Tribunal: CARF
Processo: 10640.003272/2007-64
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CAIO CESAR NADER QUINTELLA
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2021-08-09
Data de publicação: 2021-10-05

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2004
MATÉRIAS NÃO INSERIDAS NA IMPUGNAÇÃO. PRECLUSÃO. PRELIMINAR PROCESSUAL. INEXISTÊNCIA DE LITÍGIO. IMPOSSIBILIDADE DE APRECIAÇÃO EM SEDE RECURSAL.
O contencioso administrativo instaura-se com a impugnação ou manifestação de inconformidade, que devem ser expressas, considerando-se preclusa a matéria que não tenha sido especificamente indicada ao debate. Nos termos do art. 17 do Decreto no 70.235/72, considera-se não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada em impugnação, verificando-se a preclusão em relação ao tema (Multa Agravada).

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10640.003272/2007-64
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9101-005.540 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
09 de agosto de 2021
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
DROGARIA CARVALHO E CANAAN LTDA

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2004
MATÉRIAS NÃO INSERIDAS NA IMPUGNAÇÃO. PRECLUSÃO.
PRELIMINAR
PROCESSUAL.
INEXISTÊNCIA
DE
LITÍGIO.
IMPOSSIBILIDADE DE APRECIAÇÃO EM SEDE RECURSAL.
O contencioso administrativo instaura-se com a impugnação ou manifestação
de inconformidade, que devem ser expressas, considerando-se preclusa a
matéria que não tenha sido especificamente indicada ao debate. Nos termos do
art. 17 do Decreto no 70.235/72, considera-se não impugnada a matéria que não
tenha sido expressamente contestada em impugnação, verificando-se a
preclusão em relação ao tema (Multa Agravada).

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial. No mérito, por voto de qualidade, acordam em negar-lhe provimento quanto à
primeira matéria (“conhecimento de matéria não impugnada referente à imputação da penalidade
na forma majorada”), vencidos os conselheiros Caio Cesar Nader Quintella (relator), Livia De
Carli Germano, Luis Henrique Marotti Toselli e Alexandre Evaristo Pinto que votaram por dar-
lhe provimento. Designada para redigir o voto vencedor a conselheira Andréa Duek Simantob.
Votou pelas conclusões do voto do relator, quanto ao mérito, a conselheira Livia De Carli
Germano. Prejudicado o exame quanto à segunda matéria (“aplicação da multa majorada”).
Manifestou intenção de apresentar declaração de voto a conselheira Edeli Pereira Bessa. Nos
termos dos §§ 4o e 5o do art. 58 do Anexo II do RICARF, a Conselheira Junia Gouveia Sampaio
não participou do julgamento, prevalecendo os votos já proferidos pelo Conselheiro Alexandre
Evaristo Pinto na reunião de julho de 2021.

(documento assinado digitalmente)
Andrea Duek Simantob – Presidente em exercício e Redatora Designada

(documento assinado digitalmente)
Caio Cesar Nader Quintella - Relator
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10640.003272/2007-64
Fl. 490
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-005.540 - CSRF/1a Turma
Processo no 10640.003272/2007-64

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia
De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz
Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Caio Cesar Nader Quintella e Andréa
Duek Simantob (Presidente em exercício).

Relatório
Trata-se de Recurso Especial (fls. 435 a 451) interposto pela Procuradoria-Geral
da Fazenda Nacional em face do v. Acórdão no 1201-002.979 (fls. 408 a 418), da sessão de 11 de
junho de 2019, complementado pelo v. Acórdão no 1201-003.689, da sessão de 12 de março de
2020, ambos proferidos pela C. 1a Turma Ordinária da 2a Câmara da 1a Seção deste E. CARF,
que deram provimento parcial ao Recurso Voluntário apresentado pela Contribuinte. Confira-se
suas respectiva ementas e trechos:

Acórdão no 1201-002.979
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2004
AUTO DE INFRAÇÃO. NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
Somente ensejam a nulidade os atos e termos lavrados por pessoa incompetente
e os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa, nos termos dos artigos 10 e 59, ambos do
Decreto no 70.235/72.
ASSUNTO: SISTEMA INTEGRADO DE PAGAMENTO DE IMPOSTOS E
CONTRIBUIÇÕES DAS MICROEMPRESAS E DAS EMPRESAS DE
PEQUENO PORTE (SIMPLES)
Ano-calendário: 2004
PRESUNÇÃO DE OMISSÃO DE RECEITAS. DEPÓSITOS DE ORIGEM NÃO
COMPROVADA. APLICABILIDADE.
A autoridade fiscal observou os dois pressupostos hábeis a legitimar a adoção
da presunção de omissão de receitas prevista no artigo 42, da Lei no 9.430/96:
respeitou os limites legais ao individualizar os lançamentos considerados de
origem não comprovada e intimou o contribuinte para comprovar a origem dos
depósitos bancários. Diante da ausência de provas, deve ser mantida a
exigência.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2004
DECADÊNCIA. INOCORRÊNCIA.
Os créditos constituídos no lançamento de ofício reportam aos períodos de
apuração de janeiro a dezembro de 2004. A Recorrente foi intimada da
lavratura do auto de infração em 26/10/2007. Não há que se falar em
decadência, já que o lançamento tributário foi efetivado dentro dos prazos
Fl. 491
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-005.540 - CSRF/1a Turma
Processo no 10640.003272/2007-64

previstos no artigo 173, do Código Tributário Nacional. De igual sorte, dada a
fase processual, também são infundadas as alegações de prescrição.
PRESCRIÇÃO. INOCORRÊNCIA.
De acordo com a Súmula CARF no 11, a prescrição intercorrente não é
aplicável no processo administrativo fiscal.
APLICAÇÃO DE MULTA AGRAVADA. NÃO CABIMENTO.
A aplicação do agravamento da multa, nos termos do artigo 44, § 2o, da Lei
9.430/96, deve ocorrer apenas quando a falta de cumprimento das intimações
pelo sujeito passivo impossibilite, total ou parcialmente, o trabalho fiscal, o que
não restou configurado. Aplicação da Súmula CARF no 96.

Acórdão no 1201-003.689
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2008
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. HIPÓTESES DE ACOLHIMENTO.
Existindo omissão, contradição, obscuridade ou erro material na decisão
embargada, impõe-se o acolhimento dos embargos de declaração.
APLICAÇÃO DE MULTA AGRAVADA. INOCORRÊNCIA. MATÉRIA DE
ORDEM PÚBLICA.
A aplicação do agravamento da multa, nos termos do artigo 44, § 2o, da Lei
9.430/96, deve ocorrer apenas quando a falta de cumprimento das intimações
pelo sujeito passivo impossibilite, total ou parcialmente, o trabalho fiscal, o que
não restou configurado em concreto.
A imputação de penalidades tributárias são matérias de ordem pública, nos
termos do art. 2o, parágrafo único, I, VI e IX da Lei no 9.784/99 e, portanto, o
julgador tem a prerrogativa da conhecê-las de ofício.

Em resumo, a contenda tem como objeto exações de IRPJ, CSLL, Contribuição ao
PIS, COFINS e INSS-SIMPLES, do ano-calendário 2004, exigidos na sistemática do SIMPLES
Federal, sob a acusação de omissão de receitas apurada com base no art. 42 da Lei n.o 9.430/96,
com o agravamento da multa de ofício (112,5%).

Registre-se, desde já, que as celeumas que prevalecem no presente feito são
apenas em relação ao conhecimento da matéria da multa agravada, de ofício, pelo C. Colegiado a
quo e ao mérito de seu afastamento.

A seguir, para um maior aprofundamento, adota-se trecho do relatório do v.
Acórdão de Recurso Voluntário, ora recorrido:

1. Trata-se de processo administrativo decorrente de autos de infração
lavrados para a cobrança de IRPJ, CSLL, PIS, COFINS e INSS, no montante de
Fl. 492
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-005.540 - CSRF/1a Turma
Processo no 10640.003272/2007-64

R$ 131.967,48 consolidado no demonstrativo de fl. 03, todos relativos ao
Simples Federal (SIMPLES).
2.
Os
lançamentos
decorrem
da
operação
fiscal
denominada
MOVIMENTAÇÃO FINANCEIRA INCOMPATÍVEL COM RENDIMENTOS
DECLARADOS - PJ no ano-calendário 2004, tendo sido em todos eles
encontradas as infrações abaixo, consoante descrito no Relatório Fiscal
(fls.60/65): (i) omissão de receita em razão de depósitos bancários cuja origem
não foi comprovada documentalmente; (ii) insuficiência de recolhimentos.
3. Devidamente cientificada em 26/10/2007 (fls. 291), a contribuinte
apresentou, tempestivamente, a impugnação administrativa de fls. 294/299.
4. Em sessão de 11 de fevereiro de 2009, a 2a Turma da DRJ/JFA, por
unanimidade de votos, julgou procedentes em parte os lançamentos, nos termos
do voto relator, Acórdão no 09-22.452 (fls. 310/317), para: a) exonerar a
contribuinte dos seguintes valores principais lançados, além dos respectivos
encargos legais: IRPJ (R$ 5,20), PIS (R$ 5,20), CSLL (R$ 20,00), COFINS (R$
40,00) e INSS (R$ 45,99); e b) exigir da contribuinte os seguintes valores
principais remanescentes, além dos devidos acréscimos legais: IRPJ (R$
3.564,81), PIS (R$ 3.564,81), CSLL (R$ 7.788,75), COFINS (R$ 15.577,48) e
INSS (R$ 21.107,82).
5. A ementa recebeu o seguinte descritivo, verbis:
“ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2004
NULIDADE - NORMAS PROCESSUAIS.
Não se cogita de nulidade processual, tampouco de nulidade do lançamento,
ausentes as causas delineadas no art. 59 do Decreto n° 70.235, de 1972.
INSTRUÇÃO DA PEÇA IMPUGNATÓRIA.
A impugnação deve ser instruída com os documentos em que se fundamentar e
que comprovem as alegações de defesa, precluindo o direito do impugnante
fazê-lo em outro momento processual.”.
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ
Ano-calendário: 2004
OMISSÃO DE RENDIMENTOS. DEPÓSITOS BANCÁRIOS.
Nos termos do artigo 42 da Lei n.o 9.430/96, a partir de 01/01/1997 passaram a
ser caracterizados como omissão de receitas, sujeitos a lançamento de oficio,
os valores creditados em conta de depósito ou de investimento mantida junto a
instituição financeira, em relação aos quais a pessoa física ou jurídica,
regularmente intimada, não comprove a origem dos recursos utilizados nessas
operações.
LANÇAMENTOS REFLEXOS.
Uma vez que os lançamentos decorreram dos mesmos elementos prova que
nortearam o do IRPJ, evidencia-se o caráter reflexivo, impondo-se eles o
mesmo veredicto firmado no lançamento principal.
Lançamento Procedente em Parte."
6. Cientificada da decisão, a Recorrente interpôs Recurso Voluntário (fls.
340/362) em 18/05/2009 (AR de 16/04/2009, fl. 338), reiterou as razões já
expostas em sede de impugnação (fls. 294/299), em especial que: (i) "inexiste
Fl. 493
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-005.540 - CSRF/1a Turma
Processo no 10640.003272/2007-64

