Tribunal: CARF
Processo: 15983.001060/2010-81
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Maurício Dalri Timm do Valle
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção / Terceira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-02-02
Data de publicação: 2021-03-05

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/01/2009
CONTRIBUIÇÃO PREVISTA NO ART. 22, IV DA LEI 8212/91. RECURSO EXTRAORDINÁRIO 595.838. TEMA 166 DA REPERCUSSÃO GERAL. RESOLUÇÃO 10/2016 DO SENADO FEDERAL.
O lançamento tributário diz respeito a crédito tributário para a Seguridade Social, incidente sobre os valores pagos relativamente a serviços que lhes são prestados por cooperados por intermédio de cooperativa, previsto no art. 22, IV, da Lei n. 8.212, de 24 de julho de 1991. O Egrégio Supremo Tribunal Federal analisou a matéria por ocasião do julgamento do Recurso Extraordinário n. 595.838 (Tema 166 da Repercussão Geral), em 23 de abril de 2014, no qual declarou a inconstitucionalidade do dispositivo em questão. Sobreveio a suspensão da execução do inciso IV do art. 22, da Lei n. 8.212/91 pelo art. 1o da Resolução 10, de 30 de março de 2016 do Senado Federal.

Inteiro teor:
S2-C 3T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
15983.001060/2010-81
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2301-008.702 – 2a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
02 de fevereiro de 2021
Recorrente
INFANTIL SANTOS COOPERATIVA MEDICO-HOSPITALAR
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/01/2009
CONTRIBUIÇÃO PREVISTA NO ART. 22, IV DA LEI 8212/91. RECURSO
EXTRAORDINÁRIO 595.838. TEMA 166 DA REPERCUSSÃO GERAL.
RESOLUÇÃO 10/2016 DO SENADO FEDERAL.
O lançamento tributário diz respeito a crédito tributário para a Seguridade
Social, incidente sobre os valores pagos relativamente a serviços que lhes são
prestados por cooperados por intermédio de cooperativa, previsto no art. 22,
IV, da Lei n. 8.212, de 24 de julho de 1991. O Egrégio Supremo Tribunal
Federal analisou a matéria por ocasião do julgamento do Recurso
Extraordinário n. 595.838 (Tema 166 da Repercussão Geral), em 23 de abril de
2014, no qual declarou a inconstitucionalidade do dispositivo em questão.
Sobreveio a suspensão da execução do inciso IV do art. 22, da Lei n. 8.212/91
pelo art. 1o da Resolução 10, de 30 de março de 2016 do Senado Federal.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento ao recurso.
(documento assinado digitalmente)
Sheila Aires Cartaxo Gomes - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Maurício Dalri Timm do Valle - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Mônica Renata Mello
Ferreira Stoll, Wesley Rocha, Cleber Ferreira Nunes Leite, Fernanda Melo Leal, Paulo Cesar
Macedo Pessoa, Leticia Lacerda de Castro, Mauricio Dalri Timm do Valle, Sheila Aires Cartaxo
Gomes (Presidente).
Ausente o conselheiro João Maurício Vital, substituído pela conselheira Mônica
Renata Mello Ferreira Stoll.

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 15983.001060/2010-81
Fl. 125
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 2301-008.702 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15983.001060/2010-81

