Tribunal: CARF
Processo: 10120.739780/2019-97
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JORGE LIMA ABUD
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-07-28
Data de publicação: 2021-08-12

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/03/2013
PER/DCOMP. DIREITO CREDITÓRIO. LIQUIDEZ E CERTEZA.
Os valores recolhidos a maior ou indevidamente somente são passíveis de (restituição/compensação caso os indébitos reúnam as características de liquidez e certeza.
PER/DCOMP. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA.
O ônus da prova cabe a quem dela se aproveita. Em se tratando de pedido de compensação, o contribuinte possui o ônus de prova do seu direito aos créditos pleiteados.
PER/DCOMP. DIREITO CREDITÓRIO. QUALIDADE DA PROVA.
A finalidade da prova é a formação da convicção do julgador quanto à existência dos fatos. É relevante que os fatos estejam provados a fim de que o julgador possa estar convencido da sua ocorrência.

Inteiro teor:
S3-C 3T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10120.739780/2019-97
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3302-011.411 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
28 de julho de 2021
Recorrente
CITALE BRASIL LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/03/2013
PER/DCOMP. DIREITO CREDITÓRIO. LIQUIDEZ E CERTEZA.
Os valores recolhidos a maior ou indevidamente somente são passíveis de
(restituição/compensação caso os indébitos reúnam as características de
liquidez e certeza.
PER/DCOMP. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA.
O ônus da prova cabe a quem dela se aproveita. Em se tratando de pedido de
compensação, o contribuinte possui o ônus de prova do seu direito aos créditos
pleiteados.
PER/DCOMP. DIREITO CREDITÓRIO. QUALIDADE DA PROVA.
A finalidade da prova é a formação da convicção do julgador quanto à
existência dos fatos. É relevante que os fatos estejam provados a fim de que o
julgador possa estar convencido da sua ocorrência.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso, nos termos do voto do relator.
(assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho - Presidente

(assinado digitalmente)
Jorge Lima Abud - Relator
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Vinicius Guimaraes,
Walker Araujo, Jorge Lima Abud, Jose Renato Pereira de Deus, Larissa Nunes Girard, Raphael
Madeira Abad, Denise Madalena Green, Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente).
Relatório
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10120.739780/2019-97
Fl. 1063
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3302-011.411 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10120.739780/2019-97

Aproveita-se o Relatório do Acórdão de Manifestação de Inconformidade.
Trata-se de julgamento de Manifestação de Inconformidade contra o Despacho
Decisório, (fls. 1015/1018), cientificado em 21/01/2020, conforme consignado às fls.
1025/1027, que indeferiu o Pedido de Ressarcimento, fl. 03, em formulário papel,
pleiteando o crédito presumido de COFINS NÃO-CUMULATIVA MERCADO
INTERNO sobre aquisições de leite in natura, instituído com base no Decreto n°
8.533/2015, que regulamentou o disposto no art. 9°-A da Lei n° 10.925/2004, tendo
como valor do pedido o montante de R$ 116.128,16, referente ao período de apuração:
01/04/2013 a 30/06/2013.
DO RELATÓRIO DE AUDITORIA
A Fiscalização elaborou o Relatório de Auditoria, fls. 1003/1017, em cumprimento à
liminar exarada no mandado de segurança n° 1005719-87.2019.4.01.3500 pela 3a Vara
Federal Cível da SJGO.
Para atender a determinação judicial, o procedimento fiscal n° 01.2.01.002019-00632-5
foi aberto com a finalidade de analisar pedidos de ressarcimento de crédito presumido
da Contribuição para o PIS e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade
Social - COFINS (crédito presumido do art. 8° da Lei 10.925/04 apurado em relação a
custos, despesas e encargos vinculados à produção e à comercialização de leite).
A Fiscalização abriu o e-processo n° 10265.021117/2019-98 para troca de informações
com a contribuinte e para concentrar toda a documentação que respalda o
reconhecimento do direito creditório dos pedidos de ressarcimento e para consulta da
própria contribuinte.
Em razão de os pedidos de ressarcimento abrangerem todos os anos- calendário de 2012
e 2013, os pedidos foram desmembrados por tributo e por trimestre de apuração,
conforme disposto no artigo 56 da IN RFB 1.717, de 17 de julho de 2017.
Essa IN consolidou a legislação tributária no que tange aos créditos ressarcíveis. O
crédito presumido, em comento, possui previsão de ressarcimento no art. 53.
No decorrer do procedimento, a empresa foi intimada a justificar o motivo pelo qual não
houve apuração de créditos presumidos em alguns Dacons/EFD-Contribuições.
Considerando que a contribuinte, em resposta, afirmou que não apurou os créditos
presumidos em alguns Dacons/EFD-contribuições, a Fiscalização efetuou a análise
conjunta dos créditos básicos e presumidos, pautada pelos Dacons ativos.
Em relação ao estorno das vendas de leite in natura, ficou demonstrado que a empresa
revende parte do leite in natura, conforme tabela, em arquivo não paginável, anexa à fl.
654, e, portanto, não teria direito ao crédito presumido nesse caso, pois para tê-lo
precisaria utilizar o leite adquirido, com suspensão da contribuição, como insumo na
produção de mercadorias destinadas à alimentação humana ou animal, nos moldes do
art. 8° da Lei n° 10.925/2004.
Assim, o leite revendido in natura não gera direito a crédito de PIS/Cofins: nem
presumido, posto que não é utilizado na industrialização, nem muito menos básico, pois
se trata de produto adquirido sem incidência da contribuição.
Fl. 1064
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 3302-011.411 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10120.739780/2019-97

Nesse contexto, a empresa foi intimada a justificar o motivo pelo qual não fez o estorno
do leite in natura comercializado e o estorno das devoluções de compra de leite in
natura. A empresa respondeu que, por um equívoco, não procedeu ao estorno dos
créditos presumidos de PIS/COFINS apropriados. Para tanto, apresentou planilha em
que efetuou o devido estorno.
Na planilha apresentada, a contribuinte reduziu a base de cálculo do valor das vendas de
leite in natura. No caso, a Fiscalização efetuou as glosas, adotando a mesma
metodologia de cálculo da contribuinte.
Considerando as informações acima, foi elaborada pela Fiscalização a planilha abaixo
que sintetiza os valores a ressarcir dos créditos de PIS/COFINS relativos ao ano-
calendário de 2013, ressaltando que houve crédito a ressarcir tão-somente nos meses de
novembro e dezembro.

