Tribunal: CARF
Processo: 10183.001959/2006-19
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIA MARLENE DE SOUZA SILVA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-10-25
Data de publicação: 2021-12-31

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Exercício: 2006
PERDIMENTO DEFINITIVO. RESTITUIÇÃO DE TRIBUTOS PAGOS.
O perdimento definitivo de bens apreendidos durante o despacho aduaneiro de importação afasta a incidência dos tributos sobre a importação, conforme dispõem o art. 1o, § 4o, inciso III do Decreto-lei no 37/66, com a redação dada pela Lei 10.833/2003, e o art. 2o, inciso III da Lei no 10.865/2004, exceto nas hipóteses em que os bens não sejam localizados, tenham sido consumidos ou revendidos.

Inteiro teor:
S3-C 4T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10183.001959/2006-19
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3402-009.337 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
25 de outubro de 2021
Recorrente
GASOCIDENTE DO MATO GROSSO LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Exercício: 2006
PERDIMENTO DEFINITIVO. RESTITUIÇÃO DE TRIBUTOS PAGOS.
O perdimento definitivo de bens apreendidos durante o despacho aduaneiro de
importação afasta a incidência dos tributos sobre a importação, conforme
dispõem o art. 1o, § 4o, inciso III do Decreto-lei no 37/66, com a redação dada
pela Lei 10.833/2003, e o art. 2o, inciso III da Lei no 10.865/2004, exceto nas
hipóteses em que os bens não sejam localizados, tenham sido consumidos ou
revendidos.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento ao Recurso Voluntário.

(assinado digitalmente)
Pedro Sousa Bispo – Presidente.

(assinado digitalmente)
Cynthia Elena de Campos - Relatora.

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Lázaro Antonio Souza
Soares, Maysa de Sá Pittondo Deligne, Silvio Rennan do Nascimento Almeida, Cynthia Elena de
Campos, Lara Moura Franco Eduardo (suplente convocada), Renata da Silveira Bilhim, Thais de
Laurentiis Galkowicz e Pedro Sousa Bispo (Presidente). Ausente o conselheiro Jorge Luis
Cabral, substituído pela conselheira Lara Moura Franco Eduardo.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10183.001959/2006-19
Fl. 364
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3402-009.337 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10183.001959/2006-19

Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra Acórdão no 16-064.308,
proferido pela 11a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em São
Paulo/SP, que julgou improcedente a manifestação de inconformidade e não reconheceu o direito
creditório pleiteado pela Recorrente, conforme Ementa abaixo transcrita:
Assunto: Imposto sobre a Importação - II
Exercício: 2006
IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO
A hipótese de incidência do Imposto de Importação e o Fato Gerador do mesmo é a
entrada de mercadoria estrangeira no território nacional, sendo para fins de cálculo do
valor do imposto, considerada a data do registro da declaração de importação como a
data de ocorrência do fato gerador.
IPI na importação
Embora a legislação pertinente estabeleça como fato gerador de IPI na importação a
data do desembaraço aduaneiro, há o entendimento que a data do desembaraço é apenas
o indicativo do aspecto temporal do mesmo, uma vez que a sua hipótese de incidência é
a entrada de mercadoria estrangeira no território nacional, e nos termos do art. 153,§3o,
Inciso II da Constituição Federal, o referido imposto incidirá sobre “operações” que
possuem como objeto produtos industrializados, demonstrando explicitamente a
existência de etapas.
Incide Imposto de Importação sobre mercadorias estrangeiras para as quais tenha sido
decretada a pena de perdimento, desde que as mesmas tenham sido consumidas.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
Por bem descrever os fatos, transcrevo o relatório da decisão recorrida:
Trata-se de manifestação de inconformidade apresentada pela empresa
GASOCIDENTE DO MATO GROSSO LTDA., CNPJ 10183.001959/2006-19,
doravante denominada requerente, pelo não reconhecimento de direito de crédito de
R$ 1.424.644,47 ( Um milhão, quatrocentos e vinte e quatro mil, seiscentos e quarenta
e quatro reais e quarenta e sete centavos).
Histórico
Na seqüência é apresentado o histórico que levou ao pedido de restituição da
interessada, transcrito do Despacho Decisório 1390 – DRF CBA, que retrata de forma
perfeita a situação apresentada em análise.
1. A interessada, acima identificada, solicitou a restituição de supostos
pagamentos efetuados indevidamente ou em valor maior que o devido a titulo de
Imposto sobre a Importação e Imposto sobre Produtos Industrializados
vinculado à importação, efetuados em 04/12/2001, os quais juntos montariam R$
1.424.644,47, já corrigidos pela taxa Selic (fls. 01 e02).
Fl. 365
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3402-009.337 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10183.001959/2006-19

