Tribunal: CARF
Processo: 15983.720518/2012-66
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Efigênio de Freitas Júnior
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção / Segunda Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-06-16
Data de publicação: 2021-07-06

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2007
PRESUNÇÕES SIMPLES. OMISSÃO DE RECEITAS APURAÇÃO POR INDÍCIOS. ARBITRAMENTO DE RECEITAS. DESPESAS CORRESPONDENTES.
A presunção simples ou hominis tem importância vital na produção de provas indiretas de atos praticados em circunstâncias em que o sujeito passivo pratica o ilícito de forma a dificultar a produção de provas diretas. A prova indiciária tem por fim sanar dificuldades que o caso concreto suscita aos conhecimentos de fatos juridicamente relevantes, alterados para os fins de se evitar a incidência normativa.
É facultado à autoridade fiscal, no arbitramento de receita por meio de indícios, utilizar outros métodos de determinação da receita ao constatar qualquer artifício utilizado pelo contribuinte com vistas a frustrar a apuração da receita efetiva.
OMISSÃO DE RECEITAS. CUSTOS NÃO ESCRITURADOS. INDEDUTIBILIDADE.
Na tributação da receita omitida não há falar-se em dedução de custos e/ou despesas, os quais somente poderiam ser cotejados com a receita dentro de um regime regular de apuração do resultado, na hipótese de escrituração com a observância das normas legais e desde que devidamente comprovados por documentação hábil e idônea.
DECADÊNCIA. TERMO INICIAL. AUSÊNCIA DE PAGAMENTO. PRIMEIRO DIA DO EXERCÍCIO ÀQUELE EM QUE O LANÇAMENTO PODERIA TER SIDO EFETUADO.
O termo inicial do prazo decadencial dos tributos sujeitos a lançamento por homologação, à luz do entendimento fixado pelo STJ no REsp no 973.733, submetido ao regime do art. 543C, do CPC de 1973, é de cinco anos a contar da ocorrência do fato gerador (art. 150, §4o, do CTN), na hipótese de débito não confessado e existência de pagamento ainda que parcial; na ausência de pagamento ou ante a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, o termo inicial se desloca para o primeiro dia do exercício àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado (art. 173, I do CTN).
CSLL. TRIBUTAÇÃO REFLEXA
O valor apurado como omissão de receita deve ser considerado como base de cálculo para lançamento da CSLL por se tratar de exigências reflexas que têm por base os mesmos fatos e elementos de prova que ensejaram o lançamento do IRPJ.

Inteiro teor:
S1-C 2T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
15983.720518/2012-66
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1201-004.890 – 1a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
16 de junho de 2021
Recorrente
REDE NACIONAL DE DROGARIAS S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2007
PRESUNÇÕES SIMPLES. OMISSÃO DE RECEITAS APURAÇÃO POR
INDÍCIOS.
ARBITRAMENTO
DE
RECEITAS.
DESPESAS
CORRESPONDENTES.
A presunção simples ou hominis tem importância vital na produção de provas
indiretas de atos praticados em circunstâncias em que o sujeito passivo pratica
o ilícito de forma a dificultar a produção de provas diretas. A prova indiciária
tem por fim sanar dificuldades que o caso concreto suscita aos conhecimentos
de fatos juridicamente relevantes, alterados para os fins de se evitar a
incidência normativa.
É facultado à autoridade fiscal, no arbitramento de receita por meio de indícios,
utilizar outros métodos de determinação da receita ao constatar qualquer
artifício utilizado pelo contribuinte com vistas a frustrar a apuração da receita
efetiva.
OMISSÃO
DE
RECEITAS.
CUSTOS
NÃO
ESCRITURADOS.
INDEDUTIBILIDADE.
Na tributação da receita omitida não há falar-se em dedução de custos e/ou
despesas, os quais somente poderiam ser cotejados com a receita dentro de um
regime regular de apuração do resultado, na hipótese de escrituração com a
observância das normas legais e desde que devidamente comprovados por
documentação hábil e idônea.
DECADÊNCIA. TERMO INICIAL. AUSÊNCIA DE PAGAMENTO.
PRIMEIRO DIA DO EXERCÍCIO ÀQUELE EM QUE O LANÇAMENTO
PODERIA TER SIDO EFETUADO.
O termo inicial do prazo decadencial dos tributos sujeitos a lançamento por
homologação, à luz do entendimento fixado pelo STJ no REsp no 973.733,
submetido ao regime do art. 543C, do CPC de 1973, é de cinco anos a contar
da ocorrência do fato gerador (art. 150, §4o, do CTN), na hipótese de débito
não confessado e existência de pagamento ainda que parcial; na ausência de
pagamento ou ante a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, o termo inicial
se desloca para o primeiro dia do exercício àquele em que o lançamento
poderia ter sido efetuado (art. 173, I do CTN).
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 15983.720518/2012-66
Fl. 9916
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 1201-004.890 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15983.720518/2012-66

CSLL. TRIBUTAÇÃO REFLEXA
O valor apurado como omissão de receita deve ser considerado como base de
cálculo para lançamento da CSLL por se tratar de exigências reflexas que têm
por base os mesmos fatos e elementos de prova que ensejaram o lançamento do
IRPJ.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Neudson Cavalcante Albuquerque – Presidente

(documento assinado digitalmente)
Efigênio de Freitas Júnior – Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Efigênio de Freitas Júnior,
Jeferson Teodorovicz, Wilson Kazumi Nakayama, Fredy José Gomes de Albuquerque, Sérgio
Magalhães Lima, José Roberto Adelino da Silva (Suplente convocado), Thiago Dayan da Luz
Barros (suplente convocado) e Neudson Cavalcante Albuquerque (Presidente).
Relatório

Trata-se de autos de infração de Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica (IRPJ)
e Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido (CSLL) referentes ao ano-calendário 2007, para
fins de redução de prejuízo fiscal e base negativa da CSLL de R$ 11.200.132,38 e R$
11.200.132,40 para R$ 2.562.113,11 e R$ R$ 2.562.113,13, respectivamente, com multa
agravada e qualificada de 225% (e-fls. 5-9).
2.

