Tribunal: CARF
Processo: 10865.003431/2008-77
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SAVIO SALOMAO DE ALMEIDA NOBREGA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-02-02
Data de publicação: 2021-03-31

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/06/2003 a 31/03/2007
ALEGAÇÕES NOVAS. NÃO CONHECIMENTO. INOVAÇÃO RECURSAL. APLICAÇÃO DO PRINCÍPIO DA NÃO SUPRESSÃO DE INSTÂNCIAS. EFEITO DEVOLUTIVO DOS RECURSOS.
O Recurso Voluntário deve ater-se às matérias mencionadas na impugnação e analisadas na decisão recorrida, de modo que as alegações que não tenham sido arguidas na impugnação ou que não tenham sido levantadas pela autoridade julgadora de 1a instância primeira instância administrativa não podem ser conhecidas por se tratar de matérias novas, de modo que se este Tribunal entendesse por conhecê-las estaria aí por violar o princípio da não supressão de instância que é de todo aplicável no âmbito do processo administrativo fiscal.
O efeito devolutivo dos recursos deve ser compreendido como um efeito de transferência, ao órgão ad quem, do conhecimento de matérias que já tenham sido objeto de decisão por parte do juízo a quo, daí por que apenas as questões previamente debatidas é que são devolvidas à autoridade judicante revisora para que sejam novamente examinadas.
MULTA E JUROS. ALEGAÇÕES DE ILEGALIDADE E INCONSTITUCIONALIDADE. VIOLAÇÃO AO PRINCÍPIO DO NÃO CONFISCO. APLICAÇÃO DA SÚMULA CARF No 2.
É vedado aos órgãos de julgamento no âmbito do processo administrativo fiscal afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto sob fundamento de inconstitucionalidade.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária

Inteiro teor:
S2-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10865.003431/2008-77
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2201-008.291 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
02 de fevereiro de 2021
Recorrente
J.C.R. BENEFICIAMENTO DE MATERIAIS LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/06/2003 a 31/03/2007
ALEGAÇÕES
NOVAS.
NÃO
CONHECIMENTO.
INOVAÇÃO
RECURSAL. APLICAÇÃO DO PRINCÍPIO DA NÃO SUPRESSÃO DE
INSTÂNCIAS. EFEITO DEVOLUTIVO DOS RECURSOS.
O Recurso Voluntário deve ater-se às matérias mencionadas na impugnação e
analisadas na decisão recorrida, de modo que as alegações que não tenham sido
arguidas na impugnação ou que não tenham sido levantadas pela autoridade
julgadora de 1a instância primeira instância administrativa não podem ser
conhecidas por se tratar de matérias novas, de modo que se este Tribunal
entendesse por conhecê-las estaria aí por violar o princípio da não supressão de
instância que é de todo aplicável no âmbito do processo administrativo fiscal.
O efeito devolutivo dos recursos deve ser compreendido como um efeito de
transferência, ao órgão ad quem, do conhecimento de matérias que já tenham
sido objeto de decisão por parte do juízo a quo, daí por que apenas as questões
previamente debatidas é que são devolvidas à autoridade judicante revisora
para que sejam novamente examinadas.
MULTA
E
JUROS.
ALEGAÇÕES
DE
ILEGALIDADE
E
INCONSTITUCIONALIDADE. VIOLAÇÃO AO PRINCÍPIO DO NÃO
CONFISCO. APLICAÇÃO DA SÚMULA CARF No 2.
É vedado aos órgãos de julgamento no âmbito do processo administrativo
fiscal afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional,
lei ou decreto sob fundamento de inconstitucionalidade.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de
lei tributária

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer em
parte do recurso voluntário, por este tratar de temas estranhos ao litígio fiscal instaurado com a
impugnação ao lançamento. Na parte conhecida, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso.
(documento assinado digitalmente)
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10865.003431/2008-77
Fl. 144
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 2201-008.291 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.003431/2008-77

