Tribunal: CARF
Processo: 18050.002971/2008-20
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MAURICIO NOGUEIRA RIGHETTI
Órgão colegiado: 2a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 2a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2021-07-27
Data de publicação: 2021-08-30

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/12/1993 a 31/03/1998
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL. PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE. NÃO CONHECIMENTO.
Não há que se falar em demonstração de divergência jurisprudencial, quando no Recurso Especial adota-se premissa equivocada acerca da situação fática do acórdão recorrido, tampouco quando o resultado do recurso, ainda que provido, não trouxer proveito ao recorrente.
A ausência de similitude fático-jurídica entre os julgados recorrido e paradigmas conduz ao não conhecimento do recurso por falta de demonstração de divergência jurisprudencial.
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL. PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE. CONHECIMENTO.
Atendidos os pressupostos regimentais de admissibilidade, o Recurso Especial deve ser conhecido.
SOLIDARIEDADE. SERVIÇOS PRESTADOS. CESSÃO DE MÃO DE OBRA. ÔNUS DA PROVA.
Uma vez demonstrado pelo Fisco, por meio de notas fiscais e/ou contrato de prestação de serviço, que o objeto da contratação se enquadra dentre os serviços enumerados ou pela lei ou pelo regulamente, compete ao fiscalizado o ônus na comprovação de que a contratação não se dera na forma de cessão de mão de obra.

Inteiro teor:
CSRF-T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
18050.002971/2008-20
Recurso
Especial do Procurador e do Contribuinte
Acórdão no
9202-009.636 – CSRF / 2a Turma
Sessão de
27 de julho de 2021
Recorrentes
FAZENDA NACIONAL E MINERAÇÃO CARAIBA S/A

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/12/1993 a 31/03/1998
PROCESSO
ADMINISTRATIVO
FISCAL.
RECURSO
ESPECIAL.
PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE. NÃO CONHECIMENTO.
Não há que se falar em demonstração de divergência jurisprudencial, quando
no Recurso Especial adota-se premissa equivocada acerca da situação fática do
acórdão recorrido, tampouco quando o resultado do recurso, ainda que provido,
não trouxer proveito ao recorrente.
A ausência de similitude fático-jurídica entre os julgados recorrido e
paradigmas conduz ao não conhecimento do recurso por falta de demonstração
de divergência jurisprudencial.
PROCESSO
ADMINISTRATIVO
FISCAL.
RECURSO
ESPECIAL.
PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE. CONHECIMENTO.
Atendidos os pressupostos regimentais de admissibilidade, o Recurso Especial
deve ser conhecido.
SOLIDARIEDADE. SERVIÇOS PRESTADOS. CESSÃO DE MÃO DE
OBRA. ÔNUS DA PROVA.
Uma vez demonstrado pelo Fisco, por meio de notas fiscais e/ou contrato de
prestação de serviço, que o objeto da contratação se enquadra dentre os
serviços enumerados ou pela lei ou pelo regulamente, compete ao fiscalizado o
ônus na comprovação de que a contratação não se dera na forma de cessão de
mão de obra.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
do Recurso Especial da Contribuinte. Acordam ainda, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente do Recurso Especial da Fazenda Nacional, apenas quanto ao ônus da prova de
cessão de mão-de-obra e, no mérito, na parte conhecida, por maioria de votos, em dar-lhe
provimento, vencidos os conselheiros Ana Cecilia Lustosa da Cruz, João Victor Ribeiro
Aldinucci e Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, que lhe negaram provimento
(assinado digitalmente)
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 18050.002971/2008-20
Fl. 675
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9202-009.636 - CSRF/2a Turma
Processo no 18050.002971/2008-20

