Tribunal: CARF
Processo: 35601.004434/2006-98
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIO PEREIRA DE PINHO FILHO
Data de julgamento: 2021-02-23
Data de publicação: 2021-04-05

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/04/1999 a 30/04/2002
DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÕES PRINCIPAIS E ACESSÓRIAS. PENALIDADES. RETROATIVIDADE BENIGNA.
No caso de multas por descumprimento de obrigação principal e por descumprimento de obrigação acessória pela falta de informação sobre a remuneração de segurados da Previdência Social em GFIP, associadas e exigidas em lançamentos de ofício referentes a fatos geradores anteriores à vigência da Medida Provisória n° 449, de 2008, convertida na Lei n° 11.941, de 2009, a retroatividade benigna deve ser aferida mediante a comparação entre a soma das penalidades pelo descumprimento das obrigações principal e acessória, aplicáveis à época dos fatos geradores, com a multa de ofício de 75%, prevista no art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996 (Súmula CARF no 119).

Inteiro teor:
CSRF-T2
Ministério da Economia
CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS

Processo no
35601.004434/2006-98
Recurso no
Especial do Procurador
Acórdão no
9202-009.361 – CSRF / 2a Turma
Sessão de
23 de fevereiro de 2021
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
MABE CAMPINAS ELETRODOMESTICOS S/A

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/04/1999 a 30/04/2002
DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÕES PRINCIPAIS E ACESSÓRIAS.
PENALIDADES. RETROATIVIDADE BENIGNA.
No caso de multas por descumprimento de obrigação principal e por
descumprimento de obrigação acessória pela falta de informação sobre a
remuneração de segurados da Previdência Social em GFIP, associadas e
exigidas em lançamentos de ofício referentes a fatos geradores anteriores à
vigência da Medida Provisória n° 449, de 2008, convertida na Lei n° 11.941,
de 2009, a retroatividade benigna deve ser aferida mediante a comparação
entre a soma das penalidades pelo descumprimento das obrigações principal e
acessória, aplicáveis à época dos fatos geradores, com a multa de ofício de
75%, prevista no art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996 (Súmula CARF no 119).

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e, no mérito, em dar-lhe provimento.

(assinado digitalmente)
Maria Helena Cotta Cardozo - Presidente em Exercício

(assinado digitalmente)
Mário Pereira de Pinho Filho – Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros Mario Pereira de Pinho
Filho, Ana Cecilia Lustosa da Cruz, Pedro Paulo Pereira Barbosa, Joao Victor Ribeiro Aldinucci,
Mauricio Nogueira Righetti, Marcelo Milton da Silva Risso, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri,
Maria Helena Cotta Cardozo (Presidente).

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 35601.004434/2006-98
Fl. 1609
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9202-009.361 - CSRF/2a Turma
Processo no 35601.004434/2006-98

