Tribunal: CARF
Processo: 10909.003996/2007-10
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Ronaldo Souza Dias
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-10-27
Data de publicação: 2022-02-02

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 08/11/2002 a 29/01/2007
Inconstitucionalidade de Lei. Incompetência Administrativa.
Não compete à autoridade administrativa apreciar argumentos de violação às normas constitucionais de lei legitimamente inserida no ordenamento jurídico, vinculada que está aos ditames do principio da legalidade estrita.
DI distintas. Mercadorias com Descrições Semelhantes. Laudo Técnico. Prova Emprestada. Eficácia Probatória.
Atribui-se eficácia aos laudos e pareceres técnicos sobre produtos, exarados em outros processos administrativos fiscais, quando tratarem de produtos originários do mesmo fabricante, com igual denominação, marca e especificação, além do que está o Fisco legalmente autorizado a presumir como idênticas as mercadorias descritas de forma semelhante em diferentes declarações aduaneiras do mesmo contribuinte.

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A IMPORTAÇÃO (II)
Período de apuração: 08/11/2002 a 29/01/2007
Despacho Aduaneiro. Revisão. Pressupostos.
Para ser possível revisão aduaneira de mercadorias desembaraçadas em canal amarelo e vermelho de parametrização, necessário que a fiscalização suporte o lançamento em informação (e não em prova) que não dispunha no momento do desembaraço, sob pena de violação do quanto disposto no artigo 146 do CTN.

ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS
Período de apuração: 08/11/2002 a 29/01/2007
Ferramentas. Perfuração e Sondagem. Bits. Parte Operante. Ceramais.
Os bits constituídos de carbeto (carboneto) de tungstênio classificam-se como ferramentas de perfuração e sondagem, cuja parte operante é constituída de ceramais, no código NCM 8207.13.00 da TEC, por força da primeira e sexta Regras Gerais de Interpretação do Sistema Harmonizado (RGI).
Classificação Fiscal Incorreta. Multa. 1% do Valor Aduaneiro.
Cabível a multa prevista no inciso I do artigo 84 da Medida Provisória n° 2.15835/ 2001, se o importador não classificar corretamente a mercadoria na Nomenclatura Comum do Mercosul.

Inteiro teor:
S3-C 4T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10909.003996/2007-10
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-009.920 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
27 de outubro de 2021
Recorrente
SIDRASUL SISTEMAS HIDRÁULICOS LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 08/11/2002 a 29/01/2007
Inconstitucionalidade de Lei. Incompetência Administrativa.
Não compete à autoridade administrativa apreciar argumentos de violação às
normas constitucionais de lei legitimamente inserida no ordenamento jurídico,
vinculada que está aos ditames do principio da legalidade estrita.
DI distintas. Mercadorias com Descrições Semelhantes. Laudo Técnico.
Prova Emprestada. Eficácia Probatória.
Atribui-se eficácia aos laudos e pareceres técnicos sobre produtos, exarados em
outros processos administrativos fiscais, quando tratarem de produtos
originários do mesmo fabricante, com igual denominação, marca e
especificação, além do que está o Fisco legalmente autorizado a presumir como
idênticas as mercadorias descritas de forma semelhante em diferentes
declarações aduaneiras do mesmo contribuinte.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A IMPORTAÇÃO (II)
Período de apuração: 08/11/2002 a 29/01/2007
Despacho Aduaneiro. Revisão. Pressupostos.
Para ser possível revisão aduaneira de mercadorias desembaraçadas em canal
amarelo e vermelho de parametrização, necessário que a fiscalização suporte o
lançamento em informação (e não em prova) que não dispunha no momento do
desembaraço, sob pena de violação do quanto disposto no artigo 146 do CTN.
ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS
Período de apuração: 08/11/2002 a 29/01/2007
Ferramentas. Perfuração e Sondagem. Bits. Parte Operante. Ceramais.
Os bits constituídos de carbeto (carboneto) de tungstênio classificam-se como
ferramentas de perfuração e sondagem, cuja parte operante é constituída de
ceramais, no código NCM 8207.13.00 da TEC, por força da primeira e sexta
Regras Gerais de Interpretação do Sistema Harmonizado (RGI).
Classificação Fiscal Incorreta. Multa. 1% do Valor Aduaneiro.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10909.003996/2007-10
Fl. 1027
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-009.920 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10909.003996/2007-10

Cabível a multa prevista no inciso I do artigo 84 da Medida Provisória n°
2.15835/ 2001, se o importador não classificar corretamente a mercadoria na
Nomenclatura Comum do Mercosul.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado:
(1) por força do art. 19-E da Lei no 10.522/02, cancelar a constituição de crédito
relativo às mercadorias desembaraçadas no canal vermelho e, também, das mercadorias nos
canais verde e amarelo, que não correspondam às mercadorias paradigmas do laudo, nos termos
do voto vencedor. Vencidos os conselheiros Luís Felipe de Barros Reche, Gustavo Garcia Dias
dos Santos, Ronaldo Souza Dias (relator) e Maurício Pompeo da Silva. Designado para redigir o
voto vencedor o Conselheiro Oswaldo Gonçalves de Castro Neto.
(2) por voto de qualidade, manter a multa regulamentar aduaneira aplicada,
vencidos os Conselheiros Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, Fernanda Vieira Kotzias,
Leonardo Ogassawara de Araújo Branco e Carolina Machado Freire Martins.
Manifestou intenção de apresentar declaração de voto o Conselheiro Leonardo
Ogassawara de Araújo Branco.
(documento assinado digitalmente)
Ronaldo Souza Dias - Presidente e Relator
Oswaldo Gonçalves de Castro Neto - Redator do voto vencedor
Participaram do presente julgamento, os Conselheiros:. Luís Felipe de Barros
Reche, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Gustavo Garcia Dias dos Santos, Fernanda Vieira
Kotzias, Mauricio Pompeo da Silva, Carolina Machado Freire Martins, Leonardo Ogassawara de
Araújo Branco, Ronaldo Souza Dias (Presidente).

Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário (fls. 1000 e ss) interposto contra decisão do
Acórdão no 07-22.153 – 2a Turma da DRJ/FNS, de 12/11/10 (fls. 979 e ss), que considerou
improcedente o lançamento (fls. 02 e ss), que constituiu crédito de II, IPI/Cofins/PIS na
importação, com multa de 75% e juros, e, ainda, crédito de multa regulamentar.
I - Do Lançamento e da Impugnação
Cita-se na sequência o bem sintetizado relatório da decisão de primeira instância,
com o propósito de apresentar o contencioso até aquele ponto:
Fl. 1028
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-009.920 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10909.003996/2007-10

Versa o presente processo sobre Autos de Infração (fls. 01 a 63) lavrados com vistas à
constituição de crédito tributário, no valor total de R$ 987.454,68 (novecentos e oitenta
e sete mil, quatrocentos e cinquenta e quatro reais e sessenta e oito centavos) referente a
falta de recolhimento de Imposto de Importação (1I), Imposto sobre Produtos
Industrializados (IPI), Contribuição para o PIS/Pasep na importação, Contribuição para
o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) na importação, exigências essas
acrescidas das respectivas multas de ofício proporcionais a 75% do valor não recolhido
e juros moratórios, além de multa regulamentar e proporcional a 1% do valor aduaneiro,
tudo isso em virtude da classificação tarifária incorreta e falta de certificado de origem
de ferramentas de perfuração ou sondagem (bits) que, tendo sido importadas do Chile
pelo contribuinte em epígrafe, no período compreendido entre 08/12/2002 e 29/01/2007,
foram enquadradas erroneamente pelo importador como ferramentas classificáveis no
código NCM 8207.19.00 da TEC, ao passo que as mencionadas mercadorias, por
apresentarem a parte operante constituída por insertos de ceramais, devem ser
classificadas no código NCM 8207.13.00 da TEC.
Mais precisamente, segundo descreve a autoridade autuante (fls. 48 a 62), referida
constatação apóia-se no resultado de laudos técnicos (fls. 48/75 do PAF apensado n.°
11075.002990/2006-67, e fl. 83 do presente processo) que identificaram as mesmas
mercadorias em, outras importações (DI n.°s 05/1229966-2 e 07/0119355-1), e no fato
de que cada modelo de bit importado é identificado por um código utilizado tanto pelo
fabricante, quando da emissão da fatura comercial, quanto pelo importador, ao
descrever o produto na respectiva declaração de importação (DI). Tais códigos e a
respectiva descrição do produto foram listados pela autoridade autuante às fls. 52 a 58,
e, segundo a fiscalização, permitiram identificar os modelos de bits com parte operante
de cermet (ceramais), malgrado a descrição insuficiente ou incorreta utilizada pelo
importador em diversas DI revisadas.
Regularmente cientificado da exação em 11/10/2007 (fls. 02, 21, 32 e 40), o sujeito
passivo irresignado apresentou, em 08/11/2007, os documentos colacionados às fls. 835
a 847 e a impugnação de fls. 803 a 834, onde, em síntese:
Reclama que o procedimento de revisão do qual resultou o auto de infração em comento
encontra-se calcado em mudança de critério jurídico e em prova emprestada, ao que
aduz que o lançamento só pode ser revisto se a revisão decorrer de erro de fato e não de
erro de direito, matéria sumulada pelo extinto Tribunal Federal de Recursos, através da
Súmula n.° 227, de 18/11/1986;
Em outro plano, alega que a declaração de importação das mercadorias em causa
coincide com a descrição do laudo técnico que serviu de base à nova classificação e, a
seguir, transcreve excerto da Solução de Consulta SRRF 9" RF/DIANA n.° 78, de
09/02/2006, aduzindo que o Fisco teve acesso ao material objeto da mencionada
consulta, cuja conclusão foi de que a mercadoria consultada é classificada no código
NCM 8207.19.00, além do que consignou também que as informações prestadas pela
consulente seguiram fielmente a descrição das mercadorias designadas pela empresa
exportadora chilena DRILLCO TOOLS;
No mesmo passo, alega que a classificação no código NCM 8207.19.00 está
diretamente relacionada à análise do certificado de origem emitido pelo fornecedor
chileno, ao que aduz que, para a emissão do mencionado certificado, faz-se necessário
que o órgão regulador no país de origem classifique o produto pelo código NALADI
correspondente ao código NCM em território brasileiro;
Contesta a afirmação do Fisco segundo a qual os insertos dos bits examinados eram
constituídos por ceramais, ao argumento de que o catálogo de informações técnicas
apresentado: pelo fabricante estampa claramente que o produto é constituído de
tungstênio, o que remete à classificação no código 8207.19.00;
Fl. 1029
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-009.920 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10909.003996/2007-10

Reclama que houve falta de isonomia e malferimento ao princípio do contraditório
durante a elaboração dos laudos técnicos emprestados, pois os quesitos encaminhados
ao perito foram elaborados apenas pela autoridade aduaneira, além do que alega que os
laudos juntados ao processo não são conclusivos e taxativos em afirmar que a
mercadoria tinha ponta de ceramais e que a classificação dar-se-ia no código apontado
pela fiscalização, não houve a constatação física do material, visto que não há, no
Brasil, laboratórios com mecanismos para abrir ou cortar o material importado;
• Nesta mesma linha, após reproduzir ementas de julgados coligidas perante o antigo
Conselho de Contribuintes, alega não ser possível utilizar prova emprestada para fins de
instauração de procedimento fiscal, pelo que entende que a prova pericial deve ser feita
na própria mercadoria importada cuja classificação é duvidosa, jamais em mercadoria
de outra importação;
Relativamente à desqualificação dos certificados de origem que instruíram as
importações em relevo, alega que os erros considerados formais não modificam ou
afetam a qualificação da origem da mercadoria, ao que aduz que a própria autoridade
autuante consignou no feito que os erros encontrados nos certificados são informais;
Dado esse contexto e consideradas as contrarrazões apresentadas, alega que tampouco é
cabível a aplicação das multas consignadas no auto de infração, por malferirem os
princípios da tipicidade e do não confisco, já que não houve o erro imputado ao
importador pela fiscalização e os valores exigidos são exorbitantes e destituídos de
qualquer causa jurídica;
Finalmente, em face de tudo o quanto foi exposto, requer o cancelamento do auto de
infração hostilizado.
II – Da Decisão de Primeira Instância
O Acórdão de 1o grau julgou improcedente o lançamento, argumentando, em
resumo, que:
(...)
No caso vertente, de plano, considero que é de ser rejeitada a prejudicial levantada pelo
impugnante ao argumento de que teria havido, na espécie, revisão de lançamento
fundada em mudança de critério jurídico. No ponto, é equivocado o raciocínio do
impugnante pois o acatamento por parte da autoridade aduaneira de determinado
enquadramento tarifário, durante o despacho, não constitui decisão definitiva nem
tampouco possui efeito vinculaste, eis que o despacho aduaneiro não representa um
lançamento tributário, deste, aliás, se distingue por ter natureza e desiderato diferentes.
(...)
Também ao revés do que alega o impugnante, a jurisprudência administrativa tampouco
lhe é favorável, sendo pacífica no sentido de que o lançamento de ofício em face da
capitulação tarifária errônea é cabível em fase posterior ao desembaraço e que a sua
realização em sede do procedimento de revisão aduaneira não caracteriza mudança de
critério jurídico, a exemplo da exegese veiculada nos seguintes julgados do então
Terceiro Conselho de Contribuintes:
(...)
É dizer, não sendo o despacho de importação um lançamento tributário, não há falar na
extinção definitiva do crédito tributário nos termos do art. 156, I, do CTN, antes de
expirado o prazo decadencial para que se promova a constituição e a extinção desse
crédito, nem tampouco que a revisão do despacho esteja balizada pelos ditames inscritos
nos artigos 145, 146 e 149 do CTN, razão pela qual rejeito a prejudicial levantada pelo
Fl. 1030
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-009.920 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10909.003996/2007-10

