Tribunal: CARF
Processo: 16327.721425/2012-55
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Carlos Alberto do Amaral Azeredo
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-08-09
Data de publicação: 2021-09-02

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Ano-calendário: 2007, 2008
LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. DECADÊNCIA.
Comprovado o pagamento antecipado de tributo sujeito a lançamento por homologação, o prazo decadencial inicia sua contagem com a ocorrência do fato gerador, operando-se a extinção do crédito tributário lançado após o decurso de prazo de cinco anos para a fazenda pública constituir o crédito tributário pelo lançamento.
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. REMUNERAÇÃO POR SERVIÇOS PRESTADOS.
O acordo de PLR firmado entre empresa e empregado não demanda exclusivamente a integração de capital e trabalho, devendo observar que se constitui, também, instrumento de incentivo à produtividade que só pode ser concebida se atendidos os preceitos legais regulamentares.
É pertinente o lançamento do tributo previdenciário sobre valores creditados a título de Participação nos Lucros ou Resultados quando evidenciado que houve afronta aos requisitos legais e que, em sua essência, trata-se de pagamento de remuneração pelo serviço prestado.
PREVIDÊNCIA PRIVADA COMPLEMENTAR ABERTA. REMUNERAÇÃO CARACTERIZADA. HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA DA CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA.
No caso de plano de previdência complementar em regime aberto, a empresa pode eleger como beneficiários grupos de empregados e dirigentes pertencentes a determinada categoria, desde que o benefício não se caracterize como incentivo ao trabalho, gratificação ou prêmio, situação em que os respectivos valores integram a remuneração e sujeitam-se à incidência de contribuição previdenciária.
JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA. SÚMULA CARF No 108.
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.
MULTA DE OFÍCIO. AIOA. RETROATIVIDADE BENIGNA.
Para fins de aplicação da penalidade mais benéfica ao contribuinte, as multas de mora e por descumprimento de obrigação acessória pela falta de declaração em GFIP devem ser comparadas, de forma individualizada, com aquelas previstas, respectivamente, nos art. 35 e 32-A da Lei 8.212/91, com a redação dada pela Lei 11.941/09.
ADICIONAL DE 2,5%. INCONSTITUCIONALIDADE. SÚMULA CARF.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.

Inteiro teor:
S2-C 2T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16327.721425/2012-55
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2201-008.973 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
09 de agosto de 2021
Recorrente
BANCO BRADESCO BBI S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Ano-calendário: 2007, 2008
LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. DECADÊNCIA.
Comprovado o pagamento antecipado de tributo sujeito a lançamento por
homologação, o prazo decadencial inicia sua contagem com a ocorrência do
fato gerador, operando-se a extinção do crédito tributário lançado após o
decurso de prazo de cinco anos para a fazenda pública constituir o crédito
tributário pelo lançamento.
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. REMUNERAÇÃO
POR SERVIÇOS PRESTADOS.
O acordo de PLR firmado entre empresa e empregado não demanda
exclusivamente a integração de capital e trabalho, devendo observar que se
constitui, também, instrumento de incentivo à produtividade que só pode ser
concebida se atendidos os preceitos legais regulamentares.
É pertinente o lançamento do tributo previdenciário sobre valores creditados a
título de Participação nos Lucros ou Resultados quando evidenciado que houve
afronta aos requisitos legais e que, em sua essência, trata-se de pagamento de
remuneração pelo serviço prestado.
PREVIDÊNCIA PRIVADA COMPLEMENTAR ABERTA. REMUNERAÇÃO
CARACTERIZADA. HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA DA CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA.
No caso de plano de previdência complementar em regime aberto, a empresa pode
eleger como beneficiários grupos de empregados e dirigentes pertencentes a
determinada categoria, desde que o benefício não se caracterize como incentivo ao
trabalho, gratificação ou prêmio, situação em que os respectivos valores integram
a remuneração e sujeitam-se à incidência de contribuição previdenciária.
JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA. SÚMULA
CARF No 108.
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.
MULTA DE OFÍCIO. AIOA. RETROATIVIDADE BENIGNA.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16327.721425/2012-55
Fl. 577
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

Para fins de aplicação da penalidade mais benéfica ao contribuinte, as multas
de mora e por descumprimento de obrigação acessória pela falta de declaração
em GFIP devem ser comparadas, de forma individualizada, com aquelas
previstas, respectivamente, nos art. 35 e 32-A da Lei 8.212/91, com a redação
dada pela Lei 11.941/09.
ADICIONAL DE 2,5%. INCONSTITUCIONALIDADE. SÚMULA CARF.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de
lei tributária.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher a
preliminar arguida para reconhecer extintos pela decadência todos os valores lançados até a
competência 11/2007. No mérito, também por unanimidade, em dar provimento parcial ao
recurso voluntário para determinar a aplicação da retroatividade benigna a partir da comparação
das multas de mora e por descumprimento de obrigação acessória (CFL 68), de forma
individualizada, com aquelas previstas, respectivamente, nos art. 35 e 32-A da Lei 8.212/91, com
a redação dada pela Lei 11.941/09.
(assinado digitalmente)
Carlos Alberto do Amaral Azeredo - Presidente e Relator.
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Daniel Melo Mendes
Bezerra, Douglas Kakazu Kushiyama, Francisco Nogueira Guarita, Fernando Gomes Favacho,
Débora Fófano Dos Santos, Sávio Salomão de Almeida Nóbrega (Suplente convocado), Rodrigo
Monteiro Loureiro Amorim e Carlos Alberto do Amaral Azeredo (Presidente).
Relatório
O presente processo trata de recurso voluntário impetrado em face do Acórdão 16-
46.377, de 09 de maio de 2013, exarado pela 18a Turma da Delegacia da Receita Federal de
Julgamento em São Paulo I/SP(fl. 393 a 442), que assim relatou a lide administrativa:
Relatório
São integrantes do presente processo os seguintes Autos de Infração
(AI’s) lavrados, pela fiscalização, contra a empresa retro identificada:
• (1) AI DEBCAD n.o 37.360.957-4, no montante de R$ 8.517.097,52 (
oito milhões, quinhentos e dezessete mil e noventa e sete reais e cinquenta e
dois centavos), consolidado em 05/12/2012, referente a contribuições
destinadas à Seguridade Social, correspondentes à parte da empresa e do
financiamento dos benefícios concedidos em razão do grau de incidência de
incapacidade laborativa decorrente dos riscos ambientais do trabalho,
incidentes sobre a remuneração paga a segurados, não declaradas em GFIP
(Guia de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social) e não
recolhidas, relativas a competências de 02/2007 a 12/2008;
• (2) AI DEBCAD n.o 37.360.958-2, no montante de R$ 694.332,50 (
seiscentos e noventa e quatro mil e trezentos e trinta e dois reais e cinquenta
Fl. 578
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

centavos), consolidado em 05/12/2012, referente a contribuições destinadas a
terceiros – salário educação e incra incidentes sobre a remuneração paga a
segurados empregados, não declaradas em GFIP (Guia de Recolhimento do
FGTS e Informações à Previdência Social) e não recolhidas, relativas a
competências de 02/2007 a 12/2008;
• (3) AI DEBCAD n.o 37.360.959-0, com código de fundamento legal
68, e multa no valor originário de R$ 97.027,20 ( noventa e sete mil e vinte e
sete reais e vinte centavos), por infração ao disposto no artigo 32, inciso IV e
parágrafo 5o da Lei n.o 8.212, de 24/07/1991, na redação dada pela Lei n.o
9.528, de 10/12/1997, e no artigo 225, inciso IV e parágrafo 4o do Regulamento
da Previdência Social (RPS), aprovado pelo Decreto n.o 3.048, de 06/05/1999.
O Termo de Verificação Fiscal, de fls. 96 a 116, traz, em síntese, as
seguintes informações:
• a ação fiscal previdenciária teve início em 07/02/2012, conforme Termo
de Início de Procedimento Fiscal – TIPF para o período de 01/2007 a 12/2009.
O Banco Bradesco BBI SA. funciona sob a forma de sociedade anônima
fechada, regida pelas disposições da Lei n° 6.404/76;
• dos fatos geradores: são fatos geradores das contribuições lançadas as
remunerações pagas a título de Participação nos Lucros ou Resultados – PLR, e
aportes extraordinários em contas de Previdência Complementar aos segurados
da empresa, pagas em desacordo com a legislação;
• os códigos de levantamentos utilizados foram: constantes dos seguintes
levantamentos: Levantamento PL - Participação Lucros - legislação anterior é
mais benéfica ao contribuinte, período do crédito previdenciário: 02/2007,
08/2007, 02/2008 e 08/2008; Levantamento PL1 - Participação Lucros -
legislação atual é mais benéfica ao contribuinte – período do crédito
previdenciário: 07/2007, 10/2007, 03/2008 e 11/2008; Levantamento PP -
Previdência Privada – legislação anterior é mais benéfica ao contribuinte,
período do crédito previdenciário: 06/2007 e 12/2007 e Levantamento PP2 -
Previdência Privada vigência plena da legislação atual período do crédito
previdenciário: 12/2008;
• legislação aplicável - transcreve o disposto no art. 28, I, da lei 8.212/91
que define o salário-de-contribuição para o segurado empregado, o disposto no
§ 9o deste mesmo dispositivo legal, que elenca exaustivamente as parcelas que
não integram o salário de contribuição, e na alínea “j” que em obediência ao
preceito constitucional estipula “a participação nos lucros ou resultados da
empresa, quando paga ou creditada de acordo com a lei específica”, e na
alínea “p” que determina “o valor das contribuições efetivamente pago pela
pessoa jurídica relativo a programa de previdência complementar, aberto ou
fechado, desde que disponível à totalidade de seus empregados e dirigentes,
observados, no que couber, os arts 9o e 468 da CLT (alínea acrescentada pela
lei no 9.528, de 10.12.97)”;
• do mesmo modo, dispõe o RPS, aprovado pelo decreto 3.048/99, em
seus arts. 214, §9o, inciso X e XV. Cita ainda os artigos 2o e 3o da lei específica
no 10101/00 referente ao PLR, e o disposto no art. 202, §1o e 2o da CF, o art.
16, § 1o e o art. 19, § único, incisos I e II da LC 109/01 que trata da previdência
Fl. 579
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

privada, observando que os dispositivos da lei 8212/91 e do decreto 3048/99
reproduzem a previsão constitucional de que as contribuições feitas pelo
empregador a título de previdência privada são desvinculadas da remuneração,
desde que observem, no que couber, os art. 9o e 468o da CLT. No curso da
Auditoria Fiscal constatou-se que a empresa efetuou pagamentos a título de
Participações nos Lucros ou Resultados - PLR e aportes extraordinários em
contas de previdência privada, em desacordo com lei;
• dos Termos de Intimação: o contribuinte através do Termo de Início de
Procedimento Fiscal lavrado, em 07/02/2012, foi intimado a apresentar:
Acordos e Convenções Coletivas; Atas de assembléias gerais e de reuniões da
diretoria e conselhos; Avaliações individuais para aferição das metas para
pagamento de PLR; Folhas de Pagamento; Participação nos lucros dos
administradores Planilhas de cálculo e Atas de assembléia; Programas de metas
do PLR; Regulamentos de previdência complementar; aportes efetuados pela
empresa, de forma individualizada e por mês de competência, esclarecimento
de quais segurados dos planos de previdência estão em gozo de benefício e as
respectivas datas de percepção dos mesmos e esclarecimentos por escrito sobre
a metodologia de cálculo utilizada para os aportes da previdências
complementar;
• Através do Termo de Intimação Fiscal lavrado, em 04/07/2012, foi
intimado a apresentar em relação aos regulamentos de PLR do período: A
participação do sindicato da categoria nos acordos; As atas de eleição das
comissões de empregados; As atas de reuniões para negociação dos acordos de
PLR; As metas individuais e respectivas avaliações para os pagamentos de
PLR; As memórias de cálculo individuais, baseadas nas metas e respectivas
avaliações; Planilha com a discriminação dos valores pagos a título de PLR
baseados na Convenção Coletiva de Trabalho da categoria e os baseados no
programa próprio de PLR;
• Respostas e Documentos Apresentados - em relação aos pagamentos a
título de PLR, o contribuinte apresentou: Plano próprio para o ano de 2007,
assinado em 19/10/2007; Plano próprio para o ano de 2008, assinado em
02/02/2009; Folhas de Pagamento; Avaliações de resultados individuais;
Resposta sobre a participação do sindicato, atas de eleição das comissões de
empregados e atas de reuniões para negociação dos acordos de PLR. O
contribuinte não apresentou até o encerramento dos trabalhos de auditoria as
Memórias de cálculo individuais vinculadas às metas individuais e respectivas
avaliações;
• Análise das Respostas e Documentos Apresentados pela Auditoria
Fiscal – Da leitura dos planos próprios baseados nos acordos coletivos
verificou-se que: todos os empregados são elegíveis; os acordos estão
vinculados à evolução global positiva do banco, apurada mediante indicadores
objetivos e avaliação de resultado; a avaliação de resultado é individual, com
base no atingimento e/ou superação de metas previamente estabelecidas, as
quais têm pesos específicos, variáveis de acordo com a função exercida; os
acordos garantem o valor mínimo estabelecido na Convenção Coletiva de
Trabalho (CCT); o pagamento da PLR de 2007 deveria ser realizado até o
Fl. 580
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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penúltimo dia útil de março de 2008; o pagamento da PLR de 2008 deveria ser
realizado até o penúltimo dia útil de março de 2009;
• a lei 10.101/2000 preconiza que para não haver incidência de
contribuições previdenciárias sobre as verbas pagas a título de PLR são
necessários os seguintes requisitos dentre outros: negociação entre empregador
e seus empregados com a participação do respectivo sindicato, ou no caso de
comissão escolhida entre as partes, participação de membro do sindicato da
categoria; dos instrumentos decorrentes da negociação deverão constar regras
claras e objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e
das regras adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das informações
pertinentes ao cumprimento do acordado; programas de metas pactuados
previamente;
• salienta que a participação do sindicato é exigida pela lei, baseada no
princípio da hipossuficiência do empregado na relação de emprego, ou seja, em
negociações entre empregador e empregado, este último seria a parte mais
fraca, daí a necessidade do amparo do sindicato da categoria para resultar em
maior equilíbrio entre as partes. Baseado neste fato, o contribuinte foi intimado
a esclarecer a participação do sindicato da categoria nos acordos; a apresentar
as atas de eleição das comissões de empregados e as atas de reuniões para
negociação dos acordos de PLR;
• em atendimento as três questões supramencionadas, o contribuinte
responde que: "A implementação do programa para pagamento da PLR da
aludida empresa BBI é feita através de instrumento de Acordo para pagamento
de Participação nos Lucros ou Resultados negociado entre a empresa e seus
empregados por meio de comissão escolhida pelas partes. No instrumento
celebrado encontram-se estabelecidos todos os termos e condições do
programa, os mecanismos de aferição (metas e objetivos), os critérios de
determinação dos valores da participação, periodicidade de distribuição e
vigência do instrumento."
• ante o exposto, conclui-se que não houve participação do sindicato da
categoria nas negociações e tampouco na finalização do instrumento de acordo
entre empresa e empregados. Esse fato, somado à total falta de quaisquer atas
de reuniões para negociação dos acordos, comprovam o descumprimento do
artigo 2o, inciso I, da lei 10.101/2000;
• da leitura dos instrumentos de Acordo sobre Participação nos Lucros ou
Resultados constata-se ainda que: os programas de metas vinculados aos
acordos coletivos para pagamento de PLR não foram pactuados previamente,
estando, assim, em desacordo com o artigo 2°, parágrafo 1°, inciso II da Lei
10.101/2000, condição legal para que se possam considerar pagamentos de
PLR como desvinculados da remuneração do empregado;
• A verba PLR baseada nas metas individuais foi paga da seguinte forma
para os anos 2007 e 2008: PLR 2007 pago 08/2007 e acordo assinado em
19/10/2007; PLR 2008 pago em 08/2008 e acordo assinado 02/02/2009.
Portanto, nos dois casos em análise, os pagamentos ocorreram antes mesmo do
instrumento de acordo ter sido assinado. Exemplificando: Bruno Davila Melo
Boetger, superintendente executivo, admitido em 09/04/2007, recebeu R$
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

376.250,00 a titulo de PLR em 08/2007 e Alan Marinovic, gerente analista III,
admitido em 07/04/2008, recebeu R$ 35.700,00 a título de PLR em 08/2008;
• foi constatado ainda um outro conflito com a lei 10.101/00, o artigo 2o,
§1o da lei 10.101/00 estipula que dos instrumentos decorrentes da negociação
deverão conter regras claras quanto aos direitos referentes ao PLR e inclusive
mecanismos de aferição para verificação do cumprimento do acordado. Os
instrumentos apresentados pelo contribuinte tratam o direito ao recebimento do
PLR e os mecanismos de aferição, como segue:
"Cláusula Primeira – O presente acordo está vinculado à evolução
global positiva do BBI no exercício de 2007, apurada mediante indicadores
objetivos e avaliação de resultado.
Parágrafo Primeiro: A avaliação de resultado é individual, com base no
atingimento e/ou superação de metas previamente estabelecidas, as quais têm
pesos específicos, variáveis de acordo com a função exercida.
Parágrafo Segundo: A planilha de avaliação com as descrições das
metas, dos pesos, do resultado do trabalho realizado e do valor final apurado
a título de participação nos lucros ou resultados, a qual refletirá o resultado
individual do empregado, será a este submetida para verificação de
conformidade."
• conclui-se, portanto, que este instrumento não deixa claro os seguintes
pontos: o que seria evolução global positiva, tampouco quais seriam os
indicadores objetivos; o parágrafo 1o menciona avaliação individual das metas
previamente estabelecidas, mas sequer citar que metas seriam essas, além de
restar demonstrado acima que não houve pactuação prévia e a planilha
mencionada no artigo 2° não foi apresentada à fiscalização até o encerramento
dos trabalhos;
• ante os motivos acima elencados falta de participação do sindicato no
instrumento de acordo; metas pactuadas após o pagamento da verba e a total
falta de clareza nas informações quanto as regras para as metas e mecanismos
de aferição das mesmas os pagamentos efetuados a título de PLR, no período
de 01/2007 a 12/2008, foram considerados salário de contribuição.
• em relação aos aportes extraordinários em contas de previdência
complementar, o contribuinte apresentou: os regulamentos dos programas
de previdência complementar; os aportes efetuados pela empresa, de forma
individualizada e por mês de competência; os segurados dos planos de
previdência complementar que estão em gozo de benefício e as respectivas
datas de percepção dos mesmos e esclarecimento por escrito sobre a
metodologia de cálculo utilizada para os aportes nas contas de previdência,
tendo a fiscalização concluído, após análise dos planos e seus aditivos que,
como regra geral, foi apresentado um regulamento denominado como Plano II,
assinado em 20/05/2000, com vigência a partir de 01/05/2000, em que:
• não existe restrição à elegibilidade, ou seja, todos os empregados e
diretores do Banco Bradesco S/A podem optar em participar do plano; o
empregado, optante pelo plano, é denominado Participante; a empresa é
chamada Instituidora; a regra geral das contribuições da instituidora é 4% do
Fl. 582
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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salário de participação do participante que estiver contribuindo; não foi
localizada previsão contratual para contribuições extraordinárias; salário de
participação é o salário básico mensal pago ao participante pela instituidora,
incluindo o 13° salário, bem como as gratificações pagas aos diretores
estatutários e técnicos, estas limitadas a 6 e a 2 honorários mensais
respectivamente; os contratos foram firmados com a Bradesco Vida e
Previdência S/A, inscrita no CNPJ sob o n° 51.990.695/000112; os contratos e
aditivos não usam a nomenclatura da Lei Complementar 109/2001, por
exemplo, contribuição normal e extraordinária (vide item 7.7 do presente
termo), não sendo possível identificar previsão contratual para pagamentos
extraordinários por parte da Instituidora; o contribuinte Banco Bradesco BBI
não consta como signatário do Plano II, mas aderiu através do Termo de
Adesão de Instituidora em 01/11/2006;
• entretanto, existe outro plano denominado PGBL instituído pelo 6°
Termo Aditivo assinado em 30/07/1999: disponível apenas para os Diretores
Estatutários, Diretores Técnicos e Assessor da Diretoria; em relação à
elegibilidade no contrato do PGBL, a Instituidora pode recusar unilateralmente
a proposta de inscrição do participante (vide item 2.3 e 11.2 do 6o Termo
Aditivo); não foi verificada regra geral para as contribuições normais da
Instituidora, tampouco para as extraordinárias; o objetivo do plano é a
concessão de rendas mensais, na modalidade a ser escolhida pelo participante
no momento da concessão do benefício (vide item 3.3.4 do 6o Termo Aditivo);
Os participantes em gozo de benefícios passarão a se relacionar diretamente
com a Bradesco Vida e Previdência S/A, ou seja, não haveria mais obrigações
contratuais para a Instituidora e o contribuinte Banco Bradesco BBI não consta
como signatário;
• e, da análise do 2° Termo Aditivo ao Contrato Previdenciário firmado
entre Bradesco Vida e Previdência S/A e as empresas do Grupo Bradesco em
20/05/2000 (PLANO II), constatou-se que: a assinatura e vigência do 2° Termo
Aditivo datam de 02/12/2008; ficam instituídas as contribuições voluntárias e
globais no PGBL para o Banco Bradesco BBI S/A no papel de Instituidora
(vide artigo 1o do aditivo); o 2o Termo Aditivo não trata das contribuições dos
Participantes; a Instituidora poderá efetuar contribuição voluntária, em favor
dos participantes, em periodicidade e valores por ela definidos, ou seja, a
decisão é unilateral; os termos do 2o Aditivo, como todos os outros
regulamentos supramencionados não utilizam a nomenclatura da Lei
Complementar 109/2001, no que se refere às contribuições; os elegíveis a este
aditivo são os Participantes que exerçam cargo de Diretores, Superintendentes
Executivos, Superintendentes, Gerentes, Research Sales Sr e PI e Economistas
Sr da Instituidora (vide artigo 2o item 3.14 do aditivo). Portanto, o contribuinte
passou
a
estar
amparado
contratualmente
a
efetuar
contribuições
extraordinárias a partir de 02/12/2008. Qualquer contribuição extraordinária
efetivada antes desta data, não possuía cláusula em nenhum dos regulamentos
apresentados que a suportasse;
• dos aportes em contas de Previdência Complementar e respectiva
metodologia de cálculo: conforme exposto acima art. 19 da LC 109/01 a
finalidade das contribuições aos planos de previdência privada é prover o
Fl. 583
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Fl. 8 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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pagamento dos benefícios previstos no plano, tanto para o custeio dos mesmos
através de contribuições normais, como para sanear déficits atuariais através de
contribuições extraordinárias. A referida Lei Complementar regulou o assunto
de maneira inequívoca, ou seja, a finalidade dos planos empresariais de
previdência complementar é o pagamento de benefícios previdenciários e
naturalmente as contribuições ao plano devem ser baseadas em cálculos
matemáticos e atuariais, levando-se em conta, por exemplo, o valor dos
benefícios, a tábua biométrica da população beneficiária, déficits financeiros
do plano, o valor total das contribuições, etc.;
• em resposta a intimação para esclarecimento quanto à metodologia de
cálculo utilizada para os aportes na previdência complementar, o contribuinte
declarou que:
• "No Banco Bradesco BBI S/A existem duas contribuições, a
contribuição básica mensal que equivale a 4% do salário que é depositado
pela empresa, e a contribuição suplementar que segue as regras do 2o Termo
Aditivo ao Contrato Previdenciário firmado em 12/12/2008."
• entretanto, as regras constantes do 2° Termo Aditivo não há
metodologia específica para esses aportes, eles são feitos com base em decisão
unilateral da diretoria, que, segundo Estatuto Social, possui os poderes de
administração da empresa. A empresa apresentou os aportes extraordinários,
feitos por ela como instituidora, de maneira individual e por mês de
competência,
conforme
demonstrativos
mensais
anexos.
Os
aportes
extraordinários foram efetuados em três competências: 06/2007, 12/2007 e
12/2008, cabendo relembrar que nas competências do ano de 2007, não havia
previsão nos regulamentos para tais aportes;
• como esses aportes não foram efetivamente pagos a totalidade dos
empregados da empresa, e somado à constatação da ordem de grandeza dos
aportes, a fiscalização fez uma comparação entre os valores aportados na
previdência complementar e os valores recebidos pelos mesmos beneficiários
como remuneração nas folhas de pagamento do mesmo período, sendo
constatado que os valores aportados na previdência complementar são
substanciais, como se verifica no quadro comparativo às fls. 113 (Bernardo
Parnes (Diretor) Comp. 06/2007 – PC R$ 1.034.200,00 – Folha de Pagamento
R$ 60.000,00, idem na comp. 12/2007). Para o referido diretor a contribuição
básica é de R$ 4.200,00, portanto, o referido aporte extraordinário é superior a
246;
• a partir da constatação que os valores dos aportes extraordinários
chegaram a ser duzentas e quarenta e seis vezes maiores do que a contribuição
básica (regra geral), a fiscalização verificou nos sistemas internos da RFB se
houve resgates de previdência privada durante o vínculo de trabalho do diretor
supramencionado, sendo constatado que o diretor Bernardo Parnes resgatou,
em 2008, R$ 1.196.266,74 da Bradesco Vida e Previdência S/A. Nos termos da
referida Lei Complementar a finalidade para as contribuições é o pagamento de
benefícios previdenciários, não existindo previsão legal para outra finalidade;
• ante o exposto, conclui-se: o artigo 16 da LC 109/2001 e o artigo 28,
§9°, alínea p da Lei 8.212/91 obrigam o oferecimento dos planos a todos os
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Fl. 9 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

