Tribunal: CARF
Processo: 10380.724936/2014-60
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Liziane Angelotti Meira
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-10-27
Data de publicação: 2021-12-13

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Data do fato gerador: 15/10/2013, 22/10/2013
SUJEIÇÃO PASSIVA SOLIDÁRIA.
As pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal são solidariamente obrigadas em relação ao crédito tributário. A pessoa, física ou jurídica, que concorra, de alguma forma, para a prática de atos fraudulentos ou deles se beneficie responde solidariamente pelo crédito tributário decorrente.
IMPORTAÇÃO. OCULTAÇÃO DO REAL ADQUIRENTE. DANO AO ERÁRIO. PENA DE PERDIMENTO. CONVERSÃO EM MULTA.
Considera-se dano ao Erário a ocultação do real sujeito passivo na operação de importação, bem como a prática de interposição fraudulenta, infração punível com a pena de perdimento, que é convertida em multa equivalente ao valor aduaneiro, caso as mercadorias não sejam localizadas ou tenham sido consumidas.

Inteiro teor:
S3-C 3T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS

Processo no
10380.724936/2014-60
Recurso no
Voluntário
Acórdão no
3301-011.345 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
27 de outubro de 2021
Recorrente
PROTENDIDOS DYWIDAG LIMITADA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Data do fato gerador: 15/10/2013, 22/10/2013
SUJEIÇÃO PASSIVA SOLIDÁRIA.
As pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato
gerador da obrigação principal são solidariamente obrigadas em relação ao
crédito tributário. A pessoa, física ou jurídica, que concorra, de alguma forma,
para a prática de atos fraudulentos ou deles se beneficie responde
solidariamente pelo crédito tributário decorrente.
IMPORTAÇÃO. OCULTAÇÃO DO REAL ADQUIRENTE. DANO AO
ERÁRIO. PENA DE PERDIMENTO. CONVERSÃO EM MULTA.
Considera-se dano ao Erário a ocultação do real sujeito passivo na operação de
importação, bem como a prática de interposição fraudulenta, infração punível
com a pena de perdimento, que é convertida em multa equivalente ao valor
aduaneiro, caso as mercadorias não sejam localizadas ou tenham sido
consumidas.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do Colegiado, por maioria de votos, negar provimento aos
recursos voluntários. Divergiu a Conselheira Sabrina Coutinho Barbosa (suplente convocada) para
dar provimento. O Conselheiro Marcos Antonio Borges (suplente convocado) não votou neste
julgamento, em razão de o Conselheiro Marco Antonio Marinho Nunes ter votado no julgamento
iniciado na sessão de 22 de setembro de 2021.
(assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira – Relatora e Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Jose Adao Vitorino de
Morais, Semiramis de Oliveira Duro, Marcos Antonio Borges (suplente convocado), Sabrina
Coutinho Barbosa (suplente convocada), Jucileia de Souza Lima, Liziane Angelotti Meira
(Presidente). Ausentes o conselheiro Ari Vendramini e o conselheiro Marco Antonio Marinho
Nunes.
Relatório
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10380.724936/2014-60
Fl. 1256
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3301-011.345 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10380.724936/2014-60

Visando à elucidação do caso, adoto e cito o relatório do constante da decisão
recorrida, Acórdão no 07-37.550- 1a da Turma da DRJ/FNS (fls 560/576):

