Tribunal: CARF
Processo: 12448.918688/2011-77
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LEONARDO VINICIUS TOLEDO DE ANDRADE
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-01-26
Data de publicação: 2021-02-15

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
NULIDADE. DECISÃO ADMINISTRATIVA. INOCORRÊNCIA.
Não padece vício a decisão administrativa que enfrenta todas as questões postas pelo interessado, dos pontos controvertidos que, por sua natureza, confundem-se com o próprio mérito da discussão.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, conforme decidido no RESP 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho.
REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMOS DOS INSUMOS. POSSIBILIDADE DE TOMADA DE CRÉDITOS.
Em um processo produtivo de uma mesma empresa com várias etapas em uma produção verticalizada, cada qual gerando um produto que será insumo na etapa seguinte ("insumos dos insumos"), como no caso de sementes como insumos para gerar árvores/madeira, que servem de insumos na obtenção do carvão vegetal, que constitui, por sua vez, insumo para a produção do ferro-gusa, sendo o produto anterior insumo utilizado na produção do item subsequente da cadeia produtiva, não há óbice à tomada de créditos.
DIREITO CREDITÓRIO. COMPENSAÇÃO/RESSARCIMENTO/RESTITUIÇÃO. ÔNUS DA PROVA. FATO CONSTITUTIVO DO DIREITO NO QUAL SE FUNDAMENTA A AÇÃO. INCUMBÊNCIA DO INTERESSADO.
Segundo o sistema de distribuição da carga probatória adotado pelo Processo Administrativo Federal, Processo Administrativo Fiscal e o Código de Processo Civil, cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado em processos de restituição, ressarcimento e compensação.
O crédito decorrente de pagamento indevido ou a maior somente pode ser objeto de indébito tributário, quando comprovado a sua certeza e liquidez.
INCONSTITUCIONALIDADE DE NORMAS TRIBUTÁRIAS. INCOMPETÊNCIA. APLICAÇÃO DA SÚMULA No 2 DO CARF.
Este Colegiado é incompetente para apreciar questões que versem sobre constitucionalidade das leis tributárias.

Inteiro teor:
S3-C2T1
S3-C 2T1 Ministério da Economia
Ministério da Economia Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
Processo no
Processo no
12448.918688/2011-77 Recurso
Recurso
Voluntário Acórdão no
Acórdão no
3201-007.721 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária Sessão
Sessão de
26 de janeiro de 2021 Recorrente
Recorrente
FERRO GUSA CARAJÁS S.A Interessado
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
NULIDADE. DECISÃO ADMINISTRATIVA. INOCORRÊNCIA.
Não padece vício a decisão administrativa que enfrenta todas as questões
postas pelo interessado, dos pontos controvertidos que, por sua natureza,
confundem-se com o próprio mérito da discussão.
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO.
APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, conforme decidido no RESP 1.221.170/PR, julgado na sistemática
de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste
conselho.
REGIME
NÃO
CUMULATIVO.
INSUMOS
DOS
INSUMOS.
POSSIBILIDADE DE TOMADA DE CRÉDITOS.
Em um processo produtivo de uma mesma empresa com várias etapas em uma
produção verticalizada, cada qual gerando um produto que será insumo na
etapa seguinte ("insumos dos insumos"), como no caso de sementes como
insumos para gerar árvores/madeira, que servem de insumos na obtenção do
carvão vegetal, que constitui, por sua vez, insumo para a produção do ferro-
gusa, sendo o produto anterior insumo utilizado na produção do item
subsequente da cadeia produtiva, não há óbice à tomada de créditos.
DIREITO
CREDITÓRIO.
COMPENSAÇÃO/RESSARCIMENTO/RESTITUIÇÃO. ÔNUS DA PROVA.
FATO CONSTITUTIVO DO DIREITO NO QUAL SE FUNDAMENTA A
AÇÃO. INCUMBÊNCIA DO INTERESSADO.
Segundo o sistema de distribuição da carga probatória adotado pelo Processo
Administrativo Federal, Processo Administrativo Fiscal e o Código de
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 12448.918688/2011-77
Fl. 530
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-007.721 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918688/2011-77

Processo Civil, cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado em
processos de restituição, ressarcimento e compensação.
O crédito decorrente de pagamento indevido ou a maior somente pode ser
objeto de indébito tributário, quando comprovado a sua certeza e liquidez.
INCONSTITUCIONALIDADE
DE
NORMAS
TRIBUTÁRIAS.
INCOMPETÊNCIA. APLICAÇÃO DA SÚMULA No 2 DO CARF.
Este Colegiado é incompetente para apreciar questões que versem sobre
constitucionalidade das leis tributárias.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar as
preliminares arguidas e, no mérito, dar parcial provimento ao Recurso Voluntário para afastar as
glosas dos créditos referentes à formação de florestas e produção de carvão vegetal,
reconhecendo o direito ao crédito pela aquisição de bens e serviços (insumos), desde que
observados os demais requisitos da lei, dentre os quais, terem sido as operações tributadas pela
contribuição e os bens e serviços adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no País.
(documento assinado digitalmente)
Paulo Roberto Duarte Moreira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Leonardo Vinicius Toledo de Andrade - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Hélcio Lafetá Reis, Pedro
Rinaldi de Oliveira Lima, Mara Cristina Sifuentes, Leonardo Vinicius Toledo de Andrade,
Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, Laércio Cruz Uliana Junior, Márcio Robson Costa e Paulo
Roberto Duarte Moreira (Presidente).
Relatório
Por retratar com fidelidade os fatos, adoto, com os devidos acréscimos, o relatório
produzido em primeira instância, o qual está consignado nos seguintes termos:
“Trata
o
presente
processo
de
Pedido
de
Ressarcimento
(PER)
de
no
35053.06212.091008.1.5.09-2440, no montante de R$ 3.465.358,62, relativo a crédito
de Cofins não-cumulativa - exportação, apurado no 4o trimestre de 2006. Vinculada ao
PER
foi
transmitida
a
Declaração
de
Compensação
(Dcomp)
de
n.
05921.20606.160508.1.3.09-9096.
Em 02/12/2011 foi emitido Despacho Decisório (rastreamento de n. 013482010) de
análise do crédito solicitado no PER, que informa que a Dcomp foi parcialmente
homologada, tendo utilizado totalmente o crédito deferido de R$ 282.846,01, de modo
a não restar nenhum valor a ser ressarcido.
Segundo o Despacho Decisório, a descrição do procedimento fiscal de análise do
crédito está disponível no site da Receita Federal do Brasil. Em acesso ao endereço
indicado, constata-se a existência de três documentos: Termo de Verificação Fiscal
(TVF), Anexos ao TVF e intimações realizadas.
Fl. 531
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-007.721 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918688/2011-77

Segundo o referido TVF, solicitou-se à contribuinte a apresentação de arquivos digitais,
de documentos fiscais comprobatórios dos créditos, a descrição do processo produtivo
com identificação dos principais bens e serviços utilizados como insumos e a
apresentação de demonstrativos mensais de receitas de exportação.
A autoridade fiscal explica que, em resposta, a interessada entregou os documentos
solicitados e informou que apenas nos meses de junho/2006, agosto/2006,
setembro/2006, novembro/2006, janeiro/2007, março/2007, abril/2007, junho/2007,
setembro/2007, outubro/2007, janeiro/2008 e abril/2008 auferiu receitas de exportação
(Carta GERAF/EXT 284/2011).
A partir dos demais documentos entregues e das informações prestadas, a autoridade
fiscal identificou as seguintes irregularidades.
I – Dos créditos relativos aos meses em que a interessada não comprovou
exportação
A autoridade fiscal informa que a interessada não realizou operações de exportação nos
meses de janeiro/2005 a maio/2006, julho/2006, outubro/2006, dezembro/2006,
fevereiro/2007, maio/2007, julho/2007, agosto/2007, novembro/2007, dezembro/2007,
fevereiro/2008 e março/2008.
Aduz que tal situação inviabiliza qualquer ressarcimento, nos termos do art. 6o da Lei n°
10.833, de 2003, e do art. 5o da Lei n° 10.637, de 2002.
Explica que a interessada elegeu, para a apuração dos créditos, o método do rateio
proporcional a que alude o §8o dos arts. 3o das Leis n°s 10.637/2002 e 10.833/2003.
Disserta sobre tal disposição para concluir que, aplicando-o ao caso em análise, 100%
dos custos da empresa estão vinculados às receitas de vendas tributadas no mercado
interno. Aduz que, por tal razão, não há que se falar em crédito passível de
ressarcimento ou de compensação. Entende que os créditos créditos de PIS/Cofins
decorrentes de despesas vinculados às receitas auferidas no mercado interno, ou mesmo
receita nenhuma, somente podem ser utilizados para desconto do valor da contribuição
devida, conforme disposto no caput dos arts. 3o das Leis n°s 10.637/2002 e
10.833/2003, inexistindo previsão legal para seu ressarcimento ou compensação.
II – Dos créditos relativos aos meses em que a interessada comprovou exportação
Relativamente aos meses em que houve operações de exportação, a autoridade fiscal
explica os requisitos legais para a apuração dos créditos e o conceito legal de insumos.
Após, descreve o processo produtivo da empresa, aduzindo que ele pode ser,
“didaticamente, dividido em três etapas, a saber: 1a) produção de lenha utilizada na
(2a) produção do carvão vegetal, o qual, por sua vez, era consumido no (3a) processo
de produção do ferro-gusa, sendo este destinado à venda”. Relata que os insumos
necessários à produção do ferro-gusa são o carvão vegetal, o minério de ferro, o calcário
e o seixo, que seguem para as etapas de peneiramento e carregamento dos alto-fornos,
donde é extraído o produto final (ferro-gusa).
Na sequência, discorre sobre as glosas efetuadas.
II.1 – Da parcela do crédito relativa às aquisições de bens/serviços utilizados como
insumos nos meses em que houve exportação
O Auditor Fiscal relata que os custos/despesas incorridos na formação de florestas de
árvores plantadas pela interessada e utilizadas na produção de carvão vegetal não geram
direito a créditos de PIS/Cofins, uma vez que as árvores não foram adquiridas de
terceiros (pessoas jurídicas) e não foram consumidas na produção do bem destinado à
venda. Explica que tais custos/despesas decorrem de bens e serviços aplicados para a
obtenção do carvão vegetal, sendo apenas indireta sua relação com o produto
industrializado (ferro-gusa).
Pelo mesmo motivo, aduz que os demais custos/despesas relativos à obtenção do carvão
vegetal produzido pela empresa também não geram direito a crédito de PIS/Cofins, haja
Fl. 532
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-007.721 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918688/2011-77

