Tribunal: CARF
Processo: 14098.720101/2014-87
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LUIZ EDUARDO DE OLIVEIRA SANTOS
Data de julgamento: 2021-11-18
Data de publicação: 2022-01-19

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Data do fato gerador: 30/06/2009, 31/07/2009, 31/08/2009, 30/09/2009, 31/10/2009, 30/11/2009, 31/12/2009
SUBVENÇÕES. CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. BASE DE CÁLCULO. INOCORRÊNCIA DE DESTINAÇÃO À RESERVA DE LUCROS DE INCENTIVOS FISCAIS. RECEITA PARA FINS DAS CONTRIBUIÇÕES NÃO-CUMULATIVAS. POSSIBILIDADE DE TRIBUTAÇÃO
A partir de 1o de janeiro de 2008, alteração havida na Lei das S.A., fez com que as subvenções para investimento, compusessem a receita. Para que elas fossem excluídas da base de cálculo das contribuições para o PIS e da COFINS não-cumulativas, os optantes pelo Regime Tributário de Transição deveriam destinar integralmente seu valor à formação da reserva de lucros de incentivos fiscais.
No caso concreto, inexistiu trânsito de tais receitas para as referidas reservas, devendo os respectivos valores integrar a base de cálculo das contribuições em análise.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Data do fato gerador: 30/06/2009, 31/07/2009, 31/08/2009, 30/09/2009, 31/10/2009, 30/11/2009, 31/12/2009
PIS. LANÇAMENTO DECORRENTE DA MESMA MATÉRIA FÁTICA.
Aplica-se ao lançamento da Contribuição para o PIS/Pasep o decidido em relação à COFINS lançada a partir da mesma matéria fática.

Inteiro teor:
CSRF-T3
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
14098.720101/2014-87
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9303-012.491 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
18 de novembro de 2021
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
GUAPORE CARNE S/A

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Data do fato gerador: 30/06/2009, 31/07/2009, 31/08/2009, 30/09/2009,
31/10/2009, 30/11/2009, 31/12/2009
SUBVENÇÕES. CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. BASE DE CÁLCULO.
INOCORRÊNCIA DE DESTINAÇÃO À RESERVA DE LUCROS DE
INCENTIVOS FISCAIS. RECEITA PARA FINS DAS CONTRIBUIÇÕES
NÃO-CUMULATIVAS. POSSIBILIDADE DE TRIBUTAÇÃO
A partir de 1o de janeiro de 2008, alteração havida na Lei das S.A., fez com
que as subvenções para investimento, compusessem a receita. Para que elas
fossem excluídas da base de cálculo das contribuições para o PIS e da COFINS
não-cumulativas, os optantes pelo Regime Tributário de Transição deveriam
destinar integralmente seu valor à formação da reserva de lucros de incentivos
fiscais.
No caso concreto, inexistiu trânsito de tais receitas para as referidas reservas,
devendo os respectivos valores integrar a base de cálculo das contribuições em
análise.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Data do fato gerador: 30/06/2009, 31/07/2009, 31/08/2009, 30/09/2009,
31/10/2009, 30/11/2009, 31/12/2009
PIS. LANÇAMENTO DECORRENTE DA MESMA MATÉRIA FÁTICA.
Aplica-se ao lançamento da Contribuição para o PIS/Pasep o decidido em
relação à COFINS lançada a partir da mesma matéria fática.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e no mérito, por maioria de votos, em dar-lhe provimento parcial, para
reincluir, na base de cálculo das contribuições, o valor correspondente à diferença entre a
subvenção recebida no período e o prejuízo contábil apurado, vencidas as conselheiras Tatiana
Midori Migiyama, Érika Costa Camargos Autran e Vanessa Marini Cecconello, que negaram
provimento.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 14098.720101/2014-87
Fl. 3586
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-012.491 - CSRF/3a Turma
Processo no 14098.720101/2014-87

(documento assinado digitalmente)
Rodrigo da Costa Pôssas – Presidente em exercício
(documento assinado digitalmente)
Luiz Eduardo de Oliveira Santos – Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Luiz Eduardo de Oliveira
Santos, Tatiana Midori Migiyama, Rodrigo Mineiro Fernandes, Valcir Gassen, Jorge Olmiro
Lock Freire, Erika Costa Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello e Rodrigo da Costa
Pôssas (Presidente em exercício).
Relatório
Trata-se de Recursos Especial de divergências interposto pela Fazenda Nacional e
pelo Contribuinte, contra a decisão consubstanciada no Acórdão no 3201-003.134, de
31/08/2017 (fls. 2.879/2.917), proferida pela 1a Turma Ordinária da 2a Câmara da 3a Seção de
julgamento/CARF, que deu PARCIAL provimento ao Recurso Voluntário apresentado.
Dos Autos de Infração
Trata o presente processo de Autos de Infração (fls. 3/36) com exigência tributária
da Contribuição para o PIS e para a COFINS, incluindo o principal, multa e juros de mora,
totalizando o crédito tributário no valor de R$ 20.002.506,26, conforme demonstrativo de fl. 2,
lavrados em decorrência de insuficiência de recolhimento das citadas contribuições.
Consta do Relatório Fiscal (fls. 61/79), que a empresa GUAPORÉ CARNE S/A
não incluiu na base de cálculo do PIS e nem da COFINS os “ganhos com incentivos fiscais do
ICMS concedido pelo Governo do Estado de Rondônia (incentivo previsto na Lei no 1.558/2008
(RO) - CONDER)”, no valor de R$ 11.224.633,77, e calculou créditos das Contribuições, com às
aquisições de insumos (gados) de pessoas físicas (PF) com alíquota cheia, não respeitando o
limite de crédito presumido de 60%.
Pela sistemática utilizada, conforme extrato do Livro Razão, certifica-se em sua
escrita contábil (Conta (-) ICMS Estimativa Frigorífico Conta no 3.01030610003045), que a
Contribuinte, utiliza-se a crédito uma conta de “Obrigação Passivo Não Circulante, Incentivos
Fiscais: Conta 2.03.01.09”, em contrapartida a débito, “ICMS a recolher” pela baixa das
obrigações com o ICMS. Portanto, as obrigações do ICMS, foi baixada com incentivos fiscais,
sem qualquer desembolso, o que representa um ganho.
No caso, o valor baixado das obrigações com Incentivo fiscal no ano calendário
de 2009, conforme Resumo Mensal, Balancete do Razão e Razão da Conta, soma a importância
de R$ 11.224.633,77, denotando de que a empresa obteve, um ganho financeiro com ICMS, no
valor do Incentivo Fiscal, conforme tela abaixo reproduzida (fl. 67):
Fl. 3587
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-012.491 - CSRF/3a Turma
Processo no 14098.720101/2014-87

