Tribunal: CARF
Processo: 12585.720011/2012-15
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RODRIGO DA COSTA POSSAS
Data de julgamento: 2021-09-15
Data de publicação: 2022-01-19

Ementa:

Inteiro teor:
CSRF-T3
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
12585.720011/2012-15
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9303-011.947 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
15 de setembro de 2021
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
TAM LINHAS AÉREAS S/A

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/03/2009
RATEIO PROPORCIONAL DE CRÉDITOS. CÔMPUTO DAS RECEITAS
FINANCEIRAS NA RECEITA BRUTA TOTAL
As receitas financeiras, submetidas à alíquota zero, integram o montante da
receita bruta total, para fins do cálculo do percentual de rateio dos créditos
entre os que podem ser ressarcidos/compensados e os que apenas se prestam a
deduzir o valor a pagar, porque o art. 3o, § 8o, II, da Lei no 10.833/2003 não
fala em receita bruta sujeita ao pagamento da contribuição, não cabendo ao
intérprete criar distinção onde a lei não o faz, além do que sujeitam-se ao
regime de apuração não cumulativa da contribuição as receitas financeiras
auferidas por pessoa jurídica que não foi expressamente excluída desse regime,
ainda que suas demais receitas submetam-se, parcial ou mesmo integralmente,
ao regime de apuração cumulativa (Solução de Consulta Cosit no 387/2017).
CONCEITO DE INSUMO PARA FINS DE APURAÇÃO DE CRÉDITOS
DA NÃO-CUMULATIVIDADE. OBSERVÂNCIA DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE OU DA RELEVÂNCIA.
Conforme decidido pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento do
Recurso Especial no 1.221.170/PR, interpretado pelo Parecer Normativo
Cosit/RFB no 05/2018, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos
da não-cumulatividade deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
da relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à venda,
tais como os uniformes dos aeronautas exigidos por disposição legal.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
do Recurso Especial e no mérito, em negar-lhe provimento. Este julgamento seguiu a sistemática
dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão no 9303-011.946, de 15 de
setembro de 2021, prolatado no julgamento do processo 12585.720009/2012-38, paradigma ao
qual o presente processo foi vinculado.

(documento assinado digitalmente)
Rodrigo da Costa Pôssas – Presidente em exercício e Redator.

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 12585.720011/2012-15
Fl. 2035
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-011.947 - CSRF/3a Turma
Processo no 12585.720011/2012-15

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Rodrigo da Costa Pôssas,
Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Tatiana Midori Migiyama, Rodrigo Mineiro Fernandes, Valcir
Gassen, Jorge Olmiro Lock Freire, Erika Costa Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello.

Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos
prevista no art. 47, §§ 1o e 2o, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado
pela Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adoto neste relatório o relatado no
acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Especial de Divergência interposto pela Procuradoria da
Fazenda Nacional contra o Acórdão proferido pela 2a Turma Ordinária da 4a Câmara da 3a Sejul
do CARF. Na sua ementa estão sumariados os fundamentos da decisão, detalhados no voto:
As receitas financeiras devem ser consideradas no cálculo do rateio proporcional entre a
receita bruta sujeita à incidência não cumulativa e a receita bruta total, auferidas em
cada mês, aplicável aos custos, despesas e encargos comuns.
As receitas financeiras não estão listadas entre as receitas excluídas do regime de
apuração não cumulativa das contribuições de PIS/Pasep e Cofins e, portanto,
submetem-se ao regime de apuração a que a pessoa jurídica beneficiária estiver
submetida. Assim, sujeitam-se ao regime de apuração não cumulativa dessas
contribuições as receitas financeiras auferidas por pessoa jurídica que não foi
expressamente excluída desse regime, ainda que suas demais receitas submetam-se,
parcial ou mesmo integralmente, ao regime de apuração cumulativa (Solução de
Consulta Cosit no 387/2017).
Estão excluídas do regime não cumulativo as receitas decorrentes de prestação de
serviço de transporte coletivo de passageiros no que concerne somente ao transporte em
linhas regulares domésticas. A expressão "efetuado por empresas regulares de linhas
aéreas domésticas" contida no inciso XVI do art. 10 da Lei no 10.833/2003 tem o claro
objetivo de restringir o termo inicial "prestação de serviço de transporte coletivo de
passageiros”.
A exclusão de algumas receitas da regra geral da incidência do regime não cumulativo,
por se tratar de regra de exceção, comporta interpretação restritiva, de forma que as
receitas decorrentes do transporte internacional de passageiros não foram excluídas do
regime não cumulativo.
Insumos para fins de creditamento das contribuições sociais não cumulativas são todos
aqueles bens e serviços pertinentes e essenciais ao processo produtivo ou à prestação de
serviços, considerando como parâmetro o custo de produção naquilo que não seja
conflitante com o disposto nas Leis nos 10.637/02 e 10.833/03.
Os dispêndios com aquisição de uniformes para aeronautas é de responsabilidade do
empregador, conforme determinação legal constante na Lei Federal no 7.183, de 5 de
abril de 1984. Ou seja, o fornecimento de peças de uniformes aos aeronautas não é uma
liberalidade, mas sim decorre de obrigação legal, caracterizando então requisito sine qua
non para que possa estar dentro das normas regulatórias de sua atividade. Dessarte, não
há como dissociar este gasto do conceito de insumo, à medida que se enquadra como
custo dos serviços prestados, claramente essencial para o exercício de suas atividades
empresariais, gerando direito a crédito no regime de apuração não-cumulativa da
Contribuição ao PIS e da COFINS.
No seu Recurso Especial, ao qual foi dado seguimento, a PGFN traz à
discussão as seguintes matérias:
Fl. 2036
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-011.947 - CSRF/3a Turma
Processo no 12585.720011/2012-15

