Tribunal: CARF
Processo: 10380.006703/2007-52
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RAFAEL MAZZER DE OLIVEIRA RAMOS
Data de julgamento: 2021-03-11
Data de publicação: 2021-03-29

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Data do fato gerador: 15/12/2005
ALEGAÇÕES APRESENTADAS SOMENTE NO RECURSO VOLUNTÁRIO. NÃO CONHECIMENTO.
Os motivos de fato e de direito em que se fundamenta a irresignação do contribuinte devem ser apresentados na impugnação, não se conhecendo daqueles suscitados em momento posterior que não se destinam a contrapor fatos novos ou questões trazidas na decisão recorrida.
OBRIGAÇÃO AUTÔNOMA. DEVER INSTRUMENTAL.
O dever instrumental, obrigação autônoma cominada na legislação tributária, é norma necessária ao exercício da atividade administrativa fiscalizadora do tributo, sem apresentar qualquer laço com os efeitos do fato gerador do tributo.
DECLARAÇÃO. NÃO ENTREGA. MULTA PELO DESCUMPR1MENTO DE DEVER INSTRUMENTAL.
Não havendo nos autos comprovação da regularidade do procedimento adotado, deve ser mantida a multa imposta pela Fiscalização.

Inteiro teor:
S2-C 4T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10380.006703/2007-52
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2402-009.518 – 2a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
11 de março de 2021
Recorrente
ASSOCIAÇÃO BENFICENTE CEARENSE DE REABILITAÇÃO ABCR
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Data do fato gerador: 15/12/2005
ALEGAÇÕES
APRESENTADAS
SOMENTE
NO
RECURSO
VOLUNTÁRIO. NÃO CONHECIMENTO.
Os motivos de fato e de direito em que se fundamenta a irresignação do
contribuinte devem ser apresentados na impugnação, não se conhecendo
daqueles suscitados em momento posterior que não se destinam a contrapor
fatos novos ou questões trazidas na decisão recorrida.
OBRIGAÇÃO AUTÔNOMA. DEVER INSTRUMENTAL.
O dever instrumental, obrigação autônoma cominada na legislação tributária, é
norma necessária ao exercício da atividade administrativa fiscalizadora do
tributo, sem apresentar qualquer laço com os efeitos do fato gerador do tributo.
DECLARAÇÃO. NÃO ENTREGA. MULTA PELO DESCUMPR1MENTO
DE DEVER INSTRUMENTAL.
Não havendo nos autos comprovação da regularidade do procedimento
adotado, deve ser mantida a multa imposta pela Fiscalização.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
do recurso voluntário, uma vez que as alegações recursais não foram trazidas em sede de
impugnação, representando inovação recursal.
(documento assinado digitalmente)
Denny Medeiros da Silveira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Rafael Mazzer de Oliveira Ramos - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Denny Medeiros da
Silveira (Presidente), Márcio Augusto Sekeff Sallem, Gregório Rechmann Júnior, Francisco
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10380.006703/2007-52
Fl. 156
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 2402-009.518 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10380.006703/2007-52

