Tribunal: CARF
Processo: 10380.903805/2012-85
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-09-22
Data de publicação: 2021-11-29

Ementa:

Inteiro teor:
S3-C 3T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10380.903805/2012-85
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3302-011.882 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
22 de setembro de 2021
Recorrente
TRES CORACOES ALIMENTOS S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/03/2007
NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. CRÉDITOS. CONCEITO.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância
de determinado item bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte (STJ, do Recurso Especial no
1.221.170/PR).
CRÉDITO SOBRE FRETES (AÍ ABRANGIDAS A MANUTENÇÃO E OS
COMBUSTÍVEIS, NO CASO DE FROTA PRÓPRIA). TRANSFERÊNCIA
DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA
MESMA EMPRESA. DESCABIMENTO.
A sistemática de tributação não-cumulativa do PIS e da Cofins, prevista na
legislação de regência -Lei 10.637, de 2002 e Lei 10.833, de 2003-, não
contempla os dispêndios com frete decorrentes da transferência de produtos
acabados entre estabelecimentos ou centros de distribuição da mesma pessoa
jurídica, posto que o ciclo de produção já se encerrou e a operação de venda
ainda não se concretizou, não obstante o fato de tais movimentações de
mercadorias atenderem a necessidades logísticas ou comerciais. Logo,
inadmissível a tomada de tais créditos.
FRAUDE. DISSIMULAÇÃO. DESCONSIDERAÇÃO. NEGÓCIO ILÍCITO.
Comprovada a existência de simulação/dissimulação por meio de interposta
pessoa, com o fim exclusivo de afastar o pagamento da contribuição devida, é
de se glosar os créditos decorrentes dos expedientes ilícitos, desconsiderando
os negócios fraudulentos.

Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em negar provimento
ao recurso, nos termos do voto condutor. Vencidos: os conselheiros José Renato Pereira de Deus,
Jorge Lima Abud, Raphael Madeira Abad e Walker Araújo, que reverteram as glosas referentes a
combustíveis, manutenção dos veículos, compra de pneus e recauchutagem utilizados em
veículos destinados à comercialização das mercadorias industrializadas e afastavam as glosas
referentes ao frete na transferência entre produtos acabados para estabelecimentos do mesmo
contribuinte. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10380.903805/2012-85
Fl. 7344
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3302-011.882 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10380.903805/2012-85

decidido no Acórdão no 3302-011.881, de 22 de setembro de 2021, prolatado no julgamento do
processo 10380.903810/2012-98, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho - Presidente Redator
Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Jorge Lima Abud, Walker
Araujo, Larissa Nunes Girard, Jose Renato Pereira de Deus, Paulo Regis Venter, Raphael
Madeira Abad, Denise Madalena Green, Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente).
Ausente(s) o conselheiro(a) Vinicius Guimaraes, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Paulo
Regis Venter.
Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o e 2o, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adoto neste relatório o relatado no
acórdão paradigma.
Trata-se de recurso voluntário interposto contra decisão recorrida que, por
unanimidade de votos, julgou improcedente a manifestação de inconformidade para manter a
glosa em relação ao créditos apurados em operações consideradas fraudulentas, desvendado
pelas operações Tempo de Colheita e Robusta, bem como manter a glosa - estas não relacionadas
as operações fraudulentas – em relação (i) ao frete na transferência entre produtos acabados para
estabelecimentos do mesmo contribuinte; (ii) combustíveis utilizados em veículos destinados à
comercialização das mercadorias industrializadas; (iii) manutenção desses mesmos veículos,
pneus e recauchutagem.
Em suas razões recursais, a Recorrente, em síntese apertada, alega que não
participou das operações tidas por fraudulentas, que realizou as operações que originaram os
créditos com lisura e boa-fé, tudo respaldo através de documentos idôneos e com empresas que à
época não tinham restrições e/ou irregularidades perante aos órgãos fiscais; e tem direito aos
créditos glosados pela fiscalização em razão de sua relevância e essencialidade no seu processo
produtivo.
É o relatório.
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto condutor consignado no
acórdão paradigma como razões de decidir: 1

1 Deixa-se de transcrever a parte vencida do voto do relator, que pode ser consultado no acórdão paradigma desta
decisão, transcrevendo o entendimento majoritário da turma, expresso no voto vencedor do redator designado.
Fl. 7345
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3302-011.882 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10380.903805/2012-85

Quanto aos créditos oriundos de operações fraudulentas, transcrevo o entendimento
majoritário da turma, expresso no voto do relator do acórdão paradigma:
I - Admissibilidade
O recurso voluntário apresentado pela empresa é tempestivo e atende aos demais
requisitos de admissibilidade.
II – Mérito
No mérito, o cerne do litigio visa auferir o direito da Recorrente reverter as glosas dos
créditos apurados em relação em operações consideradas fraudulentas, desvendado
pelas operações Tempo de Colheita e Robusta, bem como manter a glosa - estas não
relacionadas as operações fraudulentas – em relação (i) ao frete na transferência entre
produtos acabados para estabelecimentos do mesmo contribuinte; (ii) combustíveis
utilizados em veículos destinados à comercialização das mercadorias industrializadas;
(iii) manutenção desses mesmos veículos, pneus e recauchutagem.
Feitas estas considerações passa-se a análise dos pontos controvertidos.
II.1 – Créditos oriundos de operações fraudulentas – Operações Tempo de
Colheita e Robusta
Previamente, cabe esclarecer que a demonstração da fraude em referência foi feita com
base nos fartos elementos probatórios colhidos no âmbito das denominadas operações “
Tempo de Colheita” e “Robusta”. Tais provas, que comprovam a participação proativa
da recorrente no referido esquema de fraude, constam dos autos do processo no
16004.720665/201102.
Todo o modus operandi envolvendo a operação já foi devidamente analisado por este
relator nos autos do PA 16007.000063/2010-16, acórdão 3302-007.254, sendo mantido
a glosa em relações as operações tidas por fraudulenta, considerando, para tanto, o
robusto acervo probatório carreado naquele processo. Outro processo de relatoria da
Conselheira Denise Madalena Green (acórdão 3302-007.736) seguiu o mesmo destino.
Neste cenário, analisando minunciosamente a decisão recorrida e as razões recursais,
entendo que a decisão proferida pela instância a quo seguiu o rumo correto. Assim,
utilizo sua ratio decidendi como se minha fosse para fundamentar a decisão, nos termos
do § 1o do art. 50 da Lei no 9.784, de 29 de janeiro de 1999 e do art. 2o, § 3o do Decreto
no 9.830, de 10 de junho de 2019 e do § 3o do art. 57 do RICARF, in verbis:
11. O requerente adquire café em grão de produtores rurais e de comerciantes
atacadistas, industrializa-o e exporta-o.
12. Como as exportações que realiza são imunes às contribuições sociais, nos
termos art. 149, §2o, I, da Constituição, o interessado, no âmbito do regime de
apuração não-cumulativo (art. 195, §12, da Constituição), acumula crédito sobre
as aquisições de bens e serviços consumidos ou aplicados na produção ou
fabricação dos produtos exportados, sendo tais passíveis de compensação ou
ressarcimento, por força do art. 5o, caput, I, e §§1o e 2o da Lei no 10.637, de 2002
(PIS/Pasep), e do art. 6o, caput, I, e §§1o e 2o da Lei no 10.833, de 2003 (Cofins).
13. Estão em discussão os créditos decorrentes do café adquirido de
determinadas pessoas jurídicas, especificamente das que integraram esquema de
fraude para gerar indebitamente crédito da contribuição no âmbito da apuração
não-cumulativa.
14. O esquema consistia na utilização de uma interposta pessoa jurídica
(inexistente de fato) quando da aquisição de café em grão direto do produtor
Fl. 7346
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3302-011.882 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10380.903805/2012-85

rural, a fim de burlar a regra prevista no art. 8o, §3°, III, da Lei n° 10.925, de
2004, tomando-se, assim, o crédito “cheio” de 7,6% na apuração da Cofins, em
vez do crédito presumido correspondente a 2,66% (35%x7,6%). Da mesma
forma quanto ao PIS/Pasep, utilizou-se 1,65% em vez de 0,58% (35%x1,65%).
15. Isso porque, na compra de café em grão (NCM 0901.1) diretamente de
pessoa física (produtor rural), o valor a ser creditado se reduz a 35% (trinta e
cinco por cento) daquele apropriável no caso de aquisição feita de pessoa
jurídica, tal como disciplinado pela Lei n° 10.925, de 2004:
Art. 8° As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam
mercadorias de origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3,
exceto os produtos vivos desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos códigos
03.02, 03.03, 03.04, 03.05, 0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08,
0709.90, 07.10, 07.12 a 07.14, exceto os códigos 0713.33.19, 0713.33.29 e
0713.33.99, 1701.11.00, 1701.99.00, 1702.90.00, 18.01, 18.03, 1804.00.00,
1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00, todos da NCM, destinadas à
alimentação humana ou animal, poderão deduzir da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada período de apuração, crédito
presumido, calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput do
art. 3° das Leis n°s 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de
dezembro de 2003, adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado
pessoa física. (Redação dada pela Lei n° 11.051, de 2004)
§ 1° O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições efetuadas
de:
I - cerealista que exerça cumulativamente as atividades de limpar, padronizar,
armazenar e comercializar os produtos in natura de origem vegetal,
classificados nos códigos 09.01, 10.01 a 10.08, exceto os dos códigos 1006.20 e
1006.30, 12.01 e 18.01, todos da NCM; (Redação dada pela Lei n° 11.196, de
2005)
(...)
§ 3° O montante do crédito a que se referem o caput e o § 1° deste artigo será
determinado mediante aplicação, sobre o valor das mencionadas aquisições,
de alíquota correspondente a:
(...)
II - 35% (trinta e cinco por cento) daquela prevista no art. 2° das Leis nos
10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, para
os demais produtos.
(... )
§ 6° Para os efeitos do caput deste artigo, considera-se produção, em relação
aos produtos classificados no código 09.01 da NCM, o exercício cumulativo
das atividades de padronizar, beneficiar, preparar e misturar tipos de café
para definição de aroma e sabor (blend) ou separar por densidade dos
grãos, com redução dos tipos determinados pela classificação oficial.
(... ) (grifo nosso)
16. De forma gráfica, eis o esquema fraudulento descrito pela fiscalização:
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3302-011.882 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10380.903805/2012-85

