Tribunal: CARF
Processo: 10830.009514/2007-96
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JUNIA ROBERTA GOUVEIA SAMPAIO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção / Quarta Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-11-19
Data de publicação: 2022-02-09

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2002, 2003, 2004
Propaganda Eleitoral Gratuita Veiculada pelas Empresas de Radiodifusão. Benefício Fiscal.Exclusão do Lucro Real. Cálculo
O valor da exclusão do lucro real, benefício fiscal concedido às empresas de radiodifusão, deve ser calculado consoante previsto nas normas regulamentares, em função do preço efetivo praticado e do tempo comprovadamente utilizado pela emissora em programação destinada a publicidade comercial, no período de duração do horário eleitoral, observando-se o limite máximo de 25% do tempo destinado à propaganda eleitoral e partidária.
Não obedecidas as regras limitativas, o lançamento de ofício é medida que se impõe.

Inteiro teor:
S1-C 4T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10830.009514/2007-96
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1402-005.967 – 1a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
19 de novembro de 2021
Recorrente
EMPRESA PAULISTA DE TELEVISÃO S/A
Interessado
FAZENDA NACIONAL.

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2002, 2003, 2004
Propaganda
Eleitoral
Gratuita
Veiculada
pelas
Empresas
de
Radiodifusão. Benefício Fiscal.Exclusão do Lucro Real. Cálculo
O valor da exclusão do lucro real, benefício fiscal concedido às empresas de
radiodifusão,
deve
ser
calculado
consoante
previsto
nas
normas
regulamentares, em função do preço efetivo praticado e do tempo
comprovadamente utilizado pela emissora em programação destinada a
publicidade comercial, no período de duração do horário eleitoral, observando-
se o limite máximo de 25% do tempo destinado à propaganda eleitoral e
partidária.
Não obedecidas as regras limitativas, o lançamento de ofício é medida que se
impõe.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, negar provimento ao
recurso voluntário, vencidas a Relatora e o Conselheiro Jandir José Dalle Lucca que davam
provimento. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Paulo Mateus Ciccone.
Ausente justificadamente o Conselheiro Evandro Correa Dias.
(documento assinado digitalmente)
Paulo Mateus Ciccone – Presidente e Redator Designado
(documento assinado digitalmente)
Junia Roberta Gouveia Sampaio - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Marco Rogério Borges,
Junia Roberta Gouveia Sampaio, Luciano Bernart, Iágaro Jung Martins, Jandir José Dalle Lucca,
José Roberto Adelino da Silva (suplente convocado) e Paulo Mateus Ciccone (Presidente).
Ausente justificadamente o Conselheiro Evandro Correa Dias.

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10830.009514/2007-96
Fl. 1910
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 1402-005.967 - 1a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.009514/2007-96

Relatório
Trata-se de lançamento de IRPJ efetuado em razão de ter a contribuinte realizado
exclusão a maior dos valores relativos a compensação fiscal decorrente da cessão de espaço para
propaganda eleitoral gratuita e compensação a maior dos prejuízos fiscais. A fundamentação
utilizada pela autoridade no TVF de fls. 15/51 (numeração original), foi a seguinte:
Da interpretação da legislação, entende-se que o preço de propaganda das emissoras
deverá ser o preço efetivamente praticado, ou seja, o preço líquido, já excluídos os
descontos concedidos, devendo corresponder aos preços unitários cobrados nas faturas
emitidas para horários análogos aos utilizados na propaganda partidária e na propaganda
eleitoral gratuitas.
Da interpretação da legislação, entende-se que o percentual de 25% do tempo
efetivamente utilizado em publicidade é um parâmetro máximo, que poderá ser menor
de acordo com a relação entre o tempo utilizado de propaganda comercial e o tempo
total do programa, ou seja, se o resultado da relação (comercial/programa) for menor
que o percentual de 25% deve ser aplicado, para apuração do valor a ser excluído do
lucro real, o percentual encontrado;
Da análise dos demonstrativos apresentados, constatou-se que a fiscalizada utilizou,
para apuração do valor a ser excluído do lucro real, os valores fixos constantes de suas
tabelas de preços, junto as agências de propaganda, que vigora de abril a setembro e de
outubro a março;
Da análise dos preços efetivamente praticados, conforme os documentos apresentados
pela fiscalizada (pedidos constando o preço unitário da propaganda comercial de cada
programa e as notas fiscais), constatou-se que, para cada cliente/anunciante, foi
praticado um desconto comercial diferenciado sobre o preço da tabela.
Portanto, com nas faturas apresentadas, foi feito um levantamento mês a mês e
considerou-se como preço, para exclusão do lucro real, o maior preço mensal
efetivamente praticado pela fiscalizada (já excluídos os descontos comerciais), nos
horários análogos aos utilizados na propaganda gratuita, para o período de janeiro de
2002 a julho de 2004 (Decreto nos 3.516/200 e 3.786/2001)
Para o período de agosto a outubro de 2004, foi feito o mesmo levantamento e
considerou-se como preço, para exclusão do lucro real, o maior preço efetivamente
praticado, já deduzidos os descontos comerciais, no dia anterior à data de início da
propaganda relativa às eleições municipais, nos horários análogos aos utilizados na
propaganda gratuita (Decreto no 5.331/2005).
Da análise dos demonstrativos apresentados, constatou-se que a fiscalizada utilizou,
para apuração do valor a ser excluído do lucro real, sempre o percentual máximo de
25% do tempo utilizado nas inserções de 15 e acima de 60 segundos.
Da análise do espaço comercializado, conforme documentos apresentados pela
fiscalizada (relatórios de fiscalização) , constatou-se que, para diversos programas, a
propaganda comercial não atingiu o percentual de 25% dos mesmos.
Portanto, com base nos relatórios apresentados, foi feito um levantamento por
amostragem (...) e considerou-se como espaço comercializado de cada programa, para
exclusão do lucro real, o maior percentual encontrado (tempo da propaganda
Fl. 1911
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 1402-005.967 - 1a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.009514/2007-96

comercial/tempo do programa), nos horários análogos aos utilizados na propaganda
gratuita (Decreto no 5.331/2005).

Ciente da lavratura dos autos de infração, a contribuinte, apresentou a Impugnação
na qual alegou, resumidamente, o seguinte:
a) Preliminarmente, alega a impossibilidade da utilização do Decreto no 5.331/05
para o lançamento relativo ao ano de 2004;
b) a questão se resume à correta identificação do critério de cálculo da parcela
autorizada de exclusão pela legislação;
c) a fiscalização toma como fundamentos de autuação pretenso erro quanto à
eleição dos critérios de cálculo da parcela passível de dedução e suposta
compensação a maior de prejuízo fiscal” e que “com o objetivo de fortalecer
seu entendimento, empreende interpretação dos dispositivos legais pertinentes
à matéria, concluindo que o cálculo para apuração do quantum dedutível
precisaria ser realizado com base nos parâmetros legais, conforme entende;
d) o artigo 1o, do Decreto no 5331/05, regulador da matéria, para concluir que “o
cálculo leva em conta os conceitos de (i) preço do espaço comercializável e
(ii) tempo que seria efetivamente utilizado pela emissora em programação
destinada à publicidade comercial, no período de duração da propaganda
eleitoral gratuita”, que se encontra reproduzido na fórmula 0,8 x (P x T), onde
P é o preço do espaço comercializável e T o tempo que seria destinado à
publicidade comercial, não fosse a veiculação compulsória das propagandas
eleitoral e partidária;
e) nesse contexto que surgem as divergências interpretativas quanto à amplitude
semântica dos conceitos de preço comercializável e tempo que seria destinado
à publicidade comercial se não fosse a imperativa veiculação das propagandas
eleitoral e partidária”;.
f) a Fiscalização - atribuindo ao conceito de preço comercializável a idéia de
preço comercializado – afastou a eleição desse critério com base na tabela de
preços da Impugnante, preferindo elaborar, sem previsão legal, análise do
preço efetivamente praticado pela Impugnante com seus clientes dentro de
uma relação de direito privado;
g) não há sustentação normativa para o questionamento do critério utilizado pela
Impugnante na obtenção dos valores considerados como preço do espaço
comercializável, tendo em vista que se coaduna perfeitamente com o texto
legal aplicável à espécie”, e que, “dessa forma, cai por terra a pretensão
fazendária de retificar o cálculo elaborado pela Impugnante para identificar o
beneficio fiscal que lhe é concedido legalmente por veiculação de
propagandas eleitoral e partidária gratuitas, no que pertine à mensuração de
novo valor para o preço do espaço comercializável;
Fl. 1912
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 1402-005.967 - 1a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.009514/2007-96

