Tribunal: CARF
Processo: 10410.724936/2016-27
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SAVIO SALOMAO DE ALMEIDA NOBREGA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-09-08
Data de publicação: 2022-01-20

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Ano-calendário: 2011
PRELIMINAR. NULIDADE. ILEGALIDADE DIRETA E POR DERIVAÇÃO DAS PROVAS. ÂMBITO CRIMINAL E ÂMBITO ADMINISTRATIVO FISCAL. INSTÂNCIAS INDEPENDENTES. LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO. COMPROVAÇÃO DA OCORRÊNCIA DO FATO GERADOR E DO ILÍCITO. ELEMENTOS FÁTICO-JURÍDICOS CONSTITUÍDOS NO BOJO DO PROCEDIMENTO FISCALIZATÓRIO.
Ao confeccionar o lançamento tributário, a autoridade fiscal tem o dever jurídico de investigação ou encargo da prova no que diz com a comprovação da ocorrência do fato tal qual descrito abstratamente na norma superior, já que a averiguação da verdade material não é objeto de um simples ônus, mas, sim, de um dever jurídico, de modo que as provas que lastreiam e dão substrato fático lançamento devem ser produzidas pela própria autoridade autuante no bojo do procedimento fiscalizatório, as quais, no final, devem sustentar o lançamento no todo, independentemente das provas que foram colhidas no âmbito criminal.
As esferas criminal e administrativo-fiscal são, via de regra, instâncias independentes e autônomas entre si, sendo que, em determinados casos em que as situações fáticas são idênticas, as provas são compartilhadas e transportadas da esfera penal para o âmbito do processo administrativo fiscal, mas apenas nas hipótese em que, no âmbito penal, sobrevier decisão judicial, com trânsito em julgado, considerando a ilicitude da produção das provas ou a irregularidade do seu transporte de um processo para o outro para fins de instrução do processo tributário é que essa decisão repercutirá, inevitavelmente, no processo administrativo fiscal, já que a vedação de utilização de provas ilícitas atinge todo e qualquer processo no direito brasileiro.
PRELIMINAR. ALEGAÇÃO DE NULIDADE. DESENTRANHAMENTO DO INQUÉRITO POLICIAL E DOCUMENTOS CONSTITUÍDOS NO ÂMBITO CRIMINAL. INVASÃO DA COMPETÊNCIA DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL - STF. PRINCÍPIO DA VERDADE MATERIAL. ELEMENTOS PROBATÓRIOS QUE FORAM CONSTITUÍDOS NO BOJO DA PRÓPRIA AÇÃO FISCAL.
Ainda que o procedimento fiscalizatório que lastreia a presente autuação fiscal tenha sido desencadeado a partir dos elementos fático-jurídicos constituídos no âmbito penal que, a rigor, foram legalmente compartilhados com a autoridade lançadora - e por mais que existam ali indícios ou provas que apontam para a prática delituosa cometida pelo recorrente -, o fato é que a autoridade, em observância ao princípio da verdade material que rege o processo administrativo, lavrou o presente auto de infração com base nos elementos probatórios que foram constituídos no bojo da própria ação fiscal, não havendo que se cogitar, portanto, da suposta invasão, por parte da autoridade fiscal, da competência do Supremo Tribunal Federal - STF, nem necessidade e, sobretudo, fundamento jurídico para que seja determinado o desentranhamento, no caso, de toda e qualquer referência à investigação criminal.
PRELIMINAR. ALEGAÇÃO DE NULIDADE. QUEBRA DO SIGILO BANCÁRIO. DOCUMENTOS CONSTITUÍDOS NO ÂMBITO CRIMINAL. INFORMAÇÕES COMPARTILHADAS COM A AUTORIDADE FISCAL. LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO. COMPROVAÇÃO DA OCORRÊNCIA DO FATO GERADOR NO BOJO DO PROCEDIMENTO FISCALIZATÓRIO.
As provas que lastreiam e dão substrato fático ao Auto de Infração foram produzidas pela própria autoridade autuante no bojo do procedimento fiscalizatório e, por si só, sustentam o lançamento no todo, independentemente das provas que foram colhidas no âmbito criminal, as quais, aliás, foram, por força de decisão judicial, regularmente compartilhas com a Receita Federal, não havendo se falar, portanto, na nulidade do lançamento por suposta quebra de sigilo bancário.
PRELIMINAR. ERRO NA DETERMINAÇÃO DO ASPECTO TEMPORAL DO IMPOSTO DE RENDA. FATO GERADOR COMPLEXIVO. APLICAÇÃO DA SÚMULA CARF No 38. EXTINÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. DECADÊNCIA. CONTAGEM DO PRAZO. ARTIGO 173, INCISO I DO CTN. DOLO, FRAUDE E SIMULAÇÃO. APLICAÇÃO DA SÚMULA CARF No 72.
O fato gerador do Imposto sobre a Renda é complexivo e ocorre apenas em 31 de dezembro de cada ano-calendário, já que é aí que a apuração dos rendimentos e deduções poderá ser realizada por completo, sendo que tal regra também é aplicável em relação à omissão de rendimentos apurada a partir de depósitos bancários de origem não comprovada.
O direito de a Fazenda lançar o Imposto de Renda Pessoa Física devido no ajuste anual decai após cinco anos contados da data de ocorrência do fato gerador que, por ser considerado complexivo, se perfaz em 31 de dezembro de cada ano, desde que não seja constada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, nos termos do art. 150, § 4o, do Código Tributário Nacional - CTN.
Caracterizada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, a contagem do prazo decadencial rege-se pelo art. 173, inciso I, do CTN.
PRELIMINAR. ALEGAÇÃO DE NULIDADE. ERRO NO ENQUADRAMENTO LEGAL DA INFRAÇÃO. LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO. ATO ADMINISTRATIVO. PRESSUPOSTO DE EXISTÊNCIA. MOTIVAÇÃO ADEQUADA À REALIDADE DOS FATOS E DO DIREITO. ATO-NORMA VÁLIDO.
O instituto do lançamento tributário se enquadra na categoria dos atos administrativos e, enquanto tal, sua identidade estrutural é composta por elementos e pressupostos de existência, os quais, em conjunto, equivalem aos requisitos necessários para que o ato possa ser considerado como integrante do sistema jurídico, enquadrando-se, portanto, na espécie ato administrativo, inserindo-se aí os pressupostos do motivo e da motivação do ato-norma de lançamento.
Nas hipóteses em que a motivação do lançamento é adequada à realidade dos fatos e do direito o ato-norma de lançamento será válido, não havendo se cogitar, aqui, da nulidade do auto de infração, já que os motivos que ensejaram a apuração de omissão de rendimentos recebidos de pessoas jurídicas não se confundem com os motivos que implicam na apuração de omissão de rendimentos caracterizada pelos depósitos de origem não comprovada.
PRELIMINAR. ALEGAÇÃO DE NULIDADE. AUSÊNCIA DE INTIMAÇÃO DO ALEGADO BENEFICIÁRIO DOS DEPÓSITOS BANCÁRIOS. SISTEMÁTICA PRESUNTIVA DE OMISSÃO DE RENDIMENTOS CARACTERIZA POR DEPÓSITOS DE ORIGEM NÃO COMPROVADA. INTERPOSTA PESSOA. LANÇAMENTO. SUJEITO PASSIVO. EFETIVO TITULAR.
Caracterizam-se também omissão de receita ou de rendimento os valores creditados em conta de depósito ou de investimento mantida junto a instituição financeira, em relação aos quais o titular, pessoa física ou jurídica, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações, de modo que, nas hipóteses em que restar comprovado que os valores creditados na conta de depósito ou de investimento pertencem a terceiro, evidenciando interposição de pessoa, a determinação dos rendimentos ou receitas será efetuada em relação ao terceiro, na condição de efetivo titular da conta de depósito ou de investimento.
PRELIMINAR. ALEGAÇÃO DE NULIDADE. MUDANÇA DE CRITÉRIO JURÍDICO. APLICAÇÃO RETROATIVA. ARTIGO 146 DO CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL. VEDAÇÃO QUANTO A INTRODUÇÃO, RETROATIVA, DE NOVO CRITÉRIO JURÍDICO EM LANÇAMENTOS PRONTOS, PERFEITOS E ACABADOS. MUDANÇA DE INTERPRETAÇÃO. LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO. ATO VINCULADO. PRINCÍPIO DA LEGALIDADE.
O artigo 146 do Código Tributário Nacional positiva, em nível infraconstitucional, a necessidade de proteção da confiança do contribuinte na Administração Tributária, abarcando, de um lado, a impossibilidade de retratação de atos administrativos concretos que implique prejuízo relativamente a situação consolidada à luz de critérios anteriormente adotados e, de outro, a irretroatividade de atos administrativos normativos quando o contribuinte confiou nas normas anteriores, e, no final, acaba preservando as situações de fato que estão consumadas e proibindo, ainda, a introdução, retroativa, de novo critério jurídico em lançamentos prontos, perfeitos e acabados.
Se a autoridade lançadora identifica como correta uma determinada interpretação da norma e, depois, verifica que tal interpretação não é a mais adequada, tem o poder-dever de, em nome de sua vinculação com a juridicidade e com a legalidade - e até mesmo porque o ato de lançamento é vinculado e obrigatório -, promover a alteração de seu posicionamento, sendo que, em nome da proteção da confiança legítima, o direito do contribuinte deve ser resguardado em relação aos lançamentos já realizados. A nova interpretação não poderá ser introduzida em relação a lançamentos inteiros, perfeitos e acabados, mas, ao revés, poderá encampar a motivação dos lançamentos que compreendam fatos ocorridos posteriormente.
PRELIMINAR. ALEGAÇÃO DE INDEVIDA IMPOSIÇÃO DE PENALIDADES E COBRANÇA DE JUROS DE MORA. ARTIGO 100, INCISO III E PARÁGRAFO ÚNICO DO CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL. INTERPRETAÇÃO. PRÁTICAS REITERADAS.
De acordo com o artigo 100, inciso III do Código Tributário Nacional, as práticas reiteradas das autoridades administrativas representam uma posição sedimentada do Fisco na aplicação da legislação tributária e devem ser acatadas como boa interpretação da lei, de modo que se as autoridades fiscais interpretam a lei em determinado sentido, e assim a aplicam reiteradamente, essa prática constitui norma complementar da Lei, sendo que, uma vez que o Código Tributário Nacional não estabelece qualquer critério para se determinar quando uma prática deve ser considerada como adotada reiteradamente pela autoridade administrativa, deve-se entender como tal uma prática repetida, renovada, bastando que tenha sido adotada duas vezes, pelo menos, para que se considere reiterada.
PRELIMINAR. ALEGAÇÃO DE NULIDADE. FALTA DE INSTRUÇÃO PROBATÓRIA. AUSÊNCIA DE JUNTADA DE DOCUMENTOS AOS AUTOS. PRETERIÇÃO AO DIREITO DE DEFESA. NÃO CARACTERIZADO.
A nulidade no processo administrativo fiscal apenas deve ser reconhecida, excepcionalmente, nas hipóteses em que restar verificada (i) a incompetência do servidor que lavrou praticou o ato, lavrou termo ou proferiu o despacho ou decisão, ou, ainda, (ii) a violação ao direito de defesa do contribuinte em face de qualquer outra causa, como vício na motivação dos atos (ausência ou equívoco na fundamentação legal do auto de infração), indeferimento de prova pertinente e necessária ao esclarecimento dos fatos, falta de apreciação de argumento de defesa do contribuinte.
MÉRITO. OMISSÃO DE RENDIMENTOS CARACTERIZADA EM DEPÓSITOS DE ORIGEM NÃO COMPROVADA. SISTEMÁTICA QUE EXIME A AUTORIDADE DE COMPROVAR A EFETIVA OMISSÃO DE RENDIMENTOS. LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO. ATO VINCULADO. COMPROVAÇÃO INDIVIDUALIZADA. DOCUMENTOS HÁBEIS E IDÔNEA. AUSÊNCIA.
O lançamento tributário reveste a natureza de ato vinculado e, por isso mesmo, a autoridade tem um dever jurídico de fazê-lo com observância à lei, sendo que a presunção legal constante do artigo 42 da Lei no 9.430/96, a qual está em consonância com a Constituição Federal e com as normas gerais do Direito Tributário, prescreve que, em vez de ter de comprovar a efetiva ocorrência do fato gerador que, no caso, é a aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica da renda ou proventos tributáveis não oferecidos à tributação - esse é o fato desconhecido -, caberá à autoridade fiscal, portanto, comprovar apenas a existência do acontecimento tomado como fato presuntivo, ou seja, a existência de valores creditados em conta de depósito ou de investimento mantida junto a instituição financeira em relação aos quais o titular, regularmente intimada, não comprovou, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos - esse o fato conhecido.
A comprovação da origem dos valores creditados em conta de depósito ou de investimento mantida junto a instituição financeira, deve ser realizada pelo respectivo titular, enquanto sujeito passivo da obrigação tributária, de forma minimamente individualizada, a fim de permitir a mensuração e a análise da coincidência entre as origens e os valores creditados em conta bancária.
OMISSÃO DE RENDIMENTOS RECEBIDOS DE PESSOA JURÍDICA E PESSOA FÍSICA. EMPRÉSTIMOS DE MÚTUO. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO HÁBIL. RENDIMENTOS RECEBIDOS SOB A ROUPAGEM DE MÚTUO.
O imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica de renda ou de proventos de qualquer natureza, de modo que constituem rendimento bruto todo o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos, os alimentos e pensões percebidos em dinheiro, e ainda os proventos de qualquer natureza, assim também entendidos os acréscimos patrimoniais não correspondentes aos rendimentos declarados.
A tributação independe da denominação dos rendimentos, títulos ou direitos, da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem dos bens produtores da renda, e da forma de percepção das rendas ou proventos, bastando, para a incidência do imposto, o benefício do contribuinte por qualquer forma e a qualquer título.
Os contratos de mútuo em dinheiro devem ser comprovados, portanto, a partir de documentos que demonstrem as relações (i) de entrega do dinheiro por parte do mutuante e (ii) de pagamento ou quitação do respectivo valor por parte do mutuário, quer dizer, a partir da demonstração do fluxo financeiro de entrada - do numerário - e de saída, que, a rigor, corresponde ao que a jurisprudência tem denominado de fluxo financeiro da moeda ou, simplesmente, fluxo de numerário.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. APLICAÇÃO. HIPÓTESES LEGAIS. SONEGAÇÃO. FRAUDE. CONLUIO. MOTIVOS APURADOS E COMPROVADOS. SUBSUNÇÃO DOS FATOS Á NORMA
Para que a multa qualificada seja aplicada é necessário que haja o comportamento previsto no critério material da multa de ofício, consubstanciado na falta de pagamento e na falta de declaração ou nos casos de declaração inexata de imposto ou contribuição, revestido, ainda, de ação dolosa, exposta e devidamente comprovada nas hipóteses legais da fraude, da sonegação ou do conluio.
O dolo corresponde a prática do ilícito por alguém que possuía o animus, a intenção de realizá-lo e de obter o resultado - trata-se do elemento volitivo -, somado a um elemento adicional que, no caso, consubstancia-se na consciência da antijuridicidade por parte do agente, quer dizer, no saber que se encontrava por realizar uma conduta vedada - eis aí a própria consciência do ilícito.
MULTA DE OFÍCIO. ALEGAÇÕES DE INCONSTITUCIONALIDADE E/OU ILEGALIDADE. CARÁTER CONFISCATÓRIO. APLICAÇÃO DA SÚMULA CARF No 2.
É vedado aos órgãos de julgamento no âmbito do processo administrativo fiscal afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto sob fundamento de inconstitucionalidade.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.
MULTA DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA DE JUROS DE MORA CALCULADOS COM BASE NA TAXA SELIC. APLICAÇÃO DA SÚMULA CARF No 108.
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.

Inteiro teor:
S2-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10410.724936/2016-27
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2201-009.226 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
08 de setembro de 2021
Recorrente
FERNANDO AFFONSO COLLOR DE MELLO
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Ano-calendário: 2011
PRELIMINAR.
NULIDADE.
ILEGALIDADE
DIRETA
E
POR
DERIVAÇÃO
DAS
PROVAS.
ÂMBITO
CRIMINAL
E
ÂMBITO
ADMINISTRATIVO
FISCAL.
INSTÂNCIAS
INDEPENDENTES.
LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO. COMPROVAÇÃO DA OCORRÊNCIA DO
FATO GERADOR E DO ILÍCITO. ELEMENTOS FÁTICO-JURÍDICOS
CONSTITUÍDOS NO BOJO DO PROCEDIMENTO FISCALIZATÓRIO.
Ao confeccionar o lançamento tributário, a autoridade fiscal tem o dever
jurídico de investigação ou encargo da prova no que diz com a comprovação da
ocorrência do fato tal qual descrito abstratamente na norma superior, já que a
averiguação da verdade material não é objeto de um simples ônus, mas, sim, de
um dever jurídico, de modo que as provas que lastreiam e dão substrato fático
lançamento devem ser produzidas pela própria autoridade autuante no bojo do
procedimento fiscalizatório, as quais, no final, devem sustentar o lançamento
no todo, independentemente das provas que foram colhidas no âmbito criminal.
As esferas criminal e administrativo-fiscal são, via de regra, instâncias
independentes e autônomas entre si, sendo que, em determinados casos em que
as situações fáticas são idênticas, as provas são compartilhadas e transportadas
da esfera penal para o âmbito do processo administrativo fiscal, mas apenas nas
hipótese em que, no âmbito penal, sobrevier decisão judicial, com trânsito em
julgado, considerando a ilicitude da produção das provas ou a irregularidade do
seu transporte de um processo para o outro para fins de instrução do processo
tributário é que essa decisão repercutirá, inevitavelmente, no processo
administrativo fiscal, já que a vedação de utilização de provas ilícitas atinge
todo e qualquer processo no direito brasileiro.
PRELIMINAR. ALEGAÇÃO DE NULIDADE. DESENTRANHAMENTO
DO INQUÉRITO POLICIAL E DOCUMENTOS CONSTITUÍDOS NO
ÂMBITO CRIMINAL. INVASÃO DA COMPETÊNCIA DO SUPREMO
TRIBUNAL FEDERAL - STF. PRINCÍPIO DA VERDADE MATERIAL.
ELEMENTOS PROBATÓRIOS QUE FORAM CONSTITUÍDOS NO BOJO
DA PRÓPRIA AÇÃO FISCAL.
Ainda que o procedimento fiscalizatório que lastreia a presente autuação fiscal
tenha sido desencadeado a partir dos elementos fático-jurídicos constituídos no
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10410.724936/2016-27
Fl. 7833
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

âmbito penal que, a rigor, foram legalmente compartilhados com a autoridade
lançadora - e por mais que existam ali indícios ou provas que apontam para a
prática delituosa cometida pelo recorrente -, o fato é que a autoridade, em
observância ao princípio da verdade material que rege o processo
administrativo, lavrou o presente auto de infração com base nos elementos
probatórios que foram constituídos no bojo da própria ação fiscal, não havendo
que se cogitar, portanto, da suposta invasão, por parte da autoridade fiscal, da
competência do Supremo Tribunal Federal - STF, nem necessidade e,
sobretudo, fundamento jurídico para que seja determinado o desentranhamento,
no caso, de toda e qualquer referência à investigação criminal.
PRELIMINAR. ALEGAÇÃO DE NULIDADE. QUEBRA DO SIGILO
BANCÁRIO. DOCUMENTOS CONSTITUÍDOS NO ÂMBITO CRIMINAL.
INFORMAÇÕES COMPARTILHADAS COM A AUTORIDADE FISCAL.
LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO. COMPROVAÇÃO DA OCORRÊNCIA DO
FATO GERADOR NO BOJO DO PROCEDIMENTO FISCALIZATÓRIO.
As provas que lastreiam e dão substrato fático ao Auto de Infração foram
produzidas pela própria autoridade autuante no bojo do procedimento
fiscalizatório e, por si só, sustentam o lançamento no todo, independentemente
das provas que foram colhidas no âmbito criminal, as quais, aliás, foram, por
força de decisão judicial, regularmente compartilhas com a Receita Federal,
não havendo se falar, portanto, na nulidade do lançamento por suposta quebra
de sigilo bancário.
PRELIMINAR. ERRO NA DETERMINAÇÃO DO ASPECTO TEMPORAL
DO
IMPOSTO
DE
RENDA.
FATO
GERADOR
COMPLEXIVO.
APLICAÇÃO DA SÚMULA CARF No 38. EXTINÇÃO DO CRÉDITO
TRIBUTÁRIO. DECADÊNCIA. CONTAGEM DO PRAZO. ARTIGO 173,
INCISO I DO CTN. DOLO, FRAUDE E SIMULAÇÃO. APLICAÇÃO DA
SÚMULA CARF No 72.
O fato gerador do Imposto sobre a Renda é complexivo e ocorre apenas em 31
de dezembro de cada ano-calendário, já que é aí que a apuração dos
rendimentos e deduções poderá ser realizada por completo, sendo que tal regra
também é aplicável em relação à omissão de rendimentos apurada a partir de
depósitos bancários de origem não comprovada.
O direito de a Fazenda lançar o Imposto de Renda Pessoa Física devido no
ajuste anual decai após cinco anos contados da data de ocorrência do fato
gerador que, por ser considerado complexivo, se perfaz em 31 de dezembro de
cada ano, desde que não seja constada a ocorrência de dolo, fraude ou
simulação, nos termos do art. 150, § 4o, do Código Tributário Nacional - CTN.
Caracterizada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, a contagem do prazo
decadencial rege-se pelo art. 173, inciso I, do CTN.
PRELIMINAR.
ALEGAÇÃO
DE
NULIDADE.
ERRO
NO
ENQUADRAMENTO
LEGAL
DA
INFRAÇÃO.
LANÇAMENTO
TRIBUTÁRIO.
ATO
ADMINISTRATIVO.
PRESSUPOSTO
DE
EXISTÊNCIA. MOTIVAÇÃO ADEQUADA À REALIDADE DOS FATOS E
DO DIREITO. ATO-NORMA VÁLIDO.
Fl. 7834
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

O instituto do lançamento tributário se enquadra na categoria dos atos
administrativos e, enquanto tal, sua identidade estrutural é composta por
elementos e pressupostos de existência, os quais, em conjunto, equivalem aos
requisitos necessários para que o ato possa ser considerado como integrante do
sistema jurídico, enquadrando-se, portanto, na espécie “ato administrativo”,
inserindo-se aí os pressupostos do motivo e da motivação do ato-norma de
lançamento.
Nas hipóteses em que a motivação do lançamento é adequada à realidade dos
fatos e do direito o ato-norma de lançamento será válido, não havendo se
cogitar, aqui, da nulidade do auto de infração, já que os motivos que ensejaram
a apuração de omissão de rendimentos recebidos de pessoas jurídicas não se
confundem com os motivos que implicam na apuração de omissão de
rendimentos caracterizada pelos depósitos de origem não comprovada.
PRELIMINAR.
ALEGAÇÃO
DE
NULIDADE.
AUSÊNCIA
DE
INTIMAÇÃO
DO
ALEGADO
BENEFICIÁRIO
DOS
DEPÓSITOS
BANCÁRIOS.
SISTEMÁTICA
PRESUNTIVA
DE
OMISSÃO
DE
RENDIMENTOS CARACTERIZA POR DEPÓSITOS DE ORIGEM NÃO
COMPROVADA. INTERPOSTA PESSOA. LANÇAMENTO. SUJEITO
PASSIVO. EFETIVO TITULAR.
Caracterizam-se também omissão de receita ou de rendimento os valores
creditados em conta de depósito ou de investimento mantida junto a instituição
financeira, em relação aos quais o titular, pessoa física ou jurídica,
regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea,
a origem dos recursos utilizados nessas operações, de modo que, nas hipóteses
em que restar comprovado que os valores creditados na conta de depósito ou de
investimento pertencem a terceiro, evidenciando interposição de pessoa, a
determinação dos rendimentos ou receitas será efetuada em relação ao terceiro,
na condição de efetivo titular da conta de depósito ou de investimento.
PRELIMINAR. ALEGAÇÃO DE NULIDADE. MUDANÇA DE CRITÉRIO
JURÍDICO. APLICAÇÃO RETROATIVA. ARTIGO 146 DO CÓDIGO
TRIBUTÁRIO NACIONAL. VEDAÇÃO QUANTO A INTRODUÇÃO,
RETROATIVA, DE NOVO CRITÉRIO JURÍDICO EM LANÇAMENTOS
PRONTOS,
PERFEITOS
E
ACABADOS.
MUDANÇA
DE
INTERPRETAÇÃO. LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO. ATO VINCULADO.
PRINCÍPIO DA LEGALIDADE.
O artigo 146 do Código Tributário Nacional positiva, em nível
infraconstitucional, a necessidade de proteção da confiança do contribuinte na
Administração Tributária, abarcando, de um lado, a impossibilidade de
retratação de atos administrativos concretos que implique prejuízo
relativamente a situação consolidada à luz de critérios anteriormente adotados
e, de outro, a irretroatividade de atos administrativos normativos quando o
contribuinte confiou nas normas anteriores, e, no final, acaba preservando as
situações de fato que estão consumadas e proibindo, ainda, a introdução,
retroativa, de novo critério jurídico em lançamentos prontos, perfeitos e
acabados.
Fl. 7835
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Se a autoridade lançadora identifica como correta uma determinada
interpretação da norma e, depois, verifica que tal interpretação não é a mais
adequada, tem o poder-dever de, em nome de sua vinculação com a
juridicidade e com a legalidade - e até mesmo porque o ato de lançamento é
vinculado e obrigatório -, promover a alteração de seu posicionamento, sendo
que, em nome da proteção da confiança legítima, o direito do contribuinte deve
ser resguardado em relação aos lançamentos já realizados. A nova
interpretação não poderá ser introduzida em relação a lançamentos inteiros,
perfeitos e acabados, mas, ao revés, poderá encampar a motivação dos
lançamentos que compreendam fatos ocorridos posteriormente.
PRELIMINAR.
ALEGAÇÃO
DE
INDEVIDA
IMPOSIÇÃO
DE
PENALIDADES E COBRANÇA DE JUROS DE MORA. ARTIGO 100,
INCISO III E PARÁGRAFO ÚNICO DO CÓDIGO TRIBUTÁRIO
NACIONAL. INTERPRETAÇÃO. PRÁTICAS REITERADAS.
De acordo com o artigo 100, inciso III do Código Tributário Nacional, as
práticas reiteradas das autoridades administrativas representam uma posição
sedimentada do Fisco na aplicação da legislação tributária e devem ser
acatadas como boa interpretação da lei, de modo que se as autoridades fiscais
interpretam a lei em determinado sentido, e assim a aplicam reiteradamente,
essa prática constitui norma complementar da Lei, sendo que, uma vez que o
Código Tributário Nacional não estabelece qualquer critério para se determinar
quando uma prática deve ser considerada como adotada reiteradamente pela
autoridade administrativa, deve-se entender como tal uma prática repetida,
renovada, bastando que tenha sido adotada duas vezes, pelo menos, para que se
considere reiterada.
PRELIMINAR. ALEGAÇÃO DE NULIDADE. FALTA DE INSTRUÇÃO
PROBATÓRIA. AUSÊNCIA DE JUNTADA DE DOCUMENTOS AOS
AUTOS.
PRETERIÇÃO
AO
DIREITO
DE
DEFESA.
NÃO
CARACTERIZADO.
A nulidade no processo administrativo fiscal apenas deve ser reconhecida,
excepcionalmente, nas hipóteses em que restar verificada (i) a incompetência
do servidor que lavrou praticou o ato, lavrou termo ou proferiu o despacho ou
decisão, ou, ainda, (ii) a violação ao direito de defesa do contribuinte em face
de qualquer outra causa, como vício na motivação dos atos (ausência ou
equívoco na fundamentação legal do auto de infração), indeferimento de prova
pertinente e necessária ao esclarecimento dos fatos, falta de apreciação de
argumento de defesa do contribuinte.
MÉRITO. OMISSÃO DE RENDIMENTOS CARACTERIZADA EM
DEPÓSITOS DE ORIGEM NÃO COMPROVADA. SISTEMÁTICA QUE
EXIME A AUTORIDADE DE COMPROVAR A EFETIVA OMISSÃO DE
RENDIMENTOS. LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO. ATO VINCULADO.
COMPROVAÇÃO INDIVIDUALIZADA. DOCUMENTOS HÁBEIS E
IDÔNEA. AUSÊNCIA.
O lançamento tributário reveste a natureza de ato vinculado e, por isso mesmo,
a autoridade tem um dever jurídico de fazê-lo com observância à lei, sendo que
a presunção legal constante do artigo 42 da Lei no 9.430/96, a qual está em
Fl. 7836
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consonância com a Constituição Federal e com as normas gerais do Direito
Tributário, prescreve que, em vez de ter de comprovar a efetiva ocorrência do
fato gerador que, no caso, é a aquisição de disponibilidade econômica ou
jurídica da renda ou proventos tributáveis não oferecidos à tributação - esse é o
fato desconhecido -, caberá à autoridade fiscal, portanto, comprovar apenas a
existência do acontecimento tomado como fato presuntivo, ou seja, a existência
de valores creditados em conta de depósito ou de investimento mantida junto a
instituição financeira em relação aos quais o titular, regularmente intimada, não
comprovou, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos -
esse o fato conhecido.
A comprovação da origem dos valores creditados em conta de depósito ou de
investimento mantida junto a instituição financeira, deve ser realizada pelo
respectivo titular, enquanto sujeito passivo da obrigação tributária, de forma
minimamente individualizada, a fim de permitir a mensuração e a análise da
coincidência entre as origens e os valores creditados em conta bancária.
OMISSÃO DE RENDIMENTOS RECEBIDOS DE PESSOA JURÍDICA E
PESSOA FÍSICA. EMPRÉSTIMOS DE MÚTUO. AUSÊNCIA DE
COMPROVAÇÃO
HÁBIL.
RENDIMENTOS
RECEBIDOS
SOB
A
ROUPAGEM DE MÚTUO.
O imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza tem como fato
gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica de renda ou de
proventos de qualquer natureza, de modo que constituem rendimento bruto
todo o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos, os
alimentos e pensões percebidos em dinheiro, e ainda os proventos de qualquer
natureza, assim também entendidos os acréscimos patrimoniais não
correspondentes aos rendimentos declarados.
A tributação independe da denominação dos rendimentos, títulos ou direitos, da
localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem dos bens
produtores da renda, e da forma de percepção das rendas ou proventos,
bastando, para a incidência do imposto, o benefício do contribuinte por
qualquer forma e a qualquer título.
Os contratos de mútuo em dinheiro devem ser comprovados, portanto, a partir
de documentos que demonstrem as relações (i) de entrega do dinheiro por parte
do mutuante e (ii) de pagamento ou quitação do respectivo valor por parte do
mutuário, quer dizer, a partir da demonstração do fluxo financeiro de entrada -
do numerário - e de saída, que, a rigor, corresponde ao que a jurisprudência
tem denominado de “fluxo financeiro da moeda” ou, simplesmente, “fluxo de
numerário”.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. APLICAÇÃO. HIPÓTESES LEGAIS.
SONEGAÇÃO.
FRAUDE.
CONLUIO.
MOTIVOS
APURADOS
E
COMPROVADOS. SUBSUNÇÃO DOS FATOS Á NORMA
Para que a multa qualificada seja aplicada é necessário que haja o
comportamento
previsto
no
critério
material
da
multa
de
ofício,
consubstanciado na falta de pagamento e na falta de declaração ou nos casos de
declaração inexata de imposto ou contribuição, revestido, ainda, de ação
Fl. 7837
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 6 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

dolosa, exposta e devidamente comprovada nas hipóteses legais da fraude, da
sonegação ou do conluio.
O dolo corresponde a prática do ilícito por alguém que possuía o animus, a
intenção de realizá-lo e de obter o resultado - trata-se do elemento volitivo -,
somado a um elemento adicional que, no caso, consubstancia-se na consciência
da antijuridicidade por parte do agente, quer dizer, no saber que se encontrava
por realizar uma conduta vedada - eis aí a própria consciência do ilícito.
MULTA DE OFÍCIO. ALEGAÇÕES DE INCONSTITUCIONALIDADE
E/OU ILEGALIDADE. CARÁTER CONFISCATÓRIO. APLICAÇÃO DA
SÚMULA CARF No 2.
É vedado aos órgãos de julgamento no âmbito do processo administrativo
fiscal afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional,
lei ou decreto sob fundamento de inconstitucionalidade.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de
lei tributária.
MULTA DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA DE JUROS DE MORA CALCULADOS
COM BASE NA TAXA SELIC. APLICAÇÃO DA SÚMULA CARF No 108.
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de
ofício.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Carlos Alberto do Amaral Azeredo - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Sávio Salomão de Almeida Nóbrega - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Daniel Melo Mendes
Bezerra, Douglas Kakazu Kushiyama, Francisco Nogueira Guarita, Fernando Gomes Favacho,
Débora Fófano dos Santos, Sávio Salomão de Almeida Nóbrega (suplente convocado(a)),
Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Carlos Alberto do Amaral Azeredo (Presidente).
Relatório

Trata-se, na origem, de Auto de Infração por meio do qual foi constituído crédito
tributário de Imposto sobre a Renda de Pessoa Física – IRPF, relativo ao ano-calendário de 2011,
o qual restou apurado no montante total de R$ 7.396.276,28, incluindo-se aí a exigência do
imposto no valor de R$ 2.474.167,49, a incidência dos juros de mora na quantia de R$
Fl. 7838
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

1.210.857,56 e a aplicação da multa de ofício qualificada de 150% no montante de R$
3.711.251,23 (fls. 2/10).
O Auto de Infração foi lavrado com fundamento nos dispositivos normativos
abaixo reproduzidos:
Enquadramento legal
Omissão de Rendimentos Recebidos de Pessoa Jurídica:
Artigos 37, 38, 55, inciso X e 83 do Regulamento do Imposto de Renda
(RIR/99), aprovado pelo Decreto no 3.000/99, combinado com o artigo
26 da Lei no 4.506/64, artigo 3o, parágrafos 1o e 4o da Lei no 7.713/88,
artigo 43 da Lei no 5.172/66 (Código Tributário Nacional) e artigo 1o,
inciso V e parágrafo único da Lei no 11.482/07, incluído pela Lei no
12.469/11; e
Omissão de rendimentos caracterizados por depósitos de origem não
comprovada:
Artigos 37, 38, 83 e 849 do Regulamento do Imposto de Renda (RIR/99),
aprovado pelo Decreto no 3.000/99, artigo 42 da Lei no 9.430/96, com
redação dada pela Lei no 10.637/02, combinado com o artigo 4o da Lei no
9.481/97 e, ainda, artigo 1o, inciso V e parágrafo único da Lei no
11.482/07, incluído pela Lei no 12.469/11.
Conforme se verifica do relatório que restou elaborado no corpo do Acórdão
recorrido no 02-73.315 pela 7a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento
em Belo Horizonte – MG (fls. 7.654/7.681), e o qual estou por adotá-lo, aqui, por sua clareza e
precisão, observe-se que, de acordo com o Termo de Verificação Fiscal - TVF de fls. 11/133,
foram apuradas as seguintes infrações à legislação tributária cometidas pelo Sr. Fernando
Affonso Collor de Melo, doravante identificado apenas como Fernando Collor:
1 – Depósitos em contas correntes bancárias de Fernando Collor de origem não
comprovada no ano calendário de 2011
Referem-se aos valores de R$ 1.202.061,02 (um milhão duzentos e dois mil e sessenta e
um reais e dois centavos) depositados em contas correntes de Fernando Collor, no ano-
calendário de 2011, para os quais o contribuinte, devidamente intimado, não esclareceu
a origem, conforme demonstrado nos itens V-1 e VI do Termo de Verificação Fiscal e
discriminado na Planilha I – Depósitos em Contas Correntes de Fernando Collor de
Origem Não Comprovada no ano-calendário 2011 (fl. 102/110).
Tendo em vista que, conforme informado por Fernando Collor, a conta corrente de no
117110 na agência 4884 do Banco do Brasil é conjunta com sua esposa Caroline Serejo
Medeiros Collor de Mello foram considerados apenas 50% dos valores dos depósitos
em nome do contribuinte. A esposa foi intimada a se manifestar sobre sua parcela em
processo próprio, de no 10410.725028/2016-51.
Os valores referentes a cada mês estão discriminados a seguir:
DATA DO DEPÓSITO
PAGAMENTOS EFETUADOS
JANEIRO
115.667,00
Fl. 7839
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

FEVEREIRO
41.899,88
MARÇO
145.505,39
ABRIL
24.325,00
MAIO
23.981,50
JUNHO
177.441,36
JULHO
0,00
AGOSTO
347.500,00
SETEMBRO
222.750,00
OUTUBRO
0,00
NOVEMBRO
55.623,89
DEZEMBRO
42.367,00
TOTAL – 2011
1.202.061,02
Em decorrência de autorização do Ministro do Supremo Tribunal Federal, Teori
Zavascki, na ação cautelar no 3870 (fl. 6251), os dados bancários do contribuinte foram
analisados.
Depois de feitas as devidas exclusões, em 24/06/2016 foi lavrado o Termo de Intimação
Fiscal (fls. 837/855) intimando o Sr. Fernando Collor a comprovar documentalmente a
origem dos depósitos identificados em planilha a ele anexa.
Em resposta datada de 01/08/2016 (fls 859/860) foram apresentados documentos
relativos a 72 créditos.
Em 01/09/2016 foi lavrado novo Termo de Constatação e Reintimação neste sentido,
acompanhado de relação de depósitos (fls. 1171/1188), recebido em 05/09/16 (fls
1189/1190).
Em resposta datada de 15/09/2016 (fls. 1192/1193) foram apresentados documentos
relativos a 9 (nove) outros créditos.
Novamente o contribuinte foi intimado a comprovar a origem dos créditos em contas
bancárias ainda sem comprovação mediante Termo de Constatação e Reintimação
Fiscal lavrado em 14/10/2016 (fls. 1215/1232), recebido em 21/10/16 (fls. 1233/1234).
Em 03/11/2016 (fls. 1235/1237), Fernando Collor, registra que recebeu ao longo dos
anos doações realizadas por sua irmã Ana Luiza e que parte dos valores decorrem de
linha de crédito aberta por Pedro Paulo Bergamaschi de Leoni Ramos em seu favor.
Ocorre que, já tendo estas origens sido citadas pelo contribuinte anteriormente, Termo
de Intimação Fiscal (fls. 300/303) já fora lavrado em 28/10/2015 para apresentação de
documentação comprobatória das referidas doação e empréstimo.
Em sua resposta de 30/11/2015 (fls. 306/435) o contribuinte restringiu-se a juntar cópia
do testamento da Sra. Ana Luiza Collor de Mello, constando como único herdeiro
Fernando Affonso Collor de Mello, “avaliação de joias trabalhadas e pedras preciosas”
“relação de bens móveis pertencentes ao espólio de Leda Collor de Mello”, com
indicação de valor, e cópia do inventário da Sra. Ana Luiza Collor de Mello.
Considerando não atendidas as intimações foi lavrado o Termo de Constatação e
Reintimação Fiscal em 22/02/2016 (fls. 441/447) solicitando o contribuinte a apresentar
documentação comprobatória referente às doações da Sra. Ana Luiza e ao empréstimo
do Sr. Pedro Paulo, notadamente à fl. 446, itens 12 e 13.
Fernando Collor apresentou resposta em 21/03/2016 (fls. 450/510) com cópia da
declaração do Sr. Pedro Paulo nos autos do Inquérito no 3.883, no qual o declarante
alega que por volta de 2011 o Sr. Fernando Collor solicitou empréstimo de um milhão
de reais e que como não tinha conta bancária, utilizou-se dos serviços de Alberto
Youssef para abrir tal linha de crédito a ser resgatada à medida da necessidade do
solicitante. Em relação às doações da irmã alega o impugnante que não possui
documentos adicionais.
Fl. 7840
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

