Tribunal: CARF
Processo: 13653.000512/2007-18
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCELO ROCHA PAURA
Órgão colegiado: Primeira Turma Extraordinária da Segunda Seção / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-04-28
Data de publicação: 2021-05-24

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2003
DEDUÇÕES. DESPESAS MÉDICAS. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DO EFETIVO PAGAMENTO.
As deduções de despesas médicas da base de cálculo do Imposto sobre a Renda de Pessoa Física estão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da autoridade lançadora. Quando regularmente intimado, deve o sujeito passivo demonstrar o seu efetivo pagamento.

Inteiro teor:
S2-TE01
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13653.000512/2007-18
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2001-004.220 – 2a Seção de Julgamento / 1a Turma Extraordinária
Sessão de
28 de abril de 2021
Recorrente
GERMANO LAMBERT TORRES
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2003
DEDUÇÕES. DESPESAS MÉDICAS. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO
DO EFETIVO PAGAMENTO.
As deduções de despesas médicas da base de cálculo do Imposto sobre a Renda
de Pessoa Física estão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da
autoridade lançadora. Quando regularmente intimado, deve o sujeito passivo
demonstrar o seu efetivo pagamento.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao Recurso Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Honório Albuquerque de Brito - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Marcelo Rocha Paura - Relator
Participaram das sessões virtuais, não presenciais, os conselheiros Honório
Albuquerque de Brito (Presidente), André Luís Ulrich Pinto e Marcelo Rocha Paura.

Relatório
Do Lançamento
Trata o presente de Auto de Infração (e-fls. 12/17), lavrada em 24/08/2007, em
desfavor do recorrente acima citado, no qual a autoridade fiscal, durante procedimento de revisão
de sua Declaração de Ajuste Anual – DAA, relativa ao exercício de 2003, formalizou o
lançamento suplementar de ofício contendo a infração de dedução indevida de despesas
médicas, no valor de R$ 22.465,00.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13653.000512/2007-18
Fl. 299
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 2001-004.220 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 13653.000512/2007-18

Da Impugnação
O interessado apresentou a impugnação (e-fls. 2/10), alegando, em síntese, os
seguintes argumentos, extraídos do relatório do julgamento anterior:
Alega que atendendo o inciso III do art. 10 do Decreto n° 70.235/72 — a
descrição dos fatos — o fisco não impugnou a autenticidade/a veracidade dos recibos
que atendem aos requisitos previstos na legislação tributária.
Afirma que os recibos "são documentos de dedução do imposto de renda do
impugnante e também são documentos de receitas tributadas dos emitentes, onde data
vênia, o fisco, quando pretendendo desqualificar os recibos deveria aferir sua
autenticidade, desencadeando uma investigação nos profissionais emitentes ".
Diz que no caso em foco o agente fiscal não questionou a autenticidade dos
recibos e não fiscalizou os seus emitentes.
Transcreve a fundamentação legal citada no auto de infração destacando que
pelos fundamentos da parte final do inciso III do § 2° do art. 8o da Lei 9.250/95,
somente quando o contribuinte não possuir o recibo, poderá comprovar o pagamento
por cópia de cheque nominal.
Afirma que "No presente processo o impugnaste atendeu ao comando do
inciso III do § 2° do art. 8° da Lei 9.250195'recibos' e também por Cheque."
Acresce que a legislação exige que o contribuinte tenha os recibos emitidos
pelos profissionais e na falta destes recibos tal prova poderá ser feita por meio de
cheque nominal.
Argui que no caso em fomento o fisco somente desconsiderou o `recibo' emitido
pela Clínica Grossi e para os demais desconsiderou os cheques emitidos, e que no
entanto tal recibo atende aos mandamentos da legislação tributária, citando, nesse
sentido, decisão da 4a Turma da DRJ de Brasília, de 19 de junho de 2002.
Afirma que no presente processo existem efetivamente todos os recibos, e
atendendo a intimação fiscal o impugnante apresentou as cópias dos cheques e uma
planilha que demonstra passo a passo a sua capacidade de pagamento.
Corroborando suas razões de defesa o contribuinte colaciona ementas de
acórdãos do Conselho de Contribuintes, atual Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais —CARF, e ainda, entendimento do Tribunal Regional da l a Região sobre a
matéria.
Requer a defesa todos os meios de prova em direito admitida, juntada de
documentos, oitiva de testemunhas e prova pericial, e por último que seja julgado
improcedente o lançamento fiscal.
Do Julgamento em Primeira Instância
No Acórdão no 09-28.869 (e-fls. 260/272), os membros da 6a Turma de
Julgamento, da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Juiz de Fora (MG), por
maioria de votos, julgou procedente em parte a impugnação e, do voto vencedor do relator
designado a quo, podemos destacar o seguinte:
Fl. 300
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2001-004.220 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 13653.000512/2007-18

