Tribunal: CARF
Processo: 16327.902021/2015-11
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RODRIGO MINEIRO FERNANDES
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-01-27
Data de publicação: 2021-03-25

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Data do Fato Gerador: 20/10/2008
EMPRESA DE ARRENDAMENTO MERCANTIL. ALIENAÇÃO DE BENS ARRENDADOS. EXCLUSÃO. BASE DE CÁLCULO. REGIME CUMULATIVO. COFINS.
Os bens objeto de arrendamento mercantil integram o ativo imobilizado das empresas de arrendamento mercantil, em razão de disposição expressa contida na Lei no. 6.099/74, artigo 3o, motivo pelo qual a receita que obtêm da respectiva alienação não integra a base de cálculo da contribuição da COFINS, haja vista o disposto no artigo 3o, §2o, inciso IV, da Lei no. 9.718/98.

Inteiro teor:
S3-C 4T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16327.902021/2015-11
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3402-008.075 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
27 de janeiro de 2021
Recorrente
DIBENS LEASING S/A - ARRENDAMENTO MERCANTIL
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Data do Fato Gerador: 20/10/2008
EMPRESA DE ARRENDAMENTO MERCANTIL. ALIENAÇÃO DE BENS
ARRENDADOS.
EXCLUSÃO.
BASE
DE
CÁLCULO.
REGIME
CUMULATIVO. COFINS.
Os bens objeto de arrendamento mercantil integram o ativo imobilizado das
empresas de arrendamento mercantil, em razão de disposição expressa contida
na Lei no. 6.099/74, artigo 3o, motivo pelo qual a receita que obtêm da
respectiva alienação não integra a base de cálculo da contribuição da COFINS,
haja vista o disposto no artigo 3o, §2o, inciso IV, da Lei no. 9.718/98.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento ao recurso voluntário, para considerar legítima a exclusão da base de cálculo da
COFINS as receitas decorrentes dos lucros/vendas da alienação de bens arrendados. Este
julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no
Acórdão no 3402-008.069, de 27 de janeiro de 2021, prolatado no julgamento do processo
16327.900218/2015-16, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo Mineiro Fernandes – Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Silvio Rennan do
Nascimento Almeida, Maysa de Sa Pittondo Deligne, Carlos Alberto da Silva Esteves (suplente
convocado), Cynthia Elena de Campos, Paulo Regis Venter (suplente convocado), Renata da
Silveira Bilhim, Thais de Laurentiis Galkowicz, Rodrigo Mineiro Fernandes (Presidente).
Ausente o conselheiro Pedro Sousa Bispo.
Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o e 2o, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16327.902021/2015-11
Fl. 146
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3402-008.075 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16327.902021/2015-11

Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adoto neste relatório o relatado no
acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão, proferido pela
Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento (DRJ), que, por unanimidade de
votos, julgou improcedente a manifestação de inconformidade da contribuinte.
A decisão recorrida possui a seguinte ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
[...]
ACÓRDÃO SEM EMENTA
Acórdão não contém ementa em atendimento ao que disciplina a Portaria RFB no 2.724,
de 27 de setembro de 2017.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
Por bem retratar os fatos que gravitam em torno da presente demanda, reproduzo
o relatório desenvolvido pela DRJ e retratado no Acórdão recorrido, o que passo a reproduzir em
parte:
Por meio do Despacho Decisório eletrônico [...] foi negada a homologação das
compensações informadas na Declaração de Compensação [...] O crédito informado é
de “Pagamento Indevido ou a Maior” de Cofins – Entidades Financeiras e Equiparadas,
código de receita 7987 [...]
Por conseguinte, exige-se o valor devedor consolidado, correspondente aos débitos
indevidamente compensados, [...], acrescido de multa e juros moratórios.
No termo de “Informações Complementares da Análise do Crédito”, consta a seguinte
motivação do Despacho Decisório:
A Dcomp foi apresentada para requerer a compensação de COFINS decorrente
de reprocessamento da base de cálculo visando a excluir os lucros auferidos na
alienação de bens arrendados. Ocorre que no entendimento da RFB, a alienação
de bens arrendados integra o conjunto operacional das sociedades de
arrendamento mercantil, ou seja, faz parte dos negócios da atividade empresarial
típica e habitual das pessoas jurídicas autorizadas pelo banco central do brasil
cujo objeto principal é a prática de operações de arrendamento mercantil e,
portanto, o seu resultado constitui receita bruta, conforme disposto nos artigos 2o
e 3o, da lei n° 9.718/98. Portanto, trata-se de receita operacional. Cabe registrar
que as exclusões da base de cálculo da COFINS para sociedades de
arrendamento mercantil estão previstas na lei 9.701/98, entre as quais não se
encontra o lucro na alienação de bens arrendados. Cumpre notar que a IN SRF
no 247/2002, em seu anexo i, prevê expressamente a inclusão dos lucros na
alienação dos bens arrendados na base de cálculo do PIS e da COFINS. Destarte,
resta evidenciado que a interpretação da legislação tributária, no âmbito da
receita federal do brasil, é no sentido de fazer incidir o PIS e a COFINS sobre os
lucros em questão. Assim, a COFINS incide sobre o lucro na alienação de bens
arrendados auferido na atividade de arrendamento mercantil, consoante previsto
expressamente na legislação vigente em 2008. Portanto, incabível a sua exclusão
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3402-008.075 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16327.902021/2015-11

na base de cálculo da COFINS. Dessa forma, não reconhecemos o direito
creditório requerido na Dcomp.[...]
