Tribunal: CARF
Processo: 10880.965701/2012-23
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: PEDRO SOUSA BISPO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-07-28
Data de publicação: 2021-08-27

Ementa:

Inteiro teor:
S3-C 4T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10880.965701/2012-23
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3402-008.788 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
28 de julho de 2021
Recorrente
COODETEC DESENVOLVIMENTO, PRODUCAO E
COMERCIALIZACAO AGRICOLA LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Data do fato gerador: 31/12/2002
PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. PERD/COMP. PAGAMENTO INDEVIDO.
ICMS NA BASE DE CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO AO PIS E DA
COFINS. LIQUIDEZ E CERTEZA DO CRÉDITO. ÔNUS DA PROVA DO
CONTRIBUINTE. INSUFICIÊNCIA.
As alegações constantes da manifestação de inconformidade e no recurso
voluntário devem ser acompanhadas de provas suficientes que confirmem a
liquidez e certeza do crédito pleiteado.
Não tendo sido apresentada documentação assaz apta a embasar a existência e
suficiência crédito alegado pela Recorrente, não é possível o reconhecimento
do direito a acarretar em qualquer imprecisão do trabalho fiscal na não
homologação da compensação requerida.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao Recurso Voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos
repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão no 3402-008.787, de 28 de julho de 2021,
prolatado no julgamento do processo 10880.900570/2012-39, paradigma ao qual o presente
processo foi vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator
Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Lazaro Antonio Souza
Soares, Maysa de Sa Pittondo Deligne, Silvio Rennan do Nascimento Almeida, Cynthia Elena de
Campos, Marcos Antonio Borges (suplente convocado), Renata da Silveira Bilhim, Thais de
Laurentiis Galkowicz, Pedro Sousa Bispo (Presidente). Ausente o conselheiro Jorge Luis Cabral,
substituído pelo conselheiro Marcos Antonio Borges.

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10880.965701/2012-23
Fl. 165
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3402-008.788 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10880.965701/2012-23

Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o e 2o, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adoto neste relatório o relatado no
acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face de decisão proferida pela
Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento ("DRJ") de Ribeirão Preto/SP, que julgou
improcedente a manifestação de inconformidade apresentada pela Contribuinte.
Por bem consolidar os fatos ocorridos até a decisão da DRJ, colaciono o relatório
do Acórdão recorrido in verbis:
Trata-se do Pedido de Restituição Eletrônico – PER/DCOMP no (...), relativo a crédito
de Pagamento Indevido e/ou a Maior (PGIM) de COFINS, (...).
Conforme Despacho Decisório Eletrônico o direito creditório não foi reconhecido com
o fundamento de que o pagamento apontado foi integralmente alocado a débito
confessado em DCTF, não restando crédito disponível para restituição.
A contribuinte foi cientificada do Despacho Decisório, por via postal, em (...). Em (...) a
interessada apresentou manifestação de inconformidade, acompanhada de
documentos.
Após protestar pelo reconhecimento da tempestividade da defesa, nos termos da
legislação vigente, faz um resumo dos fatos, dizendo que o indeferimento não pode
prevalecer, pois o mero erro de fato da não retificação daquela declaração não deve
e não pode obstar seu direito de crédito sobre valores indevidamente recolhidos da
contribuição incidente sobre o ICMS.
Entende que a confissão de dívida em DCTF é relativa, pois sua entrega não
corresponde a uma liberalidade da contribuinte na qual se atesta que o débito seja
irretratável e irrevogável, mas sim porque decorre de dever instrumental instituído no
interesse do Estado. Registra que a confissão não serve como meio de prova absoluta
para a admissão de fatos relativos a direitos indisponíveis, tal como ocorre no direito
tributário. E que um mero erro no preenchimento da DCTF não possui o efeito de
constituir uma obrigação tributária, de modo que a retificação da declaração não
apenas é direito da contribuinte como um dever da Administração Pública rever
de ofício a caracterização ou não da obrigação tributária, em consentâneo aos
princípios da estrita legalidade, da tipicidade e da verdade material.
Discorre sobre o erro de fato e o princípio da verdade material que deve reger o
processo administrativo fiscal, concluindo que as informações prestadas nas declarações
admitem prova em contrário.
Acerca da correta apuração da base de cálculo da contribuição, diz que em função de
seu objeto social está sujeita à incidência do Pis e da Cofins, nos termos da legislação de
vigência.
Entende que o conceito de receita é único e deve representar verdadeiramente um
incremento no patrimônio da pessoa jurídica e não apenas uma simples movimentação
de valores recebidos em nome de terceiros, especialmente decorrente do pagamento de
tributos, tal como ocorre com a parcela do ICMS.
Fl. 166
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3402-008.788 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10880.965701/2012-23

