Tribunal: CARF
Processo: 10872.720070/2015-67
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: THAIS DE LAURENTIIS GALKOWICZ
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-11-25
Data de publicação: 2021-12-31

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO DE INTERVENÇÃO NO DOMÍNIO ECONÔMICO (CIDE)
Ano-calendário: 2011
Ementa:
CIDE. ROYALTIES. CONTRATO DE AFRETAMENTO. NATUREZA JURÍDICA. LOCAÇÃO DE EMBARCAÇÕES. NÃO INCIDÊNCIA.
O contrato de afretamento de embarcação constitui subespécie de contrato de aluguel, pelo qual o locador deve disponibilizar a embarcação para uso e gozo do locatário, sendo que a teor do artigo 566 do Código Civil, as atividades que o locador precisa exercer para realizar a entrega (obrigação de dar) da coisa, não descaracterizam o objeto do negócio jurídico em questão. Assim, as remessas à beneficiário no exterior, sendo referente à locação de bens, não se sujeita à incidência da CIDE-royalties, por falta de previsão da Lei n. 10.168/2000.
CIDE. ROYALTIES. REMESSAS PARA O EXTERIOR. MOMENTO DE OCORRÊNCIA DO FATO GERADOR.
O lançamento contábil não constitui, por si só, fato gerador da Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico instituída pelo art. 2o da Lei no 10.168, de 2000. A hipótese de incidência da CIDE-royalties exige que as importâncias sejam efetivamente pagas, creditadas, entregues, empregadas ou remetidas a beneficiários domiciliados no exterior, por fonte situada no País

Inteiro teor:
S3-C 4T2
Ministério da Economia
CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS

Processo no
10872.720070/2015-67
Recurso no
Voluntário
Acórdão no
3402-009.710 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
25 de novembro de 2021
Recorrente
PGS INVESTIGAÇÃO PETROLÍFERA LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO DE INTERVENÇÃO NO DOMÍNIO
ECONÔMICO (CIDE)
Ano-calendário: 2011
Ementa:
CIDE. ROYALTIES. CONTRATO DE AFRETAMENTO. NATUREZA
JURÍDICA. LOCAÇÃO DE EMBARCAÇÕES. NÃO INCIDÊNCIA.
O contrato de afretamento de embarcação constitui subespécie de contrato de
aluguel, pelo qual o locador deve disponibilizar a embarcação para uso e gozo
do locatário, sendo que a teor do artigo 566 do Código Civil, as atividades que
o locador precisa exercer para realizar a entrega (obrigação de dar) da coisa,
não descaracterizam o objeto do negócio jurídico em questão. Assim, as
remessas à beneficiário no exterior, sendo referente à locação de bens, não se
sujeita à incidência da CIDE-royalties, por falta de previsão da Lei n.
10.168/2000.
CIDE. ROYALTIES. REMESSAS PARA O EXTERIOR. MOMENTO DE
OCORRÊNCIA DO FATO GERADOR.
O lançamento contábil não constitui, por si só, fato gerador da Contribuição de
Intervenção no Domínio Econômico instituída pelo art. 2o da Lei no 10.168, de
2000. A hipótese de incidência da CIDE-royalties exige que as importâncias
sejam efetivamente pagas, creditadas, entregues, empregadas ou remetidas a
beneficiários domiciliados no exterior, por fonte situada no País

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento ao
recurso voluntário, no sentido de: i) cancelar a cobrança da CIDE-royalties referentes às
remessas à PGS UK com base no Contrato de Afretamento de Embarcação (NR#1); ii) cancelar a
cobrança da CIDE-royalties sobre as remessas efetuadas à PGS Data Processing (Contrato
NR#2) e à PGS-ASA (NR#3 e NR#6). Vencidos os Conselheiros Marcos Antonio Borges
(Suplente convocado) e Pedro Sousa Bispo, que negavam provimento ao recurso. Declarou-se
impedido de participar do julgamento o conselheiro Marcos Roberto da Silva, substituído pela
conselheira Lara Moura Franco Eduardo.

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10872.720070/2015-67
Fl. 1119
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3402-009.710 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10872.720070/2015-67

(documento assinado digitalmente)
Pedro Sousa Bispo - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Thais De Laurentiis Galkowicz – Relatora
Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Lázaro Antonio Souza
Soares, Maysa de Sá Pittondo Deligne, Lara Moura Franco Eduardo (suplente convocada),
Cynthia Elena de Campos, Marcos Antonio Borges (suplente convocado), Renata da Silveira
Bilhim, Thais de Laurentiis Galkowicz e Pedro Sousa Bispo (Presidente). Ausente o conselheiro
Jorge Luis Cabral, substituído pelo conselheiro Marcos Antonio Borges.
Relatório
Trata-se de recurso voluntário interposto em face da decisão proferida pela
Delegacia da Receita Federal de Julgamento (“DRJ”) do Rio de Janeiro/RJ, que declarou
parcialmente procedente a impugnação apresentada pela Contribuinte sobre a cobrança de
Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico (CIDE Royalties ou remessas para o
exterior) referente ao ano calendário de 2011, consubstanciada no auto de infração em questão,
pelo qual se cobra valores a título da Contribuição, bem como juros de mora e multa de ofício no
percentual de 75%.
Por bem consolidar os fatos ocorridos até a decisão da DRJ, com riqueza de
detalhes, colaciono os principais trechos do acórdão recorrido in verbis:
Os lançamentos foram efetuados em virtude da falta/insuficiência de recolhimento de
CIDE incidente sobre o crédito contábil realizado em decorrência dos serviços técnicos
especializados e assistência técnica e administrativa prestados por residentes ou
domiciliados no exterior no ano de 2011 (fls. 252-257).
O interessado tem como objeto social: a) a comercialização mediante cessão de direito
de uso de dados sísmicos e b) a instalação de equipamentos de sísmica permanente e
monitoramento sísmico; com CNAE: 7740-3-00 (Gestão de ativos intangíveis não-
financeiros).
No curso da ação fiscal foi emitido Termo de Intimação no 02 (fls. 09-13), solicitando,
dentre outros, que o contribuinte apresentasse planilha relacionando todos os contratos
firmados com empresas vinculadas ou não, não residentes no Brasil, vigentes no ano de
2011, e ainda, que relacionasse os pagamentos realizados a residentes e domiciliados no
exterior.
Em resposta, foram elencados 14 contratos (fls. 19-35, 38-43), conforme segue: (...)
Conforme consta no Termo de Verificação Fiscal - TVF (fls. 235-251), ao examinar a
tabela e demais documentos apresentados, a autoridade tributária se atentou para os
contratos relativos a: Afretamento de Embarcação; Processamento de Dados Sísmicos e;
Prestação de Serviços de Gestão de Negócios (fls. 44-173).
Contrato de Afretamento de Embarcação.
Com o intuito de dirimir algumas dúvidas, foi emitido o Termo de Intimação no 3 (fls.
186-187), solicitando, dentre outros, que a fiscalizada informasse de forma
pormenorizada as definições de dados sísmicos coletados pela empresa contratada, bem
como os procedimentos técnicos utilizados pelas empresas contratadas para obtenção
dos referidos dados sísmicos, tais como instrumentos de registros sísmicos, tipo de
capacitação dos profissionais utilizados, etc. Ou seja, todo o ciclo operacional detalhado
empregado pela empresa contratada.
Fl. 1120
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3402-009.710 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10872.720070/2015-67

Em análise à resposta apresentada pelo interessado (fls. 188-201), e ao contrato de
Afretamento de Embarcação (fls.44-75), a autoridade fiscal constatou que a embarcação
contratada é equipada com tecnologia específica para obtenção de dados sísmicos de
reflexão tridimensional (3D), portanto não se trata de uma simples embarcação de carga
ou passageiro.
Verificou ainda, que para a obtenção de dados sísmicos é necessária uma diversidade de
ações a serem executadas com a utilização de métodos especiais, o que demonstra se
tratar de atividade específica.
Destacou que o navio contratado possui três sistemas: sistema de navegação, sistema de
registro e sistema de fonte sísmica. Estes três sistemas (navegação, registro e fonte
sísmica) se comunicam e atuam de forma coordenada e sincronizada para a aquisição de
dados sísmicos; e ressaltou que apenas o sistema de navegação caracteriza a parte
comum às demais embarcações.
Assim, concluiu o seguinte:
“Portanto, diante de todo o exposto, não restam dúvidas de que houve prestação de
serviço técnico especializado, claramente previsto no contrato e nas explicações
apresentadas pela fiscalizada. Trata-se de uma atividade específica na qual não pode ser
exercida por qualquer profissional tradicionalmente pertencente aos quadros de pessoal
da Marinha Mercante.
Além do mais, a obtenção dos citados dados sísmicos sem que se utilize uma
embarcação seria uma ação impossível, pois aquela está apenas sendo empregada como
instrumento para se atingir o fim a que se destina o contrato, qual seja, obtenção dos
dados sísmicos.
Por fim reproduzimos a definição de Fretamento, conforme descrito no Dicionário de
Termos Náuticos, Marítimos e Portuários, de Abinael Moraes Leal:
“Fretamento – contrato pelo qual alguém, mediante preço ajustado, se obriga a
transportar numa embarcação, de um ponto para outro, mercadorias ou coisas alheias.
Afretamento. O instrumento de contrato é denominado carta partida, apresentando as
seguintes características: locação total ou parcial de um navio ou qualquer outra
embarcação, ou veículo de transporte de mercadorias e passageiros, de um para outro
lugar, mediante preço ajustado.” (grifos da transcrição)
Portanto, diante de toda a explanação acima, estritamente relacionada com ao
“Afretamento de Embarcação”, fica evidente que a fiscalizada utilizou a expressão
“afretamento” de forma distorcida, visto que no caso em tela não houve transporte de
carga ou passageiro e sim prestação de serviço técnico especializado conforme
exaustiva e amplamente relatado.
Do Acordo Suplementar no 01 vinculado ao Contrato de Afretamento
Foi firmado, entre o interessado e a PGS EXPLORATION UK, em 05 de março de
2007, o Acordo Suplementar no 01 ao referido contrato de afretamento, no qual as partes
concordaram que, em razão do atraso da PGS do Brasil em relação aos pagamentos
devidos no período de 01 de dezembro de 2004 a 31 de dezembro de 2006, a PGS
Exploration UK poderia cobrar juros da PGS do Brasil.
Em exame a este Acordo Suplementar, a autoridade fiscal concluiu o seguinte: “Fica
evidente que neste contrato, inicialmente tratado como juros sobre contrato de
afretamento, significa um reajuste de valor acordado anteriormente, em face dos atrasos
nos pagamentos previsto no contrato PGSBR011 contrato PGSBR011 Outra
demonstração de que tal contrato (Acordo Suplementar) refere-se a reajuste de valor
acordado inicialmente está descrita no seu item 2.1 que assim determina: “As partes
ratificam todas as demais condições, termos e garantias dispostas no contrato PGS-
BR011, que não tenham sido expressamente modificadas pelo presente instrumento.”
Portanto, fica demonstrado que o Contrato NR#5 significa tão somente com
ajustamento do valor original do contrato PGSBR011 e, por conseguinte, será tributado
sobre o mesmo fundamento daquele.
Fl. 1121
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3402-009.710 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10872.720070/2015-67

