Tribunal: CARF
Processo: 10935.006593/2009-77
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SARA MARIA DE ALMEIDA CARNEIRO SILVA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-10-05
Data de publicação: 2021-11-23

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/06/2005 a 31/12/2008
ENTIDADE BENEFICENTE DE ASSISTÊNCIA SOCIAL SEM FINS LUCRATIVOS. IMUNIDADE. ART. 195, § 7.o, DA CONSTITUIÇÃO. LEI COMPLEMENTAR EXIGÍVEL PARA FIXAR AS CONDIÇÕES DO RECONHECIMENTO DO SER BENEFICENTE E O MOMENTO DO GOZO DO BENEFÍCIO. REPERCUSSÃO GERAL DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. TEMA 32. RE 566.622. CERTIFICAÇÃO DA CONDIÇÃO DE SER ENTIDADE BENEFICENTE. AUSÊNCIA DE ATO DECLARATÓRIO POR NÃO TER SIDO REQUERIDO. PARÁGRAFO PRIMEIRO DO ART. 55 DA LEI 8.212. SUPERAÇÃO DO REQUISITO FORMAL. PRECEDENTE DA EXCELSA CORTE. APLICAÇÃO. EFEITO EX TUNC DO CEBAS. SÚMULA 612/STJ. NOVO REGIME DADO AO § 1o DO ART. 55 DA LEI 8.212 PELO ART. 31 DA LEI 12.101. DECLARAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE DO ART. 31 DA LEI 12.101 NA ADI 4.480. EFEITO RETROATIVO DA IMUNIDADE.
O Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE 566.662, de observância obrigatória pelo CARF, assentou tese de que a [a] lei complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas.
No precedente do RE 566.662, afeto a Repercussão Geral, Tema 32, para entidade não certificada, sem utilidade pública e sem ato declaratório outorgado a partir do § 1o do art. 55 da Lei 8.212, o STF considerou, ante o ateste das instância ordinárias - soberana na matéria fática - acerca do cumprimento material das condições do ser beneficente, que a pessoa jurídica faz jus a imunidade com efeito retroativo, cancelando-se o lançamento.
Exigências estabelecidas em lei ordinária possuem natureza meramente formal, sendo a imunidade apreciada a partir das condições materiais, o que pode ser aferido a partir da existência de certificação/CEBAS ou de sua renovação.
A inobservância do disposto no § 1o do art. 55 da Lei no 8.212/91, por si só, não afasta o direito da contribuinte de usufruir da imunidade, chamada pela fiscalização de isenção, por se tratar de exigência não prevista em lei complementar e por atender as condições materiais do ser beneficente atestada pela sua certificação constante no CEBAS.
O art. 31 da Lei no 12.101 estabeleceu novo regime jurídico para o marco inicial do gozo da imunidade em substituição ao regime do § 1o do art. 55 da Lei no 8.212. Ao tempo da Lei 8.212 o gozo da imunidade se dava a partir da data de protocolo do requerimento do § 1o do art. 55 da Lei no 8.212, se deferido a expedição do ato declaratório de concessão da imunidade. A partir do novo regime, a fruição passou a ser a partir da publicação da certificação deferida (CEBAS), sendo declarado inconstitucional na ADI 4.480 por limitar a fruição da imunidade, que deve ser usufruída desde o momento em que atendidos os requisitos do ser beneficente na forma da lei complementar.
O certificado de entidade beneficente de assistência social (CEBAS), no prazo de sua validade, possui natureza declaratória para fins tributários, retroagindo seus efeitos à data em que demonstrado o cumprimento dos requisitos estabelecidos por lei complementar para a fruição da imunidade, momento em que se dá o efetivo direito ao usufruto da benesse. Súmula 612/STJ.
ENTIDADES BENEFICENTES DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. IMUNIDADE. OBSERVÂNCIA DOS REQUISITOS EXIGIDOS NA VIGÊNCIA DA MEDIDA PROVISÓRIA No 446, DE 7 DE NOVEMBRO DE 2008. DISPENSA DE FORMALIZAÇÃO DE PEDIDO DE ISENÇÃO.
O art. 48 da MP no 446, de 2008 revogou o art. 55 da Lei n. 8.212, 1991, dispensando a formalização de pedido administrativo perante o órgão fazendário para fins de reconhecimento da imunidade/isenção das contribuições previdenciárias.

Inteiro teor:
S2-C 2T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10935.006593/2009-77
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2202-008.730 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
5 de outubro de 2021
Recorrente
ASSOCIACAO DE PROTECAO A MATERNIDADE E A INFANCIA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/06/2005 a 31/12/2008
ENTIDADE BENEFICENTE DE ASSISTÊNCIA SOCIAL SEM FINS
LUCRATIVOS. IMUNIDADE. ART. 195, § 7.o, DA CONSTITUIÇÃO. LEI
COMPLEMENTAR EXIGÍVEL PARA FIXAR AS CONDIÇÕES DO
RECONHECIMENTO DO SER BENEFICENTE E O MOMENTO DO
GOZO DO BENEFÍCIO. REPERCUSSÃO GERAL DO SUPREMO
TRIBUNAL FEDERAL. TEMA 32. RE 566.622. CERTIFICAÇÃO DA
CONDIÇÃO DE SER ENTIDADE BENEFICENTE. AUSÊNCIA DE ATO
DECLARATÓRIO POR NÃO TER SIDO REQUERIDO. PARÁGRAFO
PRIMEIRO DO ART. 55 DA LEI 8.212. SUPERAÇÃO DO REQUISITO
FORMAL. PRECEDENTE DA EXCELSA CORTE. APLICAÇÃO. EFEITO
EX TUNC DO CEBAS. SÚMULA 612/STJ. NOVO REGIME DADO AO § 1o
DO ART. 55 DA LEI 8.212 PELO ART. 31 DA LEI 12.101. DECLARAÇÃO
DE INCONSTITUCIONALIDADE DO ART. 31 DA LEI 12.101 NA ADI
4.480. EFEITO RETROATIVO DA IMUNIDADE.
O Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE 566.662, de observância
obrigatória pelo CARF, assentou tese de que a “[a] lei complementar é forma
exigível para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de
assistência social contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF, especialmente no
que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas.”
No precedente do RE 566.662, afeto a Repercussão Geral, Tema 32, para
entidade não certificada, sem utilidade pública e sem ato declaratório
outorgado a partir do § 1o do art. 55 da Lei 8.212, o STF considerou, ante o
ateste das instância ordinárias - soberana na matéria fática - acerca do
cumprimento material das condições do ser beneficente, que a pessoa jurídica
faz jus a imunidade com efeito retroativo, cancelando-se o lançamento.
Exigências estabelecidas em lei ordinária possuem natureza meramente formal,
sendo a imunidade apreciada a partir das condições materiais, o que pode ser
aferido a partir da existência de certificação/CEBAS ou de sua renovação.
A inobservância do disposto no § 1o do art. 55 da Lei no 8.212/91, por si só,
não afasta o direito da contribuinte de usufruir da imunidade, chamada pela
fiscalização de isenção, por se tratar de exigência não prevista em lei
complementar e por atender as condições materiais do ser beneficente atestada
pela sua certificação constante no CEBAS.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10935.006593/2009-77
Fl. 362
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 2202-008.730 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.006593/2009-77

O art. 31 da Lei no 12.101 estabeleceu novo regime jurídico para o marco
inicial do gozo da imunidade em substituição ao regime do § 1o do art. 55 da
Lei no 8.212. Ao tempo da Lei 8.212 o gozo da imunidade se dava a partir da
data de protocolo do requerimento do § 1o do art. 55 da Lei no 8.212, se
deferido a expedição do ato declaratório de concessão da imunidade. A partir
do novo regime, a fruição passou a ser a partir da publicação da certificação
deferida (CEBAS), sendo declarado inconstitucional na ADI 4.480 por limitar
a fruição da imunidade, que deve ser usufruída desde o momento em que
atendidos os requisitos do ser beneficente na forma da lei complementar.
O certificado de entidade beneficente de assistência social (CEBAS), no prazo
de sua validade, possui natureza declaratória para fins tributários, retroagindo
seus efeitos à data em que demonstrado o cumprimento dos requisitos
estabelecidos por lei complementar para a fruição da imunidade, momento em
que se dá o efetivo direito ao usufruto da benesse. Súmula 612/STJ.
ENTIDADES BENEFICENTES DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. IMUNIDADE.
OBSERVÂNCIA DOS REQUISITOS EXIGIDOS NA VIGÊNCIA DA MEDIDA
PROVISÓRIA No 446, DE 7 DE NOVEMBRO DE 2008. DISPENSA DE
FORMALIZAÇÃO DE PEDIDO DE ISENÇÃO.
O art. 48 da MP no 446, de 2008 revogou o art. 55 da Lei n. 8.212, 1991,
dispensando a formalização de pedido administrativo perante o órgão
fazendário para fins de reconhecimento da imunidade/isenção das
contribuições previdenciárias.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por determinação do art. 19-E, da Lei no
10.522, de 2002, acrescido pelo art. 28, da Lei no 13.988, de 2020, em face do empate no
julgamento, dar provimento ao recurso, vencidos os conselheiros Mário Hermes Soares Campos,
Sara Maria de Almeida Carneiro Silva (relatora), Sonia de Queiroz Accioly e Ronnie Soares
Anderson, que lhe deram provimento parcial para cancelar o lançamento relativo às
competências 11/2008 a 13/2008, inclusive, e para determinar a aplicação da retroatividade
benigna da regra do art. 35 da Lei no 8.212/91, com a redação dada pela Lei no 11.941/09, que
fixa o percentual máximo de multa moratória em 20%. Designado para redigir o voto vencedor o
conselheiro Leonam Rocha de Medeiros.
(documento assinado digitalmente)
Ronnie Soares Anderson - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Sara Maria de Almeida Carneiro Silva - Relatora
(documento assinado digitalmente)
Leonam Rocha de Medeiros - Redator Designado
Fl. 363
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2202-008.730 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.006593/2009-77

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Mário Hermes Soares
Campos, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, Sara Maria de Almeida Carneiro Silva, Leonam
Rocha de Medeiros, Sonia de Queiroz Accioly, Samis Antonio de Queiroz, Martin da Silva
Gesto e Ronnie Soares Anderson (Presidente).
Relatório
Trata-se de recurso interposto contra decisão proferida pela Delegacia da Receita
Federal do Brasil de Julgamento em Curitiba (DRJ/CTA), que julgou procedente lançamento
relativo a contribuições sociais destinadas à Seguridade Social devidas pela empresa (parte
patronal e SAT), incidentes sobre as remunerações pagas ou creditadas a segurados empregados
e contribuintes individuais que lhe prestaram serviços no período de junho/2005 a
dezembro/2008, inclusive 13o salário (DEBCAD 37.179.786-1).
O Relatório Fiscal está às fls. 28 e seguintes, de onde se depreende que a
contribuinte foi autuada por ter declarado em GFIP o código de Fundo de Previdência e
Assistência Social (FPAS) 639, código esse que deverá ser apenas utilizado por entidades
detentoras da isenção das contribuições previdenciárias e as destinadas a terceiros, entretanto a
contribuinte não requereu, junto à administração tributária, o reconhecimento do direito à
isenção, conforme disciplinado no § 1o do art. 55 da Lei no 8.212, de 1991, o que lhe daria tal
direito.
A contribuinte impugnou o lançamento sob alegação de que atende a todos os
requisitos previstos nos incisos I a V art. 55 da Lei no 8.212, de 1991, de forma que faz jus à
isenção das contribuição sociais previdenciárias, e que o requerimento perante o INSS (à época,
junto à SRP) previsto no § 1o do art. 55 da mesma lei, é ato meramente declaratório, que não
possui o condão de afastar a imunidade, citando vasta jurisprudência. Anexa documentação
comprobatória às fls. 132 a 248.
A DRJ/CTA julgou a impugnação improcedente, mantendo o lançamento. A
decisão restou assim ementada:
IMUNIDADE. PREENCHIMENTO DOS REQUISITOS PARA A CONCESSÃO.
A entidade beneficente interessada em gozar da imunidade tributária deve requerê-la
formalmente, demonstrando todos os requisitos previstos em lei para sua concessão.
Recurso Voluntário
Cientificada decisão de piso, a contribuinte apresentou o presente recurso
voluntário em 21/5/2010 (fls. 324 e ss), por meio do qual, em síntese, reforça seu entendimento
de que o requerimento de isenção perante o INSS é ato meramente declaratório, e que conforme
já demonstrado e reconhecido pelo julgador de piso, atende aos requisitos previstos nos incisos I
a V do art. 55 da Lei no 8.212, de 1991, conforme passa a demonstrar, de forma que faz jus à
isenção. Requer seja reformada a decisão recorrida, reconhecida a isenção e o cancelada a
autuação.
É o relatório.
Voto Vencido
Fl. 364
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2202-008.730 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.006593/2009-77

Conselheira Sara Maria de Almeida Carneiro Silva, Relatora.
Da tempestividade do recurso
À fls. 287 consta o Aviso de Recebimento da decisão recorrida, a partir do qual
não é possível aferir a data da ciência. Considerando que consta carimbo de devolução em
27/4/2010, e que o contribuinte afirma ter tido ciência em 26/4/2010 e apresentou o presente
recurso em 21/5/2010, na ausência de comprovação em contrário quanto à data de ciência,
concluo que o recurso é tempestivo e atende aos demais pressupostos de admissibilidade,
portanto dele conheço.
Do mérito
A controvérsia gira em torno de estabelecer se a exigência prevista no § 1o do art.
55 da Lei no 8.212, de 1991, é determinante para a concessão da isenção das contribuições
previdenciárias. O dispositivo legal assim disciplinava:
Art. 55. Fica isenta das contribuições de que tratam os arts. 22 e 23 desta Lei a entidade
beneficente de assistência social que atenda aos seguintes requisitos cumulativamente:
I - seja reconhecida como de utilidade pública federal e estadual ou do Distrito Federal
ou municipal;
II - seja portadora do Certificado e do Registro de Entidade de Fins Filantrópicos,
fornecido pelo Conselho Nacional de Assistência Social, renovado a cada três anos;
II - seja portadora do Registro e do Certificado de Entidade Beneficente de Assistência
Social, fornecidos pelo Conselho Nacional de Assistência Social, renovado a cada três
anos;
III - promova a assistência social beneficente, inclusive educacional ou de saúde, a
menores, idosos, excepcionais ou pessoas carentes;
III - promova, gratuitamente e em caráter exclusivo, a assistência social beneficente a
pessoas carentes, em especial a crianças, adolescentes, idosos e portadores de
deficiência;
IV - não percebam seus diretores, conselheiros, sócios, instituidores ou benfeitores,
remuneração e não usufruam vantagens ou benefícios a qualquer título;
V - aplique integralmente o eventual resultado operacional na manutenção e
desenvolvimento de seus objetivos institucionais, apresentando anualmente ao Conselho
Nacional da Seguridade Social relatório circunstanciado de suas atividades.
V - aplique integralmente o eventual resultado operacional na manutenção e
desenvolvimento de seus objetivos institucionais apresentando, anualmente ao órgão do
INSS competente, relatório circunstanciado de suas atividades.
§ 1o Ressalvados os direitos adquiridos, a isenção de que trata este artigo será requerida
ao Instituto Nacional do Seguro Social-INSS, que terá o prazo de 30 (trinta) dias para
despachar o pedido.
...
Extrai-se do § 1o do art. 55 acima copiado que o preenchimento dos requisitos
previstos nos incisos I a V do mesmo artigo concedia ao contribuinte o direito de solicitar a
Fl. 365
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2202-008.730 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.006593/2009-77

