Tribunal: CARF
Processo: 10882.721904/2014-51
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ERIKA COSTA CAMARGOS AUTRAN
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2021-10-20
Data de publicação: 2022-01-19

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2011
CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS.
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito de insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não cumulativas, definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de repetitivo - qual seja, de que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.

Inteiro teor:
CSRF-T3
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10882.721904/2014-51
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9303-012.083 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
20 de outubro de 2021
Recorrente
BRASANITAS EMPRESA BRASILEIRA DE SANEAMENTO E
COM
LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2011
CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS.
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito de
insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não cumulativas,
definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de repetitivo - qual seja,
de que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja
subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da
qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e no mérito, em dar-lhe provimento, com retorno dos autos à câmara recorrida
para análise dos insumos de acordo com novo conceito de insumo considerado pelo STJ- REsp
1.221.170.

(documento assinado digitalmente)
Rodrigo da Costas Pôssas - Presidente

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10882.721904/2014-51
Fl. 818
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-012.083 - CSRF/3a Turma
Processo no 10882.721904/2014-51

(documento assinado digitalmente)
Erika Costa Camargos Autran - Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Luiz Eduardo de Oliveira
Santos, Tatiana Midori Migiyama, Rodrigo Mineiro Fernandes, Valcir Gassen, Jorge Olmiro
Lock Freire, Érika Costa Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello e Rodrigo da Costa
Pôssas.
Relatório
Trata-se de Recurso Especial de divergência, interposto pelo Contribuinte ao
amparo do art. 67, Anexo II, do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais – RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 09 de junho de 2015, e alterações
posteriores, em face do Acórdão no 3402-003.169, de 20/07/2016, cuja ementa se transcreve a
seguir:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL COFINS
Ano-calendário:2011
Ementa: ÔNUS DA PROVA.
No processo administrativo de determinação e exigência de créditos tributários,
cabe ao fisco o ônus da prova dos fatos imputados ao contribuinte e cabe à defesa
o ônus da prova dos fatos impeditivos, modificativos ou extintivos da pretensão
fazendária.
REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMOS. CONCEITO.
No regime não cumulativo das contribuições o conteúdo semântico de “insumo”
é mais amplo do que aquele da legislação do IPI e mais restrito do que aquele da
legislação do imposto de renda, abrangendo apenas os “bens” e “serviços” que
integram o custo de produção.
Recurso voluntário provido em parte.
Assim decidiu o colegiado:
Acordam os membros do Colegiado, por maioria de votos, em dar provimento
parcial ao recurso para excluir do auto de infração o crédito tributário resultante
da reversão das glosas com gastos de material de consumo e gastos com
Fl. 819
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-012.083 - CSRF/3a Turma
Processo no 10882.721904/2014-51

manutenção de equipamentos, em face de carência probatória da fiscalização.
Vencidos os Conselheiros Jorge Freire e Maria Aparecida Martins de Paula, que
negaram provimento na integra.

Em face do Acórdão no 3402-003.169, que deu provimento parcial ao recurso
voluntário, a Procuradoria da Fazenda Nacional, foi cientificada, fl. 331, mas não se manifestou.

A Contribuinte apresentou Embargos de Declaração que foram rejeitados,
conforme despacho de fls.443 a 451.

Cientificada do Despacho de Admissibilidade de Embargos, a Contribuinte
interpôs tempestivamente Recurso Especial, suscitando divergência jurisprudencial, segundo os
excertos colacionados, quanto às matérias:
1) Conceito de Insumos – divergência da interpretação do art. 3o das Leis nos
10.637/02 e 10.833/03 com o entendimento do C. STJ.
2) Gastos reconhecidos como insumos na atividade da recorrente.

O Recurso Especial da Contribuinte foi admitido parcialmente, somente com
relação a matéria: 1) Conceito de Insumos – divergência da interpretação do art. 3o das Leis nos
10.637/02 e 10.833/03 com o entendimento do C. STJ. Conforme despacho de fls. 667 a 682.

O Contribuinte foi intimado e apresentou Agravo que foi rejeitado, mantendo-se
a negativa referente aos Gastos reconhecidos como insumos na atividade da recorrente ,
mantendo o seguimento do recurso especial parcial decretada pelo Presidente da 4a Câmara da
3a Seção de Julgamento.

A Fazenda Nacional, intimada, apresentou contrarrazões requerendo que seja
negado seguimento ao Recurso Especial interposto pelo contribuinte e caso conhecido, requer
que, no mérito, seja negado provimento ao citado recurso, mantendo-se o acórdão proferido pela
eg. Turma a qua por seus próprios e jurídicos fundamentos.

