Tribunal: CARF
Processo: 10074.721774/2013-91
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RENATA DA SILVEIRA BILHIM
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-04-28
Data de publicação: 2021-05-31

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Data do fato gerador: 14/09/2009, 11/06/2010, 18/06/2010, 25/06/2010, 08/09/2010, 10/11/2010
MANDADO DE PROCEDIMENTO FISCAL.
O Mandado de Procedimento Fiscal (MPF) é mero instrumento de controle administrativo da fiscalização e não tem o condão de outorgar e menos ainda de suprimir a competência legal do Auditor-Fiscal da Receita Federal para fiscalizar os tributos federais e realizar o lançamento quando devido. Assim, se a recorrente pôde exercitar com plenitude o seu direito de defesa, afasta-se quaisquer alegação de nulidade relacionada à emissão, prorrogação ou alteração do MPF.

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A IMPORTAÇÃO (II)
Data do fato gerador: 14/09/2009, 11/06/2010, 18/06/2010, 25/06/2010, 08/09/2010, 10/11/2010
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. OCULTAÇÃO DO REAL ADQUIRENTE DAS MERCADORIAS IMPORTADAS. PERDIMENTO. MERCADORIA NÃO LOCALIZADA. MULTA APLICADA.
É punível com a pena de perdimento, com multa equivalente ao valor aduaneiro quando não encontradas as mercadorias, estrangeiras ou nacionais, na importação, na hipótese de ocultação do sujeito passivo, real adquirente, mediante fraude, simulação, inclusive a interposição fraudulenta de terceiros.
AUSÊNCIA DE DOLO ESPECÍFICO. INEXISTÊNCIA DE DANO AO ERÁRIO. DESNECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO.
A aplicação da multa decorrente da prática de interposição fraudulenta independe de dolo específico e da inexistência de dano ao erário, inteligência do art. 94, caput e §2o do Decreto-Lei no 37, de 1966.
EFEITO CONFISCATÓRIO. INCONSTITUCIONALIDADE. SÚMULA CARF 2. APREENSÃO DE MERCADORIA COMO FORMA DE EXIGIR TRIBUTO. INEXISTÊNCIA.
Não compete ao Carf o controle de constitucionalidade de norma em vigor, nos termos da Súmula Carf no 2. Não se verifica, na aplicação da multa substitutiva ao perdimento, apreensão de mercadoria como forma de exigir tributo devido.

Inteiro teor:
S3-C 4T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10074.721774/2013-91
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3402-008.327 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
28 de abril de 2021
Recorrente
SHUANGFENG YANG PRESENTES LTDA - ME
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Data do fato gerador: 14/09/2009, 11/06/2010, 18/06/2010, 25/06/2010,
08/09/2010, 10/11/2010
MANDADO DE PROCEDIMENTO FISCAL.
O Mandado de Procedimento Fiscal (MPF) é mero instrumento de controle
administrativo da fiscalização e não tem o condão de outorgar e menos ainda
de suprimir a competência legal do Auditor-Fiscal da Receita Federal para
fiscalizar os tributos federais e realizar o lançamento quando devido. Assim, se
a recorrente pôde exercitar com plenitude o seu direito de defesa, afasta-se
quaisquer alegação de nulidade relacionada à emissão, prorrogação ou
alteração do MPF.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A IMPORTAÇÃO (II)
Data do fato gerador: 14/09/2009, 11/06/2010, 18/06/2010, 25/06/2010,
08/09/2010, 10/11/2010
INTERPOSIÇÃO
FRAUDULENTA.
OCULTAÇÃO
DO
REAL
ADQUIRENTE DAS MERCADORIAS IMPORTADAS. PERDIMENTO.
MERCADORIA NÃO LOCALIZADA. MULTA APLICADA.
É punível com a pena de perdimento, com multa equivalente ao valor
aduaneiro quando não encontradas as mercadorias, estrangeiras ou nacionais,
na importação, na hipótese de ocultação do sujeito passivo, real adquirente,
mediante fraude, simulação, inclusive a interposição fraudulenta de terceiros.
AUSÊNCIA DE DOLO ESPECÍFICO. INEXISTÊNCIA DE DANO AO
ERÁRIO. DESNECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO.
A aplicação da multa decorrente da prática de interposição fraudulenta
independe de dolo específico e da inexistência de dano ao erário, inteligência
do art. 94, caput e §2o do Decreto-Lei no 37, de 1966.
EFEITO CONFISCATÓRIO. INCONSTITUCIONALIDADE. SÚMULA
CARF 2. APREENSÃO DE MERCADORIA COMO FORMA DE EXIGIR
TRIBUTO. INEXISTÊNCIA.
Não compete ao Carf o controle de constitucionalidade de norma em vigor, nos
termos da Súmula Carf no 2. Não se verifica, na aplicação da multa substitutiva
ao perdimento, apreensão de mercadoria como forma de exigir tributo devido.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10074.721774/2013-91
Fl. 405
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3402-008.327 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10074.721774/2013-91