DA MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE
Fl. 1065
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3302-011.411 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10120.739780/2019-97

A contribuinte alega, em sua Manifestação de Inconformidade, fls. 1030/1035,
interposta em 20/02/2020, que, ainda que as vendas do leite estejam classificadas com o
código NCM 0405.1000 - leite in natura, a empresa vendeu o leite pasteurizado, nos
moldes do art. 1°, XI, da Lei n° 10.925/2004 e, portanto, teria direito à redução a zero
das alíquotas da contribuição para o PIS/PASEP e COFINS incidentes sobre a receita
bruta de venda no mercado interno de leite fluido pasteurizado ou industrializado, na
forma de ultrapasteurizado.
Alega ainda que a redução a zero de alíquotas de tributos deve ser interpretada
literalmente, na forma do art. 111 do CTN, vez que se assemelha ao fenômeno da
isenção.
Por fim, postula que teria direito ao creditamento do PIS/Cofins, considerando o art. 1°,
XI, da Lei n° 10.925/2004. E, caso não entenda pela reforma do despacho decisório,
requer a conversão do julgamento em diligência (perícia), a fim de comprovar in loco
que o leite comercializado é submetido ao processo de pasteurização, considerando que
a conclusão fiscal limita-se à avaliação do NCM indicado nas notas fiscais, em afronta à
verdade material.
Em 09 de abril de 2020, através do Acórdão n° 03-90.686, a 9a Turma da
Delegacia Regional de Julgamento da Receita Federal do Brasil em Brasília/DF, julgou
improcedente a Manifestação de Inconformidade.
O contribuinte foi intimado do Acórdão, por via eletrônica, em 22 de setembro
de 2020, às e-folhas 1.049.
O contribuinte ingressou com Recurso Voluntário, em 21 de outubro de 2020,
e-folhas 1.051, de e-folhas 1.053 à 1.060.
Foram alegadas razões de fato e de direito nos mesmos termos que a
Manifestação de Inconformidade.
- DOS PEDIDOS
Por todos os motivos expostos em linhas pretéritas, a Recorrente requer seja o
presente Recurso Voluntário recebido e processado, bem como seja dado provimento à presente
pretensão recursal para, ao final, reformar o v. Acórdão recorrido, em homenagem ao princípio
da verdade material, considerando que as receitas oriundas das vendas “glosadas” pela
Administração Tributária, não ensejam a incidência das contribuições ao PIS e a COFINS,
considerando que não se referem ao leite in natura, mas sim ao leite industrializado, ensejando a
tributação à alíquota 0, nos termos do art. 1 °, XI, da lei n° 10.925/04.
Alternativamente, caso os ilustres Julgadores não entendam pela reforma do v.
Acórdão recorrido, o que se admite apenas em atenção ao princípio da eventualidade, requer a
conversão do julgamento em diligência (perícia), a fim de que seja devidamente comprovado,
através de perícia in loco, que o leite comercializado pela Recorrente é submetido ao processo de
pasteurização, não havendo qualquer tipo de revenda de leite in natura, ao contrário do que
defendido pelo i. Auditor Fiscal, cujo entendimento foi acolhido pela DRJ, simplesmente com
base na descrição equivocamente empregada quando da emissão do documento fiscal.

É o relatório.

Voto
Fl. 1066
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3302-011.411 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10120.739780/2019-97

Conselheiro Jorge Lima Abud – Relator.
- Da admissibilidade.
Por conter matéria desta E. Turma da 3a Seção do Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais e presentes os requisitos de admissibilidade, conheço do Recurso Voluntário
interposto pelo contribuinte.
O contribuinte foi intimado do Acórdão, por via eletrônica, em 22 de setembro
de 2020, às e-folhas 1.049.
O contribuinte ingressou com Recurso Voluntário, em 21 de outubro de 2020,
e-folhas 1.051.
O Recurso Voluntário é tempestivo.

Da Controvérsia.
 O direito referente ao crédito presumido de COFINS NÃO-
CUMULATIVO MERCADO INTERNO sobre aquisições de leite in
natura, instituído com base no Decreto n° 8.533/2015, que
regulamentou o disposto no art. 9°-A da Lei n° 10.925/2004, tendo
como valor do pedido o montante de R$ 85.963,47, referente ao período
de apuração: 01/01/2013 a 30/03/2013.
Passa-se à análise.
Trata-se o presente de pedido de ressarcimento de crédito presumido de
COFINS relativo ao 1° trimestre de 2013, comportando um crédito total no importe de R$
85.963,47 (oitenta e cinco mil, novecentos e sessenta e três reais e sete centavos).
Em razão de liminar em mandado de segurança, concedida pela 3^ Vara
Federal Cível da SJGO no processo 1005719-87.2019.4.01.3500, o procedimento fiscal
01.2.01.00-2019-00632-5 foi aberto com a finalidade de analisar pedidos de ressarcimento de
crédito presumido da Contribuição para o PIS e da Contribuição para o Financiamento da
Seguridade Social - COFINS (crédito presumido do art. 8° da Lei 10.925/04 apurado em relação
a custos, despesas e encargos vinculados à produção e à comercialização de leite).
Os pedidos foram apresentados em dois formulários (anexo I da IN RFB
1.300/2012) nos processos 10120.721041/2018-68 e 10120.721042/2018-11. No processo
10120.721041/2018-68, solicita o ressarcimento de todo crédito presumido do ano de 2012. No
processo 10120.721042/2018- 11, solicita todo o crédito presumido do ano de 2013.
Em razão dos pedidos de ressarcimento abrangerem todo ano-calendário, os
pedidos foram desmembrados por tributo e por trimestre de apuração, conforme disposto no
artigo 56 da IN RFB 1.717, de 17 de julho de 2017. Desta forma, os pedidos de ressarcimento
foram desmembrados para os seguintes processos:

Fl. 1067
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3302-011.411 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10120.739780/2019-97

A fiscalização constatou que o produto comercializado se tratava de leite in
natura.
Por se tratar de leite in natura, a receita proveniente de sua comercialização
atrai a incidência do PIS e da COFINS. Dessa forma, apurou os débitos relativos às contribuições
e utilizou o crédito reconhecido em favor da Recorrente, para fins de compensação, conforme
tabela abaixo extraída da e-folhas 1012:
Fl. 1068
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3302-011.411 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10120.739780/2019-97