isenção junto ao INSS (atualmente Secretaria da Receita Federal do Brasil – RFB), mas o efetivo
gozo da isenção estava atrelado ao requerimento, que deveria ser analisado em 30 (trinta) dias.
No entendimento do autoridade lançadora (conforme consta do relatório fiscal),
A fruição do benefício da isenção das contribuições sociais de que tratam os artigos 22 e
23 da Lei 8.212, de 24 de julho de 1991, está condicionada ao implemento dos
requisitos legais e do cumprimento das condições estabelecidas no Artigo 55 da Lei
8.212/1991, cujo reconhecimento desse direito à isenção se dá através da expedição de
Ato Declaratório de Reconhecimento de Isenção de Contribuições Sociais pela Receita
Federal do Brasil/INSS.
Da mesma forma, no entendimento do julgador de piso
Entre os requisitos para a concessão da imunidade está o pedido formalizado perante o
INSS, vez que a concessão da benesse em testilha não é autorizada de forma automática.
Assim, deve a empresa identificar-se previamente através de requerimento,
demonstrando sua aptidão para ser dispensada da cota previdenciária patronal. Do
contrário, não haveria como saber se a empresa possui ou não documentos necessários
para comprovar a prática de assistência social.
Das competências 06/2005 a 10/2008
Na vigência do art. 55 da Lei no 8.212, de 1991, por força do § 1o, a isenção
deveria ser solicitada ao INSS (à época, à Secretaria da Receita Previdenciária - SRP), ocasião
em que o solicitante deveria demonstrar que satisfazia a todos os requisitos estabelecidos nos
incisos I a V do mesmo dispositivo legal; concluindo a SRP que a entidade cumpria todos os
requisitos para o gozo da isenção, emitia ato declaratório por meio do qual concedia a isenção.
Nota-se que o gozo da isenção não era automático; somente com a emissão do ato declaratório é
que a entidade passava a ser considerada isenta das contribuições patronais.
Sem mais delongas, a matéria já foi amplamente debatida nesta Turma, em
situações análogas, oportunidades nas quais me posicionei acompanhando o entendimento
exarado, por exemplo, no voto vencedor do Acórdão n.o 2202-008.126, da lavra do Ilustre
Conselheiro Ronnie Soares Anderson, o qual reproduzo e adoto seus fundamentos como minhas
razões de decidir:
Consoante relatado, a contribuinte foi autuada por não ter cumprido o disposto no § 1o
do art. 55 da Lei 8.212/91:
Art. 55. Fica isenta das contribuições de que tratam os arts. 22 e 23 desta Lei a entidade
beneficente de assistência social que atenda aos seguintes requisitos cumulativamente:
(...)
§ 1o Ressalvados os direitos adquiridos, a isenção de que trata este artigo será requerida
ao Instituto Nacional do Seguro Social-INSS, que terá o prazo de 30 (trinta) dias para
despachar o pedido. (grifei)
Esse era o preceito legal em questão vigente à época dos fatos narrados, regra cuja
aplicação pode ser afastada, no âmbito deste Colegiado administrativo, apenas nas
hipóteses constantes do art. 62 do Anexo II da Portaria MF 343/15 (RICARF).
A respeito da matéria, manifestou-se o STF em sede de repercussão geral, no RE
566.622/RS, em julgamento conjunto com as ADIs 2.028, 2.036, 2.621 e 2.228,
convertidas em ADPFs. Ainda que o relator originário do RE, o Ministro Marco
Aurélio, tivesse óbices mais amplos à constitucionalidade do art. 55 da Lei 8.212/91,
Fl. 366
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2202-008.730 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.006593/2009-77

não foi o entendimento que predominou naquele tribunal, após o dissenso do Ministro
Teori Zavascki, na linha do qual foi exarado o voto vencedor da lavra da Ministra Rosa
Weber no julgamento dos Embargos de Declaração opostos pela Fazenda Nacional, em
acórdão cuja ementa teve o seguinte teor (j. 18/12/2019):
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. RECURSO EXTRAORDINÁRIO SOB O RITO
DA REPERCUSSÃO GERAL. TEMA No 32. EXAME CONJUNTO COM AS ADI’S
2.028, 2.036, 2.228 E 2.621. ENTIDADES BENEFICENTES DE ASSISTÊNCIA
SOCIAL. IMUNIDADE. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. ARTS. 146, II, E 195, § 7o,
DA CONSTITUIÇÃO DA REPÚBLICA. CARACTERIZAÇÃO DA IMUNIDADE
RESERVADA À LEI COMPLEMENTAR. ASPECTOS PROCEDIMENTAIS
DISPONÍVEIS À LEI ORDINÁRIA. OMISSÃO. CONSTITUCIONALIDADE DO
ART. 55, II, DA LEI No 8.212/1991. ACOLHIMENTO PARCIAL.
1. Aspectos procedimentais referentes à certificação, fiscalização e controle
administrativo são passíveis de definição em lei ordinária, somente exigível a lei
complementar para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de
assistência social contempladas no art. 195, § 7o, da Lei Maior, especialmente no que se
refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas.
2. É constitucional o art. 55, II, da Lei no 8.212/1991, na redação original e nas redações
que lhe foram dadas pelo art. 5o da Lei 9.429/1996 e pelo art. 3o da Medida Provisória no
2.187-13/2001.
3. Reformulada a tese relativa ao tema no 32 da repercussão geral, nos seguintes termos:
“A lei complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação
das entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF,
especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas
observadas.”
4. Embargos de declaração acolhidos em parte, com efeito modificativo. (grifei)
Analisando a norma legal em relevo, verifica-se o disposto no § 1o do art. 55 da Lei
8.212/91 não versa propriamente sobre o modo de funcionamento das entidades.
Transcreva-se, por oportuno e de maneira ilustrativa, o inciso III desse artigo:
Art. 55. Fica isenta das contribuições de que tratam os arts. 22 e 23 desta Lei a entidade
beneficente de assistência social que atenda aos seguintes requisitos cumulativamente:
(...)
III - promova, gratuitamente e em caráter exclusivo, a assistência social beneficente a
pessoas carentes, em especial a crianças, adolescentes, idosos e portadores de
deficiência;
A respeito desse inciso, por exemplo, poderia se compreender tratar-se de norma
voltada à própria autuação/funcionamento da entidade, para que seja caracterizada como
sendo beneficente de assistência social, de modo a fazer jus ao benefício em relevo.
Já o § 1o do art. 55, mais acima reproduzido, é nitidamente norma de cariz diverso,
estabelecendo procedimento para que aquela entidade que não tenha direito adquirido
ao regime isentivo, formule pedido ao INSS com vista a ser reconhecida como
beneficente. Dessa maneira, poderia o Estado brasileiro, mediante o exame de tal
requerimento pela autarquia previdenciária, fiscalizar e controlar a entidade, e verificar
se ela efetivamente fazia jus ao gozo da imunidade pleiteada.
Como é cediço, o texto constitucional requer, para que a entidade seja considerada
imune, que ela realize atividades que se coadunem com os objetivos insculpidos no art.
203 da CF.
Fl. 367
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2202-008.730 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.006593/2009-77

Tem-se, portanto, norma voltada precipuamente à fiscalização e controle das entidades,
aspectos relativamente aos quais, conforme trecho mais acima grifado da ementa dos
Embargos de Declaração, o STF consolidou expressamente sua compreensão como
sendo perfeitamente passíveis de serem veiculados por lei ordinária.
Noutro giro, a laboriosa declaração de voto envereda por senda um tanto distinta, na
qual a tese defendida, s.m.j., parece ser a de que, ainda que a lei ordinária possa versar
sobre certificação, fiscalização e controle administrativo, conforme assentado pelo STF,
não poderia fonte normativa de tal hierarquia, de acordo com o decidido no RE 566.622,
limitar o exercício do direito à imunidade das entidades.
Tal linha de raciocínio deve ser respeitada, mas abordada com a devida cautela. Colha-
se, por oportuno, excerto do voto do Ministro Teori Zavascki, constante do multicitado
RE, no qual bem enfrenta o tema:
(...). Reconhece-se que há, de fato, um terreno normativo a ser suprido pelo legislador
ordinário, sobretudo no desiderato de prevenir que o benefício seja sorvido por
entidades beneficentes de fachada. Não se nega, porém, que intervenções mais severas
na liberdade de ação de pessoas jurídicas voltadas ao assistencialismo constituem
matéria típica de limitação ao poder de tributar e, por isso, só poderiam ser positivadas
pelo legislador complementar.
(...)
Não há dúvidas de que esse critério resolve com prontidão questões mais simples,
elucidando, por exemplo, a que se coloca em relação a normas de procedimento, que
imputam obrigações meramente acessórias às entidades beneficentes, em ordem a
viabilizar a fiscalização de suas atividades. Aí sempre caberá lei ordinária. Porém, o
critério não opera com a mesma eficiência sobre normas que digam respeito à
constituição e ao funcionamento dessas entidades. Afinal, qualquer comando que
implique a adequação dos objetivos sociais de uma entidade a certas finalidades
filantrópicas (a serem cumpridas em maior ou menor grau) pode ser categorizada como
norma de constituição e funcionamento, e, como tal, candidata-se a repercutir na
possibilidade de fruição da imunidade.
Perde sentido, nessa perspectiva, a construção teórica até aqui cultivada pelo Tribunal,
(...).
(...)
Daí a relevância de se buscar um parâmetro mais assertivo a respeito da espécie
legislativa adequada ao tratamento infraconstitucional da imunidade de contribuições
previdenciárias. É o que se passará a propor.
Em outros termos, o Ministro alertou que toda norma de constituição e funcionamento,
pode repercutir na fruição da imunidade. Já no tocante às normas de procedimento, que
viabilizam a fiscalização das entidades, cabem elas serem regradas via lei ordinária.
Esse foi o entendimento encaminhado pelo D. Ministro, o qual foi adotado claramente
no julgamento dos ED no RE 566.622/RS, segundo o qual as normas de fiscalização e
controle atuam, a priori, em esfera diversa das normas de funcionamento, podendo ser,
efetivamente, implementadas por lei ordinária.
Então, para que se possa conceber que determinada disposição do art. 55 da Lei
8.212/91 está a extrapolar os termos daquele julgado – que não examinou, em separado,
cada um dos incisos e parágrafos desse – deve ser ponderado se a disposição analisada,
à luz do caso concreto, se traduziu em empecilho insuperável ou desproporcional ao
direito à imunidade.
...
Fl. 368
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 2202-008.730 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.006593/2009-77

Quanto à afirmação de que “a administração tributária tem o deferimento do ato como
de efeito constitutivo”, observe-se que o que está sob exame na presente lide não é a
conferência de efeitos constitutivos ou declaratórios a deferimento de pedido para
reconhecimento de isenção, mas sim a necessidade de realizar o pedido em si. Mister
destacar, nesse sentido, que no § 1o do art. 55 da Lei 8.212/91 não há absolutamente
nenhuma alusão quanto aos possíveis efeitos no tempo seja do deferimento, seja do
indeferimento do pedido feito ao INSS, o que foi regrado por diplomas diversos, tais
como as Instruções Normativas expedidas pela autarquia.
Por conseguinte, se alguma mácula há, sob esse viés, afligiria ela tais regulamentos, e
não o dispositivo legal que lhes deu suporte e lhes é hierarquicamente superior, já que
esse não tratou do tema em específico, tão somente previu a necessidade de ser
realizado pedido ao INSS.
... no § 1o do art. 55 da Lei no 8.212/91. Na sua redação, conforme já pisado e repisado
ao longo deste voto, impõe-se apenas a necessidade de efetuar pedido de requerimento
ao INSS, com vistas, logicamente, a possibilitar que esse instituto verificasse a
documentação e concluísse acerca da existência ou não dos requisitos legais para o gozo
da imunidade.
Não houve estabelecimento de termo inicial retroativo do direito à imunidade da data do
protocolo do pedido, mas, ao contrário, prazo imposto à administração para o exame
daquele, em benefício do administrado.
Reitere-se, não há confundir o possível entendimento pela incompatibilidade de
regramentos infralegais exarados pela autarquia previdenciária frente ao texto
constitucional, com a aferição da constitucionalidade do regramento legal estabelecido
no § 1o do art. 55 da Lei 8.212/91, este perfeitamente harmônico com a Constituição
Federal, à luz do decidido pelo STF no RE 566.622.
No caso concreto, resta incontroverso que a entidade sequer formulou pedido ao
INSS para postular o seu direito à isenção, não cumprindo, portanto, o comando firmado no § 1o
do art. 55 da Lei 8.212/91. Descumprida a lei vigente à época dos fatos, não há reparos a fazer na
decisão de primeiro grau, que manteve o lançamento.
Das competências 11/2008 a 13/2008
Em 7 de novembro de 2008 o Governo Federal editou a Medida Provisória no 446,
que alterou as regras relativas ao reconhecimento da isenção e revogou o art. 55 da Lei no 8.212,
de 1991.
A Medida Provisória 446/2008 não foi apreciada pela Câmara dos Deputados, no
prazo previsto pela Constituição Federal, razão pela qual somente teve vigência no período de
10/11/2008 a 12/2/2009, de forma que nas competências 11/2008 a 13/2008 as regras para o
gozo da isenção eram aquelas nela previstas, ou seja,
Art. 28. A entidade beneficente certificada na forma do Capítulo II fará jus à isenção
do pagamento das contribuições de que tratam os arts. 22 e 23 da Lei no 8.212, de 24 de
julho de 1991, desde que atenda, cumulativamente, aos seguintes requisitos:
I - seja constituída como pessoa jurídica nos termos do caput do art. 1o;
II - não percebam, seus diretores, conselheiros, sócios, instituidores ou benfeitores,
remuneração, vantagens ou benefícios, direta ou indiretamente, por qualquer forma ou
título, em razão das competências, funções ou atividades que lhes sejam atribuídas pelos
respectivos atos constitutivos;
Fl. 369
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Fl. 9 do Acórdão n.o 2202-008.730 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.006593/2009-77

III - aplique suas rendas, seus recursos e eventual superávit integralmente no território
nacional, na manutenção e desenvolvimento de seus objetivos institucionais;
IV - preveja, em seus atos constitutivos, em caso de dissolução ou extinção, a
destinação do eventual patrimônio remanescente a entidades sem fins lucrativos
congêneres ou a entidades públicas;
V - não seja constituída com patrimônio individual ou de sociedade sem caráter
beneficente;
VI - apresente certidão negativa ou certidão positiva com efeito de negativa de débitos
relativos aos tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil e à
dívida ativa da União, certificado de regularidade do Fundo de Garantia do Tempo de
Serviço - FGTS e de regularidade em face do Cadastro Informativo de Créditos não
Quitados do Setor Público Federal - CADIN;
VII - mantenha escrituração contábil regular que registre as receitas e despesas, bem
como a aplicação em gratuidade de forma segregada, em consonância com os princípios
contábeis geralmente aceitos e as normas emanadas do Conselho Federal de
Contabilidade;
VIII - não distribua resultados, dividendos, bonificações, participações ou parcelas do
seu patrimônio, sob qualquer forma ou pretexto;
IX - aplique as subvenções e doações recebidas nas finalidades a que estejam
vinculadas;
X - conserve em boa ordem, pelo prazo de dez anos, contado da data da emissão, os
documentos que comprovem a origem de suas receitas e a efetivação de suas despesas,
bem como os atos ou operações realizados que venham a modificar sua situação
patrimonial;
XI - cumpra as obrigações acessórias estabelecidas na legislação tributária; e
XII - zele pelo cumprimento de outros requisitos, estabelecidos em lei, relacionados
com o funcionamento das entidades a que se refere este artigo.
Nota-se que o requerimento ao INSS, antes previsto no § 1o do art. 55 da Lei no
8.212, de 1991, deixou de ser exigido, mas o gozo da isenção somente é conferido i) à entidade
certificada e ii) que atenda aos requisitos previstos nos incisos I a XII do art. 28 da referida
Medida Provisória, requisitos estes a serem verificados pela Secretaria da Receita Federal do
Brasil, órgão competente para tal, que verificando que a entidade os cumpre, concede a isenção,
mas agora sem necessidade de emissão de ato formal para tal.
À fl. 142 a entidade junta certidão emitida pelo Ministério do Desenvolvimento
Social e Combate à Fome que comprova ser a entidade certificada no período que ora se discute.
Quanto aos requisitos dos incisos I a XII, não há nos autos nenhuma menção de que a entidade
não os cumpra; pelo contrário, a contribuinte alega os cumprir e apresenta comprovações nesse
sentido (fls. 137 e seguintes); dessa forma, diante da omissão de informação em sentido contrário
por parte da autoridade lançadora, e das comprovações juntadas pela contribuinte relativas às
condições antes previstas nos incisos I a V do art. 55 da Lei no 8.212, de 1991, que encontram
similaridade com aqueles previstas na MP 446, de 2008, entendo que em relação ao período de
11/2008 a 13/2008 a entidade faz jus à isenção pretendida, devendo essas competências serem
afastadas do lançamento.
Da multa aplicada – retroatividade benigna
Em relação à multa aplicada, informa a autoridade lançadora (fl. 34):
Fl. 370
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Fl. 10 do Acórdão n.o 2202-008.730 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.006593/2009-77