Voto Vencedor
Em que pese a boa fundamentação apresentada pela relatora, que encaminhou
seu voto no sentido de que fossem restabelecidas deduções com despesas médicas,
glosadas pela não comprovação de seu efetivo pagamento, dela discordo com a
permissa vênia.
O voto da relatora discorre sobre a presunção de veracidade dos recibos
utilizados para comprovar despesas médicas e odontológicas, concluindo que esta
somente pode ser afastada se a autoridade lançadora houver explicitado formalmente
os indícios que a levaram a requisitar elementos adicionais de prova, no caso a
demonstração da efetividade do pagamento. • É unânime nesta Turma de Julgamento
que, tendo como fundamento os dispositivos legais i reproduzidos, notadamente os
artigos 73 e 80 do RIR/99, percebe-se que, a priori, o recibo contendo todos os
requisitos exigidos pela legislação é documento suficiente para comprovar a realização
da despesa médica.
Contudo, nas situações em que haja dúvida acerca da idoneidade dos recibos,
pode a Fiscalização exigir outros documentos que permitam formar a convicção de
que a despesa médica ou odontológica foi efetivamente realizada.
Para solicitar elementos adicionais, é cristalino que estejam presentes ao menos
indícios que apontem para uma possível inidoneidade dos recibos, a juízo da
autoridade lançadora, que não está vinculada a destacá-los no lançamento. Ao exigir a
comprovação dos pagamentos, o Auditor-Fiscal o fez porque teve dúvidas sobre sua
efetividade, não havendo obrigatoriedade em nomeá-las no documento de constituição
de crédito.
Em consonância com o exposto acima, existe o respaldo de Acórdãos do
Conselho de Contribuintes, como exemplificado a seguir:
...
A falta de descrição dos indícios que levaram a autoridade a requisitar outros
elementos não cerceia o direito de defesa do contribuinte, que decorre da Constituição
Federal, artigo 5% inciso LV, com a seguinte redação:
...
Ou seja, o exercício do direito a ampla defesa traduz-se na faculdade da parte de
manifestar sua posição sobre fatos ou documentos trazidos ao processo pela outra
parte. É o sistema pelo qual a parte tem a garantia de tomar conhecimento dos atos
processuais e de reagir contra esses.
Contudo, há que se considerar que a hipótese de preterição do direito de defesa
do notificado não seria aplicável à notificação lavrada pela Fiscalização. E isto, porque
o contraditório e a ampla defesa estão garantidos aos "litigantes ", tanto no "processo
" administrativo, quanto no judicial, No processo administrativo o " litígio" só vem a
ser instaurado a partir da impugnação à exigência, conforme dispõe o artigo 14 do
Decreto 70.235/72. Portanto, é logicamente impossível cogitar-se de preterição do
direito de defesa antes de materializada a exigência fiscal através do Auto de Infração
ou da Notificação de Lançamento.
Não há, também, que se falar em agravamento da exigência inicial neste
julgamento, pois não estão sendo alterados os fundamentos ou argumentos que
Fl. 301
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2001-004.220 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 13653.000512/2007-18

