Tribunal: CARF
Processo: 10235.720205/2009-51
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-04-27
Data de publicação: 2021-05-19

Ementa:

Inteiro teor:
S3-C 3T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS

Processo no
10235.720205/2009-51
Recurso no
Voluntário
Acórdão no
3302-010.695 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
27 de abril de 2021
Recorrente
AMCEL - AMAPA FLORESTAL E CELULOSE S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/03/2007
Ementa:
CRÉDITOS. INSUMOS. CONCEITO.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte, conforme decidido no REsp
1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve
ser reproduzida no âmbito deste conselho.
RESSARCIMENTO. CONTRIBUIÇÕES NÃO CUMULATIVAS. JUROS
COM BASE NA TAXA SELIC. INAPLICABILIDADE.
O aproveitamento de crédito para dedução da contribuição devida ou o
ressarcimento de valores do PIS e da Cofins na sistemática da não
cumulatividade não ensejará atualização monetária ou incidência de juros
sobre os respectivos valores - Enunciado de Súmula CARF no 125.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento parcial ao recurso para reverter a glosa referente aos custos com combustíveis e
lubrificantes utilizados nas fases de produção de mudas, reflorestamento e colheita. Este
julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no
Acórdão no 3302-010.694, de 27 de abril de 2021, prolatado no julgamento do processo
10235.720204/2009-15, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.

(assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho – Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Larissa Nunes Girard,
Walker Araújo, Vinicius Guimarães, Jose Renato Pereira de Deus, Jorge Lima Abud, Raphael
Madeira Abad, Denise Madalena Green e Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente).
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10235.720205/2009-51
Fl. 552
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3302-010.695 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10235.720205/2009-51

Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o e 2o, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório o relatado no
acórdão paradigma.
Como forma de elucidar os fatos ocorridos até a decisão da Delegacia da Receita
Federal do Brasil de Julgamento, colaciona-se, em parte, o relatório do Acórdão recorrido, in
verbis:
Trata o presente processo de pedido de ressarcimento de créditos do PIS não-
cumulativo.
A Delegacia da Receita Federal do Brasil em Macapá, por intermédio do Parecer e do
Despacho Decisório, deferiu parcialmente o pleito, sob os seguintes fundamentos::
Os dispêndios geradores de créditos do PIS que originaram o pedido de ressarcimento
podem ser agrupados em Florestamento e Reflorestamento, transporte e Carregamento
de madeira, serviço de Desgalho/Descasque, Energia Elétrica, depreciação e diesel e
lubrificantes.
quanto ao Florestamento e Reflorestamento, os dispêndios não são originários de
créditos de COFINS e PIS, pois devem compor o custo deformação de floresta
contabilizável no Ativo Não Circulante Imobilizado e será apropriado como custo na
proporção da exaustão. Nesse sentido, nem mesmo a parcela de exaustão apurada para
compor o custo de determinados períodos são geradores de créditos de COFINS e PIS,
conforme dispõe o artigo 3 ° da Lei n' 10.833103 e art. 3° da Lei n° 10.63712002. Que
por absoluta falta de previsão legal, os encargos de exaustão não geram créditos.
Quanto ao Transporte e Carregamento de Madeira (..) ficou evidenciado a realização
do grupo de dispêndio (..) com permissibilidade de geração de direito creditório de
COFINS e PIS.
Que os dispêndios relativos ao Serviço de Desgalho/Descasque, Energia Elétrica e
Depreciação são procedentes e geram créditos da COFINS e PIS.
Que quanto aos dispêndios de Diesel e Lubrificantes observou-se que a empresa não
possui um sistema contábil capaz de evidenciar de forma segregada os valores
utilizados em Reflorestamento (que não geram crédito) e os utilizados nos setores
produtivos da empresa (que geram crédito), em desatendimento à exigência prevista no
art. 3 ° da Instrução Normativa SRF n'387104.
Inconformada com a decisão, de que tomou ciência, a contribuinte interpôs
manifestação de inconformidade, alegando que:
a) Da análise do despacho proferido, constata-se que restaram deferidos os créditos
referentes aos insuetos empregados no transporte e carregamento de madeira, e serviço
de desgalho/descasque, energia elétrica e depreciação. De outra feita, restaram
indeferidos os créditos referentes às rubricas "florestamento/reflorestamento" e "diesel
e lubrificantes”.
b) Após traçar relato acerca da não-cumulatividade do PIS, assevera que todos os
insumos que sofram alterações em função da ação direta exercida sobre o produto em
fabricação, são geradores de créditos do PIS. Neste teor, está autorizada a aproveitar-
se de créditos do PIS na aquisição dos insumos utilizados em todas as fases de seu
processo produtivo.
c) A fim de que se possa compreender todo o seu processo produtivo, junta laudo
descritivo do mesmo, o qual demonstra a existência de quatro fases: produção de
mudas pelo método de mini estaquia, silvicultura (reflorestamento), colheita e processo
fabril. A autoridade fiscal glosou todos os créditos oriundos dos insumos referentes à
primeira e segunda fases do processo produtivo, bem como o dispêndio de Diesel e
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3302-010.695 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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Lubrificantes dessa fase e de todo o processo produtivo, alegando, data maxima venia,
a impossibilidade de segregação de valores.
d) A legislação vigente define a agroindústria como sendo o produtor rural pessoa
jurídica cuja atividade econômica seja a industrialização de produção própria ou de
produção própria e adquirida de terceiros. Assim, neste caso, a atividade
agroindustrial representa a integração do processo produtivo do cavaco, jungindo a
atividade rural e industrial. O processo produtivo do cavaco pode ser dividido em
atividade rural e atividade industrial, cuja subsunção perfaz a atividade agroindustrial.
A atividade rural compreendida nas fases 1 e 2 também integram o processo produtivo
da empresa, posto que sem a produção da matéria-prima, o processo fabril não se
perfectibiliza. Todos os insumos relativos a esta fase são consumidos na planta, pois o
sucesso da floresta depende da aplicação de defensivos, adubos, inseticidas, ou seja,
são determinantes para a qualidade do produto em sua fase de industrialização.
Ademais, como os insumos e serviços adquiridos e contratados nesta fase produtiva
correspondem às hipóteses do art. 9o da IN SRF no 404/2004, não há razão plausível
para a glosa dos créditos. Entendimento contrário viola o princípio da legalidade.
e) Sem ater-se a tais detalhes, e por desconhecer a atividade agroindustrial da
Manifestante, a r. Fiscalização, no presente processo administrativo, excluiu da base de
cálculo do PIS os insumos utilizados no reflorestamento, os quais, em seu
entendimento, devem compor o custo de formação de floresta contabilizável no Ativo
Não Circulante Imobilizado e ser apropriado como custo na proporção de exaustão.
f) Repudia a glosa dos créditos do PIS referente à aquisição de diesel, óleo, graxa,
frete, pneus, câmaras de ar, fertilizantes, mudas etc, utilizados nas fases 1 e 2 do
processo produtivo, eis que a mesma viola frontalmente o princípio da não-
cumulatividade do PIS. Aduz que segundo processos de consulta exarados pela Receita
Federal do Brasil, os quais refere, já se sedimentou o entendimento em casos análogos
de que as despesas de exaustão geram direito ao crédito do PIS.
g) Quanto à alegação de ausência de segregação do diesel e lubrificantes utilizados
tanto no reflorestamento quanto nos setores produtivos, a manifestante possui um
relatório detalhado do “Consumo de Combustível, no qual é perfeitamente possível
chegar ao percentual médio de gastos com Combustíveis e Lubrificantes dos anos 2004,
2005 e 2006, consumidos no processo de reflorestamento, e o restante,
consequentemente atribuído à utilização nos setores industriais. Ora, se existe um meio
seguro para ser possível a referida aferição, não pode o fisco desconsiderá-la, ainda
mais se esta servir para beneficiar o contribuinte. Refere julgado administrativo.
h) Superada a questão referente à suposta ausência de segregação das informações,
tem-se que a aquisição de diesel e lubrificantes utilizados na fase do reflorestamento
são geradores de crédito do PIS. Refere solução de consulta acerca do conceito de
insumos. Sustenta, ainda, que é inconteste o seu direito ao aproveitamento dos créditos
oriundos da aquisição de combustível e lubrificantes utilizados nos setores industriais.
Laudo técnico comprova a efetiva utilização dos mesmos no processo fabril, sendo este
inclusive o entendimento do CARF.
i) Há que se atentar que os créditos extemporâneos lançados no DACON de dez/08,
apesar de se referirem às aquisições do período de jan/04 a dez/04, não tem qualquer
relação com os créditos que constam dos DACONs mensais desse período. Os créditos
informados em dez/08, e questionados pela r. Fiscalização, eram até então
desconhecidos pela empresa e nunca antes haviam sido apurados, apropriados
fiscalmente ou registrados na contabilidade do contribuinte. Dessa forma, esses
créditos não estão sendo apenas aproveitados de forma extemporânea, mas
efetivamente apurados e contabilizados no ano de 2008. Adverte que não há a
consumação da aludida decadência do direito de se pleitear o crédito vinculado ao fato
gerador ocorrido em. 2004;
j) A manifestante faz jus aos acréscimos de correção monetária e juros, sob pena de
enriquecimento sem causa da Administração em prejuízo ao contribuinte. Refere
decisão judicial e aduz que o ressarcimento integral, com correção e juros
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3302-010.695 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10235.720205/2009-51

