Tribunal: CARF
Processo: 16327.720111/2015-88
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Neudson Cavalcante Albuquerque
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção / Segunda Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-12-09
Data de publicação: 2022-01-20

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2010, 2011
PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO. FRAUDE À LEI. ABUSO DE DIREITO.
O uso abusivo de forma prevista em lei com a finalidade de produzir efeitos tributários diversos daqueles previstos na norma manejada constitui fraude à lei e dá ensejo ao lançamento tributário tendente a alcançar a capacidade contributiva iludida pelo artifício.
PREVIDÊNCIA PRIVADA COMPLEMENTAR. APORTES EXCESSIVOS. RESGATES REGULARES. FRAUDE À LEI.
A manutenção de plano de previdência privada complementar com aportes regulares muito acima do necessário para a garantia dos benefícios previdenciários e com resgates regulares por todos os beneficiários no exato momento em que é cumprido o prazo de carência para tal configura a utilização abusiva do instituto previdenciário com a finalidade de iludir a tributação do imposto de renda e das contribuições sociais previdenciárias incidentes sobre a remuneração que transitou pelo mecanismo, dando ensejo ao devido lançamento tributário para exigir os tributos devidos, bem como para impor as sanções tributárias correspondentes.
AUTORIDADE TRIBUTÁRIA. COMPETÊNCIA. DETERMINAÇÃO DO FATO GERADOR. FRAUDE.
Compete à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, verificando a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, nos termos do artigo 142 do CTN. Assim, as circunstâncias atinentes a eventual fraude, tendente a iludir a tributação, não devem ser óbice para o cumprimento desse mister.

ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Ano-calendário: 2010, 2011
IRRF. FALTA DE RETENÇÃO E DE RECOLHIMENTO. OCORRÊNCIA DO FATO GERADOR DO IMPOSTO DE RENDA. MULTA ISOLADA.
Após o encerramento do período de apuração do Imposto de Renda, a responsabilidade pelo pagamento do tributo passa a ser do beneficiário dos rendimentos, sendo cabível a aplicação da multa isolada prevista no art. 9° da Lei n° 10.426/2002, em desfavor da fonte pagadora omissa.

Inteiro teor:
S1-C 2T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16327.720111/2015-88
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1201-005.558 – 1a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
9 de dezembro de 2021
Recorrente
BRADESCO VIDA E PREVIDENCIA S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2010, 2011
PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO. FRAUDE À LEI. ABUSO DE DIREITO.
O uso abusivo de forma prevista em lei com a finalidade de produzir efeitos
tributários diversos daqueles previstos na norma manejada constitui fraude à lei
e dá ensejo ao lançamento tributário tendente a alcançar a capacidade
contributiva iludida pelo artifício.
PREVIDÊNCIA PRIVADA COMPLEMENTAR. APORTES EXCESSIVOS.
RESGATES REGULARES. FRAUDE À LEI.
A manutenção de plano de previdência privada complementar com aportes
regulares muito acima do necessário para a garantia dos benefícios
previdenciários e com resgates regulares por todos os beneficiários no exato
momento em que é cumprido o prazo de carência para tal configura a utilização
abusiva do instituto previdenciário com a finalidade de iludir a tributação do
imposto de renda e das contribuições sociais previdenciárias incidentes sobre a
remuneração que transitou pelo mecanismo, dando ensejo ao devido
lançamento tributário para exigir os tributos devidos, bem como para impor as
sanções tributárias correspondentes.
AUTORIDADE TRIBUTÁRIA. COMPETÊNCIA. DETERMINAÇÃO DO
FATO GERADOR. FRAUDE.
Compete à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo
lançamento, verificando a ocorrência do fato gerador da obrigação
correspondente, nos termos do artigo 142 do CTN. Assim, as circunstâncias
atinentes a eventual fraude, tendente a iludir a tributação, não devem ser óbice
para o cumprimento desse mister.
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Ano-calendário: 2010, 2011
IRRF. FALTA DE RETENÇÃO E DE RECOLHIMENTO. OCORRÊNCIA
DO FATO GERADOR DO IMPOSTO DE RENDA. MULTA ISOLADA.
Após o encerramento do período de apuração do Imposto de Renda, a
responsabilidade pelo pagamento do tributo passa a ser do beneficiário dos
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Fl. 2 do Acórdão n.o 1201-005.558 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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rendimentos, sendo cabível a aplicação da multa isolada prevista no art. 9° da
Lei n° 10.426/2002, em desfavor da fonte pagadora omissa.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso voluntário.
(assinado digitalmente)
Neudson Cavalcante Albuquerque – Presidente e Relator.

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Efigênio de Freitas Junior,
Jeferson Teodorovicz, Wilson Kazumi Nakayama, Fredy José Gomes de Albuquerque, Sérgio
Magalhães Lima, Viviani Aparecida Bacchmi, Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça (suplente
convocada) e Neudson Cavalcante Albuquerque (Presidente).
Relatório
BRADESCO VIDA E PREVIDÊNCIA S.A, pessoa jurídica já qualificada nestes
autos, inconformada com a decisão proferida no julgamento de sua impugnação ao presente auto
de infração, interpôs recurso voluntário dirigido a este Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais, objetivando a reforma daquela decisão.
O processo trata de lançamento tributário para exigir multa isolada decorrente do
fato de o contribuinte ter deixado de reter na fonte o Imposto de Renda devido por ocasião de
aportes em previdência privada complementar realizados em benefício de administradores e seus
assessores. A exigência foi fundamentada no artigo art. 9o da Lei no 10.426/02 (redação dada
pelo art. 16 da Lei no 11.488/07).
O recurso voluntário em tela afirma, em apertada síntese, que os aportes
realizados não possuem natureza de remuneração. Adicionalmente, defende que não há previsão
para a exigência da multa isolada da espécie. Esses argumentos serão detalhados e analisados no
voto que se segue.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Neudson Cavalcante Albuquerque, Relator.
O contribuinte foi cientificado da decisão de primeira instância em 06/04/2020
(fls. 358) e o seu recurso voluntário foi apresentado em 15/05/2020 (fls. 359). As Portarias
CARF no 8.112/2020 e no 10.199/2020 suspenderam, em conjunto, os prazos processuais no
CARF a partir do dia 20/03/2020 até o dia 29/05/2020. Assim, o recurso deve ser considerado
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Fl. 3 do Acórdão n.o 1201-005.558 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720111/2015-88