Sustenta a fiscalização que não foi apresentado nenhum documento que comprove as
doações, tais como comprovantes de transferência ou depósitos bancários, não tendo
sido sequer informados os valores e datas recebidos.
Com relação ao alegado empréstimo tomado junto ao Sr. Pedro Paulo afirma a
autoridade lançadora que também não foi apresentado nenhum documento que
comprove recebimentos a este título, tais como comprovantes de transferência ou
depósitos bancários, apresentando apenas declaração do Sr. Pedro Paulo sem
informações concretas e precisas sobre valores e datas.
Destaca ainda o grande volume de depósitos de pequenos valores realizados em mesma
data ou em dias sucessivos, conforme Quadro 10 (fl. 67). A título exemplificativo, cite-
se que entre os dias 16 e 19 de agosto de 2011 foi depositado em contas correntes de
Fernando Collor o valor total de R$ 240.000,00 (duzentos e quarenta mil reais)
efetivado por meio de 115 (cento e quinze) depósitos em dinheiro. Somente no dia
16/08/2016 foram feitos 35 depósitos de R$ 2.000,00 (dois mil reais) em dinheiro no
banco Itaú, e no dia seguinte, 17/08/2011, foram realizados 25 (vinte e cinco) depósitos
de R$ 2.000,00 (dois mil reais) no banco Itaú e 20 (vinte) depósitos de R$ 2.500,00
(dois mil e quinhentos reais) no Banco do Brasil.
2 - Omissão de rendimentos recebidos de pessoa jurídica:
Foi apurada omissão de rendimentos recebidos da pessoa jurídica (TV Gazeta de
Alagoas Ltda.) no valor de R$ 3.419.250,00 (três milhões quatrocentos e dezenove mil,
duzentos e cinquenta reais) referentes a transferências de recursos e pagamentos
realizados pela TV Gazeta em benefício de Fernando Collor para os quais havia
correspondência de valores e datas de depósitos em dinheiro efetivados em contas
correntes bancárias da TV Gazeta, no ano-calendário 2011, conforme demonstrado nos
itens V –2 e VI do Termo de Verificação Fiscal.
Destaca a fiscalização que:
- todos os depósitos realizados nas contas da TV Gazeta de Alagoas foram feitos em
dinheiro sendo informado como origem a própria TV Gazeta e no campo observação do
extrato bancário constava como portador algum funcionário da TV Gazeta ou do
Gabinete do Senador Fernando Collor;
- embora reiteradamente intimada a apresentar documentação comprobatória dos
negócios jurídicos que deram suporte aos depósitos, não apresentou nenhum documento
em relação aos mesmos e contabilizou todos os depósitos a título de “recuperação de
mútuo facm”, ou seja recuperação da operação de mútuo com Fernando Collor;
- verificou que os valores depositados não tiveram como origem contas bancárias de
Fernando Collor;
- em todos os casos, na mesma data em que foi efetivado o depósito, houve
transferência para conta corrente de Fernando Collor ou de sua esposa ou houve
pagamento pela TV Gazeta de Alagoas em benefício de Fernando Collor;
- os depósitos foram contabilizados a débito da conta bancos e a crédito da conta Sócios
ou da Conta Transitória;
- nos casos de contabilização do depósito a crédito da conta sócio não há justificativa
para tal operação, uma vez que na mesma data há pagamento de despesa de Fernando
Collor, ou seja, o “mútuo” estaria sendo quitado ao mesmo tempo em que é emprestado
o mesmo valor e no caso de utilização de conta transitória, não se impacta o resultado
da empresa;
- a TV Gazeta, embora reiteradamente intimada a esclarecer o motivo para os
lançamentos de “recuperação de mútuo facm” em conta transitória sem registro na conta
Sócios, não apresentou nenhum esclarecimento.
Fl. 7841
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

Descreve a autoridade tributária que os valores depositados em dinheiro na TV Gazeta
de Alagoas foram utilizados para pagamento de parcelas de casa adquirida por Fernando
Collor em Campos do Jordão de propriedade de Leo Krakowiak, bem como para
pagamentos de veículos de luxo adquiridos em nome da sociedade patrimonial Água
Branca Participações Ltda (de propriedade de Fernando Collor e sua esposa), sendo
também objeto de transferências bancárias para contas pessoais e pagamentos de
despesas de Fernando Collor e sua esposa Caroline Serejo, tudo no valor total de R$
3.419.250,00 (três milhões, quatrocentos e dezenove mil, duzentos e cinquenta reais).
Apurou-se dos extratos bancários e da contabilidade da TV Gazeta que sempre que
houve depósito em dinheiro para TV Gazeta na mesma data houve pagamento em
benefício de Fernando Collor ou de sua esposa Caroline Serejo, o que se consolidou nos
quadros 15 e 17 acostados às fls 77/78 e 81/82, reproduzidos a seguir:
Quadro 15 – Depósitos Bancários da TV Gazeta em Dinheiro em 2011 e Pagamentos em
benefício de Fernando Affonso Collor de Mello
Data
Valor
Depósito
Valor
Pagamento
Histórico do Lançamento Contábil na conta AP’s
a Pagar
20/01/2011
130.000,00
133.025,88*
FC 0120/2011 - FERNANDO COLLOR DE MELLO
SAFRA
LEASING
ARR
MERCANTIL/COTIA
FOODS IND COM**
16/02/2011
200.000,00
200.000,00
FACM
0269/2011
FERNANDO
COLLOR
DE
MELLO
16/02/2011
249.900,00
250.000,00
FACM
0270/2011
FERNANDO
COLLOR
DE
MELLO
28/02/2011
100.000,00
100.000,00
FACM
0321/2011
FERNANDO
COLLOR
DE
MELLO CC FACM ITAU AG 4454 C/C 00020-1
17/03/2011
321.700,00
250.000,00
FACM
0345/2011
FERNANDO
COLLOR
DE
MELLO LEO KRAKOWIAK
17/03/2011
300.000,00
250.000,00
FACM
0346/2011
FERNANDO
COLLOR
DE
MELLO LEO KRAKOWIAK
18/03/2011
100.000,00
150.000,00
FACM
0361/2011
FERNANDO
COLLOR
DE
MELLO LEO KRAKOWIAK
18/03/2011
100.000,00
150.000,00
FACM
0362/2011
FERNANDO
COLLOR
DE
MELLO LEO KRAKOWIAK
18/03/2011
100.000,00

21/03/2011
200.000,00
100.000,00
FACM 366/2011 FERNANDO COLLOR DE MELLO
FACM ITAU AG 4454 C/C 00020-1
21/03/2011

40.000,00
FACM
0367/2011
FERNANDO
COLLOR
DE
MELLO CAROLINE COLLOR ITAU AG 4454 C/C
09117-6
21/03/2011

30.000,00
FACM
0368/2011
FERNANDO
COLLOR
DE
MELLO FACM BRASIL AG 4883-6 C/C 755790-6
21/03/2011

19.333,33
FACM
0369/2011
FERNANDO
COLLOR
DE
MELLO IPVA FERRARI 458 ITALIA RENAVAM
279691254
21/03/2011

10.500,00
FACM
0370/2011
FERNANDO
COLLOR
DE
MELLO FACM BRASIL AG 4884-4 C/C 11675-0
18/04/2011
100.000,00
40.000,00
FC 0603/2011 FERNANDO COLLOR DE MELLO
LEO KRAKOWIAK
18/04/2011

60.000,00
FC 0604/2011 FERNANDO COLLOR DE MELLO
LEO KRAKOWIAK
19/04/2011
100.000,00
30.000,00
FC 0558/2011 FERNANDO COLLOR DE MELLO
LEO KRAKOWIAK
19/04/2011

70.000,00
FC 0559/2011 FERNANDO COLLOR DE MELLO
LEO KRAKOWIAK
20/04/2011
100.000,00
50.000,00
FC 0563/2011 FERNANDO COLLOR DE MELLO
LEO KRAKOWIAK
20/04/2011

50.000,00
FC 0564/2011 FERNANDO COLLOR DE MELLO
LEO KRAKOWIAK
05/05/2011
150.000,00
150.000,00
FC 0609/2011 FERNANDO COLLOR DE MELLO
LEO KRAKOWIAK
06/05/2011
50.000,00
90.000,00
FC 0620/2011 FERNANDO COLLOR DE MELLO
LEO KRAKOWIAK
06/05/2011
50.000,00

Fl. 7842
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

06/05/2011
29.000,00
29.000,00
FC 0621/2011 FERNANDO COLLOR DE MELLO
FERNANDO COLLOR ITAU AG 4454-8 C/C 00020-
1
09/05/2011
100.000,00
110.000,00
FC 624/2011 FERNANDO COLLOR DE MELLO
LEO KRAKOWIAK
10/05/2011
100.000,00
30.000,00
FC 655/2011 FERNANDO COLLOR DE MELLO
LEO KRAKOWIAK
10/05/2011

70.000,00
FC 656/2011 FERNANDO COLLOR DE MELLO
LEO KRAKOWIAK
18/05/2011
100.000,00
69.092,37
FC 0682/2011 FERNANDO COLLOR DE MELLO
PAES, VCTO. 28/02/2011.
15/07/2011
30.000,00
15.000,00
FC 0966/2011 FERNANDO COLLOR DE MELLO
ANDRE CENCIN, CPF: 943.025.108-20, BCO: 341,
AG: 0743, C/C: 07988-1.
15/07/2011

15.000,00
FC 0968/2011 FERNANDO COLLOR DE MELLO
CAROLINE SEREJO COLLOR DE MELLO, BCO:
341, AG: 4454-8, C/C: 09117-6
15/07/2011

10.000,00
FC 0967/2011 FERNANDO COLLOR DE MELLO
ROBERTO MITSUCHI, BCO: 237, AG: 0962-8, C/C:
11194-5.
18/07/2011
182.000,00
100.000,00
FC 977/2011 FERNANDO COLLOR DE MELLO
FACM ITAU AG 4454 C/C 00020-1
18/07/2011

27.801,29
000513 FERNANDO COLLOR DE MELLO BANCO
FINASA
BMC
S/A,
FERRARI
SCAGLIETTI,
PARCELA 15/36.
18/07/2011

8.600,32
000513 FERNANDO COLLOR DE MELLO JUROS
BANCO FINASA BMC S/A FERRARI SCAGLIETTI
PARC 15/36
09/08/2011
47.150,00
46.675,67
FC 1055/2011 FERNANDO COLLOR DE MELLO
EMPRESTIMO
PESSOAL
(BRADESCO),
CONTRATO: 5485.358, PARCELAS:
20110528 E 20110628
09/08/2011
210.400,00
76.332,56
FC 1054/2011 FERNANDO COLLOR DE MELLO
ROLLS ROYCE (AGUA BRANCA), CONTRATO:
42.6.862.574-0, PARCELAS
05/48 E 06/48.
09/08/2011

55.359,78
FC 1053/2011 FERNANDO COLLOR DE MELLO
FERRARI
(AGUA
BRANCA),
CONTRATO:
42.7.010.985-0, PARCELA 05/48.
09/08/2011

55.500,00
FC 1050/2011 FERNANDO COLLOR DE MELLO
BB SENADOv
09/08/2011

4.198,71
000022 FERNANDO COLLOR DE MELLO JUROS
REF. FINANCIAMENTO FERRARI SCAGLIETTI,
PARCELA 16/36.
09/08/2011

27.801,29
000022 FERNANDO COLLOR DE MELLO BANCO
FINASA
BMC
S/A,
FERRARI
SCAGLIETTI,
PARCELA 16/36.
30/09/2011
45.000,00
45.500,00
FC 1273/2011 FERNANDO COLLOR DE MELLO
FERRARI
(AGUA
BRANCA),
CONTRATO:
42.7.010.985-0, PARCELA 07/48.
TOTAL
3.130.150,00

Quadro 17 – Outros Depósitos Bancários da TV Gazeta em Dinheiro em 2011 e Pagamentos em
benefício do Sr. Fernando Collor
Data
Valor
Depósito
Valor
Pagamento
Histórico do Lançamento Contábil na conta AP’s
a Pagar
27/10/2011
50.000,00
20.000,00
REF. REF BAIXA FC 1361/2011 FERNANDO
COLLOR DE MELLO DEPÓSITO BCO 341,
AG: 4454-8 C/C 09117-6, CAROLINE SEREJO
27/10/2011
40.000,00
100.000,00
REF. REF BAIXA FC 1359/2011 FERNANDO
COLLOR DE MELLO DEPÓSITO BCO 341,
AG: 4454-8 C/C 00020-1, FERNANDO COLLOR
27/10/2011
30.000,00

28/10/2011
20.600,00
20.600,00
REF. REF BAIXA FC 1365/2011 FERNANDO
COLLOR DE MELLO DEPÓSITO BCO 341,
Fl. 7843
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 12 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

AG: 4454-8 C/C 00020-1, FERNANDO COLLOR
04/11/2011
30.000,00
33.000,00
REF. REF BAIXA FC 1403/2011 FERNANDO
COLLOR DE MELLO ROLLS ROYCE
(ÁGUA BRANCA) CONTRATO 42.6.862.574-0,
PARCELA 09/48
04/11/2011
30.000,00
45.500,00
REF. REF BAIXA FC 1404/2011 FERNANDO
COLLOR DE MELLO FERRARI (ÁGUA
BRANCA) CONTRATO 42.7.010.985 -0, PARCELA
08/48
04/11/2011
30.000,00
50.000,00
REF. REF BAIXA FC 1402/2011 FERNANDO
COLLOR DE MELLO DEPÓSITO BCO 341,
AG: 4454-8 C/C 00020-1, FERNANDO COLLOR
04/11/2011
20.000,00

04/11/2011
18.500,00

09/11/2011
20.000,00
20.000,00
REF. REF BAIXA FC 1435/2011 FERNANDO
COLLOR DE MELLO DEPÓSITO BCO 341,
AG: 4454-8 C/C 09117-6, CAROLINE SEREJO
TOTAL
289.100,00
289.100,00

As diligências realizadas para apuração dos fatos relacionados à aquisição dos bens
citados e da movimentação financeira encontram-se descritas no item III do Termo de
Verificação Fiscal (fls. 39/56), dentre outras, foi feita a circularização com vendedores
de bens móveis e imóveis e com as empresas de propriedade do contribuinte.
3 - Pagamentos efetuados pela TV Gazeta em benefício de Fernando Collor em 2011:
Apurou-se que a TV Gazeta efetua o pagamento de praticamente todas as despesas de
Fernando Collor, desde vultosos valores para aquisição de imóveis até pequenos valores
para reparos domésticos, passando pelo financiamento de veículos de luxo, faturas de
cartões de crédito, pensão alimentícia, parcelamento de tributos, empregados
domésticos, IPTU, condomínio, entre outros, como também transferências para Caroline
Serejo Medeiros Collor de Mello e para Fernando Braz Collor de Mello entre outras
transferências.
Registre-se ainda que a TV Gazeta efetuou também, pagamentos em favor da empresa
patrimonial Água Branca Participações Ltda, como, por exemplo, no caso da aquisição
da Lamborguini Avent Road, cujos boletos do financiamento foram pagos pela TV.
Conforme detalhado à fl. 84, conclui-se que os lançamentos contábeis a débitos da conta
2.1.1.01.0001- AP’s a Pagar e a crédito da conta 1.1.1.02.0001 – Bancos C/C refletem
os pagamentos de fato efetuados pela TV Gazeta em benefício de Fernando Collor nas
datas registradas, tendo sido apurados os seguintes valores conforme o Quadro 20 (fl.
85):
MÊS
VALOR DOS PAGAMENTOS
JANEIRO
671.682,82
FEVEREIRO
837.260,49
MARÇO
1.310.657,50
ABRIL
628.691,56
MAIO
1.034.805,69
JUNHO
422.476,44
JULHO
492.083,86
AGOSTO
564.590,40
SETEMBRO
473.692,55
OUTUBRO
422.400,48
NOVEMBRO
553.840,86
Fl. 7844
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

DEZEMBRO
382.729,02
TOTAL
7.794.911,67
A fiscalização afastou a alegação de se tratar de operação de mútuo ao argumento de
que ausente a principal característica das operações desta natureza, qual seja, a
obrigação do mutuário de restituir ao mutuante o que dele recebeu em coisa do mesmo
gênero, qualidade e quantidade.
Similar conclusão chegou o Ministério Público Federal ao relatar em sua denúncia (fl.
6274):
“FERNANDO AFFONSO COLLOR DE MELLO, de modo livre, consciente e
voluntário, forjou empréstimos fictícios supostamente por ele tomados perante a TV
GAZETA DE ALAGOAS, no valor total de cerca de R$ 35.600.000,00 (trinta e cinco
milhões e seiscentos mil reais) bem como forjou empréstimos concedidos à ÁGUA
BRANCA PARTICIPAÇÕES LTDA, no valor total de cerca de R$ 16.500.000
(dezesseis milhões e quinhentos mil reais), a fim de justificar tanto a aquisição de
bens pessoais de luxo, em especial os veículos já mencionados, com valores
oriundos de propina, (...) com posterior registro dessas coisas em nome da ÁGUA
BRANCA PARTICIPAÇÕES LTDA, empresa de ocultação patrimonial do
parlamentar”.
Ressalta a autoridade tributária que o valor do “mútuo” entre Fernando Collor e TV
Gazeta só vem crescendo ano a ano, e que já em 31/12/2009 somava R$ 54.744.707,09
(cinquenta e quatro milhões, setecentos e quarenta e quatro mil, setecentos e sete reais e
nove centavos).
No item IV-2 do Termo de Verificação Fiscal - TVF aponta o alto grau de
endividamento de Fernando Collor, não vislumbrando possibilidade de que tal “dívida”
pudesse ser quitada. Por outro lado, também no item IV-2 demonstra que a TV Gazeta
não aufere lucros compatíveis com os valores mutuados, tendo em verdade acumulado
prejuízos no período de 2011 a 2014.
Explica que, conforme demonstrado no item V-2 do Termo de Verificação Fiscal, nos
casos em que a TV Gazeta contabilizou “recuperação de mútuo facm” na conta Sócios
no ano de 2011, levando a supor que Fernando Collor teria quitado parte da dívida, há,
na mesma data empréstimo a ele em valor quase sempre idêntico. Destaca que em
outros casos, em que a TV Gazeta de Alagoas efetuou lançamentos contábeis com
histórico “recuperação de mútuo facm”, os valores sequer transitaram pela conta Sócios,
não tendo a empresa apresentado qualquer esclarecimento sobre o fato.
E ainda se verificou que a conta Sócios era, na verdade utilizada para registrar e
controlar as obrigações a pagar de Fernando Collor e não para controlar os valores
efetivamente “mutuados” pela TV Gazeta, posto que as obrigações pessoais de
Fernando Collor assim que conhecidas, eram registradas a débitos na conta
1.3.4.01.0001 – Sócios e a crédito da conta 2.1.1.01.0001 – AP’s a Pagar,
independentemente de quando seriam efetivamente pagas.
A fiscalização registra ainda (item V-2 do TVF) que da análise dos extratos bancários,
não há registro de nenhuma transferência de contas bancárias de Fernando Collor para
contas bancárias da TV Gazeta, nem registro de outros débitos nas contas bancárias de
Fernando Collor que possam ser relacionados a repasses para a TV Gazeta. Parte dos
pagamentos apurados em benefício de Fernando Collor já foi objeto de lançamento no
item 2, havendo para aqueles pagamentos correspondência com depósitos em dinheiro
nas contas da TV Gazeta. Assim, do montante de pagamentos total de R$ 7.794.911,67
detalhado na Planilha II anexa ao Termo de Verificação Fiscal (fls. 111/133) se exclui o
valor de R$ 3.419.250,00 (já tributados conforme descrito no item V-2 e VII-2 do
Termo de Verificação Fiscal).
Apura-se, portanto, neste item, pagamentos da ordem de R$ 4.375.661,67 (quatro
milhões, trezentos e setenta e cinco mil, seiscentos e sessenta e um reais e sessenta e
Fl. 7845
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

sete centavos) que beneficiaram Fernando Collor, caracterizando rendimentos do
mesmo, sujeitos à tributação do imposto de renda.
4 - Das informações levantadas junto ao Ministério Público Federal e ao Poder
Judiciário
No item VI do Termo de Verificação Fiscal (fls. 90/95) a autoridade lançadora sintetiza
as informações contidas nos documentos recebidos do Ministério Público Federal e do
Poder Judiciário que se encontram acostados nos autos do processo:
- que no Inquérito no 3.883/DF consta que foram apreendidos na empresa de Alberto
Youssef comprovantes de depósitos bancários em nome de Fernando Collor, no valor
total de R$ 50.000,00 e comprovantes de depósitos bancários em nome da Gazeta de
Alagoas, no valor de R$ 17.000,00;
- que em Termo de Colaboração, Alberto Youseef declarou que a pedido de Pedro Paulo
Leoni Ramos fez vários depósitos para Fernando Collor e, também, entrega de dinheiro
em espécie na casa de Fernando Collor, bem como, que algumas vezes um emissário de
Fernando Collor foi retirar dinheiro na GDF e, em outras, Rafael Ângulo foi levar
dinheiro em Alagoas, sendo lá entregue a um funcionário de Collor que seria um dos
diretores ou funcionário graduado da televisão que Fernando Collor possuía;
- que em Termo de Colaboração, Rafael Ângulo declarou que a pedido de Alberto
Youssef, fez um depósito de R$ 8.000,00 e no comprovante de depósito apareceu o
nome de FERNANDO C DE MELLO; que a pedido de Alberto Youssef entregou R$
60.000,00 em dinheiro pessoalmente para Fernando Collor em seu apartamento na Rua
dos Ingleses 308 –SP; que por três vezes foi a Alagoas e entregou dinheiro à pessoa que
reconheceu ser Luis Pereira Duarte Amorim (administrador da TV Gazeta), sendo R$
100.000,00 de cada vez; que a anotação na planilha “janeiro 2014.xlsx” do débito de R$
230.00,00 provavelmente seria destinado a Fernando Collor e provavelmente entregue a
Luis Pereira;
- que em Termo de Colaboração, Ricardo Pessoa declarou que pagou propina de vinte
milhões de reais entre o final de 2010 e 2012 para Pedro Paulo Leoni Ramos para
conseguir obras com a BR Distribuidora; que a situação ilícita teve a participação de
diretor da BR Distribuidora José Zonis indicado pessoalmente por Fernando Collor; que
as vantagens indevidas, no montante de vinte milhões, também teriam sido destinadas
ao Senador Fernando Collor; que sabia que, por trás da indicação de Zonis estava
Fernando Collor, do contrário não aceitaria pagar tal propina;
Em sua decisão na ação cautelar no 3.870, o Ministro Relator Teori Zavascki destacou
(fls. 6232/6251):
“relatórios financeiros identificam operações tidas como suspeitas envolvendo três
empresas de FERNANDO COLLOR: TV Gazeta de Alagoas, Água Branca
Participações Ltda e Gazeta de Alagoas Ltda”;
“Elementos indiciários colhidos dão conta que Pedro Paulo Bergamaschi de Leoni
Ramos teria cobrado ‘comissão’ para ‘operacionalizar’ a celebração do contrato
entre a Petrobras Distribuidora S/A e a empresa DVBR Derivados do Brasil S/A,
com percentual repassado por intermédio de Alberto Youssef a agentes políticos,
dentre eles o Senador Fernando Collor”;
“Outros indícios corroboram a suposta participação de Pedro Paulo Bergamaschi de
Leoni Ramos, José Zonis e Fernando Collor em esquema de desvio de recursos da
Petrobras Distribuidora S/A desde 2010. Foi destacado no depoimento prestado por
Ricardo Ribeiro Pessoa, presidente da UTC – Engenharia, no âmbito de acordo de
colaboração premiada:
[...] QUE, ao longo do processo de negociação dos valores a serem pagos a título de
propina, o declarante conseguiu entrar em acordo com PEDRO PAULO para pagar
apenas o valor fixo de 20 milhões de reais”.
Fl. 7846
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

O Procurador Geral da República, em seu requerimento na Ação Cautelar no 4.051,
destacou (fls. 6317/6318):
“Realmente, detectou-se que, entre os anos de 2010 e 2014, pelo menos R$
26.000.000,00 (vinte e seis milhões de reais) em propina foram pagos ao Senador
FERNANDO AFFONSO COLLOR DE MELLO (...)
As vantagens ilícitas foram pagas por meio de sofisticado esquema de lavagem de
dinheiro, envolvendo diversas pessoas físicas e empresas sob o controle e
coordenação do operador Pedro Paulo Bergamaschi de Leoni Ramos, chegando às
mãos do parlamentar beneficiado, geralmente, em valores em espécie.”
O Procurador Geral da República, no aditamento à Denúncia apresentada no âmbito do
Inquérito no 3.883/DF, destacou (fls. 6569/6572)
“A denúncia já apresentada trata de diversos atos de lavagem de dinheiro de
responsabilidade do Senador FERNANDO AFFONSO COLLOR DE MELLO. Um
dos principais conjuntos de condutas dessa espécie constituiu no depósito de valores
em espécie, de modo estruturado, em contas pessoais e em contas de empresas do
parlamentar.:
(...)
Os depósitos em dinheiro tinham por escopo exatamente não deixar rastros,
consistindo em estratégia de ocultação e dissimulação da natureza, origem,
localização, disposição, movimentação e propriedade de valores provenientes de
infração penal.
(...)
Por outro lado, o esquema mais amplo de lavagem de dinheiro utilizado por
FERNANDO AFFONSO COLLOR DE MELLO foi desvendado com clareza por
análises periciais da Polícia Federal.
(...)
Constatou-se precisamente o que havia sido narrado na denúncia. A estratégia de
ocultação de dinheiro proveniente de propina, utilizada por FERNANDO
AFFONSO COLLOR DE MELLO, envolve o depósito, muitas vezes por parte de
assessores e funcionários, de valores em espécie em contas bancárias pessoais do
Senador e em contas bancárias, principalmente, de duas de suas empresas, a
GAZETA DE ALAGOAS LTDA e a TV GAZETA DE ALAGOAS LTDA, seguida
da utilização desse dinheiro para compra de bens de luxo, especialmente veículos,
em favor do parlamentar, os quais são registrados em nome de outra de suas
empresas, a ÁGUA BRANCA PARTICIPAÇÕES LTDA, pessoa jurídica sem
existência efetiva. Para conferir uma aparência de regularidade à situação
FERNANDO AFFONSO COLLOR DE MELLO simula a concessão de
empréstimos pela TV GAZETA DE ALAGOAS LTDA em seu benefício, bem
como a concessão de empréstimos por parte dele em benefício da ÁGUA BRANCA
PARTICIPAÇÕES LTDA, a fim de tentar justificar o trânsito de recursos ilícitos
entre todos e a formação de patrimônio de origem escusa em nome dessa última
pessoa jurídica, que na verdade é uma empresa de fachada (...)”
Da impugnação
Em 03/01/2017 o contribuinte apresentou por meio de seu procurador (instrumento de
fl. 7308) impugnação (fls. 7254/7306) ao lançamento na qual alega em síntese:
Fatos:
Alega o impugnante que os pagamentos efetuados pela TV Gazeta em benefício de
Fernando Collor decorrem de contrato de mútuo, tendo a própria Receita Federal já
Fl. 7847
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

exigido recolhimento complementar de Imposto sobre Operações Financeiras de
Créditos (IOF) sobre a operação. Sustenta que sobre a primeira parcela desta infração a
que se associam depósitos bancários efetuados em contas correntes da TV Gazeta de
Alagoas cujo real beneficiário seria o impugnante, trata-se de nítido lançamento
fundado da presunção legal de omissão de rendimentos em razão da suposta ausência de
justificativa para tais depósitos bancários - art. 42 da Lei 9.430/1996, encontrando-se
incorreta a fundamentação do lançamento.
Com relação aos depósitos bancários sem justificativa em suas contas bancárias
pessoais, sustenta que se baseiam em meros indícios constantes em inquérito policial em
que o impugnante veio a ser citado, sem elementos de prova.
Por fim, questiona a multa agravada de 150% à luz dos fatos e da jurisprudência.
Preliminares:
Suscita a tempestividade da impugnação.
Alega a nulidade do auto de infração em razão da ilegalidade direta e por derivação das
provas em que se baseia ao argumento de que todo o processo de fiscalização, baseado
originalmente no Inquérito Policial no 3.883/DF, seria nulo em razão da incompetência
do juízo que determinou busca e apreensão no escritório da GDF, no âmbito da
Operação Lava Jato, quando foram encontrados registros financeiros em nome do
impugnante.
Invoca a Teoria dos Frutos da Árvore Envenenada, o art. 157 do Código de Processo
Penal e jurisprudência do CARF. Sustenta que há nexo de causalidade entre a diligência
alegadamente ilegal e todas as provas dela derivadas, que também deveriam ser
consideradas ilícitas.
Questiona a obtenção dos dados bancários pela Receita Federal do Brasil por
compartilhamento de informações no âmbito da Operação Lava Jato, embora autorizado
pelo Supremo Tribunal Federal, sem respeito ao devido processo legal. Destaca que as
informações bancárias não foram obtidas por requisição de movimentação financeira
(RMF).
Pugna seja reconhecida a ilegalidade das provas ou caso não acolhido tal pedido, que se
sobreste o feito até análise conclusiva de recurso interposto ao Supremo Tribunal
Federal.
Sustenta o impugnante que ainda que não se entenda o lançamento nulo pela
fundamentação em provas ilícitas, sua nulidade também se justificaria pela insuficiência
das provas versadas nos autos, decorrentes de meros elementos indiciários colhidos no
curso de investigações policiais, desprovida do poder probatório definitivo.
Alega ainda que ao promover o desentranhamento de provas do inquérito policial a
autoridade tributária incorreu na consequente invasão da competência do Supremo
Tribunal Federal:
Em outra toada, afirma que a autoridade lançadora efetuou o lançamento com base em
fatos geradores apurados mensalmente em contrariedade com a Súmula CARF no 38
que enuncia:
“O fato gerador do Imposto de Renda da Pessoa Física, relativo à omissão de
rendimentos apurada a partir de depósitos bancários de origem não comprovada,
ocorre no dia 31 de dezembro do ano-calendário.”
Assevera que mantido o entendimento de que o fato gerador se dá mensalmente, ter-se–
ia a decadência dos créditos apurados entre janeiro e novembro de 2011, uma vez que a
ciência do lançamento só ocorreu em dezembro de 2016.
Fl. 7848
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Fl. 17 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

Pugna pela nulidade do auto de infração ante o erro na determinação do momento da
ocorrência do fato, o que contamina sua descrição, exigência formal prevista no Decreto
no 70235/1972.
Invoca a nulidade do auto de infração em razão de erro no enquadramento legal da
infração, sustentando à fl. 7267:
“Ocorre que, à luz da motivação do lançamento, tem-se que se trata, em verdade,
de ausência de justificação dos depósitos identificados nas contas correntes da TV
Gazeta de Alagoas, os quais entendeu a Fiscalização imputar ao Impugnante.”
Afirma à fl. 7264 que:
“Em suma, o motivo do lançamento e a sua base de cálculo coincidem e
correspondem, necessariamente, a lançamento fulcrado em depósito bancário, a
despeito de não ter essa capitulação legal.” (destaque do original).
Conclui que houve vício insanável na capitulação do lançamento, porquanto, deixou-se
de fundamentá-lo no artigo 42 da Lei no 9.430/1996.
Evoca nova hipótese de nulidade do auto de infração em razão da ausência de intimação
do alegado beneficiário dos depósitos bancários nas contas correntes da TV Gazeta de
Alagoas.
Nesse sentido, afirma que os valores depositados na conta da TV Gazeta de Alagoas
deveriam ser objeto de lançamento fundamentado no art. 42 da Lei 9.430/1996, sendo
nulo o lançamento por erro na identificação do sujeito passivo, por se tratarem os
depósitos de titularidade da pessoa jurídica (a quem poderia ser dirigido eventual
lançamento) ou por vício formal, qual seja, a ausência de prévia intimação do
impugnante para se manifestar acerca dos depósitos bancários cuja titularidade a ele foi
atribuída.
A seguir, assevera que a TV Gazeta foi autuada em 2011 com relação a operação de
mútuo entre a empresa e o impugnante , sendo apurado crédito de IOF – Imposto sobre
Operações Financeiras (fls. 7445/7458).
Alega que ao se fiscalizar o ano-calendário 2011 e descaracterizar a operação de mútuo
teria sido adotado novo critério, contrariando o disposto no art. 146 do CTN:
Art. 146. A modificação introduzida, de ofício ou em conseqüência de decisão
administrativa ou judicial, nos critérios jurídicos adotados pela autoridade
administrativa no exercício do lançamento somente pode ser efetivada, em relação a
um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido posteriormente à sua
introdução.
Afirma que em sendo mantido o lançamento, tendo em vista a anterior autuação da TV
Gazeta com relação ao contrato de mútuo é de rigor afastar a imposição de penalidade e
cobrança de juros de mora em razão do art. 100, inciso III e § único do CTN que assim
dispõe:
Art. 100. São normas complementares das leis, dos tratados e das convenções
internacionais e dos decretos:
(...)
III - as práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas;
(...)
Parágrafo único. A observância das normas referidas neste artigo exclui a
imposição de penalidades, a cobrança de juros de mora e a atualização do valor
monetário da base de cálculo do tributo.
Fl. 7849
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Fl. 18 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

Por fim, o impugnante suscita a nulidade absoluta quanto aos depósitos nas contas
correntes pela falta de instrução probatória ao fundamento de que os extratos bancários
ou quaisquer outros documentos que supostamente foram fornecidos pelas instituições,
e que supostamente lastreiam o presente lançamento por presunção, não se encontram
juntados aos autos. Exclama o contribuinte: “É cristalino, portanto, o vício do
lançamento, pois a documentação que teria suportado a presunção legal aplicada –
artigo 42 da lei no 9.430/96 – não foi juntada aos autos!!” Alega ofensa ao princípio do
contraditório e da ampla defesa.
Mérito:
A fim de comprovar a origem dos depósitos bancários na conta corrente do impugnante
alega à fl. 7279 que:
“(...) todos os recursos movimentados pelo Impugnante tem fonte conhecida e
origem lícita, e são compostos, basicamente, de seus proventos de Senador da
República, de alguns empréstimos sistematicamente contraídos já há vários anos
com empresas das Organizações Arnon de Mello, de empréstimos obtidos junto a
particulares, do recebimentos de heranças e doações de familiares e da alienação de
bens imóveis de sua propriedade.”
Afirma que Pedro Paulo Leoni Ramos, em retribuição a favor recebido no passado,
concedeu ao impugnante, entre 2010 e 2011, empréstimos da ordem de cerca de R$ 1
milhão, na forma de linha de crédito disponibilizada para uso do impugnante utilizando
os serviços de Alberto Youssef. Que não houve formalização do empréstimo nem
cobrança de juros ou correção monetária. Que desconhecia que o dinheiro vinha de
Alberto Youssef.
Também alega que parte dos depósitos tem por origem doações recebidas da irmã Ana
Luísa Collor de Mello, que ao alienar bens herdados de sua mãe Leda Collor de Mello,
notadamente obras de arte, jóias e mobiliário colonial, muitas vezes doava o valor
apurado ao irmão Fernando Collor, por quem tinha fraterna paixão.
No afã de comprovar a validade e efetividade dos empréstimos tomados pelo
impugnante junto à TV Gazeta de Alagoas, destaca que há registro deste mútuo há mais
de 20 anos. Defende que todos os valores são contabilizados na empresa e nos informes
de rendimentos apresentados nas declarações anuais à Receita Federal do Brasil. E que
os valores foram efetivamente disponibilizados, seja por transferências bancárias, seja
por pagamentos em benefícios de Fernando Collor.
Alega que além da efetividade das transações financeiras também houve a correta
contabilização nas contas da empresa. Que a ausência de contrato formal nos valores
atuais e da correspondente garantia contratual não afastam a intenção de quitação do
mútuo, sendo a contabilidade e a declaração do impugnante apresentadas, provas
suficientes do mútuo.
Sustenta que a própria fiscalização reconheceu no passado a existência de mútuo entre a
TV Gazeta e Fernando Collor ao lavrar o auto de infração do processo
10410.723763/2011-15 (fls 7445/7460).
Assevera que ao desconsiderar o arcabouço probatório e basear a acusação em
manifestação do Procurador Geral sobre a inexistência do mútuo usurpa competência do
Supremo Tribunal Federal.
Em sendo mantido o lançamento, sustenta o impugnante que a “mera acusação de
omissão de rendimentos não justifica a aplicação da multa de ofício qualificada,
entendimento esse que veio, inclusive a ser objeto de súmula administrativa”.
Argumenta ausentes os elementos necessários à qualificação da multa.
Destaca que inúmeros depósitos são superiores a R$ 10.000,00 (dez mil reais) então,
não há que se falar em fracionamento de depósitos a fim de evitar monitoramento pelo
COAF.
Fl. 7850
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 19 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

Ademais, alega que a classificação da operação como mútuo corresponde à que a
própria Receita Federal efetuou ao lavrar auto de infração de IOF/Crédito. E que por
fim, simulação e dissimulação se tomadas isoladamente são insuficientes para
qualificação da multa, cujo requisito essencial é a comprovação do dolo específico.
Requer assim a desqualificação da multa.
Assevera ainda que a multa de ofício qualificada de 150% tem caráter confiscatório,
sendo contrária a atual jurisprudência dos tribunais superiores. Aduz que a penalidade
afronta os princípios da razoabilidade e proporcionalidade, requerendo seu
cancelamento.
Afirma que é indevida a imposição de juros de mora sobre a multa de ofício lançada e
não paga no vencimento, por ausência de previsão legal. Defende que a ressalva feita no
art. 161 do CTN de que “a aplicação dos juros não causa prejuízo à imposição
das penalidades cabíveis” afastaria a incidência no caso. Requer, caso mantido o
lançamento, os juros moratórios não sejam aplicáveis sobre a multa de ofício, mas
apenas sobre os tributos não pagos no prazo legal, seja por falta de previsão legal, seja
porque o enquadramento legal apontado no Auto de Infração não autoriza a imposição.
Por fim, pugna pela juntada e apreciação de provas e requer seja decretada
preliminarmente a nulidade do lançamento e o cancelamento integral do Auto de
Infração, a procedência da impugnação, confirmando no mérito o cancelamento do Auto
de Infração e subsidiariamente que seja desqualificada a multa de ofício e afastada a
incidência de juros sobre a multa de ofício.”
Os autos foram encaminhados para que a autoridade julgadora de 1a instância
apreciasse a impugnação e, aí, em Acórdão de fls. 7.654/7.681, a 7a Turma da Delegacia da
Receita Federal do Brasil de Julgamento em Belo Horizonte – MG entendeu por julgá-la
improcedente, conforme se verifica da ementa transcrita abaixo:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF
Exercício: 2012
PRELIMINAR. NULIDADE. IMPROCEDÊNCIA.
As alegações de nulidade são improcedentes quando a autuação se efetivou dentro dos
estritos limites legais e foi facultado ao sujeito passivo o exercício do contraditório e da
ampla defesa.
IRPF. DECADÊNCIA.
Incabível qualquer alegação de decadência nas hipóteses em que a ciência do
lançamento se deu antes de transcorrido o prazo de cinco anos contados da data do fato
gerador do IRPF, a saber, 31 de dezembro do ano-calendário correspondente.
DECADÊNCIA. OCORRÊNCIA DE DOLO, FRAUDE OU SIMULAÇÃO
A regra contida no §4o do art. 150 do Código Tributário Nacional é excepcionada nos
casos em que se comprovar a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, passando a
prevalecer o prazo previsto no inciso I do art. 173, em que o prazo decadencial se inicia
no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que a constituição do crédito tributário
poderia ter sido efetuada.
PRELIMINAR. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA.
Descabe a alegação de cerceamento do direito de defesa quando o sujeito passivo
apresenta impugnação na qual refuta o lançamento e revela conhecer as acusações que
lhe foram imputadas e os elementos nas quais se baseiam.
SOBRESTAMENTO DO FEITO - IMPOSSIBILIDADE
Fl. 7851
DF CARF MF
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Fl. 20 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

Não há previsão legal de sobrestamento do processo administrativo fiscal em razão de
mera interposição de recurso em processo judicial penal
DEPÓSITOS BANCÁRIOS DE ORIGEM NÃO COMPROVADA. PRESUNÇÃO
LEGAL DE OMISSÃO DE RENDIMENTOS. ÔNUS DA PROVA.
Caracterizam omissão de rendimentos os valores creditados em conta de depósito ou de
investimento mantida junto a instituição financeira, em relação aos quais o titular,
regularmente intimado, não comprove a origem dos recursos. Para essa finalidade, os
créditos devem ser analisados individualizadamente e a comprovação da origem dos
recursos deve ser feita por meio de documentação hábil e idônea.
RENDIMENTOS TRIBUTÁVEIS. DECLARAÇÃO A MENOR.
Confirmado que o sujeito passivo declarou rendimentos tributáveis em valor inferior ao
efetivamente recebido, mantém-se a exigência do imposto suplementar decorrente.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. HIPÓTESES DE SONEGAÇÃO, FRAUDE
OU CONLUIO. POSSIBILIDADE.
A omissão de rendimentos na declaração de ajuste anual, comprovada a ocorrência de
sonegação, fraude e conluio, hipóteses previstas nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64,
autoriza a qualificação da multa de ofício.
MULTA. CARÁTER CONFISCATÓRIO.
A vedação ao confisco pela Constituição Federal é dirigida ao legislador, cabendo à
autoridade administrativa apenas aplicar a multa, nos moldes da legislação que a
instituiu.
JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO.
É legítima a incidência de juros de mora sobre multa fiscal punitiva, a qual integra o
crédito tributário.
Impugnação Improcedente.
Crédito Tributário Mantido.”
Na sequência, o ora recorrente foi notificado do resultado da decisão de 1a
instância e entendeu por apresentar Recurso Voluntário, sustentando, pois, as razões do seu
descontentamento.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Sávio Salomão de Almeida Nóbrega, Relator.
De início, verifico que o ora recorrente foi intimado do resultado da decisão de 1a
instância em 07/06/2017, conforme se observa do Aviso de Recebimento – AR juntado às fls.
7.685, e entendeu por apresentar recurso voluntário de fls. 7.694/7.747, protocolado em
06/07/2017.
Considerando, pois, que o recurso foi formalizado dentro do prazo a que alude o
artigo 33 do Decreto no 70.235/72 e preenche os demais pressupostos de admissibilidade, devo
conhecê-lo e, por isso mesmo, passo a apreciar as alegações preliminares e meritórias tais quais
formuladas, as quais serão tratadas em tópicos apartados.