Fundamenta-se no Código de Processo Civil (CPC), na Constituição Federal de 1988
(CF/1988) e no Código Tributário Nacional (CTN). Cita doutrina e jurisprudência a
corroborar seus argumentos.
Conclui ser inexorável o reconhecimento de que o ICMS não deve integrar a base de
cálculo das contribuições, devendo ser reconhecido integralmente o direito creditório
pleiteado, sob pena de enriquecimento sem causa do Estado.
Encerra protestando a reforma integral do Despacho Decisório para ser reconhecido o
direito creditório pleiteado, bem como pela produção de todas as provas em direito
admitidas, inclusive a juntada de novos documentos, especialmente pela apresentação
de manifestação complementar e a realização de diligência, caso se entenda necessário
para o deslinde da controvérsia, para fins de comprovar a veracidade dos fatos.
O julgamento da manifestação de inconformidade resultou no Acórdão da DRJ de
Ribeirão Preto/SP, cuja ementa segue colacionada:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
PROVA.
No âmbito do Processo Administrativo Fiscal a prova documental deve ser apresentada
no momento da manifestação de inconformidade, precluindo o direito de fazê-lo em
outro momento processual, a menos que demonstrado, justificadamente, o
preenchimento de um dos requisitos constantes do art. 16, § 4o, do Decreto no 70.235, de
1972.
DILIGÊNCIA.
Indefere-se o pedido de diligência quando presentes nos autos elementos capazes de
formar a convicção do julgador, bem como quando se trata de matéria passível de prova
documental a ser apresentada no momento da manifestação de inconformidade e quando
não preenchidos os requisitos legais previstos para sua formulação.
ENDEREÇAMENTO DAS INTIMAÇÕES.
É prevista a intimação do sujeito passivo apenas no domicílio tributário, assim
considerado o do endereço postal, eletrônico ou de fax, pelo contribuinte fornecido, para
fins cadastrais, à Secretaria da Receita Federal.
MANIFESTAÇÃO
DE
INCONFORMIDADE
COMPLEMENTAR.
NÃO
CABIMENTO.
No âmbito do Processo Administrativo Fiscal inexiste a previsão de apresentação de
manifestação de inconformidade complementar.
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
RESTITUIÇÃO. PAGAMENTO INDEVIDO OU A MAIOR. RECOLHIMENTO
VINCULADO A DÉBITO CONFESSADO.
Correto o Despacho Decisório que não deferiu o Pedido de Restituição por inexistência
de direito creditório, tendo em vista que o recolhimento alegado como origem do crédito
estava integralmente alocado para a quitação de débitos confessados.
A alegação de erro no preenchimento do documento de confissão de dívida deve ser
acompanhada de provas que atestem a declaração a maior de tributo a pagar,
justificando a alteração dos valores ali registrados.
COFINS. BASE DE CÁLCULO. ICMS.
Fl. 167
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3402-008.788 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10880.965701/2012-23