1) Inclusão das Receitas Financeiras no cálculo do rateio proporcional entre a
receita bruta sujeita à não incidência não cumulativa e a receita bruta total;
2) Conceito de insumo;
2.1) Creditamento nas aquisições dos uniformes dos aeronautas.
O Contribuinte apresentou Contrarrazões.
É o Relatório.
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
Preenchidos todos os requisitos e respeitadas as formalidades regimentais, conheço do
Recurso Especial.
No mérito:
Inclusão das receitas financeiras no cálculo do rateio proporcional.
A jurisprudência desta Turma está espelhada neste recente Acórdão no 9303-011.297,
de 17/03/2021, de relatoria do ilustre Conselheiro Valcir Gassen, que adoto como razões
de decidir:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2007 a 30/06/2007
CRÉDITOS
DE
COFINS.
RATEIO
PROPORCIONAL.
RECEITAS
FINANCEIRAS. ALÍQUOTA ZERO. INCLUSÃO NO CONCEITO DE
RECEITA BRUTA TOTAL.
O art. 3o, § 8o, II, da Lei no 10.833/2003 não fala em receita bruta total, sujeita ao
pagamento de COFINS, não cabendo ao intérprete criar distinção onde a lei não
o faz. Impõe-se o cômputo das receitas financeiras no cálculo da receita brutal
total para fins de rateio proporcional dos créditos de COFINS não-cumulativo.
Voto
Quanto ao mérito, a matéria objeto de conhecimento do Recurso Especial da
Fazenda Nacional refere-se à possibilidade ou não do cômputo das receitas
financeiras na receita bruta total para o efeito de rateio proporcional dos créditos
no regime da não-cumulatividade das contribuições de PIS e COFINS.
Alega a Fazenda Nacional que não faz sentido incluir as receitas financeiras do
Contribuinte por elas não estarem associadas a nenhum tipo de custos, despesas
ou encargos que sejam comuns às demais receitas, ou seja, o posicionamento
defendido pela Fazenda Nacional é no seguinte sentido:
As receitas financeiras não se originam de insumos passíveis de creditamento, de
modo que sua inclusão no cálculo do percentual utilizável na segregação de
créditos contribuiria apenas para causar distorção no resultado obtido,
afastando‐o da real proporção entre os custos, despesas e encargos e sua efetiva
contribuição para cada tipo de receita auferida pela pessoa jurídica.
Cabe apontar que o Contribuinte apresentou Contrarrazões ao Recurso Especial
da Fazenda Nacional alegando que a receita financeira deve integrar os cálculos
da receita bruta, uma vez que há previsão legal para tanto e que o próprio CARF
já se manifestou nesse sentido.
Fl. 2037
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-011.947 - CSRF/3a Turma
Processo no 12585.720011/2012-15