h) a Fiscalização externou posicionamento segundo o qual “o percentual de 25%
do tempo efetivamente utilizado em publicidade, é um parâmetro máximo, que
poderá ser menor, de acordo com a relação entre o tempo utilizado de
propaganda comercial e o tempo total do programa, ou seja, se o resultado da
relação (comercial/programa) for menor que o percentual de 25% deve ser
aplicado, para apuração do valor a ser excluído do lucro real, o percentual
encontrado”;
i) a Fiscalização, ao invés de considerar o percentual de 25% determinado em
lei, preferiu adotar, com base em cálculo apurado por amostragem, a fixação
do espaço comercializado de cada programa em função do maior percentual
encontrado (através da relação tempo da propaganda comercial / tempo do
programa) nos horários análogos aos utilizados na propaganda gratuita”;
j) “A lei não determina se o percentual precisa ser respeitado (e calculado) a
cada hora de programação; ou a cada duas horas de programação; ou a cada
programa veiculado; ou a cada dia; ou a cada mês, o que descaracteriza a
forma de cálculo empreendida pela Fiscalização quando concebe como
parâmetro o percentual encontrado no dia anterior à data de inicio da
propaganda relativo às eleições, nos horários análogos aos utilizados pela
propaganda gratuita”, e que não seria “razoável que, além de arcar com o
prejuízo decorrente da compulsoriedade da alteração de toda a grade horária
da emissora, fosse a Impugnante proibida de utilizar-se do único critério de
cálculo razoável (e determinado pela legislação em vigor): aquele que leva em
consideração todo o tempo passível de utilização em publicidade comercial,
todo o tempo potencialmente gerador de receitas”;
Em 09 de setembro de 2010, a Delegacia da Receita Federal do Brasil em
Campinas (SP), negou provimento à impugnação. A decisão recebeu a seguinte ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ
Ano-calendário: 2002, 2003, 2004
PROPAGANDA ELEITORAL GRATUITA VEICULADA PELAS EMPRESAS DE
RADIODIFUSÃO. BENEFÍCIO FISCAL. EXCLUSÃO DO LUCRO REAL.
CÁLCULO
O valor da exclusão do lucro real, benefício fiscal concedido às empresas de
radiodifusão, deve ser calculado consoante previsto nas normas regulamentares, em
função do preço efetivo praticado e do tempo comprovadamente utilizado pela emissora
em programação destinada a publicidade comercial, no período de duração do horário
eleitoral, observando-se o limite máximo de 25% do tempo destinado à propaganda
eleitoral e partidária.

Cientificada (fls. 719 numeração do e-processo), a contribuinte apresentou o
Recurso Voluntário de fls. 720/745 (numeração do e-processo), no qual reitera as alegações já
suscitadas.

É o relatório.
Fl. 1913
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 1402-005.967 - 1a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.009514/2007-96

Voto Vencido
Conselheira Junia Roberta Gouveia Sampaio, Relatora.
O recurso preenche os pressupostos legais de admissibilidade, motivo pelo qual,
dele conheço.
1) RESUMO DA LIDE
Conforme exposto no relatório, a questão discutida no presente processo é de
índole exclusivamente jurídica. Trata-se de decidir qual a correta interpretação a ser dada às
expressões “valor comercializável” e “tempo a disposição”, constantes do artigo 1o, §§1o e 3o do
Decreto n o 5.331 de 04/01/2005.
A Fiscalização defende que o conceito de “preço comercializável” seria o preço
efetivamente praticado pela Recorrente com seus clientes retirando, assim, da base de cálculo, os
descontos concedidos pela Recorrente aos anunciantes em horários análogos. Em relação à
variável “tempo a disposição” adotou como parâmetro, com base em cálculo apurado por
amostragem, a fixação do espaço comercializado de cada programa em função do maior
percentual encontrado (através da relação tempo da propaganda comercial / tempo do programa)
nos horários análogos aos utilizados na propaganda gratuita;
A Recorrente, por sua vez, defende que a expressão “valor comercializável”
corresponde à tabela de preços determinada pelo artigo 14 do Decreto no 57.690/1966 e que o
percentual da variável “tempo utilizado” deveria ser de 25%. Isso porque, de acordo com a
Recorrente, o Decreto no 5.331/2005 não determina se o percentual precisa ser respeitado (e
calculado) a cada hora de programação; ou a cada duas horas de programação; ou a cada
programa veiculado; ou a cada dia; ou a cada mês, o que descaracteriza a forma de cálculo
empreendida pela Fiscalização quando concebe como parâmetro o percentual encontrado no dia
anterior à data de inicio da propaganda relativo às eleições, nos horários análogos aos utilizados
pela propaganda gratuita”, e que não seria “razoável que, além de arcar com o prejuízo
decorrente da compulsoriedade da alteração de toda a grade horária da emissora, fosse proibida
de utilizar-se do único critério de cálculo razoável (e determinado pela legislação em vigor):
aquele que leva em consideração todo o tempo passível de utilização em publicidade comercial,
todo o tempo potencialmente gerador de receitas”.
A discussão é complexa, peculiar e demanda que sejam respondidas as seguintes
questões:
a) Qual a natureza jurídica da compensação fiscal prevista do parágrafo único do
artigo 52 da Lei no 9.065/95?
b) É possível excluir do lucro líquido, para efeito de determinação do lucro real,
ao valores relativos ao espaço comercializável, respeitando-se o limite de 25%
para o tempo utilizável em propaganda partidária e eleitoral?
Fl. 1914
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 1402-005.967 - 1a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.009514/2007-96

c) O valor do espaço comercializável, para fins da aludida compensação fiscal
seria o valor da tabela publica (art. 14 do Decreto no 57.690/1996)
multiplicado por 8/10?

2) PRELIMINAR – DA IMPOSSIBILIDADE DE UTILIZAÇÃO DO DECRETO No 5.331/2005
Reitera a Recorrente a alegação preliminar relativa a impossibilidade de utilização
do Decreto no 5.331/05 para o lançamento relativo ao ano-calendário de 2004, uma vez que este
só teria sido publicado dia 05 de janeiro de 2005.
Incorreta a alegação da Recorrente, isso porque, como bem observou a decisão
recorrida, embora o artigo 3o do mencionado Decreto tivesse a previsão de que ele entraria em
vigor na data de sua publicação, o §2o do artigo 1o dispunha, expressamente, que “o disposto no
§1o aplica-se à propaganda eleitoral relativa ás eleições municipais de 2004”. Sendo assim,
deve ser rejeitada a preliminar suscitada e mantida a decisão recorrida quanto a esse aspecto.
3) DA NATUREZA JURÍDICA DA COMPENSAÇÃO FISCAL PREVISTA NO PARÁGRAFO
ÚNICO DO ARTIGO 52 DA LEI No 9.065/95
As emissoras de rádio e televisão estão obrigadas, desde a publicação do Código
Brasileiro de Telecomunicações (Lei no 4.111, de 27/08/1962), a ceder determinados horários de
sua propaganda diária para divulgação de propaganda partidária e eleitoral gratuita, conforme se
verifica pelo artigo 39 abaixo transcrito:
Art. 39 – As estações de radiodifusão, nos noventa dias anteriores às eleições gerais do
país ou da circunscrição eleitoral onde tiverem sede, reservarão diariamente duas horas
à propaganda partidária gratuita, sendo uma delas durante o dia e outra entre vinte e
vinte e três horas e destinadas, sob critério de rigorosa rotatividade, aos diferentes
partidos e com proporcionalidade de tempo de acordo com as respectivas legendas no
Congresso Nacional e nas Assembleias legislativas.
A Constituição de 1988, por sua vez, garantiu, em seu art. 17, §3o, que os partidos
políticos têm direito ao fundo partidário e “acesso gratuito ao rádio e à televisão, na forma da
lei”.
As Leis 8.214/1991 e 8.713/1993, que disciplinaram, respectivamente, os
processos eleitorais ocorridos nos anos de 1992 e 1994, garantiram às emissoras de rádio e
televisão o direito de serem compensadas pela cessão de espaços destinados à propaganda
eleitoral gratuita, ao mesmo tempo que delegaram ao poder executivo a tarefa de regulamentar a
mencionada compensação.
A referida regulamentação foi feita por meio dos Decretos no s 736/1993 e
1.976/1996, da seguinte forma:
Art. 1o. As emissoras de rádio e televisão, obrigadas à divulgação gratuita de
propaganda eleitoral nos termos da Lei n° 8.214, de 24 de julho de 1991, poderão
excluir do lucro líquido mensal, para efeitos de apuração do lucro real, valor
correspondente a oito décimos do resultado da multiplicação do preço do espaço
comercializável pelo tempo que seria efetivamente utilizado, no mês, pela emissora em
programação destinada à publicidade comercial.
Fl. 1915
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Fl. 7 do Acórdão n.o 1402-005.967 - 1a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.009514/2007-96