É o relatório em síntese.
Fl. 820
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-012.083 - CSRF/3a Turma
Processo no 10882.721904/2014-51

Voto
Conselheira Erika Costa Camargos Autran, Relatora.

Da Admissibilidade

O Recurso Especial de divergência interposto pela Contribuinte atende aos
pressupostos de admissibilidade constantes no art. 67 do Regimento Interno do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais - RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 09 de
junho de 2015, devendo, portanto, ter prosseguimento, conforme despacho de fls. . 667 a 682,
senão vejamos:

1) Conceito de Insumos – divergência da interpretação do art. 3o das Leis nos
10.637/02 e 10.833/03 com o entendimento do C. STJ.
Acórdão n° 3301-006.035 (paradigma 1):
Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL COFINS
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2011
CRÉDITOS
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE.
INSUMOS.
DEFINIÇÃO.APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de
recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho.
FRETE. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CUSTO DE PRODUÇÃO.
Gera direito a créditos do PIS e da Cofins não cumulativos o dispêndio com o
frete pago pelo adquirente à pessoa jurídica domiciliada no País, para
transportar bens adquiridos para serem utilizados como insumo na fabricação de
produtos destinados à venda.
REIDI. DESONERAÇÃO. OBJETIVOS.
Fl. 821
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-012.083 - CSRF/3a Turma
Processo no 10882.721904/2014-51

Os benefícios fiscais do Reidi devem ser canalizados à finalidade pretendida, qual
seja, a redução de custo inicial dos projetos de infraestrutura. A beneficiária deve
manter controle documental e contábil que permita a comprovação da utilização
dos bens e serviços de acordo com os objetivos previstos. Caracterizado pela
fiscalização o desvio de finalidade, as contribuições para o PIS e a Cofins devem
ser objeto de lançamento de ofício. Não há previsão legal para validar os créditos
glosados decorrentes das aquisições do Reidi em função do lançamento de ofício
das contribuições.
CRÉDITO.
COMPRAS
NÃO
SUJEITAS
AO
PAGAMENTO
DA
CONTRIBUIÇÃO. VEDAÇÃO. REIDI.
As aquisições de produtos que não sofreram tributação pelo PIS e Cofins, via de
regra, por terem sido adquiridos de não contribuintes, gozarem de suspensão ou
terem a alíquota reduzida a zero, não geram direito a crédito.
Isso inclui os créditos calculados sobre encargos de depreciação, relacionados às
aquisições de bens do ativo imobilizado adquiridos com a suspensão das
contribuições prevista no Regime Especial de Incentivos para o Desenvolvimento
da Infraestrutura (REIDI).
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2011
CRÉDITOS
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE.
INSUMOS.
DEFINIÇÃO.APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de
recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho.
FRETE INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CUSTO DE PRODUÇÃO.
Gera direito a créditos do PIS e da Cofins não cumulativos o dispêndio com o
frete pago pelo adquirente à pessoa jurídica domiciliada no País, para
transportar bens adquiridos para serem utilizados como insumo na fabricação de
produtos destinados à venda.
REIDI. DESONERAÇÃO. OBJETIVOS.
Os benefícios fiscais do Reidi devem ser canalizados à finalidade pretendida, qual
seja, a redução de custo inicial dos projetos de infraestrutura. A beneficiária deve
Fl. 822
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-012.083 - CSRF/3a Turma
Processo no 10882.721904/2014-51

