Tribunal: CARF
Processo: 12448.918700/2011-43
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: PAULO ROBERTO DUARTE MOREIRA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-01-26
Data de publicação: 2021-02-24

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/03/2008
NULIDADE. DECISÃO ADMINISTRATIVA. INOCORRÊNCIA.
Não padece vício a decisão administrativa que enfrenta todas as questões postas pelo interessado, dos pontos controvertidos que, por sua natureza, confundem-se com o próprio mérito da discussão.
NULIDADE DO DESPACHO DECISÓRIO. INOCORRÊNCIA.
Estando presentes os requisitos formais previstos nos atos normativos que disciplinam a restituição/compensação, que possibilitem ao contribuinte compreender o motivo do seu indeferimento, não há que se falar em nulidade do despacho decisório por cerceamento de defesa.
PRODUÇÃO DE PROVA PERICIAL. INDEFERIMENTO.
Conforme o art. 18 do Decreto no 70.235/72, cabe a autoridade julgadora indeferir a realização de perícias e diligências que sejam prescindíveis.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
null
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, conforme decidido no RESP 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho.
REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMOS DOS INSUMOS. POSSIBILIDADE DE TOMADA DE CRÉDITOS.
Em um processo produtivo de uma mesma empresa com várias etapas em uma produção verticalizada, cada qual gerando um produto que será insumo na etapa seguinte ("insumos dos insumos"), como no caso de sementes como insumos para gerar árvores/madeira, que servem de insumos na obtenção do carvão vegetal, que constitui, por sua vez, insumo para a produção do ferro-gusa, sendo o produto anterior insumo utilizado na produção do item subsequente da cadeia produtiva, não há óbice à tomada de créditos.
DIREITO CREDITÓRIO. COMPENSAÇÃO/RESSARCIMENTO/RESTITUIÇÃO. ÔNUS DA PROVA. FATO CONSTITUTIVO DO DIREITO NO QUAL SE FUNDAMENTA A AÇÃO. INCUMBÊNCIA DO INTERESSADO.
Segundo o sistema de distribuição da carga probatória adotado pelo Processo Administrativo Federal, Processo Administrativo Fiscal e o Código de Processo Civil, cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado em processos de restituição, ressarcimento e compensação.
O crédito decorrente de pagamento indevido ou a maior somente pode ser objeto de indébito tributário, quando comprovado a sua certeza e liquidez.
INCONSTITUCIONALIDADE DE NORMAS TRIBUTÁRIAS. INCOMPETÊNCIA. APLICAÇÃO DA SÚMULA No 2 DO CARF.
Este Colegiado é incompetente para apreciar questões que versem sobre constitucionalidade das leis tributárias.

Inteiro teor:
S3-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
12448.918700/2011-43
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3201-007.715 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
26 de janeiro de 2021
Recorrente
FERRO GUSA CARAJAS S.A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/03/2008
NULIDADE. DECISÃO ADMINISTRATIVA. INOCORRÊNCIA.
Não padece vício a decisão administrativa que enfrenta todas as questões
postas pelo interessado, dos pontos controvertidos que, por sua natureza,
confundem-se com o próprio mérito da discussão.
NULIDADE DO DESPACHO DECISÓRIO. INOCORRÊNCIA.
Estando presentes os requisitos formais previstos nos atos normativos que
disciplinam a restituição/compensação, que possibilitem ao contribuinte
compreender o motivo do seu indeferimento, não há que se falar em nulidade
do despacho decisório por cerceamento de defesa.
PRODUÇÃO DE PROVA PERICIAL. INDEFERIMENTO.
Conforme o art. 18 do Decreto no 70.235/72, cabe a autoridade julgadora indeferir
a realização de perícias e diligências que sejam prescindíveis.
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO.
APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, conforme decidido no RESP 1.221.170/PR, julgado na sistemática
de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste
conselho.
REGIME
NÃO
CUMULATIVO.
INSUMOS
DOS
INSUMOS.
POSSIBILIDADE DE TOMADA DE CRÉDITOS.
Em um processo produtivo de uma mesma empresa com várias etapas em uma
produção verticalizada, cada qual gerando um produto que será insumo na
etapa seguinte ("insumos dos insumos"), como no caso de sementes como
insumos para gerar árvores/madeira, que servem de insumos na obtenção do
carvão vegetal, que constitui, por sua vez, insumo para a produção do ferro-
gusa, sendo o produto anterior insumo utilizado na produção do item
subsequente da cadeia produtiva, não há óbice à tomada de créditos.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 12448.918700/2011-43
Fl. 1946
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-007.715 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918700/2011-43

DIREITO
CREDITÓRIO.
COMPENSAÇÃO/RESSARCIMENTO/RESTITUIÇÃO. ÔNUS DA PROVA.
FATO CONSTITUTIVO DO DIREITO NO QUAL SE FUNDAMENTA A
AÇÃO. INCUMBÊNCIA DO INTERESSADO.
Segundo o sistema de distribuição da carga probatória adotado pelo Processo
Administrativo Federal, Processo Administrativo Fiscal e o Código de
Processo Civil, cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado em
processos de restituição, ressarcimento e compensação.
O crédito decorrente de pagamento indevido ou a maior somente pode ser
objeto de indébito tributário, quando comprovado a sua certeza e liquidez.
INCONSTITUCIONALIDADE
DE
NORMAS
TRIBUTÁRIAS.
INCOMPETÊNCIA. APLICAÇÃO DA SÚMULA No 2 DO CARF.
Este Colegiado é incompetente para apreciar questões que versem sobre
constitucionalidade das leis tributárias.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar as
preliminares arguidas e, no mérito, dar parcial provimento ao Recurso Voluntário para afastar as
glosas dos créditos referentes à formação de florestas e produção de carvão vegetal,
reconhecendo o direito ao crédito pela aquisição de bens e serviços (insumos), desde que
observados os demais requisitos da lei, dentre os quais, terem sido as operações tributadas pela
contribuição e os bens e serviços adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no País. Este
julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no
Acórdão no 3201-007.708, de 26 de janeiro de 2021, prolatado no julgamento do processo
12448.918689/2011-11, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Paulo Roberto Duarte Moreira – Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Hélcio Lafetá Reis, Pedro
Rinaldi de Oliveira Lima, Mara Cristina Sifuentes, Leonardo Vinicius Toledo de Andrade,
Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, Laércio Cruz Uliana Junior, Márcio Robson Costa e Paulo
Roberto Duarte Moreira (Presidente).
Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o e 2o, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório o relatado no
acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira
instância que julgou improcedente Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma
do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que acolhera em parte o Pedido de
Ressarcimento apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente a crédito de
Fl. 1947
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-007.715 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918700/2011-43

CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) não-
cumulativo - exportação.
Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos
da Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Na sua
ementa estão sumariados os fundamentos da decisão, detalhados no voto, tais como:
a impossibilidade de apurar créditos ressarcíveis, no caso de não haver
vendas ao mercado externo;
somente podem ser considerados insumos, os bens ou serviços
intrinsecamente vinculados à produção de bens, não podendo ser
interpretados como todo e qualquer bem ou serviço que gere despesas;
somente geram direito a crédito os dispêndios com serviços de manutenção
de máquinas e equipamentos que sejam empregados diretamente na
produção ou fabricação de bens destinados à venda, pagas à pessoa jurídica
domiciliada no País;
é dever do contribuinte trazer aos autos a documentação comprobatória dos
créditos escriturados;
as autoridades administrativas estão obrigadas à observância da legislação
tributária vigente, sendo incompetentes para a apreciação de arguições de
inconstitucionalidade e ilegalidade de atos legais regularmente editados;
a apresentação de provas deve ser realizada junto à impugnação, precluindo
o direito de fazê-lo em outra ocasião, ressalvada a impossibilidade por
motivo de força maior, quando se refira a fato ou direito superveniente ou no
caso de contrapor fatos ou razões posteriormente trazidos aos autos.
Cientificado do acórdão recorrido, o Contribuinte interpôs Recurso Voluntário,
reiterando a existência do direito creditório postulado e requerendo o integral ressarcimento da
compensação, aduzindo os seguintes argumentos, em síntese:
(i)
o acórdão hostilizado deixou de observar o prescrito pelo Superior
Tribunal
de
Justiça
–
STJ
no
REsp
n.o
1.221.170/PR
e,
consequentemente, violou frontalmente o dever de a Administração
Tributária rever de ofício seus atos decisórios sobre o tema em referência
que contrarie aquela decisão vinculativa, nos termos da prescrição legal
supra combinada com a Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF,
pela qual se reconhece a necessidade de observância, desde já, do
acórdão proferido naquele Recurso Especial repetitivo;
(ii)
na referida Nota, a partir do reconhecimento da ilegalidade da
disciplina de creditamento previsto nas IN SRF no 247/2002 e 404/2004 e
obrigatoriedade de aferição do conceito de insumo à luz dos critérios de
essencialidade ou relevância, autorizou-se a Administração a não
contestar e recorrer de demandas sobre o tema;
Fl. 1948
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-007.715 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918700/2011-43

(iii) o STJ fixou as teses de que (a) é ilegal a disciplina de creditamento
prevista nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004,
porquanto compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da
contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis
10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à
luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se
a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou
serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada
pelo Contribuinte;
(iv) a DRJ partiu de conceito restritivo de insumos, ao contrário do
decidido pelo STJ;
(v)
a DRJ abalizou o julgamento da Manifestação de Inconformidade
sem qualquer apego a critério outro que não seja da vinculação física
entre as mercadorias adquiridas e aquelas objeto de saída;
(vi) verificado que no acórdão recorrido apegou-se, explicitamente, às
INs SRF n.o 247/2002 e 404/2004 e abandonou os critérios da
essencialidade e relevância, forçoso concluir que a DRJ não observou as
teses fixadas REsp n.o 1.221.170/PR. Por corolário, negou vigência aos
§§ 4o, 5o e 7o do artigo 19, da Lei no 10.522/2002, razão pela qual o
acórdão (e despacho decisório por ele encampado) fustigado deve ser
anulado, com devolução dos autos à Autoridade Fiscal para que
reexamine, por completo, os créditos em seu favor;
(vii) é nulo o despacho decisório, por ter cerceado o direito de defesa ao
indeferir a realização de prova pericial;
(viii) foi ferido o princípio da verdade material, seja pela ausência de
uma análise precisa e exaustiva das informações por si prestadas, das
quais dependia o deslinde da discussão, com indeferimento do pedido de
perícia formulado nos autos no tocante à glosa recaída sobre a aquisição
de bens e serviços destinados a insumos, e bens classificados como de
uso e consumo, seja pelo indeferimento do pedido de diligência
formulado pela empresa no tocante às glosas recaídas sobre a aquisição
de bens destinados ao ativo imobilizados, custos com energia elétrica e
aluguel de equipamentos;
(ix) quanto a glosa pertinente ao bens utilizados como insumos, tanto o
trabalho fiscal, quanto o acórdão se basearam em uma apreciação
superficial da característica dos bens;
(x)
é indispensável a análise fática da utilização do item adquirido no
contexto do processo produtivo, notadamente ante a complexidade do
ramo de sua atuação;
(xi) a atividade de fabricação do ferro-gusa envolve inúmeras etapas
distintas, desde a produção do ferro em si nos altos fornos até mesmo em
uma etapa anterior, mas não menos essencial, correspondente à plantação
Fl. 1949
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-007.715 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918700/2011-43

de florestas para colheita de carvão vegetal, os quais serão utilizados
posteriormente;
(xii) se a necessidade de maiores esclarecimentos foi detectada pela
autoridade julgadora em relação a utilização direta dos bens e serviços na
produção de ferro-gusa deveria ter sido realizada a diligência requerida
para a produção de prova pericial;
(xiii) a necessidade de maior aprofundamento do trabalho fiscal se
revela, também, em relação às glosas voltadas para custos e aquisição
com energia elétrica, aluguel de equipamentos e bens voltados para o
ativo imobilizado, além de bens classificados como bens de uso e
consumo;
(xiv) se pelas provas carreadas aos autos não foi possível extrair todas as
informações necessárias ao julgamento da matéria e tendo havido pedido
de diligência, não é lícito à Autoridade Julgadora negar tais providências,
principalmente se esta última se funda o seu entendimento exatamente na
ausência de elementos;
(xv) embora no caso vertente tenha sido constatada a ausência de saída
de mercadorias para o exterior nos meses envolvidos nesta parcela da
glosa, tal fato não infirma, por si só, a aventada vinculação entre estes e
as receitas de exportação;
(xvi) passou por fase de intensos investimentos, seja em sua fase pré-
operacional, seja nos meses subsequentes, quando foram sendo
realizados sucessivos investimentos em ativos e estrutura necessários à
realização de seu objeto social, a par de outras despesas;
(xvii) nos calendários subsequentes (2006 e 2007), auferiu mais de 90%
de sua receita bruta em razão de operações de exportação, conforme se
extrai dos seus balancetes aos anos de 2005 a 2007;
(xviii)
os investimentos nos períodos envolvidos foram atrelados a
subsequentes exportações, o que pode ser confirmado, principalmente,
pelo fato de após a efetiva entrada em operação, o que se verificou foi a
obtenção de um volume de receitas de exportação superior a 90% do
total;
(xix) nesse sentido, a restrição do direito ao ressarcimento dos créditos
em tela contraria o princípio da não cumulatividade (art. 195, § 12 da
CF);
(xx) verifica-se que exigir a vinculação entre custos, despesas e
encargos e receitas de exportação, mês a mês, para autorizar o
ressarcimento de créditos que não puderam ser compensados, o
legislador acaba limitando o conteúdo da regra da não-cumulatividade,
pois age no pressuposto de que o recebimento de receita (de exportação)
é inerente aos créditos, de forma que, não havendo aquela, estes predem a
Fl. 1950
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 6 do Acórdão n.o 3201-007.715 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918700/2011-43