Trata-se de lançamento do valor de R$ 346.474,71, relativo a multa de 100% do valor
aduaneiro de mercadorias sujeita a pena de perdimento, não localizada, consumida ou
revendida, decorrente da ocultação do real encomendante para as operações amparadas
pelas declarações de importação (DI) 13/2034142-1 e 13/2082309-4.
Há termo de Sujeição Passiva Solidária lavrado em nome da SIEMENS (fls. 48).
Informa a fiscalização que:
- as DI em epígrafe foram parametrizadas no canal verde de conferência, contudo houve
bloqueio devido a indícios de ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, comprador
ou de responsável pela operação, mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição
fraudulenta de terceiro.
- havia indícios de irregularidades decorrentes da logística utilizada pela empresa ser
inadequada para uma importação para uso próprio;
- a autuada não apresentou respostas aos questionamentos formulados, evitando dar
maiores explicações acerca das importações realizadas e limitando-se a arguir o sigilo
de seus dados, alegando ser a fiscalização um procedimento infundado e arbitrário;
- A PROTENDIDOS DYWIDAG promoveu a importação, através do Aeroporto de
Fortaleza, de peças e acessórios para montagem de torres eólicas, cujo exportador no
exterior, sócio da autuada, é a DYWIDAG SISTEMAS CONSTRUCTIVOS S.A., da
Espanha;
- Entre janeiro de 2013 e abril de 2014, a empresa registrou 15 DI, todas provenientes
da DYWIDAG SISTEMAS CONSTRUCTIVOS S.A. ou da DYWIDAG SYSTEMS
INTERNATIONAL GMBH, da Alemanha, ambas pertencentes ao mesmo grupo
empresarial presente em vários países;
- a PROTENDIDOS assinalou, no preenchimento dos dados das DI destes autos, não
possuir vínculo com o exportador, declarando todas importações por conta própria;
- a PROTENDIDOS, cujas duas sedes estão localizadas no estado de São Paulo, foi
categórica e negou a existência de um cliente predeterminado, apesar de não possuir no
local e importação (Fortaleza) qualquer filial ou depósito conhecido, revelando que a
empresa estaria importando para satisfazer a encomenda de uma empresa da região ou
estaria contrariando a logística mais econômica para importação dos bens;
- mesmo recusando-se a prestar integralmente as informações solicitadas pela
fiscalização, a autuada deixou claro em uma das suas respostas que as mercadorias
importadas seriam para atender contrato existente entre a PROTENDIDOS e a
SIEMENS;
- intimou a SIEMENS e ficou comprovado que houve uma importação por encomenda
da SIEMENS, onde estaria a PROTENDIDOS obrigada a fornecer equipamentos para
industrialização da encomendante;
- não há de se confundir a importação havida neste caso com importação de insumos
para industrialização própria da autuada, pois os equipamentos importados serão
industrializados pela destinatária das mercadorias, a SIEMENS, com vistas a contestar a
PROTENDIDOS, que trouxe a seu favor as Soluções de Consulta (SC) no 9 de 2010 e a
no 119, de 2007, como justificativa para a operação realizada;
- A verdadeira natureza do negócio jurídico havido entre as partes ficou absolutamente
evidenciada após a decisão judicial que determinou a entrega das mercadorias mediante
prestação de garantia, conforme contido nos autos do processo judicial no 0803154-
10.2013.4.05.8100T;
- decorrente do fato de que as mercadorias foram liberadas mediante ordem judicial,
intimada a empresa SIEMENS a dizer se ainda encontravam-se em seu estoque,
Fl. 1257
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3301-011.345 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10380.724936/2014-60

informou que já havia ocorrido saída para consumo, razão pela qual se aplicou a multa
de 100%.
A SIEMENS, pugna (fls. 359/366) nos seguintes termos;
Em sede de preliminar, argumentos de ordem legal e jurisprudencial para:
- pedir o sobrestamento do presente processo até o trânsito em julgado das ações
judiciais.
- requerer a nulidade do crédito conforme previsto no inciso I do art. 59 do Decreto no
70.235/72, alegando preterição do direito de defesa em razão do prazo de 20 dias
oferecido para apresentação de impugnação.
- excluí-lo do pólo passivo, por entender que as providências estavam a cargo do
importador, logo não tem responsabilidade sobre a operação realizada em desacordo
com as normas.
No mérito, apresenta argumentos para defender as seguintes teses:
- a operação tratou-se apenas de revenda no mercado interno de mercadorias
importadas;
- não ficou caracterizado o elemento fraude, logo não há interposição fraudulenta na
operação;
- contestação de sua situação na condição de sujeito passivo solidário no lançamento;
Apresenta ainda, em seus argumentos de mérito, a proposta de produção de provas para
ratificar suas alegações.
A PROTENDIDOS pugna (fls. 384/408) nos seguintes termos:
Em sede de preliminar, apresenta argumentos para pedir o sobrestamento do presente
processo até o trânsito em julgado das ações judiciais.
Caso não atendida a primeira preliminar, requer a nulidade do crédito conforme previsto
no inciso I do art. 59 do Decreto no 70.235/72, alegando preterição do direito de defesa
em razão do prazo de 20 dias oferecido para apresentação de impugnação.
Caso não atendida a segunda preliminar, requer nulidade por vício formal, referindo-se
a sua inserção nos autos como sujeito passivo do crédito tributário lançado, trazendo
jurisprudência que entende aplicável a seu favor, pois entende que não poderia ter sido
autuado com aplicação da multa de 100%, porém, caso houvesse praticado a infração,
pela aplicação da multa de 10%, prevista no art. 33 da Lei no 11.488, de 2007, por ser o
importador ostensivo na operação realizada.
No mérito, apresenta argumentos de ordem legal, doutrinária e jurisprudencial para
alegar que inexistem elementos caracterizadores da interposição fraudulenta de terceiros
no presente caso, pleiteando a insubsistência do lançamento da multa aplicada.
Apresenta ainda, o seguinte pedido:
Em sessão de julgamento (fls 445), foi emitida resolução para fins de garantir o direito
ao contraditório e ampla defesa, sendo os autuados novamente intimados a apresentar
impugnação no prazo legal de 30 dias, já que haviam recebido inicialmente o prazo de
apenas 20 dias.
A SIEMENS informa que ratifica (fls. 453) os mesmos termos de sua impugnação
apresentada anteriormente, sem inovação na argumentação.
A PROTENDIDOS apresenta nova peça impugnatória (fls. 493/521), similar à entregue
anteriormente (fls. 384/408), com mesmos argumentos, inovando apenas com uma
alegação de cerceamento do direito ao contraditório e ampla defesa, pelo erro de
referência ao número do processo administrativo no documento de sua nova citação.