Carlos Alberto do Amaral Azeredo - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Sávio Salomão de Almeida Nóbrega - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Francisco Nogueira
Guarita, Douglas Kakazu Kushiyama, Débora Fófano dos Santos, Sávio Salomão de Almeida
Nóbrega, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim e Carlos Alberto do Amaral Azeredo (Presidente).
Ausente(s) o conselheiro(a) Daniel Melo Mendes Bezerra.
Relatório
Trata-se, na origem, de Auto de Infração consubstanciado na NFLD-DEBCAD no
37.071.006-1 que tem por objeto exigências de Contribuições devidas à Seguridade Social (cota
patronal) incidentes sobre as remunerações dos contribuintes individuais, relativas às
competências de 06/2003 a 03/2007, de modo que o crédito tributário restou constituído no
montante de R$ 3.284,86, incluindo-se aí a cobrança do tributo principal, a aplicação da multa e
a incidência dos juros de mora (fls. 2 e 13/14).
Depreende-se da leitura do Relatório Fiscal de fls. 17/20 que a autoridade fiscal
entendeu por lavrar o correspondente Auto de Infração com base nos seguintes motivos:
“2.1.1 Este levantamento refere-se às remunerações pagas aos serviços prestados por
contribuintes individuais não incluídos em folha de pagamento, nem em Guia de
Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações à Previdência
Social - GFIP, detectados na contabilidade da empresa e confirmados pelos documentos
que deram origem ao lançamento contábil. Neste documento de débito estão incluídas
as contribuições devidas à Seguridade Social, correspondentes à parte presumidamente
descontada dos segurados. A parte referente às contribuições da empresa incidentes
sobre a mesma base de cálculo foram constituídas no processo de débito n.o 37.071.006-
1. Segue em anexo planilha demonstrando os pagamentos e os respectivos documentos
detectados.”
A Autuada foi devidamente notificada da autuação fiscal através do Termo de
Encerramento da Ação Fiscal – TEAF em 22/10/2008 (fls. 39/40) e entendeu por apresentar,
tempestivamente, Impugnação de fls. 43/45 em que suscitou, pois, os motivos de fato e de
direito, os pontos de discordância e suas razões de defesa.
Na sequência, os autos foram encaminhados para que a autoridade julgadora de 1a
instância pudesse apreciar a peça impugnatória, todavia, na ocasião, a 9a Turma da DRJ de
Ribeirão Preto – SP entendeu por converter o julgamento em diligência por meio do Despacho
de 28/01/2009 (fls. 66/67) para que a autoridade fiscal esclarecesse se os prestadores de serviços
eram contribuintes individuais ou pessoas jurídicas. Confira-se:
“Trata-se de Auto de Infração - AI - DEBCAD n° 37.071.006-1 - lavrado em
decorrência do descumprimento de obrigação tributária principal relativa às
contribuições devidas à Seguridade Social, correspondentes à cota patronal incidentes
sobre a

Fl. 145
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2201-008.291 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.003431/2008-77

parte dos segurado contribuintes individuais, no montante de R$ 1.806,63 (um mil
oitocentos e seis reais e sessenta e três centavos), consolidado em 13/10/08.
A Autuada apresentou impugnação e alega à fl. 43 que “(...) porém deixou de observar
que estas remunerações foram pagas por serviços prestados por empresas que possuem
CNPJ, conforme se pode verificar com documentação que ora se junta.
Deste modo, como as remunerações pagas pela Defendente pelos serviços prestados não
foram pagas por contribuintes individuais, mas sim por serviços prestados por empresa,
(...)
A Empresa traz aos autos, às fls. 46/47 - documentos com dados identificadores das
empresas: “Adeildo Antonio da Silva -ME ” e “J. Martins Gancheíras – ME.”
Ante tais fatos, necessário o pronunciamento da auditoria fiscal quanto a condição dos
prestadores de serviços que se referem os documentos acostados, se contribuintes
individuais ou pessoas jurídicas. Na hipótese de se concluir pela pessoa jurídica,
demonstrar os valores a serem excluídos.
As informações prestadas deverão ser expressas através de Informação Fiscal com
ciência ao Sujeito Passivo e abertura de prazo de 10 (dez) dias para manifestação, sobre
o ali contido, caso o mesmo tenha interesse.”
E, aí, a autoridade fiscal acabou elaborando a Informação Fiscal de Diligência de
fls. 80/81 por meio do qual prestou os seguintes esclarecimentos:
“5. Em relação aos fatos alegados, cumpre-nos observar:
a. No que se refere ao prestador Jair Martins, constata-se que a data da abertura da
pessoa jurídica de propriedade deste foi 08/01/2004. Perceba-se que as notas fiscais de
prestação de serviços verificados pela auditoria datam de 13/06/2003 a 30/12/2003,
portanto, anteriores à constituição da alegada pessoa jurídica que haveria prestado os
serviços. Depreende-se, da análise das Notas Fiscais juntadas, que, independentemente
da alegação de prestação por pessoa jurídica, as referidas notas se referem à prestação
de serviços por pessoa física, haja vista as Notas Fiscais apresentadas, nas quais
constam apenas com a identificação de inscrição municipal, informando-se a isenção de
inscrição Estadual e CNPJ. A retenção dos impostos destacados nas referidas notas
referem-se à prestação de serviços de pessoas físicas, com destaque de Imposto de
Renda Retido na Fonte. Destarte, infundadas as alegações da empresa, permanecendo
inalterado o Auto de Infração nesse ponto.
b. No que se refere ao prestador Aldeído Antonio da Silva, em que pese constar como
data de abertura da pessoa jurídica de propriedade deste 01/07/2003, e que temos três
notas fiscais de prestação de serviços emitidas posteriormente à esta data, estas não
foram emitidas como prestação de serviços por pessoa jurídica, haja vista não constar
nessas Notas Fiscais nem a Inscrição Estadual, nem seu CNPJ. Os recebimentos dos
serviços prestados nessas notas fiscais foram firmados pela pessoa física Adeíldo
Antonio da Silva e não pela pessoa jurídica. Destaque-se que, a pessoa física não se
confunde com a pessoa jurídica, ao contrário, convivem simultaneamente, podendo,
tanto o contribuinte individual Adeíldo, quando a pessoa jurídica Adeíldo, existirem e
prestarem serviços como um, ou como outro, cabendo, para a diferenciação de
identidade de quem está prestando o serviço, a emissão do documento fiscal e contábil
adequado. No caso em tela, os documentos fiscais emitidos foram do contribuinte
individual. Adeildo Antonio da Silva e não da pessoa jurídica Adeíldo Antonio da
Silva-ME, não se verificando motivos para alteração do lançamento fiscal em litígio.
Destarte, restam também infundadas as alegações da empresa, permanecendo inalterado
o Auto de Infração em sua totalidade.”
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2201-008.291 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.003431/2008-77