10.2 Em razão das alterações imposta pela Medida Provisória 449 na Lei 8.212/91, no
que tange ao cálculo dos juros de mora e dos valores das multa pelo descumprimento de
obrigações acessórias a fiscalização demonstra no ANEXO 1 o comparativo entre os
valores apurados seguindo a legislação anterior a edição da MP e a posterior, com vista
a se aplicar o valor da multa mais benéfica ao contribuinte obedecendo ao princípio da
retroatividade benigna...
...
10.3 Outrossim, tenho a informar que a comparação de multa é efetuada apenas para as
competências de 06/2005 a 11/2008; para as competências de Dez/2008 e 13o Salário de
2008 não existe comparação a ser efetuada e a multa de ofício a ser lançada é a de 75%
( setenta cinco por cento), tendo em vista que os fatos geradores são posteriores a data
da publicação da MP 449 ( 04.12.2008).
Entretanto, posteriormente à comparação efetuada pelo Auditor-Fiscal,
considerando a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça no sentido de ser pacífica em
ambas as Turmas de Direito Público a admissão da retroatividade benigna do art. 35 da Lei no
8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei no 11.941, de 2009, que fixa o percentual máximo
de multa moratória em 20%, inclusive nas hipóteses de lançamento de ofício, a Procuradoria-
Geral da Fazenda Nacional propôs a inclusão na lista de dispensa de contestar e recorrer o
seguinte tema:
1.26. Multas
c) Retroatividade benéfica da multa moratória prevista no art. 35 da Lei no 8.212/1991,
com a redação dada pela Lei no 11.941/2009, no tocante aos lançamentos de ofício
relativos a fatos geradores anteriores ao advento do art. 35-A, da Lei no 8.212/1991.
Resumo: A jurisprudência do STJ acolhe, de forma pacífica, a retroatividade benigna da
regra do art. 35 da Lei no 8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei no 11.941, de
2009, que fixa o percentual máximo de multa moratória em 20%, em relação aos
lançamentos de ofício. Nessas hipóteses, a Corte afasta a aplicação do art. 35-A da Lei
no 8.212, de 1991, que prevê a multa de 75% para os casos de lançamento de ofício das
contribuições previdenciárias, por considerá-la mais gravosa ao contribuinte. O art. 35-
A da Lei 8.212, de 1991, incide apenas em relação aos lançamentos de ofício (rectius:
fatos geradores) realizados após a vigência da referida Lei no 11.941, de 2009, sob pena
de afronta ao disposto no art. 144 do CTN.
Ao pronunciar-se sobre a proposta, a Secretaria da Receita Federal do Brasil
propôs a não inclusão do tema na lista de dispensa de contestar e recorrer, ao que a PGFN
respondeu que “...em que pese a força das argumentações tecidas pela RFB, a tese de mérito
explicitada já fora submetida ao Poder Judiciário, sendo por ele reiteradamente rechaçada, de
modo que manter a impugnação em casos tais expõe a Fazenda Nacional aos riscos da
litigância contra jurisprudência firmada, sobretudo à condenação ao pagamento de multa.”, ou
seja, a própria Fazenda Nacional já se curvou à jurisprudência do STJ para desistir de contestar e
recorrer da matéria e assim acatar a aplicação, nos lançamentos relativos a fatos geradores
anteriores à MP 449, de 2008, a multa moratória de 20% e não a multa de ofício de 75%, nas
hipóteses em que esta era mais benéfica.
Assim, mesmo se tratando de lançamento de ofício, a multa imposta a recorrente
nas competências 06/2005 a 11/2008 deve ser recalculada conforme redação do art. 35 da Lei
8.212/1991, conferida pela Lei no 11.941, de 2009, que fixa o percentual máximo de 20% para a
multa moratória, por caracterizar-se como norma superveniente mais benéfica em matéria de
penalidades na seara tributária, a teor do art. 106, II, "c", do CTN.

Fl. 371
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Fl. 11 do Acórdão n.o 2202-008.730 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.006593/2009-77

Conclusão
Ante o exposto, voto por dar provimento parcial ao recurso, para cancelar o
lançamento relativo às competências 11/2008 a 13/2008, inclusive, e para determinar o recálculo
da multa nas competências até 11/2008, conforme redação do art. 35 da Lei no 8.212, de 1991,
conferida pela Lei no 11.941, 2009, que fixa o percentual máximo de 20% para a multa
moratória.
(documento assinado digitalmente)
Sara Maria de Almeida Carneiro Silva
Voto Vencedor
Conselheiro Leonam Rocha de Medeiros, Redator Designado.
Congratulo a Ilustre Conselheira Sara Maria de Almeida Carneiro Silva, relatora
destes autos, pela técnica com que expôs e fundamentou seu voto, sempre didático e bem
articulado. Todavia, objetivando, respeitosamente, aprimorar o debate e pedindo licença ao bem
delineado voto, apresento minha divergência nos termos deste voto, conforme passo a expor.
Inicialmente, pondero ser incontroverso nos autos que a entidade em vergasta
possuía certificação e declaração de utilidade pública, ademais a autoridade lançadora não
apresentou qualquer exposição que indicasse o não atendimento, pela entidade, dos requisitos
dos incisos do art. 55 da Lei 8.212, os quais são, em certa medida, verificados para a concessão
da própria certificação de entidade beneficente de assistência social. Neste horizonte, a
controvérsia que subsiste é unicamente residual sobre a interpretação correta a ser dada ao hoje
revogado § 1.o do art. 55 da Lei 8.212, por não ter sido formulado o requerimento de emissão de
ato concessivo de imunidade pelo sujeito autuado, chamado de requerimento para expedição de
Ato Declaratório de Reconhecimento de Isenção de Contribuições Sociais pela Receita Federal
do Brasil/INSS.
Pois bem. Entendo que tal requerimento é uma condicionante ao gozo da
imunidade, além de se apresentar como ato constitutivo do próprio direito a imunidade, de modo
que somente poderia ser estabelecido como tal mediante Lei Complementar, na forma já
decidida pelo Supremo Tribunal Federal (STF) no Tema 32 da Repercussão Geral ao definir a
Tese Firmada no RE 566.622.
Veja-se que pensar como interpretam os defensores do voto vencido, com a
devida vênia, destoa da compreensão de que os atos de certificação e outros atos exclusivamente
procedimentais devem ser tidos como meramente declaratórios, de modo a não serem
compreendidos e aceitos como atos constitutivos de direitos.
Observe, neste horizonte, que a autoridade lançadora procedeu com o lançamento
sob o argumento de que o reconhecimento do direito à imunidade (que chamou de “isenção”) se
dá através da expedição de Ato Declaratório de Reconhecimento de Isenção de Contribuições
Sociais pela Receita Federal do Brasil/INSS, que, assim, passa a ser tido como ato constitutivo,
sem efeito retroativo ao cumprimento dos requisitos, em que pese o nominativo “declaratório”
Fl. 372
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Fl. 12 do Acórdão n.o 2202-008.730 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.006593/2009-77

no ato a ser outorgado como constitutivo do direito. Esse viés hermenêutico, com a devida
licença, sinaliza afronta a Tese Firmada pelo STF na Repercussão Geral no Tema 32 de sua
jurisprudência, o que foi delineado no âmbito do RE 566.622.
De mais a mais, a matéria foi amplamente debatida neste Colegiado em outras
ocasiões, a exemplo do exposto nos Acórdãos ns.o 717 (Processo 13888.002343/2008-88) e 718
(l3888.002341/2008-99) de minha relatoria.
Neste sentido, passo a delinear os fundamentos que explicitei naqueles julgados
por serem compatíveis em matéria de direito com estes autos em escrutínio.
Ora, já tive a oportunidade de consignar, neste Colegiado, que não pode haver
restrição ao gozo da imunidade por lei ordinária, exigindo-se lei complementar para limitação ao
poder de tributar (art. 146, II, da Constituição), conforme tese firmada no Tema 32 do STF, de
modo que não pode haver óbice maior em lei ordinária (§ 1o do art. 55 da Lei n.o 8.212) para o
efetivo gozo da imunidade do art. 195, § 7.o, da Constituição. Em outras palavras, não se pode
impor condição constitutiva para gozo da imunidade e essa foi a tese fixada no STF no RE
566.622.
Alega o sujeito passivo que não deveria ter sido autuado, pois é entidade
beneficente de assistência social, fazendo jus a imunidade do art. 195, § 7.o, da Carta da
República. Sustenta que possui certificação de entidade beneficente (CEBAS), a qual detém
efeito declaratório, sendo o direito a imunidade constituído de per si ao cumprir os requisitos
legais (no caso os incisos do art. 55 da Lei 8.212, face a época em discussão). Argumenta que o
atendimento dos requisitos legais é atestado com a emissão da certificação, com efeito ex tunc,
retroagindo ao momento em que cumpriu as exigências da condição de entidade sem fins
lucrativos e beneficente de assistência social.
Consta dos autos que, a despeito do CEBAS e do reconhecimento como entidade
de utilidade pública, a recorrente não protocolou o requerimento formal objeto do § 1.o do art. 55
da Lei n.o 8.212, não possuindo, por conseguinte, ato declaratório de isenção [tecnicamente uma
imunidade] e, por isso, houve a autuação. Entretanto, a recorrente, considerando a natureza
declaratória do CEBAS, aduz que o atendimento dos requisitos necessários a imunidade estão
atendidos e que deve ser cancelado o lançamento.
A questão controvertida é o não atendimento, pelo contribuinte, à época de
regência, aos termos do hoje revogado § 1o do art. 55 da Lei 8.212. Referido dispositivo, ao que
se relata no lançamento, condicionava – após obtenção de certificação –, o gozo (ou concessão)
da imunidade “chamada de isenção” à apresentação de requerimento junto ao Instituto Nacional
do Seguro Social (INSS), o qual teria o prazo de trinta dias para despachar o pedido concedendo
“ato declaratório de concessão de isenção previdenciária”.
Entendeu a autoridade autuante que aberto processo de fiscalização para conferir
informe de entidade imune declarado em GFIP pela pessoa jurídica, se constatado que não foi
formulado o pedido constitutivo do § 1o do art. 55 da Lei 8.212, deve a auditoria fiscal, por
atuação vinculada, efetuar o lançamento, determinando e exigindo a tributação do período não
recolhido sob alegação de imunidade.
Fl. 373
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Fl. 13 do Acórdão n.o 2202-008.730 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.006593/2009-77

Percebe-se que a fiscalização conduziu a análise do lançamento entendendo não
ter o recorrente atendido aos requisitos formais para a fruição da imunidade não obtendo ato
concessivo para o direito a imunidade, que chama de isenção, sendo o seu proceder tangenciado
pelo § 1.o do art. 55 da Lei 8.212, mesmo que o contribuinte possua certificação de entidade
beneficente e cumpra requisitos dos incisos do antigo art. 55 da Lei 8.212.
Para a fiscalização, após a obtenção da certificação e da utilidade pública, que
atestam a condição beneficente e a finalidade não lucrativa, precisa o contribuinte requerer o que
chama de “isenção” e, no caso concreto, o sujeito passivo não formulou o requerimento
necessário à outorga do benefício, ou ao menos não comprovou nos autos o requerimento, pois
diz tê-lo feito, pelo que deve-se entender que deixou de peticionar ao INSS, que teria o prazo de
trinta dias para decidir sobre o direito ao gozo da imunidade na literalidade do § 1o do art. 55, e,
no fim da análise, emitiria o ato declaratório constitutivo da benesse.
Em sessão anterior deste Colegiado, o Insigne Conselheiro Mário Hermes Soares
Campos, pontuou, em razões de decidir, que não foi declarada a inconstitucionalidade do § 1o do
art. 55 da Lei n.o 8.212. A afirmativa seria extraída da assentada do Supremo Tribunal Federal no
julgamento do Recurso Extraordinário (RE) n.o 566.622, com Repercussão Geral (Tema 32),
bem como das Ações Diretas de Inconstitucionalidade (ADI’s) convertidas em Ações de
Descumprimento de Preceito Fundamental (ADPF’s) ns.o 2.028, 2.036, 2.621 e 2.228.
Por conseguinte, sem a inconstitucionalidade declarada ao § 1o do art. 55 da Lei
n.o 8.212 e inexistindo a postulação administrativa ao INSS, via requerimento para outorga da
imunidade, entende que tais casos impõem manter a determinação e exigência do crédito
tributário constituído pelo lançamento, pois o contribuinte não tem direito a específica
salvaguarda estabelecida na Carta da República, não gozando do direito à usufruir da imunidade,
na forma do art. 195, § 7.o, da Constituição, falta-lhe o requerimento apto ao deferimento do
benefício na forma imposta pela lei ordinária (§ 1o do art. 55 da Lei n.o 8.212).
No caso concreto destes autos inexiste controvérsia quanto ao certificado. O ponto
é a inexistência do ato declaratório de imunidade, chamado de isenção, a teor do requerimento
que lhe daria origem na forma prescrita no § 1.o do art. 55 da Lei 8.212.
A problemática em discussão é, portanto, a normatividade do § 1o do art. 55 da
Lei n.o 8.212 e a extensão do precedente da Excelsa Corte no Tema 32 da Repercussão Geral.
Para sanar o litígio, penso que deve ser formulado as seguintes proposições para
encontrar a solução a partir das respostas encontradas:
- A Tese formulada no Tema 32 da Repercussão Geral do Supremo Tribunal Federal
afeta o § 1o do art. 55 da Lei n.o 8.212?
- Se sim, em qual extensão?
Para chegar as respostas, percebo ser necessário, ainda, responder e refletir em
conjunto sobre o seguinte:
- Cumpridos os requisitos materiais para a imunidade, mas, eventualmente, não sendo
atendido o requisito formal do § 1o do art. 55 da Lei n.o 8.212 (em sua literalidade), deve
ser efetivado lançamento pela autoridade fiscal?
Fl. 374
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Fl. 14 do Acórdão n.o 2202-008.730 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.006593/2009-77

- Como esse ato de lançar, se ocorrer, deve ser visualizado normativamente frente a
Tese formulada no Tema 32 da Repercussão Geral do Supremo Tribunal Federal?
- Se for efetivado o lançamento pela autoridade fiscal com fundamento no § 1o do art.
55 da Lei n.o 8.212 (ausência de requerimento, não ocorrendo o ato declaratório
constitutivo), atestando, lado outro, a própria autoridade fiscal, a certificação que
confirma o cumprimento das contrapartidas de imunidade, pode o contencioso
administrativo cancelar o lançamento ante a materialidade informada ou está limitado a
literalidade da norma do § 1o do art. 55 da Lei n.o 8.212, sob pena de extrapolar suas
funções de controle do ato de lançamento, inclusive violando a Súmula CARF n.o 2?
Doravante, entendo ser necessário analisar o histórico que envolve a interpretação
dada pelo Supremo Tribunal Federal ao art. 195, § 7.o, da Carta Política, inclusive com especial
atenção as ratione decidendi do Recurso Extraordinário n.o 566.622, com Repercussão Geral –
Tema 32.
Neste horizonte, relembro, inicialmente, que no Mandado de Injunção (MI) n.o
232, julgado trinta anos atrás, em 02/08/1991 (voto de mérito do relator em 06/02/1991,
confirmado na assentada final em 02/08/1991, sem alterações), a Excelsa Corte, naquela
oportunidade, declarava o estado de mora em que se encontrava o Congresso Nacional, em
relação ao art. 195, § 7.o, da Constituição Federal, ordenando providências legislativas para o
cumprimento da obrigação de legislar. Eis a ementa daquele ínclito julgado, in verbis:
MANDADO DE INJUNÇÃO.
- Legitimidade ativa da requerente para impetrar mandado de injunção por falta de
regulamentação do disposto no par. 7o do artigo 195 da Constituição Federal.
- Ocorrência, no caso, em face do disposto no artigo 59 do ADCT, de mora, por parte do
Congresso, na regulamentação daquele preceito constitucional.
Mandado de injunção conhecido, em parte, e, nessa parte, deferido para declarar-se o
estado de mora em que se encontra o Congresso Nacional, a fim de que, no prazo de
seis meses, adote ele as providências legislativas que se impõem para o cumprimento da
obrigação de legislar decorrente do artigo 195, par. 7o, da Constituição, sob pena de,
vencido esse prazo sem que essa obrigação se cumpra, passar o requerente a gozar da
imunidade requerida. (MI 232, Relator MOREIRA ALVES, Tribunal Pleno, julgado em
02/08/1991, DJ 27-03-1992 PP-03800 EMENT VOL-01655-01 PP-00018 RTJ VOL-
00137-03 PP-00965, Transitada em julgado em 08/04/1992)
Naquela assentada já se consignava, observe-se, tratar o art. 195, § 7.o, da Carta da
República de imunidade – e não de “isenção” –, como escrito na literalidade da redação do
dispositivo. Aliás, especialmente Sua Excelência o Ministro Marco Aurélio, já compondo a
Excelsa Corte na ocasião, pontuava ao julgar o MI 232, ipsis litteris:

Com isso, concluo pelo acolhimento do pedido e estabeleço os requisitos que
poderão vir a ser substituídos por uma outra legislação específica, tomando de
empréstimo o que se contém no CTN quanto à imunidade relativa aos tributos e que
beneficia as entidades mencionadas no § 7.o do artigo 195 da Carta.
Curiosamente, mesmo antes de finalizado o julgamento do MI 232 (em
02/08/1991), sobreveio a Lei (ordinária) n.o 8.212, de 24 de julho de 1991, publicada em
25/07/1991, que entrou em vigor na data de sua publicação e trouxe a seguinte disciplina
normativa no art. 55, verbo ad verbum:
Art. 55. Fica isenta das contribuições de que tratam os arts. 22 e 23 desta Lei a entidade
beneficente de assistência social que atenda aos seguintes requisitos cumulativamente:
Fl. 375
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Fl. 15 do Acórdão n.o 2202-008.730 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.006593/2009-77

I - seja reconhecida como de utilidade pública federal e estadual ou do Distrito Federal
ou municipal;
II - seja portadora do Certificado ou do Registro de Entidade de Fins Filantrópicos,
fornecido pelo Conselho Nacional de Serviço Social, renovado a cada três anos;
III - promova a assistência social beneficente, inclusive educacional ou de saúde, a
menores, idosos, excepcionais ou pessoas carentes;
IV - não percebam seus diretores, conselheiros, sócios, instituidores ou benfeitores
remuneração e não usufruam vantagens ou benefícios a qualquer título;
V - aplique integralmente o eventual resultado operacional na manutenção e
desenvolvimento de seus objetivos institucionais, apresentando anualmente ao Conselho
Nacional da Seguridade Social relatório circunstanciado de suas atividades.
§ 1o Ressalvados os direitos adquiridos, a isenção de que trata este artigo será
requerida ao Instituto Nacional do Seguro Social (INSS), que terá o prazo de 30
(trinta) dias para despachar o pedido. (Negritei)
§ 2o A isenção de que trata este artigo não abrange empresa ou entidade que, tendo
personalidade jurídica própria, seja mantida por outra que esteja no exercício da
isenção.
Vale dizer, por ocasião do julgamento do MI 232, em 02/08/1991, o art. 55 da Lei
n.o 8.212, de 24 de julho de 1991, publicada em 25/07/1991, já estava em vigor e, ainda assim, o
Supremo Tribunal Federal decidiu sobre a omissão legislativa formalizando na ocasião o
dispositivo: “declarar-se o estado de mora em que se encontra o Congresso Nacional, a fim de
que, no prazo de seis meses, adote ele as providências legislativas que se impõem para o
cumprimento da obrigação de legislar decorrente do artigo 195, par. 7o, da Constituição”.
Por sua vez, no Mandado de Injunção n.o 605 (julgado em 30/08/2001, DJ
28/09/2001), impetrado por entidade sem fins lucrativos, que se dizia beneficente, Sua
Excelência o Ministro Ilmar Galvão entendeu ser a impetrante carecedora da ação, pois, a
pretexto de obter o suprimento da omissão do legislador, como ocorreu no MI 232, na verdade,
pretendia a correção do vício de inconstitucionalidade, vez que a matéria do art. 195, § 7.o, da
Constituição Federal, ao tempo da nova impetração e pelo que alegava o próprio impetrante,
estava sendo reconhecida pelo Poder Público como regulamentada no art. 55 da Lei 8.212/1991,
com as alterações da Lei 9.732/1998, ainda que o Supremo não tivesse reconhecido essa
regulamentação ao julgar o MI 232, que foi julgado em momento posterior a vigência legislativa
daquela norma do art. 55. Eis a ementa do julgado:
EMENTA: MANDADO DE INJUNÇÃO. ENTIDADE DE ASSISTÊNCIA SOCIAL.
IMUNIDADE DAS CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. ART. 195, § 7.o, DA
CONSTITUIÇÃO FEDERAL. LEI N.o 9.732/98.
Não cabe mandado de injunção para tornar efetivo o exercício da imunidade prevista no
art. 195, § 7.o, da Carta Magna, com alegação de falta de norma regulamentadora do
dispositivo, decorrente de suposta inconstitucionalidade formal da legislação ordinária
que disciplinou a matéria. Impetrante carecedora da ação. (MI 605, Relator ILMAR
GALVÃO, Tribunal Pleno, julgado em 30/08/2001, DJ 28/09/2001 PP-00038 EMENT
VOL-02045-01 PP-00051)
Após longas controvérsias e decisões sem efeitos vinculantes acerca do art. 195, §
7.o, da Constituição, e sua regulamentação e o aspecto do art. 55 da Lei 8.212, o Supremo
Tribunal Federal recebeu em seu protocolo, em 09/10/2007, o Recurso Extraordinário n.o
566.622, que teve a sua Repercussão Geral reconhecida, em 23/02/2008, gerando o Tema 32,
conforme ementa que se reproduz:
REPERCUSSÃO GERAL - ENTIDADE BENEFICENTE DE ASSISTÊNCIA
SOCIAL - IMUNIDADE - CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS - ARTIGO 195, § 7o, DA
Fl. 376
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 2202-008.730 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.006593/2009-77

CONSTITUIÇÃO FEDERAL. Admissão pelo Colegiado Maior. (RE 566.622 RG,
Relator: MARCO AURÉLIO, Tribunal Pleno, julgado em 21/02/2008, DJe-074
DIVULG 24/04/2008 PUBLIC 25/04/2008 EMENT VOL-02316-09 PP-01919)
Para a referida Repercussão Geral anotou-se o Tema 0032, com o título do debate
a ser sanado: “Reserva de lei complementar para instituir requisitos à concessão de imunidade
tributária às entidades beneficentes de assistência social” (23/02/2008).
Vale dizer que foi firmado tema para definir, a luz dos arts. 146, inciso II, e 195, §
7.o, da Constituição, se os requisitos legais necessários para as entidades beneficentes de
assistência social exercerem a imunidade relativa às contribuições de seguridade social podem
ser previstos em lei ordinária ou se a disciplina deve vir, exclusivamente, em lei complementar.
Hodiernamente, a Tese Fixada é: “A lei complementar é forma exigível para a
definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas pelo
art. 195, § 7o, da CF, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por
elas observadas” (18/12/2019, Tese do Tema 32/STF).
Porém, em assentada inicial à embargos de declaração da Procuradoria da
Fazenda Nacional, a Tese Fixada (hoje superada) tinha sido anotada, nestes termos: “Os
requisitos para o gozo de imunidade hão de estar previstos em lei complementar” (23/02/2017).
Colhe-se na leitura pública das peças do referido RE 566.622, com acesso no site
do Supremo Tribunal Federal1, que no Acórdão de Apelação Cível n.o 2005.04.01.025105-2/RS,
do Egrégio Tribunal Regional Federal da 4a Região, o caso concreto tangencia sobre a vindicada
imunidade a que faria jus a “Sociedade Beneficente de Parobé” (atual Associação Beneficente de
Parobé, nomenclatura colhida em embargos de declaração pendente de julgamento no RE
566.622, protocolado em 15/05/2020 e concluso em 27/05/2020).
Lê-se no acórdão do STF e nas peças processuais com acesso público pelo site da
Excelsa Corte que na origem do caso concreto tem-se “ação anulatória” objetivando cancelar
NFLD (n.o 32.725.284-7) de determinação e exigência de contribuições sociais previdenciárias
patronais do período de apuração compreendido entre 10/1992 a 09/1998, inclusive, no valor de
R$ 2.192.202,66 (montante consolidado em Dezembro de 1998).
Para o citado período da exigência fiscal inexiste reconhecimento de utilidade
pública federal (obtida só após o período fiscalizado) e não há o “Certificado de Registro de
Entidade de Fins Filantrópicos”/CEBAS. Tais informes probatórios se extraem do acórdão do
TRF-4, acessível no site do STF a partir da disponibilidade das peças processuais. Por óbvio,
inexiste no caso concreto o requerimento do § 1.o do art. 55 da Lei 8.212 (o mesmo que falta
nestes autos, não havendo o ato declaratório tido pela fiscalização como constitutivo).
Ainda, quanto ao contexto probatório do caso concreto no RE 566.622, consta que
o juízo de primeiro grau julgou procedente o pedido de cancelamento do lançamento formulado
pela entidade, considerando que restava comprovada a imunidade do art. 195, § 7.o, da

1
http://redir.stf.jus.br/estfvisualizadorpub/jsp/consultarprocessoeletronico/ConsultarProcessoEletronico.jsf?seqobjetoi
ncidente=2565291
Fl. 377
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Fl. 17 do Acórdão n.o 2202-008.730 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.006593/2009-77

Constituição Federal, pois a entidade cumpria os requisitos do art. 14 do Código Tributário
Nacional (CTN), tendo incidentalmente, em controle difuso, pontuado que não era necessário a
entidade observar o art. 55 da Lei no 8.212, por ser inconstitucional (todo ele, artigo 55), de
modo a apontar o CTN como a norma adequada para a disciplina da imunidade prevista nos
termos do art. 195, § 7.o, da Constituição, combinada com a disciplina do art. 146, inciso II, da
Carta da República.
O CEBAS e a utilidade pública no período da exigência fiscal não foram,
portanto, necessários ao reconhecimento da imunidade. Por óbvio, também, não foi exigido o
requerimento previsto no § 1.o do art. 55 da Lei 8.212, que só ocorre se houver CEBAS e
utilidade pública.
O Egrégio Tribunal Regional, lado outro, entendeu que a norma do art. 195, § 7.o,
da Constituição Federal pode ser integralmente regulado por lei ordinária (como o fez a decisão
de piso), não sendo exigido lei complementar para quaisquer matérias. Logo, o CEBAS e a
utilidade pública seriam documentos necessários e imprescindíveis ao reconhecimento da
imunidade, por força da disciplina do art. 55 da Lei 8.212.
De toda sorte, em flexibilização do entendimento firmado, a Corte de origem
reconheceu que os certificados expedidos pelo Poder Público têm eficácia declaratória e
constituem prova pré-constituída de situação fática constitutiva de imunidade.
Deste modo, o Egrégio TRF-4 esclareceu que admite que as entidades possam,
por outros meios, comprovar que, materialmente, fazem jus a imunidade, de modo a permitir que
lhe seja concedido o benefício mesmo sem CEBAS ou sem a declaração de utilidade pública. No
entanto, para aquele caso concreto (hoje debatido no RE 566.622) considerou não constar nos
autos elementos probatórios suficientes a fim de conferir à prova documental eficácia retroativa,
especialmente em razão da lei ordinária (Lei 8.212, art. 55) possuir maior extensão (mais
requisitos) que o art. 14 do CTN, tendo a entidade se limitado a produzir provas com base em
normativo de menor amplitude, pelo que, por óbvio, juntou menos elementos de prova do que o
necessário, especialmente não apresentando a certificação (CEBAS).
Em suma, a entidade não comprovou, ainda que materialmente, os requisitos
previstos na lei ordinária (art. 55 da Lei 8.212) por entender que não devia a ela se submeter, mas
observou e demonstrou se adequar e cumprir o art. 14 do CTN. Não comprovou CEBAS, não
comprovou utilidade pública, não comprovou gratuidade na forma do inciso III do art. 55 e, por
óbvio, não requereu o benefício na forma do § 1.o do art. 55 da Lei 8.212, não possuindo ato
declaratório.
Irresignada com a reforma da sentença pelo Egrégio TRF, a entidade interpôs o
recurso extraordinário, que tomou ampla repercussão geral, e formulou o pedido específico, a
saber: “a) seja provido o presente recurso extraordinário, mediante o reconhecimento da
violação pela decisão recorrida ao disposto nos artigos 195, § 7o e 146, inciso II da
Constituição Federal, declarando-se o direito da recorrente à imunidade tributária ao
recolhimento de contribuições sociais previdenciárias patronais - uma vez que a mesma atende
a todos os requisitos dispostos no artigo 14 do CTN (conforme expressamente reconhecido pela
decisão recorrida), norma apta a regulamentar a imunidade tributária em discussão, forte nos
artigos 195, §7o e 146, inciso II da Constituição Federal e artigo 14 do CTN - e
Fl. 378
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Fl. 18 do Acórdão n.o 2202-008.730 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.006593/2009-77

consequentemente, anulando-se o débito previdenciário objeto da presente demanda,
consubstanciado nos autos da NFLD no 32.725.284-7”.
Em mérito, a entidade pretendia sua imunidade, eis que atende o art. 14 do CTN e,
em plano de fundo, objetivava a inconstitucionalidade de todo o art. 55 da Lei 8.212.
E o que fez o STF em termos de mérito o RE 566.622? Cancelou o lançamento,
vez que na origem havia afirmativa no sentido de que o mero cumprimento do art. 14 do CTN
era suficiente para cancelar a exigência fiscal, sem ser necessário cumprir o art. 55 da Lei 8.212.
Aliás, o STF não só cancelou o lançamento como firmou tese a ser seguida com o
enunciado: “A lei complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de
atuação das entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF,
especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas”
(18/12/2019, Tese do Tema 32/STF).
Logo, pela leitura da tese e do resultado concreto, a lei complementar exigível é o
art. 14 do CTN e o fato da lei ordinária poder tangenciar aspectos procedimentais e sobre
certificação, nem por isso, faz imperar o art. 55 da Lei 8.212.
No voto condutor vencedor do relator no Supremo Tribunal Federal, no RE
566.622, da lavra de Sua Excelência Ministro Marco Aurélio, consignou-se o seguinte
esclarecimento para a matéria de fato, extraído das instâncias inferiores (soberana nos assuntos
fáticos), com as pertinentes e necessárias razões de decidir em relação ao ponto, conforme se
extrai do acórdão da Excelsa Corte:
O SENHOR MINISTRO MARCO AURÉLIO – Sociedade Beneficente de Parobé,
mantenedora do Hospital São Francisco de Assis, mediante o recurso extraordinário,
interposto com alegada base na alínea “a” do permissivo constitucional, insurge-se
contra o acórdão, de folha 570 a 579, por meio do qual o Tribunal Regional Federal da
4a Região deu provimento a apelação do Instituto Nacional do Seguro Social,
assentando a constitucionalidade da redação original do artigo 55 da Lei no 8.212, de 24
de julho de 1991, ante o previsto no artigo 195, § 7o, da Carta Federal. O dispositivo
ordinário estabeleceu as condições legais, requeridas pelo preceito constitucional, para
entidades beneficentes de assistência social gozarem da imunidade tributária em relação
às contribuições de seguridade social.

Na origem, a recorrente formalizou ação ordinária anulatória de débito fiscal,
objetivando ver afastada a cobrança de contribuições sociais, porque seria titular da
imunidade tributária prevista no artigo 195, § 7o, do Diploma Maior. O Juízo
reconheceu a existência do direito pleiteado.

Citou resultado de perícia contábil (folha 248 a 251) no sentido de a Sociedade
Beneficente preencher os requisitos versados no artigo 14 do Código Tributário
Nacional e reconheceu a inconstitucionalidade incidental do artigo 55 da Lei no 8.212,
de 1991, haja vista ter invadido campo reservado a lei complementar, segundo o artigo
146, inciso II, da Carta da República.

O Tribunal Regional, ao reformar a sentença, disse da ausência da imunidade,
asseverando serem legítimas as exigências enumeradas no mencionado artigo 55,
porquanto traduzem requisitos objetivos à caracterização da instituição como
beneficente e filantrópica. Frisou o precedente do Supremo na Medida Cautelar na Ação
Direta de Inconstitucionalidade no 2.028/DF, relator ministro Moreira Alves, julgada em
11 de novembro de 1999, para afastar a necessidade de lei complementar a dispor sobre
as condições essenciais a alcançar a imunidade questionada. Consignou remissão
genérica a lei, sem referência expressa a norma complementar, pelo artigo 195, § 7o, da
Carta de 1988, a disciplinar as formalidades indispensáveis ao implemento do direito,
Fl. 379
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Fl. 19 do Acórdão n.o 2202-008.730 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.006593/2009-77

revelada, assim, a possibilidade de regulação da matéria por lei ordinária sem que isso
implique ofensa ao artigo 146, inciso II, da Carta Fundamental.
(...)
É o relatório.
VOTO
(...)