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao Recurso Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Pedro Souza Bispo - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Renata da Silveira Bilhim - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros, Silvio Rennan do
Nascimento Almeida, Maysa de Sa Pittondo Deligne, Marcos Roberto da Silva (suplente
convocado (a)), Cynthia Elena de Campos, Paulo Regis Venter (suplente convocado(a)), Renata
da Silveira Bilhim, Thais de Laurentiis Galkowicz, Pedro Sousa Bispo (Presidente).
Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão no 07-36.616 (e-fls.
293 a302 ), proferido pela 2a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em
Florianópolis/SC, que, por unanimidade de votos, julgou improcedente a impugnação da
contribuinte.
A decisão recorrida possui a seguinte ementa, in verbis:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A IMPORTAÇÃO - II
Data do fato gerador: 14/09/2009, 11/06/2010, 18/06/2010, 25/06/2010, 08/09/2010,
10/11/2010
IMPORTAÇÃO. OCULTAÇÃO DO REAL ADQUIRENTE. INTERPOSIÇÃO
FRAUDULENTA DE TERCEIROS. DANO AO ERÁRIO. PENA DE PERDIMENTO.
CONVERSÃO EM MULTA.
A lei prevê a presunção de interposição fraudulenta de terceiros na operação de
comércio exterior quando a origem, disponibilidade e transferência dos recursos
empregados na importação de mercadorias estrangeiras não for comprovada.
A ocultação do real adquirente e a interposição fraudulenta de terceiros em operações de
comércio exterior, são consideradas dano ao Erário, punível com a pena de perdimento,
que é convertida em multa equivalente ao valor aduaneiro, caso as mercadorias não
sejam localizadas ou tenham sido consumidas.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Por bem retratar os fatos que gravitam em torno da presente demanda, reproduzo
o relatório desenvolvido pela DRJ e retratado no Acórdão recorrido, o que passo a fazer nos
seguintes termos:
Fl. 406
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3402-008.327 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10074.721774/2013-91

Trata o presente processo de lançamento no valor de R$ 371.812,45 (trezentos e setenta
e um mil, oitocentos e doze reais e quarenta e cinco centavos), relativo à multa
equivalente ao valor aduaneiro das mercadorias já comercializadas importadas através
das Declarações de Importação (DI) analisadas, as quais foram identificadas como
praticadas mediante ocultação do real adquirente em operações de comércio exterior.
Foi interposta impugnação. Em sede preliminar, foi arguida nulidade dos lançamentos
por vício relativo ao Mandado de Procedimento Fiscal (MPF). Aduziu a defesa que o
MPF delimitava o objeto da fiscalização ao exercício 2012 e ao tributo IRPJ. Prosseguiu
afirmando que, uma vez tendo sido objeto dos lançamentos as contribuições PIS e
COFINS, não haveria outra solução senão a anulação do MPF e, consequentemente, do
auto de infração. No mérito, a impugnante aduziu a ausência de provas e que a
autoridade fiscal lançou com base em presunção, sem qualquer amparo legal. Ainda,
postulou a inexistência de solidariedade com base no art. 124 da Lei no 5.172, de 25 de
outubro de 1966 (Código Tributário Nacional – CTN). Segundo a defesa, todas as
operações se caracterizam simplesmente como aquisição de mercadorias no mercado
interno. Também foi alegado desproporcionalidade das multas aplicadas e caráter
confiscatório, tendo a defesa afirmado que: “A MULTA POR CONVERSÃO DA
PENA DE PERDIMENTO SOMENTE PODE SER APLICADA QUANDO A
MERCADORIA AINDA NÃO TIVER SIDO DESEMBARAÇADA” (fl. 267). Outro
pleito trazido pela impugnante é o da aplicação da retroatividade benéfica da multa
aplicada com o advento da Lei no 11.488, de 15 de junho de 2007, mormente por seu
art. 33, que prevê multa de 10% do valor da operação por cessão de nome para a
realização de operações de comércio exterior. Em suas considerações finais, a ora
impugnante pleiteou juntada posterior de outros elementos probatórios, dilação de prazo
para impugnação e realização de diligência.
Cientificada dessa decisão em 02/03/2015, conforme Aviso de Recebimento de fl.
308, a contribuinte apresentou Recurso Voluntário na data de 01/04/2015, pugnando pelo
provimento do recurso e cancelamento da exigência fiscal, com a consequente extinção do
crédito tributário exigido.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Renata da Silveira Bilhim, Relator.
1. Pressupostos legais de admissibilidade
Nos termos do relatório, verifica-se a tempestividade do Recurso Voluntário, bem
como o preenchimento dos requisitos de admissibilidade, resultando em seu conhecimento.
2. Preliminares e Mérito
Trata-se o presente processo de Auto de Infração lavrado em face da Recorrente
visando a cobrança de multa substitutiva equivalente ao valor aduaneiro da mercadoria pela
impossibilidade de sua apreensão, conforme Relatório Fiscal de fls. 9 a 22, nos termos dos
artigos 673, 675, inciso IV, 689 e § 1o, do Decreto no 6759/09 e artigos 73, §§ 1o e 2o, e 77, da
Lei no 10.833/03. As seguintes DI’s foram objeto da autuação:
Fl. 407
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3402-008.327 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10074.721774/2013-91

