Tribunal: CARF
Processo: 13886.000474/2005-06
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Maria Eduarda Alencar Câmara Simões
Órgão colegiado: Primeira Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-03-30
Data de publicação: 2021-05-06

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/09/2004 a 30/09/2004
INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. CREDITAMENTO. INSUMOS. TRANSPORTE DE FUNCIONÁRIOS PARA ZONA RURAL EM ATIVIDADE AGROINDUSTRIAL. POSSIBILIDADE. DECISÃO DO STJ EM SEDE DE RECURSO REPETITIVO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE.
Para fins de apuração de crédito de COFINS não-cumulativa, apresenta-se imperativa a adoção da interpretação intermediária quanto ao conceito de insumo objeto da decisão do STJ no REsp no 1.221.170/PR, julgado em sede de recurso repetitivo, a qual fixou o critério da essencialidade/relevância.
No caso concreto analisado, considerando a atividade agroindustrial desenvolvida pela Recorrente, o deslocamento dos seus funcionários para as zonas rurais, de difícil acesso e onde deverão ser necessariamente realizadas as atividades de plantio/colheita/corte da cana-de-açúcar, diferentemente de outras situações, não configura um pagamento de um benefício ao empregado, mas sim um custo essencial à própria viabilização do processo produtivo em si, amoldando-se, portanto, no critério de essencialidade fixado pelo STJ no referido REsp.
CREDITAMENTO. ARRENDAMENTO DE IMÓVEIS RURAIS. PRÉDIO RÚSTICO. POSSIBILIDADE.
Há de se reconhecer o direito ao crédito da COFINS não cumulativa no que concerne às despesas com arrendamento de imóveis rurais, visto que prédios rústicos também se enquadram na previsão contida no art. 3o, inciso IV, da Lei no 10.833/03.

Inteiro teor:
S3-TE01
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS

Processo no
13886.000474/2005-06
Recurso no
Voluntário
Acórdão no
3001-001.811 – 3a Seção de Julgamento / 1a Turma Extraordinária
Sessão de
30 de março de 2021
Recorrente
USINA SANTA BÁRBARA S/A - AÇÚCAR E ÁLCOOL
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/09/2004 a 30/09/2004
INCIDÊNCIA
NÃO-CUMULATIVA.
CREDITAMENTO.
INSUMOS.
TRANSPORTE
DE FUNCIONÁRIOS
PARA
ZONA
RURAL
EM
ATIVIDADE AGROINDUSTRIAL. POSSIBILIDADE. DECISÃO DO STJ
EM
SEDE
DE
RECURSO
REPETITIVO.
CRITÉRIO
DA
ESSENCIALIDADE.
Para fins de apuração de crédito de COFINS não-cumulativa, apresenta-se
imperativa a adoção da interpretação intermediária quanto ao conceito de
insumo objeto da decisão do STJ no REsp no 1.221.170/PR, julgado em sede de
recurso repetitivo, a qual fixou o critério da essencialidade/relevância.
No caso concreto analisado, considerando a atividade agroindustrial
desenvolvida pela Recorrente, o deslocamento dos seus funcionários para as
zonas rurais, de difícil acesso e onde deverão ser necessariamente realizadas as
atividades de plantio/colheita/corte da cana-de-açúcar, diferentemente de outras
situações, não configura um pagamento de um benefício ao empregado, mas
sim um custo essencial à própria viabilização do processo produtivo em si,
amoldando-se, portanto, no critério de essencialidade fixado pelo STJ no
referido REsp.
CREDITAMENTO. ARRENDAMENTO DE IMÓVEIS RURAIS. PRÉDIO
RÚSTICO. POSSIBILIDADE.
Há de se reconhecer o direito ao crédito da COFINS não cumulativa no que
concerne às despesas com arrendamento de imóveis rurais, visto que prédios
rústicos também se enquadram na previsão contida no art. 3o, inciso IV, da Lei
no 10.833/03.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento ao Recurso Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13886.000474/2005-06
Fl. 177
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3001-001.811 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 13886.000474/2005-06

Marcos Roberto da Silva - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Maria Eduarda Alencar Câmara Simões – Relatora
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Marcos Roberto da Silva
(Presidente), Maria Eduarda Alencar Câmara Simões (Relatora) e Paulo Regis Venter.
Relatório
Por bem relatar os fatos, adoto o relatório constante da decisão da DRJ, às fls.
93/103 dos autos:
Trata o presente processo de Declaração de Compensação no valor de RS 14.051,05
utilizando créditos da contribuição para a Cofins não-cumulativa do mês de 09/2004,
apurados sobre custos, despesas, e encargos vinculados às operações de exportação, nos
termos do art. § 1, do art. 6o da Lei n° 10.833, de 2003.
