Tribunal: CARF
Processo: 12898.000161/2008-91
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Pedro Paulo Pereira Barbosa
Data de julgamento: 2021-08-25
Data de publicação: 2021-10-21

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/04/2003 a 31/12/2004
RECURSO ESPECIAL. SITUAÇÕES FÁTICAS DIVERSAS. COMPROVAÇÃO DE DIVERGÊNCIA. IMPOSSIBILIDADE.
O Recurso Especial de Divergência somente deve ser conhecido quando restar comprovado que, em face de situações equivalentes, a legislação de regência tenha sido aplicada de forma divergente, por diferentes colegiados.

Inteiro teor:
CSRF-T2
CSRF-T2 MINISTÉRIO DA ECONOMIA
MINISTÉRIO DA ECONOMIA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
Processo no
Processo no
12898.000161/2008-91 Recurso
Recurso
Especial do Procurador Acórdão no
Acórdão no
9202-009.774 – CSRF / 2a Turma Sessão de
Sessão de
25 de agosto de 2021 Recorrente
Recorrente
FAZENDA NACIONAL Interessado
Interessado
SOCIEDADE DE ENSINO SUPERIOR ESTÁCIO DE SÁ LTDA

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/04/2003 a 31/12/2004
RECURSO
ESPECIAL.
SITUAÇÕES
FÁTICAS
DIVERSAS.
COMPROVAÇÃO DE DIVERGÊNCIA. IMPOSSIBILIDADE.
O Recurso Especial de Divergência somente deve ser conhecido quando restar
comprovado que, em face de situações equivalentes, a legislação de regência
tenha sido aplicada de forma divergente, por diferentes colegiados.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em não conhecer do
Recurso Especial, vencido o conselheiro Pedro Paulo Pereira Barbosa (relator), que conheceu.
Designada para redigir o voto vencedor a conselheira Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri.
(documento assinado digitalmente)
Maria Helena Cotta Cardozo – Presidente em exercício
(documento assinado digitalmente)
Pedro Paulo Pereira Barbosa – Relator
(documento assinado digitalmente)
Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri – Redatora designada
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Mario Pereira de Pinho
Filho, Ana Cecilia Lustosa da Cruz, Pedro Paulo Pereira Barbosa, Joao Victor Ribeiro Aldinucci,
Mauricio Nogueira Righetti, Marcelo Milton da Silva Risso, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri,
Maria Helena Cotta Cardozo (Presidente em exercício).

Relatório
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 12898.000161/2008-91
Fl. 1493
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 9202-009.774 - CSRF/2a Turma
Processo no 12898.000161/2008-91

Cuida-se de Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional em face do
Acórdão no 2402-004.385, proferido na Sessão de 04 de novembro de 2014, nos termos do
dispositivo a seguir reproduzido:
ACORDAM os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento ao
recurso voluntário para anular o lançamento por vício material, vencidos a conselheira
Luciana de Souza Espíndola Reis e o conselheiro Thiago Taborda Simões que negavam
provimento.
O Acórdão foi assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/04/2003 a 31/12/2004
ARBITRAMENTO. NECESSIDADE DE MOTIVAÇÃO EM CONSONÂNCIA COM
A LEI. AUSÊNCIA DE ESPECIFICAÇÃO DOS MOTIVOS DO ARBITRAMENTO.
NULIDADE.
A motivação fática para o arbitramento precisa ser claramente apontada para justificar a
medida extrema, o que não foi feito no caso presente, ocasionando a anulação dos
débitos correspondentes, por vício material.
O recurso visa rediscutir a seguinte matéria: nulidade por vício formal x
nulidade por vício material.
Em exame preliminar de admissibilidade, o presidente da Câmara de origem deu
seguimento ao apelo.