17. De outra parte, o manifestante sustenta, em síntese, a ilegitimidade da prova
trazida aos autos e a inexistência da prova da ocorrência de simulação relativa na
aquisição do café. Eis, portanto, o objeto litigioso.
18. Quanto à ilegitimidade da prova, anota-se que as provas e documentos
vieram aos autos como decorrência das operações Tempo de Colheita e Robusta,
que, uma vez deflagradas em face de comerciantes atacadistas de café em grão,
jamais figurara como investigado, não tendo, por conseguinte, participado do
contraditório
no
âmbito
do
processo
administrativo
instaurado
(16004.720665/2011-02). Nessas condições, sustenta ser ilegítimo o empréstimo
da prova então obtida, utilizada para fundamentar o indeferimento do pedido de
ressarcimento, muito menos da conclusão do Termo de Descrição dos Fatos
produzido naquele processo.
19. Em verdade, empréstimo de prova não existiu, não se tendo, pois, a
necessidade de debater ou examinar os requisitos doutrinários e jurisprudenciais
para a importação de determinada prova de um processo para outro, que se sabe
admitida juridicamente.
20. É que as provas foram coletadas dentro de um mesmo iter tributário,
instaurado com o propósito de investigar a existência de empresas que
funcionavam
como
interposta
pessoa
entre
o
produtor
rural
e
o
industrial/exportador de café. Numa primeira fase, a investigação, instaurada e
presidida pelas DRFs de Vitória (ES) e São José do Rio Preto (SP), assumiu a
amplitude própria de operações que visam desmantelar e apurar esquemas
fraudulentos envolvendo os muitos contribuintes que integram a cadeia de
produção, comercialização, industrialização e exportação de café. Essa primeira
etapa, como procedimento fiscal investigativo pautado pelo princípio
inquisitório, foi encerrada com um relatório denominado Termo de Descrição
dos Fatos, que examina preambularmente os muitos depoimentos e documentos
coletados, com o objetivo de estabelecer em quais contribuintes seriam
aprofundadas as investigações, segundo o direcionamento encetado pelo referido
termo.
21. Nesse mister, foram instauradas diversas ações fiscais individuais, nas quais
cada contribuinte foi chamado a prestar os esclarecimentos solicitados pela
Fiscalização, à medida que a prova então obtida implicava-o. Por situar-se ainda
no âmbito de um procedimento fiscal, o contraditório não era requerido. Como
decorrência, em face de várias dezenas das pessoas jurídicas envolvidas,
comerciantes e indústrias, foram lavrados autos de infração, formalizados
lançamentos tributários e indeferidos pedidos de ressarcimento da contribuição
não-cumulativa.
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3302-011.882 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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22. Na espécie, os vários pedidos de ressarcimento da contribuição, vinculados a
declarações de compensação, demandaram, sob o respaldo do Mandado de
Procedimento Fiscal no 03.0.01.002012000060, a realização de diligência fiscal,
a fim de se apurar a legitimidade dos créditos informados no Dacon pelo
contribuinte. Esta etapa foi concluída com a Informação Fiscal, que está instruída
com depoimentos, livros e documentos fiscais, extratos bancários etc, ou seja, os
elementos pertinentes coletados nas operações fiscais e outros obtidos durante a
ação fiscal individualizada.
23. Por fim, cientificados os diversos contribuintes, seja do lançamento tributário
ou do auto de infração, seja do despacho decisório denegatório do crédito de
ressarcimento, abriu-se ensancha aos contribuintes do devido processo legal, tal
como consagrado pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais:
DIREITO AO CONTRADITÓRIO NO PROCEDIMENTO FISCALIZATÓRIO.
Não há se confundir procedimento administrativo fiscal com processo
administrativo fiscal. O primeiro tem caráter apuratório e inquisitorial e precede
a formalização do lançamento, enquanto o segundo somente se inicia com a
impugnação do lançamento pelo contribuinte. As garantias do devido processo
legal, em sentido estrito, do contraditório e da ampla defesa são próprias do
processo administrativo fiscal. (Acórdão no 17-29398, de 7 de janeiro de 2009)
24. Assim, não se sustenta a afirmação de cerceamento do direito de defesa no
âmbito da ação fiscal, pois os princípios do contraditório e da ampla defesa
sequer têm incidência nessa fase de atuação da norma jurídica tributária. A esse
respeito, é cediço que os princípios inerentes ao devido processo legal
administrativo (art. 5.o, inc. LV, da Constituição Federal) norteiam à atuação
administrativa somente a partir da instauração da fase litigiosa do procedimento
fiscal, que tem início com a regular impugnação do lançamento pelo
contribuinte, conforme prevê o art. 14 do Decreto 70.235/72. Vai daí que o atuar
da fiscalização durante o procedimento preparatório se rege pelo princípio da
inquisitoriedade, o qual viabiliza o exercício do dever de investigação por parte
da autoridade fiscal, com vistas à verificação do cumprimento das obrigações
tributárias a cargo do sujeito passivo. De ver-se, então, a inexistência do vício
invocado.
25. No caso concreto, o manifestante ora esgrima, e decerto lhe estão sendo
asseguradas, as garantias do devido processo administrativo, desde o momento
em que se insurgiu contra decisórios de indeferimento do crédito de
ressarcimento e denegatórios de homologação da compensação (art. 74, §11, da
Lei no 9.430, de 1996).
26. Do exposto, é incabível a alegação de empréstimo ilegítimo da prova.
27. Quanto à inexistência de prova da prática simulatória, sustenta-se que a
fiscalização coletou apenas elementos indiciários, insuficientes e temerários, para
se concluir pela existência da fraude e pelo envolvimento do reclamante, tendo
em vista a generalidade dos depoimentos, as poucas e imprecisas referências
feitas ao seu nome nos depoimentos, a boa-fé no procedimento de aquisição do
café e a frágil presunção erigida com base na generalização da prática
fraudatória.
28. A fim de examinar o grau de convicção de provas e indícios coletados pela
fiscalização, cabe desmistificar a alegação do defendente de que a prova indireta
ou o indício não serve de prova. Serve sim. Para tanto, ele há de ser valorado à
luz de uma lei de inferência e da convergência com outros elementos de prova.
29. Não se perca de vista o entendimento da doutrina:
Fl. 7349
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3302-011.882 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10380.903805/2012-85

