Tribunal: CARF
Processo: 10680.902506/2017-53
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: PAULO ROBERTO DUARTE MOREIRA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-05-27
Data de publicação: 2021-06-21

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015
COFINS. CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, conforme decidido no RESP 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho.
COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMO. PROVA
Não geram direito a crédito a ser descontado diretamente da contribuição apurada de forma não-cumulativa os gastos com serviços para os quais o contribuinte não comprova ou demonstra a aplicação em etapas essenciais ao seu processo produtivo.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. ATIVO IMOBILIZADO. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. PROVA. ÔNUS.
No regime da não cumulatividade, a pessoa jurídica poderá descontar créditos a título de depreciação de máquinas e equipamentos, se estes bens estiverem incorporados ao ativo imobilizado, mediante a devida prova que utilizados na produção, ônus este, do contribuinte.
COFINS NÃO CUMULATIVO. CRÉDITOS RELATIVOS AO FRETE TRIBUTADO, PAGO PARA A AQUISIÇÃO DE INSUMOS.
É possível o creditamento em relação ao frete pago e tributado para o transporte de insumos, independentemente do regime de tributação do bem transportado, não sendo aplicada a restrição na apuração do crédito do art. 8o da Lei no 10.925/2004.
Os custos com fretes sobre a aquisição de produtos sujeitos ao crédito presumido, geram direito integral ao crédito das contribuições para o PIS e a COFINS não cumulativos.

Inteiro teor:
S3-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10680.902506/2017-53
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3201-008.505 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
27 de maio de 2021
Recorrente
ITAMBE ALIMENTOS S/A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015
COFINS.
CRÉDITOS
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE.
INSUMOS.
DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, conforme decidido no RESP 1.221.170/PR, julgado na sistemática
de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste
conselho.
COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMO. PROVA
Não geram direito a crédito a ser descontado diretamente da contribuição
apurada de forma não-cumulativa os gastos com serviços para os quais o
contribuinte não comprova ou demonstra a aplicação em etapas essenciais ao
seu processo produtivo.
NÃO
CUMULATIVIDADE.
CRÉDITO.
ATIVO
IMOBILIZADO.
ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. PROVA. ÔNUS.
No regime da não cumulatividade, a pessoa jurídica poderá descontar créditos a
título de depreciação de máquinas e equipamentos, se estes bens estiverem
incorporados ao ativo imobilizado, mediante a devida prova que utilizados na
produção, ônus este, do contribuinte.
COFINS NÃO CUMULATIVO. CRÉDITOS RELATIVOS AO FRETE
TRIBUTADO, PAGO PARA A AQUISIÇÃO DE INSUMOS.
É possível o creditamento em relação ao frete pago e tributado para o
transporte de insumos, independentemente do regime de tributação do bem
transportado, não sendo aplicada a restrição na apuração do crédito do art. 8o da
Lei no 10.925/2004.
Os custos com fretes sobre a aquisição de produtos sujeitos ao crédito
presumido, geram direito integral ao crédito das contribuições para o PIS e a
COFINS não cumulativos.

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10680.902506/2017-53
Fl. 642
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-008.505 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.902506/2017-53

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento parcial ao Recurso Voluntário, para afastar as glosas dos créditos, relacionados a
seguir, desde que observados os demais requisitos da lei, dentre os quais, terem sido as
operações tributadas pela contribuição e os bens e serviços adquiridos de pessoas jurídicas
domiciliadas no País, nos seguintes termos: (i) serviços de pesquisa e desenvolvimento voltados
à manutenção de controles de qualidade e para atender as exigências sanitárias administrativas da
agência reguladora (ANVISA) e (ii) fretes na aquisição de insumos, com o reconhecimento do
crédito ordinário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes
aplicado o decidido no Acórdão no 3201-008.498, de 27 de maio de 2021, prolatado no
julgamento do processo 10680.902499/2017-90, paradigma ao qual o presente processo foi
vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Paulo Roberto Duarte Moreira – Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Hélcio Lafetá Reis, Pedro
Rinaldi de Oliveira Lima, Mara Cristina Sifuentes, Leonardo Vinicius Toledo de Andrade,
Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, Laércio Cruz Uliana Junior, Márcio Robson Costa, Paulo
Roberto Duarte Moreira (Presidente).
Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o e 2o, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório o relatado no
acórdão paradigma.
Por retratar com fidelidade os fatos, adota-se, com os devidos acréscimos, o
relatório produzido em primeira instância, o qual está consignado nos seguintes termos:
“DO DESPACHO DECISÓRIO
Trata-se de pedido de ressarcimento de créditos do(a) PIS/Cofins, do regime não
cumulativo.
Com vistas a analisar o pleito, instaurou-se junto à Requerente um procedimento fiscal
onde, ao fim, concluiu-se pela procedência parcial do pedido, face às seguintes
irregularidades detectadas:
1) Apropriação Indevida de Créditos - Aquisições de Bens Diversos, não Enquadráveis
no Conceito de Insumo
A fiscalização procedeu à glosa de créditos originados de aquisições de bens não
enquadráveis no conceito de insumo previsto no inc. II, art. 3o das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003. Os bens nessa condição foram identificados em planilha demonstrativa
elaborada pela autoridade fiscal (Planilha Relação de Itens Glosados), na rubrica "Não
Processo Produtivo".
2) Peças, Serviços e Manutenções Relacionados às Atividades Laboratoriais
Segundo a autoridade fiscal, somente bens e serviços inerentes ao processo de produção
dos bens destinados à venda podem ser considerados insumos, para fins de creditamento
das contribuições para o PIS e da Cofins. Com esse entendimento e, ao amparo da
Solução de Consulta 10/08 DISIT 03, a fiscalização procedeu à glosa de créditos
Fl. 643
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-008.505 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.902506/2017-53

originados de aquisições de bens (peças), manutenções e demais serviços relacionados
às atividades laboratoriais da Requerente.
Na Planilha Relação de Itens Glosados, essas glosas foram identificadas pela rubrica
"Laboratório".
3) Ativo Imobilizado
Aponta a fiscalização que somente poderiam gerar créditos as máquinas, equipamentos
e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos para a utilização na
produção dos bens destinados à venda.
No caso, restou constatada a apropriação de créditos sobre todos os bens integrantes do
Ativo Imobilizado destinados à unidade industrial, porém, sem que os mesmos fizessem
parte do processo produtivo da Requerente. Foram citados, a título de exemplo, os
veículos utilitários, equipamentos de comunicação, dentre outros.
Os valores glosados, relativos a esses itens, foram demonstrados na Planilha Relação de
Bens Glosados, identificados na rubrica “não prod”.
4) Aquisições de Leite
4.1) Creditamento Indevido nas Aquisições de Leite Cru para Industrialização
Verificou a autoridade fiscal que a Interessada majorou indevidamente a base de cálculo
dos seus créditos, tendo apropriado crédito básico sobre aquisições de "leite cru para
industrialização", quando só teria direito ao crédito presumido, previsto no art. 8o da
Lei no 10.925/2004.
Nesses casos, os valores excedentes (diferença entre o valor do crédito básico e o valor
do crédito presumido) foram glosados e estão identificados na Planilha Relação de Itens
Glosados, na rubrica "Presumido".
4.2) Creditamento Indevido em Operações Não Sujeitas ao Pagamento das
Contribuições
Em outro evento, a fiscalização verificou que a Requerente identificara o insumo
adquirido como "Leite Concentrado", tendo apropriado crédito básico nessas
aquisições. Contudo, verificando as notas fiscais pertinentes a essas operações, a
autoridade fiscal constatou que o produto negociado estava descrito como "Leite Cru In
Natura" ou "Leite Pré-concentrado" e que o Código de Situação Tributária (CST)
informado nesses documentos era 07, o que denota não ter havido pagamento de
contribuições nessas operações.
O relatório fiscal pontua que, em face das disposições contidas no § 2o do art. 3o das
Leis 10.637/02 e 10.833/03, não haveria direito a crédito nas aquisições de bens não
sujeitos ao pagamento da contribuição. No entanto, aplicando um entendimento mais
benéfico à Contribuinte, considerou-se que essas aquisições teriam se dado com
suspensão das contribuições e que a mercadoria adquirida era o "Leite In Natura",
circunstâncias que autorizariam o aproveitamento, apenas, de crédito presumido.
Os valores excedentes (diferença entre o valor do crédito básico e o valor do crédito
presumido) foram glosados e estão identificados na Planilha Relação de Itens Glosados,
na rubrica "Sem Recolhimento".
5) Frete na Compra de Mercadorias
Segundo entendimento exposto no Termo de Verificação Fiscal, os créditos gerados por
despesas com frete, pagas em operações de compra, têm a mesma natureza e seguem a
mesma sistemática de cálculo dos créditos originados das aquisições dos bens
adquiridos/transportados.
Com espeque nesse entendimento, foram analisadas as despesas de frete, pagas em
operações de compra, tendo sido glosados os seguintes créditos:
a) Despesas de frete, pagas na compra de materiais não vinculados ao processo
produtivo.
Fl. 644
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-008.505 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.902506/2017-53