Em suas razões recursais a Fazenda Nacional aduz, em síntese, que o arbitramento
é um meio colocado à disposição da Administração Tributária para apurar o valor do tributo
devido quando há omissão ou quando não mereça fé a contabilidade do contribuinte; que essa é a
prescrição do art. 148 do CTN; que nesse mesmo sentido é o art. 33, §§ 3o e 6o, da Lei no 8.212,
de 1.991; que ainda que se entenda não estar presente no caso hipótese de autorizadora da
utilização do arbitramento, o vício seria de natureza formal; que a partir da leitura do voto
condutor do Recorrido, extrai-se que o colegiado a quo entendeu que a autoridade tributária não
demonstrou de forma necessária as razões que a levaram a adotar o procedimento da aferição
indireta para o cálculo do tributo devido; que tal vício se refere á motivação do lançamento; que
o lançamento é espécie de ato administrativo, sujeito aos termos do art. 9.784, de 1.999, que, em
seu art. 50 exige que todo ato administrativo seja motivado, de forma explícita, clara e
congruente com a indicação dos fatos e fundamentos jurídicos que lhe deram ensejo; que na
seara tributária o art. 142 do CTN impõe a motivação do lançamento; que não se pode negar a
distinção entre o fato que levou ao lançamento e a descrição desse mesmo fato pelo agente do
Fisco; que o relato do motivo é chamado pela doutrina de motivação; que o motivo tem natureza
material e a motivação, natureza formal; que, portanto a deficiência na motivação gera defeito de
ordem formal.
Cientificado do Acórdão Recorrido, do Recurso Especial da Procuradoria e do
despacho que lhe deu seguimento em 21/10/2015 (AR, e-fls. 1.440), a contribuinte apresentou
em 05/11/2015 (e-fls. 1.490) as Contrarrazões de e-fls. 1.444 a 1.489 nas quais pede o não
provimento do recurso com base, em síntese na consideração de que a própria Fazenda Nacional
admite que não houve clareza na autuação e que a autuação é nula, mas sustenta que o vício que
ensejou a nulidade é de natureza formal, o que não se sustentaria; que incorreções quanto aos
requisitos do art. 142, do CTN atuam diretamente na estrutura do auto de infração e, portanto,
não podem ser considerados vícios meramente formais; que não se trata de meros erros na
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9202-009.774 - CSRF/2a Turma
Processo no 12898.000161/2008-91

capitulação legal, mas também em equívoco na descrição fática, fatores que caracterizam o
cerceamento do direito de defesa, o que configura erro material.
É o relatório.

Voto Vencido
Conselheiro Pedro Paulo Pereira Barbosa, Relator.
O Recurso é tempestivo e atende aos demais pressupostos de admissibilidade.
Dele conheço.
Ante de enfrentar o mérito da questão convém esclarecer que a presente autuação
decorreu de ação fiscal da qual resultou na lavratura de três autos de infração, e que constituíram
três processos distintos, a saber:
1) DEBCAD no 37.205.912-0, Processo no 12898.000161/2008-91: Contribuição
Individual – Contribuições descontadas pela empresa/cooperativa de trabalho (Aferição
Indireta);
2) DEBCAD no 37.205.908-2, Processo no 12898.000116/2008-36: Contribuição
devida a terceiros – Salário Educação;
3) DEBCAD no 37.205.915-5, Processo no 12.898.000163/2008-80: Contribuição
devida a terceiros – Salário Educação (Aferição Indireta)
A autuação objeto deste processo é o DEBCAD no 37.205.912-0, e se refere à
exigência de Contribuição Individual – Contribuições descontadas pela empresa/cooperativa de
trabalho, apurada por aferição indireta;
Pois bem, passando-se à análise do mérito, a matéria em discussão é a natureza do
vício que ensejou a nulidade do lançamento, se formal ou material.
O Acórdão Recorrido declarou a nulidade do lançamento por vício material, tendo
apontado como razão de decidir o fato de que o lançamento não teria sido claro quanto à
definição da espécie de contribuição lançada, se a parte patronal ou a contribuição dos
segurados, isso porque o auto de infração teria se referido a “contribuição previdenciária
incidente sobre as contribuições efetuadas aos segurados contribuintes individuais que lhes
prestaram serviços”. Tal afirmação seria incompatível com a farta fundamentação no sentido de
que a autuada não seria entidade beneficente, o que sugeriria que o lançamento se refere à parte
patronal. Embora anote que o lançamento adotou a alíquota de 11%, o que também indicaria que
se trata de exigência de contribuição dos empregados. Enfim, desse fato, afirma o Recorrido que
é possível se entender pelo cerceamento do direito de defesa.
