Tribunal: CARF
Processo: 12448.728026/2017-01
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SAVIO SALOMAO DE ALMEIDA NOBREGA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-03-09
Data de publicação: 2021-05-10

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2015
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE A RECEITA BRUTA. ATIVIDADES. NAVEGAÇÃO DE APOIO MARÍTIMO. TRANSPORTE MARÍTIMO DE CARGA NA NAVEGAÇÃO DE CABOTAGEM.
As atividades de navegação de apoio marítimo e de transporte marítimo de carga na nvegação de cabotagem estão sujeitas à incidência da contribuição previdenciária sobre a receita bruta (CPRB), em substituição à contribuição das empresas incidentes sobre o total da folha de pagamento de empregados, trabalhadores avulsos e contribuintes individuais, desde que tais atividades tenham sido efetivamente executadas relativamente a cada competência mensalmente considerada.
NAVEGAÇÃO DE APOIO MARÍTIMO. EMBARCAÇÃO ESTRANGEIRA. AFRETAMENTO POR EBN.
Somente é permitida a utilização de embarcações de bandeira estrangeira na navegação de apoio marítimo se forem afretadas por uma Empresa Brasileira de Navegação (EBN).
REGIME DE TRIBUTAÇÃO MISTO. EMPRESAS QUE EXERCEM ATIVIDADES MISTAS. INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS SOBRE A RECEITA BRUTA E CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS SOBRE A FOLHA DE SALÁRIOS. APURAÇÃO PROPORCIONAL. CÁLCULO AFERIDO MÊS A MÊS.
As empresas que, além de auferirem receitas de atividades submetidas à CPRB, aufiram, também, receitas de outras atividades sujeitam-se ao regime de tributação misto e devem recolher, proporcionalmente, as contribuições previdenciárias sobre a receita bruta e sobre a folha de salários, as quais devem ser calculadas mês a mês, de acordo com os parâmetros e percfentuais previstos na legislação de regência.
O regime de tributação misto deve ser aplicado apenas nas hipóteses em que a receita bruta das outras atividades for superior a 5% (cinco por cento), porque, do contrário, nas hipóteses em que a receita bruta das atividades submetidas à tributação com base na substituição da folha for superior a 95% (noventa e cinco por cento) da receita bruta total, a empresa deve sujeitar-se apenas ao recolhimento da contribuição previdenciária sobre a receita bruta (CPRB), não incidindo, pois, as contribuições previdenciárias com base na folha de salários.
MULTA AGRAVADA. FALTA DE ESCLARECIMENTOS. NÃO CABIMENTO.
A multa de oficio agravada deve ser afastada nas hipóteses em que a autoridade fiscal já detém de informações suficientes para concretizar a autuação, de modo que o não atendimento a uma das intimações fiscais não obsta a lavratura do auto de infração e, portanto, não ensejando qualquer prejuízo à realização e continuação do procedimento fiscal que precede a lavratura do auto de infração, não justifica o agravamento da penalidade.
APROVEITAMENTO DAS CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS RECOLHIDAS. POSSIBILIDADE QUE NÃO SE CONFUNDE COM O INSTITUTO DA COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA.
O mero aproveitamento dos valores recolhidos a título de contribuição previdenciária sobre a receita bruta relativamente ao período fiscalizado não se confunde com o instituto da compensação tributária, que, como sabido, é regida e submete-se a toda uma sistemática própria prescrita nos termos e condições da legislação tributária de regência.

Inteiro teor:
S2-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
12448.728026/2017-01
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2201-008.534 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
09 de março de 2021
Recorrente
OSM DO BRASIL GERENCIAMENTO DE OPERAÇÕES MARÍTIMAS
LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2015
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE A RECEITA BRUTA.
ATIVIDADES. NAVEGAÇÃO DE APOIO MARÍTIMO. TRANSPORTE
MARÍTIMO DE CARGA NA NAVEGAÇÃO DE CABOTAGEM.
As atividades de navegação de apoio marítimo e de transporte marítimo de
carga na nvegação de cabotagem estão sujeitas à incidência da contribuição
previdenciária sobre a receita bruta (CPRB), em substituição à contribuição das
empresas incidentes sobre o total da folha de pagamento de empregados,
trabalhadores avulsos e contribuintes individuais, desde que tais atividades
tenham sido efetivamente executadas relativamente a cada competência
mensalmente considerada.
NAVEGAÇÃO DE APOIO MARÍTIMO. EMBARCAÇÃO ESTRANGEIRA.
AFRETAMENTO POR EBN.
Somente é permitida a utilização de embarcações de bandeira estrangeira na
navegação de apoio marítimo se forem afretadas por uma Empresa Brasileira
de Navegação (EBN).
REGIME DE TRIBUTAÇÃO MISTO. EMPRESAS QUE EXERCEM
ATIVIDADES
MISTAS.
INCIDÊNCIA
DE
CONTRIBUIÇÕES
PREVIDENCIÁRIAS SOBRE A RECEITA BRUTA E CONTRIBUIÇÕES
PREVIDENCIÁRIAS SOBRE A FOLHA DE SALÁRIOS. APURAÇÃO
PROPORCIONAL. CÁLCULO AFERIDO MÊS A MÊS.
As empresas que, além de auferirem receitas de atividades submetidas à
CPRB, aufiram, também, receitas de outras atividades sujeitam-se ao regime
de tributação misto e devem recolher, proporcionalmente, as contribuições
previdenciárias sobre a receita bruta e sobre a folha de salários, as quais devem
ser calculadas mês a mês, de acordo com os parâmetros e percfentuais
previstos na legislação de regência.
O regime de tributação misto deve ser aplicado apenas nas hipóteses em que a
receita bruta das outras atividades for superior a 5% (cinco por cento), porque,
do contrário, nas hipóteses em que a receita bruta das atividades submetidas à
tributação com base na substituição da folha for superior a 95% (noventa e
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 12448.728026/2017-01
Fl. 3131
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Processo no 12448.728026/2017-01

cinco por cento) da receita bruta total, a empresa deve sujeitar-se apenas ao
recolhimento da contribuição previdenciária sobre a receita bruta (CPRB), não
incidindo, pois, as contribuições previdenciárias com base na folha de salários.
MULTA
AGRAVADA.
FALTA
DE
ESCLARECIMENTOS.
NÃO
CABIMENTO.
A multa de oficio agravada deve ser afastada nas hipóteses em que a
autoridade fiscal já detém de informações suficientes para concretizar a
autuação, de modo que o não atendimento a uma das intimações fiscais não
obsta a lavratura do auto de infração e, portanto, não ensejando qualquer
prejuízo à realização e continuação do procedimento fiscal que precede a
lavratura do auto de infração, não justifica o agravamento da penalidade.
APROVEITAMENTO
DAS
CONTRIBUIÇÕES
PREVIDENCIÁRIAS
RECOLHIDAS. POSSIBILIDADE QUE NÃO SE CONFUNDE COM O
INSTITUTO DA COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA.
O mero aproveitamento dos valores recolhidos a título de contribuição
previdenciária sobre a receita bruta relativamente ao período fiscalizado não se
confunde com o instituto da compensação tributária, que, como sabido, é
regida e submete-se a toda uma sistemática própria prescrita nos termos e
condições da legislação tributária de regência.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento
parcial ao recurso voluntário para reconhecer a aplicação da sistemática de tributação mista
prevista no artigo 9o, parágrafos 1o e 5o da Lei no 12.546/2011, de modo que as contribuições
devem ser apuradas proporcionalmente com base no faturamento obtido mês a mês, bem assim
para afastar a aplicação da multa agravada e, por fim, determinar o aproveitamento dos valores
recolhidos a título de CPRB. Vencido o conselheiro Carlos Alberto do Amaral Azeredo que deu
provimento parcial em menos extensão. O Conselheiro Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, por
ter se declarado suspeito, não participou do julgamento.
(documento assinado digitalmente)
Carlos Alberto do Amaral Azeredo - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Sávio Salomão de Almeida Nóbrega - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Daniel Melo Mendes
Bezerra, Douglas Kakazu Kushiyama, Francisco Nogueira Guarita, Sávio Salomão de Almeida
Nóbrega, Débora Fófano dos Santos, Wilderson Botto (suplente convocado(a)) e Carlos Alberto
do Amaral Azeredo (Presidente).

Relatório
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

Trata-se, originalmente, de Auto de Infração lavrado com fundamento no artigo
22, incisos I e III da Lei no 8.212/91 por meio do qual foi constituído crédito tributário que tem
por objeto exigências de Contribuições Previdenciárias da Empresa e do Empregador (rubricas
destinadas a segurados empregados e rendimentos pagos ou creditados a contribuintes
individuais não oferecidos à tributação), multa e juros de mora, formalizado em decorrência da
apuração de ajustes e compensações indevidas de Contribuição Previdenciária Sobre a Receita
Bruta (CPRB) em GFIP realizadas nas competências de 01/2014 a 12/2015 e 13o salários, as
quais foram integralmente glosadas pela fiscalização, de modo que o crédito restou apurado no
montante total de R$ 21.691,440,95 (e-fls 3/8).
A partir da leitura do Termo de Verificação Fiscal juntado às e-fls. 10/19 é
possível extrair as seguintes informações descritas abaixo, as quais, aliás, são de todo relevantes
para a compreensão da autuação fiscal em seus pormenores:
(i)
Que o procedimento fiscal foi iniciado com a finalidade de verificar o
cumprimento das obrigações previdenciárias referentes aos rendimentos
pagos a segurados empregados no período de 01.2014 a 12.2015 e 13o
salários, tendo sido analisados os seguintes documentos:
(a) GFIP relativas aos exercícios de 2014 e 2014 extraídas do Sistema
GFIP Web na condição (Status) de 1 – Exportadora;
(b) Folhas de pagamentos dos exercícios de 2014 e 2015 (janeiro a
dezembro e 13o salário);
(c) Contabilidade 2014 e 2015;
(d) Contrato Social e alterações;
(e) Contratos de Prestação de Serviços; e
(f) Notas Fiscais de Prestação de Serviços.
(ii)
Que foi constatado que a OSM DO BRASIL GERENCIAMENTO DE
OPERAÇÕES MARÍTIMAS LTDA procedeu compensações em GFIP’s
em desconformidade com o que determina a legislação, sendo que quando
foi instada a prestar esclarecimentos e justificativas a partir de memoriais
de cálculos relativamente aos valores compensados e declarados em
GFIP’s restringiu-se a apresentar apenas cópias das respectivas GFIP’s
sem, contudo, elencar por quais razões havia procedido de maneira tal;
(iii)
Que a empresa havia informado em DCTF, dentre outros tributos devidos,
a Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta (CPRB) prevista no
artigo 8o da Lei no 12.546/2011, o que possibilitaria a realização das
compensações se estivessem de acordo com a legislação, sendo esse o
motivo que ensejou o procedimento fiscalizatório que precedeu a presente
autuação;
(iv)
Que a desoneração da folha de pagamentos é restrita às empresas que
desenvolvem atividades cujos códigos CNAE são enquadrados na
legislação na sistemática de substituição da folha pela receita bruta ou às
empresas que desenvolvem determinadas atividades que não vinculadas ao
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

CNAE ou industrializam determinados produtos, de acordo com o que
estabelece a Lei no 12.546/2011;
(v)
Que quando a empresa é enquadrada na sistemática da CPRB em virtude
do CNAE preponderante ocorre a compensação em GIFP de 100% das
Contribuições Previdenciárias previstas no artigo 22, incisos I e III da Lei
no 8.212/91, enquanto que na hipótese em que a desoneração é realizada
por conta de determinadas atividades ou em razão da fabricação de
determinados produtos a redução corresponderá ao percentual resultante
entre o valor da receita de serviços ou produtos ali não enquadrados e a
receita bruta total. Em resumo, calcula-se a contribuição de 20% (vinte por
cento) sobre a folha de pagamento total de cada estabelecimento e sobre o
resultado apurado aplica-se o percentual de redução decorrente da razão
entre as receitas das atividades ou produtos ali não enquadrados e a receita
bruta total apurada no mês de competência;
(vi)
Que nos termos do Contrato Social juntado às e-fls. 21/29, a OSM DO
BRASIL GERENCIAMENTO DE OPERAÇÕES MARÍTIMAS LTDA
tem por objeto as seguintes atividades:
(a) atuação como empresa de navegação;
(b) gerenciamento de ativos e logística para plataformas de exploração e
produção de petróleo no mar e terrestres, de embarcações, de offshore e
de qualquer equipamento flutuante, por conta própria ou por conta de
terceiros;
(c) execução de serviços auxiliares de perfuração marítima e outros
serviços relacionados com a exploração de petróleo, gás natural e outros
recursos minerais; e
(d) exploração de serviços de navegação marítima, apoio marítimo,
fluvial, lacustre e portuário, através de embarcações próprias ou de
terceiros.
(vii)
Que a empresa apresenta como atividade principal o agenciamento
marítimo (CNAE 5232.0) e como atividades secundárias a navegação de
apoio marítimo (CNAE 5030.1-01) e a navegação de apoio portuário
(CNAE 5030.1-02), sendo que referidos códigos CNAE não estão
enquadrados na sistemática da desoneração da folha de pagamentos
prevista na Lei no 12.546/2011;
(viii) Que a OSM DO BRASIL GERENCIAMENTO DE OPERAÇÕES
MARÍTIMAS LTDA apresentou dois pareceres juntados a respeito do seu
enquadramento no regime de substituição de recolhimento da folha de
pagamentos pela receita bruta previsto na Lei no 12.546/2011 a partir dos
quais foi possível extrair as seguintes informações:
- 1o Parecer assinado por Eduardo Birkeland, datado de 20.09.2013 (e-fls.
31/44):
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“1.3. Outrossim, uma vez confirmado o enquadramento da OSM DO
BRASIL nessa nova sistemática, V. Sas. nos indagam sobre como deve
ser apurada a sua base de cálculo, a considerar que 99% das receitas
que aufere provém da prestação, no brasil, de serviços de gestão de
navios pertencentes a armadores estrangeiros.”
- 2o Parecer assinado por Eduardo Birkeland, datado de 30.11.2015 (e-fls.
45/54):
“1.2. Não obstante a enumeração acima, V. Sa. nos informou que a
OSM DO BRASIL não desempenha todas as atividades que compõem o
seu objeto social, destacando, como atividades econômicas principais,
a prestação de serviços de gestão de tripulação e de gestão de navios
pertencentes a armadores estrangeiros, as quais foram reproduzidas
no Comprovante de Inscrição Estadual e Situação Cadastral da
Sociedade, como atividade principal, o agenciamento marítimo (classe
5232.0 do CNAE 2.1) e, como atividades secundárias, a navegação de
apoio marítimo e portuário (classes 5030-1-01 e 5030-1-02 do CNAE
2.1.).
2.3. Isto posto, tem-se que, dentre as atividades que constituem o objeto
social da OSM DO BRASIL, descritas no item 1.2 acima, somente as
atividades de navegação de apoio marítimo e de apoio portuário
(classes 5030-1-01 e 5030-1-02 do CNAE 2.1.), classificadas como
atividades secundárias, deflagram a opção pelo regime substitutivo.”
(grifos originais).
(ix)
Que os serviços efetivamente desenvolvidos pela empresa nos anos de
2014 e 2015 declarados no SPED Contribuições são os seguintes:
(a) agenciamento de mão-de-obra;
(b) colocação de mão-de-obra;
(c) recrutamento e seleção de mão-de-obra; e
(d) serviços de apoio marítimo e/ou movimentação ao largo, sendo
que apenas os serviços de navegação de apoio marítimo poderiam
ensejar a pretensão de desoneração da folha de pagamentos, restando-se
notar que nos termos do artigo 2o, inciso VIII da Lei no 9.432, de
08.01.1997, a navegação de apoio marítimo é aquela “realizada para o
apoio logístico a embarcações e instalações em águas territoriais
nacionais e na Zona Econômica, que atuem nas atividades de pesquisa
e lavra de minerais e hidrocarbonetos”.
(x)
Que a partir da análise dos Contratos de Prestação de Serviços (e-fls.
55/169) e Notas Fiscais de Prestação de Serviços (e-fls. 170/179)
apresentados pela empresa, constatou-se que a maioria dos Contratos são
celebrados com empresas estrangeiras e referem-se à gestão de tripulação
de navios de armadores, razão por que compõem a Receita de exportação
de serviços, sendo que apenas o Contrato celebrado entre a Petrobrás e a
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

empresa Swire Pacific Offshore (North Sea) Limited do qual a OSM DO
BRASIL GERENCIAMENTO DE OPERAÇÕES MARÍTIMAS LTDA
participa como empresa solidária e emitente das Notas Fiscais e tem por
objeto o afretamento da Embarcação Pacific Dfiance, do tipo AHTS 18000
é que compõe contabilmente a Receita nacional de serviços prestados pela
empresa autuada;
(xi)
Que através do Termo de Intimação Fiscal no 2 de 07.08.2017 foi
solicitado à empresa que apresentasse esclarecimentos sobre os serviços
prestados (descrição), respectivos contratantes e suas respectivas
nacionalidades, receita mensal dos contratantes e locais de execução dos
serviços e, por fim, os motivos que fundamentaram o auto enquadramento
da empresa no regime instituído pela Lei no 12.546/2011, sendo que,
mesmo após a concessão de dilatação de prazo, a empresa permaneceu
inerte, sendo esse o motivo que teria ensejado a aplicação da multa
agravada prevista no artigo 44, § 2o da Lei no 9.430/96;
(xii)
Que,
diante
dos
fatos
apresentados,
a
OSM
DO
BRASIL
GERENCIAMENTO DE OPERAÇÕES MARÍTIMAS LTDA não
poderia enquadrar-se no regime instituído pela Lei no 12.546/2011 porque
o código CNAE da sua atividade principal não estava ali previsto e
tampouco poderia desonerar-se do recolhimento da contribuição
previdenciária sobre a folha de pagamento pela hipótese referente à
fabricação de determinados produtos por não se tratar de empresa
fabricante. E também não poderia enquadrar-se na sistemática de
desoneração da folha em virtude do tipo de atividade que desenvolvera,
porquanto no período fiscalizado restou constatado que a empresa
basicamente prestou serviços de gestão de mão-de-obra (tripulação) de
navios de armadores e fretamento de navio com tripulação, que, a
propósito, não constavam da lista de atividades previstas na Lei no
12.546/2011, do que restaria concluir que a compensação tal qual realizada
em GFIP’s referente às contribuições previdenciárias previstas no artigo
22, incisos I e III da Lei no 8.212/91 não encontrava respaldo legal e,
portanto, deveria ser glosada integralmente; e
(xiii) Que, relativamente à apuração da base de cálculo e formalização do
respetivo lançamento referente às glosas de compensações, foram
utilizados os valores que haviam sido declarados e compensados por meio
de GFIP’s, os quais, em sua maioria, coincidem com os valores cobrados a
título de Contribuições Previdenciárias sobre a folha de salários
incidentes sobre as remunerações dos segurados empregados e
contribuintes individuais.
A OSM DO BRASIL GERENCIAMENTO DE OPERAÇÕES MARÍTIMAS
LTDA foi devidamente notificada da autuação fiscal apresentou, tempestivamente, Impugnação
de e-fls. 204/221 (documentos anexados às e-fls. 222/725) por meio da qual suscitou, pois, as
seguintes alegações:
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

(i)
Do cristalino Enquadramento da Atividade da Impugnante como Serviço
de Apoio Marítimo (e-fls. 206/210):
- Que a D. Fiscalização partiu da premissa equivocada de que a
Impugnante não faria jus ao regime de apuração da contribuição
substitutiva com base na receita bruta por não ter se convencido – em uma
primeira análise da documentação apresentada – de que a atividade
exercida durante o período fiscalizado seria a de apoio marítimo, sendo
que a comprovação de que as receitas apuradas decorrem efetivamente da
prestação dos serviços de apoio marítimo enseja o cancelamento integral
da cobrança ora refutada;
- Que nos termos do artigo 2o, inciso VIII da Lei no 9.432/1997 dispõe que
navegação de apoio marítimo é aquela “realizada para o apoio logístico a
embarcações e instalações em águas territoriais nacionais e na Zona
Econômica, que atuem nas atividades de pesquisa e lavra de mineiras
hidrocarbonetos”;
- Que a empresa encontra-se autorizada pela Agência Nacional de
Transportes Aquaviários (ANTAQ) a operar, por prazo indeterminado,
como empresa de navegação de apoio marítimo; e
- Que os contratos de prestação de serviços de apoio marítimo costumam
prever, em conjunto ou isoladamente, as funções de tripular, cumprir com
as obrigações legais e contratuais, realizar operações náuticas da
embarcação, efetuar a manutenção preventiva, docagem e reparos, além de
suprir a embarcação com materiais de consumo necessárias à operação
durante o período de vigência do contrato; e
- Que celebra contratos com empresas estrangeiras e concessionárias no
contexto de operações de embarcações próprias ou afretadas de terceiros
em apoio marítimo a plataformas e outras instalações de exploração,
desenvolvimento e produção e gás natural.
(ii)
Dos contratos firmados pela Impugnante (e-fls. 208):
- Que os contratos indicados pela D. Fiscalização correspondem,
efetivamente, à prestação de serviços de apoio marítimo.
(iii)
Dos contratos com a Petrobrás (e-fls. 208/210):
- Que o contrato com a Petrobrás está diretamente relacionado com a
prestação de serviços de apoio marítimo;
- Que a empresa estrangeira Swire Pacific Offshore (North Sea) Limited
(“Swire Offshore”) firmou o Contrato E&P no 2050.0080741.12.2 com a
Petrobrás tendo por objeto o afretamento por tempo da embarcação
estrangeira Pacifi Defiance (tipo AHTS 18000) e a Impugnante foi
designada como a Empresa de Brasileira de Navegação (EBN)
responsável pela importação da referida embarcação, sendo que o referido
Contrato seria executado de forma simultânea ao respectivo Contrato de
Prestação de Serviços de Operações;
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Fl. 8 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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- Que firmou o Contrato no 2050.0080742.12.2 com a Petrobrás tendo por
objeto a prestação dos serviços de operação da referida embarcação, que,
aliás, foi posteriormente substituída pela embarcação Pacific Dove, não
havendo, portanto, quaisquer dúvidas acerca de sua vinculação ao referido
contrato de afretamento;
- Que muito embora não haja dúvidas de que o Contrato no
2050.0080742.12.2 tem por objeto a prestação de serviços de apoio
marítimo, pede-se vênia para apresentar os seguintes documentos:
(a) Atestado de Inscrição Temporária de Embarcação Estrangeira
(“AIT” - doc. 16), expedido pela ANTAQ, o qual certifica que o tipo
de navegação da embarcação “PACIFIC DOVE” é de apoio
marítimo e que o operador é a Impugnante;
(b) Certificado de Autorização de Afretamento (“CAA - doc. 17),
expedido pela ANTAQ, o qual atesta que o tipo de navegação da
embarcação “PACIFIC DOVE” é de apoio marítimo e que será
empregada no apoio logístico nas operações de apoio marítimo em
águas territoriais brasileiras;
(c) Certificados de Conteúdo Local emitidos durante o período
fiscalizado (doc. 18), que atestam que a Impugnante é fornecedora
do serviço de operação da embarcação “PACIFIC DOVE”;
(d) Declaração assinada pela empresa SWIRE OFFSHORE, atestando
que a Impugnante fora contratada para prestar o serviço de apoio
marítimo (doc. 19);
(e) Diversos outros documentos emitidos no contexto desses contratos
PETROBRAS, quais sejam, os Boletins de Avalição de Desempenho
(doc. 20), Relatório de Saúde (doc. 21) e o Programa de Excelência
Operacional no Transporte Aéreo e Marítimo (PEOTRAM - doc.
22).
- Que essa mesma estrutura contratual se repete em relação ao Contrato no
2050.0093096.14.22 firmado entre a Petrobrás, a Impugnante e a empresa
AKER OILFIELD SERVIÇOS DE PETRÓLEO E GÁS DO BRASIL LTDA
tendo por objeto a operação da embarcação Aker Wayfarer; e
- Que, portanto, restando-se indiscutível que se trata de Contrato de
prestação de serviços de apoio marítimo, deve-se reconhecer que a faz jus
ao regime de apuração da Contribuição Substitutiva com Base na Receita
Bruta.
(iv)
Dos contratos-padrão (“BIMCO”) (e-fls. 210/212):
- Que a D. Fiscalização consignou no Termo de Verificação Fiscal que a
maior parte dos contratos apresentados teriam sido celebrados com
empresas estrangeiras e seriam referentes à gestão de mão-de-obra
(tripulação) de navios de armadores, compondo, contabilmente, a receita
de exportação de serviços, de modo que a empresa não teria direito ao
Fl. 3138
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Fl. 9 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

