Tribunal: CARF
Processo: 13502.901209/2011-44
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Ronaldo Souza Dias
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-03-23
Data de publicação: 2021-07-07

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
PROCESSO ADMINISTRATIVO. SOBRESTAMENTO. DESCABIMENTO.
O processo administrativo fiscal é regido por princípios, dentre os quais o da oficialidade, que obriga a Administração a impulsionar o processo até sua decisão final. Não há previsão legal nem para o sobrestamento, nem para o julgamento conjunto de processos.
DILIGÊNCIA. PERÍCIA. DESNECESSÁRIA. INDEFERIMENTO
Indefere-se o pedido de diligência (ou perícia) quando a sua realização revele-se prescindível ou desnecessária para a formação da convicção da autoridade julgadora.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005
CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU DA RELEVÂNCIA.
Conforme decidido pelo Superior Tribunal de Justiça e incorporado pela legislação complementar tributária, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não-cumulatividade deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à venda, enquadrando-se aí, no caso dos autos; vapor; água desmineralizada; água clarificada e ar comprimido (ar de instrumento).
CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE. EMBALAGENS. CONDIÇÕES DE CREDITAMENTO.
As embalagens que não são incorporadas ao produto durante o processo de industrialização (embalagens de apresentação), mas que depois de concluído o processo produtivo se destinam ao transporte dos produtos acabados (embalagens para transporte), para garantir a integridade física dos materiais podem gerar direito a creditamento relativo às suas aquisições.
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS APURADOS. DEDUÇÃO DAS CONTRIBUIÇÕES DEVIDAS.
Somente os créditos do PIS/Pasep e da Cofins remanescentes após o desconto de débitos das respectivas contribuições poderão ser utilizados para ressarcimento ou compensação

Inteiro teor:
S3-C 4T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13502.901209/2011-44
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-008.847 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
23 de março de 2021
Recorrente
POLITENO INDUSTRIA E COMERCIO S A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
PROCESSO
ADMINISTRATIVO.
SOBRESTAMENTO.
DESCABIMENTO.
O processo administrativo fiscal é regido por princípios, dentre os quais o da
oficialidade, que obriga a Administração a impulsionar o processo até sua
decisão final. Não há previsão legal nem para o sobrestamento, nem para o
julgamento conjunto de processos.
DILIGÊNCIA. PERÍCIA. DESNECESSÁRIA. INDEFERIMENTO
Indefere-se o pedido de diligência (ou perícia) quando a sua realização revele-
se prescindível ou desnecessária para a formação da convicção da autoridade
julgadora.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005
CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMO.
CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU DA RELEVÂNCIA.
Conforme decidido pelo Superior Tribunal de Justiça e incorporado pela
legislação complementar tributária, o conceito de insumo para fins de apuração
de créditos da não-cumulatividade deve ser aferido à luz dos critérios da
essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens
destinados à venda, enquadrando-se aí, no caso dos autos; vapor; água
desmineralizada; água clarificada e ar comprimido (ar de instrumento).
CRÉDITOS
DA
NÃO-CUMULATIVIDADE.
EMBALAGENS.
CONDIÇÕES DE CREDITAMENTO.
As embalagens que não são incorporadas ao produto durante o processo de
industrialização (embalagens de apresentação), mas que depois de concluído o
processo produtivo se destinam ao transporte dos produtos acabados
(embalagens para transporte), para garantir a integridade física dos materiais
podem gerar direito a creditamento relativo às suas aquisições.
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS APURADOS. DEDUÇÃO DAS
CONTRIBUIÇÕES DEVIDAS.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13502.901209/2011-44
Fl. 1502
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-008.847 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13502.901209/2011-44

Somente os créditos do PIS/Pasep e da Cofins remanescentes após o desconto
de débitos das respectivas contribuições poderão ser utilizados para
ressarcimento ou compensação

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar os
pedidos de sobrestamento e de realização de diligência, para, no mérito, dar parcial provimento
ao Recurso Voluntário, nos seguintes termos: (i) por unanimidade de votos, para afastar as glosas
associadas a água desmineralizada; água clarificada; ar de instrumento; vapor a 15 Kgf/cm2 e a
42Kgf/cm2; e (ii) por maioria de votos, para afastar as glosas relativas aos itens agrupados como
material de embalagem, vencidos o Conselheiro Ronaldo Souza Dias (Relator), que negava
provimento, e os Conselheiros Oswaldo Goncalves de Castro Neto e Luís Felipe de Barros
Reche, que o davam em menor grau, negando provimento quanto aos pallets. Designado para
redigir o voto vencedor o conselheiro Leonardo Ogassawara de Araújo Branco.
(documento assinado digitalmente)
Luís Felipe de Barros Reche – Presidente Substituto
(documento assinado digitalmente)
Ronaldo Souza Dias – Relator
(documento assinado digitalmente)
Leonardo Ogassawara de Araújo Branco – Redator designado
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Marcos Antônio Borges
(suplente convocado), Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Marcos Roberto da Silva (suplente
convocado em substituição ao conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares, que se declarou
impedido), Mariel Orsi Gameiro (suplente convocada), Müller Nonato Cavalcanti Silva (suplente
convocado em substituição à conselheira Fernanda Vieira Kotzias, que se declarou impedida),
Ronaldo Souza Dias, Leonardo Ogassawara de Araújo Branco (Vice-Presidente), e Luís Felipe
de Barros Reche (Presidente).

Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário (fls. 762 e ss) interposto contra decisão contida
no Acórdão no 04-46.804 - 4a Turma da DRJ/CGE de 27/09/18 (fls. 745 e ss), que considerou
improcedente a Manifestação de Inconformidade (fls. 121 e ss) interposta contra Despacho
Decisório (fls. 92 e ss), que reconheceu em parte direito creditório, formulado em PER/Dcomp,
referente a ressarcimento de PIS não-cumulativo exportação, do 4o trimestre de 2006.
I - Do Pedido, do Despacho Decisório e da Manifestação de Inconformidade.
Fl. 1503
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-008.847 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13502.901209/2011-44

O relatório da decisão de primeiro grau (fls. 745 e ss) resume bem o contencioso
até então, aqui se o transcreve:
O sujeito passivo acima identificado apresentou o Pedido de Ressarcimento – PER no
41101.25374.090107.1.1.08-6318, referente a crédito de PIS não-cumulativo –
Exportação, apurado no 4o trimestre de 2006, no valor de R$ 300.465,29, tendo
encaminhado também Declaração (ões) de Compensação – Dcomp(s) vinculada (s) ao
mesmo crédito.
Para a análise dos créditos pleiteados pelo sujeito passivo, a autoridade fiscal realizou o
procedimento de fiscal de número 2011-00073, tendo como resultado a emissão do
Despacho Decisório de folhas 92 a 103, contendo o detalhamento e a fundamentação
das diversas glosas efetuadas, concluindo pela apuração de crédito passível de
ressarcimento/compensação no valor de R$ 176.289,96 para o 4o trimestre de 2006.
Assim, restam em litígio nestes autos apenas a parcela indeferida do direito creditório.
De acordo com o mencionado relatório, a Autoridade Fiscal procedeu às seguintes
glosas nas bases de cálculo dos créditos pleiteados:
A) Itens: Abraçadeira, Água Clarificada, Água Desmineralizada, Ar de Instrumento, Ar
de Serviço, Vapor d’água, por não se caracterizarem como insumos geradores do crédito
com base no artigo 3o da Lei no 10.637/2002 e no artigo 66 da IN SRF no 247/2002.
B) Pela análise da descrição do processo produtivo fornecida pelo sujeito passivo, tais
itens acima, não se desgastam ou deterioram em função de ação direta com o produto
em fabricação. Embora necessários ao processo de industrialização, não exercem função
análoga a das matérias primas e produtos intermediários. São elementos acessórios,
conhecidos na indústria química como “utilidades”.
C) No caso de materiais de embalagem e produtos utilizados no acabamento destes
materiais de embalagem (abraçadeira, filme e pallet) foram utilizados apenas na
movimentação, armazenagem e transporte de produtos, sem que houvesse a
incorporação desses bens durante o processo de industrialização, portanto, não podem
gerar direito ao crédito da contribuição.
A autoridade fiscal destaca que apesar de o artigo 18 da Lei no 11.488, de 15 de junho
de 2007, ter dado nova redação ao inciso III do artigo 3o da Lei no 10.637/2002,
incluindo a energia térmica inclusive sob a forma de vapor dentre os créditos que a
pessoa jurídica pode descontar, em relação às essas aquisições à época dos fatos em
análise inexistia previsão que permitisse o creditamento pretendido.
O sujeito passivo, ao tomar ciência do Despacho Decisório em 03/01/2012, apresentou
em 02/02/2012, manifestação de inconformidade (121 a 161) contestando a decisão com
base nas seguintes alegações:
A) Pede o sobrestamento deste processo até o julgamento dos processos no
13502.900951/2010-51 e 13502.900952/2010-04, alegando que a autoridade fiscal
deixou de aproveitar saldos remanescentes dos períodos objeto daqueles processos.
B) O conceito de insumo para PIS/COFINS adotado nos atos normativos da RFB é o
mesmo da legislação do IPI, não sendo o mais adequado, pois “a materialidade da
contribuição em tela é diversa da do IPI, já que consiste na aferição de receita, de modo
que a conceituação de insumo para fins da implementação da técnica da não
cumulatividade da COFINS deve levar tal especificidade na devida conta”. Nesse
sentido menciona doutrina e jurisprudência administrativa.
C) Ilegalidade da Instrução Normativa ao adotar conceito restritivo de insumo não
veiculado pela Lei.
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-008.847 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13502.901209/2011-44