Outro ponto apontado no Recorrido foi o de que o lançamento teria sido feito com
base em aferição indireta, mas “em momento algum a autoridade administrativa buscou
fundamentar a necessidade de utilização do arbitramento e, consequentemente, a forma de
apuração indiscriminada das contribuições dos segurados com base na alíquota máxima de
11%”. Afirma que “pela forma de apuração da base de cálculo (contas contábeis x folha de
pagamento), seria possível, em tese, averiguar a origem das diferenças entre as contas e apurar as
contribuições efetivamente devidas pelos segurados, utilizando-se as alíquotas corretas para cada
um deles”. E arremata: “tem-se que a fiscalização instaurou o arbitramento sumariamente, o que
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9202-009.774 - CSRF/2a Turma
Processo no 12898.000161/2008-91

não se admite” E daí conclui: “por esse motivo, entendo que o lançamento não foi devidamente
fundamentado, deixando de apurar corretamente a matéria tributável, em ofensa ao art. 142 do
CTN, em patente vício material.”
Pois bem, para maior clareza, transcrevo trecho do Relatório Fiscal onde consta a
descrição e a fundamentação da infração:
2) O contribuinte em referência está sendo notificado, através do presente Auto de
Infração - AI, a recolher contribuições previdenciárias destinadas ao FPAS - Fundo de
Previdência e Assistência Social, no montante de R$ 347.813,75 (Trezentos e quarenta e
sete mil oitocentos e treze reais e setenta e cinco centavos), consolidado em 22/12/2008,
incidente sobre as remunerações efetuadas aos segurados contribuintes individuais que
lhes prestaram serviços, arrecadadas e fiscalizadas pela Secretaria da Receita Federal do
Brasil - SRFB.
3) As bases de cálculo das contribuições foram aferidas, com base na Lei n. 8.212,
de 24.07.91, artigo 33, §§, pelo valor dos saldos mensais das contas n° 411.01.08 e
n° 421.01.08 "Serviços de Autônomo", em confronto com as bases de cálculos
constante das folhas de pagamentos dos estabelecimentos matriz e filiais, estando
tais valores claramente evidenciados no Demonstrativo do Débito - Anexo I, parte
integrante deste Relatório Fiscal Inicial, onde pode constatar, por estabelecimento, a
Base de Cálculo Apresentada em Folha de Pagamento, a Base de Cálculo Contabilizada,
a Base de Cálculo Aferida e a Contribuição do Segurado.
E noutra passagem, mais adiante:
23) Por derradeiro, antecipando à demonstração do crédito fiscal constituído, cabe
relatar que a contabilidade do Contribuinte, nas contas n°s: 411.03.10 e 421.03.10 -
Aluguéis e Condomínios revelam expressivo valor pago a João Uchôa Cavalcanti Netto,
presidente da entidade, que uma vez comprovado a origem de tais pagamentos na forma
lançada, em nada altera o procedimento fiscal em curso. Ocorre que, depois de
reiteradas solicitações verbais, culminando com a emissão do Termo de Intimação
Fiscal, solicitando a exibição dos elementos que deram origem a tais lançamentos
contábeis, nenhum documento foi apresentado para tal comprovação, dando origem ao
lançamento do crédito fiscal a título de pró-labore, lançado à cota do Auto de Infração
de no 37.205.923-6 e n° 37.205.924-4, com fulcro no disposto no artigo 33, §§ 2 o e 3o ,
da Lei 8.212/91, e que uma vez não sendo apresentada nenhuma prova em contrário,
estará mais uma vez, além das provas já trazidas à colação nos itens e subitens
anteriores, descaracteriza a condição de entidade filantrópica da ora Autuada por
transgressão, dessa vez, ao disposto elo artigo 3o , inciso VIII, do Decreto n° 2.536/98.
Como se vê, o Relatório Fiscal, ao contrário do que se afirma no Recorrido, é
claro quanto à desqualificação da entidade como isenta, passando a exigir, então, a contribuição
que não foi recolhida. Especificamente sobre a alegada falta de clareza quanto ao tributo
lançado, o auto de Infração também é claro quando, no item Fundamentos Legais da Rubrica, e
assim descreve a contribuição objeto do lançamento, seguida da indicação dos períodos de
apuração e dos fundamentos legais da exigência: Contribuinte Individual – Contribuições
Descontadas pela Empresa/Cooperativa de Trabalho. Portanto, a meu juízo, não há dúvidas
quanto a esse ponto.