Relatório
Trata-se de Notificação Fiscal de Lançamento de Débito - NFLD, Debcad no
35.957.338-0, relativa a contribuições previdenciárias, destinadas ao financiamento dos
benefícios concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrentes
dos riscos ambientais do trabalho.
De acordo com o Relatório Fiscal, fls. 543/591, por não ter informado em Guia de
Recolhimento do FGTS à Informações Previdência Social – GFIP, os fatos geradores objeto do
presente lançamento, contra o Sujeito Passivo foi lavrado o Auto de Infração registrado sob o
Debcad no 35.639.667-3.
Em sessão plenária de 17/07/2014, foi julgado o Recurso Voluntário, prolatando-
se o Acórdão no 2301-004.086 (fls. 1516/1525). Referida decisão foi integrada pelos Acórdãos
de Embargos no 2301-004.741, de 15/09/2016 e no 2301-005.598, de 11/09/2018. Transcreve-se
as ementas e registros dos julgados:
Acórdão no 2301-004.086
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/04/1999 a 30/04/2002
NFLD DEBCAD sob n° 35.957.3380
Consolidados em 17/10/2006
DA DECADÊNCIA
Aplicação da Súmula 99 do CARF é uma imposição regimental, inserta no artigo 72
RICARF, eis que houve recolhimentos, ainda que parcial, antecipado, estando
decadente o período anterior a outubro de 2001.
IMPOSSIBILIDADE DE REVISÃO DO LANÇAMENTO
Não procede o requerido pela Recorrente a de anular o presente lançamento, eis que,
segundo alega no remédio recursivo, a Autoridade Fiscal não poderia refazer o
lançamento antes prejudicado por erro formal, eis que o caso concreto não abarca as
exigência dos artigo 145 e 149 do CTN.
Ocorre que houve uma falta funcional da autoridade lançadora, fato este, que por si só
autorizaria a revisão, conforme dispõe o mencionado artigo 149 e incisos do CTN.
DA
PRESUNÇÃO
UTILIZADA
PELA
FISCALIZAÇÃO
e
DA
DESCARACTERIZAÇÃO
DAS
CONDIÇÕES
QUE
ENSEJAM
A
APOSENTADORIA ESPECIAL
Alega a Recorrente que, quanto à exposição aos ruídos no local do trabalho nas áreas de
produção, não se pode incluir todos os empregados do setor, já que, hodiernamente,
efetua um gerenciamento do ambiente de trabalho e controla os riscos ocupacionais
neutralizando ou reduzindo o agente físico ruído a índices aceitos pela legislação,
fazendo uma confusão entre contribuição para a aposentadoria especial com o seguro de
acidente de trabalho.
DA NEUTRALIZAÇÃO DA EXPOSIÇÃO AO AGENTE NOCIVO. RODÍZIO DE
EMPREGADOS
EM
SETORES.
INSUFICIENTE
PARA
DETERMINAR
RECOLHIMENTO DE APOSENTADORIA ESPECIAL
O lançamento se fundamenta, basicamente, a partir de confirmada a exposição sobre a
qual não há discordância entre a fiscalização e o contribuinte , em verificar se as
medidas de controle adotadas pelo contribuinte foram suficientes à neutralização da
exposição. Neste ponto situamse as questões relativas ao rodízio de atividades entre
segurados que atuam nos setores de montagem, transformação, pintura a pó, esmaltação,
ferramentaria e manutenção, bem assim, o fornecimento e utilização de Equipamentos
Fl. 1610
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9202-009.361 - CSRF/2a Turma
Processo no 35601.004434/2006-98

de Proteção Individual EPI, e, por fim, os resultados anormais constantes dos relatórios
do PCMSO.
O próprio rodízio anunciado já demonstra da necessidade de se exigir o adicional da
contribuição especial, isto porque, mesmo que seja mínimo, a atividade requer atenção
especial, caso contrário não existiria o rodízio. E, há de considerar que os EPI’s, não
substituem a aposentadoria especial.
Há nos autos resultados dos Programa de Controle Médico e Saúde Ocupacional
PCMSO que demonstram autos índices de anomalias.
DO ARBITRAMENTO DA BASE DE CÁLCULO DO SAT
Alegação de arbitramento não procede porque a Fiscalização não colheu de forma
alheatória os valores para exercer a autuação, eis que se baseou em peças existentes nos
autos e fornecidas pela Recorrente, ou seja, na remuneração dos empregados da linha de
produção.
APLICABILIDADE DA MULTA DEBCAD SOB N° 51.014.8611
A Recorrente apresentou GFIP com incorreções e/ou omissões referentes às
competências 01/2008 a 12/2009, após a entrada em vigor da MP 449/2008, deixando
de declarar os valores relativos a PLR e programa de previdência privada pagos em
desacordo com a legislação, bem como a totalidade das remunerações de contribuintes
individuais.
Deve, portanto, pagar multa pela ausência de lançamento em GFIP devido, conforme
anuncia a Lei 8.212/91 constitui infração descrita no artigo 32A, inciso I, do “caput”, §
3o, da mencionada legislação, cuja qual foi incluída pela MP 449/2008, convertida na
Lei no 11.941/2009, respeitado o disposto na alínea “c”, do inciso II, do artigo 106 do
CTN.
DA MULTA. COMETIMENTO DE INFRAÇÃO
A multa de mora está prevista no artigo 35 da Lei no 8.212/91, antes da sua revogação
pela Lei no 11.941/2009.
E, em consonância à legislação, mormente ao artigo 106, C, II do CTN, há previsão de
retroatividade da legislação menos onerosa ao contribuinte, que no caso em tela é o
artigo 61 da Lei 9.430/96.
Recurso Voluntário Provido em Parte
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, I) Por unanimidade de votos: a) em dar provimento
parcial ao recurso, nas preliminares, para excluir do lançamento, devido à regra
decadencial expressa no § 4o, Art. 150 do CTN, as contribuições apuradas até a
competência 10/2001, anteriores a 11/2001, nos termos do voto do(a) Relator(a); b) em
negar provimento ao Recurso nas demais alegações da Recorrente, nos termos do voto
do(a) Relator(a); II) Por maioria de votos: a) em dar provimento parcial ao Recurso, no
mérito, para que seja aplicada a multa prevista no Art. 61, da Lei no 9.430/1996, se mais
benéfica à Recorrente, nos termos do voto do(a) Relator(a). Vencidos os Conselheiros
Andrea Brose Adolfo e Marcelo Oliveira, que votaram em manter a multa aplicada.
Acórdão no 2301-004.741
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/04/1999 a 30/04/2002
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. CABIMENTO EM CASO DE OMISSÃO,
OBSCURIDADE, CONTRADIÇÃO OU DÚVIDA.
Havendo contradição entre a fundamentação e a parte do dispositiva do acórdão, os
embargos de declaração devem ser acolhidos.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Fl. 1611
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9202-009.361 - CSRF/2a Turma
Processo no 35601.004434/2006-98