tempestivo. Adicionalmente, o recurso atende aos demais pressupostos de admissibilidade, pelo
que passo a conhecê-lo.
Entendo ser relevante contextualizar a presente ação fiscal, uma vez que a mesma
matéria de direito, a saber, a natureza jurídica dos aportes realizados na previdência privada
complementar aberta dos administradores da empresa e seus assessores. O presente processo
trata dos aportes realizados nos anos 2010 e 2011, mas também existem lançamentos tributários
similares para os anos de 2005 a 2008 (proc. no 16327.001604/2010-19); para o ano 2009 (proc.
no 16327.721201/2014-13) e para os anos 2013 e 2014 (proc. no 16327.720449/2018-82).
Pelos mesmos fatos, também foram exigidas do contribuinte as correspondentes
Contribuições Sociais Previdenciárias dos anos 2005 a 2008 (proc. no 16327.001606/2010-08 e
proc. no 16327.001607/2010-44); dos anos 2009 a 2011 (proc. no 16327.720117/2015-55 e proc.
no 16327.721208/2014-27) e dos anos 2013 e 2014 (proc. no 16327.720448/2018-38).
Adicionalmente, a empresa BANCO BRADESCO S/A, pertencente ao mesmo
grupo econômico, autodenominado Organização Bradesco, também foi objeto de lançamentos
tributários por razões fáticas e jurídicas equivalentes, por exemplo, os lançamentos de IRRF
formalizados nos processos no 16327.001612/2010-57 (2005, 2006, 2007 e 2008), no
16327.720335/2013-28
(2009),
no
16327.720053/2015-92
(2010
e
2011)
e
no
16327.720757/2016-46 (2012).
Os referidos processos estão atualmente com as situações apontadas na tabela
abaixo:
EMPRESA
PROCESSO
AUTUAÇÃO
OBSERVAÇÃO
BRADESCO VIDA
16327.001604/2010-19
IRRF
2005 a 2008
Recurso voluntário provido em
parte, mantendo a multa isolada
por qualidade. O contribuinte
desistiu do recurso especial.
BRADESCO VIDA
16327.721201/2014-13
IRRF
2009
Impugnação improcedente,
mantendo a multa isolada por
unanimidade. O recurso voluntário
será julgado em conjunto com o
presente processo, na modalidade
de recurso repetitivo.
BRADESCO VIDA
16327.720449/2018-82
IRRF
2013 e 2014
Impugnação pendente de
julgamento.
BRADESCO VIDA
16327.001606/2010-08
CSP
2005 a 2008
Recurso Especial do contribuinte
não provido, mantendo as CSP por
maioria. Crédito tributário em
execução.
BRADESCO VIDA
16327.001607/2010-44
CSP
2005 a 2008
Recurso voluntário provido em
parte, mantendo a exigência das
CSP por qualidade. O contribuinte
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Fl. 4 do Acórdão n.o 1201-005.558 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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desistiu do recurso especial.
BRADESCO VIDA
16327.720117/2015-55
CSP
2009 a 2011
Recurso Especial do contribuinte
não provido, mantendo as CSP por
maioria. Crédito tributário em
execução.
BRADESCO VIDA
16327.721208/2014-27
CSP
2009 a 2011
Impugnação improcedente,
mantendo a CSP por unanimidade.
Recurso voluntário pendente de
julgamento.
BRADESCO VIDA
16327.720448/2018-38
CSP
2013 e 2014
Impugnação pendente de
julgamento.
BANCO BRADESCO
16327.001612/2010-57
IRRF
2005 a 2008
Recurso voluntário provido em
parte, mantendo a multa isolada
por qualidade. Recurso especial do
contribuinte pendente de
julgamento.
BANCO BRADESCO
16327.720335/2013-28
IRRF
2009
Recurso especial da procuradoria
provido, mantendo a multa isolada
por qualidade. Crédito tributário
em execução.
BANCO BRADESCO
16327.720053/2015-92
IRRF
2010 e 2011
Recurso especial do contribuinte
não provido, mantendo a multa
isolada por qualidade. Crédito
tributário em execução.
BANCO BRADESCO
16327.720757/2016-46
IRRF
2012
Recurso voluntário não provido,
mantendo a multa isolada por
maioria. Recurso especial do
contribuinte pendente de
julgamento.

