Tribunal: CARF
Processo: 16004.001567/2008-69
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Ana Claudia Borges de Oliveira
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção / Quarta Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-11-09
Data de publicação: 2022-01-10

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2004 a 31/12/2006
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. CONTRADIÇÃO E OBSCURIDADE NÃO VERIFICADAS.
Há contradição quando a decisão contém duas ou mais proposições ou enunciados incompatíveis. Obviamente, não há que se falar em contradição quando a decisão se coloca em sentido contrário àquele esperado pela parte. A simples contrariedade não se confunde com a contradição.

Inteiro teor:
S2-C 4T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16004.001567/2008-69
Recurso
Embargos
Acórdão no
2402-010.595 – 2a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
9 de novembro de 2021
Embargante
FAZENDA NACIONAL
Interessado
ASSOCIAÇÃO ASS PROM EDUC RESSUREICAO AP

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2004 a 31/12/2006
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. CONTRADIÇÃO E OBSCURIDADE
NÃO VERIFICADAS.
Há contradição quando a decisão contém duas ou mais proposições ou
enunciados incompatíveis. Obviamente, não há que se falar em contradição
quando a decisão se coloca em sentido contrário àquele esperado pela parte. A
simples contrariedade não se confunde com a contradição.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer dos
embargos e, por determinação do art. 19-E da Lei no 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei
no 13.988/2020, em face do empate no julgamento, rejeitá-los, uma vez que não foi reconhecida
a presença de obscuridade no acórdão no 2402-009.534. Vencidos os Conselheiros Francisco
Ibiapino Luz, Diogo Cristian Denny e Denny Medeiros da Silveira que reconheceram a presença
de obscuridade na decisão embargada.
(documento assinado digitalmente)
Denny Medeiros da Silveira- Presidente
(documento assinado digitalmente)
Ana Claudia Borges de Oliveira – Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ana Claudia Borges de
Oliveira (Relatora), Denny Medeiros da Silveira (Presidente), Francisco Ibiapino Luz, Gregório
Rechmann Junior, Diogo Cristian Denny (suplente convocado) e Renata Toratti Cassini. Ausente
o conselheiro Márcio Augusto Sekeff Sallem, substituído pelo conselheiro Diogo Cristian
Denny.
Relatório
Tratam-se de Embargos de Declaração (fls. 290 a 301) opostos pela Procuradoria-
Geral da Fazenda Nacional (PGFN) sob o fundamento de contradição e obscuridade. O primeiro
vício, em razão da análise do mérito decisão do CNAS que indeferiu o requerimento da
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16004.001567/2008-69
Fl. 308
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Fl. 2 do Acórdão n.o 2402-010.595 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16004.001567/2008-69

renovação do CEBAS, ao passo que o lançamento baseia-se na ausência de CEBAS pelo
contribuinte. E, obscuridade, no que tange à retroatividade dos efeitos do ato de renovação.
Em sede de juízo de admissibilidade (fls. 302 a 307), os embargos foram
admitidos e encaminhados a esta Relatora.
É o relatório.
Voto
Conselheira Ana Claudia Borges de Oliveira, Relatora.
Da admissibilidade
Os Embargos de Declaração são tempestivos e atendem os demais requisitos de
admissibilidade. Devem, portanto, serem conhecidos.
Das alegações recursais
A Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN) opôs embargos de declaração
alegando contradição e obscuridade no Acórdão no 14-25.835, que deu provimento ao recurso
voluntário da contribuinte para reconhecer a imunidade tributária da contribuinte e cancelar o
crédito constituído por meio do Auto de Infração DEBCAD no 37.029.920-5
Disto, requer o conhecimento e provimento dos embargos de declaração, com
efeitos infringentes, para sanar as contradições e obscuridades apontadas.
1. Da apontada contradição e obscuridade
A contribuinte interpôs recurso voluntário da Decisão que julgou improcedente a
impugnação e manteve o crédito constituído por meio do Auto de Infração de Obrigação
Acessória DEBCAD no 37.029.920-5.
Em 29/12/2000, a recorrente requereu a renovação do seu Certificado para o
período de 01/01/2001 a 31/12/2003, que foi indeferido por meio Resolução no 124/2003,
expedida pelo CNAS em 13/08/2003 e publicada no DOU em 15/08/2003, sob o fundamento de
que não atendeu ao percentual mínimo de gratuidade exigido pelo art. 3o, VI, do Decreto no
2.536/981. Este dispositivo, contudo, foi declarado inconstitucional pelo Supremo Tribunal
Federal; como consequência, o ato administrativo que não deferiu o pedido de renovação do
certificado está fundamentado em dispositivo legal inexistente no mundo jurídico.
Deste indeferimento, a recorrente apresentou pedido de reconsideração (Processo
44006.005281/2000-59). E, tempestivamente, requereu a renovação do certificado em
22/05/2003 (Processo 44006.001331/2003-33), com documentos complementares apresentados
em 18/07/2005. Em 14/06/2007 foi indeferido o pedido por meio da Resolução no 107/2007,
publicada no DOU de 21/06/2007.