1

A fiscalização indeferiu o crédito pleiteado, sob o fundamento de que, houve a
necessidade de aproveitamento de ofício dos créditos homologados, considerando que a
Recorrente teria deixado de recolher o PIS/COFINS incidente sobre a receita obtida com as
vendas de leite in natura,, as quais não se enquadram nas hipóteses de suspensão (art. 8o, Lei no
10.925/04) ou tributação a alíquota 0 (art. 1o, Lei no 10.925/04).
Assim, o Despacho Decisório concluiu que não há saldo credor a ser
ressarcido, posição referendada pelo Acórdão de Manifestação de Inconformidade.
A Instrução Normativa RFB n° 1.717, de 17 de julho de 2017, consolidou a
legislação tributária no que tange aos créditos ressarcíveis. O crédito presumido em comento
possui previsão de ressarcimento no artigo 53:
Art. 53. O saldo de créditos presumidos apurados na forma do § 3o do art. 8o da Lei no
10.925, de 2004, em relação a custos, despesas e encargos vinculados à produção e
à comercialização de leite e de seus derivados classificados nos códigos da NCM
mencionados no caput do art. 8o dessa Lei, existente em 30 de setembro de 2015,
poderá ser objeto de ressarcimento ou compensação, observado o disposto no art.
54.
§ 1o O pedido de ressarcimento ou a declaração de compensação de que trata o
caput poderão ser efetuados somente em relação aos créditos apurados no:
I - ano-calendário de 2010, a partir de 1o de outubro de 2015;
II - ano-calendário de 2011, a partir de 1o de janeiro de 2016;
III - ano-calendário de 2012, a partir de 1o de janeiro de 2017;
IV - ano-calendário de 2013, a partir de 1o de janeiro de 2018; e
V - período compreendido entre 1o de janeiro de 2014 e 30 de setembro de 2015, a
partir de 1o de janeiro de 2019.
§ 2o A aplicação do disposto neste artigo independe de habilitação da pessoa jurídica
no Programa Mais Leite Saudável, instituído pelo Decreto no 8.533, de 30 de
setembro de 2015.

Art. 54. O pedido de ressarcimento dos saldos de créditos da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins de que tratam os arts. 49 a 53 poderá ser efetuado somente
para créditos apurados até 5 (cinco) anos anteriores contados da data do pedido.

Em virtude de uma análise profícua, cumpre transcrever o seguinte fragmento
do Relatório de Auditoria (e-folhas 1.009 e seguintes):
Das Saídas de Leite
Fl. 1069
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 3302-011.411 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10120.739780/2019-97

Em resposta à intimação, a contribuinte informa que tributa as saídas de leite in natura à
alíquota zero das contribuições Pis e Cofins, utiliza como, fundamento o artigo 1°,
inciso XI, Lein° 10.925/04, que versa sobre as saídas de leite fluido pasteurizado ou
industrializado,na forma de ultrapasteurizado.
As notas fiscais eletrônicas de venda de leite estão relacionadas na planilha “TABELA
Nfe Saída Venda de Leite Citale.xlsx” (fl. 654). Verifica-se que as saídas são de leite in
natura, não se trata de leite fluido pasteurizado ou industrializado, na forma de
ultrapasteurizado. Assim, o artigo 1o, inciso XI, Lein° 10.925/04, não abarca a
mercadoria saída pela contribuinte, pois trata-se de produto diverso.
O leite in natura tem previsão de suspensão no artigo 8° da Lei 10.925/04. A incidência
da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins fica suspensa no caso de venda de leite in
natura, quando efetuada por pessoa jurídica mencionada no inciso II do § 1° do art. 8°
da Lei 10.925/04, ou quando realizada por pessoa jurídica que exerça atividade
agropecuária e cooperativa de produção agropecuária.
A hipótese de pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa de
produção agropecuária descarta-se de plano, tendo em vista que a contribuinte não se
enquadra em nenhuma das duas.
Desta forma, restaria a possibilidade de pessoa jurídica que exerça cumulativamente as
atividades de transporte, resfriamento e venda a granel de leite in natura. Essas são
atividades exigidas ao captador de leite, que por excelência é caracterizado pela coleta
do leite em cada produtor rural. Nota-se que o leite, quando no estabelecimento do
captador, já cumpriu todas as condições cumulativas que o inciso II do § 1° art. 8° da
Lei n° 10.924, de 2004, estatui. Depreende-se, assim, que o transporte a que o legislador
se refere é o transporte até o estabelecimento do captador, onde ocorrerá o resfriamento
(que já pode ter iniciado no transporte ou no próprio produtor) e a venda do leite a
granel.
Em consulta as notas fiscais de entrada de leite, relacionadas na planilha “TABELA Nfe
Entrada de Leite.xlsx” (fl. 654), verifica-se que o leite não foi adquirido diretamente de
produtores rurais, nesse sentido, a etapa de coleta do leite já foi realizado pelas pessoas
vendedoras.
Há que ressaltar que parte significativa do serviço de frete na aquisição do leite foi
contratado na modalidade CIF, parte do frete contratado na modalidade FOB foi
realizado por outra pessoa jurídica.
Assim, se fosse o caso de captação de leite, não cabe a suspensão da Contribuição para
o PIS/Pasep e da Cofins quando a captação do leite for efetuada por outra empresa
interligada. É que esses tributos têm como contribuinte a pessoa jurídica (Lei n° 9.718,
de 1998, art. 2°; Lei n° 10.637, de 2002, art. 1°; e Lein° 10.833, de 2003, art. 1°) e é no
âmbito das atividades da pessoa jurídica que devem ser analisados. Se a atividade é
executada por outra empresa, mesmo que do mesmo grupo econômico, não é cumprido
o requisito para fazer jus à suspensão das contribuições.
Desta maneira, a contribuinte não satisfaz as condições dos incisos II e III do §1° do art.
8° da Lei 10.925/04.
Trago ainda as conclusões do Acórdão de Manifestação de Inconformidade, a
partir das folhas 06 daquele documento:
Nesse contexto, percebe-se que a empresa não faz jus ao crédito presumido de
PIS/COFINS sobre a comercialização de leite fluido pasteurizado ou industrializado, na
forma de ultrapasteurizado, nos termos do art. 1°, XI, da Lei n° 10.925/2004, vez que,
ao contrário do que afirma, as Notas Fiscais de saída do produto comprovam que a
operação de venda ocorreu na forma de leite in natura, conforme “TABELA Nfe
Saída Venda de Leite Citale.xlsx ” (fl. 654).
Assim, essas Notas Fiscais fazem prova perante o Fisco das operações comerciais das
empresas na medida em que gozam de presunção de veracidade, presunção esta que
somente pode ser afastada por quem o pretenda, por meios hábeis e bastantes para tanto.
Fl. 1070
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3302-011.411 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10120.739780/2019-97

