Tribunal: CARF
Processo: 16349.720043/2011-75
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JORGE LIMA ABUD
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-03-24
Data de publicação: 2021-04-08

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2005
PER/DCOMP. DIREITO CREDITÓRIO. LIQUIDEZ E CERTEZA.
Os valores recolhidos a maior ou indevidamente somente são passíveis de (restituição/compensação caso os indébitos reúnam as características de liquidez e certeza.
PER/DCOMP. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA.
O ônus da prova cabe a quem dela se aproveita. Em se tratando de pedido de compensação, o contribuinte possui o ônus de prova do seu direito aos créditos pleiteados.
PER/DCOMP. DIREITO CREDITÓRIO. QUALIDADE DA PROVA.
A finalidade da prova é a formação da convicção do julgador quanto à existência dos fatos. É relevante que os fatos estejam provados a fim de que o julgador possa estar convencido da sua ocorrência.

Inteiro teor:
S3-C 3T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16349.720043/2011-75
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3302-010.627 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
24 de março de 2021
Recorrente
NUMERAL 80 PARTICIPACOES S/ANUMERAL 80 PARTICIPACOES S/A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2005
PER/DCOMP. DIREITO CREDITÓRIO. LIQUIDEZ E CERTEZA.
Os valores recolhidos a maior ou indevidamente somente são passíveis de
(restituição/compensação caso os indébitos reúnam as características de
liquidez e certeza.
PER/DCOMP. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA.
O ônus da prova cabe a quem dela se aproveita. Em se tratando de pedido de
compensação, o contribuinte possui o ônus de prova do seu direito aos créditos
pleiteados.
PER/DCOMP. DIREITO CREDITÓRIO. QUALIDADE DA PROVA.
A finalidade da prova é a formação da convicção do julgador quanto à
existência dos fatos. É relevante que os fatos estejam provados a fim de que o
julgador possa estar convencido da sua ocorrência.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso, nos termos do voto do relator.
(assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho - Presidente

(assinado digitalmente)
Jorge Lima Abud - Relator
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Vinicius Guimaraes,
Walker Araujo, Jorge Lima Abud, Jose Renato Pereira de Deus, Corintho Oliveira Machado,
Raphael Madeira Abad, Denise Madalena Green, Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente).
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16349.720043/2011-75
Fl. 522
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3302-010.627 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16349.720043/2011-75

Relatório

Aproveita-se o Relatório do Acórdão de Manifestação de Inconformidade.
Trata-se de Manifestação de Inconformidade apresentada contra Despacho Decisório
que não homologou os pedidos de compensações nos PER/DCOMP n° s
28633.29111.151206.1.3.04-3207 e 25639.81076.151206.1.3.04-2373 transmitida em
15/12/2006 no montante de R$ 702.674,90.
O crédito objeto desse Per/Dcomp é decorrente de um pagamento indevido de COFINS
(cód. 5856), no montante de R$ 795.533,49.
Destaca-se que os processos n°s 10880.676435/2009-61 e 10880.998192/2009-10
tratam de Dcomps com o mesmo crédito de COFINS sob o regime não cumulativo e o
mesmo período de apuração e por isso estão vinculados a este processo.
No intuito de instruir o processo e visando a regularidade das informações prestadas
acerca do crédito, o contribuinte foi intimado a apresentar documentos/arquivos
eletrônicos.
Em que pese o contribuinte tenha respondido as intimações, os pedidos de compensação
não foram homologados, conforme fundamentação do despacho decisório:
10.Retornando à análise do pleito, conforme se depreende dos registros
efetuados pelo contribuinte no Razão, as receitas com serviços para o
mês de Junho de 2005 foram de R$ 63.287.028,50 (fls. 84 a 393), sendo
58,88% receitas de exportação e 41,12% receitas no mercado interno
(fl. 421), e o valor das vendas canceladas/abatimentos para o referido
período foi de R 97.792,09 (fls. 394 a 400). Desta forma, a Ficha 13 do
Demonstrativo de Apuração das Contribuições Sociais - DACON (fl. 79),
após revisão, teria a seguinte disposição:
(...)
Cientificado do despacho decisório em 06.12.2011 (fl 429), o contribuinte manifestou
inconformidade em 05.01.2012 (fls 431 a 436), por meio da qual apresentou os
seguintes argumentos:
13 - Ocorre que a não homologação da compensação, bem como, o suposto débito
tributário apontado pelo Auditor decorre de um equívoco no cálculo que resultou na
base de cálculo da COFINS.
Explica-se: Ao calcular os valores do faturamento de mercado interno e externo, no
preenchimento da ficha 13 da DACON, em junho/2005, foi somado indevidamente os
100% (total do faturamento) + os 58,88% (total da exportação) + os 41,12% (total de
mercado interno), duplicando-se o faturamento da REQUERENTE no período, de
Fl. 523
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3302-010.627 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16349.720043/2011-75

