Tribunal: CARF
Processo: 10120.720042/2011-19
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Sávio Salomão de Almeida Nobrega
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-01-14
Data de publicação: 2021-02-12

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Ano-calendário: 2008
OMISSÃO DE RENDIMENTOS. RENDIMENTOS RECEBIDOS ACUMULADAMENTE. AÇÃO JUDICIAL. REGIME DE COMPETÊNCIA. FALTA DE INFORMAÇÕES E COMPROVAÇÃO. AUSÊNCIA DE ELEMENTOS QUE PERMITIRIAM A APURAÇÃO DO IMPOSTO DEVIDO PELO REGIME DE COMPETÊNCIA.
O imposto de renda sobre os rendimentos recebidos acumuladamente deve ser calculado de acordo com as tabelas e alíquotas vigentes à época em que os rendimentos deveriam ter sido efetivamente recebidos, observando-se aí a renda auferida mês a mês com base no regime de competência, sendo que, no caso, há a impossibilidade de apuração, com precisão, dos valores tais quais levantados e das respectivas alíquotas aplicáveis no tempo, já que tais elementos é que permitiriam que a apuração do imposto devido pudesse ser realizada de acordo com o regime de competência.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA OBJETIVA. RESPONSABILIDADE POR INFRAÇÕES. DECLARAÇÕES DE AJUSTE ANUAL. INFORMAÇÕES EQUIVOCADAS. IRRELEVÂNCIA.
A responsabilidade por infrações à legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato, bastando, para tanto, a culpa em quaisquer dos seus três graus (negligência, imperícia ou imprudência).

Inteiro teor:
S2-C 2T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10120.720042/2011-19
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2201-008.194 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
14 de janeiro de 2021
Recorrente
VITOR HUGO PORTO
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Ano-calendário: 2008
OMISSÃO
DE
RENDIMENTOS.
RENDIMENTOS
RECEBIDOS
ACUMULADAMENTE. AÇÃO JUDICIAL. REGIME DE COMPETÊNCIA.
FALTA DE INFORMAÇÕES E COMPROVAÇÃO. AUSÊNCIA DE
ELEMENTOS QUE PERMITIRIAM A APURAÇÃO DO IMPOSTO
DEVIDO PELO REGIME DE COMPETÊNCIA.
O imposto de renda sobre os rendimentos recebidos acumuladamente deve ser
calculado de acordo com as tabelas e alíquotas vigentes à época em que os
rendimentos deveriam ter sido efetivamente recebidos, observando-se aí a
renda auferida mês a mês com base no regime de competência, sendo que, no
caso, há a impossibilidade de apuração, com precisão, dos valores tais quais
levantados e das respectivas alíquotas aplicáveis no tempo, já que tais
elementos é que permitiriam que a apuração do imposto devido pudesse ser
realizada de acordo com o regime de competência.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA OBJETIVA. RESPONSABILIDADE
POR
INFRAÇÕES.
DECLARAÇÕES
DE
AJUSTE
ANUAL.
INFORMAÇÕES EQUIVOCADAS. IRRELEVÂNCIA.
A responsabilidade por infrações à legislação tributária independe da intenção
do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos
do ato, bastando, para tanto, a culpa em quaisquer dos seus três graus
(negligência, imperícia ou imprudência).

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Carlos Alberto do Amaral Azeredo - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Sávio Salomão de Almeida Nóbrega - Relator
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10120.720042/2011-19
Fl. 125
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Fl. 2 do Acórdão n.o 2201-008.194 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.720042/2011-19

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Daniel Melo Mendes
Bezerra, Douglas Kakazu Kushiyama, Francisco Nogueira Guarita, Wilderson Botto (suplente
convocado(a)), Débora Fófano dos Santos, Sávio Salomão de Almeida Nóbrega, Rodrigo
Monteiro Loureiro Amorim e Carlos Alberto do Amaral Azeredo (Presidente).
Relatório
Trata-se, na origem, de Auto de Infração que tem por objeto crédito tributário de
Imposto sobre a Renda de Pessoa Física – IRPF relativo ao ano-calendário de 2008, constituído
em decorrência da omissão de rendimentos recebidos de pessoa jurídica decorrentes de ação
trabalhista, de modo que o crédito restou apurado no montante total de R$ 62.359,11, incluindo-
se aí a cobrança do imposto suplementar, a multa de ofício de 75% e os juros de mora (fls.20).
Depreende-se da leitura da Descrição dos Fatos e Enquadramento Legal
constante do Auto de Infração (fls. 21) que a autoridade lançadora acabou concluindo pela
lavratura do Auto com base nos motivos abaixo reproduzidos:
“Omissão de Rendimentos Recebidos de Pessoa Jurídica, Decorrentes de Ação
Trabalhista
Da análise das informações e documentos apresentados pelo contribuinte, e/ou das
informações constantes dos sistemas da Secretaria da Receita Federal do Brasil,
constatou-se omissão de rendimentos tributáveis recebidos acumuladamente em virtude
de processo judicial trabalhista, no valor de R$ 173.186,43, auferidos pelo titular e/ou
dependentes. Na apuração do imposto devido foi compensado o Imposto Retido na
Fonte (IRRF) sobre os rendimentos omitidos no valor de R$ 5.195,59.
[...]
COMPLEMENTAÇÃO DA DESCRIÇÃO DOS FATOS
BANCO DO BRASIL SA – Valor apurado com base na DIRF. Mesmo sendo referentes
a aposentadoria, os rendimentos tributáveis, exceto a parcela de isenção prevista para os
aposentados maiores de 65 anos.”
O contribuinte foi devidamente notificado da autuação fiscal em 13.12.2010 (fls.
32) e apresentou, tempestivamente, Impugnação de fls. 2/6 em que alegou, em síntese, (i) que o
equivocou-se ao informar na declaração o rendimento objeto da autuação no campo dos
rendimentos não tributáveis, (ii) que os valores discutidos diziam respeito ao Precatório no valor
de R$ 173.186,43, correspondentes ao pagamento de aposentadorias atrasadas relativas ao
período de 1998 a 2007, as quais, aliás, foram recebidas acumuladamente, (iii) que ainda que tais
parcelas tivessem sido pagas de forma acumulada, não poderiam estar submetidas a alíquotas
diferentes sob pena de violação ao princípio da isonomia e, por fim, (iv) que a Justiça tinha o
entendimento de que a retenção do imposto ofendia o princípio da isonomia, eis que outros
segurados que se encontravam em situação idêntica, porém, que perceberam os proventos mês a
mês e não de forma cumulada, não estariam sujeitos à incidência do imposto.
Com base em tais alegações, o contribuinte pugnou pelo provimento da
impugnação e que o lançamento fosse julgado improcedente sem que fosse aplicada qualquer
multa.
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2201-008.194 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.720042/2011-19

