Tribunal: CARF
Processo: 16682.720147/2015-12
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Não informado
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-05-26
Data de publicação: 2022-11-28

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/03/2010
ISENÇÃO CONDICIONAL. FABRICANTE DE BENS DE INFORMÁTICA E AUTOMAÇÃO. CUMPRIMENTO DOS REQUISITOS E CONDIÇÕES. DIREITO À FRUIÇÃO DOS BENEFÍCIOS.
Uma vez cumpridos os requisitos e obrigações previstos no Decreto no 3.800/2001, o contribuinte faz jus aos benefícios de isenção do IPI previstos na Lei n° 8.248/1991.

Inteiro teor:
S3-C 4T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16682.720147/2015-12
Recurso
De Ofício e Voluntário
Acórdão no
3401-009.082 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
26 de maio de 2021
Recorrentes
CASAS GUANABARA COMESTIVEIS LTDA.

FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/03/2010
ISENÇÃO CONDICIONAL. FABRICANTE DE BENS DE INFORMÁTICA E
AUTOMAÇÃO. CUMPRIMENTO DOS REQUISITOS E CONDIÇÕES. DIREITO
À FRUIÇÃO DOS BENEFÍCIOS.
Uma vez cumpridos os requisitos e obrigações previstos no Decreto no 3.800/2001, o
contribuinte faz jus aos benefícios de isenção do IPI previstos na Lei n° 8.248/1991.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por determinação do art. 19-E da Lei no
10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei no 13.988/2020, em face do empate no julgamento,
dar provimento ao Recurso Voluntário, vencidos os conselheiros Lázaro Antônio Souza Soares,
Luís Felipe de Barros Reche, Ronaldo Souza Dias e Gustavo Garcia Dias dos Santos. Manifestou
intenção de apresentar declaração de voto o conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares.
Entretanto, ultrapassado o prazo regimental, a declaração não foi encaminhada, devendo ser
considerada como não formulada, nos termos do § 7o, do art. 63, do Anexo II, da Portaria MF no
343/2015 (RICARF).
(documento assinado digitalmente)
Lazaro Antonio Souza Soares - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Leonardo Ogassawara de Araujo Branco - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Luis Felipe de Barros
Reche, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Ronaldo Souza Dias, Fernanda Vieira Kotzias,
Gustavo Garcia Dias dos Santos, Muller Nonato Cavalcanti Silva (suplente convocado),
Leonardo Ogassawara de Araujo Branco (Vice-Presidente), Lazaro Antonio Souza Soares
(Presidente).
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16682.720147/2015-12
Fl. 25059
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-009.082 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.720147/2015-12

Relatório
Trata-se de autos de infração, situados às fls. 24.025 a 24.043 (Cofins) e fls.
24.003 a 24.021 (PIS), lavrados com o objetivo de formalizar a cobrança de/em razão da falta de
recolhimento de Contribuição para Financiamento da Seguridade Social (Cofins) e de
Contribuição para o Programa de Integração Social (PIS), referentes ao período de apuração
compreendido entre 01/01/2010 e 31/12/2010, acrescidos de multa de ofício de 75% e juros,
totalizando, assim, o valor histórico de R$ 50.598.205,45 (Cofins) e R$ 10.844.224,94 (PIS).
Segundo se depreende do termo de verificação fiscal, situado às fls. 23.941 a
24.001, narra a autoridade fiscal que o procedimento identificou que: (i) as mercadorias
recebidas pela empresa a título gratuito, contabilizadas na conta n° 2156 (“bonificações em
mercadorias”), caracterizam-se como receitas que devem integrar a base de cálculo das
contribuições em comento; (ii) apropriação indevida de créditos de PIS e COFINS sobre
aquisição de mercadorias sujeitas à alíquota zero; (iii) apropriação indevida de créditos de PIS e
COFINS sobre despesas de combustíveis; e (iv) omissão da receita de revenda de mercadorias
sujeita ao regime não cumulativo do PIS e da COFINS.
A contribuinte, intimada em 27/01/2015, apresentou, em 23/02/2015, a
impugnação, situada às fls. 24.051 a 24.074, na qual argumentou, em síntese: (i) que as
bonificações se constituem descontos incondicionais e, ainda que tributáveis fossem,
constituiriam crédito e abatimento da base de cálculo, havendo por fim de se discriminar os itens
recebidos em bonificação cuja venda constitui receita sujeita à alíquota zero ou à tributação
monofásica; (ii) sobre os créditos glosados pela autoridade, fiscal, com relação àqueles relativos
à compra de papel higiênico, a alíquota para a receita de venda foi reduzida a zero apenas em
março de 2013 pela Medida Provisória no 609/2013, sendo que, em 2010, a sua aquisição ainda
gerava crédito e, sobre o leite em pó, igualmente sujeito à glosa, se de um lado sua aquisição não
gera crédito (alíquota zero), a receita de sua venda deve ser suprimida da base de cálculo; (iii) as
despesas de combustíveis têm natureza de despesas de frete e, como tal, integram o custo de
aquisição das mercadorias revendidas por força da alínea 'a' do § 1o do art. 13 do Decreto-Lei no
1.598/1977, constituindo crédito de PIS e Cofins nos termos no inciso I do art. 3o das Leis no
20.637/2002 e no 10.833/2003, constituindo-se como crédito também por participar da operação
de venda com fundamento no inciso IX do dispositivo ora referido; (iv) nos meses de maio e
junho, a autoridade fiscal considerou valores já informados na planilha "Apuração de débitos de
PIS e Cofins" apresentada pela ora recorrente , encontrando-se a discriminação de tais valores no
Anexo D da impugnação apresentada, tendo sido considerada, ainda, a receita de venda dos
produtos relacionados no Anexo E (produtos hortícolas e frutas classificados nos capítulos 7 e 8
da TIPI), submetidos à alíquota zero de PIS e Cofins nos termos do inciso III do art. 28 da Lei no
10.865/2004 e, quanto aos demais itens, se a receita de venda é tributada pelo PIS e pela Cofins
(1,65% e 7,6%, respectivamente), suas aquisições geram créditos não considerados no
lançamento de ofício.
Em 28/09/2015, a 02a Turma da Delegacia Regional do Brasil de Julgamento em
Juiz de Fora (MG) proferiu o Acórdão DRJ no 0958379, situado às fls. 24.832 a 24.841, de
relatoria do Auditor-Fiscal Robson Marcos Schreider, que entendeu, por unanimidade de votos,
julgar parcialmente procedente a impugnação, exonerando em parte o crédito tributário exigido,
nos termos da ementa abaixo transcrita:
Fl. 25060
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-009.082 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.720147/2015-12

ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Ano-calendário: 2010 BASE DE CÁLCULO. TOTAL DAS RECEITAS.
Para fins de apuração do valor tributável, computa-se o total das receitas,
que compreende a receita bruta da venda de bens e serviços nas
operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas auferidas
pela pessoa jurídica.
PIS/PASEP COFINS. CRÉDITO SOBRE FRETE
Somente os valores das despesas realizadas com fretes contratados para a
entrega de mercadorias diretamente aos clientes adquirentes, desde que o
ônus tenha sido suportado pela pessoa jurídica vendedora, é que podem
gerar direito a créditos a serem descontados das Contribuições.
PIS/PASEP COFINS. INSUMOS
O conceito de insumos para fins de crédito de PIS/Pasep e COFINS é o
previsto no § 5o do artigo 66 da Instrução Normativa SRF 247/2002, que
se repetiu na IN 404/2004.
Impugnação Procedente em Parte

Tendo em vista a procedência parcial, que conduziu à exoneração de parte do
crédito tributário em disputa, o acórdão foi submetido à apreciação deste Conselho por recurso
de ofício, de acordo com o art. 34 do Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972, e alterações
introduzidas pela Lei no 9.532/1997, e art. 1o da Portaria do Ministério da Fazenda no 3, de 3 de
janeiro de 2008.
A contribuinte foi intimada via postal em 23/10/2015, em conformidade com o
aviso de recebimento situado à fl. 24.849 e, em 18/11/2015, em conformidade com o termo de
solicitação de juntada situado à fl. 24.853, interpôs recurso voluntário, situado às fls. 24.854 a
24.871, no qual reiterou as razões de sua impugnação quanto às (i) bonificações; e (ii) as
despesas de combustíveis, acrescendo, ainda, que (iii) houve apuração equivocada por parte da
decisão de primeira instância administrativa quanto à exigência de PIS referente a dezembro de
2010.
Em sessão realizada em 25 de setembro de 2018, esta turma decidiu converter o
julgamento em diligência para que a unidade local da RFB adote as seguintes providências: (i)
verifique e ateste o cálculo correto a liquidar a decisão a respeito da contribuição ao PIS
respeitante ao mês de dezembro de 2010, de modo a cotejar o memorial de cálculo realizado pelo
relator do Acórdão DRJ no 0958379 e aquele contraposto pela contribuinte em seu recurso
voluntário; (ii) intime a contribuinte a discriminar, em planilha elaborada para este fim, todas as
notas fiscais emitidas especificamente em operações de bonificação, nela apontando, ainda, o
local em que se encontram no presente processo eletrônico (número da folha); (iii) confeccione
"Relatório Conclusivo" fundamentado da diligência, com os esclarecimentos que entender
necessários; e (iv) intime a contribuinte para que se manifeste sobre o ¿Relatório Conclusivo¿ e
demais documentos produzidos em diligência, querendo, em prazo não inferior a 30 (trinta) dias,
trintídio após o qual, com ou sem manifestação, sejam os autos remetidos a este Conselho para
reinclusão em pauta para prosseguimento do julgamento dos recursos de ofício e voluntário.
Fl. 25061
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-009.082 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.720147/2015-12