vista que, ainda que eventualmente adquiridos de pessoas jurídicas, não se tratam de
custos/despesas diretamente aplicados na produção do produto destinado à venda.
Assevera que foram desatendidas as exigências contidas no inciso II e §3° do art. 3o da
Lei 10.833/2003, no inciso II e §3° do art. 3o da Lei 10.637/2002, nos arts. 8o e 9o da IN
SRF 404/2004 e nos arts. 66 e 67 da IN SRF 247/2002.
Conclui que não geram direito a crédito os custos/despesas discriminados nas seguintes
contas das planilhas relativas à composição das bases de cálculos mensais dos créditos
apresentadas pela fiscalizada através das Cartas GERAF/EXT 193/2011 e 242/2011:
 JUNHO/2006:
 Conta 353022099, valor total de R$ 3.300,00, relativa a custos com aquisição de
casca de arroz carbonizada (usada no preparo do solo para devolução de nutrientes ao
solo);
Conta 353035099, valor total de R$ 3.480.541,90, relativa a serviços diversos para
a produção do carvão vegetal, tais como serviços de produção do redutor, serviços de
manutenção de estradas e apoio à carbonização, serviços de produção/manutenção de
mudas de eucalipto, redução de toras de madeira, serviços de colheita, transporte e
retirada da madeira;
 Conta 353038001, valor total R$ 956,93, relativa a serviços de frete (carvão/madeira)
da base florestal no Maranhão até sede da usina em Marabá/PA;
 Contas 3530038012 e 353038099, valores totais de R$ 856.150,81 e R$ 192.189,18,
relativas a serviços de transporte, carga e descarga de madeira e fretes da base florestal
até usina em Marabá/PA.
 AGOSTO/2006
 Conta 353022099, valor total R$ 3.300,00, relativa aos custos com aquisição de casca
de arroz carbonizada (usada no preparo do solo para devolução de nutrientes ao solo;
 Conta 353033005, valor total R$ 2.449,99, relativa aos custos com serviços de
implantação de licença, suporte e manutenção de sistema florestal;
 Conta 353035018, valor total de R$ 365.674,76, relativa a serviços de transporte,
carga e descarga de madeira;
 Conta 353035099, valor total R$ 4.332.227,32, relativa a serviços diversos para a
produção do carvão vegetal, tais como serviços de produção do redutor, serviços de
manutenção de estradas e apoio à carbonização, serviços de produção/manutenção de
mudas de eucalipto, serviços de redução de toras de madeira, serviços de colheita,
transporte e retirada da madeira;
 Contas 353036002 e 353036099, valores totais de R$ 258.685,68 e R$ 49.090,54,
relativas a serviços diversos de manutenção, tais como manutenção de instalações
elétricas e eletromecânicas, lubrificação de equipamentos e substituição de peças;
 Conta 353038012, valor total R$ 74.680,55, relativa aos serviços de frete de madeiras
da base florestal até usina em Marabá/PA;
 Conta 353093002, valor total R$ 104.338,52, relativa a serviços prestados após findo
o processo produtivo, tais quais, operacionalização de interface de exportação e
acompanhamento do fluxo do ferro-gusa para exportação do entreposto até o embarque.
 SETEMBRO/2006
 Conta 353022099, valor total R$ 34.900,00, relativa aos custos com aquisição de
substratos agrícolas e vermiculita (usada no preparo do solo para plantio);
 Conta 353034001, valor total R$ 11.986,70, serviços de consultoria florestal e
assistência técnica;
 Conta 353035018, valor total de R$ 1.135.431,10, relativa a serviços de transporte,
carga e descarga de madeira;
Fl. 533
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-007.721 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918688/2011-77

 Conta 353035099, valor total R$ 4.682.865,63, relativa a serviços diversos para a
produção do carvão vegetal, tais como serviços de produção do redutor, serviços de
manutenção de estradas e apoio à carbonização, serviços de produção/manutenção de
mudas de eucalipto, serviços de redução de toras de madeira, serviços de colheita,
transporte e retirada da madeira;
 Contas 353036002 e 353036099, valores totais de R$ 1.000,00 e R$ 16.586,21,
relativas a serviços de manutenção, tais como balanceamento de máquinas e
rebobinamento e pintura de motor;
 Conta 353093002, valor total R$ 18.422,39, relativa a serviços prestados após findo o
processo produtivo, tais quais, acompanhamento do fluxo do ferro-gusa para exportação
do entreposto até o embarque.
 NOVEMBRO/2006
 Conta 353022099, valor total R$ 28.600,00, relativa aos custos com aquisição de
casca de arroz carbonizada e substratos agrícolas (usados no preparo do solo para
plantio);
 Conta 353029099, valor total R$ 25.483,49, relativa à aquisição de tubetes de
propileno para produção de mudas de eucalipto;
 Contas 353035002, 353036013 e 353036099, valores totais de R$ 5.718,10, R$
15.500,00 e R$ 57.306,84, relativas a serviços gerais de manutenção, tais como a
usinagem e abertura de rasgos de chavetas, manutenção de maquinas e carregadeiras,
lubrificação e balanceamento de equipamentos e rebobinamento e pintura de motores;
 Conta 353035018, valor total de R$ 2.964.092,10, relativa a serviços de transporte,
carga e descarga de carvão e madeira;
 Contas 353035099 e 353038009, valores totais de R$ 4.289.215,31 e R$ 206.636,90,
relativas a serviços diversos para a produção do carvão vegetal, tais como serviços de
produção do redutor, serviços de produção/manutenção de mudas de eucalipto, serviços
de redução de toras de madeira, serviços de colheita, transporte e retirada da madeira e
serviços de patrulha e manutenção de estradas e apoio à carbonização;
 Conta 353093002, valor total R$ 36.521,60, relativa a serviços executados após
finalizado o processo produtivo, tais como serviços de operacionalização de interface de
exportação.
 JANEIRO/2007
 Conta 353022099, valor total R$ 20.642,69, relativa aos custos com aquisição de
substratos agrícolas e calcário dolomítico (usados no preparo do solo para plantio);
 Conta 353035018, valor total R$ 1.630.463,47, relativa a serviços de transporte, carga
e descarga de carvão e madeira;
 Conta 353035099 e 353038009, valores totais de R$ 4.123.677,24 e R$ 193.296,66,
relativa a serviços diversos para a produção do carvão vegetal, tais como serviços de
produção do redutor, serviços de produção/manutenção de mudas de eucalipto, serviços
de redução de toras de madeira, serviços de colheita, transporte e retirada da madeira e
serviços de patrulha e manutenção de estradas e apoio à carbonização.
 MARÇO/2007
 Conta 353022099, valor total de R$ 24.000,00, relativa aos custos com aquisição de
cupinicida, adubo e vermiculita (usados no preparo do solo para plantio);
 Conta 353031001 e 353031004, valores totais de R$ 3.620,67 e R$ 6.870,44, relativa
a serviços de utilização de trator para retirada de veículos atolados;
 Conta 353034001, valor total R$ 213,90, relativa a serviços técnicos de engenharia
florestal;
Fl. 534
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3201-007.721 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918688/2011-77

 Conta 353035018, valor total R$ 2.543.541,77, relativa a serviços de transporte, carga
e descarga de carvão e madeira;
 Conta 353035099 e 353038009, valores totais de R$ 4.767.529,09 e R$ 295.264,22,
relativa a serviços diversos para a produção do carvão vegetal, tais como serviços de
produção do redutor, serviços de produção/manutenção de mudas de eucalipto, serviços
de redução de toras de madeira, serviços de colheita, transporte e retirada da madeira e
serviços de patrulha e manutenção de estradas e apoio à carbonização;
 Conta 353093002, valor total R$ 74.002,96, relativa a serviços executados após
finalizado o processo produtivo, tal como o de operacionalização de interface de
exportação.
 ABRIL/2007
 Conta 353031004, valor total R$ 34.210,41, relativa a serviços de transporte de
madeira;
 Conta 353035004, valor de R$ 2.981,25, relativo a serviços executados após
finalizado o processo produtivo, tal qual, serviços de repesagem de gusa para fins de
ajustes de estoques;
 Conta 353035018, valor total R$ 2.054.085,37, relativa a serviços de transporte, carga
e descarga de carvão e madeira;
 Conta 353035099 e 353038009, valores totais de R$ 3.814.145,75 e R$ 420.086,63,
relativa a serviços diversos para a produção do carvão vegetal, tais como serviços de
produção do redutor, serviços de produção/manutenção de mudas de eucalipto, serviços
de redução de toras de madeira e serviços de colheita, transporte e retirada da madeira e
serviços de implantação, reforma e manutenção de cultura de eucalipto;
 Conta 353022006 e 353036013, valores totais de R$ 1.403,84 e R$ 15.500,00, relativa
a serviços gerais de manutenção, tais quais manutenção de motosserras, roçadeiras,
motobombas e carregadeiras;
 Conta 353038008, valor total R$ 125.916,70, relativa a custos com construção de
paredes, chaminés e abóbodas de tijolos.
 JUNHO/2007
 Conta 353022099, valor total R$ 25.900,00, relativa aos custos com aquisição de
substratos agrícolas (usados no preparo do solo para plantio);
 Conta 353026001, valor total R$ 21.299,94, relativa a serviços de confecção de cintas
para porta de fornos;
 Conta 353031004, valor total R$ 157.360,28, relativa a locação de veículos de
passeio;
 Conta 353034002, valor total R$ 2.800,00, relativa a serviços técnicos da estação
metereológica;
 Conta 353035018, valor total de R$ 1.207.099,72, relativa a serviços de transporte,
carga e descarga de carvão e madeira;
 Conta 353035099 e 353038009, valore totais de R$ 3.797.413,50 e R$ 266.560,34,
relativa a serviços diversos para a produção do carvão vegetal, tais como serviços de
produção do redutor, serviços de produção/manutenção de mudas de eucalipto, serviços
de redução de toras de madeira e de utilização de máquinas para colheita, transporte e
retirada da madeira;
 Conta 353036002 e 353036013, valores totais de R$ 1.840,00 e R$ 426,98, relativa a
serviços diversos de balanceamento e alinhamento de máquinas e remendo de pneu;
 Conta 353038008, valor total de R$ 74.332,67, relativa a custos com construção de
paredes, chaminés e abóbodas de tijolos.
Fl. 535
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 3201-007.721 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918688/2011-77

