Tribunal: CARF
Processo: 10983.906334/2012-78
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Mariel Orsi Gameiro
Órgão colegiado: Segunda Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-06-15
Data de publicação: 2021-07-21

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2007 a 31/12/2007
NULIDADE. DECISÃO DA DRJ QUE INOVA NA FUNDAMENTAÇÃO.
É nula a decisão da DRJ que julga improcedente a manifestação de inconformidade com base em fundamento que não constou no detalhamento do despacho decisório, tendo em vista incorrer em cerceamento de defesa do contribuinte, conforme artigo 59, inciso II, do Decreto 70.235/1972.
MUDANÇA DE CRITÉRIO JURÍDICO PELA DECISÃO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA. IMPOSSIBILIDADE. ARTIGO 146 DO CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL.
À autoridade julgadora de primeira instância não é permitido alterar o fundamento da glosa do crédito mediante novo critério, que se configura diferente daquele apontado pela autoridade fiscal no despacho decisório, por força do artigo 146, do Código Tributário Nacional.

Inteiro teor:
S3-TE02
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10983.906334/2012-78
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3002-001.974 – 3a Seção de Julgamento / 2a Turma Extraordinária
Sessão de
15 de junho de 2021
Recorrente
CCQM - COMERCIAL CATARINENSE QUÍMICA E METAIS LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2007 a 31/12/2007
NULIDADE. DECISÃO DA DRJ QUE INOVA NA FUNDAMENTAÇÃO.
É nula a decisão da DRJ que julga improcedente a manifestação de
inconformidade com base em fundamento que não constou no detalhamento do
despacho decisório, tendo em vista incorrer em cerceamento de defesa do
contribuinte, conforme artigo 59, inciso II, do Decreto 70.235/1972.
MUDANÇA DE CRITÉRIO JURÍDICO PELA DECISÃO DE PRIMEIRA
INSTÂNCIA.
IMPOSSIBILIDADE.
ARTIGO
146
DO
CÓDIGO
TRIBUTÁRIO NACIONAL.
À autoridade julgadora de primeira instância não é permitido alterar o
fundamento da glosa do crédito mediante novo critério, que se configura
diferente daquele apontado pela autoridade fiscal no despacho decisório, por
força do artigo 146, do Código Tributário Nacional.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em acatar a preliminar
de nulidade da decisão recorrida, para dar parcial provimento do recurso voluntário e determinar
o retorno do processo à instância de piso, para que nova decisão seja proferida, cingindo-se ao
motivo do indeferimento do crédito, vencido o Conselheiro Carlos Alberto da Silva Esteves, que
votou pela rejeição da preliminar de nulidade e, no mérito, por negar provimento ao recurso.

(documento assinado digitalmente)
Paulo Regis Venter - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Mariel Orsi Gameiro - Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Paulo Regis Venter
(Presidente), Carlos Alberto da Silva Esteves, e Mariel Orsi Gameiro.

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10983.906334/2012-78
Fl. 101
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3002-001.974 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 10983.906334/2012-78

Relatório
Por bem descrever os fatos, adoto relatório da decisão de primeira instância:
Trata o presente processo de manifestação de inconformidade apresentada em face do
deferimento parcial de Pedido de Ressarcimento (PER n° 32490.88969.231008.1.1.11-
7310), no valor de R$ 314.676,52, de créditos de Cofins não cumulativa do 4o trimestre
de 2007 vinculados às receitas de vendas obtidas no mercado interno. Consoante
Despacho Decisório de fl. 9, foi deferido à interessada o montante de R$ 281.236,34,
homologando-se parcialmente as compensações vinculadas.
Nos termos da Informação Fiscal, o objeto social da empresa CCQM – Comercial
Catarinense Química e Metais LTDA é a importação e exportação de produtos
químicos, produtos alimentícios destinados à alimentação animal, produtos
agropecuários e fertilizantes, atuando basicamente na revenda destes bens.
Relativamente às glosas, esclarece a autoridade a quo que algumas notas fiscais
relacionadas na Memória de Cálculo entregue pela contribuinte apresentaram
discrepâncias de valor com o registro contábil. Informa que as notas fiscais entregues
relativas às citadas irregularidades demonstraram que os valores de créditos calculados
foram superiores aos valores constantes das notas fiscais e que o excesso da base de
cálculo dos créditos foi glosado.
Anexou aos autos, para demonstrar o alegado, a Nota Fiscal de n.o 4623, que possui o
valor total de R$ 743.956,40 e na memória de cálculo o crédito foi calculado sobre o
valor de R$ 831.719,42, nos seguintes termos:

A fiscalização relacionou ainda todas as notas fiscais que apresentaram tal discrepância.
Relata que todas as notas fiscais com divergência de valores foram declaradas
exclusivamente na Ficha 16B (créditos vinculados à importação) e que, portanto,
nenhuma glosa foi efetuada em relação ao crédito informado na Ficha 16A (créditos
vinculados às receitas de bens adquiridos no mercado interno) do Dacon.
Apresenta, o seguinte resultado final da análise do direito creditório:

Fl. 102
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3002-001.974 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 10983.906334/2012-78

Cientificada em 16/04/2013, a contribuinte apresentou, em 15/05/2013, a manifestação
de inconformidade fls. 12/17, a seguir sintetizada.
Alega que foi verificado pela fiscalização apenas o campo "Valor" dos produtos, sendo
desconsiderado os devidos recolhimentos sobre gastos com desembaraço aduaneiro e
outros tributos, conforme informações constantes nas observações complementares dos
documentos de importação.
Explica que as diferenças glosadas pela fiscalização ocorreram devido ao fato de que o
valor contábil da nota fiscal é menor que os valores das bases de cálculo do PIS-
Importação
e Cofins-Importação reconhecidos na DI, que são tributos regulamentados pela Lei n.°
10.865/2004.
Afirma que o PIS-Importação e a Cofins-Importação foram creditados de acordo com o
efetivo recolhimento feito no desembaraço aduaneiro, comprovado pelo registro das DI.
Na seqüência, discorre sobre o direito ao crédito do PIS-Importação e da Cofins-
Importação previsto na Lei n.° 10.865/2004. Aduz que a memória de cálculo e o Dacon
foram informados com os valores recolhidos na importação e consequentemente o valor
contábil das notas fiscais de importação foram preenchidos de acordo com as bases de
cálculo das citadas contribuições.
Solicita que seja considerado no campo "valor contábil" da memória de cálculo das
notas fiscais de importação a efetiva base de cálculo do PIS-Importação e da Cofins-
importação, conforme detalhado na DI.
Alega que o Fisco considerou apenas o direito creditório relativo à aplicação das
alíquotas do PIS e da Cofins sobre os valores das notas fiscais excluindo o IPI.
Argumenta que o direito ao crédito, todavia, deve ser calculado sobre a base de cálculo
no momento da importação, conforme §3° do art. 15 da Lei n.° 10.865/2004.
Anexa aos autos Declarações de Importação, buscando comprovar "os devidos
recolhimentos
do
PIS-Importação
e
Cofins-importação,
declarações
estas
correspondentes às notas fiscais mencionadas no Despacho Decisório".
Requer a procedência do recurso apresentado.
É o relatório.
A Quarta Turma da DRJ/FNS proferiu acórdão no 07-27.602, em 28 de fevereiro
de 2012 (e-fls. 44), com a seguinte ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/10/2007 a 31/12/2007
COFINS-IMPORTAÇÃO. CRÉDITOS. UTILIZAÇÃO.
Os créditos advindos da importação de bens e serviços não são passíveis de
ressarcimento quando estiverem vinculados às receitas de vendas tributadas no mercado
interno.
A recorrente foi intimada em 13 de fevereiro de 2019, conforme Termo de
Ciência por abertura de mensagem (e-fls. 85) interpôs Recurso Voluntário em 14 de março de
2019 (e-fls. 86), no qual afirma, em síntese: preliminarmente, a nulidade do despacho decisório
sem fundamentação; nulidade do acórdão recorrido por alteração do fundamento jurídico; no
mérito, da base de cálculo para aproveitamento dos créditos de pis e cofins importação.
Não juntou provas em sede de Recurso Voluntário.
É o relatório.
Fl. 103
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3002-001.974 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 10983.906334/2012-78