Na sequência, os autos foram encaminhados para que a autoridade julgadora de 1a
instância pudesse apreciar a peça impugnatória e, aí, em Acórdão de fls. 40/43, a 3a Turma da
DRJ de Campo Grande – MS entendeu por julgá-la improcedente, conforme se verifica da
ementa transcrita abaixo:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF
Exercício: 2009
RENDIMENTOS RECEBIDOS ACUMULADAMENTE.
No caso de rendimentos recebidos acumuladamente até 31/12/2009, o imposto incidirá,
no mês do recebimento ou crédito, sobre o total dos rendimentos, diminuídos do valor
das despesas com ação judicial necessárias ao seu recebimento, inclusive de advogados,
se tiverem sido pagas pelo contribuinte, sem indenização.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido.”
O contribuinte foi devidamente intimada do resultado da decisão de 1a instância
em 20.11.2014 (fls. 50) e entendeu por apresentar Recurso Voluntário de fls. 57/61, protocolado
em 18.12.2014, sustentando, pois, as razões do seu descontentamento. E, aí, os autos foram
encaminhados a este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF para que o recurso
seja apreciado.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Sávio Salomão de Almeida Nóbrega, Relator.
Verifico, inicialmente, que o presente Recurso Voluntário foi formalizado dentro
do prazo a que alude o artigo 33 do Decreto n. 70.235/72 e preenche os demais pressupostos de
admissibilidade, daí por que devo conhecê-lo e, por isso mesmo, passo a apreciar as alegações
meritórias tais quais formuladas.
Observo, de logo, que o recorrente continua por sustentar as seguintes alegações:
(i)
Que a retenção na fonte sobre o saldo acumulado foi indevida porque a
hipótese dos autos é de recebimento de aposentadoria acumulada, relativa
aos subsídios de aposentadoria mensal a que tinha direito, retroativa, sobre
cujas parcelas poderia incidir o imposto mês a mês, o que não foi feito;
(ii)
Que a autoridade fiscal efetuou a cobrança sobre o saldo acumulado de
todos os meses, o que é ilegal, já que à época inexista qualquer legislação
impondo a incidência do tributo sobre aposentadoria acumulada;
(iii)
Que autoridade julgadora de 1a instância amparou-se, como razão de
decidir, no artigo 12-A da Lei n° 7.713/1988, o qual à época do valor de
R$ 173.186,43 não existia, já que foi inserido na legislação através da Lei
n°12.350/2010, sendo que o referido artigo 12-A não poderia retroagir a
18.01.2008, data do recebimento do benefício;
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2201-008.194 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.720042/2011-19

(iv)
Que ao apresentar a Declaração do exercício de 2009, declarou os R$
173.186,44 no campo “Rendimentos Isentos e Não-Tributáveis”, sendo
que, no caso, não houve qualquer omissão de sua parte e muito menos
sonegação fiscal, pois, no final, o valor recebido acumuladamente e sobre
o qual não deveria incidir IR foi declarado à Receita Federal;
(v)
Que o artigo 12-A da Lei n° 7.713/1988 impõe ao órgão pagador a
obrigação de retenção do imposto de renda apenas a partir do ano de 2010,
sendo que, como o Banco do Brasil fez a retenção antes da vigência do
referido artigo, decerto que a cobrança foi indevida, sendo que o § 7o do
artigo 12-A da Lei n° 7.713/1988 é claro ao dispor que a cobrança do
imposto de renda sobre valores acumulados somente poderia ser realizada
a partir de 1o de janeiro de 2010;
(vi)
Que se a aposentadoria fosse concedida na data em que foi requerida,
decerto que os descontos do imposto de renda teriam sido realizados mês a
mês em percentual muito inferior ao que foi cobrado ou os subsídios
mensais poderiam estar dentro da faixa de isenção do imposto, sendo que,
como as parcelas foram pagas acumuladamente, acabaram sendo
tributadas à alíquota de 27,5%, acarretando violação ao princípio da
isonomia e enriquecimento ilícito por parte do Fisco; e
(vii)
Que o Supremo Tribunal Federal reconheceu nos autos do Recurso
Extraordinário n° 614.406/RS que a percepção cumulativa de valores há
de ser realizada em relação aos exercícios envolvidos, cujo cálculo do
imposto deve ocorrer de acordo com as alíquotas mensais de cada época.
Com base em tais alegações, o recorrente pugna pelo provimento do recurso
voluntário para que seja reconhecida a não incidência do imposto de renda sobre os rendimentos
recebidos acumuladamente do INSS em 21.01.2008, relativos à aposentadoria retroativa de 1998
a 2004, bem assim que o auto de infração seja cancelado inclusive porque o artigo 12-A da Lei
n° 7.713/1998, acrescentado pela Lei n° 12.350/2010, não pode retroagir e, por fim, que a
quantia de R$ 5.195,59 cobrada indevidamente seja devolvida.
Penso que seja mais apropriado examinar tais alegações em tópicos apartados.

1. Do cálculo do Imposto sobre a renda incidente sobre os rendimentos
recebidos acumuladamente e da aplicação da tese fixada no RE n°
614.406/RS

De início, verifique-se que o Imposto sobre a Renda tem como fato gerador a
aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica da renda ou dos proventos de qualquer
natureza, conforme dispõe o artigo 43 do Código Tributário Nacional, cuja redação segue
transcrita abaixo:
“Lei n. 5.172/66
Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer
natureza tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica:
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2201-008.194 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.720042/2011-19

I - de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de
ambos;
II - de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais
não compreendidos no inciso anterior.
§ 1o A incidência do imposto independe da denominação da receita ou do rendimento,
da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem e da forma de
percepção. (Incluído pela Lcp no 104, de 2001)
§ 2o Na hipótese de receita ou de rendimento oriundos do exterior, a lei estabelecerá as
condições e o momento em que se dará sua disponibilidade, para fins de incidência do
imposto referido neste artigo. (Incluído pela Lcp no 104, de 2001).”
Muitos doutrinadores têm se debruçado sobre o conceito de rendas e proventos de
qualquer natureza. Não se trata de questão irrelevante, já que, a partir da rígida repartição de
competências adotada pelo nosso sistema constitucional, a União não pode ultrapassar a esfera
que lhe foi assegurada constitucionalmente. Decerto que a mera leitura do artigo 43 do CTN
revela que o legislador não optou por uma ou outra teoria econômica da renda-produto ou da
renda-acréscimo patrimonial, tendo admitido, antes, que qualquer delas seja suficiente para
permitir a renda tributável.
É nesse sentido que dispõem Luís Eduardo Schoueri e Roberto Quiroga
Mosquera1:
“Ambas as teorias, isoladamente, podem apresentar algumas falhas. Afinal, adotada a
teoria da renda-produto, dois problemas se apresentam:
– Não seria possível explicar a tributação dos ganhos eventuais (windfall gains),
como o caso das loterias e jogos: não se trataria de renda, por inexistir uma “fonte
permanente”;
– Não seria possível explicar a tributação quando a própria fonte da renda sai da
titularidade do contribuinte (i.e.: ganho de capital apurado na venda de um bem do
ativo).
Tampouco escapa às críticas a teoria da renda-acréscimo, apresentando, do mesmo
modo, dois problemas:
– Não explica a tributação do contribuinte que, durante o próprio intervalo temporal,
gasta tudo o que tenha auferido, daí restando sua situação patrimonial final idêntica
à inicial;
– Não explica a tributação sobre os rendimentos brutos auferidos pelo não residente
(que, via de regra, é tributado de maneira definitiva mediante retenção na fonte, sem
avaliar o efetivo acréscimo patrimonial entre dois períodos).
Como o art. 146, III, “a”, do texto constitucional, remete à Lei Complementar a
definição do fato gerador, da base de cálculo e dos contribuintes dos impostos
discriminados na Constituição, podemos examinar como o CTN posicionou-se sobre o
assunto. A mera leitura do caput do art. 43 revela que o CTN não optou por uma ou por
outra teoria, admitindo, antes, que qualquer delas seja suficiente para permitir a aferição
de renda tributável (...).
[...]

