Tribunal: CARF
Processo: 10120.731185/2012-37
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: VANESSA MARINI CECCONELLO
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2021-12-08
Data de publicação: 2022-01-19

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2009
PIS E COFINS. RECEITA. CONCEITO. DESPESAS COM PROPAGANDA. REQUISITOS. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO. IMPOSSIBILIDADE
Receita é todo o ingresso bruto de benefícios econômicos durante o período observado no curso das atividades ordinárias da entidade, decorrentes do seu objeto social, e que resultam no aumento do seu patrimônio líquido, exceto os aumentos de patrimônio líquido relacionados às contribuições dos proprietários. Neste conceito enquadram-se os valores recebidos a título de recuperações com despesas com propaganda, por haver interesse contraprestacional no recebimento desse valor e, portanto, não haver previsão legal para sua exclusão da base de cálculo.

Inteiro teor:
CSRF-T3
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10120.731185/2012-37
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9303-012.688 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
08 de dezembro de 2021
Recorrente
NOVO MUNDO MOVEIS E UTILIDADES LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2009
PIS E COFINS. RECEITA. CONCEITO. DESPESAS COM PROPAGANDA.
REQUISITOS.
EXCLUSÃO
DA
BASE
DE
CÁLCULO.
IMPOSSIBILIDADE
Receita é todo o ingresso bruto de benefícios econômicos durante o período
observado no curso das atividades ordinárias da entidade, decorrentes do seu
objeto social, e que resultam no aumento do seu patrimônio líquido, exceto os
aumentos de patrimônio líquido relacionados às contribuições dos
proprietários. Neste conceito enquadram-se os valores recebidos a título de
recuperações
com
despesas
com
propaganda,
por
haver
interesse
contraprestacional no recebimento desse valor e, portanto, não haver previsão
legal para sua exclusão da base de cálculo.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente do Recurso Especial, tão somente no que tange à incidência de PIS e COFINS
sobre verbas de propaganda. No mérito, por maioria de votos, acordam em negar-lhe
provimento, vencidas as conselheiras Vanessa Marini Cecconello (relatora), Tatiana Midori
Migiyama e Érika Costa Camargos Autran, que lhe deram provimento. Designado para redigir o
voto vencedor o conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos.

(documento assinado digitalmente)
Rodrigo da Costa Pôssas – Presidente em exercício
(documento assinado digitalmente)
Vanessa Marini Cecconello – Relatora
(documento assinado digitalmente)
Luiz Eduardo de Oliveira Santos – Redator designado
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10120.731185/2012-37
Fl. 10358
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-012.688 - CSRF/3a Turma
Processo no 10120.731185/2012-37

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Luiz Eduardo de Oliveira
Santos, Tatiana Midori Migiyama, Rodrigo Mineiro Fernandes, Valcir Gassen, Jorge Olmiro
Lock Freire, Erika Costa Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello e Rodrigo da Costa
Pôssas (Presidente em exercício).
Relatório
Trata-se de recurso especial de divergência interposto pelo Contribuinte NOVO
MUNDO MÓVEIS E UTILIDADES LTDA., com fulcro no art. 67, do Anexo II, do Regimento
Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (RICARF), aprovado pela Portaria MF
n.o 343/2015, buscando a reforma do Acórdão n.o 3302-005.314, de 21 de março de 2018,
proferido pela 2a Turma Ordinária da 3a Câmara da Terceira Seção de Julgamento, que conheceu
parcialmente do recurso voluntário e, na parte conhecida, rejeitou as preliminares suscitadas e,
no mérito, negou-lhe provimento. O julgado foi assim ementado:

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2009
REGIME NÃO CUMULATIVO. BASE DE CÁLCULO. RECEITA TOTAL.
BASE ALARGADA. POSSIBILIDADE.
No âmbito do regime não cumulativo, a base de cálculo da Contribuição para o
PIS/Pasep abrange “o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica,
independentemente de sua denominação ou classificação contábil”, nele
compreendido “a receita bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta
própria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica”.
RECUPERAÇÃO DE DESPESA. REEMBOLSO DE GASTOS COM
PROPAGANDA. ATENDIMENTO DO CONCEITO DE RECEITA. EXCLUSÃO
DA BASE DE CÁLCULO. IMPOSSIBILIDADE.
As receitas são aumentos nos benefícios econômicos representados pela (i)
aumento de ativos com a entrada de novos recursos, ou (ii) a diminuição de passivos
sem a correspondente saída de recursos, que resultem, nas duas hipóteses, em
aumento do patrimônio líquido e que não sejam provenientes de recursos aportados
pelos proprietários da entidade. Os valores recebidos de terceiros a título de
reembolso ou recuperação de despesas com propagandas representam receita vez
que aumentam, simultaneamente, o ativo e o patrimônio líquido da pessoa jurídica,
e como não há previsão de exclusão, esse tipo receita integra a base de cálculo da
Contribuição para o PIS/Pasep.
DESPESAS COM ALUGUEL DE IMÓVEL ANTERIORMENTE PERTENCENTE
AO

CONTRIBUINTE.

APROVEITAMENTO

DE
CRÉDITOS.
IMPOSSIBILIDADE.
Por expressa vedação legal, prevista no art. 31, § 3o, da Lei 10.865/2004, é defeso
ao contribuinte apropriar-se de créditos da Cofins, referente a despesas com alugueis de
imóveis que já tenham integrado o seu patrimônio.
EMPRESA EXCLUSIVAMENTE COMERCIAL. APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS
SOBRE ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO DO ATIVO IMOBILIZADO.
IMPOSSIBILIDADE.
Fl. 10359
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-012.688 - CSRF/3a Turma
Processo no 10120.731185/2012-37

Por falta de previsão legal, as pessoas jurídicas com atividade exclusivamente comercial
não podem apropriar-se de créditos sobre encargos de depreciação do ativo. Esse tipo
crédito somente é assegurado aos contribuintes que utilizarem bens nas atividades
de locação a terceiros, prestação de serviços e produção de bens destinados à venda.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2009
REGIME NÃO CUMULATIVO. BASE DE CÁLCULO. RECEITA TOTAL.
BASE ALARGADA. POSSIBILIDADE.
No âmbito do regime não cumulativo, a base de cálculo da Cofins abrange “o total das
receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou
classificação contábil”, nele compreendido “a receita bruta da venda de bens e
serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas auferidas
pela pessoa jurídica”.
RECUPERAÇÃO DE DESPESA. REEMBOLSO DE GASTOS COM
PROPAGANDA. ATENDIMENTO DO CONCEITO DE RECEITA. EXCLUSÃO
DA BASE DE CÁLCULO. IMPOSSIBILIDADE.
As receitas são aumentos nos benefícios econômicos representados pela (i)
aumento de ativos com a entrada de novos recursos, ou (ii) a diminuição de passivos
sem a correspondente saída de recursos, que resultem, nas duas hipóteses, em
aumento do patrimônio líquido e que não sejam provenientes de recursos aportados
pelos proprietários da entidade. Os valores recebidos de terceiros a título de
reembolso ou recuperação de despesas com propagandas representam receita vez
que aumentam, simultaneamente, o ativo e o patrimônio líquido da pessoa jurídica,
e como não há previsão de exclusão, esse tipo receita integra a base de cálculo da
Cofins.
DESPESAS COM ALUGUEL DE IMÓVEL ANTERIORMENTE PERTENCENTE
AO

CONTRIBUINTE.