regime substitutivo por não desenvolver atividades incluídas na lista de
serviços/setores desonerados;
- Que além dos Contratos firmados com a Petrobrás, manteve, durante o
período fiscalizado, Contratos-Padrão (“BIMCO”) firmados com empresas
estrangeiras, sendo que durante o procedimento de fiscalização foram
analisados 3 (três) contratos desse tipo:
(a)
Contrato firmado entre a Impugnante e a DAN SWIFT
SINGAPURE PTE LTD referente a embarcação DAN SWIFT, com
início em 01.07.2013 (vide e-fls. 55/76);
(b)
Contrato firmado entre a Impugnante e a OSM OFFSHORE SA
referente à embarcação AQUARIUS BRASIL, com início em
01.08.2014 (vide e-fls. 77/97); e
(c)
Contrato firmado entre a Impugnante e a EQUINOX OFFSHORE
ARV3 B.V., com início em 01.05.2016 (vide e-fls. 99/128).
- Que muito embora tais contratos tenham sido nomeados como
CONTRATOS DE GESTÃO DE TRIPULAÇÃO uma vez que esse é o
padrão internacional comumente aplicado em relação a esses tipos de
contrato, cabe ressaltar que se tratam de contratos igualmente inseridos no
contexto da prestação de serviços de apoio marítimo;
- Que os Contratos de prestação de serviço de apoio marítimo costumam
prever - em conjunto ou isoladamente - as funções de tripular, cumprir
com as obrigações legais e contratuais, realizar a operação náutica da
embarcação, efetuar a manutenção preventiva, docagem e reparos, além de
suprir a embarcação com materiais de consumo necessários à operação
durante o período de vigência do contrato;
- Que em relação aos Contratos BIMCO, a Impugnante não apenas
disponibiliza mão-de-obra especializa à bordo como, também, assume o
controle da tripulação que irá operar e manter a embarcação (absorvendo,
inclusive, eventuais riscos trabalhistas), de modo que os serviços não
podem ser compreendidos de maneira isolada como se tratassem de uma
simples cessão de mão-de-obra em sentido estrito;
- Que a natureza jurídica dos contratos deve ser perquirida pelo exame das
espécies de obrigações assumidas pelas partes contratantes e não pelo
nomen iuris que lhe é atribuído, sendo que, por certo, não é a mera cessão
de mão-de-obra que se aplica na hipótese sob análise, já que no caso
concreto é a tripulação da empresa - que pode operar sob o sistema de
gerenciamento do armador ou sob o seu próprio sistema de gerenciamento
que garante, dentre outras coisas, (i) a segurança da navegação; (ü) o
cumprimento das normas nacionais e internacionais; (iii) o atendimento
aos requisitos de SMS e operacionais do afretador; e (iv) manobra a
embarcação, eis que, sem esses serviços, as empresas contratantes (sejam
elas estrangeiras ou concessionárias) não teriam capacidade técnica para
operar as embarcações em águas jurisdicionais brasileiras;
Fl. 3139
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

- Que se tratam de serviços realizados offshore e a bordo de embarcações
de apoio marítimo, os quais são prestados e estão sob a gerência da
Impugnante, que, aliás, encontra-se expressamente autorizada pela
ANTAQ a operar, por prazo indeterminado, como Empresa Brasileira de
Navegação de apoio marítimo;
- Que obteve Declaração relacionada à embarcação Aquarius Brasil por
meio da qual atesta que, à exemplo dos demais contratos, fora contratada
para prestar serviços de apoio marítimo, cabendo ressaltar, ainda, que a
ANTAQ, anualmente, audita as empresas autorizadas a exercer tal
atividade no intuito de fiscalizar o cumprimento dos requisitos e condições
para a concessão/manutenção da autorização para operar como empresa
brasileira de navegação de apoio marítimo;
- Que apesar das notas fiscais emitidas e acostadas às e-fls. 170/179
indicarem, por mero erro formal, o código de serviço equivocado,
discriminam de maneira correta os serviços prestados como sendo o de
apoio marítimo, cabendo apontar a título exemplificativo a NFS-e no 533,
emitida em 04.09.2014; e
- Que em relação a todos os contratos analisados pela D. Fiscalização resta
evidente que a Impugnante presta, efetivamente, os serviços de apoio
marítimo, razão pela qual o sei direito ao regime de apuração da
contribuição substitutiva com base na receita bruta deve ser reconhecido.
(v)
Da violação aos princípios da proporcionalidade e da razoabilidade (e-fls.
216/217):
- Que há inquestionável violação aos princípios da razoabilidade e
proporcionalidade, sendo possível afirmar que contra a Impugnante não
poderia ter sido
lavrado Auto de
Infração no montante de
aproximadamente R$ 22.000.000,00 em decorrência de não ter
supostamente comprovado que presta serviços de apoio marítimo para os
quais, desde 2011, encontra-se expressamente autorizada a exercê-los por
tempo indeterminado, de acordo com a própria ANTAQ, sendo que,
inquestionavelmente, todas as provas apresentadas bem evidenciam que a
Impugnante faz jus à apuração da contribuição previdenciária com base na
receita bruta; e
- Que é induvidoso que a ponderação dos valores exigidos na presente
autuação importará no cancelamento integral da cobrança ora refutada.
(vi)
Do erro nos cálculos apresentados pela D. Fiscalização (e-fls. 217/218):
- Que caso não se entenda que faria jus ao recolhimento da contribuição
previdenciária sobre a receita bruta, o que se admite para fins de
argumentação, merece destaque o flagrante equívoco cometido pela
Fiscalização ao realizar o cálculo do crédito tributário supostamente
devido a título de contribuição previdenciária sobre a folha de
pagamentos, pois, muito embora a Fiscalização tenha partido da premissa -
como visto, equivocada - de que nenhuma receita estaria sujeita ao
Fl. 3140
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Fl. 11 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

recolhimento pela sistemática da CPRB, não se pode abstrair o fato de que
a Impugnante, efetivamente, efetuou diversos recolhimentos a esse título,
mediante DARF’s (Documento 27, e-fls. 667-717), ao longo de todo o
período fiscalizado;
- Que ao fazer o cálculo do principal supostamente devido a Fiscalização
apenas aplicou a alíquota de 20% sobre a referida folha de pagamentos
sem promover o encontro de contas com os valores pagos no regime
substitutivo, sendo que os pagamentos efetuados via DARF, sem dúvida
alguma, deveriam ser abatidos dos valores que a Fiscalização entende
como devidos, sob pena de configurar-se locupletamento da Fazenda
Pública Federal, de modo que, por consequência lógica, esse mesmo
entendimento também acaba impactando a apuração dos valores
supostamente devidos a título de juros e multa; e
- Que caso não se entenda que a Impugnante estaria sujeita ao
recolhimento da contribuição previdenciária com base na receita bruta, o
que se admite para fins de argumentação, deve ser determinada a
elaboração de novos cálculos de modo que sejam considerados na
apuração do quantum devido os valores já recolhidos à título de
contribuição substitutiva.
(vii)
Da majoração da multa de ofício imposta à Impugnante – Inaplicabilidade
(e-fls. 218/219):
- Que, ao que parece, a D. Fiscalização entendeu que a empresa manteve-
se inerte durante o procedimento fiscalizatório e que, portanto, tal fato
teria ensejado a aplicação da multa agravada com base no artigo 44, § 2o
da Lei no 9.430/96, sendo que esse entendimento mostra-se equivocado na
medida em que a norma ali prescrita pressupõe a completa inércia do
contribuinte que, de maneira arbitrária, embaraça a fiscalização na
tentativa de impedir que a autoridade fiscal efetue o lançamento do
respetivo crédito tributário, ou seja, a inércia do contribuinte deve
representar, de maneira efetiva, uma dificuldade quase que insuperável à
averiguação dos fatos, não sendo essa, portanto, a hipótese dos autos;
- Que em diversos trechos do Termo de Verificação Fiscal é possível
perceber que durante o procedimento fiscalizatório havia colaborado
oferecendo esclarecimentos/documentos para os quais havia sido intimada,
sendo que nos termos do Acórdão 3201-003.140 do CARF, não cabe o
agravamento da multa na forma do artigo 44, § 2o da Lei no 9.430/96
quando o contribuinte atende, ainda que parcialmente, às intimações da
fiscalização;
- Que em relação ao Termo de Intimação no 2 o qual, segundo a D.
Fiscalização, a Impugnante não teria atendido, é de se reconhecer a boa-fé
da Impugnante a partir da troca de e-mails e realização de reunião com o
Auditor Fiscal sobre o atendimento a tal intimação em que foram
prestados os esclarecimentos necessários; e
Fl. 3141
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Fl. 12 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

- Que é de fácil percepção verificar que empresa não teve a intenção de se
furtar do dever de cooperação, inexistindo, portanto, qualquer ação ou
omissão que justifique o agravamento da multa de ofício com base no
artigo 44, § 2o da Lei no 9.430/96.
(viii) Do prestígio ao Princípio da Verdade Material (e-fls. 219/221):
- Que de modo a reforçar ainda mais as suas alegações, destaca que está
tentando levantar documentação complementar que ajude na demonstração
do seu bom direito, sendo que imprescindível que prevaleça, in casu, o
princípio da verdade material segundo o qual a autoridade administrativa
deve considerar os fatos tributários como efetivamente ocorreram na
realidade sem exigir formalidades processuais extravagantes;
- Que em obediência ao princípio da verdade material a Administração não
pode deixar de examinar as provas oferecidas pelo contribuinte, tampouco
deixar de buscar a efetiva verdade dos fatos, sob pena de não se a aferir a
imprescindível legalidade do ato administrativo;
- Que em respeito ao princípio em evidência a autoridade tributária, de
maneira vinculante e obrigatória, somente deve efetuar o lançamento
quando verificar a ocorrência de um fato gerador inconteste ou uma
infração punível e, pela mesma razão, o lançamento somente poderá
subsistir caso todos os elementos necessários para tanto sejam verificados,
não bastando a mera percepção da autoridade competente para que
proceda ao lançamento; e
- Que a única conclusão plausível é a de que a presente autuação se mostra
descabida e, por isso mesmo, mercê ser integralmente cancelada.
Com base em tais alegações, a OSM DO BRASIL GERENCIAMENTO DE
OPERAÇÕES MARÍTIMAS LTDA requereu a procedência da impugnação para que o Auto de
Infração fosse integralmente cancelado e, sucessivamente, em não sendo esse o entendimento
perfilhado, que fosse determinada a elaboração de novos cálculos considerando na apuração do
quantum devido os valores já recolhidos a título de CPRB e, por último, que a multa agravada
fosse afastada em virtude da inexistência de qualquer ação ou omissão que justificasse tal
agravamento.
Na sequência, os autos foram encaminhados para que a autoridade julgadora
pudesse apreciar a peça impugnatória e, aí, em Acórdão de e-fls. 728/764, a 6a Turma da DRJ de
Curitiba – PR entendeu por julgá-la improcedente, conforme se verifica da ementa reproduzida
abaixo:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF
Ano-calendário: 2009
RENDIMENTOS RECEBIDOS ACUMULADAMENTE. TRIBUTAÇÃO.
Em decorrência da suspensão do Ato Declaratório PGFN no 01/2009 pelo Parecer no
2331/2010, os rendimentos pagos acumuladamente em data anterior a 01/01/2010,
devem ser declarados como tributáveis na declaração de ajuste anual relativa ao ano-
Fl. 3142
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Fl. 13 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

calendário do efetivo recebimento dos valores, somando-os aos demais rendimentos
auferidos no período.
OMISSÃO DE RENDIMENTOS. INCORPORAÇÃO DE QUINTOS. RENDIMENTO
TRIBUTÁVEL.
Os rendimentos relativos à incorporação de gratificação pelo exercício de função
recebidos acumuladamente em processos judiciais são tributáveis, na forma preconizada
na legislação do Imposto de Renda, não se enquadrando a verba paga nas hipóteses de
isenção do art. 39 do Regulamento do Imposto de Renda, Decreto 3.000/99 -RIR/99.
HONORÁRIOS ADVOCATÍCIOS - FALTA DE COMPROVAÇÃO.
Mantém-se a omissão de rendimentos quando os documentos apresentados não são
aptos a comprovar o pagamento de honorários advocatícios.
IMPOSTO DE RENDA. DECADÊNCIA.
Havendo antecipação do pagamento do imposto, o direito de a Fazenda Pública
constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, a contar da ocorrência do
fato gerador, que no caso do Imposto de Renda é o dia 31 de dezembro do ano da
percepção da renda.
MULTA DE OFÍCIO DE 75%.
A aplicação da multa de ofício decorre do cumprimento da norma legal, de forma que,
apurada a infração, é devido o lançamento da multa de ofício.
JUROS SOBRE MULTA DE OFÍCIO. INEXISTÊNCIA DE LIDE.
A análise da incidência de juros sobre a multa de ofício extrapola o dever de decidir da
autoridade julgadora, visto que a exigência não está consubstanciada no ato jurídico do
lançamento tributário e se reporta a evento futuro de cobrança.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido.”
A empresa foi, então, regularmente cientificada do resultado do julgamento de 1a
instância através de sua Caixa Postal – Domicílio Tributário Eletrônico (DTF) em 09/05/2018 (e-
fls. 772) e entendeu por apresentar Recurso Voluntário de e-fls. 826/849, protocolado em
06/06/2018 (e-fls. 778), sustentando, pois, as razões do seu descontentamento. Na oportunidade,
a empresa entendeu por juntar documentos complementares de e-fls. 850/1.773, os quais, no seu
entendimento, demonstram o bom direito e o total descabimento da cobrança discutida.
Em 07/11/2019, a OSM DO BRASIL GERENCIAMENTO DE OPERAÇÕES
MARÍTIMAS LTDA solicitou a juntada de Memoriais de e-fls. 1.821/1.832, acompanhados das
planilhas juntadas às e-fls. 1.833/1.838 e dados da Base Gerencial do Sistema de Afretamento
emitidos pela ANTAQ correspondentes aos anos de 2014 e 2015, os quais foram juntados às e-
fls. 1.850/1.874 e 1.963/2.144.
E, aí, os autos foram encaminhados a este Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais – CARF para que o Recurso fosse apreciado, sendo que, em 03/12/2019, esta Turma
julgadora entendeu por converter o julgamento em diligência através da Resolução no 2201-
000.390 (e-fls. 2.145/2.165) para que a autoridade fiscalizadora solicitasse à OSM DO BRASIL
GERENCIAMENTO DE OPERAÇÕES MARÍTIMAS LTDA a demonstração efetiva das
receitas auferidas com os serviços de apoio marítimo e cabotagem para que, em seguida, pudesse
cotejar tais informações com a escrituração contábil da empresa e, ao final, apontasse se as
informações eram compatíveis com a totalidade das receitas apuradas, conforme se verifica dos
excertos abaixo reproduzidos:
Fl. 3143
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Fl. 14 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

“De todo modo, se é certo que não consta nos autos documentos que atestem a
efetividade das receitas da OSM DO BRASIL GERENCIAMENTO DE OPERAÇÕES
MARÍTIMAS LTDA provenientes da atividade de navegação de apoio marítimo (e de
cabotagem) durante os anos de 2014 e 2015, também é certo que as informações
trazidas aos autos em sede de memoriais de fls. 1.823/1.834, acompanhadas das
planilhas de fls. 1.835/1.840 e demais documentos de fls. 1.852/1.875, são de todo
relevante para o deslinde do caso.
Por essas razões, entendo por converter o julgamento em diligência para que a
UNIDADE LANÇADORA proceda de acordo com os itens a seguir descritos:
(i)
Solicite-se à OSM DO BRASIL GERENCIAMENTO DE OPERAÇÕES
MARÍTIMAS LTDA a demonstração e comprovação efetiva das receitas
auferidas com a prestação de serviços de navegação de apoio marítimo (e de
cabotagem) realizados durante os anos de 2014 e 2015;
(ii) Verifique-se, em seguida, os demonstrativos juntados às fls. 1.835/1.840 para
que possa, a partir de então, cotejar tais informações com aquelas disponíveis na
contabilidade da empresa relativamente aos anos de 2014 e 2015; e
(iii) Aponte-se, ao final, em relatório circunstanciado, se as informações constantes
dos referidos demonstrativos são compatíveis com a totalidade das receitas
apuradas pela empresa no período em referência.”
A OSM DO BRASIL GERENCIAMENTO DE OPERAÇÕES MARÍTIMAS
LTDA foi devidamente intimada e apresentou Manifestação de e-fls. 2.169/2.173 acompanhada
dos seguintes documentos:
(i)
Tabela I – Discriminação das embarcações utilizadas pela recorrente, as
quais estavam devidamente autorizadas a realizar os tipos de navegação de
apoio marítimo e cabotagem (e-fls. 2.179/2.181);
(ii)
Tabela II - Demonstração do valor do faturamento mensal relativo a cada
uma das embarcações envolvidas nos contratos firmados nos anos de 2014
e 2015 (e-fls. 2.179/2.181);
(iii)
Notas Fiscais emitidas no período de 2014 a 2015 (e-fls. 2.184/2.509);
(iv)
Histórico de Circularização emitidos pela ANTAQ relativo tipo de
navegação de Apoio Marítimo – afretamento fechado e liberado, realizados
pelas respectivas embarcações nos anos de 2014 a 2015 (e-fls.
2.521/2.545), bem como correspondentes ao tipo de navegação Cabotagem
– afretamento fechado e liberado realizados no referido período (e-fls.
2.634/2.815);
(v)
Certificados de Autorização de Afretamento – CAA concedidos pela
ANTAQ à empresa Petróleo Brasileiro S.A. – PETROBRÁS relativos às
respectivas embarcações (e-fls. 2.816/2.821);
(vi)
Cartões de Tribulação de Segurança emitidos pela Marinha do Brasil -
Capitania dos Portos do Rio de Janeiro – RJ (e-fls. 2.822/2.854);
(vii)
Atestados de Inscrição Temporária de Embarcação estrangeira expedidos
pela Marinha do Brasil – Capitania dos Portos do Rio de Janeiro – RJ (e-
fls. 2.855/2.890); e
Fl. 3144
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Fl. 15 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

(viii) Invoice’s relativos às respetivas embarcações objeto da autuação fiscal (e-
fls. 2.891/3.007).
Diante das informações apresentadas, a autoridade fiscalizadora entendeu pela
continuidade do procedimento fiscal (e-fls. 3.012) e, portanto, acabou intimando a OSM DO
BRASIL GERENCIAMENTO DE OPERAÇÕES MARÍTIMAS LTDA através do Termo de
Intimação no 2 (e-fls. 3.012/3.014) a apresentar esclarecimentos relacionados aos itens ali
descritos. E, aí, a empresa foi novamente intimada e apresentou Resposta de e-fls. 3.017/3.023
em que prestou os devidos esclarecimentos e, na ocasião, acabou juntando os seguintes
documentos:
(i)
Invoice’s (e-fls. 3.022/3.061);
(ii)
Documentos relativos aos adiamentos de fundos - “Funding Request”
realizados pelos clientes e que, segundo a recorrente, foram utilizados,
sistematicamente, para reduzir o valor líquido das Invoice’s referentes aos
faturamento dos serviços prestados (fls. 3.064/3.086);
(iii)
Notas Fiscais (fls. 3.087/3.101);
(iv)
Planilha com a Demonstração das Notas Fiscais emitidas no período de
2014 e 2015 (fls. 3.102/3.103); e
(v)
Notas Fiscais (fls. 3.104/3.106).
Em cumprimento à Resolução no 2201-000.390 exarada por esta Turma julgadora
em 03/12/2019, a autoridade fiscalizadora elaborou, portanto, a Informação Fiscal de e-fls.
3.107/3.113, de modo que a recorrente foi cientificada do resultado da diligência e do seu
respectivo encerramento e, em resposta, entendeu, ainda, por apresentar Manifestação de fls.
3.122/3.127.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Sávio Salomão de Almeida Nóbrega, Relator.
Verifico, inicialmente, que o presente Recurso Voluntário foi formalizado dentro
do prazo a que alude o artigo 33 do Decreto no 70.235/72 e preenche os demais pressupostos de
admissibilidade, daí por que devo conhecê-lo e, por isso mesmo, passo a apreciar as alegações
meritórias tais quais formuladas.
Observo, de logo, que a OSM DO BRASIL GERENCIAMENTO DE
OPERAÇÕES MARÍTIMAS LTDA encontra-se por sustentar as seguintes alegações:
(i)
Do conceito de Apoio Marítimo (e-fls. 832):
- Que a navegação de apoio marítimo offshore é a que fornece apoio
logístico às unidades de exploração e produção de petróleo, levando os
insumos necessárias às suas operações e prestando diversos serviços tais
Fl. 3145
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

como montagem e lançamento de equipamentos e dutos, manuseio de
âncoras, tubos e espiões, suporte para serviços de manutenção em
plataformas e estruturas submersas, transportes de equipamentos, controle
de incêndios e polução, dentre outros;
- Que o artigo 2o, inciso VIII da Lei no 9.432/1997 define a navegação de
apoio marítimo como aquela “realizada para o apoio logístico a
embarcações e instalações em águas territoriais nacionais e na Zona
Econômica, que atuam na atividades de pesquisa e mineração de minerais
hidrocarbonetos”;
- Que os Contratos analisados pela D. Fiscalização explicitam que a
empresa havia sido contratada para prestar uma gama de serviços
relacionados à operacionalidade da embarcação, tais como: adquirir
equipamentos e peças sobressalentes, providenciar as assistências técnicas,
auditorias e inspeções necessárias para que a embarcação estivesse em
condições de operar durante todo período fiscalizado, de modo que tais
operações encontram-se inseridas no conceito de apoio marítimo;
- Que o artigo 2o, inciso I da Resolução no 1.811 da ANTAQ define gestão
náutica – trata-se de aspecto inerente ao serviço de navegação de apoio
marítimo – como o “controle efetivo da Empresa Brasileira de Navegação
sobre a administração de fatos relativos ao (i) aprovisionamento, (ii)
equipagens, (iii) à navegação, (iv) estabilidade e manobra de navio, (v) à
segurança do pessoal e do material existente à bordo, (vi) à operação
técnica em geral, (vii) ao cumprimento das normas nacionais e
internacionais sobre segurança, prevenção da poluição do meio ambiente
marinho e direito marítimo e (viii) à manutenção apropriada da
embarcação”; e
- Que, portanto, quando há gestão náutica da embarcação o escopo da
atividade do prestador dos serviços foge, evidentemente, da mera cessão
de mão-de-obra, uma vez que o prestador passa a ter gerência sobre os
aspectos operacionais da embarcação.
(ii)
Do correto enquadramento dos contratos com as embarcações Aker
Wayfarer e Pacific Defiance (Dove) como de Apoio Marítimo – Valores
que incontroversamente devem ser deduzidos do montante exigido (e-fls.
833/835):
- Que o acórdão recorrido reconheceu que os Contratos das embarcações
Pacific Defiance, substituídos pela Pacific Dove e Aker Wayfarer, vigentes
durante o período, tratavam-se de Contratos de prestação de serviços de
apoio marítimo, entretanto a DRJ entendeu por concluir indevidamente
que tais contratos não devem ser considerados para fins de abatimento dos
valores lançados na autuação, uma vez que que a empresa não teria
demonstrado a efetiva prestação desses serviços nem os valores
mensalmente obtidos;
- Que o próprio relatório do v. acórdão atesta que a D. Fiscalização teve
acesso às notas fiscais, à contabilidade da empresa e às folhas de
Fl. 3146
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Fl. 17 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