Ainda no Termo Fiscal de Caracterização de Sucessão (fls. 46/60), foi constatado
que durante o período em que se deu a infração o estabelecimento pertencia à empresa
GUAPORÉ CARNE S/A, sendo que o mesmo foi posteriormente alienado à empresa JBS S/A
(CNPJ no 02.916.265/0001-60). Confira-se trechos reproduzidos:
“Com base nos fatos e documentos acostados e acima listados, esta fiscalização conclui
pela:
a) Sucessão da Firma Guaporé S/A pela JBS S/A mediante compra, dos
estabelecimentos da sucedida, portanto, é sucessora tributária, nos termos, do art. 133,
inciso I, combinados com os arts. 124 e 129, ambos da Lei n°. 5.172, de 1996-CTN
(Verbis), respondendo pelas obrigações tributárias da sucedida, uma vez que a
alienante encerrou as atividades”.
(...).
b) Manter no pólo passivo da obrigação tributária, a firma A Guaporé Carnes S/A,
CNPJ n°. 08.872.390/0001- 00, nos termos, do art. 133, inciso I, combinados com os
art. 124, 129 e 134, inciso VII, da Lei n°. 5.172, de 1996- CTN (Verbis), por
responsabilidade inversa.
(...).
c) Incluir no Pólo Passivo da obrigação Tributária, os Acionistas Administradores, na
qualidade de Responsáveis Solidários, os Acionistas administradores, das firma
Guaporé Carnes S/A, CNPJ n°. 08.872.390/0001-00 e JBS S/A, CNPJ n°.
13.608.635/0 001-18, da primeira a Sra. Ivana Camelos Birtche, CPF: 513.851.711-
20, Rua Cuiabá, 805, Setor Leste, Centro, Colider-MT e o Sr. Diosmirso Ferreira,
CPF n°. 327.635.739-91, Rua Xingu, 93, Centro, Colider-MT e da segunda, o SR.
Wesley Mendonça Batista, CPF n°. 364.873.921-20, Av . Marginal Direita do Tietê,
500, Vila Jaraguá, São Paulo- SP, por infração aos dispostos nos incisos, II e III, do
art. 135, combinado com o art. 124, inciso VII, todos da Lei n°. 5.172, de 1966 ( CTN)-
Verbis- por realizarem negócios que afronta a lei e ao arrepio dos Estatutos Sociais.
Como se vê, o reflexo das apurações fiscais e dos lançamentos na contribuinte,
foram imputados como responsáveis tributários: a JBS S/A (CNPJ no 02.916.265/0001-60), com
fundamento nos arts. 133, inciso I, combinado com os arts. 124 e 129 do CTN; Diosmirso
Ferreira (CPF no 327.635.739-91) e Ivana Carnelos Birtche (CPF no 513.851.711-20) sócios da
empresa Guaporé Carnes Ltda, com fundamento no art. 135, incisos II e III, do CTN; e Wesley
Mendonça Batista (CPF no 364.873.921-20) presidente da JBS, com fundamento no art. 135,
incisos II e III, do CTN.
Conclui-se que, pelos relatos e documentos carreados aos autos, que os Acionistas
Administradores, foram os legítimos responsáveis pela emaranhado negocial, caracterizado, pela
inclusão de terceiros sem lastros patrimoniais e financeiros e a tentativa de fazer passar uma
Fl. 3588
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-012.491 - CSRF/3a Turma
Processo no 14098.720101/2014-87