§ 1° Excepcionalmente no ano-calendário de 1992, e na hipótese de a pessoa jurídica
substituir, na declaração de ajuste anual, a consolidação de resultados mensais por
consolidação de resultados semestrais, a exclusão de que trata este artigo poderá ser
efetuada no balanço relativo ao segundo semestre.
2° O preço do espaço comercializável é o preço de propaganda da emissora,
comprovadamente vigente no dia 17 de agosto de 1992, o qual deverá guardar
proporcionalidade com os praticados trinta dias antes e trinta dias depois dessa data.
Este preço será atualizado para os meses subseqüentes de acordo com a variação da
UFIR.
§ 3° O tempo efetivamente utilizado em publicidade pela emissora não poderá ser
superior a vinte e cinco por cento dos tempos destinados à propaganda eleitoral
gratuita e aos comunicados ou instruções da Justiça Eleitoral, previstos na Lei n°
8.214, de 1991.
§ 4° As empresas concessionárias de serviços públicos de telecomunicações, obrigadas
a tráfego gratuito de sinais de televisão e rádio, poderão se utilizar da exclusão prevista
no caput deste artigo, limitada a oito décimos do valor que seria cobrado às emissoras
de rádio e televisão pelos tempos destinados à propaganda eleitoral gratuita e aos
comunicados, instruções e outras requisições da Justiça Eleitoral. (grifamos)
Da maneira similar dispôs a Lei no 9.065/95 (parágrafo único do artigo 52) e a sua
posterior regulamentação pelo Decreto no 5.331/2005. Confira-se:
Lei no 9.065/96
Art. 52 – (VETADO)
Parágrafo único – As emissoras de rádio e televisão terão direito a compensação fiscal
pela cedência do horário gratuito previsto nesta lei.
Decreto no 5.331/2005
Art. 1o As emissoras de rádio e televisão obrigadas à divulgação gratuita da propaganda
partidária ou eleitoral poderão, na apuração do Imposto sobre a Renda da Pessoa
Jurídica (IRPJ), excluir do lucro líquido, para efeito de determinação do lucro real, valor
correspondente a oito décimos do resultado da multiplicação do preço do espaço
comercializável pelo tempo que seria efetivamente utilizado pela emissora em
programação destinada à publicidade comercial, no período de duração da propaganda
eleitoral ou partidária gratuita.
§ 1o O preço do espaço comercializável é o preço de propaganda da emissora,
comprovadamente vigente no dia anterior à data de início da propaganda partidária ou
eleitoral, o qual deverá guardar proporcionalidade com os praticados trinta dias antes e
trinta dias depois dessa data.
§ 2o O disposto no § 1o aplica-se à propaganda eleitoral relativa às eleições municipais
de 2004.
§ 3o O tempo efetivamente utilizado em publicidade pela emissora não poderá ser
superior a vinte e cinco por cento do tempo destinado à propaganda partidária ou
eleitoral, relativo às transmissões em bloco, em rede nacional e estadual, bem assim aos
comunicados, instruções e a outras requisições da Justiça Eleitoral, relativos aos
programas partidários de que trata a Lei no 9.096, de 19 de setembro de 1995 e às
eleições de que trata a Lei no 9.504, de 30 de setembro de 1997.
Fl. 1916
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Fl. 8 do Acórdão n.o 1402-005.967 - 1a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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§ 4o Considera-se efetivamente utilizado em cem por cento o tempo destinado às
inserções de trinta segundos e de um minuto, transmitidas nos intervalos da
programação normal das emissoras.
§ 5o Na hipótese do § 4o , o preço do espaço comercializável é o preço de propaganda da
emissora, comprovadamente vigente na data e no horário imediatamente anterior ao das
inserções da propaganda partidária ou eleitoral.
§ 6o O valor apurado na forma deste artigo poderá ser deduzido da base de cálculo dos
recolhimentos mensais de que trata o art. 2o da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de
1996, bem como da base de cálculo do lucro presumido.
§ 7o As empresas concessionárias de serviços públicos de telecomunicações, obrigadas
ao tráfego gratuito de sinais de televisão e rádio, poderão fazer a exclusão prevista neste
artigo, limitada a oito décimos do valor que seria cobrado das emissoras de rádio e
televisão pelo tempo destinado à divulgação gratuita da propaganda partidária ou
eleitoral e aos comunicados, instruções e a outras requisições da Justiça Eleitoral,
relativos aos programas partidários de que trata a Lei no 9.096, de 1995e às eleições de
que trata a Lei no 9.504, de 1997.
Art. 2o Fica o Ministro de Estado da Fazenda autorizado a expedir os atos normativos
complementares à execução deste Decreto.
Art. 3o Este Decreto entra em vigor na data de sua publicação.
Ao estabelecer o percentual de 25%, o Decreto guarda sintonia com o art. 124 do
Código Brasileiro de Telecomunicação abaixo transcrito:
Art. 124 – O tempo destinado na programação das estações de radiodifusão à
publicidade comercial não poderá exceder de 25% do total.
O Superior Tribunal de Justiça teve a oportunidade de analisar a natureza jurídica
da mencionada “compensação fiscal” no Recurso Especial no 1.259.688/PR. Trata-se de ação
ajuizada pela Associação das Emissoras de Radiodifusão do Paraná – AERP , por meio da qual a
autora pretendia que o direito à compensação fosse estendido às empresas do SIMPLES, mesmo
antes da publicação da Lei no 12.034/2009 (que permitiu a dedução dos referidos valores para as
empresas do SIMPLES), bem como a compensação do valor integral do tempo cedido pelas
demais empresas (não optantes) sem as limitações impostas pelo Decreto no 5.331/2005.
O fundamento da ação era o de que o Decreto n. 5.331/2005 impedia a
recomposição integral da perda de receita das empresas associadas, autorizando apenas a excluir
do lucro líquido, para efeito de determinação do lucro real na apuração do Imposto Sobre a
Renda da Pessoa Jurídica – IRPJ, valor correspondente a 0,8 (oito décimos) do resultado da
multiplicação do preço do espaço comercializável pelo tempo que seria efetivamente utilizado
pela emissora em programação destinada à publicidade comercial, no período de duração da
propaganda eleitoral ou partidária gratuita.
Em seu voto, o Ministro Relator César Asfor Rocha deu provimento ao pedido da
Associação por entender que a “compensação fiscal” teria a natureza jurídica de indenização.
Confira-se:
Sem dúvida alguma, cuidando-se de diplomas legais que impõem uma indenização, a
meu ver, ampla, decorrente dos danos no faturamento das emissoras em decorrência dos
horários eleitorais gratuitos obrigatórios, não poderiam os decretos regulamentadores
Fl. 1917
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Fl. 9 do Acórdão n.o 1402-005.967 - 1a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.009514/2007-96