empregados e dirigentes, portanto o plano empresarial oferecido apenas a seus
dirigentes contraria a legislação; o artigo 10 da referida LC obriga que tanto os
requisitos de elegibilidade, como a forma de cálculo de benefícios, sejam
claros e constem do regulamento do plano de benefícios, portanto, o critério
unilateral de elegibilidade e a possibilidade de recusa da proposta por parte da
Instituidora contrariam a legislação; o artigo 16 da referida Lei Complementar
permite o resgate total apenas das contribuições vertidas ao plano pelo
participante; o artigo 19 deste mesmo dispositivo legal define objetivamente a
finalidade das contribuições para os planos de previdência: prover o pagamento
de benefícios de caráter previdenciário, portanto, não há previsão para outra
finalidade, tampouco para critérios unilaterais nas decisões sobre as referidas
contribuições; no caso concreto, o contribuinte ao efetivar aportes
extraordinários, com base em decisão da diretoria, para uma pequena parte do
seu quadro funcional, em uma ordem de grandeza incompatível com a regra
geral do plano, deixa clara a finalidade do mesmo remunerar alguns dos seus
empregados;
• por todo o conjunto de argumentos e provas acima elencados, os
valores pagos a este título de previdência complementar devem ser
considerados como salários de contribuição, considerando-se pagamentos a
contribuintes individuais quando pago aos diretores estatutários e salário
quando pago a segurados empregados. Em anexo: resposta do contribuinte;
regulamentos de previdência complementar; demonstrativos com os aportes
efetuados pelo contribuinte; Dirf código 3223 do diretor acima citado e
Estatuto Social;
• Da aplicação da multa mais benéfica ao contribuinte como a infração
foi praticada antes do advento da Medida Provisória (MP) n.° 449, de
03/12/2008, convertida na Lei n.° 11.941, de 27/05/2009, a penalidade aplicada
deveria resultar da comparação entre a aplicação da multa de ofício
estabelecida pelo inciso I do art. 44 da Lei n.° 9.430, de 27/12/1996, que
corresponde a 75% (setenta e cinco por cento) sobre o valor da contribuição
lançada, e a soma da multa de mora de 24% (vinte e quatro por cento), prevista
no inciso I do art. 35 mais a multa estabelecida no § 5o do art. 32, ambos da Lei
n.° 8.212, de 24/07/1991, aplicando-se a que fosse mais benéfica ao sujeito
passivo, em cumprimento ao conteúdo do art. 106, inciso II, alínea “c” da Lei
n.° 5.172, de 25/10/1966 – Código Tributário Nacional (CTN);
• nesse sentido, por conta da aplicação da legislação mais benéfica ao
contribuinte, foi efetuado um quadro comparativo das multas, em anexo,
constatando-se que nas competências 02/2007; 06/2007; 08/2007; 12/2007;
02/2008 e 08/2008 a legislação anterior é mais benéfica ao contribuinte. Nas
competências 07/2007; 10/2007; 03/2008 e 11/2008 a legislação atual é mais
benéfica ao contribuinte;
• dessa forma, nas competências 02/2007; 06/2007; 08/2007; 12/2007;
02/2008 e 08/2008, que a legislação anterior mostrou-se mais benéfica ao
contribuinte, foi lavrado o Auto de Infração Infração (AI) DEBCAD no
37.360.959-0 (CFL) 68; por descumprimento de obrigação acessória, pois a
empresa apresentou as GFIPs com os dados não correspondentes aos fatos
geradores de todas as contribuições previdenciárias, infringindo o disposto no
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Fl. 10 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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artigo 32, Inciso V, parágrafo 5o da Lei 8212/91. A empresa deixou de declarar
os fatos geradores das contribuições devidas à Previdência Social lançados no
Auto de Infração DEBCAD n° 37.360.9574;
• assim, a multa a ser aplicada em decorrência da infração praticada pela
empresa estaria capitulada na Lei n.° 8.212/91, art. 32, § 5o, acrescentado pela
Lei n.° 9.528/97 e no RPS, aprovado pelo Decreto n.° 3.048/99, art. 284, inciso
II e art. 373, consistindo em 100% (cento por cento) do valor devido relativo à
contribuição não declarada, respeitado o limite estabelecido no § 4o do art. 32
da Lei n.° 8.212/91, perfazendo o montante de R$ 97.027,20.
Integram o presente processo, além do Termo de Verificação Fiscal e
seus anexos, os seguintes documentos relativos aos Autos de Infração acima
descritos:
DCCTP-Demonstrativo
Consolidado
do
Crédito
Tributário
Previdenciário; DD – Discriminativo do Débito; FLD – Fundamentos Legais
do Débito; IPC – Instruções para o Contribuinte; Relatório de Vínculos; Termo
de Início do Procedimento Fiscal; Termos de Intimação Fiscal; e TEPF –
Termo de Encerramento do Procedimento Fiscal.
DA IMPUGNAÇÃO
Inconformada com as autuações, das quais foi cientificada em
10/12/2012, a empresa apresentou, em 09/01/2013, a impugnação de fls. 128 a
214, com juntada, às fls. 215/386, dos seguintes documentos: Procuração,
substabelecimento e documentos societários; Guias GRPS comprobatórias do
recolhimento das contribuições autuadas de 02/2007 a 10/2007; Política de
pagamento de PLR aos funcionários do Impugnante; Fichas de Avaliação de
Performance por amostragem; Convênio de Adesão ao Plano I de Previdência
Privada para Empregados e Dirigentes da Empresa firmado pela Organização
Bradesco em 20/06/1985; Contrato Previdenciário de 20/05/1999; 6o Termo
Aditivo de 30/07/1999 ao Contrato de Previdência Privada de 20/06/1985;
Contrato Previdenciário de 20/05/2000; 2o Termo Aditivo, de 02/12/2008, ao
contrato firmado com a Bradesco Vida e Previdência S.A. em 20/05/2000;
Termo de Adesão ao Plano II assinado pelo Impugnante em 01/11/2006;
Aprovação SUSEP Processo 10.003048/0123 e Regulamento do Contrato do
Plano de Previdência Privada.
Após uma breve síntese da autuação, afirma ser improcedente o presente
Auto de Infração pois foram atendidas todas as exigências legais, em relação
ao pagamento de PLR e da Previdência Privada, motivo pelo qual a
impugnante também não pode concordar com a lavratura do AI no 37.360.957-
4, pois ao contrário do que sustenta a fiscalização tais valores não se
consubstanciam em remuneração e, portanto, não integram o salário de
contribuição para fins de incidência das contribuições exigidas, o que se
demonstrará.
I – Preliminarmente
Decadência
Preliminarmente, afirma a impugnante que houve a decadência do direito
do Fisco cobrar créditos tributários relativos a fatos gerados ocorridos em
02/2007, 06 a 08/2007 e 10/2007, pois o Auto de Infração foi lavrado há mais
Fl. 586
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Fl. 11 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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de 5 (cinco) anos contados dos respectivos fatos geradores das contribuições
previdenciárias, às quais se aplica o disposto no artigo 150, §4°, do CTN, pois
se trata de lançamento por homologação.
Ademais, houve pagamento antecipado da contribuição previdenciária
relativa a estas competências, o que se comprova pelas GRPS anexas (doc.
01A), prevalecendo, assim, na linha do entendimento jurisprudencial firmado
pelo STJ a regra decadencial prescrita no art. 150, §4°, do CTN, jamais a regra
estabelecida no art. 173, I, do CTN, que se aplica somente aos casos em que
não há antecipação de pagamento. Cita jurisprudência do STJ, o Parecer
PGFN/CAT no 1617/08, e acórdãos da DRJ e da Câmara Superior de Recursos
Fiscais, neste sentido. Portanto, conclui afirmando ser manifestamente
improcedente a exigência fiscal lançada nas competências de 02/2007, 06 a
08/2007 e 10/2007.
Salienta ainda, que não se aplica ao caso o disposto no art. 173, I, do
CTN, pois não houve dolo ou fraude, e ocorreram pagamentos antecipados das
contribuições previdenciárias e de terceiros, as quais foram devidamente
declaradas em GFIPs e recolhidas. Colaciona decisões do CARF e da Câmara
Superior de Recursos Fiscais, neste sentido.
II – Mérito
II Dos pagamentos a título de PLR-Debcad 37.360.957-4 e 37.360.958-2
II.1 – Imunidade dos pagamentos efetuados a título de PLR
Sustenta a impugnante que o artigo 7o, inciso XI, da CF, o qual
transcreve, assegura a todos os trabalhadores o direito de participação nos
lucros e resultados da empresas de forma desvinculada da remuneração.
Segundo ela, por tratar-se de norma de hierarquia constitucional, ao garantir tal
direito acabou o constituinte por assegurar a imunidade tributária a todo e
qualquer pagamento realizado a título de PLR pelos empregadores, não
dependeria de lei que a regulamentasse. Cita doutrinadores neste sentido.
Salienta ainda que, mesmo que entenda que tal questão dependesse de lei
que a regulamentasse, considerando a plena desvinculação da remuneração
percebida pelos empregados, os respectivos valores terá sempre natureza de
PLR. Transcreve jurisprudência a este respeito.
Portanto, tendo a Constituição Federal garantido a imunidade
incondicional dos pagamentos efetuados a título de PLR, de pronto se infere a
improcedência do entendimento do fisco lançado no Termo de Verificação
Fiscal no sentido de que os valores pagos a esse título somente não integrariam
o salário de contribuição se observada a condição estabelecida pelo art. 28, §9o,
alínea “j” da lei 8.212/91, pois há duvidas que tal dispositivo legal pretendeu
limitar o alcance da referida imunidade constitucional, o que não poderia ter
sido feito.
Mas, ainda que assim não fosse, admitindo-se que a imunidade
constitucional em questão, dependesse de lei específica, no caso, a impugnante
observou todas as disposições estabelecidas pela lei que veio a ser editada, não
se caracterizando à ocorrência de fato gerador das contribuições autuadas.
Fl. 587
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Fl. 12 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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II.2 – Observância de todas as condições estabelecidas pela lei 10.101/00
para o pagamento de PLR
II.2.1 – A eventual não participação do sindicato não altera a natureza
jurídica da verba
Ressalta que a Impugnante cercou-se de todos os procedimentos legais
cabíveis para o pagamento de PLR a seus empregados, firmando em todos os
anos autuados, com a participação de comissão de empregados o "Termo de
Acordo sobre Participação dos Empregados nos Lucros ou Resultados",
constando destes todas as diretrizes já previamente estabelecidas pelas políticas
globais de pagamento de PLR previstas pela direção da Impugnante, por meio
de quatro cláusulas que formalizam o período de vigência, os parâmetros gerais
para a aferição dos lucros e resultados que serão considerados para fins de
pagamento de PLR, os funcionários que a ela terão direito bem como os
critérios para avaliação das respectivas metas, e ainda, a garantia de um
mínimo pela empresa.
Transcreve o disposto no art. 2o, incisos I e II, da lei 10.101/00 e alega
que, com fundamento no referido dispositivo legal a Impugnante optou pela
forma de comissão para a negociação do pagamento de PLR a seus
funcionários, durante todo o período autuado, conforme instrumentos juntados
pelo próprio fiscal autuante ao Termo de Verificação Fiscal.
No entanto, a fiscalização questionou a validade desses instrumentos,
item 10.2. do Termo de Verificação Fiscal, pois segundo seu entendimento a
falta de participação do sindicato no instrumento de acordo para pagamento de
PLR firmado pela impugnante, justificaria o presente lançamento por afronta
ao artigo 2o, inciso I, da lei 10.101/00.
No entanto, mostra-se totalmente equivocado tal entendimento, pois o
aludido artigo 2o da Lei 10.101/00 não estabeleceu que o descumprimento de
qualquer formalidade por ela estabelecida em relação ao pagamento de PLR
equipararia esta a remuneração e, portanto, legitimaria a tributação dos valores
pagos em prejuízo da imunidade estabelecida pelo artigo 7o, inciso XI, da
Constituição Federal. Referido dispositivo legal estabeleceu as formas
possíveis de negociação entre empresa e empregados acerca do pagamento de
PLR, não contendo aí qualquer preceito que pudesse configurar a ocorrência do
fato gerador da contribuição previdenciária autuada. Sobre o tema transcreve
entendimento de ex-ministro do STF.
Independentemente da exigência ou não de lei para regular a questão,
Ministros da Primeira Turma do STJ já decidiram que, desde que cumpridas as
demais exigências legais que caracterizem tais pagamentos como PLR, a não
participação sindical nos referidos Acordos não interfere na natureza desses
pagamentos, sendo estes não remuneratórios ( art. 7o, XI, da CF), mas apenas
na forma de participação e no montante a ser distribuído, o que é irrelevante
para se tributar a folha de salários. Transcreve parte do voto do Ministro, neste
sentido. Cita ainda decisão do TST e afirma ser desnecessária a participação
sindical, pois a instituição PLR não versa sobre direitos coletivos, mas apenas
sobre direitos individuais plúrimos isoladamente considerados em relação a
Fl. 588
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Fl. 13 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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contribuição de cada um dos empregados nos lucros ou resultados obtidos
pelas empresas.
Conclui afirmando que resta demonstrado que a impugnante agiu
fundada na CF, na Lei e Acordos firmados, sendo improcedente o presente
Auto em relação à caracterização dos pagamentos de PLR como remuneração.
II.2.2 - Alegada ausência de pactuação prévia das metas para a
Participação nos Lucros e Resultados
Afirma a impugnante que não procede o argumento da fiscalização de
que os programas de metas não foram pactuados previamente. Para o
pagamento de PLR a empresa passou a adotar políticas devidamente aprovadas
pela sua presidência e respectivos membros da diretoria e conselho (doc.2), e
adotou a “Ficha de Avaliação de Performance” preenchida para cada
empregado com a descrição de suas metas e objetivos profissionais para o ano-
calendário, com a indicação do meio pelo qual tais metas seriam atingidas. As
Ficha de Avaliação de Performance (doc.3), anexadas por amostragem,
comprovam que as metas individuais foram sempre estabelecidas antes da data
do pagamento de PLR.
Salienta que a data de assinatura dos Termos de Acordos sobre PLR, que
aguarda a consolidação da Convenção Coletiva do setor bancário para
formalizar seus acordos, não autoriza a fiscalização a descaracterizar os
pagamentos de PLR sob justificativa de ausência de metas previamente
pactuadas, pois estes instrumentos apenas consolidam as condições gerais já
previamente conhecidas tanto pela empresa como pelos empregados, em
conformidade com as políticas globais já previamente divulgadas.
II.2.3 - Alegada inexistência de regras claras
Argúi a impugnante que a fiscalização no item 10.4 do Termo de
Verificação Fiscal pretendeu demonstrar que não estaria claro o que seria
evolução global positiva da empresa, tampouco quais seriam os indicadores
objetivos estabelecidos, constantes da cláusula segunda do “Termo de Acordo
sobre Participação dos Empregados nos Lucros ou Resultados”.
Esclarece que o termo "evolução global positiva" trata-se do resultado
líquido considerando a Receita da área comercial e o Volume de captação
apurado no exercício e que, portanto, fará parte da diretriz para o pagamento da
verba na medida da contribuição individual. A aferição dos resultados e
condicionantes que servirão de base para a apuração daquele resultado líquido
para fins de pagamento de PLR depende de indicadores objetivos que,
dependendo da atividade da empresa, correspondem a indicadores de medição
que podem ser quantitativos globais, quantitativos específicos do setor ou
individual, e ainda, tácticos, todos com a devida indicação de peso."
Quanto a "avaliação individual das metas previamente estabelecidas",
bem como a "planilha mencionada no artigo 2o", já foi esclarecido no tópico
acima que se trata da Ficha de Avaliação de Performance (doc. 03), onde
constam as metas e objetivos pessoais de cada funcionário, bem como os
critérios que preponderarão para a respectiva medição.
Fl. 589
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Fl. 14 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Observa que o fluxo utilizado pela empresa para pagamento de PLR é o
seguinte: conhecimento das metas; divulgação dos resultados/balanço;
apuração individual (avaliação de performance); apuração individual (cálculo
dos valores à pagar); emissão relatórios para análise (Performance e valores à
pagar); validação pelo comitê de Remuneração, Diretoria Departamental,
Diretoria Executiva, Conselho e liberação para pagamento. Cita ainda doutrina
interpretando a lei 10.101/00, onde se afirma que todas as modalidades de
aferição das informações que o plano de participação estabelecer serão
lícitas.
E sendo assim, conclui afirmando que não resta dúvidas que o Acordo
firmado, aliado as metas previamente estabelecidas, contém regras claras e
objetivas. Ante o exposto, improcede a exigência fiscal relativa ao PLR
lançada nos Autos de Infração supra citados.
III - Contribuições a Planos de Previdência Privada – debcad 37.360.957-
4 e 37.360.958-2
III.1 Justificativas fiscais para a lavratura do presente auto de infração
A impugnante relata o contido no Termo de Verificação Fiscal que
embasou a fiscalização na lavratura do presente Auto de Infração, no que se
refere ao pagamento de valores a título de Previdência Privada e, afirma que,
segundo entendimento do fisco estaria havendo desvirtuamento do Plano de
Previdência Privada, que teria sido instituído e mantido pelo Impugnante com
descumprimento da legislação previdenciária porque, dentre outras razões, o
Plano de Benefícios Suplementares previsto no 6o Termo Aditivo ao contrato
de previdência privada datado de 20/06/1985, bem como o 2o Termo Aditivo
ao contrato firmado com a Bradesco Vida e Previdência S.A. em 20/05/2000,
beneficiariam apenas os diretores estatutários, diretores técnicos e assessores
de diretoria, e diretores, superintendentes executivos, superintendentes,
gerentes, research sales Sr. E PI e economistas Sr, respectivamente.
No entanto, argúi que uma análise de toda a legislação que rege a
matéria, bem como do plano de previdência privada mantido pelo Impugnante
se comprovará que não assiste razão alguma ao fisco, como se verá.
III.2 - Disposições constitucionais acerca das contribuições a Planos de
Previdência Privada
Menciona que a Constituição Federal de 1988, no Título VIII – Da
Ordem Social, nos artigos 194 a 204, cuida da Seguridade Social,
compreendendo as ações dos Poderes Públicos e da sociedade destinadas a
assegurar a todos os direitos à saúde, à previdência e à assistência social, e nos
art. 205 a 217, cuida da educação.
E entende que empresas que oferecem a seus empregados benefícios
nestas áreas, por se tratar de atividades de elevado conteúdo social e
econômico e, ainda, coadjuvante à do Poder Público, não poderiam ser
oneradas com pesadas incidências tributárias, destacando, ainda, que tais
prestações, entre as quais estariam incluídos os planos de previdência privada,
não teriam relação com o trabalho prestado.
Fl. 590
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Ressalta que, em face da ausência do caráter contraprestacional, a
legislação, a doutrina e a jurisprudência têm reconhecido a natureza
assistencial e/ou previdenciária de tais prestações, as quais, assim, por
natureza, não integrariam o salário, nem a remuneração dos empregados para
nenhum efeito, e que, no caso concreto, a despeito das normas constitucionais,
o Fisco estaria pretendendo incluir essas prestações indevidamente na base de
cálculo das contribuições previdenciárias.
III.3 - Base de cálculo das contribuições previdenciárias
Informa que a contribuição previdenciária, por força de regra
constitucional contida no artigo 195, inciso I, alínea “a”, com a redação dada
pela Emenda Constitucional n.o 20/98, somente poderia incidir sobre “a folha
de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer
título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo
empregatício”, e que o parágrafo 11o do artigo 201 da CF/88, com a redação da
Emenda Constitucional n.o 20/98 estabeleceria que “os ganhos habituais do
empregado, a qualquer título, serão incorporados ao salário para efeito de
contribuição previdenciária e conseqüente repercussão em benefícios, nos
casos e na forma da lei”.
Segundo estes dispositivos constitucionais, segundo ela, a base de cálculo
da contribuição previdenciária é a folha de salários, que compreende o salário
propriamente dito e os ganhos habituais, e demais rendimentos, desde que
decorrente do trabalho, não discrepando desse conceito a definição legal de
salário de contribuição para efeitos previdenciários, prevista no art. 28 da Lei
n.o 8.212/91, transcrevendo-a.
Sustenta que, por força do disposto nos artigos 195, inciso I, alínea “a”, e
201, parágrafo 11o da CF/88, e no artigo 28, inciso I da Lei n.o 8.212/91, a
contribuição previdenciária somente poderia incidir sobre verbas que: a)
constem da folha de salários, b) configurem rendimento do trabalho pago ou
creditado a pessoa física e c) configurem ganhos habituais do empregado como
contraprestação do trabalho prestado.
Ressalta que não seriam todos os benefícios, vantagens ou mesmo
valores recebidos pelos empregados de seus empregadores que integrariam a
base de cálculo das contribuições previdenciárias, mas tão somente àqueles
enquadráveis como salário, remuneração ou ganhos habituais decorrentes da
prestação de serviços, estando expressamente excluídos dessa base os
benefícios que, mesmo concedidos em decorrência do contrato de trabalho, são
despojados de caráter remuneratório e, portanto, salarial, como, no caso
específico, as contribuições pagas pelos empregadores a Programas de
Previdência Privada em favor de seus empregados, conforme alínea “p” do
parágrafo 9o do artigo 28 da Lei n.o 8.212/91.
III.4 – Regulamentação da Previdência Privada
Neste tópico, a impugnante passa a discorrer sobre a evolução da
legislação que regeria a previdência privada, observando inicialmente que o
sistema de previdência privada foi instituído pela Lei n.o 6.435/77, como forma
de suplementar o sistema previdenciário oficial. Nos termos do art. 2o do
Decreto-Lei n.o 2.296/86, as contribuições efetivamente pagas pela pessoa
Fl. 591
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Fl. 16 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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jurídica relativa aos programas de previdência privada, em favor de seus
empregados e dirigentes, não eram consideradas integrantes da remuneração
dos beneficiários para efeitos previdenciários. Atualmente a previdência
privada está regulada pelo artigo 202 da CF/88 e pela Lei Complementar n.o
109/01 que recepcionaram e aperfeiçoaram os institutos acima referidos.
Transcreve o artigo 202, “caput” e parágrafo 2o da CF/88, na redação da
Emenda Constitucional n.o 20/98:“Art. 202. O regime de previdência privada,
de caráter complementar e organizado de forma autônoma em relação ao
regime geral de previdência social, será facultativo, baseado na constituição
de reservas que garantam o benefício contratado, e regulado por lei
complementar... § 2o As contribuições do empregador, os benefícios e as
condições contratuais previstas nos estatutos, regulamentos e planos de
benefícios das entidades de previdência privada não integram o contrato de
trabalho dos participantes, assim como, à exceção dos benefícios concedidos,
não integram a remuneração dos participantes, nos termos da lei.”, e afirma
que, por força de norma constitucional expressa as contribuições em causa não
integram a remuneração dos participantes de Planos de Previdência Privada,
motivo pelo qual não pode ser incluída na base de cálculo das contribuições
previdenciárias.
Faz menção, também, ao artigo 68 da Lei Complementar n.o 109/01 que
estipula que “As contribuições do empregador, os benefícios e as condições
contratuais previstos nos estatutos, regulamentos e planos de benefícios das
entidades de previdência complementar não integram o contrato de trabalho
dos participantes, assim como, à exceção dos beneficias concedidos, não
integram a remuneração dos participantes." e ao artigo 69, parágrafo 1o, deste
mesmo dispositivo legal, segundo o qual: sobre as contribuições vertidas para
as entidades de previdência complementar, destinadas ao custeio dos planos de
benefícios de natureza previdenciária, não incidiria tributação e contribuições
de qualquer natureza. Observa ser de idêntico conteúdo o disposto na Lei n.o
8.212/91, em seu artigo 28, parágrafo 9o, alínea “p” (acrescentada pela Lei no
9.528/97).
Informa, ainda, que, para efeito de Imposto de Renda, prevê a legislação
específica a desoneração da pessoa física beneficiária quanto às contribuições
recolhidas às empresas de previdência privada, conforme Lei no 7.713/98,
artigo 6o, inciso VIII, regulamentado no artigo 39 do RIR/99, salientando,
contudo, que os valores dos benefícios concedidos e dos resgates sofrem
tributação na forma da legislação aplicável.
III.5 - Condição Constitucional Única Pagamento a Empresa de
Previdência Privada Regularmente Constituída
Afirma a impugnante que, nos termos do parágrafo 2o do artigo 202 da
CF/88, basta que as contribuições da empresa destinadas a custear planos de
previdência privada em benefícios aos empregados e dirigentes sejam pagas a
entidades de previdência privada regularmente constituídas, cujos planos
tenham sido instituídos na forma da lei, para que não sejam consideradas
integrantes da remuneração.
Fl. 592
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

