Tribunal: CARF
Processo: 10830.003830/2001-69
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: VANESSA MARINI CECCONELLO
Data de julgamento: 2021-01-19
Data de publicação: 2021-03-30

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 1998, 1999, 2000
FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS. MULTA ISOLADA EXIGIDA CONCOMITANTEMENTE COM A MULTA PROPORCIONAL APLICADA SOBRE OS TRIBUTOS DEVIDOS, EM RAZÃO DAS MESMAS INFRAÇÕES, NO AJUSTE ANUAL.
A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1o, inciso IV da Lei no 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício (Súmula CARF no 105). Regra aplicável somente até o ano calendário de 2006.
MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS. LANÇAMENTO APÓS O ENCERRAMENTO DO ANO.
É devida a multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, ainda que o lançamento ocorra após o encerramento do ano-calendário.

Inteiro teor:
CSRF-T3
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10830.003830/2001-69
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9303-011.103 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
19 de janeiro de 2021
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
VIAÇÃO CAPRIOLI LTDA

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 1998, 1999, 2000
FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS. MULTA ISOLADA
EXIGIDA CONCOMITANTEMENTE COM A MULTA PROPORCIONAL
APLICADA SOBRE OS TRIBUTOS DEVIDOS, EM RAZÃO DAS
MESMAS INFRAÇÕES, NO AJUSTE ANUAL.
A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com
fundamento no art. 44 § 1o, inciso IV da Lei no 9.430, de 1996, não pode ser
exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e
CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício (Súmula
CARF no 105). Regra aplicável somente até o ano calendário de 2006.
MULTA
ISOLADA
POR
FALTA
DE
RECOLHIMENTO
DE
ESTIMATIVAS. LANÇAMENTO APÓS O ENCERRAMENTO DO ANO.
É devida a multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, ainda que o
lançamento ocorra após o encerramento do ano-calendário.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer do
Recurso Especial, vencida a conselheira Vanessa Marini Cecconello (relatora), que não conheceu
do recurso. No mérito, por maioria de votos, acordam em dar-lhe provimento parcial, para
restabelecer a exigência da multa isolada para os anos-calendário 1999 e 2000, vencidas as
conselheiras Vanessa Marini Cecconello (relatora), Tatiana Midori Migiyama e Érika Costa
Camargos Autran, que lhe negaram provimento. Designado para redigir o voto vencedor o
conselheiro Andrada Marcio Canuto Natal.
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo da Costa Pôssas – Presidente em exercício

(documento assinado digitalmente)
Vanessa Marini Cecconello – Relatora

(documento assinado digitalmente)
Andrada Márcio Canuto Natal – Redator designado
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10830.003830/2001-69
Fl. 745
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-011.103 - CSRF/3a Turma
Processo no 10830.003830/2001-69

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Andrada Márcio Canuto
Natal, Tatiana Midori Migiyama, Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Valcir Gassen, Jorge Olmiro
Lock Freire, Érika Costa Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello e Rodrigo da Costa
Pôssas.
Relatório
Trata-se de recurso especial de divergência interposto pela FAZENDA
NACIONAL, com fulcro no art. 67, do Anexo II, do Regimento Interno do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais (RICARF), aprovado pela Portaria MF n.o 256/09 (então
vigente), buscando a reforma do Acórdão n. 1103-00.033, proferido pela 3a Turma Ordinária da
1a Câmara da Primeira Seção de Julgamento, por meio do qual foi dado provimento parcial ao
recurso voluntário para excluir o IRPJ do ano-calendário de 1996; excluir as multas isoladas dos
anos-calendário de 1998 a 2000 e reduzir o IRPJ devido do ano-calendário de 1997 em razão do
aproveitamento do IRRF. O julgado recebeu a seguinte ementa:

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Exercício: 1999, 2000, 2001
IRPJ.
ESTIMATIVAS
MENSAIS.
RECOLHIMENTO
INSUFICIENTE.
OBRIGATORIEDADE DE CONSIDERAÇÃO DOS VALORES DO IRRF NA
APURAÇÃO DO SALDO DEVEDOR DE IRPJ.
A consideração dos valores retidos na fonte para eventual redução das estimativas
mensais não pode importar em desconsideração destes valores na apuração final (anual),
apuração esta que deve ser feita com base no resultado (com a consequente fixação do
IRPJ devido) e, após, reduzidos todos os valores recolhidos à guisa de estimativas e
IRRF.
MULTA ISOLADA E MULTA DE OFÍCIO. APLICAÇÃO CONCOMITANTE.
IMPOSSIBILIDADE.
“A aplicação concomitante da multa isolada (inciso III, do § 1°, do art.44, da Lei n°
9.430, de 1996) e da multa de oficio (incisos I e II, do art. 44, da Lei n 9.430, de 1996)
não é legítima quando incide sobre uma mesma base de cálculo." (Acórdão CSRF/04-
00.832)
MULTA ISOLADA; BALANÇOS DE SUSPENSÃO/REDUÇÃO. FALTA DE
TRANSCRIÇÃO DOS BALANÇOS NO LIVRO DIÁRIO. FORMALIDADE.
INADMISSIBILIDADE DA IMPUTAÇÃO.
Inexiste suporte fático suficiente à imputação da penalidade em comento pelo simples
fato de não ter O contribuinte transcrito no livro Diário os balancetes de
suspensão/redução, mormente quando apresenta contabilidade ordenada e idônea que
comprova o preenchimento dos requisitos materiais estabelecidos na legislação de
regência para suspensão do recolhimento das estimativas mensais.

Fl. 746
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-011.103 - CSRF/3a Turma
Processo no 10830.003830/2001-69

Não resignada com o acórdão, a FAZENDA NACIONAL interpôs recurso
especial alegando divergência jurisprudencial com relação à aplicação da multa isolada sobre
estimativa nas seguintes situações: (i) em concomitância com multa proporcional ou na
inexistência de tributo apurado no encerramento anual; e (ii) decorrente da falta de transcrição
dos balanços de suspensão/redução no livro diário. Para comprovar o dissenso, colacionou como
paradigmas os acórdãos no 101-94.858 (i) e 108-08.271 (ii), respectivamente.
Foi dado seguimento parcial ao recurso especial, nos termos do despacho S/No, de
25 de julho de 2014, proferido pela Presidente da 1a Câmara da Primeira Seção de Julgamento,
por entender como comprovada a divergência jurisprudencial tão somente com relação “à
aplicação de multa isolada sobre estimativas em concomitância com multa proporcional ou na
inexistência de tributo apurado no encerramento anual”. O prosseguimento parcial foi
confirmado em sede de despacho de reexame de admissibilidade, de 04 de agosto de 2014,
proferido pelo Presidente da Câmara Superior de Recursos Fiscais.
Com relação à matéria que foi admitida no recurso especial, a FAZENDA
NACIONAL sustentou em suas razões recursais, em síntese, que:
(a) não há bis in idem na cumulação da multa isolada e da multa de ofício, tendo
em vista que a multa de ofício (art. 44, inciso I, Lei 9.430/96) resulta da falta de
recolhimento do tributo e a multa isolada(art. 44, inciso II, alínea “b” da mesma
Lei) foi aplicada em razão do descumprimento, pela empresa, da sistemática de
recolhimento por estimativa mensal antecipada do IR. Tratam-se de duas
penalidades para infrações distintas, e não sobre a mesma infração;
(b) A multa de oficio somente será devida caso exista tributo a pagar por ocasião
do Ajuste Anual. Por outro lado, a multa isolada será devida ainda que, ao final do
período, tenha sido apurado prejuízo fiscal, já que a infração da qual resulta essa
multa consiste, simplesmente, no descumprimento do regime de recolhimento
mensal por estimativa, não possuindo qualquer relação com o pagamento em si do
imposto.
(c) uma vez constatada a falta de pagamento do imposto devido por estimativa,
após o término do ano-calendário, há que ser aplicada a multa isolada sobre os
valores devidos e não recolhidos pela pessoa jurídica. Assevera que não existe
qualquer limitação no sentido de que a multa isolada somente pode ser aplicada
antes da apuração definitiva do imposto, ou mesmo de que a multa isolada
somente será aplicada se houver tributo a pagar;
(d) por fim, requer o provimento do recurso especial.
De outro lado, o Sujeito Passivo não apresentou contrarrazões ao recurso especial
da Fazenda.
O presente processo foi distribuído a essa Relatora, estando apto a ser relatado e
submetido à análise desta Colenda 3a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais - 3a Seção
de Julgamento do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF.

