Tribunal: CARF
Processo: 10469.720336/2010-29
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Marcelo Costa Marques d'Oliveira
Órgão colegiado: Primeira Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-10-14
Data de publicação: 2021-11-04

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/07/2006 a 30/09/2006
ALEGAÇÕES ESTRANHAS À LIDE. NÃO CONHECIMENTO
Não devem ser conhecidas as alegações de defesa que não guardam relação com a controvérsia debatida nos autos.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2006 a 30/09/2006
FRETES. BENS TRIBUTADOS À ALÍQUOTA ZERO. CRÉDITOS
O frete incorrido na compra de bens integra o seu custo de aquisição. Assim, haverá direito a crédito, quando a operação de compra do bem transportado estiver prevista em alguma das hipóteses de creditamento do art. 3o da Lei no 10.637/02, tais como, aquisições para revenda (inciso I) e para aplicação no processo produtivo ou prestação de serviço (inciso II).

Inteiro teor:
S3-C 3T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10469.720336/2010-29
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3001-002.036 – 3a Seção de Julgamento / 1a Turma Extraordinária
Sessão de
14 de outubro de 2021
Recorrente
CAMANOR PRODUTOS MARINHOS LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/07/2006 a 30/09/2006
ALEGAÇÕES ESTRANHAS À LIDE. NÃO CONHECIMENTO
Não devem ser conhecidas as alegações de defesa que não guardam relação
com a controvérsia debatida nos autos.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2006 a 30/09/2006
FRETES. BENS TRIBUTADOS À ALÍQUOTA ZERO. CRÉDITOS
O frete incorrido na compra de bens integra o seu custo de aquisição. Assim,
haverá direito a crédito, quando a operação de compra do bem transportado
estiver prevista em alguma das hipóteses de creditamento do art. 3o da Lei no
10.637/02, tais como, aquisições para revenda (inciso I) e para aplicação no
processo produtivo ou prestação de serviço (inciso II).

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente do recurso voluntário, não conhecidos os argumentos que pleitearam a reversão de
glosas dos créditos presumidos de IPI do art. 1o da Lei no 9.363/96, e, na parte conhecida, dar
provimento parcial ao recurso voluntário, para reverter as glosas de fretes no transporte de
insumos tributados à alíquota zero.
(documento assinado digitalmente)
Marcos Roberto da Silva - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Marcelo Costa Marques d’Oliveira - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Marcos Roberto da Silva
(Presidente), Marcelo Costa Marques d’Oliveira e Sabrina Coutinho Barbosa.
Relatório
Adoto o relatório da decisão de primeira instância:
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10469.720336/2010-29
Fl. 576
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3001-002.036 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10469.720336/2010-29

“Cuidam os autos de Pedido Eletrônico de Ressarcimento de crédito de PIS
Não-Cumulativo Exportação, apurada no 1o trimestre de 2006, no valor de R$
38.885,33.
O Despacho Decisório deferiu parcialmente o pedido apresentado.
Inconformada, a empresa apresentou manifestação de inconformidade sob os
seguintes argumentos, em síntese:
DAS CONSIDERAÇÕES INICIAIS
A fiscalização afirma, item "3" do Termo de Informação Fiscal, que a
sistemática não-cumulativa das contribuições para para o PIS foi construída a
partir de um mecanismo de apuração de créditos decorrentes dos custos suportados
pela contribuinte. No entanto, em seguida, a fiscalização acusa que a contribuinte
teria apurado créditos que não são decorrentes dos custos suportados no processo
de produção. Daí o motivo da cobrança e deste recurso.
O fato é que, no item "4" e seus subitens do Termo de Informação Fiscal, a
fiscalização glosou (excluiu) itens listados pela contribuinte como custos do processo
produtivo. A fiscalização não os aceitou, afastando o enquadramento como custo de
produção. Apesar disto, a contribuinte entende que tais itens glosados são
efetivamente utilizados diretamente no processo produtivo do camarão que foi
exportado, gerando, sim, direito ao crédito apurado, e, por isso, apresenta-se este
manifesto de inconformidade para discutir a questão.
Desde logo, transcrevemos o seguinte precedente do Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais (CARF), a fim de estabelecer as premissas do órgão maior
administrativo tributário e demonstrar o equívoco da DRF/Natal.
DAS GLOSAS (Exclusões de créditos legitimamente apurados)
Pois bem, no item "4" do Termo de Informação Fiscal (Glosa de bens
utilizados como insumos) o fiscal registrou que a empresa, que atua no segmento de
criação, beneficiamento e comercialização de camarão, pleiteou créditos relativos à
aquisição de produtos que considera intermediários em seu processo de produção. Por
isso as glosas dos produtos e serviços que relacionou o fiscal são equivocadas.
