Tribunal: CARF
Processo: 15504.006402/2009-61
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SAVIO SALOMAO DE ALMEIDA NOBREGA
Órgão colegiado: Terceira Turma Extraordinária da Segunda Seção / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-07-28
Data de publicação: 2021-09-22

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Ano-calendário: 2005
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL - PAF. ALEGAÇÃO NULIDADE. CERCEAMENTO AO DIREITO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA. LIVRE CONVENCIMENTO MOTIVADO DO JULGADOR.
Somente são considerados nulos os atos e termos lavrados por pessoa incompetente e despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa.
De acordo com o princípio do livre convencimento motivado do julgador, a valoração do conjunto probatório colacionado aos autos deve ser realizada de forma livre, nos termos do artigo 29 do Decreto n 70.235/72, de modo que não haverá cerceamento ao direito de defesa nas hipóteses em que a autoridade julgadora expõe, de forma justificada, e com base na legislação de regência, os motivos pelos quais entendera que os documentos colacionados aos autos pelo sujeito passivo não atestam, com precisão, as alegações tais quais formuladas em sua impugnação.
DESPESAS MÉDICAS. DEDUÇÃO. COMPROVAÇÃO. RECIBOS. DECLARAÇÕES. REQUISITOS LEGAIS ATENDIDOS.
Os recibos, declarações e outros documentos equivalentes que são fornecidos por profissionais de saúde e que atendam aos requisitos previstos na legislação de regência podem ser considerados como documentos hábeis e idôneos para fins de comprovação de deduções realizadas a título de despesas médicas.

Inteiro teor:
S2-TE03
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
15504.006402/2009-61
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2003-003.445 – 2a Seção de Julgamento / 3a Turma Extraordinária
Sessão de
28 de julho de 2021
Recorrente
DANILO MELIM ABURJELI
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Ano-calendário: 2005
PROCESSO
ADMINISTRATIVO
FISCAL
-
PAF.
ALEGAÇÃO
NULIDADE.
CERCEAMENTO
AO
DIREITO
DE
DEFESA.
INOCORRÊNCIA.
LIVRE
CONVENCIMENTO
MOTIVADO
DO
JULGADOR.
Somente são considerados nulos os atos e termos lavrados por pessoa
incompetente e despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente
ou com preterição do direito de defesa.
De acordo com o princípio do livre convencimento motivado do julgador, a
valoração do conjunto probatório colacionado aos autos deve ser realizada de
forma livre, nos termos do artigo 29 do Decreto n 70.235/72, de modo que não
haverá cerceamento ao direito de defesa nas hipóteses em que a autoridade
julgadora expõe, de forma justificada, e com base na legislação de regência, os
motivos pelos quais entendera que os documentos colacionados aos autos pelo
sujeito passivo não atestam, com precisão, as alegações tais quais formuladas
em sua impugnação.
DESPESAS
MÉDICAS.
DEDUÇÃO.
COMPROVAÇÃO.
RECIBOS.
DECLARAÇÕES. REQUISITOS LEGAIS ATENDIDOS.
Os recibos, declarações e outros documentos equivalentes que são fornecidos
por profissionais de saúde e que atendam aos requisitos previstos na legislação
de regência podem ser considerados como documentos hábeis e idôneos para
fins de comprovação de deduções realizadas a título de despesas médicas.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos em rejeitar a
preliminar de nulidade suscitada. No mérito por determinação do art. 19-E da Lei no
10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei no 13.988/2020, em face do empate no julgamento, em
dar provimento ao recurso voluntário. Vencidos os conselheiros Cláudia Cristina Noira Passos da
Costa Develly Montez (Presidente) e Ricardo Chiavegatto de Lima, que lhe negaram
provimento.
(documento assinado digitalmente)
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 15504.006402/2009-61
Fl. 75
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 2003-003.445 - 2a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 15504.006402/2009-61

Claudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Sávio Salomão de Almeida Nóbgrega - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ricardo Chiavegatto de
Lima, Sávio Salomão de Almeida Nóbrega, Wilderson Botto e Claudia Cristina Noira Passos da
Costa Develly Montez (Presidente).
Relatório
Trata-se, na origem, de Auto de Infração que tem por objeto crédito tributário de
Imposto sobre a Renda de Pessoa Física – IRPF relativo ao ano-calendário de 2005, constituído
em decorrência da apuração de deduções indevidas realizadas a título de despesas médicas, do
que resultou na exigência do imposto suplementar, aplicação de multa de ofício e incidência dos
juros de mora (fls. 14/17).
Depreende-se da Descrição dos Fatos e Enquadramento Legal de fls. 16 que a
autoridade fiscal entendeu por realizar a glosa das respectivas deduções com base nos motivos
abaixo transcritos:
“Dedução Indevida de Despesas Médicas.
Glosa do valor de R$ *********8.456,00, indevidamente deduzido a título de
Despesas Médicas, por falta de comprovação, ou por falta de previsão legal para sua
dedução.
[...]
COMPLEMENTAÇÃO DA DESCRIÇÃO DOS FATOS
O contribuinte foi intimado para apresentar os comprovantes das despesas médicas, bem
como do seu efetivo pagamento. Foram apresentados apenas os recibos emitidos por
Miriam Margareth Lana, dentista, no montante de R$ 8.456,00. Não apresentou
qualquer documento para comprovar o seu efetivo pagamento J (p. ex.: cópias de
cheques nominais, depósito bancário, ordem de pagamento, entre outros). Assim, esse
pagamento foi glosado por falta de comprovação.”
O contribuinte foi devidamente intimado da autuação fiscal e apresentou,
tempestivamente, Impugnação de fls. 2/12 em que suscitou, pois, os motivos de fato e de direito,
os pontos de discordância e suas razões de defesa, tendo juntado aos autos os documentos de fls.
19/36.
Na sequência, os autos foram encaminhados para a autoridade julgadora de 1a
instância para que a impugnação fosse apreciada e, aí, em Acórdão de fls. 48/51, a 6a Turma da
DRJ de Belo Horizonte entendeu por julgá-la improcedente, conforme se verifica da ementa
reproduzida abaixo:
“Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Exercício: 2006 |
DESPESAS MÉDICAS. DEDUÇÕES.
Fl. 76
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 2003-003.445 - 2a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 15504.006402/2009-61

Para gozar de deduções a título de despesas médicas, o contribuinte deve comprovar de
forma inequívoca a efetividade do serviço e pagamento respectivo pagamento.
Impugnação Improcedente
Outros Valores Controlados.”
O contribuinte foi notificado do resultado da decisão de 1a instância em
24/02/2012 (fls. 53) e entendeu por apresentar Recurso Voluntário de fls. 54/72, protocolado em
26/03/2012, sustentando, pois, as razões do seu descontentamento.
E, aí, os autos foram encaminhados a este Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais – CARF para que o recurso seja apreciado.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Sávio Salomão de Almeida Nóbgrega, Relator.
Verifico, inicialmente, que o presente Recurso Voluntário foi formalizado dentro
do prazo a que alude o artigo 33 do Decreto no 70.235/72 e preenche os demais pressupostos de
admissibilidade, daí por que devo conhecê-lo e, por isso mesmo, passo a apreciar as alegações
tais quais formuladas.
Observo, de plano, que o recorrente suscita, em síntese, as seguintes alegações:
(i)
Preliminar: Do cerceamento ao direito de defesa:
- Que a Constituição Federal consagra as garantias fundamentais ao devido
processo legal, contraditório e ampla defesa, o que significa dizer que os
julgadores devem buscar a verdade material, de modo que todas as provas
e alegações devem ser efetivamente consideradas, o que não ocorreu no
caso concreto, haja vista que a autoridade julgadora de 1a instância acabou
afastando, de forma não motivada, todas as alegações formuladas, sem
contar que a decisão recorrida carece de fundamento ao afastar a validade
dos recibos apresentados, pois, conforme exposto, tais recibos contém
todos os requisitos exigidos pela legislação de regência.
(ii)
Do Mérito:
- Que, nos termos do artigo 80, caput e § 1o, inciso III do Decreto no
3.000/99, as despesas médicas podem ser deduzidas da base de cálculo do
imposto sobre a renda e que tais deduções limitam-se aos pagamentos
especificados e comprovados, com indicação do nome, endereço e número
de CPF ou CNPJ de quem os recebeu, sendo que, no caso, todos os recibos
apresentados contêm todos os elementos exigidos pela legislação de
regência;
- Que a regra prevista na legislação é que a comprovação dos gastos
médicos se realize por meio de recibos de pagamentos e, portanto, apenas
excepcionalmente, na falta dos recibos, a comprovação deve ser realizada
Fl. 77
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 4 do Acórdão n.o 2003-003.445 - 2a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 15504.006402/2009-61

por meio da apresentação de cheques nominativos, do que se pode concluir
que a autoridade fiscal não pode exigir mais do que a própria Lei
prescreve; e
- Que, no caso, o que teria motivado a glosa da deduções não foi a
existência de indícios ou suspeitas de que não houvera a prestação dos
serviços médicos, mas, sim, a não apresentação de cheques, comprovantes
de depósitos bancários etc., os quais, segundo a autoridade fiscal, seriam
imprescindíveis para a validação da deduções dos dispêndios.
Com base em tais alegações, o recorrente pleiteia pelo conhecimento do presente
recurso e que, no final, seja provido, de modo que o processo e lançamento aqui discutido sejam
anulados.
Penso que seja mais apropriado examinar tais alegações em tópicos apartados.