A DRF-Piracicaba-SP emitiu Despacho Decisório DRF/PCA no 1.758, em 25/11/2009
que reconheceu parcialmente o direito creditório de R$ 9.524,64 e homologou
parcialmente as Declarações de Compensação até o montante reconhecido (fl.42).
No referido Despacho Decisório consta consignado, que:
“.... Quanto à planilha de fls. 25, na qual a contribuinte relaciona os diversos
custos e encargos incorridos em cada mês, que compõem a base de cálculo dos
créditos, a fiscalização efetuou glosas em relação às contas 4301202003 —
TRANSPORTE TURMA —PJ e 4301212105 — ARRENDAMENTO
AGRÍCOLA — COLIGADAS, nos valores de R$ 104,41 e R$ 76.681,71, para
as quais atribui justificativas convincentes, entre elas, custos com serviços de
transportes de pessoal, não admitido pela legislação vigente (IN 404/04, art. 8°, §
4o c/c § 9o), assim como, com arrendamento agrícola ( Lei 10.833/2003, art. 3°,
inciso IV).
.........
Entende-se como insumo, utilizado na fabricação ou produção de bens destinados
à venda, a matéria-prima, o produto intermediário, o material de embalagem e
quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a
perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente
exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam, incluídos no
ativo imobilizado e os serviços prestados por pessoas jurídicas domiciliadas no
pais, aplicados ou consumidos na produção ou fabricação de produtos destinados
à venda ( IN 404/04, art. 8°, § 4° c/c § 9°).”
Cientificado do despacho decisório em 09/02/2010, AR de fl.51, a contribuinte
apresentação Manifestação de Inconformidade em 09/03/2010, acostada às fls. 59 e ss,
onde alega em síntese que:
1. Necessário ressaltar que a não-cumulatividade da COFINS não deve ser equiparada
com a não-cumulatividade constitucional do ICMS e do IPI. Enquanto a não-
cumulatividade do ICMS e do IPI decorre de uma imposição constitucional, mais
precisamente dos artigos 155, § 2°, I, da CF/88 (ICMS), e art. 153, § 3°, II, da CF/88
(IPI), a "não-cumulatividade" da COFINS tem origem na legislação infraconstitucional
(Lei n° 10.833/03);
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2. A não-cumulatividade da COFINS não traz vinculação entre créditos e débitos
propriamente dita mesmo porque a regra-matriz de incidência das aludidas
Contribuições é completamente distinta das que regem o IPI e o ICMS;
3. Trata-se, portanto, de um sistema diferenciado de não-cumulatividade, no qual aos
contribuintes foram atribuídas certas hipóteses em que o crédito é assegurado,
baseando-se na aquisição de bens e serviços, nos custos, nas despesas e demais
encargos, além da instituição de créditos presumidos.
4. Oportuno destacar que a Lei 10.833/2003 não conceitua "insumos" e, tampouco,
remetem à utilização subsidiária da legislação do IPI para a busca do seu conceito, a
exemplo do que ocorreu quando da instituição do crédito presumido de IPI em
ressarcimento ao PIS e à COFINS de que trata a Lei 9.363/96;
5. Assim, se as leis que instituíram as contribuições não definiram o que são insumos e
nem obrigam à utilização subsidiária da legislação do IPI para se extrair tal conceito,
depreende-se que o legislador quis utilizar o sentido comum deste vocábulo na
linguagem;
6. Como é de ampla sabença, o termo insumos, tem o mesmo sentido e significado na
linguagem comum dentro de todo o território nacional - e até no estrangeiro ("input",
em inglês) -, isto é, representa cada um dos elementos, diretos e indiretos, necessários à
produção de produtos e serviços, como, por exemplo, matérias primas, máquinas,
equipamentos, capital, mão-de-obra, energia elétrica, etc;
7. Todavia, a Secretaria da Receita Federal, a pretexto de "interpretar" e "aplicar" a
legislação federal, maliciosa e ilegalmente, limitou o conceito de "insumos" nas
Instruções Normativas 247/02 e 404/04;
8. Segundo o fisco federal, são insumos utilizados na fabricação de produtos destinados
à venda, exclusivamente, a matéria-prima, o produto intermediário, o material de
embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano
ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida
sobre o produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo imobilizado.
Também são insumos os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no Pais,
aplicados ou consumidos na fabricação do produto.