Relatório
Trata-se de recurso voluntário (fls. 110-120) em que a recorrente sustenta, em
síntese:
a)
O conteúdo normativo e o enquadramento legal contidos no Auto de Infração
não se aplicam ao caso em tela. Isso porque a recorrente não contratou a UNIMED
como cooperativa de trabalho, mas sim como pessoa jurídica que fornece serviços de
planos de saúde, os quais têm pagamentos mensais, independentemente da relação entre
médicos e pacientes ou da remuneração paga pela UNIMED aos médicos. Não se trata
de contratação de mão de obra.
b)
A Lei no 9.876/99, em seu art. 22, IV, alterou os critérios de formação da
contribuição previdenciária - criando novo tributo -, o que só poderia ser feito através de
Lei Complementar. Sendo assim, é inconstitucional a cobrança das contribuições em
questão. Ainda, não se verifica a base de cálculo própria de impostos, como exigido
pela CF.
c)
A base de cálculo elegida pela nova legislação não se enquadra nas hipóteses do
art. 195, I, da CF, devendo a contribuição enquadrar-se no regime de seu § 4o. Com isso,
fica ainda mais evidente a necessidade de Lei complementar para dispor sobre a
matéria.
d)
A base de cálculo da nova contribuição é a mesma da COFINS, o que fere o
princípio constitucional de vedação à bitributação
Ao final, formula pedidos nos seguintes termos:
Em face do exposto, fica caracterizado o equívoco da decisão recorrida, em face de não
serem devidas as contribuições – seja pela contratação da UNIMED em especial, seja
pelas demais, por inconstitucionalidade da norma impositiva, para o que, pede
deferimento.
A presente questão diz respeito a Auto de Infração DEBCAD no 37.262.255-0 (fls.
2-55) que constitui crédito tributário de Contribuições Previdenciárias, em face de Infantil Santos
Cooperativa Médico-hospitalar (CNPJ no 47.774.393/0001-54), referente a fatos geradores
ocorridos no período de 01/2007 a 12/2008. A autuação alcançou o montante de R$ 381.425,17
(trezentos e oitenta e um mil quatrocentos e vinte e cinco reais e dezessete centavos). A
notificação aconteceu em 29/11/2010 (fl. 2).
Na descrição dos fatos que deram causa ao lançamento, consta do Relatório Fiscal
do Auto de Infração (fls. 32-39) o seguinte:
Na análise dos documentos solicitados à empresa, através dos Termos citados, e em
consulta aos sistemas informatizados da RFB e da Previdência Social, observamos que a
Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações à
Previdência Social — GFIP, instituída pela Lei n° 9.528, de 10 de dezembro de 1997,
regulamentada pelo Decreto 2.803, de 20 de outubro de 1998 e corroborada pelo
Regulamento da Previdência Social — RPS, aprovado pelo Decreto n° 3.048, de
06/05/1999 e alterações posteriores, apresentava disparidade de informações.
A divergência foi encontrada pela constatação da contratação de profissionais por meio
de cooperativas de trabalho. A empresa apresentou contratos de tomada destes serviços
e suas respectivas notas fiscais/faturas, referentes aos anos-calendário de 2007 e 2008.
Fl. 126
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2301-008.702 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15983.001060/2010-81

Nenhum desses valores foram declarados na GFIP. Vale lembrar que estas informações
prestadas equivalem à confissão de dívida dos valores dela decorrentes e constituem
crédito passível de inscrição em dívida ativa, na ausência do oportuno recolhimento, e
consequente execução judicial nos termos da Lei n°6.830, de 22/09/1980.
A apresentação da GFIP com dados não correspondentes aos fatos geradores de todas as
contribuições previdenciárias, conforme previsto na Lei n. 8.212, de 24.07.91, art. 32,
IV e parágrafo 5., também acrescentado pela Lei n. 9.528, de 10.12.97, combinado com
o art. 225, IV e parágrafo 4., do Regulamento da Previdência Social - RPS, aprovado
pelo Decreto n. 3.048, de 06.05.99, constitui, em tese, o crime de Sonegação Fiscal
Previdenciária, descrito no item I, art. 337-A, do Decreto-Lei 2.848, de 07/12/1940
(Código Penal).
A lista de documentos analisados pela fiscalização consta das fls. 38 e 39.
A contribuinte apresentou impugnação em 21/12/2010 (fls. 56-64), pela qual
levantou argumentos semelhantes aos posteriormente apresentados no recurso voluntário. Ao
final, formulou pedidos nos seguintes termos:
Assim, demonstrada a correção dos atos praticados pela impugnante, requer-se seja
acolhida a presente impugnação, para o fim de ser anulado o Auto de Infração ora
impugnado, em face da:
• Inexistência de contratação de cooperativa em face da UNIMED; e
• Inconstitucionalidade do tributo como um todo.
arquivando-se o correspondente processo administrativo.
A impugnação veio acompanhada dos seguintes documentos (fls. 65-90): i)
Procuração; ii) Ata de assembleia geral ordinária da recorrente; iii) Identificação do procurador
da recorrente; iv) Estatuto social da recorrente.
A Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Campinas/SP (DRJ),
por meio do Acórdão no 05-33.475, de 19 de abril de 2011 (fls. 101-106), negou provimento à
impugnação, mantendo integralmente a exigência fiscal, conforme o entendimento resumido na
seguinte ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/01/2009
COOPERATIVAS DE TRABALHO. CONTRIBUIÇÃO A CARGO DA EMPRESA
CONTRATANTE.
A empresa contratante de serviços executados por associados a cooperativas de
trabalho, por intermédio destas, é obrigada ao recolhimento da contribuição
previdenciária de quinze por cento sobre o valor bruto da nota fiscal ou fatura de
serviços.
CONTENCIOSO
ADMINISTRATIVO.
CONTROLE
DE
CONSTITUCIONALIDADE.
Não cabe às autoridades que atuam no contencioso administrativo proclamar a
inconstitucionalidade de lei ou ato normativo em vigor, pois tal competência é exclusiva
dos órgãos do Poder Judiciário.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
É o relatório do essencial.

