Tribunal: CARF
Processo: 10640.724201/2011-85
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LEONARDO OGASSAWARA DE ARAUJO BRANCO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-11-23
Data de publicação: 2022-02-02

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2010
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF. ESSENCIALIDADE. RELEVÂNCIA.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho.

Inteiro teor:
S3-C 4T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10640.724201/2011-85
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-010.215 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
23 de novembro de 2021
Recorrente
AGROTORA REFLORESTAMENTO, PECUARIA E CAFE LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2010
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO.
APLICAÇÃO
DO
ARTIGO
62
DO
ANEXO
II
DO
RICARF.
ESSENCIALIDADE. RELEVÂNCIA.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática
de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste
conselho.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento parcial ao recurso para (1) reverter todas as glosas de créditos, exceto em relação à
despesa de corretagem; e (2) reconhecer o direito à atualização dos créditos pela Selic, a partir
361o dia da data do protocolo do pedido.
(documento assinado digitalmente)
Ronaldo Souza Dias - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Leonardo Ogassawara de Araujo Branco - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Luis Felipe de Barros
Reche, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Gustavo Garcia Dias dos Santos, Fernanda Vieira
Kotzias, Mauricio Pompeo da Silva, Carolina Machado Freire Martins, Leonardo Ogassawara de
Araujo Branco (Vice-Presidente), e Ronaldo Souza Dias (Presidente).
Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face do acórdão n. 09-57.582 de
lavra da 2a Turma da DRJ/JFA, que por unanimidade de votos, decidiu julgar por não conhecer
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10640.724201/2011-85
Fl. 426
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-010.215 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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da manifestação de inconformidade apresentada na parte em que discute a correção do crédito
pleiteado, devido à existência de discussão judicial concomitante, e considerar improcedente na
parte em que discute o direito creditório propriamente dito.
No mérito, trata o presente processo de Pedido de Ressarcimento de créditos
relativos à contribuição não-cumulativa, apurados no 2o trimestre de 2011, PER no
29412.68482.241011.1.5.08-6205 (fls. 03-07), no valor de R$ 590.648,38.
Feitas as análises e verificações necessárias foi deferido em parte o
ressarcimento solicitado no valor de R$ 562.337,43.
Os fundamentos para o indeferimento parcial dos créditos pode ser extraído
dos trechos abaixo transcritos, retirado do Despacho Decisório atacado:
"Pelo fato da Agrotora não ter executado diretamente a atividade de
produção agroindustrial nos meses de jun/2010 a jun/2011, o café por ela
adquirido não corresponde a insumo (matéria-prima), mas a bem para
revenda (sem previsão legal para ser base de cálculo de crédito
presumido), assim, não lhe foi aplicável a possibilidade de utilização do
crédito presumido (calculado sobre insumo). Desse modo, glosou-se os
créditos presumidos (PIS/COFINS) indevidamente aproveitados pela
contribuinte, que, no caso, foram os calculados sobre as notas fiscais de
aquisição de café de pessoas físicas.
...
A empresa Armazéns Gerais Carapina Ltda prestou, no período
fiscalizado, os ... serviços à empresa Agrotora...
A aquisição deste conjunto de serviços, acima discriminados, não gera
direito a crédito de contribuição do PIS e da Cofins para as empresas
comerciais.
...
Ressalta-se que o inciso II desse artigo 3°, das citadas leis, somente prevê
créditos sobre serviços utilizados como insumos na produção ou
fabricação de produtos destinados à venda ou na prestação de serviços.
Como a empresa fiscalizada, em relação ao café vendido, não executou
diretamente a atividade de produção ou de prestação de serviços, não
possuiu insumos de produção ou de prestação de serviço.
...
Não há discriminação do valor correspondente ao café armazenado
exclusivamente na operação de venda, único serviço de armazenagem
com permissão legal de ter o seu valor como base de cálculo do crédito
de contribuições, para o PIS e a COFINS, expressamente previsto na Lei
n° 10.833/2003, artigo 3o, inciso IX, e artigo 15, inciso II. Em função da
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-010.215 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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ausência desta discriminação (da atividade e do valor específico), os
créditos correspondentes das contribuições não foram aceitos.
...