eficácia, pois não poderiam ser restituídos, violando a Constituição
Federal;
(xxi) no que toca aos demais períodos nos quais, não obstante constatada
a exportação, a glosa foi efetuada ao argumento de que os custos e
despesas geradores dos créditos não preencheram os requisitos legais
previstos para tanto;
(xxii) há direito ao crédito de COFINS e PIS não apenas em relação aos
bens e serviços que integram o produto final ou mantém com ele contato
físico, mas também a todos os gastos incorridos pelo sujeito passivo para
tornar possível a realização da atividade empresarial;
(xxiii)
em razão da importância financeira, destaca a aquisição de
bens e serviços contratados de terceiros e imprescindíveis para a
formação de florestas, das quais decorrerão o carvão vegetal que, por sua
vez, será utilizado, nos altos-fornos onde fabricados o ferro-gusa
comercializado;
(xxiv)
seu processo produtivo é por demais amplo, iniciando-se
com a produção de carvão vegetal, desde a formação de florestas e
prosseguindo por diversas etapas, até a colocação do produto final, ferro-
gusa, no mercado;
(xxv) não somente o próprio procedimento de fiscalização reconheceu
que a produção de lenha utilizada na produção de carvão vegetal integra
a primeira etapa do processo produtivo, bem como é lógico que, sem a
formação do carvão vegetal tornar-se-ia inviável sequer o início do
processo produtivo;
(xxvi)
é fato incontestável a imprescindibilidade do carvão vegetal
para a produção do ferro-gusa e, por corolário lógico, dos serviços
necessários à formação das florestas das quais serão extraídas o carvão, o
que autoriza o crédito das contribuições;
(xxvii)
as florestas eram formadas pela própria empresa a partir da
aquisição de sementes, dentre outros elementos necessários, cujos gastos
relacionados, tal como asseverado, são passíveis de crédito ante a íntima
relação com a produção do carvão vegetal;
(xxviii)
com relação aos demais bens e serviços classificados como
insumos, equivoca-se a decisão recorrida;
(xxix)
por exemplo, os serviços relacionados à produção do carvão
vegetal que, como visto, integra a primeira etapa do processo produtivo;
(xxx) no que toca aos demais serviços não apreciados pela decisão
também esses participam, de algum modo, em alguma etapa do processo
produtivo da empresa;
Fl. 1951
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 3201-007.715 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918700/2011-43

(xxxi)
assim como o despacho decisório, o acórdão recorrido
manteve o equívoco de extrair as suas conclusões com base em uma mera
apreciação superficial da descrição dos serviços adquiridos;
(xxxii)
o auditor deixou de examinar a natureza de cada um dos
itens dos quais se creditou a título de uso e consumo e a sua inserção na
atividade industrial, bem como as peculiaridades envolvidas em cada
caso;
(xxxiii)
a autuação fiscal não está lastreada em fatos concretos, mas
sim, na mera presunção de que os créditos aferidos não seriam legítimos;
(xxxiv)
a atividade de lançamento deve observar o contido no art.
142 do CTN, sob pena de violação da estrita legalidade;
(xxxv)
a ausência de tais elementos é evidente no caso em questão,
pois como visto o fundamento da autuação deriva de interpretação
genérica e superficial das hipóteses de creditamento que o Fiscal entende
possível; e
(xxxvi)
está impedida de contrapor, adequadamente, os argumentos
fiscais, com afronta à garantia constitucional da ampla defesa e
contraditório
Ao final, pugna pelo provimento do recurso.
É o relatório.

Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
O Recurso Voluntário é tempestivo e reúne os demais pressupostos legais de
admissibilidade, dele, portanto, tomo conhecimento.
Passa-se, então, à análise dos tópicos recursais.
- Da preliminar – Da Violação ao artigo 19, §§ 4o, 5o e 7o da Lei 10522/2002
A questão suscitada pela Recorrente, como preliminar, em relação ao fato de o Acórdão
recorrido não ter aplicado as teses fixadas pelo Superior Tribunal de Justiça – STJ no
RESP no 1.221.170/PR e ao contido na Nota SEI no 63/2018, se confunde com o próprio
mérito do litígio, razão pela qual o tema será apreciado oportunamente.
Ademais, as teses fixadas pelo STJ no RESP no 1.221.170/PR e o contido na Nota SEI
no 63/2018 não podem ser aplicados indistintamente, devendo ser observado o contido
no caso concreto sob análise, pois cada processo envolvendo a glosa de créditos de
insumos de PIS e COFINS possui as suas peculiaridades próprias.
Fl. 1952
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3201-007.715 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918700/2011-43

Assim, é de se rejeitar a preliminar arguida.

- Da preliminar – Da Nulidade do Despacho Decisório – Cerceamento de Defesa –
Indeferimento de prova pericial
No tópico a Recorrente alega que o Despacho Decisório fere o princípio da verdade
material; que não houve uma análise precisa das informações prestadas nos autos e que
o processo deveria ter sido convertido em diligência com a realização de perícia para
aferição dos créditos postulados.
Improcedem os argumentos recursais.
No caso dos autos não se vislumbra qualquer das hipóteses ensejadoras da decretação de
nulidade do Despacho Decisório, pois todos os atos do procedimento foram lavrados
por autoridade competente, bem como, não se vislumbra qualquer prejuízo ao direito de
defesa da Recorrente.
No Despacho Decisório, conforme encartado no relatório da decisão recorrida consta o
seguinte:
“Segundo o Despacho Decisório, a descrição do procedimento fiscal de análise
do crédito está disponível no site da Receita Federal do Brasil. Em acesso ao
endereço indicado, constata-se a existência de três documentos: Termo de
Verificação Fiscal (TVF), Anexos ao TVF e intimações realizadas.
Segundo o referido TVF, solicitou-se à contribuinte a apresentação de arquivos
digitais, de documentos fiscais comprobatórios dos créditos, a descrição do
processo produtivo com identificação dos principais bens e serviços utilizados
como insumos e a apresentação de demonstrativos mensais de receitas de
exportação.
A autoridade fiscal explica que, em resposta, a interessada entregou os
documentos solicitados e informou que apenas nos meses de junho/2006,
agosto/2006,
setembro/2006,
novembro/2006,
janeiro/2007,
março/2007,
abril/2007, junho/2007, setembro/2007, outubro/2007, janeiro/2008 e abril/2008
auferiu receitas de exportação (Carta GERAF/EXT 284/2011).
A partir dos demais documentos entregues e das informações prestadas, a
autoridade fiscal identificou as seguintes irregularidades. (...)”
Com efeito, o contribuinte tem que apresentar sua defesa dos fatos retratados no
Despacho Decisório, pois ali estão descritos, de forma clara e precisa, estando
evidenciado no presente caso que não houve nenhum prejuízo à defesa.
Corrobora tal fato que a Recorrente apresentou Manifestação de Inconformidade e
Recurso com alegações de mérito o que demonstra que teve pleno conhecimento de
todos os fatos e aspectos inerentes ao reconhecimento parcial do crédito e à
homologação parcial da compensação, com condições de elaborar as peças de
inconformidade e recursal.
A título ilustrativo, acrescento o entendimento uníssono do CARF sobre a matéria:
“ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Data do Fato Gerador: 15/02/2001
NULIDADE DO DESPACHO DECISÓRIO. INOCORRÊNCIA.
Fl. 1953
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 3201-007.715 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918700/2011-43

