Tribunal: CARF
Processo: 10469.905319/2009-26
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Carolina Machado Freire Martins
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-11-23
Data de publicação: 2022-07-06

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/03/2007 a 31/05/2007, 01/08/2007 a 31/12/2007
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. REVENDA DE PRODUTOS COM INCIDÊNCIA MONOFÁSICA. FRETE NA VENDA. CRÉDITOS. VEDAÇÃO LEGAL.
Não há previsão legal para apurar créditos relativos às despesas com frete na operação de venda, nas revendas de mercadorias sujeitas ao regime monofásico de incidência das contribuições ao PIS/Pasep e à COFINS, por expressa exclusão legal.

Inteiro teor:
S3-C 4T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10469.905319/2009-26
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-009.990 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
23 de novembro de 2021
Recorrente
ALE COMBUSTIVEIS S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/03/2007 a 31/05/2007, 01/08/2007 a 31/12/2007
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. REVENDA DE PRODUTOS COM
INCIDÊNCIA
MONOFÁSICA.
FRETE
NA
VENDA.
CRÉDITOS.
VEDAÇÃO LEGAL.
Não há previsão legal para apurar créditos relativos às despesas com frete na
operação de venda, nas revendas de mercadorias sujeitas ao regime monofásico
de incidência das contribuições ao PIS/Pasep e à COFINS, por expressa
exclusão legal.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em dar provimento
parcial ao recurso para reverter a glosa de créditos sobre despesa de armazenagem. Vencidos os
conselheiros Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, Fernanda Vieira Kotzias (relatora), Leonardo
Ogassawara de Araújo Branco, Carolina Machado Freire Martins. Designado para redigir o voto
vencedor o Conselheiro Gustavo Garcia Dias dos Santos.
(documento assinado digitalmente)
Ronaldo Souza Dias – Presidente
(documento assinado digitalmente
Carolina Machado Freire Martins- Redatora Ad hoc
(documento assinado digitalmente)
Gustavo Garcia Dias dos Santos – Redator Designado

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Luis Felipe de Barros
Reche, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Gustavo Garcia Dias dos Santos, Fernanda Vieira
Kotzias, Mauricio Pompeo da Silva, Carolina Machado Freire Martins, Leonardo Ogassawara de
Araujo Branco, Ronaldo Souza Dias (Presidente).
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10469.905319/2009-26
Fl. 7282
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-009.990 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10469.905319/2009-26

Relatório
Segundo a relatora:
Trata-se de PER/DCOMP não homologada pela fiscalização em despacho
eletrônico que constatou que o DARF informado havia sido integralmente utilizado para
quitação de crédito da mesma espécie tributária.
O contribuinte apresentou manifestação de inconformidade informando que os
valores pleiteados derivam de pagamento indevido, o que não foi verificado pela fiscalização em
razão de erro de preenchimento da DCTF, o que a levou a retificar o documento a fim de
informar que não havia débito da Cofins no período de apuração referenciado. Segundo a
empresa, os créditos pleiteados são decorrentes de pagamentos que não seguiram as regras da
não-cumulatividade das Contribuições Sociais, de forma que não teria sido exercido seu direito
de tomar créditos de forma correta.
Do recebimento do processo pela DRJ/REC, entendeu-se necessário realizar
diligência para verificar as informações trazidas pela empresa em sede de manifestação de
inconformidade, a qual abarcou quantidade significativa de processos, senão vejamos:

Fl. 7283
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-009.990 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10469.905319/2009-26

