Tribunal: CARF
Processo: 10183.904523/2013-11
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Ronaldo Souza Dias
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-06-22
Data de publicação: 2021-08-19

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2012 a 31/12/2012
Créditos da Não-Cumulatividade. Conceito de Insumo. Critérios da Essencialidade ou da Relevância.
Conforme decidido pelo Superior Tribunal de Justiça e incorporado pela legislação complementar tributária, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não-cumulatividade deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à venda, enquadrando-se aí, no caso dos autos.
Cofins Não-Cumulativa. Créditos. Taxa de iluminação Pública. Multa por Atraso. Vedado.
Somente se permite o desconto de créditos em relação à energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica, não se incluindo em citados gastos as despesas com taxa de iluminação pública, multas por atraso no pagamento da energia faturada e outros serviços diversos.
Insumo. Frete na Aquisição. Natureza Autônoma.
O frete incorrido na aquisição de insumos, por sua essencialidade e relevância, gera autonomamente direito a crédito na condição de serviço utilizado como insumo, ainda que o bem transportado seja desonerado, porquanto reste compreendido no núcleo do propósito econômico pessoa jurídica.
PIS/Cofins. Bens/Serviços. Não Sujeitos o Pagamento. Créditos. Vedado..
Por expressa disposição legal, não há direito a créditos da não-cumulatividade sobre o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição.
PIS/Cofins. Frete. Produtos Acabados. Crédito. Possibilidade.
Frete de produtos acabados entre estabelecimento da própria pessoa jurídica gera crédito da não-cumulatividade das contribuições Cofins e PIS, por subsunção ao conceito de frete na operação de venda, nos termos do art. 3o, inciso IX, da Lei no 10.833 (e art. 15, inciso V).

Inteiro teor:
S3-C 4T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10183.904523/2013-11
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-009.248 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
22 de junho de 2021
Recorrente
VALE GRANDE INDUSTRIA E COMERCIO DE ALIMENTOS S/A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2012 a 31/12/2012
Créditos da Não-Cumulatividade. Conceito de Insumo. Critérios da
Essencialidade ou da Relevância.
Conforme decidido pelo Superior Tribunal de Justiça e incorporado pela
legislação complementar tributária, o conceito de insumo para fins de apuração
de créditos da não-cumulatividade deve ser aferido à luz dos critérios da
essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens
destinados à venda, enquadrando-se aí, no caso dos autos.
Cofins Não-Cumulativa. Créditos. Taxa de iluminação Pública. Multa por
Atraso. Vedado.
Somente se permite o desconto de créditos em relação à energia elétrica
consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica, não se incluindo em
citados gastos as despesas com taxa de iluminação pública, multas por atraso
no pagamento da energia faturada e outros serviços diversos.
Insumo. Frete na Aquisição. Natureza Autônoma.
O frete incorrido na aquisição de insumos, por sua essencialidade e relevância,
gera autonomamente direito a crédito na condição de serviço utilizado como
insumo, ainda que o bem transportado seja desonerado, porquanto reste
compreendido no núcleo do propósito econômico pessoa jurídica.
PIS/Cofins. Bens/Serviços. Não Sujeitos o Pagamento. Créditos. Vedado..
Por expressa disposição legal, não há direito a créditos da não-cumulatividade
sobre o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição.
PIS/Cofins. Frete. Produtos Acabados. Crédito. Possibilidade.
Frete de produtos acabados entre estabelecimento da própria pessoa jurídica
gera crédito da não-cumulatividade das contribuições Cofins e PIS, por
subsunção ao conceito de “frete na operação de venda”, nos termos do art. 3o,
inciso IX, da Lei no 10.833 (e art. 15, inciso V).

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10183.904523/2013-11
Fl. 8130
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-009.248 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10183.904523/2013-11

Acordam os membros do colegiado, por maioria, dar parcial provimento ao
recurso para reverter as glosas de a) manutenção de veículos pesados utilizados no transporte de
gado; b) gastos com frete de produtos acabados entre estabelecimento da pessoa jurídica,
vencidos, neste item, os conselheiros Oswaldo Goncalves de Castro Neto e Luís Felipe de Barros
Reche; e c) despesas com frete sobre compras, vencidos, neste item, os conselheiros Ronaldo
Souza Dias e Luís Felipe de Barros Reche. A glosa sobre despesas com frete sobre compras de
combustíveis e lubrificantes adquiridos com alíquota zero fora mantida por voto de qualidade,
vencidos os conselheiros Gustavo Garcia Dias dos Santos, Fernanda Vieira Kotzias e Leonardo
Ogassawara de Araújo Branco. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos,
sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão no 3401-009.246, de 22 de junho de 2021, prolatado
no julgamento do processo 10183.904521/2013-13, paradigma ao qual o presente processo foi
vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Ronaldo Souza Dias – Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Luís Felipe de Barros
Reche, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Leonardo Ogassawara de Araújo Branco, Fernanda
Vieira Kotzias, Gustavo Garcia Dias dos Santos e Ronaldo Souza Dias (Presidente).

Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o e 2o, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adoto neste relatório o relatado no
acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira
instância que julgou procedente em parte Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a
reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que acolhera em parte o
Pedido de Ressarcimento apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente ao ressarcimento
de Cofins não-cumulativa-Mercado Interno.
Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos
da Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Na sua
ementa estão sumariados os fundamentos da decisão, detalhados no voto.
O Acórdão de 1o grau julgou parcialmente procedente a manifestação de
inconformidade, argumentando, em resumo, que:
- o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da Cofins deve ser
aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção
de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica. O critério da
Fl. 8131
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-009.248 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10183.904523/2013-11

essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o
serviço: a) constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução
do serviço; ou b) quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
O critério da relevância, por seu turno, é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de
produção, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva ou por imposição legal;
Bens para revendas ou utilizados como insumo:
- as glosas dos respectivos valores se referem a aquisições destinadas ao
funcionamento e manutenção de veículos e caminhões utilizados nas etapas não integrantes do
processo de produção dos bens destinados à venda. Os gastos em comento não geram crédito de
PIS/Cofins, tendo em vista que são consumidos em veículos leves e veículos pesados utilizados
nas demais áreas de atividade da pessoa jurídica, (visita em confinamentos/fazendas, transporte
de gado, entrega de produtos vendidos aos clientes), ou seja, em etapas anterior e posterior à
produção de bens destinados à venda;
- importante pontuar que, embora não demonstrada ou quantificada, a parcela do
gasto com combustíveis/lubrificantes/óleo diesel/peças de manutenção que seria destinada ao
transporte do gado para abate, adquirida sem tributação das contribuições de PIS/Cofins (artigo
32, inciso I da Lei no 12.058/2009), consumida em fase anterior ao inicio do processo produtivo,
ainda que viesse integrar o custo de aquisição do bem/insumo gado, não poderia ser considerada
para fins de creditamento, uma vez que referido insumo foi adquirido com suspensão das
contribuições em tela;
- a glosa a título de deve ser mantida porque não foram apresentados documentos
ou argumentos para infirmar a conclusão da fiscalização de que referidos valores não foram
aplicados como insumos no processo produtivo dos produtos destinados à venda;
Serviços utilizados como insumo:
- o frete pago na aquisição de insumo para o processo de produção integra o custo
de aquisição desse insumo. Isso é fato sedimento. Por isso, a possibilidade de apropriação de
eventual crédito a ser calculado sobre a aludida despesa de frete deve ser determinada em função
também da possibilidade ou não de apropriação de crédito em relação ao próprio insumo
transportado;
- a possibilidade de creditamento, como visto, deve ser analisada em relação aos
bens adquiridos, e não em relação aos gastos com transporte e comissão sobre compra
isoladamente. Se não for permitido o creditamento em relação ao bem adquirido, também o custo
de seu transporte e de comissão sobre compra não gerará crédito sequer indiretamente;
Despesas de Energia Elétrica e Energia Térmica, inclusive sob a forma de Vapor
- a glosa alcançou valores sem comprovação e itens da fatura estranhos à energia
elétrica consumida no processo produtivo. A defesa protesta pelo direito de apurar o crédito
sobre a totalidade dos valores pagos nas faturas de energia;
Fl. 8132
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-009.248 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10183.904523/2013-11

- só integram a base de cálculo em debate as parcelas que compõem,
obrigatoriamente, o custo da energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica,
nos termos do art. 3o, III, combinado com o seu § 1o, II, da Lei no 10.833/2003, e art. 3o, IX, da
Lei no 10.637/2002. Esses dois incisos prescrevem que os créditos em discussão são calculados
em relação à “energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas nos
estabelecimentos da pessoa jurídica”;
- ainda que alguma composição da fatura seja considerada indissociável do custo
da energia elétrica, por ser obrigatória, tais como a CIP, importa deixar em relevo que, por
expressa disposição legal, somente a energia elétrica consumida compõe a base de cálculo do
crédito, conforme elucidado pela Solução de Consulta Cosit no 22/2016;
Despesas de Aluguéis de Prédios locados de Pessoa Jurídica:
- o documento referente à taxa de fiscalização expedido pela Prefeitura de Jundiaí
– SP revela que o imóvel locado da Frigoletti Armazéns Gerais Ltda. caracteriza estabelecimento
utilizado para as atividades inerentes ao processo produtivo da Interessada;
- o restante da glosa refere-se a valores pagos a URUPÁ Indústria e Comércio de
Alimentos Ltda. O conjunto probatório apresentado (contrato/aditivo de arrendamento de imóvel
e comprovante de transferência bancária) não demonstra a utilidade/necessidade do respectivo
imóvel para as atividades desenvolvidas nas etapas do processo produtivo, motivo pelo qual a
correspondente glosa será mantida;
Despesas de Armazenagem e Fretes na Operação de Venda:
- ao analisar a Descrição do Processo Industrial e Recursos Utilizados, juntada aos
autos pela Contribuinte, e os Conhecimentos de Transportes Rodoviários de Cargas –
CTRC/Documentos Auxiliares de CTRC e demais documentos trazidos por meio da peça
contestatória, não resta dúvida que os fretes glosados correspondem a transporte de produto
acabado (tais como carne bovina) entre estabelecimentos da Contribuinte. Nota-se, ainda, que a
Informação Fiscal anota que foram glosados todos os conhecimentos de transportes em que
constava que a responsabilidade pelo frete era do destinatário, o que se confirma a partir do
cotejo dos referidos documentos constantes dos autos;
- assim, com espeque no artigo 3o das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, andou
bem a autoridade fiscal ao não considerar como insumos geradores de crédito os gastos com
fretes de produtos acabados entre estabelecimento da própria pessoa jurídica, bem como aqueles
suportados pelos destinatários dos produtos vendidos;
- no mesmo sentido, com base no dispositivo legal mencionado no parágrafo
precedente, não geram créditos de PIS/Cofins os gastos relativos a pedágio, uma vez que esse
item de glosa não configura serviços aplicados ou consumidos diretamente na produção de bens
destinados a venda;
Encargos de Depreciação sobre Bens do Ativo Imobilizado:
Fl. 8133
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-009.248 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10183.904523/2013-11