 SETEMBRO/2007
 Conta 353035018, valor total R$ 2.288.159,09, relativa a serviços de transporte, carga
e descarga de carvão e madeira;
 Contas 353035099 e 353038009, valore totais de R$ 3.194.918,71 e R$ 164.939,90,
relativas a serviços diversos para a produção do carvão vegetal, tais como serviços de
produção do redutor, serviços de produção/manutenção de mudas de eucalipto e de
colheita e retirada da madeira com utilização de máquinas;
 Contas 353036002 e 353036013, valores totais de R$ 601,65 e R$ 20.000,00, relativas
a serviços de manutenção de motosserras, roçadeiras, motobombas e carregadeiras;
 Contas 353093002, valor total R$ 51.188,60, relativas a serviços executados após
finalizado o processo produtivo, tais como, serviços de operacionalização de interface
de exportação, de acompanhamento do ferro-gusa para exportação do entreposto até o
embarque e de verificação de pesos e análise de amostragem do ferro-gusa.
 OUTUBRO/2007
 Conta 353022099, valor total R$ 16.245,00, referentes a custos com aquisições de
adubo e outros produtos agrícolas;
 Conta 353035018, valor total R$ 1.348.905,75, relativa a serviços de transporte, carga
e descarga de carvão e madeira;
 Contas 353035099 e 353038009, valor total, R$ 4.788.586,60, relativa a serviços
diversos para a produção do carvão vegetal, com e sem utilização de máquinas;
 Contas 353036002 e 353036013, valores totais de R$ 478,31 e R$ 20.000,00, relativas
a serviços de manutenção de motosserras, roçadeiras, motobombas e carregadeiras.
 JANEIRO/2008
 Conta 353031004, valor total de R$ 112.039,96, referentes a custos com serviços de
limpeza industrial;
 Conta 353035018, valor total de R$ 3.160.172,53, relativa a serviços de transporte,
carga e descarga de carvão e madeira;
 Contas 353035099 e 353038012, valores totais de R$ 6.096.039,31 e R$ 164.939,90,
relativas a serviços diversos para a produção do carvão vegetal, tais como serviços de
produção do redutor, serviços de produção/manutenção de mudas de eucalipto e de
colheita, carga, descarga e traçamento da madeira com utilização de máquinas;
 Conta 353038009, valor total de R$ 8.485,31, relativas a serviços de pavimentação e
terraplanagem de estradas.
 ABRIL/2008
 Conta 353031004, valor total de R$ 191.844,50, referentes a custos com serviços de
limpeza industrial;
 Conta 353035018, valor total de R$ 1.863.041,64, relativa a serviços de transporte,
carga e descarga de carvão e madeira;
 Contas 353035099, 353038009 e 353038099, valores totais de R$ 4.527.609,72, R$
252.744,14 e R$ 180.185,64, relativas a serviços diversos para a produção do carvão
vegetal, tais como serviços de produção do redutor, serviços de produção/manutenção
de mudas de eucalipto, de apoio às atividades de colheita, transporte e carbonização da
madeira com utilização de máquinas;
 Conta 353035099, valor total de R$ 2.901,49, serviços de colocação de tubos e
conexões no silo de carvão;
 Conta 353036011, valor total de R$ 880,24, relativa a serviços de manutenção de
máquinas;
Fl. 536
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3201-007.721 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918688/2011-77

 Conta 353038007, valor total de R$ 4.276,45, relativa à prestação de serviços
administrativos;
 Conta 353093002, valor total de R$ 19.618,47, relativa a serviços executado após
finalizado o processo produtivo, tais como serviços de acompanhamento do fluxo do
ferro-gusa para exportação do entreposto até o embarque.
No que tange às aquisições de minério de ferro, a autoridade fiscal informa que este
“insumo é adquirido de pessoa jurídica e aplicado diretamente na produção do ferro-
gusa”, tendo a fiscalizada juntado notas fiscais comprobatórias de aquisições dos
seguintes valores:

Na sequência, explica que a interessada apurou créditos a título de “serviços insumos”
sobre valores relativos a serviços de transporte ferroviário de ferro-gusa para
exportação. Aduz que este serviço não se enquadra no conceito de insumo, mas que os
gastos com sua aquisição podem ser utilizados como base de cálculo de créditos a título
de “Despesas com Fretes nas Operações de Vendas”, nos termos do inciso IX do art. 3o
c/c inciso II do art. 15 da Lei 10.833/2003 e 10.637/2002. Diz que solicitou à fiscalizada
a apresentação de notas fiscais de despesas incorridas nos meses em que houve receitas
com exportação e que foram comprovadas despesas com tais serviços nos valores a
seguir relacionados:

Conclui que a interessada comprovou parte dos custos/despesas relativos às aquisições
de minério de ferro e de serviços de transporte do ferro-gusa nas operações de venda
(exportação), reconhecendo o direito ao aproveitamento de crédito sobre tais dispêndios.
Fl. 537
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3201-007.721 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918688/2011-77

