Tribunal: CARF
Processo: 10855.724169/2012-01
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ERIKA COSTA CAMARGOS AUTRAN
Data de julgamento: 2021-09-16
Data de publicação: 2021-11-19

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006
DESPESAS. FRETES. TRANSFERÊNCIA/TRANSPORTE. INSUMOS. ESTABELECIMENTOS PRÓPRIOS, CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
As despesas com fretes para a transferência/transporte de insumos entre estabelecimentos do contribuinte integram o custo de produção dos produtos fabricados/vendidos e, consequentemente, geram créditos da contribuição, passíveis de desconto do valor apurado sobre o faturamento mensal.
CRÉDITOS DE FRETES PÓS FASE DE PRODUÇÃO.
As despesas com fretes de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa produtora não geram direito a crédito das contribuições para o PIS e a COFINS não-cumulativos, pois posteriores à fase produtiva. Parecer Normativo COSIT/RFB/ no 5, de 17/12/2018.

Inteiro teor:
CSRF-T3
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10855.724169/2012-01
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9303-011.956 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
16 de setembro de 2021
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
IHARABRÁS SA INDÚSTRIAS QUÍMICAS

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006
DESPESAS. FRETES. TRANSFERÊNCIA/TRANSPORTE. INSUMOS.
ESTABELECIMENTOS PRÓPRIOS, CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
As despesas com fretes para a transferência/transporte de insumos entre
estabelecimentos do contribuinte integram o custo de produção dos produtos
fabricados/vendidos e, consequentemente, geram créditos da contribuição,
passíveis de desconto do valor apurado sobre o faturamento mensal.
CRÉDITOS DE FRETES PÓS FASE DE PRODUÇÃO.
As despesas com fretes de produtos acabados entre estabelecimentos da
empresa produtora não geram direito a crédito das contribuições para o PIS e a
COFINS não-cumulativos, pois posteriores à fase produtiva. Parecer
Normativo COSIT/RFB/ no 5, de 17/12/2018.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e no mérito, por voto de qualidade, em dar-lhe provimento parcial para
restabelecer a glosa sobre os fretes de produtos acabados, vencidos os conselheiros Érika Costa
Camargos Autran (relatora), Tatiana Midori Migiyama, Valcir Gassen, e Vanessa Marini
Cecconello, que negaram provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro
Jorge Olmiro Lock Freire.

(documento assinado digitalmente)
Rodrigo da Costa Pôssas – Presidente em Exercício

(documento assinado digitalmente)
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10855.724169/2012-01
Fl. 1109
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-011.956 - CSRF/3a Turma
Processo no 10855.724169/2012-01

Érika Costa Camargos Autran – Relatora

(documento assinado digitalmente)
Jorge Olmiro Lock Freire - Redator designado

Participaram do presente julgamento os Conselheiros Rodrigo da Costa Pôssas,
Jorge Olmiro Lock Freire, Tatiana Midori Migiyama, Rodrigo Mineiro Fernandes, Valcir
Gassen, Pedro Sousa Bispo, Érika Costa Camargos Autran e Vanessa Marini Cecconello.
Ausente o conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos, substituído pelo conselheiro Pedro
Sousa Bispo.
Relatório
Trata-se de Recurso Especial interposto pela Procuradoria-Geral da Fazenda
Nacional ao amparo do art. 67, do Anexo II, do Regimento Interno do Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria MF n° 343, de 9 de junho de 2015 – RI-CARF, em
face do Acórdão n° 3301-004.861, de 25 de julho de 2016, fls. 1.050 a 1.0561, assim ementado:

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006
FRETES.
TRANSFERÊNCIA
DE
MERCADORIAS
ENTRE
ESTABELECIMENTOS DO MESMO TITULAR. CRÉDITOS.
Podem ser computados nas bases de cálculo dos créditos de PIS e COFINS os
fretes incorridos no transporte de mercadorias, tenham eles sido incorridos na
aquisição de insumos e produtos para revenda, em deslocamentos de insumos e
produtos acabados entre estabelecimentos do mesmo titular ou em vendas de
produtos.
Na compra de insumos ou de produtos para revenda, posto que integrantes do
custo de aquisição (art. 289 do Regulamento do Imposto de Renda - Decreto n°
3.000/99) e, assim, ao amparo dos incisos II dos artigos 3o das Leis n° 10.637/02
e 10.833/03.
Fl. 1110
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-011.956 - CSRF/3a Turma
Processo no 10855.724169/2012-01

Nas vendas, nos termos do inc. IX do art. 3o das Leis n° 10.833/03, também
aplicável ao PIS, em função do inc. n do art. 15 da Lei n° 10.833/03.
Em deslocamentos de insumos e produtos acabados entre estabelecimentos da
Recorrente, pois, como mencionei, o frete pago naaquisição de insumos compõe o
custo de aquisição e, como tal, pode ser computado na base de cálculo dos
créditos. E, neste custo com frete, incluiu-se o incorrido para que o insumo
percorra todo o caminho entre o fornecedor e o estabelecimento que o
industrializará. Muitas vezes, por razões ligadas à logística de armazenamento e
distribuição, no caminho, a mercadoria acaba passando por mais de um
estabelecimento, até chegar ao seu destino final, o estabelecimento
industrializador.
Outrossim, semelhante raciocínio deve ser efetuado para produtos acabados,
cujos fretes em operações de venda geram créditos de PIS e COFINS. Neste caso,
devemos admitir créditos sobre a totalidade do gasto necessário para levar o
produto final do armazém até o consumidor final. E, no curso deste
trajeto, por motivos de ordem operacional, é possível que ele tenha de ser
primeiro levado para outro estabelecimento do titular, para depois, então, ser
entregue ao cliente.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006
HOMOLOGAÇÃO TÁCITA
A Declaração de Compensação foi transmitida em 26/10/07 e a ciência do
Despacho Decisório ocorreu em 25/10/12. Portanto, não se deu a homologação
tácita de trata o § 5o do art. 74 da Lei n° 9.430/96
Consta do respectivo acórdão:
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento ao
recurso voluntário. Vencido o conselheiro Antônio Carlos da Costa Cavalcanti
Filho, que negava provimento.

A Fazenda Nacional interpôs Recurso Especial de Divergência em face do
acordão recorrido acima, as divergência suscitada pela Fazenda Nacional dizem respeito:
Fl. 1111
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-011.956 - CSRF/3a Turma
Processo no 10855.724169/2012-01

possibilidade de tomada de créditos das contribuições sociais não cumulativas sobre as despesas com
fretes para transporte de produtos entre estabelecimentos da mesma firma.
O Recurso Especial da Fazenda Nacional foi admitido, conforme despacho de fls.
1081 a 1085, sob o argumento que ambos os dissídios jurisprudenciais estavam comprovados.

O Contribuinte apresentou contrarrazões manifestando pelo não provimento do
Recurso Especial da Fazenda Nacional.

É o relatório em síntese.

Voto Vencido
Conselheira Érika Costa Camargos Autran, Relatora.

Da Admissibilidade

O Recurso Especial de divergência interposto pela Fazenda Nacional atende aos
pressupostos de admissibilidade constantes no art. 5o do Regimento Interno da Câmara Superior
de Recursos Fiscais - RICSRF, vigente à época devendo, portanto, ter prosseguimento, conforme
despacho de fls. 1081 a 1085

Do Mérito

A divergência suscitada pela Fazenda Nacional diz respeito ao aproveitamento
dos fretes relacionados ao transporte havido entre estabelecimentos da empresa

Inicialmente, destaco que sempre tive o entendimento que é necessário se
observar o princípio da essencialidade para a definição do conceito de insumos com a finalidade
do reconhecimento do direito ao creditamento ao PIS/Cofins não-cumulativos.

