Tribunal: CARF
Processo: 10950.720721/2019-72
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Gustavo Garcia Dias dos Santos
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-10-27
Data de publicação: 2021-11-26

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2014
IMPORTAÇÃO. EQUIPARAÇÃO A INDUSTRIAL. SAÍDA DOS PRODUTOS. INCIDÊNCIA DO IPI.
Os produtos importados estão sujeitos a uma nova incidência do IPI quando de sua saída do estabelecimento importador na operação de revenda, mesmo que não tenham sofrido industrialização.
INDUSTRIALIZAÇÃO. MONTAGEM. CARACTERIZAÇÃO.
Caracteriza-se como industrialização a operação que consista na reunião de produtos, peças ou partes e de que resulte um novo produto ou unidade autônoma, ainda que sob a mesma classificação fiscal (montagem).

Inteiro teor:
S3-C 4T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10950.720721/2019-72
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-009.900 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
27 de outubro de 2021
Recorrente
KAMIDE & KAMIDE LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS
(IPI)
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2014
IMPORTAÇÃO.
EQUIPARAÇÃO
A
INDUSTRIAL.
SAÍDA
DOS
PRODUTOS. INCIDÊNCIA DO IPI.
Os produtos importados estão sujeitos a uma nova incidência do IPI quando de
sua saída do estabelecimento importador na operação de revenda, mesmo que
não tenham sofrido industrialização.
INDUSTRIALIZAÇÃO. MONTAGEM. CARACTERIZAÇÃO.
Caracteriza-se como industrialização a operação que consista na reunião de
produtos, peças ou partes e de que resulte um novo produto ou unidade
autônoma, ainda que sob a mesma classificação fiscal (montagem).

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente do recurso, e, na parte conhecida, em negar-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Ronaldo Souza Dias - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Gustavo Garcia Dias dos Santos - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros Luis Felipe de Barros
Reche, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Gustavo Garcia Dias dos Santos, Fernanda Vieira
Kotzias, Mauricio Pompeo da Silva, Carolina Machado Freire Martins, Leonardo Ogassawara de
Araujo Branco e Ronaldo Souza Dias (Presidente).
Relatório
Por bem descrever os fatos, adoto parcialmente o relatório da DRJ (grifei):
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10950.720721/2019-72
Fl. 268
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-009.900 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.720721/2019-72

Trata-se IMPUGNAÇÃO contra auto de infração lavrado para o
lançamento do Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI, e
constituição de créditos tributários em desfavor da contribuinte
epigrafada, no montante total de R$ 2.550.678,36, consolidado na data do
lançamento, conforme demonstrativo do crédito tributário.
Em procedimento de verificação do cumprimento das obrigações tributárias
pelo sujeito passivo supracitado, o Fisco efetuou o presente lançamento de
ofício, com a observância do Decreto no 70.235/72, e alterações posteriores, em
face da apuração das seguintes infrações: 1- SAÍDA DE PRODUTO
INDUSTRIALIZADO COM EMISSÃO DE NOTA FISCAL SEM O
LANÇAMENTO
DO
IPI
e,
2-
SAÍDA
DE
PRODUTOS
DE
ESTABELECIMENTO
EQUIPARADO
A
INDUSTRIAL
SEM
O
LANÇAMENTO DO IPI.
O Relatório Fiscal observou que o sujeito passivo sob fiscalização realizava
importação de produtos de procedência estrangeira e os revendia no
mercado interno, equiparando-o, portanto, a estabelecimento industrial.
No momento em que ocorria a saída dos produtos do seu estabelecimento,
contudo, o sujeito passivo não efetuava o destaque do IPI em suas Notas
Fiscais Eletrônicas (NFe). Também, que a contribuinte realizou montagem
dos produtos, denominados como “kit” ou “PAC”, tributados pela TIPI,
mas sem destaque de IPI nas saídas.
Devido às infrações constatadas pela fiscalização a escrita fiscal foi
reconstituída, apurando-se os valores devidos de IPI, conforme o
“Demonstrativo de Reconstituição da Escrita Fiscal” anexo aos autos.
Observado que foram apurados créditos de IPI, pela fiscalização (desembaraço
aduaneiro), e utilizados no abatimento dos débitos.
Considerando que após a reconstituição da escrita fiscal foram apurados saldos
devedores, lavrou-se o Auto de Infração para exigir o IPI devido.
Regularmente
cientificada
do
lançamento,
a
interessada
apresentou
impugnação, aduzindo, em sua defesa, as razões sumariamente expostas a
seguir:
Inicialmente, cumpre destacar que o ministro Marco Aurélio Mello,
do Supremo Tribunal Federal (STF), deferiu liminar na Ação
Cautelar AC no 4129 para conferir efeito suspensivo ao Recurso
Extraordinário RE no 946648, em que uma empresa de Santa
Catarina questionou a dupla incidência do Imposto sobre Produtos
Industrializados (IPI) nas operações de importação para revenda.
Segundo a empresa, as mercadorias estariam sendo tributadas tanto na
importação quanto na revenda, causando distorção entre produto nacional
e o similar estrangeiro. Com o deferimento da cautelar, a cobrança do
crédito tributário em disputa ficou suspensa até o pronunciamento final
do STF sobre o recurso.
O Tribunal Regional Federal da 4a Região (TRF-4) entendeu não serem
excludentes as hipóteses de incidência previstas nos incisos do artigo 46
do Código Tributário Nacional e, por este motivo, não se caracterizaria
situação de bi-tributação.
Fl. 269
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-009.900 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.720721/2019-72