Fl. 1258
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3301-011.345 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10380.724936/2014-60

Analisada a manifestação de inconformidade, a Delegacia da Receita Federal do
Brasil de Julgamento julgou improcedente, com a seguinte ementa:

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Data do fato gerador: 15/10/2013, 22/10/2013
SUJEIÇÃO PASSIVA SOLIDÁRIA.
As pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato
gerador da obrigação principal são solidariamente obrigadas em relação ao
crédito tributário. A pessoa, física ou jurídica, que concorra, de alguma forma,
para a prática de atos fraudulentos ou deles se beneficie responde
solidariamente pelo crédito tributário decorrente.
IMPORTAÇÃO. OCULTAÇÃO DO REAL ADQUIRENTE. DANO AO
ERÁRIO. PENA DE PERDIMENTO. CONVERSÃO EM MULTA.
Considera-se dano ao Erário a ocultação do real sujeito passivo na operação de
importação, bem como a prática de interposição fraudulenta, infração punível
com a pena de perdimento, que é convertida em multa equivalente ao valor
aduaneiro, caso as mercadorias não sejam localizadas ou tenham sido
consumidas.
LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA. SOLUÇÃO DE CONSULTA. VINCULAÇÃO
DA ADMINISTRAÇÃO. REQUISITOS
A Solução de Consulta, emitida nos termos previstos pela legislação processual
tributária, consiste em orientação oficial sobre o caso consultado, que vincula a
Administração Tributária em relação apenas ao sujeito passivo consulente, até
que venha de ser alterada. O efeito erga omnes das soluções de consultas
emitidas somente se dá nos casos previstos na legislação
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Data do fato gerador: 15/10/2013, 22/10/2013
NULIDADE - CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA
O auto de infração deverá conter, obrigatoriamente, entre outros requisitos
formais, a capitulação legal e a descrição dos fatos. Somente a ausência total
dessas formalidades é que implicará na invalidade do lançamento, por
cerceamento do direito de defesa. Ademais, se a Pessoa Jurídica, revela
conhecer plenamente as acusações que lhe foram imputadas, rebatendo-as, uma
a uma, de forma meticulosa, mediante defesa, abrangendo não só outras
questões preliminares como também razões de mérito, descabe a proposição de
cerceamento do direito de defesa.
PRODUÇÃO DE PROVAS. SOLICITAÇÃO.
A solicitação para produção de provas deve estar acompanhada da motivação
que a justifique sob pena de seu indeferimento.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido

Foi apresentado Recurso Voluntário pela PROTENDIDOS DYWIDAG
LIMITADA (FLS. 589/618) e também pela Siemens Ltda (fls. 621/665), no voto serão
analisados ambos os recursos.
Fl. 1259
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3301-011.345 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10380.724936/2014-60

Esta Turma do Carf, por meio da Resolução no. 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
(fls. 694/698), converteu o julgamento em diligência, para que a Unidade de Origem intimasse a
Recorrente a apresentar cópia integral das peças processuais referentes Medida Cautelar Inominada
sob n° 08033154-10.2013.4.50.8100 e Ação Anulatória sob o n° 0803715-34.2013.4.05.8100.
Foram juntados os documentos às fls. 716/1255.
É o relatório.
Voto
Conselheira Liziane Angelotti Meira
Os Recursos Voluntários apresentados pela PROTENDIDOS DYWIDAG
LIMITADA (fls. 589/61) e pela Siemens Ltda. (fls. 621/665) são tempestivos e devem ser
conhecidos.

I - RECURSO VOLUNTÁRIO APRESENTADO PELA PROTENDIDOS
DYWIDAG LIMITADA
As razoes apresentadas pela PROTENDIDOS DYWIDAG LIMITADA são as
seguintes:
1. Preliminares
1.1. Procedimento Especial Aduaneiro Sub Judice
1.2. Cerceamento de Defesa da Recorrente
1.3. Ilegitimidade Passiva da Recorrente/Erro de Tipificação
2. Mérito
2.1 Da Inexistência de elementos caracterizadores da interposição
fraudulenta de terceiros
2.2 Da Importação por encomenda e da interposição fraudulenta
2.3 Cliente pré-definido e encomendante predeterminado

Analisaremos cada uma dessas razões:
1. Preliminares
1.1. Procedimento Especial Aduaneiro Sub Judice
Alega preliminarmente a PROTENDIDOS que ingressou com Medida Cautelar
Inominada sob n° 08033154-10.2013.4.50.8100 e Ação Anulatória sob o n° 0803715-
34.2013.4.05.8100, ambas na 7a Vara da Justiça Federal na Secção Judiciária do Ceará. Na Ação
Cautelar, requer a liberação das mercadorias apreendidas e, na Ação Anulatória, questiona a
legalidade do TERMO DE RETENÇÃO E INICIO DE FISCALIZAÇÃO N° 012/2013, que deu
o ensejo à investigação, a qual culminou na lavratura do Auto de Infração n° 0317700/00040/14.
Fl. 1260
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3301-011.345 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10380.724936/2014-60

