Tribunal: CARF
Processo: 10950.001674/2008-10
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SALVADOR CANDIDO BRANDAO JUNIOR
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-04-27
Data de publicação: 2021-06-15

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho.
INSUMOS. CRÉDITO BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS EM MANUTENÇÃO, REPAROS, PARTES E PEÇAS, EPI, LABORATÓRIO. POSSIBILIDADE.
Gera direito a crédito das contribuições não cumulativas a aquisição de bens e serviços aplicados em manutenção de máquinas e equipamentos utilizados no processo produtivo, inclusive em laboratório, por representarem insumos da produção.
Gera direito a crédito da contribuição não cumulativa a aquisição de equipamentos de proteção individual (EPI) e uniformes essenciais para produção, exigidos por lei ou por normas de órgãos de fiscalização.
FRETE. AQUISIÇÃO E MOVIMENTAÇÃO DE INSUMOS. CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE.
Inclui-se na base de cálculo dos insumos para apuração de créditos do PIS e da Cofins não cumulativos o dispêndio com o frete pago pelo adquirente à pessoa jurídica domiciliada no País, para transportar bens adquiridos para serem utilizados como insumo na fabricação de produtos destinados à venda.
Nos casos de gastos com fretes incorridos pelo adquirente dos insumos, como um serviço autônomo contratado, serviços que estão sujeitos à tributação das contribuições por não integrar o preço do produto em si, enseja a apuração dos créditos, não se enquadrando na ressalva prevista no artigo 3o, § 2o, II da Lei 10.833/2003 e Lei 10.637/2003.
A essencialidade do serviço de frete na aquisição de insumo existe em face da essencialidade do próprio bem transportado, embora anteceda o processo produtivo da adquirente.
FRETE. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS. CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
A transferência de produtos acabados entre os estabelecimentos ou para armazéns geral e depósitos, apesar de ser após a fabricação do produto em si, integra o custo do processo produtivo do produto, passível de apuração de créditos por representar insumo da produção, conforme inciso II do art. 3o das Leis 10.833/2003 e 10.637/2002.

Inteiro teor:
S3-C 3T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10950.001674/2008-10
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3301-010.098 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
27 de abril de 2021
Recorrente
COOPERVAL COOPERATIVA AGROINDUSTRIAL VALE DO IVAI
LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO.
APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática
de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste
conselho.
INSUMOS.
CRÉDITO
BENS
E
SERVIÇOS
UTILIZADOS
EM
MANUTENÇÃO, REPAROS, PARTES E PEÇAS, EPI, LABORATÓRIO.
POSSIBILIDADE.
Gera direito a crédito das contribuições não cumulativas a aquisição de bens e
serviços aplicados em manutenção de máquinas e equipamentos utilizados no
processo produtivo, inclusive em laboratório, por representarem insumos da
produção.
Gera direito a crédito da contribuição não cumulativa a aquisição de
equipamentos de proteção individual (EPI) e uniformes essenciais para
produção, exigidos por lei ou por normas de órgãos de fiscalização.
FRETE.
AQUISIÇÃO
E
MOVIMENTAÇÃO
DE
INSUMOS.
CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE.
Inclui-se na base de cálculo dos insumos para apuração de créditos do PIS e da
Cofins não cumulativos o dispêndio com o frete pago pelo adquirente à pessoa
jurídica domiciliada no País, para transportar bens adquiridos para serem
utilizados como insumo na fabricação de produtos destinados à venda.
Nos casos de gastos com fretes incorridos pelo adquirente dos insumos, como
um serviço autônomo contratado, serviços que estão sujeitos à tributação das
contribuições por não integrar o preço do produto em si, enseja a apuração dos
créditos, não se enquadrando na ressalva prevista no artigo 3o, § 2o, II da Lei
10.833/2003 e Lei 10.637/2003.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10950.001674/2008-10
Fl. 1099
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3301-010.098 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.001674/2008-10

A essencialidade do serviço de frete na aquisição de insumo existe em face da
essencialidade do próprio bem transportado, embora anteceda o processo
produtivo da adquirente.
FRETE. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS. CRÉDITO.
POSSIBILIDADE.
A transferência de produtos acabados entre os estabelecimentos ou para
armazéns geral e depósitos, apesar de ser após a fabricação do produto em si,
integra o custo do processo produtivo do produto, passível de apuração de
créditos por representar insumo da produção, conforme inciso II do art. 3o das
Leis 10.833/2003 e 10.637/2002.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, conhecer do
recurso voluntário para dar parcial provimento, revertendo-se as seguintes glosas: - Combustível
e Óleo Lubrificante utilizados em veículos e equipamentos da área agrícola e industrial, com
exceção do veículo GOL (Placa ALG-5722) por ser utilizado para transporte de gerente; -
Equipamentos de Proteção Individual – EPI, utilizados na área agrícola e industrial; - Partes e
peças para manutenção de veículos e equipamentos utilizados na área agrícola e industrial,
exceto o veículo GOL (Placa ALG-5722) utilizado para o transporte de gerente; - Equipamentos
da indústria, entendidos como os equipamentos para aplicação de herbicida e válvula de pressão
de jato, utilizados na plantação da cana-de-açúcar (fase agrícola); - Bioinseticida utilizado na
fase agrícola para controle de mosquitos e Herbicida Glifosato (controle do campo/meio
ambiente); - Despesas com manutenção da indústria, vinculados ao departamento agrícola
(facões e luvas utilizados no corte da cana-de-açúcar), e à seção de laboratório (jogo de facas -
equipamentos); - Serviços sobre desenvolvimento de variedades de cana-de-açúcar,
agromecanização (manutenção de carreadores e curvas de níveis, e de pá carregadeira e
terraplenagem executados em áreas rurais e serviços de pá carregadeira executados na balança de
entrada da usina), serviços relativos ao transporte de mudas de cana-de-açúcar, serviços
classificados como manutenção indústria e manutenção da frota de veículos (exceto recarga de
extintores e o veículo GOL Placa ALG-5722), serviços de manutenção de equipamentos
vinculados à área agrícola ou industrial; - Fretes de produtos acabados para outro
estabelecimento, usina ou depósito; - Bens do ativo imobilizado relacionados com a área agrícola
e industrial; Quanto ao crédito presumido sobre os estoques de abertura, deve-se refazer os
cálculos dos créditos sobre os estoques de insumos, considerando as glosas de insumos
revertidas. E, por maioria de votos, dar parcial provimento ao recurso voluntário, quanto aos -
Fretes para transporte de insumos: compras de partes e peças para manutenção da frota de
veículos, partes e peças utilizadas na indústria e partes e peças de reposição para o setor de
geração de energia; fretes para a compra de ferramentas e imobilizado bens utilizados no corte da
cana-de-açúcar; da compra de materiais de segurança da área industrial e agrícola (EPI's);
compra de bioinseticida para controle de mosquito e de calcário; compra de lacres; fretes para a
remessa e retorno de bens para conserto; e para a compra de material para uso no laboratório.
Vencido o Conselheiro Marcelo Costa Marques d’Oliveira, que dava provimento
ao recurso voluntário em maior extensão para reverter também a glosa de fretes na entrega de
amostra grátis. Vencido o Conselheiro José Adão Vitorino de Morais, que dava provimento ao
Fl. 1100
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 3301-010.098 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.001674/2008-10

recurso voluntário em maior extensão para reverter também a glosa de transporte de funcionários
da área rural.
(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Salvador Cândido Brandão Junior - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Liziane Angelotti Meira
(presidente da turma), Semíramis de Oliveira Duro, Marcelo Costa Marques d'Oliveira, Marco
Antonio Marinho Nunes, José Adão Vitorino de Morais, Salvador Cândido Brandão Junior.
Ausente(s) o conselheiro(a) Ari Vendramini.
Relatório
Trata-se de pedido eletrônico de ressarcimento PER/DCOMP, com posterior
vinculação de declaração de compensação transmitida para a declarar a compensação de créditos
de PIS/COFINS não cumulativa vinculada às receitas de exportação, para pagamento de débitos
administrados pela RFB na data da compensação.
Conforme despacho decisório, a análise dos créditos recebeu tratamento manual,
com intimação para apresentação de documentos contábeis, livros fiscais, registro de apuração
do ICMS, notas fiscais, demonstrativos e registros de exportação, demonstrativos de apuração do
crédito, além de laudo com a descrição detalhada do processo produtivo, com a identificação de
cada um dos produtos industrializados pela contribuinte, descrevendo quais são os insumos
utilizados ou consumidos em cada fase de produção.
Como consta do despacho decisório, todas as intimações foram plenamente
atendidas.
Ainda de acordo com o despacho decisório que a fiscalização concluiu pela glosa
de diversos créditos apurados sobre bens adquiridos para revenda, bens e serviços utilizados
como insumos, fretes entre estabelecimentos ou armazéns antes da operação de venda, ativo
imobilizado, crédito presumido da agroindústria e crédito presumido sobre o estoque de abertura.
Importante notar que o fundamento de diversas glosas, inclusive sobre os bens do
ativo imobilizado, teve como premissa o conceito de insumos restrito, inspirado no IPI,
conforme Instrução Normativa n. 404/2004 (ou 247/2002 no caso do PIS).
As análise dos créditos foi realizada com base em toda documentação
apresentada, descrevendo a atividade de fiscalização por cada linha do DACON. Com isso, as
glosas, manutenção ou ajuste nos créditos foram realizados na seguinte ordem:
- Linha 01 – Bens para revenda: houve glosa na aquisição de bens com
suspensão da contribuição, como calcário, fertilizante e herbicidas;
Fl. 1101
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 4 do Acórdão n.o 3301-010.098 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.001674/2008-10

- Linha 02 – Bens utilizados como insumos: houve glosa sobre diversas
despesas consideradas como insumo pela contribuinte, tais como combustíveis e lubrificantes,
EPI, laboratório, partes e peças para manutenção de equipamentos, insumos utilizados na fase
agrícola, dentre muitos outros analisados com mais detalhes no voto. As glosas são
fundamentadas no conceito de insumos, sendo excluídas da base de cálculo os gastos que não
estivessem relacionadas diretamente na industrialização do açúcar de cana, incorporando-se ao
produto, ou sofrendo desgaste ou dano na industrialização. Com isso, tudo que estava na fase
agrícola de produção ou mesmo na fase industrial, mas sem contato com o produto fabricado, foi
excluído da base de cálculo dos créditos;
- Linha 03 – Serviços utilizados como insumos: houve glosa sobre diversas
serviços consideradas como insumo pela contribuinte, tais como transporte, assessoria mercantil,
manutenção de máquinas e equipamentos, serviços da fase agrícola (como terraplanagem e
levantamento topográfico), transporte de trabalhadores, transporte de mudas de cana, dentre
muitos outros analisados com mais detalhes no voto. As glosas são fundamentadas no conceito
de insumos, sendo excluídas da base de cálculo as atividades que não estivessem relacionadas
diretamente na industrialização do açúcar de cana, incorporando-se ao produto, ou sofrendo
desgaste ou dano na industrialização. Com isso, tudo que estava na fase agrícola de produção ou
mesmo na fase industrial, mas sem contato com o produto fabricado, foi excluído da base de
cálculo dos créditos;
- Linha 04 – Despesas com energia elétrica: não houve glosa neste ponto,
apenas ajuste no critério de rateio, o que, diga-se, até aumentou a base de cálculo dos créditos;
- Linha 06 – Despesas de aluguéis de máquinas e equipamentos: não houve
glosa neste ponto, apenas ajuste no critério de rateio, o que, diga-se, gerou uma diferença ínfima
na base de cálculo dos créditos;
- Linha 07 - Despesas de armazenagem de mercadorias e frete na operação de
venda: a fiscalização glosou despesas de fretes entre estabelecimentos ou para depósito,
transbordo, armazenagem, dentre outros, desconectados de operações de venda;
- Linha 10 - Bens do ativo imobilizado: a fiscalização glosou créditos sobre
despesas de depreciação de ativos que não eram utilizados na produção de bens destinados à
venda, utilizando o critério de insumos da IN SRF n. 404/2004. Com isso sustentou não ser
possível créditos sobre os bens integrantes do ativo imobilizado que não foram empregados na
fabricação (produção) de produtos destinados à venda, excluindo os ativos utilizados na fase
agrícola. Também realizou glosa em relação aos ativos do departamento administrativo, bem
como os utilizados na fase industrial, mas desvinculados da industrialização em si;
- Linha 18 – Crédito presumido – atividades agroindustriais: a fiscalização
excluiu dos cálculos de crédito presumido a cana-de-açúcar adquirida de pessoa física, mas
utilizada para a produção de álcool hidratado, utilizando-se do critério de rateio para os cálculos.
Também excluiu algumas notas fiscais presentes nos demonstrativos de cálculo, mas não
localizadas no livro de registro de entradas;
- Linha 19 – Crédito presumido relativo ao estoque de abertura: a fiscalização
excluiu da base de cálculo do referido crédito presumido os valores gastos com compra de
insumos de pessoas físicas, bem como ajustes de insumos em razão do critério de insumos
Fl. 1102
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 5 do Acórdão n.o 3301-010.098 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.001674/2008-10

