Tribunal: CARF
Processo: 10825.720553/2013-65
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ALEXANDRE EVARISTO PINTO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção / Segunda Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-01-19
Data de publicação: 2021-03-03

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Ano-calendário: 2009
MULTA QUALIFICADA.
Não caracterizada a ação ou omissão dolosa que leve à sonegação e/ou fraude, a multa de oficio deve ser aplicada com o percentual de 75%.
SUJEIÇÃO PASSIVA SOLIDÁRIA.
Se não estão presentes os requisitos para a sujeição passiva solidária, esta deve ser extinta.

Inteiro teor:
S1-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10825.720553/2013-65
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1201-004.563 – 1a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
19 de janeiro de 2021
Recorrente
LEILA CRISTINA DE SOUZA EPP
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Ano-calendário: 2009
MULTA QUALIFICADA.
Não caracterizada a ação ou omissão dolosa que leve à sonegação e/ou fraude,
a multa de oficio deve ser aplicada com o percentual de 75%.
SUJEIÇÃO PASSIVA SOLIDÁRIA.
Se não estão presentes os requisitos para a sujeição passiva solidária, esta deve
ser extinta.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar parcial
provimento ao recurso voluntário para que sejam afastados o agravamento e a qualificação da
multa de ofício.

(assinado digitalmente)
Neudson Cavalcante Albuquerque – Presidente

(assinado digitalmente)
Alexandre Evaristo Pinto – Relator

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Efigenio de Freitas Junior,
Gisele Barra Bossa, Wilson Kazumi Nakayama, Alexandre Evaristo Pinto, Jeferson Teodorovicz
e Neudson Cavalcante Albuquerque (Presidente).

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10825.720553/2013-65
Fl. 541
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 1201-004.563 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10825.720553/2013-65

Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face do r. acórdão no 09-46.754,
proferido pela 2a Turma da DRJ/JFA em que, por unanimidade de votos, julgou-se parcialmente
procedente a Impugnação.
Contra o interessado foram lavrados autos de infração de Imposto de Renda
Pessoa Jurídica (IRPJ) no valor total de R$ 121.649,97, Contribuição Social sobre o Lucro
Liquido (CSLL) no valor total de R$ 102.822,59, Cofins no valor total de R$ 286.306,38 e
PIS/Pasep no valor total de R$ 62.033,08, em função das irregularidades descritas no Termo de
Verificação Fiscal de fls. 41/56;
Foram lavrados Termos de Sujeição Passiva Solidária em face de Paulo César
Salmazo (fls. 57/58) e Luis Augusto Grizzo (fls. 39/40).
A empresa apresenta impugnação (fls. 396/409) na qual alega, em síntese: 1)
AUSÊNCIA DE INTUITO SONEGATÓRIO E REFLEXOS; 2) IMPOSSIBILIDADE DE
CORESPONSABILIZAÇÃO DAS PESSOAS FÍSICAS.
O senhor Luis Augusto Grizzo apresenta impugnação (fls. 423/436) nos mesmos
termos da apresentada pela empresa.
O pleito foi analisado pela DRJ em Juiz de Fora, que decidiu, por maioria, julgar
procedente em parte a impugnação da empresa e procedente a apresentada pelo senhor Luis
Augusto Grizzo, no sentido extinguir a sujeição solidária passiva em relação a ele e manter o
crédito tributário lançado com a multa de oficio no percentual de 150%. Votou contra o não
agravamento da multa o Julgador José Carlos de Assis Guimarães.:
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Ano-calendário: 2009
MULTA QUALIFICADA.
Caracterizada a ação ou omissão dolosa que leve à sonegação e/ou
fraude, a multa de oficio deve ser aplicada com o percentual de 150%.
SUJEIÇÃO PASSIVA SOLIDÁRIA.
Se não estão presentes os requisitos para a sujeição passiva solidária, esta
deve ser extinta.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte
Inconformada, a Recorrente apresentou recurso voluntário em que reitera as
razões de sua impugnação.
É o relatório.

Fl. 542
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Fl. 3 do Acórdão n.o 1201-004.563 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10825.720553/2013-65

Voto
Conselheiro Alexandre Evaristo Pinto, Relator.
Admissibilidade
O recurso é tempestivo e atende às demais condições de admissibilidade, razão por
que dele conheço.

