Tribunal: CARF
Processo: 11516.000582/2009-87
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JOSE RENATO PEREIRA DE DEUS
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-12-14
Data de publicação: 2022-02-03

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2006
REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMOS.
No regime da não cumulatividade, só são considerados como insumos, para fins de creditamento de valores: aqueles utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à venda; as matérias primas, os produtos intermediários, o material de embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo imobilizado; e os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados diretamente na prestação de serviços.
CONCEITO DE INSUMO. AQUISIÇÃO DE COMBUSTÍVEL PARA TRANSPORTE DE MATÉRIA-PRIMA. VEDAÇÃO.
A aquisição de combustível para transporte da madeira (matéria-prima) até a indústria onde irá se iniciar o processo de industrialização não corresponde ao conceito de insumo previsto no art. 3o, inciso II, da Lei no10.637/2002.
AQUISIÇÃO DE PEÇAS DE REPOSIÇÃO E SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO. CRÉDITO ADICIONAL.
Deve-se reconhecer o direito ao creditamento sobre as peças e serviços de manutenção, que guardam correlação de essencialidade com o processo produtivo da empresa.

Inteiro teor:
S3-C 3T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11516.000582/2009-87
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3302-012.647 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
14 de dezembro de 2021
Recorrente
INDÚSTRIA DE MOLDURAS MOLDURARTE LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2006
REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMOS.
No regime da não cumulatividade, só são considerados como insumos, para
fins de creditamento de valores: aqueles utilizados na fabricação ou produção
de bens destinados à venda; as matérias primas, os produtos intermediários, o
material de embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações, tais
como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em
função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que
não estejam incluídas no ativo imobilizado; e os serviços prestados por pessoa
jurídica domiciliada no País, aplicados diretamente na prestação de serviços.
CONCEITO DE INSUMO. AQUISIÇÃO DE COMBUSTÍVEL PARA
TRANSPORTE DE MATÉRIA-PRIMA. VEDAÇÃO.
A aquisição de combustível para transporte da madeira (matéria-prima) até a
indústria onde irá se iniciar o processo de industrialização não corresponde ao
conceito de insumo previsto no art. 3o, inciso II, da Lei no10.637/2002.
AQUISIÇÃO DE PEÇAS DE REPOSIÇÃO E SERVIÇOS DE
MANUTENÇÃO. CRÉDITO ADICIONAL.
Deve-se reconhecer o direito ao creditamento sobre as peças e serviços de
manutenção, que guardam correlação de essencialidade com o processo
produtivo da empresa.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidades de votos, em dar
provimento parcial ao recurso voluntário, para reverter as glosas dos créditos das aquisições de
peças de reposição para as máquinas utilizadas no processo produtivo da recorrente
(documento assinado digitalmente)
Vinicius Guimaraes - Presidente em Exercício
(documento assinado digitalmente)
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11516.000582/2009-87
Fl. 1074
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Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3302-012.647 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11516.000582/2009-87

José Renato Pereira de Deus - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Walker Araujo, Jorge Lima
Abud, Jose Renato Pereira de Deus, Raphael Madeira Abad, Denise Madalena Green, Vinicius
Guimaraes (Presidente em Exercício), a fim de ser realizada a presente Sessão Ordinária.
Ausente(s) o conselheiro(a) Larissa Nunes Girard, o conselheiro(a) Gilson Macedo Rosenburg
Filho, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Vinicius Guimaraes.
