Tribunal: CARF
Processo: 11065.000069/2010-85
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LUCAS ESTEVES BORGES
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção / Terceira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-03-16
Data de publicação: 2021-04-13

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2007
OMISSÃO DE RECEITA. SALDO CREDOR DA CONTA CAIXA POR PERÍODO DE APURAÇÃO.
Sendo a forma de tributação pelo lucro real trimestral, tributa-se como omissão de receitas, por presunção legal, o maior saldo credor da conta caixa encontrado no período de apuração. Na reiteração de saldos credores de caixa, a presunção alcança apenas o maior saldo apurado no período, qual seja, o trimestre.
LANÇAMENTOS DECORRENTES. CSLL, PIS E COFINS.
A solução dada ao litígio principal, relativo ao IRPJ, aplica-se aos lançamentos decorrentes, quando não houver fatos ou argumentos novos a ensejar decisão diversa.

Inteiro teor:
S1-C 3T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11065.000069/2010-85
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1301-005.103 – 1a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
16 de março de 2021
Recorrente
MCM COMERCIAL DE ALIMENTOS LTDA.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2007
OMISSÃO DE RECEITA. SALDO CREDOR DA CONTA CAIXA POR
PERÍODO DE APURAÇÃO.
Sendo a forma de tributação pelo lucro real trimestral, tributa-se como omissão
de receitas, por presunção legal, o maior saldo credor da conta caixa
encontrado no período de apuração. Na reiteração de saldos credores de caixa,
a presunção alcança apenas o maior saldo apurado no período, qual seja, o
trimestre.
LANÇAMENTOS DECORRENTES. CSLL, PIS E COFINS.
A solução dada ao litígio principal, relativo ao IRPJ, aplica-se aos lançamentos
decorrentes, quando não houver fatos ou argumentos novos a ensejar decisão
diversa.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, negar provimento ao
Recurso Voluntário, vencido o Conselheiro Relator, que lhe dava provimento. Designada para
redigir o Voto Vencedor a Conselheira Giovana Pereira de Paiva Leite.

(documento assinado digitalmente)
Heitor de Souza Lima Junior - Presidente

(documento assinado digitalmente)
Lucas Esteves Borges – Relator
(documento assinado digitalmente)
Giovana Pereira de Paiva Leite – Redatora Designada

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11065.000069/2010-85
Fl. 275
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 1301-005.103 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11065.000069/2010-85

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Giovana Pereira de Paiva
Leite, Jose Eduardo Dornelas Souza, Lizandro Rodrigues de Sousa, Lucas Esteves Borges,
Rafael Taranto Malheiros, Mauritânia Elvira de Sousa Mendonca (suplente convocada, Barbara
Santos Guedes (suplente convocada), Heitor de Souza Lima Junior (Presidente). Ausente a
conselheira Bianca Felicia Rothschild.

Relatório
MCM COMERCIAL DE ALIMENTOS LTDA. recorre a este Conselho
Administrativo pleiteando a reforma do acórdão proferido pela 5a Turma da DRJ/POA que
NEGOU PROVIMENTO à Impugnação apresentada.
Por bem descrever os fatos, colaciono relatório da decisão recorrida a seguir:
Trata o presente processo de exigências de imposto de renda da pessoa jurídica (IRPJ),
contribuição para o PIS/Pasep, contribuição para financiamento da seguridade social
(COFINS) e de contribuição social sobre o lucro líquido (CSLL), referentes a fatos
geradores ocorridos no ano-calendário de 2007, conforme Autos de Infração e Anexos
de fls. 159/195 e Relatório de Trabalho Fiscal de fls. 149/158.
O crédito tributário apurado decorre das seguintes irregularidades fiscais, que estão
detalhadas no relatório fiscal:
1. Saldo credor de caixa, conforme tabela 01 (fl. 151)
A fiscalizada foi intimada a manifestar-se sobre os valores apurados, no entanto, não
apresentou esclarecimentos e documentos que pudessem demonstrar a improcedência da
presunção legal de omissão de receitas.
O autuante informa que para fins de quantificação da receita omitida foram excluídos
os valores que já haviam sido considerados em datas anteriores do mesmo trimestre, de
forma a tributar somente o maior saldo credor de cada período de apuração. Foi
elaborada a tabela 02 (fl. 152), para demonstrar as receitas omitidas.
2. Passivo fictício – tabela 4 (fl. 154)
Consta que a conta do passivo circulante “4004 – Arcor do Brasil Ltda.” apresentava,
em 31/12/2007, saldo credor de R$ 479.091,50.
A autuada foi intimada e apresentou os comprovantes relativos à quitação dessa dívida,
no entanto, parte desse valor foi pago em 2007, no valor de R$ 104.540,46, fato
confirmado pela fiscalizada.
3. Glosa de despesas bancárias – tabela 3 (fl. 152)
Está descrito que foram contabilizados valores de saques bancários como despesas, fato
confirmado pela autuada. Valor total: R$ 10.512,28.
Também ocorreu a redução do prejuízo fiscal da autuada, conforme tabela 5 (fl. 156).
Os valores lançados e os enquadramentos legais são os seguintes:
A) Imposto de Renda Pessoa Jurídica – lucro real trimestral (auto de infração fl.
159 – total do crédito tributário – R$ 125.526,95)
1. Omissão de receita – saldo credor de caixa. Art. 24 da Lei 9.249/95; arts. 249,
II, 251 e parágrafo único, 279, 281, I, e 288 do Decreto 3.000, de 1999 (RIR/99).
2. Omissão de receita – passivo fictício. Art. 24 da Lei 9.249/95; art. 40 da Lei
9.430/96 e arts. 249, II, 251 e parágrafo único, 279, 281, III, e 288 do RIR/99.
3. Glosa de despesas bancárias. Arts. 249, I, 251 e parágrafo único, 299 e 300 do
RIR/99.
Fl. 276
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Fl. 3 do Acórdão n.o 1301-005.103 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11065.000069/2010-85