Mérito
Verifica-se no caso concreto que os autos de infração impugnados foram lavrados em
função da apuração de receita escriturada e declarada ao fisco estadual, porém não declarada ao
fisco federal. Foi aplicada multa de 225%, ou seja, a multa foi qualificada e agravada.
Extrai-se do Termo de Verificação Fiscal:

Em outras palavras, o motivo da qualificação e agravamento da multa foi a entrega
de documentos fiscais zerados, isto é, a mera omissão de receita.
Não se pode agravar ou qualificar uma multa com base na omissão de receitas. Neste
sentido, por exemplo, o quanto decidido por esta turma ao julgar o processo administrativo n.
19515.720763/2014-11, consubstanciado no acórdão n. 1201-003.842, que restou assim
ementado, naquilo que aqui interessa:
MULTA QUALIFICADA. INAPLICABILIDADE. AUSÊNCIA DE
CARACTERIZAÇÃO DA CONDUTA DOLOSA.
Não pode o julgador presumir o elemento doloso na conduta do agente,
tampouco aplicar a qualificadora em sentido amplo. O fato de o
contribuinte praticar determinada conduta de forma reiterada e/ou não
apresentar escrituração fiscal e contábil ou apresenta DCTF ́s e DIPJ ́s
zeradas, por si só, não comprova o dolo do agente. As provas precisam
materializar condutas adicionais perpetradas pelo contribuinte com o
intuito de ocultar a omissão de receitas, como é o caso da emissão de
notas subfaturadas, apresentação de documentos falsos, interposição de
pessoas, dentre outras. O respectivo racional probatório tem o condão de
Fl. 543
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Fl. 4 do Acórdão n.o 1201-004.563 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10825.720553/2013-65

elevar a convicção do julgador quanto à consciência e vontade do agente
no cometimento do ilícito fiscal.
Peço vênia para transcrever o voto vencedor da i. Conselheira Gisele Barra Bossa
que ilustra os fundamentos daquele acórdão:
Não podemos olvidar que a aplicação de multa qualificada é medida de
caráter excepcional. A r. autoridade fiscal deve comprovar que os
Recorrentes teriam praticado quaisquer das condutas dolosas descritas
nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64.
3. Conforme disposto no artigo 71 da Lei no 4.502/64, sonegar é toda
ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou
parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária da
ocorrência do evento tributário, sua natureza ou circunstâncias materiais,
bem como das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a
obrigação tributária principal ou o crédito tributário correspondente:
Art. 71. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou
retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade
fazendária:
I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua
natureza ou circunstâncias materiais;
II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a
obrigação tributária principal ou o crédito tributário correspondente.
4. Da leitura, é possível concluir que a sonegação implica em
descumprimento por parte do sujeito passivo de dever instrumental
prejudicando a constituição da obrigação do crédito tributário. Em termos
fáticos, a autoridade fiscal deve provar que a conduta do contribuinte
impediu a apuração dos créditos tributários e, consequentemente,
prejudicou o lançamento.
5. A segunda hipótese de aplicação de multa qualificada é a fraude,
definida sobre a ótica tributária, do seguinte modo:
Art. 72. Fraude é tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou
retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação
tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas características
essenciais, de modo a reduzir o montante do impôsto devido a evitar ou
diferir o seu pagamento.”
6. Fraude no sentido da lei é ato que busca ocultar algo para que possa o
contribuinte furtar-se do cumprimento da obrigação tributária. Ao
contrário do dolo, que busca induzir terceiro a praticar algo, a fraude é
ato próprio do contribuinte que serve para lograr o fisco.
7. Apesar disso, o artigo 72 supra, utilizou-se do conceito de dolo para a
definição de fraude. O "dolo" referido no artigo é o dolo penal, não o
civil, porque o segundo ocorre sempre com a participação da parte
prejudicada. Não por acaso, tais ilícitos tributários têm repercussões
penais, nos termos dos artigos 1o e 2o, da Lei no 8.137/90.
Fl. 544
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Fl. 5 do Acórdão n.o 1201-004.563 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10825.720553/2013-65