impugnante no concernente aos lançamentos tributários que foram efetuados pelas
autoridades autuantes com fulcro na revisão aduaneira das declarações de importação e
que ensejaram a lavratura dos Autos de Infração em exame.
Quanto à utilização de prova emprestada, melhor sorte, a meu ver, não cabe às
alegações do impugnante que sustenta não ser possível ao Fisco servir-se desse meio de
prova para embasar a autuação, ao argumento que o valor probatório do laudo técnico
estaria restrito à mercadoria cujo importação foi objeto do exame pericial.
Ora, a eficácia da prova emprestada, para além de, há muito, já ter sido reconhecida,
encontra-se, inclusive, legalmente disciplinada a teor das disposições contidas nas
alíneas "a" e "b" do § 3° do art. 30 do Decreto n.° 70.235, de 1972, incluídos pela Lei
n.° 9.532, de 1997, ipsis litteris:
(...)
De outro lado, uma vez identificada a mercadoria, quando esta é descrita de forma
semelhante pelo mesmo contribuinte em diferentes declarações aduaneiras, pode o Fisco
legalmente presumi-las idênticas para fins de determinação do tratamento tributário ou
aduaneiro, com arrimo no disposto pelo art. 68 da Lei n.° 10.833, de 2003, que
determina in litteris:
(...)
No caso dos autos, os laudos técnicos juntados pela fiscalização dizem respeito a
produtos que foram importados pelo impugnante através das Declarações de Importação
(DI) n.°s 05/1229966-2 e 07/0119355-1, sendo que, pelo que se verifica dos
documentos colacionados às fls. 39 a 44 do PAF n.° 11075.002990/2006-67, apensado
ao presente processo administrativo, o produto importado através da primeira das DI
mencionadas foi descrito pelo importador da forma seguinte:
(...)
Ora, em face da identificação contida nos supracitados laudos, considero que não há
como acolher a alegativa do impugnante segundo a qual os mencionados exames não
teriam sido conclusivos. Veja-se que o laudo produzido pela CIENTEC do Rio Grande
do Sul, ao concluir que o produto analisado "pode ser considerado um cermet", não está
a fazer uma especulação que deixe margem para dúvidas, mas, bem ao contrário, está a
consignar que o material identificado através do exame micrográfico na parte operante
do produto atende ao conceito de "cermet" que se encontra definido em literatura
especializada.
Igualmente conclusivo é o laudo produzido pela UFSC que, muito embora • ressalve
que, do ponto de vista da engenharia, a haste de aço onde é acoplado o produto
analisado forma com este um conjunto operante, atesta, sem sombra de dúvida, que o
botão (bit) importado é de carbeto (carboneto) de tungstênio, isto é, um cermet,
consoante a definição contida na Nota Legal da Seção XV da Nomenclatura e que
estabelece o seguinte:
(...)
Com efeito, produzidos os mencionados laudos técnicos que foram solicitados pela
fiscalização, tampouco prospera a reclamação do impugnante no sentido de que não
teria havido a "constatação física do material" porque faltaria tecnologia, aos
laboratórios brasileiros, para cortar ou abrir o material importado, ou, ainda, no sentido
de que os quesitos respondidos pelos laudistas foram encaminhados apenas pelo Fisco.
Ora, pelo que se comprova dos laudos acostados ao processo, os laboratórios que
examinaram o produto importado dispunham perfeitamente da tecnologia necessária
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-009.920 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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para identificar o material que constitui os bits em questão, tanto é que o identificaram,
sem, aliás, desbordar de sua competência técnica, já que a classificação fiscal da
mercadoria não compete ao perito, mas sim à autoridade aduaneira.
Ademais disso, ressalte-se que, em face da conclusão exarada pelos supracitados laudos
técnicos, também houve a reclassificação tarifária dos produtos importados através das
DI n.°s 05/1229966-2 e 07/0119355-1, e a conseqüente cobrança dos gravames devidos,
sem que, entretanto, o contribuinte tenha impugnado as exigências e instaurado a fase
litigiosa daqueles procedimentos, ocasião em que poderia ter requerido a realização de
nova perícia, formulado quesitos e indicado perito, tudo nos termos do disposto pelo
inciso IV do art. 16 do Decreto n.° 70.235, de 1972, com redação dada pelo art. 1° da
Lei n.° 8.748, de 1993. Bem ao contrário, segundo relata a autoridade autuante (fl. 51),
o impugnante retificou as mencionadas declarações de importação e pagou o que foi
exigido pela fiscalização.
No caso em trato, o impugnaste tampouco requer a realização de perícia ou diligências
ou sequer apresenta laudo de molde a contraditar aqueles que fundamentam a presente
autuação, sendo de assinalar-se que, somente depois de instaurado o litígio, é que tem
lugar o exercício do direito ao contraditório e à ampla defesa, e não durante a fase
inquisitorial que precedeu a lavratura do feito.
Neste mesmo passo, assinale-se também que a Solução de Consulta SRRF/9'.
RF/DIANA n.° 78, de 2006, não se aplica ao caso em relevo, pois foi elaborada
tãosomente à vista de informações fornecidas pelo próprio consulente, informações
essas que, todavia, a exemplo do catálogo do fabricante colacionado às fls. 87 a 92,
sequer se referem ao fato de o botão ser constituído de carbeto (carboneto) de
tungstênio, este, a rigor, o material "cermet" constituinte do produto importado pelo
impugnante nas operações fiscalizadas, conforme demonstra o conjunto probatório que
fundamenta a autuação.
Referido conjunto de provas coligidas pelo Fisco não se resume, aliás, aos laudos
técnicos que identificaram como "cermet" o material constituinte dos produtos
importados, cuja descrição consignada pelo importador nas DI n.°s 05/1229966-2 e
07/0119355-1, assemelha-se à descrição consignada pelo mesmo importador em
diversas das DI fiscalizadas, e em relação às quais, portanto, encontra-se legalmente
autorizada a presunção de que trata o art. 68 da Lei n.° 10.833, de 2003.
É que, segundo a autoridade autuante (fl. 51), também foi possível identificar os
modelos de bit com parte operante de "cermet", à vista do fato de que os códigos de
fabricação desses modelos, além de constarem da fatura comercial emitida pelo
fabricante, constam igualmente descritos pelo importador em todas as DI, mesmo
naquelas declarações em que a descrição do produto feita pelo importador apresenta-se
incorreta ou insuficiente, fato este, aliás, contra o qual o impugnante não apresenta
qualquer contestação específica e que, por conseguinte, afigura-se incontroverso na
espécie.
Neste quadro, melhor sorte não cabe às alegativas da defesa que sustentam a eficácia
dos certificados de origem que instruíram os despachos de importação a partir da DI n.°
05/1310773-2, registrada em 02/12/2005, eis que tais documentos foram emitidos para
certificar a origem de produtos que, à luz do conjunto probatório apresentado pela
fiscalização, não correspondem àqueles que, de fato, foram importados pelo impugnante
e que, portanto, não fazem jus ao benefício fiscal decorrente do Acordo de
Complementação Econômica (ACE) n.° 35, firmado entre o Chile e os países do
Mercosul.
Em razão disso, foi aplicada multa por classificação incorreta, relativamente às DI
registradas entre 08/11/2002 e 24/01/2007, ao passo que os impostos e contribuições
sociais incidentes na importação estão sendo exigidos, com acréscimo de multa de
ofício e juros moratórios, relativamente às DI registradas na DRF de Uruguaiana, entre
Fl. 1032
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-009.920 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10909.003996/2007-10

02/12/2005 e 11/04/2006, e registradas na DRF de Itajaí, entre 23/06/2006 e
23/01/2007, porquanto os certificados de origem relativos às importações anteriores se
referem efetivamente a bits constituídos de "cermets" e, por conseguinte, não foram
desqualificados.
Todavia, mesmo os certificados que atestam devidamente a origem dos bits constituídos
de "cermets", não têm eficácia para ditar a classificação dessas mercadorias, eis que são
emitidos apenas à vista das informações fornecidas pelo exportador e prestam-se
unicamente a certificar a origem do produtos a que se referem.
Deveras, os bits constituídos de carbeto (carboneto) de tungstênio configuram
ferramentas de perfuração e sondagem, cuja parte operante é constituída de ceramais, e
classificam-se induvidosamente no código NCM 8207.13.00 da TEC, por força da
primeira e sexta Regras Gerais de Interpretação do Sistema Harmonizado (RGI) e, bem
assim, por força do desdobramento de posições e subposições do Capítulo 82, abaixo
reproduzidos:
(...)
Dado esse contexto, uma vez comprovados o erro de classificação tarifária e a falta de
recolhimento dos impostos e contribuições, esta circunscrita às importações de produtos
cuja origem padeceu de certificação, não há como acolher a alegativa do impugnante
que argúi a atipicidade de sua conduta quando cotejada com as hipóteses de incidência
das normas sancionadoras contidas, à época dos fatos, no inciso I do art. 84 da Medida
Provisória n.° 2.158-35, de 2001, e no inciso I do art. 44 da Lei n.° 9.430, de 1996, e
que determinam o seguinte:
(...)
Com efeito, havendo classificado incorretamente os produtos importados e deixado de
recolher os impostos e contribuições sociais devidos nas importações cuja origem não
foi certificada, a toda evidência, incorreu o impugnaste nas infrações descritas nas
supracitadas normas legais, pelo que considero procedentes também as multas aplicadas
pela autoridade autuante, descabendo, no ponto, cogitar-se do princípio de vedação ao
confisco de molde a empeçar o dever que obriga a autoridade administrativa a dar
cumprimento ao dispositivo legal de regência, em razão mesmo da atividade vinculada
do lançamento, consoante determina o parágrafo único do art. 142 da Lei n.° 5.172, de
25 de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional — CTN), ipsis litteris:
(...)
III – Do Recurso Voluntário
A recorrente, contra a decisão de primeiro grau, retomou a argumentação
expedida quando da impugnação ao lançamento.
A recorrente cita legislação, jurisprudência e doutrina, ao final, pede que
(...) diante das matérias fáticos, técnicas e jurídicas apresentadas, que se desconstitua o
auto de infração em tela e de provimento ao presente Recurso, em face da
impossibilidade de reclassificação tarifária após o desembaraço aduaneiro, da correta
classificação das mercadorias consignadas as Dl 's sub examine, da utilização ilegal de
prova emprestada e laudo técnico, da atipicidade e da proibição constitucional ao
confisco, comprovados estes nos melhores termos do Direito e da VERDADE.

Fl. 1033
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-009.920 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10909.003996/2007-10

Voto Vencido
Conselheiro Ronaldo Souza Dias, Relator.
O Recurso Voluntário é tempestivo e reúne os demais requisitos de
admissibilidade; assim, dele conheço.
Os pontos controversos do contencioso, suscitados no recurso voluntário, serão
apreciados em ordem distinta daquela em que aparecem no recurso.
1 - Reclassificação Tarifária após Desembaraço Aduaneiro
A Recorrente alega não ser possível reclassificação tarifária, após o
desembaraço aduaneiro, por implicar mudança de critério jurídico. Cita o artigo 149 do CTN e
jurisprudência.
A questão tem sido apreciada e decidida por este egrégio Tribunal Fiscal em
sentido contrário ao que pensa o Recorrente, conforme se verifica em recentes acórdãos,
exemplificados abaixo:
Acórdão no 3301-010.587, de 27/07/2021, unânime
NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO. REVISÃO ADUANEIRA. REVISÃO DE
OFÍCIO. MUDANÇA DE CRITÉRIO JURÍDICO. NÃO CONFIGURADA.
Não tendo sido efetuado nenhum lançamento de ofício no curso do desembaraço
aduaneiro, o lançamento efetuado em sede de revisão aduaneira não caracteriza revisão
de ofício, nem tampouco se cogita a possibilidade de alteração de critério jurídico a que
se refere o art. 146 do CTN. A revisão aduaneira é um procedimento fiscal, realizado
dentro do prazo decadencial de tributos sujeitos ao "lançamento por homologação", e,
portanto, compatível com este instituto, mediante o qual se verifica, entre outros
aspectos, a regularidade da atividade prévia do importador na declaração de importação
em relação à apuração e ao recolhimento dos tributos (cf. 3301-007.535).
Na fundamentação do acórdão, a relatora cita o Ac. 3301-007.535:
(...) O procedimento realizado pela autoridade administrativa, que resultou no auto de
Infração destes autos, não envolve revisão de lançamento, mas, sim, Revisão Aduaneira.
O procedimento adotado pela fiscalização foi a revisão do enquadramento da
mercadoria e exigência de Direito Antidumping decorrente do processo de Revisão
Aduaneira, previsto em lei e devidamente regulamentado.
Administração Tributária Federal pode e deve proceder à Revisão Aduaneira, dentro do
prazo quinquenal legal, com o fito de verificar a correição dos procedimentos adotados
pelo importador. Esse procedimento é realizado após o desembaraço aduaneiro, ocasião
em que a DI, independentemente do canal em que foi parametrizada, pode ser
submetida à revisão para apuração de quaisquer irregularidades relativas ao despacho.
Transcrevo o regramento que embasa o procedimento adotado pelo Fisco: Decreto-Lei
no 37/66
Art. 54. (...)
Fl. 1034
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-009.920 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10909.003996/2007-10

