Tribunal: CARF
Processo: 11634.000123/2009-57
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RODRIGO DA COSTA POSSAS
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2021-09-13
Data de publicação: 2022-01-19

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2004
PARADIGMA EM DESACORDO COM SÚMULA CARF. IMPRESTABILIDADE PARA COMPROVAÇÃO DE DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL.
O paradigma que contraria o entendimento a súmulas CARF não se presta à comprovação de divergência jurisprudencial, nos termos do inciso III do §12 do artigo 67 do Anexo II do RICARF.
MULTA. MAJORAÇÃO. REQUISITOS. IMPROCEDÊNCIA.
O agravamento da multa previsto no art. 44 da Lei no 9.430/96 só é aplicável quando o contribuinte não tenha fornecido informação que deveria disponibilizar sobre a matéria que acabou lançada, obrigando ao Fisco a descobrir os fatos por seus próprios esforços, o que não se afigura no caso dos autos.

Inteiro teor:
CSRF-T3
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11634.000123/2009-57
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9303-011.877 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
13 de setembro de 2021
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
VISATEC CONSTRUÇÕES E EMPREENDIMENTOS LTDA

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2004
PARADIGMA
EM
DESACORDO
COM
SÚMULA
CARF.
IMPRESTABILIDADE PARA COMPROVAÇÃO DE DIVERGÊNCIA
JURISPRUDENCIAL.
O paradigma que contraria o entendimento a súmulas CARF não se presta à
comprovação de divergência jurisprudencial, nos termos do inciso III do §12
do artigo 67 do Anexo II do RICARF.
MULTA. MAJORAÇÃO. REQUISITOS. IMPROCEDÊNCIA.
O agravamento da multa previsto no art. 44 da Lei no 9.430/96 só é aplicável
quando o contribuinte não tenha fornecido informação que deveria
disponibilizar sobre a matéria que acabou lançada, obrigando ao Fisco a
descobrir os fatos por seus próprios esforços, o que não se afigura no caso dos
autos.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e no mérito, por maioria de votos, em negar-lhe provimento, vencido o
conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas (relator), que deu provimento. Designada para redigir o
voto vencedor a conselheira Vanessa Marini Cecconello.
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo da Costa Pôssas – Presidente em exercício e Relator
(documento assinado digitalmente)
Vanessa Marini Cecconello – Redatora designada

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Luiz Eduardo de Oliveira
Santos, Tatiana Midori Migiyama, Rodrigo Mineiro Fernandes, Valcir Gassen, Jorge Olmiro
Lock Freire, Erika Costa Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello e Rodrigo da Costa
Possas (Presidente).
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11634.000123/2009-57
Fl. 3078
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-011.877 - CSRF/3a Turma
Processo no 11634.000123/2009-57

Relatório
Trata-se de recurso especial interposto pela Fazenda Nacional, em face do acórdão
no 1102-000.918, de 07/08/2.013, proferido pela 2o Turma Ordinária da 1o Câmara da 1o Seção
de Julgamento desse Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF).
O acórdão recorrido foi assim ementado e decidido, na parte que importa ao
dissídio jurisprudencial:
“[...]
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2004
ARBITRAMENTO DO LUCRO. NÃO APRESENTAÇÃO DA ESCRITURAÇÃO DA
PESSOA JURÍDICA.
Sujeita-se ao arbitramento do lucro o contribuinte o contribuinte que deixar de
apresentar â autoridade tributária os livros e documentos da escrituração comercial e
fiscal, ou, na hipótese de tributação com base no lucro presumido, o Livro Caixa, no
qual deverá estar escriturada toda a movimentação financeira, inclusive bancária.
MULTA DE OFÍCIO.
Quando apurado em procedimento de oficio imposto devido em montante superior ao
declarado, impõe-se a multa de oficio sobre as diferenças apuradas.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA.
Nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei n° 4.502, de 30 de novembro de 1964,
independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis, será
aplicada à multa de oficio de 150%.
MULTA DE OFÍCIO AGRAVADA.
0 agravamento da penalidade em 50%, previsto no inciso I do § 2° do art. 44 da Lei n°
9.430, de 1996, deve ser aplicado nos casos em que o contribuinte deixar de atender à
intimação do Fisco para prestar esclarecimentos, independentemente da importância
dessa intimação para o resultado do julgamento, bem como da necessidade de a
autoridade fiscal obter os esclarecimentos junto a terceiros.
Assim, não se deve majorar a penalidade quando o sujeito passivo apresenta resposta
incompleta ou diferente da desejada pela autoridade fiscal. No caso dos autos, a falta de
apresentação dos livros fiscais já resultou no arbitramento nos lucros não podendo
motivar, também, o agravamento da multa.
Do mesmo modo, não se deve agravar a penalidade quando o contribuinte deixar de
atender à intimação que contém pedido incompatível com as circunstâncias da ação
fiscal, como na hipótese de se exigir a apresentação de arquivos digitais em fiscalização
onde a empresa não possuía nem mesmo os livros ficais básicos escriturados, não sendo
razoável supor que os possuísse em meio digital. Ou ainda quando o sujeito passivo não
responder à intimação para se manifestar sobre o resultado da fiscalização, devendo seu
silencio ser interpretado corno impossibilidade de contradição da força das provas.
Nessas circunstancias, deve-se interpretar a lei da forma mais favorável ao contribuinte,
nos termos do incisos II e IV do art. 112 do Código Tributário Nacional.
Fl. 3079
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-011.877 - CSRF/3a Turma
Processo no 11634.000123/2009-57

