Tribunal: CARF
Processo: 10950.900176/2017-34
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SEMIRAMIS DE OLIVEIRA DURO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-09-22
Data de publicação: 2022-02-03

Ementa:

Inteiro teor:
0
S3-C 3T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10950.900176/2017-34
Recurso
Voluntário
Resolução no
3301-001.715 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma
Ordinária
Sessão de
22 de setembro de 2021
Assunto
INSUMO DE PIS E COFINS NO REGIME NÃO CUMULATIVO
Recorrente
USINA DE ACUCAR SANTA TEREZINHA LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Resolvem os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, converter o
julgamento em diligência para que a Unidade de Origem verifique os documentos juntados em
recurso voluntário, para atestar a legitimidade da alocação direta do crédito de exportação dos
fretes e armazenagem pagos pela empresa. Em seguida, dê ciência ao contribuinte do relatório
fiscal. Por fim, que sejam os autos devolvidos ao CARF, para prosseguimento do julgamento.
(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Semíramis de Oliveira Duro - Relatora
Participaram da presente sessão de julgamento os Conselheiros Marco Antonio
Marinho Nunes, Semíramis de Oliveira Duro, Jose Adão Vitorino de Morais, Sabrina Coutinho
Barbosa (suplente convocada), Juciléia de Souza Lima e Liziane Angelotti Meira (Presidente).
Ausente o Conselheiro Ari Vendramini.
Relatório
Por bem relatar os fatos, adoto alguns trechos do relatório da decisão recorrida,
nos termos abaixo.
Trata-se do Pedido de Ressarcimento no 22354.80838.010915.1.5.08-5322 (fls.
2/5), no montante de R$ 2.361.372,82, referente a créditos na apuração não cumulativa da
Contribuição para o PIS/Pasep relativos a mercado externo, auferidos no 2o trimestre de 2012, e
das seguintes declarações de compensação vinculadas ao crédito desse período na DRF em
Maringá, com fundamento no Termo de Verificação Fiscal de fls. 308/480, reviu de ofício, por
meio do Despacho Decisório no 073/2018 (fls. 487/490), o crédito do Pedido de Ressarcimento
no 22354.80838.010915.1.5.08-5322 que havia sido objeto de despacho eletrônico, reconhecendo
agora o crédito no montante de R$ 253.401,43 e homologando as compensações declaradas nos
RESOLUÇÃO GERADA NO PGD-CARF PROCESSO 10950.900176/2017-34
Fl. 54497
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Fl. 2 da Resolução n.o 3301-001.715 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.900176/2017-34