b) Despesas de frete, pagas nas compras de leite: a Requerente apropriou crédito
integral relativo ao frete pago nessas aquisições, quando deveria ter apurado crédito
presumido, ou seja os créditos originados desses fretes deveriam ter sido calculados nas
alíquotas de 60%, nas aquisições efetuadas até Setembro/2015, e 50% nas aquisições
efetuadas a partir de Outubro/2015.
O relatório fiscal esclarece que não houve glosas de créditos, relativamente ao frete
pago nas compras de leite concentrado em razão de tais operações terem se dado com
incidência das contribuições.
As glosas de créditos enumeradas nos itens a e b foram demonstradas na Planilha
Relação de Fretes Glosados, nas rubricas “Não Prod” e “Presumido", respectivamente.
O relatório fiscal acima sintetizado serviu de fundamento para o Despacho Decisório no
124153896
que
reconheceu
em
parte
o
crédito
pleiteado
no
PER
no
40388.59108.270415.1.1.18-6252 e homologou, também de forma parcial, as
compensações nele fulcradas (fls. 290/291).
DA MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE
A Contribuinte foi devidamente cientificada do despacho decisório e apresentou a
manifestação de inconformidade.
De início, suscita a tempestividade do recurso apresentado e faz um breve relato sobre
os fatos atinentes a este processo. Em seguida, passa a discorrer sobre os seguintes
temas:
1) Itens Não Considerados Insumos
Defende a Impugnante que essas glosas se baseiam no conceito restritivo de insumo,
conceito este já ultrapassado pelas jurisprudências administrativa e judicial, que
conferem uma acepção mais ampla ao termo.
Cita o julgamento do Recurso Especial no 1.246.317, no qual o Superior Tribunal de
Justiça assentou que insumo, “para efeitos do art. 3o, II, da Lei n. 10.637/2002, e art. 3o,
II, da Lei n. 10.833/2003 são todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que
viabilizam o processo produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser direta
ou indiretamente empregados e cuja subtração importa na impossibilidade mesma da
prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da
empresa, ou implica em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí
resultantes”.
Considerando que os bens mencionados no item IV.1 do Relatório Fiscal (i) são
pertinentes ou viabilizadores do processo produtivo; (ii) são essenciais às atividades da
empresa (sem eles haveria perda substancial da qualidade ou impossibilidade de
consecução das atividades), conclui que os mesmos subsumem-se ao conceito de
insumo e requer o cancelamento das glosas impostas.
A seguir, passa a tecer considerações individualizadas sobre os seguintes bens:
1.1) Material de Proteção e Segurança
Aduz a Manifestante que os equipamentos de proteção individual (EPI’s)
são concedidos aos seus funcionários como forma de eliminar ou atenuar fatores
nocivos do ambiente de trabalho e, ainda, para atender medidas de segurança contra
acidentes.
Acrescenta que o fornecimento desses equipamentos se dá, também, por exigências de
natureza trabalhista (art. 166 da CLT), o que os torna necessários e indispensáveis ao
funcionamento e regular desenvolvimento de suas atividades empresariais.
Cita jurisprudência do Carf, favorável ao direito creditamento sobre esse tipo de
despesa.
1.2) Pesquisa e Laboratório: Serviços de Pesquisa, Partes, Peças e Serviços
Relacionados ao Laboratório (Tópicos IV.1 e IV.2 do Relatório Fiscal)
Fl. 645
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-008.505 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.902506/2017-53

Esclarece a Manifestante que, atuando no ramo da indústria de laticínios, lida com
vários insumos e gêneros alimentícios destacando-se, entre eles, o leite cru (in natura).
Para manter os rígidos controles de qualidade e atender exigências sanitárias
administrativas impostas por agência reguladora (ANVISA), é indispensável que utilize
a pesquisa e análise laboratorial (própria ou contratada de terceiros para aferição de
amostras e elaboração de laudos técnicos sobre tais itens.
Nesse contexto, verifica-se que os gastos relacionados às atividades laboratoriais estão
diretamente ligados à sua atividade empresarial e a supressão dos mesmos implicaria em
inviabilizar tais atividades, devido ao não atendimento a exigências sanitárias, de
mercado, ou mesmo aos padrões de qualidade adotados.
Destaca que os laboratórios da agroindústria, além de estudos, pesquisas, análises e
informações, são responsáveis pelo acompanhamento da qualidade da matéria-prima e
dos produtos acabados.
Ao fim, requer o restabelecimento desses créditos.
2) Ativo Imobilizado da Atividade Industrial Supostamente Utilizado Fora do Processo
Produtivo (Tópico IV.3 do Relatório Fiscal)
A Manifestante alega que, se a própria fiscalização reconhece que os bens objeto de
glosa integram seu Ativo Imobilizado e, ao mesmo tempo, são destinados e utilizados
em estabelecimento industrial, os créditos advindos desses bens não poderiam ter sido
glosados, visto que se trata de itens ligados ao processo produtivo.
Alega que, a teor do que dispõe o inciso VI, art. 3o das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003, pode-se afirmar que todos os itens do imobilizado que compõem o
estabelecimento industrial fazem parte do processo produtivo da empresa, não se
limitando apenas ao maquinário industrial.
Afinal, o processo produtivo (conjunto de atos coordenados) envolve vários fatores e
elementos econômicos, desde a aquisição de insumos, transporte, descarregamento na
fábrica, preparação, produção, acondicionamento e disponibilização/remessa para
venda.
Salienta que foram glosados itens que, à obviedade, compõem o maquinário de seu
processo industrial, tais como bombas e prensa hidráulica, sendo tais glosas desprovidas
de fundamentação legal.
3) Leite Cru Adquirido Para Revenda à Ordem do Fornecedor – CFOP 1118 –
Inaplicabilidade da Suspensão e da Apropriação de Crédito Presumido
A Manifestante afirma que adquire leite cru (seu principal insumo) junto a diversos
fornecedores.
Defende que as aquisições de leite cru junto a cooperativas agropecuárias somente
configurarão operações suspensas (com direito à apropriação de crédito presumido),
se o leite for adquirido para ser utilizado na industrialização de outros produtos. Caso o
leite seja adquirido para outra finalidade, a operação será regularmente tributada e
ensejará a apropriação de crédito ordinário.
Desta forma, entende ser indevida a reclassificação promovida pela autoridade fiscal –
de crédito ordinário para crédito presumido.
Esclarece que essa reclassificação de crédito foi feita sobre as aquisições feitas junto à
“Cooperativa Agropecuária de Ipanema” e “Cooperativa Agropecuária de Raul Soares”.
Entretanto, tais operações se referem a aquisições de leite para revenda, por conta e
ordem do fornecedor e, por conseguinte, não estão sujeitas à suspensão na saída, nem à
apropriação de crédito presumido na entrada.
Afirma que essas glosas decorreram de equívoco na “descrição complementar” que
informou em planilha apresentada durante a fiscalização, na qual fez constar que se
tratava de “leite cru para industrialização” mas que, na realidade, essa descrição não
corresponde à natureza efetiva das operações realizadas.
Fl. 646
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3201-008.505 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.902506/2017-53

Observa que, na referida planilha, todos os registros de entrada foram informados no
Código Fiscal de Operações e de Prestações (CFOP) 1118, que corresponde à seguinte
descrição/aplicação:
1118 - Compra de mercadoria para comercialização pelo adquirente originário, entregue
pelo vendedor remetente ao destinatário, em venda à ordem.
Classificam-se neste código as compras de mercadorias já comercializadas, que, sem
transitar pelo estabelecimento do adquirente originário, sejam entregues pelo vendedor
remetente diretamente ao destinatário, em operação de venda à ordem, cuja venda seja
classificada, pelo adquirente originário, no código "5.120 – Venda de mercadoria
adquirida ou recebida de terceiros entregue ao destinatário pelo vendedor remetente, em
venda à ordem".
A título exemplificativo, anexou cópias das notas fiscais no 20579, 20599, 20623 e
20644, emitidas pelos fornecedores.
Assim, requer, em observância ao princípio da verdade material, o afastamento da
reclassificação de crédito promovida pela fiscalização, assegurando-se a integralidade
do direito creditório pretendido (apropriação de crédito básico nessas operações).
4) Leite Concentrado: Produto Industrializado – Incorreto Tratamento Fiscal Aplicado
Pelo Fornecedor
A Manifestante esclarece que também adquire, para uso em sua produção industrial, o
Leite Concentrado e que esse produto não pode ser considerado um Leite in Natura, por
ter sido submetido a um processo de industrialização (procedimento de desidratação).
Acrescenta que o Leite Concentrado possui, inclusive, NCM diversa do Leite in Natura,
citando a distinção e a definição desses dois tipos de produto, dadas pelo Regulamento
da Inspeção Industrial e Sanitária de Produtos de Origem Animal (Decreto no
30.691/1952 e, posteriormente, Decreto no 9.013/2017).
Defende que a venda do Leite Concentrado está sujeita à regular incidência das
contribuições para o PIS e da Cofins o que daria, sob a perspectiva do adquirente,
direito a crédito ordinário e integral das contribuições.
Afirma que todas as aquisições das quais se originaram essas glosas têm como origem o
fornecedor Laticínios Manhuaçu (CNPJ no 17.873.874/0001-56) que cometeu erros ao
emitir as notas fiscais, deixando de tributar as saídas do Leite Concentrado, quando
estas deveriam estar sujeitas à incidência regular do PIS e da Cofins.
Pondera que, de sua parte, não houve erro, vez que apropriou o crédito em
conformidade com a legislação (até mesmo por parametrização de sistemas),
considerando as entradas do Leite Concentrado passíveis de apropriação de créditos
ordinários das contribuições para o PIS e da Cofins.
De forma que, também nesse caso, defende o afastamento da reclassificação promovida
pela autoridade fiscal e a manutenção dos créditos básicos apropriados sobre essas
operações.
5) Vinculação do Tratamento Fiscal do Frete (Aquisição de Bens) ao Produto
Transportado – Item IV.5 do Relatório Fiscal
A Manifestante alega que as glosas dos créditos originados de fretes pagos em
operações de compra partem de uma premissa equivocada. Isso porque, segundo seu
entendimento, o frete na aquisição de leite e de outros insumos caracteriza-se como
dispêndio autônomo, que é tributado de forma individual, sendo irrelevante o tratamento
fiscal conferido ao produto transportado.
Destaca que, inclusive, as despesas com fretes nas aquisições de insumos são
formalizadas em notas fiscais próprias, com incidência integral do PIS e da Cofins.
Diante da incidência integral dessas contribuições sobre os serviços de frete –
independentemente da forma de tributação do produto transportado – entende ter direito
a crédito básico nessas operações, em observância ao regime da não cumulatividade.
Fl. 647
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3201-008.505 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.902506/2017-53