– a depreciação de bens do ativo imobilizado não considerados intrinsecamente
relacionados à fabricação de produtos destinados à venda está fora da base de cálculo do crédito
descontado. Essa restrição foi a causa motivadora da glosa promovida;
Devolução de Vendas Tributadas:
- somente se admitem créditos sobre devoluções de vendas nos casos em que as
respectivas receitas tenham sido tributadas, o que não é o caso das receitas de exportação e das
receitas auferidas com vendas no mercado interno efetuadas com suspensão, isenção, alíquota
zero ou não incidência;
Outras Operações com Direito a Crédito:
- a controvérsia recai sobre os gastos com seguros e monitoramento de veículos
de carga no transporte de produtos acabados ao consumidor final. Ao contrário do entendimento
defendido pela Manifestante, a natureza dos gastos em comento não está intrinsecamente ligada
ao seu processo produtivo;
- o artigo 3o das Leis nos 10.637/2002 e 10. 833/2003 não permite enquadrar os
gastos glosados pela autoridade fiscal nas hipóteses de apuração de crédito de PIS/Cofins da
Manifestante;
- a regra permissiva para a atividade de transporte de cargas não alcança o pleito
em discussão, uma vez que a Manifestante se dedica ao ramo de indústria e comércio de
alimentos (frigorífico) e não ao ramo de prestação de serviços de cargas.
Cientificado do acórdão recorrido, o Contribuinte interpôs Recurso Voluntário,
reiterando o direito de crédito nas seguintes operações:
•
bens para revenda e bens utilizados como insumos
•
serviços utilizados como insumo
•
despesas de energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de
vapor
•
despesas de aluguéis de prédios locados de pessoa jurídica
•
despesas de armazenagem e fretes na operação de venda
•
encargos de depreciação
•
devolução de vendas tributadas
•
outras operações com direito a crédito
A Recorrente cita legislação e jurisprudência e, ao final, pede, além da apensação
dos processos; reforma do acórdão recorrido e reconhecimento integral do direito creditório e,
consequentemente, homologação das compensações efetuadas.
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DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-009.248 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10183.904523/2013-11

Ao final, pugna pelo provimento do recurso.
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, ressalvando o meu entendimento pessoal expresso
na decisão paradigma, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de
decidir. 1
Quanto ao conhecimento do Recurso Voluntário do contribuinte e demais
matérias do mérito, exceção das despesas com frete sobre compras, transcrevo o entendimento
majoritário da turma, expresso no voto do relator do acórdão paradigma:
O Recurso Voluntário é tempestivo e reúne os demais requisitos de admissibilidade;
assim, dele conheço.
Os créditos que permanecem em disputa, conforme destacado no relatório acima,
correspondem aos seguintes itens: A) bens para revenda e bens utilizados como
insumos; B) serviços utilizados como insumo; C) despesas de energia elétrica e energia
térmica, inclusive sob a forma de vapor; D) despesas de aluguéis de prédios locados de
pessoa jurídica; E) despesas de armazenagem e fretes na operação de venda; F)
encargos de depreciação; G) devolução de vendas tributadas; H) outras operações com
direito a crédito. Na sequência será analisado cada um dos itens.

A) bens para revenda e bens utilizados como insumos
Neste tópico, a glosa da maior parte dos itens se deu em razão da condição de não
tributado do bem ou serviço, quando da respectiva aquisição. No recurso voluntário, a
contribuinte, em síntese afirma que:
20. A aquisição dos produtos acima gera sim o direito ao creditamento glosado,
na medida em que, a despeito de terem sido realizadas mediante alíquota zero de
PIS e COFINS, é fato incontestável que foram previamente sujeitos a incidência
em cascata deste tributo nas etapas anteriores da circulação.
21. Nesse sentido, faz jus ao creditamento mesmo que o contribuinte adquira
insumos tributados com alíquota zero, eis que paga, ainda que embutido no
preço, o tributo (PIS/COFINS) indiretamente em outros insumos ou produtos, a
exemplo de adubos, fertilizantes, ferramentas, maquinários, dentre outros,
adquiridos no mercado e empregados no respectivo processo produtivo. Por isso
existe o legislador trouxe o art. 17 à Lei no 10.033.
(...)
24. Ainda há outro argumento: essas operações não se tratam de operações não
sujeitas ao pagamento das contribuições, elas são sim sujeitas ao seu pagamento,
mas à alíquota zero, e por isto não incide o óbice previsto no artigo 3°. parágrafo
2° da Lei 10.637/02. com a redação dada pelas Leis n° 10.684/03 e 10.865/04, tal
como acima transcrito.

1 Deixa-se de transcrever a parte vencida do voto do relator, que pode ser consultado no acórdão paradigma desta
decisão, transcrevendo o entendimento majoritário da turma, expresso no voto vencedor do redator designado.
Fl. 8135
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-009.248 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10183.904523/2013-11

25. Mesmo porque, o artigo 17 da Lei no 11.033/2004 em pleno vigor, dispõe que
“as vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência
da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a manutenção,
pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações”.
26. Nessa esteira, então, as aquisições de produtos tributados pela presente
contribuição a alíquota zero, suspensos ou no regime monofásico não se tratam
“de operações não sujeitas ao pagamento das contribuições”, e por isto não
incide o óbice previsto no artigo 3°, parágrafo 2° da Lei 10.833/03.
Entende-se não assistir razão ao Recorrente, porque o fundamento para a glosa, neste
caso, corresponde ao que determina a lei, conforme §2o, II, do artigo 3o da Lei no
10.637/2002 e do artigo 3o da Lei no 10.833/2003:
§ 2o Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei no 10.865, de
2004)
I - de mão-de-obra paga a pessoa física; e (Incluído pela Lei no 10.865, de 2004)
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição. (Incluído pela Lei no 10.865, de 2004)
Os argumentos da recorrente (que há tributo embutido no preço ou que alíquota zero,
ainda é tributação) são ineficazes diante da expressa vedação legal. O Colegiado já se
pronunciou de forma unânime neste sentido, em acórdão recente:
Acórdão no 3401-007.465 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma
Ordinária; Sessão de 17 de março de 2020:
CRÉDITOS. BENS OU SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA
CONTRIBUIÇÃO.
A Lei no 10.833/2003, em seu art. 3o, § 2o, inciso II (norma equivalente à
existente na Lei no 10.637/2002, que trata do PIS/Pasep), veda o direito a
créditos da não-cumulatividade sobre o valor da aquisição de bens ou serviços
não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse
último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços
sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição.
Relator: Lázaro Antônio Souza Soares
Em relação a tais itens as glosas devem ser mantidas.
Há ainda no tópico a rubrica “Manutenção de Veículos”, cuja controvérsia a decisão
recorrida resume:
Observa-se que não é todo valor de combustíveis/lubrificantes/óleo diesel/peças
de manutenção que pode ser considerado como insumo do processo produtivo.
Os gastos em comento não geram crédito de PIS/Cofins, tendo em vista que são
consumidos em veículos leves e veículos pesados utilizados nas demais áreas de
atividade da pessoa jurídica (visita em confinamentos/fazendas, transporte de
gado, entrega de produtos vendidos aos clientes), ou seja, em etapas anterior e
posterior à produção de bens destinados à venda.
Por sua vez, a Recorrente, em relação à manutenção de veículos, alega que “não
considerar como gasto essencial na operação da Recorrente o transporte dos insumos
traz imponente insegurança jurídica na metodologia de creditamento das contribuições
do PIS e da COFINS, especificamente se o Fisco utiliza como premissa os já
Fl. 8136
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-009.248 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10183.904523/2013-11