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, acolher os embargos
para lhe dar provimento, adequando o dispositivo do acórdão embargado para que nele
conste "dar provimento parcial ao recurso, nas preliminares, para excluir do lançamento,
devido à regra decadencial expressa no § 4o, art. 150, do CTN, as contribuições
apuradas até o período anterior a outubro de 2001".
Acórdão no 2301-005.598
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/04/1999 a 30/04/2002
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO.
Na existência de obscuridade, omissão ou contradição no acórdão proferido os
embargos devem ser acolhidos.
DA DECADÊNCIA
Aplicação da Súmula 99 do CARF é uma imposição regimental, inserta no artigo 72
RICARF, eis que houve recolhimentos, ainda que parcial, antecipado, estando
decadente o período anterior a outubro de 2001.
IMPOSSIBILIDADE DE REVISÃO DO LANÇAMENTO
Não procede o requerido pela Recorrente a de anular o presente lançamento, eis que,
segundo alega no remédio recursivo, a Autoridade Fiscal não poderia refazer o
lançamento antes prejudicado por erro formal, eis que o caso concreto não abarca as
exigência dos artigo 145 e 149 do CTN.
Ocorre que houve uma falta funcional da autoridade lançadora, fato este, que por si só
autorizaria a revisão, conforme dispõe o mencionado artigo 149 e incisos do CTN.
DA
PRESUNÇÃO
UTILIZADA
PELA
FISCALIZAÇÃO
E
DA
DESCARACTERIZAÇÃO
DAS
CONDIÇÕES
QUE
ENSEJAM
A
APOSENTADORIA ESPECIAL
Alega a Recorrente que, quanto à exposição aos ruídos no local do trabalho nas áreas de
produção, não se pode incluir todos os empregados do setor, já que, hodiernamente,
efetua um gerenciamento do ambiente de trabalho e controla os riscos ocupacionais
neutralizando ou reduzindo o agente físico ruído a índices aceitos pela legislação,
fazendo uma confusão entre contribuição para a aposentadoria especial com o seguro de
acidente de trabalho.
DA NEUTRALIZAÇÃO DA EXPOSIÇÃO AO AGENTE NOCIVO. RODÍZIO DE
EMPREGADOS
EM
SETORES.
INSUFICIENTE
PARA
DETERMINAR
RECOLHIMENTO DE APOSENTADORIA ESPECIAL
O lançamento se fundamenta, basicamente, a partir de confirmada a exposição sobre a
qual não há discordância entre a fiscalização e o contribuinte, em verificar se as
medidas de controle adotadas pelo contribuinte foram suficientes à neutralização da
exposição. Neste ponto situamse as questões relativas ao rodízio de atividades entre
segurados que atuam nos setores de montagem, transformação, pintura a pó, esmaltação,
ferramentaria e manutenção, bem assim, o fornecimento e utilização de Equipamentos
de Proteção Individual EPI, e, por fim, os resultados anormais constantes dos relatórios
do PCMSO.
O próprio rodízio anunciado já demonstra da necessidade de se exigir o adicional da
contribuição especial, isto porque, mesmo que seja mínimo, a atividade requer atenção
especial, caso contrário não existiria o rodízio. E, há de considerar que os EPI’s, não
substituem a aposentadoria especial. Há nos autos resultados dos Programa de Controle
Médico e Saúde Ocupacional PCMSO que demonstram autos índices de anomalias.
DO ARBITRAMENTO DA BASE DE CÁLCULO DO SAT
Alegação de arbitramento não procede porque a Fiscalização não colheu de forma
alheatória os valores para exercer a autuação, eis que se baseou em peças existentes nos
Fl. 1612
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9202-009.361 - CSRF/2a Turma
Processo no 35601.004434/2006-98

