Tribunal: CARF
Processo: 10925.905147/2010-08
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LIZIANE ANGELOTTI MEIRA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-01-27
Data de publicação: 2021-03-14

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006
PIS E COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
Despesas consideradas como essenciais e relevantes, desde que incorridas no processo produtivo da Contribuinte, geram créditos de PIS e COFINS no regime não cumulativo, conforme entendimento em sede de recursos repetitivos do STJ, que sugere a aferição casuística da aplicação.

Inteiro teor:
S3-C 3T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10925.905147/2010-08
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3301-009.553 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
27 de janeiro de 2021
Recorrente
TRANSPORTES GRAAL LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006
PIS E COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. DEFINIÇÃO DO
CONCEITO
DE
INSUMOS
À
LUZ
DOS
CRITÉRIOS
DA
ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
Despesas consideradas como essenciais e relevantes, desde que incorridas no
processo produtivo da Contribuinte, geram créditos de PIS e COFINS no
regime não cumulativo, conforme entendimento em sede de recursos
repetitivos do STJ, que sugere a aferição casuística da aplicação.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar parcial
provimento ao recurso voluntário, para reconhecer os créditos relativos aos pedágios suportados
pela Recorrente na sua atividade de transporte. E, por maioria de votos, dar parcial provimento
ao recurso voluntário, para reconhecer os créditos relativos a depreciação de bens do ativo
imobilizado até 2004. Divergiram os Conselheiros Liziane Angelotti Meira (Relatora), Salvador
Cândido Brandão Junior e José Adão Vitorino de Morais. Designado para redigir o voto
vencedor o Conselheiro Ari Vendramini.
(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira - Relator
(documento assinado digitalmente)
Ari Vendramini - Redator designado
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Liziane Angelotti Meira
(Presidente), Marcelo Costa Marques d'Oliveira, Marco Antonio Marinho Nunes, Salvador
Cândido Brandão Junior, Semíramis de Oliveira Duro, José Adão Vitorino de Morais, Sabrina
Coutinho Barbosa (Suplente Convocada) e Ari Vendramini. Ausente o Conselheiro Breno do
Carmo Moreira Vieira.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10925.905147/2010-08
Fl. 409
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3301-009.553 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.905147/2010-08

Relatório
Visando à elucidação do caso, adoto e cito o relatório do constante da decisão recorrida, Acórdão
no. 08-45.187 - 4a Turma da DRJ/FOR (fls 112 e seguintes):

Trata-se
de
manifestação
de
inconformidade
apresentada
pela
empresa
TRANSPORTES GRAL LTDA (fls. 344 a 357) contra o Despacho Decisório 666/2011
(fls. 318 a 332), proferido pela Delegacia da Receita Federal do Brasil em Joaçaba/SC,
que deferiu parcialmente o crédito pleiteado no Pedido de Ressarcimento de Cofins
Não-Cumulativa – Mercado Interno, relativo ao 2o Trimestre de 2006, formalizado no
PER/DComp no 09017.89277.260706.1.1.11-1387, no valor de R$ 277.343,04.
Dos termos do despacho decisório, observa-se que foi efetuada a glosa de créditos
decorrentes de várias operações que, no entendimento da autoridade fiscal, não geram
direito a crédito, nos termos da legislação aplicável ao regime de apuração da
contribuição.
Diante das glosas efetivadas, foi deferido crédito de R$ 256.519,21, homologando-se
até esse limite as declarações de compensação vinculadas ao pedido de ressarcimento.
Conforme leitura dos autos, com base na documentação apresentada pelo contribuinte, a
autoridade administrativa relacionou, por linha do DACON, as operações que, no seu
entender, não geram direito a crédito, com as respectivas fundamentações. Ao fim da
análise, por linha do DACON, o auditor apresentou no despacho decisório a base de
cálculo dos créditos informada pelo contribuinte e a glosas apuradas pela fiscalização.
Vejamos:

Linha 02 – Bens utilizados como insumos e Linha 03 – Serviços utilizados
como insumos
Aquisições de bens e serviços não enquadrados como insumos
O inciso II do artigo 3o da Lei n° 10.833/2003 autoriza o creditamento sobre bens e
serviços utilizados como insumos na prestação de serviços e na produção ou fabricação
de bens ou produtos destinados à venda, adquiridos no mês.
Entretanto, na relação de notas fiscais de aquisições de mercadorias que geraram
créditos de PIS/Cofins, a empresa interessada incluiu bens e serviços que não
encontram enquadramento no referido inciso. Trata-se, na verdade, de despesas gerais
necessárias
às
suas
operações
normais
de
qualquer
estabelecimento
industrial/comercial, sem direito a crédito das contribuições relativas ao PIS e à
Cofins.
Acerca dos bens e serviços utilizados na prestação de serviços, somente foram
enquadrados como insumos quaisquer bens que sofram alterações, e/ou serviços
prestados por pessoa jurídica domiciliada no Pais, aplicados ou consumidos na
atividade empresarial. Ou seja, o termo "insumo" não pode ser interpretado como todo
e qualquer bem ou serviço que gera despesa necessária para a atividade da empresa,
mas tão somente aqueles bens e serviços que, adquiridos de pessoa jurídica domiciliada
no Pais, efetivamente selam aplicados ou consumidos na prestação de serviços.
Tendo em vista que o objeto social da empresa está relacionado com o transporte de
carga, inclusive refrigerada, há que se versar um pouco mais sobre o que efetivamente
pode representar insumo, seja material, seja serviço. Há que se ter em mente ser o
Fl. 410
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3301-009.553 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.905147/2010-08