manter controle documental e contábil que permita a comprovação da utilização
dos bens e serviços de acordo com os objetivos previstos. Caracterizado pela
fiscalização o desvio de finalidade, as contribuições para o PIS e a Cofins devem
ser objeto de lançamento de ofício. Não há previsão legal para validar os créditos
glosados decorrentes das aquisições do Reidi em função do lançamento de ofício
das contribuições.
CRÉDITO.
COMPRAS
NÃO
SUJEITAS
AO
PAGAMENTO
DA
CONTRIBUIÇÃO. VEDAÇÃO. REIDI.
As aquisições de produtos que não sofreram tributação pelo PIS e Cofins, via de
regra, por terem sido adquiridos de não contribuintes, gozarem de suspensão ou
terem a alíquota reduzida a zero, não geram direito a crédito.
Isso inclui os créditos calculados sobre encargos de depreciação, relacionados às
aquisições de bens do ativo imobilizado adquiridos com a suspensão das
contribuições prevista no Regime Especial de Incentivos para o Desenvolvimento
da Infraestrutura (REIDI).
Recurso Voluntário Provido em Parte
De pronto, o confronto das decisões evidencia a divergência jurisprudencial
arguida.
Constata-se que o acórdão recorrido entendeu que no regime não cumulativo das
contribuições o conteúdo semântico de “insumo” é mais amplo do que aquele da
legislação do
IPI e mais restrito do que aquele da legislação do imposto de renda, abrangendo
apenas os “bens” e “serviços” que integram o custo de produção.
Em outro viés interpretativo, o acórdão paradigma entendeu que o conceito de
insumo previsto no art. 3o da Lei no 10.833/2003, quanto às aquisições de bens e
serviços a serem utilizados na prestação de serviços ou na produção de bens,
passíveis de geração de créditos, deve ser aferido à luz dos critérios de
essencialidade ou relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado
na sistemática de recursos repetitivos, de observância obrigatória no âmbito do
CARF.
Com essas considerações, entendo ter sido comprovada a divergência
jurisprudencial.
Fl. 823
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-012.083 - CSRF/3a Turma
Processo no 10882.721904/2014-51

Acórdão n° 3201-002.839 (paradigma 2):
Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2009
PIS E COFINS NÃO-CUMULATIVOS.DEDUÇÃO DE CRÉDITOS.INSUMOS.
Sob o regime de incidência não cumulativa e para fins de dedução de créditos, o
termo “insumo” deve estar vinculado ao de "essencialidade" do bem ou serviço,
no sentido de que determinado insumo deve ser essencial ao processo produtivo
do contribuinte, conforme remansosa jurisprudência do Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais.
Sob essa moldura, deve ser tomado o processo produtivo em concreto de
determinado contribuinte, para se analisar a subsunção ao conceito de "insumo"
item a item.
PIS E COFINS NÃO-CUMULATIVOS.DESPESAS COM VALE-ALIMENTAÇÃO,
COM PROPAGANDA E COM ORDENADOS, SALÁRIOS, COMISSÕES,
GRATIFICAÇÕES E OUTRAS REMUNERAÇÕES PAGAS A EMPREGADOS.
Despesas com vale alimentação (artigo 3o, inciso X, das Leis 10.637 de 2002 e
10.833 de 2003) apenas podem ser deduzidas por pessoa jurídica que explore as
atividades de prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção. Por
igual, não há previsão legal para o creditamento com base em despesas com
propaganda, bem como com ordenados, salários, comissões, gratificações e
outras remunerações pagas a empregados.
MULTA ISOLADA. PEDIDO DE RESSARCIMENTO INDEFERIDO OU
INDEVIDO. EXCLUSÃO. RETROATIVIDADE BENIGNA.
Revogação da multa isolada por pedido de ressarcimento indevido ou indeferido,
prevista no §15, art. 74, da Lei n. 9430/96, pela Medida Provisória 656.
Incidência do art. 106, II, ́a ́ do CTN, que determina ser a lei aplicada a fato
pretérito, não definitivamente julgado, quando deixe de defini-lo como infração.
Também com relação ao segundo paradigma, constata-se a divergência
jurisprudencial, visto que o acórdão recorrido decidiu após análise comparativa da
legislação do IPI e IR, como já destacado em síntese, no exame referente ao
Fl. 824
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-012.083 - CSRF/3a Turma
Processo no 10882.721904/2014-51

primeiro paradigma, que os insumos abrangem apenas os “bens” e “serviços”
que integram o custo de produção.
Já o acórdão paradigma, estabeleceu como premissas interpretativas da legislação
para análise do conceito de insumo no regime de incidência não cumulativa para
fins de dedução de créditos, que o termo “insumo” deve estar vinculado ao critério
de "essencialidade" do bem ou serviço, no sentido de que determinado insumo
deve ser essencial ao processo produtivo do contribuinte, comportando assim a
verificação in concreto.