Relatório
Por bem retratar o até aqui discutido no presente processo, utilizo como parte de
meu relato, o relatório do acórdão no 09-58928, da 2a Turma da DRJ de Juiz de Fora, de 24 de
fevereiro de 2016:
O interessado transmitiu o PER no 06238.96748.081209.1.5.09-4290, no qual requer
ressarcimento de crédito relativo à Cofins do 3o trimestre de 2006;
Posteriormente transmitiu a Dcomp no 09916.53675.271006.1.3.09-5448, visando
compensar os débitos nela declarados com o crédito acima;
A DRF-FLORIANÓPOLIS/SC emitiu, com base na Informação Fiscal anexa, Despacho
Decisório no qual reconhece parcialmente o direito creditório e homologa as
compensações pleiteadas até o limite do crédito reconhecido;
A empresa apresenta manifestação de inconformidade, na qual alega, em síntese, que:
a) DO DIREITO DA RECORRENTE À FRUIÇÃO DO CRÉDITO DE COFINS
SOBRE
AS
AQUISIÇÕES
DE
MADEIRA
NO
3°
TRIMESTRE/2006
-
INEXISTÊNCIA DE EQUÍVOCOS CONTÁBEIS QUE COMPROMETAM A
APURAÇÃO DO CRÉDITO DE COFINS;
a.1) DA UTILIZAÇÃO DE MADEIRA DA REGIÃO NORTE, COMO MATÉRIA-
PRIMA NA PRODUÇÃO DE MOLDURAS;
a.2) PECULIARIDADE DA MATÉRIA-PRIMA ADQUIRIDA: MADEIRA MOLE;
a.3) DIFICULDADE BUROCRÁTICA NA COMPRA DE MADEIRAS;
a.4)
CONTABILIZAÇÃO
INADEQUADA
(INCORRETA),
DOS
ADIANTAMENTOS DE DINHEIRO, EFETUADA PELA MOLDURARTE, ATÉ
2006;
a.5) ABRANGÊNCIA DAS INCORREÇÕES CONTÁBEIS;
a.6)
AS
OUTRAS
CONTAS
PATRIMONIAIS
E
DE
RESULTADO
CORRETAMENTE CONTABILIZADAS;
a.7) LIVROS FISCAIS DE ENTRADA E DE APURAÇÃO (ICMS E IPI);
a.8)
CORREÇÃO/RETIFICAÇÃO
DOS
REGISTROS
EFETUADOS
INCORRETAMENTE;
a.9) NÃO HA REGISTROS INCORRETOS NA COMPRA DE MADEIRA DO
AMAPÁ (OPERAÇÃO ISAÍAS);
Fl. 1075
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3302-012.647 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11516.000582/2009-87

b) DO DIREITO DA RECORRENTE A FRUIÇÃO DO CRÉDITO DE COFINS
SOBRE AS AQUISIÇÕES DE MADEIRA NO 3° TRIMESTRE/ 2006 - AQUISIÇÕES
DE
INSUMOS
E
PAGAMENTOS
EFETIVAMENTE
REALIZADOS
-
POSSIBILIDADE DE APURAÇÃO DO CRÉDITO PLEITEADO;
c) DO DIREITO DA RECORRENTE A FRUIÇÃO DO CRÉDITO DE COFINS
SOBRE AS AQUISIÇÕES DE COMBUSTÍVEIS, PECAS DE REPOSIÇÃO E
SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO - UTILIZAÇÃO DE TAIS BENS NO PROCESSO
INDUSTRIAL REALIZADO PELA RECORRENTE;
c.1) DAS AQUISIÇÕES DE PEÇAS DE REPOSIÇÃO E SERVIÇOS DE
MANUTENÇÃO;
c.2) DAS AQUISIÇÕES DE COMBUSTÍVEL;
É o breve relatório.
O acordão do qual o relatório acima foi extraído, julgou parcialmente procedente a
manifestação de inconformidade da recorrente, recebendo a seguinte ementa:
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Ano-calendário: 2006
PIS/PASEP E COFINS. AQUISIÇÕES DE INSUMOS.
Se a empresa não logra comprovar o pagamento das aquisições de insumos não faz jus ao
crédito respectivo.
PIS/PASEP E COFINS. INSUMOS.
O conceito de insumos para fins de crédito de PIS/Pasep e COFINS é o previsto no § 5o do
artigo 66 da Instrução Normativa SRF 247/2002, que se repetiu na IN 404/2004.
PIS/PASEP E COFINS. CRÉDITO. PARTES E PEÇAS DE REPOSIÇÃO. SERVIÇOS DE
MANUTENÇÃO.
As partes e peças de reposição, usadas em máquinas e equipamentos utilizados na produção ou
fabricação de bens destinados à venda, quando não representarem acréscimo de vida útil
superior a um ano ao bem em que forem aplicadas, e, ainda, sofrerem alterações, tais como o
desgaste, o dano, ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação
diretamente exercida sobre o produto em fabricação ou em produção, são consideradas insumo
para fins de crédito a ser descontado do PIS/pasep e da Cofins.
Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte
Direito Creditório Reconhecido em Parte
Inconformada com decisão a recorrente interpôs recurso voluntário, onde repisa os
argumentos outrora trazidos na manifestação de inconformidade.
Passo seguinte o processo foi remetido ao E. CARF para julgamento e distribuído
para minha relatoria.
É o relatório.
Voto
Conselheiro José Renato Pereira de Deus, Relator.
Fl. 1076
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3302-012.647 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11516.000582/2009-87

O recurso é tempestivo, trata de matéria de competência dessa Turma, razão pela
qual passa a ser analisado.
Trata o presente processo de pedido de ressarcimento de COFINS, referente ao 2o
trimestre de 2006, relacionado a crédito na aquisição de insumos, dentro da sistemática não
cumulativa.
I – Conceito de insumo
Inicialmente, exponho o entendimento deste relator acerca da definição do termo
"insumos" para a legislação da não-cumulatividade das contribuições.
A respeito da definição de insumos, a não-cumulatividade das contribuições,
embora estabelecida sem os parâmetros constitucionais relativos ao ICMS e IPI, foi
operacionalizada mediante o confronto entre valores devidos a partir do auferimento de receitas e
o desconto de créditos apurados em relação a determinados custos, encargos e despesas
estabelecidos em lei. A apuração de créditos básicos foi dada pelos artigos 3o das Leis no
10.637/2002 e no 10.833/2003.
