Tribunal: CARF
Processo: 10675.721871/2011-42
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Pedro Sousa Bispo
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-09-20
Data de publicação: 2021-11-08

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2009 a 31/10/2009
NULIDADE DO ACÓRDÃO DA DRJ. PERÍCIA. CERCEAMENTO DE DEFESA.
Sendo prescindível a realização de perícia para elucidar os fatos sob julgamento, revela-se correto o seu indeferimento pela DRJ. Inexistência de cerceamento de defesa.
NULIDADE DO ACÓRDÃO DA DRJ. FUNDAMENTAÇÃO.
O acórdão recorrido está razoavelmente fundamentado sobre os pontos articulados pelo Contribuinte, não havendo que se falar em nulidade.
NULIDADE. DESPACHO DECISÓRIO. FUNDAMENTAÇÃO. DETALHAMENTO DA GLOSA. DOCUMENTAÇÃO.
O Termo de Informação Fiscal e seus anexos constituem fundamento razoável do despacho decisório e representam detalhamento a glosa dos créditos. É desnecessário a juntada, no despacho decisório, de toda a documentação da empresa, uma vez que pertence à própria Contribuinte e a Fiscalização a identificou nas planilhas. Inexistência de nulidade do despacho decisório.
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste Conselho.
GASTOS GERAIS DE FABRICAÇÃO. POSSIBILIDADE.
Os gastos gerais de fabricação são necessários, essenciais e pertinentes ao processo produtivo da empresa, portanto, geram direito de crédito das contribuições. Precedentes.
FRETE NO TRANSPORTE DE INSUMOS. SERVIÇO QUE SE ENQUADRA NO CONCEITO DE INSUMOS. INADEQUAÇÃO DO RACIOCÍNIO DE QUE O ACESSÓRIO SEGUE O PRINCIPAL. O REGIME DE CRÉDITO DO SERVIÇO DE TRANSPORTE NÃO É O MESMO DA MERCADORIA TRANSPORTADA.
Os créditos de frete de insumos, contratados pela Recorrente perante pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil, devem ser apurados com as alíquotas básicas previstas no art. 3o, § 1o, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, independente do regime a que se submetem os insumos transportados.
CRÉDITOS DE DESPESAS COM FRETES ENTRE ESTABELECIMENTOS. IMPOSSIBILIDADE.
Por não integrarem o conceito de insumo utilizado na produção e nem corresponderem a uma operação de venda, as despesas com o frete contratado para promover a transferência de mercadorias entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica não geram créditos do PIS ou COFINS.
CRÉDITOS NÃO CUMULATIVOS. AQUISIÇÃO DE SOFTWARES. UTILIZAÇÃO NO PROCESSO PRODUTIVO. POSSIBILIDADE.
Afastada a motivação específica de inexistência de participação no processo produtivo, resta a reversão das glosas relativas às aquisições de softwares para utilização no processo produtivo. Não sendo abordada a hipótese específica de aproveitamento de créditos de amortização, resta a apuração de créditos como insumos.
INSUMO. BOI VIVO E LENHA. FRIGORÍFICO. CRÉDITO PRESUMIDO. LEI 12.865/2013. ART. 106, I, DO CTN. APLICAÇÃO RETROATIVA.
A aquisição de boi vivo (NCM 01.02) e de lenha (NCM 44.01), utilizados como insumos de mercadoria classificada no Capítulo 2, se sujeita a alíquota do crédito presumido, prevista no inciso I, art. 8o, § 3o, da Lei no10.925/2004, com redação dada pela Lei no 12.865/2013, aplicável retroativamente, por força do art. 106, I, do CTN.
AQUISIÇÃO DE MILHO. INSUMOS ADQUIRIDOS COM SUSPENSÃO. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
Não dá direito a crédito a aquisição de insumos com suspensão da exigência das contribuições.

Inteiro teor:
S3-C 4T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10675.721871/2011-42
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3402-009.030 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
20 de setembro de 2021
Recorrente
MATABOI ALIMENTOS S.A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2009 a 31/10/2009
NULIDADE DO ACÓRDÃO DA DRJ. PERÍCIA. CERCEAMENTO DE
DEFESA.
Sendo prescindível a realização de perícia para elucidar os fatos sob
julgamento, revela-se correto o seu indeferimento pela DRJ. Inexistência de
cerceamento de defesa.
NULIDADE DO ACÓRDÃO DA DRJ. FUNDAMENTAÇÃO.
O acórdão recorrido está razoavelmente fundamentado sobre os pontos
articulados pelo Contribuinte, não havendo que se falar em nulidade.
NULIDADE.
DESPACHO
DECISÓRIO.
FUNDAMENTAÇÃO.
DETALHAMENTO DA GLOSA. DOCUMENTAÇÃO.
O Termo de Informação Fiscal e seus anexos constituem fundamento razoável
do despacho decisório e representam detalhamento a glosa dos créditos. É
desnecessário a juntada, no despacho decisório, de toda a documentação da
empresa, uma vez que pertence à própria Contribuinte e a Fiscalização a
identificou nas planilhas. Inexistência de nulidade do despacho decisório.
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO.
APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática
de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste
Conselho.
GASTOS GERAIS DE FABRICAÇÃO. POSSIBILIDADE.
Os gastos gerais de fabricação são necessários, essenciais e pertinentes ao
processo produtivo da empresa, portanto, geram direito de crédito das
contribuições. Precedentes.
FRETE NO TRANSPORTE DE
INSUMOS.
SERVIÇO QUE SE
ENQUADRA NO CONCEITO DE INSUMOS. INADEQUAÇÃO DO
RACIOCÍNIO DE QUE O ACESSÓRIO SEGUE O PRINCIPAL. O REGIME
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10675.721871/2011-42
Fl. 1557
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10675.721871/2011-42

DE CRÉDITO DO SERVIÇO DE TRANSPORTE NÃO É O MESMO DA
MERCADORIA TRANSPORTADA.
Os créditos de frete de insumos, contratados pela Recorrente perante pessoas
jurídicas domiciliadas no Brasil, devem ser apurados com as alíquotas básicas
previstas no art. 3o, § 1o, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, independente
do regime a que se submetem os insumos transportados.
CRÉDITOS
DE
DESPESAS
COM
FRETES
ENTRE
ESTABELECIMENTOS. IMPOSSIBILIDADE.
Por não integrarem o conceito de insumo utilizado na produção e nem
corresponderem a uma operação de venda, as despesas com o frete contratado
para promover a transferência de mercadorias entre estabelecimentos da
mesma pessoa jurídica não geram créditos do PIS ou COFINS.
CRÉDITOS NÃO CUMULATIVOS. AQUISIÇÃO DE SOFTWARES.
UTILIZAÇÃO NO PROCESSO PRODUTIVO. POSSIBILIDADE.
Afastada a motivação específica de inexistência de participação no processo
produtivo, resta a reversão das glosas relativas às aquisições de softwares para
utilização no processo produtivo. Não sendo abordada a hipótese específica de
aproveitamento de créditos de amortização, resta a apuração de créditos como
insumos.
INSUMO. BOI VIVO E LENHA. FRIGORÍFICO. CRÉDITO PRESUMIDO.
LEI 12.865/2013. ART. 106, I, DO CTN. APLICAÇÃO RETROATIVA.
A aquisição de boi vivo (NCM 01.02) e de lenha (NCM 44.01), utilizados
como insumos de mercadoria classificada no Capítulo 2, se sujeita a alíquota
do crédito presumido, prevista no inciso I, art. 8o, § 3o, da Lei no10.925/2004,
com redação dada pela Lei no 12.865/2013, aplicável retroativamente, por força
do art. 106, I, do CTN.
AQUISIÇÃO DE MILHO. INSUMOS ADQUIRIDOS COM SUSPENSÃO.
CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
Não dá direito a crédito a aquisição de insumos com suspensão da exigência
das contribuições.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, em dar provimento parcial ao recurso
voluntário da seguinte forma: (i) por unanimidade de votos: i.a) para rejeitar as preliminares de
nulidade do Despacho Decisório e do acórdão da DRJ; i.b) para manter os créditos comprovados,
alusivos aos itens III-B-4, III-B-14, III-B-27 e III-B-28 (exceto despesas decorrentes de
aquisições do governo) do Anexo I, do Termo de Informação Fiscal; e i.c) reconhecer que a
aquisição de boi vivo (NCM 01.02) e de lenha (NCM 44.01) se sujeita à alíquota do crédito
presumido, prevista no inciso I, art. 8°, § 3°, da Lei n°10.925/2004, com redação dada pela Lei
n° 12.865/2013, aplicável retroativamente, por força do art. 106, I, do CTN; e (ii) por maioria de
votos: ii.a) para que sejam recalculados todos créditos de frete comprovados de insumos
(contratados pela Recorrente perante pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil), com as alíquotas
previstas no art. 3°, § 1°, das Leis n° 10.637/2002 e 10.833/2003, independente do regime a que
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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se submetem os insumos transportados. Vencido o conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares;
ii.b) para reconhecer o direito ao crédito referente às despesas com software utilizados no
processo produtivo (item III-B-33). Vencidos os conselheiros Jorge Luís Cabral, Thais de
Laurentiis Galkowicz e Pedro Sousa Bispo (relator). Designado o Conselheiro Silvio Rennan do
Nascimento Almeida; ii.c) para manter a glosa ao crédito sobre fretes decorrentes da
transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma empresa. Vencidas as
conselheiras Maysa de Sá Pittondo Deligne, Cynthia Elena de Campos e Renata da Silveira
Bilhim; ii.d) quanto ao item “Aquisições de milho das empresas Atlas e Goiás Verde, exigência
que a suspensão conste na nota fiscal”, em primeira votação, não foi formada maioria
considerando que os Conselheiros Pedro Sousa Bispo (relator), Lázaro Antônio Souza Soares,
Sílvio Rennan do Nascimento Almeida votaram por negar provimento ao recurso em razão da
aplicação obrigatória da suspensão, os Conselheiros Thais de Laurentiis Galkowicz e Jorge Luis
Cabral davam provimento ao Recurso em razão da aplicação obrigatória da decisão definitiva
proferida nos autos do PTA n.o10675.723090/2011-92 e as Conselheiras Maysa de Sá Pittondo
Deligne, Cynthia Elena de Campos e Renata da Silveira Bilhim davam provimento ao recurso
em razão da decisão definitiva ter reconhecido o direito do sujeito passivo. Em segunda votação,
em conformidade com o art. 60, parágrafo único, do RICARF, considerando as duas soluções
mais votadas em primeira votação, o colegiado votou por maioria de votos em negar provimento
ao Recurso. Vencidas as Conselheiras Maysa de Sá Pittondo Deligne, Cynthia Elena de Campos
e Renata da Silveira Bilhim que davam provimento pela razão exposta anteriormente. Os
conselheiros Jorge Luis Cabral e Thais de Laurentiis Galkowicz acompanharam o relator pelas
conclusões. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto o conselheiro Lázaro Antônio
Souza Soares.
(documento assinado digitalmente)
PEDRO SOUSA BISPO – Presidente e Relator
(documento assinado digitalmente)
Sílvio Rennan do Nascimento Almeida - Redator designado
Participaram do presente julgamento os Conselheiros:.Lázaro Antônio Souza
Soares, Maysa de Sa Pittondo Deligne, Silvio Rennan do Nascimento Almeida, Cynthia Elena de
Campos, Jorge Luís Cabral, Renata da Silveira Bilhim, Thais de Laurentiis Galkowicz, Pedro
Sousa Bispo (Presidente).

Relatório
Por bem relatar os fatos, adoto o relatório do acórdão recorrido com os devidos
acréscimos:
Trata o presente processo do PER no 32790.04787.291010.1.1.094135, onde a
empresa acima qualificada pleiteou ressarcimento de crédito referente à Cofins não
cumulativa – Exportação do 4o trimestre de 2009, no valor total de R$ 1.821.935,98,
conforme discriminado mês a mês à fl. 04, tomando como base o §1o do art. 6o da Lei
no 10.833, de 2003.
E, apresentou ainda as DCOMP nos 02837.94898.031110.1.3.096779,
23786.42747.150311.1.7.092009
(retificadora
da
anterior
–
final
6779),
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26170.34140.050111.1.3.092750,
35038.
61978.150311.1.
3.093952
e
20139.31056.150311.1.3.099909 com objetivo de utilizar o crédito relativo ao PER
mencionado.
A matéria foi objeto da Informação Fiscal e respectivos Anexos I e II e do
Despacho Decisório no 1.205, de 2011 (fls. 1.290/1.293), proferidos pela Delegacia da
Receita Federal em Uberlândia/MG nos quais foi reconhecido o crédito pleiteado nos
meses de novembro e dezembro de 2009 e não reconhecido o valor referente ao mês
de outubro do mesmo ano, tendo sido, em consequência, deferido parcialmente o PER,
homologada parcialmente a compensação objeto da DCOMP no 23786.42747.
150311.1.7.092009 e não homologadas as compensações objeto das DCOMP’s nos
26170.34140.050111.1.3.092750,
35038.
61978.150311.1.
3.093952
e
20139.31056.150311.1.3.099909.
A Informação Fiscal transcreveu parte da legislação afeta ao assunto objeto das
glosas e continuou em seu arrazoado, que pode ser assim sintetizado:
9. ... foram considerados para a análise dos créditos os valores solicitados e
demonstrados ... por documentos que atestaram, de forma inequívoca, a origem e a
natureza do crédito. Dessa análise, não foram verificados valores a serem glosados para
os meses de novembro e dezembro/2009, período esse submetido à nova sistemática
apontada nos parágrafos 7 e 8. Porém, para o mês de outubro/2009, consideram-se
dignos de glosa:
9.1.Crédito básico apenas os custos, encargos e as despesas elencadas nos incisos do art.
3° das Leis 10.637/2002 geram créditos de COFINS pela sistemática da não
cumulatividade. Portanto, não dão direito a crédito os valores relativos a aquisição de
carimbos; material de limpeza; análises laboratoriais; licenças de software e, por não
integrarem o conceito de insumo utilizado na produção de bens destinados à venda, as
despesas efetuadas com fretes contratados para transporte de produtos e/ou insumos
entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica. Os valores glosados encontram-se
discriminados no ANEXOI e ANEXOII, as despesas de frete de transferência entre
estabelecimentos contabilizados na conta “ Transferência de Produtos/Mercadorias”
desta informação fiscal.
9.2. Crédito presumido ... a natureza da atividade ... é considerada para fins de aferir seu
direito ao aproveitamento de crédito presumido, já no cálculo desse crédito deve ser
observada a alíquota conforme a natureza do insumo adquirido.
9.2.1. ... por não haver previsão legal ... de crédito em relação a despesa de frete na
aquisição de insumos, e, só o sendo em caso de compor o custo de aquisição daqueles
produtos que integrem o valor da base de cálculo dos créditos previstos no art. 3°, §1°,
I, da Lei 10.637/2002. Portanto, os fretes relacionados à aquisição de insumos de pessoa
física e/ou de pessoa jurídica com suspensão do PIS, por força do art. 8° da IN
660/2006, comporão a base de cálculo do crédito presumido e não a do crédito básico.
Isto é, com relação aos fretes pagos a pessoas jurídicas para o transporte de bens cuja
aquisição ensejou a apuração de crédito presumido, é importante esclarecer que,
conforme explicitado acima, a despesa com o frete integra o custo de aquisição do bem.
A possibilidade de apropriação do crédito sobre o frete na aquisição não decorre de sua
caracterização como "serviço utilizado como insumo", mas de sua integração ao custo
do insumo adquirido.
9.2.2. ... os valores referentes a fretes vinculados à aquisição de bovinos que estavam
incluídos em deduções (crédito básico) nos demonstrativos de apuração do PIS e da
Cofins pela pleiteante, foram transferidos para a base de cálculo dos créditos
presumidos....
9.2.3.Também foram transferidos os valores referentes às aquisições de milho em
grão/triturado da empresa ATLAS AGROINDUSTRIAL LTDA ... e GOIÁS VERDE
ALIMENTOS LTDA ... com suspensão do PIS e da COFINS, cuja resposta ao Termo
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de Diligência Fiscal integra a presente informação, e que haviam sido classificados pela
interessada como insumos adquiridos sem suspensão daquelas contribuições.
9.2.4. Esclareça-se que os bovinos vivos são classificados no capítulo 1 da NCM, mais
precisamente na posição 01.02. Sendo assim, o crédito presumido, no caso, será
calculado com base no inciso III do § 3° do art. 8° da Lei 10.925/2004 (e não do inciso I
do § 3° desse dispositivo, como adotado pela interessada), na forma estabelecida no art.
8°, caput e § 1°, inciso II, da IN SRF 660/2006. A alíquota correta, portanto, é a de
0,5775% . Enquadramento esse já pacificado no âmbito da administração tributária
federal, externado, por exemplo, por meio de soluções consulta, tais como: 106
SRRF/8a RF/Disit, ... de 2009 e 178 SRRF09/Disit, ... de 2010. A mesma alíquota será
aplicada no cálculo do crédito presumido referente às aquisições de lenha.
10. Em decorrência do acima exposto, a apuração do PIS para o mês de outubro /2009
passa a apresentar a seguinte situação:

