Tribunal: CARF
Processo: 10384.005712/2009-58
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SAVIO SALOMAO DE ALMEIDA NOBREGA
Órgão colegiado: Terceira Turma Extraordinária da Segunda Seção / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-11-25
Data de publicação: 2022-01-10

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Ano-calendário: 2008
DEDUÇÃO DE DESPESAS MÉDICAS. DOCUMENTOS. RECIBOS MÉDICOS. REQUISITOS PREVISTOS NA LEGISLAÇÃO DE REGÊNCIA. ESPECIFICIDADE DOS SERVIÇOS. BENEFICIÁRIO DOS SERVIÇOS. COMPROVAÇÃO.
Na declaração de rendimentos poderão ser deduzidos os pagamentos efetuados, no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas com exames laboratoriais, serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias, sendo que tais pagamentos são restritos aos tratamentos médicos do próprio contribuinte ou de seus dependentes, nos termos dos artigos 8, § 2o, inciso II da Lei no 9.250/1995.
Os recibos, declarações e outros documentos equivalentes que são fornecidos por profissionais de saúde devem ser considerados como suficientes para fins de comprovação das deduções de despesas médicas apenas nas hipóteses em que contém as informações e os requisitos mínimos previstos na legislação de regência, tais como nome, endereço, número de inscrição do CNPJ do prestador do serviço, identificação do responsável pelo pagamento, data da emissão do recibo e assinatura do prestador do serviço.
Na hipótese de o comprovante de pagamento do serviço médico ter sido emitido em nome do contribuinte sem a especificação do beneficiário do serviço, pode-se presumir que esse foi o próprio contribuinte, exceto quando, a juízo da autoridade fiscal, forem constatados razoáveis indícios de irregularidades.

Inteiro teor:
S2-TE03
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10384.005712/2009-58
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2003-003.931 – 2a Seção de Julgamento / 3a Turma Extraordinária
Sessão de
25 de novembro de 2021
Recorrente
JOSÉ DE ARIMATEA FERREIRA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Ano-calendário: 2008
DEDUÇÃO DE DESPESAS MÉDICAS. DOCUMENTOS. RECIBOS
MÉDICOS. REQUISITOS PREVISTOS NA LEGISLAÇÃO DE REGÊNCIA.
ESPECIFICIDADE DOS SERVIÇOS. BENEFICIÁRIO DOS SERVIÇOS.
COMPROVAÇÃO.
Na declaração de rendimentos poderão ser deduzidos os pagamentos efetuados,
no ano-calendário, a médicos,
dentistas, psicólogos,
fisioterapeutas,
fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas
com exames laboratoriais, serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e
próteses ortopédicas e dentárias, sendo que tais pagamentos são restritos aos
tratamentos médicos do próprio contribuinte ou de seus dependentes, nos
termos dos artigos 8, § 2o, inciso II da Lei no 9.250/1995.
Os recibos, declarações e outros documentos equivalentes que são fornecidos
por profissionais de saúde devem ser considerados como suficientes para fins
de comprovação das deduções de despesas médicas apenas nas hipóteses em
que contém as informações e os requisitos mínimos previstos na legislação de
regência, tais como nome, endereço, número de inscrição do CNPJ do
prestador do serviço, identificação do responsável pelo pagamento, data da
emissão do recibo e assinatura do prestador do serviço.
Na hipótese de o comprovante de pagamento do serviço médico ter sido
emitido em nome do contribuinte sem a especificação do beneficiário do
serviço, pode-se presumir que esse foi o próprio contribuinte, exceto quando, a
juízo da autoridade fiscal, forem constatados razoáveis indícios de
irregularidades.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento ao Recurso Voluntário. Votou pelas conclusões a conselheira Cláudia Cristina Noira
Passos da Costa Develly Montez.

(documento assinado digitalmente)
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10384.005712/2009-58
Fl. 113
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 2003-003.931 - 2a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10384.005712/2009-58

Claudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez - Presidente

(documento assinado digitalmente)
Savio Salomao de Almeida Nobrega - Relator(a)
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ricardo Chiavegatto de
Lima, Savio Salomao de Almeida Nobrega, Wilderson Botto, Claudia Cristina Noira Passos da
Costa Develly Montez (Presidente).

