Tribunal: CARF
Processo: 10825.900354/2016-81
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RAPHAEL MADEIRA ABAD
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-08-24
Data de publicação: 2021-09-27

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/03/2013
PEDIDOS DE COMPENSAÇÃO/ RESSARCIMENTO. ÔNUS PROBATÓRIO. DILIGÊNCIA/ PERÍCIA.
Nos processos derivados de pedidos de compensação/ressarcimento, a comprovação do direito creditório incumbe ao postulante, que deve carrear aos autos os elementos probatórios correspondentes, sendo que a diligência ou a perícia não se prestam a suprir deficiência probatória, seja do contribuinte ou do fisco, e que por sua vez deve seguir o rito previsto na legislação de regência, especialmente o prazo e demais requisitos normativos.
VERDADE MATERIAL. INVESTIGAÇÃO. COLABORAÇÃO.
A verdade material é composta pelo dever de investigação da Administração somado ao dever de colaboração por parte do particular, unidos na finalidade de propiciar a aproximação da atividade formalizadora com a realidade dos acontecimentos. A verdade material não pode ser utilizada como argumento para o desrespeito à distribuição dos ônus da prova, inclusive quanto ao prazo para o exercício de tal direito, sendo que as diligências e perícias não se prestam a suprir deficiências na produção de provas.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. BENS NÃO SUJEITOS À CONTRIBUIÇÃO.
No regime da não-cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, não são admitidos créditos calculados sobre bens não sujeitos à contribuição na operação de aquisição, por expressa vedação legal.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. LOCAÇÃO DE HANGAR E DE MÁQUINA DE CAFÉ EXPRESSO. IMPOSSIBILIDADE.
Despesas com locação de hangar alegadamente utilizado em atividades administrativas não geram créditos. Igualmente, não se admitem créditos sobre pagamentos de aluguéis de máquinas de café, as quais não são utilizadas nas atividades da empresa.

Inteiro teor:
S3-C 3T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10825.900354/2016-81
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3302-011.474 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
24 de agosto de 2021
Recorrente
USINA BARRA GRANDE DE LENCOIS S A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/03/2013
PEDIDOS
DE
COMPENSAÇÃO/
RESSARCIMENTO.
ÔNUS
PROBATÓRIO. DILIGÊNCIA/ PERÍCIA.
Nos processos derivados de pedidos de compensação/ressarcimento, a
comprovação do direito creditório incumbe ao postulante, que deve carrear aos
autos os elementos probatórios correspondentes, sendo que a diligência ou a
perícia não se prestam a suprir deficiência probatória, seja do contribuinte ou
do fisco, e que por sua vez deve seguir o rito previsto na legislação de
regência, especialmente o prazo e demais requisitos normativos.
VERDADE MATERIAL. INVESTIGAÇÃO. COLABORAÇÃO.
A verdade material é composta pelo dever de investigação da Administração
somado ao dever de colaboração por parte do particular, unidos na finalidade
de propiciar a aproximação da atividade formalizadora com a realidade dos
acontecimentos. A verdade material não pode ser utilizada como argumento
para o desrespeito à distribuição dos ônus da prova, inclusive quanto ao prazo
para o exercício de tal direito, sendo que as diligências e perícias não se
prestam a suprir deficiências na produção de provas.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. BENS NÃO SUJEITOS À
CONTRIBUIÇÃO.
No regime da não-cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins, não são admitidos créditos calculados sobre bens não sujeitos à
contribuição na operação de aquisição, por expressa vedação legal.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. LOCAÇÃO DE HANGAR E DE
MÁQUINA DE CAFÉ EXPRESSO. IMPOSSIBILIDADE.
Despesas com locação de hangar alegadamente utilizado em atividades
administrativas não geram créditos. Igualmente, não se admitem créditos sobre
pagamentos de aluguéis de máquinas de café, as quais não são utilizadas nas
atividades da empresa.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10825.900354/2016-81
Fl. 156
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3302-011.474 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10825.900354/2016-81

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso, nos termos do voto do relator.
(documento assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Raphael Madeira Abad - Relator
Participaram do julgamento os conselheiros: Gilson Macedo Rosenburg Filho
(Presidente), Jorge Lima Abud, Walker Araujo, Larissa Nunes Girard, Jose Renato Pereira de
Deus, Paulo Regis Venter (suplente convocado(a)), Raphael Madeira Abad, Denise Madalena
Green, a fim de ser realizada a presente Sessão Ordinária. Ausente(s) o conselheiro(a) Vinicius
Guimaraes, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Paulo Regis Venter.

