Tribunal: CARF
Processo: 18471.000530/2006-71
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FLAVIO MACHADO VILHENA DIAS
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção / Terceira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-11-16
Data de publicação: 2021-12-09

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL)
Ano-calendário: 2002
INCORPORAÇÃO. APROVEITAMENTO DA BASE DE CÁLCULO NEGATIVA.
Nos termos do excerto da súmula CARF número 179, é vedada a compensação, pela pessoa jurídica sucessora, de bases de cálculo negativas de CSLL acumuladas por pessoa jurídica sucedida, mesmo antes da vigência da Medida Provisória no 1.858-6, de 1999.

Inteiro teor:
S1-C3T2
S1-C 3T2 Ministério da Economia
Ministério da Economia Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
Processo no
Processo no
18471.000530/2006-71 Recurso
Recurso
Voluntário Acórdão no
Acórdão no
1302-005.928 – 1a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária Sessão
Sessão de
16 de novembro de 2021 Recorrente
Recorrente
MULTISHOPPING EMPREENDIMENTOS IMOBILIARIOS SA Interessado
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO
(CSLL)
Ano-calendário: 2002
INCORPORAÇÃO. APROVEITAMENTO DA BASE DE CÁLCULO
NEGATIVA.
Nos termos do excerto da súmula CARF número 179, “é vedada a
compensação, pela pessoa jurídica sucessora, de bases de cálculo negativas de
CSLL acumuladas por pessoa jurídica sucedida, mesmo antes da vigência da
Medida Provisória no 1.858-6, de 1999”.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso voluntário, nos termos do relatório e voto do relator.
(documento assinado digitalmente)
Paulo Henrique Silva Figueiredo - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Flávio Machado Vilhena Dias - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ricardo Marozzi Gregorio,
Gustavo Guimaraes da Fonseca, Andreia Lucia Machado Mourao, Flavio Machado Vilhena
Dias, Cleucio Santos Nunes, Marcelo Cuba Netto, Fabiana Okchstein Kelbert, Paulo Henrique
Silva Figueiredo.
Relatório
O presente processo administrativo trata de Autos de Infração lavrados em face do
contribuinte Multishopping Empreendimentos Imobiliários SA, ora Recorrente, através dos quais
foram constituídos créditos tributários de IRPJ e CSLL relativos ao ano-calendário de 2002.
No que tange ao IRPJ, a acusação fiscal que motivou o lançamento foi no sentido
de que o contribuinte teria se apropriado de despesas que não seriam passíveis de dedução da
base de cálculo do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 18471.000530/2006-71
Fl. 1983
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 1302-005.928 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 18471.000530/2006-71

Já no que se refere à CSLL, a fiscalização apontou duas infrações para
constituição de ofício dos créditos tributários: (i) apropriação de despesas que, nos mesmos
termos dos fundamentos que motivaram o lançamento de IRPJ, não seriam dedutíveis da
apuração da CSLL e (ii) compensação indevida de base de cálculo negativa de períodos
anteriores, decorrentes do evento de incorporação da empresa Maramar Shopping Participações
Ltda., ocorrido em 30/06/1999, sob o argumento, em síntese, de que o art. 20 da MP n° 1858-6,
que vedou aquele aproveitamento, teria caráter interpretativo, podendo, assim, abarcar períodos
anteriores à sua edição. Alegou-se, ainda, que, na data de utilização dos saldos negativos da
empresa incorporada, a vedação já estava em pleno vigor.
Ao receber a intimação dos Autos de Infração, o Recorrente não se insurgiu com
relação à constituição dos créditos tributários de IRPJ, promovendo o pagamento dos valores que
lhe estavam sendo exigidos. Assim, por conta da extinção do crédito tributário, pelo pagamento,
não se instaurou o litigio quanto ao IRPJ.
Entretanto, o Recorrente apresentou Impugnação Administrativa quanto à
constituição dos créditos tributários de CSLL. As alegações apresentadas foram assim resumidas
pelo acórdão proferido pela DRJ do Rio de Janeiro, in verbis:
- sucedeu a empresa Maramar no direito de utilizar a sua base de cálculo negativa;
- a vedação legal à sucessão do direito à utilização da base negativa da CSLL, em razão
de incorporação, somente veio a ser eficaz após transcorridos noventa dias da
publicação da MP no 1858-6/99, conforme o art. 6° do art. 195 da Constituição. A
época em que foi efetivada a incorporação da Maramar, não era eficaz o disposto no art.