1 Art. 3o Faz jus ao Certificado de Entidade Beneficente de Assistência Social a entidade beneficente de assistência
social que demonstre, cumulativamente: (Redação dada pelo Decreto no 4.499, de 4.12.2002)
(...) VI - aplicar anualmente, em gratuidade, pelo menos vinte por cento da receita bruta proveniente da venda de
serviços, acrescida da receita decorrente de aplicações financeira, de locação de bens, de venda de bens não
integrantes do ativo imobilizado e de doações particulares, cujo montante nunca será inferior à isenção de
contribuições sociais usufruída;
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2402-010.595 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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O auto de infração em análise compreende as contribuições devidas a Terceiros
(Outras entidade), atinentes às parcelas devidas pela empresa em razão da remuneração paga ou
creditada aos segurados empregados que lhe prestaram serviços, apuradas pelo exame das folhas
de pagamento, das declarações feitas pela empresa em GFIP's - Guia de Recolhimento do FGTS
e Informações à Previdência Social e corroboradas em sua escrituração contábil.
As contribuições decorreram do fato de a empresa informar-se na GFIP como
entidade filantrópica em gozo de isenção das contribuições sociais - código FPAS 639 -, sem, no
entanto usufruir desta condição, posto que Ato Cancelatório de Isenção das Contribuições
Sociais, emitido pela DRF jurisdicionante em 23 de junho de 2008 após regulamentar
procedimento administrativo assim o declarou, com efeito retroativo a 01 de janeiro de 2001,
pela infração ao inciso II do artigo 55 da Lei n° 8.212/91, combinado com o inciso III do artigo
206 do Decreto n° 3.048/99.
A DRJ manteve o lançamento em decisão que restou assim ementada:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2004 a 31/12/2006
CONTRIBUIÇÃO SOCIAL. ENTIDADES BENEFICENTES. ISENÇÃO. LEI
ORDINÁRIA.
REQUISITOS
LEGAIS.
CERTIFICADO
DE
ENTIDADE
BENEFICENTE DE ASSISTÊNCIA SOCIAL.
As entidades beneficentes ficam isentas das contribuições previstas nos artigos 22 e 23
da Lei de Custeio da Previdência Social desde que atendam os todos os requisitos
insculpidos no artigo 55 da mesma Lei.
A Constituição Federal/88, ao dispor sobre a isenção das contribuições para a
seguridade social, preconiza lei ordinária para estabelecimento dos requisitos
necessários a serem atendidos pelas entidades de assistência social.
O Certificado de Entidade Beneficente de Assistência Social, obtido junto ao Conselho
Nacional de Assistência Social e renovado a cada três anos, é requisito essencial para o
gozo da isenção.
Ato cancelatório da isenção oriundo de processo administrativo autoriza o lançamento
das contribuições sociais, máxime quando de seu julgamento definitivo.
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. PRINCÍPIOS GERAIS. EXAME DE
ADMISSIBILIDADE.
Prova documental apresentada após a Impugnação terá seu exame de admissibilidade
submetido aos permissivos legais e será aceita quando, dentre outras situações
autorizadoras, referir-se a fato ou direito superveniente ao momento processual
impugnatório.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
No caso, a contribuinte possuía Certificado válido para o período de 01/01/1998 a
31/12/2000 (fl. 146).
Tempestivamente, em 29/12/2000, requereu a renovação do certificado para o
período de 01/01/2001 a 31/12/2003, que foi indeferido pela Resolução no 124/2003, expedida
pelo CNAS em 13/08/2003 e publicada no DOU em 15/08/2003, porque não atendeu ao
percentual mínimo de gratuidade exigido pelo art. 3o, VI, do Decreto no 2.536/982. Trata-se,