Contrato de Processamento de Dados Sísmicos
Inicialmente a Autoridade Tributária aferiu que o conteúdo do contrato encontrava-se
um tanto genérico, deste modo, emitiu o Termo de Intimação no 04 (fl. 202) a fim de
que a fiscalizada informasse de forma detalhada e pormenorizada o objeto do referido
contrato bem como apresentasse os documentos que deram suporte aos pagamentos
efetuados por ocasião do mesmo.
O contribuinte apresentou resposta de fls. 203-209, sendo destacados pelo autuante os
seguintes trechos:
Item 4:
“Inicialmente a Peticionaria informa que, de acordo com o art. 2o, XI e XII da
Resolução no. 11/11 da Agência Nacional de Petróleo, Gás Natural e Biocombustíveis,
o processamento e reprocessamento de dados (dentre eles, os sísmicos) pode ser
definido da seguinte maneira:
XI – Processamento: Tratamento aplicado aos dados de forma a minimizar e/ou corrigir
as distorções e eventos indesejáveis provocados pelo processo de aquisição de dados e
posterior aplicação de técnicas e procedimentos visando a obtenção de informações de
superfície e sub-superfície:
XII – Reprocessamento: Novo tratamento dos dados adquiridos, realizado por meios de
procedimentos novos ou diferenciados com relação aos procedimentos previamente
utilizados no processamento destes dados; (...)”
Item 7: “Ocorre que, em razão do volume de dados obtidos e pelas particularidades e
demandas de cada um dos contratos que a Peticionaria precisa cumprir, a terceirização
do processamento de dados sísmicos adquiridos nem sempre é absorvida pela empresa
contratada no Brasil. Motivo pelo qual a peticionaria contrata outros terceiros (nesse
caso a PGS Data Processing, Inc) para suprir parte da demanda de processamento de
dados sísmicos.”
Examinando a resposta, chegou ao seguinte entendimento: “Como podemos verificar, a
própria fiscalizada afirma realizar a terceirização do processamento de dados sísmicos,
que, neste momento, não restam dúvidas tratar-se de prestação serviços especializado.”
Contratos de Prestação de Serviços de Gestão de Negócios
Em análise ao Anexo 1 do contrato com a Petroleum GeoServices ASA e do Anexo 3
do contrato com a PGS Exploration (US), inc. a autoridade tributária concluiu que o
objeto destes contratos é a prestação de serviço de assistência técnica, administrativa e
semelhantes.
Consta no Anexo 1 supracitado, em suma, serviços de assessoria jurídica, tributária,
contábil, financeira, de auditoria e operacional (fls. 93-134).
Consta no Anexo 3 supracitado, em suma, assessoria em questões estratégicas como em
processos de licitação e revisões de contrato, assessoria financeira, gerenciamento de
controle de qualidade de produtos de processamento de dados, assessoria na relação
com clientes e assistência em vendas e marketing (fls. 139-173).
Conclusão do TVF
Diante de todo o exposto, o Auditor-Fiscal constatou que a fiscalizada não efetuou o
recolhimento de CIDE incidente sobre as remessas de recursos ao exterior a título de:
1) remuneração pelos serviços técnicos especializados executados pelas empresas PGS
Exploration UK Ltd e PGS Data Processing, Inc;
2) remuneração pelos serviços de assistência técnica, administrativa e semelhantes
executados pelas empresas petroleum GeoService ASA e PGS Exploration US.
Com isso, efetuou os lançamentos em questão, com base nos §§ 1o e 2o do art. 2o da Lei
no 10.168/2000 c/c o art. 10 do Decreto no 4.195/2002, conforme segue (grifos meus):
(...)
Fl. 1122
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3402-009.710 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10872.720070/2015-67

Cientificado do Auto de Infração em 14/04/2015, o contribuinte apresentou, em
13/05/2015, impugnação com os seguintes pontos de defesa (fls. 278-336):
Da impossibilidade de exigência de CIDE sobre afretamento de embarcações, haja vista
a falta de previsão legal;
(...) a autoridade fiscal equivocadamente concluiu que o afretamento contratado
corresponderia à prestação de serviço técnico especializado em razão das características
da embarcação, e por supostamente não haver transporte de carga ou passageiros. Ou
seja, a autoridade fiscal pretendeu alterar a natureza jurídica do contrato de afretamento
transformando-o indevidamente em contrato de prestação de serviços.
(...) informa que o contrato analisado pelo autuante, celebrado em 2004, já havia sido
analisado pela fiscalização em outra oportunidade, no ano de 2012. (...) Naquela
ocasião, lavrou-se contra a Impugnante um auto de infração para cobrança de IRRF
sobre os pagamentos de afretamento relativos ao referido contrato, sob a alegação de
que tais pagamentos não poderiam usufruir de alíquota zero de IRRF (estabelecida pelo
artigo 1o, I, da Lei no 9.481/97, especificamente para remessas para pagamento de
afretamento de embarcação a beneficiário no exterior), tendo em vista as especificidades
da embarcação alugada.
Ora, depois das detalhadas explicações apresentadas pela Impugnante em sua Defesa à
época protocolada contra o referido auto de infração, a própria Delegacia da Receita
Federal do Brasil de Julgamento (DRJ) proferiu, por unanimidade, decisão
cancelando integralmente o lançamento, (...) na medida em que de fato se tratavam
de pagamentos relativos ao afretamento de uma embarcação (...)
A decisão proferida pela DRJ foi posteriormente confirmada pelo Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais, (...)
Em seguida trata da natureza do contrato explicando que contratos de afretamento são
espécies do gênero “contratos de aluguel”, que têm por objeto uma obrigação de dar a
qual consiste na disponibilização temporária de determinado bem, a ser utilizado por
terceiro durante um determinado período, mediante pagamento de contraprestação.
No caso em tela, segundo diz, o contrato consiste na disponibilização de embarcação,
pelo qual o detentor cede temporariamente o seu uso para o afretador, que a utilizará
com total liberdade, assumindo sua posse e controle mediante o pagamento de um
aluguel.
Assim, tal situação se enquadraria na definição de contrato de afretamento por tempo,
dada pela Lei no 9.432/1997, (...)
No entanto, apesar de estar evidenciado se tratar de contrato de afretamento, a
autoridade fiscal concluiu que o contrato tinha como objeto a prestação de serviço
técnico especializado, porém, não apontou qualquer serviço que seria efetivamente
prestado pela PGS UK, apenas a infundada conclusão, baseada no tipo de embarcação,
de que o contrato não poderia ser considerado um contrato de afretamento.
Ou seja, não consta no Termo de Verificação Fiscal qualquer elemento que ampare a
desqualificação de uma típica obrigação de dar decorrente de um contrato de aluguel
(obrigação de disponibilizar, por prazo determinado, uma embarcação) para
caracterização de uma obrigação de fazer (serviço). Especialmente quando tal contrato
já foi submetido a autoridades marítimas e inclusive a autoridades da própria Receita
Federal, quando da importação da embarcação, tendo sido devidamente aceito como um
contrato de afretamento!
Com o intuito de corroborar sua defesa e demonstrar a inexistência de prestação de
serviço oriunda deste contrato, apresenta explicação sobre o processo de aquisição de
dados sísmicos, (...)
Portanto, demonstrado que a PGS Exploration UK não prestou qualquer serviço à
impugnante, verifica-se que os pagamentos oriundos do contrato em questão foram
realizados a título de aluguel, o que comprova a improcedência dos lançamentos
tributários relativos a este item.
Fl. 1123
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3402-009.710 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10872.720070/2015-67

