Tribunal: CARF
Processo: 13888.002580/2005-04
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCIO ROBSON COSTA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-08-27
Data de publicação: 2021-09-27

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Data do fato gerador: 31/08/2005
PIS/PASEP. CONTRIBUIÇÃO NÃO-CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS.
O conceito de insumos para efeitos do art. 3o, inciso II, da Lei no 10.637/2002 e da Lei n.o 10.833/2003, deve ser interpretado com critério próprio: o da essencialidade ou relevância, devendo ser considerada a imprescindibilidade ou a importância de determinado bem ou serviço para a atividade econômica realizada pelo Contribuinte. Referido conceito foi consolidado pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), nos autos do REsp n.o 1.221.170, julgado na sistemática dos recursos repetitivos.
PIS/PASEP. CONTRIBUIÇÃO NÃO-CUMULATIVA. AGROINDÚSTRIA. USINA DE AÇÚCAR E ÁLCOOL. HIPÓTESES DE CRÉDITO. INSUMO.
Em relação à atividade agroindustrial de usina de açúcar e álcool, configuram insumos as aquisições de ferramentas operacionais e materiais de manutenção utilizados na mecanização industrial, no tratamento do caldo, na balança de cana-de-açúcar e na destilaria de álcool.
PIS/PASEP. CONTRIBUIÇÃO NÃO-CUMULATIVA. CRÉDITO SOBRE COMBUSTÍVEIS UTILIZADOS NO TRANSPORTE DE PESSOAS E PRODUTOS ACABADOS.
Geram créditos os combustíveis e lubrificantes utilizados em veículos que são empregados no transporte de trabalhadores e de produtos acabados.
No caso concreto, faz jus o contribuinte aos créditos da COFINS não-cumulativa sobre os dispêndios com combustíveis e lubrificantes utilizados nos veículos, após a industrialização para seus compradores e portos onde serão exportados, por serem tais serviços de transporte essenciais para a produção e atividade do sujeito passivo - industrialização e exportação.
PIS/PASEP. CONTRIBUIÇÃO NÃO-CUMULATIVA. SERVIÇOS DE MECANIZAÇÃO INDUSTRIAL.
Os serviços de mecanização industrial, revelam-se essenciais à industrialização do açúcar e do álcool, razão pela qual devem ser revertidas as glosas para que sejam mantidos os créditos.
PIS/PASEP. CONTRIBUIÇÃO NÃO-CUMULATIVA. SERVIÇO COLETA DE RESÍDUOS.
O transporte de resíduos é necessário para evitar danos ambientais decorrentes da colheita, havendo firme jurisprudência do CARF no sentido de garantir o creditamento sobre as despesas com remoção de resíduos.
PIS/PASEP. CONTRIBUIÇÃO NÃO-CUMULATIVA. ARRENDAMENTO AGRÍCOLA. TERRA. PESSOA JURÍDICA. PRODUÇÃO. MATÉRIA-PRIMA. CRÉDITOS. APROVEITAMENTO. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com arrendamento rural/agrícola de terras, de pessoas jurídicas, para produção da matéria-prima destinada à produção/fabricação dos produtos objetos da atividade econômica explorada pelo contribuinte, geram créditos das contribuições.
PIS/PASEP. CONTRIBUIÇÃO NÃO-CUMULATIVA. DESPESAS. OPERAÇÕES PORTUÁRIAS E DE ESTADIA. EXPORTAÇÃO. CRÉDITOS. APROVEITAMENTO. POSSIBILIDADE.
As despesas portuárias e de estadia, nas operações de exportação de produtos para o exterior, constituem despesas na operação de venda e, portanto, dão direito ao creditamento.
DESPESAS, CUSTOS E ENCARGOS COMUNS VINCULADOS A RECEITAS SUJEITAS À INCIDÊNCIA CUMULATIVA E NÃO-CUMULATIVA. RATEIO PROPORCIONAL. NECESSIDADE.
No caso da existência de despesas, custos e encargos comuns vinculadas a receitas sujeitas à incidência cumulativa e não-cumulativa, não havendo sistema contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração, necessário se faz a apropriação por meio de rateio proporcional, nos termos do disposto no § 8o, do art. 3o, da Lei no 10.833, de 2003.
PRECLUSÃO. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA.
A matéria não impugnada e a impugnada de maneira genérica em tempo e modo próprios não deve ser conhecida pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF.
DIALETICIDADE. AUSÊNCIA. NÃO CONHECIMENTO.
Para ser conhecido o recurso é necessário o enfrentamento dos fundamentos da decisão atacada.

Inteiro teor:
S3-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13888.002580/2005-04
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3201-009.172 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
27 de agosto de 2021
Recorrente
USINA DA BARRA S/A ACUCAR E ALCOOL
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Data do fato gerador: 31/08/2005
PIS/PASEP. CONTRIBUIÇÃO NÃO-CUMULATIVA. CONCEITO DE
INSUMOS.
O conceito de insumos para efeitos do art. 3o, inciso II, da Lei no 10.637/2002 e
da Lei n.o 10.833/2003, deve ser interpretado com critério próprio: o da
essencialidade ou relevância, devendo ser considerada a imprescindibilidade ou
a importância de determinado bem ou serviço para a atividade econômica
realizada pelo Contribuinte. Referido conceito foi consolidado pelo Superior
Tribunal de Justiça (STJ), nos autos do REsp n.o 1.221.170, julgado na
sistemática dos recursos repetitivos.
PIS/PASEP. CONTRIBUIÇÃO NÃO-CUMULATIVA. AGROINDÚSTRIA.
USINA DE AÇÚCAR E ÁLCOOL. HIPÓTESES DE CRÉDITO. INSUMO.
Em relação à atividade agroindustrial de usina de açúcar e álcool, configuram
insumos as aquisições de ferramentas operacionais e materiais de manutenção
utilizados na mecanização industrial, no tratamento do caldo, na balança de
cana-de-açúcar e na destilaria de álcool.
PIS/PASEP. CONTRIBUIÇÃO NÃO-CUMULATIVA. CRÉDITO SOBRE
COMBUSTÍVEIS UTILIZADOS NO TRANSPORTE DE PESSOAS E
PRODUTOS ACABADOS.
Geram créditos os combustíveis e lubrificantes utilizados em veículos que são
empregados no transporte de trabalhadores e de produtos acabados.
No caso concreto, faz jus o contribuinte aos créditos da COFINS não-
cumulativa sobre os dispêndios com combustíveis e lubrificantes utilizados nos
veículos, após a industrialização para seus compradores e portos onde serão
exportados, por serem tais serviços de transporte essenciais para a produção e
atividade do sujeito passivo - industrialização e exportação.
PIS/PASEP. CONTRIBUIÇÃO NÃO-CUMULATIVA. SERVIÇOS DE
MECANIZAÇÃO INDUSTRIAL.
Os serviços de mecanização industrial, revelam-se essenciais à industrialização
do açúcar e do álcool, razão pela qual devem ser revertidas as glosas para que
sejam mantidos os créditos.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13888.002580/2005-04
Fl. 763
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-009.172 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.002580/2005-04

PIS/PASEP. CONTRIBUIÇÃO NÃO-CUMULATIVA. SERVIÇO COLETA
DE RESÍDUOS.
O transporte de resíduos é necessário para evitar danos ambientais decorrentes
da colheita, havendo firme jurisprudência do CARF no sentido de garantir o
creditamento sobre as despesas com remoção de resíduos.
PIS/PASEP. CONTRIBUIÇÃO NÃO-CUMULATIVA. ARRENDAMENTO
AGRÍCOLA. TERRA. PESSOA JURÍDICA. PRODUÇÃO. MATÉRIA-
PRIMA. CRÉDITOS. APROVEITAMENTO. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com arrendamento rural/agrícola de terras, de
pessoas
jurídicas,
para
produção
da
matéria-prima
destinada
à
produção/fabricação dos produtos objetos da atividade econômica explorada
pelo contribuinte, geram créditos das contribuições.
PIS/PASEP.
CONTRIBUIÇÃO
NÃO-CUMULATIVA.
DESPESAS.
OPERAÇÕES
PORTUÁRIAS
E
DE
ESTADIA.
EXPORTAÇÃO.
CRÉDITOS. APROVEITAMENTO. POSSIBILIDADE.
As despesas portuárias e de estadia, nas operações de exportação de produtos
para o exterior, constituem despesas na operação de venda e, portanto, dão
direito ao creditamento.
DESPESAS, CUSTOS E ENCARGOS COMUNS VINCULADOS A
RECEITAS SUJEITAS À INCIDÊNCIA CUMULATIVA E NÃO-
CUMULATIVA. RATEIO PROPORCIONAL. NECESSIDADE.
No caso da existência de despesas, custos e encargos comuns vinculadas a
receitas sujeitas à incidência cumulativa e não-cumulativa, não havendo
sistema contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração,
necessário se faz a apropriação por meio de rateio proporcional, nos termos do
disposto no § 8o, do art. 3o, da Lei no 10.833, de 2003.
PRECLUSÃO. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA.
A matéria não impugnada e a impugnada de maneira genérica em tempo e
modo próprios não deve ser conhecida pelo Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais - CARF.
DIALETICIDADE. AUSÊNCIA. NÃO CONHECIMENTO.
Para ser conhecido o recurso é necessário o enfrentamento dos fundamentos da
decisão atacada.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, em dar provimento parcial ao Recurso
Voluntário, para reverter a glosa em relação gastos incorridos, nos seguintes termos: I. Por
unanimidade de votos, em relação a (1) ferramentas operacionais e materiais de manutenção
utilizados na mecanização industrial, no tratamento do caldo, na balança de cana-de-açúcar e na
destilaria de álcool; (2) combustíveis nos transportes incorridos na fase comercial (exportação);
(3) serviços de mecanização industrial; (4) transporte de resíduos industriais; (5) despesas com
arrendamento agrícola; (6) transporte rodoviário para os terminais portuários cujo nítido
Fl. 764
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-009.172 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.002580/2005-04