APROVEITAMENTO

DE
CRÉDITOS.
IMPOSSIBILIDADE.
Por expressa vedação legal, prevista no art. 31, § 3o, da Lei 10.865/2004, é defeso
ao contribuinte apropriar-se de créditos da Cofins, referente a despesas com alugueis de
imóveis que já tenham integrado o seu patrimônio.
EMPRESA EXCLUSIVAMENTE COMERCIAL. APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS
SOBRE ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO DO ATIVO IMOBILIZADO.
IMPOSSIBILIDADE.
Por falta de previsão legal, as pessoas jurídicas com atividade exclusivamente comercial
não podem apropriar-se de créditos sobre encargos de depreciação do ativo. Esse tipo
crédito somente é assegurado aos contribuintes que utilizarem bens nas atividades
de locação a terceiros, prestação de serviços e produção de bens destinados à venda.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2009
INCONSTITUCIONALIDADE DE LEI. APRECIAÇÃO PELO CARF.
IMPOSSIBILIDADE.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária (Súmula CARF no 2).
Fl. 10360
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-012.688 - CSRF/3a Turma
Processo no 10120.731185/2012-37

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2009
AUTO DE INFRAÇÃO. ATENDIMENTO DOS REQUISITOS MATERIAIS E
FORMAIS. NULIDADE POR ILEGALIDADE. IMPOSSIBILIDADE.
Não é passível de nulidade o auto de infração que atende todos os requisitos materiais e
formais exigidos por lei e não resta caracterizado o alegado cerceamento do direito
de defesa.
Recurso Voluntário Negado.
Do acórdão de recurso voluntário, o Contribuinte opôs embargos de declaração
alegando a existência do vício de omissão no julgado, pelo fato de não terem sido consideradas
circunstâncias processuais essenciais para o deslinde da demanda, assim como sobre
informações relevantes suscitadas no recurso voluntário. Nos termos do despacho em embargos,
de 01 de agosto de 2018, foram rejeitados, em caráter definitivo, os embargos de declaração, pois
não constatado o vício de omissão alegado:

[...]
No presente caso, as matérias julgadas no acórdão embargado se
restringiram às glosas de créditos aproveitados sobre: i) despesas com aluguéis de
imóveis transferidos para outra empresa; ii) sobre despesas com depreciações de
bens do ativo imobilizado; e, iii) reembolsos de propagandas.
No acórdão embargado, o Relator do voto condutor enfrentou todas
as razões e os motivos esposados no recurso voluntário, em relação aquelas
matérias, conforme se verifica do conteúdo das ementas reproduzidas
anteriormente, neste despacho. Também no voto condutor do acórdão, todas
aquelas matérias foram enfrentadas.
Ao contrário do entendimento do contribuinte, alegação de que a
matéria, em discussão neste processo, também foi objeto do processo no
10120.727165/2016-95, não foi mencionada no recurso voluntário e nem este
presidente localizou qualquer petição protocolada após o despacho de
desmembramento e a data de julgamento do recurso voluntário (21/03/2018) que
se referisse à questão aventada. Assim, não há qualquer omissão na decisão
embargada.
Além disto, a alegação de que o processo de 2016 já foi julgado,
nos termos do acórdão no 3402-001.019, de 27/06/2017, é equivocada. De fato, o
que o contribuinte chama de acórdão, nada mais é do que uma Resolução que
baixou os autos em diligência à unidade de origem.
Aliás, a decisão no referido processo ocorreu em 19/06/2018,
mediante a prolação do Acórdão no 3402-005.299, posterior à decisão do acórdão
embargado que correu em 21/03/2018.
Fl. 10361
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-012.688 - CSRF/3a Turma
Processo no 10120.731185/2012-37

Salienta-se, ainda, que o processo no 10120.727165/2016-95 foi
criado a partir do desmembramento deste processo, tendo sido a ele transferidos
os débitos de PIS e Cofins relativos à infração de receitas de subvenções para
custeio, conforme representação para abertura de processo (e-fls. 9856/9857) e
termo de transferência (e-fls. 9858), cuja competência seria da Primeira Seção de
Julgamento, de acordo com o desmembramento proposto no despacho de e-fls.
9854.
O extrato de processo das e-fls. 9964/9969 confirma que os débitos
controlados neste processo se referem às três infrações de PIS e Cofins tratadas no
despacho de desmembramento (aproveitamento indevido de créditos de Cofins e
de contribuição para o PIS, referentes a despesas com alugueis de imóveis
transferidos para outra empresa; aproveitamento indevido de créditos de Cofins e
de contribuição para o PIS, referentes a depreciação de bens do ativo imobilizado,
sob o fundamento de que a empresa autuada exerceria unicamente atividade
comercial; e exclusão indevida da base de cálculo da Cofins e da contribuição
para o PIS do reembolso proveniente da recuperação de despesas com de verbas
de propagandas), ao passo que os débitos transferidos ao processo no
10120.727165/2016-95 se referem à infração referente à receita de subvenção para
custeio, a qual gerou o processo de IRPJ no 10120.730439/2012-08, julgado na
Primeira Seção de Julgamento.
[...]
Na sequência, o Contribuinte interpôs recurso especial de divergência insurgindo-
se com relação às seguintes matérias: (1) nulidade de decisão proferida sobre matéria já julgada
por outra turma; (2) incidência de PIS/COFINS sobre verbas de propaganda; (3) glosa de
créditos atinentes a encargos de depreciação do ativo imobilizado. Para comprovar o dissenso
interpretativo, colacionou como paradigmas os acórdãos no 9303-003.353 (1); 3402-005.299 (2)
e (3), respectivamente.
Nos termos do despacho s/no, de 31/10/2018, proferido pelo Ilustre Presidente da
Terceira Seção de Julgamento do CARF, foi dado seguimento parcial ao apelo especial,
considerando-se como comprovada a divergência jurisprudencial tão somente com relação às
matérias: (2) incidência de PIS/COFINS sobre verbas de propaganda; e (3) glosa de créditos
atinentes a encargos de depreciação do ativo imobilizado.
O prosseguimento parcial ao recurso especial do Contribuinte foi confirmado em
sede de despacho em agravo, de 04 de fevereiro de 2019.
Na data de 21 de setembro de 2015, às e-fls. 10.132 e seguintes, o Sujeito Passivo
juntou aos autos cópia de petição protocolada junto à Delegacia da Receita Federal do Brasil em
Goiânia – GO, com pedido de inclusão de parte dos débitos em discussão no presente processo
administrativo (“glosa dos créditos de despesas de aluguéis e ativo imobilizado”), em programa
de parcelamento especial (Lei no 12.996/14 – Refis da Copa). O desmembramento dos débitos
foi efetuado conforme e-fls. 10.201 a 10.203.
A Fazenda Nacional, por sua vez, apresentou contrarrazões ao recurso especial
requerendo: (a) o não conhecimento da matéria relativa à glosa dos créditos de despesas de
Fl. 10362
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-012.688 - CSRF/3a Turma
Processo no 10120.731185/2012-37

aluguéis e ativo imobilizado, tendo em vista a sua inclusão em programa de parcelamento, o que
implicaria renúncia à discussão na esfera administrativa com relação a essa parte; e (b) no
mérito, pede a negativa de provimento ao apelo especial.
O presente processo foi distribuído a essa Relatora, estando apto a ser relatado e
submetido à análise desta Colenda 3a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais - 3a Seção
de Julgamento do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF.
É o relatório.

