Tribunal: CARF
Processo: 10932.000040/2007-79
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MAYSA DE SA PITTONDO DELIGNE
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-10-28
Data de publicação: 2021-11-25

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2002 a 31/12/2002
MOTIVAÇÃO E MOTIVO. DEFICIÊNCIA AUTO DE INFRAÇÃO.
Como elemento essencial de qualquer ato administrativo, a motivação se apresenta como o meio para viabilizar seu controle. O art. 50 da Lei no 9.784/1999 identifica quando os atos administrativos deverão ser motivados, contendo a indicação dos fatos e dos fundamentos jurídicos, sendo exigido para a lavratura dos autos de infração por serem atos que neguem, limitem ou afetem direitos ou interesses (inciso I do dispositivo). No presente caso vislumbra-se que o motivo da autuação não foi evidenciado pela fiscalização, não trazendo os elementos probatórios suficientes para respaldar sua alegação fática no sentido de que o contribuinte recolheu fora do período da espontaneidade os valores apontados nos sistemas eletrônicos da Secretaria da Receita Federal.
NOVO CRITÉRIO JURÍDICO DECISÃO PRIMEIRA INSTÂNCIA. DESCABIMENTO. ART. 146, CTN.
A modificação introduzida, de ofício ou em conseqüência de decisão administrativa ou judicial, nos critérios jurídicos adotados pela autoridade administrativa no exercício do lançamento somente pode ser efetivada, em relação a um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido posteriormente à sua introdução.
APLICAÇÃO DE ACRÉSCIMOS DE PROCEDIMENTO ESPONTÂNEO. ART. 47 DA LEI N° 9.430, DE 27 DE DEZEMBRO DE 1996. DÉBITO DECLARADO. ALCANCE. INFORMAÇÃO PRESTADA EM DIPJ. POSSIBILIDADE.
O beneficio concedido pelo legislador (pagamento com os acréscimos de procedimento espontâneo) aos contribuintes que recolherem seus débitos no prazo de vinte dias contados do inicio da ação fiscal alcança também os débitos declarados na DIPJ e não apenas na DCTF.

Inteiro teor:
S3-C 4T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10932.000040/2007-79
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3402-009.577 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
28 de outubro de 2021
Recorrente
SIEMENS LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2002 a 31/12/2002
MOTIVAÇÃO E MOTIVO. DEFICIÊNCIA AUTO DE INFRAÇÃO.
Como elemento essencial de qualquer ato administrativo, a motivação se
apresenta como o meio para viabilizar seu controle. O art. 50 da Lei no
9.784/1999 identifica quando os atos administrativos deverão ser motivados,
contendo a “indicação dos fatos e dos fundamentos jurídicos”, sendo exigido
para a lavratura dos autos de infração por serem atos que “neguem, limitem ou
afetem direitos ou interesses” (inciso I do dispositivo). No presente caso
vislumbra-se que o motivo da autuação não foi evidenciado pela fiscalização,
não trazendo os elementos probatórios suficientes para respaldar sua alegação
fática no sentido de que o contribuinte “recolheu fora do período da
espontaneidade os valores apontados nos sistemas eletrônicos da Secretaria
da Receita Federal”.
NOVO CRITÉRIO JURÍDICO DECISÃO PRIMEIRA INSTÂNCIA.
DESCABIMENTO. ART. 146, CTN.
A modificação introduzida, de ofício ou em conseqüência de decisão
administrativa ou judicial, nos critérios jurídicos adotados pela autoridade
administrativa no exercício do lançamento somente pode ser efetivada, em
relação a um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido
posteriormente à sua introdução.
APLICAÇÃO DE ACRÉSCIMOS DE PROCEDIMENTO ESPONTÂNEO.
ART. 47 DA LEI N° 9.430, DE 27 DE DEZEMBRO DE 1996. DÉBITO
DECLARADO. ALCANCE. INFORMAÇÃO PRESTADA EM DIPJ.
POSSIBILIDADE.
O beneficio concedido pelo legislador (pagamento com os acréscimos de
procedimento espontâneo) aos contribuintes que recolherem seus débitos no
prazo de vinte dias contados do inicio da ação fiscal alcança também os débitos
declarados na DIPJ e não apenas na DCTF.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10932.000040/2007-79
Fl. 461
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3402-009.577 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10932.000040/2007-79

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento ao Recurso Voluntário para cancelar a exigência fiscal remanescente de PIS e
COFINS.
(documento assinado digitalmente)
Pedro Sousa Bispo - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Maysa de Sá Pittondo Deligne - Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Pedro Sousa Bispo, Silvio
Rennan do Nascimento Almeida, Maysa de Sá Pittondo Deligne, Lazaro Antonio Souza Soares,
Marcelo Costa Marques D ́Oliveira (suplente convocado), Lara Moura Franco Eduardo (suplente
convocada), Mariel Orsi Gameiro (suplente convocada) e Thaís de Laurentiis Galkowicz.
Ausente a Conselheira Renata da Silveira Bilhim, substituída pela Conselheira Mariel Orsi
Gameiro (suplente convocada). Ausente a Conselheira Cynthia Elena de Campos, sendo
substituída pelo Conselheiro Marcelo Costa Marques D ́Oliveira (suplente convocado). Ausente
o Conselheiro Jorge Luis Cabral, substituído pela Conselheira Lara Moura Franco Eduardo
(suplente convocada).