1 SCHOUERI, Luís Eduardo; MOSQUERA, Roberto Quiroga. Manual da Tributação Direta da Renda. São Paulo:
Instituto Brasileiro de Direito Tributário - IBDT, 2020, p. 14-15.
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2201-008.194 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Revela-se, assim, que o legislador constitucional buscou ser bastante abrangente em sua
definição de renda e proventos de qualquer natureza: em princípio, qualquer acréscimo
patrimonial poderá ser atingido pelo imposto; ao mesmo tempo, mesmo que não se
demonstre o acréscimo, será possível a tributação pela teoria da renda-produto.
Uma leitura atenta do dispositivo, por outro lado, leva-nos à conclusão de que não basta
a existência de uma riqueza para que haja a tributação; é necessário que haja
disponibilidade sobre a renda ou sobre o provento de qualquer natureza.” (grifei).
É por isso mesmo que o entendimento do significado jurídico da expressão
disponibilidade econômica ou jurídica previsto no artigo 43 do CTN é um tanto relevante,
porque, como visto, a incidência do imposto sobre a renda não ocorre apenas a partir da
existência de riqueza, sendo necessário, antes, que haja a disponibilidade – jurídica ou
econômica – da renda ou do provento de qualquer natureza.
Pois bem. De acordo com o Dicionário Aurélio, aquisição é o “ato de adquirir, ou
seja, de obter, conseguir, passar a ter”. Como se percebe, trata-se de conceito comum. Já quanto
ao conceito de disponibilidade, é necessário dizer, antes de mais nada, que em não existindo um
conceito econômico de disponibilidade, tem-se aí um conceito meramente jurídico. O problema
é que ele não se encontra enunciado em nenhuma lei nem se trata de conceito já previamente
estudado pela doutrina e simplesmente aproveitado pelo Código Tributário. O que se tem aí é um
conceito que nasceu com o Código, sem qualquer referência anterior no âmbito do Direito.
Conforme disposto no Dicionário Aurélio, disponibilidade é a “qualidade ou
estado do que é disponível” ou é a “qualidade dos valores e títulos integrantes do ativo dum
comerciante, que podem ser prontamente convertidos em numerário”, de modo que disponível
será aquilo “de que se pode dispor” ou o “que se pode negociar (títulos e mercadorias) e
transferir imediatamente para o patrimônio do comprador”. Dispor é vocábulo que possui
diversos significados, dentre eles os de “empregar, aproveitar, utilizar” e “usar livremente, fazer
o que se quer”. Nas palavras de Alcides Jorge Costa2,
“Disponibilidade é a qualidade do que é disponível. Disponível é aquilo de que se pode
dispor. Entre as diversas acepções de dispor, as que podem aplicar-se à renda são:
empregar, aproveitar, servir-se, utilizar-se, lançar mão de, usar. Assim, quando se fala
em aquisição de disponibilidade de renda deve entender-se aquisição de renda que pode
ser empregada, aproveitada, utilizada, etc”.
É também como dispõe Mary Elbe Queiroz3:
“O melhor significado para disponibilidade é de liberdade necessária à normalidade dos
negócios, caracterizando-se como a situação que possibilita ao titular poder dar
destinação livre e imediata À renda ou provento percebido, não alcançado a
disponibilidade apenas potencial. A disponibilidade poderá ser visualizada sob os
aspectos econômico, jurídica e financeiro.”

2 COSTA, Alcides Jorge. Imposto sobre a renda... RDT 40/105.
3 QUEIROZ, Mary Elbe G. Imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza: princípios, conceitos, regra-
matriz de incidência, mínimo existencial, retenção na fonte, renda transacional, lançamento, apreciações críticas.
Barueri: Manole, 2004, p. 72.
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2201-008.194 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.720042/2011-19

Para fechar essa linha de raciocínio sobre o conceito jurídico do vocábulo
disponibilidade, confira-se o que dispõe Hugo de Brito Machado4:
“A renda não se confunde com sua disponibilidade. Pode haver renda, mas essa não ser
disponível para seu titular. O fato gerador do imposto de que se cuida não é a renda,
mas a aquisição da disponibilidade da renda, ou dos proventos de qualquer natureza.
Assim, não basta, para ser devedor desse imposto, o auferir renda, ou proventos. É
preciso que se tenha adquirido a disponibilidade. Não basta ter o direito à renda ou
proventos, ainda que se tenha a ação, ou mesmo a execução, para sua cobrança. Não
basta ser credor da renda se esta não está disponível.
A disponibilidade configura-se precisamente pela ausência de quaisquer obstáculos à
vontade do titular da renda, ou dos proventos, quanto ao uso ou destinação destes. Se
existem obstáculos a serem removidos, ainda que o titular da renda tenha o direito a esta
e portanto a ação para havê-la, enquanto não removidos os obstáculos não haverá
disponibilidade. Mesmo que o titular da renda tenha título executivo oponível ao
devedor, se existe obstáculo à sua vontade não existe disponibilidade.
[...]
Considerar necessária a efetiva disponibilidade da renda ou dos proventos, aliás, é uma
forma de respeitar-se o princípio da capacidade contributiva. O Imposto sobre a Renda
nada mais é do que uma parcela desta que o Estado retira de seu titular. Em outras
palavras, o Imposto de Renda nada mais é do que uma parcela da renda que seu titular
destina ao Estado em atendimento de seu dever de contribuir para o custeio de suas
atividades. Se alguém é titular de renda, mas não tem disponibilidade desta,
evidentemente não tem como destinar parte dessa renda ao pagamento do imposto. Não
é razoável exigir-se que pague Imposto de Renda se não dispõe dos meios para fazê-lo.”
Como se pode observar, o conceito de disponibilidade remete ao direito de
propriedade tal qual enunciado pelo artigo 1.228 do Código Civil5, que, no caso, dispõe sobre as
prerrogativas do proprietário de usar, gozar e dispor de seus bens. Ao lado do jus utendi e do jus
fruendi, exsurge o jus abutendi como a prerrogativa de alienar ou transferir o bem a terceiros,
bem assim de dividi-lo ou gravá-lo. Na linguagem corrente, pode-se traduzir o conceito jurídico
de dispor, tal como o faz o Dicionário Aurélio, pelas expressões usar livremente ou fazer o que
se quer. Por conseguinte, se alguém está impedido de utilizar-se de dinheiro, de que tem
aparentemente a posse, como melhor lhe aprouver, de fazer dele o que quiser, esse alguém
carece da liberdade própria ao verdadeiro titular de disponibilidade econômica
Com efeito, é de se reconhecer que a disponibilidade, tão comum ao conceito de
renda, tem sentido vernacular e técnico todo próprio. O fato gerador do imposto sobre a renda é a
aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica, que, aliás, deve ser entendida como
fenômeno sempre concreto e que não pode, à mercê de ficção jurídica extravagante,
insuplantável, ser deturpada a ponto de se afirmar que, onde não há disponibilidade econômica
ou jurídica, entenda-se acontecido o fenômeno. De todo modo, o que deve restar evidente é que
se o fato gerador do imposto sobre a renda é a aquisição da disponibilidade econômica ou
jurídica de renda ou proventos de qualquer natureza, não será a mera expectativa de ganho
futuro ou potencial que ensejará a incidência do referido imposto.