Cumpre destacar que a admissibilidade do Recurso Especial da Contribuinte,
somente se deu com relação ao conceito de insumo. Quanto aos gastos como insumos na
atividade da contribuinte, como auxílio alimentação/transporte, assistência médica, o despacho
de admissibilidade entendeu que não foi comprovada a similitude fática entre os acordão
indicados como paradigma e o acordão recorrido, conforme abaixo:

Dos excertos confrontados, constata-se que não há similitude fática quanto às
glosas, arguidas como divergentes entre os dois acórdãos.
Uma vez contextualizados os fatos, tanto com relação ao acórdão recorrido, tanto
com relação ao acórdão paradigma, constata-se que o acórdão recorrido entendeu,
em interpretação à legislação que rege o PIS/COFINS manter as seguintes glosas:
gastos com "perícias médicas", "assistência médica", "refeições e copa", viagens e
estadias e "condução e transporte" que abrange gastos com passagens,
transporte e hospedagem, seja por não se enquadrarem como custo de produção,
ou por ausência de previsão legal, ou ainda por não se enquadrarem como insumo
utilizado na prestação dos serviços, conforme os fundamentos declinados no
referido voto.
Acrescente-se que destaca o voto condutor do acórdão recorrido que a "
fiscalização não afirmou que glosou o combustível empregado no transporte de
funcionários.", ressaltando que caberia a defesa, que argui que tal glosa ocorreu,
se desincumbir do ônus da prova, quanto ao fato modificativo da pretensão fiscal,
ex vi o art. 16, III, do Decreto no 70.235/72, o que não aconteceu, mantendo as
glosas sob a rubrica "condução e transporte", bem como todas as demais
Fl. 825
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-012.083 - CSRF/3a Turma
Processo no 10882.721904/2014-51

glosas efetuadas pela fiscalização que foram contestadas de forma genérica pelo
contribuinte.
Já o acórdão paradigma, após estabelecer premissas interpretativas quanto ao
conceito de insumo, como já analisado quando da primeira divergência, em face
do objeto social da empresa, entendeu reverter as seguintes glosas: uniformes,
vestuários, equipamentos de proteção de uso pessoal, análises laboratoriais;
combustíveis, lubrificantes e peças de reposição utilizados na frota agrícola;
adubos produtos químicos e defensivos agrícolas; depreciação do ativo
imobilizado da fase agrícola utilizado na produção e fretes na aquisição de
produtos isentos e com alíquota zero.
Ante as considerações acima, diante da dessemelhança quanto às glosas arguidas
como divergentes, não se constata o dissídio jurisprudencial.
(....)
Com relação ao segundo acórdão paradigma, embora não tenha havido
provimento quanto às despesas com vale alimentação, em vista do objeto social da
recorrente, (que exerce atividades de comércio a varejo e serviços de manutenção
de veículos automotores, conforme noticiam as peças processuais), entendeu o
colegiado do referido acórdão que em face do artigo 3o, inciso 2X, das Leis
10.637 de 2002 e 10.833 de 2003) as despesas com vale alimentação apenas
podem ser deduzidas por pessoa jurídica que explore as atividades de prestação
de serviços de limpeza, conservação e manutenção.
No entanto, no caso dos autos, as glosas mantidas pelo acórdão recorrido se
referem a dispêndios referentes a "Refeições e Copa", que são gastos com a
alimentação fornecida diretamente pela empresa e não a vale alimentação. Nesse
sentido entendeu o acórdão recorrido que os gastos com a alimentação fornecida
pela Brasanitas não estão contemplados no artigo 3o, inciso X, das Leis 10.637 de
2002 e 10.833 de 2003.

Assim, também com relação ao segundo não se constata o dissídio
jurisprudencial.

Diante do exposto conheço do Recurso Especial da Contribuinte.
Fl. 826
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-012.083 - CSRF/3a Turma
Processo no 10882.721904/2014-51

Do Mérito
Como visto, a discussão do presente processo refere-se somente ao conceito de
insumos da não-cumulatividade do PIS.

Inicialmente cumpre esclarecer que a Contribuinte exerce a atividade de prestação
de serviços de limpeza, conservação e manutenção predial.

O acórdão recorrido manteve a glosa com os gastos com perícias/assistências
médicas, alimentação(Refeições e Copa), transporte (condução e transporte), viagens e estadias,
sob o fundamento de que tais gastos se enquadrariam como despesas operacionais e, quanto às
três últimas, não teriam nenhuma identidade com a atividade desenvolvida pela Contribuinte.

Inicialmente, destaco que sempre tive o entendimento que é necessário se
observar o princípio da essencialidade para a definição do conceito de insumos com a finalidade
do reconhecimento do direito ao creditamento ao PIS/Cofins não-cumulativos.

Do conceito de insumo

Sobre os critérios a serem observados para a conceituação de insumo, temos que
anteriormente a definição de insumos era adotada de acordo com as Instruções Normativas SRF
247 e 404, que excessivamente eram restritivas, assemelhando-se ao conceito de insumos
utilizado para utilização dos créditos do IPI – Imposto sobre Produtos Industrializados,
estabelecido no art. 226 do Decreto no 7.212/2010 (RIPI).