Conforme se extrai do Relato Fiscal de fls. 9 a 22, restou demonstrado que a
empresa Shuangfeng Yang, ora Recorrente, foi a real adquirente das mercadorias objeto das DIs
acima elencadas. A empresa não era mera compradora das mercadorias importadas no mercado
interno, mas teria realizado operações de comércio exterior como encomendante, mediante
interposta pessoa jurídica (empresa OKSN), permanecendo oculta ao Fisco.
Em referido Relatório ficou consignado que a empresa OKSN Brasil Com.
Importação e Exportação LTDA fora autuada com fundamento no art. 33, da Lei no 11.488/07,
que prevê multa de 10% do valor da operação acobertada, aplicada à pessoa jurídica que cede o
nome para a realização de operações de comércio exterior de terceiros (esclareça-se, diversos da
Recorrente), com o objetivo de ocultar os reais intervenientes ou beneficiários, situação essa
tratada no processo administrativo no 10074.721681/2012-85.
A autuada apresentou Impugnação pugnando, preliminarmente, a nulidade do AI,
tendo em vista vício no Mandado de Procedimento Fiscal (MPF), que delimitava o objeto da
fiscalização ao exercício 2012 e ao tributo IRPJ. No mérito, a impugnante aduziu a ausência de
provas e que a autoridade fiscal lançou com base em presunção, sem qualquer amparo legal.
Segundo a defesa, todas as operações se caracterizam simplesmente como aquisição de
mercadorias no mercado interno. Ainda, postulou a inexistência de solidariedade com base no
art. 124, do CTN. E por fim, foi alegado a desproporcionalidade das multas aplicadas e caráter
confiscatório. Outro pleito trazido pela impugnante é o da aplicação da retroatividade benéfica
da multa aplicada com o advento da Lei no 11.488, de 15 de junho de 2007, mormente por seu
art. 33, que prevê multa de 10% do valor da operação por cessão de nome para a realização de
operações de comércio exterior. Em suas considerações finais, a ora impugnante pleiteou juntada
posterior de outros elementos probatórios, dilação de prazo para impugnação e realização de
diligência.
A DRJ manteve a autuação, em síntese pelos seguintes fundamentos: (i) destacou
que a impugnação se apresentava desconexa, fazendo constar defesa diversa da infração
imputada, como por exemplo, argumentos quando à exigência de PIS e COFINS; crédito
previdenciário; tributo estadual; além de apontar empresa diversa daquela ora autuada; (ii)
afastou a nulidade justificando que o MPF trata exatamente do período abarcado pelo
lançamento (setembro de 2009 a novembro de 2010); (iii) explicou que o argumento da
solidariedade não encontra guarida, já que não há imputação de solidariedade na autuação; (iv)
afasta a retroatividade benigna do art. 33, da Lei no 11.488/07, haja vista que os fatos geradores
Fl. 408
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3402-008.327 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10074.721774/2013-91

datam de data posterior (09/09 a 11/10); (v) reitera os argumentos do relatório fiscal , concluindo
pela existência de interposição fraudulenta e pela exigência da multa aplicada.
Em Recurso Voluntário a Recorrente se vale dos mesmos argumentos deduzidos
em impugnação e pugna, em síntese,
(a) preliminarmente, pela nulidade do AI, por entender que não preenche os
requisitos básicos de legitimidade do lançamento (vícios no MPF - exigência de tributo não
previsto no MPF, ausência de ciência do contribuinte quanto a alterações realizadas no MPF
081550/00460/13, período objeto do MPF, ausência de prova de dano ao erário, impossibilidade
de aplicação da multa após o despacho aduaneiro) e ofensa ao art. 9o, § 1o, do Decreto no
70235/72, e
(b) no mérito, pela improcedência do AI, (i) tendo em vista que foi lavrado com
base em presunções de fraude e simulação na operação da Recorrente, sem que houvesse
qualquer comprovação pela fiscalização. Aduz que a OKSN realizou importação por conta
própria e depois revendeu as mercadorias para a Recorrente no mercado interno, portanto
incabível a penalidade imputada à Recorrente. Disse que ocorreu violação ao princípio da
legalidade porque a lei não determina que o adquirente das mercadorias importadas conste da
DI. (ii) não houve a prova de dolo ou má fé, nem dano ao erário; (iii) a revisão aduaneira não
pode aplicar pena de perdimento e sua consequente conversão em multa de 100% do valor
aduaneiro das mercadorias já importadas, desembaraçadas e comercializadas com o devido
recolhimento dos tributos – o que somente poderia ser avaliado se não houvesse a conclusão do
despacho aduaneiro de importação; (iv) aplicação da retroatividade benéfica da multa da Lei no
11.488/07.
Vejamos:
2.1. Preliminarmente: vícios no MPF a ensejar a nulidade do AI
A Recorrente alega que a autuação não preenche os requisitos básicos de
legitimidade do lançamento, embasa sua afirmação com suporte em supostos vícios no Mandado
de Procedimento Fiscal (MPF) anterior à lavratura do AI. Aduz que o MPF não faz alusão à
cobrança de tributos, nem ao período ora fiscalizado e que não houve ciência do contribuinte
quanto às alterações realizadas no MPF 081550/00460/13.
Como vem destacado pela DRJ, o auto de infração ora combatido trata de
aplicação de multa e não de cobrança de tributos, além de que o MPF anterior versa exatamente
sobre o período fiscalizado, confira:
Fl. 409
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3402-008.327 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10074.721774/2013-91