Fl. 7852
DF CARF MF
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Fl. 21 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

1.
Preliminares
(a) Da nulidade do Auto de Infração em razão da ilegalidade direta e por
derivação das provas
O recorrente suscita, em sede de preliminar, a nulidade do Auto de Infração em
razão da ilegalidade direta e por derivação das provas, a qual pode ser compreendida, por assim
dizer, a partir das seguintes alegações:
- Que as provas em que se baseia o Auto de Infração originaram-se de
diligências realizadas no âmbito da “Operação Lava Jato”, sendo que o
Recorrente, em resposta preliminar apresentada ao Supremo Tribunal
Federal, está por arguir a ilegalidade de tal procedimento, a qual, a
propósito, encontra-se pendente de apreciação;
- Que, uma vez reconhecida a nulidade da diligência produzida no âmbito
criminal, haverá de ser reconhecida, à luz da teoria dos frutos da árvore
envenenada, a ilicitude por derivação de todas as provas em que se baseia
a presente autuação;
- Que a ilegalidade por derivação das provas em que se baseia a autuação
culmina no reconhecimento de sua nulidade por força do artigo 9o, caput
do Decreto no 70.235/72, que exige a instrução dos autos de infração com
todos os elementos de prova indispensáveis à comprovação do ilícito, os
quais, enquanto nulos que são, deixam de prestar a tal fim, ensejando a
nulidade do próprio auto de infração em si; e
- Que seja reconhecida a ilegalidade das provas versadas nestes autos,
pelo que se requer o reconhecimento da nulidade integral do lançamento
ou, no mínimo, a necessidade de sobrestamento deste processo até
análise definitiva por parte do Supremo Tribunal Federal a respeito da
legitimidade do procedimento que originou o presente lançamento.
De início, verifique-se que o Código Tributário Nacional – CTN, enquanto norma
jurídica com status de Lei Complementar, cuidou de dispor em seu artigo 142 sobre o instituto
do lançamento tributário o qual, a rigor, deve ser formalizado com observância a todos os
requisitos no artigo 142, cuja redação segue transcrita abaixo:
“Lei no 5.172/66
Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a
verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria
tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo
caso, propor a aplicação da penalidade cabível.”
Note-se que o verificar a ocorrência do fato gerador tem a ver com o motivo do
ato e significa, portanto, que o lançamento deve estar lastreado em provas do acontecimento que
dá ensejo ao pagamento do tributo. Em outras palavras, verificar a ocorrência do fato gerador
Fl. 7853
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Fl. 22 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

equivale à comprovação do fato tal qual descrito na hipótese de incidência tributária. É a própria
verificação da subsunção do fato à norma.
Vale transcrever, aqui, os comentários de Luciano Amaro1 ao artigo 142 do
Código Tributário Nacional:
“Afirma, ainda, que o lançamento seria tendente a verificar a ocorrência do fato gerador
etc. Ora, o Código Tributário Nacional confunde aí o lançamento com as investigações
que a autoridade possa desenvolver e que objetivem (tendam a) verificar a ocorrência
do fato gerador etc., mas que, obviamente, não configuram lançamento. A ação da
autoridade administrativa (investigação) é que objetiva a consecução de eventual
lançamento. Efetivado o lançamento, porém, este não “tende” para coisa nenhuma, ele
já é o resultado da verificação da ocorrência do fato gerador, mesmo porque, sem que
se tenha previamente verificado a realização desse fato, descabe o lançamento. Em
suma, o lançamento não tende nem a verificar o fato, nem a determinar a matéria
tributável, nem a calcular o tributo, nem a identificar o sujeito passivo. O lançamento
pressupõe que todas as investigações eventualmente necessárias tenham sido feitas e
que o fato gerador tenha sido identificado nos seus vários aspectos subjetivo, material,
quantitativo, espacial, temporal, pois só com essa prévia identificação é que o tributo
pode ser lançado. (grifei).
Ao confeccionar o lançamento, a autoridade fiscal tem, na verdade, um dever
jurídico de investigação ou encargo da prova no que diz com a comprovação da ocorrência do
fato tal qual descrito abstratamente na norma superior, o qual não se confunde num ônus da
prova, nem em sentido material, nem em sentido formal, já que a averiguação da verdade
material não é objeto de um simples ônus, mas, sim, de um dever jurídico.
É nesse sentido que Alberto Xavier2 sustenta:
“O lançamento, como ato de aplicação do direito, envolve, como já se disse, a
interpretação da lei, a caracterização do fato previsto na hipótese normativa e sua
ulterior subsunção no tipo legal.
O procedimento tributário de lançamento tem como finalidade central a investigação
dos fatos tributários, como vista à sua prova e caracterização; respeita à premissa menor
do silogismo de aplicação da lei.
Como, porém, proceder, à investigação e valoração dos fatos?
A este quesito a resposta do Direito Tributário é bem clara. Dominado todo ele por um
princípio da legalidade, tendente à proteção da esfera privada contra os arbítrios do
poder, a solução não poderia deixar de consistir em submeter a investigação a um
princípio inquisitório e a valoração dos fatos a um princípio da verdade material.
[...]
Porque no procedimento administrativo se tende à averiguação da verdade material
quanto ao objeto do processo – indispensável para aplicação da lei de imposto – nele
não se coloca, em rigor, um problema de repartição de ônus da prova como critério de
juízo sobre o fato incerto.
Ao contrário de que entendia a antiga jurisprudência do Reichsfinanzhof e do Supremo
Tribunal Administrativo da Prússia, apoiada na doutrina por Rauschning, Berger e
Louveaux, segundo a qual no procedimento de lançamento existiria uma repartição do

1 AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 20. ed. São Paulo: Saraiva, 2014, Não paginado.
2 XAVIER, Alberto. Do lançamento no Direito Tributário Brasileiro. 3a ed. reform.e atual. Rio de Janeiro: Forense,
2005, p. 131, 155/157.
Fl. 7854
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Fl. 23 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

ônus da prova semelhante à que vigora no processo civil, cabendo à Administração
provar os fatos constitutivos do seu direito e ao contribuinte provar os fatos impeditivos,
é hoje concepção dominante que não pode falar-se num ônus da prova do Fisco, nem em
sentido material, nem em sentido formal. Com efeito, se é certo que este se sujeita às
consequências desfavoráveis resultantes da falta de prova, não o é menos que a
averiguação da verdade material não é objeto de um simples ônus, mas de um dever
jurídico. Trata-se, portanto, de um verdadeiro encargo da prova ou dever de
investigação, que não se vê vantagem em designar por novos conceitos, ambíguos
quanto à sua natureza jurídica, como o de ônus da prova objetivo (objektive Beweislast),
ônus da probabilidade (Vermutungslast) ou situação, base ou condição da prova
(Beweislagen).” (grifei).
Ora, se o lançamento tributário é definido como atividade administrativa
plenamente vinculada, por óbvio que tal prescrição tem por destinatário a própria autoridade
fiscal e, por isso mesmo, se autoridade não obedece quaisquer dos requisitos constantes do artigo
142 do Código Tributário Nacional – é aqui que se inclui o dever jurídico de comprovação da
ocorrência do fato gerador –, a nulidade do lançamento restará patente, não havendo a
necessidade, para tanto, da comprovação de qualquer prejuízo experimentado pelo contribuinte.
São as “regras do jogo” as quais devem ser cumpridas à risca.
E é por isso mesmo que se diz que o motivo ou o que motiva o ato de lançamento
é, sempre, a comprovação de um fato que preenche as características do acontecimento previsto
abstratamente na hipótese da regra-matriz de incidência tributária. Trata-se do fato que justifica a
prática do ato administrativo. E, aí, como a autoridade fiscal está sujeita a um regime jurídico
que homenageia o Estado de Direito, decerto que deve agir em estrita obediência à legalidade, de
modo que, para que autoridade possa efetuar o lançamento, é necessário que a hipótese fática da
norma jurídica legal ocorra no mundo fenomênico e seja devidamente comprovada, restando-se
consignar, pois, que o lançamento apresentará vício quanto ao motivo nas hipóteses em que a
autoridade não verifica essa a ocorrência do fato gerador a partir da comprovação da subsunção
do fato à norma3.
Nesse contexto, acrescente-se, ainda, que o próprio artigo 9o, caput do Decreto no
70.235/72 dispõe que os autos de infração deverão estar instruídos com todos os termos,
depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensáveis à comprovação do ilícito. É
ver-se:
“Decreto n° 70.235/72
Art. 9o A exigência do crédito tributário e a aplicação de penalidade isolada serão
formalizados em autos de infração ou notificações de lançamento, distintos para cada
tributo ou penalidade, os quais deverão estar instruídos com todos os termos,
depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensáveis à comprovação do
ilícito. (Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009).”
Veja-se que o referido artigo 9o, caput do Decreto no 70.235/72 também dispõe na
mesma linha do artigo 142 do CTN no sentido de que a exigência do crédito será formalizado em
auto de infração que deve estar instruído com todos os elementos de prova indispensáveis à
comprovação do ilícito.

3 SOUZA, Eduardo Stevanato Pereira de. Atos Administrativos Inválidos. Belo Horizonte: Fórum, 2012, p. 83/84.
Fl. 7855
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Fl. 24 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

Ao prescrever que o auto de infração deve estar instruído com todos os elementos
de prova indispensáveis à comprovação do ilícito, o referido artigo 9o, caput do Decreto no
70.235/72 acaba explicitando a necessidade de demonstração dos pressupostos com base nos
quais o ato foi emanado. É aí que a norma define o momento processual adequado para
apresentação das provas coletadas no curso da ação fiscal4.
Fixadas essas premissas iniciais, passemos, então, à análise da alegação de
nulidade do Auto de Infração em razão da ilegalidade direta e por derivação das provas,
observando-se, de plano, que não assiste razão ao recorrente nesse ponto, porque, ainda que a
presente autuação tenha sido levada a efeito a partir de elementos fáticos constituídos no âmbito
da denominada “Operação Lava Jato” e demais processos de natureza criminal, é de se
reconhecer que, no caso, a autoridade fiscal lavrou o Auto de Infração e comprovou a ocorrência
do fato gerador das obrigações tributárias através da constatação da ocorrência das infrações à
legislação tributária aqui discutidas e assim o fez, pois, com base nos elementos probatórios que
foram constituídos no próprio bojo do procedimento fiscalizatório, o qual, a rigor, teve por
objeto tantas diligências e intimações fiscais realizadas tanto em face do recorrente quanto em
face das empresas TV Gazeta de Alagoas, Gazeta de Alagoas e Água Branca Participações Ltda,
bem como em face das demais pessoas, físicas e jurídicas, que, por uma razão ou outra,
apresentaram ligação com o recorrente e com a matéria constante dos autos.
Decerto que o ordenamento jurídico brasileiro estipula limites à obtenção da
prova em razão da proteção aos direitos personalíssimos e aos direitos fundamentais. O artigo 5o,
inciso LVI da Constituição Federal estipula que “são inadmissíveis, no processo, as provas
obtidas por meios ilícitos”. As provas ilícitas não se revestem de eficácia jurídica e, por isso
mesmo, não podem ser admitidas como suportes de juízos acusatórios ou condenatórios.
A rigor, registre-se que a prova é considerada ilícita quando, tendo sido obtida
mediante infração às garantias individuais e legais, caracterizar, no final, violação às normas
legais ou aos princípios, de natureza processual ou material. Aliás, é de se reconhecer que a
prova pode ser ilícita em relação ao momento em que é formada – diz-se aí que a ilicitude é
material – ou quando decorre da forma ilegítima pela qual ela é produzida – aqui a ilicitude é de
ordem formal.
É nesse sentido que Marcos Vinícius Neder e Maria Teresa Martínez López5
sustentam:
“A prova pode ser ilícita em sentido material e formal. A ilicitude material diz respeito
ao momento formativo da prova. A conduta utilizada para obtenção da prova não é
admitida pela ordem jurídica, seja porque contraria norma civil, penal ou, sobretudo,
princípios constitucionais. São desrespeitadas regras não apenas de processo, mas as
relacionadas a direitos fundamentais (v.g., invasão de domicílio, violação de sigilo,
subtração de documentos, escuta clandestina, constrangimento físico ou moral para
obtenção de confissões etc.).
Há ilicitude formal quando a prova decorre da forma ilegítima pela qual ela se produz,
muito embora sua origem seja lícita. Se a questão for ligada à lógica e à finalidade do
processo, a proibição terá natureza processual e vem estabelecida por norma processual

4 NEDER, Marcos Vinicius; LÓPEZ, Maria Teresa Martínez. Processo Administrativo Fiscal Comentado (de acordo
com a Lei no 11.941, de 2009, e o Regimento Interno do CARF). 3. ed. São Paulo: Dialética, 2010, Não paginado.
5 NEDER, Marcos Vinícius; LÓPEZ, Maria Teresa Martínez. Processo Administrativo Fiscal Federal Comentado
(de acordo com a Lei no 11.941, de 2009, e o Regimento Interno do CARF). 3. ed. São Paulo: Dialética, 2010, Não
paginado.
Fl. 7856
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Fl. 25 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

que considera a prova ilegitimamente produzida (exemplos: art. 406 do CPC e arts. 206
e 207 do CPP).”
Segundo Ada Pellegrini Grinover6, a produção e a formação da prova
subordinam-se às seguintes restrições de conduta: “a) proibição de utilização de fatos que não
tenham sido previamente introduzidos pelo juiz no processo e submetidos a debate das partes; b)
proibição de utilizar provas formadas fora do processo ou, de qualquer modo, colhidas na
ausência das partes; c) obrigação do juiz, quando determine a produção de provas ‘ex-officio’, de
submetê-las ao contraditório das partes, as quais devem participar de sua produção e poder de
oferecer contraprova. A introdução da prova no processo sem obediência a estas restrições,
originadas nos princípios constitucionais do contraditório e da ampla defesa, irá dar ensejo ao
surgimento de vícios formais.
No caso concreto, confira-se que o compartilhamento dos depoimentos colhidos
no âmbito da denominada “Operação Lava Jato” foi autorizado pelo próprio Juízo da 13a Vara
Federal de Curitiba nos autos do Processo no 5054741-77.2015.4.04.7000/PR, sendo que,
naquela oportunidade, a autoridade judicial dispôs o seguinte:
“Este Juízo já decidiu, a pedido da autoridade policial e do MPF, por mais de uma vez
pelo compartilhamento das provas colhidas na assim denominada Operação Lavajato
com a Receita Federal e outros órgãos como o Tribunal de Contas da União e a
Controladoria Geral da União.
É crítica recorrente às instituições encarregadas da prevenção e investigação de crimes a
falta de adequada cooperação e compartilhamento de informações. Frases como "o
Estado desorganizado contra o crime organizado" tornaram se até mesmo clássicas. A
cooperação entre as diversas instituições públicas, com o compartilhamento das
informações, é um objetivo político válido e que se impõe caso se pretenda alguma
eficácia na investigação e persecução de crimes complexos, como os crimes de
colarinho branco ou os crimes praticados por organizações criminosas. Tal objetivo
favorece interpretações do sistema legal no sentido de admitir o compartilhamento de
provas, desde que preenchidos os requisitos que autorizam a adoção do método especial
de investigação e desde que o compartilhamento vise apenas atender ao interesse
público.
[...]
No caso do compartilhamento pretendido, resultado de quebras de sigilo bancário de
investigados na Operação Lavajato com a Receita Federal, observo que a cobrança
regular dos tributos atende ao interesse público e que, por outro lado, a configuração do
crime contra a ordem tributária demanda, pela jurisprudência do Supremo Tribunal
Federal, o lançamento tributário. Então o compartilhamento no caso além de servir ao
interesse público na regular cobrança dos tributos, também atende a finalidades próprias
do processo penal.
Ante o exposto, reitero as decisões anteriores de compartilhamento, defiro o requerido e
autorizo o compartilhamento dos documentos bancários que se encontram com o
Ministério Público Federal e com a Polícia Federal na assim denominada Operação
Lavajato com a Receita Federal, inclusive para os fins solicitados no Ofício
97/2015RFB/ Gabin e contribuintes ali relacionados.”
Além do mais, verifique-se, ainda, que o Procurador-Geral da República havia
requerido o levantamento do sigilo e o compartilhamento, com a Receita Federal, das provas

6 GRINOVER, Ada Pellegrini. “Prova Emprestada”, Constituição Federal, 15 Anos - Mutação e Evolução:
Comentários e Perspectivas. São Paulo: Método, 2003, p. 108
Fl. 7857
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Fl. 26 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

produzidas a partir das respectivas Colaborações Premiadas de Alberto Youssef, Rafael Ângulo
Lopez e Ricardo Pessoa, sendo que o então Ministro Teori Zavacki, entendeu por atender tal
pedido e, também, acabou deferindo o afastamento dos sigilos bancário e fiscal e o
compartilhamento de tais dados com a Receita Federal. Logo, se o próprio Judiciário autorizou
que as provas produzidas no âmbito de processos criminais fossem compartilhadas com a
Receita, decerto que não haverá qualquer ilegalidade se a Receita Federal entender por dar início
a procedimentos fiscalizatórios com base em provas tais.
A rigor, reconheça-se que a jurisprudência deste Conselho Administrativo tem
sustentado que os acordos de colaboração premiada firmados nos termos da Lei no 12.850, de 02
de agosto de 2013, não constituem meios de provas na esfera do processo administrativo fiscal,
já que, enquanto a autoridade fiscal tem a competência de fiscalizar e apurar o (des)cumprimento
das obrigações tributárias, a autoridade policial – é aqui que os acordos de colaboração premiada
são firmados – tem a competência de averiguar as condutas criminosas e, inclusive, aquelas
perpetradas contra a ordem tributária. Confira-se:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Ano-calendário: 2014, 2015
[...]
PROVA. COLABORAÇÃO PREMIADA. CONVICÇÃO DO JULGADOR.
Válida a conclusão da autoridade julgadora de 1a instância no sentido de que, malgrado
a colaboração premiada (Lei no 12.850, de 2013) não se constituir em meio de prova, a
convicção do julgador não lhe é imune; mormente quando os depoimentos dos diversos
atores envolvidos na delação apontam para a mesma direção.
[...]
(Processo no 10580.723816/2017-31. Acórdão no 1402-003.893. Conselheiro(a)
Relator(a) Edeli Pereira Bessa. Sessão de 16/05/2019. Acórdão publicado em
04/06/2019).
***
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2012
[...]

COLABORAÇÃO
PREMIADA.
BENEFÍCIOS
DA
LEI
No
12.850/2013.
APROVEITAMENTO NA ESFERA TRIBUTÁRIA. NÃO CABIMENTO.
Compete a autoridade fiscal apurar o descumprimento de obrigações tributárias pelo
sujeito passivo, enquanto que pela autoridade policial os crimes contra a ordem
tributária por ausência de previsão legal.
[...]
(Processo no 10314.722963/2017-34. Acórdão no 3002-001.372. Conselheiro(a)
Relator(a) Sabrina Coutinho Barbosa. Sessão de 16/07/2020. Acórdão publicado em
10/08/2020).”
Por mais que existam indícios ou provas constituídos no âmbito penal que
gravitem em torno do recorrente e possam apontar para a prática delituosa a qual transcende, no
caso, do âmbito criminal para o campo tributário, é preciso que, ainda assim – foi nesse sentido
Fl. 7858
DF CARF MF
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Fl. 27 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

que afirmei inicialmente –, a autoridade fiscal comprove a ocorrência do fato gerador nos termos
do artigo 142 do CTN e que o auto esteja instruído com todos os elementos de prova
indispensáveis à comprovação do ilícito, de acordo com o que determina o artigo 9o, caput do
Decreto no 70.235/72. E foi exatamente isso que ocorreu no caso concreto.
Esse entendimento encontra amparo na própria jurisprudência deste Conselho
Administrativo, conforme se observa da ementa reproduzida abaixo:
“ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2012, 2013
GLOSA DE DESPESAS. PROVA. DEPOIMENTOS. NEXO PROBATÓRIO. LIAME.
INOCORRÊNCIA.
No processo tributário, salvo as hipóteses presuntivas previstas em lei, incube ao Fisco
provar a ocorrência do fato gerador; o auto de infração deve estar instruído com todos
os elementos de prova indispensáveis à comprovação do ilícito, nos termos do art. 9o do
Decreto no 70.235, de 1982 (PAF). Na mesma linha, segundo o art. 373 da Lei 13.105,
de 2015 (CPC), o ônus da prova incumbe ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu
direito; e ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do
direito do autor. O que significa dizer, regra geral, que cabe a quem pleiteia, provar os
fatos alegados, garantindo-se à outra parte infirmar tal pretensão com outros elementos
probatórios.
Por mais que existam indícios que gravitem em torno dos envolvidos é preciso um nexo
probatório, um liame, que os conecte à prática do ilícito para fins de glosa de despesa.
Em se tratando de hipótese diversa de presunção, não basta a fiscalização deduzir a
existência da irregularidade é necessário prová-la no caso concreto.
(Processo no 13855.720980/2017-16. Acórdão no 1201-005.136. Conselheiro Relator
Efigênio de Freitas Júnior. Sessão de 20/08/2021. Acórdão publicado em 05/09/2021).”
As esferas criminal e administrativo-fiscal são, via de regra, instâncias
independentes e autônomas entre si, sendo que, em determinados casos em que as situações
fáticas são idênticas, as provas são compartilhadas e transportadas da esfera penal para o âmbito
do processo administrativo fiscal. Mas apenas nas hipótese em que, no âmbito penal, sobrevier
decisão judicial, com trânsito em julgado, considerando a ilicitude da produção das provas ou a
irregularidade do seu transporte de um processo para o outro para fins de instrução do processo
tributário é que essa decisão repercutirá, inevitavelmente, no processo administrativo fiscal, já
que a vedação de utilização de provas ilícitas atinge todo e qualquer processo no direito
brasileiro.
Em casos tais, o lançamento fiscal deve julgado improcedente porque que o juiz
criminal é quem tem competência para, em decisão superveniente, reconhecer a ilicitude da
prova emprestada em decorrência da forma como foi produzida – a propósito, note-se que não
foi o que ocorreu no caso concreto –, do que resultará na eliminação do respectivo conjunto
probatório transportado para o processo administrativo tributário.
É nesse sentido que este tribunal tem sustentado, conforme se verifica da ementa
transcrita abaixo:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF)
Ano-calendário: 2008, 2009
Fl. 7859
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 28 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

PROVAS EMPRESTADAS. DECISÃO JUDICIAL SUPERVENIENTE. ILICITUDE
DAS PROVAS. PROVAS REMANESCENTES REVESTIDAS DE LICITUDE.
ALTERAÇÃO DA MOTIVAÇÃO DO LANÇAMENTO ORIGINAL. AUTO DE
INFRAÇÃO INSUBSISTENTE.
A decisão judicial superveniente que reconhece a ilicitude da prova emprestada, em
decorrência da forma como produzida, resulta na eliminação do respectivo conjunto
probatório transportado ao processo administrativo tributário. Na hipótese dos autos,
uma vez expurgadas as provas ilícitas, a imputação fiscal com fundamento na base
probatória remanescente revestida de licitude implicaria um lançamento de ofício com
alteração da motivação original, o que não é admissível em sede do contencioso
administrativo. Cabe tornar insubsistente o auto de infração quando a motivação
adotada para o lançamento do crédito tributário está vinculada, direta ou indiretamente,
às provas emprestadas colhidas na esfera criminal, posteriormente reputadas ilícitas.
(Processo no 10580.731723/2012-76. Acórdão no 2401-007.102. Conselheiro Relator
Cleberson Alex Firess. Sessão de 05/11/2019. Acórdão publicado em 06/01/2020).”
O fato é que o presente lançamento não foi lavrado com base direta e/ou por
derivação em provas colacionadas e constituídas no âmbito penal, tal como o recorrente leva a
crer. Ao revés, o procedimento fiscalizatório que lastreia o presente Auto de Infração pode ter
sido inaugurado, isso sim, a partir dos elementos fáticos ali levantados.
Em outras palavras, as provas constituídas no âmbito penal podem ter
desencadeado ou provocado, enquanto ponto de partida, a investigação tributária, mas isso não
significa dizer que tais elementos acabaram por embasar o lançamento tributário aqui discutido,
o qual, repita-se, foi realizado com lastro nos elementos fático-jurídicos que foram colhidos e
apurados no curso do procedimento fiscal. Quer dizer, o presente lançamento se sustenta no todo
independentemente dos elementos fático-jurídicos e provas que restaram apurados e constituídos
no âmbito criminal, porque, como dito, a autoridade reuniu substrato fático suficiente que bem
comprova tanto a ocorrência do fato gerador quanto a apuração do ilícito aqui discutidos.
E ainda que, a título argumentativo, imaginássemos que o conjunto probatório
produzido no âmbito criminal estivesse por lastrear o presente lançamento, é de se reconhecer
que a autoridade fiscal obteve acesso aos elementos fático-jurídicos ali constituídos mediante
autorização judicial a qual, a propósito, está totalmente de acordo com o ordenamento jurídico
pátrio. E se, portanto, não sobrevier qualquer decisão superveniente no âmbito judicial penal
reconhecendo a ilicitude das provas ali colacionadas, à luz do artigo 157 da Lei no 11.690, de 09
de junho 2008, seja por violação a normas constitucionais, seja por afronta a normas legais,
decerto que não caberá a esta autoridade administrativo-fiscal fazê-lo, já que sua competência se
resume a julgar os processos de exigências de tributos, nos termos do artigo 25, inciso II do
Decreto no 70.235/727, que, no final, compreende a tarefa de verificar se o lançamento, enquanto
norma individual e concreta, foi realizado com observância estrita aos requisitos previstos nos
artigos 142 do CTN e 9o, caput, 10 e 11 do Decreto no 70/235/72.
De toda sorte, o que deve restar claro é que não há, no caso, qualquer nulidade do
Auto de Infração em razão da ilegalidade direta e por derivação das provas, tal como o recorrente
leva a crer, já que as provas que lastreiam e dão substrato fático ao Auto de Infração foram

7 Cf. Decreto no 70.235/72. Art. 25. O julgamento do processo de exigência de tributos ou contribuições
administrados pela Secretaria da Receita Federal compete: (...) II – em segunda instância, ao Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais, órgão colegiado, paritário, integrante da estrutura do Ministério da Fazenda,
com atribuição de julgar recursos de ofício e voluntários de decisão de primeira instância, bem como recursos de
natureza especial.

Fl. 7860
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 29 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

produzidas pela própria autoridade autuante no bojo do procedimento fiscalizatório e, por si só,
sustentam o lançamento no todo, independentemente das provas que foram colhidas no âmbito
criminal.
Considerando, portanto, que o Auto de Infração aqui discutido tem por lastro os
elementos fático-jurídicos que foram constituídos pela própria autoridade fiscal no curso do
procedimento fiscalizatório, os quais, a propósito, são autônomos e sustentam, por si só, o
próprio lançamento no todo, entendo que não houve, no caso, qualquer afronta ao artigo 142 do
CTN e muito menos ao artigo 9, caput do Decreto no 70.235/72. O acervo probatório produzido
pela própria autoridade fiscal no bojo do procedimento fiscalizatório é um tanto robusto e, por
isso mesmo, sustenta, de per si, o lançamento tributário aqui discutido.
Por todas essas razões, concluo pelo não acolhimento da preliminar tal qual
formulada.

(b) Do desentranhamento do Inquérito Policial e da invasão da competência
constitucional do Supremo Tribunal Federal

Já a alegação de nulidade em razão de que o lançamento encontra-se lastreado
exclusivamente em elementos de investigação criminal ou deles derivados e que, portanto, houve
invasão da competência do Supremo Tribunal Federal - STF por parte da autoridade fiscal pode
ser sintetizada a partir dos seguintes trechos:
- Que há outra nulidade evidente lastreada na insuficiência das “provas”
versadas nos autos, uma vez que são decorrentes de meros elementos
indiciários colhidos no curso de investigações policiais, desprovidos do
poder probatório definitivo;
- Que ao transcrever longamente ilações feitas por delatores sobre as
quais não houve decisão definitiva por parte do Supremo Tribunal
Federal, a autoridade autuante lança mão de tal expediente com o fim
exclusivo de “contextualizar” o lançamento de ofício e, especialmente,
qualificar a multa de ofício aqui discutida, sendo que tal expediente
apenas demonstra que a autoridade autuante acabou por realizar
lançamento desprovido de provas e, o que é mais grave, ultrapassando a
competência que lhe cabe, acabou por invadir e usurpar a competência do
STF, o qual, a propósito, é o único órgão judicante constitucionalmente
competente para apreciar e chancelar a veracidade das ilações versadas
nas respectivas declarações; e
- Que a nulidade do presente lançamento deve ser reconhecida, uma vez
que baseado, exclusivamente, em elementos de investigação criminal ou
deles derivados os quais se encontram pendentes de apreciação pelo STF,
ou, ainda, que, de acordo com o princípio da eventualidade, seja
determinado o desentranhamento, nestes autos, de toda e qualquer
referência à investigação criminal a fim de assegurar que o lançamento
seja apreciado e revisto livremente e de forma independentemente pelas
autoridade competente.
Fl. 7861
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 30 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

Tal como anotei no tópico anterior, ainda que o procedimento fiscalizatório que
lastreia a presente autuação fiscal tenha sido desencadeado a partir dos elementos fático-jurídicos
constituídos no âmbito penal que, a rigor, foram legalmente compartilhados com a autoridade
lançadora – e por mais que existam ali indícios ou provas que apontam para a prática delituosa
cometida pelo recorrente –, o fato é que a autoridade, em observância ao princípio da verdade
material que rege o processo administrativo, lavrou o presente Auto de Infração com base nos
elementos probatórios que foram constituídos no bojo da própria ação fiscal.
A propósito, perceba-se que a autoridade fiscal, visando comprovar a ocorrência
do fato gerador e buscando instruir o presente auto de infração com elementos de prova
indispensáveis à comprovação do ilícito, efetuou várias diligências e intimações fiscais
realizadas tanto em face do recorrente quanto em face das empresas TV Gazeta de Alagoas,
Gazeta de Alagoas e Água Branca Participações Ltda., bem como em face das demais pessoas,
físicas e jurídicas, que, por uma razão ou outra, apresentavam ligação com o ora recorrente e
com a matéria constante dos autos
O ponto que deve restar patente é que os elementos probatórios constituídos pela
autoridade lançadora no curso do procedimento fiscalizatório compõem, por assim dizer, um
acervo probatório um tanto robusto que, no final, bem comprova a prática das infrações à
legislação tributária por parte do recorrente. Aliás, repita-se que os elementos probatórios
constituídos no bojo da ação fiscal sustentam, por si só, e no todo, o lançamento aqui discutido,
independentemente das provas que foram legalmente compartilhadas com a autoridade fiscal.
Agora, se o lançamento se sustentasse exclusivamente ou, ao menos
indiretamente, em elementos probatórios (p. ex., acordos de colaboração premiada, depoimentos
criminais etc.) que foram constituídos no âmbito penal – entenda-se tal premissa apenas a título
argumentativo, porque ela não se sustenta por quaisquer perspectivas –, aí, sim, poderíamos
pactuar do entendimento formulado pelo recorrente no sentido de que o presente lançamento
baseou-se em elementos indiciários e probatórios colhidos no curso de investigações policiais os
quais, a rigor, são desprovidos do poder probatório definitivo. Mas não foi o que ocorreu no caso
concreto. E tal como afirmei anteriormente, reafirme-se que os acordos de colaboração premiada
firmados nos termos da Lei no 12.850, de 02 de agosto de 2013, não constituem meios de provas
na esfera do processo administrativo fiscal.
Observe-se, ainda, que a 2o Turma do Supremo Tribunal Federal rejeitou as
preliminares arguidas pelo ora recorrente, conforme se verifica da análise do Acórdão referente
ao inquérito 4112, datado do dia 22/08/2017, publicado em 10/11/2017, e que está disponível no
sítio do Supremo Tribunal Federal. No TVF, consta trechos dessa Decisão. A rigor, note-se que a
fiscalização destacou que o Ministro Relator considerou sem qualquer razão o argumento do ora
recorrente no sentido de que seriam nulas a busca e apreensão realizada na GFD Investimentos
Ltda e as provas colhidas, bem como considerou que não existiam vícios nas decisões proferidas
na Ação Cautelar no 3.870 que determinaram o afastamento dos sigilos fiscal e bancário dos
acusados.
No caso, é de se reconhecer que a autoridade administrativa em nenhum momento
invadiu a competência do Supremo Tribunal Federal, mas apenas buscou verificar se houve
omissão de rendimento, obedecendo, portanto, o próprio artigo 142 do Código Tributário
Nacional. As esferas judicial e administrativa são independentes, sem contar que o
compartilhamento das provas que foram colhidas no âmbito criminal foi devida e regularmente
autorizado pelas próprias autoridades judiciárias.
Fl. 7862
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 31 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

De toda sorte, tem-se que a partir das várias diligências e intimações fiscais aqui
realizadas, a autoridade fiscal acabou logrando êxito em comprovar a ocorrência do fato gerador
nos termos do artigo 142 do CTN e a ocorrência das infrações à legislação tributária, de acordo
com o que prescreve o artigo 9o, caput do Decreto no 70.235/72.
Logo, e diferentemente da linha de defesa sustentada pelo recorrente, a presente
autuação não se encontra baseada exclusiva ou, ao menos indiretamente, em elementos
probatório colhidos tanto no âmbito de processos criminais quanto no campo de investigações
criminais. Ao revés, os elementos fático-jurídicos que foram constituídos no curso do
procedimento fiscalizatório e que, no final, embasam e dão suporte ao presente lançamento bem
comprovam a prática das infrações à legislação tributária cometidas pelo recorrente e, por isso
mesmo, sustentam, por si só, e no todo, o lançamento aqui discutido, independentemente das
provas que, a propósito, foram legalmente compartilhadas com a autoridade fiscal.
Com base em tais fundamentos, entendo por rejeitar a preliminar tal qual
formulada, consignando, ainda, e em senda conclusiva, que não há necessidade e, sobretudo,
fundamento jurídico para que seja determinado o desentranhamento, no caso, de toda e qualquer
referência à investigação criminal.