Em manifestação preliminar, na época da fiscalização, a contribuinte já tinha
informado e justificado a utilização dos referidos produtos em sua produção, com
atuação direta sobre o camarão exportado, sob pena do camarão produzido não ter as
características próprias específicas exigidas pelos países estrangeiros, inclusive quanto
ao tamanho, cor, aspecto etc.
Observa-se na legislação de regência que as glosas invocadas pela fiscalização
com base em normas infralegais não prosperam, pois não é o escopo da mens legis.
Como se vê da leitura da regra-matriz do direito ao crédito, o benefício está
expressamente dirigido ao insumo utilizado na produção pelo produtor e não apenas
para o insumo utilizado na fabricação pela empresa fabricante ou industrial.
Destacamos que o ciclo produtivo do camarão é composto de etapas uníssonas
que se agregam para formar o todo: a) preparar os viveiros e terreno para desenvolver
o crescimento das pós-larvas de camarão; b) Alimentação das pós-larvas saídas do
laboratório e transportadas para a empresa onde são armazenadas em tanques "pré-
berçários "para alimentação (5 a 15 dias); c) Manutenção dos animais juvenis em
viveiros de "pré-engorda " onde permanecem um curto período (25 a 35 dias); d)
Engorda dos camarões em viveiro próprio onde os animais permanecem em viveiros
até a etapa de despesca, sendo acompanhado o desenvolvimento da pós-larva,
considerando alimentação própria, exames, incentivo a alimentação natural com a
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3001-002.036 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10469.720336/2010-29

proliferação controlada e incentivada de algas etc; e) Efetivação do processo de
despesca do camarão adulto; f) Realização de processo de conservação da qualidade
do camarão, através de submersão do produto em substância química inofensiva para
o homem (metabissulfito), que passa a se incorporar ao produto e é uma etapa típica
do aperfeiçoamento para consumo humano; g) Procedimento de melhoramento do
produto, através de controle de qualidade e lavagens, congelamento e embrulho do
crustáceo, sendo devidamente embalado, momento em que ocorre o termo do ciclo
produtivo e o produto passa a estar pronto para exportação.
Mercadorias recebidas em Doação/Bonificação
A contribuinte adquiriu grandes quantidades de produtos e em razão destas
aquisições, como resultado destas compras, teve direito a bônus de produtos extras
como benefício pela fidelidade e dimensionamento das compras que efetuou, de modo
que a bonificação não se mostra totalmente "grátis", não sendo uma doação pura e
simples, haveria o direito de crédito, sob pena de se desvirtuar o instituto de
desoneração - não-cumulatividade. Há de se caracterizar a operação como bonificação
ou desconto comercial, desconto incondicional, pois vinculado a todas as operações de
compra e venda envolvendo as partes.
Deve prevalecer a verdade real como tantas vezes os órgãos julgadores têm
ponderado. Vejamos por analogia o seguinte sobre este princípio, inclusive sob o crivo
de entendimento do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), antigo
Conselho de Contribuintes, onde se colhe a compreensão de que importa a verdade
real sempre.
Logo, não é de se concluir que as mercadorias recebidas em bonificação
constituam receitas sujeitas à tributação pelas contribuições do PIS e COFINS
apuradas na sistemática não-cumulativa, inclusive pelo fato de no caso concreto já ter
havido uma glosa irregular dos créditos que não geraram resultados positivos, eis que
creditado e debitado, e, ainda, querer se tributar as bonificações, um bis in idem
fiscalizatório — excluir os créditos e cobrar os bônus recebidos, tributando-os.
Notas fiscais emitidas com suspensão
Neste ponto, o fisco está, mais uma vez, totalmente equivocado, inclusive pelo
fato de não apontar em qualquer parte do relatório documentos não juntados ou
créditos glosados por este motivo. Em suma, o fisco não aponta onde estaria o crédito
apurado que tem de ser glosado por tal fundamento de glosa.
Não apresentação de documentos comprobatórios
Neste ponto, o fisco está, mais uma vez, totalmente equivocado, inclusive pelo
fato de não apontar em qualquer parte do relatório quais seriam os documentos não
juntados ou apresentados para motivar os créditos glosados por este motivo.
Produtos sujeitos à alíquota zero
A fiscalização lembra que as hipóteses de aquisição de insumos isentos
utilizados em produtos com saídas sujeitas ao pagamento, como o camarão, devem ter
direito de efetuar o creditamento, pelo que deve ser revisada a autuação.
DA PROVA PERICIAL TÉCNICA
Há necessidade de se apurar tecnicamente como vem a ser o processo produtivo
promovido pela impugnante, esclarecendo do ponto de vista científico, acadêmico e
doutrinário toda a cadeia produtiva desenvolvida nas dependências da contribuinte,
onde ela se inicia e em que ponto é finalizada, bem como delineando a importância e
interação dos produtos glosados e a ação que tais produtos exercem na produção do
camarão, para atestar, ou não, se a ação é direta ou indireta, pois discordamos que a
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3001-002.036 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10469.720336/2010-29

interferência seja meramente indireta, sob pena de não se ter o produto nas condições,
qualidades e tamanhos necessários para o produto exportado.