Ibiapino Luz, Ana Claudia Borges de Oliveira, Luís Henrique Dias Lima, Renata Toratti Cassini
e Rafael Mazzer de Oliveira Ramos.
Relatório
Trata-se de Auto de Infração - AI (DEBCAD n° 35.784.868-3) lavrado contra a
empresa Contribuinte Recorrente, por deixar exibir documento ou livro relacionado com as
contribuições previstas na Lei n° 8.212, de 24 de julho de 1991.
Conforme Relatório Fiscal da Multa Aplicada (fls. 08-12) foi aplicada a multa
prevista nos artigos 92 e 102 da Lei n° 8.212/91, combinado com o artigo 283, inciso II, alínea j,
e art. 373 do Regulamento da Previdência Social - RPS, aprovado pelo Decreto n° 3.048, de
06/05/1999, atualizada pela Portaria MPS n° 822, de 11/05/2005, no valor de R$ 11.017,50, visto
que não foram verificadas circunstâncias agravantes da penalidade.
Esclarece o Relatório Fiscal que a empresa notificada teve a sua isenção cassada
pela Previdência Social a partir de 01/01/2001, conforme Ato Cancelatório de Isenção de
Contribuições Sociais e respectivo ofício de comunicação em anexo. Portanto, o período
fiscalizado divide-se em: 01/01/1998 a 31/12/2000, COM ISENÇÃO; e a partir de 01/01/2001,
SEM ISENÇÃO.
Apresentada impugnação (fls. 108-118) tempestivamente.
Em julgamento pela DRJ (fls. 121-138) restou mantido o crédito tributário,
conforme ementa abaixo:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIARIAS
Data do fato gerador: 15/12/2005
REPRESENTAÇÃO
FISCAL
PARA
FINS
PENAIS.
IMPEDIMENTO
DA
AUTORIDADE. NULIDADE.
O ato de efetuar Representação Fiscal para Fins Penais consubstancia o cumprimento de
urna obrigação funcional cuja omissão é tipificada como contravenção, não
configurando nenhuma das hipóteses de impedimento previstas no art. 18 da n°
9.784/1999.
ANULAÇÃO DO LANÇAMENTO ANTERIOR. EFEITOS DA NULIDADE.
VALIDADE DAS PROVAS.
A nulidade de qualquer ato afeta somente os atos posteriores que dele diretamente
dependam ou sejam consequência, não maculando os atos regularmente praticados que
o antecederam, portanto, são válidas as provas obtidas de forma licita no curso dos
procedimentos fiscal anterior.
TERMOS E ATOS. CIÊNCIA POR VIA POSTAL. MOTIVAÇÃO.
Não há ordem de preferência entre as formas de ciência pessoal e por via postal, não
cabendo, por isso, exigir-se, quando a Administração opta pela via postal, declaração de
motivo pelo qual o mesmo não foi entregue pessoalmente.
AUTO DE INFRAÇÃO. NÃO EXIBIÇÃO DE DOCUMENTOS.
Constitui infração à legislação previdenciária deixar a empresa de exibir documento ou
livro relacionados com as contribuições previdenciárias.
Lançamento Procedente

Fl. 157
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2402-009.518 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10380.006703/2007-52

Intimada, a Contribuinte interpôs recurso voluntário (fls. 143-145), no qual
protesta pela reforma da decisão.
Sem contrarrazões.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Rafael Mazzer de Oliveira Ramos, Relator.

Da Admissibilidade do Recurso Voluntário
O recurso voluntário (fls. 143-145) é tempestivo e atende os demais requisitos de
admissibilidade. Entretanto, dele não conheço pelas razões a seguir aduzidas.

Isenção – Não Arguida na Impugnação
A Recorrente, em sua peça recursal, alega tão somente a isenção tributária,
embora tal direito não tenha sido alegado na impugnação (fls. 108-118).
De fato, analisando-se a tese defensiva deduzida em sede de recurso voluntário
com aquelas apresentadas em sede de impugnação, verifica-se que a Recorrente inovou suas
razões de defesa neste momento processual no que tange à isenção tributária, único objeto do
recurso voluntário.
O inciso III do art. 16 do Decreto no 70.235/1972, norma que regula o Processo
Administrativo Fiscal – PAF em âmbito federal, é expresso no sentido de que, a menos que se
destinem a contrapor razões trazidas na decisão recorrida, os motivos de fato e de direito em que
se fundamentam os pontos de discordância e as razões e provas que possuir o contribuinte devem
ser apresentados na impugnação.
Acrescento que, com a cassação da isenção mediante ato cancelatório (fl. 55), cuja
fundamentação legal teve amparo no inciso II, do artigo 55, da Lei no 8212/1991, e de acordo
com a decisão de embargos declaratórios nos autos de Recurso Extraordinário 566.622,
publicado em 11/5/2020:
EMB. DECL. NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO 566.622 RIO GRANDE DO SUL
RELATOR: MIN. MARCO AURÉLIO
REDATORA DO ACÓRDÃO: MIN. ROSA WEBER
EMBTE.(S): UNIÃO
PROC.(A/S)(ES ): PROCURADOR -GERAL DA FAZENDA NACIONAL
EMBDO.(A/S): SOCIEDADE BENEFICENTE DE PAROBÉ
ASSIST.(S): CONFEDERAÇÃO NACIONAL DOS ESTABELECIMENTOS DE
ENSINO - CONFENEN
ASSIST.(S): CONSELHO FEDERAL DA ORDEM DOS ADVOGADOS DO BRASIL
– CFOAB
INTDO.(A/S): FUNDACAO ARMANDO ALVARES PENTEADO
INTDO.(A/S): CONFEDERAÇÃO NACIONAL DA SAÚDE , HOSPITAIS,
ESTABELECIMENTOS E SERVIÇOS – CNA
Fl. 158
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2402-009.518 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10380.006703/2007-52

