Tribunal: CARF
Processo: 11080.721714/2012-71
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ANDREA DUEK SIMANTOB
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2021-09-08
Data de publicação: 2021-10-04

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2007, 2008, 2009, 2010
RECURSO ESPECIAL. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA E JURÍDICA. DECISÕES CONVERGENTES.
Não deve ser conhecido o recurso especial quando se constata que o acórdão paradigma e o recorrido tratam de situações fáticas e tributos distintos, além de serem convergentes quanto à necessidade de comprovação do dolo para a qualificação da multa. Aplicação do disposto no artigo 67 do Anexo II do RICARF.

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11080.721714/2012-71
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9101-005.763 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
08 de setembro de 2021
Recorrente
ÁGUAS MINERAIS SARANDI LTDA.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2007, 2008, 2009, 2010
RECURSO ESPECIAL. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA E
JURÍDICA. DECISÕES CONVERGENTES.
Não deve ser conhecido o recurso especial quando se constata que o acórdão
paradigma e o recorrido tratam de situações fáticas e tributos distintos, além de
serem convergentes quanto à necessidade de comprovação do dolo para a
qualificação da multa. Aplicação do disposto no artigo 67 do Anexo II do
RICARF.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
do Recurso Especial. Votou pelas conclusões a conselheira Edeli Pereira Bessa.

(documento assinado digitalmente)
Andréa Duek Simantob – Presidente em exercício e Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia
de Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu
Matosinho Machado, Daniel Ribeiro Silva (suplente convocado(a)), Caio Cesar Nader Quintella,
Andrea Duek Simantob (Presidente). Ausente o conselheiro Alexandre Evaristo Pinto.
Relatório
Trata-se de recurso especial do contribuinte Águas Minerais Sarandi Ltda. (fls.
645 e seguintes) interposto em face da decisão proferida pela 1a Turma Ordinária da 3a Câmara
no Acórdão no 1103-001.206 (fls. 594 e seguintes), na sessão de 25 de março de 2015, por meio
do qual o Colegiado negou provimento ao recurso voluntário.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11080.721714/2012-71
Fl. 961
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-005.763 - CSRF/1a Turma
Processo no 11080.721714/2012-71

O processo cuida de autos de infração de IPI, decorrentes de IRPJ e relativos ao
superfaturamento de compras de insumos utilizados na produção, à dedução como despesas de
PIS e Cofins-Importação e à utilização indevida de créditos, realizada entre março de 2007 e
dezembro de 2010.
Os fundamentos da presente autuação foram assim apresentados pela fiscalização:

O Contribuinte, com a ciência das autuações, apresentou impugnação (fls. 223),
alegando a improcedência dos lançamentos, com base na premissa de que as operações
praticadas por meio da SCP foram legítimas. Aduz que a fiscalização não promoveu qualquer
diligência com o objetivo de comprovar a distorção nos preços e custos.
A impugnação foi julgada improcedente pela 1a Turma da DRJ de Porto Alegre,
conforme decisão de fls. 303 e seguintes.
O contribuinte, com a ciência da decisão, apresentou recurso voluntário (fls. 319 e
seguintes), no qual, basicamente, repisou os argumentos da impugnação.
Em 28 de novembro de 2012, a 1a Turma da 1a Câmara da 3a Seção de Julgamento
declinou da competência para apreciar o caso, em favor da 1a Seção (fls. 363).
Fl. 962
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-005.763 - CSRF/1a Turma
Processo no 11080.721714/2012-71