produto final da empresa uma prestação de atividade em favor de terceiros, uma
conduta, e não uma entrega de bem. Diferentemente com o que acontece com insumos
relacionados a produtos/mercadorias, quando a
Entende-se que tais sejam por conta de empresas (terceiros) que funcionam como
"captadores" de eventuais serviços sendo que estes seriam solicitados não diretamente
à empresa transportadora. Assim, haveria a intermediação na contratação com
remuneração despendida exatamente em função desse trabalho de mediação. 0 tipo de
serviço se assemelha e muito ao desenvolvido pelo departamento/ setor de vendas da
própria empresa, não tendo este qualquer relação de insumo com o objeto social
desenvolvido pela empresa.
No tocante a aquisição de material em data externa ao período de apuração do crédito,
transcrevemos normatização direta em relação ao caso:
----------------------------------------------------------------------------------------------
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2 2 a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos
referidos: (Redação dada pela Lei n° 10.865, de 2004)
a) nos incisos III e IV do § 32 do art. 1 2 desta Lei; e (Incluído pela Lei n° 10.865, de
2004)
b) no §1 2 do art. 22 desta Lei; (Incluído pela Lei n° 10.865, de 2004)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485,-
de 3-de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da
TIPI; (Redação dada pela Lei n° 10.865, de 2004)
(...)
§ 12 Observado o disposto no § 15 deste artigo e no § 1 2 do art. 52 desta Lei, o crédito
será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 22 desta
Lei sobre o valor: (Redação dada pela Lei n° 10.925, de 2004)
I - dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos no mês;
----------------------------------------------------------------------------------------------
Nestes mesmos arquivos sob foco são encontrados itens com data de aquisição é
anterior ao início da apuração. Por suas características, pode-se notar que os
referidos itens tiveram sua tradição (forma de aquisição para bens móveis) realizada
em período fora do previsto. O item principal que pode ser referenciado é o
combustível. (Sem negritos no original)
A partir dessa definição, aplicável aos bens e serviços que podem ser classificados
como insumos utilizados na produção ou fabricação de bens, os itens acima
enumerados não se enquadram como insumos/serviços, não ensejando, portanto,
direito a crédito, impondo-se desta forma a glosa.
Fl. 411
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3301-009.553 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Linha 08 – Despesas de Contraprestação de Arrendamento Mercantil
O artigo 3° da Lei n° 10.833/2003 autoriza o desconto de créditos relativos ao
pagamento de leasing.
----------------------------------------------------------------------------------------------
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2 2 a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
V - valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa
jurídica, exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e
Fl. 412
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3301-009.553 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.905147/2010-08

Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte - SIMPLES;
(Redação dada pela Lei n° 10.865, de 2004)
(...)
§ 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo e no § lo do art. 52 desta Lei, o crédito
será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2o desta
Lei sobre o valor (Redação dada pela Lei n° 10.925, de 2004)
(...)
II - dos itens mencionados nos incisos III a V e IX do caput, incorridos no mês;

----------------------------------------------------------------------------------------------
Examinando o texto acima, verifica-se que a lei admite o desconto de créditos com base
nas contraprestações de arrendamento mercantil.
[...] foram-nos enviados alguns documentos relacionados com os contratos de
arrendamento n ° 226108-00 e 226368-00.
Para o primeiro, os termos apresentados deixam claro sua correlação com o cálculo
conforme o arquivo digital e, em síntese, se prestam a provar sua finalidade e
respectivo valor.
Entretanto, o mesmo êxito não pode ser creditado para os documentos enviados em
relação ao segundo contrato listado. Não há como fazer a relação "documentos x
planilha de cálculo", inexistindo o mínimo de sustentação que pudesse sustentar o
exposto na memória de cálculo.
Em vista desta falta, as glosas neste quesito ficariam assim:

Linha 10 – Sobre Bens do Ativo Imobilizado (Com base no valor de aquisição)
[...]
o que se pode constatar é existência na aferição da base-de-cálculo de notas fiscais
emitidas para empresa diversa da que está no centro da análise. A se observar o
destinatário de tais notas, há indicação orientada a se tratar de leasing. Novamente
apontamos as notas no arquivo a ser enviado anexo a este Despacho. (Sem negritos no
original)
Em que pese o valor contabilizado ser diferente daquele indicado na nota fiscal, esta
indica claramente que a aquisição direta não foi realizada pela pretendente do
crédito/ressarcimento. (Sem negritos no original)
Fl. 413
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3301-009.553 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.905147/2010-08

Todas estas aquisições foram realizadas em 02/08/2.004. Mesmo que se trate
efetivamente de leasing do tipo financeiro e o valor contabilizado represente o
chamado "valor residual", a opção pela incorporação do bem ao seu ativo somente é
realizada de fato ao final do prazo contratual. O fato de haver a quitação antecipada,
ou mesmo que parcelada, deste valor, somente indica o pré-estabelecimento da
indicação afirmativa quanto ao evento que realmente só deve ocorrer no futuro. Sendo
este (término do contrato) o momento de ativação do bem.
Basicamente foram encontradas 4 (quatro) notas fiscais — 17283, 17284, 17285, 17286
e 17287.

Após glosas efetuadas na base de cálculo de créditos apurada pelo contribuinte, consta
no multicitado despacho resumo com totalização dos valores glosados da base de
cálculo (R$ 1.042.077,99) e da consequente glosa de crédito (R$ 79.197,93), após a
aplicação da correspondente alíquota de 7,6% da Cofins sobre a redução da base:
A requerente foi cientificada do despacho decisório, pessoalmente, em 20/05/2011,
conforme Termo de Ciência à fl. 321 e, em 20/06/2011, apresentou Manifestação de
Inconformidade rebatendo os motivos das glosas, com as seguintes razões:
DOS BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS
Questiona o entendimento da autoridade fiscal que, na ideia de que os bens e serviços
não se enquadram por insumo, por não se desgastarem em função da atividade da
empresa, entendeu por glosar as despesas com aquisições de para-choques, vidros,
lanternas, painéis internos e equipamentos de rastreamento, portas, quebra-vento,
material de pintura, placas, farol auxiliar, cama, cozinha, tacógrafos, horímetro,
entre outros, bem como as despesas com os serviços gerais, de solda, regulagens,
socorro, lavagens dos veículos e etc.
Alega que a autoridade fiscal utilizou uma interpretação restritiva do conceito de
insumo para fundamentar o indeferimento do pedido de ressarcimento do crédito.
Para o contribuinte, a interpretação do órgão fiscal não é a mais acertada, pois, em seu
entender, insumo é um vocábulo que possui ampla acepção.
Cita o § 12 do art. 195 da Constituição Federal de 1988, bem como os arts. 2o e 3o das
Leis nos. 10.637/2002 e 10.833/2003, destacando a sistemática da não cumulatividade
instituída por citadas leis em cumprimento à previsão constitucional.
Defende que se o legislador quisesse impedir o creditamento das despesas que a
requerente está a pleitear, as teria incluído na redação da Lei. Entretanto, como não
estão contidos nestes artigos, os serviços adquiridos pela requerente não podem ser
glosados pela
autoridade fiscal, já que a norma concessiva do beneficio é ampla, e os dispositivos que
o restringem são específicos, pontuais.
Informa que as despesas com os bens e serviços descritos, respectivamente, nas linhas 2
e 3 do DACON se enquadram perfeitamente no conceito de insumo, uma vez que são
necessários à atividade de transporte realizada pela requerente. Tanto os bens, quantos
os serviços referidos são utilizados para a manutenção da frota de veículos, sendo
indispensáveis à qualidade da prestação do serviço de transporte.
Especialmente quanto às despesas com rastreamento da frota, alega que
são indispensáveis ao transporte rodoviário de cargas e, por tanto, se caracterizam como
insumo. Na defesa dessa tese, cita a Resolução 245/2007 do CONTRAN, pela qual, nos
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3301-009.553 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.905147/2010-08