Segundo ela, essa previsão constitucional equivaleria à verdadeira
imunidade, devendo sua interpretação ser ampla, inadmitindo-se quaisquer
limitações por normas de inferior hierarquia, sendo claro o seu significado,
qual seja: essa verba não poderia ser inserida na remuneração dos empregados
nem para efeito da incidência de direitos trabalhistas (13o salário, férias, FGTS
e outras) nem para efeito de incidências tributárias (IRPF, IRPJ, contribuições
previdenciárias e de terceiros, etc.).
No caso, desde que as contribuições sejam vertidas para Planos de
Previdência Privada estruturados e administrados por empresa que se dedica a
esta atividade, atendendo a legislação específica, não pode a fiscalização
pretender que tais contribuições sejam consideradas pagamento de
remuneração disfarçada, pois essa não é a sua natureza. Tais pagamentos estão
previstos na legislação que disciplina a matéria, nos contratos e no regulamento
do plano de previdência privada, este último devidamente aprovado pela
SUSEP, como se demonstrará.
III.6 – Da evolução da legislação que rege a Previdência Privada
Traz, em seguida, alguns dispositivos das Resoluções do Conselho
Nacional de Seguros Privados (CNSP) n.o 6/97 e n.o 139/05, e das Circulares
da Superintendência de Seguros Privados (SUSEP) n.o 101/99, n.o 183/02, n.o
338/07, que estabelecem normas e critérios de operacionalização do Plano
Gerador de Benefício Livre (PGBL), destacando aqueles relativos ao tema
resgate, afirmando ser este um direito do participante, que deve ser a ele
oferecido, obrigatoriamente e a qualquer tempo, durante o prazo de
diferimento, respeitados apenas os prazos de carência e intermediário entre os
pedidos, sendo alguns destes aqui transcritos.
Resolução CNSP no 139/05:
Art. 56. Durante o período de diferimento, e na forma regulada pela
SUSEP, será permitido ao participante resgatar os recursos da provisão
matemática de benefícios a conceder.
(...)
§ 4o Os recursos correspondentes a cada uma das contribuições das
pessoas jurídicas no plano de previdência somente poderão ser resgatados
após período de carência de um ano civil completo, contado a partir do
primeiro dia útil do mês de janeiro do ano subseqüente ao da contribuição.
(...)
Circular SUSEP n.o 183/02:
Art. 9o Observado o disposto no art. 10, o participante poderá solicitar,
independentemente do número de contribuições pagas, resgate, parcial ou
total, de recursos do saldo da Provisão Matemática de Benefícios a Conceder,
após o cumprimento de prazo de carência, que deverá estar compreendido
entre sessenta dias e vinte e quatro meses, a contar da data de registro da
Proposta de Inscrição na EAPC.
Fl. 593
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

§ 1o Não poderão ser estipulados resgates com intervalo inferior ao
estabelecido no regulamento, que deverá estar compreendido entre sessenta
dias e seis meses.
(...)
Circular SUSEP no 338/07:
Art. 19. O participante poderá solicitar, independentemente do número
de contribuições pagas, resgate, parcial ou total, de recursos do saldo da
provisão matemática de benefícios a conceder, após o cumprimento de período
de carência, que deverá estar compreendido entre 60 (sessenta) dias e 24
(vinte e quatro) meses, a contar da data de protocolo da proposta de inscrição
na EAPC.
§ 1o Não poderão ser estipulados resgates com intervalo inferior ao
estabelecido no plano, que deverá estar compreendido entre 60 (sessenta) dias
e 6 (seis) meses.
(...)
Observa que a Previdência Privada, no princípio, era assemelhada à
Previdência Oficial, evoluiu para abarcar modalidades semelhantes a
poupanças forçadas, como é o caso do tipo PGBL, que se caracteriza, de um
lado, pela total liberdade dos participantes e da instituidora quanto ao
pagamento das contribuições seja em relação aos valores aportados, seja em
relação à periodicidade desses aportes, e, de outro, pela garantia do direito de
resgate total ou parcial, a qualquer tempo, desde que respeitados os períodos de
carência e intervalo entre os resgates previstos na legislação, ficando
prejudicada, no seu entendimento, qualquer comparação entre o PGBL, com a
Previdência Oficial e com Planos de Previdência Privada de outras
modalidades, inclusive a exigência para o PGBL de cálculos atuariais, em face
da sujeição as regras legais distintas.
Em face disso, para ela, não haveria como pretender que as contribuições
e os resgates feitos em consonância com a legislação que rege o tipo de plano
escolhido e mantido por ela implicassem descumprimento das normas que
regem o Sistema de Previdência Complementar.
III.7 – Plano de Previdência Privada mantido pelo impugnante
De início esclarece a impugnante que, diferentemente do que concluiu o
fisco por força do Termo de Adesão de Instituidora ao Plano II de 01/11/2006
(doc. 09), aderiu ao ÚNICO PLANO atualmente aberto do Grupo Bradesco
denominado "Plano de Previdência Privada Aberta Coletivo” Plano II — do
tipo Plano Gerador de Benefícios Livres PGBL, Renda Fixa, estruturado no
Regime Financeiro de Capitalização e na modalidade Contribuição Variável,
devidamente aprovado pela SUSEP, nos termos do Processo 10.003048/0123(
doc.10), o qual contempla contribuições e benefícios básicos aplicáveis a todos
os empregados e dirigentes da empresa e contribuições e benefícios
suplementares diferenciados para Diretores Estatutários e Superintendentes
Executivos (6o Termo Aditivo), tendo ainda firmado em 02/12/2008 o 2o
Termo Aditivo ao Contrato Previdenciário firmado de 20/05/2000. Discrimina
Fl. 594
DF CARF MF
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Fl. 19 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

às fls. 163/164 os instrumentos contratuais básicos que versam sobre o Plano
de Previdência Privada das empresas do Grupo Bradesco.
Sustenta que as regras do Planos II estão definidas no Regulamento e
Nota Técnica no Contrato – Contribuições Básicas e Contrato – Contribuições
Suplementares e estão rigorosamente de acordo com a legislação previdência
acima referida, como se extrai das definições previstas no art. 8o do
Regulamento, o qual transcreve. Ressalta ainda que não houve as supostas
irregularidades apontadas pela fiscalização que justificariam a desclassificação
do aporte extraordinário feito pela impugnante, pois se trata de Plano Único
com benefícios diferenciados, e a legislação que rege a Previdência Privada
(anterior e atual ) jamais exigiu que os Planos estabeleçam benefícios em
valores idênticos a todos os seus empregados e dirigentes.
E, ainda que se tratasse de plano autônomo, não haveria violação da
legislação previdência, pois o art. 16 da lei Complementar 109/01 só é
aplicável a planos de previdência privada fechada, e o art. 26, §3o, deste mesmo
dispositivo legal, aplicável ao caso, admite expressamente que apenas uma ou
mais categorias de empregados da mesma empresa sejam beneficiários desses
planos.
III.8. Planos das Entidades Fechadas – Devem ser disponíveis a todos –
art. 16 da LC 109/2001 – Planos das Entidades Abertas Coletivos – Podem
eleger apenas uma ou mais categorias específicas de empregados da mesma
empresa – art. 26 §3o da LC 109/2001
Sustenta a impugnante a inexistência das violações legais apontadas pela
fiscalização, pois o art. 16 da lei Complementar 109/01 só é aplicável a planos
de previdência privada fechada, o que não é o caso dos autos. Já o art. 26, §3o,
deste mesmo dispositivo legal, no qual se enquadra o Plano Único por ela
mantido, admite expressamente que “ uma ou mais categorias” de empregados
da mesma empresa sejam beneficiários desses planos. Afirma ainda ser
incompatível o disposto no art.28, §9o, alínea “p” da lei 8.212/91 e no art. 16 da
lei Complementar 109/01, não restando dúvida de que por ser a LC 109/01
posterior a lei 8.212/91, revogou o art.28, §9o, alínea “p” desta última, não
apenas por ser incompatível mas também por ter regulado inteiramente a
matéria relativa ao Regime de Previdência Complementar, conforme estabelece
o art. 2o, §1o, da LICC.
Ademais, por se tratar de um plano mantido por entidade aberta, inexiste
a obrigatoriedade de extensão deste plano de modalidade aberta a todos os
funcionários, sendo que os requisitos de elegibilidade e os benefícios a que
seus funcionário têm direito estão explicitados nos Capítulos V, VI e VII do
Regulamento do Plano II.
III. 9 - Extensivo a todos não significada igual para todos
Argúi a impugnante que, conforme demonstrado, o Plano II prevê
benefícios para todos os seus empregados e dirigentes, custeados com as
contribuições normais e, que a previsão para a categoria dos dirigentes de
contribuições suplementares justifica-se, porque, sendo a remuneração desses
profissionais mais elevada, apenas as contribuições normais não permitiriam
atingir os objetivos da Previdência Privada que é proporcionar na inatividade
Fl. 595
DF CARF MF
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Fl. 20 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

padrão de vida semelhante ao que o beneficiado tinha em atividade. Assim, tal
previsão além de não implicar qualquer violação ao art. 202 da CF/88 e a Lei
Complementar n.o 109/01, tem por finalidade atender seus objetivos
fundamentais.
Passa a discorrer sobre os objetivos da previdência privada, segundo ela,
a exigência de que o plano de aposentadoria complementar se estendesse de
forma idêntica a todos os empregados e dirigentes da empresa, seria
incompatível com a natureza do benefício.
Transcreve julgado da Câmara Superior de Recursos Fiscais do CARF
em que há manifestação no sentido de que a alínea “q”, § 9o do artigo 28 da Lei
no. 8.212/91, com fórmula de conteúdo idêntico à prevista na alínea “p” –
“desde que disponível à totalidade de seus empregados e dirigentes”, em
momento algum inferiria que o Plano de Saúde devesse ser concedido de
maneira idêntica a todos os funcionários da empresa, se limitando a estabelecer
que “a cobertura abranja a totalidade dos empregados e dirigentes da empresa”.
Salienta que tal pretensão equivaleria a acrescentar condição que não está
prevista no artigo 202 da Constituição Federal, tampouco na Lei
Complementar n.o 109/01, nem na legislação ordinária, com violação ao
princípio da legalidade da tributação e das normas que regem a interpretação
das isenções e das imunidades tributárias, restando, assim, demonstrado que o
Plano II atende integralmente a condição de ser disponível a todos.
III. 10 – Da improcedência dos demais argumentos da autuação – As
contribuições são livres
Ressalta, ainda, que, se tratando de Plano de Previdência na modalidade
de Contribuição Variável, seria inerente a ele a possibilidade de as
contribuições serem feitas em qualquer valor e a qualquer tempo, como consta
do Regulamento do Plano e das normas legais já mencionadas, não havendo
nada de ilícito ou violador das normas que regem a previdência complementar
em seu procedimento, não podendo prosperar a pretensão fiscal de tributar tais
contribuições só porque seriam efetuadas de forma variada e livre.
Afirma que não poderia ser invocado para desqualificar tais contribuições
o fato de seus valores serem substanciais em relação aos salários dos
dirigentes, porque a legislação não estabeleceria limites de valor para as
contribuições patronais, fazendo menção a alguns julgados.
III. 11 – O resgate nas condições efetuadas é um direito dos participantes
Neste tópico, a impugnante, passa a discorrer sobre os resgates,
transcrevendo alguns artigos da Lei Complementar n.o 109/01, das Resoluções
CNSP n.o 6/97 e n.o 139/05, e das Circulares SUSEP n.o 101/99, n.o 183/02 e
n.o 338/07, informando que o resgate seria um direito do participante, que
poderia ser exercido por ele durante o prazo de diferimento, após determinado
prazo de carência, observado determinado intervalo de tempo entre um resgate
e outro.
Destaca que os resgates ocorridos no caso concreto foram sempre
parciais, sofreram a devida incidência dos tributos previstos na legislação, e
foram efetuados com atendimento do prazo de no mínimo 60 (sessenta) dias
Fl. 596
DF CARF MF
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Fl. 21 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

previsto no Regulamento e no Contrato Previdenciário firmado em 20/05/2000,
bem como do prazo de carência de um ano civil completo, contado a partir do
primeiro dia útil do mês de janeiro do ano subsequente ao da contribuição, em
consonância com a legislação mencionada.
Afirma que os valores resgatados, inclusive pelo funcionário Bernardo
Parnes em 2008, expressamente citado pela fiscalização, referem-se as
contribuições existentes dois anos antes, já afetados pela valorização das
quotas do Fundo de Investimento, e não aos valores aportados nos anos
imediatamente anteriores, como parece sugerir a fiscalização, não se podendo
falar que as contribuições aportadas não se destinariam a Plano de Previdência
e trata-las como remuneração. Para ela, em se tratando de Plano Gerador de
Benefício Livre – PGBL, cujas contribuições são aplicadas em um Fundo de
Investimento Financeiro Exclusivo – FIFE e convertidas em quotas, sofrendo
acréscimo de valor decorrente da valorização do Fundo, seria da essência do
Plano o direito de resgate nas condições contratadas, sem que isso implicasse
em desvirtuar ou desnaturar o Plano que continuaria a ser de Previdência
Privada.
Portanto, conclui afirmando que resta cabalmente demonstrado que
nenhum dos fatos apontados pelo fisco autoriza concluir que os aportes feitos
pela empresa para seus Diretores Estatutários e Superintendentes Executivos
não seriam contribuições destinadas a Plano de Previdência Complementar.
III. 13 – Houve o atendimento de todas as condições constitucionais e
legais para que tais contribuições sejam excluídas da base de cálculo das
exações em causa
Sustenta que a legislação sobre previdência privada, em especial o artigo
202 da CF/88 e a Lei Complementar n.o 109/01, disciplinam a matéria
definindo as linhas gerais de atuação tanto das empresas de previdência privada
como das empresas interessadas em conceder a seus empregados e dirigentes
este benefício, estabelecendo apenas duas condições para que as contribuições
da empresa a Planos de Previdência Privada seja assim consideradas, a saber:
a) que as contribuições sejam pagas a empresa de previdência privada
legalmente constituída, autorizada a instituir e operar Planos estruturados na
forma da legislação aplicável à espécie e aprovados pelos órgãos competentes e
b) que o Plano seja disponível a todos os empregados e dirigentes da empresa.
Após citar a legislação específica de entidades de previdência privada,
salienta que os planos de complementação de benefícios da espécie somente
podem ser instituídos e/ou operados após aprovação dos órgãos oficiais
competentes, de modo que todos os planos ofertados por essas entidades
estariam conforme as regras legais e técnicas que regem essas atividades, e
que, em face disso, no caso concreto, tal condição estaria atendida, não se
pondo em dúvida a qualidade de EAPP da Bradesco Vida e Previdência S/A,
legalmente autorizada a instituir Planos de Previdência Privada Aberta, nas
modalidades previstas na legislação.
Ademais, como demonstrado, tendo sido o Plano de Previdência Privada
Aberto Coletivo – Plano II – do tipo Plano Gerador de Benefícios Livres –
PGBL, Renda Fixa, estruturado no Regime Financeiro de Capitalização e na
Fl. 597
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Fl. 22 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

modalidade Contribuição Variável, instituído com estrita observância da
legislação que o prevê, e tendo sido o seu Regulamento devidamente aprovado
pela SUSEP, e mesmo não sendo Plano de Previdência Fechada, atende ao
requisito de ser disponível a todos os seus empregados e dirigentes da empresa.
E entende que, diante do exposto, as contribuições pagas por ela jamais
poderiam ter sido consideradas pelo Fisco como remuneração dos dirigentes
para fins de incidência de contribuições previdenciárias, mencionando que,
com fundamento na Constituição Federal, em todos os ramos do direito –
trabalhista, fiscal e previdenciário – a legislação, a doutrina e a jurisprudência
reconhecem que essas contribuições não seriam remuneratórias ou salariais,
mas assistencial ou previdenciária, não podendo prosperar exigência de
condição imposta por mera interpretação – que seja idêntico para todos – e que
contrariaria a natureza da verba em questão, motivo pelo qual há que se julgar
improcedente o presente lançamento fiscal.
IV – A impossibilidade da exigência do adicional de 2,5%
Argui a impugnante que a contribuição ao INSS não poderia ter sido
calculada com a alíquota adicional de 2,5%, prevista artigo 22, parágrafo 1o, da
Lei n° 8.212/91, com a redação dada pela Lei n° 9.876/99, porque tal exigência
é discriminatória em relação às demais empresas, infringindo a CF/88 uma vez
que em seu artigo 60, parágrafo 4o, inciso IV, erige em cláusula pétrea os
direitos e as garantias individuais, incluindo nesse rol o princípio da igualdade,
de forma genérica no caput e no inciso I do seu artigo 5o, e de forma específica,
no inciso II do artigo 150, e, ainda, no artigo 194, inciso V, da Carta Magna em
se tratando de contribuições sociais, ao estabelecer a eqüidade na forma de
participação no custeio da seguridade social.
Segundo ela, a discriminação estabelecida não tem fundamento, posto
que inexistente qualquer correlação lógica entre o fator diferenciador eleito
pelo legislador e o tratamento diferenciado estabelecido, que só existiria se as
entidades discriminadas causassem um maior encargo à seguridade social ou
dela auferisse um especial benefício (contribuição), ou então se possuísse
maior capacidade contributiva (imposto). Transcreve acórdão TRF a respeito.
Requer, então, na hipótese de ser mantida a exigência, que a contribuição
ao INSS de que trata a Lei no 8.212/91 seja calculada com base na mesma
alíquota aplicável às pessoas jurídicas em geral, e não mediante a aplicação da
alíquota adicional de 2,5%, sob pena de violação ao princípio da isonomia.
V – Quanto à multa de ofício
Relata a impugnante que, consta do auto de infração DEBCAD
37.360.9574, por ser supostamente mais benéfica nas competências de
07/2007, 10/2007, 03/2008 e 11/2008, a aplicação da multa de ofício prevista
no artigo 44 da Lei n° 9.430/96. No entanto, face ao disposto no artigo 144,
caput, do CTN, deveria ser aplicada a multa de 24%, conforme disposto na
alínea “a”, inciso II, do art. 35 da lei 8.212/91.
Salienta que, nos termos do artigo 106, inciso II, alínea “c” do CTN, há a
possibilidade de aplicação de novas leis a fatos pretéritos, desde que prevejam
penalidade menos severa que aquela prevista na lei em vigor quando da
Fl. 598
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Fl. 23 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

ocorrência do fato gerador. A fiscalização elaborou planilha na qual compara
as penalidades supostamente aplicáveis ao caso em discussão, calculando-as de
duas diferentes formas: (i) nos termos da legislação vigente à época da
ocorrência dos fatos geradores e (ii) nos termos da nova redação dada à Lei n°
8.212/91 pela Lei n° 11.941/09. Ocorre que, além de essa infração ser objeto de
autos de infração específicos, o DEBCAD n° 37.360.9574, a fiscalização
também considerou, para fins de cálculo da penalidade constante do item (i)
acima, a multa aplicável ao descumprimento de obrigações acessórias
constante da redação original do parágrafo 5o do artigo 32 da Lei n° 8.212/91,
penalidade esta que foi expressamente revogada pela mesma Lei n° 11.941/09.
Contudo, a fiscalização jamais poderia ter incluído a multa por obrigação
acessória constante do parágrafo 5o do artigo 32 da Lei n° 8.212/91, no
comparativo dos valores devidos a título de multa de ofício, pelo simples fato
de tratar-se de multa de natureza diversa, que aliás continua a existir na atual
legislação (artigo 32A da Lei n° 8.212/91, com redação dada pela Lei n°
11.941/09). Além disso, o cálculo elaborado pela fiscalização deveria ter sido
restrito aos valores em discussão no auto de infração 37.360.9604, o qual não
se aplica qualquer penalidade em razão do descumprimento de obrigações
acessórias.
Tal comparação deveria ter sido restrita apenas à multa de ofício
supostamente devida sobre os valores em cobrança nos autos de infração n°
37.360.9574 e, na realidade, poderia ter sido realizada por mera análise dos
valores nominais das taxas constantes do artigo 35, inciso II, alínea “a”, da Lei
n° 8.212/91, com redação dada pela Lei n° 9.876/99, i.e. 24%, e do artigo 44 da
Lei n° 9.430/96, i.e. 75%, pelo simples fato de a base de cálculo de ambas as
multas ser o valor da contribuição previdenciária exigida. Portanto, a alteração
introduzida na lei 8.212/91, pela lei 11941/09 previu a aplicação de penalidade
mais gravosa ao caso, quando comparada com aquela anteriormente prevista na
legislação, de forma que a sua aplicação no presente AI infringe o disposto no
art. 144, caput, do CTN, devendo ser sumariamente afastada.
VI – Da exigência de juros sobre a multa de ofício
Sustenta a impugnante que, não há como prevalecer a exigência de juros
de mora sobre a multa de ofício, por falta de suporte legal, o que torna o
procedimento adotado totalmente ilegal e inconstitucional. Sobre o tema
transcreve acórdãos da Câmara Superior de Recursos Fiscais.
Cita ainda o disposto no art. 61 da Lei 9430/96 e ressalta que a única
interpretação possível deste artigo é aquela que autoriza a incidência de juros
somente sobre o valor dos tributos e contribuições, o que é evidenciado pelo
disposto no artigo 43 deste mesmo dispositivo legal, e não sobre o valor da
multa de ofício lançada, até porque referido artigo está a disciplinar os
acréscimos moratórios incidentes sobre os débitos em atraso que ainda não
foram objeto de lançamento.
Portanto, verifica-se que não existe base legal para a exigência de juros
sobre os valores lançados a título de multa de ofício (não isolada), que não
pode prevalecer sob pena de violação não só ao próprio art. 61 da Lei n.
9.430/96 mas também aos arts. 5o, II e 150, I, da CF/88 e 97 do CTN.
Fl. 599
DF CARF MF
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Fl. 24 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