Relatório
Trata-se de Auto de Infração para exigência de recolhimento de IRPJ, PIS e
COFINS. Após conflito de competência instaurado na 1a Seção de Julgamento, a I. Presidente
deste Conselho definiu que a competência seria desta Seção de Julgamento. O Despacho do
conflito de competência traz uma síntese do processo:
Trata-se de conflito de competência instaurado entre a Primeira e a Terceira Seções de
Julgamento deste Conselho, relativamente a lançamento de ofício em que foram
formalizados créditos tributários inerentes ao IRPJ, à contribuição para o PIS/Pasep e à
COFINS.
A lide foi examinada inicialmente pela 2a Turma Especial da 1a Seção, ocasião em que a
Presidente do colegiado (vide despacho de 03/05/2012, e-fls. 442/443) determinou o
encaminhamento dos autos à 3a Seção de Julgamento, por entender que a lide submetida
à análise do CARF abrange somente lançamentos do PIS/Pasep e da COFINS, sem
nenhuma relação com a exigência de IRPJ, conforme trecho do despacho abaixo
transcrito:
Desde o início, a Contribuinte não contestou o lançamento de IRPJ sobre o lucro
inflacionário não realizado, tendo, inclusive, efetuado recolhimento do DARF de fls.
249, no valor total de R$ 9.082,68, principal de R$ 4.316,87, com o código de receita
2917, em 06/07/2007.
Portanto, remanesceram neste processo apenas as exigências de PIS e COFINS, que
nenhuma relação possuem com a exigência de IRPJ (já acatada pela Contribuinte), cujo
fato gerador ocorreu em 31/12/2002.
Fl. 462
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3402-009.577 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10932.000040/2007-79

Percebe-se que os lançamentos mensais de PIS e COFINS não estão lastreados nos
mesmos fatos que serviram para configurar a prática de infração à legislação do IRPJ,
até porque a falta de realização de lucro inflacionário não produz qualquer conseqüência
em relação às referidas contribuições.
Por sua vez, o Presidente da 2a Turma da 1a Câmara da 3a Seção de Julgamento, ao
apreciar a questão (vide despacho de 12/12/2013, e-fls. 447/448), acatando proposta do
conselheiro relator, ressaltou que as exigências das contribuições ao PIS/Pasep e
COFINS foram lastreadas em fatos cuja apuração serviu também para configurar a
prática de infração à legislação do IRPJ, portanto, a competência para julgamento do
recurso voluntário seria da 1a Seção, vejamos:
Tal como se depreende das informações contidas no Registro de Procedimento Fiscal, o
procedimento foi instaurado também para fiscalização do Imposto de Renda Pessoa
Jurídica. O Demonstrativo Consolidado do Crédito Tributário, folha 02 do Processo,
informa a constituição da exigência desse Tributo decorrente da fiscalização realizada.
O Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela
Portaria no 256, de 22 de junho de 2009, estabelece as competências de cada uma das
Sessões de Julgamento, atribuindo à 1a Sessão o processamento e julgamento de
recursos voluntários sobre a aplicação da legislação do Imposto sobre a Renda da
Pessoa Jurídica, assim como para os demais tributos quando exigência estiver lastreada
em fatos cuja apuração serviu também para configurar a prática de infração à legislação
pertinente à tributação do IRPJ.
Compulsando-se os autos, é possível verificar que, muito embora as exigências de
PIS/Pasep e COFINS tenham sido apuradas no mesmo procedimento fiscalizatório que
resultou na exigência de IRPJ, os fatos ensejadores das exigências de tais contribuições
não foram os mesmos ensejadores da exigência do IRPJ.
O Demonstrativo de Débito anexo à Intimação n° 2511/2010 (e-fls. 355 e 356),
elaborado pela Delegacia da Receita Federal do Brasil jurisdicionante após análise
dos pagamentos feitos pela contribuinte e de acordo com o decidido no acórdão no
05-28.518 da 4a Turma da DRJ/Campinas, demonstra que restaram em cobrança
somente débitos de PIS/Pasep e COFINS.
Ademais, verifica-se que a lide submetida à análise do CARF, objeto do recurso
voluntário apresentado pela contribuinte, trata tão-somente de exigências das
contribuições ao PIS/Pasep e da COFINS que não dependem da análise dos fatos
ensejadores da exigência do IRPJ.
Por todo o exposto, não se aplica ao caso o disposto no inciso IV do art. 2o do
Anexo II do Regimento Interno do CARF1 - RICARF (aprovado pela Portaria MF
no 343, de 09/06/2015). A regra aplicável é a do art. 4o, inciso I, do Anexo II do
mesmo RICARF, ou seja, a norma de competência natural da 3a Seção para o
julgamento dos litígios que versem sobre a aplicação da legislação referente a “I -
Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins, inclusive quando incidentes na
importação de bens e serviços”.
Assim, proponho seja o presente conflito de competência dirimido no sentido de que a
lide seja julgada pela 3a Seção de Julgamento. (e-fls. 457/458 - grifei)
Com efeito, após a interposição de Impugnação Administrativa, a impugnação do
sujeito passivo foi julgada integralmente improcedente se referindo à espontaneidade e à
decadência do PIS e da COFINS. Como consta da ementa do acórdão recorrido:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2002
LANÇAMENTO.
ESPONTANEIDADE.
TRIBUTOS
E
CONTRIBUIÇÕES
Fl. 463
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3402-009.577 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10932.000040/2007-79