1. Da alegação preliminar de cerceamento ao direito de defesa

De início, note-se que o que se busca examinar no caso em apreço é se a decisão
da autoridade julgadora de 1a instância foi proferida com preterição ao direito de defesa que, a
rigor, e no âmbito do processo administrativo fiscal, é garantido pela Constituição Federal,
sendo essa a razão pela qual as decisões administrativas devem sempre ser proferidas em
respeito aos princípios do contraditório e ampla defesa, sob pena de serem consideradas nulas em
decorrência da falta de elemento essencial à sua formação.
A análise que deve ser realizada neste tópico tem por base o artigo 59 do Decreto
no 70.235/72 o qual, aliás, prescreve duas hipóteses de nulidade dos atos praticados no âmbito
dos processos administrativos fiscais. Confira-se:
“Decreto no 70.235/72
Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição
do direito de defesa.”
Observe-se que enquanto a regra constante do inciso I se refere a pressuposto
subjetivo (agente competente) de atos processuais (atos, termos, despachos e decisões), a regra
insculpida no inciso II atende a pressuposto processual de ato decisório, porquanto a obediência
ao princípio constitucional da ampla defesa é mandatória em todo o processo administrativo
fiscal.
De acordo com o artigo 59, inciso II do Decreto n° 70.235/72, a existência de
qualquer ato precedente estará por violar os princípios do contraditório e ampla defesa e acabará
maculando o ato decisório posterior, o qual, aliás, deverá ser considerado ineficaz pelo
reconhecimento da nulidade. Nas palavras de Leandro Paulsen, René Bergmann Ávila e Ingrid
Fl. 78
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 5 do Acórdão n.o 2003-003.445 - 2a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 15504.006402/2009-61

Schroder Sliwka1, a nulidade no processo administrativo apenas deve ser reconhecida por
incompetência ou violação ao direito de defesa.
“[A nulidade no processo administrativo fiscal] Só deve ser reconhecida
excepcionalmente, quando verificada: a) incompetência do servidor que lavrou praticou
o ato, lavrou termo ou proferiu o despacho ou decisão; ou b) violação ao direito de
defesa do contribuinte em face de qualquer outra causa, como vício na motivação dos
atos (ausência ou equívoco na fundamentação legal do auto de infração), indeferimento
de prova pertinente e necessária ao esclarecimento dos fatos, falta de apreciação de
argumento de defesa do contribuinte.” (grifei).
É nesse mesmo sentido que dispõem Marcos Vinicius Neder e Maria Teresa
Martínez López2:
“O artigo 59 trata de nulidade por vício de incompetência, seja dos atos e termos
processuais (inc. I), seja dos despachos e decisões (inc. II) (...).
O inciso II cuida, ainda, da nulidade decorrente de cerceamento do direito de defesa
que, no processo administrativo fiscal, é garantido pela Constituição Federal. Daí as
decisões administrativas devem ser emitidas sempre em respeito aos princípios do
contraditório e da ampla defesa sob pena de serem consideradas nulas pela falta de
elemento essencial à sua formação. Da mesma forma, a omissão de requisitos essenciais
enseja a nulidade do lançamento quando cercearem o direito de defesa do contribuinte.”
Nesse contexto, registre-se que a autoridade fiscal tem o dever de buscar a
verdade material em razão de estar vinculada ao princípio da legalidade.
É a partir do princípio da “verdade material” que a lei concede ao órgão fiscal
meios instrutórios amplos para que venha a formar sua livre convicção sobre fatos praticados
pelo contribuinte. Todavia, agir em nome da verdade material não equivale a agir em nome da
verdade absoluta, porque a verdade absoluta encontra-se no campo da utopia, do ideal. Aliás,
pela verdade material não se pretende obter a verdade absoluta, quase sempre inatingível.
Obtém-se, isso sim, apenas um juízo de verossimilhança ou probabilidade da ocorrência dos
fatos.
Seguindo essa linha de raciocínio, acrescente-se, ainda, e sob outra perspectiva
analítica, que o artigo 29 do Decreto no 70.235/72 dispõe que a autoridade julgadora formará
livremente sua convicção quando da apreciação da prova. Veja-se:
“Decreto n. 70.235/72
Art. 29. Na apreciação da prova, a autoridade julgadora formará livremente sua
convicção, podendo determinar as diligências que entender necessárias.”