A autoridade fiscal ressalta, ainda, no que diz respeito aos créditos sobre bens/serviços
utilizados como insumos, que solicitou à fiscalizada a apresentação de notas fiscais
relativas às aquisições, nos meses em que houve receitas com exportação, de calcário e
quartzito e aos serviços intitulados “Produção até a Planta de Tamboreamento/Produção
até a Pera Rodoviária” (Contas 353022006, 353922007, 353022009, 353035004 e
353035018), mas que nenhuma nota fiscal foi apresentada, impedindo direito ao
creditamento.
II.2 - DA PARCELA DO CRÉDITO RELATIVA ÀS DESPESAS COM
ENERGIA ELÉTRICA E ÀS DESPESAS COM ALUGUÉIS DE MÁQUINAS E
EQUIPAMENTOS
Quanto aos valores relativos às “Despesas de Energia Elétrica” e às “Despesas com
Aluguéis de Máquinas” (Contas 353032001, 353032002, 353031003 e 353031099 das
planilhas de apuração de créditos), informa que a fiscalizada não apresentou as notas
fiscais comprobatórias, impedindo o direito ao crédito sobre tais valores.
II.3 - DA PARCELA DO CRÉDITO SOBRE O CUSTO DE AQUISIÇÃO DE
ATIVO IMOBILIZADO
A autoridade fiscal relata que em função do §14 do art. 3o c/c o inciso II do art. 15 da
Lei n° 10.833/2003), o crédito relativo ao custo de aquisição de bens do ativo
imobilizado tem por base de cálculo mensal o valor equivalente a 1/48 avos do custo de
aquisição das máquinas e equipamentos. Explica que os Pareceres Normativos 07/1992
e 19/1983 da Coordenação Geral de Tributação, ao tratar de recuperação acelerada de
créditos relativos a bens do ativo imobilizado, dispõem que somente geram este crédito
os bens classificados nos capítulos 84, 85 e 90 da TIPI/NCM.
Por tal razão, a fiscalizada foi intimada a identificar quais das aquisições relacionadas
nas planilhas relativas à apuração dos créditos se referiam a máquinas e equipamentos,
informando seu respectivo código na TIPI/NCM, de modo a ser possível selecionar as
aquisições que geraram direito ao creditamento.
Explica que a fiscalizada, embora concedidas várias prorrogações do prazo, limitou-se a
apresentar 111 notas fiscais de aquisição das mais variadas espécies de bens, sem, no
entanto, fazer a identificação dos mesmos conforme solicitado. Diz que, mesmo assim,
procedeu à análise das notas fiscais apresentadas, constatando que apenas 53 delas era
de fato relativas a aquisições de máquinas e equipamentos classificadas nos capítulos
84, 85 e 90 da TIPI/NCM. Informa que as demais notas ou eram relativas a aquisições
com outras classificações fiscais ou se encontravam ilegíveis.
Explica que refez a planilha de apuração destes créditos, considerando como passível de
creditamento somente as aquisições constantes das 53 notas fiscais (Anexo I do TVF),
concluindo pelo crédito sobre os seguintes valores:
Fl. 538
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3201-007.721 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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II.4 - DA PARCELA DO CRÉDITO SOBRE VALORES DOS MATERIAIS DE
USO E CONSUMO
Neste item, o Auditor Fiscal explica que a interessada informou nas planilhas relativas à
apuração dos créditos, que declarou na linha relativa a “Outras Operações com Direito
a Crédito” do Dacon, despesas com aquisições de materiais de uso e consumo. A
autoridade fiscal, entretanto, assevera que tais gastos não geram direito ao crédito de
PIS/Cofins não-cumulativos, razão pela qual foram glosados.
III. Do CÁLCULO DOS CRÉDITOS A SEREM RESSARCIDOS OU
UTILIZADOS PARA COMPENSAÇÃO
Em função dessas ocorrências, foi deferido à contribuinte o valor total de R$ 282.846,01
do total solicitado de R$ 3.465.358,62. Ressalte-se apenas que no mês do trimestre em
que não houve nenhuma operação de exportação o valor deferido foi zero.
Cientificada em 21/12/2011, a interessada apresentou manifestação de inconformidade
em 23/01/2012, alegando, em síntese, o seguinte.
I. DA EFETIVA VINCULAÇÃO DOS CRÉDITOS RELATIVOS AOS MESES
DE
JANEIRO/2005
A
MAIO/2006,
JULHO/2006,
OUTUBRO/2006,
DEZEMBRO/2006,
FEVEREIRO/2007,
MAIO/2007,
JULHO/2007,
AGOSTO/2007, NOVEMBRO/2007, DEZEMBRO/2007, FEVEREIRO/2008 E
MARÇO/2008
À
RECEITA
DE
EXPORTAÇÃO
DE
PERÍODOS
SUBSEQUENTES
A manifestante alega que a legislação de regência autoriza o ressarcimento de créditos
do PIS/Cofins, conforme arts. 3o, §§ 8o e 9o, 6o, I, §§ 2o e 3o e 15, III, da Lei n°
10.833/2003, e arts. 5o, I e § 2o, e 5o, I e § 2o, da Lei n° 10.637/2002.
Aduz que “o direito ao ressarcimento de créditos da COFINS e do PIS, segundo a
sistemática da não-cumulatividade, de fato está atrelado à existência de receitas de
exportação”. Entende, todavia, que embora nos meses relacionados não tenha
exportado, “tal fato não infirma, por si só, a aventada vinculação entre estes e as
receitas de exportação”.
Explica que, nos meses em questão, realizou “investimentos em ativos e estrutura
necessários à realização de seu objeto social”, gastos que conferem créditos da não-
cumulatividade do PIS/Cofins, inclusive os encargos de amortização dos ativos.
Entende que posição contrária “implicaria criar uma restrição específica não prevista
Fl. 539
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3201-007.721 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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em lei, no tocante ao ressarcimento de créditos das sobreditas contribuições”. Assevera
que a restrição do direito ao ressarcimento “contraria a ratio essendi do princípio da
não-cumulatividade, qual seja, a de desonerar a cadeia produtiva do ônus incorrido
com o tributo”.
Afirma que o regime não-cumulativo do PIS/Cofins tem fundamento na Constituição
Federal, razão pela qual as disposições legais devem estar em perfeita consonância com
o regime jurídico ali estipulado, uma vez que é indubitável que o texto constitucional
goza do status de norma fundamental.
Traz doutrina sobre o princípio da não-cumulatividade. Argumenta que a não-
cumulatividade do PIS/Cofins “não deve sofrer quaisquer efeitos pela ausência de
receita (evento subseqüente), no mês de apropriação dos créditos. O que há de se
apurar, pois, é se os custos, despesas e encargos - resultados de anterior receita,
auferida por terceiros, devidamente tributada - são, efetivamente, necessários à
geração de receita, isto é, ligados à atividade produtiva da qual resulta ou poderá
resultar, igualmente, receita”. Em conclusão, alega que “o direito aos créditos da
contribuição está atrelado aos custos, despesas e encargos de tudo o que contribua
para a obtenção de receitas – ainda que esta não seja alcançada -, premissa esta que,
aplicada ao caso concreto, revela a necessidade de assegurar de forma plena o
ressarcimento de ditos créditos, a despeito das objeções de ordem formal erigidas pela
RFB”.
II.
DOS
CRÉDITOS
RELATIVOS
AOS
MESES
DE
JUNHO/2006,
AGOSTO/2006,
SETEMBRO/2006,
NOVEMBRO/2006,
JANEIRO/2007,
MARÇO/2007, ABRIL/2007, JUNHO/2007, SETEMBRO/2007, OUTUBRO/2007,
JANEIRO/2008 E ABRIL/2008
Argumenta que a decisão da autoridade a quo, também nos meses em que realizou
exportação, não obedeceu ao comando constitucional da não-cumulatividade e, por tal
razão, desconsiderou diversos créditos decorrentes da aquisição de bens e serviços
tratados como insumos, sobre os custos das aquisições de bens para o ativo imoblizado,
sobre o valor das despesas de energia elétrica, despesas com aluguel de máquinas e
equipamentos e sobre o valor da aquisição de materiais tidos como de uso e consumo.
Reclama que a desqualificação dos bens considerados como insumos se fez sem
qualquer justificativa técnica. Afirma que as alegações “do Auditor Fiscal são baseadas
em assertivas simplórias e desprovidas de maior detalhamento”.
Argumenta que tem direito ao crédito relativo aos custos incorridos na formação de
florestas de árvores plantadas e utilizadas na produção de carvão vegetal. Alega que a
norma da não-cumulatividade do PIS/Cofins não pode ser interpretada de modo tão
simplista, desconsiderando o arcabouço constitucional no qual encontra o fundamento
de validade.
Explica que o conceito de insumo deve ser interpretado de forma elástica, como
“dispêndios realizados pelo contribuinte que, de forma direta ou indireta, contribua
para o pleno exercício de sua atividade econômica (indústria, comércio ou serviços)
visando a obtenção de receitas”.
Sustenta que os custos e despesas incorridos na produção de carvão vegetal, como
aqueles destinados à formação de floresta de árvores, dão direito ao crédito, por estarem
ligados à produção do ferro-gusa.
Assevera que nenhum dos bens ou serviços glosados foram adquiridos por mera
conveniência, mas, porque são indispensáveis, pois destinados à obtenção de receita, o
que poderá ser demonstrado por prova pericial, cuja produção desde já pleiteia.
Informa que seu processo produtivo se inicia com a produção do carvão vegetal,
oriundos da formação de florestas, prosseguindo por diversas etapas até a colocação do
ferro-gusa no mercado. Afirma que a própria fiscalização admitiu, em um primeiro
momento, a produção do carvão vegetal como etapa essencial ao processo produtivo,
mas, em seguida, desconsiderou os valores com os serviços e bens adquiridos para a
Fl. 540
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3201-007.721 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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produção deste insumo, tais como custos com aquisição de sementes, por terem apenas
relação indireta com o produto final.
Entende que o carvão vegetal é imprescindível para a produção do ferro-gusa e, assim,
os serviços necessários à formação das florestas das quais serão extraídas o aludido
carvão. Com base em doutrina, assevera que “é preciso afastar a ideia preconcebida de
que só é insumo aquilo que direta e imediatamente utilizado no momento final da
obtenção do bem ou produto a ser vendido, como se não existisse o empreendimento
nem a atividade econômica como um todo, desempenhada pelo contribuinte”.
Conclui ser inequívoco o direito de se creditar dos custos incorridos com a formação de
florestas e produção de carvão vegetal, devendo ser reformado o Despacho Decisório.
Na sequência, alega que a autoridade a quo considerou que alguns bens e serviços
destinados à manutenção de equipamentos relacionados ao processo produtivo não
ensejariam direito a crédito, tais como:
serviços de manutenção de instalações elétricas e eletromecânicas, lubrificação de
equipamentos e substituição de peças;
serviços de balanceamento de máquinas e rebobinamento e pintura de motor;
serviços gerais de manutenção, tais quais, usinagem e abertura de rasgos de
chavetas, manutenção de máquinas e carregadeiras, lubrificação e balanceamento de
equipamentos e rebobinamento e pintura de motores;
serviços gerais de manutenção, tais quais manutenção de motoserras, roçadeiras,
motobombas e carregadeiras;
serviços diversos de balanceamento e alinhamento de máquinas e remendo de pneus;
serviços de manutenção de máquinas.
Entende, todavia, que tais bens estão diretamente relacionados ao processo produtivo,
inclusive sofrendo desgaste físico. Por tal razão, preconiza que o direito de crédito é
evidente, como ilustrado pela Solução de Divergência COSIT n° 35/2008, por meio da
qual a RFB firmou que todas as peças e equipamentos que sofram desgaste em razão da
sua inserção no processo produtivo geram direito ao crédito do PIS/Cofins.
Diz que, no mesmo sentido, o CARF vem acolhendo a tese de que os bens e serviços
aplicados na manutenção dos equipamentos relacionados ao processo produtivo dos
contribuintes são equiparados a insumos, sendo devido, portanto, o creditamento. Traz
decisões do CARF sobre a questão.
Aduz que, em atenção ao princípio da verdade material, é essencial a realização de
prova pericial, a fim de determinar a natureza dos itens mencionados no trabalho fiscal
e sua interação com o seu processo produtivo para se esclarecer os seguintes quesitos:
(i) elucidar se os produtos adquiridos pela interesada indicados no item II.1 do TVF são
utilizados no seu processo produtivo;
(ii) descrever a aplicação de tais materiais no processo produtivo.
Relativamente à glosa de despesas com energia elétrica e aluguel de máquinas e
equipamentos, alega que, em respeito ao princípio da verdade material, “faz-se
necessária a promoção dos autos em diligências tendentes a obter junto à
concessionária de energia elétrica cópia das notas fiscais comprobatórias das aludidas
despesas”.
Com base no artigo 29 do Decreto n° 7.574/2011, aduz que é “dever do julgador
pesquisar exaustivamente se, de fato, ocorreu a hipótese abstratamente prevista na
norma, verificando aquilo que é realmente verdade”. Explica que não exibição da
documentação solicitada ocorreu por motivo de força maior, seja em função do longo
tempo decorrido desde as operações, seja pelo fato de que não foi ela quem,
originariamente, realizou tais despesas, mas sim a empresa incorporada.
Fl. 541
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3201-007.721 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918688/2011-77

