Tribunal: CARF
Processo: 10140.721589/2015-27
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CAIO DOS SANTOS SIMAS
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-10-04
Data de publicação: 2021-11-29

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2014
ENTIDADE BENEFICENTE DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. PROGRAMA DE APRENDIZAGEM. FORMAÇÃO TÉCNICO PROFISSIONAL METÓDICA. CONTRATAÇÃO DE APRENDIZES. REEMBOLSO. IMUNIDADE. CESSÃO DE MÃO DE OBRA. CARACTERIZAÇÃO.
A imunidade de contribuições previdenciárias incidentes sobre a remuneração prevista no § 7o do art. 195 da Constituição Federal não se estende ao salário do aprendiz reembolsado por terceiro tomador de seu serviço.
Não faz jus à imunidade tributária e entidade que realiza cessão de mão de obra para terceiros em caráter não acidental.

Inteiro teor:
S2-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10140.721589/2015-27
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2201-009.255 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
04 de outubro de 2021
Recorrente
INSTITUTO MIRIM DE CAMPO GRANDE - I.M.C.G.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2014
ENTIDADE BENEFICENTE DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. PROGRAMA DE
APRENDIZAGEM. FORMAÇÃO TÉCNICO PROFISSIONAL METÓDICA.
CONTRATAÇÃO
DE
APRENDIZES.
REEMBOLSO.
IMUNIDADE.
CESSÃO DE MÃO DE OBRA. CARACTERIZAÇÃO.
A imunidade de contribuições previdenciárias incidentes sobre a remuneração
prevista no § 7o do art. 195 da Constituição Federal não se estende ao salário
do aprendiz reembolsado por terceiro tomador de seu serviço.
Não faz jus à imunidade tributária e entidade que realiza cessão de mão de obra
para terceiros em caráter não acidental.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso voluntário.

(documento assinado digitalmente)
Carlos Alberto do Amaral Azeredo - Presidente

(documento assinado digitalmente)
Daniel Melo Mendes Bezerra - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Daniel Melo Mendes
Bezerra, Douglas Kakazu Kushiyama, Francisco Nogueira Guarita, Fernando Gomes Favacho,
Debora Fofano dos Santos, Thiago Buschinelli Sorrentino (suplente convocado(a)), Rodrigo
Monteiro Loureiro Amorim, Carlos Alberto do Amaral Azeredo (Presidente).
Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário interposto pelo sujeito passivo contra decisão da DRJ, que julgou
o lançamento procedente.

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10140.721589/2015-27
Fl. 595
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 2201-009.255 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10140.721589/2015-27

Reproduzo o relatório da decisão de primeira, por bem sintetizar os fatos:

Cuida-se de crédito tributário envolvendo contribuições sociais incidentes sobre
remunerações pagas pela entidade filantrópica de assistência social supracitada aos
segurados, por ela utilizados, na prestação de serviços a outras empresas, mediante
cessão onerosa de mão-de-obra, nas competências 01/2011 a 12/2014.
Segundo o fisco, a empresa em tela, em gozo de imunidade tributária, cedeu, de forma
contínua, no supracitado período, seus trabalhadores para laborarem, de forma onerosa,
nas dependências de terceiros, o que representou mais de 90% dos obreiros de sua folha
de pagamentos - declarados nas Guias do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e
Informações à Previdência Social, sob o código de recolhimento 150 (cessão de mão de
obra), consoante fls. 61/2 e 91.
A fiscalização entendeu que houve, assim, desvirtuamento da promoção de assistência
social beneficente, a que se destina a referida instituição, passando a mesma a operar
como empresa prestadora de serviço remunerado, como qualquer outra do gênero,
usufruindo, indevidamente, da benesse da imunidade tributária, em prejuízo das demais
empresas do ramo de terceirização. Nestes termos, conclui o fisco, em seu relatório (fl.
51):
Entretanto, é possível estabelecer situações muito especiais em que a cessão onerosa de
mão-de-obra pode ser feita sem retirar a natureza beneficente de assistência social da
entidade, que passam pela verificação de dois critérios, a saber: Caráter acidental da
cessão onerosa de mão-de-obra em face das atividades desenvolvidas pela entidade
beneficente; e mínima representatividade quantitativa de empregados cedidos em
relação ao número de empregados da entidade beneficente.
Estes pressupostos foram analisados no caso em pauta, e constatado que o IMCG neles
não se enquadra, pois, realiza contratos de cessão de mão-de-obra, de forma contínua,
não acidental e/ou pontuais, prestando serviços a terceiros, emitindo notas fiscais/faturas
com destaque da retenção de 11%. Possui em média no seu quadro de empregados a
seguinte representatividade conforme os códigos de categoria de trabalhadores
declarados nas GFIP's analisadas: 95,43% da força de trabalho são de empregados
direcionados a cessão de mão-de-obra para terceiros, 4,30% da mão de obra em carácter
de formação (menor aprendiz), também cedidos a terceiros e 0,27% de contribuintes
individuais que atuam no IMCG (Vide Anexo 06).
Ou seja, em função do seu "modus operandi", sua atuação no mercado de trabalho não
difere de nenhuma outra prestadora de serviços. A entidade contrata os mirins, treina,
remunera e faz a cessão de mão de obra para as empresas contratantes e/ou conveniadas,
se beneficiando das isenções das contribuições para a seguridade social.
Salienta, ainda, a aplicação, ao caso concreto, do Parecer CJ/MPS n.° 3.272/2004,
aprovado pelo Ministro da Previdência Social, que trata, especificamente, da cessão
onerosa de mão-de-obra de forma continuada e envolvendo expressivo quantitativo de
segurados da cedente, como causas de perda da imunidade.
Neste sentido, o fisco reenquadrou a empresa no FPAS 515 (empresas em geral,
comércio e serviço), para a cobrança das contribuições sociais respectivas, integrantes
do presente processo.
Totalizou o crédito em tela, na ocasião de sua consolidação, o montante de R$
20.011.186,28 (vinte milhões, onze mil, cento e oitenta e seis reais e vinte e oito
centavos).
Fl. 596
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2201-009.255 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10140.721589/2015-27

Cientificada do lançamento em 30/7/2015, a autuada ingressou, em 31/8/2015, por meio
de representante legal, com impugnação, ocasião em que propugna pelo cancelamento
da exação, arguindo, em síntese:
I - é ONG certificada como entidade beneficente de assistência social;
II - atende aos requisitos legais para o gozo de isenção. Reproduz diplomas legais sobre
a matéria.
III - inexistiu cessão de mão-de-obra, dado que:
a) sua finalidade é promover a integração do jovem carente no mercado de trabalho;
b) não fornece, nem contrata mão-de-obra. O que ocorre é uma atividade escola, um
serviço de treinamento e ensino, onde os jovens atuam para aprender a lidar com o
mercado de trabalho. Não se trata de profissionais, mas aprendizes em treinamento;
c) os jovens estão vinculados ao Instituto e não ao contratante, não ficando sob ordens
do tomador;
d) não há como exigir a retenção do art. 31, da Lei 8.212/91, pois é dotada de
imunidade.
É o que há a relatar.

A decisão de primeira instância foi proferida com a seguinte ementa:

ENTIDADE BENEFICENTE DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. CESSÃO DE
MÃO-DE-OBRA.
ATIVIDADE
PREPONDERANTE.
IMUNIDADE.
IMPOSSIBILIDADE.
É incompatível com a finalidade social do contribuinte a prestação de serviços,
mediante cessão de mão-de-obra, como atividade preponderante de suposta
assistência
social,
dada
sua
natureza
comercial,
sujeitando-se,
em
consequência, ao regramento tributário das empresas em geral.

Cientificado da referida decisão em 05/05/2016 (fl.277), o contribuinte apresentou
recurso voluntário em 14/05/2016) (fls.279/299), reiterando os termos apresentados na
impugnação.

É o relatório.
Voto
Conselheiro Daniel Melo Mendes Bezerra, Relator
Admissibilidade

O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade, devendo, pois, ser conhecido.

Fl. 597
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2201-009.255 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10140.721589/2015-27

No Mérito

É inegável que o recorrente desempenha um relevante trabalho social, recrutando
jovens carentes para treinamentos e futura inserção no mercado de trabalho. Todavia, não é
objeto de controvérsia o caráter de entidade beneficente de assistência social da contribuinte, que
reconhecidamente faz jus à imunidade tributária prevista no § 7o do art. 195 da Constituição
Federal. O que se discute no caso entelado é a não extensão dessa imunidade para os pagamentos
realizados por terceiros, que são as empresas contratantes dos aprendizes formados pelo
recorrente.