A conclusão da diligência, constante do Termo de Informação juntado aos autos, foi
no sentido de glosar despesas com aluguel de imóveis por carência probatória e de despesas com
frete e armazenamento, por entender que as mesmas estavam relacionadas a receita de vendas de
produtos não sujeitas à incidência das contribuições não-cumulativas, o que impedia a possibilidade
de tomada de créditos.
Manifestando-se contra o resultado da diligência, a empresa apresentou petição em
que contradita as glosas efetuadas em face da ausência de comprovação das despesas de aluguel,
trazendo documentos neste sentido, bem como a imposição de glosas de créditos relativos às
despesas com frete e armazenagem, vinculadas às vendas de gasolina e óleo diesel.
Diante disso, a DRJ/REC proferiu acórdão julgando improcedente a manifestação de
inconformidade. Apesar da dispensa de ementa, a decisão foi pautada pelo resultado da diligência e
pelo entendimento de que: (i) os contratos trazidos aos autos para atestar as despesas com aluguel,
embora permitissem a verificação do direito aos créditos requeridos, não foram acompanhados de
comprovantes de pagamentos do aluguel no período para que se pudesse atestar sua liquidez; e (ii) o
entendimento uniformizado pela Solução de Consulta Cosit no 2, de 13/01/2017, vedava o direito a
crédito de armazenagem e frete nas vendas dos produtos sujeitos à tributação monofásica (no caso,
gasolina e óleo diesel).
Irresignada, a empresa apresentou recurso voluntário requerendo o total provimento
do pedido de crédito, ainda que tenha se restringido a discutir o direito relativo às despesas de frete e
armazenagem, alegando, em síntese, que a decisão de piso alargou a vedação legal ao crédito refere à
compra de combustíveis para revenda, para abarcar o crédito dos gastos com armazenagem e frete
para transporte desses combustíveis. Defende que esse último crédito não foi vedado pela lei e não há
razão para negar o direito a seu aproveitamento. Por serem hipóteses de creditamento distintas e
autônomas, além de que o fato de o inciso IX fazer simples referência aos incisos I e II não significa
que haja entre eles relação de dependência. Por fim, destaca que a regra geral de creditamento é que
havendo recolhimento das contribuições, nascerá direito ao crédito, sendo o que efetivamente ocorre
nos casos de frete e armazenagem, em que o transportador/armazém efetivamente recolhem as
contribuições sobre as receitas auferidas em suas atividades e, portanto, há direito ao crédito para
aquele que realizar a despesas, no caso, a ora Recorrente.
O processo foi então encaminhado ao CARF e distribuído à Conselheira Fernanda
Vieira Kotzias para análise e voto.
Após o julgamento, conforme competência estabelecida no art. 17, III, do Anexo
II, do RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 2015, fui designada como Redatora ad
hoc.
Por fim, considerando o arquivo digital do voto que me foi disponibilizado para
consecução da redação ad hoc, registro que no presente processo utilizei integralmente do teor
do voto redigido pela relatora, referente ao PAF no 10469.905311/2009-60, de mesmo
contribuinte.
É o relatório.

Voto Vencido
Fl. 7284
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-009.990 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10469.905319/2009-26

Conselheira Carolina Machado Freire Martins, Redatora Ad hoc.

Segundo a relatora:
O recurso voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade
previstos em lei, motivo pelo qual deve ser conhecido.
Conforme destacado no relatório, trata-se de PER/DCOMP não homologado pela
fiscalização em razão de ausência de certeza e liquidez quanto às despesas relativas a alugueis de
imóveis e por suposta vedação legal ao crédito de armazenagem e frete nas vendas dos produtos
sujeitos à tributação monofásica de PIS/COFINS (no caso, gasolina e óleo diesel). Tendo em vista
que o recurso voluntário não tratou da questão do aluguel, a presente análise deve focar apenas na
matéria recorrida, qual seja, a possibilidade de creditamento sobre frete e armazenagem.
Em sua defesa, a recorrente alega como razões para reforma do acórdão da DRJ que:

(i)
A vedação legal existente diz respeito apenas ao crédito decorrente das compras
de combustíveis para revenda, não podendo ser alargada pela fiscalização para as despesas
de armazenagem e frete, as quais, diferentemente do produto em questão, são tributadas
dentro da regra da não-cumulatividade;
(ii)
A legislação, especialmente em seu art. 3o, §2o, II das Leis no 10.637/02 e no
10.833/03, traz a regra geral ditando o direito ao crédito sempre que a aquisição daquele
produto/serviço tiver sido tributada (PIS/COFINS pago pelo fornecedor), exceto em casos
expressamente vedados por lei, o que não é o caso de frete e armazenagem;
(iii)
A própria RFB, no art. 21, inciso II, da Instrução Normativa RFB no 600/2005,
vigente à época dos creditamentos em tela, reconhece o direito ao crédito de despesas
vinculadas aos produtos monofásicos ao se referir à forma de aproveitamento dos "créditos
da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurados na forma do art. 3o das Leis no
10.637/2002 e no 10.833/2003 (...) decorrentes de (...) II - custos, despesas e encargos
vinculados às vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não-incidência";
(iv)
O art. 17 da Lei no 11.033/2004 reforça esse direito ao crédito dos custos
vinculados às vendas sob alíquota zero ao prever que “as vendas efetuadas com suspensão,
isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da
COFINS não impedem a manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas
operações”. Quanto a esse dispositivo, ressalte-se que, embora algumas decisões mais
antigas do STJ tenham restringido a aplicação desse dispositivo legal apenas às pessoas
jurídicas submetidas ao Reporto, tal entendimento jurisprudencial foi superado e modificado
pelo STJ consoante se depreende dos arestos prolatados nos julgamentos do REsp
1.267.003/RS e do REsp 1.440.298/RS; e
(v)
As Soluções de Consulta no 351/2007 (9a Região Fiscal), no 52/2011 (8a Região
Fiscal), e no 244/2010 (8a Região Fiscal) reconhecem que, apesar da aplicação da alíquota
zero, assegura-se o direito ao crédito apurado.

Fl. 7285
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-009.990 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10469.905319/2009-26

Diante disso, passa-se a analisar a questão trazida, sendo necessário iniciar a
discussão pela análise do texto normativo da Lei n. 10.833/03:

Art. 1o A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins, com a
incidência não cumulativa, incide sobre o total das receitas auferidas no mês pela
pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil.
[...]
§ 3o Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo as receitas:
[...]
III - auferidas pela pessoa jurídica revendedora, na revenda de mercadorias em
relação às quais a contribuição seja exigida da empresa vendedora, na condição de
substituta tributária;

Art. 2o Para determinação do valor da COFINS aplicar-se-á, sobre a base de cálculo
apurada conforme o disposto no art. 1o, a alíquota de 7,6% (sete inteiros e seis décimos
por cento).
§ 1o Excetua-se do disposto no caput deste artigo a receita bruta auferida pelos
produtores ou importadores, que devem aplicar as alíquotas previstas:
I - nos incisos I a III do art. 4o da Lei no 9.718, de 27 de novembro de 1998, e
alterações posteriores, no caso de venda de gasolinas e suas correntes, exceto gasolina
de aviação, óleo diesel e suas correntes e gás liquefeito de petróleo - GLP derivado de
petróleo e de gás natural;
[...]
§ 1o-A. Excetua-se do disposto no caput deste artigo a receita bruta auferida pelos
produtores, importadores ou distribuidores com a venda de álcool, inclusive para fins
carburantes, à qual se aplicam as alíquotas previstas no caput e no § 4o do art. 5o da
Lei no 9.718, de 27 de novembro de 1998.
[...]

Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos
referidos:
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei; e
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei;
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485,
de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi;
[...]
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos
I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
[...]
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
I - de mão-de-obra paga a pessoa física; e
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo
em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela
contribuição.
§ 3o O direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em relação:
I - aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País;
II - aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada
no País;
III - aos bens e serviços adquiridos e aos custos e despesas incorridos a partir do mês
em que se iniciar a aplicação do disposto nesta Lei.
Fl. 7286
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-009.990 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10469.905319/2009-26

[...]