11. ... fica demonstrado que em vez de crédito passível de ressarcimento, , para o para o
mês de outubro/2009, existe um montante de R$ 404.267,53 ... de COFINS devida.
Diferença essa que será lançada em Auto de Infração, processo 10675.723090/2011-92.
...
12. ... opinamos pelo direito ... ao ressarcimento do valor de R$ 758.198,06, referente a
saldo de crédito presumido de COFINS não cumulativa, mercado externo, dos meses de
novembro e dezembro/2009, ressalvada eventual hipótese impeditiva não abordada
nesta informação.
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O Despacho Decisório decidiu pelo deferimento parcialmente do PER e pela
homologação
da
compensação
constante
da
DCOMP
no
33245.
24804.171110.1.3.080078, pela homologação parcialmente da compensação objeto da
DCOMP no 23786.42747.150311.1.7.092009 e pela não homologação das
compensações
das
DCOMP’s
nos
26170.34140.050111.1.3.092750,
35038.
61978.150311.1. 3.093952 e 20139.31056.150311.1.3.099909.
Cientificada da decisão, a contribuinte protocolou suas contrarrazões, alegando,
em síntese, que:
I DOS FATOS
1. ... tem por objeto social, ...: i) a compra, venda e abate de gado, sua industrialização e
comercialização, inclusive dos respectivos subprodutos, alimentos e rações para
animais, bem como a prestação de serviços de depósitos em câmaras frias; ii) a
importação de máquinas, equipamentos e materiais para utilização própria, bem como a
importação e exportação de matéria-prima, produtos e insumos de seu ramo de
negócios; ...
8. ... conforme o entendimento exarado ... por meio do Despacho Decisório n°1.206, os
créditos pleiteados ... não seriam legítimos. Ressalte-se que o ...Despacho Decisório não
traz qualquer fundamentação para o indeferimento do ressarcimento pleiteado ..., o que,
..., o torna integralmente nulo.
9. ... se considerarmos apenas a "Informação Fiscal" elaborada ..., na medida em que
nos termos da legislação de regência a motivação deve constar expressamente da
decisão ..., foram apresentados alguns argumentos que teriam supostamente levado à
fiscalização a entender pela inexistência do crédito pleiteado (itens 9.1 e 9.2 da
Informação Fiscal que acompanha o despacho decisório ...) ...
10. ... com relação aos denominados "créditos básicos", o pedido de ressarcimento foi
indeferido em razão do entendimento de que os custos suportados ... não se
enquadrariam nos incisos do art. 3o da Lei n° 10.637/ 02 e, portanto, não dariam direito
a crédito.
11. E em relação aos créditos tomados em razão dos gastos com frete, no transporte de
animais adquiridos vivos, tal custo deveria ser incluído no custo total de aquisição do
insumo. Sendo assim, estas despesas comporiam a base de cálculo do crédito
presumido, não podendo ser consideradas como despesas com serviços para a produção.
12. ... por fim, restou consignado que a Requerente teria calculado seu crédito
presumido com alíquota equivocada.
Preliminarmente a empresa arguiu a nulidade das glosas em virtude da “falta de
demonstração, pormenorizada, do cálculo efetuado ... após a glosa dos créditos ...” e,
continua em suas razões de defesa:
II PRELIMINAR
II.1.
DA
NULIDADE
DO
DESPACHO
DECISÓRIO
AUSÊNCIA
DE
FUNDAMENTAÇÃO PARA A GLOSA DOS CRÉDITOS ...
15. 0 artigo 50 da Lei n° 9.784/99 determina que os atos administrativos deverão ser
devidamente motivados ...
16. Sendo requisito essencial, previsto constitucional e legalmente, será considerada
nula a decisão que não constar expressamente seus fundamentos legais e os motivos que
levaram àquele convencimento.
24. ... a falta de fundamentação ... ofende, ainda, diversos outros princípios, em especial
o do contraditório, ampla defesa, e devido processo legal ...
26. Nem se alegue que a existência de "informação fiscal" possa suprir referido vício.
II.2. DA NULIDADE DA EXIGÊNCIA EM RAZÃO DA AUSÊNCIA DOS
CÁLCULOS ELABORADOS PELA FISCALIZAÇÃO
Fl. 1562
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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38. Exemplo claro da arbitrariedade ... encontra-se no item 9.2.4 ... Alega ... que a
Requerente utilizou classificação fiscal equivocada ..., e como consequência, a alíquota
utilizada para cálculo do crédito presumido estava equivocada.
41. ... de forma alguma o cálculo do crédito presumido deveria ser desconsiderado, em
sua integralidade, sem a demonstração detalhada, ... da suposta forma correta de cálculo
...
42. ... a Carta Magna, nos incisos LIV e LV do artigo 5o, prevê, ... a garantia ao devido
processo legal, ao contraditório e à ampla defesa ...
47. ... somente será perfeito um ato administrativo quando todo o ciclo necessário à sua
formação tenha sido completado de forma válida, ou seja, desde que expedido em
conformidade com as exigências legais, além de dever constar do ato, como pressuposto
de validade, a sua motivação, conforme se pode extrair do artigo 142 do Código
Tributário Nacional.
III. DO DIREITO
III.l. DA LEGITIMIDADE DOS CRÉDITOS
50. Ainda que não se possa saber, com razoável certeza, quais os fundamentos do
Despacho Decisório, uma vez que apenas faz remissão à documentação juntada ao
processo, é possível auferir que parte dos créditos foi glosada pois, no entendimento da
Requerida, algumas aquisições de bens ou serviços não dão direito ao crédito, conforme
o art. 3o da Lei n° 10.637/2002.
52. A Lei n° 10.637 ... instituiu a cobrança da contribuição à COFINS não cumulativa,
incidente sobre o faturamento mensal ..., este entendido como todas as receitas auferidas
durante o período de apuração.
53.Após a apuração dos valores devidos a título de COFINS, ao contribuinte é permitida
a dedução de créditos, relativos às insumos e despesas listadas no artigo 3o acima
transcrito.
54. ... a "Informação Fiscal" considerou que diversas das aquisições de combustíveis
não poderiam gerar créditos por não se enquadrarem como custos, encargos ou despesas
elencados nos incisos do já mencionado artigo 3o.
III.1.1 DO CONCEITO DE INSUMO ...
57. 0 termo insumo, em sua acepção correta, ou seja, aquela adotada pela Lei
n°10.637/02, é toda a despesa ou custo incorrido ... jurídica, que se mostrem necessários
para o fornecimento de bens ou a prestação de serviços.
59. ... se considerarmos que insumo é apenas o bem ou o serviço efetivamente utilizado
..., na prestação dos serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos
destinados à venda, poderemos considerar, como referência para identificar os bens e
serviços que darão direito a crédito, aqueles que deveriam ser registrados como custo de
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda ..., tendo por base o
conceito apresentado pelo IBRACON, em seu Pronunciamento” XIV Receitas e
Despesas Resultados" ...
64. ... a Instrução Normativa no 247/02 tem extamente o mesmo texto da Instrução
Normativa SRF n° 404/2004 razão pela qual é possível contestar a legalidade de ambas
com o mesmo argumento.
66. E ao reduzir o conceito de insumo à matéria-prima, ao produto intermediário, ao
material de embalagem ou aos bens que sofram alterações durante o processo produtivo,
a Instrução Normativa pratica uma restrição inexistente no texto legal.
68. ... não é possível a aproximação da sistemática de cálculo de créditos de COFINS à
sistemática de créditos do IPI, uma vez que a estrutura da não cumulatividade é diversa
nos dois tributos ...
68. 0 PIS ... incide sobre a receita ..., não sobre a cadeia produtiva. Por essa razão, os
créditos visam diminuir o valor do imposto a ser recolhido, sem que haja vinculação
Fl. 1563
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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direta com aquilo que tenha sido recolhido na etapa anterior da produção e, por essa
razão, os custos que dão direito a crédito são de natureza mais ampla do que no IPI.
69. ... é exatamente este sentido que se encontra no inciso II do artigo 3o da Lei n°
10.637/02. A Instrução Normativa ...não guarda coerência com a legislação ...
70. Portanto, se a Instrução Normativa n° 404/2004 ou n° 247/2002, que teriam
fundamentado o entendimento da Requerida pela glosa dos créditos da Requerente, são
manifestamente ilegais,uma vez que promove restrições que não existem na Lei, então
desde já é possível considerar todo o entendimento da Requerida equivocado, uma vez
que sua premissa já não é válida.
III.1.2. DO DIREITO AO DESCONTO DE CRÉDITOS SOBRE MATERIAL DE
LIMPEZA,
VESTIMENTA
DE
FUNCIONÁRIOS,
EXAMES
LABORATORIAIS/CONTROLE DE QUALIDADE E CARIMBOS
73. Demonstrado ... o real conceito de insumo, cumpre ... demonstrar, ... o
enquadramento de determinadas aquisições de bens, serviços e outros encargos em
referido conceito e, consequentemente, o seu direito ao desconto de créditos.
74. ... sem tais produtos, serviços ou encargos, o contribuinte poderia realizar suas
atividades?
75. ... a Requerente é um frigorífico, que preza pela qualidade de seus produtos e que
exporta boa parte de sua produção, devendo, para isso, respeitar normas nacionais e
internacionais de higiene e controle da carne, o que, obviamente, implica em custos
elevados.
81. ... referidas normas de controle não decorrem, apenas, do interesse da Requerente ...,
mas sim de exigências legais cuja observância é obrigatória e fiscalizada pelos
Governos Federal, Estadual e Municipal.
83. A Lei n° 1.283/50 estabelece a obrigatoriedade de inspeção industrial e sanitária dos
produtos de origem animal ...
88. ... para se adequar a estas normas, a Requerente ... incorre em diversos custos, com
materiais de limpeza, com produtos químicos, análises laboratoriais, carimbos para
identificação da carne, dentre outros. Portanto, se os custos se referem a medidas
necessárias para o exercício das atividades ..., não se pode chegar a outra conclusão
senão a de que os custos são necessários para o exercício de sua atividade .
90. ... todas as aquisições de produtos de limpeza, vestimenta e materiais necessários à
realização de exames laboratoriais e controle de qualidade, que tem por objetivo atender
as normas consideradas, ao menos na atividade da Requerente, insumos, e como tal
conferem o direito ao crédito ...
91. O mesmo entendimento se aplica aos serviços de limpeza, de análise/tratamento da
água e de controle de qualidade ..., na medida em que sem a contratação de referidos
serviços não haveria como implementar as exigências sanitárias impostas pela
legislação.
94. ... as análises técnicas, laboratoriais, serviços de inspeção, controle de água, de
matéria prima, foram efetivamente aplicados na produção da carne...
95. 0 mesmo se pode dizer de quaisquer outros serviços contratados, relativos a análises
feitas para controle de qualidade da carne, bem como da água ...
97. ... a jurisprudência do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais já vem
entendendo que todos os custos e/ou despesas necessárias ... no decorrer de seu processo
produtivo geram os créditos de PIS
III.1.3. DO DIREITO AO CRÉDITO DOS MATERIAIS QUE EFETIVAMENTE
EXERCEM CONTATO FÍSICO SOBRE OS PRODUTOS
100. ... a D. Fiscalização procedeu à glosa de créditos que ... indiscutivelmente se
enquadram no conceito de insumos, dando, assim, direito ao desconto de créditos de
PIS.
Fl. 1564
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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102. Ressalve-se a ilegalidade das Instruções Normativas, por promoverem restrição
que a Lei não promove. Todavia, ainda que se considere que insumos são apenas as
embalagens, matérias-prima, e produto intermediário, bem como outros que se
consomem ou desgastam na produção, então diversos produtos do Anexo I gerariam
crédito.
103. ... Por exemplo, a Requerida glosou os créditos decorrentes do custo com o produto
“Nutradox” ( e outros antioxidantes adquiridos).
104. Este produto nada mais é do que um antioxidante, aplicado para aumentar a
durabilidade dos produtos orgânicos utilizados no decorrer do processo produtivo.
105. O mesmo entendimento é aplicado ao “Saltract” , que se trata de um Aditivo
Conservante.
107. ... conclui-se que as glosas de créditos "básicos" ... são ... descabidas, uma vez que
a Requerente faz jus aos créditos decorrentes das aquisições informadas no Anexo I ... ,
já que ... se enquadram ... no inciso II do artigo 3o da Lei n°10.637/2002.
III.1.4. DO DIREITO AO CRÉDITO RELATIVO AOS GASTOS COM LICENÇAS
DE SOFTWARES
111. ... que todo o controle do processo produtivo, dado o alto nível de exigência ao
qual ... está sujeita, deve ser feito com a utilização de softwares. Sem estes, as
atividades não seriam realizadas com eficiência e rapidez ..
112. ... os gastos com os softwares utilizados no controle de câmaras de resfriamento se
mostram ainda mais fundamentais à produção ...
III.1.5.DA LEGITIMIDADE DOS CRÉDITOS DECORRENTES DOS FRETES
PAGOS PARA TRANSPORTE DE PRODUTOS EM ELABORAÇÃO ENTRE
ESTABELECIMENTOS
117. A Requerente ... comercializa ... cortes de carne bovina. Sendo assim, é possível
resumir as etapas do processo produtivo da seguinte forma:
i)Aquisição de animais magros dos diversos pecuaristas;
ii)Transporte dos animais para confinamento em estabelecimentos da Impugnante, para
engorda;
iii)Transferência para as unidades de abate ou transferência para as unidades de abate e
processamento da carne (desossa, corte, embalagem);
iv)Transferência para as unidades de processamento da carne (desossa, corte,
embalagem), se ocorreu apenas o abate;
v)Saídas para vendas (mercado interno e exportação).
120. ... o processo produtivo não ocorre em apenas um estabelecimento. Assim, a
Requerente contrata serviço de transporte para retirar o gado vivo do pasto onde ele se
encontra para as unidades de confinamento.
121.Cada uma destas unidades de confinamento possui CNPJ próprio sendo, portanto,
filiais ... Todavia, são apenas parte do mesmo contexto de produção.
122.Após o confinamento e a engorda ..., ainda no ... processo produtivo, o gado é
levado para o local de abate. Também, cada local de abate possui CNPJ próprio. Nesse
ponto, ou a carne é processada neste local (desossa, corte, embalagem) ou a carne é
transportada para outro estabelecimento, para a finalização do processo produtivo.
123. ... sem o transporte dos produtos em elaboração entre os estabelecimentos ... não
seria possível a conclusão de seu processo produtivo.
127. ... cada transporte entre estabelecimentos é indispensável para o processo
produtivo...
III.1.6. DO FRETE ENTRE ESTABELECIMENTOS VOLTADOS
A PRODUTOS DESTINADOS À VENDA
Fl. 1565
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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138. ... é possível diferenciar dois tipos de serviço de transporte ... O primeiro tipo:
transportes entre as unidades ... já tratado... O segundo tipo: transporte da carne pronta
para vendas.
141. ... assim que o produto sai do estabelecimento de processamento, é encerrado o
processo produtivo. A partir deste momento, as saídas são consideradas como para
venda, ainda que, por questão prática (logística), e decorrente do caráter perecível do
produto, possam ser dirigidas a estabelecimentos distribuidores.
143. ... a “parada” do produto em algum estabelecimento que não o do adquirente não
descaracteriza a operação de venda.
147. ... não se pode ... restringir a venda apenas ao transporte diretamente ao
consumidor, uma vez que a legislação que rege esta situação não traz especificação
nesse sentido. A saída para venda pode ser entendida como a saída do estabelecimento
após a conclusão do processo produtivo ...
III.1.7. DA LEGITIMIDADE DOS CRÉDITOS TOMADOS EM RAZÃO DOS
CUSTOS COM FRETES (SERVIÇOS DE TRANSPORTE)
151. De acordo com o entendimento ... seguido no Despacho ..., os valores relativos ao
frete nas aquisições de animais vivos não constituem um serviço autônomo, mas sim,
compõem o custo total de aquisição dos animais.
153... a Requerida não demonstrou se ... transferiu os valores do crédito de frete do
"crédito básico" para o "crédito presumido", tendo em vista que os cálculos detalhados
não foram apresentados ...
157. ... os fretes não podem ser considerados como custo de aquisição da matéria-prima
uma vez que, conforme se verifica nas notas fiscais de venda, bem como nas notas
fiscais relativas ao frete, a Requerente sempre se responsabilizou pela contratação e
pagamento do frete, sendo certo que este é contratado de forma independente e
dissociada da aquisição.
158. ... ao adquirir os animais dos produtores, apenas acertava com estes o montante a
ser pago pela aquisição, ou seja, o valor da mercadoria. Para isto, eram emitidas notas
fiscais cujo valor referia-se, apenas, ao valor dos animais.
159. O pecuarista ... não tinha qualquer obrigação quanto ao transporte. Os animais
apenas ficavam disponíveis na propriedade do produtor, restando à Requerente
transportá-los como e quando fosse conveniente.
162. Portanto, os custos com frete, uma vez que não podem ser considerados, nesse
caso, como custos de aquisição (vez que a contratação de um e de outro estão
dissociadas), só podem ser considerados como um insumo (serviço) na produção.
163. Situação diversa ocorreria se, ao adquirir os animais vivos dos pecuaristas, fosse
emitida Nota Fiscal contendo não só o valor da venda, mas também considerando os
custos do frete. Somente neste caso é que o frete poderia, efetivamente, ser considerado
como custo de aquisição.
171. ... os serviços de transporte adquiridos ... não se enquadram em quaisquer das
hipóteses descritas acima. Ou seja, o serviço de transporte não trata de bem adquirido de
pessoa física ou cooperado, nem é serviço prestado por cerealista ou pessoa jurídica que
lide com leite in natura ou que exerça atividade agropecuária.
174. ... a legislação jamais fala do custo do bem, o qual, de fato, poderia se interpretar
como todos os valores pagos em razão da aquisição. Ao contrário, menciona apenas o
VALOR DO BEM.
175. ... o animal vivo adquirido ... tem um valor, enquanto o serviço prestado (frete) tem
outro valor. ... tais valores jamais podem se confundir.
176. ... muito embora, contabilmente, seja possível considerar que o custo de aquisição
seja o valor do bem + valor do frete, para efeitos da legislação relativa ao crédito
Fl. 1566
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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presumido, não há nenhuma disposição que determine o cálculo que deverá ser efetuado
tomando como base a soma acima descrita
178. Se o legislador desejasse incluir os custos com frete, então a legislação traria
termos como "custo total de aquisição" ou "custo contábil de aquisição"...
180. ... o Despacho ... deve ser reformado, para que os custos com frete na aquisição de
animais vivos sejam excluídos do cálculo do crédito presumido ...,devendo ser alocados
no cálculo dos créditos ditos "básicos"
III.1.8. DAS AQUISIÇÕES DE MILHO
181. De acordo com o item 9.2.3 do “Informação Fiscal”, "também foram transferidos
os valores referentes às aquisições de milho em grão/triturado da empresa ATLAS
AGRO INDUSTRIAL LTDA ... GOIÁS VERDE ALIMENTOS. com suspensão do PIS
e da COFINS, ... que haviam sido classificados pela autuada como insumos adquiridos
sem suspensão daquelas contribuições."
182. Dessa forma, a Requerida entendeu que a Requerente não poderia calcular crédito
"básico" decorrente destas aquisições, devendo incluir no cálculo do crédito presumido.
185. De acordo com o disposto no artigo 9o da Lei n° 10.925/04, pessoas jurídicas
produtoras de certos produtos vegetais, tais como as empresas Atlas Agroindustrial,
podem se aproveitar de benefício fiscal consistente na suspensão do pagamento do PIS e
da COFINS em suas vendas.
186. Para regulamentar este artigo, foi editada a Instrução Normativa n°660/2006 ...
190. Ocorre que o § 2o do artigo 2o da Instrução Normativa n° 660/2006 traz um
requisito fundamental, uma obrigação acessória a ser cumprida ... requisito este, que
caso deixe de ser observado, obsta o aproveitamento do benefício de suspensão ...
193. Assim, caso não houvesse qualquer informação sobre a suspensão das
contribuições na Nota Fiscal de venda, para todos os efeitos, a venda foi efetuada com o
recolhimento regular dos tributos, dentre os quais, a contribuição ao PIS e a COFINS.
195. In casu, como se pode verificar das notas fiscais de aquisição, emitidas pela
empresa Atlas Agroindustrial, não foi feita qualquer menção à venda efetuada com
suspensão das contribuições. Dessa forma, a Requerente jamais poderia considerar que
as vendas foram efetuadas com esta suspensão.
199. Portanto, se não havia qualquer menção nas Notas Fiscais sobre a suspensão do
pagamento das contribuições, não se pode desconsiderar o cálculo de crédito efetuado
pela Impugnante uma vez que, obviamente, ela não é responsável pela inspeção de seus
fornecedores para verificar o cumprimento das obrigações fiscais.
No item III.2. da defesa cujo título é “DA ALÍQUOTA NA AQUISIÇÃO DOS
ANIMAIS VIVOS E DE LENHA” a Requerente se insurgiu contra as alíquotas
aplicáveis à base de cálculo de cálculo do crédito presumido, acentuando que as
mesmos deveriam ser as previstas no inciso I do parágrafo 3o do art. 8o da Lei no
10.925, de 2004, 4,56% (60% de 7,6%) para a Cofins.
A fiscalização determinou a alíquota como 2,66% (35% de 7,6%), para a
Cofins, se baseando, para tanto, no inciso III do §3o do art. 8o da Lei no 10.925, de
2004.
A empresa interpreta que o produto a ser enquadrado no dispositivo legal, para
obtenção da alíquota aplicável, é a mercadoria produzida pela empresa e não o insumo
adquirido, cuja alíquota seria inferior. Desta forma, entende que “a aquisição de boi
vivo, classificado na NCM 01.02 ..., classificada na posição 44.01, se sujeitariam à
alíquota prevista no artigo 8o, § 3o, inciso III da Lei n° 10.925/04, e não em seu inciso
I, conforme adotado pela Requerente.”.
Fl. 1567
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10675.721871/2011-42