Incumbe ao Supremo, portanto, neste momento, elucidar a questão, fixando, com
contornos de definitividade, a delimitação da competência regulatória concernente à
regra do § 7o do artigo 195 da Carta de 1988.
(...)

O que se tem quanto à imunidade tributária do § 7o do artigo 195 da Carta da
República? Segundo o preceito, são “isentas” de contribuição à seguridade social as
entidades beneficentes de assistência social que “atendam às exigências estabelecidas
em lei.” O equívoco da redação já foi superado pelo Supremo na mencionada Medida
Cautelar na Ação Direta de Inconstitucionalidade no 2.028/DF, relator ministro Moreira
Alves. Não se trata de isenção, mas de imunidade, autêntica “limitação ao poder de
tributar”.
(...)

Cabe à lei ordinária apenas prever requisitos que não extrapolem os
estabelecidos no Código Tributário Nacional ou em lei complementar superveniente,
sendo-lhe vedado criar obstáculos novos, adicionais aos já previstos em ato
complementar. Caso isso ocorra, incumbe proclamar a inconstitucionalidade formal.
Revelada essa óptica, cumpre assentar a pecha quanto ao artigo 55 da Lei no 8.212, de
1991, revogado pela Lei no 12.101, de 2009.

Consoante a redação primitiva do aludido artigo 55 e incisos, as entidades
beneficentes de assistência social apenas podem usufruir do benefício constitucional se
atenderem, cumulativamente, aos seguintes requisitos:

– Inciso I: serem reconhecidas como de utilidade pública federal e estadual ou do
Distrito Federal ou municipal;

– Inciso II: serem portadoras do Cerificado ou do Registro de Entidades de Fins
Filantrópicos, fornecido pelo Conselho Nacional de Serviço Social, renovado a cada três
anos;

– Inciso III: promoverem a assistência social beneficente, inclusive educacional
ou de saúde, a menores, idosos, excepcionais ou pessoas carentes;
(...)

Salta aos olhos extrapolar o preceito legal o rol de requisitos definido no artigo
14 do Código Tributário Nacional. Não pode prevalecer a tese de constitucionalidade
formal do artigo sob o argumento de este dispor acerca da constituição e do
funcionamento das entidades beneficentes. De acordo com a norma discutida, entidades
sem fins lucrativos que atuem no campo da assistência social deixam de possuir direito
à imunidade prevista na Carta da República enquanto não obtiverem título de utilidade
pública federal e estadual ou do Distrito Federal ou municipal, bem como o Certificado
ou o Registro de Entidades de Fins Filantrópicos fornecido, exclusivamente, pelo
Conselho Nacional de Serviço Social. Ora, não se trata de regras procedimentais acerca
dessas instituições, e sim de formalidades que consubstanciam “exigências
estabelecidas em lei” ordinária para o exercício da imunidade. Tem-se regulação do
próprio exercício da imunidade tributária em afronta ao disposto no artigo 146, inciso II,
do Diploma Maior.

Sob o pretexto de disciplinar aspectos das entidades pretendentes à imunidade, o
legislador ordinário restringiu o alcance subjetivo da regra constitucional, impondo
condições formais reveladoras de autênticos limites à imunidade. De maneira disfarçada
ou não, promoveu regulação do direito sem que estivesse autorizado pelo artigo 146,
inciso II, da Carta.
(...)

Em síntese conclusiva: o artigo 55 da Lei no 8.212, de 1991, prevê requisitos para
o exercício da imunidade tributária, versada no § 7o do artigo 195 da Carta da
República, que revelam verdadeiras condições prévias ao aludido direito e, por isso,
deve ser reconhecida a inconstitucionalidade formal desse dispositivo no que extrapola
Fl. 380
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Fl. 20 do Acórdão n.o 2202-008.730 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.006593/2009-77

o definido no artigo 14 do Código Tributário Nacional, por violação ao artigo 146,
inciso II, da Constituição Federal. Os requisitos legais exigidos na parte final do
mencionado § 7o, enquanto não editada nova lei complementar sobre a matéria, são
somente aqueles do aludido artigo 14 do Código.

Chego à solução do caso concreto ante a inconstitucionalidade formal do artigo
55 da Lei no 8.212, de 1991, e a moldura fática delineada no acórdão recorrido.

Atua-se em sede excepcional à luz da base fática delineada pelo Tribunal de
origem, considerando-se as premissas constantes do acórdão impugnado. Há de se
realizar o enquadramento jurídico-constitucional relativo ao teor do pronunciamento
atacado.

O Juízo, ao julgar procedentes os pedidos formulados, assentou satisfazer a
recorrente as condições estabelecidas no artigo 14 do Código Tributário Nacional,
dispensando-a de cumprir os requisitos do artigo 55 da Lei no 8.212, de 1991, por
concluir pela inconstitucionalidade formal do preceito. Essa questão de fato não foi alvo
de impugnação no Tribunal Regional, tendo a sentença sido reformada ante
entendimento diverso quanto à validade da norma ordinária.

Assim, sendo estreme de dúvidas – porquanto consignado na instância soberana
no exame dos elementos probatórios do processo – que a recorrente preenche os
requisitos veiculados no Código Tributário, dou provimento ao recurso para, declarando
a inconstitucionalidade formal do artigo 55 da Lei no 8.212, de 1991, restabelecer o
entendimento constante da sentença e assegurar o direito à imunidade de que trata o
artigo 195, § 7o, da Carta Federal e, consequentemente, desconstituir o crédito tributário
inscrito na Certidão de Dívida Ativa no 32.725.284-7, com a extinção da respetiva
execução fiscal. Ficam invertidos os ônus de sucumbência.
No voto condutor da divergência, da lavra de Sua Excelência Ministro Teori
Zavascki, consignou-se o seguinte esclarecimento para a matéria de fato, extraído das instâncias
inferiores (soberana nos assuntos fáticos), com as pertinentes e necessárias razões de decidir em
relação ao ponto, conforme se extrai do acórdão da Excelsa Corte:
O SENHOR MINISTRO TEORI ZAVASCKI – 1. Na sessão Plenária de 4 de junho de
2014,
foram
apregoados
para
julgamento
conjunto
4
ações
diretas
de
inconstitucionalidade (ADI ́s 2028; 2036; 2228; e 2621), então atribuídas à relatoria do
Ministro Joaquim Barbosa, e um recurso extraordinário (RE 566.622, representativo do
Tema 032, segundo o módulo de repercussão geral do sítio do Tribunal), este de
relatoria do Ministro Marco Aurélio. Os 5 casos compartilham uma base discursiva
comum. Em todos eles, entidades dedicadas a serviços de saúde e de educação
questionam a legitimidade de dispositivos da legislação ordinária e infraconstitucional
que estabeleceram requisitos e procedimentos a serem cumpridos para fins de
enquadramento na qualificação de “entidades beneficentes de assistência social”,
indispensável para a fruição da imunidade prevista no art. 195, § 7o, do texto
constitucional.

Na ocasião, o voto do Ministro Joaquim Barbosa, relator das ADIs teve a
seguinte conclusão:

"Ressalvando expressamente a possibilidade de exame da
intensidade
da
restrição
que
o
critério
adotado
para
reconhecimento da imunidade impõe às escolhas lícitas do cidadão
em suas atividades beneficentes e filantrópicas, julgo parcialmente
procedentes
as
ações
diretas
de
inconstitucionalidade,
confirmando
a
medida
liminar,
para
reconhecer
a
inconstitucionalidade do art. 1o, na parte em que alterou a redação
do art. 55, inciso III, da Lei no 8.212, de 24/7/1991, e acrescentou-
lhe os § § 3o, 4o e 5o, bem como dos arts. 4o, 5o e 7o, da Lei no
9.732, de 11/12/1998.

Declaro inconstitucionais o art. 55, II da Lei 8.212/1991,
tanto em sua redação original, como na redação dada pela Lei
9.429/1996, o art. 18, III e IV, da Lei 8.742/1993, do art. 2o, IV,
3o, VI, §§ 1o e 4o e par. ún., do Decreto 2.536/1998 e dos arts. 1o,
IV, 2o, IV, §§ 3o e 7o, § 4o, do Decreto 752/1993.
Fl. 381
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Fl. 21 do Acórdão n.o 2202-008.730 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.006593/2009-77

Em relação ao RE 566.622, dou-lhe provimento.

É como voto."

O Ministro Marco Aurélio, relator do RE 566.622, votou, por sua vez, pelo
provimento do recurso, “declarando a inconstitucionalidade do art. 55 da Lei 8.212, de
1991”. A Ministra Cármen Lúcia e o Ministro Roberto Barroso aderiram aos votos
proferidos pelos relatores. Nesse estágio do julgamento, pedi vista dos autos.
(...)

4. O debate a respeito do instrumento normativo apropriado à regulamentação de
imunidades é antigo, remontando à ordem constitucional pretérita (RE 93.770, 1a
Turma, Rel. Min. Soares Muñoz, DJ de 3/4/81). Ainda sob a sua égide, cunhou-se
conhecida doutrina que distingue dois campos de conformação legislativa diversos, um
deles passível de satisfação por lei ordinária, respeitante a aspectos de constituição e
funcionamento de entidades de assistência social, e outro, acessível apenas à valoração
do legislador complementar, referente aos “lindes objetivos” da própria imunidade.
(...)

Posteriormente, e agora tendo por objeto a imunidade de contribuições
previdenciárias hospedada no art. 195, § 7o, da Constituição Federal, a mesma doutrina
foi invocada para validar dispositivo do art. 55, II, da Lei 8.212/91, que exige a
obtenção do certificado de entidade de fins filantrópicos como requisito para o
enquadramento na situação de imunidade. Nesta ocasião, decidiu-se que “Sendo o
Certificado de Entidade de Fins Filantrópicos mero reconhecimento, pelo Poder
Público, do preenchimento das condições de constituição e funcionamento, que devem
ser atendidas para que a entidade receba o benefício constitucional, não ofende os arts.
146, II, e 195, § 7o, da Constituição Federal a exigência de emissão e renovação
periódica prevista no art. 55, II, da Lei 8.212/91” (RE 428815 AgR, 1a Turma, Rel.
Min. Sepúlveda Pertence, DJ de 24/6/05)
(...)

Esse entendimento esposado pelo Min. Sepúlveda Pertence parece bem
compatibilizar a utilização das leis complementar e ordinária no tocante à
regulamentação, respectivamente, das imunidades tributárias e das entidades que dela
devem fruir.
(...)

(...). Reconhece-se que há, de fato, um terreno normativo a ser suprido pelo
legislador ordinário, sobretudo no desiderato de prevenir que o benefício seja sorvido
por entidades beneficentes de fachada. Não se nega, porém, que intervenções mais
severas na liberdade de ação de pessoas jurídicas voltadas ao assistencialismo
constituem matéria típica de limitação ao poder de tributar e, por isso, só poderiam ser
positivadas pelo legislador complementar.
(...)

(...). Ainda persiste uma indesejável percepção de incerteza neste particular, o
que tem fomentado um pródigo contencioso judicial no tema.

A subsistência dessa indefinição deve-se, é preciso dizê-lo, a certa fluidez do
critério eclético (objetivo-subjetivo) que tem sido prestigiado na jurisprudência da
Corte, sobretudo quando considerada a natureza – eminentemente subjetiva – da
imunidade radicada no art. 195, § 7o, da CF.

Não há dúvidas de que esse critério resolve com prontidão questões mais
simples, elucidando, por exemplo, a que se coloca em relação a normas de
procedimento, que imputam obrigações meramente acessórias às entidades beneficentes,
em ordem a viabilizar a fiscalização de suas atividades. Aí sempre caberá lei ordinária.
Porém, o critério não opera com a mesma eficiência sobre normas que digam respeito à
constituição e ao funcionamento dessas entidades. Afinal, qualquer comando que
implique a adequação dos objetivos sociais de uma entidade a certas finalidades
filantrópicas (a serem cumpridas em maior ou menor grau) pode ser categorizada como
norma de constituição e funcionamento, e, como tal, candidata-se a repercutir na
possibilidade de fruição da imunidade.

Perde sentido, nessa perspectiva, a construção teórica até aqui cultivada pelo
Tribunal, (...).
(...)
Fl. 382
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Fl. 22 do Acórdão n.o 2202-008.730 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.006593/2009-77

Daí a relevância de se buscar um parâmetro mais assertivo a respeito da espécie
legislativa adequada ao tratamento infraconstitucional da imunidade de contribuições
previdenciárias. É o que se passará a propor.

6. Há quem compreenda que – mesmo diante da literalidade do art. 195, § 7o, da
CF – não haveria espaço algum para a atuação do legislador ordinário na matéria. (...)
(...)
7. Resta saber, enfim, qual é a espécie legislativa que deve ser manipulada para garantir
que o art. 195, § 7o, da CF alcance os elevados propósitos que lhe foram assinalados.
Não são desprezíveis os argumentos que enxergam na lei ordinária veículo apropriado à
definição do conceito de entidade beneficente. (...).

Sem embargo dessas ponderáveis razões, não há como negar a superioridade da
tese contrária, que reclama lei complementar para esse desiderato. É que a imunidade se
diferencia das isenções e demais figuras de desoneração tributárias justamente por
cumprir uma missão mais nobre do que estas últimas. A imunidade de contribuições
sociais serve não apenas a propósitos fiscais, mas à consecução de alguns dos objetivos
que são fundamentais para a República, como a construção de uma sociedade solidária e
voltada para a erradicação da pobreza. Objetivos fundamentais da República não podem
ficar à mercê da vontade transitória de governos. (...).

Ora, se assim é, não se pode conceber que fique o regime jurídico das entidades
beneficentes sujeito a flutuações legislativas erráticas, não raramente influenciadas por
pressões arrecadatórias de ocasião. É inadmissível que tema tão sensível venha a ser
regulado, por exemplo, por meio de medida provisória, como já ocorreu (MP ́s 2.187/01
e 446/08).
(...)

Tendo em vista, portanto, a relevância maior das imunidades de contribuições
sociais para a concretização de uma política de Estado voltada à promoção do mínimo
existencial e a necessidade de evitar que sejam as entidades compromissadas com esse
fim surpreendidas com bruscas alterações legislativas desfavoráveis à continuidade de
seus trabalhos, deve incidir, no particular, a reserva legal qualificada prevista no art.
146, II, da Constituição Federal. É essencial frisar, todavia, que essa proposição não
produz uma contundente reviravolta na jurisprudência da Corte a respeito da matéria,
mas apenas um reajuste pontual. Aspectos meramente procedimentais referentes à
certificação, fiscalização e controle administrativo continuam passíveis de definição em
lei ordinária. A lei complementar é forma somente exigível para a definição do modo
beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, §
7o, da CF, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem
observadas por elas.

8. Justamente por isso, a consolidação desse entendimento não há de culminar na
procedência integral das ações propostas. Neste ponto, há que consignar uma
divergência com os votos até aqui proferidos. São inconstitucionais, pelas razões antes
expostas, os artigos da Lei 9.732/98que criaram contrapartidas a serem observadas pelas
entidades beneficentes. Também o são os dispositivos infra legais atacados nessas ações
(arts. 1o IV; 2o, IV e §§ 1o e 3o; 7o, § 4o, do Decreto 752/93), que perderam o
indispensável suporte legal do qual derivam. Contudo, não há vício formal – nem
tampouco material – nas normas acrescidas ao inciso II do art. 55 da Lei 8.212/91 pela
Lei 9.429/96 e pela MP 2.187/01, essas últimas impugnadas pelas ADI ́s 2228 e 2621.
(...)

(...). Como o conteúdo da norma tem relação com a certificação da qualidade de
entidade beneficente, fica afastada atese de vício formal. Cuidam essas normas de meros
aspectos procedimentais necessários à verificação do atendimento das finalidades
constitucionais da regra de imunidade. Neste aspecto, sempre caberá lei ordinária, como
já reafirmado em outras oportunidades pela jurisprudência do STF. É insubsistente,
ainda, a alegação de violação aos §§ 1o e 6o do art. 199 da CF, por confusão dos
conceitos de entidade beneficente e entidade filantrópica. A mera designação, pela Lei
9.429/96, do certificado necessário para fruir a imunidade como Certificado de Entidade
de Fins Filantrópicos não induz à conclusão de que todos os serviços tenham que ser
forçosamente prestados de modo gratuito. (...).
Fl. 383
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 23 do Acórdão n.o 2202-008.730 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.006593/2009-77

Também não é possível extrair, como quer a requerente, da mera exigência de
registro e obtenção de certificado, uma violação implícita à vedação de delegação de
poderes. Trata-se, no ponto, de competência administrativa legítima (...).
(...)