Em 12 de agosto de 2013 o Contribuinte juntou Parecer aos autos (fls. 367).
Em 25 de março de 2015 (fls. 594), a 3a Turma da 1a Câmara desta Seção, por
meio do acórdão n. 1103-001.206, negou provimento ao recurso voluntário, por unanimidade de
votos, em decisão assim ementada:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS - IPI
Ano-calendário: 2007, 2008, 2009, 2010
SIMULAÇÃO – SOCIEDADE EM CONTA DE PARTICIPAÇÃO – MAJORAÇÃO
INDEVIDA DO CUSTO AO SÓCIO OCULTO – CRÉDITOS INDEVIDOS DE IPI.
O investimento da recorrente, para se tornar sócio oculto, i.e., para fortalecer o
empreendimento do sócio ostensivo, é de valor simbólico. O único sócio oculto
(recorrente), sobre ser o único cliente da Sociedade em Conta de Participação (SCP),
recebia 65% do faturamento bruto da SCP, a título de distribuição de resultados dessa
receita não tributável. Conflito de interesses. Incompatibilidade entre causa típica de
uma SCP e o fim prático pretendido pelas partes, a configurar simulação da SCP. Diante
da simulação da SCP, fica caracterizada a majoração indevida de 65% dos custos dos
kits para produção de refrigerantes, e, por conseguinte, de créditos indevidos de IPI em
65% dos custos os referidos kits. Como a SCP é simulada, o recebido pela recorrente
não é distribuição de lucros, mas redução de 65% dos custos dos kits, para direito de
créditos de IPI.
MULTA QUALIFICADA.
No quadro exposto, não há elementos que concorram para uma simulação “inocente”.
Ou ainda, não se está diante de fenômeno simulatório que se ponha numa linha divisória
tênue ao olhar natural ou sob as lentes defasadas. No caso vertente, não se afigura
factível mesmo um erro de proibição.
ILEGALIDADE DA TAXA SELIC E INCONSTITUCIONALIDADE DA MULTA
A Súmula CARF no 4 reconhece ser devida a taxa Selic. A constitucionalidade da multa
é matéria cujo enfrentamento é defeso a este órgão julgador, conforme a Súmula CARF
no 2.
Com a ciência da decisão, o Contribuinte apresentou embargos de declaração (fls.
617), que foram rejeitados pelo despacho de admissibilidade de fls. 632.
Ciente da negativa, o Contribuinte apresentou recurso especial (fls. 645).
O recurso especial foi objeto do despacho de admissibilidade de fls. 839, que
identificou três matérias com divergência suscitada, a saber:
a) Legalidade do planejamento tributário;
b) Possibilidade de criação da SCP;
c) Multa Qualificada.
O despacho analisou as três matérias e concluiu que nenhuma preenchia os
requisitos de admissibilidade.
Fl. 963
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-005.763 - CSRF/1a Turma
Processo no 11080.721714/2012-71

Contra a negativa, o contribuinte apresentou agravo (fls. 866), que foi apreciado
pelo despacho de fls. 903. O agravo foi parcialmente acolhido, para dar seguimento à matéria
“multa qualificada”, mas apenas em relação ao acórdão paradigma no 1401-001.059.
A Fazenda Nacional, com a ciência do seguimento, apresentou contrarrazões (fls.
943), pugnando pelo não conhecimento do recurso especial e, subsidiariamente, pelo seu
desprovimento.
Em 27 de março de 2019, a Presidência da 3a CSRF devolveu o processo a esta
Seção, ante a premissa de que a competência para julgamento de recursos especiais interpostos
contra decisões dos Colegiados da Primeira Seção de Julgamento pertence à Primeira Turma da
CSRF, conforme artigo 9o, caput, e inciso I, do Anexo II, do RICARF.
É o relatório.

Voto
Conselheira Andréa Duek Simantob, Relatora.

1. Conhecimento
O conhecimento do recurso especial do contribuinte, ao qual foi dado parcial
seguimento pelo despacho em sede de agravo, foi questionado pela Fazenda Nacional, onde
alega a ausência de similitude fática e o fato de que o reexame de provas não caberia à CSRF.
No caso dos autos foi dado seguimento à matéria “multa qualificada”, com base
na premissa de que houve divergência interpretativa em relação ao acórdão paradigma n. 1401-
001.059.
Diante do questionamento do conhecimento pela Fazenda Nacional, necessário se
torna tecer algumas considerações.
Verifica-se que no presente processo a qualificação da multa decorreu da
simulação perpetrada pela Recorrente em relação à SCP de que participava.
Com efeito, o voto condutor assevera (destacaremos):
No caso vertente, foram detectados os seguintes elementos objetivamente verificáveis
quanto à posição, atuação e atribuição à recorrente: é a única sócia oculta da SCP, e,
para tanto, fez um aporte de R$ 2.000,00; a SCP só vendeu produtos (kits para
produção de refrigerantes) para a recorrente, que é a única cliente da SCP; das
vendas da SCP à recorrente, 65% do preço dessas vendas são distribuídos à recorrente a
título de distribuição de lucros.
A causa buscada com a SCP, na presença dos elementos objetivos descritos na situação
em jogo, é a não redução de preços pagos pelo sócio oculto à SCP, para atribuição
Fl. 964
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-005.763 - CSRF/1a Turma
Processo no 11080.721714/2012-71