Entende ser necessária a conversão do feito em diligência para expedição de ofício à
concessionária de energia elétrica, instando-a à apresentação das notas ficais
comprobatórias das despesas.
No que tange às despesas com aluguel de máquinas e equipamentos, diz que,
igualmente, ocorreu motivo de força maior que o impossibilita de exibir as cópias das
notas fiscais, seja diante do tempo decorrido desde as operações, seja pelo fato de que
não foi ela quem realizou realizou tais despesas, razão pela qual solicita diligência para
obtenção das 2a vias das notas fiscais suscitadas, as quais serão oportunamente
apresentadas aos autos.
Argumenta, outrossim, que o Auditor Fiscal considerou indevida a apropriação de
créditos do imposto relativos à aquisição de bens destinados ao ativo imobilizado,
tendo em vista que das 111 notas fiscais apresentadas, somente 53 seriam relativas à
aquisição de bens classificados nos capítulos da TIPI/NCM, estando as demais
aquisições com classificação fiscal distinta ou ilegíveis.
Alega, todavia, que, quando do procedimento fiscal, parte dos citados documentos não
estavam em seu poder. Requer a juntada de documentos fiscais de aquisição de bens
integrantes ao ativo imobilizado, atestando, por conseguinte, o direito ao creditamento.
Quanto aos itens de uso e consumo, destaca que o Auditor Fiscal deixou de examinar a
natureza dos itens sobre os quais se creditou e a sua inserção na atividade industrial. Diz
que o procedimento fiscal não foi lastreado em fatos concretos, mas na presunção de
que os créditos aferidos seriam ilegítimos. Entende que a atividade de lançamento, nos
termos do art. 142 do CTN, pressupõe delimitação exaustiva de todos os elementos que
deram origem à matéria tributável e não em simples conjecturas, sob pena de violação
da legalidade. Afirma que dada a análise subjetiva ficou impedida de contrapor os
argumentos fiscais, sendo, assim, ilegítimo o despacho decisório ora questionado.
Requer a reforma do Despacho Decisório. Protesta pelo deferimento da prova pericial,
posterior juntada de documentos e indica Assistente Técnico para fins de
acompanhamento da prova pericial/diligência requerida.”
A decisão recorrida julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade e
apresenta a seguinte ementa:
“ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
CRÉDITOS. RESSARCIMENTO. RATEIO PROPORCIONAL.
Pelo método do rateio propocional aplica-se aos custos, despesas e encargos comuns a
relação existente entre a receita de exportação e a receita bruta total auferidas em cada
mês, razão pela qual não havendo vendas ao mercado externo não há como apurar
créditos ressarcíveis.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMO.
Somente podem ser considerados insumos, os bens ou serviços intrinsecamente
vinculados à produção de bens, não podendo ser interpretados como todo e qualquer
bem ou serviço que gere despesas.
FORMAÇÃO
DE
FLORESTAS.
PRODUÇÃO
DE
CARVÃO
VEGETAL.
CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE.
A pessoa jurídica cujo processo produtivo consiste em, sucessivamente, formar
florestas, utilizá-las na produção de carvão vegetal e empregá-lo na fabricação de ferro-
gusa não faz jus a créditos do PIS e da Cofins referentes aos custos de formação das
florestas ou de produção do carvão vegetal.
CRÉDITOS.
SERVIÇOS
DE
MANUTENÇÃO
DE
MÁQUINAS
E
EQUIPAMENTOS.
Fl. 542
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3201-007.721 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Somente geram direito a crédito os dispêndios com serviços de manutenção de
máquinas e equipamentos que sejam empregados diretamente na produção ou
fabricação de bens destinados à venda, pagas à pessoa jurídica domiciliada no País.
CRÉDITOS.
ENERGIA
ELÉTRICA.
ALUGUEL
DE
MÁQUINAS
E
EQUIPAMENTOS.
É dever da contribuinte trazer aos autos a documentação comprobatória dos créditos
escriturados.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
INCONSTITUCIONALIDADE. ILEGALIDADE. INCOMPETÊNCIA.
As autoridades administrativas estão obrigadas à observância da legislação tributária
vigente, sendo incompetentes para a apreciação de arguições de inconstitucionalidade e
ilegalidade de atos legais regularmente editados.
PROVAS. MOMENTO DE APRESENTAÇÃO.
A apresentação de provas deve ser realizada junto à impugnação, precluindo o direito de
fazê-lo em outra ocasião, ressalvada a impossibilidade por motivo de força maior,
quando se refira a fato ou direito superveniente ou no caso de contrapor fatos ou razões
posteriormente trazidos aos autos.
PEDIDO DE PERÍCIA E DILIGÊNCIA. DESNECESSIDADE. INDEFERIMENTO.
Sendo desnecessários para o deslinde da causa, indeferem-se os pedidos de diligência e
perícia.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido”
O Recurso Voluntário foi interposto de forma hábil e tempestiva contendo, em
breve síntese, que:
(i)
o acórdão hostilizado deixou de observar o prescrito pelo Superior
Tribunal de Justiça – STJ no REsp n.o 1.221.170/PR e, consequentemente, violou frontalmente o
dever de a Administração Tributária rever de ofício seus atos decisórios sobre o tema em
referência que contrarie aquela decisão vinculativa, nos termos da prescrição legal supra
combinada com a Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, pela qual se reconhece a
necessidade de observância, desde já, do acórdão proferido naquele Recurso Especial repetitivo;
(ii)
na referida Nota, a partir do reconhecimento da ilegalidade da disciplina de
creditamento previsto nas IN SRF no 247/2002 e 404/2004 e obrigatoriedade de aferição do
conceito de insumo à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, autorizou-se a
Administração a não contesaar e recorrer de demandas sobre o tema;
(iii)
o STJ fixou as teses de que (a) é ilegal a disciplina de creditamento
prevista nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como
definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz
dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte;
(iv)
a DRJ partiu de conceito restritivo de insumos, ao contrário do decidido
pelo STJ;
Fl. 543
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3201-007.721 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918688/2011-77

(v)
a DRJ abalizou o julgamento da Manifestação de Inconformidade sem
qualquer apego a critério outro que não seja da vinculação física entre as mercadorias adquiridas
e aquelas objeto de saída;
(vi)
verificado que no acórdão recorrido apegou-se, explicitamente, às INs SRF
n.o 247/2002 e 404/2004 e abandonou os critérios da essencialidade e relevância, forçoso
concluir que a DRJ não observou as teses fixadas REsp n.o 1.221.170/PR. Por corolário, negou
vigência aos §§ 4o, 5o e 7o do artigo 19, da Lei no 10.522/2002, razão pela qual o acórdão (e
despacho decisório por ele encampado) fustigado deve ser anulado, com devolução dos autos à
Autoridade Fiscal para que reexamine, por completo, os créditos em seu favor;
(vii)
embora no caso vertente tenha sido constatada a ausência de saída de
mercadorias para o exterior nos meses envolvidos nesta parcela da glosa, tal fato não infirma, por
si só, a aventada vinculação entre estes e as receitas de exportação;
(viii) passou por fase de intensos investimentos, seja em sua fase pré-
operacional – até o mês de outubro de 20052 (documento 01, anexo) -, seja nos meses
subsequentes, quando foram sendo realizados sucessivos investimentos em ativos e estrutura
necessários à realização de seu objeto social, a par de outras despesas;
(ix)
nos calendários subsequentes (2006 e 2007), auferiu mais de 90% de sua
receita bruta em razão de operações de exportação, conforme se extrai dos seus balancetes aos
anos de 2005 a 2007;
(x)
os investimentos nos períodos envolvidos foram atrelados a subsequentes
exportações, o que pode ser confirmado, principalmente, pelo fato de após a efetiva entrada em
operação, o que se verificou foi a obtenção de um volume de receitas de exportação superior a
90% do total;
(xi)
nesse sentido, a restrição do direito ao ressarcimento dos créditos em tela
contraria o princípio da não cumulatividade (art. 195, § 12 da CF);
(xii)
verifica-se que exigir a vinculação entre custos, despesas e encargos e
receitas de exportação, mês a mês, para autorizar o ressarcimento de créditos que não puderam
ser compensados, o legislador acaba limitando o conteúdo da regra da não-cumulatividade, pois
age no pressuposto de que o recebimento de receita (de exportação) é inerente aos créditos, de
forma que, não havendo aquela, estes predem a eficácia, pois não poderiam ser restituídos,
violando a Constituição Federal;
(xiii) no que toca aos demais períodos nos quais, não obstante constatada a
exportação, a glosa foi efetuada ao argumento de que os custos e despesas geradores dos créditos
não preencheram os requisitos legais previstos para tanto;
(xiv) há direito ao crédito de COFINS e PIS não apenas em relação aos bens e
serviços que integram o produto final ou mantém com ele contato físico, mas também a todos os
gastos incorridos pelo sujeito passivo para tornar possível a realização da atividade empresarial;
(xv)
em razão da importância financeira, destaca a aquisição de bens e serviços
contratados de terceiros e imprescindíveis para a formação de florestas, das quais decorrerão o
carvão vegetal que, por sua vez, será utilizado, nos altos-fornos onde fabricados o ferro-gusa
comercializado;
(xvi) seu processo produtivo é por demais amplo, iniciando-se com a produção
de carvão vegetal, desde a formação de florestas e prosseguindo por diversas etapas, até a
colocação do produto final, ferro-gusa, no mercado;
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3201-007.721 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918688/2011-77

(xvii) não somente o próprio procedimento de fiscalização reconheceu que a
produção de lenha utilizada na produção de carvão vegetal integra a primeira etapa do processo
produtivo, bem como é lógico que, sem a formação do carvão vegetal tornar-se-ia inviável
sequer o início do processo produtivo;
(xviii) é fato incontestável a imprescindibilidade do carvão vegetal para a
produção do ferro-gusa e, por corolário lógico, dos serviços necessários à formação das florestas
das quais serão extraídas o carvão, o que autoriza o crédito das contribuições;
(xix) as florestas eram formadas pela própria empresa a partir da aquisição de
sementes, dentre outros elementos necessários, cujos gastos relacionados, tal como asseverado,
são passíveis de crédito ante a íntima relação com a produção do carvão vegetal;
(xx)
com relação aos demais bens e serviços classificados como insumos,
equivoca-se a decisão recorrida;
(xxi) por exemplo, os serviços relacionados à produção do carvão vegetal que,
como visto, integra a primeira etapa do processo produtivo;
(xxii) no que toca aos demais serviços não apreciados pela decisão também esses
participam, de algum modo, em alguma etapa do processo produtivo da empresa;
(xxiii) assim como o despacho decisório, o acórdão recorrido manteve o equívoco
de extrair as suas conclusões com base em uma mera apreciação superficial da descrição dos
serviços adquiridos;
(xxiv) o auditor deixou de examinar a natureza de cada um dos itens dos quais se
creditou a título de uso e consumo e a sua inserção na atividade industrial, bem como as
peculiaridades envolvidas em cada caso;
(xxv) a autuação fiscal não está lastreada em fatos concretos, mas sim, na mera
presunção de que os créditos aferidos não seriam legítimos;
(xxvi) a atividade de lançamento deve observar o contido no art. 142 do CTN,
sob pena de violação da estrita legalidade;
(xxvii) a ausência de tais elementos é evidente no caso em questão, pois como
visto o fundamento da autuação deriva de interpretação genérica e superficial das hipóteses de
creditamento que o Fiscal entende possível; e
(xxviii) está impedida de contrapor, adequadamente, os argumentos fiscais, com
afronta à garantia constitucional da ampla defesa e contraditório
É o relatório.

Voto
Conselheiro Leonardo Vinicius Toledo de Andrade, Relator.
Inicialmente, é de se apreciar a tempestividade do Recurso Voluntário interposto.
A Recorrente teve ciência, do Acórdão de Manifestação de Inconformidade, por
meio de sua Caixa Postal, considerada seu Domicílio Tributário Eletrônico (DTE) perante a
Receita Federal do Brasil, ciência esta realizada por seu procurador, na data de 09/03/2020, data
Fl. 545
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3201-007.721 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918688/2011-77

em que se considera feita a intimação nos termos do art. 23, § 2o, inciso III, alínea 'b' do Decreto
no 70.235/1972, conforme documento encartado aos autos a e-fl. 436.
Por sua vez, o Recurso Voluntário foi interposto em 25/05/2020, após o trintídio
legal para a interposição da peça recursal.
Ocorre que, a Portaria RFB no 543/2020, de 20/03/2020, em seu art. 6o, a seguir
transcrito, suspendeu os prazos processuais no âmbito da Receita Federal do Brasil até o dia
31/08/2020:
“Art. 6o Ficam suspensos os prazos para prática de atos processuais no âmbito da RFB
até 31 de agosto de 2020.”
Assim, com a interposição do Recurso Voluntário em 25/05/2020, considero-o
tempestivo e que reúne os demais pressupostos legais de admissibilidade, dele, portanto, tomo
conhecimento.
Passa-se, então, à análise dos tópicos recursais.

