Tribunal: CARF
Processo: 10280.720960/2010-24
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LIZIANE ANGELOTTI MEIRA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-04-27
Data de publicação: 2021-06-07

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2007 a 30/06/2007
CONCESSIONÁRIA DE VEÍCULOS. AQUISIÇÃO DE PRODUTOS MONOFÁSICOS PARA REVENDA. INEXISTÊNCIA DE DIREITO A CRÉDITO.
O art. 17 da Lei no 11.033/04 não ampara o aproveitamento de créditos de PIS/Pasep e COFINS, no caso de compra por revendedor de produto sujeito ao regime monofásico.

Inteiro teor:
S3-C 3T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10280.720960/2010-24
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3301-010.135 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
27 de abril de 2021
Recorrente
TOULON VEICULOS LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2007 a 30/06/2007
CONCESSIONÁRIA DE VEÍCULOS. AQUISIÇÃO DE PRODUTOS
MONOFÁSICOS PARA REVENDA. INEXISTÊNCIA DE DIREITO A
CRÉDITO.
O art. 17 da Lei no 11.033/04 não ampara o aproveitamento de créditos de
PIS/Pasep e COFINS, no caso de compra por revendedor de produto sujeito ao
regime monofásico.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos,
sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão no 3301-010.132, de 27 de abril de 2021, prolatado
no julgamento do processo 10280.720957/2010-19, paradigma ao qual o presente processo foi
vinculado.
(assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira - Presidente Redatora
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Marco Antonio Marinho
Nunes, Marcelo Costa Marques d'Oliveira, José Adão Vitorino de Morais, Salvador Cândido
Brandão Junior, Semíramis de Oliveira Duro e Liziane Angelotti Meira (Presidente). Ausente o
Conselheiro Ari Vendramini.
Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o e 2o, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório o relatado no
acórdão paradigma.
Trata-se de Despachos Decisórios que indeferiam Pedido de Ressarcimento (PER)
e não homologaram Declaração de Compensação (DCOMP) instruídas com créditos de PIS. A
decisão foi motivada pela glosa de créditos calculados sobre compras de produtos para revenda
tributados sob o regime monofásico.
Cientificado, o contribuinte apresentou impugnação, com os seguintes
argumentos:
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10280.720960/2010-24
Fl. 152
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3301-010.135 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.720960/2010-24

“II . VÍCIO DO ATO ADMINISTRATIVO. DO CERCEAMENTO DO
DIREITO DE DEFESA.”: a decisão é nula, porque não apresenta fundamentação
legal, isto é, não foi motivada. Tal ausência também ocasiona cerceamento do direito
de defesa. E nega vigência a lei federal, violando o princípio da igualdade, pois dá
tratamento diverso em função do tipo de atividade exercida.
“III . DA REGULARIDADE E DA LEGALIDADE DOS CRÉDITOS DE PIS
E COFINS - MERCADO INTERNO DE PRODUTOS SUJEITOS À TRIBUTAÇÃO
MONOFÁSICA. DIREITO CONFERIDO PELO ART. 17 DA LEI N° 11.033/04.
PRINCÍPIO DA HIERARQUIA DAS NORMAS. NEGATIVA DE VIGÊNCIA À
LEI FEDERAL”: o art. 17 da Lei no 11.033/04 assegura a manutenção dos créditos
derivados da aquisição de produtos cuja venda é tributada à alíquota zero.
“IV - PROGRAMAS DA RECEITA FEDERAL QUE AUTORIZAM O
CRÉDITO. IV-I DACON (Demonstrativo de Apuração das Contribuições)”: a
fiscalização alega que não há possibilidade de lançar este tipo de crédito no DACON,
o que, todavia, foi solucionado com instruções relativas aos créditos amparados pelo
art. 17 da Lei no 11.033/04.
A DRJ julgou improcedente a manifestação de inconformidade e o Acórdão foi
assim ementado:
“ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/04/2007 a 30/06/2007

PIS. MERCADO INTERNO. CONCESSIONÁRIA DE VEÍCULOS. INCIDÊNCIA
NÃO CUMULATIVA. AQUISIÇÃO DE PRODUTOS MONOFÁSICOS PARA
REVENDA. INEXISTÊNCIA DE DIREITO A CRÉDITO.
O art. 17 da Lei no 11.033, de 2004, não ampara o creditamento das contribuições ao
PIS/Pasep e à COFINS, com base na sistemática da não cumulatividade, em decorrência
de vedação legal expressa para o aproveitamento do crédito de aquisições, nas vendas
submetidas à incidência monofásica, em relação às mercadorias e aos produtos (veículos
automotores e autopeças) especificados, independentemente de as pessoas jurídicas que
os comercializem se tratarem de produtores, importadores ou revendedores.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido”
Inconformado, o contribuinte interpôs recurso voluntário, em que repete os
argumentos incluídos n manifestação de inconformidade e adiciona os seguintes:
“II.ii. DA ILEGALIDADE DA PORTARIA No 594, DE 26 DE DEZEMBRO
DE 2005.”: a IN SRF no 594/05 é ilegal, pois limita o exercício de um direito previsto
no art. 17 da Lei no 11.033/04.
“II.iii.
DA
VERDADEIRA
INCIDÊNCIA
PLURIFÁSICA
DAS
CONTRIBUIÇÕES
PARA
O
PIS
E
COFINS.