de significativos resultados ao sócio oculto, e para atribuição de lucros ao sócio
empreendedor ou ostensivo.
Há franca incompatibilidade entre essa causa ou fim concreto buscado pelas partes
com a causa típica das partes com uma SCP.
O investimento do sócio oculto é de apenas R$ 2.000,00, para fortalecer o
empreendimento do sócio ostensivo. Se não, há de se considerar como “investimento”
do sócio oculto a aquisição dos kits produzidos pelo sócio ostensivo somente por ele. E
o sócio oculto recebe 65% do preço dos produtos que ela mesma adquire. A
incompatibilidade de causas se desnuda, com um conflito de interesses “genético”
numa sociedade nesses termos: o comprador busca o menor preço e o vendedor o
maior, mas o comprador, aqui, sob o “chapéu” da SCP, tem o interesse do
vendedor, pois tem direito a 65% do preço como “lucro” seu.
Comprador que é o único cliente do vendedor, para que o “chapéu” da SPC dê o lucro
que o comprador espera obter.
Como se dizer que a reunião da recorrente com a Polyaromas numa SCP foi para
redução de custos daquela, se são desses custos que ela recebe a título de distribuição
de lucros 65% deles (custos)?
A redução de custos é possível sem a “participação nos lucros” sobre a aquisição que a
própria recorrente faz do sócio ostensivo, até porque ela é a única cliente dessa SCP.
No caso, para o voto condutor do recorrido, a qualificação da multa aplicada sobre
o IPI, em face da majoração indevida dos custos, teve como pressupostos “a ausência de
elementos que acusem ou concorram a uma simulação ‘não legível’ àquele que não passou por
correção das lentes pelo oftalmologista. Não se afigura factível mesmo um erro de proibição.
Como se dizer que a construção em jogo, com os caracteres apresentados, não ostenta o elemento
subjetivo do tipo, o dolo? Não vejo como se possa afastar a qualificação da multa no caso
vertente, de modo que sobre a questão nego provimento ao recurso”.
Mas qual é o caso vertente estabelecido pelo recorrido? Que a recorrente, sendo a
única cliente da Sociedade em Conta de Participação (SCP), recebia 65% do seu faturamento
bruto, a título de distribuição de resultados dessa. Ou seja, a cada pagamento do preço pela
aquisição dos kits pela recorrente se operava seu recebimento de 65% desse preço.
Continua o recorrido: A causa buscada com a SCP, na presença dos elementos
objetivos descritos na situação em jogo, é a não redução de preços pagos pelo sócio oculto à
SCP, para atribuição de significativos resultados ao sócio oculto, e para a atribuição de lucros ao
sócio empreendedor ou ostensivo. Há franca incompatibilidade entre essa causa ou o fim
concreto buscado pelas partes com a causa típica das partes com uma SCP.
E, a partir desse cenário, o recorrido demonstra os efeitos tributários deletérios
para o Fisco (destacaremos):
Por conseguinte, fica evidenciada a majoração dos custos dos kits para produção de
refrigerantes, encoberta sob a capa de lucros distribuídos pela SCP à recorrente,
correspondentes a 65% do preço de aquisição dos kits para produção de
refrigerantes.
Ou seja, a majoração (indevida) dos custos pela recorrente corresponde exatamente a
65% dos “preços” de aquisição dos kits para produção de refrigerantes da Polyaromas –
o aparente “sócio ostensivo da SCP”. Isso significa que houve majoração indevida
Fl. 965
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-005.763 - CSRF/1a Turma
Processo no 11080.721714/2012-71