compensatórios,
não
é
faculdade,
mas
imposição
legal.
Admitir
a
escrituração/manutenção, para posterior ressarcimento em espécie, sem a devida
correção monetária, é retornar aos tempos leoninos, é apropriação indébita, é
enriquecimento ilícito. Cita julgados judiciais e administrativos.
Tomando em conta os fundamentos acima delineados, requer o deferimento total dos
créditos pleiteados, protestando por todos os meios de prova em direito admitidas,
especialmente a juntada de novos documentos para comprovação dos fatos alegados
A DRJ julgou a manifestação de inconformidade improcedente, nos termos do
Acórdão, cuja ementa foi vazada nos seguintes termos:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/03/2007
DECISÕES JUDICIAIS E ADMINISTRATIVAS. EFEITOS.
São improfícuos os julgados judiciais e administrativos trazidos pelo contribuinte, por
lhes falecer eficácia normativa, na forma do art. 100, II, do CTN.
PIS NÃO-CUMULATIVO. INSUMOS. CRÉDITO.
Somente podem gerar créditos do PIS as despesas com matéria-prima, produto
intermediário, material de embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações,
tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função
da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam
incluídas no ativo imobilizado.
PIS
NÃO-CUMULATIVO.
INSUMOS.
DIESEL
E
LUBRIFICANTES.
NECESSIDADE DE LIQUIDEZ E CERTEZA.
A apropriação de créditos do PIS só poderá ser efetivada quando os mesmos se
revestirem dos atributos de liquidez e certeza necessárias.
JUROS COMPENSATÓRIOS. RESSARCIMENTO.
Não incidirão juros compensatórios no ressarcimento de créditos do IPI, da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, bem como na compensação de referidos
créditos.
Manifestação de Inconformidade Improcedente.
Inconformado com a decisão da DRJ, o sujeito passivo apresentou recurso
voluntário ao CARF, no qual repisa os argumentos apresentados na manifestação de
inconformidade e ressalta seu processo produtivo e requisita o aproveitamento dos custos com
relação às despesas incorridas em todas as fases do processo produtivo de cavaco de madeira,
bem com carregamento, fretes, combustíveis, lubrificantes, transporte de funcionários e serviços
de vigilância. Requer, outrossim, que os valores ressarcidos sejam atualizados pela taxa Selic.
É o breve relatório.
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
O recurso é tempestivo e apresenta os demais pressupostos de admissibilidade, de forma
que dele conheço e passo à análise.
Conceito de Insumo
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3302-010.695 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10235.720205/2009-51

A pedra angular do litígio posta neste capítulo recursal se restringe à interpretação das
leis que instituíram o PIS e a Cofins não-cumulativos. A celeuma que embasa a maior
parte dos processos envolvendo o tema diz respeito ao alcance do termo “insumo” para
fins de obtenção do valor do crédito das exações a serem compensadas/ressarcidas.
O Conselheiro José Renato Pereira de Deus, no processo no 13502.720849/2011-55 de
sua relatoria, enfrentou o tema com maestria, profundidade e didática, de sorte que
reproduzo seu voto para embasar minha opinião sobre o conceito, e por consequência,
minhas razões de decidir, in verbis:
II.2.2 - Conceito de Insumo
No mérito, inicialmente, exponho o entendimento deste relator acerca da
definição do termo "insumos" para a legislação da não-cumulatividade das
contribuições.
A respeito da definição de insumos, a não-cumulatividade das contribuições,
embora estabelecida sem os parâmetros constitucionais relativos ao ICMS e IPI,
foi operacionalizada mediante o confronto entre valores devidos a partir do
auferimento de receitas e o desconto de créditos apurados em relação a
determinados custos, encargos e despesas estabelecidos em lei. A apuração de
créditos básicos foi dada pelos artigos 3o das Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003.
A regulamentação da definição de insumo foi dada, inicialmente, pelo artigo 66
da IN SRF no 247/2002, e artigo 8o da IN SRF no 404/2004, as quais adotaram
um entendimento restritivo, calcado na legislação do IPI, especialmente quanto à
expressão de bens utilizados como insumos.
A partir destas disposições, três correntes se formaram: a defendida pela Receita
Federal, que utiliza a definição de insumos da legislação do IPI, em especial dos
Pareceres Normativos CST no 181/1974 e no 65/1979. Uma segunda corrente que
defende que o conceito de insumos equivaleria aos custos e despesas necessários
à obtenção da receita, em similaridade com os custos e despesas dedutíveis para
o IRPJ, dispostos nos artigos 289, 290, 291 e 299 do RIR/99. E, uma terceira
corrente, que defende, com variações, um meio termo, ou seja, que a definição de
insumos não se restringe à definição dada pela legislação do IPI e nem deve ser
tão abrangente quanto a legislação do imposto de renda.
Para dirimir todas as peculiaridades que envolve a questão do crédito de
PIS/COFINS, o STJ julgou a matéria, na sistemática de como recurso repetitivo,
no REsp 1.221.170/PR, em 22/02/2018, com publicação em 24/04/2018.
"Pacificando" o litígio, o STJ julgou a matéria, na sistemática de recurso
repetitivo, no REsp 1.221.170/PR, em 22/02/2018, com publicação em
24/04/2018, o qual restou decidido com a seguinte ementa:
EMENTA
TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS.
DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS
247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E
DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO.
DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE
OU
RELEVÂNCIA.
RECURSO
ESPECIAL
DA
CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO,
PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973
(ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3302-010.695 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10235.720205/2009-51

contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol
exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS
e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos estes autos, acordam os Ministros da Primeira
Seção do Superior Tribunal de Justiça, na conformidade dos votos e das notas
taquigráficas a seguir, prosseguindo no julgamento, por maioria, a pós o
realinhamento feito, conhecer parcialmente do Recurso Especial e, nessa parte,
dar-lhe parcial provimento, nos termos do voto do Sr. Ministro Relator, que
lavrará o ACÓRDÃO.
Votaram vencidos os Srs. Ministros Og Fernandes, Benedito Gonçalves e Sérgio
Kukina. O Sr. Ministro Mauro Campbell Marques, Assusete Magalhães (voto-
vista), Regina Helena Costa e Gurgel de Faria (que se declarou habilitado a
votar) votaram com o Sr. Ministro Relator. Não participou do julgamento o Sr.
Ministro Francisco Falcão.
Brasília/DF, 22 de fevereiro de 2018 (Data do Julgamento).
NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO
MINISTRO RELATOR
A PGFN opôs embargos de declaração e o contribuinte interpôs recurso
extraordinário. Não obstante a ausência de julgamento dos embargos opostos, a
PGFN emitiu a Nota SEI no 63/2018, com a seguinte ementa:
Recurso Especial no 1.221.170/PR Recurso representativo de controvérsia.
Ilegalidade da disciplina de creditamento prevista nas IN SRF no 247/2002 e
404/2004. Aferição do conceito de insumo à luz dos critérios de essencialidade
ou relevância.
Tese definida em sentido desfavorável à Fazenda Nacional. Autorização para
dispensa de contestar e recorrer com fulcro no art. 19, IV, da Lei n° 10.522, de
2002, e art. 2o, V, da Portaria PGFN n° 502, de 2016.
Nota Explicativa do art. 3o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01/2014.
O item 42 da nota reproduz o acatamento da definição dada no julgamento do
repetitivo, nos seguintes termos:
"42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o processo
produtivo e a prestação de serviços e que neles possam ser direta ou
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3302-010.695 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10235.720205/2009-51

indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção, ou seja, itens cuja
subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da
qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a essencialidade ou
relevância do item é como uma aferição de uma “conditio sine qua non” para a
produção ou prestação do serviço.
Busca-se uma eliminação hipotética, suprimindo-se mentalmente o item do
contexto do processo produtivo atrelado à atividade empresarial desenvolvida.
Ainda que se observem despesas importantes para a empresa, inclusive para o
seu êxito no mercado, elas não são necessariamente essenciais ou relevantes,
quando analisadas em cotejo com a atividade principal desenvolvida pelo
contribuinte, sob um viés objetivo.
[...]
64. Feitas essas considerações, conclui-se que, por força do disposto nos §§ 4o, 5o
e 7o do art. 19, da Lei no 10.522, de 2002, a Secretaria da Receita Federal do
Brasil deverá observar o entendimento do STJ de que:
“(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da
SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de
não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas
Lei no 10.637/2002 e 10.833/2003;
e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade
ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância
de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.
65. Considerando a pacificação da temática no âmbito do STJ sob o regime da
repercussão geral (art. 1.036 e seguintes do CPC) e a consequente inviabilidade
de reversão do entendimento desfavorável à União, a matéria apreciada
enquadra-se na previsão do art. 19, inciso IV, da Lei no 10.522, de 19 de julho de
2002[5] (incluído pela Lei no 12.844, de 2013), c/c o art. 2o, V, da Portaria PGFN
no 502, de 2016, os quais autorizam a dispensa de contestação e de interposição
de recursos, bem como a desistência dos já interpostos, por parte da
Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional.
66. O entendimento firmado pelo STJ deverá, ainda, ser observado no âmbito da
Secretaria da Receita Federal do Brasil, nos termos dos §§ 4o, 5o e 7o do art. 19,
da Lei no 10.522, de 2002[6], cumprindo-lhe, inclusive, promover a adequação
dos atos normativos pertinentes (art. 6o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01,
de 2014).
67. Por fim, cumpre esclarecer que o precedente do STJ apenas definiu
abstratamente o conceito de insumos para fins da não-cumulatividade da
contribuição ao PIS e da COFINS. Destarte, tanto a dispensa de contestar e
recorrer, no âmbito da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional, como a
vinculação da Secretaria da Receita Federal do Brasil estão adstritas ao conceito
de insumos que foi fixado pelo STJ, o qual afasta a definição anteriormente
adotada pelos órgãos, que era decorrente das Instruções Normativas da SRF no
247/2002 e 404/2004.
68. Ressalte-se, portanto, que o precedente do STJ não afasta a análise acerca da
subsunção de cada item ao conceito fixado pelo STJ. Desse modo, tanto o
Procurador da Fazenda Nacional como o Auditor-Fiscal que atuam nos processos
nos quais se questiona o enquadramento de determinado item como insumo ou
não para fins da não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS estão
obrigados a adotar o conceito de insumos definido pelo STJ e as balizas contidas
no RESP no 1.221.170/PR, mas não estão obrigados a, necessariamente, aceitar o
enquadramento do item questionado como insumo. Deve-se, portanto, diante de
Fl. 558
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3302-010.695 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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questionamento de tal ordem, verificar se o item discutido se amolda ou não na
nova conceituação decorrente do Recurso Repetitivo ora examinado.
69. Ante o exposto, propõe-se seja autorizada a dispensa de contestação e
recursos sobre o tema em enfoque, com fulcro no art. 19, IV, da Lei no 10.522,
de 2002, c/c o art. 2o, V, da Portaria PGFN no 502, de 2016, nos termos
seguintes:"
Em seguida, a Secretaria da Receita Federal do Brasil, analisando a decisão
proferida no REsp 1.221.170/PR, emitiu o Parecer Normativo no 5/2018, com a
seguinte ementa:
Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA
NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO
RESP 1.221.170/PR. ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou
serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de
serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre
o processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de
2003, art. 3o, inciso II.
Referido parecer, analisando o julgamento do REsp 1.221.170/PR, reconheceu a
possibilidade de tomada de créditos como insumos em atividades de produção
como um todo, ou seja, reconhecendo o insumo do insumo (item 3 do parecer),
EPI, testes de qualidade de produtos, tratamento de efluentes do processo
produtivo, vacinas aplicadas em rebanhos (item 4 do parecer), instalação de selos
exigidos pelo MAPA, inclusive o transporte para tanto (item 5 do parecer), os
dispêndios com a formação de bens sujeitos à exaustão, despesas do imobilizado
lançadas diretamente no resultado, despesas de manutenção dos ativos
responsáveis pela produção do insumo e o do produto, moldes e modelos,
inspeções regulares em bens do ativo imobilizado da produção, materiais e
serviços de limpeza, desinfecção e dedetização dos ativos produtivos (item 7 do
parecer), dispêndios de desenvolvimento que resulte em ativo intangível que
efetivamente resulte em insumo ou em produto destinado à venda ou em
prestação de serviços (item 8.1 do parecer), dispêndios com combustíveis e
lubrificantes em a) veículos que suprem as máquinas produtivas com matéria-
prima em uma planta industrial; b) veículos que fazem o transporte de matéria-
prima,
produtos
intermediários
ou
produtos
em
elaboração
entre
estabelecimentos da pessoa jurídica; c) veículos utilizados por funcionários de
uma prestadora de serviços domiciliares para irem ao domicílio dos clientes; d)
veículos utilizados na atividade-fim de pessoas jurídicas prestadoras de serviços
Fl. 559
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3302-010.695 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10235.720205/2009-51