2 Art. 3o Faz jus ao Certificado de Entidade Beneficente de Assistência Social a entidade beneficente de assistência
social que demonstre, cumulativamente: (Redação dada pelo Decreto no 4.499, de 4.12.2002)
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2402-010.595 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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no entanto, de dispositivo declarado inconstitucional pelo STF, de modo que é insubsistente
o ato administrativo que não deferiu o pedido de renovação do certificado.
Ocorre que. a concessão da imunidade tributária constitucional independe de
prévio requerimento administrativo, sendo suficiente o preenchimento dos requisitos do art. 14
do CTN, inclusive por meio das disposições estatutárias da entidade.
Vale frisar, ainda, que milita em favor da entidade beneficente a presunção de que
seu patrimônio, renda e serviço encontram-se vinculados às suas finalidades essenciais. Logo,
para declarar a inaplicabilidade da regra imunizante disposta no art. 14 do CTN, e lançar os
tributos devidos, a autoridade fiscal deve afastar a presunção, constituindo prova que demonstre
inequivocamente o desvio de finalidade.
Nesse sentido, “(...) A regra da imunidade se traduz numa negativa de
competência, limitando, a priori, o poder impositivo do Estado. 4. Na regra imunizante, como a
garantia decorre diretamente da Carta Política, mediante decote de competência legislativa, as
presunções sobre o enquadramento originalmente conferido devem militar a favor das pessoas ou
das entidades que apontam a norma constitucional” (RE 470520, Rel. Min. DIAS TOFFOLI,
Primeira Turma, julgado em 17/09/2013, Publicado em 21/11/2013).
Esse é o entendimento deste Conselho:
IMUNIDADE OUTORGADA ÀS INSTITUIÇÕES DE ASSISTÊNCIA SOCIAL.
ARTIGO
195,
§
7o,
DA
CONSTITUIÇÃO
FEDERAL.
INCONSTITUCIONALIDADE DO ART. 55, DA LEI No 8.212/91 DECLARADA
PELO STF NO RE No 566.622. CONSTITUCIONALIDADE DO ART. 55, II DA
LEI No 8.212/91
A lei complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação
das entidades de assistência social contempladas pelo artigo 195, parágrafo 7o, da
Constituição, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por
elas observadas. É Constitucional o artigo 55, II, da Lei 8.212/1991, na redação original
e nas redações que lhe foram dadas pelo artigo 5o da Lei 9.429/1996 e pelo artigo 3o da
Medida Provisória 2.187-13/2001.
(...)
APLICAÇÃO ART. 62 REGIMENTO INTERNO CARF. DECISÃO JUDICIAL
APLICÁVEL DE EFEITO GERAL.
Uma vez que haja decisão judicial com efeito geral, que seja aplicável ao caso concreto
analisado, deve os membros das turmas de julgamento observar e respeitar os ditames
preconizados.
(Acórdão no 2301-007.956, Relator Conselheiro Cleber Ferreira Nunes Leite, Publicado
em 21/10/2020) (grifei)
É que, nos termos do art. 195, § 7o, da CF3, as entidades beneficentes de
assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei são isentas de contribuição

(...) VI - aplicar anualmente, em gratuidade, pelo menos vinte por cento da receita bruta proveniente da venda de
serviços, acrescida da receita decorrente de aplicações financeira, de locação de bens, de venda de bens não
integrantes do ativo imobilizado e de doações particulares, cujo montante nunca será inferior à isenção de
contribuições sociais usufruída;
3 Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei,
mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das
seguintes contribuições sociais:
(...) § 7o São isentas de contribuição para a seguridade social as entidades beneficentes de assistência social que
atendam às exigências estabelecidas em lei.
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2402-010.595 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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para a seguridade social. Em que pese o termo isentas, trata-se de verdadeira imunidade.
Contudo, trata-se de dispositivo de eficácia limitada, que depende de regulamentação por meio
de normas infraconstitucionais.
A controvérsia cinge-se em saber em qual lei estão os requisitos a serem
preenchidos pela entidade beneficente para fazer jus à imunidade, uma vez que o art. 146, inciso
II, da Constituição Federal4 dispõe que cabe somente à lei complementar regular as limitações
constitucionais ao poder de tributar.
Para tanto, importante compreender o processo de formulação das teses tributárias
atreladas à perspectiva vinculante da ratio decidendi e a aplicação prospectiva dos julgados.
Com auxílio da doutrina, traz-se à baila a lição de Neil MacCormick, que ensina
que a ratio decidendi é “uma justificação formal explícita ou implicitamente formulada por um
juiz, e suficiente para decidir uma questão jurídica suscitada pelos argumentos das partes,
questão sobre a qual uma resolução era necessária para a justificação da decisão”5.
É que, o Regimento Interno do CARF preceitua que é vedado ao julgador afastar a
aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de
inconstitucionalidade, salvo se tiver sido declarado inconstitucional por decisão definitiva
plenária do STF; ou se o fundamento do crédito tributário for objeto de Súmula Vinculante ou
decisão definitiva do STF ou STJ, em sede de julgamento de recursos repetitivos.
Traz, ainda, a obrigatoriedade de reprodução pelos conselheiros do CARF das
decisões definitivas de mérito proferidas pelo STF e pelo STJ em julgamento de recursos
repetitivos.
Enquanto o art. 927 do CPC/15 traz a obrigatoriedade de observação dos
precedentes por partes dos juízes e dos tribunais, o parágrafo único do art. 28 da Lei no 9.868, de
10 de novembro de 19996, que dispõe sobre o processo e julgamento da ação direta de
inconstitucionalidade e da ação declaratória de constitucionalidade perante o Supremo Tribunal
Federal, determina que a declaração de constitucionalidade ou de inconstitucionalidade,
inclusive a interpretação conforme a Constituição e a declaração parcial de inconstitucionalidade
sem redução de texto, têm eficácia contra todos e efeito vinculante em relação aos órgãos do
Poder Judiciário e à Administração Pública federal, estadual e municipal.
Por seu turno, o Regimento Interno do CARF (art. 627) preceitua que é vedado ao
julgador afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto,