(...) há um procedimento na doutrina e, principalmente, na prática, de que o
indício é uma fonte imperfeita, a menos atendível de certeza que a prova direta.
Isso não é exato. A eficácia do indício não é menor do que o da prova direta, tal
como não é inferior a certeza racional à história e física. O indício é somente
subordinado à prova, porque não pode subsistir sem uma premissa, que é a
circunstância provada; e o valor crítico do indício está em relação direta com o
valor intrínseco da circunstância indiciante. Quando esteja bem esclarecido, pode
o indício adquirir uma importância predominante e decisiva no Juízo. (Eduardo
Espínola Filho. Código de Processo Penal Brasileiro Anotado. 6a ed, v. 3,
Borsoi, p. 176)
30. Igualmente o ordenamento pátrio não consagra hierarquia entre os meios de
prova.
31. Não se pode deixar de reconhecer na investigação realizada pela fiscalização,
e por outras equipes que a assistiram nessa tarefa, um cuidadoso e alentado
trabalho, incansavelmente voltado para a colheita de provas da prática
simulatória acima descrita. Nesse sentido, vários elementos indiciários e provas
diretas foram relacionados, como se constata na informação fiscal: depoimentos,
documentos fiscais, movimentação financeira com extratos bancários,
diligências nos locais indicados como domicílio tributário e funcionamento
das pseudo-empresas chamadas “noteiras” e tudo reportado com os
documentos juntados aos autos.
32. Para conferir um tratamento intersubjetivamente controlável ao procedimento
de valoração dessa gama de elementos indiciários, é preciso apanhá-los sob
determinadas categorias, que se formula a seguir.
33. Pois bem, o indício consiste num fato conhecido e provado (fato indício),
que, tendo relação com outro fato (fato indiciário), por meio de uma lei de
inferência, autoriza a concluir-se a ocorrência deste.
34. O indício tem valor probatório se se relacionar com o fato indiciário de forma
bastante provável, não se exigindo a absoluta certeza. Em verdade, a
representatividade do indício depende não só do fato indício, mas também da
qualidade da lei de inferência, que pode decorrer do direito positivo (presunção
legal), da ciência (lei científica) ou da experiência comum (presunções simples).
35. Focando o valor probatório do indício, dois são os elementos que balizam a
sua conexão com o fato indiciário: (i) a extensão fática, a significar o conjunto,
mais ou menos amplo, dos fatos passíveis de ser relacionados com determinado
indício, segundo diferentes leis de inferência; (ii) a proximidade lógico-causal, a
traduzir vínculo lógico-causal, mais ou menos estreito, com o fato probando, em
função do grau de acuidade da lei de inferência.
36. Partindo dessa classificação, é possível encontrar indício com dois atributos
fundamentais: (i) a contundência (na relação com o próprio fato); (ii) a dispersão
(na relação com outros fatos). Diz-se disperso o indício que apresentar alta
extensão fática, ou seja, que pode ser associado a fatos diversos, não
necessariamente relacionados entre si, segundo diferentes leis de inferência. Por
exemplo, um indício evidente revela baixa dispersão, mas, no indício depósito
bancário de origem não comprovada, quando relacionado ao fato omissão de
receita, nota-se alguma dispersão, que é contida por uma lei de inferência
normativa (art. 42 da Lei no 9.430, de 1996). Como se nota, o modo de reduzir a
dispersão de um dado indício é através da escolha de uma boa lei de inferência.
37. A seu turno, diz-se contundente o indício que exibir alta proximidade lógico-
causal, segundo determinada lei de inferência. Por exemplo, a relação entre
fumaça e fogo tem alta contundência na experiência comum. A forma de se
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3302-011.882 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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elevar o nível de contundência de um indício é mediante aprofundamento
investigativo, voltado para colheita, na cadeia lógico-causal, de outros elementos
indiciários vinculados mais proximamente ao fato alegado. Por exemplo, o fato
de uma indústria/exportadora adquirir café, num regime tributário em que lhe é
mais vantajoso fazê-lo de uma pessoa jurídica, em vez do produtor rural pessoa
física, é indício de baixa contundência, se se pretende concluir que elas integram
um esquema de fraude fiscal de crédito das contribuições não-cumulativas.
38. De acordo com a proximidade na cadeia lógico-causal, o indício pode ainda
ser classificado em imediato ou mediato. O primeiro se conecta diretamente com
o fato probando (fato indiciário de primeira ordem), enquanto o segundo se
relaciona primeiramente com um fato intermediário, que, por sua vez, guarda
vinculação direta com o fato probando (fato indiciário de segunda ordem). Nesse
contexto, diz-se pertinente o indício imediato. O valor probatório do indício
mediato vai depender do reforço de outros elementos indiciários, em função da
convergência entre eles. Todavia, a convergência entre vários indícios
fragmentários dificilmente permite o salto qualitativo de uma inferência segura.
A não ser que venham somar-se, no contexto probatório, a indícios com certa
contundência ou restrita dispersão.
39. Nesse quadro, reconhece-se ainda o indício fragmentário, como sendo aquele
que apresenta alta extensão fática e baixa proximidade lógico-causal em relação
ao fato probando, enquanto o indício representativo é o seu oposto. Ao contrário
daquele, este tem eficácia probatória capaz de respaldar, por exemplo, a
existência da interposição fictícia de pessoas.
40. Para melhor compreender o indício fragmentário, valho-me da metáfora do
corpo de um elefante. Indago: é possível identificar o animal a partir de um
fragmento de pele que lhe foi retirado? Depende: se esse fragmento consiste de
um centímetro quadrado de pele, certamente a percepção visual, fundada na
experiência comum, não autoriza uma inferência segura. Bem diferente se se
contar com um trecho de pele que revele ter sido extraído da tromba de um
elefante, tendo por base a mesma lei de inferência. No primeiro caso, tem-se um
indício fragmentário, ao passo que, no segundo, o indício é representativo.
Entretanto, modificando-se a lei de inferência (p.ex., para uma lei científica), um
indício inicialmente fragmentário pode tornar-se representativo, se, no exemplo,
for feito o exame de DNA no tecido coletado.
41. Prosseguindo a comparação, há também uma corporeidade fenomênica,
norteada por uma finalidade, com a qual determinado indício guarda maior ou
menor extensão fática ou proximidade lógico-causal. A corporeidade de uma
dada situação é definida por um conjunto de elementos fáticos que a
caracterizam, segundo a experiência comum. Cada um desses elementos é
demarcado por cinco aspectos: (i) subjetivo (o sujeito da ação ou omissão); (ii)
material (a ação ou omissão em si); (iii) temporal (o momento da ação ou
omissão); (iv) espacial (o lugar da ação ou omissão); (v) teleológico (a finalidade
almejada).
42. Como se apresenta a corporeidade fenomênica que pretende burlar a regra
prevista no art. 8o, §3°, III, da Lei n° 10.925, de 2004, em que se configura
situação mais vantajosa para a indústria exportadora adquirir café em grão de
pessoas jurídicas atacadistas, em vez de fazê-lo diretamente do produtor rural.
43. No quadro legal de regime não-cumulativo, que então se instituía, passou a
ser tributariamente interessante adquirir bens e serviços de pessoa jurídica, e não
diretamente de pessoa física/produtor rural. Assim, optar por uma pessoa
jurídica, no caso atacadista de café, em detrimento de uma produtor rural -
pessoa física, pode situar-se de fato no domínio do assim chamado planejamento
tributário do adquirente. Embora, claro, a introdução de um elo a mais na cadeia
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3302-011.882 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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produtiva eleve os custos desse adquirente, pois aquele atacadista intermediário,
além de seus custos operacionais normais, deverá recolher as contribuições
incidentes sobre as receitas auferidas nas suas alíquotas normais (1,65% e 7,6%),
podendo se creditar no percentual de apenas 35% do crédito, calculado com as
mesmas alíquotas.
44. Evidencia-se, então, que a aquisição da mercadoria da pessoa jurídica, ao
invés da aquisição direta do produtor rural, embora resulte para o adquirente
creditamento integral, o seu custo de aquisição necessariamente será maior. De
qualquer forma, a escolha por uma forma, ou outra, poderá fazer parte de um
planejamento tributário, sem qualquer óbice legal.
45. Situação bem diferente é aquela em que a pessoa jurídica atacadista introduz-
se nesta cadeia sob os auspícios do adquirente, sob uma aparência de
regularidade formal, apenas para gerar crédito para o comprador; porque, neste
caso, o procedimento só gera uma vantagem global apreciável, para ambos, se
este atacadista não cumprir com ônus tributário que lhe será próprio. Tal situação
nada tem de planejamento tributário, tratando-se de simulação subjetiva, em que
a atacadista figura como interposta pessoa entre o produtor rural e a
indústria/exportadora.
46. A interposição fraudulenta é todo ato em que uma pessoa, física ou jurídica,
aparenta ser o responsável por uma operação ou empreendimento que não
realizou, interpondo-se entre uma parte (o Fisco) e outra (o real beneficiário –
responsável pela operação ou pelo empreendimento), para ocultar o sujeito
passivo ou a materialidade do fato gerador.
47. Nesse passo, pode ser mais ou menos delineada, no quadro das relações
negociais que se apresenta no caso concreto, a situação que constitui uma
interposição fictícia de pessoas, a saber: a indústria/exportadora (“I/E”) guia o
café que adquire de um produtor rural (“PR”) por intermédio de uma empresa
atacadista (“A”) inexistente de fato. O sujeito do verbo “guiar” é a “I/E”; o
objeto é o café; a “A” é o objeto indireto.
48. Essa hipótese exsurge na medida em que os corretores que trabalham para o
reclamante buscam café nas condições que favoreçam a concretização do
creditamento em valor cheio. Mais adiante veremos esse papel sendo executado
pelo corretor da Santa Clara de nome Francisco de Jesus Carvalho. Outra
situação pode ser aqui enquadrada, quando se constata que o sócio ou titular da
atacadista não possuem capacidade patrimonial e financeira compatível com o
capital social e o movimento financeiro dela, como se sucedeu, por exemplo,
com os sócios de direito das sociedades Do Grão (Alexandre Pancieri e Ricardo
Vieira dos Anjos) e Nova Brasília (Nivaldo Josias Couto e Reginaldo Cordeiro
de Souza) e do titular da firma individual V Munaldi – ME (Vilson Munaldi).
49. Uma outra possibilidade de interposição de pessoas está assim configurada:
“A” guia o café adquirido de “PR” para “I/E”. O sujeito do verbo inverte-se,
passando ser “A”. O objeto permanece o café. Mas o objeto indireto torna-se
“I/E”.
50. Essa situação se manifesta quando a venda de notas fiscais passa a ser o
negócio de empresas pseudo-atacadistas, oferecendo amplamente no mercado a
sua “mercadoria” (a nota fiscal). Na espécie, registra-se que o defendente
adquiriu café de 7 (sete) das 40 (quarenta) empresas apanhadas na condição de
“noteiras”, todas figurando, à época dos fatos, como ativas e habilitadas nos
cadastros da RFB e da Fazenda Estadual, até serem apanhadas nas operações
fiscais. Por certo, as consultas cadastrais relativas às empresas atacadistas
trazidas pelo contribuinte aos autos é elemento indiciário de sua boa-fé nas
operações de aquisição do café, que se revelará, no entanto, fragmentário no
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3302-011.882 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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contexto fáctico-probatório formado pelos multifários indícios trazidos aos autos
pela fiscalização.
51.
Em
uma
e
outra
possibilidade,
há
pactum
simulationis
da
indústria/exportadora com os atacadistas, ao contrário do que sugere, com outras
palavras, o manifestante. O certo é que o verbo guiar tornou-se um verdadeiro
jargão para os atores do mercado cafeeiro, como revelam, à sobeja, os
depoimentos.
52. A interposição fraudulenta dá-se em função da integração dos seguintes
elementos: (i) a pessoa jurídica “A” sonega tributos (é pressuposto mesmo do
esquema, pois, do contrário, a simulação deixa de ser vantajosa, faltando o
animus nocendi); (ii) a pessoa jurídica “A” existe apenas no papel, sem uma
estrutura gerencial, operacional, patrimonial e financeira típicas; (iii) a pessoa
“I/E”, para todos os efeitos, adquire, documental e financeiramente, café de “A”,
valendo-se de corretores que se empenham em realizar o melhor negócio para o
seu representado.
53. Dentre esses elementos, os mais contundentes e convergentes são o (i) e (ii) e
o mais disperso é o (iii).
54. Pois bem, o esquema veio à tona nas operações fiscais Tempo de Colheita e
Robusta, deflagradas pelas Delegacias da Receita Federal do Brasil em Vitória
(ES) e em São José do Rio Preto (SP), respectivamente. A primeira operação
apontou indícios veementes da existência de uma epidemia no mercado de café,
consistente na proliferação, de norte a sul do país, de pessoas jurídicas existentes
apenas formalmente, destinadas a “servirem de guia” do insumo café para que
empresas compradoras pudessem se apropriar integralmente do crédito das
contribuições sobre o valor indicado na nota fiscal.
55. Essa conclusão foi extraída de uníssonos depoimentos prestados pelos
seguintes produtores rurais e corretores: Paulo Alvim Dalla Maestri, Antônio
Marcos Zamprogno, Idelsino Lima Viana, Nilson Alves, Gilmar Casagrande,
Anaízio João Zanotti, Antônio Luiz Camata, Idídio Cerqueira Filho, Moysés
Alvino Covre, Domingos Perim, Jarbas Alexandre Nícoli, Luiz Mazolini, José
Carlos Vassuler, Ailton Nóia de Oliveira, Marcelo Fausto Tamanini, Walmir
Bolsanello, Renato Mielke, Antônio Colombo, João Raasch júnior, Demar
Raasch, Mateus Merlin Lourenço e Jones José Colombo Pinto. Os produtores
(e/ou maquinistas) expuseram, em detalhes, acerca do transporte do café até as
grandes exportadoras, a troca no caminho da nota do produtor pela pseudo-
atacadista e o pagamento a esta pelo fornecimento da nota. Os corretores, por sua
vez,
corroboraram
as
afirmações
dos
produtores
e/ou
maquinistas.
Reconheceram que o café adquirido pelas empresas exportadoras e indústrias
proveio de vendas de produtores e/ou maquinistas. Do mesmo modo,
reconheceram que os adquirentes são informados de como se dão as operações:
café de pessoa física, produtor e/ou maquinista, guiado em nome de uma pseudo-
empresa atacadista e desta para a compradora.
56. Na espécie, foram identificadas dezenas de pessoas jurídicas que atuaram
como pseudo-atacadista no Estado do Espírito Santo, entre as quais estariam
aquelas que foram utilizadas pelo reclamante como guia na aquisição do café do
produtor rural, a saber: Colúmbia Comércio de Café Ltda, L & L Com. Exp. De
Café Ltda, Do Grão Com. E Exp. E Imp. Ltda, Nova Brasília Com. De Café
Ltda, J. C. Bins, G. H. Moschem, V. Munaldi – ME, bem como outras pessoas
jurídicas localizadas na região de Manhuaçu (MG).
57. As pessoas jurídicas Colúmbia, Acádia, Do Grão e L & L descortinaram todo
o esquema engendrado. Por exemplo, o representante da Colúmbia Antônio Gava
asseverou que “a Columbia funciona como recebedora da nota fiscal do produtor
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3302-011.882 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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e emissora da nota fiscal de saída”. Nas declarações prestadas por Altair Braz
Alves, titular de fato da firma V. MUNALDI - ME, revelou que a sua empresa
“nunca foi atacadista de café” e que “sequer atuou no seguimento de compra e
venda de café”, sendo “criada unicamente com o objetivo de fornecer notas
fiscais para os verdadeiros compradores (destinatários finais) de café”.
58. Em contrapartida, o manifestante descreve todo o procedimento de aquisição
de café de fornecedores pessoas físicas e jurídicas, posicionando os corretores
como intermediário na negociação. Para ele, o fornecedor é geralmente
anunciado ao comprador apenas com o fechamento da negociação, quando então
este verifica a existência do fornecedor no seu cadastro interno e, em seguida, a
habilitação fiscal e cadastral do vendedor no âmbito da RFB (CNPJ e CPF) e do
Fisco Estadual (Sintegra).
59. Nada obstante a consistência interna do procedimento descrito, ele é algo
puramente idealizado e não encontra respaldo na prática, conforme generalizada
afirmação daqueles que atuam ao longo da cadeia negocial do café, da qual não
se pode furtar o manifestante, ainda que isso não se tenha sucedido com 100%
dos fornecedores pessoas jurídicas, conforme documentos que anexa (em 2007,
afirma o contribuinte, apenas 26 de 388 dos fornecedores foram declarados
inaptos).
60. A título ilustrativo, os esclarecimentos prestados pelos seus fornecedores
Colúmbia, L & L e Do Grão conduzem à conclusão de que o procedimento
descrito e supostamente adotado pelo contribuinte para a aquisição de café não
tem aderência à realidade:
O Torrador, Grande Atacadista ou Exportador, quando recebem o café em seu
depósito/armazém tem total ciência da origem do Café, ou seja, em que região
foi produzido e de que produtor veio. As amostras retiradas quando da pesagem
do caminhão no depósito do Comprador, indicam a origem, assim como as
amostras que os motoristas levam consigo para fazer contraprova de qualidade e
classificação. Vale esclarecer que, na maioria das vezes, o Comprador e
Destinatário final do café é quem negocia com o produtor e, quando isto não
ocorre, é o Corretor quem negocia. Assim, quando o Corretor vende para uma
Indústria, Atacadista ou Exportador ele informa a origem do café. Importante
observar ainda, que o saco que carrega a amostra que é levada pelo motorista do
caminhão, também indica o nome do produtor ou de quem está vendendo.
Assim, é afirmativo o fato de que o Comprador sabe a origem do café. Após o
início da fiscalização, os Compradores orientaram a não vincular o produtor ao
destino final da mercadoria, mas isto é praticamente impossível de ocorrer,
porque os compradores exigem saber de quem é o café e, as amostras tiradas
para a negociação, indicam quem é o dono do café. De se esclarecer que algumas
empresas compradoras e alguns corretores, possuem cadastro de produtores,
onde vinculam o nome do produtor a um certo código, (...) para indicar na Nota
Fiscal que guia o café, o nome do produtor ou o nome do corretor que
intermediou. Quando é identificado por código na Nota Fiscal o nome do
corretor, este por sua vez, tem em cada confirmação de negócio o nome do
vendedor, ou seja, o nome do produtor. (grifo nosso)
61. Em vista da convergência, contundência e extensão dos elementos coletados,
a objeção quanto à generalidade das declarações prestadas não se sustenta, pois