20 da MP n° 1858-6/99;
- equivocadamente foram entendidas que ao caso seriam aplicáveis as regras do imposto
de renda existentes à época da incorporação, no que se refere à utilização da base de
cálculo da CSLL;
- com o objetivo de respaldar o lançamento, o autuante tenta atribuir natureza
interpretativa ao art. 20 da MP n° 1858-6/99. Tal tentativa afronta o principio
constitucional da legalidade;
- ao realizar a incorporação da Maramar adquiriu para si, por sucessão, a titularidade ao
direito de aproveitamento das bases negativas da CSLL apuradas pela sucedida;
- da leitura dos arts. 219, inciso II, e 227 da Lei no 6404/1976 — Lei das Sociedades
Anônimas, resta claro que a empresa incorporada extinguiu-se no momento em que foi
incorporada e o interessado sucedeu a empresa incorporada em todos os seus direitos e
obrigações, inclusive o direito ao aproveitamento das bases de cálculos negativas da
CSLL detidas pela empresa incorporada;
- no Direito Tributário, o instituto da sucessão encontra-se disposto no art. 132 do
Código Tributário Nacional — CTN;
- não há dúvidas de que a totalidade dos direitos e obrigações da sociedade incorporada
transferem-se para a sucessora no exato momenta em que ocorre a incorporação;
- não há que se falar em utilização da base de cálculo negativa da empresa incorporada
por parte da sucessora após a operação de incorporação. Uma vez realizada uma
operação de incorporação a sociedade incorporada é extinta e seus direitos são
transferidos para a sucessora, passando a integrar seu patrimônio. Tal transferência se dá
no exato momento em que ocorre a incorporação, em decorrência da lei;
- o autuante está equivocado ao dar conotação interpretativa ao disposto na MP n°
1.858-6/99 e que o art. 33 do Decreto-lei n° 2.341/87 seria aplicável subsidiariamente
ao caso;
Fl. 1984
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 1302-005.928 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 18471.000530/2006-71

- causa estranheza a pretensão do autuante ao sustentar a tese de que o art. 28 da Lei
9.430/96 tenha o condão de restringir a utilização da base negativa da CSLL em razão
de sucessão por incorporação;
- as despesas foram em sua totalidade incorridas em razão de empreendimentos de sua
propriedade, não decorrendo de mera liberalidade;
- o autuante se equivoca ao tentar aplicar à apuração da base de cálculo da CSLL regra
própria do IRPJ. O equivoco fica flagrante quando do enquadramento legal da suposta
infração, onde são apresentados dispositivos genéricos;
- na legislação da CSLL inexiste qualquer dispositivo determinando que as despesas
relacionadas ao pagamento de supostas liberalidades devam ser adicionadas ao lucro
liquido.
Em um primeiro momento, contudo, antes de analisar o apelo que inaugural do
processo administrativo em questão, a 2a Turma da Delegacia da Receita Federal de Julgamento
no Rio de Janeiro I entendeu por bem intimar o contribuinte a apresentar “cópia da ata de
incorporação da empresa Maramar Shopping Participaçôes Ltda, com evidência do registro na
Junta Comercial do Est. Do Rio de Janeiro — JUCERJ, bem como do protocolo do pedido de
arquivamento”.
Uma vez atendida a determinação daquele colegiado, foi proferido acórdão de fls.
1864, em que a Turma de Julgamento a quo julgou a impugnação administrativa como
parcialmente procedente.
Neste sentido, em síntese, os julgadores da DRJ do Rio de Janeiro entenderam
pela improcedência das glosas das despesas incorridas e abatidas, pelo contribuinte, da base de
cálculo da CSLL, mas mantiveram o lançamento no que tange ao aproveitamento da base de
cálculo negativa daquela contribuição que havia sido apurada pela incorporada da Recorrente. O
acórdão proferido recebeu a seguinte ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA
JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2002
PAGAMENTO. EXTINÇÃO DO CREDITO.
Nos termos do art. 156, inciso I, do Código Tributário Nacional - CTN, o pagamento
extingue o crédito tributário.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL
Ano-calendário: 2002
DESPESAS
DESNECESSÁRIAS.
INCLUSÃO
NA
BASE
DE
CÁLCULO.
IMPROCEDÊNCIA.
Na falta de dispositivo legal que indique a adição de determinada despesa para fins de
apuração da base de cálculo da CSLL, não há como exigi-la. As regras de dedutibilidade
de despesas dirigidas expressamente apuração do lucro real não se aplicam de forma
reflexa à CSLL.
INCORPORAÇÃO. COMPROVAÇÃO DO REGISTRO PÚBLICO.