Segundo ela: “ao adquirir o boi vivo que ... será utilizado na produção de
carne, classificada no capítulo 2, a Requerente calcula o crédito presumido sobre
referidas aquisições mediante a aplicação da alíquota de 4,56%”.
E continua sobre o mesmo tema:
229. ... caso fosse aplicada a alíquota menor sobre a aquisição do boi vivo, como
pretende, de forma equivocada, a D. Fiscalização, a desoneração pretendida pela Lei n°
10.925/04 seria mínima, pois a base de cálculo na saída e, consequentemente, a
contribuição devida seria muito superior ao crédito apurado, exigindo o recolhimento de
grandes quantias, onerando, desta forma, o processo produtivo e o consumidor final.
230. Ao aplicar-se a este exemplo a maior alíquota, a Lei n° 10.925/04 faz com que o
efeito da tributação seja menor, reduzindo a contribuição a ser recolhida em virtude da
concessão de maior crédito, procedimento este que melhor se adequa ao objetivo da
legislação de regência.
232. ... toda a construção acima também se aplica às aquisições de lenha,...,
independentemente de sua classificação (NCM 44.01), sendo ela adquirida para a
produção de mercadorias classificadas no capítulo 2, aplica-se, ..., a alíquota prevista no
artigo 8o, §3o, inciso I da Lei no 10.925/04.
III.3. DA COMPENSAÇÃO EFETUADA
234. ... a Requerente apresentou ... pedido de compensação dos créditos de PIS com
débitos apurados no decorrer de suas atividades.
235. ... em vista da glosa ..., a compensação ... não foi homologada.
236. ... ante a improcedência da glosa dos valores ..., , o ato que não homologou a
compensação ... deve ser revisto.
IV. DAS PROVAS
238. ... protesta por todos os meios de prova em direito admitidas, inclusive a
apresentação de documentos adicionais ...
V. DO PEDIDO
242. ... requer, ... a realização de diligência ... para averiguação, ... , para análise dos
fretes e notas fiscais de aquisição de milho como forma de comprovação de suas
alegações.
243. ... protesta ... pela posterior juntada de provas e demais documentos ...
Ato contínuo, a DRJ-JUIZ DE FORA (MG) julgou a manifestação de
inconformidade do Contribuinte nos termos sintetizados na ementa, a seguir transcrita:
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/10/2009 a 31/10/2009
SERVIÇOS E BENS. CRÉDITO SOBRE INSUMOS.
1.Não geram direito a crédito os valores relativos à aquisição de carimbos, material e
serviços de limpeza, vestimentas de funcionários, análises laboratoriais e licenças de
software, dentre outros, por não configurarem pagamentos de bens ou serviços
enquadrados como insumos utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à
venda, assim entendidos aqueles que sejam consumidos, desgastados ou tenham suas
propriedades físico-químicas alteradas no processo produtivo. 2. Os serviços de
manutenção e peças de reposição empregados tanto nas empilhadeiras, como nos
veículos pertencentes à frota própria que transportam produtos em elaboração entre os
estabelecimentos da pessoa jurídica, não podem ser considerados como insumos, pois as
empilhadeiras e os veículos não são diretamente responsáveis pela produção dos bens
ou produtos destinados à venda. Da mesma forma os combustíveis e lubrificantes neles
empregados não geram créditos das contribuições.
Fl. 1568
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10675.721871/2011-42

FRETES ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. FRETES NA
AQUISIÇÃO INSUMOS BOVINO VIVO E LENHA. AQUISIÇÃO SEM
INCIDÊNCIA DAS CONTRIBUIÇÕES. INTEGRAÇÃO AO CUSTO. AQUISIÇÃO
DE BOVINO E LENHA. ALÍQUOTA APLICÁVEL.
1.Despesas com fretes em operações de transferências, a qualquer título, de
mercadorias, acabadas ou em elaboração, não são operações de venda, mas sim, de
mero deslocamento de produtos entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica,
assim, por falta de expressa disposição legal não geram crédito para dedução das
contribuições. 2.O frete pago pelo adquirente na compra de insumos/bovinos não
sujeitos à incidência das contribuições integra o seu custo de aquisição e, deve ser
computado juntamente com estes insumos na base de cálculo do crédito presumido.3.
Nas aquisições de insumos de bovinos vivos e lenha, capítulos 1 e 44 da NCM, o
crédito presumido será calculado pela aplicação dos percentuais de 0,5775% para o PIS
e 2,66% para a Cofins sobre o valor dos referidos insumos.
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/10/2009 a 31/10/2009
PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS. DOUTRINA E JURISPRUDÊNCIA.
1.Não cabe apreciar questões relativas a ofensa a princípios constitucionais, tais como
da legalidade, da razoabilidade, do não confisco ou da finalidade, dentre outros,
competindo, no âmbito administrativo, tão somente aplicar o direito tributário
positivado. 2.A doutrina trazida ao processo, não é texto normativo, não ensejando,
pois, subordinação administrativa. 3.A jurisprudência judicial colacionada não possui
legalmente eficácia normativa, não se constituindo em norma geral de direito tributário
se não atendidos nenhum dos requisitos exigidos pela legislação. 4. As decisões
administrativas não se constituem em normas gerais, salvo quando da existência de
Súmula do CARF vinculando a administração tributária federal.
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/10/2009 a 31/10/2009
NULIDADE. ARGÜIÇÃO.
A nulidade não pode ser declarada se preenchidos os requisitos previstos na legislação e
quando há perfeita compreensão dos atos e termos administrativos demonstrada na peça
de defesa.
PEDIDO DE DILIGÊNCIA. INDEFERIMENTO.
Indefere-se o pedido de diligência quando desnecessário e prescindível para o deslinde
da questão a ser apreciada ou se o processo contiver todos os elementos necessários para
a formação da livre convicção do julgador.
PRODUÇÃO DE PROVAS APÓS A MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE.
A prova documental deve ser apresentada na manifestação de inconformidade,
precluindo o direito fazê-lo em outro momento processual, a menos que fique
demonstrada a ocorrência de algumas das hipóteses excepcionadas pela legislação.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
Em seguida, devidamente notificada, a empresa interpôs o presente recurso
voluntário pleiteando a reforma do acórdão.
No recurso voluntário, a Empresa suscitou as mesmas questões preliminares e de
mérito, repetindo as argumentações apresentadas na manifestação de inconformidade quanto ao
indeferimento do crédito pleiteado.
É o relatório.
Fl. 1569
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10675.721871/2011-42

Voto Vencido
Conselheiro PEDRO SOUSA BISPO, Relator.
O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade, razão pela qual dele se deve conhecer.
A lide trata de pedido de compensação de débitos com direito creditório de
COFINS não cumulativo do 4o trimestre de 2009, no valor total de R$ 1.821.935,98, vinculado
às exportações, que foram parcialmente homologadas pela Autoridade Tributária em decorrência
de exclusão indevida da base de cálculo dessas contribuições de créditos relativos a vários itens,
conforme discriminado no Termo de Verificação Fiscal a seguir reproduzido:
i)
Ilegitimidade de créditos apurados pela Recorrente
sobre
diversas
despesas/custos
que
não
se
subsumem no conceito de insumo presente nas INs
SRF nos 247/2002 e 404/2004: material de limpeza,
vestimenta
de
funcionários,
exames
laboratoriais/controle de qualidade e carimbos,
gastos com Licenças de Softwares;
ii)
legitimidade dos créditos decorrentes dos fretes
pagos
para
transporte
de
insumos
entre
estabelecimentos;
iii)
direito ao crédito sobre frete entre estabelecimentos
voltados a produtos destinados à venda;
iv)
legitimidade dos créditos tomados em razão dos
custos com fretes (serviços de transporte);
v)
legitimidade do crédito sobre as aquisições de milho;
e
vi)
legitimidade da alíquota aplicada na aquisição dos
animais vivos e de lenha;
A instância de julgamento a quo manteve a integralidade do despacho decisório.
Feitas essas considerações iniciais necessárias para o melhor entendimento do
caso, passa-se à análise das questões preliminares e mérito suscitadas pela Recorrente quanto aos
itens glosados.
Preliminares
Nulidade do Acórdão Recorrido Por Cerceamento do Direito de Defesa
Argui a Recorrente que teria havido nulidade do acórdão recorrido visto que foi
indeferido seu pedido de diligência, que tinha por objetivo demonstrar que fazia jus aos créditos
glosados pela Fiscalização da Secretaria da Receita Federal relacionados com fretes nas
aquisições de insumos não sujeitos à contribuição.
Fl. 1570
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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De plano, rejeito a preliminar suscitada isso porque a Autoridade Julgadora a quo
considerou que a documentação constante dos autos era suficiente a formação da sua convicção
quanto aos créditos calculados sobre fretes na aquisição de insumos não sujeitos à contribuição,
o que tornou prescindível a realização de diligência para o deslinde da lide quanto a esse ponto.
O Julgador pode determinar a realização das diligências que entender necessárias,
quando da apreciação da prova, para a formação da sua livre convicção sobre a matéria,
indeferindo as que considerar prescindíveis, com fundamento no art. 18 do Dec. 70.235/72
Tal temática foi abordada suficientemente no acórdão recorrido, com a
explicitação dos motivos que levaram a manutenção do decidido no despacho decisório,
conforme se infere do seguinte trecho:
Os fretes vinculados às aquisições de bovinos/insumos que se encontravam nos
créditos básicos foram transferidos, pela fiscalização, para a base de cálculo dos
créditos presumidos. Inconformada, a impugnante alega não conhecer os cálculos
"detalhados" do frete em questão e que o transporte relativo às aquisições de bovinos se
encontra dissociado do insumo, porque pago e contratado em separado, devendo,
portanto ser realocado de volta aos créditos básicos.
Primeiramente tem-se que a alegação genérica de não conhecer detalhadamente
os cálculos, não merece prosperar, pois, o TVF explica que foi procedida à
proporcionalização entre os fretes referentes às aquisições de bovinos/insumos com e
sem a suspensão do Pis e da Cofins.
Quanto aos fretes relacionados às aquisições de bovinos com suspensão tem-se
que o entendimento desta julgadora a propósito do assunto, é que os mesmos
compõem os cálculos dos créditos presumidos por se integrarem ao custo de aquisição
dos referidos insumos (sem incidência das contribuições) e, em assim sendo, são
passíveis de alocação nos cálculos do crédito presumido, conforme abaixo explicitado.
Em relação às despesas com frete na apuração não cumulativa das
contribuições, há uma única previsão legal que esta no art.3° das Leis n° 10.833, de
2003 e 10.637, de 2002:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
IX – armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I
e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
Neste mesmo sentido foi editado o Ato Declaratório Interpretativo SRF n° 2, de
2005, que dispõe:
Art. 1°. Dos valores apurados da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para
o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) não cumulativas, pelas pessoas
jurídicas, poderão ser descontados créditos destas contribuições calculados sobre os
valores das despesas incorridas com fretes, pagos ou creditados a pessoas jurídicas
domiciliadas no País, nas operações de vendas efetuadas a partir de 1° de fevereiro de
2004, desde que o ônus tenha sido suportado pela vendedora.
Verifica-se, assim, que somente há previsão legal expressa para o desconto do
crédito relativo ao frete nas operações de venda especificadas, cujo ônus tenha sido
suportado pelo vendedor.
Entretanto, o frete pago pelo adquirente na compra de insumos (bovinos) não
sujeitos à incidência das contribuições integra o seu custo de aquisição, consoante a
boa técnica contábil e o disposto no art. 289, § 1°, do Regulamento do Imposto de
Renda (RIR), de 1999, devendo, portanto, compor a base de cálculo do crédito
presumido.
Fl. 1571
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10675.721871/2011-42

A seguir transcreve-se parte do TVF que perfeita e resumidamente expôs a
questão: "A possibilidade de apropriação do crédito sobre o frete na aquisição não
decorre de sua caracterização como 'serviço utilizado como insumo', mas de sua
integração ao custo d insumo adquirido"
Conclui-se, portanto, que o frete pago pelo adquirente na compra de
insumos/bovinos não sujeitos à incidência das contribuições integra o seu custo de
aquisição e, deve ser computado juntamente com estes insumos na base de cálculo do
crédito presumido.
Dessa forma, rejeito a preliminar de nulidade do acórdão recorrido.
Nulidade da Decisão de Primeira Instância em Virtude da Omissão Relacionada a Diversas
Alegações Tecidas Pela Recorrente em Sua Impugnação
Neste tópico de preliminar, a Recorrente pleiteia a nulidade do acórdão da DRJ
por omissão ou análise genérica do Julgador, quanto aos argumento da empresa, relativamente: i)
às alíquotas equivocadas utilizadas no cálculo do crédito presumido; ii) à apreciação genérica do
processo produtivo; e iii) a Fiscalização não ter apresentado o valor dos combustíveis glosados.
Também não deve ser acolhida essa preliminar, visto que a decisão recorrida
encontra-se devidamente fundamentada quanto à análise dos itens acima citados, como denotam
os trechos a seguir transcritos, relativamente aos temas abordados:
Recálculo do crédito presumido, em decorrência da reclassificação dos
insumos
No que tange às alíquotas aplicáveis à base de cálculo de cálculo do crédito presumido,
verificasse que o autuante as determinou como 2,66% e 0,5775% (35% de 7,6% e
1,65%), para a COFINS e o PIS, respectivamente, se baseando, para tanto, no inciso III
do §3o do art. 8o da Lei no 10.925, de 2004.
A autuada se insurgiu contra os referidos percentuais acentuando que os mesmos
deveriam ser os previstos no inciso I do mesmo parágrafo, ou seja, 4,56% e 0,99% para
a COFINS e o PIS (60% de 7,6% e 1,65%), respectivamente.
Para a análise da questão, cumpre primeiramente evidenciar que a empresa adquire
como insumos sem a incidência das contribuições bovinos vivos e lenha, classificados
nos capítulos 1 e 44 da NCM, respectivamente, para produção de mercadorias
classificadas no capítulo 2.
As dúvidas da empresa acerca do enquadramento das alíquotas no inciso I ou III do §3o
do art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, foram objeto de inúmeras consultas formuladas por
outras empresas à RFB.
Contudo, a partir do entendimento adotado pela administração tributária, tem-se que o
enquadramento do caso concreto no inciso I do §3o do art. 8o da Lei no 10.925, de 2004,
conforme adotado pela impugnante parte de uma premissa equivocada.
A empresa erroneamente interpreta que o produto a ser enquadrado no dispositivo legal,
para obtenção da alíquota aplicável, é a mercadoria produzida pela empresa e não o
insumo adquirido, ou seja, ela alega: “sempre que os insumos forem adquiridos para
produção de mercadorias classificadas no capítulo 2 a alíquota aplicável para COFINS
será de 4,56% e de PIS será de 0,99%”.
[...]
Tanto a lei como a instrução normativa transcritas não deixam margem a dúvidas:
adquirindo insumos de origem animal (capítulos 2 a 4 e 16, etc. da NCM), o crédito
presumido será calculado pela aplicação dos percentuais de 0,99% para o PIS e 4,56%
para a Cofins (ou seja, 60% das alíquotas básicas); adquirindo outros insumos, aplicar-
Fl. 1572
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10675.721871/2011-42

se-á sobre o valor dos insumos adquiridos o percentual de 0,5775% para o PIS e 2,66%
para a Cofins (isto é, 35% das alíquotas básicas).
Não poderia, aliás, ser de outra forma, pois, o objetivo do crédito presumido é desonerar
o PIS/Pasep e a Cofins incidentes sobre os insumos adquiridos.
Fixar as alíquotas de acordo com a atividade da agroindústria adquirente, conforme
pretende a autuada fugiria ao objetivo de desoneração do crédito presumido em questão,
pois a atividade de cada empresa não guarda qualquer relação com a carga de
contribuições incidente sobre os insumos adquiridos.
Dito de outra maneira, é descabido que um mesmo insumo possibilite creditamento por
alíquotas distintas se adquirido por esta ou por aquela pessoa jurídica.