PER/Dcomps no 04040.99099.050612.1.3.08- 9779, no 31972.04739.130612.1.3.08-0012 e no
06626.57576.080812.1.3.08-6885 e parcialmente as compensações declaradas no PER/Dcomp no
21188.03711.021012.1.3.08- 8620, bem como considerando tacitamente homologadas as demais
compensações
objeto
dos
PER/Dcomps
no
21188.03711.021012.1.3.08-8620,
no
10548.61530.221012.1.3.08-9370,
no
02684.46315.141112.1.3.08-8602
e
no
17706.28261.181212.1.3.08-2860 e não homologando a compensação efetuada pelo PER/Dcomp
no 37692.41741.150414.1.3.08-3620.
DO TERMO DE VERIFICAÇÃO FISCAL
Para a apuração do crédito a ser reconhecido, o Termo de Verificação Fiscal
fundamentou-se em diversas razões, conforme descrito abaixo.
APURAÇÃO DE CRÉDITOS DE FRETE DE VENDAS
O auditor-fiscal, ao contrário da contribuinte, utilizou o rateio proporcional para
determinar os créditos decorrentes de fretes de vendas vinculados à exportação, com a seguinte
justificativa:
No que tange especificamente aos créditos apurados em relação ao frete de vendas
de produtos destinados ao exterior – diretamente vinculados à exportação –, informado na Linha
07 – Ficha 06A - “Despesas de Armazenagem e Fretes na Operação de Venda”, o cálculo dos
créditos realizado pela interessada será desconsiderado, porquanto não foi utilizado o método de
rateio proporcional utilizado nos demais custos, despesas e encargos passíveis de geração de
crédito, em afronta ao disposto no § 9o, do art. 3o, da Lei no 10.637/02, (...)
Sobre as despesas com fretes de venda e de armazenagem, a interessada se
utilizou do método de apropriação direta para a determinação dos créditos, ou seja, os créditos
foram calculados mediante a utilização dos custos, despesas e encargos incorridos diretamente,
sem se utilizar do rateio proporcional utilizado nos demais custos e despesas que geraram direito
ao crédito.
Contudo, cumpre reportar que no bojo das despesas cotejadas, apropriadas
integralmente aos créditos vinculados à receita de exportação, foram encontradas despesas de
fretes provenientes de transporte de produtos comercializados no mercado interno, além de
remessa de produtos entre unidades da empresa, fatos que demonstram o erro na determinação
do método de apropriação dos créditos realizado pela interessada.
Neste caso, e nos demais custos, despesas e encargos comuns, será utilizado o
rateio proporcional apurado em cada período de apuração.
RATEIO DOS CRÉDITOS VINCULADOS À EXPORTAÇÃO
O auditor-fiscal refez os cálculos do rateio dos créditos vinculados à exportação
com base nos seguintes argumentos:
Sendo assim, a receita bruta total abrange receitas que cumulativamente: a)
estejam sujeitas aos regimes cumulativos e não-cumulativos (campo de incidência da
contribuição); 2) quando sujeitas ao regime não-cumulativo da contribuição, estejam vinculadas
a créditos, ou seja, para auferir tais receitas a pessoa jurídica foi obrigada a incorrer em custos,
Fl. 54498
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Fl. 3 da Resolução n.o 3301-001.715 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.900176/2017-34

despesas e encargos que geram direito a créditos; e 3) estejam vinculadas a custos, despesas e
encargos que, além de contribuírem para a geração de receitas submetidas aos regimes
cumulativos da contribuição, também estejam vinculados a receitas submetidas ao regime não-
cumulativo da contribuição.
Seguindo este raciocínio, depreende-se que as receitas submetidas ao regime de
tributação concentrada da contribuição e as demais receitas tributadas à alíquota de 1,65 %
(receitas que não se referem à venda de bens e à prestação de serviços, mas que se sujeitam ao
regime da não-cumulatividade) devem ser adicionadas ao cálculo do somatório da receita bruta
total.
Ainda nesta linha, é possível concluir que as receitas decorrentes de vendas
realizadas com isenção, alíquota zero e as não alcançadas pela incidência da contribuição, por
força do dispositivo legal estabelecido no art. 17, da Lei no 11.033/04, abaixo descrito, por
permitirem ao vendedor a manutenção dos créditos vinculados a estas receitas, os valores
relativos a essas receitas devem compor o somatório da receita bruta total para fins de rateio,
bem como o somatório da receita bruta sujeita a não-cumulatividade:
Segundo o entendimento apontado neste relatório, devem compor o somatório da
receita bruta total apenas os valores referentes às receitas de VENDAS de produtos tributados à
alíquota zero (adubos e fertilizantes), presentes nas memórias de cálculo e informadas no
DACON.
A receita financeira auferida pela empresa (juros recebidos e variação monetária e
cambial ativa), a despeito de se sujeitar ao regime da não-cumulatividade, s.m.j., não deve afetar
a composição da receita bruta total para fins de rateio. Vale destacar que esse foi exatamente o
entendimento empregado pela interessada na apuração do cálculo da receita bruta total para fins
de rateio, uma vez que as receitas financeiras auferidas no período não afetaram ou modificaram
a definição da base de cálculo do crédito da contribuição.
A partir da produção dos efeitos da Lei no 11.727/08 (01/10/2008) a venda de
álcool, inclusive para fins carburantes, passou a sofrer a incidência concentrada da contribuição,
se sujeitando ao regime da não-cumulatividade, porém com alíquotas diferenciadas previstas no
art. 5o, da Lei no 9.718/98. Neste sentido, a receita advinda com a venda destes produtos deve
ser– como de fato foi - adicionada ao somatório da Receita Bruta Sujeita a Não-Cumulatividade.
Para alcançar estes percentuais a interessada desconsiderou, em cada mês, o
montante das receitas classificadas em “Demais Receitas Tributadas à Alíquota de 1,65%”, assim
como os valores das “Receitas Auferidas no Mercado Interno com Suspensão das
Contribuições”, no cálculo da proporcionalidade existente entre as receitas não-cumulativas
auferidas no mercado externo, no mercado interno tributadas – onde se incluem as demais
receitas tributadas à alíquota de 1,65% - e no mercado interno não-tributadas (isentas, suspensas,
alíquota zero e não incidentes).
GLOSAS EFETUADAS
No item 8 e seus subitens, o auditor-fiscal passa a descrever as glosas efetuadas na
apuração dos créditos a descontar na apuração do PIS/Pasep não cumulativo, tecendo suas
considerações em relação a cada linha da Ficha 06A do Dacon – Apuração de Crédito.
Fl. 54499
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Fl. 4 da Resolução n.o 3301-001.715 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.900176/2017-34