D) O artigo 3o da Lei no 10.637/2002, ao definir o direito ao crédito sobre os bens
utilizados na fabricação de produtos destinados à venda, permite considerar insumo
todos os fatores de produção diretos (matérias primas, produtos intermediários e
material de embalagem) e indiretos (energia elétrica, mão de obra, etc), neste aspecto
considerando todos os dispêndios essenciais inerentes à produção. Menciona doutrina.
E) Menciona doutrina contábil, para definir o conceito de insumo como “todo consumo
de bens e ou serviços que se caracterize como custo segundo a teoria contábil, visto que
necessários ao processo fabril”, defendendo o direito a créditos de PIS e COFINS sobre
tais gastos. Acrescenta jurisprudências judiciais e administrativas.
F) Indicando Laudo Técnico anexado, discorre sobre a utilização no processo produtivo
de cada item glosado.
G) Defende o direito a crédito sobre todo o material de embalagem utilizado, alegando
carecer de fundamentação legal a distinção de embalagens indicada pela fiscalização.
H) Alega que a autoridade fiscal não poderia, em sua apuração, utilizar os créditos
vinculados às receitas de exportação para dedução da contribuição devida, antes de sua
destinação para ressarcimento/compensação, e que deveria proceder ao lançamento de
eventuais saldos a pagar das contribuições devidas..
Posteriormente, em 20/11/2013, juntou petição de folhas 302 a 309 em que apresenta
um complemento à manifestação de inconformidade indicando Acórdãos proferidos
pela Câmara Superior de Recursos Fiscais e pelo Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais em processos de seu interesse, favoráveis ao entendimento defendido sobre o
conceito de insumo. Juntou Parecer Técnico do Instituto de Pesquisas Tecnológicas. Por
fim requer a realização de diligência para elucidar o enquadramento dos itens glosados
no conceito de insumo.
Fundada nessas alegações defende o reconhecimento do direito ao crédito e a
consequente homologação das compensações.
É o relatório.