direito a guarda temporária do documento, no sentido de manter-se em poder
do agente fiscal longe das vista do fiscalizado e sem um motivado termo de
apreensão"; (ii) houve cerceamento do seu direito de defesa diante dos
insanáveis vícios na lavratura do auto de infração; (iii) houve decadência do
direito do fisco de cobrar o crédito tributário e prescrição; (iv) houve
demonstração das possíveis diferenças referentes aos meses de janeiro e
fevereiro do ano de 2004, tornando-se impossível qualquer defesa
relativamente ao período viciado; (v) houve excesso de tributação pelo agente
fiscalizador; e (vi) a autoridade autuante tomou os valores recompostos dos
extratos bancários e não deduziu os valores já oferecidos à tributação,
incorrendo em bitributação.
7. Por fim, centrou seu pedido para que seja declarada a nulidade do ato de
lançamento por cerceamento de seu direito à ampla defesa e reconhecida a
extinção do crédito tributário pela decadência e pela prescrição.
8. Em virtude das alegações trazidas pela Recorrente e diante da
documentação
acostada
aos
autos
(extratos
bancários,
Declaração
Simplificada PJ – Simples 2005 e livro caixa), esta relatoria entendeu prudente
determinar a conversão do feito em diligência com o objetivo central de que se
"apure com maior exatidão se os depósitos bancários de origem não
comprovada guardam ou não relação direta com os pagamentos em dinheiro
constantes do Livro Caixa, devendo ser deduzidos tais montantes das receitas
supostamente omitidas e recalculado o montante do crédito tributário
correspondente. Sugiro o cotejo entre os valores dos extratos bancários vs
valores dos depósitos em dinheiro constantes dos livro caixa vs valores
excluídos (receitas não tributáveis) vs valores efetivamente omitidos/não
comprovados" (Resolução no 1201-000.392, fls. 381/390).
9. O Termo de Verificação Fiscal foi devidamente elaborado (fls. 393/401) e a
contribuinte intimada (AR, fls. 402/403), mas não apresentou resposta.
É o relatório.

Como visto, a DRJ negou provimento à Impugnação apresentada (fls. 319 a 326),
entendendo ser integralmente procedente o lançamento de ofício. Inconformada, a ora
Recorrente apresentou Recurso Voluntário a este E. CARF, reiterando seus argumentos,
defendendo, inclusive, a nulidade da Autuação e a caducidade dos créditos tributários.

Incialmente, a C. 1a Turma Ordinária da 2a Câmara da 1a Seção converteu o
julgamento em diligência, por meio da r. Resolução no 1201-000.392 (fls. 381 a 390),
determinando que a Unidade Local de Fiscalização (i) Apure com maior exatidão se os depósitos
bancários de origem não comprovada guardam ou não relação direta com os pagamentos em
dinheiro ou cartão bancário (crédito ou débito) constantes do Livro Caixa, devendo ser
deduzidos tais montantes das receitas supostamente omitidas e recalculado o montante do
crédito tributário correspondente. Sugiro o cotejo entre os valores dos extratos bancários vs
valores dos depósitos em dinheiro e lançamentos relativos aos pagamentos em cartão,
constantes dos livro caixa vs valores efetivamente omitidos/não comprovados. (ii) Relativamente
ao item 002 da autuação, insuficiência de recolhimentos em decorrência da alteração de faixa
de receita bruta ao se computar a receita omitida, deverá a autoridade fiscal, em virtude da
presente diligência, verificar eventual mudança de alíquotas em relação aos valores
anteriormente declarados/recolhidos pela contribuinte e os constantes da diferença/insuficiência
Fl. 494
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-005.540 - CSRF/1a Turma
Processo no 10640.003272/2007-64

autuada. (iii) É inequívoco que, em caso de dúvidas quanto à exatidão da informações
prestadas, a autoridade fiscal pode intimar a contribuinte para prestar esclarecimentos
complementares. E, em que pese o interessado tenha o dever de comprovar a origem dos
depósitos bancários, as atividades de instrução destinadas a averiguar e comprovar os dados
necessários à tomada de decisão devem ser realizadas de ofício pela autoridade fiscal, nos
termos do artigo 29, da Lei no 9.784/99.

Quando do retorno dos autos e efetivo julgamento do Apelo, entendeu a C. Turma
Ordinária a quo pelo seu provimento parcial, entendendo pelo afastamento do agravamento da
multa, reduzindo-a ao percentual ordinário de 75%.

Posteriormente, foi interposto pela Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional
Embargos de Declaração (fls. 420 a 422) alegando que não poderia ter sido apreciada a matéria
referente à multa agrava, na medida que não aduzida pela Contribuinte, sendo v. Acórdão omisso
em relação aos fundamentos que permitiram tal manobra do C. Colegiado.

Acatados tais Aclaratórios, foi proferido o v. Acórdão no 1201-003.689,
acolhendo o pleito fazendário, trazendo fundamentação jurídica para suprir tal omissão,
mantendo o afastamento da pena.

Na sequência, foi interposto pela Fazenda Nacional o Recurso Especial ora sob
julgamento, demonstrando a suposta existência de dissídio jurisprudencial, trazendo v. Arestos
paradigmas em que se entendeu pela impossibilidade de conhecimento do tema de multa de
ofício e da possibilidade aplicar a multa agravada em razão do não atendimento à Fiscalização.

Processado, o Apelo Especial do I. Procurador, este teve seu seguimento
determinado por meio do r. Despacho de Admissibilidade fls. 474 a 483, admitindo a
rediscussão das seguintes matérias: 1) conhecimento de matéria não impugnada referente à
imputação da penalidade na forma majorada; 2) aplicação da multa majorada.

Em seguida, procedeu-se à intimação da Contribuinte, que não ofertou
Contrarrazões.

Por fim, o processo foi sorteado para este Conselheiro relatar e votar.

É o relatório.

Fl. 495
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-005.540 - CSRF/1a Turma
Processo no 10640.003272/2007-64

Voto Vencido
Conselheiro Caio Cesar Nader Quintella, Relator.

Admissibilidade

Inicialmente, reitera-se a tempestividade do Recurso Especial da Fazenda
Nacional. Considerando a data de sua interposição, seu conhecimento está sujeito à hipótese
regida pelo art. 67 do Anexo II do RICARF vigente.

Conforme relatado, a Contribuinte não questiona o conhecimento do Apelo
fazendário em Contrarrazões.

Assim, considerando o silêncio quanto ao conhecimento do Recurso Especial,
uma simples análise do v. Acórdão no 9303-008.207, trazido como paradigma para questionar a
matéria da impossibilidade de conhecimento ex officio do tema da multa agravada, evidência a
certa similitude fática e a notória presença de divergência com o entendimento estampado no v.
Acórdãos no 1201-002.979 e no 1201-003.689.

O mesmo ocorre com os v. Acórdãos paradigmas no 9101-001.456 e no 9101-
002.997, que demonstram a necessária similitude fática com o caso dos autos e estampa clara
divergência em relação ao mérito do afastamento da multa agravada, afastada nos termos dos v.
Acórdãos recorridos.

Arrimado também na hipótese autorizadora do §1o do art. 50 da Lei no 9.784/99,
entende-se por conhecer do Apelo interposto, nos termos do r. Despacho de Admissibilidade de
fls. 474 a 483.

Mérito

1) Conhecimento de matéria não impugnada referente à imputação da penalidade na
forma majorada.
Fl. 496
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-005.540 - CSRF/1a Turma
Processo no 10640.003272/2007-64

Adentrando ao primeiro tema do Recurso Especial interposto pela Fazenda
Nacional, passa-se a analisar matéria conhecimento de matéria não impugnada referente à
imputação da penalidade na forma majorada.

A Recorrente, em suma, alega que cabe destacar que penalidade não pode ser
considerada matéria de ordem pública, logo não caberia exame por parte da Turma a quo.
Trata-se, portanto, de matéria preclusa, a teor do art. 17 do Decreto no 70.235/72.

Acrescenta que a presente demanda é delimitada precisamente pelos contornos
jurídicos que foi dado pelo contribuinte, definido pelo pedido e pelos fatos e fundamentos
jurídicos que o baseiam, lançados em seu recurso.

E conclui que o órgão julgador ao apreciar a legalidade do ato administrativo,
deve decidir também de acordo com a matéria expressamente inserta no recurso voluntário.

Pois bem, considerando as alegações recursais da Fazenda Nacional em relação a
tal matéria, primeiro temos que, no que tange ao pedido, a Contribuinte em todas suas defesas
pleiteou a extinção total do crédito tributário sob cobrança e afastamento completo da Autuação,
não havendo, em termos de pleito, parcela de concordância com qualquer partícula da imposição
procedida.

Mas, realmente, não houve argumento específico para o cancelamento pontual da
multa majorada prevista no art. 44, § 2o, da Lei no 9.430/96.

Noutro giro, fica claro que o elemento centra em torno do qual orbita a questão
sob escrutínio é a apreciação ex offício da aplicação da multa agravada ao final da fiscalização
procedida, tratada como matéria de ordem pública pelo v. Acórdão recorrido – o que combate a
ora Recorrente.