1 PAULSEN, Leandro; ÁVILA, René Bergmann; SLIWKA, Ingrid Schroder. Direito processual tributário: Processo
administrativo fiscal e execução fiscal à luz da doutrina e da jurisprudência. 8. ed. rev. e atual. Porto Alegre:
Livraria do advogado, 2014, Não paginado.
2 NEDER, Marcos Vinicius; LÓPEZ, Maria Teresa Martínez. Processo Administrativo Fiscal Federal Comentado
(de acordo com a Lei no 11.941, de 2009, e o Regimento Interno do CARF). 3. ed. São Paulo: Dialética, 2010, Não
paginado.
Fl. 79
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 6 do Acórdão n.o 2003-003.445 - 2a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 15504.006402/2009-61

Trata-se do princípio do livre convencimento motivado do julgador segundo o
qual a valoração dos fatos e circunstâncias constantes dos autos deve ser realizada de forma
livre, não se cogitando da existência de critérios prefixados de hierarquia de provas, os quais,
aliás, poderiam acabar determinando quais provas apresentariam maior ou menor peso no
julgamento da lide.
Com efeito, tem-se que o julgador é soberano no que diz com a análise das provas
produzidas nos autos, devendo decidir conforme o seu convencimento. Mas o livre
convencimento não se confunde com arbítrio, não podendo, por exemplo, o julgador discordar
simplesmente do previsto na norma legal sem argumentos jurídicos consistentes, nem indeferir
provas sem que diga a razão. Exige-se, pois, que o livre convencimento seja motivado que, no
caso, equivale a uma justificativa que deverá ser razoável e lógica, de forma a permitir a
satisfação do processo administrativo.
Fixadas essas premissas iniciais, observe-se que tanto a autoridade fiscalizadora
quanto a autoridade julgadora entenderam que o ora recorrente havia sido intimado para
apresentar os comprovante das despesas médicas e dos efetivos pagamentos e que, no caso,
foram apresentados apenas os recibos emitidos por Miriam Margareth Lana.
No caso, veja-se que a autoridade julgadora acabou dispondo que as deduções
realizadas a título de despesas médicas estão condicionadas à especificação e comprovação dos
pagamentos, bem assim que, nos termos do artigo 73 do Decreto no 3.000/99, vigente à época
dos fatos aqui discutidos3, “todas as deduções estão sujeitas à comprovação ou justificação, a
juízo da autoridade lançadora”. Confira-se:
“Conforme disposto no §2°, III da mesma norma, a dedução fica condicionada à
especificação e comprovação dos pagamentos, com indicação do endereço e CPF ou
CNPJ de quem os recebeu, podendo, na falta de documentação, indicação de cheque
nominativo pelo qual foi efetuado o pagamento.
Por sua vez, o art. 73 do Decreto n° 3.000, de 1999, Regulamento do Imposto de Renda,
RIR/1999, dispõe:
‘Art. 73. Todas as deduções estão sujeitas à comprovação ou justificação, da
autoridade lançadora. " (Decreto-Lei n- 5.844, de 1943, art. 11, §3o).’
Ao contrário do que alega o contribuinte, pela análise dos| recibos apresentados não se
identifica o nome do beneficiário dos serviços. Assim, não restou demonstrado que o
eventual tratamento dentário foi prestado ao impugnante e/ou a algum de seus
dependentes.
Quanto às radiografias juntadas aos autos, embora constem nas mesmas os nomes do
contribuinte e de sua dependente Isabela Marian de Oliveira Abujerli não se constituem
em prova suficiente para demonstrar o efetivo pagamento da dedução pleiteada
conforme solicitado pela fiscalização.
Ao contrário do que alega o impugnante, não cabe à autoridade lançadora, intimar a
profissional que emitiu os recibos para prestar declarações. O que deve ficar
demonstrado pelo contribuinte é o efetivo pagamento das despesas que ensejaram a