II – Da Decisão de Primeira Instância
O Acórdão de 1o grau julgou improcedente a manifestação de inconformidade,
argumentando, em resumo, que:
(...)
Como se extrai das normas de regência, a simples aquisição de um bem ou serviço não
implica, por si só, imediata autorização para desconto de créditos da contribuição. Tal
evento irá depender da situação concreta do emprego ou aplicação do bem ou serviço na
respectiva atividade econômica. Insumo não é todo custo ou despesa aplicado direta e
indiretamente no processo produtivo de determinada mercadoria ou serviço, sendo
somente considerados, para fins de apuração dos créditos do PIS e da COFINS no
regime da não cumulatividade, aqueles diretamente aplicados ou consumidos na
produção ou fabricação do produto.
Dessa forma, no entendimento da Receita Federal do Brasil, o conceito de insumo não
alcança a totalidade das despesas operacionais da empresa, apesar necessárias a
atividade empresarial.
Fl. 1505
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-008.847 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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Além dos insumos diretos, o legislador ordinário admitiu a possibilidade de
creditamento do PIS e da COFINS com outros gastos, mas o fez de forma taxativa e
literal:
a) combustíveis e lubrificantes; b) energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a
forma de vapor, consumidas nos estabelecimentos da pessoa jurídica, aluguéis de
prédios, máquinas e equipamentos, pago a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da
empresa; c) valor das contraprestações de arrendamento mercantil de pessoa jurídica,
exceto de optante pelo SIMPLES; d) edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou
de terceiros, utilizados nas atividades da empresas; e e) armazenagem de mercadorias e
frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II dos arts. 3o das Leis no
10.637/2002, e no 10.833/2003, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
No caso do vapor, o artigo 18 da Lei no 11.488/2007 deu nova redação ao inciso IX do
artigo 3o da Lei no 10.637/2002, incluindo a energia térmica inclusive sob a forma de
vapor. Logo, em relação às aquisições de vapor, à época dos fatos em análise inexistia
previsão que permitisse o creditamento pretendido.
No que tange as demais glosas - Abraçadeira, Água Clarificada, Água Desmineralizada,
Ar de Instrumento, Ar de Serviço - não se enquadram no conceito de insumo adotado
pela Receita Federal do Brasil, pois não entram em contato direto com o produto
fabricado, pois a despeito de a manifestante argumentar que são produtos intermediários
indispensáveis ao processo produtivo, são utilizados para resfriamento nas unidades de
produção, nos trocadores de calor, geração de vapor, acionamento dos compressores e
preenchimento do espaço ocupado pelo ar (contendo oxigênio). Embora necessários ao
processo de industrialização, não exercem função análoga a das matérias primas e
produtos intermediários e não são consumidos “em decorrência de um contato físico
ou, melhor dizendo, de uma ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação,
ou por este diretamente sofrida”.
No caso de materiais de embalagem e produtos utilizados no acabamento destes
materiais de embalagem (abraçadeira, filme e pallets), foram glosados em razão de
serem utilizados apenas na movimentação, armazenagem e transporte de produtos.
Em que pese a IN SRF no 247/2002, incluir os materiais de embalagem dentre os
insumos, não pode ser perdido de vista que, para serem considerados insumos, esses
materiais de embalagem devem ser utilizados durante o processo de fabricação do
produto, de forma a acondicioná-lo diretamente e a ele se incorporarem. A adição de
embalagem depois de o produto estar fabricado, por óbvio, não compõe o processo de
industrialização, donde se conclui que o material de embalagem somente dará direito a
crédito se a embalagem estiver incorporada ao produto.
Estabelece a Instrução Normativa RFB no 1.396/2013, em seu artigo 9o que a Solução
de Consulta Cosit e a Solução de Divergência, a partir da data de sua publicação, têm
efeito vinculante no âmbito da RFB. Além disto, conforme expressamente determina os
incisos IV e V do art. 7o da Portaria MF no 341 de 12.07.2011, a autoridade julgadora
administrativa de 1a instância deve observar o conteúdo das disposições legais, bem
como o entendimento da Receita Federal expresso em atos normativos.
Dessa forma, devem ser mantidas as glosas efetuadas pela autoridade fiscal.
DA UTILIZAÇÃO DOS CRÉDITOS PARA DEDUÇÃO DAS CONTRIBUIÇÕES
DEVIDAS
Quanto a alegação do sujeito passivo de utilização indevida dos créditos objeto do
processo na apuração feita pela autoridade fiscal para dedução das contribuições
devidas, não procedem suas argumentações. Sustenta o mesmo, que, uma vez pedido o
ressarcimento/compensação os créditos não poderiam ser aproveitados para dedução das
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-008.847 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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contribuições devidas, cabendo a autoridade fiscal, conforme o caso, proceder ao
lançamento de ofício dos débitos.
Entretanto, a legislação das contribuições PIS e COFINS não deixa dúvidas quanto a
destinação dos créditos apurados, sendo primeiramente destinados a dedução dos
débitos das respectivas contribuições antes de qualquer outra destinação, de forma que a
autoridade fiscal apenas aplicou a legislação vigente ao apresentar o resultado de sua
auditoria.
(...)
O parágrafo 1o do artigo 5o da Lei no 10.637/2002 é literal ao estabelecer a ordem de
utilização dos créditos apurados. Portanto, não resta dúvida de que a destinação dos
créditos apurados deve obedecer a ordem determinada, sendo, antes de tudo, utilizado
para dedução das contribuições devidas. E não faria qualquer sentido que a União
devolvesse créditos ao sujeito passivo mantendo saldo tributo a pagar a descoberto.
Nesse sentido, dispõe a Instrução Normativa RFB no 1.717/2017 em seu artigo 45, cuja
redação está em vigor desde a vigência da Instrução Normativa SRF no 563/2005:
(...)
III – Do Recurso Voluntário
No Recurso Voluntário, a recorrente recuperou parte substancial de sua
argumentação contida na Manifestação de Inconformidade. Em síntese, os pontos suscitados são
os seguintes:
1 – argumenta a favor do sobrestamento do feito até o julgamento dos processos no
13502.900951/2010-51 e 13502.900952/2010-04 (cf. item 2 do RV);
2 – discorre sobre o conceito de insumo (cf. item 3 do RV), onde alega que bens cujos
créditos foram glosados, na verdade, são essenciais ao seu processo produtivo. São os
seguintes: a) água desmineralizada; b) água clarificada; c) ar de instrumento; d) material
de embalagem; e) vapor;
3 – alegou ser incorreta a utilização, pelo Fisco, dos créditos na dedução da contribuição
devida (cf. item 4 do RV).
A recorrente cita legislação e jurisprudência e, ao final, pede:
5.1. Em vista das firmes razões expendidas, pugna a Recorrente para que essa Egrégia
Câmara dê TOTAL PROVIMENTO ao presente Recurso Voluntário, reformando-se a
decisão recorrida para que seja reconhecido o direito creditório pleiteado pela
Recorrente e homologadas as compensações declaradas até o limite do direito creditório
reconhecido.
5.2. Requer, ainda, com fulcro no parágrafo único do art. 35, do Decreto n.° 7.574/2011,
que seja realizada diligência fiscal, a fim de responder os quesitos anexos, em vista da
controvérsia existente para elucidar o enquadramento dos aludidos produtos e serviços
como insumos, cm que pese o Parecer Técnico lavrado pelo IPT - Instituto de Pesquisas
Tecnológicas já atestar que os produtos e serviços cujos créditos foram glosados se
caracterizam como insumos, atendendo aos requisitos exigidos pela legislação de
regência das contribuições; e
5.3. Para tanto, a Recorrente nomeia como seu assistente Técnico o Eng. Antônio
Constantino Pereira, integrante do seu corpo técnico, com endereço na Rua Anfilófio de
Carvalho, 142, Barbalho, Salvador, Bahia, CEP 40.301-180.
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-008.847 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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5.4. Protesta ainda pela juntada posterior de documentos, ao arrimo do princípio da
verdade material e da economia processual.