de transporte (item 10 do parecer), testes de qualidade de matérias-primas,
produtos em elaboração e produtos acabados, materiais fornecidos na prestação
de serviços (item 11 do parecer).
Por outro lado, entendeu que o julgamento (questões estas que não possuem
caráter definitivo e que podem ser revistas em julgamento administrativo) não
daria margem à tomada de créditos de insumos nas atividades de revenda de bens
(item 2 do parecer), alvará de funcionamento e atividades diversas da produção
de bens ou prestação de serviços (item 4 do parecer), transporte de produtos
acabados entre centros de distribuição ou para entrega ao cliente (nesta última
situação, tomaria crédito como frete em operações de venda), embalagens para
transporte de produtos acabados, combustíveis em frotas próprias (item 5 do
parecer), ferramentas (item 7 do parecer), despesas de pesquisa e
desenvolvimento de ativos intangíveis mal-sucedidos ou que não se vinculem à
produção ou prestação de serviços (item 8.1 do parecer), dispêndios com
pesquisa e prospecção de minas, jazidas, poços etc de recursos minerais ou
energéticos que não resultem em produção (esforço mal-sucedido), contratação
de pessoa jurídica para exercer atividades terceirizadas no setor administrativo,
vigilância, preparação de alimentos da pessoa jurídica contratante (item 9.1 do
parecer), dispêndios com alimentação, vestimenta, transporte, educação, saúde,
seguro de vida para seus funcionários, à exceção da hipótese autônoma do inciso
X do artigo 3o (item 9.2 do parecer), combustíveis e lubrificantes utilizados fora
da produção ou prestação de serviços, exemplificando a) pelo setor
administrativo; b) para transporte de funcionários no trajeto de ida e volta ao
local de trabalho; c) por administradores da pessoa jurídica; e) para entrega de
mercadorias aos clientes; f) para cobrança de valores contra clientes (item 10 do
parecer), auditorias em diversas áreas, testes de qualidade não relacionados com
a produção ou prestação de serviços (item 11 do parecer).
Em resumo, considerando a decisão proferida pelo STJ e o posicionamento do
Parecer Normativo Cosit 05/2018, temos as seguintes premissas que devem ser
observadas pela empresa para apuração do crédito de PIS/COFINS: 1.
Essencialidade, que diz respeito ao item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos,
a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência; 2. Relevância,
considerada como critério definidor de insumo, é identificável no item cuja
finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à
prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades
de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos de
artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal
(v.g.,equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se, nessa medida,
da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da
aquisição na produção ou na execução do serviço.
Portanto, para análise da subsunção do bem ou serviço ao conceito de insumo, mister se
faz a apuração da sua essencialidade e relevância ao processo produtivo da sociedade.
Com essas considerações, passa-se à análise do caso concreto.
A interessada produz cavaco de madeira e utiliza como principal insumo madeira por
ela produzida. Afirma que todos os insumos relativos as fases de reflorestamento e de
colheita são consumidos na formação e manutenção das florestas, pois do sucesso da
lavoura depende a aplicação de adubos, fertilizantes e herbicidas, ou seja, são
determinantes para a qualidade do produto em sua fase de industrialização.
Em outras palavras, a recorrente defende que o início do processo produtivo se dá na
fase de reflorestamento, passando pela fase da colheita e terminando na fase fabril. Já a
Fiscalização entende diferente, pois crava como início do processo produtivo apenas a
fase desenvolvida no parque fabril.
Fl. 560
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3302-010.695 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10235.720205/2009-51

Portanto, o que se tem a decidir é se as fases de reflorestamento e de colheita fazem
parte do processo produtivo da recorrente.
Já me pronunciei em outras oportunidades sobre o tema. Ao meu sentir, o processo
produtivo de agroindústria ultrapassa a fase ocorrida no parque fabril, nos casos em que
o sujeito passivo produz seu insumo ao invés de adquiri-lo no mercado. Entendo que os
custos com a produção de seu insumo podem ser essenciais ao processo produtivo,
desde que provado nos autos. Em outras linhas, aceito a teoria do insumo do insumo.
Que seria exatamente a possibilidade de aproveitamento dos custos com os insumos que
servirão de insumos para o produto final.
Partindo dessa premissa, analiso os autos e as alegações/provas apresentadas pela
interessada para lastrear seu pleito.
As fases de produção de mudas, reflorestamento, colheita e fabril foram assim descritas:
1a Fase – Produção de mudas pelo métido de mini estaquia
Esta fase consiste na multiplicação das espécies por estacas. O método consiste
no plantio de um ramo ou folha da planta, desenvolvendo-se uma nova planta a
partir do enraizamento das mesmas.
Dentre os tipos de propagação vegetativa desenvolvida para as espécies
produzidas pela Recorrente, as mais conhecidas e utilizadas são a estaquia, a
micropropagação, a microestaquia, a enxertia e a mini estaquia. A estaquia é a
técnica inicialmente mais utilizada na clonagem comercial de árvores para
reflorestamento, porém em vista de uma série de limitações (capacidade de
enraizamento, qualidade do sistema radicular, entre outros) a mini estaquia foi
implementada- rapidamente e, atualmente, a maioria das grandes e médias
empresas florestais brasileiras utiliza esta técnica em escala comercial.
2a Fase - Reflorestamento (Silvicultura)
Esta fase do processo produtivo consiste no Reflorestamento. Esta se dá através
do link, que é a derrubada do material lenhoso através de trator, com posterior
enleiramento, que consiste no agarramento dos feixes e resíduos e depósito dos
mesmos na bordadura do talhão.
Após, é realizado o preparo do solo através da perfuração (subsolagem) e a
distribuição do fosfato em filete contínuo dentro do sulco (fosfatagem). Ato
contínuo, aplica-se o calcário através de uma adubadeira e, em seguida,
monitora-se o controle de formigas.
Por último, um trator de pneu e tanque de pulverização realiza a aplicação
herbicida de frente.
Então o solo está preparado para o plantio nos 12 meses do ano, e, se necessário,
este se faz através de uma plantadeira ergonômica. A irrigação é realizada
através de hidrogel e carro pipa, os quais são monitorados. Já o replantio ocorre
entre 15 a 30 dias após o plantio em talhões com índice de mortalidade, e a
adubação ocorre manualmente ou de forma mecanizada.
O controle de pragas e doenças é monitorado, e não se pode esquecer que em
todo este processo, ocorre a prevenção e controle de incêndio florestal.
3a Fase - Colheita
Esta terceira fase consiste no processo de colheita das espécies plantadas através
da derrubada, o desgalhe manual dos feixes acumulados no chão, o arraste da
madeira através de equipamentos, o traçamento, o carregamento em caminhões,
a limpeza da carga acomodada no caminhão bitrem, e, por último, o transporte
até a fábrica.
4a Fase - Processo Fabril
Esta fase compreende a recepção e a armazenagem da madeira em pátios
determinados na área industrial. As toras são transportadas por guindastes até o
Fl. 561
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3302-010.695 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10235.720205/2009-51