3 Confira-se que de acordo com o artigo 144 da Lei no 5.172/66, "O lançamento reporta-se à data da ocorrência do
fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada", o que
significa dizer que os fatos aqui discutidos devem ser analisados sob as disposições normativas constantes do
Decreto no 3.000/99, o qual, hoje, encontra-se revogado.
Fl. 80
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 2003-003.445 - 2a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 15504.006402/2009-61

dedução pleiteada. Também importa dizer que o ônus de provar implica trazer
elementos que não deixem nenhuma dúvida quanto ao fato questionado.
No presente caso, o contribuinte, apesar de intimado a comprovar o pagamento, não o
fez, tanto durante a ação fiscal, quanto na fase impugnatória, onde foram juntadas
apenas recibos que não indicam o nome do eventual beneficiário dos serviços e
radiografias dentárias. Tais documentos não fazem prova da efetividade dos
correspondentes à dedução pleiteada.”
Como se pode notar, a autoridade julgadora de piso apreciou e valorou as provas
colacionadas pelo ora recorrente e, no final, com fundamento no artigo 73 do Decreto no
3.000/99, acabou entendendo que (i) os recibos apresentados não constavam o nome do
beneficiário dos serviços e que (ii) as radiografias não constituíam prova suficientes que
atestassem o efetivo pagamento das deduções pleiteadas. No final, a autoridade concluiu que os
documentos não comprovavam a efetividade dos pagamentos e das correspondentes deduções.
No meu entendimento, não vislumbro que a decisão aqui discutida tenha sido
proferida com preterição ao direito de defesa, conforme dispõe o artigo 59, inciso II do Decreto
no 70.235/72, haja vista que a autoridade julgadora formou livremente sua convicção quando da
apreciação das provas carreadas aos autos, nos termos do que dispõe o artigo 29 do referido
Decreto.
A propósito, é bem verdade que a autoridade erigiu os fundamentos e motivos por
meio dos quais acabou considerando que os documentos apresentados não comprovavam a
efetividade dos pagamentos relativos às deduções pleiteadas a título de despesas médicas, sendo
que, em casos tais, decerto que as autoridade fiscalizadora e julgadora poderão fazê-lo com base
no artigo 73 do Decreto no 3.000/99, que dispõe que “todas as deduções estão sujeitas à
comprovação ou justificação, a juízo da autoridade lançadora”.
Como afirmei anteriormente, o julgador é soberano no que diz respeito à análise
das provas e, portanto, deve decidir conforme o seu convencimento, conforme bem dispõe o
artigo 29 do Decreto no 70.235/72, o que não significa dizer, por outro lado, que possa discordar
simplesmente daquilo que está previsto na norma sem apresentar argumentos jurídicos
consistentes. No final, exige-se que o seu livre convencimento seja motivo, justificado com base
na legislação, haja vista que toda a atividade tributária é vinculada à nos termos do artigo 3o do
Código Tributário Nacional.
Ora, se é certo que a autoridade julgadora valorou as provas carreadas aos autos
de acordo com seu livre convencimento motivado, nos termos do artigo 29 do Decreto no
70.235/72, também é certo que a linha de entendimento tal qual fixada no sentido de que tais
documentos não comprovariam a efetividade dos pagamentos para fins de deduções realizadas a
título de despesas médicas teve por fundamento o próprio artigo 73 do Decreto no 3.000/99.
Considerando, pois, que a autoridade julgadora expôs os fundamentos legais e os
motivos pelos quais entendera que os documentos juntados aos autos não comprovariam a
efetividade dos pagamentos para fins de deduções realizadas a título de despesas médicas,
entendo que a decisão ora guerreada não foi proferida com preterição ao direito de defesa, nos
termos do que dispõe o artigo 59, inciso II do Decreto no 70.235/72.
Com base nessa linha de raciocínio, entendo por rejeitar preliminar de
cerceamento de defesa tal qual formulada pelo recorrente.
Passemos, então, a analisar as alegações de ordem meritória.
Fl. 81
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 2003-003.445 - 2a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 15504.006402/2009-61