alienação como se arrendamento fosse, tudo com o fito de camuflar o verdadeiro negócio, ou
seja, a venda dos estabelecimentos industriais.
Impugnação e Decisão de 1a Instância
Cientificada dos Autos de Infração, a Contribuinte e responsáveis apresentaram as
respectivas Impugnações. A começar pela Contribuinte, conforme Petição de fls. 1.934/1.967,
cujo teor a seguir se resume:
a) preliminarmente, pugna pela nulidade dos Autos de Infração, alegando que há
cerceamento ao direito de defesa, por entender que há ausência de fundamento legal, de que a
empresa “não fez passar pelo resultado do exercício os ganhos com incentivos fiscais do ICMS",
quanto para a acusação de ter usado fora dos limites créditos relativos a aquisições de PF;
b) o Fisco Federal não reconheceu a espontaneidade da prestação das informações
levadas através de DCTF's retificadoras e DACON's, não as admitindo em favor da empresa;
c) alega ocorrência de decadência sobre o crédito tributário do mês de
junho/2009;
d) sob o conceito de receita bruta ou faturamento não parece possível acomodar
um tributo que mais propriamente pode ser classificado como ônus do contribuinte, pois, afinal,
o ICMS é uma fonte de receita do Erário Estadual;
e) que o ICMS não constitui ingresso de riqueza e acréscimo patrimonial do
Contribuinte; o ICMS é uma despesa do sujeito passivo da COFINS e receita do Erário Estadual;
f) as subvenções não se consubstanciam em entradas financeiras decorrentes da
venda de mercadorias ou serviços, logo, esses benefícios concedidos não integram a base de
cálculo do PIS/COFINS na sistemática não-cumulativa;
g) que os valores escriturados a título de crédito de ICMS não compõem a base de
cálculo da COFINS/PIS não-cumulativo, ainda que subvencionado.
h) insurge-se contra a cobrança da multa de ofício e dos juros de mora de que
estatui o artigo 161 do CTN, especialmente quanto a aplicação da Taxa SELIC;
Ao final solicita a produção de prova pericial, caso haja dúvidas sobre as
declarações, registros e demonstrações financeiras e juntada de novos documentos a serem
carreados aos autos, em denodo ao princípio da verdade material.
Em 12/08/2014, através de documento de fls. 1.970/1.974, o Contribuinte
GUAPORÉ CARNES aditou sua Impugnação, no qual elabora argumentos contra a
caracterização de sucessão e, ao final requer que seja julgado improcedente.
A responsável tributária JBS S/A, apresenta Impugnação por meio dos arrazoados
de fls. 2.130/2.188, cujos argumentos, após relato dos fatos, estão a seguir sintetizados:
- elabora suas considerações sobre a responsabilidade direta e exclusiva do/as
administradores da Guaporé Carne S/A (art. 135, CTN);
Fl. 3589
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-012.491 - CSRF/3a Turma
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- sobre a aquisição de fundo de comércio ou estabelecimento a ensejar a
subsunção: que não houve aquisição nem de estabelecimento tampouco de fundo de comércio a
ensejar a subsunção ao disposto no art. 133, inciso I, CTN; nada foi comprovado em relação à
aquisição da sede em COLÍDER/RO;
- que a sucessão trabalhista tem requisitos distintos da sucessão tributária;
- como argumento subsidiário. A imputação de responsabilidade prevista no
art.133, CTN, tem condicionante: saber se houve continuidade (ou não) das atividades pelo
alienante; não existe elementos para atribuir responsabilidade solidária com base art. 124, CTN.
- da ausência de homologação no prazo legal e da ocorrência da decadência (art.
150, §4o, CTN) – período de apuração de Junho/2009;
- da inconstitucionalidade da inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e
COFINS; impossibilidade de inclusão da subvenção de ICMS na Base de Cálculo;
- exalta a necessidade diligência para que possa exercer amplamente sua ampla
defesa e o contraditório;
- da impossibilidade de sucessão sobre os valores da multa e dos Juros.
Sobre as Impugnações dos demais responsáveis tributários, apresentaram
petição a Sra. Ivana Carnelos Birtche, por meio dos arrazoados de fls. 2.044/2.050; do Sr.
Wesley Mendonça Batista, por meio dos arrazoados de fls. 2.076/2.127, ambos requer que seja
excluído os Impugnantes da presente autuação. Foi cientificado através do Edital de Intimação, o
Sr. Diosmirso Ferreira, que não apresentou a Impugnação.
A DRJ em Belém/PA, apreciou as Impugnações e em decisão consubstanciada no
Acórdão no 01-30.969, de 23/12/2014 (fls. 2.216/2.256), considerou improcedente as
Impugnações apresentadas, mantendo-se integralmente o crédito tributário exigido, bem como
todos as PF e PJ arroladas como responsáveis solidários. Na decisão, a Turma decidiu que:
- inexiste nulidade no lançamento de ofício que se tenha revestido das
formalidades previstas no art. 10, do Decreto no 70.235, de 1972;
- a autoridade administrativa não possui atribuição para apreciar a arguição de
inconstitucionalidade ou de ilegalidade de dispositivos;
- havendo-se cientificado regularmente o lançamento ao sujeito passivo em
17/07/2014, constata-se que não se operou a decadência arguida;
- embora as subvenções para investimentos possam em alguns casos não ser
computada na determinação do lucro real da pessoa jurídica (a exemplo de subvenções para
integralização de capital), para fins de determinação da base de cálculo da Contribuição para o
PIS e da COFINS apuradas pelo regime não cumulativo, a possibilidade de excluí-las veio
somente com a edição da MP no 627, de 2013 (convertida na Lei no 12.973, de 2014), que alterou
as Leis 10.673, de 2002 e 10.833, de 2003. Portanto, o valor apurado do crédito presumido do
ICMS, foi corretamente oferecido à tributação, pois no período objeto dos autos de infração, não
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-012.491 - CSRF/3a Turma
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havia previsão legal para sua exclusão da base de cálculo das citadas contribuições apuradas pelo
regime não cumulativo;
- a falta ou insuficiência de recolhimento do PIS e da COFINS, apurada em
procedimento fiscal, enseja o lançamento de ofício com os acréscimos legais;
- os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado
são pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes às obrigações tributárias
resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou
estatutos; é revel o sujeito passivo que não se apresentou tempestivamente ao processo e não
impugnou sua nomeação como responsável tributário;
- presentes os elementos fáticos caracterizadores da sucessão empresarial, ainda
que não formalizada, o sucessor responde integralmente pelos tributos, relativos ao fundo ou
estabelecimento adquirido, devidos até a data do ato;
- as multas estão abrangidas pelo conceito de crédito tributário. Assim, por força
do art. 129 do CTN, a sucessora responde pelas multas devidas pela sucedida,
independentemente da data do lançamento, desde que relativas a obrigações tributárias surgidas
até a data da sucessão;
- os débitos para com a Fazenda, decorrentes de tributos administrados pela RFB,
quando não pagos no prazo, sofrerão a incidência de juros à Taxa Selic), e
- por fim, considerou desnecessária (prescindível) a realização de diligência, nos
moldes do art. 18 do PAF.
Recurso Voluntário
Cientificados da decisão de 1a instância, o Contribuinte e os responsáveis
tributários apresentaram os respectivos Recursos Voluntário, que reiteram as razões e os
mesmos pedidos de sua Impugnação, conforme as seguintes petições: (i) da Sra. Ivana Carnelos
Birtche, arrazoado de fls. 2.267/2.307; (ii) Sr. Diosmirso Ferreira, arrazoado de fls. 2.308/2.315;
(iii) a Contribuinte Guaporé Carne S/A, petição de fls. 2.316/2.348; (iv) empresa JBS S/A, às fls.
2.361/2.403; e (v) Sr. Wesley Mendonça Batista, arrazoado de fls. 2.415/2.460.
A contribuinte reforça a alegação de que a subvenção fiscal (ICMS) não compõe
a base de calculo do PIS/COFINS; reitera a decadência que recai sobre o crédito tributário
lançado no mês de junho/2009 e pela não aplicação dos juros de mora sobre a multa de ofício.
Diligência/CARF
Em uma primeira análise dos Recursos apresentados, a Turma Julgadora deliberou
pela conversão do feito em Diligência – Resolução no 3201-000.649, de 23/02/2016 (fls.
2.498/2.519), para que a Autoridade Preparadora esclarecesse "quanto à continuidade ou
encerramento das atividades pela empresa Guaporé Carnes S/A, devendo fazê-lo com base nos
(i) atos registrados na JUCEPA e também perante o (ii) Cadastro Nacional das Pessoas
Jurídicas, administrado pela própria RFB e, ainda, por meio da (iii) verificação de eventuais
declarações prestadas pelo contribuinte."
Fl. 3591
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-012.491 - CSRF/3a Turma
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Determinou-se, ainda, que fosse dada vista aos Recorrentes acerca do resultado da
Diligência fiscal e oportunidade de manifestação.
Nova Diligência/CARF
Tendo em vista que a determinação de intimação dos contribuintes não foi
realizada a contento pela Autoridade Preparadora, fez-se necessária uma segunda diligência
fiscal para a intimação de todos os coobrigados pelo crédito tributário, conforme Resolução no
3201-000.706, de 23/08/2016 (fls. 2.565/2.585).
A Diligência em questão apresentou as conclusões elaborada pela Fiscalização
conforme Termo de Diligência Fiscal de fls. 2.525/2.527. Não obstante a intimação de todos os
contribuintes, apenas os solidários JBS S/A, às fls. 2.588/2.599 e Wesley Mendonça Batista, às
fls. 2.689/2.700, manifestaram-se quanto ao resultado da diligência.
Decisão CARF
Devidamente instruído, os autos retornaram a este Conselho para a continuidade
do julgamento. O Recurso Voluntário, então, foi submetido a apreciação da Turma julgadora e
exarada a decisão consubstanciada no Acórdão no 3201-003.134, de 31/08/2017 (fls.
2.879/2.917), proferida pela 1a Turma Ordinária da 2a Câmara da 3a Seção de julgamento/CARF,
que deu PARCIAL provimento ao Recurso Voluntário. Nessa decisão o Colegiado assentou:
(i) por não conhecer do Recurso interposto pelo Sr. Diosmirso Ferreira (Revelia);
(ii) dar parcial provimento ao Recurso interposto por Guaporé Carnes S/A., para
excluir do lançamento fiscal as parcelas relativas à inclusão da subvenção fiscal de ICMS da
base de cálculo do PIS e da COFINS;
(iii) dar provimento ao Recurso interposto pela Sra. Ivana Carnelos Birtche, para
excluir a responsabilidade tributária indevidamente atribuída com fulcro no art. 135 do CTN;
(iv) dar parcial provimento ao Recurso interposto por JBS S/A, para manter a
responsabilidade solidária por sucessão, mas reformar o crédito tributário constituído de modo
excluir do lançamento fiscal as parcelas relativas à inclusão da subvenção fiscal de ICMS da
base de cálculo do PIS e da COFINS;
(v) dar provimento ao Recurso interposto por Wesley Mendonça Batista, para
excluir a responsabilidade tributária indevidamente atribuída com fulcro no art. 135 do CTN;
(vi) que é aplicável a regra do art. 173, inciso I, do CTN, para a contagem do
prazo decadencial, concluindo que não houve a decadência do crédito tributário lançado a título
de PIS e COFINS, referente aos mês de junho de 2009;
(vii) deve-se manter a incidência dos juros de mora sobre a multa de ofício.
Recurso Especial da Fazenda Nacional
Regularmente notificado do Acórdão no 3201-003.134, de 31/08/2017, a
Fazenda Nacional apresentou Recurso Especial (fls. 2.919/2.936), apontando divergência com
Fl. 3592
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-012.491 - CSRF/3a Turma
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relação à seguinte matéria: “Base de cálculo do PIS e da COFINS – inclusão do valor de
incentivo fiscal de ICMS – subvenção.”
No recurso requer que seja conhecido e provido o Recurso Especial, para reformar
o Acórdão recorrido nessa parte. A Fazenda Nacional alega divergência jurisprudencial na
interpretação dos artigos 1o, §1o das Leis 10.637, de 2002 e 10.833, de 2003, e da Lei 9.718, de
1998, especialmente sobre a inclusão no conceito de receita das subvenções governamentais de
investimento e de custeio.
Visando comprovar a divergência, indicou como paradigma os Acórdãos nos 204-
01.911 e 1402-001.277, alegando que:
- no Acórdão recorrido, o Colegiado considerou que a subvenção não
configuraria receita, mas mero ingresso, razão pela qual não integraria a base de cálculo do
PIS/COFINS sob a disciplina das Leis nos 9.718/98, 10.637/02 e 10.833/03.
- nos Acórdãos paradigmas colacionado, expressa o entendimento de que a
subvenção governamental configuraria receita integrante do sub-grupo dos Resultados
Operacionais, estando englobada no conjunto de elementos contábeis sujeitos à tributação pela
COFINS após o advento da Lei n° 9.718, de 1998.
Em sede de análise de admissibilidade, concluiu-se que entre os Acórdãos
paradigmas e recorrido, constata-se a identidade das matérias julgadas: a inclusão na base de
cálculo das contribuições sobre o faturamento das receitas de subvenção - se seriam ou não
receitas operacionais as subvenções e, portanto, a matéria examinada, revelam-se discordantes,
restando plenamente configurada e comprovada a divergência jurisprudencial.
Com tais considerações, o Presidente da 2a Câmara da 3a Seção de julgamento do
CARF, com base no Despacho de Admissibilidade de Recuso Especial S/No, de 05/02/2018 (fls.
2.940/2.942), deu seguimento ao Recurso Especial da Fazenda Nacional.
Contrarrazões do Contribuinte
Cientificada do Acórdão no 3201-003.134, de 31/08/2017, do Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional e do Despacho que lhe deu seguimento, o Contribuinte
apresentou suas contrarrazões de fls. 3.039/3.056, que, em seu pedido, requer que seja negado
conhecimento ao Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional ou, caso se entenda pelo
seu conhecimento, seja-lhe negado provimento.
Quanto ao conhecimento, alega que os Acórdãos paradigmas (204-01.911 e 1402-
001.277), se pautam de maneira contrária ao proclamado pelo STF no julgamento do RE
574.706/PR, sob o regime de repercussão geral, que firmou o entendimento de excluir o ICMS
da base de cálculo do PIS/COFINS.
Quanto ao mérito, defende as seguintes razões: (i) necessidade de exclusão do
ICMS da base de cálculo das contribuições, uma vez que não se trata de receita, conforme
entendimento pacífico do STF; e (ii) impossibilidade de inclusão da subvenção de ICMS na base
de cálculo das contribuições, pois além de não se enquadrar no conceito de receita, tais valores
se consubstanciam em parcela relativa a redução de custo (e não obtenção de receita nova) e, (iii)
Fl. 3593
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-012.491 - CSRF/3a Turma
Processo no 14098.720101/2014-87