4 Art. 146. Cabe à lei complementar:
(...) II - regular as limitações constitucionais ao poder de tributar;
5 MACCORMICK, Neil. Retórica e o Estado de Direito: Uma teoria da argumentação jurídica. tradução Conrado
Hubner Mendes. Rio de Janeiro: Elsevier, 2008, p. 203.
6 Art. 28. Dentro do prazo de dez dias após o trânsito em julgado da decisão, o Supremo Tribunal Federal fará
publicar em seção especial do Diário da Justiça e do Diário Oficial da União a parte dispositiva do acórdão.
Parágrafo único. A declaração de constitucionalidade ou de inconstitucionalidade, inclusive a interpretação
conforme a Constituição e a declaração parcial de inconstitucionalidade sem redução de texto, têm eficácia contra
todos e efeito vinculante em relação aos órgãos do Poder Judiciário e à Administração Pública federal, estadual e
municipal.
7 Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar
tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade.
§ 1o O disposto no caput não se aplica aos casos de tratado, acordo internacional, lei ou ato normativo:
I - que já tenha sido declarado inconstitucional por decisão definitiva plenária do Supremo Tribunal Federal;
(Redação dada pela Portaria MF no 39, de 2016)
Fl. 312
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2402-010.595 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16004.001567/2008-69

sob fundamento de inconstitucionalidade, salvo se tiver sido declarado inconstitucional por
decisão definitiva plenária do STF; ou se o fundamento do crédito tributário for objeto de
Súmula Vinculante ou decisão definitiva do STF ou STJ, em sede de julgamento de recursos
repetitivos. Estabelece, ainda, a obrigatoriedade de reprodução pelos conselheiros do CARF das
decisões definitivas de mérito proferidas pelo STF e pelo STJ em julgamento de recursos
repetitivos, nos termos dos arts. 1.036 a 1.041 do CPC/15.
Muito embora o CPC/15 tenha inovado ao incluir novas hipóteses positivadas de
vinculação dos precedentes, de onde destaca-se a leitura do artigo 9278, cumpre esclarecer,
conforme observação de Daniel Mitidiero, que “os precedentes não são equivalentes às decisões
judiciais. Eles são razões generalizáveis que podem ser identificadas a partir das decisões
judiciais”9.
Michele Taruffo pondera que o precedente deve fornecer uma regra
universalizável que permita sua aplicação como critério de decisão em um caso posterior em