Voto Vencido
Conselheiro Ronaldo Souza Dias, Relator.
O Recurso Voluntário é tempestivo e reúne os demais requisitos de
admissibilidade; assim, dele conheço.
PRELIMINAR
Quanto ao pedido de sobrestamento do feito até o julgamento dos processos no
13502.900951/2010-51 e 13502.900952/2010-04 (cf. item 2 do RV), entende-se não ser o caso.
Em primeiro lugar, inexiste a figura do sobrestamento do processo administrativo, ao contrário, o
princípio da oficialidade obriga a administração a impulsionar o processo até sua decisão final.
Também não se vislumbra ser o caso da aplicação subsidiária e excepcional do CPC (art. 313, V,
a), pois o julgamento do presente contencioso independe da solução daqueles nos processos
citados.
Portanto, qualquer ação no sentido de sobrestar o feito apenas procrastinaria a
solução do contencioso, o que não se harmoniza com os princípios da celeridade e economia
processual.
Indefere-se o pedido.

MÉRITO
I – Glosa de Créditos
Os créditos que permanecem em disputa, conforme destacado no relatório acima,
correspondem aos seguintes itens: a) água desmineralizada; b) água clarificada; c) ar de
instrumento; d) vapor; e) material de embalagem. Na sequência será analisado cada um dos
itens.

I.1 - Água Desmineralizada, Água Clarificada; Ar de Instrumento; Vapor
A Recorrente entende que a água desmineralizada é “essencial ao processo
produtivo do Polietileno, já que sem ela tal produto final restaria inevitavelmente prejudicado;
pelo que tal insumo também gera direito ao crédito dc COFINS”. Cita em apoio Laudo Técnico
(fls. 293 e ss, vide também Parecer Técnico 20.465-301, fls. 843 e ss) juntado aos autos, onde se
lê que
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-008.847 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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Esse tipo de água é utilizada nas três plantas, em áreas distintas no processo de
produção de polietileno. O uso mais comum é na etapa final de peletização (granulação)
onde, após a matriz da extrusora, o polímero fundido passa por um conjunto de facas
que o corta em pequenos pedaços (pellets). O polímero fundido é solidificado através
do contato com a água desmineralizada e transportados para outras etapas do
processo pela mesma água que o solidificou. Também é utilizada para controle do
temperatura de outros equipamentos na área de peletização. (gn)
O Colegiado a quo tratou em conjunto este e outros itens, apresentando
argumento único para glosar os créditos decorrentes das despesas com Água Desmineralizada,
Água Clarificada, Ar de Instrumento, Ar de Serviço, entendendo que:
não se enquadram no conceito de insumo adotado pela Receita Federal do Brasil, pois
não entram em contato direto com o produto fabricado, pois a despeito de a
manifestante argumentar que são produtos intermediários indispensáveis ao processo
produtivo, são utilizados para resfriamento nas unidades de produção, nos trocadores de
calor, geração de vapor, acionamento dos compressores e preenchimento do espaço
ocupado pelo ar (contendo oxigênio) e limpeza dos equipamentos. Embora necessários
ao processo de industrialização, não exercem função análoga a das matérias primas e
produtos intermediários e não são consumidos “em decorrência de um contato físico
ou, melhor dizendo, de uma ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação,
ou por este diretamente sofrida”.
De fato, no atual contexto, a qualificação de um item – bem ou serviço – como
insumo deve ser aferida à luz dos critérios de essencialidade ou de relevância, considerando-se
sua imprescindibilidade ou sua importância para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pela Empresa, conforme decidiu o E. STJ em sede de recurso especial (REsp
1.221.170/PR), julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser seguida
no âmbito deste tribunal fiscal, consoante o art. 62 do Anexo II do RICARF.
A PGFN analisou de forma minudente a decisão contida no REsp 1.221.170/PR,
publicando a Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, da qual se transcreve abaixo
alguns excertos, pois lança luz nos critérios fixados pelo E. STJ:
(...)
15. Deve-se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo produtivo, na
medida em que determinado bem pode fazer parte de vários processos produtivos,
porém, com diferentes níveis de importância, sendo certo que o raciocínio hipotético
levado a efeito por meio do “teste de subtração” serviria como um dos mecanismos
aptos a revelar a imprescindibilidade e a importância para o processo produtivo.
16. Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou serviço
utilizado direta ou indiretamente cuja subtração implique a impossibilidade da
realização da atividade empresarial ou, pelo menos, cause perda de qualidade
substancial que torne o serviço ou produto inútil.
17. Observa-se que o ponto fulcral da decisão do STJ é a definição de insumos como
sendo aqueles bens ou serviços que, uma vez retirados do processo produtivo,
comprometem a consecução da atividade fim da empresa, estejam eles empregados
direta ou indiretamente em tal processo. É o raciocínio que decorre do mencionado
“teste de subtração” a que se refere o voto do Ministro Mauro Campbell Marques.
(...)
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-008.847 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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Deduz-se daí que o conceito de insumo utilizado pela decisão recorrida (bens
consumidos no processo de fabricação em decorrência de um contato físico ou por incorporação
ao produto final) encontra-se superado a partir da decisão do e. STJ de 2018 (Resp
1.221.170/PR).
Desta forma, conclui-se que o item em tela (e. g. água desmineralizada) se
retirado do processo produtivo, comprometeria a consecução da atividade fim da empresa, sendo
essencial ou, pelo menos, relevante, pois, no caso específico é integrante deste processo,
devendo ser considerado subsumido ao novo conceito de insumo.
Do mesmo modo: Água Clarificada, Ar de Instrumento e Vapor.
Segundo o laudo técnico (fls. 293 e ss,) a “função principal da água clarificada é
a de refrigeração, sendo utilizada basicamente em trocadores de calor presentes nas plantas de
polietileno para remover calor dos fluidos de processo”. E, no Parecer do IPT registra-se que
(v. fls. 843):
(...) É necessário o uso de água clarificada, tratada com produtos específicos, para que
seja evitada a ocorrência de corrosão e incrustações no interior das tubulações, que
poderiam ocorrer quando do uso de água comum com elevado teor de sais e outras
substâncias. A ocorrência de incrustações acarreta perda de eficiência nas trocas
térmicas, o que pode implicar em aumento da temperatura dos equipamentos e, como
consequência disto, risco de incêndios e explosão.
Assim, a Água Clarificada deve ser admitida como integrante do específico
processo de produção da recorrente, e, assim, pela via da relevância ser considerado insumo para
o fim de creditamento no regime da não-cumulatividade.
Quanto ao Ar de Instrumento, o Parecer Técnico do IPT (fls. 843 e ss) registra:
(...) trata-se de ar pressurizado e desumidificado, utilizado para garantir o
funcionamento da malha de controle e dos instrumentos da planta, através do
acionamento de diversos equipamentos pneumáticos existentes na planta, tais como
válvulas, por exemplo, fazendo-os operar. Trata-se de força motriz que aciona os
referidos equipamentos, permitindo o regular desenvolvimento dos processos.
Sem o uso do ar de instrumento, a operação da unidade fabril e a manutenção do
processo produtivo são comprometidas, já que diversos equipamentos restariam
inoperantes.
O argumento na decisão recorrida para manter a glosa baseia-se, como já citado,
no fato de que o bem em questão não exerce função análoga a das matérias primas e produtos
intermediários e não são consumidos “em decorrência de um contato físico ou, melhor dizendo,
de uma ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, ou por este diretamente
sofrida”.
Assim, entende-se tal item como essencial/relevante para fins de enquadramento
no conceito de insumo elaborado a partir da decisão citada do e. STJ, que não fora observada no
acórdão a quo.
Quanto ao Vapor (a 15 kgf/cm2 ou a 42 kgf/cm2), o Parecer Técnico do IPT
registra:
Fl. 1510
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-008.847 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13502.901209/2011-44