R$31.643.514,25, para R$ 63.287.028,50, conforme demonstrado no item 10 do
despacho decisório (sufira transcrito).
Total do faturamento (100%)
58,88% (exportação)
41,12% (merc. Interno)
R$ 31.643.514,25
R$ 18.630.757,60
R$ 13.012.756,65
Em razão de tal erro, os créditos que pretende a REQUERENTE utilizar demonstraram-
se insuficientes, sob a ótica, do Auditor, que equivocadamente, entendeu por não
homologar as Declarações de Compensação.
14 - Desta feita, resta clara a existência e também a consistência de créditos suficientes
a suportar a compensação pretendida (planilha anexa), merecendo revisão o
posicionamento
adotado,
HOMOLOGANDO-SE
as
os
DCOMP’s
n.
28633.29111.151206.1.3.04-3207;
25639.81076.151206.1.3.04-2373;
05745.81292.141106.1.3.04-2404;
09857.75954.081206.1.3.04-6376,
com
a
consequente extinção dos respectivos débitos tributários.
O contribuinte foi intimado do Acórdão, via Aviso de Recebimento, em 18 de
março de 2019, às e-folhas 497.
O contribuinte ingressou com Recurso Voluntário, em 17 de abril de 2019, e-
folhas 499, de e-folhas 500 à 519.
Foi alegado:
 Das consequências jurídicas da presente petição;
 Dos argumentos da decisão proferida pela 5a Turma da Delegacia da
Receita Federal do Brasil de Julgamento em Fortaleza – CE;
 Da preliminar de nulidade da decisão de 1a instância: Ofensa ao
princípio da busca pela verdade material - vício na análise de provas
apresentadas pela Numeral 80;
 A decisão da DRJ/FOR tratou de forma genérica todos os argumentos
apresentados sobre a liquidez e certeza do créditos apresentados pela
Numeral 80;
 Dos fundamentos jurídicos (mérito) de reforma da decisão recorrida;
 Da denuncia espontânea.

- Dos pedidos
Diante de tudo que foi largamente evidenciado nas razões de recurso, que
diante dos argumentos postos no Acórdão n°. 08-45.363, efetivou a NUMERAL 80, nos itens
acima, a apresentação dos fatos e argumentos que vão de encontro a decisão proferida pela 5a
Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Fortaleza - CE.
Fl. 524
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3302-010.627 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16349.720043/2011-75