[...]
Recurso Voluntário Provido em Parte.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, dar parcial provimento ao
recurso para reduzir o percentual da multa de oficio aplicada de 225% para 150%,
vencidos os conselheiros Joao Otavio Oppermann Thorne e Ricardo Marozzi Gregório.
O conselheiro Antonio Carlos Guidoni Filho acompanhou o relator pelas conclusões em
relação as matérias "MPF" e "preclusão". Designado para redigir o voto vencedor o
conselheiro Jose Evande Carvalho Araujo.
Em seu recurso especial, a Fazenda Nacional alega divergência jurisprudencial
quanto à aplicação do artigo 44, §2o da Lei no 9.430/96, defendendo o agravamento da multa de
ofício, por falta de apresentação dos livros e documentos fiscais, mesmo quando o crédito é
apurado por arbitramento. Para comprovar a divergência, indicou o paradigma no 108-09.078 e
1401-000.864.
O despacho de admissibilidade deu seguimento ao recurso especial interposto.
Intimado do acórdão e do despacho de admissibilidade, o contribuinte não
apresentou contrarrazões.
É o relatório.

Voto Vencido
Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas – Relator.
Da admissibilidade do recurso especial
A contagem dos prazos recursais para a Procuradoria da Fazenda Nacional é dada
pela regra do artigo 79 do Anexo II do RICARF (com redação dada pela Portaria MF no
39/2016), isto é, o Procurador da Fazenda Nacional considera-se pessoalmente intimado com o
término do prazo de 30 (trinta) dias contados da data em que os respectivos autos forem
entregues à PGFN, salvo se antes desta data se der por intimado por ciência nos autos.
Os autos foram recebidos na PGFN em 05/12/2.013. Os autos retornaram em
13/12/2.013, sendo, portanto, tempestivos.
No que tange à comprovação da divergência, o recurso indicou os paradigmas no
108-09.078 e 1401-000.864, sendo que ambos não foram reformados até à interposição do
recurso fazendário. Embora não tenha havido apresentação de contrarrazões, a matéria em litígio
possui conexão com o objeto da súmula CARF no 96, não tendo havido, contudo, análise quanto
aos seus efeitos na admissibilidade da peça recursal.
Fl. 3080
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-011.877 - CSRF/3a Turma
Processo no 11634.000123/2009-57

O acórdão recorrido considerou vários fundamentos para a exoneração da multa
agravada: que a entrega dos livros de prestação de serviço e das notas fiscais a eles relacionadas
desautorizavam o agravamento em sua função; que a falta de apresentação dos livros com o
consequente arbitramento afastava a possibilidade de agravamento; que a falta de entrega de
arquivos digitais de informações contábeis nos leiautes previstos na IN SRF no 86/2001 era um
exagero, uma vez que o contribuinte não possuía nem mesmo os livros, o que resultou no
arbitramento; que a falta de resposta à intimação para prestação de esclarecimentos quanto às
omissões de receitas apuradas não consistia em falta de colaboração, mas impossibilidade de
contradizer as provas apresentadas pela própria fiscalização.
Pelo Termo de Verificação Fiscal (e-fls. 1.443/1.446e 1.452/1.454), o
arbitramento ocorreu pela falta de apresentação dos livros contábeis e fiscais e o agravamento,
em razão das intimações para entrega da escrituração contábil e fiscal e também a falta de
entrega de arquivos digitais.
Por seu turno, o paradigma no 108-09.078 tratou de omissões de receitas por falta
de comprovação de depósitos bancários, arbitramento por falta de apresentação de livros e
documentos e agravamento da multa por falta de atendimento à intimação, quando restar
caracterizada o descumprimento intencional, conforme ementa e excerto abaixo transcritos:
IRPJ - OMISSÃO DE RECEITAS — FALTA DE COMPROVAÇÃO DA ORIGEM
DE DEPÓSITOS BANCÁRIOS - A presunção legal de omissão de rendimentos,
prevista no art. 42 da Lei n° 9.430 de 1996, autoriza o lançamento com base em
depósitos bancários de origem não comprovada pelo sujeito passivo.
IRPJ - LUCRO ARBITRADO - FALTA DE APRESENTAÇÃO DE LIVROS E
DOCUMENTOS - A falta de apresentação pela fiscalizada de livros e documentos
contábeis e fiscais impossibilita a apuração do Lucro Real, restando como única forma
de tributação o arbitramento do lucro tributável.
AGRAVAMENTO DO PERCENTUAL DA MULTA DE OFICIO - FALTA DE
ATENDIMENTO À INTIMAÇÃO - Cabível o agravamento do percentual da multa de
oficio pela falta de atendimento à intimação, quando restou caracterizado nos autos o
seu descumprimento intencional por parte da empresa.
Excerto:
“[...]
A infração detectada resume-se a omissão de receitas caracterizada pela falta de
comprovação da origem dos depósitos realizados em conta-corrente bancária nos
terceiro e quarto trimestres do ano-calendário de 2000, com o conseqüente arbitramento
do lucro tributável pela falta de apresentação de livros e documentos da sua
escrituração.
[...]
A não apresentação de livros e documentos contábeis e fiscais por empresa tributada
pelo Lucro Real, foi o motivo para o arbitramento do lucro tributável no ano-calendário
de 2000. A falta de entrega desses livros e documentos, quando não atendida as
intimações sem justificativa alguma, pode ser tomada como recusa premeditada e não
cumprimento à solicitação de esclarecimento, o que leva à imposição da penalidade
prevista no § 2° do art. 44 da Lei n° 9.430/96.”
Fl. 3081
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-011.877 - CSRF/3a Turma
Processo no 11634.000123/2009-57