Da impossibilidade de exigência de CIDE sobre juros incidentes sobre o contrato de
afretamento, em virtude da falta de previsão legal;
Explica que no curso da fiscalização informou a autoridade fiscal que havia remetido
juros ao exterior à empresa PGS UK, decorrentes do contrato de afretamento, e
apresentou o Acordo Suplementar no 1 ao referido contrato, o qual previa, em razão de
atraso nos pagamentos do afretamento, a instituição de juros.
(...) a fiscalização entendeu descabidamente que os juros pactuados corresponderiam, na
verdade, a um reajuste do valor do afretamento, e, considerando que o contrato seria, de
fato, de prestação de serviço técnico, caberia a incidência de CIDE sobre tais valores.
Contestando tal conclusão da fiscalização, alega que o aditamento em questão buscou
estabelecer a cobrança de juros em razão da falta do pagamento do afretamento pela
impugnante, tendo a taxa de juros sido estabelecida de acordo com os referenciais
comuns de mercado (LIBOR + 3%).
(...) Neste sentido, no caso de a impugnante pagar tempestivamente o afretamento,
calculado de acordo com a taxa referencial diária estabelecida no contrato de
afretamento, não haverá a incidência de quaisquer juros, o que demonstra
inequivocadamente não se tratar de um reajuste do preço de um afretamento.
Com efeito, o valor em questão possui claramente a natureza de encargo financeiro
sobre o preço do afretamento pago em atraso, representando uma remuneração pelos
recursos que ficaram indisponíveis para a credora.
O preço do afretamento corresponde à remuneração a que faz jus a arrendadora como
contraprestação pelo arrendamento do bem.
Já os juros representam a contrapartida pelo não pagamento imediato do referido preço
do afretamento
(...) Em vista do exposto, resta clara a impossibilidade de se tentar desqualificar os juros
contratados para suposto reajuste do preço do afretamento e que, portanto, a cobrança
de CIDE sobre tais juros é completamente ilegal, por falta de previsão legal para tanto.
Da impossibilidade de exigência de CIDE sobre o mero lançamento contábil de
obrigações assumidas com empresas do exterior, por inocorrência do fato gerador da
CIDE;
Primeiramente, informa que a autoridade fiscal não exigiu CIDE sobre valores
efetivamente remetidos ao exterior, mas sim sobre o registro contábil de certas
obrigações contraídas em 2011 com as seguintes empresas:
1) PGS UK pelo afretamento de embarcações;
2) PGS Data Processing por serviço de processamento de dados sísmicos; e
3) PGS ASA por serviço de gestão de negócios.
Reconhece que, a princípio, os valores remetidos ao exterior a título de pagamento pelos
serviços descritos nos itens 2 e 3 acima, estão sujeitos à incidência da CIDE.
Porém, destaca que a exigência fiscal não se deu sobre os valores efetivamente
remetidos ao exterior, mas sobre meros lançamentos contábeis efetuados em contas do
passivo, procedimento que não é autorizado pela legislação.
Ademais, alega que o Termo de Verificação Fiscal indicou que as bases de incidência
da CIDE foram calculadas sobre lançamentos “a débito” em contas de passivo (o que
representaria a liquidação desses passivos).
Assevera que a autoridade tributária se equivocou, visto que o cálculo da CIDE ocorreu
sobre lançamentos “a crédito” em contas do passivo, as quais, em observância ao
regime de competência, registraram obrigações contraídas com as empresas PGS UK,
PGS Data Processing e PGS ASA, que só foram pagas em anos posteriores.
Fl. 1124
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3402-009.710 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10872.720070/2015-67

(...) Prossegue fazendo uma análise do art. 2o, §3o, da Lei no 10.168/2000, transcrito a
seguir, a fim de demonstrar a improcedência dos lançamentos sobre o registro contábil
de tais obrigações: (...)
Explica que o artigo acima elencou os fatos geradores para exigência da CIDE como: (i)
o pagamento; o (ii) o crédito: (iii) a entrega: (iv) o emprego: ou (v) a remessa, ao
exterior, de importâncias a título de royalties ou serviços técnicos e de assistência
técnica.
E frisa que o auto de infração foi lavrado sobre o mero registro de obrigações na
contabilidade da impugnante, e não sobre os fatos geradores em questão. (...)
Da impossibilidade de exigência de CIDE sobre os lançamentos contábeis de obrigações
assumidas com a empresa PGS Data Processing, devido a quitação da contribuição em
ano posterior;
Em seguida, adiciona a informação de que em 2012 a Impugnante efetuou remessa dos
valores devidos à empresa PGS Data Processing, ocasião em que houve a retenção e
quitação da CIDE devida sobre tais valores.
Apresenta planilha elaborada em consonância com o auto de infração no que tange aos
lançamentos contábeis referentes a Data Processing Inc., e explica que, em 09/05/2012,
a empresa fechou contrato de câmbio para remessa a esta empresa do valor líquido de
US$ 5.850.711,87 (R$ 11.467.395,27), efetuando a quitação da CIDE; esclarecendo que
o valor da remessa englobou não só o pagamento dos valores indicados na tabela
supracitada, mas também de outras faturas (“invoices”) que ainda estavam em aberto,
conforme documentos de fls. 436-441.
Menciona que a CIDE foi quitada através de Declaração de Compensação (fls. 442-
448) e assim, considerando a sua extinção, advoga pelo cancelamento destes
lançamentos tributários.
Argumenta ainda, que mesmo que se entenda que o fato gerador ocorreu quando do
registro contábil, o máximo que poderia se exigir seriam os juros de mora calculados
entre a data do registro e o da efetiva compensação, sem acréscimo de qualquer
penalidade, haja vista que a quitação se deu de forma espontânea nos termos do art. 138
do CTN.
Finaliza a impugnação pleiteando o cancelamento integral do crédito tributário
exigido.
Foi dado parcial provimento à impugnação, por julgamento datado de 17 de
dezembro de 2015, pela DRJ Rio de Janeiro/RJ (Acórdão 12-78.984), nos termos da ementa a
seguir colacionada:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO DE INTERVENÇÃO NO DOMÍNIO
ECONÔMICO -
CIDE
Ano-calendário: 2011
CIDE. HIPÓTESES DE INCIDÊNCIA. SERVIÇOS TÉCNICOS E DE
ASSISTÊNCIA ADMINISTRATIVA E SEMELHANTES.
A contribuição de intervenção no domínio econômico incide sobre os valores
pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos, a cada mês, a
residentes ou domiciliados no exterior pela prestação de serviços técnicos e de
assistência administrativa e semelhantes.
Fl. 1125
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 3402-009.710 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10872.720070/2015-67

CIDE. CONTRATO DE AFRETAMENTO. DESCARACTERIZAÇÃO.
SITUAÇÃO CARACTERIZADA COMO SERVIÇO TÉCNICO PRESTADO
POR RESIDENTE OU DOMICILIADO NO EXTERIOR.
Descaracterizado o contrato de afretamento, por configurar-se na essência
como contrato de prestação de serviço técnico, verifica-se devida a
contribuição de intervenção de domínio econômico sobre os valores pagos,
creditados, entregues, empregados ou remetidos a residentes ou domiciliados
no exterior, em decorrência dos serviços técnicos prestados.
CIDE. FATO GERADOR. MOMENTO DE OCORRÊNCIA. PRESTAÇÃO
DE SERVIÇO TÉCNICO POR RESIDENTES OU DOMICILIADOS NO
EXTERIOR. CRÉDITO CONTÁBIL.
Considera-se ocorrido o fato gerador da contribuição de intervenção no
domínio econômico no momento da prestação de serviços técnicos realizados
por residentes ou domiciliados no exterior, ocasião em que o tomador dos
serviços reconhece contabilmente a obrigação contraída, configurando-se a
aquisição da disponibilidade jurídica da renda por parte do beneficiário.
O crédito contábil tem por finalidade o registro de um evento econômico que
ensejou o fato gerador do tributo, e constitui meio de prova do fato tributável.
CIDE. INCIDÊNCIA SOBRE CRÉDITO CONTÁBIL DE JUROS IN-
CORRIDOS OU PAGOS REFERENTES A VALORES EM ATRASO.
IMPOSSIBILIDADE
Incabível a exigência da CIDE sobre crédito contábil a título de juros
incorridos ou pagos relativos a valores em atraso, por não configurar fato
gerador da contribuição.
Irresignada, a Contribuinte recorre a este Conselho (fls 562 a 614), reprisando os
argumentos trazidos em sua impugnação ao lançamento tributário, menos com relação a parte da
incidência da CIDE sobre os juros, uma vez que tal parte da autuação já fora cancelada pela DRJ
e o montante não se sujeita ao recurso de oficio.
Foram então apresentadas contrarrazões ao recurso voluntário pela Procuradoria
da Fazenda Nacional (fls 653 a 676), na qual defende, em síntese:
i) Sobre o contrato de afretamento, analisando os encargos avençados entre as
partes, conclui que à contratada (fretadora) incumbem determinados serviços no âmbito dos
afretamentos levados a efeito. Coloca que a hipótese em apreço se assemelharia à modalidade de
afretamento por tempo. A embarcação/plataforma foi entregue armada e tripulada, ficando à
disposição da contratante por determinado tempo. Contudo, como explicitado, as incumbências
dos prepostos da contratada não se limitam a meramente conduzir o objeto afretado. Ao
afretamento somaram-se as outras atividades. O referido contrato, portanto, afasta-se
do mero afretamento, revelando natureza complexa, na qual conjuga-se com a
disposição do bem, uma gama de serviços adicionais. Conforme se depreende do
contrato (cláusula 3.2.1 e anexo C), os bens são disponibilizados contando com
tripulação não apenas de marítimos, mas também de sísmicos.
ii) Traz jurisprudência do CARF acerca do que denomina “forma de
contratação
fracionada”
da
Petrobrás
(Processos
no
15521.000124/2005-04,
Fl. 1126
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3402-009.710 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10872.720070/2015-67