A Unidade de Preparo informou prestou a seguinte informação:
...quanto à verificação acerca do cálculo correto do valor de PIS a pagar
mantido pela DRJ/JFA, referente ao mês de dezembro de 2010, se impõe
atestar que o valor correto que deveria constar do demonstrativo
trazido no corpo do seu Acórdão (e- fl. 12.996) é R$ 0,00, e não R$
163.608,93.
Durante a diligência foi elaborada a planilha “Apuração do PIS – Ano
Calendário 2010” (anexa a este Termo de Encerramento), na qual se
demonstra o cálculo e a composição mensal do valor a pagar de PIS
mantido na decisão de 1.a instância administrativa, tendo sido revisitado
o Anexo XXII (e-fls. 23.930 a 23.932), que trata da apuração do PIS a
pagar pela Autoridade Lançadora, dada a necessidade de revisão de cada
elemento de que se valeu a construção – pelo órgão julgador – do valor
equivocado de R$ 163.608,93 e dos valores sujeitos a tributação
correspondentes aos outros meses do ano 2010.
Verificou-se que, no sentido (exclusivamente) da fundamentação e das
conclusões da decisão recorrida, não há suporte algum para que o
valor do crédito lançado de ofício de PIS e mantido pela DRJ relativo
ao mês de dezembro de 2010 seja R$ 163.608,93. Tal valor deve ser
lido como R$ 0,00, como demonstrado na planilha citada acima, anexa.

É o relatório.

Voto
Conselheiro Leonardo Ogassawara de Araujo Branco, relator
Os recursos cumprem os requisitos formais de admissibilidade, motivo pelo qual
devem ser conhecidos.

Inicialmente, em relação ao alegado equívoco relativo ao mês de dezembro de
2010, verifica-se que a diligência fiscal indicou que assiste razão à Recorrente, devendo então
ser dado provimento ao Recurso nesse aspecto.
A autoridade fiscal entendeu que as mercadorias recebidas pela empresa a título
gratuito, contabilizadas na conta n° 2156 - “bonificações em mercadorias”, caracterizam-se como
receitas que devem integrar a base de cálculo da Cofins e do PIS/Pasep.
Segundo a decisão recorrida, a autoridade fiscal em nenhum momento afirmou
que incluiu os valores na base de cálculo das contribuições porque eles estão contabilizados no
Fl. 25062
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-009.082 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.720147/2015-12

grupo das receitas e sim porque têm natureza de receitas. O que seria extraído do item 27 do
TVF:
a) As referidas mercadorias recebidas a título de “bonificações em
mercadorias”
não
possuíram
natureza
jurídica
de
“descontos
incondicionais”, o que afastaria, se comprovado fosse, o conceito de
receita ou faturamento.
b) No caso acima exposto não se trata da chamada “dúzia de treze”, em
que a bonificação diminui o custo unitário de cada produto recebido, mas
sim um recebimento de forma isolada, como afirmado pela fiscalizada:
“como forma de estímulo e fidelização entre as partes e alargamento das
relações comerciais” (vide item 17). Ou seja, trata-se de recebimento
atrelado a volume de compra, à movimentação do comprador, em função
de um histórico de compras globais do cliente e não somente a uma
determinada compra. Trata-se, portanto, de mercadorias entregues
gratuitamente pelos vendedores à Interessada, a título de mera
liberalidade do vendedor, sem qualquer vinculação com as operações de
venda, configurando, portanto, DOAÇÕES enquadradas no conceito de
RECEITAS a serem tributadas pelo PIS e a COFINS quando do seu
recebimento pela fiscalizada. As bonificações em mercadorias somente
não constituem receitas da sua beneficiária na hipótese de estarem
vinculadas
a
operações
de
vendas,
constituindo
descontos
incondicionalmente concedidos pelo vendedor, na forma de entrega de
mercadorias em quantidade superior à estipulada.
A legislação de regência do PIS/Pasep e da Cofins (Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003, respectivamente) é taxativa ao determinar que toda e qualquer receita auferida pela
empresa integra a base de cálculo das contribuições
Ocorre que, tendo em vista que as Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003
estabeleceram como base de cálculo para as contribuições do PIS e da COFINS,
respectivamente, o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica, independentemente
de sua denominação ou classificação contábil, pertinente elucidar o conceito do termo "receita".
O Supremo Tribunal Federal, ao analisar o tema sob o prisma do disposto no art. 195, I, b, da
Constituição Federal, no julgamento do recurso extraordinário no 606.107/RS, de relatoria da
Ministra Rosa Weber, definiu que receita é "o ingresso financeiro que se integra no patrimônio
na condição de elemento novo e positivo, sem reservas ou condições".
O conceito de "bonificações" possuem rigorosamente o mesmo regime jurídico
dos descontos comerciais.
A matéria foi tratada com propriedade pelo ilustre Conselheiro João Carlos
Cassuli Junior, ao proferir o acórdão recorrido no 3402002.210, o qual se reproduz em parte,
passando a integrar as razões deste voto:
[...] as bonificações, sejam elas veiculadas mediante abatimento de preço,
em moeda com objetivo de “rebache de preço” ou em mercadoria, serão
sempre descontos condicionais ou incondicionais. Ou seja, têm sempre
natureza jurídica de desconto, e como tal deve ser tratadas pelo Direito,
Fl. 25063
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-009.082 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.720147/2015-12