Maria Helena Cotta Cardozo - Presidente em Exercício
(assinado digitalmente)
Mauricio Nogueira Righetti – Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros Mário Pereira de Pinho
Filho, João Victor Ribeiro Aldinucci, Pedro Paulo Pereira Barbosa, Marcelo Milton da Silva
Risso, Ana Cecília Lustosa da Cruz, Maurício Nogueira Righetti, Rodrigo Monteiro Loureiro
Amorim e Maria Helena Cotta Cardozo (Presidente em Exercício). Ausente a Conselheira Rita
Eliza Reis da Costa Bacchieri, substituída pelo Conselheiro Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim.
Relatório
Tratam-se de Recursos Especiais interpostos pela Fazenda Nacional e pelo Sujeito
Passivo.
Na origem, cuida-se de Notificação Fiscal de Lançamento de Débito – DEBCAD
35.607.891-4 – substitutiva - para cobrança das contribuições previdenciárias provenientes do
instituto da Responsabilidade Solidária.
Consoante informou o Fisco, tratam-se de contribuições devidas, incidentes sobre
a remuneração dos empregados da empresa prestadora G K REFORMA E MANUTENÇÃO DE
MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS LTDA, aferidas com base nas Notas Fiscais de serviços
executados mediante cessão de mão-de-obra, diga-se, contratação para execução de obras de
construção civil, pelas quais a contratante respondia solidariamente, conforme previsto no inciso
VI do artigo 30 e 31, ambos da Lei n° 8.212, de 24 de julho de 1991, alterações posteriores.
Esclareceu o autuante que a NFLD aqui em discussão teria sido lavrada em
substituição à NFLD n° 35.357.160-1, que foi anulada através de decisão do CRPS, em razão da
existência de vício formal, qual seja, a ausência no processo, no relatório de fundamentos legais,
da fundamentação legal específica para o arbitramento da base de cálculo. Tal nulidade ensejou a
necessidade de se efetuar um novo lançamento, livre do vício apontado, nos termos do disposto
no art. 173, II do Código Tributário Nacional.
O Relatório Fiscal do Processo encontra-se às fls. 26/35.
Impugnado o lançamento às fls.128/138 (Mineração Caraíba) e às fls. 169/194
(GK Reforma e Manutenção de Máquinas e Equipamentos Ltda), a DRJ em Salvador/BA julgou-
o procedente em parte e ainda excluiu do polo passivo da obrigação, a solidária GK Reforma e
Manutenção de Máquinas e Equipamentos Ltda. (fls. 335/345).
De sua vez, a 1a Turma Ordinária da 4a Câmara, por unanimidade, deu provimento
parcial ao Recurso Voluntário de fls. 352/363 por meio do acórdão 2401-003.018 - fls. 405/428.
Inconformada, a União interpôs Recurso Especial às fls. 430/444, pugnando, ao
final, pelo seu provimento, para restabelecer a decisão de primeira instância, por restar
demonstrado que o Auto de Infração e demais termos do procedimento fiscal estão em perfeita
conformidade com a legislação de regência, inexistindo a nulidade vislumbrada pelo acórdão
recorrido e por não se tratar de matéria passível de reconhecimento de ofício. Eventualmente,
caso não seja acolhido o pedido acima formulado, por concluir este Colegiado pela existência de
vício no lançamento, requereu ainda, sucessivamente, que se dê provimento ao recurso, para
declarar que se trata de mero vício de natureza formal.
Fl. 676
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9202-009.636 - CSRF/2a Turma
Processo no 18050.002971/2008-20