propósito é o transporte para exportação e (7) estadia. II. Por maioria de votos, em relação a (i)
combustíveis nos transportes de trabalhadores (mão-deobra) dentro das lavouras e da unidade
fabril; (ii) serviços portuários (recebimento, armazenagem e embarque). Vencida a conselheira
Mara Cristina Sifuentes que negou provimento.
(documento assinado digitalmente)
Paulo Roberto Duarte Moreira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Márcio Robson Costa - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Helcio Lafeta Reis,
Leonardo Vinicius Toledo de Andrade, Mara Cristina Sifuentes, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima,
Lara Moura Franco Eduardo (suplente convocado(a)), Laercio Cruz Uliana Junior, Marcio
Robson Costa, Paulo Roberto Duarte Moreira (Presidente), a fim de ser realizada a presente
Sessão Ordinária. Ausente(s) o conselheiro(a) Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, substituído(a)
pelo(a) conselheiro(a) Lara Moura Franco Eduardo.
Relatório
Replico o relatório utilizado pela DRJ para retratar os fatos.
Trata o presente de Pedido de Ressarcimento de créditos apurados pela sistemática da
não cumulatividade, compensado com créditos tributários do próprio interessado através
de PER/DCOMP, conforme dados abaixo:
Crédito: PIS/Pasep não cumulativa
Período de apuração: agosto de 2005
Valor pleiteado para compensação: R$ 87.365,30.
Termo de Verificação Fiscal – TIF – fls. 263
Verificação fiscal junto ao interessado apurou irregularidades na formação do crédito
objeto do presente processo, a saber:
a) BENS UTILIZADOS COMO INSUMOS.
Baseado no conceito de insumo utilizado na fabricação ou produção de bens destinados
à venda, dado pelo art. 8o, § 4o c/c § 9o, da Instrução Normativa no 404, de 2004 a
matéria-prima, o produto intermediário, o material de embalagem e quaisquer outros
bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades
químicas ou físicas, em função de ação diretamente exercida sobre o produto em
fabricação, desde que não esteja incluído no ativo imobilizado – o auditor fiscal
verificou a existência de registros de despesas não incluídos nesse conceito.
Assim, entendeu que as despesas incorridas no processo produtivo da cana-de-açúcar
não atendem ao critério para a caracterização como insumos, glosando-se os créditos
relativos às contas contábeis da área agrícola.
Fl. 765
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-009.172 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.002580/2005-04

Também, pelo mesmo motivo, glosou os créditos relativos às contas contábeis da área
administrativa e os créditos relacionados ás despesas do tipo Transporte de Resíduos
Industriais e de Materiais de Manutenção Civil.
A seguir, efetuou a análise referente aos grupos que compuseram a planilha de cálculo
dos insumos.
b) DESPESAS COM FRETES E ARMAZENAGEM DE PRODUTOS
Verificou os documentos relativos a DESPESAS PORTUÁRIAS, encontrando várias
notas fiscais de serviços que não se identificam com as operações de fretes e
armazenagem dos produtos destinados a venda, e sim de outros serviços portuários e de
embarque que não possuem previsão legal para aproveitamento como créditos. Assim,
aceitou somente os itens expressamente discriminados como armazenagem ou frete,
conforme relação anexa ao TIF, glosando as demais despesas contabilizadas, por falta
de previsão legal.
No mesmo sentido, glosou diversas despesas contabilizadas na conta TRANSP. PROD.
ACABADOS PJ, que continha lançamentos de despesas não relacionados com
operações de venda dos produtos. Pelo mesmo motivo, glosou as DESPESAS COM
ESTADIAS e DESP. DOC. EXP. PJ, e as despesas da conta TRANSP. PROD.
ACABADOS – PJ. Vinculadas ao centro de custo TRATAMENTO DE CALDO DE
CANA.
c) DESPESAS DE ARRENDAMENTO AGRÍCOLA E DE PROJETO SOCIAL
Também efetuou a glosa dos créditos aproveitados sobre o valor pago o título de
arrendamento agrícola, uma vez que o aluguel ou arrendamento de terrenos e
propriedades rurais não se enquadra no conceito de aluguel de prédios, máquinas e
equipamento, para os quais a dedução é permitida.
Os créditos relacionados na conta ALUGUEL PROJETO SOCIAL não foram aceitos
pois não são despesas vinculadas ás atividades da empresa.
d) DESPESAS DE DEPRECIAÇÃO DO ATIVO IMOBILIZADO
Tendo em vista que a apuração dos créditos relativos aos bens do ativo imobilizado está
restrita àqueles adquiridos ou fabricados para utilização na fabricação dos bens
destinados à venda, e como a atividade da empresa é a fabricação de álcool e açúcar,
glosou-se os créditos referentes à encargos de depreciação do ativo imobilizado,
apurados nas contas ADMINISTRAÇÃO E PLANEJAMENTO e LABORATÓRIO
INDUSTRIAL E MICRO.
e) CRÉDITOS PRESUMIDOS DA AGROINDÚSTRIA.
Ressaltou que o credito presumido de atividades agroindustriais, a partir de 01/08/2004,
somente podem ser utilizados para dedução do valor devido da contribuição, não
podendo ser objeto de compensação com outros tributos ou de pedido de ressarcimento,
á vista do disposto no art. 8o, caput, da Lei no 10.925,de 2004, e no art. 8o, § 3o, II, da IN
SRF no 660, de 2006. Assim, efetuou a glosa do valor apurado do crédito presumido da
agroindústria
f) RATEIO PROPORCIONAL
Que a empresa, como fabricante de produto de origem animal ou vegetal, destinado á
alimentação humana ou animal, pode deduzir das contribuições para o PIS e para a
Cofins, devidas em cada período de apuração, crédito presumido calculado sobre o valor
dos insumos adquiridos de pessoas físicas e que tal crédito deve ser calculado mediante
a aplicação, sobre o valor das referidas aquisições, das alíquotas de 0,5775% (1,65 x
35%) e 2,66 (7,6 x 35%), respectivamente.
Fl. 766
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-009.172 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.002580/2005-04

Que, havendo produtos fabricados com outra destinação que não a alimentação humana
e animal, a pessoa jurídica deve segregar os custos, despesas e encargos comuns,
utilizando-se do método de apropriação direta por meio de contabilidade de custos
integrada e coordenada com a escrituração, ou do método de rateio proporcional,
aplicando-se aos custos, despesas e encargos o percentual existente entre a receita das
mercadorias para consumo humano ou animal e a receita total, nesta incluída a receita
das mercadorias destinadas a outros fins.
Examinando a documentação apresentada pelo interessado, verificou-se que o mesmo
não possui contabilidade integrada, o que impede o uso do método de apropriação
direta, e que não utilizou o método de rateio proporcional. Assim, a fiscalização
recalculou os valores com base neste método, resultando valores glosados, conforme
anexos ao TIF.
Conclusão.
Com base nas verificações efetuadas, a fiscalização elaborou demonstrativo de cálculo
para a apuração correta do crédito da contribuição do período de apuração referenciado,
decorrendo daí a inexistência de crédito a compensar.
DESPACHO DECISÓRIO – fls. 292
A Delegacia da Receita Federal do Brasil (DRF) em Bauru , através do Despacho
Decisório (DD), acatou-se as conclusões do TIF, não homologando as compensações
declaradas.
MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE – fls. 300.
Em sua manifestação de inconformidade, o interessado inicialmente apresenta a tese da
não equiparação do conceito de não cumulatividade do PIS e da COFINS, originada em
legislação infraconstitucional, com a não cumulatividade constitucional do ICMS e do
IPI.
Com base nessa premissa, alega que o conceito de “insumos” utilizado na legislação do
IPI não pode ser equiparado para fins de PIS e COFINS, uma vez que as Leis 10.637, de
2002 e 10.833, de 2003, não definiram o conceito de insumos e, assim, o legislador quis
utilizar o senso comum deste vocábulo.
Que a limitação do conceito de “insumos”, utilizada pela SRF nas Instruções
Normativas no 247, de 2002 e no 404, de 2004 é ilegal, pois inovou na ordem jurídica,
ampliando ou reduzindo o sentido e conteúdo das leis.
Após essa introdução, combate as glosas efetuadas, a saber:
BENS UTILIZADOS COMO INSUMOS
Alega que os bens utilizados tratam-se se ferramentas operacionais, materiais de
manutenção utilizados na mecanização industrial, no tratamento do caldo, na balança da
cana-de-açúcar, na destilaria de álcool, os quais estão diretamente ligados ao processo
produtivo, razão pela qual devem ser admitidos como insumos.
Transcreve a Solução de Divergência no 12, de 24/10/2007, que atesta que os créditos
relativos à aquisição de peças de reposição e equipamentos, utilizados no processo de
produção, podem ser utilizados para desconto da contribuição para o PIS.
SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS
Alega que todos os serviços glosados estão diretamente ligados ao processo produtivo,
tais como a mão-de-obra de pessoa jurídica para a manutenção da mecanização
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3201-009.172 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.002580/2005-04