Quanto à eventual ausência de notificação do contribuinte acerca de alterações no
MPF, não há nos autos documentação suficiente para avaliar se houve alteração no MPF ou
mesmo sua correspondente ciência ao fiscalizado.
Nada obstante, ainda que fosse verificada qualquer falha relacionada ao MPF,
como bem destacou o Acórdão recorrido, já é pacífico neste Conselho1 a inexistência de nulidade
do lançamento por eventuais incorreções no MPF.
O Mandado de Procedimento Fiscal (MPF) é mero instrumento de controle
administrativo da fiscalização e não tem o condão de outorgar e menos ainda de suprimir a
competência legal do Auditor-Fiscal da Receita Federal para fiscalizar os tributos federais e
realizar o lançamento quando devido. Assim, a não observância de suas normas procedimentais
não comprometem a validade do lançamento e do crédito tributário constituído pela autoridade
competente, nos termos do art. 142 do CTN, tampouco afronta o direito ao contraditório e à
ampla defesa.
Estando o sujeito passivo ciente do procedimento fiscal, não há que se falar em
nulidade se foram seguidas as exigências normativas para realização do Auto de Infração2.

1 ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2011
SOBRESTAMENTO. INEXISTÊNCIA DE PREJUDICIALIDADE. AUSÊNCIA DE PREVISÃO NORMATIVA.
O Regimento Interno do CARF não prevê a hipótese de sobrestamento. Ademais, inexistindo prejudicialidade à
decisão a ser tomada nos autos em função do decidido em outro processo administrativo, muito mais razão existe
para negar o pedido de sobrestamento do julgamento.
MANDADO DE PROCEDIMENTO FISCAL.
O Mandado de Procedimento Fiscal (MPF) é mero instrumento de controle administrativo da fiscalização e não tem
o condão de outorgar e menos ainda de suprimir a competência legal do Auditor-Fiscal da Receita Federal para
fiscalizar os tributos federais e realizar o lançamento quando devido. Assim, se a recorrente pôde exercitar com
plenitude o seu direito de defesa, afasta-se quaisquer alegação de nulidade relacionada à emissão, prorrogação ou
alteração do MPF.
(Processo no 15521.720047/2015-76; Acórdão no 1401-005.306, sessão 16/03/2021)

Fl. 410
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3402-008.327 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10074.721774/2013-91

Desta forma, se a Recorrente pôde exercitar com plenitude o seu direito de defesa,
afasta-se quaisquer alegação de nulidade relacionada à emissão, prorrogação ou alteração do
MPF.
2.2. Preliminar - ofensa ao art. 9o, § 1o, do Decreto no 70235/72
Aduz a Recorrente que houve violação ao art. 9o, § 1o, do Decreto no 70235/72, já
que o AI foi lavrado contra a empresa OKSN e não diretamente contra a Recorrente, constando o
seu nome como responsável solidário, e, portanto havia necessidade de autos de infração
diversos para cada contribuinte.
Ora, como se lê do Auto de Infração de fls. 4 a 11, consta como autuada a
Recorrente e não há qualquer menção à responsabilidade solidária. Portanto, afasta-se a
preliminar de nulidade por ofensa ao art. 9o, § 1o, do Decreto no 70235/72.
As demais preliminares se confundem com o mérito que passo a analisar.
2.3. Do mérito
No mérito, o tema não é novo neste Colegiado. A Interposição Fraudulenta na
Importação tem sido objeto de inúmeros Acórdãos, existindo diversas discussões tanto em
questões de direito como acerca das provas que envolvem a infração.
A Lei no 10.637, de 2002, alterando o Decreto-Lei no 1.455, de 1976, incluiu
dispositivo que expressamente previu, na lista de infrações que constituem dano ao erário, as
mercadorias estrangeiras ou nacionais, na importação ou na exportação, na hipótese de ocultação
do sujeito passivo, real vendedor/comprador ou de responsável pela operação, mediante fraude
ou simulação, inclusive a interposição fraudulenta de terceiros.
A infração punida com o perdimento da mercadoria visa a proteção do controle
aduaneiro, na medida em que se deve conhecer o real sujeito passivo interessado na realização da
operação, no caso, da importação de mercadorias. Assim, na impossibilidade de aplicação da
pena perdimento, a multa substitutiva pelo valor aduaneiro objetiva, da mesma forma, combater
a conduta danosa do contribuinte em face do controle aduaneiro.
As modalidades de importação no interesse de terceiros, especialmente após a
publicação da Lei no 11.281/2006, foram classificadas em “por conta e ordem de terceiros” e
“para revenda a encomendante predeterminado”, fazendo surgir, em tais hipóteses, a necessidade
de identificação dos reais interessados na transação aduaneira, seja ele denominado “real
adquirente” ou “encomendante” dos bens importados.