A autoridade fiscal apurou omissão de receitas, por presunção, a partir de compras
de mercadorias cujo valor de revenda não fora incluído na base de cálculo do IRPJ, conforme
Termo de Verificação e Constatação Fiscal (e-fls. 1981-1989).
3.

Por relacionar-se aos mesmos elementos de prova referentes ao IRPJ, houve o
lançamento reflexo de CSLL.
4.

Em impugnação a Recorrente alegou, em síntese, decadência, inconsistências no
auto de infração, ausência de omissão de receitas, descabimento da multa agravada e qualificada,
bem como nulidade dos autos por ausência de prova.
5.

A Turma julgadora de primeira instância julgou procedente em parte a
impugnação para considerar indevida a qualificação e o agravamento da multa, conforme ementa
abaixo transcrita:
Fl. 9917
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 1201-004.890 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15983.720518/2012-66

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2007
CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA.
Não cabe falar em cerceamento do direito de defesa quando não comprovado o prejuízo
ao contribuinte.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2007
PRESUNÇÕES SIMPLES. OMISSÃO DE RECEITAS APURAÇÃO POR INDÍCIOS.
ARBITRAMENTO DE RECEITAS. DESPESAS CORRESPONDENTES.
As presunções simples não são previstas pelo legislador, mas decorrem da análise lógica
de fatos, baseados em elementos materiais, e podem ser elididos pela parte contrária,
mediante a apresentação de prova em sentido oposto.
É facultado à autoridade fiscal, no arbitramento da omissão de receitas, apurada através
de indícios, a utilização de outros métodos que não o descrito especificamente no
correspondente dispositivo legal.
Apurada a omissão de receitas, não há que se falar de custos e despesas
correspondentes, os quais só poderiam ser cotejados com as receitas dentro de um
regime regular de apuração do resultado, salvo se a pessoa jurídica lograsse comprová-
las, de forma inequívoca, por meio de documentação hábil e idônea, além de demonstrar
que tais dispêndios também não haviam sido contabilizados.
MULTA QUALIFICADA. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DO EVIDENTE
INTUITO DE FRAUDE.
A aplicação da multa agravada de 150% somente se admite quando o evidente intuito de
fraude restar cabalmente comprovado nos autos.
MULTA AGRAVADA.
Afasta-se o agravamento da multa quando comprovado que a contribuinte atendeu
parcialmente a intimação para prestar esclarecimentos.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL
Ano-calendário: 2007
DECORRÊNCIA. LANÇAMENTO REFLEXO.
Aplica-se aos lançamentos de CSLL, tidos como reflexos, as mesmas razões de decidir
do lançamento matriz, em razão de sua íntima relação de causa e efeito.
Impugnação Procedente em Parte

6.
Cientificado da decisão de primeira instância em 25/05/2015, o contribuinte
interpôs recurso voluntário em 22/06/2015 e aduz, em resumo, as alegações a seguir (e-fls. 9859
e seg.).
Decadência e cerceamento do direito de defesa
i) Sustenta a Recorrente que para o período de apuração 2007 o marco inicial da decadência é
01/01/2008 e o marco final 31/12/2012, conforme art. 173, I, do CTN;
ii) apesar de a ciência do contribuinte ter ocorrido em 29/12/2012, via AR, o processo digital
somente fora constituído e autenticado em 15/01/2013, o que impossibilitou à Recorrente obter
cópia integral dos autos do processo administrativo, o que causou prejuízo à sua defesa, em total
cerceamento de defesa e do contraditório;
iii) assim, em virtude da inexistência de processo administrativo no momento da ciência do Auto
Fl. 9918
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 4 do Acórdão n.o 1201-004.890 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15983.720518/2012-66

de Infração, defende que a ciência do processo administrativo ocorreu em 16/01/2013; portanto,
após o marco final do prazo decadencial;
Inexistência de omissão de receitas
iv) os valores apurados pela fiscalização não ensejam glosa de prejuízos fiscais, mas sim a
majoração destes, razão pela qual, a autuação se deu por arbitramento, incabível á espécie, posto
que possível a mensuração dos lucros mediante análise dos documentos contábeis da empresa;
Inconsistências do auto de infração e ausência de omissão de receitas
v) a fiscalização não deixou claro no Relatório Fiscal se a razão da glosa de prejuízos fiscais se
deu em face da presunção de venda das mercadorias que deixaram de ser declaradas ou se foram
reduzidos os custos com mercadorias adquiridas;
vi) comprovado que a Recorrente suportou o ônus na aquisição de mercadorias para revenda em
valor superior ao declarado, a fiscalização poderia pressupor suposta venda não declarada, desde
que também fosse computado o custo a ela correspondente, o que não ocorreu no caso;
vii) os custos devidamente comprovados não podem ser revertidos simplesmente em receitas,
pressupondo suposta venda de mercadorias sem qualquer custo correspondente, imputando
tributação excessiva, que não se coaduna com o próprio conceito de lucro, qual seja, "o resíduo
derivado do confronto entre a receita realizada e o custo consumido";
viii) não poderia o fiscal atribuir valores probatórios às mesmas provas para acatá-la como
fundamento para autuação, mas desprezá-la para fins de dedutibilidade dos custos nelas
destacados; o que subverte a lógica contábil e fiscal;
Cálculo dos prejuízos fiscais com base nos valores comprovados pela fiscalização
ix) a Recorrente reconhece erros na declaração de valores relativos a custos e receitas na DIPJ,
tanto que não foram prestados esclarecimentos no sentido de justificar os erros posteriormente
apontados pela fiscalização, contudo, tais erros não têm intuito de sonegar eventuais valores
devidos ao Fisco;
x) ademais, os valores supostamente omitidos importam na omissão de custos em valor superior
à omissão de receitas, o que acarretaria no cálculo de prejuízo fiscal superior ao montante
apurado e declarado originalmente em DIPJ;
xi) o procedimento correto a ser realizado, após a comprovação de custos extras não declarados
seria a inclusão dos respectivos valores no custo suportado pela Recorrente, considerando-se
como receitas os valores declarados em DACON, posto que superiores àqueles constantes em
DIPJ e compatíveis com as alegações da fiscalização; com efeito, a base de cálculo do IRPJ e da
CSLL seria (-)R$13.933.737,19 e não (-)R$ 2.562.113,13, conforme apurado no auto de infração.
xii) por fim, requer seja reconhecida a decadência; subsidiariamente, declarada nulidade do
auto de infração por ausência de provas; caso assim não se proceda, requer o provimento do
recurso voluntário.
7.
É o relatório.
Fl. 9919
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 5 do Acórdão n.o 1201-004.890 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15983.720518/2012-66