Irresignada,[...] a contribuinte encaminhou a manifestação de inconformidade, na qual
alega, em síntese, que:
- O pagamento a maior objeto do pedido de compensação em referência teve origem no
reprocessamento da base de cálculo da Cofins, por conta de uma exclusão prevista em
lei, mas que não havia sido efetuada no cálculo original da contribuição;
- Verificou que não havia excluído de sua base de cálculo as receitas de Lucro na
Alienação de Bens Arrendados, [...], conforme previsão expressa do inciso IV, do § 2o,
do artigo 3o, da Lei no 9.718 e Instrução Normativa RFB no 1.285/2012;
- Para comprovar o alegado junta à presente manifestação: o Balancete – Lucro na
Alienação de Bens Arrendados, [...], a DCTF [...] retificadora, ou seja, antes da
transmissão do PER/Dcomp em referência, já com a devida abertura do crédito;
- No leasing financeiro, a arrendadora adquire no mercado bem móvel ou imóvel, por
indicação do arrendatário, com a finalidade de ceder a ele o uso do bem, por
determinado prazo, mediante certa remuneração. O arrendatário, que detém a posse
direta do bem e o direito de utilizá-lo conforme suas finalidades, pode, ao final do
contrato, devolver o bem arrendado, adquiri-lo pelo valor residual, ou renovar o
contrato;
- Enquanto não exercida a opção de compra do bem arrendado, a propriedade do bem é
da arrendadora. Por isso, o art. 3o da Lei no 6.099/74, que disciplina o leasing, determina
que o bem arrendado deve ser registrado no ativo imobilizado.
- Na determinação da base de cálculo do PIS e Cofins, a Lei no 9.718/98 exclui da
receita bruta a receita de venda de bens do ativo permanente:
Art. 3o [...]
§2o Para fins de determinação da base de cálculo das contribuições a que se
refere o art. 2o, excluem-se da receita bruta:
[...]
IV - a receita decorrente da venda de bens do ativo permanente.
- A questão não poderia ser mais simples. A Lei no 6.099/74 manda que a arrendadora
registre os bens arrendados em seu ativo imobilizado. E a Lei no 9.718/98 exclui a
receita decorrente da venda de bens do ativo permanente na determinação da base de
cálculo das contribuições sociais (PIS e Cofins);
- O Despacho Decisório invocou o Anexo da IN SRF no 247/2002, que embora em
sentido contrário ao texto da própria IN, pretendia incluir os lucros da venda de
imobilizado na base de cálculo das empresas de leasing. Porém, a SRF revogou esse
Anexo (que não mais figura na vigente IN RFB no 1.285/2012);
- A revogação desse Anexo evidencia que ele tinha extrapolado a disposição da lei e da
própria IN SRF no 247/2002, com a qual conflitava;
- A legislação não mudou. A própria Secretaria da Receita Federal, ao disciplinar a
incidência da contribuição para o PIS e da Cofins das empresas financeiras (dentre elas
as empresas de arrendamento mercantil), na IN RFB no 1.285/2012, repete a lei e arrola
a receita decorrente da venda de bens do ativo permanente entre as exclusões
permitidas, sem fazer nenhuma ressalva (art. 7o, V).
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3402-008.075 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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- Saliente-se que a exclusão das receitas dos Lucros na Alienação de Bens Arrendados
já foi objeto de autuação pelo Fisco e, em todos os casos, os lançamentos foram
cancelados pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, que ratificou a não
incidência de PIS/Cofins sobre as receitas da venda de bens do ativo permanente das
empresas de arrendamento mercantil, asseverando que tais receitas não se incluem na
base de cálculo do PIS e da Cofins por expressa determinação legal.
Cientificada dessa decisão, a contribuinte apresentou Recurso Voluntário,
pugnando pelo provimento do recurso e homologação integral da compensação efetuada, com a
consequente extinção do crédito tributário exigido. Em resumo, as razões e defesa são as mesmas
da manifestação de inconformidade, já relatada.
É o relatório.
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
1. Pressupostos legais de admissibilidade
Nos termos do relatório, verifica-se a tempestividade do Recurso Voluntário, bem como
o preenchimento dos requisitos de admissibilidade, resultando em seu conhecimento.
2. Mérito
Trata-se de Declaração de Compensação formulado, transmitido em 24/05/2012 (fl. 65-
69), visando o aproveitamento de crédito de COFINS/cumulativo – Entidades
Financeiras e Equiparadas (código da receita 7987) decorrente de pagamento indevido
ou a maior realizado na competência de junho de 2008, no valor original de R$
1.415.623,91.
Em 09/03/2015, mediante Despacho Decisório Eletrônico de fl. 54, a compensação não
foi homologada, tendo em vista que, a partir das características do DARF discriminado
no PER/DCOMP, o valor do crédito pleiteado, decorrente de pagamento indevido, já
teria sido utilizado para quitação de outros débitos do contribuinte, não restando crédito
disponível para compensação com os débitos informados no pedido de compensação.
