Tribunal: CARF
Processo: 10166.729695/2013-07
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ANA CECILIA LUSTOSA DA CRUZ
Órgão colegiado: 2a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 2a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2021-11-25
Data de publicação: 2022-02-07

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
AVISO PRÉVIO INDENIZADO. NÃO INCIDÊNCIA. RECURSO ESPECIAL No 1.230.957/RS - STJ. PARECER PGFN 485/2016
Não incide contribuição previdenciária sobre valores pagos a título de aviso prévio indenizado, haja vista sua natureza indenizatória, não integrando o salário-de-contribuição.
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. AUXÍLIO EDUCAÇÃO. DEPENDENTES. INCIDÊNCIA.
À época dos fatos geradores objeto do lançamento, não havia previsão legal para a isenção de contribuições previdenciárias em relação valores pagos a título de auxílio educação a dependentes de empregados e dirigentes vinculados a empresa.

Inteiro teor:
CSRF-T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10166.729695/2013-07
Recurso
Especial do Procurador e do Contribuinte
Acórdão no
9202-010.179 – CSRF / 2a Turma
Sessão de
25 de novembro de 2021
Recorrentes
FAZENDA NACIONAL

ITAIPU BINACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
AVISO
PRÉVIO
INDENIZADO.
NÃO
INCIDÊNCIA.
RECURSO
ESPECIAL No 1.230.957/RS - STJ. PARECER PGFN 485/2016
Não incide contribuição previdenciária sobre valores pagos a título de aviso
prévio indenizado, haja vista sua natureza indenizatória, não integrando o
salário-de-contribuição.
CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA.
AUXÍLIO
EDUCAÇÃO.
DEPENDENTES. INCIDÊNCIA.
À época dos fatos geradores objeto do lançamento, não havia previsão legal
para a isenção de contribuições previdenciárias em relação valores pagos a
título de auxílio educação a dependentes de empregados e dirigentes
vinculados a empresa.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial da Fazenda Nacional e, no mérito, em negar-lhe provimento. Acordam ainda,
por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial do Contribuinte e, no mérito, por
maioria de votos, em negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Ana Cecilia Lustosa da
Cruz (relatora), João Victor Ribeiro Aldinucci e Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, que lhe
deram provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Mário Pereira de Pinho
Filho.
(documento assinado digitalmente)
Maria Helena Cotta Cardozo – Presidente em Exercício
(documento assinado digitalmente)
Ana Cecilia Lustosa da Cruz - Relatora
(documento assinado digitalmente)
Mário Pereira de Pinho Filho - Redator designado
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10166.729695/2013-07
Fl. 2597
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9202-010.179 - CSRF/2a Turma
Processo no 10166.729695/2013-07

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Mario Pereira de Pinho
Filho, Ana Cecilia Lustosa da Cruz, Pedro Paulo Pereira Barbosa, Joao Victor Ribeiro Aldinucci,
Mauricio Nogueira Righetti, Marcelo Milton da Silva Risso, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e
Maria Helena Cotta Cardozo (Presidente).
Relatório
Trata-se de Recurso Especial interposto pela Procuradoria-Geral da Fazenda
Nacional e pelo contribuinte contra o Acórdão n.o 2401-005.014, proferido pela 1a Turma
Ordinária da 4a Câmara da 2a Seção do CARF, em 09 de agosto de 2017, no qual restou
consignado o seguinte trecho da ementa, fls. 2432 e seguintes:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
RECURSO DE OFÍCIO. CONHECIMENTO. SÚMULA CARF No 103.
Para fins de conhecimento de recurso de ofício, aplica-se o limite de alçada vigente na
data de sua apreciação em segunda instância. (Súmula Carf no 103)
ABONO
EXTRAORDINÁRIO.
ABONO
ÚNICO.
POSSIBILIDADE
DE
DESVINCULAÇÃO DO SALÁRIO PREVISTA EM NEGOCIAÇÃO COLETIVA.
É inviável o lançamento tributário, realizado ao final do ano de 2013, que tenha como
único fundamento acusatório para a inclusão dos abonos extraordinários/únicos pagos
aos trabalhadores na base de cálculo previdenciária a falta da sua expressa
desvinculação do salário por força de lei, entendendo o agente lançador que o abono
estabelecido em instrumento de negociação coletiva ostenta, necessariamente, a
natureza remuneratória. Para a configuração da natureza salarial do abono único,
previsto em negociação coletiva, é requisito a habitualidade dos pagamentos e/ou
conexão com a retribuição pelo trabalho, nos termos do Ato Declaratório da PGFN no
16/2011.
SALÁRIO INDIRETO. EDUCAÇÃO. DISPÊNDIOS COM DEPENDENTES DOS
SEGURADOS EMPREGADOS.
À luz da legislação tributária aplicável aos fatos geradores ocorridos no ano de 2009, os
valores destinados a custear a educação de dependentes dos segurados empregados
assumem a feição de remuneração, fazendo parte da base de cálculo previdenciária e das
contribuições reflexas devidas a terceiros.
AVISO PRÉVIO INDENIZADO. RECURSO ESPECIAL No 1.230.957/RS.
SISTEMÁTICA DOS RECURSOS REPETITIVOS. MATÉRIA DE NATUREZA
INFRACONSTITUCIONAL.
É de índole infraconstitucional a controvérsia sobre a incidência da contribuição
previdenciária sobre o aviso prévio indenizado. A decisão de mérito no Recurso
Especial no 1.230.957/RS, proferida pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ) na
sistemática dos recursos repetitivos, deve ser reproduzida pelos conselheiros no
julgamento dos recursos no âmbito do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais.
Escapam à incidência da contribuição previdenciária, e das contribuições reflexas
devidas a terceiros, os valores que são pagos a título de aviso prévio indenizado, dada a
ausência de natureza salarial.
OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. FOLHA DE PAGAMENTO.
Constitui infração, punível com multa, deixar a empresa de preparar a folha de
pagamento mensal da remuneração paga, devida ou creditada a todos os segurados a seu
serviço, de acordo com os padrões e normas estabelecidos na legislação tributária
federal. O valor da penalidade é único e indivisível, independentemente do número de
infrações verificadas no período de autuação.
Fl. 2598
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9202-010.179 - CSRF/2a Turma
Processo no 10166.729695/2013-07

OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA A CARGO DOS
SEGURADOS. DESCONTO PELA EMPRESA.
Constitui infração, punível com multa, deixar a empresa de efetuar a arrecadação,
mediante desconto da remuneração, das contribuições devidas pelos segurados a seu
serviço. O valor da penalidade é único e indivisível, independentemente do número de
infrações verificadas no período de autuação.
No que se refere ao Recurso Especial da PGFN, fls. 2457, houve sua admissão por
meio de Despacho de fls. 2510 e seguintes, para rediscutir as matérias: a) Incidência da
Contribuição Previdenciária sobre Aviso Prévio Indenizado.
Em seu recurso, aduz a Procuradoria, em síntese, que:
a) todas as verbas pagas em razão do trabalho, ou seja, todos os rendimentos ou
retribuições do trabalho, quaisquer que sejam suas naturezas, excetuando-se os
pagamentos discriminados no §9o do art. 28 da Lei de Custeio, compõem o salário-de-
contribuição. A presença do termo “exclusivamente”, significa que tão somente as
remunerações expressamente dispostas no §9o em foco devem ser excluídas da base de
cálculo das contribuições sociais ora em litígio, não estando dali excluídos os valores
referentes ao aviso prévio indenizado;
b) Com a alteração promovida pela Lei no 9.528, de 1997, o aviso prévio indenizado
deixou de ser parcela não integrante do salário-de-contribuição para o efeito de
incidência de contribuição previdenciária, já que foi excluído do rol de parcelas que não
integram o salário-de-contribuição elencadas no art. 28, § 9o da Lei no 8.212/91;
c) o § 9o do art. 28 da Lei no 8.212, de 1991, trata-se de norma isentiva específica que
deve ser interpretada restritivamente segundo disposição constitucional e CTN (art. 111,
II), não cabendo, portanto, a inserção de verbas não incluídas no rol enumerado por esse
dispositivo;
d) não foi por meio do Decreto no 6.727/2008 que foi instituída a cobrança da
contribuição previdenciária sobre o aviso-prévio indenizado, mas sim a por meio da Lei
no 9.528/97, que retirou tal verba do rol do §9o, do art. 28 da Lei no 8.212/91;
f) O art. 487, §1o da Consolidação das Leis do Trabalho (CLT), ordena que se considere
o tempo de aviso prévio trabalhado ou indenizado como tempo de serviço, devendo a
Carteira de Trabalho e Previdência Social (CTPS) ser anotada com data de saída que
englobe todo esse período. Portanto, a consequência lógica é a de que ela integre
também o salário-de-contribuição, já que para a Previdência Social não há que se falar
em tempo de serviço sem o correspondente custeio;
g) se integra o tempo de serviço para fins de aposentadoria, deve incidir contribuição
previdenciária sobre o aviso-prévio indenizado, ante o caráter contributivo da
Previdência Social (art. 201, caput, da CF/88).
Intimado, o contribuinte também apresentou tempestivamente Recurso Especial,
(fls. 2470). Houve sua admissão por meio de Despacho de fls. 2568 e seguintes, para rediscutir
as matérias: a) Auxílio-Educação pago a dependentes.
Em seu recurso, argumenta o contribuinte, em síntese, que:
a) os desembolsos feitos pelo empregador com a educação dos funcionários ou seus
dependentes jamais poderão ser considerados salário, por serem incompatíveis com a
característica de verba salarial, que invariavelmente se destina a remunerar o trabalho e
se reveste de cunho habitual.
b) o benefício é pago em razão de estar o trabalhador, ou seus dependentes, cursando o
ensino particular, é evidente que o “fato gerador” deste proveito não é o trabalho, e sim
o estudo (leia-se, matrícula em instituição particular de ensino).
Fl. 2599
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9202-010.179 - CSRF/2a Turma
Processo no 10166.729695/2013-07

c) a CLT em seu art. 458, §2o, II é taxativa: não são considerados salários e, portanto,
não possuem natureza remuneratória, os gastos incorridos com educação do trabalhador
ou dos seus dependentes.
d) a legislação previdenciária também é expressa no sentido de afastar do “salário de
contribuição” os valores desembolsados pela empresa a título de plano educacional ou
bolsa de estudos, tanto na alínea “t” do parágrafo 9o do art. 28, da Lei 8212/91, como no
inciso XIX do § 9o do Art. 2014 do Decreto 3048/99.
e) alteração à alínea “t” do § 9o do art. 28 da Lei 8.212, introduzida pela Lei no
12.513/2011, somente teve o condão de explicitar o que já era previsto pela legislação
anterior: que os gastos com educação dos dependentes também não compõem o salário-
de-contribuição, não se sujeitando à incidência da contribuição previdenciária.
Intimada, o a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional apresentou Contrarrazões,
como se observa das fls. 2575 e seguintes, sustentando, em suma:
a) não cabe a aplicação da Lei no 12.513/2011, que promoveu alterações na Lei no
8.212/91, em especial no art. 28, § 9o, alínea “t” para verificar os requisitos da não
incidência tributária, uma vez que assim fazendo, estar-se-ia aplicando retroativamente
uma lei tributária a caso por ela não albergado, em contrariedade expressa ao art. 106,
do Código Tributário Nacional
b) No presente caso, os fatos geradores objetos do lançamento ocorreram em momento
anterior ao advento da Lei no 12.513/2011. Extrai-se da leitura dos art. 101 do CTN e
art. 6o da LICC que a lei (tributária ou não) somente se aplicará fatos ocorridos após o
início da sua vigência de acordo com a noção tradicional de segurança jurídica.
c) verifica-se que a Lei no 12.513/2011 não dispõe expressamente sobre a possibilidade
de retroatividade da lei;
d) é vedada a conjugação de legislações, antiga e nova, apenas com o fim de favorecer o
contribuinte, ainda que a título de aplicar retroativamente a legislação mais benéfica;
f) o art. 106, do CTN é DIREITO EXCEPCIONAL. E, como se sabe, é regra elementar
de hermenêutica que as exceções sejam interpretadas RESTRITIVAMENTE. Não há
como estender a retroatividade benigna a assuntos alheios às sanções tributárias.
g) de acordo com o artigo 144 do Código Tributário Nacional “O lançamento reporta-se
à data da ocorrência do fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então vigente, ainda
que posteriormente modificada ou revogada”;
h) A norma a ser aplicada é então aquela prevista no art. 28, § 9°, alínea “t”, da Lei
8.212/1991, com a redação da Lei no 9.711, de 1998), sem se cogitar no caso de
qualquer retroatividade da Lei no 12.513/2011.
É o relatório.
Voto Vencido
Conselheira Ana Cecília Lustosa da Cruz, Relatora.
1. Do Recurso Especial da Procuradoria da Fazenda Nacional
Conheço do recurso, pois se encontra tempestivo e presentes demais os
pressupostos de admissibilidade.
Foi admitida para rediscussão da incidência das contribuições sociais
previdenciárias sobre o aviso prévio indenizado.
A matéria encontra-se pacificada nesse Conselho, em decorrência da aplicação do
Resp 1.230.957/RS, julgado sob a sistemática dos recursos repetitivos, que reconheceu a natureza
indenizatória da verba, como se observa da ementa abaixo:
Fl. 2600
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9202-010.179 - CSRF/2a Turma
Processo no 10166.729695/2013-07

