Tribunal: CARF
Processo: 11516.721278/2011-91
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: TATIANA MIDORI MIGIYAMA
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2021-11-17
Data de publicação: 2022-01-19

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Data do fato gerador: 31/01/2006, 28/02/2006, 31/03/2006
CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS. EMBALAGENS E PALLETS.
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito de insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não cumulativas, definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de repetitivo - qual seja, de que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser diretamente ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
Dessa forma, é de se reconhecer a constituição de crédito das contribuições sobre as despesas com pallets utilizados como embalagem no transporte de produtos.
CRÉDITO. FRETES DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA.
Afinando-se ao conceito exposto pela Nota SEI PGFN MF 63/18 e aplicando-se o Teste de Subtração, é de se reconhecer o direito ao crédito das contribuições sobre os valores relativos a fretes - fretes na transferência de matérias-primas, produtos intermediários, material de embalagem e fretes sobre vendas, considerando sua essencialidade à atividade do sujeito passivo.
Não obstante à observância do critério da essencialidade, é de se considerar ainda tal possibilidade para fretes de produtos acabados, invocando o art. 3o, inciso IX, da Lei 10.833/03 e art. 3o, inciso IX, da Lei 10.637/02 eis que a inteligência desses dispositivos considera para a r. constituição de crédito os serviços intermediários necessários para a efetivação da venda quais sejam, os fretes na operação de venda. O que, por conseguinte, cabe refletir que tal entendimento se harmoniza com a intenção do legislador ao trazer o termo frete na operação de venda, e não frete de venda quando impôs dispositivo tratando da constituição de crédito das r. contribuições.
DECADÊNCIA. DEDUÇÃO DE DÉBITOS E CRÉDITOS. NÃO EQUIPARAÇÃO A PAGAMENTO.
Não se equipara a pagamento a dedução de débitos e créditos em DACON para fins de aplicação do art. 150, § 4o, do Código Tributário Nacional, no regime não-cumulativo de PIS e COFINS.

Inteiro teor:
CSRF-T3
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11516.721278/2011-91
Recurso
Especial do Procurador e do Contribuinte
Acórdão no
9303-012.424 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
17 de novembro de 2021
Recorrentes
FAZENDA NACIONAL

BRF S.A.

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Data do fato gerador: 31/01/2006, 28/02/2006, 31/03/2006
CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA.
CONCEITO DE
INSUMOS.
EMBALAGENS E PALLETS.
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito de
insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não cumulativas,
definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de repetitivo - qual seja,
de que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser diretamente ou
indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja
subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da
qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
Dessa forma, é de se reconhecer a constituição de crédito das contribuições sobre
as despesas com pallets utilizados como embalagem no transporte de produtos.
CRÉDITO.
FRETES
DE
PRODUTOS
ACABADOS
ENTRE
ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA.
Afinando-se ao conceito exposto pela Nota SEI PGFN MF 63/18 e aplicando-se o
“Teste de Subtração”, é de se reconhecer o direito ao crédito das contribuições
sobre os valores relativos a fretes - fretes na transferência de matérias-primas,
produtos intermediários, material de embalagem e fretes sobre vendas,
considerando sua essencialidade à atividade do sujeito passivo.
Não obstante à observância do critério da essencialidade, é de se considerar ainda
tal possibilidade para fretes de produtos acabados, invocando o art. 3o, inciso IX,
da Lei 10.833/03 e art. 3o, inciso IX, da Lei 10.637/02 eis que a inteligência
desses dispositivos considera para a r. constituição de crédito os serviços
intermediários necessários para a efetivação da venda quais sejam, os fretes na
“operação” de venda. O que, por conseguinte, cabe refletir que tal entendimento
se harmoniza com a intenção do legislador ao trazer o termo “frete na operação de
venda”, e não “frete de venda” quando impôs dispositivo tratando da constituição
de crédito das r. contribuições.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11516.721278/2011-91
Fl. 3432
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-012.424 - CSRF/3a Turma
Processo no 11516.721278/2011-91

DECADÊNCIA.
DEDUÇÃO
DE
DÉBITOS
E
CRÉDITOS.
NÃO
EQUIPARAÇÃO A PAGAMENTO.
Não se equipara a pagamento a dedução de débitos e créditos em DACON para
fins de aplicação do art. 150, § 4o, do Código Tributário Nacional, no regime não-
cumulativo de PIS e COFINS.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial da Fazenda Nacional. No mérito, por determinação do art. 19-E da Lei no
10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei no 13.988/2020, em face do empate no julgamento,
negou-se provimento, vencidos os conselheiros Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Rodrigo
Mineiro Fernandes, Jorge Olmiro Lock Freire e Rodrigo da Costa Pôssas, que deram provimento
parcial para restabelecer a glosa dos créditos de frete de produtos acabados. Acordam, ainda, por
unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do Recurso Especial do Contribuinte, tão
somente com relação à decadência. No mérito, por maioria de votos, em negar-lhe provimento,
vencidas as conselheiras Tatiana Midori Migiyama (relatora), Érika Costa Camargos Autran e
Vanessa Marini Cecconello, que deram provimento. Designado para redigir o voto vencedor o
conselheiro Valcir Gassen.

(documento assinado digitalmente)
Rodrigo da Costa Pôssas - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama – Relator
(documento assinado digitalmente)
Valcir Gassen - Redator designado

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Luiz Eduardo de Oliveira
Santos, Tatiana Midori Migiyama, Rodrigo Mineiro Fernandes, Valcir Gassen, Jorge Olmiro
Lock Freire, Érika Costa Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello e Rodrigo da Costa
Pôssas.
Relatório
Trata-se de Recursos interpostos pelo sujeito passivo e pela Fazenda Nacional
contra acórdão no 3402-004.904, da 2a Turma Ordinária da 4a Câmara da 3a Seção de Julgamento
do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, que deu provimento parcial ao recurso da
seguinte forma:
Fl. 3433
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-012.424 - CSRF/3a Turma
Processo no 11516.721278/2011-91

(i) por unanimidade de votos, por reconhecer os créditos dos materiais de
embalagem para transporte e para recalcular o valor do crédito presumido
pela aplicação da alíquota de 60% na forma do §10o do art. 8o da Lei no
10.925/2004;
(ii) por maioria de votos, por reconhecer a validade dos créditos de
faturamento de compras para entrega futura, dos fretes especializados dos
produtos acabados entre estabelecimentos para atender as exigências
sanitárias e das aquisições de "pallets" para transporte;
(iii) por maioria de votos, por negar provimento ao Recurso quanto à redução
na base de cálculo das contribuições dos valores de bonificações.

O colegiado a quo, assim, consignou a seguinte ementa:
“ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL - COFINS
Data do fato gerador: 31/01/2006, 28/02/2006, 31/03/2006
MULTA DE OFÍCIO. RESPONSABILIDADE. SUCESSÃO TRIBUTÁRIA.
Em sendo a sucessora responsável pelos créditos tributários da sucedida,
cabível é exigir daquela a multa por infração por esta cometida.
DECADÊNCIA. AUSÊNCIA DE PAGAMENTO. ERRO CONTAGEM NA
DECISÃO RECORRIDA.
A aplicação do art. 173, I, do CTN na hipótese de ausência de pagamento
antecipado encontra-se pacificado pelo Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial no 973.733, julgado sob o rito dos recursos representativos
de controvérsia, que deve ser aplicado por este CARF à luz do art. 62, §2o do
RICARF.
AUTO DE INFRAÇÃO. CRÉDITOS DE PIS E COFINS. DIREITO
CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA.
A distribuição do ônus da prova possui certas características quando se trata
de lançamentos tributários decorrentes de glosa de créditos de PIS/COFINS
no regime da não cumulatividade. Verifica-se que eles se encontram na esfera
do dever probatório dos contribuintes. Tal afirmação decorre da simples
aplicação da regra geral, de que àquele que pleiteia um direito tem o dever de
Fl. 3434
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-012.424 - CSRF/3a Turma
Processo no 11516.721278/2011-91