tambor descascador, cuja rotação provoca o descascamento e são transportadas
por correntes de alimentação e rolos até a entrada do picador.
Após, o produto passa pelas peneiras oscilatórias até o repicador, o qual permite
um aproveitamento completo dos cavacos desclassificados nas peneiras rotativas.
Nesta fase tem-se ainda o picador de casca, cujo produto é negociado para
queima de caldeiras de biomassa.
Os cavacos de madeira são, então, acomodados em pátios de estocagem. A
seguir, passam pelas moegas que os levam aos transportadores do sistema de
embarque, e chegam até aos carregadores de navios para o despejo no porão do
navio por uma calha telescópica.
Nas as fases “produção de mudas”, “reflorestamento” a interessada, repudia a glosa dos
créditos de COFINS referente à aquisição de diesel, óleo, graxa, frete, pneus, câmaras
de ar, fertilizantes, mudas, produtos utilizados na irrigação e adubação, controle
fitossanitário, serviços agrícolas prestados por terceiros. Ressalvado o custo com
combustível e com lubrificante, não foi explicitado seu recurso voluntário como os
mencionados bens e serviços se subsumem ao conceito de insumos por serem essenciais
ou relevantes ao seu processo produtivo e, por consequência, dar direito ao crédito.
Em outras palavras, faltou dialeticidade sobre esse capítulo.
Fredie Didier Jr define a necessidade da dialeticidade do recurso:
A parte, no recurso, tem de apresentar a sua fundamentação de modo analítico,
tal como é exigida para decisão judicial (art. 489, § 1o, CPC). A parte não pode
expor as suas razões de modo genérico. Não pode valer-se de meras paráfrases
da lei. Não pode alegar a incidência de conceito jurídico indeterminado, sem
demonstrar as razões de sua aplicação ao caso. O dever de fundamentação
analítica da decisão implica no ônus de fundamentação analítica da postulação.
Trata-se de mais um corolário do princípio da cooperação. O STJ reconheceu
expressamente a aplicação do art. 489, § 1o, do CPC, às partes ao analisar um
agravo interno em que o recorrente se teria limitado, literalmente, a repetir os
argumentos trazidos no recurso especial.
“A doutrina costuma mencionar a existência de um princípio da dialeticidade dos
recursos. De acordo com esse princípio, exige-se que todo recurso seja
formulado por meio de petição pela qual a parte não apenas manifeste sua
inconformidade com ato judicial impugnado, mas, também e necessariamente,
indique os motivos de fato e de direito pelos quais requer o novo julgamento da
questão nele cogitada.
Rigorosamente, não é um princípio: trata-se de exigência que decorre do
princípio do contraditório, pois a exposição das razões de recorrer é
indispensável para que a parte recorrida possa se defender, bem como para que o
órgão jurisdicional possa cumprir seu dever de fundamentar suas decisões (STJ,
2a T. AgInt no AREsp 853.152/RS Rel. Min. Assusete Magalhães, j. 13/12/2016,
DJe 19/12/2016)”.
Diante do pedido genérico da interessado, me vejo na obrigação de negar provimento a
este capítulo recursal, pois combustível e lubrificante será tratado em capítulo
específico.
Combustíveis e lubrificantes
A Fiscalização glosou os valores referentes aos custos com combustíveis e lubrificantes
em virtude da falta de segregação nas atividades.
A interessada alega que possui relatório detalhado dos custos na fase agrícola e
industrial, inclusive com relação a combustível e lubrificante. Que referido relatório é
realizado mensalmente, com a discriminação detalhada do consumo, da atividade
desenvolvida (colheita, transporte, fábrica, embarque, administração direta e indireta) e
do valor (R$/Ton.), possibilitando a segregação almejada pela r. Fiscalização. Através
Fl. 562
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3302-010.695 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10235.720205/2009-51