suportam o lançamento. Esta autoridade julgadora não está suprindo uma eventual
falta de descrição dos indícios de inidoneidade dos recibos.
Repita-se, à autoridade lançadora cabe, no caso de dúvidas quanto aos recibos
apresentados, requisitar elementos adicionais de convicção, sem necessidade de relatá-
los.
Enfim, a prova definitiva e incontestável das despesas, de acordo com a
motivação do lançamento, deveria ser feita com a apresentação de documentos que
comprovassem a efetividade do pagamento aos profissionais, cabendo salientar que,
ao se fazer pagamentos de despesas onde se pleiteará, a posteriori, a dedução para
fins de cálculo do imposto de renda a pagar ou a restituir, o contribuinte tem que se
cercar de precauções para a eventualidade de comprovação.
E os documentos que poderiam fazer tal prova seriam, por exemplo, extratos
bancários contendo ordens de pagamento, cheques ou saques coincidentes em datas e
valores, ou pelo menos próximos, com os dados constantes dos recibos.
Passa-se, assim, à análise dos extratos da conta bancária do impugnante,
juntados às fls. 83/111, buscando verificar se há compatibilidade de cheques ou
saques, em datas e valores, com os recibos dos pagamentos.
Neste sentido, verificam-se compatibilidades que permitem a aceitação de
algumas despesas, que devem ser restabelecidas, conforme discriminado abaixo:
...
Nos demais casos, a ausência de saques que permitissem a formação de
convicção do efetivo pagamento das despesas leva à manutenção da glosa de R$
10.260,00, relativa aos seguintes profissionais:
...
Ratificam-se, por oportuno, os demais termos contidos no voto vencido.
Do exposto, encaminho o voto no sentido de considerar a IMPUGNAÇÃO
PROCEDENTE EM PARTE, resultando, por consequência, na manutenção parcial do
crédito tributário constituído.
Do Recurso Voluntário
Inconformado com o resultado do julgamento de 1a instância e amparado pelo
contido no artigo 33 do Decreto no 70.235/72, o interessado interpôs o recurso tempestivo (e-fls.
276/289), basicamente, utilizando-se das mesmas argumentações expendidas em sua peça
impugnatória: i) que o fisco não impugnou a autenticidade dos recibos; ii) que os recibos
apresentados atendem a todos requisitos da legislação; iii) que também apresentou cheques e
extratos e demonstrou em planilha passo a passo sua capacidade de pagamento; e iv) apresenta
jurisprudência favorável a seu entendimento.
Informamos que o interessado não adiciona nenhum novo elemento de prova a
fim de comprovar a efetividade dos dispêndios médicos, apenas junta cópia do voto vencido ao
qual faz alusão.
É o relatório.
Fl. 302
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2001-004.220 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 13653.000512/2007-18