Fl. 127
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2301-008.702 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15983.001060/2010-81

Voto
Conselheiro Maurício Dalri Timm do Valle, Relator.
Conhecimento
A intimação do Acórdão deu-se em 16 de setembro de 2011 (fl. 109), e o
protocolo do recurso voluntário ocorreu em 11 de outubro de 2011 (fls. 110-120). A contagem
do prazo deve ser realizada nos termos do art. 5o do Decreto n. 70.235, de 6 de março de 1972. O
recurso, portanto, é tempestivo, e dele conheço integralmente.
Mérito
1
A contribuição prevista no art. 22, IV, da Lei n. 8.212/91
Como visto, parte do lançamento tributário deste caso diz respeito a crédito
tributário para a Seguridade Social, incidente sobre os valores pagos relativamente a serviços que
lhes são prestados por cooperados por intermédio de cooperativa, previsto no art. 22, IV, da Lei
n. 8.212, de 24 de julho de 1991.
O Egrégio Supremo Tribunal Federal analisou a matéria por ocasião do
julgamento do Recurso Extraordinário n. 595.838 (Tema 166 da Repercussão Geral), em 23 de
abril de 2014:
Recurso extraordinário. Tributário. Contribuição Previdenciária. Artigo 22, inciso IV,
da Lei no 8.212/91, com a redação dada pela Lei no 9.876/99. Sujeição passiva.
Empresas tomadoras de serviços. Prestação de serviços de cooperados por meio de
cooperativas de Trabalho. Base de cálculo. Valor Bruto da nota fiscal ou fatura.
Tributação do faturamento. Bis in idem. Nova fonte de custeio. Artigo 195, § 4o, CF. 1.
O fato gerador que origina a obrigação de recolher a contribuição previdenciária, na
forma do art. 22, inciso IV da Lei no 8.212/91, na redação da Lei 9.876/99, não se
origina nas remunerações pagas ou creditadas ao cooperado, mas na relação contratual
estabelecida entre a pessoa jurídica da cooperativa e a do contratante de seus serviços. 2.
A empresa tomadora dos serviços não opera como fonte somente para fins de retenção.
A empresa ou entidade a ela equiparada é o próprio sujeito passivo da relação tributária,
logo, típico “contribuinte” da contribuição. 3. Os pagamentos efetuados por terceiros às
cooperativas de trabalho, em face de serviços prestados por seus cooperados, não se
confundem com os valores efetivamente pagos ou creditados aos cooperados. 4. O art.
22, IV da Lei no 8.212/91, com a redação da Lei no 9.876/99, ao instituir contribuição
previdenciária incidente sobre o valor bruto da nota fiscal ou fatura, extrapolou a norma
do art. 195, inciso I, a, da Constituição, descaracterizando a contribuição
hipoteticamente incidente sobre os rendimentos do trabalho dos cooperados, tributando
o faturamento da cooperativa, com evidente bis in idem. Representa, assim, nova fonte
de custeio, a qual somente poderia ser instituída por lei complementar, com base no art.
195, § 4o - com a remissão feita ao art. 154, I, da Constituição. 5. Recurso extraordinário
provido para declarar a inconstitucionalidade do inciso IV do art. 22 da Lei no 8.212/91,
com a redação dada pela Lei no 9.876/99. (RE 595838, Relator(a): DIAS TOFFOLI,
Tribunal Pleno, julgado em 23/04/2014, ACÓRDÃO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO
GERAL - MÉRITO DJe-196 DIVULG 07-10-2014 PUBLIC 08-10-2014)
Importante ressaltar que não houve a modulação de efeitos. Cito a ementa do
julgado dos Embargos de Declaração no Recurso Extraordinário n. 595.838:
Fl. 128
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2301-008.702 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15983.001060/2010-81