Em 17/9/15 - às fls. 451/455 foi dado seguimento ao recurso da Fazenda Nacional
para que fosse rediscutida a matéria “Ausência de nulidade do lançamento fiscal por vício
formal”.
De sua vez, o Sujeito Passivo também aviou Recurso Especial às fls. 463/476,
propugnando, ao final, pelo seu conhecimento e provimento em relação à parte do Acórdão que
lhe foi desfavorável, a fim de que o vício que maculou a NFLD n° 35.357.160-1 fosse
reconhecido como material (e não formal como indicado no acórdão recorrido), sendo, por
conseguinte, reconhecida a não aplicação do art. 173, II, do CTN, como até mesmo aduzido no
Acórdão recorrido ao tratar da classificação do vício, e decretada a extinção das contribuições
previdenciárias ora exigidas em razão da decadência, nos termos do art. 156, V, do Código
Tributário Nacional.
Intimado do recurso interposto pela União 20/6/15 (fls. 478/9, o Sujeito passivo
apresentou Contrarrazões tempestivas em 4/7/16 (fls. 543), às fls. 543/558, propugnando pelo
não seguimento do recurso e, sucessivamente, pelo seu improvimento, mantendo-se incólume o
Acórdão recorrido, considerando que cabe à Fiscalização, para atribuir responsabilidade solidária
à Recorrida, a comprovação/demonstração pormenorizada de que a prestação de serviços se deu
mediante cessão de mão-de-obra, bem como que seja confirmado que a ausência de
comprovação da cessão de mão-de-obra caracterizaria vício material, como bem decidido pelo
Acórdão recorrido, e não de vício formal como pretende a Fazenda Nacional.
Em 29/5/17 - às fls. 605/609 foi dado seguimento ao recurso do contribuinte, para
que fosse rediscutida a matéria “natureza do vício”.
Intimada do recurso interposto pelo autuado em 14/8/17 (processo movimentado
em 14/7/17 – fls. 610), a Fazenda Nacional apresentou Contrarrazões tempestivas em 19/7/17
(fls. 621), às fls. 611/620, propugnando pela negativa de provimento ao recurso, a fim de se ver
mantida a decisão recorrida.
Na sessão plenária de 22/10/20, este Colegiado resolveu converter o julgamento
em diligência para devolução dos autos à câmara recorrida, para complementação do Exame de
Admissibilidade do Recurso Especial da União – fls. 623/627.
Assim feito, em 7/4/21 – às fls. 638/644 – foi dado seguimento ao recurso da
União para que também fosse reexaminada a matéria “Ônus da prova na caracterização da
cessão de mão de obra”.
Intimado da complementação do exame de admissibilidade em 27/4/21 (fls. 650),
o autuado complementou – tempestivamente - suas contrarrazões em 12/5/21, propugnando, ao
final, pelo não conhecimento do recurso ou, sucessivamente, pelo seu desprovimento - 653/669.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Mauricio Nogueira Righetti - Relator
A Fazenda Nacional tomou ciência do acórdão recorrido em 15/9/13 (processo
movimentado em 15/8/13 (fls. 429) e apresentou seu recurso tempestivamente em 26/8/13,
consoante se denota de fls. 445. Passo, a diante, à análise dos demais requisitos para o seu
conhecimento.
Fl. 677
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9202-009.636 - CSRF/2a Turma
Processo no 18050.002971/2008-20