Estando presentes os requisitos formais previstos nos atos normativos que
disciplinam a restituição/compensação, que possibilitem ao contribuinte
compreender o motivo do seu indeferimento, não há que se falar em nulidade do
despacho decisório por cerceamento de defesa.
(...)” (Processo no 12448.909736/2014-89; Acórdão no 3003-001.399; Relator
Conselheiro Marcos Antonio Borges; sessão de 14/10/2020)

“ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2005
DESPACHO DECISÓRIO. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA.
NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
No caso, os procedimentos adotados pela fiscalização, bem como a
fundamentação apresentada pela autoridade fiscal são suficientes para o pleno
exercício do direito de defesa. Ademais, o Despacho Decisório traz todos os
elementos formais necessários e foi emitido por autoridade competente.
Assim, não vislumbro nulidade no ato administrativo guerreado. (...)” (Processo
no 10880.955522/2010-16; Acórdão no 1401-004.896; Relator Conselheiro
Carlos André Soares Nogueira; sessão de 14/10/2020)
Com relação ao pedido de realização de perícia e da conversão do feito em diligência,
entendo que pelas informações contidas nos autos é possível apreciar a questão, com o
deslinde das matérias colocadas em litígio.
Da decisão recorrida destaco:
“Por outro lado, também não é o caso de realização de diligência. Afinal, a
desorganização contábil da interessada não é motivo de força maior a ensejar a
postergação de provas, nos termos do §4o do art. 16 do Decreto n° 70.235/72.
Aliás, como já se disse, a questão aqui tratada diz respeito unicamente ao dever
de a contribuinte manter e apresentar os documentos fiscais comprobatórios de
sua escrituração contábil e fiscal.
Ademais, apenas a título informativo, a contribuinte nem ao menos indicou qual
seria a concessionária de energia elétrica a quem deveria a RFB diligenciar, o
que torna o pedido, ainda que fosse necessário, impraticável.
Quanto às despesas com aluguel de máquinas e equipamentos, curiosamente, a
contribuinte também solicita diligência para obtenção das 2a vias das notas
fiscais. Mas diligenciar a quem? Por que a contribuinte não entrou em contato
com seus fornecedores para obtenção destas notas fiscais? Em suma, pelas
mesmas razões acima, não é possível deferir à contribuinte tal pedido.
Indefere-se, assim, o pedido de diligência por ser absolutamente desnecessário,
nos termos do art. 18 do Decreto n° 70.235/1972.”
Assim, é de se rejeitar as preliminares suscitadas.

- Mérito: Considerações introdutórias
Em relação ao mérito do recurso, algumas considerações introdutórias se fazem
necessárias.
Fl. 1954
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 3201-007.715 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918700/2011-43

Marco Aurélio Grecco (in "Conceito de insumo à luz da legislação de PIS/COFINS",
Revista Fórum de Direito Tributário RFDT, ano1, n. 1, jan/fev.2003, Belo Horizonte:
Fórum, 2003) diz que será efetivamente insumo ou serviço com direito ao crédito
sempre que a atividade ou a utilidade forem necessárias à existência do processo ou do
produto ou agregarem (ao processo ou ao produto) alguma qualidade que faça com que
um dos dois adquira determinado padrão desejado.
O escólio de Aliomar Baleeiro é elucidativo para a questão posta em debate:
"É uma algaravia de origem espanhola, inexistente em português, empregada por
alguns economistas para traduzir a expressão inglesa "input", isto é, o conjunto
dos fatores produtivos, tais como matérias-primas, energia, trabalho, amortização
de capital, etc, empregados pelo empresário para produzir o "output" ou o
produto final (...)" (Direito Tributário Brasileiro, Forense Rio de Janeiro, 1980,
9a edição, pág. 214)
O Superior Tribunal de Justiça entende que são ilegais as Instruções Normativas
247/2002 e 404/2004 que embasaram a decisão recorrida, conforme a seguir:
"PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. AUSÊNCIA DE VIOLAÇÃO AO
ART. 535, DO CPC. VIOLAÇÃO AO ART. 538, PARÁGRAFO ÚNICO, DO
CPC. INCIDÊNCIA DA SÚMULA N. 98/STJ. CONTRIBUIÇÕES AO
PIS/PASEP
E
COFINS
NÃO-CUMULATIVAS.
CREDITAMENTO.
CONCEITO DE INSUMOS. ART. 3o, II, DA LEI N. 10.637/2002 E ART. 3o, II,
DA LEI N. 10.833/2003. ILEGALIDADE DAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS
SRF N. 247/2002 E 404/2004.
1. Não viola o art. 535, do CPC, o acórdão que decide de forma suficientemente
fundamentada a lide, muito embora não faça considerações sobre todas as teses
jurídicas e artigos de lei invocados pelas partes.
2. Agride o art. 538, parágrafo único, do CPC, o acórdão que aplica multa a
embargos de declaração interpostos notadamente com o propósito de
prequestionamento. Súmula n. 98/STJ: "Embargos de declaração manifestados
com notório propósito de prequestionamento não têm caráter protelatório".
3. São ilegais o art. 66, §5o, I, "a" e "b", da Instrução Normativa SRF n. 247/2002
- Pis/Pasep (alterada pela Instrução Normativa SRF n. 358/2003) e o art. 8o, §4o,
I, "a" e "b", da Instrução Normativa SRF n. 404/2004 - Cofins, que restringiram
indevidamente o conceito de "insumos" previsto no art. 3o, II, das Leis n.
10.637/2002 e n. 10.833/2003, respectivamente, para efeitos de creditamento na
sistemática de não-cumulatividade das ditas contribuições.
4. Conforme interpretação teleológica e sistemática do ordenamento jurídico em
vigor, a conceituação de "insumos", para efeitos do art. 3o, II, da Lei n.
10.637/2002, e art. 3o, II, da Lei n. 10.833/2003, não se identifica com a
conceituação adotada na legislação do Imposto sobre Produtos Industrializados -
IPI, posto que excessivamente restritiva. Do mesmo modo, não corresponde
exatamente aos conceitos de "Custos e Despesas Operacionais" utilizados na
legislação do Imposto de Renda - IR, por que demasiadamente elastecidos.
5. São "insumos", para efeitos do art. 3o, II, da Lei n. 10.637/2002, e art. 3o,
II, da Lei n. 10.833/2003, todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou
que viabilizam o processo produtivo e a prestação de serviços, que neles
possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração importa
na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção, isto é,
cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou implica em substancial
perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes.
Fl. 1955
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3201-007.715 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918700/2011-43