II - que fundamente crédito tributário objeto de:
a) Súmula Vinculante do Supremo Tribunal Federal, nos termos do art. 103-A da Constituição Federal;
b) Decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de Justiça, em sede de julgamento
realizado nos termos dos arts. 543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105,
de 2015 - Código de Processo Civil, na forma disciplinada pela Administração Tributária; (Redação dada pela
Portaria MF no 152, de 2016)
c) Dispensa legal de constituição ou Ato Declaratório da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN) aprovado
pelo Ministro de Estado da Fazenda, nos termos dos arts. 18 e 19 da Lei no 10.522, de 19 de julho de 2002;
d) Parecer do Advogado-Geral da União aprovado pelo Presidente da República, nos termos dos arts. 40 e 41 da Lei
Complementar no 73, de 10 de fevereiro de 1993; e
e) Súmula da Advocacia-Geral da União, nos termos do art. 43 da Lei Complementar no 73, de 1993. (Redação dada
pela Portaria MF no 39, de 2016)
§ 2o As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal e pelo Superior Tribunal de Justiça
em matéria infraconstitucional, na sistemática dos arts. 543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a
1.041 da Lei no 13.105, de 2015 - Código de Processo Civil, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no
julgamento dos recursos no âmbito do CARF. (Redação dada pela Portaria MF no 152, de 2016)
8 Art. 927. Os juízes e os tribunais observarão:
I - as decisões do Supremo Tribunal Federal em controle concentrado de constitucionalidade;
II - os enunciados de súmula vinculante;
III - os acórdãos em incidente de assunção de competência ou de resolução de demandas repetitivas e em julgamento
de recursos extraordinário e especial repetitivos;
IV - os enunciados das súmulas do Supremo Tribunal Federal em matéria constitucional e do Superior Tribunal de
Justiça em matéria infraconstitucional;
V - a orientação do plenário ou do órgão especial aos quais estiverem vinculados.
§ 1o Os juízes e os tribunais observarão o disposto no art. 10 e no art. 489, § 1o , quando decidirem com fundamento
neste artigo.
§ 2o A alteração de tese jurídica adotada em enunciado de súmula ou em julgamento de casos repetitivos poderá ser
precedida de audiências públicas e da participação de pessoas, órgãos ou entidades que possam contribuir para a
rediscussão da tese.
§ 3o Na hipótese de alteração de jurisprudência dominante do Supremo Tribunal Federal e dos tribunais superiores
ou daquela oriunda de julgamento de casos repetitivos, pode haver modulação dos efeitos da alteração no interesse
social e no da segurança jurídica.
§ 4o A modificação de enunciado de súmula, de jurisprudência pacificada ou de tese adotada em julgamento de
casos repetitivos observará a necessidade de fundamentação adequada e específica, considerando os princípios da
segurança jurídica, da proteção da confiança e da isonomia.
§ 5o Os tribunais darão publicidade a seus precedentes, organizando-os por questão jurídica decidida e divulgando-
os, preferencialmente, na rede mundial de computadores.
9 MITIDIERO, Daniel. Precedentes da persuasão à vinculação. 3. ed., rev., atual. e ampl. São Paulo: Revista dos
tribunais, 2018, p. 96.
Fl. 313
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2402-010.595 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16004.001567/2008-69

função da identidade ou da analogia entre os fatos do primeiro caso e os fatos do segundo caso,
devendo o juiz do caso sucessivo analisar a existência – ou não – de elementos de identidade
entre os fatos10.
E Neil MacCormick ensina que a ratio decidendi é “uma justificação formal
explícita ou implicitamente formulada por um juiz, e suficiente para decidir uma questão jurídica
suscitada pelos argumentos das partes, questão sobre a qual uma resolução era necessária para a
justificação da decisão”11.
A partir dessa perspectiva, parte-se para a compreensão do modo de formulação
de teses jurídicas tributárias pelo Supremo Tribunal Federal e o efeito vinculante que delas se
propaga, com fundamento no suporte legal fornecido pelo Código de Processo Civil – CPC/15
(Lei no 13.105, de 16 de março de 2015) e pela Lei no 9.868, de 10 de novembro de 1999.
A questão quanto aos requisitos a serem preenchidos pelas entidades beneficentes
foi decidida pelo Supremo Tribunal Federal no julgamento das Ações Diretas de
Inconstitucionalidade (ADIs) 2028, 2036, 2228, 2621 e 4480 e do Recurso Extraordinário
(RE) 566.622, com repercussão geral reconhecida.
O motivo para a existência conjunta dessas ADIs é porque, quando foram
ajuizadas ações 2028, 2036, 2228 e 2621 e o RE 566.622, o tema era regido pelo art. 55 da Lei no
8.212/91. Antes do seu julgamento, porém, essa norma foi revogada pela Lei no 12.101/2009,
que trouxe novas regras para o CEBAS e foi questionada na sequencia pela ADI 4480, entre
outras ações. Assim, apesar de materialmente versarem sobre o mesma tema, formalmente as leis
discutidas nesses casos são diferentes.
Conforme ensina Neil MacCormick, “aplicar o Direito envolve sempre interpretá-
lo. Qualquer norma colocada em um texto legal dotado de autoridade precisa ser entendida antes
que possa ser aplicada”12.
Em 02/03/2017, ao julgar as ADIs 2028, 2036, 2228 e 2621, o STF declarou a
inconstitucionalidade do art. 1o da Lei 9.732/1998, na parte em que alterou a redação do art. 55,
III, da Lei 8.212/1991 e acrescentou-lhe os §§ 3o, 4o e 5o; arts. 4o, 5o e 7o da Lei 9.732/1998; arts.
2o, IV; 3o, VI, § 1o e § 4o; 4o, parágrafo único, do Decreto 2.536/1998; arts. 1o, IV; 2o, IV, e § 1o e
§ 3o; e 7o, § 4o, do Decreto 752/1993.
No julgamento realizado em 23/02/2017, o STF, por maioria e nos termos do voto
do Relator Ministro Marco Aurélio, deu provimento ao RE no 566.622 e declarou a
inconstitucionalidade de todo o artigo 55 da Lei no 8.212/91, concluindo que os requisitos a
serem cumpridos pela entidade beneficente são aqueles dispostos no art. 14 do CTN13.