Não obstante o reconhecimento e valorização que as empresas tomadoras dos
serviços dão ao projeto social desenvolvido pelo Instituto recorrente ao contratar os aprendizes, é
certo que tais empresas não são entidades beneficentes de assistência social e devem estar
inserida no livre mercado concorrencial, de sorte que retirar a tributação da remuneração paga ao
menor aprendiz por essas empresas seria favorecê-las ao arrepio de qualquer norma isentiva.

Estou acorde com o entendimento da autoridade fiscal ao considerar uma
expressiva cessão de mão de obra da força de trabalho do Instituto recorrente, que não ocorreu de
maneira esporádica ou acidental. A cessão de mão de obra, na forma vista no presente processo,
retira o objetivo de assistência social previsto na norma constitucional de imunidade.

Neste sentido, assinala o PARECER/CJ N° 3.272 - DOU DE 21/07/2004, de
observância obrigatória, uma vez que o inciso II do art. 48 da Lei n° 11.457/2007 manteve a
vigência dos atos normativos e administrativos editados pelo Ministério da Previdência Social
relativos à administração das contribuições previdenciárias, enquanto não modificados pela
Receita Federal do Brasil, de forma que a RFB permanece vinculada ao entendimento exarado
por meio do Parecer aprovado pelo Ministro da Previdência Social até que outra posição venha a
ser adotada expressamente.

Vejamos o entendimento do citado Parecer Jurídico:

"PARECER/CJ N° 3.272 - DOU DE 21/07/2004 (...)
33. Convém elucidar que este objetivo da assistência social - integração ao mercado de
trabalho - pode assumir outras formas de realização, mas é certo que a cessão de mão-
de-obra não configura, em nenhuma hipótese, a promoção de integração ao mercado de
trabalho. Mesmo nas hipóteses em que a entidade ensina a pessoa uma determinada
profissão e depois faz a cessão remunerada de sua mão-de-obra para terceiros não resta
configurada a atividade assistencial de promoção ao mercado do trabalho na cessão de
mão-de-obra realizada. Somente poderão ser apropriados como assistenciais, conforme
o caso, os gastos despendidos na formação profissional desenvolvida pela entidade, caso
tenha sido direcionada a pessoas carentes. A cessão de mão-de-obra feita posteriormente
somente pode ser tida como atividade voltada para a obtenção de receita, portanto alheia
à atividade assistencial da entidade. (grifos da SCI n° 10/2015)
(...)
35. Ante o exposto até aqui, conclui-se que a cessão onerosa de mão-de-obra não
caracteriza, em nenhuma hipótese, atividade assistencial para o fim de obtenção da
isenção das contribuições para a seguridade social. Pelo contrário, é a isenção das
contribuições para a seguridade social que atrai as empresas tomadoras de serviços a
contratar com as entidades beneficentes, em prejuízo das demais empresas do ramo de
Fl. 598
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2201-009.255 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10140.721589/2015-27

terceirização de serviços que pagam contribuição para a seguridade social e não podem
oferecer o mesmo preço, o que subverte a finalidade da regra de isenção, que é
estimular a realização de assistência social pelos particulares.
36. No fim, quem se beneficia da isenção previdenciária, com a prática de cessão de
mão-de-obra por entidades beneficentes de assistência social, é a empresa tomadora de
serviços, que contrata a cessão a preços menores, e não o público alvo da assistência
social. Nesse sentido, a cessão onerosa de mão-de-obra, por parte das entidades isentas
de contribuição para a seguridade social, deve ser encarada com mais restrição até do
que outras atividades lucrativas que estas entidades venham a realizar, uma vez que o
verdadeiro beneficiado nesta operação é a empresa tomadora de serviços, que nada tem
de assistencial.
(...)
40. Da exposição acima resulta que as entidades que realizam cessão remunerada de
mão-de-obra não podem, em regra, serem consideradas beneficentes de assistência
social, e, portanto, não fazem jus à isenção prevista no art. 195, § 7°, da Constituição.
Entretanto, é possível estabelecer, a partir de um esforço hermenêutico, situações muito
especiais em que a cessão onerosa de mão-de-obra pode ser feita sem retirar a natureza
beneficente de assistência social da entidade.
41. Tais hipóteses passam necessariamente pela verificação de dois critérios, a saber:
caráter acidental da cessão onerosa de mão-de-obra em face das atividades
desenvolvidas pela entidade beneficente; e mínima representatividade quantitativa de
empregados cedidos em relação ao número de empregados da entidade beneficente.