Assim, esclareço que, no presente caso, não houve, na ocasião do desembaraço
aduaneiro (Canal Verde, inclusive), lançamento contra a Recorrente definindo o código
NCM 6301.40.00 como critério jurídico para a classificação fiscal da mercadoria.
Portanto, não há desrespeito ao estabelecido no dispositivo legal citado pela Recorrente,
art. 146 do CTN.
Importante elucidar que Revisão Aduaneira não se confunde com a revisão de ofício,
pois, enquanto a Revisão Aduaneira faz parte do despacho aduaneiro, em que, em regra,
não há lançamento fiscal, a revisão de ofício tratada no art. 149 do CTN pressupõe a
existência de um lançamento de ofício anterior, sobre o qual este procedimento incidirá,
valendo-se de uma das hipóteses previstas no art. 149 do CTN.
Não havendo critério jurídico firmando pela Administração Tributária quanto ao caso,
não há que se falar em sua alteração para impossibilitar a aplicação do código NCM
6301.40.00 no presente caso, bem como para exigir o Direito Antidumping.
Nesse sentido, e pela didática apresentada, cito o seguinte julgado deste Conselho:
Assunto: Classificação de Mercadorias Período de apuração: 12/11/2002 a 17/01/2006
REVISÃO ADUANEIRA. REVISÃO DE OFÍCIO. MUDANÇA DE CRITÉRIO
JURÍDICO. NÃO CONFIGURADA. Não tendo sido efetuado nenhum lançamento de
ofício no curso da conferência aduaneira, o lançamento efetuado em sede de revisão
aduaneira não caracteriza revisão de ofício, nem tampouco se cogita a possibilidade de
alteração de critério jurídico a que se refere o art. 146 do CTN.
A revisão aduaneira é um procedimento fiscal, realizado dentro do prazo decadencial de
tributos sujeitos ao "lançamento por homologação", e, portanto, compatível com este
instituto, mediante o qual se verifica, entre outros aspectos, a regularidade da atividade
prévia do importador na declaração de importação em relação à apuração e ao
recolhimento dos tributos. [...] (Acórdão no 3402-002.943; Rel. Maria Aparecida
Martins de Paula; Sessão de 25/02/2016)
Portanto, mostram-se incabíveis as alegações da Recorrente quanto a esta parte de seu
Recurso, inexistindo a nulidade suscitada.
Em outro acórdão, também recente, a ementa registra a possibilidade da revisão
aduaneira sem que vulnere os artigos 146 e 149 do CTN:
Acórdão no 3402-008.209, de 25/03/2021, por maioria.
REVISÃO ADUANEIRA. RECLASSIFICAÇÃO. EXIGÊNCIA DE TRIBUTOS E
MULTA. AUTO DE INFRAÇÃO. A Revisão Aduaneira é um típico instituto
aduaneiro, sob a matriz legal do artigo 54 do Decreto-lei no 37, de 1966, na qual todo
procedimento aduaneiro da importação executado pela administração aduaneira é
revisto, dentro do prazo decadencial, não sendo limitada pelos artigos 146 e 149 do
CTN.
Vale citar excerto da fundamentação do voto por sua clareza e pertinência com o
caso ora em exame:
A Revisão Aduaneira, posterior ao desembaraço aduaneiro, por definição legal, é
justamente o ato por meio do qual é apurada a regularidade do pagamento dos impostos
e dos demais gravames devidos à Fazenda Nacional, da aplicação de benefício fiscal e
da exatidão das informações prestadas pelo importador na declaração de importação. O
procedimento, por meio do qual serão homologados os atos praticados pelo sujeito
passivo (ou lavrado Auto de Infração), possui como limitador temporal o prazo
decadencial previsto na legislação aduaneira, de cinco anos contados da data do registro
da declaração de importação.
Fl. 1035
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-009.920 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10909.003996/2007-10

É o previsto do Decreto-Lei no 37, de 1966 e no Regulamento Aduaneiro:
(...)
Como bem ensinou o Conselheiro Rodrigo Mineiro Fernandes no Acórdão no 3402-
006.466:
“Acórdão no 3402-006.466 Sessão de 23 de abril de 2019
[...]
2.1. Da Revisão Aduaneira
De acordo com o disposto no artigo 44 do Decreto-lei n° 37/1966, com redação
dada pelo Decreto-lei n° 2.472/1988, toda mercadoria procedente do exterior
deverá ser submetida a despacho aduaneiro, que será processado com base em
declaração do importador apresentada à repartição aduaneira no prazo e na
forma prescritos em regulamento, mesmo aquelas não sujeitas ao pagamento do
imposto de importação.
O artigo 542 do Regulamento Aduaneiro (RA), aprovado pelo Decreto n°
6.759/2009, define despacho aduaneiro de importação como "o procedimento
mediante o qual é verificada a exatidão dos dados declarados pelo importador
em relação à mercadoria importada, aos documentos apresentados e á legislação
específica
Trata-se de um procedimento composto de quatro fases:
(i) Processamento da declaração de importação, através de seu preenchimento
pelo importador e registro pela administração aduaneira;
(ii) Conferência aduaneira, de acordo com a parametrização da declaração de
importação;
(iii) Desembaraço aduaneiro e entrega da mercadoria ao importador; e
(iv) Revisão Aduaneira, fase posterior ao desembaraço aduaneiro, na qual é
apurada a regularidade de todo o procedimento aduaneiro de importação.
[...]
Mas, o que é verificado na Revisão Aduaneira? Em uma resposta direta,
afirmamos que é verificado todo o procedimento aduaneiro em questão, cuja
análise pode ser feita individualmente (determinada operação de importação),
ou no conjunto de declarações de importação de um mesmo sujeito passivo, o
que é mais comum
A primeira verificação prevista na norma é a regularidade do pagamento dos
impostos e os demais gravames devidos á Fazenda Nacional. Aqui, o ato
aduaneiro
(ou
procedimento
aduaneiro)
estaria
também
(mas
não
exclusivamente) a serviço da função tributária da Aduana, mesmo em sua
natureza extrafiscal, com a verificação do pagamento do quantum devido na
operação de importação, além de sua correta quantificação (base de cálculo e
alíquota). Note-se que não se trata apenas da verificação da regularidade do
pagamento dos impostos, mas também dos demais gravames devidos à Fazenda
Nacional, como por exemplo os direitos comerciais incidentes na operação.
Nesse ato administrativo-aduaneiro ocorre a homologação do pagamento dos
tributos e demais gravames devidos à Fazenda Nacional, ou a constituição de
crédito tributário através da lavratura de auto de infração.
[...]
Na Revisão Aduaneira, quando não ocorre a constituição do crédito tributário
através da lavratura do auto de infração, ocorre a homologação dos atos
praticados pelo sujeito passivo por ocasião da importação: o pagamento dos
Fl. 1036
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-009.920 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10909.003996/2007-10

tributos e demais gravames devidos á Fazenda Nacional; a regularidade de
beneficio fiscal aplicado; e as informações prestadas pelo importador na
declaração de importação.
O último elemento é seu limitador temporal: o prazo decadencial. A Revisão
Aduaneira deverá estar concluida no prazo de cinco anos, contados da data do
registro da declaração de importação.”
Como se nota, decorre da própria legislação de regência. A homologação dos atos
praticados pelo sujeito passivo ocorre somente com a Revisão Aduaneira, e não com o
desembaraço, como defendeu a recorrente, desde que realizada dentro do prazo de cinco
anos da data do registro da Declaração de Importação.
Nesse mesmo sentido, e pelos mesmos fundamentos, também restam afastadas as
alegações de “homologação ficta” ou de inovação de critério jurídico nos termos do art.
146 do CTN, afinal, como bem explicado no Acórdão precedente, a Revisão Aduaneira
é uma continuação do procedimento de despacho aduaneiro, não havendo que se falar
em adoção de novos critérios, mas sim em homologação dos atos praticados, todos
dentro de um mesmo procedimento.
Nesse sentido, bem explicou o Acórdão no 3201-007.326:
“Acórdão no 3201-007.326
Sessão de 22 de outubro de 2020
Relator: Leonardo Vinicius Toledo de Andrade
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A IMPORTAÇÃO RECLASSIFICAÇÃO
FISCAL DE MERCADORIA IMPORTADA. ÔNUS DA PROVA.
Havendo litigio no que se refere à identificação do produto importado, a
ausência, nos autos, de elementos capazes de afastar a reclassificação proposta
pela fiscalização, implica na manutenção do auto de infração.
No caso, diante da ausência de apresentação pela recorrente de fundamentos de
fato e de direito respaldados em provas relativamente à discordância da
classificação fiscal adotada é de se manter o lançamento.
ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO. SÚMULA 227-TFR. ART. 146-
CTN. ÂMBITO DE APLICAÇÃO. DESEMBARAÇO ADUANEIRO.
HOMOLOGAÇÃO
DE
LANÇAMENTO.
INEXISTÊNCIA.
REVISÃO
ADUANEIRA. POSSIBILIDADE. O desembaraço aduaneiro não representa
lançamento efetuado pela fiscalização nem homologação, por esta, de
lançamento "efetuado pelo importador". Tal homologação ocorre apenas com a
"revisão aduaneira" (homologação expressa), ou com o decurso de prazo para
sua realização (homologação tácita). A homologação expressa, por meio da
"revisão aduaneira" de que trata o art. 54 do Decreto-lei no 37/1966, com a
redação dada pelo Decreto-lei no 2.472/1988, em que pese a inadequação
terminológica, derivada de atos infralegais, não representa, efetivamente, nova
análise, mas continuidade da análise empreendida, ainda no curso do despacho
de importação, que não se encerra com o desembaraço. Não se aplicam ao caso,
assim, o art. 146 do CTN (que pressupõe a existência de lançamento) nem a
Súmula 227 do extinto Tribunal Federal de Recursos (que afirma que "a
mudança de critério adotado pelo fisco não autoriza a revisão de lançamento").
A revisão aduaneira é procedimento expressamente previsto na legislação
pertinente e não vulnera o art. 146 do CTN.
[...]”
Portanto, com base nas razões acima citadas, aqui adotadas, rejeita-se a tese da
Recorrente que afirma a impossibilidade da reclassificação tarifária após desembaraço aduaneiro.
Fl. 1037
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3401-009.920 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10909.003996/2007-10

2 - Prova Emprestada – Laudo Técnico Emprestado
A Recorrente alega que “a prova pericial deve ser feita na própria mercadoria
importada, ou seja, nas amostras da importação cuja classificação é objeto de dúvida, jamais
objeto de perícia diversa, realizada em mercadoria de outra importação (...)”, discorrendo sobre
a impossibilidade da chamada “prova emprestada”.
Na verdade, a própria legislação processual de regência atribui eficácia a laudos,
constantes de outros processos, relativos a produtos de igual especificação, quando atendidos
determinados requisitos:
PAF – Decreto. no 70.235/72
Art. 30. Os laudos ou pareceres do Laboratório Nacional de Análises, do Instituto
Nacional de Tecnologia e de outros órgãos federais congêneres serão adotados nos
aspectos técnicos de sua competência, salvo se comprovada a improcedência desses
laudos ou pareceres.
(...)
§ 3o Atribuir-se-á eficácia aos laudos e pareceres técnicos sobre produtos, exarados
em outros processos administrativos fiscais e transladados mediante certidão de
inteiro teor ou cópia fiel, nos seguintes casos: (Redação dada pela Lei no 9.532, de
1997)(Produção de efeito)
a) quando tratarem de produtos originários do mesmo fabricante, com igual
denominação, marca e especificação;
b) quando tratarem de máquinas, aparelhos, equipamentos, veículos e outros
produtos complexos de fabricação em série, do mesmo fabricante, com iguais
especificações, marca e modelo. (gn)
O caso aqui atende os requisitos, pois, se trata de importações do mesmo
contribuinte, de produtos do mesmo fabricante com iguais especificações, marca e modelo.
Complementa a disciplina acima citada, a presunção relativa prevista no art. 68 da
Lei no 10.833/03, conforme abaixo citado:
Art. 68. As mercadorias descritas de forma semelhante em diferentes declarações
aduaneiras do mesmo contribuinte, salvo prova em contrário, são presumidas
idênticas para fins de determinação do tratamento tributário ou aduaneiro.
Parágrafo único. Para efeito do disposto no caput, a identificação das mercadorias
poderá ser realizada no curso do despacho aduaneiro ou em outro momento, com
base em informações coligidas em documentos, obtidos inclusive junto a clientes ou a
fornecedores, ou no processo produtivo em que tenham sido ou venham a ser utilizadas.
Destaque-se o fato de que a regra opera quando as mercadorias em diferentes DI
são descritas de forma semelhante (caput do artigo) e que a identificação pode ocorrer, após o
desembaraço, logo, em sede de revisão, conforme se depreende do parágrafo. De fato, as
descrições das mercadorias nas DI periciadas e as descrições das mercadorias no caso presente,
mais que semelhantes, são quase idênticas, confrontar fl. 44 do Processo apensado no
11075.002990/2006-67, com a fl. 56 destes autos (TVF):
Processo apensado no 11075.002990/2006-67 (Adição: 05/1229966-2 / 001) fl. 44;
Fl. 1038
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3401-009.920 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10909.003996/2007-10

Descrição Detalhada da Mercadoria 0204040000030- Bit SD-4 04 I/2" Cara Plana
Heavy- Broca de eco, com botoes de tungstenio,(USO EXCLUSIVO NO MARTELO
DE SONDAGEM ROTATIVA-SAO COMPOSTAS DE UM CO METALICO COM
BOTOES DE TUNGSTENIO, METAL RESISTENTE AO CALOR"CERMETS",
INSERIDA EM SUA FACE)ut ilizada em • perfuracoes de rochas.
Por outro lado, à fl. 56 encontra-se, por exemplo, a seguinte descrição das
mercadorias nas DI em exame (vide uma das DI (03/0178510-9), à fl. 170):
0204080000021- BIT dhd-360 06" CARA PLANA. ( USO EXCLUSIVO NO
MARTELO EM MAQUINA DE SONDAGEM ROTATIVA- SAO COMPOSTO DE
UM ACO METALICO COM BOTOES DE TUNGSTENIO, METAL RESISTENTE
AO CALOR "CERMETS", INSERIDAS EM SUA FACE.)
Fora justamente as semelhanças descritivas que suscitou a comunicação entre
DRF Itajaí e DRF Uruguaiana, conforme relatado pela Fiscalização (fl. 50)
Em
29/12/2006
foi
protocolizado
na
DRF
Uruguaiana
o
processo
11075.002990/2006- 67, dando conta da lavratura, por aquela unidade, de auto de
infração decorrente da reclassificação de mercadorias no curso do despacho da Dl
0511229966-2, e da existência de outras Dl já desembaraçadas e que possivelmente
apresentavam o mesmo problema, devendo ser submetidas a revisão aduaneira. O
processo foi encaminhado a esta DRF, que jurisdiciona o estabelecimento importador, e
encontra-se apensado ao presente processo (fls. 98 deste processo; fls. 519 e 520 do
processo 11075.00299012006-67, a este apensado).
Além das Dl mencionadas pela fiscalização de Uruguaiana, levantamos através de
pesquisas nos bancos de dados da RFB outras operações do mesmo importador que
poderiam apresentar a mesma ocorrência, e chegamos à seguinte lista de declarações a
serem revisadas:
(...)
Assim, considera-se justificada a utilização, neste processo, do laudo obtido no
curso do Processo no 11075.00299012006-67, a este apensado.
3 – Da Descrição das Mercadorias e da Classificação
A Recorrente alega que “de acordo com os dados da SOLUÇÃO DE CONSULTA
SRRF/9a/RF/DIANA No .78, de 9 de fevereiro de 2006 (anexa aos autos) o próprio fisco
AUTORIZOU A IMPUGNANTE A UTILIZAR O CÓDIGO TEC N° 8207.19.00”. Argumenta
ainda que:
DE IGUAL IMPORTÂNCIA O FATO DE O FISCO TER TIDO ACESSO
IRRESTRITO AO MATERIAL IMPORTADO PARA A EPIGRAFADA CONSULTA,
INCLUSIVE - COM DIREITO A PRODUZIR IMAGENS E CONCEITOS
PRÓPRIOS, NÃO PODENDO AGORA ALEGAR SUA PRÓPRIA TORPEZA.
Diga-se ainda que a classificação adotada para a subposição 8207.19.00 está
diretamente ligada a análise do Certificado de Origem emitido pelo fornecedor
DRILLCO TOOLS S.A., eis que para que o certificado seja emitido no país de origem é
necessário que o órgão regulador naquele país classifique o produto pelo código
NALADI que consignará impreterivelmente ao seu NCM em território brasileiro.
No entanto, as mesmas alegações haviam sido deduzidas frente ao Colegiado de
1o grau, que as refutou:
Fl. 1039
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3401-009.920 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10909.003996/2007-10