autos e fornecidas pela Recorrente, ou seja, na remuneração dos empregados da linha de
produção.
APLICABILIDADE DA MULTA DEBCAD SOB N° 51.014.8611
A Recorrente apresentou GFIP com incorreções e/ou omissões referentes às
competências 01/2008 a 12/2009, após a entrada em vigor da MP 449/2008, deixando
de declarar os valores relativos a PLR e programa de previdência privada pagos em
desacordo com a legislação, bem como a totalidade das remunerações de contribuintes
individuais.
Deve, portanto, pagar multa pela ausência de lançamento em GFIP devido, conforme
anuncia a Lei 8.212/91 constitui infração descrita no artigo 32-A, inciso I, do “caput”, §
3o, da mencionada legislação, cuja qual foi incluída pela MP 449/2008, convertida na
Lei no 11.941/2009, respeitado o disposto na alínea “c”, do inciso II, do artigo 106 do
CTN.
DA MULTA. COMETIMENTO DE INFRAÇÃO A multa de mora está prevista no
artigo 35 da Lei no 8.212/91, antes da sua revogação pela Lei no 11.941/2009.
E, em consonância à legislação, mormente ao artigo 106, C, II do CTN, há previsão de
retroatividade da legislação menos onerosa ao contribuinte, que no caso em tela é o
artigo 61 da Lei 9.430/96 Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, acolher os embargos
com efeitos infringentes para, por maioria de votos, sanando os vícios apontados no
Acórdão no 2301004.741, de 15/09/2016, registrar que a tese vencedora no Acórdão
2301004.086, de 17/07/2014, foi a existência, no lançamento original, anulado pelo
Acórdão no 1.447, de 2005, do CRPS, de vício material, e, assim, retificar o Acórdão
2301004.086, de 17/07/2014 no que dispõe diferentemente e ratificar as demais
decisões desse acórdão. Vencidos os conselheiros João Maurício Vital, Reginaldo
Paixão Emos e João Bellini Júnior, que entendiam que o lançamento original foi
anulado pelo Acórdão no 1.447, de 2005, do CRPS, pela constatação de vício formal.
O processo foi encaminhado à Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional – PGFN em
16/11/2018 (fl. 1578), para ciência do Acórdão de Embargos no 2301-005.598. Em 04/12/2018
(1591), a PGFN interpôs o Recurso Especial de fls. 1579/1590, no intuito de rediscutir a matéria
retroatividade benigna.
Ao Recurso Especial foi dado seguimento, conforme despacho de fls. 1593/1598.
Apresenta como paradigmas os Acórdãos no 2401-002.740 e no 9202-005.155,
cujas ementas, no que interessa à solução da lide, transcreve-se a seguir:
Acórdão no 2401-002.740
[...]
FALTA DE PAGAMENTO DO TRIBUTO E DECLARAÇÃO INCORRETA EM
GFIP. MULTA MAIS BENÉFICA. AFERIÇÃO CONSIDERANDO TODOS AS
LAVRATURAS EFETUADAS NA AÇÃO FISCAL.
Nos casos em que tenha havido falta de recolhimento das contribuições e declaração
incorreta dos fatos geradores em GFIP, para a aferição da multa mais benéfica, deve-se
cotejar a soma da multa por inadimplemento da obrigação principal (art. 35 da Lei n.o
8.212/1991)
e da multa por descumprimento da obrigação acessória (§ 5.o do art.
32 da Lei n.o 8.212/1991) com a atual multa de ofício (art. 35-A da Lei n.o 8.212/1991),
prevalecendo a que seja mais favorável ao contribuinte.
[...]
Fl. 1613
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9202-009.361 - CSRF/2a Turma
Processo no 35601.004434/2006-98