que, ao contrário, elas são sumamente detalhadas, indicando pessoas, lugares,
circunstâncias, modus operandi etc. A uniformidade das declarações, mais do
que indícios apenas indiretamente reportados ao reclamante, estampa a práxis
fiscal deletéria de pessoas jurídicas e físicas, à luz da qual se assoma em
significação (funcionando como reforço) qualquer elemento de prova mais
diretamente conectado ao manifestante, conquanto não conflitante no quadro
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3302-011.882 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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geral. Assim procedendo, não se incorre em sofisma ou manejo indevido da
prova indireta, como inclinadamente apregoa o defendente.
62. Por sua vez, a Operação Robusta, de posse dos elementos coletados na
primeira operação, aprofundou as investigações com vistas a precisar a figura do
terceiro de boa fé adquirente de insumo das pseudo-atacadistas (emissora de
notas fiscais inidôneas e inexistentes de fato). Nesse mister, avançou-se na busca
da movimentação bancária da empresas atacadistas, mediante quebra do sigilo
bancário, a fim de identificar os verdadeiros beneficiários dos recursos
provenientes das empresas industriais/exportadores, e na determinação das
capacidades gerencial, operacional, patrimonial das empresas atacadistas, por
meio inclusive de verificação in loco, a fim de testificar a sua existência de fato,
relativamente aos anos-calendário de 2005 a 2009.
63. Assim, foram objeto de exame as empresas apontadas pela operação anterior
como tendo fornecido café ao manifestante, a saber:
64. Deve-se notar, em primeiro lugar, que as pessoas jurídicas atacadistas,
fornecedoras do contribuinte autuado, constituídas quase todas já em pleno
regime da não-cumulatividade e mediante “sócios laranjas”, estiveram em
situação irregular no período em que foram fiscalizadas, seja por omissão em
relação as suas obrigações acessórias, seja em relação ao pagamento de tributos,
sendo que algumas já haviam sido declaradas inaptas; tudo em flagrante
incompatibilidade com a vultuosa movimentação bancária.
65. O quadro abaixo, conforme dados extraídos dos sistemas informatizados da
RFB, resume tais informações, em relação aos fornecedores do contribuinte:
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3302-011.882 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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66. A maioria das empresas foi constituída após o advento da MP no 66, de
29.08.2002, que passou a dispor sobre a apuração não-cumulativa do PIS/Pasep,
e que, posteriormente, foi convertida na Lei no 10.637, de 30.12.2002. Segundo o
relato fiscal, de 2002 em diante passou a se verificar uma explosão na formação
de empresas atacadistas de café, e, coincidência ou não, justamente no início do
período da virada da legislação de regência das contribuições para o PIS/Pasep e
da Cofins, que passou, de modo geral, do regime cumulativo para o regime não-
cumulativo.
67. Ocorre que no regime não-cumulativo, as empresas adquirentes de
mercadorias passaram a gozar do direito de crédito sobre o valor das compras,
utilizando-se da mesma alíquota válida para o cálculo das próprias contribuições.
68. Em que pese o observado, a data de constituição das empresas fornecedoras
passa a ser até um dado de menor relevância, se comparado com os elevados
valores
financeiros
que
ditas
empresas,
mesmo
quando
constituídas
anteriormente à data de início da vigência da apuração não-cumulativa das
contribuições, passaram a movimentar, a partir de então. Transcreve-se parte do
Termo de Descrição dos Fatos:
Com efeito, a movimentação financeira dessas “fornecedoras” somou, nos anos-
calendário de 2005 a 2009, o valor de R$ 4.149.855.263,18 (QUATRO
BILHÕES, CENTO E QUARENTA E NOVE MILHÕES, OITOCENTOS E
CINQUENTA E CINCO MIL, DUZENTOS E SESSENTA E TRÊS REAIS E
DEZOITO CENTAVOS).
69. No caso aqui tratado, uma outra particularidade deve ser mencionada,
perfeitamente apta a oferecer, no mínimo, plausibilidade à tese da fiscalização:
se a empresa adquirente de café em grão compra diretamente do produtor rural –
pessoa física –, o valor de crédito (presumido) do PIS/Pasep e da Cofins passível
de apropriação, segundo as normas que atualmente dispõem sobre a apuração
Fl. 7356
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3302-011.882 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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não-cumulativa daquelas contribuições, reduz-se, drasticamente, a 35% daquele
referente à mesma compra de um atacadista/pessoa jurídica, regra que passou a
valer após 01.08.2004, vigorando até o advento da Lei no 12.599, de 2012,
conversão da MP 545, de 2011.
70. Ao quadro de incompatibilidade entre volume financeiro movimentado e
total de tributos recolhidos, acrescentado de situação de omissão e inatividade
declarada – inapta, baixada ou suspensa –, junta-se mais um fato, constatado em
diligências realizadas nas empresas para instruir processos de inaptidão,
nenhuma possui armazéns ou depósitos, funcionário contratado e estrutura
logística.
71. Ora, tudo que se espera de uma empresa atacadista de café é a existência de
uma estrutura que a capacite movimentar grandes volumes de café. Ofende,
portanto, a qualquer limite de razoabilidade a inexistência de depósitos,
funcionários e logística, encontrando, ao invés disso, escritórios estabelecidos
em pequenas salas comerciais de acomodações acanhadas.
72. Tudo indica até aqui que as autodenominadas “atacadistas” são empresas de
fachadas, que se prestaram a uma simulação/dissimulação de uma operação de
compra e venda de café, pois financeiramente movimentavam grandes somas,
mas não tinham como operar com as mercadorias. Além do fato de ter, como se
viu, uma existência fantasmagórica do ponto de vista da tributação,
descumprindo obrigações acessórias e também a principal, consistente em pagar
tributo.
73. Na seqüência dos fatos levantados no processo de declaração de inaptidão,
encontram-se depoimentos esclarecedores da situação fornecidos pelos próprios
sócios das empresas atacadistas.
74. O senhor Luiz Fernandes Alvarenga, corretor que possui uma carteira de
clientes com cerca de 60 pessoas, explicou minuciosamente seu trabalho, dando
a conhecer todo o ciclo
de produção e comercialização de café, a partir do que a fiscalização aprofundou
sua investigação.
75. Antônio Gava, inicialmente sócio e depois administrador da Colúmbia,
corrobora, em seu depoimento, a tese da auditoria de modo expresso, e, sem
meias palavras, esclarece o modus operandi das empresas envolvidas:
Que a Colúmbia funciona como recebedora da nota fiscal do produtor e
emissora da nota fiscal de saída, que vai para o real proprietário do café, ou
melhor, o verdadeiro comprador de café;
O real comprador de café adquire o produto do produtor rural por
intermédio de corretores de café;
Que os compradores de café efetuam depósitos nas contas correntes da
Colúmbia, e esta efetiva o pagamento aos produtores rurais. (grifo nosso)
76. Em outro depoimento, agora de Alexandre Pancieri, sócio da Do Grão,
encontra-se apoio para a hipótese de uma ação coordenada no sentido de fraudar
a Fazenda Nacional. Todavia, o apoio desta vez vem no sentido de esclarecer
outro aspecto da situação sob suspeita: a de que as empresas (ou pelo menos
algumas delas) eram previamente montadas, não nasciam de um acordo livre das
vontades dos sócios para atuar no mercado, mas eram engendradas por terceiros
interessados:
Fl. 7357
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3302-011.882 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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Que a Do Grão foi constituída tendo como sócios o declarante e o Sr. Ricardo
Vieira dos Anjos; que o declarante não sabe informar quem é o Sr. Ricardo
Vieira dos Anjos; que a constituição da Do Grão foi feita a pedido de Sr. Luiz
Fernando Mattede, sendo que não houve por parte do declarante qualquer
aporte de capital na Do Grão; (grifo nosso)
77. Destacamos aqui duas afirmações do sócio da pessoa jurídica Do Grão, cujo
quadro societário compunha-se de apenas dois sócios: (i) O senhor Alexandre
não conhecia o outro sócio; (ii) a empresa fora criada “a pedido” do senhor Luiz
Fernando Mattede. A “sociedade”, dessa forma constituída, movimentou
milhões, entre 2003/2007, mas não recolheu absolutamente nada aos cofres
públicos a título de tributo, no período de 2003/2009.
78. Em declaração prestada, por escrito à Receita Federal, Do Grão admite “que,
na verdade, não é e nunca foi uma COMERCIALIZADORA ou ATACADISTA
de café e sim, sempre foi uma simples agente de comércio, ou seja, um corretor
pessoa física, transformado por imposição dos compradores (que são poucos
e poderosos) em pessoa jurídica”.
79. Vale notar que o senhor Luiz Fernando Mattede Tomazi, aí citado, era um
dos administradores da Do Grão, exercendo a função mediante procuração. Foi
também um dos sócios fundadores da Acádia Comércio e Exportação Ltda, o
outro era Flávio Tardin Faria, que, aliás, era o outro administrador da Do Grão.
A Acádia Comércio e Exportação Ltda movimentou milhões entre 2003 e 2006,
e apresentou recolhimento irrisório entre 2003/2009. Luiz Fernando Mattede
Tomazi é ainda um dos sócios fundadores da L&L Comércio e Exportação de
Café Ltda, empresa que movimentou milhões entre 2003 e 2006, e apresentou
recolhimento ZERO entre 2003/2009.
80. Fato notável é que as empresas Do Grão, Acádia e L&L funcionam no
mesmo prédio, e ainda têm a companhia de mais quatro empresas fiscalizadas na
mesma operação: Colúmbia, JC Bins, Stange’s Corretagem e a V Munaldi – ME.
Fato apenas curioso não se tratasse de “atacadistas de café”, atividade que por
sua própria natureza exige espaço, funcionários e logística sofisticada.
81. Em resposta à intimação da autoridade fiscal, as empresas Colúmbia, Acádia,
Do Grão e L&L confirmam que não exerciam qualquer papel comercial na
transação real envolvendo produtor rural/pessoa física e o verdadeiro adquirente
do café, mas apenas na simulação de um negócio inexistente:
Vale ressaltar que em alguns casos, a Fiscalizada nem mesmo procurava o
vendedor/produtor, pois o comprador (seja indústria, exportador ou corretora),
depois de fazer a negociação direta com o produtor ou com a corretora de
mercado futuro, apenas informava a Fiscalizada que iria precisar de seus
serviços, quais sejam receber a Nota do Produtor, receber o dinheiro, pagar o
produtor e emitir Nota Fiscal de Venda/Viagem.
Os recursos transitados pela conta da Fiscalizada são dos compradores do
café, sejam estes corretores futuros, especuladores de mercado, indústrias
torrefadores, cerealistas, atacadistas ou exportadores.
Os sócios e/ou gestores da fiscalizada, na realidade e em verdade, são e sempre
foram agentes de comércio (corretores de café), sendo por imposição do mercado
(empresas que atuam do mesmo modo que a fiscalizada) transformada em
pessoas jurídicas, para continuar ganhando pelo serviço prestado e sujeitando-se
a situações como a presente fiscalização por exigência e imposição dos
compradores, posto que esta seja as únicas formas de sobreviver em sua
atividade comercial (grifo nosso)
Fl. 7358
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3302-011.882 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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82. O depoimento denuncia a fraude, confirma seu modus operandi, e, ainda,
demonstra a participação efetiva dos compradores, entre os quais está o
contribuinte, ora reclamante. Não se trata de depoimento qualquer, mas dos
próprios fornecedores do contribuinte.
83. Os indícios se acumulam no sentido de comprovar que algumas empresas
Exportadoras/Indústrias do Espírito Santo, pelo que foi registrado até agora,
efetivamente participaram da montagem e do uso do esquema fraudulento. Os
depoimentos convergem perfeitamente para este ponto. Por exemplo, no
depoimento do corretor de café (Arylson Storck de Oliveira), textualmente se
declara: “a maioria dos sócios ou titulares das empresas constituídas para guiar
café para as exportadoras e Indústrias são ex-funcionários das próprias
exportadoras do Estado do Espírito Santo”. O corretor ratificou a existência de
um ‘mercado de notas fiscais’: “pela emissão da nota fiscal para guiar o café
para as exportadoras as interpostas empresas recebem um determinado valor
por saca de café, que o ‘mercado de nota fiscal’ chegou a tal ponto que há
uma disputa para ver quem vende a sua nota fiscal por um menor preço por
saca de café”.
84. Noutro depoimento, agora de outro corretor (Luciano Arpini Gobbi), o
declarante afirma que houve uma fase em que o produtor rural guiava
diretamente o café para as exportadoras e indústrias e recebia diretamente o
pagamento, mas depois estas empresas (exportadoras e indústrias) passaram a
exigir que o café fosse descarregado nelas com nota fiscal de pessoa jurídica.
85. No depoimento do corretor João Carlos de Abreu Zampier, identificam-se os
intermediários como empresas laranjas, cuja finalidade é vender nota fiscal:
Que o declarante afirmou que o mercado de café se “prostituiu” porque alguns
corretores começaram a negociar café dispensando a cobrança da comissão de
corretagem, e devido ao aparecimento de empresas laranjas que entraram no
mercado de café vendendo nota fiscal para ganhar um percentual sobre as
vendas de café; (grifo nosso)
86. Há, nos autos, outros depoimentos de corretores e produtores rurais todos
convergindo para os pontos acima destacados.
87. Como se verifica, as empresas fornecedoras do reclamante, tais como Do
Grão e Colúmbia e outras arroladas nestes autos, não operam no mercado de
compra-venda de café, mas atuam em outro ‘mercado’, a saber, ‘mercado de
compra-venda de nota fiscal’. Esta conclusão sobejamente demonstrada por farto
suporte documental presente nos autos, é constantemente ratificada nos
depoimentos dos próprios envolvidos na fraude. Empresas como Nova Brasília,
Colúmbia, Do Grão e V. Munaldi e outras funcionam como ‘laranjas’, termo,
aliás, empregado no meio, como se registra no depoimento dos corretores. Por
exemplo, em seu depoimento, o corretor Devanir Fernandes dos Santos “afirmou
que as empresas exportadoras e Indústrias, compradoras de café, para as quais
o declarante atua como corretor de café, tem pleno conhecimento de que as
empresas que constam nas notas fiscais como vendedoras de café são laranjas”
(grifo nosso).
88. Quanto ao preço da nota fiscal vendida, ao que parece há uma variação no
mercado, mas os depoimentos apontam sempre para um valor fixo por saca. Por
exemplo: declara o sócio de fato da Colúmbia, Antônio Gava, que “recebendo a
nota fiscal do produtor, liberava para este o valor da venda e emitindo em
seguida uma nota fiscal de venda da Fiscalizada para a Compradora, retendo
em favor da fiscalizada apenas sua parte do negócio, ou seja, de R$ 0,15 a R$
0,30 por saca. Este valor poderia chegar a R$ 0,50 por saca, caso a fiscalizada
Fl. 7359
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3302-011.882 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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fosse também contratada para acompanhar a contratação de caminhão para
fazer o frete, etc”.
89. Nesse contexto, a envolver fornecedores do reclamante, ressumam
referências diretas de que ele negociara, por meio de corretores, café com as
pseudo-atacadistas.
90. Domingos Perim é produtor rural do “café conilon no município de
Marilândia (ES)”, negociando o café com “os corretores Paulo Pancieri Junior e
Milton Nolasco de Carvalho (Roxinho) da Corretora Fonte Rica, que possui
escritório no Ed. Silver Center – São Silvano/Colatina/ES, mesmo prédio onde
funcionam outras corretoras e estão localizadas COLÚMBIA, DO GRÃO, L &
L, ACÁDIA e V. MUNALDI”. Ele descreve o trânsito da mercadoria desde o
produtor rural até a indústria compradora, a documentação fiscal circulante, o
papel exercido pelo corretor como efetivo intermediário na cadeia de circulação
do café, a relação de empresas noteiras de que dispõe para guiar o café, o
anódino papel por elas exercido.
91. Domingos Perim declara também que “o corretor recebe a comissão da
empresa compradora, geralmente 0,5% do valor da operação” e que esta
“desconta o valor de R$ 0,30 por saca, a título de despesa de descarga nos
armazéns gerais, e R$ 1,00 por saca pela troca de nota, ou seja, pela troca da nota
fiscal do produtor pela nota fiscal de venda no local pré-estabelecido em
Colatina/ES”.
92. O depoente observa que as notas fiscais de saída da Do Grão são geralmente
preenchidas com o mesmo valor da nota fiscal do produtor, fato também comum
nas notas fiscais das outras “empresas” criadas com a mesma finalidade da Do
Grão.
93. Uma venda realizada por Domingos Perim foi feita à torrefadora Santa Clara
(hoje, Três Corações Alimentos) do município de Eusébio (CE), por meio de
Waldir Lauret de São Gabriel da Palha (ES). Nesta operação “foi usada a nota
fiscal emitida por DO GRÃO. O primeiro ponto a ser destacado é que nas
operações interestaduais há a incidência do ICMS à alíquota de 12%, conforme
destacado na nota fiscal de saída”. Considerando-se apenas o ICMS, sem levar
em conta o frete e outras despesas, na saca de café vendida para a Santa Clara
por R$ 156,81 está incluído no preço o ICMS de R$ 18,82. Conseqüentemente,
adicionando-se o valor do ICMS ao valor pago a Domingos Perim, apura-se o
valor de R$ 155,82 (137,00 + 18,82). Logo, dos R$ 156,81 pago pela Santa Clara
restam a mínima diferença de R$ 0,99. Dessa forma, conclui a Fiscalização no
sentido de que não há que falar de venda de café da Do Grão para a Santa Clara.
94. Os depoimentos de Waldir Lauret e de sua filha Wânia Lauret, citados por
Domingos Perim, foram esclarecedores acerca dos pagamentos recebidos da
Santa Clara nas vendas de café, já que operadores das contas-correntes das
empresas Do Grão e Acádia. Nesses termos, declaram que “os recursos
depositados nas referidas contas eram provenientes em sua maioria das empresas
SANTA CLARA INDÚSTRIA E COMÉRCIO DE ALIMENTOS, NOSSA
SENHORA DA GUIA EXP CAFÉ LTDA e TRÊS MARIAS EXPORTADORA
E IMPORTADORA”. Perscrutando as circunstâncias do fato, identificam o
representante da Santa Clara em São Gabriel da Palha, senhor Francisco de Jesus
Carvalho (vulgo Chico), com o qual negociavam a venda do café para o
reclamante. Asseveram, por fim, que “ o café adquirido pelas citadas empresas
dos produtores rurais era guiado com notas fiscais dos produtores rurais e tinham
como destinatários as empresas Do Grão ou Acádia”;
95. Esse é o mesmo Francisco citado por Luizmar José Pretti Júnior, sócio da RP
Comissária de Café, ante a identidade de prenome, representação, papel e local
Fl. 7360
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Fl. 18 do Acórdão n.o 3302-011.882 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10380.903805/2012-85