No caso dos autos, os laudos técnicos juntados pela fiscalização dizem respeito a
produtos que foram importados pelo impugnante através das Declarações de Importação
(DI) n.°s 05/1229966-2 e 07/0119355-1, sendo que, pelo que se verifica dos
documentos colacionados às fls. 39 a 44 do PAF n.° 11075.002990/2006-67, apensado
ao presente processo administrativo, o produto importado através da primeira das DI
mencionadas foi descrito pelo importador da forma seguinte:
(...)
Solicitada a perícia do produto importado à Fundação de Ciência e Tecnologia do Rio
Grande do Sul (CIENTEC), o respectivo laudo técnico (fl. 75 do PAF apensado)
apresentou a seguinte conclusão:
(...)
conforme o resultado do exame micrográfico o material dos insertos é
constituído por partículas duras de carbonetos de metal aglutinados com
material metálico.
(...)
Quanto ao objetivo citado antes dos quesitos, para verificar se o material
inserido deve ser considerado uni "cermet " ou não, transcreve-se aqui a •
definição de "cermet" do livro Metals Handbook, vol. I, 8 °. edição, publicado
pela American Society for Metals (ASM): “o termo 'cermet' seria apropriado
tanto para o sistema convencional WC-Co (carboneto de tungstênio aglomerado
com cobalto, como para o TiC-Ni . (carboneto de tungsténio aglomerado com
níquel), ambos são produzidos por sinterização de carboneto 'cerâmico' com
metal dútil”.
Assim, de acordo com esta definição, o material do inserto examinado, pode ser
considerado um 'cermet '.
Quanto à mercadoria importada através da DI n.° 07/0119355-1, verifica-se da
solicitação de perícia (fl. 82) encaminhada ao Departamento de Engenharia Mecânica da
Universidade Federal de Santa Catarina (UFSC) que a mercadoria foi sumariamente
descrita pelo importador como "Broca de aço com botões de tungstênio inseridas em sua
face", ao passo que o respectivo laudo técnico concluiu, em síntese, o seguinte:
A denominação correta da mercadoria é: "broca de aço com botões de carbeto
(carboneto) de tungsténio inseridas em sua face", com uso exclusivo em martelo
de sondagem rotativo usado em perfurações de rocha.
(...)
(,,,) a parte operante, entendido como sendo aparte que entra em contato com a
rocha: para quebrá-la, é de carbeto (carboneto) de tungstênio. Do ponto de
vista de engenharia todo conjunto constituído da haste de aço e dos botões de
carbeto (carboneto) de tungstênio são operantes.
Ora, em face da identificação contida nos supracitados laudos, considero que não há
como acolher a alegativa do impugnante segundo a qual os mencionados exames não
teriam sido conclusivos. Veja-se que o laudo produzido pela CIENTEC do Rio Grande
do Sul, ao concluir que o produto analisado "pode ser considerado um cermet", não está
a fazer uma especulação que deixe margem para dúvidas, mas, bem ao contrário, está a
consignar que o material identificado através do exame micrográfico na parte operante
do produto atende ao conceito de "cermet" que se encontra definido em literatura
especializada.
Fl. 1040
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3401-009.920 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10909.003996/2007-10

Igualmente conclusivo é o laudo produzido pela UFSC que, muito embora ressalve que,
do ponto de vista da engenharia, a haste de aço onde é acoplado o produto analisado
forma com este um conjunto operante, atesta, sem sombra de dúvida, que o botão (bit)
importado é de carbeto (carboneto) de tungstênio, isto é, um cermet, consoante a
definição contida na Nota Legal da Seção XV da Nomenclatura e que estabelece o
seguinte:
Seção XV
4. Na Nomenclatura o termo ceramais ("cermets') significa um produto contendo
uma combinação heterogênea microscópica de um componente metálico e de un
componente cerâmico. Este termo inclui igualmente os metais duros (carbonetos
metálicos sinterizados), que são carbonetos metálicos sinterizados com metal.
Com efeito, produzidos os mencionados laudos técnicos que foram solicitados pela
fiscalização, tampouco prospera a reclamação do impugnante no sentido de que não
teria havido a "constatação física do material" porque faltaria tecnologia, aos
laboratórios brasileiros, para cortar ou abrir o material importado, ou, ainda, no sentido
de que os quesitos respondidos pelos laudistas foram encaminhados apenas pelo Fisco.
Ora, pelo que se comprova dos laudos acostados ao processo, os laboratórios que
examinaram o produto importado dispunham perfeitamente da tecnologia necessária
para identificar o material que constitui os bits em questão, tanto é que o identificaram,
sem, aliás, desbordar de sua competência técnica, já que a classificação fiscal da
mercadoria não compete ao perito, mas sim à autoridade aduaneira.
Ademais disso, ressalte-se que, em face da conclusão exarada pelos supracitados laudos
técnicos, também houve a reclassificação tarifária dos produtos importados através das
DI n.°s 05/1229966-2 e 07/0119355-1, e a consequente cobrança dos gravames devidos,
sem que, entretanto, o contribuinte tenha impugnado as exigências e instaurado a fase
litigiosa daqueles procedimentos, ocasião em que poderia ter requerido a realização de
nova perícia, formulado quesitos e indicado perito, tudo nos termos do disposto pelo
inciso IV do art. 16 do Decreto n.° 70.235, de 1972, com redação dada pelo art. 1° da
Lei n.° 8.748, de 1993. Bem ao contrário, segundo relata a autoridade autuante (fl. 51),
o impugnante retificou as mencionadas declarações de importação e pagou o que foi
exigido pela fiscalização.
No caso em trato, o impugnante tampouco requer a realização de perícia ou diligências
ou sequer apresenta laudo de molde a contraditar aqueles que fundamentam a presente
autuação, sendo de assinalar-se que, somente depois de instaurado o litígio, é que tem
lugar o exercício do direito ao contraditório e à ampla defesa, e não durante a fase
inquisitorial que precedeu a lavratura do feito.
Neste mesmo passo, assinale-se também que a Solução de Consulta SRRF/9'.
RF/DIANA n.° 78, de 2006, não se aplica ao caso em relevo, pois foi elaborada tão
somente à vista de informações fornecidas pelo próprio consulente, informações essas
que, todavia, a exemplo do catálogo do fabricante colacionado às fls. 87 a 92, sequer se
referem ao fato de o botão ser constituído de carbeto (carboneto) de tungstênio, este, a
rigor, o material "cermet" constituinte do produto importado pelo impugnante nas
operações fiscalizadas, conforme demonstra o conjunto probatório que fundamenta a
autuação.
Referido conjunto de provas coligidas pelo Fisco não se resume, aliás, aos laudos
técnicos que identificaram como "cermet" o material constituinte dos produtos
importados, cuja descrição consignada pelo importador nas DI n.°s 05/1229966-2 e
07/0119355-1, assemelha-se à descrição consignada pelo mesmo importador em
diversas das DI fiscalizadas, e em relação às quais, portanto, encontra-se legalmente
autorizada a presunção de que trata o art. 68 da Lei n.° 10.833, de 2003.
Fl. 1041
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3401-009.920 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10909.003996/2007-10

É que, segundo a autoridade autuante (fl. 51), também foi possível identificar os
modelos de bit com parte operante de "cermet", à vista do fato de que os códigos de
fabricação desses modelos, além de constarem da fatura comercial emitida pelo
fabricante, constam igualmente descritos pelo importador em todas as DI, mesmo
naquelas declarações em que a descrição do produto feita pelo importador apresenta-se
incorreta ou insuficiente, fato este, aliás, contra o qual o impugnante não apresenta
qualquer contestação específica e que, por conseguinte, afigura-se incontroverso na
espécie. (...)
Portanto, a presença de “cermets” desloca a classificação da subposição
8207.19.00 para a subposição 8207.13.00:
8207: FERRAMENTAS.: INTERCAMBIÁVEIS PARA FERRAMENTAS MANUAIS
MESMO
MECÁNICAS,
OU
PARA
MÁQUINAS-FERRAMENTAS
(POR
EXEMPLO: DE EMBUTIR, ESTAMPAR, PUNCIONAR, ROSCAR, FURAR,
MANDRILAR, BROCHAR, FRESAR, TORNEAR, APARAFUSAR), INCLUÍDAS
AS FIEIRAS DE ESTIRAGEM OU DE EXTRUSÃO, PARA METAIS, E AS
FERRAMENTAS DE PERFURAÇÃO OU DE SONDAGEM
8207.1 Ferramentas de perfuração ou de sondagem
8207.13.00 Com parte operante de ceramais ("cermets ")
8207.19.00 Outras, incluídas as partes
Pra encerrar, cite-se as considerações iniciais da Fiscalização, em seu relatório,
tomado como base para o auto de infração (fl. 49 e ss):
O contribuinte, por meio das Declarações de Importação — DI, adiante listadas,
nacionalizou diversos produtos, entre os quais ferramentas de perfuração, que
enquadrou na subposição de segundo nível 8207.19.00. O fabricante destes produtos é a
empresa DRILLCO TOOLS, que tem fábricas no Chile, sendo que o importador obteve,
mediante apresentação de certificado de origem, a preferência tarifária prevista no
Acordo de Complementação Econômica — ACE n.° 35, firmado entre o Chile e os
países do Mercosul.
Mais especificamente, importaram-se bits `para martelos de sondagem rotativa
utilizados na perfuração de rochas. Bits, que também podem ser chamados de brocas, cf.
laudo técnico às fls. 69 do processo 11075.00299012006-67, a este apensado, são as
peças que efetivamente entram em contato com o material a ser perfurado, se acoplando
à ponta dos martelos de sondagem. Podem ser de diferentes tamanhos e formatos, a
depender do resultado almejado e/ou do substrato a ser perfurado. A parte operante de
tais bits são os denominados button inserts, ou insertos, incrustados no corpo da peça.
No caso dos presentes produtos, o enquadramento na subposição de segundo nível é
determinado pela matéria constituinte de tais insertos, cf. se depreende do texto da
Nomenclatura:
Assim, em virtude da 6a RGI do SH (proeminência dos textos das subposições,
conclui-se não assistir razão à impugnante na classificação pretendida.
4 – Atipicidade – Multas Aplicadas
A Recorrente argumenta que:
Na eventual e improvável hipótese de que se entenda legal a revisão de lançamento, por
mudança de critério jurídico e com base em laudo técnico referente a amostras não
colhidas por ocasião da importação das mercadorias, mesmo assim, não seriam devidas
Fl. 1042
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3401-009.920 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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a multa de 1% (um por cento) sobre o valor aduaneiro por classificação incorreta, assim
como a multa de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a diferença de tributos por
declaração indevida, e a multa de 30% sobre o valor aduaneiro das mercadorias por
ausência de Certificado de Origem, dada a atipicidade dos fatos.
Em, síntese, alega atipicidade dos fatos que ensejaram a aplicação das multas –
proporcional de 75% e 1% por classificação incorreta - mas alegação não procede, como na
sequência restará claro. Observa-se, de início, não se vislumbrar no auto de infração ter sido
aplicada a aludida multa de 30% for falta de certificado de origem, mas apenas a de 1% (valor
aduaneiro) e a de 75% (diferença do tributo).
A multa de 1% sobre o valor aduaneiro conta com expressa previsão legal no
inciso I, do art. 84, da MP no 2.158-35:
Art.84.Aplica-se a multa de um por cento sobre o valor aduaneiro da mercadoria:
I-classificada incorretamente na Nomenclatura Comum do Mercosul, nas
nomenclaturas complementares ou em outros detalhamentos instituídos para a
identificação da mercadoria; ou
II-quantificada incorretamente na unidade de medida estatística estabelecida pela
Secretaria da Receita Federal.
§1oO valor da multa prevista neste artigo será de R$ 500,00 (quinhentos reais), quando
do seu cálculo resultar valor inferior.
§2o A aplicação da multa prevista neste artigo não prejudica a exigência dos
impostos, da multa por declaração inexata prevista no art. 44 da Lei no9.430, de
1996, e de outras penalidades administrativas, bem assim dos acréscimos legais
cabíveis.
A simples classificação incorreta é causa suficiente para incidência da penalidade
e, como visto nos itens anteriores houve enquadramento incorreto da mercadoria na NCM,
decorrendo daí diferenças de tributos, constituídas mediante lançamento, ora examinado, com a
multa de 75%, registrada no parágrafo acima citado como não prejudicada:
Lei no 9.430/96
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e
nos de declaração inexata;
Ora, uma vez configurados os fatos descritos nas hipóteses legais, cabíveis as
sanções aplicadas.
4 – Vedação ao Confisco
A Recorrente alega “que as multas aplicadas pela União à Recorrente ferem
materialmente o princípio do não confisco, de maneira que merecem total censura jurídica”.
A Autoridade Fiscal (AFRFB) aplicou as multas de acordo com o estabelecido no
art. 44 da Lei no 9.430/96, e Art. 84, inciso I, da Medida Provisória no 2.158-35/2001, no
Fl. 1043
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Fl. 18 do Acórdão n.o 3401-009.920 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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entanto, parece que a Impugnante pretende no ponto alegar a inconstitucionalidade da lei por
violar o princípio do não-confisco.
Ocorre que no âmbito administrativo descabe aos julgadores de primeira (DRJ) ou
de segunda instância (CARF), ou mesmo de qualquer outra instância, afastar dispositivo de lei
com
base
em
alegação
de
inconstitucionalidade.
Na
verdade,
as
questões
de
inconstitucionalidade, por mais relevantes que sejam, não são oponíveis na esfera administrativa
como já se encontra expressamente previsto no diploma que rege o processo administrativo fiscal
(Decreto no 70.235/72):
Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de
julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei
ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade. (Redação dada pela Lei no
11.941, de 2009) (gn)
O próprio CARF cristalizou a jurisprudência pacificada em súmula, para declarar
que a análise de inconstitucionalidade de lei não está ao alcance do tribunal, conforme:
Súmula CARF no 2
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
Assim, mantém-se as multas aplicadas.
Do exposto, voto por conhecer do Recurso e negar-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Ronaldo Souza Dias
Voto Vencedor
1. Com a máxima vênia ao portentoso voto do sábio Conselheiro Ronaldo ouso
dele divergir.
2.1. O fenômeno importação, enquanto entrada de produtos estrangeiros em um
determinado território, é complexo, comporta dentro de si inúmeras relações jurídicas1. Assim,
por exemplo, para importador e exportador, importação é uma transferência de propriedade (ou
de posse direta) internacional regulamentada por normas de direito privado, geralmente descrita
em uma fatura comercial internacional, ou outro contrato que lhe faça as vezes. A seu turno, para
importador ou exportador e transportador (a depender do INCOTERM) importar configura um
contrato de transporte internacional de carga, expresso em um conhecimento de transporte. Ao
final, importar também implica na formalização de relação jurídica de direito público entre fisco
e importador (contribuinte), relação que vem ao mundo, recebe contornos sensíveis (sem