A regulamentação da definição de insumo foi dada, inicialmente, pelo artigo 66 da
IN SRF no 247/2002, e artigo 8o da IN SRF no 404/2004, as quais adotaram um entendimento
restritivo, calcado na legislação do IPI, especialmente quanto à expressão de bens utilizados
como insumos.
A partir destas disposições, três correntes se formaram: a defendida pela Receita
Federal, que utiliza a definição de insumos da legislação do IPI, em especial dos Pareceres
Normativos CST no 181/1974 e no 65/1979. Uma segunda corrente que defende que o conceito
de insumos equivaleria aos custos e despesas necessários à obtenção da receita, em similaridade
com os custos e despesas dedutíveis para o IRPJ, dispostos nos artigos 289, 290, 291 e 299 do
RIR/99. E, uma terceira corrente, que defende, com variações, um meio termo, ou seja, que a
definição de insumos não se restringe à definição dada pela legislação do IPI e nem deve ser tão
abrangente quanto a legislação do imposto de renda.
Para dirimir todas as peculiaridades que envolve a questão do crédito de
PIS/COFINS, o STJ julgou a matéria, na sistemática de como recurso repetitivo, no REsp
1.221.170/PR, em 22/02/2018, com publicação em 24/04/2018.
"Pacificando" o litígio, o STJ julgou a matéria, na sistemática de recurso
repetitivo, no REsp 1.221.170/PR, em 22/02/2018, com publicação em 24/04/2018, o qual restou
decidido com a seguinte ementa:
EMENTA
TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004,
DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU
ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE
INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E,
Fl. 1077
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3302-012.647 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11516.000582/2009-87

NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C
DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II, da
Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de
origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos estes autos, acordam os Ministros da Primeira Seção do
Superior Tribunal de Justiça, na conformidade dos votos e das notas taquigráficas a
seguir, prosseguindo no julgamento, por maioria, a pós o realinhamento feito, conhecer
parcialmente do Recurso Especial e, nessa parte, dar-lhe parcial provimento, nos termos
do voto do Sr. Ministro Relator, que lavrará o ACÓRDÃO.
Votaram vencidos os Srs. Ministros Og Fernandes, Benedito Gonçalves e Sérgio
Kukina. O Sr. Ministro Mauro Campbell Marques, Assusete Magalhães (voto-vista),
Regina Helena Costa e Gurgel de Faria (que se declarou habilitado a votar) votaram
com o Sr. Ministro Relator. Não participou do julgamento o Sr. Ministro Francisco
Falcão.
Brasília/DF, 22 de fevereiro de 2018 (Data do Julgamento).
NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO
MINISTRO RELATOR
A PGFN opôs embargos de declaração e o contribuinte interpôs recurso
extraordinário. Não obstante a ausência de julgamento dos embargos opostos, a PGFN emitiu a
Nota SEI no 63/2018, com a seguinte ementa:
Recurso Especial no 1.221.170/PR Recurso representativo de controvérsia. Ilegalidade
da disciplina de creditamento prevista nas IN SRF no 247/2002 e 404/2004. Aferição do
conceito de insumo à luz dos critérios de essencialidade ou relevância.
Fl. 1078
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3302-012.647 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11516.000582/2009-87

Tese definida em sentido desfavorável à Fazenda Nacional. Autorização para dispensa
de contestar e recorrer com fulcro no art. 19, IV, da Lei n° 10.522, de 2002, e art. 2o, V,
da Portaria PGFN n° 502, de 2016.
Nota Explicativa do art. 3o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01/2014.
O item 42 da nota reproduz o acatamento da definição dada no julgamento do
repetitivo, nos seguintes termos:
"42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o processo produtivo
e a prestação de serviços e que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e
cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço
ou da produção, ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou
acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a essencialidade ou
relevância do item é como uma aferição de uma “conditio sine qua non” para a
produção ou prestação do serviço.
Busca-se uma eliminação hipotética, suprimindo-se mentalmente o item do contexto do
processo produtivo atrelado à atividade empresarial desenvolvida. Ainda que se
observem despesas importantes para a empresa, inclusive para o seu êxito no mercado,
elas não são necessariamente essenciais ou relevantes, quando analisadas em cotejo com
a atividade principal desenvolvida pelo contribuinte, sob um viés objetivo.
[...]
64. Feitas essas considerações, conclui-se que, por força do disposto nos §§ 4o, 5o e 7o
do art. 19, da Lei no 10.522, de 2002, a Secretaria da Receita Federal do Brasil deverá
observar o entendimento do STJ de que:
“(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns.
247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-
cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Lei no
10.637/2002 e 10.833/2003;
e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo Contribuinte.