de atuação. Imprime, pois, convicção acerca do grau de enfronhamento do
reclamante nos fatos a seguinte afirmação feita pelo depoente: “Que o
FRANCISCO, de São Gabriel da Palha, da empresa Santa Clara, compra café
diretamente de produtores rurais/maquinistas, mas que é guiado em nome de uma
determinada pessoa jurídica” (grifo nosso).
96. A esse respeito, o manifestante suscita que os depoimentos são genéricos,
nada obstante reconheça que a função de Francisco na Santa Clara é a de
“comprador de café”, recebendo ordem da unidade de compras de Manhuaçu.
Apesar de confirmar a premissa, não aceita a conclusão a que chegou a
fiscalização, tergiversando ao dizer que “pouco importa de quem o café
comercializado pela fornecedora/atacadista ou se esta paga o produtor rural”.
Acrescenta também, em argumentação evasiva e em desconexão do contexto
fáctico-probatório, que “o café era entregue à Manifestante pela DO GRÃO,
razão pela qual não pode afirmar se o produto se encontrava no estoque da
atacadista ou se ela buscava o produto diretamente do produtor pessoa física”.
97. Ora, é irrelevante a questão fáctica levantada, quando já demonstrado que as
empresas como Do Grão e Colúmbia e outras arroladas nestes autos, existiam
apenas no papel, pois que sem estrutura operacional e patrimonial.
98. Acerca da movimentação e transporte do café, Waldir e Vânia Lauret,
afirmam que o “café adquirido pelas citadas empresas (SANTA CLARA e
outras) dos produtores rurais era guiado com notas fiscais dos produtores rurais e
tinham como destinatários as empresas DO GRÃO ou ACÁDIA; (...) apesar das
operações de compra de café serem efetuadas pela SANTA CLARA, contando
com a intermediação do mesmo, o café era guiado para a ACÁDIA ou DO
GRÃO”.
99. A esse respeito, alega o impugnante que sendo o frete, na maioria das vezes,
responsabilidade dos fornecedores atacadistas/exportadores, não pode ter
controle sobre os procedimentos por eles adotados. Por outro lado, quanto aos
transportes que estão sob sua responsabilidade, seus documentos fiscais
demonstrariam que a saída do café em grão se deu dos armazéns gerais dos
fornecedores atacadistas, diretamente para suas unidades, conforme se
demonstra, exemplificativamente, por intermédio dos documentos anexos, quais
sejam, os conhecimentos de transportes de mais de 30 operações realizadas
justamente pelas empresas tidas por inidôneas.
100. Aqui também o registro documental da operação de compra e do transporte
da mercadoria constitui indício fragmentário quando se está diante de um quadro
mais de fundo, que é a simulação subjetiva. Afinal de contas, é exatamente a
documentação adequada e expedita aquela apta a ocultar o negócio jurídico
dissimulado.
101. Por sua vez, o maquinista Ronaldo Modenesi Cuzzuol, que faz a ligação
entre o produtor rural e o comprador do café, atuando através de uma pessoa
jurídica da qual é titular (CUZZUOL & PIMENTEL LTDA ME) vendeu café à
Colúmbia, por meio da qual foi guiado para a Santa Clara, conforme planilha
elaborada pela Colúmbia e declaração do maquinista.
102. Mais uma vez, o defendente reconhece que comprou e recebeu café da
Colúmbia, mas não concorda com a conclusão da fiscalização de que tenha
participado do acordo simulatório.
103. Essa conclusão, de fato, é apanhada de um somatório de indícios
convergentes, contundentes e com baixo grau de dispersão, que compõem um
cenário de mercado em que os atores certamente conheciam, à luz da experiência
comum, as práticas adotadas como forma de minimizar ou afastar a incidência
Fl. 7361
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Fl. 19 do Acórdão n.o 3302-011.882 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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tributária das contribuições não-cumulativas ou de lograr obter indebitamente o
crédito de ressarcimento.
104. A fiscalização deixa claro esse aspecto ao expor nuança inescapável de
quem trabalha no ramo de café. Algumas empresas foram então indagadas se, em
algum momento, e, em caso afirmativo, quais compradores de café passaram a
exigir dos próprios maquinistas a constituição de empresas em seus nomes:
Resposta da COLÚMBIA, ACÁDIA, L & L e DO GRÃO:
6 – Quando iniciou a fiscalização em 2007, logo depois que nossa empresa e
outras foram obrigadas a fornecer vários documentos para a Receita, todas as
Torradoras de fora do Estado, como também as internas, passaram a exigir que
Maquinistas que antigamente faziam uso da nossa empresa para guiar o café,
constituíssem empresas suas para guiar o café. Assim, surgiram empresas como
Valani Café, Fracarolli Café, Império Café, Lauretti Café, Trevisanni Café,
Zanotti, etc.., que na verdade são a personificação jurídica dos antigos
maquinistas.
Parte Final da Resposta da COLÚMBIA:
Dentre estas empresas Torradoras, pode-se dizer que as principais foram Santa
Clara, Nestlé, Sara Lee, Cia. Cacique, Meridiano, Maratá, Melita dentre outras.
Parte Final da Resposta da ACÁDIA e da DO GRÃO:
Dentre estas empresas Torradoras, pode-se dizer que as principais foram Santa
Clara, Nestlé, Sara Lee, Cia. Cacique, Real Café, Meridiano, dentre outras.
Parte Final da Resposta da L & L:
Dentre estas empresas Torradoras, pode-se dizer que as principais foram Santa
Clara, Nestlé, Sara Lee, Cia. Cacique, Real Café, Meridiano, Indústrias
Alimentícias MARATÁ, CAFÉ DAMASCO, CIA IGUAÇU, CAFÉ TRÊS
CORAÇÕES, NOSSA SENHORA DA GUIA, SOLÚVEL BRASÍLIA. (grifo
nosso)
105. O senhor Geraldo Herino Moschem, interposta pessoa figurando como
titular da G. H .MOSCHEM, declarou que a empresa foi “aberta com o propósito
de guiar café adquirido de produtor e maquinista para as indústrias e
exportadoras” e que ela tinha como “maiores compradores de café as empresas
Santa Clara, Nestlé, Maratá, Forzza, Nicchio Café e Nicchio Sobrinho” (grifo
nosso).
106. Cada indústria tinha o seu modo de fazer consignar na nota fiscal do
vendedor atacadista os termos que lhe selariam o direito ao creditamento integral
sobre o valor do insumo adquirido. Para tanto, era preciso comunicar que a
venda da atacadista se sujeitou à incidência da contribuição. No caso do
reclamante, o texto era este: “CAFÉ TRABALHADO CONFORME ARTIGO 8,
PARÁGRAFO 6 LEI N. 10.925/04”.
107. Por outro lado, o contribuinte retira qualquer valor probatório desse
elemento indiciário, porquanto, sendo ele o beneficiário do crédito da
contribuição, nada mais óbvio que ele mesmo definir a informação a constar dos
documentos fiscais, a fim de precatar-se contra “problemas fiscais futuros”. De
fato, isoladamente é apenas indício de relativa dispersão, mas no contexto
delineado adquire certa contundência em relação à imputação de simulação,
enquanto providência utilizada para dar o verniz de regularidade à aquisição do
Fl. 7362
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Fl. 20 do Acórdão n.o 3302-011.882 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10380.903805/2012-85