DECLARADOS. PRAZO DE VINTE DIAS. No caso de exigências fiscais com
fundamento em não declaração na DCTF das contribuições apuradas na Declaração de
Rendimentos, a hipótese não se enquadra no art. 47 da Lei n.° 9.430, de 1996, que exige
que o tributo ou contribuição esteja declarado antes do inicio do procedimento de
fiscalização.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2002
DECADÊNCIA. CONTRIBUIÇÃO AO PIS. COFINS. O pagamento das exigências
fiscais pela contribuinte, antes da formalização dos lançamentos, ainda que
insuficientes, implica a concordância com os lançamentos formalizados, tornando-se
inócuos os questionamentos trazidos em relação à decadência do crédito tributário. Por
outro lado, afastado, por inconstitucional, o prazo de dez anos para o lançamento das
contribuições destinadas â Seguridade Social, a contagem do prazo decadencial rege-se
pelo disposto no Código Tributário Nacional. Diante da ausência de pagamentos
relativos aos meses de janeiro a maio de 2002, a decadência rege-se pelo artigo 173,
inciso I, do CTN, não se consumando para os lançamentos formalizados.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido (e-fl. 293)
Naquela r. decisão, foi expressamente identificado o pagamento integral dos
valores referentes ao IRPJ, permanecendo a discussão quanto ao PIS/COFINS:
28. Dessa forma, depreende-se que houve a concordância com a exigência formalizada,
não sendo oferecidos argumentos de defesa no que se refere ao lançamento do IRPJ,
objeto do litígio, devendo tal recolhimento ser vinculado a este processo pela DRF de
origem, após a certificação da regularidade e suficiência dele. (e-fl. 304)
Intimado em 21/09/2010 (e-fl. 354) a empresa apresentou Recurso Voluntário em
20/10/2010 (e-fls. 359 e ss.) na qual alega, em síntese:
(i) a impossibilidade de modificação de critério jurídico do lançamento realizada
pela r. decisão recorrida (fora do período da espontaneidade x aplicabilidade do
art. 47, da Lei n.o 9.430/96 apenas para débitos declarados em DCTF);
(ii) a nulidade da autuação, vez que fora alterado em desconformidade com o art.
149, IX e 145, III do CTN;
(iii) a decadência do direito de lançar os valores referentes às competências de
janeiro a maio de 2002 com fulcro no art. 150, §4o, do CTN; e
(iv) a falta de liquidez dos débitos exigidos, vez que não foram abatidos os valores
já recolhidos anteriormente pela empresa;
(v) no mérito, sustenta que procedeu com o pagamento integral dos valores
exigidos com fulcro no art. 47, da Lei n.o 9.430/1996.
Definida a competência desta Seção de julgamento, o processo foi a mim
distribuído.
É o relatório.

Fl. 464
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3402-009.577 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10932.000040/2007-79