Para o pagamento de PIS e Cofins sobre os serviços contratados de
corretagem na intermediação de negócios não há previsão legal para o
seu aproveitamento como crédito do PIS e da Cofins. Vale observar que,
nem mesmo para empresas industriais e agroindustriais, o serviço de
corretagem pode ser considerado como insumo, uma vez que não são
aplicados ou consumidos na fabricação de produto.
...
Em que pese o fato das embalagens e dos materiais para a forração serem
necessários na atividade da empresa, não há previsão legal para utilização
de créditos de PIS e Cofins pagos na aquisição desses produtos utilizados
na operação comercial."
Tais entendimentos redundaram nas diversas glosas realizadas pelo fisco.
A seguir, traz a autoridade fiscal as suas considerações de como se deve
proceder para fazer a correta proporcionalização dos créditos relativos às vendas para o exterior.
Juntou anexos com especificação das glosas e dos cálculos utilizados na proporcionalização.
A contribuinte foi cientificada da decisão e apresentou manifestação de
inconformidade atacando cada um dos motivos de glosa/indeferimento, cujos fundamentos,
resumidamente, podemos extrair dos trechos a seguir transcritos:
"... inexiste previsão legal vedando o aproveitamento do crédito
presumido no caso de "produção" por encomenda, principalmente, no
caso específico das exportações dos produtos classificados no código
09.01 da NCM ("café, mesmo torrado ou descafeinado; cascas e películas
de café; sucedâneos de café contendo café em qualquer proporção"),
tampouco ato normativo editado pela Receita Federal do Brasil. O que
importa para a incidência da norma, em questão, é a submissão do
produto ao processo de produção a que se refere o §6° do artigo 8o da Lei
n°. 10.925/04, e não a qualidade da Manifestante, se agroindústria ou
não. Este, aliás, é o preceituado pela legislação colacionada - e, diga-se
grifada pelo próprio autor do procedimento fiscal (não se fala na
qualidade do produtor, mas sim em atividade que se exerce sobre o
produto - 09.01 da NCM):
...
Com vistas a corrigir as distorções desta cadeia produtiva em relação ao
adquirente (pessoa jurídica) de produtos agropecuários, inclusive o café,
de produtores rurais (pessoas físicas), o legislador editou o artigo 8o da
Lei n° 10.925, de 2004, instituindo crédito presumido com a única
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-010.215 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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finalidade: anular o acúmulo da Contribuição para o PIS/PASEP e da
COFINS nos preços dos produtos dos agricultores e pecuaristas, pessoas
físicas, evitando-se, assim, que a dita acumulação repercutisse nas fases
subsequentes da cadeia de produção e na comercialização de alimentos.
Essa é a essência da não-cumulatividade prestigiada pela CF/88, que
deveria ter sido observada pelo aplicador da Lei.
...
A Manifestante insere-se nesse cenário. Quando esta remete o produto
"café" para a empresa Armazéns Gerais Carapina Ltda., para seu
aperfeiçoamento, nada mais é do que a produção, enquanto a atividade de
prestação de serviços auxiliar, com agregação de valor ao produto, a fim
de permitir que o produto melhor atenda às exigências da demanda do
mercado internacional.
...
Portanto, necessária a aplicação da analogia no caso concreto,
permitindo-se o direito à apropriação do crédito presumido a que se
refere o artigo 8o da Lei n°. 10.925, de 2004, pela Manifestante, eis que
ausente disposição legal expressa, ou mesmo restritiva de Direito,
suprimindo a lacuna apontada, considerando seu "peso" e a mesma
razão/relevância (princípio da não-cumulatividade).
...
O fato de a Manifestante "terceirizar" a produção do café para melhoria
da sua qualidade e atendimento das exigências do mercado externo, não
deve ser prejudicada em seu direito ao aproveitamento do crédito
presumido do artigo 8o da Lei n° 10.9/5/04, e muito menos do crédito
básico ou integral dos insumos e dos gastos com serviços especializados
realizados, à luz dos artigos 3o da Lei n° 10.637/02 e Lei n° 10.833/03 ...,
eis que finalidade do crédito fiscal é exatamente desonerar as
contribuições sociais incidentes nas etapas anteriores da cadeia produtiva
(=produtor rural pessoa física).
...