(c) Da nulidade em razão da quebra do sigilo bancário e da inobservância do
procedimento da lei no 9.430/96

O recorrente também sustenta a nulidade do auto de infração com fundamento na
quebra de sigilo bancário e em decorrência da inobservância do procedimento previsto na Lei no
9.430/96 com base nos seguintes argumentos:
- Que, no caso, não se pode refutar a ilegalidade direta da quebra do
sigilo bancário do recorrente, já que foram compartilhados documentos
obtidos no âmbito de investigação criminal cuja ilicitude é objeto de
análise por parte do Poder Judiciário, já que, conforme bem versado pelo
ora recorrente perante o Supremo Tribunal Federal, foi requerido e
concedido o afastamento do seu sigilo bancário sem que tivesse sido
concedido o direito de se manifestar acerca dos fatos que vinham sendo
levantados nas diligências realizadas;
- Que, no caso, houve um atropelo processual que acabou por aniquilar
direito fundamental do contribuinte sem que tenha havido, portanto,
qualquer Requisição de Movimentação Financeira (RMF) ou mesmo sem
que os procedimentos previstos na Lei no 9.430/96 tenham sido adotados;
e
- Que seja reconhecida a ilegalidade das provas versadas nestes autos,
pelo que se requer o reconhecimento da nulidade integral do lançamento
ou, no mínimo, a necessidade de sobrestamento deste processo até
análise definitiva por parte do Supremo Tribunal Federal a respeito da
legitimidade do procedimento que originou o presente lançamento.
Fl. 7863
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 32 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

Em relação a essa alegação de que houve ilegalidade direta em decorrência da
quebra de sigilo bancário do ora recorrente, frise-se, de logo, que o lançamento aqui discutido
também não se mostra viciado em virtude das informações bancárias não terem sido obtidas por
Requisição de Movimentação Financeira (RMF).
Tais informações, aliás, foram compartilhadas com a Receita Federal por
autorização de decisão judicial, sem contar que, no caso concreto, a própria autoridade fiscal, em
observância ao princípio da verdade material que rege o processo administrativo fiscal,
comprovação a ocorrências dos fatos aqui discutidos, nos termos do artigo 142 do Código
Tributário Nacional, e, com base nos elementos fático-jurídicos colhidos no bojo do
procedimento fiscalizatório, acabou comprovação às infrações à legislação tributária objeto da
autuação que ora se discute, em perfeita consonância com o artigo 9o do Decreto no 70.235/72.
Observe-se, ainda, que o compartilhamento de dados bancários da TV Gazeta está
amparado em decisão judicial, como restou bem destacado no TVF. A fiscalização expôs no
TVF, com minúcias, as datas e valores de depósitos bancários efetuados nas contas da referida
empresa sem comprovação de origem. As cópias dos dados bancários compartilhados em
formado xlsx da empresa, os quais foram devidamente analisados pela fiscalização, foram
juntados aos autos, de modo que o contribuinte poderia ter solicitado cópias durante o prazo de
impugnação. Registre-se, ainda, que as informações constantes dos extratos bancários em relação
aos depósitos em dinheiro em contas correntes sem comprovação de origem da TV Gazeta foram
registradas em planilhas anexas ao TVF.
A despeito de a fiscalização ter se reportado a fatos e documentos referentes a
períodos que não são objeto do presente lançamento não é o suficiente para macular o
lançamento. De todo modo, ainda que a presente autuação tenha sido iniciada com base em
elementos fáticos constituídos no âmbito da denominada “Operação Lava Jato” e demais
processos criminais, decerto que a autoridade fiscal lavrou o presente Auto de Infração a partir
de elementos probatórios que foram constituídos no bojo do procedimento fiscalizatório, em
decorrência das várias diligências e intimações fiscais realizadas tanto em face do recorrente
quanto em face da TV Gazeta, bem como em face das demais pessoas, físicas e jurídicas, que,
por uma razão ou outra, apresentavam ligação com o ora recorrente e com a matéria fática
constante dos autos.
As provas que lastreiam e dão substrato fático ao Auto de Infração foram
produzidas pela própria autoridade autuante no bojo do procedimento fiscalizatório e, por si só,
sustentam o lançamento no todo, independentemente das provas que foram colhidas no âmbito
criminal, as quais, aliás, foram, por força de decisão judicial, regularmente compartilhas com a
Receita Federal.
Em senda conclusiva, registre-se que não há motivos jurídicos para determinar o
sobrestamento deste processo até análise definitiva por parte do Supremo Tribunal Federal a
respeito da legitimidade do procedimento que originou o presente lançamento, já que, no caso
concreto, a autoridade fiscal comprovou a ocorrência do fato gerador e as respectivas infrações à
legislação tributária a partir do acervo probatório produzido no bojo do procedimento
fiscalizatório, o qual, a rigor, é um tanto robusto e, por isso mesmo, sustenta, de per si, o próprio
lançamento tributário.
Com base em tais fundamentos, entendo por rejeitar a preliminar de nulidade tal
qual formulada no sentido de que houve ilegalidade direta em decorrência da quebra de sigilo
bancário.
Fl. 7864
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 33 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

(d) Da nulidade do Auto de Infração por erro na determinação do aspecto
temporal do fato gerador

Dando continuidade à análise das questões preliminares, perceba-se que a
alegação de nulidade do auto de infração por suposto erro na determinação do aspecto temporal
do fato gerador pode ser bem sintetizada a partir das seguintes questões:
- Que consta do Auto de Infração que a determinação do aspecto
temporal do fato gerador ocorreu mensalmente, isto é, nos dias
31/01/2011,
28/02/2011,
31/03/2011,
30/04/2011,
30/05/2011,
30/06/2011,
31/07/2011,
31/08/2011,
30/09/2011,
31/10/2011,
30/11/2011 e 31/12/2011, contudo é de se reconhecer que se trata de
determinação equivocada que contraria, inclusive, o entendimento
perfilhado na Súmula CARF no 38, que dispõe que “o fato gerador do
Imposto sobre a Renda da Pessoa Física, relativo à omissão de
rendimentos apurada a partir de depósitos bancários de origem não
comprovada, ocorre no dia 31 de dezembro do ano-calendário”;
- Que a nulidade integral da autuação ser declarada na medida em que a
autoridade autuante não identificou adequadamente a ocorrência do fato
gerador, nos termos dos artigos 142, caput do CTN e 10, inciso III do
Decreto no 70.235/72, que exige a “descrição do fato” que ensejou a
autuação, de tal sorte que o erro na determinação do momento da
ocorrência do fato leva à nulidade do Auto de Infração, de modo que o
erro no fato gerador acaba resultando em vício material que, portanto,
deve ser reconhecido; e
- Que caso se entenda que o lançamento foi realizado corretamente de
acordo com a apuração mensal do imposto, seria de rigor o
reconhecimento da decadência de todos os lançamentos relativos aos
meses de janeiro a novembro de 2011, nos termos do artigo 150, § 4o do
CTN, já que não há se falar na aplicação do artigo 173, inciso I, uma vez
que
infundada
a
aplicação
da
multa
qualificada
ocorreu
equivocadamente, como restará demonstrado adiante, bem como a
existência de antecipações do imposto de renda com as retenções
efetuadas pelo Senado Federal.
É preciso consignar, de plano, que nos termos do artigo 43 do Código Tributário
Nacional8, o imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza tem como fato gerador a
aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica. Veja-se:
“Lei no 5.172/66

8 Cf. Lei n. 5.172/66, Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer natureza
tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica: I - de renda, assim entendido o produto
do capital, do trabalho ou da combinação de ambos; II - de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os
acréscimos patrimoniais não compreendidos no inciso anterior.
Fl. 7865
DF CARF MF
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Fl. 34 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer
natureza tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica:
I - de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de
ambos;
II - de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais
não compreendidos no inciso anterior.
§ 1o A incidência do imposto independe da denominação da receita ou do rendimento,
da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem e da forma de
percepção. (Incluído pela Lcp no 104, de 2001)
§ 2o Na hipótese de receita ou de rendimento oriundos do exterior, a lei estabelecerá as
condições e o momento em que se dará sua disponibilidade, para fins de incidência do
imposto referido neste artigo. (Incluído pela Lcp no 104, de 2001).”
Pelo que se observa, o entendimento do significado jurídico das expressões
disponibilidade econômica ou jurídica é um tanto relevante porque a incidência do imposto não
ocorre apenas a partir da existência de riqueza, sendo necessário, antes, que haja a
disponibilidade – jurídica ou econômica – da renda ou do provento de qualquer natureza.
Pois bem. Segundo consta no Dicionário Aurélio, o termo disponibilidade
corresponde a “qualidade ou estado do que é disponível” ou é a “qualidade dos valores e títulos
integrantes do ativo dum comerciante, que podem ser prontamente convertidos em numerário”,
de modo que disponível será aquilo “de que se pode dispor” ou o “que se pode negociar (títulos
e mercadorias) e transferir imediatamente para o patrimônio do comprador”. Dispor é vocábulo
que possui diversos significados, dentre eles os de “empregar, aproveitar, utilizar” e “usar
livremente, fazer o que se quer”.
Nas palavras de Alcides Jorge Costa9,
“Disponibilidade é a qualidade do que é disponível. Disponível é aquilo de que se pode
dispor. Entre as diversas acepções de dispor, as que podem aplicar-se à renda são:
empregar, aproveitar, servir-se, utilizar-se, lançar mão de, usar. Assim, quando se fala
em aquisição de disponibilidade de renda deve entender-se aquisição de renda que pode
ser empregada, aproveitada, utilizada, etc”.
O conceito de disponibilidade remete ao direito de propriedade tal qual enunciado
pelo artigo 1.228 do Código Civil10, que, no caso, dispõe sobre as prerrogativas do proprietário
de usar, gozar e dispor de seus bens. Ao lado do jus utendi e do jus fruendi, exsurge o jus
abutendi como a prerrogativa de alienar ou transferir o bem a terceiros, bem assim de dividi-lo
ou gravá-lo.
Ao se referir à aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica, o Código
Tributário Nacional quer deixar claro que a renda ou os proventos podem ser os que foram pagos
ou simplesmente creditados. A disponibilidade econômica, pois, decorre do recebimento do
valor que vem a acrescentar ao patrimônio do contribuinte, enquanto que a disponibilidade
jurídica decorre do simples crédito desse valor, do qual o contribuinte passa a dispor
juridicamente, embora não lhe esteja ainda em mãos. Em outras palavras, entende-se por
disponibilidade econômica a percepção efetiva da renda ou do provento, enquanto que a

9 COSTA, Alcides Jorge. Imposto sobre a renda... RDT 40/105.
10 Cf. Lei n. 10.406/2002, Art. 1.228. O proprietário tem a faculdade de usar, gozar e dispor da coisa, e o direito de
reavê-la do poder de quem quer que injustamente a possua ou detenha.
Fl. 7866
DF CARF MF
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Fl. 35 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

disponibilidade jurídica diz respeito à aquisição de um título jurídico que confere direito de
percepção de um valor definido, o qual poderá ingressar no patrimônio do contribuinte.
É nesse sentido que Rubens Gomes de Sousa11 sustenta:
“A disponibilidade ‘econômica’ (...) verifica-se quando o titular do acréscimo
patrimonial que configura renda o tem em mãos, já separado de sua fonte produtora e
fisicamente disponível: num palavra, é o dinheiro em caixa. Ao passo que a
disponibilidade ‘jurídica’ (...) verifica-se quando o titular do acréscimo patrimonial que
configura renda, sem o ter ainda em mãos separadamente da sua fonte produtora e
fisicamente disponível, entretanto já possui um título jurídico apto a habilitá-lo a obter a
disponibilidade econômica.”
Em obra especializa sobre o tema, Gisele Lemke12 assevera que a renda disponível
economicamente equivale a toda riqueza nova, consubstanciada em bens ou em dinheiro, livre e
usualmente negociada no mercado, enquanto que a disponibilidade jurídica corresponde, em
síntese, a disponibilidade econômica presumida por força de lei. Confira-se:
“Quanto ao termo ‘disponibilidade’, verifica-se que sua acepção comum é de qualidade
do que se pode negociar e transferir imediatamente para o patrimônio do comprador.
Não pode esse vocábulo ser utilizado no sentido de título e valores que podem ser
imediatamente convertidos em dinheiro, pois esse, como visto, é o conceito de
disponibilidade financeira. É justamente essa a diferença entre o que é economicamente
disponível e o que é financeiramente disponível. Para o primeiro conceito, basta que se
tenha riqueza passível de conversão em dinheiro. Para o seguindo, é preciso que a
riqueza seja passível de imediata conversão em dinheiro.
Portanto, renda disponível economicamente seria toda a riqueza nova, em bens ou em
dinheiro, livre e usualmente negociada no mercado. Isso costuma acontecer no que se
refere à riqueza consubstanciada em direitos de propriedade.
[...]
A interpretação da locução ‘disponibilidade jurídica’ é matéria complexa, de vez que
não há um único significado jurídico para tal expressão, mas vários, pondo-se o
problema de se saber qual a melhor interpretação.
[...]
A interpretação que se tem por mais satisfatória para a expressão ‘disponibilidade
jurídica’ é a de Bulhões Pedreira, ora apresentada, no sentido de que a disponibilidade
jurídica é a disponibilidade econômica presumida por força de lei. A esse resultado não
de pode chegar, evidentemente, através de uma interpretação meramente gramatical ou
lógico-sistemática. É preciso fazer uso também dos métodos histórico-sociológico e
axiológico (ou teleológico), os quais, nesse caso, se confundem um pouco.
Assim, pode-se ler em Bulhões Pedreira (...) que a expressão em tela surgiu para
possibilitar a tributação pelo IR sobre rendimentos ainda não recebidos em moeda, mas
que estavam à disposição do contribuinte, como era o caso do juros creditados em
contas correntes bancárias ou dos lucros creditados aos sócios. Vale dizer, para tributar
renda cuja percepção em moeda pelo contribuinte podia ser seguramente presumida, por
depender essa percepção, basicamente, de ato do próprio contribuinte.”

11 SOUSA, Rubens Gomes de. Pareceres 1 – Imposto de Renda. Resenha Tributária, 1975, p. 248.
12 LEMKE, Gisele. Imposto de renda: os conceitos de renda e de disponibilidade econômica e jurídica. São Paulo:
Dialética, 1998, p. 110/115.
Fl. 7867
DF CARF MF
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Fl. 36 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

Seguindo essa linha de raciocínio, o fato é que ainda que a Lei no 7.713/88 tenha
pretendido encampar a chamada tributação em “bases correntes” mensal ao definir em seu artigo
2o que “o imposto de renda das pessoas físicas será devido, mensalmente, à medida que os
rendimentos e ganhos de capital forem percebidos”, o imposto não se confirmou como sendo
devido de forma mensal. A lei traduzia a intenção da administração tributária em acabar com a
sistemática das Declarações de Ajuste Anual, o que, de fato, não foi o que aconteceu. A rigor,
registre-se que o imposto de renda devido mensalmente pelas pessoas físicas se refere aos
recolhimentos que devem ser realizados de forma antecipada.
Acrescente-se, ainda, que, posteriormente, foi publicada a Lei no 8.134/90 que em
seu artigo 2o estabelece que “o Imposto de Renda das pessoas físicas será devido à medida em
que os rendimentos e ganhos de capital forem percebidos, sem prejuízo do ajuste estabelecido
no art. 11.”13 Muito embora o legislador continue por determinar que o IRPF é devido à medida
que os rendimentos e ganhos de capital são percebidos, decerto que tal norma não pode ser
interpretada literalmente. O que o dispositivo determina não é que ocorra a incidência imediata
do IRPF sobre o recebimento de rendimentos. Ao contrário, o preceptivo legal consagra, isso
sim, o critério de disponibilidade econômica como um marco a ser considerado para que cada
elemento da base de cálculo do gravame seja levado em consideração.
Apesar da literalidade constante dos artigos 2o da Lei no 7.713/88 e 2o da Lei no
8.134/90, não seria correto afirmar que o IRPF é devido à medida que os rendimentos são
percebidos. Na realidade, o que se pode concluir é que os rendimentos são levados em conta para
fins de apuração da base de cálculo do imposto no momento em que são percebidos. Portanto, o
saldo do imposto a pagar ou restituir na Declaração de Ajuste Anual será apurado mediante
aplicação da tabela progressiva anual sobre a base de cálculo apurada, de modo que apenas com
a apuração anual do imposto é que é possível conferir se o contribuinte é devedor ou credor da
Fazenda Nacional.
Portanto, não se pode entender que a sistemática de “bases correntes” tal qual
prevista na lei significa que o imposto incide paulatinamente a cada oportunidade em que o
contribuinte percebe renda ou provento. Se o fato só se subsume à norma e deflagra a incidência
do imposto com a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica de renda, apenas no
momento em que se puder apurar a existência da renda líquida e do respectivo quantum é que
poderemos afirmar se houve ou não a efetiva aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica
de renda ou provento imprescindível à respectiva tributação.
Consoante as lições de Mary Elbe Queiroz14, a sistemática de “bases correntes”
deve ser interpretada cum grano salis:
“A sistemática de ‘bases correntes’ como forma de tributação, tanto das pessoas físicas
como das pessoas jurídicas, tem por escopo a tributação das rendas ou proventos à
medida que esses vão sendo auferidos.
Trata-se, indiscutivelmente, de disposição expressa em lei. Contudo, a interpretação a
ser adotada e a mais consentânea com o conjunto estrutural previsto no ordenamento
jurídico brasileiro, é de que tal sistemática veio permitir, apenas, que a ocorrência do
fato gerador do imposto pudesse acontecer em lapso de tempo menor do que o período
anual anteriormente vigente. Sob a ótica do Fisco, todavia, tal prescrição tem por

13 Essa previsão é reproduzida no artigo 2o, § 2o do Decreto n. 3.000/99.
14 QUEIROZ, Mary Elbe. Imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza: princípios, conceitos, regra-
matriz de incidência, mínimo existencial, retenção na fonte, renda transacional, lançamento, apreciaçãoes críticas.
Barueri: Manole, 2004, p. 134-135.
Fl. 7868
DF CARF MF
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Fl. 37 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

objetivo possibilitar a exigência de ‘antecipações’, momento em que, segundo a
Administração Tributária, teria ocorrido o feto gerador do IR.
Tal sistemática jamais poderá ser compreendida como autorização legal que permita a
realização do fato gerador do IR a cada ingresso de valor ou receita percebida no curso
do ano-calendário de sua ocorrência, pois, do contrário estar-se-ia desvirtuando a
hipótese de incidência constante na lei, bem assim o próprio conceito constitucional de
renda ou proventos, visualizado como acréscimo patrimonial.
Essa forma de incidência não deverá ser considerada como uma permissão para que as
rendas ou proventos sejam tributados de imediato, no momento de qualquer ingresso,
uma vez que o fato gerador do tributo não é o ingresso de valores, mas sim, a aquisição
da disponibilidade de renda ou provento, esses considerados como um plus, como até
aqui já ficou demonstrado à exaustão.
[...]
Adotar-se outro entendimento seria afrontar os princípios da igualdade, legalidade,
capacidade contributiva, pessoalidade, generalidade e progressividade a que está,
irremediavelmente, submetida a incidência do Imposto sobre a Renda, pois, no
momento dos ingressos, ainda não se tem como aferir se houve acréscimos e do quanto
percebido qual o valor que, efetivamente, se refere a ‘acréscimo’ ou lucro, como
colocado na lei.” (grifei).
Nesse contexto, note-se que a jurisprudência deste Conselho Administrativo é
uníssona no sentido de considerar que o fato gerador do Imposto sobre a Renda é complexivo, já
que somente se aperfeiçoará no momento em que se completa o período de apuração dos
rendimentos e deduções, ou seja, no dia 31 de dezembro do correspondente ano-calendário.
Veja-se:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA IRPF
Ano-calendário:2001, 2002, 2003, 2004
[...]
IRPF. OMISSÃO DE RENDIMENTOS RECEBIDOS EXTERIOR. TRIBUTO
SUJEITO AO AJUSTE ANUAL DA DIRPF. DECADÊNCIA MENSAL. NÃO
APLICABILIDADE.
FATO
GERADOR
COMPLEXIVO.
JURISPRUDÊNCIA
DOMINANTE.
De conformidade com a jurisprudência consolidada neste Colegiado, tratando-se de
tributo sujeito ao ajuste anual na DIRPF, ainda que submetidas a antecipações mensais
no decorrer do período, o fato gerador do Imposto sobre a Renda de Pessoa Física IRPF,
exigido a partir da omissão de rendimentos é complexivo, operando-se em 31 de
dezembro do correspondente ano-calendário, contando-se o prazo decadencial para
constituição do crédito tributário a partir daquela data.
(Processo no 10830.006705/200615. Acórdão no 9202-01.976, Conselheiro Relator
Rycardo Henrique Magalhães Oliveira. Sessão de 15.02.2012. Publicado em
18.04.2012).”
Além disso, registre-se que há muito que este Tribunal vem entendendo que na
Lei Ordinária que institui a incidência do Imposto sobre a Renda das pessoas físicas inexiste
qualquer comando expresso no sentido de que se trata de exigência isolada e definitiva, devendo-
se aplicar, pois, a regra geral do imposto consubstanciada na sistemática de tributação anual por
Fl. 7869
DF CARF MF
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Fl. 38 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

ocasião do ajuste, considerando-se ocorrido o fato gerador do imposto em 31 de dezembro do
respectivo ano-base15.
O que deve restar claro, portanto, é que o fato gerador do Imposto sobre a Renda é
complexivo e ocorre apenas em 31 de dezembro de cada ano-calendário, já que é aí que a
apuração dos rendimentos e deduções poderá ser realizada por completo.
Aliás, é nesse sentido que prescreve a Súmula CARF no 38, cuja redação segue
transcrita abaixo:
“Súmula CARF no 38
O fato gerador do Imposto sobre a Renda da Pessoa Física, relativo à omissão de
rendimentos apurada a partir de depósitos bancários de origem não comprovada, ocorre
no dia 31 de dezembro do ano-calendário. (Vinculante, conforme Portaria MF no 383,
de 12/07/2010, DOU de 14/07/2010).”
Tendo em vista que o fato gerador do imposto sobre a renda é complexivo, os
rendimentos são levados em conta para fins de apuração apenas da base de cálculo do imposto
no momento em que são percebidos, sendo que o saldo do imposto a pagar ou restituir na
Declaração de Ajuste Anual será apurado apenas no dia 31 de dezembro do respectivo ano-
calendário. É aí que ocorre o fato gerador do imposto sobre a renda.
Com base em tais fundamentos, é de se reconhecer que, diferentemente do que o
recorrente leva a crer, a autoridade autuante não concluiu que o fato gerador do imposto sobre a
renda ocorreu mensalmente.
A despeito de constar na Descrição dos Fatos e Enquadramento Legal que o fato
gerador ocorrera nos respectivos meses ali consignados, o que se tem, na verdade, é que tais
datas dizem respeito ao momento em que os rendimentos foram percebidos e que, sobretudo,
foram levados em consideração para fins de apuração da base de cálculo do imposto, e não que o
fato gerador tenha ocorrido mensalmente nas respectivas datas de acordo com a sistemática de
“bases correntes”. O fato gerador do imposto não é o ingresso dos valores, mas, sim, a aquisição
da disponibilidade – jurídica ou econômica – da renda ou provento. E não poderia ser diferente,
porque no momento do ingresso dos rendimentos ainda não se tem como aferir se houve
acréscimo e do quanto percebido qual o valor que, efetivamente a acréscimo, enquanto renda
líquida.
Portanto, não há qualquer nulidade do auto de infração no que diz com a eleição
do aspecto temporal do imposto sobre a renda, restando-se concluir, pois, que a autoridade fiscal
identificou adequadamente a ocorrência do fato gerador à luz do artigo 142 do Código Tributário
Nacional, combinado com o artigo 10, inciso III do Decreto no 70.235/7216 e demais dispositivos
normativos constantes da legislação de regência do imposto.
Considerando-se, pois, que, no caso, o fato gerador do IPRF ocorre tão-somente
no dia 31 de cada ano-calendário, resta-nos, agora, verificar se, de fato, a regra de decadência
prevista no artigo 150, § 4o do Código Tributário Nacional, cuja redação segue reproduzida a
seguir, deve ser aplicada no caso concreto. Confira-se:

15 Cf. Acórdão da CSRF n. 04-00.627, relatoria da Conselheira Maria Helena Cotta Cardozo.
16 Cf. Decreto n. 70.235/72, Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da verificação
da falta, e conterá obrigatoriamente: III - a descrição do fato.
Fl. 7870
DF CARF MF
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Fl. 39 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

“Lei no 5.172/66
SEÇÃO II - Modalidades de Lançamento
Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja
legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio
exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade,
tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a
homologa.
[...]
§ 4o Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da
ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha
pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o
crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.”
Pois bem. Ao apreciar o Recurso Especial no 973.733/SC, julgado sob a
sistemática do artigo 543-C do CPC/1973, o Superior Tribunal de Justiça – STJ acabou
decidindo que o prazo de decadência previsto no artigo 150, § 4o do Código Tributário Nacional
deve ser aplicado apenas nas hipóteses em que o sujeito passivo antecipa o pagamento do tributo
e não for comprovada a existência de dolo, fraude ou simulação. Confira-se:
“PROCESSUAL
CIVIL.
RECURSO
ESPECIAL
REPRESENTATIVO
DE
CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. TRIBUTO SUJEITO A
LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA.
INEXISTÊNCIA DE PAGAMENTO ANTECIPADO. DECADÊNCIA DO DIREITO
DE O FISCO CONSTITUIR O CRÉDITO TRIBUTÁRIO. TERMO INICIAL.
ARTIGO 173, I, DO CTN. APLICAÇÃO CUMULATIVA DOS PRAZOS
PREVISTOS NOS ARTIGOS 150, § 4o, e 173, do CTN. IMPOSSIBILIDADE.
1. O prazo decadencial quinquenal para o Fisco constituir o crédito tributário
(lançamento de ofício) conta-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o
lançamento poderia ter sido efetuado, nos casos em que a lei não prevê o pagamento
antecipado da exação ou quando, a despeito da previsão legal, o mesmo inocorre, sem a
constatação de dolo, fraude ou simulação do contribuinte, inexistindo declaração prévia
do débito (Precedentes da Primeira Seção: REsp 766.050/PR, Rel. Ministro Luiz Fux,
julgado em 28.11.2007, DJ 25.02.2008; AgRg nos EREsp 216.758/SP, Rel. Ministro
Teori Albino Zavascki, julgado em 22.03.2006, DJ 10.04.2006; e EREsp 276.142/SP,
Rel. Ministro Luiz Fux, julgado em 13.12.2004, DJ 28.02.2005).
2. É que a decadência ou caducidade, no âmbito do Direito Tributário, importa no
perecimento do direito potestativo de o Fisco constituir o crédito tributário pelo
lançamento, e, consoante doutrina abalizada, encontra-se regulada por cinco regras
jurídicas gerais e abstratas, entre as quais figura a regra da decadência do direito de
lançar nos casos de tributos sujeitos ao lançamento de ofício, ou nos casos dos tributos
sujeitos ao lançamento por homologação em que o contribuinte não efetua o pagamento
antecipado (Eurico Marcos Diniz de Santi, "Decadência e Prescrição no Direito
Tributário", 3a ed., Max Limonad, São Paulo, 2004, págs.. 163/210).
3. O dies a quo do prazo quinquenal da aludida regra decadencial rege-se pelo disposto
no artigo 173, I, do CTN, sendo certo que o "primeiro dia do exercício seguinte àquele
em que o lançamento poderia ter sido efetuado" corresponde, iniludivelmente, ao
primeiro dia do exercício seguinte à ocorrência do fato imponível, ainda que se trate de
tributos sujeitos a lançamento por homologação, revelando-se inadmissível a aplicação
cumulativa/concorrente dos prazos previstos nos artigos 150, § 4o, e 173, do Codex
Tributário, ante a configuração de desarrazoado prazo decadencial decenal (Alberto
Xavier, "Do Lançamento no Direito Tributário Brasileiro", 3a ed., Ed. Forense, Rio de
Fl. 7871
DF CARF MF
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Fl. 40 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

Janeiro, 2005, págs.. 91/104; Luciano Amaro, "Direito Tributário Brasileiro", 10a ed.,
Ed. Saraiva, 2004, págs.. 396/400; e Eurico Marcos Diniz de Santi, "Decadência e
Prescrição no Direito Tributário", 3a ed., Max Limonad, São Paulo, 2004, págs..
183/199).
5. In casu, consoante assente na origem: (i) cuida-se de tributo sujeito a lançamento por
homologação; (ii) a obrigação ex lege de pagamento antecipado das contribuições
previdenciárias não restou adimplida pelo contribuinte, no que concerne aos fatos
imponíveis ocorridos no período de janeiro de 1991 a dezembro de 1994; e (iii) a
constituição dos créditos tributários respectivos deu-se em 26.03.2001.
6. Destarte, revelam-se caducos os créditos tributários executados, tendo em vista o
decurso do prazo decadencial quinquenal para que o Fisco efetuasse o lançamento de
ofício substitutivo.
7. Recurso especial desprovido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543-C, do
CPC, e da Resolução STJ 08/2008.
(REsp 973.733/SC, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em
12/08/2009, DJe 18/09/2009).”
A rigor, o STJ acabou decidindo por fixar a tese do Tema Repetitivo no 163 nos
seguintes termos:
“O prazo decadencial quinquenal para o Fisco constituir o crédito tributário (lançamento
de ofício) conta-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento
poderia ter sido efetuado, nos casos em que a lei não prevê o pagamento antecipado da
exação ou quando, a despeito da previsão legal, o mesmo inocorre, sem a constatação de
dolo, fraude ou simulação do contribuinte, inexistindo declaração prévia do débito.”
De acordo com tal entendimento, a regra de decadência prevista no artigo 150, §
4o do CTN só deve ser aplicada nos casos em que o sujeito passivo tiver antecipado pagamento
do imposto e não houver comprovação de que tenha atuado com dolo, fraude ou simulação,
porque, do contrário, prevalecerá a regra decadencial constante do artigo 173, inciso I do CTN17.
É de se reconhecer que os entendimentos fixados pelo Superior Tribunal de
Justiça e pelo Supremo Tribunal Federal no sentido de que o Imposto de Renda incidente sobre
verbas recebidas acumuladamente deve observar o regime de competência e que o imposto aí
deve ser calculado com base nas tabelas e alíquotas vigentes à época em que os valores deveriam
ter sido recebidos devem ser aqui reproduzidos por força do artigo 62, § 2o do Regimento Interno
do CARF – RICARF, aprovado pela MF n° 343, de 09 junho de 2015. Confira-se:
“Portaria MF no 343, de 09 de junho de 2015
“Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a
aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob
fundamento de inconstitucionalidade.
[...]
§ 2o As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal e pelo
Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática dos arts.
543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de

17 Cf. Lei n 5.172/66. Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5
(cinco) anos, contados: I - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido
efetuado;
Fl. 7872
DF CARF MF
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Fl. 41 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

2015 - Código de Processo Civil, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no
julgamento dos recursos no âmbito do CARF. (Redação dada pela Portaria MF no 152,
de 2016).”
Tanto é assim que a jurisprudência deste Tribunal Administrativo é uníssona no
sentido de aplicar a regra decadencial prevista no artigo 150, § 4o do CTN nas hipóteses em que
o sujeito passivo antecipa o pagamento do imposto e não houver comprovação de que tenha
agido com dolo, fraude ou simulação, conforme se pode verificar da ementa reproduzida abaixo:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA – IRPF
Ano-calendário: 1999
DECADÊNCIA. CONTAGEM DO PRAZO. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. FATO
GERADOR EM 31 DE DEZEMBRO.
O fato gerador do Imposto sobre a Renda da Pessoa Física, relativo à omissão de
rendimentos, ocorre no dia 31 de dezembro do ano-calendário.
IRPF.
DECADÊNCIA.
TRIBUTOS
LANÇADOS
POR
HOMOLOGAÇÃO.
MATÉRIA DECIDIDA NO STJ NA SISTEMÁTICA DO ART. 543-C DO CPC.
INEXISTÊNCIA DE PAGAMENTO ANTECIPADO. REGRA DO ART. 173, I, DO
CTN.
O art. 62-A do RICARF obriga a utilização da regra do REsp no 973.733 - SC, decidido
na sistemática do art. 543-C do Código de Processo Civil, o que faz com a ordem do art.
150, § 4o, do CTN, só deva ser adotada nos casos em que o sujeito passivo antecipar o
pagamento e não for comprovada a existência de dolo, fraude ou simulação,
prevalecendo os ditames do art. 173, nas demais situações.
[...]
(Processo no 19647.013453/2004-61. Acórdão no 2401-006.080, Conselheiro Relator
Rayd Santana Ferreira. Sessão de 12.03.2019. Publicado em 08.04.2019)”.
A propósito, note-se que esse também tem sido o entendimento dessa turma
julgadora, conforme se observa do precedente abaixo reproduzido:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA – IRPF
Ano-calendário: 2003
DECADÊNCIA. RENDIMENTOS SUJEITOS AO AJUSTE ANUAL. FATO
GERADOR COMPLEXIVO.
O direito de a Fazenda lançar o Imposto de Renda Pessoa Física devido no ajuste anual
decai após cinco anos contados da data de ocorrência do fato gerador que, por ser
considerado complexivo, se perfaz em 31 de dezembro de cada ano, desde que não seja
constada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, nos termos do art. 150, §4o, do
CTN.
[...]
(Processo no 13.116.002.686/2007-01. Acórdão no 2201-005.059, Conselheiro Relator
Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim. Sessão de 14.03.2019. Publicado em
04.04.2019).”
No caso em apreço, destaque-se que a autoridade fiscal acabou constatando que o
sujeito passivo agiu com dolo, nos termos dos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/1964, do que se
conclui, portanto, que a regra aplicável à hipótese dos autos é aquela constante do artigo 173,
Fl. 7873
DF CARF MF
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Fl. 42 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

inciso I do Código Tributário Nacional, cujo termo inicial de contagem do prazo decadencial
será o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado.
A descrição contida no Termo de Verificação Fiscal acerca da aplicação da multa
de ofício qualificada de 75% – consigne-se, por ora, que esse ponto será tratado oportunamente –
não deixa dúvida de que o autuado agiu dolosamente com o intuito de sonegar a ocorrência do
fato gerador do imposto de renda, tendo agido em conluio com outras pessoas físicas e jurídicas,
razão pela qual não se pode aplicar, no caso concreto, a regra decadencial prevista no referido
artigo 150, § 4o do Código Tributário Nacional.
A título de informação, registre-se que este Tribunal Administrativo tem o
entendimento sumulado no sentido de que a contagem do prazo decadencial será realizada à luz
do artigo 150, § 4o do CTN nas hipóteses em que restar caracterizada a ocorrência de dolo,
fraude ou simulação. É ver-se:
“Súmula CARF no 72
Caracterizada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, a contagem do prazo
decadencial rege-se pelo art. 173, inciso I, do CTN. (Vinculante, conforme Portaria MF
no 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018).”
Decerto que o saldo do imposto a pagar decorrente do ajuste anual no que diz com
o ano-calendário 2011 só poderia ter sido constituído a partir de maio de 2012, em face do prazo
legal relativo ao pagamento do imposto e correspondente à apresentação da declaração de ajuste
anual, de modo que a contagem do prazo decadencial teve início em 01/01/2013 – esse o
primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado – e
expirar-se-ia apenas em 31/12/2017. E, aí, como a ciência do lançamento aqui discutido ocorreu
em 07/12/2016, não há se falar na ocorrência da decadência. E ainda que a contagem do prazo
fosse realizada à luz do artigo 150, § 4o do CTN, a decadência também não restaria configurada,
já que o prazo iniciar-se-ia em 31/12/2011 e findar-se-ia apenas em 31/12/2016.
Com fundamento nessa linha argumentativa, entendo por rejeitar a preliminar de
nulidade do auto de infração por erro na determinação do aspecto temporal do fato gerador.