8. Conforme o artigo 18 do Código Penal, crime doloso ocorre quando o
agente quis o resultado ou assumiu o risco de produzi-lo, assim, o
dispositivo legal está conforme a teoria da vontade adotada pela lei penal
brasileira. Para que o crime se configure, o agente deve conhecer os atos
que realiza e a sua significação, além de estar disposto a produzir o
resultado deles decorrentes. Assim, a responsabilidade pessoal do agente
deve ser demonstrada/provada.
9. Portanto, é imperioso encontrar evidenciado nos autos o intuito de
fraude, não sendo possível presumir sua ocorrência. A própria Súmula
CARF no 14, afasta a presunção de fraude e deixa clara a necessidade de
comprovação do "evidente intuito de fraude do sujeito passivo".
Súmula CARF no 14. A simples apuração de omissão de receita ou de
rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício,
sendo necessária a comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito
passivo.
10. Em linha a este raciocínio, para o Alberto Xavier1 a figura da fraude
exige três requisitos. O um, que a conduta tenha finalidade de reduzir o
montante do tributo devido,
evitar ou diferir o seu pagamento; o dois, o caráter doloso da conduta
com intenção de resultado contrário ao Direito; e, o três, que tal ato seja o
meio que gerou o prejuízo ao fisco.
11. Na prática, a comprovação da finalidade da conduta, do seu caráter
doloso e do nexo de causalidade entre a conduta ilícita do contribuinte e
o prejuízo ao erário é condição sine qua non para enquadrar determinada
prática como fraudulenta.
12. Logo, para restar configurada a fraude, a autoridade fiscal deve trazer
aos autos elementos probatórios capazes de demonstrar que o sujeito
passivo praticou conduta ilícita e intencional hábil a ocultar ou alterar o
valor do crédito tributário, bem como que tal ato afetou a própria
ocorrência do fato gerador.
13. A terceira hipótese de aplicação da multa qualificada é a prática do
conluio que visa o dolo ou fraude por meio de ato intencional entre duas
ou mais pessoas:
Art . 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou
jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72.
14. Como se nota, o conluio é qualquer ato intencional praticado por
mais uma parte visando o dolo ou a fraude. O que qualifica o conluio,
distinguindo-o de outra espécie de conduta dolosa ou fraudulenta, é o
aspecto subjetivo, isto é, a existência de mais de um sujeito que ajustem
atos que visem à sonegação ou fraude.
15. É importante reforçar que o reconhecimento de quaisquer destas
práticas deve ser comprovado pela autoridade fiscal através do nexo
entre caso concreto e a suposta sonegação, fraude ou conluio e
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Fl. 6 do Acórdão n.o 1201-004.563 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10825.720553/2013-65

caracterização efetiva do dolo. As próprias Súmulas CARF nos 14, 25 e
34, deixam claro esse racional técnico:

Súmula CARF no 14
A simples apuração de omissão de receita ou de rendimentos, por si só,
não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a
comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito passivo.
Súmula CARF no 25
A presunção legal de omissão de receita ou de rendimentos, por si só,
não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a
comprovação de uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e 73 da Lei n°
4.502/64.
Súmula CARF no 34
Nos lançamentos em que se apura omissão de receita ou rendimentos,
decorrente de depósitos bancários de origem não comprovada, é cabível a
qualificação da multa de ofício, quando constatada a movimentação de
recursos em contas bancárias de interpostas pessoas. (destaques do
original)

16. E, nessa esteira, é o entendimento do Acórdão no 1301-002.6702
deste CARF, verbis:
(...) MULTA QUALIFICADA. FALTA DE COMPROVAÇÃO DE
DOLO. NÃO CABIMENTO.
É incabível a aplicação de multa qualificada, com percentual de 150%,
quando não restar comprovada a conduta dolosa do sujeito passivo, em
especial nos casos de planejamento tributário acerca do qual haja
divergência na doutrina e na jurisprudência. (...). (destaques do original)
17. Vejamos o seguinte excerto:

O pressuposto de multa qualificada, de acordo com o §1o do art. 44 da
Lei no 9.430/96, é a existência de sonegação, fraude ou conluio. É
preciso que o sujeito passivo tenha agido de forma deliberada e
consciente, buscando obter um ganho indevido, em detrimento da
Fazenda. É necessária a prova da conduta dolosa. Os fatos
comprovados nos autos devem gerar a convicção de que os autuados,
tendo consciência da ilicitude, deliberam prosseguir na ação ilícita a fim
de obter vantagem tributária a que não tinham direito. (destaques do
original)
18. O acórdão citado deixa clara a necessidade de observância dos três
requisitos acima expostos para fins de justificar a efetiva ocorrência das
práticas infracionais em comento e, consequentemente, a imputação da
multa de ofício qualificada.
Fl. 546
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Fl. 7 do Acórdão n.o 1201-004.563 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10825.720553/2013-65