O instrumento particular só produz efeitos a respeito de terceiros após transcrito em
registro público.
Lançamento Procedente em parte
Não concordado com a parte em que restou sucumbente, o Recorrente apresentou
Recurso Voluntário, no qual, após contextualizar a discussão, afirma que o “Agente Autuante
reconheceu a exatidão das informações prestadas pela Recorrente no sentido de que realmente
Fl. 1985
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 1302-005.928 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 18471.000530/2006-71

houve a incorporação da Maramar por parte da Recorrente e que foi devidamente demonstrada
a existência de base negativa da CSLL da Maramar, no montante de R$ 18.947.547,86, à época
da incorporação”.
Afirma, assim, que a motivação para a constituição do crédito tributário, no que se
refere à impossibilidade de aproveitamento da base de cálculo negativa da incorporada, estaria
no fato de a fiscalização ter entendido que “seriam aplicáveis as regras do Imposto de Renda
existentes à época da incorporação, no que se refere à utilização da base de cálculo da CSLL”,
atribuindo “natureza interpretativa ao disposto no artigo 20 da MP 2.1858-6”, que
posteriormente viria a vedar aquele aproveitamento.
Neste passo, afirma que é “incontroversa a incorporação da Maramar pela
Multishopping” e que, pelas razões que expõe, repisando os argumentos apresentados em sede de
Impugnação Administrativa, fazia jus, naquele ano-calendário de 2002, ao direito de utilizar a
base de cálculo negativa da CSLL da sociedade incorporada.
Ato contínuo, os autos foram remetidos ao CARF e distribuídos a este relator para
julgamento.
Este é o relatório.

Voto
Conselheiro Flávio Machado Vilhena Dias, Relator.
DA TEMPESTIVIDADE DO RECURSO VOLUNTÁRIO E DA DELIMITAÇÃO DA
MATÉRIA DEVOLVIDA AO CARF.
Como se denota dos autos, o Recorrente foi intimado do teor do acórdão recorrido
em 06/11/2008 (AR de fls. 1.891), apresentando o Recurso Voluntário no dia 05/12/2008
(comprovante de fls. 1.894), ou seja, dentro do prazo de 30 dias, nos termos do que determina o
artigo 33 do Decreto no 70.235/72. Inclusive, a tempestividade do apelo foi atestada no despacho
de fls. 1.892.
Portanto, é tempestivo o Recurso Voluntário apresentado pela Recorrente e, por
isso, uma vez que cumpridos os demais pressupostos para a sua admissibilidade, deve ser
analisado por este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais.
Por outro lado, importante deixar claro que, como relatado acima, em que pese,
inicialmente, terem sido constituídos créditos tributários de IRPJ e CSLL, no que se refere ao
Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica, o Recorrente não se insurgiu contra o lançamento
realizado pela fiscalização.
Pelo contrário, ao receber a intimação dos Autos de Infração, o contribuinte
efetuou o pagamento do imposto com os encargos legais devidos, como se verifica das fls. 1.800
e seguintes dos autos. Deve-se ressaltar que, eventual pagamento a maior, como noticiado às
1803, tendo em vista suposto erro no cálculo das reduções das penalidades, deverá ser tratado
diretamente na Unidade de Origem, como o próprio contribuinte afirma em sua manifestação.
Assim, não há litígio instaurado no que se refere ao IRPJ.
Quanto à CSLL, como também relatado alhures, houve duas acusações fiscais.
Uma que se referia ao aproveitamento supostamente indevido de despesas incorridas e a outra
Fl. 1986
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Fl. 5 do Acórdão n.o 1302-005.928 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 18471.000530/2006-71

relativa ao aproveitamento, também indevido, aos olhos da fiscalização, de base negativa da
CSLL, que havia sido apurada, em um primeiro momento, pela incorporada do Recorrente.
Ocorre que, nos termos da decisão proferida pela DRJ do Rio de Janeiro, a Turma
de Julgamento a quo afastou as glosas das despesas incorridas, sob o argumento, em síntese, de
que a “legislação da CSLL não prevê a indedutibilidade de despesas que pela legislação do
IRPJ seja considerada desnecessária (art. 299 do RIR/1999)”.
Neste passo, como os valores dos créditos tributários considerados como
indevidos pela DRJ não superavam o valor de alçada então vigente para apresentação do Recurso
de Ofício, a decisão proferida, na parte em que deu provimento à Impugnação Administrativa,
transitou em julgado, não podendo ser, por óbvio, revista por este colegiado.