VII – Especificamente quanto aos juros de mora cobrados com base na
taxa selic
Muito embora a Impugnante saiba que a Administração não pode, no
presente momento, afastar a incidência da SELIC, inclusive em razão de
súmula específica do CARF sobre a matéria, manifesta a sua pretensão de que
seja afastada a referida taxa sobretudo porque, além de ser figura híbrida,
composta de correção monetária, juros e valores correspondentes a
remuneração de serviços das instituições financeiras, é fixada unilateralmente
por órgão do Poder Executivo e, ainda, extrapola em muito o percentual de 1%
previsto no artigo 161 do CTN. Neste sentido, cita decisões do proferidas pelo
C. Superior Tribunal de Justiça, nos autos do REsp n° 464.295 e REsp n°
215.881. Se assim o faz, é com o objetivo de que, se houver decisão plenária
do STF favorável ao contribuinte sobre essa matéria, não reste preclusa a
questão neste processo administrativo, podendo O CARF ao proferir sua
decisão final destes autos, afastar a exigência com base no artigo 26a do
Decreto 70235/72.
VIII MULTA PELO DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO
ACESSÓRIA DEBCAD 37.360.9590
VIII.1 RELAÇÃO DE PREJUDICIALIDADE DA AUTUAÇÃO
RELATIVA À OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA COM O AUTO DE INFRAÇÃO
REFERENTE À OBRIGAÇÃO PRINCIPAL
De início ressalta a impugnante a direta relação entre o Auto de Infração
AIOP no 37.360.9574, relativo a obrigação principal e o AIOA n.o 37.360.9590,
pelo descumprimento de obrigação acessória, por não ter a empresa declarado
em GFIP os valores objeto do AIOP, não havendo dúvidas de que a existência
da obrigação acessória constituída depende lógica e necessariamente da
existência da obrigação principal, motivo pelo qual o julgamento do AIOP é
manifestamente prejudicial ao julgamento do AIOA, porquanto da decisão de
mérito a ser proferida em relação ao AIOP quanto à tributação dos valores
pagos a título de PLR, depende a conclusão a respeito da existência e da
dimensão da obrigação acessória correlata.
VIII.2 Nulidade do Auto de Infração Falta de tipicidade entre a conduta
descrita na norma punitiva e a conduta imputada ao impugnante Falta de
motivação e violação à legalidade estrita e à tipicidade fechada
Afirma a impugnante que o presente lançamento é nulo, uma vez que a
penalidade imposta é inaplicável ao caso, por absoluta falta de tipicidade da
conduta descrita na norma punitiva e da conduta à ela imputada. Transcreve a
descrição da infração constante dos autos, o disposto no art. 32, inciso IV, §5o,
da lei 8.212/91 e afirma que a referida norma visa coibir a sonegação de
informações sobre a ocorrência de fatos geradores das contribuições em causa,
conduta que não se confunde nem guarda relação com o procedimento do
Impugnante, que não omitiu a ocorrência de qualquer fato gerador, tendo
apenas deixado de adicionar à base de cálculo das mencionadas contribuições
valores que conforme doutrina, legislação, jurisprudência e seu entendimento
não a compõem, restando, assim, devidamente demonstrado que a imposição
da multa com base neste dispositivo legal caracteriza típico ato administrativo
Fl. 600
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 25 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

imotivado, devendo ser declarada a sua nulidade de imediato, por ter sido
lavrada com violação ao inciso II, art. 5o da CF.
Ressalta ainda que, em matéria tributária, impera o princípio da
legalidade estrita ou de tipicidade fechada (art. 150, I da Constituição Federal),
sendo requisito de validade do auto de infração que ele contenha a
caracterização precisa não só da falta cometida como do dispositivo legal
violado, uma vez que as acusações fiscais não suficientemente comprovadas
originarão o cerceamento de defesa.
VIII.3 Retroatividade benigna da multa por descumprimento de
Obrigação Acessória Aplicação do artigo 32A da Lei 8.212/91
Conforme consta do Relatório Fiscal da Aplicação da Multa, ao calcular
a penalidade lançada neste AI a fiscalização aplicou aquela vigente à época dos
fatos geradores, por serem supostamente mais benéfica ao contribuinte. No
entanto, para que fosse corretamente aplicada a multa mais benéfica, conforme
artigo 106, II, “c” do CTN, o cálculo comparativo efetuado pela fiscalização
jamais deveria ter sido realizado pelo confronto da multa referente à obrigação
acessória somada da multa de ofício, iniciando com a aplicação de 24% no
momento da autuação da obrigação principal, com a multa de 75% estabelecida
pela Lei 11.941/09, mas sim pela comparação da multa pelo descumprimento
de obrigação acessória, prescrita pelo revogado artigo 32, IV, §5° da Lei
8.212/91, com o atual artigo 32A, inciso I, deste mesmo diploma legal, pois
assim estaria comparando a atual multa por descumprimento de obrigação
acessória com a pretérita.
Cita o disposto no art. 113 do CTN e observa a distinção entre obrigação
principal e acessória e enfatiza que, por tratar-se de obrigações distintas e
segregáveis entre si, deveria se comparar a atual pena pelo descumprimento da
obrigação principal com a pretérita, o mesmo em relação a multa por
descumprimento acessória. Neste sentido transcreve acórdãos do CARF e do
TRF.
Portanto, requer a impugnante que se aplique, no caso, a multa prevista
na legislação atual, artigo 32A inciso I da Lei 8.212/91, por ser menos gravosa
ao contribuinte.
VIII.4 As infrações continuadas deve ser aplicada apenas uma sanção
Argúi a impugnante que, se não bastasse a falta de tipicidade apontada, a
fiscalização aplicou 6 (seis) multas, em uma só ação fiscal, pelas mesmas
infrações (art. 284, II do Decreto n° 3.048/99 c/c art. 32, parágrafo 5o da Lei n°
8.212/91). Se houve a irregularidade de procedimento, que teria se
consubstanciado na falta de informação da GFIP de fatos geradores, pretende-
se impor o fisco uma penalidade relativa a cada mês compreendido,
desconsiderando que, se infração tivesse havido, ela seria uma e somente a ela
poderia ser imposta a multa pretendida. A esse respeito, transcreve
jurisprudência dos nossos Tribunais e acórdão do CARF.
Portanto, se infração tivesse havido, jamais poderiam ter sido impostas à
Recorrente 6 (seis) multas, mas apenas uma só penalidade, porque se estaria
diante da mesma infração apurada numa única ação fiscal, considerada como
de natureza continuada, consoante jurisprudência pacífica de nossos Tribunais.
Fl. 601
DF CARF MF
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Fl. 26 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

Pedido
Ante o exposto, a impugnante pede e espera o acolhimento da presente
impugnação para que se reconheça a insubsistência dos autos de infração que
integram o presente processo administrativo.
É o relatório.
Debruçada sobre os termos da impugnação, a 18a Turma da Delegacia da Receita
Federal do Brasil de Julgamento São Paulo I/SP exarou o Acórdão ora recorrido, em que julgou a
impugnação improcedente, lastreada nas conclusões sintetizadas na ementa abaixo transcrita:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/02/2007 a 31/12/2008
Ementa:
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. OBRIGAÇÃO DO RECOLHIMENTO.
A empresa é obrigada a recolher, nos prazo; definidor em lei, as contribuições
previdenciárias a seu cargo, incidentes sobre as remunerações pagas, devidas ou
creditadas, a qualquer titulo, aos segurados a seu serviço.
INSTITUIÇÃO FINANCEIRA. CONTRIBUIÇÃO PREVISTA NO ARTIGO 22.
PARÁGRAFO 1o DA LEI No 8.212/91. ADICIONAL DE 2,5%.
As instituições financeiras estão obrigadas ao recolhimento de contribuição adicional de
2,5% (dois virgula cinco por cento) sobre a base de cálculo estabelecida no artigo 22, I e
m da Lei no 8.212/91 - remuneração dos segurados empregados e contribuintes
individuais.
DECADÊNCIA. INOCORRÊNCIA.
Com a declaração de inconstitucionalidade do artigo 45 da Lei no 8.212/91, pelo
Supremo Tribunal Federal (STF), por meio da Súmula Vinculante no 8, publicada no
Diário Oficial da União em 20/06/2008, o lapso de tempo de que dispõe a Secretaria da
Receita Federal do Brasil para constituir os créditos relativos às contribuições
previdenciárias e às contribuições de terceiros, mencionadas no artigo 3a da Lei no
11.457/07 será regido pelo Código Tributário Nacional (Lei no 5.172/66).
SALÁRIO-DE-CONTRIBUIÇÃO. PARCELAS INTEGRANTES. PARTICIPAÇÃO
NOS LUCROS OU RESULTADOS DA EMPRESA EM DESACORDO COM A
LEGISLAÇÃO ESPECÍFICA. PREVIDÊNCIA PRIVADA SEM AMPLITUDE DE
COBERTURA.
Entende-se por salário-de-contribuição a remuneração auferida em uma ou mais
empresas, assim entendida a totalidade dos rendimentos pagos a qualquer título, durante
o mês, destinados a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma, inclusive as
gratificações.
Somente as exclusões arroladas exaustivamente no parágrafo 9o do artigo 28 da Lei n.o
8.212/91 não integram o salário-de-contribuição.
O pagamento a segurado empregado de participação nos lucros ou resultados da
empresa, em desacordo com a lei específica, integra o salário de contribuição.
Os valores pagos pela empresa a título de previdência privada enquadram-se no
conceito de salário-de-contribuição quando não extensíveis à totalidade dos empregados
e dirigentes.
LEGISLAÇÃO PREVIDENCIÁRIA. INFRAÇÃO. GFIP. APRESENTAÇÃO COM
DADOS NÃO CORRESPONDENTES AOS FATOS GERADORES DE TODAS AS
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS.
Fl. 602
DF CARF MF
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Fl. 27 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

Apresentar a empresa Guia de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência
Social (GFIP) com dados não correspondentes aos fatos geradores de todas as
contribuições previdenciárias constitui infração à legislação previdenciária.
MULTA MAIS BENÉFICA. RETROAÇÃO.
De acordo com o expresso no art. 106, II, alínea “c”, do Código Tributário Nacional
CTN, em Auto de Infração, lavrado contra o contribuinte por descumprimento de
obrigação tributária previdenciária, devem ser confrontadas as penalidades apuradas
conforme a legislação de regência do fato gerador com a multa determinada pela norma
superveniente, aplicando-se a que lhe for menos severa.
JUROS. TAXA SELIC.
Sobre as contribuições sociais pagas com atraso incidem, a partir de 01.04.1997, juros
equivalentes à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia SELIC.
O Código Tributário Nacional autoriza a fixação de percentual de juros de mora diverso
daquele previsto no § 1o do art. 161.
JUROS SOBRE MULTA DE OFÍCIO.
A multa de ofício, porquanto parte integrante do crédito tributário, está sujeita à
incidência dos juros de mora a partir do primeiro dia do mês subseqüente ao do
vencimento.
CONSTITUCIONALIDADE DE LEI. A declaração de inconstitucionalidade de lei ou
atos normativos federais, bem como de ilegalidade destes últimos, é prerrogativa
outorgada pela Constituição Federal ao Poder Judiciário.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Ciente do Acórdão da DRJ em 28 de maio de 2013, fl. 444, ainda inconformado, o
contribuinte apresentou, tempestivamente, o Recurso Voluntário de fl. 446 a 542, em que reitera
as razões expressas na impugnação, as quais serão melhor detalhadas no curso do voto a seguir.
Em 07 de julho de 2021, a defesa junta petição para requerendo a aplicação da
retroatividade benigna a partir de Parecer da PGFN que junta aos autos.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Carlos Alberto do Amaral Azeredo, Relator
Por ser tempestivo e por atender as demais condições de admissibilidade, conheço
do Recurso Voluntário.
Após breve histórico da celeuma administrativa, o recorrente das razões que
entende justificar o reconhecimento da regularidade das compensações por ele efetuadas.
PRELIMINAR
Decadência
Afirma o recorrente que o créditos tributários lançados para o período de
fevereiro, junho, julho, agosto e outubro de 2007 estariam extintos pela decadência, em razão do
transcurso de prazo superior a cinco anos contado da ocorrência do fato gerador e a cientificação
do lançamento, tudo em razão do que prevê o art. 150, § 4o da Lei 5.172/66 (CTN).
Fl. 603
DF CARF MF
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Fl. 28 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

A Decisão recorrida, por sua vez, entendeu que não havia que se falar em
decadência, nos seguintes termos:
Cumpre ressaltar que os pagamentos realizados pela empresa a título de “PLR”
e “Previdência Privada”, que constituem fatos geradores dos AI’s DEBCAD n.o
37.360.957-4 e 37.360.958-2 (descumprimento de obrigação principal), não
integraram a base de cálculo dos recolhimentos efetuados, nem foram declarados em
GFIP (Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e
Informações à Previdência Social), até o início desta ação fiscal, não havendo que se
falar em recolhimento antecipado, no tocante aos fatos geradores objeto destas
autuações, ou seja, as GPS por ela anexadas não comprovam o pagamento antecipado
de contribuições sociais em relação a estes fatos geradores.
Assim, tem-se que a constituição do crédito, por meio destes AI’s lavrados por
descumprimento de obrigação principal, se deu através de lançamento de ofício, nos
termos do artigo 149 do Código Tributário Nacional (CTN), o mesmo ocorrendo em
relação ao AI lavrado por descumprimento de obrigação acessória – AI DEBCAD n.o
37.360.9590. Conclui-se portanto que, no presente caso, a decadência é regida pelo
disposto no artigo 173, inciso I do CTN, acima transcrito.
E, desse modo, ao se aplicar o disposto no artigo 173, inciso I do CTN aos AI’s
em tela, realizando a contagem do prazo de 5 (cinco) anos a partir do primeiro dia do
exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, e do
descumprimento da obrigação acessória relacionada a estes, e considerando que a
constituição do crédito se deu em 05/12/2012, se constata que não há qualquer
competência fulminada pela decadência nos referidos Autos de Infração.
A questão não merece maiores considerações por parte deste Relator, já que é
tema sobre o qual este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais já se manifestou uniforme e
reiteradamente, tendo, inclusive, emitido Súmula de observância obrigatória, nos termos do art.
72 de seu Regimento Interno, aprovado pela Portaria do Ministério da Fazenda no 343, de 09 de
junho de 2015, cujo conteúdo transcrevo abaixo:
Súmula CARF no 99
Para fins de aplicação da regra decadencial prevista no art. 150, § 4°, do CTN,
para as contribuições previdenciárias, caracteriza pagamento antecipado o
recolhimento, ainda que parcial, do valor considerado como devido pelo contribuinte
na competência do fato gerador a que se referir a autuação, mesmo que não tenha sido
incluída, na base de cálculo deste recolhimento, parcela relativa a rubrica
especificamente exigida no auto de infração.
Não há duvidas de que a regra geral para a contagem do prazo decadencial é a
prevista no inciso I art. 173 do CTN. Não obstante, para fins de aplicação da regra excepcional
contida no § 4o do art. 150 do mesmo diploma legal, a identificação de pagamento antecipado
não está relacionada à forma de constituição do crédito tributário (espontâneo o de ofício), ou
mesmo ao recolhimento dos fatos geradores lançados, mas à sujeição do tributo às regras
relativas ao lançamento por homologação e à competência a que se referir a autuação. O
raciocínio utilizado pela decisão recorrida leva ao completo esvaziamento da prescrição legal, já
que a constituição do crédito tributário coercitiva, por lançamento de ofício, nunca seria
alcançada pela regra do § 4o do 150 pois, salvo exceções, não ocorreria se houvesse
recolhimento do tributo lançado.
Portanto, considerando que a ciência do lançamento ocorreu em dezembro de
2012, tendo o contribuinte antecipado o recolhimento, ainda que parcial, do valor considerado
Fl. 604
DF CARF MF
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Fl. 29 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

como devido na competência do fato gerador a que se refere a autuação, tem razão a defesa.
Estão extintos pela decadência os valores lançados até a competência 11/2007 .
Neste sentido, em razão do indiscutível caráter de matéria de ordem pública,
apenas para que não pairem dúvidas, vale destacar que ainda que não tenha sido matéria
diretamente questionada neste tema pela defesa, por via de consequência, o reconhecimento da
extinção expressa no parágrafo precedente também poderia ter reflexos no DEBCAD n.o
37.360.959-0, pois, embora seja lançamento decorrente de descumprimento de obrigação
acessória, para o qual a contagem do prazo decadencial se dá pelo inciso I do art. 173 do CTN, a
comparação das multas para fins de aplicação da retroatividade benigna que foi levada a termo
pela própria autuação poderia levar à conclusão de que a penalidade nova seria mais benéfica ao
contribuinte que a anterior. Afinal, 75% de zero é zero. Naturalmente, qualquer percentual que se
conclua no presente voto como devido para fins de aplicação da retroatividade da norma mais
benéfica ensejaria o mesmo raciocínio.
Contudo, embora este Relator já tenha se manifestado neste exato sentido em
decisões anteriores, por submissão regimental, o presente voto curva-se ao que prevê a Súmula
Carf no 148, que assim dispõe:
Súmula CARF no 148
No caso de multa por descumprimento de obrigação acessória previdenciária, a
aferição da decadência tem sempre como base o art. 173, I, do CTN, ainda que se
verifique pagamento antecipado da obrigação principal correlata ou esta tenha sido
fulminada pela decadência com base no art. 150, § 4o, do CTN.
Portanto, acolho a presente preliminar para declarar extintos pela decadência
todos os valores controlados no presente processo que tenham origem em descumprimento de
obrigação principal. DEBCADs 37.360.957-4 e 37.360.958-2, até a competência 11/2007.
MÉRITO
- IMUNIDADE DOS PAGAMENTO EFETUADOS A TÍTULO DE PLR
- A EVENTUAL NÃO PARTICIPAÇÃO DO SINDICADO NÃO ALTERA
A NATUREZA JURÍDICA DA VERBA
- ALEGADA AUSÊNCIA DE PACTUAÇÃO PRÉVIA
- ALEGADA INEXISTÊNCIA DE REGRAS CLARAS E OBJETIVAS.
Os temas acima foram agrupados para tornar o trabalho de análise mais simples,
já que estão diretamente relacionados à regularidade do programa de Participação nos Lucros ou
Resultados adotado pelo recorrente.
Em seus argumentos, lastreado em vasta e respeitável argumentação, a defesa, em
apertada síntese, entende que a exclusão dos valores pagos a título de PLR da base de cálculo do
tributo previdenciário decorre de imunidade, garantida pela Constituição Federal de forma
incondicional, e que caberia ao legislador ordinário apenas a regulamentação da parte que
efetivamente demandasse regulamentação, sem jamais poder estabelecer qualquer inovação ou
limite ao alcance do instituto em comento.
Entende, ainda que a Lei 10.101/00 não estabeleceu que o descumprimento de
qualquer formalidade por ela estabelecida importaria equiparação dos valores pagos a título de
PLR a remuneração. A partir daí, defende que é dispensável a participação de representante do
Fl. 605
DF CARF MF
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Fl. 30 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

sindicado nas negociações para implantação de um PLR e que a sua ausência não alteraria a
natureza do rendimento.
Afirma, em relação à questão da pactuação prévia, que as metas individuais
sempre foram estabelecidas antes do pagamento da PLR e que a data da assinatura dos ajustes
em nada interfere na questão, não autorizando a fiscalização descaracterizar pagamentos
efetuados, já que os instrumentos apenas consolidam as condições gerais já previamente
conhecidas pela empresa e pelos seus empregados.
Por fim apresenta suas considerações para concluir que o acordo firmado para fins
de pagamento de PLR, ao contrário do que afirma a fiscalização, tem sim regras claras e
objetivas.
Tendo em vista que este Conselheiro não está obrigado a refutar, um a um, todos
os argumentos deduzidos pelo recorrente, basta apreciar com clareza, ainda que de forma
sucinta, as questões essenciais e suficientes ao julgamento, deixo de detalhar ainda mais os
argumentos recursais, seja por já terem sido exaustivamente detalhados no Relatório supra, seja
em razão de que essas questões já foram diversas vezes tratadas por este Colegiado
administrativo, inclusive em outros processos atribuídos a este mesmo Relator.
Assim, tomo a liberdade de transcrever trecho do voto proferido pelo Conselheiro
Carlos Henrique de Oliveira, no Acórdão no 2201003.417, sessão de 07 de fevereiro de 2017,
que estabelece as balizas para a correta análise dos fatos trazidos à colação nesse processo:
Como regra geral, as contribuições previdenciárias têm por base de cálculo a
remuneração percebida pela pessoa física pelo exercício do trabalho. É dizer: toda
pessoa física que trabalha e recebe remuneração decorrente desse labor é segurado
obrigatório da previdência social e dela contribuinte, em face do caráter contributivo e
da compulsoriedade do sistema previdenciário pátrio.
De tal assertiva, decorre que a base de cálculo da contribuição previdenciária é a
remuneração percebida pelo segurado obrigatório em decorrência de seu trabalho.
Nesse sentido caminha a doutrina. Eduardo Newman de Mattera Gomes e Karina
Alessandra de Mattera Gomes (Delimitação Constitucional da base de cálculo das
contribuições sociais previdenciárias ‘in’ I Prêmio CARF de Monografias em Direito
Tributário 2010, Brasília: Edições Valentim, 2011. p. 483.), entendem que:
“...não se deve descurar que, nos estritos termos previstos no art. 22, inciso I, da
Lei no 8.212/91, apenas as verbas remuneratórias, ou seja, aquelas destinadas a
retribuir o trabalho, quer pelos serviços efetivamente prestados, quer pelo tempo
disponibilizado ao empregador, é que ensejam a incidência da contribuição
previdenciária em análise” (grifos originais)
Academicamente
(OLIVEIRA,
Carlos
Henrique
de.
Contribuições
Previdenciárias e Tributação na Saúde ‘in’ HARET, Florence; MENDES, Guilherme
Adolfo. Tributação da Saúde, Ribeirão Preto: Edições Altai, 2013. p. 234.), já tivemos
oportunidade de nos manifestar no mesmo sentido quando analisávamos o artigo 214,
inciso I do Regulamento da Previdência Social, aprovado pelo Decreto no 3.048/99,
que trata do salário de contribuição:
“O dispositivo regulamentar acima transcrito, quando bem interpretado, já
delimita o salário de contribuição de maneira definitiva, ao prescrever que é composto
pela totalidade dos rendimentos pagos como retribuição do trabalho. É dizer: a base de
cálculo do fato gerador tributário previdenciário, ou seja, o trabalho remunerado do
empregado, é o total da sua remuneração pelo seu labor” (grifos originais)
Fl. 606
DF CARF MF
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Fl. 31 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