Fl. 747
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-011.103 - CSRF/3a Turma
Processo no 10830.003830/2001-69

É o relatório.

Voto Vencido
Conselheira Vanessa Marini Cecconello, Relatora.
1
Admissibilidade
O recurso especial de divergência interposto pela FAZENDA NACIONAL é
tempestivo, restando analisar-se o atendimento aos demais requisitos de admissibilidade
constantes no art. 67 do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais -
RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 09 e junho de 2015 (anteriormente Portaria MF
no 256/2009).
O acórdão recorrido decidiu por afastar a imposição da multa isolada com base
nos seguintes fundamentos:
(i) Para o ano-calendário de 1998, o cancelamento da multa isolada deu-se em
razão da impossibilidade de cumulação da referida penalidade com a multa de
ofício: “verifico que a decisão pronunciada pela Delegacia de Julgamento colide
com a jurisprudência deste Conselho, posto que sobre a mesma base (montante
do' IRPJ não recolhido) aplicou concomitantemente multa isolada e multa de
oficio ".
(ii) Para o ano-calendário 1999, entendeu o Colegiado a quo por afastar a multa
isolada em razão de o lançamento pela falta de recolhimento de estimativas ter
sido efetuado quando já encerrado o período de apuração: “quanto ao ano-
calendário de 1999, o lançamento restringiu-se a imputar à Recorrente multa
isolada por falta de recolhimento das estimativas mensais devidas. No caso, o
lançamento de oficio quedou formalizado em maio de 2001, quando já encerrado
o período de apuração em questão (1999) e integralmente recolhido o IRPJ
devido. Encerrado o período de apuração e recolhidos integralmente os valores
devidos à guisa de IRPJ, não há amparo para a imposição de multa isolada ao
contribuinte [...].
(iii) Para o ano-calendário 2000, o afastamento da penalidade da multa isolada
deu-se pois tendo havido a apuração de prejuízo-fiscal por parte do Contribuinte
para o ano de 2000, não há que se falar na referida imposição: “filio-me ao
posicionamento que nega a configuração de suporte fático suficiente à imputação
da penalidade em comento pelo simples fato de não ter o contribuinte transcrito
no livro Diário os balancetes de suspensão/redução, mormente quando apresenta
contabilidade ordenada e idônea que comprova o preenchimento dos requisitos
materiais estabelecidos na legislação de regência para suspensão do
recolhimento das estimativas mensais. [...] No caso que se cuida, tendo o
Fl. 748
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-011.103 - CSRF/3a Turma
Processo no 10830.003830/2001-69

contribuinte apurado prejuízo fiscal no ano-calendário de 2000, não há espaço
para imposição de multa isolada, ante a inexistência de tributo a recolher no
período”.
Em sede de recurso especial, a Fazenda Nacional busca ver reformado o acórdão
para restabelecer a multa isolada cumulada com a multa de ofício, e independentemente de ter
havido base de cálculo negativa.
Ocorre que, conforme se verifica do conteúdo da decisão, o entendimento do
Colegiado a quo vai ao encontro do que dispõe a Súmula CARF no 105: A multa isolada por
falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1o, inciso IV da Lei
no 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de
pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício.
Tendo em vista que os anos-calendário abrangidos pelo presente processo
administrativo estão sob o abrigo do entendimento da Súmula CARF no 105, não pode ter
prosseguimento o recurso especial da Fazenda Nacional, conforme art. 67, §3o do RICARF:
[...]
§ 3o Não cabe recurso especial de decisão de qualquer das turmas que adote
entendimento de súmula de jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes, da CSRF ou
do CARF, ainda que a súmula tenha sido aprovada posteriormente à data da
interposição do recurso.
[...]
Diante do exposto, com base no art. 67, §3o do RICARF, não deve ser conhecido
o recurso especial da Fazenda Nacional, pois a decisão recorrida está em consonância com
entendimento de súmula de jurisprudência do CARF.
2
Mérito
Tendo restado vencida essa Relatora com relação à admissibilidade do recurso
especial da Fazenda Nacional, adentrar-se-á ao mérito do litígio.
No mérito, insurge-se a Fazenda Nacional com relação ao cancelamento da multa
isolada nos anos-calendário de 1998 a 2000, atacando os fundamentos utilizados pela decisão
recorrida no sentido da impossibilidade de cumulação da multa isolada e da multa de ofício; e de
ser indevida a exigência da multa isolada quando o lançamento é efetuado após o encerramento
do ano-calendário ou quando apurado prejuízo fiscal pelo Contribuinte.
A pretensão da Fazenda Nacional não merece prosperar.