Análise das glosas à luz do processo produtivo da Empresa
Assim, outras definições de insumos, trazidas pela impugnante não são passíveis de
serem aceitas.
No caso concreto, verifica-se, através do Anexo I que os custos, despesas e encargos ali
discriminados não atendem à definição de insumo conforme definido pela legislação
tributária, motivo pelo qual as glosas a eles relativas devem ser mantidas.
E mais, aos itens especificamente apontados pela autuada, quais sejam: vestimentas de
funcionários, serviços de inspeção, de limpeza e de sanitização, análises laboratoriais e
gastos com licenças de software, impõem-se os mesmos conceitos e entendimentos já
explanados, ou seja, o requisito indispensável para serem considerados como insumos é
que os bens ou serviços sejam aplicados ou consumidos no processo produtivo e, os
itens acima citados, tanto quanto os demais do Anexo I, se referem a bens/serviços que
apesar de necessários à atividade empresarial, não são aplicados ou consumidos
diretamente no processo produtivo.
Relativamente aos produtos Nutradox e Saltract, a empresa alegou se tratarem de
aditivos, conservantes e antioxidantes, não cabendo a glosa de tais produtos, dentre
outros.
Porém, constam dos autos, expressamente que ambos os produtos são materiais de
limpeza, sendo que a impugnante não passou do campo das alegações e não trazendo ao
processo quaisquer documentos ou provas que viessem a infirmar a utilização dos
referidos produtos como material de limpeza, conforme descrição contida no Anexo I.
No que tange aos serviços de manutenção e peças de reposição empregados tanto nas
empilhadeiras, como nos veículos pertencentes à frota própria que transportam produtos
em elaboração ou acabados entre os estabelecimentos da pessoa jurídica, tem-se que
somente podem ser considerados como insumos, conforme já visto, os dispêndios com
os serviços de manutenção das máquinas e equipamentos diretamente empregados na
fabricação de seus produtos e com as partes e peças de reposição adquiridas para serem
usadas nesses serviços. E mais, para fazer jus ao crédito, os bens e serviços devem ser
aplicados ou consumidos diretamente na produção de bens destinados à venda e devem
sofrer alterações (tais como desgaste, dano ou perda de propriedades) em função da
ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação.
Por se tratar de um frigorífico, as empilhadeiras e os veículos utilizados na
atividade de transporte de produtos em elaboração ou acabados, nas dependências
da empresa ou entre seus estabelecimentos não se encaixam na definição de bens e
serviços passiveis de gerarem créditos das contribuições.
****
No caso do transporte de produtos em elaboração entre estabelecimentos da
mesma empresa, não há que se falar em insumos para tal atividade, a menos que se
trate de empresa do ramo de transporte.
(negritos nossos)
Fl. 1573
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10675.721871/2011-42

Glosa dos créditos vinculados a despesas com combustíveis
No que se refere à argumentação sobre a “falta de demonstração, pormenorizada, do
cálculo efetuado ... após a glosa dos créditos ... que tenha, supostamente, gerado a
insuficiência de recolhimento”, cumpre trazer à lembrança as planilhas de fls. 36 e
seguintes, onde constam não só todos os cálculos, como também, listados mensalmente
os itens objeto de glosa.
As citadas planilhas (fls. 36/39) indicam com clareza quais os valores considerados,
sendo que as suas seis primeiras linhas foram retiradas das DACON’s ou dos PER’s
preenchidos pela própria empresa. As demais linhas das planilhas foram retiradas do
Anexo I, do Anexo II deste processo ou do Anexo II dos processos referentes aos
Pedidos de Ressarcimento (caso da linha: “Glosa de combustível”).
E, finalmente, os valores relativos às contribuições não recolhidas (planilhas de fls.
36/39) e objeto de cobrança nos Autos de Infração, nada mais são do que a subtração
entre as linhas “Cofins ou Pis devida no mês” e “Crédito Presumido Cofins ou Pis”.
[....]
Quanto aos combustíveis e lubrificantes utilizados nas empilhadeiras e nos veículos
pertencentes à frota própria, não podem ser aceitos, pois, somente poderão ser
considerados se o seu consumo se deu em bens e serviços considerados como
insumos, conforme previsto no art. 3o da Lei no 10.637, de 2002 e da Lei no 10.833, de
2003, regulamentados pelo inciso I do art.8o da IN SRF no 404, de 2004 e pelo inciso I
do art. 66 da IN SRF no 247, de 2002.
(negritos nossos)
Em vista da fundamentação acima transcrita, não deve ser acolhida a nulidade do
acórdão recorrido.
Nulidade do Despacho Decisório- Da Ausência de Fundamentação Para a Glosa dos
Créditos e de Detalhamento do Débito
Da mesma forma, não prospera a preliminar de nulidade do despacho decisório,
alegada pela Empresa, sob o pretexto de que as glosas de créditos padecem de falta de
fundamentação e detalhamento, isso porque a Informação Fiscal, parte integrante do despacho
decisório, e as planilhas anexas constituem fundamentação e detalhamento adequado à ação
fiscal e à defesa da Recorrente (e-fls.1.180 a 1.285).
Assim, REJEITO essa preliminar.
Nulidade do despacho decisório por falta de documentação que ampare as glosas
Segundo a Recorrente, a Fiscalização trouxe os Anexos I e II, onde constam os
valores glosados, mas não acostou ao processo os respectivos documentos, o que provocaria a
nulidade do despacho decisório.
Entretanto, tal assertiva não procede, isso porque todos os documentos nos quais
se respaldaram os atos administrativos pertencem à empresa, sendo que dos mesmos ela tem
amplo e geral acesso, evidentemente.
Os documentos que não pertencem à Recorrente e obtidos pela Fiscalização, caso
das fornecedoras de milho, se encontram anexados aos autos (fls. 1.195 a 1.285). E mais, os
processos referentes aos créditos tem a empresa como interessada, sendo que o seu acesso a
todos eles é irrestrito.
Por tais razões, deve ser rejeitada a preliminar de nulidade do despacho decisório.
Fl. 1574
DF CARF MF
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Fl. 19 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10675.721871/2011-42

Mérito
Conforme informado nos autos, o direito creditório indicado nas PER/DCOMPs
foi objeto de procedimento fiscal que redundou na lavratura dos autos de infração de PIS e
COFINS no10675.723090/2011-92, de insuficiência de recolhimento das contribuições referentes
ao período de 31/12/2006 a 31/10/2009.
A insuficiência de recolhimento constatada decorreu da glosa de créditos das
contribuições vinculados à exportação que também influenciam na análise das várias
PER/COMPs apresentadas, inclusive, a constante no presente processo.
No referido auto de infração, dentre outras matérias, foram objeto de lançamento
todos os itens glosados referentes ao período sob análise do processo ora analisado.
Tem-se que a análise da subsistência do direito creditório do presente processo
depende do resultado do processo no10675.723090/2011-92, devendo a decisão neste último
processo projetar seus efeitos sobre aquele (s), no que couber.
Consultando a situação do processo no10675.723090/2011-92 no site do CARF,
constata-se que já houve decisão definitiva, inclusive com decisão da CSRF (Câmara Superior de
Recursos Fiscais) em recurso especial manejado pela PFN (Procuradoria da Fazenda Nacional).
Nos julgamentos realizados nessas instâncias, foi afastado o conceito restritivo de insumos
presente nas INs SRF nos 247/2002 e 404/2004 na análise das diversas glosas efetuadas.
Dessa forma, adoto como fundamentos e razões de decidir para o presente
processo o mesmo entendimento dos votos proferidos na câmara baixa (acórdão no 3202001.451,
2a Câmara / 2a Turma Ordinária, sessão de 27 de janeiro de 2015) e CSRF (acórdão no
9303008.214 – 3a Turma, sessão de 21 de fevereiro de 2019), naquilo que se aplica às glosas
relacionadas ao direito creditório ora analisado, excetuando-se as glosas de “Aquisições de milho
das empresas Atlas e Goiás Verde, exigência que a suspensão conste na nota fiscal”, por possuir
entendimento divergente da Relatora:
Acórdão no 3202001.451, 2a Câmara / 2a Turma Ordinária, sessão de 27 de
janeiro de 2015
Do conceito de insumos para fins de PIS/COFINS não-cumulativos
Antes de analisar cada item da glosa de créditos de insumos de PIS/COFINS
não-cumulativos, antecipo que adoto o entendimento do STJ, firmado no Resp n°
1.246.317-MG, segundo o qual "são 'insumos', para efeitos do art. 3°, II, da Lei n°
10.637/2002, e do art. 3°, II, da Lei n° 10.8332003, todos aqueles bens e serviços
pertinentes ao, ou que viabilizam o processo produtivo e a prestação de serviços, que
neles possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração importa na
impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja
subtração obsta a atividade da empresa, ou implica em substancial perda de
qualidade do produto ou serviço daí resultantes".
Nessa mesma orientação, seguida pela STJ, nossa Turma tem se pronunciado:
Processo
n°
1686.000186/2008-17
Acórdão
n°
3202-001.023
-2"Câmara/2
TurmaOrdinária Sessão de 27 de novembro de 2013
CONCEITO DE INSUMOS. DIREITO DE CRÉDITO. CRITÉRIOS PRÓPRIOS O
conceito de insumos não se confunde com aquele definido na legislação do IPI - restrito
às matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem aplicados
diretamente na produção; por outro lado, também não é qualquer bem ou serviço
adquirido pelo contribuinte que gera direito de crédito, nos moldes da legislação do
IRPJ. Ambas as posições (restritiva/IPI e extensiva/IRPJ) são inaplicáveis ao caso. Cada
Fl. 1575
DF CARF MF
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Fl. 20 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10675.721871/2011-42

tributo tem sua materialidade própria (aspecto material), as quais devem ser
consideradas para efeito de aproveitamento do direito de crédito dos insumos: o IPI
incide sobre o produto industrializado, logo, o insumo a ser creditado só pode ser aquele
aplicado diretamente a esse produto; o IRPJ incide sobre o lucro (lucro = receitas -
despesas), portanto, todas as despesas necessárias devem ser abatidas das receitas
auferidas na apuração do resultado. No caso do PIS/Pasep e da Cofins, a partir dos
enunciados prescritivos contidos nas Leis n° 10.637/2002 e n° 10.833/2003, devem ser
construídos critérios próprios para a apuração da base de cálculo das contribuições. As
contribuições incidem sobre a receita da venda do produto ou da prestação de serviços,
portanto, o conceito de insumo deve abranger os custos de bens e serviços, necessários,
essenciais e pertinentes, empregados no processo produtivo, imperativos na elaboração
do produto final destinado à venda, gerador das receitas tributáveis. GASTOS GERAIS
DE FABRICAÇÃO. POSSIBILIDADE. Os gastos gerais de fabricação são
necessários, essenciais e pertinentes ao processo produtivo da empresa, portanto, geram
direito de crédito das contribuições.
Destaco, inclusive, que o colega de turma, Conselheiro CHARLES MAYER,
tem ressalvado seu entendimento pessoal, de que o conceito de insumos do
PIS/COFINS é o mesmo do IPI adicionado da possibilidade de creditamento de
serviços, acostando-se ao entendimento majoritário da nossa Turma.
Desse modo, utilizando tal definição (o conceito de insumo deve abranger os
custos de bens e serviços, necessários, essenciais e pertinentes), passo a esmiuçar cada
grupo de produtos ou serviços, cujos créditos foram glosados pela autoridade fiscal e
discriminados no Anexo I do Termo de Verificação Fiscal (fls. 40), de acordo com a
fase de utilização dos mesmos na atividade da empresa, a saber:
III-B-2 - Equipamento de proteção individual
III-B-4 - Gastos com aquisição de carimbos
III-B-5 - Gastos relacionados à graxaria
III-B-6 - Produtos químicos utilizados na limpeza da caldeira
III-B-12 - Reforma e manutenção de empilhadeira
III-B-14 - Material de limpeza utilizado na indústria e na lavanderia
III-B-15 - Gastos com lavanderia III-B-23 - Luvas de aço
III-B-27 - Despesas e manutenção relacionadas à água utilizada no processo produtivo,
como bomba para poço artesiano e o encanamento especial construído para busca água no
terreno vizinho
III-B-28 - Contratação de serviços de pessoa jurídica, como de resfriamento e os
serviços contratados do governo e de particulares para análise de qualidade da água e da carne
III-B-31 - Manutenção de veículos e empilhadeiras
III-B-33 - Softwares utilizados no processo produtivo, como programa para o controle
de estoque, gerenciador da câmara de resfriamento
III-B-40 - Aluguel de imóveis como aluguéis de andaime

Produtos químicos utilizados na limpeza da caldeira, Material de limpeza
utilizado na indústria e na lavanderia, Gastos com lavanderia (Itens da autuação:
III-B-6, III-B-14, III-B-15)

Nesse item de glosa de créditos, a empresa contextualizou a utilização dos
citados produtos no seu processo produtivo, nas fls. 4.415/4.421.:
Fl. 1576
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Fl. 21 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10675.721871/2011-42

Em relação ao material de limpeza glosado, depois de esclarecimentos da
empresa sobre o seu processo produtivo, produziu-se o seguinte Relatório de
Diligência fiscal quanto a esse tema:
4) Transcreve-se adiante o item "1" do Termo de DILIGÊNCIA/SOLICITAÇÃO de
Documentos:
"Foi alegado pela empresa autuada, em fase de impugnação e recurso voluntário, que
muitos produtos de limpeza constantes do Anexo I do Auto de Infração são insumos,
mesmo quando adotado o entendimento contido nas IN's 404/2004 e 247/2002, citando
como exemplos os produtos "Nutradox" e "Saltract", os quais seriam aplicados no
processo produtivo com perda de suas propriedades físicas e seriam consumidos durante
o processo produtivo. O citado Anexo I, que relaciona as glosas referentes a insumos
não aceitos pela fiscalização nos meses de Abril/2007 a Outubro/2009, foi elaborado
com base nas informações fornecidas pelo próprio fiscalizado em resposta ao Termo de
Intimação Fiscal 001/2011, lavrado em 13/07/2011, cujos itens utilizados no
creditamento do PIS e COFINSforam apresentados sob o título "Creditamento do PIS
e COFINS - Possibilidade de Tomada de Créditos - Relatório do escritório Ippolito
Riviti e Dias", sendo os produtos de limpeza classificados de acordo com a seguinte
estrutura:

Item do Relatório
Tese
III-B-6
Produtos químicos utilizados na limpeza de caldeira
III-B-14
Material de limpeza utilizado na indústria e lavanderia
III-B-15
Gastos com lavanderia
Assim, fica o diligenciado intimado a comprovar, dentre os produtos de limpeza
constantes do Anexo I, quais são aplicados e consumidos no processo produtivo com
perda de suas propriedades físicas, explicando e comprovando mediante documentação
hábil (laudos, relatórios, etc) o uso nas etapas do processo produtivo. Elaborar planilha
discriminando para estes itens, a "descrição ", "Item do Relatório " a qual pertence,
valor utilizado como crédito, número de nota fiscal de aquisição e data de emissão da
nota fiscal."
5) Em sua resposta a este item o contribuinte descreve o momento em que os produtos
químicos e de limpeza são utilizados em cada uma das etapas do processo produtivo,
concluindo que todos eles geram o direito ao crédito de PIS e COFINS. Verifica-se,
então, que o diligenciado adota o critério da essencialidade para enquadrar os
produtos de limpeza no conceito de insumo, ampliando o espectro definido pelas
INrs 247/2002 e 404/2004. Esta fiscalização não questiona a essencialidade de tais
produtos, mas tão somente utiliza o conceito de insumo extraído das IN"s
retrocitadas; e neste contexto é essencial que o insumo além de ser utilizado no
processo produtivo seja consumido ou sofra desgaste com a perda de suas
propriedades físicas ou químicas em função da ação exercida diretamente sobre o
produto em fabricação. Desta forma, sob à luz das IN's 247/2002 e 404/2004, não se
comprovou que os produtos de limpeza glosados possam ser admitidos como
passíveis de creditamento. Não foram apresentados provas ou elementos que
comprovassem as perdas das propriedades físicas dos produtos de limpeza em função da
utilização no processo produtivo, assim como a empresa reconheceu a impossibilidade
em discriminar os produtos por "descrição", "Item do Relatório", "valor","número da
nota fiscal" e "data de emissão da nota fiscal", propondo inclusive a inversão do ônus da
prova na verificação dos créditos ao Fisco, e não aos contribuintes que os pleiteiam.
Como se lê da diligência acima transcrita, a "fiscalização não contesta a
essencialidade de tais produtos" no processo produtivo da Recorrente. A autoridade
fiscal diverge de tal creditamento, porque, na sua ótica, "é essencial que o insumo
além de ser utilizado no processo produtivo seja consumido ou sofra desgaste com a
perda de suas propriedades físicas ou químicas em função da ação exercida
diretamente sobre o produto em fabricação".
Fl. 1577
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Fl. 22 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10675.721871/2011-42

Entretanto, como assentei linhas atrás, adoto o posicionamento do STJ, de que o
conceito de insumos do PIS/COFINS não-cumulativos adota o critério da pertinência
com o processo produtivo, e não do contato físico.
Por essa razão, DOU PROVIMENTO ao recurso voluntário, para reconhecer o
direito ao creditamento dos itens III-B-6, III-B-14 e III-B-15 do Anexo I do Termo de
Verificação Fiscal (fls. 40/ss.).