restringir o valor da reparação. Reforço que não se está diante de um simples benefício
fiscal, mas, sim, de efetiva indenização por danos causados às emissoras.
Com relação ao art. 80 da Lei n. 8.713/1993, acima reproduzido, tal dispositivo permite,
apenas, que o Poder Executivo baixe normas regulamentando o modo e a forma de
indenização fiscal, não o quantum a ser indenizado.
Sob esse prisma, os decretos referidos são ilegais e as emissoras têm direito, até a
edição da Lei n. 12.350, de 20.12.2010 (DOU de 21.12.2010), de aferir os prejuízos
causados em seus faturamentos e compensá-los, integralmente, com os tributos federais
devidos, sem limitações. (grifos no original)
No entanto, prevaleceu na turma o voto do Ministro Mauro Campbell Marques o
qual concluiu que a mencionada “compensação” era uma espécie de benefício fiscal. De acordo
com o voto vencedor, a discussão sobre a legalidade dos decretos no âmbito da decisão a quo
teria se fundamentado em argumentos de ordem constitucional. Sendo assim, tendo em vista a
ausência de interposição por parte da Recorrente do competente Recurso Extraordinário, não
seria possível questioná-lo.
Diante desse fato (ausência de questionamento quanto a legalidade da delegação)
concluiu o Ministro que “presumindo-se constitucional a delegação e legal o consequente
decreto regulamentador, o presente julgamento não pode desbordar das raias delimitadas pelo
art. 1o do Decreto n. 5.331/2005, o que será feito abaixo”.
Logo em seguida, o Ministro Mauro Campbell analisou o pedido para que fosse
aplicado à referida compensação o disposto no art. 74 da Lei no 9.430/96, nos seguintes termos:
Quanto ao segundo ponto levantado, conheço do recurso exclusivamente em relação à
alegada violação ao art. 74, da Lei n. 9.430/96 e a ele nego provimento pelos seguintes
motivos.
O crédito a que se refere o caput do art. 74, da Lei n. 9.430/96 é crédito apurado pelo
sujeito passivo da obrigação tributária, crédito este que pode ser objeto de restituição
ou ressarcimento. Transcrevo
(...)
Tanto a restituição quanto o ressarcimento referidos no art. 74 são institutos próprios de
Direito Tributário, sendo o primeiro proveniente do pagamento indevido de tributo (ver
arts. 165 a 169, do CTN) e o segundo proveniente da existência de benefício fiscal
atrelado a tributos que obedecem ao princípio da não-cumulatividade (IPI, ICMS,
PIS/COFINS) quando o crédito concedido excede o valor do tributo devido, gerando
saldo a ser ressarcido em dinheiro ao contribuinte ou via compensação com outros
tributos. Exemplo de situação de ressarcimento se encontra no art. 11, da Lei n.
9.779/99, que permite a utilização via compensação dos créditos de IPI pagos na
aquisição de insumos que excederem os débitos de IPI referentes à saída de outros
produtos. Outros exemplos estão no art. 16, da Lei n. 11.116/2005 (permite a
compensação ou o ressarcimento do saldo credor das contribuições ao PIS e COFINS
não-cumulativas) e no Decreto n. 64.833/69 (permitiu, em sua vigência, a compensação
ou o ressarcimento do saldo credor de crédito-prêmio de IPI).
Ora, partindo-se do pressuposto de que os decretos impugnados são legais e de que o
art. 80, da Lei n. 8.713/93 é constitucional, pois o recurso especial não pôde ser
conhecido quanto a esses pontos, o crédito a que fazem juz os contribuintes em
verdade é mera dedução da base de cálculo do IRPJ (exclusão do lucro líquido e do
lucro real). Trata-se de uma forma de se apurar a base de cálculo do tributo e não
Fl. 1918
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 1402-005.967 - 1a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.009514/2007-96

de uma forma de abatimento ou compensação do tributo já calculado e devido.
Segue a letra do decreto em vigor à época dos fatos
(...)

Não se pode confundir a fixação/apuração da base de cálculo de determinado
tributo com a repetição de tributo indevidamente pago ou com o ressarcimento de
crédito concedido dentro da sistemática da não-cumulatividade.
Se fosse permitido efetuar a compensação prevista no art. 74, da Lei n. 9.430/96 nos
casos onde a legislação tributária define expressamente tratar-se de crédito a ser
deduzido da base de cálculo do tributo, na declaração de ajuste do Imposto de Renda da
Pessoa Física – IRPF que todos declaramos efetuaríamos a compensação do art. 74 e
não a dedução da base do imposto dentro do programa de declaração de Imposto de
Renda da Secretaria da Receita Federal do Brasil - SRF, o que para os contribuintes
seria muito mais vantajoso porque os valores a serem deduzidos o seriam integralmente
e não com as limitações legalmente impostas (v.g. limites por dependente, limites das
alíquotas aplicáveis nas deduções).
(...)
Desse modo, ainda que se reconheça que o crédito concedido tem natureza fiscal (e a
tem), partindo-se do pressuposto de que os decretos impugnados são legais e de que o
art. 80, da Lei n. 8.713/93 é constitucional (o recurso especial não pôde ser conhecido
quanto ao ponto), tal não é suficiente para permitir a aplicação do art. 74, da Lei n.
9.430/96, pois na verdade é mera dedução da base de cálculo do IRPJ, mera
apuração de sua base de cálculo, muito embora a lei a ele se refira como
"compensação fiscal" ou "ressarcimento fiscal". A adequação dos termos aí foi feita
pelos decretos cujo exame de legalidade não pode ser aqui efetuado, no exercício de
delegação cuja constitucionalidade também não pode ser examinada. (grifos nossos e no
original) (grifos nossos e no original)

Verifica-se, assim, que o Superior Tribunal de Justiça concluiu que a referida
“compensação fiscal” tem a natureza jurídica de um benefício fiscal. Embora não traga solução
para a questão discutida no presente processo, uma vez que, na hipótese dos autos, tanto a
Recorrente quanto a Fazenda admitem a legalidade do Decreto no 5.331/2005, ao definir a
mencionada compensação como benefício fiscal o STJ fornece algumas balizas interpretativas
que serão analisadas a seguir.

4) DA DEFINIÇÃO DE PREÇO COMERCIALIZÁVEL

Conforme exposto no item anterior, o Decreto no 5.331/05, ao regulamentar a
forma como se daria a “compensação fiscal” do espaço cedido para propaganda gratuita leva em
conta os conceitos de “preço comercializável” e “tempo que seria efetivamente utilizado pela
emissora em programação destinada à programação eleitoral gratuita”, conforme se verifica
pelos §§ 1o, 2o e 7o do art. 1o os quais, diante da importância para solução da lide, transcreve-se
novamente:
Fl. 1919
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 1402-005.967 - 1a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.009514/2007-96

§ 1o O preço do espaço comercializável é o preço de propaganda da emissora,
comprovadamente vigente no dia anterior à data de início da propaganda
partidária ou eleitoral, o qual deverá guardar proporcionalidade com os
praticados trinta dias antes e trinta dias depois dessa data.
(...)
§ 3o O tempo efetivamente utilizado em publicidade pela emissora não poderá ser
superior a vinte e cinco por cento do tempo destinado à propaganda partidária ou
eleitoral, relativo às transmissões em bloco, em rede nacional e estadual, bem assim
aos comunicados, instruções e a outras requisições da Justiça Eleitoral, relativos aos
programas partidários de que trata a Lei no 9.096, de 19 de setembro de 1995 e às
eleições de que trata a Lei no 9.504, de 30 de setembro de 1997.
(...)
§ 7o As empresas concessionárias de serviços públicos de telecomunicações, obrigadas
ao tráfego gratuito de sinais de televisão e rádio, poderão fazer a exclusão prevista
neste artigo, limitada a oito décimos do valor que seria cobrado das emissoras de
rádio e televisão pelo tempo destinado à divulgação gratuita da propaganda
partidária ou eleitoral e aos comunicados, instruções e a outras requisições da Justiça
Eleitoral, relativos aos programas partidários de que trata a Lei no 9.096, de 1995e às
eleições de que trata a Lei no 9.504, de 1997. (grifamos)
De acordo com a Recorrente, a multiplicação do valor encontrado por 0,8 se
justifica pelo fato de que 20% de todas as receitas auferidas com publicidade precisam ser
repassadas, por determinação normativa, às agências de publicidade. Por esse motivo é que
apenas 80% do valor da multiplicação entre o preço do valor comercializável e o tempo que seria
destinado à publicidade comercial pode ser legalmente deduzido.
A decisão recorrida, depois de fazer um histórico das dimensões políticas e
históricas da propaganda eleitoral gratuita no país, conclui que:
Não é admissível possa o Estado, que já repõe às emissoras os prejuízos que elas
suportam pela cessão de parte de seu tempo que seria destinado à publicidade comercial
e que foi utilizado de forma gratuita por partidos e candidatos, tenha que arcar com
um “plus”, ou seja, com o valor de um ônus que as emissoras não suportaram, mas
que “poderiam ter suportado”, como se conclui da tese da defesa.
Consabidamente, toda legislação que trata de isenção, benefícios fiscais ou
renúncia de arrecadação, deve aplicada de forma restritiva. Não se pode conceber
que a contribuinte tenha uma vantagem superior ao ônus com que arcou.
De tal modo que, corretamente, o benefício visa a ressarcir PERDAS EFETIVAS e não
POTENCIAIS PERDAS, como quer fazer crer a defesa.
Demais disso, é convergente a posição dos doutrinadores do direito e da jurisprudência
no sentido de que a lei não pode ser entendida ou interpretada como um texto frio e
desvinculado do contexto social no qual se insere.
Em outras palavras, a análise dos textos legais e regulamentares que tratam da matéria
há que ser feita de modo a se obter a mais coerente interpretação, vinculada à
realidade palpável e exeqüível.
No caso concreto, a fiscalização apurou, exaustiva e profundamente, mediante
amostragem da qual a fiscalizada teve plena ciência, os valores EFETIVOS das receitas
obtidas pelo sujeito passivo no interregno temporal (mês vigente, ou dia anterior à do
Fl. 1920
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 1402-005.967 - 1a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.009514/2007-96