Além de nulificar os efeitos da não-cumulatividade na cadeia produtiva
pretendida pelo legislador, quando da elaboração da norma, o autor do
procedimento fiscal ofende ainda os princípios da Desoneração das
Exportações e da Isonomia.
...
Em caso semelhante, referente ao direito ao crédito presumido do IPI,
como forma de ressarcimento das Contribuições para o PIS/PASEP e da
COFINS, instituído pelo artigo 1o da Lei n° 9.363/96, o STJ possui
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-010.215 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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entendimento favorável aos contribuintes exportadores que produzem o
bem por intermédio de terceiros (industrialização por encomenda), em
razão da preponderância da finalidade da norma (= fomento das
exportações = não exportação de tributos).
...
Logo, o conceito de insumos para o fim de creditamento da Contribuição
para o PIS/PASEP e da COFINS deve ser mais amplo do que o adotado
para o IPI e ICMS, abrangendo todos os custos e despesas suportados
pela empresa, em seu processo produtivo, nos termos da legislação do
IRPJ, e não só os bens e serviços efetivamente aplicados ou consumidos
na produção ou fabricação do produto...
...
Ora, a ausência de discriminação de valores somente nas notas fiscais de
cobrança não pode ser admitida como hipótese de afastamento do direito
ao crédito pela Manifestante, principalmente ao se estar admitindo a
desconsideração de todos os lançamentos contábeis em relação a tais
fatos.
...
Cabível, portanto, a incidência da Taxa SELIC. A Receita Federal do
Brasil, depois de reformada a decisão, de acordo com a legislação de
regência, deverá ressarcir todos os valores de créditos fiscais integrais da
Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS, inclusive considerando a
diferença em relação aos valores já reconhecidos [ainda pendentes de
pagamento, na data de protocolo desta Manifestação], não só como forma
de corrigir os danos ocasionados com a sua mora, mas também com o
fim de evitar o enriquecimento sem causa.
Finalizando sua peça de irresignação vem requerendo a reforma total da
decisão combatida, aplicando-se ao valor a ser deferido a correção pela taxa Selic. Requer,
alternativamente, a realização de perícia.
Ao analisar a manifestação de inconformidade, a r. DRJ decidiu pela
improcedência da manifestação de inconformidade em acórdão assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010
DEDUÇÃO.
INSUMOS.
PRODUTOS
E
SERVIÇOS
NÃO
UTILIZADOS NA FABRICAÇÃO DO PRODUTO. FALTA DE
PREVISÃO LEGAL.
O conceito jurídico de insumo criou uma delimitação estrita, ou seja, são
aqueles insumos utilizados "na prestação de serviços e na produção ou
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-010.215 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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fabricação de bens ou produtos destinados à venda" vinculando a
caracterização do insumo à sua aplicação direta no processo produtivo.
Ou seja, está-se aqui diante de um conceito jurídico de insumo que,
apesar de não necessariamente coincidir com o conceito econômico, está
formalizado em atos legais que compõem a legislação tributária.
PRODUTOS DA POSIÇÃO 09.01 da NCM-CRÉDITO PRESUMIDO
O crédito presumido de que trata o caput do art. 8o da Lei no 10.925, de
2004, relativamente aos produtos classificados na posição 09.01 da
NCM, somente se aplica nas aquisições feitas por pessoas jurídicas que
exerçam atividade agroindustrial, assim entendidas aquelas que atendam
aos requisitos previstos no § 6o do mesmo artigo, ou seja, exerçam,
cumulativamente, as atividades de padronizar, beneficiar, preparar e
misturar tipos de café para definição de aroma e sabor (blend) ou separar
por densidade dos grãos, com redução dos tipos determinados pela
classificação oficial. Não fazem jus ao crédito presumido as pessoas
jurídicas que terceirizem as citadas operações.
EMPRESA COMERCIAL. CRÉDITO. INSUMO. IMPOSSIBILIDADE.
O conceito de insumos está intimamente ligado, no caso das
contribuições para o PIS e a COFINS, às atividades de prestação de
serviços e de produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à
venda, não se podendo falar em sua existência na atividade
exclusivamente
comercial.
ASSUNTO:
PROCESSO
ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010.
APRECIAÇÃO DE MATÉRIA LEVADA AO CONHECIMENTO DO
JUDICIÁRIO. IMPOSSIBILIDADE.