O recorrente opõe-se à decisão de primeira instância com os argumentos a seguir
apresentados e apreciados.
1
Multa isolada - legalidade
O recorrente defende que a multa prevista no artigo 9o da Lei n° 10.426/02, em
razão da falta de retenção do IRPJ na fonte, somente se aplica dentro do prazo fixado para a
entrega da declaração de ajuste anual pela pessoa física beneficiária do pagamento, conforme o
seguinte excerto do recurso voluntário (fls. 388):
Como se pode observar, conquanto a multa prevista no inciso II [do art. 44 da
Lei no 9.430/1996] possa ser exigida isoladamente, o mesmo não ocorre com a multa
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Fl. 5 do Acórdão n.o 1201-005.558 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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do inciso I, que só pode ser exigida em conjunto com o valor (principal) do tributo
devido.
Assim, conquanto o inciso I do artigo 44 permita a exigência da multa no caso
de falta de recolhimento, ela evidentemente só poderá ser cobrada de quem for
responsável pelo pagamento do tributo não recolhido.
Ora, considerando-se que o Parecer Normativo COSIT 01/2002 determina que
"Quando a incidência na fonte tiver a natureza de antecipação do imposto a ser
apurado pelo contribuinte a responsabilidade da fonte pagadora pela retenção e
recolhimento do imposto extingue-se no caso de pessoa física, no prazo fixado para a
entrega da declaração de ajuste anual é evidente que depois do prazo de entrega da
declaração de ajuste anual da pessoa física, quando o imposto só pode ser exigido
desta e não mais da fonte, a multa do inciso I do artigo 44 da Lei n° 9.430/96, que
deve sempre acompanhar o tributo (principal) lançado, só poderá ser cobrada da
pessoa física, e não mais da fonte.
Razão pela qual a regra do artigo 9o da Lei n° 10.426/02, na hipótese de falta de
retenção, só se aplica dentro do prazo fixado para a entrega da declaração de ajuste
pela pessoa física, mas não depois, quando nem o imposto nem a multa do artigo 44, I,
da Lei n° 9.430/96 podem ser exigidas da fonte que não efetuou a retenção.
O artigo 9o da Lei no 10.426/02 possui a seguinte redação:
Art. 9o Sujeita-se à multa de que trata o inciso I do caput do art. 44 da Lei no 9.430, de
27 de dezembro de 1996, duplicada na forma de seu § 1o, quando for o caso, a fonte
pagadora obrigada a reter imposto ou contribuição no caso de falta de retenção ou
recolhimento, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais
cabíveis. (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
Parágrafo único. As multas de que trata este artigo serão calculadas sobre a totalidade
ou diferença de tributo ou contribuição que deixar de ser retida ou recolhida, ou que for
recolhida após o prazo fixado.
O artigo 44 da Lei no 9.430/1996, referido do texto do dispositivo legal
supracitado possui a seguinte redação:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
(Vide Lei no 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e
nos de declaração inexata; (Vide Lei no 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei no
11.488, de 2007)
II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do
pagamento mensal: (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
a) na forma do art. 8o da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de
ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de ajuste,
no caso de pessoa física; (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido
apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o
lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. (Redação
dada pela Lei no 11.488, de 2007)
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Fl. 6 do Acórdão n.o 1201-005.558 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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O recorrente analisa o referido artigo 44 da Lei no 9.430/1996 e conclui que este
não pode ser aplicado na espécie. Afirma que o seu inciso primeiro trata de multa proporcional
ao tributo exigido em procedimento de ofício, pelo que não poderia ser aqui aplicado, uma vez
que não há a exigência de tributo, mas apenas da multa. Afirma também que o seu inciso
segundo trata de multa isolada incidente quando a pessoa física ou a pessoa jurídica deixar de
realizar a antecipação mensal do imposto de que é contribuinte, o que não ocorre na espécie, uma
vez que o recorrente não é contribuinte, mas apenas responsável tributário em relação ao IRRF.
De fato, o artigo 44 da Lei no 9.430/1996, isoladamente, não dá fundamento
suficiente para a exigência da presente multa. Contudo, o fundamento legal da presente exigência
não é esse dispositivo legal, mas sim o artigo 9o da Lei no 10.426/02, com a redação dada pelo
art. 16 da Lei no 11.488/07, já transcrito acima. Portanto, o recorrente manuseia mal o Direito
quando se esquece de considerar a nova hipótese de incidência de multa isolada, criada por meio
do artigo 9o da Lei no 10.426/02, em adição à hipótese prevista no inciso I do artigo 44 da Lei no
9.430/1996.
Assim, por força do 9o da Lei no 10.426/02, combinado com o inciso I do artigo
44 da Lei no 9.430/1996, é possível se exigir multa isolada do responsável tributário quando este
deixar de recolher o IRRF que está obrigado a reter. Tal entendimento é majoritário neste
Tribunal Administrativo, como se verifica, por exemplo, no Acórdão no 9202-007.147, da 2a
Turma da CSRF, em 29/08/2018, quando decidiu por maioria de votos e adotou a seguinte
ementa:
FALTA DE RETENÇÃO E DE RECOLHIMENTO. MULTA. OBRIGAÇÃO DA
FONTE PAGADORA.
Após o encerramento do período de apuração, a responsabilidade pelo pagamento do
respectivo imposto passa a ser do beneficiário dos rendimentos, cabível a aplicação, à
fonte pagadora, da multa pela falta de retenção ou de recolhimento, prevista no art. 9o,
da Lei n° 10.426, de 2002, mantida pela Lei n° 11.488, de 2007, ainda que os
rendimentos tenham sido submetidos à tributação no ajuste.
Com isso, o presente argumento do recorrente deve ser afastado.
2
Aportes realizados – natureza jurídica
O recorrente traz uma ampla explanação sobre o cenário jurídico em que está
inserido o presente processo, falando das disposições constitucionais acerca das contribuições
para planos de previdência privada (fls. 364), da regulamentação da previdência privada (fls.
365), da especial condição constitucional dos pagamentos a empresa de previdência privada
regularmente constituída (fls. 366) e da evolução da legislação que rege a previdência privada
(fls. 367) para, em seguida, contradizer especificamente a decisão recorrida.
A acusação fiscal foi sintetizada pelo recorrente ao transcrever parte do item 7 do
Relatório Fiscal de fls. 134. Farei o mesmo:
7. DOS MOTIVOS DO LANÇAMENTO DO CREDITO TRIBUTÁRIO
7.1 - Da elegibilidade ao Plano de Benefícios instituídos, o Plano Suplementar
não atende às determinações legais de ser disponível a todos os empregados. Ressalte-
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Fl. 7 do Acórdão n.o 1201-005.558 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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se que tal Plano atende tão somente às pessoas, equiparadas a empregados, elencadas
no §1°, art. 16 da Lei Complementar 109 de 29/05/2001, acima transcrito.
7.2 Os aportes ao Plano Suplementar são mensais, por parte da
INSTITUIDORA (BRADESCO) e semestral por parte do Participante (diretores e
ocupantes de altos cargos administrativos).
7.3 Ao Participante é permitido resgate, tanto de seus aportes, quanto dos
aportes do BRADESCO, a qualquer momento, mediante autorização do BRADESCO,
independentemente de carência.
7.4 No desligamento do Participante lhe é permitido resgatar os valores de
aportes dele e do BRADESCO, independentemente de carência.
7.5 No falecimento do Participante o saldo dos aportes dele e do BRADESCO
serão pagos aos seus dependentes, independentemente de carência.
7.6 Nos Planos de Previdência disponíveis a todos os empregados e
administradores (Participantes), os aportes tanto dos Participantes quanto do
BRADESCO são de 4% sobre a remuneração, logo, além de definido o aporte por
parte do BRADESCO, é o mesmo para todos. Diferentemente do Plano destinado aos
altos cargos, cuja contribuição do PARTICIPANTE está definida e a do BRADESCO
não.
7.7 A SUSEP, responsável por disciplinar a atividade de planos de previdência
complementar, editou a Circular n°101/99, para disciplinar a forma e prazos para
resgate, "verbis":
"Art. 7o No período de diferimento, deverá ser permitido ao participante, após o
cumprimento de prazo de carência contratado, compreendido entre 60 (sessenta) dias e
24 (vinte e quatro) meses, a contar da data de inscrição, solicitar resgate de reserva
matemática de benefícios a conceder".
"Art. 27. O regulamento, ao dispor sobre as condições de resgate e transferência de
reservas, deverá determinar que o prazo de carência e que o período mínimo entre os
pedidos específicos de um mesmo participante, serão automaticamente alterados no
caso de mudança específica nas normas baixadas pelo CNSP ou pela SUSEP."
Entretanto, no Plano apresentado pelo BRADESCO, não consta cláusula sobre a
carência para resgate, apenas o direito ao resgate.
7.8 Todo plano de previdência tem como objetivo a concessão de benefícios
previdenciários, consequentemente, as contribuições devem-se basear em cálculos
matemáticos e atuariais, levando-se em conta, por exemplo, o valor dos benefícios, a
tábua biométrica da população beneficiária, déficits financeiros do plano; mas, no
Plano apresentado não consta nenhum dos parâmetros mencionados.
7.9 Por intermédio de TIF - Termo de Intimação Fiscal, foi solicitado ao
BRADESCO informações acerca dos aportes correspondentes a resgates - em sua
maioria, em janeiro dos anos 2009 a 2011 do mencionado Plano de Previdência
Privada - feitos por diversos de seus administradores.
Em resposta ao referido TIF, o BRADESCO disse que tais resgates são
referentes a aportes feitos nos anos de 2007 a 2009, respectivamente.
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Fl. 8 do Acórdão n.o 1201-005.558 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Portanto, a cada dois anos, os beneficiários do Plano de Previdência Privada
fazem resgates dos aportes próprios e da INSTITUIDORA.
Ressalte-se, que tal prerrogativa, está totalmente dentro do previsto no Plano,
porém, totalmente fora da legislação definidora de isenção da contribuição
previdenciária, qual seja, que os aporte a Plano de Previdência de caráter
previdenciário e não aplicação financeira de médio prazo, como demonstra ser o caso
em questão.
7.10 A remuneração dos administradores, conforme atas de assembleias, está
definida como parte em honorários e parte em aportes ao plano de previdência
privada.
7.11 Os aportes feitos pelo BRADESCO são substanciais em relação à
remuneração, para os ocupantes de cargos administrativos de relevância, na maioria
dos meses é superior a 15% da remuneração declarada em GFIP; já para os
Administradores é superior a 80%, chegando a 600% da remuneração declarada em
GFIP.
O principal objetivo da Previdência Privada é proporcionar a todos os
beneficiários, na inatividade, uma remuneração mais próxima possível daquela
percebida quando em atividade, de modo a não acarretar uma sensível queda no
padrão de vida do empregado/dirigente com o advento da aposentadoria. Portanto, o
objetivo da aposentadoria complementar é minorar para os empregados (e para seus
dependentes) os efeitos dos riscos sociais que os atingirão, no caso, a velhice, a
doença entre outras, e que darão origem à aposentadoria.
Por ser complementar, como o próprio nome diz, onerosa e facultativa,
vocaciona-se a atender trabalhadores cujo nível remuneração, na ativa, esteja acima do
teto da previdência pública - a princípio; pois aqueles que estão bem acima do teto,
além de maior poder de poupança, tendem a receber da previdência pública valor bem
próximo do teto.
Não se pode negar que os cargos de maior relevância e os dirigentes, que
possuem maior salário na ativa, são os que mais precisarão da complementação de
aposentadoria porque são os que mais perdem na inatividade em termos percentuais.
Entretanto, por receberem uma remuneração substancialmente maior, possuem
capacidade de poupança suficiente para suprir a remuneração da previdência oficial
assegurada, de forma a garantir a continuidade do padrão de bem-estar correspondente
a fase em que o individuo laborava.
Portanto, face ao exposto, as contribuições do BRADESCO para o plano
suplementar tem características de remuneração, não só pelos serviços prestados,
como pela dedicação e permanência na atividade dentro da instituição.
A previsão constitucional que desvincula da remuneração, os aportes feitos pelo
empregador em planos de previdência privada para empregados e administradores,
não integrando, portanto, a remuneração pelo trabalho, deve-se observar, no que
couber, os artigos 9o e 468 da CLT. O artigo 9o da CLT trata de maneira clara do
objetivo dos atos praticados nas relações de trabalho:
"Art. 9o - Serão nulos de pleno direito os atos praticados com o objetivo de desvirtuar,
impedir ou fraudar a aplicação dos preceitos contidos na presente Consolidação."
Fl. 442
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Fl. 9 do Acórdão n.o 1201-005.558 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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O recorrente destaca que a decisão de primeira instância afastou a acusação fiscal
na parte em que esta afirma que o Plano de Previdência em tela não atende às determinações
legais de ser disponível a todos os empregados, ao considerar válida a possibilidade da
"instituição de plano coletivo de entidade aberta para categoria específica, nos termos do inciso
II, §§ 3o e 4o, do art. 26 da Lei Complementar n° 109/2001".
Em seguida, passa a abordar a natureza dos aportes realizados pelo contribuinte e
dos resgates efetuados pelos beneficiários, conforme será detalhado a seguir.
2.1
APORTES
O recorrente expõe o seu entendimento de que o objetivo da previdência
complementar é minorar a perda do poder aquisitivo dos beneficiários em razão de eventos
futuros, como a velhice, a doença e a morte, conforme o seguinte excerto (fls. 373):
Logo de início, cumpre observar que a Previdência Privada visa proporcionar a
todos os beneficiários na inatividade remuneração integral ou o mais próximo possível
daquela percebida quando em atividade, de modo a não acarretar uma sensível queda
no padrão de vida do empregado/diligente com o advento da aposentadoria. Enfim, o
objetivo da aposentadoria complementar é minorar para os trabalhadores (e para seus
dependentes) os efeitos dos riscos sociais que os atingirão, no caso, a velhice, a
doença e eventualmente a invalidez e a morte, e que darão origem à aposentadoria.
Se assim é, por óbvio o plano deve oferecer aos dirigentes benefícios diferentes
daqueles oferecidos aos demais empregados, sob pena de em relação a esses a
previdência privada não atingir seus objetivos.
Observo que não há uma divergência de entendimento, nesse ponto, entre o
recorrente e a fiscalização. Verifico que até os respectivos textos são muito parecidos, ambos
reconhecendo a utilidade da previdência complementar para aqueles que são remunerados acima
do teto da previdência oficial. Contudo, o recorrente discorda da fiscalização quando esta afirma
que os aportes realizados eram desproporcionais ao salário dos beneficiários, conforme o
seguinte excerto (fls. 375):
Com a devida vénia, trata-se no caso de equívoco da fiscalização quanto aos
fatos, já que em nenhuma hipótese os administradores da Recorrente receberam
aportes anuais superiores a suas remunerações anuais, sendo certo, inclusive, que os
limites máximos das remunerações anuais (RS8.5000.000,00 em 2010 e
R$11.500.000,00 em 2011, indicados respectivamente nas atas de assembleia de fls.
103 e 106), coincidem com os limites máximos das remunerações anuais dos referidos
administradores.
Na verdade, ao alegar que os aportes teriam chegado a "600% da remuneração
declarada em GFIP" (o que só se deu quanto ao apoite destinado a Lucio Flávio
Conduru de Oliveira), a fiscalização "data venia" somente comparou os aportes
previdenciários feitos naquele mês com os honorários pagos naquele mês,
desconsiderando que além dos honorários mensais os administradores receberam ao
longo do período autuado gratificações de natureza remuneratória (doc. j - Atas
relativas às deliberações das gratificações aos administradores ocorridas em
24.02.2010, 03.02.2011 e 29.08.2011), sendo certo que, quando somados os aportes
suplementares efetuados ao longo dos anos autuados, eles não superam o somatório
dos honorários mensais com as referidas gratificações.
Fl. 443
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 1201-005.558 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720111/2015-88