Relatório
Trata-se de processo administrativo fiscal no bojo do qual discute-se o direito a
crédito de contribuições parafiscais de incidência não cumulativa, vinculados a receitas de
exportação, bem como créditos vinculados a receitas tributadas no mercado interno.
Sinteticamente a Recorrente insurge-se contra as glosas impostas sobre
(i) sal grosso no processo produtivo do açúcar e do álcool, que segundo
ele foi tributado na aquisição, todavia a fiscalização e a DRJ entenderam
que foi adquirido com alíquota zero.
(ii) Aluguel de maquinas e equipamentos (hangar e maquina de café
expresso)
Por transcrever com fidelidade os fatos até então ocorridos no processo, adoto o
Relatório elaborado pela DRJ quando de sua análise do caso, cujos principais fragmentos passo a
transcrever:
Trata-se de pedido de ressarcimento de créditos do PIS não cumulativo do 1o trimestre
de 2013, vinculados a receitas de exportação, no valor de R$ 8.741,22, ao qual a
contribuinte vinculou declaração de compensação. Analisada a pretensão, a autoridade
competente emitiu Despacho Decisório no qual reconheceu parcialmente o direito
creditório, no importe de R$ 7.595,03, e homologou parcialmente a declaração de
compensação. Os fundamentos da decisão encontram-se no Relatório de Informação
Fiscal de fls. 12/16..
(...)
Fl. 157
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3302-011.474 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10825.900354/2016-81

Em novo sub-tópico, “III.3. Das glosas efetuadas pela fiscalização”, refere-se
inicialmente a algumas das glosas efetuadas e aos fundamentos apontados para tais
glosas, diz que a fiscalização teria deixado de “buscar a verdade material para
constatar a legitimidade dos referidos créditos” pois teria glosado créditos legítimos
“sob a alegação errônea de que estariam sujeitos a alíquota zero, quando em verdade
foram tributadas pelo PIS e pela COFINS”. Prossegue (destaques no original):
(...)
No sub-tópico seguinte, “III.5. Bens utilizados como insumos”, prossegue na defesa
do direito aos créditos calculados sobre as aquisições de Cloreto de Sódio, bem como
de Cal Virgem:
(...)
Em novo sub-tópico, “III.6. Locações”, contesta as glosas relativas aos créditos
calculados sobre despesas com locação de hangar e de máquinas de café, dizendo
inicialmente que:
A própria legislação permite expressamente "o creditamento de aluguéis de prédios,
máquinas e equipamentos pagos a pessoa jurídica e utilizados nas atividades da
empresa", no artigo 3o, inciso IV, da Lei no 10.637/02.
(...)
Neste tópico discute a glosa dos créditos apurados sobre a locação de hangar e
maquina de café expresso.
Como resultado da análise do processo pela DRJ resultou o entendimento segundo
o qual (i) não foi provado que as aquisições de cloreto de sódio haviam sido tributadas, bem
como que a documentação juntada aponta para a não tributação da operação, mantendo a glosa e
(ii) manteve a glosa sobre a locação de hangar e maquina de café expresso.
A Recorrente apresentou Recurso Voluntário por meio do qual submete a questão
a este Colegiado
É o relatório.

Voto
Conselheiro Raphael Madeira Abad, Relator.
1.
Admissibilidade.
2.
Mérito.
Não havendo preliminares é de se adentrar no mérito do Recurso Voluntário.
2.1.
Distribuição dos ônus da prova no processo administrativo fiscal por meio do qual o
contribuinte exerce o direito a pleitear créditos tributários perante a administração
pública.
Fl. 158
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3302-011.474 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10825.900354/2016-81

