Tribunal: CARF
Processo: 10660.721559/2012-07
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JORGE LIMA ABUD
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-11-24
Data de publicação: 2021-12-17

Ementa:
ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
PER/DCOMP. DIREITO CREDITÓRIO. LIQUIDEZ E CERTEZA.
Os valores recolhidos a maior ou indevidamente somente são passíveis de (restituição/compensação caso os indébitos reúnam as características de liquidez e certeza.
PER/DCOMP. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA.
O ônus da prova cabe a quem dela se aproveita. Em se tratando de pedido de compensação, o contribuinte possui o ônus de prova do seu direito aos créditos pleiteados.
PER/DCOMP. DIREITO CREDITÓRIO. QUALIDADE DA PROVA.
A finalidade da prova é a formação da convicção do julgador quanto à existência dos fatos. É relevante que os fatos estejam provados a fim de que o julgador possa estar convencido da sua ocorrência.

Inteiro teor:
S3-C 3T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10660.721559/2012-07
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3302-012.476 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
24 de novembro de 2021
Recorrente
SAGRADOS CORACOES INDUSTRIA E COMERCIO DE ALIMENTOS
LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
PER/DCOMP. DIREITO CREDITÓRIO. LIQUIDEZ E CERTEZA.
Os valores recolhidos a maior ou indevidamente somente são passíveis de
(restituição/compensação caso os indébitos reúnam as características de
liquidez e certeza.
PER/DCOMP. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA.
O ônus da prova cabe a quem dela se aproveita. Em se tratando de pedido de
compensação, o contribuinte possui o ônus de prova do seu direito aos créditos
pleiteados.
PER/DCOMP. DIREITO CREDITÓRIO. QUALIDADE DA PROVA.
A finalidade da prova é a formação da convicção do julgador quanto à
existência dos fatos. É relevante que os fatos estejam provados a fim de que o
julgador possa estar convencido da sua ocorrência.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso, nos termos do voto do relator.
(assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho - Presidente

(assinado digitalmente)
Jorge Lima Abud - Relator
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Vinicius Guimaraes,
Walker Araujo, Jorge Lima Abud, Jose Renato Pereira de Deus, Larissa Nunes Girard, Raphael
Madeira Abad, Denise Madalena Green, Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente).
Relatório
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10660.721559/2012-07
Fl. 137
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3302-012.476 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10660.721559/2012-07

.

Aproveita-se o Relatório do Acórdão de Manifestação de Inconformidade.
Trata o presente processo de análise do direito creditório do Pedido de Ressarcimento
constante do PER/DCOMP 17492.50209.260107.1.1.09-8824, no valor de R$
38.089,75, referente ao crédito do Contribuição para o Financiamento da Seguridade
Social - Cofins Não-Cumulativa - Exportação do 4° Trimestre do ano-calendário 2006.
Analisadas as informações relacionadas ao citado pleito, foi emitido Despacho
Decisório Eletrônico, em 17/02/2012, deferindo o direito creditório pleiteado em sua
totalidade, não sendo, contudo, suficiente para compensar integralmente os débitos
informados pelo sujeito passivo, motivo pelo qual homologada a compensação
declarada
no(s)
PER/DCOMP
09167.41897.260107.1.3.09-0087,