Voto
Conselheira Mariel Orsi Gameiro , Relatora.
O Recurso Voluntário é tempestivo e atende os requisitos de admissibilidade
devendo, portanto, ser conhecido.
A controvérsia cinge-se no direito creditório pleiteado pelo recorrente, mediante
pedido de ressarcimento de Cofins, vinculados à receita obtida no mercado interno – não
tributada, apurados no 4o trimestre de 2007.
Entendo que, os pilares argumentativos residem em: i) se houve alteração no
fundamento jurídico entre a razão pela qual o crédito foi glosado no despacho decisório, e as
razões utilizadas pela DRJ para julgar improcedente a manifestação de inconformidade; ii)
superado tal pilar, se há direito ao crédito.
Pois bem, tratarei em partes.
Da alteração do fundamento jurídico
Preliminarmente, sem delongas, acato a nulidade suscitada pelo contribuinte para
a decisão proferida pela DRJ, e para tanto, é necessário percorrer todo desenvolvimento do
processo administrativo.
Afirma a recorrente que a DRJ alterou o fundamento jurídico utilizado para a
glosa do crédito pleiteado, tendo em vista que, no detalhamento do despacho decisório, consta a
seguinte razão:
Algumas NF relacionadas na Ficha 16B da MC apresentaram discrepância de valor com
o registro contábil c a IN86. Mediante a Intimação CCQM 04/2013 foi solicitada a
apresentação de cópia digitalizada destas NF, o que permitiu comprovar que os valores
registrados na MC eram superiores aos valores originais das notas. O valor em excesso
da base de cálculo dos créditos foi glosado de ofício conforme as tabelas apresentadas a
seguir:" (Item 4.2 Pág. 5 de 8 - Despacho Decisório RFB)
Refere-se tão somente, a glosa, à análise da Ficha 16B, e que foi verificado apenas
os campos “valor dos produtos” e relação ao “valor contábil” na memória de cálculo apresentada
pelo contribuinte – quando respondeu à intimação feita para a comprovação do crédito pleiteado.
No primeiro momento, a fiscalização desconsiderou, portanto, os efetivos
recolhimentos no desembaraço aduaneiro com suas respectivas bases de cálculo – constantes às
informações complementares e documentos de importação – declarações de importação.
A manifestação de inconformidade do contribuinte afirma em sua defesa, tão
somente o fato descrito acima, e junta as provas limitadas ao argumento – como as declarações
de importação e comprovante de recolhimento do tributo em questão.
Ato contínuo, a decisão da DRJ afirma que:
Registre-se que tais valores foram efetivamente recolhido no dia 08/10/2007, data do
registro da DI, conforme informações constantes do sistema SIEFPagamentos.
O relatório da interessada de fls. 19 e 20 demonstra que os valores apurados de PIS-
Importação e a Cofins-Importação foram apurados em valores superiores aos constantes
das notas fiscais, uma vez que, nos termos do art. 7° da Lei n.° 10.865, de 2004, a base
de cálculo é o valor aduaneiro.
Fl. 104
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3002-001.974 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 10983.906334/2012-78

Relativamente ao direito ao crédito do PIS-Importação e da Cofins-Importação, nos
termos do §1° do art. 15 da Lei n.° 10.865, de 2004, ele deve ser creditado nos
montantes das contribuições efetivamente pagas na importação de bens e serviços, in
verbis:
Art. 15. As pessoas jurídicas sujeitas à apuração da contribuição para o PIS/PASEP e da
COFINS, nos termos dos arts. 2o e 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e
10.833, de 29 de dezembro de 2003, poderão descontar crédito, para fins de
determinação dessas contribuições, em relação às importações sujeitas ao pagamento
das contribuições de que trata o art. 1o desta Lei, nas seguintes hipóteses: (Redação dada
pela Lei no 11.727, de 2008)
I - bens adquiridos para revenda;
II – bens e serviços utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustível e
lubrificantes;
III - energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica;
IV - aluguéis e contraprestações de arrendamento mercantil de prédios, máquinas e
equipamentos, embarcações e aeronaves, utilizados na atividade da empresa;
V - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos para locação a terceiros ou para utilização na produção de bens destinados à
venda ou na prestação de serviços. (Redação dada pela Lei no 11.196, de 2005)
§ 1o O direito ao crédito de que trata este artigo e o art. 17 desta Lei aplica-se em relação
às contribuições efetivamente pagas na importação de bens e serviços a partir da
produção dos efeitos desta Lei.
Deste modo, à primeira vista, parece assistir razão à interessada, uma vez que ela
recolheu o PIS Importação e a Cofins-Importação sobre bases de cálculo
superiores às aceitas pela fiscalização.
Entretanto, altera integralmente a indicação da razão pela qual o crédito foi
glosado:
Todavia, as informações prestadas pela contribuinte no Dacon indicam que as
receitas de vendas dos produtos que importou no período de apuração em análise
estão vinculados exclusivamente às receitas de vendas tributadas no mercado
interno. Como se demonstrará, não é permitido o ressarcimento ou a compensação
de tais créditos, mas apenas a sua utilização para dedução dos valores da
contribuição a pagar.
(...)
Como se depreende da leitura dos dispositivos transcritos, fica demonstrado que a
possibilidade de compensação, ou de ressarcimento em dinheiro, dos créditos de Cofins
e PIS/Pasep apurados em decorrência de operações de importação restringe-se aos
custos, despesas e encargos vinculados às vendas no mercado interno efetuadas com
suspensão, isenção, alíquota zero ou não-incidência, não se estendendo aos custos,
despesas e encargos vinculados às receitas decorrentes das operações de exportação de
mercadorias para o exterior ou de vendas tributadas no mercado interno.
Diante do exposto, voto pela improcedência da manifestação de inconformidade
apresentada,
mantendo-se
o
deferimento
parcial
do
PER
n°
32490.88969.231008.1.1.11-7310.
Nota-se claramente que, até a manifestação de inconformidade, o fundamento
utilizado para a glosa dos créditos pleiteados a título de ressarcimento embasava-se tão somente
em uma incoerência entre os valores declarados nas documentos fiscais – constantes às
obrigações aduaneiras, como a declaração de importação, em contrapartida aos valores
constantes às notas fiscais.
Fl. 105
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3002-001.974 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 10983.906334/2012-78