do relatório é perfeitamente possível chegar ao percentual médio de gastos com
Combustíveis e Lubrificantes do ano de 2003, consumidos no processo de
reflorestamento, e, o restante, consequentemente é atribuído à utilização nos setores
industriais.
Como já dissertado, os custos relacionados com as fases de reflorestamento e da
colheita conferem direito à crédito por serem essenciais ao processo produtivo da
recorrente. Neste norte, afasto as glosas referentes aos custos com combustíveis e
lubrificantes utilizados nas mencionadas fases de produção.
Créditos extemporâneos
Alega a recorrente que:
Os créditos informados em dez/08, e questionados pela r. Fiscalização, eram até
então desconhecidos pela empresa e nunca antes haviam sido apurados,
apropriados fiscalmente ou registrados na contabilidade do contribuinte. Dessa
forma, esses créditos não estão sendo apenas aproveitados de forma
extemporânea, mas efetivamente apurados e contabilizados no ano de 2008.
O chamado crédito extemporâneo ocorre quando, por um lapso, a pessoa jurídica deixa
de escriturar um crédito fiscal na competência em que deveria ter sido escriturado,
sendo efetuado posteriormente à sua efetiva entrada no estabelecimento.
No caso em exame, a lide versa sobre possíveis créditos referentes ao 2o trimestre de
2007. Os créditos discutidos neste capítulo se referem ao 4o trimestre de 2008, logo, não
podem ser considerados extemporâneos e não fazem parte da lide posta nestes autos.
Forte nestes breves argumentos, nego o capítulo recursal.
Taxa Selic
A interessada requer que seja determinada a aplicação da taxa Selic entre a data do
pedido de restituição até a data da completa satisfação do crédito.
Quanto à possibilidade de aplicação de juros compensatórios sobre o ressarcimento de
créditos fiscais referentes ao PIS e a Cofins não-cumulativos, entendo que não há
amparo legal, muito pelo contrário, a Lei no 10.833/2003 veda expressamente a
aplicação de juros compensatórios sobre o ressarcimento de créditos fiscais nela
previstos, assim dispondo:
Art. 13. O aproveitamento de crédito na forma do § 4° do art 3°, do art. 4° e dos
§§ 1° e 2° do art. 6°, bem como do § 2° e inciso II do § 4° e §5° do art. 12, não
ensejará atualização monetária ou incidência de juros sobre os respectivos
valores.
Art. 15. Aplica-se à contribuição para o P1S/PASEP não-cumulativa de que trata
a Lei n° 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto nos incisos I e lido § 3°
do art. 1°, nos incisos VI, VII e IX do caput e nos §§ 1°, incisos II e III, 10 e 11
do art. 3°, nos §§ 3° e 4° do art. 6°, e nos arts. 7o, 8°, 10, incisos XI a XIV, e 13.
Portanto, pela regra acima reproduzida, é vedada a aplicação da taxa Selic ao valor do
crédito de PIS e de Cofins não cumulativos.
Por fim, essa matéria se encontra pacificada no âmbito do CARF por intermédio do
Enunciado de Súmula CARF no 125.
No ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas não
incide correção monetária ou juros, nos termos dos artigos 13 e 15, VI, da Lei no
10.833, de 2003.
Por todo exposto, dou provimento parcial ao recurso para reverter as glosas referentes
aos custos com combustíveis e lubrificantes utilizados nas fases de produção de mudas,
reflorestamento e colheita.

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Fl. 13 do Acórdão n.o 3302-010.695 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10235.720205/2009-51

CONCLUSÃO

Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela
consignadas são aqui adotadas.

Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o e 2o do art. 47 do anexo II
do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar provimento parcial
ao recurso para reverter a glosa referente aos custos com combustíveis e lubrificantes utilizados
nas fases de produção de mudas, reflorestamento e colheita.

(assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho – Presidente Redator

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