Informa a PROTENDIDOS que, em sede judicial, alega a nulidade do Termo de
Retenção e Início de Fiscalização pela ausência de motivação dos indícios de irregularidade na
importação. Entende que a Fiscalização deveria ter fundamentado os indícios que acarretaram o
início do procedimento especial conhecido como “canal cinza”.
Informa também que a Juíza entendeu pela existência da fumaça do bom direito,
concedendo em sede cautelar a liberação da mercadoria. Informa ainda que o processo anulatório
está pendente de julgamento.
Na decisão de piso, entendeu-se que as ações impetradas se referem a mercadorias
retidas, por meio de lavratura de Termo de Retenção e questionam a aplicação do procedimento
fiscal sobre a autuada e não se referem ao tema objeto destes autos; e que, em consequência, não
haveria amparo legal para o pedido de sobrestamento do presente processo.
Considerando a Resolução no. 3a Câmara / 1a Turma Ordinária (fls. 694/698), que
converteu o julgamento em diligência, para que a Unidade de Origem intimasse a Recorrente a
apresentar cópias integral das peças processuais referentes Medida Cautelar Inominada sob n°
08033154-10.2013.4.50.8100 e Ação Anulatória sob o n° 0803715-34.2013.4.05.8100, e as
informações juntadas pela Recorrente (fls. 716/1255), conclui-se que realmente não se caracteriza
a concomitância, devendo ser dado andamento a este processo administrativo fiscal.
1.2. Cerceamento de Defesa da Recorrente
A PROTENDIDOS alega cerceamento de defesa porque recebeu cópias de
processo diferente do de sua autuação, ou seja, que a ciência de sua autuação no presente
processo foi enviada informando entrega em arquivo PDF das folhas 02/81 e 445 do processo
11131.720137/2014-19.
Conforme se consignou na decisão recorrida, a PROTENDIDOS, já havia
recebido as cópias de sua autuação, para a qual não houve inovação, ou seja, já tinha ciência
formal, sem qualquer restrição de conteúdo de todos os documentos e termos que envolviam a
infração a ele imputada; assim, a própria peça impugnatória, quase que integralmente repetida,
deixa claro que a PROTENDIDOS tem pleno conhecimento dos termos que envolvem sua
autuação, sejam as provas, descrição dos fatos e fundamentação legal, atendendo na íntegra o
previsto no art. 10 do Decreto no 70.235, de 1972. O mesmo aspecto se observa em relação ao
Recurso Voluntário.
Portanto, as peças de defesa - Impugnação e Recurso Voluntário - foram
elaboradas com aprofundamento nas questões de fato e de direito, próprias de quem tem
conhecimento exato das questões de direito e de fato em pauta. Não há se mencionar
cerceamento do direito de defesa.

1. 3. Ilegitimidade Passiva da Recorrente/Erro de Tipificação
Argui a PROTENDIDOS que no caso em pauta não seria mais devida a multa de
100% sobre o valor aduaneiro da mercadoria em substituição à pena de
perdimento, pois a alteração promovida pelo art. 33 da Lei no 11.488/2007 teria
imposto
a aplicação da multa de 10% do valor da operação. Defende que seria o caso de aplicação de
penalidade menos severa.
No entanto, a correta leitura do art. 33 da lei 11.488/07 evidencia que o único
efeito desse comando legal foi o de efetivar a substituição da penalidade de inaptidão do CNPJ
pela de multa de 10% sobre o valor da operação acobertada para os importadores que cedessem
Fl. 1261
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3301-011.345 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10380.724936/2014-60

