Tribunal: CARF
Processo: 13971.906316/2017-28
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCIO ROBSON COSTA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-07-27
Data de publicação: 2021-08-25

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2012
RESSARCIMENTO. CERTEZA E LIQUIDEZ. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO. ÔNUS DA PROVA. COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA.
A ausência de obrigatoriedade de retificação das declarações acessórias não exonera o contribuinte de apresentar outros meios de provas no processo administrativo fiscal que busca ressarcimento de tributo recolhido a maior.

Inteiro teor:
S3-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13971.906316/2017-28
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3201-008.747 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
27 de julho de 2021
Recorrente
APIUNA COMERCIAL TEXTIL LTDA.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2012
RESSARCIMENTO.
CERTEZA
E
LIQUIDEZ.
AUSÊNCIA
DE
COMPROVAÇÃO.
ÔNUS
DA
PROVA.
COMPENSAÇÃO
NÃO
HOMOLOGADA.
A ausência de obrigatoriedade de retificação das declarações acessórias não
exonera o contribuinte de apresentar outros meios de provas no processo
administrativo fiscal que busca ressarcimento de tributo recolhido a maior.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao Recurso Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Paulo Roberto Duarte Moreira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Márcio Robson Costa - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Helcio Lafeta Reis, Pedro
Rinaldi de Oliveira Lima, Mara Cristina Sifuentes, Leonardo Vinicius Toledo de Andrade,
Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, Laercio Cruz Uliana Junior, Marcio Robson Costa, Paulo
Roberto Duarte Moreira (Presidente).
Relatório
O presente processo trata de pedido de compensação no qual o contribuinte,
utilizando-se de créditos que alega ter recolhido a maior, sob o argumento de que “o crédito
presumido, por ser subvenção de investimento, deveria ser excluído da receita e da apuração no lucro
operacional, não sendo passível, portanto, de tributação pelo PIS, COFINS, IRPJ e CSLL”.
A referida DCOMP não foi homologada pela unidade de origem, por não haver
crédito disponível. Fato que levou o contribuinte a buscar a tutela judicial por meio da Ação
Ordinária no 5006040-47.2018.4.04.7205/SC, com pedido de reconhecimento da extinção do
débito tributário objeto de diversos processos administrativos de débito (dentre os quais se
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13971.906316/2017-28
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-008.747 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.906316/2017-28