4 MACHADO, Hugo de Brito. Comentários ao Código Tributário Nacional. Artigos 1o a 95. Vol. I. 3. ed. São Paulo:
Atlas, 2015, p. 418/419.
5 Cf. Lei n. 10.406/2002, Art. 1.228. O proprietário tem a faculdade de usar, gozar e dispor da coisa, e o direito de
reavê-la do poder de quem quer que injustamente a possua ou detenha.
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E, aí, considerando que o vocábulo disponibilidade assume todo um sentido
técnico-jurídico próprio, cabe-nos, agora, delimitar os conceitos de disponibilidade econômica e
disponibilidade jurídica. É preciso assentar, desde logo, que o Código Tributário Nacional não
usou das duas palavras – econômica e jurídica – como termos sinônimos e substituíveis um pelo
outro, nem os mencionou como complementares, até porque não aludiu à “disponibilidade
econômica e jurídica”, mas, sim, à “disponibilidades econômica ou jurídica”, sendo certo que se
tratam de disponibilidades alternativas, de maneira a que uma ou outra possa gerar a incidência
do imposto de renda6.
É bem verdade que ao se referir à aquisição de disponibilidade econômica ou
jurídica o Código Tributário Nacional quer deixar claro que a renda ou os proventos podem ser
os que foram pagos ou simplesmente creditados. A disponibilidade econômica, pois, decorre do
recebimento do valor que vem a acrescentar ao patrimônio do contribuinte, enquanto que a
disponibilidade jurídica decorre do simples crédito desse valor, do qual o contribuinte passa a
dispor juridicamente, embora não lhe esteja ainda em mãos. Em outras palavras, entende-se por
disponibilidade econômica a percepção efetiva da renda ou do provento, enquanto que a
disponibilidade jurídica diz respeito à aquisição de um título jurídico que confere direito de
percepção de um valor definido, o qual poderá ingressar no patrimônio do contribuinte. É como
pensa Rubens Gomes de Sousa7:
“A disponibilidade ‘econômica’ (...) verifica-se quando o titular do acréscimo
patrimonial que configura renda o tem em mãos, já separado de sua fonte produtora e
fisicamente disponível: num palavra, é o dinheiro em caixa. Ao passo que a
disponibilidade ‘jurídica’ (...) verifica-se quando o titular do acréscimo patrimonial que
configura renda, sem o ter ainda em mãos separadamente da sua fonte produtora e
fisicamente disponível, entretanto já possui um título jurídico apto a habilitá-lo a obter a
disponibilidade econômica.”
É nesse mesmo sentido que entende Hugo de Brito Machado8:
Entende-se como disponibilidade econômica a possibilidade de dispor, possibilidade de
fato, material, direta, da riqueza. Possibilidade de direito e de fato, que se caracteriza
pela posse livre e desembaraçada da riqueza. Configura-se pelo efetivo recebimento da
renda ou dos proventos. Como assevera Rubens Gomes de Sousa, na linguagem de
todos os autores que tratam do assunto, ‘disponibilidade econômica corresponde a
rendimento (ou provento) realizado, isto é, dinheiro em caixa’.
Assim entendida a disponibilidade econômica, como disponibilidade efetiva ou de fato,
a configuração do fato gerador do Imposto de Renda não oferece dificuldades. Estas
surgem, porém, porque o art. 43 do Código Tributário Nacional refere-se também à
disponibilidade jurídica. E tinha de ser assim porque especialmente em relação às
pessoas jurídicas a renda se apresenta na forma de lucro, sendo este apurado pelo
denominado regime de competência, vale dizer, regime pelo qual o rendimento, como
fato econômico, é considerado no momento em que é produzido, e não no momento em
que é recebido.
[...]

6 OLIVEIRA, Ricardo Mariz de. Fundamentos do Imposto de Renda. São Paulo: Quartier Latin, 2008, p. 289.
7 SOUSA, Rubens Gomes de. Pareceres 1 – Imposto de Renda. Resenha Tributária, 1975, p. 248.
8 MACHADO, Hugo de Brito. Comentários ao Código Tributário Nacional. Artigos 1o a 95. Vol. I. 3. ed. São Paulo:
Atlas, 2015, p. 418/422.
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Fl. 9 do Acórdão n.o 2201-008.194 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.720042/2011-19

Em síntese, diz-se que a disponibilidade econômica configura-se pelo efetivo
recebimento da renda, enquanto a disponibilidade jurídica configura-se com o simples
crédito do valor correspondente à renda. Seja como for, porém, o fato gerador do
imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza somente se configura com a
aquisição da disponibilidade da renda. Não simplesmente com a ocorrência da renda
enquanto acréscimo patrimonial. É o que está dito claramente no art. 43 do Código
Tributário Nacional. E quando se diz que a aquisição da renda configura-se pela
disponibilidade, resta a questão de saber o que caracteriza a disponibilidade jurídica. A
disponibilidade econômica ocorre com o efetivo recebimento, mas resta a dificuldade
em determinar-se o que vem a ser a disponibilidade jurídica, que geralmente se
considera ocorrida com o crédito, pois leva problema saber o que significa esse crédito.
Em outras palavras, a questão consiste em saber como e até que ponto o crédito
configura uma disponibilidade jurídica.
O creditamento é um ato do devedor que, em sua escrituração contábil, escritura o valor
devido em conta à disposição do credor. É uma manifestação de vontade do devedor no
sentido de satisfazer sua obrigação para com o credor, colocando à disposição deste,
escrituralmente, o valor do rendimento respectivo. O crédito é, pois, como resultado
dessa manifestação, a disponibilidade potencial da riqueza auferida, renda ou provento.
Esse crédito pode estar representado por um título que permita a sua transferência a
terceiros, vale dizer, sua circulação no mercado, situação na qual se estará mais próximo
da ideia de disponibilidade econômica, ou disponibilidade de fato. Mesmo assim,
porém, tem-se de admitir a hipótese de inadimplemento por parte do devedor que, com
ou sem título viabilizando a circulação do crédito, não efetua o pagamento do valor
correspondente na forma e no prazo estabelecidos, criando, assim, um conflito que
atinge o próprio conceito de disponibilidade.”
Em obra especializada sobre o imposto de renda e que apresenta como foco
principal a delimitação dos conceitos jurídicos de disponibilidade econômica e jurídica, Gisele
Lemke9 vai dizer que a renda disponível economicamente equivale a toda riqueza nova,
consubstanciada em bens ou em dinheiro, livre e usualmente negociada no mercado, enquanto
que a disponibilidade jurídica é, em síntese, a disponibilidade econômica presumida por força de
lei. Confira-se:
“Quanto ao termo ‘disponibilidade’, verifica-se que sua acepção comum é de qualidade
do que se pode negociar e transferir imediatamente para o patrimônio do comprador.
Não pode esse vocábulo ser utilizado no sentido de título e valores que podem ser
imediatamente convertidos em dinheiro, pois esse, como visto, é o conceito de
disponibilidade financeira. É justamente essa a diferença entre o que é economicamente
disponível e o que é financeiramente disponível. Para o primeiro conceito, basta que se
tenha riqueza passível de conversão em dinheiro. Para o seguindo, é preciso que a
riqueza seja passível de imediata conversão em dinheiro.
Portanto, renda disponível economicamente seria toda a riqueza nova, em bens ou em
dinheiro, livre e usualmente negociada no mercado. Isso costuma acontecer no que se
refere à riqueza consubstanciada em direitos de propriedade.
[...]
A interpretação da locução ‘disponibilidade jurídica’ é matéria complexa, de vez que
não há um único significado jurídico para tal expressão, mas vários, pondo-se o
problema de se saber qual a melhor interpretação.
[...]