2. Os recolhimentos em apreço teriam sido efetuados a fim de regularizar
equipamentos desprovidos dos respectivos documentos das importações através
do instituto da denúncia espontânea. Contudo, a denúncia não foi aceita pela
fiscalização aduaneira, tendo sido aplicada a pena de perdimento das
mercadorias.
3. 0 processo foi instruído com cópias dos documentos pessoais do signatário do
requerimento (fl. 03), da petição apresentada à Seção de Aduana desta
delegacia, na qual mencionou a situação irregular dos bens e o recolhimento
dos impostos pertinentes para legalização (fls. 04 e 05), do laudo de avaliação
do valor comercial dos equipamentos por meio do qual foi apurada a base de
cálculo dos tributos (fls. 06 a 09), dos DARFs referentes aos pagamentos
efetivados, do Auto de Infração e Termo de Apreensão e Guarda Fiscal (fls.13 a
15), do Ato Declaratório Executivo DRF/Cuiabi n.° 314/04 e da 33° alteração e
consolidação do contrato social (fls. 17 a 38).
4. Posteriormente, declarou a compensação, por meio dos PER/DCOMPs
mencionados na tabela da fl. 128.
A decisão do pleito da requerente, foi proposta com base nos fundamentos
técnicos mencionados nas fls. 128 a 130 ( Despacho Decisório 1390 – DRF CBA) e ao
seu final concluiu pelo indeferimento do pedido de restituição e a não homologação
das compensações citadas. No item 4.
Da decisão citada, a requerente tomou ciência em 12/12/2007 e apresentou
Manifestação de Inconformidade em 11/01/2008.
Manifestação de Inconformidade
A Manifestação de Inconformidade apresenta as seguintes alegações:
- No que diz respeito à ocorrência do fato gerador do Imposto de Importação,
alegou que o STF entendeu que o imposto de importação seria devido quando da
entrada da mercadoria no território aduaneiro, sendo o desembaraço aduaneiro um fato
complementar do fato gerador do II que o aperfeiçoaria.
- Quanto ao IPI incidente na importação, o artigo 46, Inciso I do CTN
expressamente prevê que para mercadoria estrangeira, o IPI tem por fato gerador o
desembaraço aduaneiro da mercadoria, afastando desta forma quaisquer dúvidas
acerca do momento de materialização do fato gerador, sendo esta previsão também
encontrada no artigo 2o da Lei no 4502/1964 e no artigo 238 do Decreto 4543/2002.
- Com base nos argumentos anteriores fica claro que os fatos geradores do II e
do IPI na importação se perfazem com o desembaraço aduaneiro da mercadoria, não
bastando portanto a entrada física destes produtos no território nacional.
- Além do questionamento da materialização do fato gerador, a requerente
também alega que a partir da aplicação da pena de perdimento, torna-se insubsistente
o fato gerador da Obrigação Tributária. Cita inicialmente para fundamentar sua tese o
artigo 618 do Decreto 4543/2002.
- Com base no referido artigo 18, menciona a requerente que existem duas
hipóteses legais possíveis de aplicação da legislação: i) ou por bem é reconhecida a
regularidade da importação e, assim, são cobrados os tributos incidentes ou; (ii)
aplica-se a pena de perdimento com fundamento em importação irregular e,
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3402-009.337 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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conseqüentemente, não ha que se falar em suporte fático à cobrança do II e IPI, tendo
em vista não haver subsunção hipótese de incidência de tais tributos.
Contesta o entendimento da fiscalização que consta do Despacho Decisório
1390 – DRF CBA, de que os bens móveis apreendidos eram consumíveis, uma vez
que tratavam-se de bens móveis não consumíveis nos termo dos artigos 82 e 86 do
Código Civil.
Concluí sua manifestação, afirmando que não pairam dúvidas acerca da
legitimidade dos pedidos de restituição e compensação feitos pela Requerente, com
base no pagamento indevido realizado por ocasião do pagamento espontâneo, cujos
respectivos equipamentos que o ensejaram, posteriormente, foram objeto de pena de
perdimento.
A Contribuinte foi intimada da decisão de primeira instância pela via eletrônica
em data de 02/01/2015 (Termo de Ciência por Abertura de Mensagem de fls. 276), apresentando
o Recurso Voluntário de fls. 278-351 por meio de protocolo físico em 30/01/2015, pelo qual
pediu pela reforma do Acórdão recorrido e reconhecimento do direito creditório. Para tanto,
argumentou em razões recursais:
i)
Ausência de materialização do fato gerador do Imposto de Importação de
do IPI;
ii)
Direito à restituição dos tributos por aplicação da pena de perdimento.
É o relatório.
Voto
Conselheira Cynthia Elena de Campos, Relatora

1. Pressupostos legais de admissibilidade
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade, resultando em seu conhecimento.