Na verdade houve uma insurreição ampla, total e irrestrita da NUMERAL 80
contra os fundamentos da decisão consubstanciada no Acórdão n°. 08-45.363, apresentando os
subsídios necessários para a declaração, por essa Corte Administrativa, da nulidade do Processo
administrativo n°. 16349.720043/2011-75; ou caso assim não entendam os Ilustres Julgadores, as
razões e os motivos para que seja julgado improcedente o despacho decisório.
Assim procedendo, a NUMERAL 80 utilizou-se do princípio da dialeticidade,
segundo o qual os recursos devem ser dialéticos e discursivos; devem expor claramente os
fundamentos que buscam a anulação do despacho decisório ou, ainda, a pretensão de anulação
ou reforma da decisão de 1a instancia. Na verdade, o princípio da dialeticidade consiste no dever
do NUMERAL 80 de indicar todas as razões de direito e de fato que dão base ao seu recurso,
visto ser impossível ao CARF avaliar os vícios existentes na decisão de primeiro grau, sem que o
interessado apresente todas as suas razões.
Sobre o assunto, leciona Nelson Nery Júnior:
“(...) o recurso deverá ser dialético, isto é, discursivo. O Recorrente deverá declinar o
porquê do pedido de reexame da decisão. (...) As razões do recurso são elemento
indispensável a que o tribunal, para o qual se dirige, possa julgar o mérito do recurso,
ponderando-as em confronto com os motivos da decisão recorrida. A sua falta acarreta o
não conhecimento. Tendo em vista que o recurso visa, precipuamente, modificar ou
anular a decisão considerada injusta ou ilegal, é necessária a apresentação das razões
pelas quais se aponta a ilegalidade ou injustiça da referida decisão judicial” (Nelson
Nery Júnior in “Teoria geral dos Recursos”. São Paulo; Ed. Revista dos Tribunais,
2004, p. 176 e 177).
Assim, tomando como norte o princípio da dialeticidade, a NUMERAL 80
requer:
a) Que seja declarada a nulidade do julgamento de 1a instancia
administrativa realizado pela 5a Turma da DRJ/FOR nos autos do
processo administrativo n°. 16349.720043/2011-75, tendo em vista as
irrefutáveis razões descritas nos subitens acima, anulando a decisão
proferida pela 5a Turma da DRJ/FOR que não observou que na busca
da
verdade
material
através
da
análise
de
documentos
e
alegações/justificativas;
b) Caso seja vencida a nulidade, requer que seja concedida à NUMERAL
80, a possibilidade de dilação do prazo para apresentação de
documentos, sem aplicação de qualquer penalidade, julgando
totalmente improcedente despacho decisório; e,
c) e caso seja imputado algum montante a ser devido pela NUMERAL 80
mantida por essa Corte Administrativa o benefício da denúncia
espontânea.
É o relatório.

Fl. 525
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3302-010.627 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16349.720043/2011-75

Voto
Conselheiro Jorge Lima Abud
Da admissibilidade.
Por conter matéria desta E. Turma da 3a Seção do Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais e presentes os requisitos de admissibilidade, conheço do Recurso Voluntário
interposto pelo contribuinte.
O contribuinte foi intimado do Acórdão, via Aviso de Recebimento, em 01 de
outubro de 2015, às e-folhas 121.
O contribuinte ingressou com Recurso Voluntário, em 26 de outubro de 2015,
e-folhas 122.
O Recurso Voluntário é tempestivo.
Da Controvérsia.
 Das consequências jurídicas da presente petição;
 Dos argumentos da decisão proferida pela 5a Turma da Delegacia da
Receita Federal do Brasil de Julgamento em Fortaleza – CE;
 Da preliminar de nulidade da decisão de 1a instância: Ofensa ao
princípio da busca pela verdade material - vício na análise de provas
apresentadas pela Numeral 80;
 A decisão da DRJ/FOR tratou de forma genérica todos os argumentos
apresentados sobre a liquidez e certeza do créditos apresentados pela
Numeral 80;
 Dos fundamentos jurídicos (mérito) de reforma da decisão recorrida;
 Da denuncia espontânea.
Passa-se à análise.
Trata-se
de
processo
referente
ao
PER/DCOMP
n°
s
28633.29111.151206.1.3.04-3207
e
25639.81076.151206.1.3.04-2373
transmitida
em
15/12/2006 no montante de R$ 702.674,90.
É de se esclarecer que a presente demanda versa sobre direito creditório e não
lançamento de crédito tributário. Portanto, questões relacionadas à constituição e exigência cdo
crédito tributário, como a denuncia espontânea, não encontram qualquer ressonância.
O Despacho Decisório assim se pronunciou sobre a demanda:
Fl. 526
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3302-010.627 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16349.720043/2011-75