provar os fatos que geram este direito. Sendo os créditos um benefício que
permite ao contribuinte diminuir o valor do tributo a ser recolhido, cumpre a
ele que quer usufruir deste benefício o ônus de provar que possui este direito.
COFINS NÃO CUMULATIVA. INSUMOS. CRÉDITOS. CONCEITO.
O conceito de insumo na legislação referente à Contribuição para o
PIS/PASEP e à COFINS não guarda correspondência com o extraído da
legislação do IPI (demasiadamente restritivo) ou do IR (excessivamente
alargado). Em atendimento ao comando legal, o insumo deve ser necessário
ao processo produtivo/fabril (custo de produção), e, consequentemente, à
obtenção do produto final.
NÃO CUMULATIVIDADE. AQUISIÇÃO DE BENS NÃO SUJEITOS AO
PAGAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO. CRÉDITOS. VEDAÇÃO
Não há direito à tomada de crédito na aquisição de bens ou serviços sujeitos à
alíquota zero. As Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, no inciso II do §2o do
art. 3o, expressamente vedam o crédito sobre o valor da aquisição de bens ou
de serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições.
CONTRIBUIÇÕES
NÃO
CUMULATIVAS.
CREDITAMENTO.
FRETE
ESPECIALIZADO. ENTRE ESTABELECIMENTOS. PRODUTO ACABADO.
EXIGÊNCIAS SANITÁRIAS. DESPESA OPERACIONAL.
Tratando-se de frete especializado de produtos acabados entre os
estabelecimentos, para atender às exigências sanitárias essenciais para que o
produto final chegue ao comprador sem perder suas qualidades intrínsecas,
cabe o creditamento das contribuições sociais não cumulativas sobre tais
dispêndios como insumos, por se tratar de despesas operacionais.
CRÉDITO. PALLETS DE MADEIRA PARA TRANSPORTE. AQUISIÇÃO E
REPAROS. MATERIAL DE EMBALAGEM.
Apenas com a embalagem para o transporte é que a fase produtiva se finda,
de modo que é indispensável e necessária para a composição do produto
final, uma vez que a madeira tem que estar em condições para poder ser
disponibilizada ao consumidor; e sem dúvida está relacionado à atividade da
Recorrente, dando direito ao crédito como insumo do processo produtivo.
Fl. 3435
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-012.424 - CSRF/3a Turma
Processo no 11516.721278/2011-91

CRÉDITO PRESUMIDO. AGROINDÚSTRIA. PERCENTUAL. PRODUTO
FABRICADO.
O crédito do presumido das contribuições sociais não cumulativas
corresponde a 60% ou a 35% de sua alíquota de incidência em função da
natureza do produto a que a agroindústria dá saída e não da origem do
insumo que aplica para obtê-lo.
CRÉDITO. VENDA PARA ENTREGA FUTURA. SOLUÇÃO COSIT No
507/2017.
Na apuração da Contribuição para o PIS/Pasep e COFINS pelo regime não
cumulativo, os bens faturados em venda para entrega futura dão direito ao
crédito devem reconhecer as receitas decorrentes dessa aquisição no momento
da celebração do contrato, quando o negócio se aperfeiçoa e o comprador
torna-se proprietário dos referidos bens, e não no momento da transmissão da
posse das mercadorias vendidas. Inteligência da Solução COSIT no 507/2017.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Data do fato gerador: 31/01/2006, 28/02/2006, 31/03/2006
PIS. LANÇAMENTO DECORRENTE DA MESMA MATÉRIA FÁTICA.
Aplica- se ao lançamento da Contribuição para o PIS/Pasep o decidido em
relação à COFINS lançada a partir da mesma matéria fática.”

Irresignada, a Fazenda Nacional interpôs Recurso Especial, suscitando
divergência jurisprudencial quanto às seguintes matérias:
 Às despesas com pallets utilizados como embalagem no transporte de
produtos;
 Ao enquadramento, dentro do conceito de insumos, do frete de produtos
acabados entre estabelecimentos.

Em despacho às fls. 2886 a 2896, foi dado seguimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional.

Embargos de Declaração foram opostos pelo sujeito passivo em face do
acórdão, alegando vícios e requerendo o afastamento da responsabilidade da embargante em
Fl. 3436
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-012.424 - CSRF/3a Turma
Processo no 11516.721278/2011-91

relação à multa e a análise dos documentos carreados aos autos que comprovam a diferença
existente entre o Dacon e as memórias de cálculo e o direito ao crédito de PIS e Cofins ou,
quando menos, determinar a baixa dos autos em diligência.

Contrarrazões ao Recurso Especial interposto pela Fazenda foram apresentadas
pelo sujeito passivo, trazendo, entre outros, que:
 O recurso não deve ser conhecido;
 Referida essencialidade das despesas com frete fica evidenciada dentro do
complexo ciclo produtivo da empresa, pois os bens são produzidos em um
determinado estabelecimento e posteriormente são remetidos a outro, em
caminhões refrigerados que mantém o produto na condição térmica em que
foi produzido;
 Observe-se que a manutenção da refrigeração dos produtos, além de
indispensável ao processo produtivo, decorre de obrigação normativa
estabelecida pelo Ministério da Agricultura e pela ANVISA;
 Há Laudo do Instituto Nacional de Tecnologia – INT (Doc. 03), que
analisou, dentre outros insumos, o frete e comprovou, de modo cabal, a
total relevância e inerência do frete entre estabelecimentos da Recorrida
como vinculado e essencial ao seu processo produtivo;
 A utilização dos pallets decorre também da observância às normas de
controle sanitário que exigem o acondicionamento de produtos acabados
em estrados, impedindo eventuais danos nas embalagens e contaminações.

Em despacho às fls. 2935 a 2942, os embargos de declaração opostos pelo
sujeito passivo foram rejeitados, por ausência de omissão, obscuridade ou contradição na decisão
embargada.

Insatisfeito, o sujeito passivo interpôs Recurso Especial contra o r. acórdão,
suscitando divergência em relação: (i) à decadência do crédito tributário; (ii) à incumbência do
ônus da prova quanto ao direito ao crédito de PIS e Cofins; (iii) erro formal – ausência de busca
pela verdade material e formalismo moderado; (iv) impossibilidade de se utilizar da presunção
Fl. 3437
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-012.424 - CSRF/3a Turma
Processo no 11516.721278/2011-91

para a caracterização de omissão de receitas; (v) ausência de responsabilidade da recorrente pela
multa aplicada; (vi) não incidência de juros de mora sobre a multa de ofício.

Em despacho às fls. 3218 a 3242, foi dado seguimento parcial ao Recurso
Especial do sujeito passivo, admitindo a rediscussão das seguintes matérias: (i) regra decadencial
aplicável aos tributos sujeitos a lançamento por homologação; (v) ausência de responsabilidade
da recorrente pela multa aplicada e (vi) não incidência de juros de mora sobre a multa de ofício.

Agravo foi interposto pelo sujeito passivo contra o despacho, mas em despacho
às fls. 3382 a 3392, o agravo foi rejeitado, mantendo o seguimento parcial do recurso especial do
sujeito passivo.

Contrarrazões ao recurso do sujeito passivo foram apresentadas pela Fazenda
Nacional, trazendo, entre outros, que, relativamente:
 À regra decadencial aplicável aos tributos sujeitos a lançamento por
homologação, o contribuinte não antecipou o pagamento do imposto
lançado, sendo aplicado o prazo decadencial disposto no art. 173, inciso I,
do CTN;
 À responsabilidade da recorrente pela multa aplicada, a punição prevista
pela lei tributária onera o patrimônio do contribuinte, que é composto de todos
os seus direitos e obrigações, sendo que este patrimônio é transmitido,
mediante a incorporação, fusão ou cisão, cabendo ao sucessor o ônus de
responder por tais obrigações – sendo transmitida ao sucessor a pena
pecuniária;
 Aos Juros sobre a Multa de Ofício, pela interpretação literal do art. 61 da
Lei 9.430/96, há incidência de juros sobre a multa.

É o relatório.
Voto Vencido
Conselheira Tatiana Midori Migiyama – Relatora.

Fl. 3438
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-012.424 - CSRF/3a Turma
Processo no 11516.721278/2011-91

Depreendendo-se da análise dos recursos interpostos pela Fazenda Nacional e
pelo sujeito passivo, importante discorrer sobre cada um deles para fins de melhor elucidar meu
direcionamento quanto ao conhecimento ou não dos recursos, em respeito ao art. 67 do
RICARF/15 – Portaria MF 343/15.