Carimbo (Item da autuação: III-B-4)

O Relatório da diligência constatou que "a utilização dos carimbos é associada
à identificação e classificação das carcaças realizadas na etapa 3 denominada "Linha
de Abate". Também destacou que "da análise das notas fiscais apresentadas pelo
contribuinte, que não somente a aquisição de carimbos foi contabilizada como
crédito, mas também a aquisição de blocos epapeletas diversas, e a confecção e
encadernação de livros".
Nesse contexto, entendo que "a utilização dos carimbos é associada à
identificação e classificação das carcaças realizadas na etapa 3 denominada "Linha
de Abate" possui grau de pertinência e essencialidade no processo produtivo, o que
não ocorre no caso da aquisição de blocos e papeletas diversas, e a confecção e
encadernação de livros" .
Dessa maneira, DOU PROVIMENTO ao recurso voluntário para julgar
improcedente a glosa de créditos vinculados aos carimbos associados à identificação e
classificação das carcaças, relacionados no item III-B-4 do Anexo I do Termo de
Verificação Fiscal (fls. 40/ss.).

Despesas com softwares utilizados no processo produtivo, como programa
para o controle de estoque, gerenciador da câmara de resfriamento (Item da
autuação: III-B-33)

Em seu recurso voluntário, a empresa critica a glosa de despesas com software
utilizados para o controle do processo produtivo, especialmente programa para
gerenciamento de estoques e das câmaras de resfriamento, pois afirma que não é
possível fazer o controle, qualitativo e quantitativo, do processo produtivo sem essa
tecnologia.
Correto a recorrente também nesse ponto, tendo em vista que tais despesas com
software são essenciais e pertinentes ao controle do processo produtivo, merecendo
provimento o recurso voluntário, para acolher o creditamento dos valores indicados no
item III-B-33 do Anexo I do Termo de Verificação Fiscal (fls. 40/ss.).

III-B-27 — Despesas e manutenção relacionadas à água utilizada no
processo produtivo, como bomba para poço artesiano e o encanamento especial
construído para busca água no terreno vizinho

No item III-B-27, a própria fiscalização assenta que se tratam de despesas e
manutenção relacionadas à água "utilizada no processo produtivo", como análise da
Fl. 1578
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Fl. 23 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10675.721871/2011-42

qualidade da água, bomba (inclusive combustível) para poço artesiano e o
encanamento especial construído para busca água no terreno vizinho.
Dessa forma, entendo ser, praticamente, incontroverso que tais gastos são
necessários, essenciais e pertinentes ao processo produtivo da recorrente, e que o
motivo da glosa pela autoridade fiscal foi a adoção inadequada do conceito de insumo
do IPI, razão pelo qual acolho o recurso voluntário para manter os créditos, alusivos
ao item III-B-27 do Anexo I do Termo de Verificação Fiscal (fls. 40/ss.).

III-B-28 — Contratação de serviços de pessoa jurídica, como de
resfriamento e os serviços contratados do governo e de particulares para análise
de qualidade da água e da carne

No item III-B-28, foram glosados serviços de análise microbiológica de carne
análise de água, análise de matéria-prima, e serviços de certificação/auditoria exigida
pela Governo.
É intuitivo que tais serviços decorrem das altas exigências sanitárias
governamentais, a que são submetidos os Frigoríficos e todas as empresas de
processamento de alimentos, sendo inequívoco que tais gastos são necessários,
essenciais e pertinentes ao processo produtivo da recorrente.
Verdadeiramente a glosa pela autoridade fiscal nesse caso só se justifica pela
adoção inadequada do conceito de insumo do IPI para o âmbito do PIS/COFINS,
razão pelo qual acolho o recurso voluntário para manter os créditos, alusivos ao item
III-B-28 do Anexo I do Termo de Verificação Fiscal (fls. 40/ss.).

Despesas com fretes no transporte de insumos sujeitos à suspensão das
contribuições ou ao crédito presumido

Sobre as despesas com frete, o Relatório de Diligência Fiscal constatou o
seguinte:
6)
Os itens "2", "3" e "4" do Termo de DILIGÊNCIA/SOLICITAÇÃO de
Documentos, formulados para fins de elucidação da forma de contratação dos fretes na
aquisição de bois vivos/lenhas, são transcritos a seguir:
"2) Relação dos fretes vinculados às aquisições de bovinos vivos, no período de
12/2006 a 10/2009, junto às pessoas físicas, em planilha eletrônica que contenha pelo
menos o número do CTRC (ou número da nota fiscal de serviço), CNPJ e nome do
transportador, data da emissão do documento, produto transportado e valor do serviço.
Apresentar cópias de pelo menos um CTRC (ou NF de serviço) para cada mês do
período solicitado.
3)
Relação dos fretes vinculados às aquisições de bovinos vivos, no período de
12/2006 a 10/2009, junto às pessoas jurídicas, em planilha eletrônica que contenha
pelo menos o número do CTRC (ou número da nota fiscal de serviço), CNPJ e nome do
transportador, data da emissão do documento, produto transportado e valor do serviço.
Apresentar cópias de pelo menos um CTRC (ou NF de serviço) para cada mês do
período solicitado.
4)
Relação dos fretes vinculados às aquisições de lenha, no período de 12/2006 a
10/2009, junto às pessoas físicas, em planilha eletrônica que contenha pelo menos o
número do CTRC (ou número da nota fiscal de serviço), CNPJ e nome do transportador,
data da emissão do documento, produto transportado e valor do serviço. Apresentar
Fl. 1579
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Fl. 24 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10675.721871/2011-42

cópias de pelo menos um CTRC (ou NF de serviço) para cada mês do período
solicitado."
7)
A diligenciada apresentou planilha eletrônica com a relação de fretes
contratados e cópias, por amostragem, dos documentos fiscais correlatos. Embora
a planilha demonstre detalhadamente os fretes contratados, indicando datas,
valores, números dos documentos fiscais e identificação dos transportadores, não
há indicação dos produtos transportados, pois na coluna denominada
"PRODUTO" as descrições são genéricas tais como "Fretes s/ compras" ou
"Fretes s/ transferências", dentre outros. Em resposta datada de 18/10/2011, no
curso do procedimento fiscal realizado, o contribuinte já afirmava não possuir a
segregação dos fretes de aquisição de matérias primas vinculadas a aquisições de
pessoas físicas e pessoas jurídicas. Justamente por esta impossibilidade de segregar
os fretes vinculados a produtos com ou sem suspensão a fiscalização utilizou
critério de rateio para determinar os fretes de aquisição sujeitos à suspensão, com
base na relação entre as aquisições de insumos adquiridos com suspensão e o total
de aquisições dos insumos.
Vê-se, portanto, que a fiscalização fez um rateio dos fretes relacionados a
insumos com suspensão do PIS/COFINS não-cumulativo daqueles relacionados a
insumos sem suspensão do PIS/COFINS não-cumulativo, glosando os créditos
relativos aos primeiros.
A autoridade fiscal apurou, ainda, os créditos de frete de acordo com o regime
submetido aos insumos transportados (créditos básicos ou créditos presumidos,
conforme o caso).
Desse modo, resta decidir se o serviço de frete, tributado pelo PIS/COFINS,
segue ou não o mesmo regime do insumo transportado.
Na minha ótica, o serviço de frete no transporte de insumo, tributado pelo
PIS/COFINS, é creditável independente do fato de o material transportado não o ser,
pois tal serviço se enquadra no conceito de serviço utilizado no processo produtivo, de
que trata o inciso II do art. 3° das Leis n° 10.637/2002 e 10.833/2003, que é tributado
pelas contribuições e foram prestados por pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil.
Pelas mesmas razões, concordo com a Recorrente, quando sustenta que os
créditos do serviços de fretes não devem seguir o regime do crédito presumido do
insumo transportado. Os fretes de insumos são insumos e geram créditos "básicos"
(art.3°, II) sempre que forem contratados pela contribuinte perante pessoas jurídicas
domiciliadas no Brasil.
Portanto, DOU PROVIMENTO ao recurso voluntário para que sejam
recalculados todos créditos de frete de insumos (contratados pela recorrente perante
pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil), com as alíquotas previstas no art. 3°, § 1°,
das Leis n° 10.637/2002 e 10.833/2003, independente do regime a que se submete o
insumo transportado.

Despesas com fretes no transporte de produtos industrializados entre
estabelecimentos. Venda ou armazenagem.

Quanto às despesas com frete, entre estabelecimentos da mesma empresa, para
o transporte de mercadorias já industrializadas, discordo, com a devida vênia, do
entendimento que tem prevalecido na nossa Turma (pelo Voto de qualidade), de que o
inciso IX do art. 3° das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 não autoriza o desconto de
créditos nessa hipótese:
Fl. 1580
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Fl. 25 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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Nesse contexto, acolho o recurso voluntário, mantendo os créditos relacionados
às despesas com frete, entre estabelecimentos da mesma empresa, para o transporte de
mercadorias já industrializadas, pois tal operação configura operação de venda, ainda
que, por razões logísticas e pela natureza perecível, o frete tenha que ocorrer por
etapas.
Destaco, ainda, um argumento alternativo da recorrente, é o de que, mesmo não
sendo admitido o crédito, por não se enquadrar tal despesa no conceito de "operação
de venda", fosse considerado a questão sob outra perspectiva, qual seja: a de tratar o
frete do produto acabado entre estabelecimentos da mesma empresa, como
componente do custo de armazenagem para posterior venda.
Para a recorrente, não sendo destinado à venda, os produtos perecíveis
processados pela recorrente se destinam à armazenagem em outro estabelecimento da
empresa, para posterior venda. E o inciso IX do art. 3° das Leis 10.637/2002 e
10.833/2003 autoriza o desconto de créditos nas despesas com armazenagem de
mercadorias.
Resta saber, partindo dessa premissa, se o frete compõe o custo da
armazenagem. É certo que custo do frete não se confunde com despesas com
armazenagem e, portanto, não dá direito ao crédito com base no inciso IX do art. 3°
das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003.
Sob esse ângulo, DOU PROVIMENTO ao recurso voluntário, para reconhecer
o desconto de créditos no frete do produto acabado entre estabelecimentos da mesma
empresa, por se enquadra como operação de venda, nos termos do inciso IX do art. 3°
das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003.

Aquisições de milho das empresas Atlas e Goiás Verde. Exigência que a
suspensão conste na Nota Fiscal.

Outro ponto de divergência entre a fiscalização e a contribuinte diz respeito a
glosa parcial de créditos das aquisições de milho das empresas ATLAS
AGROINDUSTRIAL LTDA e GOIÁS VERDE ALIMENTOS LTDA, transferindo-
os do crédito básico para o crédito presumido.
A recorrente repetiu seu argumento, constante da impugnação, de que as notas
fiscais não continham a ressalva de que se tratavam de operações sujeitas à suspensão
do PIS/COFINS, como exige o art. 2°, § 2°, da IN 660/2006, e, assim sendo, seria
improcedente a glosa parcial dos créditos básicos.
Sobre esse ponto, o acórdão recorrido indeferiu a impugnação, sob os seguintes
argumentos:
A fiscalização realizou a transferência dos valores referentes às aquisições de milho das
empresas ATLAS AGROINDUSTRIAL LTDA e GOIÁS VERDE ALIMENTOS
LTDA do crédito básico para o crédito presumido, tendo em vista que em resposta à
intimação, ambas as empresas apresentaram os documentos de fls. 2383 e seguintes,
onde restou perfeitamente evidenciado que as aquisições foram procedidas com
suspensão das contribuições (COFINS e PIS).
As fornecedoras apresentaram, em resposta, uma listagem onde são identificadas
cada uma das operações no período e respondido afirmativamente em todas as
notas fiscais ali enumeradas que houve a suspensão das contribuições.
Ao contrário, a autuada não trouxe ao processo qualquer elemento que infirmasse as
declarações apresentadas pelas duas empresas e que atestassem a inexistência de
tributação. A defesa se limitou apenas a alegar que sobre as operações houve a
Fl. 1581
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Fl. 26 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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incidência da COFINS e do PIS, já que não havia qualquer menção à suspensão das
contribuições nas notas fiscais em seu poder.
Porém, a impugnante apresentou, inclusive, o documento de fls. 2.384 à empresa
GOIÁS VERDE ALIMENTOS LTDA, que foi trazido pela terceira ao processo em
resposta à intimação, cujo fragmento abaixo se transcreve:
DECLARA à GOIÁS VERDE ALIMENTOS LTDA, para fins de suspensão da
Contribuição para o PIS/PASEP e da Contribuição para o financiamento da Seguridade
Social (Cofins), na forma do art. 9° e do § 3° do art. 15 da Lei 10.925, de 23 de julho de
2004, que apura o imposto com base no lucro real.
DECLARA, ainda, que os produtos adquiridos destinam-se à fabricação dos produtos:
I- Relacionados no caput do art. 8°da Lei 10.925, de 2004.
Consigne-se, a propósito que, de 04/04/2006 até 30/10/2009, aplicava-se a suspensão da
Cofins, nos termos no art. 9° da Lei n° 10.925, de 2004, às vendas de milho
classificados no capítulo 10 feitas por pessoa jurídica que exercesse atividade
agropecuária ou de cooperativa de produção agropecuária à pessoa jurídica tributada
pelo Lucro Real que exercesse a atividade de frigorífico, dedicando-se à preparação
(industrialização) de carnes bovinas classificadas no capítulo 2 da NCM, para consumo
humano ou animal, atividade essa que se caracteriza como agroindustrial e em relação à
qual o milho é considerado insumo.
Em assim sendo, conclui-se ter sido correto o procedimento de transferência das
aquisições de milho para a base de cálculo do crédito presumido.
À luz do acórdão recorrido, julgou-se que "as fornecedoras apresentaram, em
resposta, uma listagem onde são identificadas cada uma das operações no período e
respondido afirmativamente em todas as notas fiscais ali enumeradas que houve a
suspensão das contribuições".
Entretanto, observo que, em algumas notas fiscais, foi destacado que houve
suspensão do PIS/COFINS (p. ex., fls. 2394/2.395), mas, em outras notas fiscais,
inexiste tal ressalva (p. ex., fls. 2385/2393), como exigido pelo art. 2, § 2°, da IN n°
660/2006.
Quando não há menção à suspensão do PIS/COFINS nas notas fiscais de
aquisição de milho, entendo que é cabível o desconto integral de créditos básicos do
PIS/COFINS, porquanto a suspensão é condicionada ao cumprimento dessa
formalidade, ao teor do art. 2, § 2°, da IN n° 660/2006.
Nesse contexto, DOU PARCIAL PROVIMENTO ao recurso voluntário, para o
direito ao desconto dos créditos básicos, relativamente às aquisições de milho das
empresas ATLAS AGROINDUSTRIAL LTDA. e GOIÁS VERDE ALIMENTOS
LTDA., quando as respectivas notas fiscais não indicaram a suspensão do
PIS/COFINS.

Aquisições de animais vivos e lenha. Alíquota do crédito presumido.