pagamento relativamente aos anos fiscalizados, bem como todas as
declarações foram devidamente prestadas à fiscalização, não sendo
necessário nenhum elemento que não os indicados no relatório pela
própria Fiscalização para adequar a autuação à realidade dos fatos;
- Que o adequado por parte da DRJ seria reconhecer, no mínimo, que a
empresa enquadra-se no regime misto em relação às embarcações que
reconhecera como objeto de prestação de serviços de apoio marítimo,
determinando-se, pois, que o corpo técnico do Ministério da Fazenda
pudesse prosseguir com as alterações à apuração;
- Que o mais adequado para o momento seria baixar o processo em
diligência para que o corpo técnico pudesse averiguar os números
apresentados pela empresa afim de adequar o Auto de Infração à realidade
dos fatos tais quais reconhecidos pelo acórdão recorrido, porque, do
contrário, estar-se-ia diante de esdrúxula situação na qual o julgamento
administrativo estaria reconhecendo no mérito as alegações da empresa ou
parcela delas sem concedê-las efetividade no sentido de que fossem
realizados novos cálculos para adequar o lançamento à realidade dos fatos;
- Que caso não se entenda pela conversão do julgamento em diligência,
convém destacar, de acordo com o artigo 9o, § 1o, II da Lei no 12.546/2011,
que o reconhecimento dos Contratos das embarcações Pacific Defiance,
substituída pela Pacific Dove e Aker Wayfarrer como contratos de
prestação de serviços de apoio marítimo implicará em redução de R$
2.057.207,11 sobre o valor principal exigido, já que a razão entre a receita
bruta auferida pelo serviço de apoio marítimo das embarcações e a receita
bruta total resulta no percentual de 77%, sendo que, no caso, o valor
principal também deverá ser considerado para efeitos de cálculos dos
eventuais consectários (multas e juros) e, aí, a redução dos valores
resultaria no montante total de R$ 5.142.621,87; e
- Que o processo deve ser convertido em diligência para apresentação de
novo cálculo relativamente aos valores devidos, considerando a redução
representada pelo reconhecimento dos Contratos das embarcações Pacific
Defiance, substituída pela Pacific Dove e Aker Wayfarrer como contratos
de prestação de serviços de apoio marítimo ou, caso assim não se entenda,
que seja considerado o valor principal de R$ 6.859.614,91.
(iii)
Do enquadramento da operação da embarcação Aquarius no serviço de
apoio marítimo – Conceitos utilizados pela DRJ (e-fls. 835/838):
- Que o conceito equivocado de apoio marítimo desenvolvido pela DRJ já
seria suficiente para enquadrar as operações envolvendo a embarcação
Aquarius em tal categoria, considerando que para a DRJ a classificação de
serviços de apoio marítimo apresenta os seguintes requisitos, os quais,
aliás, encontram-se preenchidos pela empresa: (i) a contratação de
Empresa Brasileira de Navegação; e (ii) o escopo da contratação deve ser
de operar a embarcação;
Fl. 3147
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Fl. 18 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

- Que o primeiro requisito se mostra facilmente superado uma vez que a
empresa é considerada Empresa Brasileira de Navegação de acordo com o
registro da ANTAQ e esse fato foi devidamente reconhecido pela própria
DRJ às e-fls. 745 do acórdão recorrido, bem assim que quanto ao segundo
requisito o Contrato de Gestão Náutica firmado entre a OSM Offshore AS
(que viria contratar a empresa recorrente) e o fretador estrangeiro,
EQUINOX, revela que todo o escopo de contratação é a prestação de
gerência náutica na qual inclui-se a responsabilidade de armar e tripular a
embarcação Aquarius, sendo esta classificada pela Marinho do Brasil
como embarcação de apoio marítimo, restando-se concluir que a referida
contratação objetivava a prestação de serviços de operação de apoio
marítimo;
- Que tal como definido no Contrato de Gestão Náutica da embarcação
Aquarius, a OSM DO BRASIL GERENCIAMENTO DE OPERAÇÕES
MARÍTIMAS LTDA foi contratada pela empresa do mesmo grupo
financeiro (OSM Offshore AS) para prestar uma gama de serviços
relacionados à operacionalidade da referida embarcação, tais como a
aquisição de equipamentos e peças sobressalentes e as assistências
técnicas, auditorias e inspeções necessárias para que a embarcação
estivesse em condições operacionais durante todo período fiscalizado,
sendo que por questões regulatórias a empresa recorrente, enquanto
Empresa Brasileira de Navegação, era responsável pela operação de apoio
marítimo da embarcação Aquarius;
- Que no período fiscalizado a operação náutica da embarcação Aquarius
foi compartilhada com empresa estrangeira, conforme se pode verificar
através das notas fiscais em que a empresa recorrente adquiriu peças ou foi
a tomadora de serviços correlatos ao operacional da embarcação, bem
como efetuou a manutenção preventiva, docagem e reparos, além de suprir
a embarcação com materiais de consumo necessários à operação durante o
período de vigência do contrato, restando-se concluir, portanto, que tais
fatos bem evidenciam que a empresa recorrente não realizava mera cessão
de mão-de-obra, mas, sim, prestava serviços de apoio marítimo; e
- Que uma vez demonstrada o invariável enquadramento do serviço
prestado pela empresa no âmbito da embarcação Aquarius, entende-se pela
conversão do julgamento em diligência para que o corpo técnico possa
apurar as variações que o reconhecimento do serviço prestado no âmbito
da referida embarcação representará no que diz ao quantum devido,
destacando-se, de logo, que o montante do principal exigido sofrerá uma
redução proporcional de acordo com o artigo 9o, § 1o, II da Lei no
12.546/2011, já que as receitas das três embarcações reconhecidas como
de apoio marítimo (Aquarius, Pacific Defiance, substituídas pela Pacific
Dove e Aker Wayfarer) representam 46% da receita total e, portanto,
importará uma redução do valor do principal de R$ 4.791.304,68 e
redução proporcional dos consectários.
(iv)
Da majoração da multa de ofício imposta à Recorrente – Inaplicabilidade
(e-fls. 838/842):
Fl. 3148
DF CARF MF
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Fl. 19 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

- Que a D. Fiscalização teve acesso a todas as informações necessárias à
lavratura do Auto de Infração, restando-se perceber que no próprio Termo
de Verificação Fiscal de e-fls. 10/11 a autoridade dispõe quais foram os
documentos que foram analisados e embasaram a formalização do
lançamento, sendo que, à exceção das GFIP relativas aos exercícios de
2014 e 2015 as quais haviam sido extraídas pela autoridade a partir do
Sistema GFIP Web, todos os demais documentos foram apresentados pela
empresa em atendimento às intimações fiscais;
- Que a hipótese fática que enseja a aplicação do artigo 44, § 2o da Lei no
9.430/96 é a completa inércia por parte do contribuinte que, de maneira
arbitrária, embaraça a fiscalização na tentativa de impedir que a autoridade
fiscal efetue o lançamento do respetivo crédito tributário, ou seja, a inércia
do contribuinte deve representar, de maneira efetiva, uma dificuldade
quase que insuperável à averiguação dos fatos, não sendo essa, portanto, a
hipótese dos autos;
- Que consta do próprio v. acórdão recorrido que a empresa atendeu às
intimações e agiu dentro da normalidade;
- Que a empresa foi intimada a prestar informações e apresentar
documentos em 3 (três) oportunidades: (i) em 10.04.2017; (ii) Termo de
Intimação Fiscal no 1, datado de 24.05.2017; e (iii) Termo de Intimação
Fiscal no 2, datado de 07.08.2018, sendo que a empresa apenas se
desincumbiu de produzir qualquer ônus contra si e não apresentou a
documentação tal qual solicitada através do TIF no 2.
- Que não há relação de causalidade entre a suposta inércia da empresa em
apresentar esclarecimentos e a conclusão de que tal fato teria ocasionado
maiores dificuldades à fiscalização, já que a autoridade tinha acesso a
todos os elementos necessários à lavratura do Auto de Infração;
- Que nos termos do Acórdão 3201-003.140 do CARF, não cabe o
agravamento da multa na forma do artigo 44, § 2o da Lei no 9.430/96
quando o contribuinte atende, ainda que parcialmente, às intimações da
fiscalização; e
- Que é de fácil percepção verificar que empresa não teve a intenção de se
furtar do dever de cooperação, inexistindo, portanto, qualquer ação ou
omissão que justifique o agravamento da multa de ofício com base no
artigo 44, § 2o da Lei no 9.430/96.
(v)
Do cristalino enquadramento da atividade da Recorrente como serviço de
Apoio Marítimo nos Contratos “BIMCO” (e-fls. 842/846):
- Que o acórdão recorrido ratificou o equivocado entendimento de que a
empresa não faz jus ao regime de apuração da Contribuição Substitutiva
incidente sobre a Receita Bruta por não ter se convencido de que a
atividade exercida durante o período fiscalizado seria a de apoio marítimo,
sendo que a comprovação de que as receitas apuradas decorrem
efetivamente da prestação dos serviços de apoio marítimo enseja o
cancelamento integral da cobrança ora refutada;
Fl. 3149
DF CARF MF
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Fl. 20 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

- Que desde 2011 (Resolução no 2220/2011) a empresa encontra-se
autorizada pela Agência Nacional de Transportes Aquaviários (ANTAQ) a
operar, por prazo indeterminado, como empresa de navegação de apoio
marítimo;
- Que os contratos de prestação de serviços de apoio marítimo costumam
prever, em conjunto ou isoladamente, as funções de tripular, cumprir com
as obrigações legais e contratuais, realizar operações náuticas da
embarcação, efetuar a manutenção preventiva, docagem e reparos, além de
suprir a embarcação com materiais de consumo necessárias à operação
durante o período de vigência do contrato;
- Que celebra contratos com empresas estrangeiras e concessionárias no
contexto de operações de embarcações próprias ou afretadas de terceiros
em apoio marítimo a plataformas e outras instalações de exploração,
desenvolvimento e produção e gás natural;
- Que muito embora tais contratos tenham sido nomeados como
CONTRATOS DE GESTÃO DE TRIPULAÇÃO uma vez que esse é o
padrão internacional comumente aplicado em relação a esses tipos de
contrato, cabe ressaltar que se tratam de contratos igualmente inseridos no
contexto da prestação de serviços de apoio marítimo;
- Que em relação aos Contratos BIMCO não apenas disponibiliza mão de
obra especializa à bordo como também assume o controle da tripulação
que irá operar e manter a embarcação (absorvendo, inclusive, eventuais
riscos trabalhistas), de modo que os serviços não podem ser
compreendidos de maneira isolada como se tratassem de uma simples
cessão de mão de obra em sentido estrito;
- Que a natureza jurídica dos contratos deve ser perquirida pelo exame das
espécies de obrigações assumidas pelas partes contratantes e não pelo
nomen iuris que lhe é atribuído, sendo que, por certo, não é a mera cessão
de mão de obra que se aplica na hipótese sob análise;
- Que a ANTAQ, anualmente, audita as empresas autorizadas a exercer tal
atividade no intuito de fiscalizar o cumprimento dos requisitos e condições
para a concessão/manutenção da autorização para operar como empresa
brasileira de navegação de apoio marítimo;
- Que apesar das notas fiscais emitidas e acostadas às e-fls. 170/179
indicarem, por mero erro formal, o código de serviço equivocado,
discriminam de maneira correta os serviços prestados como sendo o de
apoio marítimo, cabendo apontar a título exemplificativo a NFS-e no 533,
emitida em 04/09/2014; e
- Que em relação a todos os contratos analisados pela D. Fiscalização resta
evidente que a Impugnante presta, efetivamente, os serviços de apoio
marítimo, razão pela qual o sei direito ao regime de apuração da
contribuição substitutiva com base na receita bruta deve ser reconhecido.
(vi)
Da grave oneração da contribuinte pelo não aproveitamento dos valores
pagos a título de CPRB (e-fls. 846/848):
Fl. 3150
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Fl. 21 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

- Que ainda que a autoridade julgadora não concorde com os argumentos
apresentados, ao menos considere, eventualmente, os valores que foram
pagos a título de Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta para
fins de abatimento em relação aos valores aqui discutidos sob pena de se
deflagrar locupletação ilícita;
- Que a DRJ afastou o pleito da empresa sob o argumento de que tal
pedido seria incompatível com a defesa apresentada, sendo que não há
incompatibilidade alguma entre os argumentos que foram apresentados em
sede de impugnação;
- Que o argumento de que o pedido de compensação dos valores legais
careceria de amparo legal também não merece prosperar, já que nos
termos do artigo 89 da IN/RFB no 1.717/17 a Fiscalização realiza
compensações de ofício cuja única exigência é a de que os tributos sejam
administrados pela Receita Federal;
- Que a vedação ao enriquecimento sem causa é fundamento suficiente
capaz de permitir o encontro de contas nesse processo administrativo e
que, não se procedendo ao encontro de contas, o enriquecimento ilícito
será ainda maior, uma vez que o lançamento tal qual efetuado ainda vem
acrescido de multa agravada em 112% e juros de mora;
- Que o artigo 74 da Lei no 9.430/96 e o artigo 89 da IN/RFB no 1.717/17
autorizam a compensação de ofício na hipótese em que a Fiscalização
verifica que existe um crédito e débito perante a Receita Federal do Brasil;
- Que os DARFs juntados à impugnação deverão ser abatidos dos valores
aqui discutidos, os quais também representarão abatimento proporcional
dos consectários de multa e juros de mora, sob pena de deflagrar-se
situação de locupletação por parte da Fazenda Pública.
Com base em tais alegações a OSM DO BRASIL GERENCIAMENTO DE
OPERAÇÕES MARÍTIMAS LTDA requereu a procedência do presente Recurso Voluntário no
sentido de que seja determinada (i) a dedução das parcelas oriundas da atividade de apoio
marítimo relacionadas às embarcações Aker Wayfarer, Pacific Deficiance (Dove) e Aquarius,
ratificando-se os cálculos já apresentados ou convertendo-se o processo em diligência para
aferição de novos valores, (ii) o afastamento da multa agravada aplicada com fundamento no
artigo 44, § 2o da Lei no 9.430/96, uma vez que restou comprovado que a empresa atendeu à
fiscalização e disponibilizou os documentos necessários para a lavratura do Auto de Infração,
(iii) a exclusão do montante exigido dos valores já recolhidos sob a sistemática da CPRB, de
acordo com o artigo 9o, § 1o, II da Lei no 12.546/2011 e, por fim, (iv) o cancelamento dos valores
exigidos nos Contratos de Gestão de Tripulação – trata-se de “padrão internacional” –
“BIMCO” – os quais não configuram somente cessão de mão-de-obra, bem como sejam
canceladas as respectivas multas.
Penso que seja mais apropriado examinar tais alegações em tópicos apartados.
Buscarei analisá-las sob as seguintes perspectivas: (i) Dos motivos que ensejaram a autuação; (ii)
Da legislação de regência aplicável ao caso concreto; (iii) Da atividade de navegação de apoio
marítimo realizada pela recorrente; (iv) Da demonstração da proporção entre as receitas de
serviços de navegação de apoio marítimo em relação às demais receitas e da análise da
Fl. 3151
DF CARF MF
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Fl. 22 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

informações trazidas aos autos através da Resolução no 2201-000.390; (v) Da aplicação da multa
agravada com fundamento no artigo 44, § 2o da Lei no 9.430/96; e, por último, (vi) Do
aproveitamento dos recolhimentos realizados a título de CPRB.

1. Dos motivos que ensejaram a presente autuação fiscal

Conforme observamos anteriormente, o lançamento fiscal aqui discutido foi
formalizado em virtude da apuração de ajustes e compensações indevidas de Contribuição
Previdenciária Sobre a Receita Bruta (CPRB) em GFIP realizadas nas competências de 01/2014
a 12/2015 e 13o salários, as quais foram integralmente glosadas pela fiscalização.
De acordo com a Cláusula 3 do Contrato Social juntado às fls. 22/28, a OSM DO
BRASIL GERENCIAMENTO DE OPERAÇÕES MARÍTIMAS LTDA desenvolve as seguintes
atividades:
(i)
Navegação;
(ii)
Gerenciamento de ativos e logística para plataformas de exploração e
produção de petróleo no mar e terrestres, de embarcações, de plataformas
offshore e de qualquer equipamento flutuante, por conta própria ou por
conta de terceiros;
(iii)
Execução de serviços auxiliares de perfuração marítima e outros serviços
relacionados com a exploração de petróleo, gás natural e outros recursos
minerais;
(iv)
Exploração de serviços de navegação marítima, apoio marítimo, fluvial,
lacustre e portuário, através de embarcações próprias ou de terceiros;
(v)
Armação e/ou operação de embarcações próprias ou afretadas de terceiros,
em apoio marítimo a plataformas e outras instalações de perfuração e
produção de óleo e gás, em águas jurisdicionais brasileiras;
(vi)
Agenciamento marítimo e exploração de atividades de operador portuário;
(vii)
Transporte marítimo, exploração de navegação costeira, exploração de
navegação de apoio marítimo, exploração de navegação de apoio
portuário, navegação de qualquer embarcação, de sua propriedade ou de
terceiros, operação de portos, públicos ou privados, de sua propriedade ou
de terceiros, bem como carregamento e descarregamento de embarcações;
(viii) Prestação de serviços comerciais e profissionais para qualquer sociedade
ou indústria, nacional ou estrangeira, incluindo, sem limitação, serviços de
consultoria sobre agenciamento marítimo e/ou operações de embarcação
em águas jurisdicionais brasileiros, comércio de produtos relacionados a
todas as operações citadas anteriormente, em seu proveito ou de terceiros,
bem como a importação e exportação de bens, em relação aos objetivos
acima; e
(ix)
Participação em outras empresas, com ou sem fins lucrativos, na qualidade
de parceiro, sócio-quotista ou acionista, no Brasil ou no exterior.
Fl. 3152
DF CARF MF
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Fl. 23 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

A empresa apresenta como atividade principal o CNAE 5232.0 (agenciamento
marítimo) e atividades secundárias o CNAE 5030.1-01 (navegação de apoio marítimo) e CNAE
5030.1-02 (navegação de apoio portuário), sendo que nenhum dos códigos acima referidos estão
sujeitos ao regime instituído pela Lei no 12.546/2011.
E, aí, considerando que a OSM DO BRASIL GERENCIAMENTO DE
OPERAÇÕES MARÍTIMAS LTDA também não se trata de empresa fabricante de produtos
identificados pelo código da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados
(TIPI) tais quais previstos na Lei no 12.546/2011, a autoridade fiscal procedeu com a análise das
atividades e serviços desenvolvidos no período fiscalizado.
Nesse contexto, note-se que a autoridade lançadora informou que a OSM DO
BRASIL GERENCIAMENTO DE OPERAÇÕES MARÍTIMAS LTDA apresentou dois
pareceres (e-fls. 31/44 e 45/54) a partir dos quais foram extraídas as seguintes informações:
(i)
Parecer assinado por Eduardo Birkeland, datado de 20.09.2013:
“1.3. Outrossim, uma vez confirmado o enquadramento da OSM DO BRASIL nessa nova
sistemática, V. Sas. nos indagam sobre como deve ser apurada a sua base de cálculo, a
considerar que 99% das receitas que aufere provém da prestação, no brasil, de serviços
de gestão de navios pertencentes a armadores estrangeiros.”
(ii)
Parecer assinado por Eduardo Birkeland, datado de 30.11.2015:
“1.2. Não obstante a enumeração acima, V. Sa. Nos informou que a OSM DO BRASIL
não desempenha todas as atividades que compõem o seu objeto social, destacando, como
atividades econômicas principais, a prestação de serviços de gestão de tripulação e de
gestão de navios pertencentes a armadores estrangeiros, as quais foram reproduzidas no
Comprovante de Inscrição Estadual e Situação Cadastral da Sociedade, como atividade
principal, o agenciamento marítimo (classe 5232.0 do CNAE 2.1) e, como atividades
secundárias, a navegação de apoio marítimo e portuário (classes 5030-1-01 e 5030-‘-01
do CNAE 2.1.).
2.3. Isto posto, tem-se que, dentre as atividades que constituem o objeto social da OSM
DO BRASIL, descritas no item 1.2 acima, somente as atividades de navegação de apoio
marítimo e de apoio portuário (classes 5030-1-01 e 5030-1-02 do CNAE 2.1.),
classificadas como atividades secundárias, deflagram a opção pelo regime substitutivo.”
(grifos originais).”
A autoridade fiscal também indicou que as atividades efetivamente desenvolvidas
pela empresa nos anos de 2014 e 2015 declaradas em SPED Contribuições foram as seguintes:
(i) agenciamento de mão-de-obra, (ii) colocação de mão-de-obra, (iii) recrutamento e seleção de
mão-de-obra e (iv) serviços de apoio marítimo, sendo que apenas os serviços de apoio marítimo
poderiam ensejar a pretensão da desoneração da folha de pagamentos e correlata sujeição da
empresa à sistemática de recolhimento com base na receita bruta, conforme determina o artigo
8o, § 3o, inciso X da Lei no 12.546/2011.
Ao final, a autoridade fiscal constatou que a maior parte dos Contratos (e-fls.
55/169) e Notas Fiscais (e-fls. 170/179) apresentados pela ora recorrente eram celebrados com
empresas estrangeiras e tinham por objeto a gestão de tripulação de navios de armadores, os
quais compunham contabilmente a receita de exportação de serviços, sendo que apenas um dos
contratos havia sido celebrado com empresa nacional e apenas este contrato, portanto, compunha
a receita nacional de serviços.
Fl. 3153
DF CARF MF
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Fl. 24 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

À vista do teor dos pareceres, GFIPs em que a empresa não declarou que exercera
a atividade de navegação de apoio marítimo, mas, sim, agenciamento marítimo (código CNAE
5232.0), SPED Contribuições, Notas Fiscais e Contratos de Prestação de Serviços, a autoridade
lançadora acabou considerando que no período fiscalizado a recorrente desenvolveu basicamente
a prestação de serviços de gestão de mão-de-obra e fretamento de navios com tripulação, os
quais, é certo, não se encontram na lista de atividades previstas na Lei no 12.546/2011. E, aí, com
base em tais elementos, a autoridade entendeu por glosar integralmente a compensação tal qual
realizada em GFIP’s referente às Contribuições Previdenciárias previstas no artigo 22, incisos I
e III da Lei no 8.212/91 ante a ausência de respaldo legal.