Voto
Conselheiro Efigênio de Freitas Júnior – Relator, Relator.
8.
O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade. Portanto, dele conheço.
9.
A autoridade fiscal apurou omissão de receitas, por presunção, a partir da análise
de lançamentos contábeis referentes a compras de mercadorias cujo valor de revenda não fora
incluído na base de cálculo do IRPJ.
Preliminares de nulidade
Nulidade do auto de infração por ausência de provas
10.
A Recorrente alega nulidade do auto de infração por ausência de provas.
11.
Vejamos o apurado pela fiscalização, conforme Termo de Verificação e
Constatação Fiscal (e-fls. 1981).
12.
Mediante análise da DIPJ AC 2007 e da escrita contábil a fiscalização apurou
diferença de compras a maior no valor de R$ 8.638.019,27, intimada e reintimada a prestar
esclarecimentos a Recorrente manteve-se silente (e-fls. 1983).
14. Na outra frente de análise, verificamos os dados da escrita contábil, disponibilizados
em arquivos magnéticos, conforme Recibo de Entrega de Arquivos Digitais anexado a
este processo.
15. As contas do ativo, referente aos estoques de mercadorias, que apresentam o
ingresso de mercadorias para revenda, são duas: códigos 1.01.04.01.00.000 –
MERCADORIA PARA REVENDA - MATRIZ e 1.01.04.03.00.000 – MERCADORIA
PARA REVENDA - FILIAIS. Segregando os lançamentos nestas contas contábeis que
possuem em seu histórico a descrição de compra de mercadorias, obtivemos um
resultado para a matriz no valor de R$ 82.796.69 e para as filiais, no valor de R$
19.256.392,20, que totalizam R$ 19.339.189,59. Subtraindo deste valor os lançamentos
a título devolução de mercadorias, que para a matriz e filiais totalizam R$ 222.436,43,
temos um montante final de compras efetivamente realizadas de R$ 19.116.753,16.
Essa diferença de compras a maior de R$ 8.638.019,27 quando comparada com os
valores declarados na DIPJ AC 2007 foi, mais uma vez, apresentada ao
contribuinte para que prestasse esclarecimentos, procedimento realizado através da
lavratura do Termo de Intimação Fiscal no 3 (TIF 3), recebido pela empresa em
19/04/2012, conforme comprova o aviso de recebimento cód. RQ 42938935 3 BR. Após
o encerramento do prazo estabelecido para prestação das informações (04/05/2012), a
empresa se manifestou e apresentou pedido de prorrogação, solicitando mais 15 dias,
documento protocolado em 07/05/2012. Sem manifestação alguma do contribuinte
decorrido este novo prazo, lavramos o Termo de Intimação Fiscal no 4 (TIF 4)
recebido pela empresa em 08/06/2012, conforme aviso de recebimento RQ 80572933 1
BR. Neste foi aberta nova oportunidade para apresentação de esclarecimentos sobre as
divergências apontadas nos Termos de Intimação Fiscal nos 1 e 3 (TIF 1 e TIF 3). Mais
uma vez nossos esforços para o entendimento de tais discrepâncias foram
frustrados, negando-se o contribuinte a atender às intimações. (Grifo nosso)

Fl. 9920
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 6 do Acórdão n.o 1201-004.890 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15983.720518/2012-66