9. Tal restrição, porém, ressente-se de manifesto vício de ilegalidade, na medida em que
o poder regulamentador do Executivo está adstrito a apenas e tão somente assegurar a
fiel execução das leis, não podendo, em hipótese alguma, inovar na ordem jurídica, seja
ampliando, seja reduzindo, ou seja, alterando o sentido e conteúdo da lei;
10. Sob o império da legalidade, ao qual deve se submeter a Administração nos precisos
termos do art. 37, caput, da CF-88, os atos administrativos normativos, de caráter
secundário, como Decretos, Instruções Normativas e Ordens de Serviço, não podem
inovar na ordem jurídica;
11. Não há dúvidas de que as disposições do artigo 8o, § 4° c/c § 9o da Instrução
Normativa n° 404/04, extrapolam a sua limitada função de garantir a aplicabilidade da
legislação federal;
12. Deste modo, afigura-se completamente indevida a glosa dos créditos auferidos pela
manifestante, como aguarda e requer seja assim reconhecido por essa isenta instância
julgadora. Ademais disso, as glosas de créditos efetuadas não podem prevalecer, na
medida em que afastaram indevidamente os bens e serviços utilizados como insumos, os
quais são inerentes e essenciais ao processo produtivo;
13. Não há como prevalecer a glosa relativa aos bens utilizados como insumos. Tratam-
se de ferramentas operacionais, indispensáveis para a produção, os quais estão
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diretamente ligados ao processo produtivo, razão pelo qual deveriam ter sido admitidos
pela autoridade fiscal;
14. O transporte da mão-de-obra que é indispensável em todo o processo de plantio,
tratos culturais, colheita e industrialização. Em decorrência da necessidade de constante
vigilância das lavouras, em todo o seu estágio, são necessárias diligências diárias aos
diversos fundos agrícolas por agrimensores, agrônomos e demais empregados
qualificados para a finalidade de tratar da cultura;
15. É nítido que a atividade produtiva da empresa depende do transporte de seus
funcionários. Uma pelo fato da empresa se situar em Zona Rural, e outra pelo fato da
necessidade de mão-de-obra nas lavouras que são um tanto longínquas havendo
necessidade imperiosa de contratação de transporte para tal fim. Nem toda atividade da
empresa é mecanizada, havendo a indispensável contratação de transportes
terceirizados, assim com o próprio para que os funcionários tenham acesso aos locais de
trabalho, e possam exercer suas tarefas (tratos culturais, aplicação de herbicidas,
insumos, corte, etc);
16. No amplo conceito de aluguel de prédio deve ser enquadrado também o
arrendamento de propriedades rurais, razão pela qual é legítimo o crédito pleiteado,
pois, se não existe a terra para plantio, não haverá a matéria-prima, e, levando-se em
consideração a capacidade de moagem da empresa, é necessidade imperiosa o plantio
em terras arrendadas, e o custo deste arrendamento é sem sombra de dúvida considerado
como insumo na cadeia produtiva;
17. O artigo 3°, IV, da Lei 10.833/2003, expressamente contempla o direito a
compensação de créditos decorrentes de aluguel de prédios, máquinas e equipamentos
pagos à pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa;
18. Com efeito, o arrendamento de terras para cultivo de cana se enquadra
tranquilamente no conceito de aluguel. Afinal, arrendar e alugar são palavras sinônimas
que definem uma relação jurídica segundo a qual o proprietário de um bem cede o seu
uso e gozo a outrem mediante contraprestação consistente no pagamento de aluguel (ou
de uma renda);
19. Ademais, o arrendamento de área para lavoura de cana-de-açúcar, na verdade,
também se equivale ao arrendamento (ou locação) de prédio;
20. Oportuno registrar que o conceito jurídico do termo ‘prédio’, não corresponde ao
limitado conceito popular, pelo qual se define prédio como uma construção de vulto;
21. De acordo com o Estatuto da Terra, Lei no 4.504/64 e suas alterações, o termo
"prédio", designativo de imóvel em geral, serve tanto para o rústico (ou rural) como
para o urbano. Com efeito, há distinção entre os prédios rústicos, considerados aqueles
fora dos limites das cidades, destinados à agricultura, cultivados, campos de criação, dos
prédios urbanos, que são aqueles dentro dos perímetros das cidades;
22. O artigo 3°, IV, da Lei 10.833/2003, entretanto, limitou-se a mencionar a locação de
prédio, sem fazer distinção entre rústico ou urbano. Se assim é, e se dentro do gênero
‘prédio’ estão inclusos os rústicos ou rurais, não há como excluir os aluguéis de prédios
rústicos - arrendamentos agrícolas;
23. Portanto, é nitidamente injusta e ilegal a limitada "interpretação" dos conceitos de
aluguel e prédio efetuada pelo agente fiscal, impondo-se a reforma da decisão recorrida,
de forma que sejam considerados os créditos decorrentes dos arrendamentos agrícolas;
24. Enfim, como amplamente demonstrado, as glosas de créditos efetuadas pela
autoridade administrativa são nitidamente equivocadas, haja vista que o conceito de
insumos e a amplitude da não cumulatividade da COFINS não podem ser analisados à
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luz dos exemplos da não cumulatividade do IPI e do ICMS. Ademais, os créditos
relativos a despesas com arrendamentos agrícolas enquadra-se na hipótese prevista no
artigo 3°, IV, da Lei 10.833/03;
25. Diante de todo o exposto, a impugnante espera e requer seja reformada a decisão
recorrida, para o fim de ser reconhecido integralmente o crédito da COFINS não
cumulativa referente ao mês de agosto de 2004, nos termos acima articulados, como
medida de inequívoca aplicação do Direito.