termos de seu art. 1o, todos os veículos novos, a partir da data de publicação da
resolução, somente poderiam ser comercializados quando equipados com dispositivo
antifurto, que deveriam ser dotados de sistema que possibilitasse o bloqueio e
rastreamento do veículo.
No tocante às despesas com pedágio, destaca que as despesas da requerente não se
referem ao vale-pedágio, mas a valores que saíram do caixa da requerente utilizados
para o pagamento de pedágio. Frisa que a Lei n° 10.209/2009, utilizada pelo fiscal como
fundamento à glosa do crédito, não se aplica ao caso dos autos, que objetiva o
ressarcimento do crédito de PIS/Cofins em relação às despesas com pedágio no primeiro
trimestre do ano de 2006. Assim, representando custo da atividade da requerente,
evidente que as despesas com pedágio geram direito ao ressarcimento de crédito.
Alega ainda que o mesmo ocorre com as despesas com agenciamento de carga, uma
vez que se tratariam de serviço aplicado diretamente na atividade da requerente, pois,
segundo afirma, o agenciamento de cargas é essencial para que ocorra a venda do
serviço da requerente, que se dedica à atividade de transporte.
DO ARRENDAMENTO MERCANTIL
A insurgente questiona a legalidade da glosa das despesas com contraprestação de
arrendamento mercantil relativamente ao contrato de no 226368-00, realizada pela
autoridade fiscal, fundamentada ao argumento de que não foi possível “fazer a relação
"documentos x planilha de cálculo", inexistindo o mínimo de sustentação que pudesse
sustentar o exposto na memória de cálculo.
Em sua defesa, a requerente informa que os documentos constantes no processo
administrativo são mais que suficientes para demonstrar a correção da apuração do
crédito, pois foi apresentado o contrato de arrendamento mercantil que dá origem ao
crédito,
único documento solicitado pela autoridade fiscal nas intimações, segundo informa.
DAS DESPESAS DE DEPRECIAÇÃO DOS BENS DO ATIVO IMOBILIZADO
A requerente informa em sua defesa que as Leis n° 10.637/2002 e n° 10.833/2003, ao
estabelecerem a possibilidade de creditamento dos encargos de depreciação e
amortização de bens que integram o ativo imobilizado da empresa, não fizeram
qualquer vedação ao período em que os bens foram adquiridos. Assim, para essa
hipótese de creditamento, o momento da aquisição dos bens seria irrelevante, pois o
crédito a ser aproveitado somente existiria quando fosse apurada a depreciação.
Nesse contexto, alega que o art. 31 da Lei n° 10.865/2004, ao limitar temporalmente o
direito ao desconto de créditos de PIS e Cofins sobre os encargos de depreciação de
bens adquiridos para o ativo Imobilizado, interfere na não-cumulatividade das exações e
contrapõe-se diretamente à garantia constitucional do direito adquirido, insculpida no
inciso XXXVI, do art. 5° da CF/88, segundo a qual "a lei não prejudicará o direito
adquirido, o ato jurídico perfeito e a coisa julgada".
Assim, questiona a constitucionalidade da limitação imposta pelo art. 31 da Lei no
10.865/2004, ainda, por afronta à segurança jurídica, uma vez que o contribuinte teria
sido surpreendido por uma norma que retirou a possibilidade de creditamento em
relação às aquisições ocorridas anteriormente à sua vigência.
Por fim, destaca ementa de julgado do Tribunal Regional Federal da 4a Região que teria
declarado a inconstitucionalidade do art. 31 da Lei 10.865/2004, em consonância com
as razões apresentadas pela insurgente.
DA DATA DE ESCRITURAÇÃO DO CRÉDITO
Fl. 415
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3301-009.553 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Questiona a glosa das despesas com materiais e serviços escriturados em
momento posterior às suas respectivas aquisições.
Alega que, ainda que as aquisições tenham ocorrido em meses anteriores, se estas
despesas não foram escrituradas oportunamente, poderiam ser realizadas em momento
posterior, uma vez que efetivamente ocorreram. Defende que não se pode desconsiderar
as aquisições de insumos e o respectivo direito creditório pelo fato de que foram
escrituradas em momento posterior.
Frisa que em momento algum a autoridade fiscal sustentou não se tratarem de insumos
esses bens e serviços, efetivando a glosa apenas pelo momento posterior de sua
escrituração.
Assim, defende que, no caso dos autos, incide, sem ressalva, a regra do
§4o, do art. 3o, das Leis n° 10.637/2002 e n° 10.833/2003, devendo ser revista a glosa
efetuada neste ponto específico e reconhecido o respectivo direito ao ressarcimento do
crédito.