15521.000127/2009-63, 19395.720024/2012-62, 19395.720263/2012-12 e 16682.721162/2012-
35). Igualmente relata a existência de outro PAF contra a Recorrente, de n. 18470.723923/2012-
12, ainda pendente de julgamento.
iii) Sobre o contrato NR#2, firmado com PGS DATA PROCESSING INC, visava
o processamento de dados sísmicos coletados e de igual forma exigia os serviços de profissionais
altamente qualificados e especializados para tal mister.
iv) Com relação aos contratos NR#3 e NR#6, firmados com GEO SERVICE
ASA e PGS EXPLORATION US evidencia-se a prestação de serviço de assistência
administrativa consoante Anexo 1 do contrato NR#3 e anexo III do contrato NR#6.
v) Discorre então sobre a incidência da CIDE, argumentando que não possui
respaldo jurídico a pretensão da Recorrente de somente tributar serviços técnicos que envolvam
tecnologia, pois em 19.12.01, foi editada a Lei 10.332/01, que, alterando os parágrafos 2o, 3o e 4o
do art. 2o da Lei 10.168/00, ampliando o âmbito de incidência da CIDE.
vi) Finalmente, acerca do momento da ocorrência do fato gerador da CIDE, alega
que o Decreto no 7.574, de 29 de setembro de 2011, dispõe sobre a prova realizada pela
escrituração mantida pelo próprio contribuinte como meio hábil a comprovar os fatos nela
registrados e que, ademais, o art. 43 do CTN estabelece que o imposto de renda incidirá sobre a
disponibilidade econômica ou jurídica da renda. Assim, entende que o reconhecimento contábil
do contribuinte de uma obrigação de pagar de sua parte, bem como de um crédito em favor do
prestador de serviço consubstancia a ocorrência de disponibilidade jurídica, ocorrendo portanto o
fato gerador da CIDE, conforme consta no art. 2o, §3o, da Lei no 10.168/2000.
Ainda, a Recorrente traz nova petição aos autos (fls 679 a 719), tecendo seus
comentários a respeito das contrarrazões da PFN, na qual enfatiza que:
i) a Procuradoria cita algumas cláusulas que não existem no contrato ora em
discussão. Conclui então que as alegações da PFN são infundadas e encontram-se em
descompasso com as provas produzidas nos autos. Sobre os demais aspectos do contrato, rebate-
os um a um, sempre chegando à conclusão de que nenhuma das obrigações acessórias
(secundárias e todas necessárias para o bom e efetivo emprego da embarcação) que constam do
contrato de afretamento têm o condão de alterar sua natureza como contrato de aluguel.
ii) Salienta que a discussão acerca da (in)existência de transferência de tecnologia
levantada pela PFN nunca esteve sob discussão nesse processo.
iii) Também afirma que é contraditória a tentativa da PFN em qualificar o
contrato em questão como complexo, e, em seguida, concluir pela sua tributação global pela
CIDE, desprezando então a parte em que consiste em pagamento de aluguel. Pondera que mesmo
que o contrato fosse considerado como complexo, ele não pode ser desmembrado para fins
fiscais, devendo prevalecer seu aspecto central e primário: o de aluguel.
iv) Salienta que a jurisprudência citada pela PFN possui realidade fática que não
se amolda ao presente caso. Na realidade o CARF nunca se debruçou sobre uma questão como a
presente.
v) Sobre o momento da ocorrência do fato gerador da CIDE-royalties, repete os
argumentos constantes de seu recurso voluntário.
Finalmente, depois de já pautado para julgamento o processo, foi juntada aos
autos petição da PFN de fls 731 a 735, na qual afirma que "por um equívoco no encaminhamento
Fl. 1127
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3402-009.710 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10872.720070/2015-67

do arquivo eletrônico, não restou anexada a versão final da peça de contrarrazões acostadas às
fls. 653/676, razão pela qual algumas informações não foram devidamente explicitadas." Assim,
o intuito da petição foi afirmar que o contrato de afretamento e as cláusulas citadas nas
contrarrazões referem-se ao contrato anterior de afretamento da PGS INVESTIGAÇÃO
PETROLIFERA LTDA, acostado aos autos do processo administrativo no 18470.723923/2012-
12. Conclui, de toda forma, que em ambos os contratos o cerne do negócio é a execução de
levantamentos de dados sísmicos tridimensionais (fim), no qual o emprego de embarcações
(meio) é puramente acessório, instrumental.
Em 27 de setembro de 2017, os autos vieram para julgamento desse Colegiado,
em sua anterior composição. Nesta oportunidade, decidiu-se converter o julgamento do processo
em diligência, nos termos propostos pela Conselheira Maria Aparecida Martins de Paula, que foi
a redatora designada para a Resolução, proposta nos seguintes termos:
Assim, em referência ao princípio da verdade material, e com fundamento no art. 18 do
Decreto no 70.235/72, voto no sentido de converter o julgamento em diligência para que
a DRFRio de Janeiro II apresente os seguintes esclarecimentos relativamente aos
Contratos NR#1, NR#2 e NR#3:
a) Informar, para cada parcela do crédito tributário, o momento que se considerou
para a configuração do fato gerador da CIDE-ROYALTIES no auto de infração, se
por ocasião da apropriação da despesa dos serviços prestados por terceiros ou da
extinção da obrigação, descrevendo os lançamentos e os documentos fiscais que os
comprovam, as contas envolvidas e o grupo a que pertencem (Ativo, Passivo ou
Patrimônio Líquido);
b) Manifestar-se acerca da procedência ou improcedência da alegação da recorrente de
bis in idem constante no Recurso Voluntário no item "ASPECTO ADICIONAL: DO
RECOLHIMENTO DA CIDE EM 2012 QUANDO DA EFETIVA REMESSA DE
RENDIMENTOS À PGS DATA PROCESSING" e seu eventual potencial para alterar o
montante tributável no auto de infração e, sendo o caso, em que medida;
c) Elaborar Relatório Conclusivo acerca dos quesitos acima, juntando os documentos
que entender relevantes; (...)
Às fls 942 veio o Relatório de diligência fiscal e, uma vez cientificada a
Contribuinte do seu conteúdo, foi apresentada petição de fls 942 apresentando suas
considerações.
É o relatório.
Voto
Conselheira Thais De Laurentiis Galkowicz, Relatora.
A Recorrente tomou ciência do Acórdão da DRJ em 18/01/2016, pela abertura dos
arquivos correspondentes no link Processo Digital, no Centro Virtual de Atendimento ao
Contribuinte (Portal e-CAC), conforme informação de fls 559, apresentando Recurso Voluntário
em 17/02/2016. Assim, o recurso voluntário é tempestivo, com base no que dispõe o artigo 33 do
Decreto 70.235, de 06 de março de 1972, bem como atende as demais condições de
admissibilidade, razão pela qual dele tomo conhecimento.
Passo então ao mérito do caso.

Fl. 1128
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3402-009.710 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10872.720070/2015-67

1. A NATUREZA DO CONTRATO FIRMADO ENTRE A RECORRENTE
E A PGS EXPLORATION UK LTD (NR#1)
A complexa realidade fática a ser discutida nesse processo resume-se
juridicamente a seguinte questão: qual a natureza do Contrato de Afretamento de Embarcação
(fls. 44-75), pactuado entre a Recorrente e a PGS EXPLORATION UK LTD (PGS UK)?
No entender da Recorrente (comerciante de dados sísmicos obtidos em águas
marinhas brasileiras, conforme consta de seu contrato social e de autorização da Agência
Nacional de Petróleo, Gás Natural e Biocombustíveis – ANP), tratar-se-ia de contrato de aluguel,
cujas remessas ao exterior não se subsomem à hipótese de incidência da CIDE-royalties. Já do
ponto de vista da Fiscalização, estaríamos diante de contrato de prestação de serviço técnico
especializado, o qual culmina na necessidade de recolhimento de valores a título de CIDE-
royalties aos cofres da União, tudo nos termos da Lei n. 10.168/2000.
Antes de passarmos à análise do contrato, cumpre fazer alguns breves
esclarecimentos sobre os dois processos administrativos contra a Recorrente que possuem
substância que tangencia a ora sob discussão, como visto no relato acima.
Em primeiro lugar não vislumbro situação de decorrência - a ensejar mudança de
competência para ao julgamento (artigo 6o, inciso II do RICARF) - do presente processo
administrativo em função do Processo n. 18470.723923/2012-12.1 Embora neste último também

1 Esse processo foi julgado na reunião de julgamento seguinte à que o presente feito foi apreciado dando origem à
Resolução n. 3402001.042.
Assim, em 24/10/2017 foi proferido o Acórdão 3302-004.822, com a seguinte ementa:

Assunto: Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico - CIDE
Ano-calendário: 2008
CONTRATO IMPROPRIAMENTE DENOMINADO DE AFRETAMENTO DE NAVIO DE PESQUISA. REAL
NATUREZA DO NEGÓCIO JURÍDICO CONTRATADO PARA FINS TRIBUTÁRIOS. PRESTAÇÃO DE
SERVIÇOS TÉCNICOS. REMESSA AO EXTERIOR A TÍTULO DE REMUNERAÇÃO PELOS SERVIÇOS
PRESTADOS. INCIDÊNCIA DA CIDE. POSSIBILIDADE.
1. Para fins tributários, prevalece a natureza real do negócio jurídico realizado e não a declaração formal inverídica
contida nos instrumentos contratuais impropriamente denominados de afretamento de navio de pesquisa. Segundo os
fatos comprovados nos autos, o real negócio jurídico contratado pela recorrente foi a prestação de serviços de
levantamento de dados sísmicos multicomponentes tridimensionais (3D) e não o afretamento de navio de pesquisa.
2. O fornecimento da embarcação, aparelhada com os equipamentos sísmicos, é parte integrante e indissociável dos
real contrato de serviços técnicos de levantamento de dados sísmicos contratados, razão pela qual os valores mensais
integrais remetidos ao exterior a título de remuneração às empresas estrangeiras prestadoras dos referidos serviços
estão sujeitos à incidência da CIDE e integram a base de cálculo da referida contribuição.
REMESSA AO EXTERIOR. REMUNERAÇÃO POR PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS TÉCNICOS. INCIDÊNCIA
DA CIDE. POSSIBILIDADE.
Há incidência da CIDE sobre os valores da remuneração mensalmente pagos, creditados, entregues, empregados ou
remetidos, a residentes ou domiciliados no exterior, em retribuição pela prestação de serviços técnicos estabelecidos
em contrato, não havendo, nestes casos, para a caracterização da hipótese de incidência da contribuição qualquer
vinculação com transferência de tecnologia.

Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2008
MATÉRIA DE NATUREZA CONSTITUCIONAL. APRECIAÇÃO PELOS INTEGRANTES DO CARF.
IMPOSSIBILIDADE.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária (Súmula CARF no 2).
MULTA DE OFÍCIO. ACRÉSCIMO DE JUROS DE MORA. POSSIBILIDADE.
É legítima a incidência de juros de mora sobre a multa de ofício, a qual integra o crédito tributário, por expressa
previsão legal.
Fl. 1129
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3402-009.710 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10872.720070/2015-67

esteja sob averiguação o mesmo Contrato de Afretamento de Embarcação, diversos outros
contratos lá estão presentes, de modo que a discussão travada tomou como rumo suposta
natureza híbrida dos contratos, na qual foi necessária resolução do CARF para dirimir dúvida dos
Conselheiros a respeito da tripulação da embarcação, situação que não se faz necessária no
presente caso, uma vez que não consta das provas trazidas pela fiscalização na lavratura do auto
de infração.
Em segundo lugar, no que tange ao Processo n. 18470.723924/2012-59, que trata
de Auto de Infração de IRRF lavrado contra a própria PGS do Brasil, temos que foram efetuados
lançamentos tributários sobre aluguéis pagos a empresas localizadas no exterior por plataformas
utilizadas pelo interessado no ano de 2008.2 Analisando os autos, tanto a DRJ como o CARF
exoneraram o lançamento por entender que o navio de pesquisa não estaria excluído do conceito
de embarcação, e, mesmo considerando a Lei no 9.537/1997, utilizada pela fiscalização para
definir tal conceito, concluíram que esta norma não excluiu o navio de pesquisa desta definição,
tendo em vista que ele se locomove na água, transporta pessoas ou cargas, ainda que seja uma
função acessória.
Tal entendimento, já definitivamente apreciado no bojo do Processo n.
18470.723924/2012-59, deve ser tomado em conta como a formação da convicção do Colegiado,
uma vez que é inequívoco (a própria DRJ e a PFN o admitem) 3 que a Fiscalização, quando se
deparou com o mesmo contrato ora em apreço em outra oportunidade, não contestou sua
tipicidade e natureza, mas sim o admitiu como contrato de afretamento.
Passemos então ao referido contrato (fls.44-75), devidamente assinado com firma
reconhecida pelo cartório de registro de notas do Rio de Janeiro em 13/07/2004, no qual a
Recorrente (PGS do Brasil) figura como contratante e a PGS UK como contratada.
A sua Cláusula Primeira estabelece como objeto “o afretamento, pela Contratada,
de embarcações equipadas para levantamento de dados sísmicos de reflexão tridimensional

Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2008
AUTO DE INFRAÇÃO. MOTIVAÇÃO ADEQUADA. INEXISTÊNCIA DE PREJUÍZO AO DIREITO DE
DEFESA. VÍCIO DE NULIDADE. INEXISTÊNCIA.
1. A apuração da ocorrência do fato gerador dispensa o exame acerca da validade ou invalidade dos negócios
jurídicos celebrados entre as partes. O lançamento não está motivado na invalidade dos contratos celebrados pela
recorrente, mas na desconsideração do negócio aparente e na consideração do real negócio jurídico realizado pela
autuada.
2. A adequada descrição e fundamentação fática jurídica, consignada no Termo de Verificação Fiscal (TVF) revela
que não houve qualquer prejuízo ao direito de defesa da autuada.
DECISÃO RECORRIDA. INEXISTÊNCIA DE CONTRADIÇÃO. NULIDADE. IMPOSSIBILIDADE.
Não é passível de nulidade, por contradição com a autuação, a decisão recorrida que, em consonância com os
fundamentos do lançamento, reconheceu que os valores remetidos às empresas estrangeiras contratadas foram
provenientes de remuneração pela prestação de serviços técnicos.
Recurso Voluntário Negado.
2 No referido processo foram analisados contratos de afretamento de embarcação com as empresas PGS
GEOPHYSICAL AS e PGS UK, sendo que um dos contratos, relativo à PGS UK, é o mesmo contrato tratado no
presente processo. Nesse caso a fiscalização entendeu que o navio de pesquisa era na verdade uma plataforma e
concluiu que os pagamentos a título de aluguel não se enquadrariam na hipótese de alíquota zero, prevista no art. 1o
da Lei no 9.481/1997, haja vista que o conceito de afretamento está ligado a locação de navio ou embarcação para
transporte de carga ou de pessoa de um lugar para outro, e não para o levantamento de dados sísmicos.
3 Sobre o ponto, ambos colocam que a o contencioso Administrativo não se debruçou sobre a natureza do contrato,
como deve ser agora feito. Contudo, a questão é justamente que nem a própria Fiscalização levantou tal problema
quando da análise do contrato para a lavratura do auto de infração originador do Processo n. 18470.723924/2012-59.
Fl. 1130
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3402-009.710 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10872.720070/2015-67

(3D).” Seguem então as obrigações da PGS UK, dentre as quais está que “a Contratada
fornecerá uma ou mais embarcações, dotadas das características descritas no Anexo C,
conforme solicitado pela PGS do Brasil, para execução de levantamentos de dados
tridimensionais (3D), perfeitamente adaptados e equipados para esse fim, e em condições
satisfatórias de navegação e operação” (Cláusula 3.2.1).
Ou seja, fornecimento de embarcações é o objeto do contrato. Porém não
quaisquer embarcações, mas sim embarcações específicas, porque dotadas das características
necessárias para a execução de levantamento de dados tridimensionais.
Segundo a Recorrente, o processo de aquisição de dados sísmicos é feito
essencialmente em duas etapas, que não foram contestadas mas sim tomadas como pressuposto
na fiscalização:
(i) na primeira etapa a Impugnante realiza um estudo do subsolo marítimo nacional a ser
pesquisado e, posteriormente, efetua o planejamento da coleta de dados sísmicos,
definindo todos os parâmetros necessários para condução de tal atividade, bem como
preparando a "programação" a ser inserida na embarcação. Esta primeira etapa consiste
na "inteligência" da operação, pois nela é que se define como a coleta de dados será
feita e como o barco será empregado na pesquisa; e
(ii) após a inserção da "programação" nos sistemas da embarcação, a segunda etapa
consiste na realização do percurso "pré-programado", utilizando os sistemas sísmicos
integrados de aquisição (sistema de navegação, sistema de fonte de energia sísmica e
sistema de registro), os quais, funcionando de forma autônoma, capturam (através de
seus "sensores") e registram os dados acerca do subsolo marítimo.
É nesse ponto que se encaixam as informações fornecidas pela Recorrente durante
a Fiscalização e reafirmada em suas defesas: para cumprir seu objeto social de obtenção e
comercialização de dados sísmicos, a Recorrente precisa de uma embarcação especial, a qual é
afretada da PGS UK. Assim, é que a única obrigação da PGS UK é fornecer a embarcação nos
termos contratados (sobre os quais tratarei com mais vagar a seguir), mas não prestar serviços,
visto que eles são efetuados por ela própria, PGS do Brasil.
Realmente, é isso que diz a citada Cláusula 3.2.1. do Contrato. Entretanto, cumpre
verificar se o restante de seu conteúdo confirma-a ou infirma-a. Vejamos.
Com relação à remuneração devida à PGS UK, ela é calculada com base (i) no
próprio afretamento, em valor fixo; (ii) por taxas diárias em que a embarcação fica à disposição
da Recorrente; (iii) mobilização da embarcação (Cláusula 5).
As faturas (invoices) acostadas aos autos (fls 397 e seguintes) demonstram que o
pagamento ocorreu efetivamente de acordo com as diárias de uso da embarcação, ou seja, não há
relação entre o levantamento de dados efetuado pela embarcação (atividade final da PGS do
Brasil) com a remuneração da PGS UK. Este fato é importantíssimo para o deslinde do caso.
Afinal, dele é possível compreender que caso não seja levantado dado sísmico algum, haverá o
pagamento da taxa diária da embarcação à PGS UK. Caso os dados coletados sejam
insatisfatórios, igualmente haverá o pagamento da taxa diária da embarcação. Então pergunta-se,
pelo que está sendo remunerada a PGS UK, pela disponibilização de embarcações devidamente
aparatadas ou pela coleta de dados sísmicos? Não há dúvidas de que é pela disponibilização das
embarcações.
Vemos ainda que o prazo de vigência do contrato inicia-se da data que em o navio
estiver em porto brasileiro, pronto para operar (Cláusula 2.2.), e não da data em que
Fl. 1131
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3402-009.710 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10872.720070/2015-67

iniciam/terminam as atividades de coletas de dados sísmicos. Mais uma vez vemos as cláusulas
contratuais corroborando o objeto avençado.
Na Cláusula Terceira, sobre as Obrigações da Contratada (PSG UK), o tópico 3.2.
reafirma os detalhes da obrigação de fornecer as embarcações segundo os termos acordados,
perfeitamente adaptadas e em condições satisfatórias de navegação e operação (incluindo
equipamentos geofísicos, combustíveis e sistema de comunicação).
Até aqui não há dúvidas: a conclusão impreterível a que se chega é da existência
de autêntico contrato de afretamento por tempo (inclusive como afirma a PFN), conforme dispõe
o artigo 2o da Lei 9.432/1997, que cuida do transporte aquaviário, in verbis:
Art. 2o Para os efeitos desta Lei, são estabelecidas as seguintes definições:
I - afretamento a casco nu: contrato em virtude do qual o afretador tem a osse, o uso e o
controle da embarcação, por tempo determinado, incluindo o direito de esignar o
comandante e a tripulação;
II - afretamento por tempo: contrato em virtude do qual o afretador recebe a embarcação
armada e tripulada, ou parte dela, para operá-la por tempo determinado;
III - afretamento por viagem: contrato em virtude do qual o fretador se obriga a colocar
o todo ou parte de uma embarcação, com tripulação, à disposição do afretador para
efetuar transporte em uma ou mais viagens;
Sendo contrato de afretamento por tempo, é, por consequência, espécie de
contrato de locação, nos moldes do artigo 565 do Código Civil:
Art. 565. Na locação de coisas, uma das partes se obriga a ceder à outra, por tempo
determinado ou não, o uso e gozo de coisa não fungível, mediante certa retribuição.
Contudo, não foi essa a conclusão que alcançou a Fiscalização. Vejamos o
porquê.
Analisando o TVF, percebemos que embora a fiscalização nunca tenha contestado
o fato de a embarcação ter sido disponibilizada, o ponto das embarcações serem equipadas para a
execução dos fins de levantamento de dados sísmicos, conjuntamente com as informações
pormenorizadas passadas pela Recorrente no curso da fiscalização, que instauraram a
problemática do caso. Isto porque, como já visto, as atividades da Recorrente demandam
específico maquinário tecnológico e humano para funcionar, o qual deve ser fornecido
juntamente com a embarcação (afretamento por tempo), fato que fez com que a Fiscalização
entendesse que algo além do simples afretamento constava do negócio jurídico firmado entre as
partes. 4
Pois bem. Antes de mais nada, já é necessário situar que não é cabível a alegação
da Recorrente de que a decisão da DRJ inovou nos argumentos utilizados pela Fiscalização,
sendo portanto nula. Na realidade o Acordão a quo fez a leitura do mesmo contrato que foi
analisado pela autoridade lançadora, demonstrando seu entendimento sobre quais cláusulas
suportam a mesma conclusão (critério jurídico) adotado quando da lavratura do lançamento
tributário. Inclusive, a análise do contrato, demonstrando as razões do juízo da Fiscalização no
sentido da descaracterização do contrato de afretamento encontram-se postas no TVF (fls 240).
Assim, não há mudança de motivação apta a ensejar qualquer nulidade no lançamento.