mencionados
Recurso
Especial
no
1.221.170/PR,
Nota
SEI
no
63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF e Parecer Normativo Cosit/RFB no 05/2018”.
Entende-se que assiste parcialmente razão ao Recorrente, pois os veículos leves são
utilizados na administração da empresa, assim gastos com sua manutenção são gastos
administrativos, não gerando créditos. Contudo, gastos com a manutenção de veículos
pesados para transporte de gado, por ser despesa com a própria movimentação de
matéria prima, deve compor a base de cálculo dos créditos. Quanto ao material de
limpeza contido na rubrica, a glosa deve ser mantida pelo mesmo fundamento da
decisão recorrida (“os documentos probatórios apresentados não correspondem a
material de limpeza e higiene”).
Assim, Glosas Revertidas com a manutenção dos veículos pesados utilizados no
transporte do gado.
Com relação a lubrificantes e combustíveis (aplicados na produção) a Recorrente
argumenta que foram aplicados no transporte do gado para abate e, no caso do óleo
diesel, também para o funcionamento dos geradores de energia em horário de pico no
processo produtivo, mas a alegação não pode prosperar, porque, em relação ao
transporte de gado, pelos motivos aduzidos quanto aos gastos com a manutenção de
veículos. Em relação a óleo diesel para funcionamentos de geradores, o item não consta
da “Informação Fiscal”, nem da Manifestação de Inconformidade, muito menos do
acórdão a quo, portanto, parece ser um equívoco a referência, que se explica por existir
o ponto no outro processo também julgado nesta sessão (10183.904484/2013-43).
Enfim, vale lembrar a razão apara a glosa – independente do emprego - deste item
apontada na “Informação Fiscal”:
36. Quanto aos gastos com “Combustíveis e Lubrificantes”, em que pese o
permissivo legal para tomada de créditos, observa-se que os combustíveis (óleo
diesel, gasolina e álcool) por terem sido adquiridos de comerciantes varejistas
(postos), cuja tributação na venda se dá com alíquota zero (cf. art. 42 da MP no
2.158-35/2001 e art. 5o, § 1o da Lei no 9.718/98), não possibilitando, portanto, a
apuração de créditos, conforme previsto do § 2o, II, do artigo 3o da Lei no
10.637/2002 e do artigo 3o da Lei no 10.833/2003,
Mantém-se a glosa.
Com relação aos demais itens do tópico cita-se a decisão recorrida: “foram adquiridos
sem a tributação do PIS/Cofins (alíquota zero, suspensão, não incidência ou isenção),
situação impeditiva, por expressa disposição legal, ao aproveitamento do crédito
pretendido”, fundamento que se mantém neste voto.

B) serviços utilizados como insumo
Com relação à comissão na compra
A Recorrente defende a tese de que independe do fato de o insumo adquirido ser, ou não
ser, onerado pelas contribuições para que seja incluído na base de cálculo dos créditos,
pois considera serviços essenciais para o seu processo produtivo:
47. Já em relação aos gastos como comissão de compras, eles são necessários e
essenciais à atividade da Recorrente, que muitas vezes é obrigada a negociar com
produtores rurais e pequenos empreendedores. Diante desse cenário, precisar
conceder benefícios financeiros aos seus representantes e parceiros comerciais
para adquirir no menor tempo possível e com boas condições de saúde o gado
que servirá de abate, desossa e produto final.
Fl. 8137
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-009.248 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10183.904523/2013-11

Cita acórdãos do CARF (3302-005.812, 3402-006.999, 3302-002.785) que adotam a
mesma linha de entendimento. Porém, a questão está longe de pacificada neste tribunal
fiscal.
Na linha de entendimento oposta, no sentido de que tais serviços seguem o regime de
creditamento adotado para os insumos com os quais estão relacionados, há ainda outro
tanto de decisões deste tribunal administrativo fiscal.
O Acórdão da CSRF no 9303008.335 (há vários outros no mesmo sentido) exemplifica
esta linha de entendimento. A análise do d. Relator (no citado acórdão) vale ser citada,
porque pertinente e relevante, quando se utiliza o custo de aquisição como valor base do
insumo:
(...)
Entendo que deve se dar aos serviços de corretagem, tratamento análogo ao dado
aos serviços de fretes pagos na aquisição dos insumos. Da mesma forma que a
corretagem, os fretes nas aquisições de insumos também não são insumos do
processo industrial, porém o seu creditamento é admissível ao integrar o custo
dos insumos e o seu crédito apropriado diretamente por meio dos insumos, caso
estes gerem direito ao crédito. Se o insumo dá direito ao crédito, os serviços de
fretes e corretagem, ao integrarem o custo de aquisição dos insumos, também dá
direito ao crédito na mesma proporção. (...)
Na sequência, o d. Relator, ainda no acórdão mencionado, cita o Parecer Normativo
RFB no 5, de 17/12/2018:
(...)
160. A uma, deve-se salientar que o crédito é apurado em relação ao item
adquirido, tendo como valor base para cálculo de seu montante o custo de
aquisição do item. Daí resulta que o primeiro e inafastável requisito é verificar
se o bem adquirido se enquadra como insumo gerador de crédito das
contribuições, e que:
a) se for permitido o creditamento em relação ao bem adquirido, os itens
integrantes de seu custo de aquisição poderão ser incluídos no valor base
para cálculo do montante do crédito, salvo se houver alguma vedação à
inclusão;
b) ao revés, se não for permitido o creditamento em relação ao bem
adquirido, os itens integrantes de seu custo de aquisição também não
permitirão a apuração de créditos, sequer indiretamente.
(...)
No Parecer Cosit/RFB no 05/18 ainda se anota:
(...)
162. Daí, para que o valor do item integrante do custo de aquisição de bens
considerados insumos possa ser incluído no valor-base do cálculo do montante
de crédito apurável é necessário que a receita decorrente da comercialização de
tal item tenha se sujeitado ao pagamento das contribuições, ou seja não incida a
vedação destacada no parágrafo anterior.
163. Assim, por exemplo, não se permite a inclusão no custo de aquisição do
bem para fins de apuração de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins na modalidade aquisição de insumos:
Fl. 8138
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-009.248 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10183.904523/2013-11