Como dito, em suma, nos v. Acórdão de Embargos de Declaração, a I. Relatora a
quo, acompanhada pela maioria do colegiado, entendeu que:

11. Não há dúvidas que tolerar a indevida aplicação de penalidades é o mesmo
que ignorar os próprios princípios que regem a administração pública.
12. Vejam, não foi por acaso que a Constituição atribuiu grande importância
ao princípio da moralidade administrativa. Além da sua aplicação residual
quando nenhum outro princípio específico constante do artigo 37, da CF/881
for cabível, há várias situações que a lei maior se preocupou com padrões de
conduta.
Fl. 497
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-005.540 - CSRF/1a Turma
Processo no 10640.003272/2007-64

13. E, nesse sentido, vale citar a adoção de procedimentos capazes de afastar
atos administrativos que destoem do padrão de conduta juridicamente
desejado, bem como a instituição de mecanismos de controle da atividade
administrativa, sendo certo que tais princípios não podem ser relativizados pelo
Poder Executivo, tampouco por essa julgadora administrativa.
(...)
14. Ressalte-se que, também no âmbito infraconstitucional, o legislador cuidou
de garantir o cumprimento de tais valores. Confira-se:
Art. 2o A Administração Pública obedecerá, dentre outros, aos princípios da
legalidade, finalidade, motivação, razoabilidade, proporcionalidade, moralidade,
ampla defesa, contraditório, segurança jurídica, interesse público e eficiência.
Parágrafo único. Nos processos administrativos serão observados, entre outros,
os critérios de:
I - atuação conforme a lei e o Direito;
[...]
VI - adequação entre meios e fins, vedada a imposição de obrigações, restrições
e sanções em medida superior àquelas estritamente necessárias ao atendimento
do interesse público;
[...]
IX - adoção de formas simples, suficientes para propiciar adequado grau de
certeza, segurança e respeito aos direitos dos administrados; (destaques
acrescidos)
15. Por fim, essa relatoria, quando da redação da ementa, fez menção à
inteligência da Súmula CARF no 962, que acaba por reforçar o não cabimento
da multa agravada em concreto.

Ainda que, talvez, por outra fundamentação, parcialmente coincidente com aquilo
invocado no v. Acórdão recorrido, este Conselheiro entende que correto o entendimento adotado
pela C. Turma Ordinária de conhecer de ofício de tal temática, não assistindo razão o pleito de
reforma da Fazenda Nacional.

Nessa esteira, primeiro temos aqui que a sanção compreendida como multa
agrava em nada se relaciona ao descumprimento de obrigação tributária, principal ou acessória,
dos contribuinte. É punição aplicada durante a fiscalização (sempre após, desvinculada e distante
da ocorrência dos fatos geradores) em razão conduta do fiscalizado em relação aos trabalhos
procedidos pela Autoridade Fiscal. É pura manifestação do poder do Estado de punir os cidadãos
pela sua postura junto a Agente estatal, apenas circunstancialmente exigida junto do crédito
tributário constituído.

Agora, quanto à possibilidade de se considerar a qualificação da multa de ofício
como matéria de ordem pública, podendo, então, ser conhecida sem a provocação da Parte
interessada, é certo que a temática não é nova e apresenta-se bastante instigante em termos
processuais.

Fl. 498
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-005.540 - CSRF/1a Turma
Processo no 10640.003272/2007-64

Primeiramente, em relação à matéria geral das multas (independentemente de seu
agravamento) no v. Acórdão no 1402-000.246, proferido na sessão de 04/08/2010, de relatoria do
I. Conselheiro Antônio José Praga de Souza, a C. 2a Turma Ordinária da 4a Câmara da 1a Seção,
por unanimidade, entendeu que, efetivamente, trata-se de matéria de ordem pública, cognoscível
pelo Julgador mesmo que ausente nas razões recursais. Confira-se a sua clara ementa:

PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2008
MATÉRIA
DE
ORDEM
PÚBLICA.
APLICAÇÃO
DA
MULTA
DE
PENALIDADE. APRECIAÇÃO DE OFICIO. As matérias de ordem pública
podem ser suscitadas pelo colegiado e apreciadas de ofício, ou seja, mesmo que
não tenha sido objeto do recurso voluntário. Isso se aplica à exigência de
penalidades, dentre elas a multa de oficio isolada por falta de recolhimento do
tributo por estimativa, que foi lançada em concomitância com a multa de oficio
proporcional sobre o tributo devido no ano-calendário. Embargos conhecidos e
rejeitados. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. (destacamos)

E, mais recentemente, no v. Acórdão no 3301-004.787, proferido por maioria de
votos pela C. 1a Turma Ordinária da 3a Câmara da 3a Seção, em sessão de 23 de julho de 2018,
também entendeu-se pela possibilidade do seu conhecimento ex officio, espontâneo, pelo
Colegiado:

Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Data do fato gerador: 31/01/2007, 28/02/2007, 31/03/2007, 30/04/2007
31/05/2007, 30/06/2007, 31/07/2007, 31/08/2007, 30/09/2007, 31/10/2007,
30/11/2007, 31/12/2007
DECADÊNCIA. FRAUDE. PRAZO.
Caracterizado o dolo, a decadência rege-se pelo art. 173, I, do CTN.
MATÉRIA DE ORDEM PÚBLICA. APLICAÇÃO DE PENALIDADE. MULTA
QUALIFICADA DE 150%. APRECIAÇÃO DE OFÍCIO.
As matérias de ordem pública devem ser suscitadas pelo colegiado e
apreciadas de ofício, ou seja, mesmo que não tenham sido objeto de recurso
voluntário. A aplicação de multa qualificada é matéria de ordem pública, por
pressupor a demonstração do evidente intuito de fraude, nos casos definidos
nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64.
APLICAÇÃO DE PENALIDADE. MULTA QUALIFICADA DE 150%.
CABIMENTO.
A informação reiterada e razoavelmente discrepante em DCTF/DACON e DIPJ
caracteriza conduta dolosa, para fins de qualificação da multa de ofício.
MULTA DE OFÍCIO. JUROS DE MORA. CONFISCO.
A caracterização da multa de oficio e dos juros de mora com efeito
confiscatório implica em análise de constitucionalidade, o que encontra óbice
na Súmula CARF no 02, que dispõe que o CARF não é competente para se
pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.
Fl. 499
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-005.540 - CSRF/1a Turma
Processo no 10640.003272/2007-64

Recurso Voluntário Negado.

Indo mais além, confira-se trechos do voto vencedor sobre tal assunto, proferido
pela I. Conselheira Semíramis de Oliveira Duro, que esclarece que fora entendido que, não
obstante, naquele caso estar-se apreciando multa qualificada, todo o tema de multas é
considerada matéria de ordem pública no processo administrativo tributário:

À luz do Decreto no 70.235/1972 (art. 16, II e 17), que rege o processo
administrativo
fiscal,
cumpre
aos
julgadores
apreciar
as
matérias
expressamente recorridas. A despeito disso, é pacífico o entendimento que é
dever do colegiado apreciar de ofício as matérias de ordem pública, ou seja,
ainda que não tenham sido contestadas, bem como corrigir os erros materiais
que, porventura, agravarem incorretamente a exigência fiscal.
Diante do papel da multa qualificada no ordenamento jurídico, é inegável seu
caráter de matéria de ordem pública. A rigor, a aplicação de penalidades
tributárias são matérias de ordem pública, pois, o Estado não pode punir
indevidamente os administrados, por imperativo do art. 37, caput, da CF/88 e
art. 2o, parágrafo único, I, VI e IX da Lei no 9.784/99.
As questões de ordem pública são aquelas que condicionam a legitimidade do
próprio exercício de atividade administrativa. Por isso, não precluem e podem,
a qualquer tempo, ser objeto de exame, em qualquer fase do processo e em
qualquer grau de jurisdição, sendo passíveis de reconhecimento de ofício pelo
julgador, nos termos do art. 303, II e III do CPC/73 e, 342, II e III do
CPC/2015.
A aplicação de penalidade, sendo matéria de ordem pública, integra a lide de
forma implícita, razão pela qual sua inclusão ex officio, pelo julgador, não
caracteriza julgamento extra ou ultra petita, hipótese em que prescindível o
princípio da congruência entre o pedido e a decisão.
(destacamos)

Como se observa, em ambos precedentes entendeu-se que poderia, sim, o Julgador
conhecer do tema das multas, sem a devida provocação expressa dos contribuintes ou dos demais
sujeitos passivos autuados, para afastá-la.

Ora, o agravamento da multa, na casa de 50% do valor da sanção ordinária, é
manobra extrema e excepcional da Administração Tributária e a sua prevalência ou não possui a
maior relevância, profundidade e interesse público – vez que todo contribuinte fiscalizado está
sujeito a tal apenamento.

O processo administrativo fiscal é regido pelos princípios da informalidade, da
racionalidade e da sua própria efetividade. Ao seu turno, a aplicação de multas pelas Autoridades
Tributárias é apenas mais uma das ferramentas punitivas do Estado, compondo o ius puniendi, o
qual, dentro de axiologia própria, deve ser mínimo e sempre submete-se, a qualquer tempo, à
correção de falhas na aplicação das penas.
Fl. 500
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-005.540 - CSRF/1a Turma
Processo no 10640.003272/2007-64

Nesse contexto, a preclusão ̧ que é um instituto processual, de cunho formal, o
qual prestigia uma ótica ficcional sobre a verdade e a ontologia – que, na verdade, é típico do
contencioso judicial – não pode obstar o reconhecimento espontâneo e fundamentado do
Julgador competente das instâncias ordinárias, da majoração sancionatória indevida e
equivocada. Afinal, não é interesse da Administração Pública e de toda a sociedade punir e
limitar os direitos dos cidadãos sem a ocorrência do devido e correto motivo para tanto.

Em acréscimo, ainda que a I. Relatora dos v. Acórdãos recorridos tenha invocado
a Súmula CARF no 96 como um dos fundamentos para o afastamento da multa de ofício – por
analogia talvez, vez que não houve arbitramento neste presente feito – é certo que aplica-se ao
caso a Súmula CARF no 133, editada após a prolatação do primeiro v. Acórdão no 1201-002.979.