Voto
Conselheiro Marcelo Rocha Paura, Relator.
Da Admissibilidade
O recurso é tempestivo e atende aos demais pressupostos de admissibilidade,
razão pela qual dele conheço e passo à sua análise.
Da Matéria em julgamento
A matéria constante na presente autuação e objeto do Recurso Voluntário é a
dedução indevida de despesas médicas/odontológicas realizadas por: Alexandre G. de
Carvalho, no valor de R$ 8.150,00; Milena C. C. de Siqueira, no valor de R$ 1.610,00; e
Milena G. Germiniani, no valor de R$ 500,00, perfazendo um total de R$ 10.260,00.
Do Mérito
Da Glosa sobre Deduções com Despesas Médicas
De início, convém reproduzir trecho constante da descrição dos fatos e
enquadramento legal (e-fls. 13) de lavra da autoridade lançadora:
Dedução indevida a título de despesas médicas, Intimado a apresentar
comprovação de efetivo pagamento das despesas relacionadas com saúde não
conseguiu comprovar .todas as despesas. Foram glosadas as despesas relativas aos
profissionais: Milena C. C. de Siqueira (R$ 7.900,00 - cheque no valor de R$
2.450,00, com alegado pagamento, em nome do cônjuge, que trabalha na área do
contribuinte), Robélia Zaroni Leao Pinto (R$ 1.350,00), Regina Célia Teixeira (R$
450,00), Ana Maria M. Hausner (-R$480,00), Luiz Guilherme Xavier Faria
(R$285,00), Alexandre - Gomes de Carvalho (R$ 10.000,00 - quase metade da renda
tributável) e Milena Grossi Germiniani (R$ 2.000,00 - em recibos emitidos por Clinica
Grossi, que possui duas unidades,- Ouro Fino e Campinas e deveria ser nota fiscal de
prestação de serviços, sem comprovação de efetivo pagamento).
O julgamento anterior, em seu voto vencedor, pronunciou-se a respeito (e-fls.
269/271), da seguinte forma:
...
Contudo, nas situações em que haja dúvida acerca da idoneidade dos recibos,
pode a Fiscalização exigir outros documentos que permitam formar a convicção de
que a despesa médica ou odontológica foi efetivamente realizada.
...
Em consonância com o exposto acima, existe o respaldo de Acórdãos do
Conselho de Contribuintes, como exemplificado a seguir:
Fl. 303
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2001-004.220 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 13653.000512/2007-18

...
Repita-se, à autoridade lançadora cabe, no caso de dúvidas quanto aos recibos
apresentados, requisitar elementos adicionais de convicção, sem necessidade de relatá-
los.
Enfim, a prova definitiva e incontestável das despesas, de acordo com a
motivação do lançamento, deveria ser feita com a apresentação de documentos que
comprovassem a efetividade do pagamento aos profissionais, cabendo salientar que,
ao se fazer pagamentos de despesas onde se pleiteará, a posteriori, a dedução para
fins de cálculo do imposto de renda a pagar ou a restituir, o contribuinte tem que se
cercar de precauções para a eventualidade de comprovação.
E os documentos que poderiam fazer tal prova seriam, por exemplo, extratos
bancários contendo ordens de pagamento, cheques ou saques coincidentes em datas e
valores, ou pelo menos próximos, com os dados constantes dos recibos.
...
Bem, o ponto de discordância desta lide resume-se, pode-se assim dizer, quanto à
suficiência dos recibos apresentados pelo contribuinte para comprovação das despesas efetuadas
com profissionais da área médica/odontológica visando a dedução da base de cálculo do imposto
de renda pessoa física, após regularmente intimado pela autoridade lançadora a comprovar o
efetivo pagamento delas.
Antes de iniciarmos a análise deste caso concreto, recomendável a transcrição da
base legal para dedução de despesas dessa natureza que está na alínea "a" do inciso II do artigo
8o da Lei 9.250/95, regulamentada no artigo 80 do RIR/99:
Art. 80. Na declaração de rendimentos poderão ser deduzidos os pagamentos efetuados,
no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos,
terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas com exames laboratoriais,
serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias (Lei no
9.250, de 1995, art. 8o, inciso II, alínea "a").
§ 1o O disposto neste artigo (Lei no 9.250, de 1995, art. 8o, § 2o):
I - aplica-se, também, aos pagamentos efetuados a empresas domiciliadas no País,
destinados à cobertura de despesas com hospitalização, médicas e odontológicas, bem
como a entidades que assegurem direito de atendimento ou ressarcimento de despesas
da mesma natureza;
II - restringe-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao próprio
tratamento e ao de seus dependentes;
III - limita-se a pagamentos especificados e comprovados, com indicação do nome,
endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas - CPF ou no
Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica - CNPJ de quem os recebeu, podendo, na falta
de documentação, ser feita indicação do cheque nominativo pelo qual foi efetuado o
pagamento;
(...) (grifou-se)
Complementando a necessidade dessa comprovação, o Decreto no 3.000, de 26 de
março de 1999, Regulamento do Imposto de Renda, RIR/1999, em seu art. 73, dispõe que:
Fl. 304
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2001-004.220 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 13653.000512/2007-18