2 Decreto no 70.235/72:
Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da verificação da falta, e conterá
obrigatoriamente:
I - a qualificação do autuado;
II - o local, a data e a hora da lavratura;
III - a descrição do fato;
IV - a disposição legal infringida e a penalidade aplicável;
V - a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no prazo de trinta dias;
VI - a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o número de matrícula.
Fl. 411
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3402-008.327 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10074.721774/2013-91

Em linhas gerais, tais modalidades se diferenciam de acordo com a titularidade do
recurso utilizado na operação, sendo “por conta e ordem” de terceiro aquela em que o real
adquirente tem não apenas o interesse na importação, mas também a custeia com recursos
próprios (ainda que parcialmente), ao passo que a operação “para revenda a encomendante
predeterminado” a importação é feita com recursos do próprio importador.
A Conselheira Maysa de Sá Pittondo Deligne, no Acórdão no 3402-005.466,
demonstrou de forma clara e precisa a diferença entre as operações no quadro comparativo
abaixo destacado:

O caso concreto ora em análise trata de operação “para revenda a
encomendante determinado”.
Importante destacar que, na mesma alteração realizada pela Lei no 10.637/2002, a
interposição, em uma operação de comércio exterior, pode ser, assim, comprovada ou
presumida. A interposição presumida é aquela na qual se identifica que a empresa que está
importando não o faz para ela própria, pois não consegue comprovar a origem, a disponibilidade
e a transferência dos recursos empregados na operação, assim, diante da presunção legalmente
estabelecida (art. 23, § 2o do Decreto-Lei no 1.455/1976) configura-se a interposição fraudulenta
e aplica-se o perdimento. Adianta-se: não é esse o caso dos autos.
A interposição comprovada, por sua vez, é caracterizada por um acobertamento no
qual se sabe quem é o acobertante e quem é o acobertado, como nos autos. Nesse caso, a
penalidade de perdimento afeta materialmente o acobertado (em que pese possa a
responsabilidade ser conjunta, conforme o art. 95 do Decreto-Lei no 37/1966) e a multa por
acobertamento afeta somente o acobertante, e justamente pelo fato de “acobertar”. Este o caso
dos autos.
No processo em análise, a Fiscalização não pretendeu caracterizar a incapacidade
financeira do importador ostensivo (OKSN) para realização da importação, mas sim
acompanhou a circulação dos recursos utilizados, fazendo uma análise conjunta das datas de
importação, notas fiscais, transferências bancárias e lançamentos contábeis, tudo buscando
provar que, por trás da OKSN (importador ostensivo), existia a Recorrente (real adquirente
oculto), que encomendava a importação de mercadorias.
No Relato Fiscal de fls. 9 a 22, que acompanha do AI, ficou evidente que a
empresa Shuangfeng Yang, ora Recorrente, foi a real adquirente das mercadorias objeto das DI
analisadas. A autuada não era mera compradora das mercadorias importadas no mercado interno,
mas teria realizado operações de comércio exterior como encomendante, mediante interposta
pessoa (empresa OKSN – importador ostensivo), permanecendo oculta ao Fisco.
Como pontuado pela DRJ, constata-se que as operações de importação
perpetradas pela OKSN (importador ostensivo) eram sempre declaradas como próprias. Contudo,
Fl. 412
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 3402-008.327 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10074.721774/2013-91

dentre os indícios apontados pela fiscalização e chancelados pela DRJ, o que mais me causa
espanto é que a totalidade das mercadorias importadas era integralmente revendida
imediatamente, no mesmo dia ou logo após o desembaraço aduaneiro, a uma única empresa
(Recorrente) e mediante uma única nota fiscal (fls. 52-173), situação que foge completamente
aos padrões de importações por conta própria. Observe o quadro abaixo:

Destaco, ainda, que no campo Informações Complementares no rodapé das notas
fiscais de saída (fls. 52 a 173 – vendas à autuada) observei que existe informação que as vincula
às DI de origem (fato também observado nas planilhas de fls. 174 a 180). Desta forma, parece-
me evidente que toda a operação fora previamente contratada (“encomendada”), caracterizando
clara utilização de fraude mediante interposição de terceiro, ocultando o real adquirente.
Exemplo de nota fiscal, fl. 60:

Fl. 413
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 3402-008.327 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10074.721774/2013-91

O Relatório Fiscal, fls. 18, informa que houve diligência à sede da empresa OKSN
e se verificou tratar de uma sala comercial com uma única funcionária (secretária), sem depósito
nem exposição da mercadoria, sem vendedores, sem representantes comerciais, sem site na
internet e com um capital social de cem mil reais. Situação completamente incompatível com
uma empresa que faturou no período mais de quarenta milhões de reais.
Desta forma, ausente estrutura física e operacional condizente, nasce outro indício
que inviabiliza a atuação da OKSN no comércio exterior por conta própria e, consequentemente,
suporta a conclusão de que a real adquirente é ocultada por interposta pessoa em clara fraude
fiscal. Abaixo colaciono parte do relato fiscal, também destacado pela DRJ:

A Recorrente alega a eficiência da empresa OKSN por ter um giro rápido de
estoque, além de que reafirma que adquiriu as mercadorias no mercado interno mediante emissão
de notas fiscais de venda, sem que houvesse qualquer adiantamento de valores, fato este que é
irrelevante porque, como visto linhas acima, na importação por encomenda, a empresa comercial
importa com recursos próprios e não de terceiros. Tais afirmações vazias não têm o condão de
invalidar os fatos e indícios acima narrados.
Inclusive a Recorrente ao se defender disse que “o baixo estoque da empresa
OKSN é explicado pela forma de atuar da empresa, que prefere manter os produtos no porto até
o momento da entrega, com vias a evitar custos de transporte e armazenagem”. Tal afirmação
mais se aproxima da conclusão da fiscalização, de que houve encomenda de produto importado e
não revenda. Esse comportamento não é característico de quem faz importação por conta própria,
data vênia.
Ademais, a Recorrente não traz aos autos nenhuma prova que justifique a sua
qualidade de cliente de empresa OKSN, como, por exemplo, contatos comerciais,
correspondências, e-mails que abonassem os pedidos realizados à empresa importadora. Não há
qualquer prova dessa relação comercial, pelo contrário, nas notas de saída, como já mencionado,
Fl. 414
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3402-008.327 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10074.721774/2013-91