O valor do ICMS devido pela própria contribuinte integra a base de cálculo do PIS e da
Cofins.
INCONSTITUCIONALIDADE.
ILEGALIDADE.
INSTÂNCIAS
ADMINISTRATIVAS. COMPETÊNCIA.
A apreciação de questionamentos relacionados a ilegalidade e inconstitucionalidade da
legislação tributária não é de competência da esfera administrativa, sendo exclusiva do
Poder Judiciário.
Irresignada, a Contribuinte recorre a este Conselho, reprisando os argumentos de
sua manifestação de inconformidade.
É o relatório.
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
O recurso voluntário é tempestivo, bem como preenche os demais requisitos de
admissibilidade, de modo que dele tomo conhecimento.
O presente caso tem como ponto fulcral a exclusão do ICMS da base de cálculo da
Contribuição ao PIS e da COFINS.
É de amplo conhecimento que o mérito dessa discussão foi julgado pelo Supremo
Tribunal Federal (STF) em 2017, no RE 574.706 (Tema 69), culminando em precedente
vinculante a favor do pleito dos contribuintes. Nessa oportunidade, confirmando seu
próprio entendimento proferido em 2014 no RE 240.785 - por decisão Plenária, mas
ainda não afetada por repercussão geral -, os Ministros decidiram pela não inclusão do
ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS. As razões utilizada na decisão podem
ser sintetizadas em três pontos:
(i) o imposto não guarda relação com a definição constitucional de faturamento, pois o
destinatário dos valores advindos do ICMS é o Poder Público, e não o contribuinte;
(ii) sua inclusão representaria afronta aos princípios da isonomia tributária e da
capacidade contributiva; e
(iii) haveria lesão ao previsto no art. 154–I da Constituição.
A Procuradoria da Fazenda Nacional opôs embargos de declaração contra o Acórdão
proferido pelo Supremo no RE 574.706, em 02/10/2017, os quais foram parcialmente
acolhidos, mediante a seguinte decisão proferida em 13/05/2021, publicada com o
seguinte texto:
O Tribunal, por maioria, acolheu, em parte, os embargos de declaração, para
modular os efeitos do julgado cuja produção haverá de se dar após
15.3.2017 - data em que julgado o RE no 574.706 e fixada a tese com
repercussão geral "O ICMS não compõe a base de cálculo para fins de
incidência do PIS e da COFINS" -, ressalvadas as ações judiciais e
administrativas protocoladas até a data da sessão em que proferido o
julgamento, vencidos os Ministros Edson Fachin, Rosa Weber e Marco Aurélio.
Fl. 168
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3402-008.788 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10880.965701/2012-23

Por maioria, rejeitou os embargos quanto à alegação de omissão, obscuridade ou
contradição e, no ponto relativo ao ICMS excluído da base de cálculo das
contribuições PIS-COFINS, prevaleceu o entendimento de que se trata do
ICMS destacado, vencidos os Ministros Nunes Marques, Roberto Barroso e
Gilmar Mendes. Tudo nos termos do voto da Relatora. Presidência do Ministro
Luiz Fux. Plenário, 13.05.2021 (Sessão realizada por videoconferência -
Resolução 672/2020/STF).
No presente caso, o pedido foi anterior à 15/03/2017, de modo que que é, em tese,
cabível o pedido de restituição de valores indevidamente recolhidos a título de
PIS/COFINS. Ocorre que aqui versamos sobre pedido de restituição, formulado via
PER/DCOMP e não há qualquer prova nos autos a respeito do alegado pagamento
indevido a título de PIS/COFINS, o que deve levar à negativa do direito pretendido pela
Recorrente. Explico.
A Lei n. 5.172/66 (Código Tributário Nacional), em seu art. 165, assegura o direito à
restituição de tributos por recolhimento ou pagamento indevido ou a maior que o devido
e estabelece os casos que configuram tal recolhimento ou pagamento, como a
Recorrente afirma possuir, nos seguintes termos:
Art. 165. O sujeito passivo tem direito, independentemente de prévio protesto, à
restituição total ou parcial do tributo, seja qual for a modalidade do seu
pagamento, ressalvado o disposto no § 4o do artigo 162, nos seguintes casos
I - Cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o
devido em face da legislação tributária aplicável, ou da natureza ou
circunstâncias materiais do fato gerador efetivamente ocorrido;
II - erro na edificação do sujeito passivo, na determinação da alíquota aplicável,
no cálculo do montante do débito ou na elaboração ou conferência de qualquer
documento relativo ao pagamento;
III - reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão condenatória
Por sua vez, o instituto da compensação de créditos tributários está previsto no artigo
170 do Código Tributário Nacional (CTN):
Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja
estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a
compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou
vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda pública. (...)
Com o advento da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, a compensação passou a
ser tratada especificamente em seu artigo 74, tendo a citada Lei disciplinado a
compensação de débitos tributários com créditos do sujeito passivo decorrentes de
restituição ou ressarcimento de tributos ou contribuições, âmbito da Secretaria da
Receita Federal (SRF).
Ainda, o §1o do art. 74 da Lei no 9.430/96 (incluído pelo art. 49 da Lei no 10.637/02)1
determina que a compensação será efetuada mediante a entrega, pelo sujeito passivo, de
declaração na qual constarão informações relativas aos créditos utilizados e aos
respectivos débitos compensados (PER/DCOMP), como pretende a Recorrente in casu.
Nesse sentido, e como já exposto alhures, a Recorrente processou pedido de restituição,
afirmando possuir créditos decorrente de pagamentos indevidos.