Retornando à análise do pleito, conforme se depreende dos registros efetuados pelo
contribuinte no Razão, as receitas com serviços para o mês de Junho de 2005 foram de
R$ 63.287.028,50 (fls. 84 a 393), sendo 58,88% receitas de exportação e 41,12%
receitas no mercado interno (fl. 421), e o valor das vendas canceladas/abatimentos para
o referido período foi de R 97.792,09 (fls. 394 a 400). Desta forma, a Ficha 13 do
Demonstrativo de Apuração das Contribuições Sociais - DACON (fl. 79), após revisão,
teria a seguinte disposição:

Outrossim, a Ficha 17B do DACON (fl. 81) revisada teria os valores:

12.Tendo em vista que o valor apurado acima de COFINS a pagar excede o valor
recolhido pelo contribuinte para o período de apuração de junho/2005 (fl. 61), verifica-
se que, além de não haver crédito de COFINS disponível para compensação, é devida a
cobrança da diferença do imposto em questão:

Fl. 527
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3302-010.627 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16349.720043/2011-75

13.Desta forma, não havendo crédito de COFINS, sob o regime não cumulativo, para o
período de apuração 30/06/2005, as DCOMPs constantes das Tabelas 1 e 2 do presente
despacho decisório devem ser consideradas NÃO HOMOLOGADAS, devendo ser
efetuadas a cobrança de todos os débitos que o interessado tenha compensado com base
nos créditos alegados.
DECISÃO

14.Em vista de todo o exposto, com supedâneo nos autos e nos aspectos legais
discutidos, concluímos que as Declarações de Compensação apresentadas neste
processo e nos processos apensos (Tabelas 1 e 2 do presente) devem ser consideradas
NÃO HOMOLOGADAS, devendo ser efetuada a cobrança de todos os débitos que o
interessado tenha compensado com base nos créditos alegados.

Apresentada a Manifestação de Inconformidade, o Acórdão da Delegacia
Regional de Julgamento assim se pronunciou, às folhas 05 daquele documento:
A Fiscalização utilizou os dados registrados no Razão para apurar o valor de R$
912.496,41 a título de COFINS a pagar, pois conforme registrado em sua escrituração
contábil a receita total foi de R$ 63.287.028,50.
Portanto, neste momento processual, para se comprovar a liquidez e certeza do crédito
informado na declaração de compensação é imprescindível que seja demonstrada na
escrituração contábil-fiscal da contribuinte, baseada em documentos hábeis e idôneos.
E o Acórdão de Manifestação de Inconformidade ainda assinala ao seu final:
Dessa forma, na hipótese de ter ocorrido erro no valor total do faturamento registrado
no Razão, esta circunstância deveria ter sido documentalmente provada pela interessada
por ocasião da apresentação da manifestação de inconformidade.
Fl. 528
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3302-010.627 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16349.720043/2011-75

Junto à Manifestação de Inconformidade não foram apresentados documentos
para demonstrar a escrituração contábil-fiscal da contribuinte.
- A demonstração da certeza e liquidez do crédito tributário
A comprovação da existência de direito creditório líquido e certo é inerente à
certificação da legítima e correta compensação, conforme se depreende do art. 170 da Lei no
5.172, de 26 de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional – CTN):
Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja
estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a
compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou
vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda pública.
O CTN remete à lei ordinária e, nos casos em que ela atribuir à autoridade
administrativa, a função de estabelecer condições para que as compensações possam vir a ser
realizadas.
Neste sentido, a regra replicada no inciso VII, §3° do art. 74 da Lei 9.430/1996:
Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em
julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita
Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na
compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições
administrados por aquele Órgão.
(...)
§ 3o Além das hipóteses previstas nas leis específicas de cada tributo ou
contribuição, não poderão ser objeto de compensação mediante entrega, pela sujeito
passivo, da declaração referida no § 1o:
(...)
VII - o crédito objeto de pedido de restituição ou ressarcimento e o crédito informado
em declaração de compensação cuja confirmação de liquidez e certeza esteja sob
procedimento fiscal;
(Grifo e negrito nossos)
De clareza cristalina a regra para compensação de créditos tributários por
apresentação de Decaração de Compensação (DCOMP): demonstração da certeza e liquidez.
Nesta toada, a demonstração da certeza e liquidez do crédito tributário que se
almeja compensar é condição sine qua non para que a Autoridade Fiscal possa apurar a
existência do crédito, sua extensão e, por óbvio, a certeza e liquidez que o torna exigível.
Ausentes os elementos probatórios que evidenciem o direito pleiteado pela
Recorrente, não há outro caminho que não seja seu não reconhecimento.
- Do Ônus da Prova.
Coloque-se, inicialmente, que no que se refere à repartição do ônus da prova
nas questões litigiosas, a legislação processual administrativo-tributária inclui disposições que,
em regra, reproduzem aquele que é, por assim dizer, o princípio fundamental do direito
probatório, qual seja o de que quem acusa e/ou alega deve provar.
Fl. 529
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3302-010.627 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16349.720043/2011-75

