Tribunal: CARF
Processo: 16349.000038/2009-28
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-03-24
Data de publicação: 2021-04-15

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2005
Ementa:
CONSULTA. OBSERVÂNCIA OBRIGATÓRIA.
É de observância obrigatória a solução de consulta provocada pelo sujeito passivo, tanto para o consulente como para administração, uma vez que está vinculada a observar a decisão dada à consulta apresentada pelo consulente, já que expressa a sua interpretação.

Inteiro teor:
S3-C 3T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS

Processo no
16349.000038/2009-28
Recurso no
Voluntário
Acórdão no
3302-010.646 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
24 de março de 2021
Recorrente
COMERCIAL INDUSTRIAL BRANCO PERES DE CAFÉ LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2005
Ementa:
CONSULTA. OBSERVÂNCIA OBRIGATÓRIA.
É de observância obrigatória a solução de consulta provocada pelo sujeito
passivo, tanto para o consulente como para administração, uma vez que está
vinculada a observar a decisão dada à consulta apresentada pelo consulente, já
que expressa a sua interpretação.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento parcial ao recurso, nos termos do voto do relator. Manifestou intenção de apresentar
declaração de voto o conselheiro Raphael Madeira Abad.
(assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho - Relator e Presidente
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Walker Araujo, Vinícius
Guimarães, Jorge Lima Abud, Raphael Madeira Abad, Denise Madalena Green e Gilson Macedo
Rosenburg Filho (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Jose Renato Pereira de Deus, o
conselheiro(a) Larissa Nunes Girard.
Relatório
Como forma de elucidar os fatos ocorridos até a decisão da Delegacia da Receita
Federal do Brasil de Julgamento, colaciono o relatório do Acórdão recorrido, in verbis:
Trata o presente processo de Pedidos de Restituição, Ressarcimento ou Reembolso e
Declaração de Compensação (PER/DCOMP), cujo crédito provém do saldo credor da
Cofins, relativo a receitas de exportação, apurado no regime de incidência não-
cumulativa, referente ao 2o trimestre/2005.
A Derat/SP, por meio do despacho decisório de fls. 291/309, reconheceu parcialmente o
direito creditório.
De acordo com o despacho decisório, o crédito foi deferido parcialmente, em resumo,
devido a ajustes feito pela fiscalização na aplicação dos coeficientes de
proporcionalidade sobre os créditos referentes ao mercado externo.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16349.000038/2009-28
Fl. 475
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3302-010.646 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16349.000038/2009-28

Também foi constatado que, apesar de a manifestante ter utilizado crédito presumido da
agroindústria, previsto no art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, a quase totalidade das
aquisições de pessoa física foram de bens para revenda, que não geram direito ao
referido crédito presumido.
A fiscalização ainda verificou que a contribuinte, não se enquadra como produtor de
café, como determina a lei, pois adquiri o café em coco de pessoa física e jurídica, que é
remetido para armazéns gerais para beneficiamento e re-beneficiamento, e o café que
retorna dos armazéns, parte é destinada à comercialização e parte à industrialização para
transformação em café solúvel, também por terceiros.
Assim, os créditos presumidos relativos a bens utilizados como insumo adquiridos de
pessoa física foram glosados.
Os créditos presumidos relativos à aquisição de pessoas jurídicas com suspensão das
contribuições também foram desconsiderados porquanto, além de se tratar de aquisições
de bens para revenda, de acordo com a fiscalização, nas notas fiscais de compra
constava a inscrição “não incidência de PIS/PASEP e COFINS...”.
Ainda no caso das aquisições de pessoa jurídica, a suspensão prevista no art. 9o da Lei
no 10.925, de 2004, estava condicionada à regulamentação pela Receita Federal,
conforme Lei no 11.051, de 2004, o que ocorreu somente com a edição da Instrução
Normativa (IN) SRF no 636, de 2006, em 24/03/2006.
Houve também apuração de créditos irregulares referentes a devoluções de venda
devido à redistribuição incorreta dos gastos correspondentes entre as receitas tributadas
no mercado interno e externo.
Cientificada do despacho decisório e inconformada com o deferimento parcial de seu
pedido, a interessada apresentou manifestação de inconformidade, às fls. 322/325,
alegando, em resumo, que o auditor-fiscal autuante criou restrição não prevista em lei,
pois a Lei no 10.925, de 2004, não prevê que a industrialização/produção seja efetuada
pela própria pessoa jurídica, mas sim que ela produza as mercadorias, o que ela fez,
mediante encomenda, contratando serviços de terceiros.
Aduz que tal matéria encontra-se pacificada no Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais (CARF) em julgamento sobre crédito presumido do Imposto sobre Produtos
Industrializados (IPI), do qual transcreve ementa.
Assim, entende que faz jus ao crédito presumido referente às aquisições de pessoas
físicas de mercadorias constantes no capítulo 9 da Nomenclatura Comum do Mercosul
(NCM).
A 4a Turma da DRJ em Ribeirão Preto (SP) julgou a manifestação de
inconformidade improcedente, nos termos do Acórdão no 14-62.451, de 23 de agosto de 2016,
nos termos da ementa que abaixo colaciono.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Ano-calendário: 2005
CRÉDITO PRESUMIDO DA AGROINDÚSTRIA. CAFÉ. BENEFICIAMENTO POR
TERCEIROS. IMPOSSIBILIDADE.
Não se enquadra na condição de produtora de mercadoria de origem animal ou vegetal,
para fins fruição do crédito presumido da agroindústria, a pessoa jurídica que adquire
café in natura de pessoas físicas e remete-o para beneficiamento em armazém geral,
mediante contrato de prestação de serviços.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Inconformado com a decisão da DRJ, o sujeito passivo apresentou recurso
voluntário ao CARF, no qual repisa os mesmos argumentos apresentados na manifestação de
inconformidade.
Fl. 476
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3302-010.646 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16349.000038/2009-28