Ao deferir a cautelar, o relator salientou que, como está em análise o
princípio da isonomia previsto artigo 150, inciso II, da Constituição
Federal, a matéria discutida no RE 946648 deve ser objeto de deliberação
pelo Plenário do STF. Destacou que, ante a possibilidade de o imposto
ser cobrado antes de decisão do STF, justifica-se a concessão da liminar.
O ministro salientou ainda que a suspensão da exigibilidade do tributo
enquanto a matéria estiver sendo discutida não acarretará em prejuízo
para a Receita Federal, pois a cobrança refere-se a produtos que já saíram
do estabelecimento comercial e não foram objeto de tributação à época
em razão do mandado de segurança concedido pelo juízo de primeira
instância.
Assim sendo, a questão jurídica envolvendo a legalidade da exigência de
recolhimento do IPI na saída do estabelecimento importador, ainda está
para ser analisada pelo Supremo Tribunal Federal, não podendo, de
imediato,
ser
dirimida
no
âmbito
administrativo
do
presente
procedimento administrativo fiscal.
Torna-se necessário aguardar o posicionamento dos Tribunais
Superiores sobre o tema em discussão.
DA BI-TRIBUTAÇÃO.
O Código Tributário Nacional, em seu art. 46, II, definiu que a hipótese
de incidência do IPI é a saída do produto industrializado dos
estabelecimentos a que se refere o parágrafo único do artigo 51, quais
sejam, os importadores, industriais, comerciantes ou arrematantes.
O art. 2o da Lei n. 4.502/64 estabelece duas hipóteses distintas para a
incidência do IPI, conforme se trate de produto de procedência
estrangeira ou de produção nacional.
Não há previsão, no caso de incidência do IPI, de aspecto temporal
diverso do desembaraço aduaneiro para hipótese de incidência relativa a
produto de procedência estrangeira.
Quanto ao fato de o art. 4o, I, da Lei n. 4.502/64 equiparar os
importadores a estabelecimento produtor, o indigitado dispositivo não
pode ser interpretado de forma isolada, mas sim em conjunto com o
disposto no art. 2o da lei.
Com efeito, é cediço que a lei deve ser interpretada de forma sistemática,
não se podendo "ler" um determinado artigo de lei de forma isolada,
como se não fizesse parte de um todo.
Ademais, em matéria tributária, a doutrina é unânime em afirmar que
deve haver congruência entre os diversos aspectos da norma de
instituição do tributo.
Dessa forma, no disposto no art. 2o, I, da Lei no 4.502/64, se deduz que a
materialidade da hipótese de incidência do IPI na importação é a
importação de produto industrializado estrangeiro, ocorrendo o aspecto
temporal quando do desembaraço aduaneiro, sendo o contribuinte,
Fl. 270
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-009.900 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.720721/2019-72