A partir do que dispõe a Lei n. 10.833/03 e que já foi devidamente explicitado pelo
relatório de diligência e pela DRJ em seu acórdão, não resta dúvidas de que a atividade de revenda de
combustíveis realizada pela recorrente não gera direito a crédito em razão de que, apesar de ser parte
da cadeia de produção e comercialização dos produtos na condição de contribuinte de PIS/COFINS,
é taxada a alíquota zero por por força do inciso I do art. 42 da MP n°2.158-35, de 24/08/2001. Esta
conclusão é, inclusive, reconhecida pela recorrente.
Todavia, a decisão de piso entende que, se a venda em questão não gera crédito, não
se poderia dar tratamento diverso às despesas de frete e armazenagem relacionadas a essa operação,
independente das mesmas estarem sujeitas ao recolhimento das contribuições dentro da regra da não-
cumulatividade e que tais custos tenham sido efetivamente suportados pela recorrente. A decisão é
fundamentada no relatório de diligência e reproduzida no acórdão da DRJ, nos seguintes termos:

“145. O inciso Ido art. 3° da Lei n°10.637/2002, mencionado no inciso IX do art. 3° da
Lei n° 10.833/2003, e o inciso I do art. 3° da Lei n° 10.833/2003, tratam de bens
adquiridos para revenda, com as exceções dispostas em suas alíneas "a" e "b". Fosse a
intenção do legislador autorizar o crédito para toda e qualquer operação de venda de
produtos ou mercadorias, bastariam terem os textos dos incisos IX redações sem as
delimitações "...nos casos dos incisos I e Se redigidas como "armazenagem e frete na
operação de venda, quando o ônus for suportado pelo vendedor", restariam claras as
autorizações para o cálculo do crédito decorrente de qualquer operação de
armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, se suportado pelo
vendedor.
146. As inclusões nos textos das referências aos incisos I e II dos arts. 3°, contudo,
indicam que os créditos não devem ser apurados em relação a toda e qualquer
operação de armazenagem ou qualquer despesa com frete, mas apenas àquelas
disciplinadas nos referidos incisos. E, como dito, os incisos I referem-se à aquisição de
mercadorias para revenda, exceto, entre outros, os produtos referidos nos parágrafos
1° dos arts. 2° das mesmas Leis, dentre os quais se encontram os combustíveis
derivados de petróleo (gasolina e suas correntes, exceto gasolina de aviação; óleo
diesel e suas correntes, GLP derivado de petróleo e de gás natural). A correta
interpretação da norma, portanto, indica que a empresa poderá calcular crédito
decorrente de armazenagem e frete decorrente de venda, desde que não seja relativo às
operações de venda de produtos, cuja Leis da não-cumulatividade vedem este tipo de
creditamento.
147. Em função da grande demanda dos contribuintes distribuidores de combustíveis
pelos créditos da não-cumulatividade e visando à uniformização de entendimento por
parte das unidades da RFB, foi editada a Solução de Divergência Cosit n° 2, de 13 de
janeiro de 2017, cuja ementa reproduzimos abaixo.

Solução de Divergência n° 2 — Cosit, de 13 de janeiro de 2017
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Em relação aos dispêndios com frete suportados pelo vendedor na operação de venda
de produtos sujeitos a cobrança concentrada ou monofásica da Contribuição para o
PIS/Pasep:
a) é permitida a apuração de créditos da contribuição no caso de venda de produtos
produzidos ou fabricados pela própria pessoa jurídica;
b) é vedada a apuração de créditos da contribuição no caso de revenda de tais
produtos, exceto no caso em que pessoa jurídica produtora ou fabricante desses
produtos os adquire para revenda de outra pessoa jurídica importadora, produtora ou
fabricante desses mesmos produtos.
Fl. 7287
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-009.990 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10469.905319/2009-26