Desta feita, cumpre analisar a insurgência do Recorrente no que tange ao
lançamento da CSLL, na parte em que entendeu que não poderia ter sido aproveitada a base de
cálculo negativa apurada anteriormente por sua incorporada. É o que se passa a fazer, uma vez
que há preliminares a serem analisadas.
DO APROVEITAMENTO DA BASE DE CÁLCULO NEGATIVA DA CSLL.
De pronto, é importante contextualizar a acusação fiscal e sua motivação, para, a
partir deste contexto, se verificar o acerto ou não das ilações da fiscalização.
Como se depreende do Termo de Constatação de fls. 1397, o agente autuante
consignou que “o contribuinte compensou base de cálculo negativa de contribuição social
referente a períodos anteriores no valor de R$ 3.584.446,74. Deve ser ressaltado que, nos anos
calendário de 2000 e 2001 a empresa havia realizado compensações semelhantes as quais eram
decorrentes da incorporação de empresa denominada Maramar”.
Naquele Termo, afirmou-se que o contribuinte apresentou à fiscalização “Ata de
Reunião do Conselho de Administração, realizada em 30/06/1999 e Protocolo e Justificação de
Incorporação de Maramar por Multishopping, efetuado na mesma data”, deixando-se claro que
a incorporada – Maramar – “apresentava base de cálculo negativa de CSLL no valor de R$
18.497.547,86 com a Multishopping tornando-se a sucessora da referida base de cálculo
negativa”.
Afirmou-se, ainda, que o contribuinte “apresentou balanço patrimonial datado de
31/05/1999, discriminação da base de cálculo negativa, mostrando os valores informados por
Maramar a esta SRF”.
Assim, sem qualquer crítica quanto aos procedimentos de incorporação e quanto
aos valores da base de cálculo negativa de contribuição social que a incorporada havia apurado, a
fiscalização, invocando o disposto no artigo 20 da MP no 1.858-6, argumentou que existiria
“vedação legal à utilização de base de cálculo negativa de contribuição social da sucedida na
sucessora, em razão de incorporação, a qual veio a ser eficaz noventa dias após a MP 1.858-6,
de 29/06/1999”.
O agente autuante deixou claro, ainda, naquele Termo de Constatação, que o
disposto no mencionado artigo 20 da MP no 1.858-6 teria um caráter interpretativo e, por isso, se
aplicaria a fatos pretéritos.
Por fim, a fiscalização afirmou que, mesmo sendo considerados os efeitos apenas
futuros da MP, o contribuinte não poderia “utilizar a referida base de cálculo negativa da
contribuição social no ano calendário de 2002, posto que à época da utilização da referida base
Fl. 1987
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Fl. 6 do Acórdão n.o 1302-005.928 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 18471.000530/2006-71

negativa já estava plenamente em vigor o art. 20 da MP 1858-6, convertido posteriormente para
Art. 22 da MP 2.158-35”.
As colocações lançadas no Termo de Constatação de fls. 1.397 foram confirmadas
e ratificadas no “Termo de Constatação Anexo ao Auto de Infração” de fls. 1.684.
Neste sentido, pode-se extrair duas ilações que, ao fim e ao cabo, motivaram o
lançamento ora em análise, quais sejam: (i) o artigo 20 da MP no 1.858-6, convertido
posteriormente para Art. 22 da MP 2.158-35, teria caráter interpretativo e, por isso, se aplicaria a
fatos anteriores à sua vigência e (ii) no ano-calendário de 2002 já estava em pleno vigor aquele
dispositivo legal, o que impediria o contribuinte de aproveitar a base de cálculo negativa apurada
por sua incorporadora.
E é sob a premissa da acusação fiscal que deve ser analisado o lançamento dos
créditos tributários constituídos de ofício pela fiscalização.
Ocorre, contudo, como demonstrado alhures, que, antes de analisar a Impugnação
Administrativa do Recorrente, a DRJ no Rio de Janeiro I (RJ) entendeu pela necessidade de
intimar o contribuinte para juntar aos autos “cópia da ata de incorporação da empresa Maramar
Shopping Participaçôes Ltda, com evidência do registro na Junta Comercial do Est. Do Rio de
Janeiro — JUCERJ, bem como do protocolo do pedido de arquivamento”.
Da análise dos documentos apresentados pelo Recorrente, a Turma de Julgamento
a quo concluiu, inovando por completo o lançamento, que o contribuinte não teria comprovado o
evento da incorporação. Nestes termos, afirmou que o contribuinte não teria o “direito a fazer
uso das bases de cálculos negativas da CSLL apuradas por Maramar”. Veja-se o que constou
daquela decisão:
19- Nos termos do art. 135 do Código Civil/1916 (art. 221 do CC/2002), o instrumento
particular só produz efeitos a respeito de terceiros após transcrito em registro público.