A Receita Federal do Brasil de Julgamento julgou a manifestação de
inconformidade improcedente, com a seguinte ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006
ATIVIDADE VINCULADA
Positivada a norma tributária, é dever da autoridade fiscal aplicá-la, pois o lançamento é
uma atividade vinculada, conforme disposição contida no CTN.
INCONSTITUCIONALIDADE
É competência atribuída ao Poder Judiciário pela Constituição Federal, em caráter
privativo, manifestar-se sobre a constitucionalidade das leis, cabendo à esfera
administrativa zelar pelo seu cumprimento.
JURISPRUDÊNCIA JUDICIAL. EFEITOS.
A extensão dos efeitos da jurisprudência judicial no âmbito da Secretaria da Receita
Federal possui como pressuposto sua previsão do Decreto no 70.235/1972. O
entendimento aplicado às matérias decididas de modo contrário ao interesse da Fazenda
Nacional pelo STF e pelo STJ, em sede de julgamento realizado sob a sistemática
determinada pelos artigos 543-B e 543-C do Código de Processo Civil de 1973, deve ser
reproduzido nas decisões proferidas pelas unidades da RFB, desde que haja
manifestação da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional, nos termos do art. 19 da Lei
no. 10522/2002.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006
INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. DIREITO DE CRÉDITO.
INSUMOS UTILIZADOS NA PRESTAÇÃO DO SERVIÇO. SERVIÇOS
Fl. 416
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3301-009.553 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.905147/2010-08

DE MANUTENÇÃO. PEÇAS E PARTES DE REPOSIÇÃO.
Os serviços de manutenção, bem assim as partes e peças de reposição, empregados em
veículos utilizados na prestação de serviços de transporte,
desde que as partes e peças não estejam obrigadas a integrar o ativo imobilizado da
empresa, por resultar num aumento superior a um ano na vida útil dos veículos, são
considerados insumos aplicados na prestação de serviços de transporte, para fins de
creditamento da Cofins.
INCIDÊNCIA
NÃO-CUMULATIVA.
DIREITO
DE
CRÉDITO.
INSUMOS
UTILIZADOS NA PRESTAÇÃO DO SERVIÇO. RASTREAMENTO DE VEÍCULOS
E CARGAS. PEDÁGIOS. AGENCIAMENTO DE FROTA.
Não geram crédito para efeito do regime não-cumulativo do PIS/Pasep e da Cofins, os
gastos relativos a rastreamento de veículos e cargas, seguros de qualquer espécie,
agenciamento de frota e gastos com pedágio, uma vez que estes itens não configuram
serviços aplicados ou consumidos na prestação de serviço de transporte rodoviário de
carga, e o gasto com pedágio pelo uso da via é legalmente atribuído ao contratante do
transporte.
INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. DIREITO DE CRÉDITO.
ARRENDAMENTO MERCANTIL. GLOSAS.
O contrato de arrendamento mercantil apresentado sem a devida comprovação de sua
natureza, através de documentos hábeis e idôneos, enseja a manutenção das despesas
glosadas.
INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. DIREITO DE CRÉDITO. BENS E SERVIÇOS.
AQUISIÇÃO NO MÊS.
A apuração mensal do crédito de Cofins decorrente de despesas com bens e serviços,
especificados em lei, incide sobre o valor das aquisições destes itens efetuadas no curso
do mês.
Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte
Direito Creditório Reconhecido em Parte
Foi apresentado recurso do contribuinte (fls. 371/387), no qual apresenta questões
que serão analisadas no voto que segue.
É o relatório.

Voto Vencido
Conselheiro Liziane Angelotti Meira, Relatora.
Recurso Voluntário é tempestivo e deve ser conhecido.
A Recorrente trouxe as seguintes questões:
Fl. 417
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3301-009.553 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.905147/2010-08

1. Conceito de Insumo
2. Despesas de Pedágio
3. Arrendamento mercantil
4. Despesa de depreciação dos bens do ativo imobilizado
Analisaremos cada um dos pontos levantados no Recurso Voluntário.
1. Conceito de Insumo
Inicialmente, a Requerente informa que os julgadores da DRJ julgaram
parcialmente procedente a manifestação de inconformidade, entendendo pela aplicação dos
critérios adotados pelo STJ no julgamento do REsp n. 1.221.170-PR, sob o rito do art. 543-C do
CPC de 1973 (art. 1.036 e ss do CPC de 2015), o qual deu uma interpretação mais extensiva ao
conceito de insumo, considerando os critérios da essencialidade ou relevância dos gastos
No entanto, segundo o entendimento da Recorrente, ao apreciar seus créditos, os
julgadores se equivocaram, utilizando-se de uma interpretação equivocada acerca da
essencialidade e/ou relevância de determinados insumos, em cotejo com a atividade
desenvolvida pelo contribuinte, conforme será explicado.
Assevera que a realização de suas atividades implica uma série de despesas,
dentre as quais, por serem relevantes para o presente caso, indica o pedágio, o arrendamento
mercantil, despesas de depreciação de bens do ativo imobilizado.
Verifiquemos a evolução da jurisprudência e o entendimento atualmente adotado
sobre essa questão neste Conselho:
O conceito de insumos na sistemática da não cumulatividade para a contribuição
ao PIS/Pasep e a Cofins é tema polêmico que vem sendo enfrentado desde o surgimento do
Princípio da Não Cumulatividade para as contribuições sociais, instituído no ordenamento
jurídico pátrio pela Emenda Constitucional no 42/2003, que adicionou o § 12 ao artigo 95 da
Constituição Federal, onde se definiu que os setores de atividade econômica que seriam
atingidos pela nova e atípica sistemática da não cumulatividade seriam definidos por legislação
infraconstitucional, diferentemente da sistemática de não cumulatividade instituída para os
tributos IPI e ICMS, que já está definida no próprio texto constitucional. Portanto, a nova
sistemática seria definida por legislação ordinária e não pelo texto constitucional, estabelecendo
a Carta Magna que a regulamentação desta sistemática estaria a cargo do legislador ordinário.
Assim, a criação da sistemática da não cumulatividade para a Contribuição para o
PIS/Pasep se deu pela Medida Provisória no 66/2002, convertida na Lei no 10.637/2002, onde o
Inciso II do seu artigo 3o autoriza a apropriação de créditos calculados em relação a bens e
serviços utilizados como insumos na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens
ou produtos destinados á venda.
Mais tarde, muitos textos legais surgiram para instituir novos créditos, inclusive
presumidos, para serem utilizados sob diversas formas : dedução do valor das contribuições
devidas, apuradas ao final de determinado período, compensação do saldo acumulado de créditos
Fl. 418
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3301-009.553 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.905147/2010-08