industrial, transporte de resíduos industriais (vinhaça), utilizado na lavoura como
fertilizante.
Que não se conforma com a glosa dos custos relacionados á armazenagem de álcool e
açúcar, bem como o transporte das referidas mercadorias para fins de exportação, pois
são despesas ligadas diretamente ao processo produtivo e sem as quais a exportação
jamais poderia ser concretizada e, por conta disso, é absolutamente ilegal e injusta a
limitação temporal pretendida pela fiscalização.
BENS E SERVIÇOS ADQUIRIDOS DE PESSOAS FÍSICAS
Alega que os serviços de pessoas físicas (transporte resíduos industriais – vinhaça –
para aplicação na lavoura de cana-de-açúcar como fertilizante, armazenagem de açúcar,
etc) se enquadram perfeitamente no conceito de insumos, para efeito de crédito de
PIS/COFINS não cumulativo.
DESPESAS DE EXPORTAÇÃO
Que não se resigna com a desconsideração de despesas cuja notas fiscais não ser
referem a custos de fretes e armazenagem, porque representam serviços com o
recebimento, carregamento e embarque, e com o transporte rodoviário para os terminais
portuários, e que assim, essas despesas de serviços portuários encontra amparo legal no
art. 6o, §§ 1o e 3o, da Lei no 10.833, de 2003.
Que as despesas com estadia, que se referem ao custo adicional ao frete pela demora no
recebimento da mercadoria pelo terminal portuário, deve ser suportada pelo
manifestante, e não encontra amparo no art. 3o, inciso IX, da lei no 10.833, de 2003.
E que não se conforma com a glosa alusiva as despesas com exportação excluídas por
proporcionalidade, porque tal exclusão vulnera a não cumulatividade do PIS e da
Cofins.
DEPRECIAÇÕES DO ATIVO IMOBILIZADO
Alega que o fisco efetuou as glosas apressadamente, simplesmente observando números
de contas contábeis, sem verificar as atividades da impugnante e os fatos efetivamente
incorridos e que todos os itens glosados fazem parte do conceito de insumos e, assim,
devem gerar crédito.
Alega que o maquinário agrícola, os locais de alojamento da cana e para o
desenvolvimento agronômico, e o transporte agrícola fazem parte do processo produtivo
e do conceito de insumo.
DESPESAS
DE ARRENDAMENTO AGRÍCOLA
Que o art. 3o, IV,da Lei no 10.637, de 2002, contempla o direito a compensação de
créditos decorrentes de aluguel de prédios utilizados nas atividades da empresa e, assim,
o arrendamento de terras para cultivo de cana se enquadra nesse conceito, uma vez que
o conceito jurídico do termo “prédio” não corresponde ao limitado conceito popular que
define uma construção de vulto.
De acordo com o Estatuto da Terra – Lei no 4.504, de 1964, alterada pela Lei no 8.629,
de 1993, define o imóvel rural como “o prédio rústico, de área contínua qualquer que
seja a sua localização, que se destine ou possa destinar á exploração agrícola, pecuária,
extrativa vegetal, florestal ou agroindustrial”.
Assim, o termo “prédio” serve tanto para o rústico (ou rural) como para o urbano e
como a Lei no 10.637, de 2002, não fez qualquer distinção entre os tipos, não há que se
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DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3201-009.172 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.002580/2005-04

excluir os arrendamentos agrícolas. Destaca o disposto no art. 110, do Código
Tributário Nacional, que dispõe que a lei tributária não pode alterar a definição, o
conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas do direito privado, para definir ou
limitar competências tributárias.
Do pedido
Requer a reforma da decisão recorrida a fim de lhe reconhecer o direito de compensação
da contribuição, nos termos acima articulados.
A Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento de Ribeirão Preto (SP)
julgou improcedente a manifestação de inconformidade, no acórdão de fls. 500/513, e a decisão
foi assim ementada:
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Data do fato gerador: 31/08/2005
MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA.
Considera-se não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada
pelo impugnante (Art. 58, do Decreto 7.574, de 2011).
ARGUIÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. COMPETÊNCIA.
A arguição de inconstitucionalidade não pode ser oponível na esfera administrativa, por
transbordar os limites de sua competência o julgamento da matéria, do ponto de vista
constitucional.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Data do fato gerador: 31/08/2005
CRÉDITOS A DESCONTAR. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. INSUMOS.
PROCESSO PRODUTIVO. UTILIZAÇÃO.
Para efeitos de apuração dos créditos do COFINS não cumulativo, Entende-se como
insumos utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à venda apenas as
matérias primas, os produtos intermediários, o material de embalagem e quaisquer
outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de
propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o
produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo imobilizado.
CRÉDITOS A DESCONTAR. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. PRESTAÇÃO
DE SERVIÇOS. PROCESSO PRODUTIVO. UTILIZAÇÃO.
Apenas os serviços diretamente utilizados na fabricação dos produtos é que dão direito
ao creditamento do PIS Não Cumulativo incidente em suas aquisições, vedado o
aproveitamento de créditos decorrentes de pagamento de serviços a pessoas físicas.
CRÉDITOS A DESCONTAR. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. DESPESAS
COM ARMAZENAGEM E FRETES.
As despesas com frete na venda do produto final e armazenagem só dão direito a crédito
da contribuição nas operações de venda, desde que o ônus tenha recaído sobre o
vendedor, inexistindo previsão legal para a inclusão de outras despesas, mesmo que
complementares a essas operações.
CRÉDITOS A DESCONTAR. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. ALUGUEL DE
PRÉDIOS. INTERPRETAÇÃO RESTRITIVA.
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3201-009.172 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.002580/2005-04

As despesas com o, aluguel de prédios são passíveis de aproveitamento como crédito da
contribuição. Não é permitida a extensão do conceito para o aproveitamento com
despesas com arrendamento agrícola, dada a interpretação restritiva das normas que
criam direitos em matéria tributária
DESPESAS, CUSTOS E ENCARGOS COMUNS VINCULADOS A RECEITAS
SUJEITAS À INCIDÊNCIA CUMULATIVA E NÃO CUMULATIVA. RATEIO
PROPORCIONAL. NECESSIDADE.
No caso da existência de despesas, custos e encargos comuns vinculadas a receitas
sujeitas à incidência cumulativa e não cumulativa, não havendo sistema contabilidade
de custos integrada e coordenada com a escrituração, necessário se faz a apropriação por
meio de rateio proporcional, nos termos do disposto no § 8o, do art. 3o, da Lei no 10.637,
de 2002.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
O Recurso Voluntários das fls. 517/541, replica, em síntese, os argumentos da
Manifestação de Inconformidade destacando que recorreu das matérias que a DRJ disse não
haver recurso, vejamos:
“Como se vê da Manifestação de Inconformidade constante dos autos, a Recorrente se
manifesta expressamente sobre as despesas de depreciação do ativo imobilizado, assim
como à aquisição de insumo de pessoa física e despesas contidas na conta de aluguel
'Projeto Social'.”
A decisão não é definitiva e deve prevalecer o princípio da busca da verdade material;
A não-cumulatividade aplicada às contribuições PIS e COFINS não possui a mesma
natureza do regime aplicável ao IPI e ao ICMS;
A Receita Federal do Brasil, a pretexto de "interpretar" e "aplicar" a legislação federal,
maliciosa e ilegalmente, limitou o conceito de "insumos" na Instrução Normativa n°
404/2004;
A interpretação restritiva adotada pela Fiscalização, em relação ao conceito de insumos
é ilegal;
A administração pública deve se submeter ao império da legalidade, de acordo com o
art. 37 da Constituição Federal;
É absolutamente certo que o conceito de insumo aplicável ao PIS e COFINS deve ser o
mesmo aplicável ao imposto de renda;
O termo "insumo" utilizado para o cálculo do PIS e COFINS não cumulativos deve
necessariamente compreender os custos e despesas operacionais da pessoa jurídica, na
forma definida nos artigos 290 e 299 do RIR/99, e não se limitar apenas ao conceito
trazido pelas Instruções Normativas n° 247/2002 e 404/2004;
Ferramentas operacionais, materiais de manutenção utilizados na mecanização
industrial, no tratamento do caldo, na balança de cana-de-açúcar, na destilaria de álcool,
estão diretamente ligados ao processo produtivo, sendo insumos;
Tem direito ao crédito sobre os gastos incorridos com combustíveis adquiridos para o
transporte do produto para exportação e indispensáveis a atividade agroindustrial;
Fl. 770
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3201-009.172 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.002580/2005-04