(e) Da nulidade do Auto de Infração em razão de erro no enquadramento
legal da infração

O recorrente também sustenta a nulidade do Auto de Infração em razão de suposto
erro no enquadramento legal da infração com base nos seguintes pontos:
- Que de tudo quanto exposto no TVF, note-se que, em relação à primeira
infração, a autoridade fiscal identificou depósitos nas contas da TV
Gazeta de Alagoas cujo real beneficiário foi o recorrente, sendo que, no
caso, não houve a desqualificação do mútuo existente entre a TV Gazeta
e o recorrente, do que se conclui que, no final, a autoridade acabou
imputando ao recorrente a real titularidade dos depósitos identificados na
conta corrente da TV Gazeta de Alagoas, cuja origem, ao que parece, não
Fl. 7874
DF CARF MF
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Fl. 43 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

teria sido comprovada pela empresa quando foi devidamente intimada
para tanto;
- Que o motivo do lançamento e a sua base de cálculo coincidem e
correspondem, necessariamente, a lançamento fulcrado em depósito
bancário, a despeito de não ter sido essa a capitulação legal utilizada;
- Que, à luz da motivação do lançamento, tem-se que se trata, em
verdade, de ausência de justificação dos depósitos identificados nas
contas correntes da TV Gazeta de Alagoas, de modo que existe, nessa
parte, vício insanável na capitulação legal do lançamento, porquanto a
fiscalização deixou de fundamentá-lo no artigo 42 da Lei no 9.430/1996,
que é justamente o dispositivo que trata da omissão de rendimentos
caracterizada por depósitos bancários de origem não comprovada, muito
embora essa tenha sido a premissa fixada no caso; e
- Que a exigência de fundamentação no artigo 42 da Lei no 9.430/96 não
é um mero detalhe ou mero erro na confecção formal do Auto de
Infração, mas, ao contrário, a não inclusão do referido artigo acabou por
significar a completa inobservância de todo o procedimento previsto em
lei no que diz com a confecção do lançamento de ofício, daí por que,
havendo vício na capitulação legal, deve-se reconhecer a nulidade do
lançamento nessa parte, por expressa violação ao artigo 10, inciso IV do
Decreto no 70.235/72.
Tal como afirmamos anteriormente, o lançamento é o procedimento
administrativo por meio do qual se identifica a ocorrência do fato gerador, determina-se a
matéria tributável, calcula-se o montante devido, identifica-se o sujeito passivo e, em sendo o
caso, aplica-se a penalidade cabível, nos termos do artigo 142 do CTN, sendo certo que o
documento que o formaliza deve constar referência clara a todos esses requisitos, fazendo-se
necessário, ainda, a indicação inequívoca e precisa da norma tributária impositiva incidente, de
modo que o sujeito passivo possa compreender, com perfeição, as causas de fato e de direito que
ensejaram a confecção do procedimento18.
O instituto do lançamento tributário se enquadra na categoria dos atos
administrativos e, enquanto tal, sua identidade estrutural é composta por elementos e
pressupostos de existência, os quais, em conjunto, equivalem aos requisitos necessários para que
o ato possa ser considerado como integrante do sistema jurídico, enquadrando-se, portanto, na
espécie “ato administrativo”. Qualquer vício relacionado a tais elementos não apenas prejudica a
validade do ato, mas, antes, acarreta a sua própria existência jurídica. É aí que se insere a
motivação do atos administrativos, que nada mais é do que exposição do motivo, ou seja, a
formalização dos motivos (abstrato e concreto) relativos a prática do ato administrativo.
Motivo e motivação são duas realidades que não se confundem. Enquanto o
motivo é o fato que serve de suporte para a prática do ato, a motivação, por sua vez, é a
exposição desse motivo, o que é feito por meio da indicação (i) da norma na qual está previsto,
abstratamente, o motivo para a prática do ato, autorizando, pois, a sua produção, (ii) do evento

18 PAULSEN, Leandro. Direito Tributário: Constituição e Código e Código Tributário à luz da doutrina e da
jurisprudência. 16. ed. Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2014, Não paginado.
Fl. 7875
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Fl. 44 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

concreto que preenche as características descritas na hipótese da regra abstrata, motivando a
prática do ato concretamente e (iii) das provas que demonstram a ocorrência desse evento19.
É nesse sentido que Eurico Marcos Diniz de Santi20 sustenta ao asseverar que
“(...) não é o motivo do ato sozinho o fato jurídico criador do ato-norma administrativo,
nem é o motivo do ato o suposto normativo do ato-norma. O motivo do ato é
pressuposto fático e por tratar-se de fato não pode compor estrutura normativa
proposicional. O que ingressa na estrutura normativa do ato-norma é a sua descrição: a
enunciação linguística do motivo do ato. Ou seja, é a motivação que integra a estrutura
normativa do ato-norma como seu antecedente normativo, em nexo de causalidade
jurídica (imputação) com seu consequente normativo: a relação jurídica intranormativa.
A motivação é o antecedente suficiente do consequente do ato-norma administrativo.
Funciona como descritor do motivo do ato que é fato jurídico. Implica declarar, além do
(i) motivo do ato [fato jurídico], o (ii) fundamento legal (motivo legal) que o torna fato
jurídico, bem como, especialmente nos atos discricionários, (iii) as circunstâncias
objetivas e subjetivas que permitam a subsunção do motivo do ato ao motivo legal.”
A Teoria da Motivação Determinante confirma a tese de que a motivação do ato
administrativo – é aqui que se enquadra o lançamento tributário – é elemento essencial do ato-
norma administrativo, de modo que se a motivação é adequada à realidade do fato e do direito o
ato norma será válido, sendo que, do contrário, se faltar a motivação, ou esta for falsa, isto é, não
corresponder à realidade do motivo do ato ou dela não decorrer nexo de causalidade jurídica com
a prescrição do ato-norma (conteúdo), então, por ausência de antecedente normativo, o ato-
norma é invalidável21.
De toda sorte, destaque-se que a motivação do lançamento tem a ver com a
capitulação da matéria tributável nos termos prescritos pelo artigo 142 do Código Tributário
Nacional, combinado com o artigo 10, inciso IV do Decreto no 70.235/72.
Fixadas essas premissas, verifique-se que, de acordo com a Descrição dos Fatos e
Enquadramento Legal constante do Auto de Infração e do respectivo Termo de Verificação
Fiscal, a autoridade fiscal indicou corretamente os fundamentos legais das respectivas infrações à
legislação tributária aqui discutidas. Afinal, os motivos ou suportes fáticos que ensejaram a
infração de omissão de rendimentos recebidos de pessoa jurídica não se confundem com os
motivos que ensejaram a infração de omissão de rendimentos caracterizados por depósitos
bancários de origem não comprovada.
A rigor, note-se que o enquadramento legal das respectivas infrações restou
fundamentado nos seguintes dispositivos legais:
Enquadramento legal
Omissão de Rendimentos Recebidos de Pessoa Jurídica: artigos 37, 38, 55, inciso X e
83 do Regulamento do Imposto de Renda (RIR/99), aprovado pelo Decreto no 3.000/99,
combinado com o artigo 26 da Lei no 4.506/64, artigo 3o, parágrafos 1o e 4o da Lei no
7.713/88, artigo 43 da Lei no 5.172/66 (Código Tributário Nacional) e artigo 1o, inciso
VII e parágrafo único da Lei no 11.482/07, incluído pela Lei no 12.469/11; e

19 FIGUEIREDO, Marina Vieira. Lançamento Tributário: Revisão e seus efeitos. São Paulo: Noeses, 2014, p. 212.
20 SANTI, Eurico Marcos Diniz de. Lançamento tributário. 3. ed. São Paulo: Saraiva, 2010, p. 83-84.
21 SANTI, Eurico Marcos Diniz de. Lançamento Tributário. 3. Ed. São Paulo: Saraiva, 2010, p. 84.
Fl. 7876
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Fl. 45 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

Omissão de rendimentos caracterizados por depósitos de origem não comprovada:
artigos 37, 38, 83 e 849 do Regulamento do Imposto de Renda (RIR/99), aprovado pelo
Decreto no 3.000/99, artigo 42 da Lei no 9.430/96, com redação dada pela Lei no
10.637/02, combinado com o artigo 4o da Lei no 9.481/97 e, ainda, artigo 1o, inciso VIII
e parágrafo único da Lei no 11.482/07, incluído pela Lei no 12.469/11.
A partir da leitura conjunta dos subitens que compõem o item VII – Infrações
Apuradas do TVF é possível verificar, com hialina clareza, que os suportes fáticos indicados pela
autoridade fiscal em relação a cada uma das infrações não se confundem, porque, enquanto a
infração de omissão de rendimentos caracterizados por depósitos de origem não comprovada
apresenta por suporte fático o não esclarecimento, por parte do recorrente, da origem
individualizada dos depósitos mesmo depois de ter sido regular e devidamente intimado para
tanto, os motivos que ensejaram a apuração de omissão de rendimentos recebidos de pessoa
jurídica referem-se a utilização dos valores que foram depositados nas contas bancárias da
empresa TV Gazeta para a realização de pagamentos em nome do recorrente, evidenciando, pois,
que os recursos apenas transitavam pelas contas da empresa, mas tinham como destinatário certo,
e único beneficiário, o Sr. Fernando Collor. Veja-se:
VII – INFRAÇÕES APURADAS
1 – Depósitos em Contas Bancárias de Fernando Collor de Origem Não
Comprovada no ano-calendário de 2011
R$ 1.202.061,02 (um milhão, duzentos e dois mil, sessenta e um reais e dois
centavos) referentes a valores de depósitos efetivados em contas correntes de Fernando
Collor, no ano-calendário de 2011, para os quais o contribuinte, devidamente intimado,
não esclareceu a origem, conforme demonstrado nos itens V – 1 e VI do presente Termo
de Verificação Fiscal e discriminado na Planilha I – Depósitos em Contas Correntes
Bancárias de Fernando Collor de Origem Não Comprovada no ano-calendário 2011, em
anexo.
Os valores referentes a cada mês são discriminados a seguir.
MÊS
VALOR DOS DEPÓSITOS
JANEIRO
115.667,00
FEVEREIRO
41.899,88
MARÇO
145.505,39
ABRIL
24.325,00
MAIO
23.981,50
JUNHO
177.441,36
JULHO
0,00
AGOSTO
347.500,00
SETEMBRO
222.750,00
OUTUBRO
0,00
NOVEMBRO
55.623,89
DEZEMBRO
42.367,00
TOTAL – 2011
1.202.061,02
2 – Omissão de Rendimentos Recebidos no ano-calendário de 2011
R$ 3.419.250,00 (três milhões, quatrocentos e dezenove mil, duzentos e cinquenta
reis) referentes a valores de depósitos em dinheiro efetivados em contas correntes
bancárias da Tv Gazeta, no ano-calendário de 2011, que foram utilizados para
Fl. 7877
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Fl. 46 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

pagamentos em benefício de Fernando Collor, evidenciado que os recursos apenas
transitaram pela empresa, mas tinham como destinatário certo, e único beneficiário,
Fernando Collor, conforme demonstrado nos itens V – 2 e VI do presente Termo de
Verificação Fiscal, e consolidado a seguir.
DATA DO DEPÓSITO
VALOR DOS DEPÓSITOS
JANEIRO
130.000,00
FEVEREIRO
549.900,00
MARÇO
1.121.700,00
ABRIL
300.000,00
MAIO
514.000,00
JULHO
212.000,00
AGOSTO
257.550,00
SETEMBRO
45.000,00
OUTUBRO
140.600,00
NOVEMBRO
148.500,00
TOTAL – 2011
3.419.250,00
3 – Omissão de Rendimentos Recebidos no ano-calendário de 2011
R$ 4.375.661,67 (quatro milhões, trezentos e setenta e cinco mil, seiscentos e
sessenta e um reais e sessenta e sete centavos) referentes a pagamentos efetuados pela
Tv Gazeta, no ano-calendário de 2011, em benefício de Fernando Collor, sob a alegação
de “mútuo”, sendo que não há elementos mínimos necessários que possam caracterizar
o mútuo, ficando evidenciado tratar-se de rendimentos recebidos, conforme
demonstrado nos itens V – 3 e VI do presente Termo de Verificação Fiscal, e
consolidado a seguir.
MÊS
PAGAMENTO EFETUADOS
JANEIRO
541.682,82
FEVEREIRO
287.360,49
MARÇO
188.957,50
ABRIL
328.691,56
MAIO
520.805,69
JUNHO
422.476,44
JULHO
280.083,86
AGOSTO
307.040,40
SETEMBRO
428.692,55
OUTUBRO
281.800,48
NOVEMBRO
405.340,86
DEZEMBRO
382.729,02
TOTAL – 2011
4.375.661,67
Pelo que se observa, o suporte fático no que diz com a infração de omissão de
rendimentos caracterizada por depósitos de origem não comprovada corresponde aos valores de
depósitos efetivados em contas correntes do ora recorrente, no ano-calendário de 2011, em
relação aos quais ele próprio, tendo sido devidamente intimado, não esclareceu a origem.
Por outro lado, os motivos fáticos que dão lastro à infração de omissão de
rendimentos recebidos de pessoa jurídica consubstanciam-se no fato de que os valores de
depósitos em dinheiro efetivados em contas bancárias da TV Gazeta, no ano-calendário de 2011,
foram utilizados para pagamentos em benefício do Sr. Fernando Collor, o que significa que os
Fl. 7878
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Fl. 47 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

recursos apenas transitaram pelas contas da empresa, mas tinham como destinatário certo, e
único beneficiário, o ora recorrente, e, ainda, no fato de que os pagamentos efetuados pela TV
Gazeta, no ano-calendário de 2011, em benefício do Sr. Fernando Collor, os quais foram
realizados sob a roupagem de mútuos não restaram caraterizados como mútuo por ausência dos
elementos mínimos para tanto.
A propósito, registre-se que a autoridade julgadora de 1a instância também havia
caminhando com base nessa mesma linha de raciocínio, conforme se pode verificar dos trechos
abaixo reproduzidos:
“Em outra linha argumentativa a nulidade do lançamento da parcela de R$ 3.419.250,00
foi invocada ao argumento de que deveria ser lançada sob o fundamento do art. 42 da
Lei 9430/1996. Ocorre que o enquadramento legal do lançamento por omissão de
rendimentos encontra-se corretamente capitulado no Auto de Infração à fl. 4:
[...]
Verifica-se que no caso em análise os fatos geradores (auferimento de rendimentos
recebidos de pessoa jurídica identificada no Auto de Infração) se subsumem às
hipóteses de incidência descritas nos artigos citados no enquadramento legal da
infração.
[...]
Perceba-se que, conforme disposto no caput, essa modalidade de lançamento presume
que a origem dos recursos não seja conhecida, o que não é o caso desta parcela do Auto
de Infração em questão, em que foi identificado o responsável pelas transferências
bancárias bem como pelos pagamentos a terceiros em benefício do autor (realizados por
TV Gazeta de Alagoas).
Veja-se que o próprio artigo 42 da Lei 9.430/96 em seu § 2o cuidou de estabelecer o
tratamento aos depósitos bancários cuja origem for comprovada, mas cujos valores não
tenham sido oferecidos à tributação, afastando a aplicação das regras específicas deste
artigo e estabelecendo que a tributação deva ser feita de acordo com as normas
pertinentes à natureza dos rendimentos omitidos.
Com relação aos valores depositados em conta do Impugnante, destaque-se que como
citado acima, o RIR/99 prevê no parágrafo único do art. 38 que se considera como
recebimento de rendimentos a “entrega de recursos pela fonte pagadora, mesmo
mediante depósito em instituição financeira em favor do beneficiário” e com relação aos
pagamentos em benefício do Impugnante destaque-se que o RIR/99 prevê no caput do
mesmo artigo que a tributação dos rendimentos não depende da forma de sua percepção
“bastando para a incidência do imposto, o benefício do contribuinte por qualquer forma
e a qualquer título.”
No caso em questão, houve lançamento por omissão de rendimentos recebidos de
pessoa jurídica, uma vez que Fernando Collor se beneficiou de transferências e
pagamentos efetuados pela TV Gazeta no valor de R$ 3.419.250,00 (três milhões,
quatrocentos e dezenove mil, duzentos e cinquenta reais). Destacou-se que foram
efetuados depósitos em dinheiro em igual valor nas contas da TV Gazeta, todavia, o que
se tributou não foram os depósitos, mas a transferência dos valores de fonte pagadora
certa (TV Gazeta) em benefício do Sr. Fernando Collor, que ao final se beneficiou
pessoalmente dos recursos para pagamentos de contas pessoais, aquisição de veículos de
luxo e etc.
Também foi afastada a alegação de operação de mútuo por falta de comprovação com
documentação hábil e correta escrituração, considerando-se as transferências e
pagamentos efetuados pela TV Gazeta de Alagoas em benefício de Fernando Affonso
Collor de Mello como rendimentos da pessoa física, que uma vez não declarados, são
passíveis de lançamento por omissão de rendimentos recebidos da pessoa jurídica. Isso
posto, sendo determinada a origem dos recursos depositados em conta corrente do
Fl. 7879
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Fl. 48 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

impugnante, bem como a origem dos pagamentos realizados em benefício do autor (TV
Gazeta de Alagoas) e não tendo sido esses valores oferecidos à tributação pela pessoa
física, correta a capitulação das infrações como omissão de rendimentos recebidos de
pessoa jurídica.”
Portanto, não há se cogitar qualquer nulidade do Auto de Infração no que diz com
o enquadramento legal das infrações, já que, se é certo que o suporte fático indicado pela
autoridade correspondente a infração de omissão de rendimentos recebidos de pessoa jurídica
não se confunde com os motivos que ensejaram a apuração da infração de omissão de
rendimentos caracterizados por depósitos bancários de origem não comprovada, também é certo
que o enquadramento legal tal qual apontado pela autoridade fiscal para cada uma das infrações
não se confundem. Foi por isso mesmo que a autoridade não capitulou a omissão de rendimentos
recebidos de pessoa jurídica no artigo 42 da Lei no 9.430/96.
De fato, é de se reconhecer que o presente lançamento foi formalizado tanto com
estrita observância ao artigo 142 do Código Tributário Nacional que, a propósito, impõe que “a
matéria tributária seja determinada”, quanto com atenção ao artigo 10, inciso IV do Decreto no
70.235/7222. Os motivos do lançamento e a correspondente motivação, enquanto requisitos
necessários para que o ato possa ser considerado como integrante do sistema jurídico, estão em
perfeita sintonia, não havendo se cogitar, portanto, de qualquer ausência ou falha no que diz com
a motivação do lançamento aqui discutido em relação a quaisquer das infrações apuradas.
Com base em tais fundamentos, entendo por também rejeitar a preliminar de
nulidade do Auto de Infração por erro no enquadramento legal da infração.

(f) Da nulidade do Auto de Infração em razão da ausência de intimação do
alegado beneficiário dos depósitos bancários

Já a alegação de nulidade do auto de infração em razão da ausência de intimação
do alegado beneficiário dos depósitos bancários pode ser bem compreendida a partir dos
fundamentos abaixo discriminados:
- Que não obstante a autoridade autuante tenha reiteradamente apontado
o recorrente como único e real beneficiário de tais valores, o fato é que
não o intimou uma vez sequer para justificar as suas origens, sendo que,
se o lançamento está calcado na presunção legal constante do artigo 42
da Lei no 9.430/96;
- Que, nos termos do artigo 42, § 5o da Lei no 9.430/96, a intimação para
demonstrar a origem dos depósitos é direito do contribuinte e pressuposto
de aplicação da presunção legal relativa à comprovação da origem dos
depósitos bancários, de modo que a violação a tal direito ou ao
procedimento ali previsto enseja a nulidade do lançamento;
- Que ou o lançamento é nulo por conta do erro na eleição do sujeito
passivo, porquanto tais depósitos apenas poderiam ser objeto de autuação

22 Cf. Decreto n. 70.235/72, Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da verificação
da falta, e conterá obrigatoriamente: IV - a disposição legal infringida e a penalidade aplicável.
Fl. 7880
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Fl. 49 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

em face da própria empresa TV Gazeta de Alagoas, enquanto titular dos
depósitos, , por outro lado, é nulo porque a autoridade deixou de observar
o rito legalmente previsto no artigo 42, § 5o da Lei no 9.430/96 ao não
intimar o real titular dos recursos movimentados para prestar
esclarecimentos;
- Que, no caso, deve-se aplicar o entendimento perfilhado na Súmula
CARF no 29, que dispõe que “todos os co-titulares da conta bancária
devem ser intimados para comprovar a origem dos depósitos nela
efetuados, na fase que precede à lavratura do auto de infração com base
na presunção legal de omissão de receitas ou rendimentos, sob pena de
nulidade do lançamento”; e
- Que a presunção legal do artigo 42 da Lei no 9.430/96 pressupõe a
demonstração objetiva do fato presuntivo que, aliás, é conditio sine qua
non para que haja a tributação por presunção, não sendo legítima,
portanto, a aplicação da “presunção da presunção”, de modo que caberia
ao Fisco comprovar que, mesmo tendo regularmente intimado o
contribuinte para apresentar documentação hábil e idônea, a origem das
receitas não foram comprovadas.
Pois bem. Verifique-se, de plano, que o artigo 42, caput e § 5o da Lei no 9.430/96
dispõe sobre a presunção de omissão de rendimentos nas hipóteses em que o titular, pessoa física
ou jurídica, regularmente intimado, não comprova, através de documentação hábil e idônea, a
origem dos valores creditados em conta de depósito ou investimento mantido junto a instituição
financeira, sendo que quando restar comprovado que os valores pertencem a terceiro,
evidenciando interposição de pessoa, a determinação dos rendimentos será efetuada em relação
ao terceiro. Confira-se:
“Lei no 9.430/96
Art. 42. Caracterizam-se também omissão de receita ou de rendimento os valores
creditados em conta de depósito ou de investimento mantida junto a instituição
financeira, em relação aos quais o titular, pessoa física ou jurídica, regularmente
intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos
utilizados nessas operações.
[...]
§ 5o Quando provado que os valores creditados na conta de depósito ou de investimento
pertencem a terceiro, evidenciando interposição de pessoa, a determinação dos
rendimentos ou receitas será efetuada em relação ao terceiro, na condição de efetivo
titular da conta de depósito ou de investimento. (Redação dada pela Lei no 10.637, de
2002).”
Pelo que se pode observar, a previsão contida no artigo 42 da Lei no 9.430/96 é
clara no sentido de que os valores creditados em conta de depósito ou de investimento apenas
serão considerados, por presunção, como rendimentos omitidos se – e somente se – o titular for
intimado a comprovar as suas origens e, no final, não lograr êxito em fazê-lo, seja por não
atender à(s) intimação(ões), seja porque, ao atendê-las, apresentou documentação que não se
enquadra nas classes hábeis e idôneas.
Fl. 7881
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Fl. 50 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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No caso concreto, note-se que, no item VII – Infrações apuradas do TVF, a
autoridade fiscal expôs os motivos por meio dos quais apurou a omissão de rendimentos
caracterizada pelos depósitos em contas bancárias do recorrente cuja origem não restou
comprovada no ano-calendário de 2011. Veja-se:
“1 – Depósitos em Contas Bancárias de Fernando Collor de Origem Não
Comprovada no ano-calendário de 2011
R$ 1.202.061,02 (um milhão, duzentos e dois mil, sessenta e um reais e dois
centavos) referentes a valores de depósitos efetivados em contas correntes de Fernando
Collor, no ano-calendário de 2011, para os quais o contribuinte, devidamente intimado,
não esclareceu a origem, conforme demonstrado nos itens V – 1 e VI do presente Termo
de Verificação Fiscal e discriminado na Planilha I – Depósitos em Contas Correntes
Bancárias de Fernando Collor de Origem Não Comprovada no ano-calendário 2011, em
anexo.
[...].”
A partir da leitura do item V – Análise dos Fatos Apurados, subitem 1 – Depósitos
em contes correntes bancárias de Fernando Collor em 2011, é possível constatar que foram
várias as tentativas de intimação endereçadas ao ora recorrente para que pudesse comprovar, por
meio de documentação hábil e idônea, a origem, individualizada, dos depósitos que foram
oportunamente apontados pela autoridade fiscal, conforme se verifica dos trechos abaixo
transcritos:
“V – ANÁLISE DOS FATOS APURADOS
1 – Depósitos em contas correntes bancárias de Fernando Collor em 2011
[...]
Após as exclusões, a relação de depósitos, referentes ao período de 01/01/2011 a
31/12/2013, foi apresentada ao Sr. Fernando Collor, acompanhando o Termo de
Intimação Fiscal lavrado em 24/06/2016, solicitando comprovar a origem dos valores
creditados em contas bancárias discriminados em planilha anexa mediante apresentação
de documentação hábil e idônea, compatível em data e valor.
Em resposta datada de 01/08/2016, foram apresentados documentos relativos a 72
(setenta e dois) créditos. Em 01/09/2016 foi lavrado Termo de Constatação e
Reintimação. Em resposta datada de 15/09/2016 foram apresentados documentos
relativos a 9 (nove) outros créditos.
[...]
Novamente, mediante Termo de Constatação e Reintimação Fiscal lavrado em
14/10/2016, o Sr. Fernando Collor foi reintimado a comprovar a origem dos créditos em
contas bancárias ainda faltantes de comprovação.
Em resposta datada de 03/11/2016, Fernando Collor, no que se refere à comprovação da
origem dos valores creditados em suas contas bancárias, registra que recebeu ao longo
dos anos doações realizadas por sua irmã, a Sra. Ana Luiza Collor de Mello, e ao
empréstimo com o Sr. Pedro Paulo Bergamaschi de Leoni Ramos.
[...]
Cabe salientar que para nenhum dos vários depósitos em dinheiro efetuados nos mesmo
dia Fernando Collor apresentou algum documento ou esclarecimento para comprovar
sua origem.
Fl. 7882
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Fl. 51 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Após analisar os documentos apresentados por Fernando Collor em relação a alguns dos
valores creditados em suas contas correntes, a fiscalização elaborou Planilha I –
Depósitos em Contas Correntes Bancárias de Fernando Collor de Origem Não
Comprovada no ano-calendário de 2011, relacionando todos os créditos no ano de 2011
para os quais não foi apresentado nenhum documento ou esclarecimento.
[...]
De acordo com a Planilha I – Depósitos em Contas Correntes Bancárias de Fernando
Collor de Origem Não Comprovada no ano-calendário de 2011, anexa ao presente
Termo de Verificação Fiscal, o valor total dos depósitos no ano-calendário de 2011,
cuja origem não foi comprovada, é de R$ 1.202.061 (um milhão, duzentos e dois mil,
sessenta e um reais e dois centavos).”
Quer dizer, foram várias as tentativas de intimações fiscais endereçadas ao
recorrente para que pudesse comprovar, através de documentação hábil e idônea, a origem dos
valores creditados em suas contas bancárias durante o ano-calendário de 2011.
À toda evidência que a autoridade lançadora, em observância ao princípio da
verdade material que rege o processo administrativo fiscal, procedeu, a rigor, com observância
estrita à sistemática presuntiva constante do artigo 42, caput da Lei no 9.430/96, tendo concluído,
portanto, que o recorrente, de fato, não comprovou a origem dos valores discriminados na
Planilha I – Depósitos em Contas Correntes Bancárias de Fernando Collor de Origem Não
Comprovada no ano-calendário de 2011 (fls. 102/110), os quais foram considerados
corretamente, por força da presunção legal, como rendimentos omitidos.
Nesse contexto, note-se, ainda, que a regra constante do § 5o do referido artigo 42
da Lei no 9.430/9623 não é aplicável ao caso sob a perspectiva tal qual sustentada pelo recorrente
no sentido de que o lançamento é nulo por conta do suposto erro em relação ao sujeito passivo
autuado, porque, no entendimento do recorrente, quem deveria responder pela origem dos
depósitos, enquanto titular, era a própria empresa TV Gazeta de Alagoas.
O ponto aí é que a fiscalização identificou, com precisão, que o real destinatário e
único beneficiário dos valores que transitavam nas contas bancárias das empresas TV Gazeta,
Gazeta de Alagoas e Água Branca era, de fato, o recorrente, daí por que foi considerado o sujeito
passivo no que diz com a omissão de rendimentos caracterizados por depósitos de origem não
comprovada. Aliás, reconheça-se, por oportuno, que o próprio artigo 42, § 5o da Lei no 9.430/96
dispõe que quando restar comprovado que os valores creditados na conta bancária pertencem a
terceiro – essa é a hipótese do caso em apreço –, a determinação dos rendimentos será efetuada
em relação ao terceiro.
A jurisprudência deste Tribunal é uníssona no sentido de que a atuação por
omissão de rendimentos caracterizados por depósitos de origem não comprovada deve ser
realizada em face do terceiro nos casos em que a fiscalização demonstra e comprova que o
terceiro é o efetivo titular dos respectivos valores, conforme se verifica dos precedentes citados
abaixo:
“ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Exercício: 2002

23 Cf. Lei n. 9.430/96, Art. 42. (omissis). § 5o Quando provado que os valores creditados na conta de depósito ou de
investimento pertencem a terceiro, evidenciando interposição de pessoa, a determinação dos rendimentos ou receitas
será efetuada em relação ao terceiro, na condição de efetivo titular da conta de depósito ou de investimento.
Fl. 7883
DF CARF MF
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Fl. 52 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

DEPÓSITOS BANCÁRIOS DE ORIGEM NÃO COMPROVADA. INTERPOSTA
PESSOA.
Reunidos indícios consistes e convergentes no sentido de que o responsável tributário
fez uso de interposta pessoa para realizar operações bancárias, resta evidenciado o
interesse comum na situação que constitui o fato gerador e a correta a atribuição, àquele,
do crédito tributário resultante.
[...]
(Processo no 16832.000155/2008-59. Acórdão no 1402-002.116. Conselheiro Relator
Demetrius Nicheli Macei. Sessão de 01/03/2016. Acórdão publicado em 18/05/2016).
***
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA IRPF
Ano-calendário: 2011, 2012, 2013
[...]
OMISSÃO DE RENDIMENTOS. DEPÓSITOS BANCÁRIOS. ORIGEM NÃO
COMPROVADA
Caracterizam omissão de rendimentos, por presunção legal, os valores creditados em
conta de depósito ou de investimento mantida em instituição financeira, em relação aos
quais o titular, pessoa física, regularmente intimado, não comprove, mediante
documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações.
DEPÓSITO BANCÁRIO. INTERPOSTA PESSOA. EFETIVO TITULAR.
Quando provado que os valores creditados na conta de depósito pertencem a terceiro,
evidenciando interposição de pessoa, a determinação dos rendimentos ou receitas será
efetuada em relação ao terceiro, na condição de efetivo titular da conta.
[...]
(Processo no 13864.720123/2017-07. Acórdão no 2402-007.178. Conselheiro Relator
Denny Medeiros da Silveira. Sessão de 10/04/2019. Acórdão publicado em
26/04/2019).” (grifei).
A regra do § 5o do artigo 42 da Lei no 9.430/96 é, portanto, aplicável às hipóteses
em que há a comprovação de que os valores creditados na conta de depósito ou de investimento
pertencem a terceiro, evidenciando, assim, a interposição de pessoa. E, no caso, a autoridade
lançadora não apenas demonstrou, mas, também, comprovou que o recorrente era o destinatário
certo e único beneficiário dos valores que transitaram nas contas da TV Gazeta de Alagoas.
Além do mais, destaque-se, também, que não é cabível a aplicação da Súmula
CARF no 29 ao caso em apreço, que dispõe que “todos os co-titulares da conta bancária devem
ser intimados para comprovar a origem dos depósitos nela efetuados, na fase que precede à
lavratura do auto de infração com base na presunção legal de omissão de receitas ou
rendimentos, sob pena de nulidade do lançamento”. Não é essa a hipótese dos autos. À exceção
da conta bancária de no 117110, agência 4884, Banco do Brasil, a qual era mantida em co-
titularidade com sua esposa Caroline Serejo Medeiros Collor de Mello, as demais contas
bancárias tais quais verificadas não eram mantidas por co-titulares. E mesmo em relação à
referida conta mantida com a sua esposa, a fiscalização foram considerados, corretamente,
apenas 50% dos valores dos depósitos efetivados na conta.
O ponto que deve ser sustentado aí – e, mais uma vez, vale repetir – é o de que a
autoridade constatou que os valores apenas transitaram nas contas da empresa TV Gazeta de
Fl. 7884
DF CARF MF
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Fl. 53 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

Alagoas, mas, no final, eram vertidos em nome do recorrente, enquanto destinatário certo e único
beneficiário.
Com base em tais fundamentos, entendo por rejeitar a alegação de nulidade do
auto de infração em razão da ausência de intimação do alegado beneficiário dos depósitos
bancários.

(g) Da nulidade do Auto de Infração em razão da indevida aplicação
retroativa de modificação de critério jurídico pela fiscalização

O recorrente também sustenta a nulidade do Auto de Infração em razão da
indevida aplicação retroativa de modificação de critério jurídico e o faz com base nas seguintes
alegações:
- Que a TV Gazeta de Alagoas foi autuada, em 2011, e que, naquele
lançamento, a operação firmada entre a empresa e o recorrente foi
qualificada como operação de crédito, resultando, portanto, na exigência
complementar do IOF/Crédito, sendo que, conforme consta do TVF
destes autos, a autoridade autuante modificou o critério jurídico
anteriormente adotado ao entender que aqueles mesmos fatos não se
tratavam empréstimo e, portanto, acabou qualificando os respectivos
pagamentos como rendimentos do recorrente sujeitos à incidência do
IRPF;
- Que a nulidade do presente lançamento é patente no que diz com as
infrações relativas ao mencionado empréstimo, por violação à regra do
artigo 146 do Código Tributário Nacional, já que ao efetuar o lançamento
relativo ao IOF/Crédito, em 2011, as relações entre Fisco e contribuinte
restaram estabilizadas, de forma que o Fisco concedeu ao Recorrente a
legítima confiança de que, no âmbito fiscal, a operação perpetrada entre a
empresa e o sócio qualificar-se-ia como “empréstimo” para todos os fins;
- Que tal entendimento encontra-se arraigado na Súmula 227 do extinto
Tribunal Federal de Recursos, segundo a qual “a mudança de critério
jurídico adotado pelo fisco não autoriza a revisão do lançamento”; e
- Que resta evidente que no exercício do lançamento, a autoridade
administrativa valeu-se de critérios jurídicos distintos, razão pela qual o
critério jurídico modificado, à luz do artigo 146 do CTN, somente
poderia ser aplicado prospectivamente, ou seja, em relação a fatos
geradores posteriores a 2016, de modo que a autoridade autuante jamais
poderia aplicá-lo retroativamente ao efetuar lançamento relativo aos
anos-calendário 2012, 2013 e 2014.
Pois bem. De acordo com o artigo 146 do Código Tributário Nacional, a
autoridade fiscal está impossibilitada de modificar os critérios jurídicos adotados no exercício do
lançamento em relação a um mesmo sujeito passivo e no que diz respeito a fato gerador ocorrido
anteriormente à sua introdução. Confira-se:
Fl. 7885
DF CARF MF
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Fl. 54 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

“Lei no 5.172/66
Art. 146. A modificação introduzida, de ofício ou em consequência de decisão
administrativa ou judicial, nos critérios jurídicos adotados pela autoridade
administrativa no exercício do lançamento somente pode ser efetivada, em relação a um
mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido posteriormente à sua
introdução.”
Para que o artigo 146 do CTN seja bem compreendido, deve-se perquirir
compreender o pode ser entendido por critérios jurídicos. Cuida-se de expressão que, como
tantas outras, tem diversos significados. E, entre os registrados pelos dicionaristas
especializados, o que parece melhor é o de ponto de vista, de modo que um critério jurídico há
de ser compreendido como uma interpretação dentre as diversas que uma norma jurídica pode
ter, sem que se possa razoavelmente cogitar-se de erro.
Nas palavras de Hugo de Brito Machado24,
“A imodificabilidade do critério jurídico na atividade de lançamento tributário é um
requisito para a preservação da segurança jurídica. Na verdade a atividade de apuração
do valor do tributo devido é sempre uma atividade vinculada. A possibilidade de
mudança de critério jurídico, seja pela mudança de interpretação, seja pela mudança do
critério de escolha de uma das alternativas legalmente permitidas, transformaria a
atividade de lançamento em atividade discricionária, o que não se pode admitir em face
da própria natureza do tributo, que há de ser cobrado, por definição, mediante atividade
administrativa plenamente vinculada.”
O artigo 146 do Código Tributário Nacional positiva, em nível infraconstitucional,
a necessidade de proteção da confiança do contribuinte na Administração Tributária, abarcando,
de um lado, a impossibilidade de retratação de atos administrativos concretos que implique
prejuízo relativamente a situação consolidada à luz de critérios anteriormente adotados e, de
outro, a irretroatividade de atos administrativos normativos quando o contribuinte confiou nas
normas anteriores25. Em suma, o artigo 146 se refere a situações de fato que estão consumadas e
proíbe, portanto, a introdução, retroativa, de novo critério jurídico em lançamentos prontos,
perfeitos e acabados.
A propósito, note-se, nesse contexto, que a doutrina especializada tem entendido
que a irretroatividade do novo critério jurídico é invocável apenas pelo sujeito passivo em
relação ao qual outro lançamento já tenha sido feito com a aplicação do critério antigo. Contudo,
ainda que a maior parte da doutrina entenda que em relação a outros sujeitos passivos a referida
norma jurídica não proíbe a aplicação retroativa de novos critérios jurídicos, Hugo de Brito
Machado26 dispõe – essa também é nossa linha de entendimento – que a aplicação retroativa de
um novo critério jurídico não é admissível a despeito de se tratar de lançamentos relativos a
outros sujeitos passivos. Confira-se:

24 MACHADO, Hugo de Brito. Comentários ao Código Tributário Nacional. Arts. 139 a 218. Vol. III. 2. ed. São
Paulo: Atlas, 2009, p. 84/85.
25 PAULSEN, Leandro. Curso de Direito Tributário completo. 8. ed. rev. e atual. São Paulo: Saraiva, 2017. Não
paginado.
26 MACHADO, Hugo de Brito. Comentários ao Código Tributário Nacional. Arts. 139 a 218. Vol. III. 2. ed. São
Paulo: Atlas, 2009, p. 93.
Fl. 7886
DF CARF MF
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Fl. 55 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

“Realmente, a interpretação literal e isolada do art. 146 do Código Tributário Nacional
nos levaria a admitir a aplicação retroativa de um novo critério jurídico, à consideração
de que se trata de outro contribuinte e não daquele contra o qual exista já lançamento
anterior, fundado no critério antigo. Entretanto, temos de considerar que os dispositivos
da lei não devem ser interpretados em face apenas do elemento literal, nem muito
menos isoladamente.
Assim, e se levarmos em conta o elemento sistêmico, e especialmente o princípio da
hierarquia que preside o sistema jurídico, temos de concluir que a aplicação retroativa
de um novo critério jurídico não se pode admitir, mesmo em relação a outros sujeitos
passivos, porque isto lesionaria flagrantemente o princípio da isonomia.
Se as situações de fato são inteiramente iguais, o fato de já haver sido contra um dos
sujeitos passivos feito um lançamento tributário não constitui critério hábil para
justificar o tratamento diferenciado das duas situações iguais. Consequentemente, as
duas situações iguais devem receber o mesmo tratamento jurídico.”
No caso concreto, note-se que a TV Gazeta de Alagoas Ltda. sofreu autuação
fiscal pela falta de recolhimento do Imposto sobre Operações Financeiras - IOF que tinha por
objeto supostos contratos de mútuo mantidos com o recorrente (processo administrativo fiscal no
10410.723763/2011-15), e, aí, de acordo com o Termo de Encerramento de Ação Fiscal ali
colacionado, a autoridade fazendária havia constatado que o contrato de mútuo apresentado pela
empresa se tratava de operação de crédito firmada entre a pessoa jurídica (mutuante) e um de
seus sócios pessoa física (mutuário), o que caracterizaria a hipótese de incidência do IOF
prevista no artigo 2o, inciso I, alínea “c” do Decreto no 6.306/200727.
Destaque-se, por oportuno, que a autoridade julgadora de 1a instância não
entendeu pela aplicação do artigo 146 do Código Tributário Nacional porque a discussão posta
naquele processo administrativo fiscal tinha por objeto cobrança de IOF cuja autuação havia sido
lavrada em face da TV Gazeta, bem assim que a correspondente fiscalização teve por referência
o ano-calendário 2008, de modo que uma nova interpretação jurídica em nada prejudicaria a
apuração posterior de tributos, conforme se verifica dos trechos abaixo reproduzidos:
Tampouco há que se falar em nulidade por aplicação retroativa de modificação de
critério jurídico pela fiscalização. De se observar que o processo citado pelo
impugnante, 10410.723763/2011-15 se refere à pessoa jurídica TV Gazeta e não à
pessoa física do impugnante. Então, tratando-se de figuras distintas, já se afasta a dicção
do art. 146 do CTN que expressamente legisla “em relação a um mesmo sujeito
passivo”. A outra, de se destacar que a aludida fiscalização teve por referência o ano-
calendário 2008 e ainda que tenha sido encerrada em outubro de 2011 nova
interpretação em nada prejudicaria a apuração posterior dos tributos relativos ao
Imposto de Renda da Pessoa Física do ano-calendário 2011 cujo fato gerador somente
se considera em 31/12/2011.
E não menos contundente é o argumento de que a mudança no lançamento,
desconsiderando o mútuo, decorreu de um arcabouço probatório mais consistente que se
fez presente e não simplesmente de uma mudança de critério jurídico. Neste ponto,
cumpre citar a própria impugnação apresentada pela TV Gazeta após a autuação de IOF
constante à fl. 268 dos autos do processo 10410.723763/2011-15:
“63. Desta feita, ainda que se considere, por absurdo, que a competência tributária
da União abrangesse a instituição de IOF/Crédito num âmbito alheio ao mercado
financeiro, observa-se que a Lei n. 9.779/1999, ao dispor sobre a incidência do