naturalmente, o importador, o que independeria inclusive da expressa
previsão legal constante do art. 4o, I.
O que é preciso ficar claro é que, do fato de haver sido indicado
expressamente qual o contribuinte do IPI incidente na importação,
não se pode deduzir que a lei estaria instituindo IPI para outros
aspectos materiais relacionados ao mesmo contribuinte, como
pretendeu fazer o Regulamento do IPI.
Vale dizer, o art. 4o, I, da Lei n. 4.502 estabeleceu que o importador é
contribuinte do IPI. De qual IPI? Naturalmente que daquele cuja
materialidade e aspecto temporal da hipótese de incidência já
estavam previstos em lei, i.e., do IPI incidente na importação de
produto industrializado estrangeiro, cuja incidência se concretiza por
ocasião do desembaraço aduaneiro.
Note-se que a saída do estabelecimento produtor só foi indicada como
aspecto temporal da hipótese de incidência para os produtos de
produção nacional (art. 4o, II).
Por conseguinte, como parece evidente, o legislador infralegal não
poderia, dado o princípio da estrita legalidade vigente em matéria
tributária, adotar interpretação extensiva para essa hipótese de
incidência, proclamando que os produtos de procedência estrangeira
também estarão sujeitos à incidência do IPI quando da saída do
estabelecimento, como foi feito nos arts. 9o, I, e 24, III, do RIPI.
A norma do art. 4o, II, da Lei n. 4.502/64 é clara: a saída do
estabelecimento produtor (ainda que por equiparação) somente constitui
aspecto temporal da hipótese de incidência para os produtos de produção
nacional.
Não pode, pois, o legislador infralegal instituir nova hipótese de
incidência, consistente na saída do estabelecimento produtor, para os
produtos de procedência estrangeira (como é o caso ora tratado), já que
essa hipótese de incidência não está prevista em lei.
Ora, dissociar o fato gerador da cobrança do tributo é que se revela
absolutamente inviável, e retira qualquer critério de legalidade na
exigência de tributos.
Sim, pois se admitida a tese, se abrirá um precedente para que a Fazenda
Nacional possa exigir outros tributos, sem que o fato gerador esteja
atrelado a essa cobrança.
Trata-se de grande inversão da ordem jurídica e da completa abolição da
estrita legalidade na área tributária.
E mais ainda, não há novo fato signo presuntivo de riqueza a justificar
essa nova tributação entre o desembaraço aduaneiro e a revenda dos bens.
Sim, pois somente se pode falar em tributação, nas exatas hipóteses
previstas em lei. Fora essas duas situações, entende-se que há uma
ingerência indevida do Estado na esfera patrimonial dos indivíduos.
Fl. 271
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-009.900 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.720721/2019-72

Sem qualquer embargo, não se pode tributar “o nada”.
DA INCONSTITUCIONALIDADE DA NOVA EXIGÊNCIA DE IPI
NA SAÍDA DO ESTABELECIMENTO IMPORTADOR.
Por sua vez, a Constituição Federal menciona a possibilidade de
tributação sobre o produto industrializado, e não sobre o processo
produtivo.
E sendo a justificativa da incidência do IPI a industrialização de um
bem, é flagrante o bis in idem, pois esse mesmo tributo já foi
recolhido no desembaraço aduaneiro, o que não ocorre na indústria
nacional e, portanto, há uma flagrante distorção, sob o ponto de vista
da isonomia tributária.
Entende a Peticionária que ao se exigir o IPI da impugnante na
forma noticiada, ocorre a violação do disposto nos artigos 150, II,
153, IV e 154, I, todos da Carta Magna vigente. Assim sendo, fica
evidenciada a manifesta incongruência de se estabelecer a distinção
entre dois tipos de contribuintes nacionais, pela razão de um deles
exercer a atividade de importação e o outro não.
Há um manifesto privilégio para a indústria nacional, que a Constituição
Federal expressamente proíbe.
Já no que tange ao princípio da isonomia tributária retro mencionado, é
preciso de investigar com maior profundidade se o importador, ao ser
taxado duas vezes, não tem seu direito constitucional violado, qual seja, o
de obter tratamento tributário equivalente a outros contribuintes não
importadores, que recolhem o IPI sobre seus produtos apenas uma única
vez.
Finalmente, a parcela de crédito tributária, indicada como sendo de
produtos industrializados, no valor de R$ 73.757,85 (setenta e três
mil, setecentos e cinquenta e sete reais e oitenta e cinco centavos),
também não se revela devida, pois como informado, o que ocorreu foi
mera montagem dos produtos importados, o que obviamente não se
pode considerar como industrialização.
Portanto, o acolhimento da presente impugnação, para o reconhecimento
da ilegalidade do crédito tributário apurado em desfavor da contribuinte,
é medida que se impõe.
Ante o acima exposto, requer-se seja dado provimento à presente
impugnação, nos termos da fundamentação supra, para fins de se
reconhecer a ilegalidade do crédito tributário apurado em desfavor da
contribuinte, pela flagrante bi-tributação e inconstitucionalidade.
É o relatório.
A DRJ Ribeirão Preto, em sessão realizada em 25/06/2019, decidiu, por
unanimidade de votos, julgar improcedente a impugnação em acórdão ementado da seguinte
maneira:
ARGÜIÇÕES DE INCONSTITUCIONALIDADE.
Fl. 272
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-009.900 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.720721/2019-72