seja Privado seja Tributário, cabendo, então, aprofundar a investigação
do conceito, conteúdo e alcance do que venha a ser bonificação ou
desconto, e os correspondentes tratamentos determinados pelo
ordenamento pátrio, para se aquilatar os efeitos tributários que deles
devam emanar.
[...]
Conhecidas as regras contábeis vigentes no Brasil segundo os CPC nos 16
e 30, de 2009 e Deliberações CVM nos 575 e 597, de 05 de junho e 15 de
Setembro de 2009, respectivamente, assim como as regras internacionais
contábeis, às quais o Brasil está em convergência especialmente após a
edição da Lei no 11.638/07 (que promoveu significativas alterações na
Lei no 6.404/76 – LSA ́s.), resta claro que as bonificações e descontos
comerciais obtidos têm tratamento contábil de redução de custos, sendo
que devem ser reconhecidos à conta de resultado ao final do período, se o
desconto corresponder a produtos já efetivamente comercializados, ou à
conta redutora de estoques, se o desconto referir-se a mercadorias ainda
não comercializadas pela entidade. Não podem ser reconhecidas como
receita pelo vendedor assim como não são custos pelo comprador. A
pretensão de reconhecer as bonificações ou descontos como receita pelo
comprador, contrariaria inteiramente os princípios contábeis geralmente
aceitos, pois ao mesmo tempo seria receita do vendedor (que não a pôde
deduzir por proibição fiscal – já que não trata-se de “desconto
incondicional) e do comprador.
Essas são, portanto, as regras que devem ser observadas no tocante aos
efeitos contábeis, e, consequentemente, a nível de Direito Societário e na
relação da sociedade com seus sócios e com terceiros, para fins de análise
das demonstrações financeiras das entidades, decorrendo daí uma gama
imensa de efeitos que permeiam todo o mercado. Ou seja, segundo as
melhores práticas contábeis, os registros das bonificações e descontos
comerciais devem ser tratados com redutores de custos, excluídos que
estão das receitas. [...] (grifou-se)
O entendimento da Ciência Contábil de que a bonificação ou desconto comercial
devem ser classificados como redução de custo, exerce influência no Direito Tributário, em
especial no tema quanto à incidência das contribuições para o PIS e a COFINS. Essa
interpretação decorre das normas contidas nos artigos 109 e 110 do Código Tributário Nacional
(CTN), verbis:
Art. 109. Os princípios gerais de direito privado utilizam-se para
pesquisa da definição, do conteúdo e do alcance de seus institutos,
conceitos e formas, mas não para definição dos respectivos efeitos
tributários.
Art. 110. A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o
alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados,
expressa
ou
implicitamente,
pela
Constituição
Federal,
pelas
Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal
ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias.
Fl. 25064
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-009.082 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.720147/2015-12

Portanto, o conteúdo dos institutos custo e receita, grandezas de natureza
econômica, devem ser interpretados pelas regras que lhes são próprias, não podendo ser alteradas
para o único fim da incidência tributária. Nessa senda, é do Direito Privado, por meio da
Legislação Societária, a competência para dar a definição de custo e receita, para isso sendo
ainda relevante o disposto no Decreto-Lei no. 1.598/77, in verbis:
Art 6o Lucro real é o lucro líquido do exercício ajustado pelas adições,
exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas pela legislação
tributária.
§ 1o O lucro líquido do exercício é a soma algébrica de lucro operacional
(art. 11), dos resultados não operacionais, do saldo da conta de correção
monetária (art. 51) e das participações, e deverá ser determinado com
observância dos preceitos da lei comercial.” (grifou-se)
Por sua vez, a legislação comercial ou societária, para a definição, conteúdo e
alcance de seus institutos, conceitos e formas dos elementos componentes das demonstrações
financeiras, ampara-se nos Princípios e Normas Contábeis, nos termos do art. 177 da Lei no
6.404/76 Lei das Sociedades Anônimas:
Art. 177. A escrituração da companhia será mantida em registros
permanentes, com obediência aos preceitos da legislação comercial e
desta Lei e aos princípios de contabilidade geralmente aceitos, devendo
observar métodos ou critérios contábeis uniformes no tempo e registrar
as mutações patrimoniais segundo o regime de competência.
§ 1o As demonstrações financeiras do exercício em que houver
modificação de métodos ou critérios contábeis, de efeitos relevantes,
deverão indicá-la em nota e ressaltar esses efeitos.
§ 2o A companhia observará exclusivamente em livros ou registros
auxiliares, sem qualquer modificação da escrituração mercantil e das
demonstrações reguladas nesta Lei, as disposições da lei tributária, ou de
legislação especial sobre a atividade que constitui seu objeto, que
prescrevam, conduzam ou incentivem a utilização de métodos ou
critérios contábeis diferentes ou determinem registros, lançamentos ou
ajustes ou a elaboração de outras demonstrações financeiras. (Redação
dada pela Lei no 11.941, de 2009)
I – (revogado); (Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009)
II – (revogado). (Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009)
§ 3o As demonstrações financeiras das companhias abertas observarão,
ainda, as normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários e
serão
obrigatoriamente
submetidas
a
auditoria
por
auditores
independentes nela registrados. (Redação dada pela Lei no 11.941, de
2009)
§ 4o As demonstrações financeiras serão assinadas pelos administradores
e por contabilistas legalmente habilitados.
§5o As normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários a que se
refere o § 3o deste artigo deverão ser elaboradas em consonância com os
Fl. 25065
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-009.082 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.720147/2015-12