DA
INTERPRETAÇÃO
EQUIVOCADA E CASUÍSTICA DA RFB SOBRE O ALCANCE DO ART. 17 DA
LEI No 11.033/04 DA VIOLAÇÃO AO PRINCÍPIO DA IGUALDADE
TRIBUTÁRIA.”: o regime não era monofásico, porém plurifásico, não se lhe
aplicando a vedação ao crédito prevista na alínea “b” do inciso I do art. 3o da Lei no
10.833/03. Se há incidência na primeira etapa da cadeia, deve ser concedido crédito
aos adquirentes, a fim de evitar acúmulo de carga tributária durante o ciclo
econômico. O art. 17 da Lei no 11.033/04 revogou todas as disposições em sentido
contrário. A restrição ao creditamento fere o princípio da igualdade.
É o relatório.
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3301-010.135 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.720960/2010-24

Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
O recurso voluntário preenche os requisitos legais de admissibilidade e deve ser
conhecido.
Conforme relatado, o presente versa sobre Despachos Decisórios que indeferiam Pedido
de Ressarcimento (PER) e não homologaram Declaração de Compensação (DCOMP)
instruídas com créditos com créditos de PIS do 3o trimestre de 2007.
A decisão foi motivada pela glosa de créditos calculados sobre compras de produtos
tributados sob o regime monofásico para revenda, isto é, sob o regime em que a
tributação pelo PIS e a COFINS é concentrada no industrial ou importador e a
incidência se dá á alíquota zero nas etapas seguintes da cadeia Lei n o 10.485/02).
O contribuinte se dedicava à revenda de veículos e peças.
Aprecio os argumentos de defesa sob os títulos em que apresentados no recurso
voluntário.
“II.i. DA REGULARIDADE E DA LEGALIDADE DOS CRÉDITOS DE PIS E
COFINS - MERCADO INTERNO DE PRODUTOS SUJEITOS À TRIBUTAÇÃO
MONOFÁSICA. DIREITO CONFERIDO PELO ART. 17 DA LEI N° 11.033/04.
PRINCÍPIO DA HIERARQUIA DAS NORMAS. NEGATIVA DE VIGÊNCIA À
LEI FEDERAL”
“II.ii. DA ILEGALIDADE DA PORTARIA No 594, DE 26 DE DEZEMBRO DE
2005.”
Foram apresentadas as seguintes alegações:
O art. 1o da Lei no 10.485/02, com a redação dada pela Lei no 10.865/04, instituiu o
regime monofásico de incidência do PIS e da COFINS sobre veículos e o inciso II do
art. 3o reduziu a zero as alíquotas sobre as vendas de atacadistas e varejistas.
Com a publicação da Lei no 10.865/04, os produtos sujeitos à tributação monofásica
ingressaram no regime não cumulativo das contribuições.
O art. 17 da Lei no 11.033/04 admitiu o registro de créditos para os produtos
monofásicos e a Lei no 11.116/05 a compensação do saldo credor acumulado em razão
da alíquota zero incidente sobre as vendas.
Menciona respostas a consultas, em que o Fisco assegura o registro de créditos sobre
compras de produtos cujas saídas eram beneficiadas com suspensão, isenção ou alíquota
zero.
Nos casos de incidência monofásica, a vedação aos créditos prevaleceu somente
enquanto em vigor a redação original da Lei no 10.833/03:
"Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos
produtos referidos nos incisos III e IV do § 3o do art. 1o;
(. . .)”
“Os incisos III e IV do § 3o do art. 1o tratavam das receitas auferidas pela pessoa
jurídica revendedora, na revenda de mercadorias em relação às quais a contribuição
fosse exigida da empresa vendedora, na condição de substituta tributária (o que não é
o caso), na venda dos produtos de que tratam as Leis ns. 9.990, de 211 de julho de 2000,
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3301-010.135 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.720960/2010-24

10.147, de 21 de dezembro de 2000, 10.485, de 3 de julho de 2002, e 10.560, de 13 de
novembro de 2002, ou quaisquer outras submetidas à incidência "monofásica" da
contribuição, verbis:
"III - auferidas pela pessoa jurídica revendedora, na revenda de mercadorias em
relação às quais a contribuição seja exigida da empresa vendedora, na condição
de substituta tributária;
IV - de venda dos produtos de que tratam as Leis nos 9.990, de 21 de julho de
2000, 10.147, de 21 de dezembro de 2000, 10.485, de 3 de julho de 2002, e
10.560, de 13 de novembro d 2002, ou quaisquer outras submetidas à
incidência monofásica da contribuição;
(. . .)"
“No entanto, esta situação mudou com a Lei no 10.865/04, que excluiu o inciso IV, da
redação original, que vedava crédito sobre aquisição dos produtos submetidos à
incidência dita "monofásica" da contribuição e daqueles previstos nos Anexos I e II da
Lei n 10.485/02. Assim, restaram excetuados do direito ao crédito as mercadorias e
produtos referidos na nova redação dos incisos III e IV, do § 3°, do art. 1° e, ainda, no §
1o, do art. 2°, da Lei 10.833/03:
“Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 20 a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em rela -o às mercadorias e aos produtos
referidos:
a) nos incisos III e IV do § 3o do art. 1o desta Lei; e
b) no § 1o do art. 2o desta Lei;”
“Vale destacar os incisos III e IV, do § 3o, do art. 1° e no §1o, do art. 2°, da Lei
10.833/03:”
"3o Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo as receitas:
III - auferidas pela pessoa jurídica revendedora, na revenda de mercadorias em
relação às quais a contribuição seja exigida da empresa vendedora, na condição
de substituta tributária;
IV - de venda de álcool para fins carburantes;"
"Art. 2o Para determinação do valor da COFINS aplicar-se-á, sobre a base de
cálculo apurada conforme o disposto no art. 1o, a alíquota de 7,6% (sete inteiros e
seis décimos por cento)
§ 1o Excetua-se do disposto no caput deste artigo a receita bruta auferida pelos
produtores ou importadores, que devem aplicar as alíquotas previstas:
(Incluído pela Lei no 10.865, de 200
(. . .)