2. Mérito
Trata o presente processo sobre pedido de restituição de recolhimentos efetuados
em 04/12/2001, a título de Imposto sobre a Importação e Imposto sobre Produtos
Industrializados vinculado à importação.
O Recorrente postula a restituição com base no disposto no inciso III, artigo 71, do
Regulamento Aduaneiro (Decreto n° 4.543/2002), inciso III, artigo 2°, da Lei n° 10.865/2004, e art.
1o do Decreto-Lei 37/66.
Fl. 367
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3402-009.337 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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Os recolhimentos ocorreram a título de denúncia espontânea para regularização da
importação de equipamentos, realizadas sem os respectivos documentos, sendo adotada a
classificação, quantidade e valor unitário especificado em Laudo de Avaliação de fls. 06 a 09,
resultando no valor total de R$ 1.424.644,471.
Todavia, a Fiscalização Aduaneira não acatou a denúncia espontânea e aplicou a
pena de perdimento das mercadorias, formalizada através do Ato Declaratório Executivo no 314,
de 8 de novembro de 2004, conforme Auto de Infração no 0130100/50144/0 (fls. 15-17), lavrado
com a seguinte descrição dos fatos:
001
-
MERCADORIA
ESTRANGEIRA
SEM
DOCUMENTAÇÃO
COMPROBATÓRIA DE SUA IMPORTAÇA0 REGULAR
Mercadoria estrangeira depositada no Pais sem documentação comprobatória de sua
importação regular. Trata-se de pegas utilizadas em equipamentos de perfuração,
empregados na construção do trecho brasileiro do Gasoduto Brasil-Bolívia, cuja
importação procedeu-se de forma totalmente irregular, sem o registro das respectivas
declarações de importação, ensejando a aplicação da pena de perdimento da mercadoria.
Consta nos autos a INFORMAÇÃO FISCAL SAANA no 04/2004, pela qual foi
considerado que, nos termos do parecer da Cosit n°18, de 13 de maio de 2003, a espontaneidade
exclui somente as penalidades de natureza tributária, não sendo excluída a pena de perdimento,
de natureza penal tributária. Igualmente foi informado que as mercadorias entregues no Depósito
de Mercadorias Apreendidas apresentam-se depreciadas pelo uso, pelo tempo e pela forma de
armazenamento, resultando em valor comercial abaixo de seu valor declarado quando da
importação. Por outro lado, o Auto de Infração e Termo de Guarda Fiscal n° 0130100/50144/04
foi lavrado considerando os valores declarados pela empresa em importações regulares de
equipamentos similares.
Na forma prevista pelo art.48 da Instrução Normativa n° 69, de 10 de dezembro
de 1996, a SAANA da DRF em Cuiabá/MT e, por considerar a existência de despachos de
importação de equipamentos semelhantes pela Recorrente, havia proposto a retificação de
Declaração de Importação após o desembaraço aduaneiro pela fiscalização, possibilitando a
inclusão dos respectivos equipamentos, o que foi autorizado pela Divisão de Administração
Aduaneira (DIANA) da 1a Região Fiscal, conforme INFORMAÇÃO DIANA/SRRFO1 No 19,
DE 24 DE ABRIL DE 2002 (fls. 108-109).
Após, a Seção de Controle Aduaneiro da DRF de Cuiabá/MT apresentou Pedido
de Reconsideração, considerando o descabimento da denúncia espontânea (art. 102 do Decreto-
lei n° 37/66) e a inaplicabilidade de retificação de DI, uma vez que não houve equívoco da
importadora na elaboração da DI, mas sim a ausência dos documentos de importação (fls. 110-
111).
O PARECER COSIT N° 18, de 13, de maio de 2003 (fls. 118-122), concluiu que
deve ser afastado o instituto da denúncia espontânea sobre a pena de perdimento, considerando
ter natureza penal tributária, devendo ser aplicada a limitação estabelecida no § 2o do artigo 102
do Decreto-Lei no 37/66.

1 R$ 809.135,27 (R$ 550.340,85, a título de Imposto de Importação + R$ 258.794,42, a título de Imposto sobre
Produtos Industrializados), acrescido de R$ 615.509,20 (juros calculados com base na taxa Selic - 76,07%).
Fl. 368
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3402-009.337 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10183.001959/2006-19

Com isso, foi emitido o Despacho Decisório no 1390 - DRF-CBA (fls. 127-130),
pelo qual foram admitidos os PER/DCOMP’s retificadores, porém indeferido o pedido de
restituição e não homologada a compensação, conforme Ementa abaixo:
Assunto: Imposto sobre a Importação - II; Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI
Data dos Pagamentos: 04/12/2001
Ementa: Não há que se admitir que a pena de perdimento tenha o condão de tomar
indevidos tributos outrora recolhidos pelo ingresso e consumo de mercadoria estrangeira
em território nacional.
Rest/Ress. Indeferido - Comp. não homologada
A DRF de origem fundamentou sua decisão nos seguintes termos:
6. Compulsando os documentos os quais fazem parte do processo citado no item 5,
constatou-se que, deveras, a contribuinte confessou o ilícito, circunstanciado no Código
Penal, artigo 334, como crime de descaminho, e intentou dirimir a aplicação da
penalidade ao invocar o beneficio da denúncia espontânea, fazendo prova do
recolhimento dos tributos que concluiu serem devidos (fls. 04 a 11).
7. A controvérsia suscitada por diversas unidades deste órgão culminou no Parecer
COSIT n° 18, de 13/05/2003, no qual restou esclarecido que a pena de perdimento tem
natureza penal, não sendo a punibilidade extinta pela revelação da infração e pagamento
dos impostos (fls. 94 a 98). Por conseguinte, as mercadorias foram apreendidas, com
espeque no inciso X do artigo 618 do Regulamento Aduaneiro (Decreto 4.543, de 26 de
dezembro de 2002), e declaradas perdidas em favor da Fazenda Pública Federal através
do ato mencionado no item 3 (fl. 16).
8. Há que se trazer A. baila os dispositivos presentes no Código Tributário Nacional
(Lei n.° 5172, de 25 de outubro de 1966) acerca do nascimento do vinculo jurídico entre
a Fazenda Pública e o sujeito passivo de obrigação tributária:
(...)
9. Pela leitura dos comandos reproduzidos acima, pode-se dessumir que a condição
suficiente para encetar a obrigação tributária é a subsunção do ato real à situação
delineada em lei, pouco importando a licitude ou ilicitude deste. Destarte, a
materialização do fato gerador enseja a criação de um vinculo entre dois sujeitos — o
ativo e o passivo - e tem como cerne o cumprimento de uma prestação pecuniária.
(...)
11. Assim, no caso do II, basta a concretização de um único ato determinado, qual seja,
a entrada da mercadoria estrangeira no território nacional, para configurar o nascimento
da obrigação tributária, vinculando o contribuinte A Fazenda Nacional.
(...)
14. Conclusão comezinha que se depreende dos relatórios acostados its folhas 72 e 82 e
das imagens juntadas As folhas 99 a 102 é que os equipamentos objeto da apreensão já
haviam sido consumidos na atividade para a qual foram adquiridos. Ora, soa como um
destempero a contribuinte cometer um crime, intentar permanecer á margem da
penalidade legal prevista para a infração e ainda obstinar reaver tributos pagos pela
entrada de mercadorias, ainda que de forma escusa, das quais já havia usufruído ao
tempo da tentativa de remissão e que, cogita-se, sequer puderam ser convertidos em
renda à União através do leilão em face do evidente desgaste causado pelo seu uso.
Fl. 369
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3402-009.337 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10183.001959/2006-19