O vapor à pressão de 15 kgf/cm2 atinge temperaturas de cerca de 250 °C. A função do
vapor é transportar energia térmica para os processos, aquecendo alguns equipamentos e
cedendo calor para as correntes de processo, mantendo estes processos nas temperaturas
necessárias de operação. O vapor d'água é essencial para o controle térmico (fonte de
energia) em diversas seções da produção descritas no Item 3.2, a saber: preparo de
catalisadores, purificação de matérias primas, reação (iniciação), secagem do polímero,
extrusão, recuperação de monômeros e recuperação do solvente.
(...)
O vapor à pressão de 42 kgf/cm2 também é recebido pela empresa por tubulação,
diretamente da UNIB - Unidade de Insumos Básicos da Braskem S/A. A esta pressão, o
vapor atinge temperaturas de cerca de 320 °C. Sua função no processo também é
transportar energia térmica, aquecendo alguns equipamentos e cedendo calor e
mantendo estes processos nas temperaturas necessárias de operação. O vapor à pressão
de 42 kgf/cm2 é essencial para o controle térmico da extrusora, por exemplo,
equipamento fundamental para o processo fabril que ocorre na etapa de granulação,
conforme Item 3.2.4.4.
(...)
O argumento na decisão recorrida para manter a glosa baseia-se, como já citado,
no fato de que o bem em questão não exerce função análoga a das matérias primas e produtos
intermediários e não são consumidos em decorrência de um contato físico ou de uma ação
diretamente exercida sobre o produto em fabricação, ou por este diretamente sofrida.
Da descrição oferecida do item, se o entende como essencial ou relevante para
fins de enquadramento no conceito de insumo, elaborado a partir da decisão citada do e. STJ, não
observada no acórdão a quo.
Na mesma linha de entendimento, aqui adotada, encontra-se o Acórdão no 9303-
010.722 – CSRF / 3a Turma, unânime, de 16/09/20, conforme ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005 CONCEITO DE INSUMO PARA FINS
DE APURAÇÃO DE CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE. OBSERVÂNCIA
DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU DA RELEVÂNCIA.
Conforme decidido pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento do Recurso
Especial no 1.221.170/PR, interpretado pelo Parecer Normativo Cosit/RFB no 05/2018,
o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não-cumulatividade deve ser
aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a
produção de bens destinados à venda, enquadrando-se aí, no caso de um fabricante de
defensivos agrícolas: nitrogênio; vapor d’água a alta pressão; vapor d’água a baixa
pressão; água desmineralizada (na parte em que atua similarmente ao vapor d’água);
água clarificada e ar comprimido.
(Relator: Rodrigo da Costa Pôssas)