B) Contribuição para o PIS/Pasep (auto de infração de fl. 169 – total do crédito
tributário – R$ 11.240,08)
1. Contribuição referente à omissão de receitas – incidência não-cumulativa.
Arts. 1o, 3o e 4o da Lei 10.637/02.
C) Cofins (auto de infração de fl. 177 – total do crédito tributário –R$ 51.773,04)
1. Contribuição referente à omissão de receitas – incidência nãocumulativa.
Arts. 1o, 3o e 5o da Lei no 10.833/03.
D) Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (auto infração de fl. 185 –total do
crédito tributário – R$ 61.532,22)
1. Decorrente da glosa de despesas bancárias. Art. 2o e §§, da Lei 7.689/88; art.
1o da Lei no 9.316/96; art. 28 da Lei no 9.430/96 e art. 37 da Lei no 10.637/02.
2. Decorrente da omissão de receita – saldo credor de caixa e passivo fictício.
Art. 2o e §§, da Lei 7.689/88; art. 24 da Lei 9.249/88; art. 1o da Lei 9.316/96; art.
28 da Lei 9.430/96 e art. 37 da Lei 10.637/02.
As multas de ofício estão lançados com o percentual de 75%, conforme enquadramentos
legais descritos nos “Demonstrativos de Multa e Juros de Mora”.
O juros de mora estão sendo exigidos com base no art. 61, § 3o, da Lei no 9.430, de
1996.
O total do crédito tributário na data da autuação é de R$ 250.072,29 (fl. 2).
A autuada, tempestivamente (despacho de fl. 227), por meio de seu representante legal,
impugnou parcialmente os lançamentos (fls. 201210), alegando, em síntese, o seguinte:
Dos fatos
Concorda com a caracterização do saldo credor de caixa como omissão de receita,
porém discorda dos valores que constam na tabela 02 do relatório fiscal, com os
seguintes argumentos:
Na quantificação de receita omitida, não podemos apenas considerar o maior ou
último saldo credor do trimestre, devemos considerar que o valor identificado
como receita omitida no 1° trimestre "por ser uma conta contábil cumulativa"
deve ser excluído dos saldos do 2° trimestre e assim sucessivamente até o 4°
trimestre. Por exemplo, se o Auditor Fiscal está tributando os saldos credores do
1° trimestre, entendemos que este saldo depois de caracterizado como receita
omitida deve ser zerado. Da forma como foi composta a Tabela 02 do Relatório
de Trabalho Fiscal, os saldos credores de caixa estão cumulativamente sendo
transportado de trimestre para trimestre, tributando o mesmo saldo credor mais
de uma vez em trimestres diferentes.
Do direito
Admitida a incorreção da tabela 2 do relatório fiscal, os valores apurados devem ser
recalculados, conforme demonstrativos apresentados, inclusive na parte que apura os
prejuízos fiscais e bases de cálculo negativas da CSLL.
Estão descritos os valores que a autuada entende devidos.
Mérito
Reitera que os saldos contábeis devem ser transportados para períodos seguintes. Assim,
se determinado saldo de conta foi caracterizado como receita omitida em determinado
período e esta receita foi tributada, esse saldo, mesmo estando escriturado nos livros
fiscais, não poderá ser considerado em períodos posteriores para fins de nova presunção
de receita omitida.
Conclusão
Fl. 277
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Fl. 4 do Acórdão n.o 1301-005.103 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11065.000069/2010-85