por fim, trata-se de subvenção para investimento. Tais argumentos foram reiterados conforme
petição à fl. 3.396.
Embargos de Declaração
Regularmente notificado do Acórdão no 3201-003.134, de 31/08/2017, os
contribuintes solidários JBS S/A e Wesley Mendonça Batista, apresentaram os Embargos de
declaração de fls. 2.968/2.976 e 3.024/3.032, respectivamente, em face do Acórdão recorrido,
alegando existência de vício de Omissão no julgado.
Em análise do Recurso, o presidente da Turma, em Despacho de fls. 3.130/3.148,
admitiu parcialmente ambos os Embargos opostos, para fins de saneamento das seguintes
alegações: Omissão no tocante à ausência de aquisição de fundo de comércio ou estabelecimento
a ensejar a subsunção ao art. 133 do CTN e Omissão em relação ao art. 124 do CTN.
Apreciado pela Turma julgadora, foi prolatado o Acórdão (em Embargos) no
3201-005.215, de 28/03/2019 (fls. 3.163/3.171), concluindo pela inexistência das alegadas
omissões, sendo rejeitado os Embargos opostos, que restou ementado da seguinte forma:
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OMISSÃO. INEXISTÊNCIA.
O julgador não é obrigado a apreciar cada um dos argumentos apresentados pelo
contribuinte quando apenas parte deles é suficiente para fundamentar a decisão.
Ciência à Fazenda Nacional
A Fazenda Nacional foi cientificada Acórdão (em Embargos) no 3201-005.215, de
28/03/2019 e, à fl. 3.173 ratifica as razões do Recurso Especial interposto à fl. 2.919.
Recurso Especial do Contribuinte
Regularmente notificado do Acórdão no 3201-003.134, de 31/08/2017, integrado
pelo Acórdão (em Embargos) no 3201-005.215, de 28/03/2019, do Recurso Especial interposto
pela Fazenda Nacional e do Despacho que lhe deu seguimento, a interessada JBS S/A
(responsável solidária), apresentou o Recurso Especial (fls. 3.215/3.242), apontando divergência
com relação às seguintes matérias:
(1)- nulidade do Acórdão recorrido por ausência de pronunciamento sobre
argumento de defesa constante do recurso voluntário – preterição do direito de defesa – afronta
ao inciso II do art. 59 do Decreto no 70.235, de 1972 e artigos 2o e 50 da Lei no 9.784, de 1999;
(2)- improcedência da atribuição de responsabilidade tributária em razão da inaplicabilidade do
artigo 133 do CTN; (3)- aplicabilidade do artigo 150, §4o, do CTN (decadência); e (4)-
impossibilidade de sucessão, quanto a multa e juros – art. 132 do CTN.
Para comprovar as divergências, indica como paradigmas os Acórdãos nos: 3302-
006.893 e 1101-001.038 (divergência 1), 2402-02.107 e 103-16.730, (divergência 2), 9101-
002.856 e 1001-001.392 (divergência 3) e 101-94.930, 03-04.977 (divergência 4).
Apresentado os fatos acima, passou-se ao exame dos pressupostos formais e
materiais para a admissibilidade do presente Recurso Especial.
Fl. 3594
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-012.491 - CSRF/3a Turma
Processo no 14098.720101/2014-87

Em sede de análise de admissibilidade, verificou-se que do cotejo dos arestos
(Acórdãos, recorrido e paradigmas), as conclusões sobre cada matéria examinada, revelaram-se
que, em relação à matéria das divergências dos itens 1, 2, e 3, a Recorrente não se dignou a fazer
a demonstração que lhe cabia. Tampouco foi possível a este examinados extraí-la
inequivocamente do arrazoado recursal. Quanto a divergência do item 4, destacou-se que não
podem ser aceitos os paradigmas nos 101-94.930 e 03-04.977, visto que conforme o art. 67, §12,
do Anexo II, do RICARF, não serve como paradigma o acórdão que, na data de análise da
admissibilidade do Recurso Especial, contrarie “decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal
ou do Superior Tribunal de Justiça, em sede de julgamento realizado nos termos dos arts. 543-B
e 543- C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de 2015 - Código
de Processo Civil; e (Redação dada pela Portaria MF no 152, de 2016)”, declarando a
definitividade com relação à matéria denominada “Impossibilidade de sucessão de multa e juros
– art. 132 do CTN.
Com tais considerações, o Presidente da 2a Câmara da 3a Seção de julgamento do
CARF, com base no Despacho de Admissibilidade de Recuso Especial - 3a Seção / 2a Câmara,
de 22/01/2020 (fls. 3.408/3.422), negou seguimento ao Recurso Especial interposto pelo
Contribuinte Guaporé Carne S/A.
Agravo
Cientificada do Despacho do Presidente da 2a Câmara que negou seguimento ao
Recurso Especial interposto, o Contribuinte apresentou o Agravo de fls. 3.446/3.457, requerendo
e demonstrando a admissibilidade integral de seu Recurso Especial, via o Agravo.
Ao ser apreciado o recurso interposto pela Agravante, chegou-se a conclusão que,
por todo o exposto no Despacho de fls. 3.465/3.478, embora presentes os pressupostos de
conhecimento do Agravo, decidiu-se que fosse REJEITADO, prevalecendo a negativa de
seguimento do Recurso Especial expressa pelo Presidente da 2a Câmara da 3a Seção.
Sustentado nessas razões, a Presidente da CSRF com base nas considerações
elaboradas no Despacho em Agravo de fls. 3.465/3.478, de 23/03/2020, REJEITOU o recurso de
Agravo e confirmou a negativa de seguimento ao Recurso Especial interposto pelo Contribuinte.
Esses são os fatos. O processo, então, foi sorteado para este Conselheiro para dar
prosseguimento à análise do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Relator.
Conhecimento
Fl. 3595
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9303-012.491 - CSRF/3a Turma
Processo no 14098.720101/2014-87

