Tribunal: CARF
Processo: 10865.722621/2012-73
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MIRIAM DENISE XAVIER
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção / Quarta Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-07-13
Data de publicação: 2021-08-10

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/09/2009 a 31/05/2010
COMPENSAÇÃO INDEVIDA. JUROS E MULTA DE MORA.
Os valores compensados indevidamente serão exigidos com juros de mora e multa de mora.
MULTA ISOLADA. COMPENSAÇÃO INDEVIDA. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DA FALSIDADE. INAPLICABILIDADE.
Inaplicável a imposição de multa isolada de 150% prevista no § 10 do art. 89 da Lei no 8.212, de 1991 quando a autoridade fiscal não demonstra, por meio da linguagem de provas, a conduta dolosa do sujeito passivo necessária para caracterizar a falsidade da compensação efetuada por meio da apresentação da Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia por Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social (GFIP).

Inteiro teor:
S2-C 4T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10865.722621/2012-73
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2401-009.635 – 2a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
13 de julho de 2021
Recorrente
MUNICÍPIO DE ARARAS - PREFEITURA MUNICIPAL
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/09/2009 a 31/05/2010
COMPENSAÇÃO INDEVIDA. JUROS E MULTA DE MORA.
Os valores compensados indevidamente serão exigidos com juros de mora e
multa de mora.
MULTA ISOLADA. COMPENSAÇÃO INDEVIDA. AUSÊNCIA DE
COMPROVAÇÃO DA FALSIDADE. INAPLICABILIDADE.
Inaplicável a imposição de multa isolada de 150% prevista no § 10 do art. 89
da Lei no 8.212, de 1991 quando a autoridade fiscal não demonstra, por meio
da linguagem de provas, a conduta dolosa do sujeito passivo necessária para
caracterizar a falsidade da compensação efetuada por meio da apresentação da
Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia por Tempo de Serviço e
Informações à Previdência Social (GFIP).

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Por determinação do art. 19-E da Lei no 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei
no 13.988/2020, em face do empate no julgamento, dar provimento parcial ao recurso voluntário
para excluir a multa isolada apurada no Debcad 51.021.084-8. Vencidos os conselheiros Miriam
Denise Xavier (relatora e presidente), José Luís Hentsch Benjamin Pinheiro e Rodrigo Lopes
Araújo, que negavam provimento ao recurso voluntário. Designado para redigir o voto vencedor
o conselheiro Rayd Santana Ferreira.

(documento assinado digitalmente)
Miriam Denise Xavier – Relatora e Presidente

(documento assinado digitalmente)
Rayd Santana Ferreira – Redator Designado

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10865.722621/2012-73
Fl. 465
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 2401-009.635 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.722621/2012-73

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: José Luis Hentsch
Benjamin Pinheiro, Matheus Soares Leite, Rodrigo Lopes Araújo, Rayd Santana Ferreira,
Andrea Viana Arrais Egypto e Miriam Denise Xavier (Presidente).
Relatório
Trata-se de Autos de Infração - AI lavrados contra o município em epígrafe:
 Debcad 51.021.083-0, cujo crédito tributário decorre de glosa de
compensação indevida, no período de 09/2009 a 05/2010.
 Debcad 51.021.084-8, cujo crédito tributário decorre de multa isolada por
compensação indevida.
Consta do Relatório Fiscal, fls. 15/24, que:
O ente público, contribuinte, obteve sentença favorável, da Justiça Federal de
Piracicaba, para compensar contribuições previdenciárias que incidiram sobre remuneração de
autônomos com fundamento no artigo 3o, inciso I, da Lei 7.787/89, julgado inconstitucional com
a ADIN 1.102-2 DF, DJS-1 de 17/11/1995 - Resolução n° 14/95, do Senado Federal.
A sentença não reconheceu a exatidão dos valores, tendo ressalvado o direito do INSS,
atual Receita Federal do Brasil, na conferência e impugnação, arcando o contribuinte
com o ônus da incorreção.
Determinou também a sentença que os valores:
...deverão ser corrigidos monetariamente desde a data do recolhimento até a data em
que se efetivar a compensação, por força analógica da Súmula 46 do extinto TFR,
conforme a variação da UFIR a partir de 1992 e, antes disso, pelos mesmos parâmetro
que serviram à atualização dos créditos tributários (variação do BTN), nos termos do §
6o do art. 89 da Lei no 8.212/91; aplicando-se, com relação ao período de fevereiro de
1.991 até dezembro de 1.991, os critérios estipulados pelo artigo 2o, § 1o, letra “a”, da
Lei no 8.383/91para o cálculo da UFIR de janeiro de 1.992, isto é, de fevereiro a
novembro de 1.991 a variação do INPC (Índice Nacional de Preços ao Consumidor) e
em dezembro de 1.991 o IPCA (Índice de Preços ao Consumidor Ampliado), apurados
pelo IBGE, já que a T.R. Não é fator de correção monetária. A partir e 01.01.96,
incidirá, também, juros em taxa equivalente à SELIC, nos termos do artigo 39, § 4o, da
Lei no 9.250/95.
Por apelação das partes o processo recebeu o n° 2000.03.99.070101-1 no TRF 3o
Região e, a seguinte EMENTA publicada em 22/07/2003, transcrito abaixo os itens "V"
e "VIII":
V - Recentemente o Colendo Superior Tribunal de Justiça firmou entendimento mais
favorável ao contribuinte no sentida de que o prazo, para obter a compensação da
contribuição recolhida indevidamente está sujeita ao prazo prescricional quinquenal,
contado a partir do transito em julgado da declaração de inconstitucionalidade do art.
22, I, da L. 8.212-91 (ADIn 1.102-2 DF, DJS-l, 17-11-95), e a partir da Resolução do
Senado n° 14, de 1995, de suspensão da execução do art. 3° I, da L.7.787-
89(DOU28.04.95);
VIII - A correção monetária dos valores compensáveis em apreço deverá ocorrer pelo
IPC/IBGE no período de março de 1990 a janeiro de 1991, o INPC IBGE, de fevereiro
de 1991 a dezembro de 1991, a UFIR, a partir de janeiro de 1992, até dezembro de
1995.