Relatório

Trata-se, na origem, de autuação fiscal por meio da qual foi constituído de crédito
tributário de Imposto de Renda Pessoa Física - IRPF, relativa ao ano-calendário 2008, exercício
2009, o qual restou apurado no montante total de R$ 50.684,99, incluindo-se aí a cobrança do
imposto suplementar, a incidência dos juros de mora e aplicação da multa de ofício de 75% (fls.
60).
De acordo com a Descrição dos fatos e Enquadramento Legal de fls. 61/64, a
autoridade fiscal apurou as seguintes infrações à legislação tributária:
(i)
Omissão de rendimentos do trabalho com vínculo e/ou sem vínculo empregatício:
Da análise das informações e documentos apresentados pelo contribuinte, e/ou das
informações constantes dos sistemas da Secretaria da Receita Federal do Brasil, constatou-
se omissão de rendimentos do trabalho com vinculo e/ou sem vinculo empregaticio,
sujeitos à tabela progressiva, no valor de R$ ******** 55.000,00, recebido(s) pelo titular
e/ou dependentes, da(s) fonte(s) pagadora(s) relacionada(s) abaixo.
Na apuração do imposto devido, foi compensado o Imposto Retido na Fonte (IRRF) sobre
os rendimentos omitidos no valor de R$ *********** 0,00. De acordo com a DIRF da
Secretaria Municipal de Saúde de Coronel José Dias, o contribuinte omitiu rendimentos do
trabalho sem vinculo empregatício no valor de R$ 55.000,00;
(ii)
Dedução indevida com Dependentes:
Glosa do valor de R$ *******1.655,88 correspondente a dedução indevida com
dependentes, por falta de comprovação da relação de dependência, conforme abaixo
discriminado.
O contribuinte não apresentou certidão de casamento nem prova de coabitação. Nos
respectivos cadastros dos CPF constam endereços diferentes; e
(iii)
Dedução indevida de Despesas Médicas:
Glosa do valor de R$ ********* 45.909,00, indevidamente deduzido a titulo de Despesas
Médicas, por falta de comprovação, ou por falta de previsão legal para sua dedução,
conforme abaixo discriminado.
Seq
CPF/CNPJ
Nome / Nome
empresarial
Cod
Declarado
Reemb
Alterado
Fl. 114
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 2003-003.931 - 2a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10384.005712/2009-58

01
00.795.397/0001-55
CLÍNICA
DE
IMAGEM LUCÍDIO
PORTELLA LTDA
020
216,00
0,00
0,00
02
06.847.024/000147
CLÍNICA BATISTA
PEGGY PEMBLE
020
363,00
0,00
0,00
03
04.103.260/0001-43
CLÍNICA
DE
TRATAMENTO
FERNANDA DANIEL
FISIOFITNESS
020
340,00
0,00
0,00
04
008.326.283-01
MARCELA
TELES
DE LIMA
010
15.000,00
0,00
0,00
05
062.289.038-08
RAPHAEL
DE
SOUZA NICOLAU
010
15.000,00
0,00
0,00
06
620.272.203-72
DIEGO DE SOUSA
MELO
010
15.000,00
0,00
0,00
[...]
As despesas relativas a Maria Elza Silva foram glosadas em virtude da não comprovação da
relação de dependência. Com relação as demais, os recibos não identificam o paciente,
inclusive os emitidos em nome de Maria Elza Silva. Outras despesas não foram
comprovadas.
O contribuinte foi devidamente notificado da autuação fiscal e apresentou
Impugnação de fls. 02/08 por meio da qual suscitou, pois, os motivos de fato e de direito, os
pontos de discordância e suas razões de defesa, tendo anexado à sua manifestação os documentos
de fls. 09/56.
Na sequência, os autos foram encaminhados para que a autoridade julgadora de 1a
instância apreciasse a impugnação e, aí, em Acórdão de fls. 70/80, a 1a Turma da Delegacia da
Receita Federal do Brasil de Julgamento em Fortaleza - CE entendeu por julgá-la parcialmente
procedente, já que a turma entendeu por cancelar a omissão de rendimentos no montante de R$
55.000,00, bem como como por reestabelecer a dedutibilidade da dedução com dependentes. No
final, o referido acórdão restou ementado nos seguintes termos:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2009
Omissão de Rendimentos. Alteração da Base de Cálculo.
A omissão de rendimentos tributáveis, quando não comprovada pelo Fisco não rende
ensejo à revisão da base de cálculo do tributo, devendo, portanto, ser afastada.
Despesas Médicas. Glosa de Dedução. Ausência de Prova com o Efetivo Pagamento.
Ausente nos autos a prova do efetivo pagamento de despesa médica declarada como
dedução da base de cálculo do imposto de renda da pessoa física enseja a manutenção
do lançamento.
Cientificado da decisão de primeira instância, inconformado, o sujeito passivo
interpôs recurso voluntário, alegando, em apertada síntese, os argumentos deduzidos na
impugnação.
É o relatório.
Fl. 115
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2003-003.931 - 2a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10384.005712/2009-58