De outro lado, a Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil, em recente
manifestação já teve a oportunidade de se debruçar sobre o tema, em uma ótica diferente da
descaracterização da assistência social em razão da cessão de mão de obra. Em reforço
argumentativo, a Solução de Consulta COSIT no 144, de 28 de março de 2019, traz convincentes
argumentos no sentido de que só está abrangida pela imunidade a formação dos menores
aprendizes, que consiste na vertente teórica de formação e a experiência prática de formação
técnico-profissional. A contratação do aprendiz por terceiros, última etapa desse processo, não
estaria abrangida pela imunidade, uma vez que o beneficiário direto seria o tomador de serviços
e não o público alvo da assistência social, em um injustificado privilégio tributário.

Transcrevo a seguir a parte da fundamentação da referida Solução de Consulta:

Fundamentos
2. O questionamento da consulente diz respeito à interpretação de dispositivos
constitucionais e normativos (art. 195, § 7° da CR/1988, art. 18 da Lei n° 12.101, de
2009, e arts. 8° e 15, § 2° do Decreto n° 5.598, de 2005), de modo a responder se a
"imunidade tributária (...) a que faz jus (...), abarca as contribuições sociais incidentes
sobre o salário do aprendiz, reembolsado por terceiro tomador do serviço dele ", no
caso de contratação feita nos moldes do § 2° do art. 15 do Decreto n° 5.598/2005.
2.1. Note-se que o Decreto n° 5.598/2005 foi revogado pelo Decreto n° 9.579, de 22
de novembro de 2018 (DOU de 23/11/2018), o qual, no entanto, manteve em seus arts.
50 e 57 praticamente a mesma regulamentação dos citados arts. 8° e 15 do decreto
revogado.
3. Preliminarmente, registre-se que esta Solução de Consulta não convalida nem
invalida nenhuma das afirmativas da consulente, pois isso importa em análise de
Fl. 599
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2201-009.255 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10140.721589/2015-27