O transporte de mão-de-obra é indispensável em todo o processo de plantio, tratos
culturais, colheita e industrialização;
Há necessidade de constante vigilância das lavouras, em todo o seu estágio, sendo
necessárias diligências diárias aos fundos agrícolas por agrimensores, agrônomos e
demais empregados qualificados para a finalidade de tratar da cultura;
Relativamente aos serviços utilizados como insumos, todas as glosas são equivocadas e
indevidas, tendo em vista que todos os itens elencados pela fiscalização estão
diretamente ligados ao processo produtivo;
É imprescindível a constante manutenção dos equipamentos;
Industriais, constituindo-se serviços especializados essenciais e inerentes ao processo de
produção;
Custos relacionados a armazenagem de álcool e açúcar, transporte das referidas
mercadorias para fins de exportação e demais despesas portuárias dão direito ao crédito;
Tem direto ao creditamento sobre as despesas incorridas com arrendamento agrícola;
A glosa alusiva das despesas com exportação decorrentes da desconsideração de
operações cujas notas-fiscais supostamente não se referem a custos de frete ou
armazenagem, porquanto as notas-fiscais exibidas referentes a serviços portuários
representam serviços com o recebimento, armazenagem e embarque. O mesmo se diga
ao transporte rodoviário para os terminais portuários cujo nítido propósito é o transporte
para exportação;
A glosa em relação aos encargos de depreciação foi feita de modo errôneo sem apuração
das suas atividades, pois baseada apenas em contas contábeis;
Todos os itens glosados fazem parte do conceito de insumo, eis que são indispensáveis à
produção dos bens comercializados pela Recorrente, e como tal e por integrarem os
custos de aquisição e fabricação devem gerar crédito, para que não exista desrespeito à
regra da não-cumulatividade das contribuições;
O mesmo se diga em relação as despesas com estadias, as quais, como sabido se
referem ao custo adicional ao frete pela demora no recebimento da mercadoria pelo
terminal portuário;
A glosa alusiva as despesas com exportação excluídas por proporcionalidade, vulnera a
não-cumulatividade do PIS e da COFINS; e
Não utiliza os métodos de rateio previstos na Lei n° 10.637/02, uma vez que esses são
apenas aplicáveis aos custos, despesas e encargos comuns;
Posteriormente, em petição autônoma, requereu a juntada de laudo técnico que descreve
o processo de produção.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Márcio Robson Costa, Relator.
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os pressupostos e requisitos de
admissibilidade.
Fl. 771
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3201-009.172 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.002580/2005-04

I - Do conceito de insumos
Inicialmente, importa destacar que, a jurisprudência recente do CARF tem afastado a
interpretação restritiva consolidada no âmbito do IPI e rejeitado a aplicação do conceito mais amplo de
insumos consagrado na legislação do Imposto sobre a Renda, posto que o judiciário também tem
entendido que cabe a relativização do conceito de insumos analisando caso a caso, conforme veremos.
Nesse sentido o conceito de insumos, no âmbito do PIS/PASEP e COFINS, pressupõe
que os bens ou serviços sejam consumidos durante o processo produtivo (ou de prestação de serviços) e
dentro de seu espaço, salvo expressas disposições legais, como é o caso das despesas com frete e
armazenagem nas operações de comercialização, as quais se dão após o término do processo produtivo,
mas geram direito a crédito de PIS/PASEP e da COFINS por inequívoca previsão normativa: das Leis n.o
10.637/2002 e 10.833/2003.
Sobre o tema é importante destacar os ensinamentos de Marco Aurélio Greco com
o seguinte posicionamento:
"Por outro lado, nas contribuições, o §11 do artigo 195 da CF não fixa parâmetros para
o desenho da não cumulatividade o que permite às Leis mencionadas adotarem a técnica
de mandar calcular o crédito sobre o valor dos dispêndios feitos com a aquisição de
bens e também de serviços tributados, mas não restringe o crédito ao montante cobrado
anteriormente. Vale dizer, a não cumulatividade regulada pelas Leis não tem o mesmo
perfil da pertinente ao IPI, pois a integração exigida é mais funcional do que apenas
física.
Assim, por exemplo, no âmbito do IPI o referencial constitucional é um produto (objeto
físico) e a ele deve ser reportada a relação funcional determinante do que poderá, ou
não, ser considerado "insumo". Por outro lado, no âmbito de PIS/COFINS a referência
explícita é a "produção ou fabricação", vale dizer às ATIVIDADES e PROCESSOS de
produzir ou fabricar, de modo que a partir deste referencial deverá ser identificado o
universo de bens e serviços reputados seus respectivos insumos.
Por isso, é indispensável ter em mente que, no âmbito tributário, o termo "insumo" não
tem um sentido único; a sua amplitude e seu significado são definidos pelo contexto em
que o termo é utilizado, pelas balizas jurídico normativas a aplicar no âmbito de
determinado imposto ou contribuição, e as conclusões pertinentes a um, não são
automaticamente transplantáveis para outro.
(...)
No caso, estamos perante contribuições cujo pressuposto de fato é a receita ou o
faturamento, portanto, sua não cumulatividade deve ser vista como técnica voltada a
viabilizar a determinação do montante a recolher em função deles (receita/faturamento).
Enquanto o processo formativo de um produto aponta no sentido de eventos a ele
relativos, o processo formativo da receita ou do faturamento aponta na direção de todos os
elementos (físicos ou funcionais) relevantes para sua obtenção. Vale dizer, por mais de urna
razão, o universo de elementos captáveis pela não-cumulatividade de PIS/COFINS é mais amplo
que o do IPI." 1

1 GRECO, Marco Aurélio. Conceito de Insumo à luz da legislação de PIS/COI1NS. Revista I Fórum de Direito
Tributário, v. 34, jul./ago. 2008.
Fl. 772
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3201-009.172 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.002580/2005-04

A jurisprudência majoritária do CARF se orienta, portanto, no sentido de vincular o
conceito de insumos à relação de pertinência ou inerência da despesa incorrida com o limite espaço-
temporal do processo produtivo (ou de prestação de serviços).
Tal matéria foi levada ao poder judiciário e, em decisão recente, o Superior Tribunal de
Justiça, sob julgamento no rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015), vejamos
a decisão:

TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO.
CONCEITO
DE
INSUMOS.
DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA
PELAS
INSTRUÇÕES
NORMATIVAS
247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E
DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO
DO
CONCEITO
DE
INSUMOS
À
LUZ
DOS
CRITÉRIOS
DA
ESSENCIALIDADE
OU
RELEVÂNCIA.
RECURSO
ESPECIAL
DA
CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO,
PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543C DO CPC/1973
(ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando
contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol
exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância
de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentamse as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS
e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item bem ou serviço para
o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
(Resp n.o 1.221.170 PR (2010/02091150), Relator Ministro Napoleão Nunes
Maia Filho).

Conforme se verifica, o STJ relativizou o conceito, atribuindo a análise do caso concreto
a responsabilidade por decidir a essencialidade e a relevância, afastando, desse modo, aquele conceito
restritivo de insumos enunciado pelas IN ́s no 247/2002 e 404/2004. Assim, o STJ assimilou uma
concepção de insumos que é intermediária, distinta daquelas albergadas pela legislação do IPI e do
Imposto de Renda.
Fl. 773
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3201-009.172 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.002580/2005-04

O conceito formulado pelo STJ, baseado na essencialidade e relevância é de grande
abrangência e não esta vinculado a conceitos contábeis (custos, despesas, imobilizado, intangíveis e etc),
de forma que a modalidade de creditamento sobre a aquisição de insumos deve ser vista como regra geral
de apuração de créditos para as atividades de produção de bens e de prestação de serviços, sem prejuízo
das demais hipóteses previstas em lei.