consta o número da DI a que se refere a emissão, numa clara evidência de que não houve compra
e venda, mas aquisição de produto importado por encomenda.
Importante destacar que a Fiscalização consignou no Relatório Fiscal que a
empresa OKSN Brasil Com. Importação e Exportação LTDA também teve contra si lavrado
Auto de Infração com fundamento no art. 33, da Lei no 11.488/07, que prevê multa de 10% do
valor da operação acobertada, aplicada à pessoa jurídica que cede o nome para a realização de
operações de comércio exterior de terceiros, com o objetivo de ocultar os reais intervenientes ou
beneficiários, situação essa tratada no processo administrativo no 10074.721681/2012-85 (cujos
acobertados são outras empresas diversas da Recorrente, mas com raciocínio idêntico ao caso
presente).
Em pesquisa ao site do CARF verifiquei que, em 27 de janeiro de 2017, foi
prolatado o acórdão no 3401-003.312, da lavra do Conselheiro Rosaldo Trevisan, nos autos do
PA no 10074.721681/2012-85, em que restou inconteste a aplicação da multa do art. 33, da Lei no
11.488/07 à empresa OKSN (importador ostensivo). Por oportuno, transcrevo abaixo parte do
voto do relator Rosaldo Trevisan, que acolho como razões de decidir com fulcro no art. art. 50, §
1o, da Lei no. 9.784/99, in verbis:
Assim, alega a recorrente que seu homem de negócio acertou as demandas de mercado
nas 341 importações que efetuou, não sendo nenhuma delas por encomenda, e que
vendia lotes fechados após o embarque da mercadoria, no exterior, como faz a própria
RFB.
Não nos parece, no entanto, que se revista de um mínimo de plausibilidade tal
afirmação, diga-se, absolutamente desprovida de qualquer amparo probatório
(contatos com compradores, data e horário de realização de "leilões/ofertas" etc.).
E, para levar adiante a comparação, a título esclarecedor, a RFB, ao vender seus "lotes"
em leilão (pelos quais nada pagou, pois apreendeu as mercadorias a serem leiloadas),
publica seu conteúdo com razoável antecedência, os deixa à mostra na repartição, tudo
com a mais ampla publicidade (inclusive na internet), e, ainda assim, frequentemente, se
vê às voltas com mercadorias que acabam não sendo vendidas, por falta de comprador.
Ao se admitir a linha argumentativa da empresa, tais encalhes de mercadoria
provavelmente se deveriam à inexistência de homens de negócio na RFB, que, mesmo
dispondo de ampla publicidade e sequer desejando lucro, não alcançariam a eficiência
da recorrente e de seu único negociador.
No caso em análise, o fisco, após verificar o fluxo financeiro da empresa, e mapeá-lo,
percebeu aportes diversos não identificados que tornaram claro que a empresa não
detinha, por si, recursos para financiar as importações declaradas como próprias.
Tratavam-se, assim, de operações de terceiros. Isso resta provado pela simples
impossibilidade de a empresa revelar objetivamente a origem e a disponibilidade dos
valores empregados na operação (associada à presunção estabelecida no do art. 23, § 2o
do DecretoLei no 1.455/1976).
Mas a fiscalização seguiu adiante em seus trabalhos, buscando evidenciar de que
forma as operações de venda se relacionavam às declarações de importação da
OKSN, percebendo, com cruzamento de informações, que a cada importação
correspondia uma venda integral a diferentes compradores, conforme planilhas de
fls. 2174 a 2629. E colacionou ainda exemplos, retirados das planilhas, às fls. 9600 a
9602.
(...)
Fl. 415
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3402-008.327 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10074.721774/2013-91