A 14a Turma da DRJ/SPO, acórdão n° 14-87.583, deu parcial provimento à
impugnação, com decisão assim ementada:
INSUMO. CONCEITO.
Para a apuração do PIS/Pasep não cumulativo, insumo é a matéria-prima, produto
intermediário, material de embalagem e qualquer outro bem adquirido de terceiros, não
contabilizado no ativo imobilizado, que sofra alteração em função da ação diretamente
exercida sobre o produto em fabricação destinado à venda, ou então que seja aplicado
ou consumido na prestação de serviços. Considera-se insumo também o serviço
prestado por terceiros aplicado na produção do produto destinado à venda ou na
prestação de serviço.
CRÉDITOS. EXPORTAÇÃO. MERCADO INTERNO. RATEIO PROPORCIONAL.
Na apuração do PIS/Pasep não cumulativo, para fins de cálculo do rateio proporcional
dos custos, despesas e encargos vinculados às receitas do mercado externo, do mercado
interno tributadas e do mercado interno não tributadas, devem ser excluídas as receitas
que não se caracterizem como receita bruta.
FRETE. AQUISIÇÃO. CRÉDITO.
Na apuração do PIS/Pasep não cumulativo, a natureza do crédito com despesas de frete
na aquisição de bens segue a natureza do crédito do bem transportado.
FRETE. TRANSPORTE ENTRE ESTABELECIMENTOS. CRÉDITO.
Despesas com fretes relacionados ao transporte entre estabelecimentos da empresa não
dão direito a crédito na apuração do PIS/Pasep sob a modalidade não cumulativa.
CRÉDITOS. REIDI. RECAP. NÃO CABIMENTO.
A aquisição de bens do ativo imobilizado com a suspensão do PIS/Pasep prevista no
Recap e no Reidi não gera direito ao desconto de créditos na apuração do PIS/Pasep
devido no regime da não cumulatividade.
DEPRECIAÇÃO. MÁQUINAS. EQUIPAMENTOS. CRÉDITO.
Na apuração do PIS/Pasep não cumulativo, o crédito sobre depreciação de máquinas,
equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado somente pode ser
deduzido quando esses bens forem adquiridos ou fabricados para locação a terceiros ou
para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços.
DEPRECIAÇÃO. EDIFICAÇÕES E BENFEITORIAS EM IMÓVEIS.
Na apuração do PIS/Pasep não cumulativo, o crédito sobre depreciação de edificações e
benfeitorias em imóveis somente pode ser deduzido quando esses bens forem utilizados
nas atividades da empresa.
Em recurso voluntário, a Recorrente ataca a fundamentação da decisão de piso e
ratifica suas razões da defesa anterior. Apresenta documentos relacionados aos fretes de
exportação.
Apresente petição posterior, com novos documentos.
É o relatório.
Voto
Fl. 54500
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Fl. 5 da Resolução n.o 3301-001.715 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.900176/2017-34