Sobre a falta de explicitação das razões para o arbitramento, embora, de fato, o
relatório fiscal do auto de infração deste processo não explicite essas razões, tendo apenas
mencionado que o lançamento se fez por aferição indireta, seguido da fundamentação legal, o
lançamento decorreu da mesma ação fiscal que ensejou o lançamento que constituiu o processo
no 12898.000163/2008-80 e lá tais razoes foram explicitadas no Relatório Fiscal nos seguintes
termos:
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9202-009.774 - CSRF/2a Turma
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2. O contribuinte em referência está sendo notificado, através do presente Auto de
Infração — AI, a recolher contribuições destinadas às Entidades: FNDE, INCRA, SESC
e SEBRAE, no montante de R$ 667.319,73 (Seiscentos e sessenta e sete mil trezentos e
dezenove reais e setenta e três centavos), consolidado em 22/12/2008, incidente sobre os
valores lançados sob o titulo da Conta N°s: 411.01.07 e 421.01.07 - "Indenizações
Trabalhistas", nos exercícios de 2003 e 2004, Conta N° 410.10.10008 — "Acordo
Judicial Trabalhista — Docente" e Conta N° 420.10.10008 — "Acordos Judiciais
Trabalhistas — Administrativos", para o exercício de 2005, com base nos fatos e
fundamentos a seguir transcritos, em decorrência da prerrogativa da Receita Federal do
Brasil - SRFB de arrecadar e fiscalizar contribuições devidas às outras entidades e
fundos, às quais se aplicam as regras gerais de contribuição previdencidria, por serem
comum as bases de cálculos passiveis de incidência contributiva de ambas as
contribuições.
2) O Contribuinte, no inicio dos trabalhos de Fiscalização, foi intimado em 13/05/2008,
com a emissão do Termo de Inicio da Ação Fiscal — TIAF, a apresentar a
documentação que ensejou os lançamentos contábeis efetuados na contas acima
mencionadas tais como: processos trabalhistas, inicial, sentença/acordo, GPS - Guias da
Previdência Social e Guias de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de
Serviço e Informações à Previdência Social- GFIP's.
3) Antecedendo a emissão do segundo Termo de Intimação Fiscal com referencia ao
tema especifico, que ocorreu em 23/09/2008, no sentido de não retardar ainda mais a
análise de toda documentação a ser compulsada, logo após fazer os primeiros exames na
contabilidade do Contribuinte, entreguei, por duas vezes, planilha no formato Excel
contendo dos os lançamentos a serem analisados, ao Dr. Gustavo Valente Bittencourt,
pessoa até então, segundo o próprio, designada a atender As solicitações desse Auditor
Fiscal no que concerne aos trabalhos da fiscalização em curso.
[...]
5) Com a finalidade de serem prestadas as informações necessárias e indispensáveis à
conclusão dos procedimentos fiscais e tendo em vista que nenhum documento fora
apresentado com relação ao solicitado, emiti os Termos de Intimação de N's: 03, de
09/10/2008; 04, de 11/11/2008; 05, de 27/11/2008 e 06, de 09/12/2008; sem, no entanto,
obter qualquer êxito quanto ao atendimento das intimações. Tendo em vista a tentativa
do Contribuinte, face a sua omissão, em não permitir a Fiscalização de chegar aos
valores das bases de cálculos das contribuições devidas pela Sociedade de Ensino
Superior Estácio de Sá Ltda., ao FPAS, Fundo de Previdência e Assistência Social e ao
Financiamento dos Benefícios Concedidos em Razão do Grau de Incidência de
Incapacidade Laborativa Decorrentes dos Riscos Ambientais do Trabalho, em razão,
como mais adiante ilustrado, de não preencher os requisitos legais de entidade
beneficente de fins filantrópicos. Para chegar ao valor da contribuição devida
utilizou-se a prerrogativa legal de proceder a constituição do crédito fiscal pelo
método da aferição indireta, com fulcro do disposto pela Lei n° 8.212/91, Artigo 33,
§§. com nova redação dada pela Medida Provisória no 449, de 03 de dezembro de
2008, in verbis:
O contribuinte, portanto foi devidamente informado, por meio de instrumento
apropriado, o Relatório Fiscal, das razões que ensejaram o lançamento com base em aferição
indireta.
Nessas condições, não vejo a ocorrência dos vícios apontados no Recorrido a
ensejar a nulidade do lançamento. Porém, como a matéria devolvida ao Colegiado é a natureza
do vício, se formal ou material, concluo que, se vício houve, este é de natureza formal, posto que
relacionado a exteriorização do ato, daí concluo por dar provimento ao Recurso da Fazenda,
declarando a nulidade do lançamento por vício formal.