10 TARUFFO, Michele. Precedente e jurisprudência. Revista de Processo: RePro, v. 36, n. 199, p. 139-155, set.
2011.
11 MACCORMICK, Neil. Retórica e o Estado de Direito: Uma teoria da argumentação jurídica. tradução Conrado
Hubner Mendes. Rio de Janeiro: Elsevier, 2008, p. 203.
12 MACCORMICK, Neil. Retórica e o Estado de Direito: Uma teoria da argumentação jurídica. tradução Conrado
Hubner Mendes. Rio de Janeiro: Elsevier, 2008, p. 161.
13 Nesses termos consignou o Relator Ministro Marco Aurélio:
Em síntese conclusiva: o artigo 55 da Lei no 8.212, de 1991, prevê requisitos para o exercício da imunidade
tributária, versada no § 7o do artigo 195 da Carta da República, que revelam verdadeiras condições prévias ao
aludido direito e, por isso, deve ser reconhecida a inconstitucionalidade formal desse dispositivo no que extrapola o
definido no artigo 14 do Código Tributário Nacional, por violação ao artigo 146, inciso II, da Constituição Federal.
Fl. 314
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Fl. 8 do Acórdão n.o 2402-010.595 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16004.001567/2008-69

Posteriormente, em 19/12/2019, o STF acolheu parcialmente os embargos de
declaração opostos pela União no RE 566.622 para assentar a constitucionalidade tão
somente do inciso II do art. 55 da Lei no 8.212/91, nos seguintes termos (Acórdão publicado
em 11/05/2020, Redatora para o Acórdão Ministra Rosa Weber):
a) É exigível lei complementar para a definição do modo beneficente de atuação das
entidades de assistência social contempladas no art. 195, § 7o, da CF, especialmente no
que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas (Tema no 32);
b) Lei ordinária pode regular aspectos procedimentais referentes à certificação,
fiscalização e controle administrativo;
c) É constitucional o art. 55, II, da Lei no 8.212/1991, na redação original e nas redações
que lhe foram dadas pelo art. 5o da Lei 9.429/1996 e pelo art. 3o da Medida Provisória no
2.187-13/2001.
A lei complementar em questão é o art. 14 do Código Tributário Nacional.
O requisito estabelecido pelo inciso II do art. 55 da Lei no 8.212/91, por sua vez
declarado constitucional, é que a entidade seja portadora do Certificado e do Registro de
Entidade de Fins Filantrópicos, fornecido pelo Conselho Nacional de Assistência Social,
conforme Redação dada pela Lei no 9.429, de 26.12.1996); que, posteriormente passou a ser o
Certificado de Entidade Beneficente de Assistência Social (CEBAS), fornecidos pelo Conselho
Nacional de Assistência Social, renovado a cada três anos.
Como dito, o lançamento aqui analisado decorre do Ato Cancelatório de Isenção
de Contribuições Sociais (fl. 77), emitido em 23/06/2008, que cancelou a isenção das
contribuições tratadas nos arts. 22 e 23 da Lei no 8.212/91, a partir de 1o/01/2001, por infração ao
infração aos arts. 55, II, da Lei n° 8.212/91, e 206, III, do Decreto n° 3.048/99, ou seja, por
ausência de CEBAS válido.
Todavia, tratou-se de indeferimento fundado em dispositivo de lei declarado
inconstitucional e, ademais, o pedido de renovação, feito tempestivamente em 29/12/2006
(Processo no 71010.004734/2006-91), foi DEFERIDO por meio da Resolução no 3, de
23/01/2009, publicada no DOU de 26/01/2009 (fl. 207), com período de validade de 01/01/2007
a 31/12/2009.
O pedido de renovação do Certificado havia sido, anteriormente, indeferido tão
somente por infração ao art. 3o, VI, do Decreto no 2.536/98, declarado inconstitucional e,
portanto, nulo. Inexiste empecilho legal ou jurídico para desconsiderar a retroatividade do
CEBAS deferido por meio do Processo no 71010.004734/2006-91. Tão pouco há que se falar em
contradição ou obscuridade.