Com isso, o recorrente pretende afastar a acusação de que os aportes eram
superiores à remuneração dos beneficiários, mas deixa claro o objetivo para que tais aportes
fossem próximos do valor das respectivas remunerações, ou seja, uma contribuição
previdenciária próxima a 100% da remuneração formal de cada beneficiário. Na verdade, as atas
citadas pelo recorrente registram a deliberação de destinar aos aportes do Plano o mesmo valor
destinado para a remuneração dos administradores, de R$ 8,5 milhões em 2010 (fls. 103) e R$
11,5 milhões em 2011 (fls. 106).
Entendo que essa meta não é compatível com a alegada natureza previdenciária
desses aportes, pois uma contribuição de 100% do valor da remuneração projeta um benefício
previdenciário muito acima da própria remuneração pelo seu trabalho, conforme as regras
atuariais.
Prosseguindo, o recorrente combate o entendimento da decisão recorrida, esta
corroborando a acusação fiscal, de que o Estatuto do Bradesco estava organizado de forma a
igualar remuneração e os presentes aportes, citando o seguinte trecho do acórdão recorrido (fls.
346):
Outro fato salientado pela autoridade fiscal é que a remuneração dos
administradores está definida como parte em honorários e parte em aportes ao plano
de previdência privada, conforme revela o seguinte trecho extraído do Relatório
Fiscal:
6. DOS ATOS CONSTITUTIVOS E ALTERAÇÕES
No Estatuto do BRADESCO, aprovado na AGE de 26/03/2009, a definição de
como será a distribuição da remuneração da Diretoria é de sua própria competência,
com a seguinte redação:
"IV) fixados: a) o montante global anual da remuneração dos Administradores, no valor
de até R$8.000.000,00 (oito milhões de reais), a ser distribuído em Reunião da
Diretoria, conforme determina a letra "g" do Artigo 9o do Estatuto Social; b) a verba de
atéR$4.000.000,00 (quatro milhões de reais), destinada a custear os Planos de
Previdência Complementar Aberta dos Administradores dentro do Plano de Previdência
destinados aos Funcionários e Administradores da Organização Bradesco";
"Art. 9°) Compete à Diretoria, reunida e deliberando de conformidade com o presente
Estatuto":
"g) realizar o rateio da remuneração dos Diretores estabelecida pela Assembleia Geral e
fixar as gratificações de Diretores e funcionários, quando entender de concedê-las";
Não há como negar que a fixação de tal cláusula nos atos societários, nas regras
de definição da distribuição da remuneração da Diretoria, e o acesso facilitado
exclusivamente aos dirigentes e seus assessores para resgate das contribuições da
Parte Instituidora, são reveladores do caráter remuneratório dos aportes
previdenciários resgatados nessas condições.
Ainda que seja admitido que os aportes de previdência privada sejam
diferenciados em razão das remunerações dos participantes, foge à normalidade que os
aportes decorrentes da implementação do 6o Termo Aditivo sejam definidos de forma
unilateral e vinculados estatutariamente a valores de remuneração da Diretoria
previamente estabelecidos, sem qualquer critério próprio de um plano previdenciário.
Fl. 444
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 1201-005.558 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720111/2015-88