6. Hipótese em que a recorrente é empresa fabricante de gêneros alimentícios
sujeita, portanto, a rígidas normas de higiene e limpeza. No ramo a que pertence,
as exigências de condições sanitárias das instalações se não atendidas implicam
na própria impossibilidade da produção e em substancial perda de qualidade do
produto resultante. A assepsia é essencial e imprescindível ao desenvolvimento
de suas atividades. Não houvessem os efeitos desinfetantes, haveria a
proliferação de microorganismos na maquinaria e no ambiente produtivo que
agiriam sobre os alimentos, tornando-os impróprios para o consumo. Assim,
impõe-se considerar a abrangência do termo "insumo" para contemplar, no
creditamento, os materiais de limpeza e desinfecção, bem como os serviços de
dedetização quando aplicados no ambiente produtivo de empresa fabricante de
gêneros alimentícios.
7. Recurso especial provido." (REsp 1246317/MG, Rel. Ministro MAURO
CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em 19/05/2015, DJe
29/06/2015)
Imperioso esclarecer que por ocasião do julgamento do RESP no 1.221.170/PR, em sede
de recurso repetitivo a Corte Superior assim se posicionou sobre a matéria:
"TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS.
DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS
247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E
DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO.
DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE
OU
RELEVÂNCIA.
RECURSO
ESPECIAL
DA
CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO,
PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973
(ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando
contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol
exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos realtivos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS
e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte." (REsp 1221170/PR, Rel. Ministro
Fl. 1956
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3201-007.715 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918700/2011-43

NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em
22/02/2018, DJe 24/04/2018)
Excerto do voto proferido pelo Conselheiro Rodrigo Cardozo Miranda, no processo
10247.000002/2006-63 é elucidativo para o caso em debate:
"Portanto, “insumo” para fins de creditamento do PIS e da COFINS não
cumulativos, partindo de uma interpretação histórica, sistemática e teleológica
das próprias normas instituidoras de tais tributos (Lei n° 10.637/2002 e
10.833/2003), deve ser entendido como todo custo, despesa ou encargo
comprovadamente incorrido na prestação de serviço ou na produção ou
fabricação de bem ou produto que seja destinado à venda, e que tenha relação e
vínculo com as receitas tributadas (critério relacional), dependendo, para sua
identificação, das especificidades de cada processo produtivo."
Ainda, de processo relatado pelo Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas:
"Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/07/2006 a 30/09/2006
CONTRIBUIÇÕES NÃO CUMULATIVAS. CONCEITO DE INSUMO.
O termo “insumo” utilizado pelo legislador na apuração de créditos a serem descontados
da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins denota uma abrangência maior do que
MP, PI e ME relacionados ao IPI. Por outro lado, tal abrangência não é tão elástica
como no caso do IRPJ, a ponto de abarcar todos os custos de produção e as despesas
necessárias à atividade da empresa. Sua justa medida caracteriza-se como o elemento
diretamente responsável pela produção dos bens ou produtos destinados à venda, ainda
que este elemento não entre em contato direto com os bens produzidos, atendidas as
demais exigências legais." (Processo 11065.101167/2006-52; Acórdão 9303-005.612;
Relator Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas, Sessão de 19/09/2017).
Prefacialmente ao mérito, destaco que caso análogo ao presente, envolvendo a própria
Recorrente, já foi apreciado pelo CARF, conforme se depreende da ementa do Acórdão
no 3301-007.126, de relatoria do Conselheiro Winderley Morais Pereira, a seguir
reproduzida:
“ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2007 a 30/09/2007
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO.
APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de
recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho.
NULIDADE DO LANÇAMENTO. INDEFERIMENTO.
Não há que se cogitar em nulidade do lançamento de ofício quando, no decorrer
da fase litigiosa do procedimento administrativo é dada ao contribuinte a
possibilidade de exercício do direito ao contraditório e à ampla defesa.
COMPENSAÇÃO
DE
PAGAMENTO
INDEVIDO
OU
A
MAIOR.
EXIGÊNCIA DE CRÉDITO LÍQUIDO E CERTO.
Fl. 1957
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3201-007.715 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918700/2011-43

O crédito decorrente de pagamento indevido ou a maior somente pode ser objeto
de indébito tributário, quando comprovado a sua certeza e liquidez.
INCONSTITUCIONALIDADE
DE
NORMAS
TRIBUTÁRIAS.
INCOMPETÊNCIA. APLICAÇÃO DA SÚMULA No 2 DO CARF.
Este Colegiado é incompetente para apreciar questões que versem sobre
constitucionalidade das leis tributárias.
Recurso Voluntário Parcialmente Provido” (Processo no 12448.918684/2011-99;
Acórdão no 3301-007.126; Relator Conselheiro Winderley Morais Pereira; sessão
de 20/11/2019)
A decisão foi tomada por unanimidade de votos, pela parcial procedência do Recurso
Voluntário interposto.
Por concordar com as razões expendidas, adoto o voto proferido pelo Conselheiro
Winderley Morais Pereira como razões de decidir, cujos excertos serão reproduzidos
nos tópicos pertinentes, com os acréscimos devidos.
Tecidas tais considerações, passa-se à análise individualizada das glosas efetivadas,
conforme tópicos da peça recursal.