Argüições de inconstitucionalidade refogem à competência da instância
administrativa, salvo se já houver decisão do Supremo Tribunal Federal
declarando a inconstitucionalidade da lei ou ato normativo, hipótese em que
compete à autoridade julgadora afastar a sua aplicação.
DECISÃO JUDICIAL. EFEITOS.
A Repercussão Geral declarada pelo STJ suspende as discussões das outras
ações judiciais com o mesmo tema, mas não suspende a cobrança do crédito
tributário nem o lançamento do imposto para aquelas empresas que não
possuam ações na justiça.
O contribuinte, tendo tomado ciência do acórdão da DRJ em 18/12/2019, já tinha
apresentado em 09/07/2019 o recurso voluntário de fls. 232/247 em que reitera os argumentos
presentes na impugnação, para, ao fim, requerer o provimento do presente, reconhecendo-se a
ilegalidade do crédito tributário apurado em seu desfavor, pela flagrante bitributação e
inconstitucionalidade, ou, alternativamente, seja aguardada a decisão definitiva do Supremo
Tribunal Federal sobre o tema em discussão.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Gustavo Garcia Dias dos Santos, Relator.
O recurso voluntário é tempestivo e se reveste em parte dos requisitos de
admissibilidade, razão pela qual é parcialmente conhecido.
Isso porque a Recorrente dedica parte de sua defesa a alegações de tratamento
desigual entre contribuintes e violação do disposto nos artigos 150, II, 153, IV e 154, I, da CF,
sendo que é defeso a esse colegiado apreciar a inconstitucionalidade de leis regularmente
inseridas no ordenamento segundo o processo legislativo constitucionalmente previsto,
atribuição essa reservada aos órgãos do Poder Judiciário. Referido entendimento é objeto da
Súmula no 2 deste Conselho, verbis:
Súmula CARF no 2
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
Desse modo, não conheço do recurso nesse particular.
No mérito, sustenta a Recorrente não ser possível a incidência do IPI na saída das
mercadorias importadas, haja vista que, no momento do desembaraço aduaneiro, já recolhe o
imposto, não podendo, sob pena de bitributação, ser obrigado a efetuar o recolhimento também
no momento da saída dos produtos do seu estabelecimento.
O tema, no entanto, já foi apreciado pelo Superior Tribunal de Justiça, nos
Embargos de Divergência em REsp no 1.403.532-SC, apreciado na sistemática dos recursos
repetitivos (Tema no 912), de força vinculante para esse Conselho, nos termos do art. 62 do
Fl. 273
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-009.900 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.720721/2019-72