Primeiramente, em relação ao Recurso Especial interposto pela Fazenda
Nacional, que suscitou divergência em relação à constituição de crédito de PIS e Cofins sobre (i)
despesas com pallets utilizados como embalagem no transporte de produtos e (ii) do frete de
produto acabado entre estabelecimentos – entendo que o recurso deva ser conhecido, eis que
concordo com o exame de admissibilidade. Eis:
“[...]
2.1 DIVERGÊNCIA (I) – DIREITO À TOMADA DE CRÉDITOS SOBRE AS
DESPESAS COM PALLETS UTILIZADOS COMO EMBALAGEM NO
TRANSPORTE DE PRODUTOS
O voto vencedor do acórdão recorrido assentou que os pallets utilizados como
embalagem no transporte dos produtos, dada sua essencialidade ao processo
produtivo, gerariam créditos da contribuição no sistema da não
cumulatividade.
[...]
Cotejando os arestos confrontados, emerge o dissídio jurisprudencial. É que os
acórdãos indicados como paradigmas adotaram conceito restritivo de insumo,
no qual não se subsumem as embalagens de transporte.
Bem caracterizado o dissídio.
2.2 DIVERGÊNCIA (II) - ENQUADRAMENTO, DENTRO DO CONCEITO
DE
INSUMO,
DO
FRETE
DE
PRODUTO
ACABADO,
ENTRE
ESTABELECIMENTOS
O acórdão recorrido equiparou o frete de produtos simplesmente refrigerados
ao frete especializado para transporte de produtos de alta periculosidade,
para deferir a tomada de créditos sobre os fretes pagos para o transporte de
produtos acabados inter company.
[...]
Fl. 3439
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-012.424 - CSRF/3a Turma
Processo no 11516.721278/2011-91

A decisão defendeu que, por não integrar o conceito de insumo utilizado na
produção e nem ser considerada operação de venda, os valores das despesas
efetuadas com fretes contratados para as transferências de mercadorias -
produtos acabados ou em elaboração – mesmo que refrigerados, entre
estabelecimentos da mesma pessoa jurídica não geram direito a créditos da
Cofins e da Contribuição ao PIS. [...]
Da mesma forma que a decisão anterior, o Acórdão no 3402-002.361 entendeu
que o valor das despesas com serviços de transporte (fretes e carretos) dos
produtos acabados entre estabelecimentos do mesmo contribuinte não gera direito
a crédito, por não se enquadrar no conceito de insumo previsto no inciso II, do
art. 3o, das Leis n°s 10.637/2002 e 10.833/2003 e, também, não estar relacionada,
expressa e taxativamente, nos incisos III a X da Lei n° 10.833/2003, pois trata-se
de custo ou despesa realizada após a conclusão do processo de fabricação. [...]”

Sendo assim, por haver similitude fática entre os arestos, entendo que o
Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, deva ser conhecido.

Quanto ao Recurso Especial interposto pelo sujeito passivo, que suscitou
divergência em relação às seguintes matérias: a) Regra decadencial aplicável aos tributos sujeitos
a lançamento por homologação; e) ausência de responsabilidade da recorrente pela multa
aplicada e f) não incidência de juros de mora sobre a multa de ofício, entendo que devo conhecer
em parte do recurso.

Para melhor elucidar, é de se recordar:
 O art. 67, § 12, do RICARF:
“§ 12. Não servirá como paradigma acórdão proferido pelas turmas
extraordinárias de julgamento de que trata o art. 23-A, ou que, na data da
análise da admissibilidade do recurso especial, contrariar: [...]
III - Súmula ou Resolução do Pleno do CARF; e [...]”
 A data de admissibilidade do Recurso Especial do sujeito passivo –
13.12.18 em relação às matérias admitidas.

Fl. 3440
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-012.424 - CSRF/3a Turma
Processo no 11516.721278/2011-91

Sendo assim, quanto à matéria:
 não incidência de juros de mora sobre a multa de ofício, tem-se que:
 A Súmula CARF 108, que estabeleceu que “incidem juros moratórios,
calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e
Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício,
conforme sítio do CARF, teve sua vigência iniciada a partir da
aprovação ocorrida em 3.9.18;
 O que, por conseguinte, entendo que na data de admissibilidade do
recurso (13.12.18), já existia a Súmula 108, contrariando o pedido em
recurso.
Dessa forma, não conheço o recurso nessa parte.
 ausência de responsabilidade da recorrente pela multa aplicada, tem-se que:
 A Súmula CARF 113, que determinou que “A responsabilidade
tributária do sucessor abrange, além dos tributos devidos pelo sucedido,
as multas moratórias ou punitivas, desde que seu fato gerador tenha
ocorrido até a data da sucessão, independentemente de esse crédito ser
formalizado, por meio de lançamento de ofício, antes ou depois do
evento sucessório”, teve sua vigência iniciada a partir da aprovação
ocorrida em 3.9.18;
 O que, por conseguinte, entendo que na data de admissibilidade do
recurso (13.12.18), já existia a Súmula 113, contrariando o pedido em
recurso.
Dessa forma, não conheço o recurso nessa parte.

Para melhor elucidar a vigência das Súmulas, retrata-se o quadro constante
do sítio do CARF:
Vigência das Súmulas CARF
Súmulas
Data de Aprovação
1 a 24
2006

25 a 45
08/12/2009
* Súmula 39 foi revogada em 09/01/2019
Fl. 3441
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9303-012.424 - CSRF/3a Turma
Processo no 11516.721278/2011-91

46 a 70
29/11/2010
*Súmula 47 foi revogada em 17/10/2017
71 a 90
10/12/2012

91 a 100
09/12/2013
*Súmula 98 foi revogada em 03/09/2018
101 a 107
08/12/2014
108 a 128
03/09/2018
29 a 161
03/09/2019

Por fim, em relação à discussão acerca da “Regra decadencial aplicável aos
tributos sujeitos a lançamento por homologação”, é de se recordar:
 Acórdão recorrido:
Ementa:
“[...]
DECADÊNCIA. AUSÊNCIA DE PAGAMENTO. ERRO CONTAGEM NA
DECISÃO RECORRIDA. A aplicação do art. 173, I, do CTN na hipótese de
ausência de pagamento antecipado encontra-se pacificado pelo Superior
Tribunal de Justiça no Recurso Especial no 973.733, julgado sob o rito dos
recursos representativos de controvérsia, que deve ser aplicado por este
CARF à luz do art. 62, §2o do RICARF.[...]”
Voto:
“[...]
Aduz a Recorrente em seu recurso que, "(...) Na Impugnação ao Auto de
Infração, a Recorrente demonstrou que o crédito tributário ora exigido é
integralmente improcedente, haja vista a ocorrência da decadência do
direito do fisco efetuar os lançamentos de PIS e COFINS relativos ao
período de janeiro a março de 2006, nos termos dos arts. 150 §4° c/c 156,
V do CTN".
Fl. 3442
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9303-012.424 - CSRF/3a Turma
Processo no 11516.721278/2011-91

E prossegue informando que no caso sob análise é absolutamente
diferente, haja vista que, para os períodos ora discutidos, não houve a
apuração de PIS ou COFINS a pagar, mas sim de crédito das
contribuições, devidamente lançados. Assim, considerando que a intimação
se deu em 29/07/2011, deve ser reconhecida a decadência dos supostos
débitos das competências de janeiro a março de 2006, para o fim de julgar
improcedente o lançamento objeto do presente Auto de Infração, nos
termos dos arts. 150, §4° e 156, V do CTN.
Como se vê, sustenta a Recorrente a aplicação na hipótese do art. 150, §4o
do CTN dos períodos compreendidos entre 01/01/2006 e 31/03/2006, uma
vez que os autuados foram cientificados dos Autos de Infração em
29/07/2011.
Segundo indicado na peça recursal, a empresa autuada informa que "não
foi apurado valor a pagar das contribuições no período de janeiro a março
de 2006, quando da entrega das DCTF's do período (Doc. 03 anexas
à Impugnação), a Recorrente preencheu as fichas do PIS e da COFINS
com o valor zero, como de fato deveria ser, conforme se constata nas
DCTF's".
A Recorrente entende que pela sistemática não cumulativa do PIS e da
COFINS, eventuais créditos das contribuições podem ser compensados
com os respectivos débitos apurados, acarretando na situação em que há
apuração de créditos (decorrentes da não cumulatividade),sem saldo a ser
recolhido das contribuições ou em valores superiores aos débitos,
havendo o registro apenas dos créditos nos DACON. Nestes casos, a
fiscalização também realiza a homologação da apropriação dos referidos
créditos, que futuramente poderão ser usados para compensar os saldos
devidos.
Pois bem. Nota-se que no presente caso, a Recorrente declarou a
existência de créditos de PIS e COFINS do período, não havendo
qualquer recolhimento a ser efetuado por ausência de valor a ser pago
nestes períodos.
Fl. 3443
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9303-012.424 - CSRF/3a Turma
Processo no 11516.721278/2011-91