Há que se observar o princípio da unicidade de jurisdição, de acordo com
o qual não cabe à autoridade administrativa pronunciar-se sobre o mérito
de questão levada a apreciação do Poder Judiciário.
PROVA PERICIAL. Considera-se não formulado o pedido de diligência
ou perícia que não exponha os motivos que as justifiquem e a formulação
de quesitos, assim como, no caso da perícia, o nome, endereço e
qualificação profissional do perito.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido.
Inconformada, a interessada apresentou Recurso Voluntário em que reitera os
fundamentos de sua manifestação de inconformidade.
É o relatório.
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-010.215 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10640.724201/2011-85

Voto
Conselheiro Leonardo Ogassawara de Araujo Branco, relator
O recurso voluntário é tempestivo, interposto por parte legítima e cumpre os
requisitos formais de admissibilidade, motivo pelo qual dele passo a conhecer.
DO CRÉDITO PRESUMIDO
Extrai-se do despacho decisório que a razão do indeferimento foi:
Pelo fato da Agrotora não ter executado diretamente a atividade de
produção agroindustrial nos meses de jun/2010 a jun/2011, o café por ela
adquirido não corresponde a insumo (matéria-prima), mas a bem para
revenda (sem previsão legal para ser base de cálculo de crédito
presumido), assim, não lhe foi aplicável a possibilidade de utilização do
crédito presumido (calculado sobre insumo). Desse modo, glosou-se os
créditos presumidos (PIS/COFINS) indevidamente aproveitados pela
contribuinte, que, no caso, foram os calculados sobre as notas fiscais de
aquisição de café de pessoas físicas.
Em outras palavras, a fiscalização indeferiu o pedido sob o argumento de que a
ora recorrente não atende aos requisitos do art. 8o e § 6a da Lei no 10.925, de 2004, para a
apuração de crédito presumido da COFINS, uma vez que não é ela quem produz o café, mas sim
terceiros (industrialização por encomenda).
Segundo o escólio de Fábio Calcini (O crédito presumido de PIS/Cofins e a
industrialização por encomenda. Disponível em https://www.conjur.com.br/2018-jan-12/direito-
agronegocio-credito-presumido-piscofins-industrializacao-encomenda), existem diversas razões
para se reconhecer o direito ao crédito presumido de PIS e Cofins no regime não cumulativo,
conforme Lei 10.925/2004. Isto porque:
(i) – a interpretação a ser dada a este dispositivo deve ser finalística e, por
conseguinte, visando concretizar a não cumulatividade estabelecida no
texto constitucional;
(ii) – em uma industrialização por encomenda, se há efetiva operação
industrial em uma das modalidades do artigo 4o, do RIPI, o produto de
origem animal ou vegetal destinado à alimentação humana foi elaborado
(produzido);
(iii) – nesta operação a pessoa jurídica encomendante é a industrial e
titular do produto elaborado, ao passo que o terceiro é um mero prestador
de serviço, razão pela qual não há nesta contratação incidência de IPI,
mas, eventualmente, ISSQN;
(iv) – não estamos aplicando analogia para se conceder o crédito, pois, a
base para tal direito esta no próprio “caput” do artigo 8o, da Lei
10.925/2004;
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-010.215 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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(v) – o legislador concedeu o crédito para a pessoa jurídica que possa
produzir referido produto, não dispondo se própria ou por meio de
terceiros, de tal sorte que não cabe ao interprete distinguir o que o
legislador não fez;
(v) – não há qualquer vedação ao crédito presumido por meio de referida
operação;
(vi) – na hipótese de industrialização por encomenda, a legislação fiscal
em geral não trata a comercialização do produto pelo encomendante
como mera revenda;
(vii) – tais insumos não permitem o crédito no regime não cumulativo da
pessoa jurídica terceira, executora da encomenda, razão pela qual
somente caberia à encomendante;
(viii) – se a industrialização por encomenda se der para que a
encomendante utilize no seu processo produtivo, daí será mais evidente o
seu direito[6].
A meu ver, portanto, não merece acatamento a distinção entre industrialização
própria ou por encomenda. Com efeito, conforme bem pontuado pelo Conselheiro Gilson
Macedo Rosenburg Filho ao proferir seu voto em sessão realizada em 27/04/2021, no processo n.
