Tribunal: CARF
Processo: 11080.917955/2011-32
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Semíramis de Oliveira Duro
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-09-21
Data de publicação: 2021-12-31

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008
NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. RESP 1.221.170-PR.
O limite interpretativo do conceito de insumo para tomada de crédito no regime da não-cumulatividade de PIS foi objeto de análise do Recurso Especial no 1.221.170-PR, julgado na sistemática dos recursos repetitivos. São insumos os bens e serviços utilizados diretamente ou indiretamente no processo produtivo ou na prestação de serviços da empresa, que obedeçam ao critério de essencialidade e relevância à atividade desempenhada pela empresa.
NÃO-CUMULATIVIDADE. FRETE DE PRODUTOS INACABADOS E EMBALAGENS. POSSIBILIDADE.
Os fretes relacionados ao tratamento dos produtos inacabados e embalagens são custos de produção (em fases da industrialização) relacionados com a aquisição dos insumos, essenciais e relevantes, com crédito assegurado no art. 3°, II, da Lei 10.637/2002.
NÃO-CUMULATIVIDADE. FRETE NO TRANSPORTE DE PRODUTOS ACABADOS. POSSIBILIDADE.
O frete de produto acabado entre estabelecimentos da mesma empresa é indispensável à atividade do sujeito passivo, configurando-se como frete na operação de venda, atraindo a aplicação do permissivo do art. 3o, inciso IX e art. 15 da Lei no 10.833/2003.
SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO. CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. REGIME NÃO CUMULATIVO. NÃO INCIDÊNCIA.
No regime de apuração não-cumulativo de PIS, os valores decorrentes de subvenção para investimento, na forma de crédito presumido de ICMS, não se caracterizam como receitas tributáveis, nos termos do art. 30 e 54 da Lei n° 12.973/2014 e art. 1°, §3°, X da Lei n° 10.637/2002.
SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO. CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. APLICAÇÃO IMEDIATA DA LEI COMPLEMENTAR N°160/2017.
O §4° do art. 30, da Lei n° 12.973/2014, com a redação dada pela Lei Complementar n° 160/2017, prescreve que os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao ICMS, concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados subvenções para investimento, vedada a exigência de outros requisitos ou condições não previstos no caput. Já o §5o do mesmo artigo determina a aplicação do §4o aos processos administrativos e judiciais ainda não definitivamente julgados, aplicando-se imediatamente a eles.

Inteiro teor:
S3-C 3T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11080.917955/2011-32
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3301-011.102 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
21 de setembro de 2021
Recorrente
YARA BRASIL FERTILIZANTES S/A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008
NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE
E RELEVÂNCIA. RESP 1.221.170-PR.
O limite interpretativo do conceito de insumo para tomada de crédito no regime
da não-cumulatividade de PIS foi objeto de análise do Recurso Especial no
1.221.170-PR, julgado na sistemática dos recursos repetitivos. São insumos os
bens e serviços utilizados diretamente ou indiretamente no processo produtivo
ou na prestação de serviços da empresa, que obedeçam ao critério de
essencialidade e relevância à atividade desempenhada pela empresa.
NÃO-CUMULATIVIDADE. FRETE DE PRODUTOS INACABADOS E
EMBALAGENS. POSSIBILIDADE.
Os fretes relacionados ao tratamento dos produtos inacabados e embalagens
são custos de produção (em fases da industrialização) relacionados com a
aquisição dos insumos, essenciais e relevantes, com crédito assegurado no art.
3°, II, da Lei 10.637/2002.
NÃO-CUMULATIVIDADE. FRETE NO TRANSPORTE DE PRODUTOS
ACABADOS. POSSIBILIDADE.
O frete de produto acabado entre estabelecimentos da mesma empresa é
indispensável à atividade do sujeito passivo, configurando-se como frete na
operação de venda, atraindo a aplicação do permissivo do art. 3o, inciso IX e
art. 15 da Lei no 10.833/2003.
SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO. CRÉDITO PRESUMIDO DE
ICMS. REGIME NÃO CUMULATIVO. NÃO INCIDÊNCIA.
No regime de apuração não-cumulativo de PIS, os valores decorrentes de
subvenção para investimento, na forma de crédito presumido de ICMS, não se
caracterizam como receitas tributáveis, nos termos do art. 30 e 54 da Lei n°
12.973/2014 e art. 1°, §3°, X da Lei n° 10.637/2002.
SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO. CRÉDITO PRESUMIDO DE
ICMS. APLICAÇÃO IMEDIATA DA LEI COMPLEMENTAR N°160/2017.
O §4° do art. 30, da Lei n° 12.973/2014, com a redação dada pela Lei
Complementar n° 160/2017, prescreve que os incentivos e os benefícios fiscais
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11080.917955/2011-32
Fl. 244
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3301-011.102 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11080.917955/2011-32