A regra maior que rege a distribuição do ônus da prova encontra amparo no art.
373 do Código de Processo Civil, in verbis:
Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito
do autor.
§ 1° Nos casos previstos em lei ou diante de peculiaridades da causa relacionadas à
impossibilidade ou à excessiva dificuldade de cumprir o encargo nos termos do caput
ou à maior facilidade de obtenção da prova do fato contrário, poderá o juiz atribuir o
ônus da prova de modo diverso, desde que o faça por decisão fundamentada, caso
em que deverá dar à parte a oportunidade de se desincumbir do ônus que lhe foi
atribuído.
§ 2° A decisão prevista no § 1o deste artigo não pode gerar situação em que a
desincumbência do encargo pela parte seja impossível ou excessivamente difícil.
§ 3° A distribuição diversa do ônus da prova também pode ocorrer por convenção das
partes, salvo quando:
I. - recair sobre direito indisponível da parte;
II. - tornar excessivamente difícil a uma parte o exercício do direito.
§ 4° A convenção de que trata o § 3° pode ser celebrada antes ou durante o
processo.
O dispositivo transcrito é a tradução do princípio de que o ônus da prova cabe a
quem dela se aproveita. E esta formulação também foi, com as devidas adaptações, trazida para o
processo administrativo fiscal, vez que a obrigação de provar está expressamente atribuída à
Autoridade Fiscal quando realiza o lançamento tributário, para o sujeito passivo, quando formula
pedido de repetição de indébito/ressarcimento.
Pertinente destacar a lição do professor Hugo de Brito Machado, a respeito da
divisão do ônus da prova:
No processo tributário fiscal para apuração e exigência do crédito tributário, ou
procedimento administrativo de lançamento tributário, autor é o Fisco. A ele, portanto,
incumbe o ônus de provar a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária que serve
de suporte à exigência do crédito que está a constituir. Na linguagem do Código de
Processo Civil, ao autor incumbe o ônus do fato constitutivo de seu direito (Código de
Processo Civil, art.333, I). Se o contribuinte, ao impugnar a exigência, em vez de negar
o fato gerador do tributo, alega ser imune, ou isento, ou haver sido, no todo ou em parte,
desconstituída a situação de fato geradora da obrigação tributária, ou ainda, já haver
pago o tributo, é seu ônus de provar o que alegou. A imunidade, como isenção,
impedem o nascimento da obrigação tributária. São, na linguagem do Código de
Processo Civil, fatos impeditivos do direito do Fisco. A desconstituição, parcial ou
total, do fato gerador do tributo, é fato modificativo ou extintivo, e o pagamento é
fato extintivo do direito do Fisco. Deve ser comprovado, portanto, pelo
contribuinte, que assume no processo administrativo de determinação e exigência
do tributo posição equivalente a do réu no processo civil”. (original não destacado)1
Sobre ônus da prova em compensação de créditos transcrevo entendimento da
3a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), em decisão consubstanciada no
acórdão de n° 9303-005.226, a qual me curvo para adotá-la neste voto:

1 Mandado de Segurança em Matéria Tributária, 3. ed., São Paulo: Dialética, 1998, p.252.
Fl. 530
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3302-010.627 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16349.720043/2011-75