O final da dessa última frase ajuda-nos a construir o conceito que entendemos
atual de remuneração. A doutrina clássica, apoiada no texto legal, define remuneração
como sendo a contraprestação pelo trabalho, apresentando o que entendemos ser o
conceito aplicável à origem do direito do trabalho, quando o sinalagma da relação de
trabalho era totalmente aplicável, pois, nos primórdios do emprego, só havia salário se
houvesse trabalho.
Com a evolução dos direitos laborais, surge o dever de pagamento de salários
não só como decorrência do trabalho prestado, mas também quando o empregado
"está de braços cruzados à espera da matéria-prima, que se atrasou, ou do próximo
cliente, que tarda em chegar", como recorda Homero Batista (Homero Mateus Batista
da Silva. Curso de Direito do Trabalho Aplicado, vol 5: Livro da Remuneração.Rio de
Janeiro, Elsevier. 2009. pg. 7). O dever de o empregador pagar pelo tempo à
disposição, ainda segundo Homero, decorre da própria assunção do risco da atividade
econômica, que é inerente ao empregador.
Ainda assim, cabe o recebimento de salários em outras situações. Numa terceira
fase do direito do trabalho, a lei passa a impor o recebimento do trabalho em situações
em que não há prestação de serviços e nem mesmo o empregado se encontra ao dispor
do empregador. São as situações contempladas pelos casos de interrupção do contrato
de trabalho, como, por exemplo, nas férias e nos descansos semanais. Há efetiva
responsabilização do empregador, quando ao dever de remunerar, nos casos em que,
sem culpa do empregado e normalmente como decorrência de necessidade de
preservação da saúde física e mental do trabalhador, ou para cumprimento de
obrigação civil, não existe trabalho. Assim, temos salários como contraprestação, pelo
tempo à disposição e por força de dispositivos legais.
Não obstante, outras situações há em que seja necessário o pagamento de
salários. A convenção entre as partes pode atribuir ao empregador o dever de pagar
determinadas quantias, que, pela repetição ou pela expectativa criada pelo empregado
em recebê-las, assumem natureza salarial. Típico é o caso de uma gratificação paga
quando do cumprimento de determinado ajuste, que se repete ao longo dos anos,
assim, insere-se no contrato de trabalho como dever do empregador, ou determinado
acréscimo salarial, pago por liberalidade, ou quando habitual.
Nesse sentido, entendemos ter a verba natureza remuneratória quando presentes
o caráter contraprestacional, o pagamento pelo tempo à disposição do empregador,
haver interrupção do contrato de trabalho, ou dever legal ou contratual do pagamento.
Assentados no entendimento sobre a base de cálculo das contribuições
previdenciárias, vejamos agora qual a natureza jurídica da verba paga como
participação nos lucros e resultados.
O artigo 7o da Carta da República, versando sobre os direitos dos trabalhadores,
estabelece:
Art. 7o São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que
visem à melhoria de sua condição social:
(...)
XI – participação nos lucros, ou resultados, desvinculada da remuneração, e,
excepcionalmente, participação na gestão da empresa, conforme definido em lei;
De plano, é forçoso observar que os lucros e resultados decorrem do
atingimento eficaz do desiderato social da empresa, ou seja, tanto o lucro como
qualquer outro resultado pretendido pela empresa necessariamente só pode ser
alcançado quando todos os meios e métodos reunidos em prol do objetivo social da
Fl. 607
DF CARF MF
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Fl. 32 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

pessoa jurídica foram empregados e geridos com competência, sendo que entre esses
estão, sem sombra, os recursos humanos.
Nesse sentido, encontramos de maneira cristalina que a obtenção dos resultados
pretendidos e do conseqüente lucro foi objeto do esforço do trabalhador e portanto, a
retribuição ofertada pelo empregador decorre dos serviços prestados por esse
trabalhador, com nítida contraprestação, ou seja, com natureza remuneratória.
Esse mesmo raciocínio embasa a tributação das verbas pagas a título de prêmios
ou gratificações vinculadas ao desempenho do trabalhador, consoante a disposição do
artigo 57, inciso I, da Instrução Normativa RFB no 971, de 2009, explicitada em
Solução de Consulta formulada junto à 5aRF (SC no 28 – SRRF05/Disit), assim
ementada:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
PRÊMIOS DE INCENTIVO. SALÁRIO-DE-CONTRIBUIÇÃO.
Os prêmios de incentivo decorrentes do trabalho prestado e pagos aos
funcionários que cumpram condições pré-estabelecidas integram a base de cálculo das
contribuições previdenciárias e do PIS incidente sobre a folha de salários.
Dispositivos Legais: Constituição Federal, de 1988, art. 195, I, a; CLT art. 457,
§1o; Lei no 8.212, de 1991, art. 28, I, III e §9o; Decreto no 3.048, de 1999, art. 214,
§10; Decreto no 4.524, de 2002, arts. 2o, 9o e 50.
(grifamos)
Porém, não só a Carta Fundamental como também a Lei no 10.101, de 2000, que
disciplinou a Participação nos Lucros e Resultados (PLR), textualmente em seu artigo
3o determinam que a verba paga a título de participação, disciplinada na forma do
artigo 2o da Lei, “não substitui ou complementa a remuneração devida a qualquer
empregado, nem constitui base de incidência de qualquer encargo trabalhista, não se
lhe aplicando o princípio da habitualidade” o que afasta peremptoriamente a natureza
salarial da mencionada verba.
Ora, analisemos as inferências até aqui construídas. De um lado, concluímos
que as verbas pagas como obtenção de metas alcançadas tem nítido caráter
remuneratório uma vez que decorrem da prestação pessoal de serviços por parte dos
empregados da empresa. Por outro, vimos que a Constituição e Lei que instituiu a PLR
afastam – textualmente – o caráter remuneratório da mesma, no que foi seguida pela
Lei de Custeio da Previdência Social, Lei no 8.212, de 1991, que na alínea ‘j’ do inciso
9 do parágrafo 1o do artigo 28, assevera que não integra o salário de contribuição a
parcela paga a título de “participação nos lucros ou resultados da empresa, quando
paga ou creditada de acordo com lei específica”
A legislação e a doutrina tributária bem conhecem essa situação. Para uns,
verdadeira imunidade pois prevista na Norma Ápice, para outros isenção,
reconhecendo ser a forma pela qual a lei de caráter tributário, como é o caso da Lei de
Custeio, afasta determinada situação fática da exação.
Não entendo ser o comando constitucional uma imunidade, posto que esta é
definida pela doutrina como sendo um limite dirigido ao legislador competente. Tácio
Lacerda Gama (Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico, Ed. Quartier
Latin, pg. 167), explica:
"As imunidades são enunciados constitucionais que integram a norma de
competência tributária, restringindo a possibilidade de criar tributos"
Fl. 608
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 33 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

Ao recordar o comando esculpido no artigo 7o, inciso XI da Carta da República
não observo um comando que limite a competência do legislador ordinário, ao
reverso, vejo a criação de um direito dos trabalhadores limitado por lei.
Superando a controvérsia doutrinária e assumindo o caráter isentivo em face da
expressa disposição da Lei de Custeio da Previdência, mister algumas considerações.
Nesse sentido, Luis Eduardo Schoueri (Direito Tributário 3aed. São Paulo: Ed
Saraiva. 2013. p.649), citando Jose Souto Maior Borges, diz que a isenção é uma
hipótese de não incidência legalmente qualificada. Nesse sentido, devemos atentar
para o alerta do professor titular da Faculdade de Direito do Largo de São Francisco,
que recorda que a isenção é vista pelo Código Tributário Nacional como uma exceção,
uma vez que a regra é que: da incidência, surja o dever de pagar o tributo. Tal
situação, nos obriga a lembrar que as regras excepcionais devem ser interpretadas
restritivamente.
Paulo de Barros Carvalho, coerente com sua posição sobre a influência da
lógica semântica sobre o estudo do direito aliada a necessária aplicação da lógica
jurídica, ensina que as normas de isenção são regras de estrutura e não regras de
comportamento, ou seja, essas se dirigem diretamente à conduta das pessoas, enquanto
aquelas, as de estrutura, prescrevem o relacionamento que as normas de conduta
devem manter entre si, incluindo a própria expulsão dessas regras do sistema (ab-
rogação).
Por ser regra de estrutura a norma de isenção “introduz modificações no âmbito
da regra matriz de incidência tributária, esta sim, norma de conduta” (CARVALHO,
Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 25a ed. São Paulo: Ed. Saraiva, 2013. p.
450), modificações estas que fulminam algum aspecto da hipótese de incidência, ou
seja, um dos elementos do antecedente normativo (critérios material, espacial ou
temporal), ou do conseqüente (critérios pessoal ou quantitativo).
Podemos entender, pelas lições de Paulo de Barros, que a norma isentiva é uma
escolha da pessoa política competente para a imposição tributária que repercute na
própria existência da obrigação tributária principal uma vez que ela, como dito por
escolha do poder tributante competente, deixa de existir. Tal constatação pode, por
outros critérios jurídicos, ser obtida ao se analisar o Código Tributário Nacional, que
em seu artigo 175 trata a isenção como forma de extinção do crédito tributário.
Voltando uma vez mais às lições do Professor Barros Carvalho, e observando a
exata dicção da Lei de Custeio da Previdência Social, encontraremos a exigência de
que a verba paga a título de participação nos lucros e resultados “quando paga ou
creditada de acordo com lei específica” não integra o salário de contribuição, ou seja,
a base de cálculo da exação previdenciária. Ora, por ser uma regra de estrutura,
portanto condicionante da norma de conduta, para que essa norma atinja sua
finalidade, ou seja impedir a exação, a exigência constante de seu antecedente lógico –
que a verba seja paga em concordância com a lei que regula a PLR – deve ser
totalmente cumprida.
Objetivando que tal determinação seja fielmente cumprida, ao tratar das formas
de interpretação da legislação tributária, o Código Tributário Nacional em seu artigo
111 preceitua que se interprete literalmente as normas de tratem de outorga de isenção,
como no caso em comento.
Importante ressaltar, como nos ensina André Franco Montoro, no clássico
Introdução à Ciência do Direito (24aed., Ed. Revista dos Tribunais, p. 373), que a:
“interpretação literal ou filológica, é a que toma por base o significado das
palavras da lei e sua função gramatical. (...). É sem dúvida o primeiro passo a dar na
Fl. 609
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Fl. 34 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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interpretação de um texto. Mas, por si só é insuficiente, porque não considera a
unidade que constitui o ordenamento jurídico e sua adequação à realidade social. É
necessário, por isso, colocar seus resultados em confronto com outras espécies de
interpretação”. (grifos nossos)
Nesse diapasão, nos vemos obrigados a entender que a verba paga à título de
PLR não integrará a base de cálculo das contribuições sociais previdenciárias se tal
verba for paga com total e integral respeito à Lei no 10.101, de 2000, que dispõe sobre
o instituto de participação do trabalhador no resultado da empresa previsto na
Constituição Federal.
Isso porque: i) o pagamento de verba que esteja relacionada com o resultado da
empresa tem inegável cunho remuneratório em face de nítida contraprestação que há
entre o fruto do trabalho da pessoa física e a o motivo ensejador do pagamento, ou
seja, o alcance de determinada meta; ii) para afastar essa imposição tributária a lei
tributária isentiva exige o cumprimento de requisitos específicos dispostos na norma
que disciplina o favor constitucional.
Logo, imprescindível o cumprimento dos requisitos da Lei no 10.101 para que o
valor pago a título de PLR não integre o salário de contribuição do trabalhador.
Vejamos quais esses requisitos.
Dispõe textualmente a Lei no 10.101/00:
Art. 2o A participação nos lucros ou resultados será objeto de negociação entre
a empresa e seus empregados, mediante um dos procedimentos a seguir descritos,
escolhidos pelas partes de comum acordo:
I comissão paritária escolhida pelas partes, integrada, também, por um
representante indicado pelo sindicato da respectiva categoria;
II convenção ou acordo coletivo.
§ 1o Dos instrumentos decorrentes da negociação deverão constar regras claras e
objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e das regras
adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao
cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição, período de vigência e prazos
para revisão do acordo, podendo ser considerados, entre outros, os seguintes critérios e
condições:
I índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa;
II programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente.
§ 2o O instrumento de acordo celebrado será arquivado na entidade sindical dos
trabalhadores.
...
Art. 3o ...
(...)
§ 2o É vedado o pagamento de qualquer antecipação ou distribuição de valores a
título de participação nos lucros ou resultados da empresa em mais de 2 (duas) vezes
no mesmo ano civil e em periodicidade inferior a 1 (um) trimestre civil. (grifamos)
Da transcrição legal podemos deduzir que a Lei da PLR condiciona, como
condição de validade do pagamento: i) a existência de negociação prévia sobre a
participação; ii) a participação do sindicato em comissão paritária escolhida pelas
partes para a determinação das metas ou resultados a serem alcançados ou que isso
seja determinado por convenção ou acordo coletivo; iii) o impedimento de que tais
Fl. 610
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Fl. 35 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

metas ou resultados se relacionem à saúde ou segurança no trabalho; iv) que dos
instrumentos finais obtidos constem regras claras e objetivas, inclusive com
mecanismos de aferição, sobre os resultados a serem alcançados e a fixação dos
direitos dos trabalhadores; v) a vedação expressa do pagamento em mais de duas
parcelas ou com intervalo entre elas menor que um trimestre civil.
Como ficou bem claro nos ensinamentos do Conselheiro Carlos Henrique de
Oliveira, citado no voto reproduzido acima, não estamos diante de uma imunidade tributária,
mas de uma isenção. Afinal, a Constituição Federal deixa para a lei o tratamento da matéria,
resultando, portanto, em uma norma de eficácia limitada, cuja aplicabilidade dependia da
emissão de normatividade futura, que veio a termo com a edição da Lei 10.101/00, sendo
oportuno rememorarmos os seus termos vigentes à época da ocorrência dos fatos geradores ora
sob análise:
Art.1o Esta Lei regula a participação dos trabalhadores nos lucros ou resultados da
empresa como instrumento de integração entre o capital e o trabalho e como incentivo à
produtividade, nos termos do art. 7o, inciso XI, da Constituição.
Art.2o A participação nos lucros ou resultados será objeto de negociação entre a
empresa e seus empregados, mediante um dos procedimentos a seguir descritos,
escolhidos pelas partes de comum acordo:
I - comissão escolhida pelas partes, integrada, também, por um representante indicado
pelo sindicato da respectiva categoria;
II - convenção ou acordo coletivo.
§1o Dos instrumentos decorrentes da negociação deverão constar regras claras e
objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e das regras
adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao
cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição, período de vigência e prazos
para revisão do acordo, podendo ser considerados, entre outros, os seguintes critérios e
condições:
I - índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa;
II - programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente.
Observando os termos dos incisos I e II, do § 1o, do art. 2o acima reproduzido, não
há dúvidas de que os critérios ali enumerados são sim meros exemplos, podendo a empresa, em
conjunto com os demais partícipes do processo, optar por qualquer outro formato que se mostre
alinhado ao objetivo da norma, que é integrar capital e trabalho e incentivar a produtividade.
Não obstante, os termos dos incisos I e II do caput, do mesmo artigo 2o, não
podem ser considerados mero exemplos. Neste caso, a lei foi taxativa ao preceituar que a
participação nos lucros ou resultados será objeto de negociação entre a empresa e seus
empregados, mediante um dos procedimentos a seguir descritos, escolhidos pelas partes de
comum acordo. Ora, não há outro procedimento possível de ser adotado pela empresa que não
seja a comissão escolhida pelas partes, integrada, também, por um representante indicado pelo
sindicato da respectiva categoria ou a convenção ou acordo coletivo.
No presente caso, é inquestionável que não houve participação sindical na
negociação necessária para fins de discussão do PLR a ser instituído. Portanto, no que tange à
participação do represente sindical nas negociações do PLR, não considero que os preceitos
legais, frise-se , obrigatórios, tenham sido observados na elaboração do Programa de participação
nos lucros do qual resultou a presente autuação.
Fl. 611
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Fl. 36 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Também não merece prosperar o entendimento de que basta que o Acordo seja
prévio ao pagamento e que já havia conhecimento de todos dos resultados e metas a serem
alcançados.
Imaginemos uma PLR em que se ajuste, na última semana de um determinado ano
ou um dia após o encerramento do exercício a que se refere, a distribuição de 10% do incremento
de seu lucro naquele período em relação ao período anterior, sem qualquer diferenciação entre os
participantes. Ora, neste caso, onde está o incentivo à produtividade?
Agora, imaginemos a mesma PLR, só que formalizada no primeiro mês desse
mesmo ano. Notem que, neste caso, sequer precisaríamos ajustar metas individuais para que
todos os funcionários envolvidos tivessem a clara noção de que o seu empenho diferenciado nas
tarefas rotineiras poderia levar a uma boa vantagem no final do período. Isso estimularia, por
exemplo, ideias criativas de diminuição de custos ou, ainda, a criação de processos de que
resultem aumento de produção.
Para os fins discutidos no presente processo, incidência ou não de contribuição
previdenciária, é esse o incentivo à produtividade que se espera de um Plano de Participação nos
Lucros ou Resultados e não há como crer que qualquer incentivo dessa natureza advenha de um
acordo de distribuição de lucros firmado já no fim do seu período de apuração, quando os
eventuais resultados já estão consolidados e, ainda que positivos, não decorreram da integração
efetiva de capital e trabalho e do incentivo à produtividade a que alude a legislação de regência
da PLR.
Com tal entendimento, não se proíbe a distribuição de tais valores a qualquer
tempo, mas apenas se repisa que, não cumpridas todas as exigências decorrentes da Lei
10.101/00, não há de se falar em não incidência do tributo previdenciário.
Pouco importa que, em períodos anteriores, as regras fossem as mesmas, até
porque, ainda que não caiba ao julgador administrativo adentrar no mérito das metas definidas
pela empresa, evidenciaria pouco compromisso com o próprio instituto da PLR e com critérios
básicos de gestão por resultados, em que se espera que uma meta, alcançada ou não em um
período, seja avaliada e ajustada nos períodos subsequentes.
Não obstante, o fato é que, nos termos do inciso II da Lei 5.172/66 (CTN) 1,
interpreta-se literalmente a legislação que outorga isenção, com a ressalva de que, quando
falamos de exclusão da PLR da base de cálculo do tributo previdenciário estamos diante de uma
norma isentiva e não imunizante, já que decorrente do preceito contido na alínea “j”, do § 9o do
art. 20 da Lei 8.212/91.
Assim, o papel do Agente Fiscal, do qual não pode se afastar, sob pena de
responsabilidade funcional2, é a verificação do cumprimento dos requisitos fixados pela
legislação para gozo do benefício fiscal.

1 Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre: (...) II - outorga de isenção;
2 Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento,
assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação
correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo
e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.

Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade
funcional.
Fl. 612
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Fl. 37 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Por fim, no que tange à alegada existência de regras claras e objetivas, há de se
ressaltar que a previsão constitucional do direito social em questão (inciso XI do art. 7a) tem
como pano de fundo os objetivos fundamentais da Republica Federativa do Brasil listados no art.
3a da Carga Magna.
Assim, a efetiva integração entre o capital e o trabalho não é um fim em si
mesmo, já que qualquer medida, definida em lei, para levar a termo tal previsão constitucional
observará objetivos vinculados à construção de uma sociedade livre, justa e solidária; à garantia
do desenvolvimento nacional; à erradicação da pobreza e a marginalização e redução as
desigualdades sociais e regionais; e a promoção do bem de todos. Ou seja, terá de observar o
interesse público, constituindo-se em uma tríade de elementos com interesses a serem satisfeitos,
da empresa, do empregado e da coletividade.
Nota-se que tal situação foi bem observada pelo legislador ordinário, que
estabeleceu, logo no primeiro artigo da Lei 10.101/00, que a participação dos trabalhadores nos
lucros ou resultados da empresa, nos termos da previsão constitucional, seria regulada como
instrumento de integração entre o capital e o trabalho e como incentivo à produtividade.
Neste sentido, o fato de um Programa de Participação nos Lucros ou Resultados
ter sido formatado a partir de negociação entre empresa e empregados, por si só, não atesta sua
regularidade e o atendimento aos preceitos da Lei 10.101/00, já que pode até evidenciar a
integração entre capital e trabalho, mas deve observar, ainda, que sua essência está ligada ao
incentivo à produtividade, que representaria o atendimento ao interesse público motivador da
benesse fiscal.
No caso dos autos, a exemplo do que se vê em fl. 42, assim dispõe o instrumento
de negociação formalizado pela recorrente:

A Fiscalização entendeu:

A defesa sustenta que o termo “evolução global positiva” corresponde ao
resultado líquido considerando a receita da área comercial e o volume de capitação apurado no
Fl. 613
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Fl. 38 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

exercício. Já no que se refere à “avaliação individual das metas” e a planilha mencionada no art.
2o corresponde a Ficha de Avaliação de Performance que é preenchida para cada funcionário.
Ora, será que todo o colaborador da referida instituição seria capaz de chegar à
conclusão, a partir do teor do excerto do Plano acima colacionado, que a tal evolução positiva
corresponderia ao resultado líquido considerando a receita da área comercial e o volume de
capitação apurado no exercício? Por outro lado, o documento de fl. 250, que é um exemplar da
tal Ficha de Avaliação, seria capaz de servir como um norte para o incremento de produtividade
esperado de determinado funcionário? Afinal, nele não se identifica objetivos outros que não
sejam os específicos do setor e objetivos táticos que, ressalte-se, são absolutamente subjetivos,
como comprometimento, potencial, empreendedorismo, liderança, flexibilidade, relacionamento
interpessoal e trabalho em equipe, comunicação, equilíbrio emocional, relacionamento interno.
Enfim, não estão clara e objetivamente evidenciadas as regras no ajuste de PLR levado a termo
pela contribuinte autuada.
Ainda assim, mesmo que tais regras fossem claras e objetivas, que, repita-se, não
são, não faria qualquer diferença estabelecê-las em momento em que o período de avaliação já
estivesse perto do fim ou já encerrado.
Por fim, há de se ressaltar que, conforme se verifica no Termo de Encerramento
de fl. 117, no mermo procedimento fiscal, amparados nos mesmos elementos de prova, créditos
tributários por descumprimento de obrigação principal que estão controlados no processo
16327.721426/2012-08, em que a defesa apresentou as mesmas alegações sobre as quais ora nos
debruçamos.
Em tal processo, a análise levada a termo pela Câmara Baixa foi, em parte,
favorável ao contribuinte, o que ensejou a submissão da controvérsia à Câmara Superior de
Recursos Fiscais que, nos termos do Acórdão no 9202.008.088, de 20 de agosto de 2019, decidiu
dar provimento ao recurso especial da Fazenda Nacional e negar provimento ao recurso especial
do contribuinte. Com isso, restou vencedora a tese do então Relator, Conselheiro Mário Pereira
Pinho Filho, que, em relação ao tema Participação nos Lucros, assim conduziu seu voto:
É incontroverso que não houve participação de representante do sindicato dos
trabalhadores na comissão que ajustou os termos para o pagamento de PLR no período
de apuração objeto do lançamento. Claro está, portanto, que restou descumprida a
regra insculpida no inciso I do art. 2o da Lei no 10.101/2000.
Importa esclarecer que não há na Lei no 10.101/2000, ou em qualquer outro
normativo em vigor, previsão de dispensa da participação de representante do
sindicato dos trabalhadores na definição das regras relacionadas aos planos próprios,
ainda que a entidade tenha participado das negociações relacionadas a convenções ou
acordos coletivos de trabalho. Ademais, mesmo que os aspectos gerais relacionados à
PLR tenham sido traçados em convenção coletiva de trabalho ou que esse instrumento
contenha previsão de pagamento de valor mínimo a esse título, a instituição de
comissão para o estabelecimento de metas com vistas à percepção do benefício é
obrigatória, como também o é a participação de membro do sindicato respectivo.
Afirmar simplesmente que “a eventual não participação de membro do
sindicato nos referidos Instrumentos de Acordo não traz qualquer prejuízo para os
empregados do Recorrente, pois se o sindicato já concordou com o “menos”
(Convenção Coletiva), necessariamente haveria de concordar com o “mais”
(Instrumentos de Acordo)” não outorga a quem quer que seja o direito de descumprir
disposição expressa de lei.
Fl. 614
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Fl. 39 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Ainda acerca desse assunto, o inciso III do art. 8o da Constituição Federal
estabelece que “ao sindicato cabe a defesa dos direitos e interesses coletivos ou
individuais da categoria, inclusive em questões judiciais ou administrativas”.
Necessário esclarecer que ao preconizar a participação de representante do sindicato
dos trabalhadores nos acordos de PLR celebrados a partir de comissões paritárias,
pretendeu o legislador dar efetividade ao disposto na Lei Maior.
As disposições legais e constitucionais acima referidas não deixam dúvidas de
que a participação dos sindicatos em processos de negociação de planos próprios de
PLR não se trata de mera faculdade, mas sim de diretriz de caráter obrigatório, sendo
defeso à empresa escusar-se de seu cumprimento. De se acentuar que a desobediência
a esse requisito, considerada isoladamente, mostra-se suficiente para descaracterizar os
planos próprios e impõe a tributação da verba.
Com relação à pactuação prévia dos planos de PLR, o § 1o do art. 2o da Lei no
10.101/2000 estabelece:
Art. 2o [...] Fl. 33 do Acórdão n.o 9202-008.088 - CSRF/2a Turma Processo no
16327.721426/2012-08
[...]
§ 1o Dos instrumentos decorrentes da negociação deverão constar regras
claras e objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e das
regras adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao
cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição, período de vigência e
prazos para revisão do acordo, podendo ser considerados, entre outros, os seguintes
critérios e condições:
I- índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa;
II - programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente.
Conforme dito acima, a participação nos lucros ou resultados das empresas é
mecanismo voltado à motivação dos trabalhadores, cujo objetivo é melhorar os
resultados no negócio desenvolvido pela pessoa jurídica. Em contrapartida, parte dos
valores resultante de eventual aumento de produtividade/lucro é destinada aos
empregados. Por essa razão, não vejo como se falar em engajamento adicional do
obreiro se ele não tem conhecimento prévio a respeito dos propósitos que se intenta
alcançar, tampouco do quanto sua dedicação irá refletir em termos de participação.
Nesse sentido, considero que a lei exigiu não apenas o acordo prévio, ou seja,
antes do início do período a que se refira, mas também o conhecimento por parte dos
empregados de quais as regras (ou mesmo as metas) deverão ser alcançadas para que
esses façam jus ao pagamento da parcela.
Ora, se consoante as disposições normativas encimadas, a lei exige a fixação de
regras claras e objetivas, estabelecendo inclusive que do acordo para o pagamento da
PLR devem constar mecanismos de aferição voltados para a mensuração dos índices
ou metas convencionados, não me parece razoável que essa pactuação possa ser feita
após o início do período de apuração voltado à aquisição do direito ou, como no caso
em tela, após o pagamento da parcela. No meu entender, a interpretação que mais
guarda coerência com lei disciplinadora da participação nos lucros ou resultados
conduz à conclusão de que as regras e critérios devem ser previamente ajustados, pois
somente após a adoção de tal medida será possível aferir o cumprimento do que fora
acordado.
Dito de outra forma, como o legislador condicionou o pagamento da PLR à
negociação entre capital e trabalho, devendo o instrumento resultante do ajuste conter
Fl. 615
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Fl. 40 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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claramente as condições necessárias à obtenção da vantagem, embora a Lei no
10.101/2000 não disponha de forma expressa sobre ao lapso temporal que se deve
observar entre a assinatura do acordo e o pagamento da verba, é de se adotar o
entendimento que provém da norma legal, de que os requisitos necessários a fruição
do benefício trabalhista hão de ter sido estipulados previamente. A lógica intrínseca ao
sistema de participação nos lucros ou resultados exige que os empregados inteirem-se
das regras com a antecedência necessária para que possam, assim, contribuir com seu
esforço para o alcance das condições fixadas no ajuste, de forma a se valerem dos
benefícios daí resultantes.
Embora a PLR de cada funcionários dependa do seu desempenho pessoal, como
dito em sede de contrarrazões, as metas relacionadas ao benefício devem, em
decorrência do regramento legal, ser estabelecidas a partir de negociação coletiva e
sua negociação tem de ser feita, repise-se, antes de iniciado o período de apuração do
direito. Não se pode imaginar que a aprovação de políticas pela presidência da
empresa, com o respaldo dos demais membros da diretoria, possa se prestar a
substituir a exigência legal quanto à existência de ajuste entre as partes, finalizado
antes do interstício de apuração dos resultados.
Assevere-se que, uma vez descumprido o requisito da pactuação prévia, as
denominadas “Fichas de Avaliação de Performance”, que o Contribuinte diz serem
preenchidas em relação a cada empregado, com a descrição de suas metas e objetivos
profissionais, demonstram que os pagamentos efetuados a título de PLR têm, isso sim,
características que mais se aproximam de gratificação ou prêmio por desempenho.
Reforça essa tese o fato de, como se demonstrou acima, também não ter havido a
participação dos sindicato na negociação para o pagamento da vantagem.
Assim, a despeito dos argumentos trazidos em sede de contrarrazões, entendo
que a celebração de acordo entre empregador e empregados no transcurso do período
de aquisição do referido direito ou após o seu pagamento desatende ao que dispõe o §
1o do art. 2o da Lei n.o 10.101/2000.
Ressalte-se que o entendimento aqui esposado é o que tem prevalecido no
âmbito deste Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, a título exemplificativo
cito os acórdãos no 2401-003.488 de 15/4/2014, 9202-005.211, de 21/02/2017 e 9202-
006.478, de 31/01/2018 e 2402-006.071, de 03/04/2018.
Por todas essas razões, dou provimento ao Recurso Especial da Fazenda
Nacional para restabelecer a tributação com relação aos valores pagos aos empregados
do contribuinte a título de PLR.
Neste sentido, por tudo que foi acima exposto, constata-se que as infringências à
legislação de regência apontadas pela fiscalização estão evidentes, devendo-se ser mantido o
lançamento e a decisão recorrida.
Assim, nego provimento ao recurso voluntário nestes temas.
–
CONTRIBUIÇÃO
AOS
PLANOS
DE
PREVIDÊNCIA
COMPLEMENTAR
–
IMPROCEDÊNCIA
DO
LANÇAMENTO
EM
RAZÃO
DO
ATENDIMENTO A TODAS AS CONDIÇÕES CONSTITUCIONAIS, LEGAIS E INFRA
LEGAIS PARA A SUA EXCLUSÃO DO SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO.
- ILEGALIDADE DA EXIGÊNCIA DE JUROS SOBRE MULTA
LANÇADA
Fl. 616
DF CARF MF
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Fl. 41 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Nos presentes temas, a recorrente apresenta respeitáveis conclusões para amparar
sua convicção de que os valores em comento não compõem a base de cálculo do tributo
previdenciário e, ainda, questiona a cobrança de juros de mora incidentes sobre a multa de ofício.
Mais uma vez, tendo em vista que este Conselheiro não está obrigado a refutar,
um a um, todos os argumentos deduzidos pelo recorrente, basta apreciar com clareza, ainda que
de forma sucinta, as questões essenciais e suficientes ao julgamento, deixo de detalhar os
argumentos recursais, seja por já terem sido exaustivamente detalhados no Relatório supra.
Tal qual como ocorrido no caso anterior, a questão da incidência ou não de
contribuição sobre tais verbas foi também tratada nos autos do processo 16327.721426/2012-08,
em que a defesa apresentou as mesmas alegações sobre as quais ora nos debruçamos.
Em tal processo, neste tema específico e sobre a alegação de ilegalidade da
incidência de juros sobre multa de ofício, a análise levada a termo pela Câmara Baixa foi
desfavorável ao contribuinte, que formalizou recurso especial à Câmara Superior de Recursos
Fiscais que, nos termos do Acórdão no 9202.008.088, de 20 de agosto de 2019, decidiu negar
provimento ao recurso especial do contribuinte, mantendo a incidência tributária decidida pela
Turma ordinária. O então Relator, Conselheiro Mário Pereira Pinho Filho, assim conduziu seu
voto:
Recurso Especial do Contribuinte
O Recurso Especial do Contribuinte é tempestivo e atende aos demais
pressupostos de admissibilidade, portanto deve ser conhecido.
No presente apelo, tem-se em discussão as matérias a) Previdência
Complementar – aportes suplementares; e b) Juros moratórios sobre o valor da multa
de ofício.
Previdência Complementar
Defende o Recorrente que deve ser afastada a incidência da contribuição
previdenciária em relação à previdência complementar pois, tratando-se de plano de
previdência privada de regime aberto, a exigência inserta na Lei Complementar no
109/2001 é de que o plano seja oferecido a categorias específicas de trabalhadores,
não se aplicando ao caso a parte final da alínea “p” do § 9o do art. 28 da Lei n°
8.212/91 (de que o plano de previdência complementar seja disponibilizado à
totalidade dos empregados e dirigentes).
Afirma ainda que mantém um único plano, com benefícios diferenciados para
diretores estatutários e superintendentes executivos, agiu em estrito cumprimento da
legislação quanto aos aportes, que os resgates efetuados obedeceram as exigências
legais e que o plano ostenta caráter previdenciário.
A Fazenda Nacional, em sede de contrarrazões, questiona o fato de o plano não
ser extensível à totalidade de empregados e dirigentes da empresa e defende que a
verba tem natureza remuneratória, por não ter por objeto a formação de reservas
garantidoras para a implementação de benefícios de previdência complementar.
Quanto à incidência de contribuições previdenciárias sobre as importâncias
pagas no contexto da relação laboral, restou consignado alhures que a alínea “a” do
inciso I e o inciso II do art. 195 da Constituição estabelecem que tais contribuições
alcançam a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a
qualquer título, o que inclui, por óbvio, os valores relativos a previdência
complementar, seja ela aberta ou fechada.
Fl. 617
DF CARF MF
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Fl. 42 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

Todavia, a partir da Emenda Constitucional no 20, a própria Constituição passou
a prever a hipótese em que as contribuições vertidas pelo empregador, destinadas ao
financiamento de previdência complementar poderiam, nos termos da lei, deixar de
integrar a remuneração dos trabalhadores:
Art. 202. O regime de previdência privada, de caráter complementar e
organizado de forma autônoma em relação ao regime geral de previdência social,
será facultativo, baseado na constituição de reservas que garantam o benefício
contratado, e regulado por lei complementar.(Redação dada pela Emenda
Constitucional no 20, de 1998) (Vide Emenda Constitucional no 20, de 1998)
§ 1° A lei complementar de que trata este artigo assegurará ao participante de
planos de benefícios de entidades de previdência privada o pleno acesso às
informações relativas à gestão de seus respectivos planos.(Redação dada pela
Emenda Constitucional no 20, de 1998)
§ 2° As contribuições do empregador, os benefícios e as condições contratuais
previstas nos estatutos, regulamentos e planos de benefícios das entidades de
previdência privada não integram o contrato de trabalho dos participantes, assim
como, à exceção dos benefícios concedidos, não integram a remuneração dos
participantes, nos termos da lei. (Redação dada pela Emenda Constitucional no 20, de
1998)
§ 3o É vedado o aporte de recursos a entidade de previdência privada pela
União, Estados, Distrito Federal e Municípios, suas autarquias, fundações, empresas
públicas, sociedades de economia mista e outras entidades públicas, salvo na
qualidade de patrocinador, situação na qual, em hipótese alguma, sua contribuição
normal poderá exceder a do segurado.(Incluído pela Emenda Constitucional no 20, de
1998) (Vide Emenda Constitucional no 20, de 1998)
§ 4o Lei complementar disciplinará a relação entre a União, Estados, Distrito
Federal ou Municípios, inclusive suas autarquias, fundações, sociedades de economia
mista e empresas controladas direta ou indiretamente, enquanto patrocinadoras de
entidades fechadas de previdência privada, e suas respectivas entidades fechadas de
previdência privada.(Incluído pela Emenda Constitucional no 20, de 1998)
§ 5o A lei complementar de que trata o parágrafo anterior aplicar-se-á, no que
couber, às empresas privadas permissionárias ou concessionárias de prestação de
serviços públicos, quando patrocinadoras de entidades fechadas de previdência
privada. (Incluído pela Emenda Constitucional no 20, de 1998)
§ 6o A lei complementar a que se refere o § 4° deste artigo estabelecerá os
requisitos para a designação dos membros das diretorias das entidades fechadas de
previdência privada e disciplinará a inserção dos participantes nos colegiados e
instâncias de decisão em que seus interesses sejam objeto de discussão e deliberação.
(Incluído pela Emenda Constitucional no 20, de 1998)
Dos dispositivos acima transcritos, extrai-se que a espécie normativa destinada
a regular o regime de previdência privado em termos gerais é lei complementar (art.
202, caput) e que o estabelecimento das condições para que as contribuições ao
custeio dos planos de benefícios deixem de integrar a remuneração dos trabalhadores é
reservado a lei de caráter ordinário.
Antes de tratar especificamente das normas relativas ao plano de previdência
custeado pelo Contribuinte, e no intuito de facilitar o raciocínio que se busca
desenvolver, cumpre fazer referência mais uma vez aos arts. 22 e 28 da Lei no
8.212/1995, que, em conexão com o art. 195 da Constituição Federal, definiram as
bases sobre as quais incidem as contribuições previdenciárias a cargo de empresas e
Fl. 618
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Fl. 43 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

empregados. Como se destacou no Recurso Especial da Fazenda Nacional, referidos
dispositivos estabelecem que as contribuições sociais incidem sobre o total das
remunerações pagas, devidas ou creditadas a qualquer título, durante o mês, aos
segurados empregados, destinadas a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua
forma, o que inclui os ganhos habituais sob a forma de utilidades.
Não obstante o que estabelece os citados dispositivos legais, mesmo antes da
Emenda Constitucional no 20/1998, a Lei no 8.212/1991 já previa expressamente que
as contribuições destinadas à previdência complementar, pagas pela empresa em
benefícios de empregados e dirigentes a regimes abertos e fechados, não deveriam
integrar a base de cálculo das exações destinadas ao custeio do Regime Geral de
Previdência Social, uma vez atendidos os requisitos previstos na alínea “p” do § 9o de
seu art. 28. Vejamos:
Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição:
[...]
§ 9o Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei,
exclusivamente:
[...]
p) o valor das contribuições efetivamente pago pela pessoa jurídica relativo a
programa de previdência complementar, aberto ou fechado, desde que disponível à
totalidade de seus empregados e dirigentes, observados, no que couber, os arts. 9o e
468 da CLT;(Incluída pela Lei no 9.528, de 10.12.97)
Ocorre que, com a alteração da redação do art. 202 da Constituição, a Lei
Complementar 109/2001, fazendo as vezes de lei ordinária, estabeleceu condições
para que as contribuições pagas a regimes privados de previdência deixassem de estar
incluídas entre as hipóteses de incidência das contribuições destinadas à previdência
oficial. Em virtude disso, a alínea “p” do § 9o do art. 28 acima, acabou por ser
derrogada pela Lei Complementar no 109/2001 naquilo que não lhe é compatível.
A respeito do tema, insta reproduzir inicialmente os arts. 1o e 4o da Lei
Complementar 109/2001:
Art. 1o O regime de previdência privada, de caráter complementar e
organizado de forma autônoma em relação ao regime geral de previdência social, é
facultativo, baseado na constituição de reservas que garantam o benefício, nos termos
do caput do art. 202 da Constituição Federal, observado o disposto nesta Lei
Complementar.
Art. 4o As entidades de previdência complementar são classificadas em
fechadas e abertas, conforme definido nesta Lei Complementar.
Quanto à incidência de tributos sobre as contribuições pagas pelas empresas
para o custeio da previdência complementar de empregados os arts. 68 e 69 da citada
Lei Complementar estabelecem:
CAPÍTULO VIII DISPOSIÇÕES GERAIS
Art. 68. As contribuições do empregador, os benefícios e as condições
contratuais previstos nos estatutos, regulamentos e planos de benefícios das entidades
de previdência complementar não integram o contrato de trabalho dos participantes,
assim como, à exceção dos benefícios concedidos, não integram a remuneração dos
participantes.
Fl. 619
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Fl. 44 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

§ 1o Os benefícios serão considerados direito adquirido do participante quando
implementadas todas as condições estabelecidas para elegibilidade consignadas no
regulamento do respectivo plano.
§ 2o A concessão de benefício pela previdência complementar não depende da
concessão de benefício pelo regime geral de previdência social.
Art. 69. As contribuições vertidas para as entidades de previdência
complementar, destinadas ao custeio dos planos de benefícios de natureza
previdenciária, são dedutíveis para fins de incidência de imposto sobre a renda, nos
limites e nas condições fixadas em lei.
§ 1o Sobre as contribuições de que trata o caput não incidem tributação e
contribuições de qualquer natureza.
§ 2o Sobre a portabilidade de recursos de reservas técnicas, fundos e provisões
entre planos de benefícios de entidades de previdência complementar, titulados pelo
mesmo participante, não incidem tributação e contribuições de qualquer natureza.
(Grifou-se)
Neste ponto, cumpre rememorar que o § 2o do art. 202 da Constituição
determinou que as contribuições das pessoas jurídicas a planos de benefícios de
entidades de previdência privada não integram a remuneração dos participantes, desde
que observados os termos da lei. Especificamente sobre os planos de benefícios de
entidades fechadas, o art. 16 da própria Lei Complementar no 109/2001 é no seguinte
sentido:
CAPÍTULO II DOS PLANOS DE BENEFÍCIOS
[...]
Seção II Dos Planos de Benefícios de Entidades Fechadas
[...]
Art. 16. Os planos de benefícios devem ser, obrigatoriamente, oferecidos a
todos os empregados dos patrocinadores ou associados dos instituidores.
§ 1o Para os efeitos desta Lei Complementar, são equiparáveis aos empregados
e associados a que se refere o caput os gerentes, diretores, conselheiros ocupantes de
cargo eletivo e outros dirigentes de patrocinadores e instituidores.
§ 2o É facultativa a adesão aos planos a que se refere o caput deste artigo.
§ 3o O disposto no caput deste artigo não se aplica aos planos em extinção,
assim considerados aqueles aos quais o acesso de novos participantes esteja vedado.
(Grifou-se)
Aperceba-se que, neste ponto, o art. 16 da Lei Complementar no 109/2001 segue
lógica idêntica à da alínea “p” do § 9o do art. 28 da Lei no 8.212/1991 ao estatuir que
os planos de benefícios de previdência privada mantidos por meio de entidades
fechadas devem ser, obrigatoriamente, oferecidos a todos os empregados dos
patrocinadores. Por conseguinte, um programa dessa natureza, quando destinado a
apenas uma parcela dos empregados, deixa de observar tanto a Lei Complementar no
109/2001 quanto a Lei de Custeio Previdenciário e, nesse caso, não encontra amparo
no § 2o do art. 202 da CF/1998, estando sujeito às contribuições ao Regime Geral de
Previdência Social.
Em relação ao caso concreto, tem-se que o argumento veiculado no Termo de
Verificação Fiscal e nas Contrarrazões da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional, de
que o plano de previdência aberto, quando colocado à disposição apenas de uma parte
dos trabalhadores a serviço da empresa, estaria em desacordo com o art. 16 da Lei
Fl. 620
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Fl. 45 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