Por isso, entendemos ser necessária a realização de perícia técnica a ser
trabalhada pelo profissional competente para trazer aos autos, de modo técnico, estes
elementos imprescindíveis para o julgamento da causa, sendo a Ciência da
"Engenharia de Pesca" o norte para se colher as respectivas diretrizes e respostas
conclusivas, assim sendo necessária a realização da referida perícia por meio de um
"Engenheiro de Pesca" devidamente registrado no Conselho Regional de Engenharia e
Arquitetura (CREA).
Por sua vez, impõe-se, a título acessório, a produção de prova pericial técnica
para demonstração do equívoco nas glosas do ponto de vista contábil e escritural,
quando a contribuinte impugnante, mesmo com as supostas glosas, continua a
apresentar crédito em DACON. Ademais, os créditos de bonificação também não
geraram saldos.
Ante o exposto, requer a reforma do despacho decisório no ponto em que não
concedeu o direito da contribuinte, afastando-se toda e qualquer ordem de cobrança e
considerar a compensação como realizada.”
A DRJ julgou a manifestação de inconformidade improcedente e o Acórdão n°
03-080.758 foi assim ementado:
“ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Ano-calendário: 2006
PIS E COFINS NÃO-CUMULATIVAS. DIREITO DE CRÉDITO. CONCEITO DE
INSUMOS. BENS E SERVIÇOS APLICADOS OU CONSUMIDOS DIRETAMENTE
NA PRODUÇÃO DO BEM FABRICADO/PRODUZIDO.
Geram crédito de PIS e Cofins, descontáveis do valor devido da contribuição e
compensáveis, as aquisições de qualquer bem que sofra alteração, tais como o desgaste,
o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente
exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo
imobilizado.
No que se refere às despesas com serviços, o termo “insumo” também não pode ser
interpretado como todo e qualquer serviço que gera despesa necessária para a atividade
da empresa, mas tão-somente aqueles que efetivamente se aplicaram ou consumiram
diretamente na produção dos bens fabricados/produzidos pelo interessado, ou, ainda,
que se aplicaram ou consumiram nos serviços prestados pela empresa.
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. ENTENDIMENTO DA RFB EXPRESSO
EM ATOS NORMATIVOS.
Cabe ao Poder Judiciário se manifestar sobre a ilegalidade das normas, por força do
princípio da unidade jurisdicional. No âmbito do Processo Administrativo Fiscal, o
julgador deve observar o entendimento da RFB expresso em atos normativos.
DECISÕES DO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO E JUDICIAL. EFEITOS.
As Decisões do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF são normas
complementares das leis quando a lei atribui eficácia normativa e as decisões judiciais,
no caso, só tem efeito inter partes e não erga omnes.
DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA.
Incumbe ao sujeito passivo demonstrar, por meio de provas hábeis, a composição e a
existência do crédito que alega possuir junto à Fazenda Nacional para que sejam
aferidas sua liquidez e certeza pela autoridade administrativa.
DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. INSUFICIÊNCIA DO CRÉDITO.
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3001-002.036 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10469.720336/2010-29

A compensação de créditos tributários só pode ser efetuada com crédito líquido e certo
do sujeito passivo; no caso, o pretenso crédito da empresa é insuficiente para homologar
integralmente a compensação declarada.
DILIGÊNCIA/PERÍCIA. DESNECESSIDADE.
A autoridade julgadora de primeira instância determinará a realização de diligência e/ou
perícia, quando entendê-las necessárias, indeferindo as que considerar prescindíveis.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido”
O contribuinte interpôs recurso voluntário.
Inicia, insurgindo-se contra uma glosa de créditos presumidos de IPI, que teriam
sido apurados à luz da Lei no 9.363/96, diferentemente do que foi o fundamento da glosa
indicado no Termo de Informação Fiscal e Despacho Decisório, qual seja, glosa de créditos de
PIS não cumulativo exportação do 3o trimestre de 2006, apurados de acordo com a Lei no
10.637/02.
Em tópico seguinte, todavia, refere-se à Lei no 10.637/02, para sustentar o registro
de créditos sobre fretes.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Marcelo Costa Marques d’Oliveira, Relator.
Trata-se de Pedidos de Ressarcimento (PER) de PIS não cumulativo exportação
do 3o trimestre de 2006, ao qual foram vinculadas Declarações de Compensação (DCOMP).
O PER foi parcialmente deferido e as DCOMP homologadas até o limite do
crédito reconhecido. O “Despacho Decisório” (fls. 441 a 443) fundamentou-se no “Termo de
Informação Fiscal” - TIF (fls. 418 a 434), que discorre sobre o trabalho fiscal e as glosas de
créditos de PIS.