15. Importa compreender do artigo citado no item 13 a literalidade dos termos nele
ínsitos. Segundo o inciso III, a mercadoria para a qual houvera sido dada a pena de
perdimento não mais seria alcançada pela incidência do II. No caso em apreço, o
perdimento foi aplicado tão somente três anos após o pagamento dos impostos, o que
não implica, portanto, a desconstituição do vinculo originado com o ingresso e
utilização do equipamento em território nacional. Aclarado está que não caberia a
exigência dos tributos na hipótese de a penalidade ter sido atribuída anteriormente.
16. Por fim, no que toca à retificação das declarações apresentadas, não vislumbro óbice
admissão tendo em vista não ter havido aumento ou inclusão de novos débitos, devendo
ser observado o disposto no artigo 61 da Instrução Normativa SRF n° 600, de 28 de
dezembro de 2005.
A Recorrente invoca em sua defesa os seguintes argumentos:
i) Os fatos geradores do II e do IPI (art. 46, Inciso I do CTN) na importação se
perfazem com o desembaraço aduaneiro da mercadoria, não bastando, portanto, a
entrada física destes produtos no território nacional;
ii) Na forma do artigo 618 do Decreto 4543/2002, a pena de perdimento torna
insubsistente o fato gerador da Obrigação Tributária, motivo pelo qual é legítimo o
pedido de restituição e compensação dos recolhimentos realizados.
A DRJ de origem manteve o Despacho Decisório, sendo a decisão fundamentada
nos seguintes termos:
Do disposto nos artigos 72 e 73 vemos que em relação ao Imposto de Importação, o
Regulamento Aduaneiro definiu de forma clara no artigo 72 que o fato gerador do
imposto de importação é a entrada da mercadoria estrangeira no território nacional nos
moldes do (Decreto-Lei no37, de 1966, art. 1o, caput, com a redação dada pelo Decreto-
Lei no 2.472, de 1988, art. 1o).
Por outro lado ficou definido que para fins de cálculo do imposto, considera-se ocorrido
o fato gerador na data do registro da declaração de importação.
Com base nos artigos citados é claro que a data do registro da declaração de
importação é tomada como fato gerador, somente para fins de cálculo do valor do
imposto a ser pago, sendo contudo o que dá materialidade ao fato gerador é a
entrada da mercadoria no território nacional.
Sobre o desembaraço aduaneiro, observa-se que o mesmo não é citado nos artigos 72 e
73 do Decreto 4543/2002, o que mostra que a data do mesmo em nada influí no aspecto
temporal ou material do fato gerador do imposto de importação.
Em relação ao IPI na Importação, que a requerente afirma que não ocorreu o fato
gerador, consta do Decreto 4543/2002:
(...)
Do disposto nos referidos artigos observa-se que a hipótese de incidência do IPI é a
entrada no país de produtos industrializados estrangeiros..
Embora não conste do texto legal, podemos entender que a data do desembaraço
aduaneiro deveria somente a ser considerara para fins de fixar uma data de
ocorrência do mesmo, uma vez que o aspecto material do IPI na importação está
devidamente definido no artigo 237 mencionado.
Fl. 370
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3402-009.337 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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Nosso entendimento é embasado em textos de alguns juristas que ao abordarem a
Legislação do IPI entendem que o mesmo é devido quando da transferência, venda da
mercadoria, sendo os fatos geradores indicados na legislação apenas um indicativo
temporal a ser considerado para fins de cobrança.
(...)
Com base na argumentação transcrita conclui o referido parecer, que o fato gerador do
IPI apenas se concretizará quando a tradição da mercadoria é finalizada, isto é, somente
quando o negócio jurídico se concretizar por completo com a efetiva entrega do produto
industrializado ao comprador, e só depois de sua verificação prática é que o fisco poderá
exigir legalmente sua cobrança.
Aplicando o referido entendimento para o caso em análise, entendo que embora
não tendo sido realizado pela requerente o despacho aduaneiro, que seria o aspecto
temporal do fato gerador, o imposto sobre produtos industrializados na
importação é devido, uma vez que ocorreu a hipótese de incidência do mesmo que
é a entrada de produto industrializado estrangeiro no território nacional, e que o
fato gerador que se daria em etapas foi concluído com a entrega da mercadoria
estrangeira importada, de forma não convencional, à requerente.
O desembaraço aduaneiro neste caso seria apenas uma etapa intermediária, que se não
realizada, não afastaria a cobrança de imposto prevista na hipótese de incidência. O fato
já citado da transferência da mercadoria industrializada estrangeira para um adquirente
final, seria o ato final (ultima etapa) que concluiria o aspecto material do fato gerador.
Diante do exposto entendo por não aceitar o argumento da requerente que o IPI –
Importação não é devido, uma vez que não ocorreu o fato gerador para sua