2. Da legislação de regência e do enquadramento no regime instituído pela
Lei no 12.546/2011

Entendo que devo iniciar esse tópico fazendo alguns comentários sobre o contexto
da desoneração da folha de pagamentos e acerca da correlata implementação da sistemática de
recolhimento da Contribuição Previdenciária com base na Receita Bruta – CPRB para que, em
seguida, realizando-se uma abordagem do tributo a partir do seu fundamento constitucional de
validade, possamos adentrar na análise das hipóteses de substituição da contribuição
previdenciária sobre a folha pela CPRB previstas Lei no 12.546/2011, dando ênfase aos
dispositivos ali constantes que têm relação com o deslinde do caso aqui discutido.
Em linhas introdutórias, afirma-se que a carga tributária sobre a folha de salários e
outros pagamentos por trabalho prestado por pessoa física encontrava-se extremamente elevada e
isso acabou estimulando a informalidade nas relações de trabalho. Foi aí que o Governo Federal
e o Congresso Nacional instituíram medidas para desonerar a folha de pagamentos como forma
de reduzir a incidência de tributos sobre a contratação de mão-de-obra de modo a incentivar a
formalização e manutenção das relações de trabalho legalmente constituídas e a fomentar certos
setores da economia, restando-se perceber, de logo, que o objetivo empreendido era o de obter
resultados extrafiscais.
O modelo adotado pelo Governo brasileiro foi o de substituir a contribuição a
cargo da empresa incidente sobre a remuneração paga aos segurados empregados, trabalhadores
avulsos e contribuintes individuais à alíquota de 20% por uma nova Contribuição previdenciária
sobre a receita bruta. Provavelmente como reação às sucessivas disputas judiciais relativas à
constitucionalidade de contribuições patronais incidente sobre a receita das empresas, em vez da
folha de pagamentos o Poder Reformador apresentou proposta de Emenda Constitucional
tendente, dentre outras alterações, a incluir os parágrafos 12 e 13 no artigo 195 da Constituição
Federal.
A Emenda no 42, de 19.12.2003 acabou incluindo os §§ 12 e 13 ao artigo 195 da
Constituição Federal que, a partir de então, passou a autorizar a substituição total ou parcial da
tributação sobre a base econômica prevista no artigo 195, I, “a” da Constituição Federal pela
tributação sobre a receita ou faturamento. Confira-se:
“Constituição Federal de 1988
Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e
indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União,
Fl. 3154
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Fl. 25 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais:
(Vide Emenda Constitucional no 20, de 1998)
I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes
sobre: (Redação dada pela Emenda Constitucional no 20, de 1998)
a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer
título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício;
(Incluído pela Emenda Constitucional no 20, de 1998)
[...]
§ 12. A lei definirá os setores de atividade econômica para os quais as contribuições
incidentes na forma dos incisos I, b; e IV do caput, serão não-cumulativas. (Incluído
pela Emenda Constitucional no 42, de 19.12.2003)
§ 13. Aplica-se o disposto no § 12 inclusive na hipótese de substituição gradual, total ou
parcial, da contribuição incidente na forma do inciso I, a, pela incidente sobre a receita
ou o faturamento. (Incluído pela Emenda Constitucional no 42, de 19.12.2003).” (grifei)
E, aí, sobreveio a Medida Provisória no 540, de 2 de agosto de 2011,
posteriormente convertida na Lei no 12.546, de 14 de dezembro de 2011, e instituiu a
Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta, sendo que após o advento da referida Lei
foram publicadas diversas Medidas Provisórias e outras leis que passaram a enquadrar ou
desenquadrar diversos segmentos empresarias na sistemática de recolhimento da CPRB. A
propósito, destaque-se, por oportuno, que rol de empresas e setores econômicos sujeitos à nova
sistemática é um tanto extenso e variado.
A desoneração da folha de pagamentos e implementação da nova sistemática de
recolhimento com base na receita bruta prevista na Lei no 12.546/2011 acabou autorizando o
enquadramento de empresas e diversos setores da economia em razão dos seguintes motivos:
(i)
Empresas que fabricam determinados produtos identificados pelo código
da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados
(TIPI), indicados pela legislação de regência;
(ii)
Empresas cuja atividade esteja enquadrada em códigos específicos da
Classificação Nacional de Atividades (CNAE) tais quais previstos na lei
de regência;
(iii)
Empresas de determinados setores econômicos cujas atividades estejam
previstas na lei independentemente da indicação do código CNAE.
Confira-se, pois, o que dispõe a Lei no 12.546/2011 na parte que nos interessa para
o deslinde do caso sub examine, transcrevendo-se, aqui, a redação dos respetivos dispositivos
vigentes à época da ocorrência dos fatos discutidos:
“Lei no 12.546/2011
Art. 7o Contribuirão sobre o valor da receita bruta, excluídas as vendas canceladas e os
descontos incondicionais concedidos, em substituição às contribuições previstas nos
incisos I e III do caput do art. 22 da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991, à alíquota de
2% (dois por cento): (Redação dada pela Lei no 13.043, de 2014)
Art. 7o Poderão contribuir sobre o valor da receita bruta, excluídos as vendas
canceladas e os descontos incondicionais concedidos, em substituição às contribuições
Fl. 3155
DF CARF MF
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Fl. 26 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

previstas nos incisos I e III do caput do art. 22 da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991:
(Redação dada pela Lei no 13.161, de 2015)
[...]
Art. 8o Contribuirão sobre o valor da receita bruta, excluídas as vendas canceladas e os
descontos incondicionais concedidos, à alíquota de 1% (um por cento), em substituição
às contribuições previstas nos incisos I e III do caput do art. 22 da Lei no 8.212, de 24 de
julho de 1991, as empresas que fabricam os produtos classificados na Tipi, aprovada
pelo Decreto no 7.660, de 23 de dezembro de 2011, nos códigos referidos no Anexo I.
(Redação dada pela Lei no 13.043, de 2014)
Art. 8o Poderão contribuir sobre o valor da receita bruta, excluídas as vendas canceladas
e os descontos incondicionais concedidos, em substituição às contribuições previstas
nos incisos I e III do caput do art. 22 da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991, as
empresas que fabricam os produtos classificados na Tipi, aprovada pelo Decreto no
7.660, de 23 de dezembro de 2011, nos códigos referidos no Anexo I. (Redação dada
pela Lei no 13.161, de 2015)
§ 1o O disposto no caput: (Incluído pela Lei no 12.715, de 2012)
[...]
II - não se aplica: (Incluído pela Lei no 12.715, de 2012)
a) a empresas que se dediquem a outras atividades, além das previstas no caput, cuja
receita bruta decorrente dessas outras atividades seja igual ou superior a 95% (noventa e
cinco por cento) da receita bruta total; e (Incluído pela Lei no 12.715, de 2012)
[...]
§ 3o O disposto no caput também se aplica às empresas: (Incluído pela Lei no 12.715,
de 2012)
[...]
IV - de transporte marítimo de carga na navegação de cabotagem; (Incluído pela
Lei no 12.715, de 2012)
[...]
X - de navegação de apoio marítimo e de apoio portuário. (Incluído pela Lei no
12.715, de 2012).
[...]
Art. 9o Para fins do disposto nos arts. 7o e 8o desta Lei: (Regulamento)
[...]
§ 1o No caso de empresas que se dedicam a outras atividades além das previstas
nos arts. 7o e 8o, o cálculo da contribuição obedecerá: (Redação dada pela Lei no
13.043, de 2014)
I - ao disposto no caput desses artigos quanto à parcela da receita bruta correspondente
às atividades neles referidas; e (Incluído pela Lei no 12.715, de 2012)
II - ao disposto no art. 22 da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991, reduzindo-se o valor
da contribuição dos incisos I e III do caput do referido artigo ao percentual resultante da
razão entre a receita bruta de atividades não relacionadas aos serviços de que tratam o
caput do art. 7o e o § 3o do art. 8o ou à fabricação dos produtos de que trata o caput do
art. 8o e a receita bruta total. (Redação dada pela Lei n o 12.794, de 2013)
[...]
§ 5o O disposto no § 1o aplica-se às empresas que se dediquem a outras atividades,
além das previstas nos arts. 7o e 8o, somente se a receita bruta decorrente de outras
atividades for superior a 5% (cinco por cento) da receita bruta total. (Incluído pela
Lei no 12.715, de 2012)
Fl. 3156
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Fl. 27 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

§ 6o Não ultrapassado o limite previsto no § 5o, a contribuição a que se refere o caput
dos arts. 7o e 8o será calculada sobre a receita bruta total auferida no mês. (Incluído pela
Lei no 12.715, de 2012)”. (grifei).
Pelo que se pode notar, as empresas que desenvolvem atividades de navegação de
apoio marítimo e apoio portuário e, ainda, de transporte marítimo na navegação de cabotagem
estão enquadradas na sistemática de substituição da contribuição previdenciária sobre a folha de
pagamentos pela CPRB, de acordo com o disposto no artigo 8o, parágrafo 3o, incisos IV e X da
Lei no 12.546/20111.
A propósito, caso a empresa seja enquadrada na sistemática de substituição da
contribuição previdenciária sobre a folha de pagamentos pela CPRB em decorrência não da
vinculação do seu código CNAE, mas, sim, em virtude da atividade exercida, a atividade não
estará sujeita à regra da atividade principal prevista no artigo 9o, § 9 da Lei no 12.546/20112 e, aí,
caso a empresa se dedique a outras atividades que não estejam sujeitas ao regime da CPRB, a
contribuição estará submetida ao recolhimento “misto” previsto no artigo 9o, § 1o da referida Lei.
Quer dizer, as empresas que desempenham atividades “mistas” devem recolher
tanto a contribuição sobre a receita bruta relativamente às atividades que estão submetidas ao
regime substitutivo quanto a contribuição sobre a folha de salários, proporcionalmente, em
relação àquelas atividades que não estão enquadradas em tal regime, de sorte que as receitas
auferidas devem ser apuradas mensalmente.
É que nos termos do artigo 9o, §§ 5o e 6o da Lei no 12.456/2011, com redação dada
pela Lei no 12.715/2012, o regime “misto” de recolhimento da contribuição deve ser aplicado
quando a receita bruta decorrente das outras atividades desenvolvidas não contempladas no
artigo 8o da Lei no 12.546/2011 for superior a 5% (cinco por cento) da receita bruta total e
inferior a 95% (noventa e cinco por cento) da receita bruta total. Por outro lado, se a receita bruta
das atividades não submetidas à sistemática da CPRB for inferior a 5% (cinco por cento) da
receita bruta total o recolhimento da contribuição deve ser realizado com base exclusivamente na
receita bruta total auferida no mês3.
Note-se, ainda, que, de acordo com o artigo 8o, § 1o, inciso II, alínea “a” da Lei no
12.546/2011, com a redação dada pela Lei no 12.715/2012, caso a receita bruta auferida em razão
das atividades não submetidas à sistemática de recolhimento da CPRB seja igual ou superior a
95% (noventa e cinco por cento) da receita bruta total a empresa não se submeterá ao regime

1 É nesse mesmo sentido que prescreve o artigo 6o, § 4o, XI do Decreto n. 7.828/2012. Confira-se: Art. 6o.
(omissis):§ 4o Entre 1o de janeiro de 2013 e 31 de dezembro de 2014, será aplicado o disposto no caput às empresas:
XI - de navegação de apoio marítimo e de apoio portuário.
2 Cf. Lei n. 12.546/2011. Art. 9o Para fins do disposto nos arts. 7o e 8odesta Lei: § 9o As empresas para as quais a
substituição da contribuição previdenciária sobre a folha de pagamento pela contribuição sobre a receita bruta
estiver vinculada ao seu enquadramento no CNAE deverão considerar apenas o CNAE relativo a sua atividade
principal, assim considerada aquela de maior receita auferida ou esperada, não lhes sendo aplicado o disposto no §
1o. (Redação dada pela Lei no 12.844, de 2013); § 10. Para fins do disposto no § 9°, a base de cálculo da
contribuição a que se referem o caput do art. 7o e o caput do art. 8o será a receita bruta da empresa relativa a todas as
suas atividades. (Incluído pela Lei no 12.844, de 2013).
3 É também como prescreve o artigo. 6o, parágrafos 3o e 4o do Decreto n. 7.828/2012. Confira-se: Art. 6o No caso de
empresas que se dediquem a outras atividades, além das previstas nos arts. 2o e 3o , até 31 de dezembro de 2014, o
cálculo da contribuição obedecerá: [...] § 3o O disposto neste artigo aplica-se às empresas que se dediquem a outras
atividades, além das previstas nos arts. 2o e 3o , somente se a receita bruta decorrente dessas outras atividades for
superior a cinco por cento da receita bruta total; § 4o Não ultrapassado o limite previsto no § 3o , as contribuições a
que se referem os arts. 2o e 3o serão calculadas sobre a receita bruta total auferida no mês.
Fl. 3157
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Fl. 28 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

“misto” e tampouco ao regime substitutivo e, aí, as contribuições previdenciárias devem ser
recolhidas integralmente nos termos do artigo 22, incisos I e III da Lei no 8.212, de 1991.
Por derradeiro, a submissão ao regime substitutivo previsto no artigo 8o da Lei no
12.546/2011 ou ao regime “misto” de que trata o artigo 9o, § 1o da referida Lei será determinado
pela efetiva prestação das atividades, não bastando, para tanto, a mera previsão da atividade no
Contrato Social, já que o objeto social ali expresso apenas indica as atividades que a empresa
pode, potencialmente, explorar. Esse, aliás, o teor da Solução de Consulta COSIT no 269, de
26.09.2014, que dispõe que “para que determinada empresa fique obrigada ao recolhimento da
contribuição previdenciária substitutiva prevista na Lei no 12.546, de 2011, não basta que os
serviços sujeitos a tal contribuição estejam previstos em contrato, sendo necessária a sua efetiva
prestação”.
Considerando que dentre as atividades desenvolvidas pela OSM DO BRASIL
GERENCIAMENTO DE OPERAÇÕES MARÍTIMAS LTDA apenas as atividades de
navegação de apoio marítimo e de transporte marítimo na navegação de cabotagem poderiam
ensejar a adoção do regime substitutivo previsto na Lei no 12.546/2011, resta-nos, agora,
examinar nos tópicos subsequentes se a recorrente, de fato, desempenhou tais atividades durante
o período fiscalizado.

3. Da atividade de navegação de apoio marítimo realizada pela recorrente
durante o período fiscalizado

Talvez o ponto mais tormentoso da presente autuação fiscal e que por isso mesmo
mereça maior atenção diz com a atividade de navegação de apoio marítimo desenvolvida pela
OSM DO BRASIL GERENCIAMENTO DE OPERAÇÕES MARÍTIMAS LTDA durante o
período fiscalizado.
A pergunta que deve ser aqui lançada é a seguinte: o que deve ser entendido por
atividade de navegação de apoio marítimo? No meu entendimento, o cerne da discussão aqui
travada diz respeito à compreensão exata do que significa a atividade de navegação de apoio
marítimo, porque, a partir da compreensão do seu significado, restará verificar se a recorrente
realmente a desempenhou durante o período fiscalizado.
Pois bem. Dispondo sobre a ordenação do transporte aquaviário, a Lei no 9.432, de
8 de janeiro de 1997, cuidou de definir a atividade de navegação de apoio marítimo em seu
artigo 2o, VIII cuja redação segue transcrita abaixo:
“Lei no 9.432/1997
Capítulo II - Das Definições
Art. 2o Para os efeitos desta Lei, são estabelecidas as seguintes definições:
[...]
VIII - navegação de apoio marítimo: a realizada para o apoio logístico a embarcações e
instalações em águas territoriais nacionais e na Zona Econômica, que atuem nas
atividades de pesquisa e lavra de minerais e hidrocarbonetos.”
Fl. 3158
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Fl. 29 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

Pela definição legal, o enquadramento de quaisquer empresas na atividade de
navegação de apoio marítimo deve ser realizado à vista de dois critérios: (i) a atividade deve ser
realizada para o apoio logístico a embarcações e instalações que atuem nas atividades de
pesquisa e lavra de minerais e hidrocarbonetos, tais como plataformas e outras instalações de
exploração, desenvolvimento e produção de petróleo e de gás natural; e (ii) a atividade deve
realizar-se em águas territoriais e nacionais e na Zona Econômica.
De acordo com a Classificação Nacional de Atividades Econômicas – CNAE, a
atividade de navegação de apoio marítimo apresenta o código 5030-1/01 e compreende as
seguintes atividades:
“CNAE-Subclasses 2.3
Hierarquia
Seação: H TRANSPORTE, ARMAZENAGEM E CORREIO
Divisão: 50 TRANSPORTE AQUAVIÁRIO
Grupo:50.3 Navegação de apoio
Classe: 50.30-1 Navegação de apoio
Subclasse: 5030-1/01 Navegação de apoio marítimo
Notas Explicativas:
Esta subclasse compreende:
- a navegação realizada para o apoio logístico a embarcações e instalações em águas
territoriais nacionais e na Zona Econômica, que atuem nas atividades de pesquisa de
minerais e hidrocarbonetos.
Esta subclasse não compreende:
- os serviços de apoio portuário (5030-1/02).
- os serviços de reboque e empurradores realizado por empresas de apoio marítimo
(5030-1/03).
- os serviços de socorro e salvamento (salvatagem) (5030-1/03).
Lista de Descritores
5030-1/01 APOIO MARÍTIMO (APOIO A PLATAFORMAS); SERVIÇOS DE
5030-1/01 NAVEGAÇÃO DE APOIO MARÍTIMO; SERVIÇOS DE
5030-1/01 NAVEGAÇÃO OFFSHORE; SERVIÇOS DE
5030-1/01 TRANSPORTE DE MERCADORIAS E PESSOAS PARA SUPRIMENTO
E APOIO A NAVIOS
5030-1/01 TRANSPORTE DE MERCADORIAS E PESSOAS PARA SUPRIMENTO
E
APOIO
A
PLATAFORMAS
DE
EXPLORAÇÃO
DE
MINERAIS
E
HIDROCARBONETOS
5030-1/01 TRANSPORTE DE MERCADORIAS E PESSOAS PARA SUPRIMENTO
E APOIO A PLATAFORMAS DE PESQUISA.”
Fl. 3159
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Fl. 30 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

A Associação Brasileira de Empresas de Apoio Marítimo (ABEAM) também
cuidou de conceituar tal atividade nos seguintes termos4:
“Conceitualmente, a Navegação de Apoio Marítimo confere o apoio logístico para
embarcações e instalações em águas territoriais nacionais e na Zona Econômica, que
atuem nas atividades de pesquisa e lavra de minerais e hidrocarbonetos. As
embarcações de Apoio Marítimo fazem suprimentos às unidades de exploração e
produção dos insumos necessários às suas operações e auxiliam em fainas de diversas
naturezas tais como montagem e lançamento de equipamentos e tubulações, manuseio
de âncoras, manuseio de espia, transporte de pessoal, combate a poluição, combate a
incêndios, manutenção das plataformas e estruturas submersas. De acordo com a
complexidade da natureza das atividades, as embarcações de apoio marítimo assumem
características técnicas mais sofisticadas.”
Observe-se que a atividade de navegação de apoio marítimo compreende toda e
qualquer prestação de serviços necessárias ao apoio logístico e à manutenção das operações das
unidades de exploração e produção de petróleo, podendo-se destacar aí, e de forma
exemplificativa, as atividades de montagem e lançamento de equipamentos e tubulações,
manuseio de âncoras, tubulações e cabos variados, manuseio de espia, transporte de pessoal,
combate à poluição, combate a incêndios, manutenção de plataformas e estruturas submersas,
sendo que no desenvolvido de tais atividades é necessária a utilização de embarcações
específicas as quais, aliás, servem para atender a um mercado também muito específico.
É bem verdade que no início de tudo as embarcações de navegação de apoio
marítimo eram unidades relativamente simples, mas com o passar do tempo elas foram se
tornando mais potentes e mais sofisticadas5. Conforme se pode verificar das informações
extraídas do sítio eletrônico da Associação Brasileira de Empresas de Apoio Marítimo
(ABEAM) os principais tipos de embarcações de navegação apoio marítimo e suas respectivas
funções6 são as seguintes:
“1. AHTS (Anchor Handling and Tug Supply): Embarcações de elevada potência que
atuam como rebocador, manuseio de âncoras e transporte de suprimentos.
2. PSV (Platform Supply Vessel): Utilizadas para transporte de suprimentos.
3. SV (Mini Suplly Vessel): Mini supridores às plataformas de petróleo.
4. FSV (Fast Suplly Vessel): Supridores de cargas rápidas.
5. Crewboat: Adotadas para transporte de tripulantes para as plataformas.
6. OSRV (Oil Spill Response Vessel): Utilizadas para combate a derramamento de
óleo.
7. RSV (Remotely Support Vessel): Embarcações equipadas com veículos de operação
remota (Remotely Operated Vehicle - ROV).
8. RV (Research Vessel): Embarcações de Pesquisa.
9. DSV (Diving Support Vessel): Embarcações para suporte e apoio ao mergulho.

4 Disponível em: <http://www.abeam.org.br/arquivos/1493907979.pdf>. Acesso em: 18 nov. 2019.
5 Em 10.03.2015, o Jornal Pelicano publicou a seguinte matéria: “Offshore: conheça o apoio marítimo”, dando conta
dos principais tipos de embarcações de apoio marítimo e respectivas funções. Disponível em:
<https://www.jornalpelicano.com.br/2015/03/embarcacoes-de-apoio-maritimo-offshore-conheca-um-pouco-desse-
universo/>. Acesso em: 18 nov. 2019.
6 Disponível em: < http://www.abeam.org.br/embarcacoes.php >. Acesso em: 18 nov. 2019.
Fl. 3160
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Fl. 31 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

10. WSV (Well Stimulation Vessel): Empregadas para estimulação de poços de
petróleo.
11. PLSV (Pipe Laying Support Vessel): Embarcação complexa e altamente
especializada, dotada de equipamentos/sistemas sofisticados e de elevado valor, é usada
para construção e lançamento de linhas rígidas e flexíveis.
12. MPSV (Multi-Purpose Support Vessel): Embarcações empregadas em tarefas
múltiplas.”
A atividade de navegação de apoio marítimo é desenvolvida por meio de
embarcações específicas e um tanto sofisticadas. A própria ABEAM dispôs que a navegação de
apoio marítimo é realizada com o uso de embarcações específicas que têm por escopo o apoio
logístico a embarcações e instalações em águas territoriais nacionais e na Zona Econômica, as
quais devem atuar nas atividades de pesquisa e lavra de minerais e hidrocarbonetos.
A própria Agência Nacional de Transportes Aquaviários – ANTAQ dispõe em sua
sessão Perguntas Frequentes - Navegação Marítima que a navegação marítima compreende os
seguintes tipos7:
“Perguntas Frequentes – Navegação Marítima
1.Quais são os tipos de navegação marítima?
R:
Navegação de cabotagem: é aquela realizada entre os portos ou pontos do território
brasileiro, utilizando a via marítima ou estas e as vias navegáveis interiores;
Navegação de longo curso: navegação realizada entre portos brasileiros e estrangeiros;
Navegação de apoio marítimo: é a realizada para o apoio logístico a embarcações e
instalações em águas territoriais nacionais e na Zona Econômica, que atuem nas
atividades de pesquisa e lavra de minerais e hidrocarbonetos.
Navegação de apoio portuário: realizada exclusivamente nos portos e terminais
aquaviários, para atendimento a embarcações e instalações portuárias.”
Para que a empresa possa realizar a atividade de navegação de apoio marítimo
deverá ser proprietária de embarcação ou afretá-la junto a alguma empresa brasileira ou
estrangeira. A respeito das restrições ao uso de embarcações estrangeiras e o seu afretamento
para a navegação de apoio marítimo, faz-se necessário verificar o que dispõem a Lei no
9.432/1999, Lei no 10.233/2001 e Resolução no 495/2005 da ANTAQ. Confira-se:
“Lei no 9.432/1997
Art. 7o As embarcações estrangeiras somente poderão participar do transporte de
mercadorias na navegação de cabotagem e da navegação interior de percurso nacional,
bem como da navegação de apoio portuário e da navegação de apoio marítimo, quando
afretadas por empresas brasileiras de navegação, observado o disposto nos arts. 9o e 10.
Parágrafo único. O governo brasileiro poderá celebrar acordos internacionais que
permitam a participação de embarcações estrangeiras nas navegações referidas neste
artigo, mesmo quando não afretadas por empresas brasileiras de navegação, desde que
idêntico privilégio seja conferido à bandeira brasileira nos outros Estados contratantes.