Ao analisar o caso, a DRJ entendeu, por unanimidade de votos, em julgar
improcedente a manifestação de inconformidade apresentada, conforme decisão que restou assim
ementada:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/09/2004 a 30/09/2004
CRÉDITOS A DESCONTAR. INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. PRESTAÇÃO
DE SERVIÇOS. PROCESSO PRODUTIVO. UTILIZAÇÃO.
Apenas os serviços diretamente utilizados na fabricação dos produtos é que dão direito
ao creditamento da COFINS - Não Cumulativa incidente em suas aquisições.
CRÉDITOS A DESCONTAR. INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. DESPESAS
COM ARRENDAMENTO AGRÍCOLA. INTERPRETAÇÃO RESTRITIVA.
A despesa com o arrendamento de terras não se confunde com o conceito de aluguel de
prédios, para o qual é permitido o direito ao creditamento. As normas que criam direito
a benefícios fiscais devem ser interpretadas restritivamente, não se permitindo a
extensão de conceitos.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/09/2004 a 30/09/2004
ARGUIÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. COMPETÊNCIA.
A arguição de inconstitucionalidade não pode ser oponível na esfera administrativa, por
transbordar os limites de sua competência o julgamento da matéria, do ponto de vista
constitucional.
O contribuinte foi intimado acerca desta decisão em 20/10/2014 (vide Aviso de
Recebimento à fl. 113 dos autos) e, insatisfeito com o seu teor, interpôs em 17/11/2014 seu
Recurso Voluntário (fls. 116/174).
Ato contínuo, os autos vieram-me conclusos para a análise do Recurso Voluntário
interposto.
É o relatório.
Voto
Conselheira Maria Eduarda Alencar Câmara Simões - Relatora:
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O Recurso Voluntário é tempestivo e reúne os demais requisitos de
admissibilidade, portanto, dele tomo conhecimento.
Como visto acima, a presente contenda versa sobre declaração de compensação
em que a Recorrente pretende ter reconhecido direito creditório no valor total de R$ 14.051,05,
relativo a crédito de COFINS não cumulativa, vinculados às operações de exportação, relativa ao
mês de setembro de 2004.
O pleito do contribuinte foi parcialmente deferido pela DRF, a qual reconheceu o
direito a crédito no importe de R$ 9.524,64. O montante não deferido diz respeito às glosas
relacionadas às contas 4301202003 - TRANSPORTE TURMA - PJ e 4301212105 -
ARRENDAMENTO AGRÍCOLA - COLIGADAS, nos valores de R$ 104,41 e R$ 76.681,71,
respectivamente, realizadas sob o fundamento de que custos com serviços de transportes de
pessoal não são admitidos pela legislação vigente (IN 404/04, art. 8°, § 4o c/c § 9o), assim como
com arrendamento agrícola (Lei 10.833/2003, art. 3°, inciso IV).
Ao analisar o caso, a DRJ entendeu por manter os termos do despacho decisório
proferido em sua íntegra. Inicialmente, quanto à alegação de ilegalidade da Instrução Normativa
no 404/2004, asseverou que não possuiria competência para tal apreciação.
Nesse contexto, no que tange ao transporte de mão de obra, entendeu que tal
despesa não daria direito a crédito, visto que “o conceito de insumo aplicável no âmbito do
regime não cumulativo de tributação para a contribuição para o PIS e Cofins é o resultante do
cruzamento do artigo 3o da Lei no 10.637/2002 e da Lei no 10.833/2003 com o artigo 66 da
Instrução Normativa SRF no 247/2002 e com o artigo 8o da Instrução Normativa SRF no
404/2004. Em outras palavras, não são considerados como insumos passíveis de geração de
créditos, aqueles bens e serviços que não estejam intrínseca e diretamente associados ao processo
produtivo de bem destinado à venda”.
De outro norte, no que tange ao arrendamento agrícola, concluiu por insubsistente
o pleito do contribuinte, visto que o art. 3o, inciso IV, da Lei no 10.833/2003 não comportaria
interpretação ampliativa a ponto de englobar tais despesas.
Sendo assim, permaneceu em discussão, portanto, a diferença não reconhecida
pela DRF e mantida pela DRJ, com base nos fundamentos acima indicados.