Em relação aos dispêndios com frete suportados pelo vendedor na operação de venda
de álcool, inclusive para fins carburantes:
a) é permitida a apuração de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep no caso de
venda de produto produzido ou fabricado pela própria pessoa jurídica;
b) é vedada a apuração de crédito da contribuição, exceto no caso em que a pessoa
jurídica produtora ou importadora do produto o adquire para revenda de outra pessoa
jurídica produtora ou importadora do mesmo produto.
É permitida a apuração de crédito da Contribuição para o PIS/Pasep em relação á
armazenagem de mercadorias (bens disponíveis para venda):
a) produzidas ou fabricadas pela própria pessoa jurídica; ou b) adquiridas para
revenda, exceto em relação á armazenagem de:
b.1) mercadorias em relação ás quais a contribuição tenha sido exigida anteriormente
em razão de substituição tributária;
b.2) produtos sujeitos anteriormente á cobrança concentrada ou monofásica da
contribuição, exceto no caso em que pessoa jurídica produtora ou fabricante de tais
produtos os adquire para revenda de outra pessoa jurídica importadora, produtora ou
fabricante desses mesmos produtos; e
b.3) álcool, inclusive para fins carburantes, exceto no caso em que a pessoa jurídica
produtora ou importadora de álcool, inclusive para fins carburantes, o adquire para
revenda de outra pessoa jurídica produtora ou importadora do mesmo produto.
Dispositivos Legais: Lei n° 10.833, de 29 de dezembro de 2003, art. 3°, inciso IX e art.
15, inciso 11; Lei n° 11.727, de 23 de junho de 2008, art. 24; Lei n° 9.718, de 27 de
novembro de 1998, art. 5°, §§ 13a 16.
Reforma a Solução de Divergência Cosit n° 5, de 13 de junho de 2016, publicada no
DOU de 17 de junho de 2016.”

Em que pese a decisão constante da Solução de Consulta COSIT n. 2/2017, entendo
que a mesma não deva prevalecer. Isto porque trata-se de mera interpretação normativa, em que o
Fisco, buscou reduzir as hipóteses de crédito autorizadas pelo legislador.
Entendo que a análise sistematizada da redação dos dispositivos legais sob análise da
Lei n. 10.833/03, demonstra que a intenção do legislador nunca foi restringir o direito ao crédito da
forma defendida pela fiscalização.
Explico: a regra geral trazida para o creditamento dentro da sistemática da não-
cumulatividade é indicada no § 2o do art. 3o, que exige que só poderá ter direito a crédito aquele que
efetivamente recolheu as contribuições, excluindo, portanto, de seu alcance as operações não
tributadas, isentas ou tributadas à alíquota zero. Por outro lado, o legislador taxativamente permite,
sob a redação do inciso IX do art. 3o o creditamento de frete e armazenagem na operação de venda
desde que o ônus seja suportado pelo vendedor – ou seja, que a regra do § 2o do art. 3o seja
respeitada.
Por fim, entendo que a menção que a redação faz aos incisos I e II não descaracteriza
tal regra como faz crer a fiscalização e nem poderiam, visto se tratar de despesa que não se confunde
com a revenda em si e que, como demonstrado, foi tributada. Assim, permitir que a interpretação da
Lei n. 10.833/03 seja restringida sem que haja expressa direção legal, implicará em desrespeito ao
princípio da não-cumulatividade, sendo este o real propósito que guiou o legislador na criação da
legislação como um todo. Isto é, ainda que existam exceções para tratar de questões pontuais, deve-
se preservar a regra máxima de que, tendo sido o serviço/venda tributado nos termos da legislação
em questão, não se pode negar o direito ao crédito derivado.
Deve-se, inclusive, salientar que este é o entendimento que prevalece na 3a Câmara
Superior de Recursos Fiscais (CSRF), conforme se observa pelos diversos precedentes abaixo
colacionados:
Fl. 7288
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-009.990 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10469.905319/2009-26

Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/07/2004 a 30/09/2008
PIS/PASEP. AQUISIÇÃO E REVENDA. ALÍQUOTA ZERO. INCIDÊNCIA
CONCENTRADA. CRÉDITO SOBRE ARMAZENAGEM E FRETES NA VENDA.
POSSIBILIDADE.
As revendas, por distribuidoras, de produtos sujeitos à tributação concentrada, ainda
que as receitas sejam tributadas à alíquota zero, possibilitam desconto de créditos
relativos a despesas com armazenagem e frete nas operações de venda, conforme artigo
3o, IX da Lei nos 10.637/2002 e 10.833/03.
(CSRF. Acórdão n. 9303-007.500 no Processo n. 10480.725292/2011-56. Rel. Cons.
Tatiana Migiyama. 3a Turma. Dj 17/10/2018)

Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 31/01/2008 a 31/12/2010
PIS. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. REVENDA DE PRODUTOS COM
INCIDÊNCIA MONOFÁSICA. DESCONTO DE CRÉDITOS SOBRE DESPESAS
COM FRETES NA OPERAÇÃO DE VENDA. POSSIBILIDADE.
As mercadorias sujeitas ao regime monofásico de incidência das contribuições ao
PIS/Pasep e à COFINS (produtos farmacêuticos, de perfumaria, de toucador e de
higiene pessoal) sujeitas ao regime não cumulativo de apuração das citadas
contribuições, tem o direito de descontar créditos relativos às despesas com frete nas
operações de venda, quando por ele suportadas na condição de vendedor, nos termos
do art. 3°, IX, das Leis n°s. 10.637/2002 e 10.833/2003.
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 31/01/2008 a 31/12/2010
COFINS. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. REVENDA DE PRODUTOS COM
INCIDÊNCIA MONOFÁSICA. DESCONTO DE CRÉDITOS SOBRE DESPESAS
COM FRETES NA OPERAÇÃO DE VENDA. POSSIBILIDADE.
As mercadorias sujeitas ao regime monofásico de incidência das contribuições ao
PIS/Pasep e à COFINS (produtos farmacêuticos, de perfumaria, de toucador e de
higiene pessoal) sujeitas ao regime não cumulativo de apuração das citadas
contribuições, tem o direito de descontar créditos relativos às despesas com frete nas
operações de venda, quando por ele suportadas na condição de vendedor, nos termos
do art. 3°, IX, das Leis n°s. 10.637/2002 e 10.833/2003.
(CSRF. Acórdão n. 9303-006.219 no Processo n. 16682.720005/2013-93. Rel. Cons.
Erika Autran. 3a Turma. Dj 15/09/2016)

Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008
COFINS NÃO-CUMULATIVA. REVENDA DE PRODUTOS SUJEITAS AO
REGIME DE TRIBUTAÇÃO CONCENTRADA ("MONOFÁSICA"). DIREITO A
CRÉDITO SOBRE GASTOS INCORRIDOS COM FRETE NA REVENDA.
As revendas, distribuidoras e atacadistas de produtos sujeitas a tributação concentrada
pelo regime não-cumulativo, ainda que, as receitas sejam tributadas à alíquota zero,
podem descontar créditos relativos ás despesas com frete nas operações de venda,
quando por elas suportadas na condição de vendedor, conforme dispõe o art. 3, IX das
Leis n°s 10.637/2002 para o PIS/Pasep e 10.833/2003 para a COFINS.
(CSRF. Acórdão n. 9303-004.310 no Processo n. 10882.720555/2010-27. Rel. Cons.
Demes Brito. 3a Turma. Dj 15/09/2016)

Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/07/2004 a 30/09/2008
COFINS. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. REVENDA DE PRODUTOS COM
INCIDÊNCIA MONOFÁSICA. DESCONTO DE CRÉDITOS SOBRE DESPESAS
COM ARMAZENAGEM E FRETES NA OPERAÇÃO DE VENDA. Também para as
mercadorias sujeitas ao regime monofásico de incidência da COFINS não cumulativa,
Fl. 7289
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-009.990 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10469.905319/2009-26

há o direito de descontar créditos relativos às despesas com armazenagem e frete nas
operações de venda, quando por ele suportadas na condição de vendedor, nos termos
do art. 3°, IX, da Lei n°. 10.833/2003.
(CSRF. Acórdão n. 9303-006.219 no Processo n. 10480.725293/2011-09. Rel. Cons.
Vanessa Cecconello. 3a Turma. Dj 24/01/2018)