em 65% dos créditos de IPI decorrentes da aquisição dos kits para produção de
refrigerantes da Polyaromas.
Se a SCP é simulada, é óbvio que o recebido pela recorrente não foi a título de
distribuição de lucros, mas representativo da redução dos custos de aquisição dos
kits para produção de refrigerantes em 65% do preço. O custo real, pois, é de 35%
dos custos majorados.
Por outro lado, é evidente que, sendo simulada a SCP, por princípio de identidade, a
receita auferida pelo sócio ostensivo, não mais nessa qualidade, mas como Polyaromas,
é justamente de 35% dos “preços” de venda praticados sob a “capa” da SCP à recorrente
(dos kits para produção de refrigerantes). O resto é efeito da simulação da SCP.
Por outro lado, constata-se que o paradigma tido como apto a comprovar a
divergência (acórdão n. 1401-001.059) trata de situações fáticas totalmente distinta.
Explica-se.
Em primeiro lugar, o paradigma versa sobre autuação de IRPJ, decorrente de
planejamento tributário praticado mediante incorporação às avessas. No paradigma, a
qualificação da multa teve como fundamento o entendimento da fiscalização, no sentido de que
“a reorganização societária empreendida não descaracterizaria a simulação, visto que as ações
foram praticadas em curto espaço de tempo e tiveram por objetivo não a ocultação da operação
em si, revestida de requisitos formais, mas sim a existência de objetivo diverso daquele
configurado pelos acordos documentados e apresentados ao Fisco”.
Com a devida vênia, trata-se de situação fática completamente diferente daquela
debatida nos autos, visto que aqui a SCP foi criada com a finalidade específica de devolver à
Recorrente 65% do preço dos produtos que ela mesma adquiria. A sistemática é distinta, o
tributo é diverso (IRPJ x IPI) e os efeitos tributários também (aqui se discute o aproveitamento
indevido de créditos de IPI enquanto no paradigma a matéria cuidava da compensação de
prejuízos fiscais no caso de incorporação de sociedade lucrativa por outra, com resultados
negativos).
É bem verdade que estamos falando do tema multa qualificada e que, em um
primeiro olhar, a legislação tributária estaria sendo interpretada de forma divergente entre
recorrido e paradigma. Tal fato, inclusive, foi objeto de confirmação da divergência em relação
ao paradigma 1401-0010.59. Contudo, será mesmo?
No referido despacho de agravo, justificou-se a caracterização da divergência pelo
fato de que no recorrido a qualificação havia sido mantida “porque se vislumbrou dolo na
simulação praticada pelo sujeito passivo. Já o paradigma n. 1401-001.059, embora analisando
planejamento tributário distinto, aborda genericamente os critérios para a qualificação da
penalidade...” (grifei)
Por sua vez, o paradigma traz elementos concretos do caso ali analisado e que a
meu ver não se alinham aos fundamentos da multa qualificada no recorrido. Veja-se o trecho
descrito no despacho de agravo (destaques acrescidos):
Segundo se extrai do auto de infração, a multa qualificada decorreu da
verificação de que “a justificativa de que os atos foram praticados com o
intuito de “reorganização societária” não descaracteriza a simulação,
Fl. 966
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-005.763 - CSRF/1a Turma
Processo no 11080.721714/2012-71