Complementar no 109/2001, não merece acolhida. É que citado dispositivo,
reproduzido acima, integra a Seção II do Capítulo II da citada Lei Complementar, que,
como se viu, refere-se exclusivamente a planos de benefícios de entidades fechadas de
previdência privada. Os critérios para instituição de planos relacionados a entidades
abertas foram inseridos na Seção III do mesmo capítulo, mais especificamente no art.
26 da norma, que se colaciona a seguir:
CAPÍTULO II DOS PLANOS DE BENEFÍCIOS
[...]
Seção III Dos Planos de Benefícios de Entidades Abertas
Art. 26. Os planos de benefícios instituídos por entidades abertas poderão ser:
I - individuais, quando acessíveis a quaisquer pessoas físicas; ou II - coletivos,
quando tenham por objetivo garantir benefícios previdenciários a pessoas físicas
vinculadas, direta ou indiretamente, a uma pessoa jurídica contratante.
§ 1o O plano coletivo poderá ser contratado por uma ou várias pessoas
jurídicas.
§ 2o O vínculo indireto de que trata o inciso II deste artigo refere-se aos casos
em que uma entidade representativa de pessoas jurídicas contrate plano
previdenciário coletivo para grupos de pessoas físicas vinculadas a suas filiadas.
§ 3o Os grupos de pessoas de que trata o parágrafo anterior poderão ser
constituídos por uma ou mais categorias específicas de empregados de um mesmo
empregador, podendo abranger empresas coligadas, controladas ou subsidiárias, e
por membros de associações legalmente constituídas, de caráter profissional ou
classista, e seus cônjuges ou companheiros e dependentes econômicos.
§ 4o Para efeito do disposto no parágrafo anterior, são equiparáveis aos
empregados e associados os diretores, conselheiros ocupantes de cargos eletivos e
outros dirigentes ou gerentes da pessoa jurídica contratante.
§ 5o A implantação de um plano coletivo será celebrada mediante contrato, na
forma, nos critérios, nas condições e nos requisitos mínimos a serem estabelecidos
pelo órgão regulador.
§ 6o É vedada à entidade aberta a contratação de plano coletivo com pessoa
jurídica cujo objetivo principal seja estipular, em nome de terceiros, planos de
benefícios coletivos. (Grifou-se)
De se notar que o art. 26, embora faça referência grupos de pessoas constituídos
por uma ou mais categorias específicas, em momento algum exige que o benefício seja
estendido a todos os empregados ou dirigentes da empresa, como referido na Lei no
8.212/1991.
Em decorrência das inovações normativas que se sucederam à alteração do art.
202 da Constituição, vê-se que, em se tratando de regime aberto de previdência
complementar:
a) antes de 30/05/2001, data de publicação da Lei Complementar no 109,
somente poderiam ser excluídos da base de cálculo das contribuições previdenciárias
os valores relativos à previdência complementar aberta se extensíveis à totalidade
segurados e dirigentes a serviço da empresa (Lei no 8.212/1991, § alínea “p”); e
b) a partir de referida data, a exigência para a não incidência das contribuições
passou a ser a destinação do benefício a categorias específicas de empregados (§§ 2o e
3o do art. 26 da Lei Complementar no 109/2001).
Fl. 621
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Fl. 46 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

Em resumo, nos termos da legislação em vigor, para que os benefícios
conferidos a empregados e dirigentes não se sujeitem a incidência de tributos: i) no
caso de planos de entidades fechadas, a empresa deverá oferecê-lo à totalidade de seus
empregados, diretores, conselheiros ocupantes de cargo eletivo e outros dirigentes; e
ii) em se tratando de planos de entidades abertas, esse pode ser destinado a grupos de
empregados ou dirigentes pertencentes a determinada categoria.
De se ressaltar que essa matéria tem sido debatida de forma reiterada no âmbito
deste Colegiado, exemplo disso são as decisões prolatadas no Acórdãos no 9202-
003.193, de 07/05/2014, e 9202-005.241, 22/02/2017, da lavra dos Ilustres
Conselheiros Gustavo Lian Haddad e Luiz Eduardo de Oliveira Santos,
respectivamente. Mais recentemente, em 18/06/2019, a matéria foi também abordada
no Acórdão no 9202-007.974, de relatoria da Ilustre Conselheira Maria Helena Cotta
Cardozo. Em todas essas situações, o entendimento foi no sentido de que o fato de o
benefício não se estender à totalidade dos empregados e dirigentes, de forma isolada,
não pode fundamentar a desqualificação de plano aberto de previdência privada.
Contudo, essa questão, de não abranger a totalidade de empregados e dirigentes
da empresa, não foi a única razão que levou à tributação de referida verba. De acordo
com a decisão recorrida a verba cognominada de previdência complementar foi
utilizada como instrumento de incentivo ao trabalho, tendo assumido característica de
gratificação ou prêmio e, por esse motivo, foi mantida a tributação. Nos termos de
referida decisão:
a) a empresa possui um comitê de remuneração composto por membros
escolhidos dentre os integrantes do Conselho de Administração;
b) a linha geral de atuação do comitê é estabelecer a remuneração dos
administradores com base em resultados e performances tanto da empresa como
individuais;
c) o objetivo do comitê de remuneração é propor ao Conselho de Administração
as políticas e diretrizes de remuneração dos Administradores Estatutários da
organização, tendo por base as metas de desempenho estabelecidas pelo Conselho;
d) o Comitê submete ao Conselho de Administração a política e diretriz de
remuneração dos Administradores Estatutários, com base nas metas, objetivos e
performance da Sociedade e retorno aos acionistas;
e) as reuniões do comitê de remuneração definiam os valores a serem pagos aos
administradores estatutários do banco a título de previdência privada, sendo que eram
feitas sempre antes das assembleias gerais, ou seja, os valores eram definidos pela
direção do banco e apenas ratificados nas assembleias;
f) o comitê de remuneração estipulava de forma antecipada e unilateral o valor a
ser aportado na previdência complementar a seus dirigentes;
g) no ano calendário de 2009, os montantes destinados como remuneração
global anual foram de R$170.000.000,00 e para custear planos de previdência
complementar dos administradores do banco foram de R$100.000.000,00;
h) a empresa possui um Plano de Previdência Complementar fechado,
disponível a totalidade de seus empregados desde junho de 1985, e um outro plano,
chamado “PGBL - EMPRESARIAL”, disponível apenas para o Presidente do
Conselho, os Conselheiros, Diretores Estatutários, Diretores Técnicos e Assessor da
Diretoria e Superintendentes;
i) os critérios de elegibilidade são definidos única e exclusivamente pela
Instituidora, que pode recusar a proposta de inscrição do participante;
Fl. 622
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Fl. 47 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

j) não foi verificada regra geral para as contribuições da Instituidora;
k) os participantes em gozo de benefícios devem passar a se relacionar
diretamente com a Bradesco Vida e Previdência S/A, não havendo mais obrigações
contratuais para a Instituidora,
l) não restou comprovado o caráter previdenciário/atuarial das contribuições
vertidas para a previdência complementar;
m) a empresa apresentou os aportes feitos por ela como instituidora de maneira
individual para os elegíveis ao plano PGBL - EMPRESARIAL, sendo anexadas as
planilhas com os valores;
n) na comparação entre os valores aportados na previdência complementar e os
valores recebidos pelos mesmos beneficiários, como rendimento do trabalho,
informados na DIRF (Declaração de Imposto Retido na Fonte) do Banco, nos mesmos
períodos, verificou que os valores aportados na previdência complementar são
substanciais e em vários casos maiores que o próprio rendimento do trabalho;
o) vários dirigentes e empregados em gozo de benefício do plano de previdência
privada continuaram a receber os aportes da empresa nas suas contas, o que leva à
conclusão de que esses deveriam ter outra finalidade que não a previdenciária, pois o
regulamento do plano estabelece que os participantes nesta situação deveriam se
relacionar diretamente com a Bradesco Vida e Previdência;
p) verificou-se, ainda, nos sistemas da Secretaria da Receita Federal do Brasil
(RFB), resgates de previdência privada em valores substanciais realizados pelos
participantes do PGBL - EMPRESARIAL, via de regra, em janeiro e com
coincidência dos valores resgatados entre os participantes.
À evidência, o contexto fático resumido acima revela que os valores pagos a
título de previdência privada complementar configuram-se, de fato, como uma
gratificação ou prêmio, eis que a recorrente seleciona tanto os valores a serem vertidos
à previdência como os beneficiários do programa de previdência complementar.
Além disso, as razões acentuadas no acórdão desafiado demonstram que os
aportes a título de previdência privada destinados aos dirigentes estão atrelados a
metas de desempenho estabelecidas pelo Recorrente e decorre de critérios subjetivos,
tendo em vista que: (i) não foram apresentadas pela empresa as memórias de cálculo
das referidas contribuições ao plano de previdência privada, não tendo sido
demonstrado o seu caráter previdenciário; (ii) as contribuições suplementares,
efetuadas mensalmente em benefício desses dirigentes, foram realizadas em valores
substanciais, tendo sido definidas pelo comitê de remuneração de forma unilateral e a
partir dos resultados alcançados; (iii) houve resgates efetuados pelos dirigentes no
período fiscalizado, no mesmo mês, e em valores próximos aos das contribuições
vertidas, frustrando o objetivo de complementação das aposentadorias.
No que diz respeito aos critérios de elegibilidade, entendo que se deva acolher
as razões recursais, pois o Contribuinte figura no 6o Termo Aditivo (fls. 61/67),
instrumento que instituiu os benefícios suplementares que ora se analisa, na condição
de “Instituidor” e o documento faz referência à hipótese de a “Companhia” (que é a
entidade de previdência complementar) recusar proposta de inscrição, ou seja, não se
mostra possível afirmar que a Recorrente tem o poder de recusar a adesão de
participantes.
Por outro lado, o argumento recursal de que a Recorrente mantém um único
plano, mas com benefícios diferenciados, em nada altera as constatações indicadas no
Relatório Fiscal de que, com relação aportes suplementares, o que se visava era tão-
somente remunerar determinada parcela de colaboradores.
Fl. 623
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Fl. 48 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

Como dito na própria peça recursal, “os planos de Previdência Privada visam
proporcionar a todos os funcionários a possibilidade de obter na inatividade
vencimentos em valor próximo aos da época em que estavam na ativa”. Porém, esse
argumento mostra-se contraditório quando se defende que os resgates efetuados,
inclusive no valor total das contribuições, não descaracterizaria a natureza desses
planos.
De outra parte, e na mesma linha de raciocínio desenvolvida no citado Acórdão
no 9202-007.974, faz necessário esclarecer que não está em discussão a possibilidade
ou não de haver no mercado de previdência privada plano que possibilite operações
financeiras das mais diversas. Questões essas que devem ser reguladas pelos órgãos
que detêm competência para tanto. O que se está a tratar nos autos é da exclusão de
valores destinados à previdência complementar da base de cálculo das contribuições
previdenciárias, o que envolve o atendimento de pressupostos relacionados a matéria
de natureza tributária a justificar a fruição do benefício.
Assim, faz-se mister analisar as características do plano mantido pela
Instituidora, no intuito de verificar se esse atende efetivamente a finalidade da norma,
de modo a proporcionar a exclusão da verba da base de incidência das contribuições
sociais, o que resta impossibilitado caso haja desvirtuamentos aptos a convertê-la em
remuneração. Nesse passo, afasta-se toda e qualquer alegação de que normas da Susep
sobrepor-se-iam às regras da tributação.
Seguindo raciocínio semelhante, tem-se o Acórdão no 2401-004.776, que retrata
o posicionamento aqui exposto:
Entretanto, quer na previdência complementar fechada ou aberta, para o fim de
exclusão da base de cálculo previdenciária, nos termos dos arts. 68 e 69 da LC no
109, de 2001, impõe-se a necessidade de identificação do caráter previdenciário do
plano de benefício com o finalidade de constituição de reservas. Senão vejamos o que
menciona a Constituição da República e a Lei complementar:
[...]
Como se observa, o incentivo estatal que afasta a tributação está vinculado
diretamente à instituição de planos de previdência complementar, os quais visam
estimular a poupança interna, proporcionando ao trabalhador, ou a seu dependente,
um determinado nível de renda futura e substitutiva/complementar da remuneração
da atividade laboral, cujos benefícios previstos nos planos, via de regra, estão
relacionados a ocorrência de eventos por sobrevivência, morte ou invalidez total ou
permanente.
Em vista disso, os valores dos aportes feitos ao plano de previdência,
denominado de contribuições, mesmo que estruturado na modalidade de contribuição
variável, devem ter por objetivo a constituição de reservas, as quais uma vez
investidas formarão a provisão matemática de benefícios a conceder.
Para fins fiscais, não é porque o plano de previdência privada aberta coletivo
foi autorizado pelo órgão competente e foi celebrado contrato com entidade de
previdência complementar regularmente constituída que a autoridade tributária está
impedida de desqualificá-lo.
No exercício das atividades de fiscalização tributária, continua competente o
agente fiscal para verificar, tendo em conta as circunstâncias do caso concreto, se os
valores não estão sendo utilizados como ferramenta de política remuneratória da
empresa destinada a incentivar ou retribuir o trabalho.
Fl. 624
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Fl. 49 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

É óbvio que as contribuições vertidas para as entidades de previdência
complementar não podem servir de propósito para converter salário, gratificação,
bônus ou prêmio em parcelas não submetidas à tributação previdenciária.
Para a recorrente, entretanto, basta que as contribuições da empresa destinadas a
custear planos de previdência complementar aberta em benefícios de empregados e
dirigentes sejam pagas a entidades de previdência privada regularmente constituídas
para que deixem de ser consideradas integrantes da remuneração. Atendidas essas
exigências, referida verba estaria desonerada de quaisquer tipos de tributos, inclusive
de contribuições previdenciárias.
Não obstante, o art. 26 da Lei Complementar no 109/2001 é absolutamente claro
no sentido de que os planos de previdência complementar coletivos têm por objetivo
“garantir benefícios previdenciários a pessoas físicas vinculadas, direta ou
indiretamente, a uma pessoa jurídica contratante”. Assim, tem-se que o plano
instituído com base no 6o Termo Aditivo contém regras que o distanciam
sobremaneira dos objetivos da lei e da própria Constituição Federal que estabelece que
“O regime de previdência privada[...] será [...] baseado na constituição de reservas
que garantam o benefício contratado”.
A manutenção de plano de previdência de caráter privado que possibilite a
efetivação de resgates regulares do total dos valores aportados não somente pelo
participante, mas também pela empresa acaba por desnaturá-lo, visto que o resgate das
contribuições constitui obstáculo à formação de reservas garantidoras destinadas à
implementação dos benefícios respectivos. Em virtude disso, embora a empresa infira
não ter descumprido exigências contidas em lei ou em atos normativos expedidos por
órgãos responsáveis por regular a previdência complementar aberta, é nítida a natureza
remuneratória do plano por ela oferecido e, por conseguinte, não há como reconhecer
a existência de direito ao benefício tributário.
Ademais, a alegação contida no Recurso Especial, segundo a qual “o
Recorrente não tem controle algum sobre os resgates efetuados pelos beneficiários”
nem ao menos encontra guarida nos elementos de prova trazidos aos autos. Veja-se
que a Cláusula Quarta do 6o Termo Aditivo (fl. 64) é expressa no sentido de que tais
resgates devem ser precedidos de autorização da Instituidora. Confira-se:
Cláusula Quarta – Do Resgate
4.1 Durante o período de diferimento, mediante expressa autorização da
INSTITUIDORA, o Participante poderá resgatar parte ou a totalidade do saldo da
Conta de Reserva do Participante - Parte INSTITUIDORA, observada a legislação
pertinente em vigor.
4.2 Durante o período de diferimento, mediante expressa autorização da
INSTITUIDORA, o Participante poderá resgatar parte ou a totalidade do saido da
Conta de Reserva do Participante - Parte Participante, observada a legislação
pertinente em vigor.
De mais a mais, sustentar que os valores resgatados por determinado
funcionário referem-se às contribuições existentes dois anos antes, já afetados pela
valorização das quotas do fundo de investimento, também não serve de amparo ao
Sujeito Passivo, pois, pelo que se expôs até aqui, os valores vertidos ao plano de
benefícios suplementares têm característica de gratificação ou prêmio, por estarem
atrelados a resultados alcançados e caracterizarem-se como instrumento de incentivo
ao trabalho.
Além do que, a constatação de que diversos dirigentes e empregados
continuaram a receber aportes da empresa em suas contas bancárias, mesmo após
Fl. 625
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Fl. 50 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

estarem em gozo de benefício do plano de previdência privada, situação em que
deveriam se relacionar diretamente com a Bradesco Vida e Previdência (entidade de
previdência complementar), demonstra que essas contribuições tinham finalidade
outra que não a complementação de aposentadorias.
Infere ainda o Recorrente que o fato de os aportes relativos ao plano de
previdência privada dos seus administradores estatutários serem propostos ao
Conselho de Administração pelo comitê de remuneração não significa que tal comitê
só delibere a respeito de remunerações. Contudo a caracterização dos valores pagos a
título de previdência complementar como salário, repita-se, não se deve
exclusivamente ao fato de referidos valores terem sido estabelecidos pelo comitê, mas
à forma com que essa verba era atribuída aos administradores da recorrente. Problema
algum haveria se, mesmo definidos pelo comitê de remuneração, tais contribuições
cumprissem os objetivos definidos por lei e pela Constituição quanto à formação de
reservas com vistas a garantir o pagamento de benefícios previdenciários, inclusive
com o estabelecimento de critérios objetivos para a definição dos aportes sob
responsabilidade do Sujeito Passivo o que, como visto, não é o caso.
De outra parte, é justificável que os aportes efetuados de previdência privada
sejam maiores para aqueles que detêm maiores remunerações, o que não se coaduna
com as normas de regência é que esses aportes sejam definidos de forma unilateral e
com base nos resultados alcançados pelo destinatário do benefício, em valores que se
aproximam da remuneração do participante e sem a definição de metodologia apta a
demonstrar que as contribuições efetuadas ao plano tem como finalidade a garantia
dos benefícios previdenciários nele previsto.
Convém registrar que este Colegiado já examinou planos de previdência privada
complementar de empresas do Grupo Bradesco, concluindo-se no mesmo sentido do
presente voto. Nessas oportunidades foram prolatados os Acórdãos no 9202-007.559,
de 25/02/2019, e no 9202-007.974, de 18/06/2019 (já citado anteriormente) de relatoria
das Ilustres Conselheiras Rita Eliza Reis da Costa Bacchieiri e Maria Helena Cotta
Cardozo, que acompanhei e trago à colação:
Acórdão no 9202-007.559
Ementa
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2011
PREVIDÊNCIA PRIVADA COMPLEMENTAR ABERTA. CONCEDIDA A
TÍTULO DE REMUNERAÇÃO. HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA DA CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA.
Integram a remuneração e se sujeitam à incidência de contribuição
previdenciária os aportes de contribuições a planos de previdência privada
complementar, no caso de não restar comprovado o caráter previdenciário destas
contribuições.
JUROS SOBRE MULTA DE OFÍCIO. SÚMULA CARF No 108.
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.
Voto
As demais argumentações do recurso se debruçam sobre as regras constantes
dos contatos valendo destacar que três foram as razões adotadas pelo acórdão
recorrido para descaracterização do plano: i) aportes da empresa de quase 100% do
Fl. 626
DF CARF MF
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Fl. 51 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

valor dos salários dos funcionários, ii) ausência de critérios objetivos para os aportes
e iii) possibilidade de resgates ilimitados.
[...]
Assim, em que pese a argumentação recursal, da leitura feita das cláusulas
contratuais e da análise do demais elementos trazidos aos autos, deve-se concluir que
o PGBL Empresarial oferecido pela Contribuinte aos seus executivos não pode ser
classificado como planos de previdência complementar, afinal se os aportes na
prática não se destinam a garantir a concessão de um benefício futuro, não se
justifica que sejam os mesmos isentos da tributação nos termos em que proposto pela
norma do art. 28, §9o, 'p' da Lei no 8.212/91. (Grifou-se)
Acórdãos no 9202-007.974
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
PROCESSO
ADMINISTRATIVO
FISCAL.
RECURSO
ESPECIAL
DE
DIVERGÊNCIA. PRESSUPOSTOS. CONHECIMENTO.
Atendidos os pressupostos regimentais, mormente no que tange à demonstração
da divergência jurisprudencial suscitada, o Recurso Especial deve ser conhecido e
apreciadas as razões nele contidas, independentemente da forma como a matéria foi
especificada no respectivo despacho de admissibilidade.
PREVIDÊNCIA PRIVADA COMPLEMENTAR ABERTA. REMUNERAÇÃO
CARACTERIZADA.
HIPÓTESE
DE
INCIDÊNCIA
DA
CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA.
No caso de plano de previdência complementar em regime aberto, a empresa
pode eleger como beneficiários grupos de empregados e dirigentes pertencentes a
determinada categoria, desde que não se caracterize como incentivo ao trabalho,
gratificação ou prêmio, situação em que os respectivos valores integram a
remuneração e sujeitam-se à incidência de Contribuição Previdenciária.
Em razão dos fatos acima evidenciados, nego provimento ao Recurso Especial
do Contribuinte nessa parte.
Juros moratórios sobre o valor da multa de ofício
Com relação à incidência de juros de mora sobre o valor da multa de ofício, de
se esclarecer que se trata de exigência decorrente de disposição legal expressa, sendo
vedado seu afastamento por decisão administrativa. Além disso, a questão encontra-se
pacificada no âmbito deste Conselho, tendo sido inclusive editada a respeito do tema a
Súmula CARF no 108, com efeito vinculante por força da Portaria ME no 129, de
01/04/2019, o que torna obrigatória sua observância pelos julgadores de 2a instância
administrativas e por todos os órgãos da Administração Tributária Federal:
Súmula CARF no 108. Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial
do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente
à multa de ofício.
Desse modo, e filiando-me ao entendimento revelado nos acórdãos que
serviram como precedentes para a elaboração da Súmula, não vejo como conferir
razão aos argumentos trazidos na peça recursal.
Do acima exposto, que adoto no presente como razão de decidir, tem-se que, com
relação à incidência de juros de mora sobre multa de ofício, por previsão regimental, o tema
integra súmula de observância obrigatória pelos membros desta Corte administrativa.
Fl. 627
DF CARF MF
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Fl. 52 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

Ademais, também adotando como razão de decidir as razões expressas no
Acórdão acima, conclui-se que é devida a incidência do tributo previdenciário sobre os valores
dos aportes em planos de previdências privadas que, em sua essência, correspondam a
retribuição pelo trabalho prestado. E é exatamente o que se percebe no caso ora sob análise,
como se vê, a partir do exemplo citado alhures, em que podemos notar que determinado
colaborador, que percebe salário de R$ 60.000,00, tem um aporte no valor de R$ 1.034.200,00.
Diante de tal cenário, não há dúvidas de que, para tal diretor, o valor do aporte em planos de
previdência extraordinário é o que justifica seu empenho laboral, resultando em elemento
fundamental em sua tomada de decisão diante, por exemplo, de uma oferta de contratação
realizada por outra entidade interessada em seus serviços ou de uma oportunidade de empreender
em negócio próprio.
Assim, nestes dois temas, nego provimento ao recurso voluntário.
DA IMPOSSIBILIDADE DE EXIGÊNCIA DE ADICIONAL DE 2,5%.
Neste tema, o recorrente reafirma a alegação de inconstitucionalidade
desenvolvida na impugnação, basicamente para que fique afastada qualquer preclusão em caso
de acolhimento da tese por parte do Supremo Tribunal Federal.
A questão não merece maiores considerações por parte deste Relator, já que é
tema sobre o qual este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais já se manifestou uniforme e
reiteradamente, tendo, inclusive, emitido Súmula de observância obrigatória, nos termos do art.
72 de seu Regimento Interno, aprovado pela Portaria do Ministério da Fazenda no 343, de 09 de
junho de 2015, cujo conteúdo transcrevo abaixo:
Súmula CARF no 2
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de
lei tributária.
Assim, nada a prover neste tema.