Embargos de declaração no recurso extraordinário. Tributário. Pedido de modulação de
efeitos da decisão com que se declarou a inconstitucionalidade do inciso IV do art. 22
da Lei no 8.212/91, com a redação dada pela Lei no 9.876/99. Declaração de
inconstitucionalidade. Ausência de excepcionalidade. Lei aplicável em razão de efeito
repristinatório. Infraconstitucional. 1. A modulação dos efeitos da declaração de
inconstitucionalidade é medida extrema, a qual somente se justifica se estiver indicado e
comprovado gravíssimo risco irreversível à ordem social. As razões recursais não
contêm indicação concreta, nem específica, desse risco. 2. Modular os efeitos no caso
dos autos importaria em negar ao contribuinte o próprio direito de repetir o indébito de
valores que eventualmente tenham sido recolhidos. 3. A segurança jurídica está na
proclamação do resultado dos julgamentos tal como formalizada, dando-se primazia à
Constituição Federal. 4. É de índole infraconstitucional a controvérsia a respeito da
legislação
aplicável
resultante
do
efeito
repristinatório
da
declaração
de
inconstitucionalidade do inciso IV do art. 22 da Lei no 8.212/91, com a redação dada
pela Lei no 9.876/99. 5. Embargos de declaração rejeitados. (RE 595838 ED, Relator(a):
DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 18/12/2014, ACÓRDÃO ELETRÔNICO
DJe-036 DIVULG 24-02-2015 PUBLIC 25-02-2015)
Lembro, ainda, que nos termos do art. 52, X, da Constituição Federal, o Senado
Federal suspendeu a execução do inciso IV do art. 22, da Lei n. 8.212/91. Eis os termos do art. 1o
da Resolução 10, de 30 de março de 2016:
Art. 1o É suspensa, nos termos do art. 52, inciso X, da Constituição Federal, a execução
do inciso IV do art. 22 da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991, declarado
inconstitucional por decisão definitiva proferida pelo Supremo Tribunal Federal nos
autos do Recurso Extraordinário no 595.838.
Em outra oportunidade, examinei a questão em conjunto com Guilherme Broto
Follador, nos seguintes termos:
Outro caso muito peculiar é o das cooperativas de trabalho. O art. 1o, II, da Lei
Complementar no 84/1996, previa contribuição “[...] a cargo das cooperativas de
trabalho, no valor de quinze por cento do total das importâncias pagas, distribuídas ou
creditadas a seus cooperados, a título de remuneração ou retribuição pelos serviços que
prestem a pessoas jurídicas por intermédio delas”. Contudo, tal lei foi revogada ela de no
9.876/1999, que, em seu lugar, inseriu, no art. 22 da Lei no 8.212/91, o inciso IV.
Segundo esse dispositivo, a “[...] contribuição a cargo da empresa [...]”, no caso das
cooperativas de trabalho, seria devida pelo tomador do serviço dos cooperados
contratados por intermédio de cooperativas de trabalho, à razão de 15% “[...] sobre o
valor bruto da nota fiscal ou fatura de prestação de serviços [...]”. Ocorre que tal
dispositivo é flagrantemente inconstitucional, haja vista que o pagamento feito à
cooperativa é destinado, antes, a ela, e não ao cooperado. E o art. 195, I, “a”, da
Constituição Federal, somente autorizou a tributação, pela contribuição previdenciária,
das remunerações pagas ou creditadas a pessoas naturais. O STF recentemente
reconheceu essa inconstitucionalidade, ao julgar, com repercussão geral, o Recurso
Extraordinário no 595.838-SP, em que restou assentada a seguinte tese: “ É