O processo transitou em julgado em 28/8/06 e teve baixa definitiva em 5/9/06.
Fl. 466
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2401-009.635 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.722621/2012-73

O ente público apresentou a “memória de cálculo” com atualização do débito até
5/6/09 com índices incompreendidos e incorretos. Assim, foram apresentados os cálculos
efetuados pela fiscalização, com glosa do excesso de compensação efetuada e lançamento de
multa isolada pelas compensações indevidas.
Cita que o contribuinte utilizou a variação da taxa Selic para o período de 01/96 a
09/2009 de 993,01%, sendo que a variação para tal período foi de 212,40%.
Cientificado do lançamento, o contribuinte apresentou impugnação, fls. 148/162 e
163/197, alegando que seus cálculos estão incorretos (obtidos no site do Banco Central), mas
também há falhas no cálculo da fiscalização, que não foram consideradas as guias de 04/92 a
09/92, que não houve falsidade na declaração, mas erro nos cálculos. Questiona a multa isolada e
alega que, além de estar equivocada, é desproporcional e possui caráter confiscatório.
Os autos foram baixados em diligência e, conforme Informação Fiscal de fls.
389/395, foi realizado novo cálculo com inclusão dos recolhimentos reclamados.
Foi proferido o Acórdão 04-38.727 - 2a Turma da DRJ/CGE, fls. 410/416, com a
seguinte ementa e resultado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/09/2009 a 31/05/2010
COMPENSAÇÃO INDEVIDA. GLOSA
A compensação efetuada sem amparo na legislação que cuida do assunto é indevida. É
legítima a glosa quando indevida a compensação.
MULTA ISOLADA. COMPENSAÇÃO INDEVIDA. FALSIDADE.
Informação falsa prestada em GFIP acerca de compensação indevida de débitos
previdenciários é causa para o lançamento de multa isolada prevista na legislação
tributária.
INCONSTITUCIONALIDADE. IMPOSSIBILIDADE DE APRECIAÇÃO,
Impossibilidade de análise, por parte de órgãos administrativos de julgamento, acerca da
inconstitucionalidade e da ilegalidade de dispositivos legais em vigor no ordenamento
jurídico pátrio, por ser esta competência exclusiva do Poder Judiciário. Ainda, por
determinação do artigo 26-A do Decreto no 70.235/72, acrescido pela Medida Provisória
no 449/2008, convertida na Lei no 11.941/2009.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte
Consta do acórdão de impugnação que foram considerados os créditos reclamados
e, por isso, a impugnação foi julgada procedente em parte, alterando-se o valor da glosa e da
multa isolada na competência 09/2009.
Cientificado do Acórdão em 15/5/15 (Aviso de Recebimento – AR de fl. 421), o
contribuinte apresentou recurso voluntário em 9/6/15, fls. 423/432, que contém, em síntese:
Alega que a atualização do crédito do município foi realizada por meio de
programa do Banco Central do Brasil, no qual basta a inserção do período e valor que o próprio
programa fornece o quantum corrigido. Este argumento não foi apreciado na decisão recorrida,
violando o contraditório e devido processo legal.
Entende que como o município agiu em consonância com a prática reiterada pelas
autoridades administrativas, deve haver a consequente exclusão das penalidades, juros e
atualização da base de cálculo, conforme CTN, art. 100, III. Cita decisão judicial no sentido de
Fl. 467
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2401-009.635 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.722621/2012-73