No Termo de Informações Complementares, fl. 55, que acompanha o despacho
Decisório, a não homologação da compensação pleiteada se deu pelas seguintes razões,
em resumo: (i) a compensação de COFINS requerida decorre de reprocessamento da
base de cálculo visando dela excluir os lucros auferidos na alienação de bens arrendados
– contudo, no entendimento da Fiscalização, a alienação de bens arrendados integra a
receita operacional das sociedades de arrendamento mercantil, nos termos do art. 2o e
3o, da Lei no 9.718/98; (ii) as exclusões da base de cálculo da COFINS para sociedades
de arrendamento mercantil estão previstas na Lei 9.701/98, entre as quais não se
encontra o lucro na alienação de bens arrendados; (iii) fundamenta que a IN SRF no
247/2002, em seu Anexo I, prevê expressamente a inclusão dos lucros na alienação dos
bens arrendados na base de cálculo do PIS e da COFINS.
A DRJ manteve o Despacho Decisório e julgou improcedente a manifestação de
inconformidade por entender que (i) pelo princípio da especialidade, a apuração da
COFINS, no regime cumulativo, das empresas de arrendamento mercantil deve seguir
os ditames da Lei no 9.701/98 c/c art. 22, § 1o, da Lei no 8.212/91, aplicando-se apenas
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3402-008.075 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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de forma subsidiária as regras gerais da Lei no 9.718/98, assim os lucros provenientes da
alienação de bens arrendados compõe a receita operacional, base de cálculo da
COFINS; e (ii) acrescenta que com base nos critérios COSIF (Plano Contábil das
Instituições do Sistema Financeiro Nacional) de escrituração contábil e no Anexo I, da
IN SRF n. 247/02, tais receitas fazem parte da atividade operacional da Contribuinte,
cujo produto deve compor a base de cálculo da COFINS.
A Recorrente em seu Recurso Voluntário argumenta, após conceituar as operações de
leasing que (i) o art. 3o, da Lei no 6.099/74, que disciplina o leasing, determina que o
bem arrendado deve ser registrado no ativo imobilizado; por sua vez, a Lei no 9.718/98,
em seu art. 3o, § 2o, inciso IV, na determinação da base de cálculo do PIS e Cofins,
exclui da receita bruta a receita de venda de bens do ativo permanente, logo lucros
provenientes da alienação de bens arrendados não compõe a base de cálculo das
contribuições já que não faz parte da atividade operacional da Recorrente; (ii) assim, as
normas especiais aplicáveis às instituições financeiras (Lei no 9.701/98) convivem com
as normas gerais da Lei no 9.718/98; (iii) aduz que a SRF revogou o Anexo I, da IN SRF
no 247/2002, por meio da IN RFB no 1.285/2012, evidenciando que tal anexo extrapolou
os limites definidos em Lei; e (iv) que o critério (COSIF) considerado para as
classificações contábeis propostas pelo BACEN é de fundo econômico, e não retrata a
realidade jurídico-tributária dos bens analisados – além disso, existindo divergência
entre norma contábeis e lei tributária esta última deve prevalecer, tendo em vista o
princípio da legalidade.
Vejamos.
2.1 – Conceito de Arrendamento Mercantil
Existe um consenso na doutrina de que o arrendamento mercantil é um negócio jurídico
por intermédio do qual uma pessoa jurídica, arrendante, adquire, no interesse de seu
contratante, arrendatário, determinado bem para, posteriormente, ceder-lhe a posse
direta durante determinado lapso temporal, findo o qual o arrendatário optará por (i)
renovar o contrato por novo prazo, (ii) restituir o bem ao arrendante, ou (iii) adquiri-lo
pelo preço previamente convencionado entre as partes (valor residual).
Nas palavras do professor Arnold Wald1, o arrendamento mercantil se define como o
contrato pelo qual alguém, “desejando utilizar determinado equipamento, ou um certo
imóvel, consegue que uma instituição financeira adquira o referido bem, alugando-o ao
interessado por prazo certo, admitindo-se que, terminado o prazo locativo, o locatário
possa optar entre a devolução do bem, a renovação da locação, ou a compra pelo preço
residual fixado no momento inicial do contrato”.
Na mesma direção, Fabio Konder Comparato2, um dos precursores do estudo do leasing
no Brasil, afirma tratar-se de fórmula engenhosa na qual, ao invés de se comprar o
equipamento de que necessita, o empresário pede a uma instituição financeira
especializada que o compre em seu lugar, segundo indicações técnicas que ele próprio
fornece, para que, em seguida, o receba em locação. Findo determinado prazo, abre-se a
tripla opção de: adquirir o material locado por um preço residual, devolver este material,
ou continuar na locação por prazo indeterminado.
O contrato de leasing funciona através de três partes integrantes, mas que não estão
totalmente vinculadas: o fabricante (pode ser a própria arrendadora), que vende o
equipamento à arrendadora, que capta recursos para a aquisição do bem, e a arrendatária
que terá várias opções ao término do contrato sendo elas - optar pela compra ou
devolução do bem, ou ainda a renovação do contrato, ou também pela opção de compra,
levando em conta o Valor Residual Garantido (VRG).

