas por meio de
Fl. 6633
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-005.350 - CSRF/1a Turma
Processo no 13116.720927/2014-18

provas ou documentos. Há total insegurança jurídica quanto a este ponto nos
autos, o conjunto probatório e as alegações contraditórias das partes instalam um
cenário de integral dúvida.
Não que o caminho oposto também não gere incertezas, mas aqui deve
prevalecer o entendimento amplamente defendido por este julgador
concernente a aplicação do princípio in dubio pro contribuinte, corolário do
princípio da boa fé objetiva.
Trata-se da aplicação do art. 112 do CTN como fundamento expresso da ratio
decidendi que versa sobre a desqualificação da multa. (Destacou-se).
Assim sendo, considero demonstrada a divergência de entendimentos quanto a essa
matéria e assim OPINO por ADMITIR esta matéria. (destaques do original)
A PGFN argumenta que:
Verifica-se que a sonegação, do artigo 71, refere-se à conduta (comissiva ou omissiva)
para impedir ou retardar o conhecimento da ocorrência do fato gerador ou das
condições pessoais do contribuinte. Fraude, do artigo 72, que não se trata de fraude à
lei, mas ao Fisco, atua na formação do fato gerador da obrigação tributária principal,
impedindo ou retardando sua ocorrência, como, também, depois de formado,
modificando-o para reduzir imposto ou diferir seu pagamento.
Repita-se, para consolidar a memória, a afirmação do autor sobre o pressuposto de fato
captado pelo dispositivo tributário: é um pressuposto de fato que também se
enquadra em norma penal.
Pois bem. Há necessidade de se analisar a conduta do contribuinte, se de fato ocorreu
dano ao erário e se possuía ou devia possuir consciência de que causava o dano.
No caso concreto, faz-se mister examinar se a materialidade da conduta se ajusta à
norma inserida nos artigos da Lei no 4.502/64 a que remete a Lei no 9.430/96 em seu
artigo 44, I, c/c § 1o, da Lei n.o 9.430/96, conforme nova redação conferida pela Lei n.o
11.488, de 15 de junho de 2007, resultante da conversão da MP n.o 351/2007.
Como visto, restou cristalina a atividade ilícita do autuado, observada a partir da
conduta reiterada, sistemática na prática de infrações tributárias. Tal conduta
revela evidente intuito fraudulento, a ensejar a incidência da multa qualificada.
Destarte, conforme provam os documentos constantes dos autos, o sujeito passivo,
repita-se, por sua ação firme, abusiva e sistemática, em burla ao cumprimento da
obrigação fiscal, demonstrou conduta consciente de quem procura e obtém
determinado resultado: enriquecimento sem causa. (destaques do original)
Reporta-se a doutrina acerca da caracterização da conduta dolosa e conclui que a
Contribuinte:
i) praticou atividade ilícita comprovada, observada a partir da apuração de conduta
reiterada, sistemática na prática de infrações tributárias, que reforça o intuito de
fraude, motivo pelo qual foi aplicada e devidamente justificada pela fiscalização a
multa de 150%;
ii) a conduta foi sempre resultado de sua vontade, livre e consciente, já que realizada
de forma sistemática, objetivando impedir ou retardar, total ou parcialmente, o
conhecimento por parte da autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador da
obrigação tributária principal;
iii) a conduta repetida sistematicamente demonstrou desprezo ao cumprimento da
obrigação fiscal, ao princípio da solidariedade de matriz constitucional e ao dever legal
de participação, indicando a intensidade do dolo. (destaques do original)
Pede, assim, que o recurso especial seja conhecido e provido para restabelecer a
multa de 150% por se ter configurado a ação fraudulenta.
Fl. 6634
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-005.350 - CSRF/1a Turma
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Cientificado o responsável pela Contribuinte (e-fl. 6621), em razão da liquidação
voluntária da pessoa jurídica informada à e-fl. 6623, não houve apresentação de contrarrazões.