Portanto, a empresa apenas alega que o código NCM presente nas Notas Fiscais de
saída estaria incorreto, mas não traz elementos de prova que ratifiquem seu argumento.
Prosseguindo a análise, a atividade da contribuinte também não se encaixa nas hipóteses
de suspensão estabelecidas nos incisos II (pessoa jurídica que exerça cumulativamente
as atividades de transporte, resfriamento e venda a granel de leite in natura) e III
(pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa de produção
agropecuária) do § 1° do art. 8° da Lei 10.925/2004. (Redação dada pela Lei n° 11.051,
de 2004).
Nesse quesito, em resposta à intimação, a contribuinte apresentou seu Contrato Social,
que tem por objeto as seguintes atividades: “Comércio, Importação e Exportação de
Produtos de Laticínios; Comércio Varejista de Mercadorias em Geral, com
predominância de Produtos Alimentícios; Representação Comercial; Transporte
Rodoviário de Cargas; Comércio Varejista de Combustíveis; Comércio Varejista de
Lubrificantes. Parágrafo Único - A filial n° 01 da sociedade tem por objetivo: Indústria
de Laticínios; Comércio, Importação e Exportação de Produtos de Laticínios;
Comércio Varejista de Mercadorias em Geral, com predominância de Produtos
Alimentícios; Representação Comercial”.
A Auditoria descartou, de plano, o exercício de atividade agropecuária e cooperativa de
produção agropecuária, prevista no inciso III. Portanto, restou a possibilidade do inciso
II (pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de transporte, resfriamento
e venda a granel de leite in natura), o que, de acordo com as Notas Fiscais de Entrada
(fl. 654) também não restou comprovado, vez que o leite não foi adquirido diretamente
dos produtores rurais, nesse sentido, a etapa de coleta do leite já fora realizado pelas
pessoas vendedoras.
É alegado às folhas 05 do Recurso Voluntário:
Consoante exposto em linhas pretéritas, o produto comercializado pela Recorrente
através das notas fiscais identificadas pela Fiscalização, relacionadas na planilha
“TABELA NFe Saida Venda de Leite Citale.xlsx” (fl. 654), não se trata do leite in
natura, mas sim de leite in natura submetido a processo de industrialização
(pasteurização e ultrapasteurização).
O próprio NCM utilizado pela Recorrente nas operações objeto de exigência fiscal pelo
i. Julgador, qual seja 0406.1010, indica a natureza de produto submetido à
industrialização, tais como o leite pasteurizado e queijo mozarela, ao passo que o leite
cru / in natura, não submetido a qualquer tipo de alteração, é tratado sob a NCM
0401.2090.
Além disso, cumpre destacar que a Recorrente não é empresa produtora de leite, mas
sim, utiliza-o como matéria-prima na produção de outros produtos lácteos, derivados
daquele. Não consta, dentre as atividades por ela desenvolvidas, a mera revenda de leite.
De uma detida análise dos próprios documentos utilizados pela Fiscalização para
formação de seu entendimento, percebe-se que o produto vendido pela Recorrente não é
o leite in natura.
Com efeito, avaliando o preço do produto comercializado pela Recorrente (operações
constantes do documento “TABELA NFe Saída Venda de Leite Citale.xlsx”), percebe-
se que possui valor consideravelmente superior àquele praticado para aquisição de leite
in natura (operações constantes do documento “TABELA NFe Entrada de Leite.xlsx”).
A diferença, i. Conselheiros Julgadores, de aproximadamente R$ 0,20 (vinte centavos)
por litro, decorre justamente das despesas incorridas no processo de beneficiamento do
leite in natura.
Ora, tendo em vista que as vendas que implicaram em exigência fiscal pela
Administração Tributária, representadas pelas notas fiscais elencadas na planilha
“TABELA NFe Saída Venda de Leite Citale.xlsx”, foram todas realizadas pela
Recorrente em favor de adquirente pessoa jurídica, importante indagar: por qual motivo,
Fl. 1071
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 3302-011.411 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10120.739780/2019-97

do ponto de vista financeiro, comprariam leite in natura junto à Recorrente por um
valor superior àquele praticado pelo mercado?
Evidentemente, não se mostra razoável imaginar que determinada empresa suportaria
um custo superior para aquisição de um produto, para o qual o mercado pratica um valor
R$ 0,20 menor, o que corrobora a alegação de que a aquisição realizada é pertinente ao
leite submetido ao processo de industrialização desenvolvido pela Recorrente.
O argumento apresentado se fundamenta em dois pontos:
1. O NCM utilizado pela Recorrente nas operações objeto de exigência fiscal,
qual seja 0406.1010, indica a natureza de produto submetido à
industrialização;
2. O preço do produto comercializado pela Recorrente.
São argumentos absolutamente frágeis para comprovar o alegado, além do que
conta no Contrato Social da Recorrente a atividade Comércio, Importação e Exportação de
Produtos de Laticínios.

- A demonstração da certeza e liquidez do crédito tributário
A comprovação da existência de direito creditório líquido e certo é inerente à
certificação da legítima e correta compensação, conforme se depreende do art. 170 da Lei no
5.172, de 26 de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional – CTN):
Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja
estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a
compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou
vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda pública.
O CTN remete à lei ordinária e, nos casos em que ela atribuir à autoridade
administrativa, a função de estabelecer condições para que as compensações possam vir a ser
realizadas.
Neste sentido, a regra replicada no inciso VII, §3° do art. 74 da Lei 9.430/1996:
Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em
julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita
Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na
compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições
administrados por aquele Órgão.
(...)
§ 3o Além das hipóteses previstas nas leis específicas de cada tributo ou
contribuição, não poderão ser objeto de compensação mediante entrega, pela sujeito
passivo, da declaração referida no § 1o:
(...)
VII - o crédito objeto de pedido de restituição ou ressarcimento e o crédito informado
em declaração de compensação cuja confirmação de liquidez e certeza esteja sob
procedimento fiscal;
(Grifo e negrito nossos)
De clareza cristalina a regra para compensação de créditos tributários por
apresentação de Decaração de Compensação (DCOMP): demonstração da certeza e liquidez.
Fl. 1072
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3302-011.411 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10120.739780/2019-97