utilizados na Linha 02. Portanto, além das compras de pessoas físicas, também foram excluídos
do cálculo o estoque de insumos não considerados insumos de acordo com a IN SRF n.
404/2004.
Importante salientar que a fiscalização realizou ajustes no critério de rateio para
apuração da base de cálculo dos créditos pleiteados. A contribuinte produz açúcar de cana e
álcool anidro carburante. O álcool anidro carburante está sujeito à tributação pelo regime
cumulativo, enquanto o açúcar de cana está sujeito à apuração da contribuição ao PIS na
sistemática da não cumulatividade. Ambos os produtos são exportados ou vendidos no mercado
interno.
Com isso, houve ajuste no critério de rateio para a apuração da base de cálculo
dos créditos dos dispêndios vinculados às receitas sujeitas ao regime não cumulativo, bem como
para apuração da base de cálculo dos dispêndios vinculados à receita de exportação.
Devidamente cientificada do despacho decisório, a contribuinte apresentou sua
manifestação de inconformidade para contestar as glosas realizadas, principalmente no que diz
respeito ao conceito de insumos adotado pela fiscalização. A 3a Turma da DRJ/CTA proferiu
acórdão para julgar improcedente a manifestação de inconformidade, mantendo todas as glosas
e, em relação aos insumos, adotou o mesmo conceito de insumos da fiscalização, sustentando
que somente podem ser considerados insumos, os bens ou serviços intrinsecamente vinculados à
produção de bens, isto é, quando aplicados ou consumidos diretamente no seu processo
produtivo, não podendo ser interpretados como todo e qualquer bem ou serviço que gere
despesas, mas tão somente os que efetivamente se relacionem com a atividade-fim da empresa.
Notificada da r. decisão, a contribuinte interpôs Recurso voluntário para repisar os
argumentos de sua manifestação inicial, conforme síntese abaixo:
- Trata do conceito jurídico de insumos dispôs no art. 3o, II das Leis n.
10.637/2002 e 10.833/2003, afirmando que a lei não definiu o que é insumo, deixando aberto,
pois é preciso verificar a especificidade de cada empresa;
- Afirma, com base em doutrina, que insumos devem ser entendidos com tudo
aquilo que entra na elaboração de certos produtos e serviços;
- Cita jurisprudência para afirmar que insumos são os gastos, que ligados
inseparavelmente aos elementos produtivos, proporcionam a existência do produto ou serviço, o
seu funcionamento, a sua manutenção ou o seu aprimoramento, desde que seja imprescindível
para o fator de produção;
- São todos os gastos necessários para a obtenção do produto, no caso, açúcar de
cana, e não apenas os gastos incidentes na industrialização da cana-de-açúcar;
- Sustenta que as INs SRF 247/2002 e 404/2004, inspiradas no IPI, não se aplicam
aos créditos de PIS e COFINS, pois estas contribuições têm sua não cumulatividade guiada pelo
método base sobre base, devendo-se aplicar a regra da essencialidade e necessidade do gasto
para o processo produtivo;
Fl. 1103
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 6 do Acórdão n.o 3301-010.098 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.001674/2008-10

- Questiona as glosas efetuadas pela fiscalização, como as glosas de óleo
combustível e lubrificantes, utilizados no processo produtivo, partes e peças utilizadas na
manutenção da frota de veículos;
- Afirma que a fiscalização se equivoca ao dar um tratamento mais restritivo ao
insumo para glosar, equivocadamente, combustíveis e lubrificantes utilizados em veículos
destinados às áreas agrícolas e administrativa da Recorrente, sob o argumento de que não se
incorporam ao produto, tampouco sofrem dano ou desgaste na produção do açúcar, pois
aplicados em fase anterior à industrialização do açúcar;
- Sustenta que o regime da não cumulatividade da COFINS deve incidir sobre
gastos destinados a combustíveis e lubrificantes destinados ao processo produtivo e, não tão-
somente, relacionados ao processo de industrialização;
- Os créditos apurados sobre os gastos efetuados com as aquisições de partes e
peças para a manutenção da frota de veículo foram parcialmente glosados, admitindo-se o
crédito apenas para os veículos que estão inseridos no processo industrial, efetuando as glosas de
veículos utilizados na área administrativa e agrícola, tendo em vista esse mesmo conceito
equivocado de insumos, inspirado na IN. 404/2004;
- Afirma que utiliza os veículos da frota para o transporte de insumos na produção
da cana de açúcar e bem assim a própria Cana de Açúcar até a usina de Beneficiamento e
industrialização;
- Quanto aos veículos pequenos são utilizados por técnicos e administradores,
para o acompanhamento e gerenciamento da Produção rural de sua Matéria Prima (cana de
açúcar), estando eminentemente vinculados a Produção Agroindustrial;
- Quanto aos demais insumos com bens e serviços utilizados como insumos, como
equipamentos de indústria, insumos para o campo, insumos para fábrica, material de limpeza,
serviços de reparos, sustenta o mesmo equívoco da fiscalização, que adotou um sentido restrito
para insumos, glosando indevidamente os créditos de insumos relacionados com a área agrícola e
industrial, mas não diretamente envolvida na industrialização propriamente dita;
- Sustenta que a cana-de-açúcar é de produção própria, matéria-prima fundamental
para produção do açúcar. Com isso, todos os gastos incorridos em todo esse percurso do
processo produtivo são essenciais e necessários para obter o produto final;
- Quanto aos demais insumos, como fretes para aquisição de insumos, bens
utilizados no corte da cana, materiais de segurança (como EPI), bioinseticida, ferramentas, frete
de retorno de bens enviados para reparo, material para uso no laboratório e partes e peças
consumidas na industrial, a Recorrente sustentou os mesmos argumentos, afirmando o equívoco
da fiscalização em adotar um conceito restrito de insumos, guiado pela IN 404/2004,
considerando que a industrialização da Recorrente começa apenas a partir da lavagem da cana-
de-açúcar até a obtenção do açúcar;
- Quanto aos serviços utilizados como insumos, a glosa também teve como
fundamento o argumento de que tais serviços não foram consumidos diretamente na fabricação
dos bens produzidos para venda, conceito equivocado;
Fl. 1104
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 3301-010.098 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.001674/2008-10

- Sustenta novamente que o conceito de insumo é mais amplo, devendo-se
considerar todos os gastos ligados e imprescindíveis ao fator de produção, seja antes ou depois
da industrialização;
- Reitera que a produção do açúcar tem início no manejo agrícola da cana-de-
açúcar, já que é a própria Recorrente realiza o plantio e colheita dessas matéria-prima;
- Quanto às despesas com energia elétrica, não houve glosas. No entanto, a
Recorrente sustenta equívoco no critério de rateio utilizado;
- Quanto às despesas com armazenagem e frete, sustentando a essencialidade do
serviço em todo o processo produtivo e não apenas na venda ao consumidor final. Com isso,
contesta a glosa efetuada, já que a fiscalização argumentou que apenas são admitidos créditos
sobre os fretes nas vendas do produto;
- Afirma que os fretes foram contratados e pagos pela Recorrente para pessoas
jurídicas, assim como os dispêndios com armazenagem, fazendo jus aos créditos por integrarem
e serem essenciais ao processo produtivo;
- Quanto aos créditos apurados sobre os bens do ativo imobilizado, o fundamento
das glosas possui o mesmo equívoco, qual seja, considerar apenas os ativos envolvidos na
industrialização do açúcar e desprezando os ativos relacionados com o processo produtivo, como
da fase agrícola;
- Devem ser considerados os ativos envolvidos em todo o processo produtivo da
Recorrente;
- Quanto ao crédito presumido do estoque de abertura, para considerar os créditos
apurados sobre as compras cana-de-açúcar efetuadas de pessoas físicas;
Não traz argumentos sobre o crédito presumido da agroindústria, bens adquiridos
para revenda e despesas com aluguel de máquinas e equipamentos, restando incontroverso.
É a síntese do necessário.
Voto
Conselheiro Salvador Cândido Brandão Junior, Relator.
O Recurso voluntário é tempestivo e atende os demais requisitos da fiscalização.
A controvérsia reside na apuração dos créditos da não cumulatividade das
contribuições, levada a efeito em procedimento de fiscalização no bojo de um processo
compensação de créditos.
Percebe-se do despacho decisório que a fiscalização foi bem precisa, clara e
detalhista, descendo em cada fase do processo produtivo e analisando a qualificação de cada bem
ou serviço utilizado no processo produtivo a fim de concluir se se trata ou não de um insumo.
Fl. 1105
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 3301-010.098 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.001674/2008-10

A fiscalização realizou intimações para apresentação de documentos e relação dos
bens e serviços utilizados como insumos, demonstrativo de crédito presumido, memórias de
cálculo, livros fiscais, demonstrativos de crédito, laudo descritivo do processo produtivo, dentre
outros.
Toda documentação foi auditada e conferida pela fiscalização, analisando cada
item para fins de constatar se a despesa incorrida pode compor a base de cálculo dos créditos das
contribuições, analisando se tal dispêndio corresponde ao conceito de insumos previsto no artigo
3o, II da Lei n. 10.833/2003 e Lei n. 10.637/2002, reconhecendo a legitimidade de diversas
rubricas escrituradas como crédito de PIS e COFINS, mas glosando outras.
Assim, a discussão do caso não é de provas ou de analisar os fatos a fim de saber
onde determinado bem ou serviço foi aplicado no processo produtivo. Tudo isso foi muito bem
explorado pela fiscalização, elaborando um detalhado e completo despacho decisório.
Portanto, a discussão é puramente de direito, residindo na análise do que se deve
entender por insumo para fins de crédito das contribuições, bem como a análise da possibilidade
de créditos sobre fretes nas operações desvinculadas de uma operação de venda, ativo
imobilizado e créditos presumido do estoque de abertura. Tudo sendo realizado em análise
puramente de direito.
Quanto ao critério de rateio utilizado, a fim de alocar as despesas e custos entre as
receitas submetida ao regime não cumulativo (açúcar) e cumulativo (álcool), bem as passíveis de
ressarcimento/compensação por estarem vinculadas às receitas de exportação, a autoridade fiscal
confrontou as informações prestadas pela contribuinte no Dacon com as planilhas demonstrativas
dos créditos e os balancetes de verificação, afirmando ser necessário se fazer ajustes na receita
de exportação e na receita de revenda de mercadorias. O exame foi detalhado e a descrição farta
em quadros demonstrativos, não havendo reparos a se fazer.
Assim, antes de analisar as glosas em seus detalhes, convém traçar o conceito de
insumos atualmente adotado para fins de apuração dos créditos não cumulativos das
contribuições.
CONCEITO DE INSUMOS
O conceito de insumos adotado pela fiscalização estava alinhado com a IN SRF no
404/2004 e 237/2002, vinculando-se à concepção de matéria-prima, produto intermediário e
material de embalagem e prestação de serviços utilizados na produção, devendo-se integrar ao
produto final ou ser utilizado diretamente no produto produzido.
Assim, as glosas efetuadas foram levadas a efeito em decorrência de uma questão
jurídica: a adoção pela fiscalização de um conceito de insumos mais restrito, inspirado na
legislação do IPI, assim entendido como a matéria prima, o produto intermediário, o material de
embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações em função da ação diretamente
exercida sobre o produto ou serviço, desde que os mesmos não estejam incluídos no ativo
imobilizado da empresa.
Este conceito, no entanto, resta superado pela jurisprudência deste Egrégio
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, confirmado pelo Superior Tribunal de Justiça
Fl. 1106
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 3301-010.098 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.001674/2008-10

quando do julgamento, em sede de recursos repetitivos, do REsp no 1.221.170/PR, que julgou
como ilegais as Instruções Normativas no 247/2002 e 404/2004 ao firmar a seguinte tese: “O
conceito de insumo deve ser aferido a luz dos critérios da essencialidade ou relevância,
considerando-se a importância de determinado item, bem ou serviço para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo contribuinte” (grifei):
TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004,
DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU
ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE
INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E,
NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C
DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II, da
Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de
origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos realtivos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. (grifei)
Da leitura do voto da lavra da Ministra Regina Helena Costa, extrai-se que sua
decisão se fundamenta em decisões da Câmara Superior da 3a Seção do Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais – CARF, destacando que o contexto da essencialidade ou relevância de uma
despesa deve sempre ser analisada em relação à imprescindibilidade para a atividade produtiva
(leia-se produção de bens) ou para a prestação de serviços, para que possa ser considerado
insumo:
Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com o item do
qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo
elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço,
ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do
próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja
Fl. 1107
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 3301-010.098 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.001674/2008-10

pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de
fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por imposição
legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se, nessa medida,
da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da
aquisição na produção ou na execução do serviço.
(...) Assim, pretende sejam considerados insumos, para efeito de creditamento no
regime de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS ao qual se sujeitam,
os valores relativos às despesas efetuadas com "Custos Gerais de Fabricação",
englobando água, combustíveis e lubrificantes, veículos, materiais e exames
laboratoriais, equipamentos de proteção individual - EPI, materiais de limpeza, seguros,
viagens e conduções, "Despesas Gerais Comerciais" ("Despesas com Vendas",
incluindo combustíveis, comissão de vendas, gastos com veículos, viagens, conduções,
fretes, prestação de serviços - PJ, promoções e propagandas, seguros, telefone e
comissões) (fls. 25/29e).
Como visto, consoante os critérios da essencialidade e relevância, acolhidos pela
jurisprudência desta Corte e adotados pelo CARF, há que se analisar,
casuisticamente, se o que se pretende seja considerado insumo é essencial ou de
relevância para o processo produtivo ou à atividade desenvolvida pela empresa.
(grifei)
Assim, quando a ementa, ou a tese fixada no recurso repetitivo, afirma que o
critério da essencialidade ou relevância de determinado gasto para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte, deve-se vincular o termo “atividade
econômica” para a atividade produtiva e prestação de serviços (própria Ministra Regina
Helena Costa menciona este quesito em suas razões de decidir).
Caso contrário, qualquer despesa que seja essencial para o desenvolvimento da
atividade econômica (genericamente falando), como despesas para o setor administrativo ou
comercial, por exemplo, seriam considerados insumos, transmutando novamente o conceito e
levando a discussão para o conceito de despesa operacional (necessária) aplicada ao IRPJ.
O Ministro Mauro Campbell Marques, acrescenta um critério que denomina de
“teste de subtração”, assim entendido como uma despesa relacionada com a imprescindibilidade
e a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte, devendo ser considerados, no conceito de insumo,
todos os bens e serviços que sejam pertinentes ao processo produtivo ou que viabilizem o
processo produtivo, de forma que, se retirados, impossibilitariam ou, ao menos, diminuiriam o
resultado final do produto.
Aliás, entendo que entre meu voto e o voto da Min. Regina Helena há apenas uma
incongruência entre signos e significados, pois dentro do critério da relevância
(defendido pela Min. Regina Helena) compreendo estar (somente os trechos grifados)
"a aquisição de todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o
processo produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração importa na impossibilidade mesma da
prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da
empresa, ou implica em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí
resultantes" (transcrição do item "4" da ementa que propus).
Já dentro do critério da essencialidade está (somente os trechos grifados) "a aquisição
de todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o processo
produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou indiretamente
empregados e cuja subtração importa na impossibilidade mesma da prestação do
Fl. 1108
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 3301-010.098 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.001674/2008-10

serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou
implica em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes"
(transcrição do item "4" da ementa que propus).
Por fim, no critério da pertinência está (somente os trechos grifados) "a aquisição de
todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o processo produtivo e
a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e
cuja subtração importa na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da
produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou implica em
substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes" (transcrição do
item "4" da ementa que propus).
Para o somatório das três situações dei o signo de "pertinência e essencialidade", que
agora a Min. Regina Helena batizou de "essencialidade e relevância", mas o conteúdo
é idêntico, de modo que não vejo prejuízo algum em denominarmos pela tríade
"pertinência, essencialidade e relevância", a abarcar as situações em que há imposição
legal para a aquisição dos insumos. (grifos do original)
Trata-se o insumo, portanto, de um gasto incorrido para a aquisição de um bem ou
de um serviço essencial ou relevante para a produção ou para a prestação de serviço, não se
incluindo aí uma essencialidade para o comércio ou para a administração da empresa. Veja que
são despesas “na” produção /prestação de serviços, o que afasta também a consideração como
insumo quaisquer outras despesas ou encargos incorridos, como publicidade, representante
comercial, comissão de vendas e que tais, já que esta despesa não é incorrida NA produção ou
NA prestação de um serviço. Ou se produz um serviço ou se produz um produto, assim é
possível verificar quais foram os insumos desta produção.
Este é o teor do quanto previsto no artigo 3o, II das Leis 10.637/2002 e
10.833/2003 ao estabelecer que os créditos serão apurados sobre bens e serviços utilizados como
insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à
venda.
Art. 3o (...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes
Após o julgamento do REsp no 1.221.170/PR a RFB publicou o Parecer
Normativo no 05/2018 para consolidar alguns pontos do conceito de insumo fixado pelo
entendimento jurisprudencial.
Com isso, em razão das glosas terem sido efetivadas por questões de direito, o
presente julgamento também será pautado por questões jurídicas, sobre o conceito de insumos
fixado pelo STJ, bem como na análise dos argumentos e Parecer Normativo RFB n. 05/2018.
Deve-se acrescentar que o documento apresentado com o recurso voluntário com
uma suposta explicação do processo produtivo com a indicação dos materiais utilizados não tem
utilidade para a prova da essencialidade, pois nada prova e nada explica, permanecendo ausente
a demonstração da essencialidade nos casos em que isso era necessário.
Saliente-se, mais uma vez, que o caso se trata de pedido de ressarcimento e
declaração de compensação, onde cabe à Recorrente o ônus da demonstração da correção da
Fl. 1109
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 12 do Acórdão n.o 3301-010.098 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.001674/2008-10

apuração dos créditos requeridos, bem como a aplicação dos insumos, ativos e equipamentos no
processo produtivo. Isso foi realizado durante todo o procedimento de fiscalização e o agente
fiscal conferiu cada etapa do processo produtivo, com apoio no laudo descritivo, a fim de apurar
os créditos de insumos.
A fiscalização analisou o laudo do processo produtivo apresentado pela
contribuinte e realizou as considerações a seguir:
45. Conforme laudo técnico apresentado pelo contribuinte, folhas 367/418, seu processo
produtivo do açúcar e do álcool é composto das seguintes etapas, nas quais são
aplicados insumos comuns aos dois produtos fabricados:
1) PESAGEM, RECEPÇÃO E LAVAGEM DA CANA-DE-AÇÚCAR: nesta fase a
cana (matéria-prima do açúcar e do álcool) é pesada, podendo, depois, ser armazenada
em barracão ou descarregada diretamente na mesa alimentadora na qual será lavada;
2) MOAGEM DA CANA E EMBEBIÇÃO DO CALDO: nesta fase a cana é moída
(esmagada) para a extração da sacarose, separando-se a parte sólida da líquida. A
embebição consiste na adição de água ao bagaço para aumentar a extração de caldo;
3) TRATAMENTO DO CALDO: nesta fase procede-se à caleação (adição de cal), pré-
aquecimento, aquecimento, resfriamento, decantação, filtração (separar o lodo do caldo
filtrado) e envio do caldo para o tanque clarificado (processo de produção do açúcar e
do álcool);
4) PRODUÇÃO DO AÇÚCAR: nesta fase procede-se à evaporação (eliminar a maior
parte da água existente no caldo, fornecendo, para o cozimento, o xarope para a
produção do açúcar); depósito do xarope em tanque; cozimento, por batelada (obtenção
de massa cozida de boa fluidez, com cristais de boa qualidade); centrifugação (processo
de separação do açúcar do mel rico); secagem do açúcar (reduzir a umidade do açúcar);
e acondicionamento do açúcar em BAG's para ser transportados aos locais de
armazenagem ou até mesmo ser descarregado em caminhões;
5) PRODUÇÃO DO ÁLCOOL: nesta fase procede-se à diluição do melaço no tanque
clarificado para álcool (mistura do melaço proveniente da fábrica de açúcar, a sobra de
caldo, água e/ou condensado de 2o, 3o e 4o efeito); resfriamento do caldo decantado
(melaço, caldo e água); tanque de mistura (mosto e levedo); processo de fermentação
contínuo (ação de leveduras sobre açúcares fermentáveis contidos em uma solução);
centrifugação (separar o levedo do vinho); diluição do levedo com a adição de água;
tratamento do levedo (adição de ácido para baixar o Ph do fermento); retorno do levedo
para o processo do álcool; destilação (separação dos componentes voláteis — álcool e
água-, por evaporação); resfriamento (diminuição da temperatura do álcool hidratado);
armazenamento do álcool em tanques.
46. Pois bem! Confrontado os dispositivos legais acima colacionados com o descritivo
do processo produtivo do contribuinte, chegamos à conclusão que se enquadram
como insumos produtivos geradores de créditos a serem descontados da COFINS a
matéria-prima, o produto intermediário, o material de embalagem, e quaisquer
outros bens, adquiridos de pessoas jurídicas, efetivamente aplicados ou
consumidos na produção do açúcar de cana (bem destinado à venda), que sofram
alterações, tais como o desgaste, o dano, ou a perda de propriedades físicas ou
químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação.
47. Assim, no caso sob análise, podem ser considerados como bens (insumos
produtivos) geradores de créditos a COFINS todos os materiais utilizados na
manutenção dos equipamentos industriais, a partir da lavagem da cana-de-açúcar,
bem como os produtos empregados na fabricação do açúcar de cana. (grifei)
Fl. 1110
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 13 do Acórdão n.o 3301-010.098 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.001674/2008-10

Com isso, todo o processo produtivo anterior à fase PESAGEM, RECEPÇÃO E
LAVAGEM DA CANA-DE-AÇÚCAR, foi considerada pela fiscalização como fora do processo
produtivo, a exemplo da produção agrícola da cana. A ordem de análise das glosas será de
acordo com a disposição realizada no Despacho Decisório.
DAS GLOSAS
LINHA 01 – BENS PARA REVENDA
A fiscalização realizou a glosa de créditos apurados sobre a aquisição de bens para
revenda, com suspensão da contribuição, como calcário, fertilizante e herbicidas.
A suspensão das contribuições está prevista na Lei n. 10.925/2004. A Recorrente
não apresentou defesa para este ponto.
As glosas devem ser mantidas.
LINHA 02 – BENS UTILIZADOS COMO INSUMOS
A fiscalização realizou diversas glosas sobre diversas despesas consideradas como
insumo pela contribuinte, sob o fundamento de que não se encaixam no conceito de insumos
previstos na IN n. 404/2004, sendo excluídas da base de cálculo os gastos que não estivessem
relacionadas diretamente na industrialização do açúcar de cana, incorporando-se ao produto, ou
sofrendo desgaste ou dano na industrialização. Com isso, tudo que estava na fase agrícola de
produção ou mesmo na fase industrial, mas sem contato com o produto fabricado, foi excluído da
base de cálculo dos créditos. Também foram realizadas as glosas sobre os créditos apurados
sobre gastos vinculados ao departamento administrativo.
Passo à análise:
Combustível e Óleo Lubrificante
Ao analisar o processo produtivo da Recorrente, a fiscalização detectou e admitiu
uma parte dos créditos apurados sobre compras de combustíveis utilizados em veículos e
equipamentos utilizados na industrialização do açúcar (a partir da lavagem da cana). Por outro
lado, o combustível e lubrificante utilizado em todos os veículos e equipamentos vinculados às
etapas anteriores da industrialização foram glosados:
49. Conforme planilha fornecida pelo contribuinte, que juntamos às folhas [...], os
veículos integrantes da sua frota são utilizados nas áreas agrícola, administrativa e
industrial. Os veículos da área industrial são utilizados nos setores de utilidades,
produção de açúcar, caldeira e descarga, e desempenham diversas funções, consoante
informações prestadas pelo contribuinte na planilha de folhas [...], que resumimos
abaixo. [...]
53. O combustível consumido pelos veículos utilizados pelo contribuinte nas áreas
administrativa, agrícola e industrial não se enquadra como matéria-prima, produto
intermediário ou material de embalagem. Temos, então, que verificar se ele se enquadra
como "qualquer outro bem que sofra alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda
de propriedades físicas ou químicas, em função de ação diretamente exercida sobre o
produto em fabricação".
Fl. 1111
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 14 do Acórdão n.o 3301-010.098 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.001674/2008-10

[...]
55. Sem sombra de dúvida, o combustível consumido pelos veículos utilizados nas áreas
administrativa, agrícola e industrial tem sua composição química alterada com o uso,
haja vista que, com a reação da combustão novas substâncias são geradas (gás carbônico
e vapor d'água). Assim, o combustível consumido pelos veículos utilizados nas três
áreas da empresa atenderia à primeira condição exigida para considerarmo-lo como
insumo para a fabricação. No entanto, isso não é suficiente, temos que verificar, ainda,
se ele atende à segunda condição.
56. Examinando o processo produtivo do contribuinte, verificamos que a perda das
propriedades físicas e químicas do combustível consumido pelos veículos utilizados
nas áreas agrícola e administrativa não ocorre em função da ação diretamente
exercida sobre os produtos fabricados pelo contribuinte (açúcar e álcool), pois não
é consumido na elaboração dos produtos finais. Diante disso, o combustível
consumido por estes veículos não pode ser considerado como insumo utilizado na
produção ou fabricação de bens destinados á venda.
57. Desse modo, o contribuinte não pode calcular créditos para descontar da COFINS
sobre os dispêndios efetuados com as aquisições de combustíveis aplicados nos veículos
utilizados nas áreas agrícola e administrativa, uma vez que estes combustíveis não são
considerados insumos para a produção ou fabricação de bens destinados à venda, pois
não se enquadram como matéria-prima, produto intermediário, material de embalagem e
nem como qualquer outro bem que sofra alterações, tais como o desgaste, o dano ou a
perda de propriedades físicas ou químicas, em função de ação diretamente exercida
sobre o produto em fabricação.
58. O contribuinte também não pode calcular créditos a COFINS em relação aos
dispêndios efetuados com as aquisições de combustíveis consumidos pelos veículos
CAVALO MECÂNICO (038-8132) e PÁ CASE (MAP-3), pertencentes à frota da
área industrial, em razão de que a ação por eles exercida (transporte de
equipamentos, de peças, e gerentes da fábrica; e movimentação de equipamentos
pesados) não se deu diretamente sobre o produto em fabricação.
[...]
65. Assim, considera-se insumo, para efeito de cálculo de créditos relativos a COFINS,
o óleo lubrificante adquirido de pessoas jurídicas domiciliadas no país e aplicado na
manutenção de veículos utilizados diretamente na produção ou fabricação de bens
destinados à venda.
66. O óleo lubrificante aplicado na manutenção dos veículos utilizados nas áreas
administrativa e agrícola não é considerado insumo consumido (ou aplicado) na
produção ou fabricação de bens destinados à venda, gerador de crédito a COFINS,
haja vista que estes veículos não são utilizados diretamente na produção ou fabricação
de bens destinados à venda.
67. Dessa forma, o contribuinte não pode calcular créditos em relação aos dispêndios
efetuados com as aquisições de óleo lubrificante consumido pelos veículos das áreas
administrativa e agrícola para descontá-los da COFINS apurada.
68. O contribuinte também não pode calcular créditos a COFINS em relação aos
dispêndios com as aquisições de óleo lubrificante consumidos na manutenção dos
veículos CAVALO MECÂNICO (Placa/número 038-8132), SAVEIRO (Placa
ACT-5329), GOL (Placa ALG-5722), e PÁ CASE (MAP-3) pertencentes à frota da
área industrial, em razão de que a ação por eles exercida (transporte de
equipamentos e peças para manutenção, e movimentação de equipamentos
pesados) não se dá diretamente sobre o produto em fabricação.
Fl. 1112
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 15 do Acórdão n.o 3301-010.098 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.001674/2008-10