encontra o processo de cobrança do débito decorrente do indeferimento das DCOMPs ora em
análise).
Na referida ação foi proferida decisão judicial definitiva, em sede de embargos de
declaração, nos seguintes termos:
“(...) Logo, resta evidente que os valores referentes ao crédito presumido de
ICMS não podem ser alcançados pelo IRPJ/CSLL e pelo PIS/COFINS, pois
não constituem renda, lucro, faturamento, receita ou acréscimo patrimonial,
independentemente de o regime de tributação ser o do lucro real, presumido ou
arbitrado, motivo pelo qual a procedência do pedido é medida que se impõe.
(...)
Assim, vai acolhido aqui o pedido alternativo (item "d.2") deduzido pela
autora, de anulação dos atos decisórios proferidos nos processos acima
identificados,
para
posterior
reprocessamentos
das
declarações
de
compensação apresentadas, sem as restrições anteriormente impostas, quais
sejam, exigência de inclusão do crédito presumido de ICMS na base de
cálculo do IRPJ/CSLL/PIS e COFINS.
(...)
III – DISPOSITIVO
Ante o exposto, HOMOLOGO O RECONHECIMENTO DA PROCEDÊNCIA
DO PEDIDO PELO RÉU, extinguindo o feito com resolução de mérito, nos
termos do art. 487, inc. III, a, do CPC/15, para a) reconhecer o direito da
autora de excluir o crédito presumido de ICMS da base de cálculo do PIS,
COFINS, IRPJ e da CSLL, e b) anular os atos decisórios proferidos pela
requerida
nos
processos
administrativos
no
13971.906.316/2017-28,
13971.906.317/2017-72,
13971.902.118/2017-95,
13971.906.319/2017-61,
13971.906.320/2017-96,
13971.906.321/2017-31,
13971.906.322/2017-85,
13971.906.323/2017-20,
13971.907.015/2017-11,
determinando
o
reprocessamento das declarações de compensação apresentadas, sem a
exigência de inclusão do crédito presumido de ICMS na base de cálculo do
IRPJ/CSLL/PIS e COFINS (...)”
Ato contínuo, ao tomar conhecimento da decisão supra a autoridade competente
da unidade de origem, em reanalise do pedido de compensação deixou de homologar o pedido
em razão de não encontrado valores disponíveis para restituição, “, já que não ficou demonstrado
no Demonstrativo de Contribuições Sociais – DACON e na contabilidade do estabelecimento
empresarial, valores de receita compatíveis com eventual pagamento a maior de tributos”.
Inconformado com a decisão o contribuinte apresentou manifestação de
inconformidade, no qual alega descumprimento de ordem judicial, que a fiscalização deveria
primar pela verdade material o intimando a apresentar a apuração e que a retificação da DACON
é obrigação acessória e não afasta a realidade dos fatos e juntou planilhas demonstrativas.
A Manifestação de Inconformidade foi julgada improcedente. Concluiu o julgado
a quo que “ao contrário do que afirmou a contribuinte, a não homologação das compensações
pleiteadas não seu deu por mero descumprimento de uma obrigação acessória (falta de
retificação da DACON), mas sim em decorrência da análise detalhada e sistemática de todo o
conjunto probatório constante dos autos, que incluiu até mesmo a verificação da escrituração
contábil digital da contribuinte.”
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-008.747 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Desta feita, foi apresentado o Recurso Voluntário, no qual o contribuinte replica,
em síntese, os argumentos da Manifestação de Inconformidade.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Márcio Robson Costa, Relator.
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os pressupostos e requisitos de
admissibilidade.
Tratam os processos de pedido de compensação , utilizando como crédito valores
de COFINS que o contribuinte alega ter recolhido a maior. O direito creditório foi reconhecido
pela via judicial, sendo determinada a restituição dos valores do crédito presumido de ICMS da
base de cálculo do PIS, COFINS, IRPJ e da CSLL, conforme já exposto no relatório.
Logo, a controvérsia que estamos a discutir não paira sobre o direito ao
creditamento dos valores do crédito presumido de ICMS da base de cálculo do COFINS, visto
que a decisão judicial foi clara nesse sentido, mas sim na efetivação da restituição desse crédito,
que antes passa pela verificação da sua existência, já que o judiciário não se debruçou quanto a
análise fiscal e contábil da empresa.
Para tanto basta a leitura do dispositivo da decisão judicial que determina o
“reprocessamento” das declarações de compensação, vejamos:
“(...) Ante o exposto, HOMOLOGO O RECONHECIMENTO DA PROCEDÊNCIA
DO PEDIDO PELO RÉU, extinguindo o feito com resolução de mérito, nos termos do
art. 487, inc. III, a, do CPC/15, para a) reconhecer o direito da autora de excluir o
crédito presumido de ICMS da base de cálculo do PIS, COFINS, IRPJ e da CSLL,
e b) anular os atos decisórios proferidos pela requerida nos processos administrativos no
13971.906.316/2017-28,
13971.906.317/2017-72,
13971.902.118/2017-95,
13971.906.319/2017-61,
13971.906.320/2017-96,
13971.906.321/2017-31,
13971.906.322/2017-85,
13971.906.323/2017-20,
13971.907.015/2017-11,
DETERMINANDO o reprocessamento das declarações de compensação
apresentadas, sem a exigência de inclusão do crédito presumido de ICMS na base
de cálculo do IRPJ/CSLL/PIS e COFINS.” (grifou-se)
Entendo que o mencionado “reprocessamento” é exatamente a verificação da
existência e validade do crédito, fundamento que ocasionou a negativa da homologação do
pedido de compensação, e nesse sentido a fiscalização ressaltou em seu relatório fiscal que:
7. Para a efetiva análise do crédito tributário em voga, é necessária a análise das
declarações acessórias por parte do contribuinte. De acordo com os ditames do Código
Tributário Nacional – Lei 5.172/1966, é obrigação do contribuinte prestar informações
no interesse da arrecadação: (...)
8. No caso específico, ao analisar a Declaração de Débitos e Créditos Tributários
Federais – DCTF –, percebe-se que não houve a necessária retificação por parte do
contribuinte, conforme os ditames da Instrução Normativa RFB no 1.599/2015: (...)
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-008.747 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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9. Ressalta-se que a DCTF constitui confissão de dívida. (...)
10. Além do mais, ao analisar a Declaração de Apuração de Contribuições Sociais –
DACON –, que fundamenta as informações apresentadas em DCTF, com o objetivo de
visualizar as rubricas de subvenções governamentais, foi verificado que também não
houve retificação por parte do contribuinte, permanecendo a montante original de R$
17.238,39 (valor recolhido por DARF).
11. O próprio contribuinte, ao discorrer na Petição Inicial postulada em juízo, afirmou
que “(...) apurou os valores que efetivamente recolheu a maior que o legalmente
devido e efetuou a compensação através de PER/DCOMPs (...)”. No entanto, o valor
do tributo devido apresentado nos demonstrativos das contribuições sociais não indica
haver direito ao crédito pleiteado. A ausência da demonstração dos valores alegados
pelo contribuinte no DACON (demonstrativo que deve justamente detalhar a apuração
das contribuições sociais confessadas em DCTF), impossibilita a correta auditoria, visto
que da análise da base de cálculo da Cofins, por exemplo, há valores distintos daqueles
alegados pelo contribuinte. Além disso, a comprovação do erro é obrigatória conforme
exposto no CTN: (...)
12. Em análise à escrituração contábil digital, verifica-se também que não houve a
retificação por parte do contribuinte, permanecendo os valores originais declarados em
DCTF. É dever do contribuinte manter em boa ordem a escrituração contábil, pois é
através dela que se auditará as demais demonstrações e a correta apuração dos tributos.