Voto
Conselheiro(a) Savio Salomao De Almeida Nobrega - Relator(a)
De início, registre-se que a contribuinte foi intimada do resultado da decisão de 1a
instância em 05/03/2013 (fls. 85) e entendeu por apresentar Recurso Voluntário de fls. 87/94,
protocolado em 02/04/2013.
Considerando que o recurso foi formalizado dentro do prazo a que alude o artigo
33 do Decreto no 70.235/72 e preenche os demais pressupostos de admissibilidade, devo
conhecê-lo e, por isso mesmo, passo a apreciá-lo.
Observo, de logo, que o recorrente sustenta, em síntese, que, de acordo com os
artigos 80, § 1o do Decreto no 3.000/99 e 43, § 2o da Instrução Normativa SRF no 15, de 06 de
fevereiro de 2001, não existe a exigência de apresentação de notas fiscais indicando os dados do
paciente, bastando, para tanto, que os gastos foram realizados em favor do próprio contribuinte
ou de qualquer dos dependentes.
Além do mais, o recorrente alega que apresentou todos os recibos das despesas
declaradas, nos quais constam todos os requisitos exigidos pelo artigo 80 do Decreto no 3.000/99,
bem com que a autoridade fiscal acabou não acolhendo as deduções sob a alegação de que não
houve, no caso, a comprovação do efetivo pagamento, sendo que tal exigência não está prevista
na legislação de regência.
Pelo que se nota, o que se encontra em litígio é apenas as deduções de despesas
médicas, já que as demais infrações de Omissão de rendimentos do trabalho com vínculo e/ou
sem vínculo empregatício e a Dedução indevida com Dependentes foram canceladas pela
autoridade julgadora de 1a instância.
Dito isto, passemos, então, a analisar as alegações do recorrente no que diz com as
deduções de despesas médicas, podendo-se consignar, de plano, que a legislação do Imposto
sobre a Renda de Pessoa Física dispõe que as despesas médicas podem ser deduzidas da base de
cálculo do imposto devido no ano-calendário, nos termos do que dispõem os artigos 8o da Lei no
8.134/1990 e 8o, inciso II da Lei no 9.250/1995. Confira-se:
“Lei no 8.134/1990
Art. 8° Na declaração anual (art. 9°), poderão ser deduzidos:
I - os pagamentos feitos, no ano-base, a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas,
fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas
provenientes de exames laboratoriais e serviços radiológicos;
***
Lei no 9.250/1995
CAPÍTULO III – DA DECLARAÇÃO DE RENDIMENTOS
Art. 8o A base de cálculo do imposto devido no ano-calendário será a diferença entre as
somas:
Fl. 116
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2003-003.931 - 2a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10384.005712/2009-58