(documento assinado digitalmente)
Fl. 1497
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9202-009.774 - CSRF/2a Turma
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Pedro Paulo Pereira Barbosa

Voto Vencedor
Conselheira Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri – Redatora designada.

Em que pese o bem fundamento voto do Conselheiro Relator, peço vênia para
dele discordar, pois entendo que a Fazenda Nacional não logrou êxito em comprovar a
divergência jurisprudencial.
Conforme exposto, o recurso tem como objeto a discussão acerca da natureza do
vício declarado pela decisão recorrida.
Para fundamentar o seu recurso a Fazenda Nacional cita dois paradigmas, os
acórdãos 203-09332 e 206-01026. Para a Recorrente mesmo que se entenda não ser correta a
utilização do arbitramento no presente caso, por não ter o fiscal demonstrado adequadamente as
razões que o levaram a adotar o procedimento da aferição indireta para o cálculo do tributo
devido, o vício, se existente, terá natureza formal e não material. Isso porque o vício se
circunscreveria à deficiência na motivação do lançamento.
Conforme exigido pelo art. 67 do RICARF, para conhecimento do recurso
especial é imprescindível que a parte apresente as decisões paradigmas que serviram de base
para caracterização da divergência. A Câmara Especial tem a competência exclusiva de dirimir
conflitos interpretativos acerca da legislação tributária:
Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto contra
decisão que der à lei tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra
câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF.
...
§ 4° Na hipótese de que trata o caput, o recurso deverá demonstrar a divergência
arguida indicando até duas decisões divergentes por matéria.
§ 5° Na hipótese de apresentação de mais de dois paradigmas, caso o recorrente não
indique a prioridade de análise, apenas os dois primeiros citados no recurso serão
analisados para fins de verificação da divergência.
§ 6° A divergência prevista no caput deverá ser demonstrada analiticamente com a
indicação dos pontos nos paradigmas colacionados que divirjam de pontos específicos
no acórdão recorrido.
§ 7° O recurso deverá ser instruído com a cópia do inteiro teor dos acórdãos indicados
como paradigmas ou com cópia da publicação em que tenha sido divulgado ou, ainda,
com a apresentação de cópia de publicação de até 2 (duas) ementas.
§ 8° Quando a cópia do inteiro teor do acórdão ou da ementa for extraída da Internet
deve ser impressa diretamente do sítio do CARF ou da Imprensa Oficial.
§ 9o As ementas referidas no § 7o poderão, alternativamente, ser reproduzidas no corpo
do recurso, desde que na sua integralidade.
§ 10. O acórdão cuja tese, na data de interposição do recurso, já tiver sido superada pela
CSRF, não servirá de paradigma, independentemente da reforma específica do
paradigma indicado.
§ 11. É cabível recurso especial de divergência, previsto no caput, contra decisão que
der ou negar provimento a recurso de ofício.
Fl. 1498
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9202-009.774 - CSRF/2a Turma
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Assim, para o devido conhecimento do recurso devemos analisar detidamente se
há similitude fática entre os acordos recorrido e aqueles indicados para paradigmas. Vale
destacar que em recursos envolvendo debate acerca da inexistência de vício ou a classificação da
natureza desses, a similitude fática se torna ainda mais relevante.
No entendimento do Colegiado a quo além da fiscalização não ter feito a
descrição correta da autuação, levando ao cerceamento do direito de defesa, também optou por
realizar a exigência com base na regra do arbitramento, entretanto sem apresentar a correta
fundamentação para o uso excepcional dessa forma de tributação. Com esse cenário conclui-se
pelo provimento do Recurso Voluntário anulado as exigências por vício material.
Vejamos trechos do acórdão recorrido:
A Recorrente defende que a fundamentação do lançamento está em descompasso com
os débitos exigidos, situação que configura cerceamento do direito de defesa e nulidade
do auto de infração.
Compulsando os autos, verifica-se, em um primeiro momento, que não está clara qual
contribuição se está exigindo (se cota patronal ou contribuição dos segurados),
notadamente pelo fato de o auditor fiscal mencionar tratar-se de contribuição
previdenciária “incidente sobre as remunerações efetuadas aos segurados contribuintes
individuais que lhes prestaram serviços” (fl. 85).