27 Cf. Decreto n. 6.306/2007, Art. 2o O IOF incide sobre: I - operações de crédito realizadas: c) entre pessoas
jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física (Lei no 9.779, de 19 de janeiro de 1999, art. 13).
Fl. 7887
DF CARF MF
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Fl. 56 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

IOF/Crédito no âmbito não financeiro, limitou-a, exclusiva e estritamente, sobre
contratos de mútuo, ou seja, as operações realizadas no caso em comento estão fora
d hipótese de incidência do IOF, por não se tratar, em sua essência, de operações
de mútuo.
64. Assim, uma vez demonstrado de que a operação autuada não se trata de um
contrato de mútuo e tampouco se insere no âmbito do mercado financeiro, é
inquestionável que a inexigibilidade do crédito lançado, razão pela qual é de rigor o
acolhimento da presente impugnação.” (destacou-se)
Ora, conforme se verifica nos trechos da impugnação acima, a própria TV Gazeta veio
em 25/11/2011 aos autos do processo 10410.723763/2011-15, portanto, anteriormente
ao fato gerador do lançamento ora em impugnação afirmar que não se tratava de
operação de mútuo.”
O ponto é que o artigo 146 do Código Tributário Nacional não se ocupa da
revisão do lançamento tributário, mas se refere, isso sim, a situações de fato que estão
consumadas, proibindo, portanto, a introdução retroativa de novo critério jurídico em relação a
lançamentos originários inteiros, perfeitos e acabados e, com mais razão, obviamente, à revisão
de lançamentos já realizados. Em suma, a autoridade fiscal não pode variar de critério jurídico na
interpretação do fato gerador, de modo que o novo critério não pode ser aplicado a fato gerador
anteriormente ocorrido, como se pudesse despir o ato de lançamento da importância que parece
ter no texto do referido artigo 146 do CTN.
Portanto, a norma jurídica em questão não apenas deve ser aplicada em relação a
um mesmo sujeito passivo, já que sua interpretação não pode ser realizada de forma literal e
isoladamente, mas, sim, sob uma interpretação sistêmica, de modo que, se as situações de fato
são inteiramente iguais em relação aos mesmos sujeitos, decerto que a modificação de critério
jurídico será vedada, ainda que a autuação originária tenha se dado em nome de um e a autuação
posterior tenha sido lavrada em nome do outro sujeito.
A rigor, observe-se que o suposto contrato de mútuo celebrado entre a TV Gazeta
e recorrente se mostra como uma situação de fato que impede que a autoridade fazendária
modifique os critérios jurídicos para quaisquer dos envolvidos, ainda que a respectiva autuação
fiscal para cobrança do IOF tenha se dado apenas em face da TV Gazeta.
Todavia, aquela autuação discutida nos autos do processo administrativo fiscal no
10410.723763/2011-15 tinha por objeto o ano-calendário 2008, enquanto que a presente
autuação compreende o ano-calendário de 2011, de modo que, se a fiscalização entendeu que os
supostos contratos firmados em 2008 entre o recorrente e a TV Gazeta se tratavam de mútuos,
decerto que, em relação aos fatos ocorridos posteriormente – a presente autuação compreende o
ano-calendário de 2011 –, já poderia dispor, com amparo em uma nova intepretação jurídica
dentre as diversas que a norma permite, que os contratos firmados posteriormente pelas mesmas
partes não apresentam a natureza jurídica de mútuo, justamente porque os fatos geradores aqui
discutidos ocorreram posteriormente àqueles verificados em 2008.
Afinal, se a autoridade lançadora identifica como correta uma determinada
interpretação da norma e, depois, verifica que tal interpretação não é a mais adequada, tem o
poder-dever de, em nome de sua vinculação com a juridicidade e com a legalidade – e até
mesmo porque o ato de lançamento é vinculado e obrigatório –, promover a alteração de seu
posicionamento, sendo que, em nome da proteção da confiança legítima, o direito do
Fl. 7888
DF CARF MF
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Fl. 57 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

contribuinte deve ser resguardado em relação aos lançamentos já realizados28. A nova
interpretação não poderá ser introduzida em relação a lançamentos inteiros, perfeitos e acabados,
mas, ao revés, poderá encampar a motivação dos lançamentos que compreendam fatos ocorridos
posteriormente.
O que se tem no caso é que não houve mudança de critério jurídico
retroativamente a ensejar a aplicação do artigo 146 do Código Tributário Nacional, não havendo
se cogitar, portanto, em qualquer nulidade do auto de infração em razão da indevida aplicação
retroativa de modificação de critério Jurídico pela Fiscalização.
Com efeito, entendo por não acolher a preliminar de nulidade tal qual formulada.

(h) Da indevida imposição de penalidades e cobrança de juros de mora em
razão da aplicação do artigo 100, inciso III e parágrafo único do Código
Tributário Nacional

A alegação da indevida imposição de penalidades e cobranças de juros de mora
em razão da aplicação do artigo 100, inciso III, parágrafo único do CTN tem por fundamento os
seguintes pontos:
- Que caso não se entenda pela aplicação do artigo 146 do Código
Tributário Nacional, é de rigor que a multa de ofício e os juros de mora
sejam excluídos uma vez que tanto o recorrente quanto a TV Gazeta de
Alagoas apenas seguiram a prática adotada pela autoridade fiscal que, em
2011, qualificou a operação realizada entre eles como mútuo e acabou
lhes exigindo o recolhimento complementar do IOF/Crédito;
- Que, nos termos do artigo 100, inciso III, parágrafo único do CTN, as
práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas são
consideradas normas complementares das leis, dos tratados e das
convenções internacionais e dos decretos, de modo que a observância de
tais normas exclui a imposição de penalidades, a cobrança de juros de
mora e a atualização do valor monetário da base de cálculo do tributos; e
- Que sejam cancelados tanto a multa de ofício quanto os juros de mora.
Registre-se, de logo, que o artigo 100, inciso III, parágrafo único do Código
Tributário Nacional dispõe que as práticas reiteradamente observadas pelas autoridade
administrativas são consideradas como normas complementares das leis dos tratados e das
convenções internacionais e dos decretos as práticas reiteradamente observadas pelas autoridade
administrativas, sendo que, de acordo com o parágrafo único, a observância das normas referidas
neste artigo exclui a imposição de penalidades, a cobrança de juros de mora e a atualização do
valor monetário da base de cálculo do tributo. Confira-se:
“Lei no 5.172/66

28 RIBEIRO, Ricardo Lodi. A Proteção da Confiança Legítima do Contribuinte. In: Revista Dialética de Direito
Tributário no 145, out/07, p. 99.
Fl. 7889
DF CARF MF
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Fl. 58 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

SEÇÃO III - Normas Complementares
Art. 100. São normas complementares das leis, dos tratados e das convenções
internacionais e dos decretos:
[...]
III - as práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas.
[...]
Parágrafo único. A observância das normas referidas neste artigo exclui a imposição
de penalidades, a cobrança de juros de mora e a atualização do valor monetário da base
de cálculo do tributo.”
Pelo que se pode observar, o artigo 100, inciso III do CTN formaliza, no plano das
normas gerais em matéria tributária, o princípio constitucional da segurança jurídica. Aliás, são
vários os dispositivos do Código Tributário que consagram a irretroatividade dos atos
administrativos favoráveis ao contribuinte, incluindo-se aí o próprio artigo 100 o qual, a
propósito, admite a retroação mas atenua-lhes os efeitos, referindo-se, pois, aos atos normativos
do executivo, de terceiro grau, que são complementares aos próprios Decretos regulamentares
que, por sua vez, são editados para possibilitar o fiel cumprimento da Lei.
Decerto que o artigo 100, parágrafo único do CTN refere-se à situação em que não
há a substituição de uma interpretação juridicamente possível por outra, tal como é prescrito no
artigo 146, analisado no tópico anterior, mas, sim, à existência de uma norma complementar
contrária à lei que é posteriormente corrigida pela Administração, ou cujo erro é posteriormente
por ela percebido29.
Nesse contexto, observe-se que as práticas reiteradas das autoridades
administrativas representam uma posição sedimentada do Fisco na aplicação da legislação
tributária e devem ser acatadas como boa interpretação da lei. Ora, se as autoridades fiscais
interpretam a lei em determinado sentido, e assim a aplicam reiteradamente, essa prática
constitui norma complementar da Lei. De certo modo isto representa a aceitação do costume
como fonte do Direito. O Código Tributário Nacional não estabelece qualquer critério para se
determinar quando uma prática deve ser considerada como adotada reiteradamente pela
autoridade administrativa, devendo-se, todavia, entender como tal uma prática repetida,
renovada, bastando que tenha sido adotada duas vezes, pelo menos, para que se considere
reiterada30.
Em comentários ao artigo 100 do Código Tributário Nacional, Hugo de Brito
Machado31 assevera que
“Como regras jurídicas de categoria inferior, as normas complementares evidentemente
não podem modificar as leis, nem os decretos e regulamentos. Por isso não asseguram
ao contribuinte o direito de não pagar um tributo que seja efetivamente devido, nos
termos da lei. Mas se o não-pagamento se deveu à observância de uma norma

29 TROIANELLI, Gabriel Lacerda. Interpretação da Lei Tributária: Lei Interpretativa, Observância de Normas
Complementares e Mudança de Critério Jurídico. In: Revista Dialética de Direito Tributário no 176, mai./2010, p.
82.
30 MACHADO, Hugo de Brito. Comentários ao Código Tributário Nacional. Vol. II. 2. ed. São Paulo: Atlas, 2008,
p. 68.
31 MACHADO, Hugo de Brito. Comentários ao Código Tributário Nacional. Vol. II. 2. ed. São Paulo, Atlas, 2008,
p. 69.
Fl. 7890
DF CARF MF
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Fl. 59 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

complementar, o contribuinte fica a salvo de penalidades, bem como da cobrança de
juros moratórios e correção monetária. O parágrafo único do art. 100 do Código
Tributário Nacional assim o determina. Não seria justo punir o contribuinte que se
conduzir de acordo com norma, embora ilegal, editada pela própria Administração
Tributária.
Ressalte-se, outrossim, a necessidade de compatibilizar-se o parágrafo único do art. 100,
com o art. 146, do Código Tributário Nacional. Assim, se a modificação da norma
complementar representa simples mudança de critério jurídico, só vale para o futuro.
Não se presta como fundamento para a revisão do lançamento.”
É nesse mesmo sentido que Gabriel Lacerda Troianelli32 também tem sustentado:
“Pelo menos é isso que sugerem as consequências jurídicas do parágrafo único do artigo
100: a norma complementar ilegal jamais poderá fazer desaparecer a obrigação
tributária, razão pela qual o contribuinte que a observou deve pagar o tributo; por outro
lado, o contribuinte não pode ser punido por ter observado a norma complementar
ilegal, razão pela qual não lhe pode ser exigido o pagamento de multa, de juros de mora
e nem mesmo da atualização monetária, havendo quanto a esta última, certo exagero por
parte da norma por gerar enriquecimento sem causa do sujeito passivo.
Em resumo, enquanto o parágrafo único do artigo 100 aplica-se quando houver correção
de ilegalidade, o artigo 146 refere-se à simples mudança de critério jurídico, sem que o
critério substituído se revele ilegal.”
Ao
falar
em
“praticas
reiteradamente
observadas
pelas
autoridades
administrativas”, o legislador abriu espaço para a utilização do costume como fonte do Direito e,
especificamente, como norma complementar em matéria tributária. Todavia, como o Código
Tributário Nacional não estabelece qualquer critério que determina quando uma prática deve ser
considerada como adotada reiteradamente pela autoridade administrativa, deve-se entender como
tal uma prática repetida, renovada, bastando que tenha sido adotada duas vezes, pelo menos, para
que se considere como reiterada.
Significa dizer, em conclusão, que o artigo 100, inciso III do CTN não é aplicável
ao caso em tela, já que o simples fato de a autoridade fiscal ter considerado que os supostos
contratos celebrados entre o recorrente e a TV Gazeta no ano-calendário de 2008 apresentavam
natureza de mútuos não equivale a qualquer prática reiterada por parte da autoridade
administrativa, sem contar que, ainda que assim não fosse, e a título apenas argumentativo, a
administração adotou tal posicionamento em apenas uma oportunidade.
Por isso mesmo, entendo por não acolher da alegação relativa à indevida
imposição de penalidades e cobrança de juros de mora em razão da aplicação do artigo 100,
inciso III e parágrafo único do Código Tributário Nacional.

(i) Da nulidade absoluta quanto aos depósitos nas contas correntes do
recorrente pela falta de instrução probatória (2a Infração)

32 TROIANELLI, Gabriel Lacerda. Interpretação da Lei Tributária: Lei Interpretativa, Observância de Normas
Complementares e Mudança de Critério Jurídico. In: Revista Dialética de Direito Tributário no 176, mai./2010, p.
82-83.
Fl. 7891
DF CARF MF
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Fl. 60 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

A última preliminar de nulidade pode ser compreendida a partir das seguintes
alegações:
- Que os extratos bancários ou quaisquer outros documentos que
supostamente foram fornecidos pelas instituições e que, portanto,
lastreiam o presente lançamento por presunção, não foram juntados aos
autos, sendo que, nos lançamentos fundados em presunção de omissão de
receitas, ao menos os indícios hão de ser produzidos pela autoridade
fiscalizadora, de modo que a juntada dos depósitos aos autos era
indispensável à legitimidade do lançamento, especialmente no que diz
respeito aos valores depositados em contas correntes de pessoas jurídicas
cujo acesso não é franqueado ao recorrente por razões de sigilo bancário;
e
- Que há vício no lançamento, pois a documentação que teria dado
suporte à presunção estabelecida no artigo 42 da Lei no 9.430/96 não foi
juntada aos autos, de modo que tal situação demonstra, mais uma vez,
clara ofensa aos princípios do contraditório e ampla defesa, na medida
em que não se sabe se os depósitos listados ao longo da fiscalização são
pertinentes ou não, verdadeiros ou não.
Registre-se, de plano, que o artigo 59 do Decreto no 70.235/72 prescreve duas
hipóteses de nulidade dos atos jurídicos administrativos. Confira-se:
“Decreto no 70.235/72
Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição
do direito de defesa.”
Pelo que se observa, enquanto a regra constante do inciso I se refere a pressuposto
subjetivo (agente competente) de atos processuais (atos, termos, despachos e decisões), a regra
insculpida no inciso II atende a pressuposto processual de ato decisório, porquanto a obediência
ao princípio constitucional da ampla defesa é mandatória em todo o processo administrativo
fiscal.
O que nos interessa efetivamente para o deslinde da questão que ora se analisa é
verificar que o inciso II cuida da nulidade decorrente do cerceamento do direito de defesa, que,
no âmbito do processo administrativo fiscal, é garantido pela Constituição Federal, sendo essa a
razão pela qual as decisões administrativas devem sempre ser proferidas em respeito aos
princípios do contraditório e ampla defesa, sob pena de serem consideradas nulas em decorrência
da falta de elemento essencial à sua formação.
Fl. 7892
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Fl. 61 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

Nas palavras de Leandro Paulsen, René Bergmann Ávila e Ingrid Schroder
Sliwka33,
“[A nulidade no processo administrativo fiscal] Só deve ser reconhecida
excepcionalmente, quando verificada: a) incompetência do servidor que lavrou praticou
o ato, lavrou termo ou proferiu o despacho ou decisão; ou b) violação ao direito de
defesa do contribuinte em face de qualquer outra causa, como vício na motivação dos
atos (ausência ou equívoco na fundamentação legal do auto de infração), indeferimento
de prova pertinente e necessária ao esclarecimento dos fatos, falta de apreciação de
argumento de defesa do contribuinte.”
É nesse mesmo sentido Marcos Vinicius Neder e Maria Teresa Martínez López34
se manifestam:
“O artigo 59 trata de nulidade por vício de incompetência, seja dos atos e termos
processuais (inc. I), seja dos despachos e decisões (inc. II) (...).
[...]
O inciso II cuida, ainda, da nulidade decorrente de cerceamento do direito de defesa
que, no processo administrativo fiscal, é garantido pela Constituição Federal. Daí as
decisões administrativas devem ser emitidas sempre em respeito aos princípios do
contraditório e da ampla defesa sob pena de serem consideradas nulas pela falta de
elemento essencial à sua formação. Da mesma forma, a omissão de requisitos essenciais
enseja a nulidade do lançamento quando cercearem o direito de defesa do contribuinte.”
Fixadas essas premissas iniciais, destaque-se, de logo, que, no caso concreto, e
conforme se verifica da Decisão proferida na Ação Cautelar no 3.870 (fls. 6232/6.251), o
compartilhamento dos dados bancários com a Receita Federal do Brasil foi autorizado pelo
Supremo Tribunal Federal.
Na sequência, observe-se que, em 24/06/2016, foi lavrado o Termo de Intimação
Fiscal (fls. 837/855) por meio do qual o Sr. Fernando Collor foi instado a comprovar
documentalmente a origem dos depósitos identificados em planilha a ele anexa, com
identificação de data, banco, valores, forma de depósito, número da conta e agência, já tendo,
portanto, ciência dos recebimentos a ele imputados. O contribuinte foi reintimado a se manifestar
sobre os depósitos realizados no ano de 2011 através do Termo de Constatação e Reintimação
Fiscal datado de 01/09/2016 (fls. 1.171/1.188), o qual foi recebido em 05.09/2016 (fls.
1.189/1.190), e, portanto, na oportunidade, recebeu a lista completa dos valores com as
informações de data, banco, valores, forma de depósito, número da conta e agência.
E, aí, não tendo respondido à intimação, foi, 21/10/2016, novamente intimado em
a se manifestar (fls. 1.233/1.234), tendo recebido novamente a listagem dos depósitos que lhe
estavam sendo imputados com as respectivas informações pertinentes (fls. 1.215/1.232).
Além das listagens fornecidas pela Receita Federal do Brasil, o Ministério Público
Federal reproduziu, em tabela, relatório tipo 4 do SIMBA (Sistema de Investigação de

33 PAULSEN, Leandro; ÁVILA, René Bergmann; SLIWKA, Ingrid Schroder. Direito processual tributário:
Processo administrativo fiscal e execução fiscal à luz da doutrina e da jurisprudência. 8. ed. rev. e atual. Porto
Alegre: Livraria do advogado, 2014, Não paginado.
34 NEDER, Marcos Vinicius; LÓPEZ, Maria Teresa Martínez. Processo Administrativo Fiscal Federal Comentado
(de acordo com a Lei no 11.941, de 2009, e o Regimento Interno do CARF). 3. ed. São Paulo: Dialética, 2010, Não
paginado.
Fl. 7893
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Fl. 62 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

Movimentações Bancárias) indicando os depósitos bancários realizados em favor do ora
recorrente (fls. 6.416/6.451). Não obstante, em 04/12/2916, a relação de depósitos bancários em
favor do contribuinte também foi juntada ao processo como arquivo no formato .xlsx,, tal como
restou descrito no Termo de Anexação de fls. 6.986.
Embora as informações já tivessem sido juntadas aos autos em dois formatos e,
por conseguinte, já estivessem à disposição do próprio contribuinte, frise-se que, no momento da
notificação do lançamento, também foi entregue ao ora recorrente o demonstrativo referente aos
depósitos que remanesceram sem comprovação, conforme se pode observar da Planilha I (fls.
102/110) na qual foram identificados os bancos, números de contas e agências, tipo de operação,
descrição do lançamento, data do lançamento e valor da transação.
Em conclusão, tem-se que a não juntada dos extratos bancários aos autos não
macula o lançamento, posto que todas as informações necessárias foram disponibilizadas ao
contribuinte para que pudesse apresentar sua defesa, do que se conclui que não houve, no caso,
qualquer ofensa aos princípios do contraditório e ampla defesa.
Com base em tais fundamentos, também entendo por rejeitar a preliminar de
nulidade tal qual formulada
Passo, agora, à análise das alegações meritórias.

2.
Do Mérito

(a) Da comprovação da origem dos depósitos bancários nas contas correntes
do recorrente

A primeira alegação meritória diz respeito à comprovação da origem dos
depósitos bancários creditados nas contas correntes do recorrente e, a rigor, pode ser sintetizada
a partir dos seguintes fundamentos:
- Que justificou a origem dos depósitos bancários em contas correntes de
sua titularidade, sendo que os recursos movimentados têm fonte
conhecida e origem lícita e são compostos, basicamente, de seus
proventos enquanto Senador da República, empréstimos contraídos há
vários anos com empresas da Organização Arnon de Mello, recebimento
de heranças e doações de familiares e fruto de alienação de bens móveis e
imóveis de sua propriedade;
- Que a maior parte dos depósitos mencionados em meras planilhas diz
respeito a empréstimos tomados de pessoas físicas que, no mais das
vezes, são lastreados na confiança recíproca entre as partes e que,
ocasionalmente, não têm materialização física e cuja contabilização – na
medida em que isenta de tributação – fica a critério daquele que
empresta;
- Que em retribuição a favores recebidos no passado, Pedro Paulo Leoni
Ramos concedeu ao Recorrente empréstimo da ordem de cerca de 1
milhão de reais, na forma de linha de crédito, tal como expressamente
Fl. 7894
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Fl. 63 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

relatado, sendo que, de acordo com Pedro Paulo, “não houve
formalização contratual do referido empréstimo, muito menos o ajuste de
incidência de juros ou correção monetária”, e que, à época da concessão
do empréstimo, a respectiva movimentação financeira ocorreu por meio
de estrutura informal mantida por Alberto Youssef sem que o recorrente
tivesse conhecimento de tal fato;
- Que esclareceu desde a impugnação que os valores recebidos do Sr.
Pedro Paulo correspondiam a linha de crédito e que, por óbvio e pela
relação jurídica, não há datas precisas, sendo que a decisão recorrida
utiliza das informações do Inquérito e da Denúncia para fundamentar as
acusações, porém quando tais informações fazem prova a favor do
Recorrente elas acabam sendo ignoradas, e que, portanto, a fiscalização
não logrou, em momento algum, colher provas que desconstituíssem as
declarações do Sr. Pedro Paulo, que, aliás, são suficientes para
demonstrar a origem dos depósitos questionados ou, ao menos, em
relação aos R$ 1.000.000,00;
- Que, de um lado, a decisão recorrida desconsidera o mútuo realizado
entre o recorrente e a TV Gazeta de Alagoas com base em elementos
meramente indiciários do processo criminal e, de outro, deixa de levar
em conta a declaração expressa de Pedro Paulo que, sob as penas da lei,
reconheceu a existência e o montante do mencionando mútuo realizado
com o Recorrente; e
- Que a pequena parcela do montante dos depósitos que supera o valor
tomado a título de empréstimo do Sr. Pedro Paulo refere-se a doações
recebidas de Ana Luísa Collor de Mello, com a qual possuía um estreito
relacionamento pessoal e, por isso mesmo, era comum que ela efetuasse
depósitos em suas contas correntes a título de doações muitas vezes sem
sequer comunicá-lo, podendo-se destacar, ainda, que a origem das
doações realizadas pela Sra. Ana Luísa cingia-se, fundamentalmente, ao
produto da alienação de bens herdados de sua mãe.
A infração de omissão de rendimentos caracterizada por depósitos de origem não
comprovada está calcada no artigo 42 da Lei no 9.430/96, o qual, aliás, já tivemos a oportunidade
de comentá-lo brevemente, sendo que, por ora, é preciso analisá-lo sob uma perspectiva, por
assim dizer, pormenorizada.
Pois bem. A partir da promulgação do artigo 42 da Lei n° 9.430/96, o legislador
acabou estabelecendo uma presunção de rendimentos tributáveis pelo imposto de renda sempre
que o titular da conta bancária, pessoa física ou jurídica, regularmente intimado, não comprova,
mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos creditados em conta bancária de
depósito ou de investimento. Confira-se:
“Lei no 9.430/96
Art. 42. Caracterizam-se também omissão de receita ou de rendimento os valores
creditados em conta de depósito ou de investimento mantida junto a instituição
financeira, em relação aos quais o titular, pessoa física ou jurídica, regularmente
Fl. 7895
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Fl. 64 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos
utilizados nessas operações.
§ 1o O valor das receitas ou dos rendimentos omitido será considerado auferido ou
recebido no mês do crédito efetuado pela instituição financeira.
§ 2o Os valores cuja origem houver sido comprovada, que não houverem sido
computados na base de cálculo dos impostos e contribuições a que estiverem sujeitos,
submeter-se-ão às normas de tributação específicas, previstas na legislação vigente à
época em que auferidos ou recebidos.
§ 3o Para efeito de determinação da receita omitida, os créditos serão analisados
individualizadamente, observado que não serão considerados:
I - os decorrentes de transferências de outras contas da própria pessoa física ou jurídica;
II - no caso de pessoa física, sem prejuízo do disposto no inciso anterior, os de valor
individual igual ou inferior a R$ 1.000,00 (mil reais), desde que o seu somatório, dentro
do ano-calendário, não ultrapasse o valor de R$ 12.000,00 (doze mil reais). (Vide
Medida Provisória no 1.563-7, de 1997) (Vide Lei no 9.481, de 1997)
§ 4o Tratando-se de pessoa física, os rendimentos omitidos serão tributados no mês em
que considerados recebidos, com base na tabela progressiva vigente à época em que
tenha sido efetuado o crédito pela instituição financeira.
§ 5o Quando provado que os valores creditados na conta de depósito ou de investimento
pertencem a terceiro, evidenciando interposição de pessoa, a determinação dos
rendimentos ou receitas será efetuada em relação ao terceiro, na condição de efetivo
titular da conta de depósito ou de investimento. (Redação dada pela Lei no 10.637, de
2002)
§ 6o Na hipótese de contas de depósito ou de investimento mantidas em conjunto, cuja
declaração de rendimentos ou de informações dos titulares tenham sido apresentadas em
separado, e não havendo comprovação da origem dos recursos nos termos deste artigo,
o valor dos rendimentos ou receitas será imputado a cada titular mediante divisão entre
o total dos rendimentos ou receitas pela quantidade de titulares. (Redação dada pela Lei
no 10.637, de 2002).”
Pelo que se pode observar, trata-se de presunção legal que acaba eximindo a
autoridade fiscal de comprovar a efetiva omissão de rendimentos. Quer dizer, a presunção legal
constante do artigo 42 da Lei no 9.430/96 prescreve que, em vez de ter de comprovar a efetiva
ocorrência do fato gerador que, no caso, é a aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica
da renda ou proventos tributáveis não oferecidos à tributação – esse é o fato desconhecido –,
caberá à autoridade fiscal, portanto, comprovar apenas a existência do acontecimento tomado
como fato presuntivo, ou seja, a existência de valores creditados em conta de depósito ou de
investimento mantida junto a instituição financeira em relação aos quais o titular, regularmente
intimada, não comprovou, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos – esse o
fato conhecido.
Diz-se que a presunção exime a autoridade fiscal de comprovar a efetiva omissão
de rendimentos em contraponto à ideia de que há aí uma inversão do ônus da prova. Porque, se é
certo que a autoridade fiscal tem o dever jurídico de comprovar a ocorrência do fato gerador e
não um simples ônus, também é certo que não poderia haver a inversão do ônus. O lançamento
tributário reveste a natureza de ato vinculado e, por isso mesmo, a autoridade tem um dever
jurídico de fazê-lo com observância à lei.
Fl. 7896
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Fl. 65 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

De acordo com os ensinamentos de José Souto Maior Borges35,
“E, porque o procedimento de lançamento é vinculado e obrigatório, o seu objeto não é
relegado pela lei à livre disponibilidade das partes que nele intervêm. É indisponível,
em princípio, a atividade de lançamento – e, portanto, insuscetível de renúncia (...).O
Fisco, entretanto, tem o dever - não o ônus - de verificar a ocorrência da situação
jurídica tributária conforme ela se desdobra no mundo fático, com independência das
chamadas provas pré-constituídas ou presunções de qualquer gênero. Coisa diversa seria
afirmar que o Fisco tem não o dever, mas o ônus da prova. Se o procedimento
administrativo é, em princípio, indisponível, nele não cabe a inserção da categoria
jurídica em que o ônus consiste. Define-se sumariamente o ônus como a conduta não
obrigatória a cujo não atendimento é inimputável qualquer sanção, dado que o seu
atendimento configura apenas um requisito necessário para a obtenção de um
determinado efeito útil. O ônus é, por definição, disponível. Consiste na situação
jurídica em que alguém procura obter uma vantagem ou evitar uma desvantagem. Essa
alternativa pressupõe necessariamente a renunciabilidade da situação jurídica subjetiva
característica do ônus. Logo, não é exato supor - ao contrário do que geralmente se
pensa - tenha o Fisco o ônus da prova e até o ônus do lançamento. Nem o Fisco prova a
existência in concreto do fato jurídico tributário para obter a vantagem em que a
remoção do ônus consiste, nem lança o tributo para remover o obstáculo à obtenção de
uma vantagem. A aplicação da teoria do ônus ao procedimento administrativo tributário
e, pois, ao lançamento é mais do que artificiosa: revela-se incabível, dados os termos
precisos em que foi construída a figura do ônus nas outras províncias do Direito -
sobretudo onde a conceituação teórica é mais refinada, no campo do Direito Privado
[...].”
Partindo da premissa de que a presunção legal do artigo 42 d Lei no 9.430/96 está
em consonância com a Constituição e com as normas gerais do Direito Tributário – aliás, trata-se
de norma plenamente válida e vigente –, afirma-se que a presunção de omissão de rendimentos
caracterizada por depósitos de origem não comprovada exsurge, portanto, como instrumento
eficaz e catalisador da eficácia do próprio lançamento tributário ao permitir que a autoridade
fazendária possa inferir conclusões desconhecidas a partir de dados conhecidos e notórios,
considerando aí a insuficiência da máquina administrativa no que diz com a análise
individualizada e detalhada dos rendimentos de cada contribuinte do imposto de renda.
É nesse mesmo sentido que Emerson Catureli36 tem sustentado:
“Considerando o distanciamento da Administração relativamente à vida econômica do
contribuinte no momento da ocorrência do fato gerador, a regulação da prova no
procedimento administrativo assume contornos específicos, de modo a tornar mais
equilibrada a relação Fisco-contribuinte. As presunções são uma das técnicas jurídicas
fundamentais para atingir esse fim. Essa é a razão pela qual se observa nos
ordenamentos jurídicos modernos a utilização cada vez mais frequente desse
instrumento para facilitar à Administração a prova dos fatos geradores, de modo a dar
efetividade à norma de Direito Tributário material.
[...]
Com base nesses pressupostos teóricos, conclui-se que o legislador, ao elaborar a
presunção de omissão de receitas com base em depósitos bancários de origem não
comprovada, prevista no art. 42 da Lei 9.430/96,8 julgou que a autoridade

35 BORGES, José Souto Maior. Lançamento Tributário. 2. ed. rev. e ampl. São Paulo: Malheiros, 1999, p. 121-122.
36 CATURELI, Emerson. Aplicação de multa qualificada nas hipóteses de presunção de omissão de receitas fundada
em depósitos bancários de origem não comprovada. In: Revista Dialética de Direito Tributário 143, ago/2007, p. 30-
32.
Fl. 7897
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Fl. 66 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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administrativa nessas hipóteses encontraria especiais dificuldades para demonstrar, por
outros meios, a ocorrência do fato gerador. Daí a necessidade de dotá-la de um
instrumento hábil à consecução do lançamento. Há, portanto, inegável juízo
deontológico que precedeu a elaboração da norma”.
Nesse contexto, note-se, ainda, que o que a lei prescreve é que os valores
creditados em conta de depósito ou de investimento em relação aos quais o titular, regularmente
intimado, não comprova, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos respetivos valores
serão considerados como rendimentos omitidos. A tributação aí tem por objeto a própria omissão
de rendimentos que, por força da presunção legal insculpida no artigo 42 da Lei no 9.430/96, é
considerada como tal a partir da ausência da comprovação, mediante documentação hábil e
idônea, da origem dos valores creditados em conta de depósito ou de investimento, restando-se
concluir, pois, que os depósitos bancários são unicamente utilizados como instrumento da
apuração dos rendimentos presumidamente omitidos.
Fixadas essas premissas, observe-se, inicialmente, que, de acordo com a Planilha I
– Depósitos em Contas Correntes Bancárias de Fernando Collor de Origem não Comprovada no
ano-calendário de 2011 (fls. 102/110), a autoridade lançadora apurou, o montante total de R$
1.202.061,02 a título de omissão de rendimentos caracterizada por depósitos de origem não
comprovada, conforme restou discriminado na planilha que consta no item VII – Infrações
Apuradas, subitem 1 – Depósitos em contas correntes bancárias de Fernando Collor de origem
não comprovada no ano calendário de 2011, a seguir reproduzida:
DATA DO DEPÓSITO
PAGAMENTOS EFETUADOS
JANEIRO
115.667,00
FEVEREIRO
41.899,88
MARÇO
145.505,39
ABRIL
24.325,00
MAIO
23.981,50
JUNHO
177.441,36
JULHO
0,00
AGOSTO
347.500,00
SETEMBRO
222.750,00
OUTUBRO
0,00
NOVEMBRO
55.623,89
DEZEMBRO
42.367,00
TOTAL – 2011
1.202.061,02
A partir da leitura do item V – Análise dos Fatos Apurados, subitem 1 – Depósitos
em contas correntes bancárias de Fernando Collor em 2011 do TVF, é possível constatar que,
após analisar os extratos bancários compartilhados pela autoridade judicial, é possível constatar
que, após analisar os extratos bancários compartilhados pela autoridade judicial, a autoridade
fiscal entendeu por intimar o ora recorrente, por diversas vezes, para que pudesse comprovar,
mediante documentação hábil e idônea, a origem, individualizada, dos respectivos depósitos
bancários tais quais discriminados oportunamente, conforme se verifica dos trechos abaixo
transcritos:
“V – ANÁLISE DOS FATOS APURADOS
Fl. 7898
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Fl. 67 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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1 – Depósitos em contas correntes bancárias de Fernando Collor em 2011
[...]
Após as exclusões, a relação de depósitos, referentes ao período de 01/01/2011 a
31/12/2013, foi apresentada ao Sr. Fernando Collor, acompanhando o Termo de
Intimação Fiscal lavrado em 24/06/2016, solicitando comprovar a origem dos valores
creditados em contas bancárias discriminados em planilha anexa mediante apresentação
de documentação hábil e idônea, compatível em data e valor.
Em resposta datada de 01/08/2016, foram apresentados documentos relativos a 72
(setenta e dois) créditos. Em 01/09/2016 foi lavrado Termo de Constatação e
Reintimação. Em resposta datada de 15/09/2016 foram apresentados documentos
relativos a 9 (nove) outros créditos.
Cabe registrar que os documentos apresentados por Fernando Collor referem-se,
exclusivamente, a: transferências efetivadas pela TV Gazeta, pela Gazeta de Alagoas e
por Caroline Serejo Medeiros Collor de Mello, crédito decorrente de empréstimo
bancário e transferências de contas do próprio contribuinte.
Novamente, mediante Termo de Constatação e Reintimação Fiscal lavrado em
14/10/2016, o Sr. Fernando Collor foi reintimado a comprovar a origem dos créditos em
contas bancárias ainda faltantes de comprovação.
Em resposta datada de 03/11/2016, Fernando Collor, no que se refere à comprovação da
origem dos valores creditados em suas contas bancárias, registra que recebeu ao longo
dos anos doações realizadas por sua irmã, a Sra. Ana Luiza Collor de Mello, e ao
empréstimo com o Sr. Pedro Paulo Bergamaschi de Leoni Ramos.
Conforme já mencionado no item II deste Termo de Verificação Fiscal, quando
intimado a apresentar informações e documentação comprobatória relacionada aos
rendimentos recebidos e às dívidas contraídas, Fernando Collor já havia, em sua
resposta datada de 28/09/2015, feito referência às doações recebidas de sua irmã, a Sra.
Ana Luiza Collor de Mello, e ao empréstimo com o Sr. Pedro Paulo Bergamaschi de
Leoni Ramos.
Posteriormente o Sr. Fernando Collor foi intimado, mediante Termo de Intimação Fiscal
lavrado em 28/10/2015, a apresentar documentação comprobatória das referidas
doações e do empréstimo. Em resposta, datada de 30/11/2015, Fernando Collor limitou-
se a apresentar cópia do testamento da Sra. Ana Luiza Collor de Mello, constando como
único herdeiro Fernando Affonso Collor de Mello, ‘avaliação de joias trabalhadas e
pedras preciosas’, ‘relação de bens móveis pertencentes ao espólio de Leda Collor de
Mello’, com indicação de valor, e cópia do inventário da Sra. Ana Luiza Collor de
Mello.
Uma vez que o Termo de Intimação lavrado em 28/10/2015 não foi integralmente
atendido, o Sr. Fernando Collor foi, mediante Termo de Constatação e Reintimação
Fiscal lavrado em 22/02/2016, reintimado a apresentar documentação comprobatória
referente às doações recebidas de sua irmã, Ana Luiza Collor de Mello, e ao empréstimo
com o Sr. Pedro Paulo Bergamaschi de Leoni Ramos. Em resposta, datada de
21/03/2016, Fernando Collor limitou-se a apresentar cópia de declaração do Sr. Pedro
Paulo Bergamaschi de Leoni Ramos nos autos do Inquérito Policial no 3.883, no qual o
declarante alega que por volta de 2011 o Sr. Fernando Collor solicitou um empréstimo
de 1 milhão de reais e que, como não possuía conta bancária naquela época, utilizou os
serviços de Alberto Youssef, abrindo um crédito de 1 milhão para que o Sr. Fernando
Collor resgatasse a medida de sua necessidade. Em relação às doações recebidas da Sra.
Ana Luiza Collor de Mello, informou não possuir documentação adicional além do já
apresentado anteriormente.
Na verdade, não foi apresentado nenhum documento que comprove as doações
recebidas da Sra. Ana Luiza Collor de Mello, tal como comprovantes de transferência
bancária ou de depósito bancário. Fernando Collor não informa nem mesmo as datas e
Fl. 7899
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Fl. 68 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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os valores recebidos. Limita-se a apresentar relação de joias e móveis que teriam sido
vendidos, mas sequer comprova a venda de tais objetos, não havendo nenhuma
indicação de que os valores eventualmente resultantes da venda desses objetos tenham
sido depositados em contas correntes bancárias de Fernando Collor.
Em relação ao empréstimo com o Sr. Pedro Paulo Bergamaschi de Leoni Ramos,
também não foi apresentado nenhum documento que comprove recebimentos a esse
título, tal como comprovante de transferência bancária ou de depósito bancário. Da
mesma forma, Fernando Collor não informa nem mesmo as datas e os valores
recebidos, limitando-se a apresentar declaração do Sr. Pedro Paulo Bergamaschi de
Leoni Ramos, que apenas faz referência a suposto empréstimo, sem apresentar
informações mais concretas e precisas sobre datas e valores.
[...]
Cabe salientar que para nenhum dos vários depósitos em dinheiro efetuados nos mesmo
dia Fernando Collor apresentou algum documento ou esclarecimento para comprovar
sua origem.
Após analisar os documentos apresentados por Fernando Collor em relação a alguns dos
valores creditados em suas contas correntes, a fiscalização elaborou Planilha I –
Depósitos em Contas Correntes Bancárias de Fernando Collor de Origem Não
Comprovada no ano-calendário de 2011, relacionando todos os créditos no ano de 2011
para os quais não foi apresentado nenhum documento ou esclarecimento.
[...]
De acordo com a Planilha I – Depósitos em Contas Correntes Bancárias de Fernando
Collor de Origem Não Comprovada no ano-calendário de 2011, anexa ao presente
Termo de Verificação Fiscal, o valor total dos depósitos no ano-calendário de 2011,
cuja origem não foi comprovada, é de R$ 1.202.061 (um milhão, duzentos e dois mil,
sessenta e um reais e dois centavos).”
Pelo que se pode observar, em 28/10/2015, a autoridade autuante lavrou o Termo
de Intimação Fiscal de fls. 300/303 por meio do qual intimou o Sr. Fernando Collor a apresentar
documentação comprobatória da referida doação. E, aí, em resposta datada de 30/11/2015 (fls.
306/435), o contribuinte restringiu-se a juntar cópia do testamento da Sra. Ana Luiza Collor de
Mello em que consta como único herdeiro o ora recorrente, “avaliação de joias trabalhadas e
pedras preciosas”, “relação de bens móveis pertencentes ao espólio de Leda Collor de Mello”,
com indicação de valor, mas sem indicação de datas, e, ainda, cópia do inventário da Sra. Ana
Luiza.
Uma vez que as intimações não foram atendidas, a autoridade entendeu por lavrar
o Termo de Constatação e Reintimação Fiscal, datado de 22/02/2016, por meio do qual solicitou,
mais uma vez, que o recorrente apresentasse documentação comprobatória referente às doações
realizadas pela Sra. Ana Luiza Collor de Mello (fls. 441/446), conforme se verifica do trecho
abaixo reproduzido:
“Documentação comprobatória da doação recebida de Ana Luiza Collor de Mello e
mencionada pelo contribuinte na resposta ao termo de Constatação e Reintimação Fiscal
de 17/08/2015 (contratos, créditos em contas bancária, DOC, TED recebidos, etc.) tendo
em vista que o contribuinte em resposta ao Termo de Intimação Fiscal de 28/10/2015
apresentou laudos de avaliação de jóias e de bens móveis e cópia do testamento de Ana
Luísa Collor de Mello, documentos que não comprovam a doação recebida.”
O ora recorrente não apresentou qualquer documento completar que pudesse
atestar a veracidade das suas alegações relativas ao recebimento de doações de sua irmã, a Sra.
Fl. 7900
DF CARF MF
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Fl. 69 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