DO CONCEITO DE INSUMO

Fl. 1112
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-011.956 - CSRF/3a Turma
Processo no 10855.724169/2012-01

Sobre os critérios a serem observados para a conceituação de insumo, temos que
anteriormente a definição de insumos era adotada de acordo com as Instruções Normativas SRF
247 e 404, utilizando o conceito de insumos utilizado para o IPI – Imposto sobre Produtos
Industrializados. E nessa senda, também, era usado impropriamente o conceito de insumos
estabelecido na legislação do IRPJ - Imposto de Renda da Pessoa Jurídica, que era
demasiadamente amplo.

No entanto, sobre os critérios a serem observados para a conceituação de insumo
para a constituição do crédito do PIS e da Cofins trazida pela Lei 10.637/02 e Lei 10.833/03, em
fevereiro de 2018, o STJ, em sede de recurso repetitivo, ao apreciar o REsp 1.221.170, definiu
que o conceito de insumo, para fins de constituição de crédito de PIS e de Cofins, deve observar
o critério da essencialidade e relevância – considerando-se a imprescindibilidade do item para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo sujeito passivo. Que trouxe em sua
ementa o seguinte: (Grifos meus):

“TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO.
CONCEITO
DE
INSUMOS.
DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002
E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E
DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO
DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE
OU
RELEVÂNCIA.
RECURSO
ESPECIAL
DA
CONTRIBUINTE
PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE
PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E
SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando
contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol
exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância
Fl. 1113
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-011.956 - CSRF/3a Turma
Processo no 10855.724169/2012-01

de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS
e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.”

Desta feita, o conceito de insumos deve ser interpretado com critério próprio:
o da essencialidade. De acordo com o REsp 1.221.170 – que trouxe, pelas discussões e votos
proferidos, o mesmo entendimento já aplicável pelas suas turmas e pelo Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais. Privilegiando, assim, a segurança jurídica que tanto
merece a Fazenda Nacional e o sujeito passivo. Ou seja, o entendimento predominante
considera o princípio da essencialidade para fins de conceituação de insumo.

Nessa linha, para se verificar se determinado bem ou serviço prestado pode ser
caracterizado como insumo para fins de creditamento do PIS e da COFINS, impende analisar se
há: pertinência ao processo produtivo (aquisição do bem ou serviço especificamente para
utilização na prestação do serviço ou na produção, ou, ao menos, para torná-lo viável);
essencialidade ao processo produtivo (produção ou prestação de serviço depende diretamente
daquela aquisição) e possibilidade de emprego indireto no processo de produção
Fl. 1114
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-011.956 - CSRF/3a Turma
Processo no 10855.724169/2012-01

(prescindível o consumo do bem ou a prestação de serviço em contato direto com o bem
produzido).

Portanto, para que determinado bem ou prestação de serviço seja considerado
insumo gerador de crédito de PIS e COFINS, imprescindível a sua essencialidade ao processo
produtivo ou prestação de serviço, direta ou indiretamente, bem como haja a respectiva prova.
“
Importante ainda trazer que, recentemente, sobre o assunto, a Fazenda Nacional
editou a Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, na qual traz que o STJ em referido
julgamento teria assentado as seguintes teses: “(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia
do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas
Lei no 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou
a importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte":

"Recurso Especial no 1.221.170/PR Recurso representativo de controvérsia.
Ilegalidade da disciplina de creditamento prevista nas IN SRF no 247/2002 e
404/2004. Aferição do conceito de insumo à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância. Tese definida em sentido desfavorável à Fazenda Nacional.
Autorização para dispensa de contestar e recorrer com fulcro no art. 19, IV, da Lei
n° 10.522, de 2002, e art. 2o, V, da Portaria PGFN n° 502, de 2016. Nota
Explicativa do art. 3o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01/2014."