ou financeiro-fiscais relativos ao ICMS, concedidos pelos Estados e pelo
Distrito Federal, são considerados subvenções para investimento, vedada a
exigência de outros requisitos ou condições não previstos no caput. Já o §5o do
mesmo artigo determina a aplicação do §4o aos processos administrativos e
judiciais ainda não definitivamente julgados, aplicando-se imediatamente a
eles.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento ao
recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Semíramis de Oliveira Duro - Relatora
Participaram da presente sessão de julgamento os Conselheiros Marco Antonio
Marinho Nunes, Semíramis de Oliveira Duro, Jose Adão Vitorino de Morais, Sabrina Coutinho
Barbosa (suplente convocada), Juciléia de Souza Lima e Liziane Angelotti Meira (Presidente).
Ausente o Conselheiro Ari Vendramini.
Relatório
Por bem relatar os fatos, adoto o relatório da decisão recorrida:
Trata-se de Manifestação de Inconformidade apresentada contra despacho
decisório pela Delegacia da Receita Federal do Brasil em Porto Alegre – RS, que
deferiu parcialmente pedido de ressarcimento/compensação (PER/Dcomp), relativo ao
saldo credor de Contribuição para o Pis/Pasep não cumulativa, oriundo de vendas no
mercado interno com alíquota zero, com base no disposto no art. 16 da Lei no
11.116/2005, analisado no período de 01/04/2008 a 30/06/2008. O detalhamento da
análise do crédito foi disponibilizado ao contribuinte em Informação Fiscal constante
dos autos, a qual integra o despacho decisório.
Em síntese, o procedimento fiscal aponta que o contribuinte incluiu,
indevidamente, na apuração dos créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da
COFINS, fretes sobre transferências de produto acabado, fretes sobre transferências de
embalagens e fretes sobre transferências de matéria-prima. No caso, considera que o
conceito de frete não pode ser estendido e abarcar todo e qualquer frete que gera
despesa necessária para a atividade da empresa. Desta forma, concluiu que o valor do
frete contratado de pessoa jurídica domiciliada no país para a simples transferência de
matérias-primas e embalagens entre os estabelecimentos industriais do contribuinte,
não integra a operação de compra e o custo de aquisição das mercadorias para a
produção, portanto não podem ser considerados insumos, não podendo ser utilizados
na apuração dos créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS. Da mesma
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3301-011.102 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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forma, a simples transferência de produtos acabados dos estabelecimentos industriais
aos estabelecimentos distribuidores e filiais, não integra a operação de venda a ser
realizada posteriormente, não podendo ser utilizados na apuração dos créditos da
Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS.
Acrescenta, ainda, que o contribuinte não ofereceu à tributação as receitas
decorrentes de crédito presumido de ICMS. No caso, considera que o incentivo fiscal
relativo ao crédito presumido de ICMS, constitui, para os fins da legislação tributária
federal, subvenção corrente para custeio ou operação, devendo integrar a base de
cálculo do PIS e da COFINS, visto tratar-se de receita para a qual não há expressa
previsão legal de exclusão ou isenção.
O recorrente foi cientificado em 10/02/2012 e entregou em 08/03/2012 sua
manifestação de inconformidade, tempestivamente, na qual discorda da glosa parcial,
alegando, em síntese:
- Quanto aos descontos outorgados no ICMS, argumenta que na verdade se
tratariam de descontos outorgados pelos Estados no ICMS a pagar, o que não geraria
receita, pois não se tratariam de créditos nem de faturamento, mas tão somente
corresponderiam à anulação de 75% do débito de ICMS relativo às saídas tributadas
da empresa. Considera que a solução da questão passaria necessariamente pela atual
orientação do STF, transcreve decisão da Suprema Corte, cita a proposta de súmula
vinculante no 22 que trataria deste tema, cita, também, jurisprudência do STJ, do
TRF/4, bem como doutrina e decisões do CARF.
Reitera que se trataria de mero desconto no ICMS, sem mutação patrimonial,
sem receita e sem faturamento, sobre o qual não caberia incidir as contribuições PIS e
COFINS. Comenta que de longa data contribuintes e fisco vem travando uma batalha
sobre tais conceitos, defende que o ICMS também seria um imposto não cumulativo e
que não integra a receita da empresa, ressalta que o conceito constitucional de receita
não englobaria a inclusão do valor do ICMS na base de cálculo das duas
contribuições. Conclui, então, que no caso não se trataria de acréscimo de riqueza ou
de patrimônio, mas de mero desconto de ICMS, lançado contabilmente como crédito
presumido apenas porque se lançou previamente o total do ICMS das saídas do
respectivo mês.
- Quanto ao transporte intercompany de mercadoria em sentido amplo e o
conceito de insumo, discorre sobre as dimensões continentais do Brasil e comenta
sobre a importância que o agronegócio teria para o país. Reclama que haveriam graves
e conhecidas deficiências em toda a cadeia logística, como problemas na infraestrutura
portuária, rodoviária e hidroviária, que prejudicariam o escoamento da produção
brasileira. Cita diversos municípios nos quais possuiria filiais, considera natural a
remessa de mercadorias entre essas unidades, bem como entende perfeitamente
razoável considerar que tais remessas, sejam de produto acabado, sejam de matéria
prima, devam ser incluídas nos cálculos de formação do preço respectivo, logo se
tratariam de autêntico custo de produção.
Afirma que se tratariam de despesas essenciais e indispensáveis à atividade da
empresa, logo, os custos destes transportes deveriam integrar a rubrica do insumo.
Conclui que as hipóteses de "insumos" passíveis de constituição de crédito de PIS e
COFINS, prescritas nas Leis 10.637/02 e 10.833/03, não seriam taxativas, pois sua
própria redação seguiria um padrão exemplificativo e porque deixariam de prever
notórias despesas inerentes e necessárias a atividade empresarial, conclusão essa
obtida - como impõe nosso ordenamento jurídico – a partir da interpretação dessas
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3301-011.102 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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regras conforme a Constituição Federal. Argumenta que se o PIS e a COFINS incidem
sobre o faturamento e se o considerável aumento das alíquotas foi supostamente
neutralizado pela concessão de créditos, estes deveriam ser calculados sobre a
totalidade dos custos/despesas inerentes a atividade da pessoa jurídica, sob pena de
aumento excessivo da carga tributaria, o que afrontaria aos ditames constitucionais
vigentes, em especial a não-cumulatividade, confisco e isonomia.
Defende que a interpretação da não-cumulatividade, conforme a Constituição,
levaria ao reconhecimento do direito de crédito em relação a todas as despesas
necessárias à produção do resultado econômico, inclusive aquelas referentes ao frete
de mercadorias intercompany. Salienta que, conforme a Constituição, poder-se-ia
verificar que as enumerações legais das possibilidades de apropriações de crédito
seriam apenas exemplificativas.
- Quanto ao transporte intercompany de matéria prima e embalagens,
novamente sustenta que este frete integraria o custo da produção e, portanto, daria
direito ao crédito de PIS e COFINS. Comenta que a base de cálculo para a apropriação
destes créditos autuados seria majoritariamente referente a custos com fretes de
matéria prima. Reclama que o despacho decisório não distinguiria transporte de
matéria prima e de produtos acabados, observa que a matéria prima e as embalagens
seriam insumos, logo, o mesmo direito ao crédito deveria valer para o transporte
respectivo, o qual além de acessório, integraria o processo industrial e seria
indispensável à manutenção da empresa. Exemplifica que a remessa de matéria-prima,
de uma unidade uma Porto Alegre - RS para outra unidade em Olinda - PE, geraria
despesa que se agregaria ao custo da produção, porque o produto transportado estaria
em fase de industrialização. Cita e transcreve soluções de consulta proferidas pela
RFB para amparar seus argumentos, bem como jurisprudência do CARF, inclusive de
sua Câmara Superior.
- Quanto ao transporte intercompany de produto acabado, argumenta que a
Lei n° 10.833/2003, Art. 3°, IX e 15, II, autorizaria a apropriação de créditos de
PIS/COFINS referentes às despesas com fretes na operação de venda, quando o ônus
for suportado pelo vendedor. Neste sentido, defende que o transporte de produto
acabado entre unidades da mesma empresa, desde que destinado à venda, geraria o
mesmo direito ao crédito de que o contribuinte poderia se apropriar acaso a unidade
remetente realizasse a venda diretamente. Isso decorreria principalmente da isonomia
tributária e das peculiaridades do Brasil, país enorme e com as deficiências de
infraestrutura já mencionadas.
Alega, novamente, que possui unidades produtivas em diversos municípios do
país e que ao transportar a mercadoria até tais unidades pelo país, arcaria com um
montante considerável de gastos com frete, em razão das particularidades da péssima
logística do país.
Exemplifica que não se poderia exigir que a empresa produza, no Maranhão, o
fertilizante de que já dispõe estocado no Rio Grande do Sul.
Neste sentido, conclui que o valor desse frete, em hipótese de venda direta pela
unidade de Porto Alegre ao comprador no Maranhão, constituiria base de cálculo para
apropriação de créditos de PIS e de COFINS. Logo, considerando que o frete da venda
direta, pela matriz ao cliente geraria direito a apuração de crédito de PIS e COFINS,
seria inevitável concluir que o frete parcial a unidade em outro estado deveria gerar o
mesmo direito, se a mercadoria acaba sendo vendida pela unidade destino.
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3301-011.102 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11080.917955/2011-32