I.2 – material de embalagem
Fl. 1511
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-008.847 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13502.901209/2011-44

O Colegiado a quo quanto ao item anotou que “a adição de embalagem depois de
o produto estar fabricado, por óbvio, não compõe o processo de industrialização, donde se
conclui que o material de embalagem somente dará direito a crédito se a embalagem estiver
incorporada ao produto”.
A recorrente, por sua vez, argumenta que após serem produzidos e embalados -
em sacarias, sacas, sacos, big bags, mag bags ou em contêineres, a depender da quantidade a
ser vendida - os produtos são empilhados sobre os paletes para, então, serem transportados do
setor de ensacamento para o estoque, e logo após a rumar com destino aos seus compradores”
(vide RV, parágrafo 3.62 e ss). Nesta linha, entende a recorrente ser essencial a sua atividade os
pallets e demais materiais que os acompanham.
Não assiste razão à recorrente.
A embalagem no caso – os pallets – são fundamentalmente acondicionamento
para o deslocamento dos produtos após finalizados, isto é, cumprem função quando os produtos
estão acabados e, neste sentido, não podem ser subsumidos ao conceito de insumo, pois
representam um gasto posterior ao término do processo produtivo, não podendo por isso ser
considerado essencial ou relevante para este processo. Por outro lado, não se trata de embalagem
de apresentação, mas de transporte.
O Parecer Cosit/RFB no 05/2018, que apresenta as principais repercussões no
âmbito da RFB decorrentes da definição do conceito de insumos na legislação das Contribuições
(PIS/Cofins) estabelecida pela 1a Seção/STJ no julgamento do REsp 1.221.170/PR, alinha-se com
este entendimento:
(...)
42. Em razão disso, exemplificativamente, não constituem insumos geradores de
créditos para pessoas jurídicas dedicadas à atividade de revenda de bens: a)
combustíveis e lubrificantes utilizados em veículos próprios de entrega de mercadorias2;
b) transporte de mercadorias entre centros de distribuição próprios; c) embalagens para
transporte das mercadorias; etc.
(...)
56. Destarte, exemplificativamente, não podem ser considerados insumos gastos com
transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de produção própria entre
estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros de distribuição ou para entrega direta
ao adquirente6, como: a) combustíveis utilizados em frota própria de veículos; b)
embalagens para transporte de mercadorias acabadas; c) contratação de
transportadoras.
(...) (gn)
Assim, mantém-se a glosa do item.

II – Erro na Apuração
A recorrente alegou ser incorreta a utilização, pelo Fisco, dos créditos na dedução
da contribuição devida (cf. item 4 do RV). No entanto, a matéria já suscitada na Manifestação de
Fl. 1512
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 12 do Acórdão n.o 3401-008.847 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13502.901209/2011-44

Inconformidade, fora fundamentadamente superada pelo acórdão do Colegiado a quo, conforme
voto da Relatora, que aqui se reproduz:
Quanto a alegação do sujeito passivo de utilização indevida dos créditos objeto do
processo na apuração feita pela autoridade fiscal para dedução das contribuições
devidas, não procedem suas argumentações. Sustenta o mesmo, que, uma vez pedido o
ressarcimento/compensação os créditos não poderiam ser aproveitados para dedução das
contribuições devidas, cabendo a autoridade fiscal, conforme o caso, proceder ao
lançamento de ofício dos débitos.
Entretanto, a legislação das contribuições PIS e COFINS não deixa dúvidas quanto a
destinação dos créditos apurados, sendo primeiramente destinados a dedução dos
débitos das respectivas contribuições antes de qualquer outra destinação, de forma que a
autoridade fiscal apenas aplicou a legislação vigente ao apresentar o resultado de sua
auditoria.
[cita art. 5o da L. 10.637/02]
O parágrafo 1o do artigo 5o da Lei no 10.637/2002 é literal ao estabelecer a ordem de
utilização dos créditos apurados. Portanto, não resta dúvida de que a destinação dos
créditos apurados deve obedecer a ordem determinada, sendo, antes de tudo, utilizado
para dedução das contribuições devidas. E não faria qualquer sentido que a União
devolvesse créditos ao sujeito passivo mantendo saldo tributo a pagar a descoberto.
Nesse sentido, dispõe a Instrução Normativa RFB no 1.717/2017 em seu artigo 45, cuja
redação está em vigor desde a vigência da Instrução Normativa SRF no 563/2005:
Instrução Normativa RFB no 1.717/2017
Art. 45. Os créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurados na forma
do art. 3o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e do art. 3o da Lei no 10.833, de
29 de dezembro de 2003, que não puderem ser utilizados no desconto de débitos das
respectivas contribuições, poderão ser objeto de ressarcimento ou compensação, se
decorrentes de custos, despesas e encargos vinculados:
(...)
II - às vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência;
Portanto, está correto o procedimento adotado pela autoridade fiscal.
Acolhe-se as razões do acórdão recorrido no ponto, para negar o erro alegado.