Em seu recurso voluntário, a empresa defende, ainda, que a aquisição de boi
vivo (NCM 01.02) e de lenha (NCM 44.01) se sujeita a alíquota do crédito presumido,
prevista no inciso I, e não, como quer o Fisco, no inciso III do art. 8°, § 3°, da Lei n°
10.925/2004.
Para a DRJ, a tese da recorrente seria improcedente, pelos seguintes
fundamentos:
Fl. 1582
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Fl. 27 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10675.721871/2011-42

A autuada se insurgiu contra os referidos percentuais acentuando que os mesmos
deveriam ser os previstos no inciso I do mesmo parágrafo, ou seja, 4,56% e 0,99% para
a COFINS e
0
PIS (60% de 7,6% e 1,65%), respectivamente.
Para a análise da questão, cumpre primeiramente evidenciar que a empresa
adquire como insumos sem a incidência das contribuições bovinos vivos e lenha,
classificados nos capítulos
1
e 44 da NCM, respectivamente, para produção de mercadorias classificadas
no capítulo 2.
As dúvidas da empresa acerca do enquadramento das alíquotas no inciso I ou III do §3°
do art. 8° da Lei n° 10.925, de 2004, foram objeto de inúmeras consultas formuladas por
outras empresas à RFB.
Contudo, a partir do entendimento adotado pela administração tributária, tem-se que o
enquadramento do caso concreto no inciso I do §3° do art. 8° da Lei n° 10.925, de 2004,
conforme adotado pela impugnante parte de uma premissa equivocada.
A empresa erroneamente interpreta que o produto a ser enquadrado no dispositivo
legal, para obtenção da alíquota aplicável, é a mercadoria produzida pela empresa
e não o insumo adquirido, ou seja, ela alega: "sempre que os insumos forem
adquiridos para produção de mercadorias classificadas no capítulo 2 a alíquota aplicável
para COFINS será de 4,56% e de PIS será de 0,99%.".
[...]
Tanto a lei como a instrução normativa transcritas não deixam margem a dúvidas:
adquirindo insumos de origem animal (capítulos 2 a 4 e 16, etc. da NCM), o crédito
presumido será calculado pela aplicação dos percentuais de 0,99% para o PIS e 4,56%
para a Cofins (ou seja, 60% das alíquotas básicas); adquirindo outros insumos,
aplicarseá sobre o valor dos insumos adquiridos o percentual de 0,5775% para o PIS e
2,66% para a Cofins (isto é, 35% das alíquotas básicas).
Não poderia, aliás, ser de outra forma, pois, o objetivo do crédito presumido é desonerar
o PIS/Pasep e a Cofins incidentes sobre os insumos adquiridos.
Fixar as alíquotas de acordo com a atividade da agroindústria adquirente,
conforme pretende a autuada fugiria ao objetivo de desoneração do crédito
presumido em questão, pois a atividade de cada empresa não guarda qualquer
relação com a carga de contribuições incidente sobre os insumos adquiridos.
Dito de outra maneira, é descabido que um mesmo insumo possibilite creditamento por
alíquotas distintas se adquirido por esta ou por aquela pessoa jurídica.
As mesmas argumentações e dispositivos da legislação até então citados se aplicam às
aquisições de lenha.
No entanto, as razões do acórdão recorrido têm que ser confrontadas com o
superveniente § 10, do art. 8°, da Lei n° 10.925/2004, com redação dada pela Lei n°
12.865/2013. In verbis:
Art. 8oAs pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam mercadorias de
origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3, exceto os produtos vivos
desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos códigos 03.02, 03.03, 03.04, 03.05,
0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10, 07.12 a 07.14,
exceto os códigos
0713.33.19, 0713.33.29 e 0713.33.99, 1701.11.00, 1701.99.00, 1702.90.00, 18.01,
18.03, 1804.00.00, 1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00, todos da NCM,
destinadas à alimentação humana ou animal, poderão deduzir da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada período de apuração, crédito presumido,
calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput do art. 3° das Leis n°s
Fl. 1583
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Fl. 28 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10675.721871/2011-42

10.637, de 30 de dezembro de 2002, e10.833, de 29 de dezembro de 2003, adquiridos de
pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física.
[...]
§ 3oO montante do crédito a que se referem o caput e o § 1odeste artigo será
determinado mediante aplicação, sobre o valor das mencionadas aquisições, de alíquota
correspondente a:
I - 60% (sessenta por cento) daquela prevista no art. 2odas Leis nos10.637, de 30 de
dezembro de 2002, e10.833, de 29 de dezembro de 2003, para os produtos de origem
animal classificados nos Capítulos 2 a 4, 16, e nos códigos 15.01 a 15.06, 1516.10, e as
misturas ou preparações de gorduras ou de óleos animais dos códigos 15.17 e 15.18; e
[...]
III - 35% (trinta e cinco por cento) daquela prevista no art. 2° das Leis n°s 10.637, de 30
de dezembro de 2002, e10.833, de 29 de dezembro de 2003, para os demais produtos
[...].
§ 10. Para efeito de interpretação do inciso I do § 3o, o direito ao crédito na
alíquota de 60% (sessenta por cento) abrange todos os insumos utilizados nos
produtos ali referidos.
O § 10 acrescido pela Lei n° 12.865/2013 explicitamente adotou a interpretação
defendida pela Recorrente, de que os insumos adquiridos pela empresa recorrente,
para produzir mercadoria classificada no Capítulo 2, se sujeitam a alíquota do crédito
presumido desta última.
Por ser expressamente interpretativo, o § 10 criado pela Lei n° 12.865/2013
deve ser aplicado retroativamente ao presente caso, nos termos do art. 106, I, do CTN.
Nesse novo cenário, DOU PROVIMENTO ao recurso voluntário, reconhecendo
que a aquisição de boi vivo (NCM 01.02) e de lenha (NCM 44.01) se sujeita a alíquota
do crédito presumido, prevista no inciso I art. 8°, § 3°, da Lei n° 10.925/2004, com
redação dada pela Lei n° 12.865/2013, aplicável retroativamente, por força do art. 106,
I, do CTN, devendo ser refeito o lançamento nessa parte.
(...)
Forte nesses argumentos, CONHEÇO EM PARTE do recurso voluntário. Na
parte conhecida, REJEITO as preliminares suscitadas e DOU PARCIAL
PROVIMENTO ao recurso voluntário apenas para:
a) manter os créditos, alusivos aos itens III-B-2, III-B-4, III-B-5 (excetuado
materiais de escritório e despesas com cesta básica/refeição destinadas aos
empregados), III-B-6, III-B-12, III-B-14, III-B-15, III-B-27, III-B-28, III-B-
31, III-B-33 e III-B-40 do Anexo I do Termo de Verificação Fiscal (fls.
40/ss.);
b) que sejam recalculados todos créditos de frete de insumos (contratados pela
recorrente perante pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil), com as
alíquotas previstas no art. 3°, § 1°, das Leis n° 10.637/2002 e 10.833/2003,
independente do regime a que se submetem os insumos transportados;
c) reconhecer o desconto de créditos no frete do produto acabado entre
estabelecimentos da mesma empresa, como componente do custo de
armazenagem, nos termos do inciso IX do art. 3° das Leis 10.637/2002 e
10.833/2003;
d) reconhecer o direito ao desconto dos créditos básicos, relativamente às
aquisições de milho das empresas ATLAS AGROINDUSTRIAL LTDA e
Fl. 1584
DF CARF MF
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Fl. 29 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10675.721871/2011-42

GOIÁS VERDE ALIMENTOS LTDA, quando as respectivas notas fiscais
não indicaram a suspensão do PIS/COFINS;
e) reconhecer que a aquisição de boi vivo (NCM 01.02) e de lenha (NCM
44.01) se sujeita a alíquota do crédito presumido, prevista no inciso I art. 8°,
§ 3°, da Lei n°10.925/2004, com redação dada pela Lei n° 12.865/2013,
aplicável retroativamente, por força do art. 106, I, do CTN.
Voto Vencedor
Com a devida vênia, discordo do il. Relator quanto ao creditamento sobre
fretes pagos na transferência de mercadorias entre estabelecimentos da mesma
empresa, tema que, como cediço, não é novo nesta mesma Turma de Julgamento.
Temos entendido que, como a lei fala em "frete na operação de venda", não se
justificaria o crédito na circunstância de a operação reportar-se a uma mera
transferência (CARF/23 Câmara / 2a Turma Ordinária, Acórdão n.° 3202-000.597, de
28/11/2012).
Esse também é o entendimento de outras Turmas de Julgamento.
Exemplificativamente:
CRÉDITOS.
FRETES.
REMESSA
PARA
ARMAZÉNS
E
DEPÓSITOS.
IMPOSSIBILIDADE. Carece de previsão legal a apropriação de créditos, na apuração
não cumulativa das contribuições para o PIS/Pasep e Cofins, em relação ao custo do
frete arcado com a transferência de mercadorias acabadas ou prontas para consumo a
depósitos ou armazéns, próprios ou de terceiros. (CARF/4ãCâmara/ 1aTurma Ordinária,
Acórdão n.° 3403-002.373, de 22/8/2013).
CRÉDITOS DE DESPESAS COM FRETES ENTRE ESTABELECIMENTOS. Por não
integrar o conceito de insumo utilizado na produção e nem ser considerada operação de
venda, os valores das despesas efetuadas com fretes contratados para as transferências
de mercadorias (produtos acabados ou em elaboração) entre estabelecimentos da mesma
pessoa jurídica não geram direito a créditos da Cofins e da Contribuição ao PIS.
(CARF/3aCâmaraTurma Ordinária, Acórdão n.° 3302-002.027, de 23/4/2013).
FRETE
ENTRE
ESTABELECIMENTOS.
FORMAÇÃO
DE
LOTE
PARA
EXPORTAÇÃO. CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE. A transferência de produto
acabado a estabelecimento filial para formação de lote de exportação, ainda que se
efetive a exportação, não corresponde juridicamente à própria venda, ou exportação, não
gerando o direito ao creditamento em relação à contribuição. (CARF/4a Câmara / 3a
Turma Ordinária, Acórdão n.°3403-002.681, de 28/1/2014).
Pelo exposto, nego provimento ao recurso voluntário. É como voto.
(negrito nosso)
O acórdão transcrito foi parcialmente reformado, em julgamento de recurso
especial da Procuradoria da Fazenda Nacional na CSRF, para reestabelecer as glosas de créditos
sobre despesas com softwares e com despesas decorrentes de aquisições do governo, conforme o
voto vencedor proferido pelo Conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal, abaixo transcrito:
Com todo respeito ao voto da ilustre relatora, mas discordo de suas conclusões
quanto à possibilidade de reconhecimento de créditos sobre despesas com softwares e
com despesas decorrentes de aquisições do governo.
Vale ressaltar que este conselheiro apresentará embargos de declaração quanto à
matéria fretes na aquisição de insumos, pois embora tenha acompanhado a relatora,
por negar provimento ao recurso especial da Fazenda, discorda de seu entendimento
como ficará demonstrado no referido embargos.
Fl. 1585
DF CARF MF
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Fl. 30 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10675.721871/2011-42

Não é possível o aproveitamento de créditos de PIS e de Cofins, no regime
não cumulativo, sobre os serviços contratados do governo, pois é sabido que
nenhuma instância governamental, seja a nível municipal, estadual ou federal,
estão sujeitas à incidência das contribuições sociais. Portanto não há crédito a ser
apurado.
Quanto à aquisição de softwares, não há previsão legal para a concessão de
créditos.
Diante do exposto, voto por dar provimento parcial ao recurso especial da
Fazenda Nacional, para restabelecer a glosa de créditos sobre a aquisição de softwares
e serviços adquiridos do governo.
(negrito nosso)
No presente voto, apenas não devem ser acolhidas as conclusões dos acórdãos
transcritos a respeito do item “Aquisições de milho das empresas Atlas e Goiás Verde, exigência
que a suspensão conste na nota fiscal”. Isso porque o fato de algumas notas fiscais não trazerem em
seu bojo o destaque da expressão de “Venda efetuada com suspensão da Contribuição para o
PIS/PASEP e da COFINS", exigida art. 2°, § 2°, da IN 660/2006, tal fato não legitima a tomada
de crédito ordinário integral efetuada pela Recorrente, pois a operação de compra realizada pela
Recorrente atendia a todos os requisitos estabelecidos para a aplicação da suspensão nas compras
de milho de pessoa jurídica que exercesse atividade agropecuária, nos termos do art. 9° e do § 3°
do art. 15 da Lei 10.925, de 23 de julho de 2004.
Nos termos do art. 9°, da Lei n° 10.925/2004, estariam sujeitas à suspensão as
vendas de milho classificados no capítulo 10 feitas por pessoa jurídica que exercesse atividade
agropecuária ou de cooperativa de produção agropecuária à pessoa jurídica tributada pelo Lucro
Real que exercesse a atividade de frigorífico, dedicando-se à preparação (industrialização) de
carnes bovinas classificadas no capítulo 2 da NCM, para consumo humano ou animal, atividade
essa que se caracteriza como agroindustrial e em relação à qual o milho é considerado insumo.
Portanto, tratando-se de venda de milho a frigorífico efetuada por pessoa jurídica
que exercesse atividade agropecuária à pessoa jurídica que atenda os requisitos legais
anteriormente citados, aplica-se obrigatoriamente a suspensão do PIS e da Cofins.
Nessa situação, somente foi assegurado às adquirentes o direito à apuração de
crédito presumido, previsto no art.8o da Lei n. 10.925/04.
A partir da vigência dessa Lei, as empresas tributadas pelo Lucro Real, que
produzirem mercadorias relacionadas no caput do art. 8° da Lei 10.925, de 2004, destinadas à
alimentação humana ou animal, poderão apurar créditos presumidos calculados às alíquotas de
0,578% (quinhentos e setenta e oito milésimos por cento), correspondente a 35% (trinta e cinco
por cento) de 1,65% (um inteiro e sessenta e cinco centésimos por cento), para o PIS/Pasep, e de
2,66% (dois inteiros e sessenta e seis centésimos por cento), correspondente a 35% (trinta e cinco
por cento) de 7,6% (sete inteiros e seis décimos por cento), para a Cofins, para fins de dedução
do valor devido em cada período de apuração a titulo dessas contribuições, na sistemática não-
cumulativa, alíquotas essas aplicáveis sobre o valor das aquisições efetuadas junto a:
a) pessoas físicas residentes no país;
b) cerealista que exerça cumulativamente as atividades elencadas no art. 8°, § 1°,
I, em relação aos produtos in natura citados naquele dispositivo;
c) pessoas jurídicas que exerçam atividades agropecuárias; e
Fl. 1586
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Fl. 31 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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d) sociedades cooperativas de produção agropecuária.
Ressalta-se que, além do crédito presumido citado ser em valor menor que o
crédito básico (ordinário) calculado pelo Contribuinte, este não pode ser objeto de ressarcimento
e nem de compensação, sendo especificamente destinado à dedução com débitos tributários da
mesma espécie contributiva apurados em fases posteriores. Esse é o mesmo entendimento da
SRF, expresso pela edição do Ato Declaratório lnterpretativo SRF n°15, de 22 de dezembro de
2005, que assim dispôs:
Art. 1o O valor do crédito presumido previsto na Lei n° 10.925, de 2004, arts. 8 ° e 15,
somente pode ser utilizado para deduzir da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) apuradas no regime
de incidência não-cumulativa.
Art. 2o O valor do crédito presumido referido no art. 1o não pode ser objeto de
compensação ou de ressarcimento, de que trata a Lei n° 10.637, de 2002, art. 5°, § 1
0, inciso II, e § 2°, a Lei n° 10.833, de 2003, art. 6°, § 1 °, inciso II, e § 2°, e a Lei
n°11.116, de 2005, art. 16.
[...]
(negrito nosso)
Dessa forma, acertadamente, a Autoridade Fiscal promoveu a reclassificação dos
créditos ordinários integrais, calculados incorretamente sobre aquisições de milho de pessoa
jurídica que exerce a atividade agropecuária, para créditos presumidos, na forma do art. 8o da Lei
n° 10.925, de 2004, devendo ser mantida a glosa efetuada.
Diante do exposto, voto no sentido de dar parcial provimento ao recurso
voluntário para: a) manter os créditos comprovados, alusivos aos itens III-B-4, III-B-14, III-B-27
e III-B-28 (exceto despesas decorrentes de aquisições do governo) do Anexo I do Termo de
Informação Fiscal (fls. 1.189/ss.); b) que sejam recalculados todos créditos de frete comprovados
de insumos (contratados pela Recorrente perante pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil), com
as alíquotas previstas no art. 3°, § 1°, das Leis n° 10.637/2002 e 10.833/2003, independente do
regime a que se submetem os insumos transportados; e c) reconhecer que a aquisição de boi vivo
(NCM 01.02) e de lenha (NCM 44.01) se sujeita à alíquota do crédito presumido, prevista no
inciso I art. 8°, § 3°, da Lei n°10.925/2004, com redação dada pela Lei n° 12.865/2013, aplicável
retroativamente, por força do art. 106, I, do CTN.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
PEDRO SOUSA BISPO

Voto Vencedor
Conselheiro Sílvio Rennan do Nascimento Almeida, Redator designado.
Divergi do ilustre Relator unicamente quanto ao item III-B-33, referente aos
créditos decorrentes de despesas com software utilizados no processo produtivo.
Ao analisar o Relatório Fiscal, observa-se que a fundamentação para a glosa é
simples, a não integração das aquisições com o processo produtivo.
Fl. 1587
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 32 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10675.721871/2011-42