Antes de adentrar no mérito é importante tocar em um assunto longamente
discorrido pela Recorrente durante o seu bem elaborado Recurso Voluntáio, qual seja a verdade
material, o devido processo legal e a distribuição dos ônus da prova no processo administrativo
fiscal pelo qual o contribuinte busca o exercício do direito a créditos tributários.
A Recorrente alega que o autor do processo administrativo seria a fiscalização, a
quem caberia o ônus de provar a glosas, o que teria sido feito de forma precária, sem qualquer
aprofundamento.
Todavia este não é o entendimento predominante neste Colegiado.
Isto porque tratando-se de processo administrativo fiscal por meio do qual a
contribuinte exerce o direito de pleitear um valor que entende caber-lhe por força de lei, é ônus
de quem alega, no caso a Recorrente, demonstrar e provar a existência do direito, no caso o
crédito, por ele requerido.
Tal sistemática encontra-se prevista no artigo 16 do Dec. 70.235/72, bem como no
CPC, seja ele o antigo (Artigo 333) ou o atual (artigo 373) , que sempre preconizaram ser de
quem alega o ônus de comprovar as alegações, como bem preconiza o Conselheiro José Renato
Pereira de Deus.
“Em que pese os argumentos explicitados pela Recorrente, entendo que a glosa deve ser
mantida na forma inaugural, considerando que inexiste nos autos documentos capazes
de comprovar a efetiva realização do negócio.
Com efeito, a simples juntada de nota fiscal, por si só, não é capaz de comprovar a
realização da operação. Para tanto, deveria a Recorrente ter demonstrado o pagamento
dos serviços e dos bens que ela adquiriu, nada foi feito para contrapor a acusação da
fiscalização. Aliás, tratando-se de operações comerciais, é dever das partes contratantes
averiguar a regularidade das empresas envolvidas, justamente para demonstrar a boa-fé
no negócio, sob pena de ser responsabilizada por atos tidos por inexistentes.
Ademais, o ônus da prova do crédito tributário é do contribuinte (Artigo 373 do CPC1).
Não sendo produzido nos autos provas capazes de comprovar seu pretenso direito, o
indeferindo do crédito é medida que se impõe. Nesse sentido:
"Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 31/07/2009 a
30/09/2009
VERDADE MATERIAL. INVESTIGAÇÃO. COLABORAÇÃO. A verdade material é
composta pelo dever de investigação da Administração somado ao dever de
colaboração por parte do particular, unidos na finalidade de propiciar a aproximação
da atividade formalizadora com a realidade dos acontecimentos. PEDIDOS DE
COMPENSAÇÃO/RESSARCIMENTO. ÔNUS PROBATÓRIO. DILIGÊNCIA/PERÍCIA.
Nos processos derivados de pedidos de compensação/ressarcimento, a comprovação
do direito creditório incumbe ao postulante, que deve carrear aos autos os elementos
probatórios correspondentes. Não se presta a diligência, ou perícia, a suprir
deficiência probatória, seja do contribuinte ou do fisco. (...)" (Processo n.o
11516.721501/2014-43. Sessão 23/02/2016. Relator Rosaldo Trevisan. Acórdão n.o
3401-003.096 - grifei)

1 Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor

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Fl. 5 do Acórdão n.o 3302-011.474 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10825.900354/2016-81