que se o contribuinte recolheu tributo à base de prática adotada pelo Fisco, eventuais
diferenças devidas só podem ser exigidas sem juros de mora e atualização monetária da base de
cálculo.
Quanto à multa isolada, diz que houve mera irregularidade no cálculo, não
havendo a infração descrita na Lei 8.212/91, art. 89, § 10, pois tal dispositivo se aplica quando o
sujeito passivo tenha apresentado declaração falsa, o que não ocorreu. A própria fiscalização
afirma que o crédito ocorreu porque o contribuinte utilizou índices incorretos. Não há provas que
o contribuinte tenha agido de má-fé ou de forma fraudulenta. Cita jurisprudência.
Requer sejam anulados os autos de infração, mantendo-se tão-somente, a
diferença encontrada pelo agente fiscal, desacompanhada de juros, penalidades e correção
monetária.
É o relatório.
Voto Vencido
Conselheira Miriam Denise Xavier, Relatora.
ADMISSIBILIDADE
O recurso voluntário foi oferecido no prazo legal, assim, deve ser conhecido.
MÉRITO
Conforme informado no recurso, o sujeito passivo concorda com a diferença
apontada pela fiscalização, questiona apenas a incidência de juros e penalidades.
Desta forma, irrelevante o argumento de que fez a atualização do crédito pelo site
do Banco Central e que tal argumento não foi apreciado no acórdão recorrido, não havendo que
se falar em nulidade do Acórdão de Impugnação.
Também sem razão ao citar o CTN, art. 100, III, pois ele não remete a práticas do
contribuinte ou outro órgão público, mas a práticas adotadas pelo Fisco, o que não é o caso.
No âmbito tributário, o instituto da compensação encontra limites e formas
previstas em Lei – CTN, artigo 170.
Nesse sentido, toda a sistemática dos recolhimentos das contribuições
previdenciárias, da compensação e restituição de valores indevidos ou recolhidos a maior, foi
disciplinada pela legislação previdenciária de forma a possibilitar à Administração Pública a
fiscalização do cumprimento da obrigação pelos contribuintes e controle da arrecadação.
Por força do princípio da legalidade não é possível efetuar a compensação de
maneira diversa da legislação que disciplina a matéria: Lei 8.383/91, Lei 8.212/91, Instrução
Normativa RFB 900, de 30/12/08 (vigente à época das compensações realizadas e do
lançamento).
A legislação sobre a compensação de contribuições previdenciárias é explicitada a
seguir.
O CTN dispõe que:
Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação
em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2401-009.635 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.722621/2012-73

tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo
contra a Fazenda pública.

A Lei 8.212/91, dispõe que:
Art.89. As contribuições sociais previstas nas alíneas “a”, “b” e “c” do parágrafo único
do art. 11, as contribuições instituídas a título de substituição e as contribuições devidas
a terceiros somente poderão ser restituídas ou compensadas nas hipóteses de pagamento
ou recolhimento indevido ou maior que o devido, nos termos e condições estabelecidos
pela Secretaria da Receita Federal do Brasil. (grifo nosso)
[...]
§ 9o Os valores compensados indevidamente serão exigidos com os acréscimos
moratórios de que trata o art. 35 desta Lei.(Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
§ 10. Na hipótese de compensação indevida, quando se comprove falsidade da
declaração apresentada pelo sujeito passivo, o contribuinte estará sujeito à multa isolada
aplicada no percentual previsto no inciso I do caput do art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de
dezembro de 1996, aplicado em dobro, e terá como base de cálculo o valor total do
débito indevidamente compensado.

Por sua vez, a Instrução Normativa – IN RFB 900, de 30/12/08, vigente à época
das compensações, estabelecia:
Art. 1o A restituição e a compensação de quantias recolhidas a título de tributo
administrado pela Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB), a restituição e a
compensação de outras receitas da União arrecadadas mediante Documento de
Arrecadação de Receitas Federais (Darf) ou Guia da Previdência Social (GPS) e o
ressarcimento e a compensação de créditos do Imposto sobre Produtos Industrializados
(IPI), da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da
Seguridade Social (Cofins) serão efetuados conforme o disposto nesta Instrução
Normativa.
Art. 1o A restituição e a compensação de quantias recolhidas a título de tributo
administrado pela Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB), a restituição e a
compensação de outras receitas da União arrecadadas mediante Documento de
Arrecadação de Receitas Federais (Darf) ou Guia da Previdência Social (GPS) e o
ressarcimento e a compensação de créditos do Imposto sobre Produtos Industrializados
(IPI), da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da
Seguridade Social (Cofins) e do Regime Especial de Reintegração de Valores
Tributários para as Empresas Exportadoras (Reintegra), serão efetuados conforme o
disposto nesta Instrução Normativa. (Redação dada pela Instrução Normativa RFB no
1.224, de 2/12/ 2011)
Parágrafo único. O disposto neste artigo aplica-se ao reembolso de quotas de salário-
família e salário-maternidade, bem como à restituição e à compensação relativas a:
I - contribuições previdenciárias:
a) das empresas e equiparadas, incidentes sobre a remuneração paga ou creditada aos
segurados a seu serviço, bem como sobre o valor bruto da nota fiscal ou fatura de
prestação de serviços, relativamente a serviços que lhe são prestados por cooperados por
intermédio de cooperativas de trabalho;
b) dos empregadores domésticos;
c) dos trabalhadores, incidentes sobre seu salário de contribuição;
d) instituídas a título de substituição;
Fl. 469
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2401-009.635 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.722621/2012-73