10. Uma consideração específica há de ser feita em relação ao recurso
extraordinário 566.622, que também enfrenta a problemática aqui tratada a respeito do
veículo normativo adequado para dispor sobre o modo beneficente a ser observado pelas
entidades imunes do art. 195, § 7o, da CF. O acórdão recorrido, proveniente do TRF da
4a Região, indeferiu a imunidade pleiteada pela recorrente, a Sociedade Beneficente de
Parobé, louvando-se não apenas em elementos jurídicos, mas também em circunstâncias
de fato. No plano jurídico, embora acatando a decisão liminar proferida na ADI 2028,
assentou aquela Corte Federal “a legitimidade das exigências elencadas na Lei no
8.212/91, na medida em que traduzem os requisitos objetivos inerentes à caracterização
da entidade como beneficente e filantrópica”, no que incluiu, especificamente, a
apresentação de título de utilidade pública federal e, à época, do certificado de registro
de entidade de fins filantrópicos. Quanto ao outro aspecto, o acórdão recorrido afirmou
expressamente a ausência de provas suficientes sobre importantes fatos da causa, a
saber: (a) “quanto ao primeiro requisito da Lei no 8.212/91, há lei municipal e estadual
declarando a utilidade pública da entidade, faltando a declaração na esfera federal”; e
(b) “não há nos autos o certificado de entidade de fins filantrópicos, fornecido pelo
CNAS, nem existem elementos que permitam inferir o momento em que implemento de
todos os requisitos legais para a concessão do benefício, para conferir à prova
documental eficácia retroativa”.

A tese subscrita no recurso extraordinário é apenas uma, de infringência aos arts.
146, II, e 195, § 7o, da CF, sob a alegação de que somente os requisitos do CTN
poderiam ser exigidos para fins de fruição da imunidade de contribuições sociais. Bem
se percebe, assim, que, não obstante o voto ora proferido reconhecer a reserva de lei
complementar como veículo adequado à definição do modo beneficente de prestar
assistência social, em especial quanto a contrapartidas, este fundamento não é suficiente
para conduzir um juízo de provimento do recurso extraordinário. É que, conforme
explicitado, há também um domínio jurídico suscetível de disciplina por lei ordinária,
como o que diz respeito à outorga a determinado órgão da competência de fiscalizar,
mediante a emissão de certificado, o suprimento dos requisitos para fruição da
imunidade do art. 195, §7o, da CF. E ficou expresso, no acórdão recorrido, que a
demandante não satisfez uma das exigências validamente previstas ela Lei 8.212/91, a
saber, a do seu art. 55, I, de obtenção de título de utilidade pública federal. Isto é
bastante para manter a autoridade do acórdão recorrido, frustrando a pretensão recursal.

Sugere-se, assim, quanto ao Tema 32, seja consolidada, para efeitos de
repercussão geral, a tese de que a reserva de lei complementar aplicada à
regulamentação da imunidade tributária prevista no art. 195, § 7o, da CF limita-se à
definição de contrapartidas a serem observadas para garantir a finalidade beneficente
dos serviços prestados pelas entidades de assistência social, o que não impede seja o
procedimento de habilitação dessas entidades positivado em lei ordinária.

11. Ante o que se vem de expor, manifesto-me no sentido de que:
(...)

(d) seja negado provimento ao RE 566.622; e (e) caso se confirme, nos demais
pontos, diferentemente do aqui sustentado, a orientação adotada no voto do Ministro
relator, que a declaração de inconstitucionalidade do art. 55, II, da Lei 8.212/91 (na
redação que lhe foi conferida tanto pela Lei 9.429/96 quanto pela MP 2.187/01), bem
como do art. 9o, § 3o; e 18, III e IV, da Lei 8.742/93 (na redação que lhes foi conferida
pela MP 2.187/01), seja formalizada sem pronúncia de nulidade, pelo prazo de 24
meses, comunicando-se o parlamento a respeito do que vier a ficar decidido para que
delibere aquela instância da maneira que entender conveniente.
Em aditamento ao voto condutor vencedor do relator, da lavra de Sua Excelência
Ministro Marco Aurélio, consignou-se o seguinte esclarecimento em respeitosa contraposição ao
afirmado pela douta divergência:
Fl. 384
DF CARF MF
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Fl. 24 do Acórdão n.o 2202-008.730 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.006593/2009-77

O SENHOR MINISTRO MARCO AURÉLIO (RELATOR) – Indiquei o adiamento da
apreciação deste processo considerados os pedidos de vista das ações diretas de
inconstitucionalidade no 2.028, no 2.036, no 2.228 e no 2.621, bem assim a divergência
suscitada pelo ministro Teori Zavascki em relação ao voto mediante o qual dei
provimento ao recurso, consignando:

O Juízo, ao julgar procedentes os pedidos formulados,
assentou satisfazer a recorrente as condições estabelecidas no
artigo 14 do Código Tributário Nacional, dispensando-a de
cumprir os requisitos do artigo 55 da Lei no 8.212, de 1991, por
concluir pela inconstitucionalidade formal do preceito. Essa
questão de fato não foi alvo de impugnação no Tribunal Regional,
tendo a sentença sido reformada ante entendimento diverso quanto
à validade da norma ordinária.

Assim, sendo estreme de dúvidas – porquanto consignado na
instância soberana no exame dos elementos probatórios do
processo – que a recorrente preenche os requisitos veiculados no
Código Tributário, dou provimento ao recurso para, declarando a
inconstitucionalidade formal do artigo 55 da Lei no 8.212, de
1991, restabelecer o entendimento constante da sentença e
assegurar o direito à imunidade de que trata o artigo 195, § 7o, da
Carta Federal e, consequentemente, desconstituir o crédito
tributário inscrito na Certidão de Dívida Ativa no 32.725.284-7,
com a extinção da respetiva execução fiscal. Ficam invertidos os
ônus de sucumbência.

O ministro Teori Zavascki, ao manifestar-se, afirmou dissentir apenas no tocante
à questão de fato. Consoante discorreu, há duplo fundamento no acórdão recorrido:
além da matéria relativa à inconstitucionalidade formal do artigo 55 da Lei no
8.212/1991, o Tribunal teria assentado a não comprovação da observância de outros
requisitos para fruição da imunidade. Segundo a óptica, surgiria impróprio, ante o
obstáculo fático, prover o recurso.

Ao reexaminar o pronunciamento atacado, identifiquei a inexistência de
fundamento de fato autônomo apto a ensejar o desprovimento do extraordinário. O
Colegiado de origem afastou a incidência dos artigos 1o, 4o, 5o e 7o da Lei no
9.732/1998, presente o implemento de medida acauteladora no processo relevador da
ação direta de inconstitucionalidade no 2.028. Consignou a inexigibilidade de prestação
exclusivamente gratuita de serviços à comunidade e da comprovação da oferta dos
serviços ao Sistema Único de Saúde, no percentual de 60%.

Nada obstante, o Tribunal local aplicou ao caso a redação original do artigo 55
da Lei no 8.212/1991. Com base nele, fez ver que o recorrente não apresentou
Certificado de Registro de Entidade de Fins Filantrópicos, fornecido pelo Conselho
Nacional de Assistência Social. Salientou a ausência de elementos probatórios a
atestarem o preenchimento de todos os pressupostos legais.

Em voto, declarei a inconstitucionalidade de todo o artigo 55 do aludido
diploma, concluindo pela incidência do artigo 14 do Código Tributário Nacional, cujos
requisitos foram observados pela recorrente, conforme veiculado na sentença:

Assim, para manter o direito à garantia à imunidade, é
necessário que a autora cumpra os requisitos de enquadramento,
que estão definidos no art. 14 do CTN, sendo que os pressupostos
estabelecidos na legislação previdenciária, para o gozo do direito
de isenção nela contemplado, não interferem na hipótese. Os
requisitos de enquadramento, por tratar-se de imunidade, nem
poderiam ser, após a CF/88, regulados por lei ordinária, face ao
disposto no art. 146, II, aplicável às contribuições sociais, que no
atual
ordenamento
constitucional,
sujeitam-se
às
normas
destinadas aos tributos.

Isto posto, devem ser analisados os requisitos elencados no
art. 14 do Código Tributário Nacional, assim redigido:

[...]

No caso em exame, a autora cumpriu satisfatoriamente os
requisitos supra-elencados, conforme laudo pericial das fls. 248-
251, já que restou comprovado que os recursos advindos são
investidos na atividade fim, não há distribuição de lucros, os
Fl. 385
DF CARF MF
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Fl. 25 do Acórdão n.o 2202-008.730 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.006593/2009-77

diretores não percebem remuneração a qualquer título e há
regularidade dos livros em que constam as receitas e despesas da
entidade. A despeito de não atingir o percentual de atendimento
gratuito e não ter estabelecido convênio com o SUS, refiro que
isto não é requisito estatuído no art. 14 do CTN e ressalto o caráter
beneficente e assistencial da entidade, que normalmente sobrevive
através de doações e do pagamento dos serviços prestados, de
forma a permitir o funcionamento da sociedade civil em questão e
a gratuidade dos serviços à população carente.

O ministro Teori Zavascki entendeu constitucional o artigo 55, inciso II, da Lei
no 8.212/1991, afirmando que se limita a reger aspecto procedimental necessário ao
atendimento das finalidades constitucionais da regra de imunidade. Assentou ser
exigível, por exemplo, o Certificado de Registro de Entidade de Fins Filantrópicos. Daí
porque desproveu o extraordinário.

A conclusão distinta alcançada por Sua Excelência no tocante a este
extraordinário não decorre de questão de fato, mas, sim, de divergência quanto ao tema
de fundo.

Ante o quadro, adito o voto para, esclarecido quanto ao alcance da divergência
verificada, manter a conclusão no sentido do provimento do extraordinário, assegurando
o direito à imunidade de que trata o artigo 195, § 7.o, da Carta Federal e,
consequentemente, desconstituir o crédito tributário inscrito na Certidão de Dívida
Ativa no 32.725.284-7, com a extinção da respectiva execução fiscal.
Em seguida, em nota taquigráfica Sua Excelência Ministro Marco Aurélio
completou:
A minha conclusão, sendo relator, permanece a mesma. Não há a questão suscitada pelo
ministro Teori Zavascki – a existência de fundamento autônomo. Enquanto o Juízo
afastou a incidência do artigo 55 da Lei no 8.212/1991, o Tribunal revisor concluiu por
essa incidência. Em se tratando de imunidade, a teor do disposto no artigo 146, III, da
Constituição Federal, somente lei complementar pode disciplinar a matéria.
Em primeiro julgamento o Supremo Tribunal Federal formalizou acórdão, nestes
termos: “acordam os Ministros do Supremo Tribunal Federal em prover o recurso
extraordinário, nos termos do voto do relator e por maioria”.
A decisão para formulação do acórdão continha o enunciado: “O Tribunal, por
maioria e nos termos do voto do Relator, apreciando o tema 32 da repercussão geral, deu
provimento ao recurso extraordinário, vencidos os Ministros Teori Zavascki, Rosa Weber, Luiz
Fux, Dias Toffoli e Gilmar Mendes. Reajustou o voto o Ministro Ricardo Lewandowski, para
acompanhar o Relator. Em seguida, o Tribunal fixou a seguinte tese de repercussão geral: ‘Os
requisitos para o gozo de imunidade hão de estar previstos em lei complementar’. Não votou o
Ministro Edson Fachin por suceder o Ministro Joaquim Barbosa. Ausente, justificadamente, o
Ministro Luiz Fux, que proferiu voto em assentada anterior. Presidência da Ministra Cármen
Lúcia. Plenário, 23/02/2017”.
Eis a ementa originária do RE 566.622 naquela ocasião:
IMUNIDADE – DISCIPLINA – LEI COMPLEMENTAR.
Ante a Constituição Federal, que a todos indistintamente submete, a regência de
imunidade faz-se mediante lei complementar. (RE 566.622, Relator MARCO
AURÉLIO, Tribunal Pleno, julgado em 23/02/2017, PROCESSO ELETRÔNICO
REPERCUSSÃO
GERAL
–
MÉRITO
DJe-186
DIVULG
22/08/2017
PUBLIC 23-08-2017)
Fl. 386
DF CARF MF
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Fl. 26 do Acórdão n.o 2202-008.730 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.006593/2009-77

O referido RE 566.622 foi julgado em conjunto com as ADIs 2.028, 2.036, 2.621
e 2.228, convertidas em ADPFs, haja vista a revogação do art. 55 da Lei 8.212 pela Lei 12.101.
Contudo, apesar de ter ocorrido julgamento em conjunto, a “tese” das ADPF’s
(ADI’s 2.028, 2.036, 2.621 e 2.228) é singelamente distinta, pois se colhe o seguinte trecho no
item “2” da ementa destas:
Aspectos meramente procedimentais referentes à certificação, fiscalização e controle
administrativo continuam passíveis de definição em lei ordinária. A lei complementar é
forma somente exigível para a definição do modo beneficente de atuação das entidades
de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF, especialmente no que se
refere à instituição de contrapartidas a serem observadas por elas. (grifei)
Além disso, no mérito das ADPF’s (ADI’s 2.028, 2.036, 2.621 e 2.228), o voto
vencedor foi de Sua Excelência o Ministro Teori Zavascki, o qual conduziu as suas ratione
decidendi de modo similar a divergência posta no voto proferido no RE 566.622 (transcrito em
partes acima).
Constou, expressamente, nos acórdãos das ADI’s (convertidas em ADPF’s), que
lei ordinária poderia tratar de aspectos procedimentais de certificação, fiscalização e controle
administrativo, enquanto no RE 566.622 se julgou inconstitucional “todo” o art. 55 da Lei 8.212,
no qual se inclui, por exemplo, o inciso II que trata do CEBAS (certificação).
Em outras palavras, diferentemente da tese das ADI’s (convertidas em ADPF’s) –
nas palavras de Sua Excelência Ministra Rosa Weber consignadas na decisão dos aclaratórios
para o qual foi designada redatora para o acórdão –, o RE 566.622 sugeria “que toda e qualquer
normatização relativa às entidades beneficentes de assistência social, inclusive sobre aspectos
meramente procedimentais, há de ser veiculada mediante lei complementar”.
Buscando solver a contradição e com bastante acurácia, a representação da União
opôs Embargos de Declaração para instar a Excelsa Corte a esclarecer a questão, assim como
resolver suposta obscuridade “decorrente da excessiva abrangência da tese” firmada em
repercussão geral.
Em segundo julgamento, apreciando os aclaratórios da Fazenda Nacional, o
Supremo Tribunal Federal formalizou acórdão, nestes termos: “acordam os Ministros do
Supremo Tribunal Federal em acolher parcialmente os embargos de declaração, para, sanando
os vícios identificados, i) assentar a constitucionalidade do art. 55, II, da Lei no 8.212/1991, na
redação original e nas redações que lhe foram dadas pelos arts. 5o da Lei no 9.429/1996 e 3o da
Medida Provisória no 2.187-13/2001; e ii) a fim de evitar ambiguidades, conferir à tese relativa
ao Tema no 32 da repercussão geral a seguinte formulação: ‘A lei complementar é forma
exigível para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência social
contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF, especialmente no que se refere à instituição de
contrapartidas a serem por elas observadas’, nos termos do voto da Ministra Redatora para o
acórdão e por maioria de votos”.
A decisão para formulação do acórdão contém o enunciado: “O Tribunal, por
maioria, acolheu parcialmente os embargos de declaração para, sanando os vícios
identificados, i) assentar a constitucionalidade do art. 55, II, da Lei no 8.212/1991, na redação
original e nas redações que lhe foram dadas pelo art. 5o da Lei no 9.429/1996 e pelo art. 3o da
Fl. 387
DF CARF MF
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Fl. 27 do Acórdão n.o 2202-008.730 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.006593/2009-77