III - no art. 1o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 002, e alterações posteriores, no
caso de venda de máquinas e veículos classificados nos códigos 84.29,
8432.40.00, 84.32.80.00, 8433.20, 8433.30.00, 8433.40.00, 1 8433.5, 8Z01,
87.02, 87.03, 87.04, 87.05 e 87.06, da TIPI; (Incluído pela Lei no 10.865, de
2004) "
“Percebe-se da conjugação dos artigos supra que estão excluídas as mercadorias
adquiridas para revenda em relação às quais a contribuição seja exigida da empresa
vendedora, na condição de substituta tributária (art. 3°, III), na aquisição para venda de
álcool para fins carburantes (art. 30, IV) e ainda, no caso de produtores ou
importadores de várias mercadorias, arroladas nos incisos do § 1°, do art. 2° da Lei no
10.833/03, entre elas aquelas constantes da Lei n° 10.485/02, quais sejam, máquinas e
veículos classificados nos códigos 84.29, 8432.40.00, 84.32.80.00, 8433.20,
8433.30.00, 8433.40.00, 8433.5, 87.01, 87.02, 87.03, 87.04, 87.05 e 87.06, da TIPI
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3301-010.135 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.720960/2010-24

(art. 1o da Lei no 10.4851, no caso de vendas, para comerciante atacadista ou varejista
ou para consumidores, das autopeças relacionadas nos Anexos I e II da mesma Lei
(inciso II do art. 30 da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002) e, por fim, no caso de
venda dos produtos classificados nas posições 40.11 (pneus novos de borracha) e 40.13
(câmaras-de-ar de borracha), da TIPI (caput do art. 5o da Lei no 10.485, de 3 de julho
de 2002).
“No que tange às vendas dos produtos e mercadorias arroladas no § 1°, do art. 2°, da Lei
n° 10.833/03, somente os produtores e importadores estão impedidos da manutenção
dos créditos, o que não se aplica aos revendedores das mesmas mercadorias e
produtos.
Ou seja, no que diz respeito às vendas, para comerciante atacadista ou varejista ou para
consumidores, máquinas e veículos classificados nos códigos 84.29, 8432.40.00,
84.32.80.00, 8433.20, 8433.30.00, 8433.40.00, 8433.5, 87.01, 87.02, 87.03, 87.04,
87.05 e 87.06, da TIPI (art. Lo da Lei no 10.485), somente os produtores e
importadores estão impedidos da manutenção dos créditos, o que não se aplica aos
revendedores das mesmas mercadorias adquiridas no mercado interno.
Tanto é verdade que durante o período de sua vigência a MP no 413, de 03 de janeiro de
2008, o Governo tentou estender a vedação aos "distribuidores e os comerciantes
atacadistas e varejistas das mercadorias e produtos referidos no § lo do art. 2o desta
Lei.” (. . .) Ocorre que essa alteração proposta pela MP 413/2008 não foi aprovada pelo
Congresso Nacional, razão pela qual permaneceu íntegro o texto original do art. 3° da
Lei no 10.637/2002.”
A própria RFB reconheceu que a vedação aos créditos era aplicada unicamente aos fatos
geradores ocorridos anteriormente à vigência da nova redação do inciso IV do § 3o o art.
1° da Lei no 10.833, de 2003, dada pelo art. 21 da Lei no 10.865, de 2004. Neste
sentido, cita as SC no286/04 e 276/04.
“Vale lembrar que, de acordo com o inciso II, do § 2o, do art. 3o, da Lei no 10.833/03, o
direito ao crédito é obstado somente quando da aquisição de bens ou serviços não
sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último
quando revendidos ou utilizados como insumos em produtos ou serviços sujeitos a
alíquota zero, isentos ou não alcançados pela contribuição (não incidência nas duas
etapas - neutralidade).
No caso em apreço, o bem adquirido pelo revendedor sofre tributação quando da venda
pelo fabricante e importador, de modo concentrado e majorado, sofrendo, sim, na etapa
seguinte, tributação com incidência à alíquota zero (exatamente o caso previsto no art.
17, da Lei no 11.033/04), não se enquadrando na restrição do inciso II, do § 2°, do art.
3°, nem, tampouco, nas restrições do art. 3°, I, a e b art. 2°, § 1°, todas da Lei no
10.833/03.
E mesmo que se entenda que a restrição do § 1o, do art. 2o, da Lei no 10.833/03
alcançava as vendas por comerciantes atacadistas e varejistas, também após as
alterações perpetradas pela Lei no 10.865/04, o que se admite por mera hipótese, tal
restrição restou afastada pelo art. 17, da Lei no 11.033/04.”
A RFB admite a manutenção de créditos, sob o amparo do art. 17 da Lei no 11.033/04,
por meio das instruções do programa PER/DCOMP.
Uma vez assegurado o direito ao crédito pelo art. 17 da Lei no 11.033/04, é flagrante a
ilegalidade da vedação ao crédito prevista na IN SRF no 594/05.
Não assiste razão à recorrente.