Entendo que andou bem o STJ, em especial da leitura de seu voto condutor, que de forma
clara determina a necessidade de aferição casuística da aplicação do conceito de insumos a determinado
gasto, tendo sempre em vista a atividade desempenhada pelo contribuinte. Sendo de relevante importância
a fase instrutória do processo administrativo.
MÉRITO
Feitas tais ponderações e esclarecido o posicionamento desta relatoria, passamos a
analisar o caso concreto posto em julgamento, que já foi submetido a análise minuciosa do
Ilustre Conselheiro Leonardo Vinicius Toledo de Andrade, em Sessão realizada em 18/12/2019,
em processo análogo, havendo eventuais divergências apenas na numeração de itens e ordem,
contudo, na essência a matéria é a mesma do acórdão n.o 3201-006.374, que adoto como razões
de decidir, vejamos:
(...)
- Dos bens utilizados como insumos
Diz a Recorrente:
“Tratam-se de ferramentas operacionais, materiais de manutenção utilizados na
mecanização industrial, no tratamento do caldo, na balança de cana-de-açúcar, na
destilaria de álcool, os quais estão diretamente ligados ao processo produtivo, razão pelo
qual deveriam ter sido admitidos pela Autoridade Fiscal.”
Assiste razão ao pleito recursal.
Como já mencionado, a decisão recorrida adotou como fundamento o entendimento
restritivo contido no art. 8o, §4o da IN 404/2004 e no §5o do art. 66 da IN 247/2002.
Despesas com o conserto, manutenção, oficinas e a reposição de peças são considerados
como insumos indispensáveis ao processo produtivo, devido ao fato de que sem o
maquinário e o ferramental adequado e em condições de uso e produtividade não há
como se produzir um bem ou produto.
Neste sentido, as seguintes decisões:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2006 a 30/09/2006
COFINS. CONTRIBUIÇÃO NÃO-CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS.
O conceito de insumos para efeitos do art. 3o, inciso II, da Lei no 10.637/2002 e da Lei
n.o 10.833/2003, deve ser interpretado com critério próprio: o da essencialidade ou
relevância, devendo ser considerada a imprescindibilidade ou a importância de
determinado bem ou serviço para a atividade econômica realizada pelo Contribuinte.
Fl. 774
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3201-009.172 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.002580/2005-04

Referido conceito foi consolidado pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), nos autos do
REsp n.o 1.221.170, julgado na sistemática dos recursos repetitivos.
A NOTA SEI PGFN MF 63/18, por sua vez, ao interpretar a posição externada pelo
STJ, elucidou o conceito de insumos, para fins de constituição de crédito das
contribuições não- cumulativas, no sentido de que insumos seriam todos os bens e
serviços que possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na
impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção. Ou seja,
itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da
qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
São itens essenciais ao processo produtivo do Contribuinte em referência os
combustíveis (óleo diesel e gás GLP) utilizados na movimentação de matéria-prima; e
os bens adquiridos para manutenção de máquinas e equipamentos.
TRIBUNAIS SUPERIORES. REPERCUSSÃO GERAL. NECESSIDADE DE
REPRODUÇÃO DAS DECISÕES PELO CARF.
Nos termos do art. 62, §1o, inciso II, alínea "b" e §2o, do Regimento Interno do
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria MF no 343/2015,
os membros do Conselho devem observar as decisões definitivas do Supremo Tribunal
Federal ou do Superior Tribunal de Justiça, em sede de julgamento realizado nos termos
dos arts. 543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no
13.105, de 2015 - Código de Processo Civil, na forma disciplinada pela Administração
Tributária.” (Processo no 16403.000128/2007-55; Acórdão no 9303-009.681; Relatora
Conselheira Vanessa Marini Cecconello; sessão de 16/10/2019)
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2010 a 30/09/2010
NÃO CUMULATIVIDADE DAS CONTRIBUIÇÕES. AQUISIÇÃO DE INSUMOS.
BENS E SERVIÇOS. DIREITO A CRÉDITO.
Na não cumulatividade das contribuições sociais, consideram-se insumos os bens e
serviços adquiridos que sejam essenciais ao processo produtivo, excluindo-se as
aquisições que não se mostrem necessárias à consecução das atividades que compõem o
objeto social do contribuinte.
CRÉDITO. BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS EM MANUTENÇÃO E LIMPEZA
DE
EQUIPAMENTOS
E
MÁQUINAS.
GRAXAS.
FERRAMENTAS.
POSSIBILIDADE.
Gera direito a crédito da contribuição não cumulativa a aquisição de bens e serviços de
manutenção e limpeza de equipamentos e máquinas, dentre os quais a graxa, desde que
comprovadamente utilizados no ambiente de produção, observados os demais requisitos
da lei. Quanto às ferramentas utilizadas no processo produtivo, caso elas não se
constituam em bens do ativo imobilizado, passíveis de creditamento via depreciação, e
considerados os demais requisitos legais, elas também ensejam a geração de créditos da
contribuição. (Processo no 10410.903694/2012-11; Acórdão no 3201-006.059; Relator
Conselheiro Charles Mayer de Castro Souza; sessão de 23/10/2019) (grifo nosso)
"Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/03/2008 a
30/09/2009
PIS/COFINS NÃO-CUMULATIVO. HIPÓTESES DE CRÉDITO. CONCEITO DE
INSUMO. APLICAÇÃO E PERTINÊNCIA COM AS CARACTERÍSTICAS DA
ATIVIDADE PRODUTIVA.
Fl. 775
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3201-009.172 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.002580/2005-04