Já o Sujeito Passivo tomou ciência do acórdão recorrido em 20/6/16 (fls. 461) e
apresentou seu recurso também tempestivamente em 4/7/16, consoante se denota de fls. 463.
Passo, assim sendo, à análise dos demais requisitos para o seu conhecimento.
Como já relatado, os recursos tiveram seu seguimento admitido para que fossem
rediscutidas as matérias “Ausência de nulidade do lançamento fiscal por vício formal” e
“Ônus da prova na caracterização da cessão de mão de obra”, por parte da Fazenda
Nacional, e “natureza do vício”, pela do contribuinte.
O acórdão vergastado foi assim ementado, naquilo que foi devolvido à apreciação
deste Colegiado:
NORMAS PROCESSUAIS. AUSÊNCIA INDICAÇÃO FUNDAMENTO LEGAL
ARBITRAMENTO. NULIDADE VÍCIO FORMAL.
De conformidade com a legislação que regulamenta a matéria, corroborada pela
jurisprudência firmada neste Colegiado, a simples ausência da indicação do fundamento
legal do arbitramento levado a efeito na apuração do crédito tributário, notadamente nos
anexos “Fundamentos Legais do Débito FLD” e Relatório Fiscal da Notificação, enseja
a nulidade do lançamento por vício formal, por se caracterizar como mácula nos
elementos extrínsecos do ato administrativo, ocorridos por ocasião de sua formalização.
PREVIDENCIÁRIO.
RETENÇÃO
11%.
INEXISTÊNCIA
COMPROVAÇÃO
CESSÃO DE MÃO DE OBRA. IMPROCEDÊNCIA LANÇAMENTO.
Somente na hipótese em que restar devidamente comprovada pela autoridade lançadora
à prestação dos serviços mediante cessão de mão de obra, poderá haver o lançamento
com base no artigo 31 da Lei n° 8.212/91, devendo o fiscal autuante demonstrar de
maneira pormenorizada/individualizada os serviços executados com o respectivo
enquadramento nos casos previstos no rol constante da legislação de regência, sob pena
da improcedência do lançamento, em face da ausência da perfeita descrição do fato
gerador do tributo lançado
A decisão foi no seguinte sentido:
ACORDAM os membros do Colegiado, por maioria de votos, rejeitar a declaração de
decadência. Vencidos os conselheiros Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira
(relator) e Igor Araújo Soares, que declaravam a decadência do lançamento. Por maioria
de votos, dar provimento ao recurso. Vencidos os conselheiros Kleber Ferreira de
Araújo e Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira, que negavam provimento. Designado
para redigir o voto vencedor, na parte referente à decadência, a conselheira Elaine
Cristina Monteiro e Silva Vieira. Declarou-se impedida a conselheira Carolina
Wanderley Landim.
Uma vez que o recurso manejado pelo sujeito passivo pode, se provido, dispensar
à análise do interposto pela Fazenda Nacional, é de se iniciar a abordagem por aquele.
Em discussão, o período de 12/1996 a 03/1998.
Do conhecimento. Recurso do Sujeito Passivo.
Sustenta a recorrente divergência, apresentando os paradigmas 2301.003.427 e
2401-003.716, no sentido de que a ausência de fundamentação legal para o arbitramento
implicaria vício de ordem material, e não formal como teria assentado o recorrido quando da