seu nome para acobertar o real interveniente em operação de comércio exterior. Referida norma
não faz nenhuma alusão à pena de perdimento de mercadoria prescrita no decreto-lei 1.455/76.
Razões de política fiscal levaram o legislador a extirpar a penalidade de inaptidão
do CNPJ, até então prevista no art. 81 da lei 9.430/96 c/c art. 34, III e 41, III, da IN SRF 568/05.
Por sua vez, o art. 23, V, §§ 1.o e 3.o, do Decreto-lei 1.455/76 continua a sancionar
o agente que oculta o verdadeiro adquirente em importação, ainda que mediante a cessão de seu
nome, sendo-lhe aplicável a pena de perdimento da mercadoria ou multa substitutiva.
Antes da lei 11.488/07, a conduta de ceder o nome para acobertar o real
interveniente em importação gerava duas penalidades: o perdimento da mercadoria ou multa
substitutiva e a inaptidão de CNPJ. Agora, à luz das normas vigentes, tem-se como consequência
a aplicação de multa de 10% no lugar da inaptidão do CNPJ, sem prejuízo do perdimento da
mercadoria. Tal se dá porque o ato de ceder o nome para acobertar o real adquirente em
importação tem o condão de configurar o cometimento de duas infrações, previstas no art. 23, V,
do Decreto-lei 1.455 e no art. 33 da Lei no. 11.488/07. Cada infração corresponde uma
penalidade. O próprio art. 99 do Decreto-lei 37/66 contempla a aplicação cumulativa das penas
correspondentes à prática de duas ou mais infrações.
O entendimento de que as sanções ora analisadas podem ser aplicadas
cumulativamente foi consolidado no art. 727, § 3.o, do decreto 6.759/09 (Regulamento
Aduaneiro), o qual determina expressamente que a multa de 10% do valor da operação à pessoa
jurídica que ceder seu nome não prejudica a pena de perdimento das mercadorias importadas ou
exportadas.
As normas em pauta não se chocam, mas sim se complementam na defesa dos
bens jurídicos que visam a proteger, de modo que ambas vigoram sem qualquer prejuízo à sua
aplicação. Dessarte, após o advento da lei 11.488/07, o importador ostensivo continua sujeito à
pena de perdimento da mercadoria ou a penalidade pecuniária substitutiva.
Ademais, essa matéria está efetivamente consolidada neste CARF, por meio de
Súmula que vincula o entendimento desta turma, nos seguintes termos:
Súmula CARF no 155
A multa prevista no art. 33 da Lei no 11.488/07 não se confunde com a pena de
perdimento do art. 23, inciso V, do Decreto Lei no 1.455/76, o que afasta a
aplicação da retroatividade benigna definida no art. 106, II, "c", do Código
Tributário Nacional.

Portanto, não assiste razão à Recorrente neste ponto.

2. Mérito
2.1 Da Inexistência de elementos caracterizadores da interposição
fraudulenta de terceiros
Alega a PROTENDIDOS que possuía ativo circulante no montante de R$
13.013.459,74, conforme balanço patrimonial de 2012, e que tinha lastro monetário e capacidade
operacional e financeira para realizar importação de mercadoria no montante de R$ 366.959,18;
que a Receita Líquida da Protendidos em 2012 foi de R$ 36.299.396,45. Defende que, nesse
contexto, não há que se mencionar presunção de interposição fraudulenta de terceiro. Assevera
Fl. 1262
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3301-011.345 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10380.724936/2014-60

que a fraude e a simulação não podem ser presumidas, mas devem ser comprovadas. Defende
que não houve nenhuma prova conclusiva contra a Recorrente.
Passemos à análise da decisão recorrida. Conforme consta desta decisão, foram
comprovados nos autos:
- a existência de contrato entre SIEMENS e PROTENDIDOS, prévio ao registro das DI,
por meio de ordens de compra (fls. 277/279), datadas de 14/10/2013, tendo um único
destinatário das mercadorias importadas, a SIEMENS, conforme esta declara em
resposta a intimação efetuada pelo fisco (fls. 272/273);
- a relação societária entre a exportadora no exterior e a importadora no Brasil (fls.
07/08), respectivamente DYWIDAG e PROTENDIDOS DYWIDAG (fls. 59/61), a qual
não foi declarada nas DI;
- no registro das DI a PROTENDIDOS declara-se importador e adquirente das
mercadorias ali descritas, logo que as operações ocorridas foram declaradas como por
sua conta e ordem própria (fls. 49/51);
- as mercadorias, depois do desembaraço foram enviados diretamente a SIEMENS, por
terem sido vendidas conforme Nfe 000.006.724 (fls. 14) sem sofrer qualquer tipo de
processo de industrialização por parte da PROTENDIDOS ou armazenamento em suas
instalações;

Conforme consta da decisão de piso, os fatos foram verificados com base no teor
da resposta a intimação (fls. 272/273), destacando-se as dos itens 1, 4 e 8, que a SIEMENS
enviou à auditoria fiscal, por meio da qual confirma que tinha ciência de que os produtos
encomendados juntamente a PROTENDIDOS, previamente ao registro da DI, seriam importados
e depois entregues diretamente nas suas instalações de TRAIRI-Ceará:
Além disso, evidenciou-se a realização de encomenda prévia de produto a ser
importado porque na Nota de Compra (fls. 279) havia a cláusula CIF (custo, seguro e frete) dos
INCOTERMS (Termos Internacionais de Comércio). Estes servem, conforme se anotou na
decisão de piso, para definir, dentro da estrutura de um contrato de compra e venda
internacional, os direitos e obrigações recíprocos do exportador e do importador.
Transcrevem-se as explicações, muito elucidativas, constantes da decisão de piso:
Diante das alegações apresentadas na impugnação, é importante esclarecer o que é a
importação por conta e ordem de terceiros e a importação por encomenda. A importação
por conta e ordem foi primeiro referenciada na MP 2158-35/2001 (art. 79), porém o
legislador ordinário jamais cuidou de defini-la.
Costuma-se delinear seu conceito a partir do art. 27 da Lei 10.637/2002. Segundo a
dicção desse artigo, a importação realizada mediante utilização de recursos de terceiro é
presumida como sendo por conta e ordem deste. A partir daí, muitos defenderam ser
esse o próprio conceito de importação por conta e ordem.
Contudo, se o adiantamento de recursos é hipótese de presunção da importação por
conta e ordem, isto significa necessariamente que o instituto não se resume a esta única
hipótese. Há de haver hipótese(s) outra(s) em que a importação por conta e ordem não é
presumida, mas sim comprovada de maneira cabal. Não fosse assim, o dispositivo
deveria atestar que a importação por conta e ordem simplesmente é aquela que se realiza
mediante uso de recursos de terceiros.
No exercício do poder regulamentar, a então Secretaria da Receita Federal editou a IN
SRF no 225, de 2002, na qual entende a importação por conta e ordem de terceiro como
sendo aquela em que o importador “promover, em seu nome, o despacho aduaneiro de
Fl. 1263
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3301-011.345 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10380.724936/2014-60