11030.720576/2015-41, Acórdão no 3302-010.714, esse entendimento ficou inclusive positivado
na Solução de Consulta n. 631/2017:
Importante salientar que essa operação tem a mesma natureza daquela
realizada por conta própria, desde que, não haja faturamento por ocasião
da transferência da MP, do PI e do ME da consulente. Nesse caso deve
existir apenas o pagamento pela peticionária (encomendante) relativo à
prestação do serviço proveniente da industrialização de terceiros.
Vale dizer, necessariamente, que a transferência da MP, do PI e do ME
em foco não deve propiciar créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e
de Cofins ao terceiro industrializador. Esse tão somente deve efetuar um
serviço, integrante do custo de produção da interessada.
Isso significa que a consulente não pode descontar créditos em relação
aos valores das devoluções dessas mercadorias, até porque os créditos já
foram apropriados em decorrência da aquisição original. Raciocínio
diferente se faz em relação aos valores dos serviços pagos, pois esses
podem ser considerados insumos utilizados na fabricação de produtos
destinados à venda, gerando, por conseguinte, créditos na sistemática não
cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins.
Nesse caso, ainda conforme explicitado naquele acórdão:
Dos trechos reproduzidos, observa-se que a Solução de Consulta traz o
entendimento de que a industrialização por encomenda possui a “mesma
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-010.215 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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natureza daquela realizada por conta própria”, situação que garante, na
ótica da Administração, o aproveitamento, por parte do encomendante,
dos créditos básicos na aquisição de insumos, e, ainda, ao meu ver, o
crédito presumido de PIS/COFINS.
Na linha de tal entendimento, o Acórdão no. 3302-004.649, julgado em
29/08/2017, concluiu, no voto vencedor da Conselheira Maria do
Socorro Ferreira Aguiar, como válida a aplicação da suspensão e o
aproveitamento de crédito presumido de PIS/COFINS, de que trata
o art. 8o da Lei 10.925/2004, na aquisição de café de cooperativas
agrícolas por empresa que se valeu de industrialização por
encomenda, nos processos de preparo(melhoria de tipo, separação de
defeitos, peneiração, etc.)e blend de café por armazéns gerais
terceirizados.
Importa assinalar que não há qualquer restrição legal à tomada de crédito
presumido de PIS/COFINS para os casos em que a produção alimentícia
se dê, no todo ou em parte, através de terceirização.
Ao meu ver, no caso do PIS/COFINS, deve-se levar em consideração que
o serviço prestado por terceiro não é bastante para descaracterizar ou
invalidar o fato de que a empresa encomendante é a responsável por
levar acabo o processo produtivo ou de industrialização dos insumos,
de origem animal ou vegetal, destinados à alimentação humana ou
animal, enquanto a empresa encomendada figura como mera prestadora
de serviços no dizer da Solução antes transcrita, o terceiro
industrializador efetua um serviço, integrante do custo produtivo da
encomendante-, não lhe sendo possível creditar-se de PIS/COFINS sobre
insumos.
Em outras palavras, a mera contratação de terceiros para efetivar parte do
projeto de produção em nada altera o fato de que a empresa
encomendante é aquela que efetivamente produz as mercadorias de
origem animal ou vegetal, enunciadas no art. 8 da Lei no 10.925/2004,
destinadas à alimentação humana ou animal, sendo-lhe, portanto,
permitida a apuração de crédito presumido de PIS/COFINS não-
cumulativos.
Nesse aspecto, por tais razões, entendo deva ser revertida a glosa dos créditos
presumidos de PIS e de COFINS.

CRÉDITOS BÁSICOS – PREMISSAS

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Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-010.215 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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Em fevereiro de 2018, a 1a Seção do STJ ao apreciar o Resp 1.221.170 definiu, em sede
de repetitivo, decidiu pela ilegalidade das instruções normativas 247 e 404, ambas de 2002,
sendo firmada a seguinte tese:
“(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF
ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-
cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis
10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios
de
essencialidade
ou
relevância
ou
seja,
considerando-se
a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou serviço – para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte”.