O termo “insumo” utilizado pelo legislador na apuração de créditos a serem descontados
da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins denota uma abrangência maior do que
MP, PI e ME relacionados ao IPI. Por outro lado, tal abrangência não é tão elástica
como no caso do IRPJ, a ponto de abarcar todos os custos de produção e as despesas
necessárias à atividade da empresa. Sua justa medida caracteriza-se como o elemento
diretamente responsável pela produção dos bens ou produtos destinados à venda, ainda
que este elemento não entre em contato direto com os bens produzidos, atendidas as
demais exigências legais.
PIS/COFINS NÃO-CUMULATIVO. AGROINDÚSTRIA. USINA DE AÇUCAR E
ÁLCOOL. HIPÓTESES DE CRÉDITO. INSUMO.
Em relação à atividade agroindustrial de usina de açúcar e álcool, configuram insumos
as aquisições de serviços de análise de calcário e fertilizantes, serviços de carregamento,
análise de solo e adubos, transportes de adubo/gesso, transportes de bagaço, transportes
de barro/argila, transportes de calcário/fertilizante, transportes de combustível,
transportes de sementes, transportes de equipamentos/materiais agrícola e industrial,
transporte de fuligem,/cascalho/pedras/terra/tocos, transporte de materiais diversos,
transporte de mudas de cana, transporte de resíduos industriais, transporte de torta de
filtro, transporte de vinhaças, serviços de carregamento e serviços de movimentação de
mercadoria, bem como os serviços de manutenção em roçadeiras, manutenção em
ferramentas e manutenção de rádios-amadores, e a aquisição de graxas e de materiais de
limpeza de equipamentos e máquinas." (grifo nosso) (Processo 10410.723727/2011-51;
Acórdão 9303-004.918; Relator Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas; sessão de
10/04/2017) (destaque nosso)
No tópico, ainda, defende a Recorrente que tem direito ao crédito sobre combustíveis
adquiridos para (i) o transporte do produto para exportação e indispensáveis a atividade
agroindustrial; (ii) transporte da mão de obra que é indispensável em todo o processo de
plantio, tratos culturais, colheita e industrialização e em decorrência da necessidade de
constante vigilância das lavouras, em todo o seu estágio, pois são necessárias diligências
diárias aos diversos fundos agrícolas por agrimensores, agrônomos e demais
empregados qualificados para a finalidade de tratar da cultura.
As despesas incorridas com combustíveis não geram direito ao crédito somente quando
digam respeito ao transporte de insumos, conforme decisão recorrida. Os dispêndios
com combustíveis e lubrificantes abrangem outras situações aptas e gerar crédito de PIS
e COFINS.
Com relação aos custos incorridos com combustíveis empregados na lavoura canavieira
e utilizados no processo produtivo, entendo que conferem o direito da crédito à
Recorrente, inclusive o destinado à exportação.
Neste sentido, comungo com o precedente da Câmara Superior de Recursos Fiscais, a
seguir reproduzido:
“Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Data do fato gerador: 31/03/2005
CUSTOS/DESPESAS.
LAVOURA
CANAVIEIRA.
CRÉDITOS.
APROVEITAMENTO. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas com a lavoura canavieira incorridos com as oficinas, tais como:
combustíveis, lubrificantes, consumo de água, materiais de manutenção e materiais
elétricos nas oficinas de serviços de limpeza operativa, de serviços auxiliares, de
serviços elétricos, de caldeiraria e de serviços mecânicos e automotivos para as
máquinas, equipamentos e veículos utilizados no processo produtivo da cana-de-açúcar;
Fl. 776
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3201-009.172 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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materiais elétricos para emprego nas atividades: balança de cana; destilaria de álcool;
ensacamento de açúcar; fabricação de açúcar; fermentação; geração de energia (turbo
gerador); geração de vapor (caldeiras); laboratório teor de sacarose; lavagens de cana/
residuais; mecanização industrial; preparo e moagem; recepção e armazenagem;
transporte industrial; tratamento do caldo; captação de água; rede de restilo; refinaria
granulado. (...)” (Processo no 13888.001244/2005-36; Acórdão no 9303-008.304;
Relator Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas; sessão de 20/03/2019)
De igual modo, considerando a peculiaridade das atividades da empresa, há direito ao
crédito em relação ao gastos com combustíveis para o transporte de trabalhadores (mão-
de-obra) e para fiscalização dos fundos agrícolas, por serem atividades necessárias e
indispensáveis ao processo produtivo da Recorrente.
Este é o entendimento que vem sendo adotado pelo CARF:
“Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Exercício: 2010
NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. CRÉDITOS. CONCEITO.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte (STJ, do Recurso Especial no 1.221.170/PR)
(...)
CRÉDITO SOBRE COMBUSTÍVEIS UTILIZADOS NO TRANSPORTE DE
PESSOAS.
Geram créditos os combustíveis e lubrificantes utilizados em veículos que são
empregados no transporte de trabalhadores e de produtos acabados.” (Processo no
10880.723861/2013-88; Acórdão no 3302-006.737; Relator Conselheiro Raphael
Madeira Abad; sessão de 27/03/2019)
Ainda, do decidido no processo no 10880.733462/2011-63 (Acórdão no 3302-005.844,
sessão de 25/09/2018) tem-se que fora reconhecido o direito ao crédito sobre
“Combustíveis e lubrificantes utilizados em transporte de insumos, máquinas, transporte
de trabalhadores dentro da unidade fabril.”
Em relação ao transporte da produção para a exportação procede o argumento recursal.
Para tanto, transcrevo o entendimento firmado pela Câmara Superior de Recursos
Fiscais:
“Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Período de apuração: 01/07/2006 a 30/09/2006
NÃO CUMULATIVIDADE. COMBUSTÍVEIS E LUBRIFICANTES. DIREITO AO
CRÉDITO.
Para fins de constituição de crédito da COFINS pela sistemática não cumulativa, deve-
se analisar se determinado bem ou serviço prestado caracteriza-se como insumo. Para
tanto, torna-se imperativo verificar a sua pertinência e essencialidade ao processo
produtivo e atividade do sujeito passivo.
O que, por conseguinte, no caso vertente, resta concluir pela possibilidade de o sujeito
passivo constituir créditos da Cofins não cumulativa sobre os dispêndios com
combustíveis e lubrificantes utilizados nos veículos da empresa no transporte de matéria
Fl. 777
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3201-009.172 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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prima dos frigoríficos para a indústria e desta, após a industrialização para seus
compradores e portos onde serão exportados, por serem tais serviços de transporte
essenciais para a produção e atividade do sujeito passivo - industrialização e
exportação.” (Processo no 16366.000604/2006-41; Acórdão no 9303-004.623; Relatora
Conselheira Tatiana Midori Migiyama; sessão de 26/01/2017)
Diante do exposto, voto por dar provimento ao recurso no tópico para reverter as glosas
com os gastos incorridos com (i) ferramentas operacionais e materiais de manutenção
utilizados na mecanização industrial, no tratamento do caldo, na balança de cana-de-
açúcar e na destilaria de álcool; (ii) combustíveis no transporte de trabalhadores (mão-
de-obra) dentro das lavouras e da unidade fabril e os incorridos na fase comercial
(exportação).
- Dos serviços utilizados como insumos
A Recorrente diz que todas as glosas são indevidas e que gastos com manutenção da
mecanização industrial, transporte de resíduos industriais (vinhaça) utilizados na
lavoura de cana-de-açúcar como fertilizante para a preparação do solo, dentre outros
dão direito ao crédito. (grifo nosso).
Prossegue com a assertiva de que para a industrialização do açúcar e do álcool é
imprescindível a constante manutenção dos equipamentos industriais, constituindo-se
serviços especializados essenciais e inerentes ao processo de produção.
Com relação a glosa apontada, a defesa recursal é de certo modo genérica, não ataca
com profundidade nem a glosa nem a decisão recorrida em suas íntegras, faltando-lhe,
portanto, dialeticidade. Para ser conhecido o recurso é necessário o enfrentamento dos
fundamentos da decisão atacada.
O Recorrente deve apresentar os motivos de fato e de direito em que se fundamenta,
seus pontos de discordância e as razões e provas que possuir.
Neste sentido decide o CARF:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2009 a 31/12/2010
PRECLUSÃO. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA.
A matéria não impugnada e a impugnada de maneira genérica em tempo e modo
próprios não deve ser conhecida por este Colegiado.
DIALETICIDADE. NÃO CONHECIMENTO.
Para ser conhecido o recurso é necessário o enfrentamento dos fundamentos da decisão
atacada.” (Processo no 10945.900581/2014-89; Acórdão no 3401-006.913; Relator
Conselheiro Oswaldo Gonçalves de Castro Neto; sessão de 25/09/2019)
“ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
JUÍZO DE ADMISSIBILIDADE. PRESSUPOSTOS RECURSAIS INTRÍNSECOS E
EXTRÍNSECOS. PRINCÍPIO DA DIALETICIDADE. ÔNUS DA IMPUGNAÇÃO
ESPECÍFICA..
IMPUGNAÇÃO
NÃO
CONHECIDA
PELA
DECISÃO
HOSTILIZADA. PROIBIÇÃO DA SUPRESSÃO DE INSTÂNCIA.
Fl. 778
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3201-009.172 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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O recurso voluntário interposto, apesar de ser de fundamentação livre e tangenciado
pelo princípio do formalismo moderado, deve ser pautado pelo princípio da
dialeticidade, enquanto requisito formal genérico dos recursos. Isto exige que o objeto
do recurso seja delimitado pela decisão recorrida havendo necessidade de se demonstrar
as razões pelas quais se infirma a decisão. As razões recursais precisam conter os pontos
de discordância com os motivos de fato e/ou de direito, impugnando especificamente a
decisão hostilizada, devendo haver a observância dos princípios da concentração, da
eventualidade e do duplo grau de jurisdição.” (Processo no 14090.000058/2008-61;
Acórdão no 3003-000.417; Relator Conselheiro Márcio Robson Costa; sessão de
13/08/2019)
Entendo, no tópico, ser possível reconhecer o direito ao crédito alegado pela Recorrente
em relação ao serviços de mecanização industrial e transporte de resíduos industriais.
Com relação aos serviços de mecanização industrial e transporte de resíduos industriais
são gastos que atendem aos critérios de essencialidade e relevância no processo
produtivo. Neste sentido tem decidido o CARF:
“Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Período de apuração: 01/04/2012 a 30/06/2012
(...)
NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. AGROINDÚSTRIA. PRODUÇÃO DE
CANA, AÇÚCAR E DE ÁLCOOL.
A fase agrícola do processo produtivo de cana-de-açúcar que produz o açúcar e álcool
(etanol) também pode ser levada em consideração para fins de apuração de créditos para
a
Contribuição
em
destaque.
Precedentes
deste
CARF.”
(Processo
no
10880.653302/2016-46; Acórdão no 3201-004.221; Relator Conselheiro Charles Mayer
de Castro Souza; sessão de 25/09/2018)
Do resultado do julgamento, constou expressamente que os dispêndios com
mecanização geram direito ao crédito. Vejamos:
“E, no mérito, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, nos termos seguintes:
I - Por unanimidade de votos: a) reverter todas as glosas de créditos decorrentes dos
gastos sobre os seguintes itens: (1) embalagens de transporte ("big-bag"); (2) serviços
de mecanização agrícola (preparação do solo, plantio, cultivo, adubação, pulverização
de inseticidas e colheita mecanizada da cana de açúcar); (3) materiais diversos aplicados
na lavoura de cana; (4) serviços de transporte da cana colhida nas lavouras do
contribuinte até a usina de açúcar e álcool; (... )(8) gastos com o tratamento de água, de
resíduos e análises laboratoriais;”
No mesmo sentido:
“Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Exercício: 2010
NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. CRÉDITOS. CONCEITO.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte (STJ, do Recurso Especial no 1.221.170/PR)
(...)
Fl. 779
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 18 do Acórdão n.o 3201-009.172 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.002580/2005-04