importação de mercadoria adquirida por outra, em razão de contrato previamente
firmado (...)”.
Posteriormente, com a edição da IN SRF no 247, de 2002, refinou-se o entendimento,
esclarecendo que se considera adquirente da mercadoria aquele que a encomendou (art.
12).
Entende-se, assim, que naquele momento existiam duas modalidades de importação:
1) a importação “por conta própria”; e,
2) a importação “por conta e ordem de terceiro”.
No segundo tipo podia ser: (i) presumido, quando havia utilização de recursos de
terceiros na importação; (ii) comprovado, quando evidenciado que a mercadoria foi
adquirida/encomendada por terceiro.
Contudo, sobreveio a Lei 11.281, de 2006, que estabeleceu a importação por encomenda
como uma modalidade autônoma, diferente da importação por conta e ordem (art. 11).
Não obstante, tão logo regulada, essa modalidade passou a ter os mesmos efeitos e
consequências da importação por conta e ordem de terceiros.
Em conclusão, há de se ter em mente que, no que se refere aos intervenientes nas
operações de comércio exterior, pelo menos desde 2002, a legislação brasileira é muito
clara na imposição de total transparência quanto aos sujeitos envolvidos nas operações
de importação.
Destaque-se a amplitude do rol de pessoas que não devem ser ocultadas, nos termos do
inciso V do art. 23 do Decreto-Lei 1.455/76, no qual se inclui o encomendante.
Desse modo, as operações nas quais exista a intervenção de um terceiro elemento,
oculto ao que se possa perceber numa análise da DI e/ou dos respectivos documentos
instrutivos, são de longa data reprovadas.
A razão para tamanho rigor está no fato de que o controle aduaneiro não tem fins
exclusivamente fiscais, sendo relevante também para fins de preservação da ordem
sanitária, da segurança nacional e de proteção do meio ambiente, conforme expresso no
art.574 do Decreto no 6.759, de 2009 - Regulamento Aduaneiro (RA) de 2009. O
prejuízo causado ao controle aduaneiro pela omissão de informações relevantes não
pode ser superado pela eventual inexistência de ônus tributários.
A indicação do destinatário das mercadorias é de essencial importância para o regular
exercício das competências aduaneiras, exercendo influência na tomada de decisão
acerca da amplitude e profundidade das atividades fiscalizatórias sobre os bens
importados e sobre as pessoas jurídicas intervenientes (parametrização).
Acrescente-se ainda outro efeito, desta vez tributário, importante na transparência deste
tipo de operação, pois conforme determina o artigo 145 da Lei no 11.281, de 2006,
aplicam-se ao importador e ao encomendante as regras de preço de transferência de que
tratam os artigos 186 a 247 da Lei no 9.430, de 1996. Em outras palavras, se o exportador
estrangeiro, nos termos dos artigos 23 e 24 dessa lei, estiver domiciliado em país ou
dependência com tributação favorecida e/ou for vinculado com o importador ou o
encomendante, as regras de “preço de transferência” para a apuração do imposto sobre a
renda deverão ser observadas.
Foi por essas razões que o legislador estipulou que “consideram-se dano ao Erário” as
infrações descritas no inciso V do art. 23 do Decreto-Lei no 1.455, de 1976, pois
independentemente do desfalque econômico efetivo, tais condutas são tão graves ao
controle aduaneiro, que se decidiu considerá-las danosas por si mesmas, despiciendas
quaisquer considerações ulteriores.
Para não restar dúvidas quanto à forma regular de realizar operações de comércio
exterior onde houvesse diversos intervenientes envolvidos, tais quais importador e
encomendante, e caracterizar a irregularidade na inobservância ou desobediência da
regras previstas na legislação, o legislador definiu no §1o8 do art. 11 da Lei no 1.281, de
2006, que a Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB) estabeleceria os requisitos e
Fl. 1264
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3301-011.345 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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condições para realização, de forma regular, da importação promovida por pessoa
jurídica importadora que adquire mercadorias no exterior para revenda a encomendante
predeterminado.
A RFB, exercendo a competência legalmente lhe atribuída, editou a IN SRF no 634, de
2006, onde estabelece requisitos e condições para a atuação de pessoa jurídica
importadora em operações procedidas para revenda a encomendante predeterminado.
Logo, o que se pode concluir é que, a realização de uma operação de comércio exterior
por encomenda, ou seja, envolvendo um importador e um encomendante pré-
determinado, encontra amparo legal na legislação, porém exige, para fins de externar a
sua regularidade, observância de que as pessoas envolvidas não devam ser ocultadas ao
fisco nos documentos e declarações prestadas ao ente fiscalizador por ocasião da
operação de importação.
As operações em pauta, realizadas pela PROTENDIDOS e pela SIEMENS,
conforme se concluiu na decisão de piso, enquadram-se, à luz do art. 11 e seus parágrafos da Lei
11.281, de 2006, e do quadro legal e probatório trazidos aos autos, nas condições previstas na
legislação para caracterização da importação por encomenda. Reproduzimos a legislação:
Art. 11. A importação promovida por pessoa jurídica importadora que adquire
mercadorias no exterior para revenda a encomendante predeterminado não configura
importação por conta e ordem de terceiros.
§ 1o A Secretaria da Receita Federal:
I - estabelecerá os requisitos e condições para a atuação de pessoa jurídica importadora
na forma do caput deste artigo; e II - poderá exigir prestação de garantia como condição
para a entrega de mercadorias quando o valor das importações for incompatível com o
capital social ou o patrimônio líquido do importador ou do encomendante.
§ 2o A operação de comércio exterior realizada em desacordo com os requisitos e
condições estabelecidos na forma do § 1o deste artigo presume-se por conta e ordem de
terceiros, para fins de aplicação do disposto nosarts. 77 a 81 da Medida Provisória no
2.158-35, de 24 de agosto de 2001.
§ 3o Considera-se promovida na forma do caputdeste artigo a importação realizada com
recursos próprios da pessoa jurídica importadora, participando ou não o encomendante
das operações comerciais relativas à aquisição dos produtos no exterior.(Incluído pela
Lei no 11.452, de 2007)