2. Das deduções realizadas a título de despesas médicas e da análise dos
documentos carreados aos autos

Registre-se, de plano, que a legislação do Imposto sobre a Renda de Pessoa Física
dispõe que as despesas médicas podem ser deduzidas da base de cálculo do imposto devido no
ano-calendário e, a rigor, devem ser realizadas na Declaração de Ajuste Anual. Confira-se:
“Lei no 8.134/1990
Art. 8° Na declaração anual (art. 9°), poderão ser deduzidos:
I - os pagamentos feitos, no ano-base, a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas,
fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas
provenientes de exames laboratoriais e serviços radiológicos;
***
Lei no 9.250/1995
CAPÍTULO III – DA DECLARAÇÃO DE RENDIMENTOS
Art. 8o A base de cálculo do imposto devido no ano-calendário será a diferença entre as
somas:
I - de todos os rendimentos percebidos durante o ano-calendário, exceto os isentos, os
não-tributáveis, os tributáveis exclusivamente na fonte e os sujeitos à tributação
definitiva;
II - das deduções relativas:
a) aos pagamentos efetuados, no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos,
fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as
despesas com exames laboratoriais, serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e
próteses ortopédicas e dentárias;
[...]
§ 2o O disposto na alínea a do inciso II:
[...]
II - restringe-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao próprio
tratamento e ao de seus dependentes;
III - limita-se a pagamentos especificados e comprovados, com indicação do nome,
endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas - CPF ou no Cadastro
Geral de Contribuintes - CGC de quem os recebeu, podendo, na falta de documentação,
ser feita indicação do cheque nominativo pelo qual foi efetuado o pagamento;” (grifei).
As deduções legais têm por finalidade aproximar os rendimentos tributáveis à
realidade da efetiva renda líquida. Quer dizer, a tributação do imposto de renda não pode
comprometer a realização dos direitos fundamentais do contribuinte, de modo que apenas
existirá capacidade contributiva, no caso, acima de determinados níveis de riqueza necessários à
Fl. 82
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 2003-003.445 - 2a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 15504.006402/2009-61

efetivação desses direitos, os quais, a rigor, visam, no final, a preservação do mínimo existencial
individual4.
A propósito, verifique-se que a própria legislação de regência do Imposto de
Renda vigente à época dos fatos aqui discutidos5 cuidou de dispor sobre a comprovação das
deduções do imposto, podendo-se elencar, aqui, as disposições normativas de caráter geral e
aquelas relativas especificamente às despesas médicas. Veja-se:
“Decreto no 3.000/99
TÍTUO V – DEDUÇÕES
CAPÍTULO I – DISPOSIÇÕES GERAIS
Art. 73. Todas as deduções estão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da
autoridade lançadora (Decreto-Lei no 5.844, de 1943, art. 11, § 3o).
§ 1o Se forem pleiteadas deduções exageradas em relação aos rendimentos declarados,
ou se tais deduções não forem cabíveis, poderão ser glosadas sem a audiência do
contribuinte (Decreto-Lei no 5.844, de 1943, art. 11, § 4o).
§ 2o As deduções glosadas por falta de comprovação ou justificação não poderão ser
restabelecidas depois que o ato se tornar irrecorrível na esfera administrativa (Decreto-
Lei no 5.844, de 1943, art. 11, § 5o).
***
CAPÍTULO III - DEDUÇÃO NA DECLARAÇÃO DE RENDIMENTOS
Seção I - Despesas Médicas
Art. 80. Na declaração de rendimentos poderão ser deduzidos os pagamentos
efetuados, no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas,
fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas com
exames laboratoriais, serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e próteses
ortopédicas e dentárias (Lei no 9.250, de 1995, art. 8o, inciso II, alínea "a").
§ 1o O disposto neste artigo (Lei no 9.250, de 1995, art. 8o, § 2o):
I - aplica-se, também, aos pagamentos efetuados a empresas domiciliadas no País,
destinados à cobertura de despesas com hospitalização, médicas e odontológicas, bem
como a entidades que assegurem direito de atendimento ou ressarcimento de despesas
da mesma natureza;
II - restringe-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao próprio
tratamento e ao de seus dependentes;
III - limita-se a pagamentos especificados e comprovados, com indicação do nome,
endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas - CPF ou no Cadastro
Nacional da Pessoa Jurídica - CNPJ de quem os recebeu, podendo, na falta de
documentação, ser feita indicação do cheque nominativo pelo qual foi efetuado o
pagamento;” (grifei).

4 FULGINITI, Bruno Capelli. Deduções no Imposto de Renda: Fundamento Normativo e Controle Jurisdicional.
São Paulo: Quartier Latin, 2017, p. 63.
5 Confira-se que de acordo com o artigo 144 da Lei no 5.172/66, "O lançamento reporta-se à data da ocorrência do
fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada", o que
significa dizer que os fatos aqui discutidos devem ser analisados sob as disposições normativas constantes do
Decreto no 3.000/99, o qual, hoje, encontra-se revogado.
Fl. 83
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 2003-003.445 - 2a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 15504.006402/2009-61