25032.17755.311007.1.3.09-0844,
38068.27557.310108.1.3.09-0552;
não homologada a
compensação
declarada no(s)
PER/DCOMP 26003.72757.281206.1.3.09-0623, 13360.89552.301106.1.3.09-9701,
38394.06734.281206.1.3.09-9285;
e
indeferido
o
pedido
de
restituição/ressarcimento
apresentado no PER/DCOMP 17492.50209.260107.1.1.09-8824.
A contribuinte foi cientificada do DDE, via Aviso de Recebimento (AR) em
17/01/2012, conforme extrato de fls. 67. Inconformada, apresentou em 17/02/2012,
manifestação de inconformidade (fls. 2/6) com razões e fundamentos legais a seguir:
Observa que o Despacho Decisório Eletrônico-DDE em litígio não homologou a
compensação dos débitos relacionados nas PER/DCOMP acima citadas, apurando-se
saldo devedor original de R$ 40.761,70, mais acréscimos moratórios, para pagamento
em 29/02/2012.
Esclarece que a insuficiência de crédito para compensação dos débitos informados nas
PER/DCOMP em questão decorreu de erro de preenchimento da PER/DCOMP com
demonstrativo de crédito (COFINS não-cumulativo de exportação do 4 Trimestre de
2006), n° 17492.50209.260107.1.1.09-8824
Assim sendo, solicita a retificação de ofício do quadro “Detalhamento de Crédito da
referida PER/DCOMP" (página 03), para inclusão dos valores relativos a outubro e
novembro que não foram declarados, conforme abaixo:
Ressalta que tais valores estão regularmente declarados nas demais declarações
apresentadas (DCTF, DACON), e foram utilizados da seguinte forma:
(1) PER/DCOMP que utilizaram o crédito referente a outubro/2006:
•
13360.89552.301106.1.3.09-9701 e 26003.72757.281206.1.3.09-0623
apresentadas respectivamente em 30/11/2006 e 28/12/2006, através das quais procedeu-
se à compensação dos valores atualizados dos juros e multas relativos ao IRPJ e CSLL
de diversos períodos de apuração anteriores, que deixaram de ser considerados nas
Fl. 138
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3302-012.476 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10660.721559/2012-07

PER/DCOMP onde o valor do principal desses tributos foi compensado fora do prazo
de vencimento legal, totalizando R$ 45.516,12.
(2) PER/DCOMP que utilizou o crédito referente a novembro de 2006:
• 38394.06734.281206.1.3.09-9285, apresentada em 28/12/2006, através da qual foi
feita a compensação da CSLL com período de apuração em outubro de 2006 e
vencimento em 30/11/2006, com o valor de R$ 11.709,05 (principal), observando-se
que os juros e multa devidos (R$ 1.351,11) foram quitados na PER/DCOMP
26003.72757.281206.1.3.090623, citada acima.
Assim sendo, muito embora tenham ocorrido erros de preenchimento das PER/DCOMP
apresentadas, é indevida a exigência que se faz no DDE objeto da presente
Manifestação de Inconformidade.
Diante de todo o exposto, requer seja acolhida a presente manifestação de
inconformidade e cancelada a cobrança dos débitos que constam no presente processo.

Em 27 de junho de 2019, através do Acórdão n° 03-85.791 a 4a Turma da
Delegacia Regional de Julgamento em Brasília/DF, julgar PROCEDENTE EM PARTE a
manifestação de inconformidade.
A empresa foi intimada do Acórdão de Impugnação, por via eletrônica, em 10
de setembro de 2019, às e-folhas 129.
A empresa ingressou com Recurso Voluntário, em 10 de outubro de 2019, às e-
folhas 131, de folhas 133 à 135.
Foi alegado:
O indeferimento do pedido de ressarcimento resultou de erro de preenchimento
da PER/DCOMP com demonstrativo de crédito (COFINS não cumulativo de exportação do 4o
trimestre de 2006) que recebeu o número 17492.50209.260107.1.1.09-8824.
Assim sendo, a recorrente vem reiterar a solicitação de que seja retificado o
quadro “Detalhamento de Crédito” (página 03) da referida PER/DCOMP, para inclusão dos
valores relativos a outubro e novembro que, por um claro lapso não foram incluídos.
Os valores cuja inclusão é solicitada estão regularmente declarados nas demais
declarações apresentadas (DCTF, DACON), obviamente disponíveis para análise dos Egrégios
Julgadores.
A recorrente entende que as demais declarações apresentadas para o mesmo
período constituem prova suficiente e necessária do erro de preenchimento cometido pela
recorrente, permitindo sua correção de ofício.
Por outro lado, por tratar-se de contribuição submetida ao regime não
cumulativo, mostra-se descabida a exigência de comprovação trazida pelo acórdão recorrido,
porque demandaria anexação ao processo de uma quantidade enorme de notas fiscais necessárias
à comprovação de todos os créditos e débitos utilizados na apuração dos valores que constam do
quadro acima.
É o relatório.