Novamente defende que se trataria de etapa essencial a atividade econômica da
pessoa jurídica e, portanto, os gastos correlatos deveriam ser computados no calculo
dos créditos. Também reclama que não se poderia considerar que esse tipo de
operação seja excluída do conceito legal de insumo, haja vista que as Leis n°s
10.637/02 e 10.833/03 em momento algum externariam tal conceituação. Cita solução
de consulta proferida pela RFB para amparar seus argumentos. Conclui então que o
procedimento adotado estaria de acordo com o art. 3o da Lei 10.637/2002 e da Lei
10.833/03.
Encerra com os pedidos de que seja provida a sua manifestação de
inconformidade para que seja reconhecido o seu direito a constituir e descontar
créditos de PIS e COFINS referentes aos fretes mencionados na Informação Fiscal,
bem como que sejam excluídos da base de cálculo destas contribuições os créditos de
ICMS referidos na Informação Fiscal. Requer, ainda, que seja deferida a ulterior
produção de mais provas.
A 2a Turma da DRJ/POA, acórdão n° 10-61.798, negou provimento à
manifestação de inconformidade. A decisão foi assim ementada:
DESPESAS FORA DO CONCEITO DE INSUMOS. Existe vedação legal para o
creditamento de despesas que não podem ser caracterizadas como insumos dentro da
sistemática de apuração de créditos pela não-cumulatividade.
FRETES. Não existe previsão legal para o cálculo de créditos a descontar do PIS e da
Cofins
não-cumulativos
sobre
valores
relativos
a
fretes
realizados
entre
estabelecimentos da mesma empresa.
Em recurso voluntário, a empresa ratifica as razões de sua manifestação de
inconformidade e acrescenta argumento de nulidade da decisão de piso. Ao final, requer:
“i. que seja reconhecida a nulidade do lançamento, considerando-se que houve vício de
fundamentação na decisão da DRJ, nos termos da fundamentação retro;
ii. reformar integralmente o acórdão recorrido para (i) reconhecer os créditos de
PIS/COFINS apurados pela contribuinte com relação aos fretes entre estabelecimentos,
e, em consequência, deferir/homologar as compensações realizadas, tudo nos termos da
fundamentação; (ii) afastar a exigência do PIS/COFINS sobre os benefícios fiscais de
ICMS, uma vez que não significam receita do contribuinte para fins de tributação pelas
contribuições.
iii. a despeito da Recorrente ter demonstrado e comprovado exaustivamente seu direito
aos créditos, restando ainda dúvidas por parte destes julgadores, seja convertido o feito
em diligência, para fins de realização de Perícia Técnica, bem como seja oportunizada a
visita da Fiscalização às instalações da empresa, para que não pairem dúvidas acercas da
essencialidade dos itens cujos créditos foram glosados para a atividade da Recorrente.
Sendo deferida a perícia, desde já, indica o seu Perito e seus Quesitos, em anexo, nos
termos do art. 16, IV do Dec. no 70235/72;
iv. e, ainda, caso haja saldo não compensado a ser restituído, requer seja aplicada a
correção monetária pela Taxa Selic, desde a data do protocolo do pedido de
ressarcimento até a efetiva restituição dos créditos à Recorrente.”
Anexa laudo contábil com a segregação de fretes. Afirma que a “totalidade dos
fretes contratados pela ora Requerente são fretes relacionados a compra/venda dos seus produtos, ou são
fretes de transferência de produtos inacabados”.
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3301-011.102 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11080.917955/2011-32