a) mão de obra paga a pessoa física, inclusive transporte e manuseio da
mercadoria;
(...)
O acórdão da CSRF no 9303-009.339 (relator: Andrada Marcio Canuto Natal), na
mesma linha do anterior citado definiu, conforme ementa abaixo, além da necessidade
de integração ao custo de aquisição, a manutenção de proporção entre o insumo
propriamente dito comissão na compra.
NÃO-CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMOS. SERVIÇOS DE
COMISSÃO DE COMPRAS NA AQUISIÇÃO DE MATÉRIA PRIMA.
Os serviços de comissão de compras, na aquisição de matéria-prima, não se
subsumem no conceito de insumos de forma autônoma. O seu crédito
somente é permitido quando agregam valores ao custo de aquisição dos
insumos. Esse crédito somente pode ser apropriado na mesma proporção do
crédito previsto para os insumos.
Mantida Glosa sobre a comissão na compra

C) despesas de energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor
Os créditos pleiteados decorrentes das despesas acima tituladas foram apenas
parcialmente deferidos, pois foram glosados aqueles valores agregados na fatura da
energia elétrica: demanda contratada, CIP, juros e multas.
A decisão recorrida registrou que “a glosa alcançou valores sem comprovação e itens da
fatura estranhos à energia elétrica consumida no processo produtivo. A defesa protesta
pelo direito de apurar o crédito sobre a totalidade dos valores pagos nas faturas de
energia”.
Assim, a disputa referente a este tópico não diz respeito propriamente a energia elétrica,
mas a outros custos relacionados tais como taxa de iluminação pública ou CIP, demanda
contratada e juros e multa. A recorrente argumenta que os gastos são obrigatórios,
assim, devem ser considerados insumos para efeito de creditamento.
No entanto, por expressa determinação legal, apenas gera crédito o custo da energia
elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica, nos termos do
art. 3o, III, combinado com o seu § 1o, II, da Lei no 10.833, de 2003, e art. 3o,
IX, da Lei no 10.637, de 2002:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
III - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor,
consumidas nos estabelecimentos da pessoa jurídica;
O texto legal não autoriza ao intérprete incluir outras despesas, a título de acessórios,
além da própria despesa de energia na base de cálculo de créditos. Ademais, o caso da
multa por atraso ensejaria vantagem indevida ao usuário em mora, em relação ao
usuário pontual, premiando e incentivando a inadimplência. E o tributo (taxa ou
contribuição de iluminação pública) por sua própria natureza não pode ser considerado
um acessório do preço pago pelo consumo de energia.
Fl. 8139
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-009.248 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10183.904523/2013-11

Assim, a taxa de iluminação pública, tributo cobrado pelos munícipios, e a multa,
cobrada pela concessionária em razão da mora do usuário, não pode gerar crédito a
favor do contribuinte.
A Solução de Consulta Cosit no 22, de 04/03/16, já citada na decisão recorrida, firmou o
entendimento com o qual se alinha:
12. Cabe ressaltar que a redação dos dispositivos legais acima transcritos é clara
ao estabelecer que gera direito a créditos do PIS/Pasep a energia elétrica
consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica, e não a energia elétrica
contratada, nem tampouco o valor total da fatura de energia elétrica como
informou a consulente. Não gerando, assim, o direito a crédito os valores tais
como taxas de iluminação pública, demanda contratada, juros, multa,
dentre outros que possam ser cobrados na fatura, embora dissociados do
custo referente à energia elétrica efetivamente consumida.
Esta Turma em votação unânime, acórdão no 3401-008.606, de minha relatoria, em
sessão de 14/12/2020, já decidiu no mesmo sentido:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2004 a 30/09/2004
Cofins Não-Cumulativa. Créditos. Taxa de iluminação Pública. Multa por
Atraso. Vedado.
Somente se permite o desconto de créditos em relação à energia elétrica
consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica, não se incluindo em citados
gastos as despesas com taxa de iluminação pública, multas por atraso no
pagamento da energia faturada e outros serviços diversos.
Assim, mantém-se a glosa no tópico.

D) despesas de aluguéis de prédios locados de pessoa jurídica
A decisão de primeira instância reverteu a glosa em relação à Locação de imóvel da
Frigoletti, pois, entendeu que o “documento referente à taxa de fiscalização expedido
pela Prefeitura de Jundiaí – SP revela que o imóvel locado da Frigoletti Armazéns
Gerais Ltda caracteriza estabelecimento utilizado para as atividades inerentes ao
processo produtivo da Interessada. Assim, restabelece-se na base de cálculo do crédito o
valor dos aluguéis pagos à Frigoletti Armazéns Gerais Ltda, ...”.
A fundamentação para manter a glosa das despesas relativas aos demais itens do tópico
finca-se na carência probatória:
O restante da glosa refere-se a valores pagos a URUPÁ Indústria e Comércio de
Alimentos Ltda. O conjunto probatório apresentado (contrato/aditivo de
arrendamento de imóvel e comprovante de transferência bancária) não demonstra
a utilidade/necessidade do respectivo imóvel para as atividades desenvolvidas
nas etapas do processo produtivo, motivo pelo qual a correspondente glosa será
mantida.
A Recorrente em sua contradita no recurso voluntário contesta:
62. Não obstante, a demonstração através dos comprovantes de empresa bancária
para a Urupá Indústria e Comércio de Alimentos Ltda. (arrendador) faz prova
suficiente das operação contratada pela Recorrente. E a apresentação do aditivo
Fl. 8140
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3401-009.248 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10183.904523/2013-11