No resultado final do julgamento, o STJ adotou interpretação intermediária,
considerando que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância. O STJ entendeu que deve ser analisado, casuisticamente, se o que se pretende seja
considerado insumo é essencial ou relevante para o processo produtivo ou à atividade principal
desenvolvida pela empresa. Vejamos excerto do voto da Ministra Assusete Magalhães:
“Pela perspectiva da zona de certeza negativa, quanto ao que seguramente se
deve excluir do conceito de ‘insumo’, para efeito de creditamento do PIS/COFINS,
observa-se que as Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 trazem vedações e limitações ao
desconto de créditos. Quanto às vedações, por exemplo, o art. 3o, §2o, de ambas as Leis
impede o crédito em relação aos valores de mão de obra pagos a pessoa física e aos
valores de aquisição de bens e serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições. Já
como exemplos de limitações, o art. 3o, §3o, das referidas Leis estabelece que o desconto
de créditos aplica-se, exclusivamente, em relação aos bens e serviços adquiridos de
pessoas jurídicas domiciliadas no País e aos custos e despesas pagos ou creditados a
pessoas jurídicas também domiciliadas no território nacional.”
A tese firmada pelo STJ restou pacificada – “o conceito de insumo deve ser aferido à
luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade
ou a importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte”.
O conceito também foi consignado pela Fazenda Nacional, vez que, em setembro de
2018, publicou a NOTA SEI PGFN/MF 63/2018, in verbis:
"Recurso Especial no 1.221.170/PR Recurso representativo de controvérsia.
Ilegalidade da disciplina de creditamento prevista nas IN SRF no 247/2002 e 404/2004.
Aferição do conceito de insumo à luz dos critérios de essencialidade ou relevância.
Tese definida em sentido desfavorável à Fazenda Nacional. Autorização para dispensa
de contestar e recorrer com fulcro no art. 19, IV, da Lei n° 10.522, de 2002, e art. 2o, V,
da Portaria PGFN n° 502, de 2016.
Fl. 435
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-010.215 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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Nota Explicativa do art. 3o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01/2014."

A Nota orienta o órgão internamente quanto à dispensa de contestação e recursos nos
processos judiciais que versem sobre a tese firmada no REsp no 1.221.170, consoante o disposto
no art. 19, IV, da Lei n° 10.522/2002, bem como clarifica a definição do conceito de insumos na
“visão” da Fazenda Nacional (Grifos nossos):
“41. Consoante se observa dos esclarecimentos do Ministro Mauro
Campbell Marques, aludindo ao “teste de subtração” para compreensão do conceito
de insumos, que se trata da “própria objetivação segura da tese aplicável a revelar a
imprescindibilidade e a importância de determinado item – bem ou serviço – para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”.
Conquanto tal método não esteja na tese firmada, é um dos instrumentos úteis para sua
aplicação in concreto.
42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o processo produtivo
e a prestação de serviços e que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e
cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do
serviço ou da produção, ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa
ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a essencialidade ou
relevância do item é como uma aferição de uma “conditio sine qua non” para a
produção ou prestação do serviço.
Busca-se uma eliminação hipotética, suprimindo-se mentalmente o item do contexto do
processo produtivo atrelado à atividade empresarial desenvolvida. Ainda que se
observem despesas importantes para a empresa, inclusive para o seu êxito no mercado,
elas não são necessariamente essenciais ou relevantes, quando analisadas em cotejo
com a atividade principal desenvolvida pelo contribuinte, sob um viés objetivo."
Com tal Nota, restou claro, assim, que insumos seriam todos os bens e serviços que
possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
obste a atividade principal da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou
do serviço daí resultantes. Tal ato ainda reflete que o “teste de subtração” deve ser utilizado para
fins de se definir se determinado item seria ou não essencial à atividade do sujeito passivo. Eis o
item 15 da Nota PGFN:
“15. Deve-se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo produtivo, na
medida em que determinado bem pode fazer parte de vários processos produtivos,
porém, com diferentes níveis de importância, sendo certo que o raciocínio hipotético
levado a efeito por meio do “teste de subtração” serviria como um dos mecanismos
aptos a revelar a imprescindibilidade e a importância para o processo produtivo.
16. Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou
serviço utilizado direta ou indiretamente cuja subtração implique a impossibilidade da
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3401-010.215 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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realização da atividade empresarial ou, pelo menos, cause perda de qualidade
substancial que torne o serviço ou produto inútil.