É o relatório.
Voto
Conselheira Semíramis de Oliveira Duro, Relatora.
O recurso voluntário é tempestivo e reúne os pressupostos legais de interposição,
dele, portanto, tomo conhecimento.
Conforme relatado, a auditoria fiscal teve o objetivo de verificar a legitimidade
dos créditos referentes à apuração da Contribuição para o PIS/Pasep não-cumulativo,
relativamente ao período compreendido entre o 1o trimestre de 2008 e o 4° trimestre de 2010, em
virtude do pedido de ressarcimento de créditos vinculados às receitas de exportação com base no
disposto no art. 5o da Lei no 10.637/2002 e de utilização de créditos vinculados às vendas no
mercado interno com alíquota zero com base no disposto no art. 16 da Lei no 11.116/2005.
A Recorrente exerce as seguintes atividades, segundo o seu objeto social:
Comércio, armazenagem, industrialização, importação e exportação de
fertilizantes, simples ou compostos, matérias-primas correlatas e corretivos do solo; a
produção, importação, exportação e comércio de mercadorias e insumos relacionados
com as atividades agrícolas e pecuárias, tais como sementes, lonas, defensivos,
máquinas e implementos agrícolas; o exercício de atividade de representação
comercial, compreendendo o agenciamento de vendas e intermediação de negócios,
ressalvados os que dependem de prévia autorização governamental; pesquisa e
aproveitamento de jazidas minerais no território nacional; prestação de serviços de
agenciamento, afretamento e transporte marítimo nacional e internacional e como
entidade estivadora para armadoras nacionais e estrangeiras, bem como na prestação
de serviços correspondentes à movimentação, conferência, conserto, arrumação e
armazenagem de cargas de qualquer espécie a bordo de embarcações ou em terra,
inclusive a prestação de serviços de logística, por terra a água, e também de
movimentação e armazenagem de cargas à terceiros; prestação de serviços de
transportes terrestres, marítimos e fluviais, compreendendo inclusive o agenciamento
destes serviços, por conta própria ou de terceiros; participação no capital social de
outras sociedades, mesmo que de outros setores econômicos, como sócia ou acionista,
através de recursos próprios ou provenientes de incentivos fiscais; fornecimento de
água potável para navios; importação, exportação, armazenagem, produção,
transporte, aplicação, distribuição e comercialização de produtos químicos
nitrogenados para uso industrial incluindo: amônia e suas soluções, ureia e suas
soluções, nitrato de cálcio e suas soluções, nitrato de amônia de alta e baixa densidade
e suas soluções, CO2 e ácido nítrico em diversas concentrações, produtos e
equipamentos para controle de emissão de NOx, produtos e equipamentos para
controle de odor (H2S), e produtos químicos em geral; importação, exportação,
armazenagem, produção, transporte, aplicação, distribuição, comercialização e locação
de tanques de armazenagem e abastecimento, equipamentos de aplicação e dosagem e
sistemas de telemetria relacionados à atividade; importar, industrializar e
comercializar produtos destinados à alimentação animal; desenvolvimento e
licenciamento de sistemas ou programas de computador (software).
Fl. 249
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3301-011.102 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Houve glosa de fretes sobre transferências de produto acabado, fretes sobre
transferências de embalagens e fretes sobre transferências de matéria-prima (produtos
inacabados), bem como de crédito presumido de ICMS, nesses termos:
O contribuinte incluiu indevidamente na apuração dos créditos da Contribuição para o
PIS/Pasep e da COFINS fretes sobre transferências de produto acabado, fretes sobre
transferências de embalagens e fretes sobre transferências de matéria-prima. De acordo
com os arts. 3°, inciso IX , e 15 da Lei no 10.833/2003, dá direito a crédito o frete
contratado para entrega de mercadorias diretamente aos clientes, na venda do produto,
quando o ônus for suportado pelo vendedor. Também dá direito a crédito o frete pago
pelo adquirente à pessoa jurídica na compra de mercadorias, para transportar os bens
adquiridos para serem utilizados como insumo na fabricação de produtos destinados à
venda. Contudo, o conceito de frete não pode ser estendido e abarcar todo e qualquer
frete que gera despesa necessária para a atividade da empresa.
O valor do frete contratado de pessoa jurídica domiciliada no país para a simples
transferência de matérias-primas e embalagens entre os estabelecimentos industriais do
contribuinte, não integra a operação de compra e o custo de aquisição das mercadorias
para a produção, portanto não podem ser considerados insumos, não podendo ser
utilizados na apuração dos créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS. Da
mesma forma, a simples transferência de produtos acabados dos estabelecimentos
industriais aos estabelecimentos distribuidores e filiais, não integra a operação de venda
a ser realizada posteriormente, não podendo ser utilizados na apuração dos créditos da
Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS.
Ademais, apontou a fiscalização que a Recorrente deixou de oferecer à tributação
as receitas decorrentes de crédito presumido de ICMS, por se tratar de subvenção para custeio ou
operação, devendo integrar a base de cálculo do PIS, como receita.
Entendo que as irregularidades apontadas pela fiscalização não devem subsistir, é
o que se verá a seguir.
Da nulidade
A Recorrente alega a nulidade do ato da fiscalização, que não teria fundamentado
o motivo que levou às glosas de cada um dos dispêndios relacionados às suas operações,
violando o princípio da motivação, cerceamento ao direito de defesa e a violação ao devido
processo legal administrativo. Assim, sua atividade específica não teria sido analisada.
Entendo que estão ausentes as hipóteses do art. 59 do Decreto n° 70.235/72, pois
todas as glosas foram fundamentadas e a descrição dos fatos é inteligível.
Quanto ao acórdão da DRJ, aponta que deixou de abordar pontos essenciais para o
deslinde da controvérsia trazidos na manifestação de inconformidade, tais como (i) as
especificidades do produto final produzido pela Empresa; (ii) violação à isonomia caso a glosa
seja mantida; e (iii) se os fretes da Recorrente se referem a produtos acabados ou inacabados.
Isso porque, o produto final produzido possui propriedade químicas específicas que demandam
cuidados especiais com sua armazenagem e transporte.
Mais uma vez, não há nulidade, a decisão especificamente apontou os motivos
pelos quais entendeu que os dispêndios pleiteados como insumo não tinham essa natureza. E,
fixou a premissa de análise como o restrito, das Instruções Normativas 404/2004 e 247/2002,
vinculantes à época do julgamento. Por outro lado, consignou que não houve prova de utilização
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3301-011.102 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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dos recursos do Termo de Acordo com o Estado do Rio Grande do Sul, por isso não estaria
caracterizada a natureza de subvenção para investimento.
Portanto, não há máculas nas decisões proferidas nestes autos.
Conceito de insumo
A controvérsia dos autos é fundamentalmente o aproveitamento de créditos, como
insumos, nos termos do art. 3°, II, da Lei n° 10.637/2002.
O conceito de insumo que norteou a auditoria fiscal dos créditos solicitados pela
empresa foi o restrito, no sentido de que são somente aqueles adquiridos de pessoa jurídica,
efetivamente aplicados ou consumidos na produção de bens destinados à venda ou na prestação
do serviço da atividade. Assim, na definição de bens e serviços utilizados como insumos na
fabricação de produtos destinados à venda, foram enquadrados como insumos pelas Instruções
Normativas da Receita Federal n° 247/2002 e 404/2004, as matérias-primas, os produtos
intermediários, o material de embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações, tais
como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação
diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam incluídos no ativo
imobilizado; e os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou
consumidos na fabricação de produtos.
Esta 1a Turma de Julgamento já adotava a posição de que o conceito de insumo
para fins de creditamento, no regime da não-cumulatividade, não guarda correspondência com o
utilizado pela legislação do IPI, tampouco pela legislação do Imposto sobre a Renda. Dessa
forma, o insumo deve ser essencial ao processo produtivo e, por conseguinte, à execução da
atividade empresarial desenvolvida pela empresa.
Em razão disso, deve haver a análise individual da natureza da atividade da pessoa
jurídica que busca o creditamento segundo o regime da não-cumulatividade, para se aferir o que
é insumo.
Ademais, sobreveio o julgamento do REsp 1.221.170-PR, proferido na sistemática
de recursos repetitivos, no qual o STJ fixou as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de
creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF n° 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS,
tal como definido nas Leis n° 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte (julg. 22/02/2018, DJ
24/04/2018). Esse é o limite interpretativo para a análise neste processo.
Crédito pleiteado a título de fretes
As glosas de créditos foram relacionadas a fretes de transferências de produtos
entre os diversos estabelecimentos do contribuinte, de matéria-prima (produtos inacabados), de
embalagens e de produtos acabados, por não se enquadrarem nas operações de venda, nos termos
do inciso IX do art. 3o c/c art. 15 da Lei n° 10.833/2003.
Fl. 251
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3301-011.102 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11080.917955/2011-32