A autuada foi regularmente intimada da elaboração do Informação Fiscal em
18/05/2009 (fls. 85), sendo que, ao final, acabou não apresentando qualquer manifestação
complementar, conforme se verifica do Despacho de fls. 86, de modo que os autos foram
novamente encaminhados para que a autoridade julgadora de piso pudesse apreciar a
impugnação.
E, aí, em Acórdão de fls. 87/92, a 9a Turma da DRJ de Ribeirão Preto – SP
entendeu por julgá-la improcedente tendo em vista que não restou comprovado o recolhimento
das contribuições lançadas, conforme se verifica da ementa transcrita abaixo:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/06/2003 a 31/03/2007
OBRIGAÇÃO DA EMPRESA.
A empresa é obrigada a recolher as contribuições incidentes sobre as remunerações
pagas, devidas ou creditadas, a qualquer título, aos segurados contribuintes individuais a
seu serviço, no prazo estabelecido na legislação previdenciária.
LAVRATURA DO AI. CUMPRIMENTO DA LEGISLAÇÃO.
O lançamento contempla todas as informações previstas na Legislação Previdenciária e
no Código Tributário Nacional, com correta identificação e demonstração do sujeito
passivo, da matéria tributada, do montante devido e da fundamentação legal que ampara
o lançamento do crédito previdenciário, viabiliza ao contribuinte o direito de defesa e a
produção de provas, não há que se falar em insubsistência.
DELEGACIA DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL DE JULGAMENTO - DRJ .
COMPETÊNCIA.
Compete à DRJ, especificamente, julgar, em primeira instância, processos
administrativos fiscais de determinação e exigência de créditos tributários, não podendo
se manifestar sobre alegação de inexistência de crime.
Impugnação Improcedente.
Crédito Tributário Mantido”
A empresa foi regularmente intimada do resultado da decisão de 1a instância em
27/10/2009 (fls. 97) e entendeu por apresentar Recurso Voluntário de fls. 98/137, protocolado
em 19/11/2009, sustentando, pois, as razões do seu descontentamento. E aí, os autos foram
encaminhados a este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF para que o recurso
seja apreciado.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Sávio Salomão de Almeida Nóbrega, Relator.
Verifico, inicialmente, que o presente Recurso Voluntário foi formalizado dentro
do prazo a que alude o artigo 33 do Decreto no 70.235/72 e preenche os demais pressupostos de
admissibilidade, daí por que devo conhecê-lo e, por isso mesmo, passo a apreciar as alegações
meritórias tais quais formuladas.
Observo, de logo, que a empresa recorrente encontra-se por sustentar as seguintes
alegações:
Fl. 147
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2201-008.291 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.003431/2008-77