1 WALD, Arnold, A Introdução do Leasing no Brasil, RT, 415/9.
2 COMPARATO, F. K. Contrato de leasing. in Revista Forense . Ano 71, Vol.250, p.7-12, abril, maio, junho, 1975.
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3402-008.075 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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No Brasil, o leasing começou a se desenvolver efetivamente a partir da década de 70,
quando seu tratamento tributário foi disciplinado pela Lei no 6.099, de 12 de setembro
de 1974, que o denominou de "Arrendamento Mercantil". Confira seus artigos 1o e 5o,
respectivamente, ainda em vigor:
Art. 1o. O tratamento tributário das operações de arrendamento mercantil reger-
se-á pelas disposições desta Lei.
Parágrafo único. Considera-se arrendamento mercantil, para os efeitos desta Lei,
o negócio jurídico realizado entre pessoa jurídica, na qualidade de arrendadora, e
pessoa física ou jurídica, na qualidade de arrendatária, e que tenha por objeto o
arrendamento de bens adquiridos pela arrendadora, segundo especificações da
arrendatária e para uso próprio desta.
(***)
Art. 5o. Os contratos de arrendamento mercantil conterão as seguintes
disposições:
a) prazo do contrato;
b) valor de cada contraprestação por períodos determinados, não superiores a um
semestre;
c) opção de compra ou renovação de contrato, como faculdade do arrendatário;
d) preço para opção de compra ou critério para sua fixação, quando for
estipulada esta cláusula.
Na mesma sintonia, a Resolução no 2.309/96, do BACEN, disciplina e consolida as
normas relativas às operações de arrendamento mercantil, dispondo acerca da
constituição e o funcionamento das Sociedades de Arrendamento Mercantil.
As operações de arrendamento mercantil podem ser divididas em duas modalidades:
leasing operacional e leasing financeiro.
O leasing operacional, caracteriza-se pela relação direta com o fabricante/fornecedor do
bem que se deseja arrendar, dispensando-se sujeitos intermediários no pacto entre
arrendador e arrendatário. É, portanto, a espécie de leasing em que o objeto já pertence à
empresa arrendadora, que o aluga à arrendatária, por tempo determinado, mediante
pagamento de mensalidades, assumindo, em regra, os riscos da coisa, sofrendo a sua
obsolescência. Ao arrendatário é facultado devolver o objeto na pendência do contrato e
não é obrigado a adquiri-lo ao término do mesmo, que há de ser menor que o tempo de
duração da vida econômica do objeto.
Esta espécie de leasing está prevista na Resolução no 2465/98, do Banco Central do
Brasil, que alterou o artigo 6o, do Regulamento anexo à Resolução 2.309/96,
consignando que:
Art. 6o Considera-se arrendamento mercantil operacional a modalidade em que:
I - as contraprestações a serem pagas pela arrendatária contemplem o custo de
arrendamento do bem e os serviços inerentes a sua colocação à disposição da
arrendatária, não podendo o valor presente dos pagamentos ultrapassar 90%
(noventa por cento) do "custo do bem;"
II - o prazo contratual seja inferior a 75% (setenta e cinco por cento) do prazo de
vida útil econômica do bem;
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3402-008.075 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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III - o preço para o exercício da opção de compra seja o valor de mercado do
bem arrendado;
IV - não haja previsão de pagamento de valor residual garantido.
Parágrafo 1o As operações de que trata este artigo são privativas dos bancos
múltiplos com carteira de arrendamento mercantil e das sociedades de
arrendamento mercantil.
Parágrafo 2o No cálculo do valor presente dos pagamentos deverá ser utilizada
taxa equivalente aos encargos financeiros constantes do contrato.
Parágrafo 3o A manutenção, a assistência técnica e os serviços correlatos à
operacionalidade do bem arrendado podem ser de responsabilidade da
arrendadora ou da arrendatária.
O leasing financeiro é o leasing propriamente dito3, e tem como característica
identificadora e mais relevante o financiamento que faz o locador/arrendatário. Ou seja,
o fabricante (ou importador) não figuram como locadores. Há uma empresa que
desempenha este papel, a cuja finalidade ela se dedica. Ocorre a aquisição do
equipamento pela empresa de leasing, que contrata o arrendamento com o interessado.
Traz embutido em si um financiamento de um bem que o arrendatário quer ter acesso
sem imobilizar capital, ou que não dispõe de capital para adquirir. Essa a razão que leva
a justificar o direito do arrendatário escolher o bem que melhor atenda suas
necessidades, assim como o dever de responsabilizar-se pelos custos de sua
manutenção.
A Resolução BACEN n. 2.309/96 também define essa modalidade, assim como os
prazos a que estão submetidas ambas as espécies. Confira:
Art. 5o Considera-se arrendamento mercantil financeiro a modalidade em que:
I - as contraprestações e demais pagamentos previstos no contrato, devidos pela
arrendatária, sejam normalmente suficientes para que a arrendadora recupere o
custo do bem arrendado durante o prazo contratual da operação e,
adicionalmente, obtenha um retorno sobre os recursos investidos;
II - as despesas de manutenção, assistência técnica e serviços correlatos à
operacionalidade do bem arrendado sejam de responsabilidade da arrendatária;
III - o preço para o exercício da opção de compra seja livremente pactuado,
podendo ser, inclusive, o valor de mercado do bem arrendado.