Assim, como acréscimo argumentativo (obter dictum) entende ser pouco razoável,
contrário à missão desse C. Tribunal Administrativo e antagônico à máxima efetividade do
processo administrativo tributário, esta C. 1a Turma da CSRF reformar v. Acórdão que - ainda
que ex officio – cancelou sanção que contraria diretamente o texto de enunciado sumular,
plenamente aplicável e vigente nesse momento.

Diante do exposto, voto por reconhecer a possibilidade, a licitude e a correção do
conhecimento da matéria de agravamento da multa de ofício, prevista no no art. 44, § 2o, da Lei
no 9.430/96, de modo espontâneo, ex officio, pelo Julgador nas instâncias ordinárias do processo
administrativo tributário federal, negando-se provimento ao Recurso Especial nessa matéria.

Em razão de ter restado vencido o voto antes aduzido, fica prejudicada a matéria
aplicação da multa majorada.

(documento assinado digitalmente)
Caio Cesar Nader Quintella - Relator

Voto Vencedor
Andréa Duek Simantob, Conselheira
Ousei divergir do i. Relator, cuja tese que passarei a esposar restou vencedora, no
âmbito deste julgado, pelo simples fato de, ao se observar o exposto no relatório contido no
acórdão no 1201-002.979, verifica-se que o contribuinte, nada questionou acerca da
penalidade que lhe foi imputada no lançamento.
Desde a impugnação, aliás, ele não traz qualquer questionamento quanto à multa
agravada, tanto que a DRJ sequer menciona esse fato em sua decisão.
Fl. 501
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-005.540 - CSRF/1a Turma
Processo no 10640.003272/2007-64

Na verdade, o contribuinte arguiu na impugnação vícios no procedimento fiscal
que teriam resultado em cerceamento ao seu direito de defesa, e a questionar pontos específicos
da apuração dos valores lançados.
Em consequência, a autoridade julgadora de 1a instância, para declarar a parcial
procedência do lançamento, refutou a arguição de nulidade do lançamento e reconheceu a
existência de erro na determinação dos valores lançados em março/2004.
Já o Colegiado a quo, manifestou-se acerca do agravamento da penalidade,
quando, em nenhum momento, essa contestação, por meio da impugnação, que instaura a
fase litigiosa do procedimento, foi aventada pelo contribuinte, e mais, repito, nem na
impugnação ou mesmo no seu recurso voluntário.
Fato é que esta matéria, portanto, estava fora dos limites da lide; ou seja,
excluída do contraditório, desde o tempo da apresentação da impugnação.
Mas mesmo assim, pronunciou-se o Colegiado “a quo”, in verbis
II. Da Impossibilidade de Exigência da Multa Agravada
51. A douta autoridade fiscal fundamentou o agravamento da multa de acordo com as
seguintes razões:
“Tendo em vista o não atendimento ao TERMO DE INÍCIO DE AÇÃO
FISCAL, lavramos, em 12/09/2006, o TERMO DE INTIMAÇÃO FISCAL No 1
(cuja ciência se deu em 18/09/2006) reiterando o solicitado no referido TERMO
DE INÍCIO DE AÇÃO FISCAL. Neste período, chegou-nos correspondência
expedida pelo contribuinte e datada de 25/08/2006, apresentando vários
esclarecimentos solicitados, porém, sem colocar os referidos extratos bancários à
disposição da fiscalização.
Por mais uma vez, - TERMO DE INTIMAÇÃO FISCAL N° 2, em 19/10/2006
— foi renovado o pedido de apresentação dos extratos. Finalmente, em
18/10/2006, foi recepcionada a documentação requerida. Entretanto, os extratos
com a movimentação financeira continham irregularidades (TERMO DE
CONSTATAÇÃO FISCAL No 1), sem que o fiscalizado mencionasse qualquer
justificativa. O atendimento insatisfatório diante do largo prazo dispensado para
fazê-lo era injustificável.”
52. Por considerar que o atendimento parcial por si só já afasta a aplicação da multa
agravada, acolho o pedido da Recorrente.
A PGFN, porém, bem observou que não havia pedido neste sentido em recurso
voluntário, e embargou o acórdão recorrido acerca da omissão quanto à inexistência de
pressupostos a permitirem a apreciação do agravamento da multa.
Em sede de embargos, a resposta da relatora à questão oposta nesta sede pela
PGFN, foi no sentido de que a matéria imputação de penalidades seria de ordem pública e,
portanto, não haveria necessidade segundo o artigo 342 do CPC 2015 de contestação, bastando,
portanto, conhece-la de ofício.
Quanto ao conhecimento, entendo restar caracterizado o dissídio jurisprudencial,
pois o paradigma trata das mesmas matérias levantadas pela PGFN no seu especial, conforme
exposto no acórdão 9303-008.207, apresentado como paradigma.
Por seu turno, antes de ingressarmos na discussão acerca de o tema multa
agravada ser ou não matéria de ordem pública, temos uma questão prévia, uma preliminar,
processual, que se situa nos limites do Decreto 70.235/1972, acerca da instauração do litígio
Fl. 502
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-005.540 - CSRF/1a Turma
Processo no 10640.003272/2007-64

quando da impugnação, o que, caso for constatado, nos impede de prosseguir no exame de
mérito.
Ora, a questão aqui não é avaliar documentos juntados pelo contribuinte após a
impugnação, muito menos analisar argumentos deduzidos neste âmbito. O cerne da discussão é a
ausência de defesa em relação à matéria objeto do lançamento.
A preclusão persistiu desde a DRJ e continuou no percurso do processo para o
CARF.
O contribuinte permaneceu inerte por completo e este é o ponto.
Adentrar na matéria se a penalidade agravada é ou não de ordem pública é
secundário a esta preliminar que cunho processual acerca da não impugnação à DRJ e não
interposição de recurso voluntário sobre a penalidade aplicada à exigência consubstanciada no
auto de infração.
Em recente acórdão de minha relatoria (9101-005.493) tratamos desta questão,
cujo julgamento foi unânime e trechos do citado acórdão.
MATÉRIAS NÃO PROPOSTAS NA IMPUGNAÇÃO. PRECLUSÃO. INEXISTÊNCIA
DE LITÍGIO. IMPOSSIBILIDADE DE APRECIAÇÃO EM SEDE RECURSAL.
O contencioso administrativo instaura-se com a impugnação ou manifestação de
inconformidade, que devem ser expressas, considerando-se preclusa a matéria que
não tenha sido especificamente indicada ao debate. Nos termos do art. 18 da Lei no
13.105/2015 (CPC), ninguém pode pleitear direito alheio em nome próprio, salvo
quando autorizado pelo ordenamento jurídico. Inadmissível a apreciação em grau de
recurso de matéria nova não apresentada por ocasião da impugnação ou
manifestação de inconformidade, e, menos ainda, de ofício. Nos termos do art. 17 do
Decreto no 70.235/72, considera-se não impugnada a matéria que não tenha sido
expressamente contestada em impugnação, verificando-se a preclusão em relação ao
tema (responsabilidade solidária).
O presente caso não trata de preclusão para a apresentação de provas, questão acerca
da qual existe alguma controvérsia maior no âmbito administrativo, e sim sobre a
preclusão quanto à contestação de matéria.
Vale dizer que, a matéria que não foi objeto de impugnação nos autos do processo,
em nenhum momento, é a atribuição de responsabilidade solidária ao Sr. Márcio
Brito Estevam.
O Decreto no 70.235/1972, diploma com status de lei, que rege o processo
administrativo fiscal, é bastante claro a respeito do ponto aqui controverso:
“Art. 14. A impugnação da exigência instaura a fase litigiosa do procedimento.
Art. 16. A impugnação mencionará:
(...)
III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância
e as razões e provas que possuir; (Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993)
Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido
expressamente contestada pelo impugnante.” (Redação dada pela Lei no 9.532, de
1997)
Ao não apresentar impugnação em seu nome, o Sr. Márcio Brito Estevam fez com que
não se instaurasse o litígio com relação à atribuição de responsabilidade à sua pessoa.
Fl. 503
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 9101-005.540 - CSRF/1a Turma
Processo no 10640.003272/2007-64

Assim, o litígio prosseguiu apenas no tocante ao crédito tributário em si (o que
poderia eventualmente favorecer o Sr. Márcio Brito Estevam, na medida em que o
crédito viesse a ser reduzido ou cancelado, o que não ocorreu) e à responsabilidade
dos dois únicos sujeitos passivos solidários que apresentaram contestação.
Ainda que alguma outra parte no processo tivesse intentado defender o afastamento da
responsabilidade tributária do Sr. Márcio Brito Estevam (o que, ressalte-se, sequer de
fato ocorreu nos autos), ainda assim esta parte da defesa eventualmente apresentada
pelas outras partes não surtiria efeito algum, pois é cediço que, nos termos do art. 18
do Código de Processo Civil – CPC (Lei no 13.105/2015), “Ninguém poderá pleitear
direito alheio em nome próprio, salvo quando autorizado pelo ordenamento jurídico”.
Além de inexistir tal autorização no ordenamento jurídico para que o direito do Sr.
Márcio Brito Estevam viesse a ser pleiteado, no caso dos autos, pelos demais sujeitos
passivos, o fato é que, de qualquer sorte, conforme dito, tal fato sequer ocorreu, pois
em momento algum o contribuinte ou os outros dois responsáveis solidários que
recorreram fizeram qualquer menção, em suas defesas, à situação do Sr. Márcio Brito
Estevam.
Assim, por qualquer ótica que se analise a questão, fato é que tal matéria não foi, em
momento algum, parte do litígio, de sorte que se deve tê-la por preclusa (não
impugnada).
Uma vez que não instaurado o litígio com relação à matéria em questão, incabível se
mostra o pronunciamento, feito pelo colegiado a quo, a respeito do mérito quanto à
imputação de responsabilidade tributária feita pelo fisco ao Sr. Márcio Brito Estevam.
O acórdão recorrido, porém, claramente estendeu, à pessoa do Sr. Márcio Brito
Estevam, os efeitos do recurso apresentado por outro dos sujeitos passivos solidários
(no caso, o Sr. Silvio César Pregnaça), consoante se verifica pelo seguinte excerto do
voto do seu relator, verbis:
“Ademais,
a
despeito
de
apenas
um
dos
solidários
ter
contestado
administrativamente a questão da responsabilidade frente ao interesse comum,
esse ato, na minha singela opinião aproveita ao outro solidário que se encontra na
mesma e idêntica situação.
Portanto, acolho de ofício a exclusão da responsabilidade do Sr. Márcio, por
critério de identidade com os fundamentos que adota em relação ao Sr. Silvio,
quanto à falta de prova da Fazenda em apontar de forma objetiva os atos praticados
por esses dois cidadãos na movimentação de contas bancárias ou realização de vendas
em nome da empresa autuada.”
Tal postura, contudo, entendo que não pode ser admitida à luz da legislação processual
administrativa acima transcrita (a qual se mostra em sintonia também com a legislação
processual civil mencionada).
O CARF possui sólida jurisprudência confirmando a preclusão das matérias não
impugnadas, e a consequente impossibilidade de seu conhecimento em sede recursal.
Neste sentido, relembro aqui, outro recente acórdão de minha relatoria sobre a matéria,
apesar de o colegiado à época possuir outra composição, cuja ementa e dispositivo
abaixo transcrevo (acórdão 9101-005.300, de 12 de janeiro de 2021):
MATÉRIAS
NÃO
PROPOSTAS
NA
IMPUGNAÇÃO.
PRECLUSÃO.
IMPOSSIBILIDADE DE APRECIAÇÃO EM SEDE RECURSAL.
O contencioso administrativo instaura-se com a impugnação ou manifestação de
inconformidade, que devem ser expressas, considerando-se preclusa a matéria que
Fl. 504
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 9101-005.540 - CSRF/1a Turma
Processo no 10640.003272/2007-64