Voto Vencido
Conselheira Vanessa Marini Cecconello, Relatora.
1
Admissibilidade
O recurso especial de divergência interposto pelo Contribuinte NOVO MUNDO
MÓVEIS E UTILIDADES LTDA. é tempestivo, restando analisar-se o atendimento aos demais
pressupostos de admissibilidade constantes no art. 67, do Anexo II, do Regimento Interno do
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – RICARF, aprovado pela Portaria MF n.o
343/2015.
Em sede de contrarrazões, a Fazenda Nacional postula o não conhecimento de
parte do recurso especial do Contribuinte, em razão da inclusão dos débitos em programa de
parcelamento, o que implicaria na desistência da discussão em processo administrativo dessa
parte do auto de infração.
Da análise dos autos, entende-se assistir razão à Fazenda Nacional, pois conforme
documento de e-fls. 10.132 a 10.134, o Contribuinte noticia que procedeu ao parcelamento de
parte do débito em exigência no presente auto de infração – concernente à glosa de créditos
referentes aos encargos de depreciação do ativo imobilizado. Afirmou, ainda, ter desistido da
defesa do auto de infração nessa parte.
Nos termos do art. 78 do RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343/2015, o
pedido de parcelamento de parte do débito implica em desistência da discussão administrativa na
parte relativa ao parcelamento, portanto, não devendo ter prosseguimento o recurso com relação
à “glosa de créditos referentes aos encargos de depreciação do ativo imobilizado”, pois
prejudicado pela perda de interesse de agir:

Art. 78. Em qualquer fase processual o recorrente poderá desistir do recurso em
tramitação.
§ 1o A desistência será manifestada em petição ou a termo nos autos do processo.
Fl. 10363
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-012.688 - CSRF/3a Turma
Processo no 10120.731185/2012-37

§ 2o O pedido de parcelamento, a confissão irretratável de dívida, a extinção sem
ressalva do débito, por qualquer de suas modalidades, ou a propositura pelo
contribuinte, contra a Fazenda Nacional, de ação judicial com o mesmo objeto, importa
a desistência do recurso.
Dessa forma, deve ter prosseguimento parcial o recurso especial do Contribuinte,
tão somente no que tange à incidência de PIS e COFINS sobre verbas de propaganda.

2
Mérito
No mérito, remanesce a discussão quanto à possibilidade de inclusão das verbas
de propaganda na base de cálculo das contribuições para o PIS e a COFINS no regime não-
cumulativo, introduzido pelas Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, respectivamente.
Tendo em vista que as Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003 estabeleceram como
base de cálculo para as contribuições do PIS e da COFINS, respectivamente, o total das receitas
auferidas no mês pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação
contábil, pertinente elucidar o conceito do termo "receita". O Supremo Tribunal Federal, ao
analisar o tema sob o prisma do disposto no art. 195, I, b, da Constituição Federal, no julgamento
do recurso extraordinário no 606.107/RS, de relatoria da Ministra Rosa Weber, definiu que
receita é "o ingresso financeiro que se integra no patrimônio na condição de elemento novo e
positivo, sem reservas ou condições". Acrescentou, ainda, a Relatora que a contabilidade
constitui-se em ferramenta empregada para fins tributários, mas moldada por princípios e regras
próprios do Direito Tributário. Segue abaixo transcrita a ementa do referido julgado no que
interessa:
RECURSO
EXTRAORDINÁRIO.
CONSTITUCIONAL.
TRIBUTÁRIO.
IMUNIDADE. HERMENÊUTICA. CONTRIBUIÇÃO AO PIS E COFINS. NÃO
INCIDÊNCIA.
TELEOLOGIA
DA
NORMA.
EMPRESA
EXPORTADORA.
CRÉDITOS DE ICMS TRANSFERIDOS A TERCEIROS.
I - Esta Suprema Corte, nas inúmeras oportunidades em que debatida a questão da
hermenêutica constitucional aplicada ao tema das imunidades, adotou a interpretação
teleológica do instituto, a emprestar-lhe abrangência maior, com escopo de assegurar à
norma supralegal máxima efetividade.
II - A interpretação dos conceitos utilizados pela Carta da República para outorgar
competências impositivas (entre os quais se insere o conceito de “receita” constante do
seu art. 195, I, “b”) não está sujeita, por óbvio, à prévia edição de lei. Tampouco está
condicionada à lei a exegese dos dispositivos que estabelecem imunidades tributárias,
como aqueles que fundamentaram o acórdão de origem (arts. 149, § 2o, I, e 155, § 2o, X,
“a”, da CF). Em ambos os casos, trata-se de interpretação da Lei Maior voltada a
desvelar o alcance de regras tipicamente constitucionais, com absoluta independência da
atuação do legislador tributário.
III – A apropriação de créditos de ICMS na aquisição de mercadorias tem suporte na
técnica da não cumulatividade, imposta para tal tributo pelo art. 155, § 2o, I, da Lei
Maior, a fim de evitar que a sua incidência em cascata onere demasiadamente a
atividade econômica e gere distorções concorrenciais.
IV - O art. 155, § 2o, X, “a”, da CF – cuja finalidade é o incentivo às exportações,
desonerando as mercadorias nacionais do seu ônus econômico, de modo a permitir que
Fl. 10364
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-012.688 - CSRF/3a Turma
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as empresas brasileiras exportem produtos, e não tributos -, imuniza as operações de
exportação e assegura “a manutenção e o aproveitamento do montante do imposto
cobrado nas operações e prestações anteriores”. Não incidem, pois, a COFINS e a
contribuição ao PIS sobre os créditos de ICMS cedidos a terceiros, sob pena de frontal
violação do preceito constitucional.
V – O conceito de receita, acolhido pelo art. 195, I, “b”, da Constituição Federal, não se
confunde com o conceito contábil. Entendimento, aliás, expresso nas Leis 10.637/02
(art. 1o) e Lei 10.833/03 (art. 1o), que determinam a incidência da contribuição ao
PIS/PASEP e da COFINS não cumulativas sobre o total das receitas,
“independentemente de sua denominação ou classificação contábil”. Ainda que a
contabilidade elaborada para fins de informação ao mercado, gestão e planejamento das
empresas possa ser tomada pela lei como ponto de partida para a determinação das
bases de cálculo de diversos tributos, de modo algum subordina a tributação. A
contabilidade constitui ferramenta utilizada também para fins tributários, mas moldada
nesta seara pelos princípios e regras próprios do Direito Tributário. Sob o específico
prisma constitucional, receita bruta pode ser definida como o ingresso financeiro que se
integra no patrimônio na condição de elemento novo e positivo, sem reservas ou
condições.

VI - O aproveitamento dos créditos de ICMS por ocasião da saída imune para o exterior
não gera receita tributável. Cuida-se de mera recuperação do ônus econômico advindo
do ICMS, assegurada expressamente pelo art. 155, § 2o, X, “a”, da Constituição Federal.
VII - Adquirida a mercadoria, a empresa exportadora pode creditar-se do ICMS
anteriormente pago, mas somente poderá transferir a terceiros o saldo credor acumulado
após a saída da mercadoria com destino ao exterior (art. 25, § 1o, da LC 87/1996).
Porquanto só se viabiliza a cessão do crédito em função da exportação, além de
vocacionada a desonerar as empresas exportadoras do ônus econômico do ICMS, as
verbas respectivas qualificam-se como decorrentes da exportação para efeito da
imunidade do art. 149, § 2o, I, da Constituição Federal.
VIII - Assenta esta Suprema Corte a tese da inconstitucionalidade da incidência da
contribuição ao PIS e da COFINS não cumulativas sobre os valores auferidos por
empresa exportadora em razão da transferência a terceiros de créditos de ICMS.
IX - Ausência de afronta aos arts. 155, § 2o, X, 149, § 2o, I, 150, § 6o, e 195, caput e
inciso I, “b”, da Constituição Federal. (grifou-se)
Na definição consagrada pelo STF, portanto, receita é o ingresso no patrimônio
sem que haja reservas ou condições a serem implementadas, nitidamente não se enquadrando no
caso das verbas de propagandas recebidas pelo Contribuinte.
Acrescente-se, ainda, que os valores repassados como recuperação de custos com
propaganda não se consubstanciam em receitas, porque não há uma prestação de serviços
realizada em contrapartida aos valores recebidos, pois os mesmos são mera reposição. Não se
está diante de uma rubrica consistente em preço de um serviço (custo de produção e margem de
lucro), mas apenas de uma recomposição do patrimônio.
Nesse mesmo sentido, foi proferido o Acórdão no 3402-005.299, em sessão
realizada em 19 de junho de 2018, de relatoria da Ilustre Conselheira Thais De Laurentiis
Galkowicz, no processo administrativo no 10120.727165/2016-95, decorrente do mesmo auto de
infração que deu ensejo ao presente processo administrativo.
Fl. 10365
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-012.688 - CSRF/3a Turma
Processo no 10120.731185/2012-37