(***)
Art. 8o Os contratos devem estabelecer os seguintes prazos mínimos de
arrendamento:
I - para o arrendamento mercantil financeiro:
a) 2 (dois) anos, compreendidos entre a data de entrega dos bens à arrendatária,
consubstanciada em termo de aceitação e recebimento dos bens, e a data de
vencimento da última contraprestação, quando se tratar de arrendamento de bens
com vida útil igual "ou inferior a 5 (cinco) anos;
b) 3 (três) anos, observada a definição do prazo constante da alínea anterior, para
o arrendamento de outros bens;

3 RIZZARDO, Arnaldo. Leasing: arrendamento mercantil no direito brasileiro. 6.ed. rev., atual. e ampl. São Paulo:
Revista dos Tribunais, 2011, p. 41.
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3402-008.075 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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II - para o arrendamento mercantil operacional, 90 (noventa) dias.
Salienta-se que, nesta modalidade, o arrendatário desde logo demonstra sua intenção de
adquirir o bem ao término do contrato, por valor de mercado ou outro estipulado
previamente, pagando para tanto, além das parcelas correspondentes ao aluguel, o VRG,
que corresponde ao Valor Residual Garantido.
Sabendo as modalidades, passa-se a contextualizar aquela desenvolvida pela
Recorrente.
2.2 – Da atividade desenvolvida pela Recorrente
A Recorrente é pessoa jurídica que se dedica à prática operações de arrendamento
mercantil no modalidade financeira, conforme seu contrato social (fl. 97).
Como visto no tópico anterior, no leasing financeiro, a arrendadora adquire no mercado
bem móvel ou imóvel, por indicação do arrendatário, com a finalidade de ceder a ele o
uso do bem, por determinado prazo, mediante certa remuneração. O arrendatário, que
detém a posse direta do bem e o direito de utilizá-lo conforme suas finalidades, pode, ao
final do contrato, devolver o bem arrendado, adquiri-lo pelo valor residual, ou renovar o
contrato.
No leasing financeiro, diferente do operacional, o prazo é usualmente maior e o
arrendatário, desde logo, manifesta a sua intenção de adquirir o bem por um valor pré-
estabelecido. Ao final do contrato, o arrendatário ainda tem as opções de efetivar a
aquisição do bem ou devolvê-lo. Ocorre que, em geral, ele já terá pago a maior parte do
valor do bem, não sendo a devolução, embora possível, financeiramente vantajosa.
Assim, partindo da premissa de que, enquanto não exercida a opção de compra do bem
arrendado, a propriedade do bem é da arrendadora e que os prazos mínimos
estabelecidos pelo BACEN para essa modalidade de arrendamento mercantil são
relativamente altos (2 e 3 anos), o art. 3o, da Lei no 6.099/74, que regulamenta a matéria,
determina que o bem arrendado deve ser registrado no ativo imobilizado, in verbis:
Art. 3o Serão escriturados em conta especial do ativo imobilizado da arrendadora
os bens destinados a arrendamento mercantil.
Diante desses dados, percebe-se que não poderia ser diferente, já que por tratar-se de
direitos não realizáveis no curso do exercício social subsequente, os bens arrendados
não poderiam ser classificados no ativo circulante. Além disso, como a opção de
compra do bem arrendado é faculdade do arrendatário, não me parece razoável entender
que, sob a perspectiva da arrendadora, o bem se destine ao comércio.
Nessa linha, importante mencionar que o STF, na Repercussão Geral reconhecida no RE
no 547.245/SC, de Relatoria do Ministro Eros Grau, decidiu que nas operação de leasing
financeiro ocorre a incidência do ISS. E o STJ, no Resp no 1.060.210/SC (repetitivo),
estabeleceu que o elemento central da operação é o financiamento, motivo pelo qual o
ISS caberá ao município onde está situado o estabelecimento da instituição financeira
ou equiparada com poderes para autorizar a operação.
Assim, considerando que o núcleo do contrato é o financiamento para aquisição de um
bem, e a base de cálculo do ISS é o preço do serviço, a operação é tributada sobre o
valor das contraprestações mensais pagas ao arrendador durante a execução do
contrato. Sendo certo que o Valor Residual Garantido (VRG) não compõe a sua base
imponível.
Para não deixar dúvidas, destaco que o VRG é uma espécie de garantia, de natureza
contratual, pago pelo arrendatário, independentemente do valor das prestações mensais
e juros decorrentes do financiamento.
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3402-008.075 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16327.902021/2015-11

Sua função principal é evitar prejuízos ao arrendador e gastos adicionais pelo
arrendatário na hipótese deste exercer a opção de compra do bem ao final do contrato. O
VRG será utilizado para liquidar o valor da opção de compra do bem arrendado, nos
termos do respectivo contrato, pois, conforme art. 5o, da Resolução BACEN 2.309/96,
já citada, é direito do arrendador, além de obter retorno financeiro decorrente da
operação, reaver o capital investido na operação.
Contabilmente, aliás, o VRG, quando recebido antecipadamente, é registrado no passivo
das arrendadoras até o término do contrato (Conta Cosif 4.9.9.08.00-8, Credores por
antecipação de valor residual). Isso porque existe a obrigação de devolução do valor ou
de seu abatimento do preço, caso a opção de compra seja exercida pelo arrendatário no
momento oportuno.