I - de todos os rendimentos percebidos durante o ano-calendário, exceto os isentos, os
não-tributáveis, os tributáveis exclusivamente na fonte e os sujeitos à tributação
definitiva;
II - das deduções relativas:
a) aos pagamentos efetuados, no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos,
fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as
despesas com exames laboratoriais, serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e
próteses ortopédicas e dentárias;
[...]
§ 2o O disposto na alínea a do inciso II:
[...]
II - restringe-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao próprio
tratamento e ao de seus dependentes;
III - limita-se a pagamentos especificados e comprovados, com indicação do nome,
endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas - CPF ou no Cadastro
Geral de Contribuintes - CGC de quem os recebeu, podendo, na falta de documentação,
ser feita indicação do cheque nominativo pelo qual foi efetuado o pagamento.”
A legislação de regência do Imposto de Renda vigente à época dos fatos aqui
discutidos1 também cuidou de dispor sobre a comprovação das deduções do imposto, conforme
se verifica dos artigo 73, caput e 80 do Decreto no 3.000/99:
“Decreto no 3.000/99
TÍTUO V – DEDUÇÕES
CAPÍTULO I – DISPOSIÇÕES GERAIS
Art. 73. Todas as deduções estão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da
autoridade lançadora (Decreto-Lei no 5.844, de 1943, art. 11, § 3o).
§ 1o Se forem pleiteadas deduções exageradas em relação aos rendimentos declarados,
ou se tais deduções não forem cabíveis, poderão ser glosadas sem a audiência do
contribuinte (Decreto-Lei no 5.844, de 1943, art. 11, § 4o).
§ 2o As deduções glosadas por falta de comprovação ou justificação não poderão ser
restabelecidas depois que o ato se tornar irrecorrível na esfera administrativa (Decreto-
Lei no 5.844, de 1943, art. 11, § 5o).
***
CAPÍTULO III - DEDUÇÃO NA DECLARAÇÃO DE RENDIMENTOS
Seção I - Despesas Médicas
Art. 80. Na declaração de rendimentos poderão ser deduzidos os pagamentos
efetuados, no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas,
fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas com

1 Confira-se que de acordo com o artigo 144 da Lei no 5.172/66, "O lançamento reporta-se à data da ocorrência do
fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada", o que
significa dizer que os fatos aqui discutidos devem ser analisados sob as disposições normativas constantes do
Decreto no 3.000/99, o qual, hoje, encontra-se revogado.
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2003-003.931 - 2a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10384.005712/2009-58

exames laboratoriais, serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e próteses
ortopédicas e dentárias (Lei no 9.250, de 1995, art. 8o, inciso II, alínea "a").
§ 1o O disposto neste artigo (Lei no 9.250, de 1995, art. 8o, § 2o):
I - aplica-se, também, aos pagamentos efetuados a empresas domiciliadas no País,
destinados à cobertura de despesas com hospitalização, médicas e odontológicas, bem
como a entidades que assegurem direito de atendimento ou ressarcimento de despesas
da mesma natureza;
II - restringe-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao próprio
tratamento e ao de seus dependentes;
III - limita-se a pagamentos especificados e comprovados, com indicação do nome,
endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas - CPF ou no Cadastro
Nacional da Pessoa Jurídica - CNPJ de quem os recebeu, podendo, na falta de
documentação, ser feita indicação do cheque nominativo pelo qual foi efetuado o
pagamento;”
Decerto que as respectivas disposições normativas devem ser interpretadas em
conjunto.
A despeito da expressão final “a juízo da autoridade lançadora” constante do
artigo 73, caput do Decreto no 3.000/99 apresentar uma abertura semântica um tanto ampla, é de
se reconhecer que tal abertura não pode ser objeto de juízos discricionários e um tanto
desarrazoados. Aliás, toda a atividade tributária é vinculada à lei nos termos dos artigos 3o2 e
1423 do Código Tributário Nacional, o que significa dizer que a autoridade fiscal não pode se
valer de juízos discricionários.
Por outro lado, verifique-se que o artigo 80, inciso III do Decreto no 3.000/99
dispõe, especificamente, que os pagamentos com despesas médicas devem ser apontados e
comprovados por meio de documentos com indicação do nome, endereço e número de inscrição
no CPF ou CNPJ de quem os recebeu, podendo, na falta de documentação, ser feita indicação do
cheque nominativo pelo qual foi efetuado o pagamento.
Quer-se dizer com isso que a própria legislação de regência do Imposto sobre a
Renda vigente à época dos fatos aqui discutidos autoriza que os pagamentos com despesas
médicas sejam comprovados por meio de documentos hábeis e idôneos como, por exemplo,
recibos, declarações e/ou outros documentos equivalentes que atendam às formalidades, os
quais, a rigor, não se limitam apenas à comprovação efetiva dos respectivos pagamentos que, no
caso, são comumente realizados através de transferências bancárias tais como as TED’s e/ou os
DOC’s, cópias de extratos bancários, comprovantes de saques etc.
A rigor, registre-se que a jurisprudência deste tribunal administrativo tem
encampado essa linha de raciocínio, conforme se atesta da ementa abaixo reproduzida:
“Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Exercício: 2003