13.
Por meio de diligência nos fornecedores da Recorrente, a autoridade fiscal
confirmou na íntegra as transações comerciais efetuadas. Verificou ainda que as contrapartidas
dos lançamentos a débito de compras de mercadorias ocorreram em duas contas:
i) FORNECEDORES NACIONAIS – REVENDA (código 2.01.02.01.00.000) e suas subcontas,
conta contábil do passivo referente aos fornecedores de mercadorias da empresa;
ii) CONTROLADAS E COLIGADAS (código 1.01.02.01.05.002), conta contábil do ativo que
representa transações com empresas do mesmo grupo econômico e neste caso os valores das
compras são abatidos do saldo devedor desta, ocorrendo um ajuste de seu saldo e não ocorrendo
uma saída de numerário das contas Caixa/Bancos, o que não descaracterizou a efetividade da
transação comercial.
14.
Apurou a fiscalização que o saldo inicial da conta contábil FORNECEDORES
NACIONAIS – REVENDA era credor de R$1.942.162,56; somando-se este ao valor das
compras constantes nesta mesma conta, tem-se o montante de R$20.742.094,45. Em
contrapartida, constatou lançamentos referentes aos pagamentos destas compras, no montante de
R$22.410.984,86, o que significa dizer que todas as compras efetuadas pela empresa foram
pagas. Para corroborar a efetividade dessas transações comerciais com fornecedores, essa conta
encerrou o ano com saldo final de R$ 0,01, ou seja, todo o saldo a pagar da compra de
mercadorias foi eliminado.
15.
Desta feita, demonstrado pela fiscalização a compra de mercadorias em montante
superior ao declarado na DIPJ AC 2007 e levando em consideração o saldo final da conta de
estoques informados nesta declaração (ficha 04A - Custo dos Bens e Serviços Vendidos - PJ em
Geral, linha 22), que é condizente com os valores encontrados na escrita contábil, restou
comprovado que as mercadorias não declaradas na DIPJ foram também comercializadas (e-fls.
1984).
19. A fim de termos acesso parcial a estes documentos, foram abertas diligências em
dois grandes fornecedores da empresa, para averiguar se tais transações realmente
existiram. As empresas: DISTRIBUIDORA FARMACÊUTICA PANARELLO LTDA.,
CNPJ 01.206.820/0001-05, e SAGRA PRODUTOS FARMACÊUTICOS LTDA.,
CNPJ 54.427.257/0001-53, foram intimadas a apresentar as Notas Fiscais/Faturas do
ano de 2007 referentes às vendas de mercadorias para a fiscalizada.
20. Apenas a primeira se manifestou, enviando arquivo magnético onde lista as vendas
efetuadas à fiscalizada. Realizando o cotejo entre estas informações e as constantes na
escrita contábil da Rede Nacional de Drogarias, foi possível confirmar estas transações
comerciais em sua totalidade.
21. São duas as contrapartidas dos lançamentos a débito de compras de
mercadorias na conta de estoques: uma é a conta contábil do passivo referente aos
fornecedores
de
mercadorias
da
empresa,
código
2.01.02.01.00.000
–
FORNECEDORES NACIONAIS - REVENDA e suas subcontas; a outra é a conta do
ativo cód. 1.01.02.01.05.002 – CONTROLADAS E COLIGADAS, que representa
transações com empresas do mesmo grupo econômico e neste caso os valores das
compras são abatidos do saldo devedor desta, ocorrendo um ajuste de seu saldo e não
ocorrendo uma saída de numerário das contas Caixa/Bancos, o que não descaracteriza a
efetividade da transação comercial.
Fl. 9921
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 1201-004.890 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15983.720518/2012-66

22.
Analisando
a
primeira
conta
contábil
citada
no
parágrafo
anterior
(FORNECEDORES NACIONAIS - REVENDA), esta tem saldo inicial credor de R$
1.942.162,56; somando-se este ao valor das compras constantes nesta mesma conta,
totalizamos R$ 20.742.094,45. Em contrapartida constatamos lançamentos referentes
aos pagamentos destas compras, totalizando R$ 22.410.984,86, ou seja, isso representa
que todas as compras efetuadas pela empresa foram devidamente pagas, o que é
fato incontroverso da efetividade destas transações comerciais com os
fornecedores. Outro detalhe que vale ser citado é que esta conta encerrou o ano com
saldo final de R$ 0,01, ou seja, todo o saldo a pagar da compra de mercadorias foi
eliminado. (Grifo nosso)
16.
Apurou ainda a fiscalização que para ocultar o volume total das receitas auferidas
a Recorrente diminuiu o valor da conta “ESTOQUES - MERCADORIAS PARA REVENDA”
em cerca de R$9 milhões mediante lançamentos a crédito nesta conta, sem a devida justificação
documental, a título de “AJUSTE DE ESTOQUE” e “AJUSTE CONFORME CONCILIAÇÃO
CONTÁBIL”. Intimada diversas vezes a prestar esclarecimentos sobre tais fatos, a Recorrente
novamente manteve-se silente (e-fls. 1983, 1985).
16. Nessas mesmas contas de estoques encontramos lançamentos a título de “AJUSTE
DE ESTOQUE” e “AJUSTES CONFORME CONCILIAÇÃO CONTÁBIL”,
lançamentos que diminuíram o saldo das mercadorias em estoque em quase R$ 9
milhões. Como não poderia ser de outro modo, foi lavrado o Termo de Intimação Fiscal
no 7, no qual solicitamos esclarecimentos sobre estes lançamentos (constante no item 12
deste Termo).
17. Novamente, até a finalização deste relatório, o contribuinte preferiu se calar,
negando-se a prestar esclarecimentos sobre esses valores.
[...]
24. Para mascarar o volume total das receitas que a vendas dessas mercadorias iriam
gerar, a empresa, através de subterfúgios contábeis, diminuiu o valor da conta
“ESTOQUES - MERCADORIAS PARA REVENDA” em cerca de R$ 9 milhões.
Esse esquema foi realizado através de lançamentos a crédito nesta conta, sem a
devida justificação documental, a título de “AJUSTE DE ESTOQUE” e “AJUSTE
CONFORME CONCILIAÇÃO CONTÁBIL”, que diminuíram seu saldo (conforme
relatado anteriormente, a empresa não prestou esclarecimentos sobre o fato, tendo sido
devidamente intimada diversas vezes). Esta baixa ocorreria normalmente quando da
venda de mercadorias, de sua devolução ou ainda quando ocorresse a perda destas por
qualquer motivo que seja. Não foram apresentadas notas fiscais de devolução e nem
constam no Livro de Registro de Entrada/Saída devoluções que justificassem estes
ajustes. Não foi apresentado qualquer laudo que comprovasse o perdimento dessas
mercadorias.
25. A contrapartida destes lançamentos de “ajustes” ocorreu a débito em outra subconta
do ativo, intitulada “GASTOS GERAIS”, cód. 1.01.05.01.03.006, componente da conta
“DESPESAS ANTECIPADAS – A APROPRIAR – cód. 1.01.05.01.00.000”. Sendo
uma conta do ativo, o saldo a débito desta representa um direito da empresa; desta
forma em um primeiro momento poderíamos considerar que as mercadorias ainda
poderiam estar em posse da empresa. Portanto, para que esta premissa fosse verdadeira,
o saldo desta conta, ao final do período, teria de ser devedor no montante do valor
lançado a crédito na conta de estoques. O que verificamos é que esta conta de
“GASTOS GERAIS” apresenta saldo credor de R$ 1.339.031,19 ao final do ano. Isso
representa que todas as mercadorias deram saída da empresa e este valor credor
em uma conta do ativo representa a utilização de direitos acima dos declarados, ou
seja, ingresso de valores não contabilizados.
26. A saída de recursos da conta de “GASTOS GERAIS” se deu a débito em contas do
passivo, como o ocorrido nas contas “2.01.05.02.02.001 – CONTROLADAS E
COLIGADAS”,
em
subcontas
da
conta
“OUTROS
CREDORES,
cód.
Fl. 9922
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 1201-004.890 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15983.720518/2012-66