A conclusão da fiscalização é, a nosso ver, substancialmente coerente: a empresa, ao
importar as mercadorias, já tinha em mãos as quantidades certas e os pedidos dos
clientes.
Atenta contra a lógica e a razoabilidade (e contra a própria capacidade intelectual deste
tribunal administrativo) crer, por exemplo, que a mercadoria importada na DI no
11/0716338 (fl. 9602) teria sido adquirida sem qualquer perspectiva de venda:
(...)
Da mesma forma, atenta contra os mesmos atributos crer que todas as 341 importações
tenham sido, cada qual delas, vendidas integralmente mediante nota fiscal a
determinada empresa, sempre em, no máximo, três dias do desembaraço
aduaneiro, e sem perspectiva de estocagem, e sem equipe de vendas.
E quem presta informações que atentam contra a própria lógica ou razoabilidade tem o
dever de trazer consistentes argumentos, calcados em documentos, não na simples
alegação de "eficiência", ou de visão de "homem de negócios".
(...)
Com os elementos acostados nos autos, que vinculam objetiva e detalhadamente cada
uma das 341 importações efetuadas pela recorrente a notas fiscais de venda integral de
múltiplas mercadorias, quase que forma imediata, no mercado interno, aliado à
depósitos na conta corrente indicados como "recebimento de clientes", mas não
identificados (tudo isso incontroverso), entendemos reunidas as condições para que
se vislumbre nos autos um caso clássico de interposição fraudulenta comprovada,
estando a OKSN, em verdade, a acobertar os reais adquirentes das mercadorias
importadas.
E tal conduta é tipificada no artigo 23, V do DecretoLei no 1.455/1976, em
contraposição à interposição fraudulenta presumida (fruto da presunção
estabelecida no artigo 23, § 2o do DecretoLei no 1.455/1976, e que seria aplicável ao
presente caso se tivesse a fiscalização se contentado com a não comprovação da origem,
disponibilidade e transferência, tendo em vista a não identificação dos depósitos em
conta corrente indicados como "recebimento de fornecedores", e parado por aí seus
trabalhos).
(...)
A interposição comprovada, por sua vez, é caracterizada por um acobertamento no
qual se sabe quem é o acobertante e quem é o acobertado, como nos autos (nos quais
resta evidente que o acobertante é a OKSN e os acobertados são as empresas
relacionadas nas planilhas de fls. 2174 a 2629). Nesse caso, a penalidade de
perdimento afeta materialmente o acobertado (em que pese possa a responsabilidade
ser conjunta, conforme o art. 95 do DecretoLei no 37/1966) e a multa por
acobertamento afeta somente o acobertante, e justamente pelo fato de “acobertar”.
Essa distinção fica bem explicada a partir da simples leitura do parágrafo único do art.
33 da Lei no 11.488/2007. (grifou-se)
Desta forma, no caso em análise está-se diante de interposição comprovada em
que o acobertante é a OKSN (importador ostensivo) e a acobertada a Recorrente (real
adquirente).
O que se vê na hipótese em estudo é o típico caso de simulação relativa subjetiva,
que tem mira nos participantes do negócio, de modo que a pessoa que figura na operação não é a
mesma que irá dela se beneficiar. Nestas hipóteses, o sujeito aparente é denominado como
“testa-de-ferro” ou “laranja”, é a chamada interposta pessoa.
Fl. 416
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3402-008.327 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10074.721774/2013-91

Como a Recorrente não possuía habilitação no SISCOMEX não poderia importar,
nem por conta própria, nem por encomenda, então, simula a importação direta pela OKSN e
posterior revenda à ela, quando, na realidade, ela própria é a real adquirente da mercadoria
importada.
Portanto, não procedem as legações da Recorrente de que a autuação fora
realizada com base em presunções não comprovadas, o que sucumbe eventual análise de
violação ao princípio da legalidade, tendo em vista que, de fato, não há norma que determine que
o adquirente esteja descrito na DI, o que não é ocaso dos autos, conforme já explicado.
Da mesma forma, quanto aos argumentos relativos à inexistência da interposição
fraudulenta, as provas e indícios já explicados alhures respondem por si só.
Quanto à alegação de inaplicabilidade da pena de perdimento por ausência
de comprovação do dolo e do dano ao erário melhor sorte não assiste a Recorrente. O tema é
pacífico neste Conselho Administrativo de Recursos Fiscais pela aplicabilidade.
Comprovada a prática da infração, não há que se falar em ausência de dolo
específico ou dano ao erário, até porque a própria legislação aduaneira traz expressamente a
desnecessidade dessa constatação.
“Decreto-Lei no 37, de 1966:
Art. 94. Constitui infração toda ação ou omissão, voluntária ou involuntária, que
importe inobservância, por parte da pessoa natural ou jurídica, de norma estabelecida
neste Decreto-Lei, no seu regulamento ou em ato administrativo de caráter normativo
destinado a completa-los.
[...]
§2o Salvo disposição expressa em contrário, a responsabilidade por infração independe
da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos
efeitos do ato.”
Entretanto, observa-se que, apesar de objetiva a responsabilidade, quando existir
“disposição expressa em contrário” deve ser perquirida a intenção do agente na realização da
infração. Nesse sentido faz-se necessário observar que, nos termos do art. 23, V, do Decreto no
1.455, de 1976, o legislador exigiu o dolo, caracterizado por meio das condutas expressamente
prevista da fraude, simulação, inclusive interposição fraudulenta, condutas essas claramente
vinculadas ao comportamento intencional do agente.
Ocorre que, ainda que se aceite a exigência da comprovação do dolo, não assiste
melhor sorte à recorrente. Como se nota pelo já exposto, as ações praticadas pelo contribuinte, na
busca pela ocultação do verdadeiro adquirente da mercadoria, demonstram a existência de
simulação e comprovam a conduta dolosa de sua parte, não havendo que se falar em
descaracterização da infração.
Ademais, o dano ao erário provocado pela infração aduaneira é presumido3 e não
está ligado à arrecadação de tributos. O bem jurídico tutelado é o efetivo controle aduaneiro,
violado a partir da ocultação do verdadeiro importador.