9 LEMKE, Gisele. Imposto de renda: os conceitos de renda e de disponibilidade econômica e jurídica. São Paulo:
Dialética, 1998, p. 110/115.
Fl. 133
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Fl. 10 do Acórdão n.o 2201-008.194 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.720042/2011-19

A interpretação que se tem por mais satisfatória para a expressão ‘disponibilidade
jurídica’ é a de Bulhões Pedreira, ora apresentada, no sentido de que a disponibilidade
jurídica é a disponibilidade econômica presumida por força de lei. A esse resultado não
de pode chegar, evidentemente, através de uma interpretação meramente gramatical ou
lógico-sistemática. É preciso fazer uso também dos métodos histórico-sociológico e
axiológico (ou teleológico), os quais, nesse caso, se confundem um pouco.
Assim, pode-se ler em Bulhões Pedreira (...) que a expressão em tela surgiu para
possibilitar a tributação pelo IR sobre rendimentos ainda não recebidos em moeda, mas
que estavam à disposição do contribuinte, como era o caso do juros creditados em
contas correntes bancárias ou dos lucros creditados aos sócios. Vale dizer, para tributar
renda cuja percepção em moeda pelo contribuinte podia ser seguramente presumida, por
depender essa percepção, basicamente, de ato do próprio contribuinte.”
Portanto, enquanto a disponibilidade econômica corresponde ao rendimento
realizado, a disponibilidade jurídica corresponde ao rendimento (ou provento) adquirido, isto é,
ao qual o beneficiário tem título jurídico que lhe permite obter a respectiva realização em
dinheiro.
Fixadas essa premissas iniciais, destaque-se que a apuração de omissão de
rendimentos aqui discutida restou fundamentada, dentre outros, nos artigos 1o a 3o da Lei n.
7.713/88 e 1o a 3o da Lei n. 8.134/90 a seguir reproduzidos:
“Lei n. 7.713/1998
Art. 1o Os rendimentos e ganhos de capital percebidos a partir de 1o de janeiro de 1989,
por pessoas físicas residentes ou domiciliados no Brasil, serão tributados pelo imposto
de renda na forma da legislação vigente, com as modificações introduzidas por esta Lei.
Art. 2o O imposto de renda das pessoas físicas será devido, mensalmente, à medida em
que os rendimentos e ganhos de capital forem percebidos.
Art. 3o O imposto incidirá sobre o rendimento bruto, sem qualquer dedução, ressalvado
o disposto nos arts. 9o a 14 desta Lei. (Vide Lei 8.023, de 12.4.90)
§ 1o Constituem rendimento bruto todo o produto do capital, do trabalho ou da
combinação de ambos, os alimentos e pensões percebidos em dinheiro, e ainda os
proventos de qualquer natureza, assim também entendidos os acréscimos patrimoniais
não correspondentes aos rendimentos declarados.
[...]
§ 4o A tributação independe da denominação dos rendimentos, títulos ou direitos, da
localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem dos bens produtores
da renda, e da forma de percepção das rendas ou proventos, bastando, para a incidência
do imposto, o benefício do contribuinte por qualquer forma e a qualquer título.
[...]
Lei n. 8.134/1990
Art. 1° A partir do exercício financeiro de 1991, os rendimentos e ganhos de capital
percebidos por pessoas físicas residentes ou domiciliadas no Brasil serão tributados pelo
Imposto de Renda na forma da legislação vigente, com as modificações introduzidas por
esta lei.
Art. 2° O Imposto de Renda das pessoas físicas será devido à medida em que os
rendimentos e ganhos de capital forem percebidos, sem prejuízo do ajuste estabelecido
no art. 11.
Fl. 134
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Fl. 11 do Acórdão n.o 2201-008.194 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.720042/2011-19

Art. 3° O Imposto de Renda na Fonte, de que tratam os arts. 7° e 12 da Lei n° 7.713, de
22 de dezembro de 1988, incidirá sobre os valores efetivamente pagos no mês.” (grifei).
Como se pode notar, a legislação é clara ao prescrever que os rendimentos são
constituídos de todo o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos, sendo que a
tributação independe da denominação dos rendimentos, títulos ou direitos, da localização,
condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem dos bens produtores da renda, e da forma
de percepção das rendas ou proventos, bastando, para que o imposto incida, que o contribuinte
tenha se beneficiado por qualquer forma e qualquer título.
A rigor, registre-se que a autoridade lançadora também entendeu por lavrar o
respectivo Auto de Infração com fundamento no artigo 43 do RIR/99, aprovado pelo Decreto n°
3.000/99, vigente à época dos fatos aqui discutidos10, o qual dispunha que os rendimentos
provenientes do trabalho assalariado, as remunerações por trabalho prestado no exercício de
empregos, cargos e funções, e quaisquer proventos ou vantagens percebidos seriam tributáveis
pelo imposto de renda.
É aqui que o entendimento da expressão “disponibilidade jurídica ou econômica”
tal qual prevista no artigo 43 do Código Tributário Nacional se monstra um tanto relevante,
porquanto o imposto incidente sobre os rendimentos tributáveis pagos em cumprimento de
decisão judicial será retido na fonte no momento em que, por qualquer forma, o rendimento se
torne disponível para o beneficiário, conforme prescrevera o artigo 718 do Regulamento do
Imposto de Renda – RIR/99, aprovado pelo Decreto n° 3.000/9911. Confira-se:
“Decreto n° 3.000/99
Art. 718. O imposto incidente sobre os rendimentos tributáveis pagos em cumprimento
de decisão judicial será retido na fonte, quando for o caso, pela pessoa física ou jurídica
obrigada ao pagamento, no momento em que, por qualquer forma, o rendimento se torne
disponível para o beneficiário (Lei no 8.541, de 1992, art. 46).
§ 1o Fica dispensada a soma dos rendimentos pagos no mês, para aplicação da alíquota
correspondente, nos casos de (Lei no 8.541, de 1992, art. 46, § 1o):
I - juros e indenizações por lucros cessantes;
II - honorários advocatícios;
III - remuneração pela prestação de serviços no curso do processo judicial, tais como
serviços de engenheiro, médico, contador, leiloeiro, perito, assistente técnico, avaliador,
síndico, testamenteiro e liquidante.
§ 2o Quando se tratar de rendimento sujeito à aplicação da tabela progressiva, deverá ser
utilizada a tabela vigente no mês do pagamento (Lei no 8.541, de 1992, art. 46, § 2o).
§ 3o O imposto incidirá sobre o total dos rendimentos pagos, inclusive o rendimento
abonado pela instituição financeira depositária, no caso de o pagamento ser efetuado
mediante levantamento do depósito judicial.” (grifei).