Pertinente destacar a lição do professor Hugo de Brito Machado, a respeito da divisão
do ônus da prova:
No processo tributário fiscal para apuração e exigência do crédito tributário, ou
procedimento administrativo de lançamento tributário, autor é o Fisco. A ele, portanto,
incumbe o ônus de provar a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária que
serve de suporte à exigência do crédito que está a constituir. Na linguagem do Código
de Processo Civil, ao autor incumbe o ônus do fato constitutivo de seu direito (Código
de Processo Civil, art.333, I). Se o contribuinte, ao impugnar a exigência, em vez de
negar o fato gerador do tributo, alega ser imune, ou isento, ou haver sido, no todo ou
em parte, desconstituída a situação de fato geradora da obrigação tributária, ou ainda,
já haver pago o tributo, é seu ônus de provar o que alegou. A imunidade, como isenção,
impedem o nascimento da obrigação tributária. São, na linguagem do Código de
Processo Civil, fatos impeditivos do direito do Fisco. A desconstituição, parcial ou
total, do fato gerador do tributo, é fato modificativo ou extintivo, e o pagamento é fato
extintivo do direito do Fisco. Deve ser comprovado, portanto, pelo contribuinte, que
assume no processo administrativo de determinação e exigência do tributo posição
equivalente a do réu no processo civil”. (original não destacado)2
No processo administrativo fiscal o momento legalmente previsto para a juntada
dos documentos comprobatórios do direito da Recorrente é o da apresentação da Impugnação ou
Manifestação de Inconformidade, salvo as hipóteses legalmente previstas que autorizam a sua
apresentação extemporânea, notadamente quando por qualquer razão era impossível que ela
fosse produzida no momento adequado.
Soma-se a isso, que a escrituração somente faz prova a favor do sujeito passivo se
acompanhada por documentos hábeis à comprovar a origem do crédito pleiteado, conforme
previsão contida no artigo 26, do Decreto no 7574/20113.
Não há dúvidas que a busca da verdade material é um princípio norteador do
Processo Administrativo fiscal. Contudo, ao lado dele, também de matiz constitucional está o
princípio da legalidade, que obriga a todos, especialmente à Administração pública, da qual este
Colegiado integra, a obediência as normas legais vigentes, merecendo destaque o Decreto 70.235
estabeleceu o momento da prática dos atos, sob pena ainda de se atentar ainda contra outro
princípio constitucional, qual seja o da duração razoável do processo.
O referido Decreto especifica objetivamente o momento da produção das provas
no seu artigo 16.
"Art. 16. A impugnação mencionará:
(...)
III os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de
discordância e as razões e provas que possuir;"
O próprio Decreto 70.235, no mesmo artigo 16 especifica as hipóteses em que é
possível a produção posterior de provas, o que faz de forma taxativa.