É o breve relatório.
Voto
Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho, Relator.
O recurso é tempestivo e apresenta os demais pressupostos de admissibilidade, de
forma que dele conheço e passo à análise.
A questão central da lide restringe a definir se o fato de a interessada beneficiar o
café por encomenda, por meio de terceiros, afastaria ou não o direito de utilizar o crédito
presumido previsto no art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, uma vez que não há essa vedação de
forma expressa na Lei.
Essa controvérsia foi objeto da Solução de Consulta 352 – SRRF/8a RF/Disit,
formulada pela própria interessada em 28/04/2004, com decisão proferida em 13/07/2007, cujos
trechos pertinentes e a conclusão abaixo transcrevo:
9. No presente caso, a consulente afirma na sua petição inicial, que adquire o café em
coco e beneficiado de pessoas jurídicas e de produtores rurais pessoas físicas e,
posteriormente, remete-o para o armazém geral para ser submetido a processo de
beneficiamento ou re-beneficiamento. Portanto, nessa operação, não faz jus ao crédito
presumido de que trata o § 10 do art. 3° da Lei no 10.637, de 2002, e o § 5° do art. 3°
da Lei n° 10.833, de 2003, por não preencher o requisito descrito no item 7 "a", visto
que o processo de transformação é efetuado por outra pessoa jurídica (o armazém
geral).
9.1 A consulente informa ainda, que parte do café recebido do armazém geral é
destinada A. industrialização de café solúvel classificado no código 2101.11.10 da
NCM, sem esclarecer, entretanto, se esse processo de industrialização é efetuado por
ela própria ou por terceiros. Nesse caso, cabe ressaltar que a consulente faz jus ao
crédito presumido somente quando ela própria executa o processo de
industrialização. Na hipótese desse processo ser efetuado por outra pessoa jurídica
mediante industrialização por encomenda, a consulente não faz jus ao referido
crédito presumido.(realcei)
Diante do exposto, soluciona a presente consulta, respondendo a interessada que a
pessoa jurídica que adquire café in natura de pessoas físicas residentes no País e o
remete para beneficiamento em armazém geral, mediante contrato de prestação de
serviços, recebendo café não torrado em grão classificado no código 0901.11.10 da
NCM, destinado comercialização e à industrialização de café solúvel classificado no
código 2101.11.10 da , NCM, não faziam jus aos créditos presumidos de que tratavam
os §§ 10 e 11 do art. 3° da Lei' n° 10.637, de 2002 (incluídos pela Lei n° 10.684, de
2003) e os §§ 5° e 6° da Lei n° 10.833, de 2003, nem tampouco faz jus ao crédito
presumido na forma prescrita no art. 8° da Lei 10.925, de 2004, uma vez que não se
enquadra na condição de pessoa jurídica produtora de mercadoria de origem animal
ou vegetal. (realcei)
Portanto, de acordo com a solução de consulta da própria interessada, se o
beneficiamento for efetuado por terceiros, caracterizando a industrialização por encomenda, não
haverá direito ao crédito.
Dois pontos surgem: A solução de consulta tem aplicação obrigatória para a
consulente? Se tiver a obrigatoriedade, é aplicável neste caso, levando em conta as datas?
Para o sujeito passivo, não resta dúvida. A questão é se o CARF tem a obrigação
de observar a dita regra ou se pode produzir decisões para o consulente de forma contrária a
solução dada pela Administração Tributária.
Fl. 477
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3302-010.646 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16349.000038/2009-28