2.01.02.03.00.000”, representando a baixa de dívidas da empresa. Ocorreram também
lançamentos a débito na conta do ativo “NUMERÁRIOS EM TRÂNSITO – cód.
1.01.01.01.02.001”, pertencente ao grupo “DISPONÍVEL”. Todos estes lançamentos
apontam o ingresso de recursos na empresa e todos têm como histórico, mais uma vez,
“AJUSTE CONFORME CONCILIAÇÃO CONTÁBIL”, ardil já anteriormente
retratado, utilizado pelo contribuinte para mascarar a entrada de recursos pela venda de
mercadorias desviadas da conta de estoques. (Grifo nosso).
17.
Apurado tais fatos, a fiscalização considerou as compras de mercadorias para
revenda como efetivamente realizadas e, com efeito, considerou também que todas as
mercadorias foram revendidas gerando uma receita não incluída na base de cálculo do IRPJ e
CSLL.
18.
Por fim, observou a autoridade fiscal, que a forma como foi apurada a base de
cálculo da receita tributável beneficiou o contribuinte, pois utilizou-se apenas o custo das
mercadorias vendidas (CMV), o que significa dizer que a empresa teria revendido suas
mercadorias no varejo com um valor abaixo da quantia paga pelas mesmas no atacado.
19.
Como se vê, não há falar-se em nulidade por ausência de prova. A fiscalização
amparou-se em farta documentação contábil e em documentos fiscais para apurar a receita
omitida.
20.
Afasto a preliminar arguida.
Nulidade por cerceamento do direito de defesa
21.
Sustenta a Recorrente que apesar de ter tomado ciência do auto de infração em
29/12/2012 o processo digital somente fora constituído e autenticado em 15/01/2013, o que
impossibilitou a obtenção de cópia integral dos autos e provocou cerceamento de defesa e do
contraditório.
22.
Inicialmente, esclareça-se que o processo foi protocolizado em 26/12/2012 (e-fls.
01) e a Recorrente cientificada do auto de infração e do Termo de Verificação e Constatação
Fiscal em 29/12/2012 (e-fls. 1977).
23.
No dia 14/01/2013 a Recorrente protocolou pedido de cópia integral dos autos e
pediu dilação do prazo de impugnação (e-fls. 9816); no dia 16/01/2013 (e-fls. 9819-9820) a DRF
Santos disponibilizou cópia integral dos autos e observou que se tratava de cópia do auto de
infração já entregue à empresa e demais documentos fornecidos pela própria empresa ou de que
ela já recebeu cópia, os quais serviram de suporte para o lançamento.
24.
Importante destacar, conforme elencado acima, que o Termo de Verificação e
Constatação fiscal explicita detalhadamente as conclusões da fiscalização e as infrações
apontadas nos autos de infração. Por sua vez, os demonstrativos que integram os autos de
infração apresentam o valor tributável apurado em função das referidas infrações, a base
negativa do período compensada na autuação e a base de cálculo ajustada do IRPJ e da CSLL.
25.
Por outro lado, em vários trechos do recurso voluntario a Recorrente reconhece
Fl. 9923
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 1201-004.890 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15983.720518/2012-66

que não suportou custos não declarados na DIPJ e que o centro da controvérsia seria a não
dedução desse custos. Veja-se:
Pois bem. A prova dos autos se inclina unicamente a comprovação da existência de
custos não declarados pela Recorrente, ou seja, de fato, restou comprovado que a
mesma suportou custos não declarados pela DIPJ (fato este não refutado, podendo
ser constatado, inclusive, através da análise dos documentos contábeis
disponibilizados).
[...]
(2) Conforme acima relatado, o montante total dos custos com mercadorias vendidas
fora o ponto central da construção probatória realizada pela autoridade fiscal, não
restando qualquer dúvida acerca dos valores utilizados. (e-fls. 9875, 9886) (Grifos
nossos)
26.
Como bem observado pela decisão recorrida, a argumentação desenvolvida na
peça impugnatória demonstra que a Recorrente teve plena compreensão dos motivos da
autuação, porquanto enfrentou o mérito em sua plenitude no sentido de questionar a metodologia
adotada pela fiscalização na valoração das receitas omitidas e também por não terem sido
considerados os alegados custos correspondentes.
27.