cobrança.
Outra alegação na qual a requerente contesta a decisão que consta do Despacho
Decisório 1390 – DRF CBA, é a de que - a partir da aplicação da pena de
perdimento, torna-se insubsistente o fato gerador da Obrigação Tributária. Cita
inicialmente para fundamentar sua tese o artigo 618 do Decreto 4543/2002.
Para a análise desta alegação transcrevemos o disposto no Decreto-lei n.° 37/66, com
redação dada pela Lei n.° 10.833, de 29 de dezembro de 2003, onde insta realçar que de
acordo com o artigo 1°, parágrafo 4°, a mercadoria que tenha ingressado de forma
irregular no pais e que tenha sido consumida ou entregue ao consumo está submetida à
tributação pelo II:
(...)
Com base no inciso III do parágrafo 4o a autoridade responsável pelo Despacho
Decisório 1390 – DRF CBA., indeferiu o pleito de restituição da requerente, por
entender que a mercadoria para a qual foi aplicada a pena de perdimento, antes de sua
apreensão pela Receita Federal, havia sido utilizada, consumida, logo o imposto de
importação incidente sobre a mesma, seria devido. Entendimento com o qual
concordamos.
Inicialmente entendemos que até existe previsão para restituição de imposto de
importação em casos nos quais ocorre a aplicação da pena de perdimento de
mercadorias, como ocorre em algumas decisões judiciais e até mesmo administrativa
como o Acórdão 3803-005.863, publicado em 05.06.2014. Contudo estas decisões
referem-se a pena de perdimento aplicada quando do despacho aduaneiro, onde
não houve o desembaraço e a transferência para o importador, o que não é o caso
em análise.
Fl. 371
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3402-009.337 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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Observe-se que no caso em comento a requerente utilizou a mercadoria por mais
de três anos, sendo que a mercadoria quando apreendida pela Receita Federal já
encontrava-se usada, desgastada, não estando portanto nova.
Sobre a alegação de que não houve consumo da mercadoria, discordo da
requerente, uma vez que são sinônimos de consumir, os verbos gastar e empregar.
Observando-se o Termo de Constatação que consta da fl. 126, observamos que os
produtos pelos quais foram pagos os impostos apresentavam-se usados, parcialmente
gastos e superficialmente enferrujados quando da apreensão do mesmo pela Receita
Federal.
Diante do exposto entendo que as mercadorias apreendidas encontravam-se consumidas.
Mesmo que se considere que a mercadoria não foi nacionalizada, ou
desembaraçada, sendo portanto estrangeira, e que haja diferença entre
“mercadoria consumida” e “mercadoria utilizada”, entendemos que o imposto de
importação e IPI na importação seriam devidos, uma vez que houve a utilização
econômica da mercadoria.
Sobre o assunto, cabe a lembrança de que a cobrança dos impostos de mercadoria
estrangeiras que entram no Brasil pode ser cobrado mesmo sem a nacionalização da
mercadoria, conforme é observado no regime especial de admissão temporária, onde
mercadorias que entram no país para fins de produção de serviços voltados a atividade
econômica da empresa consignatária, tem o imposto de importação e o IPI cobrados
proporcionalmente a sua vida útil e ao prazo de estadia dos mesmos no país.
Desta forma, entendo que só a utilização da mercadoria já é fato de incidência do
imposto de importação, mesmo que sobre a mesma posteriormente tenha havido a
aplicação da pena de perdimento. (sem destaques no texto original)
Entendo que não assiste razão à conclusão apontada pelo i. Julgador de primeira
instância.
A data do registro da declaração de importação deve ser considerada como a
efetiva ocorrência do fato gerador. A exceção à regra ocorre apenas quando a mercadoria
estrangeira, objeto da pena de perdimento não é encontrada, ou é consumida, ou revendida.
Vejamos:
Nos termos do Decreto no 6.759/2009 (Regulamento Aduaneiro), o fato
gerador do imposto de importação é estabelecido da seguinte forma:
Art. 71. O imposto não incide sobre:
I - mercadoria estrangeira que, corretamente descrita nos documentos de transporte,
chegar ao País por erro inequívoco ou comprovado de expedição, e que for redestinada
ou devolvida para o exterior;
II - mercadoria estrangeira idêntica, em igual quantidade e valor, e que se destine a
reposição de outra anteriormente importada que se tenha revelado, após o desembaraço
aduaneiro, defeituosa ou imprestável para o fim a que se destinava, desde que observada
a regulamentação editada pelo Ministério da Fazenda;
III - mercadoria estrangeira que tenha sido objeto da pena de perdimento,
exceto na hipótese em que não seja localizada, tenha sido consumida ou
revendida (Decreto-Lei no 37, de 1966, art. 1o, § 4o, inciso III, com a redação
dada pela Lei no 10.833, de 2003, art. 77);
Fl. 372
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3402-009.337 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10183.001959/2006-19