PROCESSUAL CIVIL. RECURSOS ESPECIAIS. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA
A
CARGO
DA
EMPRESA.
REGIME
GERAL
DA
PREVIDÊNCIA SOCIAL. DISCUSSÃO A RESPEITO DA INCIDÊNCIA OU NÃO
SOBRE AS SEGUINTES VERBAS: TERÇO CONSTITUCIONAL DE FÉRIAS;
SALÁRIO MATERNIDADE; SALÁRIO PATERNIDADE; AVISO PRÉVIO
INDENIZADO;
IMPORTÂNCIA
PAGA
NOS
QUINZE
DIAS
QUE
ANTECEDEM O AUXÍLIO-DOENÇA. (...) No que se refere ao adicional de férias
relativo às férias indenizadas, a não incidência de contribuição previdenciária decorre
de expressa previsão legal (art. 28, § 9o, "d", da Lei 8.212/91 - redação dada pela Lei
9.528/97). Em relação ao adicional de férias concernente às férias gozadas, tal
importância possui natureza indenizatória/compensatória, e não constitui ganho habitual
do empregado, razão pela qual sobre ela não é possível a incidência de contribuição
previdenciária (a cargo da empresa). A Primeira Seção/STJ, no julgamento do AgRg
nos EREsp 957.719/SC (Rel. Min. Cesar Asfor Rocha, DJe de 16.11.2010), ratificando
entendimento das Turmas de Direito Público deste Tribunal, adotou a seguinte
orientação: "Jurisprudência das Turmas que compõem a Primeira Seção desta Corte
consolidada no sentido de afastar a contribuição previdenciária do terço de férias
também de empregados celetistas contratados por empresas privadas" . 1.3 Salário
maternidade. O salário maternidade tem natureza salarial e a transferência do encargo à
Previdência Social (pela Lei 6.136/74) não tem o condão de mudar sua natureza. (...).
2.2 Aviso prévio indenizado. A despeito da atual moldura legislativa (Lei 9.528/97 e
Decreto 6.727/2009), as importâncias pagas a título de indenização, que não
correspondam a serviços prestados nem a tempo à disposição do empregador, não
ensejam a incidência de contribuição previdenciária. A CLT estabelece que, em se
tratando de contrato de trabalho por prazo indeterminado, a parte que, sem justo motivo,
quiser a sua rescisão, deverá comunicar a outra a sua intenção com a devida
antecedência. Não concedido o aviso prévio pelo empregador, nasce para o empregado
o direito aos salários correspondentes ao prazo do aviso, garantida sempre a integração
desse período no seu tempo de serviço (art. 487, § 1o, da CLT). Desse modo, o
pagamento decorrente da falta de aviso prévio, isto é, o aviso prévio indenizado, visa a
reparar o dano causado ao trabalhador que não fora alertado sobre a futura rescisão
contratual com a antecedência mínima estipulada na Constituição Federal (atualmente
regulamentada pela Lei 12.506/2011). Dessarte, não há como se conferir à referida
verba o caráter remuneratório pretendido pela Fazenda Nacional, por não retribuir o
trabalho, mas sim reparar um dano. Ressalte-se que, "se o aviso prévio é indenizado, no
período que lhe corresponderia o empregado não presta trabalho algum, nem fica à
disposição do empregador. Assim, por ser ela estranha à hipótese de incidência, é
irrelevante a circunstância de não haver previsão legal de isenção em relação a tal
verba" (...)
2.3 Importância paga nos quinze dias que antecedem o auxílio-doença. No que se
refere ao segurado empregado, durante os primeiros quinze dias consecutivos ao do
afastamento da atividade por motivo de doença, incumbe ao empregador efetuar o
pagamento do seu salário integral (art. 60, § 3o, da Lei 8.213/91 — com redação dada
pela Lei 9.876/99). Não obstante nesse período haja o pagamento efetuado pelo
empregador, a importância paga não é destinada a retribuir o trabalho, sobretudo porque
no intervalo dos quinze dias consecutivos ocorre a interrupção do contrato de trabalho,
ou seja, nenhum serviço é prestado pelo empregado. Nesse contexto, a orientação das
Turmas que integram a Primeira Seção/STJ firmou-se no sentido de que sobre a
importância paga pelo empregador ao empregado durante os primeiros quinze dias de
afastamento por motivo de doença não incide a contribuição previdenciária, por não se
enquadrar na hipótese de incidência da exação, que exige verba de natureza
remuneratória. (...).
Acerca do tema, cabe mencionar o voto da Conselheira Rita Eliza Reis da Costa
Bacchieri, no Acórdão n.o 9202-008.511, trechos abaixo transcritos:
Observamos que a decisão tem como base a análise dos elementos que compõem a regra
matriz de incidência das Contribuições Previdenciárias, e nos termos do art. 28 da Lei no
Fl. 2601
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9202-010.179 - CSRF/2a Turma
Processo no 10166.729695/2013-07