4 Com efeito, foi essa a posição adotada pela Fiscalização, quando colocou que ““a autoridade fiscal constatou que a
embarcação contratada é equipada com tecnologia específica para obtenção de dados sísmicos de reflexão
tridimensional (3D), portanto não se trata de uma simples embarcação de carga ou passageiro.”
Fl. 1132
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3402-009.710 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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Voltemos à acusação, referendada pela manifestação da PFN (fls 659) que “não se
trata de mera embarcação destinada ao transporte de cargas ou pessoas, mas sim, embarcação
com tecnologia embarcada e apropriada para a coleta de dados sísmicos.”
Ora, as embarcações específicas para a atividade da Recorrente são embarcações,
independentemente de terem este ou aquele maquinário a mais para a finalidade a que se destina,
eis o conceito de afretamento por tempo. Para ilustrar a falta da coerência do raciocínio da
fiscalização, seria o mesmo que dizer que o aluguel de um carro equipado com todo o aparato
necessário para pessoas com necessidades especiais (PNE), desvirtuariam o carro de ser um
carro, e o aluguel do carro de ser aluguel de carro.
Além do apelo à tecnologia envolvida na embarcação em apreço, o TVF
simplesmente traz as explanações da Recorrente sobre suas atividades (fls 241) concluindo em
seguida, sem nenhuma articulação de ideias, que “portanto, não restam dúvidas de houve
prestação de serviço técnico especializado” (fls 242). Dos parágrafos que seguem conseguimos
com esforço depreender que o lançamento se refere à obtenção dos dados sísmicos como um
serviço global, quando a autoridade conclui que o afretamento da embarcação é somente um
meio para atingir o fim almejado pela PGS do Brasil: o dito levantamento de dados nas águas da
costa brasileira.
A PFN destaca os encargos da contratada PGS UK, que corroborariam a
conclusão da Fiscalização sobre a existência da prestação de serviços técnicos in casu: manter os
bens afretados em perfeitas condições de funcionamento, manutenção, reparo e operação,
arcando com todos os custos (Cláusula 3.2.2); operar conforme os padrões se segurança
necessário a preservar o ambiente, as pessoas e os bens a bordo, bem como responder por
qualquer dano causado ao meio ambiente (Cláusula 3.1.5 e 3.1.6); fornecer, licenciar e operar
por sua conta um sistema completo de comunicação entre os bens afretados e as bases em terra
(Cláusula 3.2.4); realizar testes para verificação das condições de operação de equipamentos,
conforme especificações dos manuais, e fornecer à PGS do Brasil instruções para avaliação do
testes (Cláusula 3.2.5); providenciar por sua conta e responsabilidade as importações e
exportações relativa ao Contrato, bem como todas as autorizações pertinentes (Cláusula 3.2.6);
operar os bens afretados (Cláusula 3.2.7); executar testes de pulso dos instrumentos sísmicos
(Cláusula 3.2.9); fornecer relatório mensal das operações, incluindo mapa com a localização das
linhas levantadas, especificando as dificuldades encontradas e a eficiência dos equipamentos
entre outros (Cláusula 3.3.1); empregar pessoal qualificado para utilizar o mais alto nível das
técnicas de operação (Cláusula 3.5.1).
Importante salientar que determinados pontos expostos pela Procuradoria não
dizem respeito ao presente caso, de modo que devem ser desconsiderados por este Colegiado,
quais sejam: i) existência de afretamento de plataforma (aqui trata-se unicamente do afretamento
de uma embarcação, denominada Ramform Valiant); ii) conteúdo da cláusula 3.2.6 versar sobre
responsabilidade por importações e exportações, pois essa cláusula no contrato sob análise fala
em “manter as embarcações à disposição da PGS do Brasil, em condições de operar 24 horas por
dia e 7 dias por semana.”; iii) conteúdo da cláusula 3.2.7. falar em “operar bens afretados”,
quando seu texto fala sobre “executar, antes do início dos trabalho e por ocasião de qualquer
substituição de instrumentos, testes de pulso dos instrumentos de registro sísmico com a
finalidade de obter a resposta ao impulso dos mesmo; iv) a existência da cláusula 3.2.9 no
contrato (encerra-se no item 3.2.7); v) fazer parte deste processo a discussão acerca da
necessidade de transferência de tecnologia para a ocorrência do fato gerador da CIDE-royalties
(ela nunca foi aventada pela Recorrente).
Fl. 1133
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3402-009.710 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10872.720070/2015-67

Agora com relação ao que efetivamente faz parte do presente caso, percebemos aí
que são todas obrigações citadas são indispensáveis para garantir o objeto do contrato, qual seja,
a disponibilização plena da embarcação afretada, com todos os instrumentos que lhe são
inerentes.
Com efeito, as obrigações aventadas tem como escopo manter a embarcação e os
instrumentos a acompanham – e.g. testes de pulso dos instrumentos sísmicos - em perfeitas
condições, de acordo com os padrões de segurança e meio ambiente; fornecimento de sistema de
comunicação de bases com a terra, sendo esse um dos instrumentos que são objeto do aluguel
seguindo a embarcação; fornecimento da tripulação para a manutenção da embarcação.
Daí é que a conclusão de que todas as obrigações dizem respeito ao bom
funcionamento da embarcação e seus equipamentos, e não sobre a prestação de serviço de coleta
de dados sísmicos. E é natural em contratos de locação, como é de conhecimento geral, que
cláusulas a respeito das obrigações do locador de manter em bom estado o bem locado sejam
estabelecidas. Não se trata de simples praxe jurídica, mas de formatação que tem como base o
artigo 566 do Código Civil, que dispõe:
Art. 566. O locador é obrigado:
I - a entregar ao locatário a coisa alugada, com suas pertenças, em estado de servir ao
uso a que se destina, e a mantê-la nesse estado, pelo tempo do contrato, salvo cláusula
expressa em contrário;
II - a garantir-lhe, durante o tempo do contrato, o uso pacífico da coisa.
Na lição de Orlando Gomes, "nas obrigações de dar, o que interessa ao credor é a
coisa a ser entregue, pouco importando a atividade que o devedor precisa exercer para realizar
a entrega. Nas obrigações de fazer, ao contrário, o fim é o aproveitamento do serviço
contratado." 5
Ou seja, é determinação do direito civil que o locador (no caso a PGS UK)
conserve o bem locado em adequadas condições para o normal exercício do direito, e é isso que
as cláusulas do contrato em apreço fazem, sem descaracterizar o contrato de aluguel da
embarcação (afretamento por tempo), submetida às autoridades marítimas competentes,
ingressando no país sob o regime de admissão temporária.
De todo modo, não se pode negar que o bem locado passa longe de ser simples, e
essa é a razão pela qual o contrato de locação acaba sendo muito detalhado, inclusive com
relação às obrigações das partes. Dessarte, cumpre fazer um esclarecimento sobre o raciocínio da
fiscalização quando interpreta os itens da Cláusula 3.1. do Contrato, a respeito de “operações”,
como potencialmente abrangentes de algum serviço técnico: por mais que eventualmente
pudesse adotar esse entendimento sobre a existência de serviços técnicos acessórios, é
verdadeiramente ininteligível o fato de a Fiscalização e a DRJ simplesmente desconsideraram
todo o restante do contrato (objeto, validade, remuneração, embarcações, dentre outros,
pormenorizadamente tratados acima, todos umbilicalmente ligados e dando total preponderância
para o afretamento de embarcações como obrigação principal estipulada no negócio jurídico),
alcançando a conclusão que o que ali prepondera são eventuais serviços técnicos prestados pela
empresa estrangeira.
Tal leitura do contrato é insustentável.

5 Obrigações, 15a ed., Rio de Janeiro; Forense, 2000, p. 38.
Fl. 1134
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3402-009.710 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10872.720070/2015-67

A obrigação de disponibilizar as embarcações para o uso da PGS do Brasil é
objeto principal do contrato. Uma afirmação em sentido contrário não possui qualquer
sustentação nos documentos e informações trazidas a esses autos. Portanto, a conclusão de o
contrato em questão ser na sua essência “contrato de prestação de serviços técnicos” é
claramente equivocada e já seria o suficiente para o cancelamento deste ponto do lançamento
tributário, haja vista que foi a motivação abraçada pela Fiscalização.
O contrato poderia ser qualificado, quando muito, como contrato híbrido ou
complexo, justamente como aventa a Procuradoria da Fazenda Nacional em suas contrarrazões
(argumento que, lembre-se, até então não constava do presente processo).
Seria complexo porque além da locação de bens (afretamento de embarcações),
traria no seu bojo alguns serviços técnicos prestados pela Contratada.
Ocorre que, mesmo que fosse possível a esta altura do processo administrativo
adotar tal entendimento, nem assim poderia subsistir a pretensão fazendária. Isto porque, para
fins tributários, a menos que se constate uma conduta abusiva/fraudulenta adotada pelo
contribuinte (o que não há nesse caso, tanto que a multa não foi qualificada), é consabida a
impossibilidade de segregação de um contrato complexo, justamente porque o próprio direito
privado prevê a sua natureza mista e indissociável, e que, portanto, não pode ser alterada, por
força do quanto dispõe o artigo 110 do CTN.
No âmbito do Superior Tribunal de Justiça, a jurisprudência trata da questão do
afretamento de navios e dos contratos complexos em que se insere justamente nesse sentido.
Destacamos o REsp 792.444 / RJ, de relatoria da Ministra Eliana Calmon, em cuja ementa
consta:
8. Os contratos de afretamento por tempo ou por viagem são complexos, não podem ser
desmembrados para efeitos fiscais (Precedentes desta Corte) e não são passíveis de
tributação pelo ISS porquanto a específica atividade de afretamento não consta da lista
anexa ao DL 406/68. Portanto, igualmente não tributável o agenciamento, a corretagem
ou a intermediação no afretamento de navios.
9. Recurso especial conhecido em parte e, nessa parte, provido para conceder a
segurança.
Destaco também parte do voto da Ministra relatora do caso:
Diferentemente, os contratos de afretamento por tempo ou por viagem são complexos
porque, além da locação da embarcação, com a transferência do bem, há a prestação de
uma diversidade de serviços, dentre os quais se inclui a cessão de mão-de-obra. Trata-
se, portanto, de um contrato sui generis, que se adequa perfeitamente ao preconizado na
jurisprudência desta Corte, segundo a qual os contratos complexos não devem ser
desmembrados para fins fiscais. Nesse sentido, colaciono o seguinte julgado (...)
Mesmo considerando como complexos os contratos de afretamento por tempo ou por
viagem (e não como meros contratos de locação de bem móvel), igualmente não são
passíveis de tributação pelo ISS, porque a específica atividade de afretamento não
consta na lista de serviços tributáveis
No mesmo sentido foi julgado o REsp. 1.054.144/RJ.
Por conseguinte, sendo certa a impossibilidade de segregação do contrato de
afretamento que também compreende serviços, prevalece o seu objeto principal, que no caso é
justamente o afretamento de embarcações, por todas as razões supra expostas.
Nesse ponto, é importante ter em conta que as atividades da Recorrente são
reguladas pela ANP, agência reguladora que autoriza as atividades da PGS do Brasil para a
Fl. 1135
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 3402-009.710 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10872.720070/2015-67