com débitos titularizados pelo adquirente dos insumos e até ressarcimento, em, espécie, do valor
do saldo acumulado de créditos, na impossibilidade ser utilizados nas formas anteriores.
Por ser o órgão governamental incumbido da administração, arrecadação e
fiscalização da Contribuição ao PIS/Pasep, a Secretaria da Receita Federal expediu a Instrução
Normativa de no 247/2002, onde informa o conceito de insumos passíveis de creditamento pela
Contribuição ao PIS/Pasep, sendo que a definição de insumos adotada pelo ato normativo foi
considerada excessivamente restritiva, pois aproximou-se do conceito de insumo utilizado pela
sistemática da não cumulatividade do IPI – Imposto sobre Produtos Industrializados,
estabelecido no artigo 226 do Decreto no 7.212/2010 – Regulamento do IPI , pois definia que o
creditamento seria possível apenas quando o insumo for efetivamente incorporado ao processo
produtivo de fabricação e comercialização de bens ou prestação de serviços, sofrendo desgaste
pelo contato com o produto a ser atingido ou com o próprio processo produtivo, ou seja, para que
o bem seja considerado insumo ele deve ser matéria-prima, produto intermediário, material de
embalagem ou qualquer outro bem que sofra alterações tais como o desgaste, o dano ou a perda
de propriedades físicas ou químicas.
Consideram-se, também, os insumos indiretos, que são aqueles não envolvidos
diretamente no processo de produção e, embora frequentemente também sofram alterações
durante o processo produtivo, jamais se agregam ao produto final, como é o caso dos
combustíveis.
Mais tarde, evoluiu-se no estudo do conceito de insumo, adotando-se a definição
de que se deveria adotar o parâmetro estabelecido pela legislação do Imposto de Renda da
Pessoa Jurídica, que tem como premissa os artigos 290 e 299 do Decreto no 3.000/1999 –
Regulamento do Imposto de Renda, onde se poderia inserir como insumo todo e qualquer custo
da pessoa jurídica com o consumo de bens e serviços integrantes do processo de fabricação ou da
prestação de serviços como um todo. A doutrina e a jurisprudência concluíram que tal
procedimento alargaria demais o conceito de insumo, equiparando-o ao conceito contábil de
custos e despesas operacionais que envolve todos os custos e despesas que contribuem para
atividade da empresa, e não apenas a sua produção, o que provocaria uma distorção na legislação
instituidora da sistemática.
Reforçam estes argumentos na medida em que, ao se comparar a sistemática da
não cumulatividade para o IPI e o ICMS e a sistemática para a Contribuição ao PIS/Pasep,
verifica-se que a primeira tem como condição básica o destaque do valor do tributo nas Notas
Fiscais de aquisição dos insumos, o que permite o cotejo destes valores com os valores
recolhidos na saída do produto ou mercadoria do estabelecimento adquirente dos insumos, tendo-
se como resultado uma conta matemática de dedução dos valores recolhidos na saída do produto
ou mercadoria contra os valores pagos/compensados na entrada dos insumos, portanto os valores
dos créditos estão claramente definidos na documentação fiscal dos envolvidos, adquirentes e
vendedores.
Em contrapartida, a sistemática da não cumulatividade da Contribuição ao
PIS/Pasep criou créditos, por intermédio de legislação ordinária, que tem alíquotas variáveis,
assumindo diversos critérios, que, ao final se relacionam com a receita auferida e não com o
processo produtivo em si, o que trouxe a discussão de que os créditos estariam vinculados ao
processo de obtenção da receita, seja ela de produção, comercialização ou prestação de serviços,
trazendo uma nova característica desta sistemática, a sua atipicidade, pois os créditos ou valor
Fl. 419
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3301-009.553 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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dos tributos sobre os quais se calculariam os créditos, não estariam destacados nas Notas Fiscais
de aquisição de insumos, o que dificultaria a sua determinação.
Portanto, haveria que se estabelecer um critério para a conceituação de insumo,
nesta sistemática atípica da não cumulatividade das contribuições sociais.
Há algum tempo vem o CARF pendendo para a idéia de que o conceito de
insumo, para efeitos os Inciso II do artigo 3o da lei no 10.637/2002, deve ser interpretado com um
critério próprio: o da essencialidade, ou seja, para a definição de insumo busca-se a relação
existente entre o bem ou serviço, utilizado como insumo, e a atividade realizada pelo seu
adquirente.
Desta forma, para que se verifique se determinado bem ou serviço adquirido ou
prestado possa ser caracterizado como insumo para fins de geração de crédito de PIS/Pasep,
devem ser levados em consideração os seguintes aspectos :
- pertinência ao processo produtivo, ou seja, a aquisição do bem ou serviço para
ser utilizado especificamente na produção do bem ou prestação do serviço ou, para torná-lo
viável.
- essencialidade ao processo produtivo, ou seja, a produção do bem ou a prestação
do serviço depende diretamente de tal aquisição, pois, sem ela, o bem não seria produzido ou o
serviço não seria prestado.
- possibilidade de emprego indireto no processo de produção, ou seja, não é
necessário que o insumo seja consumido em contato direto com o bem produzido ou seu
processo produtivo.
Por conclusão, para que determinado bem ou prestação de serviço seja definido
como insumo gerador de crédito de PIS/Pasep, é indispensável a característica de essencialidade
ao processo produtivo ou prestação de serviço, para obtenção da receita da atividade econômica
do adquirente, direta ou indiretamente, sendo indispensável a comprovação de tal essencialidade
em relação á obtenção da respectiva receita.
Pondo um fim á controvérsia, o Superior Tribunal de Justiça assumiu a mesma
posição, refletida no voto do Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, no julgamento do Recurso
Especial no 1.221.170/PR, que se tornou emblemático para a doutrina e a jurisprudência, ao
definir insumo, na sistemática de não cumulatividade das contribuições sociais, sintetizando o
conceito na ementa, assim redigida :
TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS.
DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS
247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E
DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO.
DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA
CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO,
PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973
(ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
Fl. 420
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3301-009.553 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o
comando contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que
contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade
ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao
PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b)
o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.
Neste contexto histórico, a Secretaria da Receita Federal, vinculada a tal decisão
por força do disposto no artigo 19 da lei no 10.522/2002 e na Portaria Conjunta
PGFN/RFB no 1/2014, expediu o Parecer Normativo COSIT/RFB no 05/2018,
tendo como objetivo analisar as principais repercussões decorrentes da
definição de insumos adotada pelo STJ, e alinhar suas ações á nova realidade
desenhada por tal decisão.
Interessante destacar alguns trechos do citado Parecer :
9. Do voto do ilustre Relator, Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, mostram-se
relevantes para este Parecer Normativo os seguintes excertos:
“39. Em resumo, Senhores Ministros, a adequada compreensão de insumo, para
efeito do creditamento relativo às contribuições usualmente denominadas
PIS/COFINS, deve compreender todas as despesas diretas e indiretas do
contribuinte, abrangendo, portanto, as que se referem à totalidade dos insumos,
não sendo possível, no nível da produção, separar o que é essencial (por ser
físico, por exemplo), do que seria acidental, em termos de produto final.
40. Talvez acidentais sejam apenas certas circunstâncias do modo de ser dos
seres, tais como a sua cor, o tamanho, a quantidade ou o peso das coisas, mas a
essencialidade, quando se trata de produtos, possivelmente será tudo o que
participa da sua formação; deste modo, penso, respeitosamente, mas com segura
convicção, que a definição restritiva proposta pelas Instruções Normativas
247/2002 e 404/2004, da SRF, efetivamente não se concilia e mesmo afronta e
Fl. 421
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3301-009.553 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.905147/2010-08