café. Ademais, foi identificado um padrão de texto exigido por cada comprador,
ao contrário do afirmado pelo manifestante.
108. Por sua vez, a documentação fiscal relativa à aquisição, pagamento e
transporte do café, juntada pelo impugnante em meio digital, confere apenas a
aparência de veracidade às operações entre atacadista e indústria. Com efeito,
trata-se, como visto acima, de elemento de alta dispersão na comprovação do
pacto de simulação, na medida em que pode ser associado a fatos diversos,
inclusive contraditórios entre si, segundo diferentes leis de inferência, não
igualmente aceitas.
109. Por todos os elementos trazidos, provas diretas e indiciárias, cumpre
assentar a prática simulatória nos termos em que descrita pela fiscalização, não
restando dúvida que as indústrias e exportadoras utilizaram-se de pseudo-pessoas
jurídicas (“noteiras”) com o objetivo de obter vantagem indevida no
ressarcimento das contribuições.
110. Com vista a descaracterizar o dolo, o contribuinte reitera a sua boa fé nas
operações realizadas com as empresas atacadistas, ao evidenciar determinadas
questões. Em primeiro lugar, afirma que todas as empresas declaradas inaptas
pelo fisco o foram no ano de 2010, muito tempo após as aquisições realizadas
pelo manifestante, não lhe alcançando os efeitos das referidas declarações.
111. Num primeiro momento, cumpre observar o disposto no art. 9o, §1o do
Decreto-lei no 1.598 de 1977, consolidado no §1o, do art. 923, do RIR/1999: “a
escrituração mantida
com observância das disposições legais faz prova a favor do contribuinte dos
fatos nela registrados e comprovados por documentos hábeis, segundo sua
natureza, ou assim definidos em preceitos legais.” (grifo nosso). No caso em
análise, os registros contábeis da empresa interessada relativos às aquisições de
bens para revenda estão amparados por notas fiscais emitidas por pessoas
jurídicas domiciliadas no País. As notas fiscais de venda, juntamente com o
comprovante do pagamento dos valores a elas correspondentes comprovam, em
princípio, a aquisição das mercadorias pela empresa interessada, de seus
fornecedores, pessoas jurídicas emitentes das notas fiscais.
112. É verdade, por outro lado, que a empresa declarada inapta pode ter, em
conseqüência, seus documentos considerados inidôneos, não produzindo efeitos
tributários, inclusive para terceiros, como se depreende dos arts. 80, 81 e 82 da
Lei no 9.430, de 1996, regulamentados pela Instrução Normativa SRF no 200, de
13 de setembro de 2002.
113. Uma das hipóteses para se declarar inapta uma pessoa jurídica é a sua
inexistência de fato. Na espécie, vários fornecedores do contribuinte foram, por
esse motivo, considerados inaptos em 2010, como decorrência das operações
fiscais. A partir desse momento, não produz efeitos tributários em seu favor o
documento emitido pela pessoa jurídica, salvo se comprovado o pagamento do
preço da mercadoria e o seu real ingresso no estabelecimento industrial. Como as
operações com os fornecedores se deram em anos anteriores, elas seriam
consideradas eficazes com base nesse regramento.
114. Nada obstante a regular declaração de inaptidão, a documentação fiscal
deve ser considerada como tributariamente ineficaz, quando comprovado –
direta ou indiretamente - não ter havido a transação a que se refere, na
medida em que os documentos apresentados mascaram uma aquisição fictícia de
mercadorias. Como restou comprovado, parte dos créditos reivindicados nos
pedidos de ressarcimento foram gerados através de simulação de aquisições de
pessoas jurídicas, quando realmente o foram de produtores rurais pessoas físicas.
Fl. 7363
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Fl. 21 do Acórdão n.o 3302-011.882 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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115. Um segundo elemento que poderia elidir o dolo seria o fato alegado de que
o contribuinte sempre comprou e continua comprando café em grão de pessoas
físicas e de pessoas jurídicas, seja antes da entrada em vigor da sistemática não-
cumulativa de apuração da contribuição (2,94% é a média dos anos 2000, 2001 e
2003), seja após esse momento (0,46% em 2006).
116. Ora, o fato alegado não infirma o dolo, pois que a aquisição de pessoa física
se dá em percentual considerado progressivamente vestigial, inferior a 0,5%, ao
contrário da significativa representação das pseudo-atacadistas no quadro dos
fornecedores do reclamante, como por ele mesmo evidenciado mediante relação
das notas fiscais de compra juntada aos autos.
117. O terceiro dado que poderia caracterizar a boa-fé do contribuinte é o de que
nem todos os fornecedores foram reputados inaptos (segundo ele, 26 dos 388
fornecedores em 2007), a induzir que a prática das empresas atacadistas se dera
“à margem do conhecimento do manifestante”.
118. Conforme já exaustivamente explanado e documentado, concluiu a
fiscalização: a movimentação bancária das empresas fornecedoras fora
milionária, elas apresentaram no período declarações de inatividade ou zerada,
seus sócios não tinham patrimônio ou capacidade financeira para integralizar o
capital social delas, a sua movimentação financeira fora somente de passagem e
com procuração, os recolhimentos tributários efetuados foram pífios ou
inexistentes, alguns estabelecimentos sequer existem, conforme verificações “in
loco” da fiscalização.
119. Diante de tais evidências, não é comum imaginar que uma empresa
exportadora,
com
contratos
internacionais,
responsabilidade
com
os
compradores, tanto na qualidade de sua mercadoria quanto ao cumprimento do
prazo, não soubesse que tais empresas emitentes das notas fiscais não fossem
devidamente constituídas.
120. Esta é a pergunta que se poderia fazer: a Santa Clara não conhecia os seus
fornecedores? Ou melhor, ela nada sabia sobre a origem do café ou a solidez dos
fornecedores? Ainda na mesma esteira, ela colocaria o seu negócio sólido, com
contratos internacionais em risco, sem investigar sobre suas compras, deixando a
situação frágil e totalmente despida de possíveis reparações civis, indenizações
por conta de quebra de contrato?
121. Pelos documentos, depoimentos, resultados das investigações infere-se que
o reclamante, como já assentado, tinha consciência da irregularidade praticada,
mas, mesmo assim prosseguiu nas transações, configurando o dolo.
122. Não descaracteriza a prática dissimulatória o fato de o TRF haver trancado,
pela via estreita e sumaríssima do Habeas Corpus, a ação penal proposta contra
vários representantes de empresas cafeeiras implicadas na fraude apontada pela
fiscalização. Primeiro, porque o trancamento da ação penal, realizado com
fundamento na Súmula Vinculante no 24 do STF, se deu exatamente para se
aguardarem a conclusão do processo administrativo fiscal e a constituição
definitiva do crédito tributário, enquanto justa causa da pretensão punitiva do
ministério público. Segundo, o direito brasileiro consagra o princípio da
independência das instâncias administrativa e judicial, sendo que a
comunicabilidade entre elas ocorre apenas nas hipóteses de inexistência do fato e
de negativa de autoria – o que não é o caso.
123. Portanto, mantém-se a glosa do crédito decorrente da requalificação das
aquisições de fornecedores pseudo-atacadistas de café.
Fl. 7364
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Fl. 22 do Acórdão n.o 3302-011.882 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10380.903805/2012-85