2 Mandado de Segurança em Matéria Tributária, 3. ed., São Paulo: Dialética, 1998, p.252.
3 Art. 26. A escrituração mantida com observância das disposições legais faz prova a favor do sujeito passivo dos
fatos nela registrados e comprovados por documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em
preceitos legais (DecretoLei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, art. 9o, § 1o).
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3302-011.474 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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"§ 4o A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito
de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que:
a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por
motivo de força maior;
b) refira-se a fato ou a direito superveniente;
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.
§ 5o A juntada de documentos após a impugnação deverá ser requerida à
autoridade julgadora, mediante petição em que se demonstre, com fundamentos,
a ocorrência de uma das condições previstas nas alíneas do parágrafo anterior.
§ 6o Caso já tenha sido proferida a decisão, os documentos apresentados
permanecerão nos autos para, se for interposto recurso, serem apreciados pela
autoridade julgadora de segunda instância".
É certo que este colegiado admite até a juntada de provas em sede recursal,
contudo apenas nos casos em que o Recorrente tenha demonstrado, na Impugnação, ou
Manifestação de Inconformidade, como é o caso, a impossibilidade de se trazer aquela prova no
momento oportuno (Impugnação ou Manifestação de Inconformidade), o que definitivamente
não ocorreu no caso concreto.
Admitir-se deliberadamente a produção probatória na fase recursal subverteria
todo o rito processual e geraria duas consequências indesejáveis (i) caso fosse determinado que o
feito retornasse à instância original, implicaria uma perpetuação do processo e, (ii) caso as
provas fossem apreciadas pelo CARF sem que tivessem sido analisadas pela DRJ, geraria
indesejável supressão de instância e, em ambos os casos, representaria afronta direta ao texto
legal que rege o processo administrativo fiscal.
A Recorrente suscita, em favor de seus argumentos, o princípio da verdade
material, que pretensamente lhe conferiria o direito de juntar provas a qualquer momento do
processo.
Contudo o princípio da verdade material não é uma estrela solitária mas sim mais
uma dentre tantas que integram as constelações do direito, devendo ser interpretada em harmonia
com todas elas e não isoladamente.
Ademais, o princípio da verdade material, como todos os princípios jurídicos,
inclusive e vida e a liberdade, é relativo, de onde se deflui que ela pode ser limitada por outros
princípios ou mesmo por regras. Tomando-se como exemplo o princípio do Devido Processo
Legal, não há dúvidas de que a Ampla Defesa é um de seus corolários, todavia limitado por
regras, por exemplo as que delimitam os prazos para o exercício do direito, após os quais não é
mais possível que seja exercido.
Neste sentido adoto e transcrevo as lições do Ilustríssimo Conselheiro Gilson
Macedo Rosemburg Filho acerca da verdade material no processo administrativo fiscal:
Pela luz da legislação processual brasileira, quer judicial ou administrativa, é defeso às
partes apresentar prova documental em momento diverso do estabelecido na norma
processual - no do Processo Administrativo Fiscal na data da apresentação da
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3302-011.474 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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impugnação/manifestação de inconformidade – a menos que (§ 4o do art. 16 do Decreto
70.235/1972):
a) Fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de
força maior;
b) refira-se a fato ou direito superveniente;
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidos aos autos.
Analisando os autos, verifica-se que a situação fática não se enquadra em nenhuma das
hipóteses enumeradas acima.
De outro lado, não se pode olvidar que a produção de provas é facultada às partes, mas
constitui-se em verdadeiro ônus processual, porquanto, embora o ato seja instituído em
seu favor, não o sendo praticado no tempo certo, surge para a parte consequências
gravosas, dentre elas a perda do direito de o fazê-lo posteriormente, pois nesta hipótese,
opera-se o fenômeno denominado de preclusão, isto porque, o processo é um caminhar
para frente, não se admitindo, em regra, realização de instrução probatória tardia,
pertinente a fases já ultrapassadas.
Daí, não tendo sido produzida a tempo, em primeira instância, não se admite que se faça
em fases posteriores, sem que haja justificativa plausível para o retardo.
Dinamarco defende que o direito à prova não é irrestrito ou infinito:
A Constituição e a lei estabelecem certas balizas que também concorrem a
traçar-lhes o perfil dogmático, a principiar pelo veto às provas obtidas por meio
ilícitos. Em nível infraconstitucional o próprio sistema dos meios de prova,
regido por formas preestabelecidas, momentos, fases e principalmente
preclusões, constitui legítima delimitação ao direito à prova e ao seu exercício.
Falar em direito à prova, portanto, é falar em direito à prova legítima, a ser
exercido segundo os procedimentos regidos pela lei.
Noutro giro, o princípio da verdade material não é remédio para todos os males
processuais. Não pode nem deve servir de salvo conduto para que se desvirtue o
caminhar para frente, o ordenamento e a concatenação dos procedimentos processuais -
essência de qualquer processo administrativo ou judicial.
Na realidade, a verdade material contrapõe-se ao formalismo exacerbado, presente no
Processo civil, mas, de maneira alguma, priva o procedimento administrativo das
necessárias formalidades. Daí se dizer que no Processo Administrativo Fiscal convivem
harmonicamente os princípios da verdade material e da formalidade moderada. De sorte
que se busque a verdade real, mas preservando as normas processuais que asseguram a
segurança, a celeridade, a eficiência e o bom andamento do processo.
Neste contexto, a falta de apresentação dos motivos que levaram ao erro de apuração da
exação, bem como a apresentação tardia de um dos seus livros fiscais, acarretou grandes
prejuízos à instrução processual, pois tornou inviável a apuração do valor devido e, por
consequência, a determinação de um eventual indébito tributário.
Por tudo que foi exposto, não restou caracterizado nos autos o direito líquido e
certo que ensejaria o acatamento do pedido do recorrente.
Neste sentido também discorre com peculiar maestria o Ilustríssimo Conselheiro