19. No mais, não podemos olvidar que, nos termos do artigo 112, do
CTN, "a lei tributária que define infrações, ou lhe comina penalidades,
interpreta-se da maneira mais favorável ao acusado, em caso de dúvida
quanto: (...) IV - à natureza da penalidade aplicável, ou à sua
graduação." Assim sendo, em caso de dúvidas quanto a ocorrência do
ilícito fiscal, deve o órgão autuante aplicar a pena menos gravosa.
20. Feitas essas considerações, verifico que, in casu, a imposição da
multa de ofício em seu percentual exacerbado (de 150%) está assim
justificada pela autoridade lançadora no Termo de Verificação Fiscal, às
fls. 2235: “Multa de 150%, qualificada pela omissão de receita em DIPJ,
conduta reincidente e sujeita a RFFP, com base no disposto na Lei
8137/1990 artigo 1°, inciso I e artigo 2°, inciso I”.
(...)
22. Evidencio, portanto, que o argumento central trazido pelas
autoridades fiscais para aplicar da multa qualificada foi a falta de
declaração nas declarações apresentadas à RFB (DIPJ/DCTF) da
totalidade da receita auferida, comprovada na escrituração, notas fiscais e
recibos apresentados no curso do procedimento fiscal, assim como nas
Declarações do Imposto de Renda Retido na Fonte – DIRF ́s
apresentadas pelas fontes pagadoras dos rendimentos.
23. Ocorre que, tais condutas materializam a hipótese de aplicação literal
do artigo 44, inciso I, da Lei no 9.430/96, segundo o qual a multa de
75% (e não 150%) é aplicável "sobre a totalidade ou diferença de
imposto ou contribuição" justamente "nos casos de falta de pagamento
ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata"
(grifos nossos).
24. Vejam que, o fato de o contribuinte praticar determinada conduta de
forma reiterada e/ou não apresentar escrituração fiscal e contábil ou
apresentar DCTF ́s e DIPJ ́s zeradas, por si só, não comprova o dolo do
agente. As provas precisam materializar condutas adicionais perpetradas
pelo contribuinte com o intuito de ocultar a omissão de receitas, como é o
caso da emissão de notas subfaturadas, apresentação de documentos
falsos, interposição de pessoas, dentre outras.
25. O respectivo racional probatório tem o condão de elevar a convicção
do julgador quanto à consciência e vontade do agente no cometimento do
ilícito fiscal. Não pode o julgador presumir o elemento doloso na conduta
do agente, tampouco aplicar a qualificadora em sentido amplo.
26. Do exposto, em vista da falta de conjunto probatório capaz de atender
os pressupostos para a qualificação da multa de ofício, esta penalidade
deve ser reduzida de 150% para 75%.
Por tais fundamentos, entendo deva ser reduzida a multa ao patamar de 75%.
No que tange ao agravamento da multa, vale destacar que a multa é agravada nos
casos de não atendimento pelo sujeito passivo de intimações para prestar esclarecimentos.
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Fl. 8 do Acórdão n.o 1201-004.563 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10825.720553/2013-65

Em que pese conste no TVF o não atendimento de alguns esclarecimentos, cumpre
notar que foram diversos os termos de resposta à intimação apresentados pela Recorrente, de
modo que a partir de uma análise sistemática não há como falar em recusa da Recorrente em
apresentar documentos.
A título de exemplo, há respostas à intimação nas fls. 63, 64, 66, 67, 74, 76, 77, 82,
83, 85, 88, 89, 90, 91, 92-108, 111, 114 e 115. Assim, ainda que eventualmente um outro
esclarecimento não tenha sido adequado na visão da autoridade fiscal, ela obteve informações
complementares por meio de RMF.
Dessa forma, não há que prevalecer o agravamento da multa, visto que a Recorrente
atendeu substancialmente o requerido pela fiscalização.
Em relação à responsabilidade do Sr. Paulo César Salmazo, a r. DRJ não analisou os
critérios de sua responsabilização, pois:
Como o senhor Paulo César Salmazo não apresentou impugnação e a
empresa não tem legitimidade para fazê-lo em seu nome, ele permanece
nos autos como Devedor Solidário.
Assim, verifica-se a preclusão da questão. Nesse sentido, decidimos ao julgar o
processo administrativo n. 19515.721169/2017-81, acórdão no 1201-003.093, transcrito no que
interessa:
LEGITIMIDADE
PROCESSUAL.
RESPONSABILIDADE
TRIBUTÁRIA. O contribuinte autuado não possui legitimidade
processual para questionar a responsabilidade tributária imputada a
terceiros.
Nesse sentido, entendo deva ser mantida a responsabilidade.
Diante do exposto, VOTO no sentido de conhecer do Recurso Voluntário para DAR-
LHE PARCIAL PROVIMENTO, para afastar o agravamento e a qualificação da multa de ofício.
É como voto.
(assinado digitalmente)
Alexandre Evaristo Pinto

Fl. 548
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