O recurso é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade,
conforme consta do Despacho de Admissibilidade de Recurso Especial S/No, de 05/02/2018 (fls.
2.940/2.942), exarado pelo Presidente da 2a Câmara da 3a Seção de Julgamento/CARF, os quais
concordo e cujos fundamentos adoto neste voto.
No entanto, o Contribuinte em suas contrarrazões, aduz que o Recurso Especial da
Fazenda Nacional não deve ser conhecido, alegando que os citados Acórdãos paradigmas (204-
01.911 e 1402-001.277), se pautam de maneira contrária ao proclamado pelo STF no julgamento
do RE 574.706/PR, sob o regime de repercussão geral, que firmou o entendimento de excluir o
ICMS da base de cálculo do PIS/COFINS. Segundo a tese firmada, “o ICMS não compõe a base
de cálculo para a incidência do PIS e da COFINS”. Aduz ainda que, o Acórdão no 1402-001.277,
utilizado como dissídio, não serve de paradigma, uma vez que foi reformado, sendo decidido
pela não inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS.
No entanto, discordo das razões do Contribuinte e passo a explicar a seguir.
Primeiramente, há que ser ressaltado que, mesmo tendo o RE 574.706/PR
transitado em jugado, as questões tratadas nos Acórdãos (recorrido e paradigmas), tratam-se de
“SUBVENÇÃO de ICMS na Base de Cálculo do PIS e da COFINS”, enquanto que o RE
574.706/PR, citado nas razões do Contribuinte, trata de ausência de previsão legal para o crédito
do contribuinte calculado pela exclusão do ICMS da base de cálculo das Contribuições para o
PIS e a COFINS.
Veja que as decisões tomadas nos moldes dos arts. 1.036 e 1.041 do Código do
Processo Civil, somente são de observância obrigatória quando revestidas no caráter de
definitividade. Como já tive oportunidade de manifestar em outras oportunidades, entendo não
ser vinculante a decisão do Supremo Tribunal Federal tomada no RE 574.706/PR, por não ter
ocorrido trânsito em julgado formal, haja vista estar-se ainda aguardando apreciação de
Embargos de declaração, oportunidade em que haverão de ser esclarecidos aspectos essenciais à
compreensão do preciso teor da decisão proferida sem o conhecimento dos quais não há como
determinar o quantum do tributo estadual deve ser excluído da base de cálculo das
Contribuições, restando, assim, qualquer Acórdão proferido ao arrepio desses esclarecimentos,
eivado dos vícios de obscuridade e omissão, o que fatalmente tornar-lhe-ia inexequível.
Por fim, no §15o do art. 67 do Regimento Interno do CARF, é previsto que não
servirá de paradigma o Acórdão que, na data da interposição do recurso, tenha sido reformado na
matéria que aproveitaria ao recorrente. Confira-se:
Art. 67.
(...)
§ 15. Não servirá como paradigma o acórdão que, na data da interposição do recurso,
tenha sido reformado na matéria que aproveitaria ao recorrente. (Incluído pela Portaria
MF no 39, de 2016). (Grifei).
No entanto, pode ser verificado nos autos que às fls. 2.919, o Recurso Especial da
Fazenda Nacional é datado de 17 de novembro de 2017, enquanto que a Decisão da CSRF,
reformando o Acórdão paradigma, foi conferida na sessão de 17 de janeiro de 2018.
Portanto é de ser conhecido o Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional.
Fl. 3596
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9303-012.491 - CSRF/3a Turma
Processo no 14098.720101/2014-87

Mérito
Para análise do mérito, se faz necessária a delimitação do litígio. No presente
caso, cinge-se a controvérsia em relação à seguinte matéria: Base de cálculo do PIS e da
COFINS – inclusão (ou não) do valor de incentivo fiscal de ICMS – Subvenção.
O Acórdão recorrido expôs como fundamento, no voto condutor de sua decisão,
os seguintes termos (resumidamente):
“(...) Todavia, entendo que a argumentação supra não subiste na hipótese dos autos,
uma vez que a regulamentação legal do PIS e da COFINS é absolutamente distinta
daquela relativa ao IRPJ (...). “(...) Desse modo, voto pela procedência do pedido de
exclusão das parcelas relativas às subvenções fiscais de ICMS da base de cálculo do PIS
e da COFINS”.
A Fazenda Nacional argumenta em seu recurso que no conceito de receita
(totalidade dos recebimentos), previsto nas Leis nos 9.718, de 1998, 10.637, de 2002 e 10.833,
de 2003, incluem-se as subvenções governamentais de investimento e de custeio. Aduz que no
presente caso trata-se de receita de subvenção de custeio, que, nos termos da legislação tributária
e societária, é considerada receita operacional e, portanto, aplicável o caput do art. 3o, da Lei no
9.718, de 1998, em conjunto com o art. 3o da Lei no 9.715, de 1998.
Em fim, o cerne da questão neste processo, trata da forma de tributação a ser
conferida às subvenções deferidas pelo Governo do Estado de Rondônia (Benefício Fiscal do
ICMS – incentivo previsto na Lei no 1.558/2008/RO - CONDER), que o recorrido entendeu que
se trata de subvenções para investimento recebido do Poder Público e que, por isso, devem ser
excluídas da base de cálculo do PIS e da COFINS.
Parto ainda do pressuposto que tais valores não foram contabilizadas em contas de
“Reserva de lucros de incentivos fiscais” (ou outra reserva de lucro) na escrituração contábil da
empresa, pois a Fiscalização fez essa constatação no Relatório Fiscal (anexo ao Auto de
Infração). Veja-se a descrição analítica das transações contábeis elaboradas (fls. 65/67):
“Conforme Balancete do Razão, Razão das contas de controle do ICMS abaixo e, da
contabilização do ICMS, síntese no ano calendário de 2009, verifica-se a materialidade:
1- Conta ICMS a Recuperar - Razão conta n° 1.010309100001188, conforme Razão
da conta anexo, Resumo Mensal e Balancete do Razão, a soma do ICMS a compensar
debitado no ano calendário é R$ 1.746.344,32:
Saldo da Conta em 31/12/2008 R$ 24.980,84
(+) Débito da Conta R$1.746.344,32
(-) Crédito da Conta R$ 706.091,15
(=) Saldo da Conta em 31/12/2009 R$ 1.065.234,01
O valor creditado de R$ 706.091,15, equivale ao valor compensado do ICMS direito, tendo como
contrapartida a Conta ICMS a Recolher, representando redução das obrigações com o imposto,
dedução utilizando-se os direitos de compensação do imposto.
2- Conta ICMS a Recolher - Razão conta n°. 2.01010410002050, conforme Razão da
conta anexo e Resumo Mensal, foi creditado como obrigação decorrente das atividades
Fl. 3597
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9303-012.491 - CSRF/3a Turma
Processo no 14098.720101/2014-87