padrões internacionais de contabilidade adotados nos principais mercados
de valores mobiliários. (Incluído pela Lei no 11.638,de 2007)
§ 6o As companhias fechadas poderão optar por observar as normas sobre
demonstrações financeiras expedidas pela Comissão de Valores
Mobiliários para as companhias abertas. (Incluído pela Lei no 11.638,de
2007)
§ 7o (Revogado). (Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009)
Ainda, no exercício da competência que lhe foi outorgada pela legislação
societária, a Comissão de Valores Mobiliários (CVM) editou as Deliberações CVM nos 575 e
597/2009, que aprovaram os CPC ́s nos 16 e 30, respectivamente, estabelecendo normas sobre a
definição, o conteúdo e o alcance dos institutos de direito societário de sua competência, dentre
eles o custo e a receita, e determinando que as bonificações e/ou descontos comerciais não
integram a receita da entidade societária, pois se trata de redução de custos dos estoques.
Portanto, as bonificações e/ou descontos comerciais obtidos pela entidade não
compõem a receita da pessoa jurídica, devendo, inclusive, ser deduzidas da mesma para fins de
composição das demonstrações financeiras.
Nessa linha relacional, importa consignar que os artigos 1os das Leis nos
10.637/2002 e 10.833/2003, ao regularem as bases de cálculo do PIS e da COFINS, elegeram-na
como a totalidade das receitas de pessoa jurídica, independentemente de sua classificação
contábil. Isso significa dizer que a tributação recairá sobre o que efetivamente se constitui como
receita, e não sobre outra grandeza que a ela não se amolde em termos de definição, conteúdo e
forma, interpretação esta que se faz em consonância com as diretrizes estabelecidas nos artigos
195, inciso I, alínea "a" e 239, ambos da Constituição Federal.
Trechos do acórdão de relatoria do Conselheiro Marcos Tranchesi Ortiz, deixa
claro que o tratamento jurídico equipara-se ao fenômeno dos descontos obtidos pelo comprador
do fornecedor:
[...] A questão reside em saber se mercadorias recebidas como
bonificação consideram-se receitas para os fins das Leis n as 9318/98 e
10,833/03.
A bonificação consiste em uma política de relacionamento comercial pela
qual o fornecedor entrega ao adquirente uma quantidade de itens do
produto vendido maior do que a quantidade contratada, sem acréscimo do
preço total. Tal se dá como forma de estimular a fidelização entre as
partes, de reconhecer a relevância da compra realizada pelo adquirente,
enfim, de cultivar e fomentar a relação com um parceiro comercial
qualquer.
Trata-se, a meu ver, de fenômeno de idêntica natureza jurídica a do
desconto obtido. Neste, o fornecedor mantém a quantidade vendida, mas
reduz o preço total (portanto, ajusta-se o fator "preço"). Nas bonificações,
o fornecedor mantém o preço, mas aumenta a quantidade vendida
(portanto, ajusta-se o fator "quantidade").
Numa e noutra hipóteses, a ocorrência relevante é a mesma: a redução do
valor unitário do produto adquirido no âmbito de um mesmo negócio
jurídico.
Fl. 25066
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-009.082 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.720147/2015-12