17. Observa-se que o ponto fulcral da decisão do STJ é a definição de insumos como
sendo aqueles bens ou serviços que, uma vez retirados do processo produtivo,
comprometem a consecução da atividade-fim da empresa, estejam eles empregados
direta ou indiretamente em tal processo.
É o raciocínio que decorre do mencionado “teste de subtração” a que se refere o voto
do Ministro Mauro Campbell Marques.”
Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou serviço
utilizado direta ou indiretamente - cuja subtração implique a impossibilidade da realização da §
10. Para efeito de interpretação do inciso I do § 3o , o direito ao crédito na alíquota de 60%
(sessenta por cento) abrange todos os insumos utilizados nos produtos ali referidos. (Incluído
pela Lei no 12.865, de 2013)produto inútil.
Nesse contexto, verifica-se que não se sustenta a premissa adotada pela r. DRJ em
seu julgamento relativa à taxatividade do conceito de insumo. Sob as novas premissas, passo a
analisar os insumos pleiteados.
Não há como negar a essencialidade e relevância da industrialização e da
armazenagem do café no caso concreto, haja vista que é inclusive condicionante para que a
recorrente mantenha a qualidade de seus produtos, conforme descrito na peça recursal, razão pela
qual entendo deva ser revertida a glosa.
Sobre a corretagem, essa e. Turma já se manifestou acerca da impossibilidade de
seu creditamento, conforme voto do conselheiro Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, no
processo n. 16366.000613/2009-84, acórdão n. 3401-008.851:
2.1.4.2.1. Menor a probabilidade de êxito da tese da Recorrente caso as comissões
estivessem embutidas no valor das mercadorias, porquanto ou a Recorrente enquanto
compradora seria a comitente e então haveria concessão do crédito em duplicidade
(uma vez a título de aquisição do bem e outra a título de comissão), ou a comitente é a
vendedora e aí a Recorrente estaria pleiteando crédito de serviço (de corretagem) que,
ao fim e ao cabo, foi adquirido por outrem.
2.1.4.3. Ademais, o caráter acessório do contrato de corretagem demonstra que, regra
geral, ele é dispensável, podendo o negócio principal ser realizado diretamente entre as
partes interessadas. Em assim sendo, e tendo em vista que não há nos autos qualquer
prova da necessidade da contratação do corretor (ao contrário do que alega a
Recorrente) de rigor a manutenção da glosa – como já se decidiu esta Turma em caso
semelhante:
Por tal razão entendo correta a glosa.
Por fim, em relação aos Materiais para embalagem de café e para a forração de
contêineres, a própria fiscalização admitiu que:
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Em que pese o fato das embalagens e dos materiais para a forração serem necessários
na atividade da empresa, não há previsão legal para utilização de créditos de PIS e
Cofins pagos na aquisição desses produtos utilizados na operação comercial.
Conforme se verifica, portanto, não há dúvidas quanto à necessidade dos referidos
insumos, razão pela qual reverto a glosa.

INCIDÊNCIA DA TAXA SELIC
Sobre essa questão, adiro ao posicionamento da turma quanto à interpretação
conjunta da Sumula 125 e do REsp no 1.767.945/PR, julgado em 12/02/2020 pelo Superior
Tribunal de Justiça sob o rito dos recursos repetitivos, com trânsito em julgado em 28/05/2020.
Peço vênia para transcrever excerto do voto do Conselheiro Ronaldo Souza Dias, proferido no
acórdão n. 3401-009.586, que bem elucida o posicionamento da turma:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006
CRÉDITOS. INSUMO. CONCEITO.
O limite interpretativo do conceito de insumo para tomada de crédito no
regime da não-cumulatividade de PIS/COFINS foi objeto de análise do
Recurso Especial no 1.221.170-PR, julgado na sistemática dos recursos
repetitivos. Assim, são insumos os bens e serviços utilizados diretamente
ou indiretamente no processo produtivo ou na prestação de serviços, que
obedeçam ao critério de relevância e essencialidade à atividade
desempenhada
pela
empresa.
RESSARCIMENTO. CORREÇÃO MONETÁRIA. DECISÃO STJ.
SEDE
DE
REPETITIVOS.
Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/PR, realizado sob
o rito dos recursos repetitivos, é devida a correção monetária no
ressarcimento de crédito escritural excedente de tributo sujeito ao regime
não
cumulativo,
inclusive
no
caso
de
crédito
presumido.