SERVIÇO DE TRATAMENTO DE RESÍDUOS. PRODUÇÃO DE CANA DE
AÇÚCAR E ÁLCOOL.
O tratamento de resíduos é necessário para evitar danos ambientais decorrentes da
colheita e da etapa industrial de produção de cana-de-açúcar e álcool.
SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO AGRÍCOLA E INDUSTRIAL E LIMPEZA
OPERATIVA.
Os serviços de manutenção agrícola e industrial, bem como aquilo que é denominado
por "limpeza operativa" inclusive e especialmente realizados nas balanças de cana
revelam-se essenciais à fase agrícola da industrialização do açúcar e do álcool, razão
pela qual devem ser revertidas as glosas para que sejam mantidos os créditos.”
(Processo no 10880.723861/2013-88; Acórdão no 3302-006.737; Relator Conselheiro
Raphael Madeira Abad; sessão de 27/03/2019)
“Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2011
(...)
COFINS. SERVIÇO COLETA DE LIXO E RESÍDUOS. TRANSPORTE DO
BAGAÇO DE CANA.
O transporte de resíduos é necessário para evitar danos ambientais decorrentes da
colheita, havendo firme jurisprudência do CARF no sentido de garantir o creditamento
sobre as despesas com remoção de resíduos. O transporte da torta e do bagaço (sub
produtos), também se mostram essenciais. Isto porque a "torta" é utilizada como
fertilizante rico em matéria orgânica e nutrientes, conforme atesta o Laudo Técnico.
(...)” (Processo no 10880.723546/2015-12; Acórdão no 3402-004.759; Relator
Conselheiro Waldir Navarro Bezerra; sessão de 25/10/2017)
Assim, é de se conhecer parcialmente o recurso em tal matéria para reverter as glosas
em relação a (i) serviços de mecanização industrial e (ii) transporte de resíduos
industriais.
- Das despesas com arrendamento agrícola
Em relação ao tema, a decisão recorrida valeu-se de uma interpretação restritiva,
conforme a seguir consignado:
“Novamente, em que pesem os argumentos apresentados no recurso, tenho que a
espécie não comporta a amplitude de interpretação pretendida pela recorrente.
É que, como é de ampla sabença, as normas que criam direitos em matéria tributária
devem ser interpretadas de forma restritiva. Isto porque tais direitos implicam, em
última análise, em renúncia fiscal a favor de uns em detrimento do interesse público da
arrecadação de tributos. Nesse sentido, penso que ao intérprete/aplicador destas normas
não é dado o direito de ampliar o alcance dos benefícios criados pelo legislador
ordinário, sob pena de estendê-los a quem ele não quis alcançar, mormente quando se
trata de autoridade administrativa.
Assim, o direito à apuração de créditos do PIS/Cofins – Não cumulativo só alcança as
despesas de aluguéis de prédios (obviamente, utilizados nas atividades da empresa), no
sentido estrito da palavra.”
Esta Turma de Julgamento, já decidiu que o arrendamento rural, dá direito ao crédito,
quando o arrendador for pessoa jurídica, conforme decisão a seguir reproduzida:
Fl. 780
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 19 do Acórdão n.o 3201-009.172 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.002580/2005-04

“Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/10/2011 a 31/12/2011
NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. CRÉDITOS. CONCEITO.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte (STJ, do Recurso Especial no 1.221.170/PR).
(...)
NÃO CUMULATIVIDADE. ARRENDAMENTO RURAL. PAGAMENTO PARA
PESSOA JURÍDICA. CREDITAMENTO.
O arrendamento de imóvel rural, quando o arrendador é pessoa jurídica e sua utilização
se dá na atividade da empresa, gera direito ao crédito previsto no art. 3o, IV das Leis
10.637, de 2002 e 10.833, de 2003. (...)” (Processo no 10880.953117/2013-14; Acórdão
no 3201-004.164; Relator Conselheiro Charles Mayer de Castro Souza; sessão de
28/08/2018)
Da Câmara Superior de Recursos Fiscais, colaciono os seguintes precedentes:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2005 a 30/04/2005
COFINS. INSUMOS. ESSENCIALIDADE E PERTINÊNCIA AO PROCESSO
PRODUTIVO.
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito de
insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não-cumulativas,
definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de repetitivo qual seja, de que
insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser direta ou indiretamente
empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma
prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade
da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí
resultantes.
No caso, deve ser mantido o acórdão recorrido no reconhecimento dos créditos de
COFINS sobre as despesas com: cultivo da cana de açúcar; armazenagem; e com
manutenção.
Além disso, também deve ser reconhecido o direito ao crédito com as despesas
incorridas com o arrendamento rural, com base no inc. IV do art. 3° da Lei n° 10.833,
de 2003.
(...)” (Processo no 13888.001431/2005-10; Acórdão no 9303-009.286; Relatora
Conselheira Vanessa Marini Cecconello; sessão de 13/08/2019) (grifo nosso)
“Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Data do fato gerador: 31/03/2005
(...)
Fl. 781
DF CARF MF
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Fl. 20 do Acórdão n.o 3201-009.172 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.002580/2005-04

DESPESAS/CUSTOS.
ARRENDAMENTO.
TERRA.
PESSOA
JURÍDICA.
PRODUÇÃO.
MATÉRIA-PRIMA.
CRÉDITOS.
APROVEITAMENTO.
POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com arrendamento rural de terras, de pessoas jurídicas,
para produção da matéria-prima destinada à produção/fabricação dos produtos, objetos
da atividade econômica explorada pelo contribuinte, geram créditos passíveis de
desconto do valor da contribuição calculada sobre o faturamento mensal e/ ou de
ressarcimento/compensação do saldo credor.” (Processo no 13888.001244/2005-36;
Acórdão no 9303-008.304; Relator Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas; sessão de
20/03/2019)
Pelo teor da decisão recorrida, o direito não foi negado pelo fato de o arrendador não ser
pessoa jurídica, nem pelo fato de o imóvel não ter sido utilizado na atividade da
empresa, mas sim pela adoção de uma interpretação restritiva, conforme já mencionado.
Assim, é de se dar provimento ao tópico recursal.
- Das despesas com exportação
Com relação a tais glosas, as despesas referem-se a gastos incorridos com serviços
portuários que representam serviços com o recebimento, armazenagem e embarque,
além de transporte rodoviário para os terminais portuários cujo nítido propósito é o
transporte para exportação e estadias.
Mais uma vez, com razão a Recorrente.
Para o caso deve-se trazer como referência, o contido no inciso IX do artigo 3o das Leis
10.833/2003 e 10.637/2002 o qual apresenta a seguinte redação:
“Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e
II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.”
Compreendo que tais despesas podem ser enquadradas como despesas de logística e
mesmo na venda geram direito ao crédito. Neste sentido fundamento com decisão desta
Turma, em composição distinta da atual, proferida por maioria de votos e ementada nos
seguintes termos:
“Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/10/2011 a 31/12/2011
NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. CRÉDITOS. CONCEITO.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte (STJ, do Recurso Especial no 1.221.170/PR).
(...)
DESPESAS PORTUÁRIAS. FRETES. MOVIMENTAÇÃO DE PRODUTOS
ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA.
Fl. 782
DF CARF MF
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Fl. 21 do Acórdão n.o 3201-009.172 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.002580/2005-04

Os gastos logísticos na aquisição de insumos geram direito ao crédito, como
componentes do custo de aquisição. Tendo em vista o Resp 1.221.170/PR, os gastos
logísticos essenciais e/ou relevantes à produção dão direito ao crédito. Incluem-se no
contexto da produção os dispêndios logísticos na movimentação interna ou entre
estabelecimento da mesma empresa. Os gastos logísticos na operação de venda também
geram o direito de crédito, conforme inciso IX do artigo 3o das Leis 10.833/2003 e
10.637/2002.” (Processo no 10880.953117/2013-14; Acórdão no 3201-004.164; Relator
Conselheiro Charles Mayer de Castro Souza; Redator designado Marcelo Giovani
Vieira; sessão de 28/08/2018)
Do voto transcrevo:
“No caso dos gastos logísticos na venda, entendo que estão abrangidos pela expressão
“armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda”, conforme consta no inciso
IX do artigo 3o das Leis 10.833/2003 e 10.637/2002. Entendo que são termos cuja
semântica abrange a movimentação das cargas na operação de venda.
Assim, tais dispêndios logísticos estão inseridos no direito de crédito, respeitados os
demais requisitos, tais como que o serviço seja feito por pessoas jurídicas tributadas
pelo Pis e Cofins.
Em complemento, novamente, sirvo-me do recente entendimento firmado pela Câmara
Superior de Recursos Fiscais no Acórdão no 9303-008.304:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Data do fato gerador: 31/03/2005
CUSTOS/DESPESAS.
LAVOURA
CANAVIEIRA.
CRÉDITOS.
APROVEITAMENTO. POSSIBILIDADE.
(...)
DESPESAS. OPERAÇÕES PORTUÁRIAS E DE ESTADIA. EXPORTAÇÃO.
CRÉDITOS. APROVEITAMENTO. POSSIBILIDADE.
As despesas portuárias e de estadia, nas operações de exportação de produtos para o
exterior, constituem despesas na operação de venda e, portanto, geram créditos passíveis
de desconto do valor da contribuição calculada sobre o faturamento mensal e/ ou de
ressarcimento/compensação
do
saldo
credor
trimestral.
(...)”
(Processo
no
13888.001244/2005-36; Acórdão no 9303-008.304; Relator Conselheiro Rodrigo da
Costa Pôssas; sessão de 20/03/2019)
Desse modo, voto no sentido de que as glosas sobre os gastos incorridos com serviços
portuários (recebimento, armazenagem e embarque), além de transporte rodoviário para
os terminais portuários cujo nítido propósito é o transporte para exportação e estadias
devam ser afastadas.
- Das depreciações
Da decisão recorrida consta:
“Inicialmente, ressalto que não houve contestação do interessado quanto as glosas dos
créditos, discriminadas nos itens (d) Despesas de Depreciação do Ativo Imobilizado, (e)
Crédito Presumido da Agroindústria, além das contidas na conta Aluguel Projeto Social
– item (c).
Assim, a esses itens, aplica-se o disposto no art. 58 do Decreto no 7.574, de 29 de
setembro de 2011, a saber:
Fl. 783
DF CARF MF
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Fl. 22 do Acórdão n.o 3201-009.172 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.002580/2005-04