Aduz que as aquisições de Leite in Natura realizadas juntos aos seus fornecedores
(vinculadas aos fretes glosados pela fiscalização) configuram outras operações, que
envolvem sistemática de tributação totalmente diferente da tributação dos serviços de
frete.
Complementa que, mesmo que se entenda que os gastos com fretes representam,
contabilmente, acréscimos aos custos de aquisição dos insumos, não se poderia atribuir
a estes gastos a mesma natureza fiscal do insumo, pois a mercadoria transportada não
sofreu a incidência das contribuições, ao passo que o frete foi integralmente tributado.
Caso prevaleça o entendimento fiscal, restará configurada nítida ofensa à não
cumulatividade do PIS e da Cofins, vez que haverá redução do direito ao crédito, sem
qualquer embasamento constitucional/legal.
Cita precedentes do Carf, favoráveis à sua tese.
6) Pedidos
Ao final, requer:
Ante as razões expostas, a Itambé requer o conhecimento e integral provimento de sua
Manifestação de Inconformidade, reformando-se o Despacho Decisório impugnado,
para que:
1) sejam deferidos os créditos dos itens não considerados como insumos pela
DRF/BHE, inclusive peças, manutenção e serviços relacionados às atividades
laboratoriais (tópico III.1);
2) sejam deferidos os créditos sobre ativo imobilizado da área industrial (tópico III.2);
3) seja afastada a reclassificação para crédito presumido sobre o leite in natura
adquirido para revenda, bem como sobre as aquisições de leite concentrado,
assegurando-se à Manifestante o direito ao crédito ordinário, com alíquotas integrais
(tópicos III.3 e III.4)
4) sejam deferidos os créditos integrais sobre os Fretes, nos termos expostos no tópico
III.5, inclusive para afastar a reclassificação, para crédito presumido, dos créditos sobre
o frete na aquisição de leite, assegurando-se à Manifestante o direito ao crédito
ordinário, com alíquotas integrais.
Por conseguinte, requer-se o deferimento integral do direito creditório pleiteado no
PER/DCOMP subjacente, homologando-se as compensações vinculadas, bem como
ressarcimento de eventual saldo credor remanescente.
DO MANDADO DE SEGURANÇA No 1019616-94.2019.4.01.3400
Como a manifestação de inconformidade apresentada não foi analisada em um prazo
correspondente às suas expectativas, a Manifestante impetrou o Mandado de Segurança
no 1019616-94.2019.4.01.3400 visando a obter tutela jurisdicional que determinasse ao
Coordenador-Geral de Contencioso Administrativo e Judicial a distribuição deste e de
outros processos conexos a uma mesma DRJ, a fim de que o mencionado recurso fosse
apreciado.
O pedido liminar foi deferido, em parte, nos seguintes termos:
Ante o exposto, DEFIRO, em parte, O PEDIDO LIMINAR, para determinar à
Autoridade Impetrada que proceda à imediata distribuição e designação da Delegacia da
Receita Federal de Julgamento, como responsável pela análise e julgamento das
Manifestações de Inconformidade protocolizadas em 11/08/2017, 16/10/2017 e
13/12/2017 nos Processos Administrativos de no 10680-902.499/2017-90; 10680-
902.500/2017-86;
10680-902.501/2017-21;
10680-902.502/2017-75;
10680-
902.503/2017-10;
10680-902.504/2017-64;
10680-902.505/2017-17
e
10680-
902.506/2017-53, promovendo-se a respectiva remessa dos processos à DRJ
selecionada, no prazo de 30 (trinta) dias.
Destaques do Original.
Fl. 648
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 3201-008.505 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.902506/2017-53

Em cumprimento à ordem emanada do Juízo, os processos foram distribuídos a esta
Primeira Turma de Julgamento da DRJ/Belo Horizonte.”
A decisão recorrida julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade e
apresenta a seguinte ementa:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015
APURAÇÃO NÃO CUMULATIVA. INSUMOS. CRÉDITOS. CONCEITO.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte (STJ, do Recurso Especial no 1.221.170/PR)
REGIME
NÃO
CUMULATIVO.
ATIVIDADES
LABORATORIAIS
RELACIONADAS AO PROCESSO PRODUTIVO. INDUSTRIALIZAÇÃO DE
PRODUTOS ALIMENTÍCIOS. CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE.
Os custos relacionados às atividades laboratoriais, por meio dos quais se aferem
aspectos ligados ao processo produtivo, caracterizam-se como relevantes e essenciais ao
processo de industrialização de produtos alimentícios, razão pela qual deve ser
reconhecido o direito aos créditos deles decorrentes.
NÃO
CUMULATIVIDADE.
CRÉDITO.
INSUMO.
EQUIPAMENTO
DE
PROTEÇÃO INDIVIDUAL.
Os equipamentos de proteção individual (EPI) fornecidos a trabalhadores alocados pela
pessoa jurídica nas atividades de produção de bens ou de prestação de serviços podem
ser considerados insumos, para fins de apuração de créditos das contribuições para o
PIS e da Cofins.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. ATIVO IMOBILIZADO. ENCARGOS DE
DEPRECIAÇÃO.
No regime da não cumulatividade, a pessoa jurídica poderá descontar créditos a título de
depreciação de máquinas e equipamentos, se estes bens estiverem incorporados ao
Ativo Imobilizado e se forem utilizados na produção de outros bens, ou na prestação de
serviços.
LEITE IN NATURA. COMPRA PARA INDUSTRIALIZAÇÃO. SUSPENSÃO.
A suspensão de incidência das contribuições, prevista no art. 9o da Lei no 10.925, de
2004, tem caráter obrigatório e se aplica às vendas para a agroindústria com finalidade
de industrialização, sendo tais operações passíveis de gerar crédito presumido ao
adquirente.
NOTAS FISCAIS DE VENDA. INCORREÇÕES. RESPONSABILIDADE DO
VENDEDOR.
Nas operações de venda, a responsabilidade pela correta emissão de notas fiscais recai
sobre o vendedor. Eventuais incorreções nesses documentos fiscais deflagrarão a
cobrança dos tributos que deixaram de ser recolhidos, mas não poderão subtrair, ao
adquirente, o direito aos créditos previstos nas Leis no 10.637, de 2002, e no
10.833/2003.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. FRETE NA COMPRA.
A natureza dos créditos originados de despesas de frete, pagas na operação de compra,
segue a natureza dos créditos provenientes da aquisição do bem transportado. Não são
passíveis de creditamento as despesas de fretes pagas na aquisição de bens não
abrangidos pelo conceito de insumo. Fretes pagos na aquisição de insumos passíveis de
gerar créditos presumidos, quando pagos pelo comprador, integram o custo de aquisição
e, neste caso, geram crédito presumido.
Fl. 649
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3201-008.505 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.902506/2017-53

Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte
Direito Creditório Reconhecido em Parte”
O Recurso Voluntário da Recorrente foi interposto de forma hábil e tempestiva,
contendo, em breve síntese, os seguintes argumentos:

(i) na condição de indústria que atua no setor de laticínios e alimentício, e sendo
contribuinte sujeito ao regime não cumulativo de PIS e COFINS, apura, trimestralmente, créditos
básicos e presumidos das referidas contribuições, passíveis de dedução dos valores a pagar e, em
determinadas hipóteses, passíveis também de compensação com demais tributos e/ou
ressarcimento em espécie;
(ii) a Fiscalização glosou (integral ou parcialmente) os créditos apurados pela
Recorrente por discordar da possibilidade de apropriação (ou do percentual do crédito) quanto
aos seguintes itens: (i) Itens não considerados como insumos, dentre eles: (i.1) serviços de
pesquisa; (i.2) Uniformes e EPI; (i.3) Peças, manutenção e demais serviços relacionados às
atividades laboratoriais da empresa; (ii) Ativo Imobilizado da Atividade Industrial supostamente
utilizado fora do processo produtivo; (iii) leite in natura, adquirido para revenda. Na visão da
DRF/BHE, o crédito permitido na hipótese seria o presumido (em percentuais menores do que o
ordinário). Dessa forma, foi decotado o crédito excedente, correspondente à diferença entre o
presumido e o ordinário. (iv) Aquisição de leite concentrado, o qual foi indevidamente tratado
pelo fornecedor como sujeito à suspensão de PIS/COFINS; Igualmente, houve a reclassificação
para crédito presumido, conferindo ao produto o tratamento de leite in natura. (v) Fretes na
compra de: (v.1) Materiais supostamente não vinculados ao processo produtivo; (v.2) de leite in
natura, reclassificando os créditos do frete correlato, de ordinário para presumido;
(iii) a legislação de regência permite ao contribuinte apropriar créditos sobre bens
e serviços relacionados ao processo produtivo e à fabricação de bens destinados à venda;
(iv) na preparação do leite, industrialização e comercialização de seus produtos de
laticínios, incorre em vários custos, despesas e encargos com insumos necessários à consecução
de seu objeto social, os quais se prestam, por derradeiro, à obtenção da receita bruta, base
quantitativa para incidência do PIS e da COFINS;
(v) os itens utilizados na composição da sua base de créditos de PIS e COFINS
foram apurados com fundamento no art. 3o, II, das Leis no’s 10.637/2002 e 10.833/2003 e estão
em conformidade com as orientações recentes da própria RFB e da PGFN (como a Solução de
Divergência COSIT n. 5/2017 e a Nota SEI no63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF,
respectivamente), editadas depois da definição judicial da matéria, que adveio com o julgamento
do REsp 1.221.170/PR, sob a sistemática dos recursos repetitivos (entendimento vinculante);
(vi) a DRJ partindo de um conceito restritivo de insumos para fins de
creditamento de PIS e COFINS, manteve as glosas realizadas pela Fiscalização em relação aos
materiais de testes e serviços de manutenção/perfuração de poços artesianos em razão da
ausência de contextualização dessas despesas;
(vii) a DRJ se equivocou em relação a essa glosa, haja vista que, conforme já
havia sido esclarecido à Fiscalização, os materiais de testes em questão são utilizados em
embalagem dos produtos fabricados, sendo inequívoco o seu enquadramento como insumo,
posto ser relevante/essencial à sua atividade;
Fl. 650
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3201-008.505 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.902506/2017-53