Vinícius Guimarães (Processo 10215.900541/2012-10)
É de se lembrar que não há que se falar em violação de quaisquer princípios jurídicos,
entre os quais, aqueles da verdade material, do contraditório e ampla defesa, legalidade
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3302-011.474 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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ou em ausência de motivação fática, quando a autoridade fiscal ou o órgão julgador,
ancorados na correta premissa de que sobre o sujeito passivo recai o ônus da prova e na
convicção de que não foram juntadas provas suficientes, concluem pelo indeferimento
do pedido de ressarcimento e não homologa as compensações declaradas, afastando,
ainda, eventual pedido de diligência.
Não há dúvidas que a busca da verdade material é um princípio norteador do
Processo Administrativo fiscal. Contudo, ao lado dele, também de matiz constitucional está o
princípio da legalidade, que obriga a todos, especialmente à Administração pública, da qual este
Colegiado integra, a obediência as normas legais vigentes, merecendo destaque o Decreto 70.235
estabeleceu o momento da prática dos atos, sob pena ainda de se atentar ainda contra outro
princípio constitucional, qual seja o da duração razoável do processo.
A partir dos alicerces acima estabelecidos é possível analisar individualmente
cada uma das alegações suscitadas pela Recorrente.
2.2.
Créditos sobre Cloreto de Sódio (Sal grosso)
O Relatório de Ação Fiscal esclareceu que o MOTIVO das glosas sobre SAL
se deu pelo fato de que foram adquiridos à alíquota zero.
Desde a manifestação de inconformidade a Recorrente alega que o sal é essencial
e relevante ao processo produtivo.
Alega que o SAL é utilizado para colaborar com o rejuvenescimento das
máquinas.
A Recorrente alega também que os bens foram tributados, e não submetidos à
alíquota zero como afirma a fiscalização.
Com o objetivo de provar que os bens foram tributados, a Recorrente juntou, na
Manifestação de Inconformidade, duas notas fiscais de sal grosso adquirido em sacos de 25 kg,
todavia as notas fazem menção ao fato de que não houve tributação do produto.
A DRJ, na decisão atacada, pontuou que ainda que as aquisições tivessem sido
tributadas, a tributação teria decorrido por erro, eis que os produtos não são juridicamente
tributados e o que importa para a sistemática não cumulativa do PIS e da COFINS é o regime
jurídico atribuído ao bem, e não a eventual tributação ou não do bem, a partir de um eventual
erro.
A Recorrente, já no Recurso Voluntário, alega que os produtos foram adquiridos
para uso na indústria, e não na agropecuária, como alegou a fiscalização, e que por esta razão
incide o tributo, e que na prática foram tributados.
A solução da controvérsia, no âmbito do CARF deve ser realizada com
fundamento na distribuição dos ônus da prova no processo administrativo fiscal por meio do qual
um contribuinte pleiteia créditos.
No caso concreto caberia à Recorrente demonstrar a liquidez e certeza dos seus
créditos, provando que os bens foram tributados (com base na sua contabilidade e na
documentação que a embasa) e o mais importante, que eles foram utilizados no processo
Fl. 163
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3302-011.474 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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produtivo industrial, o que, segundo a Recorrente, os sujeitariam à imposição tributária que por
sua vez geraria o crédito.
Todavia, entendo que a Recorrente não se desincumbiu do ônus de provar estes
fatos jurídicos extremamente relevantes para o deslinde da controvérsia, nem mesmo em Recurso
Voluntário, o que poderia ser feito excepcionalmente na forma do artigo 16 do Dec. 70.235/72.
Tendo chegado o processo ao CARF instruído apenas com os documentos que
atualmente nele se encontram, e levando em consideração a distribuição dos ônus da prova, é de
se negar provimento a este Capítulo Recursal.
2.3.
Do argumento de que a legislação prevê o direito ao crédito de produtos que não
foram tributados na aquisição mas foram tributados na venda.
A Recorrente alega que a legislação possibilita de que produtos adquiridos sem a
incidência de tributos, mas vendidos em operação tributada possam gerar créditos de
contribuições parafiscais, invocando ainda o artigo 17 da Lei 11.033/04, que assim dispõe:
Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não
incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a
manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações.
Desta forma, da combinação dos artigos 3o, § 2o, inciso II, das Leis no 10.637/02 e
10.833/03, com o artigo 17, da Lei no 11.033/04, sob a égide do princípio da não
cumulatividade, depreende-se que, quando a etapa anterior é desonerada e a
subsequente também, não seria possível o creditamento, a contrário sensu, quando uma
das etapas for tributada o crédito será possível
Este, todavia, não é o entendimento predominante neste colegiado, para quem o
art. 17 da Lei no. 11.033, de 2004, que se originou do art. 16 da MP no 206, de 2004, consignou a
possibilidade da manutenção pelo vendedor, a partir de 09 de agosto de 2004, dos créditos
vinculados às vendas efetuadas com suspensão, isenção e alíquota zero ou não incidência para a
contribuição.
No entanto, tal previsão deve ser observada dentro do contexto da legislação
que rege o sistema não-cumulativo de apuração das contribuições, posto que este
dispositivo não teve o alcance de manter créditos cuja aquisição a lei veda desde a sua
definição.
Ou seja, o art. 17 trata-se de norma, portanto, que convive com os arts. 3o das
Leis nos. 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003, uma vez que não impede a manutenção de
créditos, obviamente, calculados de acordo com estes mesmos artigos.
Desta forma, quando o art.17 da Lei no 11.033, de 2004 se refere à manutenção de
créditos está se referindo a créditos já existentes decorrentes da tributação dos bens e serviços
adquiridos pelo contribuinte e sobre os quais sofreu a tributação do PIS/Pasep e da Cofins,
permitindo o aproveitamento desses créditos, mesmo quando as vendas forem efetuadas com
suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência da contribuição.
Em outras palavras, tendo o contribuinte adquirido créditos, na forma do art.3o,
das Leis nos 10.637, de 2002 e 10.833, de 2003, por haver arcado com o ônus do pagamento dos
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DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3302-011.474 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10825.900354/2016-81