7
Disponível
em:
<http://portal.antaq.gov.br/index.php/navegacao/maritima-e-de-apoio/perguntas-frequentes-
navegacao-maritima/>. Acesso em: 01 mar. 2021.
Fl. 3161
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Fl. 32 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

Art. 8o A empresa brasileira de navegação poderá afretar embarcações brasileiras e
estrangeiras por viagem, por tempo e a casco nu.
***
Lei no 10.233/2001
Art. 27. Cabe à Antaq, em sua esfera de atuação:
[...]
XXIV – autorizar as empresas brasileiras de navegação de longo curso, de cabotagem,
de apoio marítimo, de apoio portuário, fluvial e lacustre, o afretamento de embarcações
estrangeiras para o transporte de carga, conforme disposto na Lei no 9.432, de 8 de
janeiro de 1997.
***
Resolução no 495/2005 - ANTAQ
Art. 1o Esta Norma tem por objeto estabelecer os procedimentos e critérios para o
afretamento de embarcação por empresa brasileira de navegação na navegação de apoio
marítimo.
Parágrafo único. A navegação de apoio marítimo somente poderá ser realizada por
empresa brasileira de navegação de apoio marítimo, utilizando embarcação de bandeira
brasileira e, exclusivamente nos cargos previstos nesta Norma e uma vez cumpridos
todos os requisitos nela estabelecidos, utilizando embarcação de bandeira estrangeira
afretada.
[...]
Art. 3o Para os fins desta Norma, considera-se:
I - navegação de apoio marítimo: a realizada em águas territoriais nacionais e na Zona
Econômica para o apoio logístico a embarcações e instalações que atuem nas atividades
de pesquisa e lavra de minerais e hidrocarbonetos;
II - empresa de navegação de apoio marítimo: a empresa brasileira de navegação
autorizada pela ANTAQ a explorar os serviços de apoio marítimo.”
Pela leitura dos dispositivos transcritos, conclui-se que a atividade de navegação
de apoio marítimo deve ser realizada por Empresa Brasileira Navegaçãol (EBN) que detenha
sua própria embarcação ou realize o afretamento de embarcações que, aliás, deve recair sobre
embarcação de bandeira brasileira ou, excepcionalmente, poderá recair sobre embarcação de
bandeira estrangeira desde que afretada por uma EBN.
A rigor, note-se que o afretamento de embarcações para a realização da navegação
de apoio marítimo é muito comum no mercado, podendo recair, como antevisto, sobre
embarcação de bandeira brasileira ou estrangeira. A empresa interessada em executar o serviço
de apoio marítimo e que não detenha o barco para tanto contrata o afretamento com a empresa
proprietária do barco e, a partir de então, estará apta a prestar tal serviço. A questão é simples em
relação ao afretamento de embarcações brasileiras, bastando, para tanto, que seja celebrado um
contrato de afretamento para sacramentar a relação entre as partes.
Todavia, de acordo com o artigo 7o da Lei no 9.432/1997, as embarcações
estrangeiras somente poderão ser utilizadas na prestação do serviço de navegação de apoio
marítimo quando afretadas por Empresas Brasileiras de Navegação. Esta é a “regra geral” para
que as embarcações estrangeiras possam prestar o serviço de apoio marítimo no Brasil.
Fl. 3162
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Fl. 33 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

Cumprindo-se o requisito legal – a embarcação deve estar afretada a uma EBN –, o serviço
poderá ser prestado diretamente pela EBN que afretou a embarcação ou por meio de uma terceira
empresa que acaba contratando com a EBN afretadora. Ou seja, o referido artigo 7o não impõe
que o afretamento seja realizado diretamente pela empresa responsável pela execução do serviço
de navegação de apoio marítimo.
Dito de outro modo, a exigência de afretamento da embarcação estrangeira a uma
EBN equivale a uma exigência operacional para que a embarcação possa operar no Brasil, sendo
que tal exigência não interfere no conceito de navegação de apoio marítimo e tampouco
desnatura o conceito de apoio marítimo para fins fiscais no que diz respeito ao enquadramento
do serviço prestado para fins de CPRB. Em momento algum a lei tributária condiciona o
enquadramento da empresa de apoio marítimo para fins de CPRB ao afretamento (direto) da
embarcação estrangeira utilizada na prestação desse serviço.
A exigência de afretamento da embarcação estrangeira a uma EBN é uma
exigência legal que se justifica em face da vedação às embarcações estrangeiras de navegarem
em águas brasileiras. Porém, uma vez que a embarcação estrangeira é afretada a uma EBN, o
requisito resta cumprido, podendo tal embarcação – se for o caso – ser objeto de contratação com
uma terceira empresa brasileira, que poderá utilizá-la nas atividades de apoio marítimo.
Saliente-se, por oportuno, que o voto condutor da decisão recorrida admitiu essa
hipótese quando analisou os contratos da Petrobras de n° 2050.0080742.12.2 e n°
2050.0093096.14.2, já que, ao fazê-lo, a autoridade julgadora acabou apontando que a Petrobrás
(i) afretou embarcação da Swire Pacific Offshore (“Pacific Defiance”) e que, em seguida, (ii)
firmou contrato de “serviços de operação” da embarcação com a OSM, concluindo que “a
Impugnante foi contratada pela Petrobras, na qualidade de EBN, para operar a referida
embarcação de bandeira estrangeira, como determina a legislação”. A propósito, essa
embarcação havia sido afretada pela Petrobrás e não pela OSM BRASIL GERENCIAMENTO
DE OPERAÇÕES MARÍTIMAS LTDA.
Aliás, é bem verdade que a decisão recorrida acabou reconhecendo que a OSM
BRASIL GERENCIAMENTO DE OPERAÇÕES MARÍTIMAS LTDA exerceu a atividade de
navegação de apoio marítimo durante o período fiscalizado ao menos em relação aos contratos
firmados com a Petrobrás. Confira-se:
“IIII.1. Dos contratos PETROBRÁS
12. Com relação aos contratos firmados com a PETROBRAS, a Impugnante alega que
esão diretamente relacionados com a prestação do serviço de apoio marítimo.
12.1. O que se observa é que a Petrobrás e a empresa Swire Pacific Offshore (North
Sea) Limited, firmaram, em 17/12/2013, o contrato E&P n° 2050.0080741.12.2
(DOCUMENTO 13, fls. 411-449, também juntado pelo Auditor-Fiscal, fls. 133-171), o
qual se refere a afretamento por tempo da embarcação PACIFIC DEFIANCE (tipo
AHTS 18000) pela PETROBRAS, tratando-se de embarcação de bandeira estrangeira
(Singapura).
12.2. A cláusula 2.2.1.3 do referido contrato E&P n° 2050.0080741.12.2, assim
expressa:
2.2.1.3. O CONTRATO terá sempre execução simultânea com o de Prestação de
Serviços de Operação a este afretamento, assinado na mesma data com Empresa
Brasileira de Navegação - Apoio Marítimo, sem prejuízo dos termos da Cláusula
Décima Terceira — Rescisão.
Fl. 3163
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Fl. 34 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

12.3. Diante da cláusula 2.2.1.3, a Impugnante firmou, em 17/12/2013, o contrato n°
2050.0080742.12.2 (DOCUMENTO 14, fls. 451-487) com a PETROBRAS para a
prestação dos serviços de operação da referida embarcação, posteriormente substituída
pela embarcação "PACIFIC DOVE", conforme Aditivo no 01 (DOCUMENTO 15, fls.
488-494).
12.4. Do mesmo modo, constata-se que a Impugnante foi contratada pela
PETROBRAS, na qualidade de EBN, para operar a referida embarcação de bandeira
estrangeira, como determina a legislação. Além do referido contrato e seu aditivo
expressarem que se trata de operação da embarcação, caracterizando-se, portanto, como
navegação de apoio marítimo, os demais documentos acostados aos autos
(DOCUMENTOS 16 a 22, fls. 495-565) corroboram esse entendimento.
12.5. Desse modo, pode-se inferir que a Impugnante foi contratada, na qualidade de
EBN, para exercer a atividade de navegação de apoio marítimo com a embarcação de
bandeira estrangeira PACIFIC DEFIANCE (tipo AHTS 18000), posteriormente
substituída pela PACIFIC DOVE, em período compatível com o objeto da autuação.
12.6. Com relação ao contrato n° 2050.0093096.14.2 (DOCUMENTO 23, fls. 566-656),
entre a PETROBRAS, a Impugnante e a empresa AKER OILFIELD SERVIÇOS DE
PETRÓLEO E GÁS DO BRASIL LTDA. para a operação da embarcação AKER
WAYFARER, a Impugnante alega, também, que a mesma estrutura contratual se repete
em relação ao contrato firmado entre a PETROBRAS e a empresa Swire Pacific
Offshore (North Sea) Limited (contrato E&P n° 2050.0080741.12.2). Destaca que a
documentação igualmente atesta que o tipo de navegação é de apoio marítimo e que o
operador é a Impugnante (DOCUMENTO 24, fls. 657-659).
12.7. Primeiramente, insta ressaltar que o contrato não está datado, mas o
reconhecimento de firma se refere à 23/09/2014, ou seja, compreende parte do período
objeto da autuação, bem como o Certificado de Autorização de Afretamento (CAA),
DOCUMENTO 24, fls. 657-659, possui validade a partir de 27/12/2017, portanto fora
do período objeto da autuação e o tipo de embarcação é MPSV.
12.8. De fato, apesar de tal contrato não ter sido apresentado à Fiscalização ou pelo
menos não foi descrito no TVF, trata-se de contrato em que a Impugnante, juntamente
com a AKER OILFIELD SERVIÇOS DE PETRÓLEO E GÁS DO BRASIL LTDA., se
obrigam a operar a embarcação de bandeira estrangeira, ou seja, pode-se inferir que, na
qualidade de EBN, foi contratada para exercer a atividade de navegação de apoio
marítimo com a embarcação de bandeira estrangeira (Noruega) AKER WAYFARER
(tipo SESV), em período parcialmente compatível com a autuação.
12.9. Registre-se que tais contratos demonstram a denominada bipartição dos contratos
de afretamento de embarcação e prestação de serviços, sendo necessário; para fins
tributários, verificar qual a natureza dos pagamentos, tendo em vista a realidade fática e
não a formalidade dos contratos, uma vez que o fornecimento dos equipamentos é parte
integrante e indissociável aos serviços contratados.
12.10. Enfim, conclui-se que os dois contratos firmados com a PETROBRAS, se
efetivamente realizados, indicam que a Impugnante exerceu a atividade de navegação de
apoio marítimo, cujas datas de contratação são compatíveis com a autuação. Contudo,
como exaustivamente explicitado, fica a depender da efetiva prestação desses serviços
em todas as competências objeto da autuação, bem como dos valores correspondentes,
mensalmente, a tais serviços, eis que a Impugnante seria participante do regime da
CPRB pelo regime misto.”
A própria DRJ entendeu às e-fls. 757 que caso os contratos firmados com a
Petrobrás tenham sido realizados, a empresa teria exercido efetivamente a atividade de
navegação de apoio marítimo, cujas datas de contratação são compatíveis com a autuação.
Portanto, somente os dois contratos firmados com a PETROBRAS poderiam ensejar o
enquadramento no regime de recolhimento pela CPRB.
Fl. 3164
DF CARF MF
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Fl. 35 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

Além do mais, vale destacar que alguns documentos colacionados na impugnação
também já atestavam que a ora recorrente exercera a atividade de navegação de apoio marítimo
durante o período objeto da autuação. Veja-se:
1. Resolução ANTAQ no 2200 de 1o de Setembro de 2011, publicada no DOU
em 06.09.2011, por meio da qual a OSM DO BRASIL GERENCIAMENTO
DE OPERAÇÕES MARÍTIMAS LTDA foi autorizada a operar, por prazo
indeterminado, como Empresa Brasileira de Navegação, na navegação de
apoio marítimo (e-fls. 254/259);
2. Acordos
coletivos
de
trabalho
em
que
a
OSM
DO
BRASIL
GERENCIAMENTO DE OPERAÇÕES MARÍTIMAS LTDA é signatária e a
partir dos quais é possível perceber tanto a sua abrangência correspondente,
em âmbito nacional, aos trabalhadores aquaviários lotados em embarcações
utilizadas no apoio marítimo das Empresas acordantes e representados pelo
Sindicato acordante, quanto as respectivas funções de cada trabalhador e
respectivas remunerações (e-fls. 277/380);
3. Estatuto da Associação Brasileira das Empresas de apoio Marítimo – ABEAM
em que a OSM DO BRASIL GERENCIAMENTO DE OPERAÇÕES
MARÍTIMAS LTDA faz parte e que nos termos do 6o do CAPÍTULO II –
DOS ASSOCIADOS, SUA ADMISSÃO, DIREITOS E DEVERES estabelece
que o quadro social será constituído por empresas brasileiras de navegação de
apoio marítimo, assim entendidas aquelas que, atendendo a legislação vigente
e as normas regulamentares editadas pela autoridade competente prestam
apoio logístico a embarcações e instalações que atuam nas atividades de
pesquisa e lavra de minerais e hidrocarbonetos em águas territoriais nacionais
e na Zona econômica (e-fls. 388/399);
4. Atestado de Inscrição Temporária de Embarcação Estrangeira (AIT) emitido
pela Marinha do Brasil – Capitania dos Portos do Rio de Janeiro - RJ em que
é possível perceber que a OSM DO BRASIL GERENCIAMENTO DE
OPERAÇÕES MARÍTIMAS LTDA é operadora da embarcação Armador
Swire Pacific Offshore Operations (PTE) LTDA., afretada pela Petrobrás (e-
fls. 493/495);
5. Certificado de Autorização de Afretamento – CAA emitido pela ANTAQ, que
é o documento que formaliza a autorização de afretamento de embarcação
estrangeira para operar na navegação escolhida relativa à embarcação PACIF
DOVE (e-fls. 496/497);
6. Certificados de Conteúdo Local emitido pela ANP em que a OSM BRASIL
GERENCIAMENTO DE OPERAÇÕES MARÍTIMAS LTDA é fornecedora
do serviço de Operação da Embarcação Pacif Dove, do Tipo AHTS (e-fls.
498/517);
7. Boletins de Avaliação de Desempenho dando conta que que a OSM BRASIL
GERENCIAMENTO DE OPERAÇÕES MARÍTIMAS LTDA é fornecedora
e tem por especialidade o Afretamento de Embarcações – Apoio Marítimo (e-
fls. 520/526);
Fl. 3165
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Fl. 36 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

8. Contrato no 2050.0093096.14.2 firmado entre a Petrobrás e as empresas Aker
Oilfield Serviços de Petróleo e Gás do Brasil Ltda e a a OSM BRASIL
GERENCIAMENTO DE OPERAÇÕES MARÍTIMAS LTDA tendo por
objeto a prestação, pelas CONTRATADA Empresa Brasileira de Navegação
(EBN) os serviços de operação da Embarcação AKER WAYFARER, do tipo
SESV - SUBSEA EQUIPMENT SUPPORT VESSEL (e-fls. 564/653);
9. Certificado de Autorização de Afretamento – CAA emitido pela ANTAQ
relativo à embarcação AKER WAYFARER (e-fls. 655/657);
10. Certificado de Autorização de Afretamento – CAA emitido pela ANTAQ
correspondente à embarcação AQUARIUS (e-fls. 658/662); e
11. Cartões de Tripulação de Segurança - CTS emitidos pela Capitania dos Portos
do Rio de Janeiro por meio dos quais certifica-se que as Embarcações Dan
Swift e Pacific Dove são adequadamente tripuladas sempre que navegar
dentro de sua classificações (e-fls. 664/664).
Todas essas razões bem demonstram que a OSM BRASIL GERENCIAMENTO
DE OPERAÇÕES MARÍTIMAS LTDA exerceu a atividade de navegação de apoio marítimo
durante os anos de 2014 e 2015. O foco de análise, agora, deve recair sobre a suposta
demonstração efetiva receita bruta auferida a partir do exercício da atividade de navegação de
apoio marítimo e de transporte marítimo na navegação de cabotagem, restando-se examinar,
portanto, a proporção entre a receita total e a receita exclusiva das referidas atividades,
destacando-se, de plano, que é aí que as informações trazidas aos autos através da Resolução no
2201-000.390 deverão ser, de fato, verificadas e examinadas.

4. Da demonstração da proporção das receitas de serviços de navegação de
apoio marítimo e de transporte marítimo na navegação de cabotagem em
relação às demais receitas e da análise das informações decorrentes da
Resolução no 2201-000.390

Penso que seja apropriado iniciar a análise deste tópico partindo dos motivos que
foram levados em conta pela autoridade lançadora e pelos quais o enquadramento da OSM DO
BRASIL GERENCIAMENTO DE OPERAÇÕES MARÍTIMAS LTDA no regime de
recolhimento misto previsto no artigo 9, § 1o da Lei no 12.546/2011 não foi reconhecido. Porque,
segundo a autoridade fiscal, a maioria dos Contratos analisados foram celebrados com empresas
estrangeiras e referem-se à gestão de tripulação de navios de armadores, razão pela qual
compunham a Receita de exportação de serviços.
Os contratos analisados tanto pela autoridade lançadora quanto pela autoridade
judicante de 1a instância correspondem a contratos-padrão BIMCO, firmados entre a recorrente e
a DAN SWIFT SINGAPURE PTE LTD referente à embarcação DAN SWIFT e entre a
recorrente e a OSM OFFSHORE SA, relativo à embarcação AQUARIUS BRASIL.
Nesse ponto, consigne-se que a DRJ entendeu que a OSM DO BRASIL
GERENCIAMENTO DE OPERAÇÕES MARÍTIMAS LTDA não se desincumbiu do ônus da
prova, não tendo trazido aos autos a comprovação de que realizou a atividade de navegação de
apoio marítimo em todas as competências dos anos de 2014 e 2015, respeitando o percentual
Fl. 3166
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Fl. 37 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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legalmente exigido, eis que suas atividades indicam que, se fosse o caso, somente poder-se-ia
enquadrar no regime misto e desde que as receitas das atividades não sujeitas ao regime de
substituição fossem inferiores a 95%.
Os motivos que levaram a DRJ a não reconhecer o direito da recorrente ao
recolhimento da contribuição previdenciária com base na CPRB dizem respeito à falta de
comprovação de que as receitas relativas à atividade de navegação de apoio marítimo
representassem ao menos 5% da receita bruta total nos anos objeto da autuação. Confira-se
alguns trechos da decisão recorrida:
“13.7. Em síntese, extrai-se dos referidos contratos, que a Impugnante foi contratada por
proprietárias de embarcações estrangeiras para fornecer os serviços de gestão de
tripulação, o que implica o fornecimento de tripulação devidamente qualidade,
responsabilizando-se contratualmente pelas obrigações trabalhistas e previdenciárias.
Isso corrobora o exposto nos pareceres contratados pela Impugnante de que 99% de
suas atividades são relacionadas a empresas estrangeiras e do constatado pela Auditoria,
no SPED Contribuições, que tais serviços compõem contabilmente a receita de
exportação de serviços. Com relação aos oficiais-sênior, observa-se que são empregados
diretamente pelo proprietário.
13.8. Conclui-se que a Impugnante não é a responsável pela operação das embarcações,
não é proprietária das embarcações e não as afretou das proprietárias estrangeiras, não
havendo indicação de que as embarcações são relacionadas à navegação de apoio
marítimo, sendo que, inclusive, os oficiais-senior são empregados da proprietária da
embarcação.
13.9. Como argui a Impugnante, a natureza jurídica dos contratos não deve considerada
somente pelo “nomem iuris”. No caso, a Impugnante aduz que os serviços de navegação
de apoio marítimo são amplos. Contudo, os serviços prestados não podem ser
caracterizados como sendo navegação de apoio marítimo, pois as embarcações são de
bandeiras estrangeiras, às quais é vetada a utilização na navegação de apoio marítimo,
somente podendo ser utilizadas para tal atividade se fossem afretadas por uma EBN, o
que não restou demonstrado nos autos.
13.10. Por derradeiro, se o serviço que a Impugnante pretende caracterizar como
navegação de apoio marítimo é prestado em embarcação que não pode exercer tal
atividade, indubitavelmente, tais serviços não podem ser caracterizados como sendo de
apoio marítimo.
13.11. Por consequência, não procede a alegação da Impugnante com relação às notas
fiscais que emitiu (fls. 172/181), as quais, por mero erro formal, segundo a Impugnante,
estariam indicando o código de serviço erradamente, mas discriminando de maneira
correta o serviço prestado como sendo o de apoio marítimo, citando como exemplo a
NFS-e no 533. Na realidade, o que se demonstrou nos autos é que o código de serviço
está correto e a discriminação é que estaria incorreta.
[...]
14. Enfim, a análise dos contratos firmados pela Impugnante com a PETROBRAS e os
contratos-padrão BIMCO, fornecem conclusões precisas.
14.1. Apesar de ser uma EBN e estar autorizada a exercer a atividade de “navegação de
apoio marítimo”, os contratos-padrão BIMCO não demonstram que a Impugnante
possui embarcação própria ou afretada que seja específica das atividades de navegação
de apoio marítimo, nem mesmo que opera tais embarcações para atividade de
navegação de apoio marítimo.
14.2. Os contratos-padrão BIMCO foram firmados com empresas estrangeiras, os quais
confirmam claramente que são relativos a prestação de serviços de gestão de mão de
obra e fornecimento de tripulação, não se prestando para demonstrar serviços de
navegação de apoio marítimo.
Fl. 3167
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Fl. 38 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