É sobre as razões que levaram às glosas realizadas pela fiscalização e à sua
manutenção, então, que a presente decisão irá se debruçar.
1. Do conceito de insumos para fins de creditamento de COFINS – linhas
gerais
Conforme descrito anteriormente, foram duas as contas objeto de glosa pela
fiscalização e a primeira delas diz respeito ao transporte de pessoal, o qual, segundo a
fiscalização, não estaria enquadrado no conceito de insumos, nos moldes das previsões dispostas
nas Instruções Normativas SRF no 247/2002 e 404/2004.
O direito ao desconto das despesas incorridas com insumos encontra previsão no
inciso II do art. 3o da Lei no 10.833/2003, in verbis:
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Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos
referidos:
no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei; e
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei;
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção
ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485,
de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi;
E, no caso em testilha, tanto a DRF quanto a DRJ entenderam por aplicar o
conceito mais restritivo de “insumos”, a teor do disposto nas normas de IPI.
Como é cediço, o conceito de “insumos” para fins de reconhecimento do direito
ao creditamento de PIS e COFINS é deveras polêmico, visto que admite uma certa flexibilidade,
protagonizando o tema intenso debate tanto no âmbito de julgamento administrativo quanto no
Judiciário.
No intuito de sanear as controvérsias sobre o tema, restou sedimentado pelo STJ
por meio do julgamento do REsp no 1.221.170/PR, julgado em 22/02/2018 sob a sistemática de
recurso repetitivo, as seguintes teses:
a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da
SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-
cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis
10.637/2002 e 10.833/2003; e
(b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade
ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.
Importante observar, inclusive, que o entendimento da Corte Superior deverá ser
necessariamente observado por este órgão de julgamento, em razão do disposto no art. 62, §2o,
do Regimento Interno do CARF, in verbis:
Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a
aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob
fundamento de inconstitucionalidade.
(...).
§ 2o As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal e pelo
Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática dos arts.
543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de
2015 - Código de Processo Civil, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no
julgamento dos recursos no âmbito do CARF. (Redação dada pela Portaria MF no 152,
de 2016)
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Sendo assim, não mais persiste o óbice indicado na decisão recorrida acerca da
análise da ilegalidade das Instruções Normativas em questão. Ao contrário, constata-se que não
há mais margem para discussão, devendo ser necessariamente aplicados os parâmetros definidos
pelo STJ no REsp acima indicado.
Nesse contexto, não restam dúvidas que o conceito de insumos adotado tanto pela
DRF quanto pela DRJ não mais se sustenta. Resta-nos, pois, neste momento, analisar as glosas
realizadas sob a ótica da orientação disposta na referida decisão do STJ.
No que tange especificamente ao conceito de insumos, os parâmetros a serem
adotados na análise do direito creditório do contribuinte devem levar em consideração a
essencialidade/relevância para o processo produtivo ou para o desenvolvimento da atividade
econômica desenvolvida pela empresa.
Ou seja, fixou o STJ os parâmetros a serem adotados pelo Julgador, não
afastando, contudo, a apreciação casuística que deverá ser realizada sobre o que deva ser
considerado essencial ou mesmo relevante em cada caso concreto a ser analisado.
Como consequência, a NOTA SEI PGFN MF 63/18 veio tentar esclarecer o
conceito de insumos nos moldes do que restara definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170,
tendo firmado orientação no sentido de que insumos seriam todos os bens e serviços que possam
ser direta ou indiretamente empregados na prestação do serviço ou na produção e cuja subtração
resulte na impossibilidade ou inutilidade destas.
A Instrução Normativa RFB no 1911, de 11 de outubro de 2019, por seu turno,
revogou expressamente as Instruções Normativas SRF no 247/2002 e 404/2004, adotadas pela
DRJ como razão de decidir.
É com base, portanto, na decisão proferida pelo STJ, conforme fundamentos
acima expostos, que passo a analisar os itens que foram objeto de glosa inicialmente pelo
despacho decisório, cujos termos restaram mantidos pela decisão recorrida.
1.1.