Noutro giro, o VRG garante o equilíbrio à relação contratual de leasing, no caso do
arrendatário não exercer a opção de compra do bem ou mesmo inadimplir o contrato,
situações em que a posse direta retornará ao arrendante, que promoverá a venda a
terceiros. Esse valor mínimo, previsto em contrato, evita que a depreciação do bem
arrendado venha a gerar prejuízo excessivo ao arrendador. Assim, se o valor obtido na
venda for inferior ao quantum mínimo contratado, por força do VRG o arrendatário
pagará a diferença; por outro lado, se o preço de venda for superior, caberá ao
arrendatário a diferença.
Nesse passo, destaco o Resp no 1.099.212/RJ (Repetitivo – Tema 500) , em que o STJ
reconheceu que o VGR tem por função servir de garantia ao arrendador quanto à
deterioração do bem arrendado. A tese fixada foi a seguinte: "Nas ações de reintegração
de posse motivadas por inadimplemento de arrendamento mercantil financeiro, quando
o produto da soma do VRG quitado com o valor da venda do bem for maior que o total
pactuado como VRG na contratação, será direito do arrendatário receber a diferença,
cabendo, porém, se estipulado no contrato, o prévio desconto de outras despesas ou
encargos contratuais".
Desta forma, fica claro que o VRG não faz parte da remuneração de um serviço
prestado (financiamento), mas mera garantia de preservação do investimento, que pode
ser, inclusive, devolvida ao arrendatário. Portanto, não faz parte da receita operacional
da Recorrente.
Não é demais lembrar, como visto linhas acima, que a ativação de bens arrendados no
permanente da empresa de leasing decorre de expressa disposição legal (art. 3o, da Lei
n. 6.099/74). As normas da Lei n. 6.099/74 estabelecem que: a arrendadora deve
escriturar o bem arrendado em ativo imobilizado e apropriar despesas dedutíveis para
fins de IRPJ e CSLL sobre as respectivas quotas de depreciação (art. 12). Por outro
lado, o arrendatário – que não é proprietário do bem – incorre em despesas operacionais
pelo valor das contraprestações periódicas pagas em razão do contrato (art. 11).
Findo o prazo estipulado, se o arrendatário realizar a opção de compra, o bem integrará
seu ativo imobilizado tendo como custo o respectivo preço de opção (art. 15) e a
arrendadora, apurará ganho de capital pela diferença entre o valor em questão e o valor
contábil do equipamento, a esta altura já diminuído pela depreciação acumulada (art.
13).
Além disso, como bem alertado pela Recorrente, toma-se por empréstimo as regras do
RIR/99, vigentes em 2008, ao disciplinar que o resultado proveniente da alienação de
bens do ativo permanente é classificado como ganho ou perda de capital, ou seja,
resultado não operacional, in verbis:
Art.418. Serão classificados como ganhos ou perdas de capital, e computados na
determinação do lucro real, os resultados na alienação, na desapropriação, na
baixa por perecimento, extinção, desgaste, obsolescência ou exaustão, ou na
liquidação de bens do ativo permanente (Decreto-Lei no1.598, de 1977, art. 31).
Fl. 154
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3402-008.075 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16327.902021/2015-11

(***)
Art. 511. (...)
§ 1o Consideram-se não operacionais os resultados decorrentes da alienação de
bens ou direitos do ativo permanente.
Resta, portanto, evidente que as receitas provenientes da venda do bem arrendado
(ativo imobilizado/permanente) não compõem a receita operacional da Recorrente, e só
por essa razão, já não poderia incidir sobre ela o PIS e a COFINS no regime cumulativo,
como se passará a analisar.
2.3 – Exclusões da Base de Cálculo da COFINS
A apuração do PIS/COFINS se sujeita a sistemáticas diferenciadas, as quais podem ser
divididas em três classes: (i) o regime de incidência cumulativo, regido pela Lei no.
9.718, de 1998, no qual, em regra, não se possibilita a apropriação de créditos, de sorte
que o valor do tributo é calculado diretamente pela aplicação da alíquota sobre a base de
cálculo – conjunto das receitas obtidas com o desenvolvimento do(s) objeto(s) social(is)
da empresa; (ii) o regime de incidência não cumulativo, introduzido pela Lei no. 10.637,
de 2002 (PIS) e pela Lei no. 10.833, de 2003 (COFINS); no qual há previsão de
apropriação de créditos para apuração do tributo; e (iii) os regimes especiais de
incidência, que se caracterizam por apresentar alguma especificidade em relação à
apuração da base de cálculo e/ou da alíquota, este último é o caso da Recorrente.
Importante destacar que as sociedades de arrendamento mercantil, como é o caso da
Recorrente, independente do regime de apuração do lucro que venham a optar, são
obrigadas a apurar o PIS e a COFINS no regime cumulativo, em regra, regido pela Lei
no 9.718/98.
Por ocasião do julgamento dos recursos extraordinários nos. 357.950, 390.840 e
346.084, o plenário do Supremo Tribunal Federal fixou a orientação segundo a qual, no
regime da Lei n. 9.718/98, a base de cálculo da COFINS e da contribuição ao PIS
consistiria das receitas operacionais da pessoa jurídica, assim entendidas aquelas obtidas
do desempenho de suas atividades empresariais típicas, ou seja, aqueles destacadas em
seu objeto social.
No caso da Recorrente, o faturamento, base de cálculo das contribuições, é composto
dos valores resultantes da prestação de serviços de financiamento, natureza do leasing
financeiro, como já amplamente tratado no item anterior.