Reproduzo partes do livro do Professor Marcos Vinicius Neder e da Conselheira
Maria Teresa Martinez López sobre o tema “Consulta”:
Diante do emaranhado de leis, medidas provisórias, decretos, instruções normativas etc.,
os obrigados à observância da Legislação tributária, muitas vezes, encontram-se na
situação de não saber como proceder, sendo comum a busca de soluções na
Administração Pública mediante o instituto da consulta. A consulta, formulada por
escrito é, portanto, o instrumento que o interessado possui para dirimir dúvidas quanto à
aplicação de determinado dispositivo da legislação tributária em uma situação concreta
relacionada com sua atividade.
Com efeito, o contribuinte tem interesse em conhecer qual é o ponto de vista das
Administração sobre a aplicação da norma vigente a um caso concreto, sobretudo se o
preceito for obscuro, duvidoso ou complexo. A interpretação oficial emanada do órgão
competente do Fisco pode ser decisiva na organização dos negócios por parte do
contribuinte solicitante da informação, já que a resposta a uma consulta tem caráter
vinculante para os órgãos fazendários, e a atuação do contribuinte segundo essa
orientação o exime, em princípio, de toda responsabilidade.
Na verdade, é benéfico para ambos os pólos da relação jurídico-tributária a existência de
um sistema de informações que obrigue a Administração a se pronunciar sobre questões
formuladas pelos administrados, pois a prévia definição da interpretação de determinada
norma tributária permite harmonizar interesses igualmente relevantes: o primeiro,
proveniente dos órgãos fazendários que desejam rápido ingresso de receita sem se
defrontarem com grande resistência dos devedores; o segundo, da parte dos
contribuintes que almejam atuar em terreno seguro que afaste a surpresa de
interpretações desconhecidas por eles. Para Geraldo Ataliba, o Direito é, por excelência,
instrumento da segurança jurídica, é o que assegura ao governante e governados seus
direitos e deveres recíprocos, tornando viável a vida social. E haverá mais segurança
jurídica onde exista uma rigorosa delimitação das esferas jurídicas e sobretudo quando
ocorra no Direito público. A incerteza sobre a correta aplicação da norma tributária gera
efeitos perniciosos ao equilíbrio das relações econômicas de um país, pois estas normas
veiculam preceitos regulatórios de massa que afetam e condicionam a atividade
econômica global de todos os cidadãos.(...)
A contribuição do ato administrativo que responde a consulta é, portanto, dar
transparência ao atuar da Administração e guiar o intérprete na busca das soluções para
os casos concretos. Consultar tem, assim, o sentido de buscar orientação de quem possui
conhecimentos sobre a norma consultada.
(...)
Segundo Valdir Rocha, “ a decisão definitiva da Administração, à consulta fiscal,
produz um efeito preclusivo ou irretratabilidade para o Fisco-Administração. A
definitividade da resposta não significa imodificabilidade, mas a modificação,
anulação(desfazimento do ato administrativo por razões de ilegalidade) só opera para o
futuro. A anulação da resposta, que põe outra decisão no lugar da anulada, deve ser
motivada.”
(...)
Ressalte-se, ainda, que a Administração está vinculada a observar a decisão dada à
consulta apresentada pelo consulente, já que expressa a sua interpretação, mas o
consulente não fica obrigado a observá-la, porque, se entender que a resposta dada lesa
ou ameaça seu direito, sempre poderá ver a posição apreciada pelo Poder Judiciário.
Na linha do texto acima, a solução de consulta tem o objetivo de pacificar a
relação Administração/administrado quanto a interpretação de normas jurídico-tributária.
Ao analisarmos o Decreto no 70.235/72, identificaremos que ele é composto por
quatro capítulos, a saber: capítulo I refere-se ao processo fiscal, capítulo II ao processo de
consulta, capítulo III às nulidades e capítulo IV referente às disposições finais e transitórias.
Fl. 478
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3302-010.646 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16349.000038/2009-28