e) valores referentes à retenção de contribuições previdenciárias na cessão de mão-de-
obra e na empreitada; e
II - contribuições recolhidas para outras entidades ou fundos. (grifo nosso)
[...]
Art. 44. O sujeito passivo que apurar crédito relativo às contribuições previdenciárias
previstas nas alíneas "a" a "d" do inciso I do parágrafo único do art. 1o, passível de
restituição ou de reembolso, poderá utilizá-lo na compensação de contribuições
previdenciárias correspondentes a períodos subseqüentes.
§ 1o Para efetuar a compensação o sujeito passivo deverá estar em situação regular
relativa aos créditos constituídos por meio de auto de infração ou notificação de
lançamento, aos parcelados e aos débitos declarados, considerando todos os seus
estabelecimentos e obras de construção civil, ressalvados os débitos cuja exigibilidade
esteja suspensa.
[...]
Art. 45 . No caso de compensação indevida, o sujeito passivo deverá recolher o valor
indevidamente compensado, acrescido de juros e multa de mora devidos. (grifo
nosso)
Parágrafo único. Caso a compensação indevida decorra de informação incorreta em
GFIP, deverá ser apresentada declaração retificadora.
Art. 46 . A Na hipótese de compensação indevida, quando se comprove falsidade da
declaração apresentada pelo sujeito passivo, o contribuinte estará sujeito à multa isolada
aplicada no percentual previsto no inciso I do caput do art. 44 da Lei no 9.430, de 1996 ,
aplicado em dobro, e terá como base de cálculo o valor total do débito indevidamente
compensado.
[...]
Como as contribuições previdenciárias estão submetidas ao lançamento por
homologação e como a compensação é uma faculdade conferida ao contribuinte para ressarcir-se
de valores recolhidos indevidamente, ela submete-se à posterior verificação por parte da
autoridade administrativa tributária, que irá determinar sua regularidade e poderá homologá-la
ou não.
Assim, cabe ao contribuinte, quando intimado, comprovar por meio de
documentação hábil a existência, a natureza e a extensão do direito creditório que deu origem à
compensação.
No caso, como dito no início deste voto, o recorrente concorda com as
diferenças apuradas. Vê-se, portanto, que admitiu a utilização de índices incorretos para
atualizar seu crédito e que informou a maior o valor de compensação em GFIP.
Não há como atender ao pedido para não incidência de juros de mora e multa de
mora sobre as diferenças apuradas, pois ao julgador administrativo não é permitido afastar
dispositivo de lei.
Conforme dispõe a Lei 8.212/91, art. 89, § 9o, acima citado, são devidos os
acréscimos moratórios conforme determina o art. 35 da mesma lei:
Art. 35. Os débitos com a União decorrentes das contribuições sociais previstas nas
alíneas a, b e c do parágrafo único do art. 11 desta Lei, das contribuições instituídas a
título de substituição e das contribuições devidas a terceiros, assim entendidas outras
entidades e fundos, não pagos nos prazos previstos em legislação, serão acrescidos de
multa de mora e juros de mora, nos termos do art. 61 da Lei no 9.430, de 27 de
dezembro de 1996.
Fl. 470
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2401-009.635 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.722621/2012-73

Quanto à multa isolada, o sujeito passivo, mesmo ciente de como deveria
atualizar o crédito que lhe foi conferido, conforme decisão judicial transitada em julgado,
utilizou metodologia equivocada, resultando em um crédito muito maior que o real.
Conforme relatado, o contribuinte utilizou a variação da taxa Selic para o período
de 01/96 a 09/2009 de 993,01%, sendo que a variação para tal período foi de 212,40%.
Considerando somente este índice aplicado equivocadamente, o crédito a que
tinha direito o recorrente seria aumentado em 4,67 vezes.
Observe-se que a variação da taxa Selic é facilmente encontrada no site da RFB.
Desta forma, comprova-se que o sujeito passivo declarou crédito em GFIP muito
maior do que possuía, objetivando reduzir/excluir os valores devidos de contribuição
previdenciária.
Ao efetuar compensação sem o devido crédito, o contribuinte acabou por prestar
informação falsa em GFIP, sujeitando-se, portanto, a aplicação da multa isolada de 150%, nos
termos da Lei 8.212/91, artigo 89, § 10, acima citado.
Logo, correto o procedimento fiscal que, diante da falsidade da declaração
apresentada, aplicou referida multa.
CONCLUSÃO
Voto por conhecer do recurso e negar-lhe provimento.