Medida Provisória n. 2.187-13/2001; e ii) a fim de evitar ambiguidades, conferir à tese relativa
ao tema n. 32 da repercussão geral a seguinte formulação: ‘A lei complementar é forma exigível
para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência social
contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF, especialmente no que se refere à instituição de
contrapartidas a serem por elas observadas’, nos termos do voto da Ministra Rosa Weber,
Redatora para o acórdão, vencido o Ministro Marco Aurélio (Relator). Ausente,
justificadamente, o Ministro Celso de Mello. Presidência do Ministro Dias Toffoli. Plenário,
18/12/2019”.
Eis a ementa dos Embargos de Declaração da Fazenda Nacional no Recurso
Extraordinário ED RE 566.622:
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. RECURSO EXTRAORDINÁRIO SOB O RITO
DA REPERCUSSÃO GERAL. TEMA No 32. EXAME CONJUNTO COM AS ADI’S
2.028, 2.036, 2.228 E 2.621. ENTIDADES BENEFICENTES DE ASSISTÊNCIA
SOCIAL. IMUNIDADE. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. ARTS. 146, II, E 195, § 7o,
DA CONSTITUIÇÃO DA REPÚBLICA. CARACTERIZAÇÃO DA IMUNIDADE
RESERVADA À LEI COMPLEMENTAR. ASPECTOS PROCEDIMENTAIS
DISPONÍVEIS À LEI ORDINÁRIA. OMISSÃO. CONSTITUCIONALIDADE DO
ART. 55, II, DA LEI No 8.212/1991. ACOLHIMENTO PARCIAL.
1. Aspectos procedimentais referentes à certificação, fiscalização e controle
administrativo são passíveis de definição em lei ordinária, somente exigível a lei
complementar para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de
assistência social contempladas no art. 195, § 7o, da Lei Maior, especialmente no que se
refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas.
2. É constitucional o art. 55, II, da Lei no 8.212/1991, na redação original e nas redações
que lhe foram dadas pelo art. 5o da Lei 9.429/1996 e pelo art. 3o da Medida Provisória no
2.187-13/2001.
3. Reformulada a tese relativa ao tema no 32 da repercussão geral, nos seguintes termos:
“A lei complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação
das entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF,
especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas
observadas.”
4. Embargos de declaração acolhidos em parte, com efeito modificativo. (RE 566.622
ED, Relator(a): MARCO AURÉLIO, Relator(a) p/ Acórdão: ROSA WEBER, Tribunal
Pleno, julgado em 18/12/2019, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-114 DIVULG 08-05-
2020 PUBLIC 11-05-2020)
Como se observa, a despeito de se falar na ementa dos embargos em acolhimento
dos aclaratórios com efeito modificativo, nada foi consignado sobre a mudança no “resultado
concreto” do recurso extraordinário, isto é, a respeito da anulação da NFLD, do cancelamento do
lançamento efetivado na primeira assentada e é necessário recordar que a entidade não possuía
CEBAS, nem tinha a declaração de utilidade pública federal e, por óbvio, não formulou o
requerimento do § 1.o do art. 55, não tendo ato declaratório de isenção (imunidade).
Em verdade, a partir do voto condutor de Sua Excelência Ministra Rosa Weber,
no acórdão dos aclaratórios, extrai-se a afirmação de que os julgamentos, no mérito, estavam
corretos e não foram modificados, alterando-se apenas a tese de repercussão geral. Em voto
de Sua Excelência colhe-se o seguinte para confirmar o ponderado:

Ainda que sejam convergentes os resultados processuais imediatos – o
provimento do recurso extraordinário e a declaração de inconstitucionalidade dos
preceitos impugnados nas ações objetivas – há, efetivamente, duas teses jurídicas de
fundo concorrendo entre si.
Fl. 388
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 28 do Acórdão n.o 2202-008.730 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.006593/2009-77

Prosseguindo no julgamento dos aclaratórios Sua Excelência Ministra Rosa
Weber esclarece:

Daí já se vê que o entendimento segundo o qual aspectos procedimentais, que
não dizem com a própria definição do modo beneficente de atuação das entidades de
assistência social, podem ser normatizados por lei ordinária, não é incompatível com o
provimento do RE. Essa compreensão, extraio dos autos, é a compartilhada pela maioria
dos votos que acompanharam o Ministro Marco Aurélio no provimento do RE, segundo
o que apreendi dos fundamentos externalizados. Acompanharam, de fato, o relator do
RE no provimento do apelo, quanto à solução do caso concreto, sem, no entanto, deixar
de reconhecer a existência de um espaço de conformação disponível à legislação
ordinária (pertinente aos aspectos meramente procedimentais).
Por conseguinte, tem-se no caso concreto do RE 566.622, a título de mérito, o
provimento do recurso extraordinário com o cancelamento do lançamento, por
reconhecimento material da imunidade em relação a entidade tida por beneficente de assistência
social que comprovou os requisitos do art. 14 do CTN (como relata as instâncias inferiores,
soberanas nos fatos e, no mérito, o voto de Sua Excelência Ministro Marco Aurélio).
A entidade não possuía o CEBAS e não detinha a declaração de utilidade pública,
ambos documentos exigidos no art. 55 da Lei 8.212 e, por óbvio, não formulou o requerimento
do § 1.o do art. 55, não detendo ato declaratório tido por concessivo da benesse. Mesmo assim, a
decisão dos aclaratórios declarou a compatibilidade com a Constituição do inciso II do art. 55 da
Lei 8.212 (previsão de certificação, CEBAS) e o fez sem que isso impedisse, no mérito, o
provimento do recurso e a extinção da NFLD.
O que pode se extrair disso?
Parece-me, corolário lógico das ratione decidendi, que a ausência de CEBAS, a
ausência de declaração de utilidade pública e a ausência do requerimento do § 1o do art. 55 da
Lei 8.212 não são óbice ao reconhecimento da imunidade, quando atendido aos requisitos do art.
14 do CTN, pois, conforme Tese firmada, “[a] lei complementar é forma exigível para a
definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas pelo
art. 195, § 7o, da CF, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por
elas observadas”.
O fato de normas procedimentais poderem ser estabelecidas em lei ordinária e, do
ponto de vista da constitucionalidade formal, não serem declaradas inconstitucionais, não faz
com quem elas se sobreponham e impossibilitem o reconhecimento da imunidade, que só pode
ser condicionada pela lei complementar.
Logo, neste contexto, o inciso II do art. 55 da Lei 8.212 é constitucional, pela
técnica de julgamento adotada pelo STF, mas quando for compatível com procedimento tendente
a averiguar o cumprimento do modo beneficente que esteja firmado por requisitos em lei
complementar, servindo para fins de controlar e fiscalizar as entidades tidas por beneficentes.
Assim, a emissão da certificação (CEBAS) será apenas uma prova pré-constituída,
de natureza declaratória, que atesta a condição imune e possibilita o gozo da benesse, sem ser um
fim em si mesmo. A condição imune, por sua vez, resulta na limitação ao poder de tributar da
Administração Tributária e tem efeitos retroativos desde a origem do atendimento dos requisitos
postos em lei complementar.
Fl. 389
DF CARF MF
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Fl. 29 do Acórdão n.o 2202-008.730 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.006593/2009-77

Neste sentido, é impossível prevalecer as interpretações que não sejam
compatíveis com a Constituição (com a Tese firmada no Tema 32), que, a partir de aspectos
meramente formais sejam fim em si mesmo para impossibilitar o gozo da imunidade das
entidades que cumprem os requisitos do modo beneficente firmados em lei complementar,
especialmente se o aspecto formal exige, para seu atendimento, para sua obtenção, requisito
material que estiver posto em lei ordinária (não constando a exigência em lei complementar) ou
se esse aspecto formal cria limitação ao gozo da imunidade, mesmo que atendidos os requisitos
do ser beneficente de assistência social.
Parece-me óbvio que é essa a situação do § 1.o do art. 55 ao exigir, mesmo após a
certificação, que atesta o ser beneficente de assistência social, a formulação de pedido para
obtenção de ato declaratório, o qual passa a ter caráter de ato concessivo, retroagindo o direito a
imunidade apenas a data do protocolo deste ato. E é por isso que o RE 566.622 dá provimento ao
recurso para cancelar o lançamento e deixa a tese firmada para ser replicada em julgamentos
análogos como é o presente caso.
O caso ora em análise, aliás, tem um contexto fático até melhor que o julgamento
emanado na Excelsa Corte, pois aqui já se tem a certificação concedida e as declarações de
utilidade pública emanadas, o que está ausente é apenas o requerimento do § 1.o do art. 55 da Lei
8.212, como também ocorreu no recurso extraordinário que foi provido no mérito e cancelou o
lançamento tributário.
A própria certificação apenas atesta o cumprimento das exigências materiais
impostas na lei complementar, sendo prova pré-constituída da condição beneficente de
assistência social, sem fins lucrativos, mas não pode ser um fim em si mesmo, admitindo-se
comprovação dos requisitos da imunidade por outros meios. É o que se extrai do RE 566.622 e
da ADI 4.480. Mas, aqui, reafirme-se, a certificação existe e, portanto, a prova pré-constituída
está a favor do recorrente.
Aliás, parece-me ser este o sentido do Acórdão CARF n.o 9303-010.974, da 3.a
Turma da Câmara Superior do CARF, em sessão de 11/11/2020, publicado em 18/01/2021, ainda
que pendente análise de embargo de declaração. Deste modo, por óbvio, o racional é idêntico
para o § 1.o do art. 55 da Lei 8.212 (se não há CEBAS, não haverá o requerimento previsto neste
dispositivo).
Destaco, outrossim, que o CARF, em momento pretérito e por outros
fundamentos, já cancelou lançamento lastreado no § 1.o do art. 55 da Lei 8.212, a teor do
Acórdão CARF n.o 2402-004.374, em sessão de 04/11/2014, na 4.a Câmara da 2.a Turma
Ordinária da 2.a Seção, ao considerar que a Lei 12.101 não exigiu, após a certificação, qualquer
espécie de requerimento a título de ato declaratório de efeito concessivo. O CEBAS, na forma da
Lei 12.101, é suficiente a imunidade e o CARF no Acórdão CARF n.o 2402-004.374 entendeu
que deve prevalecer a norma mais benéfica.
Logo, a própria controvérsia do § 1.o do art. 55 da Lei 8.212 é afeto ao
contencioso administrativo. Ora, o Acórdão CARF n.o 2402-004.374 é de 04/11/2014 e some-se
a ele o Acórdão CARF n.o 2402-003.247, de 22/01/2013. Portanto, de longa data já se debatia
tema como o ora em análise.
Fl. 390
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Fl. 30 do Acórdão n.o 2202-008.730 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.006593/2009-77

Todavia, ao meu sentir, o Acórdão CARF n.o 2402-004.374 dá solução apenas a
matéria em âmbito de obrigação acessória e não principal, pois a retroatividade benéfica é
tangenciada para infrações, a teor do art. 106, inciso II, “c”, do CTN.
Pois bem. Doravante, posso afirmar que a tese fixada no julgamento do Tema 32
da Repercussão Geral da Excelsa Corte, no que se relaciona ao gozo da imunidade quando
houver certificação que atesta a condição beneficente da entidade de assistência social sem fins
lucrativos, supera a interpretação condicionante e constitutiva imposta no revogado § 1o do art.
55 da Lei n.o 8.212, ainda que sobre ele não tenha ocorrido manifestação expressa do STF.
Ora, não pode haver restrição ao gozo da imunidade por lei ordinária, exigindo-se
lei complementar para limitação ao poder de tributar (art. 146, II, da Constituição), na forma da
tese firmada no Tema 32 do STF, de modo que não pode haver óbice maior em lei ordinária (§ 1o
do art. 55 da Lei n.o 8.212) para o efetivo gozo da imunidade do art. 195, § 7.o, da Constituição.
Não se pode impor condição constitutiva para gozo da imunidade e essa foi a tese fixada no STF.
Havendo até mesmo CEBAS deferido, seria pouco razoável entender que o
requerimento ao INSS é condicionante e constitutivo do direito, pois a imunidade se usufrui a
partir do atendimento das contrapartidas postas em lei complementar e, aliás, estas foram
atestadas na forma posta na certificação (CEBAS), servindo essa exatamente para isso. Daí sua
própria natureza declaratória com efeito ex tunc, no amplo entendimento jurisprudencial.
Se o aspecto formal exigir, para seu cumprimento, atendimento de aspecto
material ou limitação ao gozo da imunidade, de forma não prevista em lei complementar, a
situação não está autorizada pela Tese do Tema 32, a partir da ratione decidendi do RE 566.622.
Veja-se que no caso concreto do RE 566.622 a entidade não tem CEBAS (inciso
II do art. 55), não tem declaração de utilidade pública (inciso I do art. 55) e, por óbvio, não tem o
requerimento do § 1.o do art. 55 da Lei 8.212, não tendo ato declaratório. Já o caso destes autos
tem-se o CEBAS, existe a declaração de utilidade pública – fatos atestados pela própria
autoridade fiscal –, situação que se mostra, até mesmo, mais robusta que o caso do precedente
maior e, por conseguinte, não pode caminhar com solução diversa.
O ato declaratório do § 1.o do art. 55 da Lei 8.212 não pode ser concessivo da
imunidade, vez que inexiste lei complementar impondo esse requisito. A própria Lei 12.101, que
substituiu o regime do art. 55 da Lei 8.212, não exige esse procedimento limitador da benesse da
entidade já aferida como beneficente pela certificação.
Tem-se tese de repercussão geral – Tema 32 – a ser observada por todos com tese
fixada: “A lei complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação
das entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF, especialmente no
que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas.”
Diante deste contexto fático e na conformidade das razões de decidir da Tese
firmada no Tema 32, no RE 566.622, entendo que a interpretação a ser dada para o art. 55 da Lei
8.212, no que não foi expressamente declarado inconstitucional, deve ser tangenciado por técnica
de julgamento conforme à Constituição, assim não podendo haver interpretação que tangencie
condicionar o gozo da imunidade a aspecto meramente formal em si mesmo, como condição
constitutiva da benesse, especialmente se restar comprovado, pela fiscalização, que o aspecto
Fl. 391
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Fl. 31 do Acórdão n.o 2202-008.730 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.006593/2009-77

material do “modo beneficente”, previsto em lei complementar, restar atendido, como sói ocorrer
quando há a certificação/CEBAS da entidade.
Ora, até mesmo para o inciso II do art. 55 da Lei 8.212, declarado constitucional
no RE 566.622, que trata de certificação, não foi impeditivo para que a entidade do caso concreto
daquele paradigma maior obtivesse o cancelamento da autuação. Recorde-se que a entidade não
tinha a certificação/CEBAS, nem ato declaratório a partir do § 1.o do art. 55 da lei 8.212, mas
nos autos tinha prova de que atendia aos aspectos materiais do “modo beneficente”, previsto em
lei complementar. Portanto, o STF decidiu, para o caso concreto, que não pode haver
interpretação que tangencie condicionar o gozo da imunidade a aspecto meramente formal em si
mesmo, como condição constitutiva da benesse, especialmente se restar comprovado, pela
fiscalização, que o aspecto material do “modo beneficente”, previsto em lei complementar, restar
atendido.
É neste intelecto do racional do RE 566.622 que tenho a questão do § 1.o do art.
55 da Lei 8.212 e cumpro a ordem emanada da tese firmada no Tema 32 e do precedente.
Aguardar o deferimento pelo INSS e dentro de um prazo de trinta dias para
apreciação do pedido, pode até parecer ser ponto dentro da normalidade procedimental e no
âmbito de uma regulamentação razoável, no entanto, materialmente é limitador do poder de
tributar, inclusive por restringir o gozo imediato da imunidade que não será usufruído a partir do
momento do cumprimento dos requisitos do modo beneficente adquirido lá atrás.
Sabe-se que a Administração Tributária tem o deferimento do ato declaratório
como de efeito constitutivo (e não declaratório); quando muito, a imunidade é concedida “a
partir do protocolo” previsto no § 1.o do art. 55 da Lei 8.212 (e não do cumprimento dos
requisitos). Talvez, por isso, a Lei 12.101 findou com esse protocolo e estabeleceu que a
certificação/CEBAS é suficiente para o gozo da imunidade (Lei 12.101, art. 31).
Recorde-se que os requisitos (as condicionantes) deste caso concreto foram, até
mesmo, atestados em certificação/CEBAS e não é a data deste certificado que indica a data do
atendimento dos critérios do modo beneficente. A data dos requisitos é anterior ao próprio
certificado; ela remonta a origem da observância das condicionantes definidas na lei
complementar. É, por isso, que o art. 31 da Lei 12.101 foi declarado inconstitucional na ADI
4.480, já que fala em “publicação” do CEBAS para fazer jus ao gozo da imunidade.
Ora, “a estipulação de um marco temporal para as condicionantes exigidas para
a fruição da imunidade” restringe a extensão da imunidade e requer “regulamentação em lei
complementar” 2.
A intelecção da inconstitucionalidade, na ADI 4.480, do art. 31 da Lei 12.101, que
já superava o § 1.o do art. 55 da Lei 8.212, parece-me ser suficiente a elucidar a solução da lide,
devendo-se adotar a Tese do Tema 32 da Repercussão Geral e reconhecer a imunidade, desde a
data do atendimento dos requisitos do ser “beneficente”, conforme atestou a certificação.