não tenha sido especificamente indicada ao debate. Inadmissível a apreciação em
grau de recurso de matéria nova não apresentada por ocasião da impugnação ou
manifestação de inconformidade. Nos termos do art. 17 do Decreto no 70.235/72,
considera-se não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada
em impugnação, verificando-se a preclusão em relação ao tema (multa qualificada).
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial. No mérito, por maioria de votos, acordam em dar-lhe provimento,
vencidos os conselheiros Lívia De Carli Germano, Luis Henrique Marotti Toselli e
Caio Cesar Nader Quintella que votaram por lhe negar provimento. Manifestaram
intenção de apresentar declaração de voto os conselheiros Edeli Pereira Bessa e Caio
Cesar Nader Quintella. Entretanto, dentro do prazo regimental, o Conselheiro Caio
Cesar Nader Quintella deixou de apresentá-la, razão pela qual deve ser considerada
não formulada, nos termos do § 7o, do art. 63, do Anexo II, da Portaria MF no
343/2015 (RICARF).
De outra feita, também deve ser mencionado o precedente desta CSRF 9101-005.261,
com a transcrição da ementa e dispositivo.
MATÉRIAS NÃO PROPOSTAS NA MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE.
IMPOSSIBILIDADE DE APRECIAÇÃO EM SEDE RECURSAL. A PRECLUSÃO
ESTÁ ATRELADA À QUESTÃO DE PROVA E NÃO RELATIVA À INSTITUTO
PROCESSUAL.
O contencioso administrativo instaura-se com a impugnação ou manifestação de
inconformidade, que devem ser expressas, considerando-se preclusa a matéria que
não tenha sido especificamente indicada ao debate. Inadmissível a apreciação em
grau de recurso de questões probatórias e/ou matéria nova não apresentada por
ocasião da impugnação ou manifestação de inconformidade.
Acordam os membros do colegiado em: (i) por maioria de votos, conhecer do recurso
especial, vencida a Conselheira Andréa Duek Simantob que votou pelo não
conhecimento; e (ii) no mérito, por maioria de votos, negar-lhe provimento, vencido
Conselheiro Caio Cesar Nader Quintella que votou por lhe dar provimento para
retorno dos autos à turma ordinária. Designada para redigir o voto vencedor a
Conselheira Andréa Duek Simantob.
Por seu turno, deve ser reformada a decisão recorrida, eis que, não deveria se
pronunciar sobre matéria não impugnada a responsabilidade tributária do Sr. Márcio
Brito Estevam, de sorte que, por se tratar de matéria preclusa, deve a sua
responsabilidade solidária, imputada pelo fisco nos termos do art. 124, I, do CTN, ser
restabelecida.
Diante do exposto, dou provimento ao recurso especial da Fazenda Nacional.
Assim, diante do fato de que houve a preclusão relativamente à matéria desde a
DRJ e continuou em todo o percurso processual até o julgamento em 2a instância no CARF, e
sendo a preclusão um questão preliminar, processualmente anterior e que apenas depois de
ultrapassada pode haver a discussão acerca do seguinte, qual seja: se a multa agravada seria ou
não matéria de ordem pública, entendo que a caracterização deste evento preclusivo impede o
Colegiado de continuar a discussão acerca da aplicabilidade ou não da multa agravada. De se
notar que a preclusão, repito, persistiu desde a DRJ e continuou no percurso do processo para o
CARF, permanecendo o contribuinte inerte por completo, quanto a esta matéria.

Fl. 505
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 9101-005.540 - CSRF/1a Turma
Processo no 10640.003272/2007-64

Neste sentido, por entender que não mais deveria prosseguir no exame da matéria
acerca da multa agravada, em face da preclusão, dou provimento ao recurso da PGFN.

(documento assinado digitalmente)
Andréa Duek Simantob

Declaração de Voto
Conselheira EDELI PEREIRA BESSA

Como bem demonstrado pelo I. Relator, a PGFN suscita divergência quanto ao
conhecimento de ofício da multa agravada, bem como quanto aos fundamentos adotados para
sua exoneração no acórdão recorrido.
Observa-se no relatório do acórdão no 1201-002.979 que a Contribuinte nada
questionou acerca da penalidade que lhe foi imputada no lançamento. Desde a impugnação a
Contribuinte se limitou à arguir vícios no procedimento fiscal que teriam resultado em
cerceamento ao seu direito de defesa, e a questionar pontos específicos da apuração dos valores
lançados. Em consequência, a autoridade julgadora de 1a instância, para declarar a parcial
procedência do lançamento, refutou a arguição de nulidade do lançamento e reconheceu a
existência de erro na determinação dos valores lançados em março/2004. Já o Colegiado a quo,
endossou a rejeição da arguição de nulidade, afastou alegações de decadência e prescrição
trazidas apenas em recurso voluntário, e reiterou a validade material dos tributos apurados pela
autoridade fiscal, para, ao final, assim se manifestar acerca do agravamento da penalidade:
II. Da Impossibilidade de Exigência da Multa Agravada
51. A douta autoridade fiscal fundamentou o agravamento da multa de acordo com as
seguintes razões:
“Tendo em vista o não atendimento ao TERMO DE INÍCIO DE AÇÃO
FISCAL, lavramos, em 12/09/2006, o TERMO DE INTIMAÇÃO FISCAL No 1
(cuja ciência se deu em 18/09/2006) reiterando o solicitado no referido TERMO
DE INÍCIO DE AÇÃO FISCAL. Neste período, chegou-nos correspondência
expedida pelo contribuinte e datada de 25/08/2006, apresentando vários
esclarecimentos solicitados, porém, sem colocar os referidos extratos bancários à
disposição da fiscalização.
Por mais uma vez, - TERMO DE INTIMAÇÃO FISCAL N° 2, em 19/10/2006
— foi renovado o pedido de apresentação dos extratos. Finalmente, em
18/10/2006, foi recepcionada a documentação requerida. Entretanto, os extratos
com a movimentação financeira continham irregularidades (TERMO DE
CONSTATAÇÃO FISCAL No 1), sem que o fiscalizado mencionasse qualquer
justificativa. O atendimento insatisfatório diante do largo prazo dispensado para
fazê-lo era injustificável.”
52. Por considerar que o atendimento parcial por si só já afasta a aplicação da multa
agravada, acolho o pedido da Recorrente.
A PGFN, porém, bem observou que não havia pedido neste sentido em recurso
voluntário, e embargou o acórdão recorrido acerca da omissão quanto à inexistência de
Fl. 506
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 9101-005.540 - CSRF/1a Turma
Processo no 10640.003272/2007-64

pressupostos a permitirem a apreciação do agravamento da multa. Apreciando os embargos de
declaração no Acórdão no 1201-003.689, o Colegiado a quo acolheu, à unanimidade, o voto da
Conselheira Relatora Gisele Barra Bossa, nos seguintes termos:
7. De fato, in casu, não houve contestação específica acerca do agravamento da multa.
Contudo, essa relatoria considera, conforme manifestado em outras oportunidades,
que a imputação de penalidades são matérias de ordem pública. E, assim sendo,
podem ser reconhecidas de ofício pelo julgador administrativo, inclusive à luz do artigo
342, incisos II e III, do CPC/2015, verbis:
Art. 342. Depois da contestação, só é lícito ao réu deduzir novas alegações
quando:
I - relativas a direito ou a fato superveniente;
II - competir ao juiz conhecer delas de ofício;
III - por expressa autorização legal, puderem ser formuladas em qualquer
tempo e grau de jurisdição.
(Destaques acrescidos)
8. Quando da apreciação desse tópico, em homenagem ao princípio da verdade material,
essa relatoria cuidou de verificar se estavam presentes os pressupostos legais para
aplicação do agravamento da multa. Confira-se:
[...]
Contudo, essa relatoria equivocou-se ao registrar o acolhimento do pedido da então
Recorrente ao invés de fundamentar o afastamento ex officio da penalidade, por
tratar-se de matéria de ordem pública e diante da ausência de tal pleito.
10. Sobre a temática em questão, vale citar trechos do voto da Conselheira Relatora
Semíramis de Oliveira Duro, constantes do r. Acórdão no 3301004.787, de 23/07/2018:
A rigor, a aplicação de penalidades tributárias são matérias de ordem
pública, pois, o Estado não pode punir indevidamente os administrados, por
imperativo do art. 37, caput, da CF/88 e art. 2o, parágrafo único, I, VI e IX
da Lei no 9.784/99.
As questões de ordem pública são aquelas que condicionam a legitimidade do
próprio exercício de atividade administrativa. Por isso, não precluem e podem,
a qualquer tempo, ser objeto de exame, em qualquer fase do processo e em
qualquer grau de jurisdição, sendo passíveis de reconhecimento de ofício
pelo julgador, nos termos do art. 303, II e III do CPC/73 e, 342, II e III do
CPC/2015.
A aplicação de penalidade, sendo matéria de ordem pública, integra a lide
de forma implícita, razão pela qual sua inclusão ex officio, pelo julgador,
não caracteriza julgamento extra ou ultra petita, hipótese em que
prescindível o princípio da congruência entre o pedido e a decisão.
O CARF já se manifestou nesse sentido, veja-se:
“MATÉRIA DE ORDEM PÚBLICA. APLICAÇÃO DA MULTA DE
PENALIDADE.
APRECIAÇÃO DE OFÍCIO. As matérias de ordem pública podem ser
suscitadas pelo colegiado e apreciadas de ofício, ou seja, mesmo que
não tenha sido objeto do recurso voluntário. Isso se aplica à exigência
de penalidades, dentre elas a multa de oficio isolada por falta de
recolhimento do tributo por estimativa, que foi lançada em
concomitância com a multa de oficio proporcional sobre o tributo
devido no ano-calendário. Embargos conhecidos e rejeitados. Vistos,
relatados e discutidos os presentes autos. Acórdão no 1402000.246,
julg. 04/08/2010.” (destaques acrescidos)
Fl. 507
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 19 do Acórdão n.o 9101-005.540 - CSRF/1a Turma
Processo no 10640.003272/2007-64