- QUANTO À MULTA DE OFÍCIO
- MULTA POR DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA
- RETROATIVIDADE BENIGNA – APLICAÇÃO DO ART. 32-A DA LEI
8.212/91
- ÀS INFRAÇÕES CONTINUADAS DEVE SER APLICADA APENAS
UMA SANÇÃO
Os temas acima foram agrupados para racionalizar a atividade de análise.
Em apertada síntese, os argumentos da defesa no presente tema pretendem
demonstrar que a multa de ofício a ser aplicada no presente caso seria somente a de 24%,
conforme disposto na alínea “a”, inciso II, do art. 35 da lei 8.212/91. Além disso, para a correta
aplicação da retroatividade benigna, em seu entendimento, a fiscalização jamais poderia ter
incluído a multa por obrigação acessória constante do parágrafo 5o do artigo 32 da Lei n°
8.212/91, no comparativo dos valores devidos a título de multa de ofício, pelo simples fato de
tratar-se de multa de natureza diversa.
Por outro lado, especificamente em relação à imposição de penalidade por
descumprimento de obrigação acessória, a defesa ressalta a prejudicialidade da exigência do
Fl. 628
DF CARF MF
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Fl. 53 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

AIOA 37.360.959-0 em relação ao AIOP 37.360.957-4, já que a exigência daquele depende da
conclusão quanto a este.
Ademais, alega nulidade do AIOA já que seu lastro normativo visa coibir a
sonegação de informações, conduta que não guarda relação com o procedimento do recorrente,
que não omitiu a ocorrência de qualquer fato gerador, tendo apenas não incluído valores na base
de cálculo do tributo previdenciário que reafirma não compor tal base de incidência tributária.
Por fim alega que errou o procedimento fiscal ao aplicar a penalidade por falta de
informação em GFIP para cada mês compreendido, desconsiderando que, se infração tivesse
havido, apenas uma penalidade poderia ser imposta.
Sobre a questão da prejudicialidade, tendo as conclusões do presente voto se
reportado inicialmente ao AIOP, a questão resta superada, não havendo nada a prover.
No mais, é possível constatar que o cerne da questão se restringe à possibilidade
de aplicação cumulativa da multa de oficio com a penalidade pelo descumprimento de obrigação
acessória. Além disso, deve-se avaliar se a penalidade nova prevista no art. 32-A da Lei
8.212/913, tem a mesma natureza da penalidade exigida nos autos, com vistas à sua aplicação
retroativa por se apresentar mais benéfica ao contribuinte.
De início cumpre trazer à balha quadro comparativo da legislação que rege a
matéria, com as alterações das Lei n° 9.528/1997, 9.876/99 e 11.941/09:
LEGISLAÇÃO ANTERIOR
LEGISLAÇÃO NOVA
Lei 8.212/91:
Art. 32. A empresa é também obrigada a: (...)
IV - informar mensalmente ao Instituto Nacional
do Seguro Social-INSS, por intermédio de documento a
ser definido em regulamento, dados relacionados aos
fatos geradores de contribuição previdenciária e outras
informações de interesse do INSS. (...)
§ 4o A não apresentação do documento previsto
no inciso IV, independentemente do recolhimento da
contribuição, sujeitará o infrator à pena administrativa
correspondente a multa variável equivalente a um
multiplicador sobre o valor mínimo previsto no art. 92,
em função do número de segurados, conforme quadro
abaixo:
§ 5o A apresentação do documento com dados
não correspondentes aos fatos geradores sujeitará o
infrator à pena administrativa correspondente à multa de
cem por cento do valor devido relativo à contribuição
não declarada, limitada aos valores previstos no
Lei 8.212/91:
Art. 32. A empresa é também obrigada a: (...)
IV – declarar à Secretaria da Receita Federal do Brasil e
ao Conselho Curador do Fundo de Garantia do Tempo
de Serviço – FGTS, na forma, prazo e condições
estabelecidos por esses órgãos, dados relacionados a
fatos geradores, base de cálculo e valores devidos da
contribuição previdenciária e outras informações de
interesse do INSS ou do Conselho Curador do FGTS;
Art. 32-A. O contribuinte que deixar de
apresentar a declaração de que trata o inciso IV
do caput do art. 32 desta Lei no prazo fixado ou que a
apresentar com incorreções ou omissões será intimado a
apresentá-la ou a prestar esclarecimentos e sujeitar-se-á
às seguintes multas:
I – de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de
10 (dez) informações incorretas ou omitidas; e

3 Art. 32-A. O contribuinte que deixar de apresentar a declaração de que trata o inciso IV do caput do art. 32 desta
Lei no prazo fixado ou que a apresentar com incorreções ou omissões será intimado a apresentá-la ou a prestar
esclarecimentos e sujeitar-se-á às seguintes multas:
I – de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de 10 (dez) informações incorretas ou omitidas; e
II – de 2% (dois por cento) ao mês-calendário ou fração, incidentes sobre o montante das contribuições informadas,
ainda que integralmente pagas, no caso de falta de entrega da declaração ou entrega após o prazo, limitada a 20%
(vinte por cento), observado o disposto no § 3o deste artigo.

Fl. 629
DF CARF MF
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Fl. 54 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

parágrafo anterior.
(Redação dada pela Lei no 9.528, de 10.12.97).

II – de 2% (dois por cento) ao mês-calendário ou
fração, incidentes sobre o montante das contribuições
informadas, ainda que integralmente pagas, no caso de
falta de entrega da declaração ou entrega após o prazo,
limitada a 20% (vinte por cento), observado o disposto
no § 3o deste artigo.
(Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009).
Lei 8.212/91:
Art. 35. Sobre as contribuições sociais em atraso,
arrecadadas pelo INSS, incidirá multa de mora, que não
poderá ser relevada, nos seguintes termos:
(...)
II - para pagamento de créditos incluídos em
notificação fiscal de lançamento:
a) vinte e quatro por cento, em até quinze dias do
recebimento da notificação;;
b) trinta por cento, após o décimo quinto dia do
recebimento da notificação;;
c) quarenta por cento, após apresentação de
recurso desde que antecedido de defesa, sendo ambos
tempestivos, até quinze dias da ciência da decisão do
Conselho de Recursos da Previdência Social – CRPS;
d) cinqüenta por cento, após o décimo quinto dia
da ciência da decisão do Conselho de Recursos da
Previdência Social - CRPS, enquanto não inscrito em
Dívida Ativa;;
III - para pagamento do crédito inscrito em
Dívida Ativa:
a) sessenta por cento, quando não tenha sido
objeto de parcelamento;;
b) setenta por cento, se houve parcelamento;
c) oitenta por cento, após o ajuizamento da
execução fiscal, mesmo que o devedor ainda não tenha
sido citado, se o crédito não foi objeto de parcelamento;
d) cem por cento, após o ajuizamento da
execução fiscal, mesmo que o devedor ainda não tenha
sido citado, se o crédito foi objeto de parcelamento.
(Redação dada pela Lei no 9.876, de 1999).
Lei 8.212/91:
Art. 35. Os débitos com a União decorrentes das
contribuições sociais previstas nas alíneas a, b e c do
parágrafo único do art. 11 desta Lei, das contribuições
instituídas a título de substituição e das contribuições
devidas a terceiros, assim entendidas outras entidades e
fundos, não pagos nos prazos previstos em legislação,
serão acrescidos de multa de mora e juros de mora, nos
termos do art. 61 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de
1996. (...)
Art. 35-A. Nos casos de lançamento de ofício
relativos às contribuições referidas no art. 35 desta Lei,
aplica-se o disposto no art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de
dezembro de 1996. (Redação dada pela Lei no 11.941,
de 2009).
Lei 9.430:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício,
serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a
totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos
casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata; (...)

Art. 61. Os
débitos
para
com
a
União,
decorrentes de tributos e contribuições administrados
pela Secretaria da Receita Federal, cujos fatos geradores
ocorrerem a partir de 1o de janeiro de 1997, não pagos
nos prazos previstos na legislação específica, serão
acrescidos de multa de mora, calculada à taxa de trinta e
três centésimos por cento, por dia de atraso.
§ 1o A multa de que trata este artigo será
calculada a partir do primeiro dia subseqüente ao do
vencimento do prazo previsto para o pagamento do
tributo ou da contribuição até o dia em que ocorrer o
seu pagamento.
§ 2o O percentual de multa a ser aplicado fica
limitado a vinte por cento.
§ 3o Sobre os débitos a que se refere este artigo
incidirão juros de mora calculados à taxa a que se refere
o § 3o do art. 5o, a partir do primeiro dia do mês
subsequente ao vencimento do prazo até o mês anterior
ao do pagamento e de um por cento no mês de
pagamento.

Diante da inovação legislativa objeto da Lei 11.941/09, em particular em razão do
que dispõe o inciso II do art. 106 da Lei 5.172/66 (CTN), que trata da retroatividade da multa
mais benéfica, a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional e a Receita Federal do Brasil
manifestaram seu entendimento sobre a adequada aplicação das normas acima colacionadas,
pontuando:
Portaria Conjunta PFGN;RFB no 14/2009
(...)
Fl. 630
DF CARF MF
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Fl. 55 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

Art. 3o A análise da penalidade mais benéfica, a que se refere esta Portaria, será
realizada pela comparação entre a soma dos valores das multas aplicadas nos
lançamentos por descumprimento de obrigação principal, conforme o art. 35 da Lei no
8.212, de 1991, em sua redação anterior à dada pela Lei no 11.941, de 2009, e de
obrigações acessórias, conforme §§ 4o e 5o do art. 32 da Lei no 8.212, de 1991, em sua
redação anterior à dada pela Lei no 11.941, de 2009, e da multa de ofício calculada na
forma do art. 35-A da Lei no 8.212, de 1991, acrescido pela Lei no 11.941, de 2009.
§ 1o Caso as multas previstas nos §§ 4o e 5o do art. 32 da Lei no 8.212, de 1991, em sua
redação anterior à dada pela Lei no 11.941, de 2009, tenham sido aplicadas
isoladamente, sem a imposição de penalidade pecuniária pelo descumprimento de
obrigação principal, deverão ser comparadas com as penalidades previstas no art. 32-A
da Lei no 8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei no 11.941, de 2009.
§ 2o A comparação na forma do caput deverá ser efetuada em relação aos processos
conexos, devendo ser considerados, inclusive, os débitos pagos, os parcelados, os não-
impugnados, os inscritos em Dívida Ativa da União e os ajuizados após a publicação da
Medida Provisória no 449, de 3 de dezembro de 2008.
Art. 4o O valor das multas aplicadas, na forma do art. 35 da Lei no 8.212, de 1991, em
sua redação anterior à dada pela Lei no 11.941, de 2009, sobre as contribuições devidas
a terceiros, assim entendidas outras entidades e fundos, deverá ser comparado com o
valor das multa de ofício previsto no art. 35-A daquela Lei, acrescido pela Lei no
11.941, de 2009, e, caso resulte mais benéfico ao sujeito passivo, será reduzido àquele
patamar.
Art. 5o Na hipótese de ter havido lançamento de ofício relativo a contribuições
declaradas na Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e
Informações à Previdência Social (GFIP), a multa aplicada limitar-se-á àquela prevista
no art. 35 da Lei no 8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei no 11.941, de 2009.
Tais conclusões foram amplamente acolhidas no âmbito deste Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais, o qual, ainda, sedimentou seu entendimento no sentido de
que, embora a antiga redação dos artigos 32 e 35, da Lei no 8.212, de 1991, não contivesse a
expressão “lançamento de ofício”, o fato de as penalidades serem exigidas por meio de Auto de
Infração e NFLD não deixaria dúvidas acerca da natureza material de multas de ofício de tais
exações.
No caso de lançamento de ofício de contribuições previdenciárias, para os fatos
geradores contidos em sua vigência, entendo correta a imposição das duas penalidades previstas
na legislação anterior, já que tutelam interesses jurídicos distintos, uma obrigação principal, de
caráter meramente arrecadatório e outro instrumental, acessório. Naturalmente, em razão de
alinhamento pessoal à tese majoritária desta Corte acerca da natureza material de multas de
ofício de tais exações, entendo, ainda, como correto o entendimento de que, para fins de
aplicação da retroatividade benigna, deve-se comparar o somatório das multas anteriores com a
nova multa de ofício inserida no art. 35-A da Lei 8.212/91.
Por outro lado, a exigência de ofício de contribuições devidas a Terceiros, em
razão de sua natureza, para os fatos geradores contidos em sua vigência, ocorre apenas com a
imputação da penalidade prevista na antiga redação do art. 35 da mesma Lei. Naturalmente,
nestes casos, para fins de aplicação retroativa da norma eventualmente mais benéfica, caberia a
comparação entre tal penalidades prevista anteriormente anteriores com a nova multa de ofício
inserida no art. 35-A da Lei 8.212/91.
Por fim, caso a exigência decorresse de aplicação de penalidade isolada por
descumprimento de obrigação acessória (GFIP com dados não correspondentes), sem aplicação
de penalidade pelo descumprimento de obrigação principal, a retroatividade benigna seria aferida
Fl. 631
DF CARF MF
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Fl. 56 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

a partir da comparação do valor apurado com base na legislação anterior e o que seria devido
pela aplicação da nova norma contida no art. 32-A.
No caso específico de lançamentos associados por descumprimento de obrigação
principal e acessória a manifestação reiterada dos membros deste Conselho resultou na edição da
Súmula Carf no 119, cujo conteúdo transcrevo abaixo:
Súmula CARF no 119
No caso de multas por descumprimento de obrigação principal e por descumprimento de
obrigação acessória pela falta de declaração em GFIP, associadas e exigidas em
lançamentos de ofício referentes a fatos geradores anteriores à vigência da Medida
Provisória n° 449, de 2008, convertida na Lei n° 11.941, de 2009, a retroatividade
benigna deve ser aferida mediante a comparação entre a soma das penalidades pelo
descumprimento das obrigações principal e acessória, aplicáveis à época dos fatos
geradores, com a multa de ofício de 75%, prevista no art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996.
Contudo, tal enunciado de súmula foi cancelado, por unanimidade de votos, em
particular a partir de encaminhamento neste sentido da Conselheira Rita Eliza Reis da Costa
Bacchieri, em reunião da 2a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais levada a termo no
dia 06 de agosto de 2021, quando amparou a medida em manifestação da Procuradoria da
Fazenda Nacional sobre a tema, que o incluiu em Lista de Dispensa de Contestar e Recorrer
(Art.2o, V, VII e §§ 3o a 8o, da Portaria PGFN No 502/2016), o que se deu nos seguintes termos:
A jurisprudência do STJ acolhe, de forma pacífica, a retroatividade benigna da regra do
art. 35 da Lei no 8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei no 11.941, de 2009, que
fixa o percentual máximo de multa moratória em 20%, em relação aos lançamentos de
ofício. Nessas hipóteses, a Corte afasta a aplicação do art. 35-A da Lei no 8.212, de
1991, que prevê a multa de 75% para os casos de lançamento de ofício das
contribuições previdenciárias, por considerá-la mais gravosa ao contribuinte. O art. 35-
A da Lei 8.212, de 1991, incide apenas em relação aos lançamentos de ofício (rectius:
fatos geradores) realizados após a vigência da referida Lei no 11.941, de 2009, sob pena
de afronta ao disposto no art. 144 do CTN.
Precedentes: AgInt no REsp 1341738/SC; REsp 1585929/SP, AgInt no AREsp
941.577/SP, AgInt no REsp 1234071/PR, AgRg no REsp 1319947/SC, EDcl no AgRg
no REsp 1275297/SC, REsp 1696975/SP, REsp 1648280/SP, AgRg no REsp
576.696/PR, AgRg no REsp 1216186/RS.
Referência: Nota
SEI
no
27/2019/CRJ/PGACET/PGFN-ME , Parecer SEI
No
11315/2020/ME
O referenciado Parecer SEI no 11315/2020 trouxe, dentre outras, as seguintes
considerações:
(...)
12.
Entretanto, o STJ, guardião da legislação infraconstitucional, em ambas as suas
turmas de Direito Público, assentou a retroatividade benigna do art. 35 da Lei no 8.212,
de 1991, com a redação da Lei no 11.941, de 2009, que fixa o percentual máximo de
multa moratória em 20%, inclusive nas hipóteses de lançamento de ofício.
13.
Na linha de raciocínio sustentada pela Corte Superior de Justiça, anteriormente à
inclusão do art. 35-A pela Lei no 11.941, de 2009, não havia previsão de multa de ofício
no art. 35 da Lei no 8.212, de 1991 (apenas de multa de mora), nem na redação primeva,
nem na decorrente da Lei no 11.941, de 2009 (fruto da conversão da Medida Provisória
no 449, de 2008).
Vale ressaltar que o cancelamento da súmula Carf 119 ainda não foi publicado, o
que, por expressa previsão regimental, exigiria a aplicação de seus termos por parte dos
membros desta Turma. Entretanto, o cenário em que a súmula em tela foi editada se mostra
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Fl. 57 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

absolutamente incompatível com o verificado nesta data e, muito embora os termos da legislação
que rege a matéria evidencie que a manifestação da PFGN acima citada não vincula a análise
levada a termo por este Colegiado, a despeito do entendimento pessoal deste Relator sobre o
tema, estamos diante de um julgamento em segunda instância administrativa de litígio fiscal
instaurado entre o contribuinte fiscalizado e a Fazenda Nacional, a qual já não mais demonstra
interesse em discutir a forma de aplicação da retroatividade benigna contida na extinta Súmula
119.
Assim, ainda que não publicado o cancelamento da Súmula 119 e da não
vinculação desta Turma ao Parecer SEI no 11315/2020, a observação de tal manifestação da
PGFN impõe-se como medida de bom senso, já que não parece razoável a manutenção do
entendimento então vigente acerca da comparação das exações fiscais sem que haja, por parte do
sujeito ativo da relação tributária, a intenção de continuar impulsionando a lide até que se veja
integralmente extinto, por pagamento, eventual crédito tributário mantido. Ademais, neste caso,
a manutenção da exigência evidenciaria mácula ao Princípio da Isonomia, já que restaria
diferenciado o tratamento da mesma matéria entre o contribuinte que, como o recorrente, já teria
sido autuado, e aqueles que estão sendo autuados nos procedimentos fiscais instaurados após a
citada manifestação da Fazenda.
Portanto, necessário que seja avaliado o alcance da tal manifestação para fins de
sua aplicação aos casos submetidos ao crivo desta Turma de julgamento.
Neste sentido, considerando que a própria representação da Fazenda Nacional já
se manifestou pela dispensa de apresentação de contestação, oferecimento de contrarrazões e
interposição de recursos, bem como recomenda a desistência dos já interpostos, para os períodos
de apuração anteriores à alteração legislativa que aqui se discute (Lei no 11.941, de 2009), deve-
se aplicar, para os casos ainda não definitivamente julgados, os termos já delineados pela
jurisprudência pacífica do STJ e, assim, apurar a retroatividade benigna a partir da comparação
do quantum devido à época da ocorrência dos fatos geradores com o regramento contido no atual
artigo 35 da lei .8.212/91, que fixa o percentual máximo de multa moratória em 20%, mesmo em
se tratando de lançamentos de ofício. Devendo-se aplicar a penalidade que alude art. 35-A da
Lei no 8.212, de 1991, que prevê a multa de, pelo menos, 75%, apenas aos fatos geradores
posteriores ao início de sua vigência.
Por outro lado, no caso dos autos, deve-se destacar, ainda, que na vigência da
legislação anterior, havia previsão de duas penalidades, uma de mora, esta já tratada no parágrafo
precedente, e outra decorrente de descumprimento de obrigação acessória, esta prevista no art.
32, inciso IV, §§ 4o e 5o, em razão da não apresentação de GFIP ou apresentação com dados não
correspondentes aos fatos geradores, imposições que, a depender o caso concreto, poderiam
alcançar a alíquota de 100%, sendo certo que tal penalidade não foi objeto do citado Parecer SEI
11315/2020.
Como se viu, na nova legislação, que tem origem na MP 449/08, o art. 35 da lei
8.212/91 continuou a tratar de multa de mora pelo recolhimento em atraso, passando a exigir
para as contribuições previdenciárias a mesma penalidade moratória prevista para os tributos
fazendários (art. 61 da Lei 9.430/96). Por outro lado, a mesma MP 449 inseriu o art. 35-A na Lei
8.212/91, e, assim, da mesma forma, passou a prever, tal qual já ocorria para tributos
fazendários, penalidade a ser imputada nos casos de lançamento de ofício, em percentual básico
de 75% (art. 44 da Lei 9.430/96).
Fl. 633
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Fl. 58 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721425/2012-55

Como a tese encampada pelo STJ é pela inexistência de multas de ofício na
redação anterior do art. 35 da Lei 8.212/91, resta superado o entendimento deste Conselho
Administrativo sobre a natureza de multa de ofício de tal exigência
Por outro lado, não sendo aplicável aos períodos anteriores à vigência da lei
11.941/09 o preceito contido no art. 35-A, a multa pelo descumprimento da obrigação acessória
relativo à apresentação da GFIP com dados não correspondentes (declaração inexata), já não
pode ser considerada incluída na nova penalidade de ofício, do que emerge a necessidade de seu
tratamento de forma autônoma.
Assim, considerando a mesma regra que impõe a aplicação a fatos pretéritos da lei
que comina penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da prática da
infração, conforme art. alínea “c”, inciso II do art. 106 da Lei 5.172/66 (CTN), e de rigor que
haja comparação entre a multa pelo descumprimento de obrigação acessória amparada nos §§ 4o
e 5o, inciso IV, do art. 32 da Lei 8.212/91, com a nova penalidade por apresentação de declaração
inexata, a saber, o art. 32-A da mesma Lei.
Assim, temos as seguintes situações:
- os valores lançados, de ofício, a título de multa de mora, sob amparo da antiga
redação do art. 35 da lei 8.212/91, incidentes sobre contribuições previdenciárias declaradas ou
não em GFIP e, ainda, aquela incidente sobre valores devidos a outras entidades e fundos
(terceiros), para fins de aplicação da norma mais benéfica, deverão ser comparados com o que
seria devido pela nova redação dada ao mesmo art. 35 pela Lei 11.941/09;
- os valores lançados, de forma isolada ou não, a título da multa por
descumprimento de obrigação acessória a que alude os §§ 4o e 5o, inciso IV, do art. 32 da Lei
8.212/91, para fins de aplicação da norma mais benéfica, deverão ser comparados com o que
seria devido pelo que dispõe o art. o art. 32-A da mesma Lei;
Portanto, no caso em apreço, impõe-se afastar a aplicação do art. 35-A da Lei no
8.212/91, devendo ser aplicada a retroatividade benigna a partir da comparação, de forma
segregada, entre as multas de mora previstas na antiga e na nova redação do art. 35 da lei
8.212/91. Já em relação à multa por descumprimento de obrigação acessória a que alude os §§
4o e 5o, inciso IV, do art. 32 da Lei 8.212/91, para fins de aplicação da norma mais benéfica, esta
deverá ser comparada com o que seria devida a partir do art. art. 32-A da mesma Lei 8.212/91.
Conclusão:
Assim, tendo em vista tudo que consta nos autos, bem assim na descrição e
fundamentos legais que integram o presente, voto por acolher a preliminar arguida para
reconhecer extintos pela decadência todos os valores lançados até a competência 11/2007. No
mérito, voto por dar provimento parcial ao recurso voluntário para determinar a aplicação da
retroatividade benigna mediante a comparação entre as multas de mora previstas na antiga e na
nova redação do art. 35 da lei 8.212/91 e, ainda, em relação à multa por descumprimento de
obrigação acessória a que alude os §§ 4o e 5o, inciso IV, do art. 32 da Lei 8.212/91, para fins de
aplicação da norma mais benéfica, esta deverá ser comparada com a que seria devida a partir do
art. 32-A da mesma Lei 8.212/91.
(assinado digitalmente)
Carlos Alberto do Amaral Azeredo
Fl. 634
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Fl. 59 do Acórdão n.o 2201-008.973 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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