E — eis o fundamental — redução de custo não equivale a geração de
receita.
A confusão conceitual entre redução de custo e receita não trazia maiores
distorções quando apenas o resultado da pessoa jurídica era tributado.
Nesse ambiente, era mesmo indiferente considerar um desconto obtido
como receita ou como estorno de custo, pois qualquer desses
lançamentos — receita e estorno — repercutiria igualmente na apuração
do resultado tributável.
Contudo, no momento em que, com a edição da EC n° 20/98, a receita
passa a ser uma grandeza econômica elegível como base imponível
autônoma, então a distinção rigorosa entre esses dois fenômenos torna-se
imperiosa.
Nesse sentido, o alerta de Hugo de Brito Machado:
"Agora, porém, como existem contribuições que incidem sobre a receita
bruta, tornou se da maior relevância a adequada identificação dos
descontos obtidos dos fornecedores de bens ou serviços, posto que se
escriturar esses descontos como redução de custos evita que os valores
respectivos integrem a base de cálculo daquelas contribuições" (Os
descontos obtidos e a base de cálculo das contribuições Pis/Cofins, in
RDDT n" 134, p.45).
Marco Aurélio Greco também enfatiza a necessidade de distinção teórica
entre redução de custo e receita, considerando que apenas a segunda
materialidade constitui base possível das contribuições securitárias:
"Ou seja, não está abrangido pela competência constitucional o conjunto
formado por aquelas figuras que digam respeito a despesas da pessoa
jurídica (.) O conceito constitucional também não alcança aquelas
eventualidades que interfiram com as despesas para diminuí-las" (Cofins
na Lei 9.718/98 — Variações cambiais e regime de alíquota acrescida, in
RDDT no 50, p. 130)
Ainda se disputa na doutrina o alcance semântico do termo receita, por
exemplo, se o ganho deve ou não decorrer da atividade produtiva do
sujeito.
Mas não parece haver dúvida quanto à necessidade de que o sujeito
perceba um ingresso de recursos, financeiros em sua esfera patrimonial.
Nesse sentido, as definições concebidas, respectivamente, por Geraldo
Ataliba, José Souto Maior Borges e José Antonio Minatel:
"O conceito de receita refere-se a uma entrada. Entrada é todo dinheiro
que ingressa nos cofres de determinada entidade. Nem toda entrada é
receita. Receita é a entrada que passa a pertencer à entidade" (in ISS —
Base Imponível. Estudos e pareceres de direito tributário, 1' vol. São
Paulo: RT, 1978, p. 85)"
"Para a receita total vigora, então, um critério material e substancial
infraconstitucional — é o ingresso efetivo de dinheiro ou 'variações
positivas' no patrimônio das empresas, é dizer: decorrentes ou não dos
Fl. 25067
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-009.082 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.720147/2015-12

seus resultados operacionais" (As contribuições sociais (Pis/Cofins) e a
jurisprudência do STF, in RDDT n" 118, p. 80).
"Anunciamos ser receita [_] o ingresso de recursos financeiros no
patrimônio da pessoa jurídica, em caráter definitivo proveniente dos
negócios jurídicos que envolvam o exercício da atividade empresarial,
que corresponda à contraprestação pela venda de mercadorias. " (in
Conteúdo do conceito jurídico de receita. São Paulo -MP Editora, 200,5,
p, 124).
Pois os eventos redutores de custos se afastam do conceito de receita já
por lhes faltarem esse requisito essencial à figura. [...]
Enfim, as mercadorias recebidas em bonificação não repercutem na base
imponível da contribuição ao PIS e da COFINS no momento em que são
recebidas,
mas
sim
quando,
posteriormente,
são
vendidas,
proporcionando o ingresso de recursos financeiros representado pelo
preço da venda. [...]
Por tudo isso, entendo que as mercadorias recebidas como bonificações
não integram a base de cálculo de PIS e de COFINS. [...]
O precedente acima corrobora os argumentos expendidos nesse voto. O regime
jurídico aplicável é o mesmo dos descontos comerciais, pois ambos são tratados nos CPC ́s nos
16 e 30, referendados pelas Deliberações CVM nos 575 e 597/2009, respectivamente, além de
conterem na sua essência o fato do vendedor oferecer vantagem ao comprador para incrementar
as vendas, preenchendo o conceito de bonificação.
Tal conceito foi reconhecido pela própria Administração Tributária no Parecer
CST/SIPR no 1.386/1982 e na IN SRF no 51/78, nos quais está consignado que as bonificações e
os descontos comerciais são vantagens ofertadas pelo vendedor ao comprador.
Independente da forma como se der a vantagem (bonificação ou desconto
comercial) entrega de mercadoria, em moeda para rebaixe de preço ou em desconto na duplicata
a vencer está-se diante de redução de custos de aquisição de produtos, não havendo de se falar
em ingresso de recursos novos no caixa da pessoa jurídica. Assim, nos termos da legislação
comercial, não se constituem em receita, mas apenas reduzem o custo de aquisição do estoque
naquela relação comercial que o varejista mantém com o fornecedor, possibilitando ao
adquirente adotar medidas que fomentem a venda daqueles bems, sendo atrativo também ao
fornecedor que terá maior volume de vendas.
Nesse diapasão, os contratos celebrados entre a ora Recorrida e os seus
fornecedores, que preveem regras para aumento das vendas, atendem a objetivos mútuos das
partes. São nítidos acordos comerciais que estabelecem regaras para o preenchimento de
condições (ou não) para a obtenção de descontos e/ou bonificações (ou não) em operações
comerciais, não havendo prestação de serviços de uma parte a outra, ou mesmo previsão de
penalidade do Sujeito Passivo a ser aplicada ao fornecedor se cometer alguma infração. São
instrumentos jurídicos que tratam de redução de custos, não se enquadrando no conceito de
receitas.
Prosseguindo-se, dos termos contratuais, nota-se haver a concessão dos descontos
comerciais e/ou bonificações se atendidos os requisitos ali estabelecidos. A sistemática adotada
nos contratos enquadra-se no conceito de bonificações ou descontos comerciais, os quais não
Fl. 25068
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-009.082 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.720147/2015-12