RICARF. Na oportunidade, foi fixada a seguinte tese: “Os produtos importados estão sujeitos a
uma nova incidência do IPI quando de sua saída do estabelecimento importador na operação de
revenda, mesmo que não tenham sofrido industrialização no Brasil.”.
Veja-se como restou ementada a decisão (grifei):
EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA EM RECURSO ESPECIAL. DIREITO
TRIBUTÁRIO. RECURSO REPRESENTATIVO DA CONTROVÉRSIA.
ART.
543-C,
DO
CPC.
IMPOSTO
SOBRE
PRODUTOS
INDUSTRIALIZADOS IPI. FATO GERADOR. INCIDÊNCIA SOBRE OS
IMPORTADORES NA REVENDA DE PRODUTOS DE PROCEDÊNCIA
ESTRANGEIRA. FATO GERADOR AUTORIZADO PELO ART. 46, II, C/C
51, PARÁGRAFO ÚNICO DO CTN. SUJEIÇÃO PASSIVA AUTORIZADA
PELO ART. 51, II, DO CTN, C/C ART. 4o, I, DA LEI N. 4.502/64.
PREVISÃO NOS ARTS. 9, I E 35, II, DO RIPI/2010 (DECRETO N.
7.212/2010). 1. Seja pela combinação dos artigos 46, II e 51, parágrafo
único do CTN que compõem o fato gerador, seja pela combinação do art.
51, II, do CTN, art. 4o, I, da Lei n. 4.502/64, art. 79, da Medida Provisória
n. 2.158-35/2001 e art. 13, da Lei n. 11.281/2006 que definem a sujeição
passiva, nenhum deles até então afastados por inconstitucionalidade, os
produtos importados estão sujeitos a uma nova incidência do IPI quando
de sua saída do estabelecimento importador na operação de revenda,
mesmo que não tenham sofrido industrialização no Brasil. 2. Não há
qualquer ilegalidade na incidência do IPI na saída dos produtos de
procedência estrangeira do estabelecimento do importador, já que
equiparado a industrial pelo art. 4o, I, da Lei n. 4.502/64, com a permissão
dada pelo art. 51, II, do CTN. 3. Interpretação que não ocasiona a
ocorrência de bis in idem, dupla tributação ou bitributação, porque a lei
elenca dois fatos geradores distintos, o desembaraço aduaneiro proveniente
da operação de compra de produto industrializado do exterior e a saída do
produto industrializado do estabelecimento importador equiparado a
estabelecimento produtor, isto é, a primeira tributação recai sobre o preço de
compra onde embutida a margem de lucro da empresa estrangeira e a segunda
tributação recai sobre o preço da venda, onde já embutida a margem de lucro da
empresa brasileira importadora. Além disso, não onera a cadeia além do
razoável, pois o importador na primeira operação apenas acumula a condição de
contribuinte de fato e de direito em razão da territorialidade, já que o
estabelecimento industrial produtor estrangeiro não pode ser eleito pela lei
nacional brasileira como contribuinte de direito do IPI (os limites da soberania
tributária o impedem), sendo que a empresa importadora nacional brasileira
acumula o crédito do imposto pago no desembaraço aduaneiro para ser utilizado
como abatimento do imposto a ser pago na saída do produto como contribuinte
de direito (não-cumulatividade), mantendo-se a tributação apenas sobre o valor
agregado. 4. Precedentes: REsp. n. 1.386.686 SC, Segunda Turma, Rel. Min.
Mauro Campbell Marques, julgado em 17.09.2013; e REsp. n. 1.385.952 SC,
Segunda Turma, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, julgado em 03.09.2013.
Superado o entendimento contrário veiculado nos EREsp. no 1.411749-PR,
Primeira Seção, Rel. Min. Sérgio Kukina, Rel. p/acórdão Min. Ari Pargendler,
julgado em 11.06.2014; e no REsp. n. 841.269 BA, Primeira Turma, Rel. Min.
Francisco Falcão, julgado em 28.11.2006. 5. Tese julgada para efeito do art.
543-C, do CPC: "os produtos importados estão sujeitos a uma nova incidência
do IPI quando de sua saída do estabelecimento importador na operação de
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-009.900 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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revenda, mesmo que não tenham sofrido industrialização no Brasil". 6.
Embargos de divergência em Recurso especial não providos. Acórdão
submetido ao regime do art. 543-C do CPC e da Resolução STJ 08/2008.
Assim, diante da expressa previsão contida nos artigos 46, I e II, e 51, I e II, e
parágrafo único do CTN, no artigo 4o, I, da Lei no 4.502/1964, no artigo 79 da Medida Provisória
no 2.158-35/2001, e no artigo 13 da Lei no 11.281/2006, que definem a sujeição passiva do
Imposto sobre Produtos Industrializados nos termos adotados pela autoridade fiscal, não é
possível acolher a pretensão da Recorrente.
Por fim, inviável também acomodar a alegação de que é indevida a autuação no
valor de R$ 73.757,85, porquanto decorra de mera montagem dos produtos importados, o que, na
visão da Recorrente, não deveria ser considerado como industrialização.
Isso porque, de maneira diametralmente oposta, o art. 4o, inciso III, do Decreto no
7.212/2010 (RIPI) estabelece que se caracteriza como industrialização a operação que consista
na reunião de produtos, peças ou partes e de que resulte um novo produto ou unidade autônoma,
ainda que sob a mesma classificação fiscal (montagem), verbis:
Art. 4 o Caracteriza industrialização qualquer operação que modifique a
natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do
produto, ou o aperfeiçoe para consumo, tal como ( Lei no 5.172, de 1966, art.
46, parágrafo único , e Lei no 4.502, de 1964, art. 3o, parágrafo único) : (...)
III - a que consista na reunião de produtos, peças ou partes e de que resulte um
novo produto ou unidade autônoma, ainda que sob a mesma classificação fiscal
(montagem);
Por todo o acima exposto, conheço em parte do recurso, para, na parte conhecida,
negar-lhe provimento.
É o voto.
(documento assinado digitalmente)
Gustavo Garcia Dias dos Santos

Fl. 275
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