Conclusão
13. Com base no acima exposto, não foram confirmados valores disponíveis para
utilização pelo contribuinte. Ou seja, verifica-se inexistir saldo do pagamento ora
pleiteado disponível para restituição à interessada, já que não ficou demonstrado no
Demonstrativo de Contribuições Sociais – DACON e na contabilidade do
estabelecimento empresarial, valores de receita compatíveis com eventual pagamento a
maior de tributos. Pelo contrário, o que resta contabilmente e fiscalmente demonstrado é
que os valores recolhidos estão corretos.
Resta claro, portanto que a decisão não se deu apenas pela ausência de eventual
retificação das declarações, visto que a fiscalização alega ainda ter observado a contabilidade do
estabelecimento empresarial, e não ter encontrado valores de receita compatíveis com eventual
pagamento a maior.
A decisão a quo, proferida pela DRJ, acrescentou ainda a análise dos
demonstrativos entregues pelo contribuinte, junto com a Manifestação de Inconformidade nas
fls. 69 a 93 e concluiu que:
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-008.747 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Conclui-se, portanto, que ao contrário do que afirmou a contribuinte em sua
manifestação de inconformidade, foram devidamente observados os princípios da
verdade material, da razoabilidade e da proporcionalidade.
Importante destacar que, ao contrário do que afirmou a contribuinte, a não homologação
das compensações pleiteadas não seu deu por mero descumprimento de uma obrigação
acessória (falta de retificação da DACON), mas sim em decorrência da análise
detalhada e sistemática de todo o conjunto probatório constante dos autos, que incluiu
até mesmo a verificação da escrituração contábil digital da contribuinte.
Diante do exposto, revelam-se inaplicáveis à espécie os diversos precedentes do
Conselho de Contribuintes, citados pela contribuinte em sua manifestação de
inconformidade.
Por fim, a contribuinte trouxe aos algumas planilhas de levantamento do alegado
crédito, que foi utilizado nas diversas compensações (fls. 69-93, planilhas referentes ao
IRPJ, CSLL, PIS e COFINS).
As planilhas de fls. 69-92 referem-se exclusivamente ao IRPJ e CSLL, não sendo úteis
para o presente processo, que versa sobre um suposto indébito de COFINS.
A única "planilha" referente ao PIS e à COFINS, fls. 93, se revela extremamente
simples, limitando-se a apresentar os valores dos créditos que a contribuinte entende
possuir, referente a alguns meses dos anos-calendário de 2011 e 2012.
Observa-se, outrossim, que em relação ao mês de junho de 2012, a referida planilha
limita-se a apresentar o valor de R$ 5.057,66, sem indicar como foi apurada a base de
cálculo da COFINS, sem indicar os registros contábeis correspondentes e sem
demonstrar se eventuais valores de créditos presumidos de ICMS encontravam-se
originalmente computados na base de cálculo desta contribuição.
Para maior clareza, reproduzo na íntegra a aludida planilha, com o devido destaque para
o período de apuração correspondente ao mês de junho de 2012:

Relevante destacar que o valor consignado na referida planilha, além de se mostrar
totalmente desprovido de fundamentação contábil, sequer coincide com os valores
pleiteados por meio das presentes DCOMPs e também não guarda qualquer consonância
com os valores declarados pela contribuinte na sua correspondente DACON.
Tal planilha, portanto, não apresenta nenhuma utilidade como elemento de prova.
Diante dessas conclusões busquei no Recurso Voluntário argumentos capazes de
contrapor a apuração realizada pelo julgador de piso com base nas provas apresentadas pelo
contribuinte, contudo, não há no Recurso qualquer argumento nesse sentido, não há uma
explicação lógica e razoável para o que se busca.
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3201-008.747 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Ora, considerando que a lei prescreve a necessidade de liquidez e certeza1 ao
crédito para sua efetiva restituição, o mínimo que se espera é que o requerente desse crédito
esteja munido de provas suficientes quanto aos valores que pretende se creditar, caso contrário
estaríamos diante de uma situação de insegurança, visto que os valores seriam restituídos sem a
mínima apuração quanto a sua existência.