desrespeita o comando contido no art. 3o, II, da Lei 10.637/2002 e da Lei
10.833/2003, que explicita rol exemplificativo, a meu modesto sentir'.
41. Todavia, após as ponderações sempre judiciosas da eminente Ministra
REGINA HELENA COSTA, acompanho as suas razões, as quais passo a
expor:(...)” (fls 24 a 26 do inteiro teor do acórdão)
.........................................
10. Por sua vez, do voto da Ministra Regina Helena Costa, que apresentou a tese
acordada pela maioria dos Ministros ao final do julgamento, cumpre transcrever
os seguintes trechos:
“Conforme já tive oportunidade de assinalar, ao comentar o regime da não-
cumulatividade no que tange aos impostos, a não-cumulatividade representa
autêntica aplicação do princípio constitucional da capacidade contributiva (...)
Em sendo assim, exsurge com clareza que, para a devida eficácia do sistema de
não-cumulatividade, é fundamental a definição do conceito de insumo (...)
(...)
Nesse cenário, penso seja possível extrair das leis disciplinadoras dessas
contribuições o conceito de insumo segundo os critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a importância de determinado item -
bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte (...)
Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com o
item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço,
constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do
próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja
pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na
fabricação de fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria),
seja por imposição legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI),
distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos
termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do
serviço.
Desse modo, sob essa perspectiva, o critério da relevância revela-se mais
abrangente do que o da pertinência.” (fls 75, e 79 a 81 da íntegra do acórdão)
............................
11. De outra feita, do voto original proferido pelo Ministro Mauro Campbell, é
interessante apresentar os seguintes excertos:
“Ressalta-se, ainda, que a não-cumulatividade do Pis e da Cofins não tem por
objetivo eliminar o ônus destas contribuições apenas no processo fabril, visto
que a incidência destas exações não se limita às pessoas jurídicas industriais,
Fl. 422
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3301-009.553 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.905147/2010-08