1 Por este motivo SOSA (SOSA, Roosevelt Baldomir. A Aduana e o Comércio Exterior. São Paulo: Aduaneiras,
1995) divide sua célebre obra em capítulos destinados à área negocial, logística, cambial e fiscal.
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Fl. 19 do Acórdão n.o 3401-009.920 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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prejuízo das informações prestadas pelos transportadores e armazéns para a fiscalização), com o
registro da Declaração de Importação2, nos termos do artigo 44 do Decreto-Lei 37/66.
2.1.1. A Convenção de Quioto Revisada (Decreto 10.276/2020) joga luzes sobre a
declaração apresentada às Administrações aduaneiras, determinando que estas devem ser
subscritas por quem possa dispor das mercadorias. Ademais, tais declarações devem conter
somente o indispensável para a exigência de crédito tributário, a elaboração de estatísticas e
aplicação da legislação aduaneira.
2.1.2. Em sentido semelhante o artigo 24 da Decisão CMC 50/04, dispõe que a
declaração apresentada à autoridade aduaneira deve conter “todos os dados necessários à
aplicação das disposições correspondentes ao regime aduaneiro respectivo”. Em adendo, a
antedita Matrícula ressalta que eventuais encargos devem ser recolhidos até o registro da
declaração das mercadorias, inclusive.
2.1.3. Como resultado da equação legal temos que a Declaração de Importação é o
documento apresentado pelo importador (ou quem o represente) à autoridade aduaneira3, Neste
documento o contribuinte deve a) descrever os dados necessários para aplicação do regime
aduaneiro e para as estatísticas macroeconômicas, bem como b) apontar o valor devido ao Erário
Público e, sendo o caso, recolhe-lo4.
2.1.4. O artigo 44 do citado Decreto-Lei 37/66 elenca dentre os regimes
aduaneiros o despacho para consumo (destinada a consumo ou a outro regime) no que é seguido
pelo Capítulo 7 da Decisão CMC 50/04 – que elenca dentre as hipótese de Regime Aduaneiro
(nome do capítulo) o despacho para consumo em que, regra geral, há pagamento de tributos – e
também pela Convenção de Quioto Revisada - que trata da simplificação e harmonização dos
regimes aduaneiros. A seu turno o artigo 71 do Decreto-Lei 37/66 trata dos regimes especiais
aduaneiros em que há a suspensão (ou alguma outra forma de não pagamento) do imposto
incidente.
2.1.4.1. Contudo, não se pode confundir a declaração de regime aduaneiro com
mera declaração de regime tributário (suspensivo ou não). Tal ocorre pois os regimes aduaneiros
especiais em espécie (admissão temporária, entreposto aduaneiro, trânsito aduaneiro, etc),
inobstante a característica comum de – regra geral – suspensão (ou outra hipótese de não
pagamento) do imposto de importação, apresentam requisitos e condições diferentes. É dizer,
sem embargo da identidade de consequência jurídica (leia-se, não pagamento de tributos), o
antecedente normativo dos regimes é distinto e, por via de consequência os fatos que neles se
enquadram.

2 LACOMBE, Américo Masset. Imposto de Importação. São Paulo: Editora Revista dos Tribunais, 1979. P. 125.
FONROUGE (Derecho Financiero – Volumen II. Buenos Aires: De Palma, 1976. P. 834) dispõe que o ordenamento
jurídico argentino equivale os conceitos de “importación;despacho a plaza e nacionalización son sinónimas y se
refieren al momento em que se formaliza el despacho aduanero de la mercadería”. TREVISAN, Rosaldo. O
imposto de importação no Brasil. São Paulo: Aduaneiras, 2018. P. 313. SOSA, Op. Cit. P. 131.
3 SOSA, Op. Cit. P. 114.
4 SOSA, Op. Cit. P. 131. FOLLONI, André Parmo. Tributação sobre o Comércio Exterior. São Paulo: Dialética,
2005. P. 96.
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2.1.5. Desta feita, mais do que simplesmente declarar a imediata exigibilidade ou
não de um tributo, ao declarar um regime aduaneiro, “a pessoa que tenha o direito de dispor das
mercadorias” informa dados da realidade, norma de enquadramento e realiza a subsunção.
2.1.6. A seu turno, antes de apontar o valor devido ao Erário e recolhê-lo
(informações consideradas indispensáveis para permitir a liquidação e a cobrança dos direitos
e demais imposições – Quioto Revisada), o declarante deve aplicar uma das “alíquotas previstas
na Tarifa Aduaneira, sobre a base de cálculo”, nos termos do artigo 22 do Decreto-Lei 37/66.
Em assim sendo, ante a constatação do enquadramento da operação em um regime aduaneiro de
consumo, o declarante deve identificar a base de cálculo, valorá-la e sobre ela aplicar uma
alíquota, recolhendo aos cofres públicos o resultado desta operação5 – tudo como descrito no
artigo 551 do Regulamento Aduaneiro.
2.1.7. Com o antedito temos que a ação do declarante (contribuinte do imposto, na
forma do artigo 31 inciso I do Decreto Lei 37/66) verifica uma situação jurídica preexistente e a
declara, atribuindo-a uma consequência jurídica – um ato de verificação, um accertamento. De
modo mais específico, a ação do contribuinte é necessária à “comprovação e valoração da dívida
tributária (...) com a consequente aplicação da taxa e a concreta determinação da dívida do
contribuinte6”, isto é, um accertamento com efeitos tributários, algo próximo ao lançamento
descrito no artigo 142 do Código Tributário Nacional.
2.1.8. Assim, - inobstante traga consigo alguns “efeitos aduaneiros” (exemplo,
início do prazo de admissão temporária, início do despacho aduaneiro7) - ao determinar a
descrição de fato tendente a obrigação tributária vinculando-o a uma consequência jurídica da
mesma natureza a norma marca declaração do contribuinte com carimbo de direito tributário; dá
para esta declaração a natureza jurídica aparente de lançamento. É fato que a Convenção de
Quioto Revisada, a Decisão CMC 50/04 e o Decreto-Lei 37/66 tratam de uma Declaração. Não
menos verdadeiro é que esta declaração não é “meramente tributária”. No entanto, ao ser
tributária, esta declaração adquire natureza jurídica aparente de lançamento. Para que se pudesse
aventar a possibilidade de concorrência entre um lançamento tributário e um lançamento
aduaneiro (e como logo dir-se-á, entre uma revisão tributária e uma revisão aduaneira)
necessário a previsão deste último em Lei Complementar, por força do artigo 146 inciso III
alínea ‘b’ da Constituição Federal8.
2.1.9. Tomando a aparência de lançamento como realidade, alguns autores
enxergam na declaração de importação um lançamento por declaração, isto é, aquele em que o
contribuinte “presta à autoridade administrativa informações sobre matéria de fato,
indispensáveis à sua efetivação” (art. 147 do CTN) e que esta última lança, fazendo incidir a
norma jurídica cabível e apresentando ao contribuinte o valor do tributo a recolher.

5 BARROS, André Ferreira de. Um Introito ao Direito Aduaneiro. São Paulo: Aduaneiras, 2001. p. 179.
6 XAVIER, Alberto Pinheiro. Conceito e Natureza do Lançamento Tributário. São Paulo: Editora Juriscredi Ltda,
[s/d]. p. 25/6.
7 FERNANDES. Rodrigo Mineiro. Revisão Aduaneira e Segurança Jurídica. São Paulo: Intelecto Editora, 2016.
Posição 8140.
8 Sobre a concreção pelo artigo 142 do CTN do artigo 146 da Constituição Federal, e consequente aplicação daquele
a todo o ordenamento jurídico vide SANTI, Eurico Marco Diniz de. Lançamento Tributário. 3a Edição. São Paulo:
Saraiva, 2010. Posição 1919.
Fl. 1046
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2.1.9.1. Parte destes autores (v.g., LACOMBE9, BALDOMIR SOSA10)
fundamentam sua posição em regime anterior, em que, efetivamente, o contribuinte descrevia os
fatos sob os quais o lançamento incidia e o fisco emitia guia para posterior pagamento, ex vi art.
7° da IN SRF 69/96.
2.1.9.2. Outros estudiosos do direito defendem que a declaração de importação
possui natureza mista; quando parametrizada ao canal verde de conferência (sobre o tema da
conferência, vide abaixo) a declaração de importação é lançamento por homologação; se
parametrizada para qualquer outro canal de conferência a declaração é lançamento por
declaração11.
2.1.9.3. Esta doutrina assevera que a verificação pela fiscalização dos dados
descritos pelo contribuinte na declaração altera o regime de lançamento. Inobstante compartilhe-
se boa parte das conclusões desta doutrina, é fato que tanto no lançamento por declaração quanto
no lançamento por homologação há participação da fiscalização na chancela das informações
descritas pelo contribuinte. De outro modo, não é a participação da fiscalização que diferencia
um e outro regime e sim a antecipação do pagamento. Existindo obrigação legal de antecipar o
pagamento, o lançamento é por homologação, não presente a obrigação, o lançamento é por
declaração.
2.1.9.4. Ora, demonstrou-se acima que o contribuinte não apenas declara os fatos
em que incidirão a norma de regência, como faz a subsunção e recolhe os tributos antes de
qualquer participação da autoridade fiscal12. Em assim sendo, tendo em vista que o importador
apresenta os elementos de fato e de direito necessários a fixação do crédito (e antes disto, da
obrigação) tributária e os recolhe sem a participação de autoridade administrativa por meio de
uma declaração (de importação), esta (declaração) a princípio equivaleria à primeira parte do
lançamento por homologação13, descrito no artigo 150 caput do CTN.
2.1.10. O uso do verbo equivaler no pretérito imperfeito é proposital. Isto porque
o lançamento é atividade privativa da autoridade administrativa (art. 142 caput do CTN)14. A
declaração do contribuinte indicando dados suficientes à concretização da obrigação tributária –
antecipando ou não o pagamento – é parte do lançamento15, mas não o lançamento, que sempre
depende de atividade da autoridade administrativa.

9 LACOMBE. Op. Cit. P. 125/6.
10 SOSA, Op. Cit. P. 188.
11 Assim, nos canais de parametrização amarelo, vermelho e cinza de conferência aduaneira, estamos diante de ato
de lançamento na modalidade por declaração, na qual o desembaraço aduaneiro deve ser compreendido como o
próprio ato de lançamento. GOULART, Paula Jacques. Revisão Aduaneira e Reclassificação Fiscal de Mercadorias.
IN PEREIRA, Cláudio Augusto Gonçalves; REIS, Raquel Segalla. Ensaios de Direito Aduaneiro. São Paulo:
Intelecto Soluções. Posição 3590.
12 FERNANDES, Op. Cit. Posição 8337.
13 CARLUCI, José Lence. Uma Introdução ao Direito Aduaneiro. 2a Edição. São Paulo: Aduaneiras. 2001. P. 383.
CARF. Acórdão 9303-007.469. Redator: Jorge Olmiro Lock Freire. Data da Sessão: 20 de setembro de 2018.
14 SANTI, Op. Cit. Posição 2000.
15 Mera atividade descritiva no dizer de BORGES (BORGES, José Souto Maior. Tratado de Direito Tributário
Brasileiro: Lançamento Tributário. Forense: Rio de Janeiro, 1981, Fls. 432) ou mero cumprimento de dever legal
acessório, como leciona XAVIER (op. Cit. Fls. 63).
Fl. 1047
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Fl. 22 do Acórdão n.o 3401-009.920 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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2.1.10.1. Com isto se quer dizer que, para afirmar se a declaração de importação é
ou não um lançamento, não basta analisar a declaração, é necessário observar qual a atividade da
autoridade administrativa a partir da entrega desta (declaração). E qual é?