Verifica-se que este paradigma versa exatamente sobre as situações previstas nas
Súmulas CARF no 96 e 133:
Súmula CARF no 96:
A falta de apresentação de livros e documentos da escrituração não justifica, por si só, o
agravamento da multa de oficio, quando essa omissão motivou o arbitramento dos
lucros.
Súmula CARF no 133:
A falta de atendimento a intimação para prestar esclarecimentos não justifica, por si só,
o agravamento da multa de ofício, quando essa conduta motivou presunção de omissão
de receitas ou de rendimentos.
Assim, o paradigma não se presta a comprovar a divergência jurisprudencial, em
razão do disposto no inciso III do §12 do artigo 67 do Anexo II do RICARF, abaixo transcrito:
Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto contra
decisão que der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado
outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF.
[...]
§ 12. Não servirá como paradigma acórdão proferido pelas turmas extraordinárias de
julgamento de que trata o art. 23-A, ou que, na data da análise da admissibilidade do
recurso especial, contrariar: (Redação dada pela Portaria MF no 329, de 2017)
[...]
III - Súmula ou Resolução do Pleno do CARF, e
Por sua vez, o paradigma no 1401-000.864 versou sobre arbitramento por vícios
no Livro Diário e falta de apresentação da documentação de suporte da escrituração. Já as
intimações não respondidas trataram de pedido de esclarecimento sobre o motivo de inclusão das
receitas de vendas na base de cálculo, esclarecer a composição dos valores de receitas isentas e
não tributáveis registradas no Livro Registro de Saídas, apresentar notas fiscais e comprovantes
de entradas a título de devoluções de vendas, conforme ementa e excerto abaixo:
[...]
LUCRO ARBITRADO.
Correto o arbitramento do lucro quando o livro Diário contiver irregularidades e não
forem apresentados os documentos que suportam a sua escrituração, conforme previsto
nos incisos ll e Ill, do artigo 530, do RIR/99.
MULTA QUALIFICADA EVIDENTE INTUITO DE FRAUDE
A prática reiterada de omitir ao Fisco Federal 100% das receitas declaradas ao Fisco
Estadual, é procedimento doloso tendente à fraude e à sonegação, o que respalda a
aplicação da multa qualificada.
MULTA AGRAVADA NÃO ATENDIMENTO À INTIMAÇÃO
Cabível o agravamento da multa de lançamento de oficio quando comprovado que o
sujeito passivo não atendeu a sucessivas intimações fiscais para apresentação de
informações relacionados com as suas atividades.
Fl. 3082
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-011.877 - CSRF/3a Turma
Processo no 11634.000123/2009-57