65. Considerando a pacificação da temática no âmbito do STJ sob o regime da
repercussão geral (art. 1.036 e seguintes do CPC) e a consequente inviabilidade de
reversão do entendimento desfavorável à União, a matéria apreciada enquadra-se na
previsão do art. 19, inciso IV, da Lei no 10.522, de 19 de julho de 2002[5] (incluído pela
Lei no 12.844, de 2013), c/c o art. 2o, V, da Portaria PGFN no 502, de 2016, os quais
autorizam a dispensa de contestação e de interposição de recursos, bem como a
desistência dos já interpostos, por parte da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional.
66. O entendimento firmado pelo STJ deverá, ainda, ser observado no âmbito da
Secretaria da Receita Federal do Brasil, nos termos dos §§ 4o, 5o e 7o do art. 19, da Lei
no 10.522, de 2002[6], cumprindo-lhe, inclusive, promover a adequação dos atos
normativos pertinentes (art. 6o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01, de 2014).
67. Por fim, cumpre esclarecer que o precedente do STJ apenas definiu abstratamente o
conceito de insumos para fins da não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da
COFINS. Destarte, tanto a dispensa de contestar e recorrer, no âmbito da Procuradoria-
Geral da Fazenda Nacional, como a vinculação da Secretaria da Receita Federal do
Brasil estão adstritas ao conceito de insumos que foi fixado pelo STJ, o qual afasta a
Fl. 1079
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3302-012.647 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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definição anteriormente adotada pelos órgãos, que era decorrente das Instruções
Normativas da SRF no 247/2002 e 404/2004.
68. Ressalte-se, portanto, que o precedente do STJ não afasta a análise acerca da
subsunção de cada item ao conceito fixado pelo STJ. Desse modo, tanto o Procurador da
Fazenda Nacional como o Auditor-Fiscal que atuam nos processos nos quais se
questiona o enquadramento de determinado item como insumo ou não para fins da não-
cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS estão obrigados a adotar o
conceito de insumos definido pelo STJ e as balizas contidas no RESP no 1.221.170/PR,
mas não estão obrigados a, necessariamente, aceitar o enquadramento do item
questionado como insumo. Deve-se, portanto, diante de questionamento de tal ordem,
verificar se o item discutido se amolda ou não na nova conceituação decorrente do
Recurso Repetitivo ora examinado.
V Encaminhamentos
69. Ante o exposto, propõe-se seja autorizada a dispensa de contestação e recursos sobre
o tema em enfoque, com fulcro no art. 19, IV, da Lei no 10.522, de 2002, c/c o art. 2o, V,
da Portaria PGFN no 502, de 2016, nos termos seguintes:"
Em seguida, a Secretaria da Receita Federal do Brasil, analisando a decisão
proferida no REsp 1.221.170/PR, emitiu o Parecer Normativo no 5/2018, com a seguinte ementa:
Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP
1.221.170/PR. ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no Recurso
Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos
critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens
destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o
processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de 2003,
art. 3o, inciso II.
Referido parecer, analisando o julgamento do REsp 1.221.170/PR, reconheceu a
possibilidade de tomada de créditos como insumos em atividades de produção como um todo, ou
seja, reconhecendo o insumo do insumo (item 3 do parecer), EPI, testes de qualidade de
Fl. 1080
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3302-012.647 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11516.000582/2009-87

produtos, tratamento de efluentes do processo produtivo, vacinas aplicadas em rebanhos (item 4
do parecer), instalação de selos exigidos pelo MAPA, inclusive o transporte para tanto (item 5 do
parecer), os dispêndios com a formação de bens sujeitos à exaustão, despesas do imobilizado
lançadas diretamente no resultado, despesas de manutenção dos ativos responsáveis pela
produção do insumo e o do produto, moldes e modelos, inspeções regulares em bens do ativo
imobilizado da produção, materiais e serviços de limpeza, desinfecção e dedetização dos ativos
produtivos (item 7 do parecer), dispêndios de desenvolvimento que resulte em ativo intangível
que efetivamente resulte em insumo ou em produto destinado à venda ou em prestação de
serviços (item 8.1 do parecer), dispêndios com combustíveis e lubrificantes em a) veículos que
suprem as máquinas produtivas com matéria-prima em uma planta industrial; b) veículos que
fazem o transporte de matéria-prima, produtos intermediários ou produtos em elaboração entre
estabelecimentos da pessoa jurídica; c) veículos utilizados por funcionários de uma prestadora de
serviços domiciliares para irem ao domicílio dos clientes; d) veículos utilizados na atividade-fim
de pessoas jurídicas prestadoras de serviços de transporte (item 10 do parecer), testes de
qualidade de matérias-primas, produtos em elaboração e produtos acabados, materiais fornecidos
na prestação de serviços (item 11 do parecer).