2.2. O antedito artigo 44 do Decreto-Lei 37/66 descreve que toda a mercadoria
proveniente do exterior deverá ser submetida a um despacho. Já o artigo 47 da mesma norma
dispõe que o trâmite do despacho pode ser interrompido, a indicar que o despacho é um
procedimento.
2.2.1. Em um salto lógico, o artigo 50 do Decreto-Lei 37/66 deixa de se referir a
despacho e passa a conceituar conferência aduaneira como um procedimento de competência de
Auditor Fiscal da Receita Federal de verificação de mercadorias importadas. O artigo 51 dispõe
que concluída a conferência sem exigência de classificação fiscal, valoração aduaneira ou outros
elementos do despacho, a mercadoria é desembaraçada e posta à disposição do importador.
2.2.2. Como se nota apenas da análise do Decreto-Lei 37/66 a conferência
aduaneira é o procedimento de competência de Auditor Fiscal da Receita Federal para
verificação de mercadorias com o intuito de confirmar os dados descritos na declaração do
importador16; tudo, aliás, como descrito no artigo 564 do Regulamento Aduaneiro.
2.2.3. No entanto, note que o Decreto-Lei descreve três conceitos, conferência,
desembaraço e despacho, sem indicar a implicação entre estes. Quer parecer que os dois
primeiros são etapas do último17. Isto porque, a Seção do Capítulo do Decreto-Lei em que se
discorre sobre os temas em análise chama-se Despacho Aduaneiro, isto é, conferência e
desembaraço ocorrem dentro do despacho. Chega-se então à conclusão de que despacho
aduaneiro é o procedimento de processamento da declaração do importador18, como também
descreve o artigo 542 do Regulamento Aduaneiro.
2.2.4. Algo mais complexo é o conceito de (e em especial, os efeitos do)
desembaraço aduaneiro. De saída, desembaraço aduaneiro e entrega de mercadorias não se
confundem19. Não apenas o caput do artigo 51 do Decreto-Lei 37/66 emparelha desembaraço
aduaneiro e entrega de mercadoria, como o § 2° do mesmo artigo dispõe que a mercadoria pode
ser posta à disposição do importador antes de ser desembaraçada.

16 SOSA, Op. Cit. P. 169/70. TREVISAN, Rosaldo. A Revisão Aduaneira de Classificação de Mercadorias na
Importação e a Segurança Jurídica: uma análise sistemática. IN BRANCO, Paulo Gonet; MEIRA, Liziane Angelotti;
CORREIA NETO, Celso de Barros (COOR). Tributação e Direitos Fundamentais conforme Jurisprudência do STF
e do STJ. São Paulo: Saraiva, 2012. P. 353.
17 FERNANDES, Op. Cit. Posição 8089. Neste sentido v. TREVISAN (Op. Cit. P. 314) aponta além das duas etapas
citadas, o registro da DI, a entrega/envio de documentos à aduana, a entrega da mercadoria e a conclusão do
despacho.
18 CARLUCI. Op. Cit. P. 429. SOSA, Op. Cit. P. 132. SANTOS FILHO, Ricardo Lemos dos Santos. Desembaraço
Aduaneiro. Recintos Alfandegados. Regimes Aduaneiros. IN FREITAS, Vladmir Passos de (COORD). Importação
e Exportação no Direito Brasileiro. 2a Edição. São Paulo: Revista dos Tribunais, 2008. P. 76. GUIMARÃES, Luiz
Henrique. Revisão Aduaneira: Política Pública ou Revisão de Critério Jurídico. IN LEÃO, Gustavo Junqueiro
Carneiro. ARAUJO, Renata Alcione de Faria Villela de (COORD). Direito Aduaneiro e Tributação Aduaneira em
Homenagem a José Lence Carlucci. Rio de Janeiro: Lumen Iuris, 2017. P. 105.
19 Contra GUIMARÃES (Op. Cit. P. 109) e FOLLONI (Op. Cit. P. 97) tratam os conceitos de liberação e
desembaraço como equivalentes.
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Fl. 23 do Acórdão n.o 3401-009.920 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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2.2.4.1. Ainda no artigo 51 do Decreto-Lei 37/66: o caput da norma descreve que
encerrada a conferência aduaneira (procedimento de verificação de competência da fiscalização)
sem exigência “relativamente a valor aduaneiro, classificação ou outros elementos do
despacho” a mercadoria é desembaraçada e posta à disposição (entregue) do importador; caso
exista exigência a mercadoria pode ser desembaraçada, desde que adotadas cautelas fiscais (§
1°), e; se impossível a verificação, a mercadoria deve ser posta à disposição do importador e o
desembaraço ocorrerá em outro momento (§ 2°).
2.2.5. Divisão semelhante àquela descrita no Decreto-Lei 37/66 pode ser
observada na Convenção de Quioto Revisada. O item 3.32 da Convenção dispõe que para
determinadas pessoas a liberação das mercadorias pode ser feita nas instalações do declarante, ou
seja, com a mercadoria já entregue. Do mesmo modo, o item 3.34 da norma internacional
permite a autorização de entrega das mercadorias, desde que as formalidades de liberação sejam
cumpridas “futuramente”.
2.2.5.1. Desta forma, quer parecer que o conceito de autorização de entrega do
Decreto 10.276/2020 equivale à posta à disposição do Decreto-Lei 37/66. A seu turno, a
liberação de mercadorias da Convenção de Quioto Revisada é o desembaraço aduaneiro do
Decreto-Lei 37/6620.
2.2.5.2. A aparência inicial ganha força ao observarmos que na tradução da
República Portuguesa da Convenção de Quioto Revisada a expressão liberação de mercadorias é
substituída por desalfandegamento21 que é sinônimo de desembaraço aduaneiro22. Em adendo, a
decisão CMC 55/07 (futuro Código Aduaneiro do MERCOSUL) substituiu a expressão
desembaraço aduaneiro por liberação de mercadorias, conceituando-o como “o ato pelo qual a
Administração Aduaneira autoriza o declarante ou quem tiver a disponibilidade jurídica da
mercadoria a dela dispor para os fins previstos no regime aduaneiro autorizado, após o
cumprimento das formalidades aduaneiras exigíveis”.
2.2.5.3. Tomado como premissa a identidade de conceitos acima descrita, a
Convenção de Quioto expõe que autorização de entrega “é o ato pelo qual as Administrações
Aduaneiras permitem aos interessados disporem das mercadorias que são objeto de liberação” e
conceitua liberação como “o cumprimento das formalidades aduaneiras necessárias para
importar definitivamente mercadorias, para exportá-las ou submetê-las a outro regime
aduaneiro”; formalidades aduaneiras que são constituídas pelo “conjunto das operações que
devem ser executadas pelas pessoas interessadas e pelos serviços aduaneiros para cumprimento
da legislação aduaneira”.

20 Com o antedito se afasta da doutrina que defende que desembaraço e entrega são atos subsequentes, eis que o
segundo pode ocorrer sem o primeiro.
21
CONVENÇÃO
de
Quioto
Revisada.
Organização
Mundial
das
Aduanas.
Disponível
em:
http://www.wcoomd.org/-/media/wco/public/pt/pdf/topics/facilitation/instruments-and-
tools/tools/conventions/kyoto-convention/04-_-anexo-geral-10-cap%C3%8Dtulos.pdf?la=en. Acesso em 15 de
setembro de 2020.
22 TREVISAN, Rosaldo. A Revisão Aduaneira de Classificação de Mercadorias na Importação e a Segurança
Jurídica: uma análise sistemática. IN: BRANCO, Paulo Gonet et [Coord.]. Al. Tributação e Direitos Fundamentais
conforme Jurisprudência do STF e do STJ. São Paulo: Saraiva, 2012. P. 355
Fl. 1049
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Fl. 24 do Acórdão n.o 3401-009.920 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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2.2.5.4. Destarte tal qual a liberação demarca o final das formalidades aduaneiras,
o desembaraço equivale ao último ato da conferência aduaneira23; tal qual a liberação significa o
cumprimento da legislação aduaneira, o desembaraço significa a concordância, o aceite pela
administração do quanto descrito – em especial, do regime descrito - na Declaração de
Importação24.
2.2.6. Portanto, o desembaraço é a ciência - porquanto previamente verificado - e
a concordância - eis que não formalizada exigência - pela fiscalização do quanto descrito pelo
contribuinte na Declaração de Importação, ou seja, o desembaraço é “ato administrativo
unilateral, praticado no exercício de competência vinculada, em que a administração manifesta
formal aprovação de ato jurídico pretérito (eventualmente praticado por ela própria) fundando-
se no preenchimento dos requisitos exigidos25”, um ato de homologação. Dito de outra forma, o
desembaraço aduaneiro (e não a entrega das mercadorias) após a conferência aduaneira
comprova, homologa, a “exatidão da declaração apresentada” pelo contribuinte26.
2.2.7. Pois bem, ficou dito acima que na declaração apresentada pelo contribuinte
para dar início ao despacho são indicados dados da realidade suficientes para descrever a
hipótese de incidência tributária, fazer a subsunção destes fatos à hipótese e recolher o crédito
tributário eventualmente devido. Neste trecho do trabalho chegou-se à conclusão de que após o
registro da declaração pelo contribuinte (de importação) o fisco pode tomar ciência dos dados
nela (declaração) descritos e, caso concorde com os mesmos, homologá-los. Em assim sendo, a
declaração de importação somada ao procedimento de conferência aduaneira concluído com o
desembaraço é o lançamento por homologação27, descrito no artigo 150 do CTN.
2.2.7.1. Ao analisar e apor anuência, concordância com a declaração e pagamento
anteriormente realizados, ou seja, manifestar expressamente a homologação, a autoridade
competente lança28. Contudo (poder-se-ia objetar), o lançamento por homologação (em uma de
suas formas) exige homologação expressa, manifestação da administração pública29 e não há
qualquer despacho decisório no curso do despacho aduaneiro, apenas entrega de mercadorias ao
importador.

23 CARLUCI. Op. Cit. P. 430. SOSA. Roosevelt Baldomir. Comentários à Lei Aduaneira. São Paulo: Aduaneiras,
1995. P. 355. No mesmo sentido GUIMARÃES (Op. Cit. P. 109) embora discorde dos efeitos do desembaraço
aduaneiro após a conferência.
24 O artigo 62 c.c. artigo 33 da Decisão CMC 50/04 condensa todo o raciocínio: ARTIGO 62 Entende-se por análise
documental e verificação da mercadoria a seqüência de atos praticados pela autoridade aduaneira, para efeito de
comprovar a exatidão da declaração apresentada e o cumprimento dos requisitos de ordem legal e regulamentar
correspondentes ao respectivo regime aduaneiro.
ARTIGO 33 Concluídos os controles documentais e físicos que corresponderem e cumpridas todas as exigências
fiscais ou de outra natureza, a mercadoria destinada à importação será entregue ao importador ou a seu
representante.
25 JUSTEN FILHO, Marçal. Curso de Direito Administrativo. 2a Edição. São Paulo: Saraiva, 2006. Fls. 220.
26 CARLUCI. Op. Cit. P. 43.
27 Inobstante referente inicialmente nossa tese, FOLONI. (Op. Cit. P. 98/9) destaca com base no artigo 54 do
Decreto-Lei 37/66 que o desembaraço das mercadorias não equivale ao lançamento por homologação. No entanto, o
artigo 54 é absolutamente compatível com o caráter homologatório do desembaraço, como descrito no corpo deste
texto.
28 XAVIER, fls. 64; sem embargo de o autor entender – diversamente do descrito neste artigo – que o lançamento
por homologação é eventual.
29 SANTI, Op. Cit. Posição 2019.
Fl. 1050
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Fl. 25 do Acórdão n.o 3401-009.920 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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2.2.8. Agora bem, o lançamento por homologação é de competência exclusiva de
autoridade administrativa (art. 142 e art. 150 parte final do CTN), motivado por anterior
declaração de contribuinte (art. 150 primeira parte, CTN), atestando-a, com a finalidade de
declaração do crédito tributário e sua subsequente extinção. Portanto, o lançamento por
homologação é ato com competência (fisco), finalidade (declaração do crédito tributário), forma
(manifestação expressa), motivo (declaração do contribuinte) e objetos (atestar a declaração)
definidos em lei. Logo, o lançamento é ato administrativo vinculado30.
2.2.8.1. Em sendo ato administrativo, o lançamento, de per se é – na lição de
OTTO MAYER – “uma decisão da autoridade pertencente à administração, que determina,
ante o súdito, no caso concreto, o que para ele deve ser direito31”, portanto desnecessário
Despacho Decisório. Até mesmo porque despacho decisório é um ato de jurisdição ou
jurisdicional, que contém decisão sobre matéria controvertida32. Porém no lançamento, e em
especial no lançamento por homologação, não há matéria controvertida. No lançamento, regra
geral, a controvérsia surge após a impugnação. No lançamento por homologação, a fiscalização
homologa, referenda, aceita o quanto declarado e pago pelo contribuinte, inexistindo
interpretações divergentes acerca de situações de fato ou de direito (rectius, controvérsia).
Inexistindo controvérsia, não há necessidade de ato de jurisdição, apenas e tão somente de ato de
constatação, por meio do qual a administração “verifica e proclama uma situação fática ou
jurídica ocorrente33”.
2.2.8.2. Descabida ainda a tese acerca da necessidade de Despacho Decisório se
com ela se quer dizer necessidade de motivação do lançamento por homologação. Motivo não é
motivação. Motivo são os elementos de fato e de direito que levam a prática do ato
administrativo34. Motivação é a descrição destes elementos35, a exteriorização formal do motivo,
visando propiciar o controle quanto à regularidade do ato. O motivo, no lançamento por
homologação, é a declaração pelo contribuinte dos elementos de fato e de direito que cercam a
obrigação e o crédito tributários. Desta feita, dá as caras a inutilidade de motivação no
lançamento por homologação, eis que o interessado (contribuinte) goza de ciência prévia dos
motivos de sua declaração (fato gerador e obrigação tributária)36.
2.2.8.3. Não fosse suficiente, a apresentação dos motivos no ato administrativo
lançamento por homologação é legalmente desnecessária37. Homologação
“é o ato administrativo unilateral, praticado no exercício de competência vinculada, em
que a Administração Pública manifesta formal aprovação a ato jurídico pretérito38”, “é
ato administrativo de controle pelo qual a autoridade superior examina a legalidade e a