Na operação em análise, verifica-se que o registro da declaração de importação foi
realizado com a ocultação do encomendante pré-determinado, a empresa SIEMENS; ou seja,
sem observância da legislação. Foi desrespeitada especificamente a legislação que estabelece os
requisitos e condições para a atuação de pessoa jurídica importadora, constantes da IN SRF no
634, de 2006, da qual reproduzimos excerto:
Art. 1o O controle aduaneiro relativo à atuação de pessoa jurídica importadora
que adquire mercadorias no exterior para revenda a encomendante
predeterminado será exercido conforme o estabelecido nesta Instrução
Normativa.
Parágrafo único. Não se considera importação por encomenda a operação
realizada com recursos do encomendante, ainda que parcialmente.
Art. 2o O registro da Declaração de Importação (DI) fica condicionado à prévia
vinculação do importador por encomenda ao encomendante, no Sistema
Integrado de Comércio Exterior (Siscomex).
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3301-011.345 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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§ 1o Para fins da vinculação a que se refere o caput, o encomendante deverá
apresentar à unidade da Secretaria da Receita Federal (SRF) de fiscalização
aduaneira com jurisdição sobre o seu estabelecimento matriz, requerimento
indicando:
I - nome empresarial e número de inscrição do importador no Cadastro Nacional
de Pessoas Jurídicas (CNPJ); e II - prazo ou operações para os quais o
importador foi contratado.
§ 2o As modificações das informações referidas no § 1o deverão ser
comunicadas pela mesma forma nele prevista.
§ 3o Para fins do disposto no caput, o encomendante deverá estar habilitado nos
termos da IN SRF no 455, de 5 de outubro de 2004 .
Art. 3o O importador por encomenda, ao registrar DI, deverá informar, em
campo próprio, o número de inscrição do encomendante no CNPJ.

Diante desse contexto, mister adotar a conclusão da decisão de piso, no sentido de
que houve a ocultação, ao Fisco, por parte da PROTENDIDOS, do encomendante pré-
determinado, neste caso a empresa SIEMENS. Devendo, portanto, ser aplicado o disposto no
inciso V e §§ 1o e 2o do Decreto-Lei no 1.455, de 1976:
Decreto-Lei no 1.455, de 1976:
Art. 23. Consideram-se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias:
I - ...;
V - estrangeiras ou nacionais, na importação ou na exportação, na hipótese de
ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou de responsável
pela operação, mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição
fraudulenta de terceiros. (Incluído pela Lei no 10.637, de 30.12.2002)
§ 1 o O dano ao erário decorrente das infrações previstas no caput deste artigo
será punido com a pena de perdimento das mercadorias. (Incluído pela Lei no
10.637, de 30.12.2002)
...
§ 3o As infrações previstas no caput serão punidas com multa equivalente ao
valor aduaneiro da mercadoria, na importação, ou ao preço constante da
respectiva nota fiscal ou documento equivalente, na exportação, quando a
mercadoria não for localizada, ou tiver sido consumida ou revendida,
observados o rito e as competências estabelecidos no Decreto no 70.235, de 6 de
março de 1972. (Redação dada pela Lei no 12.350, de 20 de dezembro de 2010 )
Portanto, não assiste razão às Recorrentes neste ponto.