Voto
Conselheira Maysa de Sá Pittondo Deligne, Relatora.
O Recurso Voluntário é tempestivo e cabe ser conhecido.
I
–
PRELIMINAR
DE
MÉRITO:
IMPOSSIBILIDADE
DE
REVISÃO
DE
LANÇAMENTO JÁ ALCANÇADO PELA DECADÊNCIA
Sustenta a Recorrente que não seria cabível a revisão de ofício realizada em
junho/2007 em relação ao período de janeiro a maio de 2002, vez que já atingidos pela
decadência.
Contudo especificamente quanto aos valores que remanescem em discussão nos
presentes autos (PIS/COFINS), observa-se que a alegação do contribuinte acaba por se confundir
com o seu mérito. Com efeito, em se entendendo que todos os valores remanescentes foram
pagos em setembro/2006, antes da lavratura do auto de infração, com a aplicação do art. 47, da
Lei n.o 9.430/96, sequer seria possível o lançamento inicialmente realizado (do qual o
contribuinte foi intimado em março/2007), muito menos a revisão de ofício (do qual o
contribuinte foi intimado em junho/2007).
O lançamento de PIS e COFINS referente a diferença entre a DIPJ e a DCTF não
foi alterado com a revisão de ofício, sendo exigidos os mesmos valores que já tinham sido objeto
de pagamento (como se verá adiante). Com isso, entendo que essa alegação de prazo de revisão
de ofício apenas seria passível de ser analisada caso não fosse dado provimento ao Recurso no
mérito, o que não é o caso deste voto como se verá adiante.
II – MÉRITO
Por entender que cabe ser dado provimento ao Recurso no mérito, deixo de
apreciar as preliminares de nulidade invocada pelo sujeito passivo na forma do art. 59, §3o, do
Decreto n.o 70.235/72.
A parcela remanescente na presente autuação envolve a discussão em torno
possibilidade do pagamento com os benefícios da espontaneidade do art. 47, da Lei n.o 9.430/96
quando o sujeito passivo declarou os valores em DIPJ, mas não procedeu com o pagamento em
DCTF, realizando o pagamento dentro do prazo de 20 (vinte) dias da data do recebimento da
intimação fiscal.
No Auto de Infração, não obstante tenha deixado de trazer o relato das datas do
Termo de Início de Fiscalização e do pagamento realizado pelo sujeito passivo, afirmou a
fiscalização que os valores foram pagos “fora do período da espontaneidade” (e-fl. 93):
INEXATIDÃO NA DECLARAÇÃO DE CONTRIBUIÇÕES E TRIBUTOS
FEDERAIS (DCTF) ENTREGUE PIS E COFINS DE 2002
O contribuinte no ano-calendário 2002 informou em "DCTF" dever a titulo das
contribuições ao Programa de Integração social (PIS) e Contribuição para o
Financiamento da Seguridade Social (COFINS) valores em montante inferior aos
Fl. 465
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3402-009.577 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10932.000040/2007-79

informados na Declaração de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica
do exercício 2003.
Regulamente intimado através de aviso de recebimento (AR) da Empresa de correios e
Telégrafos (ECT), a prestar esclarecimentos a respeito das diferenças apontadas, o
contribuinte (incorporadora) reconheceu que os mesmos não foram pagos, motivo pelo
qual promovemos a constituição do presente lançamento de oficio sobre as diferenças
apontadas na tabela abaixo.
Outrossim, mister se faz mencionar que o contribuinte recolheu fora do período da
espontaneidade os valores apontados nos sistemas eletrônicos da Secretaria da
Receita Federal e somente com o recolhimento da multa de mora, motivo pelo qual
deve o mesmo solicitar à administração tributária que abata os valores já
recolhidos. (e-fl. 93 – grifei)
Contudo, a r. decisão recorrida trouxe o histórico da fiscalização, informando as
datas do Termo de Início de Fiscalização nos seguintes termos:
8. O procedimento de fiscalização teve inicio com a lavratura do Termo de Inicio de
Fiscalização, datado de 14 de agosto de 2006, fls. 227/228, cientificado à
contribuinte em 18 de agosto de 2006, por meio do qual a autoridade fiscal solicitava
a prestação de esclarecimentos sobre a insuficiência de recolhimentos do IRPJ, CSLL,
PIS e COFINS, além do lucro inflacionário não realizado, ressaltando que "o não
atendimento, ensejará lançamento com as informações de que se dispuser (artigo 845
do RIR/99)".
9. Em 13 de setembro de 2006, fls. 231/233, a contribuinte informou que as diferenças
do PIS e COFINS foram recolhidas em 06/09/2006. (e-fl. 301)
Observa-se, portanto, que o contribuinte foi intimado do Termo de Início de
Fiscalização em 18/08/2006, tendo procedido com o pagamento integral dos valores dentro do
prazo de 20 (vinte) dias. O contribuinte teve inclusive o cuidado de proceder com a contagem
corrida do prazo, incluindo o primeiro dia, dia 19/08/2006, sábado.
Com isso, a fiscalização não evidencia a razão pela qual considerou que os
recolhimentos, efetuados em 06/09/2006, seriam admitidos como "fora do período de
espontaneidade e sem a multa de ofício", na justificativa do lançamento. A r. decisão recorrida,
portanto, evidencia a ausência de motivação do lançamento fiscal neste item, por deixar de
evidenciar as razões pelas quais não se aplicaria no presente caso concreto a previsão do art. 47,
da Lei n.o 9.430/96, que expressa:
Art. 47. A pessoa física ou jurídica submetida a ação fiscal por parte da Secretaria da
Receita Federal poderá pagar, até o vigésimo dia subseqüente à data de
recebimento do termo de início de fiscalização, os tributos e contribuições já
declarados, de que for sujeito passivo como contribuinte ou responsável, com os
acréscimos legais aplicáveis nos casos de procedimento espontâneo. (grifei)
Ora, quais os motivos (pressupostos de fato) que ensejaram a não aplicação ao
presente caso do dispositivo legal acima transcrito? Porque não considerar como procedimento
espontâneo o pagamento de valores declarados em DIPJ, realizado dentro de 20 (vinte) dias do
recebimento do Termo de Fiscalização? De fato, o presente Auto de Infração não se encontra
devidamente motivado, seja sob a perspectiva fática, seja sob a perspectiva jurídica.
Fl. 466
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3402-009.577 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10932.000040/2007-79