Assim, portanto, a afirmação da Recorrente no sentido de que haveria
pagamento antecipado no presente caso não se confirma. Desta forma,
correto o entendimento da decisão de primeira instância que aplicou na
hipótese o art. 173, I, do CTN. [...]”
 Acórdão paradigma 1201-002.146:
 Ementa:
“[...] COMPENSAÇÃO. PAGAMENTOS INDIRETOS. CONDIÇÃO
RESOLUTÓRIA DE ULTERIOR HOMOLOGAÇÃO.
Tanto o pagamento como a compensação são formas de extinção do
crédito tributário, sob condição resolutória de ulterior homologação, nos
termos dos artigos 150, §1o, do CTN e 74, §2o, da Lei no 9.430/96,
respectivamente.(grifos não originais).[...]”
 Voto:
“Portanto, não há dúvidas de que, diante da ausência da comprovação de
fraude por parte da Recorrente, deve ser aplicado ao caso concreto o
prazo decadencial previsto no artigo 150, § 4o, do CTN. Logo, a
homologação do lançamento deve ser efetuada em até 5 (cinco) anos a
contar da ocorrência do fato gerador.
(...)
12. Ocorre que, entre o fato gerador dos tributos aqui exigidos
(31/12/2009) e a ciência da lavratura do AIIM (16/09/2016) transcorreu
mais de 5 (cinco) anos e, portanto, operou-se a decadência com a
consequente extinção dos créditos tributários, nos termos do artigo 156, V,
do CTN.
13. Ademais, com relação ao entendimento da r. decisão de piso de que
não teria havido recolhimento de IRPJ e CSLL a homologar no ano de
2009, restou comprovado ter a Recorrente apurado IRPJ a recolher no mês
de setembro e CSLL nos meses de junho, julho, setembro, outubro e
novembro.
14. Os débitos apurados foram extintos por compensação com saldo
negativo de IRPJ por meio de DCOMPs, conforme restou demonstrado
na tabela de fls. 1259.(grifos não originais).”
Fl. 3444
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9303-012.424 - CSRF/3a Turma
Processo no 11516.721278/2011-91

Por se tratarem os arestos de “compensação” de créditos, com extinção do
débito, ainda que diferentes na forma, conheço o Recurso Especial interposto pelo sujeito
passivo, por entender presente a divergência jurisprudencial.

Em vista de todo o exposto:

conheço o Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional;

conheço em parte o Recurso Especial interposto pelo sujeito passivo,
apenas em relação à discussão acerca da “decadência”.

Ventiladas tais considerações, passo a discorrer sobre o Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional. Quanto ao mérito, primeiramente, importante discorrer sobre
o conceito de insumos.

Vê-se que a Constituição Federal não outorgou poderes para a autoridade
fazendária para se definir livremente o conteúdo da não cumulatividade.

O que, por conseguinte, concluo que a devida observância da sistemática da
não cumulatividade exige que se avalie a natureza das despesas incorridas pelo contribuinte –
considerando a legislação vigente, bem como a natureza da sistemática da não cumulatividade.

Sempre que estas despesas/custos se mostrarem essenciais ao exercício de sua
atividade, devem implicar, a rigor, no abatimento de tais despesas como créditos descontados
junto à receita bruta auferida.

Importante elucidar que no IPI se tem critérios objetivos (desgaste durante o
processo produtivo em contato direto com o bem produzido ou composição ao produto final),
enquanto, no PIS e na COFINS essa definição sofre contornos subjetivos.

Tenho que, para se estabelecer o que é o insumo gerador do crédito do PIS e da
COFINS, ao meu sentir, torna-se necessário analisar a essencialidade do bem ao processo
produtivo da recorrente, ainda que dele não participe diretamente.
Fl. 3445
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 9303-012.424 - CSRF/3a Turma
Processo no 11516.721278/2011-91

Continuando, frise-se tal entendimento que vincula o bem e serviço para fins
de instituição do crédito do PIS e da Cofins com a essencialidade no processo produtivo o
Acórdão 3403-002.765 – que, por sua vez, traz em sua ementa:
"O conceito de insumo, que confere o direito de crédito de PIS/Cofins não-
cumulativo, não se restringe aos conceitos de matéria-prima, produto
intermediário e material de embalagem, tal como traçados pela legislação do
IPI. A configuração de insumo, para o efeito das Leis nos 10.637/2002 e
10.833/2003, depende da demonstração da aplicação do bem e serviço na
atividade produtiva concretamente desenvolvida pelo contribuinte."

Vê-se que na sistemática não cumulativa do PIS e da COFINS o conteúdo
semântico de insumo é mais amplo do que aquele da legislação do IPI, porém mais restrito do
que aquele da legislação do imposto de renda, abrangendo os “bens” e serviços que integram o
custo de produção.

Ademais, vê-se que, dentre todas as decisões do CARF e do STJ, é de se
constatar que o entendimento predominante considera o princípio da essencialidade para fins de
conceituação de insumo - o que, em respeito a segurança jurídica das jurisprudências emitidas
pelo Conselho e pelo Tribunal Superior, peço vênia, para transcrever o impecável voto do
Ministro Humberto Gomes de Barros quando da apreciação de Agravo Regimental em Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional - Resp 382.736-SC (2001/0155744-8) - que nos faz
refletir sobre a responsabilidade de se criar e defender durante um certo tempo jurisprudência
favorável ou desfavorável ao sujeito passivo (Grifos Meus):
"MINISTRO HUMBERTO GOMES DE BARROS: O fundamento da pretensão
revocatória da Súmula é o de que o Supremo Tribunal Federal teria declarado
que a Lei Complementar no 70/91, embora formalmente complementar,
substancialmente, seria lei ordinária, suscetível de revogação sem o quorum
especial, necessário à criação de nova lei complementar. O tema é a âncora -
como está na moda dizer - daqueles que entendem que a nossa Súmula foi
infeliz. Colaborei na formação da Súmula. Continuo, data vênia, convicto de
que agimos acertadamente, ao sumular o Meditei sobre o tema, e consolidei
Fl. 3446
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 9303-012.424 - CSRF/3a Turma
Processo no 11516.721278/2011-91

minha certeza de que o tema é de nossa alçada. O próprio Supremo Tribunal
Federal proclamou que o conflito entre lei ordinária e lei complementar trava-
se no plano da infraconstitucionalidade. Trago comigo o Agravo no Recurso
Extraordinário no 274.362, no qual, o Supremo Tribunal Federal, não
conheceu recurso extraordinário envolvendo conflito entre normas de lei
complementar e de lei ordinária. Então, a competência é nossa.
Recurso Especial no 221.710/RJ, em que o STJ indicou o rumo do Poder
Judiciário brasileiro:
Meu entendimento assenta-se na ementa felicíssima do Recurso "A Lei
Complementar no 70/91, em seu art. 6o, inc. II, isentou da COFINS, as
sociedades civis de prestação de serviços de que trata o art. 1o do Decreto-lei
no 2.397, de 22 de dezembro de 1987, estabelecendo como condições somente
aquelas decorrentes da natureza jurídica das referidas sociedades.
- A isenção concedida pela Lei Complementar no 70/91 não pode ser
revogada pela Lei no 9.430/96, lei ordinária, em obediência ao princípio da
hierarquia das leis.não afeta a isenção concedida pelo art. 6o, II da L.C.
70/91. Entre os requisitos elencados como pressupostos ao gozo do benefício
não está inserido o tipo de regime tributário adotado pela sociedade para
recolhimento do Imposto de Renda."
A orientação partiu da Segunda Turma. O acórdão foi lavrado pelo Sr. -
A opção pelo regime tributário instituído pela Lei no 8.541/92 Ministro
Francisco Peçanha Martins. Dele participaram o Ministro-Relator, a Ministra
Eliana Calmon e os Ministros Franciulli Netto, Laurita Vaz e Paulo Medina.
Para mim, essa é a orientação definitiva a ser seguida pelos tribunais e pelos
contribuintes.
Outra razão, que adoto como fundamento de voto, finca-se na natureza
do Superior Tribunal de Justiça. Quando digo que não podemos tomar lição,
não podemos confessar que a tomamos. Quando chegamos ao Tribunal e
assinamos o termo de posse, assumimos, sem nenhuma vaidade, o
compromisso de que somos notáveis conhecedores do Direito, que temos
notável saber jurídico. Saber jurídico não é conhecer livros escritos por
outros. Saber jurídico a que se refere a CF é a sabedoria que a vida nos dá.
Fl. 3447
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 9303-012.424 - CSRF/3a Turma
Processo no 11516.721278/2011-91