mas a todas as pessoas jurídicas que aufiram receitas, inclusive prestadoras de
serviços (...), o que dá maior extensão ao contexto normativo desta contribuição
do que aquele atribuído ao IPI. Não se trata, portanto, de desonerar a cadeia
produtiva, mas sim o processo produtivo de um determinado produtor ou a
atividade-fim de determinado prestador de serviço.
(...)
Sendo assim, o que se extrai de nuclear da definição de "insumos" (...) é que: 1o
- O bem ou serviço tenha sido adquirido para ser utilizado na prestação do
serviço ou na produção, ou para viabilizá-los (pertinência ao processo
produtivo); 2o - A produção ou prestação do serviço dependa daquela aquisição
(essencialidade ao processo produtivo); e 3o - Não se faz necessário o consumo
do bem ou a prestação do serviço em contato direto com o produto
(possibilidade de emprego indireto no processo produtivo).
Ora, se a prestação do serviço ou produção depende da própria aquisição do
bem ou serviço e do seu emprego, direta ou indiretamente, na prestação do
serviço ou na produção, surge daí o conceito de essencialidade do bem ou
serviço para fins de receber a qualificação legal de insumo. Veja-se, não se trata
da essencialidade em relação exclusiva ao produto e sua composição, mas
essencialidade em relação ao próprio processo produtivo. Os combustíveis
utilizados na maquinaria não são essenciais à composição do produto, mas são
essenciais ao processo produtivo, pois sem eles as máquinas param. Do mesmo
modo, a manutenção da maquinaria pertencente à linha de produção.
Outrossim, não basta, que o bem ou serviço tenha alguma utilidade no processo
produtivo ou na prestação de serviço: é preciso que ele seja essencial. É preciso
que a sua subtração importe na impossibilidade mesma da prestação do serviço
ou da produção, isto é, obste a atividade da empresa, ou implique em
substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultante.
(...)
Em resumo, é de se definir como insumos, para efeitos do art. 3°, II, da Lei n.
10.637/2002, e art. 3°, II, da Lei n. 10.833/2003, todos aqueles bens e serviços
pertinentes ao, ou que viabilizam o processo produtivo e a prestação de
serviços, que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja
subtração importa na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da
produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou implica em
substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes.” (fls 50,
59, 61 e 62 do inteiro teor do acórdão)
...........................................
12. Já do segundo aditamento ao voto lançado pelo Ministro Mauro Campbell,
insta transcrever os seguintes trechos:
“Contudo, após ouvir atentamente ao voto da Min. Regina Helena, sensibilizei-
me com a tese de que a essencialidade e a pertinência ao processo produtivo não
abarcariam as situações em que há imposição legal para a aquisição dos
insumos (v.g., aquisição de equipamentos de proteção individual - EPI). Nesse
sentido, considero que deve aqui ser adicionado o critério da relevância
para abarcar tais situações, isto porque se a empresa não adquirir
determinados insumos, incidirá em infração à lei. Desse modo, incorporo ao
Fl. 423
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3301-009.553 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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meu as observações feitas no voto da Min. Regina Helena especificamente
quanto ao ponto, realinhando o meu voto ao por ela proposto.
Observo que isso em nada infirma o meu raciocínio de aplicação do "teste de
subtração", até porque o descumprimento de uma obrigação legal obsta a
própria atividade da empresa como ela deveria ser regularmente exercida.
Registro que o "teste de subtração" é a própria objetivação segura da tese
aplicável a revelar a imprescindibilidade e a importância de determinado
item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.” (fls 141 a 143 da íntegra do acórdão)
.............................................................................
13. De outra banda, do voto da Ministra Assusete Magalhães, interessam
particularmente os seguintes excertos:
“É esclarecedor o voto da Ministra REGINA HELENA COSTA, no sentido de
que o critério da relevância revela-se mais abrangente e apropriado do que o da
pertinência, pois a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do
próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja
pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na
fabricação de fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria),
seja por imposição legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI),
distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos
termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do
serviço.(...)
Sendo esta a primeira oportunidade em que examino a matéria, convenci-me -
pedindo vênia aos que pensam em contrário - da posição intermediária sobre o
assunto, adotada pelos Ministros REGINA HELENA COSTA e MAURO
CAMPBELL MARQUES, tendo o último e o Ministro NAPOLEÃO NUNES
MAIA FILHO realinhado seus votos, para ajustar-se ao da Ministra REGINA
HELENA COSTA.” (fls 137, 139 e 140 da íntegra do acórdão)
......................................................
19. Prosseguindo, verifica-se que a tese acordada pela maioria dos Ministros foi
aquela apresentada inicialmente pela Ministra Regina Helena Costa, segundo a
qual o conceito de insumos na legislação das contribuições deve ser identificado
“segundo os critérios da essencialidade ou relevância”, explanados da seguinte
maneira por ela própria (conforme transcrito acima):
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora
não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço,
integre o processo de produção, seja”:
Fl. 424
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3301-009.553 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
20. Portanto, a tese acordada afirma que são insumos bens e serviços que
compõem o processo de produção de bem destinado à venda ou de prestação de
serviço a terceiros, tanto os que são essenciais a tais atividades (elementos
estruturais e inseparáveis do processo) quanto os que, mesmo não sendo
essenciais, integram o processo por singularidades da cadeia ou por imposição
legal.
.....................................................................
25. Por outro lado, a interpretação da Primeira Seção do Superior Tribunal de
Justiça acerca do conceito de insumos na legislação das contribuições afasta
expressamente e por completo qualquer necessidade de contato físico, desgaste
ou alteração química do bem-insumo com o bem produzido para que se permita
o creditamento, como preconizavam a Instrução Normativa SRF no 247, de 21
de novembro de 2002, e a Instrução Normativa SRF no 404, de 12 de março de
2004, em algumas hipóteses.
No âmbito deste colegiado, aplica-se ao tema o disposto no § 2o do artigo 62 do
Regimento Interno do CARF – RICARF :
Artigo 62 - (......)
§ 2o As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal
Federal e pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na
sistemática dos arts. 543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036
a 1.041 da Lei No 13.105, de 2015 - Código de Processo Civil, deverão ser
reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do
CARF.
Assim, são insumos, para efeitos do inciso II do artigo 3o da lei no 10.637/2002,
todos os bens e serviços essenciais ao processo produtivo e á prestação de serviços para a
obtenção da receita objeto da atividade econômica do seu adquirente, podendo ser empregados
direta ou indiretamente no processo produtivo, e cuja subtração implica a impossibilidade de
realização do processo produtivo ou da prestação do serviço, comprometendo a qualidade da
própria atividade da pessoa jurídica
Desta forma, deve ser estabelecida a relação da essencialidade do insumo
(considerando-se a imprescindibilidade e a relevância/importância de determinado bem ou
serviço, dentro do processo produtivo, para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pela pessoa jurídica) com a atividade desenvolvida pela empresa, para que se
possa aferir se o dispêndio realizado pode ou não gerar créditos na sistemática da não
cumulatividade da Contribuição ao PIS/Pasep e da COFINS.
2. Despesas de Pedágio
Em relação ao pedágio, a Recorrente afirma que, apesar de ser beneficiada com a
disciplina da Lei n. 10.209/2001, a lei do Vale-Pedágio, ela pretende se creditar dos dispêndios
com pedágio nos casos em que não se vale do benefício.
Fl. 425
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Fl. 18 do Acórdão n.o 3301-009.553 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Explica que embora exista a previsão legal, e a obrigação de recolher o valor do
pedágio tenha sido transferida aos embarcadores ou equiparados, isto é, aos clientes da
recorrente, é, na realidade, a recorrente, em razão de suas relações negociais, quem, muitas
vezes, acaba recolhendo os valores. Afirma que seus clientes aceitam contratar o transporte
apenas sob a condição de que a recorrente pagará os gastos com o pedágio. Daí, para manter a
relação negocial e, automaticamente, o seu negócio, a recorrente vê-se obrigada a ceder e pagar o
pedágio. Somente razoável, nessas condições, que os custos envolvendo o pagamento de pedágio
representem crédito de PIS e COFINS. Assevera que o pagamento dos pedágios é essencial para
sua atividade, que é transporte, pois sem tal pagamento não poderá transitar por certas vias e
realizar o transporte.
Neste ponto, creio que a Recorrente tem razão, que os gastos com pedágio
suportados pela própria transportadora podem ser considerados insumos para a prestação do
serviço de transporte de cargas, permitindo a apuração do crédito. Nesse sentido os acórdãos:
3302-009.336 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária e 3301002.995 –
3a Câmara / 1a Turma Ordinária . Este ainda do ano de 2016, desta turma.
3. Arrendamento mercantil
Em relação a este item, houve denegação porque as despesas com
contraprestação de arrendamento mercantil relativamente ao contrato de n. 226368-00, não
suportavam o crédito, pois não haveria como fazer a relação ‘documentos x planilha de cálculo’,
inexistindo o mínimo de sustentação que pudesse se entender o exposto na memória de cálculo.
A Recorrente discorda dessa conclusão, mas não fundamenta nem explica seu
direito. Apenas infirma a conclusão fiscal porque entende, no sentido contrário, que “os
documentos constantes no processo administrativo são mais que suficientes para demonstrar a
correção da apuração do crédito” porque foi apresentando o documento de arrendamento
mercantil. Solicita que, se for insuficiente, sejam realizadas diligências.
Cumpre observar que é ônus da Recorrente comprovar seu crédito, o que ela não
logrou no presente item, de forma que se entende que não lhe assiste razão.
4. Despesa de depreciação dos bens do ativo imobilizado
A insurgência da Recorrente está fundada na violação dos artigos 3o,inico IV,
parágrafo 1o, inciso III, da Lei no. 10.637/2002, e 3o, inciso IV, parágrafo 1o, inicos III, da Lei
no. 10.833/2003.
No caso, com base no artigo 31 da Lei no. 10.833/2003, a autoridade fiscal glosou
as despesas de depreciação dos bens do ativo imobilizado adquiridos até 30 de abril de 2004.
Defende a Recorrente que o art. 31 da Lei n. 10.865/2004, ao limitar
temporalmente o direito ao desconto de créditos de PIS e COFINS sobre os encargos de
depreciação de bens adquiridos para o ativo imobilizado, interfere na não-cumulatividade das
exações e contrapõe-se diretamente à garantia constitucional do direito adquirido, insculpida no
inciso XXXVI, do art. 5o, segundo a qual “a lei não prejudicará o direito adquirido, o ato jurídico
perfeito e a coisa julgada”.
Fl. 426
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Fl. 19 do Acórdão n.o 3301-009.553 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.905147/2010-08