14.3. Pondere-se que as empresas estrangeiras não podem prestar serviços de navegação
de apoio marítimo, podendo somente figurar na condição de fretadoras de tais
embarcações, em uma das modalidades de contrato de afretamento, para uma EBN
realizar tais serviços a uma empresa petrolífera brasileira, o que restou demonstrado
somente em dois contratos com a Petrobrás.
14.4. Por derradeiro, se o serviço que a Impugnante pretende caracterizar como
navegação de apoio marítimo é prestado em embarcação estrangeira, que não pode
exercer tal atividade, indubitavelmente tais serviços não podem ser caracterizados como
sendo de navegação de apoio marítimo.
[...]
14.7. Como visto, por força do art. 8o, § 1o, II, “a”, da Lei no 12.546/2011, com a
redação dada pela Lei no 12.715/2012, se a receita bruta de atividades não contempladas
for igual ou superior a 95% (noventa e cinco por cento) da receita bruta total, não será
aplicado o regime misto e tampouco o regime substitutivo, devendo as contribuições
serem recolhidas
integralmente nos termos do art. 22 da Lei no 8.212, de 1991.
14.8. A própria receita da Impugnante já denuncia que suas atividades são de
exportação de serviços, totalizando, segundo o parecer que contratou, 99% das suas
receitas, bem como o Auditor-Fiscal confirmou que a maior parte dos contratos é
celebrado com empresas estrangeiras e que compõe contabilmente a receita de
exportação de serviços. A Impugnante não se desincumbiu de refutar tais informações,
esclarecendo as atividades que efetivamente realiza.
[...]
14.10. De fato, o que se pode constatar, como concluiu o Auditor-Fiscal, é que a
Impugnante, preponderantemente, presta serviços de gestão de mão de obra (fornecendo
parte da tripulação) a empresas estrangeiras, com contratos-padrão BIMCO, sendo que a
operação de tais embarcações não estava a cargo da Impugnante, que é uma EBN, não
podendo tais embarcações serem utilizadas para navegação de apoio marítimo.”
Em sede de Memoriais (e-fls. 1.821/1.832), a recorrente elaborou planilhas que
demonstram exatamente o valor do faturamento mensal relativo a cada uma das embarcações
envolvidas nos contratos vigentes nos anos de 2014 e 2015, as quais, aliás, foram juntadas às e-
fls. 1.833/1.838, do que se verifica que ao longo daqueles anos a receita decorrente da atividade
de navegação de apoio marítimo sempre foi superior a 5% da receita bruta mensal auferida,
razão por que a recorrente, de fato, faria jus ao menos ao recolhimento da CPRB pela sistemática
do regime misto. A recorrente também entendeu por colacionar aos autos os dados da Base
Gerencial do Sistema de Afretamento emitidos pela ANTAQ correspondentes aos anos de 2014 e
2015 (e-fls. 1.850/1.874 e 1.963/2.144).
Ressalte-se, ainda, que a autoridade lançadora entendeu que grande parte das
receitas da recorrente correspondiam à exportação de serviços. Todavia, a exportação de serviços
não influencia na análise do enquadramento da recorrente no regime instituído pela Lei no
12.546/2011, uma vez que as receitas de exportação não serão objeto de tributação pela CPRB e,
portanto, devem ser excluídas da base de cálculo da receita bruta, conforme prescreve o artigo 9o,
inciso II, alínea “a” da referida Lei. Confira-se:
“Lei no 12.546/2011
Art. 9o Para fins do disposto nos arts. 7o e 8o desta Lei:
(...)
Fl. 3168
DF CARF MF
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Fl. 39 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

II - exclui-se da base de cálculo das contribuições a receita bruta:
a) de exportações.”
No caso em tela, porém, não há se falar em exportação de serviços, pois os
serviços foram realizados em território brasileiro, sendo que apenas alguns dos contratantes eram
pessoas jurídicas sediadas no exterior.
De todo modo, o que deve restar claro é que a norma supracitada é bastante clara
ao dispor que as receitas de exportações não devem ser consideradas para fins de aferição da
sistemática de tributação que deve ser aplicada, isto é, se a empresa é obrigada a recolher apenas
CPRB ou, ao contrário, se a empresa é obrigada a recolher apenas as contribuições
previdenciárias previstas no artigo 22 da Lei no 8.212/91 ou, ainda, se a empresa encontra-se
submetida ao recolhimento com base no regime “misto”, nos termos do que dispõe o artigo 9o,
parágrafos 1o e 5o da Lei no 12.546/2011.
Pois bem. Em 03/12/2019, esta Turma julgadora entendeu por converter o
julgamento do Recurso Voluntário em diligência através da Resolução no 2201-000.390 (e-fls.
2.145/2.165), porque se antes a premissa eleita pela autoridade fiscalizadora era no sentido de
que a empresa não havia demonstrado a prestação dos serviços da atividade navegação de apoio
marítimo, posteriormente a autoridade julgadora acabou superando tal premissa ao reconhecer
que, de fato, a empresa desenvolvera a atividade de navegação de apoio marítimo durante o
período fiscalizado ao menos no que diz respeito aos contratos firmados com a Petrobrás.
E, aí, como a empresa havia trazido aos autos informações acerca do faturamento
mensal relativo a cada uma das embarcações envolvidas nos contratos vigentes nos anos de 2014
e 2015 e que ao longo do período em referência a receita decorrente da prestação de serviços de
navegação de apoio marítimo e de transporte marítimo de carga na navegação de cabotagem,
mês a mês, sempre foi superior a 5% da receita mensal auferida, restava-nos, pois, verificar com
precisão, e à luz do que dispõe a própria Solução de Consulta COSIT no 269, de 26.09.2014, a
demonstração e a comprovação efetiva das receitas auferidas com a prestação dos referidos
serviços realizados durante o período em evidência.
Nesse ponto, faz-se necessário elencarmos alguns excertos da referida Resolução
no 2201-000.390 no sentido de não restar dúvidas acerca dos motivos que ensejaram a conversão
do julgamento em diligência e sobre quais eram os fins almejados com a referida medida.
Confira-se:
“Seguindo essa linha de raciocínio, entendo que algumas questões que talvez tenham
passado despercebidas devem ser aqui consideradas.
Em primeiro lugar, note-se que com base nos Contratos de Prestação de Serviços e
Notas Fiscais e, ainda, levando-se em conta o teor dos pareceres exarados em favor da
empresa, a autoridade lançadora elegeu a premissa de que a OSM BRASIL
GERENCIAMENTO DE OPERAÇÕES MARÍTIMAS LTDA não exercera a atividade
de navegação de apoio marítimo nos anos 2014 e 2015, sendo que a própria autoridade
dispôs que durante o período fiscalizado a empresa efetivamente desenvolvera os
serviços de apoio marítimo. Em segundo lugar, perceba-se que a autoridade judicante,
por sua vez, afirmou categoricamente que ao menos em relação aos Contratos firmados
com a Petrobrás a recorrente exercera a atividade de navegação de apoio marítimo
durante o período fiscalizado.
Parece-me que tais fatos são relevantes para o deslinde do caso concreto. Ora, se antes a
premissa eleita era a de que a empresa não demonstrou a prestação da atividade de
navegação de apoio marítimo, agora, depois da decisão de 1a instância, essa premissa
Fl. 3169
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Fl. 40 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

restou superada ao menos no que diz com os contratos firmados com a Petrobrás. Quer
dizer, durante o período fiscalizado a empresa efetivamente desenvolveu a atividade de
navegação de apoio marítimo, a qual, aliás, encontra-se prevista no artigo 8o, § 3o, inciso
X da Lei no 12.546/2011.
De todo modo, se é certo que não consta nos autos documentos que atestem a
efetividade das receitas da OSM DO BRASIL GERENCIAMENTO DE OPERAÇÕES
MARÍTIMAS LTDA provenientes da atividade de navegação de apoio marítimo (e de
cabotagem) durante os anos de 2014 e 2015, também é certo que as informações
trazidas aos autos em sede de memoriais de fls. 1.823/1.834, acompanhadas das
planilhas de fls. 1.835/1.840 e demais documentos de fls. 1.852/1.875, são de todo
relevante para o deslinde do caso.
Por essas razões, entendo por converter o julgamento em diligência para que a
UNIDADE LANÇADORA proceda de acordo com os itens a seguir descritos:
(i) Solicite-se à OSM DO BRASIL GERENCIAMENTO DE OPERAÇÕES
MARÍTIMAS LTDA a demonstração e comprovação efetiva das receitas
auferidas com a prestação de serviços de navegação de apoio marítimo (e de
cabotagem) realizados durante os anos de 2014 e 2015;
(ii) Verifique-se, em seguida, os demonstrativos juntados às fls. 1.835/1.840 para
que possa, a partir de então, cotejar tais informações com aquelas disponíveis
na contabilidade da empresa relativamente aos anos de 2014 e 2015; e
(iii) Aponte-se, ao final, em relatório circunstanciado, se as informações constantes
dos referidos demonstrativos são compatíveis com a totalidade das receitas
apuradas pela empresa no período em referência.” (grifei).
Pelo que se percebe, a diligência tinha por objeto precípuo verificar a
demonstração e comprovação das receitas auferidas com a prestação de serviços de navegação de
apoio marítimo e de transporte marítimo na navegação de cabotagem e, ainda, se aquelas
informações levantadas pela empresa em sede de Memoriais de e-fls. 1.821/1.832 e nas planilhas
de e-fls. 1.833/1.838 correspondiam, de fato, aos dados contábeis da empresa escriturados
durante o período de 2014 a 2015 e se, portanto, aquelas informações eram realmente
compatíveis com a totalidade das receitas apuradas pela empresa.
Pois bem. A OSM DO BRASIL GERENCIAMENTO DE OPERAÇÕES
MARÍTIMAS LTDA foi devidamente intimada e apresentou Manifestação de e-fls. 2.169/2.173
e, aí, diante das informações apresentadas, a autoridade fiscalizadora entendeu pela continuidade
do procedimento fiscal (e-fls. 3.012) e, portanto, acabou reintimando a empresa através do
Termo de Intimação no 2 (e-fls. 3.012/3.014) para que apresentasse esclarecimentos
relacionados aos itens ali descritos. Com efeito, a empresa apresentou Resposta de e-fls.
3.017/3.023 em que prestou os devidos esclarecimentos e juntou os respectivos documentos de e-
fls. 3.022/3.106.
Na sequência, a autoridade fiscalizadora acabou elaborando a Informação Fiscal
de fls. 3.107/3.113 e, na ocasião, entendeu por examinar os documentos tais quais solicitados e
apresentados pela recorrente a partir de uma análise quantitativa e qualitativa sem a qual,
segundo a própria autoridade fiscal, não seria possível obter uma análise conclusiva, conforme se
observa dos excertos abaixo reproduzidos:
“4. Com relação à análise quantitativa tem-se que os valores constantes nos
demonstrativos de fls. 3.102 e 3.103 estão de acordo com os valores que foram
contabilizados como receita de serviços prestados nos navios designados.
Fl. 3170
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Fl. 41 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

[...]
6. Com base nos documentos acostados pelo contribuinte ao processo: Contratos (fls.
452 a 490); Inscrição Temporária de Embarcação Estrangeira (fls.496); CAA (fls.499),
Certificado de Conteúdo Local (fls. 501 a 519) durante a fase de contestação
administrativa, concluímos que foi prestado o serviço de Apoio Marítimo nos contratos
celebrados com a Petrobrás. Ou seja, executados nos navios PACIFIC DOVE e AKER
WAYFARER.
7. Com relação aos serviços executados nos demais navios relacionados, esses foram
prestados à empresas estrangeiras e celebrados através dos denominados Contratos
BIMCO que era padrão para todos esses tomadores e especificavam como objeto
“GESTÃO DA TRIPULAÇÃO”. Após alegar que tais serviços se referiam a atividade
de Navegação de Apoio Marítimo, o contribuinte inovou no Memorial de 06/11/2019 ao
trazer para a lide, o exercício da atividade de Navegação de Cabotagem, em alguns
destes, sendo que em nenhum momento anterior, nem durante a ação fiscal houve
qualquer indício dessa atividade. A mesma nem consta do rol de atividades do seu
Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica, nem como atividade econômica principal, nem
secundária, nem, tampouco, houve qualquer menção a esse serviço nos respectivos
contratos celebrados.
8. Além disso, busca ampliar o conceito da atividade de Navegação de Apoio Marítimo,
ao alegar de que teria havido a atividade de Navegação de Cabotagem e que esta seria
uma espécie da atividade de Apoio Marítimo. O que não procede, inclusive na
Classificação Nacional de Atividades Econômicas, no que se refere a atividade de
Navegação de Cabotagem além de definir o serviço, faz menção clara de que esta não
compreende a atividade de Apoio Marítimo.
[...]
15.O contribuinte tem razão ao alegar que apenas o NOMEN IURIS não pode ter o
condão de definir a natureza da atividade exercida, mas vejamos:
- todos os contratos BIMCO tem como serviço contratado GESTÃO DA
TRIPULAÇÃO (como podemos verificar nos exemplos de fls. 57 a 100);
- as atividades declaradas pela empresa no seu cadastro perante a Receita Federal tem
como atividade principal a de código CNAE 5232.0 Agenciamento Marítimo;
- os serviços desempenhados pela empresa para o período em questão e declarados no
Sped Contribuições são: Agenciamento de Mão de Obra, Colocação de Mão de Obra
Recrutamento e Seleção de Mão de Obra, Serviços de Apoio Marítimo e/ou
Movimentação ao Largo;
- no Extrato da Escrituração Fiscal – ECF referente ao período de 2014 (mesmo na
retificadora que foi transmitida em 23/01/2017) declarou como atividade econômica a
de CNAE 5232.0 Agenciamento Marítimo o que conforme a Comissão Nacional de
Classificação – CONCLA trata-se de uma atividade de atendimento às empresas de
navegação tais como o suporte e assessoria aos armadores e afretadores, a liberação da
documentação de carga e o atendimento às tripulações e abastecimento de navios. Cuja
tabela em sua nota explicativa observa que esta atividade não compreende a atividade
de apoio marítimo realizado nas plataformas, a navios de passageiros ou carga (grupo
50.1).
[...]
18. O que vem demonstrar que os serviços elencados nos demonstrativos de fls. 3.102 e
3.103, excetuando os dos navios PACIFIC DOVE e AKER WAYFARER, não
encontram lastro comprobatório. Inclusive, por estes, o contribuinte não teria auferido
durante os dois períodos (2014 e 2015) nem 1% da receita total, oriunda da sua
atividade econômica Principal CNAE 5232.0 Agenciamento Marítimo.
[...]
Fl. 3171
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Fl. 42 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

20. Então respaldado nos elementos comprobatórios que fazem parte desse processo,
demonstro abaixo como resultado dessa diligência o quadro com as proporções de
receitas que caberia a desoneração prevista com relação as receitas totais.
Mês
Receita Apoio
Marítimo
Outras Receitas
Receita Total
Proporção Receita
Desonerada

jan/14

570.661,11

1.553.917,88

2.124.578,99

26,86

fev/14

555.963,86

1.830.879,22

2.386.843,08

23,29

mar/14

577.859,24

2.153.202,23

2.731.061,47

21,16

abr/14

649.489,67

2.538.035,21

3.187.524,88

20,38

mai/14

1.617.722,56

2.427.056,33

4.044.778,89

40,00

jun/14

1.693.031,20

1.607.270,72

3.300.301,92

51,30

jul/14

1.584.056,05

2.204.329,13

3.788.385,18

41,81

ago/14

1.628.111,07

3.251.148,28

4.879.259,35

33,37

set/14

1.688.964,09

3.619.161,46

5.308.125,55

31,82

out/14

1.262.676,80

4.103.622,72

5.366.299,52

23,53

nov/14

1.747.213,81

3.774.352,98

5.521.566,79

31,64

dez/14

1.695.681,67

4.715.440,13

6.411.121,80

26,45

jan/15

1.086.751,25

5.610.587,31

6.697.338,56

16,23

fev/15

1.086.751,25

4.836.807,84

5.923.559,09

18,35

mar/15

981.581,75

4.565.837,94

5.547.419,69

17,69

abr/15

1.896.340,46

4.052.963,73

5.949.304,19

31,87

mai/15

1.051.694,75

4.759.247,13

5.810.941,88

18,10

jun/15

1.467.012,82

5.135.727,28

6.602.740,10

22,22

jul/15

1.587.739,12

4.384.274,08

5.972.013,20

26,59

ago/15

1.175.663,77

4.040.850,00

5.216.513,77

22,54

set/15

1.375.663,77

5.163.810,88

6.539.474,65

21,04

out/15

1.137.739,12

4.735.700,37

5.873.439,49

19,37

nov/15

1.197.667,75

4.118.360,40

5.316.028,15

22,53
dez/15 1.146.390,07
4.812.202,88
5.958.592,95
19,24
Fl. 3172
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Fl. 43 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

Pelo que se observa, a autoridade fiscalizadora dispôs, por um lado, que os valores
constantes nos demonstrativos de fls. 3.102/3.103 correspondiam aos valores escriturados na
contabilidade da empresa e, por outro, que apenas as embarcações Pacific Dove e Akfer
Wayfarer, cujos contratos foram celebrados com a Petrobrás, é que executaram serviços de apoio
marítimo, de modo que, segundo a autoridade fiscal, relativamente aos serviços executados pelas
demais embarcações a empresa não teria comprovado que se tratavam de serviços de navegação
de apoio marítimo, bem assim que no que se refere a tais serviços a empresa não teria auferido
nem 1% da receita total oriunda da sua atividade econômica principal (CNAE 5232.0 –
Agenciamento Marítimo).
A OSM DO BRASIL GERENCIAMENTO DE OPERAÇÕES MARÍTIMAS
LTDA foi intimada do resultado da diligência e apresentou Manifestação de fls. 3.122/3.127 em
que alegou, em síntese, que órgão fiscalizador teria extrapolado os limites do que havia sido
especificamente determinado pela Turma quando da conversão do julgamento em diligência,
que, no caso, tinha por escopo exclusivamente comprovar os números e dados relativos ao
faturamento mensal da empresa com a execução dos serviços de apoio de navegação marítimo e
de transporte marítimo na navegação de cabotagem, de modo que não constava na diligência
qualquer determinação de análise quanto à natureza dos serviços prestados e tampouco quanto ao
seu enquadramento para fins de apuração da CPRB.
De fato, não há dúvidas de que a receita decorrente da prestação dos serviços de
navegação de apoio marítimo e de transporte marítimo na navegação de cabotagem foi apurado,
mês a mês, em montante muito superior a 5% da receita mensal auferida, do que se conclui, de
plano, que a empresa faz jus à tributação com base no regime misto previsto no artigo 9o,
parágrafos 1o e 5o da Lei no 12.546/2011. Essa premissa, que, a propósito, não havia sido eleita
pela autoridade lançadora, agora não é mais objeto de quaisquer dúvidas. Agora, o que se busca é
verificar se o faturamento mensal tal qual apresentado pela recorrente nos demonstrativos de fls.
3.102/3.103 correspondem aos valores que foram escriturados na contabilidade da empresa
durante os anos objeto da autuação.
O ponto inicial que merece atenção, portanto, é que, mais uma vez, o conceito de
navegação de apoio marítimo acabou não sendo compreendido da forma mais adequada. Aliás,
verifique-se que essa Turma julgadora entendeu pela conversão do julgamento em diligência
visando unicamente verificar se as receitas auferidas com a prestação de serviços de navegação
de apoio marítimo e de transporte marítimo na navegação de cabotagem realizadas nos anos de
2014 e 2015 correspondiam, de fato, aos demonstrativos que foram juntados posteriormente às
fls. 3.102/3.103. E, aqui, o que vale destacar é que a autoridade fiscal afirmou categoricamente
que “os valores constantes nos demonstrativos de fls. 3.102 e 3.103 estão de acordo com os
valores que foram contabilizados como receita de serviços prestados nos navios designados”.
Decerto que a autoridade fiscal, no caso, extrapolou os limites que haviam sido
fixados na Resolução no 2201-000.390 e, assim, acabou realizando um novo juízo valorativo
acerca das circunstâncias fáticas e dos elementos probatórios trazidos aos autos sob o pretexto
de que a análise conclusiva dos documentos apresentados pela empresa recorrente deveria ser
realizada pelos aspectos quantitativos e qualitativos. A propósito, é bem verdade que a
autoridade tem o dever de buscar a verdade material em razão de estar vinculada à legalidade. É
Fl. 3173
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Fl. 44 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

pela verdade material que os fatos e provas são valorados. Aliás, sobre a verdade material
Marcos Vinicius Neder e Maria Teresa Martínez López8 dispõem o seguinte:
“Em decorrência do princípio da legalidade, a autoridade administrativa tem o dever de
buscar a verdade material. O processo fiscal tem por finalidade garantir a legalidade da
apuração da ocorrência do fato gerador e a constituição do crédito tributário, devendo o
julgador pesquisar exaustivamente se, de fato, ocorreu a hipótese abstratamente prevista
na norma e, em caso de impugnação do contribuinte, verificar aquilo que é realmente
verdade, independente do alegado e provado (...).
[...]
Contudo, mesmo no processo administrativo fiscal, não se pretende obter a verdade
absoluta, quase sempre inatingível. Obtém-se apenas um juízo de verossimilhança ou
probabilidade da ocorrência dos fatos, valendo-se da discussão travada de forma
dialética no processo. As partes trazem suas provas e o julgador as examina, podendo
requerer outras se julgar necessário. As regras processuais vêm no sentido de auxiliar o
julgador na condução do processo e na obtenção de um grau de certeza que lhe permita
solucionar o litígio. São regras de fixação formal da prova. No processo administrativo,
há uma maior liberdade na busca das provas necessárias a formação da convicção do
julgador sobre os fatos alegados no processo. Essa busca, no entanto, não pode
transformá-lo num inquisidor sob pena de prejudicar a imparcialidade (...).” (grifei).
Quer dizer, é pela “verdade material” que a lei concede ao órgão fiscal meios
instrutórios amplos para que venha a formar sua livre convicção sobre fatos praticados pelo
contribuinte. Todavia, agir em nome da verdade material não equivale a agir em nome da
verdade absoluta, porque, como visto, a verdade absoluta encontra-se no campo da utopia, do
ideal. Aliás, pela verdade material não se pretende obter a verdade absoluta, quase sempre
inatingível. Obtém-se, isso sim, apenas um juízo de verossimilhança ou probabilidade da
ocorrência dos fatos.
O fato é que quando da conclusão da diligência o órgão fiscalizador acabou
retomando a premissa de que os serviços prestados através dos contratos BIMCO tinham por
objeto a gestão de tripulação e, além disso, acabou elegendo outra premissa no sentido de que a
recorrente estava buscando ampliar o conceito da atividade de navegação de apoio marítimo para
incluir ali a atividade de navegação de cabotagem a qual, aliás, à luz da Classificação Nacional
de Atividades Econômicas – CNAE, não se confundia e/ou não era equivalente à atividade de
navegação de apoio marítimo.
Pois bem. No meu entendimento, as premissas eleitas pelo órgão fiscalizador
quando da realização da diligência não se sustentam. Em primeiro lugar, note-se que se é certo
que alguns dos contratos apresentam por objeto a gestão de tripulação e cujos valores recebidos
são vinculados à remuneração de mão-de-obra disponibilizada, também é certo que tal
circunstância em nada afeta a caracterização dos serviços de navegação de apoio marítimo, já
que o próprio artigo 8o, § 5o da Lei no 12.546/2011, com redação dada pela Lei no 12.844/2013,
dispunha pela possibilidade de que os serviços ali previstos pudessem ser realizados mediante
cessão de mão-de-obra. Confira-se:
“Lei no 12.546/2011

8 NEDER, Marcos Vinicius; LÓPEZ, Maria Teresa Martínez. Processo Administrativo Fiscal Federal Comentado
(de acordo com a Lei no 11.941, de 2009, e o Regimento Interno do CARF). 3. ed. São Paulo: Dialética, 2010, Não
paginado.
Fl. 3174
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Fl. 45 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