Cito a explicitação dos fretes no processo produtivo da Recorrente:
1 - Fretes Inbound:
Porto->Unidade
Transporte realizado para retirar produto do porto e leva-lo até a unidade. Na chegada a
unidade, o caminhão entra em fila de descarregamento sendo direcionado para moega
de descarregamento, em unidades que possuem sistema de esteiras, ou direcionado para
o box específico da matéria prima.
Porto-> Armazém Externo
Transporte realizado para retirar produto do porto e lavá-lo a um armazém terceiro
externo a unidade. Necessário quando não há disponibilidade de espaço dentro da
unidade.
Armazém->Unidade
Transporte realizado para retirar material do armazém externo e leva-lo até unidade. À
medida que os boxes da unidade apresentam espaços devido ao consumo na mistura, a
matéria prima em armazém externo deve ser transportada até a unidade para preencher
espaços vazios.
Unidade->Unidade (Transferência de MP)
Transporte realizado entre unidades da Yara. Necessário quando existe desvio
no plano de consumo da unidade de destino e o estoque da mesma não contém a
matéria prima necessária para fabricação do produto que está na programação
de entrega.
Frisa a empresa que é “impróprio considerar acabado o produto antes da mistura
dos fertilizantes para composição da fórmula química contratada pelos consumidores”.
Indubitavelmente, os fretes Inbound são essenciais ao processo industrial do
fertilizante, bem como são realizados no país e pagos para pessoas jurídicas aqui domiciliadas,
são custos de produção (em fases de industrialização) relacionados com a aquisição e tratamento
dos produtos inacabados e embalagens, logo são insumos, nos termos do art. 3°, II, da Lei.
Quanto aos fretes de produtos acabados, foi esclarecido que os fertilizantes são
higroscópicos, com absorção de umidade que apresenta perda de suas plenas qualidades em
período relativamente curto, não sendo adequado armazená-los por longo tempo: “Por isso, é
possível afirmar que o caso da Recorrente possui peculiaridades que fazem com que o seu
processo produtivo não termine na fábrica, mas somente quando o produto industrializado
acabado é entregue ao produtor rural, destinatário final, em condições aptas para uso na lavoura”.
Dessa forma, o frete de produto acabado entre estabelecimentos da mesma
empresa é indispensável à atividade do sujeito passivo, configurando-se como frete na operação
de venda, atraindo a aplicação do permissivo do art. 3o, inciso IX e art. 15 da Lei no 10.833/2003.
A Recorrente juntou laudo técnico da KPMG (e-fls. 199 a 204) que identificou os
valores dos fretes para todo o ano de 2008 (este processo refere-se apenas ao período de abril a
junho de 2008). Portanto, a execução do julgado fica limitada aos valores globais do laudo:

Fl. 252
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3301-011.102 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11080.917955/2011-32

Em suma, deve ser revertida a integralidade das glosas relacionadas aos fretes.
Crédito presumido de ICMS
A controvérsia reside na exclusão da base de cálculo do PIS, regime não-
cumulativo, do crédito presumido de ICMS concedido pelo Estado do Rio Grande do Sul.
Entendo que a decisão de piso deve ser reformada, porquanto os créditos
presumidos de ICMS são subvenções para investimento, não compondo a base de cálculo do
PIS.
Sustento tal entendimento em três pilares: a) o advento da Lei Complementar no
160/2017, a qual acrescentou os §§ 4o e 5o ao art. 30 da Lei no 12.973/14; b) cumprimento dos
requisitos do art. 30 da Lei no 12.973/2014 e registro e depósito, nos termos do art. 3o da Lei
Complementar no 160/2017. e c) a posição firmada pelo STJ, nos Embargos de Divergência em
REsp no 1.517.492 – PR, DJ 01/02/2018.
a) Advento da Lei Complementar no 160/2017
O art. 30 da Lei n° 12.973/2014 passou a ter a seguinte redação, dada pela Lei
Complementar n° 160/2017:
Art. 30. As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução de
impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos e as doações feitas pelo poder público não serão computadas na
determinação do lucro real, desde que seja registrada em reserva de lucros a que se
refere o art. 195-A da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, que somente poderá ser
utilizada para:
I - absorção de prejuízos, desde que anteriormente já tenham sido totalmente absorvidas
as demais Reservas de Lucros, com exceção da Reserva Legal; ou
II - aumento do capital social.
§ 1o Na hipótese do inciso I do caput, a pessoa jurídica deverá recompor a reserva à
medida que forem apurados lucros nos períodos subsequentes.
Fl. 253
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3301-011.102 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11080.917955/2011-32

