Tribunal: CARF
Processo: 10660.000994/2004-86
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Não informado
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-11-25
Data de publicação: 2023-01-02

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Data do fato gerador: 01/09/1997, 18/11/1997, 22/03/2001
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. CONTRADIÇÃO ENTRE DISPOSITIVO E VOTO DO ACÓRDÃO EMBARGADO. EFEITOS INFRINGENTES. NÃO CABIMENTO.
Havendo divergências entre dispositivo e voto do acórdão, faz-se necessário o acolhimento dos embargos para que o erro seja sanado, de forma a garantir que o dispositivo reflita de forma fiel o que foi decidido pelo colegiado e, assim, evitando qualquer problema na liquidação dos autos.

Inteiro teor:
S3-C 4T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10660.000994/2004-86
Recurso
Embargos
Acórdão no
3401-010.260 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
25 de novembro de 2021
Embargante
FAZENDA NACIONAL
Interessado
SÃO MARCOS INDÚSTRIA E COMÉRCIO LTDA.

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Data do fato gerador: 01/09/1997, 18/11/1997, 22/03/2001
EMBARGOS
DE
DECLARAÇÃO.
CONTRADIÇÃO
ENTRE
DISPOSITIVO E VOTO DO ACÓRDÃO EMBARGADO. EFEITOS
INFRINGENTES. NÃO CABIMENTO.
Havendo divergências entre dispositivo e voto do acórdão, faz-se necessário o
acolhimento dos embargos para que o erro seja sanado, de forma a garantir que
o dispositivo reflita de forma fiel o que foi decidido pelo colegiado e, assim,
evitando qualquer problema na liquidação dos autos.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os
Embargos de Declaração, sem efeitos infringentes, para sanar a obscuridade apontada.

(documento assinado digitalmente)
Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente em Exercício
(documento assinado digitalmente)
Fernanda Vieira Kotzias - Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Luis Felipe de Barros
Reche, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Gustavo Garcia Dias dos Santos, Fernanda Vieira
Kotzias, Mauricio Pompeo da Silva, Carolina Machado Freire Martins, Leonardo Ogassawara de
Araujo Branco e Ronaldo Souza Dias (Presidente).
Relatório
Versa o presente sobre Embargos de Declaração opostos pela Fazenda Nacional,
ao amparo do art. 65, do Anexo II, do Regimento Interno do Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais (RICARF), aprovado pela Portaria MF no 343/2015 em face do Acórdão no
3401-008.693, de 28/01/2021, que deu parcial provimento ao recurso voluntário, nos termos da
ementa abaixo transcrita:
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10660.000994/2004-86
Fl. 1375
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-010.260 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10660.000994/2004-86

ASSUNTO: REGIMES ADUANEIROS
Data do fato gerador: 01/09/1997, 18/11/1997, 22/03/2001
DRAWBACK. NULIDADE PARCIAL DO LANÇAMENTO. FUNDAMENTAÇÃO
GENÉRICA E INSUFICIENTE PARA ALCANÇAR AS CONDUTAS INDICADAS
COMO INFRAÇÕES.
Conforme dispõem os arts. 10 e 59 do Decreto n. 70.235/72, para que um lançamento
seja válido, deverá conter, obrigatoriamente, todas disposições legais infringidas de
modo a demonstrar o fundamento do Auto de Infração, sob pena de restar configurado
cerceamento do direito de defesa do contribuinte. No caso em apreço, a fiscalização
indicou fundamentação genérica e insuficiente para suportar parte das alegações e
penalidades trazidas no lançamento, motivo pelo qual deve ser parcialmente anulada.
DRAWBACK. NULIDADE DA DECISÃO DA DRJ. INOVAÇÃO. ART. 146 DO CTN.
A DRJ, ao buscar suprir as lacunas do lançamento, invocando normas não indicadas
no Auto de Infração para suportar suas conclusões, acabou por incorrer em inovação
da fundamentação legal, o que implica em cerceamento do direito de defesa e é
taxativamente vedado pelo art. 146 do CTN.
DRAWBACK. IMPOSSIBILIDADE DE UTILIZAÇÃO DO MESMO RE PARA
COMPROVAÇÃO DE MAIS DE UM REGIME ADUANEIRO. DESCONSIDERAÇÃO.
A para comprovação do Regime de Drawback, modalidade suspensão, os documentos
utilizados na importação e na exportação deverão abranger apenas um Ato
Concessório de Drawback bem como não poderão estar vinculados à comprovação de
outros Regimes Aduaneiros ou incentivos à exportação.