Voto
Fl. 139
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3302-012.476 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10660.721559/2012-07

Conselheiro Jorge Lima Abud
Da admissibilidade.
Por conter matéria desta E. Turma da 3a Seção do Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais e presentes os requisitos de admissibilidade, conheço do Recurso Voluntário
interposto pelo contribuinte.
A empresa foi intimada do Acórdão de Impugnação, por via eletrônica, em 10
de setembro de 2019, às e-folhas 129.
A empresa ingressou com Recurso Voluntário, em 10 de outubro de 2019, às e-
folhas 131.
O Recurso Voluntário é tempestivo.
Da Controvérsia.
 O deferimento do PER/DCOMP n° 17492.50209.260107.1.1.09-8824.
Passa-se à análise.
Trata o presente processo de análise do direito creditório do Pedido de
Ressarcimento constante do PER/DCOMP 17492.50209.260107.1.1.09-8824, no valor de R$
38.089,75, referente ao crédito do Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social -
Cofins Não-Cumulativa - Exportação do 4° Trimestre do ano-calendário 2006.
A Recorrente alega que a insuficiência de crédito para compensação dos
débitos informados nas PER/DCOMP em questão resultou de erro de preenchimento da
PER/DCOMP com demonstrativo de crédito (COFINS não cumulativo de exportação do 4o
trimestre de 2006) que recebeu o número 17492.50209.260107.1.1.09-8824.
O Acórdão de Manifestação de Inconformidade trata assim o assunto, folhas
05 e 06 daquele documento:
Dessa forma, na hipótese de ter ocorrido erro de preenchimento de RESS/PER/DCOMP
esta circunstância deveria ter sido documentalmente provada pela interessada por
ocasião da apresentação da manifestação de inconformidade.
Não obstante o indeferimento do crédito, verifica-se que as DCOMP n°
26003.72757.281206.1.3.09-0623,
13360.89552.301106.1.3.09-9701,
38394.06734.281206.1.3.09-9285 foram transmitidas em 28/12/2006, e o Despacho
Decisório, alvo da manifestação de inconformidade, foi cientificado ao sujeito passivo,
por via postal, em em 17/01/2012, conforme extrato de fls. 67.
Portanto, quando a interessada tomou ciência do Despacho Decisório que lhe foi
desfavorável, havia transcorrido o prazo de homologação de cinco anos fixado pelo art.
74, § 5°, da Lei n°. 9.430, de 1996, conforme transcrito a seguir:
Art. 74 (...)
,f 5o O prazo para homologação da compensação declarada pelo sujeito
passivo será de 5 (cinco) anos, contado da data da entrega da declaração de
compensação. (Redação dada pela Lei n° 10.833, de 2003)
Assim, é de se reconhecer a homologação tácita das compensações pelo decurso de
prazo de 5 (cinco) anos da data de protocolo das referidas Declarações de
Compensação, apreciada pelo órgão competente em em 01/02/2012, e devidamente
cientificado à requerente em em 17/01/2012 (fl. 67) e, por decorrência, confirmar a
extinção do(s) débito(s) nela declarado(s).
Fl. 140
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3302-012.476 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10660.721559/2012-07