(assinado digitalmente)
Miriam Denise Xavier
Voto Vencedor
Conselheiro Rayd Santana Ferreira, Redator Designado.
Não obstante as sempre bem fundamentadas razões da ilustre Conselheira
Relatora, peço vênia para manifestar entendimento divergente, por vislumbrar na hipótese
vertente conclusão diversa da adotada pela nobre julgadora, quanto a aplicação da multa
isolada, como passaremos a demonstrar.
O Auto de Infração n° 51.021.084-8 trata-se da aplicação da multa isolada
prevista na Lei no 8.212/1991, artigo 89, § 10, por ter o contribuinte apresentado GFIPs
declarando a utilização de créditos cuja existência não restou comprovada, para compensar as
contribuições devidas e informadas nesse documento.
Por usa vez, a contribuinte aduz que agiu de forma escorreita, observando a
legislação aplicável e seguindo a atual jurisprudência dos Tribunais Superiores, não havendo de
falar em falsidade.
Pois bem. Antes de adentrarmos ao mérito propriamente dito, cabe trazer à tona a
motivação da autoridade fiscal para aplicação da referida multa, senão vejamos o que dispões o
Relatório Fiscal, in verbis:
(...)
Fl. 471
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 2401-009.635 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.722621/2012-73

10. Os valores originais do indébito foram confirmadas pela fiscalização sendo anexado
arquivo digital com cópia de guias pagas e, para conferência dos cálculo de atualização
monetária e juros, até a data da compensação – parte em 08/2009 e parte final em
09/2009, anexo planilha com os índices apurados de forma independente, que fica
fazenda parte integrante do presente relatório, com os resultados seguintes:
(...)
11. Assim sendo, pela incorreção dos cálculos e índices de atualização monetária do
indébito é o presente lançamento para glosar o excesso das compensações efetuadas,
bem como lançar a MULTA ISOLADA pelas compensações indevidas.
(...)
17. Os fatos apurados com a presente autuação e descritos nos itens de 7 a 10 anteriores,
comprovam a produção de crédito previdenciário inexistente, com o intuito do beneficio
da compensação e geração de “falso recurso” à municipalidade, culminando com a
entrega de GFIP com informações falsas, no caso, com inserção de crédito inexistente
(as compensações), resultando em supressão/redução de contribuições previdenciárias
devidas, delito ao qual é imposto a aplicação da Multa Isolada, prevista no § 10°, art.
89, da Lei 8.212/91, incluído pela Lei 11.941/2009, abaixo transcrito:
(...)
Como já dito, em face da compensação indevida (conduta acima descrita), foi
imposta a multa isolada no percentual de 150% incidente sobre o valor do débito compensado,
nos termos do § 10 da legislação retro mencionada, a qual, para maior clareza, transcrevo:
Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991
Art. 89. As contribuições sociais previstas nas alíneas a, b e c do parágrafo único do art.
11 desta Lei, as contribuições instituídas a título de substituição e as contribuições
devidas a terceiros somente poderão ser restituídas ou compensadas nas hipóteses de
pagamento ou recolhimento indevido ou maior que o devido, nos termos e condições
estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal do Brasil.(Redação dada pela Lei no
11.941, de 2009).
(...)
§9° Os valores compensados indevidamente serão exigidos com os acréscimos
moratórios de que trata o art. 35 desta Lei.
§10. Na hipótese de compensação indevida, quando se comprove falsidade da
declaração apresentada pelo sujeito passivo, o contribuinte estará sujeito à multa
isolada aplicada no percentual previsto no inciso I do caput do art. 44 da Lei no
9.430, de 1996, aplicado em dobro, e terá como base de cálculo o valor total do
débito indevidamente compensado
(...) (grifo nosso)
A leitura atenta do texto legal encimado indica que há a previsão de duas
penalidades pecuniárias para a compensação indevida de contribuições previdenciárias: (i) a
multa de mora de 20%; e (ii) a multa isolada de 150%.
Ocorre que, para a aplicação da primeira (multa de mora), a legislação exige
apenas à apuração de compensação efetuada de forma indevida. Quanto à segunda (multa
isolada), consta que tem cabimento “quando se comprove falsidade da declaração
apresentada pelo sujeito passivo”.
É verdade que, por força do que dispõe o artigo 136 do CTN, “salvo disposição de
lei em contrário, a responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção
do agente ou do responsável”, ou seja, independe de dolo. Todavia, quanto à multa isolada,
Fl. 472
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 2401-009.635 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.722621/2012-73