11. Não há dúvidas que tolerar a indevida aplicação de penalidades é o mesmo que
ignorar os próprios princípios que regem a administração pública.
12. Vejam, não foi por acaso que a Constituição atribuiu grande importância ao
princípio da moralidade administrativa. Além da sua aplicação residual quando nenhum
outro princípio específico constante do artigo 37, da CF/881 for cabível, há várias
situações que a lei maior se preocupou com padrões de conduta.
13. E, nesse sentido, vale citar a adoção de procedimentos capazes de afastar atos
administrativos que destoem do padrão de conduta juridicamente desejado, bem como a
instituição de mecanismos de controle da atividade administrativa, sendo certo que tais
princípios não podem ser relativizados pelo Poder Executivo, tampouco por essa
julgadora administrativa.
14. Ressalte-se que, também no âmbito infraconstitucional, o legislador cuidou de
garantir o cumprimento de tais valores. Confira-se:
Art. 2o A Administração Pública obedecerá, dentre outros, aos princípios da
legalidade,
finalidade,
motivação,
razoabilidade,
proporcionalidade,
moralidade, ampla defesa, contraditório, segurança jurídica, interesse
público e eficiência.
Parágrafo único. Nos processos administrativos serão observados, entre outros,
os critérios de:
I - atuação conforme a lei e o Direito;
[...]
VI - adequação entre meios e fins, vedada a imposição de obrigações,
restrições e sanções em medida superior àquelas estritamente necessárias ao
atendimento do interesse público;
[...]
IX - adoção de formas simples, suficientes para propiciar adequado grau de
certeza, segurança e respeito aos direitos dos administrados; (destaques
acrescidos)
15. Por fim, essa relatoria, quando da redação da ementa, fez menção à inteligência da
Súmula CARF no 962, que acaba por reforçar o não cabimento da multa agravada em
concreto. (destaques do original)
Os fundamentos do paradigma no 9303-008.207, porém, bem demonstram que
penalidades não constituem matéria de ordem pública:
Do exame dos autos, mais especificamente da impugnação e do recurso voluntário,
verifica-se que, em momento algum, o contribuinte questionou o lançamento e a
exigência da multa de ofício.
No entanto, o Colegiado da Câmara Baixa, tomou conhecimento, de ofício, do seu
lançamento, sob o entendimento de que tal penalidade constitui matéria de ordem
pública e, no mérito, decidiu pela sua exclusão do crédito tributário lançado e exigido,
sob o fundamento de que "Não há previsão de qualquer multa sobre a compensação
não homologada, quando não caracterizados fatos previstos nos artigos 71 a 73 da
Lei no 4.502/64".
No presente caso, entendo que a aplicação da multa agravada no lançamento de ofício
não constitui matéria de ordem pública. O conceito de ordem pública não está previsto
em quaisquer diplomas legais. Assim, trata-se de um conceito subjetivo.
Na esfera administrativa, as decisões sobre o lançamentos de multas de ofício, são no
sentido de que tal matéria não constitui questão de ordem pública e deve ser
expressamente questionada no respectivo recurso voluntário, conforme provam as
ementas dos julgados reproduzidas, a seguir:
- Acórdão n° 103-23.532:
Fl. 508
DF CARF MF
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Fl. 20 do Acórdão n.o 9101-005.540 - CSRF/1a Turma
Processo no 10640.003272/2007-64

"Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2000, 2001, 2002, 2003
MULTA AGRAVADA. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO.
Considera-se não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente
contestada pelo sujeito passivo, constituindo-se definitivamente o crédito
tributário a ela referente.(...)."
- Acórdão no 2301005.593; Assunto: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL.
PRECLUSÃO.
MATÉRIA
NÃO
ALEGADA
NA
IMPUGNAÇÃO
QUE
INSTAUROU O LITÍGIO.
O contencioso administrativo fiscal instaura-se com a impugnação ou
manifestação de inconformidade, que devem ser expressas, considerando-se
preclusa a matéria que não tenha sido alegada, nos termos do art. 17 do Decreto
no 70.235/72.
Assim, quando a matéria não for contestada, não há como instaurar a fase
litigiosa processual, conforme impõe o artigo 14 do Decreto Lei 70.235/72,
configurando, portanto, a preclusão consumativa processual. Inadmissível a
apreciação em grau de recurso de matéria não apresentada por ocasião da
impugnação ou manifestação de inconformidade. Nessas circunstâncias, não se
pode conhecer das razões de mérito contidas no recurso voluntário naquilo que
não foi expressamente alegado, que fica limitado à contrariedade dos demais
pontos do recurso, salvo casos específicos a exemplo de matérias de ordem
pública.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade devotos, acolher os
embargos com efeitos infringentes para, sanando os vícios apontados no
Acórdão no 2803003.906, de 03/12/2014, retificar o seu dispositivo, a fim de que
conste o não conhecimento da matéria relativa à multa, não impugnada em
sede de primeira instância, em face da preclusão consumativa, nos termos do
voto do relator." (destaque não original).
O julgamento de lançamento de multa de ofício, inclusive agravada, é rotina nesta fase
recursal, conforme provam as ementas transcritas a seguir:
- Acórdão no 9303-006.930:
"ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Ano-calendário:2007
MULTA DE OFÍCIO. AGRAVAMENTO.
A falta de atendimento, no prazo fixado, das intimações para prestar
esclarecimentos e/ ou para apresentar os arquivos solicitados pela autoridade
fiscal, sujeita o contribuinte à multa de ofício agravada, no percentual de
112,0% do crédito tributário lançado e exigido."
- Acórdão no 9303-006.880:
"ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS- IPI
Período de apuração:01/01/2005a31/12/2008
MULTA
AGRAVADA.
112,5%.
ATRASO
NO
ATENDIMENTO
A
INTIMAÇÕES.CABIMENTO.
Deve ser mantido o agravamento pela metade da multa de ofício quando
constatado que o contribuinte no caso concreto, reiteradamente valese de
conduta de procrastinação no cumprimento das intimações para prestação de
informações e apresentação de documentos."
Também na esfera judicial, a jurisprudência moderna vem decidindo que as matérias,
ainda que de ordem pública, para serem apreciadas e analisadas, em Juízo, devem
Fl. 509
DF CARF MF
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Fl. 21 do Acórdão n.o 9101-005.540 - CSRF/1a Turma
Processo no 10640.003272/2007-64

obrigatoriamente serem prequestionadas pelo autor, no respectivo recurso, conforme
provam as ementas dos julgados do Superior Tribunal de Justiça (STJ) e do Supremo
Tribunal Federal (STF):
- STJ - AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL :
AgRg no AREsp 95241 PR 2011/02398298:
"Ementa: PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO
AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. AÇÃO ANULATÓRIA DE DÉBITOS
FISCAIS (ISS) JULGADA PROCEDENTE. ALEGAÇÃO DE OFENSA AO ART.
535 DO CPC . DEFICIÊNCIA NA FUNDAMENTAÇÃO. NÃO OPOSIÇÃO DO
RECURSO INTEGRATIVO CONTRA O ACÓRDÃO A QUO. INCIDÊNCIA DA
SÚMULA 284 DO STF. PRESCRIÇÃO. INOVAÇÃO RECURSAL. AUSÊNCIA
DE PREQUESTIONAMENTO DE MATÉRIA DE ORDEM PÚBLICA.
ALEGAÇÃO DE OFENSA AOS ARTS. 131 E 436 DO CPC . DEFICIÊNCIA NA
FUNDAMENTAÇÃO. SÚMULA 284/STF. NÃO INCIDÊNCIA DO TRIBUTO,
NO CASO CONCRETO, AFIRMADA PELA CORTE DE ORIGEM LASTREADA
NA PROVA DOS AUTOS. SÚMULA 7/STJ. FUNDAMENTO INATACADO.
SÚMULA 283 DO STF. AGRAVO REGIMENTAL DESPROVIDO.
(...).
2. Não é possível, em Recurso Especial, analisar questões não debatidas pelo
Tribunal de origem, por caracterizar inovação de fundamentos; lembrando que
mesmo as chamadas questões de ordem pública, apreciáveis de ofício nas
instâncias ordinárias, devem estar prequestionadas, a fim de viabilizar sua
análise nesta Instância Especial. Precedentes da Corte Especial: AgRg nos
EREsp. 1.253.389/SP, Rel. Min. HUMBERTO MARTINS, DJe 02.05.2013 e
AgRg nos EAg 1.330.346/RJ, Rel. Min.
ELIANA CALMON, DJe 20.02.2013.
6. Agravo Regimental desprovido."
Supremo Tribunal Federal STF AG. REG. NO AGRAVO DE INSTRUMENTO : AI
601767 SC
A invocação de normas de ordem pública ou social não supera deficiência
recursal, como a falta de prequestionamento ou a omissão nas razões recursais
(art. 317, § 1o do RISTF),
EMENTA: REPERCUSSÃO GERAL. VÍCIOS PROCESSUAIS E FORMAIS QUE
IMPEDEM A REGULAR FORMAÇÃO E TRAMITAÇÃO DO RECURSO.
PREJUÍZO DO EXAME DAS QUESTÕES DE FUNDO. INVOCAÇÃO DO
DEVER DE CONHECIMENTO POR OFÍCIO DE MATÉRIA DE ORDEM
PÚBLICA E SOCIAL. NÃO CABIMENTO NO EXAME DO RECURSO
EXTRAORDINÁRIO. PRETENSÃO DE ANULAR A COBRANÇA DE CONTA
DE
FORNECIMENTO
DE
ENERGIA
ELÉTRICA.
INCONTÁVEIS
ARGUMENTOS. ARGUMENTO PARCIAL RELATIVO AO ICMS. IMUNIDADE
TRIBUTÁRIA. RAZÕES DE AGRAVO QUE NÃO ATACAM FUNDAMENTO
SUFICIENTE DA DECISÃO AGRAVADA. INÉPCIA.
(...)
2. A invocação de normas de ordem pública ou social não supera deficiência
recursal, como a falta de prequestionamento ou a omissão do argumento nas
razões recursais (art. 317 , § 1o do RISTF ).
3. As razões de agravo regimental não atacam um dos fundamentos suficientes
em si para manter a decisão agravada, no sentido de que a relação mantida
entre a cooperativa de eletrificação e o município resolvia-se no plano cível ou
no plano administrativo, e não em termos tributários. Insistência na tese
tributária da imunidade. Inépcia. Agravo regimental ao qual se nega
provimento."
Fl. 510
DF CARF MF
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Fl. 22 do Acórdão n.o 9101-005.540 - CSRF/1a Turma
Processo no 10640.003272/2007-64