No capítulo referente ao processo de consulta, consta todo o procedimento a ser
adotado pelo sujeito passivo e pela administração pública.
Chamo atenção para o art. 54 que define as competências de julgamento em
primeira e segunda instâncias e define que terá instância única as consultas relativas aos tributos
administrados pela Secretaria da Receita Federal e formuladas sobre classificação fiscal de
mercadorias, formuladas pelos órgãos centrais da administração pública e por entidades
representativas de categorias econômicas ou profissionais, de âmbito nacional.
Resta evidente que os procedimentos do processo administrativo fiscal e do
processo de consulta não se cruzam, não cabendo, portanto, criar um recurso, por via obliqua,
para discutir o teor da consulta feita pelo sujeito passivo.
Assim sendo, não vejo com bons olhos a possibilidade de o sujeito passivo
provocar uma consulta, obter resposta da Administração e manter sua conduta de forma diversa
da solução apresentada. De certa maneira, ao inaugurar o litígio por transgressão à interpretação
de consulta por ele formulada, o sujeito passivo está criando, de modo transverso, uma forma de
revisar à consulta, forma esta não prevista na legislação.
A consulta feita à administração pública sobre interpretação de leis ou atos
administrativos não é de exclusividade da administração tributária. É comum depararmos com
consultas realizadas por prestadores de serviços públicos às Agências Reguladoras sobre casos
concretos e a devida subsunção da norma jurídica.
As soluções proferidas pelas Agências são utilizadas, constantemente, como
razões recursais neste Tribunal Administrativo. E, nesses casos, as Turmas não discutem o
mérito do parecer, apenas o aplicam. Gostaria de entender o porquê de ventilar um tratamento
diferenciado às soluções de consultas proferidas pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, se
é desse órgão a competência para oferecer ao administrado a interpretação da Administração
Tributária sobre o caso concreto.
Forte nestes argumentos, entendo que a observância da solução de consulta é
obrigatória tanto para o consulente como para a Administração Tributária.
Quanto ao segundo ponto, esclareço que o pedido se refere a fatos geradores
ocorridos no ano-calendário de 2005. A Solução de Consulta no 352 - SRRF/8a RF/Disit foi
protocolada em 28/04/2004 e teve sua decisão em 13/07/2007. O pedido de ressarcimento foi
protocolado em 27/09/2006. Portanto antes da data da decisão definitiva da solução de consulta.
Neste quadro, não vejo possibilidade de aplicação retroativa da mencionada consulta.
Noutro giro, a lide posta nos autos, já restou pacificada no âmbito da Receita
Federal do Brasil por intermédio da Solução de Consulta COSIT 631 de 26/12/2017, cuja
decisão abaixo colaciono e peço vênia para utilizar como razão de decidir, mutatis mutandis:
(...)
8. A operação narrada pela Consulente e desempenhada por outra pessoa jurídica consiste, em
síntese, numa operação de industrialização por encomenda realizada consoante o art. 4o Decreto
no 7.212, de 15 de junho de 2010 (Regulamento do Imposto sobre Produtos Industrializados), em
que matérias-primas (MP), produtos intermediários (PI) e material de embalagem (ME), antes de
serem utilizados pelo encomendante industrial, são enviados, por sua conta e ordem, para
beneficiamento em um estabelecimento industrial nacional.
9. Importante salientar que essa operação tem a mesma natureza daquela realizada por conta
própria, desde que, não haja faturamento por ocasião da transferência da MP, do PI e do ME da
consulente. Nesse caso deve existir apenas o pagamento pela peticionária (encomendante) relativo
à prestação do serviço proveniente da industrialização de terceiros. Vale dizer, necessariamente,
que a transferência da MP, do PI e do ME em foco não deve propiciar créditos de Contribuição
Fl. 479
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3302-010.646 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16349.000038/2009-28