10 A propósito, confira-se que o artigo 144 do Código Tributário Nacional dispõe que "O lançamento reporta-se à
data da ocorrência do fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então vigente, ainda que posteriormente
modificada ou revogada".
11 O artigo 24 da Instrução Normativa RFB n° 1.500/2014 também dispõe que "o imposto sobre a renda incidente
sobre os rendimentos pagos em cumprimento de decisão judicial deve ser retido pela pessoa física ou jurídica
obrigada ao pagamento no momento em que, por qualquer forma, o rendimento se torne disponível para o
beneficiário".
Fl. 135
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Fl. 12 do Acórdão n.o 2201-008.194 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.720042/2011-19

A título de complementação, verifique-se que a retenção do imposto apenas será
dispensada na hipótese em que o beneficiário declara à instituição financeira responsável pelo
pagamento que os rendimentos recebidos são isentos e/ou não tributáveis12, o que não ocorreu no
caso concreto.
Dando continuidade ao raciocínio exposto, note-se que o artigo 28 da Lei n°
10.833 de 29 de dezembro de 2003, o qual acabou fundamentando a autuação, também prescreve
que cabe à fonte pagadora realizar a retenção do imposto de renda incidente sobre os
rendimentos pagos em cumprimento de decisões da Justiça do Trabalho, podendo-se observar, de
plano, que o referido artigo 28 faz menção ao artigo 46, caput da Lei n° 8.541/1992. Confira-se:
“Lei n° 10.833/2003
Altera a Legislação Tributária Federal e dá outras providências.
Art. 28. Cabe à fonte pagadora, no prazo de 15 (quinze) dias da data da retenção de que
trata o caput do art. 46 da Lei no 8.541, de 23 de dezembro de 1992, comprovar, nos
respectivos autos, o recolhimento do imposto de renda na fonte incidente sobre os
rendimentos pagos em cumprimento de decisões da Justiça do Trabalho.
***
Lei n° 8.541/1992
Altera a legislação do Imposto de Renda e dá outras providências.
Art. 46. O imposto sobre a renda incidente sobre os rendimentos pagos em
cumprimento de decisão judicial será retido na fonte pela pessoa física ou jurídica
obrigada ao pagamento, no momento em que, por qualquer forma, o rendimento se torne
disponível para o beneficiário.
§ 1° Fica dispensada a soma dos rendimentos pagos no mês, para aplicação da alíquota
correspondente, nos casos de:
I - juros e indenizações por lucros cessantes;
II - honorários advocatícios;
III - remuneração pela prestação de serviços de engenheiro, médico, contador, leiloeiro,
perito, assistente técnico, avaliador, síndico, testamenteiro e liquidante.
§ 2° Quando se tratar de rendimento sujeito à aplicação da tabela progressiva, deverá ser
utilizada a tabela vigente no mês de pagamento.”
De toda sorte, observe-se que o fato gerador do imposto sobre a renda é a
aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica, que, a rigor, deve ser entendida como
fenômeno sempre concreto, de modo que a mera expectativa de ganho futuro ou potencial não
ensejará a incidência do referido imposto. Quer dizer, a incidência do imposto sobre a renda não
ocorre apenas a partir da existência de riqueza, sendo necessário, antes, que haja a
disponibilidade – jurídica ou econômica – da renda do provento de qualquer natureza.
A propósito, reconheça-se que o artigo 12 da Lei n° 7.713/1988 dispunha
claramente que os rendimentos recebidos acumuladamente deveriam ser tributados no mês do

12 É nesse sentido que dispõe o artigo 25, § 1° da Instrução Normativa RFB n° 1.500/2014.
Fl. 136
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Fl. 13 do Acórdão n.o 2201-008.194 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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recebimento ou do crédito, de acordo com o regime de caixa e não com base no regime de
competência. É ver-se:
“Lei n° 7.713/1988
Art. 12. No caso de rendimentos recebidos acumuladamente, o imposto incidirá, no mês
do recebimento ou crédito, sobre o total dos rendimentos, diminuídos do valor das
despesas com ação judicial necessárias ao seu recebimento, inclusive de advogados, se
tiverem sido pagas pelo contribuinte, sem indenização.”
Aliás, foi nesse sentido que a autoridade julgadora de 1a instância acabou se
manifestando, conforme se observa dos trechos abaixo reproduzidos:
“Dessa forma, a tributação dos rendimentos recebidos até 31/12/2009 de forma
acumulada em razão de processo judicial deve ainda ser feita conforme manda o art. 12
da Lei no 7.713, de 1988, a partir de quando então essa matéria começou a ser
disciplinada no art. 12-A (artigo incluído pela Lei no 12.350, de 2010) da Lei no 7.713,
de 1988.
Uma vez que no caso em exame os rendimentos recebidos acumuladamente pelo sujeito
passivo se deu em ano-calendário anterior a 2010, eles deverão ser tributados na forma
prevista do art. 12 da Lei no 7.713, de 1988, in verbis:
Art. 12. No caso de rendimentos recebidos acumuladamente, o imposto incidirá, no
mês do recebimento ou crédito, sobre o total dos rendimentos, diminuídos do valor
das despesas com ação judicial necessárias ao seu recebimento, inclusive de
advogados, se tiverem sido pagas pelo contribuinte, sem indenização.”
Ocorre que ao apreciar o Recurso Especial n° 1.118.429/SP, julgado sob a
sistemática do artigo 543-C do CPC/1973, o Superior Tribunal de Justiça – STJ acabou
decidindo que o Imposto de Renda incidente sobre as verbas pagas acumuladamente deve ser
calculado de acordo com as tabelas e alíquotas vigentes à época em que os valores deveriam ter
sido recebidos, conforme se verifica da ementa transcrita abaixo:
“TRIBUTÁRIO. IMPOSTO DE RENDA PESSOA FÍSICA. AÇÃO REVISIONAL DE
BENEFÍCIO PREVIDENCIÁRIO. PARCELAS ATRASADAS RECEBIDAS DE
FORMA ACUMULADA.
1. O Imposto de Renda incidente sobre os benefícios pagos acumuladamente deve ser
calculado de acordo com as tabelas e alíquotas vigentes à época em que os valores
deveriam ter sido adimplidos, observando a renda auferida mês a mês pelo segurado.
Não é legítima a cobrança de IR com parâmetro no montante global pago
extemporaneamente. Precedentes do STJ.
2. Recurso Especial não provido. Acórdão sujeito ao regime do art. 543-C do CPC e do
art. 8o da Resolução STJ 8/2008.
(REsp 1118429/SP, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, PRIMEIRA SEÇÃO,
julgado em 24/03/2010, DJe 14/05/2010).” (grifei).
A rigor, o STJ acabou decidindo por fixar a tese do Tema Repetitivo n° 351 nos
seguintes termos: “O Imposto de Renda incidente sobre os benefícios previdenciários atrasados
pagos acumuladamente deve ser calculado de acordo com as tabelas e alíquotas vigentes à
época em que os valores deveriam ter sido adimplidos, observando a renda auferida mês a mês
Fl. 137
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Fl. 14 do Acórdão n.o 2201-008.194 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.720042/2011-19