Art. 73. Todas as deduções estão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da
autoridade lançadora (Decreto-Lei no 5.844, de 1943, art. 11, § 3o).
§ 1o Se forem pleiteadas deduções exageradas em relação aos rendimentos declarados,
ou se tais deduções não forem cabíveis, poderão ser glosadas sem a audiência do
contribuinte (Decreto-Lei no 5.844, de 1943, art. 11, § 4o). (grifou-se)
Veja que a legislação estabeleceu a hipótese de a autoridade lançadora requerer
documentos adicionais para a comprovação da efetiva realização dessas despesas, se assim
entender necessário. Numa correta interpretação dos dispositivos legais, pode-se inferir a
necessidade da especificação e comprovação não só dos serviços prestados, bem como do seu
efetivo pagamento.
A apresentação de recibos como forma de comprovação das despesas médicas, a
teor do que dispõe o art. 80, § 1o, III, do RIR/1999, pode ser considerada suficiente, mas não
restringe a ação fiscal apenas a esse exame.
Havendo qualquer dúvida quanto às deduções declaradas pelo contribuinte, a
autoridade lançadora, tem não só o direito mas também o dever de exigir provas adicionais da
efetividade da prestação dos serviços.
No que concerne ao ônus da prova, é regra geral no direito que cabe a quem alega.
Entretanto, a lei também pode determinar a quem caiba a incumbência de provar determinado
fato. É o que ocorre no caso das deduções. A legislação tributária estabeleceu expressamente que
o contribuinte pode ser instado a comprová-las ou justifica-las, deslocando para ele o ônus
probatório.
Nesse sentido destaque-se os ensinamentos do mestre Antônio da Silva Cabral,
em Processo Administrativo Fiscal, Ed. Saraiva, p. 298 (documento assinado digitalmente)
Uma das regras que regem as provas consiste no seguinte: toda afirmação de
determinado fato deve ser provada. Diz-se frequentemente: “a quem alega alguma coisa,
compete prova-la”. [...] Em processo fiscal predomina o princípio de que as afirmações
sobre omissão de rendimentos devem ser provadas pelo fisco, enquanto as afirmações
que importem redução, exclusão, suspensão ou extinção do crédito tributário
competem ao contribuinte.(g.n.)
A inversão legal do ônus da prova, do Fisco para o contribuinte, transfere para
este a obrigação de comprovar e justificar as deduções e, não o fazendo, sofre as consequências
legais, ou seja, o não cabimento dessas deduções, por falta de comprovação e justificação.
Também importa dizer que o ônus de provar significa trazer elementos que não deixem qualquer
dúvida quanto ao fato questionado.
Por conseguinte, o ônus da prova das deduções é do contribuinte, pois foram por
ele pleiteadas.
Se a prova da dedução incumbe a quem interessa e este não a faz na forma legal
exigida, se sujeita a sua desconsideração. Foi exatamente isto que ocorreu nos autos.
Cabe esclarecer que os recibos, porquanto manifestações unilaterais, não se
prestam à comprovação inequívoca da ocorrência dos fatos neles descritos, como pretende o
recorrente.
Fl. 305
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Fl. 8 do Acórdão n.o 2001-004.220 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 13653.000512/2007-18