A sabedoria gerada no estudo e na experiência nos tornou condutores da
jurisprudência nacional.
Somos condutores e não podemos vacilar. Assim faz o STF.
Nos últimos tempos, entretanto, temos demonstrado profunda e
constante insegurança. Vejam a situação em que nos encontramos: se
perguntarem a algum dos integrantes desta Seção, especializada em Direito
Tributário, qual é o termo inicial para a prescrição da ação de repetição de
indébito nos casos de empréstimo compulsório sobre aquisição de veículo ou
combustível, cada um haverá de dizer que não sabe, apesar de já existirem
dezenas, até centenas, de precedentes. Há dez anos que o Tribunal vem
afirmando que o prazo é decenal (cinco mais cinco anos). Hoje, ninguém
sabe mais.
Dizíamos, até pouco tempo, que cabia mandado de segurança para
determinar que o TDA fosse corrigido. De repente, começamos a dizer o
contrário.
Dizíamos que éramos competentes para julgar a questão da anistia.
Repentinamente, dizemos que já não somos competentes e que sentimos
muito.
O Superior Tribunal de Justiça existe e foi criado para dizer o que é a
lei infraconstitucional. Ele foi concebido como condutor dos tribunais e dos
cidadãos.
Bem por isso, a Corte Especial proclamou que:
"PROCESSUAL - STJ - JURISPRUDÊNCIA - NECESSIDADE
O Superior Tribunal de Justiça foi concebido para um escopo sabor
das convicções pessoais, estaremos prestando um desserviço a nossas
instituições. Se nós – os integrantes da Corte – não observarmos as decisões
que ajudamos a formar, estaremos dando sinal, para que os demais órgãos
judiciários façam o mesmo. Estou certo de que, em acontecendo isso, perde
sentido a existência de nossa Corte. Melhor será extingui-la." (AEREsp
228432).
Dissemos sempre que sociedade de prestação de serviço não paga a
contribuição. Essas sociedades, confiando na Súmula no 276 do Superior
Fl. 3448
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 9303-012.424 - CSRF/3a Turma
Processo no 11516.721278/2011-91

Tribunal de Justiça, programaram-se para não pagar esse tributo. Crentes
na súmula elas fizeram gastos maiores, e planejaram suas vidas de
determinada forma. Fizeram seu projeto de viabilidade econômica com base
nessa decisão. De repente, vem o STJ e diz o contrário: esqueçam o que eu
disse; agora vão pagar com multa, correção monetária etc., porque nós, o
Superior Tribunal de Justiça, tomamos a lição de um mestre e esse mestre
nos disse que estávamos errados. Por isso, voltamos atrás.
Nós somos os condutores, e eu - Ministro de um Tribunal cujas
decisões os próprios Ministros não respeitam - sinto-me, triste. Como
contribuinte, que também sou, mergulho em insegurança, como um
passageiro daquele vôo trágico em que o piloto que se perdeu no meio da
noite em cima da Selva Amazônica: ele virava para a esquerda, dobrava para
a direita e os passageiros sem nada saber, até que eles de repente
descobriram que estavam perdidos: O avião com o Superior Tribunal de
Justiça está extremamente perdido. Agora estamos a rever uma Súmula que
fixamos há menos de um trimestre. Agora dizemos que está errada, porque
alguém nos deu uma lição dizendo que essa Súmula não devia ter sido feita
assim.
Nas praias de Turismo, pelo mundo afora, existe um brinquedo em que
uma enorme bóia, cheia de pessoas é arrastada por uma lancha. A função do
piloto dessa lancha é fazer derrubar as pessoas montadas no dorso da bóia.
Para tanto, a lancha desloca-se em linha reta e, de repente, descreve curvas
de quase noventa graus.
O jogo só termina, quando todos os passageiros da bóia estão dentro do
mar. Pois bem, o STJ parece ter assumido o papel do piloto dessa lancha.
Nosso papel tem sido derrubar os jurisdicionados.
Peço venia para acompanhar o Ministro Peçanha Martins.
Com essas considerações e louvando-me nesse precedente da lavra do
Sr. Ministro Francisco Peçanha Martins, peço vênia ao eminente Ministro-
Relator para aderir à divergência."

Fl. 3449
DF CARF MF
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Fl. 19 do Acórdão n.o 9303-012.424 - CSRF/3a Turma
Processo no 11516.721278/2011-91

Em 30 de agosto de 2002, foi publicada a Medida Provisória 66/02, que dispôs
sobre a sistemática não cumulativa do PIS, o que foi reproduzido pela Lei 10.637/02 (lei de
conversão da MP 66/02) que, em seu art. 3o, inciso II, autorizou a apropriação de créditos
calculados em relação a bens e serviços utilizados como insumos na fabricação de produtos
destinados à venda.

É a seguinte a redação do referido dispositivo:
“Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
[...]
II bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e
na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda,
inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao
pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de
2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03
e 87.04 da TIPI;”

Em relação à COFINS, tem-se que, em 31 de outubro de 2003, foi publicada a
MP 135/03, convertida na Lei 10.833/03, que dispôs sobre a sistemática não cumulatividade
dessa contribuição, destacando o aproveitamento de créditos decorrentes da aquisição de
insumos em seu art. 3o, inciso II, em redação idêntica àquela já existente para o PIS/Pasep, in
verbis (Grifos meus):
“Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
[...]
II bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e
na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda,
inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao
pagamento de que trata o art. 2o da Lei no10.485, de 3 de julho de
2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
Fl. 3450
DF CARF MF
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Fl. 20 do Acórdão n.o 9303-012.424 - CSRF/3a Turma
Processo no 11516.721278/2011-91

intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03
e 87.04 da TIPI; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)”.

Posteriormente, em 31 de dezembro de 2003, foi publicada a Emenda
Constitucional 42/2003, sendo inserida ao ordenamento jurídico o § 12 ao art. 195:
“Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de
forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos
orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e
das seguintes contribuições:
[...]
§12 A lei definirá os setores de atividade econômica para os quais as
contribuições incidentes na forma dos incisos I, b; e IV do caput, serão não
cumulativas.”

Com o advento desse dispositivo, restou claro que a regulamentação da
sistemática da não cumulatividade aplicável ao PIS e à COFINS ficaria sob a competência do
legislador ordinário.

Vê-se, portanto, em consonância com o dispositivo constitucional, que não há
respaldo legal para que seja adotado conceito excessivamente restritivo de "utilização na
produção" (terminologia legal), tomando-o por "aplicação ou consumo direto na produção" e
para que seja feito uso, na sistemática do PIS/Pasep e Cofins não cumulativos, do mesmo
conceito de "insumos" adotado pela legislação própria do IPI.

Nessa lei, há previsão para que sejam utilizados apenas subsidiariamente os
conceitos de produção, matéria prima, produtos intermediários e material de embalagem
previstos na legislação do IPI.

É de se lembrar ainda que o IPI é um imposto que onera efetivamente o
consumo, diferentemente do PIS e da Cofins que são contribuições que incidem sobre a receita,
nos termos da legislação vigente.

Fl. 3451
DF CARF MF
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Fl. 21 do Acórdão n.o 9303-012.424 - CSRF/3a Turma
Processo no 11516.721278/2011-91

E nessa senda, haja vista que o IPI onera efetivamente o consumo, vê-se que a
não cumulatividade relaciona-se ao conceito de insumo como sendo o de bens que são
consumidos ou desgastados durante a fabricação de produtos.

Enquanto a sistemática não cumulativa das contribuições ao PIS e a Cofins está
diretamente relacionada às receitas auferidas com a venda desses produtos.

Sendo assim, resta claro que a sistemática da não cumulatividade das
contribuições é diversa daquela do IPI, visto que a previsão legal possibilita a dedução dos
valores de determinados bens e serviços suportados pela pessoa jurídica dos valores a serem
recolhidos a título dessas contribuições, calculados pela aplicação da alíquota correspondente
sobre a totalidade das receitas por ela auferidas.

Não menos importante, vê-se que, para fins de creditamento do PIS e da COFINS,
admite- se também que a prestação de serviços seja considerada como insumo, o que já leva à
conclusão de que as próprias Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 ampliaram a definição de
"insumos", não se limitando apenas aos elementos físicos que compõem o produto.

Nesse ponto, Marco Aurélio Grego (in "Conceito de insumo à luz da legislação
de PIS/COFINS", Revista Fórum de Direito Tributário RFDT, ano1, n. 1, jan/fev.2003, Belo
Horizonte: Fórum, 2003) diz que será efetivamente insumo ou serviço com direito ao crédito
sempre que a atividade ou a utilidade forem necessárias à existência do processo ou do produto
ou agregarem (ao processo ou ao produto) alguma qualidade que faça com que um dos dois
adquira determinado padrão desejado.