O TIF apresenta quadros com os insumos e sua destinação e os meses em que os
respectivos créditos foram registrados. Em seguida, o “Detalhamento dos Produtos e Serviços
Glosados” e a seguinte legenda, com indicação dos motivos que levaram às glosas:
“(. . .)
( 1 ) Não se enquadra no conceito de insumo/não utilizado como insumo.
( 2 ) Falta de escrituração da nota fiscal.
( 3 ) Bonificação.
( 4 ) Notas fiscais emitidas com suspensão nos termos da IN 466/2004 (Lei
10.865/2004).
( 5 ) Não apresentou os documentos comprobatórios.
( 6 ) Produto sujeito à alíquota zero, nos termos da Lei no 10.925/2004, artigo
1o, inciso I (adubos ou fertilizantes classificados no Capítulo 31, exceto os produtos de
uso veterinário, da TIPI).
( 7 ) Produto sujeito à alíquota zero, nos termos da Lei no 10.925/2004, artigo
primeiro, inciso IV (corretivo de solo de origem mineral classificado no capítulo 25,
da TIPI).
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3001-002.036 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
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( 8 ) Produto sujeito à alíquota zero, nos termos do inciso I do artigo 1o dos
Decretos no 5.127/2004, e no 5.821/2006 (produtos químicos classificados no Capítulo
29 da Nomenclatura Comum do Mercosul - NCM, relacionados no Anexo I destes
Decretos).
( 9 ) Frete pago na aquisição de bens adquiridos à alíquota zero ou não
enquadrados no conceito de insumos.
( 10 ) Diferença entre os valores dos Bens para Revenda informados no Dacon e
os valores do somatório da relação de notas fiscais apresentadas pelo contribuinte.
(. . .)”
Em seguida, dispõe sobre as glosas, por meio dos seguintes tópicos:
- “4.1 – Glosa de Bens que não se enquadram no conceito de insumos”
- “4.1.1 – Glosa de combustíveis”
- “4.1.2 – Glosa dos demais produtos”
- “4.2 – Mercadorias recebidas em Doação/Bonificação”
- “4.2.1 – Receitas não Operacionais”
- “4.2.2 – Aproveitamento dos Créditos”
- “4.3 - Notas fiscais emitidas com suspensão”
- “4.4 – “Não apresentação de documentos comprobatórios”
- “4.5 - Produto sujeito à alíquota zero”
- “4.6 – Fretes na aquisição de bens”
A auditoria foi realizada à luz do art. 3o da Lei no 10.637/02 e art. 66 da IN SRF no
247/02 e 404/04, que dispõem sobre o desconto de créditos, no âmbito do regime não cumulativo
do PIS e da COFINS.
Na manifestação de inconformidade (fls. 447 a 475), a recorrente se apresenta
como produtora de camarão e contesta cada um dos tópicos do TIF, à luz do art. 3o da Lei no
10.637/02.
A DRJ não acatou os argumentos e ratificou o Despacho Decisório. Mais uma
vez, a base legal adotada foi o art. 3o da Lei no 10.637/02, notadamente o inciso II, que dispõe
sobre créditos de insumos aplicados no processo industrial.
Então, foi interposto recurso voluntário.
Conforme até então exposto, a controvérsia diz respeito à legitimidade do
desconto de créditos PIS, apurados de acordo com o art. 3o da Lei no 10.637/02. Entretanto, ao
contrário do que apresentou em sua manifestação de inconformidade, o recurso é centrado na
defesa dos créditos previstos no art. 1o da Lei no 9.363/96, como segue (fl. 528):
“(. . .)
Importa, neste ínterim, pontuar os aspectos iniciais de todo o caso. Pois bem, a
contribuinte – por força de suas exportações e nos termos do art. 1o da Lei 9.363/1996
–, apurou créditos “presumidos de IPI” (ficção jurídica criada pela norma sobredita)
para fins de desonerar o produto nacional por ela exportado (camarões beneficiados)
das contribuições do PIS e COFINS, com o escopo de evitar a “exportação de
tributos”, silogismo aplicável em razão da certeza de que os produtos adquiridos para
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3001-002.036 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
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a produção se encontram onerados por tais tributos na sequência lógica de toda cadeia
produtiva, ainda que, eventualmente, não haja a incidência dos referidos tributos (PIS
e COFINS) na última aquisição.
(. . .)
A contribuinte entende que apurou corretamente os créditos a que faz jus, na
forma do art. 1o da Lei no 9.363/1996, que reza:
Art. 1o A empresa produtora e exportadora de mercadorias nacionais fará jus a
crédito presumido do Imposto sobre Produtos Industrializados, como ressarcimento
das contribuições de que tratam as Leis Complementares nos 7, de 7 de setembro de
1970, 8, de 3 de dezembro de 1970, e 70, de 30 de dezembro de 1991, incidentes sobre
as respectivas aquisições, no mercado interno, de matérias-primas, produtos
intermediários e material de embalagem, para utilização no processo produtivo.