início da propaganda eleitoral e partidária gratuitas, observando-se os trinta dias
anteriores e posteriores).
Mediante tal procedimento de técnica de auditoria – não contestado pela defesa – o
Fisco apurou o valor médio EFETIVO do preço da publicidade comercial da
autuada e, sustentado nestes dados, pôde concluir, juntamente com a utilização da
variável “tempo”, que a contribuinte fez exclusões superiores às permitidas,
exigindo fossem feitas as glosas devidas, via lançamento de ofício.
Portanto, ao revés do entendimento da impugnante, o valor a ser considerado é o
efetivamente aplicado e que deu guarida ao prejuízo suportado pela empresa,
JAMAIS um valor condicional, futuro e imaginário que PODERIA vir a ocorrer.
Até porque, não é crível que durante um determinado período de tempo (um mês, por
exemplo), a empresa de comunicação tenha praticado preços médios que variaram de
“x” a “z”, e em determinado instante, exatamente no dia e horário em que foram
inseridas as propagandas eleitorais gratuitas, a empresa poderia ter vendido seu espaço
pelo preço cheio constante da tabela.
Isto é, se em um mês de aferição, o resultado das vendas publicitárias ficaram abaixo do
preço da Tabela, que fatores poderiam ocorrer para que, repentinamente, a venda
publicitária tivesse um acréscimo tão grande?
O procedimento do Fisco calcou-se em parâmetros confiáveis para concluir seu trabalho
e tal procedimento apresenta muito mais robustez que a posição da defesa, sustentada
apenas em uma tabela de preços, concretamente não aplicada na sua totalidade ao longo
do período de tempo analisado.(grifamos)
Como visto pelo trecho acima transcrito, a decisão recorrida parte da premissa de
que “toda legislação que trata de isenção, benefícios fiscais ou renúncia de arrecadação, deve
aplicada de forma restritiva.” Tal premissa, no entanto, data vênia, conflita com a literalidade
do artigo 111 do CTN que faz referência à “interpretação literal” que não se confunde com
“interpretação restritiva. Como bem observa Hugo de Brito Machado:
"Há quem afirme que a interpretação literal deve ser entendida como interpretação
restritiva. Isto é um equívoco. Quem interpreta literalmente por certo não amplia
o alcance do texto, mas com certeza também não o restringe. Fica no exato alcance
que a expressão literal permite. Nem mais, nem menos. Tanto é incorreta a ampliação
do seu alcance, como sua restrição" (MACHADO, Hugo de Brito, Curso de Direito
Tributário, 22 ed. Malheiros, São Paulo, 2003, p.105) (grifamos)
O Superior Tribunal de Justiça referenda a necessária distinção entre interpretação
literal e restritiva, conforme se verifica pela decisão proferida do Recurso em Mandado de
Segurança no 61.961/MG, no qual foi reconhecida a ilegalidade do decreto regulamentar que
pretendia restringir o alcance de da lei que concedia o parcelamento, conforme ser verifica pelo
seguinte trecho do voto do Ministro Relato Mauro Campbell Marques:
Como se observa da leitura do dispositivo mencionado, não se exige no texto da lei
estadual a inclusão da totalidade dos créditos tributários para a adesão ao plano, apenas
vedando, regra geral, o fracionamento do crédito tributário constante de um mesmo
Processo Tributário Administrativo. Entretanto, extrapolando o poder regulamentar, o
parágrafo 2o, do artigo 5o do Decreto Estadual no 47.210/2017, exige requisito não
previsto na lei que institui o parcelamento tributário, ao condicionar o deferimento desta
benesse tributária mediante a inclusão de todos os créditos tributários exigidos em
desfavor do contribuinte. Em suma, a lei estadual (Lei 22.549/17), não impede o
protocolo do pedido de parcelamento com a inclusão de apenas um Processo
Tributário Administrativo junto ao Estado, violando, por conseguinte, ao princípio
da legalidade, nos termos da exegese conjunta do artigos 111 e 155-A do CTN.
Fl. 1921
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 1402-005.967 - 1a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.009514/2007-96

Neste raciocínio, segundo a dicção do artigo 111 do Código Tributário Nacional, a
legislação tributária que dispõe sobre a concessão de benefícios ao contribuinte,
como na hipótese dos autos, deve ser interpretada literalmente, sendo incabível,
pois, aos operadores do Direito ampliar ou restringir o sentido da norma, para
criar uma nova espécie de privilégio tributário. Deste modo, tenho que o artigo 4o,
inciso I da Lei no 22.549/17 prevê a consolidação de todos os débitos tributários para
adesão ao plano de regularização, estabelecendo uma única exceção no parágrafo único.
(grifamos)
Assumindo a premissa de que a “compensação fiscal” em questão é, nos termos
definidos pelo STJ, um benefício fiscal, sua interpretação deverá ser, conforme previsto pelo
artigo 111 do CTN, literal.
A Recorrente reitera o entendimento de que tanto a fiscalização quanto a decisão
recorrida transmudam o conceito de preço de espaço “comercializável” utilizado pelo artigo 1o
do Decreto no 5.331/05 para preço efetivamente “comercializado”. O preço comprovadamente
vigente (comercializável, portanto, e não comercializado) seria aquele divulgado em tabelas
públicas obrigatórias previstas no artigo 14 do Decreto no 57.690/66, o qual dispõe:
Art. 14. O preço dos serviços prestados pelo Veículo de Divulgação será por este fixado
em Tabela pública, aplicável a todos os compradores em igualdade de condições,
incumbindo ao veículo respeitá-la e fazer com que seja respeitada por seus
representantes.
A Recorrente aponta que os preços mencionados nas referidas tabelas têm como
parâmetro os preços anteriores e posteriores aos da exibição das propagandas eleitoral e
partidária, bem como com os preços das demais emissoras afiliadas.
De fato, a expressão “comercializável” transmite a idéia de potencialidade, ou
seja, o tempo que pode ser comercializado, diferente da expressão “comercializado” que dá ideia
de algo que já ocorreu no passado, de preço recebido. A legislação usa a primeira expressão,
dando a entender que o preço do espaço será identificado com o que poderia ser cobrado pelas
empresas de televisão e radio se não fosse a exigência de transmissão das propagandas eleitoral e
partidária.
De acordo com a decisão recorrida, “para o Fisco, o montante a ser considerado
não é aquele que “poderia” ser obtido, mas o efetivamente obtido, na comparação média em
determinado período de tempo. Ocorre a legislação disciplina analiticamente o que deve ser
entendido
por
preço
comercializável,
prescrevendo
sua
identidade
com
o
preço
“comprovadamente vigente”. Se o preço comercializável fosse identificado, não como o preço
comprovadamente vigente, mas como o maior preço praticado pelo sujeito passivo, considerados
os descontos comerciais, não faria sentido que o Decreto utilizasse a expressão
“comprovadamente vigente”, já que não haveria vigência de nada, mas a aplicação de um preço
sobre a venda de um serviço. A utilização pela norma da expressão preço comprovadamente
vigente dá a ideia de que existe um preço vigente para efeitos do cálculo da parcela dedutível na
apuração da base de cálculo do imposto de renda.
Como se trata, segundo o STJ, de um benefício fiscal, o Decreto poderia,
perfeitamente, ter se utilizado da fórmula adotada pela fiscalização. No entanto, não o fez, o que
leva a conclusão de que a interpretação adotada pela administração é, como reconheceu a decisão
recorrida, “restritiva”.
Fl. 1922
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 1402-005.967 - 1a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.009514/2007-96