(i)
Mérito:
a. Da
aplicação
indevida
da
multa
e
dos
juros/Confisco/Inconstitucionalidade:
Ora, se a Impugnante apresentou todos os documentos nos termos da legislação vigente
como um todo, não há que se falar em aplicarão de multa e juros.
Portanto, diante do exposto é de direito, não só a redução em patamares tolerantes e
mais razoáveis, como também, a total exclusão de toda multa e juros aplicados
indevidamente.
É clarividente que a cobrança destas multas (diga-se de passagem ilegais e
inconstitucionais, que trará prejuízos incalculáveis e muitas vezes irremediáveis posto
que configura restrição a diversos serviços e, principalmente, com novos fornecedores
que frente à situação atual de alta inadimplência em nosso país, costumam eliminar,
precipitadamente, da listagem de clientes aqueles que possuem qualquer espécie de
pendência financeira.
b. Possibilidade de compensação de empréstimo compulsório com
tributos administrados pela RFB:
O entendimento acima esposado e já, repita-se, pacificado no Superior Tribunal de
Justiça, irrefutavelmente, reflete que a natureza tributária do empréstimo compulsório
não se altera a despeito das relações jurídicas posteriores quando da restituição, sendo
que o crédito adveniente desta exação é perfeitamente apto e idôneo para ser
compensado com tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita
Federal, órgão este, competente para o julgamento administrativo.
E mais, declarada a compensação do empréstimo compulsório com tributos e
contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, este órgão fica obrigado
a extinguir o crédito tributário. sob condirão resolutória de ulterior homologarão, com as
respectivas consequências jurídicas. Quais selam. direito subjetivo às certidões
negativas e à suspensão da exigibilidade enquanto perdura r o trâmite administrativo e
não ocorrer a eficácia preclusiva da coisa julgada administrativa.
c. Da responsabilidade Solidária da União:
“Nem por arremedo pode se cogitar na ideia de que a Eletrobrás é o único órgão
competente para o pedido, e responsável pela restituição dos valores oriundos do
empréstimo compulsório sobre energia elétrica, sendo, pois, a União (Tesouro
Nacional) co-responsável solidária pela satisfação do crédito; já sinalizou, ad nauseam,
o Egrégio Sodalicio de superposição em matéria infraconstitucional nesse sentido:
[...]
Inclusive, a solidariedade (Eletrobrás e Tesouro Nacional) não se restringe ao valor
nominal dos créditos, mas se prolonga aos juros e à correção monetária.”
d. Da competência da RFB para conhecimento da compensação/ Limites
orçamentários/ Responsabilidade da União:
Restou notório que não há limites para a compensação , principalmente referentes às
destinações e autorizações orçamentárias o que implica mais uma vez na ineficácia,
inefetividade e incompatibilidade da súmula n° 418 de 01/06/1964 e do invocado ato
declaratório interpretativo SRF n° 1712002 , frente à Constituição Federal de 1988.
Ademais, a SRF (PORT. INTERMINISTERIAL MF/MPS N° 23, DE 02102106) é
órgão competente para proceder a compensação de crédito de origem tributária a favor
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2201-008.291 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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do contribuinte com débitos fiscais e parafiscais (INSS), inscritos ou não na Dívida
Ativa da União, utilizando-se do SIAFI, sendo que o crédito utilizado na extinção do
débito fiscal em nome do sujeito passivo será debitado à conta do tributo respectivo, e a
parcela utilizada para a extinção do débito em nome do contribuinte será creditada à
conta do INSS (§ 8° do art. 311).
e. Do Direito subjetivo às Certidões:
É clarividente que a cobrança destas multas (diga-se de passagem ilegais e
inconstitucionais, que trará prejuízos incalculáveis e muitas vezes irremediáveis posto
que configura restrição a diversos serviços e, principalmente, com novos fornecedores
que frente à situação atual de alta inadimplência em nosso país, costumam eliminar,
precipitadamente, da listagem de clientes aqueles que possuem qualquer espécie de
pendência financeira.