estão abrangidos pelo conceito de receitas, mas delas devem ser deduzidos por serem redutores
de estoque, tudo conforme disposto no art. 177 da Lei no. 6.404/76, nos CPC ́s nos 16 e 30 e nas
Deliberações CVM nos 575 e 597/2009.
De outro lado, é sabido que somente os descontos incondicionais são excluídos
por lei das bases de cálculo do PIS e da COFINS, e não há pretensão de que ali também sejam
incluídas as bonificações e/ou descontos comerciais.
Pretende-se, outrossim, afastar da tributação pelo PIS e COFINS grandezas que
não são definidas como receitas pela própria legislação comercial, estando, inclusive, excluídas
do seu âmbito de incidência pelo próprio caput dos arts. 1os das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03,
pela sua natureza de redução de custos do estoque.
Sob o ponto de vista econômico, o registro contábil das bonificações e/ou
descontos comerciais como redutores de custo não acarreta prejuízos à arrecadação tributária,
importando apenas na postergação da tributação sobre a vantagem comercial que o comerciante
obteve junto ao fornecedor, isso porque quando se der a venda das mercadorias, pelo preço final,
a diferença entre a compra por um preço mais baixo e o preço de venda, aumentará o valor
agregado, sobre o qual se dará a tributação.
Conclui-se que: (i) os contratos entabulados pela Recorrente com os seus
fornecedores, por serem lícitos e livremente pactuados pelas partes, devem ter seus efeitos
preservados pelo ordenamento jurídico; (ii) o conteúdo econômico dos referidos pactos consiste
na redução de custos dos produtos adquiridos pelo Sujeito Passivo em decorrência dos acordos,
não podendo subsistir a autuação para incidência de PIS e COFINS sobre montantes que não são
receitas da pessoa jurídica e (iii) as bonificações e os descontos comerciais não possuem
natureza jurídica de receita e, por isso, não devem ser tributados pelo PIS e pela COFINS na
sistemática não-cumulativa.
Na eventualidade de não se admitir os descontos e/ou bonificações pactuados pelo
Sujeito Passivo com seus fornecedores como simples redutores de custo de estoque, a autuação
não subsiste, pois os mesmos caracterizar-se-iam como descontos incondicionais. Nesse ponto,
pertinente transcrever-se parte do bem lançado voto da Ilustre Conselheira Tatiana Midori
Migiyama, proferido nos autos do processo administrativo no 104807207222010-62:
PIS E COFINS NÃO CUMULATIVOS. VALORES RECEBIDOS EM
CONTRAPRESTAÇÃO REGISTRADOS CONTABILMENTE COMO
DESCONTOS. INCIDÊNCIA.
Comprovado que os ingressos registrados em contas contábeis intituladas
de descontos são, em verdade, provenientes de serviços prestados pelo
autuado incidem as contribuições ao PIS e COFINS não cumulativos.
PIS E COFINS NÃO-CUMULATIVOS. DOAÇÕES.
Mercadorias entregues sem vinculação a operação de compra e venda
configuram doação, e não bonificações em mercadorias, sendo
regularmente tributadas pelas contribuições não-cumulativas.

Se os descontos obtidos fossem receitas, deveriam ser enquadrados como receitas
financeiras, sujeitas à alíquota zero das contribuições ao PIS e à COFINS. Para serem
caracterizados os descontos como receitas financeiras basta que seja concedido um abatimento
Fl. 25069
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3401-009.082 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.720147/2015-12

no preço a pagar de uma obrigação futura, independentemente do motivo, não sendo necessário
que decorra de uma obtenção de desconto pelo cálculo de um "juro negativo".
Nesse sentido, por qualquer linha que se siga, deve ser afastada a autuação, razão
pela qual dou provimento ao recurso voluntário nessa parte.

Em relação à apropriação indevida de créditos de PIS e Cofins sobre despesas de
combustíveis, o julgador a quo decidiu nos seguintes termos:
O inciso IX do art. 3o e o inciso II do art. 15, ambos da Lei no
10.833/2003, que admitem o crédito para a Cofins e PIS/Pasep
relativamente à “armazenagem de mercadoria e frete na operação de
venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo
vendedor”, não se aplica à empresa, pois a armazenagem e frete aí
mencionados, evidentemente, referem-se aos serviços de terceiros,
prestados por pessoas jurídicas domiciliadas no País, e não às despesas
próprias.
O transporte de produtos, executado por empresa dedicada a atividade
comercial, entre seus estabelecimentos ou destes para os clientes, não
caracteriza o frete da operação de venda de que trata a legislação.