Por outro lado, entendeu que o julgamento (questões estas que não possuem
caráter definitivo e que podem ser revistas em julgamento administrativo) não daria
margem à tomada de créditos de insumos nas atividades de revenda de bens (item 2 do parecer),
alvará de funcionamento e atividades diversas da produção de bens ou prestação de serviços
(item 4 do parecer), transporte de produtos acabados entre centros de distribuição ou para entrega
ao cliente (nesta última situação, tomaria crédito como frete em operações de venda),
embalagens para transporte de produtos acabados, combustíveis em frotas próprias (item 5 do
parecer), ferramentas (item 7 do parecer), despesas de pesquisa e desenvolvimento de ativos
intangíveis mal-sucedidos ou que não se vinculem à produção ou prestação de serviços (item 8.1
do parecer), dispêndios com pesquisa e prospecção de minas, jazidas, poços etc de recursos
minerais ou energéticos que não resultem em produção (esforço mal-sucedido), contratação de
pessoa jurídica para exercer atividades terceirizadas no setor administrativo, vigilância,
preparação de alimentos da pessoa jurídica contratante (item 9.1 do parecer), dispêndios com
alimentação, vestimenta, transporte, educação, saúde, seguro de vida para seus funcionários, à
exceção da hipótese autônoma do inciso X do artigo 3o (item 9.2 do parecer), combustíveis e
lubrificantes utilizados fora da produção ou prestação de serviços, exemplificando a) pelo setor
administrativo; b) para transporte de funcionários no trajeto de ida e volta ao local de trabalho; c)
por administradores da pessoa jurídica; e) para entrega de mercadorias aos clientes; f) para
cobrança de valores contra clientes (item 10 do parecer), auditorias em diversas áreas, testes de
qualidade não relacionados com a produção ou prestação de serviços (item 11 do parecer).
Em resumo, considerando a decisão proferida pelo STJ e o posicionamento do
Parecer Normativo Cosit 05/2018, temos as seguintes premissas que devem ser observadas pela
empresa para apuração do crédito de PIS/COFINS: 1. Essencialidade, que diz respeito ao item
do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento
estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a
sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência; 2. Relevância, considerada como
critério definidor de insumo, é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à
elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja
pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos de
artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal
Fl. 1081
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3302-012.647 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11516.000582/2009-87

(v.g.,equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se, nessa medida, da acepção de
pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção ou na
execução do serviço.
As conclusões acima descritas em grande parte já faziam parte de meu
entendimento quanto ao conceito de insumos e, eram utilizados nos em votos anteriores,
contudo, levando em consideração ao que é ditado pelo art. 62, do anexo II, do RICARF, a
decisão prolatada pelo STJ deve ser observada em sua totalidade.
Feito estas considerações, passa-se à análise específica dos pontos controvertidos
suscitados pela Recorrente em seu recurso, todos relacionados aos itens glosados pela
fiscalização.
II.1 – Glosa aquisição de madeiras
Quanto ao presente tópico, a DRJ analisando a manifestação de inconformidade
da recorrente em conjunto com os documentos acostados aos autos, chegou à seguinte conclusão:
Ao analisar pleito referente a ressarcimento do IPI (processo no 11516.002223/2010-
06), a fiscalização encontrou lançamentos contábeis que considerou estranhos,
principalmente no que diz respeito à conta “adiantamento a fornecedores”. Para melhor
apuração dos fatos “efetuou consulta aos bancos (do Brasil e Bradesco), solicitando
POR AMOSTRAGEM, além da cópia dos cheques, as FITAS DETALHE DE CAIXA
dos adiantamentos (e devoluções), superiores a RS 5.000,00 (cinco mil reais), para
tentar descobrir o que mais poderia estar envolvido e/ou oculto em tais singulares
procedimentos”.
No Termo de Verificação Fiscal (TVF) daquele processo (cópia às fls. 98/245), consta
que:
O cotejamento POR AMOSTRAGEM destas fitas de caixa com os registros contábeis
das Moldureiras permitiu a esta auditoria compreender o "modus operandi" destas
empresas e confirmar que os registros contábeis eram fraudados, reduzindo a base
tributária, e incorrendo nos crimes tributários anteriormente citados. Foram
identificadas três tipos de fraudes realizadas de forma reiterada pelas contribuintes,
que passaremos a descrever:
O primeiro tipo de fraude foi identificado no Bradesco e, em geral, envolvia duas ou
mais Moldureiras ao mesmo tempo. Uma das empresas registrava na contabilidade um
adiantamento a determinado fornecedor (contrapartida conta Bancos) e a segunda
empresa registrava na contabilidade uma devolução de adiantamento de outro
fornecedor (também com contrapartida conta Bancos).