Nesta toada, a demonstração da certeza e liquidez do crédito tributário que se
almeja compensar é condição sine qua non para que a Autoridade Fiscal possa apurar a
existência do crédito, sua extensão e, por óbvio, a certeza e liquidez que o torna exigível.
Ausentes os elementos probatórios que evidenciem o direito pleiteado pela
Recorrente, não há outro caminho que não seja seu não reconhecimento.
- Do Ônus da Prova.
Coloque-se, inicialmente, que no que se refere à repartição do ônus da prova
nas questões litigiosas, a legislação processual administrativo-tributária inclui disposições que,
em regra, reproduzem aquele que é, por assim dizer, o princípio fundamental do direito
probatório, qual seja o de que quem acusa e/ou alega deve provar.
A regra maior que rege a distribuição do ônus da prova encontra amparo no art.
373 do Código de Processo Civil, in verbis:
Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito
do autor.
§ 1° Nos casos previstos em lei ou diante de peculiaridades da causa relacionadas à
impossibilidade ou à excessiva dificuldade de cumprir o encargo nos termos do caput
ou à maior facilidade de obtenção da prova do fato contrário, poderá o juiz atribuir o
ônus da prova de modo diverso, desde que o faça por decisão fundamentada, caso
em que deverá dar à parte a oportunidade de se desincumbir do ônus que lhe foi
atribuído.
§ 2° A decisão prevista no § 1o deste artigo não pode gerar situação em que a
desincumbência do encargo pela parte seja impossível ou excessivamente difícil.
§ 3° A distribuição diversa do ônus da prova também pode ocorrer por convenção das
partes, salvo quando:
I. - recair sobre direito indisponível da parte;
II. - tornar excessivamente difícil a uma parte o exercício do direito.
§ 4° A convenção de que trata o § 3° pode ser celebrada antes ou durante o
processo.
O dispositivo transcrito é a tradução do princípio de que o ônus da prova cabe a
quem dela se aproveita. E esta formulação também foi, com as devidas adaptações, trazida para o
processo administrativo fiscal, vez que a obrigação de provar está expressamente atribuída à
Autoridade Fiscal quando realiza o lançamento tributário, para o sujeito passivo, quando formula
pedido de repetição de indébito/ressarcimento.
Pertinente destacar a lição do professor Hugo de Brito Machado, a respeito da
divisão do ônus da prova:
No processo tributário fiscal para apuração e exigência do crédito tributário, ou
procedimento administrativo de lançamento tributário, autor é o Fisco. A ele, portanto,
incumbe o ônus de provar a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária que serve
de suporte à exigência do crédito que está a constituir. Na linguagem do Código de
Processo Civil, ao autor incumbe o ônus do fato constitutivo de seu direito (Código de
Processo Civil, art.333, I). Se o contribuinte, ao impugnar a exigência, em vez de negar
o fato gerador do tributo, alega ser imune, ou isento, ou haver sido, no todo ou em parte,
desconstituída a situação de fato geradora da obrigação tributária, ou ainda, já haver
pago o tributo, é seu ônus de provar o que alegou. A imunidade, como isenção,
Fl. 1073
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3302-011.411 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10120.739780/2019-97

impedem o nascimento da obrigação tributária. São, na linguagem do Código de
Processo Civil, fatos impeditivos do direito do Fisco. A desconstituição, parcial ou
total, do fato gerador do tributo, é fato modificativo ou extintivo, e o pagamento é
fato extintivo do direito do Fisco. Deve ser comprovado, portanto, pelo
contribuinte, que assume no processo administrativo de determinação e exigência
do tributo posição equivalente a do réu no processo civil”. (original não destacado)1
Sobre ônus da prova em compensação de créditos transcrevo entendimento da
3a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), em decisão consubstanciada no
acórdão de n° 9303-005.226, a qual me curvo para adotá-la neste voto:
...o ônus de comprovar a certeza e liquidez do crédito pretendido compensar é do
contribuinte. O papel do julgador é, verificando estar minimamente comprovado nos
autos o pleito do Sujeito Passivo, solicitar documentos complementares que possam
formar a sua convicção, mas isso, repita-se, de forma subsidiária à atividade probatória
já desempenhada pelo contribuinte. Não pode o julgador administrativo atuar na
produção de provas no processo, quando o interessado, no caso, a Contribuinte não
demonstra sequer indícios de prova documental, mas somente alegações.

- Das provas.
As provas devem ser compreendidas como um meio apto a formar
convencimento daquele que avalia determinada situação fática. No caso em testilha, o que deve
ser compreendido e elevado ao patamar de prova são documentos aptos e idôneos para
demonstrar as alegações enunciadas nos autos.
A finalidade da prova é a formação da convicção do julgador quanto à
existência dos fatos. Em outras linhas, um dos principais objetivos do direito é fazer prevalecer a
justiça. Para que uma decisão seja justa, é relevante que os fatos estejam provados a fim de que o
julgador possa estar convencido da sua ocorrência.
O convencimento do julgador forma-se pela aferição dos elementos da
ocorrência do fato, que assumem status de certeza. Mas não basta ter certeza, inafastável o efeito
psicológico da prova, que promove o convencimento do julgador no intuito de prolatar decisão
que representa a verdade.
Como já salientado, nos casos de utilização de direito creditório pela
interessada, desconto, restituição, compensação ou ressarcimento de créditos, é atribuição da
interessada a demonstração da efetiva existência deste.
Assim, em qualquer dos tipos de repetição é exigida a apresentação dos
documentos comprobatórios da existência do direito creditório como pré-requisito ao
conhecimento do direito pretendido pelo contribuinte; ausentes os documentos que atestem, de
forma inequívoca, a origem e a natureza do crédito, o pedido/declaração fica inarredavelmente
prejudicado.
Portanto, para fato constitutivo do direito de crédito o contribuinte deve
demonstrar de forma robusta ser detentor do crédito ou, em situações extremas, demonstrar
indícios convergentes que levem ao entendimento de que as alegações são verossímeis, inclusive
com a apresentação de documentos comprobatórios do referido direito.
Neste sentido já se manifestou esse colegiado por meio do acórdão de n. 3003-
000.463 de relatoria do Conselheiro Vinícius Guimarães:

1 Mandado de Segurança em Matéria Tributária, 3. ed., São Paulo: Dialética, 1998, p.252.
Fl. 1074
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3302-011.411 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10120.739780/2019-97