Art. 58. Considera-se não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente
contestada pelo impugnante (Decreto no 70.235, de 1972, art. 17, com a redação dada
pela Lei no 9.532, de 1997, art. 67).”
A pretensão da Recorrente é reabrir matéria preclusa, o que é rejeitado pelo
ordenamento processual civil em vigor, e rechaçado pelo Código de Processo
Administrativo Fiscal de que trata o Decreto 70.235 de 1972, cujos arts. 16 e 17 assim
prescrevem, verbis.
“Art. 16. A impugnação mencionará:
(...)
III – os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e
as razões e provas que possuir; (Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993). (...)
Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente
contestada pelo impugnante.(Redação dada pela Lei no 9.532, de 1997).”
Significa dizer que as matérias objeto do despacho decisório que não foram contestadas
por ocasião da Manifestação de Inconformidade são consideradas como não
impugnadas pelo acórdão recorrido e, em virtude da preclusão consumativa, tornaram-
se definitivas na esfera do processo administrativo fiscal tributário.
Correta a decisão recorrida no ponto.
Assim, é de não se conhecer da matéria.
- Das receitas de exportação e do rateio
Defende a Recorrente que o método do rateio é uma faculdade e que ao optar pela não
aplicação do método do rateio, tal exigência é ilegal e arbitrária.
Diz, ainda, que o mesmo vale para as receitas oriundas de vendas destinadas ao mercado
interno e ao mercado, cujos custos, despesas e encargos não são comuns, sendo possível
a apropriação direta dos créditos decorrentes no caso de receitas não-cumulativas.
São improcedentes os argumento recursais.
Está correta a decisão, razão pela qual sua reprodução deve ser feita:
“Questiona o interessado, quanto aos créditos de exportação, a aplicação do método da
proporcionalidade, do qual ocorreram glosas no valor pretendido.
O interessado obtém receitas de venda de açúcar, sujeita a incidência não cumulativa
das contribuições para o PIS e Cofins da, e de álcool carburante, sujeita a incidência
cumulativa. Assim, tem custos, despesas e encargos comuns às diferentes sistemáticas
de apuração das contribuições.
Dispõem os §§ 7o, 8o e 9o do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002 e Lei no 10.833, de 2003:
§ 7o Na hipótese de a pessoa jurídica sujeitar-se à incidência não-cumulativa da
contribuição para o PIS/Pasep, em relação apenas a parte de suas receitas, o crédito será
apurado, exclusivamente, em relação aos custos, despesas e encargos vinculados a essas
receitas.
§ 8o Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal, no caso
de custos, despesas e encargos vinculados às receitas referidas no § 7o e àquelas
submetidas ao regime de incidência cumulativa dessa contribuição, o crédito será
determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo método de:
Fl. 784
DF CARF MF
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Fl. 23 do Acórdão n.o 3201-009.172 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.002580/2005-04

I – apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema de
contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou II – rateio
proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a relação percentual
existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-cumulativa e a receita bruta total,
auferidas em cada mês § 9o O método eleito pela pessoa jurídica será aplicado
consistentemente por todo o ano-calendário, observadas as normas a serem editadas pela
Secretaria da Receita Federal.
Verificado que o interessado não dispõe de sistema de contabilidade de custos integrada
com a escrituração, a determinação deve ser feita pelo método de rateio proporcional.
O disposto no inciso II, do art. 8o, acima transcrito, é bem claro ao determinar que a
relação percentual aplica-se aos custos, despesas e encargos comuns. Pois bem, tais
custos, despesas e encargos incidem sobre a receita de vendas de mercadorias e/ou
serviços e, portanto, a relação percentual deve ser apurada entre dentro desse limite, por
força do disposto no caput do art. 7o, que dispõe que o crédito será apurado,
exclusivamente, em relação aos custos, despesas e encargos vinculados a essas receitas.
Ademais, o § 9o do art. 3o, acima transcrito, delegou competência á então Secretaria da
Receita Federal a editar as normas aplicáveis aos métodos de apuração. Nesse sentido,
foi editada a IN SRF no 404, de 12 de março de 2004, que dispôs no § 3o de seu art. 21:
§ 3o Para apuração do crédito decorrente de encargos comuns, na hipótese do inciso I do
§ 2o, aplica-se sobre o valor de aquisição de insumos, dos custos e das despesas,
referentes ao mês de apuração, a relação percentual existente entre os custos vinculados
à receita sujeita à incidência não-cumulativa e os custos totais incorridos no mês. (grifo
nosso).”
Os créditos das contribuições do PIS e da COFINS podem somente ser apropriados pela
contribuinte em relação à receita bruta não cumulativa, sendo que, na hipótese de a
empresa auferir receitas nos dois regimes, ou seja, cumulativo e não cumulativo, o
crédito deverá ser apurado de acordo com o disposto nos arts. 3o, §§7o a 9o das Leis no’s
10.833/2003 e 10.637/2002.
Este é o entendimento que vem sendo adotado pelo CARF:
“Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Período de apuração: 01/07/2013 a 30/09/2013
(...)
REGIME
NÃO
CUMULATIVO.
APURAÇÃO
DE
CRÉDITOS.
RATEIO
PROPORCIONAL.
Na determinação dos créditos da não cumulatividade deve-se aplicar o rateio
proporcional entre as receitas tributadas pelas contribuições no regime cumulativo e não
cumulativo, haja vista que somente há previsão para o rateio entre receitas cumulativas
e não cumulativas, nos termos do artigo 3o, da Lei 10.833/2003.” (Processo no
18186.731370/2013-50; Acórdão no 3301-006.435; Relator Conselheiro Winderley
Morais Pereira; sessão de 19/06/2019)
“Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
(...)
Fl. 785
DF CARF MF
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Fl. 24 do Acórdão n.o 3201-009.172 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.002580/2005-04

DESPESAS, CUSTOS E ENCARGOS COMUNS VINCULADOS A RECEITAS
SUJEITAS À INCIDÊNCIA CUMULATIVA E NÃO CUMULATIVA. RATEIO
PROPORCIONAL. NECESSIDADE.
No caso da existência de despesas, custos e encargos comuns vinculadas a receitas
sujeitas à incidência cumulativa e não cumulativa, não havendo sistema contabilidade
de custos integrada e coordenada com a escrituração, necessário se faz a apropriação por
meio de rateio proporcional, nos termos do disposto no § 8o, do art. 3o, da Lei no 10.637,
de 2002.” (Processo no 10820.000939/2008-30; Acórdão no 3401-002.967; Relatora
Conselheira Angela Sartori; sessão de 19/03/2015)
Assim, é de se negar provimento ao tema.
Conclusão
Diante do exposto, voto em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, apenas
para reverter as glosas em relação aos gastos incorridos com (i) ferramentas operacionais e
materiais de manutenção utilizados na mecanização industrial, no tratamento do caldo, na
balança de cana-de-açúcar e na destilaria de álcool; (ii) combustíveis no transporte de
trabalhadores (mão-de-obra) dentro das lavouras e da unidade fabril, e os incorridos na fase
comercial (exportação); (iii) serviços de mecanização industrial; (iv) transporte de resíduos
industriais; (v) despesas com arrendamento agrícola; (vi) serviços portuários (recebimento,
armazenagem e embarque); (vii) transporte rodoviário para os terminais portuários cujo nítido
propósito é o transporte para exportação e estadia.
É o meu entendimento.
(documento assinado digitalmente)
Márcio Robson Costa

Fl. 786
DF CARF MF
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