IV - mercadoria estrangeira devolvida para o exterior antes do registro da declaração de
importação, observada a regulamentação editada pelo Ministério da Fazenda;
V - embarcações construídas no Brasil e transferidas por matriz de empresa brasileira de
navegação para subsidiária integral no exterior, que retornem ao registro brasileiro,
como propriedade da mesma empresa nacional de origem (Lei no 9.432, de 8 de janeiro
de 1997, art. 11, § 10);
VI - mercadoria estrangeira destruída, sob controle aduaneiro, sem ônus para a Fazenda
Nacional, antes de desembaraçada (Decreto-Lei no 37, de 1966, art. 1o, § 4o, inciso I,
com a redação dada pela Lei no 12.350, de 2010, art. 40); e (Redação dada
pelo Decreto no 8.010, de 2013)
VII - mercadoria estrangeira em trânsito aduaneiro de passagem, acidentalmente
destruída (Decreto-Lei no 37, de 1966, art. 1o, § 4o, inciso II, com a redação dada pela
Lei no 10.833, de 2003, art. 77). (sem destaques no texto original)

Art. 72. O fato gerador do imposto de importação é a entrada de mercadoria
estrangeira no território aduaneiro (Decreto-Lei no 37, de 1966, art. 1o, caput, com a
redação dada pelo Decreto-Lei no 2.472, de 1988, art. 1o).
§ 1o Para efeito de ocorrência do fato gerador, considera-se entrada no território
aduaneiro a mercadoria que conste como importada e cujo extravio tenha sido
verificado pela autoridade aduaneira (Decreto-Lei no 37, de 1966, art. 1o, § 2o com a
redação dada pelo Decreto-Lei no 2.472, de 1988, art. 1o). (Redação dada pelo
Decreto no 8.010, de 2013)

Art. 73. Para efeito de cálculo do imposto, considera-se ocorrido o fato gerador
(Decreto-Lei no 37, de 1966, art. 23, caput e parágrafo único, este com a redação dada
pela Lei no 12.350, de 2010, art. 40): (Redação dada pelo Decreto no 8.010,
de 2013)
I - na data do registro da declaração de importação de mercadoria submetida a despacho
para consumo;
II - no dia do lançamento do correspondente crédito tributário, quando se tratar
de:
a) bens contidos em remessa postal internacional não sujeitos ao regime de importação
comum;
b) bens compreendidos no conceito de bagagem, acompanhada ou desacompanhada;
c) mercadoria constante de manifesto ou de outras declarações de efeito equivalente,
cujo extravio tenha sido verificado pela autoridade aduaneira; ou
(Redação dada pelo Decreto no 8.010, de 2013)
d) mercadoria estrangeira que não haja sido objeto de declaração de importação,
na hipótese em que tenha sido consumida ou revendida, ou não seja
localizada; (Redação dada pelo Decreto no 7.213, de 2010). (sem destaques
no texto original)
Constata-se que a legislação aduaneira afasta da hipótese de incidência do imposto
de importação as situações em que haja aplicação de pena de perdimento da mercadoria objeto
de importação, conforme igualmente prevê o art. 1o do Decreto-Lei no 37/66, exceto se tal
Fl. 373
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3402-009.337 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10183.001959/2006-19

mercadoria não tenha sido localizada ou tenha sido consumida ou revendida. Vejamos os termos
do texto legal:
Art.1o - O Imposto sobre a Importação incide sobre mercadoria estrangeira e tem como
fato gerador sua entrada no Território Nacional.
§ 4o O imposto não incide sobre mercadoria estrangeira:
III - que tenha sido objeto de pena de perdimento, exceto na hipótese em que não seja
localizada, tenha sido consumida ou revendida.
Da mesma forma, não há que se falar em incidência de IPI-Importação no caso em
que não ocorreu o desembaraço aduaneiro (art. 46, I, CTN) e, portanto, a mercadoria foi retida
pela Autoridade Aduaneira, não chegando a ser liberada e internalizada.
Por sua vez, assim prevê o Decreto no 7.212/2010 (RIPI/2010):
Art. 529. Serão apreendidas as mercadorias de procedência estrangeira,
encontradas fora da zona aduaneira primária, nas seguintes condições (Lei no 4.502, de
1964, arts. 87 e 102):
I - quando a mercadoria, sujeita ou não ao imposto, tiver sido introduzida clandestinamente
no País ou, de qualquer forma, importada irregularmente (Lei no 4.502, de 1964, arts. 87,
inciso I , e 102); ou
II - quando a mercadoria, sujeita ao imposto, estiver desacompanhada de
documentação comprobatória de sua importação ou licitação regular, se em poder
do estabelecimento importador ou licitante, ou da nota fiscal, se em poder de outros
estabelecimentos ou pessoas (Lei no 4.502, de 1964, arts. 87, inciso II, e 102).
§ 1 o Feita a apreensão das mercadorias, será intimado imediatamente o seu proprietário,
possuidor ou detentor a apresentar, no prazo de vinte e quatro horas, os documentos
comprobatórios de sua entrada legal no País ou de seu trânsito regular no território nacional
(Lei no 4.502, de 1964, art. 102).
§ 2 o Decorrido o prazo da intimação sem que sejam apresentados os documentos
exigidos ou, se apresentados, não satisfizerem os requisitos legais, será lavrado auto de
infração (Lei no 4.502, de 1964, art. 102, § 2o).
§ 3 o As mercadorias de importação proibida na forma da legislação específica serão
apreendidas, liminarmente, em nome e por ordem do Ministro de Estado da Fazenda
(Decreto-Lei n o 1.455, de 1976, art. 26). (sem destaques no texto original)