Além disso, há farta fundamentação no sentido de destacar os motivos pelos quais a
Recorrente não é uma entidade beneficente, o que sugere versar o processo sobre a
exigência da cota patronal incidente sobre os pagamentos efetuados a contribuintes
individuais.
Ao analisar o item 26, contudo, verifica-se que o agente fiscal aplicou a alíquota de 11%
sobre a base de cálculo apurada, revelando ser a exigência de contribuição dos
segurados.
A d. DRJ esclarece esse ponto da seguinte forma (fl. 1368):
“3. O Auditor Fiscal autuante desconsidera a isenção alegada pela empresa em
relação às contribuições patronais, pelas razões que elenca e que deixamos de
reproduzir, tendo em vista que o presente Auto de Infração refere-se a contribuições de
segurados, não alcançadas pelo indigitado benefício fiscal.”
Com base nesses fatos, é possível entender haver cerceamento do direito de defesa, na
medida em que a linguagem adotada pela fiscalização para demonstrar a contribuição
exigida está equivocada.
Contudo, no presente caso, constata-se outro problema de maior magnitude, senão
vejamos.
A autoridade fiscal aplicou a aferição indireta para exigir as contribuições
previdenciárias, nos seguintes termos:
...
De acordo com o texto acima, é possível verificar como a fiscalização procedeu com o
cálculo da exigência contrapondo contas contábeis com valores lançados nas folhas de
pagamento.
Constata-se também que foi utilizada a alíquota de 11% de forma indiscriminada, tendo
o lançamento resultado na apuração da planilha constante no ANEXO I (fl. 99).
De acordo com a referida planilha, percebe-se que o agente fiscal utilizou aferição
indireta de forma global, contrapondo os saldos totais das contas contábeis com as
folhas de pagamento.
No entanto, pela forma de apuração da base de cálculo (contas contábeis x folhas de
pagamento), seria possível, em tese, averiguar a origem das diferenças entre as contas e
Fl. 1499
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9202-009.774 - CSRF/2a Turma
Processo no 12898.000161/2008-91

apurar as contribuições efetivamente devidas pelos segurados, utilizando-se as alíquotas
corretas para cada um deles.
Ocorre que, em momento algum a autoridade administrativa buscou fundamentar a
necessidade de utilização do arbitramento e, consequentemente, a forma de apuração
indiscriminada das contribuições dos segurados com base na alíquota máxima de 11%.
...
Observa-se, portanto, que duas foram as motivações para a decretação do vício
material: 1) correta descrição da autuação e prejuízo para defesa e 2) ausência de motivação para
aplicação da aferição indireta, situações não presentes nos acórdãos paradigmas. Vejamos.
O acórdão 203-09.332, trata auto de infração para exigência de Contribuição para
Financiamento da Seguridade Social — COFINS, motivado pela suspensão da imunidade do
contribuinte autuado. Analisando o lançamento o colegiado entendeu pela ocorrência de vício
caracterizado por erro na fundamentação da autuação, vez que foi utilizado o art. 32 da Lei no
9.430/96, que trata de IRPJ e CSLL. Foi destacado ainda erro desde o julgamento de primeira
instância, pois o fundamento do lançamento estaria baseado nas mesmas fundamentações de
processos supostamente correlatos. Destaca a Relatora:
Note-se que o caput do artigo 32 acima transcrito reporta-se aos impostos (IR) e os que
possuem a mesma base de cálculo (CSLL), regra esta que deverá igualmente ser
aplicada ao seu parágrafo 9o, ao se referir: "Caso seja lavrado auto de infração, as
impugnações contra o ato declaratório e contra a exigência de crédito tributário serão
reunidas em um único processo, para serem decididas simultaneamente."
Em se tratando da COFINS, há de se observar que o comando legal inserido está
originariamente no artigo 195, § 7°, da Constituição Federal. Em decorrência, reitero
que o lançamento é um ato declaratório da obrigação tributária, devendo-se reportar à
legislação especifica do tributo em análise. Pela independência da COFINS, os atos
praticados, ou faltas cometidas, devem, obrigatoriamente, ser descritos no auto
específico da contribuição e regidos pela lei do tempo em que foram praticados. Estas
considerações preliminares são importantes, sobretudo no tocante à prova, pois "a
prova" regida pelo direito substantivo há de se ater aos fatos trazidos no processo e com
estes ter dependência. Não há como tratar a COFINS como decorrente do IR porque
assim não o quis o legislador.