Com fulcro no § 1o do art. 50 da Lei no 9.784/99, adoto como minha razão de decidir o
trecho correspondente do voto conduto da decisão recorrida, da lavra do i. julgador
Heldon José Lobo Teixeira. Destaco que apenas um dos argumentos de defesa contido
no recurso voluntário não foi apreciado pela decisão da DRJ, motivo pelo qual o
examino, após a transcrição do excerto da decisão de primeira instância:
“(. . .)
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Segundo Cláusula Segunda do Instrumento Particular de Alteração Contratual da
Sociedade Limitada, sua atividade principal é o comércio a varejo de
automóveis, camionetas e utilitários novos.
Vale lembrar que a contribuição para o PIS, instituída pela Lei Complementar n°
7, de 7 de setembro de 1970, e para a Cofins, instituída pela Lei Complementar
no 70, de 30 de dezembro de 1991, incidentes sobre as vendas de veículos e
máquinas, a partir da edição da Medida Provisória no 1.991-15, D.O.U. de 13 de
março de 2000, passaram a ser regidas pelo regime de substituição tributária, nos
termos do seu art. 44, que impôs aos fabricantes e importadores a cobrança e o
recolhimento, na condição de substitutos da contribuição devida pelos
comerciantes varejistas. Essa MP foi reeditada por diversas vezes, culminando
na edição da MP no 2.158-35, de 24 de agosto de 2001, que manteve em seu art.
43 idêntica transcrição. Contudo, a substituição tributária das operações com
veículos automotores foi tacitamente revogada com a edição da Lei no 10.485, de
3 de julho de 2002, que concentrou a tributação nas pessoas dos fabricantes e
importadores de máquinas, veículos e autopeças, denominada de tributação
monofásica ou concentrada. Os arts. 1o e 3o da Lei no 10.485, de 2002, após as
alterações introduzidas pela Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004, trazem a
seguinte redação:
“Art. 1o As pessoas jurídicas fabricantes e as importadoras de
máquinas e veículos classificados nos códigos 84.29, 8432.40.00,
84.32.80.00, 8433.20, 8433.30.00, 8433.40.00, 8433.5, 87.01,
87.02, 87.03, 87.04, 87.05 e 87.06, da Tabela de Incidência do
Imposto sobre Produtos Industrializados - TIPI, aprovada pelo
Decreto no 4.070, de 28 de dezembro de 2001, relativamente à
receita bruta decorrente da venda desses produtos, ficam sujeitas
ao pagamento da contribuição para os Programas de Integração
Social e de Formação do Patrimônio do Servidor Público -
PIS/PASEP e da Contribuição para o Financiamento da
Seguridade Social - COFINS, às alíquotas de 2% (dois por cento)
e 9,6% (nove inteiros e seis décimos por cento), respectivamente.
(Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)”
“Art. 3o As pessoas jurídicas fabricantes e os importadores,
relativamente às vendas dos produtos relacionados nos Anexos I e
II desta Lei, ficam sujeitos à incidência da contribuição para o
PIS/PASEP e da COFINS às alíquotas de:
(Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
(...)
II - 2,3% (dois inteiros e três décimos por cento) e 10,8% (dez
inteiros e oito décimos por cento), respectivamente, nas vendas
para
comerciante
atacadista
ou
varejista
ou
para
consumidores.(Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
(...)
§ 2o Ficam reduzidas a 0% (zero por cento) as alíquotas da
contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS, relativamente à
receita bruta auferida por comerciante atacadista ou varejista,
com a venda dos produtos de que trata:
(Incluído pela Lei no 10.865, de 2004)
I - o caput deste artigo; e (Incluído pela Lei no 10.865, de 2004)
Fl. 157
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3301-010.135 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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II - o caput do art. 1o desta Lei, exceto quando auferida pelas
pessoas jurídicas a que se refere o art. 17, § 5o, da Medida
Provisória no 2.189-49, de 23 de agosto de 2001. (Redação dada
pela Lei no 10.925, de 2004)” (Negritou-se).
Portanto, como se vê nos dispositivos transcritos, o regime de incidência
monofásica instituído pela Lei no 10.485, de 2002 atribuiu a qualidade de
contribuinte aos fabricantes e importadores de veículos e das autopeças
mencionadas em seus Anexos I e II, concentrando neles portanto a tributação das
receitas auferidas na comercialização desses produtos. Já as receitas de venda
obtidas pelas concessionárias foram desoneradas com a aplicação da alíquota
zero.
Por sua vez, a Lei no 10.637, de 30 de dezembro 2002, e a Lei no 10.833, de 29
de dezembro de 2003, ao criar o sistema da não cumulatividade para o PIS e à
Cofins, respectivamente, excluiu dessa novel sistemática determinadas receitas,
cuja apuração deveria ser realizada nos termos da legislação anterior, dentre estas
a que concentrava a tributação monofásica. Manteve-se, dessa forma, a forma de
tributação contida na Lei no 10.485, de 2002, uma vez que foi excluída do regime
da não cumulatividade a receita bruta auferida pelos produtores ou importadores
de veículos automotores (inciso III do § 1o do art. 2o) e, no caso de vendas para
comerciante atacadista ou varejista, autopeças relacionadas no Anexo I e II da
Lei no 10.485, de 2002 (inciso IV do § 1o do art. 2o).
Já quanto à possibilidade de creditamento, as referidas Leis estabeleceram
normas específicas para o segmento de veículos automotores e peças
automotivas, destacando o disposto no art. 3o, inciso I, de ambas as Leis:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica
poderá descontar créditos calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às
mercadorias e aos produtos referidos:
a) nos incisos III e IV do § 3o do art. 1o desta Lei; e
b) no § 1o do art. 2o desta Lei; (Grifou-se).