A Nota clarifica a definição do conceito de insumos na “visão” da Fazenda
Nacional (Grifos meus):

“41. Consoante se observa dos esclarecimentos do Ministro Mauro Campbell
Marques, aludindo ao “teste de subtração” para compreensão do conceito de
insumos, que se trata da “própria objetivação segura da tese aplicável a revelar
a imprescindibilidade e a importância de determinado item – bem ou serviço –
Fl. 1115
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-011.956 - CSRF/3a Turma
Processo no 10855.724169/2012-01

para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
contribuinte”.
Conquanto tal método não esteja na tese firmada, é um dos instrumentos úteis
para sua aplicação in concreto.
42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o processo
produtivo e a prestação de serviços e que neles possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção, ou seja, itens cuja
subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da
qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a essencialidade
ou relevância do item é como uma aferição de uma “conditio sine qua non” para
a produção ou prestação do serviço.
Busca-se uma eliminação hipotética, suprimindo-se mentalmente o item do
contexto do processo produtivo atrelado à atividade empresarial desenvolvida.
Ainda que se observem despesas importantes para a empresa, inclusive para o
seu êxito no mercado, elas não são necessariamente essenciais ou relevantes,
quando analisadas em cotejo com a atividade principal desenvolvida pelo
contribuinte, sob um viés objetivo."

Com tal Nota, restou claro, assim, que insumos seriam todos os bens e serviços
que possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade
ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção, ou seja, itens cuja subtração ou
obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço
daí resultantes.

Ou seja, a Fazenda Nacional esclareceu, entre outros, com tal manifestação
que “insumos de insumos” geram crédito de PIS e Cofins não cumulativo.

Ademais, tal ato ainda reflete sobre o “teste de subtração” que deve ser feito para
fins de se definir se determinado item seria ou não essencial à atividade do sujeito passivo. Eis o
item 15 da Nota PGFN:
Fl. 1116
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-011.956 - CSRF/3a Turma
Processo no 10855.724169/2012-01

“15. Deve­se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo produtivo,
na medida em que determinado bem pode fazer parte de vários processos
produtivos, porém, com diferentes níveis de importância, sendo certo que o
raciocínio hipotético levado a efeito por meio do “teste de subtração” serviria
como um dos mecanismos aptos a revelar a imprescindibilidade e a importância
para o processo produtivo.
16. Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou
serviço utilizado direta ou indiretamente - cuja subtração implique a
impossibilidade da realização da atividade empresarial ou, pelo menos, cause
perda de qualidade substancial que torne o serviço ou produto inútil.
17. Observa-se que o ponto fulcral da decisão do STJ é a definição de insumos
como sendo aqueles bens ou serviços que, uma vez retirados do processo
produtivo, comprometem a consecução da atividade-fim da empresa, estejam eles
empregados direta ou indiretamente em tal processo. É o raciocínio que decorre
do mencionado “teste de subtração” a que se refere o voto do Ministro Mauro
Campbell Marques.”

Em suma, ambos atos normativos em sua leitura da decisão do STJ no referido
acórdão que reconhecem que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de
essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.

Em vista do exposto, em relação aos critérios a serem observados para fins de
conceito de insumo, entendo que a Fazenda Nacional não assiste razão ao aplicar a IN
247/02 e a IN 404/02 – consideradas ilegais pelo STJ.

Passa-se agora à análise dos itens com relação aos quais pretende a recorrente ver
revertida a glosa, reconhecendo-se o direito ao crédito das contribuições para o PIS e a COFINS
não-cumulativas.

Fl. 1117
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-011.956 - CSRF/3a Turma
Processo no 10855.724169/2012-01

A decisão recorrida defendeu que podem ser computados nas bases de cálculo dos
créditos de PIS e COFINS os fretes incorridos no transporte de mercadorias, tenham eles sido
incorridos na aquisição de insumos e produtos para revenda, em deslocamentos de insumos e
produtos acabados entre estabelecimentos do mesmo titular ou em vendas de produtos.
Especificou as respectivas bases legais:

a) na compra de insumos ou de produtos para revenda, os fretes compõem o seu
do custo de aquisição (art. 289 do Regulamento do Imposto de Renda, aprovado
pelo Decreto no 3.000, de 26 de março de 1999 – RIR/99, e incisos II dos artigos
3o das Leis de Regência da não cumulatividade das Contribuições Sociais;
b) nas vendas, nos termos do inc. IX do art. 3o das Leis de Regência;
c) em deslocamentos de insumos e produtos acabados entre estabelecimentos, os
fretes pagos na aquisição de insumos, inclusive os incorridos para que o insumo
percorra todo o caminho entre o fornecedor e o estabelecimento que o
industrializará, compõem o custo de aquisição e, como tal, pode ser computado na
base de cálculo dos créditos, e;
d) fretes para transporte de produtos acabados em operações de venda, inclusive
os incorridos para levar o produto final do armazém até o consumidor final, geram
créditos.

O entendimento majoritário desta 3a Turma da Câmara Superior de Recursos
Fiscais consolidou-se no sentido da possibilidade de aproveitamento de créditos das
contribuições sociais não-cumulativas sobre os gastos com fretes de produtos acabados entre os
estabelecimentos da mesma empresa, bem como os insumos, conforme se verifica do Acórdão
n.o 9303-008.060, cuja ementa foi redigida nos seguintes termos:

[...]
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2008 a 30/09/2008
PIS. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE FRETES.
MOVIMENTAÇÃO DE INSUMOS E PRODUTOS EM ELABORAÇÃO.
Fl. 1118
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9303-011.956 - CSRF/3a Turma
Processo no 10855.724169/2012-01

Geram direito aos créditos da não cumulatividade, a aquisição de serviços de
fretes utilizados para a movimentação de insumos e produtos em elaboração no
próprio estabelecimento ou entre estabelecimentos do contribuinte.
PIS. REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE FRETES.
TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS.
Cabe a constituição de crédito de PIS/Pasep e Cofins não-cumulativos sobre os
valores relativos a fretes de produtos acabados realizados entre
estabelecimentos da mesma empresa, considerando sua essencialidade à
atividade do sujeito passivo. Conquanto a observância do critério da
essencialidade, é de se considerar ainda tal possibilidade, invocando o art. 3o,
inciso IX e art. 15 da Lei 10.833/03, eis que a inteligência desses dispositivos
considera para a r. constituição de crédito os serviços intermediários
necessários para a efetivação da venda quais sejam, os fretes na operação de
venda.
[...]

Ressalto que esse foi entendimento adotado no Acordão n.o 9303-009.680 de
minha relatoria, que teve a seguinte ementa:

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006
DESPESAS.
FRETES.
TRANSFERÊNCIA/TRANSPORTE.
INSUMOS.
ESTABELECIMENTOS PRÓPRIOS, CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
As despesas com fretes para a transferência/transporte de insumos entre
estabelecimentos do contribuinte integram o custo de produção dos produtos
fabricados/vendidos e, consequentemente, geram créditos da contribuição,
passíveis de desconto do valor apurado sobre o faturamento mensal.
DESPESAS.
FRETES.
TRANSFERÊNCIA/TRANSPORTE.
PRODUTOS
ACABADOS.
ESTABELECIMENTOS
PRÓPRIOS.
CRÉDITOS.
POSSIBILIDADE.
Fl. 1119
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9303-011.956 - CSRF/3a Turma
Processo no 10855.724169/2012-01

As despesas com fretes para o transporte de produtos acabados entre
estabelecimentos do contribuinte, para venda/revenda, constituem despesas na
operação de venda e geram créditos da contribuição, passíveis de desconto do
valor apurado sobre o faturamento mensal.
A norma introduzida pelo inc. IX do art. 3o da Lei no 10.833/2003, segundo a qual
a armazenagem e o frete na operação de venda suportados pela vendedora de
mercadorias geram créditos, é ampliativa em relação aos créditos previstos no inc.
II do mesmo artigo. Com base nesses dois incisos, geram créditos, além do frete
na operação de venda, para entrega das mercadorias vendidas aos seus
adquirentes, os fretes entre estabelecimentos da própria empresa, desde que para o
transporte de insumos, produtos acabados ou produtos já vendidos.