Voto
Conselheira EDELI PEREIRA BESSA, Relatora.
Recurso especial da PGFN - Admissibilidade
Embora não questionado o conhecimento do recurso especial, importa observar
que o paradigma no 103-23.495 teve em conta exigências pertinentes aos anos-calendário 2000 a
2004 e validou qualificação da penalidade assim aplicada:
Da Multa de Ofício 75% e 150%
Foi aplicada a multa de 75%:
- sobre o lançamento em face de recolhimento a menor dos tributos relativamente às
receitas apuradas, na forma do art. 5o da Lei 9.716/98, em função de erro no percentual
de presunção do lucro (8% ao invés de 16%).
Foi aplicada a multa de 150%:
- sobre aqueles lançamentos tributários onde se apurou omissões de receitas oriundas de
depósitos bancários de origem não comprovada (art. 42 da Lei n° 9.430/96);
- sobre o lançamento de omissão de receitas auferidas a título de comissões recebidas de
diversas instituições financeiras. (destaques do original)
Na sequência, para afirmar o intuito de fraude em razão da conduta reiterada, está
consignado que:
Da qualificação da multa de 150% (Prática reiterada).
Assoma claro nos autos que a empresa impugnante, de forma intencional e reiterada,
buscou ocultar receitas com o fim de eximir-se do devido recolhimento dos tributos, o
que caracteriza ação dolosa visando a impedir ou retardar o conhecimento da obrigação
tributária por parte da Fazenda Pública, nos termos do art. 71 da Lei n°4.502, de 1964,
adiante reproduzido:
[...]
Nestes termos, como nos autos está devidamente evidenciado que o contribuinte, ao
longo de vários anos, omitia receitas de forma contínua e reiterada (somente sabidas
porque informadas por terceiros), por meio de DIRF, não se pode chegar a outra
conclusão que não seja a de que o que houve, concretamente, foi conduta tendente a
manter ao largo da tributação o montante dos seus ganhos auferidos.
Em relação à "prática reiterada" de omissão de receitas constituir condição suficiente
para a caracterização do evidente intuito de fraude, pauto o meu sistema de referência
em cima da impossibilidade epistemologica (limites do conhecimento) de se caracterizar
o evidente "intuito" de fraude nos termos postos por alguns julgados. Parto do princípio
de que não se deve nunca interpretar uma lei quando o resultado dessa exegese leve a
absurdos tais como o de imaginar que o dolo ou "o evidente intuito de fraude" devam
ser extraídos da mente do sujeito passivo e não das circunstâncias fáticas que permeiam
todo o contexto onde a prática aconteceu. É o elemento objetivo que se deve procurar e
daí, a partir dele, valendo-se do raciocínio lógico e probabilístico, extrair aquilo que o
impregna: o elemento subjetivo (dolo).
Dessa forma, a prática de omitir receitas por mais de 3(três) anos de forma reiterada
(elemento objetiva) denota concretamente o "evidente intuito de fraude". Não se pode
Fl. 6635
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-005.350 - CSRF/1a Turma
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aqui imaginar que o agente que pratica "erros" de forma contínua por um longo tempo
não possua a intenção de retardar/impedir ou afetar as características essenciais da
ocorrência do fato gerador.
Diante desse contexto, devem ser mantidas a multa de 75% e a multa qualificada de
150%.(destaques do original)
Nestes termos, apesar da referência, apenas, à conduta de omitir receitas de forma
contínua e reiterada (somente sabidas porque informadas por terceiros), por meio de DIRF, a
qualificação da penalidade foi mantida não só em relação às receitas informadas por terceiros,
como também em relação às omissões de receita presumidas a partir de depósitos bancários de
origem não comprovada, e isto sem que nada fosse agregado à acusação fiscal ou à defesa para
vinculá-la a receitas da atividade, como indica o seguinte excerto do voto condutor do
paradigma:
Ora, como se vê da descrição dos fatos, a empresa não apresentou documentação que
comprovasse a origem dos recursos daqueles diversos depósitos. Com efeito, sequer os
contabilizou ou os declarou. Apesar de a interessada alegar, reiteradamente, que as
origens dos recursos depositados não provêm de vendas do estabelecimento, mas sim ou
de atividades estranhas à sua atividade comercial. Acontece que a recorrente não logrou
comprovar, através de documentação hábil e idônea, coincidentes em datas e valores, a
ligação dos recursos recebidos em conta bancária e o seu discurso apresentado. Na
verdade, a interessada ao invés de tentar provar os fatos alegados, se limita a tecer
considerações de direito, no sentido de enfraquecer o lançamento por ter sido lastreado
apenas em indícios e presunções. A esse respeito traz respaldo jurisprudencial na
Súmula n° 182 do extinto Tribunal Federal de Recursos, segundo o qual seria ilegítimo
o lançamento de tributos arbitrado com base apenas em extratos ou depósitos bancários
De outro lado, para afirmar a prática reiterada de infração como evidência do
intuito de fraude, o voto condutor do paradigma faz referência expressa à prática de omitir
receitas por mais de 3 (três) anos de forma reiterada, e isso frente a um lançamento que apontou
infrações ao longo de cinco anos-calendário (2000 a 2004).
O presente caso, de seu lado, teve em conta omissão de receitas operacionais
constatada a partir da falta de registro dos recursos financeiros recebidos de fornecedores no
ano-calendário 2009, distintamente de como procedera nos anos-calendário 2007 e 2010, quando
lançara tais valores como redutores do custo de mercadorias vendidas. A autoridade fiscal
constatou que os valores ingressaram nas contas bancárias da Contribuinte, mas foram
contabilizados a débito da conta representativa de Bancos e a crédito da conta Caixa, inclusive
evidenciando saldo credor nesta conta. Diante de tais circunstâncias, a qualificação da
penalidade se deu sob a seguinte motivação:
A conduta adotada pelo sujeito passivo de não contabilizar como receitas, os valores
recebidos de fornecedores, vem sendo executada de forma reiterada, tendo sido
verificada no procedimento fiscal anterior referente ao ano-calendário 2007, e ainda no
ano-calendário 2010, conforme já mencionado no presente relatório, ambos os casos
com repercussão exclusivamente nas apurações do PIS/PASEP e COFINS, uma vez
que na apuração do IRPJ e CSLL com base no lucro real, houve redução na mesma
proporção do Custo das Mercadorias Vendidas, tornando nulo o efeito da não
contabilização das receitas na apuração do resultado tributável.
[...]
No ano-calendário 2009 o sujeito passivo utilizou-se de lançamentos anômalos para
contabilizar os recursos financeiros recebidos dos fornecedores, creditando-se a conta
Caixa e debitando a conta Bancos, inclusive, com tal procedimento, constatamos saldos
credores na Conta Caixa durante todo o ano-calendário 2009:
Débito – 14309 - BRADESCO C/C 6580-3
Fl. 6636
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-005.350 - CSRF/1a Turma
Processo no 13116.720927/2014-18