Além disso, não é possível afirmar, como o fez a decisão recorrida que, “o Fisco
apurou o valor médio EFETIVO do preço da publicidade comercial da autuada e, sustentado
nestes dados, pôde concluir, juntamente com a utilização da variável “tempo”, que a
contribuinte fez exclusões superiores às permitidas, exigindo fossem feitas as glosas devidas, via
lançamento de ofício”. Isso porque a apuração de um preço efetivo no caso dos autos é
impossível, uma vez que tal espaço não estava disponível à comercialização. A lei simplesmente
dispôs que deveria haver uma compensação. A forma como essa compensação seria quantificada
ficaria a critério da administração que não optou pela forma de cálculo utilizada pela autoridade
fiscal.
Como bem observa a Recorrente. se o preço do espaço comercializável é o maior
preço praticado pelo sujeito passivo (considerados os descontos comerciais) em horários
análogos àqueles em que estão sendo veiculadas as propagandas partidária e eleitoral, como
menciona a decisão recorrida, qual seria a interpretação que se daria à expressão “preço
vigente? Preço vigente deve ser entendido como o maior valor da receita recebida pela emissora,
considerado os descontos comerciais? Poderia muito bem a legislação ter substituído a expressão
“preço vigente” por “preço recebido em data anterior”.
Sendo assim, entendo que a melhor interpretação é a de que preços
comprovadamente vigentes são aqueles constantes da tabela de preços da emissora, já os preços
efetivamente recebidos são aqueles influenciados por diversos critérios comercias e negociais,
não se prestando, portanto, como base de cálculo para o valor do ressarcimento fiscal.
Esse foi o entendimento adotado pelo CARF no julgamento do Acórdão no 101-
95.658, quando concluiu, por unanimidade de votos, que o preço comercializável deveria ser
considerado aquele determinado pela emissora tal como pretendido pela Recorrente. Confira-se a
ementa:
IRPJ. RESSARCIMENTO FISCAL DA PROPAGANDA POLÍTICO PARTIDÁRIA.
PREÇO-TEMPO
Deve se ter como preço do espaço comercializável aquele determinado em Tabela de
Preços da emissora vigente à época em que se encontrava em plena eficácia no mercado
em geral, sem interferência de qualquer espécie, ao passo que o tempo a ser utilizado
para efeito de apuração do ressarcimento fiscal deve ser aquele colocado a disposição da
Justiça Eleitoral para encaixe da exibição do programa eleitoral/partidário gratuito
potencialmente passível de utilização.
Do voto do Conselheiro Relator Valmir Sandri transcreve-se o seguinte trecho:
Em suma, da simples leitura dos textos legais acima transcritos, depreende-se que o
preço do espaço comercializável para efeito de ressarcimento fiscal, é o preço da
emissora comprovadamente vigente no mês corrente em que tenha realizado a
propaganda política partidária e eleitoral, ou seja, o preço da tabela obrigatória (tabela
cheia), independentemente dos descontos normalmente concedidos aos clientes
preferenciais e/ou para aqueles de grande potencial de absorção do espaço destinado a
propaganda em vias de aquisição.
Portanto, como é fácil perceber, deve se ter como preço do espaço comercializável
aquele determinado em Tabela de Preços da emissora vigente à época que se encontrava
em plena eficácia no mercado em geral sem interferência de qualquer espécie ou
influência de fatores externos.
Fl. 1923
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 1402-005.967 - 1a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.009514/2007-96

Dessa forma entendo que não pode prosperar o método utilizado pela fiscalização para
apurar o preço de propaganda da emissora efetivamente vigente no mês corrente em
que tenha realizado a propaganda eleitoral e partidária gratuita, quando apurou
uma média do valor recebido pela comercialização do espaço destinado a
publicidade comercial da Recorrente, eis que com este procedimento, apurou uma
média dos preços praticados, mas não os preços vigentes. (grifamos)
É interessante observar que o Decreto no 7.791, de 17 de agosto de 2012, alterou a
regulamentação da mencionada compensação fiscal, ao invés de explicitar o entendimento
adotado pela autoridade fiscal, referendou a forma de cálculo defendida pela Recorrente.
Confira-se:
Art. 1o As emissoras de rádio e televisão obrigadas à divulgação gratuita da propaganda
partidária e eleitoral, de plebiscitos e referendos poderão efetuar a compensação fiscal
de que trata o parágrafo único do art. 52 da Lei no 9.096, de 19 de setembro de 1995 e o
art. 99 da Lei no 9.504, de 30 de setembro de 1997, na apuração do Imposto sobre a
Renda da Pessoa Jurídica - IRPJ, inclusive da base de cálculo dos recolhimentos
mensais previstos na legislação fiscal, e da base de cálculo do lucro presumido.
Art. 2o A apuração do valor da compensação fiscal de que trata o art. 1o se dará
mensalmente, de acordo com o seguinte procedimento:
I - parte-se do preço dos serviços de divulgação de mensagens de propaganda
comercial, fixados em tabela pública pelo veículo de divulgação, conforme previsto
no art. 14 do Decreto no 57.690, de 1o de fevereiro de 1966 para o mês de veiculação
da propaganda partidária e eleitoral, do plebiscito ou referendo
II - apura-se o “valor do faturamento” com base na tabela a que se refere o inciso
anterior, de acordo com o seguinte procedimento:
a) parte-se do volume de serviço de divulgação de mensagens de propaganda comercial
local efetivamente prestado pelo veículo de divulgação no mês da veiculação da
propaganda partidária e eleitoral, do plebiscito ou referendo;
b) classifica-se o volume de serviço da alínea “a” por faixa de horário, identificando-se
o respectivo valor com base na tabela pública para veiculações comerciais locais;
c) para cada faixa de horário, multiplica-se o respectivo valor unitário de prestação de
serviço pelo volume de serviço a ela relativo; e
d) o somatório dos resultados da multiplicação referida na alínea “c”, para cada faixa de
horário, corresponde ao “valor do faturamento”, com base na tabela pública;
III - apura-se o “valor efetivamente faturado” no mês de veiculação da propaganda
partidária ou eleitoral com base nos documentos fiscais emitidos pelos serviços de
divulgação de mensagens de propaganda comercial local efetivamente prestados;
IV - calcula-se o coeficiente percentual entre os valores apurados conforme previsto nos
incisos II e III do caput, de acordo com a seguinte fórmula:

V - para cada espaço de serviço de divulgação de mensagens de propaganda cedido para
o horário eleitoral e partidário gratuito:
Fl. 1924
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 1402-005.967 - 1a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.009514/2007-96

a) identifica-se, na tabela pública de que trata o inciso I, o respectivo preço,
multiplicando-o pelo espaço cedido e por 0,8 (oito décimos);
b) multiplica-se cada resultado obtido na alínea “a” por 0,25 (vinte e cinco décimos) no
caso de transmissões em bloco, e por um, no caso de inserções; e
c) aplica-se sobre cada valor apurado na alínea “b” o coeficiente percentual a que se
refere o inciso IV do caput ; e
VI - apura-se o somatório dos valores decorrentes da operação de que trata a alínea “c”
do inciso V do caput.
Art. 3o O valor apurado na forma do inciso VI do caput do art. 2o poderá ser excluído:
I - do lucro líquido para determinação do lucro real;
II - da base de cálculo dos recolhimentos mensais previstos no art. 2o da Lei no 9.430, de
27 de dezembro de 1996 e
III - da base de cálculo do IRPJ incidente sobre o lucro presumido.
Art. 4o As empresas concessionárias de serviços públicos de telecomunicações,
obrigadas ao tráfego gratuito de sinais de televisão e rádio também poderão fazer a
exclusão de que trata o art. 3o .
Art. 5o O disposto neste Decreto aplica-se também aos comunicados, às instruções e a
outras requisições da Justiça Eleitoral, relativos aos programas partidários e eleitorais.
Em face de todo o exposto, entendo que não há como confundir preço recebido
com preço comercializável. Tendo em vista que vinculação de propagandas partidárias e
eleitorais é um dever imposto pela legislação, sem que seja possível à Recorrente negociar o
tempo de duração, horário de transmissão, periodicidade das inserções e outras características
que influenciam na cobrança do preço. Não é possível fazer a correlação pretendida pela
Fiscalização.