Além disso, o contribuinte se defende e apresenta documentos comprobatórios –
que inclusive elidem o fundamento inicial, somente em relação à respectiva diferença apontada,
sem qualquer menção, até aquele momento, de fundamento diverso.
Já, quando da decisão da DRJ, que entendeu existir o direito ao crédito e a
ocorrência de tal equívoco quanto às diferenças dos valores das notas e dos valores das
declarações de importação, o fundamento deixa de ser tal diferença, para a inexistência de direito
creditório, posto que o conteúdo da Dacon permitiu constatar que as receitas apuradas no período
estavam vinculadas às vendas tributadas no mercado interno.
Claramente há uma revisão integral dos fundamentos jurídicos que nortearam a
prolação do despacho decisório inicial, em afronta ao disposto no artigo 146, do Código
Tributário Nacional.
Respectiva norma preconiza que a modificação do critério jurídico adotado em um
lançamento, seja decorrente de um ato de ofício da autoridade ou em virtude de decisão de um
órgão administrativo de julgamento ou judicial, somente poderá ser alterado em relação aos fatos
subsequentes à sua introdução.
O ato administrativo, e sua motivação, consubstancia o núcleo do direito material
e do litígio – se instaurado nos atos subsequentes, o que consequentemente atinge frontalmente o
direito de defesa do contribuinte e a coerência do desenvolvimento do processo administrativo
fiscal.
E, nesse caso, evidente a ocorrência de prejudicialidade ao direito de defesa do
contribuinte, que ao esmiuçar as razões pelas quais seu pedido de ressarcimento foi indeferido,
apresentando sua defesa, embasada pela documentação acostada aos autos, de forma limitada
àquilo que trazido na motivação da glosa, foi surpreendido com um novo motivo levantado pela
decisão de primeira instância.
E, inconteste que o cerceamento de defesa é causa de nulidade, prevista no artigo
59, inciso II, do Decreto 70.235/1972:
Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição
do direito de defesa.
Nesse sentido, entendo que a diferença de motivação utilizada pelas razões à glosa
do pedido de ressarcimento trazida em sede de despacho decisório face às razões trazidas à glosa
pela decisão de primeira instância – sem qualquer nexo ou similitude, implicam na mudança de
fundamento jurídico, vedada pelo artigo 146, do Código Tributário Nacional.
Isto posto, conheço do presente recurso, para, preliminarmente anular a decisão de
primeira instância, para que seja proferida nova decisão com análise restrita ao conteúdo do
litígio instaurado pelas razões trazidas pela impugnação apresentada face ao despacho decisório.

(documento assinado digitalmente)
Mariel Orsi Gameiro

Fl. 106
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3002-001.974 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 10983.906334/2012-78

Fl. 107
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