8.212/91 o critério material exige que o valor pago ao empregado ou contribuinte
individual tenha como objetivo retribuir um efetivo trabalho prestado, situação que não
ocorre em relação à verba ora tratada. E, por isso, independentemente do trânsito em
julgado da decisão do Resp 1.230.957/RS, entendo pela não incidência da contribuição
previdenciária no caso.
Vale destacar que esta Câmara Superior, quanto ao aviso prévio indenizado, tem
entendido pela aplicação da decisão do Superior Tribunal de Justiça, pois o Supremo
Tribunal Federal por meio da análise do Recurso Extraordinário no 892.238/RS se
manifestou pela inexistência de viés constitucional na discussão acerca da natureza
jurídica da referida verba. O Ministro Luiz Fux ao fundamentar sua decisão destacou:
A questão posta à apreciação deste Supremo Tribunal Federal cinge-se à definição da
natureza de parcelas pagas ao empregado, para fins de enquadramento ou não na base
de cálculo da contribuição previdenciária, nos termos do que determina o artigo 28 da
Lei 8.212/1991.
Não há, portanto, matéria constitucional a ser analisada. O Tribunal de origem decidiu a
controvérsia acerca da incidência de contribuição previdenciária sobre as verbas pagas a
título de adicional de férias, aviso prévio indenizado, décimo terceiro proporcional,
auxílio-doença e horas extras, tão somente a partir de interpretação e aplicação das
normas infraconstitucionais pertinentes (Lei 8.212/1991, Lei 8.213/1991 e Decreto
3.038/1999).
(...)
Ressalte-se que a questão em discussão difere do tema submetido à repercussão geral,
nos autos do RE 565.160, sob a relatoria do Min. Marco Aurélio, em sessão realizada
em 10/11/2007 (Tema 20), posto que neste último será definida a interpretação do termo
“folha de salários”, mencionado expressamente pelo artigo 195 da Constituição Federal,
para fins de incidência da contribuição previdenciária patronal.
Igualmente, não se confunde com a questão posta nos autos do RE 593.068, submetido
à repercussão geral em 07/05/2009 e em julgamento por este Plenário, sob a relatoria do
Min. Roberto Barroso (Tema 163), visto que este último trata da delimitação do
conceito de remuneração, para fins de aferição da base de cálculo das contribuições
previdenciárias pagas pelo servidor público, com base na solidariedade de custeio,
prevista expressamente pela Constituição Federal a partir da Emenda Constitucional
41/2003, ao lado do caráter contributivo do regime previdenciário assegurado aos
servidores públicos. Diante do exposto, manifesto-me pela inexistência de repercussão
geral da questão suscitada.
Pela mesma razão a Procuradoria da Fazenda Nacional editou o Parecer Normativo
PGFN no 485/2016, para prever na alínea ‘p’ expressamente a dispensa de contestar e
recorrer nos processos onde se a inclusão do aviso prévio indenizado no conceito de
salário de contribuição:
p) Aviso prévio indenizado
REsp 1.230.957/RS (tema no 478 de recursos repetitivos)
Resumo: Não incidência de contribuição previdenciária, a cargo da empresa, sobre
valores pagos a título de aviso prévio indenizado, haja vista sua natureza indenizatória,
não integrando o salário-de-contribuição.
OBSERVAÇÃO: Apesar da possibilidade de o STJ revisitar o tema diante do
julgamento do tema no 020 de repercussão geral, o fato é que o STF, analisando
especificamente o tema em referência (no 759 de repercussão geral), reputou-lhe
infraconstitucional e, assim, sem repercussão geral, razão pela qual, ao menos no atual
momento, não se encontram presentes os pressupostos para a incidência da ressalva
prevista no inciso V do art. 19 da Lei no 10.522/02.
OBSERVAÇÃO 2:o entendimento firmado pelo STJ no julgamento do REsp
1.230.957/RS não abrange o reflexo do aviso prévio indenizado no 13o salário
(gratificação natalina), por possuir natureza remuneratória (isto é, não tem cunho
Fl. 2602
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9202-010.179 - CSRF/2a Turma
Processo no 10166.729695/2013-07

indenizatório), conforme precedentes da própria Corte Superior a seguir: EDcl no AgRg
no REsp 1512946/RS; AgRg no REsp no 1.359.259/SE; AgRg no REsp no
1.535.343/CE; e AgRg no REsp no 1.383.613/PR; REsp 1531412/PE.
Referência: Nota PGFN/CRJ no 485/2016 e Nota PGFN/CRJ/No 981/2017.
Data da alteração da redação da Observação 1: 05/10/2017
Diante desse contexto, voto em conhecer do recurso e, no mérito, negar-lhe
provimento.
2. Do Recurso Especial do Sujeito Passivo
Conheço do recurso, pois se encontra tempestivo e presentes demais os
pressupostos de admissibilidade.

A matéria controvertida restringe-se à rubrica auxílio-educação paga a dependentes.
Tendo em vista a convergência do meu entendimento com o esposado pela
Conselheira Rita Eliza Reis Bacchieri, em situação fática similar, no Acórdão n.o 9202-006.502,
em 26 de fevereiro de 2018, de sua relatoria, utilizo-me dos fundamentos adotados naquela
ocasião, conforme passo a expor:
Quanto ao mérito do recurso do contribuinte que discute a incidência de contribuição
previdenciária sobre bolsas de estudo ofertadas aos dependentes dos empregados, me
posiciono do sentido de não estarmos diante de fato gerador do tributo. Isso
porque tais vantagens não assumem caráter de remuneração sendo impossível
classificá-las como salário utilidade.
Segundo afirma o jurista mineiro e Ministro do Tribunal Superior do Trabalho,
Mauricio Godinho Delgado, na obra "Curso de Direito do Trabalho", 2a ed., para
caracterizar salário utilidade devem ser analisados três requisitos.
O primeiro deles é o da "habitualidade do fornecimento", deve o fornecimento do
bem ou serviço ser reiterado ao longo do contrato de trabalho, deve estar presente a
idéia de ser uma prestação de repetição uniforme em certo contexto temporal. O
segundo requisito é a presença do "caráter contraprestativo do fornecimento",
defende que é necessário que a causa e objetivos envolvidos no fornecimento da
Fl. 2603
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9202-010.179 - CSRF/2a Turma
Processo no 10166.729695/2013-07