(grifei)
Penso que algumas glosas merecem ser revertidas. Isso porque as máquinas e
veículos utilizadas na fase agrícola, bem como aquelas do setor industrial para o manuseio de
insumos e movimentação interna de partes, peças e equipamentos pesados como a PÁ CASE e o
CAVALO MECÂNICO, integram o processo produtivo da Recorrente.
A fiscalização pautou as glosas tendo como sustentação o conceito de insumo
mais restrito, admitindo o crédito apenas para os equipamentos que fizessem parte da
industrialização do açúcar, como a MOTOCANA e a EMPILHADEIRA CLARK.
No entanto, como visto no tópico sobre o conceito de insumos, referido
entendimento resta superado, devendo-se adotar os critérios da relevância e essencialidade para o
processo produtivo, incluindo-se, com isso, todo o processo produtivo da Recorrente, inclusive a
fase agrícola, momento em que a contribuinte incorre em diversos gastos para a produção da
própria cana-de-açúcar para a produção do açúcar de cana. Sem a cana-de-açúcar não há açúcar.
Reverto, portanto, referidas glosas da área agrícola, bem como da área industrial,
mas que foram excluídas do cálculo por não terem contato direto com a industrialização.
No entanto, deve-se manter as glosas sobre os gastos com combustíveis e
lubrificantes que foram utilizados em veículos e equipamentos da área administrativa, aí incluído
o veículo GOL (Placa ALG-5722) utilizado para o transporte de gerente.
Frise-se, reverte-se as glosas, apenas e tão-somente, para os combustíveis e
lubrificantes utilizados na área industrial e agrícola.
Equipamentos de Proteção Individual – EPI
A fiscalização argumentou que o EPI não é considerado insumo por não ser
matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem, tampouco sofrendo desgaste ou
dano decorrente de ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação:
77. Os Equipamentos de Proteção Individual utilizados pelos trabalhadores das áreas
agrícola e industrial não se enquadram como insumo consumidos na produção ou
fabricação de bens destinados à venda, pois, no processo produtivo do contribuinte, não
são considerados matérias-primas, produtos intermediários, materiais de embalagem, ou
quaisquer outro bem que sofra alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de
propriedades físicas ou químicas em função da ação diretamente exercida sobre o
produto em fabricação.
78. Os Equipamentos de Proteção Individual utilizados pelos trabalhadores da
área agrícola (luvas de couro e calças para o corte de cana-de-açúcar) são
consumidos numa etapa anterior ao processo produtivo (corte, carregamento e
transporte da cana-de-açúcar na lavoura), que inicia com a recepção da cana-de-
açúcar na indústria e se encerra com a produção do açúcar e do álcool. Portanto, esses
bens não se enquadram como insumos consumidos durante o processo produtivo. Ainda
que fossem consumidos durante o processo produtivo (o que não é o caso, apenas para
argumentar), o contribuinte não poderia calcular créditos a COFINS sobre os dispêndios
efetuados com as aquisições desses bens, haja vista que não sofrem alterações, tais
como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas em função da
ação exercida diretamente sobre o produto em fabricação.
Fl. 1113
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 16 do Acórdão n.o 3301-010.098 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.001674/2008-10

79. O contribuinte também não pode calcular créditos a COFINS sobre os
dispêndios efetuados com as aquisições dos EPI's utilizados pelos trabalhadores da
área industrial (luvas de couro, máscara semifacial e bota de borracha), em razão
de que a ação por eles exercida não se dá diretamente sobre os produtos em fabricação.
80. Assim, nos termos do dispositivo legal que permite ao contribuinte calcular créditos
da COFINS sobre as aquisições de bens e serviços, chega-se à conclusão que os
dispêndios efetuados com as aquisições destes bens (EPI's) não geram direito à
constituição de créditos para a COFINS, haja vista que não se enquadram como
insumos utilizados na produção ou fabricação de produtos destinados à venda.
Reverto as glosas efetuadas sobre os gastos com EPI. Pelo critério da
essencialidade, conforme inclusive assentado no REsp no 1.221.170/PR, os uniformes e
equipamentos de proteção individual impostos por lei ou por órgãos de fiscalização, constituem
despesas passíveis de apuração do crédito na medida em que a ausência de tais equipamentos
inviabiliza a atividade produtiva da Recorrente.
O Parecer Normativo RFB no 05/2013, elaborado para adequar com a
jurisprudência a concepção da Receita Federal sobre insumos, reconhece o direito a apuração de
gastos com EPI e uniformes, quando decorrer de imposição legal ou órgãos de controle e
fiscalização, tais como a vigilância sanitária, perfeitamente aplicável ao caso concreto diante da
atividade de produção de alimentos desenvolvida pela Recorrente:
136. Nada obstante, deve-se ressaltar que as vedações de creditamento afirmadas nesta
seção não se aplicam caso o bem ou serviço sejam especificamente exigidos pela
legislação (ver seção relativa aos bens e serviços utilizados por imposição legal) para
viabilizar a atividade de produção de bens ou de prestação de serviços por parte da mão
de obra empregada nessas atividades. 137. Nesse sentido, a Primeira Seção do Superior
Tribunal de Justiça decidiu, no acórdão em comento, que os equipamentos de proteção
individual (EPI) podem se enquadrar no conceito de insumos então estabelecido.
(...)
i) não são considerados insumos os itens destinados a viabilizar a atividade da mão de
obra empregada pela pessoa jurídica em qualquer de suas áreas, inclusive em seu
processo de produção de bens ou de prestação de serviços, tais como alimentação,
vestimenta, transporte, educação, saúde, seguro de vida, etc., ressalvadas as hipóteses
em que a utilização do item é especificamente exigida pela legislação para
viabilizar a atividade de produção de bens ou de prestação de serviços por parte da
mão de obra empregada nessas atividades, como no caso dos equipamentos de
proteção individual (EPI); (grifei)
Neste diapasão, por representarem despesas diretamente ligadas ao processo
produtivo da Recorrente e exigida por diversas normas, tantos sanitárias, quanto trabalhistas,
como de uso obrigatório para o seguimento onde atua a empresa, devem ser afastadas as glosas
referentes uniformes, vestuários, equipamentos de proteção, uso pessoal – EPI.
Manutenção da frota de veículos (Partes e peças)
Neste ponto, mais uma vez, a fiscalização realizou as glosas tão somente em razão
do conceito de insumos previsto na IN. 404/2004, realizando a glosa dos créditos apurados sobre
compras de partes e peças utilizadas na manutenção de veículos utilizados na área agrícola e
administrativa. Também realizou glosas sobre esses mesmos gastos quando utilizados para
Fl. 1114
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 17 do Acórdão n.o 3301-010.098 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.001674/2008-10

manutenção de veículos da área industrial, mas não utilizados diretamente na industrialização do
açúcar.
85. Pois bem. Para que as partes e peças de reposição empregadas na manutenção dos
veículos integrantes da frota da empresa se enquadrem como "bens que sofrem
transformações em função de ação diretamente exercida sobre os produtos em
fabricação", elas têm que ser aplicadas em veículos que atuem diretamente na produção
dos bens produzidos pelo contribuinte.
86. Assim, são considerados insumos, para efeito de cálculo de créditos a COFLNS, as
partes e peças adquiridas de pessoas jurídicas domiciliadas no país e aplicadas na
manutenção de veículos utilizados diretamente na produção ou fabricação de bens
destinados à venda, desde que estas partes e peças não estejam obrigadas a ser incluídas
no ativo imobilizado.
87. As partes e peças de reposição aplicadas na manutenção dos veículos das áreas
administrativa e agrícola não sofrem alterações (desgaste, dano, ou perda de
propriedades físicas ou químicas) decorrentes de ação diretamente exercida sobre os
produtos em fabricação, haja vista que esses veículos não atuam diretamente na
produção ou fabricação dos bens elaborados pelo contribuinte.
88. Em razão disso, o contribuinte não pode calcular créditos em relação aos dispêndios
efetuados com as aquisições das partes e peças aplicadas nos veículos dessas áreas
(administrativa e agrícola) para descontá-los da COFINS apurada.
89. O contribuinte também não pode calcular créditos a COFINS em relação aos
dispêndios com as aquisições de partes e peças de reposição aplicadas na
manutenção dos veículos CAVALO MECÂNICO (038-8132), SAVEIRO (Placa
ACT-5329), PÁ CASE (MAP-3) e GOL (Placa ALG-5722), pertencentes à frota da
área industrial, em razão de que a ação por eles exercida (transporte de equipamentos,
peças e gerentes, e movimentação de equipamentos pesados) não se dá diretamente
sobre o produto em fabricação.
No entanto, como visto no tópico sobre o conceito de insumos, referido
entendimento resta superado, devendo-se adotar os critérios da relevância e essencialidade para o
processo produtivo, incluindo-se, com isso, todo o processo produtivo da Recorrente, inclusive a
fase agrícola, momento em que a contribuinte incorre em diversos gastos para a produção da
própria cana-de-açúcar para a produção do açúcar de cana. Sem a cana-de-açúcar não há açúcar.
Reverto, portanto, referidas glosas da área agrícola, bem como da área industrial,
mas que foram excluídas do cálculo por não terem contato direto com a industrialização.
No entanto, deve-se manter as glosas sobre os gastos partes e peças que foram
utilizados em veículos e equipamentos da área administrativa, aí incluído o veículo GOL (Placa
ALG-5722) utilizado para o transporte de gerente.
Frise-se, reverte-se as glosas, apenas e tão-somente, para os combustíveis e
lubrificantes utilizados na área industrial e agrícola.
Equipamentos de indústria
Durante a fiscalização, detectou-se que a Recorrente classificou como
"equipamentos de indústria" as aquisições de: conjunto aplicação herbicida; válvulas de pressão
jacto; extintores; e balança analítica, equipamentos que, conforme conclusão fiscal, não são
Fl. 1115
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 18 do Acórdão n.o 3301-010.098 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.001674/2008-10

matéria-prima, material de embalagem ou produto intermediário, tampouco sofrem desgaste ou
dano em razão de ação diretamente exercida sobre o produto fabricado, efetuando as glosas:
94 . Os bens classificados pelo contribuinte como "equipamentos de indústria" não se
enquadram como matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem.
Diante disso, temos então que verificar se eles se enquadram como quaisquer outros
bens que sofrem alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades
físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto em
fabricação.
95. Pois bem. Examinando o processo produtivo do contribuinte, verificamos que
conjunto para aplicação de herbicida e válvula de pressão jacto (utilizados na lavoura-
área agrícola), extintores (utilizados nos veículos e em seções da indústria), e balança
analítica (usada no laboratório) são utilizados em atividades estranhas ao circuito
produtivo. Diante disso, tais bens não se enquadram como insumos produtivos, vez que
não sofrem transformações em função da ação diretamente exercida sobre os produtos
em elaboração.
Em relação aos extintores, penso não se enquadrarem no conceito de insumos para
o processo produtivo da Recorrente, mantendo essa glosa em específico.
No entanto, pelos mesmos motivos já expostos nos itens anteriores, os
equipamentos para aplicação de herbicida e válvula de pressão de jato, utilizados na plantação da
cana-de-açúcar (fase agrícola), representam dispêndios vinculados ao processo produtivo, sendo
possível apurar os créditos. Penso que o mesmo deve ser aplicado à balança analítica utilizado no
laboratório onde a Recorrente executa testes laboratoriais dos insumos e dos produtos por ela
produzidos. Reverto as glosas.
Partes e peças utilizadas na manutenção de equipamentos
A fiscalização detectou que a Recorrente apurou créditos sobre partes e peças para
manutenção de equipamentos. Intimada para prestar explicações, a Recorrente apresentou
demonstrativo informando que referidas partes e peças foram utilizadas para manutenção de
veículos das áreas agrícolas e administrativas.
Com essas informações, a fiscalização concluiu que a Recorrente não poderia
tomar créditos com a rubrica “manutenção de equipamentos” se já apurou os créditos na rubrica
“manutenção de veículos”.
101. Desse modo, como os valores sobre os quais se pode calcular (apurar) créditos a
COFINS relativamente aos dispêndios com aquisições de partes e peças de reposição
consumidas na manutenção de veículos integrantes da frota já foram determinados, o
contribuinte não poderá calcular créditos a COFINS sobre os dispêndios por ele
classificados como manutenção de equipamentos.
102. Ante o exposto, para efeito de apuração do crédito a COFINS a ser descontado da
contribuição apurada, há que se excluir do valor informado pelo contribuinte a título de
dispêndios com manutenção de equipamentos os valores de R$ 3.232,83 (julho/2005),
RS 11.007,78 (agosto/2005) e de R$ 4.168,42 (setembro/2005).
Não há reparos a se fazer nesse ponto, pois se esses créditos também já foram
apurados como partes e peças para manutenção de veículos, mantê-los também em outra rubrica
para “manutenção de equipamentos” pode representar créditos em duplicidade.
Fl. 1116
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 19 do Acórdão n.o 3301-010.098 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.001674/2008-10