Dito isso, e considerando que na ampla e meticulosa diligência não se verificou
qualquer discrepância em termos de valor, restringindo a fiscalização a contestar apenas o direito da
recorrente ao crédito, entendo que as glosas sobre frete e armazenagem nas operações de venda da
recorrente devem ser revertidas.
Nestes termos, voto por conhecer o recurso voluntário e, no mérito, dar-lhe
provimento para homologar os créditos sobre frete e armazenagem nas operações de venda da
recorrente.
Foi como votou a relatora.
(documento assinado digitalmente)
Carolina Machado Freire Martins – (voto de Fernanda Vieira Kotzias)

Voto Vencedor
Conselheiro Gustavo Garcia Dias dos Santos – Redator Designado
Em que pese o como de costume bem fundado voto da Ilustre Conselheira
Fernanda Vieira Kotzias, ouso divergir de seu posicionamento quanto à possibilidade de
apuração de créditos do Pis e da Cofins calculados em relação aos fretes na operação de venda,
pois que, no caso específico dos autos, está a se tratar de venda de gasolina e óleo diesel, para o
que a legislação das contribuições dispensa particular tratamento.
É que a possibilidade de tomada de créditos de Cofins sobre fretes nas operações
de vendas tem previsão no inciso IX do artigo 3o da Lei no 10.833, de 2003, extensível ao Pis por
força do art. 15 do mesmo diploma, em cuja redação há reserva expressa para que mencionado
permissivo seja restrito às hipóteses previstas nos incisos I e II do mesmo dispositivo, dentre os
quais, como veremos, não se encontram os produtos vendidos submetidos à tributação
monofásica.
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a: (...)
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I
e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
A esse respeito, na dicção da parte final do inciso I do art. 3o da Lei no 10.833, de
2003, é possível o desconto de créditos calculados sobre os bens adquiridos para revenda, exceto
em relação às mercadorias e aos produtos referidos nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o da lei, que
Fl. 7290
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-009.990 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10469.905319/2009-26

comporta diversas hipóteses de mercadorias sujeitas à incidência monofásica, dentre as quais
figuram a gasolina e o óleo disel. Veja-se:
Art. 2o (...)
§ 1o Excetua-se do disposto no caput deste artigo a receita bruta auferida pelos
produtores ou importadores, que devem aplicar as alíquotas previstas: (Incluído pela Lei
no 10.865, de 2004)
I - nos incisos I a III do art. 4o da Lei no 9.718, de 27 de novembro de 1998, e
alterações posteriores, no caso de venda de gasolinas e suas correntes, exceto gasolina
de aviação, óleo diesel e suas correntes e gás liquefeito de petróleo - GLP derivado de
petróleo e de gás natural; (Redação dada pela Lei no 10.925, de 2004)
(...)
X - no art. 23 da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004, no caso de venda de gasolinas e
suas correntes, exceto gasolina de aviação, óleo diesel e suas correntes, querosene de
aviação, gás liquefeito de petróleo - GLP derivado de petróleo e de gás natural.
(Incluído pela Lei no 10.925, de 2004).
(...)
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos
referidos: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
(...)
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei;
Note-se, portanto, que o legislador exclui a possibilidade de apuração de créditos
em relação às despesas de frete na operação de venda de gasolina e óleo diesel, haja vista que o
inciso IX do artigo 3° da Lei n° 10.833/2003 expressamente limitou tal prerrogativa aos bens
citados no inciso I deste artigo, no qual não se encontram tais produtos, por força de expressa
exclusão legal.
Com efeito, as palavras na lei devem ser compreendidas como tendo alguma
eficácia, não se devendo presumir que existam no texto legal vocábulos inúteis. Não por outra
razão é que vejo como uma restrição e não uma imperfeição legislativa a expressa remissão aos
incisos I e II do artigo 3o contida no inciso IX do mesmo dispositivo, pois que, não fosse o caso,
a locução teria seu propósito plenamente esvaziado.
Nessa hipótese, bastaria que o texto legal fizesse referência às despesas de frete
nas operações de venda suportadas pelo vendedor, sem qualquer remissão, o que resultaria na
hipotética redação: “armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, quando o ônus
for suportado pelo vendedor”. Até porque em qualquer dos casos dos incisos I e II o propósito
econômico é o sempre o mesmo – vender, mercadorias ou serviços.
Esse entendimento não é pacífico na Câmara Superior deste Conselho, mas
recentemente vem prevalecendo, conforme externado nas seguintes oportunidades, ambas por
voto de qualidade:
Fl. 7291
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-009.990 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10469.905319/2009-26