para o PIS/Pasep e de Cofins ao terceiro industrializador. Esse tão somente deve efetuar um
serviço, integrante do custo de produção da interessada.
10. No que se refere ao retorno da MP, do PI e do ME beneficiado/industrializado, deve-se ter em
conta que o valor da devolução efetuada pela indústria executora da encomenda não é faturado
contra a encomendante, haja vista configurar apenas uma mera devolução de MP, do PI e do ME
beneficiado/industrializado. Não há custos a serem apropriados pela encomendante, além dos
decorrentes dos serviços de beneficiamento/industrialização contratados.
11. Isso significa que a consulente não pode descontar créditos em relação aos valores das
devoluções dessas mercadorias, até porque os créditos já foram apropriados em decorrência da
aquisição original. Raciocínio diferente se faz em relação aos valores dos serviços pagos, pois
esses podem ser considerados insumos utilizados na fabricação de produtos destinados à venda,
gerando, por conseguinte, créditos na sistemática não cumulativa da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins.
12. Tal previsão está assentada no art. 3o, II, da Lei no 10.637, de 2002, com alterações, e no art.
3o, II, da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003, com alterações, conforme segue: Art. 3o Do
valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em
relação a: (...) II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção
ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes,
exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002,
devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos
veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi;
(...)
14. Por consequência, as aquisições de serviços de industrialização por encomenda utilizados na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda pela consulente, desde que
contratados de pessoas jurídicas e que tenham sofrido a incidência da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins, enquadram-se perfeitamente no conceito de insumo prescrito pela
legislação da não cumulatividade dessas contribuições, gerando, dessa maneira, direito a crédito.
No caso em questão, a interessada requer, tanto na manifestação de
inconformidade quanto no recurso voluntário, o direito ao crédito presumido referente as
aquisições de pessoas físicas, previsto no art. 8o da Lei no 10.925/2004.
Diante das premissas admitidas por esse relator, dou provimento parcial ao
recurso para admitir o direito ao crédito presumido previsto no art. 8o da Lei no 10.925/2004, e
determinar que a Unidade de Origem analise as demais questões referentes ao pedido de
ressarcimento da Cofins apurada pelo regime da não-cumulatividade referente ao 2o trimestre de
2005.
É como voto.
(assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho

Declaração de Voto
Em sessão, manifestei interesse em apresentar declaração de voto para elucidar a
razão pela qual alterei posicionamento outrora adotado em relação ao mesmo tema.
Em ocasiões anteriores havia manifestado entendimento no sentido de que o fato
da interessada beneficiar o café por encomenda, por meio de terceiros, afastaria o direito de
utilizar o crédito presumido previsto no art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, uma vez que não
Fl. 480
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3302-010.646 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16349.000038/2009-28

haveria essa vedação de forma expressa na lei, bem como o termo “que produzam” deveria ser
interpretado restritivamente de forma a excluir quaisquer atividades de terceiros no processo
produtivo.
Todavia fui instigado pela inteligente interpretação esposada pelo Relator do
presente processo acerca da locução “que produzem” constante do art. 8o da Lei no 10.925, de
23/07/2004 (com a redação dada pelo art. 29 da Lei no 11.051, de 30 de dezembro de 2004),
especialmente à época dos fatos de que trata o presente processo.
É certo que o Artigo 111 do CTN determina que as normas que concedem
isenções, suspensões e exclusões do crédito tributário devem ser interpretadas literalmente,
todavia penso que tal exegese “literal” não pode ser realizada de forma “restritiva” a ponto de
atingir o núcleo semântico da locução sob análise, no caso concreto “que produzem”.
A questão não reside em interpretar o enunciado “que produzem”, mas sim aferir
se o fato de um produtor valer-se de serviços de terceiros para realizar uma das etapas da
produção teria a capacidade de retirar-lhe o atributo de “produtor”, ou se é necessário que ele, o
produtor, ou seja “que produz”, realize integralmente todas as tarefas do processo produtivo, sem
contar com a interveniência de terceiros estranhos ao seu quadro.
No caso concreto a Recorrente contrata terceiro para realizar uma parte da
atividade produtiva, e admito que isto não retire dela a condição de produtora ou em outras
palavras, a impeça, à luz da legislação, que seja vista como aquela “que produz”, com as
consequências jurídicas daí advindas.
(documento assinado digitalmente)
Raphael Madeira Abad

Fl. 481
DF CARF MF
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