Diante do exposto e tudo mais que consta dos autos, VOTO para acatar a preliminar de
tempestividade e, no mérito, julgar pela procedência parcial da manifestação de
inconformidade, para:
- declarar, de ofício, a homologação tácita da compensação pleiteada nas DCOMP n°
26003.72757.281206.1.3.09-0623,
13360.89552.301106.1.3.09-9701,
38394.06734.281206.1.3.09-9285, por decurso do prazo legal;
-
indeferir
o
pedido
de
ressarcimento
apresentado
no
PER/DCOMP
17492.50209.260107.1.1.09-8824.
Frisa-se que a procedência parcial do VOTO ocorreu dada a homologação
tácita da compensação pleiteada nas DCOMP, enquanto que o indeferimento o pedido de
ressarcimento apresentado ocorreu por absoluta ausência de documentação probatória.
Não foram apresentados documentos no Recurso Voluntário consoante
afirmado pelo próprio Recorrente, que pretende ver reconhecido seu pleito através de uma
planilha.
- A demonstração da certeza e liquidez do crédito tributário
A comprovação da existência de direito creditório líquido e certo é inerente à
certificação da legítima e correta compensação, conforme se depreende do art. 170 da Lei no
5.172, de 26 de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional – CTN):
Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja
estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a
compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou
vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda pública.
O CTN remete à lei ordinária e, nos casos em que ela atribuir à autoridade
administrativa, a função de estabelecer condições para que as compensações possam vir a ser
realizadas.
Neste sentido, a regra replicada no inciso VII, §3° do art. 74 da Lei 9.430/1996:
Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em
julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita
Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na
compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições
administrados por aquele Órgão.
(...)
§ 3o Além das hipóteses previstas nas leis específicas de cada tributo ou
contribuição, não poderão ser objeto de compensação mediante entrega, pela sujeito
passivo, da declaração referida no § 1o:
(...)
VII - o crédito objeto de pedido de restituição ou ressarcimento e o crédito informado
em declaração de compensação cuja confirmação de liquidez e certeza esteja sob
procedimento fiscal;
(Grifo e negrito nossos)
De clareza cristalina a regra para compensação de créditos tributários por
apresentação de Decaração de Compensação (DCOMP): demonstração da certeza e liquidez.
Nesta toada, a demonstração da certeza e liquidez do crédito tributário que se
almeja compensar é condição sine qua non para que a Autoridade Fiscal possa apurar a
existência do crédito, sua extensão e, por óbvio, a certeza e liquidez que o torna exigível.
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3302-012.476 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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Ausentes os elementos probatórios que evidenciem o direito pleiteado pela
Recorrente, não há outro caminho que não seja seu não reconhecimento.
- Do Ônus da Prova.
Coloque-se, inicialmente, que no que se refere à repartição do ônus da prova
nas questões litigiosas, a legislação processual administrativo-tributária inclui disposições que,
em regra, reproduzem aquele que é, por assim dizer, o princípio fundamental do direito
probatório, qual seja o de que quem acusa e/ou alega deve provar.
A regra maior que rege a distribuição do ônus da prova encontra amparo no art.
373 do Código de Processo Civil, in verbis:
Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito
do autor.
§ 1° Nos casos previstos em lei ou diante de peculiaridades da causa relacionadas à
impossibilidade ou à excessiva dificuldade de cumprir o encargo nos termos do caput
ou à maior facilidade de obtenção da prova do fato contrário, poderá o juiz atribuir o
ônus da prova de modo diverso, desde que o faça por decisão fundamentada, caso
em que deverá dar à parte a oportunidade de se desincumbir do ônus que lhe foi
atribuído.
§ 2° A decisão prevista no § 1o deste artigo não pode gerar situação em que a
desincumbência do encargo pela parte seja impossível ou excessivamente difícil.
§ 3° A distribuição diversa do ônus da prova também pode ocorrer por convenção das
partes, salvo quando:
I. - recair sobre direito indisponível da parte;
II. - tornar excessivamente difícil a uma parte o exercício do direito.
§ 4° A convenção de que trata o § 3° pode ser celebrada antes ou durante o
processo.
O dispositivo transcrito é a tradução do princípio de que o ônus da prova cabe a
quem dela se aproveita. E esta formulação também foi, com as devidas adaptações, trazida para o
processo administrativo fiscal, vez que a obrigação de provar está expressamente atribuída à
Autoridade Fiscal quando realiza o lançamento tributário, para o sujeito passivo, quando formula
pedido de repetição de indébito/ressarcimento.