Excerto:
“[...]
Em 25/02/2010 o contribuinte foi intimado a esclarecer e comprovar, com
documentação hábil e idônea, o motivo de não ter sido declarada a Receita de Vendas
obtida no anocalendário de 2006, bem como o motivo dessa Receita de Vendas não ter
sido incluída na base de cálculo dos tributos e contribuições administrados pela
Secretaria da Receita Federal do Brasil.
A Receita de Vendas obtida pela empresa no anocalendário de 2006, foi declarada,
pelo próprio contribuinte, à SEFAZSP, através das GIAs — Guias de Informações e
Apuração do ICMS (juntadas ao processo).
Transcorrido o prazo para atendimento da intimação, a mesma não foi atendida, não
havendo qualquer justificativa, por escrito, para esse fato.
[...]
Em 18/05/2010 o contribuinte foi intimado a apresentar os seguintes elementos,
relativos ao anocalendário de 2006:
1. Esclarecer e comprovar, com documentação hábil e idônea, a composição dos
valores mensais informados nas GIAs (Guias de Informação e Apuração do ICMS) e
escriturados no Registro de Saídas, a titulo de operações "Isentas/Não Tributáveis",
relativamente às operações dos Códigos Fiscais 5.101, 5.102, 6.101 e 6.102;
2. Apresentar as notas fiscais e os respectivos comprovantes de entradas das
mercadorias recebidas a titulo de devolução de vendas (CFOP 1.201, 1.202, 2.201 e
2.202)
3. Deixar à disposição desta fiscalização todas as notas fiscais de saídas do período.
Entretanto, transcorrido o prazo para atendimento da intimação, a mesma não foi
atendida, não havendo qualquer justificativa, por parte dos interessados.
[...]
Conforme restou evidenciado, a contribuinte ignorou sucessivas intimações e
reintimações para apresentar documentos e, principalmente, para esclarecer o motivo
da divergência entre a receita declarada nas GIAs e a receita informada na DIPJ.”
Verifica-se, de plano, que não se trata da situação da Súmula CARF no 133.
Também, não vislumbro que a situação do paradigma se enquadre na Súmula CARF no 96, pois,
a falta de atendimento aos pedidos de esclarecimento não conduziu ao arbitramento, pois este
derivou de vícios no Livro Diário e da falta de apresentação de documentação suporte dos
lançamentos, ao passo que as intimações versaram sobre pedidos de esclarecimentos acerca de
outras questões além da falta de documentação suporte dos referidos lançamentos.
Assim, entendo que as situações são semelhantes e o dissídio resta comprovado
quanto à aplicação do agravamento da multa de que trata o §2o do artigo 44 da Lei no 9.430/96.

Do mérito
Fl. 3083
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-011.877 - CSRF/3a Turma
Processo no 11634.000123/2009-57

A lide se refere à interpretação do §2o do artigo 44 da Lei no 9.430/96, abaixo
transcrito:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e
nos de declaração inexata;
[...]
§ 2o Os percentuais de multa a que se referem o inciso I do caput e o § 1o deste artigo
serão aumentados de metade, nos casos de não atendimento pela sujeito passivo, no
prazo marcado, de intimação para: (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
I - prestar esclarecimentos; (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
II - apresentar os arquivos ou sistemas de que tratam os arts. 11 a 13 da Lei no 8.218,
de 29 de agosto de 1991; (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
III - apresentar a documentação técnica de que trata o art. 38 desta Lei. (Redação dada
pela Lei no 11.488, de 2007)
§ 3o Aplicam-se às multas de que trata este artigo as reduções previstas no art. 6o da
Lei no 8.218, de 29 de agosto de 1991, e no art. 60 da Lei no 8.383, de 30 de dezembro
de 1991. (Vide Decreto no 7.212, de 2010)
Acerca da interpretação deste dispositivo legal, o CARF editou as Súmulas CARF
no 96 e 133, as quais foram objeto de análise no voto proferido no Acórdão no 9303-011.102 pelo
Conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal, cujas razões transcrevo, parcialmente, abaixo:
“Súmula CARF no 96
A falta de apresentação de livros e documentos da escrituração não justifica, por si só, o
agravamento da multa de oficio, quando essa omissão motivou o arbitramento dos
lucros.
Súmula CARF no 133
A falta de atendimento a intimação para prestar esclarecimentos não justifica, por si só,
o agravamento da multa de ofício, quando essa conduta motivou presunção de omissão
de receitas ou de rendimentos.
Pesquisando os acórdãos que serviram como precedentes da Súmula CARF no 96,
tomamos o Acórdão no 9101001.468, cuja ementa foi a seguinte:
MULTA
DE
OFÍCIO
AGRAVADA.
APRESENTAÇÃO
PARCIAL
DA
DOCUMENTAÇÃO SOLICITADA. FALTA DE APRESENTAÇÃO DE LIVRO DIÁRIO
E RAZÃO. ARBITRAMENTO DO LUCRO. FALTA DE ATENDIMENTO DE
INTIMAÇÃO. HIPÓTESE DE INAPLICABILIDADE.
Inaplicável o agravamento da multa de ofício em face do não atendimento à intimação
fiscal para apresentação dos livros contábeis e documentação fiscal, já que estas
omissões têm conseqüências específicas previstas na legislação de regência, que no
caso foi o arbitramento do lucro em razão da falta da apresentação dos livros e
documentos da escrituração comercial e fiscal.
O exceto do voto trouxe a seguinte conclusão:
Fl. 3084
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-011.877 - CSRF/3a Turma
Processo no 11634.000123/2009-57