Como tive a oportunidade de desenvolver em minha tese de doutorado1, a
doutrina do Direito Administrativo, ao tratar dos atos administrativos, busca diferenciar os
signos motivo e motivação. De um lado, “motivo é o pressuposto de fato e de direito que serve
de fundamento ao ato administrativo” 2, como identificado no art. 2o, parágrafo único, VII, da Lei
no 9.784/1999. Pressuposto de fato é “o conjunto de circunstâncias, de acontecimentos” que
levam a Administração a praticar o ato, e pressuposto de direito se refere às “orientações
(dispositivos) legais” que lhe dão ensejo.3
Por sua vez, a “motivação é um discurso destinado a justificar o ato motivado”,
com a “exposição das razões que fundamentam a edição do ato administrativo” por meio da
expressa identificação dos motivos do ato administrativo.4 É na motivação, portanto, que são
identificados os pontos ou argumentos ou razões pelas quais os pressupostos de fato resultaram
na consequência jurídica depreendida da lei, também chamada de valoração jurídica dos fatos.
Como elemento essencial de qualquer ato administrativo, a motivação se
apresenta como o meio para viabilizar seu controle, averiguando a “conformidade da atividade
da Administração à moralidade administrativa”.5 Nas palavras de Celso Antônio Bandeira de
Mello, “motivar é explicar as circunstâncias de fato e de direito que justificam a expedição do
ato, para que nós, que somos os senhores da coisa pública, possamos saber se foi bem feito ou se
foi mal feito”6.
E o art. 50 da Lei no 9.784/1999 identifica quando os atos administrativos deverão
ser motivados, contendo a “indicação dos fatos e dos fundamentos jurídicos”, sendo exigido
para a lavratura dos autos de infração por serem atos que “neguem, limitem ou afetem direitos ou
interesses” (inciso I do dispositivo).
No ato administrativo tributário, cabe à autoridade fiscal, como aplicadora da lei,
proceder à qualificação jurídica de uma situação fática, identificando a natureza jurídica do fato.7
A partir da interpretação da lei, o fiscal enquadra aquela situação fática na descrição geral por ele
depreendida da lei, identificando o montante do direito de crédito em favor da Fazenda Pública.
Não se pode olvidar que para o Auto de Infração o ônus probatório é da
Administração, a quem incumbiu a iniciativa do processo administrativo, nos termos do que
prevê o art. 373 Código de Processo Civil8. É o que bem delineou o então Conselheiro Antônio
Carlos Atulim no Acórdão n. 3402-002.881, de janeiro/2016:

1 DELIGNE, Maysa de Sá Pittondo. Efeitos das decisões no processo administrativo tributário. Tese (doutorado).
Faculdade de direito, Universidade de São Paulo, 2020, p. 96 e ss.
2 NOHARA, Irene Patricia. O motivo no ato administrativo. São Paulo: Atlas, 2004. p. 43. Sem destaques no
original.
3 NOHARA, Irene Patricia. O motivo no ato administrativo. São Paulo: Atlas, 2004. p. 43.
4 NOHARA, Irene Patricia. O motivo no ato administrativo. São Paulo: Atlas, 2004. p. 49.
5 RAMOS, Elival da Silva. A valorização do processo administrativo. o poder regulamentar e a invalidação dos atos
administrativos. In: SUNDFELD, Carlos Ari; MUÑOZ, Guillermo Andrés (org.). As leis de processo
administrativo (Lei Federal 9.784/99 e Lei Paulista 10.177/98). São Paulo: Malheiros, 2000. p. 83.
6 MELLO, Celso Antônio Bandeira de. A motivação dos atos da administração pública como princípio fundamental
do estado de direito. Revista de Direito Tributário. São Paulo: Malheiros, v. 87. p. 11-21, XVI Congresso
Brasileiro de Direito Tributário. s.d.
7 SCHOUERI, Luís Eduardo. Direito Tributário. 8. ed. São Paulo: Saraiva, 2018. p. 743.
8 Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
Fl. 467
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3402-009.577 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10932.000040/2007-79