Pertinente destacar a lição do professor Hugo de Brito Machado, a respeito da
divisão do ônus da prova:
No processo tributário fiscal para apuração e exigência do crédito tributário, ou
procedimento administrativo de lançamento tributário, autor é o Fisco. A ele, portanto,
incumbe o ônus de provar a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária que serve
de suporte à exigência do crédito que está a constituir. Na linguagem do Código de
Processo Civil, ao autor incumbe o ônus do fato constitutivo de seu direito (Código de
Processo Civil, art.333, I). Se o contribuinte, ao impugnar a exigência, em vez de negar
o fato gerador do tributo, alega ser imune, ou isento, ou haver sido, no todo ou em parte,
desconstituída a situação de fato geradora da obrigação tributária, ou ainda, já haver
pago o tributo, é seu ônus de provar o que alegou. A imunidade, como isenção,
impedem o nascimento da obrigação tributária. São, na linguagem do Código de
Processo Civil, fatos impeditivos do direito do Fisco. A desconstituição, parcial ou
total, do fato gerador do tributo, é fato modificativo ou extintivo, e o pagamento é
fato extintivo do direito do Fisco. Deve ser comprovado, portanto, pelo
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3302-012.476 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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contribuinte, que assume no processo administrativo de determinação e exigência
do tributo posição equivalente a do réu no processo civil”. (original não destacado)1
Sobre ônus da prova em compensação de créditos transcrevo entendimento da
3a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), em decisão consubstanciada no
acórdão de n° 9303-005.226, a qual me curvo para adotá-la neste voto:
...o ônus de comprovar a certeza e liquidez do crédito pretendido compensar é do
contribuinte. O papel do julgador é, verificando estar minimamente comprovado nos
autos o pleito do Sujeito Passivo, solicitar documentos complementares que possam
formar a sua convicção, mas isso, repita-se, de forma subsidiária à atividade probatória
já desempenhada pelo contribuinte. Não pode o julgador administrativo atuar na
produção de provas no processo, quando o interessado, no caso, a Contribuinte não
demonstra sequer indícios de prova documental, mas somente alegações.
- Do reconhecimento do direito creditório pleiteado condicionado à
apresentação de documentos comprobatórios.
A
intimação
fiscal
para
esclarecimentos,
nas
hipóteses
de
restituição/compensação, trata, em verdade, de faculdade atribuída à autoridade administrativa
competente para decidir sobre o crédito utilizado, dado que, conforme já fartamente esclarecido,
a prova do indébito tributário resta a cargo do sujeito passivo. Nesse sentido dispõe,
expressamente, a legislação de regência
vigente a partir da implementação da
restituição/compensação por meio de declaração:
Instrução Normativa SRF n°210, de 30 de setembro de 2002:
“Art. 4o A autoridade competente para decidir sobre a restituição poderá determinar a
realização de diligência fiscal nos estabelecimentos do sujeito passivo, a fim de que seja
verificada, mediante exame de sua escrituração contábil e.fiscal, a exatidão das
informações prestadas. ”
Instrução Normativa SRF n° 460, de 18 de outubro de 2004:
“Art. 4° A autoridade da SRF competente para decidir sobre a restituição poderá
condicionar o reconhecimento do direito creditório à apresentação de documentos
comprobatórios do referido direito, bem como determinar a realização de diligência
fiscal nos estabelecimentos do sujeito passivo a fim de que seja verificada, mediante
exame de sua escrituração contábil e fiscal, a exatidão das informações prestadas. ”
Instrução Normativa SRF N° 600, de 28 de dezembro de 2005:
“Art. 4° A autoridade da SRF competente para decidir sobre a restituição poderá
condicionar o reconhecimento do direito creditório à apresentação de documentos
comprobatórios do referido direito, bem como determinar a realização de diligência
fiscal nos estabelecimentos do sujeito passivo a fim de que seja verificada, mediante
exame de sua escrituração contábil e fiscal, a exatidão das informações prestadas.”
Instrução Normativa RFB n°900, de 30 de dezembro de 2008:
“Art. 65. A autoridade da RFB competente para decidir sobre a restituição, o
ressarcimento, o reembolso e a compensação poderá condicionar o reconhecimento do
direito creditório à apresentação de documentos comprobatórios do referido direito,
inclusive arquivos magnéticos, bem como determinar a realização de diligência fiscal
nos estabelecimentos do sujeito passivo a fim de que seja verificada, mediante exame de
sua escrituração contábil e.fiscal, a exatidão das informações prestadas. ”
Instrução Normativa RFB n° 1.300, de 20 de novembro de 2012:
“Art. 76. A autoridade da RFB competente para decidir sobre a restituição, o
ressarcimento, o reembolso e a compensação poderá condicionar o reconhecimento do