Sendo assim, seria insumo o serviço que contribua para o processo de produção
– o que, pode-se concluir que o conceito de insumo efetivamente é amplo, alcançando as
utilidades/necessidades disponibilizadas através de bens e serviços, desde que essencial para o
processo ou para o produto finalizado, e não restritivo tal como traz a legislação do IPI.

Frise-se que o raciocínio de Marco Aurélio Greco traz, pra tanto, os conceitos
de essencialidade e necessidade ao processo produtivo.
Fl. 3452
DF CARF MF
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Fl. 22 do Acórdão n.o 9303-012.424 - CSRF/3a Turma
Processo no 11516.721278/2011-91

O que seria inexorável se concluir também pelo entendimento da autoridade
fazendária que, por sua vez, validam o creditamento apenas quando houver efetiva incorporação
do insumo ao processo produtivo de fabricação e comercialização de bens ou prestação de
serviços, adotando o conceito de insumos de forma restrita, em analogia à conceituação adotada
pela legislação do IPI, ferindo os termos trazidos pelas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, que, por
sua vez, não tratou, tampouco conceituou dessa forma.

Resta, por conseguinte, indiscutível a ilegalidade das Instruções Normativas
SRF 247/02 e 404/04 quando adotam a definição de insumos semelhante à da legislação do IPI.

As Instruções Normativas da Secretaria da Receita Federal do Brasil que
restringem o conceito de insumos, não podem prevalecer, pois partem da premissa equivocada de
que os créditos de PIS e COFINS teriam semelhança com os créditos de IPI.

Isso, ao dispor:
 O art. 66, § 5o, inciso I, da IN SRF 247/02 o que segue (Grifos meus):
“Art. 66. A pessoa jurídica que apura o PIS/Pasep não-cumulativo
com a alíquota prevista no art. 60 pode descontar créditos,
determinados mediante a aplicação da mesma alíquota, sobre os
valores:
[...]
§ 5o Para os efeitos da alínea "b" do inciso I do caput, entende-se
como insumos: (Incluído pela IN SRF 358, de 09/09/2003)
I - utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à venda:
(Incluído pela IN SRF 358, de 09/09/2003)
a. Matérias primas, os produtos intermediários, o material de
embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações, tais
como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou
químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto
em fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo
imobilizado; (Incluído pela IN SRF 358, de 09/09/2003)
Fl. 3453
DF CARF MF
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Fl. 23 do Acórdão n.o 9303-012.424 - CSRF/3a Turma
Processo no 11516.721278/2011-91

b. Os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País,
aplicados ou consumidos na prestação do serviço. (Incluído pela
IN SRF 358, de 09/09/2003)
[...]”
 art. 8o, § 4a, da IN SRF 404/04 (Grifos meus):
“Art. 8 o Do valor apurado na forma do art. 7 o, a pessoa jurídica pode
descontar créditos, determinados mediante a aplicação da mesma
alíquota, sobre os valores:
[...]
§ 4 o Para os efeitos da alínea "b" do inciso I do caput, entende-se
como insumos:
- utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à venda:
a) a matéria-prima, o produto intermediário, o material de embalagem
e quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o
dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função da
ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que
não estejam incluídas no ativo imobilizado;
b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País,
aplicados ou consumidos na produção ou fabricação do produto;
II - utilizados na prestação de serviços:
a) os bens aplicados ou consumidos na prestação de serviços, desde
que não estejam incluídos no ativo imobilizado; e
b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no país,
aplicados ou consumidos na prestação do serviço.
[...]”

Tais normas infraconstitucionais restringiram o conceito de insumo para
fins de geração de crédito de PIS e COFINS, aplicando-se os mesmos já trazidos pela legislação
do IPI. O que entendo que a norma infraconstitucional não poderia extrapolar essa conceituação
frente a intenção da instituição da sistemática da não cumulatividade das r. contribuições.

Fl. 3454
DF CARF MF
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Fl. 24 do Acórdão n.o 9303-012.424 - CSRF/3a Turma
Processo no 11516.721278/2011-91

A Receita Federal do Brasil extrapolou sua competência administrativa ao
“legislar” limitando o direito creditório a ser apurado pelo sujeito passivo.

Considerando que as Leis 10.637/02 e 10.833/03 trazem no conceito de insumo:
a. Serviços utilizados na prestação de serviços;
b. Serviços utilizados na produção ou fabricação de bens ou produtos
destinados à venda;
c. Bens utilizados na prestação de serviços;
d. Bens utilizados na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados
à venda;
e. Combustíveis e lubrificantes utilizados na prestação de serviços;
f. Combustíveis e lubrificantes utilizados na produção ou fabricação de bens
ou produtos destinados à venda.

Vê-se claro, portanto, que não poder-se-ia considerar para fins de definição de
insumo o trazido pela legislação do IPI, já que serviços não são efetivamente insumos, se
considerássemos os termos dessa norma.

Não obstante, depreendendo-se da análise da legislação e seu histórico, bem
como intenção do legislador, entendo também não ser cabível adotar de forma ampla o conceito
trazido pela legislação do IRPJ como arcabouço interpretativo, tendo em vista que nem todas as
despesas operacionais consideradas para fins de dedução de IRPJ e CSLL são utilizadas no
processo produtivo e simultaneamente tratados como essenciais à produção.

Ora, o termo "insumo" não devem necessariamente estar contidos nos custos e
despesas operacionais, isso porque a própria legislação previu que algumas despesas não
operacionais fossem passíveis de creditamento, tais como Despesas Financeiras, energia elétrica
utilizada nos estabelecimentos da empresa, etc.

O que entendo que os itens trazidos pelas Leis 10.637/02 e 10.833/03 que
geram o creditamento, são taxativos, inclusive porque demonstram claramente as despesas, e não
somente os custos que deveriam ser objeto na geração do crédito dessas contribuições. Eis que,
Fl. 3455
DF CARF MF
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Fl. 25 do Acórdão n.o 9303-012.424 - CSRF/3a Turma
Processo no 11516.721278/2011-91

se fossem exemplificativos, nem poderiam estender a conceituação de insumos as despesas
operacionais que nem compõem o produto e serviços – o que até prejudicaria a inclusão de
algumas despesas que não contribuem de forma essencial na produção.

Nesse ínterim, cabe trazer que a observância do critério de se aplicar o conceito
de “despesa necessária” para a definição de insumo, tal como preceituado no art. 299 do RIR/99
não seria a mais condizente, pois direciona a sistemática da não cumulatividade das referidas
contribuições à sistemática de dedutibilidade aplicada para o imposto incidente sobre o lucro. O
que, entendo que não há como se conferir que os custos ou despesas destinadas à aferição e lucro
possam ser considerados como insumos necessários para o aferimento da receita.

Com efeito, por conseguinte, pode-se concluir que a definição de “insumos”
para efeito de geração de crédito das r. contribuições, deve observar o que segue:
 Se o bem e o serviço são considerados essenciais na prestação de
serviço ou produção;
 Se a produção ou prestação de serviço são dependentes efetivamente da
aquisição dos bens e serviços – ou seja, sejam considerados essenciais.

Tanto é assim que, em julgado recente, no REsp 1.246.317, a Segunda Turma
do STJ reconheceu o direito de uma empresa do setor de alimentos a compensar créditos de PIS
e Cofins resultantes da compra de produtos de limpeza e de serviços de dedetização, com base no
critério da essencialidade.