III – Diligência/Perícia
A recorrente pede diligência para “elucidar o enquadramento dos aludidos
produtos e serviços como insumos”. É desnecessária a diligência, pois o enquadramento ou não
no conceito de insumo já fora analisado, sendo deferido a maior parte dos itens; sendo a
controvérsia meramente de direito.
Portanto, encontram-se nos autos os elementos necessários para firmar convicção
no julgamento, não havendo pontos controversos remanescentes que justifiquem o retorno dos
autos em diligência, como requerido pelo contribuinte.
Fl. 1513
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 13 do Acórdão n.o 3401-008.847 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13502.901209/2011-44

Assim, o pedido de diligência/perícia, se deferido, apenas procrastinaria a solução
do contencioso ainda mais do que já se prolongara, fato incompatível com o ideal de celeridade
processual e segurança jurídica. Neste sentido, dispõe o artigo 18 do Decreto no 70.235, de 1972.
Art. 18. A autoridade julgadora de primeira instância determinará, de ofício ou a
requerimento do impugnante, a realização de diligências ou perícia, quando entendê-las
necessárias, indeferindo as que considerar prescindíveis, ou impraticáveis, observado
o disposto no art. 28, in fine. (Redação dada pelo art. 1o da Lei no 8.748/1993)
Do exposto, voto por conhecer do Recurso, dando-lhe parcial provimento para
reverter as glosas relativas aos itens: a) água desmineralizada; b) água clarificada; c) ar de
instrumento; d) vapor; e para manter as glosas relativas aos itens agrupados como material de
embalagem. Voto ainda por indeferir o pedido de diligência E SOBRESTAMENTO.
(documento assinado digitalmente)
Ronaldo Souza Dias
Voto Vencedor
Conselheiro Leonardo Ogassawara de Araujo Branco, redator designado
Com as vênias de estilo, em que pese o como de costume bem fundamentado voto
do Conselheiro Relator, ouso dele discordar exclusivamente em relação às glosas relativas a
material de embalagem, o que faço nos seguintes termos.
A decisão recorrida entendeu que se estaria diante de “(...) adição de embalagem
depois de o produto estar fabricado”, o que “(...) não compõe o processo de industrialização,
donde se conclui que o material de embalagem somente dará direito a crédito se a embalagem
estiver incorporada ao produto”.
Voltamo-nos, na espécie, a sacarias, sacas, sacos, big bags, mag bags ou em
contêineres empilhados, a depender da quantidade, em pallets para fins de transporte do setor de
ensacamento para o estoque e posterior destino aos compradores, bem como a filme/filme
stretch, braçadeiras, caixas de papelão, filmes, fitas e colas que têm por finalidade manter
agrupadas por espécie e quantidade as embalagens vedadas e lacradas.
Os materiais de embalagem utilizados com a finalidade de manter o produto em
condições de ser estocado e chegar ao consumidor em perfeitas condições, são considerados
insumos de produção. Em conformidade com o parecer técnico do IPT são utilizados no
ensacamento e acondicionamento do polietileno produzido, sendo que o produto final é
apresentado na forma de pó, pellets e microesferas, afigurando-se inviável seu armazenamento e
posterior venda sem o devido armazenamento.
Observe-se, em especial naquilo que toca aos pallets, que se está diante de
material classificado como “one way”, não retornável, integrando, portanto, a embalagem do
produto final, e retirá-los seria inviabilizar a venda pois sobre eles são agrupados os sacos e
posteriormente o conjunto é envolvido em capas, capuzes, plásticos e plásticos filmes, nos
termos do parecer técnico voltado a analisar especificamente a função dos estrados:
Fl. 1514
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 14 do Acórdão n.o 3401-008.847 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13502.901209/2011-44

São, portanto, necessários para o processo envolvido na atividade fabril da
contribuinte, devendo os custos de sua aquisição implicarem creditamento também neste
particular. É, portanto, correta a apropriação dos créditos referentes a material de embalagem,
incluindo-se sob tal rubrica os pallets, e, neste sentido, resta registrada nossa divergência pontual
quanto ao voto do relator.
Este, aliás, é o entendimento do Acórdão CSRF no 9303-009.049, proferido pela
3a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF) em sessão de 17/07/2019 em votação
unânime, no sentido de que as embalagens que não são incorporadas ao produto durante o
processo de industrialização e que, depois de concluído o processo produtivo, se destinam ao
transporte dos produtos acabados para garantir a integridade física dos materiais devem gerar
direito a creditamento de PIS e COFINS, na sistemática não cumulativa, relativo às suas
aquisições.
Assim, voto por conhecer do recurso voluntário para, no mérito, dar-lhe
provimento parcial no sentido de afastar as glosas relativas a material de embalagem.
(documento assinado digitalmente)
Leonardo Ogassawara de Araujo Branco

Fl. 1515
DF CARF MF
Documento nato-digital