(viii) no que tange aos serviços de manutenção/perfuração de poços artesianos,
também é evidente a sua relevância ao processo produtivo;
(ix) a DRJ também manteve as glosas dos créditos relativos aos serviços de
pesquisa e desenvolvimento contratados, por entender que esses dispêndios não guardariam,
necessariamente, relação com o processo de produção de bens ou de prestação de serviços. Nesse
ponto, destaca-se que, na condição de indústria de laticínios, lida com vários insumos e gêneros
alimentícios, destacando-se o leite cru (in natura);
(x) para manter os rígidos controles de qualidade, bem como atender as exigências
sanitárias administrativas da agência reguladora (ANVISA), é indispensável que a empresa
utilize a pesquisa e análise laboratorial (própria ou contratada de terceiros) para aferição de
amostras e elaboração de laudos técnicos sobre tais itens;
(xi) os referidos gastos, portanto, estão ligados diretamente a sua principal
atividade que, sem eles, seria inviável em vista do não atendimento das exigências sanitárias, de
mercado, ou mesmo dos padrões de qualidade adotados.
(xii) os estudos, pesquisas, análises e informações são responsáveis pelo
acompanhamento da qualidade da matéria-prima e dos produtos acabados, sendo inequívoco o
direito da Recorrente aos créditos de PIS e COFINS respectivos;
(xiii) em relação ao ativo imobilizado foram mantidas algumas glosas, tais como,
créditos sobre caminhonetes que são destinados e utilizados em estabelecimento industrial;
(xiv) os itens do imobilizado utilizados na produção de bens destinados à venda
ou prestação de serviços são todos aqueles que contribuem para o regular funcionamento da
unidade produtiva, e sem os quais a atividade correlata seria inviável ou sofreria perdas de
qualidade substanciais;
(xv) a DRJ entendeu que os fretes pagos na aquisição de insumos passíveis de
gerar créditos presumidos, quando pagos pelo comprador, integram o custo de aquisição desses
insumos e geram, apenas, crédito presumido;
(xvi) sustenta, ainda, a DRJ que se os bens transportados não são abrangidos pelo
conceito de insumo e não geram direito aos créditos das contribuições para o PIS e da COFINS,
os fretes relativos ao transporte desses bens também não dariam direito ao crédito;
(xvii) segundo o entendimento da Fiscalização, corroborado pela DRJ, i) não foi
reconhecido o crédito relativo ao frete na compra de materiais não vinculados ao processo
produtivo e ii) o crédito do frete relativo à aquisição de leite sujeito à apropriação de crédito
presumido foi reclassificado de ordinário para presumido, recebendo o mesmo tratamento fiscal
do produto transportado (leite cru). Logo, os valores foram reduzidos para 60% do crédito
ordinário (período até set/15) ou e 50% do ordinário (a partir de out/15);
(xviii) uma vez que o frete na aquisição de leite e outros insumos se caracteriza
como um dispêndio autônomo e, inclusive, que é tributado de forma individual, não há qualquer
relevância na classificação fiscal conferida ao produto transportado;
(xix) a despesa com o frete na aquisição de insumos possui natureza diversa do
bem transportado, formalizada por meio de nota fiscal própria, cuja operação suporta a
incidência integral do PIS e da COFINS, ou seja, o frete é contratado de pessoa jurídica distinta
daquela que vendeu o insumo, sendo que o valor recebido em contrapartida pela prestação do
Fl. 651
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3201-008.505 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.902506/2017-53

serviço será incluído na base de cálculo do PIS e da COFINS devido pelo transportador e,
portanto, tributado;
(xx) para todos os efeitos fiscais, a operação de frete em questão é autônoma,
sendo formalizada em nota fiscal própria. Desse modo, a incidência integral de PIS e COFINS
sobre o serviço de frete (que independe da existência de tributação do produto transportado) tem
o condão de gerar crédito básico das contribuições, em atenção à não cumulatividade que
envolve as contribuições em apreço;
(xxi) a aquisição do leite in natura realizada juntos aos fornecedores da Itambé
(vinculadas aos fretes pela Fiscalização) se deram por meio de outras operações, que envolvem
sistemática de tributação totalmente diferente;
(xxii) não é possível, desta forma, equiparar a sistemática de tributação que
envolve a aquisição do insumo àquela referente ao encargo do frete incorrido no seu respectivo
transporte, visto tratar-se de situações diversas, com elementos distintos e carga tributária
própria; e
(xxiii) indene de dúvidas, portanto, que o crédito calculado sobre as despesas com
o frete na aquisição dos insumos não possui a mesma natureza do produto transportado. Por esse
motivo e, tendo em vista que o encargo com o frete se caracteriza como um dispêndio necessário
e essencial para processo produtivo da empresa, o crédito correlato haverá de ser reconhecido
integralmente (alíquotas ordinárias).
É o relatório
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
O Recurso Voluntário é tempestivo e reúne os demais pressupostos legais de
admissibilidade, dele, portanto, tomo conhecimento.
- Considerações iniciais ao mérito
Em relação ao mérito do recurso, algumas considerações introdutórias se fazem
necessárias.
Marco Aurélio Grecco (in "Conceito de insumo à luz da legislação de PIS/COFINS",
Revista Fórum de Direito Tributário RFDT, ano1, n. 1, jan/fev.2003, Belo Horizonte:
Fórum, 2003) diz que será efetivamente insumo ou serviço com direito ao crédito
sempre que a atividade ou a utilidade forem necessárias à existência do processo ou do
produto ou agregarem (ao processo ou ao produto) alguma qualidade que faça com que
um dos dois adquira determinado padrão desejado.
O escólio de Aliomar Baleeiro é elucidativo para a questão posta em debate:
"É uma algaravia de origem espanhola, inexistente em português, empregada por alguns
economistas para traduzir a expressão inglesa "input", isto é, o conjunto dos fatores
produtivos, tais como matérias-primas, energia, trabalho, amortização de capital, etc,
empregados pelo empresário para produzir o "output" ou o produto final (...)" (Direito
Tributário Brasileiro, Forense Rio de Janeiro, 1980, 9a edição, pág. 214)
O Superior Tribunal de Justiça entende que são ilegais as Instruções Normativas
247/2002 e 404/2004 que embasaram a decisão recorrida, conforme a seguir:
Fl. 652
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3201-008.505 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.902506/2017-53

"PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. AUSÊNCIA DE VIOLAÇÃO AO
ART. 535, DO CPC. VIOLAÇÃO AO ART. 538, PARÁGRAFO ÚNICO, DO
CPC. INCIDÊNCIA DA SÚMULA N. 98/STJ. CONTRIBUIÇÕES AO
PIS/PASEP
E
COFINS
NÃO-CUMULATIVAS.
CREDITAMENTO.
CONCEITO DE INSUMOS. ART. 3o, II, DA LEI N. 10.637/2002 E ART. 3o, II,
DA LEI N. 10.833/2003. ILEGALIDADE DAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS
SRF N. 247/2002 E 404/2004.
1. Não viola o art. 535, do CPC, o acórdão que decide de forma suficientemente
fundamentada a lide, muito embora não faça considerações sobre todas as teses
jurídicas e artigos de lei invocados pelas partes.
2. Agride o art. 538, parágrafo único, do CPC, o acórdão que aplica multa a
embargos de declaração interpostos notadamente com o propósito de
prequestionamento. Súmula n. 98/STJ: "Embargos de declaração manifestados
com notório propósito de prequestionamento não têm caráter protelatório".
3. São ilegais o art. 66, §5o, I, "a" e "b", da Instrução Normativa SRF n. 247/2002
- Pis/Pasep (alterada pela Instrução Normativa SRF n. 358/2003) e o art. 8o, §4o,
I, "a" e "b", da Instrução Normativa SRF n. 404/2004 - Cofins, que restringiram
indevidamente o conceito de "insumos" previsto no art. 3o, II, das Leis n.
10.637/2002 e n. 10.833/2003, respectivamente, para efeitos de creditamento na
sistemática de não-cumulatividade das ditas contribuições.
4. Conforme interpretação teleológica e sistemática do ordenamento jurídico em
vigor, a conceituação de "insumos", para efeitos do art. 3o, II, da Lei n.
10.637/2002, e art. 3o, II, da Lei n. 10.833/2003, não se identifica com a
conceituação adotada na legislação do Imposto sobre Produtos Industrializados -
IPI, posto que excessivamente restritiva. Do mesmo modo, não corresponde
exatamente aos conceitos de "Custos e Despesas Operacionais" utilizados na
legislação do Imposto de Renda - IR, por que demasiadamente elastecidos.
5. São "insumos", para efeitos do art. 3o, II, da Lei n. 10.637/2002, e art. 3o, II, da
Lei n. 10.833/2003, todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que
viabilizam o processo produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser
direta ou indiretamente empregados e cuja subtração importa na impossibilidade
mesma da prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a
atividade da empresa, ou implica em substancial perda de qualidade do produto
ou serviço daí resultantes.
6. Hipótese em que a recorrente é empresa fabricante de gêneros alimentícios
sujeita, portanto, a rígidas normas de higiene e limpeza. No ramo a que pertence,
as exigências de condições sanitárias das instalações se não atendidas implicam
na própria impossibilidade da produção e em substancial perda de qualidade do
produto resultante. A assepsia é essencial e imprescindível ao desenvolvimento
de suas atividades. Não houvessem os efeitos desinfetantes, haveria a
proliferação de microorganismos na maquinaria e no ambiente produtivo que
agiriam sobre os alimentos, tornando-os impróprios para o consumo. Assim,
impõe-se considerar a abrangência do termo "insumo" para contemplar, no
creditamento, os materiais de limpeza e desinfecção, bem como os serviços de
dedetização quando aplicados no ambiente produtivo de empresa fabricante de
gêneros alimentícios.
7. Recurso especial provido." (REsp 1246317/MG, Rel. Ministro MAURO
CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em 19/05/2015, DJe
29/06/2015)
Imperioso esclarecer que por ocasião do julgamento do RESP no 1.221.170/PR, em sede
de recurso repetitivo a Corte Superior assim se posicionou sobre a matéria:
"TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS.
DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS
Fl. 653
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3201-008.505 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.902506/2017-53