Conselheira Semíramis de Oliveira Duro, Relatora.
O recurso voluntário é tempestivo e reúne os pressupostos legais de interposição.
Na acusação fiscal, no que tange especificamente aos créditos apurados em
relação ao frete de vendas de produtos destinados ao exterior – diretamente vinculados à
exportação –, informado na Linha 07 – Ficha 06A - “Despesas de Armazenagem e Fretes na
Operação de Venda”:
O cálculo dos créditos realizados pela interessada será desconsiderado, porquanto
não foi utilizado o método de rateio proporcional utilizado nos demais custos, despesas e
encargos passíveis de geração de crédito, em afronta ao disposto no §9o, do art. 3o, da Lei
no 10.637/02, abaixo relacionado:
Art. 3° Do valor apurado na forma do art. 2° a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
(...)
§ 7° Na hipótese de a pessoa jurídica sujeitar-se à incidência não-cumulativa da
contribuição pra o PIS/Pasep, em relação apenas à parte de suas receitas, o crédito será
apurado, exclusivamente, em relação aos custos, despesas e encargos vinculados a essas
receitas.
§ 8° Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal, no caso
de custos, despesas e encargos vinculados às receitas referidas no § 7° e àquelas
submetidas ao regime de incidência cumulativa dessa contribuição, o crédito será
determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo método de:
I - apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema de
contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou
II - rateio proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a relação
percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-cumulativa e a receita
bruta total, auferidas em cada mês. § 9o O método eleito pela pessoa jurídica para
determinação do crédito será aplicado consistentemente por todo o ano-calendário,
observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal. (grifou-se)
Sobre as despesas com fretes de venda e de armazenagem, a interessada se utilizou
do método de apropriação direta para a determinação dos créditos, ou seja, os créditos
foram calculados mediante a utilização dos custos, despesas e encargos incorridos
diretamente, sem se utilizar do rateio proporcional utilizado nos demais custos e despesas
que geraram direito ao crédito.
Contudo, cumpre reportar que no bojo das despesas cotejadas, apropriadas
integralmente aos créditos vinculados à receita de exportação, foram encontradas
despesas de fretes provenientes de transporte de produtos comercializados no mercado
interno, além de remessa de produtos entre unidades da empresa, fatos que demonstram o
erro na determinação do método de apropriação dos créditos realizado pela interessada.
Neste caso, e nos demais custos, despesas e encargos comuns, será utilizado o
rateio proporcional apurado em cada período de apuração.
A DRJ seguiu a mesma linha:
Fl. 54501
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Fl. 6 da Resolução n.o 3301-001.715 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.900176/2017-34