Parágrafo único. O disposto neste artigo aplica-se, inclusive, nos casos de venda a
empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação para o exterior.
(. . .)”
Então, consigna que o Fisco teria efetuado as glosas, porque entendeu que as
compras não poderiam ser consideradas como MP, PI ou ME, nos termos do dispositivo legal
acima transcrito:
“(. . .)
O fisco fundamenta sua tese alegando que a maior parte dos insumos utilizados
pela contribuinte não seriam utilizados em sua produção (processo produtivo industrial
– conceito que seria extraído do Regulamento do IPI), sendo pertinentes a uma fase
anterior a de industrialização (cultivo do camarão – atividade agrícola). Ou seja,
seriam insumos da atividade primária de cultivo do camarão, seriam os insumos do
camarão in natura, sendo este apenas (o camarão in natura a ser beneficiado) o
insumo industrial.
O fisco, ainda, supõe que a contribuinte teria relacionado a compra de alguns
produtos não compreendidos no conceito de matérias-primas (MP), produtos
intermediários (PI) e materiais de embalagem (ME), o que, em verdade, da leitura dos
fundamentos da fiscalização, está intimamente ligado ao entendimento de que haveria
uma fase “isolada” anterior a de industrialização (cultivo do camarão – atividade
agrícola), portanto tudo que seja referente a dita etapa não seria MP, PI ou ME.
Em resumo, os créditos apurados e excluídos pelo fisco foram glosados por se
entender que as aquisições a seguir não estão compreendidas no conceito de MP, PI e
ME, ou são pertinentes a insumos da atividade agrícola:
(. . .)”
E no trecho abaixo reproduzido, sintetiza seus argumentos de defesa:
“(. . .)
FUNDAMENTOS RECURSAIS
(. . .)
Eis a hipótese dos autos, haja vista que não se concorda com as glosas, posto
que as aquisições excluídas são, sim, abrangidas pelo conceito de matérias-primas
(MP), produtos intermediários (PI) e materiais de embalagem (ME), portanto
ensejando direito ao creditamento (Lei 9.363/1996, art. 1o), notadamente pelo fato de
não existir uma fase dissociada, chamada de “atividade agrícola de cultivo de
camarão”, mas sim uma linha de produção industrial culminando no beneficiamento
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3001-002.036 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
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de produto industrial (inclusive, vale gizar que o camarão consta da TIPI) com a
maturação e controle de qualidade e aperfeiçoamento dos camarões imediatamente na
sua etapa inicial quando os camarões (já em fase de seletividade) sofrem processo de
engorda dentro dos viveiros, inclusive passando do estágio de pós-larvas para
camarões adultos com peso e medida controlados rigidamente mediante controle de
qualidade necessário para fins de exportação, até a fase final de acondicionamento e
embalagem, tudo caracterizador de processo industrial.
(. . .)”
Em seguida, inicia a contestação de cada uma das glosas, individualmente,
seguindo à anteriormente citada legenda do quadro de créditos aproveitados, que indica os
motivos das glosas (TIF, fl. 424).
Nos itens “Do creditamento das MP, PI e ME do processo produtivo de
camarões” e “Impugnação específica das glosas de código 1”, descreve o processo produtivo e
defende que os bens incluídos pelo Fisco no quadro “Detalhamento dos Produtos e Serviços
Glosados” constituem insumos, porém não para fins de enquadramento no inciso II do art. 3o da
Lei no 10.637/02, mas nos de MP, MI e ME do art. 1o da Lei no 9.363/96.
No item seguinte, combate as demais glosas, como segue:
“Impugnação específica das glosas de código “3”, “4”, “5”, “6”, “7” e “8””.
(. . .)
As glosas (8) e (4) são irrelevantes e entram no conceito restritivo de insumo,
adotado pela Receita Federal, integrando, assim, a fundamentação realizada quanto a
glosa (1).
Na glosa (4), a Fiscalização não esclareceu, com precisão, os motivos da glosa.
Na glosa (5), não há indicação dos supostos itens/insumos cujas notas fiscais
não foram apresentadas, apontando o Fisco apenas o valor somatório final, sem
individualizar quais foram os produtos que não foram comprovados. Há, aqui,
flagrante violação ao princípio do contraditório e da ampla defesa.
Na glosa (9), se a lei permite o creditamento de frete, não pode o Fisco
restringir o benefício com interpretações distorciadas. Aliás, na Solução de Consulta
n.o 210, de 25 de junho de 2009, a Receita Federal assim se manifestou:
SOLUÇÃO DE CONSULTA N.o 210/2009 ASSUNTO: Contribuição para o PIS/Pasep.
EMENTA:
REGIME
DE
APURAÇÃO
NÃO-CUMULATIVO.
CRÉDITOS.
INSUMOS. MANUTENÇÃO. COMBUSTÍVEIS. FRETE. ARMAZENAGEM. (...)