2.2 Da Importação por encomenda e da interposição fraudulenta
Neste item, a PROTENDIDOS defende que a interposição fraudulenta é uma
figura delituosa que só se define e tipifica relativamente a uma intermediação comercial que vise
a ocultar, em artificio doloso, o real comprador ou real vendedor, ou ainda o responsável pela
operação, somente se os recursos empregados tiverem origem ilícita oriunda de um crime
antecedente.
Fl. 1266
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3301-011.345 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10380.724936/2014-60

No entanto, essa condição aventada pela Recorrente não está prevista na Lei. A
Lei simplesmente indica os casos de interposição fraudulenta como suscetíveis de pena de
perdimento e apresenta uma presunção de iuris de dano ao erário.
Anote-se que no comércio exterior, a grande massa das importações (mais de
noventa por cento é liberada sem conferência física), se não houver veracidade nas informações
sobre o real adquirente, quando o Fisco, na revisão aduaneira, descobrir irregularidades,
subfaturamentos e outros problemas, ficará atrelado a um importador fictício, o conhecido
“laranja”, na maioria das vezes sem capacidade econômica de responder pelas irregularidades e
pelo dano ao erário.
Assim, conforme consta a decisão recorrida, o escopo é resguardar vários valores,
dentre os quais, tributos incidentes nas operações de comércio exterior, o controle aduaneiro, e
outros controles e interesses.
Desse modo, carece de razão a Recorrente também neste ponto.

2.3 Cliente pré-definido e encomendante predeterminado
Neste item, a PROTENDIDOS defende que saber para quem o produto será
vendido é diferente de ter um encomendante predeterminado. Assevera que o importador
responde por todos os riscos consumeristas, concorrenciais etc. Afirma que no caso do
encomendante, os riscos são por conta do encomendante.
No entanto, esse argumento recai nas mesmas questões anteriores. Importação por
encomenda é diferente de importação por conta e ordem. Na encomenda, o encomendante não
assume os riscos do negócio, mas, mesmo assim, a Lei exige, que o encomendante seja
informado na dclaração de importação.
II - RECURSO VOLUNTÁRIO DA RESPONSÁVEL SOLIDÁRIA
Passemos agora à análise do Recurso Voluntário apresentado pela SIEMENS
LTDA, autuada como responsável solidária. Ela alega sinteticamente que não poderia constar
como sujeito passivo solidário porque quem praticou os atos questionados foi a
PROTENDIDOS. No entanto, a responsabilidade do encomendante e do real adquirente deriva
de disposição expressa de lei, especificamente do art. 32 do Decreto-lei no. 37/66:
Art. 32. É responsável pelo imposto:(Redação dada pelo Decreto-Lei no 2.472,
de 01/09/1988)
(...)
Parágrafo único.É responsável solidário:.(Redação dada pela Medida Provisória
no 2158-35, de 2001)
(...)
III- o adquirente de mercadoria de procedência estrangeira, no caso de
importação realizada por sua conta e ordem, por intermédio de pessoa jurídica
importadora..(Redação dada pela Medida Provisória no 2158-35, de 2001)
c) o adquirente de mercadoria de procedência estrangeira, no caso de
importação realizada por sua conta e ordem, por intermédio de pessoa jurídica
importadora;(Incluída pela Lei no 11.281, de 2006)
d) o encomendante predeterminado que adquire mercadoria de procedência
estrangeira de pessoa jurídica importadora.
Fl. 1267
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3301-011.345 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Alega também que a fraude deve ser comprovada. Anote-se que toda a operação
está amplamente comprovada nos autos. A fraude consiste em não informar ao fisco do real
adquirente e fazer constar da declaração de importação que a importadora era a real adquirente
da mercadoria.
Afirma ainda que não foi comprovada a falta de origem de recursos. A falta de
origem de recursos somente é relevante na interposição presumida. Na interposição provada, ou
seja, quando se verifica que a importação foi realizada por um para outrem sem que essa
informação fosse devidamente registrada na declaração, essa falta de registro que é o ponto
relevante.
O fato de a empresa encomendante depois industrializar o produto importado é
irrelevante para caracterizar a interposição fraudulenta. O caso trazido inicialmente pela
Recorrente era de um produto importado, industrializado e depois revendido. Diferente, portanto,
do presente caso.
Portanto, é de se concluir que não assiste razão também à Siemens como
Recorrente responsável solidária.

Diante do exposto, proponho negar provimento aos Recursos Voluntários.

(assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira - Relatora

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