O recorrente defende que a parcela destinada à remuneração dos seus diretores e a
parcela destinada aos aportes no Plano estão indicadas em itens diferentes do Estatuto, pelo que
não podem ser confundidos. Ademais, afirma que a autoridade julgadora a quo interpretou mal o
apontado item “g” do artigo 9o do Estatuto, pois ele trata da remuneração dos administradores e
não dos aportes previdenciários, como daria a entender a decisão recorrida. Ainda afirma que os
aportes previdenciários não foram fixados de forma unilateral pela diretoria, mas sim pelos
acionistas em assembleia geral ordinária. Transcreve-se o correspondente trecho (fls. 376):
Com a devida vênia, o que a ata em questão indica (na verdade trata-se da ata
relativa ao ano de 2009 que não constitui objeto do presente lançamento, encontrando-
se as atas relativas a 2010 e 2011 - de teor idêntico, exceto quanto aos valores - nas fls.
103 e 106) é a absoluta distinção entre a remuneração, cujo limite máximo é fixado na
letra "a" do item IV, e a verba destinada ao custeio da previdência complementar, cujo
o limite máximo é fixado na letra "b" do item IV, o que demonstra não haver qualquer
confusão entre remuneração e aporte previdenciário.
Além disso, a fiscalização e a r. decisão recorrida "data máxima venia"
incorreram em leitura equivocada da alínea "g" do artigo 9o dos Estatutos Sociais da
Recorrente, que em momento algum se refere aos aportes previdenciários, mas tão
somente às remunerações dos diretores e gratificações destinadas aos diretores e
funcionários, gratificações estas que como já visto (doc. j.) não se confundem de
forma alguma com os aportes previdenciários.
Portanto, ao contrário do que supõem a fiscalização e a r. decisão recorrida, os
montantes dos aportes previdenciários não foram fixados "de forma unilateral (fl. 347)
pela diretoria da Recorrente, mas sim pelos acionistas da Recorrente em assembleia
geral ordinária, nos termos do artigo 132 da Lei n° 6.404/76.
Está claro que, formalmente, o Estatuto faz uma separação entre a remuneração e
o aporte para a previdência complementar, ainda que colocados lado a lado. Todavia, o Estatuto
dá o mesmo tratamento a ambos no que diz respeito à definição dos respectivos valores, ou seja,
uma deliberação específica da assembleia geral quanto ao valor global de cada um. A única
distinção entre essas duas rubricas é a deliberação para que a Reunião da Diretoria fixe os
valores individuais da remuneração, enquanto não há qualquer deliberação sobre a fixação dos
valores individuais dos aportes para o Plano. Isso significa que o valor dos aportes não está
relacionado de forma direta à remuneração dos beneficiados, ou seja, não são calculados com o
objetivo de manter o poder aquisitivo futuro dos beneficiários, mas conforme a disponibilidade
da empresa para cada período fiscal. Entendo que essa característica distancia tais aportes do que
se espera de uma contribuição previdenciária e os aproxima do que se conhece de uma
remuneração para cargos de direção estatutária.
O recorrente defende que uma previdência privada aberta na modalidade PGBL
não precisa seguir os padrões atuariais, o que seria exigível apenas para as previdências privadas
fechadas, conforme o seguinte excerto (fls. 377):
Com a devida vênia, por se tratar a previdência privada aberta sob a
modalidade PGBL essencialmente de aplicação em fluidos de investimento, sempre
sujeitos às naturais oscilações de mercado e que não geram um benefício previamente
definido (PGBL significa Plano Gerador de Benefício Livre) como ocorre na
previdência oficial, "data vênia" não há cabimento que se exija no caso concreto a
existência dos mesmos cálculos atuariais, expressos nas referidas "memórias de
Fl. 445
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 1201-005.558 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720111/2015-88