Nesse sentido, também, temos o Acórdão n.o 9303-010.147 de 12/02/2020 e o
Acordão n.o 9303008.099, de relatoria da Nobre Conselheira Tatiana Midori Migiyama, cujos
fundamentos passam a integrar o presente voto como razões de decidir, com fulcro no art. 50,
§1o da Lei n.o 9.784/1999, in verbis:

No Acórdão 9303-010.157

Número do Processo 10925.000387/2008-91
Contribuinte COOPERATIVA CENTRAL AURORA ALIMENTOS
Data da Sessão 12/02/2020
Ementa(s)
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005
CONCEITO
DE
INSUMOS.
CRÉDITO
DE
PIS
E
COFINS
NÃO
CUMULATIVOS.
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito de
insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não cumulativas,
definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de repetitivo - qual seja,
de que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
Fl. 1120
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9303-011.956 - CSRF/3a Turma
Processo no 10855.724169/2012-01

inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja
subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da
qualidade do produto ou do serviço daí resultantes. Nessa linha, deve-se
reconhecer o direito ao crédito das contribuições sobre Materiais de segurança e
de uso geral, Materiais de limpeza; peças do parque fabril; serviços de limpeza
(lavagem e desinfecção das instalações, máquinas e equipamentos industriais);
serviço de lavanderia industrial (lavagem de uniformes); e Embalagens que não se
incorporam ao produto.
Sobre os gastos com manutenção predial do setor fabril, não há que se falar em
constituição de crédito, pois somente há tal direito sobre a depreciação do ativo.
CRÉDITO. FRETES NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS
ENTRE
ESTABELECIMENTOS
DA
MESMA
EMPRESA.
Cabe à constituição de crédito de PIS/Pasep sobre os valores relativos a fretes de
produtos acabados realizados entre estabelecimentos da mesma empresa,
conforme art. 3o, inciso IX e art. 15 da Lei 10.833/03, eis que a inteligência desses
dispositivos considera para a r. constituição de crédito os serviços intermediários
necessários para a efetivação da venda, quais sejam, os fretes na operação de
venda. O que, por conseguinte, cabe refletir que tal entendimento se harmoniza
com a intenção do legislador ao trazer o termo frete na operação de venda, e não
frete de venda quando impôs dispositivo tratando da constituição de crédito das r.
contribuições.

Acordão n.o 9303008.099
[...]
Quanto à primeira discussão, vê-se que essa turma já enfrentou a matéria, tendo
sido firmado o posicionamento de que os custos de frete de mercadorias entre
estabelecimentos gerariam o direito à constituição de crédito das contribuições.
Frise-se a ementa do acórdão 9303005.156:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2008 a 30/09/2008
CRÉDITO. FRETES NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS
ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA.
Fl. 1121
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 14 do Acórdão n.o 9303-011.956 - CSRF/3a Turma
Processo no 10855.724169/2012-01

Cabe a constituição de crédito de PIS/Pasep sobre os valores relativos a fretes de
produtos acabados realizados entre estabelecimentos da mesma empresa,
considerando sua essencialidade à atividade do sujeito passivo.
Não obstante à observância do critério da essencialidade, é de se considerar
ainda tal possibilidade, invocando o art. 3o, inciso IX, da Lei 10.833/03 e art. 3o,
inciso IX, da Lei 10.637/02 eis que a inteligência desses dispositivos considera
para a r. constituição de crédito os serviços intermediários necessários para a
efetivação da venda quais sejam, os fretes na “operação” de venda. O que, por
conseguinte, cabe refletir que tal entendimento se harmoniza com a intenção do
legislador ao trazer o termo “frete na operação de venda”, e não “frete de
venda” quando impôs dispositivo tratando da constituição de crédito das r.
contribuições.
CRÉDITO. FRETES NA TRANSFERÊNCIA DE MATÉRIAS-PRIMAS ENTRE
ESTABELECIMENTOS
Os fretes na transferência de matérias primas entre estabelecimentos, essenciais
para a atividade do sujeito passivo, eis que vinculados com as etapas de
industrialização do produto e seu objeto social, devem ser enquadrados como
insumos, nos termos do art. 3o, inciso II, da Lei 10.833/03 e art. 3o, inciso II, da
Lei 10.637/02. Cabe ainda refletir que tais custos nada diferem daqueles
relacionados às máquinas de esteiras que levam a matéria-prima de um lado para
o
outro
na
fábrica
para
a
continuidade
da
produção/industrialização/beneficiamento de determinada mercadoria/produto.”