análise da decisão anulatória do CRPS.
Registre-se, mais uma vez, que se trata de lançamento substitutivo em função da
anulação do anterior por decisão tomada pelo CRPS, que assentou, literalmente, a existência de
vício de natureza formal.
Fl. 678
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9202-009.636 - CSRF/2a Turma
Processo no 18050.002971/2008-20

Não há tópico dedicado ao não conhecimento do recurso nas contrarrazões da
União.
Todavia, melhor avaliando os paradigmas indicados, de fato não se é capaz de
afirmar que aqueles colegiados, diante do caso em tela, frente aos mesmos vícios, onde o
lançamento anterior havia sido declarado nulo por decisão definitiva que pronunciou
textualmente o vício como sendo de natureza formal, encaminhariam por concluir em sentido
diverso daquele já firmado em tal decisão.
Em outras palavras: o paradigma apto a demonstrar a divergência seria aquele em
que, diante dos mesmos vícios que permearam o lançamento primitivo e num contexto onde a
primeira decisão anulatória, já definitiva, fixara textualmente a natureza do vício como formal, o
colegiado houvesse concluído por reconhecer sua natureza como material.
Passando ao acórdão 2301-003.427, nota-se a inexistência de qualquer menção
que sugira tratar-se de lançamento substitutivo, nas condições acima citadas.
Já no que toca ao paradigmático de no 2401-003.716, muito embora se refira a
lançamento substitutivo em função da anulação de um primeiro, não se extrai do voto condutor
que a decisão anterior tenha fixado, expressamente, a natureza do vício como sendo formal, mas
sim, que apenas teria apontado a “ocorrência de vício insanável” no lançamento.
Nesse rumo, dada à ausência de similitude fática entre o recorrido e os
paradigmas, o que impede a demonstração de divergência jurisprudencial, o não conhecimento
do recurso torna-se um imperativo.
Com efeito, encaminho por não conhecer do recurso do contribuinte.
Do conhecimento. Recurso da União.
Ausência de Nulidade.
Sustentou a União que haveria divergência jurisprudencial no tocante ao decreto
de nulidade do lançamento, na medida em que a turma a quo teria assim entendido pelo fato de o
Fisco, na peça informativa, não ter demonstrado que efetivamente a hipótese encontrada seria
aquela descrita na norma previdenciária.
Se insurgiu, ainda no preâmbulo do recurso, quanto ao ônus da prova na
caracterização da cessão de mão de obra, bem como o reconhecimento de ofício de matéria não
impugnada.
De fato, compulsando o inteiro teor dos votos – vencido e vencedor – do acórdão
fustigado, pode-se notar:
1 - Que o relator, em que pese admitir a existência do decreto de nulidade formal
no dispositivo, enfrentou o vício identificado como “deixar de indicar o fundamento legal do
arbitramento levado a efeito na apuração do crédito tributário1”, chegando-se à mesma
conclusão, é dizer, que teria havido vício de natureza formal no lançamento primitivo. E
nisso foi acompanhado pelo colegiado !