É certo que a distribuição do ônus da prova no âmbito do processo
administrativo deve ser efetuada levando-se em conta a iniciativa do processo.
Em processos de repetição de indébito ou de ressarcimento, onde a iniciativa do
pedido cabe ao contribuinte, é óbvio que o ônus de provar o direito de crédito
oposto à Administração cabe ao contribuinte. Já nos processos que versam sobre
a determinação e exigência de créditos tributários (autos de infração), tratando-se
de processos de iniciativa do fisco, o ônus da prova dos fatos jurígenos da
pretensão fazendária cabe à fiscalização (art. 142 do CTN e art. 9o do PAF).
Assim, realmente andou mal a turma de julgamento da DRJ, pois o ônus da
prova incumbe a quem alega o fato probando. Se a fiscalização não provar os
fatos alegados, a consequência jurídica disso será a improcedência do
lançamento em relação ao que não tiver sido provado e não a sua nulidade.
(...) (grifei)
No presente caso vislumbra-se que o motivo da autuação não foi evidenciado pela
fiscalização, não trazendo os elementos probatórios suficientes para respaldar sua alegação fática
no sentido de que a Recorrente “recolheu fora do período da espontaneidade os valores
apontados nos sistemas eletrônicos da Secretaria da Receita Federal” (e-fl. 93). Essa afirmativa,
inclusive, foi afastada pela r. decisão recorrida, que reconheceu que o contribuinte procedeu com
o recolhimento dentro do prazo do art. 47, da Lei n.o 9.430/96.
Os requisitos fáticos para a aplicação do mencionado art. 47 estão presentes neste
caso. De fato, em sua manifestação no curso da fiscalização, o contribuinte reconheceu que
identificou as diferenças entre os valores declarados em DIPJ e em relação às parcelas
declaradas em DCTF. Nos termos da manifestação (e-fl. 54/55)

II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor.
Fl. 468
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3402-009.577 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10932.000040/2007-79

E estes foram os exatos valores identificados no termo de encerramento de
fiscalização das e-fls. 88/89, no qual a fiscalização cobrou inclusive os valores de principal (já
pagos anteriormente), multa de ofício e juros e na revisão de ofício realizada posteriormente (e-
fls. 139/141). Vejamos abaixo a reprodução das e-fls. 88/89, com planilhas de idêntico teor nas
e-fls. 139/141:

Fl. 469
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 3402-009.577 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10932.000040/2007-79

Ora, os exatos valores de principal indicados como devidos na autuação constam
das guias de recolhimento pagas em 06/09/2006 (e-fls. 57/66), com acréscimo de juros e multa
de mora. Os DARFs inclusive trazem os termos de autenticação bancária, sendo cópias
autenticadas em 12/09/2006.
Os valores foram pagos dentro dos 20 (vinte) dias do recebimento do termo de
início de ação fiscal (pagamento efetuado em 06/09/2006 - e-fls. 57/66), com as reduções legais
vigente à época do pagamento, no art. 9o da Medida Provisória n. 303/2006 para o pagamento a
vista (redução de 80% da multa de mora e 30% dos juros):
Art. 9o Alternativamente ao parcelamento de que trata o art. 1o desta Medida Provisória,
os débitos de pessoas jurídicas junto à SRF, à PGFN ou ao INSS com vencimento
até 28 de fevereiro de 2003, poderão ser pagos ou parcelados, excepcionalmente, no
âmbito de cada órgão, na forma e condições previstas neste artigo.
§ 1o O pagamento à vista ou a opção pelo parcelamento deverá ser efetuado até 15 de
setembro de 2006, com as seguintes reduções:
I - trinta por cento sobre o valor consolidado dos juros de mora incorridos até o
mês do pagamento integral ou da primeira parcela; e
II - oitenta por cento sobre o valor das multas de mora e de ofício.
(...)
§ 4o As reduções de que trata este artigo não são cumulativas com outras reduções
previstas em lei e serão aplicadas somente em relação aos saldos devedores dos débitos.
§ 5o Na hipótese de anterior concessão de redução de multa e de juros de mora em
percentuais diversos dos estabelecidos neste artigo, prevalecerão os percentuais
referidos no § 1o deste artigo, aplicados sobre os respectivos valores originais.
Fl. 470
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 3402-009.577 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10932.000040/2007-79