Como as despesas com partes e peças para manutenção de veículos já foram
analisadas, deve-se considerar aquela análise.
Insumos campo/meio ambiente
A fiscalização realizou glosas de créditos apurados sobre os dispêndios efetuados
com as aquisições de “bioinseticida” utilizado para o controle de mosquitos nas lagoas de
vinhaça. O motivo da glosa foi o conceito de insumos, por não ser matéria-prima, produto
intermediário ou material de embalagem, tampouco sofrendo desgaste ou dano decorrente de
ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação.
105. No processo produtivo do contribuinte, "bioinseticida aplicado para controle de
mosquitos" não é considerado insumo, pois não se enquadra como matéria-prima,
produto intermediário ou material de embalagem e nem como qualquer outro bem que
sofra alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou
químicas, em função de ação exercida sobre o produto em fabricação.
106. Dessa forma, nos termos do dispositivo legal que permite ao contribuinte calcular
créditos da contribuição a COFINS sobre as aquisições de bens e serviços, chega-se à
conclusão que os dispêndios efetuados com as aquisições deste bem não geram direito à
constituição de créditos para a COFINS, haja vista que não se enquadra como insumo
utilizado na produção ou fabricação de produtos destinados à venda.
Se for apenas esse o motivo da glosa, deve ser revertida, considerando-se que a
fase agrícola integra o processo produtivo da Recorrente, devendo-se enquadrar referido
bioinseticida como insumo da produção.
No entanto, é preciso verificar, a partir de sua classificação fiscal, se esse
defensivo agrícola não está com suspensão das contribuições, nos termos da Lei n. 10.925/2004,
caso em que não haveria possibilidade de crédito. Não há informações nos autos sobre esse
ponto e nada foi argumentado pela fiscalização sobre esse aspecto.
Assim, como a única motivação da glosa foi o conceito de insumo, reverto a
glosa.
Limpeza indústria/material de limpeza
Nesse ponto, a fiscalização manteve todos os créditos apurados sobre as compras
de produtos químicos aplicados na limpeza da indústria, argumentando que foram consumidos
durante a produção de bens destinados à venda, nas fases (etapas) de fermentação, destilaria e
tratamento de água.
Entretanto, realizou a glosa de apenas um item, denominado “intercap para
lataria” utilizado na limpeza de veículos da frota:
114. O contribuinte pleiteia, com suporte no artigo 3o da Lei 10.833/2003, desconto de
créditos da COFINS sobre os dispêndios efetuados com as aquisições de produtos
químicos e materiais de limpeza de uso geral por ele classificados como "limpeza
indústria/material de limpeza'", nos valores constantes da tabela abaixo.
115. Examinando o processo produtivo do contribuinte, verificamos que o produto
"intercap para lataria" utilizado na limpeza de veículos da frota não foi consumido
na produção ou fabricação dos bens produzidos pelo contribuinte, razão pela qual há
Fl. 1117
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 20 do Acórdão n.o 3301-010.098 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.001674/2008-10

que se excluir da base de cálculo para determinação dos créditos a COFINS os
dispêndios efetuados com as aquisições deste bem.
116. Os demais bens (produtos químicos aplicados na limpeza da indústria) foram
consumidos durante a produção de bens destinados à venda, nas fases (etapas) de
fermentação, destilaria e tratamento de água. Assim, como esses bens (produtos
químicos) sofrem alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de
propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o
produto em fabricação, o contribuinte pode, nos termos do inciso II do artigo 3 o
da Lei 10.637/2002, calcular créditos em relação aos dispêndios efetuados nas
aquisições desses bens para descontar da COFINS apurada.
117. Ante o exposto, para efeito de apuração do crédito da COFLNS a ser descontado
da contribuição apurada, há que se excluir do valor informado pelo contribuinte a título
de dispêndios com limpeza indústria/material de limpeza o valor de R$ 217,40
(julho/2005), referente às aquisições do produto "intercap para lataria". (grifei).
Creio que os gastos incorridos com produtos para a limpeza da lataria de veículo
não podem ser enquadrados como insumos, pois, a meu ver, não são utilizados no processo
produtivo. Não representa um gasto essencial ou relevante para a produção do açúcar.
Mantenho essa glosa.
Fretes utilizados como insumos
A fiscalização detectou que a Recorrente contratou fretes para transporte de
compras de diversos bens e equipamentos ou para remessas de alguns itens, conforme lista
abaixo:
1 – frete decorrente da compra de partes e peças para manutenção da frota de
veículos;
2 – frete decorrente da compra de partes e peças de reposição para o setor de
geração de energia;
3 – frete decorrente da compra de bens utilizados no corte da cana-de-açúcar;
4 – frete decorrente da compra de materiais de segurança (EPI's);
5 – frete decorrente da compra de bioinseticida para controle de mosquito;
6 – frete para remessa de amostra grátis;
7 – frete decorrente da compra de ferramentas e imobilizado;
8 – frete para o retorno de bens enviados para conserto;
9 – frete decorrente da compra de material para uso no laboratório;
10 – frete para remessa de bens em empréstimo;
11 – frete para remessa de partes e peças utilizadas na indústria.
Fl. 1118
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 21 do Acórdão n.o 3301-010.098 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.001674/2008-10

Neste ponto, a fiscalização sustenta que não existe previsão legal para o
aproveitamento de créditos de PIS/COFINS, de forma isolada, sobre serviços de fretes nas
aquisições de quaisquer bens, ainda que utilizados no processo produtivo.
Sustenta, ainda, que as despesas de frete incorridas na compra de bens devem ser
contabilizadas como custo de aquisição do bem. Durante a fiscalização, a Recorrente foi
intimada para justificar e explicar a razão de tais fretes não terem sido contabilizados como custo
de aquisição dos bens.
Em resposta, a Recorrente afirmou que contratou referidos fretes, conforme se vê
abaixo:
122. Em resposta, o contribuinte apresentou planilha na qual vinculou estes gastos de
"fretes sobre compras" às aquisições de calcário, de partes e peças para a frota de
veículos, lacres de polipropileno, bens utilizados no corte de cana-de-açúcar, material de
segurança (EPLs), bioinseticida para controle de mosquito, bens recebidos como
amostra grátis, vestuário para uso na área agrícola, retorno de bens enviados para
conserto, material para uso no laboratório, remessa de bens para conserto, cordões para
crachá, e bens diversos utilizados na indústria, os quais, no seu entendimento, trata-se
de insumos consumidos durante o seu processo produtivo geradores de créditos a
COFINS.
Assim, a fiscalização realizou as glosas, tendo como fundamento, em grande
parte, o argumento de que o frete integra o custo de aquisição de dos produtos adquiridos. Com
isso, por exemplo, o frete para o transporte do calcário adquirido, deve integrar o custo de
aquisição. Como o calcário está sujeito à alíquota zero, nos termos do art. 1o da Lei n.
10.925/2004, não é possível apurar o crédito sobre o frete. Ademais, o calcário não é insumo,
segundo a fiscalização, pois é utilizado na fase agrícola.
Pelo mesmo critério, glosando o crédito sobre o frete em razão de o produto
transportado não ser insumo, como bioinseticida, EPI, partes e peças para manutenção de
veículos, bens utilizados no corte da cana-de-açúcar, lacres para carregamento de álcool, partes e
peças diversas para uso na indústria, o frete foi glosado porque o produto transportado não era
insumo.
Em relação ao conceito de insumos, já resta assentado que todos os gastos que
integram o processo produtivo, sendo essenciais ou relevantes para a produção do produto
destinado a venda devem ser tratados como insumos, afastando o conceito restrito inspirado no
IPI. Assim, os bens adquiridos para utilização na fase agrícola e industrial, como componentes
do processo produtivo, são insumos, e o frete para o seu transporte integra o seu custo de
aquisição quando o frete é incluído no valor da operação pelo fornecedor do produto adquirido.
No entanto, o frete pode ser um custo autônomo, independente do custo de
aquisição do produto, incorrido pela Recorrente em razão de uma contratação específica para o
transporte, assim, não embutido no valor da operação. Neste caso, se o transporte for tributado,
será um insumo autônomo, sendo possível a apuração do crédito mesmo que o insumo em si não
seja tributado (suspensão ou alíquota zero).
Após o julgamento do REsp no 1.221.170/PR, a apuração de crédito sobre frete
incorrido na aquisição de insumos passou a ser admitido por compor a base de cálculo do próprio
Fl. 1119
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 22 do Acórdão n.o 3301-010.098 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.001674/2008-10

produto adquirido, englobado no preço do produto, já que cobrado pelo fornecedor e imputado
ao adquirente do produto.
O próprio parecer RFB no 05/2018 reconhece essa diferença no frete:
158. Assim, após a Lei no 12.973, de 13 de maio de 2014 (que adequou a legislação
tributária federal à legislação societária e às normas contábeis), estão incluídos no
custo de aquisição dos insumos geradores de créditos das contribuições, entre outros,
os seguintes dispêndios suportados pelo adquirente:
a) preço de compra do bem;
b) transporte do local de disponibilização pelo vendedor até o estabelecimento do
adquirente; (...)
161. A duas, rememora-se que a vedação de creditamento em relação à “aquisição de
bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição” é uma das premissas
fundamentais da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins,
conforme vedação expressa de apuração de créditos estabelecida no inciso II do §
2o do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003.
162. Daí, para que o valor do item integrante do custo de aquisição de bens
considerados insumos possa ser incluído no valor-base do cálculo do
montante de crédito apurável é necessário que a receita decorrente da
comercialização de tal item tenha se sujeitado ao pagamento das
contribuições, ou seja não incida a vedação destacada no parágrafo anterior.
(grifei)
A parte em destaque serve para deixar claro que o custo de frete que integra o
custo de aquisição do insumo é o custo relativo ao frete fornecido pelo próprio vendedor. Isso
porque, se esse frete integra o valor da operação de insumo com suspensão ou alíquota zero, por
exemplo, não será tributado pelas contribuições, daí a correta aplicação do inciso I do § 2o do art.
3o da Lei no 10.637/2002, e da Lei no 10.833/2003.
No entanto, o frete pode representar uma despesa por um serviço autônomo,
desvinculado do preço ou do valor da operação de compra do insumo.
Sendo mais claro: apenas será custo de aquisição do produto, porque englobado
no valor da operação, quando o frete, seguro e demais despesas acessórias cobradas ou debitadas
pelo fornecedor ao comprador ou destinatário, pois, nesse caso, tudo isso compreenderá o valor
da operação, no caso, a receita bruta. É assim para o ICMS, é assim para o IPI, é assim para o
PIS e COFINS, quando incidente sobre a receita bruta.
Mas não é porque um serviço ou outro dispêndio qualquer é um custo e passa a
compor o custo de aquisição do produto adquirido, que esse custo passaria a ser totalmente
englobado pelo preço da mercadoria, passando a receber a mesma tributação. Fosse assim, todos
os custos incorridos pela contribuinte poderiam receber esse tratamento. Pior, fosse assim, esse
custo de frete deveria ser também tributado com alíquota zero, o que não é o caso.
Quando, ao revés, um custo qualquer é separado do valor da operação, incorrido
pela contribuinte-adquirente, por conta própria, e se esse custo for tributado pelas contribuições,
deve ser considerado insumo para compor a base de cálculo dos créditos. Especificamente: se o
Fl. 1120
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 23 do Acórdão n.o 3301-010.098 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.001674/2008-10

adquirente do produto contrata um serviço de frete para o prestador do serviço buscar o insumo
onde quer que ela esteja para trazer até seu estabelecimento, esse frete também é insumo, com
direito à crédito, independentemente do produto em si não ser tributado.
Neste sentido, se os fretes sobre as compras correram por conta do comprador, em
contratação de serviço específica, tais despesas não integram o custo de aquisição dos bens,
consistindo em um serviço que foi tributado e que onera o processo produtivo, sendo cabível a
apuração dos créditos.
Acórdão no 3402-006.999. Relator Pedro Sousa Bispo. Sessão de 25/09/2019
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
(...)
CRÉDITO DE FRETES. AQUISIÇÃO PRODUTOS TRIBUTADOS À ALÍQUOTA
ZERO.
Os custos com fretes sobre a aquisição de produtos tributados à alíquota zero, geram
direito a crédito das contribuições para o PIS e a COFINS não cumulativos.
---
Acórdão no 3402-007.189. Relatora Maria Aparecida Martins de Paula. Sessão de
17/12/2019
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/03/2011
PIS/COFINS.
FRETE.
AQUISIÇÃO
DE
INSUMOS.
ALÍQUOTA
ZERO.
CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE.
A essencialidade do serviço de frete na aquisição de insumo existe em face da
essencialidade do próprio bem transportado. O serviço de transporte do insumo até o
estabelecimento da recorrente, onde ocorrerá efetivamente o processo produtivo de
interesse. Embora anteceda o processo produtivo da adquirente, trata-se de serviço
essencial a ele. A subtração desse serviço privaria o processo produtivo do próprio bem
essencial (insumo) transportado.
Se o frete aplicado na aquisição de insumos pode ser também considerado essencial ao
processo produtivo da recorrente, cabível é o creditamento das contribuições em face de
tais serviços, independentemente do efetivo direito de creditamento relativo aos
insumos transportados.
Apreciando esta matéria, esta colenda 1a Turma Ordinária, no acórdão 3301-
006.035 de relatoria do i. Conselheiro Winderley Morais Pereira, proferiu o entendimento de que
o dispêndio com o frete pago pelo adquirente à pessoa jurídica domiciliada no País, para
transportar bens adquiridos para serem utilizados como insumo na fabricação de produtos
destinados à venda, gera direito ao crédito das contribuições, decidindo-se pela reversão das
glosas referentes aos fretes do transporte de insumos isentos e com alíquota zero.
Fl. 1121
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 24 do Acórdão n.o 3301-010.098 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.001674/2008-10

Portanto, se o frete foi uma despesa separada por um serviço de transporte
contratado pela Recorrente, sujeita à incidência das contribuições, estará também sujeita à
apuração dos créditos, revertendo-se as glosas se os produtos transportados foram considerados
insumos por esta decisão.
Assim, devem ser revertidas as glosas sobre os fretes para o transporte das
compras de partes e peças para manutenção da frota de veículos, partes e peças utilizadas na
indústria e partes e peças de reposição para o setor de geração de energia; fretes para a compra
de ferramentas e imobilizado bens utilizados no corte da cana-de-açúcar; da compra de materiais
de segurança da área industrial e agrícola (EPI's); compra de bioinseticida para controle de
mosquito e de calcário; compra de lacres; fretes para a remessa e retorno de bens para conserto; e
para a compra de material para uso no laboratório.
No entanto, por não se enquadrar no conceito de insumo, devem ser mantidas as
glosas sobre os fretes para remessas de amostra grátis, compra de material para área
administrativa (como o crachá), bem como para remessa de bens em empréstimo.
Herbicida Glifosato
A fiscalização realizou a glosa do Herbicida Glifosato em razão de sua utilização
na área agrícola, portanto, não poderia ser considerada insumos nos termos da IN n. 404/2004.
137. No processo produtivo do contribuinte, herbicida glifosato não é considerado
insumo, pois não se enquadra como matéria-prima, produto intermediário ou
material de embalagem e nem como quaisquer outros bens que sofram alterações,
tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em
função de ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação.
138. Esse bem foi utilizado (aplicado), provavelmente, na cultura de cana-de-açúcar
(área agrícola).
139. Dessa forma, como a cultura da cana-de-açúcar não faz parte do processo
produtivo do contribuinte, o qual inicia com a recepção da cana-de-açúcar na indústria
e encerra-se com a produção do açúcar de cana e do álcool hidratado, o contribuinte
não pode calcular créditos em relação aos dispêndios efetuados com as aquisições
de herbicida glifosato aplicado na lavoura, haja vista que este bem não se enquadra
como insumo consumido ou aplicado na produção ou fabricação de bens destinados à
venda (açúcar de cana). (grifei)
Se for apenas esse o motivo da glosa, deve ser revertida, considerando-se que a
fase agrícola integra o processo produtivo da Recorrente, devendo-se enquadrar referido
Herbicida como insumo da produção.
No entanto, é preciso verificar, a partir de sua classificação fiscal, se esse
defensivo agrícola não está com suspensão das contribuições, nos termos da Lei n. 10.925/2004,
caso em que não haveria possibilidade de crédito. Não há informações nos autos sobre esse
ponto e nada foi argumentado pela fiscalização sobre esse aspecto.
Assim, como a única motivação da glosa foi o conceito de insumo, reverto a
glosa.
Manutenção da Indústria
Fl. 1122
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 25 do Acórdão n.o 3301-010.098 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.001674/2008-10

