Tribunal: CARF
Processo: 13974.000369/2008-12
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Mariel Orsi Gameiro
Órgão colegiado: Segunda Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-06-15
Data de publicação: 2021-07-22

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/1998 a 30/09/2003
CERTEZA E LIQUIDEZ DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. ÔNUS PROBATÓRIO DO CONTRIBUINTE.
É ônus do contribuinte demonstrar a certeza e liquidez do crédito tributário, conforme dispõe o artigo 170, do Código Tributário Nacional, mediante provas suficientes para tanto, apresentadas no processo administrativo fiscal.

Inteiro teor:
S3-TE02
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13974.000369/2008-12
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3002-001.965 – 3a Seção de Julgamento / 2a Turma Extraordinária
Sessão de
15 de junho de 2021
Recorrente
R H A IND. E COM. DE MADEIRAS LTDA.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/1998 a 30/09/2003
CERTEZA
E
LIQUIDEZ
DO
CRÉDITO
TRIBUTÁRIO.
ÔNUS
PROBATÓRIO DO CONTRIBUINTE.
É ônus do contribuinte demonstrar a certeza e liquidez do crédito tributário,
conforme dispõe o artigo 170, do Código Tributário Nacional, mediante provas
suficientes para tanto, apresentadas no processo administrativo fiscal.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao Recurso Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Paulo Regis Venter - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Mariel Orsi Gameiro - Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Paulo Regis Venter
(Presidente), Carlos Alberto da Silva Esteves e Mariel Orsi Gameiro.
Relatório
Por bem descrever os fatos, adoto relatório da decisão de primeira instância:
Trata o presente processo de pedido de restituição por meio do qual a contribuinte acima
qualificada intenta a repetição de recolhimentos que teriam sido indevidamente
efetivados a titulo de Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social -
COFINS entre outubro de 1998 a setembro de 2003.
O motivo para o pleito repetitório seria a indevida a inclusão do ICMS na base de
cálculo da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS, o que
justificaria a repetição dos recolhimentos na proporção em que tal inclusão foi feita.
Na apreciação do pleito, manifestou-se a Delegacia da Receita Federal do Brasil em
JoinvilleSC pelo seu indeferimento (Despacho Decisório As folhas 185 a 190),
fundamentando que a alegação de inconstitucionalidade e/ou a ilegalidade das
disposições legais que ampliaram as bases de cálculo das contribuições não pode ser
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13974.000369/2008-12
Fl. 60
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3002-001.965 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 13974.000369/2008-12

acatada em sede administrativa em face da vinculação das autoridades fiscais aos atos
legais regularmente
editados.
Inconformada com o indeferimento de seu pleito, encaminhou a contribuinte, por meio
de seu procurador legal, manifestação de inconformidade na qual alega, em síntese, que
o ICMS não poderia ser incluído na base de cálculo das contribuições porque não é
receita ou faturamento da empresa. Alega que a inclusão do ICMS na base de cálculo
das contribuições é flagrantemente ilegal e inconstitucional.
A Quarta Turma da DRJ/FNS proferiu acórdão no 07-27.602, em 28 de fevereiro
de 2012 (e-fls. 44), com a seguinte ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/1998 a 30/09/2003
BASE DE CALCULO. INCLUSÃO DO ICMS
A parcela do faturamento relativa ao Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e
Serviços - ICMS compõe a base de cálculo da Cofins.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
A recorrente interpôs Recurso Voluntário em 31 de agosto de 2012 (e-fls. 107), no
qual afirma, em síntese a inconstitucionalidade e ilegalidade da inclusão do ICMS na base de
cálculo da PIS/Cofins.
Não juntou provas em sede de Recurso Voluntário.
É o relatório.
Voto
Conselheira Mariel Orsi Gameiro , Relatora.
O Recurso Voluntário é tempestivo e atende os requisitos de admissibilidade
devendo, portanto, ser conhecido.
A controvérsia cinge-se em dois pilares argumentativos: i) o direito ao crédito
relativo à exclusão do ICMS da base de cálculo da PIS/Cofins; e, ii) a prova do respectivo
crédito.
Pois bem, tratarei em partes.
Do direito à exclusão do ICMS da base de cálculo PIS/Cofins
O Supremo Tribunal Federal encerrou e determinou o posicionamento sobre a
inconstitucionalidade da inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS/Cofins, mediante o RExt
no 574.706, com repercussão geral:
EMENTA: RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM REPERCUSSÃO GERAL.
EXCLUSÃO DO ICMS NA BASE DE CÁLCULO DO PIS E COFINS. DEFINIÇÃO
DE FATURAMENTO. APURAÇÃO ESCRITURAL DO ICMS E REGIME DE NÃO
CUMULATIVIDADE. RECURSO PROVIDO. 1. Inviável a apuração do ICMS
tomando-se cada mercadoria ou serviço e a correspondente cadeia, adota-se o sistema
de apuração contábil. O montante de ICMS a recolher é apurado mês a mês,
considerando-se o total de créditos decorrentes de aquisições e o total de débitos
gerados nas saídas de mercadorias ou serviços: análise contábil ou escritural do ICMS.
2. A análise jurídica do princípio da não cumulatividade aplicado ao ICMS há de atentar
Fl. 61
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 3002-001.965 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 13974.000369/2008-12