Embora não haja vinculação obrigatória entre os julgamentos, o que restou
esclarecido no despacho proferido pelo Presidente Substituto da CSRF, Nobre Conselheiro
Rodrigo Pôssas, às e-fls. 9.854 a 9.855, tem-se como importante a observância do princípio da
uniformidade das decisões constante no art. 926 do Código de Processo Civil, sendo pertinente
replicar-se o entendimento adotado no Acórdão no 3402-005.299 para o caso ora em julgamento,
in verbis:
[...]
3. Exclusão indevida da base de cálculo da Cofins e da contribuição para o PIS
do reembolso proveniente da recuperação de despesas com de verbas de
propagandas
Como destacado no relato alhures, a Recorrente reitera a alegação de que
alguns valores que a autoridade fiscal entendeu serem receita, não podem ser
assim compreendidos, uma vez que constituiriam reembolso de despesas com
propaganda. Nesse sentido salienta que, em virtude de ser empresa comercial
atacadista e varejista de móveis, utensílios e eletrodomésticos, não possui
qualquer atividade referente a publicidade e propaganda, não havendo então que
se falar em entrada de receita que constitua fato modificativo de patrimônio.
Ressalta, novamente, que os recebimentos questionados caracterizam reembolso de
despesas, possuindo única função de reduzir uma despesa específica por ele efetuada,
porém imputada à terceiro em razão de rateio de custos, sendo e impossível a
consideração desta ocorrência como ingresso de receita, pois não representa
benefício econômico.
Pois bem. Lembremos que Contribuição ao PIS e a COFINS, sob a
modalidade de regime não-cumulativo (tal qual ocorre com a apuração efetuada
pela Recorrente), têm por fato gerador o faturamento mensal, assim entendido a
totalidade das receitas auferidas pelo contribuinte, independentemente da
denominação ou classificação contábil, conforme se depreende dos mencionados
artigos 1o das Leis no 10.637/02 e no 10.833/03.
Segundo a abalizada doutrina de José Antonio Minatel, entende-se por
receita os ingressos financeiros ocorridos de forma individual que integram de forma
definitiva o patrimônio da pessoa jurídica.
Tal conceito de receita é sustentado de longa data pela doutrina jurídica, da
qual destacamos a seguinte lição de Geraldo Ataliba:
O conceito de receita refere-se a uma espécie de entrada. Entrada é todo o
dinheiro que ingressa nos cofres de uma entidade. Nem toda entrada é uma receita.
Receita é a entrada que passa a pertencer à entidade. Assim, só se considera receita o
ingresso de dinheiro que venha a integrar o patrimônio da entidade que a recebe.
Dessa forma, não é suficiente o simples reconhecimento de entrada em
dinheiro na pessoa jurídica para que esteja caracterizada uma receita tributável, pois
receita não é a mesma coisa que ingresso financeiro. “De fato, toda receita
representa um ingresso financeiro, mas nem todo ingresso financeiro é uma receita.”
Eis aí o ponto jurídico a ser observado sempre, impedindo a simples
transposição do conceito contábil de receita para resolver casos como o presente. Para
que um ingresso financeiro caracterize juridicamente uma receita da pessoa
jurídica, devem estar presentes quatro requisitos: i) sua definitividade no patrimônio
Fl. 10366
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-012.688 - CSRF/3a Turma
Processo no 10120.731185/2012-37

da pessoa jurídica; ii) a titularidade desses valores pela pessoa jurídica; iii) a
disponibilidade desses valores pela pessoa jurídica; iv) ser uma contraprestação de
negócio jurídico inerente ao exercício das atividades empresariais, mesmo que tais
atividades não constem do objeto social da empresa ou de suas atividades típicas.
Não poderia ser diferente, sob pena de ferir-se o princípio da capacidade
contributiva.
Dessarte, valores que apenas transitam pelos livros fiscais, sem representar,
entretanto, acréscimo patrimonial, não podem ser considerados como receitas
tributáveis pelas contribuições sociais.
Não por outra razão a própria Receita Federal considera que, em caso de
rateio de custos e despesas administrativas, os montantes percebidos pela pessoa
jurídica centralizadora das atividades não serão tributados pela Contribuição ao
PIS e da COFINS, afinal tais valores são de titularidade de outra pessoa jurídica.
Destaco o conteúdo da Solução de Divergência Cosit no 23, de 23/09/2013:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
É possível a concentração, em uma única empresa, do controle dos gastos
referentes a departamentos de apoio administrativo centralizados, para
posterior rateio dos custos e despesas administrativos comuns entre empresas
que não a mantenedora da estrutura administrativa concentrada. Para que os
valores movimentados em razão do citado rateio de custos e despesas sejam
dedutíveis do IRPJ, exige-se que correspondam a custos e despesas necessárias,
normais e usuais, devidamente comprovadas e pagas; que sejam calculados com
base em critérios de rateio razoáveis e objetivos, previamente ajustados, formalizados
por instrumento firmado entre os intervenientes; que correspondam ao efetivo gasto
de cada empresa e ao preço global pago pelos bens e serviços; que a empresa
centralizadora da operação aproprie como despesa tão-somente a parcela que lhe cabe
de acordo com o critério de rateio, assim como devem proceder de forma idêntica as
empresas descentralizadas beneficiárias dos bens e serviços, e contabilize as
parcelas a serem ressarcidas como direitos de créditos a recuperar; e, finalmente,
que seja mantida escrituração destacada de todos os atos diretamente relacionados
com o rateio das despesas administrativas. Relativamente à Contribuição para o
PIS/Pasep e à Cofins, observadas as exigências estabelecidas no item anterior
para regularidade do rateio de dispêndios em estudo: a) os valores auferidos
pela pessoa jurídica centralizadora das atividades compartilhadas como
reembolso das demais pessoas jurídicas integrantes do grupo econômico pelo
pagamento dos dispêndios comuns não integram a base de cálculo das
contribuições em lume apurada pela pessoa jurídica centralizadora; b) a apuração
de eventuais créditos da não cumulatividade das mencionadas contribuições deve ser
efetuada individualizadamente em cada pessoa jurídica integrante do grupo
econômico, com base na parcela do rateio de dispêndios que lhe foi imputada; c) o
rateio de dispêndios comuns deve discriminar os itens integrantes da parcela
imputada a cada pessoa jurídica integrante do grupo econômico para permitir a
identificação dos itens de dispêndio que geram para a pessoa jurídica que os
suporta direito de creditamento, nos termos da legislação correlata. Dispositivos
Legais: arts. 251 e 299, Decreto no 3.000, de 26 de março de 1999; art. 123 da
Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966 (CTN); arts. 2o e 3o da Lei no 9.718, de 27 de
novembro de 1998; art. 1o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002; e art. 1 o
da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003. (grifei)
O Acórdão no 3403-003.385, de relatoria do Conselheiro Antonio Carlos
Atulim, de 12 de novembro de 2014, em caso análogo ao presente, esclarece a
Fl. 10367
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9303-012.688 - CSRF/3a Turma
Processo no 10120.731185/2012-37