§ 2o As doações e subvenções de que trata o caput serão tributadas caso não seja
observado o disposto no § 1o ou seja dada destinação diversa da que está prevista no
caput, inclusive nas hipóteses de:
I - capitalização do valor e posterior restituição de capital aos sócios ou ao titular,
mediante redução do capital social, hipótese em que a base para a incidência será o
valor restituído, limitado ao valor total das exclusões decorrentes de doações ou
subvenções governamentais para investimentos;
II - restituição de capital aos sócios ou ao titular, mediante redução do capital social, nos
5 (cinco) anos anteriores à data da doação ou da subvenção, com posterior capitalização
do valor da doação ou da subvenção, hipótese em que a base para a incidência será o
valor restituído, limitada ao valor total das exclusões decorrentes de doações ou de
subvenções governamentais para investimentos; ou
III - integração à base de cálculo dos dividendos obrigatórios.
§ 3o Se, no período de apuração, a pessoa jurídica apurar prejuízo contábil ou lucro
líquido contábil inferior à parcela decorrente de doações e de subvenções
governamentais e, nesse caso, não puder ser constituída como parcela de lucros nos
termos do caput, esta deverá ocorrer à medida que forem apurados lucros nos períodos
subsequentes.
§ 4o Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao imposto
previsto no inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal, concedidos pelos
Estados e pelo Distrito Federal, são considerados subvenções para investimento,
vedada a exigência de outros requisitos ou condições não previstos neste artigo.
(Incluído pela Lei Complementar no 160, de 2017)
§ 5o O disposto no § 4o deste artigo aplica-se inclusive aos processos administrativos
e judiciais ainda não definitivamente julgados. (Incluído pela Lei Complementar no
160, de 2017)
O §4° prescreve que os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais
relativos ao ICMS, concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados
subvenções para investimento, vedada a exigência de outros requisitos ou condições não
previstos no art. 30.
E, o §5o do art. 30 da Lei no 12.973/2014 determina a aplicação do §4o aos
processos administrativos e judiciais ainda não definitivamente julgados, aplicando-se, portanto,
ao presente processo.
Por sua vez, o art. 10 da Lei Complementar no 160/2017 estabeleceu:
Art. 10. O disposto nos §§ 4° e 5° do art. 30 da Lei n° 12.973, de 13 de maio de 2014,
aplica-se inclusive aos incentivos e aos benefícios fiscais ou financeiro-fiscais de ICMS
instituídos em desacordo com o disposto na alínea ‘g’ do inciso XII do § 2° do art. 155
da Constituição Federal por legislação estadual publicada até a data de início de
produção de efeitos desta Lei Complementar, desde que atendidas as respectivas
exigências de registro e depósito, nos termos do art. 3° desta Lei Complementar.
Dessa forma, até mesmo os benefícios fiscais de ICMS concedidos unilateralmente
(sem convênio), “guerra fiscal”, até a data de início de produção de efeitos da Lei Complementar no
160/2017 são considerados subvenções para investimento, desde que atendidos os requisitos do art.
30 da Lei no 12.973/2014 e que haja o registro e depósito previstos no art. 3o da mesma Lei
Complementar e regulamentados pelo Convênio ICMS no 190, de 15 de dezembro de 2017:
Fl. 254
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3301-011.102 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11080.917955/2011-32

Lei Complementar no 160/2017
Art. 3o O convênio de que trata o art. 1o desta Lei Complementar atenderá, no mínimo,
às seguintes condicionantes, a serem observadas pelas unidades federadas:
I - publicar, em seus respectivos diários oficiais, relação com a identificação de todos os
atos normativos relativos às isenções, aos incentivos e aos benefícios fiscais ou
financeiro-fiscais abrangidos pelo art. 1o desta Lei Complementar;
II - efetuar o registro e o depósito, na Secretaria Executiva do Conselho Nacional de
Política Fazendária (Confaz), da documentação comprobatória correspondente aos atos
concessivos das isenções, dos incentivos e dos benefícios fiscais ou financeiro-fiscais
mencionados no inciso I deste artigo, que serão publicados no Portal Nacional da
Transparência Tributária, que será instituído pelo Confaz e disponibilizado em seu sítio
eletrônico.
Convênio ICMS no 190, de 15 de dezembro de 2017
Então, nos termos do §5°, a aplicação das prescrições da LC n° 160 é imediata,
inclusive ao objeto do presente processo.
b) Cumprimento dos requisitos do art. 30 da Lei no 12.973/2014 e registro e
depósito, nos termos do art. 3o da Lei Complementar no 160/2017
No tocante ao atendimento dos requisitos do art. 30 da Lei no 12.973/2014 e
registro e depósito, nos termos do art. 3o da Lei Complementar no 160/2017, tem-se que a Yara
Fertilizantes assinou com o Governo do Rio Grande do Sul, Termo de Acordo de 2004, que
concedeu crédito presumido de ICMS, em montante igual ao que resultar da aplicação do
percentual de 75% (setenta e cinco por cento) sobre o valor do imposto incidente sobre as saídas
interestaduais de fertilizantes de produção própria.
Em contrapartida, a Recorrente comprometeu-se a cumprir o projeto descrito no
Processo n° 314-16. 00/04-1, para a) realizar os investimentos aprovados pela SEDAI, com
cronograma anual; b) a realizar incremento na produção de fertilizantes no Estado do Rio Grande
do Sul, com previsão anual em toneladas; c) a gerar 190 (cento e noventa) empregos
incrementais no terceiro ano, devendo atingir 250 (duzentos e cinquenta) empregos incrementais
a partir do quarto ano de vigência do Termo de Acordo, considerando, para fins de contagem
desses, o que superar aos 749 (setecentos e quarenta e nove) empregos médios existentes em
2003 incluindo nesta apuração, além dos estabelecimentos industriais mencionados no caput da
cláusula primeira, os gerados no estabelecimento matriz inscrito no CGC/TE sob o n°
096/2412295.
Fl. 255
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3301-011.102 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11080.917955/2011-32

O fundamento desse crédito presumido de ICMS é o art. 32 do Decreto Estadual
n° 37.699/1997 (Regulamento do ICMS).
Por sua vez, o Decreto no 53.898/2018 ratificou os incentivos fiscais do Decreto
Estadual n° 37.699/1997:
DECRETO
No
53.898,
DE
29
DE
JANEIRO
DE
2018.
(DOE 30/01/18)
Publica, nos termos do art. 3o, inciso I, da Lei Complementar Federal no 160, de
07 de agosto de 2017, e da cláusula segunda, inciso I, do Convênio ICMS
190/17, relação com identificação de atos normativos relativos a benefícios
instituídos em desacordo com o disposto no art. 155, § 2o, inciso XII, alínea "g",
da Constituição Federal, conforme especifica.
Fl. 256
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3301-011.102 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11080.917955/2011-32