Acórdão no 9202-005.155
APLICAÇÃO DE PENALIDADE. PRINCÍPIO DA RETROATIVIDADE BENIGNA.
LEI No 8.212/1991, COM A REDAÇÃO DADA PELA MP 449/2008, CONVETIDA
NA LEI No 11.941/2009. PORTARIA PGFN/RFB No 14 DE 04 DE DEZEMBRO DE
2009.
Na aferição acerca da aplicabilidade da retroatividade benigna, não basta a verificação
da denominação atribuída à penalidade, tampouco a simples comparação entre
dispositivos, percentuais e limites. É necessário, antes de tudo, que as penalidades
sopesadas tenham a mesma natureza material, portanto que sejam aplicáveis ao mesmo
tipo de conduta.
O cálculo da penalidade deve ser efetuado em conformidade com a Portaria PGFN/RFB
no 14 de 04 de dezembro de 2009, se mais benéfico para o sujeito passivo.
Com base nos argumentos recursais, requer a Fazenda Nacional que seja
conhecido e provido o Recurso Especial, para reformar o acórdão recorrido, a fim de que a
retroatividade benigna seja aplicada a partir da comparação entre os seguintes valores: a)
somatório das multas aplicadas por descumprimento de obrigação principal, nos moldes do art.
35 da Lei no 8.212, de 1991, em sua redação anterior à Lei no 11.941, de 2009, e das aplicadas
pelo descumprimento de obrigações acessórias, nos moldes dos §§ 4o, 5o e 6o do art. 32 da Lei no
8.212, de 1991, em sua redação anterior à Lei no 11.941, de 2009; e b) multa aplicada de ofício
nos termos do art. 35-A da Lei no 8.212, de 1991, acrescido pela Lei no 11.941, de 2009.
Cientificado do Acórdão de Recurso Voluntário, do Recurso Especial da Fazenda
Nacional e do despacho que lhe deu seguimento, a Contribuinte não apresentou manifestação.

Voto
Conselheiro Mário Pereira de Pinho Filho – Relator
O Recurso Especial é tempestivo e atende aos demais pressupostos de
admissibilidade, portanto dele conheço.
A matéria devolvida à apreciação deste Colegiado refere-se exclusivamente à
aplicação da retroatividade benigna, tendo em vista as alterações promovidas na Lei no
8.212/1991 pela MP no 449/2009, convertida na Lei no 11.941/2009.
De repisar que no mesmo procedimento fiscal foram exigidas multas por
descumprimento de obrigações principais, bem como por descumprimento de obrigações
acessórias por falta de declaração de fatos geradores em GFIP.
De mais a mais, a solução do litígio passa pelo exame da alínea “c” do inciso II do
referido art. 106, que dispõe:
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:
I – em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de
penalidade à infração dos dispositivos interpretados;
II – tratando-se de ato não definitivamente julgado:
a) quando deixe de defini-lo como infração;
b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou omissão,
desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento de
tributo;
Fl. 1614
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9202-009.361 - CSRF/2a Turma
Processo no 35601.004434/2006-98

c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo
da sua prática. (Grifou-se)
Convém registrar que a Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), de forma
unânime, pacificou o entendimento de que, na aferição com vistas à aplicação da retroatividade
benigna, não basta verificar a denominação atribuída à penalidade, tampouco a simples
comparação entre dispositivos, percentuais ou limites. É necessário que as penalidades sopesadas
tenham a mesma natureza material, portanto sejam aplicáveis ao mesmo tipo de conduta. Nesse
sentido é o juízo extraído do Acórdão no 9202-004.262, de 23/06/2016, cuja ementa a seguir se
transcreve:
AUTO DE INFRAÇÃO OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA MULTA APLICAÇÃO NOS
LIMITES DA LEI 8.212/91 C/C LEI 11.941/08 APLICAÇÃO DA MULTA MAIS
FAVORÁVEL
RETROATIVIDADE
BENIGNA
NATUREZA
DA
MULTA
APLICADA.
A multa nos casos em que há lançamento de obrigação principal lavrados após a MP
449/2008, convertida na lei 11.941/2009, mesmo que referente a fatos geradores
anteriores a publicação da referida lei, é de ofício.
AUTO
DE
INFRAÇÃO
DE
OBRIGAÇÃO
PRINCIPAL
E
ACESSÓRIA
COMPARATIVO
DE
MULTAS
APLICAÇÃO
DE
PENALIDADE.
RETROATIVIDADE BENIGNA.