Essa matéria foi ao Supremo Tribunal Federal, com efeito de repercussão geral
sob o seguinte tema:
244 - Limitação temporal para o aproveitamento de créditos de PIS E COFINS.
Em 19 de outubro de 2020, foi publicada a decisão do STF, favorável ao pleito da
Recorrente. No entanto, esta decisão ainda não é definitiva, pois foi embargada pela
Procuradoria da Fazenda Nacional, conforme se verifica no sítio do Supremo Tribunal Federal
(http://www.stf.jus.br/portal/jurisprudenciaRepercussao/verAndamentoProcesso.asp?incidente=2
672735&numeroProcesso=599316&classeProcesso=RE&numeroTema=244,
consultado
em
25/01/2021).
Sendo assim, este CARF não pode tratar de inconstitucionalidade de lei, nos
termos do Súmula CARF no. 2:
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
Portanto, proponho negar provimento ao Recurso Voluntário neste ponto.
CONCLUSÃO
Diante do exposto, voto por dar parcial provimento ao recurso voluntário, para
reconhecer os créditos relativos aos pedágios suportados pela Recorrente na sua atividade de
transporte.
(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira

Voto Vencedor
Conselheiro Ari Vendramini – Redator Designado
Com a devida vênia da Ilustre Relatora, e o seu excelente voto, fui designado para redigir o voto
da maioria do colegiado, que discordou apenas no ponto referente ao aproveitamento de créditos
referentes á depreciação.

Como bem dito pela I. Relatora :
4. Despesa de depreciação dos bens do ativo imobilizado
A insurgência da Recorrente está fundada na violação dos artigos 3o,inico IV,
parágrafo 1o, inciso III, da Lei no. 10.637/2002, e 3o, inciso IV, parágrafo 1o,
inicos III, da Lei no. 10.833/2003.
Fl. 427
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 20 do Acórdão n.o 3301-009.553 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.905147/2010-08

No caso, com base no artigo 31 da Lei no. 10.833/2003, a autoridade fiscal
glosou as despesas de depreciação dos bens do ativo imobilizado adquiridos
até 30 de abril de 2004.
Defende a Recorrente que o art. 31 da Lei n. 10.865/2004, ao limitar
temporalmente o direito ao desconto de créditos de PIS e COFINS sobre os
encargos de depreciação de bens adquiridos para o ativo imobilizado,
interfere na não-cumulatividade das exações e contrapõe-se diretamente à
garantia constitucional do direito adquirido, insculpida no inciso XXXVI, do
art. 5o, segundo a qual “a lei não prejudicará o direito adquirido, o ato
jurídico perfeito e a coisa julgada”.
Essa matéria foi ao Supremo Tribunal Federal, com efeito de repercussão
geral sob o seguinte tema:
244 - Limitação temporal para o aproveitamento de créditos de PIS E
COFINS.
Em 19 de outubro de 2020, foi publicada a decisão do STF, favorável ao
pleito da Recorrente. No entanto, esta decisão ainda não é definitiva, pois foi
embargada pela Procuradoria da Fazenda Nacional, conforme se verifica no
sítio
do
Supremo
Tribunal
Federal
(http://www.stf.jus.br/portal/jurisprudenciaRepercussao/verAndamentoProce
sso.asp?incidente=2672735&numeroProcesso=599316&classeProcesso=RE
&numeroTema=244, consultado em 25/01/2021).
Sendo assim, este CARF não pode tratar de inconstitucionalidade de lei, nos
termos do Súmula CARF no. 2:
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade
de lei tributária.

Entretanto, temos o entendimento que a decisão exarada pelo STF, no RE
599.316/SC, Relator Ministro Marco Aurélio, sob o sistema de repercussão geral, definindo o
tema no 244 (limitação temporal para o aproveitamento de créditos de PIS e COFINS), assim
sendo redigida a ementa :
PIS- COFINS – ATIVO IMOBILIZADO – CREDITAMENTO –
LIMITAÇÃO – LEI No 10.865/2004. Surge inconstitucional, por ofensa aos
princípios da não cumulatividade e da isonomia, o artigo 31, cabeça, da Lei
no 10.865/2004, no que vedou o creditamento do PIS e da COFINS,
relativamente ao ativo imobilizado, adquirido até abril de 2004.

Também é certo que a D. PGFN apresentou Embargos de Declaração, os quais
foram recebidos sem efeitos suspensivos, o que torna a decisão de aplicação imediata.

Assim, sendo de aplicação imediata a decisão do STF, deve ser provido
parcialmente o Recurso Voluntário, para que sejam reconhecidos os créditos relativos a
depreciação dos bens do ativo imobilizado até 2004..

É o meu voto.
Fl. 428
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 21 do Acórdão n.o 3301-009.553 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.905147/2010-08

(documento assinado digitalmente)
Ari Vendramini

Fl. 429
DF CARF MF
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