Os requisitos legais exigidos na parte final do mencionado § 7o, enquanto não editada nova lei complementar sobre a
matéria, são somente aqueles do aludido artigo 14 do Código.
Chego à solução do caso concreto ante a inconstitucionalidade formal do artigo 55 da Lei no 8.212, de 1991, e a
moldura fática delineada no acórdão recorrido.
(...)
Assim, sendo estreme de dúvidas – porquanto consignado na instância soberana no exame dos elementos
probatórios do processo – que a recorrente preenche os requisitos veiculados no Código Tributário, dou provimento
ao recurso para, declarando a inconstitucionalidade formal do artigo 55 da Lei no 8.212, de 1991, restabelecer o
entendimento constante da sentença e assegurar o direito à imunidade de que trata o artigo 195, § 7o, da Carta
Federal e, consequentemente, desconstituir o crédito tributário inscrito na Certidão de Dívida Ativa no 32.725.284-7,
com a extinção da respetiva execução fiscal. Ficam invertidos os ônus de sucumbência.
Fl. 315
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 2402-010.595 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16004.001567/2008-69

Conforme bem exposto pela Conselheira Tatiana Midori Migiyama, da 3a Turma
da Câmara Superior de Recursos Fiscais do CARF, em julgamento realizado em 11/11/2020, o
STF consolidou o entendimento de que as contrapartidas para a emissão do CEBAS devem se
dar por meio de lei complementar, e não por lei ordinária (Leis no 8.212/91 e 12.101/09).
Considerando que as Leis Ordinárias não trazem somente normas procedimentais
para a emissão do Certificado, excedendo ao estabelecer o modo beneficente de atuação das
entidades de assistência social, é de se considerar que as entidades beneficentes de assistência
social, para fins de fruição da imunidade das contribuições de seguridade social, devem observar
somente as contrapartidas previstas no art. 14 do CTN. Confira-se a ementa do julgado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/1997 a 31/12/2001
COFINS. ENTIDADE BENEFICENTE DE ASSISTÊNCIA SOCIAL E DE
EDUCAÇÃO. IMUNIDADE. OBSERVÂNCIA AO ART. 14 DO CÓDIGO
TRIBUTÁRIO NACIONAL. ILEGITIMIDADE DA EXIGÊNCIA DO CEBAS.
Quanto à discussão acerca da legitimidade da exigência do CEBAS para as entidades de
educação e de assistência social sem fins lucrativos, para fins de fruição da
imunidade/isenção das contribuições de seguridade social, é se de considerar que o STF,
em sede de repercussão geral, quando da apreciação do RE 566.622/RS, firmou
entendimento de que somente a Lei Complementar seria forma exigível para a definição
do modo beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas pelo
art. 195, § 7o, da CF/88, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a
serem por elas observadas. Explicitou que tais contrapartidas para a emissão do CEBAS
devem-se dar por Lei Complementar, e não através de Lei Ordinária - Lei 8.212/91 e
Lei 12.101/09.
Considerando que as Leis Ordinárias não trazem somente normas procedimentais para a
emissão do Certificado, excedendo ao estabelecer o modo beneficente de atuação das
entidades de assistência social, é de se considerar que as entidades beneficentes de
assistência social, para fins de fruição da imunidade/isenção das contribuições de
seguridade social, devem observar somente as contrapartidas previstas em Lei
Complementar - estas definidas no art. 14 do CTN. O que, por conseguinte, devem ser
considerados “como” concedidos o CEBAS de que trata o art. 55, inciso II, da Lei
8.212/91, ainda que não tenham sido de fato emitidos para tais entidades, para todas as
entidades que observam os requisitos dispostos em Lei Complementar - CTN.
(Acórdão no 9303-010.974, Relatora Conselheira Tatiana Midori Migiyama, 3a Turma
da Câmara Superior de Recursos Fiscais do CARF, Sessão de 11/11/2020, Publicado
em 18/01/2021).
Assim, considera-se concedido o CEBAS, ainda que não tenha sido de fato
emitido, quando a entidade preenche os requisitos do art. 14 do CTN, quais sejam:
I – não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a qualquer
título; (Redação dada pela Lcp no 104, de 2001)
II - aplicarem integralmente, no País, os seus recursos na manutenção dos seus objetivos
institucionais;
III - manterem escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de
formalidades capazes de assegurar sua exatidão.
No tocante ao argumento suscitado nas razões dos embargos de declaração,
quanto à possibilidade do CARF analisar o mérito de decisão do CNAS, cinge-se ao próprio
mérito do julgado.
Fl. 316
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 2402-010.595 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16004.001567/2008-69