...
Insere-se da leitura ao que determina o art. 142 do CTN que o auto de infração deve
conter, com clareza e precisão, todos os elementos necessários à identificação precisa da
suposta obrigação tributária que se está constituindo, a saber, a indicação precisa e
objetiva das atividades que pretende tributar, indicando também, detalhadamente, as
operações que ensejaram a ocorrência do fato gerador da obrigação. Esses são requisitos
mínimos impostos pelo CTN para dar validade à exigência fiscal. De igual modo, tais
requisitos devem obrigatoriamente estar conjugados com a respectiva "motivação" de
forma a permitir ao contribuinte/interessado possa examinar a pretensão fiscal,
atendendo-a ou se defendendo mediante uma devida impugnação. Em síntese, não há
tipificação exata das pretendidas irregularidades, gerando, no decorrer do tempo,
conseqüente cerceamento de defesa. A regra do art. 142 do CTN é de inequívoca
clareza. A expressão "determinar" significa conformar por inteiro. Não permitir duvida.
Afastar zonas cinzentas. Determinar é dar perfil completo, o desenho absoluto, nítido,
claro, cristalino. E tal determinação tem que ser apresentada pelo sujeito ativo, no
lançamento, e não pelo sujeito passivo. Nesse sentido, tem-se que o lançamento é nulo
por falta de vinculação à norma jurídica com a devida descrição dos fatos. Por outro
lado, não cabe a este Colegiado dizer qual norma ou sob qual comando legal deve ou
está submetida a entidade sem fins lucrativos, em especial a interessada.
Desta feita, inexistente a devida e correta motivação do ato administrativo. Não basta a
mera invocação da norma jurídica, supostamente aplicável ao fato, sem que se explique
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DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9202-009.774 - CSRF/2a Turma
Processo no 12898.000161/2008-91

como e porque aquela norma jurídica deve ser aplicada. Motivar não é simplesmente
apontar o texto da lei, eis que a isso se dá o nome de "fundamentação legal". As partes,
tanto quem constitui o crédito tributário, pelo lançamento, como quem se insurge contra
o ato administrativo, deverão justificar o porquê do ato administrativo ou da decisão
administrativa, ou da não concordância com o ato administrativo.
Por outro lado, em decorrência do erro "ab initio", quando do julgamento em primeira
instância, a Turma de Julgamento toma a tratar o presente processo como decorrente do
outro onde são discutidas as exigências relativas ao Imposto de Renda e à CSLL. Nesse
sentido, reproduzo o que já foi relatado: (sic) "As questões preliminares já foram
julgadas no acórdão DRJ/BSB n° 04.108, quanto ao mérito (COFINS) a contribuinte
não trouxe alegações especificas. DE TODO O EXPOSTO, voto no sentido de julgar
procedente o lançamento consubstanciado no Auto de Infração."
Novamente, inexistência da devida motivação. Não há como transportar questões
julgadas em outro processo quando falta identidade de matéria, um se refere ao IR e à
CSLL e este à COFINS. (...)
Em verdade, o agente fiscal pode e deve efetuar o ato administrativo do lançamento de
acordo com as razões de seu livre convencimento, todavia, deve explicitar as razões que
o levaram a adotar este ou aquele procedimento, de maneira que seu procedimento não
se configure em arbítrio; logo, imprescindível, indicar, na descrição dos fatos, os
motivos que lhe formaram o convencimento", sem se reportar a outro procedimento
fiscal como prova única de suas argumentações. Ressalte-se que essa exigência tem
implicação substancial e não meramente formal. No mais, em se tratando de pessoa
jurídica de fins não lucrativos, não basta, portanto, a autoridade julgadora dizer que
houve falta de pagamento e reportar-se a artigos genéricos da lei, como se fosse uma
pessoa jurídica comum, eis que necessário, sob pena de nulidade, a exteriorização da
base fundamental do procedimento.
...
Da análise da decisão é possível concluir que o primeiro erro apontado está
vinculado à utilização de dispositivo legal que não reflete o fato descrito pelo lançamento, exige-
se COFINS com base em norma aplicável a IRPJ e CSLL. Em outro ponto o acórdão cita ainda
ser imprescindível a indicação, na descrição dos fatos, dos motivos que formaram o
convencimento do agente fiscal, não sendo suficiente a mera menção a outro procedimento
correlato, e quanto a este último o Colegiado chega a afirmar que o vício transcenderia a
esfera da mera formalidade.