- Mérito: Da Efetiva Vinculação dos Créditos de Meses Diversos à Receita de
Exportação de Períodos Subsequentes
Como antes consignado, adoto como razões de decidir o voto proferido pelo
Conselheiro Winderley Morais Pereira (Acórdão no 3301-007.126), in verbis:
“Para esta matéria a análise dos autos comprova que é incontroverso que o pleito
da Recorrente para o ressarcimento dos valores referentes a estes períodos não
existiram exportação. Entendo que a condição para a discussão do ressarcimento
passa por uma premissa insuperável que é a existência de importações no
período.
A Recorrente não questiona a ausência de exportações levantadas pela
Fiscalização e alega que teria direito ao ressarcimento em razão de exportações
futuras. Entendo que tal alegação não pode prosperar, a legislação é clara ao
permitir o ressarcimento para créditos em operações de importação. No caso em
tela a ausência de importação no período não permite o ressarcimento dos
créditos. Conforme foi muito bem explanado na decisão de piso ao analisar a
legislação que rege a matéria.
“O art. 6o, §§ 1o e 2o, da Lei n° 10.833, de 2003, bem como o art. 5o, §§ 1o e
2o, da Lei n° 10.637, de 2002, determinam que os créditos da não-
cumulatividade de PIS/Cofins poderão ser deduzidos da contribuição a pagar
e compensados com débitos próprios de tributos administrados pela RFB.
Somente na hipótese de remanescer crédito ao final do trimestre de apuração,
a contribuinte poderá solicitar o seu ressarcimento em dinheiro. Porém, nos
termos do §3o do art. 6o da Lei n° 10.833/2003, aplicável também ao PIS por
força do inc. III do art. 15 desta lei, o direito à compensação e ao
ressarcimento “aplica-se somente aos créditos apurados em relação a custos,
despesas e encargos vinculados à receita de exportação, observado o disposto
nos §§ 8o e 9o do art. 3o”.
Os referidos §§ 8o e 9o do art. 3o dizem respeito aos métodos de rateio
previstos na legislação para as pessoas jurídicas que apuram receitas
Fl. 1958
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3201-007.715 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918700/2011-43

cumulativas e não-cumulativas. Tais métodos, aliás, são os que devem ser
aplicados aos contribuintes que apuram receita de vendas no mercado interno,
receitas de venda no mercado interno não tributadas e receitas de exportação.
No caso, a contribuinte utilizou o método do rateio proporcional, ou seja,
aquele segundo o qual deve-se aplicar aos custos, despesas e encargos
comuns a relação existente entre a receita de exportação e a receita bruta
total, auferidas em cada mês.
Com esta opção, o crédito ressarcível é o resultado da divisão entre as
receitas de vendas no mercado externo e a receita bruta total. Como não
houve operações de vendas ao mercado externo no mês em questão não há
como, com a opção realizada pela própria interessada, vincular seus custos,
despesas e encargos às receitas de exportação. Por tal razão, não há como
apurar créditos ressarcíveis.
Assim, é possível à interessada apurar créditos, aliás, o que fez. No entanto,
como o crédito apurado não está vinculado à receita de exportação, ele
somente pode ser utilizado para dedução da contribuição devida em cada
período de apuração, excetuando-se, a partir de 2005, os casos das vendas
enquadradas no art. 17 da Lei no 11.033/04, que não é o caso da
manifestante.”
A Recorrente alega ofensa ao principio da não cumulatividade da Cofins,
entendo que também aqui não pode prosperar o recurso. A Recorrente não se viu
impedida de apurar os créditos, a decisão da Fiscalização da qual concordo
integralmente, discute no presente processo a possibilidade de ressarcimento
destes créditos e não afasta a utilização destes créditos se cumpridas as
exigências legais.”
Assim, nada a deferir no tópico em apreço, esclarecendo que a decisão recorrida possui
idêntica redação ao texto antes reproduzido da decisão contida no Acórdão no 3301-
007.126.

- Mérito: Dos Créditos Relativos a Meses Diversos para os quais a despeito da
Comprovação da Exportação entendeu o julgador não serem as despesas passíveis
de creditamento
(i) Da Parcela do Crédito Relativa às Despesas com Produção de Carvão Vegetal
Novamente, sirvo-me do contido no voto proferido pelo Conselheiro Winderley Morais
Pereira já referido:
“As glosas referentes a créditos relativos aos períodos em que houve a
comprovação da exportação, segundo consta do Termo de Verificação Fiscal, a
Recorrente registrou créditos sobre aquisições de bens e serviços utilizados como
insumos, despesas de energia elétrica, despesas de aluguéis de máquinas e
equipamentos, aquisições de bens para o ativo imobilizado e sobre as chamadas
"Outras Operações com Direito a Crédito" (Linhas 02, 03, 04, 06, 10 e 13 da
Ficha 16A dos DACON.
Ainda, segundo o TVF parte das glosas ocorreram pela posição adotada na
auditoria de não considerar as despesas com a produção de carvão vegetal como
insumo do processo produtivo.
Em que pese as justificativas apresentadas pela Autoridade Fiscal, com a decisão
do STJ no REsp 1.221.170, a definição do conceito de insumo passa por
Fl. 1959
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3201-007.715 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918700/2011-43

determinar a essencialidade e relevância das operações dentro do processo
produtivo. A Receita Federal já sob a ótica da decisão do STJ editou o Parecer
Normativo Cosit/RFB 5/2018, em que apresenta entendimentos sobre os critérios
de relevância e essencialidade. O Parecer entende como permitindo a apuração
de créditos na produção verticalizada, quando uma empresa produz o insumo a
ser utilizado em etapas subsequentes da sua cadeia de produção, ampliando de
forma significativa o entendimento anterior que vedava a utilização de créditos
nos insumos produzidos pela própria empresa. O trecho abaixo extraído do
Parecer Normativo RFB/Cosit 5/2018 trata destes insumos.
3.INSUMO DO INSUMO
Outra discussão que merece ser elucidada neste Parecer Normativo versa
sobre a possibilidade de apuração de créditos das contribuições na
modalidade aquisição de insumos em relação a dispêndios necessários à
produção de um bem-insumo utilizado na produção de bem destinado à venda
ou na prestação de serviço a terceiros (insumo do insumo).
Como dito acima, uma das principais novidades plasmadas na decisão da
Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça em testilha foi a extensão do
conceito de insumos a todo o processo de produção de bens destinados à
venda ou de prestação de serviços a terceiros.
Assim, tomando-se como referência o processo de produção como um todo, é
inexorável que a permissão de creditamento retroage no processo produtivo
de cada pessoa jurídica para alcançar os insumos necessários à confecção do
bem-insumo utilizado na produção de bem destinado à venda ou na prestação
de serviço a terceiros, beneficiando especialmente aquelas que produzem os
próprios insumos (verticalização econômica). Isso porque o insumo do
insumo constitui "elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou
da execução do serviço", cumprindo o critério da essencialidade para
enquadramento no conceito de insumo.
Esta conclusão é especialmente importante neste Parecer Normativo porque
até então, sob a premissa de que somente geravam créditos os insumos do
bem destinado à venda ou do serviço prestado a terceiros, a Secretaria da
Receita Federal do Brasil vinha sendo contrária à geração de créditos em
relação a dispêndios efetuados em etapas prévias à produção do bem
efetivamente destinado à venda ou à prestação de serviço a terceiros (insumo
do insumo).
Portanto, com o novo entendimento da Receita Federal, devem ser afastadas as
glosas referentes a aquisição de bens e prestação de serviços referente a produção
de carvão vegetal.”
É de se acrescentar que o entendimento de que as despesas incorridas com a produção
do carvão vegetal, desde a formação de florestas e prosseguindo por diversas etapas, até
a colocação do produto final, ferro-gusa, no mercado, garantem o direito ao crédito da
contribuição, também foi confirmado em outa decisão proferida pelo CARF, por
unanimidade de votos, em processo de relatoria do Conselheiro Luis Felipe de Barros
Reche.
Reproduzo a ementa de tal decisão:
“ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/03/2005
Fl. 1960
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3201-007.715 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918700/2011-43

REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIO DA
ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
De acordo com inciso II do art. 3o da Lei no 10.833/03, de mesmo teor do inciso
II do art. 3o da Lei no 10.637/02, o conceito de insumos pode ser interpretado
dentro do conceito da essencialidade e relevância, desde que o bem ou serviço
seja essencial ou relevante à atividade produtiva.
Em observância ao art. 62, § 2o, do Anexo II, do Regimento Interno do CARF,
aprovado pela Portaria MF no 343/2015, com redação dada pela Portaria MF no
152/2016, as decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal
Federal e pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na
sistemática prevista pelos artigos 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de 2015, devem
ser reproduzidas no julgamento dos recursos no âmbito deste Conselho.
REGIME
NÃO
CUMULATIVO.
INSUMOS
DOS
INSUMOS.
POSSIBILIDADE DE TOMADA DE CRÉDITOS.
Em um processo produtivo de uma mesma empresa com várias etapas em
uma produção verticalizada, cada qual gerando um produto que será
insumo na etapa seguinte ("insumos dos insumos"), como no caso de
sementes como insumos para gerar árvores/madeira, que servem de insumos
na obtenção do carvão vegetal, que constitui, por sua vez, insumo para a
produção do ferro-gusa, sendo o produto anterior insumo utilizado na
produção do item subsequente da cadeia produtiva, não há óbice à tomada
de créditos. (...)” (Processo no 10665.903740/2010-10; Acórdão no 3001-
001.435; Relator Conselheiro Luis Felipe de Barros Reche; sessão de
15/09/2020) (nosso destaque)
No voto condutor, o Conselheiro Luis Felipe de Barros Reche, adotou a compreensão
exposta pelo Conselheiro Rosaldo Trevisan no Acórdão no 3401-003.097, cujos
excertos são abaixo reproduzidos:
“1.1. Dos "insumos dos insumos..."
Quando a recorrente se refere a custos de produção relacionados a formação de
florestas de eucalipto e produção do próprio carvão vegetal, está a tratar dos
insumos necessários à produção do carvão vegetal, que na verdade é um insumo
para produção do ferro-gusa, que é o produto vendido pela empresa. Daí
intitularmos este tópico de "insumos dos insumos...".
E as reticências se devem à explicação da recorrente sobre o processo produtivo
do ferro-gusa, no qual existem basicamente três etapas, cada uma gerando um
produto que será insumo na etapa seguinte. Assim, tem-se, em verdade, os
"insumos dos insumos dos insumos" (sementes como insumos para gerar
árvores/madeira, que servem de insumos na obtenção do carvão vegetal, que
constitui insumo para a produção do ferro-gusa).
Não se tem dúvidas de que se estivéssemos a analisar a semente, por exemplo,
adquirida de pessoa jurídica como insumo para uma empresa que comercializa
toras de madeira, pouco restaria de contencioso. Igualmente se estivéssemos a
analisar aquisições de madeira como insumo para uma empresa que vende
carvão vegetal. De forma idêntica, seria incontroverso (inclusive para o autuante,
se estivessem compatíveis as quantificações nas notas fiscais, ou se tivessem
havido complementações) que as aquisições de carvão vegetal constituem
insumos para empresa que vende ferro-gusa.
Considerando o exposto, e o conceito de insumo aqui adotado (bens necessários
ao processo produtivo/fabril, e, consequentemente, à obtenção do produto final,
Fl. 1961
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3201-007.715 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918700/2011-43

tem-se que o único elemento que se acrescenta no caso concreto é o silogismo: se
a semente é necessária à obtenção da madeira, necessária à obtenção do carvão
vegetal, por sua vez necessário à obtenção do ferro-gusa, logo a semente é
necessária à obtenção do ferro-gusa. Não faz sentido culpar/penalizar a empresa
por ter fabricação/produção própria dos insumos necessários a etapas
subsequentes de seu processo produtivo.
Não assiste razão ao fisco, assim, para efetuar as glosas. A exigência de
vinculação "direta" (ou mesmo contato físico) com o produto vendido não
encontra respaldo legal para as contribuições não cumulativas. A simples leitura
do inciso II do art. 3o das leis de regência (Lei no 10.637/2002 e Lei no
10.833/2003) mostra que os bens e serviços devem ser utilizados como insumo
"na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda..'", e não
"na produção ou fabricação direta de bens ou produtos destinados à venda..'",
como deseja o fisco.
A turma de origem havia apreciado casos semelhantes, à época (a árvore
plantada era inclusive a mesma, eucalipto, mas havia uma etapa a menos,
tratando-se apenas de "insumos dos insumos"). Abaixo são transcritos excertos
da ementa do julgamento e do voto condutor, unanimemente acolhido por aquela
turma em relação à matéria em discussão:
"CRÉDITOS. CUSTOS INCORRIDOS NO CULTIVO DE EUCALIPTOS. Os
custos incorridos com bens e serviços aplicados na floresta de eucaliptos
destinados à extração da celulose configuram custo de produção e, por tal
razão, integram a base de cálculo do crédito das contribuições não-
cumulativas. (...)"
"Conforme se verifica nos autos, a fiscalização não só adotou o conceito de
insumo estabelecido para o IPI, por meio das instruções normativas da
Receita Federal; mas também seccionou a atividade do contribuinte em
duas etapas: a produção da matéria-prima (madeira) e a extração da
celulose (produto final industrializado a ser exportado).
Ao assim proceder a fiscalização acabou por considerar como "produção"
apenas a etapa industrial do processo produtivo, como se estivesse
analisando um processo de ressarcimento de IPI, esquecendo-se de que os
arts. 3°, II, das Leis n° 10.637/02 e 10.833/03 utilizam os termos "produção"
e "fabricação".
(...)
No caso concreto, o contribuinte exerce as duas atividades: produz sua
própria matéria-prima (produção de madeira) e extrai a celulose da matéria-
prima (fabricação), por meio do processo industrial descrito nos recursos
apresentados neste processo.
Tendo em vista que a lei contemplou com o direito de crédito os contribuintes
que exerçam as duas atividades, conclui-se, a partir da interpretação literal
dos textos dos arts. 3°, II, das Leis n° 10.637/02 e 10.833/03, que não há
respaldo legal para expurgar dos cálculos do crédito os custos incorridos na
fase agrícola (produção da madeira), sob argumento de que esta fase
culmina na produção de bem para consumo próprio.
(...)
Sendo assim, devem ser revertidas as glosas dos créditos relativos aos custos
incorridos com os bens e serviços discriminados nas planilhas de glosa sob
as rubricas: a) manejo das plantações de eucalipto; (...)" (Acórdãos n. 3403-
Fl. 1962
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 3201-007.715 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918700/2011-43

002.815 a 824, Rel. Antonio Carlos Atulim, unânimes em relação à matéria,
sessão de 27.fev.2014) (grifo nosso)
(...)”
Tem razão a Recorrente ao sustentar que sem a formação do carvão vegetal tornar-se-ia
inviável o início do seu processo produtivo, sendo fato incontestável a
imprescindibilidade do carvão vegetal para a produção do ferro-gusa e, por corolário
lógico, dos serviços necessários à formação das florestas das quais serão extraídas o
aludido carvão.
Assim, é de se deferir o pleito recursal em tal matéria, para afastar as glosas dos créditos
referentes à formação de florestas e produção de carvão vegetal, reconhecendo o direito
ao crédito pela aquisição de bens e serviços (insumos), desde que observados os demais
requisitos da lei, dentre os quais, terem sido as operações tributadas pela contribuição e
os bens e serviços adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no País.