o valor de R$ 23.359.032,30, valor que corresponde ao ICMS a recolher, antes das
compensações.
Saldo da Conta em 31/12/2008 R$ 9.785,88
(+) Crédito da Conta R$ 23.359.032,30
(-) Débito da Conta R$ 23.242.679,51
(=) Saldo da Conta em 31/12/2019 R$ 126.138,67
Dos créditos lançados na Conta ICMS a Recolher, aumentando as obrigações com imposto, o
valor de R$ 22.300.801,14, tiveram como contrapartida a Conta ICMS s/ Vendas no
3.010306100003041, ou seja, equivale ao ICMS devido pela vendas realizadas no ano calendário
e os débitos, que representa as baixas das obrigações do ICMS, no valor de R$ 23.242.679,51,
conforme Histórico Razão da Conta ICMS a Recolher, tiveram as seguintes origens:
Pagamento do ICMS
R$ 1.874.369,68
(+) Compensação com o ICMS a Recuperar R$ 706.091,19
(+) Pagamento por Estimativa
R$ 9.326.423,73
(+) Incentivos Fiscais do ICMS R$ 11.224.633,77
(+ ) Outras Baixas
R$ 111.161,09
Total das Baixas
R$ 23.131.518,42
O valor dos Incentivos fiscais foram transferidos, conforme Razão da Conta Incentivos
Fiscais do ICMS, para Passivo Não Circulante, fato confirmado também pelo
Balancete do razão e a própria fiscalizada, em outras palavras foi baixada uma
obrigação, no valor dos incentivos fiscais e transferido para obrigação não circulante.
3- Conta (-) ICMS Estimativa Frigorífico - Conta no 3.01030610003045, conforme
Razão da Conta e Resumo Mensal, lançado como redutora do ICMS sobre Venda o
valor R$ 9.326.424,73, e, ainda,
Saldo da Conta em 31/12/2008 R$ 0,00
(+) Crédito da Conta R$ 9.326.423,73
(-) Débito da Conta R$ 9.326.423,73
(=) Saldo da Conta em 31/12/2019 R$ 0,00
Pela sistemática utilizada, conforme Razão, certifica-se em sua escrita contábil, que a
fiscalizada em relação à supra citada conta, utiliza-se a crédito uma conta de
Obrigação Passivo Não Circulante, Incentivos Fiscais Conta 2.03.01.09, em
contrapartida a débito, ICMS a recolher pela baixa das obrigações com o ICMS.
Portanto, as obrigações do ICMS, foi baixada com incentivos fiscais, sem qualquer
desembolso, o que representa um ganho. No caso, o valor baixado das obrigações com
Incentivo fiscal no ano calendário, conforme Resumo Mensal, Balancete do Razão e
Razão da Conta, soma a importância de R$ 11.224.633,77, denotando de que a firma
obteve, um ganho financeiro com ICMS, no valor do Incentivo Fiscal, conforme abaixo:
ICMS a Recolher Saldo da Conta em 31/12/2008 R$ 9.785,88
( + ) ICMS a Recolher Creditado na Conta R$ 23.359.032,30
( = ) Total do ICMS a Recolher no ano-calendário R$ 23.368.818,18
Fl. 3598
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9303-012.491 - CSRF/3a Turma
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( - ) Baixa por Pagamentos R$ 1.874.369,68
( - ) Baixa por Pagamento de Estimativa R$ 9.326.423,73
( - ) Baixa Por Compensação de Crédito R$ 706.091,19
( - ) Outras Baixas do ICMS R$ 111.161,09.
( = ) Valor das Baixas por Beneficio Fiscal ... R$ 11.224.633,77.”
Muito embora na Impugnação a Contribuinte afirma que, fl. 1.959: “(...) 7)
Contabilmente a subvenção foi registrada de acordo com a então legislação em vigor, em
especial pelo §3o do artigo 18 da Lei 11.941/09, §2o do artigo 38 do Decreto-lei no 1.598/77 e
artigo 443 do RIR/99”. Por sua vez, apresentou tal informação sem comprovar com
documentos hábeis os seus argumentos.
De outro lado, constato nos autos que o contribuinte, apresentou, em 09/05/2014,
os seguintes esclarecimentos, por solicitação no Termo de Intimação da Fiscalização (fls. 1.535):
“(Item 4.3) Com autorização de vossa senhoria para retificação das declarações DIPJ
e SPED Contábil, o valor será transitado pelas contas de resultado e posteriormente
transferido para Reserva de Incentivos Fiscais no Patrimônio Liquido, conforme
dita o Art. 443 do Decreto no 3.000, de 1999”;
Isso ocorreu porque, conforme relatado pela Fiscalização, a empresa apresentou a
DIPJ Retificadora e DCTF Retificadora no curso da Ação Fiscal, portanto, sem gozo da
espontaneidade e, por conseguinte não foi aceita pelo Fisco, ou seja, foi recebido a DIPJ
retificadora que foi apresentada em 23/12/2013 (com base no SPED Contábil transmitido em
13/12/2013) e, no entanto, verifica-se nos autos que efetivamente em 06/11/2013 (fl.
1.523/1525, já havia sido dado ciência pessoal ao Procurador legal da empresa no Termo de
Reintimação Fiscal (o início do procedimento foi em 05/11/2012), dessa forma não se cogitou a
aquisição de espontaneidade, nos termos do inciso I, § 1o, do art. 7o, do Decreto no 70.235, de
1972. Confira-se:
Art. 7o O procedimento fiscal tem início com:
I - o primeiro ato de ofício, escrito, praticado por servidor competente, cientificado o
sujeito passivo da obrigação tributária ou seu preposto;
§1° O início do procedimento exclui a espontaneidade do sujeito passivo em
relação aos atos anteriores e, independentemente de intimação a dos demais
envolvidos nas infrações verificadas. (Grifei)
Outra questão a ser ressaltada é que em que pese ter apresentado argumentos
contra o lançamento, verifica-se que a empresa Guaporé Carnes S/A admitiu ter dado, à
subvenção, tratamento contábil diverso daquele determinado pela legislação de regência, quando
tentou apresentar o DACON e DCTF retificadores.
Pois bem. Essa matéria não é nova no CARF e já foi analisada por diversas vezes
por este Colegiado. Assim, utilizo como razões para decidir, o voto vencedor de minha lavra
(reproduzo somente parte que interessa ao período aqui discutido: PA de 30/06/2009 a
31/12/2009),
proferido
no
Acórdão
no
9303-007.622,
de
20/11/2018
(PAF
no.
Fl. 3599
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Fl. 15 do Acórdão n.o 9303-012.491 - CSRF/3a Turma
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11516.722376/2015-70), no qual é elaborada uma abordagem completa da tributação das
subvenções em amplo arcabouço normativo.
“(...) Para deslinde da questão, é necessário conhecer os conceitos de subvenção para
custeio e para investimento e seu tratamento fiscal ao longo do tempo. Assim, de forma
resumida, encontram-se apresentados, a seguir, separadamente o referido tratamento em
três períodos distintos:
(a) durante a vigência da redação original da Lei n° 6.404, de 1976 (Lei das S/A) até o
advento da Lei n° 11.638, de 2007, lembrando que nesse período, a partir do biênio
2003/2004 conviveram, durante esse período, as sistemáticas cumulativa e não-
cumulativa das contribuições sob análise;
(b) durante a vigência do Regime Tributário de Transição, instituído pela Lei n° 11.941,
de 2009, de 2008 a 2014; e
(c) a partir da vigência da Lei n° 12.973, de 2014.
Ainda será necessário analisar os efeitos da Lei Complementar n° 160, de 2017, que
alterou o art. 30 da Lei n° 12.973, de 2014, para considerar todas as subvenções
relativas ao ICMS como sendo subvenções para investimento, inclusive de forma
retroativa, aplicando-se essa definição a processos administrativos e judiciais ainda não
definitivamente julgados.
Primeiro Período, até 2007
Até 2007, período da vigência da redação original do art.183 da Lei das S/A,
encontrava-se disposto em seu §1o, que deveriam ser classificados como reservas de
capital as doações e subvenções recebidas para investimento. A seguir, para fins de
esclarecimento, encontra-se reproduzido o referido dispositivo:
(...) .
Segundo Período, de 2008 a 2014
Em 28 de dezembro de 2007, a Lei das S/A foi alterada pela Lei n°11.638, de 2007, e a
nova redação teve vigência a partir de 1o de janeiro de 2008. Entre os vários itens
alterados, encontra-se o tratamento contábil dado às subvenções para investimento, que
antes eram classificadas como reserva de capital e que passaram a ser classificadas
como receita, compondo o resultado.
Assim, compondo o resultado, as subvenções para investimento, poderiam ser
distribuídas aos societários, não mais se aplicando a elas os conceitos antes discutidos
de reserva de capital. Deveras, para fins societários, entendeu-se que classificar esses