247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E
DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO.
DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE
OU
RELEVÂNCIA.
RECURSO
ESPECIAL
DA
CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO,
PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973
(ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando
contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol
exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS
e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte." (REsp 1221170/PR, Rel. Ministro
NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em
22/02/2018, DJe 24/04/2018)
Excerto do voto proferido pelo Conselheiro Rodrigo Cardozo Miranda, no processo
10247.000002/2006-63 é elucidativo para o caso em debate:
"Portanto, “insumo” para fins de creditamento do PIS e da COFINS não
cumulativos, partindo de uma interpretação histórica, sistemática e teleológica
das próprias normas instituidoras de tais tributos (Lei n° 10.637/2002 e
10.833/2003), deve ser entendido como todo custo, despesa ou encargo
comprovadamente incorrido na prestação de serviço ou na produção ou
fabricação de bem ou produto que seja destinado à venda, e que tenha relação e
vínculo com as receitas tributadas (critério relacional), dependendo, para sua
identificação, das especificidades de cada processo produtivo."
Ainda, de processo relatado pelo Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas:
"Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/07/2006 a 30/09/2006
CONTRIBUIÇÕES NÃO CUMULATIVAS. CONCEITO DE INSUMO.
O termo “insumo” utilizado pelo legislador na apuração de créditos a serem descontados
da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins denota uma abrangência maior do que
MP, PI e ME relacionados ao IPI. Por outro lado, tal abrangência não é tão elástica
como no caso do IRPJ, a ponto de abarcar todos os custos de produção e as despesas
necessárias à atividade da empresa. Sua justa medida caracteriza-se como o elemento
diretamente responsável pela produção dos bens ou produtos destinados à venda, ainda
Fl. 654
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3201-008.505 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.902506/2017-53

que este elemento não entre em contato direto com os bens produzidos, atendidas as
demais exigências legais." (Processo 11065.101167/2006-52; Acórdão 9303-005.612;
Relator Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas, Sessão de 19/09/2017).
Tecidas tais considerações, passa-se à análise individualizada das glosas efetivadas,
conforme tópicos da peça recursal.
- Itens não considerados como insumos
(a) materiais de teste
A DRJ em razão da ausência de contextualização dessas despesas e, considerando que o
ônus probatório recai sobre a contribuinte (que postula o crédito originado dessas
despesas), decidiu por manter a glosa.
Em sede recursal, a Recorrente limita-se a dizer que os materiais de testes em questão
são utilizados em embalagem dos produtos fabricados, sendo inequívoco o seu
enquadramento como insumo, posto ser relevante/essencial à sua atividade.
Como visto, em relação a glosa apontada, a defesa recursal é genérica, não ataca com
profundidade nem a glosa nem a decisão recorrida em suas íntegras, faltando-lhe,
portanto, dialeticidade. Para ser conhecido o recurso é necessário o enfrentamento dos
fundamentos da decisão atacada.
Limita-se a dizer a glosa foi equivocada e indevida, tendo em vista que os materiais de
teste são relevantes e essenciais à sua atividade.
Nos dispêndios incorridos com materiais de teste compete a parte Recorrente, tanto em
Manifestação de Inconformidade, quanto em sede de Recurso Voluntário trazer em
maiores detalhes a sua utilização, bem como pertinência e relevância em seu processo
produtivo.
O Recorrente deve apresentar os motivos de fato e de direito em que se fundamenta,
seus pontos de discordância e as razões e provas que possuir.
Neste sentido decide o CARF:
“ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2009 a 31/12/2010
PRECLUSÃO. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA.
A matéria não impugnada e a impugnada de maneira genérica em tempo e modo
próprios não deve ser conhecida por este Colegiado.
DIALETICIDADE. NÃO CONHECIMENTO.
Para ser conhecido o recurso é necessário o enfrentamento dos fundamentos da
decisão atacada.” (Processo no 10945.900581/2014-89; Acórdão no 3401-
006.913; Relator Conselheiro Oswaldo Gonçalves de Castro Neto; sessão de
25/09/2019)
“ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
JUÍZO
DE
ADMISSIBILIDADE.
PRESSUPOSTOS
RECURSAIS
INTRÍNSECOS E EXTRÍNSECOS. PRINCÍPIO DA DIALETICIDADE.
ÔNUS
DA
IMPUGNAÇÃO
ESPECÍFICA..
IMPUGNAÇÃO
NÃO
CONHECIDA
PELA
DECISÃO
HOSTILIZADA.
PROIBIÇÃO
DA
SUPRESSÃO DE INSTÂNCIA.
O recurso voluntário interposto, apesar de ser de fundamentação livre e
tangenciado pelo princípio do formalismo moderado, deve ser pautado pelo
princípio da dialeticidade, enquanto requisito formal genérico dos recursos. Isto
exige que o objeto do recurso seja delimitado pela decisão recorrida havendo
necessidade de se demonstrar as razões pelas quais se infirma a decisão. As
Fl. 655
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3201-008.505 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.902506/2017-53

razões recursais precisam conter os pontos de discordância com os motivos de
fato e/ou de direito, impugnando especificamente a decisão hostilizada, devendo
haver a observância dos princípios da concentração, da eventualidade e do duplo
grau de jurisdição.” (Processo no 14090.000058/2008-61; Acórdão no 3003-
000.417; Relator Conselheiro Márcio Robson Costa; sessão de 13/08/2019)
Some-se a isto o fato de em nenhuma manifestação da Recorrente constarem razões
específicas pelas quais teria defendido de modo justificado que tais dispêndios
constituiriam insumos em sua atividade, não sendo possível, com precisão, enquadrar
tais gastos como insumos, sendo genéricas as razões de defesa, sem adentrar com a
profundidade e individualização devidas na questão da pertinência e essencialidade dos
gastos incorridos com o seu processo produtivo.
Assim, acrescido ao fato de ausência de prova da não há como se deferir o pleito
recursal em tal matéria.
Sobre a necessidade de o contribuinte provar ou demonstrar que os insumos ou os
serviços são aplicados em etapas essenciais de sua atividade, esta Turma, por
unanimidade de votos, em contemporâneas decisões, assim deliberou:
“Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/04/2008 a 03/06/2008
(...)
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. CONCEITO DE INSUMOS.
O alcance do conceito de insumo, segundo o regime da não-cumulatividade do
PIS Pasep e da COFINS é aquele em que o os bens e serviços cumulativamente
atenda aos requisitos de (i) essencialidade ou relevância com/ao processo
produtivo ou prestação de serviço; e sua (ii) aferição, por meio do cotejo entre os
elementos (bens e serviços) e a atividade desenvolvida pela empresa.
Não geram direito a crédito a ser descontado diretamente da contribuição
apurada de forma não-cumulativa os gastos com serviços para os quais o
contribuinte não comprova ou demonstra a aplicação em etapas essenciais ao
processo produtivo." (Processo no 10783.914097/2011-94; Acórdão no 3201-
004.245; Relator Conselheiro Paulo Roberto Duarte Moreira; sessão de
26/09/2018)
Do voto do Conselheiro Relator Paulo Roberto Duarte Moreira, destaco:
"Dessa forma, não comprovado pelo contribuinte a essencialidade dos serviços
glosados em atividades produtivas da fabricação dos produtos destinados à
venda, e tampouco se enquadrarem no conceito de insumos previsto nos
dispositivos do art. 3o da Lei no 10.8333/2003, não há permissivo para o
creditamento."
De relatoria da Conselheira Tatiana Josefovicz Belisário:
“Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2012
REGIME
NÃO
CUMULATIVO.
INSUMOS.
BENS
E
SERVIÇOS.
ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. ÔNUS DA PROVA.
Geram direito ao crédito no regime não cumulativo do Pis e da Cofins as
aquisições bens e serviços como insumos, desde que devidamente comprovada
sua essencialidade e relevância ao processo produtivo do contribuinte. (...)”
(Processo no 10314.720210/2017-94; Acórdão no 3201-005.217; Relatora
Conselheira Tatiana Josefovicz Belisário; sessão de 28/03/2019)
Ainda do CARF:
"Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2012PIS
Fl. 656
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 16 do Acórdão n.o 3201-008.505 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.902506/2017-53