Por fim, saliente-se que no âmbito do processo administrativo tributário prevalece
o entendimento de que não há nulidade sem prejuízo (pas de nullité sans grief). Nessa linha,
conforme salienta Leandro Paulsen, a nulidade não decorre especificamente do descumprimento
de requisito formal, mas sim do efeito comprometedor do direito de defesa assegurado ao
contribuinte pelo art. 5o, LV, da Constituição Federal. Afinal, continua o autor, as formalidades
não são um fim em si mesmas, mas instrumentos que asseguram o exercício da ampla defesa.
Nesse contexto, a "declaração de nulidade, portanto, é excepcional, só tendo lugar quando o
processo não tenha tido aptidão para atingir os seus fins sem ofensa aos direitos do
contribuinte".1
28.

Nestes termos, em razão de não restar caracterizada ofensa aos direitos da
recorrente não há falar-se em nulidade do auto de infração.
29.

Afasto a preliminar.
Decadência e cerceamento do direito de defesa
30.
Sustenta a Recorrente que apesar de ter tomado ciência do auto de infração em
29/12/2012 o processo digital somente fora constituído e autenticado em 15/01/2013 e a ciência
do processo administrativo ocorreu em 16/01/2013; portanto, após o marco final do prazo
decadencial que seria 31/12/2012, nos termos do art. 173, I, do CTN.
31.

Pois bem. O termo inicial do prazo decadencial dos tributos sujeitos a lançamento
por homologação, à luz do entendimento fixado pelo STJ no REsp no 973.733, submetido ao
regime do art. 543C, do CPC de 1973, é de cinco anos a contar da ocorrência do fato gerador

1 PAULSEN, Leandro. Curso de Direito Tributário Completo. 9a ed. São Paulo: Saraiva, 2018, p. 475
Fl. 9924
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 1201-004.890 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15983.720518/2012-66

(art. 150, §4o, do CTN2), na hipótese de débito não confessado e existência de pagamento ainda
que parcial; na ausência de pagamento ou ante a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, o
termo inicial se desloca para o primeiro dia do exercício àquele em que o lançamento poderia ter
sido efetuado (art. 173, I do CTN3). Veja-se:
PROCESSUAL
CIVIL.
RECURSO
ESPECIAL
REPRESENTATIVO
DE
CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. TRIBUTO SUJEITO A
LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA.
INEXISTÊNCIA DE PAGAMENTO ANTECIPADO. DECADÊNCIA DO DIREITO
DE O FISCO CONSTITUIR O CRÉDITO TRIBUTÁRIO. TERMO INICIAL.
ARTIGO 173, I, DO CTN. APLICAÇÃO CUMULATIVA DOS PRAZOS
PREVISTOS NOS ARTIGOS 150, § 4o, e 173, do CTN. IMPOSSIBILIDADE.
1. O prazo decadencial qüinqüenal para o Fisco constituir o crédito tributário
(lançamento de ofício) conta-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o
lançamento poderia ter sido efetuado, nos casos em que a lei não prevê o pagamento
antecipado da exação ou quando, a despeito da previsão legal, o mesmo inocorre,
sem a constatação de dolo, fraude ou simulação do contribuinte, inexistindo
declaração prévia do débito (Precedentes da Primeira Seção: REsp 766.050/PR, Rel.
Ministro Luiz Fux, julgado em 28.11.2007, DJ 25.02.2008; AgRg nos EREsp
216.758/SP, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, julgado em 22.03.2006, DJ
10.04.2006; e EREsp 276.142/SP, Rel. Ministro Luiz Fux, julgado em 13.12.2004, DJ
28.02.2005) [REsp no 973.733, Rel. Ministro Luiz Fux, DJe 18.09.2009] (Grifo nosso)
32.
No caso em análise, conforme informado pela decisão recorrida, não houve
pagamento; portanto, o termo inicial do prazo decadencial está sujeito à regra geral do art. 173, I.
Como o fato gerador ocorreu em 31.12.2007 (fato gerador anual), o primeiro dia do exercício
seguinte àquele em que lançamento poderia ter sido efetuado, termo inicial da contagem do
prazo decadencial, é 01.01.2009, e o termo final 31.12.2013. Como a ciência ocorreu em
29/12/2012 não há falar-se em decadência. Ainda que se considerasse a data de ciência
16/01/2013, como pretende a Recorrente, também não haveria decadência.
33.

Afasto a preliminar arguida.
Mérito
34.

Presunção é meio indireto de prova resultante de um processo lógico mediante o
qual do fato conhecido, cuja existência é certa, infere-se o fato desconhecido ou duvidoso, cuja
existência considera-se provável4.

2 CTN. Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito
passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que
a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa.
[...] § 4o Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da ocorrência do fato gerador;
expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e
definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.
3 CTN. Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos,
contados: I - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado; [...].
4 CARVALHO, Paulo de Barros. A prova no procedimento administrativo tributário. Revista Dialética de Direito
Tributário no 34, São Paulo: Dialética, 1998. p. 109. BECKER, Alfredo Augusto. Teoria geral do direito tributário.
2a ed. São Paulo: Saraiva, 1972, p. 508.
Fl. 9925
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 1201-004.890 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15983.720518/2012-66

35.

Segundo Schoueri5, “as presunções simples, originadas da vivência de cada um,
não estão disciplinadas em lei e não são impostas ao aplicador da lei: sua aplicação depende
exclusivamente do livre-convencimento do aplicador da lei em um caso concreto”.
36.