E a integralidade desses recolhimentos não foi contestada em qualquer momento
pela fiscalização, que apenas afirmou de forma geral que o pagamento foi feito fora do período
da espontaneidade. Esta relatora teve o cuidado de verificar os valores indicados como devidos
na autuação e os valores de principal constantes das guias de recolhimento e todos eles
coincidem integralmente.
Assim, encontram-se presentes no presente caso os requisitos para a aplicação na
hipótese do art. 47 da Lei n.o 9.430/96, com o pagamento integral dos valores devidos com os
acréscimos legais previstos à época do pagamento (art. 9o da Medida Provisória n. 303/2006),
realizado dentro do prazo de 20 dias do recebimento do termo de intimação fiscal. Com isso,
cabe ser cancelada a exigência fiscal considerando a necessidade de aplicação ao caso do art. 47
da Lei n.o 9.430/96 e a deficiência na motivação do Auto de Infração, ao indicar que o
contribuinte procedeu com o pagamento fora do período da espontaneidade, inexistindo a
identificação dos fatos para afastar a aplicação do dispositivo legal mencionado.
Cumpre mencionar que ainda que a r. decisão recorrida tenha identificado o
equívoco fático cometido na autuação, ao deixar de indicar as razões pelas quais não se aplicaria
ao caso o art. 47, da Lei n.o 9.430/96, houve uma tentativa de trazer um novo fundamento
jurídico para o lançamento, afirmando que somente para os débitos declarados em DCTF que
seria cabível a aplicação daquele dispositivo e não para valores declarados em DIPJ. Essa
tentativa, contudo, não pode ser admitida. Primeiramente por se tratar de uma indevida tentativa
de alteração do critério jurídico da autuação, em desconformidade com o art. 146, do CTN:
Art. 146. A modificação introduzida, de ofício ou em conseqüência de decisão
administrativa ou judicial, nos critérios jurídicos adotados pela autoridade
administrativa no exercício do lançamento somente pode ser efetivada, em relação a um
mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido posteriormente à sua introdução.
Com efeito, em qualquer momento na autuação foi identificada a suposta
inaplicabilidade do art. 47, da Lei n.o 9.430/96 em razão dos valores estarem declarados em DIPJ
e não em DCTF. Pretende a r. decisão recorrida realizar uma nova qualificação jurídica dos
fatos, identificando um novo critério jurídico para a autuação no curso da discussão
administrativa.
De toda forma, observa-se que o entendimento da r. decisão recorrida encontra-se
em desconformidade com manifestações das próprias delegacias de julgamento e deste CARF,
que admitem a aplicação do art. 47 da Lei n.o 9.430/96 exatamente na hipótese do contribuinte
declarar os valores em DIPJ e pagar a menor em DCTF. Vejamos a título de exemplo a
manifestação da DRJ do Rio de Janeiro:
ASSUNTO: Processo Administrativo Fiscal EMENTA: DENÚNCIA ESPONTÂNEA.
PAGAMENTO APÓS O INÍCIO DA FISCALIZAÇÃO. DÉBITOS DECLARADOS
EM DIPJ. ART. 47 DA LEI No 9.430/96. O art. 47 da Lei no 9.430/96 autoriza a
pessoa física ou jurídica submetida à ação fiscal por parte da Receita Federal que
pague, até o vigésimo dia subseqüente à data de recebimento do termo de início de
fiscalização, os tributos e contribuições já declarados, de que for sujeito passivo
como contribuinte ou responsável, com os acréscimos legais aplicáveis nos casos de
procedimento espontâneo. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. PAGAMENTO APÓS O
INÍCIO DA FISCALIZAÇÃO. MULTA ISOLADA. ESTIMATIVA NÃO PAGA.
NÃO APLICAÇÃO. Afasta-se a aplicabilidade da multa exigida isoladamente na forma
do art. 44, § 1o, inciso IV, da Lei no 9.430, de 1996, quando fique comprovado que o
contribuinte, dentro do prazo de vinte dias de que fala o art. 47 da Lei no 9.430, de 1996,
Fl. 471
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 12 do Acórdão n.o 3402-009.577 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10932.000040/2007-79