parece haver disposição em contrário, pois há a condicionante de comprovação da falsidade
da declaração apresentada pelo sujeito passivo.
Para a compensação ser considerada indevida, ou a declaração que deu
origem era falsa ou se tornou falsa. Destarte, sempre haverá falsidade, de sorte que não
haveria razão para o legislador condicionar a sua aplicação à comprovação da falsidade
despretensiosa.
Assim, a única maneira de justificar, do ponto de vista jurídico, a existência
da condicionante “quando se comprove falsidade da declaração apresentada pelo sujeito
passivo”, é invocar a intencionalidade do agente.
Esse tema já foi analisado diversas vezes por este Tribunal, consoante restou
muito bem explicitado no voto condutor do Acórdão n° 2302-002.308, da lavra do Conselheiro
Arlindo da Costa e Silva, de onde peço vênia para transcrever excerto e adotar como razões de
decidir, in verbis:
Da mera leitura dos dispositivos suso transcritos, percebemos a cominação de duas
penalidades pecuniárias para a conduta consistente na compensação indevida de
contribuições previdenciárias:
I. A multa de mora, calculada segundo a memória de cálculo descrita no art. 61 da Lei
no 9.430/96. (art. 89, §9o da Lei no 8.212/91)
II. Multa isolada, no valor correspondente ao dobro do previsto no art. 44, I da Lei no
9.430/96. (art. 89, §10 da Lei no 8.212/91)
Em razão da duplicidade de penalidades cominadas a uma mesma conduta, pipocam
alguns questionamentos a exigir nossa digressão, dentre outros:
a) As penalidades indicadas são aplicáveis de forma alternativa ou de maneira
cumulativa?
b) Em que hipóteses será aplicada a multa de mora? E a multa isolada?
c) O que se entende por “falsidade da declaração” e qual a abrangência de tal termo?
d) Quais seriam os elementos de convicção com aptidão para se comprovar a falsidade
de declaração?
Entendo que a resposta a tais indagações deve ser formulada levandose em consideração
uma interpretação sistemática e teleológica das normas tributárias em realce, realizada
de acordo com o balizamento encartado no Capítulo IV do Título I do CTN, observado
o princípio da proporcionalidade implicitamente permeado na Escritura Constitucional.
Nessa perspectiva, se nos afigura que a pedra de toque a impingir um diferencial
significativo entre as penalidades previstas nos §§ 9o e 10 do aludido art. 89 encontrase
assentado na comprovação da falsidade da declaração, circunstância essencial e
indispensável para a inflição da penalidade mais severa.
Ora, mas o que se entende por falsidade de declaração?
Um mero erro material de digitação na GFIP, resultando num montante de compensação
a maior que as forças do crédito de titularidade do sujeito passivo, já se consumaria
numa falsidade de declaração?
Uma declaração a maior do montante compensável, em GFIP, resultante do emprego de
metodologia de atualização do crédito e de acumulação de juros moratórios diferente da
adotada pela RFB, seria suficiente para enquadrala como acometida de falsidade?
Ou seria necessário, para a consumação da conduta típica em tela, que o infrator,
consciente de que não possui qualquer direito creditório, informe dolosamente no
documento em apreço compensação de créditos previdenciários sabidamente
inexistentes (ou a menor) visando à redução do montante a ser recolhido?
Fl. 473
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 2401-009.635 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.722621/2012-73

A Lei no 8.212/91 não define, para fins de enquadramento na conduta tipificada no §10
do seu art. 89 o conceito do termo “falsidade de declaração”, tampouco sua abrangência
e alcance. Nessas situações, ante a ausência de disposição expressa, o codex tributário
impõe a integração legislativa mediante a analogia, os princípios gerais de direito
tributário, os princípios gerais de direito público e a equidade.
Código Tributário Nacional CTN
Art. 108. Na ausência de disposição expressa, a autoridade competente para aplicar a
legislação tributária utilizará sucessivamente, na ordem indicada:
I a analogia; II os princípios gerais de direito tributário; III os princípios gerais de
direito público; IV a equidade.
§1o O emprego da analogia não poderá resultar na exigência de tributo não previsto em
lei.
§2o O emprego da equidade não poderá resultar na dispensa do pagamento de tributo
devido.
Tratando-se de normas que impingem ao infrator uma penalidade decorrente da
transgressão de uma norma de conduta, nada mais natural do que a integração analógica
com as normas que dimanam do Direito Penal.
Sob tal prisma, há que se perquirir se, para a caracterização de falsidade de declaração,
seria necessária a tipificação de falsidade de documento público ou, numa gradação
mais branda, suficiente seria a mera falsidade ideológica?
Cumpre salientar que, para os efeitos da incidência da lei penal, a GFIP equipara-se a
documento público, a teor dos §§ 2o e 3o do art. 297 do Código Penal.
Decreto-Lei no 2.848, de 7 de dezembro de 1940 – Código Penal Falsificação de
documento público
Art. 297 Falsificar, no todo ou em parte, documento público, ou alterar documento
público verdadeiro:
Pena reclusão, de dois a seis anos, e multa.
§1o Se o agente é funcionário público, e comete o crime prevalecendo-se do cargo,
aumenta-se a pena de sexta parte.
§2o Para os efeitos penais, equiparam-se a documento público o emanado de entidade
paraestatal, o título ao portador ou transmissível por endosso, as ações de sociedade
comercial, os livros mercantis e o testamento particular. (grifos nossos)
§3o Nas mesmas penas incorre quem insere ou faz inserir: (Incluído pela Lei no 9.983/
2000)
I na folha de pagamento ou em documento de informações que seja destinado a fazer
prova perante a previdência social, pessoa que não possua a qualidade de segurado
obrigatório; (Incluído pela Lei no 9.983/2000) (grifos nossos)
II na Carteira de Trabalho e Previdência Social do empregado ou em documento que
deva produzir efeito perante a previdência social, declaração falsa ou diversa da que
deveria ter sido escrita; (Incluído pela Lei no 9.983/2000)
III em documento contábil ou em qualquer outro documento relacionado com as
obrigações da empresa perante a previdência social, declaração falsa ou diversa da que
deveria ter constado. (Incluído pela Lei no 9.983/2000) (grifos nossos)
§4o Nas mesmas penas incorre quem omite, nos documentos mencionados no §3o, nome
do segurado e seus dados pessoais, a remuneração, a vigência do contrato de trabalho ou
de prestação de serviços.(Incluído pela Lei no 9.983/2000) (grifos nossos)
Falsidade ideológica Art. 299 Omitir, em documento público ou particular, declaração
que dele devia constar, ou nele inserir ou fazer inserir declaração falsa ou diversa da que
devia ser escrita, com o fim de prejudicar direito, criar obrigação ou alterar a verdade
sobre fato juridicamente relevante: (grifos nossos)
Fl. 474
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 2401-009.635 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.722621/2012-73