Para melhor transparecer esse entendimento, trago a ementa do acórdão (Grifos
meus):
“PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. AUSÊNCIA DE VIOLAÇÃO AO
ART. 535, DO CPC. VIOLAÇÃO AO ART. 538, PARÁGRAFO ÚNICO, DO
CPC. INCIDÊNCIA DA SÚMULA N. 98/STJ. CONTRIBUIÇÕES AO
PIS/PASEP
E
COFINS
NÃO-CUMULATIVAS.
CREDITAMENTO.
CONCEITO DE INSUMOS. ART. 3o, II, DA LEI N. 10.637/2002 E ART. 3o, II,
DA LEI N. 10.833/2003. ILEGALIDADE DAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS
SRF N. 247/2002 E 404/2004.
Fl. 3456
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Fl. 26 do Acórdão n.o 9303-012.424 - CSRF/3a Turma
Processo no 11516.721278/2011-91

1. Não viola o art. 535, do CPC, o acórdão que decide de forma
suficientemente fundamentada a lide, muito embora não faça considerações
sobre todas as teses jurídicas e artigos de lei invocados pelas partes.
2. Agride o art. 538, parágrafo único, do CPC, o acórdão que aplica
multa a embargos de declaração interpostos notadamente com o propósito de
prequestionamento. Súmula n. 98/STJ: "Embargos de declaração manifestados
com notório propósito de prequestionamento não têm caráter protelatório ".
3. São ilegais o art. 66, §5o, I, "a" e "b", da Instrução Normativa SRF n.
247/2002 - Pis/Pasep (alterada pela Instrução Normativa SRF n. 358/2003) e
o art. 8o, §4o, I, "a" e "b", da Instrução Normativa SRF n. 404/2004 - Cofins,
que restringiram indevidamente o conceito de "insumos" previsto no art. 3o, II,
das Leis n. 10.637/2002 e n. 10.833/2003, respectivamente, para efeitos de
creditamento na sistemática de não-cumulatividade das ditas contribuições.
4. Conforme interpretação teleológica e sistemática do ordenamento
jurídico em vigor, a conceituação de "insumos", para efeitos do art. 3o, II, da
Lei n. 10.637/2002, e art. 3o, II, da Lei n. 10.833/2003, não se identifica com a
conceituação
adotada
na
legislação
do
Imposto
sobre
Produtos
Industrializados - IPI, posto que excessivamente restritiva. Do mesmo modo,
não corresponde exatamente aos conceitos de "Custos e Despesas
Operacionais" utilizados na legislação do Imposto de Renda - IR, por que
demasiadamente elastecidos.
5. São "insumos", para efeitos do art. 3o, II, da Lei n. 10.637/2002, e
art. 3o, II, da Lei n. 10.833/2003, todos aqueles bens e serviços pertinentes ao,
ou que viabilizam o processo produtivo e a prestação de serviços, que neles
possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração importa na
impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja
subtração obsta a atividade da empresa, ou implica em substancial perda de
qualidade do produto ou serviço daí resultantes.
6. Hipótese em que a recorrente é empresa fabricante de gêneros
alimentícios sujeita, portanto, a rígidas normas de higiene e limpeza. No ramo
a que pertence, as exigências de condições sanitárias das instalações se não
atendidas implicam na própria impossibilidade da produção e em substancial
Fl. 3457
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Fl. 27 do Acórdão n.o 9303-012.424 - CSRF/3a Turma
Processo no 11516.721278/2011-91

perda de qualidade do produto resultante. A assepsia é essencial e
imprescindível ao desenvolvimento de suas atividades. Não houvessem os
efeitos desinfetantes, haveria a proliferação de microorganismos na
maquinaria e no ambiente produtivo que agiriam sobre os alimentos,
tornando-os impróprios para o consumo. Assim, impõe-se considerar a
abrangência do termo "insumo" para contemplar, no creditamento, os
materiais de limpeza e desinfecção, bem como os serviços de dedetização
quando aplicados no ambiente produtivo de empresa fabricante de gêneros
alimentícios.
7. Recurso especial provido.”

Aquele colegiado entendeu que a assepsia do local, embora não esteja
diretamente ligada ao processo produtivo, é medida imprescindível ao desenvolvimento das
atividades em uma empresa do ramo alimentício.

Em outro caso, o STJ reconheceu o direito aos créditos sobre embalagens
utilizadas para a preservação das características dos produtos durante o transporte, condição
essencial para a manutenção de sua qualidade (REsp 1.125.253). O que, peço vênia, para
transcrever a ementa do acórdão:
COFINS – NÃO CUMULATIVIDADE – INTERPRETAÇÃO EXTENSIVA
–
POSSIBILIDADE
–
EMBALAGENS
DE
ACONDICIONAMENTO
DESTINADAS A PRESERVAR AS CARACTERÍSTICAS DOS BENS
DURANTE O TRANSPORTE, QUANDO O VENDEDOR ARCAR COM ESTE
CUSTO – É INSUMO NOS TERMOS DO ART. 3o, II, DAS LEIS N.
10.637/2002 E 10.833/2003.
1. Hipótese de aplicação de interpretação extensiva de que resulta a
simples inclusão de situação fática em hipótese legalmente prevista, que não
ofende a legalidade estrita.
Precedentes.
2. As embalagens de acondicionamento, utilizadas para a preservação
das características dos bens durante o transporte, deverão ser consideradas
como insumos nos termos definidos no art. 3o, II, das Leis n. 10.637/2002 e
Fl. 3458
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Fl. 28 do Acórdão n.o 9303-012.424 - CSRF/3a Turma
Processo no 11516.721278/2011-91

10.833/2003 sempre que a operação de venda incluir o transporte das
mercadorias e o vendedor arque com estes custos.”

Torna-se necessário se observar o princípio da essencialidade para a definição
do conceito de insumos com a finalidade do reconhecimento do direito ao creditamento ao
PIS/Cofins não-cumulativos.

Sendo assim, entendo não ser aplicável o entendimento de que o consumo de
tais bens e serviços sejam utilizados DIRETAMENTE no processo produtivo, bastando somente
serem considerados como essencial à produção ou atividade da empresa.

Passadas tais considerações acerca do conceito de insumos, é de se analisar
promover o teste de subtração. Com o teste, entendo ser o frete entre estabelecimentos essencial
à atividade do sujeito passivo.

Ademais, é de se tratar que o acórdão recorrido considerou ainda exigência
sanitária em seu voto. Eis a ementa (destaques meus):
“CREDITAMENTO.
FRETE
ESPECIALIZADO.
ENTRE
ESTABELECIMENTOS.
PRODUTO
ACABADO.
EXIGÊNCIAS
SANITÁRIAS. DESPESA OPERACIONAL.
Tratando-se de frete especializado de produtos acabados entre os
estabelecimentos, para atender às exigências sanitárias essenciais para que o
produto final chegue ao comprador sem perder suas qualidades intrínsecas,
cabe o creditamento das contribuições sociais não cumulativas sobre tais
dispêndios como insumos, por se tratar de despesas operacionais.”

Sendo assim, por imposição legal, é de se observar ainda o PN RFB 5 e
considerar o reconhecimento do r. crédito.

Não obstante a esse entendimento, é de se entender ainda que se trata de frete
para a venda, passível de constituição de crédito das contribuições, nos termos do art. 3o, inciso
Fl. 3459
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Fl. 29 do Acórdão n.o 9303-012.424 - CSRF/3a Turma
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IX, das Lei 10.833/03 e Lei 10.637/02 – pois a inteligência desse dispositivo considera o frete na
“operação” de venda.

A venda de per si para ser efetuada envolve vários eventos. Por isso, que a
norma traz o termo “operação” de venda, e não frete de venda. Inclui, portanto, nesse
dispositivo os serviços intermediários necessários para a efetivação da venda, dentre as quais o
frete ora em discussão.

É de se observar ainda que, depreendendo-se da pesquisa de jurisprudência do
STJ, vê-se que não apreciou o reconhecimento do direito ao crédito interpretando o art. 3a, inciso
IX, das Leis 10.833/03 e 10.637/02.

Sendo assim, considerando o teste de subtração para a definição de insumo,
bem como todo o exposto, nego provimento ao recurso especial da Fazenda nessa parte.

Quanto à outra matéria, qual seja, se seria passível de constituição de crédito
das contribuições as despesas com embalagem no transporte de produtos, tenho que, sem
delongas, deve haver o reconhecimento – o que concordo com o voto do acórdão recorrido:
“[...]
Verifica-se no caso concreto que os pallets são da modalidade one way, isto é,
são utilizados e não retornam ao estabelecimento industrial do Recorrente, de
modo que não estão sujeitos à ativação.
Além disso, eventual serviço de reparo pode ser necessário durante a
manutenção de um estoque de pallets e para fins de garantir que esse material
de embalagem para transporte esteja em condições adequadas para garantir a
higidez sanitária essencial do produto a ser transportado.
Nesse sentido, inclusive, é o AgRg no REsp no 1.125.253/SC, cuja ementa é
literal a respeito:
PROCESSUAL CIVIL TRIBUTÁRIO PIS/ COFINS NÃO CUMULATIVIDADE
INTERPRETAÇÃO EXTENSIVA POSSIBILIDADE EMBALAGENS DE
ACONDICIONAMENTO
DESTINADAS
A
PRESERVAR
AS
CARACTERÍSTICAS DOS BENS DURANTE O TRANSPORTE, QUANDO O
Fl. 3460
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Fl. 30 do Acórdão n.o 9303-012.424 - CSRF/3a Turma
Processo no 11516.721278/2011-91

VENDEDOR ARCAR COM ESTE CUSTO É INSUMO NOS TERMOS DO
ART. 3o, II, DAS LEIS N. 10.637/2002 E 10.833/2003.
1. Hipótese de aplicação de interpretação extensiva de que resulta a simples
inclusão de situação fática em hipótese legalmente prevista, que não ofende a
legalidade estrita. Precedentes.
2. As embalagens de acondicionamento, utilizadas para a preservação das
características dos bens durante o transporte, deverão ser consideradas como
insumos nos termos definidos no art. 3o, II, das Leis n. 10.637/2002 e
10.833/2003 sempre que a operação de venda incluir o transporte das
mercadorias e o vendedor arque com estes custos.
Agravo regimental improvido.
(AgRg no REsp 1125253/SC, Rel. Ministro HUMBERTO
MARTINS, SEGUNDA TURMA, julgado em 15/04/2010, DJe 27/04/2010)
Assim, voto por reverter as glosas de créditos de aquisição dos pallets para
transporte e demais materiais de embalagem para transporte.”