A Recorrente classificou em seus demonstrativos as despesas denominadas como
“manutenção da indústria”. Segundo a fiscalização, trata-se de compra de bens como anéis,
baterias, cabos velocímetro, chapas de aço, correias, eletrodos, engrenagens, ferros diversos,
filtros de óleo, jogo de reparo e contato, Julieta paraiólica, mangueiras, oxigênio, parafusos,
rolamentos, roseta, e válvulas, etc., foram utilizados na manutenção da frota de veículos, na
manutenção predial, em obras civis, no carregamento de álcool, no departamento agrícola
(lavoura), e nas seções de: geração de energia, laboratório industrial, moenda, caldeiraria,
tratamento de caldo, tratamento de água, produção de açúcar e de álcool.
A fiscalização permitiu a apuração dos créditos sobre as manutenções na seção de
moenda, seção de caldeira e caldeiraria, seção de produção de álcool e açúcar e manutenção em
moenda, caldeira, geração de energia, casa de força, tratamento de agua e fermentação,
afirmando enquadrarem-se como insumos produtivos (bens ou aplicados em bens que sofrem
alterações em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação), razão pela
qual o contribuinte pode calcular créditos a COFINS sobre os dispêndios efetuados com suas
aquisições.
No entanto, realizou diversas glosas de créditos sobre diversos dispêndios em
razão do conceito de insumo adotado pela fiscalização, afirmando que não se tratam de matéria-
prima, produto intermediário, material de embalagem, tampouco sofrem alterações, tais como o
desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente
exercida sobre o produto em fabricação, conforme abaixo:
148. Examinando o processo produtivo do contribuinte, verificamos que nem todos os
bens relacionados pelo contribuinte como "manutenção de indústria" sofrem desgaste,
dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente
exercida sobre o produto em fabricação.
149. Os bens consumidos na manutenção da frota de veículos (partes e peças), na
manutenção predial geral (chapa indicativa de acrílico, lâmpada, prancha de cedro,
granito amarelo, vidros, etc...), em obras civis (areia lavada, pó de pedra utilizado no
pátio da usina, arame galvanizado, carrinho, lajotas, etc...), no departamento agrícola
(facões e luvas utilizados no corte da cana-de-açúcar), no carregamento de álcool
(lacres de polipropileno), na seção de laboratório (jogo de facas - equipamentos) ,
ferramentas, abrasivos, equipamentos e peças de uso geral (pastilha intercambiável,
porta ferramentas, brocas, disco desbaste, etc.), e materiais de uso geral (buchas,
brocas, barbante, braçadeiras, correias, cabos, cera grand prix, esquadro, ferros diversos,
jogo de contato, mangueiras, martelo, lanterna, lâmpadas, luminárias, parafusos,
rolamentos, serras, arruelas, grafite, limas, cadeados, tarugos, chaves, alicates, plug's,
tomadas, soquetes, grampos, cabos de aço, colas -araldite, loctite, durepox, super
bonder, SM-, passa fio, porcas, verniz, tintas, pincel, selador p/ pinturas, catracas para
arame, tocha carbografite, trenas, reatores, tarugos, macaco jacaré, estopas de pano e
comum, etc... ) não sofrem transformações em função da ação diretamente exercida
sobre o produto em fabricação.
150. Diante disso, como esses bens não são considerados insumos produtivos, vez que
não são utilizados na produção de bens destinados à venda, o contribuinte não pode
calcular créditos a COFINS em relação aos dispêndios efetuados com suas aquisições
para descontar da contribuição apurada.
151. O contribuinte também não pode apurar créditos a COFINS sobre o valor de bens
recebidos em retorno de conserto, haja vista que essas operações não se referem a
compras de bens utilizados como insumos na fabricação de bens destinados à venda.
Fl. 1123
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 26 do Acórdão n.o 3301-010.098 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.001674/2008-10

A Recorrente foi um tanto quanto lacônica em seu recurso sobre esse gastos, não
sendo possível aferir, com precisão, em qual etapa do processo produtivo foi utilizado, a
exemplo das ferramentas e equipamentos de uso geral, ou materiais de uso geral. O termo “uso
geral” já denota que a Recorrente pode ter utilizado tais materiais em qualquer setor da empresa,
inclusive no administrativo. O mesmo raciocínio é aplicado para manutenção predial e obras
civis, já que não há especificação sobre qual prédio ou onde foi realizada a obra.
Os bens consumidos na manutenção de veículos também já foram analisados em
outro tópico, por isso, deixo de analisar nesse momento.
O presente processo foi instaurando em razão de um pedido de ressarcimento com
declaração de compensação. Desta forma, o ônus da prova cabe ao contribuinte, que não se
desincumbiu de tal tarefa.
Mantenho as glosas nestes pontos.
Diferentemente, e pelo conceito de insumos já firmado neste voto, deve ser outro
o raciocínio em relação aos gastos vinculados ao departamento agrícola (facões e luvas utilizados
no corte da cana-de-açúcar), e à seção de laboratório (jogo de facas – equipamentos). Nota-se
que nestes pontos há uma especificação, sendo possível afirmar que estão relacionados com o
processo produtivo.
Assim, reverto apenas as glosas de créditos sobre os gastos destinados para na
manutenção do departamento agrícola e do laboratório.
LINHA 03 – SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS
Muitos dos serviços estão relacionados com os bens utilizados como insumos, tais
como os serviços com reparos e manutenção de veículos utilizados no processo produtivo,
devendo receber o mesmo tratamento e revertendo as glosas.
A fiscalização realizou glosa sobre diversos serviços considerados como insumo
pela contribuinte, tais como transporte, assessoria mercantil, manutenção de máquinas e
equipamentos, serviços da fase agrícola (como terraplanagem e levantamento topográfico),
transporte de trabalhadores, transporte de mudas de cana, dentre muitos outros analisados com
mais detalhes no voto. As glosas são fundamentadas no conceito de insumos, sendo excluídas da
base de cálculo as atividades que não estivessem relacionadas diretamente na industrialização do
açúcar de cana, incorporando-se ao produto, ou sofrendo desgaste ou dano na industrialização.
Com isso, tudo que estava na fase agrícola de produção ou mesmo na fase industrial, mas sem
contato com o produto fabricado, foi excluído da base de cálculo dos créditos.
Serviços sobre desenvolvimento de variedades de cana-de-açúcar
163. Os serviços voltados para o "desenvolvimento de novas variedades de cana-de-
açúcar e seu manejo " não se enquadram como insumos produtivos, pois não são
consumidos direta ou indiretamente durante o processo produtivo do contribuinte.
Reverto as glosas, na medida em que o desenvolvimento de novas variedades de
cana, bem como o seu manejo, integram o processo produtivo da Recorrente, que visa obter
melhores insumos para sua produção de açúcar e álcool.
Fl. 1124
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 27 do Acórdão n.o 3301-010.098 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.001674/2008-10

Compra de bens utilizados na fabricação de álcool
164. O contribuinte classificou como serviços utilizados como insumos geradores de
créditos a COFINS a compra de bens (roseta) utilizados na fabricação de álcool, no
valor de R$ 1.290,00. Tais compras não se referem a aquisições de serviços, mas sim a
compra de bens, razão pela qual se deve excluir da base de cálculo para determinação
dos créditos a COFINS sobre os serviços utilizados como insumos os dispêndios
efetuados com as aquisições desses bens.
A Recorrente não apresentou argumentos sobre esse ponto. Deixo de analisar.
Serviços de agromecanização (executados na lavoura e na balança instalada
na entrada da usina)
O serviços analisados nesse ponto foram classificados pela Recorrente como
agromecanização e referem-se à: a) manutenção de carreadores e curvas de níveis, e de pá
carregadeira e terraplenagem executados em áreas rurais; b) serviços de pá carregadeira
executados na balança de entrada da usina; c) compra de materiais de construção; e, d) serviços
de pá carregadeira na fábrica de açúcar e na seção de caldeira.
Os créditos apurados sobre os serviços de pá carregadeira na fábrica de açúcar e
na seção de caldeira foram mantidos pela fiscalização (d), guardando coerência com a aplicação
da IN n. 404/2004.
Os demais serviços foram glosados. O critério utilizado para a glosa foi o de que
tais serviços não podem ser considerados insumos, pois consumidos ou aplicados em fases
anteriores à industrialização do açúcar, representando serviços relacionados com o cultivo da
cana-de-açúcar e pesagem dos caminhões na estrada interna da indústria.
166. Os serviços relativos à manutenção de carreadores e curvas de níveis (com pá
carregadeira), terraplenagem em áreas rurais (lavoura), e os serviços de pá
carregadeira executados na balança localizada na entrada da usina não se
enquadram como insumos produtivos, vez que não foram consumidos direta ou
indiretamente durante a fabricação (ou produção) de bens destinados à venda. Tais
serviços foram consumidos ou aplicados em fases (etapas) anteriores à produção
ou fabricação dos bens produzidos pelo contribuinte (e desta dissociados), pois se
referem, na realidade, a despesas com serviços relativos à cultura da cana-de-açúcar e à
pesagem de caminhões na balança instalada na entrada da usina, fases estas que
antecedem a etapa industrial, cujo início se dá com a lavagem da cana-de-açúcar na
mesa alimentadora da indústria. Dessa forma, deve-se excluir da base de cálculo para
determinação dos créditos a COFINS os dispêndios efetuados com as aquisições desses
serviços.
167. As compras de "materiais de construção" não se referem a aquisições de
serviços consumidos na produção de bens destinados à venda, mas sim a compras
de diversos bens totalmente estranhos ao processo produtivo do contribuinte, razão
pela qual não se pode calcular créditos sobre os dispêndios efetuados com as compras
desses bens.
Quanto aos itens a) manutenção de carreadores e curvas de níveis, e de pá
carregadeira e terraplenagem executados em áreas rurais e b) serviços de pá carregadeira
executados na balança de entrada da usina, a fiscalização expressamente afirmou se tratar de
atividades desenvolvidas no setor agrícola, realizando a glosa apenas porque foram prestados em
etapas anteriores à industrialização propriamente dita.
Fl. 1125
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 28 do Acórdão n.o 3301-010.098 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.001674/2008-10

Como dito, a fase agrícola integra o processo produtivo, devendo-se reverter tais
glosas.
Quanto à glosa do item c) compra de materiais de construção, estas devem ser
mantidas, já que não se trata de serviços. Ademais, a Recorrente nada argumentou sobre este
ponto.
Serviços referentes à assessoria mercantil (comercial)
A fiscalização realizou a glosa sobre serviços relativos à assessoria e consultoria
mercantil para acompanhamento de índices monetários e bolsa de valores para cotação dos
preços de exportação de álcool e açúcar, sob o argumento de que não são consumidos na
fabricação dos produtos elaborados pela Recorrente.
Assiste razão à fiscalização e as glosas devem ser mantidas. Trata-se de serviços
relacionados com a área comercial da indústria, desvinculados do processo produtivo, não sendo
enquadrado como insumos.
Serviços relativos a levantamento topográficos em áreas rurais
A fiscalização assim argumentou:
172. Os serviços topográficos executados em áreas rurais (levantamento de áreas por
hectare, averbação de áreas rurais, etc.) não se caracterizam como insumos produtivos,
vez que não foram consumidos direta ou indiretamente durante a fabricação (ou
produção) de bens destinados à venda. O consumo deste serviço está totalmente
dissociado do processo produtivo do contribuinte, razão pela qual deve-se excluir da
base de cálculo para determinação dos créditos a COFINS os dispêndios efetuados coma
as aquisições desses serviços.
A Recorrente, em seu recurso, trouxe argumentos genéricos sobre o conceito de
insumos aplicados aos serviços, não sendo possível aferir a relação de tais serviços topográficos
com seu processo produtivo.
Pela descrição da fiscalização “averbação de áreas rurais” e “levantamento de
áreas por hectare” representam atividades dissociadas do processo produtivo, não apresentando
relevância ou essencialidade para a produção e açúcar.
Análise de álcool (cromatografia)
A Recorrente apurou crédito sobre os gastos com análise de álcool, destinada a
avaliar a qualidade do produto após a produção. A fiscalização realizou a glosa por entender que
não se trata de insumo.
Também não há uma defesa específica para esse ponto.
No entanto, trata-se de um serviço específico para o álcool, produto sujeito ao
regime cumulativo.
Fl. 1126
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 29 do Acórdão n.o 3301-010.098 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.001674/2008-10