Dessa forma, ainda que se considere que o lançamento da multa de oficio constitui
matéria de ordem pública, seu julgamento na Câmara Baixa somente poderia ter sido
realizado, se tivesse sido expressamente questionada no recurso voluntário. Como essa
matéria não foi impugnada, ocorreu a preclusão temporal do direito do contribuinte.
(destaques do original)
Quanto à ofensa ao princípio da moralidade e desrespeito aos valores expressos no
art. 2o da Lei no 9.784/99, indicados na resposta aos embargos de declaração aqui opostos pela
PGFN, de modo a fundamentar a necessária ação da autoridade administrativa frente a atos
administrativos que destoem do padrão de conduta juridicamente desejado, importa observa que
no julgamento administrativo há dispositivos específicos definindo o âmbito da competência das
autoridades julgadoras. Neste sentido foi o voto declarado por esta Conselheira no Acórdão no
9101-005.300:
Concordo com a I. Relatora quanto à impossibilidade de se apreciar, em sede de recurso
voluntário, qualificação da penalidade que deixou de ser questionada em sede de
impugnação.
Apenas observo que, embora precluso o direito de defesa da Contribuinte contra esta
matéria, na forma do que dispõe o art. 17 do Decreto no 70.235/72, a exigibilidade desta
parcela do crédito tributário permaneceria, ainda assim, suspensa. Isto porque, como
acessório da exigência principal, o questionamento desta impede o destaque e cobrança
da penalidade, pois se a exigência principal for cancelada, nada será devido a título de
penalidade.
Faço esta ressalva em reparo do que antes consignei no voto vencedor do Acórdão no
9101-004.5991 quando, distinguindo matéria e argumento, admiti a inovação deste em
sede de recurso voluntário, no seguinte contexto:
A Contribuinte manifestou sua inconformidade em 13/04/2010, defendendo a
necessidade de prévia intimação para apresentação dos documentos faltantes ou
para correção de eventual inconsistência na apuração, observando que, apesar de
não intimada a tanto, apresentara a DIPJ, juntando naquele momento DIPJ
retificadora entregue em 09/04/2010 (e-fls. 135/165).
A autoridade julgadora de 1a instância observou que as retenções na fonte não
foram admitidas porque os rendimentos não foram oferecidos à tributação, e
afirmou desnecessária a prévia intimação do sujeito passivo quando a autoridade
fiscal entende suficientes as provas dos autos para formar sua convicção. Assim,
declarou a improcedência da manifestação de inconformidade porque correto o
procedimento adotado, descabendo a anulação do despacho decisório para nova
apreciação do pedido de restituição, até porque a Contribuinte se limitou a
apresentar a DIPJ retificadora, desacompanhada de qualquer explicação acerca
das razões de mérito postas pela autoridade fiscal.
Em recurso voluntário, a Contribuinte esclareceu que as receitas auferidas no
período eram inferiores às despesas pré-operacionais e, assim, registrou-as em
Ativo Diferido. Por tais razões, pediu a reforma do despacho de indeferimento do
Pedido de Restituição. O Colegiado a quo invocou o art. 17 do Decreto no
70.235/72 para afirmar não impugnada a matéria, e também observou que a
Contribuinte não trouxe documentos que lastreassem suas alegações no recurso
voluntário, documentos estes que deveriam ter sido juntados desde a
impugnação, na forma do art. 16, §4o do Decreto no 70.235/72.
Neste contexto importa observar, inicialmente, que o Colegiado a quo aplicou
impropriamente o art. 17 do Decreto no 70.235/72, que assim dispõe:

1 Participaram do julgamento os Conselheiros: André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Edeli Pereira Bessa,
Demetrius Nichele Macei, Viviane Vidal Wagner, Lívia de Carli Germano, Amélia Wakako Morishita Yamamoto e
Andrea Duek Simantob (Presidente em Exercício), e divergiram na matéria os Conselheiros Andréa Duek Simantob
(relatora), André Mendes de Moura e Viviane Vidal Wagner.
Fl. 511
DF CARF MF
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Fl. 23 do Acórdão n.o 9101-005.540 - CSRF/1a Turma
Processo no 10640.003272/2007-64

Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido
expressamente contestada pelo impugnante. (Redação dada pela Lei no
9.532, de 1997)
Referido dispositivo deve ser interpretado em conformidade com o art. 145 do
Código Tributário Nacional - CTN, que estabelece as hipóteses de alteração de
lançamento e, implicitamente, delimita a competência das autoridades
administrativas em face dos diferentes contextos nos quais ela pode ser exercida:
Art. 145. O lançamento regularmente notificado ao sujeito passivo só
pode ser alterado em virtude de:
I - impugnação do sujeito passivo;
II - recurso de ofício;
III - iniciativa de ofício da autoridade administrativa, nos casos previstos
no artigo 149.
Nestes termos, se a matéria não foi objeto de impugnação, a autoridade
julgadora de 1a instância não tem competência para avaliar o crédito
tributário a ela vinculado e, eventualmente, alterá-lo, ainda que em favor do
sujeito passivo. Matéria, assim, guarda correspondência com os motivos
para exigência de parcela autônoma do crédito tributário, passível de ser
destacada e destinada à cobrança, por não usufruir da suspensão da
exigibilidade conferida pela interposição do recurso administrativo, na
forma do art. 151, inciso III do CTN.
Daí a impropriedade em se cogitar de matéria não impugnada quando o sujeito
passivo, tendo controvertido o crédito tributário lançado – ou, no caso, o direito
creditório não reconhecido – acrescenta, em seu recurso voluntário, argumentos
antes não deduzidos em impugnação/manifestação de inconformidade.
É certo que o art. 16, inciso III do Decreto no 70.235/72 determina que a
impugnação mencione os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os
pontos de discordância e as razões e provas que possuir. Todavia, os parágrafos
seguintes do referido dispositivo apenas limitam a produção posterior de provas,
nos seguintes termos:
[...]
§ 4o A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o
direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos
que: (Redação dada pela Lei no 9.532, de 1997)
a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por
motivo de força maior; (Redação dada pela Lei no 9.532, de 1997)
b) refira-se a fato ou a direito superveniente; (Redação dada pela Lei no
9.532, de 1997)
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos
autos. (Redação dada pela Lei no 9.532, de 1997)
§ 5o A juntada de documentos após a impugnação deverá ser requerida à
autoridade julgadora, mediante petição em que se demonstre, com
fundamentos, a ocorrência de uma das condições previstas nas alíneas do
parágrafo anterior. (Redação dada pela Lei no 9.532, de 1997)
§ 6o Caso já tenha sido proferida a decisão, os documentos apresentados
permanecerão nos autos para, se for interposto recurso, serem apreciados
pela autoridade julgadora de segunda instância. (Redação dada pela Lei no
9.532, de 1997)
[...]
Infere-se, daí, que, em relação à matéria impugnada, o sujeito passivo pode
deduzir em recurso voluntário argumentos antes não veiculados em impugnação.
Fl. 512
DF CARF MF
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Fl. 24 do Acórdão n.o 9101-005.540 - CSRF/1a Turma
Processo no 10640.003272/2007-64