Acórdão no 9303-007.767, de 11/12/2018, Rel. Rodrigo da Costa Possas
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2011 REVENDA DE PRODUTO
SUBMETIDO
AO
REGIME
DE
TRIBUTAÇÃO
CONCENTRADA
(MONOFÁSICA). DIREITO AO CRÉDITO SOBRE FRETE NA OPERAÇÃO DE
VENDA. INEXISTÊNCIA. Na apuração da contribuição não cumulativa não existe a
possibilidade de desconto de créditos calculados sobre as despesas com frete na
operação de venda de produtos farmacêuticos, de perfumaria, de toucador ou de higiene
pessoal, sujeitos à tributação concentrada (monofásica), pois o inciso IX (que daria este
direito) do art. 3o da Lei no 10.833/2003 remete ao inciso I, que os excepciona, ao, por
sua vez, remeter ao § 1o do art. 2o (Inteligência da Solução de Consulta Cosit no
99.079/2017). Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/01/2010
a 31/12/2011 REVENDA DE PRODUTO SUBMETIDO AO REGIME DE
TRIBUTAÇÃO CONCENTRADA (MONOFÁSICA). DIREITO AO CRÉDITO
SOBRE FRETE NA OPERAÇÃO DE VENDA. INEXISTÊNCIA. Na apuração da
contribuição não cumulativa não existe a possibilidade de desconto de créditos
calculados sobre as despesas com frete na operação de venda de produtos
farmacêuticos, de perfumaria, de toucador ou de higiene pessoal, sujeitos à tributação
concentrada (monofásica), pois o inciso IX (que daria este direito) do art. 3o da Lei no
10.833/2003 (dispositivo válido também para a contribuição para o PIS/Pasep,
conforme art. 15, II, da mesma lei) remete ao inciso I (no caso, do art. 3o da Lei no
10.637/2002), que os excepciona, ao, por sua vez, remeter ao § 1o do art. 2o (Inteligência
da Solução de Consulta Cosit no 99.079/2017).
Acórdão no 9303-009.444, de 18/09/2019, Rel. Vanessa Marini Cecconello
Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração:
01/07/2006 a 30/09/2006 PIS. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. REVENDA DE
PRODUTOS COM INCIDÊNCIA MONOFÁSICA. DESCONTO DE CRÉDITOS
SOBRE
DESPESAS
COM
FRETES
NA
OPERAÇÃO
DE
VENDA.
IMPOSSIBILIDADE. Não há previsão legal para apurar créditos relativos às despesas
com frete e armazenagem na operação de venda, nas revendas de mercadorias sujeitas
ao regime monofásico de incidência das contribuições ao PIS/Pasep e à COFINS
(derivados do petróleo) sujeitas ao regime não cumulativo de apuração das citadas
contribuições.
Por todo o acima exposto, nego provimento ao recurso no que se refere aos
créditos apurados sobre os fretes nas operações de venda de gasolina e óleo diesel.
É o voto.
(documento assinado digitalmente)
Gustavo Garcia Dias dos Santos

Fl. 7292
DF CARF MF
Original