aplicação do referido entendimento para além de empresas do mesmo grupo
econômico:
Embora a referida solução de divergência se refira a empresas integrantes de um
mesmo grupo econômico, as conclusões do referido parecer, principalmente no
que tange às contribuições ao PIS e COFINS podem ser aplicadas por analogia
ao caso concreto, pois onde está a mesma razão, aplica-se o mesmo direito.
Entretanto, para que esse direito possa ser exercido pelo contribuinte, é necessária a
comprovação, por meio de ajuste escrito entre as partes, do valor global da despesa,
dos critérios de rateio, do valor e do pagamento do gasto incorrido, da parte da despesa
que toca a cada empresa e, obviamente, da contabilização desses ressarcimentos
como direitos de créditos a recuperar. Além disso, especificamente em relação ao
PIS e COFINS, a administração exige que o rateio de despesas comuns indique os
itens que compõem a parcela imputada a cada empresa, a fim de permitir a
identificação dos itens de dispêndio que geram para a pessoa jurídica que os
suporta direito ao crédito das referidas contribuições.
É justamente ratificando esse entendimento que a Câmara Superior de
Recursos Fiscais do CARF tem se manifestado, em casos de empresas do
mesmo ramo da Recorrente.
De fato, a CSRF entende pela não incidência das contribuições em casos
como o presente, porém consignando os requisitos para tal reconhecimento: “os
valores recebidos a título de reembolso por despesas com propaganda constituem
receita, e não ressarcimento das despesas, se não restar comprovada a
correspondência entre as despesas com propaganda e tais reembolsos.” (Processo
13855.721049/2011-51, Acórdão 9303-004.608).
O voto condutor do citado processo, da lavra do Conselheiro Andrada Couto
(sic), destaca que:
Quanto ao segundo item, "bonificações de ressarcimento de despesas com
propaganda cooperada", melhor sorte não assiste a recorrente. Transcreve-se abaixo
trecho da acusação fiscal: (...) Em que pese os argumentos apresentados de que se
trata de mero ressarcimento de despesas, o fato é que os valores recebidos dos
fornecedores para recuperar custos publicitários não guardam correspondência
direta com os gastos com publicidade, isto porque não foram apresentados
quaisquer detalhamentos destes valores ressarcidos. Não obstante ter asseverado
que se trata de ressarcimento, a fiscalizada não apresentou qualquer documento
que detalhasse a vinculação dos gastos com as receitas de bonificação com
propaganda cooperada. A documentação apresentada pela fiscalizada para
justificar os recebimentos de bonificações limita-se às notas de débito. Tais
documentos são internos à fiscalizada, e indicam tão somente uma comunicação do
departamento de compras informando o fornecedor e a forma de recebimento da
bonificação. Não foi apresentado nenhum contrato com as empresas, e nem mesmo
uma simples correlação das despesas de propagandas efetuadas com as bonificações
recebidas. (...)
Indubitavelmente, a fiscalização até entende ser possível estas bonificações
serem reembolso de despesas compartilhadas de propaganda, desde que houvesse
elementos.”
No mesmo sentido, vale dizer, da necessidade de esforço probatório por parte
dos sujeitos passivos tributários para demonstrar a correlação entre os
reembolsos contabilizados e as despesas com publicidade, como requisito sine qua
non para reconhecer a não incidência da Contribuição ao PIS e da COFINS, colaciono
as ementas a seguir:
Fl. 10368
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9303-012.688 - CSRF/3a Turma
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ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL COFINS
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2006
COFINS. RECEITA. BONIFICAÇÕES. DESCONTOS OBTIDOS. REQUISITOS. Os
valores recebidos a título de descontos obtidos e bonificações constituem receita, e
devem ser excluídos da base de cálculo da contribuição apenas se caracterizada a
incondicionalidade do desconto.
COFINS. RECEITA. DESPESAS COM PROPAGANDA. REQUISITOS. Os valores
recebidos a título de reembolso por despesas com propaganda constituem receita, e
não ressarcimento das despesas, se não restar comprovada a correspondência entre
as despesas com propaganda e tais reembolsos. (...)
(Processo 11080.722127/201118, Acórdão no 3403002520, de 24/10/2013. Redator
designado: Rosaldo Trevisan)
Ementa(s)
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/03/2010 a 31/12/2010
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. RECEITA. BONIFICAÇÕES. DESCONTOS
OBTIDOS. REQUISITOS. Os valores recebidos a título de descontos obtidos e
bonificações constituem receita, e devem ser excluídos da base de cálculo da
contribuição apenas se caracterizada a incondicionalidade do desconto.
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. RECEITA. DESPESAS COM
PROPAGANDA. REQUISITOS.
Os valores recebidos a título de reembolso por despesas com propaganda
constituem receita, e não ressarcimento das despesas, se não restar comprovada a
correspondência entre as despesas com propaganda e tais reembolsos.
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. DESPESAS COM FRETE NO
TRANSPORTE

DE

MERCADORIAS

ENTRE
ESTABELECIMENTOS.
CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
A tomada de créditos sobre despesas com fretes limita-se às operações de venda,
além do que não há que se falar em insumos utilizados na prestação de serviços ou na
fabricação de produtos destinados à venda no contexto de uma atividade
comercial varejista.
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. ICMS SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA.
CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
O ICMS substituição tributária não integra o valor das aquisições de mercadorias
para revenda, para fins de cálculo do crédito a ser descontado das contribuições,
por não constituir custo de aquisição, mas uma antecipação do imposto devido pelo
contribuinte substituído, na saída das mercadorias.
(Processo 10480.722794/2015-59, Acórdão n. 3401-004.011 de 28/09/2017
Relator(a) AUGUSTO FIEL JORGE DOLIVEIRA). (grifei)
No caso sob apreço, a Recorrente elaborou planilha explicativa contendo os
dados das contas contábeis de registro, bem como das despesas efetuadas com
o respectivo rateio e posterior recebimento, todos com a discriminação da
Fl. 10369
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9303-012.688 - CSRF/3a Turma
Processo no 10120.731185/2012-37

despesa/reembolso. Também apresentou exemplos de publicidades dos fornecedores
que geraram a obrigação do reembolso.
Porém, assumiu que diante da enormidade de documentos que tal questão
representa, não foi possível juntar todos os documentos comprobatórios até o
momento da apresentação do recurso voluntário.
Diante deste quadro fático, como já mencionado acima, este Colegiado
converteu o processo em diligência para analisar a documentação apresentada pela
Recorrente.
A autoridade fiscal de origem, em fls 16.881, reconheceu que as provas
apresentadas demonstram a correspondência entre as despesas realizadas pela
Recorrente com propaganda e os respectivos reembolsos que foram contabilizados,
gerando a autuação ora sob análise:

Assim, a própria autoridade fiscal de origem confirmou que os valores objeto da
lançamento tributário em seu item 4 correspondem a reembolsos de despesa
com propaganda, não havendo que se falar em entrada de receita que constitua fato
modificativo de patrimônio, tributável pela Contribuição ao PIS e pela COFINS,
conforme amplamente tratado alhures.
Por tudo quanto exposto, entendo que deve ser cancelado o lançamento
tributário no que diz respeito à tributação pela Contribuição ao PIS e pela COFINS
sobre os reembolsos de publicidade e propaganda.
[...]
Nesse mesmo sentido, foi a decisão proferida no Acórdão no 3402-005.299, de
relatoria da Ilustre Conselheira Thaís de Laurentiis Galkowicz, em processo administrativo
originado da mesma infração em análise nos presentes autos, cancelando a exigência em testilha.
Transcreve-se a ementa do referido julgado:

Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Ano-calendário: 2008, 2009, 2010
Fl. 10370
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9303-012.688 - CSRF/3a Turma
Processo no 10120.731185/2012-37

PIS. COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO PELA AQUISIÇÃO DE BENS
DESTINADOS AO ATIVO IMOBILIZADO. VINCULAÇÃO A PRODUÇÃO DE
BENS E SERVIÇOS.
O artigo 3o, inciso VI das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 restringiu os créditos da
Contribuição ao PIS e da COFINS relativos ao ativo imobilizado, vinculando o
creditamento em relação a máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo
imobilizado a seu uso na produção de bens destinados à venda ou na prestação de
serviços.
RESULTADO DE DILIGÊNCIA. ADOÇÃO. CANCELAMENTO PARCIAL. DO
AUTO DE INFRAÇÃO.
Tendo sido comprovado em diligência promovida no decorrer do processo
administrativo que parte das glosas perpetradas no auto de infração são indevidas, deve
ser parcialmente cancelada a glosa de crédito.
PIS. COFINS. RECEITA. DESPESAS COM PROPAGANDA. REQUISITOS.
PROVA. NÃO INCIDÊNCIA.
Os valores recebidos a título de reembolso por despesas com propaganda não
constituem receita tributável pela Contribuição ao PIS e pela COFINS, uma vez
que comprovada a correspondência entre tais despesas com propaganda e os
reembolsos percebidos pela pessoa jurídica.
INCONSTITUCIONALIDADE. INCOMPETÊNCIA. CARF.
A argumentação sobre a ofensa ao principio constitucional da não cumulatividade e ao
principio da isonomia aplicada no lançamento tributário não escapa de uma necessária
aferição de constitucionalidade da legislação tributária que estabeleceu o patamar das
penalidades fiscais, o que é vedado ao CARF, conforme os dizeres de sua Súmula n. 2.
(grifo nosso)

Portanto, conforme também consignado no Acórdão no 3402-005.299, no caso sob
apreço, a Recorrente elaborou planilha explicativa contendo os dados das contas contábeis de
registro, bem como das despesas efetuadas com o respectivo rateio e posterior recebimento,
todos com a discriminação da despesa/reembolso. Também apresentou exemplos de
publicidades dos fornecedores que geraram a obrigação do reembolso”, devendo assim ser
cancelada a cobrança.
3
Dispositivo
Diante do exposto, deve ser conhecido parcialmente o recurso especial do
Contribuinte, tão somente com relação à incidência do PIS e da COFINS sobre as verbas de
propaganda e, na parte conhecida, deve ser dado provimento para afastar a tributação sobre
referidas grandezas.
É o voto.
(documento assinado digitalmente)
Vanessa Marini Cecconello
Fl. 10371
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Fl. 15 do Acórdão n.o 9303-012.688 - CSRF/3a Turma
Processo no 10120.731185/2012-37

Voto Vencedor
Conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Redator designado.
Não obstante as sempre bem fundamentadas razões da ilustre Conselheira
Relatora, peço vênia para manifestar entendimento divergente, por chegar, na hipótese vertente,
à conclusão diversa daquela adotada quanto à possibilidade de inclusão dos valores recebidos a
título de “reembolso das verbas de propaganda” na base de cálculo das contribuições para o PIS
e a COFINS no regime não-cumulativo, introduzido pelas Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003,
respectivamente, conforme passarei a explicar.
No Auto de Infração, a Fiscalização imputou à Contribuinte a infração sobre a
“exclusão indevida da base de cálculo do PIS e da COFINS do reembolso proveniente da
recuperação de despesas com de verbas de propagandas”. Segundo o Fisco, da análise da
Escrituração Contábil Digital (ECD) da empresa, foi identificada a conta no 3.03.01.01.0099
– Reembolso de Verba de PROPAGANDAS, conta do grupo receita, que representa
recuperação de despesas com verbas de propagandas.

A Fiscalização destaca que as referidas receitas não foram oferecidas à
incidência da COFINS e de contribuição para o PIS, pela empresa, o que contrariaria a Lei
n° 9.718, de 1998, que ampliou a base de cálculo dessas contribuições sociais, passando
o conceito de faturamento a abranger todas as receitas operacionais e as não operacionais,
com exceção das receitas, rendimentos e ganhos expressamente por ela elencados, razão
pela qual promoveu as competentes exigências.
Na Impugnação, o Contribuinte afirma que os recebimentos questionados
tratam-se de reembolsos de despesas, cuja única função é reduzir uma despesa específica
efetuada pela empresa, porém imputada ao terceiro em razão de rateio de custos. Que, no
caso dos autos, elaborou planilha explicativa, contendo os dados das contas contábeis de
registro, bem como as despesas efetuadas com o respectivo rateio e posterior ao
recebimento, todos com a discriminação da despesa/reembolso.

O cerne da controvérsia cinge-se à natureza jurídica do referido ganho, que para a
Fiscalização trata-se de receita e como não há expressa previsão de exclusão da base de cálculo
das contribuições e, elas deveriam ter sido ofertadas a tributação das citadas contribuições.

O Contribuinte afirma no recurso que os referidos ganhos não tinham a
característica de receita. E dada essa condição, alegou que (i) a interpretação do § 3o do art. 1o
das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 deve levar em conta que “é impossível a exclusão de parte
de um conceito de algo que nunca o compôs”, e que (ii) tais ganhos eram meros reembolsos de
despesas, cuja única função era reduzir uma despesa específica efetuada pela empresa, porém
imputada a terceiro em razão de rateio de custos.
Fl. 10372
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Fl. 16 do Acórdão n.o 9303-012.688 - CSRF/3a Turma
Processo no 10120.731185/2012-37