E M E N T A
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. RECURSO EXTRAORDINÁRIO SOB O RITO
DA REPERCUSSÃO GERAL. TEMA No 32. EXAME CONJUNTO COM AS ADI’S
2.028, 2.036, 2.228 E 2.621. ENTIDADES BENEFICENTES DE ASSISTÊNCIA
SOCIAL. IMUNIDADE. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. ARTS. 146, II, E 195, § 7o,
DA CONSTITUIÇÃO DA REPÚBLICA. CARACTERIZAÇÃO DA IMUNIDADE
RESERVADA À LEI COMPLEMENTAR. ASPECTOS PROCEDIMENTAIS
DISPONÍVEIS À LEI ORDINÁRIA. OMISSÃO. CONSTITUCIONALIDADE DO
ART. 55, II, DA LEI No 8.212/1991. ACOLHIMENTO PARCIAL.
1. Aspectos procedimentais referentes à certificação, fiscalização e controle
administrativo são passíveis de definição em lei ordinária, somente exigível a lei
complementar para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de
assistência social contempladas no art. 195, § 7o, da Lei Maior, especialmente no que se
refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas.
2. É constitucional o art. 55, II, da Lei no 8.212/1991, na redação original e nas redações
que lhe foram dadas pelo art. 5o da Lei 9.429/1996 e pelo art. 3o da Medida Provisória no
2.187-13/2001.
3. Reformulada a tese relativa ao tema no 32 da repercussão geral, nos seguintes termos:
“A lei complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação
das entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF,
especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas
observadas”.
4. Embargos de declaração acolhidos em parte, com efeito modificativo.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos estes autos, acordam os Ministros do Supremo Tribunal
Federal em acolher parcialmente os embargos de declaração, para, sanando os vícios
identificados, i) assentar a constitucionalidade do art. 55, II, da Lei no 8.212/1991, na
redação original e nas redações que lhe foram dadas pelos arts. 5o da Lei no 9.429/1996
e 3o da Medida Provisória no 2.187-13/2001; e ii) a fim de evitar ambiguidades, conferir
à tese relativa ao Tema no 32 da repercussão geral a seguinte formulação: "A lei
complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação das
entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF, especialmente
no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas", nos termos
do voto da Ministra Redatora para o acórdão e por maioria de votos, vencido o Ministro
Marco Aurélio (Relator), em sessão plenária presidida pelo Ministro Dias Toffoli, na
conformidade da ata de julgamento. Ausente, justificadamente, o Ministro Celso de
Mello.

Portanto, o entendimento definitivo proferido pelo STF é o da constitucionalidade
do artigo 55, II, da Lei 8.212/1991.
E, no caso em análise, não há qualquer registro na peça impugnatória da matéria
suscitada no recurso voluntário, razão pela qual não se conhece de tais argumentos.

Da Obrigação Acessória – Conexão entre a Isenção Tributária e a Obrigação Acessória
Alegou em recurso voluntário que a isenção albergaria as obrigações acessórias
em questão, como destaco:
Em data de 07 de novembro de 2008 foi publicada Medida Provisória No. 446 deferindo
os pedido de Renovação de Certificado de Entidades Beneficentes de Assistência Social
e dentre os deferimentos encontra-se a presente Entidade, como podemos: notar através
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2402-009.518 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10380.006703/2007-52

da Publicação de 4 de Fevereiro deste Corrente ano no Diário oficial da União, pág.
73/74, através da Resolução no 7 de 03 de Fevereiro do ano de 2009.

Em análise ao dispositivo legal mencionado, diferente do alegado, não há
qualquer previsão legal para a dispensa da obrigação acessória, visto que conforme previsto em
nosso ordenamento jurídico, uma vez descumprido o dever instrumental, tem-se a hipótese de
instituição de multa, conforme disposto no artigo 113 do CTN:
Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.
§ 1o. A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o
pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito
dela decorrente.
§ 2o. A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as
prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da
fiscalização dos tributos.
§ 3o. A obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância, converte-se em
obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária.