5) DO TEMPO DE EXPOSIÇÃO

Em relação à variável “tempo de exposição” o Decreto no 5.331/05 define como
“o tempo efetivamente utilizado pela emissora não poderá ser superior a vinte e cinco por cento
do tempo destinado à propaganda partidária e eleitoral”.
A Fiscalização externou posicionamento segundo o qual “o percentual de 25% do
tempo efetivamente utilizado em publicidade, é um parâmetro máximo, que poderá ser menor, de
acordo com a relação entre o tempo utilizado de propaganda comercial e o tempo total do
programa, ou seja, se o resultado da relação (comercial/programa) for menor que o percentual de
25% deve ser aplicado, para apuração do valor a ser excluído do lucro real, o percentual
encontrado”;
A contribuinte, em sua impugnação defendeu que, para fins de cálculo, a
contribuinte o tempo por ela computado estaria limitado à 25% que seria passível de utilização.
Fl. 1925
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 1402-005.967 - 1a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.009514/2007-96

A decisão recorrida, por sua vez, referendou as conclusões do trabalho fiscal ao
concluir que “especificamente, se o período de tempo em que se transmitiu a propaganda
política tivesse sido ocupado normalmente por n% de publicidade comercial (sua fonte de
receita), não seria justificável, em plausível, que o ressarcimento fiscal se desse levando em
conta um percentual superior a n%.
Mais uma vez, entendo que a fiscalização extrapolou o comando normativo ao
considerar como tempo comercializado o maior percentual encontrado (por meio da relação
entre o tempo da propaganda comercial e o tempo do programa) nos horários análogos ao
utilizados na propaganda gratuita, mediante cálculos realizados por amostragem. O percentual
utilizado pelo Decreto guarda correlação com o previsto no Código Brasileiro de
Telecomunicação que, em seu artigo 124, determinava:
Art. 124 – O tempo destinado na programação das estações de radiodifusão, à
publicidade comercial, não poderá excerder de 25% (vinte e cinco por cento) do total.
A lei não determina se o percentual precisa ser respeitado (e calculado) a cada
hora de programação ou a cada programa veiculado, ou a cada dia ou mês. Sendo assim, a
regulamentação legal não abre espaço para interpretação utilizada pela fiscalização e a decisão
recorrida de adotar como parâmetro “o valor percentual encontrado no dia anterior à data de
início da propaganda relativo às eleições, nos horários análogos aos utilizados pela
propaganda gratuita.
Como bem observa a Recorrente a depender da natureza da programação
veiculada o indice de 25% não pode ser alcançado. Confira-se:
Como exemplo cita a Recorrente a transmissão de um jogo de futebol, ou a transmissão
de qualquer outro evento esportivo, que por se tratar de programação de período mais
longo acaba prorrogando (protelando) a veiculação das propagandas comerciais para
outro horário dentro da programação diária.
Se assim não fosse, a programação das emissoras de televisão e rádio seria
absolutamente engessada, impedindo, em última análise, a transmissão ininterrupta e
prolongada de informações essenciais à população, como nas hipóteses de acidentes
aéreos,
atentados
terroristas,
eventos
esportivos
e
demais
acontecimentos
extraordinários e imprevisíveis ou veiculações longas que, quando verificadas, tomam –
de maneira repentina – grande parte do tempo disponível das emissoras sem a
veiculação de propagandas comerciais.
Para que se tenha idéia da fragilidade do critério pretendido pela r. decisão recorrida, se
no dia anterior à data de início das propagandas relativas às eleições, fosse transmitido,
no horário análogo, um programa sem a utilização de propaganda comercial alguma (e
diga-se: são muitos os motivos que acarretam essa prática) o cálculo da parcela
dedutível para efeitos de apuração do lucro real teria como um dos critérios (o
percentual do tempo utilizado) o algarismo zero, inviabilizando – matematicamente – a
forma de cálculo.
A interpretação que o tempo utilizado seria aquele pontencialmente utilizável
também foi referendada pelo CARF na decisão proferida no Acórdão no 101-95.658, conforme
se verifica pelo trecho da decisão abaixo transcrito:
Em relação ao tempo da propaganda política partidária e eleitoral, a fiscalização
procedeu aos cálculos para efeito de ressarcimento, utilizando o tempo efetivamente
Fl. 1926
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 18 do Acórdão n.o 1402-005.967 - 1a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.009514/2007-96

consumido para esse fim, ao passo que a Recorrente utilizou o tempo potencialmente
passível de utilização.
Sobre o critério da consideração do tempo, o Decreto n 1.976/96 anteriormente
transcrito, dispõe que..poderão excluir do lucro líquido, para efeito de determinação do
lucro real, valor correspondente a oito décimos do resultado da multiplicação do preço
do espaço comercializável pelo tempo que seria efetivamente utilizado pela emissora
em programação destinada a publicidade comercial, , no período de duração daquela
propaganda, sendo que ...o tempo efetivamente utilizado em publicidade pela emissora
não poderá ser superior a vinte por cento do tempo destinado à propaganda eleitoral
gratuita e aos comunicados ou instruções da Justiça Eleitoral, previstas na Lei no
8.713, de 1993, o que depreende-se que o tempo efetivamente utilizado em publicidade
a que alude a legislação, é o potencialmente passível de utilização, e não o realmente
utilizado diariamente pela emissora, isoladamente considerada.
Por seu turno, o Decreto no 3.516/00 que veio disciplinar o ressarcimento fiscal
decorrente da propaganda partidária gratuita prevista na Lei no 9.096/95, manteve na
íntegra as disposições legais previstas no art. 1o e §§ do Decreto no 1.976/96, só vindo
acrescentar no § 2o disposição acerca das transmissões em bloco, em rede nacional e
estadual, em nada alterando a forma de apuração do ressarcimento fiscal.
Assim, da exegese dos dispositivos acima, depreende-se que o tempo a ser utilizado
para efeito de apuração do ressarcimento fiscal é aquele colocado à disposição da
Justiça Eleitoral para encaixe da exibição do programa eleitoral/partidário
gratuito, e não aquele efetivamente utilizado para exibição do programa, até
porque, como é de sapiência de todos, quanto não efetivamente utilizados, por ex
por partidos políticos, aparece na grade da TV a informação de que aquele espaço
foi reservado para o Partido X, sem que seja inserida qualquer programação
naquele horário.
Dessa forma, entendo que não pode prosperar os argumentos despendidos pela decisão
recorrida no sentido de que ‘...o resultado a ser recomposto deve ser aquele que deixou
de ser alcançado em razão da cessão compulsória do tempo de transmissão e não o
resultado que a empresa poderia vir a alcançar”, até porque, o resultado que a empresa
poderia vir a alcançar é muito subjetivo, aliado ao fato de que tal interpretação não
encontra qualquer respaldo na legislação de regência.
De concreto, apenas as normas legais acima citadas que determinam que o tempo
efetivamente utilizado em publicidade pela emissora não poderá ser superior a
vinte e cinco por cento do tempo destinado à propaganda política, bem como, que o
tempo a ser considerado é aquele que seria efetivamente utilizado pela emissora
em programação destinada a publicidade comercial, no período de duração
daquela propaganda, o que põe por terra os cálculos utilizados pela fiscalização nas
planilhas 23/05, ao considerar tão somente o tempo líquido da propaganda política,
desconsiderando o potencialmente passível de utilização colocado pela Recorrente à
disposição da Justiça eleitoral. (grifamos).
Em face do exposto, entendo corretas as alegações da Recorrente. Tratando-se de
benefício fiscal nada impediria que o Decreto adotasse o critério proposto pela fiscalização na
regulamentação da matéria. Todavia, não o fez. A comparação pretendida pela autoridade fiscal
e a decisão recorrida em relação ao que “efetivamente teria ocorrido”. Isso porque, não é
possível fazer um raciocínio de probabilidade (percentual efetivamente utilizado) para o qual era
vedada a comercialização. A mencionada norma não estabelece uma presunção relativa (a qual
não seria possível, uma vez que o fato indiciário, qual seja, preço efetivamente praticado, não
guarda correlação com o presumido (propaganda eleitoral e partidária gratuita). Na hipótese dos
autos só é possível quantificar a “compensação fiscal” por meio de uma ficção utilizando-se,
assim, os critérios determinados pelo legislador.
Fl. 1927
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 19 do Acórdão n.o 1402-005.967 - 1a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.009514/2007-96

6) CONCLUSÃO
Em face de todo o exposto, rejeito a preliminar e, no mérito, dou provimento ao
recurso.
(documento assinado digitalmente)
Junia Roberta Gouveia Sampaio.