No que diz respeito ao rateio, o auditor-fiscal desconsiderou o cálculo dos créditos
realizado pela interessada na Linha 07 da Ficha 06A – Despesas de Armazenagem e
Fretes na Operação de Venda, porque ela não utilizou o método de rateio proporcional
utilizado nos demais custos, despesas e encargos passíveis de geração de crédito, em
desacordo com o disposto no § 9o do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002. Ele informa, ainda,
que, no bojo das despesas das quais decorreu o total de créditos aí lançado, foram
encontradas despesas de fretes provenientes de transportes de produtos comercializados
no mercado interno, além de remessa de produtos entre unidades da empresa, o que
demonstraria o erro da determinação do método de apropriação dos créditos.
A contribuinte alega que somente os dispêndios comuns às receitas de exportação e
às receitas de mercado interno deveriam ser rateados proporcionalmente, sendo que em
relação a custos, despesas e encargos vinculados exclusivamente à receita de exportação
não haveria que se falar em rateio proporcional.
Nesse sentido ela diz que a totalidade das operações no mercado interno contariam
com o frete sob responsabilidade do destinatário e, por isso, todos os dispêndios próprios
com transporte de sua produção destinariam-se exclusivamente à exportação, ou seja,
vinculando-se apenas à receita de exportação. Para comprovar suas alegações, a
manifestante juntou documentos aos autos.
Ocorre que os documentos juntados pela contribuinte são apenas uma pequena
amostra, não tendo, pois, o condão de comprovar que de fato todas as despesas de frete
seriam vinculadas à receita de exportação. Ressalte-se que o auditor-fiscal afirma que
foram encontradas despesas de fretes provenientes de transporte de produtos
comercializados no mercado interno e de remessa entre unidades da empresa e, por isso,
somente a comprovação de que todos os valores relativos a fretes na venda estivessem
vinculados à receita de exportação teria capacidade de dar fundamento às alegações da
manifestante.
Ademais, como se verá no item específico de glosas de créditos decorrentes de
despesas com fretes na operação de venda, várias dessas despesas não dão nem direito a
crédito na apuração da contribuição devida.
Dessa forma, correto o procedimento do auditor-fiscal ao aplicar o método
proporcional também em relação à apropriação de créditos relativos a despesas com fretes
nas operações de venda.
Ocorre que, em petição complementar ao recurso voluntário, a Recorrente aduz:
1. Conforme sustentado em sede de impugnação e reiterado no recurso voluntário,
a Requerente demonstra a correta alocação direta como crédito de exportação dos valores pagos
em decorrência de fretes e armazenagem em sua operação, sem aplicação prévia do rateio
proporcional (Tópico IV.1), uma vez que todos os custos atrelados a estas rubricas se reportam
obrigatoriamente a gastos vinculados à produção voltada estritamente para exportação.
2. Sobre a questão, o acórdão proferido pela DRJ denota que a documentação
amostral colacionada à época da impugnação não seria hábil a comprovar o alegado, figurando
tal questão como óbice ao reconhecimento do crédito.
3. Nessa esteira, após detido e árduo trabalho de levantamento de documentação
probante, ora carreada aos autos, em atenção à verdade material, a Requerente, conforme se faz
prova, demonstra que a integralidade dos créditos em apreço, de fato, se reportam à
Fl. 54502
DF CARF MF
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Fl. 7 da Resolução n.o 3301-001.715 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10950.900176/2017-34

movimentação e armazenagem de lotes voltados para exportação, podendo assim, fazer jus ao
creditamento imediato.
4. Apresenta documentos correspondentes a essas alegações.
E, ao final, conclui e requer:
(i) a juntada e apreciação dos documentos comprobatórios anexos conjuntamente às
razões de Recurso Voluntário interposto, para que seja reconhecido o direito à
manutenção dos créditos referentes às despesas com fretes e armazenagem relacionadas
às exportações da Requerente, ante a comprovação que a integralidade de tais despesas
não são comuns às receitas do mercado interno e externo, e, portanto, não se sujeitariam
ao método de rateio proporcional;
(ii) por conseguinte, uma vez reconhecido o direito de a Requerente apropriar-se
diretamente das despesas com fretes e armazenagem relacionadas às exportações no
período em discussão, impõe-se a reapuração do índice de rateio proporcional aplicado
aos demais créditos do período.
Conclusão
Diante disso, voto por converter o julgamento em diligência para que a Unidade
de Origem verifique os documentos juntados em recurso voluntário, para atestar a legitimidade
da alocação direta do crédito de exportação dos fretes e armazenagem pagos pela empresa.
Em seguida, dê ciência ao contribuinte do relatório fiscal.
Por fim, que sejam os autos devolvidos ao CARF, para prosseguimento do
julgamento.
(documento assinado digitalmente)
Semíramis de Oliveira Duro, Relatora

Fl. 54503
DF CARF MF
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