2 Cf. Lei no 5.172/66. Art. 3o Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa
exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa
plenamente vinculada.
3 Cf. Lei no 5.172/66. Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário
pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da
obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o
sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2003-003.931 - 2a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10384.005712/2009-58

[...]
DEDUÇÃO. DESPESA MÉDICA. COMPROVAÇÃO. Em condições normais, os
recibos fornecidos por profissionais de saúde, que atendam aos requisitos formais
definidos na legislação, são documentos hábeis a comprovar as despesas médicas. Em
situações excepcionais em que se verifiquem indícios de irregularidades, justifica-se a
cautela do fisco em exigir elementos adicionais de prova. Ausentes tais indícios, não é
válida a glosa da despesa sob o fundamento da falta de comprovação da efetividade dos
pagamentos.
[...]
(Processo no 13688.001169/2007-21, Acórdão no 2201-00936, Conselheiro Relator
Pedro Paulo Pereira Barbosa. Sessão de julgamento de 02/12/2010. Acórdão publicado
em 11/03/2011)”.
Nesse contexto, veja-se que a própria a Instrução Normativa RFB no 1.500, de 29
de outubro de 2014, enquanto norma complementar, dispõe que as deduções de despesas
médicas devem ser comprovadas por documentos fiscais ou outros documentos hábeis e idôneos
que contenham, no mínimo, as informações ali discriminadas. Veja-se:
Instrução Normativa RFB no 1.500/2014
Art. 97. A dedução a título de despesas médicas limita-se a pagamentos especificados e
comprovados mediante documento fiscal ou outra documentação hábil e idônea que
contenha, no mínimo:
I - nome, endereço, número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas (CPF) ou CNPJ
do prestador do serviço;
II - a identificação do responsável pelo pagamento, bem como a do beneficiário caso
seja pessoa diversa daquela;
III - data de sua emissão; e
IV - assinatura do prestador do serviço.
§ 1o Fica dispensado o disposto no inciso IV do caput na hipótese de emissão de
documento fiscal.
[...]
§ 4o A ausência de endereço em recibo médico é razão para ensejar a não aceitação
desse documento como meio de prova de despesa médica, porém não impede que outras
provas sejam utilizadas, a exemplo da consulta aos sistemas informatizados da
RFB. (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB no 1756, de 31 de outubro de
2017).”
De todo modo, note-se que a dedutibilidade das despesas médicas dependerá da
análise das circunstâncias fático-jurídicas e dos elementos probatórios que compõe o caso
concreto.
A rigor, os recibos e declarações emitidos pelos profissionais médicos que
contenham as informações mínimas tais quais previstas no artigo 97 da Instrução Normativa
RFB no 1.500/2014 serão considerados como hábeis e idôneos para fins de comprovação das
despesas médicas apenas nos casos em que a autoridade autuante não exige que as respectivas
despesas sejam comprovadas por documentos que demonstrem, de forma inconteste, que os
serviços médicos foram efetivamente realizados e, sobretudo, que o beneficiário realmente
realizou o pagamento de tais serviços.
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Fl. 8 do Acórdão n.o 2003-003.931 - 2a Sejul/3a Turma Extraordinária
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Ou seja, nas hipóteses em que a autuação fiscal é lavrada com base na falta de
apresentação de documentos que comprovam a efetiva prestação dos serviços médicos e os
efetivos pagamentos e/ou desembolsos, decerto que apenas quando o contribuinte comprova a
efetividade das despesas a partir da apresentação de TED’s, DOC’s, extratos bancários, cheques
nominais etc. é que o lançamento pode ser cancelado, de sorte que, em casos tais, os recibos não
serão suficiente para tanto.
A título de informação, observe-se que, recentemente, este Tribunal editou a
Súmula no 180, vigente desde 16/08/2021, que dispõe que a apresentação de recibos não exclui a
possibilidade de exigência de elementos comprobatórios adicionais. Confira-se:
“Súmula CARF no 180
Aprovada pela 2a Turma da CSRF em sessão de 06/08/2021 – vigência em
16/08/2021
Para fins de comprovação de despesas médicas, a apresentação de recibos não exclui a
possibilidade de exigência de elementos comprobatórios adicionais.”
Fixadas essas premissas, observe-se que, no caso concreto, a autoridade fiscal
entendeu por glosar as despesas médicas, no montante total de R$ 45.909,00, exclusivamente
porque o contribuinte não havia comprovado a relação de dependência de Maria Elza Silva e,
ainda, em relação às demais despesas, havia apresentado recibos que não identificaram o
paciente, sem contar que outras despesas não foram comprovadas, conforme se verifica da
Descrição dos Fatos e Enquadramento Legal de fls. 63/64.
Por sua vez, a autoridade julgadora de 1a instância examinou os recibos anexados
à impugnação pelo ora recorrente e, no final, acabou entendendo pela manutenção da glosa de
despesas médicas de acordo com os motivos abaixo reproduzidos, extraídos das fls. 77/79 do
acórdão recorrido:
“Em princípio, admite-se como prova hábil de pagamentos, os recibos fornecidos por
profissional competente, legalmente habilitado. Entretanto, existindo, por parte do
Fisco, dúvida quanto ao efetivo pagamento das quantias consignadas nos recibos de
tratamento médico, outras provas podem ser solicitadas.
Assim, mesmo estando alguns recibos trazidos aos autos pela impugnante, emitidos nos
termos exigidos pela legislação, não comprovam, por si sós, a legalidade da dedução, se
não estiverem acompanhados de outros elementos de provas complementares, como a
prova da efetividade da prestação dos serviços e/ou seu efetivo pagamento.
Ademais, no presente caso, verifica-se algumas inconsistências e omissões de
informações nos recibos apresentados, como por exemplo:
- os recibos emitidos pela fonoaudióloga Marcela Teles de Lima não discriminam o
beneficiário do atendimento.
- os recibos emitidos pelo fisioterapeuta Diego Sousa Melo, totalizando o valor de R$
15.000,00, não se configuram como despesa dedutível do imposto de renda. Isso por se
tratar de sessões de Pilates, modalidade de atividade física que pode ser ministrada por
fisioterapeuta ou profissional formado em educação física, a qual não está prevista na
legislação como despesa dedutível do imposto de renda;
- os recibos emitidos pelo fisioterapeuta Raphael S. Nicolau não discriminam em que
foi feito o tratamento. Ainda, nos referidos recibos consta apenas a informação
Fl. 120
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 2003-003.931 - 2a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10384.005712/2009-58