Porém, a análise das fitas de caixa do Bradesco permitiu verificar que os valores eram
sacados das contas de uma Moldureira e na seqüência depositado na conta da outra
Moldureira. Desta forma uma empresa omitia recebimentos e a outra empresa deixava
de registrar um pagamento. A maioria das vezes este procedimento envolvia mais de
duas
Moldureiras.
Porém,
identificou-se
também
que
em
alguns
casos,
assombrosamente, o depósito era realizado na conta bancária da mesma Moldureira
que realizou o saque!!!.
Portanto, um primeiro intento para aqueles exóticos procedimentos (desconto na boca
do caixa dos cheques de adiantamento a fornecedores e surpreendentes devoluções,
algumas até no mesmo dia) acabou revelado pelas fitas de caixa fornecidas pelas
instituições financeiras, uma vez que boa parte desses "adiantamentos a fornecedores"
tiveram como destino final, ao invés dos fornecedores que a contribuinte contabilizava
Fl. 1082
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3302-012.647 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11516.000582/2009-87

como beneficiárias dos pagamentos/adiantamentos, AS CONTAS BANCÁRIAS DAS
PRÓPRIAS CONTRIBUINTES (AS MOLDUREIRAS), que em um jogo DE FAZ DE
CONTA OUSADO E DISSIMULADO, emitiram os cheques como se fossem para
adiantamentos aos fornecedores (contabilizavam como se assim o fosse), descontaram-
nos em conjunto, e ao mesmo tempo, num mesmo caixa bancário (com se viu
anteriormente, em seu próprio nome), para logo em seguida, minutos ou segundos
depois, por intermédio do mesmo caixa bancário (PASMEM!), depositá-los de volta nas
contas bancárias das mesmas empresas do grupo (!!!!!!!!!), sob registros contábeis de
"devolução de adiantamento" a fornecedor.
Um segundo tipo de fraude foi realizado tanto no Bradesco quanto no Banco do Brasil
e consistia em registrar o adiantamento para um fornecedor e efetuar o pagamento
para pessoa física ou jurídica totalmente distinta daquela para qual era feito o registro
contábil (e/ou, quando não fosse o caso da pessoa ser distinta ao lançamento contábil,
os depósitos eram realizados em valores diferentes daqueles em que haviam sido
contabilizados). Em diversos casos, inclusive, constaram como beneficiários dos
cheques contabilizados como adiantamento a fornecedores de madeira nada mais nada
menos que familiares dos sócios da empresa (Nilza Effting e Patricia Effting Goes).
Um terceiro tipo de fraude foi identificado tanto no Banco do Brasil quanto no
Bradesco e consistia em emitir o cheque no valor da nota fiscal de venda de madeira,
porém o depósito na conta do fornecedor era feito num valor inferior ao valor
contabilizado. Houve até mesmo caso em que nada foi repassado ao fornecedor de
madeira. A diferença era simplesmente depositada na própria conta bancária da
Moldureira (ou de uma coligada). Nestes casos a fraude ampliava diretamente, e de
forma fictícia, o valor dos custos com aquisição de insumos.
Ao apurar a regularidade do crédito requerido no PER e declarado na Dcomp ora
analisados, a autoridade fiscal levou em consideração, no que diz respeito à aquisição de
madeiras, o Termo de Verificação Fiscal acima e esclarece que “não se pode olvidar
que cabe ao contribuinte o ônus da comprovação dos pagamentos efetuados nas
aquisições dos insumos utilizados na fabricação de seus produtos para que seus
créditos possam ser utilizados quando da apuração dos valores a serem compensados
e/ou ressarcidos.
Sem a devida comprovação de seu pagamento não há como o fisco acatar os valores
informados”.
Quanto a isso, a manifestante, depois de explicar o processo de compra e utilização de
madeira da região norte, cita a legislação e alega que “para o efetivo aproveitamento do
direito creditório basta ao contribuinte, portanto, provar que tenha incorrido, pago ou
creditados os custos e as despesas referida no dispositivo legal. Nesse sentido, as notas
fiscais juntadas por amostragem com os carimbos dos postos de fiscalização,
juntamente com as respectivas duplicatas quitadas e outros documentos, demonstram
que, de fato, a Recorrente adquiriu e pagou diversos tipos de madeiras (Doc. 09)”.
Essas “notas fiscais juntadas por amostragem com os carimbos dos postos de
fiscalização, juntamente com as respectivas duplicatas quitadas” que, segundo a
empresa, seriam suficientes para comprovar as aquisições e seus respectivos
pagamentos e que compõem o citado Doc. 09, constituem-se, na verdade, de apenas 04
notas fiscais, todas de pequeno valor, que obviamente não podem ser consideradas
como amostra capaz de validar todo o universo de compras de madeiras.
A interessada também alegou inexistirem irregularidades quanto às aquisições, notas
fiscais e seus registros, pois apenas o registro de pagamentos estaria incorreto.