Os recibos e as declarações de pagamento contêm uma declaração de fato, o que
faz com que tenham aptidão para provar a declaração, mas não o fato declarado, conforme
dicção do parágrafo único do art. 408 do CPC:
“Art. 408. As declarações constantes do documento particular, escrito e
assinado, ou somente assinado, presumem-se verdadeiras em relação ao
signatário.
Parágrafo único. Quando, todavia, contiver declaração de ciência, relativa a
determinado fato, o documento particular prova a declaração, mas não o fato
declarado, competindo ao interessado em sua veracidade o ônus de provar o
fato.”
Esse dispositivo legal também esclarece que os recibos e as declarações de
pagamento presumem-se verdadeiros somente em relação àqueles que participaram do ato.
O vigente Código Civil (CC - Lei n.o 10.406, de 10 de janeiro de 2002) também
disciplina o limite da presunção de veracidade dos documentos particulares e seus efeitos sobre
terceiros:
“Art. 219. As declarações constantes de documentos assinados presumem-se
verdadeiras em relação aos signatários.
Parágrafo único. Não tendo relação direta, porém, com as disposições principais ou com
a legitimidade das partes, as declarações enunciativas não eximem os interessados em
sua veracidade do ônus de prová-las.
(...)
Art. 221. O instrumento particular, feito e assinado, ou somente assinado por quem
esteja na livre disposição e administração de seus bens, prova as obrigações
convencionais de qualquer valor; mas os seus efeitos, bem como os da cessão, não se
operam, a respeito de terceiros, antes de registrado no registro público. (grifos nossos)
Em síntese, como não há presunção de veracidade do recibo, perante o Fisco, a
este documento atribui-se ordinário valor probatório.
Desta forma, entendo que as despesas médicas dedutíveis da base de cálculo do
imposto de renda restringem-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao próprio
tratamento e ao de seus dependentes, e se limitam, sim, a serviços comprovadamente realizados
quando objeto de indagação pela autoridade fiscal, a partir de dúvida razoável, bem como a
pagamentos especificados e comprovados.
No presente caso não se afigura irregular, nem desarrazoada, a exigência, por
parte
da
autoridade
lançadora,
da
comprovação
de
pagamento
das
despesas
médicas/odontológicas e, dependendo da situação fática, demonstra-se necessária e
imprescindível.
Repisamos que a motivação para as glosas com deduções nesta lide foi a falta de
comprovação do efetivo pagamento de despesas realizadas com saúde, conforme fundamentado
pela autoridade lançadora (e-fls. 13).
Fl. 306
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Fl. 9 do Acórdão n.o 2001-004.220 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 13653.000512/2007-18

Com sua peça impugnatória o recorrente apresentou: i) recibos (e-fls. 106/108,
115/129, 147/182 e 214/244); ii) extrato bancário (e-fls. 86/105 e 109/114); e iii) cheques (e-fls.
56/60 e 184/213), no intuito de comprovar a regularidade de seus dispêndios
médicos/odontológicos.
Como visto, toda a documentação apresentada pelo interessado já foi objeto de
avaliação do julgamento anterior.
Da reanálise desta documentação, entendo que as mesmas, por si só, neste caso
particular, não são suficientes para comprovar a efetividade da prestação de serviços médicos e
odontológicos.
Com efeito, o interessado deveria apresentar outros elementos a fim de
comprovar a efetividade daquelas prestações de serviços que pudessem dar convicção a este
julgador de sua efetiva realização, apenas para exemplificar (exames laboratoriais ou de imagens
realizados, receituários, prontuários e/ou fichas de acompanhamento odontológico, entre outros
possíveis).
Conclusão
Considerando as especificidades desta autuação fiscal, especialmente o contido na
descrição dos fatos e enquadramento legal do lançamento tributário, considero que o recorrente
não logrou êxito em comprovar a efetividade da prestação dos serviços médicos/odontológicos
e, assim, voto pela manutenção integral das glosas sobre as respectivas deduções, alinhando-
me à conclusão da decisão de piso.
Ante o exposto, conheço do Recurso Voluntário e, no mérito, NEGO
PROVIMENTO.

(documento assinado digitalmente)
Marcelo Rocha Paura

Fl. 307
DF CARF MF
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