“Fisioterapia domiciliar voltada para a osteopatia”, sem especificar o tipo de tratamento
prestado.
- os recibos emitidos pela Clínica Batista não especificam o beneficiário do
atendimento, o mesmo ocorrendo com a nota fiscal de serviços emitida pela Clínica
Lucídio Portella.
[...]
Deste modo, tem-se que os documentos apresentados pela defesa prestam-se tão-
somente para comprovar que o contribuinte necessitou de tratamento com
fisioterapeuta, dentista e fonoaudiólogo, entretanto, não são suficientes para comprovar
que o tratamento foi realizado e que os mesmos profissionais teriam recebido pela
execução de tais serviços as quantias referidas nos recibos apresentados pela defesa.
Dessa forma, como em momento algum o contribuinte apresentou o efetivo pagamento
dos serviços prestados pelos profissionais constantes nos recibos anexados ao presente
processo, é de se considerar não ter o contribuinte logrado comprovar as deduções com
despesas médicas declaradas na DIRPF/2009, no valor de R$ 45.909,00 glosadas na
presente Notificação de Lançamento, prosperando o feito fiscal.”
O primeiro ponto que deve ser aqui destacado é que a motivação do lançamento
fiscal foi justamente a falta de identificação do paciente nos recibos apresentados, de modo que,
em momento algum, a autoridade fiscal solicitou que o contribuinte comprovasse o efetivo
pagamento com as despesas médicas tais quais declaradas. Essa premissa erigida pela autoridade
julgadora de 1a instância de que o contribuinte não apresentou a comprovação do efetivo
pagamento dos serviços prestados pelos respectivos profissionais deve ser completamente
rechaçada.
É que a autoridade julgadora não pode modificar os critérios jurídicos adotados
pela autoridade administrativa no exercício da atividade de lançamento, nos termos do que
dispõe o artigo 146 do Código Tributário Nacional - CTN, cuja redação segue transcrita abaixo:
“Lei no 5.172/66
CAPÍTULO II - Constituição de Crédito Tributário
SEÇÃO I - Lançamento
Art. 146. A modificação introduzida, de ofício ou em conseqüência de decisão
administrativa ou judicial, nos critérios jurídicos adotados pela autoridade
administrativa no exercício do lançamento somente pode ser efetivada, em relação a um
mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido posteriormente à sua
introdução.”
Em comentários ao artigo 146 do CTN, Hugo de Brito Machado4 dispõe o
seguinte:
“Mudança de critério jurídico não se confunde com erro de fato nem mesmo com erro
de direito, embora a distinção, relativamente a este último, seja sutil. [...] Há mudança
de critério jurídico quando a autoridade administrativa simplesmente muda de
interpretação, substitui uma interpretação por outra, sem que se possa dizer que
qualquer das duas seja incorreta. Também há mudança de critério jurídico quando a
autoridade administrativa, tendo adotado uma entre várias alternativas expressamente
admitidas pela lei, na feitura do lançamento, depois pretende alterar esse lançamento,