1 Diante de tais considerações, voltemos à hipótese dos autos, onde o fiscal
autuante lavrou a notificação inaugural sem conquanto indicar o fundamento legal do arbitramento levado a efeito
na apuração do crédito tributário. Nesses termos, não se cogita em vício material, mas, sim, em nulidade do
lançamento por vício formal, se vinculando aos requisitos extrínsecos do ato administrativo.
Fl. 679
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9202-009.636 - CSRF/2a Turma
Processo no 18050.002971/2008-20

2 - Que o voto vencedor assentou a tese de que a decadência operada em favor do
prestador não aproveitava ao tomador dos serviços; e
3 – No mérito, que o relator entendeu pela improcedência do lançamento pelo
fato de o autuante não ter procedido à subsunção do fato à norma, esclarecendo quais serviços
foram prestados e em quais condições e características, de maneira a comprovar que,
efetivamente, ocorreram mediante cessão de mão de obra. E nisso também foi acompanhado pelo
colegiado !
Com isso, em uma primeira abordagem, poder-se-ia evidenciar o interesse da
Fazenda Nacional em rediscutir as matérias dos itens 1 e 3 acima.
No que toca ao tema do item 1, apontou os paradigmas 204-01794 e 204-01947.
No paradigmático de no 204-01794, o colegiado entendeu que a falta de descrição
dos fatos de forma clara não deveria ensejar a declaração de nulidade do lançamento caso não
tenha havido prejuízo à defesa, configurada pela correta compreensão da acusação fiscal;
naquele de no 204.01947, a turma assentou que, no mesmo sentido, “a alegação de ausência
falta de descrição dos fatos de forma clara não deve ensejar a declaração de nulidade do
lançamento caso não tenha havido prejuízo à defesa, configurada pela correta compreensão da
acusação fiscal”.
Note-se que num caso e no outro, o entendimento vazado, no sentido de que não
teria havido prejuízo à defesa do autuado, foi lastreado pela percepção que tiveram as turmas de
que os recorrentes detinham a “correta compreensão da acusação fiscal”.
Por sua vez, a turma recorrida não levou tal circunstância em consideração,
reafirmando a nulidade do lançamento primitivo por vício formal, tal como procedeu aquela
decisão do CRPS. Em outras palavras, não se deu relevância a eventual extensão do recurso, que
poderia caracterizar a “correta compreensão da acusação fiscal”, já que a existência/inexistência
de prejuízo não se mostrou decisiva – assim depreendi - para se declarar a nulidade do
lançamento.
Nesse rumo, seria de se concluir pela divergência jurisprudencial quando
analisados os julgados envolvidos.
Todavia, penso falecer interesse recursal à União especificamente quanto a este
ponto. Explico:
A discussão travada, seja no que pertine a ausência de nulidade, seja quanto à
natureza do vício que a ensejara, tem como referência o lançamento efetuado por meio da NFLD
n° 35.357.160-1, já anulado por decisão do CRPS e substituído por aquele que ora se analisa.
O que se espera é que o reflexo dessa discussão tenha relevância com a
constituição do crédito substituto (o destes autos), em especial com o marco inicial para a
contagem da decadência, prejudicial do mérito. Se o artigo 173, I ou 173, II do CTN.
Registre-se ainda que o acordão recorrido não anulou o lançamento destes autos,
o que demonstraria equívoco da premissa adotada em relação à matéria que se buscou ver
reexaminada.
O intuito da Fazenda é ver declarada a inexistência do vício que ensejou a
anulação daquele lançamento substituído, dada a ausência de prejuízo à defesa do autuado,
conforme sustenta. Insistindo nesse resultado, significaria dizer que estaria pleiteando a
manutenção/higidez daquele lançamento original e não a do aqui em discussão.
Fl. 680
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9202-009.636 - CSRF/2a Turma
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Com efeito, no que toca à matéria “Ausência de nulidade do lançamento fiscal por
vício formal”, encaminho por não conhecer do recurso da União.
Do conhecimento. Recurso da União.
Ônus da prova na caracterização da cessão de mão de obra.
Quanto a esta matéria, o acórdão recorrido assentou que “não basta que a
autoridade lançadora informe o serviço prestado, enquadrando-o no rol acima mencionado2.
Deverá, ainda, comprovar mediante documentação hábil e idônea a ocorrência do fato gerador
do tributo, in casu, a execução do serviço mediante cessão de mão de obra, exceto nos casos em
que o contribuinte não ofertou os contratos e/ou outros documentos solicitados pela
fiscalização, hipótese em que o fiscal autuante poderá presumir tal situação a partir de outros
elementos colocados à sua disposição (Notas Fiscais, p. ex.).”
E assim concluiu a tese:
Nesse sentido, não restam dúvidas de que a legislação previdenciária que regulamenta a
matéria impõe ao agente lançador que demonstre o enquadramento do serviço prestado
no rol taxativo constante dos dispositivos legais supra, comprovando, ainda, terem sido
executados mediante cessão de mão de obra, sob pena de improcedência do lançamento
por ausência de comprovação do fato gerador do tributo.
Por seu turno, a recorrente pretendeu demonstrar a divergência jurisprudencial por
meio dos paradigmas no 206-009523 e 206-009984, nos quais as turmas assentaram que
“Deixando a empresa de apresentar à auditoria fiscal a documentação necessária à
demonstração das condições de realização dos serviços que lhe foram prestados, toma para si o
ônus de demonstrar a não ocorrência da hipótese legal, no caso, a inocorrência de cessão de
mão-de-obra.”
Note-se que tanto no recorrido, quanto nos paradigmas, o entendimento vazado é
no sentido de que o ônus de demonstrar que a prestação do serviço dera-se na forma de cessão de
mão de obra cabe ao autuante, salvo se a fiscalizada deixar de apresentar-lhe a documentação
necessária à demonstração das reais condições da prestação.
Contudo, no caso dos autos, mesmo com a indicação das notas fiscais onde
constava serviço prestado como integrante da relação legal (houve a juntada das notas fiscais e
dos contratos de prestação de serviços, como se extrai do relatório fiscal5), a turma a quo houve