Pois bem, de início, destaco minha divergência neste ponto.
Em verdade, cada vez mais, os dispêndios vinculados a novas tecnologias,
especialmente programas utilizados diretamente na produção, tem-se mostrado cada vez mais
essenciais (mais até do que relevantes) ao processo de produção de diversos setores da produção.
Como se sabe, setores específicos da economia, diante da necessidade de redução
de custos, progressivamente incluem a automação em seu processo produtivo, o que depende
diretamente da utilização de softwares específicos. Em outras palavras, sem o programa, não há
processo produtivo, não há produto.
Dessa forma, sendo o fundamento da glosa unicamente a falta de relação dos
dispêndios com o processo de produção, entendo que o motivo resta afastado, sendo possível o
desconto dos créditos como insumos do processo de produção nos termos do art. 3o, II, das Leis
no 10.637/2002 e 10.833/2003.
Vale ressaltar que não foram discutidos (por não serem motivo da fiscalização)
aspectos relativos à contabilização da despesa em seu ativo intangível para aproveitamento dos
créditos com amortização, nos termos do art. 3o, XI, c/c art. 3o, §1o, III, da Lei no 10.833, de 2003
(e respetivo na Lei no 10.637/2002):
“Lei no 10.833, de 2003:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
[...]
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485, de
3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi;
[...]
XI - bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na produção de
bens destinados a venda ou na prestação de serviços.
[...]
III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos VI,
VII e XI do caput, incorridos no mês; (Redação dada pela Lei no 12.973, de
2014)

Ademais, como bem pontuou o Parecer Normativo Cosit no 5/2018, a existência
de um inciso específico para apuração de um crédito não impede a apuração de crédito com base
na “regra geral de insumos”. Ou seja, não tendo sido discutido o enquadramento específico como
créditos de amortização de intangível, é cabível a apropriação de créditos na modalidade geral de
insumos:
8. INSUMOS E ATIVO INTANGÍVEL
[...]
104.Assim como ocorria em relação aos ativos imobilizados sujeitos a exaustão (ver
seção sobre o ativo imobilizado), a Secretaria da Receita Federal do Brasil entendia
acerca dos dispêndios com o desenvolvimento interno de ativos intangíveis que seria
vedada a apuração de créditos das contribuições em razão de não se enquadrarem na
modalidade específica de creditamento a eles reservada e em face do conceito restritivo
de insumos que adotava anteriormente à decisão judicial em estudo.
Fl. 1588
DF CARF MF
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Fl. 33 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10675.721871/2011-42

105.Entretanto, consoante conclusão entabulada na discussão acima sobre ativos
imobilizados sujeitos a exaustão, a apuração de créditos na modalidade aquisição de
insumos é a regra geral de creditamento aplicável às atividades de produção de
bens e de prestação de serviços no âmbito da não cumulatividade das contribuições
e, consequentemente, se o dispêndio efetuado pela pessoa jurídica não se
enquadrar em nenhuma outra modalidade específica de creditamento, ele
permitirá a apuração de créditos das contribuições caso se enquadre na definição
de insumos e não haja qualquer vedação legal, independentemente das regras
contábeis aplicáveis ao dispêndio.
Ora, ainda que este Conselheiro tenha entendimento pela possibilidade de
inclusão dos créditos na hipótese do inciso XI, não tendo sido tal hipótese tratada pela
fiscalização, não vejo como prosperar a glosa unicamente em virtude da “inexistência de
integração com o processo produtivo”.
Pelo exposto, entendo que devem ser revertidas as glosas relativas à aquisição de
softwares utilizados no processo produtivo.

Sílvio Rennan do Nascimento Almeida
(assinado digitalmente)

Declaração de Voto
Conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares.
Com as vênias de estilo, em que pese o como de costume muito bem
fundamentado voto do Conselheiro Relator Pedro Sousa Bispo, ouso dele discordar quanto à
possibilidade de apurar créditos de PIS/Cofins em relação ao frete na aquisição de insumos
tributados à alíquota zero, isentos, com tributação suspensa, sujeitos ao regime monofásico, ou
cujo creditamento não seja integral.
Inicialmente, tendo em vista que o presente processo tem por objeto verificar se
determinadas aquisições do sujeito passivo se enquadram no conceito de insumos para fins de
creditamento de PIS e de COFINS no regime não-cumulativo, deve-se determinar qual o
conceito de insumos a ser utilizado e quais as condições para analisar a subsunção de cada
produto a este conceito.
A matéria foi levada ao Poder Judiciário e, no julgamento do REsp no
1.221.170/PR, conforme procedimento previsto para os Recursos Repetitivos, datado de
22/02/2018, o Superior Tribunal de Justiça decidiu que o conceito de insumos no âmbito do PIS
e da COFINS deve se pautar pelos critérios da essencialidade e relevância dos produtos
adquiridos em face à atividade econômica desenvolvida pela empresa, nos seguintes termos:
TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004,
DA SRF, (...). DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À
LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. (...).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
Fl. 1589
DF CARF MF
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Fl. 34 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10675.721871/2011-42

404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o, II, da
Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de
origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de
limpeza e equipamentos de proteção individual EPI.
4. Sob o rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
O conceito de essencialidade e de relevância pode ser extraído do voto da Min.
Regina Helena Costa, no julgamento deste mesmo REsp no 1.221.170/PR, cujos fundamentos
foram adotados pelo Relator em sua decisão:
Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com o item do
qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo
elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço,
ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do
próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja
pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de
fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por imposição
legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se, nessa medida,
da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da
aquisição na produção ou na execução do serviço. Desse modo, sob essa perspectiva,
o critério da relevância revela-se mais abrangente do que o da pertinência.
(...)
Como visto, consoante os critérios da essencialidade e relevância, acolhidos pela
jurisprudência desta Corte e adotados pelo CARF, há que se analisar, casuisticamente,
se o que se pretende seja considerado insumo é essencial ou de relevância para o
processo produtivo ou à atividade desenvolvida pela empresa.
(...)
Todavia, a aferição da essencialidade ou da relevância daqueles elementos na cadeia
produtiva impõe análise casuística, porquanto sensivelmente dependente de
instrução probatória, providência essa, como sabido, incompatível com a via especial.
A partir do quanto decidido pelo STJ, observa-se que toda a análise sobre os bens
que podem gerar crédito se refere à essencialidade e relevância destes dentro do processo
produtivo, como indicam os trechos acima destacados em negrito. Imaginar que dispêndios fora
deste possam gerar crédito significaria admitir que as aquisições para setores
administrativos, que também são essenciais e relevantes para qualquer empresa,
igualmente gerariam créditos.
Fl. 1590
DF CARF MF
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Fl. 35 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10675.721871/2011-42

Logo, neste caso específico não será possível valer-se dos critérios de
essencialidade e relevância, pois o frete com a aquisição de insumos é dispêndio realizado
antes de iniciada qualquer etapa do processo produtivo do adquirente. Os insumos são
transportados do fornecedor ao adquirente, que os recebe, armazena, e, em determinado
momento, os encaminha para o setor de produção, onde se iniciará o seu processamento.
Logo, são despesas com logística de compra, que integram o custo administrativo
da empresa, dedutíveis para efeitos de Imposto de Renda da Pessoa Jurídica e da CSLL, por
expressa previsão legal, mas que não geram créditos das contribuições, por ausência de previsão
legal e por não serem custos incorridos dentro do processo produtivo.
Observe-se o item 3 da Ementa acima transcrita: a decisão do STJ foi
determinar o retorno dos autos à instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o
objeto social da empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual EPI, excluindo a possibilidade de creditamento do frete,
nos termos do voto do Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, págs. 38/39 do REsp no
1.221.170/PR:
EMENTA
(...)
1. Discute-se nos autos o conceito de insumos previsto no art. 3o, II, das Leis nos
10.637/02 e 10.833/03 para fins de dedução de créditos da base de cálculo do Pis e da
Cofins na sistemática não cumulativa.
(...)
4. São "insumos", para efeitos do art. 3o, II, da Lei n. 10.637/2002, e art. 3o, II, da Lei n.
10.833/2003, todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o processo
produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou indiretamente
empregados e cuja subtração importa na impossibilidade mesma da prestação do serviço
ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou implica em
substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes. Assim
caracterizadas a essencialidade, a relevância, a pertinência e a possibilidade de emprego
indireto através de um objetivo “teste de subtração”, que é a própria objetivação da tese
aplicável do repetitivo, a revelar a imprescindibilidade e a importância de determinado
item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada
pelo contribuinte.
5. Segundo o conceito de insumo aqui adotado não estão a priori incluídos os
seguintes "custos" e "despesas" da recorrente: gastos com veículos, ferramentas,
seguros, viagens, conduções, comissão de vendas a representantes, fretes (salvo na
hipótese do inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/03), prestações de serviços de pessoa
jurídica, promoções e propagandas, telefone e comissões. É que tais "custos" e
"despesas" (“Despesas Gerais Comerciais”) não são essenciais, relevantes e
pertinentes ao processo produtivo da empresa que atua no ramo de alimentos, de
forma que a exclusão desses itens do processo produtivo não importa a impossibilidade
mesma da prestação do serviço ou da produção e nem, ainda, a perda substancial da
qualidade do serviço ou produto e não há obrigação legal para sua presença.
(...)
7. ACOMPANHO O RELATOR e proponho o seguinte dispositivo: Recurso
especial parcialmente conhecido e, nessa parte, parcialmente provido para determinar o
retorno dos autos à origem para que a Corte a quo analise a possibilidade de dedução de
créditos em relação aos custos e despesas com água, combustível, materiais de
exames laboratoriais e materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual
- EPI conforme o conceito de insumos definido acima, tudo isso considerando a estreita
Fl. 1591
DF CARF MF
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Fl. 36 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10675.721871/2011-42

via da prova documental do mandado de segurança. Acórdão submetido ao regime do
art. 543-C do CPC e da Resolução STJ n. 8/08 (ementa já alterada na conformidade dos
dois aditamentos).
Em outro trecho do REsp no 1.221.170/PR, o Ministro MAURO CAMPBELL
MARQUES, à pág. 144, esclarece o resultado do julgamento:
Registro que o provimento do recurso deve ser parcial porque, tanto em meu voto,
quanto no voto da Min. Regina Helena, o provimento foi dado somente em relação
aos "custos" e "despesas" com água, combustível, materiais de exames
laboratoriais, materiais de limpeza e, agora, os equipamentos de proteção
individual - EPI.
Ficaram de fora gastos com veículos, ferramentas, seguros, viagens, conduções,
comissão de vendas a representantes, fretes (salvo na hipótese do inciso IX do art. 3o
da Lei no 10.833/03), prestações de serviços de pessoa jurídica, promoções e
propagandas, telefone e comissões.
Originalmente o meu voto havia sido no sentido de "DIVERGIR PARCIALMENTE do
Relator para CONHECER PARCIALMENTE do recurso especial e, nessa parte, DAR-
LHE PARCIAL PROVIMENTO, com o retorno dos autos à origem". Assim o fiz na
vocalização original de meu voto e no primeiro aditamento.
Ocorre que, com o realinhamento do voto do Relator, Min. Napoleão Nunes Maia
Filho, à tese que propusemos eu e a Min. Regina Helena, meu voto resta mantido,
contudo com a observação de que agora ACOMPANHO o Relator para CONHECER
PARCIALMENTE do recurso especial e, nessa parte, DAR-LHE PARCIAL
PROVIMENTO, com o retorno dos autos à origem, conforme o explicitado (alterações
já realizadas na ementa proposta no voto-vogal).
Ou seja, no próprio REsp no 1.221.170/PR, representativo da controvérsia e
julgado sob o rito previsto para os Recursos Repetitivos, foi decidido que ficam de fora gastos
com fretes, salvo na hipótese do inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/03.
Portanto, deve ser ressaltado que o frete nas aquisições de insumos, considerado
de forma isolada, não gera créditos de PIS e de Cofins, por absoluta falta de previsão legal, ao
contrário da aquisição dos insumos propriamente dita, cuja previsão se encontra no art. 3o, inciso
II, da Lei no 10.833/2003. Vejamos o que consta neste dispositivo legal, específico para a Cofins,
cujo texto é reproduzido na Lei no 10.637/2002, específica para o PIS:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos
referidos: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei; e (Redação dada pela Lei no 11.727, de
2008).
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei; (Redação dada pela Lei no 11.787, de 2008)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção
ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485, de
3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI;
(Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
(...)
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos
incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
(...)
Fl. 1592
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 37 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10675.721871/2011-42

Art. 15. Aplica-se à contribuição para o PIS/PASEP não-cumulativa de que trata a
Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto: (Redação dada pela Lei
no 10.865, de 2004)
(...)
II - nos incisos VI, VII e IX do caput e nos §§ 1o e 10 a 20 do art. 3o desta Lei;
(Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
Observe-se que a lei concede, no inciso IX do caput do art. 3o, o creditamento
sobre o frete na operação de venda, mas silencia em relação ao frete na operação de
compra/aquisição, o que indica, à evidência, que seu creditamento não está permitido, como já
decidido expressamente no julgamento do REsp no 1.221.170/PR.
Se assim não fosse, teria sido desnecessário ressalvar que o frete que poderia gerar
crédito seria aquele referente a operações de venda, bastando ao inciso IX conter o texto
“armazenagem de mercadoria e frete”, e não “armazenagem de mercadoria e frete na operação
de venda”. Como é de amplo conhecimento, é regra de Hermenêutica que “a lei não usa palavras
ou expressões inúteis”.
Contudo, tendo em vista que, nos termos do art. 289 do Decreto no 3.000/99
(Regulamento do Imposto de Renda - RIR), o custo do frete integra o custo de aquisição dos
insumos, admite-se que este dispêndio, de forma indireta, como um componente do custo dos
insumos, possa gerar crédito.
Art. 289. O custo das mercadorias revendidas e das matérias-primas utilizadas será
determinado com base em registro permanente de estoques ou no valor dos estoques
existentes, de acordo com o Livro de Inventário, no fim do período de apuração
(Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 14).
§ 1o O custo de aquisição de mercadorias destinadas à revenda compreenderá os
de transporte e seguro até o estabelecimento do contribuinte e os tributos devidos na
aquisição ou importação (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 13).
§ 2o Os gastos com desembaraço aduaneiro integram o custo de aquisição.
§ 3o Não se incluem no custo os impostos recuperáveis através de créditos na escrita
fiscal.
Deste contexto advém uma importante consequência: o crédito gerado pelo frete
na aquisição de insumos não é obtido com o puro e simples registro, na escrituração fiscal, do
PIS e da Cofins incidentes sobre a operação de transporte. Este valor, como demonstrado, não
consta do rol de operações elencados no art. 3o da Lei no 10.833/2003 como passíveis de
gerar crédito. O próprio DACON (Demonstrativo de Apuração de Contribuições Sociais),
exigível à época, possui linha para registro dos valores de “armazenagem de mercadoria e frete
na operação de venda”, mas não possui linha para registro de “frente na operação de
compra/aquisição de insumos).
O procedimento que o contribuinte deve realizar é acrescer o custo deste frete ao
custo do seu insumo, como lhe permite o já citado art. 289 do Decreto no 3.000/99, e sobre a
valor total da aquisição fazer incidir a alíquota do PIS e da Cofins.
Esta diferença na forma de apuração do crédito é de extrema relevância, tendo em
vista casos em que (i) a alíquota das contribuições incidente sobre os insumos pode ter sido
reduzida (por exemplo, nas hipóteses de crédito presumido), nos quais o valor do crédito apurado
será inferior àquele que incidiu sobre o frete; e (ii) os insumos (ii.1) são tributados pelas
contribuições à alíquota zero; (ii.2) são NT – não-tributados; (ii.3) são isentos; (ii.4) estão com a
Fl. 1593
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 38 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10675.721871/2011-42

tributação suspensa; e (ii.5) estão sujeitos ao regime monofásico, hipóteses nas quais a operação
de aquisição não irá gerar crédito, seja sobre o insumo, seja sobre o frete respectivo.
Neste sentido entendeu o Superior Tribunal de Justiça (STJ), quando do
julgamento do Recurso Especial no 1.632.310/RS, Relator Ministro Mauro Campbell
Marques. Publicação em 15/12/2016:
2. Caso em que pretende a empresa - distribuidora/varejista de combustíveis,
contribuinte de PIS/PASEP e COFINS não cumulativos submetidos à alíquota zero
pelas receitas auferidas na venda de combustíveis, creditar-se pelo valor do frete pago
na aquisição dos combustíveis junto às empresas produtoras/importadoras dos
mesmos, ou empresas distribuidoras/varejistas antecedentes na cadeia, estando as
empresas produtoras/importadoras sujeitas a uma alíquota maior dos referidos tributos
(tributação monofásica) e as demais à alíquota zero.
3. Com efeito, à luz do princípio da não cumulatividade, e considerando que o frete
(transporte) integra o custo de aquisição das mercadorias destinadas à revenda
(regra estabelecida pelo art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77 e pelo art. 289, § 1o, do
Decreto no 3000/99 - RIR/99), o creditamento pelo frete pago na aquisição (entrada)
somente faz sentido para a segunda empresa na cadeia se esse mesmo frete, como
receita, foi tributado por ocasião da exação paga pela primeira empresa na cadeia
(receita da primeira empresa) quando vendeu a mercadoria (saída) e será novamente
tributado na segunda empresa da cadeia como receita sua quando esta revender a
mercadoria (nova saída). Assim, com a entrega do creditamento, o frete sofrerá a exação
somente uma única vez na cadeia, tornando a tributação outrora cumulativa em não
cumulativa.
(...)
6. Desse modo, se a aquisição dos combustíveis não gera créditos pelo seu custo
dentro do Regime Especial de Tributação Monofásica, conforme o reconhecido pela
lei e jurisprudência, certamente o custo do frete (transporte) pago nessa mesma
aquisição não pode gerar crédito algum, visto que, como já mencionamos, o frete, por
força de lei (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77 e pelo art. 289, § 1o, do Decreto no
3000/99 - RIR/99) é componente do custo de aquisição e o custo de aquisição não gera
créditos nesse regime.
7. Se o frete, por força de lei (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77 e pelo art. 289, § 1o,
do Decreto no 3000/99 - RIR/99) é componente do custo de aquisição, via de regra, no
regime de tributação não-cumulativa, o frete pago pelo revendedor na aquisição
(entrada) da mercadoria para a revenda gera sempre créditos para o adquirente,
não pelo art. 3°, IX, da Lei n. 10.833/2003, mas pelo art. 3o, I, primeira parte, da
mesma Lei n. 10.833/2003. Aí, data vênia, o equívoco e incoerência do precedente
REsp. n. 1.215.773-RS com os demais precedentes desta Casa, pois além de pretender
criar um tipo de creditamento que já existia o estendeu para situações dentro do regime
de substituição tributária e tributação monofásica sem analisar a coerência do crédito
que criou com esses mesmos regimes.
8. O citado REsp. n. 1.215.773-RS não se aplica ao caso concreto. Isto porque, além de
o precedente não ter examinado expressamente a questão referente aos casos de
substituição tributária e tributação monofásica como a do presente processo (a situação
do precedente foi a de substituição tributária mas sequer houve exame expresso disso, o
que, data vênia, explica o equívoco da posição adotada), a parte final do art. 3°, IX, da
Lei n. 10.833/2003 evidencia que o creditamento pelo frete na operação de venda
somente é permitido para os casos dos incisos I e II do mesmo art. 3o, da Lei n.
10.833/2003, casos estes que excepcionam justamente a situação da contribuinte já que
prevista no art. 2o, §1o, da Lei n. 10.833/2003 (situações de monofasia).
Nesse mesmo sentido decidiu a Câmara Superior de Recursos Fiscais ao julgar
Recurso Especial, conforme Acórdão no 9303-005.156, Sessão de 17/05/2017:
Fl. 1594
DF CARF MF
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Fl. 39 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10675.721871/2011-42