A posição adotada por Roque Antonio Carraza [CARRAZZA, Roque. Reflexões
sobre a Obrigação Tributária. São Paulo: Noeses, 2010. p. 209] é a de que o dever de cumprir a
obrigação acessória independe da obrigação principal. Tal como a obrigação principal, os
deveres instrumentais podem ser criados por meio de lei lato sensu, ou seja, ato normativo com
força de lei (onde se incluem as medidas provisórias e a lei delegada, e se excluem os atos
normativos infralegais, como portarias e regulamentos, aos quais cabe tão somente pormenorizar
tais condutas) – entretanto, nenhuma interdependência há entre estas a obrigação de levar
dinheiro aos cofres públicos. Enfatiza, isso sim, a importância de serem as obrigações acessórias
impostas de modo a não turbar a fruição de direitos constitucionalmente assegurados – como o
princípio da proporcionalidade, da eficiência da administração pública e da capacidade
contributiva.
Sobre o tema, ensina Leandro Paulsen [PAULSEN, Leandro. Constituição e
Código Tributário comentados à luz da doutrina e da jurisprudência. 18 ed. São Paulo: Saraiva,
2017. p. 941]:
A impropriamente chamada conversão depende de previsão legal específica,
estabelecendo pena pecuniária para o descumprimento da obrigação acessória. Ou seja,
não há uma conversão automática em obrigação principal. O que ocorre, sim, é que o
descumprimento da obrigação acessória normalmente é previsto em lei como causa para
a aplicação de multa, esta considerada obrigação principal nos termos do § 1o deste
artigo.

Em tempo, não se pode perder de vista que os deveres instrumentais são
atribuídos aos sujeitos passivos como forma de auxiliar e facilitar a ação fiscal e trata-se de
obrigação acessória autônoma, sem apresentar qualquer laço com os efeitos do fato gerador do
tributo.
Em outras palavras, a infração (entrega com atraso/não entrega de declaração -
descumprimento de obrigação acessória autônoma) não está relacionada a fato gerador de
tributo. A obrigação acessória tem, pois, existência desconexa, subsistindo ainda que afastada a
obrigação principal, como acontece não só na isenção e também na imunidade.
Fl. 160
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2402-009.518 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10380.006703/2007-52

Sobre a autonomia mencionada, a autora Misabel Derzi [BALEEIRO, Aliomar.
Direito Tributário Brasileiro. Atualização de Misabel Abreu Machado Derzi. 12. ed. Rio de
Janeiro: Forense, 2013. p. 1086], em notas de atualização à obra de Aliomar Baleeiro, sintetiza
com precisão:
A obrigação acessória, no Direito Tributário, tem independência em relação à principal,
nascendo de hipótese própria e somente se extinguindo naqueles casos disciplinados em
lei.

O Superior Tribunal de Justiça, em Precedente da Primeira Seção submetido ao
rito do artigo 543-C, do CPC/1973 (vigente quando do julgamento), REsp 1.125.133/SP, Rel.
Ministro Luiz Fux, julgado em 25.08.2010, DJe 10.09.2010 também se posicionou neste sentido,
cujo trecho da decisão segue transcrito:
[...] Os deveres instrumentais, previstos na legislação tributária, ostentam caráter
autônomo em relação à regra matriz de incidência do tributo, uma vez que vinculam,
inclusive, as pessoas físicas ou jurídicas que gozem de imunidade ou outro benefício
fiscal, ex vi dos artigos 175, parágrafo único, 7 e 194, parágrafo único, do CTN [...].

Neste sentido, calhar trazer à baila transcrição da ementa de decisão de relatoria
do Ministro Marco Aurélio, proferida no RE no 250.844 de 29/05/2012, que decidiu, ainda que
de forma não vinculante aos membros deste Tribunal, pela exigibilidade do cumprimento das
obrigações, mesmo quando não houver a obrigatoriedade do pagamento do tributo:
IMUNIDADE – LIVROS FISCAIS. O fato de a pessoa jurídica gozar da imunidade
tributária não afasta a exigibilidade de manutenção dos livros fiscais.

Concluindo, a norma que institui a isenção e/ou imunidade tributária irradia
efeitos tão somente sobre a obrigação principal, de recolher tributos aos cofres do Estado.
Portanto, a obrigatoriedade de cumprimento de dever instrumental permanece intacta,
independente e autônoma.

Conclusão
Face ao exposto, voto por não conhecer do recurso voluntário, uma vez que as
alegações recursais não foram trazidas em sede de impugnação, representando inovação recursal.
(documento assinado digitalmente)
Rafael Mazzer de Oliveira Ramos

Fl. 161
DF CARF MF
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