Este registro deve ser feito no prazo de 30 dias contados de sua assinatura, a cuja data
retroagirdo. Não sendo feito o registro neste período, o arquivamento só terá eficácia a
partir do despacho que o conceder (art. 36 da Lei 8.934/1994 — Lei dos registros
públicos).
20- Intimado a apresentar cópia da ata de incorporação da empresa Maramar Shopping
Participações Ltda., com evidência do registro na Jucerj, bem como do protocolo do
pedido de arquivamento (fl. 918), o interessado juntou cópias da alteração contratual da
extinção da Maramar e anexo 1 do protocolo de justificação de incorporação (fls. 1).
Portanto, não cumpriu o solicitado, ficando sem comprovação a efetiva incorporação da
empresa Maramar pelo interessado.
21- Sem a comprovação da incorporação e seu respectivo registro público, não se pode
dizer que houve a incorporação, muito menos que o interessado tem direito a fazer uso
das bases de cálculos negativas da CSLL apuradas por Maramar.
Não se pode concordar com esse argumento.
É patente a inovação do lançamento feita pela DRJ. É que, da análise da acusação
fiscal, fica claro que o agente autuante não afirmou ou sequer criticou o evento de incorporação.
Pelo contrário: nos Termos de Constatação, notadamente do que se denota dos
trechos transcritos ao longo do presente voto, a fiscalização parte da premissa de que a
incorporação foi realizada, que havia uma apuração anterior de base de cálculo negativa pela
incorporada, mas que o aproveitamento da BCN não poderia ser realizado por expressa vedação
legal.
Fl. 1988
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 1302-005.928 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 18471.000530/2006-71

Assim, com toda venia, não poderia ser utilizada como razão de decidir eventual
problema ou incorreção do evento de incorporação, porque, reitere-se, a acusação fiscal não
motivou o lançamento em suposto vício da operação societária realizada.
Por outro lado, quando se verifica os documentos juntados pelo Recorrente aos
autos, quando da apresentação do Recurso Voluntário e no intuito de rebater as colocações
lançadas no acórdão recorrido, pode-se afirmar que não há qualquer vício no evento de
incorporação.
Com efeito, o "Protocolo e Justificação de Incorporação" (fls. 1952), datado de
30/06/1999, comprova que a Maramar foi devidamente incorporada pela Recorrente, sendo que a
incorporação foi registrada na JUCERJA em 31/08/1999 (fls. 1960).
Por outro lado, os Contratos Sociais – da Maramar (fl. 1962) e do Recorrente (fl.
1972) – foram devidamente alterados para refletir a incorporação realizada, também sendo
devidamente registrados na JUCERJA em 31/08/1999.
Como se não bastasse, nos termos do documento de fls. 1976, o Recorrente
comprovou a baixa do CNPJ da Maramar junto à Receita Federal do Brasil, com data do dia
30/06/1999, constando, naquele documento, inclusive, o “motivo de baixa” como sendo
justamente “incorporação”.
Desta feita, não há razão nas colocações do acórdão recorrido neste ponto,
devendo ser considerado como válido o evento de incorporação, uma vez que este relator e,
principalmente, o agente autuante não identificaram qualquer vício na incorporação realizada.
Superado o obstáculo colocado pela Turma de Julgamento a quo, cumpre, neste
momento, analisar se o aproveitamento da base de cálculo negativa da CSLL apurado pela
incorporada da Recorrente estaria correto ou se, de fato, este aproveitamento estaria vedado pela
legislação.
Neste Norte, sabe-se que a incorporação é uma operação societária através da qual
uma sociedade (incorporada) é absolvida por outra (incorporadora), ficando esta com todos os
direitos e obrigações da entidade incorporada. Este é o comando do artigo da Lei no 6.404/76, in
verbis:
Art. 227. A incorporação é a operação pela qual uma ou mais sociedades são absorvidas
por outra, que lhes sucede em todos os direitos e obrigações.
§ 1o A assembléia-geral da companhia incorporadora, se aprovar o protocolo da
operação, deverá autorizar o aumento de capital a ser subscrito e realizado pela
incorporada mediante versão do seu patrimônio líquido, e nomear os peritos que o
avaliarão.
§ 2o A sociedade que houver de ser incorporada, se aprovar o protocolo da operação,
autorizará seus administradores a praticarem os atos necessários à incorporação,
inclusive a subscrição do aumento de capital da incorporadora.