inconstitucional a contribuição previdenciária prevista no art. 22, IV da Lei 8.212/1991,
com redação dada pela Lei 9.876/1999, que incide sobre o valor bruto da nota fiscal ou
fatura referente a serviços prestados por cooperados por intermédio de cooperativas de
trabalho”. Em seguida, em 30 de março de 2016, o Senado Federal editou a Resolução
no 10/2016, suspendendo a execução do referido dispositivo. Como era de se esperar,
dentre os fundamentos para tanto invocados, estão os de que “Os pagamentos efetuados
por terceiros às cooperativas de trabalho, em face de serviços prestados por seus
cooperados, não se confundem com os valores efetivamente pagos ou creditados aos
cooperados”, e de que a previsão “[...] extrapolou a norma do art. 195, inciso I, a, da
Constituição, descaracterizando a contribuição hipoteticamente incidente sobre os
rendimentos do trabalho dos cooperados [...]”, o que caracteriza a utilização de “ nova
Fl. 129
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2301-008.702 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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fonte de custeio, a qual somente poderia ser instituída por lei complementar, com base
no art. 195, § 4o [...]” da Constituição Federal. (Cooperativas – aspectos tributários. in:
Sociedades cooperativas. Coordenação de Alfredo de Assis Gonçalves Neto. São Paulo:
Lex, 2018, p. 333).
Este também foi o entendimento de Leandro Paulsen, ao analisar a questão:
Conforme já abordamos ao cuidar da base econômica prevista no art. 195, I, a,
especificamente em face da potencialidade semântica da referência a pagamento ou
creditamento a “ pessoa física”, tal contribuição desbordou da base econômica ali dada à
tributação, que, mesmo com a redação da EC no 20/98, enseja a tributação, a título
ordinário, das remunerações à pessoa física, e não à pessoa jurídica. Tendo em conta
que é, por certo, pessoa jurídica, e que os pagamentos são feitos à cooperativa
contratada, e não diretamente aos cooperados, revela-se, na Lei 9.876/99, uma nova
contribuição que só por lei complementar poderia ter sido instituída, conforme o art.
195, § 4o, da Constituição. Ou seja, é inconstitucional a contribuição em questão com a
agravante de que a Lei 9.876/99, simultaneamente à inclusão do inciso IV no art. 22 da
Lei 8.212/91, revogou expressamente a LC 84/96 que impunha à própria cooperativa de
trabalho, enquanto contribuinte, o pagamento de contribuição de 15% sobre o valor
pago a seus cooperados. Assim, temos uma nova contribuição inconstitucional e a
anterior, que era suportada pelas próprias cooperativas, revogada, de modo que
nenhuma delas é devida a contar da vigência da Lei 9.876/99 (Andrei Pitten Velloso e
Leandro Paulsen. Contribuições: teoria geral, contribuições em espécie. Porto Alegre:
Livraria do Advogado, 2010, p. 144).
Ressalto que, aqui, não se está a analisar a constitucionalidade do exação, o que é
defeso ao CARF com base na Súmula 2. No presente caso, apenas se aplica o entendimento do
Egrégio Supremo Tribunal Federal.
Neste particular, assiste razão à recorrente, pelo que, nesta parte, dou provimento
ao recurso.
Conclusão
Diante do exposto, voto por dar provimento ao recurso.
(documento assinado digitalmente)
Maurício Dalri Timm do Valle

Fl. 130
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