“Assim, inaplicável o agravamento da multa de ofício em face do não atendimento à
intimação fiscal para apresentação dos livros contábeis e documentação fiscal, já que
estas omissões tem conseqüências específicas previstas na legislação de regência, que
no caso foi o arbitramento do lucro em razão da falta da apresentação dos livros e
documentos da escrituração comercial e fiscal. Correta a decisão recorrida, não
merecendo nenhum reparo nesta Câmara Superior de Recursos Fiscais.”
Outro precedente desta súmula foi o de no 9101-000.766, cujo excerto dispôs:
“O não atendimento a intimação para apresentação de livros e documentos constitui
hipótese legal de arbitramento dos lucros, não ensejando, por si só, o agravamento da
penalidade. Eventualmente, se além de não apresentar livros e documentos, o
contribuinte também deixar de atender intimação para prestar esclarecimentos, pode
ser cabível o agravamento da multa. São hipóteses distintas, acarretando
conseqüências jurídicas distintas, e que podem vir cumuladas.”
Para a Súmula CARF no 133, ao analisar os precedentes, verifica-se que os mesmos
caminham no mesmo sentido da Súmula CARF no 96, como se observa pelos Acórdãos
no 9101-002.992, 9101-003.147 e 9202-007.445, cujos excertos transcrevo abaixo:
Ac. 9101-002.992:
“Trata-se de situação em que entendo não ser aplicado o agravamento. A apuração do
fato indiciado da presunção legal deu ensejo à infração tributária, e não pode ser
considerado um plus na conduta da contribuinte apto a fundamentar o agravamento da
multa.
A fiscalização está obrigada a dar oportunidade ao contribuinte a esclarecer a origem
do depósito bancário apontado. Por outro lado, o contribuinte só pode dar esse
esclarecimento quando ele existir. Se não atender a intimação, consumar-se a hipótese
de incidência da presunção legal.
Entender ao contrário implica em aplicar sempre a multa agravada quando for
tipificada a presunção de omissão de receitas decorrente da não comprovação
mediante documentação hábil e idônea dos depósitos bancários. Com certeza, esse não
é o espírito do art. 42 da Lei no 9.430, de 1996.
O caso guarda analogia com aquele tratado pela Súmula CARF no 96. Apesar de
discorrer sobre o arbitramento, concretiza o mesmo raciocínio, ao predicar que a falta
de apresentação de livros e documentos da escrituração não justifica, por si só, o
agravamento da multa de oficio, quando essa omissão motivou o arbitramento dos
lucros.”
Ac. 9101-003.147:
“O CARF já uniformizou entendimento para algumas situações em que o arbitramento
dos lucros e o agravamento da multa estão embasados nos mesmos fatos. Se aqui
tivesse havido arbitramento dos lucros pela não apresentação de livros e documentos
da escrituração, concomitantemente com o agravamento da multa por esse mesmo
motivo, a solução do caso se daria pela aplicação direta da Súmula CARF no 96:
[...]
Mas mesmo não tendo havido arbitramento dos lucros nestes autos, a lógica da
referida súmula deve ser aplicada à presente situação.
Tem razão a decisão de primeira instância administrativa (acima transcrita) quando
diz que o não atendimento a intimações fiscais e outras formas de esquiva utilizadas
pelo sujeito passivo podem ensejar o agravamento da multa, mas que, entretanto, "há
que se averiguar se as condutas consideradas pela autoridade fiscal para o cotejado
Fl. 3085
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-011.877 - CSRF/3a Turma
Processo no 11634.000123/2009-57