A exclusão para a utilização de créditos compreende as vendas submetidas à
incidência monofásica (alínea “a”) e os bens (mercadorias e produtos) que são
revendidos pela interessada, quais sejam, os veículos das posições 87.03 e 87.04
da TIPI, dentre outras, e as autopeças relacionadas nos Anexos I e II da Lei no
10.485, de 2002 (alínea “b”). Assim, por haver retirado da base de cálculo as
receitas das revendas dos produtos listados nos Anexos I e II da Lei no 10.485,
não foi permitido que os revendedores desses produtos se creditassem quando da
entrada desses produtos, ou seja, do crédito nas operações de vendas realizadas
pelos produtores ou importadores. Até esse ponto, não há qualquer contestação,
estando clara a vedação contida na legislação para o desconto de créditos
calculados em relação a tais mercadorias.
Veja-se que o inciso IV do § 3o do art. 1o a que se refere a letra “a” do dispositivo
tratava da “incidência monofásica” e passou com a redação da Lei no 10.865, de
2004 a corresponder a “venda de álcool para fins carburantes”. No entanto, a
alínea “b” manteve-se, vedando a utilização de créditos em relação às
mercadorias e aos produtos referidos no § 1o do art. 2o que relaciona os veículos
classificados nos códigos “84.29, 8432.40.00, 84.32.80.00, 8433.20, 8433.30.00,
8433.40.00, 8433.5, 87.01, 87.02, 87.03, 87.04, 87.05 e 87.06” da TIPI e
autopeças relacionadas no Anexo I e II, que é o caso da interessada.
Destarte, não tem fundamento a sua conclusão de que somente os produtores e
importadores estão impedidos da manutenção dos créditos, o que não se aplicaria
aos revendedores. E isso porque a legislação está direcionada tão-somente às
mercadorias e aos produtos ali referidos, se aplicando a todas as pessoas jurídicas
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3301-010.135 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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que os comercializem, não sendo relevante se se tratam de produtores,
importadores ou revendedores.
A argumentação da interessada decorre ainda com a edição da Lei no 11.033, de
21 de dezembro de 2004 (resultado da conversão da MP no 206, de 2004 – artigo
16), que estabelece, em seu art. 17, que “as vendas efetuadas com suspensão,
isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e
da COFINS não impedem a manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados
a essas operações”, entendendo, que, a partir daí, permitiu-se o creditamento para
quem efetuava vendas com alíquota zero, que é o seu caso.
À primeira vista, percebe-se que tais operações poderiam estar inseridas no
comando geral do art. 17 da Lei no 11.033, de 2004, porque as alíquotas da
contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS sobre a receita bruta auferida por
comerciante atacadista ou varejista de veículos automotores e peças (§ 2o do art.
1o da Lei no 10.865, de 2004) estavam reduzidas a 0% (zero por cento), o que
possibilitaria, a princípio, o creditamento pretendido. Entretanto, não se pode
analisar isoladamente esse dispositivo. Deve-se, sim, realizar uma interpretação
sistemática da norma tributária. Nesse sentido, embora tenha havido, de fato, a
permissão para manutenção do crédito pelo vendedor, quando ocorrerem vendas
com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência, deve-se atentar, no
caso, para a regra específica estabelecida no artigo 3o, inciso I, letra “b” das Leis
nos 10.637, de 2002 e 10.833, de 2003, que, de forma taxativa, veda a utilização
de créditos calculados em relação aos bens adquiridos para revenda nas
hipóteses do § 1o do seu artigo 2o, ou seja, veículos das posições 87.03 e 87.04
da TIPI, dentre outras, e as autopeças relacionadas nos Anexos I e II da Lei no
10.485, de 2002.
E esse é o entendimento que deve prevalecer, uma vez que, ainda que se trate de
dispositivo editado anteriormente, não foi revogado pelo artigo 17 da Lei 11.033,
de 2004, como entende a interessada. De fato, a Lei no 11.033, segundo
disposição constante em seu art. 6o, alterou apenas os arts. 8o e 28 da Lei no
10.865, de 2004, sem produzir nenhum reflexo na vedação prevista no art. 3o, I,
“b”, das Leis nos 10.637, de 2002 e 10.833, de 2003.
Não é por demais lembrar que, em matéria de antinomias jurídicas, o princípio
da especialidade sempre prevalece sobre o cronológico. Trata-se do clássico
preceito que a disposição geral não revoga a especial. Daí se segue que o art. 3o,
I, “b”, das referidas Leis, por constituir norma especial, jamais poderia ser
revogado pelo art. 17 da Lei no 11.033, de 2004, que possui caráter
essencialmente genérico.
Portanto, ao contrário do entendimento da interessada, o art. 17 da Lei no 11.033,
de 2004, não revogou tacitamente os dispositivos vigentes e tampouco tem o
alcance de manter créditos quando a lei os veda expressamente, dentre os quais
se incluem os créditos decorrentes da aquisição para revenda de veículos das
posições 87.03 e 87.04 da TIPI, dentre outras, e as autopeças relacionadas nos
Anexos I e II da Lei no 10.485, de 2002.
Por isso, não se vislumbra qualquer ilegalidade na edição da Instrução Normativa
SRF no 594, de 26 de dezembro de 2005, que consolidou a legislação acerca da
incidência monofásica do PIS e da Cofins, nos seguintes termos:
Art. 1o Esta Instrução Normativa dispõe sobre a Contribuição para o PIS/Pasep,
a Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins), a
Contribuição para o PIS/Pasep incidente na Importação de Produtos Estrangeiros
ou Serviços (Contribuição para o PIS/Pasep-Importação) e a Contribuição para o
Financiamento da Seguridade Social devida pelo Importador de Bens
Estrangeiros ou Serviços do Exterior (Cofins-Importação) incidentes sobre a
comercialização no mercado interno e sobre a importação de:
(...)