2 Trechos em "aspas" neste parágrafo extraídos da Nota SEI n.o 17/2020/COJUD/CRJ/PGAJUD/PGFN-ME
(dispensando de contestar e recorrer, apesar das suas várias ressalvas).

Fl. 392
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Fl. 32 do Acórdão n.o 2202-008.730 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.006593/2009-77

Outro ponto a destacar, en passant, é que o art. 14 do CTN é, atualmente, até lei
complementar superveniente, a lei complementar de regência. Isso pode ser bem extraído do
julgamento da ADI 4.480 que analisou a Lei 12.101, que sucedeu o art. 55 da Lei 8.212. A
conclusão, também, se extrai do mérito do voto do relator no RE 566.622, que, neste ponto, não
foi vencido em suas conclusões. As conclusões em que foi vencido foram exigir lei
complementar para tudo, quando para estabelecer procedimento para certificar as entidades com
o escopo de controlar e fiscalizar a imunidade das entidades, tidas por beneficentes, pode ser por
lei ordinária que esteja em compatibilidade com a Constituição.
Prossigo anotando que Sua Excelência Ministra Rosa Weber lembrou, nas
palavras de Sua Excelência Ministro Luís Roberto Barroso, que a lei ordinária não pode, a
pretexto de interferir com o funcionamento e estrutura das entidades beneficentes, impor uma
limitação material ao gozo da imunidade. Ela pode normatizar requisitos subjetivos associados à
estrutura e funcionamento da entidade beneficente, desde que isso não se traduza em
interferência com o espectro objetivo das imunidades. Demais disto, Sua Excelência Luís
Roberto Barroso afirmou em sua manifestação própria nos aclaratórios “que uma coisa é
procedimento e outra coisa é exigência material.”
Sua Excelência Ministra Rosa Weber destaca que, para Sua Excelência o Ministro
Luiz Fux: “Então, basicamente, tudo aquilo que influi diretamente da imunidade reclama lei
complementar, e aqueles aspectos procedimentais de habilitação de documentos, apresentação
dos documentos para ver a categorização da sociedade como beneficente se submetem a uma lei
ordinária para a qual não há necessidade de quorum específico para isso.”
Recorda, Sua Excelência Ministra Rosa Weber, que para Sua Excelência o
Ministro Dias Toffoli: “a lei complementar está reservada aos requisitos para a concessão da
referida imunidade, e a lei ordinária, não só a lei ordinária, mas também os regramentos –
existem vários regramentos infranormativos aí, não só infraconstitucionais, mas infralegais –
que são emitidos pelos órgãos públicos a respeito do tema, não podem estabelecer requisitos,
eles estabelecem, evidentemente, procedimentos”.
Sua Excelência Ministra Rosa Weber informa, outrossim, que, para Sua
Excelência o Ministro Ricardo Lewandowski: “o que diz respeito a questões relativas à
fiscalização, à certificação, eu acho que a lei ordinária é suficiente. Então, é preciso fazer uma
distinção entre esses requisitos materiais para o reconhecimento da imunidade e esses aspectos
que eu chamaria de procedimentais. Para isso, basta uma lei ordinária a meu ver.”
Em complemento, Sua Excelência Ministra Rosa Weber, afirma que “a maioria
do Colegiado reconhece a necessidade de lei complementar para a caracterização das
imunidades propriamente ditas, admitindo, contudo, que questões procedimentais sejam
regradas mediante a legislação ordinária.” Consigna que no seu entendimento “[n]ão paira
dúvida, pois, sobre a convicção de que a delimitação do campo semântico abarcado pelo
conceito constitucional de ‘entidades beneficentes de assistência social’, por inerente ao campo
das imunidades tributárias, sujeita-se à regra de reserva de lei complementar, consoante
disposto no art. 146, II, da Carta Política”.
Pontua, lembrando decisão de Sua Excelência Ministro Dias Toffoli, na ADI
1802, que o entendimento da Corte é “no sentido de reconhecer legítima a atuação do legislador
ordinário, no trato de questões procedimentais, desde que não interfira com a própria
Fl. 393
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Fl. 33 do Acórdão n.o 2202-008.730 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.006593/2009-77

caracterização da imunidade.” Isto é, transcrevendo decisão da ADI 1802: “Os aspectos
procedimentais necessários à verificação do atendimento das finalidades constitucionais da
regra de imunidade, tais como as referentes à certificação, à fiscalização e ao controle
administrativo, continuam passíveis de definição por lei ordinária”.
Logo, após amplos debates na Excelsa Corte e diante da tese reformulada no
Tema 32 da Repercussão Geral, pode-se afirmar que naquilo que importe à definição do modo
beneficente e de atuação das entidades beneficentes e de assistência social, bem como aos limites
do gozo da garantia constitucional a regulamentação será dada por lei complementar,
competindo a lei ordinária questões meramente procedimentais sobre controle e fiscalização das
entidades, inclusive pela certificação, não sendo a lei ordinária capaz de restringir o gozo da
imunidade por deficiência meramente formal se atestado o atendimento material, o que pode ser
aferido pela certificação/CEBAS ou por dilação probatória que ateste ser possível materialmente
reconhecer que poderia haver CEBAS.
Portanto, a lei ordinária pode exigir certificação, controle e fiscalização, mas não
pode ser um fim em si mesmo, devendo ser interpretada em conformidade com a Constituição,
focando-se nos aspectos materiais da lei complementar.
Nesta senda, cumpridas as contrapartidas – no caso específico inclusive com
certificação atestando o cumprimento do “modo beneficente” –, não é necessária a requisição ao
INSS ou a Receita Federal (órgão arrecadador atual) para gozo da imunidade, ainda mais, se este
requerimento é um requisito adicional (além das contrapartidas do “modo beneficente”) a impor
suspensão ou restrição temporal ao gozo da imunidade.
Ora, a limitação ao gozo exige lei complementar e a regra do § 1.o do art. 55, em
uma interpretação limitadora, constitutiva de imunidade a partir de deferimento com efeito
retroativo apenas até a data de seu protocolo (na forma da regulamentação), não foi veiculada em
lei complementar e, por conseguinte, não está conforme o Tema 32 da Repercussão Geral.
Tanto é que a Nota SEI n.o 17/2020/COJUD/CRJ/PGAJUD/PGFN-ME
(dispensando de contestar e recorrer, apesar das suas várias ressalvas) infere ser conclusivo que
para a Excelsa Corte3:
62. Aplicando-se os fundamentos determinantes extraídos desses julgados, chega-se às
seguintes conclusões:
(...)
e) Por derradeiro, os arts. 4o, 5o e 7o da Lei no 9.732, de 1998, também foram declarados
formalmente nulos pela Corte, demonstrando que (e.1) a estipulação de um marco
temporal para as condicionantes exigidas para a fruição da imunidade e (e.2) o
cancelamento da imunidade aos que descumprirem os requisitos restringem a extensão
da imunidade e requerem regulamentação por lei complementar. (grifei)
Pretender que a fruição só ocorra após o deferimento do requerimento ao INSS
(ainda que retroagindo ao protocolo), tendo o órgão público prazo de trinta dias para deliberar
(em prazo impróprio, ainda que exista consequências regulamentares para a demora que possa

3 Em julgamento pretérito deste Colegiado – Acórdão CARF n.o 2202-006.801, sessão de 06 de julho de 2020 –, este
Conselheiro ponderava observar a dispensa de contestar e recorrer na nova sistemática do art. 19-A, inciso III, da
Lei n.o 10.522, de 2002.
Fl. 394
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Fl. 34 do Acórdão n.o 2202-008.730 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.006593/2009-77

surgir na análise), na forma literalmente explicitada no § 1o do art. 55 da Lei n.o 8.212, e sem
efeito declaratório ao nascedouro da imunidade ao cumprimento das condicionantes (retroativo à
origem da imunidade, e não apenas a data do protocolo ou de eventual publicação do ato), não é
compatível com o Tema 32 da Repercussão Geral. Especialmente, repita-se, quando já atendidas
as contrapartidas condicionantes à imunidade, inclusive na forma certificada/CEBAS.
Aliás, para ampla reflexão, importante dizer, como acima já pontuei, que no
regime da atual Lei 12.101, que regula hodiernamente aspectos da imunidade do art. 195, § 7.o,
da Carta da República, o art. 314 da Lei 12.101 é aproximado do § 1o do art. 55 da Lei n.o 8.2125
(sendo seu sucessor) e foi efetivamente declarado inconstitucional na ADI n.o 4.480, inclusive já
julgados embargos de declaração da Procuradoria da Fazenda Nacional (ao tempo da Nota SEI
referenciada pendia a modulação, que não ocorreu ao se julgar os aclaratórios). Veja-se o que
Sua Excelência o Ministro Gilmar Mendes afirmou:

... cabe ressaltar que o Superior Tribunal de Justiça possui entendimento
sumulado, com o qual estou de acordo, no sentido de que:
“O certificado de entidade beneficente de assistência social (CEBAS), no prazo de sua validade,
possui natureza declaratória para fins tributários, retroagindo seus efeitos à data em que
demonstrado o cumprimento dos requisitos estabelecidos por lei complementar para a fruição da
imunidade”. (Súmula 612, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 9.5.2018, DJe 14.5.2018)

Nesse contexto, entendo que o exercício da imunidade deve ter início assim que
os requisitos exigidos pela lei complementar forem atendidos. (grifei)

Colho, a propósito, da manifestação da Procuradoria-Geral da República que
esse dispositivo [art. 31, Lei 12.101], “ao estabelecer o termo inicial para que as
entidades possam exercer o direito à imunidade da contribuição para a seguridade
social, trata de tema relativo aos limites da garantia constitucional, adentrando
matéria submetida à reserva de lei complementar” (eDOC. 13, p. 14). (grifei)

Assim, entendo formalmente inconstitucional o artigo 31 da Lei 12.101/2009.
Demais disto, penso que, na forma como encaminho esse voto, aplicando o Tema
32, não há qualquer violação à Súmula CARF n.o 2, pois, no caso concreto, podemos afirmar
haver distinguishing. Os fatos e a matéria de direito não permitem que haja subsunção deles ao
escopo sumular e deixo expresso meu entendimento por todas as razões apresentadas. Ademais,
é dever informar que a Excelsa Corte, no RE 566.622, ordenou a suspensão, pelo CARF, de
todos os processos relativos ao Tema 32 da Repercussão Geral, enquanto não sobreviesse
decisão definitiva, e o Egrégio Conselho, após julgamento dos primeiros aclaratórios, àqueles
interpostos pela Fazenda Nacional, entendeu que o julgamento se tornou definitivo para a
Administração Tributária, ainda que sem trânsito em julgado (pendente segundo aclaratórios,
agora do contribuinte), ordenando que todos os processos com a temática voltassem a tramitar e
aqui estamos a julgar estes autos respeitando o disciplinado pela Administração. Estou aplicando
o que entendo ser a ordem emanada do Tema 32, inclusive a partir da leitura do próprio
precedente, no qual se tem entidade sem ato declaratório, até mesmo sem certificação.
Além do mais, a Câmara Superior de Recursos Fiscais apreciou matéria similar,
sem qualquer alegação de afronta a enunciado sumular, confira-se o Acórdão CARF n.o
9303-010.974, que, a despeito de tratar mais frontalmente acerca da ausência do CEBAS, na

4 Lei 12.101, Art. 31. O direito à isenção das contribuições sociais poderá ser exercido pela entidade a contar da data
da publicação da concessão de sua certificação, desde que atendido o disposto na Seção I deste Capítulo.
5 Lei 8.212, Art. 55, § 1o Ressalvados os direitos adquiridos, a isenção de que trata este artigo será requerida ao
Instituto Nacional do Seguro Social - INSS, que terá o prazo de 30 (trinta) dias para despachar o pedido.
Fl. 395
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Fl. 35 do Acórdão n.o 2202-008.730 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.006593/2009-77

forma do inciso II do art. 55 da Lei 8.212, embora atestando que as provas indicam haver
materialmente elementos para a sua concessão, finda por implicar na ausência do ato declaratório
na forma a ser requerida a partir do § 1.o do art. 55 da Lei 8.212, o que, igualmente, ensejou o
lançamento com a determinação e exigibilidade do crédito tributário.
Não se está, por meio deste julgamento, declarando a inconstitucionalidade do
§ 1o do art. 55 da Lei n.o 8.212, mas sim reconhecendo que a conclusão do Recurso
Extraordinário n.o 566.622, com Repercussão Geral, enquanto precedente, inclusive quanto a
seus aspectos de fato e de direito, e outras ratione decidendi expostas pela Excelsa Corte,
incluindo o julgamento de inconstitucionalidade do art. 31 da Lei 12.101 (ADI 4.480
tangenciando matéria análoga e substitutiva do procedimento do art. 55 da Lei 8.212), permitem
inferir que o próprio Supremo Tribunal Federal deu interpretação conforme a Constituição
fixando a Tese do Tema 32, que todos devem obrigatoriamente observar, nestes termos: “A lei
complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação das entidades
de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF, especialmente no que se refere à
instituição de contrapartidas a serem por elas observadas”.
Observe-se, até mesmo, que a concessão do CEBAS no caso concreto, com seu
efeito declaratório (Súmula 612 do STJ), sinaliza que a imunidade do art. 195, § 7.o, da
Constituição Federal, impõe o gozo imediato do benefício, desde os fatos apresentados na
certificação (efeito ex tunc), haja vista que atendidas as contrapartidas, às condicionantes, do
modo beneficente.
O próprio contexto da Súmula 612 do STJ aponta para a superação da
interpretação constitutiva do gozo da imunidade a partir do ato declaratório do § 1o do art. 55 da
Lei n.o 8.212, uma vez que, sendo certificada a entidade, deve retroagir o benefício ao momento
em que atendeu a condição beneficente. No caso dos autos a certificação aponta que as
condições são anteriores aos fatos geradores apontados na constituição do crédito, pelo que
devem ser cancelados.
Não se deve exigir a formulação do requerimento (Lei 8.212, art. 55, § 1.o) como
condição intransponível ao gozo da benesse Constitucional (uma limitação ao poder de tributar)
frente a Tese do Tema 32. Este é o ponto!
Tal dispositivo (Lei 8.212, art. 55, § 1.o, normatizando casos da época de sua
vigência) deve ser lido em conformidade com o RE 566.622 e a Tese firmada no Tema 32 da
Repercussão Geral, de modo que a sua compatibilidade, para tais fins, indica que no processo de
fiscalização para averiguar a condição imune declarada pela entidade – em controle de
declaração de GFIP e de não recolhimentos tributários –, pode a autoridade fiscal proceder a
análise da documentação e constatar, ou não, o atendimento do modo beneficente, procedendo
com sua atividade fiscalizatória, sem óbices. Se constatar o modo beneficente, inclusive por
decorrência de certificação/CEBAS, não deve autuar sob fundamento de ausência do
requerimento que não tem efeito constitutivo.
Como no caso dos autos a autoridade fiscal caminhou entendendo que o
requerimento é elemento constitutivo do direito a imunidade (que o protocolo do requerimento
estipula o marco temporal para as condicionantes exigidas para fruição da imunidade), e
procedeu com o lançamento da exigência fiscal referente a tributos em que ocorre a limitação ao
poder de tributar, sigo as razões de decidir do RE 566.622 e a Tese firmada no Tema 32 para
Fl. 396
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Fl. 36 do Acórdão n.o 2202-008.730 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.006593/2009-77

cancelar o lançamento. Entendo, e repito, a Excelsa Corte ordenou a observância por todos do
Tema 32 da Repercussão Geral e este foi firmado a partir de suas razões de decidir, no RE
566.622, aplicando-se o entendimento ao contencioso administrativo fiscal de determinação e
exigência do crédito tributário, evitando-se, inclusive, sucumbências desnecessárias ao Poder
Público.
Sendo assim, com razão o recorrente para afastar o lançamento.
Ante o exposto, voto por dar provimento ao recurso, cancelando a exigência
fiscal, reconhecendo o caráter imune da entidade recorrente, especialmente por ser detentora da
certificação de entidade beneficente de assistência social e inexistir nos autos elementos
indicativos por parte da fiscalização que desabonem esse certificado.
É o meu respeitoso voto de divergência ao voto da Insigne relatora.
(documento assinado digitalmente)
Leonam Rocha de Medeiros

Fl. 397
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