Ana Luiza Collor de Mello. Aliás, observe-se que, ao alegar que teria recebido doações em
espécie de sua irmã em sua conta corrente, o recorrente também registra que ela tinha por hábito
de realiza-los muitas vezes sem comunicá-lo. Ora, uma alegação vai de encontro a outra. Tratam-
se de alegações incongruentes. Quer dizer, o contribuinte acaba afirmando, de um lado, e
categoricamente, que parte dos depósitos seriam frutos de doações de sua irmã e, ao mesmo
tempo, consigna, por outro lado, que sua irmã não o teria comunicada por várias vezes sobre os
depósitos que teriam sido efetuados em sua conta corrente.
O fato é que, não tendo comprovado a veracidade de suas alegações através de
documentos que demonstrassem de forma inquestionável que determinados depósitos foram
realizados por sua irmã a título de doação, com identificação individual de cada crédito, quer
durante o procedimento fiscal, quer quando da interposição do presente recurso, tem-se os que
argumentos tais quais formulados nessa parte se mostram inconsistentes. Aliás, perceba-se que,
no final, o contribuinte não apresentou documentos que comprovam as alegadas doações
recebidas pela sua irmã, tais como comprovantes de transferências bancárias ou de depósitos
bancários e, além disso, ele sequer informou as doações em suas respectivas declarações de
ajuste.
Outrossim, registre-se que o recorrente também não demonstrou, seja durante o
procedimento fiscal, seja quando do protocolo da impugnação ou quando da interposição do
presente recurso, que parte dos créditos depositados em sua conta corrente seriam decorrentes de
empréstimo tomado de Pedro Paulo Bergamaschi Leoni Ramos. Aliás, note-se que o recorrente
limitou-se a apresentar apenas uma declaração do Sr. Pedro Paulo, a qual faz referência ao
suposto empréstimo e, nesse ponto, continua sustentando, em síntese, que o Sr. Pedro Paulo teria
emprestado R$ 1.000.000,00 em 2011 que seria disponibilizado na medida de suas necessidades.
Ocorre que, no final das contas, o recorrente não apresentou qualquer contrato
formalizado e muito menos ajuste de incidência de juros ou correção monetária, sem contar,
ainda, que, em nenhum momento, o recorrente identificou os depósitos que teriam sido
provenientes do alegado empréstimo. Acrescente-se, também, que o alegado mútuo não foi
informado por nenhuma das partes em suas respectivas Declarações de Ajuste Anual de Imposto
de Renda da Pessoa Física, seja em relação ao ano-calendário de 2011, seja no que diz com os
anos-calendário subsequentes.
Nesse ponto, destaque-se, por oportuno, que os termos e declarações não
apresentam valor probatório para além das partes, já que, nos termos dos artigos 219, caput da
Lei no 10.406, de 10 de janeiro de 2002 – Código Civil e 408 da Lei no 13.105, de 16 de março
de 2015 – Código de Processo Civil, as declarações constates do documento particular
presumem-se verdadeiras em relação ao signatário. Confira-se:
“Lei no 10.406/2002
Art. 219. As declarações constantes de documentos assinados presumem-se verdadeiras
em relação aos signatários.
***
Lei no 13.105/2015
Art. 408. As declarações constantes do documento particular escrito e assinado ou
somente assinado presumem-se verdadeiras em relação ao signatário.
Fl. 7901
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Fl. 70 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

Parágrafo único. Quando, todavia, contiver declaração de ciência de determinado fato,
o documento particular prova a ciência, mas não o fato em si, incumbindo o ônus de
prová-lo ao interessado em sua veracidade.”
Muito embora as declarações constantes do documento particular escrito e
assinado ou somente assinado presumam-se verdadeiras em relação aos signatários, decerto que
tais documentos não comprovam os fatos tais quais declarados, competindo ao interessado,
portanto, o ônus de comprovar a veracidade dos fatos ali descritos. Quer dizer, as declarações, no
final, não são suficientes para, por si só, comprovar a origem dos valores creditados em conta de
depósitos e de investimentos mantidas junto a instituição financeira, tal como estabelece o artigo
42 da Lei no 9.430/96.
Acrescente-se, ainda, que, nos termos do artigo 42, § 3o da Lei no 9.430/96, a
comprovação da origem dos valores creditados em conta de depósito ou de investimento mantida
junto a instituição financeira deve ser realizada através de documentação hábil e idônea e,
sobretudo, de forma minimamente individualizada em relação a cada um dos depósitos
apontados pela autoridade fiscal, permitindo-se, portanto, a mensuração e a análise da
compatibilização entre as datas, as origens e os valores tais quais creditados nas contas de
depósito ou de investimento.
A rigor, note-se que é há muito que a jurisprudência deste Tribunal vem se
manifestando nesse sentido, conforme se verifica dos precedentes citados abaixo:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA IRPF
Ano-calendário: 2005
[...]
ORIGEM DOS DEPÓSITOS BANCÁRIOS COMPROVAÇÃO INDIVIDUALIZADA
ART. 42, § 3o, LEI No 9.430/96.
Deve o contribuinte comprovar individualizadamente a origem dos depósitos bancários
feitos na em sua conta corrente, identificando-os como decorrentes de renda já oferecida
à tributação ou como rendimentos isentos/não tributáveis, conforme previsão do § 3o do
art. 42 da Lei no 9.430/96.
(Processo no 13116.001743/2008-15. Acórdão no 2201-002.609, Conselheiro Relator
German Alejandro San Martín Fernández. Sessão de 06.11.2014. Publicado em
11.03.2015).
***
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA IRPF
Ano-calendário: 1998
IMPOSTO DE RENDA. DEPÓSITOS BANCÁRIOS. COMPROVAÇÃO DA
ORIGEM. ÔNUS PROBATÓRIO DO SUJEITO PASSIVO.
1. O art. 42 da Lei 9.430/1996 cria um ônus em face do contribuinte, ônus este
consistente em demonstrar, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos
recursos creditados em conta de depósito ou de investimento mantida em instituição
financeira. Por outro lado, o consequente normativo resultante do descumprimento
desse dever é a presunção de que tais recursos não foram oferecidos à tributação,
tratando-se, pois, de receita ou rendimento omitido.
2. Tal disposição legal é de cunho eminentemente probatório e afasta a possibilidade de
se acatar afirmações genéricas e imprecisas. A comprovação da origem, portanto, deve
Fl. 7902
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Fl. 71 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

ser feita de forma minimamente individualizada, a fim de permitir a mensuração e a
análise da coincidência entre as origens e os valores creditados em conta bancária.
(Processo no 10865.000889/2003-60. Acórdão no 2402-005.630, Conselheiro Relator
João Victor Ribeiro Aldinucci. Sessão de 07.02.2017. Publicado em 16.03.2017).”
(grifei).
Por força do artigo 42, § 3o da Lei no 9.430/96, caberia ao recorrente comprovar,
de forma individualizada, a origem dos créditos lançados em suas contas através de
documentação hábil e idônea a partir da qual restasse demonstrada a fonte do crédito, o valor, a
data e, principalmente, a que título os créditos foram ali registrados, estabelecendo-se, pois, uma
relação biunívoca entre cada um dos créditos lançados na conta e tais quais apontados pela
autoridade autuante e a origem que se desejasse comprovar, com coincidências de datas e
valores.
Considerando, portanto, que o recorrente não logrou êxito em comprovar, através
de documentação hábil e idônea, e muito menos de forma minimamente individualizada, a
origem dos valores creditados em conta de depósito e investimento tais quais discriminados na
Planilha I – Depósitos em Contas Correntes Bancárias de Fernando Collor de Origem não
Comprovada no ano-calendário de 2011 (fls. 102/110), decerto que as alegações tais quais
formuladas pelo recorrente não devem ser aqui acolhidas.
Com efeito, entendo por não acolher das alegações formuladas pelo recorrente no
sentido de que a origem dos depósitos bancários laçados nas suas contas restou comprovada.

(b) Da comprovação da validade e efetividade dos empréstimos tomados pelo
recorrente junto à TV Gazeta de Alagoas

O recorrente também defende a tese da comprovação da validade e efetividade
dos empréstimos tomados da TV Gazeta de Alagoas com base nos seguintes fundamentos:
- Que a própria Receita Federal do Brasil já reconheceu expressamente,
em fiscalizações anteriores, os empréstimos tomados junto às empresas
de comunicação do grupo familiar, o qual sempre foi o principal negócio
da familiar, podendo-se destacar, ainda, que todos os valores estão
escriturados tanto na contabilidade das empresas de comunicação, como,
também, nos informes de rendimentos apresentados pelo declarante, sem
contar que a própria autoridade fiscal reconhece, no TVF, que os recursos
ou foram transferidos diretamente da TV Gazeta de Alagoas para o
recorrente ou foram pagos a terceiros (prestadores de serviços, alienantes
de bens móveis e imóveis) por conta e ordem do recorrente;
- Que a jurisprudência administrativa é inequívoca no sentido de que a
comprovação do mútuo pactuado entre pessoas vinculadas ou
relacionadas deve ser realizado, basicamente, a partir da demonstração do
registro contábil do mútuo pela mutuante, bem como a partir das
informações prestadas nas respectivas Declarações e, principalmente, a
partir da efetiva transferência dos recursos da mutuante ao mutuário;
Fl. 7903
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Fl. 72 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

- Que a autoridade fiscal também questionou os lançamentos contábeis
que a TV Gazeta de Alagoas efetuou em conta do passivo denominada
‘AP’s a pagar’, já que havia um descasamento entre o momento do débito
da conta ativa referente ao mútuo e o efetivo desembolso dos recursos,
sendo que tal questionamento é desconexo das práticas contábeis, uma
vez que a sistemática tal qual adotada assegurava a independência
financeira entre mutuante e mutuário e representava um melhor controle
das obrigações assumidas, pelo mutuante, por conta e ordem do
mutuário, do que se conclui que o empréstimo é comprovado não apenas
pela efetividade das transferências, mas, também, pela correta
contabilização pela TV Gazeta de Alagoas, além de ter sido devidamente
indicado nas Declarações de Dívidas e Ônus Reais do recorrente;
- Que a jurisprudência administrativa é inequívoca no sentido de que a
comprovação do mútuo pactuado entre pessoas vinculadas ou
relacionadas deve ser realizado, basicamente, a partir da demonstração do
registro contábil do mútuo pela mutuante, bem como a partir das
informações prestadas nas respectivas Declarações e, principalmente, a
partir da efetiva transferência dos recursos da mutuante ao mutuário;
- Que a própria autoridade autuante, justamente no mesmo exercício a
que se reportam os fatos geradores do presente lançamento (2011),
entendeu que a operação travada entre o recorrente e a TV Gazeta de
Alagoas se tratava de efetiva operação de crédito e, por isso mesmo,
lacrou o auto de infração exigindo da TV Gazeta, enquanto mutuante, o
IOF/Crédito, conforme se verifica do processo administrativo no
10410.723763/2011-15, o que significa dizer, portanto, que a própria
Receita Federal declarou e chancelou a natureza da referida operação
como empréstimo de mútuo; e
- Que, por fim, há que se afastar, ainda, as ilações trazidas dos autos do
Inquérito Policial que acabaram servindo de fundamento para a
descaracterização dos empréstimos de mútuo, porque as referências ali
realizadas não têm qualquer efeito concreto no âmbito da presente
autuação.
Tal como expomos anteriormente, o imposto de renda tem como fato gerador a
aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica da renda ou dos proventos de qualquer
natureza, conforme dispõe o artigo 43 do Código Tributário Nacional, cuja redação segue
transcrita abaixo:
“Lei no 5.172/66
Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer
natureza tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica:
I - de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de
ambos;
II - de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais
não compreendidos no inciso anterior.
Fl. 7904
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Fl. 73 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

§ 1o A incidência do imposto independe da denominação da receita ou do rendimento,
da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem e da forma de
percepção. (Incluído pela Lcp no 104, de 2001)
§ 2o Na hipótese de receita ou de rendimento oriundos do exterior, a lei estabelecerá as
condições e o momento em que se dará sua disponibilidade, para fins de incidência do
imposto referido neste artigo. (Incluído pela Lcp no 104, de 2001).”
Pelo que se observa, de acordo com o § 1o do artigo 43, a incidência do imposto
de renda independe da origem dos recursos, de modo que, ainda que se tratem de recursos de
origem ilícita, os valores apropriados pelo sujeito passivo estarão sujeitos à incidência da regra-
matriz do imposto de renda.
A propósito, registre-se que muitos doutrinadores têm se debruçado sobre o
conceito de rendas e proventos de qualquer natureza. Não se trata de questão irrelevante, já que,
a partir da rígida repartição de competências adotada pelo nosso sistema constitucional, a União
não pode ultrapassar a esfera que lhe foi assegurada constitucionalmente. E, de fato, a mera
leitura do artigo 43 do CTN revela que o legislador não optou por uma ou outra teoria econômica
da renda-produto ou da renda-acréscimo patrimonial, tendo admitido, antes, que qualquer delas
seja suficiente para permitir a renda tributável.
É como pensam Luís Eduardo Schoueri e Roberto Quiroga Mosquera37:
“Como o art. 146, III, “a”, do texto constitucional, remete à Lei Complementar a
definição do fato gerador, da base de cálculo e dos contribuintes dos impostos
discriminados na Constituição, podemos examinar como o CTN posicionou-se sobre o
assunto. A mera leitura do caput do art. 43 revela que o CTN não optou por uma ou por
outra teoria, admitindo, antes, que qualquer delas seja suficiente para permitir a aferição
de renda tributável (...).
[...]
Revela-se, assim, que o legislador constitucional buscou ser bastante abrangente em sua
definição de renda e proventos de qualquer natureza: em princípio, qualquer acréscimo
patrimonial poderá ser atingido pelo imposto; ao mesmo tempo, mesmo que não se
demonstre o acréscimo, será possível a tributação pela teoria da renda-produto.
Uma leitura atenta do dispositivo, por outro lado, leva-nos à conclusão de que não basta
a existência de uma riqueza para que haja a tributação; é necessário que haja
disponibilidade sobre a renda ou sobre o provento de qualquer natureza.” (grifei).
Nesse contexto, é de se reconhecer que o artigo 3o da Lei no 7.713/88, combinado
com os artigos 37, 38, 55, inciso X e 83 do Decreto no 3.000/9938, os quais, dentre outros,
serviram de suporte para a autuação, dispõem o seguinte:
“Lei no 7.713/1998
Art. 3o O imposto incidirá sobre o rendimento bruto, sem qualquer dedução, ressalvado
o disposto nos arts. 9o a 14 desta Lei. (Vide Lei 8.023, de 12.4.90)

37 SCHOUERI, Luís Eduardo; MOSQUERA, Roberto Quiroga. Manual da Tributação Direta da Renda. São Paulo:
Instituto Brasileiro de Direito Tributário - IBDT, 2020, p. 14-15.
38 Confira-se que, de acordo com o artigo 144 da Lei no 5.172/66, "o lançamento reporta-se à data da ocorrência do
fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada".
Fl. 7905
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Fl. 74 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

§ 1o Constituem rendimento bruto todo o produto do capital, do trabalho ou da
combinação de ambos, os alimentos e pensões percebidos em dinheiro, e ainda os
proventos de qualquer natureza, assim também entendidos os acréscimos patrimoniais
não correspondentes aos rendimentos declarados.
§ 2o Integrará o rendimento bruto, como ganho de capital, o resultado da soma dos
ganhos auferidos no mês, decorrentes de alienação de bens ou direitos de qualquer
natureza, considerando-se como ganho a diferença positiva entre o valor de transmissão
do bem ou direito e o respectivo custo de aquisição corrigido monetariamente,
observado o disposto nos arts. 15 a 22 desta Lei.
§ 3o Na apuração do ganho de capital serão consideradas as operações que importem
alienação, a qualquer título, de bens ou direitos ou cessão ou promessa de cessão de
direitos à sua aquisição, tais como as realizadas por compra e venda, permuta,
adjudicação, desapropriação, dação em pagamento, doação, procuração em causa
própria, promessa de compra e venda, cessão de direitos ou promessa de cessão de
direitos e contratos afins.
§ 4o A tributação independe da denominação dos rendimentos, títulos ou direitos, da
localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem dos bens produtores
da renda, e da forma de percepção das rendas ou proventos, bastando, para a incidência
do imposto, o benefício do contribuinte por qualquer forma e a qualquer título.
[...]
***
Decreto no 3.000/99
TÍTULO IV - RENDIMENTO BRUTO
CAPÍTULO I - DISPOSIÇÕES GERAIS
Art. 37. Constituem rendimento bruto todo o produto do capital, do trabalho ou da
combinação de ambos, os alimentos e pensões percebidos em dinheiro, os proventos de
qualquer natureza, assim também entendidos os acréscimos patrimoniais não
correspondentes aos rendimentos declarados (Lei no 5.172, de 1966, art. 43, incisos I e
II, e Lei no 7.713, de 1988, art. 3o, § 1o).
[...]
Art. 38. A tributação independe da denominação dos rendimentos, títulos ou direitos,
da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem dos bens
produtores da renda e da forma de percepção das rendas ou proventos, bastando, para a
incidência do imposto, o benefício do contribuinte por qualquer forma e a qualquer
título (Lei no 7.713, de 1988, art. 3o, § 4o).
[...]
Seção V - Outros Rendimentos
Art. 55. São também tributáveis (Lei no 4.506, de 1964, art. 26, Lei no 7.713, de 1988,
art. 3o, § 4o, e Lei no 9.430, de 1996, arts. 24, § 2o, inciso IV, e 70, § 3o, inciso I):
[...]
X - os rendimentos derivados de atividades ou transações ilícitas ou percebidos com
infração à lei, independentemente das sanções que couberem;
***
TÍTULO VI - BASE DE CÁLCULO DO IMPOSTO NA DECLARAÇÃO
Fl. 7906
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Fl. 75 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

Art. 83. A base de cálculo do imposto devido no ano-calendário será a diferença entre
as somas (Lei no 9.250, de 1995, art. 8o, e Lei no 9.477, de 1997, art. 10, inciso I):
I - de todos os rendimentos percebidos durante o ano-calendário, exceto os isentos, os
não tributáveis, os tributáveis exclusivamente na fonte e os sujeitos à tributação
definitiva;
II - das deduções relativas ao somatório dos valores de que tratam os arts. 74, 75, 78 a
81, e 82, e da quantia de um mil e oitenta reais por dependente.”
A legislação é clara ao prescrever que os rendimentos são constituídos de todo o
produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos, os alimentos e pensões percebidos
em dinheiro e, ainda, os proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos
patrimoniais não correspondentes aos rendimentos declarados.
Além do mais, observe-se, também, que a tributação aí independe da
denominação dos rendimentos, títulos ou direitos, da localização, condição jurídica ou
nacionalidade da fonte, da origem dos bens produtores da renda, e da forma de percepção das
rendas ou proventos, bastando, para que o imposto incida, que o contribuinte tenha se
beneficiado por qualquer forma e qualquer título.
Fixadas essas premissas, registre-se que, no caso concreto, inobstante o ora
recorrente tenha sido intimado a apresentar contrato de mútuo que pudesse amparar e validar os
valores correntes registrados nas suas contas bancárias no ano-calendário de 2011, é de se
reconhecer que, no final, nenhum contrato foi apresentado nos termos tais quais solicitados.
Note-se que, de fato, o recorrente apresentou contrato de mútuo o qual, a rigor,
não foi registrado em cartório, datado de 02/01/1995 em que lhe foi cedido crédito de R$
100.000,00 (cem mil reais) da TV Gazeta (fls. 591/592), além de ter apresentado, também,
contrato, assinado em 02/01/1996, o qual não foi registrado em cartório, por meio do qual foi
aberto crédito pela TV Gazeta em benefício do ora recorrente no valor de R$ 2.000.000,00, já
tendo sido incorporado saldo devedor do mútuo que havia sido pactuado anteriormente (fls.
589/590). Por fim, observe-se que o recorrente também colacionou aos autos um Termo de
Declaração firmado em 01/09/2015 em que as partes pretendiam ratificar os contratos de mútuos,
sendo que, além do fato de que os contratos em si não foram apresentados, as partes não fixaram
ali os valores e nem estabeleceram cláusula gerais de garantia (fls. 381/385).
O ponto que deve ser aqui destacado é que, a partir da análise dos documentos e
esclarecimentos que foram prestados, a autoridade fiscal acabou concluindo que não houve, no
caso, empréstimo de valores da empresa TV Gazeta ao recorrente a título de mútuo, a qual, aliás,
o contribuinte é sócio.
A fiscalização apontou, ainda, que a TV Gazeta efetuava o pagamento de
praticamente todas as despesas do contribuinte que correspondiam a vultosos valores referentes à
aquisição de imóvel, até valores menos expressivos referentes a pequenos consertos domésticos,
passando, ainda, pelo pagamento de parcelas de financiamento de veículos de luxo, faturas de
cartões de crédito, pensão alimentícia, parcelamento de tributos, funcionários (piloto de lancha,
caseiro, vigilante), serviços eventuais (pedreiro, marceneiro), condomínio, IPTU, contas de
telefone, despesas de manutenção residencial, seguro saúde, seguro de veículos, combustível,
compras de supermercado, remédios, transferências para a Sra. Caroline Medeiros Collor de
Mello e para o Sr. Fernando James Braz Collor de Mello e outras transferências.
No subitem 2 - Análise da situação econômica-fiscal do Sr. Fernando Collor - do
item IV do TVF, a fiscalização expôs, a partir da análise das respectivas Declarações de Imposto
Fl. 7907
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Fl. 76 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

de Renda Pessoa Física – DIRF, a situação econômica do contribuinte ao longo dos anos de 2010
a 2014. No quadro 8 do mencionado subitem, a fiscalização discriminou as informações contidas
nas declarações do contribuinte indicadas nos campos relativos às “Dívidas e Ônus Reais”,
conforme se verifica a partir da planilha abaixo, referentes ao mútuo que o recorrente alega que
tem junto à TV Gazeta:
Quadro 08 – Dívidas de Fernando Collor com a TV Gazeta
DIRPF Ano-
Calendário
Saldo em 31/12 do
ano anterior
Saldo em 31/12 do
ano base
Mútuo no ano
2010
54.744.707,09
59.712.756,18
4.968.049,09
2011
59.712.756,18
64.451.726,45
4.738.970,27
2012
64.451.726,45
71.934.224,43
7.482.497,98
2013
71.915.517,43
79.712.617,85
7.797.100,42
2014
79.712.617,85
90.636.174,08
10.923.556,23
A partir da análise do Quadro 08, a própria autoridade fiscal esclareceu que no
final do ano de 2010 o saldo registrado a título de mútuo era de R$ 54.744.707,09, bem assim
que a dívida crescia ano após ano e, a título de informação, chegou ao vultuoso montante de R$
90.636.174,08 no final de 2014.
Além disso, note-se que a autoridade autuante discorreu sobre o grau de
endividamento do contribuinte, tendo destacado que os seus rendimentos eram totalmente
desproporcionais em relação à dívida declarada, não se vislumbrando, pois, qualquer
possibilidade de que a “dívida” viesse a ser quitada, bem assim que o valor da dívida superava
em muito o próprio patrimônio do ora recorrente, já que, a título de informação, o total de bens e
direitos declarados, em 23/12/2014, somavam o montante de R$ 22.951.013,98.
Em relação à TV Gazeta, a fiscalização elaborou, ainda, o Quadro 09 – Resultados
da TV Gazeta, abaixo reproduzido, ressaltando que a empresa não apresentava lucros
compatíveis com os valores emprestados, já que, à época, vinha sistematicamente apresentado
prejuízos. Confira-se:
Quadro 09 – Resultados da TV Gazeta

2011
2012
2013
2014
Receita Bruta
44.197.211,35
44.552.867,40
52.812.276,26
60.648.627,96
Lucro Líquido
-291.624,90
-657.852,90
-667.723,61
-4.289.302,94
Lucros/Prejuízos Acumulados
-7.150.645,63
-7.708.248,53
-8.278.790,97
-26.119.095,45
Além de tudo isso, note-se que, de acordo com o item V – Análise dos Fatos
Apurados, subitem 2 – Recursos Financeiros que transitaram pelas contas correntes da TV
Fl. 7908
DF CARF MF
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Fl. 77 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

Gazeta e tiveram como beneficiário Fernando Collor em 2011 do TVF, nos casos em que a TV
Gazeta contabilizou “recuperação de mútuo facm” na conta Sócios no ano de 2011, levando a
supor que Fernando Collor teria quitado parte da dívida, há, na mesma data, empréstimo a ele em
valor quase sempre idêntico. Em outros casos em que a TV Gazeta de Alagoas efetuou
lançamentos contábeis com histórico “recuperação de mútuo facm”, os valores sequer
transitaram pela conta Sócios.
A autoridade lançadora também salientou que a conta sócios era, na verdade,
utilizada para registrar e controlar as obrigações a pagar do contribuinte e não para controlar os
valores efetivamente mutuados pela TV Gazeta, posto que, no momento em que as obrigações
pessoais de Fernando Collor eram conhecidas, eram registradas a débito na conta 1.3.4.01.0001 –
Sócios e a crédito da conta 2.1.1.01.0001 – AP’s a Pagar, independentemente de quando seriam
efetivamente pagas, havendo aí, por parte da citada empresa, preocupação em controlar as
obrigações pessoais do contribuinte e não em controlar os valores efetivamente pagos em
benefício do contribuinte.
E, além do mais, a própria autoridade fiscal já havia ressaltado que a principal
característica das operações de mútuo é a obrigação do mutuário restituir ao mutuante o que dele
recebeu em coisa do mesmo gênero, qualidade e quantidade, sendo que, a partir da análise dos
extratos bancários, a fiscalização verificou que não há registro de transferência de valores das
contas bancárias do contribuinte para contas bancárias da TV Gazeta, tampouco registro de
outros débitos que possam ser relacionados a repasses para a TV Gazeta.
Acrescente-se, ainda, que o recorrente, ao mencionar o processo administrativo
fiscal no 10410.723763/2011-15, lavrado contra a TV Gazeta por exigência de IOF, sustenta que
“basta olhar o auto de infração para se ter certeza de que de mútuo se tratava, até mesmo pela
lógica da coerência das provas, segundo a qual uma coisa não pode ser e não ser ao mesmo
tempo”, sendo que, ao analisarmos a peça defensiva protocolada nos autos daquele processo , é
possível constatar que a própria empresa TV Gazeta sustentou que a operação ali autuada não se
tratava de contrato de mútuo sujeita à incidência do IOF, conforme se verifica dos trechos abaixo
reproduzidos:
“63. Desta feita, ainda que se considere, por absurdo, que a competência tributária da
União abrangesse a instituição de IOF/Crédito num âmbito alheio ao mercado
financeiro, observa-se que a Lei n. 9.779/1999, ao dispor sobre a incidência do
IOF/Crédito no âmbito não financeiro, limitou-a, exclusiva e estritamente, sobre
contratos de mútuo, ou seja, as operações realizadas no caso em comento estão fora da
hipótese de incidência do IOF, por não se tratar, em sua essência, de operações de
mútuo.
64. Assim, uma vez demonstrado de que a operação autuada não se trata de um contrato
de mútuo e tampouco se insere no âmbito do mercado financeiro, é inquestionável que a
inexigibilidade do crédito lançado, razão pela qual é de rigor o acolhimento da presente
impugnação.” (grifei).
No caso em apreço, é de se reconhecer que os fatos e documentos levantados pela
fiscalização convergem no sentido de que o contribuinte recebeu rendimentos tributáveis sob a
roupagem de mútuo, do que se conclui que a fiscalização agiu corretamente ao considerar que os
valores provenientes da TV Gazeta destinados ao contribuinte não apresentam natureza de
valores mutuados e, portanto, tratando-se de rendimentos recebidos de pessoa jurídica, deveriam
compor a base de cálculo do imposto de renda no ano-calendário aqui discutido.
Fl. 7909
DF CARF MF
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Fl. 78 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

A rigor, note-se, por oportuno, que o empréstimo de mútuo é instituto do direito
privado e, por isso mesmo, deve ser analisado de acordo com os princípios gerais, conceitos e
formas do direito privado. É que, nos termos do artigo 109 do Código Tributário Nacional, os
princípios gerais de direito privado utilizam-se para a pesquisa da definição, do conteúdo e do
alcance de seus institutos, conceitos e formas, o que significa afirmar que à luz de tais princípios
é que são definidos os institutos, conceitos e formas do direito privado que tenham sido
empregados pela lei tributária. Confira-se:
“Lei no 5.172/66
Art. 109. Os princípios gerais de direito privado utilizam-se para pesquisa da definição,
do conteúdo e do alcance de seus institutos, conceitos e formas, mas não para definição
dos respectivos efeitos tributários.”
De acordo com o dispositivo transcrito, se um conceito do direito privado é
utilizado pelo legislador tributário sem qualquer referência ao seu conteúdo e alcance, tal
conceito haverá de ser compreendido pelo intérprete tal como está posto no direito privado. Em
outras palavras, se a lei tributária não alterou expressamente o conteúdo e o alcance do instituto
de direito privado por ela utilizado para definir hipótese de incidência tributária – é o que ocorre
com o instituto do mútuo – não poderá o intérprete fazê-lo.
Nas palavras de Luciano Amaro39,
“Ao dizer que os princípios do direito privado se aplicam para a pesquisa da definição
de institutos desse ramo do direito, o dispositivo, obviamente, não quer disciplinar a
interpretação, no campo do direito privado, dos institutos desse direito. Isso não é
matéria cuja regulação incumba ao direito tributário. Assim, o que o Código Tributário
Nacional pretende dizer é que os institutos de direito privado devem ter sua definição,
seu conteúdo e seu alcance pesquisados com o instrumental técnico fornecido pelo
direito privado, não para efeitos privados (o que seria óbvio e não precisaria, nem
caberia, ser dito num código tributário), mas sim para efeitos tributários. Ora, em que
hipóteses isso se daria? É claro que nas hipóteses em que tais institutos sejam referidos
pela lei tributária na definição de pressupostos de fato de aplicação de normas
tributárias, pois – a conclusão é acaciana – somente em tais situações é que interessa ao
direito tributário a pesquisa de institutos de direito privado.
Em suma, o instituto de direito privado é “importado” pelo direito tributário com a
mesma conformação que lhe dá o direito privado, sem deformações, nem
transfigurações. A compra e venda, a locação, a prestação de serviço, a doação, a
sociedade, a fusão de sociedades, o sócio, o gerente, a sucessão causa mortis, o
herdeiro, o legatário, o meeiro, o pai, o filho, o interdito, o empregador, o empregado, o
salário etc. têm conceitos no direito privado, que ingressam na cidadela do direito
tributário sem mudar de roupa e sem outro passaporte que não o preceito da lei
tributária que os “importou”. Como assinala Becker, com apoio em Emilio Betti e Luigi
Vittorio Berliri, o direito forma um único sistema, onde os conceitos jurídicos têm o
mesmo significado, salvo se a lei tiver expressamente alterado tais conceitos, para efeito
de certo setor do direito; assim, exemplifica Becker, não há um “marido” ou uma
“hipoteca” no direito tributário diferentes do “marido” e da “hipoteca” do direito civil.”