2 Art 42, §§ 4o e 5o do Decreto no 2.173/97.
3 excerto do voto condutor:

Convém lembrar que a a recorrente não apresentou a documentação referente aos lançamentos contábeis utilizados
para o lançamento. A auditoria fiscal afirma que a recorrente deixou de apresentar não só os contratos de prestação
de serviços, como também os documentos relativos aos registros contábeis efetuados. Tal situação autoriza a
auditoria fiscal
a considerar ocorrido o fato gerador, uma vez que ninguém pode se beneficiar de sua própria omissão.

4 Excerto do voto condutor:

Vale informar que para as prestadoras Paulo Ferreira Promoções Esportivas e
Prodoctor RX Marketing Farmacêutico Ltda não houve apresentação dos contratos, embora a recorrente tenha sido
devidamente intimada para tanto.

5 No caso concreto, a fiscalização deparou-se com os contratos de prestação de serviços 026/93, 044/95, 018/96,
042/96, 025/97, 040/97, e 041/97 (cópias anexas), os quais demonstram claramente em suas cláusulas a ocorrência
de cessão de mão de obra. A cessão de mão de obra ocorre quando a empresa prestadora de serviços (cedente) loca
Fl. 681
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9202-009.636 - CSRF/2a Turma
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por bem exigir um maior aprofundamento do caso, ao passo que sob a ótica dos paradigmas, a
não apresentação desses documentos daria azo à inversão do ônus da prova em desfavor do
fiscalizado. Lá, não se exigiria, com isso, esse maior aprofundamento por parte do Fisco, exigido
pelo colegiado a quo.
Aliás, o fiscal autuante tão somente listou serviços exemplificativos de cessão de mão
de obra, no item 11 do Relatório Fiscal, às fls. 31/32, (As empresas de limpeza,
transporte e de segurança são os exemplos mais comuns, até porque estão disciplinadas
em lei), sem conquanto indicar quais serviços foram prestados no presente caso, mesmo
porque sequer houve um aprofundamento neste sentido.
Nessa perspectiva, reputo acertado o despacho complementar de análise prévia de
admissibilidade, quando assim concluiu:
Por todo exposto, tenho que a recorrente demonstrou a divergência jurisprudencial, pois
para o julgado recorrido, embora na presença da aferição indireta, caberia ao Fisco
comprovar de maneira pormenorizada e individualizada a prestação de serviços com
cessão de mão de obra, enquanto que os paradigmas acostados decidiram que, na falta
de apresentação de documentos hábeis e capazes de demonstrar como o serviço foi
prestado, é do contribuinte o ônus de comprovar que não ocorreu a cessão de mão de
obra. Destarte o pleito da recorrente deve ter seguimento.
Com efeito, demonstrada a divergência de entendimento no tocante a quem
compete o ônus da prova da cessão de mão de obra, encaminho por conhecer do recurso da
Fazenda Nacional neste ponto, não assistindo razão à recorrida quando alegou – em suas
contrarrazões - não ter a União logrado êxito em tal tarefa.
Do mérito. Recurso da Fazenda Nacional
Quanto à temática do ônus da prova, aduziu a recorrente que uma vez acostadas
aos autos as notas fiscais e contratos de prestação de serviços, estando, inclusive identificado o
fato gerador, caberia a empresa o ônus da prova de descaracterizar a cessão; e não ao Fisco um
maior aprofundamento no caso.
E prosseguiu aduzindo que “Como não o fez, o lançamento deve ser mantido, pois
os termos do procedimento fiscal contêm os elementos necessários e suficientes para o
atendimento do art. 10 do Decreto n.o 70.235/72.”.
Pois bem.
Tenho posicionamento firme sobre o assunto.
Os dispositivos legais e infralegais que trataram do assunto estabeleciam que a
solidariedade relacionada às contribuições devidas pela prestadora de serviço operava-se em
relação àqueles serviços prestados sob a modalidade de cessão de mão de obra, inclusive em
regime de trabalho temporário.

sua mão-de-obra ao contratante (tomador). O objeto do contrato é o fornecimento de mão-de-obra, ou seja, o
trabalhador passa a ser o objeto do contrato, locando-se sua atividade mediante um pagamento ajustado com a
empresa prestadora de serviço ou cedente de mão-de-obra.
[...]
O anexo que se segue ao Relatório Fiscal identifica as notas fiscais que deram origem ao crédito, sua data de
emissão e valor. Os lançamentos encontram-se individualizados no relatório de fatos geradores, integrante desta
NFLD, totalizados e lançados por competência da emissão do documento fiscal ou do adiantamento do pagamento
feito.

Fl. 682
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9202-009.636 - CSRF/2a Turma
Processo no 18050.002971/2008-20