Nessa senda, também, era usado impropriamente o conceito de insumos
estabelecido na legislação do IRPJ - Imposto de Renda da Pessoa Jurídica, que era
demasiadamente amplo. Pelo raciocínio estabelecido a partir da leitura dos artigos 290 e 299 do
Decreto no 3.000/99 (RIR/99), poder-se-ia enquadrar como insumo todo e qualquer custo da
pessoa jurídica com o consumo de bens ou serviços integrantes do processo de fabricação ou da
prestação de serviços como um todo.
Fl. 827
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9303-012.083 - CSRF/3a Turma
Processo no 10882.721904/2014-51

No entanto, sobre os critérios a serem observados para a conceituação de insumo
para a constituição do crédito do PIS e da Cofins trazida pela Lei 10.637/02 e Lei 10.833/03, em
fevereiro de 2018, o STJ, em sede de recurso repetitivo, ao apreciar o REsp 1.221.170, definiu
que o conceito de insumo, para fins de constituição de crédito de PIS e de Cofins, deve observar
o critério da essencialidade e relevância – considerando-se a imprescindibilidade do item para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo sujeito passivo. Que trouxe em sua
ementa o seguinte: (Grifos meus):

“TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO.
CONCEITO
DE
INSUMOS.
DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002
E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E
DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO
DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE
OU
RELEVÂNCIA.
RECURSO
ESPECIAL
DA
CONTRIBUINTE
PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE
PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E
SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando
contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol
exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância
de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
Fl. 828
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9303-012.083 - CSRF/3a Turma
Processo no 10882.721904/2014-51

com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS
e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.”

De acordo com decisão definiu-se ser ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas IN SRF 247 e 404 que, por sua vez, traz um entendimento mais restritivo que a descrita na
lei.

E também entendo que deve-se ser afastados os conceitos e critérios da legislação
do IPI e do IRPJ, pois, depreendendo-se da análise da legislação e seu histórico, bem como
intenção do legislador, entendo não ser cabível adotar de forma ampla o conceito trazido pela
legislação do IRPJ como arcabouço interpretativo, tendo em vista que nem todas as despesas
operacionais consideradas para fins de dedução de IRPJ e CSLL são utilizadas no processo
produtivo e simultaneamente tratados como essenciais à produção.

O conceito de insumos, já consolidado neste Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais - CARF, inclusive no âmbito desta Câmara Superior de Recursos Fiscais, deve
ser interpretado com critério próprio: o da essencialidade. De acordo com o REsp 1.221.170 –
que trouxe, pelas discussões e votos proferidos, o mesmo entendimento já aplicável pelas
suas turmas e pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais. Privilegiando, assim, a
segurança jurídica que tanto merece a Fazenda Nacional e o sujeito passivo. Ou seja, o
entendimento predominante considera o princípio da essencialidade para fins de conceituação de
insumo.

Fl. 829
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9303-012.083 - CSRF/3a Turma
Processo no 10882.721904/2014-51

Nessa linha, para se verificar se determinado bem ou serviço prestado pode ser
caracterizado como insumo para fins de creditamento do PIS e da COFINS, impende analisar se
há: pertinência ao processo produtivo (aquisição do bem ou serviço especificamente para
utilização na prestação do serviço ou na produção, ou, ao menos, para torná-lo viável);
essencialidade ao processo produtivo (produção ou prestação de serviço depende diretamente
daquela aquisição) e possibilidade de emprego indireto no processo de produção
(prescindível o consumo do bem ou a prestação de serviço em contato direto com o bem
produzido).

Portanto, para que determinado bem ou prestação de serviço seja considerado
insumo gerador de crédito de PIS e COFINS, imprescindível a sua essencialidade ao processo
produtivo ou prestação de serviço, direta ou indiretamente, bem como haja a respectiva prova.
“
Importante ainda trazer que, recentemente, sobre o assunto, a Fazenda Nacional
editou a Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, na qual traz que o STJ em referido
julgamento teria assentado as seguintes teses: “(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia
do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas
Lei no 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou
a importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte":

"Recurso Especial no 1.221.170/PR Recurso representativo de controvérsia.
Ilegalidade da disciplina de creditamento prevista nas IN SRF no 247/2002 e
404/2004. Aferição do conceito de insumo à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância. Tese definida em sentido desfavorável à Fazenda Nacional.
Autorização para dispensa de contestar e recorrer com fulcro no art. 19, IV, da Lei
n° 10.522, de 2002, e art. 2o, V, da Portaria PGFN n° 502, de 2016. Nota
Explicativa do art. 3o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01/2014."