...o ônus de comprovar a certeza e liquidez do crédito pretendido compensar é do
contribuinte. O papel do julgador é, verificando estar minimamente comprovado nos
autos o pleito do Sujeito Passivo, solicitar documentos complementares que possam
formar a sua convicção, mas isso, repita-se, de forma subsidiária à atividade probatória
já desempenhada pelo contribuinte. Não pode o julgador administrativo atuar na
produção de provas no processo, quando o interessado, no caso, a Contribuinte não
demonstra sequer indícios de prova documental, mas somente alegações.
- Do reconhecimento do direito creditório pleiteado condicionado à
apresentação de documentos comprobatórios.
A
intimação
fiscal
para
esclarecimentos,
nas
hipóteses
de
restituição/compensação, trata, em verdade, de faculdade atribuída à autoridade administrativa
competente para decidir sobre o crédito utilizado, dado que, conforme já fartamente esclarecido,
a prova do indébito tributário resta a cargo do sujeito passivo. Nesse sentido dispõe,
expressamente, a legislação
de regência
vigente a partir da implementação da
restituição/compensação por meio de declaração:
Instrução Normativa SRF n°210, de 30 de setembro de 2002:
“Art. 4o A autoridade competente para decidir sobre a restituição poderá determinar a
realização de diligência fiscal nos estabelecimentos do sujeito passivo, a fim de que seja
verificada, mediante exame de sua escrituração contábil e.fiscal, a exatidão das
informações prestadas. ”
Instrução Normativa SRF n° 460, de 18 de outubro de 2004:
“Art. 4° A autoridade da SRF competente para decidir sobre a restituição poderá
condicionar o reconhecimento do direito creditório à apresentação de documentos
comprobatórios do referido direito, bem como determinar a realização de diligência
fiscal nos estabelecimentos do sujeito passivo a fim de que seja verificada, mediante
exame de sua escrituração contábil e fiscal, a exatidão das informações prestadas. ”
Instrução Normativa SRF N° 600, de 28 de dezembro de 2005:
“Art. 4° A autoridade da SRF competente para decidir sobre a restituição poderá
condicionar o reconhecimento do direito creditório à apresentação de documentos
comprobatórios do referido direito, bem como determinar a realização de diligência
fiscal nos estabelecimentos do sujeito passivo a fim de que seja verificada, mediante
exame de sua escrituração contábil e fiscal, a exatidão das informações prestadas.”
Instrução Normativa RFB n°900, de 30 de dezembro de 2008:
“Art. 65. A autoridade da RFB competente para decidir sobre a restituição, o
ressarcimento, o reembolso e a compensação poderá condicionar o reconhecimento do
direito creditório à apresentação de documentos comprobatórios do referido direito,
inclusive arquivos magnéticos, bem como determinar a realização de diligência fiscal
nos estabelecimentos do sujeito passivo a fim de que seja verificada, mediante exame de
sua escrituração contábil e.fiscal, a exatidão das informações prestadas. ”
Instrução Normativa RFB n° 1.300, de 20 de novembro de 2012:
“Art. 76. A autoridade da RFB competente para decidir sobre a restituição, o
ressarcimento, o reembolso e a compensação poderá condicionar o reconhecimento do
direito creditório à apresentação de documentos comprobatórios do referido direito,
inclusive arquivos magnéticos, bem como determinar a realização de diligência fiscal
nos estabelecimentos do sujeito passivo a fim de que seja verificada, mediante exame de
sua escrituração contábil e fiscal, a exatidão das informações prestadas.”
Fl. 531
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 3302-010.627 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16349.720043/2011-75