Nesse ínterim, proveitoso citar ainda os acórdãos 9303005.155, 9303005.154,
9303005.153,
9303005.152,
9303005.151,
9303005.150,
9303005.116,
9303006.136,
9303006.135,
9303006.134,
9303006.133,
9303006.132,
9303006.131,
9303006.130,
9303006.129,
9303006.128,
9303006.127,
9303006.126,
9303006.125,
9303006.124,
9303006.123,
9303006.122,
9303006.121,
9303006.120,
9303006.119,
9303006.118,
9303006.117,
9303006.116,
9303006.115,
9303006.114,
9303006.113,
9303006.112,
9303006.111,
9303005.135,
9303005.134,
9303005.133,
9303005.132,
9303005.131,
9303005.130,
9303005.129,
9303005.128,
9303005.127,
Fl. 1122
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 15 do Acórdão n.o 9303-011.956 - CSRF/3a Turma
Processo no 10855.724169/2012-01

9303005.126,
9303005.125,
9303005.124,
9303005.123,
9303005.122,
9303005.121,
9303005.127,
9303005.126,
9303005.125,
9303005.124,
9303005.123,
9303005.122,
9303005.121,
9303005.120,
9303005.119,
9303005.118, 9303005.117, 9303006.110, 9303004.311, etc.
É de se entender que, em verdade, se trata de frete para a venda, passível de
constituição de crédito das contribuições, nos termos do art. 3o, inciso IX e art. 15
da Lei 10.833/03 – pois a inteligência desse dispositivo considera o frete na
“operação” de venda.
A venda de per si para ser efetuada envolve vários eventos. Por isso, que a norma
traz o termo “operação” de venda, e não frete de venda. Inclui, portanto, nesse
dispositivo os serviços intermediários necessários para a efetivação da venda,
dentre as quais o frete ora em discussão. Sendo assim, não compartilho com o
entendimento do acórdão recorrido ao restringir a interpretação dada a esse
dispositivo.
[...]

E por fim, vale citar os votos vencedores de relatoria da Nobre Conselheira
Vanessa Marini Cecconello, tais como os recentes Acórdãos: 9303-010.123, 9303-010.122 e o
Acordão n.o 9303-009.981 de sua relatoria, que teve a seguinte ementa:

Ementa(s)
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 30/06/1999 a 30/06/2000
COFINS.
CONTRIBUIÇÃO
NÃO-CUMULATIVA.
CONCEITO
DE
INSUMOS.
O conceito de insumos para efeitos do art. 3o, inciso II, da Lei no 10.637/2002 e da
Lei n.o 10.833/2003, deve ser interpretado com critério próprio: o da
essencialidade ou relevância, devendo ser considerada a imprescindibilidade ou a
importância de determinado bem ou serviço para a atividade econômica realizada
pelo Contribuinte. Referido conceito foi consolidado pelo Superior Tribunal de
Fl. 1123
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 16 do Acórdão n.o 9303-011.956 - CSRF/3a Turma
Processo no 10855.724169/2012-01