Importa lembrar que os livros contábeis trazem informações que interessam a vários
usuários, alguns internos à empresa, como os dirigentes, associados e sócios, e outros
externos, como os órgãos públicos administrativos, judiciários e fiscalizadores,
fornecedores, entre outros. A validade jurídica desse conjunto de informações
incorporado na escrituração contábil requer o devido registro público, no órgão
competente, conferindo-lhe a autenticidade e validade como meio de prova aos diversos
interessados, entre os quais a Administração Tributária.
Nesse sentido, o Conselho Federal de Contabilidade, deliberando sobre as normas
técnicas a serem observadas pelos respectivos profissionais no exercício da profissão,
aprovou, mediante a Resolução CFC n° 1.330, de 18 de março de 2011, a Norma
Técnica ITG 2000 - Escrituração Contábil. Entre outras disposições, a referida
resolução estabelece que os livros contábeis obrigatórios, entre os quais o Livro Diário e
o Livro Razão, devem revestir-se de formalidades extrínsecas - tais como: a) serem
encadernados; b) terem suas folhas numeradas sequencialmente; c) conterem termo de
abertura e de encerramento assinados pelo titular ou representante legal da entidade e
pelo profissional da contabilidade regularmente habilitado no Conselho Regional de
Contabilidade - e também devem ser registrados em órgão competente - autenticação no
Registro Público de Empresas Mercantis, ex vi do art. 1.181 do Código Civil.
No caso concreto, além de não terem sido apresentados os livros Diário e/ou Razão -
com termos de abertura e encerramento devidamente autenticados -, livros hábeis como
meio de prova perante a Administração Tributária, o balancete apresentado se revela
despido, como visto, de formalidade essencial para sua mínima eficácia perante
destinatários externos à própria empresa.
Em outras palavras, em sede de verificação e julgamento das compensações
declaradas, importa às autoridades fiscais e, também, aos tribunais administrativos aferir por
documentação idônea a existência do crédito alegado.
- Do reconhecimento do direito creditório pleiteado condicionado à
apresentação de documentos comprobatórios.
A
intimação
fiscal
para
esclarecimentos,
nas
hipóteses
de
restituição/compensação, trata, em verdade, de faculdade atribuída à autoridade administrativa
competente para decidir sobre o crédito utilizado, dado que, conforme já fartamente esclarecido,
a prova do indébito tributário resta a cargo do sujeito passivo. Nesse sentido dispõe,
expressamente, a legislação de regência
vigente a partir da implementação da
restituição/compensação por meio de declaração:
Instrução Normativa SRF n°210, de 30 de setembro de 2002:
“Art. 4o A autoridade competente para decidir sobre a restituição poderá determinar a
realização de diligência fiscal nos estabelecimentos do sujeito passivo, a fim de que seja
verificada, mediante exame de sua escrituração contábil e.fiscal, a exatidão das
informações prestadas. ”
Instrução Normativa SRF n° 460, de 18 de outubro de 2004:
“Art. 4° A autoridade da SRF competente para decidir sobre a restituição poderá
condicionar o reconhecimento do direito creditório à apresentação de documentos
comprobatórios do referido direito, bem como determinar a realização de diligência
fiscal nos estabelecimentos do sujeito passivo a fim de que seja verificada, mediante
exame de sua escrituração contábil e fiscal, a exatidão das informações prestadas. ”
Instrução Normativa SRF N° 600, de 28 de dezembro de 2005:
“Art. 4° A autoridade da SRF competente para decidir sobre a restituição poderá
condicionar o reconhecimento do direito creditório à apresentação de documentos
comprobatórios do referido direito, bem como determinar a realização de diligência
fiscal nos estabelecimentos do sujeito passivo a fim de que seja verificada, mediante
exame de sua escrituração contábil e fiscal, a exatidão das informações prestadas.”
Fl. 1075
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3302-011.411 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10120.739780/2019-97

Instrução Normativa RFB n°900, de 30 de dezembro de 2008:
“Art. 65. A autoridade da RFB competente para decidir sobre a restituição, o
ressarcimento, o reembolso e a compensação poderá condicionar o reconhecimento do
direito creditório à apresentação de documentos comprobatórios do referido direito,
inclusive arquivos magnéticos, bem como determinar a realização de diligência fiscal
nos estabelecimentos do sujeito passivo a fim de que seja verificada, mediante exame de
sua escrituração contábil e.fiscal, a exatidão das informações prestadas. ”
Instrução Normativa RFB n° 1.300, de 20 de novembro de 2012:
“Art. 76. A autoridade da RFB competente para decidir sobre a restituição, o
ressarcimento, o reembolso e a compensação poderá condicionar o reconhecimento do
direito creditório à apresentação de documentos comprobatórios do referido direito,
inclusive arquivos magnéticos, bem como determinar a realização de diligência fiscal
nos estabelecimentos do sujeito passivo a fim de que seja verificada, mediante exame de
sua escrituração contábil e fiscal, a exatidão das informações prestadas.”
Instrução Normativa RFB n° 1.717, de 17 de julho de 2017:
Art. 161. O Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil competente para decidir sobre a
restituição, o ressarcimento, o reembolso e a compensação poderá condicionar o
reconhecimento do direito creditório:
- à apresentação de documentos comprobatórios do referido direito, inclusive arquivos
magnéticos; e
- à verificação da exatidão das informações prestadas, mediante exame da escrituração
contábil e fiscal do interessado.
A prova requerida em favor da pessoa jurídica consiste nos fatos registrados na
escrituração e comprovados por documentos hábeis, conforme art. 923 do Regulamento do
Imposto de Renda, aprovado pelo Decreto n° 3.000, de 26 de março de 1999 (RIR/99):
“Art. 923. A escrituração mantida com observância das disposições legais faz, prova a
favor do contribuinte dos fatos nela registrados e comprovados por documentos hábeis,
segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais (Decreto-Lei n° 1.598, de
1977, art. 9°, § 1°). ” (destaques acrescidos)
Como visto da legislação transcrita, a escrituração, por si só, ou seja, quando
desacompanhada dos documentos a ela pertinentes, não é suficiente para comprovar os registros
ali efetuados. Veja-se a jurisprudência:
“REGISTROS CONTÁBEIS - Devem ser amparados por documentos hábeis, quais
sejam, aqueles que tem os requisitos e qualidades indispensáveis para comprovar os
lançamentos contábeis e produzir os efeitos jurídicos, sendo insuficiente para
comprová-los simples declarações de técnico de contabilidade. ” [1° CC Ac. 103-
20.008, DOU de 17/08/99]
Ressalte-se que o Código Tributário Nacional - CTN, aprovado pela Lei n°
5.172, de 25 de outubro de 1966, prescreve a observância da guarda dos documentos que devem
acobertar a escrituração, nos seguintes termos:
“Art. 195 - (omissis)
Parágrafo único - os livros obrigatórios de escrituração comercial e fiscal e os
comprovantes dos lançamentos neles efetuados serão conservados até que ocorra a
prescrição dos créditos tributários decorrentes das operações a que se refiram.”
Nesse mesmo diapasão são as disposições constantes do art. 4° do Decreto- lei
n.° 486, de 3 de março de 1969, tomado como base legal do artigo 264 do Regulamento do
Imposto de Renda, aprovado pelo Decreto n° 3.000, de 26 de março de 1999 (RIR/99):
Fl. 1076
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3302-011.411 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10120.739780/2019-97