1 Mandado de Segurança em Matéria Tributária, 3. ed., São Paulo: Dialética, 1998, p.252.
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3302-012.476 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10660.721559/2012-07

direito creditório à apresentação de documentos comprobatórios do referido direito,
inclusive arquivos magnéticos, bem como determinar a realização de diligência fiscal
nos estabelecimentos do sujeito passivo a fim de que seja verificada, mediante exame de
sua escrituração contábil e fiscal, a exatidão das informações prestadas.”
Instrução Normativa RFB n° 1.717, de 17 de julho de 2017:
Art. 161. O Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil competente para decidir sobre a
restituição, o ressarcimento, o reembolso e a compensação poderá condicionar o
reconhecimento do direito creditório:
- à apresentação de documentos comprobatórios do referido direito, inclusive arquivos
magnéticos; e
- à verificação da exatidão das informações prestadas, mediante exame da escrituração
contábil e fiscal do interessado.
A prova requerida em favor da pessoa jurídica consiste nos fatos registrados na
escrituração e comprovados por documentos hábeis, conforme art. 923 do Regulamento do
Imposto de Renda, aprovado pelo Decreto n° 3.000, de 26 de março de 1999 (RIR/99):
“Art. 923. A escrituração mantida com observância das disposições legais faz, prova a
favor do contribuinte dos fatos nela registrados e comprovados por documentos hábeis,
segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais (Decreto-Lei n° 1.598, de
1977, art. 9°, § 1°). ” (destaques acrescidos)
Como visto da legislação transcrita, a escrituração, por si só, ou seja, quando
desacompanhada dos documentos a ela pertinentes, não é suficiente para comprovar os registros
ali efetuados. Veja-se a jurisprudência:
“REGISTROS CONTÁBEIS - Devem ser amparados por documentos hábeis, quais
sejam, aqueles que tem os requisitos e qualidades indispensáveis para comprovar os
lançamentos contábeis e produzir os efeitos jurídicos, sendo insuficiente para
comprová-los simples declarações de técnico de contabilidade. ” [1° CC Ac. 103-
20.008, DOU de 17/08/99]
Ressalte-se que o Código Tributário Nacional - CTN, aprovado pela Lei n°
5.172, de 25 de outubro de 1966, prescreve a observância da guarda dos documentos que devem
acobertar a escrituração, nos seguintes termos:
“Art. 195 - (omissis)
Parágrafo único - os livros obrigatórios de escrituração comercial e fiscal e os
comprovantes dos lançamentos neles efetuados serão conservados até que ocorra a
prescrição dos créditos tributários decorrentes das operações a que se refiram.”
Nesse mesmo diapasão são as disposições constantes do art. 4° do Decreto- lei
n.° 486, de 3 de março de 1969, tomado como base legal do artigo 264 do Regulamento do
Imposto de Renda, aprovado pelo Decreto n° 3.000, de 26 de março de 1999 (RIR/99):
“Art. 4°. O comerciante é ainda obrigado a conservar em ordem, enquanto não
prescritas
eventuais
ações
que
lhes
sejam
pertinentes,
a
escrituração,
correspondência e demais papéis relativos à atividade, ou que se refiram a atos ou
operações que modifiquem ou possam vir a modificar sua situação patrimonial.”
E também as disposições do art. 37 da Lei n° 9.430, de 27 de dezembro de
1996:
“Art. 37. Os comprovantes da escrituração da pessoa jurídica, relativos a fatos que
repercutam em lançamentos contábeis de exercícios futuros, serão conservados até
que se opere a decadência do direito de a Fazenda Pública constituir os créditos
tributários relativos a esses exercícios. ”
Fl. 144
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3302-012.476 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10660.721559/2012-07

E não basta apenas juntar um documento ou um conjunto de documentos, ainda
que volumoso. É preciso estabelecer uma relação entre os documentos e o fato que se pretende
provar. Nesse sentido, vale-se das lições de Fabiana Del Padre Tomé (A prova no Direito
Tributário, 2008, p. 179):
Isso não significa, contudo, que para provar algo basta simplesmente juntar um
documento aos autos. É preciso estabelecer relação de implicação entre esse documento
e o fato que se pretende provar. A prova decorre exatamente do vínculo entre o
documento e o, fato probando. (destaques acrescidos)
Assim, provar por meio de documentos não se encerra na apresentação desses,
mas exige que sejam apresentados juntamente com uma argumentação que estabeleça uma
relação de implicação entre os documentos e o fato que se pretende provar. A simples juntada de
documentos não produz prova, ou seja, não resulta no reconhecimento do fato que se pretende
provar.
Portanto, no caso específico dos pedidos de restituição, compensação ou
ressarcimento de créditos tributários, à contribuinte cumpre o ônus que a legislação lhe atribui,
quando traz os elementos de prova que demonstrem a existência do crédito.
E tal demonstração, no caso das pessoas jurídicas, está, por vezes, associada a
uma conciliação entre registros contábeis e documentos que respaldem tais registros.
- Momento da apresentação das provas.
Pela luz da legislação processual brasileira, quer judicial ou administrativa, é
defeso às partes apresentar prova documental em momento diverso do estabelecido na norma
processual.
No do Processo Administrativo Fiscal na data da apresentação da
impugnação/manifestação de inconformidade – a menos que (§ 4o do art. 16 do Decreto
70.235/1972):
a) Fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por
motivo de força maior;
b) refira-se a fato ou direito superveniente;
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidos aos autos.
Neste sentido, a inteligência do art. 17 do Decreto 70.235/1972 toda a matéria
de defesa deve ser alegada na impugnação/manifestação de inconformidade, de modo que há
preclusão para elencar novos elementos fáticos em sede recursal.
Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha
sidoexpressamente contestada pelo impugnante.