cálculo", que são imprescindíveis para o regime de previdência oficial em que, por
serem previamente definidos os benefícios, torna-se necessário o denominado
"equilíbrio atuarial", definido pelo MPS como sendo "a garantia de equivalência, a
valor presente, entre o fluxo das receitas estimadas e das obrigações projetadas,
apuradas
atuarialmente,
a
longo
prazo"
(http://www.previdencia.
gov.br/arquivos/office/4_120423-l 64628-421.pdf).
Entendo que o recorrente está equivocado. Não é o fato de uma previdência
complementar ser aberta que vai permitir total liberdade de seus administradores. Os controles
atuarias são elementares de todo plano de previdência complementar, inclusive das entidades
abertas, conforme o artigo 29 da Lei Complementar no 109/2001, verbis:
Art. 29. Compete ao órgão regulador, entre outras atribuições que lhe forem conferidas
por lei:
I - fixar padrões adequados de segurança atuarial e econômico-financeira, para
preservação da liquidez e solvência dos planos de benefícios, isoladamente, e de cada
entidade aberta, no conjunto de suas atividades;
II - estabelecer as condições em que o órgão fiscalizador pode determinar a
suspensão da comercialização ou a transferência, entre entidades abertas, de planos de
benefícios; e
III - fixar condições que assegurem transparência, acesso a informações e
fornecimento de dados relativos aos planos de benefícios, inclusive quanto à gestão dos
respectivos recursos.
Saliente-se que a empresa fez aportes muito acima do que era esperado pelos
padrões de uma previdência complementar, ou seja, não há risco atuarial para os beneficiários do
Plano, para que desse ensejo a uma intervenção regulatória. Em outras palavras, o fato de a
previdência complementar ter sido aprovada não permite afirmar que a sua finalidade real é
apenas garantir o poder aquisitivo de seus beneficiários em possíveis eventos futuros. Outras
finalidades podem ter sido aderidas e carreadas na sua estrutura formal, causando um excesso em
relação ao esperado.
O recorrente afirma que os critérios atuariais do plano apresentam-se apenas a
partir da concessão do benefício, por exemplo, a aposentadoria. Tal afirmação contradiz o
objetivo do plano, que é garantir a manutenção da renda do beneficiário. Se o planejamento das
contribuições for aquém do necessário, a renda não será mantida. Contudo, na espécie, os aportes
estão muito acima do necessário para se manter a renda do beneficiário, a menos que os resgates
periódicos façam parte do planejamento, como será visto a seguir.
2.2
RESGATES
A fiscalização intimou o contribuinte (fls. 84) a informar a origem dos resgates de
previdência privada referentes a diretores do sujeito passivo, quando foi informada a data e os
responsáveis pelos resgates questionados. O contribuinte respondeu da seguinte forma (fls. 112):
Resposta: Os resgates ocorridos em 2009 referem-se aos depósitos realizados pela
empresa e pelo empregado até Dezembro/2007.
Os resgates ocorridos em 2010 referem-se aos depósitos realizados pela empresa e
pelo empregado até Dezembro/2008.
Fl. 446
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 1201-005.558 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720111/2015-88

Os resgates ocorridos em 2011 referem-se aos depósitos realizados pela empresa e
pelo empregado até Dezembro/2009.
Segue arquivo em meio magnético somente dos participantes que recebem aportes
pelas instituidoras Bradesco Vida e Previdência e Bradesco Seguros. Os demais
participantes citados na relação, podem ser/ter sido membros da diretoria dessas
sociedades, mas não receberam aportes dessas empresas e sim de outras empresas da
Organização.
A fiscalização entendeu que os resgates regulares dos beneficiários do Plano
desnaturavam a isenção prevista para os correspondentes aportes, conforme o seguinte trecho do
TVF (fls. 144):
Portanto, a cada dois anos, os beneficiários do Plano de Previdência Privada
fazem resgates dos aportes próprios e da INSTITUIDORA.
Ressalte-se que tal prerrogativa, está totalmente dentro do previsto no Plano,
porém, totalmente fora da legislação definidora de isenção da contribuição
previdenciária, qual seja; que os aportes a Plano de Previdência de caráter
previdenciário e não aplicação financeira de médio prazo, como demonstra ser o caso
em questão.
Por sua vez, o recorrente defende que não haveria que se falar em violação da
legislação em razão da realização de resgates por parte dos beneficiários, uma vez que os
resgates estão expressamente autorizados no artigo 27 da Lei Complementar n° 109/2001.
Acrescenta que os resgates ocorridos no caso concreto foram sempre parciais, sofreram a devida
incidência dos tributos previstos na legislação e foram efetuados com atendimento dos prazos de
carência de no mínimo 60 (sessenta) dias, previstos no Regulamento e no Contrato
Previdenciário firmado, bem como do prazo de carência de um ano civil completo, contado a
partir do primeiro dia útil do mês de janeiro do ano subsequente ao da contribuição. Tudo em
consonância com a legislação.
Acrescenta que seria da essência do Plano o direito de resgate nas condições
contratadas, uma vez que se trata de Plano Gerador de Beneficio Livre - PGBL, cujas
contribuições são aplicadas, no caso, em um Fundo de Investimento Financeiro Exclusivo - FIFE
e convertidas em quotas, de forma que o beneficiário deve poder escolher se deseja permanecer
naquele fundo ou se prefere investir em outros ativos que possam lhe proporcionar maiores
rendimentos e, consequentemente, maior garantia no futuro.
Verifico que o recorrente defende-se afirmando a legalidade dos resgates
regulares feitos por todos os beneficiários do Plano de Previdência. Todavia, a acusação fiscal
não afirma a ilegalidade desses resgates. Em nenhum momento a fiscalização afirmou que tais
resgates violaram alguma regra de administração do Plano. Não há divergência quanto a este
ponto.
Na verdade, a acusação fiscal afirma que os resgates regulares, no contexto
desenhado pela empresa, afastam a natureza de contribuição previdenciária dos aportes,
permitindo a sua caracterização como remuneração e, assim, sujeita à retenção do IRPJ na fonte.
De sua parte, a defesa afirma que não haveria a alegada perda da natureza previdenciária, uma
vez que foram cumpridos os prazos de carência para os resgates, conforme a legislação em vigor.
Fl. 447
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 1201-005.558 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720111/2015-88

Não há dúvida de que o beneficiário de um plano de previdência complementar
aberta pode fazer resgates de parte ou de todo o valor acumulado, mas foge da normalidade o
fato de todos os beneficiários de um plano aberto fazerem resgates vultosos todo ano, sempre no
mês de janeiro, como se vê nas tabelas abaixo, produzidas a partir da planilha anexada à referida
intimação de fls. 84:
NOME
MÊS
01/2009
03/2009
04/2009
08/2009
09/2009
10/2009
ADRIANO GONÇALVES MARTINS
385.301,40