Crédito – 52 – CAIXA
Neste caso a conduta foi ainda mais gravosa, pois além da repercussão nas apurações do
PIS/PASEP e COFINS, tivemos a repercussão nas apurações do IRPJ e CSLL, que
ensejou a lavratura dos Autos de Infração IRPJ e CSLL às fls. 03 a 32.
Em todos os anos-calendário (2007, 2009 e 2010) a conduta adotada pelo sujeito a
passivo, tinha intenção de impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento
por parte da autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária
principal, ao não contabilizar como receitas, as verbas/recursos financeiros recebidos de
fornecedores, desta forma será aplicada a multa qualificada de prevista prevista no art.
44, inciso I e § 1o, da Lei no 9.430/96 com a redação dada pelo art. 14 da Lei no 11.488,
de 15/06/2007 (150%),
O Colegiado a quo, por sua vez, afastou a qualificação da penalidade porque:
Ressalte-se, no entanto, que tal punição deve perpassar a comprovação de um
comportamento indubitavelmente doloso por parte do contribuinte. Ainda que de fato o
conhecimento do fato gerador tenha sido ofuscado, deve a fiscalização demonstrar de
forma cabal e através de provas robustas que esta era realmente a intenção do agente.
Ocorre que os autos não trazem um conjunto probatório hábil e idôneo, apto a patentear
o dolo na conduta do recorrente.
O principal e único fato sob o qual se apoiou a fiscalização para a aplicação da multa
fora que no ano-calendário de 2009 o sujeito passivo utilizou-se de lançamentos
anômalos para contabilizar os recursos financeiros recebidos dos fornecedores,
creditando-se a conta Caixa e debitando a conta Bancos, inclusive, com tal
procedimento, constatando-se saldos credores na Conta Caixa durante todo o ano-
calendário 2009. Aditou-se o detalhe de que a conduta adotada pelo sujeito passivo de
não contabilizar como receitas, os valores recebidos de fornecedores, vinha sendo
executada de forma reiterada, tendo sido verificada no procedimento fiscal anterior
referente ao ano-calendário 2007, e ainda no ano-calendário 2010.
Deste fato duas conclusões são possíveis, sendo que ambas devem ser atingidas por
meio de presunções: a primeira, enviesada pela má-fé do contribuinte, indicando que a
anomalia do fato contábil reflete a intenção dolosa do contribuinte de ocultar a
ocorrência do fato gerador (a presunção atingida pela fiscalização); e a segunda,
respaldada pela boa-fé do agente, em que os erros na contabilização são fruto da
imperícia, da falta de técnica ou de um simples lapso por parte da entidade.
É cediço que a má-fé não se presume, ou seja, a mera suposição de que as distorções
contábeis seriam fruto de uma premeditada intenção de escapar da tributação não seria
suficiente para atestar o dolo do agente.
Por outro lado, a boa-fé pode ser presumida, ou seja, pode o julgador reputar que por
mais relevante que seja a distorção, esta não fora realizada partindo de uma conduta
dolosa do contribuinte, mas apenas do desconhecimento dos padrões contábeis
ordinariamente utilizados.
De fato, o equívoco na contabilização das bonificações recebidas fora o único motivo
ensejador da aplicação da multa qualificada.
Daí, no entanto, até atingir-se o dolo, o caminho que se percorre é repleto de
subjetividades, ausentes quaisquer objetividades materializadas por meio de provas ou
documentos. Há total insegurança jurídica quanto a este ponto nos autos, o conjunto
probatório e as alegações contraditórias das partes instalam um cenário de integral
dúvida.
Não que o caminho oposto também não gere incertezas, mas aqui deve prevalecer o
entendimento amplamente defendido por este julgador concernente a aplicação do
princípio in dubio pro contribuinte, corolário do princípio da boa-fé objetiva.
Trata-se da aplicação do art. 112 do CTN como fundamento expresso da ratio decidendi
que versa sobre a desqualificação da multa.
Fl. 6637
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-005.350 - CSRF/1a Turma
Processo no 13116.720927/2014-18