Em apertada síntese, o presente processo administrativo refere-se a lançamento de
II e IPI decorrentes de irregularidades apontadas pela fiscalização no que diz respeito ao
cumprimento de regime aduaneiro de drawback suspensão pautado em atos concessórios
usufruídos entre 1997 e 2001 pela ora embargada, os quais foram parcialmente afastados por
razão de nulidade em decisão desta Turma.
Em 08/04/2021, a Fazenda Nacional apresentou embargos ao referido acórdão
desta Turma por entender que houve omissão da referida decisão quanto ao tipo de vício que
teria maculado o lançamento na visão da Turma, sendo necessário caracterizar a nulidade
apontada enquanto vício formal ou material, a fim de se verificar em qual dos incisos do art. 173
do CTN a situação em tela se enquadraria.
É o relatório.

Voto
Conselheira Fernanda Vieira Kotzias, Relatora.
Nos termos do art. 65 do Regimento Interno do Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais (RICARF), cabem embargos inominados diante da constatação de inexatidões
materiais devidas a lapso manifesto e/ou erros existentes na decisão, os quais devem ser
recebidos para correção mediante a prolação de um novo acórdão.
Ressalta-se que, quando da análise do exame de admissibilidade dos referidos
arestos, o Presidente desta 1a Turma Ordinária, conforme despacho de fls. 1367 a 1370, admitiu
os embargos interpostos.
Fl. 1376
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-010.260 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10660.000994/2004-86

Alega a Embargante que se trata de vício meramente formal, o qual se inseriria no
inciso II do art. 173 do CTN, nos seguintes termos (fl. 1361):

“Pela leitura do Acórdão 3401008.693, verifica-se que essa e. Turma, dando parcial
provimento ao recurso voluntário, anulou parcialmente o lançamento.
Ocorre que nulidade é termo equívoco e, desse modo, torna-se necessária a
especificação do seu sentido.
É indispensável o esclarecimento dessa questão para que não haja prejuízo ao disposto
no art. 173 do CTN:
Art. 173 – O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário
extingue-se após 5 (cinco) anos, contados: (...)
II – da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício
formal, o lançamento anteriormente efetuado.
Partindo da premissa de que houve nulidade, a Fazenda Nacional entende que
se trata de nulidade formal, pois seu fulcro estaria centrado em fato procedimental. No
entanto, faz-se necessária, para que se espanquem tergiversações, a manifestação
expressa dessa Colenda Câmara.”

Diante disso, cabe rememorar os fundamentos da decisão embargada, a fim de se
verificar o tipo de vício encontrado e que implicou na conclusão de nulidade parcial do
lançamento (fls. 1352 a 1354):

“Avaliando o auto de infração que efetivou o lançamento em comento, verifiquei que
ele padece de vícios insanáveis e que ensejam sua nulidade parcial. Além disso,
entendo que, mesmo que tais nulidades fossem superadas, existem outras questões
processuais e matérias do processo que implicam em desfecho diferente do que o
proposto no voto do relator. Assim, passo a discutir esses pontos individualmente. [...]
No caso análise, verifica-se que a base legal do lançamento informada no AI, em
respeito ao disposto no art. 10, IV do Decreto n. 70.235/72, restringe-se ao Decreto-Lei
n. 37/66 e ao Decreto n. 4.543/2002, senão vejamos (fl.4) [...]
Primeiramente, deve-se destacar que os decretos citados tratam apenas das normas
gerais do regime de drawback, dispondo taxativamente apenas sobre a obrigação de
comprovação da efetiva exportação das mercadorias industrializadas a partir dos
insumos importados com suspensão, não adentrando nas obrigações acessórias e
referentes a demais critérios de validação do cumprimento do regime.
Inclusive, isso ocorre em razão da delegação de competência para a RFB e para a
SECEX, conforme se verifica pela redação dos arts. 343 e 344 do Decreto n.
4.543/2002: [...]
Assim, para apuração de infração e penalização da recorrente por qualquer
obrigação diversa da provação de exportação, como é o caso, seria necessário que a
autoridade tivesse pautado o lançamento fiscal em normas e dispositivos infralegais
emanados pela SECEX e/ou RFB e indicado expressamente no AI quais deles foram
infringidos, o que não ocorreu. Ao não fazê-lo tornou o lançamento genérico e sem
fundamentação legal, o que fere frontalmente o disposto nos arts. 10 e 59 do Decreto
n. 70.235/72 e implica em cerceamento de defesa, o que o torna nulo.
Apenas para fins de esclarecimento, ressalto que a simples menção de que “o Regime
Aduaneiro Especial de Drawback-Suspensão” consta do Relatório de Ação Fiscal” não
é suficiente para inclui-lo na base legal. E ainda que fosse, os únicos itens citados, sem
sequer mencionar a norma em que estão inseridos, foram: (i) item 21.2, do Título 21 –
trata da confirmação das exportações efetivas como obrigação para comprovação de
cumprimento do regime; e (ii) item 19.1 do Título 19 – dispõe sobre a impossibilidade
de vinculação do documentos comprobatórios a outros regimes ou incentivos.
Assim, principalmente quanto às alegações de impossibilidade de retificação dos REs
vinculados à comprovação dos compromissos de exportação posteriormente à
Fl. 1377
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-010.260 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10660.000994/2004-86