Instrução Normativa RFB n° 1.717, de 17 de julho de 2017:
Art. 161. O Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil competente para decidir sobre a
restituição, o ressarcimento, o reembolso e a compensação poderá condicionar o
reconhecimento do direito creditório:
- à apresentação de documentos comprobatórios do referido direito, inclusive arquivos
magnéticos; e
- à verificação da exatidão das informações prestadas, mediante exame da escrituração
contábil e fiscal do interessado.
A prova requerida em favor da pessoa jurídica consiste nos fatos registrados na
escrituração e comprovados por documentos hábeis, conforme art. 923 do Regulamento do
Imposto de Renda, aprovado pelo Decreto n° 3.000, de 26 de março de 1999 (RIR/99):
“Art. 923. A escrituração mantida com observância das disposições legais faz, prova a
favor do contribuinte dos fatos nela registrados e comprovados por documentos hábeis,
segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais (Decreto-Lei n° 1.598, de
1977, art. 9°, § 1°). ” (destaques acrescidos)
Como visto da legislação transcrita, a escrituração, por si só, ou seja, quando
desacompanhada dos documentos a ela pertinentes, não é suficiente para comprovar os registros
ali efetuados. Veja-se a jurisprudência:
“REGISTROS CONTÁBEIS - Devem ser amparados por documentos hábeis, quais
sejam, aqueles que tem os requisitos e qualidades indispensáveis para comprovar os
lançamentos contábeis e produzir os efeitos jurídicos, sendo insuficiente para
comprová-los simples declarações de técnico de contabilidade. ” [1° CC Ac. 103-
20.008, DOU de 17/08/99]
Ressalte-se que o Código Tributário Nacional - CTN, aprovado pela Lei n°
5.172, de 25 de outubro de 1966, prescreve a observância da guarda dos documentos que devem
acobertar a escrituração, nos seguintes termos:
“Art. 195 - (omissis)
Parágrafo único - os livros obrigatórios de escrituração comercial e fiscal e os
comprovantes dos lançamentos neles efetuados serão conservados até que ocorra a
prescrição dos créditos tributários decorrentes das operações a que se refiram.”
Nesse mesmo diapasão são as disposições constantes do art. 4° do Decreto- lei
n.° 486, de 3 de março de 1969, tomado como base legal do artigo 264 do Regulamento do
Imposto de Renda, aprovado pelo Decreto n° 3.000, de 26 de março de 1999 (RIR/99):
“Art. 4°. O comerciante é ainda obrigado a conservar em ordem, enquanto não
prescritas
eventuais
ações
que
lhes
sejam
pertinentes,
a
escrituração,
correspondência e demais papéis relativos à atividade, ou que se refiram a atos ou
operações que modifiquem ou possam vir a modificar sua situação patrimonial.”
E também as disposições do art. 37 da Lei n° 9.430, de 27 de dezembro de
1996:
“Art. 37. Os comprovantes da escrituração da pessoa jurídica, relativos a fatos que
repercutam em lançamentos contábeis de exercícios futuros, serão conservados até
que se opere a decadência do direito de a Fazenda Pública constituir os créditos
tributários relativos a esses exercícios. ”
Fl. 532
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3302-010.627 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16349.720043/2011-75

E não basta apenas juntar um documento ou um conjunto de documentos, ainda
que volumoso. É preciso estabelecer uma relação entre os documentos e o fato que se pretende
provar. Nesse sentido, vale-se das lições de Fabiana Del Padre Tomé (A prova no Direito
Tributário, 2008, p. 179):
Isso não significa, contudo, que para provar algo basta simplesmente juntar um
documento aos autos. É preciso estabelecer relação de implicação entre esse documento
e o fato que se pretende provar. A prova decorre exatamente do vínculo entre o
documento e o, fato probando. (destaques acrescidos)
Assim, provar por meio de documentos não se encerra na apresentação desses,
mas exige que sejam apresentados juntamente com uma argumentação que estabeleça uma
relação de implicação entre os documentos e o fato que se pretende provar. A simples juntada de
documentos não produz prova, ou seja, não resulta no reconhecimento do fato que se pretende
provar.
Portanto, no caso específico dos pedidos de restituição, compensação ou
ressarcimento de créditos tributários, à contribuinte cumpre o ônus que a legislação lhe atribui,
quando traz os elementos de prova que demonstrem a existência do crédito.
E tal demonstração, no caso das pessoas jurídicas, está, por vezes, associada a
uma conciliação entre registros contábeis e documentos que respaldem tais registros.
- Momento da apresentação das provas.
Pela luz da legislação processual brasileira, quer judicial ou administrativa, é
defeso às partes apresentar prova documental em momento diverso do estabelecido na norma
processual.
No do Processo Administrativo Fiscal na data da apresentação da
impugnação/manifestação de inconformidade – a menos que (§ 4o do art. 16 do Decreto
70.235/1972):
a) Fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por
motivo de força maior;
b) refira-se a fato ou direito superveniente;
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidos aos autos.
Neste sentido, a inteligência do art. 17 do Decreto 70.235/1972 toda a matéria
de defesa deve ser alegada na impugnação/manifestação de inconformidade, de modo que há
preclusão para elencar novos elementos fáticos em sede recursal.
Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha
sidoexpressamente contestada pelo impugnante.