Art. 530. Quando houver indícios de infração punível com a pena de perdimento,
nos termos dos arts. 603 e 604, a mercadoria importada será retida pela Secretaria da
Receita Federal do Brasil, até que seja concluído o correspondente procedimento de
fiscalização (Medida Provisória n o 2.158-35, de 2001, art. 68).
Parágrafo único. O disposto neste artigo aplicar-se-á na forma a ser disciplinada pela
Secretaria da Receita Federal do Brasil, que disporá sobre o prazo máximo de retenção,
bem como as situações em que as mercadorias poderão ser entregues ao importador,
antes da conclusão do procedimento de fiscalização, mediante a adoção das necessárias
medidas de cautela fiscal (Medida Provisória no 2.158-35, de 2001, art. 68, parágrafo
único).

Fl. 374
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3402-009.337 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10183.001959/2006-19

Art. 531. Verificada a impossibilidade de apreensão da mercadoria sujeita a pena
de perdimento, em razão de sua não localização ou consumo, extinguir-se-á o
processo administrativo instaurado para apuração da infração capitulada como
dano ao Erário (Lei no 10.833, de 2003, art. 73).
Parágrafo único. Na hipótese prevista no caput, será instaurado processo
administrativo para aplicação da multa prevista no art. 573 (Lei no 10.833, de 2003,
art. 73, § 1o). (sem destaques no texto original)

Art. 573. Na hipótese prevista no art. 531, aplica-se multa equivalente ao valor
aduaneiro da mercadoria, na importação, ou ao preço constante da nota fiscal ou de
documento equivalente, na exportação, caso a mercadoria não seja localizada, ou
tenha sido consumida ou revendida (Decreto-Lei no 1.455, de 1976, art. 23, § 3o, e Lei
no 10.833, de 2003, art. 73, § 1o). (Redação dada pelo Decreto no 10.668, de 2021)
Parágrafo único. A multa a que se refere o caput será exigida mediante lançamento de
ofício, que será processado e julgado nos termos da legislação que rege a determinação
e exigência dos demais créditos tributários da União ( Lei no 10.833, de 2003, art. 73, §
2o ). (sem destaques no texto original)
Constata-se, portanto, que a multa substitutiva equivalente ao valor aduaneiro da
mercadoria importada somente é aplicada nos casos em que não sejam localizadas, ou tenham
sido consumidas ou revendidas.
Impera destacar que “mercadoria consumida” é aquela empregada em processo de
industrialização2, sendo alterada ou destruída, de tal maneira que, mesmo que elas pudessem ser
fisicamente restituídas, não poderiam ser consideradas como mercadorias do mesmo tipo.
“Consumo” engloba, por exemplo, situações onde combustíveis são queimados,
fertilizantes aplicados, ou corantes utilizados. Transformação cobre o processamento das
mercadorias com ou sem valor acrescentado, por exemplo, a coloração de tecido, a trituração de
quadros de madeira, a queima de argila3.

2 Art. 4o Caracteriza industrialização qualquer operação que modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento,
a apresentação ou a finalidade do produto, ou o aperfeiçoe para consumo, tal como (Lei no 5.172, de 1966, art. 46,
parágrafo único , e Lei no 4.502, de 1964, art. 3o, parágrafo único):
I - a que, exercida sobre matérias-primas ou produtos intermediários, importe na obtenção de espécie nova
(transformação);
II - a que importe em modificar, aperfeiçoar ou, de qualquer forma, alterar o funcionamento, a utilização, o
acabamento ou a aparência do produto (beneficiamento);
III - a que consista na reunião de produtos, peças ou partes e de que resulte um novo produto ou unidade autônoma,
ainda que sob a mesma classificação fiscal (montagem);
IV - a que importe em alterar a apresentação do produto, pela colocação da embalagem, ainda que em substituição
da original, salvo quando a embalagem colocada se destine apenas ao transporte da mercadoria (acondicionamento
ou reacondicionamento); ou
V - a que, exercida sobre produto usado ou parte remanescente de produto deteriorado ou inutilizado, renove ou
restaure o produto para utilização (renovação ou recondicionamento).
Parágrafo único. São irrelevantes, para caracterizar a operação como industrialização, o processo utilizado para
obtenção do produto e a localização e condições das instalações ou equipamentos empregados.