- Da preliminar – Da Violação ao artigo 19, §§ 4o, 5o e 7o da Lei 10522/2002
A questão suscitada pela Recorrente, como preliminar, em relação ao fato de o
Acórdão recorrido não ter aplicado as teses fixadas pelo Superior Tribunal de Justiça – STJ no
RESP no 1.221.170/PR e ao contido na Nota SEI no 63/2018, se confunde com o próprio mérito
do litígio, razão pela qual o tema será apreciado oportunamente.
Ademais, as teses fixadas pelo STJ no RESP no 1.221.170/PR e o previsto na Nota
SEI no 63/2018 não podem ser aplicados indistintamente, devendo ser observado o contido no
caso concreto sob análise, pois cada processo envolvendo a glosa de créditos de insumos de PIS
e COFINS possui as suas peculiaridades próprias.
Assim, é de se rejeitar a preliminar arguida.

- Mérito: Considerações introdutórias
Em relação ao mérito do recurso, algumas considerações introdutórias se fazem
necessárias.
Marco Aurélio Grecco (in "Conceito de insumo à luz da legislação de
PIS/COFINS", Revista Fórum de Direito Tributário RFDT, ano1, n. 1, jan/fev.2003, Belo
Horizonte: Fórum, 2003) diz que será efetivamente insumo ou serviço com direito ao crédito
sempre que a atividade ou a utilidade forem necessárias à existência do processo ou do produto
ou agregarem (ao processo ou ao produto) alguma qualidade que faça com que um dos dois
adquira determinado padrão desejado.
O escólio de Aliomar Baleeiro é elucidativo para a questão posta em debate:
"É uma algaravia de origem espanhola, inexistente em português, empregada por alguns
economistas para traduzir a expressão inglesa "input", isto é, o conjunto dos fatores
produtivos, tais como matérias-primas, energia, trabalho, amortização de capital, etc,
empregados pelo empresário para produzir o "output" ou o produto final (...)" (Direito
Tributário Brasileiro, Forense Rio de Janeiro, 1980, 9a edição, pág. 214)
O Superior Tribunal de Justiça entende que são ilegais as Instruções Normativas
247/2002 e 404/2004 que embasaram a decisão recorrida, conforme a seguir:
Fl. 546
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Fl. 18 do Acórdão n.o 3201-007.721 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918688/2011-77

"PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. AUSÊNCIA DE VIOLAÇÃO AO ART. 535,
DO CPC. VIOLAÇÃO AO ART. 538, PARÁGRAFO ÚNICO, DO CPC.
INCIDÊNCIA DA SÚMULA N. 98/STJ. CONTRIBUIÇÕES AO PIS/PASEP E
COFINS NÃO-CUMULATIVAS. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS.
ART. 3o, II, DA LEI N. 10.637/2002 E ART. 3o, II, DA LEI N. 10.833/2003.
ILEGALIDADE DAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS SRF N. 247/2002 E 404/2004.
1. Não viola o art. 535, do CPC, o acórdão que decide de forma suficientemente
fundamentada a lide, muito embora não faça considerações sobre todas as teses jurídicas
e artigos de lei invocados pelas partes.
2. Agride o art. 538, parágrafo único, do CPC, o acórdão que aplica multa a embargos
de declaração interpostos notadamente com o propósito de prequestionamento. Súmula
n. 98/STJ: "Embargos de declaração manifestados com notório propósito de
prequestionamento não têm caráter protelatório".
3. São ilegais o art. 66, §5o, I, "a" e "b", da Instrução Normativa SRF n. 247/2002 -
Pis/Pasep (alterada pela Instrução Normativa SRF n. 358/2003) e o art. 8o, §4o, I, "a" e
"b", da Instrução Normativa SRF n. 404/2004 - Cofins, que restringiram indevidamente
o conceito de "insumos" previsto no art. 3o, II, das Leis n. 10.637/2002 e n.
10.833/2003, respectivamente, para efeitos de creditamento na sistemática de não-
cumulatividade das ditas contribuições.
4. Conforme interpretação teleológica e sistemática do ordenamento jurídico em vigor, a
conceituação de "insumos", para efeitos do art. 3o, II, da Lei n. 10.637/2002, e art. 3o, II,
da Lei n. 10.833/2003, não se identifica com a conceituação adotada na legislação do
Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, posto que excessivamente restritiva. Do
mesmo modo, não corresponde exatamente aos conceitos de "Custos e Despesas
Operacionais" utilizados na legislação do Imposto de Renda - IR, por que
demasiadamente elastecidos.
5. São "insumos", para efeitos do art. 3o, II, da Lei n. 10.637/2002, e art. 3o, II, da
Lei n. 10.833/2003, todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam
o processo produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração importa na impossibilidade mesma da
prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da
empresa, ou implica em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí
resultantes.
6. Hipótese em que a recorrente é empresa fabricante de gêneros alimentícios sujeita,
portanto, a rígidas normas de higiene e limpeza. No ramo a que pertence, as exigências
de condições sanitárias das instalações se não atendidas implicam na própria
impossibilidade da produção e em substancial perda de qualidade do produto resultante.
A assepsia é essencial e imprescindível ao desenvolvimento de suas atividades. Não
houvessem os efeitos desinfetantes, haveria a proliferação de microorganismos na
maquinaria e no ambiente produtivo que agiriam sobre os alimentos, tornando-os
impróprios para o consumo. Assim, impõe-se considerar a abrangência do termo
"insumo" para contemplar, no creditamento, os materiais de limpeza e desinfecção, bem
como os serviços de dedetização quando aplicados no ambiente produtivo de empresa
fabricante de gêneros alimentícios.
7. Recurso especial provido." (REsp 1246317/MG, Rel. Ministro MAURO
CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em 19/05/2015, DJe
29/06/2015)
Imperioso esclarecer que por ocasião do julgamento do RESP no 1.221.170/PR,
em sede de recurso repetitivo a Corte Superior assim se posicionou sobre a matéria:
"TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004,
DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU
Fl. 547
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Fl. 19 do Acórdão n.o 3201-007.721 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918688/2011-77

ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE
INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E,
NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C
DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II, da
Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de
origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos realtivos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte." (REsp
1221170/PR, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA SEÇÃO,
julgado em 22/02/2018, DJe 24/04/2018)
Excerto do voto proferido pelo Conselheiro Rodrigo Cardozo Miranda, no
processo 10247.000002/2006-63 é elucidativo para o caso em debate:
"Portanto, “insumo” para fins de creditamento do PIS e da COFINS não cumulativos,
partindo de uma interpretação histórica, sistemática e teleológica das próprias normas
instituidoras de tais tributos (Lei n° 10.637/2002 e 10.833/2003), deve ser entendido
como todo custo, despesa ou encargo comprovadamente incorrido na prestação de
serviço ou na produção ou fabricação de bem ou produto que seja destinado à venda, e
que tenha relação e vínculo com as receitas tributadas (critério relacional), dependendo,
para sua identificação, das especificidades de cada processo produtivo."
Ainda, de processo relatado pelo Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas:
"Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/07/2006 a 30/09/2006
CONTRIBUIÇÕES NÃO CUMULATIVAS. CONCEITO DE INSUMO.
O termo “insumo” utilizado pelo legislador na apuração de créditos a serem
descontados da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins denota uma abrangência maior do que
MP, PI e ME relacionados ao IPI. Por outro lado, tal abrangência não é tão elástica como no caso
do IRPJ, a ponto de abarcar todos os custos de produção e as despesas necessárias à atividade da
empresa. Sua justa medida caracteriza-se como o elemento diretamente responsável pela
produção dos bens ou produtos destinados à venda, ainda que este elemento não entre em contato
direto com os bens produzidos, atendidas as demais exigências legais." (Processo
Fl. 548
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Fl. 20 do Acórdão n.o 3201-007.721 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918688/2011-77

11065.101167/2006-52; Acórdão 9303-005.612; Relator Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas,
Sessão de 19/09/2017).
Prefacialmente ao mérito, destaco que caso análogo ao presente, envolvendo a
própria Recorrente, já foi apreciado pelo CARF, conforme se depreende da ementa do Acórdão
no 3301-007.126, de relatoria do Conselheiro Winderley Morais Pereira, a seguir reproduzida:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2007 a 30/09/2007
CRÉDITOS
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE.
INSUMOS.
DEFINIÇÃO.
APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de
recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho.
NULIDADE DO LANÇAMENTO. INDEFERIMENTO.
Não há que se cogitar em nulidade do lançamento de ofício quando, no decorrer da fase
litigiosa do procedimento administrativo é dada ao contribuinte a possibilidade de
exercício do direito ao contraditório e à ampla defesa.
COMPENSAÇÃO DE PAGAMENTO INDEVIDO OU A MAIOR. EXIGÊNCIA DE
CRÉDITO LÍQUIDO E CERTO.
O crédito decorrente de pagamento indevido ou a maior somente pode ser objeto de
indébito tributário, quando comprovado a sua certeza e liquidez.
INCONSTITUCIONALIDADE DE NORMAS TRIBUTÁRIAS. INCOMPETÊNCIA.
APLICAÇÃO DA SÚMULA No 2 DO CARF.
Este Colegiado é incompetente para apreciar questões que versem sobre
constitucionalidade das leis tributárias.
Recurso Voluntário Parcialmente Provido” (Processo no 12448.918684/2011-99;
Acórdão no 3301-007.126; Relator Conselheiro Winderley Morais Pereira; sessão de
20/11/2019)
A decisão foi tomada por unanimidade de votos, pela parcial procedência do
Recurso Voluntário interposto.
Por concordar com as razões expendidas, adoto o voto proferido pelo Conselheiro
Winderley Morais Pereira como razões de decidir, cujos excertos serão reproduzidos nos tópicos
pertinentes, com os acréscimos devidos.
Tecidas tais considerações, passa-se à análise individualizada das glosas
efetivadas, conforme tópicos da peça recursal.