De acordo com o art. 1o da Lei no 10.833, de 2003 e Lei no 10.637, de 2002, no
âmbito do regime não cumulativo, todas as receitas auferidas pela pessoa jurídica,
independentemente de sua denominação ou classificação contábil, integram a base de cálculo
das referidas contribuições. Os únicos tipos de receitas excluídas da citada base cálculo são
somente aquelas taxativamente especificadas no §3o do referido artigo, dentre as quais, apenas
as receitas provenientes de “recuperações de créditos baixados como perda que não
representem ingresso de novas receitas” são passíveis de dedução.
No voto do Acórdão recorrido, restou assentado que, “Dessa forma, se o referido
valor representa ganho não decorrente da atividade principal, ele representa receita da atividade
não ordinária, sob a forma de incremento do ativo e do patrimônio líquido, portanto, receita
integrante da base de cálculo das contribuições. E como não há previsão legal de exclusão
desse tipo de receita da base de cálculo das referidas contribuições, ela foi corretamente
submetida à tributação pela fiscalização”.
Pois bem. Essa mesma matéria similar “não incidência das contribuições sobre
o ingresso de valores na contabilidade a título de recuperação de despesas com propaganda
(Conta no 3.03.01.01.0099 – Reembolso de Verba de PROPAGANDAS, conta do grupo
receita), já foi alvo de debate por esta 3a Turma da CSRF, em que tal julgamento teve recente
decisão prolatada no Acórdão no 9303-010.101, de 11/02/2020, oportunidade em que fui
designado a redigir o Voto Vencedor. Por conta disso, passo a transcrever trechos (que se refere
à essa matéria) dos referidos argumentos apresentados (que remete ao Acórdão no 9303-007.403,
de 18/09/2018), os quais adoto-os como fundamentos e razões para decidir neste voto:
“(...) Segundo a sistemática não-cumulativa, introduzida pelas Leis 10.637/2002
e (PIS não cumulativo) e 10.833/2003 (COFINS não cumulativa), as
contribuições incidem sobre o faturamento mensal, assim entendido como a
totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente
de sua denominação ou classificação contábil.
A norma está em consonância com a alteração do art. 195, inc. I da CF/88 pela
Emenda Constitucional n° 20 de 1998, que acrescentou a incidência de
contribuições sociais sobre receita, conceito este mais abrangente que o de
faturamento, pois faturamento alberga somente as receitas operacionais,
atinentes ao objeto social descrito no contrato social da empresa1. Portanto, sob
a égide do regime não-cumulativo, a base de cálculo das contribuições é a
totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica, compreendendo a receita
da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as
demais receitas auferidas pela pessoa jurídica, sendo permitido exclusões da
base de cálculo e abatimento de créditos apurados.
1.O
STF
recentemente,
através
de
controle
difuso,
declarou
a
inconstitucionalidade do art. 3o, §1o, da Lei no 9.718/98, bem como acabou por
consolidar orientação no sentido de que faturamento (base de cálculo do
PIS/COFINS) abrange não só o produto da venda de mercadorias e de serviços,
mas o produto de “todo rol das demais atividades que integram o objeto social da
empresa”1. Assim, o conceito de faturamento é, precisamente, o conceito de
receita operacional, intrinsecamente relacionadas às atividades exercidas
segundo o objeto social da empresa. Nesse sentido, vale conferir pronunciamento
do Ministro Cézar Peluso, no julgamento do RE 357.950/RS, no qual a
inconstitucionalidade do §1o do art. 3o da Lei no 9.718/98 foi declarada pela
primeira vez em controle difuso, e também no mais recente RE – AgR no
4004798, julgado em 10/10/2006. No entanto, sob a égide das Lei 10.833/2003
Fl. 10373
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Fl. 17 do Acórdão n.o 9303-012.688 - CSRF/3a Turma
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e 10.637/2002, houve o alargamento da base de cálculo das contribuições
(PIS e COFINS), nos termos do permissivo constitucional disposto no art.
195, inc. I alterado pela EC 20/98.
2. Já decidiu o STJ: “(...). Se a lide envolve fatos imponíveis realizados na égide
das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 (cuja elisão da higidez, no âmbito do STJ,
demandaria a declaração incidental de inconstitucionalidade, mediante a
observância da cognominada "cláusula de reserva de plenário"), a base de
cálculo da COFINS e do PIS abrange qualquer receita (até mesmo os custos
suportados na atividade empresarial) que não constar do rol de deduções
previsto no § 3o, do artigo 1o, dos diplomas legais citados.
9. Agravo regimental desprovido.” (AgRg no Ag 1239175 / RJ AGRAVO
REGIMENTAL NO AGRAVO DE INSTRUMENTO 2009/01945045 Relator(a)
Ministro LUIZ FUX (1122) Órgão Julgador T1 PRIMEIRA TURMA Data do
Julgamento 11/05/2010 Data da Publicação/Fonte DJe 25/05/2010)”. (Grifos
nossos).
No intuito de evitar a tributação dos valores auferidos em razão de descontos e
bonificações obtidos junto a fornecedores, a recorrida defende que para
caracterizar receita deve haver o efetivo ingresso de determinado recurso
financeiro ou econômico, que venha a integrar o patrimônio do sujeito passivo.
Antes de prosseguir na análise do acórdão recorrido, é necessário trazer o
conceito de receita.
Francisco Velter e Luiz Roberto Missagia, na obra Manual de Contabilidade
(Editora Impetus, Rio de Janeiro, 2003) ensinam que receitas: São os ingressos
de elementos para o ativo, sejam de disponibilidades ou de direitos, geralmente
correspondentes a um esforço produtivo da empresa, ou ainda de redução de
obrigações com terceiros. Provocam o aumento da situação líquida.
Exemplo 1: A empresa vende mercadorias à vista para um cliente. Com isso, haverá
uma entrada de dinheiro no caixa da empresa, que corresponde a um bem (dinheiro).
Há, então, um aumento no ativo que teve como origem uma receita gerada pela venda
de um produto ou mercadoria. É o que chamamos de receita de vendas.
Exemplo 2: a empresa recebe um perdão de uma dívida com um fornecedor. Neste
caso, haverá uma redução do passivo exigível (obrigações com terceiros), oriunda do
perdão da dívida. Também é considerada uma receita.
José Luiz Bulhões Pedreira (Finanças e Demonstrações Financeiras da Companhia,
Editora Forense, Rio de Janeiro, 1989) explica que:
Receita é quantidade de valor financeiro, originário de outro patrimônio, cuja
propriedade é adquirida pela sociedade empresária ao exercer as atividades que
constituem as fontes do seu resultado.
O recebimento da receita, em regra, ocorre mediante entrada no patrimônio de um fluxo
que compreende a transferência de valor financeiro positivo, do objeto de direito que
contém esse valor e do respectivo direito patrimonial. O processo de recebimento da
receita consiste, portanto, na aquisição de um direito patrimonial e de poder sobre o
objeto desse direito, que tem valor financeiro.
A receita pode, entretanto, ser recebida sob a forma de extinção de obrigação
previamente assumida pela sociedade empresária, se esta dá em pagamento bem do
patrimônio ou serviço, compensa crédito de receita com obrigação, ou liberase de
obrigação sem pagamento ou com pagamento inferior ao valor da obrigação extinta.
(...)
A) Classificação – As receitas podem ser classificadas segundo tenham origem no
exercício da função empresarial ou nas demais fontes de resultado da sociedade
Fl. 10374
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Fl. 18 do Acórdão n.o 9303-012.688 - CSRF/3a Turma
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empresária, ou como recuperação de custo – que é a quantidade de valor financeiro
em reposição, no patrimônio, de valor que anteriormente havia perdido como custo.
Pelos conceitos trazidos acima, já é possível afastar a tese defendida pela
contribuinte, pois a receita pode ser gerada não só pela efetiva entrada de
dinheiro, mas também por outras formas, como por exemplo, a redução do
passível exigível (obrigação com terceiros). Deve-se, ainda, guardar a ideia de
que a receita equivale a um aumento da situação líquida da empresa, decorrente
do seu esforço produtivo.
Pois bem. No caso, todas as contas incluídas na base de cálculo das
contribuições refletem exatamente valores que a empresa auferiu, ainda que
mediante compensação de suas obrigações, em razão da exploração da sua
atividade econômica. O termo de verificação fiscal analisou cada uma das
contas, esclarecendo a origem dos valores contabilizados:
(...).
42.00.00.50
-
PROPAGANDA
(RECUPERAÇÃO),
42.00.00.51
PROPAGANDA
RECUPERAÇÃO
EXTRA
e
42.00.00.53
RECUPERAÇÃO EXTRA COM EVENTOS MK: nas planilhas explicativas
da recorrente constou que: “Propaganda (recuperação): valor recebido do
fornecedor para recuperar custos com fotos e material de publicidade de
produtos, em encartes ou anúncios em jornal, folheto, tv, etc,(promoções
cooperadas)”; “Propaganda recuperação extra: valor recebido do fornecedor
referente a participação de produto do mesmo em publicidade excedente da
WMS”; “Recuperação extra com eventos MKT: coparticipação do fornecedor
nos investimentos de grande destaque fora do calendário promocional”.
Uma leitura das contas incluídas na base de cálculo das contribuições permite
concluir que todas elas caracterizam receita, pois geram um ganho para a
empresa, decorrente da exploração da atividade econômica. Aliás, em muitos
casos tem-se o nítido pagamento dos serviços prestados pelo sujeito passivo.
Porém, em vez do fornecedor efetuar o pagamento do percentual estipulado no
contrato diretamente ao WMS, ele é obrigado a conceder um desconto no preço
das mercadorias entregues.
De fato, conforme Relatório Fiscal, nos Acordos e Contratos firmados entre as
partes, são fixados valores em percentuais das Notas Fiscais e abatidos do
montante pago pela WMS Supermercados do Brasil aos seus fornecedores.
Assim, no caso dos autos, o valor do desconto equivale ao “ganho” auferido
pela contribuinte decorrente da exploração da atividade econômica. Assim,
ainda que o recurso correspondente não tenha, fisicamente, ingressado nos
cofres do contribuinte, não há como negar que há um “crédito” em seu
benefício.
Ressalte-se que, segundo afirmou a fiscalização no relatório, as quantias
incluídas na base de cálculo das contribuições não podem ser consideradas
diminuição de custos. Cite-se trecho de fl. 737, verbis:
(...).
3.2. Base de cálculo das contribuições segundo a sistemática não-
cumulativa: totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica –
Inexistência de autorização legislativa para as exclusões efetuadas pela
recorrida.
Fl. 10375
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Fl. 19 do Acórdão n.o 9303-012.688 - CSRF/3a Turma
Processo no 10120.731185/2012-37