§ 3o Aprovados pela assembléia-geral da incorporadora o laudo de avaliação e a
incorporação, extingue-se a incorporada, competindo à primeira promover o
arquivamento e a publicação dos atos da incorporação. (destacou-se)
Da leitura do dispositivo legal acima transcrito, fica patente que, na incorporação,
como a sociedade incorporada deixa de existir, todos os seus direitos – inclusive o direito de
aproveitar a base de cálculo negativa da CSLL – são transferidos para a sociedade incorporadora.
No presente caso, o evento de incorporação da Maramar pelo Recorrente foi
realizado e devidamente formalizado nos órgãos competentes, produzindo efeitos a partir do dia
Fl. 1989
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Fl. 8 do Acórdão n.o 1302-005.928 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 18471.000530/2006-71

31/08/1999 (data do registro na JUCERJA). Assim, nesta data, o saldo da base de cálculo
negativa da CSLL da incorporada foi integralmente transferido ao Recorrente.
Por isso, não se pode concordar com o agente autuante, quando afirma que,
mesmo considerando a data vigência do artigo 20 da MP1858-6, o aproveitamento da base de
cálculo negativa da CSLL no ano-calendário de 2002 não poderia mais ser realizado.
Não se pode referendar esse argumento, porque, naquele ano (2002), não houve a
transferência da base de cálculo negativa da CSSL, mas apenas o aproveitamento de uma BCN
transferida integralmente ao Recorrente quando ocorreu o evento de incorporação. Inclusive, o
próprio agente autuante deixa claro no Termo de Constatação, que nos anos anteriores (2000 e
2001), “a empresa havia realizado compensações semelhantes as quais eram decorrentes da
incorporação de empresa denominada Maramar.”
Assim, concorda-se com o Recorrente quando afirma, em seu apelo, que
“considerando que a Medida Provisória n° 1.858-6/99 foi publicada em 30 de junho de 1999,
passando a produzir efeitos 90 (noventa) dias após sua publicação, em cumprimento ao
principio da anterioridade nonagesimal, ou seja, em 28 de setembro de 1999, bem como que, a
incorporação da Maramar pela Recorrente ocorreu em 30 de junho de 1999 e foi registrada na
JUCERJA em 31 de agosto de 1999, conclui-se que as disposições contidas na referida MP não
podem ser aplicadas ao caso em tela, (...)”.
E não se argumente, como colocado pelo agente autuante nos Termos de
Constatação, que, a par de existir uma vedação expressa quanto a CSLL, na legislação do IRPJ
esta vedação já estava prevista e seria plenamente aplicável na apuração da contribuição em
comento.
Por conta disso, a ilação da fiscalização seria de que a vedação imposta pelo artigo
20 da MP no 1.858-6/99 seria interpretativa e que, assim, abarcaria eventos pretéritos, ou seja,
mesmo sendo realizada a incorporação antes do início da vigência daquela MP, o aproveitamento
da BCN da CSLL da incorporada não poderia ser feito.
Não é demais ressaltar, neste ponto, que o agente autuante invoca os dispositivos
que tratam da apuração do IRPJ para justificar que a incorporadora não poderia aproveitar a base
de cálculo negativa da CSLL de sua incorporada. Veja-se o que constou do Termo de fls. 1397:
Ocorre que existe vedação legal A. utilização de base de cálculo negativa de
contribuição social da sucedida na sucessora, em razão de incorporação, a qual veio a
ser eficaz noventa dias após a MP 1.858-6, de 29/06/1999.
Art. 20. Aplica-se à base de cálculo negativa da CSLL o disposto nos arts. 32 e 33
do Decreto-Lei 2.341, de 29 de junho de 1987.
O Art. 33 referia-se a compensação, na incorporação, do prejuízo fiscal da incorporada,
vedando-o expressamente, como expomos:
Art. 33. A pessoa jurídica sucessora por incorporação, fusão ou cisão não poderá
compensar prejuízos fiscais da sucedida.
Parágrafo único. No caso de cisão parcial, a pessoa jurídica cindida poderá
compensar os seus próprios prejuízos, proporcionalmente à parcela remanescente
do patrimônio liquido.
Ocorre que a legislação tributária era omissa no tocante à utilização da base de cálculo
negativa da CSLL quando da incorporação. Desta forma, aplicar-se-ia a regra geral que
afirma que a CSLL rege-se pela legislação do Imposto de Renda Pessoa Jurídica na
ausência de disposição em contrário. Assim, a disposição do Art. 20 da MP 1858-6,
possui natureza interpretativa. (destaques no original).