f. Do direito de compensação:
Portanto, por ilação jurídica, estamos diante do seu crédito de origem tributária,
adveniente de Empréstimos Compulsórios, representados, numa relação obrigacional,
por meio de obrigações da Eletrobrás, sendo, pois, um titulo certo, liquido e exigível, ou
seja, vencido e não liquidado, que à luz do permissivo constitucional de aplicabilidade
imediata, impinge poder liberatório ao crédito para proceder o encontro de contas com
débitos fiscais da entidade devedora, no caso, perante a União Federal, responsável
solidária em qualquer hipótese.
g. Da imprescritibilidade das debêntures:
Diante de todas essas decisões, percebe-se que, além das Debêntures serem
Conversíveis (direitos potestativos) em Ações emitidas Dela Eletrobrás (imprescritíveis)
são, ainda, exigíveis, líquidas, certas e idôneas, constituindo-se em verdadeiro Título de
Crédito de origem tributária, passíveis, inclusive, de Cotação em Bolsa (sob pena de
sanções previstas no art. 11 da Lei 6.385176), e que conferem, indubitavelmente. ao
seus portadores, o direito de crédito oponível contra qualquer dívida (art. 620. CPC).
mormente. no enfrentamento com os débitos fiscais federais.
h. Da inconstitucionalidade das sanções políticas:
“Ressalte-se que as autoridades fazendárias possuem inúmeros instrumentos e
prerrogativas eficientes e eficazes para a satisfação efetiva do seu crédito tributário,
sendo que jamais, indiretamente, poderá qualquer ato estatal, ainda que adveniente do
Poder Legislativo, jungir o contribuinte ao pagamento do débito fiscal, obstando o seu
direito constitucional à compensação tributária (através de multas desproporcionais,
pelo exercício do direito de propriedade e em resposta a um simples pedido de encontro
de contas face a Receita Federal), através das vergastadas sanções politicas, sob pena de
“fechamento das portas”, empecendo a continuidade e preservação da atividade
econômica e profissional.
Portanto, estabelecidas as malversadas sanções políticas, é imperioso, não só uma
redução em patamares tolerantes e mais razoáveis, como também, a total exclusão de
toda multa e juros aplicados indevidamente, em patente atenção aos direitos públicos
subjetivos da proporcionalidade e razoabilidade, capacidade contributiva, vedação ao
confisco (art. 150), direito de propriedade (art. 5°, XXII), devido processo legal (art. 5°.
LIV), a livre prática de atividades econômicas lícitas (parágrafo único do art. 170),
liberdade de exercício profissional (art. 5°, XIII) e dignidade da pessoa através da
valorização do trabalho e do exercício da atividade econômica Iicita (caput do art. 170,
inciso III e IV do art. 1°), devendo estes axiomas e preceitos consagrados, serem
colocados em lugar de destaque na ordem jurídica vigorante.”
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2201-008.291 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Com base em tais alegações, a contribuinte requer que o presente recurso
voluntário seja acolhido para que o débito fiscal reclamado seja cancelado de acordo com os
fatos e fundamentos erigidos.
Pois bem. Antes mesmo de adentrarmos na análise das alegações que hão de ser
de fato examinadas, entendo por fazer uma observação de natureza processual no sentido de
reconhecer que, quando do oferecimento da impugnação, a recorrente não havia suscitado
quaisquer alegações a respeito de eventual possibilidade de compensação e, portanto, nada
argumentou sobre as questões abaixo discriminadas:
(i)
Da possibilidade de compensação de empréstimo compulsório com
tributos federais;
(ii)
Do entendimento do STF quanto a natureza do empréstimo compulsório
sobre energia elétrica;
(iii)
Do entendimento do STJ – limites orçamentários – natureza jurídica da
compensação;
(iv)
Da responsabilidade solidária da União;
(v)
Do direito subjetivo às Certidões;
(vi)
Da violação ao direito da compensação;
(vii)
Do Direito de compensação tributária constitucional;
(viii) Da inconstitucionalidade da aplicação do art. 1o do Decreto 20.910/32 para
as obrigações da Eletrobrás;
(ix)
Da imprescritibilidade das debêntures da Eletrobrás; e
(x)
Da inconstitucionalidade das sanções políticas.