ao disposto no art. 155, § 2o, inc. I, da Constituição da República, cumprindo-se o
princípio da não cumulatividade a cada operação. 3. O regime da não cumulatividade
impõe concluir, conquanto se tenha a escrituração da parcela ainda a se compensar do
ICMS, não se incluir todo ele na definição de faturamento aproveitado por este Supremo
Tribunal Federal. O ICMS não compõe a base de cálculo para incidência do PIS e da
COFINS. 3. Se o art. 3o, § 2o, inc. I, in fine, da Lei n. 9.718/1998 excluiu da base de
cálculo daquelas contribuições sociais o ICMS transferido integralmente para os
Estados, deve ser enfatizado que não há como se excluir a transferência parcial
decorrente do regime de não cumulatividade em determinado momento da dinâmica das
operações. 4. Recurso provido para excluir o ICMS da base de cálculo da contribuição
ao PIS e da COFINS. (RE 574706, Relator(a): CÁRMEN LÚCIA, Tribunal Pleno,
julgado em 15/03/2017, ACÓRDÃO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL -
MÉRITO DJe-223 DIVULG 29-09-2017 PUBLIC 02-10-2017)
Não há, portanto, discussão da existência do direito ao crédito quanto ao pleito do
recorrente.
Contudo, em que pese a óbvia obediência à decisão proferida pelo STF, deve o
contribuinte trazer aos autos a prova, através de documento fiscal ou contábil, da base de cálculo,
e do quantum para o cotejo entre ICMS e PIS/Cofins.
E, enfim, tratarei das provas no último tópico.
Das provas do crédito
Como já concretizado no presente Tribunal Administrativo, nos pedidos de
restituição e compensação, é ônus da prova do contribuinte demonstrar a existência do crédito
pleiteado, mediante documentos fiscais e contábeis hábeis para tanto.
Destaco que o direito creditório – e tal entendimento embasa a afirmativa
supracitada, nasce do pagamento indevido ou a maior, e não da declaração na respectiva
obrigação acessória.
Veja, o direito à restituição do pagamento a maior ou indevido do tributo –
indébito tributário, pelo contribuinte, é originado nas expressas disposições dos artigos 165 e
168, do Código Tributário Nacional – da lei:
Art. 165. O sujeito passivo tem direito, independentemente de prévio protesto, à
restituição total ou parcial do tributo, seja qual for a modalidade do seu pagamento,
ressalvado o disposto no § 4o do artigo 162, nos seguintes casos:
I - cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o devido em
face da legislação tributária aplicável, ou da natureza ou circunstâncias materiais do fato
gerador efetivamente ocorrido;
II - erro na edificação do sujeito passivo, na determinação da alíquota aplicável, no
cálculo do montante do débito ou na elaboração ou conferência de qualquer documento
relativo ao pagamento;
III - reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão condenatória.
(...)
Art. 168. O direito de pleitear a restituição extingue-se com o decurso do prazo de 5
(cinco) anos, contados:
I - nas hipótese dos incisos I e II do artigo 165, da data da extinção do crédito tributário;
(Vide art 3 da LCp no 118, de 2005)
II - na hipótese do inciso III do artigo 165, da data em que se tornar definitiva a decisão
administrativa ou passar em julgado a decisão judicial que tenha reformado, anulado,
revogado ou rescindido a decisão condenatória.
Fl. 62
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 4 do Acórdão n.o 3002-001.965 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 13974.000369/2008-12