também faz prova da operação, pois demonstra que existe um contrato assinado,
válido e apto a produzir efeitos, obrigando as partes.
De fato, a própria Fiscalização já havia concluído pela insuficiência probatória (vide
Informação Fiscal Seort/DRF-Cuiabá/MT No 0307/2016, de 22 de novembro de 2016,
fls. 7.409 e ss), onde justificara a conclusão nos seguintes termos:
62. Com vistas à comprovação do direito aos créditos apurados sobre “Despesas
de Aluguéis de Prédios Locados de Pessoa Jurídica”, o contribuinte foi intimado
a apresentar cópias dos contratos de aluguel e respectivos comprovantes de
pagamento, referentes ao período examinado.
63. Em resposta, o contribuinte apresentou planilhas com as relações das
despesas de aluguéis em que se creditou (fls. 1574 a 1585). Todavia, não foram
apresentadas cópias dos contratos de locação, tampouco os comprovantes de
pagamentos referentes ao período analisado.
64. Os valores existentes nas planilhas apresentadas pelo contribuinte são
compatíveis com os valores que constam nos DACON entregues. Entretanto, os
dados apresentados são insuficientes para se concluir a respeito do direito
creditório, tendo em vista que a lei impõe certas condições para a apuração dos
créditos em tela, tais como: que a locação seja contratada com pessoa jurídica
domiciliada no País (art. 3o, § 3o, I), que as despesas com aluguel sejam pagas ou
creditadas a pessoa jurídica domiciliada no País (art. 3o, § 3o, II) e que os bens
objeto de locação sejam efetivamente utilizados nas atividades da empresa (art.
3o, IV).
65. Com base apenas nos registros contábeis e nas informações e documentos
disponibilizados pelo contribuinte não é possível identificar os bens locados,
nem sua localização ou sua utilização nas atividades da empresa.
66. Assim, tendo em vista a insuficiência dos elementos apresentados pelo
contribuinte para comprovar o direito creditório, o qual deve ser líquido e certo,
os valores referentes às despesas com aluguéis de prédios foram glosados, com
fundamento no inciso I do artigo 107-A da IN RFB no 1.300/2012, in verbis: (...)
No que pese a alegação da Recorrente, entende-se pela insuficiência da documentação
apresentada (exceto em relação o valor dos aluguéis pagos à Frigoletti Armazéns Gerais
Ltda, já revertidas na DRJ), mantendo-se a decisão a quo no ponto.

E) despesas de armazenagem e fretes na operação de venda
A controvérsia residual que chega à segunda instância de julgamento refere-se aos fretes
glosados correspondentes “a transporte de produto acabado (carne bovina) entre
estabelecimentos da Recorrente” (item 67 do RV). A decisão recorrida entendeu que
“com espeque no artigo 3o da Lei no 10.637/2002 e 10.833/2003, andou bem a
autoridade fiscal ao não considerar como insumos geradores de crédito os gastos com
frete de produtos acabados entre estabelecimento da própria pessoa jurídica. bem como
aqueles suportados pelos destinatários dos produtos vendidos”.
Quanto à glosa dos fretes suportados pelos destinatários dos produtos vendidos não há
controvérsia, pois nem mesmo fora contestada. Observa-se, porém, que em relação aos
fretes suportados pelo contribuinte, o ponto ainda goza de certa controvérsia neste
tribunal fiscal. Verifica-se, contudo, a tendência de a CSRF firmar o entendimento de
reconhecer o direito ao crédito da despesa de frete com produtos acabados entre
estabelecimentos da pessoa jurídica. Por exemplo, no Acórdão no 9303-009.043 –
CSRF / 3a Turma, de 17/07/19, por maioria reconheceu que:
Fl. 8141
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3401-009.248 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10183.904523/2013-11

PIS. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE FRETES.
TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS.
Cabe a constituição de crédito de PIS/Pasep e Cofins não-cumulativos sobre
os valores relativos a fretes de produtos acabados realizados entre
estabelecimentos da mesma empresa, considerando sua essencialidade à
atividade do sujeito passivo. Além disso, deve ser considerado tratar-se de frete
na “operação de venda”, atraindo a aplicação do permissivo do art. 3o, inciso IX
e art. 15 da Lei n.o 10.833/2003.
Na fundamentação do voto no acórdão citado adota-se o argumento de que “se trata de
frete para a venda, passível de constituição de crédito das contribuições, nos termos do
art. 3o, inciso IX e art. 15 da Lei 10.833/03 – pois a inteligência desse dispositivo
considera o frete na “operação” de venda”, incluindo, portanto, “os serviços
intermediários necessários para a efetivação da venda, dentre as quais o frete ora em
discussão”.
Assim, nesta linha de entendimento as glosas dos gastos com frete de produtos acabados
entre estabelecimento da própria pessoa jurídica devem ser revertidas.
Glosas Revertidas.

F) encargos de depreciação
Para relembrar a controvérsia na atual fase do contencioso, cita-se o resumo no voto da
decisão a quo:
Está explicado na Informação Fiscal SEORT/DRF-Cuiabá/MT que as Leis nos
10.637/2002 e 10.833/2003 impedem o descontado de créditos calculados sobre
encargos de depreciação de bens incorporados ao ativo imobilizado não
considerados intrinsecamente relacionados à fabricação de produtos destinados à
venda.
Logo, com base na norma legal, foram glosados os valores da rubrica
“Veículos e Acessórios”; e as rubricas que tiveram como destaques os
Centros de Custos “Administrativo” e “Transporte”. Foi aceito apenas
valores de depreciação registrados no Centro de Custos “Gerencia
Industrial”.
A peça de resistência discorda de parte considerável da glosa dos valores.
Argumenta que o documento apresentado demonstra valores contabilizados
como ativo imobilizado (1068-Gerencial Industrial) decorrente de computadores
alocados no centro de custo utilizados no controle de máquinas e equipamentos
no processo de produção.
A defesa, relativamente aos valores de depreciação dos demais itens do ativo
imobilizado não aceitos pela fiscalização, apenas argumenta que tem direito ao
creditamento porque são utilizados no processo produtivo.
A contribuinte, no Recurso Voluntário, qualificou de simplista o argumento da decisão
recorrida, discorreu sobre o princípio da verdade material, citou o prestigiado
tributarista Alberto Xavier, mas não demonstrou efetivamente – mediante planilhas e
documentos – a depreciação de outros equipamentos alocados na produção não
considerados, discriminando estes daqueles destinados à administração. Muito menos
deu o passo seguinte de juntar documentos comprobatórios. Vale destacar mais uma
vez que os valores de depreciação registrados na rubrica Centro de Custos Gerencia
Industrial foram considerados pela autoridade fiscal na base de cálculo de apuração do
Fl. 8142
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3401-009.248 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10183.904523/2013-11