agravamento não correspondem a elementos constitutivos das hipóteses legais que
determinaram os critérios de apuração da base de cálculo do lançamento".”
Ac. 9202-007.445:
“Apesar da controvérsia mencionada, tendo em vista a discussão sobre o agravamento
se deu no contexto da presunção legal de omissão de rendimentos caracterizada por
depósitos de origem não comprovada, conforme se extrai das fls. 782 do Relatório
Fiscal (art. 42 da Lei 9.430/1996), aplico o meu entendimento a respeito do tema já
exarado em sede de repetitivo do CARF (Acórdão n.o 9202006.997) abaixo transcrito:
[...]
Portanto, diante de uma única conduta, ausência de atendimento à intimação fiscal
para comprovação da origem dos depósitos, estariam sendo aplicadas duas
penalidades: inversão do ônus da prova com a presunção legal de omissão de
rendimentos e o agravamento da multa, o que seria, de fato, desarrazoado.
Ao meu ver, tendo em vista que não há hierarquia entre princípios, o princípio da
legalidade deve ser ponderado com o princípio da razoabilidade, da proporcionalidade
e, também, do interesse público, pois a União não tem interesse em invadir a esfera
patrimonial do sujeito passivo, de forma desarrazoada, mas sim de arrecadar os
tributos devidos e desestimular condutas contrárias ao serviço de arrecadação.
Ora, se a simples presunção legal atende ao interesse da Fazenda, não há razão
jurídica para a aplicação do agravamento da multa, inclusive, por inexistir prejuízo
algum à fiscalização, nesse caso, já que resta afastado o ônus de demonstrar a
constituição do crédito.”
Assim, mantenho a decisão recorrida no que se refere ao agravamento da multa sobre a
autuação relativa à presunção legal de omissão de rendimentos caracterizada por
depósitos de origem não comprovada.”
Destas decisões, o não atendimento às intimações, por si só, não caracteriza o
agravamento, se o próprio descumprimento já implica em materialidade do lançamento
seja por arbitramento, seja por caracterização de presunção legal, seja por outra
situação, como, por exemplo, a glosa de créditos ou de despesas. Assim, se a intimação
não for cumprida e seu descumprimento não acarreta nenhuma outra consequência que
não a configuração do próprio lançamento, o que, de certo modo, torna conclusiva a
ação fiscal, então não há motivo para o agravamento da multa, conforme a inteligência
dos precedentes que fundamentaram as Súmulas 96 e 133.
Outra condição que deve ser avaliada também é a concessão de prorrogações. A
Solução de Consulta Interna no 20/2012, ao analisar a incidência da multa por atraso na
entrega de arquivos digitais de que tratam os artigos 11 e 12 da Lei no 8.218/91,
analisou várias situações hipotéticas, conforme abaixo:
[...]
Em resumo, a solução concluiu que se o contribuinte solicitar dilação de prazo e este for
concedido, então não caberia a multa por atraso. Se houver re-intimação e cumprimento
por parte do contribuinte, ainda que a primeira intimação tenha sido descumprida,
também não caberia a multa. Obviamente, não cumprindo a intimação, com ou sem
prorrogação de prazo, incidiria a multa.
[...]
A meu ver, deve-se levar em conta que o Auditor ao intimar não “torce” para que não
haja resposta, mas sim espera que o contribuinte forneça as informações necessárias
para se entender determinada operação, lançamento contábil, planejamento etc, de modo
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que se possa ter uma compreensão mais próxima da realidade possível dos fatos em
análise e da subsunção dos mesmos às normas tributárias.”
Retornando ao caso concreto, restou consignado no Termo de Verificação Fiscal
(e-fls. 1.443/1.446e 1.452/1.454), que o arbitramento ocorreu pela falta de apresentação dos
livros contábeis e fiscais e o agravamento, em razão da falta de entrega da escrituração contábil e
fiscal e também a falta de entrega de arquivos digitais.
Conforme exposto nas razões acima, a intimação para apresentação de livros
fiscais, documentos em geral ou para comprovar informação já em poder da fiscalização, não se
subsome ao núcleo “prestar esclarecimentos”. A discussão sobre esta falta de apresentação de
livros e documentos, quando resultar em arbitramento do lucro, já está pacificada na Súmula
CARF no 96, acima mencionada, não comportando, por si só, fundamento para agravamento da
multa de ofício.
Todavia, há outras duas hipóteses de agravamento da multa de ofício por falta de
apresentação de documentos, tratadas nos incisos II e III do §2o: os arquivos digitais ou sistemas
de que trata o artigo 11 da Lei 8.218/911 e a documentação técnica do sistema de processamento
eletrônico de dados utilizado pela empresa.
No presente caso em apreço, não houve intimação para apresentação da
documentação referida no inciso III. Contudo, houve a intimação, sem resposta, para
apresentação da documentação referida no inciso II, conforme Termo de Verificação Fiscal (e-fl.
1.452):
“Insucesso, também, na requisição de apresentação dos arquivos digitais, previstos no
Ato Declaratório Executivo Cofins n° 15/2001 e na Instrução Normativa SRF n°
86/2001. As duas intimações com esse objeto foram sumariamente ignoradas, sem
qualquer menção a um eventual impedimento para a geração dessa mídia.”
É necessário entender a razão deste inciso. Percebe-se que o §2o não trouxe a falta
de apresentação dos livros contábeis e fiscais como hipótese de agravamento, mas sim dos
arquivos digitais quando a pessoa jurídica utiliza sistemas eletrônicos para escriturar seus livros.
E a razão é a facilitação ou agilização com que a fiscalização pode ser realizada quando é feita
por auditoria em arquivos digitais, ao invés de ser realizada sobre livros impressos.
Por isso, o agravamento quando a pessoa jurídica entrega os livros impressos, mas
não os arquivos digitais, o que, certamente, dificultaria ou mesmo inviabilizaria a fiscalização,
chegando até ter sido causa de arbitramento, durante a vigência do artigo 13 da Lei no 8.218/91,
posteriormente revogado.
No caso em análise, embora não tenha havido a entrega dos livros contábeis, o
que torna inútil a apresentação dos arquivos digitais a eles relativos, houve a apresentação do
Livro Prestação de Serviços e das notas fiscais emitidas, em papel, documentos que foram
auditados e que foram o fundamento para a apuração das receitas objeto do arbitramento.