NÃO-CUMULATIVIDADE. PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS. INSUMOS.
CRÉDITOS. CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE E NECESSIDADE.
A legislação do PIS e da COFINS não-cumulativos estabelecem critérios
próprios para a conceituação de “insumos” para fins de tomada de créditos, não
se adotando os critérios do IPI e do IRPJ.“Insumo” para fins de creditamento do
PIS e da COFINS não-cumulativos é todo o custo, despesa ou encargo
comprovadamente incorrido na prestação de serviço ou na produção ou
fabricação de bem ou produto que seja destinado à venda (critério da
essencialidade), e que tenha relação e vínculo com as receitas tributadas (critério
relacional), dependendo, para sua identificação, das especificidades de cada
segmento econômico. (...)" (destaque nosso) (Processo no 19311.720352/2014-
11; Acórdão no 3401-005.291; Relator Conselheiro André Henrique Lemos;
sessão de 29/08/2018)
"Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/06/2004 a 30/06/2004
(...)
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMO. PROVA. DISPÊNDIOS
COM MANUTENÇÃO DE SOFTWARE.
Na apuração de COFINS não-cumulativa, a prova da existência do direito ao
crédito pleiteado incumbe ao contribuinte, de maneira que, não havendo tal
demonstração, deve a Fiscalização efetuar as glosas e lançar de ofício com os
dados que se encontram ao seu alcance. Cabe ao contribuinte comprovar a
existência de elemento modificativo ou extintivo da autuação, no caso, a
legitimidade do crédito alegado em contraposição ao lançamento." (Processo no
11080.015203/2007-59; Acórdão no 3301-004.982; Relatora Conselheira
Semíramis de Oliveira Duro; sessão de 27/07/2018)
Em processo de minha relatoria:
“Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
(...)
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMO. PROVA
Não geram direito a crédito a ser descontado diretamente da contribuição
apurada de forma não-cumulativa os gastos com serviços para os quais o
contribuinte não comprova ou demonstra a aplicação em etapas essenciais ao
processo produtivo. (...)” (Processo no 10280.900248/2014-31; Acórdão no 3201-
004.480; Relator Conselheiro Leonardo Vinicius Toledo de Andrade; sessão de
28/11/2018)
Assim, voto por negar provimento ao Recurso Voluntário no tópico.
(b) serviços de manutenção/perfuração de poços artesianos
No tema, a DRJ, mais uma vez, julgou improcedente a Manifestação de
Inconformidade, em decorrência da ausência de contextualização das despesas e,
considerando que o ônus probatório recai sobre a contribuinte (que postula o crédito
originado dessas despesas), decidiu por manter a glosa.
A Recorrente em seu Recurso Voluntário alegou apenas que é evidente a sua relevância
ao processo produtivo.
Para evitar o enfado, reporto-me às razões postas no tópico precedente, para negar
provimento ao recurso na matéria.
(c) serviços de pesquisa e desenvolvimento
Aduz a Recorrente que, na condição de indústria de laticínios, lida com vários insumos
e gêneros alimentícios, destacando-se o leite cru (in natura) e que para manter os
Fl. 657
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3201-008.505 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.902506/2017-53

rígidos controles de qualidade, bem como atender as exigências sanitárias
administrativas da agência reguladora (ANVISA), é indispensável que a empresa utilize
a pesquisa e análise laboratorial (própria ou contratada de terceiros) para aferição de
amostras e elaboração de laudos técnicos sobre tais itens.
Já a Delegacia Regional de Julgamento - DRJ manteve a glosa sob o entendimento de
que o Parecer Normativo Cosit no 5/2018 – que cuida das repercussões do julgamento
do Resp no 1.221.170/PR, no âmbito da Secretaria da Receita Federal do Brasil –
conclui que tais dispêndios não podem ser considerados insumos, por não guardarem,
necessariamente, relação com o processo de produção de bens ou de prestação de
serviços.
Compreendo que assiste razão à tese recursal, pois como defendido pela Recorrente, os
referidos gastos, estão ligados diretamente a sua principal atividade que, sem eles, seria
inviável em vista do não atendimento das exigências sanitárias, de mercado, ou mesmo
dos padrões de qualidade adotados, sendo que tais estudos, pesquisas, análises e
informações são responsáveis pelo acompanhamento da qualidade da matéria-prima e
dos produtos.
Considerando que a Recorrente é empresa que atua no setor de laticínios e alimentício,
os serviços de pesquisa e desenvolvimento para manter controles de qualidade, bem
como atender as exigências sanitárias administrativas da agência reguladora (ANVISA)
através da pesquisa e análise laboratorial para aferição de amostras e elaboração de
laudos técnicos sobre os itens que produz e comercializa são imprescindíveis ao seu
escopo societário.
O CARF possui precedentes em tal sentido:
“ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2007, 2008, 2009, 2010, 2011
INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS. REsp
1.221.170/PR. NOTA SEI PGFN MF 63/2018
O conceito de insumos, no contexto das contribuições não-cumulativas, deve ser
interpretado à luz dos critérios da essencialidade e relevância do bem ou serviço,
aferidos em face da sua relação com o processo produtivo ou de prestação de
serviços
realizados
pelo
sujeito
passivo.
Tal
entendimento
restou
consubstanciado pelo STJ, no REsp n.o 1.221.170/PR, julgado sob o rito do art.
sob o rito do art. 543-C do CPC/1973, sendo, assim, de aplicação obrigatória
pelos membros do CARF, em face do art. 62, §2o, do Anexo II do Regimento
Interno do CARF (RICARF).
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/2018, restou clarificado o conceito
de insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não-
cumulativas, definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de
repetitivo - qual seja, de que insumos seriam todos os bens e serviços que
possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na
impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção.
Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade principal da empresa ou
acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
Nessa linha, despesas com publicidade e propaganda e com manutenção de ECF
não se enquadram no conceito de insumos, tendo em vista que não se afiguram
como essenciais e necessários quando analisados à luz da atividade-fim da
recorrente.
(...)
CONTRIBUIÇÕES NÃO-CUMULATIVAS. ITENS DE LABORATÓRIO.
DIREITO CREDITÓRIO. POSSIBILIDADE.
Os materiais de laboratório representam insumos no contexto produtivo da
recorrente, pois sem as atividades laboratoriais, a própria consecução da
Fl. 658
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 3201-008.505 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.902506/2017-53

atividade econômica da recorrente, consistente na produção de açúcar e álcool,
restaria comprometida. (Processo no 16004.720334/2012-45; Acórdão no 3302-
010.033; Relator Conselheiro Vinícius Guimarães; sessão de 17/11/2020)
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2009 a 31/12/2009
PIS E COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMO.
CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. DIREITO A
CRÉDITO.
DESPESAS
INCORRIDAS
COM
LOCAÇÃO
DE
INDUMENTÁRIA, ANÁLISE LABORATORIAL DE PRODUTOS, LIMPEZA
OPERACIONAL DE FRIGORÍFICO E GESTÃO ENERGÉTICA DE
MAQUINÁRIO DE PRODUÇÃO. POSSIBILIDADE.
De acordo com artigo 3o da Lei no 10.833/03, que é o mesmo do inciso II, do art.
3o, da Lei no 10.637/02, que trata do PIS, pode ser interpretado de modo
ampliativo, desde que o bem ou serviço seja essencial a atividade empresária,
portanto, capaz de gerar créditos de COFINS, in caso, capaz de gerar crédito de
PIS E COFINS referente a despesas incorridas com análise laboratorial de
produtos, limpeza operacional do frigorífico, locação de indumentária utilizada
dentro do setor produtivo e gestão energética do maquinário da produção. (...)”
(Processo no 13053.000060/2010-39; Acórdão no 9303-009.729; Relator
Conselheiro Demes Brito; sessão de 11/11/2019)
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2013 a 31/12/2013
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO.
APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de
recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho.
(...)
CRÉDITO.
LABORATÓRIO.
PRODUTOS
ALIMENTÍCIOS.
POSSIBILIDADE.
Há possibilidade de apuração de créditos sobre os dispêndios incorridos com
exames laboratoriais dos insumos e produtos utilizados pela indústria na
produção de alimentos, incluindo os gastos com coleta e transporte do material a
ser examinado, constituem custo da produção, essenciais para o desenvolvimento
da atividade produtora. (...)” (Processo no 10935.721294/2014-23; Acórdão no
3301-008.922; Relator Conselheiro Salvador Cândido Brandão Junior; sessão de
24/09/2020)
Diante do exposto, voto por dar provimento ao Recurso Voluntário no tema, para
reconhecer o direito ao crédito em relação aos valores gastos com serviços de pesquisa e
desenvolvimento voltados à manutenção de controles de qualidade, bem como atender
as exigências sanitárias administrativas da agência reguladora (ANVISA).
- Ativo Imobilizado da atividade industrial supostamente utilizado fora do
processo produtivo
A Recorrente aduz que a DRJ restabeleceu parte dos créditos sobre bens integrantes do
ativo imobilizado, no entanto, em relação aos demais itens incorporados, as glosas
promovidas pela Fiscalização foram mantidas. Cita como exemplo, que foram mantidas
as glosas dos créditos sobre caminhonetes que integram o imobilizado.
Diz, ainda, que os itens do imobilizado utilizados na produção de bens destinados à
venda ou prestação de serviços são todos aqueles que contribuem para o regular
funcionamento da unidade produtiva, e sem os quais a atividade correlata seria inviável
ou sofreria perdas de qualidade substanciais.
Fl. 659
DF CARF MF
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Fl. 19 do Acórdão n.o 3201-008.505 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.902506/2017-53