Da lição do Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho:
Sabemos que as provas devem estar em conjunto com as alegações, formando uma
união harmônica e indissociável. Uma sem a outra não cumpre a função de clarear a
verdade dos fatos.
Os fatos não vêm simplesmente prontos, tendo que ser construídos no processo, pelas
partes e pelo julgador. Após a montagem desse quebra-cabeça, a decisão se dará com
base na valoração das provas que permitirá o convencimento da autoridade julgadora.
Assim, a importância da prova para uma decisão justa vem do fato dela dar
verossimilhança às circunstâncias a ponto de formar a convicção do julgador.
Fl. 145
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3302-012.476 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10660.721559/2012-07

Mais para que a prova seja bem valorada, se faz necessária uma dialética eficaz. Ainda
mais quando a valoração é feita em sede de recurso.
Por isso que se diz que o recurso deverá ser dialético, isto é, discursivo. As razões do
recurso são elemento indispensável ao órgão julgador, para o qual se dirige, possa julgar
o mérito do recurso, ponderando-as em confronto com os motivos da decisão recorrida.
O simples ato de acostar documentos desprovidos de argumentação não permite ao
julgador chegar a qualquer conclusão acerca dos motivos determinantes do alegado
direito requerido.
Não se pode olvidar que a produção de provas é facultada às partes, mas constitui-se em
verdadeiro ônus processual, porquanto, embora o ato seja instituído em seu favor, não o
sendo praticado no tempo certo, surge para a parte consequências gravosas, dentre elas a
perda do direito de o fazê-lo posteriormente, pois nesta hipótese, opera-se o fenômeno
denominado de preclusão, isto porque, o processo é um caminhar para frente, não se
admitindo, em regra, realização de instrução probatória tardia, pertinente a fases já
ultrapassadas.
Daí, não tendo sido produzida a tempo, em primeira instância, não se admite que
se faça em fases posteriores, sem que haja justificativa plausível para o retardo.
Dinamarco afirma que o direito à prova não é irrestrito ou infinito:
A constituição e a lei estabelecem certas balizas que também concorrem a traçar-lhes o
perfil dogmático, a principiar pelo veto às provas obtidas por meio ilícitos. Em nível
infraconstitucional o próprio sistema dos meios de prova, regido por formas
preestabelecidas, momentos, fases e principalmente preclusões, constitui legítima
delimitação ao direito à prova e ao seu exercício. Falar em direito à prova, portanto, é
falar em direito à prova legítima, a ser exercido segundo os procedimentos regidos pela
lei.
Portanto, já em sua Manifestação de Inconformidade / Impugnação perante o
órgão a quo, a Recorrente deve reunir todos os documentos suficientes e necessários para a
demonstração da certeza e liquidez do crédito pretendido.
Atentando-se para o presente caso, não se vislumbra qualquer fundamento
fático ou jurídico trazido pela Recorrente capaz de alterar a conclusão em torno do direito ao
crédito alcançada no despacho decisório e mantida pela decisão recorrida.
O presente pleito carece de provas relacionadas à apresentação de documentos
da ESCRITA FISCAL no momento propício – junto à Manifestação de Inconformidade - que
demonstrem o alegado.
Sendo assim, conheço do Recurso Voluntário e nego provimento ao recurso do
contribuinte.
É como voto.
(assinado digitalmente)
Jorge Lima Abud - Relator.

Fl. 146
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3302-012.476 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10660.721559/2012-07

Fl. 147
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