Justiça (STJ), nos autos do REsp n.o 1.221.170, julgado na sistemática dos
recursos repetitivos.
A NOTA SEI PGFN MF 63/18, por sua vez, ao interpretar a posição externada
pelo STJ, elucidou o conceito de insumos, para fins de constituição de crédito das
contribuições não- cumulativas, no sentido de que insumos seriam todos os bens e
serviços que possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração
resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da
produção. Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou
acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
SERVIÇOS
DE
MANUTENÇÃO
DO
PARQUE
FABRIL.
ATIVO
IMOBILIZADO. NÃO HÁ DIREITO AO CRÉDITO.
Os serviços de manutenção do parque fabril não se enquadram no conceito de
insumos, tendo em vista que posteriormente são incorporados ao ativo
imobilizado, havendo o aproveitamento dos créditos por meio da depreciação.
COFINS. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE
FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS.
Cabe a constituição de crédito de PIS/Pasep e Cofins não-cumulativos sobre os
valores relativos a fretes de produtos acabados realizados entre estabelecimentos
da mesma empresa, considerando sua essencialidade à atividade do sujeito
passivo. Além disso, deve ser considerado tratar-se de frete na “operação de
venda”, atraindo a aplicação do permissivo do art. 3o, inciso IX e art. 15 da Lei n.o
10.833/2003.

Desta maneira, é cabível o reconhecimento do direito ao crédito de PIS e COFINS
não-cumulativos com relação às despesas com fretes de insumos e de produtos acabados entre
estabelecimentos da própria empresa.

Diante do exposto nego provimento ao Recurso Especial da Fazenda Nacional.

É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Érika Costa Camargos Autran
Fl. 1124
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 9303-011.956 - CSRF/3a Turma
Processo no 10855.724169/2012-01

Voto Vencedor
Conselheiro Jorge Olmiro Lock Freire, Redator designado.
Com a devida vênia, divirjo parcialmente da eminente relatora, pois entendo que
descabe crédito de fretes de produtos acabados entre estabelecimento da empresa produtora
(transferência), pois se refere à atividade após o fim do processo produtivo.
A matéria não é estranha à esta E. Turma, tendo eu participado de vários julgados,
nos quais sempre entendi, como continuo entendendo, que descabe crédito de frete de produtos
acabados entre estabelecimentos, pois se trata de fase pós processo de produção.
O Parecer Normativo COSIT/RFB/ no 5, de 17/12/2018, ao delimitar os contornos
do REsp 1.221.170/PR, definiu, em seu item 5 (gastos posteriores à finalização do processo de
produção), o seguinte:
55. Conforme salientado acima, em consonância com a literalidade do inciso II do caput
do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, e nos termos decididos
pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, em regra somente podem ser
considerados insumos para fins de apuração de créditos da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins bens e serviços utilizados pela pessoa jurídica no processo de
produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-se do conceito os dispêndios
realizados após a finalização do aludido processo, salvo exceções justificadas.
56. Destarte, exemplificativamente não podem ser considerados insumos gastos
com transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de produção própria
entre estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros de distribuição ou para
entrega direta ao adquirente, como: a) combustíveis utilizados em frota própria de
veículos; b) embalagens para transporte de mercadorias acabadas; c) contratação de
transportadoras.
...
59. Assim, conclui-se que, em regra, somente são considerados insumos bens e serviços
utilizados pela pessoa jurídica durante o processo de produção de bens ou de prestação
de serviços, excluindo-se de tal conceito os itens utilizados após a finalização do
produto para venda ou a prestação do serviço. Todavia, no caso de bens e serviços
que a legislação específica exige que a pessoa jurídica utilize em suas atividades, a
permissão de creditamento pela aquisição de insumos estende-se aos itens exigidos para
que o bem produzido ou o serviço prestado possa ser disponibilizado para venda, ainda
que já esteja finalizada a produção ou prestação.
Portanto, escorreita a glosa.

DISPOSITIVO
Forte no exposto, dou provimento parcial ao recurso fazendário para restabelecer
a glosa de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa, pois já findo o processo
produtivo.
Fl. 1125
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 18 do Acórdão n.o 9303-011.956 - CSRF/3a Turma
Processo no 10855.724169/2012-01

É como voto.
(Assinado digitalmente)
Jorge Olmiro Lock Freire

Fl. 1126
DF CARF MF
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