tributos incidentes na cadeia da produção, esses créditos serão mantidos, ainda que as vendas
efetuadas forem efetivadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência da
contribuição, por determinação legal.
Tal vedação, ao meu ver, não foi alterada com o advento do art. 17 da Lei no
11.033/2004, pois esta última norma possui escopo distinto daquele regulado pelos arts. 3o,
inciso I, alínea “b”, das Leis nos. 10.637/2002 e 10.833/2003. O referido artigo 17 tem como
objetivo resguardar a manutenção de créditos de PIS/COFINS mesmo que estejam
relacionados a operações de vendas desoneradas.
Nessa esteira, a mencionada norma se volta a assegurar a manutenção de
créditos que já seriam aproveitados na dedução do valor da contribuição devida nas operações
de vendas tributadas.
Assim, o art. 17 da Lei no 11.033/2004 não traz uma regra geral aplicável a todas
as vedações de creditamento de PIS/COFINS anteriores.
Ao contrário do que entende a recorrente, a referida norma apenas assegura que a
exoneração de PIS/COFINS nas operações de venda não impossibilite o aproveitamento de
créditos nas aquisições de produtos que seriam já passíveis de creditamento se aplicados em
vendas oneradas pelas referidas contribuições.
Tal dispositivo se volta, portanto, ao afastamento de impedimentos ao
creditamento de PIS/COFINS que estejam relacionados às operações de vendas, afirmando a
possibilidade de manutenção de créditos nas compras, ainda que as vendas sejam desoneradas..
Desse modo, a norma do art. 17 da Lei no 11.033/2004 em nada alterou a vedação
expressa de reconhecimento de créditos nas aquisições de bens não sujeitos à incidência das
contribuições sociais ou com alíquota zero.
Efetivamente há legislação expressa de forma contrária à pretensão da Recorrente
e por este motivo, voto no sentido de negar provimento a este capítulo recursal.
2.4.
Créditos sobre as despesas com hangar e maquinas de café expresso.
A Recorrente alega que as despesas com locação de hangar utilizado por
aeronaves de uso da administração da empresa e máquinas de café expresso gerariam créditos
por se subsumirem ao conceito de “alugueis de prédios, máquinas e equipamentos pagos a
pessoa jurídica e utilizadas na atividade da empresa.”
Em conformidade com a atual definição do conceito de insumo, despesas de
cunho meramente administrativo não são aptas a gerar créditos.
O fato da empresa possuir unidades distantes pode até tornar necessário o uso de
aviões executivos, todavia aparentemente não se trata de essencialidade, relevância, muito menos
foi demonstrado como a sua subtração afetaria substancialmente as atividades da empresa.
Neste ponto é importante salientar que como a definição do conceito de insumos
essenciais, relevantes e insuprimíveis não é ontológica, mas sim circunstancial, era ônus da
Recorrente ter demonstrado de que maneira a subtração da locação dos hangares e das máquinas
de café expresso teriam alterado a produção de açúcar da empresa, o que não foi realizado.
Fl. 165
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3302-011.474 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10825.900354/2016-81

Acerca do ônus probatório no processo administrativo fiscal por meio do qual o
contribuinte exerce o direito a um crédito, por força do artigo 16 do Dec. 70.235/72, ao qual se
aplica subsidiariamente o CPC, é ônus de quem invoca e pleiteia um direito provar os fatos.
Por este motivo, voto no sentido de negar provimento ao Recurso Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Raphael Madeira Abad

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