Nota-se que o pagamento a maior ou indevido em cotejo ao que deveria ter sido
pago pelo contribuinte, deve ser demonstrado, e no presente caso, a prova a ser produzida
corresponde ao recolhimento de ICMS, seu respectivo valor, sua composição na base de cálculo,
e o comparativo do quantum efetivamente recolhido (com ICMS) e o quantum que deveria ter
sido recolhido (sem ICMS).
Nesse sentido, para se constatar a veracidade do alegado pelo recorrente, é
imprescindível a existência de forte dilação probatória – especificamente contábil e fiscal, quanto
ao crédito – ou seja, a comprovação da diferença do valor efetivamente pago a maior em relação
àquele valor devido, para que se demonstre o pagamento, a base de cálculo utilizada, dentre
outros fatores que compõem a conjuntura do crédito tributário pleiteado.
Observa-se o disposto no artigo 147, parágrafo 1o, do Código Tributário Nacional,
que permite respectiva demonstração:
Art. 147. O lançamento é efetuado com base na declaração do sujeito passivo ou de
terceiro, quando um ou outro, na forma da legislação tributária, presta à autoridade
administrativa informações sobre matéria de fato, indispensáveis à sua efetivação.
§ 1o A retificação da declaração por iniciativa do próprio declarante, quando vise a
reduzir ou a excluir tributo, só é admissível mediante comprovação do erro em que se
funde, e antes de notificado o lançamento.
E, cabe ao contribuinte tal ônus, conforme determina o artigo 373, do Código de
Processo Civil, de modo a garantir à fiscalização que o valor requerido – mediante PERDCOMP,
seja a título de restituição ou de compensação, é verdadeiramente devido.
Atendido no primeiro momento a demonstração do alegado pelo contribuinte sob
a guarida do ônus da produção das provas e seu cotejo necessário no processo administrativo
fiscal, em seguida é necessário analisar se os documentos são suficientes ao cumprimento dos
requisitos dispostos no artigo 170, do Código Tributário Nacional, ou seja, a comprovação da
certeza e liquidez do crédito tributário:
Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação
em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos
tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo
contra a Fazenda pública.
No caso, o contribuinte junta aos autos apenas uma planilha com os
demonstrativos que embasam seu pedido, e não colaciona nenhum documento com força
probatória suficiente a comprovar e embasar tais informações.
O direito do contribuinte, aqui, apoia-se no conjunto probatório do presente
processo administrativo, que é evidentemente insuficiente.
E, como dito logo acima, para que a compensação se aperfeiçoe, exige o artigo
170, do Código Tributário Nacional, a certeza e liquidez do crédito - a “certeza da existência” e a
“determinação da quantia” dos créditos e débitos que se pretende compensar, de modo que, deve
a análise da fiscalização face ao cumprimento desses dois requisitos pelo contribuinte, ser
realizada com base nas provas apresentadas no processo administrativo fiscal.
Neste sentido, a “certeza da existência” dos créditos recíprocos é atestada pelo
pagamento indevido, que constitui o débito do fisco, e pelo lançamento, apto a constituir o
crédito tributário por meio da apuração da ocorrência do fato jurídico hipoteticamente previsto
na norma de incidência tributária e do cálculo do montante devido a título de tributo.
Fl. 63
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 5 do Acórdão n.o 3002-001.965 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 13974.000369/2008-12

No caso concreto, embora tenhamos o apoio e a existência do direito ao crédito
pela exclusão do ICMS da base de cálculo da PIS/Cofins, é imprescindível que se comprove e
seja demonstrado, mediante documentos – contábeis e fiscais, que tenham força probatória, a
certeza e liquidez do crédito tributário.
Logo, conclui-se que, se não há documentos para tanto, não há que se sustentar o
direito de compensação pleiteado, visto que não comprovada a certeza e liquidez do crédito.
Ante o exposto, nego provimento ao Recurso Voluntário.

(documento assinado digitalmente)
Mariel Orsi Gameiro

Fl. 64
DF CARF MF
Documento nato-digital