utilidade sejam essencialmente contraprestativo, é preciso que a utilidade seja fornecida
preponderantemente com o intuito retributivo, como um acréscimo de vantagens
contraprestativas ofertadas ao empregado. Pela pertinência vale citar (p. 712):
Nesse quadro, não terá caráter retributivo o fornecimento de bens ou serviços feito
como instrumento para viabilização ou aperfeiçoamento da prestação laboral. É claro
que não se trata, restritivamente, de essencialidade do fornecimento para que o serviço
possa ocorrer; o que é importante, para ordem jurídica, é o aspecto funcional, prático,
instrumental, da utilidade ofertada para o melhor funcionamento do serviço. A esse
respeito, já existe clássica fórmula exposta pela doutrina com suporte no texto do velho
art. 458, §2o da CLT: somente terá natureza salarial a utilidade fornecida pelo
trabalho e não para o trabalho.
E quanto ao fornecimento e provimento da educação referido Ministro ainda destaca
que trata-se de dever imposto à empresa pela própria Constituição Federal, e por tal
razão o bem ou serviço ofertado não pode ser classificado como salário utilidade, vale
citar (p. 715):
O dever, como se sabe, é tutela de interesse de outrem imposta a alguém pela ordem
jurídica. O dever não necessariamente favorece o sujeito passivo de uma relação
jurídica direta (como a relação de emprego); neste sentido distingue-se da simples
obrigação contratual. Pode, assim, a conduta derivada da tutela de interesse de outrem
reportar-se a uma comunidade indiferenciadas de favorecidos. É o que se passa com as
atividades educacionais, por exemplo. O empregador tem o dever de participar das
atividades educacionais do país pelo menos o ensino fundamental (art. 205, 212, §5o,
CF/88). Esse dever não se restringe a seus exclusivos empregados estende-se aos filhos
destes e até mesmo à comunidade, através da contribuição parafiscal chamada salário-
educação (art. 212, §5o, CF/88; Decreto-Lei n. 1.422/75). Há, pois, fixado em norma
jurídica heterônoma do Estado (inclusive na Constituição) um dever jurídico das
empresas com respeito ao ensino no país (pelo menos o ensino fundamental): ou esse
dever concretiza-se em ações diretas perante sues próprios empregados e os filhos
destes ou, na falta de tais ações diretas, ele se concretiza perante o conjunto societário,
através do recolhimento do salário-educação.
Está-se, desse modo, perante um dever jurídico geral e não mera obrigação contratual.
Quanto ao terceiro requisito "onerosidade unilateral", embora reconheça trata-se de
conduta técnico-juridico extremamente controvertida, o Ministro Delgado admite sua
aplicação em casos específicos (p. 718):
É claro que ocorrem, na prática juslaborativa, algumas poucas situações em que fica
nítido o interesse real do obreiro em ingressar em certos programas ou atividades
subsidiados pela empresa. Trata-se de atividades ou programas cuja fruição é
indubitavelmente vantajosa ao trabalhador e sua família, e cujo custo econômico para o
empregado é claramente favorável, em decorrência do subsídio empresarial existente.
Nestas situações, que afastam de modo patente a idéia de mera simulação trabalhista,
não há por que negar-lhe relevância ao terceiro requisito ora examinado. Aliás, a quase
singularidade de tais situações é que certamente conduz a jurisprudência a valorizar o
presente requisito apenas em alguns poucos casos concretos efetivamente convincentes.
Observamos que no caso concreto sob qualquer prisma de análise não é possível
classificar as bolsas de estudo concedidas aos dependentes dos empregados como
prestação de caráter remuneratório.
(...)
Vale citar que a Recorrente é uma associação de caráter educativo que tem por
finalidade exatamente o desenvolvimento de atividades relacionadas ao ensino em seus
vários graus, especialmente o ensino superior. Assim, as bolsas em questão são
ofertadas em cumprimento a exata finalidade da instituição educacional. Embora
decorram do contrato de trabalho as mesmas não existem com a finalidade de remunerar
o empregado pelo serviço efetivamente ou potencialmente prestado, trata-se de
prestação ofertada em cumprimento do dever constitucional de promover a educação e
ainda, no caso, é obrigação decorrente de convenções coletivas de trabalho firmadas
com as respectivas entidades de classe representantes das categorias o qual também
Fl. 2604
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9202-010.179 - CSRF/2a Turma
Processo no 10166.729695/2013-07

possui força normativa por expressa disposição do art. 611 da Consolidação das Leis do
Trabalho CLT.
Por força do art. 110 do CTN a lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o
alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou
implicitamente, pela Constituição Federal e com base nessa premissa o art. 195, I, alínea
a da Constituição Federal deve ser interpretado utilizando-se os conceitos construídos
pelo Direito do Trabalho o qual, no entender desta Relatora, seria o ramo do direito
competente para se manifestar sobre as relações e reflexos dos contratos de trabalho.
Dispõe o art. 195 da CF/88:
Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e
indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União,
dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais:
I. do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes
sobre:
a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer
título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício;
Em contrapartida o art. 458, §2o, inciso II da Consolidação das Leis do Trabalho assim
define o salário:
Art. 458 Além do pagamento em dinheiro, compreende-se
No salário, para todos os efeitos legais, a alimentação, habitação, vestuário ou outras
prestações "in natura" que a empresa, por força do contrato ou do costume, fornecer
habitualmente ao empregado. Em caso algum será permitido o pagamento com bebidas
alcoólicas ou drogas nocivas.
§ 2o Para os efeitos previstos neste artigo, não serão consideradas como salário as
seguintes utilidades concedidas pelo empregador:
II – educação, em estabelecimento de ensino próprio ou de terceiros, compreendendo os
valores relativos a matrícula, mensalidade, anuidade, livros e material didático;
Ora, se os benefícios ofertados aos empregados na forma de educação são considerados
pela CLT como verbas não salariais, não pode a fiscalização interpretar a norma
tributária no sentido de classificar tais vantagens como "salário utilidade" dando-lhes
caráter remuneratório.
Embora o art. 28, §9o, alínea 't' da Lei no 8.212/91, somente após 2011 e em situações
restritas, tenha admitido a exclusão de bolsas de estudos do conceito de salário de
contribuição, o Superior Tribunal de Justiça bem antes havia pacificado seu
entendimento pela exclusão de tais verbas do conceito de salário-de-contribuição.
Vale citar recente decisão monocrática proferida pela Ministra Regina Helena Costa no
Recurso Especial 1.634.880/RS (publicada em 11/11/2016), que negou seguimento ao
Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional entendo que a decisão recorrida
seguia a jurisprudência da Corte:
Acerca da contribuição previdenciária, esta Corte adota o posicionamento segundo o
qual não incide essa contribuição sobre os valores pagos a título de auxílio-educação.
Nessa linha:
PROCESSUAL CIVIL. AUSÊNCIA DE OMISSÃO. ART. 535, II, DO CPC. FALTA
DE
PREQUESTIONAMENTO.
SÚMULA
211/STJ.
DIVERGÊNCIA
JURISPRUDENCIAL NÃO COMPROVADA. SITUAÇÃO FÁTICA DIVERSA.
POSSIBILIDADE.
CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA
SOBRE
VALE-
TRANSPORTE PAGO EM PECÚNIA.
(...)
5. O STJ tem pacífica jurisprudência no sentido de que o auxílio-educação, embora
contenha valor econômico, constitui investimento na qualificação de empregados, não
podendo ser considerado como salário in natura, porquanto não retribui o trabalho
efetivo, não integrando, desse modo, a remuneração do empregado. É verba utilizada
para o trabalho, e não pelo trabalho.
Fl. 2605
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9202-010.179 - CSRF/2a Turma
Processo no 10166.729695/2013-07