O paragrafo § 2o do artigo 31 da Lei 8.212/91, ainda que com algumas alterações
ao longo do período, após estabelecer as características da cessão de mão de obra, acabava por
elencar uma série – numerus apertus – de serviços que, dada a sua natureza, eram considerados
pelo legislador como prestados sob a forma de cessão de mão de obra.
Com a redação dada pela Lei 9.129/95, o próprio texto legal assentava que se
entenderia como cessão de mão-de-obra “a colocação à disposição do contratante, em suas
dependências ou nas de terceiros, de segurados que realizem serviços contínuos não
relacionados diretamente com as atividades normais da empresa... independentemente da
natureza e da forma de contratação..” 6
E após a caracterização acima, estabeleceu a lei, de forma exemplificativa, que os
serviços a diante se enquadrariam naquele conceito: Construção civil, limpeza e conservação,
manutenção, vigilância e outros.
Com o advento da lei 9.711/98, além de ter havido a ampliação do rol de serviços
expressamente assim caracterizados, o legislador autorizou ao Poder Regulamentador o
enquadramento de novos serviços. Veja-se:
§3° Para os fins desta Lei, entende-se como cessão de mão-de-obra a colocação à
disposição do contratante, em suas dependências ou nas de terceiros, de segurados que
realizem serviços contínuos, relacionados ou não com a atividade-fim da empresa,
quaisquer que sejam a natureza e a forma de contratação.
§4° Enquadram-se na situação prevista no parágrafo anterior, além de outros
estabelecidos em regulamento, os seguintes serviços:
I - limpeza, conservação e zeladoria;
II- vigilância e segurança;
III - empreitada de mão-de-obra;
IV - contratação de trabalho temporário na forma da Lei no 6.019, de 3 de janeiro de
1974.
§5o O cedente da mão-de-obra deverá elaborar folhas de pagamento distintas para cada
contratante.
Perceba-se dos dispositivos acima que foi a própria lei quem estabeleceu uma
espécie de presunção de que ao menos aqueles serviços então enumerados seriam prestados sob a
forma de cessão de mão de obra, competindo ao fiscalizado, com isso, o ônus da prova em
contrário.
Penso que aqui há uma via de mão dupla. Uma vez identificado, por meio das
notas fiscais e/ou dos contrato de prestação de serviços que o objeto da contratação seria um
daqueles serviços, o ônus da prova de que eventualmente não se dera sob a forma de cessão de
mão de obra (como, por exemplo, na forma de empreitada) recairia sobre o fiscalizado; de outro
giro, caso identificada a contratação de serviços outros, não elencados pela Lei ou Regulamento,
mas que prestados daquela forma, caberia ao Fisco o ônus de sua comprovação.
Nos termos do relatório fiscal:
No caso concreto, a fiscalização deparou-se com os contratos de prestação de serviços
026/93, 044/95, 018/96, 042/96, 025/97, 040/97, e 041/97 (cópias anexas), os quais
demonstram claramente em suas cláusulas a ocorrência de cessão de mão de obra. A
cessão de mão de obra ocorre quando a empresa prestadora de serviços (cedente) loca
sua mão-de-obra ao contratante (tomador). O objeto do contrato é o fornecimento de

6 Houve alteração para estender o conceito aos serviços relacionados ou não com as atividades normais da empresa.
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mão-de-obra, ou seja, o trabalhador passa a ser o objeto do contrato, locando-se sua
atividade mediante um pagamento ajustado com a empresa prestadora de serviço ou
cedente de mão-de-obra.
[...]
O anexo que se segue ao Relatório Fiscal identifica as notas fiscais que deram origem
ao crédito, sua data de emissão e valor. Os lançamentos encontram-se individualizados
no relatório de fatos geradores, integrante desta NFLD, totalizados e lançados por
competência da emissão do documento fiscal ou do adiantamento do pagamento feito.
E, no anexo indicado no relatório fiscal, à fls. 38, encontrava-se uma relação com
notas fiscais identificando o objeto como sendo serviços de operação e manutenção em
equipamentos da contratante, além de constar, na NFLD, o número do contrato relativo a cada
competência lançada, ainda encaminhados ao fiscalizado.
De fato, no caso em exame, os documentos – tanto os contratos, quanto as notas
fiscais - evidenciam a contratação de serviços, dentre outros, de manutenção, razão pela qual
penso assistir razão à recorrente quanto à distribuição, na espécie, do ônus da prova, cabendo ao
fiscalizado tecer argumentos, acompanhado dos correspondentes elementos de prova, acerca da
eventual não cessão de mão de obra em relação ao serviço então contratado, o que não foi feito
nestes autos. Aliás, em sua impugnação, sequer se insurge quanto à não ocorrência da cessão de
mão de obra em relação ao serviço, por exemplo, de manutenção.
Forte no exposto, VOTO no sentido de CONHECER parcialmente do recurso da
Fazenda Nacional para, na parte conhecida, DAR-LHE provimento e NÃO CONHECER do
recurso do Sujeito Passivo.
(assinado digitalmente)
Mauricio Nogueira Righetti

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