Com efeito, como tais questões não são consideradas como matérias de ordem
pública, não poderão ser aqui conhecidas e, por conseguinte, não podem ser examinadas, haja
vista que não foram analisadas pela autoridade julgadora de 1a instância e, por óbvio, não foram
objeto de debate e/ou discussão. Ademais, s.m.j., os argumentos encimados não guardam
qualquer relação com o caso dos autos.
Ora, tendo em vista que essas questões não foram alegadas em sede de
impugnação e não foram objeto de debate e análise por parte da autoridade judicante de 1a
instância, não poderiam ter sido suscitadas em sede de Recurso Voluntário, já que apenas as
questões previamente debatidas é que são devolvidas à autoridade judicante revisora para que
sejam novamente examinadas. Eis aí o efeito devolutivo típico dos recursos, que, a propósito,
deve ser compreendido como um efeito de transferência, ao órgão ad quem, do conhecimento de
matérias que já tenham sido objeto de decisão por parte do juízo a quo.
A interposição do recurso transfere ao órgão ad quem o conhecimento da matéria
impugnada. O efeito devolutivo deve ser examinado em duas dimensões: extensão (dimensão
horizontal) e profundidade (dimensão vertical). A propósito, note-se que os ensinamentos de
Fl. 150
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Fl. 8 do Acórdão n.o 2201-008.291 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Daniel Amorim Assumpção Neves1 são de todo relevantes e devem ser aqui reproduzidos com a
finalidade precípua de aclarar eventuais dúvidas ou incompreensões que poderiam surgir a
respeito das dimensões horizontal e vertical próprias do efeito devolutivo do recursos. Dispõe o
referido autor que
“(...) é correta a conclusão de que todo recurso gera efeito devolutivo, variando-se
somente sua extensão e profundidade. A dimensão horizontal da devolução é entendida
pela melhor doutrina como a extensão da devolução, estabelecida pela matéria em
relação à qual uma nova decisão é pedida, ou seja, pela extensão o recorrente determina
o que pretende devolver ao tribunal, com a fixação derivando da concreta impugnação à
matéria que é devolvida. Na dimensão vertical, entendida como sendo a profundidade
da devolução, estabelece-se a devolução automática ao tribunal, dentro dos limites
fixados pela extensão, de todas as alegações, fundamentos e questões referentes à
matéria devolvida. Trata-se do material com o qual o órgão competente para o
julgamento do recurso irá trabalhar para decidi-lo.
[...]
Uma vez fixada a extensão do efeito devolutivo, a profundidade será uma consequência
natural e inexorável de tal efeito, de forma que independe de qualquer manifestação
nesse sentido pelo recorrente. O art. 1.013, § 1o, do Novo CPC especifica que a
profundidade da devolução quanto a todas as questões suscitadas e discutidas, ainda que
não tenham sido solucionadas, está limitada ao capítulo impugnado, ou seja, à extensão
da devolução. Trata-se de antiga lição de que a profundidade do efeito devolutivo está
condicionada à sua extensão.”
É nesse mesmo sentido que os processualistas Fredie Didier Jr. e Leonardo
Carneiro da Cunha2 também se manifestam:
“A extensão do efeito devolutivo significa delimitar o que se submete, por força do
recurso, ao julgamento do órgão ad quem. A extensão do efeito devolutivo determina-se
pela extensão da impugnação: tantum devolutum quantum appellatum. O recurso não
devolve ao tribunal o conhecimento de matéria estranha ao âmbito do julgamento
(decisão) a quo. Só é devolvido o conhecimento da matéria impugnada (art. 1.013,
caput, CPC). A extensão do efeito devolutivo determina o objeto litigioso, a questão
principal do procedimento recursal. Trata-se da dimensão horizontal do efeito
devolutivo.
A profundidade do efeito devolutivo determina as questões que devem ser examinadas
pelo órgão ad quem para decidir o objeto litigioso do recurso. Trata-se da dimensão
vertical do efeito devolutivo. A profundidade identifica-se com o material que há de
trabalhar o órgão ad quem para julgar. Para decidir, o juízo a quo deveria resolver
questões atinentes ao pedido e à defesa. A decisão poderá apreciar todas elas, ou se
omitir quanto a algumas delas. Em que medida competirá ao tribunal a respectiva
apreciação?
O § 1° do art. 1.013 do CPC diz que serão objeto da apreciação do tribunal todas as
questões suscitadas e discutidas no processo, desde que relacionadas ao capítulo
impugnado. Assim, se o juízo a quo extingue o processo pela compensação, o tribunal
poderá, negando-a, apreciar as demais questões de mérito, sobre as quais o juiz não
chegou a pronunciar-se. Ora, para julgar, o órgão a quo não está obrigado a resolver
todas as questões atinentes aos fundamentos do pedido e da defesa; se acolher um dos