Fl. 1990
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 1302-005.928 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 18471.000530/2006-71

Não se pode dar guarida a estas ilações do agente autuante, uma vez que contrária
aos princípios da legalidade e da irretroatividade, que estão consagrados no Texto Constitucional
de 1988 e protegem os contribuintes de eventuais abusos do Poder estatal.
No que tange ao princípio da legalidade, sabe-se que Contribuição Social sobre o
Lucro Líquido tem sua base de cálculo defina no artigo 2o da Lei no 7.689/1988, in verbis:
Art. 2o A base de cálculo da contribuição é o valor do resultado do exercício, antes da
provisão para o imposto de renda.
§ 1o Para efeito do disposto neste artigo:
a) será considerado o resultado do período-base encerrado em 31 de dezembro de cada
ano;
b) no caso de incorporação, fusão, cisão ou encerramento de atividades, a base de
cálculo é o resultado apurado no respectivo balanço;
Por outro lado, é patente o direito de aproveitamento da base de cálculo negativa,
como se observa do artigo 16 da Lei no 9.065/95 e do artigo 58 da Lei no 8.981/95, que tem a
seguinte redação, respectivamente:
Art. 16. A base de cálculo da contribuição social sobre o lucro, quando negativa,
apurada a partir do encerramento do ano-calendário de 1995, poderá ser compensada,
cumulativamente com a base de cálculo negativa apurada até 31 de dezembro de 1994,
com o resultado do período de apuração ajustado pelas adições e exclusões previstas na
legislação da referida contribuição social, determinado em anos-calendário
subseqüentes, observado o limite máximo de redução de trinta por cento, previsto no art.
58 da Lei no 8.981, de 1995.
(...)
Art. 58. Para efeito de determinação da base de cálculo da contribuição social sobre o
lucro, o lucro líquido ajustado poderá ser reduzido por compensação da base de cálculo
negativa, apurada em períodos-base anteriores em, no máximo, trinta por cento.
O que se observa é que não há, nos dispositivos legais transcritos, qualquer
limitação sobre a compensação de prejuízos nos casos de incorporação. A vedação para a base
negativa da CSLL da incorporada, nos termos preconizados pelo artigo 33 do Decreto-Lei no
2.341/87, passou a existir somente com o início da vigência do artigo 20 da MP no 1.858-6/99, e
suas posteriores reedições.
Sabe-se que o contribuinte só pode ser obrigado ou proibido a realizar o
determinada conduta sob expresso comando legal. Não pode se pode invocar dispositivos legais,
por analogia, para imputar uma obrigação ou proibir determinada conduta que o legislador não
previu expressamente. Neste sentido, são precisas as colocações do Professor Paulo de Barros
Carvalho sobre a necessidade de respeito ao princípio da legalidade no âmbito tributário.
Confira-se:
Sabemos da existência genérica do princípio da legalidade, acolhido no mandamento do
art. 5o, II da Constituição. Para o direito tributário, contudo, aquele imperativo ganha
feição de maior severidade, como se nota da redação do art. 150, I: Sem prejuízos de
outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito
Federal e aos Municípios: I – exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça.
Em outras palavras, qualquer das pessoas políticas de direito constitucional interno
somente poderá instituir tributos, isto é, descrever a regra-matriz de incidência, ou
aumentar os existentes, majorando a base de cálculo ou a alíquota, mediante a
expedição de lei.
Fl. 1991
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 1302-005.928 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 18471.000530/2006-71

O veículo introdutor da regra tributária no ordenamento há que de ser sempre a lei
(sentido lato), porém o princípio da estrita legalidade diz mais do que isso,
estabelecendo a necessidade de que a lei adventícia traga no seu bojo os elementos
descritores do fato jurídico e os dados prescritores da relação obrigacional. Esse plus
caracteriza a tipicidade tributária, que alguns autores tomam como outro postulado
imprescindível ao subsistema de que nos ocupamos, mas que pode, perfeitamente, ser
tido como uma decorrência imediata do princípio da estrita legalidade. (CARVALHO,
Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 21 ed. São Paulo: Saraiva, 2009. Pág. 174)
Com todo o respeito, é falaciosa a argumentação do agente autuante quando
afirma que, na ausência de norma específica quanto à vedação ao aproveitamento da base de
cálculo negativa da CSLL apurada pela incorporada, deveria se “buscar” essa vedação na
legislação que trata do Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica.