Entretanto, para verificar as reais circunstâncias em que os fatos ocorreram, o registro
contábil de notas fiscais não é suficiente, uma vez que a operação comercial envolve o
Fl. 1083
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3302-012.647 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11516.000582/2009-87

cumprimento de duas obrigações: a entrega da mercadoria por uma parte e o pagamento
pela outra.
Dessa forma, para concluir se a empresa tem ou não direito ao crédito resta saber se os
pagamentos de fato ocorreram ou se os seus registros foram fraudulentos.
Segundo a empresa, o total dos valores registrados na contabilidade, em relação a cada
fornecedor, estaria correto, tendo se equivocado apenas quanto à forma do registro.
Esclareceu ainda que, devido a diversas circunstâncias, os pagamentos eram efetuados
aos maiores fornecedores, que os repassavam, quando as aquisições eram efetuadas de
outros fornecedores.
No entanto, não faz sentido algum a emissão de cheques para saque em caixa e
pagamento em dinheiro a fornecedores situados em outros Estados, assim como não faz
sentido a explicação quanto aos adiantamentos, uma vez que isso pressupõe que
altíssimos valores em espécie eram entregues, sem garantia, a certos fornecedores
(parceiros segundo a manifestante), que faziam as aquisições de terceiros, sem se ter
controle ou registro de como tais operações ocorreram.
É importante ressaltar que a Fiscalização não apurou pagamentos a “parceiros” mas sim
a outras moldureiras do grupo.
Destaque-se que a manifestante não faz qualquer referência quanto às demais fraudes
apuradas pela fiscalização e relatadas no TVF do processo no 11516.002223/2010-06
(excerto acima transcrito).
Assim, considerando que fiscalização identificou diversas operações bancárias cuja
finalidade é justificar os valores registrados contabilmente e que apesar de ter descrito,
com demonstrativos, como eram efetuadas essas operações, a interessada não justificou
em sua manifestação de inconformidade nenhum dos exemplos especificamente citados
e não comprovou a quase totalidade dos pagamentos efetuados, tais práticas devem ser
consideradas como provas veementes de simulações.
Entendo, portanto, que as glosas relativas às aquisições de madeiras devem ser
mantidas.
A recorrente, pouco contribuiu para afastar as imputações trazidas pela autoridade
fiscal no termo de verificação fiscal, chanceladas pela decisão da DRJ, discursando longamente
sobre o assunto, sem contudo trazer materialidade às suas alegações.
Pois bem. Entendo acertada a conclusão a que chegou a DRJ na decisão recorrida.
Isso porque, como é cediço, em casos de pedido de compensação, cumpre ao Recorrente
comprovar o direito creditório alegado, o que deve ser feito por meio de sua escrituração
contábil/fiscal. Acontece que, no caso dos autos, entendo que o contribuinte não se desincumbiu
do seu ônus probatório. É o que será esclarecido aseguir.
Como se viu acima, a fiscalização entendeu que as operações alegadas pelo
Recorrente não se deram da forma que registradas em sua contabilidade, tendo apontado
a existência de um esquema fraudulento nas operações de aquisição de madeira. Sendo
assim, entendeu pela glosa do direito creditório pleiteado. O contribuinte, por seu turno,
alega que a fiscalização não poderia ter afastado o seu direito creditório, visto que a
documentação fiscal apresentada pelo mesmo estaria apta a comprovar a regularidade das
operações realizadas.
Fl. 1084
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3302-012.647 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11516.000582/2009-87

Acontece que, ao contrário do que alega a Recorrente, entendo que a
documentação por ele apresentada, no caso específico aqui analisado, não é suficiente para fins
de comprovação da regularidade das operações sob análise. Isso porque, diante da ciência
do esquema fraudulento em questão, cumpriu à fiscalização ir à fundo para fins de
confirmar se aquelas operações que respaldavam o pedido de compensação de fato ocorreram e
se ocorreram da forma em que registradas. E, ao assim proceder, constatou que o
Recorrente não logrou comprovar o efetivo pagamento relacionado à aquisição das
madeiras. Quanto a este tema, o próprio Recorrente reconhece que houve falhas na
escrituração contábil realizado pelo mesmo, tendo trazido alguns esclarecimentos fáticos
sobre a forma com que tais pagamentos eram realizados. Porém, em que pese os
esclarecimentos trazidos, entendo que não restou comprovado nos autos a realização efetiva de
ditos pagamentos apta a garantir ao mesmo o direito creditório pleiteado.
Em outras palavras, entendo que a fraude não é a única razão que levou à glosa do
direito creditório, mas é um elemento que levou à verificação de que a contabilidade da
Recorrente apresentava uma série de inconsistências que levavam à não comprovação da
realização das operações da forma em que descritas nas notas fiscais emitidas. E é por esta razão
que entendo que tampouco deverá prosperar o pedido alternativo do Recorrente no
sentido de que não fossem admitidos apenas os créditos decorrentes das aquisições de
matéria-prima das empresas MADECAMP, CSS e B.A. de Abreu ME. Isso porque, entendo que
no caso dos autos não logrou o Recorrente comprovar o efetivo pagamento das madeiras
supostamente adquiridas de nenhum dos seus fornecedores.