averbação e da impossibilidade de utilização de REs e exportações registradas em
nome de empresa diversa daquela autorizada no AC, verifica-se que inexiste base legal
indicada, seja no AI, seja no relatório fiscal.
Por fim, deve-se ainda salientar a questão dos cálculos de apuração dos supostos
tributos devidos, os quais sequer são feitos por meio de planilha, sendo apresentados
números soltos e parciais em documento de fls. 31 e 32, sem indicar sequer o valor
final apurado. Chama atenção ainda que na última linha do documento a fiscalização
faz observação informando que deduzirá os valores já recolhidos, o que reforça a
inexistência de apresentação do cálculo final nos autos: [...]
Diante disso, verifica-se que as nulidades apontadas atingem todas as alegações e
infrações indicadas no lançamento, salvo a questão da utilização de documentos de
exportação para comprovação de mais de um regime, motivo pelo qual entendo que o
recurso voluntário deve ser parcialmente provido.”

Conforme se observa pela fundamentação da decisão, a nulidade parcial apontada
está relacionada a ausência de elementos essenciais ao AI, como fundamentação legal específica
e adequada para configuração das infrações supostamente identificadas e apresentação de
planilha de cálculos que permita ao contribuinte compreender o que foi lançado e, partir disso,
exercer seu direito a ampla defesa e ao contraditório. Portanto, a situação avaliada foi
enquadrada como nulidade nos termos do art. 59 do Decreto n. 70.235/72, que trata de nulidade
material.
Apenas para que não restem dúvidas de que se trata de nulidade material, cabe
ressaltar que a devida diferenciação entre vícios formais e materiais já foi enfrentada
exaustivamente no contencioso fiscal, o que levou, inclusive, a publicação da Solução de
Consulta Interna COSIT n. 8/2013, que dispõe da seguinte ementa:

Origem COORDENAÇÃO GERAL DE CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO E
JUDICIAL (COCAJ)
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO LANÇAMENTO
TRIBUTÁRIO. ANULAÇÃO. ERRO NA IDENTIFICAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO.
VÍCIO FORMAL OU MATERIAL.
Mera irregularidade na identificação do sujeito passivo que não prejudique o
exercício do contraditório não gera nulidade do ato de lançamento. A ocorrência de
defeito no instrumento do lançamento que configure erro de fato é convalidável e, por
isso, anulável por vício formal.
Apenas o erro na subsunção do fato ao critério pessoal da regra matriz de incidência
que configure erro de direito é vício material.
Dispositivos Legais: arts. 10, 11 e 60 do Decreto no 70.235, de 1972 Processo
Administrativo Fiscal (PAF); arts. 142 e 173, II, da Lei no 5.172, de 1966 Código
Tributário Nacional (CTN).

Na fundamentação da referida Solução de Consulta, a COSIT traz as seguintes
considerações sobre o tema:

“6. A primeira situação é a inexistência de nulidade ou anulabilidade do lançamento
por algum equívoco na identificação do sujeito passivo.
6.1. O art. 59 do PAF determina serem nulos os atos lavrados por autoridade
incompetente ou com preterição do direito de defesa. Já o art. 60 dispõe que meras
irregularidades, incorreções e omissões não importarão em nulidades, mormente
quando não influírem na solução do litígio.
Fl. 1378
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-010.260 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10660.000994/2004-86