aquisição de dados sísmicos, sendo dela a responsabilidade pelo controle e processamento de
dados. Dizer o contrário seria dizer que o contrato em apreço desrespeita toda a regulação do
setor, que está sendo infringida pela Recorrente, o que não possui cabimento algum, visto que ela
possui as devidas licenças de operação e é inspecionada em suas atividades.
A alteração promovida em 2014 pela Lei n. 13.043 na redação do artigo 1o, §2o da
Lei n. 9.481/1997, trazendo percentuais de aplicação para a divisão dos contratos de afretamento
combinados com serviços diversos, corrobora que era esse o entendimento que até então vigia
(impossibilidade de segregação de contratos complexos), devendo prevalecer para o presente
caso, visto que trata de período de apuração anterior à referida mudança legislativa.
Finalmente, sobre a jurisprudência trazida pela PFN em suas contrarrazões
(Processos
n.
15521.000124/2005-04,
15521.000127/2009-63,
19395.720024/2012-62,
19395.720263/2012-12, 16682.721162/2012-35), na verdade vão na contramão do que a PFN
pretende demonstrar. Afinal, além de versar sobre outros tributos e possuírem realidade fática
diametralmente oposta àquela aqui enfrentada, demonstram que no entendimento desse Conselho
o objeto principal naqueles processos era a prestação de serviço, que foi entendida como
primordial para fins da tributação; aqui, contudo, o objeto primordial é a locação da embarcação
para que a empresa brasileira preste o serviço no Brasil, e não a empresa estrangeira o preste.
Por tudo quanto exposto, fica demonstrado que o Contrato de Afretamento de
Embarcação (fls. 44-75) não pode ser requalificado para contrato de prestação de serviços
técnicos, como propôs a Fiscalização, de modo que permanece fora do campo de incidência da
CIDE-royalties (Lei n. 10.168/2000), devendo ser cancelada a cobrança indevida nesse sentido.

2. MOMENTO DA OCORRÊNCIA DO FATO GERADOR DA CIDE-
ROYALTIES
Com relação às remessas efetuadas à PGS Data Processing (Contrato NR#2) por
serviço de processamento de dados sísmicos e à PGS ASA (NR#3 e NR#6) por serviço de gestão
de negócios, cumpre analisar em que momento se dá o fato gerador da CIDE-royalties, pois é
essa a questão controvertida: enquanto a Recorrente argumenta que a tributação da Contribuição
somente deve ocorrer quando os valores são efetivamente remetidos ao beneficiário no exterior;
a Fiscalização entendeu que o momento adequado para ser considerada a incidência é o
lançamento contábil dessas remessas, realizados anteriormente à sua ocorrência.
A PFN em suas contrarrazões utilizou como pressuposto, para avalizar o
entendimento da autoridade fiscal, o artigo 43 do CTN, que trata do imposto sobre a renda, que
“tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica.”
Não foi à toa que a Procuradoria se referiu à legislação do imposto sobre a renda
para tecer seu entendimento. Afinal, a hipótese de incidência do Imposto sobre a Renda Retido
na Fonte (IRRF), estampado no artigo 710 do RIR/99, é a mesma da CIDE-royalties, positivada
no artigo 2o, §3o da Lei n. 10.168/2001, in verbis:
RIR/99
Art. 710. Estão sujeitas à incidência na fonte, à alíquota de quinze por cento, as
importâncias pagas, creditadas, entregues, empregadas ou remetidas para o exterior a
título de royalties, a qualquer título (Medida Provisória no 1.749-37, de 1999, art. 3o).
Lei n. 10.168/2001
Fl. 1136
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Fl. 19 do Acórdão n.o 3402-009.710 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10872.720070/2015-67

Art. 2o Para fins de atendimento ao Programa de que trata o artigo anterior, fica
instituída contribuição de intervenção no domínio econômico, devida pela pessoa
jurídica detentora de licença de uso ou adquirente de conhecimentos tecnológicos, bem
como aquela signatária de contratos que impliquem transferência de tecnologia,
firmados com residentes ou domiciliados no exterior. (Vide Decreto no 6.233, de 2007)
(Vide Medida Provisória no 510, de 2010)
(...)
§ 3o A contribuição incidirá sobre os valores pagos, creditados, entregues, empregados
ou remetidos, a cada mês, a residentes ou domiciliados no exterior, a título de
remuneração decorrente das obrigações indicadas no caput e no § 2o deste artigo.
(Redação da pela Lei no 10.332, de 2001)
Entendo, contudo, que a discussão não precisaria necessariamente descambar para
a problemática da disponibilidade econômica ou jurídica da renda. Isto porque o artigo 2o, § 3o
da Lei n. 10.168/2001 é claro sobre a necessidade de efetivo aporte de valores para o exterior,
por qualquer das situações que sejam ali descritas (pagamento, creditamento, entrega, emprego
ou remessa, em sentido estrito), para o beneficiário no exterior.
Ora, como é consabido, a ciência contábil não cria fatos, mas sim os relata. Dentre
tais fatos, encontrar-se-ão eventualmente situações que se subsomem à determinada hipótese de
incidência tributária, ou não. Assim, o simples lançamento contábil não substitui o fato gerador
da CIDE, que é a remessa, em sentido lato, de valores para o exterior, como impõe a lei. Por tal
razão, o momento da ocorrência do fato gerador deve ser sempre o segundo, e não o primeiro.
Assim vem decidindo este Conselho, conforme se depreende das ementas abaixo
colacionadas:
Ementa: CIDE. MOMENTO DE OCORRÊNCIA DO FATO GERADOR.
O lançamento contábil não constitui, por si só, fato gerador da Contribuição de
Intervenção no Domínio Econômico instituída pelo art. 2o da Lei no 10.168, de 2000.
RECURSO DE OFÍCIO NEGADO. (Processo no. 18471.001506/200578 Acórdão no.
30239165)
Ementa(s) Assunto: Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico - CIDE Data
do fato gerador: 18/01/2001, 26/01/2001, 15/03/2001, 12/04/2001, 24/04/2001,
27/04/2001, 26/07/2001, 03/08/2001, 04/12/2001,07/12/2001,26/12/2001.PROCESSO
ADMINISTRATIVO FISCAL. PRECLUSÃO.O contencioso administrativo instaura-se
com a impugnação, que deve ser expressa, considerando-se não impugnada a matéria
que não tenha sido diretamente contestada pelo impugnante. Inadmissível a apreciação
em grau de recurso de matéria não suscitada na instância a quo.
INCONSTITUCIONALIDADE DE LEI. APLICAÇÃO DA SÚMULA No. 02 DO
CARF. O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de
lei tributária.
LANÇAMENTO CONTÁBIL. MOMENTO DE OCORRÊNCIA DO FATO
GERADOR. O lançamento contábil não constitui, por si só, fato gerador da
CIDE.LICENÇA DE USO DE SOFTWARES. Até a edição da Lei no. 11.452/2007, a
Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico – CIDE é devida pela pessoa
jurídica detentora de licença de uso de softwares, ainda que a licença não importe em
transferência de conhecimento tecnológico.SERVIÇOS DE ASSISTÊNCIA TÉCNICA.
Para fins de incidência da CIDE, por força do §1o do art. 2o da Lei no. 10.638/2000,
devem ser considerados como contratos com transferência de tecnologia os contratos de
prestação de assistência técnica firmados com residentes ou domiciliados noexterior.
Recurso conhecido em parte; na parte conhecida, recurso voluntário negado. (Processo
10580.004006/2003-87, Acórdão 3202-000.455)
Fl. 1137
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Fl. 20 do Acórdão n.o 3402-009.710 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10872.720070/2015-67