Os embargos de declaração, contudo, não se destinam a trazer à baila novo
julgamento do mérito, posto que possuem fundamentação atrelada à existência de omissão,
obscuridade, contradição ou, porventura, erro material ou de grafia. O inconformismo da parte
embargante não se confunde com a existência de omissão, contradição ou obscuridade.
Conforme ensinamento de Elpídio Donizetti, os “embargos são espécie de recurso
de fundamentação vinculada, isto é, restrita a situações previstas em lei. Não servem os
embargos, por exemplo, como sucedâneo de pedido de reconsideração de uma sentença ou
acórdão” 14.
Nos termos do art. 65 do Anexo II do Regimento Interno do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais (RICARF), aprovado pela Portaria no 343, de 09/06/2015,
cabem embargos de declaração quando o acórdão contiver obscuridade, omissão ou contradição
entre a decisão e os seus fundamentos, ou for omitido ponto sobre o qual deveria pronunciar-se a
turma.
O Código de Processo Civil - CPC (Lei 13.105, de 16 de março de 2015), de
aplicação subsidiária ao processo administrativo fiscal, estabelece que cabem embargos de
declaração para esclarecer obscuridade ou eliminar contradição; suprir omissão de ponto ou
questão sobre o qual devia se pronunciar o juiz de ofício ou a requerimento e; corrigir erro
material – art. 1.022.
Com o escopo de conceituar a contradição, Luiz Guilherme Marinoni aponta que:
A contradição, à semelhança do que ocorre com a obscuridade, também gera dúvida
quanto ao raciocínio do magistrado. Mas essa falta de clareza não decorre da
inadequada expressão da ideia, mas sim da justaposição de fundamentos antagônicos,
seja com outros fundamentos, seja com a conclusão, seja com o relatório, seja ainda, no
caso de julgamentos de tribunais, com a ementa da decisão. Representa incongruência
lógica entre os distintos elementos da decisão judicial, que impedem o intérprete de
apreender adequadamente a fundamentação dada pelo juiz ou tribunal. Há contradição
quando a decisão contém duas ou mais proposições ou enunciados incompatíveis.
Obviamente, não há que se falar em contradição quando a decisão se coloca em sentido
contrário àquele esperado pela parte. A simples contrariedade não se confunde com a
contradição15.
Para Elpídio Donizeti, a contradição existe “quando o julgado apresenta
proposições inconciliáveis, tornando incerto o provimento jurisdicional” 16.
Pois bem.
O processo administrativo fiscal é regido por diversos princípios, dentre eles o da
verdade material, que impõe a perseguição pela realidade dos fatos (prática do fato gerador)
praticados pelo contribuinte, podendo o julgador, inclusive de ofício, independentemente de
requerimento expresso, realizar diligências para aferir os eventos ocorridos.
Ao julgador administrativo, com fulcro no art. 29 do Decreto no 70.235/7217, é
permitido formar livre convicção quando da apreciação das provas trazidas aos autos - seja pela

14 DONIZETTI, Elpídio. Curso de Direito Processual Civil. 23. ed. São Paulo: Atlas, 2020, p. 1394.
15 MARINONI, Luiz Guilherme. Novo curso de processo [livro eletrônico]: tutela dos direitos mediante
procedimento comum, volume 2. 3. ed. São Paulo: Editora Revista dos Tribunais, 2017, p. 306.
16 DONIZETTI, Elpídio. Curso de direito processual civil. 23. ed. São Paulo: Atlas, 2020, p. 1.394.
17 Art. 29. Na apreciação da prova, a autoridade julgadora formará livremente sua convicção, podendo determinar as
diligências que entender necessárias.
Fl. 317
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 2402-010.595 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16004.001567/2008-69

fiscalização, de um lado, seja pelo contribuinte, de outro -, com o intuito de se chegar a um juízo
quanto às matérias sobre as quais versa a lide, isto porque o princípio da livre convicção, aliado
ao princípio da persuasão racional, impõe, ao menos no âmbito do julgamento, que haja a
consideração de um todo, formando-se a convicção com base nos elementos constantes dos
autos, em um todo harmônico.
Verifica-se que, no caso, a matéria foi tratada de forma fundamentada, não há
contradição, nem obscuridade, sendo manifesta a pretensão de rediscutir a matéria, uma vez
que o aresto está fundamentado mas, em sentido contrário aos interesses da embargante.
No caso, não se constata vício de contradição, nem obscuridade, na decisão
embargada, mas, sim, inconformismo da embargante com o resultado do julgamento. Tal
pretensão, contudo, não autoriza a via dos aclaratórios.
Não há, portanto, que se falar em contradição ou obscuridade no acórdão
embargado.
Conclusão
Ante o exposto, voto por rejeitar os embargos de declaração.
(documento assinado digitalmente)
Ana Claudia Borges de Oliveira

Fl. 318
DF CARF MF
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