Conforme relatado o contribuinte adquire insumos com alíquota zero ou com
suspensão da incidência do PIS e da Cofins e pretende creditar-se dos
serviços de frete contratados para o transporte desses insumos. Porém como
veremos mais a frente não há previsão legal para o aproveitamento destes créditos no
regime da não cumulatividade.
(...)
Portanto da análise da legislação, entendo que o frete na aquisição de insumos
só pode ser apropriado integrando o custo de aquisição do próprio insumo, ou seja,
se o insumo é onerado pelo PIS e pela Cofins, o frete integra o seu custo de aquisição
para fins de cálculo do crédito das contribuições. Não sendo o insumo tributado,
como se apresenta no presente caso, não há previsão legal para este
aproveitamento.
Neste sentido destaco alguns trechos do voto vencido do acórdão recorrido, os
quais espelham bem o meu entendimento a respeito do assunto:
(...)
Conforme já registrado alhures, repita-se, sendo taxativas as hipóteses contidas
nos incisos dos arts. 3o das Leis no 10.637/02 (PIS) e no 10.833/03 (COFINS)
referente à autorização de uso de créditos aptos a serem descontados quando da
apuração das contribuições, somente geram créditos os custos e despesas
explicitamente relacionados nos incisos do próprio artigo, salvo se os custos e
despesas integrarem os valores dos insumos utilizados na produção de bens ou na
prestação de serviços, de acordo com a atividade da pessoa jurídica. Assim, se dá
com os valores referentes aos fretes.
Também já foi manifestado acima que, em conformidade com o prescrito no art. 3o das
Leis no 10.637/2002 (PIS) e 10.883/2003 (COFINS), somente em duas situações
é possível creditar-se do valor de frete para fins de apuração do PIS e
COFINS:
1) Quando o valor do frete estiver contido no custo do insumo previsto no
inciso II do referido art. 3o, seguindo, assim, a regra de crédito na aquisição do
respectivo insumo;
2) Quando se trate de frete na operação de vendas, sendo o ônus suportado pelo
vendedor, consoante previsão contida no inciso IX do mesmo artigo 3o.
Se o frete pago pelo adquirente (como se dá no presente caso, segundo afirma a
recorrente) compõe o valor do custo de aquisição do insumo e sendo este
submetido à tributação do PIS e COFINS na sistemática da não cumulatividade,
então o crédito a ser deduzido terá como base de cálculo o valor pago na aquisição do
bem, que, por lógica, incluirá o valor do frete pago na aquisição de bens para
revenda ou utilizado como insumo, posto que este valor do frete se agrega ao custo de
aquisição do insumo. Para a apuração do crédito, aplica-se, então, sobre tal valor de
aquisição do insumo a alíquota prevista no caput do art. 2o das Leis no 10.637/02
(PIS) e no 10.833/03 (COFINS). É o que prescreve o dispositivo no §1o do art. 3o das
leis de regência do PIS e COFINS não cumulativos:
(...)
Se o insumo tributado para as contribuições do PIS e Cofins, no entanto, está
sujeito à alíquota zero ou à suspensão, o crédito encontra-se vedado por
determinação legal contida no art. 3° §2° inciso II das Leis no 10.637/02 (PIS) e no
10.833/03 (COFINS).
(...)
Não obstante tenha a recorrente alegado que o transportador das mercadorias constitui
fato distinto da aquisição dos insumos, não comprovou ter contratado diretamente
este serviço. Contudo, mesmo que houvesse comprovado, tal alegação é irrelevante
para o presente caso. Pois que, em sendo de fato operação distinta da
Fl. 1595
DF CARF MF
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Fl. 40 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10675.721871/2011-42

aquisição dos insumos, não compondo o frete em questão o custo de aquisição dos
insumos, tal frete não poderia servir de base de apuração de crédito para dedução
do PIS e COFINS, por total falta de previsão legal, já que não estaria inserta
em nenhuma das hipóteses legais de crédito referente à frete acima mencionadas, sendo
indevida a sua dedução.
Posteriormente, a Câmara Superior de Recursos Fiscais reiterou sua
jurisprudência, conforme os seguintes precedentes:
a) Acórdão no 9303-006.871, Sessão de 12/06/2018:
Mérito
Como já tive a oportunidade de expressar em outras ocasiões, entendo que a legislação
que estabeleceu a sistemática de apuração não cumulativa das Contribuições para o
PIS/Pasep e Cofins trouxe uma espécie de numerus clausus em relação aos
bens e serviços considerados como insumos para fins de creditamento, ou
seja, fora daqueles itens expressamente admitidos pela lei, não há possibilidade de
apropriação de créditos, pelo reconhecimento de que as demais mercadorias também se
enquadram no conceito de insumo. Fosse para atingir todos os gastos essenciais à
obtenção da receita, não necessitaria a lei ter sido elaborada com tanto detalhamento,
bastava um único artigo ou inciso.
(...)
O gasto que a empresa considerou passível de ser agregado ao custo do insumo
empregado em seu processo produtivo está identificado na decisão recorrida, tal como
já foi explicitado no preâmbulo do vertente acórdão, como transporte, por
“tubovias”, do porto até a fábrica.
(...)
Ou seja, não é difícil perceber que o custo com o transporte dos insumos até o
estabelecimento do contribuinte está, sem dúvida, compreendido no custo de
aquisição desses insumos.
Levando-se em conta os critérios contábeis aceitos e a própria legislação
tributária aplicável, tomando por base as informações disponíveis nos autos, não
vejo razão para que esse dispêndio com o pagamento de serviços prestados por
terceiros para o transporte até a fábrica, por Tubovia, de insumos importados e
efetivamente empregados no processo produtivo da indústria, seja desconsiderado
para efeito de apuração do custo de aquisição desses insumos.
Assim, uma vez que essa instância recursal tenha por competência dirimir dúvidas
acerca da correta interpretação da legislação tributária, entendo que a decisão deve ser
pelo reconhecimento do direito à agregação de gastos da natureza dos que aqui se trata
ao custo final de aquisição dos insumos empregados no processo produtivo da empresa.
Isto posto, necessário, contudo, destacar uma questão que parece ter passado à margem
da decisão recorrida.
Conforme a própria recorrente já afirmava em sede de manifestação de
inconformidade (e-folhas 43 e segs), o produto importado é contemplado por
benefício fiscal que reduziu a zero a alíquota das contribuições para o PIS/Pasep e
Cofins. Observe-se.
(...)
Ora, como é de sabença, os insumos que não são onerados pelas
Contribuições não dão direito ao crédito no sistema de apuração não
cumulativo instituído pelas Leis 10.833/03 e 10.637/02.
Como pretendo ter deixado claro até aqui, o que se debate nos autos não é se os gastos
com transporte, por Tubovia, da matéria-prima importada até as dependências da
empresa trata-se ou não de um insumo aplicado no processo produtivo de fabricação de
adubos e fertilizantes, mas se esses dispêndios podem ser agregados ao custo de
Fl. 1596
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Fl. 41 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10675.721871/2011-42

aquisição do ácido sulfúrico e do ácido fosfórico (e outros quaisquer que sejam
pelo mesmo meio de transporte conduzidos), esses, sim, insumos utilizados na
fabricação do produto final. Como se viu, a priori, com base nas informações
disponíveis, podem, contudo, no caso concreto, essa decisão, de cunho eminentemente
jurídico, não tem qualquer repercussão na solução da lide, pois os valores
correspondentes terminam por ser acrescidos ao custo de um insumo que não dá
direito ao crédito.

b) Acórdão no 9303-009.678, Sessão de 16/10/2019
CRÉDITOS SOBRE FRETES. AQUISIÇÃO DE INSUMOS NÃO ONERADOS PELA
CONTRIBUIÇÃO.
Não há previsão legal para a apropriação de créditos da não cumulatividade, na
aquisição de serviços de fretes utilizados na compra de insumos, os quais não
foram onerados pelas contribuições.
(...)
2 - FRETE DE PRODUTOS NÃO ONERADOS PELA CONTRIBUIÇÃO
Tal mérito, em relação ao mesmo contribuinte, já foi objeto de análise desta E. Turma.
Assim, valho-me do voto do i. Conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal no Acórdão
9303-008.061, julgado em 20/02/2019, vazados nos seguintes termos:
Recurso especial do contribuinte Direito ao crédito sobre fretes no transporte de
produtos não sujeitos ao pagamento das contribuições.
Estão englobados neste item, os seguintes sub itens do recurso especial do contribuinte:
2.1 Glosa de fretes nas compras de bens para revenda de pessoas físicas.
Como resta claro, pelo próprio título, esse assunto engloba os serviços de fretes
utilizados na aquisição de bens para revenda. Nesse caso, aplica-se o mesmo raciocínio
do item 1 da análise de frete. Esclareça-se que a apropriação de créditos, da não-
cumulatividade do PIS e da Cofins, nas aquisições de bens para revenda, se dá não em
razão do conceito de insumos, inc. II do art. 3o das Leis, tanto discutido, mas com base
no inc. I do mesmo art. 3o, também acima transcrito. Assim, o valor do frete é
adicionado ao custo do bem para revenda e só dará direito ao crédito se o próprio
bem adquirido para revenda der esse direito. Como se trata de bens adquiridos de
pessoas físicas, não é possível esse creditamento.
Igualmente nesse sentido decidiu, por unanimidade, o Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais ao julgar Recurso Voluntário, conforme os seguintes precedentes:
a) Acórdão no 3003-000.101, Sessão de 23/01/2019:
Conforme relatado, o contribuinte adquire insumos com alíquota zero ou com suspensão
da incidência do PIS e da Cofins e pretende creditar-se dos serviços de frete
contratados para o transporte desses insumos.
(...)
Na atividade comercial, compra e revenda de mercadorias, e na atividade
industrial, fabricação de produtos para venda, as despesas com fretes nas
aquisições das mercadorias vendidas e dos insumos (matéria-prima, embalagem e
produtos intermediários), quando suportadas pelo adquirente, integram o custo de
suas vendas e o custo industrial de produção, nos termos do art. 13, caput, § 1o, "a",
do Decreto-lei no 1.598/1977, assim dispondo:
(...)
Portanto da análise da legislação, verifica-se que o frete na aquisição de
insumos só pode ser apropriado integrando o custo de aquisição do próprio
insumo, ou seja, se o insumo é onerado pelo PIS e pela Cofins, o frete integra o seu
custo de aquisição para fins de cálculo do crédito das contribuições. Não sendo o
Fl. 1597
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Fl. 42 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10675.721871/2011-42

insumo tributado, como se apresenta no presente caso, não há previsão legal
para este aproveitamento.

b) Acórdão no 3302-004.329, Sessão de 25/05/2017
FRETE PROPORCIONAL ÀS VENDAS COM SUSPENSÃO. GLOSA
RELATIVA À OPERAÇÃO DE VENDA RESTABELECIDA. GLOSA DO CRÉDITO
CALCULADO SOBRE O FRETE PROPORCIONAL. IMPOSSIBILIDADE.
Por ser diretamente dependente da manutenção da glosa do crédito calculado
sobre o valor proporcional da aquisição do produto com crédito (operação
tributada), a improcedência desta implica reconhecimento improcedência
também da glosa do crédito calculado sobre o valor do frete proporcional a
venda com suspensão também deve cancelada.
(...)
2.3.2.3 Da glosa vinculada às aquisições de pessoas físicas de bens para revenda.
Segundo a fiscalização, se não há direito a créditos nas aquisições de mercadorias
para revenda, feitas de produtor pessoa física, logo não havia que se falar em
créditos relativos aos fretes vinculado a essas aquisições, visto que os mesmos
constituem-se em parte do custo de aquisição das mercadorias compradas.
A fiscalização procedeu com acerto. Os bens adquiridos para revenda de pessoas
físicas não asseguram direito ao crédito da Cofins, segundo determina o art. 3o, § 3o, I,
da Lei 10.833/2003, a seguir transcrito:
(...)
Se os gastos com frete vinculados ao transporte de bens adquiridos para
revenda admitem apropriação de crédito somente sob forma de custos agregados
aos referidos bens, conforme anteriormente demonstrado, como não há direito a
apropriação de crédito sobre aquisição de produtos adquiridos para revenda de
pessoas físicas, por conseguinte, também não existe permissão para dedução de
créditos sobre os gastos de frete com transporte de tais bens.
(...)
2.3.4.1 Da glosa vinculada às operações com alíquota zero.
De com o Relatório de Auditoria Fiscal, neste subitem foram glosados créditos
calculados sobre o valor dos fretes vinculados a notas fiscais de aquisição de
mercadorias sujeitas à alíquota zero, objeto da glosa relatada no subitem 4.1 do
citado Relatório da Auditoria Fiscal e analisado no subitem 2.1 deste voto.
A decisão referente à presente glosa, inequivocamente, depende do resultado da decisão
prolatada em relação à glosa anterior. Dessa forma, como a glosa do crédito
calculado sobre valor da aquisição de mercadorias sujeitas à alíquota zero foi
integralmente mantida, consequentemente, a presente glosa deve ter o mesmo desfecho.
A recorrente alegou que não havia que se confundir ou vincular o crédito
apropria sobre o valor do serviço de frete com as aquisições com ou sem direito
ao crédito, pois, cada qual obedecia a regramento estabelecido nas Leis 10.637/2002 e
10.833/2003, nos quais inexiste a vedação ou limitação imposta pela fiscalização.
Nos itens precedentes, restou demonstrado que, se o custo de aquisição do
bem revendido ou utilizado como insumo de produção não origina crédito,
consequentemente, o gasto com frete a ele associado também não o gera,
pois, segundo o entendimento aqui esposado, nestas operações o que possibilita a
apropriação do crédito é a inclusão do valor ao custo da mercadoria adquirida ou ao
custo do insumo adquirido, conforme a natureza da operação de aquisição, e não o
valor do custo/despesa com frete em si. Para o frete na operação de compra,
isoladamente considerado, não há previsão legal de apropriação de crédito.
Fl. 1598
DF CARF MF
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Fl. 43 do Acórdão n.o 3402-009.030 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10675.721871/2011-42

Cabe destacar que o TRF da 3a Região já adotou este entendimento inclusive
nos casos de frete na venda, caso o produto vendido não seja tributado, conforme acórdão
unânime na Apelação Cível no 5011674-68.2018.4.03.6100, julgada em 13/12/2019 pela 6a
Turma, Relator Desembargador Federal Luís Antônio Johonson Di Salvo, nos seguintes termos:
EMENTA
(...)
7. O creditamento do custo do frete e armazenagem previsto no art. 3o, IX, da Lei
10.833/03 tem por pressuposto que o valor pago pelo produto transportado ou
armazenado também seja passível de creditamento, por força de revenda (inciso I)
ou na qualidade de insumo daquela atividade empresarial (II). Já delimitado que a
autora não detém direito de crédito quanto à aquisição do álcool para revenda, e também
não comprovou a necessidade e a relevância dos demais gastos elencados e tidos por
insumos, não se faz possível admitir o direito de crédito.
(...)
VOTO
(...)
Por sua vez, o creditamento do custo do frete e armazenagem previsto no art. 3o, IX, da
Lei 10.833/03 tem por pressuposto que o valor pago pelo produto transportado ou
armazenado também seja passível de creditamento, por força de revenda (inciso I) ou na
qualidade de insumo daquela atividade empresarial (II). Já delimitado que a autora não
detém direito de crédito quanto à aquisição do álcool para revenda, e não comprovou a
necessidade e a relevância dos demais gastos elencados e tidos por insumos, não se faz
possível admitir o direito de crédito.
São estas as considerações que gostaria de apresentar.
(assinado digitalmente)
Lázaro Antônio Souza Soares

Fl. 1599
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