Assim, longe de apresentar uma divergência, o citado acórdão é convergente com
o entendimento do Colegiado Recorrido.
O outro acórdão paradigma, o acórdão 206-01026, trata de exigência de
contribuição previdenciária inexistindo neste julgado debate acerca da ausência de descrição
suficiente do fato gerador, ponto que por si só caracteriza divergência fática, afinal quanto a este
ponto o acórdão recorrido foi enfático ao afirmar ter havido cerceamento de defesa do
Contribuinte. De toda forma, nem mesmo o debate acerca da aplicação do arbitramento assume o
mesmo viés.
No acórdão paradigma consta:
Em que pesem as alegações de que é são ilegais os procedimentos que arbitrou o salário
do Sr. Valdemir Pellenz, desconsiderou a empresa Bento Antônio Borba e a
consideração como empregado do Sr. Nadir da Silva, entendo que não seria ilegal nem o
arbitramento nem a caracterização como empregados do sr. Nadir e Bento, posto que as
duas situações encontram amparo na legislação previdenciária, nos termos do art. 33 §
3° da Lei n° 8212/91 e art. 229 do RPS,aprovado pelo Decreto n°3048/99 (in verbis).
"Art. 33 (...).
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(...)
§ 3o- Ocorrendo recusa ou sonegação de qualquer documento ou informação, ou a sua
apresentação deficiente, o Instituto Nacional do Seguro Social —INSS (...) podem, sem
prejuízo da penalidade cabível, inscrever de oficio a importância que reputarem devida,
cabendo à empresa ou ao segurado o ónus da prova em contrário.
...
Entretanto, em ambos os casos há que se observar o disposto na legislação: no primeiro
caso, o arbitramento somente será autorizado se verificada a ocorrência da situação
descrita no citado parágrafo e, ainda, que a autoridade lançadora fundamente seu ato,
informando, seja no Relatório de Fundamentos Legais do Débito ou no Relatório Fiscal
da Notificação. O que no presente caso não ocorreu. Acrescente que além de verificada
a situação fática, ou seja, de demonstrar os motivos que levaram à adoção de tal medida,
que ensejaria o lançamento por arbitramento é, também, imprescindível a indicação do
dispositivo legal que autoriza o procedimento, no caso o art. 33 §3o e/ou 6° da Lei
n°8212/91.
A observância de tais procedimentos, isto é, a indicação dos fundamentos de fato e de
direito do procedimento fiscal é imprescindível face à observância ao Princípio
Constitucional da Legalidade Estrita, que deve ser observado tanto pela Administração,
quanto pelo Administrado, além de observar ao comando constitucional de que ninguém
será privado de seus bens sem o devido processo legal (art. 5° inciso LIV da
Constituição).
Não se pode olvidar que a omissão desta cautela vicia todo o procedimento em razão da
flagrante violação do Princípio do Devido Processo Legal, da Ampla Defesa e do
Contraditório.
Diante de tais constatações fica evidenciado que o presente lançamento não está
revestido de todas as formalidades essenciais para que se considere que houve a
regularidade do mesmo. Dessa forma, entendo que a parte do lançamento, relativo ao
levantamento VAL: Valdemir Pellenz — arbitramento salarial período anterior GFIP,
deve ser excluído do lançamento, declarado nulo, por vício formal.
Ora, inexiste no presente caso qualquer imputação de violação ao art. 33, §3o do
Decreto no 3.048/99, afinal o arbitramento tomou como base exatamente os documentos e
lançamentos contábeis realizados pelo Contribuinte. Assim não há como assegurar que o
Colegiado paradigmático ao analisar a situação deste lançamento concluiria pela caracterização
de vício formal. Vale destacar que o acórdão recorrido, inclusive, chega a mencionar que - com
base nas informações do Contribuinte - seria possível proceder com o lançamento utilizando-se
da base real, sendo desnecessário o arbitramento.
Uma vez não preenchidos os pressupostos para o seu conhecimento, incabível
qualquer manifestação quanto ao mérito do recurso.
Diante do exposto, deixo de conhecer do recurso da Fazenda Nacional.

(documento assinado digitalmente)
Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri

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