crédito (v. fls. 6174 e ss.), não procedendo a alegação de ter havido “glosa dos créditos
decorrentes de encargos de depreciação para o centro de custo caracterizado como
“gerência industrial”
Glosas mantidas.

G) devolução de vendas tributadas
Por força de disciplina expressa da lei, é vedada a apuração de créditos sobre
devoluções de vendas quando as respectivas receitas não tenham sido tributadas, como
no caso das receitas de exportação e das receitas auferidas com vendas no mercado
interno, efetuadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência.
Veja o disposto nos artigos 3o, VIII, das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
VIII - bens recebidos em devolução cuja receita de venda tenha integrado
faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta
Lei.
(...).
A Fiscalização já havia exposto de forma clara que “prevaleceu como único critério de
glosa das devoluções o fato de os produtos terem sido, ou não, tributados. Nesse
sentido, os valores correspondentes a produtos devolvidos que, de acordo com as notas
fiscais eletrônicas, foram vendidos sem tributação, foram glosados”. Vide a este
propósito fls. 299 e seguintes.
A decisão recorrida bem assentara que “a natureza dos créditos sobre devolução de
vendas não está relacionada à não cumulatividade. Tais créditos tem por função
evitar a tributação sobre o fato gerador que não ocorreu ou desfazer a tributação sobre o
fato gerador que, tendo ocorrido, foi desfeito. Assim, estes créditos somente podem ser
utilizados para descontar do valor da contribuição devida, não se lhes aplicando os
percentuais de rateio para vinculação às receitas e, consequentemente, não repercutindo
nos valores passíveis de ressarcimento”.
Glosas mantidas.

H) outras operações com direito a crédito
No resumo da decisão recorrida “a controvérsia recai sobre os gastos com seguros e
monitoramento de veículos de carga no transporte de produtos acabados ao consumidor
final. Ao contrário do entendimento defendido pela Manifestante, a natureza dos gastos
em comento não está intrinsecamente ligada ao seu processo produtivo”.
A recorrente concorda que “a controvérsia, como cita a Decisão recorrida, recai sobre os
gastos com seguros e monitoramento de veículos de carga no transporte de produtos
acabados ao consumidor final” (item 97 do RV), mas defende a manutenção do crédito
daí decorrente porque entende ser tais despesas essenciais à sua atividade.
A Recorrente cita a Solução de Consulta COSIT no 228/19, mas a norma complementar
ali contida não respalda o seu entendimento, porque refere-se aos créditos decorrentes
Fl. 8143
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3401-009.248 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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de gastos com rastreamento/monitoramento na aquisição de insumos, não para
transporte de produtos acabados. Além disso, a citada SC COSIT e os acórdãos (3201-
002.820; 3401-002.857) invocados a fim de amparar o crédito requerido falham neste
encargo, pois se referem à empresas prestadoras do serviço de transporte de cargas, não
sendo este o caso da contribuinte.
Neste sentido, alinha-se, no ponto, com a decisão contestada que argumentou:
A Solução de Consulta RFB/Cosit no 168/2019 esclarece que, para a pessoa
jurídica que se dedica ao “ramo de transporte rodoviário de cargas”, os custos
incorridos com seguro de cargas, seguro de veículos para transporte de cargas,
bem como com segurança automotiva de veículos de transporte de cargas
(rastreamento/monitoramento) estão abarcados pelo conceito de insumos para
fins de aplicação do inciso II do art. 3o das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003,
haja vista que referidos gastos são utilizados no processo de produção dos
serviços de transportes de cargos prestados.
É patente que a regra permissiva para a atividade de transporte de cargas não
alcança o pleito em discussão, uma vez que a Manifestante se dedica ao ramo de
indústria e comércio de alimentos (frigorífico) e não ao ramo de prestação de
serviços de cargas.
Glosas mantidas.
Quanto às despesas com frete sobre compras, transcrevo o entendimento
majoritário da turma, expresso no voto vencedor do redator designado do acórdão paradigma.
Em que pese toda a deferência que presto às considerações do Ilustre Conselheiro
Ronaldo Souza Dias, ouso divergir de seu posicionamento quanto à possibilidade de
apuração de créditos do Pis e da Cofins calculados em relação aos fretes incorridos nas
aquisições de produtos sujeitos à alíquota zero.
Com a nova definição de insumo estabelecida pelo Superior Tribunal de Justiça no
REsp no 1.221.170/PR, ficou ainda mais claro, no meu entendimento, que o frete –
desde que, à luz do processo produtivo no qual esteja inserido, atenda aos parâmetros da
essencialidade ou da relevância – não se afigura tão somente como um mero
componente acessório do custo de aquisição de um bem adquirido, assumindo, assim,
posição autônoma para que, na condição de serviço utilizado como insumo, possa por si
só gerar direito a crédito.
Referido entendimento decorre de duas premissas.
A primeira se exterioriza na ideia de que, para fins de tomada de créditos, a delimitação
do processo produtivo deve ser concebida sob um prisma mais amplo, que contemple
todos aqueles subprocessos afetos ao núcleo do propósito econômico da empresa e não
sob a restrita ótica de uma “linha de montagem”, em que se pode objetivamente definir
o seu começo e o seu fim. Até porque esse enfoque é incapaz de acomodar a
complexidade das diferentes atividades econômicas atualmente desenvolvidas e -
principalmente – não se mostra perfeitamente conciliável com os próprios critérios da
essencialidade e relevância, que se utilizam do “teste da subtração” para definição do
que é insumo.
O outro pressuposto é sobremaneira mais simples e decorre do inexorável fato de que o
frete é, para todos os efeitos, um serviço como outro qualquer, comportando direito ao
crédito sempre que se mostrar essencial ou relevante no contexto das atividades
econômicas desenvolvidas pela empresa, não se mostrando acertado, assim, considerá-
lo como serviço sui generis, recebendo distinto tratamento em relação aos demais
serviços adquiridos.
Fl. 8144
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3401-009.248 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10183.904523/2013-11