1 A referida legislação recebeu ainda algumas alterações promovidas pelas Leis nos 10.833/2003 e 11.051/2004.
Atualmente, os procedimentos respectivos encontram-se regidos pela IN RFB no 1.300/2012 e alterações posteriores
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3402-008.788 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10880.965701/2012-23

Entretanto, concluiu a Fiscalização que não restava crédito disponível para restituição,
e, por conseguinte, a compensação não foi homologada.
Em sua manifestação de inconformidade, o Contribuinte trouxe a DCTF não retificada
(utilizada justamente para negar o pedido feito, pelo despacho eletrônico), a DIPJ que,
como se sabe, possui simplesmente caráter informativo, o DARF do suposto pagamento
indevido, e planilha de cálculo para fundamentar seu direito.
A DRJ alertou sobre a incapacidade dessa documentação atestar o indébito tributário
suscitado pelo Contribuinte. Vejamos:
A DIPJ tem efeito meramente informativo, constituindo, apenas, demonstrativo,
cumprindo à pessoa jurídica, quando necessário, comprovar a veracidade das
informações prestadas em tal documento mediante a apresentação da escrita
regular, pois sobre as declarações apresentadas pesa, apenas, a presunção de
veracidade. O mesmo se aplica com relação à DACON.
Já a DCTF é declaração com atributo de confissão de dívida, a qual, para ser
desconstituída, também não prescinde da apresentação da competente
escrituração e dos documentos que a acobertam.
Assim, a prova requerida em favor da pessoa jurídica consiste nos fatos
registrados na escrituração e comprovados por documentos hábeis, conforme art.
923 do Regulamento do Imposto de Renda, aprovado pelo Decreto no 3.000, de
26 de março de 1999 (RIR/99):
“Art. 923. A escrituração mantida com observância das disposições legais faz
prova a favor do contribuinte dos fatos nela registrados e comprovados por
documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos
legais (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 9o, § 1o).” (destaques acrescidos)
Como visto da legislação transcrita, a escrituração, por si só, ou seja, quando
desacompanhada dos documentos a ela pertinentes, não é suficiente para
comprovar os registros ali efetuados. Veja-se a jurisprudência:
“REGISTROS CONTÁBEIS – Devem ser amparados por documentos hábeis,
quais sejam, aqueles que tem os requisitos e qualidades indispensáveis para
comprovar os lançamentos contábeis e produzir os efeitos jurídicos, sendo
insuficiente para comprová-los simples declarações de técnico de contabilidade.”
[1o CC Ac. 103-20.008, DOU de 17/08/99]
(...)
Assim, o exame das declarações prestadas pela própria pessoa jurídica à
Administração Tributária revela que o crédito pretendido não existia. Por
conseguinte, não havia saldo disponível (é dizer, não havia crédito líquido e
certo). Daí o indeferimento.
Em sede de manifestação de inconformidade, a interessada alega, em síntese, que
o indébito se originou por ter observado a legislação tributária incluindo o ICMS
na base de cálculo da contribuição, o que julga indevido. E que teria incorrido
em erro no preenchimento da DCTF, pois deixou de retificar a referida
declaração para reduzir o débito ao patamar que entende devido. Apresenta como
prova apenas cópia da DIPJ e DCTF e planilha de cálculo.
Assim instalada a discussão, o sucesso da contribuinte em ver deferido o Pedido
de Restituição nesta instância administrativa, já fora da órbita do tratamento
eletrônico, condiciona-se à comprovação da liquidez e certeza do direito de
crédito.
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3402-008.788 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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Veja-se que a manifestação de inconformidade embute solicitação de