Perceba-se que a retificação das declarações, embora necessárias para melhor
instruir o cruzamento das informações, é obstáculo superado! O que esta a se dizer é que o
contribuinte não se desincumbiu de trazer aos autos rastreabilidade das operações impactadas
pelo crédito presumido, carecendo de provas contábeis com lastro na apuração realizada, bem
como da própria origem e identificação no Livro de Registro de Apuração do ICMS.
Importante notar ainda que não havia necessidade de intimação do contribuinte
para apresentar outros eventuais documentos, posto que o momento oportuno foi aproveitado, ou
seja, na Manifestação de Inconformidade. Caso houvesse “outros” documentos a serem
apresentados em complementação daqueles já juntados, caberia a informação acerca da
impossibilidade de fazê-lo naquele momento, informação esta que não foi prestada.
Nesse cenário, importa lembrar, antes de tudo, que é inerente à análise dos PER-
DCOMPs, a demonstração pelo sujeito passivo do direito creditório pleiteado por meio da
apresentação de documentação hábil e idônea. Nesse contexto, em casos em que o direito
creditório pleiteado decorre do reconhecimento de equívoco na informação do valor de tributo
constituído em DCTF, o mínimo que se espera é que aquele que alega erro demonstre qual a
apuração correta.
No que se refere ao ônus do contribuinte em instruir o processo com todas as
provas necessárias ao julgamento, colaciono o entendimento da 3a Turma da Câmara Superior de
Recursos Fiscais (CSRF), em decisão consubstanciada no acórdão de no 9303-005.226, nos
seguintes termos:
"...o ônus de comprovar a certeza e liquidez do crédito pretendido compensar é do
contribuinte. O papel do julgador é, verificando estar minimamente comprovado nos
autos o pleito do Sujeito Passivo, solicitar documentos complementares que possam
formar a sua convicção, mas isso, repita-se, de forma subsidiária à atividade probatória
já desempenhada pelo contribuinte. Não pode o julgador administrativo atuar na
produção de provas no processo, quando o interessado, no caso, a Contribuinte não
demonstra sequer indícios de prova documental, mas somente alegações."
Como se sabe, a parte incumbida do ônus probatório possui o amplo direito de
produzir a prova. A parte adversa, em contrapartida, tem o amplo direito à contraprova, pois só
assim o contraditório e a ampla defesa serão igualmente garantidas às partes.
O ônus da prova é a incumbência que a parte possui de comprovados fatos que lhe
são favoráveis no processo, visando à influência sobre a convicção do julgador, nesse sentido, a
organização e vinculação dos documentos (hábeis e idôneos) com as matérias impugnadas e a
reunião de suas declarações, pertinentes ao tributo em análise, seria indispensável para um
convencimento.

1 Código Tributário Nacional - artigo 170: A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja
estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos tributários com
créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda pública.
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3201-008.747 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Modernamente defende-se a divisão do ônus probandi entre as partes sob a égide
da paridade de tratamento entre estas. Francesco Carnelutti, no clássico Teoria Geral do Direito2,
assim leciona:
Quando um determinado fato é afirmado, cada uma das partes tem interesse em
fornecer a prova dele, uma delas a de sua existência e a outra a da sua inexistência; o
interesse na prova do fato é, portanto, bilateral ou recíproco.(grifei)
Diante da complexidade de um processo de compensação tributária o recorrente
deve se preocupar em formar o convencimento do julgador de forma que este seja capaz de fazer
presunções simples, aquelas que são consequências do próprio raciocínio do homem em face dos
acontecimentos que observa ordinariamente. Elas são construídas pelo aplicador do direito, de
acordo com o seu entendimento e convicções. No dizer de Giuseppe Chiovenda3:
São aquelas de que o juiz, como homem, se utiliza no correr da lide para formar sua
convicção, exatamente como faria qualquer raciocinador fora do processo. Quando,
segundo a experiência que temos da ordem normal das coisas, um ato constitui causa ou
efeito de outro, ou de outro se acompanha, após, conhecida a existência de um dos dois,
presumimos a existência do outro. A presunção equivale, pois, a uma convicção
fundada sobre a ordem normal das coisas. (grifei)
Por fim, concluo que apenas com os elementos que constam nos autos não é
possível validar as alegações da recorrente, pois o valor requerido não encontra lastro probatório
suficiente para atribuir liquidez e certeza ao crédito.
Diante do exposto, voto no sentido de negar provimento ao Recurso Voluntário.
É o meu entendimento.
(documento assinado digitalmente)
Márcio Robson Costa

2 CARNELUTTI, Francesco. Teoria geral do direito. (Tradução de Antônio Carlos Ferreira). São Paulo: Lejus,
1999, p.541 (in Temas Atuais de Direito Tributário)
3 CHIOVENDA, Giuseppe. Instituições de direito processual civil Trad.J. Guimarães Menegale. São Paulo: 1969. v.
III.p. 139
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3201-008.747 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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