1 NEVES, Daniel Amorim Assumpção. Manual de Direito Processual Civil: Volume único. 8. ed. Salvador:
JusPodivm, 2016, Não paginado.
2 DIDIER JR. Fredie; CUNHA, Leonardo Carneiro da. Curso de Direito Processual Civil: Meios de Impugnação às
Decisões Judiciais e Processo nos Tribunais. vol. 3. 13. ed. reform. Salvador: JusPodivm, 2016, p. 143-144.
Fl. 151
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Fl. 9 do Acórdão n.o 2201-008.291 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.003431/2008-77

fundamentos do autor, não terá de examinar os demais; se acolher um dos fundamentos
da defesa do réu, idem. Na decisão poderá apreciar todas elas, ou se omitir quanto a
algumas delas: ‘basta que decida aquelas suficientes à fundamentação da conclusão a
que chega no dispositivo da sentença.’”
Pelo que se pode notar, a profundidade do efeito devolutivo abrange as seguintes
questões: (i) questões examináveis de ofício, (ii) questões que, não sendo examináveis de oficio,
deixaram de ser apreciadas, a despeito de haverem sido suscitadas abrangendo as questões
acessórias (ex. juros), incidentais (ex. litigância de má-fé), questões de mérito e outros
fundamentos do pedido e da defesa. De fato, o tribunal poderá apreciar todas as questões que se
relacionarem àquilo que foi impugnado - e somente àquilo. A rigor, o recorrente estabelece a
extensão do recurso, mas não pode estabelecer a sua profundidade.
Seguindo essa linha de raciocínio, registre-se que, na sistemática do processo
administrativo fiscal, as discordâncias recursais não devem ser opostas contra o lançamento em
si, mas, sim, contra as questões processuais e meritórias decididas em primeiro grau. A matéria
devolvida à instância recursal é apenas aquela expressamente contraditada na peça impugnatória.
É por isso que se diz que a impugnação fixa os limites da controvérsia. É na impugnação que o
contribuinte deve expor os motivos de fato e de direito em que se fundamenta sua pretensão, bem
como os pontos e as razões pelas quais não concorda com a autuação, conforme prescreve o
artigo 16, inciso III do Decreto no 70.235/72, cuja redação transcrevo abaixo:
“Decreto no 70.235/72
Art. 16. A impugnação mencionará:
[...]
III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e
as razões e provas que possuir; (Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993).”
Pela leitura do artigo 17 do Decreto no 70.235/72, tem-se que não é lícito inovar
na postulação recursal para incluir questão diversa daquela que foi originariamente deduzida
quando da impugnação oferecida à instância a quo. Confira-se:
“Decreto no 70.235/72
Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente
contestada pelo impugnante (Redação dada pela Lei no 9.532, de 1997).”
Em suma, questões não provocadas a debate em primeira instância, quando se
instaura a fase litigiosa do procedimento administrativo com a apresentação da petição
impugnatória, constituem matérias preclusas das quais não pode este Tribunal conhecê-las,
porque estaria afrontando o princípio do duplo grau de jurisdição a que está submetido o
processo administrativo fiscal. É nesse sentido que há muito vem se manifestando este Tribunal:
“ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Exercício: 2005
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO. NÃO CONHECIMENTO DO
RECURSO VOLUNTÁRIO.
Fl. 152
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 2201-008.291 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Não devem ser conhecidas as razões/alegações constantes do recurso voluntário que não
foram suscitadas na impugnação, tendo em vista a ocorrência da preclusão processual.
(Processo no 13851.001341/2006-27. Acórdão no 2802-00.836. Conselheiro(a)
Relator(a) Dayse Fernandes Leite. Publicado em 06.06.2011).”
As decisões mais recentes também acabam corroborando essa linha de raciocínio,
conforme se pode observar da ementa transcrita abaixo:
“MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. NÃO CONHECIMENTO.
O recurso voluntário deve ater-se a matérias mencionadas na impugnação ou suscitadas
na decisão recorrida, impondo-se o não conhecimento em relação àquelas que não
tenham sido impugnadas ou mencionadas no acórdão de primeira instância
administrativa.
(Processo no 13558.000939/2008-85. Acórdão no 2002-000.469. Conselheiro(a)
Relator(a) Claudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez. Publicado em
11.12.2018).”
O que deve restar claro é que as alegações de mérito discriminadas anteriormente
devem ser consideradas como questões novas, já que poderiam ter sido suscitadas quando do
oferecimento da impugnação e não o foram, de modo que não poderiam ser apreciadas apenas
em sede recursal porque se este Tribunal entendesse por fazê-lo estaria aí violando o princípio da
não supressão de instâncias que, enquanto norma de caráter processual, é de todo aplicável no
âmbito do processo administrativo fiscal.
Neste diapasão, passemos, então, a examinar a alegação sobre aplicação da multa
e juros/inconstitucionalidade, haja vista que a autoridade julgadora de 1a instância acabou
ventilado tal matéria.

Das alegações que a multa e os juros são ilegais e/ou inconstitucionais e das
alegações de violação ao princípio da vedação ao tributo com efeito
confiscatório

De início, registre-se que os órgãos de julgamento administrativo fiscal não
podem afastar ou deixar de observar a aplicação de Lei ou Decreto a partir de juízos de
inconstitucionalidade e ilegalidade, conforme dispõe o artigo 26-A do Decreto n° 70.235/72, cuja
redação segue transcrita abaixo:
“Decreto no 70.235/72
Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de
julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei
ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade.”
Fl. 153
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Fl. 11 do Acórdão n.o 2201-008.291 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.003431/2008-77