Portanto, existe interesse processual da empresa em obter a declaração do Poder
Judiciário na hipótese de a Fazenda Nacional estar cobrando indevidamente tal tributo.
6. Recurso Especial da Fazenda Nacional parcialmente conhecido e, nessa parte não
provido e Recurso Especial da empresa provido.
(REsp 1586940/RS, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA,
julgado
em
10/05/2016,
DJe
24/05/2016);
PREVIDENCIÁRIO.
RECURSO
ESPECIAL. AUXÍLIO-EDUCAÇÃO.
BOLSA
DE
ESTUDO.
VERBA
DE
CARÁTER
INDENIZATÓRIO.
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. INCIDÊNCIA SOBRE A BASE DE
CÁLCULO DO SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.
1. "O auxílio-educação, embora contenha valor econômico, constitui investimento na
qualificação de empregados, não podendo ser considerado como salário in natura,
porquanto não retribui o trabalho efetivo, não integrando, desse modo, a
remuneração do empregado. É verba empregada para o trabalho, e não pelo trabalho."
(RESP 324.178PR, Relatora Min. Denise Arruda, DJ de 17.12.2004).
2. In casu, a bolsa de estudos, é paga pela empresa e destina-se a auxiliar o pagamento a
título de mensalidades de nível superior e pós-graduação dos próprios empregados ou
dependentes, de modo que a falta de comprovação do pagamento às instituições de
ensino ou a repetição do ano letivo implica na exigência de devolução do auxílio.
Precedentes:. (Resp. 784887/SC. Rel. Min. Teori Albino Zavascki. DJ. 05.12.2005
REsp 324178/PR, Rel. Min. Denise Arruda, DJ. 17.02.2004; AgRg no REsp
328602/RS, Rel. Min. Francisco Falcão, DJ.02.12.2002; REsp 365398/RS, Rel. Min.
José Delgado, DJ. 18.03.2002).
3. Agravo regimental desprovido. (AgRg no Ag 1330484/RS, Rel. Ministro LUIZ FUX,
PRIMEIRA TURMA, julgado em 18/11/2010, DJe 01/12/2010)
In casu, tendo o acórdão recorrido adotado entendimento pacificado nesta Corte, o
Recurso Especial não merece prosperar pela incidência da Súmula 83/STJ.
Isto posto, com fundamento no art. 557, caput, do Código de Processo Civil, NEGO
SEGUIMENTO ao Recurso Especial. Adotando a jurisprudência dominante do Superior
Tribunal de Justiça, a qual melhor interpreta a amplitude da base de cálculo da
contribuição previdenciária, concluo que as bolsas de estudos fornecidas pela instituição
aos dependentes dos respectivos empregados não possuem natureza remuneratória, seja
em nível básico, médio ou superior, não se sujeitando, portanto, à incidência do tributo
lançado.
Ante o exposto, voto por conhecer do Recurso Especial interposto pela Contribuinte,
e no mérito, dar-lhe provimento.
(assinado digitalmente)
Ana Cecília Lustosa da Cruz.

Voto Vencedor
Mário Pereira de Pinho Filho – Redator Designado
Não obstante as considerações trazidas no voto da i. Relatora, no que diz respeito
ao auxílio educação, delas divirjo pelas razões de fato e de direito a seguir expostas.
O presente voto destina-se exclusivamente à apreciação do apelo recursal do
Contribuinte, haja vista a decisão unânime deste Colegiado pelo desprovimento do recurso
fazendário.
Fl. 2606
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9202-010.179 - CSRF/2a Turma
Processo no 10166.729695/2013-07

Como dito no relatório, a matéria admitida a rediscussão na peça recursal do
Sujeito Passivo cinge-se à incidência de contribuições previdenciária sobre valores pagos a título
de auxílio educação a dependentes.
De acordo com a peça recursal, os desembolsos feitos pelo empregador com a
educação dos dependentes dos empregados jamais poderão ser considerados salário. Destaca-se
que o conceito de salário é definido pela Consolidação das Leis do Trabalho, que expressamente
exclui os valores referentes a educação, inclusive de dependentes.
Consoante consignado no apelo da Contribuinte, a legislação previdenciária
também é expressa no sentido de afastar do salário de contribuição os valores desembolsados
pela empresa a título de plano educacional ou bolsa de estudos, tanto na alínea “t” do parágrafo
9o do art. 28, da Lei 8212/91, como no inciso XIX do § 9o do art. 2014 do Decreto 3048/99.
Infere-se ainda que a alteração da alínea “t” do § 9o do art. 28 da Lei 8.212, introduzida pela Lei
no 12.513/2011, somente teve o condão de explicitar o que já era previsto pela legislação anterior
de que os gastos com educação dos dependentes também não compõem o salário-de-
contribuição, não se sujeitando à incidência da contribuição previdenciária
A Fazenda Nacional, por seu turno, entende que embora o legislador ordinário
tenha excluído expressamente os valores relativos a planos educacionais da base de cálculo da
contribuição previdenciária (alínea “t”, do § 9o, do art. 28, da Lei no 8.212/91), elencou critérios
para o gozo desse benefício e, uma vez não comprovado o cumprimento desses critérios, os
valores relativos a tais planos constituem-se em parcela integrante da base de cálculo das
contribuições incidentes sobre a folha de salários. Acrescenta que a isenção prevista na Lei de
Custeio não alcança as bolsas de estudo fornecidas a dependentes dos segurados da Previdência
Social a serviço da empresa.
O inciso II do § 2o do art. 458 da CLT, norma responsável por regular o contrato
de trabalho, dispõe que não são considerados como salário utilidade os valores relativos a
educação ministrada em estabelecimento de ensino próprio ou de terceiros. Vejamos:
Art. 458 - Além do pagamento em dinheiro, compreende-se no salário, para todos os
efeitos legais, a alimentação, habitação, vestuário ou outras prestações "in natura" que a
empresa, por fôrça do contrato ou do costume, fornecer habitualmente ao empregado.
Em caso algum será permitido o pagamento com bebidas alcoólicas ou drogas nocivas.
§ 1o Os valôres atribuídos às prestações "in natura" deverão ser justos e razoáveis, não
podendo exceder, em cada caso, os dos percentuais das parcelas componentes do
salário-mínimo (arts. 81 e 82)
§ 2o Para os efeitos previstos neste artigo, não serão consideradas como salário as
seguintes utilidades concedidas pelo empregador:
I – vestuários, equipamentos e outros acessórios fornecidos aos empregados e utilizados
no local de trabalho, para a prestação do serviço;
II – educação, em estabelecimento de ensino próprio ou de terceiros, compreendendo os
valores relativos a matrícula, mensalidade, anuidade, livros e material didático;
III – transporte destinado ao deslocamento para o trabalho e retorno, em percurso
servido ou não por transporte público;
IV – assistência médica, hospitalar e odontológica, prestada diretamente ou mediante
seguro-saúde;
V – seguros de vida e de acidentes pessoais;
VI – previdência privada;
VII – (VETADO) [Grifou-se]
Fl. 2607
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9202-010.179 - CSRF/2a Turma
Processo no 10166.729695/2013-07