Na aferição acerca da aplicabilidade da retroatividade benigna, não basta a verificação
da denominação atribuída à penalidade, tampouco a simples comparação entre
percentuais e limites. É necessário, basicamente, que as penalidades sopesadas tenham a
mesma natureza material, portanto sejam aplicáveis ao mesmo tipo de conduta. Se as
multas por descumprimento de obrigações acessória e principal foram exigidas em
procedimentos de ofício, ainda que em separado, incabível a aplicação retroativa do art.
32-A, da Lei no 8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei no 11.941, de 2009, eis que
esta última estabeleceu, em seu art. 35-A, penalidade única combinando as duas
condutas.
A legislação anterior à Medida Provisória n° 449/2008 determinava, para a
situação em que ocorresse o recolhimento a menor do tributo e a falta de declaração dos valores
sujeitos à incidência de contribuições em GFIP, a constituição do crédito tributário de ofício,
acrescido das multas previstas no inciso II dos art. 35 e do § 5o do art. 32 da Lei n° 8.212/1991.
Com a superveniência da nova norma, para essa mesma situação (falta de pagamento e de
declaração), previu-se somente a aplicação do art. 35-A da Lei n° 8.212/1991, que faz remissão
ao art. 44 da Lei n° 9.430/1996.
Por conseguinte, para adequada observância da retroatividade benigna insculpida
na alínea “c” do art. 106 do CTN, mostra-se necessário comparar o somatório das multas
previstas no inciso II do art. 35 e nos §§ 4o e 5o do art. 32 da Lei n° 8.212/1991, na redação
anterior à MP 449/2008, e a multa prevista no art. 35-A da mesma lei, acrescentado pela Medida
Provisória referida.
As conclusões expostas acima, estão em linha com o entendimento consolidado
no âmbito do CARF, muito bem resumido nos excertos Acórdão no 9202-004.499, de
29/09/2016, transcritos a seguir:
Até a edição da MP 449/2008, quando realizado um procedimento fiscal, em
que se constatava a existência de débitos previdenciários, lavrava-se em relação ao
montante da contribuição devida, notificação fiscal de lançamento de débito - NFLD.
Caso constatado que, além do montante devido, descumprira o contribuinte obrigação
Fl. 1615
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9202-009.361 - CSRF/2a Turma
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acessória, ou seja, obrigação de fazer, como no caso de omissão em GFIP (que tem
correlação direta com o fato gerador), a empresa era autuada também por
descumprimento de obrigação acessória.
Nessa época os dispositivos legais aplicáveis eram multa - art. 35 para a NFLD
(24%, que sofria acréscimos dependendo da fase processual do débito) e art. 32 (100%
da contribuição devida em caso de omissões de fatos geradores em GFIP) para o Auto
de infração de obrigação acessória.
Contudo, a MP 449/2008, convertida na lei 11.941/2009, inseriu o art. 32-A, o
qual dispõe o seguinte:
“Art. 32-A. O contribuinte que deixar de apresentar a declaração de que trata o inciso
IV do caput do art. 32 desta Lei no prazo fixado ou que a apresentar com incorreções
ou omissões será intimado a apresentá-la ou a prestar esclarecimentos e sujeitar-se-á
às seguintes multas:
I – de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de 10 (dez) informações incorretas ou
omitidas; e
II – de 2% (dois por cento) ao mês-calendário ou fração, incidentes sobre o montante
das contribuições informadas, ainda que integralmente pagas, no caso de falta de
entrega da declaração ou entrega após o prazo, limitada a 20% (vinte por cento),
observado o disposto no § 3o deste artigo.
§ 1o Para efeito de aplicação da multa prevista no inciso II do caput deste artigo, será
considerado como termo inicial o dia seguinte ao término do prazo fixado para entrega
da declaração e como termo final a data da efetiva entrega ou, no caso de não-
apresentação, a data da lavratura do auto de infração ou da notificação de lançamento.
§ 2o Observado o disposto no § 3o deste artigo, as multas serão reduzidas:
I – à metade, quando a declaração for apresentada após o prazo, mas antes de
qualquer procedimento de ofício; ou
II – a 75% (setenta e cinco por cento), se houver apresentação da declaração no prazo
fixado em intimação.
§ 3o A multa mínima a ser aplicada será de:
I – R$ 200,00 (duzentos reais), tratando-se de omissão de declaração sem ocorrência
de fatos geradores de contribuição previdenciária; e
II – R$ 500,00 (quinhentos reais), nos demais casos.”
Entretanto, a MP 449, Lei 11.941/2009, também acrescentou o art. 35-A que
dispõe o seguinte,
“Art. 35-A. Nos casos de lançamento de ofício relativos às contribuições referidas no
art. 35 desta Lei, aplica-se o disposto no art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de
1996.”
O inciso I do art. 44 da Lei 9.430/96, por sua vez, dispõe o seguinte:
“Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e
nos de declaração inexata “
Com a alteração acima, em caso de atraso, cujo recolhimento não ocorrer de
forma espontânea pelo contribuinte, levando ao lançamento de ofício, a multa a ser
aplicada passa a ser a estabelecida no dispositivo acima citado, ou seja, em havendo
lançamento da obrigação principal (a antiga NFLD), aplica-se multa de ofício no
patamar de 75%. Essa conclusão leva-nos ao raciocínio que a natureza da multa,
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sempre que existe lançamento, refere-se a multa de ofício e não a multa de mora
referida no antigo art. 35 da lei 8212/91.
Contudo, mesmo que consideremos que a natureza da multa é de “multa de
ofício” não podemos isoladamente aplicar 75% para as Notificações Fiscais - NFLD
ou Autos de Infração de Obrigação Principal - AIOP, pois estaríamos na verdade
retroagindo para agravar a penalidade aplicada.
Por outro lado, com base nas alterações legislativas não mais caberia, nos
patamares anteriormente existentes, aplicação de NFLD + AIOA (Auto de Infração de
Obrigação Acessória) cumulativamente, pois em existindo lançamento de ofício a
multa passa a ser exclusivamente de 75%.
Tendo identificado que a natureza da multa, sempre que há lançamento, é de
multa de ofício, considerando o princípio da retroatividade benigna previsto no art.
106. inciso II, alínea “c”, do Código Tributário Nacional, há que se verificar a situação
mais favorável ao sujeito passivo, face às alterações trazidas.
No presente caso, foi lavrado AIOA julgada, e alvo do presente recurso
especial, prevaleceu o valor de multa aplicado nos moldes do art. 32-A.
No caso da ausência de informação em GFIP, conforme descrito no relatório a
multa aplicada ocorreu nos termos do art. 32, inciso IV, § 5o, da Lei no 8.212/1991
também revogado, o qual previa uma multa no valor de 100% (cem por cento) da
contribuição não declarada, limitada aos limites previstos no § 4o do mesmo artigo.