Quanto às demais matérias, transcrevo o entendimento majoritário da turma,
expresso no voto vencedor da redatora designada do acórdão paradigma:
Com a devida vênia ao voto do Ilustre Relator, prevaleceu no Colegiado o entendimento
pela impossibilidade de aproveitamento do crédito de PIS e COFINS não-cumulativos
decorrentes das seguintes despesas: i) ao frete na transferência entre produtos acabados
para estabelecimentos do mesmo contribuinte; (ii) combustíveis utilizados em veículos
destinados à comercialização das mercadorias industrializadas; (iii) manutenção desses
mesmos veículos, pneus e recauchutagem.
Na hipótese vertente, pretende a recorrente creditar-se dos valores do PIS e da Cofins
incidentes sobre o frete pago quando da transferência de seus produtos acabados para
seus centros de distribuição, sob o fundamento de que está inserido no conceito de
insumo, previsto nos arts. 3°, II, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, que cuidam,
respectivamente, da não cumulatividade do PIS e da Cofins.
Com efeito, ficou assentado na decisão de piso consonância com a orientação firmada
pelo STJ (REsp n o 1.246.317/MG), de que "as despesas de frete somente geram crédito
quando relacionadas à operação de venda e, ainda assim, desde que sejam suportadas
pelo contribuinte vendedor".
No que tange aos dispêndios com fretes, diga-se que a legislação previu a possibilidade
de apuração de créditos tão somente quando relativos a operações de venda, conforme
inciso IX, art. 3o da Lei no 10.833, de 2003, extensível ao PIS nos termos do art. 15 da
mesma lei:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos
produtos referidos: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
(...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou
importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos
classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Redação dada pela Lei no
10.865, de 2004)
(...)
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos
incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor. (grifou-se)
Da leitura do texto transcrito, conclui-se que para admitir o crédito sobre o serviço de
frete, só existem duas hipóteses: 1) como insumo do bem ou serviço em produção, inc.
II, ou 2) como decorrente da operação de venda, inc. IX. Portanto antes de conceder ou
reconhecer o direito ao crédito, devemos nos indagar se o serviço de frete é insumo, ou
se está inserido na operação de venda.
De fato, já há muito a Administração Tributária na Solução de Divergência Cosit no 2,
de 2011, fixou o entendimento de que os fretes de produtos acabados entre
estabelecimentos, porquanto relativos a momento posterior ao processo produtivo em si,
não podem ser considerados como insumos do processo produtivo. Esse entendimento
foi recentemente reiterado no novo contexto jurídico do conceito de insumos pelo citado
Parecer Normativo Cosit no 5, de 2018. Citem-se as ementas/excertos:
Fl. 7365
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Fl. 23 do Acórdão n.o 3302-011.882 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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Solução de Divergência no 2, de 2011:
ASSUNTO: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
EMENTA: Apuração não cumulativa. Créditos de despesas com fretes.
Por não integrarem o conceito de insumo utilizado na produção de bens
destinados à venda e nem se referirem à operação de venda de mercadorias, as
despesas efetuadas com fretes contratados para o transporte de produtos
acabados ou em elaboração entre estabelecimentos industriais e destes para os
estabelecimentos comerciais da mesma pessoa jurídica, não geram direito à
apuração de créditos a serem descontados da Cofins.
DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei No 10.833, de 2003, arts. 3o, II e IX, e art. 15.
ASSUNTO: Contribuição para o PIS/Pasep
EMENTA: Contribuição para o PIS/Pasep - Apuração não cumulativa. Créditos
de despesas com fretes.
Por não integrarem o conceito de insumo utilizado na produção de bens
destinados à venda e nem se referirem à operação de venda de mercadorias, as
despesas efetuadas com fretes contratados para o transporte de produtos
acabados ou em elaboração entre estabelecimentos industriais e destes para os
estabelecimentos comerciais da mesma pessoa jurídica, não geram direito à
apuração de créditos a serem descontados da Contribuição para o PIS/Pasep.
DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei No 10.637, de 2002, art. 3o, II e Lei No 10.833, de
2003, e art.15.
Parecer Normativo Cosit no 5, de 2018
5. GASTOS POSTERIORES À FINALIZAÇÃO DO PROCESSO DE
PRODUÇÃO OU DE PRESTAÇÃO
55. Conforme salientado acima, em consonância com a literalidade do inciso II
do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, e nos
termos decididos pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, em regra
somente podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins bens e serviços utilizados pela pessoa
jurídica no processo de produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-
se do conceito os dispêndios realizados após a finalização do aludido processo,
salvo exceções justificadas.
56. Destarte, exemplificativamente não podem ser considerados insumos
gastos com transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de
produção própria entre estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros de
distribuição ou para entrega direta ao adquirente 6, como: a) combustíveis
utilizados em frota própria de veículos; b) embalagens para transporte de
mercadorias acabadas; c) contratação de transportadoras.
Com relação ao que seria frete em operação de venda, enquadrando-se no inciso IX do
art. 3o da Lei no 10.833/2003, destaco os fundamentos da Ilustre Conselheira Larissa
Girard no Acórdão no 3002-001.217:
Há uma linha que defende que este dispêndio seria frete em operação de venda,
enquadrando-se no inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/2003. Nessa tese, a
expressão “operação de venda”, que consta do texto legal, seria entendida como
um evento complexo, que abrange serviços intermediários para a efetivação da
venda, propriamente dita, dentre esses serviços, o frete que se discute.
Fl. 7366
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Fl. 24 do Acórdão n.o 3302-011.882 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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Me parece que tal abordagem vem contaminada desses anos recentes de
discussão sobre o conceito de insumo, que culminou com uma definição pelo
Tribunal Superior de contornos imprecisos, com uma dose considerável de
subjetividade. O aspecto fundamental a se ressaltar é que este conceito de
insumo, de aspectos sutis, não pode desvirtuar os demais incisos, em especial
aqueles em que a redação não contém lacuna, obscuridade ou qualquer
dubiedade, como é o caso do inciso IX – armazenagem e frete na operação de
venda.
Despesa de armazenagem é o valor pago ao depositário para armazenar
mercadoria. Frete em operação de venda é o valor pago a um transportador para
levar a mercadoria vendida, do vendedor para o local indicado pelo comprador.
Por certo que a transferência de mercadoria acabada entre filiais ou remetida para
centro de distribuição não se enquadra na definição acima. E esta definição não
pode ser alargada, subjetivada ou corrompida pelos aspectos da essencialidade
ou da relevância. Concluir que o frete do texto legal compõe-se das etapas
intermediárias de uma operação de venda é transpor a discussão de “insumo do
insumo” para os demais incisos, o que é inaceitável.
Em se tratando de reconhecimento de crédito contra a Fazenda Nacional, que
tem por consequência a exclusão do crédito tributário, deve ser aplicada a
interpretação literal de que trata o art. 111 do CTN. É de se frisar, não falamos de
interpretação restritiva, mas literal.
A literalidade das palavras contidas no inciso IX não nos permite acrescer
atividades preparatórias, paralelas ou similares ao que consta na Lei – frete em
operação de venda. Somos julgadores da esfera administrativa, não legisladores.
Aqui, indubitável que o serviço de frete não pode ser considerado insumo nos termos do
inc. II do art. 3o acima transcrito, pois aqui não temos mais processo produtivo. O
processo produtivo já se concluiu e o produto acabado não está mais em processo de
industrialização. Observe também que esta operação também não se encaixa no inc. IX
do art. 3o, pois não se trata de frete na operação de venda, conquanto o produto ainda
não foi vendido.
A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça não reconhece o direito de
creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas das
mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem intrinsecamente
ligadas às operações de venda ou revenda.
Neste sentido, as seguintes decisões do Superior Tribunal de Justiça (STJ):
TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. LEIS NoS 10.637/02 E 10.833/03. REGIME DA
NÃOCUMULATIVIDADE. DESPESAS DE FRETE RELACIONADAS A
TRANSFERÊNCIAS
INTERNAS
DE
MERCADORIAS
ENTRE
ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. CREDITAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE.
1. O direito ao creditamento na apuração da base de cálculo do PIS e da
COFINS, nos termos das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, decorre da
utilização de insumo que se incorpora ao produto final, e desde que vinculado ao
desempenho da atividade empresarial.
2. As despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo
vendedor nas hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito de
creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas
das mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem
intrinsecamente ligadas às operações de venda ou revenda. Precedentes.
Fl. 7367
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Fl. 25 do Acórdão n.o 3302-011.882 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10380.903805/2012-85