matéria probatória, incompatível com o instituto da consulta. Com efeito, soluções de
consulta não se prestam a verificar a exatidão dos fatos apresentados pelo interessado,
uma vez que elas se limitam a interpretar a aplicação da legislação tributária a tais
fatos, partindo da premissa de que eles estão corretos e vinculando sua eficácia à
conformidade entre fatos narrados e a realidade factual.
4. Cabe advertir ainda à interessada que o processo administrativo de consulta sobre
"dispositivos da legislação tributária aplicáveis a fato determinado ", segundo o art.
46, caput, do Decreto n° 70.235, de 6 de março de 1972, tem por escopo dirimir
dúvidas do sujeito passivo acerca da interpretação da legislação tributária. Assim, a
solução de consulta não se presta à função de instrumento declaratório da condição da
consulente quanto a determinado enquadramento legal ou para reconhecimento de
direitos ou obrigações, a exemplo de se confirmar se a "Consulente na qualidade de
entidade beneficente, (...), é imune de contribuições sociais ".
5. Dessa forma, a análise a ser realizada, no presente processo de consulta, partirá do
pressuposto de que a consulente é alcançada pela imunidade prevista no art. 195, § 7°
da Constituição Federal de 1988, uma vez que em sua petição ela afirma ser. Isso,
porém, não implica reconhecimento, ratificação ou confirmação, de qualquer gênero,
da condição da consulente como entidade imune, uma vez que a tarefa de verificação e
de atendimento aos requisitos legais, no caso concreto, cabe à própria pessoa jurídica
interessada, à vista dos fatos ocorridos e dos atos normativos que regem a matéria.
6. Quanto ao mérito da consulta, conforme inciso II e §1° do art. 430 da CLT, se
entidades de aprendizagem não tiverem vaga, a empresa que contrata o aprendiz pode
matriculá-lo em cursos de aprendizagem oferecidos por entidades sem fins lucrativos.
Em seguida, o art. 431 da CLT institui que a empresa pode contratar o aprendiz
diretamente ou por meio da entidade sem fins lucrativos a que se refere o inciso II do
art.430.
Art. 430. Na hipótese de os Serviços Nacionais de Aprendizagem não oferecerem cursos
ou vagas suficientes para atender à demanda dos estabelecimentos, esta poderá ser
suprida por outras entidades qualificadas em formação técnico-profissional metódica,
a saber:
(...)
II - entidades sem fins lucrativos, que tenham por objetivo a assistência ao adolescente
e à educação profissional, registradas no Conselho Municipal dos Direitos da Criança
e do Adolescente.
Art. 431. A contratação do aprendiz poderá ser efetivada pela empresa onde se
realizará a aprendizagem ou pelas entidades mencionadas nos incisos II e III do art.
430, caso em que não gera vínculo de emprego com a empresa tomadora dos serviços.
7. Vê-se que há algumas etapas envolvidas no processo de aprendizagem: 1) a
realização do curso em sua vertente teórica (que pode ser oferecido por entidade sem
fins lucrativos); 2) a experiência prática da formação técnico-profissional metódica a
que está submetido (obrigação da empresa que recebe o aprendiz); e 3) a contratação
do aprendiz (que pode se dar diretamente pela empresa ou por intermédio da entidade
sem fins lucrativos).
8. Deve-se atentar que é tão somente em relação às entidades que oferecem esse "curso
de aprendizagem", a que se refere o inciso II, art. 430 da CLT, que o inciso II, §2° do
art. 18 da Lei n° 12.101, de 2009, estabeleceu como também de assistência social.
Contudo, em relação a empregar o menor aprendiz e colocá-lo na empresa (art. 431 da
CLT), o inciso II do §2° do art. 18 da Lei n° 12.101/2009, não estabelece a atividade
como de assistência social. Veja-se:
Fl. 600
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2201-009.255 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10140.721589/2015-27

§ 2° Observado o disposto no caput e no § 1o, também são consideradas entidades de
assistência social: (...)
II - as de que trata o inciso II do art. 430 da Consolidação das Leis do Trabalho (CLT),
aprovada pelo Decreto-Lei no 5.452, de 1o de maio de 1943, desde que os programas
de aprendizagem de adolescentes, de jovens ou de pessoas com deficiência sejam
prestados com a finalidade de promover a integração ao mercado de trabalho, nos
termos da Lei n° 8.742, de 7 de dezembro de 1993, observadas as açõesprotetivas
previstas na Lei no 8.069, de 13 de julho de 1990; e
9. O que a Lei 12.101/2009 determina é que uma entidade sem fins lucrativos pode
oferecer o curso de aprendizagem (passo 1) e será vista como de assistência social por
isso. Contudo, não afirma o mesmo em relação ao terceiro passo (contratação do
aprendiz). Vale dizer: não há lei estabelecendo como de assistência social a entidade
que emprega o menor aprendiz para ceder a empresa que precisa preencher sua cota
de contratação de aprendizes.
10. No mesmo sentido, o §2° do art. 57 do Decreto n° 9.579, de 2018, que trata da
contratação indireta do aprendiz por meio da entidade sem fins lucrativos, não trata
essa entidade como beneficente de assistência social. Veja:
§2° A contratação de aprendiz por meio de entidades é precedida por contrato entre a
empresa e a entidade que entre outras obrigações recíprocas serão estabelecidas as
seguintes:
I - a entidade sem fins lucrativos, simultaneamente ao desenvolvimento do programa de
aprendizagem, assumirá a condição de empregador, com todos os ônus dela
decorrentes, e assinará a Carteira de Trabalho e Previdência Social do aprendiz, na
qual anotará, no espaço destinado às anotações gerais, a informação de que o contrato
de trabalho específico decorrerá de contrato firmado com determinado estabelecimento
para fins do cumprimento de sua cota de aprendizagem;
11. Outra não deveria ser a interpretação, eis que, de fato, a atividade de assistência
social envolvida na situação é a de integração do aprendiz ao mercado de trabalho, o
que se promove por meio de sua capacitação e contratação. Se inclusive a contratação
já ocorre no âmbito da própria entidade sem fins lucrativos (eis que ela assina sua
carteira de trabalho e apenas cede sua força de trabalho à empresa tomadora), toda a
integração já se exauriu ali, sem que possa ser visualizada na cessão do aprendiz à
empresa que receberá seu trabalho. Entendido de forma contrária, seria possível
considerar a inexistência de contribuição previdenciária sobre a remuneração do
aprendiz (segurado empregado da entidade que assina sua carteira) e, ao cabo, quem
se beneficiaria da imunidade previdenciária não seria o público alvo da assistência
social mas sim a empresa tomadora de serviços, que teria o trabalho prestado a custos
menores (sem o ônus tributário-previdenciário).
12. Segundo afirmação da consulente tomada como pressuposto nesta solução de
consulta, o caso em pauta é de entidade que detém CEBAS e goza de imunidade e vem a
empregar e posteriormente ceder mão-de-obra para empresas interessadas no trabalho
de aprendizes. Apesar de não se discutir nesta consulta se há ou não a caracterização
do instituto previdenciário da cessão de mão-de-obra (certo que não há elementos
suficientes no documento inicial para qualquer conclusão a respeito), deve-se aplicar a
lógica empregada na Solução de Consulta Interna n° 10/2015, eis que as premissas são
as mesmas. Independentemente de haver cessão de mão de obra ou não, o fato é que a
intermediação promove uma indevida extensão da imunidade a pessoa que não lhe faz
jus, abrindo um precedente, sem amparo legal. Transcrevem-se alguns trechos da SCI:
(...)
Fl. 601
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 2201-009.255 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10140.721589/2015-27