Requer o cancelamento de parte do débito contestado, demonstrando os valores que
entende devidos.
Conforme Termo de Transferência de Crédito Tributário de fls. 225/226, a parte não
litigiosa foi transferida para o processo no 11065.001056/201023, restando neste
processo os seguintes valores impugnados:

Fl. 278
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Fl. 5 do Acórdão n.o 1301-005.103 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11065.000069/2010-85

Os valores litigiosos também estão informados no extrato do processo (fls. 228/235).
Ao tratar da questão, a DRJ/POA julgou improcedente a Impugnação em decisão
assim ementada:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Ano-calendário: 2007
OMISSÃO DE RECEITA. TRIBUTAÇÃO DO MAIOR SALDO CREDOR DA
CONTA CAIXA DO PERÍODO DE APURAÇÃO.
Sendo a forma de tributação pelo lucro real trimestral, tributa-se como omissão de
receita, por presunção legal, o maior saldo credor da conta caixa encontrado no período
de apuração, não tendo cabimento o desconto do valor tributável apurado no trimestre
anterior.
TRIBUTOS LANÇADOS. DEDUTIBILIDADE DA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E
DA CSLL. CONTRIBUIÇÃO AO PIS/Pasep E COFINS.
As contribuições apuradas em auto de infração são dedutíveis da base de cálculo do
IRPJ e da CSLL pelo regime de caixa.
LANÇAMENTOS DECORRENTES. PIS/PASEP, COFINS E CSLL.
A solução dada ao litígio principal, relativo ao IRPJ, aplica-se aos lançamentos
decorrentes, quando não houver fatos ou argumentos novos a ensejar decisão diversa.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Irresignado, o contribuinte apresentou Recurso Voluntário repisando os
argumentos trazidos na Impugnação, em especial que:
Está claro que, para se identificar renda, é necessário que se tenha a comunicação entre
os períodos de apuração e a consideração daqueles dados transportados de um período
para o outro — seja de ano para ano, ou de trimestre para trimestre — sob pena de se
tributar duas vezes os mesmos valores, ou de se tributar como renda o que renda não é.
[...]
Renda tributável, como já destacado de forma exaustiva, é o resultado positivo de um
determinado período. Se, por exemplo, o saldo credor de caixa do primeiro trimestre é
20 e se este mesmo saldo abre a conta caixa no segundo trimestre, o resultado positivo
tributável somente poderá ser a diferença entre o maior saldo credor do segundo
trimestre e 20. Tributar-se os mesmos 20 no segundo trimestre é tributar o patrimônio,
não a renda, nem a receita, nem o lucro do trimestre.
É decorrência lógica da interpretação do sistema tributário nacional que os períodos de
apuração, ao contrário do que fundamentado na decisão recorrida, devem se comunicar,
a fim de que se extraia de cada período exatamente aquilo que lhe cabe, tributando-se
somente aquilo que é tributável.
Fl. 279
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Fl. 6 do Acórdão n.o 1301-005.103 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11065.000069/2010-85

Logo, em vez de se tributar segundo a planilha feita pela Receita Federal do Brasil, é de
se utilizar aquela formulada pela recorrente, como segue:

A partir disso, em vez dos R$ 234.620,27, considerados como omissão de receitas pela
Receita Federal do Brasil, o valor que deve ser considerado como base de cálculo da
autuação é R$ 77.516,10.
Por fim, requer o provimento do Recurso Voluntário para que seja desconsiderada
da base de cálculo de cada trimestre de apuração fiscalizado, o saldo credo de caixa
considerado/tributado no trimestre anterior.

É o relatório.

Voto Vencido
Conselheiro Lucas Esteves Borges, Relator.
O recurso voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade, razão pela qual, dele conheço.
A discussão se limita na forma de apuração da omissão de receitas lavrada pela
fiscalização. Para o contribuinte, os saldos credores estão cumulativamente sendo transportados
de trimestre para trimestre, havendo a tributação de um mesmo saldo credor em mais de uma
vez, em trimestres diferentes.
Quando da análise da argumentação do contribuinte, a decisão recorrida entendeu
que não lhe assistiria razão por se tratarem de fatos distintos e que a apuração de determinado
trimestre não refletiria no período de apuração seguinte, veja:
No presente caso, a autuada adotou a forma trimestral para apuração do IRPJ e da CSLL
(fl. 29) e, obviamente, no final de cada período de apuração, para elaborar seu balanço
patrimonial, inventariou e conferiu os valores que estavam no “caixa”, informando-os
Fl. 280
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Fl. 7 do Acórdão n.o 1301-005.103 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11065.000069/2010-85