Maria Rita Ferragut6 observa que a presunção simples ou hominis tem
importância vital na produção de provas indiretas de atos praticados em circunstâncias em que o
sujeito passivo pratica o ilícito de forma a dificultar a produção de provas diretas. Afirma ainda
que:
[...] a prova indiciária tem por fim sanar dificuldades que o caso concreto suscita aos
conhecimentos de fatos juridicamente relevantes, alterados para os fins de se evitar
a incidência normativa. Como muitos desses atos artificiosos são realizados de
maneira a conferir-lhes uma aparência lícita, se a fiscalização tiver que se restringir à
forma das provas que lhe são apresentadas, não terá como saber se o evento descrito no
fato realmente ocorreu. Por isso, a perfeição formal de que o ato é revestido não tem
o condão de afastar o dever-poder de busca da verdade material. (Grifo nosso)
37.

É o caso. Conforme detalhadamente descrito no Termo de Verificação e
Constatação Fiscal a autoridade fiscal apurou o que segue:
i) mediante análise da DIPJ AC 2007 e da escrita contábil a fiscalização apurou
diferença de compras a maior no valor de R$ 8.638.019,27;
ii) o saldo inicial da conta contábil FORNECEDORES NACIONAIS –
REVENDA era credor de R$1.942.162,56; somando-se este ao valor das compras
constantes nesta mesma conta, tem-se o montante de R$20.742.094,45. Constatou
lançamentos referentes aos pagamentos destas compras, no montante de
R$22.410.984,86, e saldo final de R$0,01 no encerramento do período, o que
demonstra que todas as compras efetuadas pela empresa foram pagas no ano-
calendário 2007 pagamento estes não contabilizados.
iii) demonstrada a compra de mercadorias em montante superior ao declarado na
DIPJ AC 2007 e levando em consideração o saldo final da conta de estoques
informados nesta declaração (ficha 04A - Custo dos Bens e Serviços Vendidos - PJ
em Geral, linha 22), que é condizente com os valores encontrados na escrita
contábil, restou comprovado que as mercadorias não declaradas na DIPJ foram
também comercializadas (e-fls. 1984);
iv) para ocultar o volume total das receitas auferidas a Recorrente diminuiu o
valor da conta “ESTOQUES - MERCADORIAS PARA REVENDA” em cerca de
R$9 milhões mediante lançamentos a crédito nesta conta, sem a devida
justificação documental, a título de “AJUSTE DE ESTOQUE” e “AJUSTE
CONFORME CONCILIAÇÃO CONTÁBIL

5 SCHOUERI, Luis Eduardo. Presunções simples e indícios no procedimento administrativo fiscal. In: ROCHA,
Valdir de Oliveira (Coord.). Processo Administrativo Fiscal. 2a ed. São Paulo: Dialética, 1997, p. 81.
6 FERRAGUT, Maria Rita. Presunções no direito tributário. São Paulo: Dialética, 2001, p. 105, 107.
Fl. 9926
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 12 do Acórdão n.o 1201-004.890 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15983.720518/2012-66

38.

Apurado tais fatos, a fiscalização considerou as compras de mercadorias para
revenda como efetivamente realizadas e, com efeito, considerou também que todas as
mercadorias foram revendidas gerando uma receita não incluída na base de cálculo do IRPJ e
CSLL. Daí a tributação a título de omissão de receita em 31/12/2007, uma vez que a Recorrente
apura lucro real anual.
39.

A fiscalização calculou a receita omitida ao amparo do art. 8o da Lei no 8.846, de
1994, base legal do art. 285 do Decreto no 3000, de 1999 (RIR/99) que faculta à autoridade
fiscal, no arbitramento de receita por meio de indícios, utilizar outros métodos de determinação
da receita ao constatar qualquer artifício utilizado pelo contribuinte com vistas a frustrar a
apuração da receita efetiva, tal qual apurado no caso em análise. Veja-se:
Decreto no 3000. de 1999
Art. 284. Verificada por indícios a omissão de receita, a autoridade tributária poderá,
para efeito de determinação da base de cálculo sujeita à incidência do imposto, arbitrar a
receita do contribuinte, tomando por base as receitas, apuradas em procedimento fiscal,
correspondentes ao movimento diário das vendas, da prestação de serviços e de
quaisquer outras operações (Lei no 8.846, de 1994, art. 6o).
[...]
Art. 285. É facultado à autoridade tributária utilizar, para efeito de arbitramento a que
se refere o artigo anterior, outros métodos de determinação da receita quando
constatado qualquer artifício utilizado pelo contribuinte visando a frustrar a
apuração da receita efetiva do seu estabelecimento (Lei no 8.846, de 1994, art. 8o).
(Grifo nosso)
40.

Portanto, não procede o argumento da Recorrente no sentido de que o
arbitramento é incabível à espécie, posto que possível a mensuração dos lucros mediante análise
dos documentos contábeis da empresa.
41.

De igual forma, também não procede a alegação de que a fiscalização não deixou
claro no Relatório Fiscal se a razão da glosa de prejuízos fiscais se deu em face da presunção de
venda das mercadorias que deixaram de ser declaradas ou se foram reduzidos os custos com
mercadorias adquiridas.
42.

Como dito antes, importante rememorar que a Recorrente foi intimada e
reintimada diversas vezes para esclarecer os fatos e manteve-se silente. Ademais, não apresentou
elementos probatórios para infirmar o apurado pela fiscalização.
43.

Pelo contrário, assume que suportou o ônus na aquisição de mercadorias para
revenda em valor superior ao declarado e concentra a argumentação no sentido de que a
fiscalização poderia pressupor suposta venda não declarada, desde que também fosse computado
o custo a ela correspondente, o que não ocorreu no caso.
44.