- Mérito: Da Efetiva Vinculação dos Créditos de Meses Diversos à Receita de
Exportação de Períodos Subsequentes
Como antes consignado, adoto como razões de decidir o voto proferido pelo
Conselheiro Winderley Morais Pereira (Acórdão no 3301-007.126), in verbis:
“Para esta matéria a análise dos autos comprova que é incontroverso que o pleito da
Recorrente para o ressarcimento dos valores referentes a estes períodos não existiram
exportação. Entendo que a condição para a discussão do ressarcimento passa por uma
premissa insuperável que é a existência de importações no período.
Fl. 549
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Fl. 21 do Acórdão n.o 3201-007.721 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918688/2011-77

A Recorrente não questiona a ausência de exportações levantadas pela Fiscalização e
alega que teria direito ao ressarcimento em razão de exportações futuras. Entendo que
tal alegação não pode prosperar, a legislação é clara ao permitir o ressarcimento para
créditos em operações de importação. No caso em tela a ausência de importação no
período não permite o ressarcimento dos créditos. Conforme foi muito bem explanado
na decisão de piso ao analisar a legislação que rege a matéria.
“O art. 6o, §§ 1o e 2o, da Lei n° 10.833, de 2003, bem como o art. 5o, §§ 1o e 2o, da
Lei n° 10.637, de 2002, determinam que os créditos da não-cumulatividade de
PIS/Cofins poderão ser deduzidos da contribuição a pagar e compensados com
débitos próprios de tributos administrados pela RFB. Somente na hipótese de
remanescer crédito ao final do trimestre de apuração, a contribuinte poderá solicitar
o seu ressarcimento em dinheiro. Porém, nos termos do §3o do art. 6o da Lei n°
10.833/2003, aplicável também ao PIS por força do inc. III do art. 15 desta lei, o
direito à compensação e ao ressarcimento “aplica-se somente aos créditos apurados
em relação a custos, despesas e encargos vinculados à receita de exportação,
observado o disposto nos §§ 8o e 9o do art. 3o”.
Os referidos §§ 8o e 9o do art. 3o dizem respeito aos métodos de rateio previstos na
legislação para as pessoas jurídicas que apuram receitas cumulativas e não-
cumulativas. Tais métodos, aliás, são os que devem ser aplicados aos contribuintes
que apuram receita de vendas no mercado interno, receitas de venda no mercado
interno não tributadas e receitas de exportação.
No caso, a contribuinte utilizou o método do rateio proporcional, ou seja, aquele
segundo o qual deve-se aplicar aos custos, despesas e encargos comuns a relação
existente entre a receita de exportação e a receita bruta total, auferidas em cada mês.
Com esta opção, o crédito ressarcível é o resultado da divisão entre as receitas de
vendas no mercado externo e a receita bruta total. Como não houve operações de
vendas ao mercado externo no mês em questão não há como, com a opção realizada
pela própria interessada, vincular seus custos, despesas e encargos às receitas de
exportação. Por tal razão, não há como apurar créditos ressarcíveis.
Assim, é possível à interessada apurar créditos, aliás, o que fez. No entanto, como o
crédito apurado não está vinculado à receita de exportação, ele somente pode ser
utilizado para dedução da contribuição devida em cada período de apuração,
excetuando-se, a partir de 2005, os casos das vendas enquadradas no art. 17 da Lei
no 11.033/04, que não é o caso da manifestante.”
A Recorrente alega ofensa ao principio da não cumulatividade da Cofins, entendo que
também aqui não pode prosperar o recurso. A Recorrente não se viu impedida de apurar
os créditos, a decisão da Fiscalização da qual concordo integralmente, discute no
presente processo a possibilidade de ressarcimento destes créditos e não afasta a
utilização destes créditos se cumpridas as exigências legais.”
Assim, nada a deferir no tópico em apreço, esclarecendo que a decisão recorrida
possui idêntica redação ao texto antes reproduzido da decisão contida no Acórdão no 3301-
007.126.

- Mérito: Dos Créditos Relativos a Meses Diversos para os quais a despeito
da Comprovação da Exportação entendeu o julgador não serem as despesas passíveis de
creditamento
(i) Da Parcela do Crédito Relativa às Despesas com Produção de Carvão
Vegetal
Novamente, sirvo-me do contido no voto proferido pelo Conselheiro Winderley
Morais Pereira já referido:
Fl. 550
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Fl. 22 do Acórdão n.o 3201-007.721 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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“As glosas referentes a créditos relativos aos períodos em que houve a comprovação da
exportação, segundo consta do Termo de Verificação Fiscal, a Recorrente registrou
créditos sobre aquisições de bens e serviços utilizados como insumos, despesas de
energia elétrica, despesas de aluguéis de máquinas e equipamentos, aquisições de bens
para o ativo imobilizado e sobre as chamadas "Outras Operações com Direito a Crédito"
(Linhas 02, 03, 04, 06, 10 e 13 da Ficha 16A dos DACON.
Ainda, segundo o TVF parte das glosas ocorreram pela posição adotada na auditoria de
não considerar as despesas com a produção de carvão vegetal como insumo do processo
produtivo.
Em que pese as justificativas apresentadas pela Autoridade Fiscal, com a decisão do STJ
no REsp 1.221.170, a definição do conceito de insumo passa por determinar a
essencialidade e relevância das operações dentro do processo produtivo. A Receita
Federal já sob a ótica da decisão do STJ editou o Parecer Normativo Cosit/RFB 5/2018,
em que apresenta entendimentos sobre os critérios de relevância e essencialidade. O
Parecer entende como permitindo a apuração de créditos na produção verticalizada,
quando uma empresa produz o insumo a ser utilizado em etapas subsequentes da sua
cadeia de produção, ampliando de forma significativa o entendimento anterior que
vedava a utilização de créditos nos insumos produzidos pela própria empresa. O trecho
abaixo extraído do Parecer Normativo RFB/Cosit 5/2018 trata destes insumos.
3.INSUMO DO INSUMO
Outra discussão que merece ser elucidada neste Parecer Normativo versa sobre a
possibilidade de apuração de créditos das contribuições na modalidade aquisição de
insumos em relação a dispêndios necessários à produção de um bem-insumo
utilizado na produção de bem destinado à venda ou na prestação de serviço a
terceiros (insumo do insumo).
Como dito acima, uma das principais novidades plasmadas na decisão da Primeira
Seção do Superior Tribunal de Justiça em testilha foi a extensão do conceito de
insumos a todo o processo de produção de bens destinados à venda ou de prestação
de serviços a terceiros.
Assim, tomando-se como referência o processo de produção como um todo, é
inexorável que a permissão de creditamento retroage no processo produtivo de cada
pessoa jurídica para alcançar os insumos necessários à confecção do bem-insumo
utilizado na produção de bem destinado à venda ou na prestação de serviço a
terceiros, beneficiando especialmente aquelas que produzem os próprios insumos
(verticalização econômica). Isso porque o insumo do insumo constitui "elemento
estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço",
cumprindo o critério da essencialidade para enquadramento no conceito de insumo.
Esta conclusão é especialmente importante neste Parecer Normativo porque até
então, sob a premissa de que somente geravam créditos os insumos do bem
destinado à venda ou do serviço prestado a terceiros, a Secretaria da Receita Federal
do Brasil vinha sendo contrária à geração de créditos em relação a dispêndios
efetuados em etapas prévias à produção do bem efetivamente destinado à venda ou à
prestação de serviço a terceiros (insumo do insumo).
Portanto, com o novo entendimento da Receita Federal, devem ser afastadas as glosas
referentes a aquisição de bens e prestação de serviços referente a produção de carvão
vegetal.”
É de se acrescentar que o entendimento de que as despesas incorridas com a
produção do carvão vegetal, desde a formação de florestas e prosseguindo por diversas etapas,
até a colocação do produto final, ferro-gusa, no mercado, garantem o direito ao crédito da
contribuição, também foi confirmado em outa decisão proferida pelo CARF, por unanimidade de
votos, em processo de relatoria do Conselheiro Luis Felipe de Barros Reche.
Reproduzo a ementa de tal decisão:
Fl. 551
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Fl. 23 do Acórdão n.o 3201-007.721 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/03/2005
REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIO DA
ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
De acordo com inciso II do art. 3o da Lei no 10.833/03, de mesmo teor do inciso II do
art. 3o da Lei no 10.637/02, o conceito de insumos pode ser interpretado dentro do
conceito da essencialidade e relevância, desde que o bem ou serviço seja essencial ou
relevante à atividade produtiva.
Em observância ao art. 62, § 2o, do Anexo II, do Regimento Interno do CARF, aprovado
pela Portaria MF no 343/2015, com redação dada pela Portaria MF no 152/2016, as
decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal e pelo
Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática prevista
pelos artigos 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de 2015, devem ser reproduzidas no
julgamento dos recursos no âmbito deste Conselho.
REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMOS DOS INSUMOS. POSSIBILIDADE DE
TOMADA DE CRÉDITOS.
Em um processo produtivo de uma mesma empresa com várias etapas em uma
produção verticalizada, cada qual gerando um produto que será insumo na etapa
seguinte ("insumos dos insumos"), como no caso de sementes como insumos para
gerar árvores/madeira, que servem de insumos na obtenção do carvão vegetal, que
constitui, por sua vez, insumo para a produção do ferro-gusa, sendo o produto
anterior insumo utilizado na produção do item subsequente da cadeia produtiva,
não há óbice à tomada de créditos. (...)” (Processo no 10665.903740/2010-10;
Acórdão no 3001-001.435; Relator Conselheiro Luis Felipe de Barros Reche; sessão de
15/09/2020) (nosso destaque)
No voto condutor, o Conselheiro Luis Felipe de Barros Reche, adotou a
compreensão exposta pelo Conselheiro Rosaldo Trevisan no Acórdão no 3401-003.097, cujos
excertos são abaixo reproduzidos:
“1.1. Dos "insumos dos insumos..."
Quando a recorrente se refere a custos de produção relacionados a formação de florestas
de eucalipto e produção do próprio carvão vegetal, está a tratar dos insumos necessários
à produção do carvão vegetal, que na verdade é um insumo para produção do ferro-
gusa, que é o produto vendido pela empresa. Daí intitularmos este tópico de "insumos
dos insumos...".
E as reticências se devem à explicação da recorrente sobre o processo produtivo do
ferro-gusa, no qual existem basicamente três etapas, cada uma gerando um produto que
será insumo na etapa seguinte. Assim, tem-se, em verdade, os "insumos dos insumos
dos insumos" (sementes como insumos para gerar árvores/madeira, que servem de
insumos na obtenção do carvão vegetal, que constitui insumo para a produção do ferro-
gusa).
Não se tem dúvidas de que se estivéssemos a analisar a semente, por exemplo, adquirida
de pessoa jurídica como insumo para uma empresa que comercializa toras de madeira,
pouco restaria de contencioso. Igualmente se estivéssemos a analisar aquisições de
madeira como insumo para uma empresa que vende carvão vegetal. De forma idêntica,
seria incontroverso (inclusive para o autuante, se estivessem compatíveis as
quantificações nas notas fiscais, ou se tivessem havido complementações) que as
aquisições de carvão vegetal constituem insumos para empresa que vende ferro-gusa.
Considerando o exposto, e o conceito de insumo aqui adotado (bens necessários ao
processo produtivo/fabril, e, consequentemente, à obtenção do produto final, tem-se que
o único elemento que se acrescenta no caso concreto é o silogismo: se a semente é
necessária à obtenção da madeira, necessária à obtenção do carvão vegetal, por sua vez
Fl. 552
DF CARF MF
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Fl. 24 do Acórdão n.o 3201-007.721 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918688/2011-77