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IX - máquinas e veículos, classificados nos códigos 84.29, 8432.40.00,
8432.80.00, 8433.20, 8433.30.00, 8433.40.00, 8433.5 e 87.01 a 87.06, da Tipi;
(...)
XI - autopeças relacionadas nos Anexos I e II da Lei no 10.485, de 2002, e
alterações posteriores.
(...)
Art. 26. Na determinação da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins a pagar
no regime de não-cumulatividade, a pessoa jurídica pode descontar, do valor das
contribuições decorrente de suas vendas, créditos relativos a:
(...)
§ 5o Não gera direito a créditos o valor:
I - de mão-de-obra pago a pessoa física;
II - de aquisições de bens ou serviços não alcançadas pela incidência das
contribuições ou sujeitas à alíquota de 0% (zero por cento);
III - de aquisições de bens ou serviços efetuadas com isenção, quando revendidos
ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota de 0%
(zero por cento), isentos ou não alcançados pela incidência da Contribuição para
o PIS/Pasep e da Cofins; e IV - da aquisição no mercado interno, para
revenda, dos produtos relacionados no art. 1o, ressalvado o disposto no art.
27.
(...)
Art. 27. A pessoa jurídica fabricante das máquinas e dos veículos, de que trata o
inciso IX do art. 1o, que apura a Contribuição para o PIS/Pasep e a Cofins no
regime de não-cumulatividade, pode descontar créditos relativos à aquisição,
para revenda, das autopeças de que trata o inciso XI do referido art. 1o.
(...)
Art. 38. Ressalvado o disposto no inciso IV do § 5° do art. 26, as vendas
efetuadas com suspensão, isenção, alíquota de 0% (zero por cento) ou não
incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins não impedem a
manutenção, pela pessoa jurídica sujeita à incidência não-cumulativa das
contribuições, dos créditos vinculados a essas operações.
Assim, conclui-se que está correto o procedimento da autoridade
administrativa que indeferiu o seu pedido, uma vez que não é possível o
aproveitamento de créditos de PIS e da Cofins originários de aquisições
de veículos sujeitos ao regime monofásico de tributação. Aliás, esse é o
entendimento da Administração, como se extrai, por exemplo, da Solução
de Consulta no 297, de 01/09/2008, da 8a Região Fiscal, que teve a
seguinte ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. VENDAS EFETUADAS COM ALÍQUOTA
ZERO. MANUTENÇÃO DO CRÉDITO. COMERCIANTE ATACADISTA OU
VAREJISTA. INCIDÊNCIA MONOFÁSICA. INEXISTÊNCIA DE DIREITO DE
CRÉDITO.
A aquisição de máquinas e veículos relacionados no art. 1o da Lei no 10.485, de
2002, para revenda, quando feita por comerciante atacadista ou varejista desses
produtos, não gera para esses adquirentes direito a crédito da Cofins, dada a
expressa vedação constante do art. 3o, I, “b”, da Lei no 10.833, de 2003. Sendo
assim, é incabível cogitar-se da possibilidade de manutenção de crédito nessas
operações tendo por base o disposto no art. 17 da Lei no 11.033, de 2004, uma
vez que, por força da referida vedação legal, esses créditos, de direito, sequer
existem. A manutenção de créditos da contribuição, nas hipóteses autorizadas
por lei, tem por pressuposto necessário a possibilidade legal do respectivo
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3301-010.135 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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crédito. Não se verificando esse pressuposto, não há existência de crédito e, por
conseguinte, não há que se falar em manutenção.
Então pode-se afirmar que a aquisição de produtos monofásicos para revenda de
veículos automotores e autopeças constitui exceção à regra geral da não
cumulatividade, não gerando créditos no período pretendido, por força da
vedação contida no art. 3o, inciso I, das Leis nos 10.637, de 2002, e 10.833, de
2003, razão também porque não se aplica às operações com esses produtos o art.
17 da Lei no 11.033, de 2004.
De fato, a Lei no 10.865/2004, ao modificar o artigo 3o das Leis no 10.637/2002 e
no 10.833/2003, não autorizou o crédito de produtos monofásicos adquiridos para
revenda (hipótese do inciso I, “b”, do artigo 3o). O mesmo fizeram as redações
originais das leis que instituíram a não-cumulatividade, cujo inciso IV do § 3o do
artigo 1o já trazia a vedação ao crédito de todos os produtos submetidos à
incidência monofásica das contribuições. Ou seja, a restrição para creditamento
deixou de ser o inciso I do art. 3o, para ser a alínea “b” do mesmo inciso e artigo,
por conta da alteração da redação do inciso IV do § 3o do do art. 1o.