Faltou maior detalhamento e explanação das razões recursais por parte da Recorrente,
na defesa de sua tese de que os bens do ativo imobilizado em que a glosa foi mantida,
são utilizados em seu processo produtivo.
Novamente, a peça recursal no tema é genérica e não ataca com profundidade nem a
glosa nem a decisão recorrida em suas íntegras, não tendo a Recorrente se desincumbido
do seu ônus de demonstrar que os bens eram utilizados no seu processo produtivo,
razões pelas quais é de se negar provimento ao recurso nesta parcela.
- Vinculação do tratamento fiscal do frete (aquisição de bens) ao produto
transportado
A decisão recorrida não reconheceu o crédito em apreço, sob o fundamento de que a
natureza dos créditos originados de despesas de frete, pagas na operação de compra,
segue a natureza dos créditos provenientes da aquisição do bem transportado. Assim,
não seriam passíveis de creditamento as despesas de fretes pagas na aquisição de bens
não abrangidos pelo conceito de insumo e que os fretes pagos na aquisição de insumos
passíveis de gerar créditos presumidos, quando pagos pelo comprador, integram o custo
de aquisição e, neste caso, geram crédito presumido.
Por sua vez, a Recorrente defendeu que o crédito calculado sobre as despesas com o
frete na aquisição dos insumos não possui a mesma natureza do produto transportado.
Por esse motivo e, tendo em vista que o encargo com o frete se caracteriza como um
dispêndio necessário e essencial para o processo produtivo da empresa, o crédito
correlato haverá de ser reconhecido integralmente (alíquotas ordinárias).
O tema não é novo neste Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF,
inclusive com decisões proferidas já favoráveis à própria Recorrente.
Assim, peço licença para adotar como razões decisórias os precedentes a seguir
colacionados:
“ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2011 a 30/09/2011
(...)
CRÉDITO DE FRETES. AQUISIÇÃO PRODUTOS SUJEITO A CRÉDITO
PRESUMIDO.
Os custos com fretes sobre a aquisição de produtos sujeitos ao crédito
presumido, geram direito integral ao crédito das contribuições para o PIS e a
COFINS não cumulativos.
(...)
Recurso Voluntário Parcialmente Provido.” (Processo no 10880.941614/2012-81;
Acórdão no 3402-007.056; Relator Conselheiro Pedro Sousa Bispo; sessão de
23/10/2019)
Do voto vencedor transcrevo:
“Nesse tópico, a Fiscalização entendeu que deveria ser autorizado o crédito sobre
os fretes na aquisição de insumo, por integrarem o custo de produção, mas não
reconhece o crédito com valor integral já que o frete incidiu na aquisição de
mercadorias sujeitas a sistemática do crédito presumido. Afirma que o frete e as
referidas despesas integram o custo de aquisição do bem, conforme art. 289, §
1°, do Regulamento do Imposto de Renda – RIR, de 1999, fazendo jus às
mesmas alíquotas incidentes na mercadoria. Portanto, estando a mercadoria
sujeita a alíquotas reduzidas do crédito presumido, o frete a ela vinculado geraria
direito ao crédito com as mesmas alíquotas, excluindo os valores da base de
cálculo do crédito integral, pois, por compor o custo do produto adquirido,
seguiria o mesmo regime dele, de acordo com o art. 8o da Lei n.o 10.925/2004.
Transcreve-se o conteúdo desse dispositivo:
Fl. 660
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 20 do Acórdão n.o 3201-008.505 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.902506/2017-53

Art. 8o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam mercadorias
de origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3, exceto os produtos
vivos desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos códigos 03.02, 03.03, 03.04,
03.05, 0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10,
07.12 a 07.14, exceto os códigos 0713.33.19, 0713.33.29 e 0713.33.99,
1701.11.00, 1701.99.00, 1702.90.00, 18.01, 18.03, 1804.00.00, 1805.00.00,
20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00, todos da NCM, destinadas à alimentação
humana ou animal, poderão deduzir da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins, devidas em cada período de apuração, crédito presumido,
CALCULADO SOBRE O VALOR DOS BENS referidos no inciso II do
caput do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de
29 de dezembro de 2003, adquiridos de pessoa física ou recebidos de
cooperado pessoa física.
§ 1o O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições efetuadas
de:
I cerealista que exerça cumulativamente as atividades de limpar, padronizar,
armazenar e comercializar os produtos in natura de origem vegetal, classificados
nos códigos 09.01, 10.01 a 10.08, exceto os dos códigos 1006.20 e 1006.30,
12.01 e 8 0 NCM; (R L o 96 200 )
II pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de transporte,
resfriamento e venda g ; III pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e
cooperativa de produção agropecuária.(Redação dada pela Lei no 11.051, de
2004)
§ 2o O direito ao crédito presumido de que tratam o caput e o § 1o deste artigo só
se aplica aos bens adquiridos ou recebidos, no mesmo período de apuração, de
pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no País, observado o disposto
no § 4o do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de
29 de dezembro de 2003.
§ 3o O montante do crédito a que se referem o caput e o § 1o deste artigo será
determinado mediante aplicação, sobre o valor das mencionadas aquisições, de
alíquota correspondente a:
I - 60% (sessenta por cento) daquela prevista no art. 2o das Leis nos 10.637, de
30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, para os produtos
de origem animal classificados nos Capítulos 2 a 4, 16, e nos códigos 15.01 a
15.06, 1516.10, e as misturas ou preparações de gorduras ou de óleos animais
dos códigos 15.17 e 15.18; e
II - 35% (trinta e cinco por cento) daquela prevista no art. 2o das Leis nos
10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, para
os demais produtos. (negritos nossos)
Observa-se que o dispositivo transcrito não impede o creditamento integral em
relação ao frete, mas tão somente trata do creditamento reduzido com relação aos
bens/produtos de pessoas físicas e jurídicas que se dedicam à atividade
agropecuária, identificadas no caput e no §1o da Lei. O montante do crédito é
calculado "sobre o valor dos bens" e não sobre o seu custo de aquisição, dentro
do qual se incluiria o frete como mencionado pela Fiscalização, Não se
admitindo confundir, assim, as despesas incorridas com o frete (serviço utilizado
como insumo) com o próprio bem que é transportado.
Dessa forma, tratando-se de um serviço de transporte de um insumo essencial ao
processo produtivo, conclui-se que, ainda que o insumo adquirido não tenha sido
onerado pelas contribuições, ou onerado com alíquotas reduzidas, as despesas
com frete comprovadamente oneradas pelas contribuições e arcadas pela
empresa devem ser apropriadas no regime da não cumulatividade, na condição
de serviços utilizados como insumos também essenciais ao processo produtivo
em sua integralidade. (...)”
Fl. 661
DF CARF MF
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Fl. 21 do Acórdão n.o 3201-008.505 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.902506/2017-53

No mesmo sentido, foram os acórdãos no’s 3402-007.057 e 3402-007.058, proferidos
em processos de interesse da Recorrente, também relatados pelo Conselheiro Pedro
Sousa Bispo.
Ainda, é de trazer ao processo outros julgados proferidos em favor da tese de defesa:
“Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Período de apuração: 01/04/2005 a 31/07/2005
COFINS NÃO CUMULATIVO. CRÉDITOS RELATIVOS AO FRETE
TRIBUTADO, PAGO PARA A AQUISIÇÃO DE INSUMOS.
É possível o creditamento em relação ao frete pago e tributado para o transporte
de insumos, independentemente do regime de tributação do bem transportado,
não sendo aplicada a restrição na apuração do crédito do art. 8o da Lei n.o
10.625/2004.
Recurso Voluntário Provido.” (Processo no 16349.000483/2010-21; Acórdão no
3402-005.596; Relatora Conselheira Maysa de Sá Pittondo Deligne; sessão de
26/09/2018)
Do voto condutor reproduzo:
“Contudo, ao contrário do que pretende a fiscalização, o direito ao crédito pelo
serviço de transporte prestado (frete) deve ser concedido de forma integral, na
forma do art. 3o, II, das Leis n.o 10.637/2002 e 10.833/2003, vez que esse serviço
não consta da previsão do crédito presumido do art. 8o da Lei n.o 10.925/2004. O
cálculo diferenciado do crédito previsto na referida lei se refere, APENAS, aos
bens, aos produtos especificados no referido dispositivo legal provenientes de
pessoas que se dedicam à atividade agropecuária, e não aos serviços tributados
que possam ser a eles relacionados, como o caso do frete. Vejamos os termos do
dispositivo legal na redação vigente à época dos fatos geradores objeto do pedido
de ressarcimento:
(...)
A leitura do dispositivo denota que o referido crédito presumido é aplicado na
aquisição de bens/produtos de pessoas físicas e jurídicas que se dedicam à
atividade agropecuária, identificadas no caput e no §1o da Lei. O montante do
crédito é calculado "sobre o valor dos bens" e não sobre o seu custo de
aquisição, dentro do qual se incluiria o frete como mencionado pela fiscalização.
Ora, no presente caso, a empresa arcou com serviços de frete, contratados de
outras pessoas jurídicas, para a aquisição dos insumos, tratando-se de um serviço
utilizado como insumo em sua produção devendo, por conseguinte, ser-lhe
garantido o crédito integral de COFINS com fulcro no art. 3o, II, da Lei n.o
10.833/2003, independentemente da proveniência desses insumos (pessoas que
se dedicam à atividade agropecuária). Isso porque não se pode confundir as
despesas incorridas com o frete (serviço utilizado como insumo) com o próprio
bem que é transportado.
(...)
Como evidenciado pela fiscalização no Despacho Decisório, não se discute aqui
a natureza da operação sujeita ao crédito (frete na aquisição de insumos,
tributado e assumido pelo adquirente). O que se discute, apenas, é a suposta
impossibilidade de concessão do crédito integral em razão do bem transportado
ser sujeito ao crédito presumido, restrição esta não trazida na Lei, como visto.
Nesse sentido, afastada a premissa adotada pela fiscalização e sendo esta a única
matéria aventada no Recurso Voluntário, deve ser dado provimento ao recurso
para ser restabelecido o crédito integral sobre os fretes pagos para a aquisição de
insumos.”
“Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Fl. 662
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 22 do Acórdão n.o 3201-008.505 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.902506/2017-53

Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005
FRETES. TRANSPORTE DE PRODUTOS SUJEITOS AO CRÉDITO
PRESUMIDO. CRÉDITO INTEGRAL
A operação de compra de produtos sujeitos à sistemática de cálculo dos créditos
presumidos do art. 8° da Lei n° 10.925/04, que não sofrem tributação pelo PIS e
COFINS, é distinta e dissociável da relativa ao frete, integralmente tributável.
Portanto, na primeira, há direito a créditos presumidos de PIS e COFINS, e, na
segunda,
ao
crédito
integral
das
contribuições.”
(Processo
no
16349.000354/2010-33; Acórdão no 3301-004.735; Relator Conselheiro Marcelo
Costa Marques d'Oliveira; sessão de 19/06/2018)
“Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Ano-calendário: 2006
CRÉDITO. FRETE NA COMPRA DE BENS. BENS ADQUIRIDOS DE
PESSOAS FÍSICAS SUJEITAS AO CRÉDITO PRESUMIDO PREVISTO NA
LEI FEDERAL 10.925/2004.
Para fins de apropriação dos créditos sobre o frete na aquisição de insumos, é
irrelevante que os insumos objeto do transporte tenham sido adquiridos de
pessoas física e que o adquirente tenha apropriado créditos de PIS/COFINS na
modalidade prevista na Lei Federal 10.925/2004, em seu artigo 8o, de modo que
o creditamento sobre o frete deve observar única e exclusivamente as demais
regras previstas na Lei Federal 10.833/2003.” (Processo no 16349.000357/2010-
77; Acórdão no 3401-005.281; Relator Conselheiro Tiago Guerra Machado;
sessão de 27/08/2018)
No mesmo sentido são os Acórdãos a seguir ementados:
“Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005
(...)
COFINS.
NÃO-CUMULATIVIDADE.
SERVIÇOS
VINCULADOS
A
AQUISIÇÕES DE BENS COM ALÍQUOTA ZERO. CREDITAMENTO.
POSSIBILIDADE.
É possível o creditamento em relação a serviços sujeitos a tributação (transporte,
carga e descarga) efetuados em/com bens não sujeitos a tributação pela
contribuição.” (Processo no 10950.003052/2006-56; Acórdão no 3403-001.938;
Relator Conselheiro Rosaldo Trevisan; sessão de 19/03/2013)
Reproduzo excerto da manifestação do Conselheiro Rosaldo Trevisan:
"A fiscalização não reconhece o crédito por ausência de amparo normativo, e
afirma que o frete e as referidas despesas integram o custo de aquisição do bem,
sujeito à alíquota zero (por força do art. 1o da Lei no 10.925/2004), o que inibe o
creditamento, conforme a vedação estabelecida pelo inciso II do § 2 do art. 3o da
Lei no 10.637/2002 (em relação à Contribuição para o PIS/Pasep), e pelo inciso II
do § 2o do art. 3o da Lei no 10.833/2003 (em relação à Cofins):
(...)
Contudo, é de se observar que o comando transcrito impede o creditamento em
relação a bens não sujeitos ao pagamento da contribuição e serviços não sujeitos
ao pagamento da contribuição. Não trata o dispositivo de serviços sujeitos a
tributação efetuados em/com bens não sujeitos a tributação (o que é o caso do
presente processo).
Improcedente assim a subsunção efetuada pelo julgador a quo no sentido de que
o fato de o produto não ser tributado “contaminaria” também os serviços a ele
associados. Veja-se que é possível um bem não sujeito ao pagamento das
Fl. 663
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Fl. 23 do Acórdão n.o 3201-008.505 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.902506/2017-53

contribuições ser objeto de uma operação de transporte tributada. E que o
dispositivo legal citado não trata desse assunto."
Correta a Recorrente quando afirma em sua peça recursal:
“Ao contrário do entendimento da DRJ, a despesa com o frete na aquisição de
insumos possui natureza diversa do bem transportado, formalizada por meio de
nota fiscal própria, cuja operação suporta a incidência integral do PIS e da
COFINS. Ou seja, o frete é contratado de pessoa jurídica distinta daquela que
vendeu o insumo, sendo que o valor recebido em contrapartida pela prestação do
serviço será incluído na base de cálculo do PIS e da COFINS devido pelo
transportador e, portanto, tributado.
É certo que, para todos os efeitos fiscais, a operação de frete em questão é
autônoma, sendo formalizada em nota fiscal própria. Desse modo, a incidência
integral de PIS e COFINS sobre o serviço de frete (que independe da
existência de tributação do produto transportado) tem o condão de gerar crédito
básico das contribuições, em atenção à não cumulatividade que envolve as
contribuições em apreço.
Lado outro, a aquisição do leite in natura realizada juntos aos fornecedores da
Itambé (vinculadas aos fretes pela Fiscalização) se deram por meio de outras
operações, que envolvem sistemática de tributação totalmente diferente.
Não é possível, desta forma, equiparar a sistemática de tributação que envolve a
aquisição do insumo àquela referente ao encargo do frete incorrido no seu
respectivo transporte, visto tratar-se de situações diversas, com elementos
distintos e carga tributária própria.
Em sendo assim, ainda que se entenda que o gasto com o frete representa
contabilmente um acréscimo ao custo de aquisição do insumo, não se pode
atribuir a ele a mesma natureza fiscal do custo com o insumo, afinal, a
mercadoria transportada não suportou a incidência das contribuições, ao passo
que o frete foi integralmente tributado.
(...)
Observa-se, portanto, assim como no caso dos presentes autos, que a equiparação
pretendida pela DRJ é infundada, visto tratar-se de elementos distintos que não
se comparam por absoluta impropriedade de meio e inconsistência de conclusão.
Como se vê, a tributação relativa a cada espécie (insumo x frete) é específica,
formalizada por notas fiscais próprias, sendo impossível equipará-las sob a
justificativa de que representam um custo global de aquisição do insumo, ou
mesmo sob a simples ideia de que “o acessório segue o principal”.”
Por fim, e não menos importante, precedente desta Turma, em composição diversa da
atual, de relatoria do Conselheiro Hélcio Lafetá Reis:
“ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010
(...)
CRÉDITO. FRETES PAGOS NAS AQUISIÇÕES DE LEITE IN NATURA.
POSSIBILIDADE.
Geram direito a crédito os dispêndios com fretes nas aquisições de leite in natura,
mas desde que tais fretes tenham sido tributados pela contribuição e prestados
por pessoa jurídica domiciliada no País que não seja a fornecedora do leite in
natura, observados os demais requisitos da lei. (...)” (Processo no
10410.901489/2014-74; Acórdão no 3201-006.043; Relator Conselheiro Hélcio
Lafetá Reis; sessão de 23/10/2019)
Fl. 664
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Fl. 24 do Acórdão n.o 3201-008.505 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.902506/2017-53

Tal decisão se alinhou ao decidido no processo antes citado de relatoria do Conselheiro
Rosaldo Trevisan, de acordo com o seguinte trecho do voto:
“Já o Recorrente argumenta que “o direito ao crédito pelo serviço de transporte
prestado (frete) não se condiciona à tributação do bem transportado, inexistindo
qualquer exigência nesse sentido na legislação. A restrição ao crédito se refere,
APENAS, ao bem/serviço não tributado ou sujeito à alíquota zero (art. 3o, § 2o,
II, Leis n.o 10.637/2002 e n.o 10.833/2003), e não aos serviços tributados que
possam ser a eles relacionados” (e-fl. 890)
Quanto a este item, o presente voto acompanha o raciocínio do Recorrente,
alinhando-se ao que ficou decidido no acórdão 3403-001.938, de 19/03/2013,
ementado da seguinte forma:”
Assim, é de se prover o recurso no tópico.
Diante do exposto, voto por dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, para afastar
as glosas dos créditos, relacionados a seguir, desde que observados os demais requisitos
da lei, dentre os quais, terem sido as operações tributadas pela contribuição e os bens e
serviços adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no País, nos seguintes termos: (i)
serviços de pesquisa e desenvolvimento voltados à manutenção de controles de
qualidade e para atender as exigências sanitárias administrativas da agência reguladora
(ANVISA) e (ii) fretes na aquisição de insumos, com o reconhecimento do crédito
ordinário.

CONCLUSÃO

Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela
consignadas são aqui adotadas.

Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o e 2o do art. 47 do anexo II
do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar provimento parcial
ao Recurso Voluntário, para afastar as glosas dos créditos, relacionados a seguir, desde que
observados os demais requisitos da lei, dentre os quais, terem sido as operações tributadas pela
contribuição e os bens e serviços adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no País, nos
seguintes termos: (i) serviços de pesquisa e desenvolvimento voltados à manutenção de controles
de qualidade e para atender as exigências sanitárias administrativas da agência reguladora
(ANVISA) e (ii) fretes na aquisição de insumos, com o reconhecimento do crédito ordinário.
(documento assinado digitalmente)
Paulo Roberto Duarte Moreira – Presidente Redator

Fl. 665
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