É claro que o novo “status” do frete não lhe retira da categoria de componente do custo
de aquisição de um bem adquirido – mesmo porque tal condição decorre em verdade da
ciência contábil - de modo que, no caso das pessoas jurídicas que produzem ou
industrializam bens destinados a venda ou que prestam serviços, o frete poderá ensejar
direito a crédito autonomamente (desde que essencial ou relevante) ou como
componente do custo de aquisição.
Feitas essas breves considerações, detenho-me ao ponto de divergência: o frete
incorrido na aquisição de produtos sujeitos à alíquota zero.
De acordo com as considerações do voto-vista da Min. Regina Helena Costa, no REsp
no 1.221.170/PR, no plano dogmático, havia três linhas de entendimento identificáveis
no que concerne ao alcance do termo insumo: i) a orientação restrita, que adotava como
parâmetro a tributação baseada nos créditos físicos do IPI, isto é, a aquisição de bens
que entrem em contato físico com o produto; ii) a orientação intermediária, consistente
em examinar, casuisticamente, se há emprego direto ou indireto no processo produtivo
("teste de subtração"), prestigiando a avaliação dos critérios da essencialidade e da
pertinência; e, por fim, (iii) a orientação ampliada, cujas bases se aproveitam do
amplíssimo conceito de insumo da legislação do IRPJ.
Como consabido, prevaleceu no Superior Tribunal de Justiça a linha intermediária, que,
se por um lado não tem alcance tão amplo como aquele que se exterioriza pela
legislação do IRPJ, tampouco é limitada aos critérios físicos estabelecidos pela
legislação do IPI, acarretando, a meu ver, não só a necessidade de uma nova leitura
acerca do conceito de insumo como também de um novo entendimento a respeito do
alcance do termo “produção”, para fins de tomada de crédito das contribuições.
É que não parece razoável admitir que o STJ tenha abandonado a orientação restrita a
respeito do conceito de insumo, aproveitada da legislação do IPI - que, a princípio,
identificava como tal apenas os insumos diretos, as matérias-primas e os produtos
intermediários – e, ainda assim, tenha continuado a acolher a ideia de que o termo
“produção” continue intrinsecamente ligado àquela legislação. Nessa hipotética
situação, não restariam compreendidas no conceito de insumo aquelas atividades que, a
despeito de serem manifestamente essenciais ou relevantes e, assim, afetas à atividade
econômica desempenhada pela pessoa jurídica, ocorrem fora dos rígidos limites do
processo produtivo em sentido estrito, isto é, daquele demarcado de acordo com os
parâmetros estabelecidos na legislação do IPI.
Nesse contexto, penso que a leitura mais adequada para a questão passa pela
possibilidade de tomada de créditos em relação a todos os bens e serviços que sejam
essenciais ou relevantes - conforme definiu o STJ - e, ao mesmo tempo, incluam-se
naquele eixo central de atividades que, em conjunto, revelem o próprio propósito
econômico da pessoa jurídica, ainda que tais atividades ocorram antes ou depois do
rigoroso processo produtivo delineado pela legislação do IPI.
É evidente que isso não significa admitir créditos sobre todo e qualquer dispêndio, ainda
que, sob a ótica da própria pessoa jurídica, se mostrem essenciais ou relevantes.
Conquanto a expressão “atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”, por sua
generalidade, possa fazer parecer que haveria insumos geradores de crédito em qualquer
atividade desenvolvida pela pessoa jurídica, a verdade é que todas as discussões e
conclusões lapidadas pelo STJ circunscreveram-se ao processo de produção de bens ou
de prestação de serviços desenvolvidos pela pessoa jurídica.
Dessa forma, pode-se afirmar de plano que as despesas da pessoa jurídica com
atividades acessórias ao seu propósito econômico, diversas da produção de bens e da
prestação de serviços, não representam aquisição de insumos, como ocorre com as
despesas havidas nos setores administrativo, contábil, jurídico etc. da pessoa jurídica -
até porque do contrário estar-se-ia a adotar o conceito da legislação do IRPJ, que, como
vimos, fora igualmente rejeitado pelo STJ.
Fl. 8145
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3401-009.248 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10183.904523/2013-11

Por outro lado, também não me parece correto assumir que o fato de o processo
produtivo em sentido estrito não ter se iniciado seja um obstáculo para que referido
dispêndio se encontre inserido no “eixo de produção” da pessoa jurídica e, ainda, que o
frete incorrido para transportar os insumos para dentro do estabelecimento da pessoa
jurídica se revele como uma despesa qualquer, ensejando direito a crédito somente por
contabilmente compor o custo de aquisição, a ponto de afastar a possibilidade de
apuração de créditos somente porque o bem transportado é desonerado.
Por todo o acima exposto, dou provimento ao recurso voluntário para admitir o crédito
calculado sobre o frete incorrido nas aquisições de produtos sujeitos à alíquota zero.
Conclusão
Importa registrar que nos autos em exame a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de tal sorte que, as razões de decidir
nela consignadas, são aqui adotadas não obstante os dados específicos do processo paradigma
citados neste voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o e 2o do art. 47 do anexo II
do RICARF, reproduzo o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar parcial provimento
ao recurso para reverter as glosas de a) manutenção de veículos pesados utilizados no transporte
de gado; b) gastos com frete de produtos acabados entre estabelecimento da pessoa jurídica, e c)
despesas com frete sobre compras.

(documento assinado digitalmente)
Ronaldo Souza Dias – Presidente Redator

Fl. 8146
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