Fl. 830
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 14 do Acórdão n.o 9303-012.083 - CSRF/3a Turma
Processo no 10882.721904/2014-51

A Nota clarifica a definição do conceito de insumos na “visão” da Fazenda
Nacional (Grifos meus):

“41. Consoante se observa dos esclarecimentos do Ministro Mauro Campbell
Marques, aludindo ao “teste de subtração” para compreensão do conceito de
insumos, que se trata da “própria objetivação segura da tese aplicável a revelar
a imprescindibilidade e a importância de determinado item – bem ou serviço –
para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
contribuinte”.
Conquanto tal método não esteja na tese firmada, é um dos instrumentos úteis
para sua aplicação in concreto.
42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o processo
produtivo e a prestação de serviços e que neles possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção, ou seja, itens cuja
subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da
qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a essencialidade
ou relevância do item é como uma aferição de uma “conditio sine qua non” para
a produção ou prestação do serviço.
Busca-se uma eliminação hipotética, suprimindo-se mentalmente o item do
contexto do processo produtivo atrelado à atividade empresarial desenvolvida.
Ainda que se observem despesas importantes para a empresa, inclusive para o
seu êxito no mercado, elas não são necessariamente essenciais ou relevantes,
quando analisadas em cotejo com a atividade principal desenvolvida pelo
contribuinte, sob um viés objetivo."

Com tal Nota, restou claro, assim, que insumos seriam todos os bens e serviços
que possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade
ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção, ou seja, itens cuja subtração ou
obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço
daí resultantes.
Fl. 831
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 15 do Acórdão n.o 9303-012.083 - CSRF/3a Turma
Processo no 10882.721904/2014-51

Ou seja, a Fazenda Nacional esclareceu, entre outros, com tal manifestação
que “insumos de insumos” geram crédito de PIS e Cofins não cumulativo.

Ademais, tal ato ainda reflete sobre o “teste de subtração” que deve ser feito para
fins de se definir se determinado item seria ou não essencial à atividade do sujeito passivo. Eis o
item 15 da Nota PGFN:

“15. Deve­se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo produtivo,
na medida em que determinado bem pode fazer parte de vários processos
produtivos, porém, com diferentes níveis de importância, sendo certo que o
raciocínio hipotético levado a efeito por meio do “teste de subtração” serviria
como um dos mecanismos aptos a revelar a imprescindibilidade e a importância
para o processo produtivo.
16. Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou
serviço utilizado direta ou indiretamente - cuja subtração implique a
impossibilidade da realização da atividade empresarial ou, pelo menos, cause
perda de qualidade substancial que torne o serviço ou produto inútil.
17. Observa-se que o ponto fulcral da decisão do STJ é a definição de insumos
como sendo aqueles bens ou serviços que, uma vez retirados do processo
produtivo, comprometem a consecução da atividade-fim da empresa, estejam eles
empregados direta ou indiretamente em tal processo. É o raciocínio que decorre
do mencionado “teste de subtração” a que se refere o voto do Ministro Mauro
Campbell Marques.”

Em suma, ambos atos normativos em sua leitura da decisão do STJ no referido
acórdão que reconhecem que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de
essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.

Fl. 832
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 9303-012.083 - CSRF/3a Turma
Processo no 10882.721904/2014-51

Em vista do exposto, em relação aos critérios a serem observados para fins de
conceito de insumo, entendo que a Fazenda Nacional não assiste razão ao aplicar a IN 247/02 e a
IN 404/02 – consideradas ilegais pelo STJ.

Assim, a fixação do conceito pelo STJ trouxe um entendimento intermediário
(entre IPI e o IRPJ), considerando como insumos os bens e serviços essenciais e relevantes ao
processo produtivo ou a prestação de serviços, considerando a imprescindibilidade ou a
importância dos mesmos para o desenvolvimento da atividade econômica, ou seja, cuja
subtração importa na impossibilidade da mesma prestação ou produção.

Diante disto dou provimento ao Recurso Especial do Contribuinte, com retorno
dos autos a câmara recorrida para analise dos insumos de acordo com novo conceito considerado
pelo STJ- REsp 1.221.170.

E como voto.

(documento assinado digitalmente)
Erika Costa Camargos Autran

Fl. 833
DF CARF MF
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