Defende ainda a Recorrente que os valores supostamente omitidos importam na
omissão de custos em valor superior à omissão de receitas, o que acarretaria no cálculo de
prejuízo fiscal superior ao montante apurado e declarado originalmente em DIPJ.
45.

Nesse sentido, continua a Recorrente, o procedimento correto a ser realizado, após
Fl. 9927
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 13 do Acórdão n.o 1201-004.890 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15983.720518/2012-66

a comprovação de custos extras não declarados seria a inclusão dos respectivos valores no custo
suportado pela Recorrente, considerando-se como receitas os valores declarados em DACON,
posto que superiores àqueles constantes em DIPJ e compatíveis com as alegações da
fiscalização; com efeito, a base de cálculo do IRPJ e da CSLL seria (-) R$13.933.737,19 e não (-
)R$ 2.562.113,13, conforme apurado no auto de infração.
46.

Pelos fundamentos expostos acima, sem razão a Recorrente.
47.

No tocante à dedução dos custos, também não assiste razão à Recorrente. Explico.
48.
A pessoa jurídica sujeita à tributação com base no lucro real, como é o caso da
Recorrente, deve manter escrituração com observância das leis comerciais e fiscais e o lucro
líquido do exercício deve ser apurado com observância da Lei no 6.404, de 1976, conforme arts.
7o e 67 do Decreto-lei no 1.598, de 1977, base legal dos arts. 251 e 274 do Decreto no 3000, de
1999 – Regulamento do imposto de (RIR/99):
Art 7o - O lucro real será determinado com base na escrituração que o contribuinte deve
manter, com observância das leis comerciais e fiscais.
Art 67 - Este Decreto-lei entrará em vigor na data da sua publicação e a legislação do
imposto sobre a renda das pessoas jurídicas será aplicada, a partir de 1o de janeiro de
1978, de acordo com as seguintes normas:
XI - o lucro líquido do exercício deverá ser apurado, a partir do primeiro exercício
social iniciado após 31 de dezembro de 1977, com observância das disposições da Lei
no 6.404, de 15 de dezembro de 1976. [RIR/99: arts . 251 e 274] (Grifo nosso)
49.

No mesmo sentido, o §1o do art. 37 da Lei 8.981, de 1995, dispõe que a
determinação do lucro real será precedida da apuração do lucro líquido com observância das
disposições das leis comerciais. (Art. 247, do RIR/99).
50.

O art. 187 da Lei no 6.404, de 1976, por sua vez, estabelece que na apuração do
resultado do exercício devem ser computados as receitas independentes da sua realização em
moeda e os custos pagos ou incorridos correspondentes a essas receitas:
Art. 187. A demonstração do resultado do exercício discriminará:
[...]
§ 1o Na determinação do resultado do exercício serão computados:
a) as receitas e os rendimentos ganhos no período, independentemente da sua
realização em moeda; e
b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a
essas receitas e rendimentos.
51.
Portanto, na tributação da receita omitida não há falar-se em dedução de custos
e/ou despesas, os quais somente poderiam ser cotejados com a receita dentro de um regime
regular de apuração do resultado, na hipótese de escrituração com a observância das normas
legais e desde que devidamente comprovados por documentação hábil e idônea.
52.
Nessa mesma trilha os julgados do Carf a seguir:
CUSTO DE RECEITAS OMITIDAS.
Os custos correspondentes às vendas omitidas só poderão ser cotejados com a receita
dentro de um regime regular de apuração do resultado, mediante escrituração feita com
Fl. 9928
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 14 do Acórdão n.o 1201-004.890 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15983.720518/2012-66

observância da legislação comercial e fiscal e devidamente comprovados. (Acórdão
Carf no 1402-001-728, de 29/07/2014, Relator Fernando Brasil de Oliveira Pinto)

OMISSÃO DE RECEITAS. CUSTOS ESCRITURADOS. INDEDUTIBILIDADE.
É incabível, após o inicio da ação fiscal, a dedução de despesas e custos não
escriturados e não declarados mesmo que vinculados a receitas omitidas incluídas, por
meio de lançamento de oficio, na base de cálculo do imposto. (Acórdão Carf no 1202-
0001.069, de 03/12/2013, Relator Geraldo Valentim Neto)
53.

Nestes termos, também não assiste razão à Recorrente quanto ao reconhecimento
dos custos correspondentes à receita omitida.
CSLL – reflexo
54.
O valor apurado como omissão de receita deve ser considerado como base de
cálculo para lançamento da CSLL em razão de se tratar de exigências reflexas que têm por base
os mesmos fatos e elementos de prova que ensejaram o lançamento do IRPJ. Ademais, o art. 57
da Lei no 8.981, de 1995, estabelece aplicar-se a essa contribuição as mesmas normas de
apuração e de pagamento estabelecidas para o IRPJ, veja-se:
Art. 57. Aplicam-se à Contribuição Social sobre o Lucro (Lei no 7.689, de 1988) as
mesmas normas de apuração e de pagamento estabelecidas para o imposto de
renda das pessoas jurídicas, inclusive no que se refere ao disposto no art. 38, mantidas
a base de cálculo e as alíquotas previstas na legislação em vigor, com as alterações
introduzidas por esta Lei. (Redação dada pela Lei no 9.065, de 1995) (Grifo nosso)
55.
Nesse sentido, o decidido quanto ao IRPJ aplica-se à CSLL.
Conclusão
56.

Ante o exposto, nego provimento ao recurso voluntário.

É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Efigênio de Freitas Júnior – Relator

Fl. 9929
DF CARF MF
Documento nato-digital