A Súmula CARF no 125 deve ser interpretada no sentido de que, no
ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas
não incide correção monetária ou juros apenas enquanto não for
configurada uma resistência ilegítima por parte do Fisco.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
MULTA MORATÓRIA. COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA.
APLICABILIDADE.
Será devida a multa moratória em caso de débitos decorrentes de tributos
e contribuições não extintos nos prazos previstos na legislação específica,
nos termos do art. 61 da Lei no 9.430, de 1996.
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(...)
Entende a Recorrente ter direito à correção monetária dos créditos de Pis
e Cofins, em vista do enunciado no 411 do STJ, segundo o qual “é devida
a correção monetária ao creditamento do IPI quando há oposição ao seu
aproveitamento decorrente de resistência ilegítima do Fisco”, a ser
aplicado por analogia às contribuições.
O REsp no 1.767.945/PR, julgado em 12/02/2020 pelo Superior Tribunal
de Justiça sob o rito dos recursos repetitivos, com trânsito em julgado em
28/05/2020, produziu interpretação vinculante para este colegiado por
força do art. 62, parágrafo 2o, de seu Regimento, definindo a mora
superior a 360 dias como resistência ilegítima da Administração.
Nesse mesmo sentido, à unanimidade, o Acórdão no 3401-008.364, de
21/10/2020, desta turma, de relatoria do Cons. Lázaro Antônio Souza
Soares, cuja ementa transcrevo no que interessa para a matéria:
PEDIDO
DE
RESSARCIMENTO
COM
DECLARAÇÃO
DE
COMPENSAÇÃO VINCULADA. ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA.
RESISTÊNCIA ILEGÍTIMA. SÚMULA CARF No 125.
Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/PR, realizado sob
o rito dos recursos repetitivos, é devida a correção monetária no
ressarcimento de crédito escritural excedente de tributo sujeito ao regime
não cumulativo, permitindo, dessa forma, a correção monetária inclusive
no ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não
cumulativas.
A Súmula CARF no 125 deve ser interpretada no sentido de que, no
ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não
cumulativas não incide correção monetária ou juros apenas
enquanto não for configurada uma resistência ilegítima por parte do
Fisco, a desnaturar a característica do crédito como meramente
escritural.
Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/PR, o termo inicial
da correção monetária de ressarcimento de crédito escritural excedente de
tributo sujeito ao regime não cumulativo ocorre somente após escoado o
prazo de 360 dias para a análise do pedido administrativo pelo Fisco.
Também nessa linha os Acórdãos no 3401-008.851, de 23/03/2021, rel.
Conselheiro Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, e no 3401-009.433, de
29/07/2021, rel. Conselheiro Ronaldo Souza Dias.
Dessa forma, entendo que deve ser dado provimento ao pedido de
correção monetária do ressarcimento da contribuição. A Súmula CARF
no 125 deve ser interpretada no sentido de que, no ressarcimento da
COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas não incide
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3401-010.215 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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correção monetária ou juros apenas enquanto não for configurada uma
resistência ilegítima por parte do Fisco, a desnaturar a característica do
crédito como meramente escritural.
No caso ora em exame, o Per foi transmitido em 31/07/2006,
configurando-se, assim, a oposição ilegítima por parte do Fisco em
26/07/2007, a partir do que os créditos ressarcidos (em espécie) ou cuja
compensação se operou após essa data (incluindo os reconhecidos por
esse colegiado) devem ser atualizados.
Não devem ser atualizados, portanto, os valores que foram objeto de
reconhecimento pela unidade local, por homologação parcial no
despacho decisório, ante a disposição contida no parágrafo 2o do artigo
74 da Lei no 9.430, 1996, que dá efeitos imediatos à extinção mediante
compensação com efeitos resolutórios em relação à sua ulterior
homologação.
Por essa razão, dou provimento ao recurso nesse ponto.

Ante o exposto, conheço do recurso voluntário interposto para, no mérito, dar
parcial provimento com a finalidade de: (1) reverter todas as glosas de créditos, exceto em
relação à despesa de corretagem; e (2) reconhecer o direito à atualização dos créditos pela Selic,
a partir 361o dia da data do protocolo do pedido.

(documento assinado digitalmente)
Leonardo Ogassawara de Araújo Branco

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