[...]
Nestes termos, portanto, o procedimento diferenciado utilizado pela Contribuinte
ao longo do ano-calendário 2009 para registrar os recursos financeiros recebidos dos
fornecedores, distinto daquele adotado nos anos-calendário 2007 e 2010, e que apesar de
incorretos, no entender fiscal, não ensejaram a falta de recolhimento de IRPJ e CSLL, suscitaram
dúvida quanto à ocorrência de sonegação e quanto à conduta dolosa do contribuinte, e assim
resultaram no afastamento da qualificação da penalidade.
Assim, ao passo que o paradigma reporta a omissão de receitas por mais de 3
(três) anos para afirmação da prática reiterada, o voto condutor do acórdão recorrido se pauta na
alteração de procedimento da contribuinte no ano-calendário 2009, isolando a ocorrência em
apenas um ano-calendário, para concluir que há dúvida quanto à intenção dolosa do sujeito
passivo.
Há, portanto, substancial dessemelhança entre as circunstâncias fáticas analisadas
nos acórdãos comparados.
Nos termos do art. 67 do Anexo II do RICARF, o recurso especial somente tem
cabimento se a decisão der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado
outro Colegiado deste Conselho. Por sua vez, para comparação de interpretações e constatação
de divergência é indispensável que situações fáticas semelhantes tenham sido decididas nos
acórdãos confrontados. Se inexiste tal semelhança, a pretendida decisão se prestaria, apenas, a
definir, no caso concreto, o alcance das normas tributárias, extrapolando a competência da
CSRF, que não representa terceira instância administrativa, mas apenas órgão destinado a
solucionar divergências jurisprudenciais. Neste sentido, aliás, é o entendimento firmado por
todas as Turmas da Câmara Superior de Recursos Fiscais, como são exemplos os recentes
Acórdãos no 9101-002.239, 9202-003.903 e 9303-004.148, reproduzindo entendimento há muito
consolidado administrativamente, consoante Acórdão CSRF no 01-0.956, de 27/11/1989:
Caracteriza-se a divergência de julgados, e justifica-se o apelo extremo, quando o
recorrente apresenta as circunstâncias que assemelhem ou identifiquem os casos
confrontados. Se a circunstância, fundamental na apreciação da divergência a nível do
juízo de admissibilidade do recurso, é “tudo que modifica um fato em seu conceito sem
lhe alterar a essência” ou que se “agrega a um fato sem alterá-lo substancialmente”
(Magalhães Noronha, in Direito Penal, Saraiva, 1o vol., 1973, p. 248), não se toma
conhecimento de recurso de divergência, quando no núcleo, a base, o centro nevrálgico
da questão, dos acórdãos paradigmas, são díspares. Não se pode ter como acórdão
paradigma enunciado geral, que somente confirma a legislação de regência, e assente
em fatos que não coincidem com os do acórdão inquinado.
De fato, não é possível sequer cogitar como o Colegiado que proferiu o paradigma
decidiria se estivesse frente às circunstâncias veiculadas nestes autos.
Por tais razões, o presente voto é no sentido de NEGAR CONHECIMENTO ao
recurso especial da PGFN.

(documento assinado digitalmente)
EDELI PEREIRA BESSA - Relatora

Fl. 6638
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-005.350 - CSRF/1a Turma
Processo no 13116.720927/2014-18

Fl. 6639
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