Segundo a sistemática não-cumulativa, introduzida pelas Leis 10.637/2002 e
(PIS não cumulativo) e 10.833/2003 (COFINS não cumulativa), as
contribuições incidem sobre o faturamento mensal, assim entendido como a
totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente
de sua denominação ou classificação contábil.
De acordo com a legislação da COFINS não cumulativa, sem alterações
relevantes em relação à Lei no 10.637/2002 (PIS) para o caso dos autos:
Lei 10.833/2003 (COFINS não cumulativa)
“Art. 1° A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social
COFINS, com a incidência não-cumulativa, tem como fato gerador o
faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela
pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação
contábil.
§ 1° Para efeito do disposto neste artigo, o total das receitas compreende a
receita bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou
alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica.
§ 2° A base de cálculo da contribuição é o valor do faturamento, conforme
definido no caput.
§ 3° Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo as receitas:
(...)
I- isentas ou não alcançadas pela incidência da contribuição ou sujeitas à alíquota
0 (zero);
II- não operacionais, decorrentes da venda de ativo permanente;
III- (...)
V- referentes a:
a) vendas canceladas e aos descontos incondicionais concedidos;
b) reversões de provisões e recuperações de créditos baixados como perda que
não representem ingresso de novas receitas, o resultado positivo da avaliação de
investimentos pelo valor do patrimônio líquido e os lucros e dividendos
derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisição que tenham sido
computados como receita”. (Grifos nossos)
Em regra, deve ser oferecida à tributação a totalidade das receitas
auferidas pela empresa, admitindo-se apenas aquelas exclusões trazidas
pela lei (art. 1o, § 3o das Leis 10.637/02 e 10.833/2003).
Como ficou demonstrado acima, todas as contas objeto da autuação
caracterizam receita, pois decorrem do esforço produtivo da empresa. Resta,
então, verificar se existia autorização legal para que o montante fosse excluído
da tributação.
Segundo consta da Lei, no que concerne aos descontos, é permitida a exclusão
daqueles concedidos em caráter incondicional, os quais não ocorreram nos
presentes autos, apesar da denominação contábil utilizada pela contribuinte de
“descontos”.
Os descontos incondicionais são os aqueles concedidos por razões comerciais, não
sujeitos a evento futuro e incerto (...).
(...)
Tais receitas são, em síntese, as seguintes:
(...).
- receita decorrente de propaganda — os fornecedores são compelidos pelo
Contribuinte a pagar uma remuneração para que os produtos ou
Fl. 10376
DF CARF MF
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Fl. 20 do Acórdão n.o 9303-012.688 - CSRF/3a Turma
Processo no 10120.731185/2012-37

mercadorias
constem
dos
anúncios
publicitários
veiculados
pelo
supermercado. (Grifei)
(...).
Ressalte-se que diversas, senão a imensa maioria das receitas acima elencadas,
configuram-se estranhas às operações comumente praticadas entre produtores e
comerciantes atacadistas e varejistas. As mesmas são objeto de repulsa pelos
órgãos competentes, sendo inclusive objeto de diversas Comissões
Parlamentares de Inquéritos, tendo em vista o manifesto abuso de poder
econômico decorrente das mesmas.
Farta documentação foi acostada aos autos comprovando tanto o ingresso das
receitas, como os fatos que as cercam.
(...).
Diante de todo o exposto, merece reforma o acórdão recorrido”. (Grifei)
Saliente-se ainda que em outro julgado, esta 3a Turma também se posicionou no
mesmo sentido, quanto a esta mesma matéria, no Acórdão no 9303-006.689, de 12/04/2018, de
relatoria do Conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal, que teve a seguinte ementa:
PIS. RECEITA. DESPESAS COM PROPAGANDA. REQUISITOS.
Os valores recebidos a título de reembolso por despesas com propaganda
constituem receita, e não ressarcimento das despesas, se não restar
comprovada a correspondência entre as despesas com propaganda e tais
reembolsos. (Grifei)
Dentro desse contexto, a Conta no 3.03.01.01.0099 – Reembolso de Verba de
PROPAGANDAS, conta do grupo receita, em resumo representam prestação de serviços de
propaganda ou marketing e, portanto, devem ser tributadas. Tais valores recebidos de terceiros
a título de reembolso/recuperação de despesas com propagandas representam receita vez
que aumentam, simultaneamente, o ativo e o patrimônio líquido da pessoa jurídica, e como
não há previsão de exclusão, esse tipo receita integra a base de cálculo do PIS e da COFINS.
Ressalta-se que a conta incluída pela Fiscalização na base de cálculo das
contribuições refletem exatamente valores que a empresa auferiu, ainda que mediante
compensação de suas obrigações, em razão da exploração da sua atividade econômica.
Isto posto, temos que não é possível excluir da base de cálculo das contribuições,
os valores referentes a “recuperação de despesas com propaganda” por tratar-se de receita
relativa à atividade empresarial definida no objeto social da empresa.
Ante todo o exposto, deve ser negado provimento ao Recurso Especial interposto
pelo Contribuinte, mantendo-se o Acórdão recorrido no ponto em que foi questionado, bem
como com fundamento nas razões expendidas neste voto.
Conclusão
Em vista das razões acima expostas, voto no sentido de negar provimento ao
Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, mantendo-se o acórdão recorrido.
É como voto.
Fl. 10377
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Fl. 21 do Acórdão n.o 9303-012.688 - CSRF/3a Turma
Processo no 10120.731185/2012-37

(documento assinado digitalmente)
Luiz Eduardo de Oliveira Santos

Fl. 10378
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