Não se trata de uma despesa comum incorrida para a obtenção de receita com
venda de álcool (regime cumulativo) e açúcar (regime não cumulativo), não sendo possível,
inclusive, ingressar no critério de rateio.
Lei n. 10.833/2003. Art. 3o.
§ 8oObservadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal, no caso
de custos, despesas e encargos vinculados às receitas referidas no § 7oe àquelas
submetidas ao regime de incidência cumulativa dessa contribuição, o crédito será
determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo método de:
[...]
II - rateio proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a relação
percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-cumulativa e a receita
bruta total, auferidas em cada mês. (grifei)
Mantenho a glosa.
Serviços de Transporte de trabalhadores rurais
A fiscalização realizou a glosa de créditos apurados sobre o serviço de transporte
de trabalhadores rurais para o corte da cana-de-açúcar, por não se enquadrar no conceito de
insumos, já que não consumido na industrialização do açúcar.
Nem mesmo no conceito de insumos fundado na essencialidade ou relevância,
estampado no REsp no 1.221.170/PR, referido dispêndio pode ser tratado como insumo,
representando mera liberalidade do industrial.
Mantenho a glosa.
Serviços de automação indústria
Neste ponto, a fiscalização detectou que o serviço classificado como automação
da indústria representam dispêndios efetuados com assistência técnica prestada no painel de
controle da fábrica de açúcar (automação). Assim, não foi realizada a glosa.
No entanto, foi incluída nesta mesma rubrica, como serviços, as aquisições de
partes e peças (LNVER ABB ACS 143 4kl-30) substituídas (aplicadas) nesse equipamentos
utilizados na automação da indústria.
Com isso, a fiscalização excluiu da base de cálculo dos serviços, argumentando
não se tratar de serviços, mas sim partes e peças de reposição.
Está correta a conclusão fiscal, não se trata de serviço. No entanto, se o serviço é
insumo, as partes e peças utilizadas para a realização do serviço deveriam ser alocadas na base
de cálculo dos bens utilizados como insumos.
Na análise dos demonstrativos da fiscalização, não pude encontrar esse valor
excluído da base dos serviços e alocado na base de cálculo dos bens. E se não o fez, deve-se
proceder dessa forma., reverto esta glosa.
Fl. 1127
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 30 do Acórdão n.o 3301-010.098 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.001674/2008-10

Serviços relativos ao transporte de mudas de cana-de-açúcar
A fiscalização realizou a glosa de acordo com o conceito de insumo aplicado em
sua premissa, tendo em vista que o transporte de mudas de cana-de-açúcar se trata de serviço
consumido em etapa anterior à industrialização
179. O transporte de mudas de cana-de-açúcar não se enquadra como insumos
produtivos, haja vista que esse serviço não foi consumido ou aplicado na produção dos
bens elaborados pelo contribuinte (tal serviço não guarda relação com o processo
produtivo). Dessa forma, o contribuinte não pode apropriar-se de créditos a COFINS
sobre os dispêndios efetuados com as aquisições desses serviços.
Por tudo o quanto já exposto sobre o conceito de insumos e da inclusão da fase
agrícola no processo produtivo, reverto esta glosa.
Serviços relativos à manutenção de sistema telefônico
A fiscalização glosou os créditos sobe os dispêndios relativos aos serviços de
manutenção do sistema telefônico por não estarem relacionados com o processo de produção do
açúcar.
Concordo com a fiscalização, apesar de serem necessários às atividades da
empresa (administrativas), não se consideram relevantes ou essenciais para processo produtivo
do contribuinte.
Mantenho a glosa.
Taxa de seguro e embarque de álcool (despesa de comercialização)
Os serviços classificados pela Recorrente como taxa de seguro e embarque de
álcool referem-se à contratação de seguro (taxa de seguro) e ao embarque de álcool em navios
(bombeamento de álcool depositado em tanques do terminal para os navios).
Analisando notas fiscais específicas, detectou que o único produto transportado e
segurado era o álcool. A fiscalização realizou a glosa por entender que estas despesas não estão
relacionadas com o processo produtivo.
Além disso, são serviços incorridos exclusivamente para a exportação de álcool,
sujeito ao regime cumulativo.
Mantenho a glosa.
Serviços relativos à manutenção de equipamentos
Neste ponto a fiscalização realizou a glosa de serviços de solda, usinagem de
caminhão, recuperação de caixa de transmissão de tratores, dentre outros, utilizados na fase
agrícola, por entender que não são aplicados para o processo produtivo, sem haver contato com o
produto fabricado.
182. Conforme informações complementares prestadas pelo contribuinte, as aquisições
de serviços classificados como manutenção de equipamentos referem-se a serviços de
solda, usinagem, e carcaça em caminhão MB; manutenção, usinagem e recuperação da
Fl. 1128
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 31 do Acórdão n.o 3301-010.098 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.001674/2008-10

caixa de transmissão de tratores; solda, usinagem e recuperação de caixa de transmissão
de motocanas, aplicados nos veículos utilizados na área agrícola, e a serviços de
limpeza em máquinas de calcular, utilizada no escritório administrativo, que não se
enquadram como insumos produtivos, vez que não foram aplicados em bens que
atuaram no processo produtivo, exercendo ação sobre o produto em fabricação.
Entendo que todos os serviços relacionados com manutenção de equipamentos da
área agrícola ou industrial, como caminhões, tratores, motocanas representam gastos que devem
ser tratados como insumos, devendo-se reverter tais glosas. Mantenho as glosas relacionadas
com o setor administrativo.
Serviços classificados como manutenção indústria e manutenção da frota de
veículos
Neste ponto, a fiscalização analisou diversos serviços classificados pela
Recorrente como manutenção da indústria:
1 – MANUTENÇÃO DE FROTA UTILIZADA NA ÁREA AGRÍCOLA E
ADMINISTRATIVA;
2 – DEPARTAMENTO AGRÍCOLA (serviço em motossera, conserto em coletor
de dados, isolamento motores);
3 – RECARGA DE EXTINTORES;
4 – CONSERTO EM MAÇARICO DE CORTE (utilizado na moenda e caldeira);
5 – RETORNO DE BEM ENVIADO PARA CONSERTO (Máquina de solda);
6 – SEÇÃO DE CALDEIRA;
7 – SEÇÃO DE MOENDA;
8 – SEÇÃO DE PRODUÇÃO DE ÁLCOOL;
9
–
CALDEIRA/
CALDEIRARIA/
TRAT.
CALDO/
MOENDA/
EVAPORAÇÃO/ FÁBRICA AÇÚCAR/ ÁLCOOL
A partir do conceito de insumo utilizado pela fiscalização, a fiscalização admitiu o
aproveitamento de crédito para os itens 06 a 09, por entender que estão relacionados com a
industrialização da Recorrente.
No entanto, realizou a glosa para os demais itens, por entender que não foram
consumidos no processo produtivo:
183. Conforme informações complementares prestadas pelo contribuinte os serviços
classificados como manutenção indústria (manutenção executada nas seções de
produção de açúcar e álcool; conserto e manutenção de moenda; conserto, reparo e
manutenção de bens utilizados na área agrícola; isolamento de motores, retifica e
balanceamento, conserto e manutenção executados nas seções de caldeira, tratamento de
caldo, moenda, evaporação e fábrica de açúcar e álcool; manutenção, reparo,
substituição de peças e retifica em veículos integrantes da frota; recarga de extintores;
Fl. 1129
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 32 do Acórdão n.o 3301-010.098 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.001674/2008-10

conserto em maçarico de corte; e t c . ) foram consumidos na manutenção da frota de
veículos, na área agrícola, e nas seções de: caldeira/caldeiraria, moenda, tratamento de
caldo, evaporação, produção de açúcar, e de álcool.
[...]
185. Os serviços relativos à manutenção de veículos utilizados nas áreas agrícolas e
administrativas, ao conserto, reparo e à manutenção de bens utilizados na área
agrícola (serviço em motossera, conserto e reparo em coletor de dados, isolamento
de motor para bomba), à recarga de extintores, e ao conserto de maçarico de corte,
não foram consumidos na produção ou fabricação de bens destinados à venda, pois
foram aplicados em bens, veículos, e em Seções (setores) da empresa que não
respondem diretamente pela produção de bens, razão pela qual não são
considerados insumos produtivos.
186. Diversamente, os serviços aplicados nas seções de caldeira, caldeira/caldeiraria,
tratamento de caldo, evaporação, produção de açúcar e álcool, e moenda enquadram-se
como insumos produtivos, pois foram consumidos diretamente na fabricação dos bens
produzidos pelo contribuinte.
187. O contribuinte considerou como aquisição de serviço o retorno de máquinas de
solda enviadas para conserto (CFOP 5.916), incluindo na base de cálculo para
determinação dos créditos a COFINS os valores relativos a esses bens consignados nas
respectivas notas fiscais de "retorno de conserto" (agosto, R$ 2.200,00; setembro, R$
500,00). Esses valores não se referem à aquisição de serviços, mas sim ao valor dos
próprios bens remetidos, razão pela qual não podem integrar a base de cálculo
relativa à aquisição de serviços na apuração de créditos a COFINS.
[...]
191. Os veículos utilizados nas áreas administrativa e agrícola não são utilizados
diretamente no processo produtivo do contribuinte. Diante disso, os serviços
consumidos na manutenção destes veículos não se enquadram como insumos
produtivos, pois não foram aplicados na manutenção de bens que fizeram parte do
processo produtivo e/ou exerceram ação diretamente sobre os produtos fabricados pelo
contribuinte.
192. Também não se enquadram como insumos produtivos os serviços aplicados na
manutenção dos veículos CAVALO MECÂNICO (038-8132), SAVEIRO (Placa ACT-
5329), GOL (Placa ALG-5722), e PÁ CASE (MAP-3), pertencentes à frota da área
industrial, haja vista que a ação por eles exercida (transporte de equipamentos, peças e
gerentes; e auxílio no descarregamento da cana) não se deu diretamente sobre o produto
em fabricação.
(grifei)
Quanto aos serviços para manutenção de veículos, deve-se aplicar o mesmo
entendimento adotado quando da análise dos bens (partes e peças) utilizados na manutenção.
Com isso, como visto no tópico sobre o conceito de insumos, deve-se adotar os
critérios da relevância e essencialidade para o processo produtivo, incluindo-se, com isso, todo o
processo produtivo da Recorrente, inclusive a fase agrícola, momento em que a contribuinte
incorre em diversos gastos para a produção da própria cana-de-açúcar para a produção do açúcar
de cana. Sem a cana-de-açúcar não há açúcar.
Fl. 1130
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 33 do Acórdão n.o 3301-010.098 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.001674/2008-10

Reverto, portanto, referidas glosas com manutenção da frota utilizada na área
agrícola, bem como da área industrial, mas que foram excluídas do cálculo por não terem contato
direto com a industrialização.
No entanto, deve-se manter as glosas sobre os gastos com serviços que foram
utilizados em veículos e equipamentos da área administrativa, aí incluído o veículo GOL (Placa
ALG-5722) utilizado para o transporte de gerente.
Com isso, incluindo-se a fase agrícola no processo produtivo, também se aplica o
critério da essencialidade e relevância para os serviços consumidos na manutenção de
equipamentos agrícolas e demais equipamentos industriais, em que pese não sejam utilizados
diretamente na industrialização do açúcar, mas integram o processo produtivo.
Desta forma, devem ser revertidas as glosas sobre os serviços contratados para o
conserto, reparo e à manutenção de bens utilizados na área agrícola (serviço em motossera,
conserto e reparo em coletor de dados, isolamento de motor para bomba), e ao conserto de
maçarico de corte.
Mantenho a glosa para a recarga de extintores. Quanto ao retorno de máquinas de
solda enviadas para o conserto, a análise deste mérito já foi realizada quando do tratamento dos
fretes como insumos. No entanto, neste ponto, a fiscalização excluiu tal despesa da base de
cálculo, tendo em vista que a Recorrente escriturou o valor do próprio produto, e não do serviço
de frete. Mantenho a glosa.
Com isso, deve-se reverter as glosas de crédito sobre os serviços de manutenção
da frota de veículos utilizados na área agrícola e industrial (exceto o veículo GOL – Placa ALG-
5722), bem como sobre os serviços contratados para o conserto, reparo e à manutenção de bens
utilizados na área agrícola (serviço em motossera, conserto e reparo em coletor de dados,
isolamento de motor para bomba), e ao conserto de maçarico de corte.
LINHA 04 – DESPESAS COM ENERGIA ELÉTRICA
Neste ponto não houve glosa, apenas ajuste no critério de rateio, o que, diga-se,
até aumentou a base de cálculo dos créditos. A Recorrente contesta o critério de rateio, mas não
apresenta cálculos para tanto.
Veja, o critério de rateio utilizado até aumentou a base de cálculo dos créditos
passíveis de ressarcimento, não merecendo reparos para os cálculos da fiscalização.
LINHA 07 - DESPESAS DE ARMAZENAGEM DE MERCADORIAS E FRETE NA
OPERAÇÃO DE VENDA
A fiscalização glosou despesas de fretes de produtos acabados (açúcar e álcool)
entre estabelecimentos ou para depósito, transbordo, armazenagem, dentre outros, sob o
argumento de que estão desconectados de operações de venda, aceitando apenas as despesas com
armazéns. Com isso, apenas os fretes nas operações de venda, conforme art. 3o, IX, da Lei n.
10.833/2003 são passíveis de apuração do crédito.
207. O contribuinte apresentou planilha auxiliar na qual relaciona as notas fiscais
relativas às aquisições desses serviços e o respectivo consumo. Examinando essas notas
Fl. 1131
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 34 do Acórdão n.o 3301-010.098 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.001674/2008-10