pelo segurado, não sendo legítima a cobrança de IR com parâmetro no montante global pago
extemporaneamente”.
Além do mais, destaque-se, por oportuno, e de modo não menos importante, que o
Plenário do Supremo Tribunal, ao apreciar o Tema n° 368 com repercussão geral reconhecida,
julgou o leading case consubstanciado no Recurso Extraordinário n° 614.406/RS sob a
sistemática do artigo 543-B do CPC/1973 e acabou fixando a tese de que “o Imposto de Renda
incidente sobre verbas recebidas acumuladamente deve observar o regime de competência,
aplicável a alíquota correspondente ao valor recebido mês a mês, e não a relativa ao total
satisfeito de uma única vez”. Quer dizer, o Supremo Tribunal Federal fixou o entendimento no
sentido de que “a percepção cumulativa de valores há de ser considerada, para efeito de fixação
de alíquotas, presentes, individualmente, os exercícios envolvidos”.
Com efeito, é de se notar que os entendimentos fixados pelo Superior Tribunal de
Justiça e pelo Supremo Tribunal Federal no sentido de que o Imposto de Renda incidente sobre
verbas recebidas acumuladamente deve observar o regime de competência e que o imposto aí
deve ser calculado com base nas tabelas e alíquotas vigentes à época em que os valores deveriam
ter sido recebidos devem ser aqui reproduzidos por força do artigo 62, § 2o do Regimento Interno
do CARF – RICARF, aprovado pela MF n° 343, de 09 junho de 2015. Confira-se:
“Portaria MF n. 343, de 09 de junho de 2015
“Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a
aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob
fundamento de inconstitucionalidade.
[...]
§ 2o As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal e pelo
Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática dos arts.
543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de
2015 - Código de Processo Civil, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no
julgamento dos recursos no âmbito do CARF. (Redação dada pela Portaria MF no 152,
de 2016)”
Tanto é que a jurisprudência deste Tribunal Administrativo é uníssona no sentido
de considerar que o Imposto de Renda incidente sobre verbas recebidas acumuladamente deve
observar o regime de competência, de acordo com o que restou decidido nos autos do REsp n°
1.118.429/SP e RE n° 614.406/RS, conforme se verifica das ementas transcritas abaixo:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA IRPF
Exercício: 2009
IRPF.
RENDIMENTOS
RECEBIDOS
ACUMULADAMENTE.
PERÍODO.
DECISÃO DO STF DE INCONSTITUCIONALIDADE SEM REDUÇÃO DE TEXTO
DO ART. 12 DA LEI 7.713/88 COM REPERCUSSÃO GERAL RECONHECIDA.
REPRODUÇÕES OBRIGATÓRIAS PELO CARF.
Conforme decidido pelo STF através da sistemática estabelecida pelo art. 543-B do
CPC no âmbito do RE 614.406/RS, o IRPF sobre os rendimentos recebidos
acumuladamente deve ser calculado utilizando-se as tabelas e alíquotas do imposto
vigentes a cada mês de referência (regime de competência).
(Processo n° 15465.004153/201016. Acórdão n° 2301-005.000. Conselheiro Relator
Alexandre Evaristo Pinto. Sessão de 06.04.2017. Acórdão publicado em 25.09.2017).
Fl. 138
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Fl. 15 do Acórdão n.o 2201-008.194 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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***
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2014
RENDIMENTOS
RECEBIDOS
ACUMULADAMENTE.
DIFERENÇAS
DE
APOSENTADORIA. PREVIDÊNCIA COMPLEMENTAR PRIVADA.
Relativamente ao ano calendário de 2014, os rendimentos recebidos acumuladamente
pagos por entidade de previdência complementar não estavam enquadrados na
sistemática de tributação exclusiva na fonte, em separado dos demais rendimentos.
RENDIMENTOS
RECEBIDOS
ACUMULADAMENTE.
REGIME
DE
COMPETÊNCIA. SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL (STF).
O Supremo Tribunal Federal, quando do julgamento do RE no 614.406/RS, em sede de
repercussão geral, e com aplicação obrigatória no âmbito do CARF, conforme dispõe o
dispõe o art. 62, § 2o do RICARF, entendeu que a sistemática de cálculo do imposto de
renda sobre os rendimentos recebidos acumuladamente deveria levar em consideração o
regime de competência para o cálculo mensal do imposto sobre a renda devido pela
pessoa física, com a utilização das tabelas progressivas e alíquotas vigentes à época em
que os valores deveriam ter sido adimplidos e não pelo montante global pago.
(Processo n° 10845.723656/2018-53. Acórdão n° 2401-006.622. Conselheiro(a)
Relator(a) Andréa Viana Arrais Egypto. Sessão de 04.06.2019. Acórdão publicado em
09.07.2019).
Com efeito, ainda que a apuração do Imposto sobre a Renda eventualmente
incidente sobre os rendimentos recebidos acumuladamente decorrentes de ação judicial deva ser
calculada de acordo com as tabelas e alíquotas vigentes à época em que os rendimentos deveriam
ter sido efetivamente recebidos, observando-se aí a renda auferida mês a mês com base no
regime de competência, o fato é que o contribuinte não colacionou aos autos quaisquer
elementos suficientes visando demonstrar que os rendimentos foram recebidos em tais ou quais
competências, quando, no caso, poderia fazê-lo a partir da apresentação do(s) comprovante(s) de
recebimento(s) e por meio da apresentação de alvará do levantamento dos rendimentos.
De todo modo, não há como apurarmos, com precisão, os valores dos
levantamentos e as respectivas alíquotas aplicáveis no tempo, já que o recorrente não trouxe aos
autos tais informações e comprovações, sendo que, na verdade, tais elementos é que permitiriam
que a apuração do imposto devido pudesse ser realizada com base no regime de competência nos
termos do que restou fixado pelo Superior Tribunal de Justiça nos autos do Recurso Especial n°
1.118.429/SP.
Além do mais, entendo que as alegações no sentido de que a sistemática de
retenção prevista artigo 12-A da Lei n° 7.713/1988 retroagiu uma vez que a obrigação de
retenção do imposto no que diz com os pagamentos de benefícios acumulados somente veio a
ser obrigatória após a vigência do referido artigo 12-A, o qual foi inserido pela Lei n°
12.350/2010, não merece prosperar. A nova sistemática prevista no referido artigo 12-A da Lei
n° 7.7.13/1988 é aplicável apenas aos fatos posteriores a 2010, restando-se observar que foi
nesse mesmo sentido que a autoridade julgadora de 1a instância já havia disposto.
Por outro lado, observe-se que o artigo 28 da Lei n° 10.833 de 29 de dezembro de
2003 há muito que dispõe que cabe à fonte pagadora realizar a retenção do imposto de renda
incidente sobre os rendimentos pagos em cumprimento de decisões da Justiça do Trabalho de
que trata o artigo 46 da Lei n° 8.541/1992, o que significa dizer, portanto, que a retenção não foi
realizada com fundamento no artigo 12-A da Lei n° 7.713/1988, tal como o recorrente leva a
Fl. 139
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Fl. 16 do Acórdão n.o 2201-008.194 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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crer. A retenção foi realizada devidamente com base no artigo 28 da Lei n° 10.833/2003,
restando-se concluir, pois, que não há cogitar-se da devolução da quantia de R$ 5.195,59
cobrada pelo Banco do Brasil a título de imposto de renda retido na fonte.