30 COÊLHO, Sacha Calmon Navarro. Curso de Direito Tributário Brasileiro. Forense: Rio de Janeiro, 1999. P. 659.
31 MAYER in MAURER, Harmut. Direito Administrativo Geral. Barueri: Manole, 2006. Fls. 206.
32 MEIRELLES, Hely Lopes. Direito Administrativo Brasileiro. 27a Edição, São Paulo: Malheiros, 2002. Fls. 173.
33 Idem. Fls. 173.
34 SANTI, Op. Cit. Posição 1388.
35 SANTI, Op. Cit. Posição 1170.
36 Sobre a desnecessidade de motivação em atos vinculados v. MELLO, Celso Antônio Bandeira de. Curso de
Direito Administrativo. 12a Edição. São Paulo: Malheiros, 2000. Fls. 345.
37 Contra SANTI (Op. Cit. Posição 1401), embora admita a possibilidade de breve descrição em atos administrativos
vinculados.
38 JUSTEN FILHO. P. 220.
Fl. 1051
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Fl. 26 do Acórdão n.o 3401-009.920 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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conveniência de ato anterior da própria Administração, de outra entidade ou de
particular, para dar-lhe eficácia39”.
2.2.8.4. Desta feita, ao homologar a Administração não nega, limita ou afeta
direitos ou interesses do contribuinte (art. 50 inciso I da Lei 9.784/99), impõe ou agrava deveres,
encargos ou sanções (artigo 50 inciso II), decide processos administrativos de concurso ou
seleção pública (inciso III), dispensa ou declara a inexigibilidade de processo licitatório (IV),
decide recursos administrativos (V), decorre de reexame de ofício (VI) – lembrando que a
homologação não é um reexame do lançamento (outro ato administrativo) mas um exame da
declaração de um particular -, deixa de aplicar jurisprudência firmada sobre a questão ou
discrepa de pareceres, laudos, propostas e relatórios oficiais (VII), importa em anulação,
revogação, suspensão ou convalidação de ato administrativo – sem olvidar que a declaração do
contribuinte não é ato administrativo, posto que praticado por particular.
2.2.9. Por todo o exposto, não há necessidade de Despacho Decisório ou descrição
pormenorizada de motivação do lançamento por homologação. O mero ato de homologar, de
certificar e aprovar a declaração do contribuinte é decisão suficiente para tanto. Em sede
aduaneira o ato de homologar se manifesta no desembaraço das mercadorias (e não na posta à
disposição), na liberação destas. Liberar, afinal, significa declarar o cumprimento das
formalidades aduaneiras necessárias para importar definitivamente mercadorias, para exportá-
las ou submetê-las a outro regime aduaneiro. Portanto, fiscalizar e liberar as mercadorias
(desembaraça-las) é manifestação expressa, homologação expressa da declaração do
contribuinte.
2.2.10. Agora, se, por hipótese, excluirmos o desembaraço como manifestação,
como ação, e o entendermos como mera inação a conclusão segue exatamente a mesma.
2.2.10.1. Em regra, o ato administrativo se manifesta por ação, porém, de forma
pacífica, a doutrina admite o ato administrativo por inação, rectius mediato, em que a Lei atribui
a inação uma consequência jurídica. Com efeito, BANDEIRA DE MELLO nomeia de ato
implícito “os casos em que a administração não se manifesta explicitamente ante uma dada
situação, entretanto, através de outro comportamento seu, pode-se deduzir, inequivocamente,
um decisão implícita, decorrente de algum ato explícito ou mesmo de um fato40”. No mesmo
sentido JUSTEN FILHO, anota que ocorre ato indireto “quando um particular ou um agente
estatal, no curso de uma comunicação por meio eletrônico exercita opções que exteriorizam sua
vontade verifica-se um ato jurídico41”.
2.2.10.2. Fixado o antedito, o lançamento por homologação é ato administrativo
vinculado, é dizer só tem lugar se presentes os motivos para tanto42. A autoridade administrativa
lança por homologação se a declaração do contribuinte encontra respaldo fático e realiza perfeita
subsunção à norma, caso contrário, a administração maneja outro remédio com a finalidade de
constituir o crédito tributário, nomeadamente, o lançamento ex officio43. Lendo a norma em
sentido oposto, se a autoridade administrativa não lança de ofício é porque a declaração do

39 MEIRELLES. Op. Cit. P. 186.
40 MELLO, Op, Cit. fls. 354.
41 JUSTEN FILHO, Op. Cit. fls. 192.
42 BORGES, Op. Cit. fls. 68.
43 BORGES, Op. Cit. fls. 438.
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Fl. 27 do Acórdão n.o 3401-009.920 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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contribuinte encontra respaldo fático e realiza perfeita subsunção à norma. Reforça a
impossibilidade de uma terceira via o artigo 142 do CTN ao gravar o lançamento com o functor
relacional deôntico obrigatório44: ou a) a declaração do contribuinte é perfeita e há o lançamento
por homologação, ou b) é imperfeita e há o lançamento de ofício45. Portanto, do fato de não
lançar de ofício pode-se concluir inequivocamente o lançamento por homologação; a inação, ou
não lançar de ofício é um ato implícito46.
2.2.10.3. A tese acerca do ato implícito ganha contornos mais marcantes ao
observarmos que o artigo 47 do Decreto-Lei 37/66 determina a paralisação do despacho até a
satisfação de exigência de depósito ou pagamento. Caso o contribuinte discorde da exigência, a
autoridade aduaneira lança eventual crédito tributário de ofício47, como dispõe o artigo 570 § 3°
do Regulamento Aduaneiro.
2.2.10.4. Desta forma se (i) o despacho aduaneiro não foi paralisado ou se (ii)
caso paralisado inexistiu lançamento de ofício é porque a declaração do contribuinte resta
acreditada, comprovada, enfim, homologada, restando ao Auditor Fiscal (autoridade competente)
desembaraça-la48 manualmente49, como revela o artigo 48 da Instrução Normativa da Secretaria
da Receita Federal 680/2006.
2.2.11. Em repetição, a inação, o não lançamento de ofício, a não paralisação do
despacho após a conferência aduaneira significa homologação, aceite, comprovação da correção
da declaração do contribuinte50.
2.2.12. Todavia, a inação, o não lançamento de ofício, a não paralisação do
despacho após a conferência aduaneira, e mesmo as ações de lançar, homologar, aceitar,
comprovar a correção da declaração do contribuinte não significam, in totum, impossibilidade de
alterar, de revisar este ato administrativo (de lançamento).

44 SANTI, Op. Cit. Posição 2148.
45 BORGES, Op. Cit. fls. 443. SOSA. Op. Cit. P. 188.
46 No mesmo sentido o artigo 102.2 do Código Aduaneiro da União Européia que dispõe que se a autoridade
administrativa concorda com o descrito pelo ctbe em sua declaração não há necessidade de notificação de
liquidação, basta o levante.
47 FERNANDES. Op. Cit. P. 9456
48 SANTOS FILHO, Op. Cit. P. 80.
49 FERNANDES. Op. Cit. Posição 9593.
50 Uma leitura mais superficial do texto poderia apontar contradição entre o agora descrito e a conclusão inicial
sobre o não desembaraço em canal verde de parametrização, afinal, em canal verde também há inação seguida de
entrega das mercadorias. Todavia, no canal verde de parametrização não há intervenção humana, não há ato de
vontade, logo, não há ato administrativo, nem implícito. A mercadoria é “desembaraçada (SIC) automaticamente
pelo Siscomex”, nos termos do artigo 46 § 3° da Instrução Normativa da Secretaria da Receita Federal 680/2006. O
silêncio nada mais significa do que a posta à disposição das mercadorias para o importador.
Assim, longe de contradição, a conclusão sobre o ato administrativo indireto mais uma vez escancara a coerência do
sistema jurídico. Acima apontou-se que no canal verde de parametrização não há conferência e consequentemente
desembaraço. Agora, se afirma que o lançamento é ato administrativo, demanda decisão, vontade humana. Desta
forma, no canal verde de parametrização, porquanto inexistente intervenção humana, não há ato administrativo. Em
não existindo ato administrativo, não há homologação, e, sem este último não há lançamento ou desembaraço. Quer
se analise o canal verde de parametrização pelo foco da “zona de intersecção” entre o direito tributário e o direito
aduaneiro, quer se analise o mesmo tema no ponto de encontro entre o direito tributário, direito aduaneiro e direito
administrativo a resposta é a mesma: não há comprovação, aceite, lançamento, homologação ou desembaraço em
canal verde, somente entrega das mercadorias ao importador.
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Fl. 28 do Acórdão n.o 3401-009.920 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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2.3. A primeira hipótese legal de alterar o lançamento encontra-se no artigo 54 do
Decreto-Lei 37/66 ao dispor acerca da possibilidade de a Fazenda Nacional nos cinco anos
posteriores ao registro da Declaração de Importação apurar a “regularidade do pagamento do
imposto e demais gravames devidos (...) ou do benefício fiscal aplicado, e da exatidão das
informações prestadas pelo importador”. Alguma doutrina51 pretende enxergar no artigo 54 uma
autorização amplíssima (à perder de vista) para a revisão aduaneira, descrita na forma descrita,
inclusive artigo 638 do Regulamento Aduaneiro52.
2.3.1. Para melhor entendimento deve-se coligir lado-a-lado criador e criatura:
Decreto-Lei 37/66
Regulamento Aduaneiro
Seção II
Conclusão do Despacho
Art.54 A apuração da regularidade do
pagamento do imposto e demais gravames
devidos à Fazenda Nacional ou do benefício
fiscal aplicado, e da exatidão das informações
prestadas pelo importador será realizada na
forma que estabelecer o regulamento e
processada no prazo de 5 (cinco) anos, contado
do registro da declaração de que trata o art. 44
deste Decreto-Lei.
Capítulo IV
Da Revisão Aduaneira
Art. 638. Revisão aduaneira é o ato pelo qual
é apurada, após o desembaraço aduaneiro, a
regularidade do pagamento dos impostos e
dos demais gravames devidos à Fazenda
Nacional, da aplicação de benefício fiscal e da
exatidão das informações prestadas pelo
importador na declaração de importação, ou
pelo exportador na declaração de exportação.
2.3.2. Salta aos olhos que o artigo 54 do Decreto-Lei 37/66 em momento algum
fala em revisão aduaneira53 – e muito menos que esta pode ser realizada após o desembaraço
aduaneiro. De fato, o nome da Seção que antecedia o artigo 54 do Decreto-Lei 37/66 antes do
Decreto-Lei 2.472/88 era Revisão. Contudo, hodiernamente, o nome da Seção em que
supostamente se encontra o fundamento legal da revisão aduaneira é “Conclusão do Despacho”.
Assim, além de o alegado suporte legal à revisão aduaneira inexistir, após a “apuração da
regularidade do pagamento do imposto e demais gravames devidos à Fazenda Nacional ou do
benefício fiscal aplicado, e da exatidão das informações prestadas pelo importador” o despacho
é concluído54.
2.3.3. Ora, restou demonstrado que o desembaraço é a ciência - porquanto
previamente verificado - e a concordância - eis que não formalizada exigência - pela fiscalização

51 BARROS, Op. Cit. P. 179.
52 FERNANDES. Op. Cit. Posição 9693.
53 Como admite TREVISAN (CARF 3401-004.020) porém com consequências diametralmente opostas àquelas
descritas neste artigo.
54 CARLUCI, Op. Cit. P. 430.
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Fl. 29 do Acórdão n.o 3401-009.920 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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do quanto descrito pelo contribuinte na Declaração de Importação. Destarte, o desembaraço
aduaneiro após a conferência é a conclusão do despacho.
2.3.4. Então, qual o motivo do artigo 54 do Decreto-Lei 37/66? Se sempre o
desembaraço equivale à conclusão do despacho, bastaria o artigo 51 do Decreto-Lei 37/66.
2.3.5. Pois bem. A Decisão CMC 50/04 dispõe sobre dois procedimentos de
competência da autoridade fiscal “para efeito de comprovar a exatidão da declaração
apresentada” pelo contribuinte, a análise documental e a verificação física.
2.3.5.1. A análise documental compreende a análise dos dados da declaração e dos
documentos que a integram (Art. 63 da Decisão CMC 50/04). A verificação física da mercadoria
consiste no exame físico desta, de seus dados concretos, sensíveis.
2.3.5.2. Fixado o acima descrito, o artigo 64 da Decisão CMC 50/04 estabelece
modelos, parâmetros de controle aduaneiro55, nos seguintes termos:
Artigo 64
1. A fim de determinar o tipo e amplitude do controle a ser efetuado, ficam
estabelecidos os seguintes canais de seleção:
a) Canal Verde: a mercadoria será entregue imediatamente, sem a realização da análise
documental nem da verificação física;
b) Canal Laranja: será realizada somente a análise documental e, não sendo constatada
nenhuma irregularidade, a mercadoria será entregue. Caso contrário, a mercadoria ficará
sujeita à verificação física;
c) Canal Vermelho: a mercadoria objeto de seleção para esse canal somente será
entregue após realização da análise documental e da verificação física.
2.3.5.3. Do acima temos que, no canal laranja (para nosso ordenamento, amarelo)
há, em regra, apenas a verificação documental. No canal vermelho é realizada verificação física e
análise documental. Por fim, no canal verde a mercadoria importada é entregue sem qualquer
tipo de análise, física ou documental56. Desta feita, excluído o canal de parametrização verde,
todos os demais canais estão sujeitos à fiscalização conforme estabelecido no art. 21 da IN/RFB
no 680/2006.
2.3.5.4. Nos temos do artigo 50 do Decreto-Lei 37/66 é imprescindível à
conferência aduaneira a verificação da mercadoria (física ou documental)57 realizada por Auditor
Fiscal da Receita Federal; se não há verificação e não há participação de servidor público
competente, não há conferência aduaneira58. Por questão de simples lógica, não se pode dizer
que houve verificação se não houve! Se não houve conferência aduaneira, o desembaraço,
enquanto manifestação do término deste procedimento, também não existiu. Portanto, a operação
de importação parametrizada para o canal verde, nos termos da Lei, é apenas posta à disposição