Da glosa relacionada ao transporte de mão de obra
Sobre tais despesas, a Recorrente trouxe os seguintes esclarecimentos em sua
manifestação de inconformidade:
14. O transporte da mão-de-obra que é indispensável em todo o processo de plantio,
tratos culturais, colheita e industrialização. Em decorrência da necessidade de constante
vigilância das lavouras, em todo o seu estágio, são necessárias diligências diárias aos
diversos fundos agrícolas por agrimensores, agrônomos e demais empregados
qualificados para a finalidade de tratar da cultura;
15. É nítido que a atividade produtiva da empresa depende do transporte de seus
funcionários. Uma pelo fato da empresa se situar em Zona Rural, e outra pelo fato da
necessidade de mão-de-obra nas lavouras que são um tanto longínquas havendo
necessidade imperiosa de contratação de transporte para tal fim. Nem toda atividade da
empresa é mecanizada, havendo a indispensável contratação de transportes
terceirizados, assim com o próprio para que os funcionários tenham acesso aos locais de
trabalho, e possam exercer suas tarefas (tratos culturais, aplicação de herbicidas,
insumos, corte, etc);
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Processo no 13886.000474/2005-06
Acórdão n.o 3001-001.811
S3-TE01
Fl. 5

Em seu Recurso Voluntário, assim se manifestou:
A Recorrente é uma sociedade anônima que tem por objetivo social a produção de
açúcar, etanol e seus subprodutos, assim como a administração agrícola de terras que
visem a obtenção da matéria-prima utilizada por sua indústria, conforme se depreende
do art. 3° do Estatuto Social, in verbis:
"ARTIGO 3° - A Companhia tem por objeto: (I) a importação, exportação,
produção e comercialização de açúcar, álcool, cana-de-açúcar e demais
derivados de tal produto agrícola; (ii) a distribuição de combustíveis em geral, e
o comércio de produtos derivados do petróleo; (li) a exploração de postos de
abastecimento, a compra e venda de combustíveis e lubrificantes derivados de
petróleo;
(iv) os serviços de logística, portuária e de assessoria técnica, administrativa e
financeira; (v) o transporte de toda espécie, de passageiros e cargas, inclusive
navegação interior e de travessia fluvial e lacustre; (vi) a produção e
comercialização de energia elétrica, vapor vivo, vapor de escape e todos os
derivados provenientes de cogeração de energia elétrica; (vii) a exploração
agrícola e pastorial em terras próprias ou de terceiros; (vil!) a importação,
exportação, manipulação, comercialização, industrialização, guarda, serviços de
carga e descarga de fertilizantes e demais insumos agrícolas; (ix) a
administração, por conta própria ou de terceiros, de bens móveis e imóveis,
podendo arrendar e dar em arrendamento, receber e dar em parceria, alugar
móveis e locar móveis, imóveis e equipamentos em geral(...)"
Para que a Peticionária realize o processo agroindustrial concernente a produção de
açúcar e álcool, conforme foi demonstrado em sua oportuna manifestação de
inconformidade, a mesma incorre em diversos gastos da operação agrícola, dentre eles
as despesas realizadas para transporte dos trabalhadores até as áreas rurais, sendo
inimaginável a produção de açúcar e álcool sem a realização do referido transporte de
turmas para a labuta agrícola.
(...)
Conforme demonstrado no item 111.1, será conferido o crédito de PIS e COFINS sobre
todos os custos e despesas que se afigurem indispensáveis ao desenvolvimento do
processo produtivo da empresa, raciocínio que busca amparo no diretamente no art. 3°,
inciso 11, da lei 10.833/03. Isto porque os critérios da IN 404/04 foram crivados em
absoluto descompasso com a lei que rege a matéria, sendo unanimemente rechaçado
pela jurisprudência do CARF, bastando que se comprove a essencialidade da despesa
para fazer jus ao creditamento.
Ora, o transporte diário de pessoas até as áreas de cultivo, para semear, cortar e aplicar
substâncias químicas de prevenção é um custo indispensável ao processo produtivo da
Recorrente, uma vez que sem o transporte de seus empregados a matéria prima não
receberia o tratamento necessário para ser extraída do solo e levada ao parque industrial.
Ou seja, o processo agroindustrial da Recorrente sequer existiria se não houvesse o
transporte de trabalhadores que labutam na principal fase do processo produtivo da
Recorrente (fase agrícola), sendo impossível admitir que tal serviço não seja enquadrado
como insumo no caso em tela, subsumindo-se inequivocamente à hipótese constante no
art. 30, inciso II, da lei 10,833/03, in verbis: (...).
Ao analisar ditas despesas, em confronto com a decisão proferida pelo STJ sobre
o tema, entendo que, tendo em vista a atividade específica exercida pela Recorrente, a despesa
com o deslocamento dos seus funcionários apresenta-se essencial ao seu processo produtivo.
Fl. 185
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S3-TE01
Fl. 5,5

Isso porque, considerando que a recorrente exerce atividade agroindustrial,
consistindo o seu objeto social na importação, exportação, produção e comercialização de
açúcar, álcool, cana-de-açúcar e demais derivados de tais produtos, e que esta atividade
produtiva engloba desde o plantio, o corte, o carregamento, a pesagem, até a produção do açúcar
e álcool propriamente dita, entendo que o transporte de trabalhadores rurais para realizar tais
atividades finda por integrar o próprio processo produtivo aqui analisado.