Não se tem dúvidas de que não há, entre as bases de cálculo dos dois tributos
(IRPJ e CSLL), uma identidade plena. É claro que eles são semelhantes quanto às normas de
apuração e pagamento, em especial na escolha do regime trimestral, anual, com antecipação por
estimativa ou balancete de suspensão e redução. Entretanto, cada base de cálculo é independente,
o que se torna patente quando se verifica os ajustes que cada uma sofre (adições e exclusões),
que diferentes de uma para outra.
Não é por outro motivo, que a própria DRJ do Rio de Janeiro, ao analisar a glosa
das despesas realizada pela fiscalização e dar provimento ao apelo do contribuinte naquele
ponto, consignou que “entre as hipóteses previstas em lei para o ajuste do lucro liquido não se
enquadra a adição de despesas ou custos consideradas desnecessárias com fulcro na legislação
do imposto de renda (art. 299 do RIR/1999)”. (...) “Assim, se o tributo só pode ser exigido
quando o fato apurado ajusta-se perfeitamente à hipótese de incidência, e considerando que a
base de cálculo da CSLL não se confunde com a do IRPJ, há que se reconhecer a improcedência
do lançamento”.
Por outro lado, também não se pode concordar com o argumento do agente
autuante, no sentido de que o disposto no 20 da MP no 1.858-6/99 seria uma norma
interpretativa, podendo ser aplicado a fatos pretéritos. Os princípios da irretroatividade e da
legalidade, em última medida, protegem os jurisdicionados (in casu, os contribuintes) do Poder
Estatal, poder este que só pode ser praticado nos estritos limites da legislação. Não se pode
admitir, assim, que uma nova previsão legal, que retira um direito até então garantido pela lei,
possa alcançar fatos pretéritos, já praticados pelos contribuintes.
Roque Antonio Carrazza, deixando claro que a irretroatividade da lei tributária
está umbilicalmente ligada ao princípio da segurança jurídica, é cirúrgico ao afirmar que a lei,
em especial aquela que agrava a situação do contribuinte, não pode ser aplicada a fatos
pretéritos. Veja-se os ensinamentos daquele festejado professor:
A segurança jurídica é uma dos pilares do nosso Direito, exige, pois, que as leis
tributárias tenham o timbre da irretroatividade. Afinal, a necessidade de assegurar-se às
pessoas a intangibilidade dos atos e fatos lícitos já praticados impõe sejam as leis
tributárias irretroativas.
(...)
Em suma, nunca as leis que agravam a situação dos contribuintes poderão retroagir.
Qualquer que sinalize neste sentido será inconstitucional. (CARRAZZA, Roque
Antonio. Curso de Direito Constitucional Tributário. 23a edição. Revista, ampliada e
atualizada até a Emenda Constitucional n. 53/2006. Págs. 343 e 345)
Fl. 1992
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 1302-005.928 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 18471.000530/2006-71

Desta forma, por tudo aqui exposto e demonstrado, notadamente (i) a
incorporação realizada pelo Recorrente, quando sucedeu o direito de aproveitar a base de cálculo
negativa da CSLL da entidade incorporada; (ii) a ausência de vedação expressa para este
aproveitamento, quando o evento da incorporação foi realizado e (iii) a impossibilidade de a
vedação introduzida no ordenamento jurídico pelo artigo 20 da MP no 1.858-6/99 alcançar fatos
pretéritos, aos olhos deste julgador, não poderia prevalecer a autuação, no ponto em que foi
mantida pelo acórdão recorrido.
Ocorre, contudo, que o CARF, em recente deliberação, editou a súmula de no 179,
que tem a seguinte redação:
É vedada a compensação, pela pessoa jurídica sucessora, de bases de cálculo negativas
de CSLL acumuladas por pessoa jurídica sucedida, mesmo antes da vigência da Medida
Provisória no 1.858-6, de 1999. (Vinculante, conforme Portaria ME no 12.975, de
10/11/2021, DOU de 11/11/2021).
Como se observa do excerto da súmula CARF no 179, em que pese a posição
consignada por este relator no presente voto, o entendimento sumulado pelo CARF vai de
encontro ao que foi aqui defendido.
Sendo a aplicação das súmulas obrigatória por este colegiado, nos termos do
artigo 45, inciso VI do RICARF (Portaria MF no 343/2015), não há outro caminho, senão negar-
se provimento ao Recurso Voluntário.
Neste sentido, VOTA-SE por NEGAR PROVIMENTO ao Recurso Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Flávio Machado Vilhena Dias

Fl. 1993
DF CARF MF
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