Geram direito a créditos da Contribuição para o PIS/Pasep apurada em regime não-
cumulativo os dispêndios (...) com armazenagem de mercadoria e os dispêndios com o
frete pago na aquisição de insumos. O transporte de bens entre os estabelecimentos
industriais da pessoa jurídica, desde que estejam estes em fase de industrialização,
também enseja apuração de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep. (...)
Com base nesse entendimento, a 3.a Turma do Conselho Superior de Recursos
Fiscais do CARF proferiu o Acórdão n.o 9303-006.871, sob relatoria da Conselheira
ANDRADA MÁRCIO CANUTO NATAL, assim ementado:
Processo n.o 11080.722811/2009-85
Acórdão n.o 9303-006.871 – Sessão: 12/06/2018
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008
SISTEMA NÃO
CUMULATIVO DE
APURAÇÃO.
APROPRIAÇÃO DE
CRÉDITOS.
INSUMOS.
GASTOS
COM
TRANSPORTE.
CUSTO
DE
Fl. 583
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3001-002.036 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10469.720336/2010-29

AQUISIÇÃO. AGREGAÇÃO. POSSIBILIDADE. INSUMO TRIBUTADO À
ALÍQUOTA ZERO. DIREITO DE CRÉDITO. INEXISTÊNCIA.
Conforme Termo de Aprovação do Pronunciamento Técnico no 16 do Comitê de
Pronunciamentos Contábeis (CPC), de 08 de maio de 2009, assim como legislação do
Imposto de Renda Pessoa Jurídica, o custo de aquisição dos estoques compreende os
gastos com o preço de compra, os impostos de importação e outros tributos (exceto os
recuperáveis junto ao fisco), bem como os custos de transporte, seguro, manuseio e
outros. (...)
Já a glosa (3) é pertinente à bonificação. O item não foi esclarecido em nenhum
momento, isso é, a Fiscalização não deixou claro o motivo da glosa. Com efeito, a
contribuinte, ora recorrente, adquiriu grandes quantidades de produtos e em razão
destas aquisições, teve direito a bônus de produtos extras, estratégia dos fornecedores
para fidelização da contribuinte para futuras aquisições. Dessa forma, não houve
doação pura e simples, mas, sim, bônus que compuseram, de forma dimensionada, um
grande volume de compras. A onerosidade encontra-se intrínseca à própria proposta
de bonificação “por volume de aquisições”.
Cabe, aqui, destacar a posição da Receita Federal na Solução de Consulta n.o
23, de 18 de fevereiro de 2011, abaixo transcrita no que interessa:
SOLUÇÃO DE CONSULTA N.o 23/2011 – COFINS ASSUNTO: Contribuição para
Financiamento da Seguridade Social – Cofins
EMENTA: BASE DE CÁLCULO. COMPOSIÇÃO. BONIFICAÇÕES.
As bonificações condicionadas ao volume de compras não configuram descontos
incondicionais, e, portanto, não podem ser excluídas da receita bruta do vendedor para
efeito de apuração da base de cálculo da Cofins. Para fins de apuração da Cofins,
integra a base de cálculo as receitas decorrentes de bonificação condicionada, por se
adequarem ao conceito de faturamento prescrito na legislação.
Logo, se a contribuinte adquiriu quantidades de produtos e em razão dessas
aquisições, teve direito a bônus de produtos extras como benefício de fidelidade,
inexistiu doação pura e simples, como defendido pela Fiscalização. Destarte, é de se
concluir que as mercadorias recebidas em bonificação constituem receitas sujeitas à
tributação pelas contribuições do PIS e COFINS, apuradas pela sistemática não-
cumulativa.
(. . .)”
Aprecio a questão.
Para que não haja dúvida quanto ao escopo do processo em discussão, inicio com
os “Dados iniciais” do PER (fl. 03) e ementa e trecho do relatório do Despacho Decisório (fl.
441):
PER – “Dados Iniciais”
Fl. 584
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3001-002.036 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10469.720336/2010-29

Ementa do Despacho Decisório
“Ementa: CRÉDITOS DE PIS. NÃO CUMULATIVIDADE. EXPORTAÇÃO.
PEDIDO DE RESSARCIMENTO. DEFERIMENTO PARCIAL. DECLARAÇÕES
DE COMPENSAÇÃO. HOMOLOGAÇÃO PARCIAL.
A pessoa jurídica pode solicitar o ressarcimento em dinheiro dos créditos decorrentes de
receita de exportação que, até o final de cada trimestre do ano civil, não sejam utilizados
na dedução ou compensação da própria Contribuição para o PIS.
O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em julgado,
relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal,
passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos
próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por aquele Órgão.
Dispositivos Legais: Lei no 5.172/1966 (Código Tributário Nacional); Lei no
9.430/1996; Lei no 9.784/99; Lei no 10.637/2002; IN SRF no 600/2005 e IN RFB no
1.300/2012.