De fato, em que pese o entendimento trazido pela Fazenda Nacional, é de se
verificar que uma vez que estas receitas são utilizadas para os cálculos das
contribuições, elas devem ser consideradas no cômputo do rateio proporcional.
Esse foi o entendimento no acórdão recorrido e que de forma precisa estabelece a
correta aplicação da legislação. Assim, cita-se trecho do Acórdão no 3202-
000.597 para reforçar o entendimento acerca desta matéria:
“Merece, também, ser acolhido o recurso voluntário, quando pede que as receitas
financeiras, sujeitas à incidência à alíquota zero da contribuição, a partir de
02/08/2004, por força do Decreto no 5.164/2004, sejam computadas no somatório
da receita bruta total para fins de rateio proporcional.
Isso porque o art. 3o, § 8o, II, da Lei no 10.833/2003 não fala em receita bruta
sujeita ao pagamento de COFINS, não cabendo ao intérprete criar distinção onde
a lei não o faz. In verbis:
§ 8o Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal,
no caso de custos, despesas e encargos vinculados às receitas referidas no § 7o e
àquelas submetidas ao regime de incidência cumulativa dessa contribuição, o
crédito será determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo método de:
I – apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema de
contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou
II – rateio proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a
relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-
cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês.”
Nesse sentido, apesar do entendimento trazido pelo Recurso Especial da Fazenda
Nacional, me filio a posição acima, uma vez que as receitas utilizadas para os
cálculos do PIS e da COFINS devem entrar no rateio proporcional, ou seja, se as
receitas financeiras integram a base de cálculo das contribuições não
cumulativas, da mesma forma, não podem ser excluídas para fins de rateio
proporcional, conforme o previsto no art. 3o, §8o, II, da Lei no 10.833/2003.
Corroborando com esse entendimento cita-se trecho da ementa do Acórdão no
3302-006.063, de relatoria do il. Conselheiro Paulo Guilherme Déroulède:
“ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL – COFINS
Ano-calendário: 2000, 2001, 2002, 2003, 2004, 2005, 2006
(...)
PIS/COFINS.
RATEIO
PROPORCIONAL.
CRÉDITOS.
RECEITAS
FINANCEIRAS.
As receitas financeiras devem ser consideradas no cálculo do rateio proporcional
entre a receita bruta sujeita à incidência não cumulativa e a receita bruta total,
auferidas em cada mês, aplicável aos custos, despesas e encargos comuns.
As receitas financeiras não estão listadas entre as receitas excluídas do regime de
apuração não cumulativa das contribuições de PIS/Pasep e Cofins e, portanto,
submetem-se ao regime de apuração a que a pessoa jurídica beneficiária estiver
submetida. Assim, sujeitam-se ao regime de apuração não cumulativa dessas
contribuições as receitas financeiras auferidas por pessoa jurídica que não foi
expressamente excluída desse regime, ainda que suas demais receitas submetam-
se, parcial ou mesmo integralmente, ao regime de apuração cumulativa (Solução
de Consulta Cosit no 387/2017)”.
Conceito de Insumo.
Como há tempo já o tem feito, de forma majoritária, o CARF, aqui não se adota o
conceito do IPI, tampouco o do IRPJ, mas sim, um intermediário, hoje consagrado e
melhor delineado – ainda que não se possa dizer, “cartesiano” –, à vista da decisão do
Fl. 2038
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-011.947 - CSRF/3a Turma
Processo no 12585.720011/2012-15

STJ no REsp no 1.221.170/PR, sob o rito dos recursos repetitivos, publicada em
24/04/2018, que levou inclusive a que a PGFN e a RFB editassem normas
interpretativas,
para
eles
vinculantes,
quais
sejam,
a
Nota
SEI
no
63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF e o Parecer Normativo Cosit/RFB no 05/2018, cuja
ementa transcrevo:
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP
1.221.170/PR. ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou
serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de
serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a)
o "critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca
e fundamentalmente, o produto ou o serviço":
a.1) "constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço";
a.2) "ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência";
b)
já o critério da relevância "é identificável no item cuja finalidade,
embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do
serviço, integre o processo de produção, seja":
b.1) "pelas singularidades de cada cadeia produtiva";
b.2) "por imposição legal".
Dispositivos Legais. Lei n° 10.637, de 2002, art. 3°, inciso II; Lei n° 10.833, de
2003, art. 3°, inciso II.
Cabe-nos, então, à vista desta conceituação, passar à análise do caso concreto.
Uniformes.
Vejamos o que diz a Lei no 13.475/2017:
Art. 66. O tripulante receberá gratuitamente da empresa, quando não forem de
uso comum, as peças de uniforme e os equipamentos exigidos, por ato da
autoridade competente, para o exercício de sua atividade profissional.
O direito ao crédito das vestimentas exigidas por imposição legal está expresso no
próprio Parecer Normativo Cosit/RFB no 05/2018, que trata dos Equipamentos Proteção
Individual – EPI, também expressamente contemplados na decisão do STJ:
168. Como características adicionais dos bens e serviços (itens) considerados
insumos na legislação das contribuições em voga, destacam-se:
(...)
i) não são considerados insumos os itens destinados a viabilizar a atividade da
mão de obra empregada pela pessoa jurídica em qualquer de suas áreas, inclusive
em seu processo de produção de bens ou de prestação de serviços, tais como
alimentação, vestimenta, transporte, educação, saúde, seguro de vida, etc.,
ressalvadas as hipóteses em que a utilização do item é especificamente exigida
pela legislação para viabilizar a atividade de produção de bens ou de prestação
de serviços por parte da mão de obra empregada nessas atividades, como no caso
dos equipamentos de proteção individual (EPI);

Fl. 2039
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-011.947 - CSRF/3a Turma
Processo no 12585.720011/2012-15

À vista do exposto, voto por negar provimento ao Recurso interposto pela Fazenda
Nacional.

CONCLUSÃO
Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de tal sorte que as razões de decidir
nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma
citados neste voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o e 2o do art. 47 do anexo II
do RICARF, reproduzo o decidido no acórdão paradigma, no sentido de conhecer do Recurso
Especial e, no mérito, negar-lhe provimento.

(documento assinado digitalmente)
Rodrigo da Costa Pôssas – Presidente em exercício e Redator

Fl. 2040
DF CARF MF
Documento nato-digital