fiscais, verificamos que se trata de gastos relativos a: a) frete sobre remessa de açúcar
para depósito no terminal PASA S/A; b) frete sobre remessa de açúcar para depósito na
Usina Santa Terezinha Ltda.; c) frete sobre remessa de álcool para depósito no terminal
PASA S/A; d) frete sobre remessa de álcool para depósito na Usina Santa Terezinha
Ltda; e) transbordo de açúcar na Usina Santa Terezinha Ltda.; f) transbordo de álcool na
Usina Santa Terezinha Ltda.; g) armazenagem de açúcar na Usina Santa Terezinha
Ltda.; h) serviços de embarque; e i) valor informado a maior a título de frete sobre
remessa de açúcar para depósito no PASA S/A. Na tabela abaixo, segregamos esses
gastos de acordo com suas aquisições (consumo).
[...]
211. O valor do frete contratado para o transporte de produtos acabados (no caso,
açúcar de cana e álcool hidratado) entre a indústria e estabelecimentos depositários
(remessa para depósito na Usina Sta. Terezinha Ltda e no Terminal PASA S.A.) não
integra a operação de venda a ser realizada posteriormente, ainda que no corpo das
notas fiscais conste que as mercadorias destinam-se à formação de lote para exportação
(nas notas fiscais de saída o contribuinte utilizou o CFOP 5.905 - remessa para depósito
fechado ou armazém geral -). Tais gastos constituem despesas operacionais que não
geram créditos para dedução da contribuição apurada. Somente os valores das
despesas realizadas com fretes contratados para a entrega de mercadorias
diretamente aos clientes adquirentes, desde que o ônus tenha sido suportado pela
pessoa jurídica vendedora, geram direito a créditos a COFINS. Dessa forma, o
contribuinte não pode calcular créditos a COFINS sobre os dispêndios efetuados com o
frete (remessa) de mercadorias entre a indústria e os depósitos do PASA S/A e da Usina
Santa Terezinha Ltda..
212. O contribuinte também não pode calcular créditos COFINS em relação aos
dispêndios efetuados com o transbordo de açúcar e álcool (na Usina Santa
Terezinha Ltda.) e com os serviços de embarque executados no porto pela PASA
S/A (notas fiscais 02251 e 02199, fls. 646/647), em razão de que esses gastos não se
referem a despesas de armazenagem de mercadorias e nem a fretes utilizados em
operações de venda. Ademais, não há previsão legal para o aproveitamento de créditos a
COFINS sobre essas espécies de gastos (dispêndio sobre transbordo de bens produzidos
e sobre serviços de embarque).
213. Ante o exposto, chegamos à conclusão que o contribuinte pode apurar créditos
a COFINS somente sobre os dispêndios efetuados com as aquisições de serviços de
armazenagem de mercadorias. (grifei)
Neste ponto, penso que as glosas devem ser revertidas.
Trata-se de fretes de produtos acabados para outra usina localizada no porto ou
para armazém/depósito. A meu ver, são despesas que devem ser tratadas como insumos, pois
ainda vinculadas ao processo produtivo.
Em que pese posterior à produção do produto em si, ainda está ligado ao processo
produtivo, pois será uma despesa que será adicionada ao custo de produção, configurando
insumo.
Esse entendimento já foi manifestado pela Câmara Superior nos acórdãos 9303-
009.736, 9303-009.734, 9303-009.982, conforme ementa abaixo:
Acórdão 9303-009.736. Relator Rodrigo da Costa Pôssas. Publicação 11/12/2019
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Fl. 1132
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 35 do Acórdão n.o 3301-010.098 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.001674/2008-10

Período de apuração: 31/10/2006 a 31/12/2006
CUSTOS/DESPESAS. FRETES ENTRE ESTABELECIMENTOS, EMBALAGENS
PARA
TRANSPORTE,
FERRAMENTAS
E
MATERIAIS.
MÁQUINAS
E
EQUIPAMENTOS.
LIMPEZA
E
INSPEÇÃO
SANITÁRIA
CRÉDITOS.
DESCONTOS. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com fretes entre estabelecimentos para transporte de
produtos acabados, com embalagens para transporte dos produtos acabados, com
ferramentas e materiais utilizados nas máquinas e equipamentos de produção/fabricação
e com limpeza e inspeção sanitária enquadram-se na definição de insumos dada pelo
Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, em sede
de recurso repetitivo; assim, por força do disposto no § 2o do art. 62, do Anexo II, do
RICARF, adota-se essa decisão para reconhecer o direito de o contribuinte aproveitar
créditos sobre tais custos/despesas.
É de se reconhecer, portanto, o direito à apuração dos créditos das contribuições
sobre as despesas incorridas com frete de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma
empresa e para armazenamento.
Ainda, informo a existência de um entendimento diverso neste E. CARF, no
sentido de que o crédito é possível, mas como um frete das operações de venda, representando
serviços intermediários necessários para a efetivação da venda, em que pese ainda não tenha uma
venda relacionada, permitindo o crédito nos termos do art. 3o, IX, Lei n. 10.833/2003, como se
vê dos acórdãos 9303-010.123, 9303-010.147.
De todo modo, seja pelo inciso II ou pelo inciso IX, há possibilidade de crédito de
frete de produtos acabados entre estabelecimentos ou para depósitos e armazéns.
Em relação às despesas com transbordo de açúcar na Usina Santa Terezinha Ltda.,
transbordo de álcool na Usina Santa Terezinha Ltda e serviços de embarque executado no porto,
trata-se de despesas que não representam frete, nem mesmo insumos, já que ocorridas fora do
estabelecimento e do processo produtivo da Recorrente.
Desta forma, reverto as glosas de frete de produtos acabados para outro
estabelecimento, usina, armazém ou depósito.
LINHA 10 - BENS DO ATIVO IMOBILIZADO
A fiscalização glosou créditos sobre despesas de depreciação de ativos que não
eram utilizados na produção de bens destinados à venda, utilizando o critério de insumos da IN
SRF n. 404/2004. Com isso sustentou não ser possível créditos sobre os bens integrantes do ativo
imobilizado que não foram empregados na fabricação (produção) de produtos destinados à
venda, excluindo os ativos utilizados na fase agrícola. Também realizou glosa em relação aos
ativos do departamento administrativo, bem como os utilizados na fase industrial, mas
desvinculados da industrialização em si.
São diversos ativos utilizados na área agrícola, administrativa e industrial,
admitindo a apuração de crédito apenas sobre os ativos envolvidos na industrialização.
224. Pois bem. Examinando o processo produtivo do contribuinte, verificamos que ele
consiste, basicamente, na lavagem da cana-de-açúcar, moagem e embebição do caldo,
tratamento do caldo e produção de açúcar e álcool.
Fl. 1133
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 36 do Acórdão n.o 3301-010.098 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.001674/2008-10

225. Confrontando o processo produtivo do contribuinte com a utilização dos bens
mencionados no item 217 acima, verificamos que veículos, tratores, ônibus,
caminhões, coletores de dados e máquinas utilizados pelo departamento agrícola e
assistência social (Fiat Strada, reboque canavieira, máquinas de irrigação, Fiorino-
ambulância, carregadoras de cana, tratores Valtra e Jhon Deere, Pulverizador
Herbiplus, caminhões, carrocerias para caminhão e ônibus); computadores e
periféricos de informática utilizados pelos departamentos agrícola, administrativo,
e gerência industrial (computadores, placa de vídeo, processador e coletores de dados);
bens de uso geral na indústria (caixa norton para torno e equipamentos para central
telefônica); móveis, máquinas e equipamentos de informática utilizados pelo
departamento administrativo (armários, arquivo com gavetas, mesa para computador,
gaveteiro, cadeiras, balcões, mesa de reunião, mesa, mesa de centro, balcão baixo,
suporte cpu, paredes divisórias, balcão sob medida, máquina de calcular, periféricos de
informática, impressora, computadores, e disco rígido); móveis para uso no refeitório
(tampo com cubas, bandejas, tampo lixo, prateleira, coifa, fogão, mesa lisa e módulo de
aquecimento); betoneira para uso em obras civis; densímetro e balança para uso no
laboratório; móveis e utensílios utilizados na indústria (mesa para computador,
gaveteiro, prateleiras e divisórias); compressor utilizado na fábrica de açúcar;
ferramentas de uso geral (lixadeira vertical, martelo rompedor, maxiprensa eletro
hidráulica, macaco hidráulico); veículo de uso na indústria (Ford Pampa);
condicionador de ar Split instalado no laboratório; e, balanças instaladas na
entrada da usina (Balança rodoviária capacidade 50 TON e balança duplo display
capacidade 100 Kg) não foram utilizados na produção ou fabricação de bens
destinados à venda, razão pela qual o contribuinte não pode apropriar-se de
créditos a COFINS sobre os valores de aquisição desses bens.
226. Diferentemente, os demais bens foram utilizados na produção dos bens elaborados
pelo contribuinte (açúcar e álcool), razão pela qual ele pode calcular créditos a COFINS
sobre os seus valores de aquisição.
Como já assentado, adotando-se o conceito de insumos estampado no REsp no
1.221.170/PR, todos os ativos envolvidos no processo produtivo, não apenas na industrialização
em si, integram a produção de bens destinados à venda, sendo passível de apuração de crédito
sobre as despesas de depreciação.
Assim, é certo que móveis e armários de escritório e demais ativos utilizados na
área administrativa, refeitórios, betoneira para construção civil, veículos para assistência social,
para transporte de gerentes e trabalhadores, bem como ambulância, não devem ser considerados
ativos utilizados no processo produtivo.
Porém, todos os ativos utilizados na área industrial, como torno, compressores,
veículos, computadores e periféricos, ferramentas de uso geral na indústria e etc., bem como os
ativos utilizados na área agrícola, como tratores, caminhões, computadores, balança para
pesagem na usina, inclusive equipamentos utilizados no laboratório, são passíveis de
creditamento por integrar o processo produtivo.
LINHA 19 – CRÉDITO PRESUMIDO RELATIVO AO ESTOQUE DE ABERTURA
A fiscalização excluiu da base de cálculo do referido crédito presumido os valores
gastos com compra de insumos de pessoas físicas. Neste ponto, não há reparos, tendo em vista
que a lei é clara ao prever que o estoque de abertura deve ser apurado sobre os itens adquiridos
de pessoa jurídica:
Fl. 1134
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 37 do Acórdão n.o 3301-010.098 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.001674/2008-10

Lei 10.833/2003 Art. 12. A pessoa jurídica contribuinte da COFINS, submetida à
apuração do valor devido na forma do art. 3o, terá direito a desconto correspondente ao
estoque de abertura dos bens de que tratam os incisos I e II daquele mesmo artigo,
adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País, existentes na data de início da
incidência desta contribuição de acordo com esta Lei.
[...]
§ 2oO crédito presumido calculado segundo os §§ 1o, 9oe 10 deste artigo será utilizado
em 12 (doze) parcelas mensais, iguais e sucessivas, a partir da data a que se refere o
caput deste artigo.
No entanto, a partir das diversas glosas efetuadas pela fiscalização, retirando
diversos gastos da base de cálculo dos bens adquiridos como insumos, também realizou ajustes
de insumos em razão do critério de insumos utilizados na Linha 02. Portanto, além das compras
de pessoas físicas, também foram excluídos do cálculo o estoque de insumos não considerados
insumos de acordo com a IN SRF n. 404/2004.
Com isso, os cálculos dos créditos presumidos apurados sobre o estoque de
abertura dos insumos devem ser refeitos a partir das reversões das glosas dos bens adquiridos
como insumos que porventura se consolidarem nestes autos.
CONCLUSÃO
Isto posto, conheço do recurso voluntário para dar parcial provimento, revertendo-
se as seguintes glosas:
- Combustível e Óleo Lubrificante utilizados em veículos e equipamentos da área
agrícola e industrial, com exceção do veículo GOL (Placa ALG-5722) por ser utilizado para
transporte de gerente;
- Equipamentos de Proteção Individual – EPI, utilizados na área agrícola e
industrial;
- Partes e peças para manutenção de veículos e equipamentos utilizados na área
agrícola e industrial, exceto o veículo GOL (Placa ALG-5722) utilizado para o transporte de
gerente;
- Equipamentos da indústria, entendidos como os equipamentos para aplicação de
herbicida e válvula de pressão de jato, utilizados na plantação da cana-de-açúcar (fase agrícola);
- Bioinseticida utilizado na fase agrícola para controle de mosquitos e Herbicida
Glifosato (controle do campo/meio ambiente);
- Fretes para transporte de insumos: compras de partes e peças para manutenção
da frota de veículos, partes e peças utilizadas na indústria e partes e peças de reposição para o
setor de geração de energia; fretes para a compra de ferramentas e imobilizado bens utilizados no
corte da cana-de-açúcar; da compra de materiais de segurança da área industrial e agrícola
(EPI's); compra de bioinseticida para controle de mosquito e de calcário; compra de lacres; fretes
para a remessa e retorno de bens para conserto; e para a compra de material para uso no
laboratório;
Fl. 1135
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 38 do Acórdão n.o 3301-010.098 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.001674/2008-10

- Despesas com manutenção da indústria, vinculados ao departamento agrícola
(facões e luvas utilizados no corte da cana-de-açúcar), e à seção de laboratório (jogo de facas –
equipamentos);
-
Serviços
sobre
desenvolvimento
de
variedades
de
cana-de-açúcar,
agromecanização (manutenção de carreadores e curvas de níveis, e de pá carregadeira e
terraplenagem executados em áreas rurais e serviços de pá carregadeira executados na balança de
entrada da usina), serviços relativos ao transporte de mudas de cana-de-açúcar, serviços
classificados como manutenção indústria e manutenção da frota de veículos (exceto recarga de
extintores e o veículo GOL Placa ALG-5722), serviços de manutenção de equipamentos
vinculados à área agrícola ou industrial;
- Fretes de produtos acabados para outro estabelecimento, usina ou depósito;
- Bens do ativo imobilizado relacionados com a área agrícola e industrial;
Quanto ao crédito presumido sobre os estoques de abertura, deve-se refazer os
cálculos dos créditos sobre os estoques de insumos, considerando as glosas de insumos
revertidas.
Enfim, é como voto.
(documento assinado digitalmente)
Salvador Cândido Brandão Junior

Fl. 1136
DF CARF MF
Documento nato-digital