3 Decreto-lei 1.455/76
Fl. 417
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3402-008.327 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10074.721774/2013-91

Esta Turma Ordinária, em janeiro de 2018, firmou posição unânime pela
desnecessidade de comprovação do dano ao erário e dolo específico na aplicação da multa
decorrente do perdimento da mercadoria:
“Acórdão no 3402-004.848
Sessão de 30 de janeiro de 2018
Relator: Diego Diniz Ribeiro
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A IMPORTAÇÃO – II
Data do fato gerador: 10/11/2005
[...]
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA EM MATÉRIA ADUANEIRA. INEXISTÊNCIA
DE PROVA DE DANO AO ERÁRIO E DOLO ESPECÍFICO PARA ESSE FIM. É
DESNECESSÁRIA A COMPROVAÇÃO DE DANO.
É desnecessário comprovar a efetiva ocorrência de dano ao erário (dano patrimonial
decorrente da evasão de tributos) e dolo específico para esse fim para a configuração da
interposição fraudulenta capitulada no art. 23, inciso V, §§1o e 3o, do Decreto-lei
1.455/76, uma vez que para a existência dessa prática infracional basta a ocorrência de
prejuízos ao controle administrativo-aduaneiro, seja por criar obstáculos seja por de fato
impedir que este controle seja realizado na prática.
Assim, improcede a alegação da defesa.
A Recorrente ainda tenta se defender dizendo que a revisão aduaneira não
poderia aplicar a pena de perdimento e sua consequente conversão em multa de 100% do
valor aduaneiro, se as mercadorias já foram importadas, desembaraçadas e comercializadas com
o devido recolhimento dos tributos. Ou seja, entende que a penalidade discutida somente poderia
ser avaliada caso ainda pendente a conclusão do despacho aduaneiro de importação.
Também não procede.
A cobrança dos tributos incidentes na importação decorre da própria exigência
legal, afinal, o lançamento é ato vinculado e decorre da verificação da ocorrência do fato
gerador. Em outras palavras, ocorrido o fato gerador, correta a exigência dos tributos incidentes,
ainda que posteriormente constatada a ocorrência de fraude no momento da importação.
Por outro lado a pena de perdimento e sua possível conversão na multa
substitutiva sobre o valor aduaneiro, como já mencionado, visa a proteção do controle aduaneiro,
na medida em que se deve conhecer o real sujeito passivo interessado na realização da operação,
no caso, da importação de mercadorias. Assim, na impossibilidade de aplicação da pena
perdimento, a multa substitutiva pelo valor aduaneiro objetiva, da mesma forma, combater a

"Art. 23. Consideram-se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias:
[...]
V - estrangeiras ou nacionais, na importação ou na exportação, na hipótese de ocultação do sujeito passivo, do real
vendedor, comprador ou de responsável pela operação, mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição
fraudulenta de terceiros."
Fl. 418
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3402-008.327 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10074.721774/2013-91

conduta danosa do contribuinte em face do controle aduaneiro, fato este completamente diverso
de eventual exigência dos tributos devidos.
Importante destacar que as mercadorias foram efetivamente importadas e
despachadas para consumo, se concretizando a ocorrência do fato gerador previsto na legislação
para exigência dos tributos incidentes na operação.
A Câmara Superior de Recursos Fiscais, em decisão unânime, já pacificou
entendimento pela possibilidade de cumulação da multa substitutiva do perdimento e os tributos
incidentes na importação, como abaixo se transcreve:
“Acórdão no 9303-007.675
Sessão de 21 de novembro de 2018
Relator: Andrada Márcio Canuto Natal
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A IMPORTAÇÃO – II
Data do fato gerador: 16/04/2008, 08/-5/2008, 11/04/2012
MULTA SUBSTITUTIVA DO PERDIMENTO. TRIBUTOS NA IMPORTAÇÃO.
CUMULAÇÃO. POSSIBILIDADE.
A multa substitutiva do perdimento visa combater a conduta danosa do
contribuinte em face do controle aduaneiro. Não afeta assim a exigibilidade dos
tributos incidentes na importação. Ocorrido os fatos geradores dos tributos, sua
exigibilidade decorre de lei, a qual não traz qualquer dispensa em razão da
aplicação da multa substitutiva do perdimento.”
A Recorrente ainda pleiteia a aplicação da retroatividade benéfica da multa do art.
33, da Lei no 11.488/07.
Ora, como bem apontado pela DRJ os fatos geradores que ensejaram a autuação
datam de 2009 a 2010, quando referida norma já estava em vigor, razão porque não há que se
falar em retroatividade. Ademais, como já tratado linhas acima a penalidade do art. 33, da Lei no
11.488/07 deve ser aplicada, nos casos de interposição de terceiros, ao acobertante, no caso a
empresa OKSN (importador ostensivo), o que de fato ocorreu como se viu no PA no
10074.721681/2012-85. Portanto, improcede o argumento.
Quanto às alegações de índole constitucional, como a natureza confiscatória da
multa, cabe destacar a incompetência deste Conselho para apreciação de eventual
inconstitucionalidade do dispositivo legal. Existindo a previsão normativo da pena de
perdimento (e da multa), não cabe ao CARF realizar o controle de constitucionalidade do
dispositivo em relação ao previsto na Constituição Federal, como previsto no Regimento Interno
do CARF e sumulado (Súmula CARF no 2).
“Súmula CARF no 2
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.”
Desta forma, também não procedem os argumentos da Recorrente.
Fl. 419
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3402-008.327 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10074.721774/2013-91

3. Dispositivo
Ante o exposto, conheço e nego provimento ao Recurso Voluntário.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Renata da Silveira Bilhim

Fl. 420
DF CARF MF
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