Face essas considerações para efeitos da apuração da situação mais favorável,
entendo que há que se observar qual das seguintes situações resulta mais favorável ao
contribuinte:
 Norma anterior, pela soma da multa aplicada nos moldes do art. 35, inciso II com
a multa prevista no art. 32, inciso IV, § 5o, observada a limitação imposta pelo
§ 4o do mesmo artigo, ou
 Norma atual, pela aplicação da multa de setenta e cinco por cento sobre os
valores não declarados, sem qualquer limitação, excluído o valor de multa
mantido na notificação.
Levando em consideração a legislação mais benéfica ao contribuinte, conforme
dispõe o art. 106 do Código Tributário Nacional (CTN), o órgão responsável pela
execução do acórdão deve, quando do trânsito em julgado administrativo, efetuar o
cálculo da multa, em cada competência, somando o valor da multa aplicada no AI de
obrigação acessória com a multa aplicada na NFLD/AIOP, que não pode exceder o
percentual de 75%, previsto no art. 44, I da Lei n° 9.430/1996. Da mesma forma, no
lançamento apenas de obrigação principal o valor das multa de ofício não pode
exceder 75%. No AI de obrigação acessória, isoladamente, o percentual não pode
exceder as penalidades previstas no art. 32A da Lei no 8.212, de 1991.
Observe-se que, no caso de competências em que a obrigação principal tenha
sido atingida pela decadência (pela antecipação do pagamento nos termos do art. 150,
§ 4o, do CTN), subsiste a obrigação acessória, isoladamente, relativa às mesmas
competências, não atingidas pela decadência posto que regidas pelo art. 173, I, do
CTN, e que, portanto, deve ter sua penalidade limitada ao valor previsto no artigo 32-
A da Lei no 8.212, de 1991.
Cumpre ressaltar que o entendimento acima está em consonância com o que
dispõe a Instrução Normativa RFB no 971, de 13 de novembro de 2009, alterada pela
Instrução Normativa RFB no 1.027 em 22/04/2010, e no mesmo diapasão do que
Fl. 1617
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estabelece a Portaria PGFN/RFB no 14 de 04 de dezembro de 2009, que contempla
tanto os lançamentos de obrigação principal quanto de obrigação acessória, em
conjunto ou isoladamente.
Nesse sentido, para fatos geradores ocorridos até a publicação da Medida
Provisória 449/2008, uma vez concluído o julgamento na esfera administrativa, a autoridade
responsável pela execução do acórdão, deverá observar as disposições contidas na Portaria
PGFN/RFB no 14/2009, que está em perfeita consonância com a jurisprudência administrativa.
Confira-se os procedimentos indicados na referida portaria:
Art. 1o A aplicação do disposto nos arts. 35 e 35-A da Lei no 8.212, de 24 de julho de
1991, com a redação dada pela Lei no 11.941, de 27 de maio de 2009, às prestações de
parcelamento e aos demais débitos não pagos até 3 de dezembro de 2008, inscritos ou
não em Dívida Ativa, cobrados por meio de processo ainda não definitivamente julgado,
observará o disposto nesta Portaria.
Art. 2o No momento do pagamento ou do parcelamento do débito pelo contribuinte, o
valor das multas aplicadas será analisado e os lançamentos, se necessário, serão
retificados, para fins de aplicação da penalidade mais benéfica, nos termos da alínea “c”
do inciso II do art. 106 da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966 - Código Tributário
Nacional (CTN).
§ 1o Caso não haja pagamento ou parcelamento do débito, a análise do valor das multas
referidas no caput será realizada no momento do ajuizamento da execução fiscal pela
Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN).
§ 2o A análise a que se refere o caput dar-se-á por competência.
§ 3o A aplicação da penalidade mais benéfica na forma deste artigo dar-se-á:
I - mediante requerimento do sujeito passivo, dirigido à autoridade administrativa
competente, informando e comprovando que se subsume à mencionada hipótese; ou