55 FOLLONI, Op. Cit. P. 96.
56 GUIMARÃES, Op. Cit. P. 108. GOULART, Op. Cit. Posição 3270. FERNANDES, Op. Cit. Posição 9095.
57 TREVISAN. Op. Cit.. P. 353.
58 FERNANDES (Op. Cit. Posição 12739) admite que há conferência sem conferência.
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da mercadoria ao importador, e não desembaraçada, nos termos do § 2° do artigo 51 do Decreto-
Lei 37/66.
2.3.5.5. Assim, ganha sentido o artigo 54 do Decreto-Lei 37/66, como
possibilidade de verificação a posteriori da operação de importação (física e documental) de
mercadorias parametrizadas no canal verde59, como, aliás, antevê o caput do artigo 50 do
Decreto-Lei 37/66 ao dispor que a verificação será realizada “na conferência aduaneira ou em
outra ocasião60”.
2.3.6. A harmonia entre o ramo tributário e aduaneiro do direito ganha novas
cores (com o perdão do trocadilho). No canal verde de parametrização há apenas a declaração do
contribuinte com o pagamento de tributos, ou seja, a primeira parte do lançamento por
homologação. O ato da autoridade administrativa (Auditor Fiscal, nos termos do artigo 50 do
Decreto-Lei 37/66) pode ocorrer em até cinco anos contados do fato gerador (registro da
Declaração de Importação – artigo 23 do Decreto-Lei 37/66), como dispõe o artigo 54 do
Decreto-Lei 37/66 e, antes dele o § 4° do artigo 150 do Código Tributário Nacional.
2.3.7. A segunda - e novíssima – hipótese de revisão aduaneira é a descrita no
item 4.14 do Capítulo 4 do Anexo Geral (Apêndice II) da Convenção de Quioto Revisada
(CQR), internalizada pelo Decreto 10.276 de 13 de março de 2020:
Quando as Administrações Aduaneiras constatarem que os erros cometidos na
declaração de mercadorias ou no momento da liquidação dos direitos e demais
imposições possam determinar ou determinem a cobrança ou a recuperação de um
montante de direitos e demais imposições inferior ao que é legalmente exigível,
retificarão esses erros e cobrarão o montante em falta. Porém, se o montante em causa
for inferior ao montante mínimo especificado na legislação nacional, não se procederá a
sua cobrança ou recuperação.
2.3.7.1. Decompondo a norma em liça: A qualquer tempo (quando), a fiscalização
(Administração Aduaneira – Capítulo 2 § 2° do Anexo Geral do CQR) pode retificar erros e
cobrar tributos em falta (direitos e demais imposições - Capítulo 2 § 16 do Anexo Geral do CQR
Capítulo 2 § 2° do Anexo Geral do CQR) em constatado erro na declaração de mercadorias
(declaração de importação Capítulo 2 § 11 do Anexo Geral do CQR) ou no momento da
determinação do montante de tributos (liquidação, tax determination - Capítulo 2 § 21 do Anexo
Geral do CQR).
2.3.7.2. Linhas acima, restou demonstrado que a declaração de importação
desembaraçada após conferência aduaneira é um lançamento por homologação – lançamento
marcado com o carimbo de tributário, portanto. Ao ser lançamento por homologação, a
declaração de importação desembaraçada pode ser revista nos casos descritos no artigo 149 do
CTN e, dentre eles, “quando a lei assim o determine”. Ora, o item 4.14 do Capítulo 4 do Anexo
Geral (Apêndice II) da Convenção de Quioto Revisada tem força de Lei (artigo 98 do CTN).
Portanto, em uma primeira aproximação, após a publicação do Decreto 10.276/2020, a revisão
aduaneira passou a ser admitida irrestritamente, para toda e qualquer declaração de importação,

59 CARF. Acórdão: 3402-005.395. Relator do Voto Vencido: Diego Diniz Ribeiro
60 Em idêntico sentido o artigo 7 do Acordo de Facilitação do Comércio (embora utilize a expressão liberação como
sinônimo de simples entrega) dispõe que “cada Membro adotará ou manterá procedimentos que permitam a
liberação dos bens antes da determinação final dos direitos aduaneiros, tributos e encargos”.
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para tanto basta que se constate o erro na declaração de importação, na determinação da base de
cálculo ou de alíquota e o não recolhimento de tributos para tornar possível a revisão aduaneira,
independentemente do canal de parametrização.
2.3.8. No entanto, mantida a premissa de que a declaração de importação (nas
circunstâncias acima) é lançamento tributário, toda a regra matriz de revisão do lançamento deve
ser respeitada, isto é, a hipótese legal de revisão aduaneira agora analisada abarca não apenas os
artigos 145 e 149 do CTN, como também os artigos 142 e 146 da mesma Matrícula.6162
2.3.9. Fixado o antedito, o artigo 146 do CTN, como sabido, descreve proibição
de modificação de critério jurídico do lançamento. Modificar, do vernáculo, é transformar a
forma, imprimir novo modo de ser, alterar. Destarte, modificar o critério jurídico é substituir a
interpretação jurídica inicial, a premissa maior do silogismo jurídico ou a síntese do mesmo, por
outra, independentemente do motivo que levou à modificação63.
2.3.9.1. Daí já se vê que o erro está contido no conceito de modificação de critério
jurídico64. Em primeiro porque o erro é a falsa apreensão de uma realidade65 no caso, jurídica. A
fiscalização, ao se deparar com a falsa interpretação da realidade jurídica, obrigatoriamente (art.
142 Parágrafo Único do CTN), substitui, altera, modifica a falsa interpretação por outra,
verdadeira. O erro, portanto, é motivo de alteração deste critério; motivo dispensável, nos termos
do artigo 146 do CTN.
2.3.9.2. Ademais, não é juridicamente possível (ainda que no mundo dos fatos
seja) erro sobre norma. Erro pressupõe desconhecimento (rectius, conhecimento equivocado) da
realidade jurídica, porém a ninguém – e muito menos a fiscalização – é dado desconhecer a Lei,
nemo iuris ignorare censetur. Em suma, para o ordenamento (insista-se) sempre que se substitui
uma interpretação da norma por outra há modificação, não erro.

61 DE SANTI. Op. Cit. P. 3346. SCHOUERI. Op. Cit. P. 629/30.
62 Não é demais lembrar que o artigo 146 inciso III alínea ‘b’ da Constituição Federal transfere à Lei Complementar
a competência para “estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre (...)
lançamento” e que, sem qualquer sombra de dúvida o artigo 146, agora do CTN é norma geral sobre lançamento.
Por ser norma geral o artigo 146 do CTN deve ser aplicado (com o perdão do pleonasmo) na generalidade dos casos
que tratam de revisão do lançamento, e não somente nas hipóteses integralmente descritas no artigo 149 do CTN,
como também em Leis (ou normas com força de Lei) que tratam de revisão do lançamento. De modo direto, admitir
uma hipótese de revisão do lançamento fora dos limites descritos no artigo 146 do CTN é criar regra matriz de
revisão com graves problemas de constitucionalidade.
63 O tema dos limites entre erro de fato e de direito é algo controverso em doutrina. SACHA (COÊLHO. Op. Cit. P.
661), por exemplo, chama erro de direito de erro de absusão, imputação e subsunção. CARVALHO (Paulo de
Barros. Curso de Direito Tributário. São Paulo: Saraiva, 2003. P.415/6) desloca a linha divisória para a composição
da norma: se o erro é intranormativo é de fato, se entre a norma individual e concreta e a geral e abstrata (ou, por
óbvio, entre duas gerais e abstratas) o erro é de direito. A seu turno, SANTI (Op. Cit. Posição 3319) subdivide o
procedimento da lógica jurídica e encontra o erro na divergência entre a absorção do conteúdo da realidade pelo
intérprete e a realidade bruta, se esta divergência é entre o conceito do fato e o fato em si, temos um erro de fato, se
é entre o conceito normativo e o ordenamento, temos um erro de direito. Preferimos, para esta obra, adotar uma
posição conglobante e conceituar como erro de direito não apenas o erro na construção do enunciado normativo mas
também na aplicação deste enunciado aos dados da realidade.
64 Embora AMARO (Luciano. Direito Tributário Brasileiro. São Paulo: Saraiva, 2007. P. 333/4) admita diferença
entre o erro e a modificação do critério jurídico, termina por admitir a impossibilidade de alteração do lançamento
em um e no outro caso.
65 PEREIRA, Caio Mario Pereira da Silva. Instituições de Direito Civil: Introdução ao Estudo do Direito Civil
Teoria Geral de Direito Civil. Rio de Janeiro: Forense, 2010. P. 443.
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Fl. 32 do Acórdão n.o 3401-009.920 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10909.003996/2007-10

2.3.9.3. Em adendo, o lançamento é ato administrativo vinculado, em que os
motivos (leia-se, fatos e norma aplicável) encontram-se descritos em Lei e que, por definição
contrapõe-se ao ato administrativo discricionário em que a conveniência e oportunidade do ato é
deixada à escolha do administrador. Admitir que a Lei deixa ao talante do aplicador a escolha
entre dois caminhos igualmente legais é o mesmo que admitir que que a aplicação da norma
depende da escolha do administrador, é “admitir que a atividade de lançamento [é]
discricionária66” – o que confronta diametralmente com o disposto no artigo 142 do CTN.
2.3.10. Tendo em mente as razões acima descritas, a Doutrina em direito tributário
sempre proscreveu a alteração de critério jurídico ainda que por erro (e não por mera
modificação) de critério jurídico, permitindo apenas a revisão do lançamento ante erro de fato.
2.3.10.1. Seguindo de forma muito próxima a doutrina de SANTI67, o erro de fato
é a divergência entre o conceito de realidade, ou seja, entre os dados que espelham a realidade
absorvida pelo intérprete, e a realidade em si. Os dados que espelham a realidade, em regra,
chegam a consciência do intérprete por meio de provas. Contudo, para o direito os dados que
espelham a realidade se expressam em provas, em suportes arquiváveis em pastas, logo, o erro
de fato é um conceito de realidade formado com fundamento em elemento de prova que não
condiz com a realidade, quer por inadequação, quer por omissão. É justamente por este motivo
que o Egrégio Tribunal da Cidadania dispõe (em Precedente Vinculante – Tema 387 dos
Repetitivos) que o erro de fato “reclama o desconhecimento de sua existência ou a
impossibilidade de sua comprovação à época da constituição do crédito tributário”; a seu turno,
o erro de direito é “o equívoco na valoração jurídica dos fatos”.
2.3.11. Ainda que por caminhos absolutamente distintos, tal conclusão parece
alinhar o Ordenamento Jurídico Brasileiro ao Europeu. Se bem que absolutamente correto
afirmar que a revisão da Declaração de Importação pode ocorrer a qualquer momento na Europa,
o artigo 119 do Código Aduaneiro da União prevê hipótese de remissão do débito tributário no
caso de erro das autoridades (acompanhado de erro do próprio devedor e da boa-fé deste último).
Ao interpretar o conteúdo do conceito de erro das autoridades o Tribunal de Justiça da União
Europeia ao analisar os casos (Sentenças Foto-Frost e Hewlett Packard) considerou que deve ser
apreciado “erro quando as autoridades alteram de critério sem aportar para isto elementos
novos, de modo que podemos estabelecer a regra geral conforme a qual deverá apreciar-se que
as autoridades hão incorrido em um erro sempre que a liquidação posterior se baseie em
informações das quais a Administração já dispunha ao ditar a liquidação que precedeu ao
levante das mercadorias (em tradução livre)”
2.3.12. Desta forma, para verificar se estamos ante hipótese que permite a revisão
aduaneira basta analisar quais as informações que dispunha a fiscalização na data do
desembaraço (ou, de outro modo, quais informações chegaram ao conhecimento da fiscalização)
e quais informações embasam a revisão aduaneira. Caso a informação seja idêntica, impossível a
revisão aduaneira, caso exista informação nova que desdiga a anterior, possível a revisão.
2.3.13. No caso, pretende a fiscalização a revisão aduaneira da classificação fiscal
das mercadorias (e dos tributos incidentes em consequência) com fundamento em um laudo

66 SOUZA, Rubens Gomes de. Compêndio de Legislação Tributária. Resenha Tributária: São Paulo, 1975. P. 109.
67 Op. Cit. Posição 3249/309.
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Processo no 10909.003996/2007-10

pericial de mercadoria alegadamente semelhante. Portanto, o elemento de prova que embasa a
revisão aduaneira (laudo pericial) traz consigo informação sobre a composição das mercadorias.
2.3.14. Ora, boa parte das declarações de importação foram parametrizadas para o
canal vermelho de conferência; canal em que, por obrigação legal, deve o Auditor Fiscal
Responsável “identificar e quantificar a mercadoria submetida a despacho aduaneiro, a obter
elementos para confirmar sua classificação fiscal, origem e seu estado de novo ou usado, bem
assim para verificar sua adequação às normas técnicas aplicáveis” (art. 29 da IN 680/06). Desta
forma, por obrigação legal, o Auditor Fiscal confirmou a composição e a classificação fiscal das
mercadorias; o Auditor Fiscal responsável pelo despacho aduaneiro sabia da composição das
mercadorias e de sua classificação fiscal. Com a devida vênia, não se pode admitir que um
representante do Erário tenha, deliberadamente, descumprido seu dever legal.
2.3.15. Outras declarações de importação foram parametrizadas em canal amarelo,
canal em que obrigatoriamente é verificada (art. 25 da IN 680/06) “I - a integridade dos
documentos apresentados; II - a exatidão e correspondência das informações prestadas na
declaração em relação àquelas constantes dos documentos que a instruem, inclusive no que se
refere à origem e ao valor aduaneiro da mercadoria; III - o cumprimento dos requisitos de
ordem legal ou regulamentar correspondentes aos regimes aduaneiros e de tributação
solicitados; IV - o mérito de benefício fiscal pleiteado; e V - a descrição da mercadoria na
declaração, com vistas a verificar se estão presentes os elementos necessários à confirmação de
sua correta classificação fiscal”.
2.3.15.1. Em assim sendo, no canal amarelo de parametrização, a fiscalização não
toma conhecimento da composição física das mercadorias. Neste caso, o laudo pericial
representa informação nova, que não era de prévio conhecimento do Auditor Fiscal responsável,
logo, plenamente possível a revisão aduaneira neste caso. Todavia, no caso em voga, o laudo
pericial corresponde apenas a uma parte das mercadorias objeto das declarações de importação
parametrizadas em canal amarelo. Se apenas a possível a revisão aduaneira ante informação
nova, inexistindo laudo pericial (informação nova) para parte das declarações de importação
parametrizadas em canal amarelo, para estas deve também ser afastada a autuação.

3. Pelo exposto, admito, uma vez que tempestivo e conheço do Recurso
Voluntário e a ele dou parcial provimento para cancelar a constituição de crédito relativo às
mercadorias desembaraçadas no canal vermelho e, também, das mercadorias nos canais verde e
amarelo, que não correspondam às mercadorias paradigmas do laudo.

Fl. 1059
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