Por ser, assim, esse item essencial para atividade – até mesmo aplicando o teste
de subtração, discorrido anteriormente, é de se negar provimento ao recurso.

Sendo assim, voto por negar provimento ao Recurso Especial interposto pela
Fazenda Nacional.

Quanto ao Recurso Especial interposto pelo sujeito passivo, em relação à
matéria conhecida, qual seja, discussão acerca da “Regra decadencial aplicável aos tributos
sujeitos a lançamento por homologação”, quando houve compensação, entendo que assiste razão
ao sujeito passivo. Recordo que esse colegiado já apreciou essa matéria – o que trago a ementa
do acórdão 9303-010.972:
“ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2002 a 12/09/2002
DECADÊNCIA.
TRIBUTOS
SUJEITOS
A
LANÇAMENTO
POR
HOMOLOGAÇÃO. TERMO INICIAL.
Fl. 3461
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Fl. 31 do Acórdão n.o 9303-012.424 - CSRF/3a Turma
Processo no 11516.721278/2011-91

No caso de tributos sujeitos a lançamento por homologação, o prazo
decadencial aplicável será contado a partir da data da ocorrência do fato
gerador, § 4o do art. 150 do CTN, na hipótese de haver antecipação do
pagamento do tributo e na ausência de dolo, fraude ou simulação. De outro
modo, o prazo decadencial será contado do primeiro dia do exercício seguinte
àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado (art. 173, I do CTN).
DECADÊNCIA.
COMPENSAÇÃO.
EQUIPARAÇÃO
A
PAGAMENTO.
PRAZO DECADENCIAL.
Por força do art. 19-E da Lei no 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei no
13.988/2020, em face do empate, prevaleceu entendimento de que a
compensação é modalidade de extinção de crédito tributário que se equipara a
pagamento para efeito de contagem do prazo decadencial previsto no artigo
150, §4o do CTN.”

Naquela ocasião, a nobre conselheira Vanessa trouxe:
“[...]
De outro lado, a compensação também é forma de extinção da obrigação
tributária, nos termos do art. 156, inciso II, do CTN, equivalente a pagamento,
e atraindo a aplicação da regra do art. 150, §4o do CTN para a contagem do
prazo decadencial. Nesse sentido, foi pontual a argumentação da Turma a quo
quanto ao tema, que passa a integrar o presente julgado, in verbis: [...]Não
obstante, por um lado, eu concorde com o entendimento da instância de piso,
qual seja, de que, em não existindo pagamentos antecipados pelo sujeito
passivo, a regra para a contagem do prazo decadencial deve ser a do inciso I
do artigo 173 do Código Tributário Nacional, por outro, para o presente caso,
a razão está com a Recorrente, que alega ter, sim, efetuado os pagamentos
antecipados, ainda que na forma de compensação indicada na DCTF, o que
consiste uma das formas de extinção do crédito tributário, a teor do inciso II
do artigo 156 do Código Tributário Nacional, procedimento este que ficou à
espera da verificação por parte da Administração tributária, o que só veio a
ocorrer, para os períodos anteriores a julho de 1998, após transcorrido cinco
anos do respectivo fato gerador. Portanto, para este caso, a regra a ser
Fl. 3462
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Fl. 32 do Acórdão n.o 9303-012.424 - CSRF/3a Turma
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aplicada é a do § 40 do artigo 150 do Código Tributário Nacional, que
estabelece nos mesmos cinco anos de prazo para a constituição do crédito
tributário, porém, contados da ocorrência do fato gerador, na linha do recente
pronunciamento do STF que editou a Súmula Vinculante 08 reconhecendo a
inconstitucionalidade do artigo 45 da Lei n° 8.212, de 1991, que fixava em dez
anos o prazo decadencial. De se afastar, pois, a exigência constante do
lançamento relativa aos períodos de apuração anteriores a julho de 1998,
visto que a ciência do auto de infração ocorreu em 31/07/2003. [...]”

No presente caso, com a apuração de créditos das contribuições informados em
DACON, houve a extinção do débito com a dedução (compensação) dos créditos. E,
considerando a compensação/dedução como forma de extinção do débito, é de se aplicar o art.
150, § 4o do CTN. Pode-se equiparar a dedução, nesse caso, com o instituto da compensação, eis
que os créditos de PIS e Cofins também poderão ser objeto de compensação, nos termos do art.
44 da IN RFB 1717/2017.

Frise-se tal entendimento o acórdão 9303-011.442:
“DECADÊNCIA. EXTINÇÃO DO DÉBITO DEVIDO COM CRÉDITOS. PIS E
COFINS. EQUIPARAÇÃO A COMPENSAÇÃO/PAGAMENTO.
Não existindo nenhuma controvérsia nos autos sobre a existência de
pagamentos parciais do PIS e COFINS, considerando que houve “dedução”
dos tributos devidos com créditos “não glosados”, assim como a existência de
débitos e créditos em lançamento realizado com base na premissa
"insuficiência de recolhimento", o prazo de decadência será de 5 anos, a
contar do fato gerador, com base no julgamento do REsp 973.733 RS do STJ
em
sede
de
recurso
repetitivo
e
Art.
150,
§4.o,
do
CTN.
É de se equiparar, no regime não-cumulativo de PIS e COFINS, as deduções
(“compensações”) de débitos e créditos no DACON à compensações e, por
conseguinte, a pagamentos, para fins de aplicação do art. 150, § 4o, do CTN.”

Fl. 3463
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Fl. 33 do Acórdão n.o 9303-012.424 - CSRF/3a Turma
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Sendo assim, haja vista o auto de infração ter sido lavrado em 29.7.11
correspondente ao PIS e Cofins do período de janeiro a março de 2006, opera-se a decadência de
o fisco lançar.

Em vista do exposto:
 Conheço o Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, negando-
lhe provimento;
 Conheço em parte o Recurso Especial interposto pelo sujeito passivo,
dando-lhe provimento na parte conhecida.

É o meu voto.

(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama

Voto Vencedor
Valcir Gassen, redator designado.
Com a devida vênia, discorda-se da eminente Conselheira Relatora no que tange
ao Recurso Especial interposto pelo Contribuinte quanto à questão da decadência aplicável aos
tributos sujeitos a lançamento por homologação.
De acordo com o excelente voto no que diz respeito de que a compensação é uma
forma de extinção da obrigação tributária e que equivale a pagamento, atraindo assim a aplicação
da regra disposta no art. 150, §4o, do Código Tributário Nacional para a contagem do prazo
decadencial.
Já em relação ao entendimento de que com a apuração de crédito das
contribuições de PIS e COFINS informados em DACON ocorre a extinção do débito com a
dedução dos créditos, tem-se posição divergente, visto que a dedução não se equipara a
compensação e, ainda, não consta no art. 156 do Código Tributário Nacional como uma das
formas de extinção do crédito tributário.
Não há como equiparar as deduções de débitos e créditos em DACON, no regime
não-cumulativo de PIS e COFINS, a compensações como equivalentes a pagamentos com o
intuito de atrair a aplicação do art. 150, § 4o, do CTN.
Fl. 3464
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Fl. 34 do Acórdão n.o 9303-012.424 - CSRF/3a Turma
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Do exposto, vota-se por negar provimento ao Recurso Especial interposto pelo
Contribuinte quanto à decadência.
(documento assinado digitalmente)
Valcir Gassen

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