Por fim, quanto às alterações trazidas pela Lei no 11.727, de 23 de junho de
2008, aludida na manifestação de inconformidade, não se aplica ao caso aqui
tratado, porquanto o art. 42 da aludida lei diz respeito à revogação do inciso IV
do § 3o do art. 1o e da alínea “a” do inciso VII do art. 8o da Lei no 10.637, de
2002, e também da Lei no 10.833, 2003. Ora, esses dispositivos contemplavam a
venda de álcool para fins carburantes. Explicando: quando da edição das Leis nos
10.637 e 10.833, o inciso IV do § 3o do art. 1o referiam-se, de fato, à “venda dos
produtos de que tratam as Leis nos 9.990, de 21 de julho de 2000, 10.147, de 21
de dezembro de 2000, 10.485, de 3 de julho de 2002, e 10.560, de 13 de
novembro de 2002, ou quaisquer outras submetidas à incidência monofásica da
contribuição”; ocorre que com a redação dada pela Lei no 10.865, de 2004, o
referido inciso ficou alterado para “IV - de venda de álcool para fins
carburantes”. Por isso, quando da revogação desse inciso pela Lei no 11.727, de
2008, estava se tratando, na verdade, da venda de álcool para fins carburantes e
não de máquinas e veículos, classificados nos códigos 84.29, 8432.40.00,
8432.80.00, 8433.20, 8433.30.00, 8433.40.00, 8433.5 e 87.01 a 87.06, da Tipi.
Além do mais, essa revogação trazida pelo art. 42 da Lei no 11.727, de 2008,
passou a vigorar em relação aos fatos geradores ocorridos a partir de 1o de
outubro de 2008, que passa ao largo dos períodos analisados: 3o trimestre/2004
ao 1o trimestre/2008.
Ademais, cabe lembrar que a tributação monofásica não se confunde com a
apuração cumulativa. O enquadramento ao regime de apuração cumulativa ou
não cumulativa das receitas de uma pessoa jurídica que se dedique à venda de
produtos sujeitos à tributação monofásica, segue as mesmas regras de
enquadramento de pessoas jurídicas que não comercializem produtos
monofásicos. Por isso, a tributação monofásica também tem natureza não
cumulativa quando a pessoa jurídica está submetida ao regime de apuração não
cumulativa das contribuições, como é o caso dos autos. E isso lhe permite o
aproveitamento de créditos, o que é inerente ao regime da não cumulatividade.
Mas, é óbvio, que somente em relação aos créditos que são passíveis de
utilização, como os listados no art. 3o da Lei no 10.833, dentre eles energia
elétrica, aluguéis, depreciação. E não em relação aos créditos que tem sua
utilização vedada expressamente, tal como em relação aos veículos e autopeças
adquiridos para revenda, como discutido anteriormente.
Isso posto, voto no sentido de manter o indeferimento do pleito da interessada,
em virtude da vedação existente sobre o aproveitamento de crédito sobre a
aquisição de veículos automotores e de autopeças.”
O único argumento de defesa não tratado pela decisão recorrida foi o seguinte:
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3301-010.135 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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“No que tange as vendas dos produtos e mercadorias arroladas no § 1°,
do art. 2°, da Lei n° 10.833/03, somente os produtores e importadores
estão impedidos da manutenção dos créditos, o que não se aplica aos
revendedores das mesmas mercadorias e produtos.
Ou seja, no que diz respeito às vendas, para comerciante atacadista ou
varejista ou para consumidores, máquinas e veículos classificados nos
códigos
84.29,
8432.40.00,
84.32.80.00,
8433.20,
8433.30.00,
8433.40.00, 8433.5, 87.01, 87.02, 87.03, 87.04, 87.05 e 87.06, da TIPI
(art. lo da Lei no 10.485), somente os produtores e importadores estão
impedidos da manutenção dos créditos, o que não se aplica aos
revendedores das mesmas mercadorias adquiridas no mercado interno.
Tanto é verdade que durante o período de sua vigência a MP no 413, de
03 de janeiro de 2008, o Governo tentou estender a vedação aos
"distribuidores e os comerciantes atacadistas e varejistas das
mercadorias e produtos referidos no § lo do art. 2o desta Lei.” (. . .)
Ocorre que essa alteração proposta pela MP 413/2008 não foi aprovada
pelo Congresso Nacional, razão pela qual permaneceu íntegro o texto
original do art. 3° da Lei n0 10.637/2002.”
A alegação não procede.
A vedação ao direito ao crédito encontrava-se em vigor e disposta de forma expressa na
alínea “b” do inciso I do art. 3o da Lei no 10.833/03, que se remete aos produtos
mencionados no § 1o do art. 2o da Lei no 10.833/03, sendo irrelevante a condição de
importador, produtor ou revendedor.
Por fim, cumpre mencionar que esta turma, por meio do Acórdão no 3301-009.678, da
lavra do i. Conselheiro José Adão Vitorino de Morais, de 23/02/21, decidiu não
reconhecer os créditos derivados de produtos sob o regime monofásico.
Com base no acima exposto, nego provimento às alegações de defesa.
“II.iii.
DA
VERDADEIRA
INCIDÊNCIA
PLURIFÁSICA
DAS
CONTRIBUIÇÕES PARA O PIS E COFINS. DA INTERPRETAÇÃO
EQUIVOCADA E CASUÍSTICA DA RFB SOBRE O ALCANCE DO ART. 17 DA
LEI No 11.033/04 DA VIOLAÇÃO AO PRINCÍPIO DA IGUALDADE
TRIBUTÁRIA.”
Neste tópico, em síntese, alega o seguinte:
“(. . .)
Com efeito, o entendimento da Autoridade Fiscal não tem sustentação jurídica
pelos fundamentos a seguir:
1) Primeiramente, como já demonstrado em linhas atrás somente os regimes
previstos nas Leis no 11.116/2005 (biodiesel) e a Lei no 10.560/2002 (querosene
de aviação) podem ser realmente considerados monofásicos, ou seja, com
incidência única. Todos os demais, inclusive o da Lei no 10.485/2002
(automóveis e autopeças) são regimes de tributação plurifásicos ou polifásicos
com alíquotas diferentes: majoradas ao fabricante/importador e alíquota zero aos
distribuidores, atacadistas e varejistas. Assim, uma vez que esses produtos não
são, por essência, monofásicos, mas somente chamados assim, a eles não se
aplica a restrição contida no art. 3°, I, "b" da Lei n° 10.833/2003, alterada pela
Lei no 10.865/2004.