Deste último julgado, destaco as palavras da Conselheira relatora, que corroboram
o entendimento aqui esposado:
Assim, conforme asseverou a autoridade julgadora de primeira instância, a celebração
do contrato e o respectivo lançamento contábil não autorizam a exigência da CIDE,
sendo imprescindível a efetiva remessa dos valores aos beneficiários no exterior. Isto
porque o lançamento contábil representa somente o registro de um evento econômico,
não se constituindo no próprio evento em si. A ocorrência do fato econômico é que faz
nascer a obrigação de pagar a CIDE e este se dá quando da efetiva remessa dos valores
devidos. Demais disso, se assim não o fosse, teríamos uma norma improfícua, vez que o
lançamento contábil sempre precede o pagamento.
Assim, é hialino que no momento das contratações de obrigação da empresa
nacional com e estrangeira (lançamento a crédito no conta do passivo), ainda não ocorreu a
remessa, em sentido lato, de qualquer valor para o estrangeiro e, consequentemente, não ocorreu
ainda o fato gerador da CIDE-royalties.
De toda sorte, mesmo entendendo que não seja apropriada tal discussão para o
presente caso - pois o CTN expressamente determina em seu artigo 456 que a lei pode atribuir à
fonte pagadora a responsabilidade pelo recolhimento do imposto sobre a renda -, consigno
também meu entendimento acerca do argumento no sentido de que o termo “creditado”,
constante do artigo 2o, § 3o abrangeria o lançamento contábil (crédito de conta de passivo
relativo à obrigação existente), no qual já haveria disponibilização econômica e/ou jurídica da
renda (artigo 43 do CTN) e, portanto, a ocorrência do fato gerador tanto do IRRF como da
CIDE-royalties.
Trata-se de um equívoco.
Falar em renda é falar em acréscimo patrimonial a um conjunto de bens e direitos.
Nesse sentido temos que a disponibilidade jurídica da renda se configura no exato instante em
que a renda for auferida, produzida, independentemente do efetivo recebimento em espécie –
“accrual basis”-, representando assim o título jurídico que o beneficiário possui da realização em
dinheiro. De outro lado, a disponibilidade econômica se dá quando a renda auferida tiver sido
efetivamente recebida pelo seu titular, vale dizer, é o dinheiro em caixa – “cash basis”.
Em qualquer das duas situações, portanto, os valores que passam a compor o
patrimônio do contribuinte devem estar livres para que seja caracterizada a disponibilidade
econômica ou jurídica e, consequentemente, ocorrido o fato gerador do imposto sobre a renda,
nos moldes do artigo 43 e do artigo 114 do CTN.
No presente caso, o lançamento contábil de crédito na conta de passivo não traz a
disponibilidade econômica, tampouco a jurídica da renda, para o beneficiário no exterior.
Também sobre esse ponto é tranquila a jurisprudência do CARF, com inúmeros
julgados sobre o IRRF, dos quais destaco a título exemplificativo o caso abaixo, julgado pela
CSRF em 2014:
Ementa(s)
Assunto: Imposto sobre a Renda Retido na Fonte - IRRF
Data do fato gerador: 30/11/2001, 31/12/2001

6 Art. 45. Contribuinte do imposto é o titular da disponibilidade a que se refere o artigo 43, sem prejuízo de atribuir a
lei essa condição ao possuidor, a qualquer título, dos bens produtores de renda ou dos proventos tributáveis.
Parágrafo único. A lei pode atribuir à fonte pagadora da renda ou dos proventos tributáveis a condição de
responsável pelo imposto cuja retenção e recolhimento lhe caibam
Fl. 1138
DF CARF MF
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Fl. 21 do Acórdão n.o 3402-009.710 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10872.720070/2015-67

IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE. REMESSAS PARA O EXTERIOR.
IMPOSTO CALCULADO TENDO COMO DATA DO FATO GERADOR A DATA
DOS CRÉDITOS CONTÁBEIS. IMPOSSIBILIDADE.
A hipótese de incidência exige que as importâncias sejam pagas, creditadas, entregues,
empregadas ou remetidas a beneficiários domiciliados no exterior, por fonte situada no
País.
As dicções "pagas", "creditadas", "entregues", "empregadas" ou "remetidas" não deixam
dúvidas de que o beneficiário não-residente tem que ter tido a aquisição de
disponibilidade jurídica ou econômica do rendimento, conforme disciplina contida no
art. 43 do CTN.
"A disponibilidade econômica decorre do recebimento do valor que se vem a
acrescentar ao patrimônio do contribuinte. Já a disponibilidade jurídica decorre do
simples crédito desse valor, do qual o contribuinte passa a juridicamente dispor, embora
este não lhe esteja ainda nas mãos." (Hugo de Brito Machado. Curso de Direito
Tributário. São Paulo: Malheiros Editores, 2000, p. 243).
Não há fato gerador do imposto incidente na fonte quando as importâncias são
contabilmente creditados ao beneficiário do rendimento em data anterior ao vencimento
da obrigação, consoante os prazos ajustados em contrato. O simples crédito contábil,
antes da data aprazada para seu pagamento, não extingue a obrigação nem antecipa a
sua exigibilidade pelo credor. O fato gerador do imposto de renda na fonte, pelo crédito
dos rendimentos, relaciona-se, necessariamente, com a aquisição da respectiva
disponibilidade econômica ou jurídica.
Por si só, o fato de a fonte pagadora lançar contabilmente o acréscimo do valor de sua
obrigação na respectiva conta de passivo não torna devido o imposto de renda na fonte,
por não importar na aquisição de qualquer disponibilidade econômica ou jurídica de
renda pelo beneficiário.
No caso dos autos, os rendimentos só passaram a ser devidos quando do vencimento
previsto no contrato. Ora, por dedução lógica, o simples registro contábil, nos períodos
questionados, não tem, por si só, o condão de modificar o prazo de vencimento da
obrigação contratual.
Recurso especial negado. (Número do Processo 10882.001555/2006-48, Acórdão 9202-
003.120).
Assim é que o lançamento contábil por si só não acarreta na disponibilidade
econômica ou jurídica da renda (remessa dos valores para o exterior), mas sim relata fato que
ocorrerá no futuro, quando efetivamente vencerá a obrigação ou serão entregues os valores
devidos ao beneficiário no exterior. Chega a ser óbvia - porém necessária porque vem passando
despercebida nesse processo -, a constatação de que o beneficiário no exterior não dispõe, nem
jurídica nem economicamente, de valores que estão simplesmente contabilizados por empresa
situada em país estrangeiro (Brasil).
Pois bem. Esse Colegiado em sua anterior composição, já ciente da
verossimilhança dos argumento da Contribuinte a respeito do equívoco da Fiscalização ao lavrar
o auto de infração tomando como data da ocorrência do fato gerador a apropriação das despesas
contratadas, solicitou à autoridade fiscal de origem a verificação dos fatos alegados pela defesa
na Resolução n. 3402001.042.
A resposta (fls 754 a 762) veio nos seguintes termos:
Resposta ao quesito: Após a análise dos lançamentos nas contas contábeis que
originaram os valores considerados como base de cálculo no lançamento para os valores
remanescentes após julgamento em primeira instância, foi verificado que o momento
em que foi considerado o fato gerador foi o de reconhecimento da despesa e do
reconhecimento da obrigação pelo pagamento no Passivo para os lançamentos da
Fl. 1139
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Fl. 22 do Acórdão n.o 3402-009.710 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10872.720070/2015-67

conta de Passivo 2.2.2.05.002 – PGS UK. Da mesma forma o momento em que foi
considerado o fato gerador foi o de reconhecimento da despesa e do custo de Ativo
Realizável a Longo Prazo, para os lançamentos da conta 2.2.2.06.001 – DATA
PROCESSING INC. Em ambos os casos, a verificação foi realizada por intermédio da
análise dos esclarecimentos prestados pelo contribuinte, Razão e invoices apresentadas
em resposta aos TIF no 1 e no 2.
b) Os lançamentos registrados em 31/03/2011 e 30/06/2011 na conta de Receita
3.1.2.01.011 - VARIAÇÃO CAMBIAL – PGS ASA também foram considerados como
fato gerador no momento do reconhecimento da despesas referente à prestação de
serviço de gerenciamento e da obrigação pelo pagamento no Passivo, tendo sido
reclassificadas,
em
01/09/2011,
para
a
conta
4.2.1.02.054
–
CONSULTORIA/GERENCIAMENTO – CORPORATE, conforme esclarecimentos
prestados pelo contribuinte e invoices apresentadas em resposta ao TIF no 2.
c) O lançamento registrado a débito em 30/09/2011 na conta de Despesa 4.2.1.02.054 –
CONSULTORIA/GERENCIAMENTO – CORPORATE foi considerado como fato
gerador no momento do reconhecimento da despesa de gerenciamento e da obrigação
pelo pagamento no Passivo. O lançamento registrado a crédito em 31/12/2011, foi
utilizado para redução do valor da base de cálculo do lançamento fiscal, conforme
informado no parágrafo 23 in fine do TVF, uma vez que se tratava de lançamento para
correção de cobrança realizada a maior pelo prestador de serviço, conforme TVF,
esclarecimentos prestados pelo contribuinte e invoices apresentadas em resposta ao TIF
no 2.
d) Como citado, para as verificações foram utilizados o TVF, os Razões das contas
contábeis citadas no parágrafo anterior, assim como o esclarecimento e os documentos
apresentados em resposta os TIF no 1 e no 2. Tais documentos constam do Anexos I e II
deste relatório.
Da citada passagem percebe-se que a autoridade fiscal corroborou as alegações da
defesa, no sentido de que a autuação fiscal foi feita à margem do artigo 2o, §3o da Lei n.
10.168/2001, ao tomar como data do fato gerador não o momento em que ocorre a efetiva
remessa dos valores ao beneficiário no exterior; mas sim a data do lançamento contábil dessas
remessas, anteriores à sua ocorrência.
Conclui-se então pela improcedência da autuação fiscal ao considerar o fato
gerador da CIDE-royalties na data do lançamento à crédito na conta do passivo (datas que batem
com os períodos constantes das invoices de fls 210 e seguintes), relativamente aos contratos
NR#1 (ponto fundamental caso o Colegiado não concorde com as conclusões expostas no item 1
desse voto), NR#2, NR#3 e NR#6.

Dispositivo
Diante do exposto, voto por dar provimento ao recurso voluntário, no sentido de:
i) cancelar a cobrança da CIDE-royalties referentes às remessas à PGS UK com base no Contrato
de Afretamento de Embarcação (NR#1); ii) cancelar a cobrança da CIDE-royalties sobre as
remessas efetuadas à PGS Data Processing (Contrato NR#2) e à PGS-ASA (NR#3 e NR#6).
(documento assinado digitalmente)
Thais De Laurentiis Galkowicz

Fl. 1140
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Fl. 23 do Acórdão n.o 3402-009.710 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10872.720070/2015-67

Fl. 1141
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