ALEXANDRE NOGUEIRA DA SILVA
113.062,86

AMÉRICO PINTO GOMES
227.810,06

AURÉLIO CONRADO BONI
6.258.752,02

ENRIQUE ADAN Y COELLO
375.579,79

EUGÊNIO LIBERATORI VELASQUES
7.596 848,65

HAYDEWALDO ROBERTO CHAMBERLAIN DA
COSTA
413.784,22

HERACLITO DE BRITO GOMES JÚNIOR
113.116,42

ISAIR PAULO LAZZAROTTO
926.316,06

IVAN LUIZ GONTIJO JÚNIOR
1.077.839,74

JACKSON FUJII
199 198,72

JAIR DE ALMEIDA LACERDA JÚNIOR
943.176,67

JORGE POHLMANN NASSER
423.602,49

LÚCIO FLAViO CONDURU DE OLIVEIRA
943.161,62

LUIZ CARLOS TRABUCO CAPPt
7.760.856,67

MÁRCIO SEROA DE ARAÚJO CORIOLANO
1.083.670,70

MARCO ANTÔNIO GONÇALVES
1.077.699,74
164.705,90

7.049,65
MARCO ANTÔNIO ROSSI
1.482,111,51

MARCOS SURYAN NETO
1.077.899,75

NORTON GLABES LABE5
1.347.374,68

300.000,00 180.951,22
RICARDO ALAHMAR
434.696,29 17.852,09
122.827,91

RICARDO SAAD AFFONSO
1.482.111,51

NOME
MÊS
01/2010
02/2010
06/2010
07/2010
08/2010
10/2010
12/2010
ADRIANO GONÇALVES MARTINS
488.455,12

25.398,30
ALEXANDRE NOGUEIRA DA SILVA
395.958,93

AMÉRICO PINTO GOMES
428.426,75

AURÉLIO CONRADQ BONI
5.596,200,56

ENRIQUE ADAN Y COELLO
506.966,32

EUGÊNIO LIBERATORI VELASQUES
992 688,85

10.562,17

HAYDEWALDO ROBERTO CHAMBERLAIN DA
COSTA
635.886,35

HERACLITO DE BRITO GOMES JÚNIOR
11.671,805,29

ISAIR PAULO LAZZAROTTO
1.129.246,53

IVAN LUIZ GONTIJO JÚNIOR
1.314.034,21

JACKSON FUJII
520.981,76

JAIR DE ALMEIDA LACERDA JÚNIOR
1.149.785,74

255.025,06

JORGE POHLMANN NASSER
635.609,32

LÚCIO FLAViO CONDURU DE OLIVEIRA
1.149.785,72 43.921,83

Fl. 448
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 15 do Acórdão n.o 1201-005.558 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720111/2015-88

LUIZ CARLOS TRABUCO CAPPt
6.965.897,62

MÁRCIO SEROA DE ARAÚJO CORIOLANO
1.314.038,84

MARCO ANTÔNIO GONÇALVES
1.314.034,21

4.337,30
MARCO ANTÔNIO ROSSI
1.806,796,81

MARCOS SURYAN NETO
1.314.034,20

NORTON GLABES LABES
1.642.542,79

RICARDO ALAHMAR
635.618,41

RICARDO SAAD AFFONSO
1.806.796,81

SAMUEL MONTEIRO DOS SANTOS JÚNIOR
15.298.048,44

VINÍCIUS JOSE DE ALMEIDA ALBERNAZ

44.229,39

NOME
MÊS
01/2011
04/2011
05/2011
06/2011
11/2011
ADRIANO GONÇALVES MARTINS
169.619,43

AMÉRICO PINTO GOMES
171 998,35

AURÉLIO CONRADQ BONI
2.287.787,31

ENRIQUE ADAN Y COELLO
523.854,03

EUGÊNIO LIBERATORI VELASQUES
626.625,43

HAYDEWALDO ROBERTO CHAMBERLAIN DA
COSTA
536.787,77

ISAIR PAULO LAZZAROTTO
718.006,93

IVAN LUIZ GONTIJO JÚNIOR
835.498,97

JACKSON FUJII
535.344,51

JAIR DE ALMEIDA LACERDA JÚNIOR
731.061,61

JORGE POHLMANN NASSER
536.787,71

JOSE SÉRGIO BORDIN
5.741,01

LÚCIO FLAViO CONDURU DE OLIVEIRA
861.161,00

92.142,56 12.133,25
LUIZ CARLOS TRABUCO CAPPt
3.638.976,77

MÁRCIO SEROA DE ARAÚJO CORIOLANO
835.496,97

MARCO ANTÔNIO GONÇALVES
835.498,97

MARCO ANTÔNIO ROSSI
1.447.633,16

MARCOS SURYAN NETO
835.498,97

NORTON GLABES LABE5
1.135.849,86

RICARDO ALAHMAR
536.787,71

RICARDO SAAD AFFONSO
1.244.352,83

SAMUEL MONTEIRO DOS SANTOS JÚNIOR
1.246.609,46
337.842,54

VINÍCIUS JOSE DE ALMEIDA ALBERNAZ

47.995,37

Saliente-se que alguns beneficiários fizeram saques eventuais durante o curso dos
anos, o que é esperado em um VGBL, em que há liberdade de saques. Contudo, o fato de todos
os beneficiários sempre realizarem saques vultosos no mês de janeiro de cada ano não é algo
esperado em um plano de previdência aberto. Isso denota que tais saques não foram realizados
como um puro exercício de liberdade, mas sim como um movimento pertencente a um
mecanismo que engloba a todos.
Extraindo-se dessas tabelas apenas dados dos diretores da empresa em tela, essa
orquestração de resgates fica mais evidente:
Fl. 449
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 16 do Acórdão n.o 1201-005.558 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720111/2015-88

NOME
MÊS
01/2009
01/2010
02/2010
07/2010
08/2010
10/2010
01/2011
06/2011
11/2011
ADRIANO GONÇALVES
MARTINS
385.301,40
488.455,12

25.398,00 376.002,63

ENRIQUE ADAN Y COELLO
375.579,79
506.966,32

523.854,03

EUGÊNIO LIBERATORI
VELASOUES
7.596.648,65
992.688,85

10.562,17
626.625.43

JAIR DE ALMEIDA
LACERDA JÚNIOR
943.176,67 1.149.785,74
255.025,06

731.061,61

LÚCIO FLAVIO CONDURU
DE OLIVEIRA
943.161,62 1.149.785,72
43.921,83

861.161,00 92.142,56 12.133,25

2.3
NATUREZA DE REMUNERAÇÃO
A análise das informações trazidas nos autos, conforme apontado acima, permite
concluir que a empresa autuada criou um plano de previdência complementar atípico para os
seus diretores, na medida em que realizava aportes no mesmo valor da própria remuneração dos
beneficiários, quando o esperado seriam aportes de uma fração da remuneração. Aliás, era isso o
que acontecia com a previdência complementar dos demais empregados seus, em que realizava
aportes de 4% do valor das respectivas remunerações, conforme apontado no TVF. Outra
característica anômala do Plano em tela é o fato de ser permitido o saque livre dos aportes da
empresa, desde que cumprida a carência de um ano. Em uma previdência complementar típica,
os beneficiários somente podem sacar a parte relativa aos aportes da empresa quando forem
usufruir do benefício previdenciário, por exemplo, a aposentadoria.
Também é atípico o fato de todos os beneficiários do Plano realizarem saques
vultosos no mês de janeiro de cada ano. Questionada sobre tais saques, a empresa informou que
eram relativos a aportes realizados em ano anterior, o que permite concluir que os beneficiários
apenas aguardavam o transcurso da carência para retirar os aportes realizados pela empresa. Tal
fato é contrário à finalidade de uma previdência privada complementar, a qual tem o objetivo de
induzir a criação de uma poupança de longo prazo, para o qual o Estado participa abrindo mão
da tributação sobre os valores correspondentes aos aportes, nos termos da exposição de motivos
da Lei Complementar no 109/20011:
25) O regime de previdência complementar funciona basicamente como instrumento de
poupança de longo prazo. Esse tipo de poupança é socialmente mais desejável, do ponto
de vista da promoção do desenvolvimento econômico, do que a poupança de curto
prazo. Dessa forma, estabelecemos que sobre as contribuições aportadas para as
entidades de previdência complementar não incide tributação, sendo o pagamento de
resgate e dos respectivos benefícios sujeitos à incidência de imposto sobre a renda.
A conjugação dessas características anômalas, tanto dos aportes quanto dos
resgates, permite concluir que a empresa utilizou o Plano em tela para transferir receitas aos seus
administradores sem a devida tributação do imposto de renda na fonte e das contribuições sociais
previdenciárias. Em outras palavras, o Plano de Previdência em tela, apesar de atender aos
requisitos formais da lei Complementar no 109/2001, foi utilizado para atender à finalidade de
elidir a tributação de parte da remuneração dos seus beneficiários. Tal circunstância caracteriza o
desvio de finalidade dessa norma, o que é um ilícito, nos termos do artigo 187 do Código Civil
Brasileiro:

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Fl. 17 do Acórdão n.o 1201-005.558 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720111/2015-88

Art. 187. Também comete ato ilícito o titular de um direito que, ao exercê-lo, excede
manifestamente os limites impostos pelo seu fim econômico ou social, pela boa-fé ou
pelos bons costumes.
Havendo um ilícito perpetrado com a finalidade de iludir a tributação, estou certo
de que isso constitui uma fraude. Não se trata de fraude que tem como objetivo alcançar os
elementos do fato gerador para evitar o início da relação tributária, mas sim fraude que tem como
objetivo afetar a própria norma de tributação para evitar a sua incidência, o que é chamado de
fraude à lei. Na espécie, o contribuinte atraiu de forma ilícita a incidência da norma isentiva
destinada aos aportes nos planos de previdência complementar.
A fraude à lei é uma espécie do gênero fraude e, como tal, autoriza o
correspondente lançamento tributário, nos termos do artigo 149, VII, do CTN:
Art. 149. O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa nos
seguintes casos:
[...]
VII - quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu
com dolo, fraude ou simulação;
O lançamento tributário se faz necessário na medida em que é desvelada a
capacidade contributiva da empresa. A contraposição entre a liberdade de agir e a capacidade
contributiva deve ser resolvida em prol da capacidade contributiva sempre que a liberdade é
utilizada de forma abusiva, quer dizer, com finalidade diversa daquela carreada pela lei incidente
aos fatos. Esse entendimento vem sendo adotado neste tribunal administrativo há muito tempo,
como exemplo, no Acórdão no 101-94.986, de 19/05/2005, relatado pela Conselheira Sandra
Maria Faroni, do qual se extrai o seguinte excerto:
Não se discute que o empresário pode gerir seus negócios com inteira liberdade,
inclusive sendo lícito e até desejável fazê-lo de forma a obter maior economia de
tributos possível. Há, todavia, uma diferença entre atuações que objetivam os negócios
empresariais e atuações que objetivam exclusivamente reduzir artificialmente a carga
tributária. O direito do contribuinte de auto-organizar sua vida não é ilimitado. Os
direitos de alguns sofrem limitações impostas pelos direitos de outrem. Atuando dentro
da lei, o empresário é livre para gerir os seus negócios, mas não para gerir os negócios
do Estado.
A mais moderna corrente doutrinária entende que a ótica da análise não deve ser sob o
ângulo da licitude ou ilicitude (a licitude é requisito prévio), mas sim, da oponibilidade
ou inoponibilidade dos seus efeitos ao fisco. O conceito de legalidade a ser observado
não tem sentido estrito de corresponder à conduta que esteja de acordo com os preceitos
específicos da lei, mas sim um sentido amplo, de conduta que esteja de acordo com o
Direito, que abrange, além da lei, os princípios jurídicos. Assim, cada caso deve ser
analisado com cuidado, para decidir sobre a oponibilidade ao fisco dos negócios
formalizados.
Dentro dessa ótica, se o negócio lícito, embora inusual, se apoiar em causas reais, em
legítimos propósitos negociais, contra ele o Fisco nada pode objetar. Todavia se adotada
uma forma de negócio jurídico inusual, sem um real propósito negocial , mas visando
apenas reduzir artificialmente a carga tributária, o Fisco a ele pode se opor.
O referido acórdão vem sendo reproduzido em decisões mais recentes, como no
Acórdão no 1402-002.513, de 17/05/2017, relatado pelo Conselheiro Luiz Augusto de Souza
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Processo no 16327.720111/2015-88

Gonçalves, e no Acórdão da CSRF no 9101-002.53, de 20/01/2017, relatado pelo Conselheiro
Rafael Vidal de Araújo.
Também devo citar o Acórdão n° 1402-002.325, de 01/12/2016, relatado pelo
Conselheiro Demétrius Nichele Macei, a seguir transcrito em parte:
Nesse tema, filio-me à corrente que entende que o fato de os atos ou negócios jurídicos
virem a ser executados de acordo com as formalidades previstas na legislação societária
e comercial, como, p. ex., assembléias de deliberação para emissão de debêntures,
instrumento particular de escritura de emissão de debêntures, boletins de subscrição de
debêntures, contratos de mútuo, registro dos atos, etc. não garante à contribuinte, por si
só, a dedutibilidade prevista na legislação tributária.
Com efeito, a legalidade dos atos é condição essencial paia que a conduta do
contribuinte possa ser considerada lícita, mas não suficiente para que se conclua que os
efeitos resultantes de seu conjunto estejam em conformidade com o ordenamento
jurídico.
Em outras palavras, é possível que cada um dos atos praticados pelo contribuinte,
individualmente considerado, esteja de acordo com as exigências formais de alguma
norma específica, mas que, em seu conjunto, não surta, os efeitos esperados
ordenamento jurídico.
Portanto, o presente lançamento tributário está adequadamente embasado no
ordenamento jurídico e nos fatos registrados nos autos.
Por fim, a alegada impossibilidade de a fiscalização tributária se manifestar sobre
a natureza jurídica dos aportes realizados no Plano contradiz o disposto no artigo 142 do CTN:
Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a
verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria
tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo
caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória,
sob pena de responsabilidade funcional.
Segundo este dispositivo legal, a autoridade tributária deve verificar a ocorrência
do fato gerador. Para tanto, as circunstâncias atinentes a eventual fraude, tendente a iludir a
tributação, não devem ser óbice para o cumprimento desse mister.
Destarte, afasto o presente argumento do recorrente.
3
Conclusão
Diante de todo o exposto, voto por negar provimento ao recurso voluntário.

(documento assinado digitalmente)
Neudson Cavalcante Albuquerque

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