Não poderia estar mais correto o julgador a quo, uma vez que o combustível
utilizado não se caracteriza com o frete. Isto não significa dizer que referidos valores não possam
ser creditados dentro da genérica categoria de insumos, principalmente a partir dos critérios de
essencialidade e relevância. Nessa senda, parece-me que o transporte de mercadorias é algo
essencial para a Recorrente, o que só pode ser realizado caso possua um veículo devidamente
abastecido. No que entendo cumpridos os requisitos para o creditamento devidamente
preenchidos, devendo ser dado provimento ao recurso também neste aspecto.

Quanto à incorreta classificação como alíquota zero da receita de revenda de
mercadorias sujeita ao regime não cumulativo das contribuições em apreço, devolvidas ao
conhecimento deste colegiado mediante recurso de ofício, correta também a decisão recorrida,
pois, como se percebe, a autoridade fiscal considerou ter havido, neste particular, omissão de
receitas e incluiu na base de cálculo das contribuições os valores relativos a venda de
mercadorias consideradas indevidamente como sujeitas à alíquota zero ou tributação monofásica.
A contribuinte alegou, assim, que “nos meses de maio e junho, a Fiscalização
considerou, ... como de classificação incorreta da receita oferecida à tributação, alguns itens
cuja receita de venda, na verdade, já havia sido impactada pelo PIS e pela COFINS. São eles:
(i) creme de leite da posição 0402.91.00. (ii) bombom. NCM 1806.31.20 e 1806.32.10. (iii)
biscoitos das posições 2005.99.00. 2309.10.00. 2309.90.10. 2309.90.30. 2309.90.90 e (iv)
bomboniere. NCM 3924.90.00” e também que “a Fiscalização alega que houve o
enquadramento errado da alface (NCM 0705.190.00), ameixa (NCM 0809.40.00), amêndoa
(NCM 0802.12.00) amora (0810.20.00) e maçã (NCM 0808.10.00 e 0813.30.00). Trata-se, no
entanto, de itens que se amoldam no tipo "produtos hortícolas e frutas classificados nos
capítulos 7 e 8", que estão listados no artigo 28, inciso III, da Lei no 10.865, de 2004, cuja
Fl. 25070
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3401-009.082 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.720147/2015-12

receita decorrente de sua venda no mercado interno teve redução para zero das alíquotas de PIS
e COFINS”. Correta, portanto, a decisão em apreço, devendo os valores relativos a esses itens
serem expurgados da autuação.
Observe-se que a contribuinte alegou, ainda, que “Quanto aos demais itens, a
exemplo do que defendemos quanto à infração 02 (item 3.3), se, de um lado, a Impugnante, de
forma equivocada, considerou como alíquota zero e tributação monofásica a receita de venda de
bens que deveria ter sido enquadrada no regime não cumulativo à alíquota de 1,65% e 7,6%,
respectivamente, para o PIS e para a COFINS, de outro, também houve o enquadramento
incorreto no momento de apuração do crédito, conforme se observa na planilha "APURAÇÃO
DE CRÉDITOS DE PIS E COFINS EM [mês] DE 2010" que serviu de base para apuração da
exigência consubstanciada no Auto de Infração, consoante Anexos XXII e XXIII. Como já
advogamos, também (item 3.3], em razão dos princípios da boa fé, da moralidade, da
capacidade contributiva, da legalidade, dentre outros, cabe aferir o valor desse crédito para se
apurar a correta base de cálculo do débito tributário lançado”.
Conforme preleciona com razão o julgador a quo, de fato, no regime não
cumulativo do PIS/Pasep e da Cofins, as mercadorias adquiridas para revenda geram créditos
quando da sua aquisição e, se a empresa considerou indevidamente que uma mercadoria era
sujeita à alíquota zero ou à tributação monofásica e não a incluiu na base de cálculo dessas
contribuições, a inclusão feita de oficio deve ter como contrapartida a apropriação do crédito
respectivo e, logo, improcedente o recurso de ofício neste particular, com os ajustes indicados
sob seus próprios fundamentos.

Caso reste vencido em algum dos pontos supra, aplica-se à matéria a inteligência
da Súmula CARF no 108:
Súmula CARF no 108
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema
Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente
à multa de ofício. (Vinculante, conforme Portaria ME no 129 de
01/04/2019, DOU de 02/04/2019).

Ante o exposto, voto por conhecer e, no mérito, dar provimento ao recurso
voluntário.

(documento assinado digitalmente)
Leonardo Ogassawara de Araújo Branco

Fl. 25071
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3401-009.082 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.720147/2015-12

Fl. 25072
DF CARF MF
Original