É de se notar que as receitas decorrentes da venda de bens arrendados (VRG) não
compõe a base de cálculos dos serviços prestados (financiamento), logo são
classificadas como receitas não operacionais, estranhas às atividades empresariais
típicas e, portanto, sobre elas não incide a tributação do PIS e da COFINS no regime
cumulativo.
Por esse motivo, já me parece razoável dar razão à Recorrente. Contudo, prosseguirei
com a análise dos demais argumentos. Vejamos:
Além das normas da Lei no 9.718/98, de caráter geral, sobre a atividade de
arrendamento mercantil paira a aplicação de normas especiais na apuração das
contribuições sociais. Reza o § 1o, do artigo 22, da Lei no 8.212/91, que a base de
cálculo do PIS/COFINS deve ser apurada de acordo com o disposto na Lei no 9.701/98:
Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991
Art. 22. A contribuição a cargo da empresa, destinada à Seguridade Social, além
do disposto no art. 23, é de:
Fl. 155
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3402-008.075 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16327.902021/2015-11

[...]
§ 1o. No caso de bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de
desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de crédito, financiamento e
investimento, sociedades de crédito imobiliário, sociedades corretoras,
distribuidoras de títulos e valores mobiliários, empresas de arrendamento
mercantil, cooperativas de crédito, empresas de seguros privados e de
capitalização, agentes autônomos de seguros privados e de crédito e entidades de
previdência privada abertas e fechadas, além das contribuições referidas neste
artigo e no art. 23, é devida a contribuição adicional de dois vírgula cinco por
cento sobre a base de cálculo definida nos incisos I e III deste artigo. (Redação
dada pela Lei no 9.876, de 1999). (Vide Medida Provisória no 2.158-35, de 2001).
Lei no 9.701, de 17 de novembro de 1998
Dispõe sobre a base de cálculo da Contribuição para o Programa de Integração
Social-PIS devida pelas pessoas jurídicas a que se refere o § 1odo art. 22 da Lei
no8.212, de 24 de julho de 1991, e dá outras providências.
(...)
Art.1o Para efeito de determinação da base de cálculo da Contribuição para o
Programa de Integração Social - PIS, de que trata o inciso V do art. 72 do Ato
das Disposições Constitucionais Transitórias, as pessoas jurídicas referidas no §
1o do art. 22 da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991, poderão efetuar as
seguintes exclusões ou deduções da receita bruta operacional auferida no mês:
(...)
III - no caso de bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de
desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de crédito, financiamento e
investimento, sociedades de crédito imobiliário, sociedades corretoras,
distribuidoras de títulos e valores mobiliários, empresas de arrendamento
mercantil e cooperativas de crédito:
a) despesas de captação em operações realizadas no mercado interfinanceiro,
inclusive com títulos públicos;
b) encargos com obrigações por refinanciamentos, empréstimos e repasses de
recursos de órgãos e instituições oficiais;
c) despesas de câmbio;
d) despesas de arrendamento mercantil, restritas a empresas e instituições
arrendadoras;
e) despesas de operações especiais por conta e ordem do Tesouro Nacional;
Para a COFINS, há referência expressa no § 5o do artigo 3o da Lei 9.718/98, no sentido
de que aplicam-se as mesmas exclusões e deduções previstas para o PIS/Pasep:
§5o Na hipótese das pessoas jurídicas referidas no §1o do art. 22 da Lei no 8.212,
de 24 de julho de 1991, serão admitidas, para os efeitos da COFINS, as mesmas
exclusões e deduções facultadas para fins de determinação da base de cálculo da
contribuição para o PIS/PASEP.
Por seu turno, na determinação da base de cálculo do PIS e COFINS, a Lei no 9.718/98,
de maneira geral, em seu art. 3o, § 2o, inciso IV, na redação vigente no momento do fato
gerador, estabelece a exclusão da receita bruta a receita de venda de bens do ativo
permanente:
Fl. 156
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3402-008.075 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16327.902021/2015-11

Art. 3o. (...)
§2o Para fins de determinação da base de cálculo das contribuições a que se
refere o art. 2o, excluem-se da receita bruta:
(...)
IV - a receita decorrente da venda de bens do ativo permanente.
IV - a receita decorrente da venda de bens classificados no ativo não circulante
que tenha sido computada como receita bruta; (Redação dada pela Lei no 12.973,
de 2014)
IV - as receitas de que trata o inciso IV do caput do art. 187 da Lei no 6.404, de
15 de dezembro de 1976, decorrentes da venda de bens do ativo não circulante,
classificado como investimento, imobilizado ou intangível; e (Redação dada pela
Lei no 13.043 de 2014) (Vigência)
Entendo que as normas da Lei no 9.718/98, para o regime cumulativo, são aplicáveis em
caráter geral, ou seja para todas as empresa obrigadas ou optantes pelo regime
cumulativo, nada obstante a existência de normas específicas que permitam outras
deduções. Noutras palavras as regras não se excluem, mas se complementam.
É clara a subsunção da receita de venda do bem arrendado à hipótese de exclusão do art.
3o, § 2o, da Lei n. 9.718/98, como visto.