1 Art. 11. As pessoas jurídicas que utilizarem sistemas de processamento eletrônico de dados para registrar negócios
e atividades econômicas ou financeiras, escriturar livros ou elaborar documentos de natureza contábil ou fiscal,
ficam obrigadas a manter, à disposição da Secretaria da Receita Federal, os respectivos arquivos digitais e sistemas,
pela prazo decadencial previsto na legislação tributária. .(Redação dada pela Medida Provisória no
2.158-35, de 2001)
Fl. 3087
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Assim, a falta de apresentação dos arquivos digitais relativos às notas fiscais se
subsome exatamente na hipótese do inciso II do §2o do artigo 44 da Lei no 9.430/96, arquivos
estes correspondentes aos registros normatizados no ADE Cofis no 15/2001:
4.3.1 – Arquivo mestre de mercadorias/serviços – notas fiscais de saída
ou de entrada emitidas pela pessoa jurídica; e 4.3.2 – Arquivo de itens de
mercadorias/serviços – notas fiscais de saída ou de entrada emitidas pela
pessoa jurídica; ou
4.3.5 – Arquivo mestre de notas fiscais de serviço emitidas pela pessoa
jurídica; e 4.3.6 – Arquivo de itens de notas fiscais de serviço emitidas
pela pessoa jurídica
Destarte, correto o agravamento da multa com fulcro no inciso II do §2o do artigo
44 da Lei no 9.430/96.
Diante do exposto, voto para dar provimento ao recurso especial interposto pela
Fazenda Nacional.