Art. 8o Contribuirão sobre o valor da receita bruta, excluídas as vendas canceladas e os
descontos incondicionais concedidos, à alíquota de um por cento, em substituição às
contribuições previstas nos incisos I e III do caput do art. 22 da Lei no 8.212, de 24 de
julho de 1991 , as empresas que fabricam os produtos classificados na Tipi, aprovada
pelo Decreto no 7.660, de 23 de dezembro de 2011 , nos códigos referidos no Anexo I.
(...)
§3o O disposto no caput também se aplica às empresas: (Incluído pela Lei no 12.715, de
2012):
[...]
X - de navegação de apoio marítimo e de apoio portuário. (Incluído pela Lei no 12.715,
de 2012);
§5o No caso de contratação de empresas para a execução dos serviços referidos no § 3o,
mediante cessão de mão de obra, na forma definida pelo art. 31 da Lei no 8.212, de 24
de julho de 1991, a empresa contratante deverá reter 3,5% (três inteiros e cinco décimos
por cento) do valor bruto da nota fiscal ou fatura de prestação de serviços. (Incluído pela
Lei no 12.844, de 2013).” (grifei).
Dando continuidade ao raciocínio, também é importante destacar, em segundo
lugar, que os serviços de navegação de apoio marítimo e de transporte marítimo na navegação de
cabotagem de fato não se confundem. Tratam-se de duas atividades sabidamente distintas, sendo
que, à época dos fatos aqui discutidos, a atividade de transporte marítimo na navegação de
cabotagem também estava prevista na sistemática de tributação baseada na desoneração da folha
de pagamentos, conforme se verifica do artigo 8o, § 3o, inciso IV da Lei no 12.546/2011. Veja-se:
“Lei no 12.546/2011
Art. 7o Contribuirão sobre o valor da receita bruta, excluídas as vendas canceladas e os
descontos incondicionais concedidos, em substituição às contribuições previstas nos
incisos I e III do caput do art. 22 da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991, à alíquota de
2% (dois por cento): (Redação dada pela Lei no 13.043, de 2014)
Art. 7o Poderão contribuir sobre o valor da receita bruta, excluídos as vendas
canceladas e os descontos incondicionais concedidos, em substituição às contribuições
previstas nos incisos I e III do caput do art. 22 da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991:
(Redação dada pela Lei no 13.161, de 2015)
[...]
Art. 8o Contribuirão sobre o valor da receita bruta, excluídas as vendas canceladas e os
descontos incondicionais concedidos, à alíquota de 1% (um por cento), em substituição
às contribuições previstas nos incisos I e III do caput do art. 22 da Lei no 8.212, de 24 de
julho de 1991, as empresas que fabricam os produtos classificados na Tipi, aprovada
pelo Decreto no 7.660, de 23 de dezembro de 2011, nos códigos referidos no Anexo I.
(Redação dada pela Lei no 13.043, de 2014)
Art. 8o Poderão contribuir sobre o valor da receita bruta, excluídas as vendas canceladas
e os descontos incondicionais concedidos, em substituição às contribuições previstas
nos incisos I e III do caput do art. 22 da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991, as
empresas que fabricam os produtos classificados na Tipi, aprovada pelo Decreto no
7.660, de 23 de dezembro de 2011, nos códigos referidos no Anexo I. (Redação dada
pela Lei no 13.161, de 2015)
[...]
§ 3o O disposto no caput também se aplica às empresas: (Incluído pela Lei no 12.715,
de 2012)
[...]
Fl. 3175
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Fl. 46 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

IV - de transporte marítimo de carga na navegação de cabotagem; (Incluído pela
Lei no 12.715, de 2012)
[...]
X - de navegação de apoio marítimo e de apoio portuário. (Incluído pela Lei no
12.715, de 2012). (grifei).
Com base na documentação juntada aos autos, e levando-se em conta que órgão
fiscalizador responsável pela diligência concluiu que “os valores constantes nos demonstrativos
de fls. 3.102 e 3.103 estão de acordo com os valores que foram contabilizados como receita de
serviços prestados nos navios designados”, decerto que a recorrente encontrava-se sujeita à
tributação com base no regime misto previsto no artigo 9o, § 1o da Lei no 12.546/2011, que
dispõe o seguinte:
“Lei no 12.546/2011
Art. 9o Para fins do disposto nos arts. 7o e 8o desta Lei: (Regulamento)
[...]
§ 1o No caso de empresas que se dedicam a outras atividades além das previstas
nos arts. 7o e 8o, o cálculo da contribuição obedecerá: (Redação dada pela Lei no
13.043, de 2014)
I - ao disposto no caput desses artigos quanto à parcela da receita bruta correspondente
às atividades neles referidas; e (Incluído pela Lei no 12.715, de 2012)
II - ao disposto no art. 22 da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991, reduzindo-se o valor
da contribuição dos incisos I e III do caput do referido artigo ao percentual resultante da
razão entre a receita bruta de atividades não relacionadas aos serviços de que tratam o
caput do art. 7o e o § 3o do art. 8o ou à fabricação dos produtos de que trata o caput do
art. 8o e a receita bruta total. (Redação dada pela Lei n o 12.794, de 2013)
[...]
§ 5o O disposto no § 1o aplica-se às empresas que se dediquem a outras atividades,
além das previstas nos arts. 7o e 8o, somente se a receita bruta decorrente de outras
atividades for superior a 5% (cinco por cento) da receita bruta total. (Incluído pela
Lei no 12.715, de 2012)
§ 6o Não ultrapassado o limite previsto no § 5o, a contribuição a que se refere o caput
dos arts. 7o e 8o será calculada sobre a receita bruta total auferida no mês. (Incluído pela
Lei no 12.715, de 2012)”. (grifei).
Considerando, pois, que as informações constantes dos demonstrativos constantes
às fls. 3.102/3.103 a respeito das receitas das atividades de navegação de apoio marítimo e de
transporte marítimo de carga na navegação de cabotagem estão em consonância com as
informações lançadas na contabilidade da empresa durante os anos de 2014 e 2015 – essa
informação foi inclusive confirmada pela própria autoridade fiscal responsável pela diligência –,
entendo que assiste razão à empresa recorrente, restando-se concluir, pois, que as contribuições
devem ser apuradas com base no regime misto previsto no artigo 9o, § 1o da Lei n 12.546/2011,
cujos cálculos devem ser realizados, proporcionalmente, mês a mês.
Portanto, tendo em vista que nos anos de 2014 e 2015 a empresa recorrente
desenvolvera as atividades de navegação de apoio marítimo e de transporte marítimo de carga na
navegação de cabotagem as quais, a propósito, estavam previstas nos artigos 7o e 8o da Lei no
12.546/2011, e outras atividades que não estavam previstas nos referidos dispositivos, as
Fl. 3176
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Fl. 47 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

contribuições previdenciárias devem ser apuradas à luz do artigo 9o, § 1o, incisos I e II e §§ 5o e
6o da Lei no 12.546/2011, observando-se, para tanto, o percentual das receitas auferidas mês a
mês com as respectivas atividades de navegação de apoio marítimo e de transporte marítimo de
carga na navegação de cabotagem, abaixo discriminadas:
2014
Total das receitas
no mês (R$)
Total das receitas no mês
com navegação de apoio
marítimo e navegação de
cabotagem (R$)
Proporção mensal
(receitas com navegação
de apoio marítimo e
navegação de cabotagem)
Janeiro
2.124.578,99
1.419.914,30
66,83%
Fevereiro
2.386.843,08
2.267.335,96
94,99%
Março
2.731.061,47
2.568.592,30
94,05%
Abril
3.187.524,88
2.923.311,09
91,71%
Maio
4.044.778,89
3.854.484,39
95,30%
Junho
3.300.301,92
3.043.853,24
92,23%
Julho
3.788.385,18
3.493.206,52
92,21%
Agosto
4.879.259,35
4.546.917,58
93,19%
Setembro
5.308.125,55
4.937.729,03
93,02%
Outubro
5.366.299,52
4.926.918,15
91,81%
Novembro
5.521.566,79
5.148.835,32
93,25%
Dezembro
6.411.121,80
5.730.764,69
89,39%
* Informações extraídas da planilha de fls. 3.102

* Informações extraídas da planilha de fls. 3.103
De acordo com o artigo 9, § 1o, incisos I e II da Lei no 12.546/2011, o cálculo das
contribuições deve obedecer (i) ao disposto no caput dos artigos 7o e 8o da referida Lei quanto à
parcela da receita bruta correspondente às atividades neles referidas e (ii) ao disposto no artigo
22 da Lei no 8.212/91, reduzindo-se o valor da contribuição dos incisos I e III do caput do
referido artigo 22 ao percentual resultante da razão entre a receita bruta de atividades não
2015
Total das receitas
no mês (R$)
Total das receitas no mês
com navegação de apoio
marítimo e navegação de
cabotagem (R$)
Proporção mensal
(receitas com navegação
de apoio marítimo e
navegação de
cabotagem)
Janeiro
6.697.338,56
6.037.090,33
90,14%
Fevereiro
5.923.559,09
5.648.428,25
95,36%
Março
5.547.419,69
5.391.599,82
97,19%
Abril
5.949.304,19
5.903.026,15
99,22%
Maio
5.810.941,88
5.757.004,95
99,07%
Junho
6.602.740,10
6.488.670,12
98,27%
Julho
5.972.013,20
5.875.843,82
98,39%
Agosto
5.216.513,77
5.055.163,86
96,91%
Setembro
6.539.474,65
6.372.539,61
97,45%
Outubro
5.873.439,49
5.687.687,28
96,84%
Novembro
5.316.028,15
5.013.041,86
94,30%
Dezembro
5 .958.592,95
5.696.624,22
95,60%
Fl. 3177
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 48 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

relacionadas aos serviços de que tratam o caput do artigo 7o e o § 3o do artigo 8o e a receita bruta
total.
A propósito, observe-se que, relativamente ao ano de 2014, o percentual da receita
com as atividades de navegação de apoio marítimo e de transporte marítimo de carga na
navegação de cabotagem na competência de 05/2014 foi superior a 95%, o que significa dizer
que referido mês a receita bruta decorrente das atividades não previstas nos artigos 7o e 8o, § 3o
da Lei no 12.546/2011 foi inferior a 5%, de modo que a contribuição previdenciária, nessa parte,
já foi devida e regularmente recolhida com base na receita bruta total, de acordo com o que
prescreve o artigo 9o, § 6o da referida Lei, não havendo se cogitar, portanto, da incidência da
contribuição previdenciária sobre a folha de salários prevista no artigo 22, incisos I e III da Lei
no 8.212/91.
Nas demais competências do ano de 2014 (janeiro, fevereiro, março, abril, junho,
julho, agosto, setembro, outubro, novembro e dezembro), as contribuições devem ser apuradas,
proporcionalmente, com base no regime de tributação misto, calculando-se, mês a mês, as
contribuições previdenciárias sobre a folha de salários e as contribuições previdenciárias sobre a
receita bruta (CPRB).
Já no que tange ao ano de 2015, verifique-se que, ao contrário do que ocorrera no
ano de 2014, o percentual das receitas auferidas com as atividades de navegação de apoio
marítimo e de transporte marítimo de carga na navegação de cabotagem na competência foi
inferior a 95% apenas nas competências de 01/2015 e 11/2015, de modo que a apuração das
contribuições, nesse parte, deve ser realizado com base no regime de tributação misto previsto no
§ 1o do artigo 9o da Lei no 12.546/2011.
Nas demais competências do ano de 2015 (fevereiro, março, abril, maio, junho,
julho, agosto, setembro, outubro e dezembro), as contribuições previdenciárias já foram devida e
regularmente recolhidas com base na receita bruta (CPRB), à luz do que dispõe o artigo 9o, § 6o
da Lei no 12.546/2011, não se cogitando, nessa parte, da incidência da contribuição
previdenciária sobre a folha de salários prevista no artigo 22, incisos I e III da Lei no 8.212/91.
Em suma, conclui-se que a presente autuação fiscal deve ser cancelada em relação
às competências de 05/2014, 02/2015, 03/2015, 04/2015, 05/2015, 06/2015, 07/2015, 08/2015,
09/2015, 10/2015 e 12/2015, já que em tais competências a empresa estava sujeita ao
recolhimento apenas das contribuições previdenciárias sobre a receita bruta, nos termos dos
artigo 8o, § 3o, incisos IV e X e artigo 9o, § 6o da Lei no 8.212/91, de sorte que as exigências
reflexas (multa agravada e juros de mora) também devem ser canceladas por consequência
lógica.
Apenas a título de esclarecimentos, repita-se que nas demais competências de
01/2014, 02/2014, 03/2014, 04/2014, 06/2014, 07/2014, 08/2014, 09/2014, 10/2014, 11/2014,
12/2014, 01/2015 e 11/2015 a apuração das contribuições previdenciárias deve ser realizada mês
a mês e proporcionalmente com base no regime de tributação misto prescrito no artigo 9o, § 1o,
incisos I e II e § 5o da Lei no 12.546/2011.

5. Do afastamento da multa de ofício agravada aplicada com fundamento no
artigo 44, § 2o, I da Lei no 9.430/96

Fl. 3178
DF CARF MF
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Fl. 49 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

No caso em análise, note-se que a autoridade lançadora entendeu pela aplicação
da multa agravada com base no artigo 44, § 2o, inciso I da Lei no 9.430/96, cuja redação
transcrevo abaixo:
“Lei no 9.430/96
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
(Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e
nos de declaração inexata;
[...]
§ 2o Os percentuais de multa a que se referem o inciso I do caput e o § 1o deste artigo
serão aumentados de metade, nos casos de não atendimento pelo sujeito passivo, no
prazo marcado, de intimação para: (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
I - prestar esclarecimentos; (Renumerado da alínea "a", pela Lei no 11.488, de 2007).”
(grifei)
Pois bem. Ao eleger um comportamento humano como apto a refletir efeitos
jurídicos o legislador o faz pela descrição de traços centrais que o caracterizam e o diferenciam
de qualquer outra ocorrência. Este núcleo do acontecimento é delimitado pelo critério material,
sendo necessário, portanto, delimitarmos o conteúdo e abrangência da expressão “prestar
esclarecimentos” constante do dispositivo normativo em evidência.
Todo processo fiscalizatório inicia-se com a intimação para entrega de
documentação fiscal. Em seguida, a autoridade, durante a auditoria, pode emitir uma série
sucessiva de outras intimações ao contribuinte em busca de novos documentos ou
esclarecimentos sobre o conteúdo da documentação entregue e em relação aos fatos a ela
relacionados, sendo que a partir do encadeamento destes atos fiscalizatórios já podemos
delimitar parte do alcance do termo prestar esclarecimentos.
O que enseja a aplicação da multa agravada é a ausência por completo de
respostas às intimações, de modo que a multa não será cabível por ausência de motivo na
hipótese em que o contribuinte consegue atender às intimações ainda que de forma parcial. Ora,
a redação do dispositivo em evidência é clara ao estabelecer que a multa será aplicada nos casos
de não atendimento, pelo sujeito passivo, no prazo marcado, de intimação para prestar
esclarecimentos. Se o contribuinte presta esclarecimentos a quaisquer das intimações fiscais que
lhe são dirigidas, significa que a autoridade já dispõe de elementos fáticos-jurídicos suficientes
para concretizar a autuação e, portanto, a multa agravada não será cabível.
Por outro lado, note-se que o critério material da multa agravada marcado pelo
núcleo “prestar esclarecimentos” não abrange a hipótese de solicitação e respectiva entrega de
documentos. Se a intenção do legislador fosse abranger a entrega de documentos, decerto que
não teria utilizado apenas da descrição “prestar esclarecimentos”. Para corroborar essa linha de
raciocínio basta verificar que as hipóteses constantes dos incisos II e III do § 2o tratam
exclusivamente do agravamento da multa pela falta de entrega de documentos específicos.
Fl. 3179
DF CARF MF
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Fl. 50 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

Em estudo sobre a interpretação e aplicação das multas, João Carlos de Lima
Junior9 é enfático ao dispor que a multa agravada constante do artigo 44, § 2o, I da Lei no
9.430/96 não abrange a solicitação e entrega de documentos. É ver-se:
“Para finalizar o estudo em relação à abrangência do descrito no inciso I do § 2o do art.
44 da Lei 9.430/96, resta-nos investigar se a norma incide em relação ao não
atendimento às intimações para a entrega de documentos.
Trago vários fundamentos para concluir que não, o inciso I, ao descrever o evento
‘prestar esclarecimentos’, não abrange a entrega de documentos.
Primeiro pela literalidade, em que pese ser a mais pobre e frágil dos métodos
interpretativos, serve de início para o trabalho hermenêutico, e remete-nos à certeza de
que, se a intenção da lei fosse abranger a entrega de documentos, não teria se utilizado
somente da descrição ‘prestar esclarecimentos’.
A seguir, temos o fato de que os incisos II e III do § 2o tratam exclusivamente de
agravamento da multa de ofício nos casos de falta de entrega de específicos
documentos. Logo, entender que no inciso I também está abrangida a entrega de
documentos é tirar completamente o sentido da existência dos dois últimos incisos, pois
o que estes determinam já estaria previsto no primeiro.”
Na hipótese dos autos, perceba-se que a multa agravada foi aplicada em razão da
inércia da OSM BRASIL GERENCIAMENTO DE OPERAÇÕES MARÍTIMAS LTDA em
relação a um dos termos de intimação fiscal por meio do qual foi solicitado a apresentação de
esclarecimentos sobre os serviços prestados (descrição), lista dos respectivos contratantes,
receita mensal por contratantes etc. E, aí, segundo a autoridade, a inércia por parte da empresa
teria representado mais dificuldade à fiscalização e teria ensejado, portanto, a aplicação da multa.
Confira-se o que dispôs a autoridade fiscal no Relatório Fiscal da Infração (fls. 17):
“4.12 Para um melhor entendimento e em busca de suprir divergências entre os
documentos apresentados foi solicitado através do Termo de Intimação no 2 de
07/08/2017: esclarecimentos sobre os serviços prestados (descrição), com os respectivos
contratantes (com sua nacionalidade); receita mensal por contratante e local de
execução e motivos que fundamentaram o auto enquadramento no CNAE. Só que após
o prazo dado e mesmo após a sua dilação o contribuinte permaneceu inerte, o que trouxe
mais dificuldade à fiscalização e acarretou na hipótese de agravamento da multa de
ofício prevista no § 2° do art. 44 da Lei no 9.430/96.”
Essa linha de entendimento foi seguida pela decisão recorrida, conforme se pode
observar dos trechos transcritos a seguir:
“16.3. Portanto, diante do não atendimento do Termo de Intimação no, de 07/08/2017,
mesmo após a sua dilação, como a Impugnante permaneceu inerte, cujo comportamento
trouxe mais dificuldade à fiscalização, foi agravada a multa de ofício prevista no art. 44,
inciso I, da Lei 9.430/96, nos termos do seu § 2o, ou seja, a multa de 75% foi agravada
em 50%, totalizando 112,5%.
16.4. Os anexos (DOCUMENTO 28, fls. 720-724) apenas demonstram que a
Impugnante atendeu alguns esclarecimentos, inclusive apresentando documentos, mas
como houve a lavratura de outro Termo de Intimação, sendo evidente que as

9 LIMA JUNIOR, João Carlos. Interpretação e aplicação das multas de ofício, de ofício qualificada, de ofício
agravada e isolada. 1. ed. São Paulo: Noeses, 2018, p. 250.
Fl. 3180
DF CARF MF
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Fl. 51 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

informações prestadas anteriormente foram deficientes e havia a necessidade de mais
esclarecimentos.
16.5. A alegada boa fé da Impugnante, demonstrada com a troca de e-mail
(DOCUMENTO 29, fls. 725-727) e reunião com o Auditor-Fiscal, nada mais são que
ocorrências normais no curso de uma ação fiscal. De qualquer modo, está expresso no
próprio e-mail enviado pelo Auditor-Fiscal que “não foi atendido o Termo de Intimação
no 2 de 08/08/2017, nos seus itens 1, 2 e 3”, bem como esclarece que “o e-mail anterior
foi apenas para ciência do fato, pois o prazo para cumprimento do mesmo já venceu até
mesmo na sua prorrogação.”
16.6. O fato é que não houve atendimento do Termo de Intimação e, como visto, a
norma é clara ao definir que basta o não atendimento da intimação para prestar
esclarecimentos para atrair a incidência do agravamento da multa, ou seja, bastava que a
Impugnante tivesse prestado os esclarecimentos para afastar a incidência, mas não o fez.
Inclusive não o fez mesmo com a sua impugnação, sendo que tal comportamento da
Impugnante impediu a busca da verdade material, conforme explicitado no decorrer do
presente voto.
16.7. Portanto, o que se observa é que o não atendimento das intimações para prestar
esclarecimentos no prazo concedido, mesmo após a sua dilação, redundou na aplicação
direta do agravamento da multa em 50%, no estrito contorno do princípio da legalidade,
como determina o inciso I do § 2o do art. 44 da Lei no 9.430, de 1996, em perfeita
subsunção do fato à norma, inexistindo previsão para dispensa diante da motivação
apresentada.
16.8. É desarrazoada qualquer manifestação no sentido de sua redução ou afastamento,
como pretendido pela Impugnante, eis que se trata de ato vinculado, não cabendo à
esfera administrativa pronunciar-se sobre os critérios que informaram o legislador,
devendo ser mantida a multa aplicada de 112,50%.”
Entendo por discordar da linha de entendimento perfilhada pela decisão de 1a
instância. Como sinalizei no início deste tópico, o conteúdo e abrangência da expressão “prestar
esclarecimentos” constante do artigo 44, § 2o, inciso I da Lei no 9.430/96 tem por materialidade a
ausência por parte do contribuinte em responder a quaisquer das intimações ou, com outras
palavras, o que enseja a aplicação da multa agravada é a ausência por completo de respostas às
intimações. Se o contribuinte presta esclarecimentos a quaisquer das intimações fiscais que lhe
são dirigidas, significa que a autoridade já dispõe de elementos fáticos-jurídicos suficientes para
concretizar a autuação e, aí, a multa agravada não será cabível.
É nesse sentido que vem se manifestando este Tribunal, conforme se pode
verificar das ementas reproduzidas abaixo:
“MULTA AGRAVADA. NÃO PRESTAÇÃO DE ESCLARECIMENTOS. NÃO
CABIMENTO. DESAGRAVAMENTO.
Deve-se desagravar a multa de oficio, pois o Fisco já detinha informações suficientes
para concretizar a autuação. Assim, o não atendimento às intimações da fiscalização não
obstou a lavratura do auto de infração, não criando qualquer prejuízo para o
procedimento fiscal. Precedentes da Câmara Superior de Recursos Fiscais CSRF.
(Processo no 10855.723634/201521. Acórdão no 3201-004.000. Conselheiro Relator
Leonardo Correia de Lima Macedo. Sessão de 21.06.2018. Publicado em 10.08.2018).
Essa é a hipótese dos autos tendo em vista que às fls. 12/13 do Relatório Fiscal da
Infração consta que a autoridade procedeu com a análise dos seguintes documentos, que, aliás,
foram apresentados pela empresa: Folhas de pagamentos dos exercícios de 2014 e 2015 (janeiro
Fl. 3181
DF CARF MF
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Fl. 52 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

a dezembro e 13o salário); (c) Contabilidade 2014 e 2015; (d) Contrato Social e alterações; (e)
Contratos de Prestação de Serviços; e (f) Notas Fiscais de Prestação de Serviços.
Considerando, por um lado, que a inércia por parte da empresa em não responder
ao Termo de Intimação Fiscal no 2 de 07/08/2017 não representou quaisquer embaraços à
fiscalização, que, a propósito, já dispunha de elementos fático-jurídicos suficientes para
concretizar a autuação e, por outro, que a norma jurídica constante do artigo 44, § 2o, inciso I da
Lei no 9.430/96 não abrange a hipótese de solicitação e entrega de documentos, conforme foi
requerido pela autoridade lançadora, entendo por afastar o agravamento da penalidade.