II - de ofício, quando verificada pela autoridade administrativa a possibilidade de
aplicação.
§ 4o Se o processo encontrar-se em trâmite no contencioso administrativo de primeira
instância, a autoridade julgadora fará constar de sua decisão que a análise do valor das
multas para verificação e aplicação daquela que for mais benéfica, se cabível, será
realizada no momento do pagamento ou do parcelamento.
Art. 3o A análise da penalidade mais benéfica, a que se refere esta Portaria, será
realizada pela comparação entre a soma dos valores das multas aplicadas nos
lançamentos por descumprimento de obrigação principal, conforme o art. 35 da Lei no
8.212, de 1991, em sua redação anterior à dada pela Lei no 11.941, de 2009, e de
obrigações acessórias, conforme §§ 4o e 5o do art. 32 da Lei no 8.212, de 1991, em sua
redação anterior à dada pela Lei no 11.941, de 2009, e da multa de ofício calculada na
forma do art. 35-A da Lei no 8.212, de 1991, acrescido pela Lei no 11.941, de 2009.
§ 1o Caso as multas previstas nos §§ 4o e 5o do art. 32 da Lei no 8.212, de 1991, em sua
redação anterior à dada pela Lei no 11.941, de 2009, tenham sido aplicadas
isoladamente, sem a imposição de penalidade pecuniária pelo descumprimento de
obrigação principal, deverão ser comparadas com as penalidades previstas no art. 32-A
da Lei no 8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei no 11.941, de 2009.
§ 2o A comparação na forma do caput deverá ser efetuada em relação aos processos
conexos, devendo ser considerados, inclusive, os débitos pagos, os parcelados, os não-
impugnados, os inscritos em Dívida Ativa da União e os ajuizados após a publicação da
Medida Provisória no 449, de 3 de dezembro de 2008.
Art. 4o O valor das multas aplicadas, na forma do art. 35 da Lei no 8.212, de 1991, em
sua redação anterior à dada pela Lei no 11.941, de 2009, sobre as contribuições devidas
a terceiros, assim entendidas outras entidades e fundos, deverá ser comparado com o
valor das multa de ofício previsto no art. 35-A daquela Lei, acrescido pela Lei no
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11.941, de 2009, e, caso resulte mais benéfico ao sujeito passivo, será reduzido àquele
patamar.
Art. 5o Na hipótese de ter havido lançamento de ofício relativo a contribuições
declaradas na Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e
Informações à Previdência Social (GFIP), a multa aplicada limitar-se-á àquela prevista
no art. 35 da Lei no 8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei no 11.941, de 2009.
De se ressaltar que, com a superveniência da Súmula CARF no 119/2018 e a
atribuição de efeito vinculante a esse enunciado pela Portaria do Ministério da Economia no 129,
de 1o de abril de 2019, o entendimento aqui esposado passou a ser de observância obrigatória por
toda a Administração Tributária Federal. Abaixo o inteiro teor da Súmula:
Súmula Vinculante CARF no 119. No caso de multas por descumprimento de
obrigação principal e por descumprimento de obrigação acessória pela falta de
declaração em GFIP, associadas e exigidas em lançamentos de ofício referentes a fatos
geradores anteriores à vigência da Medida Provisória n° 449, de 2008, convertida na Lei
n° 11.941, de 2009, a retroatividade benigna deve ser aferida mediante a comparação
entre a soma das penalidades pelo descumprimento das obrigações principal e acessória,
aplicáveis à época dos fatos geradores, com a multa de ofício de 75%, prevista no art.
44 da Lei n° 9.430, de 1996.
Conclusão
Ante o exposto, conheço do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional e,
no mérito, dou-lhe provimento, para que a retroatividade benigna seja aplicada em conformidade
com a súmula CARF no 119.

(assinado digitalmente)
Mário Pereira de Pinho Filho

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