A propósito, entendo que as lições de Hugo de Brito Machado3 no sentido de que
os julgadores administrativos não têm competência para declararem a inconstitucionalidade de
Lei ou Decreto no âmbito do contencioso são, aqui, de todo aplicáveis e, por isso mesmo, devem
ser reproduzidos integralmente:
“(...) a verdadeira questão não reside em saber se uma autoridade administrativa pode
recusar aplicação a uma lei inconstitucional, mas em saber se ela tem competência para
dizer se a lei é inconstitucional.
A competência para dizer a respeito da conformidade da lei com a Constituição, ou
resulta expressamente indicada na própria Constituição, ou encarta-se no desempenho
da atividade jurisdicional. Em qualquer caso, pressupõe a possibilidade de
uniformização das decisões, de sorte que uma lei não venha a ser considerada
inconstitucional, em um caso, e considerada constitucional, em outros, sem que exista a
possibilidade de superação dessas diferenças de entendimento, lesivas ao princípio da
isonomia.
Nossa Constituição não alberga norma que atribua às autoridades da Administração
competência para decidir sobre a inconstitucionalidade de leis. Assim, já é possível
afirmar-se que no desempenho de atividades substancialmente administrativas o exame
da inconstitucionalidade é inadmissível.
Resta, assim, saber se tal exame é possível nas situações em que a autoridade da
Administração desempenha atividade substancialmente jurisdicional, como, por
exemplo, quando aprecia uma questão fiscal. Quando os órgãos do Contencioso
Administrativo Fiscal julgam as questões entre o contribuinte e a Fazenda Pública
praticam atividade substancialmente jurisdicional, desempenhada, aliás, em processo de
certo modo idêntico àquele no qual se desenvolve a atividade peculiar, própria do Poder
Judiciário.
Poder-se-ia, assim, admitir, em tais situações, o exame de argüições de
inconstitucionalidade pela autoridade administrativa. A competência da autoridade
administrativa resultaria implícita na competência para o desempenho da atividade
jurisdicional. Isto, porém, é inteiramente inaceitável, porque enseja situações
verdadeiramente absurdas, posto que o controle da atividade administrativa pelo
Judiciário não pode ser provocado pela própria Administração. Se um órgão do
Contencioso
Administrativo
Fiscal
pudesse
examinar
a
argüição
de
inconstitucionalidade de uma lei tributária, disso poderia resultar a prevalência de
decisões divergentes sobre um mesmo dispositivo de uma lei, sem qualquer
possibilidade de uniformização. Acolhida a argüição de inconstitucionalidade, a
Fazenda não pode ir ao Judiciário contra a decisão de um órgão que integra a própria
Administração.
O contribuinte, por seu turno, não terá interesse processual, nem de fato, para fazê-lo. A
decisão tornar-se-á, assim, definitiva, ainda que o mesmo dispositivo tenha sido, ou
venha a ser, considerado constitucional pelo Supremo Tribunal Federal, que é, em nosso
ordenamento jurídico, o responsável maior pelo deslinde de todas as questões de
constitucionalidade, vale dizer, ‘o guardião da Constituição’.
É certo que também uma decisão de um órgão do Poder Judiciário, dando pela
inconstitucionalidade de uma lei, poderá tornar-se definitiva sem que tenha sido a
questão nela abordada levada à apreciação do Supremo Tribunal Federal. Isto, porém,
pode acontecer eventualmente, como resultado da falta de iniciativa de alguém, que
deixou de interpor o recurso cabível, mas não em virtude da ausência de mecanismo do
sistema jurídico, para viabilizar aquela apreciação. Diversamente, uma decisão do
Contencioso Administrativo Fiscal, que diga ser inconstitucional uma lei, e por isto

3 MACHADO. Hugo de Brito. Processo Administrativo Tributário. Pesquisas Tributárias Nova Serie no 5 - XXIII
Simpósio Nacional de Direito Tributário do Centro de Extensão Universitária. Coordenador Ives Gandra da Silva
Martins, RTCEU, São Paulo, 1999, pp. 152-154.
Fl. 154
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Fl. 12 do Acórdão n.o 2201-008.291 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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deixe de aplicá-la, tornar-se-á definitiva à míngua de mecanismo no sistema jurídico,
que permita levá-la ao Supremo Tribunal Federal.
É sabido que o princípio da supremacia constitucional tem por fim unidade do sistema
jurídico. É sabido também que ao Supremo Tribunal Federal cabe a tarefa de garantir
essa unidade, mediante o controle da constitucionalidade das leis. Não é razoável,
portanto, admitir-se que uma autoridade administrativa possa decidir a respeito dessa
constitucionalidade, posto que o sistema jurídico não oferece instrumentos para que essa
decisão seja submetida à Corte Maior.
A conclusão mais consentânea com o sistema jurídico brasileiro vigente, portanto, há de
ser no sentido de que a autoridade administrativa não pode deixar de aplicar uma lei por
considerá-la inconstitucional, ou, mais exatamente, a de que a autoridade administrativa
não tem competência para decidir se uma lei é ou não inconstitucional. Tal conclusão,
que aparentemente contraria o princípio da supremacia constitucional, na verdade o
realiza melhor do que a solução oposta, na medida em que preserva a unidade do
sistema jurídico, que é objetivo maior daquele princípio.”
Em consonância com o artigo 26-A do Decreto no 70.235/72, registre-se que o
artigo 62 do Regimento Interno - RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343 de junho de 2015,
também prescreve que é vedado aos membros do CARF afastar ou deixar de observar quaisquer
disposições contidas em Lei ou Decreto:
“PORTARIA MF No 343, DE 09 DE JUNHO DE 2015.
Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a
aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob
fundamento de inconstitucionalidade.”
A Súmula CARF no 2 também dispõe que este Tribunal não tem competência para
se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. Veja-se:
“Súmula CARF no 2
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.”
Tendo em vista que a autoridade fiscal agiu em consonância com a legislação de
regência e que, por outro lado, não cabe a este E. CARF pronunciar-se sobre a
inconstitucionalidade ou ilegalidade de normas tributárias.
Cumprindo essa determinação a autoridade fiscal, diante da ocorrência da falta de
pagamento do tributo, fato incontestável, aplicou a multa no patamar fixado na legislação,
conforme muito bem demonstrado no Discriminativo do Débito, em que são expressos os valores
originários a multa e os juros aplicados no lançamento.

Conclusão

Por todo o exposto e por tudo que consta nos autos, conheço em parte do presente
Recurso Voluntário e, portanto, na parte conhecida, entendo por negar-lhe provimento.
Fl. 155
DF CARF MF
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