39 AMARO, Luciano. Direito Tributário brasileuiro. 20. ed. São Paulo: Saraiva, 2014, Não paginado.
Fl. 7910
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Fl. 79 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

Nesse mesmo sentido manifestou-se Aliomar Baleeiro40 a propósito do artigo 109
do CTN ao dispor que caberá ao legislador, e não ao intérprete, redefinir, para fins tributários, os
institutos, conceitos e formas de direito privado:
“O legislador reconhece o império das normas de Direito Civil e Comercial quanto à
definição, conteúdo e alcance dos institutos, conceitos e formas consagrados no campo
desses dois ramos jurídicos opulentados por 20 séculos de lenta estratificação. A
prescrição, a quitação, etc. conservam no Direito Financeiro, quando neste não houve
norma expressa em contrário, a mesma conceituação clássica do Direito Comum. O
mesmo ocorre em relação aos contratos e às obrigações em geral.”
Em síntese, se um conceito de direito privado é utilizado pelo legislador tributário
sem qualquer referência a seu conteúdo e alcance, tal conceito há de ser entendido pelo intérprete
tal como está posto no direito.
E, aí, considerando, pois, que o empréstimo de mútuo é instituto do direito
privado, faz-se necessário que investiguemos o que dispõe a própria legislação civil ao seu
respeito, podendo-se afirmar, de logo, que, conceitualmente, o mútuo consiste em um
“empréstimo de consumo”, ou seja, trata-se de um negócio jurídico unilateral por meio do qual o
mutuante transfere a propriedade de um objeto móvel fungível ao mutuário, que se obriga à
devolução, em coisa do mesmo gênero, qualidade e quantidade41.
O Código Civil cuidou de tratar do instituto do empréstimo de mútuo no artigo
586, cuja redação segue transcrita abaixo:
“Lei no 10.406/2002
Capítulo IV – Do Empréstimo
Seção II – Do mútuo
Art. 586. O mútuo é o empréstimo de coisas fungíveis. O mutuário é obrigado a
restituir ao mutuante o que dele recebeu em coisa do mesmo gênero, qualidade e
quantidade.”
Como se pode notar, o instituto do mútuo aperfeiçoa-se quando o proprietário,
mutuante, transmite a propriedade da coisa mutuada, e não apenas a posse, com o efeito e
possibilidade de que a coisa seja consumida, obrigando-se o mutuário, portanto, a compensá-lo
com a entrega de outra coisa, substancial, qualitativa e quantitativamente idêntica. Não se exigirá
do mutuário que restitua exatamente o bem que recebeu, pois é da essência desse negócio
jurídico a utilização de coisa fungível.
Em se tratando de mútuo de dinheiro, a entrega efetiva da quantia é elemento
essencial do contrato sem o qual inexiste o próprio mútuo e não se gera qualquer espécie de
obrigação de crédito, já que o crédito e a obrigação de pagar não decorrem da promessa de
transferir o dinheiro frente à promessa de aceitá-lo para pagamento futuro, mas, sim,
da transferência efetiva do valor ao mutuário. Tendo em vista que o mutuário é obrigado a
restituir ao mutuante o que dele recebeu em coisa do mesmo gênero, qualidade e quantidade

40 BALEEIRO, Aliomar. Direito Tributárioa Brasileiro. 11. ed. Rio de Janeiro: Forense, 1999, p. 685.
41 GAGLIANO, Pablo Stolze; PAMPLONA FILHO, Rodolfo. Novo curso de Direito Civil: contratos em espécie.
vol. 4. tomo II. 7. ed. rev. e atual. São Paulo: 2014, Não paginado.
Fl. 7911
DF CARF MF
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Fl. 80 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

exige-se que ele pague a quantia em dinheiro que lhe foi repassada em condições e formas
estabelecidas no contrato. O mútuo em dinheiro aperfeiçoa-se, portanto, a partir das seguintes
relações: (i) entrega do dinheiro por parte do mutuante; e (ii) pagamento ou quitação do
respectivo valor por parte do mutuário.
Em comentários ao instituto do mútuo previsto no artigo 586 do Código Civil,
Carlos Roberto Gonçalves42 afirma que o mutuante é obrigado a entregar a coisa, enquanto o
mutuário tem o dever de restituí-la. Confira-se:
“Sendo o mútuo contrato real e unilateral, que se perfaz com a entrega da coisa
emprestada, uma vez efetuada a tradição nada mais cabe ao mutuante, recaindo as
obrigações somente sobre o mutuário.
[...]
As obrigações do mutuário, pode-se dizer, resumem-se numa só: restituir, no prazo
convencionado, a mesma quantidade e qualidade de coisas recebidas e, na sua falta,
pagar o seu valor, tendo em vista o tempo e o lugar em que, segundo a estipulação, se
devia fazer a restituição, quando o contrato não tiver dinheiro por objeto. Se a coisa, ao
tempo do pagamento, estiver desvalorizada, deve ser restituído o valor que tinha na data
do empréstimo, pelo qual ingressou no patrimônio do mutuário.”
A par de tais ensinamentos, registre-se que essa linha de entendimento encontra
amparo na própria jurisprudência atual deste Tribunal Administrativo, conforme se pode
observar do precedente citado abaixo:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Ano-calendário: 2011, 2012, 2013
OMISSÃO DE RENDIMENTOS RECEBIDOS DE PESSOA JURÍDICA.
Tributam-se os rendimentos do trabalho, com ou sem vínculo empregatício, recebidos
de pessoa jurídica, declarados pelo contribuinte na DIRPF como empréstimos, quando
restar comprovada a sua natureza remuneratória.
CONTRATO
DE
MÚTUO.
EMPRÉSTIMOS.
NECESSIDADE
DE
COMPROVAÇÃO.
O pagamento pela pessoa jurídica, a qual o contribuinte figura como sócio, de despesas
pessoais, assim como, a aquisição de bens destinados ao patrimônio particular do sócio
e declarados como empréstimos, somente podem ser considerados dessa natureza,
quando comprovado, de forma inequívoca mediante apresentação do instrumento do
mútuo, devidamente registrado em Cartório, além de outros meios hábeis e idôneos
admitidos no Direito que demonstrem a efetiva transferência dos recursos apontados
pela fiscalização, coincidentes em datas e valores, tanto da operação de concessão como
do recebimento do empréstimo alegado pelo interessado.
(Processo no 10410.721874/2016-00. Acórdão no 2202-005.918. Conselheiro Relator
Mario Hermes Soares Campos. Sessão de 15/01/2020. Acórdão publicado em
20/02/2020).” (grifei).
Aliás, destaque-se, inclusive, que essa turma julgadora tem encampado esse
mesmo entendimento, conforme se verifica dos precedentes colacionados abaixo:

42 Gonçalves, Carlos Roberto. Direito civil brasileiro: contratos e atos unilaterais. vol. 3. 11.ed. São Paulo: Saraiva,
2014, Não paginado.

Fl. 7912
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Fl. 81 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Ano-calendário: 2005
[...]
OMISSÃO DE RENDIMENTOS. DEPÓSITOS BANCÁRIOS DE ORIGEM NÃO
COMPROVADA. EMPRÉSTIMO DE MÚTUO. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO
POR DOCUMENTAÇÃO HÁBIL.
O empréstimo de mútuo em dinheiro aperfeiçoa-se a partir das relações de entrega da
quantia por parte do mutuante e do pagamento ou quitação do respectivo valor por parte
do mutuário. O contribuinte deve, portanto, comprovar a transferência do numerário
relativamente a cada operação e a sua respectiva quitação por meio de provas hábeis e
idôneas.
[...]
(Processo no 12898.001673/2009-55. Acórdão no 2201-007.359. Conselheiro Relator
Sávio Salomão de Almeida Nóbrega. Sessão de 03/09/2020. Acórdão publicado em
22/10/2020).
***
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA IRPF
Ano-calendário: 2003
[...]
CONTRATO DE MÚTUO. COMPROVAÇÃO DO FLUXO DE NUMERÁRIO.
É requisito de existência do contrato de mútuo, além da comprovação documental, o
fluxo financeiro da moeda, comprovado pela efetiva transferência e devolução dos
valores envolvidos.
(Processo no 19515.001182/2007-49. Acórdão no 2201-005.083. Conselheiro Relator
Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim. Sessão de 10/04/2019. Acórdão publicado em
02/05/2019).
***
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF
Exercício: 2010
[...]
OPERAÇÃO DE MÚTUO - REQUISITOS DE PROVA
Para comprovação da operação de mútuo, além do registro público do contrato, é
indispensável documentação hábil e idônea que demonstre a efetiva ocorrência do
pactuado, o cumprimento das cláusulas acertadas, como pagamentos em datas e valores
convencionados; a simples apresentação de documentos particulares e/ou seu
lançamento na contabilidade, por si sós, são insuficientes para opor a operação a
terceiros e, principalmente, para afetar a tributação.
[...]
(Processo no 11080.726941/2014-54. Acórdão no 2201-000.781. Conselheiro Relator
Marcelo Milton da Silva Risso. Sessão de 08/11/2018. Acórdão publicado em
14/12/2008).”
Portanto, e diferentemente do que o recorrente sustenta, a jurisprudência atual
deste Tribunal tem se manifestado no sentido de que os contratos de mútuo de dinheiro devem
Fl. 7913
DF CARF MF
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Fl. 82 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

ser comprovados, portanto, a partir de documentos que demonstrem as relações (i) de entrega do
dinheiro por parte do mutuante e (ii) de pagamento ou quitação do respectivo valor por parte do
mutuário, quer dizer, a partir da demonstração do fluxo financeiro de entrada – do numerário – e
de saída, que, a rigor, corresponde ao que a jurisprudência colacionada acima tem denominado
de “fluxo financeiro da moeda” ou, simplesmente, “fluxo de numerário”.
Para fins tributários, não é importante levar em linha de conta a regularidade
jurídica dos atos, bem como a licitude do seu objeto ou dos seus efeitos, nem é relevante
averiguar os efeitos dos fatos efetivamente ocorridos. E não se trata de se averiguar acerca da
possibilidade ou não de tributação do ilícito, já que o ilícito não pode ser tomado como fato
gerador de tributo. O que importa, isso sim, é que a situação material corresponda ao tipo
descrito na norma de incidência. Ora, nos termos do artigo 118 do Código Tributário Nacional, a
definição do fato gerador é interpretada abstraindo-se da validade jurídica dos atos efetivamente
praticados. É ver-se:
“Lei no 5.172/66
CAPÍTULO II - Fato Gerador
Art. 118. A definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-se:
I - da validade jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes,
responsáveis, ou terceiros, bem como da natureza do seu objeto ou dos seus efeitos;
II - dos efeitos dos fatos efetivamente ocorridos.”
Quer dizer, a interpretação do fato gerador deve ser feita com abstração da
validade jurídica dos atos praticados pelo sujeito passivo, ou por terceiros, bem como da
natureza, lícita ou ilícita, do objeto de tais atos, e dos efeitos jurídicos, se lícitos ou ilícitos desses
mesmos atos. E também devem se abstraídos, igualmente, os efeitos jurídicos dos fatos
efetivamente ocorridos. Em síntese, a compreensão da norma albergada no artigo 118 do CTN é
no sentido de que, para fins tributários, não há de se indagar a respeito da validade do ato ou do
negócio jurídico. O que importa é a ocorrência de efeitos no plano da concreção, ou seja, no
mundo dos fatos, sendo irrelevante a produção, ou não, de efeitos jurídicos no plano da
abstração43.
À toda evidência, é de se concluir que os valores provenientes da TV Gazeta de
Alagoas não se tratam, na verdade, de valores mutuados, porque, como visto, e a título de
quitação dos empréstimos, não há qualquer registro de transferência dos valores das contas
bancários do recorrente para as contas da TV Gazeta e muito menos registro de outros débitos
que possam ser relacionados a repasses para a TV Gazeta. Restou evidente que os supostos
empréstimos obtidos pelo recorrente correspondem, na verdade, e no final das contas, aos
pagamentos de suas despesas pessoais e, portanto, deveriam ter sido oferecidos à tributação, já que,
nos termos do artigo 38, caput do Decreto no 3.000/99, a tributação dos rendimentos não depende
da forma de sua percepção, bastando, para a incidência do imposto, que o contribuinte se
beneficie por qualquer forma e a qualquer título.

43 MACHADO, Hugo de Brito. Comentários ao Código Tributário Nacional: Artigos 96 a 138. Vol. II. 2a. ed. São
Paulo: Atlas, p. 374/380.
Fl. 7914
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Fl. 83 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

Com base em tais fundamentos, entendo por não acolher as alegações tais quais
formuladas no sentido da comprovação da validade e efetividade dos empréstimos tomados junto
à TV Gazeta de Alagoas.

(c) Da ilegalidade da qualificação da multa de ofício

O recorrente também sustenta que a aplicação da multa de ofício qualificada no
percentual de 150% é ilegal pelos seguintes fundamentos:
- Que se a qualificação da multa teve por motivo a metodologia de
fracionamento dos depósitos a qual, de acordo com a autoridade
autuante, foi utilizada com a intenção de ocultar o nome do depositante, a
real origem dos recursos e de evitar a comunicação das operações com o
COAF, uma vez que as movimentações financeiras inferiores a R$
10.000,00 estariam dispensadas do reporte ao COAF, nos termos do
artigo 13, inciso I da Circular Bacen no 3.461/2009, decerto que a multa
deve ser desqualificada com relação a quase metade dos depósitos
bancários, os quais, aliás, foram realizados em valores superiores a R$
10.000,00, totalizando, pois, R$ 416.184,47;
- Que esse fracionamento atende aos interesses de anonimato apenas de
quem realiza os depósitos e não de quem os recebe e que, além disso, não
são apenas as movimentações acima de R$ 10.000,00 que devem ser
reportadas ao COAF, porque, nos termos dos artigos 10, § 3o e 11, inciso
I da Lei no 9.613/1998, o limite de R$ 10.000,00 pode ser considerado
como um conjunto de operações no mesmo mês e, por outro lado, as
instituições financeiras devem comunicar ao COAF qualquer operação
suspeita independentemente do valor envolvido;
- Que o artigo 6o, § 2o da Circular Bacen no 3.461/2009 reforça a
obrigação de reporte “das operações que, por sua habitualidade, valor
ou forma, configuram artifício que objetive burlar os mecanismos de
identificação, controle e registro”, do que se conclui que não apenas as
operações que superam o limite de R$ 10.000,00 devem ser reportadas,
tal como faz entender a autoridade autuante e o acórdão recorrido;
- Que de acordo com as Súmulas CARF no 14 e 26, a mera acusação de
omissão de rendimentos não justifica a aplicação da multa de ofício
qualificada, de modo que, no caso concreto, não há comprovação de
nenhum dos elementos que a jurisprudência tipicamente costuma reputar
como necessários para justificar a qualificação da multa de ofício;
- Que em relação aos empréstimos obtidos junto à TV Gazeta de
Alagoas, os quais, aliás, não foram objeto de presunção legal, mas, sim,
são objeto de omissão de rendimentos de pessoa jurídica, decerto que a
qualificação da multa não faz qualquer sentido, e que, além disso, a
decisão recorrida não apreciou segregadamente as infrações, tendo
fundamentado a manutenção da multa como se se tratasse de apenas uma
Fl. 7915
DF CARF MF
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Fl. 84 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

infração, de modo que tal aspecto, por si só, já é suficiente para o
cancelamento da multa qualificada em relação à omissão de rendimentos
recebidos de pessoa jurídica, especialmente com relação aos empréstimos
realizados com a TV Gazeta; e
- Que, segundo a autoridade autuante, a qualificação da multa estaria
justificada pela confusão de recursos próprios junto com os recursos da
TV Gazeta de Alagoas, bem assim em razão da prática simulada de
mútuo, sendo que como presumir dolo ou fraude se ambas as partes,
recorrente e a TV Gazeta de Alagoas, sempre declararam as respectivas
operações ao Fisco.
De início, reconheça-se que o artigo 44, § 1o da Lei no 9.430/96 dispõe sobre a
multa qualificada no percentual de 150%, a qual deve ser aplicada nas hipóteses em que há ação
dolosa na forma contemplada nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.5020/1964. Confira-se:
“Lei no 9.430/96
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:(Vide
Lei no 10.892, de 2004)(Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e
nos de declaração inexata;(Vide Lei no 10.892, de 2004)(Redação dada pela Lei no
11.488, de 2007)
[...]
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado
nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no4.502, de 30 de novembro de 1964,
independentemente
de
outras
penalidades
administrativas
ou
criminais
cabíveis.(Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007).”
Pelo que se pode observar, a aplicação da multa qualificada exige, por assim
dizer, duplo convencimento e, sobretudo, dupla comprovação. Quer dizer, para que a multa
qualificada seja aplicada é necessário que haja o comportamento previsto no critério material da
multa de ofício, consubstanciado na falta de pagamento e na falta de declaração ou nos casos de
declaração inexata de imposto ou contribuição, revestido, ainda, de ação dolosa, exposta e
devidamente comprovada nas hipóteses legais da fraude, da sonegação ou do conluio.
É na própria Lei tributária que devemos buscar a essência das condutas puníveis
com a multa qualificada, ou seja, a característica que as distingue das situações em que ela não se
aplica. E, aí, como o § 1o do artigo 44 da Lei no 9.430/96 dispõe que a multa qualificada será
aplicada nos casos previstos nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/1964, é aí que devemos
procurar a essência dos atos puníveis com tal multa. Veja-se:
“Lei no 4.502/64
Art. 71 – Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total
ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária:
I – da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais;
Fl. 7916
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Fl. 85 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

II – das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária
ou o crédito tributário correspondente.
Art. 72 – Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou
parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir
ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do
imposto devido, ou a evitar ou diferir o seu pagamento.
Art. 73 – Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas,
visando qualquer dos efeitos referidos no artigo 71 e 72.”
O artigo 71 trata da sonegação não no sentido de deixar-se de pagar o tributo por
via dolosa, mas por, dolosamente, criar-se embaraços à fiscalização no que diz com o
conhecimento do fato gerador e de todos os seus aspectos. O núcleo aí é o impedimento ou o
retardo do conhecimento, por parte da autoridade fazendária, do fato gerador do tributo ou,
ainda, das condições essenciais.
Por sua vez, o artigo 72 dispõe sobre a figura da fraude que, aliás, trata do próprio
fato gerador, cuja ocorrência se impede ou se retarda por modo doloso, vale dizer, por via
sabidamente ilegal que adultera a realidade do fato gerador ou dos seus elementos, podendo
consistir na simulação absoluta ou relativa. O núcleo desse artigo, portanto, é o ato doloso do
agente que objetiva encontrar economia fiscal por meio de ato conhecidamente ilícito.
Por fim, o artigo 73 prevê a hipótese em que ocorre aqueles atos previstos nos
artigos 71 e 72 quando há a participação de mais de uma pessoa. Eis aí a figura do conluio, ou
seja, quando duas ou mais pessoas lançam mão de artifícios maliciosos e ilegais para praticar os
atos previstos nos respectivos artigos 71 e 72, de sorte que essa união para a prática do ilícito de
forma dolosa é comumente denominada de pacto doloso.
É nesse sentido que dispõe Gabriel Lacerda Troianelli44:
“Percebe-se, imediatamente que a essência da sonegação é a tentativa de impedir ou
retardar o conhecimento da ocorrência do fato gerador, de algum de seus elementos ou
de condições pessoais do contribuinte que o afetem. Ou seja, a tentativa de ocultar da
autoridade fazendária algum elemento ou a ocorrência do fato gerador.
[...]
Como se percebe pela simples leitura do inciso II do artigo 1o da Lei no 8.137/1990,
fraudar a fiscalização tributária significa inserir elementos inexatos ou omitir operação
de qualquer natureza em documento ou livro exigido pela lei fiscal. Da mesma forma, o
inciso I do artigo 2o desta lei deixa bem claro que o núcleo do tipo correspondente à
fraude fiscal é a falsidade. Assim, também a fraude tem por essência a tentativa de
ocultar do conhecimento da autoridade fiscal a ocorrência do fato gerador ou de algum
de seus elementos, mediante a apresentação de elementos falsos.
Quanto ao artigo 73, por dizer apenas que “conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais
pessoas naturais ou jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72”,
nada contribui quanto à busca da essência da conduta punível mediante a aplicação da
multa qualificada já que meramente se refere às condutas típicas da sonegação ou
fraude.
Dessa análise pode-se concluir que a essência comum à fraude e à sonegação é a
tentativa de ocultar o fato gerador ou seus elementos, de impedir que a autoridade fiscal
tome conhecimento dos fatos relevantes para permitir a correta exigência do tributo

44 TROIANELLI, Gabriel Lacerda. Planejamento tributário e multa qualificada. In: Revista Dialética de Direito
Tributário no 179, ago./2010, p.48/49.
Fl. 7917
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Fl. 86 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

devido. Neste ponto, é relevante notar que, independentemente da qualificação da
conduta, esta intenção do contribuinte de enganar o Fisco, de esconder a verdade (...).”
Note-se que o traço característico e comum às três modalidades é a conduta
dolosa. O dolo é imprescindível para a aplicação da penalidade qualificada, pois, como visto, as
previsões dos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64 se referem exclusivamente às situações em
que o dolo está presente, podendo-se observar, pois, que, enquanto o artigo 71 e 72 se referem à
“ação ou omissão dolosa”, o artigo 73 se referente ao “ajuste doloso”. O dolo, o qual, aliás,
consubstancia-se em elementos relativos à vontade e à consciência, é, portanto, requisito
inafastável para que a multa qualificada seja aplicada.
Ao comentar sobre a aplicação da multa qualificada e a figura do dolo, João
Carlos de Lima Junior45 dispõe o seguinte:
“O dolo possui diferentes teorias e o conceito depende daquela adotada (...).
[....]
Percebe-se que, em todas as teorias, a coincidência reside no elemento volitivo, na
vontade consciente de realizar a conduta típica e causar o resultado. Logo, livre do
afunilamento da opção teórica, para que exista a qualificação da penalidade tributária, é
imprescindível que o sujeito passivo tenha agido intencionalmente no sentido de realizar
o previsto nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64
[...]
“Logo, impõe-se ao agente a consciência em relação à conduta praticada, é necessário
que ele saiba que está que ele saiba que está realizado o comportamento vedado; da
mesma forma o resultado, o sujeito passivo há de conhecer o produto da sua ação; em
complemento, exige-se que haja a percepção, por parte de quem age, que a conduta
pode ter como consequência o resultado. Finalmente, o dolo requer a vontade de agir e
de causar o resultado.”
O dolo corresponde a prática do ilícito por alguém que possuía o animus, a
intenção de realizá-lo e de obter o resultado – trata-se do elemento volitivo -, somado a um
elemento adicional que, no caso, consubstancia-se na consciência da antijuridicidade por parte
do agente, quer dizer, no saber que se encontrava por realizar uma conduta vedada – eis aí a
própria consciência do ilícito.
Pois bem. Observe-se que, no caso concreto, a autoridade fiscal entendeu por
qualificar a multa de ofício porque o ora recorrente acabou omitindo rendimentos tributáveis de
forma consciente e voluntária, mediante a prática de condutas desejadas, inclusive em conluio
com terceiros, com intuito deliberado de ocultar patrimônio pessoal, violando, portanto, a lei
tributária com pleno conhecimento da ilicitude de sua conduta, tendo impedido, ao final, o
conhecimento pela administração tributária da ocorrência do fato gerador do imposto de renda.
A partir da leitura do item VII – Infrações Apuradas, subitem 4 – Multa qualifica
do TVF (fls. 97/99), verifica-se que os motivos que ensejaram a aplicação da multa qualificada
restaram devidamente apurados e comprovados, de modo que, no final, a autoridade fiscal
enquadrou, com perfeição, as condutas do ora recorrente nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502,
de 1964. É ver-se:

45 LIMA JUNIOR, João Carlos de. Interpretação e aplicação das multas de ofício, de ofício qualificada, de ofício
agravada e isolada. 1. ed. São Paulo: Noeses, 2018, p. 170-174.
Fl. 7918
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Fl. 87 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

"1. Quanto à infração 1, “Depósitos em Contas Correntes Bancárias do Sr. Fernando
Collor de Origem Não Comprovada no ano-calendário de 2011”:
Utilizou reiteradamente o expediente de fracionamento de operações (distribuição, das
quantias recebidas, em diversos depósitos bancários de valores frequentemente
inferiores a R$ 10.000,00), na tentativa de, dentre outros motivos, evitar a identificação
dos depositantes e da ocorrência do fato gerador, sua natureza e circunstâncias
materiais. Para esse desiderato, agiu em conluio com, pelo menos, os depositantes dos
mencionados valores;
2. Quanto à infração 2, “Omissão de Rendimentos Recebidos no ano-calendário de
2011”:
Utilizou o expediente de mesclar, pelo menos na TV Gazeta, recursos próprios com
recursos da empresa, visando impedir ou retardar o conhecimento, por parte da
autoridade fazendária, do fato gerador, notadamente quanto ao seu aspecto subjetivo,
vale dizer, o real e verdadeiro sujeito passivo da obrigação tributária. Para esse
desiderato, agiu em conluio com, pelo menos, os administradores da TV Gazeta;
3. Quanto à infração 3, “Omissão de Rendimentos Recebidos no ano-calendário de
2011”:
Em conluio com, pelo menos, os administradores da TV Gazeta, fraudou a Fazenda
Nacional, simulando operações de mútuo, na tentativa de ocultar o fato gerador da
obrigação tributária.”
Confira-se que a autoridade fiscal não presumiu o intuito doloso por parte do ora
recorrente. Ao revés, as circunstâncias que legitimam e determinam a aplicação da multa
qualificada restaram devidamente comprovadas. A intenção deliberada do recorrente de impedir
o conhecimento, por parte da autoridade fiscal, da ocorrência dos fatos geradores aqui discutidos,
em conluio com outras pessoas, físicas e jurídicas, enquadra-se, com perfeição, nas hipóteses
previstas nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/1964.
O recorrente utilizou-se do expediente do fracionamento de operações ao receber
os diversos depósitos bancários em valores frequentemente inferiores a R$ 10.000,00, na
tentativa deliberada de evitar a identificação dos depositantes e de impedir ou retardar, total ou
parcialmente, o conhecimento, por parte da autoridade fazendária, da ocorrência do fato gerador
da obrigação principal ou da sua natureza ou circunstâncias e, para tanto, agiu, em conluio, com,
pelo menos, os depositantes dos respectivos valores.
Além disso, o Sr. Fernando Collor também se utilizou do artifício de mesclar, com
a TV Gazeta de Alagoas, recursos próprios com recursos da empresa, visando impedir e retardar
o conhecimento, por parte da autoridade fazendária, do fato gerador e, sobretudo, do real e
verdadeiro sujeito passivo da obrigação tributária e, para tanto, agiu em conluio com, pelo
menos, os administradores da TV Gazeta, bem como, em conluio com, pelo menos, os
administradores da TV Gazeta, e valendo-se do expediente fraudento de simular operações de
mútuo juntamente com a referida empresa, tentou, deliberadamente, impedir ou retardar, total ou
parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou excluir ou
modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do imposto devido, ou
a evitar ou diferir o seu pagamento
Nesse contexto, acrescente-se, ainda, que a Circular no 3.461 de 2009, emitida
pelo Banco Central, a qual consolida as regras sobre os procedimentos a serem adotados na
prevenção e combate às atividades relacionadas com os crimes previstos na Lei no 9.613, de
Fl. 7919
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Fl. 88 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

03/03/1998, é clara ao dispor que o sistema de registro deve permitir a identificação de depósito
em espécie, saque em espécie, saque em espécie por meio de cartão pré-pago ou pedido de
provisionamento para saque de valor igual ou superior a R$ 100.000,00 e que as instituições
devem comunicar ao COAF as operações realizadas ou serviços prestados cujo valor seja igual
ou superior a R$ 10.000,00, considerando as partes envolvidas, os valores, as formas de
realização, os instrumentos utilizados ou a falta de fundamento econômico ou legal possam
configurar a existência de indícios dos crimes previstos na Lei no 9.613, de 1998, dentre outras
determinações.
O sistema de registro bancário tem de identificar perfeitamente os depósitos em
valor igual ou superior a R$ 100.000,00 em espécie. Por sua vez, os depósitos no valor igual ou
superior a R$ 10.0000,00 também podem ser monitorados em determinadas circunstâncias. O
fracionamento de depósitos revela a intenção de burlar o sistema de monitoramento e, portanto,
deve ser considerado como uma prática adotada para ocultar o nome do depositante, a real
origem do recursos e para evitar a comunicação da operação ao Coaf.
No caso em tela, observe-se que o recorrente sustenta a desqualificação da multa
em relação aos depósitos bancários em valores superiores a R$ 10.000,00, os quais totalizam o
montante de R$ 416.184,47, conforme se verifica da planilha acostada às fls. 7.736/7.737. A
partir da análise da referida planilha, verifica-se que ocorreram 11 depósitos em dinheiro em
valores inferiores a R$ 100.000,00, o que demonstra que, no caso, foi utilizada a mesma
metodologia de fracionamento de depósitos.
De todo modo, o que deve restar claro é que, além do fato de a autoridade fiscal
ter exposto sintética e minunciosamente, ao longo do TVF, as razões pelas quais entendera pela
aplicação da multa qualificada, decerto que a forma de agir do contribuinte revelou a intenção de
ocultar o recebimento de rendimentos tributáveis e, além do mais, ao fracionar os depósitos em
dinheiro em valores inferiores a R$ 100.000,00, o contribuinte também buscou burlar o próprio
sistema de controle financeiro.
O recorrente também alega que é equivocada a premissa de que o fracionamento
dos depósitos tenha se dado a mando ou com o seu conhecimento e que este comportamento
atende aos interesses de anonimato apenas de quem os faz, e não de quem os recebe. Ora, com
tantos depósitos ocorrendo em sua conta corrente, muitos de forma fracionada, caberia ao
contribuinte um comportamento vigilante e diligente em relação a esses depósitos, identificando
os autores dos créditos, bem como as razões, por meio de provas, inclusive para se munir em
razão de uma eventual ação fiscal.
Observe-se, ainda, que o recorrente não trouxe aos autos nenhum documento que
comprovasse a origem dos depósitos bancários considerados pela fiscalização como rendimentos
omitidos. A prática de receber depósitos bancários em suas contas correntes, muitos de forma
fracionada, sem identificação de origem, sustenta, de per si, a qualificação da multa. A rigor,
vale destacar que a qualificação da multa não decorre isoladamente do fracionamento dos
depósitos, mas, sim, e como visto, do conjunto de condutas praticadas, em conluio, com outras
pessoas, físicas e jurídicas, com o intuito de deliberado de de impedir ou retardar, total ou
parcialmente, o conhecimento, por parte da autoridade fazendária, da ocorrência do fato gerador
da obrigação principal ou da sua natureza ou circunstâncias e, sobretudo, do real e verdadeiro
sujeito passivo da obrigação tributária.

Fl. 7920
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Fl. 89 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

Com base em tais fundamentos, é de se concluir que o recorrente agiu, em conluio
com outras pessoas, físicas e jurídicas, com objetivo específico de ocultar importâncias
recebidas, de maneira a impedir ou retardar o conhecimento, por parte da autoridade fiscal, da
ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, representada pela disponibilidade
econômica dos rendimentos tributáveis, e da correta individualização do sujeito passivo da
obrigação tributária correspondente, tendo incorrido, portanto, nas condutas previstas nos artigos
71, 72 e 73 da Lei no 4.502/1964.
Com efeito, entendo por não acolher das alegações meritórias referentes à
ilegalidade da qualificação da multa de ofício.

(d) Da incorreta aplicação da multa e o seu caráter confiscatório – dos
princípios do não confisco, da razoabilidade e da proporcionalidade

O recorrente também sustenta que a multa foi aplicada incorretamente e apresenta
caráter confiscatório em decorrência dos seguintes motivos:
- Que a multa de ofício qualificada atinge a exorbitante percentagem de
150% do valor do imposto e, portanto, revela-se confiscatória,
afrontando, portanto, o artigo 150, inciso IV da Constituição Federal,
sendo que no Recurso Extraordinário no 582.461, submetido à sistemática
da Repercussão Geral, o STF fixou a tese de as multas em patamar
superior ao valor do tributo revelam-se confiscatórias;
- Que os princípios da proporcionalidade e razoabilidade revelam maior
utilidade exatamente ao proibir determinados excessos por parte da
Administração Pública, sendo que a Lei no 9.784/99, aplicável
analogamente ao caso ora em comento, também se refere aos princípios
da razoabilidade e proporcionalidade, os quais, aliás, impõem que haja
proporção entre os meios que administração utiliza para atingir
determinado fim; e
- Que o STF reconheceu, recentemente, a repercussão geral do Recurso
Extraordinário no 746.090/SC que trata, justamente, do efeito
confiscatório da multa qualificada de 150% prevista na legislação
federal.
Observe-se, de logo, que o próprio Decreto no 70.235/72 veda os órgãos de
julgamento administrativo fiscal de afastarem a aplicação ou deixarem de observar lei ou decreto
sob fundamento de inconstitucionalidade. É ver-se:
“Decreto no 70.235/72
Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de
julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei
ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade.”
Fl. 7921
DF CARF MF
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Fl. 90 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

Em consonância com o artigo 26-A do Decreto no 70.235/72, o artigo 62 do
Regimento Interno - RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de junho de 2015 também
prescreve que é vedado aos membros do CARF afastar ou deixar de observar quaisquer
disposições contidas em Lei ou Decreto:
“PORTARIA MF No 343, DE 09 DE JUNHO DE 2015
Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a
aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob
fundamento de inconstitucionalidade.”
A Súmula CARF no 2 também dispõe que este Tribunal não tem competência para
se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. Veja-se:
“Súmula CARF no 2
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.”
A título de esclarecimentos, acrescente-se que no que concerne à legalidade dos
atos infralegais, o artigo 16 da Lei no 12.833, de 20/06/2013 inseriu o parágrafo único no artigo
48 da Lei no 11.941/2009, porém, ao sancionar a referida Lei, a então Presidente da República
vetou o inciso II do referido parágrafo único, conforme se pode observar das razões do veto
abaixo transcrita:
“Lei no 11.941, de 27 de maio de 2009
Art. 48. (omissis).
Parágrafo único. São prerrogativas do Conselheiro integrante do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais - CARF:
I - somente ser responsabilizado civilmente, em processo judicial ou administrativo, em
razão de decisões proferidas em julgamento de processo no âmbito do CARF, quando
proceder comprovadamente com dolo ou fraude no exercício de suas funções; e
II – (VETADO).
Razões do veto: o CARF é órgão de natureza administrativa e, portanto, não tem
competência para o exercício de controle de legalidade, sob pena de invasão das
atribuições do Poder Judiciário.”
Tendo em vista que não cabe a este Tribunal Administrativo pronunciar-se sobre a
inconstitucionalidade ou ilegalidade das normas legitimaram a aplicação da multa de ofício
qualificada no percentual de 150%, as alegações no sentido de que a multa apresenta caráter
confiscatório e acaba violando o artigo 150, inciso IV da Constituição Federal não devem ser
acolhidas.
Com base em tais fundamentos, entendo por não acolher das alegações meritórias
tais quais formuladas no sentido da incorreta aplicação da multa e do seu caráter confiscatório.

(e) Dos juros e sua inaplicabilidade sobre a multa de ofício
Fl. 7922
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Fl. 91 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

Por fim, o recorrente sustenta que os juros de mora não devem ser aplicados sobre
a multa de ofício por conta das seguintes questões:
- Que ao se referir a “crédito tributário” o artigo 161, § 1o do Código
Tributário Nacional não se refere à multa de ofício, mas apenas ao
principal exigido, porque, se assim não fosse, não haveria necessidade do
dispositivo ressalvar, logo em seguida, que a aplicação dos juros não
causa prejuízo à imposição de penalidade cabíveis;
- Que a Taxa SELIC prevista no artigo 61 da Lei no 9.430/96 se aplica
apenas sobre os tributos não pagos no vencimento, de modo que não há
como se pretender aplicar a norma constante do artigo 161, § 1o do CTN
para que incidam juros de 1% sobre a multa de ofício, pois ao aplicar a
Taxa SELIC ao lançamento o agente fiscal optou por esta sistemática de
aplicação de juros de mora, a qual, além de estabelecer um percentual
diferenciado para apuração desses juros, estabeleceu, expressamente, a
incidência apenas sobre os tributos; e
- Que os juros moratórios não podem ser aplicados sobre a multa de
ofício lançada, seja por ausência de previsão legal para tanto, seja porque
o enquadramento legal apontado no Auto de Infração não autoriza a
imposição de juros sobre a multa de ofício, mas, apenas, sobre os tributos
não pagos no prazo legal.
Pois bem. Como é sabido, a obrigação tributária principal surge com a ocorrência
do fato gerador e tem por objeto o pagamento do tributo ou de penalidade e extingue-se com o
crédito dela decorrente, nos termos do artigo 113, § 1o do Código Tributário Nacional46. Por
outro lado, o artigo 139 do Código Tributário Nacional dispõe que o crédito tributário decorre da
obrigação principal e apresenta mesma natureza47.
A partir da interpretação conjunta dos respectivos dispositivos, conclui-se que o
crédito tributário inclui tanto o valor do tributo quanto o da penalidade pecuniária, haja vista que
tanto o crédito quanto a penalidade constituem a obrigação tributação, a qual, aliás, tem a mesma
natureza do crédito a ela correspondente. Em outras palavra, um é a imagem absolutamente
simétrica do outro, apenas invertida. E, aí, como o crédito tributário correspondente à obrigação
tributária e esta é constituída de tributo e de penalidade pecuniária, diz-se que a penalidade,
portanto, compõe o crédito.
Ao tratar do crédito, o artigo 161 do Código Tributário Nacional estabelece que o
crédito não integralmente pago no vencimento é acrescido de juros de mora seja qual for o
motivo determinante da falta, sem prejuízo da imposição das penalidades cabíveis. Confira-se:
“Lei no 5.172/66

46 Cf. Lei n 5.172/66. Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória. § 1o A obrigação principal surge com
a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se
juntamente com o crédito dela decorrente.
47 Cf. Lei no 5.172/66 Art. 139. O crédito tributário decorre da obrigação principal e tem a mesma natureza desta.
Fl. 7923
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Fl. 92 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

SEÇÃO II - Pagamento
Art. 161. O crédito não integralmente pago no vencimento é acrescido de juros de
mora, seja qual for o motivo determinante da falta, sem prejuízo da imposição das
penalidades cabíveis e da aplicação de quaisquer medidas de garantia previstas nesta Lei
ou em lei tributária.
§ 1o Se a lei não dispuser de modo diverso, os juros de mora são calculados à taxa de
um por cento ao mês.
§ 2o O disposto neste artigo não se aplica na pendência de consulta formulada pelo
devedor dentro do prazo legal para pagamento do crédito.”
Pelo que pode observar, verificado o inadimplemento do tributo será cabível a
incidência dos juros de mora sobre o principal, desde a data do vencimento da obrigação até a
data da lavratura do auto de infração, bem como a aplicação de multa punitiva, que, a propósito,
passam a integrar o crédito fiscal consolidado, que é o montante que o contribuinte deve recolher
ao Fisco.
Não se pode olvidar que os juros moratórios representam, efetivamente, o preço
do direito, isto é, o valor que o detentor da moeda (contribuinte) paga ao seu legítimo
proprietário (Fisco) pela posse temporária do numerário que, aliás, desde o vencimento da
obrigação já é de sua titularidade.
Com efeito, a partir da data de vencimento especificado no Auto de Infração para
o pagamento espontâneo, o Sujeito Passivo passa a figurar como potencial devedor do montante
consolidado objeto do lançamento tributário. Os juros, portanto, são devidos para compensar a
demora do sujeito em relação ao pagamento do crédito tributário consolidado. E, aí, se ainda
assim há atraso na quitação da dívida, os juros de mora devem incidir sobre a totalidade do
crédito tributário consolidado.
De todo modo, o que deve restar claro é que este Tribunal editou a Súmula no 108
e fixou o entendimento no sentido de que sobre a multa de ofício incidem juros de mora
calculados com base na Taxa Selic. Confira-se:
“Súmula CARF no 108
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de
ofício. (Vinculante,
conforme Portaria
ME
no
129 de
01/04/2019,
DOU
de
02/04/2019)”.
Por essas razões, não há como se afastar a incidência dos juros de mora sobre a
multa de ofício. Os juros de mora incidem sobre a totalidade do crédito tributário e quando
incidentes sobre a multa de ofício são calculados com base na Taxa referencial do Sistema
Especial de Liquidação e Custódia - SELIC.
Com efeito, entendo por também não acolher das alegações referentes à
inaplicabilidade dos juros sobre a multa de ofício.

Conclusão

Fl. 7924
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Fl. 93 do Acórdão n.o 2201-009.226 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10410.724936/2016-27

Por todo o exposto e por tudo que consta nos autos, conheço do presente recurso
voluntário, rejeito as preliminares de nulidades tais quais suscitadas e, no mérito, nego-lhe
provimento.
(documento assinado digitalmente)
Sávio Salomão de Almeida Nóbrega

Fl. 7925
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