evidenciada pelas ações praticadas em curto espaço de tempo, cujo elemento
principal não é a ocultação da operação em sim (sic), revestida de requisitos
formais, mais sim a existência de objetivo diverso daquele configurado pelos
acordos documentados e apresentados ao Fisco”. Assim, aplicou-se a multa
qualificada pela “intenção livre e consciente da contribuinte de evitar a
ocorrência do fato gerador do IRPJ mediante simulação, conduta
caracterizada no art. 72 da lei no 4.502/64”.
Já neste ponto, existem circunstâncias específicas que não foram tratadas no recorrido,
onde se verifica a dessemelhança entre os acórdãos cotejados.
Mas não é só.
O paradigma afirma que o dolo específico deve ser objeto de prova na investigação
administrativa, com o fito de aplicar a multa majorada. Portanto, o paradigma traz uma questão que até
entendo que converge com o recorrido, pois caso fossem apresentadas provas capazes de identificar o
dolo, talvez o colegiado paradigmático entendesse a questão de forma diferente da apresentada, o que
afiguraria que há uma convergência na conclusão acerca do dolo em ambos os casos.
E prossegue o paradigma: “a dúvida é saber se, num caso como o presente, em que todos
os atos praticados pela Recorrente, apesar de terem sido considerados sem intenção negocial, no primeiro
momento, e com simulação, no segundo momento, mas mediante ampla publicidade de todo o
processado, permitiria a identificação do chamado evidente intuito de fraude ou a prática de sonegação
fiscal.” Ou seja, circunstâncias fáticas muito bem delineadas e dissonantes do recorrido, pois sequer há
menção sobre “intenção negocial precedendo a simulação”, e muito menos foi trazida a “ampla
publicidade” também tratada no paradigma.
Os aspectos abordados no paradigma demandam comprovação; o que se extrai é que a
questão da prova da ilicitude da conduta praticada foi crucial ao desfecho da multa qualificada no
processo paradigma. Portanto, mais uma vez, diante dos elementos caracterizadores expostos no
recorrido, não se tem a certeza de como o colegiado paradigmático trataria a questão. Entendo, mais uma
vez, convergirem no aspecto do dolo.
Veja-se um trecho do acórdão recorrido sobre o tema a ser devolvido para exame
desta CSRF:
Como se vê dos instrumentos específicos dos autos de infração, a multa qualificada foi
infligida sobre o IPI, decorrente da majoração indevida dos custos (créditos) – fls.
205 a 207, 214 a 216.
Diante do quadro exposto, não há elementos que acusem ou concorram para a
consecução de uma simulação “inocente”. Ou melhor, que concorram a uma simulação
“não legível” àquele que não passou por correção das lentes pelo oftalmologista.
Ou ainda, não se está diante de fenômeno simulatório que se coloque numa linha
divisória tênue ao olhar natural ou sob as lentes defasadas.
Não se afigura factível mesmo um erro de proibição.
Como se dizer que a construção em jogo, com os caracteres apresentados, não
ostenta o elemento subjetivo do tipo, o dolo?
Não vejo como se possa afastar a qualificação da multa no caso vertente, de modo
que sobre a questão nego provimento ao recurso.
Fl. 967
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-005.763 - CSRF/1a Turma
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E, mais uma vez, reitero o conteúdo do paradigma, por meio do voto condutor,
que, expressamente, assim se manifestou:

Ou seja, o paradigma deixa claro que a questão do dolo está ligada a elementos
tipificadores e que caso existissem eles seriam levados em conta. E esses elementos constavam, a
meu ver, no recorrido. Portanto, como o colegiado do paradigma decidiria se tivesse o mesmo
conjunto fático probatório estabelecido no acórdão recorrido? Esta é a questão que entendo
primordial para se estabelecer ou não o liame da divergência, objetivando pronunciamento desta
E. CSRF.
De outra feita, para a caracterização da divergência jurisprudencial, faz-se mister
que o recorrido e paradigma, em face de situações fáticas similares, confiram interpretações
divergentes à legislação tributária, o que não ocorreu no presente caso, pois os contextos
fáticos são diversos. Não há como interpretar e estabelecer a análise da divergência
jurisprudencial quando o conjunto probatório é específico em cada um dos acórdãos comparados
e as situações fáticas são dessemelhantes.
Assim, a análise dos dois acórdãos nos permite concluir que:
a) As situações tratadas são distintas, posto que relativas a condutas e fatos
completamente diferentes;
b) Os dois acórdãos convergem no tocante à necessidade de comprovação do
dolo;
c) Os entendimentos dos colegiados acerca da interpretação legal conferida à
matéria (necessidade de comprovação do dolo) estão, portanto, alinhados.
Fl. 968
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-005.763 - CSRF/1a Turma
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Portanto, ao não se conseguir confrontar as teses, identificando a divergência
interpretativa apta a justificar o conhecimento do presente recurso especial, data máxima vênia,
voto por não conhecer do recurso especial do contribuinte.
(documento assinado digitalmente)
Andréa Duek Simantob

Fl. 969
DF CARF MF
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