Apenas não lhe é permitido iniciar a discussão acerca de matéria que não foi
objeto de impugnação. E, quanto às provas que sustentam aquela argumentação,
admite-se a juntada de novos elementos ao recurso voluntário caso destinados a
contrapor fatos ou razões trazidos por ocasião da decisão de 1a instância, ou se
enquadrados nas demais ressalvas do art. 16, §4o do Decreto no 70.235/72.
Mas o presente caso ainda apresenta um especificidade.
Como antes relatado, a Contribuinte aponta, apenas em recurso voluntário, que
se encontrava em fase pré-operacional e, assim, suas receitas teriam sido
confrontadas com as despesas pré-operacionais registradas no Ativo Diferido.
Mas, embora não deduzindo argumentação neste sentido em impugnação, a DIPJ
retificadora apresentada naquela ocasião distinguia-se da original justamente por
agora trazer as Fichas 36A e 37A, nas quais está reproduzido o Balanço
Patrimonial e evidenciada a evolução positiva do Ativo Diferido entre 2007 e
2008, com aumento do saldo de “Despesas Pré-Operacionais ou Pré-Industriais”
de R$ 4.802.015,32, em 2007, para R$ 31.793.384,20, em 2008. Para além disso,
a Contribuinte consignou em recurso voluntário que:
4. Dessa forma nos formulários da D1PJ-2009 Calendário 2008 protocolo
18.10.33.26.71-81 enviados em 21 de setembro de 2009, foram assim
preenchidos; consequentemente, o rendimento não foi aposto na linha 22
Ficha 06-A bem como o custo financeiro de igual período também não foi
aposto na Ficha 06-A linha 40.
5. Após o recebimento do despacho decisório n° 16306.000305/2009-63,
pelo qual a autoridade administrativa entendeu que, por não estarem
classificados os rendimentos no computo do Lucro Real, não era
procedente o pedido de restituição, a Recorrente, embora sem incorrer na
modificação da Base de cálculo fiscal, promoveu a retificação daquela
DIPJ sendo reenviada no dia 09 de abril de 2010 conforme protocolo de
entrega 14.78.21.54.16-60 (anexo 1) dando assim cumprimento ao
solicitado pela autoridade administrativa, ou seja, passamos a refletir na
Ficha 06-A, os custos das despesas financeiras do período de competência
do respectivo calendário, bem como todo o rendimento do período.
(anexo 2).
Em suma, em recurso voluntário a Contribuinte trouxe novas razões de direito,
cujo prova documental produzira em manifestação de inconformidade, e que
assim deixou de ser apreciada porque dissociada de qualquer argumentação neste
sentido.
Neste contexto, afastada a preclusão com fundamento no art. 17 do Decreto no
70.235/72, e não se verificando as demais vedações presentes no art. 16 do
Decreto no 70.235/72, vez que a prova documental foi juntada com a
manifestação de inconformidade, restam desconstituídas as justificativas do
Colegiado a quo para não apreciar as alegações trazidas pela Contribuinte em
recurso voluntário. A irregularidade cometida pela Contribuinte, ao deixar de
situar a argumentação no mesmo momento da juntada da prova, apenas lhe
suprime o direito de ver sua defesa também apreciada pela autoridade julgadora
de 1a instância.
Esclareça-se que a Contribuinte pede em seu recurso especial que lhe seja
reconhecido, em definitivo, o seu direito creditório, com base na prova já
carreada aos autos, por meio da qual se identifica que, na fase pré-operacional,
suportou retenções na fonte, em aplicações financeiras devidamente declaradas
e que compõem saldo negativo plenamente restituível. Contudo, a solução do
dissídio jurisprudencial posto resulta, apenas, na afirmação de que o Colegiado a
quo deveria ter apreciado o argumento deduzido em recurso voluntário,
especialmente porque vinculado a prova documental juntada à manifestação de
inconformidade, não competindo a esta Turma da CSRF decidir sobre o direito
creditório em litígio.
Fl. 513
DF CARF MF
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Fl. 25 do Acórdão n.o 9101-005.540 - CSRF/1a Turma
Processo no 10640.003272/2007-64

Assim, o presente voto é no sentido de DAR PROVIMENTO PARCIAL ao
recurso especial, e determinar o retorno dos autos ao Colegiado de Origem para
apreciação da argumentação que foi declarada preclusa no acórdão recorrido.
(destaquei)
Naquela ocasião conclui que o Decreto no 70.235/72 não veda a inovação de razões, em
recurso voluntário, acerca de matéria impugnada, mas defini matéria não impugnada
como a parcela do crédito tributário que, por ser exigida com fundamento em motivos
não questionados, seria passível de ser destacada e destinada à cobrança, por não
usufruir da suspensão da exigibilidade conferida pela interposição do recurso
administrativo, na forma do art. 151, inciso III do CTN.
O que o presente litígio ensina é que matéria, neste contexto, não representa,
necessariamente, parcela de exigibilidade autônoma, mas sim parcela exigida com
fundamentos autônomos, demandando confrontação específica, em impugnação, para
ser estabelecida a competência do órgão julgador de alterar o lançamento naquele ponto.
Esta é a interpretação que se extrai da disciplina expressa no art. 17 do Decreto no
70.235/72 c/c art. 145, inciso I do CTN, e também tendo em conta que o art. 16, inciso
III do Decreto no 70.235/72 determina que a impugnação mencione os motivos de fato e
de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e as razões e provas que
possuir, a exigir que ao menos algum fundamento autônomo da matéria autuada seja
discutido em impugnação para evitar que a matéria seja considerada não impugnada.
A qualificação da penalidade demanda fundamentação específica, vez que não decorre
da mera falta de recolhimento e de declaração do tributo devido, e sim de circunstâncias
que, no entender da autoridade fiscal, caracterizam o intuito de fraude expresso nos arts.
71, 72 ou 73 da Lei no 4.502/642. Logo, se este é o requisito para formalização daquela
exigência específica, também a sua caracterização como matéria impugnada demanda a
apresentação de motivos de fato e de direito que infirmem este fundamento específico
da acusação fiscal.
Não basta, assim, que o lançamento tenha sido impugnado para que as autoridades
julgadoras tenham competência para apreciar a integralidade do crédito tributário
constituído. O sujeito passivo pode, de forma expressa, impugnar parcialmente o crédito
tributário pretendendo a redução da penalidade3 na liquidação ou parcelamento em

2 Lei no 9.430, de 1996, alterada pela Lei no 11.488, de 2007:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta
de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; (Redação dada pela Lei no
11.488, de 2007)
[...]
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado nos casos previstos nos arts.
71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas
ou criminais cabíveis. (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
3 Lei no 8.218, de 1991, com a redação dada pela Lei no 11.941, de 2009:
Art. 6o Ao sujeito passivo que, notificado, efetuar o pagamento, a compensação ou o parcelamento dos tributos
administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, inclusive das contribuições sociais previstas nas alíneas
a, b e c do parágrafo único do art. 11 da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991, das contribuições instituídas a título
de substituição e das contribuições devidas a terceiros, assim entendidas outras entidades e fundos, será concedido
redução da multa de lançamento de ofício nos seguintes percentuais: (Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009)
I – 50% (cinquenta por cento), se for efetuado o pagamento ou a compensação no prazo de 30 (trinta) dias, contado
da data em que o sujeito passivo foi notificado do lançamento; (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009)
II – 40% (quarenta por cento), se o sujeito passivo requerer o parcelamento no prazo de 30 (trinta) dias, contado da
data em que foi notificado do lançamento; (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009)
III – 30% (trinta por cento), se for efetuado o pagamento ou a compensação no prazo de 30 (trinta) dias, contado da
data em que o sujeito passivo foi notificado da decisão administrativa de primeira instância; e (Incluído pela Lei no
11.941, de 2009)
IV – 20% (vinte por cento), se o sujeito passivo requerer o parcelamento no prazo de 30 (trinta) dias, contado da
data em que foi notificado da decisão administrativa de primeira instância. (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009)
Fl. 514
DF CARF MF
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Fl. 26 do Acórdão n.o 9101-005.540 - CSRF/1a Turma
Processo no 10640.003272/2007-64

relação às matérias com as quais concorda, e sobre esta parcela a autoridade julgadora
não poderá se manifestar. Mas o sujeito passivo também pode apresentar impugnação
que não seja expressamente parcial, e esquecer de contestar alguma parcela exigida com
fundamentação autônoma, caso em que perderá o direito de fazê-lo na forma do art. 17
do Decreto no 70.235/72. Nesta última circunstância, porém, o crédito tributário
correspondente à matéria não impugnada poderá, ainda assim, permanecer com
exigibilidade suspensa caso sua determinação dependa de outra matéria devidamente
impugnada, quer em razão de a sistemática de apuração do tributo principal ser afetada
por matéria impugnada, quer em razão de a matéria corresponder a acessórios cuja
exigência é dependente da confirmação do principal lançado. Ou seja, ainda que a
matéria seja autônoma e demande questionamento específico para restar impugnada, a
suspensão da exigibilidade pode ser afetada pela forma como esta matéria se
correlaciona com outras autuadas.
Assim, tem razão o voto condutor do acórdão recorrido quando afirma que houve
irresignação geral da recorrente, mas apenas para fins de definição da suspensão da
exigibilidade do crédito tributário, dependente da apreciação dos questionamentos
dirigidos à totalidade do principal lançado. Já para definição da competência da
autoridade julgadora de alterar o lançamento, é indispensável que exista impugnação e,
impugnação, na forma do Decreto no 70.235/72, é estruturação argumentativa para
discordância em face da matéria lançada com fundamento autônomo. Se os
fundamentos da multa qualificada não são enfrentados nessa peça recursal, a alteração
desta parcela do lançamento no contencioso administrativo somente pode se dar por
decorrência da decisão em face das demais matérias impugnadas.
Estas as razões, portanto, para DAR PROVIMENTO ao recurso especial da PGFN e,
em consequência, restabelecer a qualificação da penalidade.
Da mesma forma, o agravamento da penalidade pressupõe a apresentação de
fundamentos específicos, distintos daqueles que motivam a exigência do crédito tributário
principal e da multa de ofício básica de 75%. Indispensável, assim, que o sujeito passivo deduza
motivos de fato e de direito que confrontem aquela acusação, para que a matéria seja tida por
impugnada e as autoridades julgadoras tenham competência para analisar seu mérito.
Esclareça-se, por fim, que esta interpretação não cede em favor da necessária
aplicação de entendimentos sumulados por este Conselho, ainda que com eficácia vinculante da
Administração Pública, conferida pelo Ministro da Economia. Como exposto, há um óbice
antecedente à aplicação do direito ao caso concreto: não se estabeleceu a competência da
autoridade administrativa de julgamento para tanto.
Por tais razões, deve ser DADO PROVIMENTO ao recurso especial da PGFN
para reconhecer a preclusão acerca do agravamento da penalidade, e reverter o acórdão recorrido
na parte em que declarou sua improcedência.

(documento assinado digitalmente)
EDELI PEREIRA BESSA

Fl. 515
DF CARF MF
Documento nato-digital