“Art. 4°. O comerciante é ainda obrigado a conservar em ordem, enquanto não
prescritas
eventuais
ações
que
lhes
sejam
pertinentes,
a
escrituração,
correspondência e demais papéis relativos à atividade, ou que se refiram a atos ou
operações que modifiquem ou possam vir a modificar sua situação patrimonial.”
E também as disposições do art. 37 da Lei n° 9.430, de 27 de dezembro de
1996:
“Art. 37. Os comprovantes da escrituração da pessoa jurídica, relativos a fatos que
repercutam em lançamentos contábeis de exercícios futuros, serão conservados até
que se opere a decadência do direito de a Fazenda Pública constituir os créditos
tributários relativos a esses exercícios. ”
E não basta apenas juntar um documento ou um conjunto de documentos, ainda
que volumoso. É preciso estabelecer uma relação entre os documentos e o fato que se pretende
provar. Nesse sentido, vale-se das lições de Fabiana Del Padre Tomé (A prova no Direito
Tributário, 2008, p. 179):
Isso não significa, contudo, que para provar algo basta simplesmente juntar um
documento aos autos. É preciso estabelecer relação de implicação entre esse documento
e o fato que se pretende provar. A prova decorre exatamente do vínculo entre o
documento e o, fato probando. (destaques acrescidos)
Assim, provar por meio de documentos não se encerra na apresentação desses,
mas exige que sejam apresentados juntamente com uma argumentação que estabeleça uma
relação de implicação entre os documentos e o fato que se pretende provar. A simples juntada de
documentos não produz prova, ou seja, não resulta no reconhecimento do fato que se pretende
provar.
Portanto, no caso específico dos pedidos de restituição, compensação ou
ressarcimento de créditos tributários, à contribuinte cumpre o ônus que a legislação lhe atribui,
quando traz os elementos de prova que demonstrem a existência do crédito.
E tal demonstração, no caso das pessoas jurídicas, está, por vezes, associada a
uma conciliação entre registros contábeis e documentos que respaldem tais registros.
- Momento da apresentação das provas.
Pela luz da legislação processual brasileira, quer judicial ou administrativa, é
defeso às partes apresentar prova documental em momento diverso do estabelecido na norma
processual.
No do Processo Administrativo Fiscal na data da apresentação da
impugnação/manifestação de inconformidade – a menos que (§ 4o do art. 16 do Decreto
70.235/1972):
a) Fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por
motivo de força maior;
b) refira-se a fato ou direito superveniente;
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidos aos autos.
Neste sentido, a inteligência do art. 17 do Decreto 70.235/1972 toda a matéria
de defesa deve ser alegada na impugnação/manifestação de inconformidade, de modo que há
preclusão para elencar novos elementos fáticos em sede recursal.
Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha
sidoexpressamente contestada pelo impugnante.
Fl. 1077
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3302-011.411 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10120.739780/2019-97

Da lição do Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho:
Sabemos que as provas devem estar em conjunto com as alegações, formando uma
união harmônica e indissociável. Uma sem a outra não cumpre a função de clarear a
verdade dos fatos.
Os fatos não vêm simplesmente prontos, tendo que ser construídos no processo, pelas
partes e pelo julgador. Após a montagem desse quebra-cabeça, a decisão se dará com
base na valoração das provas que permitirá o convencimento da autoridade julgadora.
Assim, a importância da prova para uma decisão justa vem do fato dela dar
verossimilhança às circunstâncias a ponto de formar a convicção do julgador.
Mais para que a prova seja bem valorada, se faz necessária uma dialética eficaz. Ainda
mais quando a valoração é feita em sede de recurso.
Por isso que se diz que o recurso deverá ser dialético, isto é, discursivo. As razões do
recurso são elemento indispensável ao órgão julgador, para o qual se dirige, possa julgar
o mérito do recurso, ponderando-as em confronto com os motivos da decisão recorrida.
O simples ato de acostar documentos desprovidos de argumentação não permite ao
julgador chegar a qualquer conclusão acerca dos motivos determinantes do alegado
direito requerido.
Não se pode olvidar que a produção de provas é facultada às partes, mas constitui-se em
verdadeiro ônus processual, porquanto, embora o ato seja instituído em seu favor, não o
sendo praticado no tempo certo, surge para a parte consequências gravosas, dentre elas a
perda do direito de o fazê-lo posteriormente, pois nesta hipótese, opera-se o fenômeno
denominado de preclusão, isto porque, o processo é um caminhar para frente, não se
admitindo, em regra, realização de instrução probatória tardia, pertinente a fases já
ultrapassadas.
Daí, não tendo sido produzida a tempo, em primeira instância, não se admite que
se faça em fases posteriores, sem que haja justificativa plausível para o retardo.
Dinamarco afirma que o direito à prova não é irrestrito ou infinito:
A constituição e a lei estabelecem certas balizas que também concorrem a traçar-lhes o
perfil dogmático, a principiar pelo veto às provas obtidas por meio ilícitos. Em nível
infraconstitucional o próprio sistema dos meios de prova, regido por formas
preestabelecidas, momentos, fases e principalmente preclusões, constitui legítima
delimitação ao direito à prova e ao seu exercício. Falar em direito à prova, portanto, é
falar em direito à prova legítima, a ser exercido segundo os procedimentos regidos pela
lei.
Portanto, já em sua Manifestação de Inconformidade / Impugnação perante o
órgão a quo, a Recorrente deve reunir todos os documentos suficientes e necessários para a
demonstração da certeza e liquidez do crédito pretendido.
- Da produção de prova em função de solicitação de diligência.
No processo administrativo fiscal a autoridade julgadora não está obrigada a
deferir pedidos de realização de diligência ou perícia requeridas. A teor do disposto no artigo 18
do Decreto no 70.235, de 1972, com redação dada pelo artigo 1o da Lei no 8.748, de 1993, tais
pedidos somente são deferidos quando necessários à formação de convicção do julgador.
Frise-se, a produção de provas, a realização de perícia ou diligência deve ser
efetivada para a elucidação de fatos e/ou complementação de prova, isso tudo à critério da
autoridade que realiza o julgamento do processo.
Fl. 1078
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3302-011.411 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10120.739780/2019-97

Também considero inaplicável o pedido de diligência. Com efeito, a recorrente já
teve oportunidade para demonstrar seu direito material, após a ciência do Acórdão de
manifestação de inconformidade. Permitir agora outra oportunidade malfere o art. 16, § 4o do
PAF Decreto 70.235/72.
Neste momento é importante destacar que a diligência não se presta à
complementação de provas que poderiam e deveriam ter sido produzidas pelo contribuinte que
pleiteia o reconhecimento do direito ao crédito, segundo a regra geral, a qual o ônus probatório
recai a quem alega. A diligência, pelo contrário, serve para permitir que a Receita Federal do
Brasil possa aferir a prova produzida pelo contribuinte.
Portanto, é de se concluir pelo indeferimento do presente pleito.