Fl. 1928
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 20 do Acórdão n.o 1402-005.967 - 1a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.009514/2007-96

Voto Vencedor
Conselheiro Paulo Mateus Ciccone - Redator designado
O Colegiado, por maioria de votos de seus membros, divergiu do entendimento
da I. Relatora Junia Roberta Gouveia Sampaio quando deu provimento ao RV da recorrente e
reconheceu a possibilidade da exclusão do Lucro Real do valor decorrente da cessão de espaço
para propaganda eleitoral gratuita, conforme apurado pela interessada, mas não aceito pelo Fisco,
motivando os lançamentos presentes no AI juntado (fls. 7/15), abaixo reproduzido:

Nessa linha, mesmo reconhecendo os sólidos argumentos expostos no voto da
I. Relatora - como sempre ocorre com os votos da I. Conselheira - com a devida vênia, faço
leitura diferente dos fatos aqui tratados, especialmente a forma com que a recorrente interpretou
a legislação, mensurou os valores que utilizou como dedução e a sua subsequente apuração final
do IRPJ dos períodos de 2002 a 2004.
Para melhor contextualização e fixação, impede reproduzir excertos do voto da
Relatora que bem pontuam seu entendimento:
“Além disso, não é possível afirmar, como o fez a decisão recorrida que, “o
Fisco apurou o valor médio EFETIVO do preço da publicidade comercial da
autuada e, sustentado nestes dados, pôde concluir, juntamente com a
utilização da variável “tempo”, que a contribuinte fez exclusões superiores às
permitidas, exigindo fossem feitas as glosas devidas, via lançamento de
ofício”. Isso porque a apuração de um preço efetivo no caso dos autos é
impossível, uma vez que tal espaço não estava disponível à comercialização.
A lei simplesmente dispôs que deveria haver uma compensação. A forma
como essa compensação seria quantificada ficaria a critério da administração
que não optou pela forma de cálculo utilizada pela autoridade fiscal.
Fl. 1929
DF CARF MF
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Fl. 21 do Acórdão n.o 1402-005.967 - 1a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.009514/2007-96

Como bem observa a Recorrente. se o preço do espaço comercializável é o
maior preço praticado pelo sujeito passivo (considerados os descontos
comerciais) em horários análogos àqueles em que estão sendo veiculadas as
propagandas partidária e eleitoral, como menciona a decisão recorrida, qual
seria a interpretação que se daria à expressão “preço vigente? Preço vigente
deve ser entendido como o maior valor da receita recebida pela emissora,
considerado os descontos comerciais? Poderia muito bem a legislação ter
substituído a expressão “preço vigente” por “preço recebido em data
anterior”.
Sendo assim, entendo que a melhor interpretação é a de que preços
comprovadamente vigentes são aqueles constantes da tabela de preços da
emissora, já os preços efetivamente recebidos são aqueles influenciados por
diversos critérios comercias e negociais, não se prestando, portanto, como
base de cálculo para o valor do ressarcimento fiscal.
(...)
Em face de todo o exposto, entendo que não há como confundir preço
recebido com preço comercializável. Tendo em vista que vinculação de
propagandas partidárias e eleitorais é um dever imposto pela legislação, sem
que seja possível à Recorrente negociar o tempo de duração, horário de
transmissão, periodicidade das inserções e outras características que
influenciam na cobrança do preço. Não é possível fazer a correlação
pretendida pela Fiscalização.
(...)
Em relação à variável “tempo de exposição” o Decreto no 5.331/05 define
como “o tempo efetivamente utilizado pela emissora não poderá ser superior
a vinte e cinco por cento do tempo destinado à propaganda partidária e
eleitoral”.
A Fiscalização externou posicionamento segundo o qual “o percentual de
25% do tempo efetivamente utilizado em publicidade, é um parâmetro
máximo, que poderá ser menor, de acordo com a relação entre o tempo
utilizado de propaganda comercial e o tempo total do programa, ou seja, se o
resultado da relação (comercial/programa) for menor que o percentual de
25% deve ser aplicado, para apuração do valor a ser excluído do lucro real, o
percentual encontrado”.
A contribuinte, em sua impugnação defendeu que, para fins de cálculo, a
contribuinte o tempo por ela computado estaria limitado à 25% que seria
passível de utilização.
A decisão recorrida, por sua vez, referendou as conclusões do trabalho fiscal
ao concluir que “especificamente, se o período de tempo em que se
transmitiu a propaganda política tivesse sido ocupado normalmente por n%
de publicidade comercial (sua fonte de receita), não seria justificável, em
plausível, que o ressarcimento fiscal se desse levando em conta um
percentual superior a n%.
Mais uma vez, entendo que a fiscalização extrapolou o comando normativo
ao considerar como tempo comercializado o maior percentual encontrado
(por meio da relação entre o tempo da propaganda comercial e o tempo do
Fl. 1930
DF CARF MF
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Fl. 22 do Acórdão n.o 1402-005.967 - 1a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.009514/2007-96

programa) nos horários análogos ao utilizados na propaganda gratuita,
mediante cálculos realizados por amostragem. O percentual utilizado pelo
Decreto guarda correlação com o previsto no Código Brasileiro de
Telecomunicação que, em seu artigo 124, determinava:
Art. 124 – O tempo destinado na programação das estações de radiodifusão,
à publicidade comercial, não poderá excerder de 25% (vinte e cinco por
cento) do total.
A lei não determina se o percentual precisa ser respeitado (e calculado) a
cada hora de programação ou a cada programa veiculado, ou a cada dia ou
mês. Sendo assim, a regulamentação legal não abre espaço para interpretação
utilizada pela fiscalização e a decisão recorrida de adotar como parâmetro “o
valor percentual encontrado no dia anterior à data de início da propaganda
relativo às eleições, nos horários análogos aos utilizados pela propaganda
gratuita.
Em face do exposto, entendo corretas as alegações da Recorrente. Tratando-
se de benefício fiscal nada impediria que o Decreto adotasse o critério
proposto pela fiscalização na regulamentação da matéria. Todavia, não o fez.
A comparação pretendida pela autoridade fiscal e a decisão recorrida em
relação ao que “efetivamente teria ocorrido”. Isso porque, não é possível
fazer um raciocínio de probabilidade (percentual efetivamente utilizado) para
o qual era vedada a comercialização. A mencionada norma não estabelece
uma presunção relativa (a qual não seria possível, uma vez que o fato
indiciário, qual seja, preço efetivamente praticado, não guarda correlação
com o presumido (propaganda eleitoral e partidária gratuita). Na hipótese dos
autos só é possível quantificar a “compensação fiscal” por meio de uma
ficção utilizando-se, assim, os critérios determinados pelo legislador”.
Pois bem, como dito antes, penso diferente, e já tive oportunidade de discorrer
longamente sobre o tema, sobre a legislação de regência e sobre este caso concreto e específico,
posto ter sido eu o Relator do Acórdão da DRJCPS na oportunidade do julgamento deste
processo em 1a Instância (Ac. 05-30.299 – 2a Turma da DRJ/CPS - 09 de setembro dc 2010).
Naquele momento, à vista de tudo o que constou dos autos, da bem formulada
acusação (e, reconheça-se, da muito bem concatenada linha da defesa) conclui pela incorreção da
forma com que a recorrente mensurou e apurou valores que, por força de norma legislativa,
poderia deduzir da base imponível do IRPJ, ou seja, embora validamente aceita em termos
legais, a forma da condução dos cálculos e o resultado final apurado pela contribuinte extrapolou
o parâmetro imposto pela norma.
Tenho comigo, data vênia ao entendimento da I. Relatora, que este cenário em
nada se modificou com a interposição do recurso voluntário pela recorrente, de modo que, sem
necessidade de maiores explanações, ratifico in totum meu pensamento assumido no Acórdão da
DRJ/CPS, adotando-o integralmente nesta oportunidade como voto vencedor deste Acórdão do
CARF, reproduzindo-o fielmente, na forma abaixo:

Fl. 1931
DF CARF MF
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Fl. 23 do Acórdão n.o 1402-005.967 - 1a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.009514/2007-96

Fl. 1932
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Fl. 24 do Acórdão n.o 1402-005.967 - 1a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.009514/2007-96

Fl. 1933
DF CARF MF
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Fl. 25 do Acórdão n.o 1402-005.967 - 1a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.009514/2007-96

Fl. 1934
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Fl. 26 do Acórdão n.o 1402-005.967 - 1a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.009514/2007-96

Fl. 1935
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Fl. 27 do Acórdão n.o 1402-005.967 - 1a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.009514/2007-96

Fl. 1936
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Fl. 28 do Acórdão n.o 1402-005.967 - 1a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.009514/2007-96

Fl. 1937
DF CARF MF
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Fl. 29 do Acórdão n.o 1402-005.967 - 1a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.009514/2007-96

Fl. 1938
DF CARF MF
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Fl. 30 do Acórdão n.o 1402-005.967 - 1a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.009514/2007-96

Fl. 1939
DF CARF MF
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Fl. 31 do Acórdão n.o 1402-005.967 - 1a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.009514/2007-96

Fl. 1940
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Fl. 32 do Acórdão n.o 1402-005.967 - 1a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.009514/2007-96

CONCLUSÃO
Fl. 1941
DF CARF MF
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Fl. 33 do Acórdão n.o 1402-005.967 - 1a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.009514/2007-96

Pelo exposto e o que mais consta dos autos, voto por NEGAR PROVIMENTO
ao recurso voluntário, mantendo os lançamentos perpetrados pelo Fisco e a decisão recorrida.
É como voto.
(assinado digitalmente)
Paulo Mateus Ciccone

Fl. 1942
DF CARF MF
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