7. O inciso II do art. 48 da Lei n° 11.457/2007 manteve a vigência dos atos normativos
e administrativos editados pelo Ministério da Previdência Social relativos à
administração das contribuições previdenciárias, enquanto não modificados pela
Receita Federal do Brasil, de forma que a RFB permanece vinculada ao entendimento
exarado por meio do Parecer aprovado pelo ministro da Previdência Social até que
outra posição venha a ser adotada expressamente.
8. A seguir, é necessário conhecer o conteúdo do Parecer, para o que se colacionam
seus principais trechos:
"PARECER/CJ N° 3.272 - DOU DE 21/07/2004 (...)
33. Convém elucidar que este objetivo da assistência social - integração ao mercado de
trabalho - pode assumir outras formas de realização, mas é certo que a cessão de mão-
de-obra não configura, em nenhuma hipótese, a promoção de integração ao mercado
de trabalho. Mesmo nas hipóteses em que a entidade ensina a pessoa uma determinada
profissão e depois faz a cessão remunerada de sua mão-de-obra para terceiros não
resta configurada a atividade assistencial de promoção ao mercado do trabalho na
cessão de mão-de-obra realizada. Somente poderão ser apropriados como
assistenciais, conforme o caso, os gastos despendidos na formação profissional
desenvolvida pela entidade, caso tenha sido direcionada a pessoas carentes. A cessão
de mão-de-obra feita posteriormente somente pode ser tida como atividade voltada
para a obtenção de receita, portanto alheia à atividade assistencial da entidade. (grifos
da SCI n° 10/2015)
(...)
35. Ante o exposto até aqui, conclui-se que a cessão onerosa de mão-de-obra não
caracteriza, em nenhuma hipótese, atividade assistencial para o fim de obtenção da
isenção das contribuições para a seguridade social. Pelo contrário, é a isenção das
contribuições para a seguridade social que atrai as empresas tomadoras de serviços a
contratar com as entidades beneficentes, em prejuízo das demais empresas do ramo de
terceirização de serviços que pagam contribuição para a seguridade social e não
podem oferecer o mesmo preço, o que subverte a finalidade da regra de isenção, que é
estimular a realização de assistência social pelos particulares.
36. No fim, quem se beneficia da isenção previdenciária, com a prática de cessão de
mão-de-obra por entidades beneficentes de assistência social, é a empresa tomadora de
serviços, que contrata a cessão a preços menores, e não o público alvo da assistência
social. Nesse sentido, a cessão onerosa de mão-de-obra, por parte das entidades isentas
de contribuição para a seguridade social, deve ser encarada com mais restrição até do
que outras atividades lucrativas que estas entidades venham a realizar, uma vez que o
verdadeiro beneficiado nesta operação é a empresa tomadora de serviços, que nada
tem de assistencial.
(...)
40. Da exposição acima resulta que as entidades que realizam cessão remunerada de
mão-de-obra não podem, em regra, serem consideradas beneficentes de assistência
social, e, portanto, não fazem jus à isenção prevista no art. 195, § 7°, da Constituição.
Entretanto, é possível estabelecer, a partir de um esforço hermenêutico, situações muito
especiais em que a cessão onerosa de mão-de-obra pode ser feita sem retirar a
natureza beneficente de assistência social da entidade.
41. Tais hipóteses passam necessariamente pela verificação de dois critérios, a saber:
caráter acidental da cessão onerosa de mão-de-obra em face das atividades
desenvolvidas pela entidade beneficente; e mínima representatividade quantitativa de
empregados cedidos em relação ao número de empregados da entidade beneficente.
Fl. 602
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 2201-009.255 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10140.721589/2015-27