Ora, se há incidência das contribuições sociais na aquisição de produtos sujeitos
ao regime "monofásico" deve haver o correspondente direito a sua dedução ou
compensação aos seus respectivos adquirentes, a fim de se afastar o acúmulo de
carga tributária durante o ciclo econômico, que é a finalidade perseguida num
regime não cumulativo.
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3301-010.135 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.720960/2010-24

2) O segundo fundamento diz respeito à aplicação dos efeitos do art. 17 da Lei
no 11.033/2004 nos regimes apelidados de "monofásicos". O citado dispositivo
legal revogou todas as disposições em sentido contrário contidas na legislação
anterior, uma vez que expressamente autoriza o desconto dos créditos, já que os
contribuintes que revendem bens sujeitos à tributação dita "monofásica" foram
incluídos no regime não cumulativo de contribuição ao PIS e Cofins, por
expressa determinação legal contida na Lei n° 10.865/2004.
A lógica é a seguinte. A redação do art. 3°, I, "b" da Lei no 10.637/2002 e art. 3°,
I, "h" da Lei no 10.833/2003 vedavam, durante sua vigência, o desconto dos
créditos aqui discutidos, veja-se:
"Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2° a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
I — bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e produtos
referidos:
b) no § 1° do art. 2° desta Lei"
Posteriormente, com o advento da Lei no 10.865/2094 os contribuintes que
revendem produtos sujeitos a tributação dita "monofásica" foram incluídos no
regime não cumulativo das contribuições ao PIS e Cofins. Assim, com o fim de
sanar a inconstitucionalidade da proibição de manter os referidos créditos, uma
vez que tais contribuintes passaram a sujeitar-se ao regime não cumulativo da
contribuição ao PIS e Cofins, foi editada a Lei no 11.033/2004, que em seu art.
17 permitiu a manutenção dos créditos decorrentes de bens adquiridos para
revenda com saída tributada à alíquota zero.
Conclui-se que o art. 17 da Lei no 11.033/2004 não criou novos créditos,
como quer entender a Autoridade Fiscal, mas apenas permitiu a
manutenção dos créditos já existentes.
(. . .)
3) O terceiro fundamento que deve impedir a Autoridade Fiscal de negar ao
contribuinte o direito de manutenção e aproveitamento dos créditos da
contribuição ao PIS e Cofins sobre os bens adquiridos para revenda no regime
"monofásico" é o respeito ao princípio da igualdade tributária.
O princípio da igualdade proíbe que seja estabelecido um tratamento
diferenciado entre os contribuintes em uma mesma situação sem que haja
critérios legitimadores dessa diferenciação entre os mesmos. Ou seja, para que
haja discriminação, devem existir motivos razoáveis para tal. No caso em
questão, inexiste motivação para o ato segregador, razão pela qual a negativa de
manutenção dos créditos ora pleiteados viola o princípio da igualdade tributária,
como será demonstrado a seguir.
Com efeito, o legislador instituiu o regime não cumulativo das contribuições ao
PIS e Cofins, sistemática que confere ao contribuinte a possibilidade de
descontar os créditos do PIS e da Cofins embutidos no valor dos bens e serviços
adquiridos relativos à atividade empresarial.
Com o advento da Lei no 10.865/2004 o legislador optou por incluir o regime de
tributação "monofásico", neste caso especificamente o da Lei no 10.485/2002
(automóveis e autopeças), no regime não cumulativo de contribuição ao PIS e
Cofins, gerando à Autoridade Fiscal o dever de conceder o mesmo tratamento
aos demais contribuintes insertos no mesmo regime. Assim também entende
Rafael Nichele:
(. . .)
Assim, não pode a Autoridade Fiscal interpretar o art. 17 da Lei no 11.033/2004
de forma a restringir a aplicação das regras e benefícios do sistema não
cumulativo a uma parte dos contribuintes, haja vista que os mesmos estão, por
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3301-010.135 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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opção única do legislador, no sistema não cumulativo, sob pena de configurar
desigualdade injustificada para os contribuintes que possuem saída tributada à
alíquota zero, o que representa violação direta ao princípio da igualdade
tributária.
A desigualdade está manifestada no momento em que os contribuintes sujeitos
ao mesmo sistema de não cumulatividade (que gera direito a réditos em relação
ao PIS e Cofins dos bens adquiridos) são, posteriormente, submetidos a regras
diferentes, nas quais alguns contribuintes têm direito ao crédito e outros não o
têm, sem que haja qualquer justificativa para o tratamento desigual.
(. . .)”
Nego provimento aos argumentos.
Adoto os argumentos dispostos no tópico anterior, destacando que há vedação expressa
ao registro de créditos na alínea “b” do inciso I do art. 3o da Lei no 10.833/03, a qual não
foi revogada pelo art. 17 da Lei no 11.033/04.
Sobre possível afronta ao princípio constitucional da igualdade, saliento que este
colegiado não tem competência para se pronunciar acerca de inconstitucionalidade de
lei tributária, nos termos da Súmula CARF no 2.
Nego provimento ao recurso voluntário.

CONCLUSÃO

Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela
consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma citados
neste voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o e 2o do art. 47 do anexo II
do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de negar provimento ao
recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira - Presidente Redatora

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