RELATÓRIO
O interessado acima identificado solicitou, por meio do Pedido de Ressarcimento no
38271.59262.040907.1.5.080429, devolução de valores relativos ao PIS não cumulativo
exportação, relativo ao 3o trimestre de 2006, no montante de R$ 29.999,98 (vinte e nove
mil, novecentos e noventa e nove reais e noventa e oito centavos).
(. . .)” (g.n.)
De plano, reputo estranhas à presente lide e, por conseguinte, não conheço das
alegações dos tópicos “Do creditamento das MP, PI e ME do processo produtivo de camarões”
e “Impugnação específica das glosas de código 1”, que pleitearam a reversão de glosas de créditos
presumidos de IPI, com fundamento no art. 1o da Lei no 9.363/96.
A glosa “(3) Doação/Bonificação” foi assim apresentada (fl. 428 e 429):
“4.2 – Mercadorias recebidas em Doação/Bonificação
Em abril de 2006 e nos meses seguintes, o contribuinte recebeu mercadorias em
bonificação, por meio de notas fiscais próprias, principalmente ração animal. A partir
de 2007, a quase totalidade da ração recebida da empresa Cargill foi em bonificação.
O contribuinte escriturou, em conta de receita, as mercadorias recebidas em
bonificação, apurando os tributos devidos, mas aproveitou os créditos dessas
aquisições, anulando os valores dos tributos pagos.
Intimado a justificar o aproveitamento dos créditos das mercadorias adquiridas
em bonificação, o contribuinte respondeu que:
Fl. 585
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3001-002.036 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10469.720336/2010-29

- A empresa creditava-se de PIS e de Cofins considerando-se que as
mercadorias eram usadas na produção e seriam deduzidas do custo do produto;
- A cada mês de fechamento as mesmas notas creditadas eram debitadas de PIS
e de Cofins por se tratarem de produtos que compõem o produto final tributado;
- Na apuração de PIS e Cofins de 2006 e 2007, as Notas Fiscais de bonificação
que geraram os créditos também foram lançadas a débito nas planilhas de apuração de
PIS e de Cofins; e
- Não houve prejuízo no cálculo do imposto.
4.2.1 – Receitas não Operacionais
As mercadorias em bonificação não integrarão a base de cálculo do PIS e da
Cofins quando se caracterizarem como descontos incondicionais e constarem
discriminadas na própria nota fiscal de venda das mercadorias sobre a qual se
concedeu a bonificação.
No caso em análise, as mercadorias em bonificação foram recebidas pelo
contribuinte, por meio de notas fiscais próprias, escrituradas com o Código Fiscal de
Operações e de Prestações –CFOP 2.910, com natureza da operação: Entrada de
Bonificação, sem qualquer vinculação com uma operação de compra.
Mercadorias recebidas gratuitamente, em nota fiscal própria, sem vinculação
com outra nota fiscal de compra, configuram doações cujos valores constituem receita
sujeita à tributação pelo PIS e pela Cofins.
Nesse sentido é, também, o entendimento da SRRF da 9a Região Fiscal,
manifestado na Solução de Consulta no 207, de 11/10/2011, da qual extraímos o trecho
abaixo:
(...)
Conclusão
10. À vista do exposto, conclui-se que o valor relativo às mercadorias recebidas em
doação constitui receita sujeita à tributação pelas contribuições PIS/Pasep e Cofins
apuradas na sistemática não-cumulativa.”
(. . .)
Nesse sentido é, também, o entendimento da SRRF da 9a Região Fiscal,
manifestado na Solução de Consulta no 11, de 22 de janeiro de 2007, da qual
extraímos o trecho abaixo:
(. . .)
CONCLUSÃO
13. À vista do exposto, conclui-se que as mercadorias recebidas em bonificação não
podem ser descontadas como crédito na sistemática da não-cumulatividade da
Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS. A base de cálculo dos créditos deve ser
construída a partir do total líquido da Nota Fiscal de venda, que não inclui as
mercadorias recebidas em bonificação.”
Vê-se que, ao contrário do alegado pela defesa, o motivo da glosa foi devidamente
esclarecido. E que não constitui fundamento para a tomada de crédito o fato de ter tributado a
receita registrada como contrapartida do lançamento contábil da mercadoria.
Com base na descrição da operação, admitiria o crédito, caso tivessem sido
trazidas provas documentais de que fora calculado sobre o valor total da compra que motivou a
concessão da bonificação e distribuído por todas mercadorias, incluindo as recebidas como
bonificação. Saliento que este é o posicionamento da SC no 11/07, mencionada pelo auditor.
Fl. 586
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3001-002.036 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10469.720336/2010-29

Portanto, afasto todos argumentos de defesa relativos à glosa (3).