necessário à obtenção do ferro-gusa, logo a semente é necessária à obtenção do ferro-
gusa. Não faz sentido culpar/penalizar a empresa por ter fabricação/produção própria
dos insumos necessários a etapas subsequentes de seu processo produtivo.
Não assiste razão ao fisco, assim, para efetuar as glosas. A exigência de vinculação
"direta" (ou mesmo contato físico) com o produto vendido não encontra respaldo legal
para as contribuições não cumulativas. A simples leitura do inciso II do art. 3o das leis
de regência (Lei no 10.637/2002 e Lei no 10.833/2003) mostra que os bens e serviços
devem ser utilizados como insumo "na produção ou fabricação de bens ou produtos
destinados à venda..'", e não "na produção ou fabricação direta de bens ou produtos
destinados à venda..'", como deseja o fisco.
A turma de origem havia apreciado casos semelhantes, à época (a árvore plantada era
inclusive a mesma, eucalipto, mas havia uma etapa a menos, tratando-se apenas de
"insumos dos insumos"). Abaixo são transcritos excertos da ementa do julgamento e do
voto condutor, unanimemente acolhido por aquela turma em relação à matéria em
discussão:
"CRÉDITOS. CUSTOS INCORRIDOS NO CULTIVO DE EUCALIPTOS. Os custos
incorridos com bens e serviços aplicados na floresta de eucaliptos destinados à
extração da celulose configuram custo de produção e, por tal razão, integram a
base de cálculo do crédito das contribuições não-cumulativas. (...)"
"Conforme se verifica nos autos, a fiscalização não só adotou o conceito de insumo
estabelecido para o IPI, por meio das instruções normativas da Receita Federal;
mas também seccionou a atividade do contribuinte em duas etapas: a produção da
matéria-prima (madeira) e a extração da celulose (produto final industrializado a
ser exportado).
Ao assim proceder a fiscalização acabou por considerar como "produção" apenas a
etapa industrial do processo produtivo, como se estivesse analisando um processo
de ressarcimento de IPI, esquecendo-se de que os arts. 3°, II, das Leis n° 10.637/02
e 10.833/03 utilizam os termos "produção" e "fabricação".
(...)
No caso concreto, o contribuinte exerce as duas atividades: produz sua própria
matéria-prima (produção de madeira) e extrai a celulose da matéria-prima
(fabricação), por meio do processo industrial descrito nos recursos apresentados
neste processo.
Tendo em vista que a lei contemplou com o direito de crédito os contribuintes que
exerçam as duas atividades, conclui-se, a partir da interpretação literal dos textos
dos arts. 3°, II, das Leis n° 10.637/02 e 10.833/03, que não há respaldo legal para
expurgar dos cálculos do crédito os custos incorridos na fase agrícola (produção da
madeira), sob argumento de que esta fase culmina na produção de bem para
consumo próprio.
(...)
Sendo assim, devem ser revertidas as glosas dos créditos relativos aos custos
incorridos com os bens e serviços discriminados nas planilhas de glosa sob as
rubricas: a) manejo das plantações de eucalipto; (...)" (Acórdãos n. 3403-002.815 a
824, Rel. Antonio Carlos Atulim, unânimes em relação à matéria, sessão de
27.fev.2014) (grifo nosso)
(...)”
Tem razão a Recorrente ao sustentar que sem a formação do carvão vegetal
tornar-se-ia inviável o início do seu processo produtivo, sendo fato incontestável a
imprescindibilidade do carvão vegetal para a produção do ferro-gusa e, por corolário lógico, dos
serviços necessários à formação das florestas das quais serão extraídas o aludido carvão.
Fl. 553
DF CARF MF
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Fl. 25 do Acórdão n.o 3201-007.721 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918688/2011-77

Assim, é de se deferir o pleito recursal em tal matéria, para afastar as glosas dos
créditos referentes à formação de florestas e produção de carvão vegetal, reconhecendo o direito
ao crédito pela aquisição de bens e serviços (insumos), desde que observados os demais
requisitos da lei, dentre os quais, terem sido as operações tributadas pela contribuição e os bens e
serviços adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no País.

(ii) Da Parcela do Crédito sobre outros créditos de Materiais de Uso e
Consumo
Do voto proferido pelo Conselheiro Winderley Morais Pereira no processo citado
transcrevo:
“Para este tópico o Termo de Verificação sustenta as glosas na ausência de previsão
legal para fruição de despesas de uso e consumo que não estejam vinculadas ao
processo produtivo.
II. 4 - DA PARCELA DO CRÉDITO SOBRE VALORES DOS MATERIAIS DE
USO E CONSUMO Como já relatado, a base de cálculo a ser declarada na
Linha 13 da Ficha 16A do DACON a título de "Outras Operações com
Direito a Crédito" deve ser composta por eventuais valores sobre os quais a
legislação permita a apuração de créditos do PIS e da COFINS que não
estejam previstos nas demais linhas do DACON.
Segundo informado pela fiscalizada nas planilhas relativas à apuração dos
créditos mensais, os valores declarados nas referidas Linha 13 das Fichas
16A dos DACON dos meses em que houve exportações se referem a
aquisições de materiais de uso e consumo. Todavia, não se vislumbra na
legislação de regência da matéria (Lei 10.833/2003 e 10.637/2002)
qualquer dispositivo que ampare a apuração de créditos do PIS e da
COFINS sobre tais valores, de modo que devem ser glosados os créditos
assim apurados pela empresa FERRO GUSA CARAJÁS S/A.
Neste tópico não existe questionamento objetivo da Recorrente com a apresentação de
informações e documentação comprobatória que tais despesas estariam vinculadas ao
processo produtivo e mais uma vez é mister ressaltar a obrigação que recai sobre a
Recorrente de comprovar os créditos pleiteados. A ausência desta comprovação impede
o aproveitamento dos créditos, mantendo-se as glosas realizadas pela Fiscalização.”
A decisão recorrida, com acerto, indica que a glosa realizada foi lastreada em fato
concreto e não em mera presunção, como alegou a Recorrente. Afinal, teve como fundamento as
informações prestadas por ela própria.
Vejamos o relatório elaborado pela Recorrente que indica o aproveitamento de
créditos com despesas de itens de uso e consumo nos meses de ago/2006, out/2006, nov/2006 e
dez/2006:
Fl. 554
DF CARF MF
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Fl. 26 do Acórdão n.o 3201-007.721 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918688/2011-77

Afirma a decisão recorrida:
“Outrossim, é imperioso destacar que se o seu relatório apresentado à fiscalização, e
tomado como base para a glosa dos créditos, está errado por que, então, a interessada
não trouxe aos autos a demonstração de como apurou os créditos informados na rubrica
“Outras operações com direito a crédito” do Dacon?
É, portanto, descabida a tese de afronta à garantia constitucional da ampla defesa.
Afinal, não só tal garantia está sendo exercida com a apresentação deste recurso, mas
também porque a glosa foi realizada com as informações que ela própria forneceu à
fiscalização.”
Como visto a glosa se deu em razão de as despesas com bens de uso e consumo
não serem passíveis de creditamento, na linha do que dispõe os arts. 3o das Leis no’s 10.637/2002
e 10.833/2003.
A Recorrente não conseguiu provar que os bens adquiridos integram o seu
processo produtivo.
Em face da imprecisão quanto a descrição dos bens e sua utilização no processo
produtivo, cujo ônus de comprovar a origem do direito creditório pleiteado é do contribuinte,
resta inviabilizado o reconhecimento do direito.
É por demais sabido que a Recorrente precisa demonstrar a função de cada
produto, cuja aquisição pretende fazer gerar créditos, no seu processo produtivo, evidenciando a
sua essencialidade ou relevância para o mesmo.
Assim, em processos de ressarcimento/restituição/compensação não é do Fisco o
ônus de provar a inexistência do direito creditório, mas sim do contribuinte realizar a prova de
sua existência, ou seja, de sua liquidez e certeza.
Como dito, a glosa se refere à compra de material para uso ou consumo, sendo
que o contribuinte não se desincumbiu de sua tarefa de comprovar o equívoco da Fiscalização e
que tais bens são necessários e integram o seu processo produtivo.
Nestes termos, nada a deferir no tema recursal.

Fl. 555
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Fl. 27 do Acórdão n.o 3201-007.721 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.918688/2011-77

- Dos Argumentos de Índole Constitucional
Acrescento que em relação aos argumentos de índole constitucional tecidos pela
Recorrente, tem aplicação o contido na Súmula CARF no 2, a seguir transcrita:
“Súmula CARF no 2 O CARF não é competente para se pronunciar sobre a
inconstitucionalidade de lei tributária”
Sendo referida súmula de aplicação obrigatória por este colegiado, maiores
digressões sobre a matéria são desnecessárias.
Assim, nada a prover no tema.

- Conclusão
Diante do exposto, voto por rejeitar a preliminar arguida e, no mérito, dar parcial
provimento ao Recurso Voluntário, para afastar as glosas dos créditos referentes à formação de
florestas e produção de carvão vegetal, reconhecendo o direito ao crédito pela aquisição de bens
e serviços (insumos), desde que observados os demais requisitos da lei, dentre os quais, terem
sido as operações tributadas pela contribuição e os bens e serviços adquiridos de pessoas
jurídicas domiciliadas no País.
(documento assinado digitalmente)
Leonardo Vinicius Toledo de Andrade

Fl. 556
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