4 MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 33a ed. São Paulo: Malheiros, 2012, p. 180.
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mediante a escolha de outra das alternativas admitidas e que enseja a determinação de
um crédito tributário em valor diverso, geralmente mais elevado.” (grifei).
Dito isto, é de se reconhecer que as deduções de despesas médicas aqui discutidas
devem ser analisadas tão-somente com base nos recibos que foram apresentados pelo recorrente
e os quais se encontram juntados às fls. 34/56. De fato, as deduções médicas devem ser
analisadas isoladamente à luz de cada um dos recibos e notas fiscais emitidos pelos respectivos
profissionais médicos e/ou instituições médicas, de acordo com as razões descritas abaixo:
(i)
Despesa médica realizada com a Clínica de Imagem Lucídio Portella Ltda:
A nota fiscal emitida pela Clínica Lucídio Portella Ltda no valor de R$
216,00 (fls. 48), apresenta todos os requisitos previstos na legislação de
regência e diz respeito a despesa com exame laboratorial ou radiológico,
sendo que tal despesa foi paga pelo próprio recorrente.
A propósito, note-se que a indicação do beneficiário dos serviços médicos
só deve ser obrigatória se o paciente for pessoa diversa daquela que
efetuou o pagamento das respectivas despesas médicas, porque, do
contrário, presume-se que aquele que efetuou o pagamento é o real
beneficiário dos serviços médicos, nos termos do artigo 97, inciso II da
Instrução Normativa no 1.500/2014.
Além do mais, destaque-se que essa linha de entendimento encontra
amparo na Solução de Consulta Interna – COSIT no 23, de 30 de agosto de
2013, que estabelece que se pode presumir que o beneficiário do serviço
foi o próprio contribuinte nas hipóteses em que os recibos emitido pelos
respectivos profissionais médicos não indicam ou especificam o
beneficiário do serviço.
Por essas razões, deve-se reestabelecer a dedutibilidade da referida
despesa médica.
(ii)
Despesas médicas realizadas com a Clínica Batista Peggy Pemble:
Os recibos emitidos pela Clínica Batista Peggy Pemble (fls. 49) têm por
objeto a realização de exames e serviços médicos que foram pagos pelo
próprio recorrente, sendo que a indicação do beneficiário dos serviços
médicos só deve ser realizada se o paciente for pessoa diversa daquela que
efetuou o respetivo pagamento das despesas, nos termos do artigo 97,
inciso II da Instrução Normativa no 1.500/2014 e de acordo com a
Solução de Consulta no 23, de 30 de agosto de 2013.
Com efeito, as deduções de despesas médicas realizadas com a Clínica
Batista Peggy Pemble, no montante de R$ 363,00, devem ser
reestabelecidas.
(iii)
Despesas médicas realizadas com a Clínica de Tratamento Fernanda
Daniel Fisiofitness:
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As despesas médicas relativas a Maria Elza Silva foram glosadas em
decorrência da falta de comprovação da relação de dependência, sendo que
a própria autoridade julgadora de 1a instância acabou entendendo que o ora
recorrente conseguiu comprovar que a Sra. Maria era, de fato, dependente
do contribuinte.
Logo, deve-se reestabelecer a dedutibilidade das despesas médicas
relativas às sessões de fisioterapia realizadas pela Clínica Fernanda Daniel
Fisiofitiness, no montante de R$ 340,00, cujos serviços foram prestados a
Maria Elza Silva, já que a glosa tinha sido efetuada unicamente por conta
da falta de comprovação da relação de dependência, a qual, aliás, restou