- O princípio da verdade material
Noutro giro, o princípio da verdade material não é remédio para todos os males
processuais. Não pode nem deve servir de salvo conduto para que se desvirtue o caminhar para
frente, o ordenamento e a concatenação dos procedimentos processuais - essência de qualquer
processo administrativo ou judicial.
Na realidade, a verdade material contrapõe-se ao formalismo exacerbado, presente
no Processo civil, mas, de maneira alguma, priva o procedimento administrativo das necessárias
formalidades. Daí se dizer que no Processo Administrativo Fiscal convivem harmonicamente os
princípios da verdade material e da formalidade moderada. De sorte que se busque a verdade
real, mas preservando as normas processuais que asseguram a segurança, a celeridade, a
eficiência e o bom andamento do processo.
Ocorre que o julgador sempre tem que decidir, ele deve ter bom senso na busca
pela verdade, evitando a obsessão que pode prejudicar a justiça célere.
A empresa permaneceu inerte em seu dever de colaboração, incidindo na carência
probatória que implica o não reconhecimento do direito de crédito.
Nessa linha, não há que se falar em violação de quaisquer princípios jurídicos,
entre os quais, aqueles da verdade material, do contraditório e ampla defesa, da finalidade,
proteção ao direito dos administrados ou motivação, quando o órgão julgador, ancorado na
correta premissa de que sobre o sujeito passivo recai o ônus da prova e na convicção de que não
foram juntadas provas suficientes, conclui pelo indeferimento da compensação declarada e pelo
afastamento de pedido de diligência.
Naturalmente, os órgãos julgadores podem, eventualmente, determinar, a seu
critério, diligências/perícias para esclarecimentos de questões e fatos que julgar relevantes. Isso
não significa, entretanto, que os órgãos julgadores deverão partir para uma desregrada e
inoportuna busca por elementos de provas que deveriam ser trazidos pelo sujeito passivo no
momento da impugnação.
Com efeito, existem regras claras que regulam a instrução e a preclusão
probatória, não cabendo ao julgador afastar regras postas em face de aplicação indevida, no caso
concreto, de eventuais princípios. A aplicação de princípios, como aqueles do formalismo
moderado, da verdade material, razoabilidade, entre outros, não pode se dar às custas do
afastamento de regras postas que servem, em última instância, para a concretização de outros
princípios jurídicos valiosos – como, por exemplo, a razoável duração do processo e a segurança
jurídica.
Fl. 1079
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 3302-011.411 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10120.739780/2019-97

Acrescente-se, ademais, que não há que se falar em cerceamento de defesa ou
violação do contraditório ou da proteção dos administrados, quando são franqueadas, ao sujeito
passivo, diversas oportunidades para apresentar os documentos aptos a comprovar suas
alegações.
No caso concreto, mesmo tendo sido intimado pela fiscalização e de ter o tribunal
a quo expressamente consignado que o sujeito passivo havia deixado de apresentar todos os
documentos suficientes e necessários para demonstrar suas alegações, o sujeito passivo se
eximiu, em sede recursal, de apresentar documentos suficientes e necessários para a
comprovação do crédito pretendido.
Nessa linha, entendo que o pedido de perícia ou diligência é descabido, devendo
ser rechaçado de plano. Diligência ou perícia não servem para suprir prova documental que o
próprio sujeito passivo deveria ter trazido aos autos em ocasião oportuna.

A título de exemplo: Processo n.° 11516.721501/2014-43. Sessão 23/02/2016.
Relator Rosaldo Trevisan. Acórdão n.° 3401-003.096
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 31/07/2009 a 30/09/2009
VERDADE MATERIAL. INVESTIGAÇÃO. COLABORAÇÃO.
A verdade material é composta pelo dever de investigação da Administração
somado ao dever de colaboração por parte do particular, unidos na finalidade
de propiciar a aproximação da atividade formalizadora com a realidade dos
acontecimentos.
PEDIDOS
DE
COMPENSAÇÃO
/
RESSARCIMENTO.
ÔNUS
PROBATÓRIO. DILIGENCIA/PERÍCIA.
Nos processos derivados de pedidos de compensação/ressarcimento, a
comprovação do direito creditório incumbe ao postulante, que deve carrear aos
autos os elementos probatórios correspondentes. Não se presta a diligência, ou
perícia, a suprir deficiência probatória, seja do contribuinte ou do fisco. (...)"
Aliás, o princípio da Verdade Material não supre a necessidade de
comprovação das alegações, nem inverte o ônus da prova, apenas viabiliza a liberdade do
julgador em analisar outros meios que comprove os fatos, no caso sob análise não há esses
“outros meios”, pois não há provas bastantes.
Dessa forma, complementando o que já foi esclarecido anteriormente, apesar
de advertido pela decisão recorrida que a contribuinte deveria “trazer os elementos que o
demonstrem e comprovem quando lhe for oportunizado recorrer na fase processual seguinte, o
recurso voluntário ao CARF, se assim lhe convier” nada trouxe aos autos que comprovasse a
existência do pleiteado direito creditório. Desse modo., mantém-se, por seus exatos termos, a
decisão recorrida que julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade e não reconheceu
o Direito Creditório.
Atentando-se para o presente caso, não se vislumbra qualquer fundamento
fático ou jurídico trazido pela Recorrente capaz de alterar a conclusão em torno do direito ao
crédito alcançada no despacho decisório e mantida pela decisão recorrida.
Fl. 1080
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 19 do Acórdão n.o 3302-011.411 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10120.739780/2019-97

Sendo assim, conheço do Recurso Voluntário e nego provimento ao recurso do
contribuinte.
É como voto.
(assinado digitalmente)
Jorge Lima Abud - Relator.

Fl. 1081
DF CARF MF
Documento nato-digital