Nesse contexto, entendo que deverá ser mantida a glosa relativa às aquisições de
madeira.
II.2 – Aquisição de peças de reposição
Para a recorrente a glosa dos créditos mantida pela decisão da DRJ, deveria ser
revertida, uma vez que, a exemplo do que tratamos no tópico relacionado ao conceito de insumo
que garantiriam direito ao crédito da COFINS não-cumulativa, encaixar-se-iam como tal.
A recorrente tratando do mencionado tópico, informa que:
(..)
A Autoridade Julgadora excluiu da base de cálculo dos créditos da COFINS não-
cumulativa vários itens “...que pela simples análise se mostram como materiais de
consumo como tintas, pincéis, adesivos e peças para veículos automotores”, sob o
argumento de que tais bens não se enquadram no conceito de insumos.
A Contribuinte apresentou planilha com a relação dos referidos materiais e serviços e
cópia de notas fiscais de aquisição (fls. 611 a 616), por amostragem.
Os materiais adquiridos para a manutenção das máquinas e equipamentos utilizados nos
processos produtivos são imprescindíveis para o desenvolvimento das atividades
industriais dos estabelecimentos.
Devido à utilização contínua de equipamentos mecânicos é necessária a realização de
manutenção preventiva e/ou corretiva das máquinas e equipamentos constantemente,
sob pena de paralisação das linhas de produção.
Fl. 1085
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3302-012.647 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11516.000582/2009-87

A substituição imediata de peças e partes desgastadas e/ou danificadas, impede a
paralisação do processo produtivo do estabelecimento, visto que os setores de produção
são interligados e interagem de forma contínua.
Nesse sentido, a Contribuinte anexa (Doc. 03) descrição da função dos insumos no
processo produtivo para demonstrar a essencialidade de todos nas etapas do processo na
fabricação do seu produto final.
(...)
Após a decisão trazida pelo STJ, para declararmos como insumos tenhamos que
realizar o teste da subtração, para enxergarmos sua relevância e/ou essencialidade para o
desemprenho das atividades da recorrente.
No mesmo sentido o entendimento do PARECER NORMATIVO COSIT/RFB No
05, DE 17 DE DEZEMBRO DE 2018:
“Assim, impende reconhecer que são considerados insumos geradores de créditos das
contribuições os bens e serviços adquiridos e utilizados na manutenção de bens do ativo
imobilizado da pessoa jurídica responsáveis por qualquer etapa do processo de produção
de bens destinados à venda e de prestação de serviço. Portanto, também são insumos os
bens e serviços utilizados na manutenção de ativos responsáveis pela produção
do insumo utilizado na produção dos bens e serviços finais destinados à venda (insumo
do insumo)”.
Assim, considerando o conceito de insumos anteriormente descritos, e por
entender ocorrer o enquadramento dos materiais adquiridos para a manutenção das máquinas e
equipamentos utilizados nos processos produtivos no conceito de insumos, entendo dever ser
afastada a glosa dos créditos das aquisições de peças e reposição.
II.3 – Do crédito de combustível
No presente tópico temos as seguintes considerações:
Quanto à glosa das aquisições de combustíveis a manifestante alega que esse “é
utilizado nos caminhões próprios que transportam as matérias-primas (madeiras)
adquiridas principalmente na regido norte do Brasil. Sendo assim, fazem parte do custo
de aquisição, ou seja, devem ser consideradas como insumos”.
A DRJ no acórdão guerreado, dispôs o seguinte:
No entanto, o que faz parte do custo de aquisição são os fretes (serviços de terceiros,
prestados por pessoas jurídicas domiciliadas no País), quando esses não são suportados
pela empresa vendedora. O transporte de matéria prima para os estabelecimentos da
empresa em veículos próprios não caracteriza o frete da operação de compra, assim não
podem compor a base de cálculo de crédito das contribuições em comento.
No presente tópico entendo não haver razão à alegação da recorrente.
Como restou consignado acima, foi mantida a glosa sobre as aquisições de
madeiras, tendo em vista a contestação de inúmeras fraudes imputadas à recorrente e não
afastadas.
Fl. 1086
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3302-012.647 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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Assim, não sendo considerada a aquisição de madeiras como aquisição de
insumos, por decorrência lógica, não existe o crédito sobre o transporte de referidos produtos,
devendo sem mantida a glosa.
III – Conclusão
Por todo o exposto, voto por dar parcial provimento ao recurso voluntário, para
reverter as glosas dos créditos das aquisições de peças e reposição.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
José Renato Pereira de Deus, Relator.

Fl. 1087
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