Pena reclusão, de um a cinco anos, e multa, se o documento é público, e reclusão de um
a três anos, e multa, se o documento é particular.
Parágrafo único Se o agente é funcionário público, e comete o crime prevalecendo-se do
cargo, ou se a falsificação ou alteração é de assentamento de registro civil, aumenta-se a
pena de sexta parte.
Seja num caso, seja no outro, os princípios de direito público atávicos ao Direito Penal
exigem, para a subsunção à conduta típica, não somente a coincidência objetiva de
condutas, mas, também, a presença do elemento subjetivo consubstanciado no dolo ou
na culpa, esta, quando expressamente prevista no corpo do tipo, o que definitivamente
não ocorre no caso em exame, a teor do Parágrafo Único do art. 18 do Código Penal.
Decreto-Lei no 2.848, de 7 de dezembro de 1940 – Código Penal
Art. 18 Diz-se o crime: (Redação dada pela Lei no 7.209/84) Crime doloso(Incluído pela
Lei no 7.209/84)
I doloso, quando o agente quis o resultado ou assumiu o risco de produzi-lo;( Incluído
pela Lei no 7.209/84) Crime culposo(Incluído pela Lei no 7.209/84)
II culposo, quando o agente deu causa ao resultado por imprudência, negligência ou
imperícia. (Incluído pela Lei no 7.209/84)
Parágrafo único Salvo os casos expressos em lei, ninguém pode ser punido por fato
previsto como crime, senão quando o pratica dolosamente. (Incluído pela Lei no
7.209/84)
Assim, sob o prisma da norma que pespega penalidades, indispensável para a
caracterização da conduta típica de falsidade de documento público e de falsidade
ideológica a comprovação da coexistência do elemento subjetivo do tipo consistente
na consciência e vontade de concretizar os requisitos objetivos do tipo.
Note-se, ainda, que a falsidade ideológica se qualifica como um tipo penal
incongruente, exigindo para a sua caracterização, além do dolo genérico, uma
intenção especial do agente, um requisito subjetivo transcendental denominado
dolo específico, consubstanciado num especial fim de agir, in casu, a intenção de
prejudicar direito, criar obrigação ou alterar a verdade sobre fato juridicamente
relevante.
Pintado nesse matiz o quadro fático-jurídico, se nos antolha que, para que se
configure a ocorrência do tipo infracional previsto no §10 do art. 89 da Lei no
8.212/91, necessária é a presença do elemento subjetivo associado à conduta típica
descrita na norma, consistente na consciência do agente de que, sabedor de que
não possui direito creditório à altura, mesmo assim informa na GFIP compensação
de contribuições previdenciárias visando a esquivar-se do recolhimento da exação
devida.
Por esse motivo, exige a regra tributária em realce que, para a caracterização do
tipo infracional em debate, o agente fiscal tem que comprovar a falsidade da
declaração apresentada pelo sujeito passivo, não se contentando a norma
tributária em foco com mera dedução.
(...) (grifei)
No mesmo sentido, o Conselheiro André Luís Marsico, no voto condutor do
Acórdão n° 2302-002.567, versou nos seguintes termos:
Ademais, não parece que se possa cogitar de comprovação de uma falsidade sem o
elemento subjetivo, pois a própria falsidade, no vernáculo, tem definições que
implicam em intencionalidade:
s.f. (Do lat. Falsitas, falsitatis). 1. Propriedade do que é falso. –2. Mentira, calúnia. – 3.
Hipocrisia; perfídia. – 4. Delito que comete aquele que conscientemente esconde ou
altera a verdade.
Fl. 475
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Fl. 12 do Acórdão n.o 2401-009.635 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.722621/2012-73