3 Ingeborg Schwenzer, Eduardo Grebler, Véra Fradera E Cesar A. Guimarães Pereira (Coords.), “Comentários à
Convenção das Nações Unidas sobre Contratos de Compra e Venda Internacional de Mercadorias” - Parte III -
Compra e venda de mercadorias - Capítulo V. Disposição comuns às obrigações do vendedor e do comprador,
Editora Revista dos Tribunais, 2014.
Fl. 375
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3402-009.337 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10183.001959/2006-19

No caso em análise, a mercadoria não foi consumida ou revendida, sendo entregue
ao depositário, mediante aplicação da pena de perdimento, posteriormente destinada.
Em nenhum momento a Fiscalização Aduaneira cogitou sobre não aceitar a
mercadoria em razão de depreciação e/ou qualquer outro vício passível de configurar a
incidência da multa substitutiva prevista nos dispositivos legais acima.
Permanecendo inerte a Fiscalização quando da aplicação do perdimento da
mercadoria, não há como afastar, neste momento, a previsão legal que trata das condições
necessárias para que seja mantida a hipótese de incidência de tais tributos, quais sejam: “caso a
mercadoria não seja localizada, ou tenha sido consumida ou revendida”.
E exatamente neste sentido dispõe o Decreto-Lei no 1.455/1976 e a Lei no
10.833/2003. Vejamos:
 Decreto-Lei no 1.455/1976:
Art 23. Consideram-se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias:
I - importadas, ao desamparo de guia de importação ou documento de efeito
equivalente, quando a sua emissão estiver vedada ou suspensa na forma da legislação
específica em vigor;
§ 1o O dano ao erário decorrente das infrações previstas no caput deste artigo será
punido com a pena de perdimento das mercadorias. (Incluído pela Lei no 10.637, de
30.12.2002)
§ 3o As infrações previstas no caput serão punidas com multa equivalente ao valor
aduaneiro da mercadoria, na importação, ou ao preço constante da respectiva nota
fiscal ou documento equivalente, na exportação, quando a mercadoria não for
localizada, ou tiver sido consumida ou revendida, observados o rito e as
competências estabelecidos no Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972. (Redação
dada pela Lei no 12.350, de 2010) (sem destaques no texto original)
 Lei no 10.833/2003:
Art. 73. Verificada a impossibilidade de apreensão da mercadoria sujeita a
pena de perdimento, em razão de sua não-localização ou consumo, extinguir-
se-á o processo administrativo instaurado para apuração da infração capitulada como
dano ao Erário.
§ 1o Na hipótese prevista no caput, será instaurado processo administrativo
para aplicação da multa prevista no § 3o do art. 23 do Decreto-Lei no 1.455,
de 7 de abril de 1976, com a redação dada pelo art. 59 da Lei no 10.637, de
30 de dezembro de 2002.
§ 2o A multa a que se refere o § 1o será exigida mediante lançamento de
ofício, que será processado e julgado nos termos da legislação que rege a determinação
e exigência dos demais créditos tributários da União. (sem destaques no texto original)
Neste sentido, destaco os seguintes julgados deste Tribunal Administrativo:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2007
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3402-009.337 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10183.001959/2006-19

PERDIMENTO DEFINITIVO. RESTITUIÇÃO DE TRIBUTOS PAGOS.
O perdimento definitivo de bens apreendidos durante o despacho aduaneiro de
importação afasta a incidência dos tributos sobre a importação, conforme dispõem o art.
1o, § 4o, inciso III do Decreto-lei no 37/66, com a redação dada pela Lei 10.833/2003, e
o art. 2o, inciso III da Lei no 10.865/2004, exceto nas hipóteses em que os bens não
sejam localizados, tenham sido consumidos ou revendidos. Referidas normas não
sujeito a regra de não incidência ao momento de aplicação da pena de perdimento - se
antes ou depois do registro da Declaração de Importação. (PAF no 11128.003359/2008-
84 – Acórdão no 3302-010.664 – Relator: Conselheiro Vinícius Guimarães)

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 02/09/2005 a 06/09/2005
PERDIMENTO DEFINITIVO. RESTITUIÇÃO DE TRIBUTOS PAGOS.
O perdimento definitivo de mercadoria apreendida durante o despacho aduaneiro de
importação afasta a incidência dos tributos sobre a importação, ao teor do inciso III do §
4o do art. 1o do Decreto-lei no 37/66, porquanto a mercadoria foi localizada, não foi
consumida nem revendida. Corolário disso, os tributos pagos por ocasião do registro da
declaração de importação devem ser restituídos.(PAF no 10909.005708/2008-42 –
Acórdão no 3803-005.863, Relator: Conselheiro Corintho Oliveira Machado).
Por tais razões, uma vez que não restou configurada a necessária hipótese de
incidência do Imposto de Importação e do IPI-importação, assiste razão aos argumentos da
defesa, devendo ser reconhecido que os respectivos recolhimentos são passíveis de restituição,
na forma ora pleiteada.

3. Dispositivo
Ante o exposto, conheço e dou provimento ao Recurso Voluntário.
É como voto.

(assinado digitalmente)
Cynthia Elena de Campos

Fl. 377
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