Nesse contexto, penso que o transporte dos funcionários até o local do
plantio/colheita/corte da cana-de-açúcar, diversamente de outras situações, não configura um
pagamento de um benefício ao empregado, mas sim um custo necessário para fins de viabilizar a
produção da recorrente.
Até porque, considerando que as atividades são realizadas em área rural, é certo
que o acesso às mesmas é precário, o que me leva a concluir que a subtração desta despesa
levaria à inviabilidade de a Recorrente realizar a sua atividade produtiva.
É importante se ressaltar que não se está aqui concluindo que as despesas com o
deslocamento de funcionários de qualquer empresa conferiria direito ao creditamento de PIS e
COFINS não cumulativos, mas apenas que, no caso específico da atividade desempenhada pela
Recorrente, em que tal transporte representa uma etapa integrante do processo produtivo da
mesma, tal despesa se amolda ao critério de essencialidade firmado pelo STJ sobre o tema.
Nesse contexto, entendo que há de ser revertida a glosa em comento, face ao
enquadramento deste dispêndio nos parâmetros fixados pelo STJ ao julgar o REsp no 1.221.170,
cuja observância, repise-se, vincula este Colegiado.
2. Das despesas relacionadas ao arrendamento agrícola
Quanto à glosa relacionada ao arrendamento de imóveis rurais, da mesma forma,
entendo que assiste razão ao contribuinte em seus fundamentos, visto que a legislação admite
expressamente o direito ao crédito no caso de aluguéis de prédios, e, conforme restou esclarecido
pela Solução de Consulta no 331/2017 da COSIT, abaixo colacionada, o conceito de “prédio”
“engloba tanto o prédio urbano construído como o prédio rústico não edificado”:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
EMENTA:
REGIME
DE
APURAÇÃO
NÃO
CUMULATIVA.
CRÉDITO.
ARRENDAMENTO AGRÍCOLA.
A pessoa jurídica submetida ao regime de apuração não cumulativa da Contribuição ao
PIS/Pasep pode descontar créditos sobre aluguéis de prédios pagos a pessoa jurídica,
utilizados nas atividades da empresa, desde que obedecidos todos os requisitos e as
condições previstos na legislação.
A remuneração paga pelo arrendatário em relação ao bem arrendado é denominada de
aluguel,
representando
a
retribuição
pelo
uso
e
gozo
do
bem
imóvel.
A Lei no 4.504, de 30 de novembro de 1964 (Estatuto da Terra), e a Lei no 8.629, de 25
de fevereiro de 1993, definem "imóvel rural" como sendo o prédio rústico, de área
contínua qualquer que seja a sua localização, que se destine ou possa se destinar à
exploração agrícola, pecuária, extrativa vegetal, florestal ou agroindustrial, quer através
de
planos
públicos
de
valorização,
quer
através
de
iniciativa
privada.
É princípio geral de hermenêutica que onde a lei não distingue não cabe ao intérprete
distinguir. Desta forma, o conceito de prédio contido no inciso IV do art. 3o da Lei no
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Fl. 6

10.637, de 2002, engloba tanto o prédio urbano construído como o prédio rústico não
edificado.
DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso IV; Lei no 4.504, de
1964 (Estatuto da Terra); Lei no 8.629, de 1993; Decreto no 59.566, de 1966, art. 3o; e
Decreto no 4.382, de 2002, art. 9o.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL – COFINS
EMENTA:
REGIME
DE
APURAÇÃO
NÃO
CUMULATIVA.
CRÉDITO.
ARRENDAMENTO AGRÍCOLA.
A pessoa jurídica submetida ao regime de apuração não cumulativa da Cofins pode
descontar créditos sobre aluguéis de prédios pagos a pessoa jurídica, utilizados nas
atividades da empresa, desde que obedecidos todos os requisitos e as condições
previstos na legislação.
A remuneração paga pelo arrendatário em relação ao bem arrendado é denominada de
aluguel,
representando
a
retribuição
pelo
uso
e
gozo
do
bem
imóvel.
A Lei no 4.504, de 30 de novembro de 1964 (Estatuto da Terra), e a Lei no 8.629, de 25
de fevereiro de 1993, definem "imóvel rural" como sendo o prédio rústico, de área
contínua qualquer que seja a sua localização, que se destine ou possa se destinar à
exploração agrícola, pecuária, extrativa vegetal, florestal ou agroindustrial, quer através
de
planos
públicos
de
valorização,
quer
através
de
iniciativa
privada.
É princípio geral de hermenêutica que onde a lei não distingue não cabe ao intérprete
distinguir. Desta forma, o conceito de prédio contido no inciso IV do art. 3o da Lei no
10.833, de 2003, engloba tanto o prédio urbano construído como o prédio rústico não
edificado.
DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, inciso IV; Lei no 4.504, de
1964 (Estatuto da Terra); Lei no 8.629, de 1993; Decreto no 59.566, de 1966, art. 3o; e
Decreto no 4.382, de 2002, art. 9o.
Este entendimento, inclusive, já se encontra pacificado na Câmara Superior de
Recursos Fiscais, consoante se extrai da decisão a seguir colacionada:
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/12/2007
CONTRIBUIÇÃO
NÃO
CUMULATIVA.
CONCEITO
DE
INSUMOS.
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito de insumos,
para fins de constituição de crédito das contribuições não cumulativas, definido pelo STJ ao
apreciar o REsp 1.221.170, em sede de repetitivo - qual seja, de que insumos seriam todos os
bens e serviços que possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na
impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens
cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do
produto ou do serviço daí resultantes.
PIS/PASEP. DIREITO AO CRÉDITO DAS CONTRIBUIÇÕES NÃO CUMULATIVAS.
INSUMOS
DE
INSUMOS.
CUSTOS
DE
FORMAÇÃO
DAS
LAVOURAS.
POSSIBILIDADE.
Afinando-se ao conceito exposto pela Nota SEI PGFN MF 63/18 e aplicando-se o Teste de
Subtração, é de se reconhecer o direito ao crédito das contribuições sobre os bens e serviços
utilizados nas lavouras, quais sejam, sobre transportes de bagaço, transportes de
calcário/fertilizante, transportes de combustível, transportes de sementes, transportes de
equipamentos/materiais agrícola e industrial, transporte de mudas de cana, transporte de
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resíduos industriais, transporte de torta de filtro, transporte de vinhaças, serviços de
carregamento e de movimentação de mercadoria, bem como os serviços de manutenção em
roçadeiras, manutenção em ferramentas, e a aquisição de graxas e de materiais de limpeza de
equipamentos e máquinas, vez que, “subtraindo” tais itens, não seria possível o sujeito passivo
conduzir
sua
atividade,
produzindo
e
vendendo
o
produto
final.
Com esse mesmo fundamento, revela-se a impossibilidade, no vertente caso, em relação aos
créditos com (i) transporte de barro e argila; (ii)transporte de fuligem, cascalho, pedras, terra e
tocos; (iii) transporte de materiais diversos e (iv) manutenção de rádios amadores, pois tais
itens não superam o teste da subtração.
PIS/PASEP. DIREITO AO CRÉDITO DAS CONTRIBUIÇÕES NÃO CUMULATIVAS.
ARRENDAMENTO DE IMÓVEIS RURAIS. PRÉDIO RÚSTICO. POSSIBILIDADE.
Cabe a constituição de crédito das contribuições sobre o arrendamento de imóveis
rurais/prédios rústicos utilizados nas atividades da empresa, nos termos do art. 3o, inciso IV,
da Lei 10.637/02 e da Lei 10.833/03.
Para tanto, é de se considerar que o termo prédio de que trata tal dispositivo abarca tanto o
prédio urbano como o prédio rústico não edificado, vez que a Lei 4.504/64 - Estatuto da Terra
e a Lei 8.629/93, definem "imóvel rural" como sendo o prédio rústico, de área contínua
qualquer que seja a sua localização, que se destine ou possa se destinar à exploração agrícola,
pecuária, extrativa vegetal, florestal ou agroindustrial, quer através de planos públicos de
valorização, quer através de iniciativa privada. (Acórdão no 9303-007.535 de 17/10/2018).
Outrossim, não é demais registrar que, nos termos do artigo 9o da Instrução
Normativa no 1396 de 16 de setembro de 2013, o conteúdo da solução de consulta COSIT e da
solução de divergência tem efeito vinculante no âmbito da Receita Federal do Brasil, a partir da
data da sua publicação, independentemente de quem seja o consulente, desde que a hipótese sob
análise se enquadre na situação que fora objeto da consulta. E é esta justamente a hipótese que
ora se analisa, onde há um perfeito enquadramento entre o conteúdo da solução de consulta
acima transcrita e o caso concreto em julgamento. Logo, diante desta solução de consulta, deixa
de existir lide propriamente dita, visto que nem a própria fiscalização poderia se contrapor ao
entendimento ali firmado.
Sendo assim, entendo que deverá ser reconhecido o direito creditório quanto a tais
despesas, revertendo-se a glosa realizada pela fiscalização.
Da conclusão
Diante das razões supra expendidas, voto no sentido de dar provimento ao
Recurso Voluntário, para fins de reverter as glosas relacionadas às despesas com transporte de
funcionários e com arrendamento agrícola.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Maria Eduarda Alencar Câmara Simões

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