(Grande dicionário da língua portuguesa. São Paulo: Larousse cultural, 1999, p. 420)
Isso sem falar que, ainda que restassem dúvidas quanto ao sentido a ser atribuído
à disposição legal, em reforço argumentativo, deve destacar o art. 112 do CTN, que
impõe interpretações mais benéfica aos infratores da lei tributária:
Código Tributário Nacional – CTN:
Art. 112. A lei tributária que define infrações, ou lhe comina penalidades, interpreta-se
da maneira mais favorável ao acusado, em caso de dúvida quanto:
I à capitulação legal do fato;
II à natureza ou às circunstâncias materiais do fato, ou à natureza ou extensão dos seus
efeitos;
III à autoria, imputabilidade, ou punibilidade;
IV à natureza da penalidade aplicável, ou à sua graduação.
Portanto, a exigência do dolo, além de ser interpretação que busca dar coerência
ao arcabouço normativa, indubitavelmente, revela-se como a mais benéfica ou
favorável ao infrator.
Pode-se afirmar, do quanto exposto até aqui, que, para que se configure a
ocorrência do tipo infracional previsto no § 10 do artigo 89 da Lei no 8.212/91, é
indispensável que esteja demonstrada a presença do elemento subjetivo associado
à conduta típica. Por esse motivo, exige a regra tributária em realce que, para a
caracterização do tipo infracional em debate, o agente fiscal tem que demonstrar a
falsidade da declaração apresentada pelo sujeito passivo.
(...) (grifo nosso)
A matéria já fora objeto de julgamento deste Colegiado, nos autos do processo n°
11030.721697/2012-67, congruente restou explicitado no voto do Acórdão n° 2401-004.741, o
qual me filiei na oportunidade, da lavra do Conselheiro Cleberson Alex Friess, concluindo no
mesmo sentido:
(...) 34. Como se percebe do texto copiado, o § 10 não cuida de uma falsidade
material, relacionada à autenticidade do documento, mas sim de uma falsidade
intrínseca a esse documento, em que se faz presente a mentira no seu conteúdo.
35. A multa está condicionada a comprovação de falsidade da declaração
apresentada pelo sujeito passivo. Por isso, tenho como premissa que essa sanção
fiscal pecuniária exige o elemento subjetivo dolo, ainda que dispensável a presença
de um especial fim de agir, visto que a leitura do preceptivo revela que o legislador
não elegeu qualquer elemento específico como requisito para a imposição da
penalidade.
36. De sorte que não se poderá cogitar de falsidade, em razão do próprio
significado da sua acepção, sem que haja consciência do agente em esconder,
alterar ou suprimir a verdade.
(...)
38. Em que pese o ponto de vista da autoridade lançadora, penso que não há
elementos suficientes nos autos para concluir pela falsidade nas compensações
apresentadas pelo sujeito passivo.
39. O fato de indevida a compensação não implica, necessariamente, a falsidade da
declaração por parte do sujeito passivo. Como exigência imposta pela lei, a
penalidade reclama a prova de que o sujeito passivo, mesmo diante da realidade
contrária à repetição do indébito pela via da compensação, optou em praticar uma
conduta consciente oferecendo crédito sabidamente inapropriado para tal fim.
(...) (grifo nosso)
Fl. 476
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 2401-009.635 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.722621/2012-73

Dessa forma, in casu, merece guarida a pretensão da contribuinte, pois o Relatório
Fiscal não indica qualquer elemento do qual se possa extrair, de forma concreta, a
intencionalidade do agente, destacando-se apenas que a compensação não estava amparada por
qualquer ato legal ou inexistência do crédito, sendo que a falta de comprovação do crédito é
justamente o motivo para a glosa.
Ademais, cabe mencionar que o motivo da glosa se deu apenas por
divergência de entendimento quanto aos índices de correção, ou seja, com base em
entendimento jurisprudencial a contribuinte entendeu que deveria utilizar-se de um indice,
enquanto que o fiscal entendeu que deveria ser utilizado outro. A meu ver, impossível
indicar falsidade em interpretação da legislação, de índices de correção, ainda mais quando
o índice aplicado vigora em algum momento na legislação.
O fato de puramente discordar da compensação formalizada NÃO autoriza
aplicar a multa punitiva. Assim, se a compensação for considerada indevida e NÃO for
comprovada a DECLARAÇÃO FALSA, não incidirá a multa isolada, apenas a compensação
restará não homologada.
E esta comprovação cabe ao Fisco, porquanto é seu o ônus da prova em processo
administrativo. Não logrando êxito em comprovar a falsidade da declaração, da forma como
deve ser interpretada a norma punitiva, nem tampouco apontando qual seria esta suposta
falsidade, o lançamento da multa isolada não se reveste de validade.
Assim, conclui-se que não restou demonstrado e tampouco se consegue
extrair da conduta da recorrente descrita nos autos que, de forma consciente, mesmo
sabedora de que não possuía direito creditório, tenha informado em GFIP compensação de
contribuições previdenciárias visando ludibriar o fisco.
Por todo o exposto, estando o Auto de Infração sub examine em dissonância com
os dispositivos legais que regulam a matéria, VOTO NO SENTIDO DE CONHECER DO
RECURSO VOLUNTÁRIO e, no mérito, DAR-LHE PARCIAL PROVIMENTO para excluir a
multa isolada apurada no Debcad 51.021.084-8, pelas razões de fato e de direito acima
esposadas.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Rayd Santana Ferreira

Fl. 477
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