reconhecida pela autoridade julgadora de 1a instância.
(iv)
Despesas médicas com a profissional Marcela Teles de Lima:
Os recibos emitidos pela profissional Marcela Teles de Lima totalizando o
montante de R$ 15.000,00 (fls. 50/51) têm por objeto sessões de
fonoaudióloga e apresentam todos os requisitos previstos na legislação de
regência, sendo que, diferentemente do que restou consignado pela
autoridade julgadora de 1a instância, a indicação do beneficiário dos
serviços médicos só deve ser realizada se o paciente for pessoa diversa
daquela que efetuou o respetivo pagamento das despesas, nos termos do
artigo 97, inciso II da Instrução Normativa no 1.500/2014 e de acordo com
a Solução de Consulta no 23, de 30 de agosto de 2013.
Portanto, a dedutibilidade das despesas médicas com a profissional
Marcela Teles de Lima, no montante de R$ 15.000,00 deve ser
reestabelecida.
(v)
Despesas médicas realizadas com o profissional Raphael de Souza
Nicolau:
Os recibos emitidos pelo profissional Raphael de Souza Nicolau (fls.
51/55) têm por objeto a prestação de sessões de fisioterapia voltada para a
osteopatia e apresentam todos os requisitos previstos na legislação de
regência.
Diferentemente do entendimento exarado tanto pela autoridade fiscal
quanto pela autoridade julgadora de 1a instância nesse ponto, a indicação
do beneficiário dos serviços médicos só deve ser realizada se o paciente
for pessoa diversa daquela que efetuou o respetivo pagamento das
despesas, nos termos do artigo 97, inciso II da Instrução Normativa no
1.500/2014 e de acordo com a Solução de Consulta no 23, de 30 de agosto
de 2013.
Sendo assim, as deduções de despesas médicas com o profissional Raphael
de Souza Nicolau, no montante de R$ 15.000,00, devem ser
reestabelecidas.
(vi)
Despesas médicas realizadas com o profissional Diego de Souza Melo:
Fl. 123
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As despesas com o profissional Diego de Souza Melo tiverem por objeto a
realização de sessões de fisioterapia e, portanto, devem ser deduzidas da
base de cálculo do imposto de renda, à luz do artigo 8o, inciso II, alínea
“a” da Lei n 9.250/1995, combinado com o artigo 80, caput do Decreto no
3.000/99, justamente por se tratar de pagamentos de fisioterapeuta
legalmente habilitado ao exercício da função, pouco importando, e
diferentemente do entendimento perfilhado pela autoridade julgadora de 1a
instância, se as sessões ali descritas tinha por objeto sessões de pilates ou
RPG.
Além do mais, os recibos emitidos pelo referido profissional (fls. 56)
apresentam todos os requisitos previstos nos artigos 8o, § 2o, inciso II da
Lei no 9.250/1998, combinado com os artigos 80, § 1o, inciso III do
Decreto no 3.000/99 e 97 da Instrução Normativa RFB no 1.500/2014.
Com base em tais alegações, entendo por reestabelecer as despesas médicas com a
Clínica de Imagem Lucídio Portella Ltda (R$ 216,00), Clínica Batista Peggy Pemble (R$
363,00), Clínica de Tratamento Fernanda Daniel Fisiofitness (R$ 340,00), bem como com os
profissionais Marcela Teles de Lima (R$ 15.000,00), Raphael de Souza Nicolau (R$ 15.000,00)
e Diego de Souza Melo (R$ 15.000,00).
Conclusão

Por todas essas razões e por tudo que consta nos autos, conheço do presente
recurso voluntário e entendo por dar provimento para reestabelecer a dedutibilidade das despesas
declaradas no montante total de R$ 45.909 00.
(documento assinado digitalmente)
Sávio Salomão de Almeida Nóbrega

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