Ocorre que o § 2o do art. 458 da norma trabalhista não irradia efeitos automáticos
em relação a matéria tributária. É importante ressaltar que, de acordo com o princípio da
especialidade, norma especial afasta a incidência da norma geral. In casu, diferentemente do que
entende o Recorrente, como estamos diante de matéria de índole previdenciária/tributária, o
regramento a ser considerado, no que atina à incidência ou não de contribuição previdenciária
sobre valores pagos a título de auxílio-educação, é aquele instituído na Lei de Custeio
Previdenciário. Tanto é assim que o próprio texto da norma trabalhista é taxativo no sentido de
que a regra insculpida no § 2o do referido art. 458 surte efeitos em relação ao previsto
especificamente nesse dispositivo.
Além disso, e a despeito do que estatui a norma trabalhista, o Direito
Previdenciário encontra baliza na própria Constituição Federal. Com relação ao custeio do
sistema de previdência, o art. 195 da CF/1988 é que define as bases sobre as quais podem incidir
as contribuições:
Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e
indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União,
dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições
sociais:(Vide Emenda Constitucional no 20, de 1998)
I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes
sobre:(Redação dada pela Emenda Constitucional no 20, de 1998)
a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer
título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício;(Incluído
pela Emenda Constitucional no 20, de 1998)
[...]
II - do trabalhador e dos demais segurados da previdência social, não incidindo
contribuição sobre aposentadoria e pensão concedidas pelo regime geral de previdência
social de que trata o art. 201;(Redação dada pela Emenda Constitucional no 20, de 1998)
[...] (Grifou-se)
Outro dispositivo constitucional de fundamental importância à matéria em debate
é o § 11 do art. 201 da Constituição:
Art. 201.
[...]
§ 11. Os ganhos habituais do empregado, a qualquer título, serão incorporados ao
salário para efeito de contribuição previdenciária e conseqüente repercussão em
benefícios, nos casos e na forma da lei.
[...]
Essas e outras disposições constitucionais deixam claro que o Direito
Previdenciário constitui-se em ramo autônomo, cujos conceitos não têm a vinculação pretendida
por alguns com o Direito do Trabalho. Dito de outra forma, não se pode pretender que os
preceitos contidos na legislação trabalhista prestem-se a afastar a aplicação da norma de custeio
previdenciário, a qual deve se pautar no regramento estabelecido pelo Direito Tributário.
A esse respeito, o Ministro do Luiz Fux, na decisão que tratou do alcance da
expressão “folha de salários”, RE 565.160/SC, faz apontamentos de extremada relevância:
Logo, a solução aqui pode ser extraída da interpretação da própria Constituição, sendo
desnecessário buscar conceitos em outros ramos do Direito, como o Direito do
Trabalho, pois o constituinte foi bem claro acerca da acepção de “folha de salários”
que deve ser tida pelo intérprete do Direito Tributário, para fins de delimitação da
base de cálculo da contribuição previdenciária do empregador.
Fl. 2608
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9202-010.179 - CSRF/2a Turma
Processo no 10166.729695/2013-07

A diferenciação feita pelo Direito do Trabalho entre “salário” e “remuneração” é
indiferente, portanto, para o deslinde da presente questão, posto estar-se diante de
controvérsia afeta ao Direito Tributário e Previdenciário, extremada pela falta de
aplicação prática da autonomia entre esses ramos do Direito e os demais, como bem
pontuou o Professor Fábio Zambitte Ibrahim (Curso de direito previdenciário. 13. ed.
Rio de Janeiro: Impetus, 2008. p. 251).
Dessa forma, a autonomia entre as Ciências impõe que os conceitos sejam interpretados
à luz do regime jurídico em que estão inseridos. Assim, se para o Direito do Trabalho, o
emprego da expressão “salário” ao invés de “remuneração” é relevante ao ponto de
restringir sobremaneira o conteúdo da primeira, o mesmo não ocorre com o Direito
Tributário e o Direito Previdenciário.
Com efeito, quando a Constituição já traz elementos suficientes para a
interpretação
das
expressões
por
ela
utilizadas
no
Direito
Tributário/Previdenciário, descabe perquirir qual é a acepção dessas mesmas
expressões em outros ramos do Direito, porquanto devem ter uma interpretação
condizente com a lógica própria do contexto em que estão inseridas, no caso, a
Seguridade Social. (Grifou-se)
Veja-se que tanto o texto constitucional quanto a decisão do STF, com
repercussão geral reconhecida pela Suprema Corte, reconhecem a autonomia do Direito
Previdenciário e conduzem à conclusão de que as diretrizes legais a serem consideradas na
definição das bases de cálculo das contribuições previdenciárias são os arts. 22 e 28 da Lei no
8.212/1991, transcritos a seguir, na parte que interessa à matéria em debate:
Art. 22. A contribuição a cargo da empresa, destinada à Seguridade Social, além do
disposto no art. 23, é de:
I - vinte por cento sobre o total das remunerações pagas, devidas ou creditadas a
qualquer título, durante o mês, aos segurados empregados e trabalhadores avulsos que
lhe prestem serviços, destinadas a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma,
inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os adiantamentos
decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente prestados, quer pelo
tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços, nos termos da lei ou do
contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa.
(Redação dada pela Lei no 9.876, de 1999).
II - para o financiamento do benefício previsto nos arts. 57e58 da Lei no 8.213, de 24 de
julho de 1991, e daqueles concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade
laborativa decorrente dos riscos ambientais do trabalho, sobre o total das remunerações
pagas ou creditadas, no decorrer do mês, aos segurados empregados e trabalhadores
avulsos: (Redação dada pela Lei no 9.732, de 1998).
a) 1% (um por cento) para as empresas em cuja atividade preponderante o risco de
acidentes do trabalho seja considerado leve;
b) 2% (dois por cento) para as empresas em cuja atividade preponderante esse risco seja
considerado médio;
c) 3% (três por cento) para as empresas em cuja atividade preponderante esse risco seja
considerado grave.
III - vinte por cento sobre o total das remunerações pagas ou creditadas a qualquer
título, no decorrer do mês, aos segurados contribuintes individuais que lhe prestem
serviços;
[...]
Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição:
I - para o empregado e trabalhador avulso: a remuneração auferida em uma ou mais
empresas, assim entendida a totalidade dos rendimentos pagos, devidos ou creditados a
qualquer título, durante o mês, destinados a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua
forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os
adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente
Fl. 2609
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9202-010.179 - CSRF/2a Turma
Processo no 10166.729695/2013-07

prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços nos
termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou
sentença normativa;
[...]
Repare-se que a base de cálculo das contribuições sociais abrange a totalidade dos
rendimentos pagos, devidos ou creditados a qualquer título aos empregados, incluindo-se nessa
relação os ganhos habituais percebidos sob a forma de utilidades, o que inclui, por óbvio, o
auxílio educação. Depreende da norma previdenciária que, em se tratando de utilidades
disponibilizadas pela empresa aos obreiros que lhe prestam serviços, sua inclusão na base de
incidência da contribuição previdenciária dependerá da verificação dos seguintes requisitos:
a) onerosidade;
b) retributividade; e
c) habitualidade.
Inexistem dúvidas quanto ao caráter oneroso do benefício concedido pelo Sujeito
Passivo, sendo desnecessário tecer maiores comentários a esse respeito. Do mesmo modo, tendo
a vantagem sido paga regularmente aos empregados da empresa, em favor de seus dependentes,
resta nítido seu caráter habitual. Com relação à retribuitividade, tem-se benesse oferecida no
contexto da relação laboral, restando caracterizada sua índole contraprestativa, pois o que
motivou sua concessão foi justamente o fato de os beneficiários prestarem serviço ao Sujeito
Passivo.
De outra parte, como as bolsas de estudos aqui referidas ostentam natureza
nitidamente remuneratória, sua exclusão da base de cálculo das contribuições previdenciárias vai
depender de previsão expressa em norma de caráter tributário, mormente no § 9o do art. 28 da
Lei no 8.212/1991, que, no que se refere a isenção, relaciona exaustivamente as parcelas ao
abrigo desse favor legal no âmbito da Lei de Custeio Previdenciário.
Especificamente com relação a educação, à época da ocorrência dos fatos
geradores das contribuições objeto do presente lançamento, a alínea “t” do referido § 9o, na
assim dispunha:
Art. 28. [...]
§ 9o Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:
[...]
t) o valor relativo a plano educacional que vise à educação básica, nos termos do art. 21
da Lei no 9.394, de 20 de dezembro de 1996, e a cursos de capacitação e qualificação
profissionais vinculados às atividades desenvolvidas pela empresa, desde que não seja
utilizado em substituição de parcela salarial e que todos os empregados e dirigentes
tenham acesso ao mesmo;(Redação dada pela Lei no 9.711, de 1998).
Note-se que a isenção referida nos dispositivo acima abrangia:
- planos educacionais que visassem à educação básica, nos termos do art. 21 da
Lei no 9.394, de 20 de dezembro de 1996; e
- cursos de capacitação e qualificação profissionais vinculados às atividades
desenvolvidas pela empresa.
Referido plano:
- não poderia ser utilizado em substituição de parcela salarial; e
- deveria ser extensivo a todos os empregados e dirigentes da empresa.
Fl. 2610
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 9202-010.179 - CSRF/2a Turma
Processo no 10166.729695/2013-07

Desse modo, para que o contribuinte pudesse se valer da isenção, fazia-se
necessária a estrita observância dos critérios estabelecidos em lei. Contudo, conforme destacado
no Relatório Fiscal, as bolsas de estudo em discussão foram ofertadas a dependentes dos
empregados do Sujeito Passivo e a norma isentiva, na redação vigente à época dos fatos
geradores, não contemplava a isenção para esse tipo de benefício.
Não se pode olvidar que, sendo a isenção uma modalidade de exclusão do crédito
tributário, a legislação relativa a esse favor legal deve ser interpretada literalmente, a teor do que
estatui o art. 111 do Código Tributário Nacional. Portanto, não há como considerar satisfeitos os
critérios estabelecidos para a isenção quando se está diante, como visto acima, de flagrante
desrespeito à norma de regência.
Quisesse o legislador estender a isenção a planos educacionais destinados a
dependentes de segurados empregados, teria feito referência expressa nesse sentido no texto
legal. Aliás, a Lei n° 12.513/2011 até estendeu a isenção de contribuições previdenciárias e de
terceiros tanto a plano educacional quanto bolsa que vise à educação básica de dependentes de
empregados. Porém, essa norma não acode o Sujeito Passivo em virtude ser posterior aos fatos
geradores que suscitaram o lançamento ora examinado. É que o art. 144 do CTN preconiza que
“lançamento reporta-se à data da ocorrência do fato gerador da obrigação e rege-se pela lei
então vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada”.
Ademais, o inciso I art. 106 do CTN especifica que a lei tributária é aplicável a
fatos pretéritos quando seja “expressamente interpretativa”, isto é, a despeito do que entende a
Contribuinte, a Lei n° 12.513/201, por não se enquadrar na situação prevista no inciso I ou em
qualquer das demais hipóteses descritas no referido art. 106, não acode em sua pretensão de ver
reformada a decisão recorrida.
Conclusão
Ante o exposto, conheço do Recurso Especial do Contribuinte e, no mérito, nego-
lhe provimento.

(assinado digitalmente)
Mário Pereira de Pinho Filho

Fl. 2611
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