6. Do aproveitamento dos recolhimentos realizados a título de CPRB em
relação aos valores aqui discutidos a título de contribuição previdenciária
sobre a folha de salários e seus consectários legais

As alegações da recorrente também giram em torno da possibilidade de
abatimento ou aproveitamento dos valores eventualmente recolhidos a título de contribuição
sobre a folha de salários nos termos do que prescreve o artigo 22, incisos I e III da Lei no
8.212/91 com os valores objeto da autuação fiscal.
Impende destacar que a recorrente não pleiteia a compensação de tais valores,
porque, como cediço, a compensação é instituto que está submetido a toda uma sistemática
própria e que, portanto, não pode ser alcançada em sede de recurso voluntário. É relevante fazer
essa observação. Por isso mesmo que buscarei tecer alguns comentários sobre o instituto da
compensação para, ao final, demonstrar que a recorrente não pleiteia a compensação dos valores
efetivamente recolhidos com os valores aqui discutidos, mas apenas o abatimento ou
aproveitamento do crédito discutido com os valores eventualmente recolhidos durante o período
fiscalizado.
Pois bem. É cediço que as obrigações tributárias são obrigações legais por
excelência. Decorrem diretamente da Lei sem que a vontade interfira no seu nascimento. A lei
cria o tributo e descreve a hipótese em que ele é devido, bastando que essa hipótese aconteça e se
torne concreta para que surja a obrigação tributária, sendo absolutamente irrelevante, aí, a
vontade das pessoas envolvidas. Sendo assim, se não há obrigação tributária sem a descrição
legal da hipótese de seu surgimento, apenas a descrição legal também não é suficiente. É preciso,
pois, que ocorra o fato ali descrito. A previsão legal – hipótese de incidência – mais a sua
concretização – fato jurídico tributário – fazem surgir a obrigação tributária10.
O nascimento da obrigação tributária, portanto, independe da manifestação de
vontade do sujeito passivo dirigida à sua criação. Não se requer que o sujeito passivo queira
obrigar-se. O vínculo obrigacional tributário abstrai a vontade e até o conhecimento do obrigado.
E ainda que o devedor ignore o nascimento da obrigação tributária, decerto que ela o vinculará e
o submeterá ao cumprimento da prestação que corresponda ao seu objeto. Por isso mesmo que a
obrigação tributária diz-se ex lege11.
Então, a partir do momento que a legislação pátria prescreve que tais ou quais
segmentos empresariais não mais devem recolher a contribuição previdenciária sobre a folha de

10 MACHADO, Hugo de Brito. Comentários ao código tributário nacional. vol. II. 2. ed. São Paulo: Atlas, 2008, P.
278-279.
11 AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 20. ed. São Paulo: Saraiva, 2014, Não paginado.
Fl. 3182
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Fl. 53 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

salários prescrita no artigo 22, incisos I e III da Lei no 8.212/91, pelo que passarão a contribuir
com base na receita bruta, que, aliás, é grandeza diversa, decerto que as empresas que se
enquadrarem em tais hipóteses deverão fazê-lo. Porque, como visto, as obrigações tributárias
decorrem de lei e, portanto, mesmo que os sujeitos passivos não o queiram ou desconheçam-nas
elas serão instauradas caso as situações fáticas previstas nas hipóteses de incidência ocorram
concretamente.
A autoridade lançadora verificou que a recorrente não havia recolhido a
contribuição previdenciária sobre a folha de salários relativamente às competências aqui
discutidas e, aí, procedeu à lavratura do Auto de Infração com base nos artigo 142 e 149, inciso
V do CTN, constituindo-se, portanto, a relação creditória sancionatória, que, aliás, não se
confunde com a relação de débito da Fazenda Pública. Uma coisa é a relação jurídica tributária
sancionatória constituída através do lançamento de ofício e outra, completamente diversa, é
relação de indébito para com a Fazenda, caracterizada, pois, pelo recolhimento indevido. Da
junção da norma relativa à obrigação tributária e aquela atinente à relação de débito da Fazenda é
que deve ser sacada uma terceira norma jurídica, que é a norma da compensação.
É nesse sentido que dispõe Paulo de Barros Carvalho12:
“A norma da compensação tributária pressupõe a obrigação do tributo e a relação de
débito do fisco, devidamente introduzidos no ordenamento jurídico por meio de normas
individuais e concretas. Exige a presença dessas duas normas para que, combinadas,
ensejem a produção de uma terceira.
Sendo a norma jurídica, no sentido estrito da expressão, dotada de estrutura hipotético-
condicional, a esse esquema lógico não refogem a norma de compensação nem
aquel’outras duas regras com supedâneo nas quais vai ser composta:
(i) Na regra-matriz de incidência, o denominada ‘fato jurídico tributário’ é indicado
conotativamente na hipótese normativa, enquanto, na posição do consequente, figura a
‘obrigação tributária’, podendo ser assim enunciada, simplificadamente: dado o fato
jurídico tributário, deve ser a obrigação tributária.
(ii) Noutro específico campo, o da regra-matriz do pagamento indevido, é a conotação
do denominado fato jurídico do pagamento indevido que assume a condição de suposto,
ao passo que a consequência é interligada pela relação de débito do fisco, nos seguintes
moldes: dado o fato jurídico do pagamento indevido, deve ser a relação de débito do
fisco.
Postas tais realidades, cabe-nos ajuntá-las, combinando a norma relativa à relação de
débito do fisco, sacando uma terceira estrutura normativa, que é (iii) a da compensação
tributária, podendo ser assim enunciada: dado o fato jurídico do pagamento indevido de
determinado tributo, conjugado ao fato da obrigação tributária, deve ser a relação
jurídica de compensação tributária envolvendo os respectivos débito do fisco e crédito
tributário. Tudo operando-se estritamente dentro do campo do cálculo das relações.”
Ora, não sendo o indébito tributário verdadeiro tributo, mas, apenas, mera
aparência de tributo, posto que não respaldado em lei, e implicando, todavia, em prestação
compulsória, há que se definir o pagamento tributário indevido como a prestação de fato,
involuntária, decorrente da exigência ilegítima, por parte da Administração, de suposto tributo.
Por essas razões, deve-se, a rigor, negar ao “indébito tributário” não apenas a qualidade de
“tributo”, mas também a qualidade de “receita”, ante o fato de que, se assim qualificado, teria de

12 CARVALHO, Paulo de Barros. Derivação e positivação no direito tributário. v. 2. São Paulo: Noeses, 2013, p.
139/140.
Fl. 3183
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Fl. 54 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

sê-lo necessariamente como receita pública, pois auferida pelo Poder Público. E a receita
auferida pelo Poder Público, bem como qualquer ato dele emanado, deverá ser, sempre e
necessariamente, legal.
E sendo o “indébito tributário” intrinsecamente ilegal – de outra forma não seria
indébito – não pode sequer ser classificado como receita. Como mero ingresso de caixa e não
verdadeira receita, não poderá se integrar ao patrimônio do Poder Público, o que implica no
dever de ser restituído ao proprietário tão logo superado o motivo que ensejou o ingresso. Quer
dizer, inexistindo, no indébito tributário, motivo legítimo para o ingresso, impõe-se a sua
restituição ao contribuinte, verdadeiro proprietário da quanto indevidamente paga a título de
tributo, encontrando-se a administração na qualidade de mera possuidora do indébito tributário.
Nesse contexto, a norma básica que trata do instituto da compensação no direito
positivo brasileiro encontra lugar no artigo 170 do CTN, cuja redação transcrevo abaixo:
“Lei no 5.172/66
Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação
em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos
tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo
contra a Fazenda pública.”
Como se infere do texto legal, o CTN outorgou ao legislador ordinário de cada
esfera (federal, estadual e municipal) a “faculdade” de permitir a compensação dos créditos
tributários. Trata-se, pois, de dispositivo legal que, com força de norma complementar, é norma
geral de direito tributário e atribui à lei ordinária a função de estabelecer em que condições dar-
se-á a compensação. E no que se refere às contribuições previdenciárias, que, aliás, é o que nos
interessa para o deslinde da discussão aqui travada, o instituto jurídico da compensação é regido
pelo artigo 89 da Lei no 8.212/91. É ver-se:
“Lei no 8.212/91
Art. 89. As contribuições sociais previstas nas alíneas a, b e c do parágrafo único do
art. 11 desta Lei, as contribuições instituídas a título de substituição e as contribuições
devidas a terceiros somente poderão ser restituídas ou compensadas nas hipóteses de
pagamento ou recolhimento indevido ou maior que o devido, nos termos e condições
estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal do Brasil.” (grifei).
O artigo 89 da Lei no 8.212/91 deixa claro que o instituto da compensação das
contribuições previdenciárias sobre a folha de salários e contribuições instituídas a título de
substituição (CPRB) deve ser realizado nos termos e condições estabelecidos pela Secretaria da
Receita Federal do Brasil. E, aí, valendo-se do artigo 100, I do CTN que dispõe que “são normas
complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos os atos
normativos expedidos pelas autoridades administrativas”, a Receita Federal acabou expedindo
algumas Instruções Normativas regulando a compensação das referidas contribuições.
Levando-se em conta a época da ocorrência dos fatos geradores aqui discutidos e
da lavratura do presente Auto de Infração, é de se notar que a Receita Federal havia expedido a
IN/RFB no 1300, de 20 de novembro de 2012 e IN/RFB no 1.529, de 18 de dezembro de 2014 as
quais dispuseram sobre os termos e condições relativos ao procedimento de compensação de
contribuições previdenciárias. Confira-se:
Fl. 3184
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Fl. 55 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

“Instrução Normativa RFB no 1300, de 20 de novembro de 2012
Art. 56. O sujeito passivo que apurar crédito relativo às contribuições previdenciárias
previstas nas alíneas “a” a “d” do inciso I do parágrafo único do art. 1o, passível de
restituição ou de reembolso, poderá utilizá-lo na compensação de contribuições
previdenciárias correspondentes a períodos subsequentes.
[...]
§ 7o A compensação deve ser informada em GFIP na competência de sua efetivação.
Art. 57. No caso de compensação indevida, o sujeito passivo deverá recolher o valor
indevidamente compensado, acrescido de juros e multa de mora devidos.
Parágrafo único. Caso a compensação indevida decorra de informação incorreta em
GFIP, deverá ser apresentada declaração retificadora.
***
Instrução Normativa RFB no 1529, de 18 de dezembro de 2014
Art. 56. O sujeito passivo que apurar crédito relativo às contribuições previdenciárias
previstas nas alíneas “a” a “d” do inciso I do parágrafo único do art. 1o, passível de
restituição ou de reembolso, inclusive o crédito relativo à Contribuição Previdenciária
sobre a Receita Bruta (CPRB), poderá utilizá-lo na compensação de contribuições
previdenciárias correspondentes a períodos subsequentes.
[...]
§ 7o A compensação deve ser informada em GFIP na competência de sua efetivação,
observado o disposto no § 8o.
§ 8o A compensação de débitos da CPRB com os créditos de que trata o caput será
efetuada, a partir de 1o de janeiro de 2015, por meio do formulário eletrônico
Compensação de Débitos de CPRB, disponível no sítio da RFB na Internet, no endereço
http://www.receita.fazenda.gov.br, e observará o disposto no parágrafo único do art. 26
da Lei no 11.457, de 16 de março de 2007.”
Como se pode notar, para que a compensação de valores indevidamente
recolhidos à Previdência seja realizada é necessário que o contribuinte atente-se para as normas
complementares expedidas pela Receita Federal, que, a propósito, dispunham, num primeiro
momento, que a compensação deveria ser informada em GFIP e, num segundo, estabelece que a
compensação deve-se efetivar por meio do formulário eletrônico Compensação de Débitos de
CPRB, disponível no sítio da RFB na Internet ou por meio do programa PER/DCOMP ou, na
impossibilidade de sua utilização, mediante o formulário Declaração de Compensação
Quer dizer, o instituto jurídico da compensação e, em especial, a compensação de
contribuições previdenciárias sobre a folha de salários e contribuições instituídas a título de
substituição (CPRB) sempre foi regulada por regras expedidas pela RFB, que, aliás, assim
sempre o fez por expressa autorização dos artigos 100, I e 170 do CTN. Tratam-se, pois, das
“regras do jogo”, as quais, é certo, devem ser observadas, sendo que, no caso em apreço, caberá
ao contribuinte enquanto sujeito competente emitir a nota individual e concreta da compensação,
porque é essa norma que, pressupondo a norma de obrigação do tributo e a norma de débito do
Fisco, conferirá liquidez e certeza à própria compensação.
Fl. 3185
DF CARF MF
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Fl. 56 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

Nesse contexto, cabe transcrever, uma vez mais, os ensinamentos de Paulo de
Barros Carvalho13:
“Além das duas relações contrapostas (crédito tributário e débito da Fazenda Pública),
para que a compensação se aperfeiçoe exige o art. 170 do Código Tributário Nacional
que as relações tenham objetos líquidos e certos. São requisitos a ‘certeza da existência’
e a ‘determinação da quantia’ dos créditos e débitos que se pretende compensar.
Não há dúvidas, portanto, de que para o implemento da compensação é imprescindível a
emissão de norma individual e concreta pelo sujeito competente, pois é esse o veículo
apto para constituir fatos e relações jurídicas, objetivando, dentre outros, o objeto da
prestação (quantum devido). Do mesmo modo que crédito tributário líquido e certo é
aquele formalizado pelo ato do lançamento ou do contribuinte, débito da Fazenda
Pública líquido e certo é o que foi objeto de decisão administrativa ou judicial, ou,
ainda, reconhecido pelo contribuinte com fundamento em expressa autorização legal.
Tais atos, formalizando o fato do pagamento indevido, introduzem-no no sistema. Tanto
o crédito tributário como o débito do fisco são líquidos e certos quando estão
identificados (i) credor e devedor, (ii) o montante do objeto da prestação e (iii) o motivo
do surgimento do vínculo relacional.
Liquidez e certeza referem-se à existência e determinação da dívida, tanto do fisco
como do contribuinte. A constituição do crédito tributário dá-se por meio de lançamento
ou mediante norma individual e concreta expedida pelo contribuinte. Quanto ao débito
do fisco, será constituído por norma individual e concreta decorrente de ato
administrativo de invalidação do lançamento, de decisão administrativa, de decisão
judicial ou, quando autorizado em lei, por ato do próprio administrado. Em todas essas
hipóteses, está presente, sempre, a linguagem reconhecida pelo ordenamento como
apropriada.” (grifei).
O direito impõe suas próprias regras. E no processo de positivação das normas
jurídicas – a partir das normas gerais e abstratas os sujeitos competentes têm o dever de sacar
normas individualizadas e concretas – cada sujeito desempenha sua competência nos exatos
limites previstos na Constituição ou na lei.
É aí que o contribuinte que visa proceder à compensação deverá informá-la em
GFIP ou através do formulário eletrônico Compensação de Débitos de CPRB ou, ainda, por meio
do programa PER/DCOMP ou, na impossibilidade de sua utilização, mediante o formulário
Declaração de Compensação. De todo modo, uma coisa é certa: o débito tributário da fazenda
deve ser formalizado em norma individual e concreta pelo próprio contribuinte, nos termos do
artigo 89 da Lei no 8.212/91, obedecendo-se as normas infralegais dispostas nas Instruções
Normativas anteriormente elencadas.
Porque uma coisa é a relação jurídica aqui discutida, constituída mediante
lançamento de ofício expedido nos termos dos artigos 142 e 149, inciso V do CTN. Outra coisa,
completamente diversa, é o suposto débito da fazenda para com a recorrente, o qual, aí, sim,
poderá embasar a relação jurídica compensatória, de modo que o procedimento para se efetivar a
norma individual e concreta da compensação, tornando a existência do débito do fisco líquida e
certa, apresenta suas próprias regras, as quais não se confundem com as regras relativas ao
oferecimento e análise da impugnação.
É nesse sentido que há muito vem decidindo este Tribunal:

13 CARVALHO, Paulo de Barros. Derivação e positivação no direito tributário. São Paulo: Noeses, 2013, p. 141.
Fl. 3186
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Fl. 57 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

“IMPUGNAÇÃO - PEDIDO DE COMPENSAÇÃO – A apresentação de petição que
não contém qualquer discordância com a exigência contida no lançamento, mas, ao
contrário, manifesta expressamente a intenção de que o débito seja compensado com
valores de créditos decorrentes de indébito tributário, não se caracteriza como
impugnação, mas proposta de liquidação do valor devido.
Recurso negado.
(Processo no 13608.000111/94-91. Acórdão no 203-07.512, Conselheiro Relator Renato
Scalco Isquierdo. Sessão de 12.07.2001. Publicado em 12.07.2001).

NORMAS
PROCESSUAIS.
FALTA
DE
IMPUGNAÇÃO
ESPECÍFICA.
DEFINITIVIDADE DA DECISÃO RECORRIDA. A falta de impugnação específica,
no Recurso Voluntário, contra os fundamentos do acórdão recorrido, toma definitiva a
decisão do colegiado "a quo".
APRESENTAÇÃO DE PROVAS. MOMENTO. A impugnação deve ser instruída com
os documentos em que se fundamentar e que comprovem as alegações de defesa.
IMPUGNAÇÃO DE LANÇAMENTO. SOLICITAÇÃO DE COMPENSAÇÃO.
INOPORTUNIDADE. Em sede de impugnação de lançamento de ofício, o pedido de
compensação de indébitos é descabido, porquanto, além de não expressar contestação,
denota a anuência com o crédito tributário constituído e a simples oferta de meios para
sua satisfação.
PEDIDO DE COMPENSAÇÃO. APRECIAÇÃO. COMPETÊNCIA. A delegacia de
julgamento não possui competência para apreciar pedidos de compensação em sede de
impugnação de lançamento.
Recurso negado.
(Processo no 13922.000023/2001-53. Acórdão no 203-11.235, Conselheiro Relator Eric
Moraes de Castro e Silva. Sessão de 23.08.2006. Publicado em 23.08.2006).” (grifei).
Todas essas razões bem evidenciam que não caberia, aqui, analisar pedido de
compensação, porque, nos termos da legislação de regência, regulamentada pelas Instruções
Normativas da Receita Federal expostas anteriormente, tais pedidos estão submetidos a toda uma
sistemática própria cujas regras não se confundem com aquelas relativas à apresentação e análise
de recurso voluntário. Mas não é essa a hipótese dos autos.
Conforme afirmei nas linhas iniciais do voto, a recorrente não visa proceder com a
compensação de valores, mas pleiteia o mero abatimento ou aproveitamento dos valores
eventualmente recolhidos a título de contribuição sobre a receita bruta com os valores objeto da
presente autuação. Essa situação é análoga àquela em que o contribuinte é excluído do simples e
tem contra si lavrado auto de infração com exigências para cada tributo, sendo que aí os valores
eventualmente recolhidos são deduzidos das exigências de mesma natureza. Esse entendimento é
inclusive objeto da Súmula CARF no 76, cuja redação segue transcrita abaixo:
“Súmula CARF no 76
Na determinação dos valores a serem lançados de ofício para cada tributo, após a
exclusão do Simples, devem ser deduzidos eventuais recolhimentos da mesma natureza
efetuados nessa sistemática, observando-se os percentuais previstos em lei sobre o
montante pago de forma unificada. (Vinculante, conforme Portaria MF no 277, de
07/06/2018, DOU de 08/06/2018).”
Fl. 3187
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Fl. 58 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

Verificando-se tratar de situação análoga, entendo que os valores já recolhidos a
título de contribuição previdenciária sobre a receita bruta (CPRB) devem ser aproveitados em
relação aos valores aqui discutidos a título de contribuição previdenciária sobre a folha de
pagamentos e seus consectários legais.
A propósito, destaque-se que essa Turma julgadora já se debruçou sobre casos
análogos em que as respectivas empresas recorrentes haviam recolhido contribuições
previdenciárias sobre a folha de salários e estavam sendo autuadas pela falta de recolhimento das
contribuições previdenciárias sobre a receita bruta (CPRB) – observe-se que o caso aqui
discutido é idêntico sob a perspectiva do aproveitamento dos valores já recolhidos – e,
oportunamente, a Turma acabou entendendo pela possibilidade do aproveitamento dos valores já
recolhidos, haja vista que tal aproveitamento não se confundia com o instituto da compensação
tributária. Confira-se:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/04/2013 a 30/11/2015
APROVEITAMENTO
DA
CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA
EVENTUALMENTE RECOLHIDA NO PERÍODO FISCALIZADO.
POSSIBILIDADE QUE NÃO SE CONFUNDE COM O INSTITUTO DA
COMPENSAÇÃO.
O mero aproveitamento da contribuição previdenciária patronal incidente
sobre valores pagos a segurados empregados, trabalhadores avulsos e
contribuintes individuais eventualmente recolhidos durante o período
fiscalizado não se confunde com o instituto da compensação, que, como
sabido, submete-se a toda uma sistemática própria prescrita nos termos e
condições da legislação tributária de regência.
Recurso Voluntário Provido em Parte.
Crédito Tributário Mantido em Parte.
(Processo no 11080.730525/2017-01. Acórdão no 2201-005.417. Conselheiro
Relator Sávio Salomão de Almeida Nóbrega. Sessão de 10/09/2019.
Acórdão publicado em 30/10/2019).”
Considerando, pois, que a presente autuação remanesce tão-somente em relação
competências de 01/2014, 02/2014, 03/2014, 04/2014, 06/2014, 07/2014, 08/2014, 09/2014,
10/2014, 11/2014, 12/2014, 01/2015 e 11/2015 – a apuração das contribuições previdenciárias aí
deve ser realizada mês a mês e proporcionalmente com base no regime de tributação misto
prescrito no artigo 9o, § 1o, incisos I e II e § 5o da Lei no 12.546/2011 –, decerto que os valores já
recolhidos a título de contribuição previdenciária sobre a receita bruta e nas mesmas
competências tais quais mencionadas devem ser abatidos e aproveitados em relação aos valores
que serão proporcionalmente apurados a título de contribuições previdenciárias sobre a folha de
salários prevista no artigo 22, incisos I e III da Lei n 8.212/91.
Com efeito, os valores recolhidos a título de contribuição previdenciária sobre a
receita bruta (CPRB) nas competências de 01/2014, 02/2014, 03/2014, 04/2014, 06/2014,
07/2014, 08/2014, 09/2014, 10/2014, 11/2014, 12/2014, 01/2015 e 11/2015 devem ser
aproveitados em relação aos valores que serão proporcionalmente apurados a título de
contribuições previdenciárias sobre a folha de salários.
Fl. 3188
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Fl. 59 do Acórdão n.o 2201-008.534 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.728026/2017-01

Conclusão

Por todo o exposto e por tudo que consta nos autos, conheço do recurso e entendo
por dar-lhe parcial provimento para reconhecer a aplicação da sistemática de tributação mista
prevista no artigo 9o, parágrafos 1o e 5o da Lei no 12.546/2011, de modo que as contribuições
devem ser apuradas proporcionalmente com base no faturamento obtido mês a mês, bem assim
para afastar a aplicação da multa agravada e, por fim, determinar o aproveitamento dos valores
recolhidos a título de CPRB em relação aos valores aqui discutidos a título de contribuição
previdenciária sobre a folha de salários, prevista no artigo 22, incisos I e III da Lei no 8.212/91.
(documento assinado digitalmente)
Sávio Salomão de Almeida Nóbrega

Fl. 3189
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