Com efeito, no caso dos autos, se os bens arrendados são classificados como ativo
imobilizado, diga-se, ativo permanente, é indubitável que as vendas desses ativos
podem ser excluídas da base de cálculo do PIS e da COFINS, conforme prescritivos
legais acima colacionados.
Nesse exato sentido, se pronunciou a Terceira Turma Ordinária, da 4o Câmara, da 3o
Sessão, nos acórdãos no 3403.002.360 e 3403.003.424 de relatoria, respectivamente, dos
Conselheiros Marcos Tranchesi Ortiz e Antônio Carlos Atulim, cujas ementas abaixo
transcrevo. Salienta-se, por oportuno, que o segundo acórdão ora colacionado foi
proferido nos autos de processo administrativo em que a Recorrente também era parte.
Confira:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/01/2004 a 31/12/2004
COFINS E CONTRIBUIÇÃO AO PIS. EMPRESA DE ARRENDAMENTO
MERCANTIL. ALIENAÇÃO DE BENS ARRENDADOS.
Os bens objeto de arrendamento mercantil integram o ativo imobilizado das
empresas de arrendamento mercantil, em razão de disposição expressa contida na
Lei no. 6.099/74, artigo 3o, motivo pelo qual a receita que obtêm da respectiva
alienação não integra a base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS,
haja vista o disposto no artigo 3o, §2o, inciso IV, da Lei no. 9.718/98.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2004 a 31/12/2004
COFINS E CONTRIBUIÇÃO AO PIS. EMPRESA DE ARRENDAMENTO
MERCANTIL. ALIENAÇÃO DE BENS ARRENDADOS.
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3402-008.075 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16327.902021/2015-11

Os bens objeto de arrendamento mercantil integram o ativo imobilizado das
empresas de arrendamento mercantil, em razão de disposição expressa contida na
Lei no. 6.099/74, artigo 3o, motivo pelo qual a receita que obtêm da respectiva
alienação não integra a base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS,
haja vista o disposto no artigo 3o, §2o, inciso IV, da Lei no. 9.718/98.
(Processo no 16327.000080/200905; Acórdão no 3403002.360, julgado na sessão
de 23 de julho de 2003)
(***)
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL COFINS
Ano-calendário: 2009
BASE DE CÁLCULO. ARRENDAMENTO MERCANTIL. RECEITA
PROVENIENTE DA VENDA DE BENS OBJETO DE ARRENDAMENTO.
NATUREZA NÃO OPERACIONAL.
Os bens objeto de arrendamento mercantil integram o ativo imobilizado das
empresas de arrendamento mercantil, em razão de disposição expressa contida
no art. 3o da Lei no 6.099/74, motivo pelo qual a receita proveniente da respectiva
alienação não integra a base de cálculo das contribuições ao PIS e da COFINS,
haja vista o disposto no artigo 3o, § 2o, inciso IV, da Lei no 9.718/98.
Recurso voluntário provido.
(Processo no 16327.721068/201314; Acórdão no 3403003.424; julgado na sessão
de 13 de novembro de 2014)
Desta forma, com razão a Recorrente que apurou valores recolhidos a maior de COFINS
incidentes sobre as vendas decorrentes de bens arrendados e promoveu as Declarações
de Compensação.
Em que pese toda a argumentação acima aludida, é válido dizer que o Anexo I, da IN
SRF no 247/2002, pretendia incluir os lucros da venda de imobilizado na base de cálculo
do PIS e da COFINS a ser apurado pelas empresas de leasing, conforme os critérios
COSIT, foi revogada por meio da vigente IN RFB no 1.285/2012, o que corrobora a tese
de a disposição da IN SRF no 247/2002 teria extrapolado os limites da lei e de sua
própria norma que previa, em seu art. 23, inciso VIII, a sua exclusão. Da mesma forma,
os critérios COSIT não se prestam a alterar disposições legais, face ao princípio da
legalidade tributária.
Salienta-se, inclusive a IN RFB no 1.285/2012 ratificou, em seu art. 7o, inciso V, e § 2o,
que as receitas não operacionais derivadas da venda de bens do ativo não circulante
(permanente) podem ser excluídas da base de cálculo de referidas contribuições.
Exatamente a situação ora tratada.
Desta forma, a tese da fiscalização, confirmada pela DRJ, não tem amparo legal, pois a
própria lei especifica que as receitas decorrentes da alienação de bens arrendas podem
ser excluídas da base de cálculo do PIS e da COFINS, no regime cumulativo, em que
pese tais receitas não se incluírem na receita operacional da Recorrente.
3. Dispositivo
Ante o exposto, conheço e dou provimento ao Recurso Voluntário para considerar
legítima a exclusão da base de cálculo da COFINS as receitas decorrentes dos
lucros/vendas da alienação de bens arrendados.
Fl. 158
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3402-008.075 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16327.902021/2015-11

Conclusão
Importa registrar que nos autos em exame a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de tal sorte que, as razões de decidir
nela consignadas, são aqui adotadas não obstante os dados específicos do processo paradigma
citados neste voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o e 2o do art. 47 do anexo II
do RICARF, reproduzo o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar provimento ao
recurso voluntário, para considerar legítima a exclusão da base de cálculo da COFINS as receitas
decorrentes dos lucros/vendas da alienação de bens arrendados.

(documento assinado digitalmente)
Rodrigo Mineiro Fernandes – Presidente Redator

Fl. 159
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