A recorrente argumenta que a glosa “( 4 ) Notas fiscais emitidas com suspensão
nos termos da IN 466/2004 (Lei 10.865/2004)” também não foi devidamente explicada. Mais
uma vez, a alegação não procede, como segue:
“(. . .)
4.3 - Notas fiscais emitidas com suspensão
Ao adquirir a mercadoria o contribuinte já teve um desconto do PIS equivalente
ao crédito solicitado.
O § 2o, inciso II, do art. 3o da Lei no 10.637/2002, com redação dada pela Lei no
10.865/2004, veda o aproveitamento de créditos quando da aquisição de bens ou
serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição.
Assim, fica claro que os insumos adquiridos com suspensão não podem ser
incluídos na base de cálculo dos créditos a serem descontados na apuração do PIS.
(. . .)”
Na glosa 5 (“Não apresentou os documentos comprobatórios”), aduz que não foram
indicados os insumos cujas notas fiscais não foram apresentadas.
No “Demonstrativo de Apuração de Créditos de PIS” (fl. 413), elaborado a partir
de dados fornecidos pela recorrente, constantes do SINTEGRA, DACON, livros contábeis e
fiscais e notas fiscais, constam os totais mensais de bens utilizados como insumos, com
identificação da natureza de cada um deles (ex: frete, gelo, hipoclorito de cálcio etc.). E também
o montante total não comprovado. Naturalmente que o agente fiscal não poderia indicar a
natureza dos bens para os quais nenhum comprovante foi entregue.
As glosas (6) e (7) não foram contestadas.
Sobre a glosa “( 8 ) Produto sujeito à alíquota zero, nos termos do inciso I do
artigo 1o dos Decretos no 5.127/2004, e no 5.821/2006 (produtos químicos classificados no
Capítulo 29 da Nomenclatura Comum do Mercosul - NCM, relacionados no Anexo I destes
Decretos)”, a recorrente limitou-se a consignar que “(. . .) entram no conceito restritivo de
insumo, adotado pela Receita Federal, integrando, assim, a fundamentação realizada quanto a
glosa (1).”
A glosa do tópico (1) foi combatida, com a alegação de que eram insumos,
enquadrados nos conceitos de MP, ME e MI do art. 1o da Lei no 9.363/96, a qual, conforme já
exposto, versa sobre crédito presumido de IPI e não sobre a questão em debate nos autos, isto é,
crédito de PIS, previsto no art. 3o da Lei no 10.637/02.
Assim sendo, não conheço do argumento.
E, por fim, quanto à glosa 9, sustenta que a fiscalização não pode restringir um
direito previsto em lei. Cita a SC no 210/09 e o Acórdão CARF no 9303-006.871.
Colaciono trecho do TIF (fl. 433):
TIF
“(. . .)
4.6 – Fretes na aquisição de bens
O frete pago na aquisição de bens gera créditos para a Cofins, nos termos do art.
3o, I, da Lei no 10.833/2003, por integrar o custo dos produtos adquiridos.
Fl. 587
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3001-002.036 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10469.720336/2010-29

Se os bens foram adquiridos à alíquota zero ou não enquadrados no conceito de
insumos, não podem gerar créditos por fazer parte dos custos de bens em que não
houve o pagamento da contribuição.
O § 2o, inciso II, do art. 3o da Lei no 10.637/2002, com redação dada pela Lei no
10.865/2004, veda o aproveitamento de créditos quando da aquisição de bens ou
serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição.
(. . .)”
De acordo com o §1 o do art. 301 do Regulamento do Imposto de Renda (Decreto
no 9.580/18), o frete integra o custo de aquisição da mercadoria. Assim, gerará direito a crédito,
quando incorrido para transportar mercadoria para revenda (inciso I do art. 3o da Lei no
10.637/02) ou insumo para industrialização ou prestação de serviço (inciso II do art. 3o da Lei no
10.637/02).
Portanto, concordo com a fiscalização, quando não admite crédito, pelo fato de
não ter transportado bem não classificado como insumo. Cumpre relembrar que a recorrente não
defendeu o enquadramento dos bens e serviços que adquiriu como insumo, nos termos do inciso
II do art. 3 da Lei no 10.637/02, mas do art. 1o da Lei no 9.363/96.
Porém, divirjo, em relação ao transporte de bens cujas compras foram tributadas à
alíquota zero. Primeiro, porque não há informação nos autos de que o serviço de frete não tenha
sido tributado pelo PIS. E, segundo, em razão de o bem transportado não ter sido excluído do
conceito de insumo do art. 3o da Lei no 10.637/02.
Desta forma, proponho a reversão das glosas de PIS, calculados sobre fretes no
transporte de insumos tributados à alíquota zero.
Conclusão
Conheço parcialmente do recurso voluntário e, na parte conhecida, dou
provimento parcial, para reverter as glosas de fretes no transporte de insumos tributados à
alíquota zero.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Marcelo Costa Marques d’Oliveira

Fl. 588
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