Decerto que as respectivas disposições normativas devem ser interpretadas em
conjunto.
A despeito da expressão final “a juízo da autoridade lançadora” constante do
artigo 73, caput do Decreto no 3.000/99 apresentar uma abertura semântica um tanto ampla, é de
se reconhecer que tal abertura não pode ser objeto de juízos discricionários e um tanto
desarrazoados. Aliás, toda a atividade tributária é vinculada à lei nos termos dos artigos 3o6 e
1427 do Código Tributário Nacional, o que significa dizer que a autoridade fiscal não pode se
valer de juízos discricionários.
Por outro lado, verifique-se que o artigo 80, inciso III do Decreto no 3.000/99
dispõe, especificamente, que os pagamentos com despesas médicas devem ser apontados e
comprovados por meio de documentos com indicação do nome, endereço e número de inscrição
no CPF ou CNPJ de quem os recebeu, podendo, na falta de documentação, ser feita indicação do
cheque nominativo pelo qual foi efetuado o pagamento.
Quer-se dizer com isso que a própria legislação de regência do Imposto sobre a
Renda vigente à época dos fatos aqui discutidos autoriza que os pagamentos com despesas
médicas sejam comprovados por meio de documentos hábeis e idôneos como, por exemplo,
recibos, declarações e/ou outros documentos equivalentes que atendam às formalidades legais, os
quais, a rigor, não se limitam apenas à comprovação efetiva dos respectivos pagamentos que, no
caso, são comumente realizados através de transferências bancárias tais como as TED’s e/ou os
DOC’s, cópias de extratos bancários, comprovantes de saques etc.
A rigor, registre-se que a jurisprudência deste tribunal administrativo tem
encampado essa linha de raciocínio, conforme se atesta da ementa abaixo reproduzida:
“Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Exercício: 2003
[...]
DEDUÇÃO. DESPESA MÉDICA. COMPROVAÇÃO. Em condições normais, os
recibos fornecidos por profissionais de saúde, que atendam aos requisitos formais
definidos na legislação, são documentos hábeis a comprovar as despesas médicas. Em
situações excepcionais em que se verifiquem indícios de irregularidades, justifica-se a
cautela do fisco em exigir elementos adicionais de prova. Ausentes tais indícios, não é
válida a glosa da despesa sob o fundamento da falta de comprovação da efetividade dos
pagamentos.
[...]
(Processo no 13688.001169/2007-21, Acórdão no 2201-00936, Conselheiro Relator
Pedro Paulo Pereira Barbosa. Sessão de julgamento de 02/12/2010. Acórdão publicado
em 11/03/2011)”.

6 Cf. Lei no 5.172/66. Art. 3o Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa
exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa
plenamente vinculada.
7 Cf. Lei no 5.172/66. Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário
pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da
obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o
sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
Fl. 84
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 2003-003.445 - 2a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 15504.006402/2009-61

A título de complementação, observe-se que a Instrução Normativa RFB no 1.500,
de 29 de outubro de 2014, enquanto norma complementar, dispõe que as deduções de despesas
médicas devem ser comprovadas por documentos fiscais ou outros documentos hábeis e idôneos
que contenham, no mínimo, as informações ali discriminadas. Veja-se:
“Instrução Normativa RFB no 1.500/2014
Art. 97. A dedução a título de despesas médicas limita-se a pagamentos especificados e
comprovados mediante documento fiscal ou outra documentação hábil e idônea que
contenha, no mínimo:
I - nome, endereço, número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas (CPF) ou CNPJ
do prestador do serviço;
II - a identificação do responsável pelo pagamento, bem como a do beneficiário caso
seja pessoa diversa daquela;
III - data de sua emissão; e
IV - assinatura do prestador do serviço.
§ 1o Fica dispensado o disposto no inciso IV do caput na hipótese de emissão de
documento fiscal.
[...]
§ 4o A ausência de endereço em recibo médico é razão para ensejar a não aceitação
desse documento como meio de prova de despesa médica, porém não impede que outras
provas sejam utilizadas, a exemplo da consulta aos sistemas informatizados da
RFB. (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB no 1756, de 31 de outubro de
2017).”
Portanto, não restam dúvidas de que os recibos e declarações são considerados
como documentos hábeis e idôneos para fins de comprovação das deduções realizadas a título de
despesas médicas, de modo que apenas em situações excepcionais em que se verifiquem indícios
de irregularidade é que a autoridade fiscal poderá solicitar a apresentação de elementos
comprobatórios complementares.
Fixadas essas premissas iniciais, passemos, então, à análise das circunstâncias
fático-probatórias que revestem o caso concreto. A análise, agora, tem por escopo a apreciação e
valoração dos documentos que foram juntados aos autos.
No caso em tela, verifique-se que a autoridade fiscal entendeu por glosar as
deduções realizadas a título de despesas médicas referentes aos serviços odontológicos prestados
pela profissional Miriam Margareth Lana no montante de R$ 8.456,00 exclusivamente porque o
recorrente, quando intimado, teria apresentado apenas recibos emitidos pela referida profissional
e, portanto, segundo a autoridade fiscal não havia comprovado o efetivo pagamento das
respectivas despesas.
Ocorre que a autoridade lançadora não apresentou quaisquer justificativas pelas
quais entendera que os recibos que foram apresentados pelo recorrente não atestariam a
veracidade das informações ali lançadas, sendo que a própria Secretaria da Receita Federal do
Brasil tem o entendimento encampado na Instrução Normativa no 1.500/2014 de que as deduções
a título de despesas médicas podem ser comprovadas por documentação hábil e idônea que
contenha as formalidades ali indicadas, como é o caso dos recibos e declarações.
Fl. 85
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 12 do Acórdão n.o 2003-003.445 - 2a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 15504.006402/2009-61