tenha pagado, com os acréscimos legais cabíveis, o IRPJ e a CSLL devidos por
estimativa declarados na DIPJ. Ano-calendário: : 01/01/2003 a 31/12/2003
(DELEGACIA DA RECEITA FEDERAL DE JULGAMENTO NO RIO DE JANEIRO
9 o TURMA ACÓRDÃO No 12-21765 de 14 de Novembro de 2008)
Da mesma é a reiterada manifestação deste Conselho, inclusive da CSRF e desta
turma:
Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI Período de apuração:
11/03/2003 a 31/12/2004 O PAGAMENTO ESPONTÂNEO NOS TERMOS DO
ARTIGO 47 DA LEI No 9430/96, DISPENSA DECLARAÇÃO EM DCTF. Se for
comprovado que a Contribuinte efetivou o recolhimento do débito no prazo de 20
(vinte) dias a contar do início da ação fiscal, conforme disposto no artigo 47 da Lei
no 9.430/96, impõe-se em reconhecer a extinção da obrigação tributária, nos termos
do artigo 156, I do CTN, independemente de declaração em DCTF. (Número do
Processo 13839.005663/2007-94 Data da Sessão21/09/2017 Relator Demes Brito No
Acórdão 9303-005.793 - grifei)
Assunto: Processo Administrativo Fiscal Data do fato gerador: 28/02/2002
APLICAÇÃO DE ACRÉSCIMOS DE PROCEDIMENTO ESPONTÂNEO. ART. 47
DA LEI N° 9.430, DE 27 DE DEZEMBRO DE 1996. DÉBITO DECLARADO.
ALCANCE. INFORMAÇÃO PRESTADA EM DIPJ. POSSIBILIDADE. O
beneficio concedido pelo legislador (pagamento com os acréscimos de
procedimento espontâneo) aos contribuintes que recolherem seus débitos no prazo
de vinte dias contados do inicio da ação fiscal alcança também os débitos
declarados na DIPJ e não apenas na DCTF. Data do fato gerador: 28/02/2002
(Número do Processo 11070.001585/2006-71 Data da Sessão 15/08/2013 Relator Júlio
César Alves Ramos No Acórdão 9303-002.397 - grifei)
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Data do fato gerador:
19/06/2006
ARTIGO
47
DA
LEI
No
9.430/96.
DIAS
DE
GRAÇAS.
PREENCHIMENTO DOS REQUISITOS. COBRANÇA DE MULTA DE OFÍCIO.
IMPOSSIBILIDADE. O contribuinte que informou em adequada declaração os
débitos a serem levados aos cofres da União, promovendo o seu pagamento com os
acréscimos legais aplicáveis (multa de mora de 20% e juros) no prazo de 20 dias do
início da fiscalização, não poderá ter contra si lavrado auto de infração para
cobrança de multa de ofício de 75%. É a inteligência do artigo 47 da Lei no
9.430/96. No contexto do regime aduaneiro especial de admissão temporária, a
declaração de importação, conjuntamente com o termo de responsabilidade, dão certeza
a respeito dos valores ali descritos (artigo 72, caput e §2o do Decreto-Lei n. 37/66), os
quais ficam amplamente conhecidos pela autoridade fiscal, sendo, portanto, suficientes
para preenchimento do requisito “já declarados” do artigo 47 da Lei no 9.430/96.
(Numero do processo: 11684.000102/2009-46 Data da Sessão 23/06/2021. No Acórdão
3402-008.710 Relator: Lázaro Antônio Souza Soares Redatora Designada Thais de
Laurentiis Galkowicz - grifei)
CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS Data do fato gerador: 28/02/2002 APLICAÇÃO DE ACRÉSCIMOS DE
PROCEDIMENTO ESPONTÂNEO. ART. 47 DA LEI N° 9.430, DE 27 DE
DEZEMBRO DE 1996. DÉBITO DECLARADO. ALCANCE. INFORMAÇÃO
PRESTADA EM DIPJ. POSSIBILIDADE. O beneficio concedida pelo legislador
(pagamento com os acréscimos de procedimento espontâneo) aos contribuintes que
recolherem seus débitos no prazo de vinte dias contados do inicio da ação fiscal
alcança também os débitos declarados na DIPJ e não apenas na DCTF. Recurso
Provido. (Numero do processo: 11070.001585/2006-71 Data da sessão: 03/02/2010
Nome do relator: Odassi Guerzoni Filho Acórdão 3401-000.558 – grifei)
Fl. 472
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3402-009.577 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10932.000040/2007-79

IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ Ano calendário:2007
CONSTITUIÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. VALOR INFORMADO NA DIPJ E
NÃO ESPECIFICADO EM DCTF. NÃO É CABÍVEL O LANÇAMENTO COM
MULTA DE OFÍCIO. Para efeitos da aplicação do artigo 47 da Lei 9.430/96,
admite-se a utilização da DIPJ. (Numero do processo: 10120.009149/2010-21
Acórdão 1803-001.046 Data da sessão: 04/10/2011 Nome do relator: Meigan Sack
Rodrigues)
Com isso, entendo que cabe ser dado provimento ao Recurso do contribuinte no
mérito, por entender pelo cancelamento das exigências de PIS e COFINS decorrentes da
diferença entre os valores declarados em DIPJ e DCTF, integralmente pagos com os acréscimos
legais vigentes à época do pagamento, dentro do prazo de 20 (vinte) dias do recebimento do
termo de intimação fiscal.
III – CONCLUSÃO
Ante todo o exposto, voto no sentido de dar provimento ao Recurso Voluntário
para cancelar a exigência fiscal remanescente de PIS e COFINS.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Maysa de Sá Pittondo Deligne

Fl. 473
DF CARF MF
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