E foi efetuado o respectivo depósito no CONFAZ:

c) Posição firmada pelo STJ, nos Embargos de Divergência em REsp no
1.517.492 - PR, DJ 01/02/2018
A decisão, proferida em sede de Embargos de Divergência em Recurso Especial,
reconheceu a impossibilidade de inclusão de crédito presumido de ICMS nas bases de cálculo do
IRPJ e da CSLL.
Fl. 257
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3301-011.102 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11080.917955/2011-32

O acordão foi assim ementado:
TRIBUTÁRIO. EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA EM RECURSO ESPECIAL.
CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. APLICABILIDADE. ICMS. CRÉDITOS
PRESUMIDOS CONCEDIDOS A TÍTULO DE INCENTIVO FISCAL. INCLUSÃO
NAS BASES DE CÁLCULO DO IMPOSTO SOBRE A RENDA DA PESSOA
JURÍDICA - IRPJ E DA CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO -
CSLL. INVIABILIDADE. PRETENSÃO FUNDADA EM ATOS INFRALEGAIS.
INTERFERÊNCIA DA UNIÃO NA POLÍTICA FISCAL ADOTADA POR ESTADO-
MEMBRO. OFENSA AO PRINCÍPIO FEDERATIVO E À SEGURANÇA
JURÍDICA. BASE DE CÁLCULO. OBSERVÂNCIA DOS ELEMENTOS QUE LHES
SÃO PRÓPRIOS. RELEVÂNCIA DE ESTÍMULO FISCAL OUTORGADO POR
ENTE DA FEDERAÇÃO. APLICAÇÃO DO PRINCÍPIO FEDERATIVO. ICMS NA
BASE DE CÁLCULO DO PIS E DA COFINS. INCONSTITUCIONALIDADE
ASSENTADA EM REPERCUSSÃO GERAL PELO SUPREMO TRIBUNAL
FEDERAL
(RE
N.
574.706/PR).
AXIOLOGIA
DA
RATIO
DECIDENDI
APLICÁVEL
À
ESPÉCIE.
CRÉDITOS
PRESUMIDOS.
PRETENSÃO
DE
CARACTERIZAÇÃO COMO RENDA OU LUCRO. IMPOSSIBILIDADE.
I – Controverte-se acerca da possibilidade de inclusão de crédito presumido de ICMS
nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.
II – O dissenso entre os acórdãos paradigma e o embargado repousa no fato de que o
primeiro manifesta o entendimento de que o incentivo fiscal, por implicar redução da
carga tributária, acarreta, indiretamente, aumento do lucro da empresa, insígnia essa
passível de tributação pelo IRPJ e pela CSLL; já o segundo considera que o estímulo
outorgado constitui incentivo fiscal, cujos valores auferidos não podem se expor à
incidência do IRPJ e da CSLL, em virtude da vedação aos entes federativos de instituir
impostos sobre patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros.
III – Ao considerar tal crédito como lucro, o entendimento manifestado pelo acórdão
paradigma, da 2a Turma, sufraga, em última análise, a possibilidade de a União retirar,
por via oblíqua, o incentivo fiscal que o Estado-membro, no exercício de sua
competência tributária, outorgou.
IV – Tal entendimento leva ao esvaziamento ou redução do incentivo fiscal
legitimamente outorgado pelo ente federativo, em especial porque fundamentado
exclusivamente em atos infralegais, consoante declinado pela própria autoridade coatora
nas informações prestadas.
V – O modelo federativo por nós adotado abraça a concepção segundo a qual a
distribuição das competências tributárias decorre dessa forma de organização estatal e
por ela é condicionada.
VI – Em sua formulação fiscal, revela-se o princípio federativo um autêntico
sobreprincípio regulador da repartição de competências tributárias e, por isso mesmo,
elemento informador primário na solução de conflitos nas relações entre a União e os
demais entes federados.
VII – A Constituição da República atribuiu aos Estados-membros e ao Distrito Federal a
competência para instituir o ICMS – e, por consequência, outorgar isenções, benefícios
e incentivos fiscais, atendidos os pressupostos de lei complementar.
VIII – A concessão de incentivo por ente federado, observados os requisitos legais,
configura instrumento legítimo de política fiscal para materialização da autonomia
consagrada pelo modelo federativo. Embora represente renúncia a parcela da
arrecadação, pretende-se, dessa forma, facilitar o atendimento a um plexo de interesses
estratégicos para a unidade federativa, associados às prioridades e às necessidades locais
coletivas.
Fl. 258
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3301-011.102 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11080.917955/2011-32