De fato, os recibos apresentados pelo recorrente às fls. 19/24, referentes aos
serviços odontológicos prestados pela profissional Miriam Margareth Lana, os quais, no caso,
totalizaram o montante de R$ 8.456,00, contém todas as informações exigidas pela legislação de
regência para fins da realização de dedutibilidades a título de despesas médicas, tais como (i)
nome, endereço e número do CPF da referida profissional, (ii) a identificação do responsável
pelo pagamento – que, no caso, foi o próprio Sr. Danilo Melim Aburjeli –, (iii) a data da emissão
em que os recibos foram emitidos e, por fim, (iv) a assinatura do próprio prestador do serviço.
A propósito, note-se, ainda, que o recorrente também havia colacionado aos autos
cópias de radiografias dentárias requisitadas pela referida profissional (fls. 25/36), as quais
apresentaram como pacientes tanto ele próprio quanto sua dependente Izabella Marian de
Oliveira Aburjeli a qual havia sido devidamente indicada como tal na Declaração de Ajuste
Anual respectivo ano-calendário de 2005. E, aliás, não restam dúvidas de que as despesas
médicas com dependentes também podem ser deduzidas da base de cálculo do imposto de renda,
nos termos do artigo 80, § 1o, inciso II do Decreto no 3.000/99.
De todo modo, o que deve restar claro é que as deduções de despesas médicas
referentes ao tratamento odontológico realizado pela profissional Miriam Margareth Lana no
montante de R$ 8.456,00 devem ser reestabelecidas pelos seguintes motivos:
(i)
Os pagamentos realizados a dentistas estão previstos na legislação de
regência dentre os tipos de serviços que autorizam a realização de
deduções da base de cálculo do imposto sobre a renda, nos termos dos
artigos 8o, inciso I da Lei 8.134/1990, 8o, inciso II, alínea “a” da Lei n
9.250/1995, combinado com o artigo 80, caput do Decreto no 3.000/99; e
(ii)
Os recibos emitidos pela profissional, os quais foram juntados às fls.
19/24, contém todas as informações e requisitos exigidos pela legislação
de regência, tais como nome, endereço, número CPF do prestador do
serviço, identificação do responsável pelo pagamento, data da emissão dos
recibos e assinatura do prestador do serviço, de modo que a referida
documentação, em conjunto com as cópias de radiografias dentárias de fls.
25/36, deve ser considerada como hábil e idônea para fins de comprovação
das despesas médicas tais quais declaradas, de acordo com o que
prescrevem os artigos 8o, § 2o, inciso II da Lei no 9.250/1995 e 80, § 1o,
inciso III do Decreto no 3.000/99.
Por essas razões, entendo por reestabelecer a dedutibilidade das despesas médicas
no montante de R$ 8.456,00, relativas aos serviços odontológicos prestados pela profissional
Miriam Margareth Lana.
Conclusão

Por todas essas razões e por tudo que consta nos autos, conheço do presente
recurso voluntário e entendo por rejeitar a preliminar de nulidade por cerceamento ao direito de
defesa. No mérito, entendo por dar provimento ao recurso para reestabelecer a dedutibilidade das
despesas médicas tais quais pleiteadas.
Fl. 86
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 13 do Acórdão n.o 2003-003.445 - 2a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 15504.006402/2009-61

(documento assinado digitalmente)
Sávio Salomão de Almeida Nóbgrega

Fl. 87
DF CARF MF
Documento nato-digital