desconstituição de confissão de dívida anterior sem a correspondente retificação
da DCTF (declaração que constitui instrumento de confissão de dívida) e sem
atestar que o direito de crédito tem apoio não só legal como documental.
Vale destacar que a exigência de retificação da declaração está expressa no artigo
147 do Código Tributário Nacional:
(...)
Lembre-se que a entrega da PER/DCOMP não prescinde da necessidade de que o
credor da Fazenda Pública possa comprovar a liquidez e certeza do direito de
crédito.
No caso dos autos, a interessada pretende o reconhecimento de débito em valor
divergente daquele confessado em DCTF, sem retificar a declaração e sem
apresentar nenhum documento comprobatório de seu direito de crédito, não só
quanto ao montante do valor do ICMS a ser excluído, mas também quanto à
existência de eventual medida judicial conferindo o direito à exclusão do referido
tributo da base de cálculo da contribuição, dado que tal procedimento contraria o
disposto na lei.
Pois bem. Com relação a prova dos fatos e o ônus da prova, dispõem o artigo 36, caput,
da Lei no 9.784/99 e o artigo 373, inciso I, do Código de Processo Civil, abaixo
transcritos, que caberia à Recorrente, autora do presente processo administrativo, o
ônus de demonstrar o direito que pleiteia:
Art. 36 da Lei no 9.784/99.
Cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado, sem prejuízo do dever
atribuído ao órgão competente para a instrução e do disposto no art. 37 desta Lei.
Art. 373 do Código de Processo Civil.
O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
Peço vênia para destacar as palavras do Conselheiro relator Antonio Carlos Atulim,
plenamente aplicáveis ao caso sub judice:
“É certo que a distribuição do ônus da prova no âmbito do processo
administrativo deve ser efetuada levando-se em conta a iniciativa do processo.
Em processos de repetição de indébito ou de ressarcimento, onde a iniciativa
do pedido cabe ao contribuinte, é óbvio que o ônus de provar o direito de
crédito oposto à Administração cabe ao contribuinte. Já nos processos que
versam sobre a determinação e exigência de créditos tributários (autos de
infração), tratando-se de processos de iniciativa do fisco, o ônus da prova dos
fatos jurígenos da pretensão fazendária cabe à fiscalização (art. 142 do CTN e
art. 9o do PAF). Assim, realmente andou mal a turma de julgamento da DRJ, pois
o ônus da prova incumbe a quem alega o fato probando. Se a fiscalização não
provar os fatos alegados, a consequência jurídica disso será a improcedência do
lançamento em relação ao que não tiver sido provado e não a sua nulidade.
Assim, até o presente momento a Recorrente – mesmo tendo sido plenamente alertada
sobre a necessidade de trazer os documentos fiscais apropriados para a aferição do
crédito que pleiteia - permanece sem nada comprovar, alegando em sua defesa tão
simplesmente a ilegalidade e inconstitucionalidade de cobrança das Contribuições com
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3402-008.788 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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ICMS em sua base de cálculo, bem como o socorro ao princípio da verdade material,
como se esses fossem capazes de lhe retirar o ônus de provar do direito que pleiteia.
Por tudo quanto exposto, voto no sentido de negar provimento ao recurso voluntário.
CONCLUSÃO
Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de tal sorte que as razões de decidir
nela consignadas são aqui adotadas.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o e 2o do art. 47 do anexo II
do RICARF, reproduzo o decidido no acórdão paradigma, no sentido de negar provimento ao
recurso voluntário.

(documento assinado digitalmente)
Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator

Fl. 172
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