Da lição do Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho:
Fl. 533
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3302-010.627 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16349.720043/2011-75

Sabemos que as provas devem estar em conjunto com as alegações, formando uma
união harmônica e indissociável. Uma sem a outra não cumpre a função de clarear a
verdade dos fatos.
Os fatos não vêm simplesmente prontos, tendo que ser construídos no processo, pelas
partes e pelo julgador. Após a montagem desse quebra-cabeça, a decisão se dará com
base na valoração das provas que permitirá o convencimento da autoridade julgadora.
Assim, a importância da prova para uma decisão justa vem do fato dela dar
verossimilhança às circunstâncias a ponto de formar a convicção do julgador.
Mais para que a prova seja bem valorada, se faz necessária uma dialética eficaz. Ainda
mais quando a valoração é feita em sede de recurso.
Por isso que se diz que o recurso deverá ser dialético, isto é, discursivo. As razões do
recurso são elemento indispensável ao órgão julgador, para o qual se dirige, possa julgar
o mérito do recurso, ponderando-as em confronto com os motivos da decisão recorrida.
O simples ato de acostar documentos desprovidos de argumentação não permite ao
julgador chegar a qualquer conclusão acerca dos motivos determinantes do alegado
direito requerido.
Não se pode olvidar que a produção de provas é facultada às partes, mas constitui-se em
verdadeiro ônus processual, porquanto, embora o ato seja instituído em seu favor, não o
sendo praticado no tempo certo, surge para a parte consequências gravosas, dentre elas a
perda do direito de o fazê-lo posteriormente, pois nesta hipótese, opera-se o fenômeno
denominado de preclusão, isto porque, o processo é um caminhar para frente, não se
admitindo, em regra, realização de instrução probatória tardia, pertinente a fases já
ultrapassadas.
Daí, não tendo sido produzida a tempo, em primeira instância, não se admite que
se faça em fases posteriores, sem que haja justificativa plausível para o retardo.
Dinamarco afirma que o direito à prova não é irrestrito ou infinito:
A constituição e a lei estabelecem certas balizas que também concorrem a traçar-lhes o
perfil dogmático, a principiar pelo veto às provas obtidas por meio ilícitos. Em nível
infraconstitucional o próprio sistema dos meios de prova, regido por formas
preestabelecidas, momentos, fases e principalmente preclusões, constitui legítima
delimitação ao direito à prova e ao seu exercício. Falar em direito à prova, portanto, é
falar em direito à prova legítima, a ser exercido segundo os procedimentos regidos pela
lei.
Portanto, já em sua Manifestação de Inconformidade / Impugnação perante o
órgão a quo, a Recorrente deve reunir todos os documentos suficientes e necessários para a
demonstração da certeza e liquidez do crédito pretendido.
Atentando-se para o presente caso, não se vislumbra qualquer fundamento
fático ou jurídico trazido pela Recorrente capaz de alterar a conclusão em torno do direito ao
crédito alcançada no despacho decisório e mantida pela decisão recorrida.
O presente pleito carece de provas relacionadas à apresentação de documentos
da ESCRITA FISCAL no momento propício – junto à Manifestação de Inconformidade - que
demonstrem o alegado.
Sendo assim, conheço do Recurso Voluntário e nego provimento ao recurso do
contribuinte.
Fl. 534
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3302-010.627 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16349.720043/2011-75

É como voto.
Jorge Lima Abud - Relator.

Fl. 535
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