nos respectivos balanços, e esses saldos do último dia do trimestre não estavam
negativos, conforme a tabela 01 elaborada pelo autuante.
Assim, no presente caso, tendo em vista que são fatos distintos, não há razões para
subtrair o saldo negativo do caixa apurado no trimestre anterior, pois a omissão ocorrida
no trimestre não se reflete no período de apuração seguinte. Além disso, somente o
maior saldo credor do caixa no trimestre foi considerado como omissão de receita, [...]
A fiscalização alcançou o valor de omissão de receitas através do seguinte
cálculo:

Veja que no decorrer de cada trimestre (período de apuração), a fiscalização
desconta a omissão já considerada, porém, reinicia o cálculo quando do cálculo do período de
apuração seguinte.
No entender do recorrente, essa metodologia gera bis in idem:
Da mesma forma que a legislação tributária estipula que se deve considerar o maior
saldo credor do período de apuração como receita omitida, o sistema jurídico brasileiro
veda que se leve o mesmo fato econômico à tributação duas vezes. Tributar o mesmo
valor como renda/receita duas ou três vezes não é compatível com o sistema jurídico
brasileiro, que possui implicitamente no seu conteúdo o princípio do non bis in idem.
E a afronta ao princípio do non bis in idem foi o que ocorreu no caso presente, ao se
considerar o valor do saldo credor de caixa transportado de um período de apuração
para o outro, sendo considerado o como omissão de receita nos dois períodos e, como
tal, tributado nos dois períodos.
Por decorrência, segundo o recorrente, a apuração da omissão de receitas deveria
ter sido calculada da seguinte maneira:

Fl. 281
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Fl. 8 do Acórdão n.o 1301-005.103 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11065.000069/2010-85

Em que pese a decisão recorrida entender que a omissão de receita ocorrida em
um trimestre não refletiria no período de apuração seguinte, penso de forma diferente.
A jurisprudência deste Conselho, como bem pontuado na decisão recorrida, é
uníssona em relação a tributar como omissão de receita o maior saldo verificado em cada período
de apuração do imposto, acontece que, não se pode olvidar que o período antecedente reflete
diretamente no período posterior, não havendo como ser realizada uma análise estanque período
a período.
Ressalte-se que não se está discutindo a existência ou não da omissão da receita
que originou o presente lançamento, mas que a metodologia de cálculo não condiz com as
diretrizes postas no sistema tributário brasileiro, harmônico como deve ser.
De fato, o não aproveitamento dos valores já pagos no trimestre anterior geram
uma nova tributação, por exemplo, no segundo trimestre, da quantia já tributada no primeiro
trimestre.
No caso ora em análise, o contribuinte possuía Saldo Credor de Caixa no valor de
R$ 5.145,06 em janeiro de 2007, valor esse que foi considerado integralmente como omissão de
receita de janeiro de 2007; quando da apuração da omissão de receita de fevereiro de 2007, essa
quantia (de janeiro) foi levada em consideração para evitar uma nova tributação em quantia já
tributada e, assim, do Saldo Credor de Caixa de R$ 54.566,33, foi subtraído R$ 5.145,06,
alcançando a omissão de receitas de fevereiro de 2007 a quantia de R$ 49.421,27 (R$ 54.566,33
– R$ 5.145,06).
Se essa mesma sistemática realizada dentro do trimestre não for levada em
consideração no trimestre seguinte, se estará tributando (ainda que no trimestre seguinte)
novamente a quantia já paga.
Nesse contexto, entendo que não se trata aqui de uma avaliação independente de
cada período de apuração trimestral para se obter a omissão estanque, mas se tratou de uma
fiscalização anual, que deve levar em consideração as conclusões em que se chegou no primeiro
trimestre para adequar os trimestres posteriores.
Com relação aos lançamentos que decorrem das mesmas infrações tributárias que
motivaram a autuação relativa ao IRPJ, deve ser aplicada idêntica solução, em face da estreita
relação de causa e efeito.

Pelo exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário e, no mérito, dar-lhe
provimento, para que seja levado em consideração a apuração alcançadas no trimestre anterior,
nos trimestre subsequente, evitando, com isso, tributação reiterada em vários períodos de
apuração de uma só infração, já apurada e penalizada.