6.2. A questão é definir o que são esses atos meramente irregulares. Utiliza-se o
conceito de Celso Antônio Bandeira de Mello:
Atos irregulares são aqueles padecentes de vícios materiais irrelevantes,
reconhecíveis de plano, ou incursos em formalização defeituosa consistente em
transgressão de normas cujo real alcance é meramente o de impor a
padronização interna dos instrumentos pelos quais se veiculam os atos
administrativos. (in Curso de Direito Administrativo, 29a ed., p. 478)
6.3. Não há nulidade sem prejuízo da parte. No caso de erro na identificação do
sujeito passivo que não macule o seu direito de defesa nem o normal andamento do
processo administrativo fiscal, não há necessidade de se proceder a um novo
lançamento. Conforme Leandro Paulsen:
Não há requisitos de forma que impliquem nulidade de modo automático e
objetivo. A nulidade não decorre propriamente do descumprimento do requisito
formal, mas dos seus efeitos comprometedores do direito de defesa assegurado
constitucionalmente ao contribuinte já por força do art. 5o, LV, da Constituição
Federal. Isso porque as formalidades se justificam como garantidoras da defesa
do contribuinte; não são um fim, em si mesmas, mas um instrumento para
assegurar o exercício da ampla defesa. Alegada eventual irregularidade, cabe, à
autoridade administrativa ou judicial verificar, pois, se tal implicou efetivo
prejuízo à defesa do contribuinte. Daí falar-se do princípio da informalidade do
processo administrativo. (PAULSEN, Leandro. Constituição e Código Tributário
à luz da doutrina e da jurisprudência. 13a ed. Porto Alegre: Livraria do
Advogado, 2011.)
6.4. Citam-se exemplos (não exaustivos) de irregularidades que não ensejam nulidade
ou anulabilidade do lançamento:
a) erro na grafia do sujeito passivo ou do número de seu CPF ou CNPJ, desde que ele
esteja perfeitamente identificável.
b) efetuação de lançamento contra pessoa jurídica que tenha sido incorporada ou
fundida em outra pessoa jurídica, mas cuja identificação é possível.
c) lançamento em que esteja incluído o nome de solteiro contra o autuado atualmente
com o sobrenome do cônjuge,
7. Mas há as situações que geram a invalidade do lançamento, tornando-os anuláveis
ou nulos. São atos cujos vícios podem ser tanto formais como materiais. O que os
diferencia, basicamente, é se o vício está no instrumento de lançamento ou no próprio
lançamento. O vício formal está no elemento forma do ato administrativo, enquanto o
vício material está no objeto.[...]
8. O vício formal ocorre no instrumento de lançamento (ato fato administrativo). É
quando o produto do lançamento está corretamente direcionado ao sujeito passivo, ou
seja, está correto o critério pessoal da regra matriz de incidência. Contudo, há erro
formal no instrumento de lançamento (auto de infração ou notificação de lançamento)
que tem o condão de prejudicar o direito de defesa do autuado ou notificado. São os
atos considerados anuláveis. [...]
10. Falta analisar a situação em que o erro na identificação do sujeito passivo é um
vício material. Se o vício formal decorre do erro de fato, o material decorre do erro de
direito.
No conceito de Paulo de Barros de Carvalho:
Já o erro de direito é também um problema de ordem semântica, mas
envolvendo enunciados de normas jurídicas diferentes, caracterizando-se como
um descompasso de feição externa, internormativa.(...)
Quer os elementos do fato jurídico tributário, no antecedente, quer os elementos
da relação obrigacional, no consequente, quer ambos, podem, perfeitamente,
estar em desalinho com os enunciados da hipótese ou da conseqüência da regra
matriz do tributo, acrescendo-se, naturalmente, a possibilidade de inadequação
com outras normas gerais e abstratas, que não a regra padrão de incidência.
(CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 22a ed. São Paulo:
Saraiva, 2010, p. 486).
10.1. No erro de direito há incorreção no cotejo entre a norma tributária (hipótese de
incidência) com o fato jurídico tributário em um dos elementos do consequente da
Fl. 1379
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-010.260 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10660.000994/2004-86

regra matriz de incidência, qual seja, o pessoal. Há erro no ato-norma. É vício
material e, portanto, impossível de ser convalidado.
10.2. Desse modo, o erro na interpretação da regra matriz de incidência no que
concerne ao sujeito passivo da obrigação tributária (o que inclui tanto o contribuinte
como o responsável tributário) gera um lançamento nulo por vício material, não se
aplicando a regra especial de contagem do prazo decadencial do art. 173, II, do CTN.

A partir do exposto acima, resta claro que os motivos que levaram a decisão de
nulidade parcial do lançamento por esta Turma não são meramente formais, visto que o
problema não se relaciona com a identificação do sujeito passivo, tampouco se trata de vício
procedimental. A questão central é a constatação de erro de direito, relacionado à ausência de
fundamentação do lançamento, o que faz com que não haja a devida subsunção do fato à norma
na autuação, bem como, pela não apresentação dos cálculos que amparam o valor lançado, o que
também inviabiliza a defesa do contribuinte.
Nestes termos, voto por acolher os embargos da Fazenda, sem efeitos infringentes,
apenas para esclarecer que se a conclusão do acórdão embargado é pela nulidade material e,
portanto, sujeita à regra contida no art. 173, I do CTN.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Fernanda Vieira Kotzias

Fl. 1380
DF CARF MF
Original