2. Do suposto erro no preenchimento da Declaração e da aplicação do artigo
136 do CTN

É por meio da Declaração de Ajuste Anual que o Fisco verifica se o contribuinte
que auferiu renda ou proventos de qualquer natureza – enquadra-se, aqui, as importâncias
recebidas a título de pensão judicial ou alimentos decorrentes do cumprimento de decisão
judicial ou acordo homologado judicialmente – durante o ano-calendário tem direito à restituição
ou, ao revés, deve recolher a diferença do imposto. Por essa razão que a legislação obriga a quem
aufere renda no ano-calendário a apresentar Declaração de Ajuste Anual, consoante dispunha o
artigo 787 do RIR/99, aprovado pelo Decreto n. 3.000/99, vigente à época dos anos-calendário
objeto da presente autuação. Confira-se:
“Decreto n. 3.000/99
Capítulo I – Declaração de Rendimentos
Seção I – Declaração das Pessoas Físicas
Subseção I – Declaração de Rendimentos Anual
Obrigatoriedade
Art. 787. As pessoas físicas deverão apresentar anualmente declaração de rendimentos,
na qual se determinará o saldo do imposto a pagar ou o valor a ser restituído,
relativamente aos rendimentos percebidos no ano-calendário (Lei no 9.250, de 1995, art.
7o).
§ 1o Juntamente com a declaração de rendimentos e como parte integrante desta, as
pessoas físicas apresentarão declaração de bens (Lei no 4.069, de 11 de junho de 1962,
art. 51, Lei no 8.981, de 1995, art. 24, e Lei no 9.250, de 1995, art. 25).
§ 2o As pessoas físicas que perceberem rendimentos de várias fontes, na mesma ou em
diferentes localidades, inclusive no exterior, farão uma só declaração (Decreto-Lei no
5.844, de 1943, art. 65).” (grifei).
Então, se é certo que aquele que aufere renda ou proventos de qualquer natureza
deve prestar Declaração de Ajuste Anual, também é certo que as informações ali prestadas são
de única e exclusiva responsabilidade daquele em nome de quem realizam-se tais atos.
O descumprimento da legislação tributária ensejará, de plano, a aplicação de
sanção, independente da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e
extensão dos efeitos do ato. A suposta boa-fé da recorrente é, portanto, de todo irrelevante e, por
isso mesmo, não tem o condão de anular a autuação, já que no campo das sanções tributárias a
regra geral é que a culpa já é suficiente para a responsabilização do agente, sendo que a
necessidade do dolo é que deve ser expressamente exigida, quando assim entender o legislador,
tudo isso nos termos do que preceitua o artigo 136 do Código Tributário Nacional, cuja redação
transcrevo abaixo:
Fl. 140
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Fl. 17 do Acórdão n.o 2201-008.194 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.720042/2011-19

“Lei n. 5.172/66
Art. 136. Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por infrações da
legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da
efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato.”
Parte da doutrina especializada dispõe que longe de estipular a responsabilidade
objetiva o artigo 136 do CTN apenas dispensa a exigência de conduta dolosa como elemento
essencial da infração, mas não dispensa a culpa em quaisquer dos seus três graus (negligência,
imperícia ou imprudência). É como pensa Leandro Paulsen13:
“O art. 136 do CTN, ao dispor que a responsabilidade por infrações da legislação
tributária independe da intenção do agente ou do responsável, dispensa o dolo como
elemento dos tipos que definem as infrações tributárias. Não se requer, portanto, que o
agente tenha a intenção de praticar a infração, bastando que haja com culpa. Esta (a
culpa), por sua vez, é presumida, porquanto cabe aos contribuintes agir com diligência
no cumprimento das suas obrigações fiscais. [...].” (grifei).
Mas há quem entenda que a responsabilidade elencada no artigo 136 do CTN é
objetiva. É nesse sentido que dispõe Sacha Calmon Navarro Coêlho14:
“O ilícito puramente fiscal é, em princípio, objetivo. Deve sê-lo. Não faz sentido
indagar se o contribuinte deixou de emitir uma fatura fiscal por dolo ou culpa
(negligência, imperícia ou imprudência). De qualquer modo a lei foi lesada. De resto se
se pudesse alegar que o contribuinte deixou de agir por desconhecer a lei, por estar
obnubilado ou por ter-se dela esquecido, destruído estaria todo o sistema de proteção
jurídica da Fazenda.” (grifei).
De toda sorte, quero deixar claro que, nos termos do artigo 136 do Código
Tributário Nacional, a responsabilidade por infrações à legislação tributária independe da
intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato,
bastando, para tanto, a culpa em quaisquer dos seus três graus (negligência, imperícia ou
imprudência).
A pessoa que descumpre o dever geral de diligência que se impõe a todos os
integrantes da sociedade incorre em infração por imprudência, negligência ou imperícia e, por
isso mesmo, deve responder em razão da sua culpa. Ainda que não tenha pretendido infringir a
legislação, tinha tanto o dever de cumpri-la, agindo de modo diverso, quanto a possibilidade de
fazê-lo, de modo que responde, suportando as consequências da infração, por ter agido com
açodamento, inconsequência, descuido, relaxamento, despreparo técnico ou inaptidão que
caracterizam a já referida tríade “imprudência, negligência ou imperícia”.
Decerto que a recorrente poderia ter apresentado Declarações retificadoras antes
do início da ação fiscal indicado ali os valores recebidos no campo rendimentos tributáveis

13 PAULSEN, Leandro. Direito Tributário: Constituição e Código e Código Tributário à luz da doutrina e da
jurisprudência. 16. ed. Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2014, Não paginado.
14 COÊLHO, Sacha Calmon Navarro. Teoria e Prática das Multas Tributárias. 2. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2001,
P. 55/56.
Fl. 141
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 2201-008.194 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.720042/2011-19

recebidos de pessoa jurídica, conforme dispunha o artigo 832 do RIR/99, aprovado pelo Decreto
n. 3.000/99, cuja redação segue transcrita:
“Decreto n. 3.000/99
Capítulo II – Retificação da Declaração
Antes de iniciada a Ação Fiscal
Art. 832. A autoridade administrativa poderá autorizar a retificação da declaração de
rendimentos, quando comprovado erro nela contido, desde que sem interrupção do
pagamento do saldo do imposto e antes de iniciado o processo de lançamento de ofício
(Decreto-Lei no 1.967, de 1982, art. 21, e Decreto-Lei no 1.968, de 23 de novembro de
1982, art. 6o).
Parágrafo único. A retificação prevista neste artigo será feita por processo sumário,
mediante a apresentação de nova declaração de rendimentos, mantidos os mesmos
prazos de vencimento do imposto.”
Com base em tais fundamentos, entendo que as alegações do recorrente no sentido
de que o suposto equívoco no preenchimento da Declaração do imposto do exercício de 2009 ao
indicar o montante de R$ 173.186,44 no campo “Rendimentos Isentos e Não-Tributáveis” não
corresponde a qualquer omissão e tampouco representou qualquer sonegação fiscal não deve ser
aqui acolhida porque são de todo irrelevantes, haja vista que a responsabilidade por infrações à
legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade,
natureza e extensão dos efeitos do ato nos termos do artigo 136 do Código Tributário Nacional.

Conclusão

Por todas essas razões e por tudo que consta nos autos, conheço do presente
Recurso Voluntário e entendo por negar-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Sávio Salomão de Almeida Nóbrega

Fl. 142
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