42. O primeiro critério está em verificar se a entidade realiza contratações com o
objetivo precípuo de fazer a cessão onerosa de mão-de-obra. Se a entidade realiza a
contratação de empregados com vistas, exclusivamente, a realizar cessão de mão-de-
obra destes empregados não fará jus à isenção das contribuições para a seguridade
social. Em outras palavras, a entidade beneficente somente pode realizar a cessão de
mão-de-obra em situações pontuais, em que os empregados cedidos tenham função
dentro de suas próprias atividades - que devem ser assistenciais - mas estejam ociosos
por motivos alheios à vontade da instituição. Se um ou alguns empregados são
contratados, primordialmente, para prestarem serviços a terceiros, a entidade não pode
ser considerada beneficente de assistência social, pois esta atividade não será acidental.
(grifos nossos)
(...)
23. Com base no exposto, conclui-se que as orientações contidas no Parecer/CJ n°
3.272, de 21 de julho de 2004, aprovado pelo Ministro da Previdência, continuam
aplicáveis após a entrada em vigor da Lei n° 12.101/2009, para fins de representação
ao Ministério competente pela certificação da entidade e de lavratura do auto de
infração relativo ao período de ocorrência de desvio de finalidade com base no inciso
II do art. 29 da Lei n° 12.101/2009, com a automática suspensão da isenção nos termos
do § 1° do art. 32 desta mesma Lei, quando a fiscalização da RFB verificar a
ocorrência de cessão de mão de obra que não apresente caráter acidental em face das
atividades desenvolvidas pela entidade beneficente ou mínima representatividade
quantitativa de empregados cedidos em relação ao número de empregados da entidade
beneficente, ainda que os trabalhadores cedidos sejam o público alvo da atividade
assistencial.
13. Atente-se para o fato de que no caso em pauta a contratação do aprendiz pela
entidade beneficente dar-se-á com o propósito específico de oferecer seu trabalho a
empresa tomadora, que irá reembolsar a remuneração devida e paga pela entidade ao
aprendiz. Não se trata de um empregado com função própria na entidade e que se
encontra momentaneamente ocioso, diante do que não se vislumbra o caráter acidental
da intermediação de mão-de-obra. Claramente, a imunidade das contribuições se torna
elemento atraente para as empresas tomadoras de serviços, que ao contratar com as
entidades beneficentes não precisam arcar com o ônus previdenciário pelo qual teriam
de responder caso realizassem diretamente a contratação do aprendiz, sem qualquer
benefício para este, que deveria ser o alvo da assistência social.
14. Assim, entendido que essa atividade (contratação de aprendizes para cessão a
empresas) não se enquadra no conceito de assistência social e, considerando que não
existe imunidade parcial, coloca-se em xeque a imunidade da entidade como um todo
que contratar diretamente aprendizes para prestarem serviços em outras empresas.

Nestes termos, entendo que agiu com acerto a autoridade fiscal ao considerar a
habitual cessão de mão de obra como causa impeditiva para o gozo da imunidade.

Conclusão

Diante de todo o exposto, voto por conhecer do recurso voluntário, para negar-lhe
provimento.

(documento assinado digitalmente)
Daniel Melo Mendes Bezerra

Fl. 603
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 2201-009.255 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10140.721589/2015-27

Fl. 604
DF CARF MF
Documento nato-digital