valores como reserva de capital não representaria o efetivo reflexo no patrimônio dos
valores recebidos.
Por outro lado, a própria Lei n° 11.638, de 2007, inseriu o art. 195-A na Lei das S/A,
criando uma reserva de lucros, denominada Reserva de Incentivos Fiscais, com o
objetivo de permitir que a companhia, caso assim desejasse, não distribuísse aos
proprietários o valor da subvenção.
Portanto, a contabilização da subvenção para investimento passou a ser a seguinte:
- reconhecimento da receita de subvenção, pelo regime de competência:
D = Tributos a Recolher (recolhimento dispensado)
C = a Receita (aumento do resultado) XXX,XX
Fl. 3600
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Fl. 16 do Acórdão n.o 9303-012.491 - CSRF/3a Turma
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- apuração do resultado do exercício considerando a receita de subvenção:
D = Receita (aumento do resultado)
C = a Apuração do Resultado do Exercício (Conta Transitória) XXX,XX
- transferência do resultado do exercício para o patrimônio líquido
D = Apuração do Resultado do Exercício (Conta Transitória)
C = a Lucros e Prejuízos Acumulados (P L) XXX,XX
-destinação do valor da subvenção para a reserva de lucros:
D = Lucros e Prejuízos Acumulados (PL)
C = a Reserva de Incentivos Fiscais (R. Lucro P L) XXX,XX
Pelos lançamentos acima, verifica-se a mesma intenção do legislador, qual seja, permitir
que os valores de subvenções para investimento, apesar de compor o lucro, não fossem
distribuídos aos proprietários, mas que ficassem no patrimônio da companhia, para
incentivo de suas atividades.
Em face dessa nova realidade jurídica, para fins societários, a legislação preocupou-se
em dar um tratamento fiscal adequando. Assim, foi instituído o RTT - Regime
Tributário de Transição, pela Lei n° 11.941, de 2009.
Pois bem, o tratamento fiscal dado às subvenções para investimento, especificamente no
tocante à Contribuição para o PIS/Pasep e à Cofins, encontra-se nos arts.18 e 21 da Lei
no 11.941, de 2009, a seguir reproduzidos, na redação então vigente e aplicável aos fatos
geradores ocorridos no período em análise (lembrando que à opção do sujeito passivo, a
Lei n° 11.941, de 2009, pode ser aplicada retroativamente, desde 2008):
Art. 18. Para fins de aplicação do disposto nos arts. 15 a 17 desta Lei às
subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução de
impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos, e às doações, feitas pelo Poder Público, a que se
refere o art. 38 do Decreto Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, a pessoa
jurídica deverá:
I- reconhecer o valor da doação ou subvenção em conta do resultado pelo regime
de competência, inclusive com observância das determinações constantes das
normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários, no uso da competência
conferida pelo §3o do art. 177 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, no
caso de companhias abertas e de outras que optem pela sua observância;
II- excluir do Livro de Apuração do Lucro Real o valor decorrente de doações ou
subvenções governamentais para investimentos, reconhecido no exercício, para
fins de apuração do lucro real;
III- manter em reserva de lucros a que se refere o art.195-A, da Lei no 6.404, de
15 de dezembro de 1976, a parcela decorrente de doações ou subvenções
governamentais, apurada até o limite do lucro líquido do exercício;
IV- adicionar no Livro de Apuração do Lucro Real, para fins de apuração do
lucro real, o valor referido no inciso II do caput deste artigo, no momento em que
ele tiver destinação diversa daquela referida no inciso III do caput e no §3o deste
artigo.
§ 1o As doações e subvenções de que trata o caput deste artigo serão tributadas
caso seja dada destinação diversa da prevista neste artigo, inclusive nas hipóteses de:
I- capitalização do valor e posterior restituição de capital aos sócio sou ao titular,
mediante redução do capital social, hipótese em que a base para a incidência
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Fl. 17 do Acórdão n.o 9303-012.491 - CSRF/3a Turma
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serão valor restituído, limitado ao valor total das exclusões decorrentes de
doações ou subvenções governamentais para investimentos;
II- restituição de capital aos sócios ou ao titular, mediante redução do capital
social, nos 5 (cinco) anos anteriores à data da doação ou da subvenção, com
posterior capitalização do valor da doação ou da subvenção, hipótese em que a
base para a incidência será o valor restituído, limitado ao valor total das
exclusões decorrentes de doações ou de subvenções governamentais para
investimentos; ou
III- integração à base de cálculo dos dividendos obrigatórios.
(...).
Art. 21. As opções de que tratam os arts. 15 e 20 desta Lei, referentes ao IRPJ,
implicam a adoção do RTT na apuração da Contribuição Social sobre o Lucro
Líquido - CSLL, da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para o
Financiamento da Seguridade Social – COFINS. (Vide Medida Provisória no
627, de 2013) (Vigência) (Revogado pela Lei no 12.973, de 2014) (Vigência)
Parágrafo único. Para fins de aplicação do RTT, poderão ser excluídos da base
de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, quando registrados em
conta de resultado:
I- o valor das subvenções e doações feitas pelo poder público, de que trata o
art.18 desta Lei; e
(...).
Esclareça-se que o art. 18 trata das condições para não tributação pelo Imposto de
Renda, porém, como o art. 21 faz expressa referência ao art.18, entendo que essas
mesmas condições devam ser aplicáveis à Contribuição para o PIS/Pasep e à Cofins.
Com efeito, as condições são as mesmas aplicáveis à legislação anterior,
resumidamente: o valor da subvenção do Poder Público para investimento, desde que
não distribuível aos proprietários, não deve ser tributada.
Assim, nesse período, tanto a subvenção para custeio, quanto a subvenção para
investimento cujo valor não tenha sido totalmente destinado à formação da reserva
de lucros de incentivos fiscais, deve ter o seguinte tratamento tributário:
- por não caracterizar faturamento, não compor a base de cálculo das contribuições na
sistemática cumulativa;
- porém, por caracterizar receita e sem que tenham sido cumpridos os requisitos para
sua exclusão, deve compor a base de cálculo das contribuições na sistemática não
cumulativa, nos termos do art. 1o da Lei n° 10.637, de 2002, e do art.1o da Lei n°
10.833, de 2003, em sua redação original, aplicável a fatos geradores no período sob
análise, ambos já reproduzidos anteriormente nesse voto.
Terceiro Período, a partir de 2015
Com o advento da Lei n° 12.973, de 2014, para fatos geradores a partir de 2015, temos
um tratamento similar àquele dado às subvenções para investimento durante a vigência
do RTT, qual seja, a subvenção para investimento, desde que seu valor tenha sido
destinado para formação da Reserva de Lucros de Incentivos Fiscais, não estaria sujeita
a compor a base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins.
(...).
Fl. 3602
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Fl. 18 do Acórdão n.o 9303-012.491 - CSRF/3a Turma
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Efeitos da Lei Complementar n° 160, de 2017
Por fim, cabe analisar os efeitos do art. 9o da Lei Complementar n° 160, de 2017, o qual
deu nova redação ao art. 30 da Lei n° 12.973, de 2014, para inclusão dos §§4o e 5o ao
art. 30 da referida lei.
Art. 30. As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou
redução de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos e as doações feitas pelo poder público não serão
computadas na determinação do lucro real, desde que seja registrada em
reserva de lucros a que se refere o art.195 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro
de 1976, que somente poderá ser utilizada para:
(...).
§4o Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro fiscais relativos ao
imposto previsto no inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal,
concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados subvenções
para investimento, vedada a exigência de outros requisitos ou condições não
previstos neste artigo. (Incluído pela Lei Complementar no 160, de2017)
§5o O disposto no §4o deste artigo aplica-se inclusive aos processos
administrativos e judiciais ainda não definitivamente julgados. (Incluído pela
Lei Complementar no 160, de 2017).
Os dispositivos acima determinaram que todos os incentivos relativos ao ICMS sejam
considerados como subvenções para investimento, inclusive aplicando-se essa
consideração retroativamente a processos não definitivamente julgados.
Entendo que esses dispositivos sejam aplicáveis a situações em que, cumulativamente:
(a) a subvenção tenha sido considerada pelo contribuinte como subvenção para
investimento e a autoridade fiscal tenha entendido tratar-se de subvenção para custeio;
(b) o valor da subvenção tenha sido tratado nos termos das condições para exclusão da
base de cálculo das contribuições (basicamente seu registro em reserva, para não
distribuição); e
(c) essa matéria ainda seja objeto de discussão nos autos do processo. (...)”.
Aplicação dos conceitos acima ao caso aqui sob análise:
No caso dos autos, restou comprovado os seguintes fatos:
(i) trata-se de valores recebidos entre 30/06/2009 e 31/12/2009, portanto no
segundo período acima descrito e, que a empresa é optante pelo Lucro Real e do regime não
cumulativo das Contribuições. Confira-se trecho reproduzido do Relatório Fiscal (fl. 62):
“1- Insuficiência de Recolhimento da Cofins e do PIS/Pasep, referente ao
ano calendário de 2009, conforme demonstrado no Anexo III - Demonstrativo
de Apuração da Contribuição para o PIS e Cofins Não Cumulativo, nos meses
de junho a dezembro de 2009”.
(ii) quanto às condições para exclusão do valores (tratamento dado na
contabilidade da empresa), no Relatório Fiscal às fls. 2.698 e 2.700, ao responder sobre Termo
de Intimação Fiscal de 22/04/2014, para esclarecimentos sobre os valores contabilizados dos
Fl. 3603
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Fl. 19 do Acórdão n.o 9303-012.491 - CSRF/3a Turma
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créditos presumidos do ICMS recebidos, a Guaporé Carnes S/A, destacou o seguinte, dentre
outras informações prestadas (doc. fls. 1.532/1.536):
“(...) a)- (Item 04) Conforme solicitado, constam em anexo doc. 06, os termos de
acordos firmados com o Estado de Rondônia (Não MT como Relatado) referente ao
Incentivo CONDER, que resultou no Beneficio Fiscal do ICMS no valor de R$ 11.
224.633,77
b)- (Item 4.1) A Subvenção para investimento foi contabilizado no Passivo Não
Circulante, devido ao fato que no decorrer da regularização da contabilidade estava
ausente à documentação que comprovasse o devido incentivo (CONDER) para ser
registrado como subvenção para Investimento, portanto, levando em consideração ao
princípio da prudência fora reconhecido no Passivo Circulante;
c)- (Item 4.2) Importante salientar que mesmo reconhecendo o valor da Subvenção P/
Investimento em Outras Receitas (conta de resultado) o valor do Prejuízo Fiscal fica
inalterado, pois as receitas de Subvenções P/ Investimentos não são tributáveis e serão
excluídas da base de cálculo do IRPJ e CSLL no Lalur;
d)- (Item 4.3) Com autorização da vossa senhoria para retificação das declarações
DIPJ e SPED Contábil, o valor será transitado pelas contas de resultado e
posteriormente transferido para Reserva de Incentivos Fiscais no Patrimônio
Liquido conforme dita o Art. 443 do Decreto 3.000 de 1999;
e)- (Item 4.4 ) Em síntese, apresenta duas planilhas comparativas de cálculos do IRPJ e
CSLL, considerando e não considerando os Incentivos Fiscais no resultado, concluindo,
que o resultado fiscal seria inalterado, o acréscimo do ganho seria compensado com a
exclusão no Lalur;
f)- (Item 4.5 ). Em caso de não autorização da retificação a forma de regularização do
saldo contábil constante no balanço no valor de R$ 11.224.633,77, será através de
Ajuste de Exercício Anterior conforme a lei n°. 6.404/76.
Em síntese, as informações prestadas pela fiscalizada deixa patente que o valor do
ganho com Incentivos Fiscais, somou R$ 11.224.633,77, assim como, a sua
contabilização, como obrigações no Passivo Não Circulante, fato que esta
devidamente comprovado, na escrita contábil, seja pela Conta do Razão, seja pelos
Balancetes do Razão. Dessa feita, o valor do incentivo fiscal, mês a mês deve ser
acréscimo à base de cálculo do PIS e da COFINS”. (Grifei)
(iii) Prejuízo no Exercício de 2009. Verifica-se nos demonstrativos apresentados
pela Contribuinte (Balanço Patrimonial e a DRE, anexada às fls. 992/1.000), que a empresa
apresentou o Prejuízo Acumulado no valor de R$ 7.967.491, 62.
Cabe ressalvar que em suas contrarrazões, o Contribuinte traz a seguinte
informação, fl. 3.055: “Importante ressaltar, que a própria lei diz que o regime contábil, para
fins de PIS/Cofins, é irrelevante para definir a natureza jurídica (art. 3o, §1o, Lei 9.718/98), daí
porque independentemente de equívoco da GUAPORÉ CARNES S/A em contabilizar tais
valores, a exclusão da B.C. das contribuições em apreço é de rigor”. (Grifei)
Concluindo, temos que a partir de 1o de janeiro de 2008, com a alteração havida
na Lei das S.A, fez com que os créditos presumidos do ICMS, como subvenções para
investimento, caso não fossem totalmente destinadas à formação da “Reserva de Lucros de
Incentivos Fiscais”, devem compor a receita como base de cálculo para apuração da
Contribuição para o PIS e da COFINS não-cumulativas.
Fl. 3604
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No caso concreto, inexistiu trânsito de tais receitas para as referidas Reservas (e
sim, como verificado no Balanço Patrimonial. Entretanto, no período, houve benefício
(subvenção) no valor de R$ 11.224.633,77 (e-fl. 65/67) e apuração de prejuízo de R$
7.967.491,62 (e-fl. 1.000).
Portanto, entendo ser aplicável, aqui, o § 3o do art. 18 da Lei n. 11.941, de 2009,
vigente à época dos fatos, conforme abaixo reproduzido:
Art. 18. Para fins de aplicação do disposto nos arts. 15 a 17 desta Lei às subvenções
para investimento, inclusive mediante isenção ou redução de impostos, concedidas
como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos, e às
doações, feitas pelo Poder Público, a que se refere o art. 38 do Decreto-Lei no 1.598,
de 26 de dezembro de 1977, a pessoa jurídica deverá:
...
§ 3o Se, no período base em que ocorrer a exclusão referida no inciso II do caput deste
artigo, a pessoa jurídica apurar prejuízo contábil ou lucro líquido contábil inferior à
parcela decorrente de doações e subvenções governamentais, e neste caso não puder ser
constituída como parcela de lucros nos termos do inciso III do caput deste artigo, esta
deverá ocorrer nos exercícios subsequentes.
Saliente-se que, mesmo que fosse reconhecido o total da subvenção, como receita,
somente poderia ser destinada à formação da Reserva de Lucro de Incentivos Fiscais a diferença
de R$ 3.257.142,15, conforme memória de cálculo a seguir.

ANO DE 2009

( )
Valor da Subvenção
11.224.633,77 (e-fl. 65/67)
(-)
Prejuízo Apurado
-7.967.491,62 (e-fl. 1.000)
(=)
Diferença
3.257.142,15 a ser destinada à Reserva de Incentivos Fiscais

Conclusão
Em face do exposto, voto por conhecer do Recurso Especial de divergência
interposto pela Procuradoria da Fazenda Nacional, para no mérito, dar-lhe parcial provimento
para reincluir, na base de cálculo das contribuições, o valor de R$ 3.257.142,15, correspondente
à diferença entre a subvenção recebida no período e o prejuízo contábil apurado.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Luiz Eduardo de Oliveira Santos

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