(ii) Da Parcela do Crédito sobre outros créditos de Materiais de Uso e Consumo
Do voto proferido pelo Conselheiro Winderley Morais Pereira no processo citado
transcrevo:
“Para este tópico o Termo de Verificação sustenta as glosas na ausência de
previsão legal para fruição de despesas de uso e consumo que não estejam
vinculadas ao processo produtivo.
II. 4 - DA PARCELA DO CRÉDITO SOBRE VALORES DOS
MATERIAIS DE USO E CONSUMO Como já relatado, a base de cálculo a
ser declarada na Linha 13 da Ficha 16A do DACON a título de "Outras
Operações com Direito a Crédito" deve ser composta por eventuais valores
sobre os quais a legislação permita a apuração de créditos do PIS e da
COFINS que não estejam previstos nas demais linhas do DACON.
Segundo informado pela fiscalizada nas planilhas relativas à apuração dos
créditos mensais, os valores declarados nas referidas Linha 13 das Fichas
16A dos DACON dos meses em que houve exportações se referem a
aquisições de materiais de uso e consumo. Todavia, não se vislumbra na
legislação de regência da matéria (Lei 10.833/2003 e 10.637/2002) qualquer
dispositivo que ampare a apuração de créditos do PIS e da COFINS sobre
tais valores, de modo que devem ser glosados os créditos assim apurados
pela empresa FERRO GUSA CARAJÁS S/A.
Neste tópico não existe questionamento objetivo da Recorrente com a
apresentação de informações e documentação comprobatória que tais despesas
estariam vinculadas ao processo produtivo e mais uma vez é mister ressaltar a
obrigação que recai sobre a Recorrente de comprovar os créditos pleiteados. A
ausência desta comprovação impede o aproveitamento dos créditos, mantendo-se
as glosas realizadas pela Fiscalização.”
A decisão recorrida, com acerto, indica que a glosa realizada foi lastreada em fato
concreto e não em mera presunção, como alegou a Recorrente. Afinal, teve como
fundamento as informações prestadas por ela própria.
Vejamos o relatório elaborado pela Recorrente que indica o aproveitamento de créditos
com despesas de itens de uso e consumo nos meses de ago/2006, out/2006, nov/2006 e
dez/2006:
Fl. 1963
DF CARF MF
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Fl. 19 do Acórdão n.o 3201-007.715 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918700/2011-43

Afirma a decisão recorrida:
“Outrossim, é imperioso destacar que se o seu relatório apresentado à
fiscalização, e tomado como base para a glosa dos créditos, está errado por que,
então, a interessada não trouxe aos autos a demonstração de como apurou os
créditos informados na rubrica “Outras operações com direito a crédito” do
Dacon?
É, portanto, descabida a tese de afronta à garantia constitucional da ampla
defesa. Afinal, não só tal garantia está sendo exercida com a apresentação deste
recurso, mas também porque a glosa foi realizada com as informações que ela
própria forneceu à fiscalização.”
Como visto a glosa se deu em razão de as despesas com bens de uso e consumo não
serem passíveis de creditamento, na linha do que dispõe os arts. 3o das Leis no’s
10.637/2002 e 10.833/2003.
A Recorrente não conseguiu provar que os bens adquiridos integram o seu processo
produtivo.
Em face da imprecisão quanto a descrição dos bens e sua utilização no processo
produtivo, cujo ônus de comprovar a origem do direito creditório pleiteado é do
contribuinte, resta inviabilizado o reconhecimento do direito.
É por demais sabido que a Recorrente precisa demonstrar a função de cada produto,
cuja aquisição pretende fazer gerar créditos, no seu processo produtivo, evidenciando a
sua essencialidade ou relevância para o mesmo.
Assim, em processos de ressarcimento/restituição/compensação não é do Fisco o ônus
de provar a inexistência do direito creditório, mas sim do contribuinte realizar a prova
de sua existência, ou seja, de sua liquidez e certeza.
Como dito, a glosa se refere à compra de material para uso ou consumo, sendo que o
contribuinte não se desincumbiu de sua tarefa de comprovar o equívoco da Fiscalização
e que tais bens são necessários e integram o seu processo produtivo.
Nestes termos, nada a deferir no tema recursal.

- Dos Argumentos de Índole Constitucional
Fl. 1964
DF CARF MF
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Fl. 20 do Acórdão n.o 3201-007.715 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918700/2011-43

Acrescento que em relação aos argumentos de índole constitucional tecidos pela
Recorrente, tem aplicação o contido na Súmula CARF no 2, a seguir transcrita:
“Súmula CARF no 2 O CARF não é competente para se pronunciar sobre a
inconstitucionalidade de lei tributária”
Sendo referida súmula de aplicação obrigatória por este colegiado, maiores digressões
sobre a matéria são desnecessárias.
Assim, nada a prover no tema.
Diante do exposto, voto por rejeitar as preliminares arguidas e, no mérito, dar parcial
provimento ao Recurso Voluntário, para afastar as glosas dos créditos referentes à
formação de florestas e produção de carvão vegetal, reconhecendo o direito ao crédito
pela aquisição de bens e serviços (insumos), desde que observados os demais requisitos
da lei, dentre os quais, terem sido as operações tributadas pela contribuição e os bens e
serviços adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no País.

CONCLUSÃO

Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela
consignadas são aqui adotadas.

Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o e 2o do art. 47 do anexo II
do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de rejeitar as preliminares
arguidas e, no mérito, dar parcial provimento ao Recurso Voluntário para afastar as glosas dos
créditos referentes à formação de florestas e produção de carvão vegetal, reconhecendo o direito
ao crédito pela aquisição de bens e serviços (insumos), desde que observados os demais
requisitos da lei, dentre os quais, terem sido as operações tributadas pela contribuição e os bens e
serviços adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no País.

(documento assinado digitalmente)
Paulo Roberto Duarte Moreira – Presidente Redator

Fl. 1965
DF CARF MF
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