(documento assinado digitalmente)
Rodrigo da Costa Pôssas

Voto Vencedor
Conselheira Vanessa Marini Cecconello, Redatora designada.
Com a devida vênia ao Ilustre Conselheiro Relator, divergiu-se do seu
entendimento para negar provimento ao recurso especial da Fazenda Nacional e afastar o
agravamento da multa prevista no inciso II, do §2o do artigo 44 da Lei no 9.430/96. Referida
negativa de provimento prevaleceu no Colegiado, por maioria, tendo sido designada esta
Conselheira para redigir o voto vencedor.
No acórdão ora recorrido, restou afastado o agravamento da multa de ofício pois:
“o agravamento da penalidade em 50%, previsto no inciso I do § 2° do art. 44 da Lei n° 9.430,
de 1996, deve ser aplicado nos casos em que o contribuinte deixar de atender à intimação do
Fisco para prestar esclarecimentos, independentemente da importância dessa intimação para o
resultado do julgamento, bem como da necessidade de a autoridade fiscal obter os
esclarecimentos junto a terceiros”. Nesse sentido, “não se deve majorar a penalidade quando o
sujeito passivo apresenta resposta incompleta ou diferente da desejada pela autoridade fiscal”,
bem como não deve ser majorada quando “o contribuinte deixar de atender à intimação que
contém pedido incompatível com as circunstâncias da ação fiscal, como na hipótese de se exigir
a apresentação de arquivos digitais em fiscalização onde a empresa não possuía nem mesmo os
livros ficais básicos escriturados, não sendo razoável supor que os possuísse em meio digital”.
Fl. 3088
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9303-011.877 - CSRF/3a Turma
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O entendimento que prevaleceu no julgamento desse processo administrativo pela
impossibilidade de agravamento da multa embasou-se em razões que foram expendidas no
Acórdão no 9303-011.560, que são abaixo reproduzidas como razões de decidir:
[...]
De fato, o acórdão recorrido deu provimento ao recurso voluntário da
contribuinte para desagravar a multa de ofício do art. 44 da Lei no 9.430/96, sob a
justificativa de que o agravamento da multa só é aplicável quando a contribuinte não
tenha fornecido informação que deveria disponibilizar sobre a matéria que acabou
lançada, obrigando ao Fisco a descobrir os fatos por seus próprios esforços. Veja-se a
fundamentação do recorrido:
[...]
No que tange a multa isolada, cabe observar o art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996,
com a redação atual:
Art. 44. Nos casos de lançamento de oficio, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e
nos de declaração inexata;
II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento
mensal:
b) na forma do art. 2 2 desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido
apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o
lucro liquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica.
Como visto, a multa isolada é aplicada quando não é feito o pagamento das
estimativas. Resta ver se era viável a aplicação da multa ao caso concreto.
Como se verifica nos autos, o Fisco considerou as despesas como não
comprovadas e efetuou a glosa destas despesas na apuração anual. Porém, tal infração
não implica em redução das estimativas mensais, quando estas são calculadas sobre a
receita bruta mensal. Apenas se o contribuinte tivesse feito algum balanço de
suspensão ou redução, tal tipo de infração poderia afetar o recolhimento mensal.
Ora, no caso em concreto, a própria fiscalização afirma que o contribuinte
apurou estimativas com base na receita bruta mensal (proc. fl. 236). Assim, as multas
isoladas devem ser canceladas.
Quanto à majoração de 50% da multa proporcional de 75%, cabe observar
novamente o art. 44 da lei 9.430, de 1996:
Art. 44. Nos casos de lançamento de oficio, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e
nos de declaração inexata;
§* 2' Os percentuais de multa a que se referem o inciso I do caput e o §1o deste artigo
serão aumentados de metade, nos casos de não atendimento pelo sujeito passivo, no
prazo marcado, de intimação para:
Fl. 3089
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9303-011.877 - CSRF/3a Turma
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I - prestar esclarecimentos;
II- apresentar os arquivos ou sistemas de que tratam os arts. 11 a 13 da lei n°8.218, de
29 de agosto de1991;
III - apresentar a documentação técnica de que trata o art. 38 desta Lei.
Conforme se observa no dispositivo transcrito, a legislação prevê o
agravamento das multas - aplicadas por de falta de declaração e recolhimento de
tributos, quer ela seja de 75%, quer ela seja de 150% -, em 50%, quando o contribuinte
não presta esclarecimentos.
Porém, como se percebe, a previsão legal deste agravamento (de 50% do valor
da multa) está vinculada as multas proporcionais ao imposto devido, lançadas em
razão da não declaração e não recolhimento de tributos. Assim, o agravamento da
multa é sempre proporcional ao tributo lançado de oficio. Desta forma, o agravamento
deve estar sempre conectado a situação apurada pela fiscalização, que caracteriza a
infração, sob pena de ser uma punição cuja medida se desvincula do ato censurável.
Ora, se o agravamento está conectado a infração descoberta pela fiscalização, a
conduta que faz incidir o agravamento deve estar conectada com tal infração.
Ou seja, as informações solicitadas e não fornecidas devem estar conectadas a
infração verificada.
Por exemplo, não faria sentido a aplicação do agravamento se a fiscalização
solicitasse a comprovação de uma despesa e não fosse atendida, mas acabasse
constatando omissão de receita. Ou seja, como o "não atendimento" do contribuinte
não tem qualquer relação com o fato lançado, não é razoável aplicar o agravamento e
cobrar uma multa proporcional a omissão de receita, para punir o "não atendimento"
de informações sobre despesas.
Mas, faz todo sentido a aplicação do agravamento quando a desobediência do
contribuinte obriga o Fisco a ir a campo e descobrir, por sua própria investigação, a
situação que o contribuinte estava obrigado a demonstrar, mas que preferiu ocultar.
No entanto, além da conexão entre a negativa de atendimento do contribuinte e
o fato tributado, tal conexão deve ter características especificas.
Para fazer sentido o agravamento da multa, não basta um não atendimento
ligado a matéria lançada, é preciso que o contribuinte deixe de fornecer elemento que
estava obrigado a apresentar e que em razão deste não fornecimento o Fisco seja
obrigado a um trabalho de investigação para apurar os fatos e com eles demonstre a
infração. Se não for assim, não haverá uma relação de proporcionalidade entre a
conduta e a sanção administrativa e nem será razoável a intervenção da
Administração.
Por exemplo, se o Fisco solicita os talonários de notas fiscais de venda (ou
livros), se o contribuinte ignora a solicitação, e se o Fisco por meio de circularização
de clientes descobre as vendas do contribuinte, a multa de oficio proporcional aos
tributos lançados por causa da omissão de receita deve ser agravada. Isso porque, em
razão da negativa do contribuinte de fornecer elementos de apresentação obrigatória, o
Fisco foi obrigado a ir a campo descobrir o fato tributável.
Fl. 3090
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9303-011.877 - CSRF/3a Turma
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Assim, o agravamento da multa só é possível quando o contribuinte nega
informações sobre a própria existência dos fatos tributáveis, obrigando o Fisco
investigar e descobrir estes fatos. Só desta forma há uma proporção entre a punição e o
ato punido, necessária para que a regra se compatibilize com o sistema jurídico.
No caso presente, a negativa do contribuinte em comprovar as despesas não
obrigou ao Fisco ter um trabalho especifico para verificar junto a terceiros se as
despesas eram verdadeira. Ao contrário, o não atendimento foi a razão do lançamento,
que foi feito com base nos livros do contribuinte.
Por tais razões, voto por, preliminarmente, não reconhecer nulidade no
lançamento e declarar a decadência do PIS e da Cofins para os meses de janeiro a
setembro de 2004, e, no mérito, dar provimento parcial ao recurso voluntário para
cancelar a multa isolada e a qualificação da multa proporcional, reduzindo a multa
proporcional de 112,5% para 75%.
[...]
Tendo em vista que a negativa do contribuinte não obrigou o Fisco a diligenciar
por sua conta junto a terceiros a veracidade das despesas glosadas, mas sim reforçou a
realização do lançamento, tendo em vista que a não comprovação das despesas pelo
contribuinte foi justamente o que motivou o lançamento, não há que se falar no
agravamento da multa. Ou seja, a falta de atendimento das intimações pelo
Contribuinte não trouxe prejuízo à Fiscalização, mas sim prejudicou a ele mesmo.
[...]

Diante do exposto, negou-se provimento ao recurso especial da Fazenda Nacional,
mantendo-se o acórdão recorrido.

É o voto.

(documento assinado digitalmente)
Vanessa Marini Cecconello

Fl. 3091
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