IX – A tributação pela União de valores correspondentes a incentivo fiscal estimula
competição indireta com o Estado-membro, em desapreço à cooperação e à igualdade,
pedras de toque da Federação.
X – O juízo de validade quanto ao exercício da competência tributária há de ser
implementado em comunhão com os objetivos da Federação, insculpidos no art. 3o da
Constituição da República, dentre os quais se destaca a redução das desigualdades
sociais e regionais (inciso III), finalidade da desoneração em tela, ao permitir o
barateamento de itens alimentícios de primeira necessidade e dos seus ingredientes,
reverenciando o princípio da dignidade da pessoa humana, fundamento maior da
República Federativa brasileira (art. 1o, III, C.R.).
XI – Não está em xeque a competência da União para tributar a renda ou o lucro, mas,
sim, a irradiação de efeitos indesejados do seu exercício sobre a autonomia da atividade
tributante de pessoa política diversa, em desarmonia com valores éticos-constitucionais
inerentes à organicidade do princípio federativo, e em atrito com o princípio da
subsidiariedade, que reveste e protege a autonomia dos entes federados.
XII – O abalo na credibilidade e na crença no programa estatal proposto pelo Estado-
membro acarreta desdobramentos deletérios no campo da segurança jurídica, os quais
não podem ser desprezados, porquanto, se o propósito da norma consiste em
descomprimir um segmento empresarial de determinada imposição fiscal, é inegável
que o ressurgimento do encargo, ainda que sob outro figurino, resultará no repasse dos
custos adicionais às mercadorias, tornando inócua, ou quase, a finalidade colimada
pelos preceitos legais, aumentando o preço final dos produtos que especifica,
integrantes da cesta básica nacional.
XIII – A base de cálculo do tributo haverá sempre de guardar pertinência com aquilo
que pretende medir, não podendo conter aspectos estranhos, é dizer, absolutamente
impertinentes à própria materialidade contida na hipótese de incidência.
XIV – Nos termos do art. 4o da Lei n. 11.945/09, a própria União reconheceu a
importância da concessão de incentivo fiscal pelos Estados-membros e Municípios,
prestigiando essa iniciativa precisamente com a isenção do IRPJ e da CSLL sobre as
receitas decorrentes de valores em espécie pagos ou creditados por esses entes a título
de ICMS e ISSQN, no âmbito de programas de outorga de crédito voltados ao estímulo
à solicitação de documento fiscal na aquisição de mercadorias e serviços.
XV – O STF, ao julgar, em regime de repercussão geral, o RE n. 574.706/PR, assentou
a inconstitucionalidade da inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS,
sob o entendimento segundo o qual o valor de ICMS não se incorpora ao patrimônio do
contribuinte, constituindo mero ingresso de caixa, cujo destino final são os cofres
públicos. Axiologia da ratio decidendi que afasta, com ainda mais razão, a pretensão de
caracterização, como renda ou lucro, de créditos presumidos outorgados no contexto de
incentivo fiscal.
XVI – Embargos de Divergência desprovidos.
Para a Ministra Regina Helena, que proferiu o voto condutor, permitir a tributação
pelo IRPJ e CSLL do crédito presumido de ICMS implica na possibilidade de a União retirar,
por via oblíqua, o incentivo fiscal que o Estado-membro, no exercício de sua competência
tributária, outorgou. Para tal conclusão, cita como premissas:
i. A competência tributária consiste na aptidão para instituir tributos, descrevendo,
por meio de lei, as suas hipóteses de incidência. No Brasil, a atribuição de competências é feita
pela Constituição. Em um Estado constituído sob a forma federativa, há o convívio de três
ordens jurídicas distintas: a federal, a estadual/distrital e a municipal.
Fl. 259
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3301-011.102 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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ii. O princípio republicano e o princípio da legalidade decorrem do princípio da
segurança jurídica, que se sustenta nos valores certeza e igualdade.
iii. A Federação é cláusula pétrea, intangível pelo Poder Constituinte Derivado,
conforme o disposto no art. 60, § 4o, I, da Constituição.
iv. O princípio federativo é um autêntico sobreprincípio regulador da repartição de
competências tributárias e, portanto, elemento essencial na solução de conflitos nas relações
entre a União e os demais entes federados.
v. O art. 155, XII, g, da Constituição, atribuiu aos Estados-membros e ao Distrito
Federal a competência para instituir o ICMS e, por conseguinte, outorgar isenções, benefícios e
incentivos fiscais, atendidos os requisitos de lei complementar.
vi. A concessão de incentivo por Estado-membro é instrumento legítimo de
política fiscal para materialização da autonomia consagrada pelo modelo federativo. Embora
represente renúncia de arrecadação, volta-se a realizar interesses estratégicos para a unidade
federativa, associados às prioridades e às necessidades locais coletivas.
Apontou a Ministra que:
Com efeito, o juízo de validade quanto ao exercício da competência tributária há de ser
implementado em comunhão com os objetivos da Federação, insculpidos no art. 3o da
Constituição da República, dentre os quais se destaca a redução das desigualdades
sociais e regionais (inciso III), finalidade da desoneração em tela, ao permitir o
barateamento de itens alimentícios de primeira necessidade e dos seus ingredientes,
reverenciando o princípio da dignidade da pessoa humana, fundamento maior da
República Federativa brasileira (art. 1o, III, C.R.).
(...)
Naturalmente, não está em xeque a competência da União para tributar a renda ou o
lucro, mas, sim, a irradiação de efeitos indesejados do seu exercício sobre a autonomia
da atividade tributante de pessoa política diversa, em desarmonia com valores éticos-
constitucionais inerentes à organicidade do princípio federativo, e em atrito com a
subsidiariedade, "um princípio de bom senso", no dizer do professor André Franco
Montoro (Federalismo e o fortalecimento do Poder Local no Brasil e na Alemanha.
Coleção Debates da Fundação Konrad Adenauer: Rio de Janeiro, 2002. p. 59), que
reveste e protege a autonomia dos Estados-membros.
(...)
Outrossim, o abalo na credibilidade e na crença no programa estatal proposto pelo
Estado-membro, a seu turno, acarreta desdobramentos deletérios no campo da segurança
jurídica, os quais não podem ser desprezados.
Deveras, se o propósito da norma consiste em descomprimir um segmento empresarial
de determinada imposição fiscal, é inegável que o ressurgimento do encargo, ainda que
sob outro figurino, resultará no repasse dos custos adicionais às mercadorias, tornando
inócua, ou quase, a finalidade colimada pelos preceitos legais, aumentando o preço final
dos produtos que especifica, integrantes, como assinalado, da cesta básica nacional.
Diante disso, aduz que a exegese em torno do exercício de competência tributária
federal, no contexto de estímulo fiscal legitimamente concedido por Estado-membro, tem por
vetor principal um juízo de ponderação dos valores federativos envolvidos. Ao final, concluiu
Fl. 260
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Fl. 18 do Acórdão n.o 3301-011.102 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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que a tributação pela União de valores correspondentes a esse incentivo fiscal fere a cooperação
e a igualdade, inerentes à Federação.
Ademais, o voto sustenta a estreita semelhança axiológica do caso em comento
com a decisão proferida pelo STF, no RE n° 574.706/PR RG, que declarou a
inconstitucionalidade da inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS.
Por isso, sustenta que “na linha de raciocínio esposada pelo Supremo Tribunal
Federal, os créditos presumidos de ICMS, concedidos no contexto de incentivo fiscal, não
teriam, com ainda mais razão, o condão de integrar as bases de cálculo de outros tributos, como
quer a ora Embargante, em relação ao IRPJ e à CSLL, quer porque não representam lucro”.
Por conseguinte, as decisões proferidas posteriormente a esse precedente, além de
aplicá-lo, também se voltam às disposições da Lei Complementar n° 160/2017 de forma
expressa, a exemplo do REsp 1.825.503 / SC, DJ 16/11/2020.
Por conseguinte, a tese fixada pelo STJ é plenamente aplicável ao PIS.
Conclusão
Pelo exposto, voto por dar provimento ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Semíramis de Oliveira Duro - Relatora

Fl. 261
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