3. "A norma que concede benefício fiscal somente pode ser prevista em lei
específica, devendo ser interpretada literalmente, nos termos do art. 111 do CTN,
não se admitindo sua concessão por interpretação extensiva, tampouco
analógica" (AgRg no REsp no 1.335.014, CE, relator Ministro Castro Meira, DJe
de 08.02.2013) . 4. Agravo regimental desprovido. (AgRg no RECURSO
ESPECIAL No 1.386.141 – AL (2013/0170725-4), Rel. Ministro Olindo
Menezes, DJe de 14/12/2015). (grifou-se)

ii) Embargos de Divergência em Resp no 1.710.700-RJ. Relator: Ministro
Benedito Gonçalves. Data da Publicação: 28/10/2019.
O caso dos autos trata de despesa de frete em relação ao deslocamento entre
estabelecimentos de uma mesma empresa - ou seja, não há uma operação de
venda ou revenda.
Por sua vez, o acórdão apontado como paradigma tem por pressuposto uma
operação de venda, realizada entre duas empresas distintas. Do voto
condutor proferido no RESP 1.215.773 (fls. 211/216 daqueles autos) transcrevo
(com grifos) os seguintes trechos:
(...)
Assim, o paradigma não trata da despesa de frete referente ao deslocamento entre
estabelecimento de uma mesma empresa, mas sim da aquisição efetiva de
veículos novos para posterior revenda.
Nesse sentido, o voto vencedor proferido no RESP 1.215.773 cuidou de
distinguir os dois contextos, nos seguintes termos (grifado):
Para afastar qualquer dúvida, devo ressaltar, por outro lado, que o acórdão
proferido nos autos do RESP 1.147.902/RS, da Segunda Turma, Ministro
Herman Benjamin, DJe de 6.4.2010, não tem pertinência com o caso em debate,
não dizendo respeito a transporte de bens para revenda. O referido precedente
envolve
simples
"transferência
interna
das
mercadorias
entre
estabelecimentos de uma única sociedade empresarial". Eis a ementa do
julgado:
(...)
Como se vê, o próprio voto condutor do acórdão apontado como paradigma
cuidou de apartar os contextos fáticos. Inclusive, o precedente RESP
1.147.902/RS (Segunda Turma, Ministro Herman Benjamin, DJe de 6.4.2010)
permanece sendo colacionado nos julgados mais recentes sobre o tema, como é o
caso
do
AgInt
no
AREsp
1237892/SP
(Rel. Ministra
ASSUSETE
MAGALHÃES,
SEGUNDA
TURMA,
julgado
em
10/09/2019,
DJe
16/09/2019), abaixo transcrito.
Por outro lado, como se depreende de precedente da Primeira Turma, de
dezembro de 2015, há sintonia de entendimentos entre ambos órgãos colegiados
fracionários da Primeira Seção do STJ (grifado):
(...)
2. As despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor
nas hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito de
creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas
das mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem
intrinsecamente ligadas às operações de venda ou revenda. Precedentes.
Fl. 7368
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 26 do Acórdão n.o 3302-011.882 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10380.903805/2012-85

3. "A norma que concede benefício fiscal somente pode ser prevista em lei
específica, devendo ser interpretada literalmente, nos termos do art. 111 do CTN,
não se admitindo sua concessão por interpretação extensiva, tampouco
analógica" (AgRg no REsp no 1.335.014, CE, relator Ministro Castro Meira, DJe
de 08.02.2013).
4. Agravo regimental desprovido.
(AgRg
no
REsp
1386141/AL,
Rel.
Ministro
OLINDO
MENEZES
(DESEMBARGADOR CONVOCADO DO TRF 1a REGIÃO), PRIMEIRA
TURMA, julgado em 03/12/2015)
O precedente acima continua sendo referido nos julgados mais recentes
sobre o tema: (...)
III. Na forma da jurisprudência dominante e atual do STJ, "as despesas de
frete (nas operações de transporte de produtos acabados, entre
estabelecimentos da mesma empresa) não configuram operação de venda,
razão pela qual não geram direito ao creditamento do PIS e da Cofins no regime
da não cumulatividade" (STJ, REsp 1.710.700/RJ, Rel. Ministro HERMAN
BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, DJe de 13/11/2018). (...)
IV. A controvérsia decidida pela Primeira Seção do STJ, por ocasião do
julgamento, sob o rito dos recursos repetitivos, do REsp 1.221.170/PR, é
distinta da questão objeto dos presentes autos, consoante admitido pela
própria agravante, por petição protocolada perante o Tribunal de origem, e
reconhecido também por esta Corte, nos EDcl no AgRg no REsp 1.448.644/RS
(Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, DJe de
18/04/2017).
V. Não se aplica ao caso, por ausência de similitude fática, a orientação firmada
pela Primeira Seção do STJ, por ocasião do julgamento do REsp 1.215.773/RS
(Rel. p/ acórdão Ministro CESAR ASFOR ROCHA, DJe de 18/09/2012), pois,
além de esse precedente não ter abordado a questão objeto dos presentes autos, o
inciso IX do art. 3o da Lei 10.833/2003 permite o creditamento das despesas
de "armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos
dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor", diferentemente
do caso concreto, em que não se verifica operação de venda.
(AgInt no AREsp 1237892/SP, Rel. Ministra ASSUSETE MAGALHÃES,
SEGUNDA TURMA, julgado em 10/09/2019, DJe 16/09/2019)
Igualmente neste sentido, as seguintes decisões do Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais (CARF):
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2007 a 30/09/2007
CRÉDITO. FRETE NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS
ENTRE ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. DESCABIMENTO.
A sistemática de tributação não-cumulativa do PIS e da Cofins, prevista na
legislação de regência Lei no 10.637, de 2002 e Lei no 10.833, de 2003, não
contempla os dispêndios com frete decorrentes da transferência de produtos
acabados entre estabelecimentos ou centros de distribuição da mesma pessoa
jurídica, posto que o ciclo de produção já se encerrou e a operação de venda
ainda não se concretizou, não obstante o fato de tais movimentações de
mercadorias atenderem a necessidades logísticas ou comerciais. Logo,
Fl. 7369
DF CARF MF
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Fl. 27 do Acórdão n.o 3302-011.882 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10380.903805/2012-85

inadmissível a tomada de tais créditos. (Acórdão no 3401-007.724 – 3a Seção de
Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária, Processo no 10665.723006/2011-
50, Rel. Conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares, Sessão de 28 de julho de
2020).
CRÉDITO
SOBRE
FRETES.
TRANSFERÊNCIA
DE
PRODUTOS
ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA.
IMPOSSIBILIDADE
Em consonância com a literalidade do inciso II do caput do art. 3o da Lei no
10.833, de 2003, e nos termos decididos pelo STJ e do Parecer Cosit no 5, de
2018, em regra somente podem ser considerados insumos para fins de apuração
de créditos das contribuições não-cumulativas, bens e serviços utilizados pela
pessoa jurídica no processo de produção de bens e de prestação de serviços,
excluindo-se do conceito de insumos os dispêndios realizados após a finalização
do aludido processo, salvo exceções justificadas.
As despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor
nas hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito de creditamento
de despesas de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para
estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem intrinsecamente ligadas às
operações de venda ou revenda. Não há, no caso das transferências internas,
mudança de titularidade dos produtos transportados, não havendo que se falar em
operação de venda e, consequentemente, em “frete na operação de venda”.
(Acórdão no 3302-010.922 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma
Ordinária, Processo no 11020.001536/2009-77, Rel. Conselheiro Vinicius
Guimarães, Sessão de 25 de maio de 2021).
Assim, nos fretes de produtos acabados entre estabelecimentos do contribuinte, uma vez
que os serviços de transporte foram realizadas após o término do ciclo de produção
ou fabricação do bem transportado, os mesmos não se enquadram como serviço de
transporte utilizado como insumo de produção ou fabricação de bens destinados à
venda; Por outro lado, não existe previsão legal para créditos da não cumulatividade
sobre fretes, salvo nas operações de venda, as quais não restam caracterizadas pela
simples movimentação dos produtos acabados entre estabelecimentos, com intuito de
facilitar a futura comercialização e a logística de entrega dos bens aos futuros
compradores.
Da mesma forma os dispêndios com combustível e manutenção dos veículos utilizados
para este fim, por abarcar as despesas despendidas no transporte interno de mercadorias
entre os estabelecimentos da mesma empresa de produto já acabado, não há como tratar
este serviço como insumo do processo produtivo, tendo em vista que este já se encontra
encerrado, bem como tais despesas não estão diretamente ligadas em operações de
venda, não fazendo jus ao desconto de créditos postulados.
Diante dos fundamentos acima expostos, voto por negar provimento ao recurso
voluntário.
CONCLUSÃO
Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de tal sorte que as razões de decidir
nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma
citados neste voto.
Fl. 7370
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 28 do Acórdão n.o 3302-011.882 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10380.903805/2012-85

Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o e 2o do art. 47 do anexo II
do RICARF, reproduzo o decidido no acórdão paradigma, no sentido de negar provimento ao
recurso.

(documento assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho - Presidente Redator

Fl. 7371
DF CARF MF
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