Lucas Esteves Borges

Fl. 282
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 1301-005.103 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11065.000069/2010-85

Voto Vencedor
Conselheira Giovana Pereira de Paiva Leite, redatora designada.

Em que pese o voto do I. Relator, que dava provimento ao recurso do
contribuinte, este Colegiado, por maioria, decidiu não acatar os argumentos de defesa e manter a
autuação.
A infração trata de omissão de receita por presunção legal em razão da
constatação da existência de saldo credor de caixa, nos termos do art. 281, I do RIR/99:
Art.281.Caracteriza-se como omissão no registro de receita, ressalvada ao contribuinte a
prova da improcedência da presunção, a ocorrência das seguintes hipóteses (Decreto-
Lei no 1.598, de 1977, art. 12, §2o, eLei no 9.430, de 1996, art. 40):
I-
a indicação na escrituração de saldo credor de caixa;
Considerando a apuração do imposto de renda pelo lucro real trimestral, o Auditor
efetuou os seguintes cálculos:

Segundo o recorrente, se o auditor abateu na apuração dentro do trimestre o saldo
credor de caixa, deveria ter efetivado o mesmo abatimento entre os trimestres e apresenta o
seguinte cálculo:
Fl. 283
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Fl. 10 do Acórdão n.o 1301-005.103 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11065.000069/2010-85

Entendo que não procede o argumento da Recorrente.
Isto porque a conta Caixa nunca pode apresentar saldo credor, e quando apresenta
é porque houve ingresso de recursos não computados, ou erro na contabilização. Não tendo sido
demonstrada a existência de equívoco na escrituração, mantém-se a presunção de omissão de
receita.
O valor da omissão pode ser efetivamente maior que o saldo credor da conta
Caixa, mas só se pode ter como certo, o valor do saldo credor. Nesse sentido, a existência de
vários saldos credores dentro de um período de apuração, neste caso o trimestre, ensejaria várias
omissões e os valores deveriam inclusive ser somados, para efeito de omissão de receita. E há
lançamento realizado desta forma.
Mas o entendimento do CARF é no sentido de que a presunção abarca o período
de apuração, devendo ser considerado apenas o maior saldo credor do período. Para fins de IRPJ
e CSLL bastava o Auditor ter considerado o maior saldo credor do trimestre, e assim o fez, mas
para efeito do PIS e da COFINS, fez o abatimento, tendo em vista seu período de apuração
mensal.
Estrito senso, entendo que os valores deveriam ser somados para fins de autuação,
mas adoto o atendimento predominante no CARF, no sentido de que deve ser extraído o maior
saldo credor do período.
Neste sentido, cito os seguintes julgados do CARF:
AC 1201-000.749 (de 12/09/2012)
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Ano-calendário: 2000
INGRESSOS NÃO COMPROVADOS NA CONTA CAIXA.
A falta de comprovação do efetivo ingresso de recursos registrados no livro Caixa da
empresa a título de “reforço de caixa” autoriza o auditor a desconsiderar tais registros,
promover a recomposição do saldo daquela conta e, em encontrando saldo credor,
tributar como omissão de receita o maior saldo verificado em cada período de
apuração do imposto. Portanto, incabível presumir-se como omissão de receita a
integralidade dos registros a título de “reforço de caixa”.
Nesse julgado, o Auditor havia somado todos os saldos credores do período para
fins apuração da omissão de receita. A DRJ considerou que a presunção admite apenas tributar o
maior saldo credor por período de apuração, mas não o somatório dos saldos credores, tendo o
CARF ratificado a posição da DRJ.
AC 105-17423 de 05/02/2009
Fl. 284
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 1301-005.103 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11065.000069/2010-85

Ementa: SALDO CREDOR DE CAIXA - Na reiteração de saldos credores de caixa,
a presunção alcança apenas o maior saldo apurado no período.
AC 105-17037 de 29/05/2008
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2000
Ementa: LUCRO REAL - OMISSÃO DE RECEITAS - SALDO CREDOR DE CAIXA
- Demonstrada a existência de saldo credor da conta Caixa em diversos momentos
do período de apuração, é permitido computar o maior saldo credor do período
como valor da receita omitida para fins de tributação.
Comprovado que determinados suprimentos, contabilizados a débito da conta caixa,
destinaram-se a pagamentos de obrigações da empresa efetuados à margem da
escrituração contábil, correta a exclusão de tais valores para determinação do saldo
credor de caixa.
Pelo exposto, voto por NEGAR PROVIMENTO ao recurso do contribuinte.

(documento assinado digitalmente)
Giovana Pereira de Paiva Leite

Fl. 285
DF CARF MF
Documento nato-digital