Em razão de tratarem-se as exigências relativas ao ano-calendário de 1998, a
questão encontra-se pacificada na Súmula CARF no 105, que assim dispõe:
Súmula CARF no 105
Fl. 749
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-011.103 - CSRF/3a Turma
Processo no 10830.003830/2001-69

A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no
art. 44 § 1o, inciso IV da Lei no 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo
da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual,
devendo subsistir a multa de ofício.
Acórdãos Precedentes:
9101-001.261, de 22/11/2011; 9101-001.203, de 17/10/2011; 9101-001.238, de
21/11/2011; 9101-001.307, de 24/04/2012; 1402-001.217, de 04/10/2012; 1102-00.748,
de 09/05/2012; 1803-001.263, de 10/04/2012

Portanto, para o ano-calendário de 1998 nega-se provimento ao recurso especial
da Fazenda Nacional nesse ponto para reconhecer a impossibilidade de cumulação da multa
isolada e da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSL.
Com relação aos anos-calendário de 1999 a 2000, o acórdão recorrido considerou
indevida a multa isolada quando lançamento efetuado após o término do ano-calendário ou
quando há base de cálculo negativa ou prejuízo. Não merece reforma o julgado também nesse
ponto.
Nesse sentido, acórdão no 9101-005.078, de relatoria do Ilustre Conselheiro Caio
Cesar Nader Quintella, cuja posição, embora tenha restado vencida, é coincidente com a desta
Conselheira, passando os mesmos fundamentos a integrar o presente voto como razões de
decidir:
[...]
Uma vez conhecido o Recurso Especial oposto pela Procuradoria Geral da
Fazenda Nacional, passa-se a apreciar a matéria submetida a julgamento, qual seja, a
legitimidade da aplicação da multa isolada pela ausência de recolhimento de
estimativas, mesmo quando se constata que o valor do tributo devido no encerramento
do exercício é inferior ao calculado por estimativas.
Alega a Recorrente que a sanção foi aplicada dentro da plena licitude e
literalidade de sua previsão, vez que a redação do art. 44, §1o, inciso IV, que previa tal
sanção ao tempo da ocorrência dos fatos colhidos chegava a ressalvar em sua redação
que a punição era devida ainda que [o contribuinte] tenha apurado prejuízo fiscal ou
base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-
calendário correspondente.
Transcreve diversos julgados administrativos favoráveis à sua pretensão de
reforma do v. Acórdão recorrido, e atos normativos da Receita Federal do Brasil. Ao
final, frisa que apenas a lei pode dispensar e reduzir penalidades, nos termos do art. 97
do CTN.
Assim, defende que correta a penalização da Contribuinte pelas multas isoladas,
calculadas com base nas estimativas mensais.
Pois bem, o tema não é novo. Pelo contrário, há décadas a matéria em questão
vem sendo analisada neste E. CARF, havendo farta jurisprudência sobre o tema,
inclusive desta C. 1a Turma da CSRF.
Fl. 750
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-011.103 - CSRF/3a Turma
Processo no 10830.003830/2001-69

E como se observa, é incontroverso o fato atestado, provado e reconhecido pelo
I. Relator do v. Acórdão recorrido, de que, os valores devidos informados nas DIPJ
(fls. 322, 354, 408 e 481) eram inferiores aos apurados por estimativa (fls. 36 a 38).
Nessa toada, este Conselheiro já se pronunciou sobre a celeuma jurídica na
aplicação da referida sanção, quando da relatoria do V. Acórdão no 1402-003.898,
proferido pela C. 2a Turma Ordinária da 4a Câmara da 1a Seção, publicado em
11/07/2019, oportunidade em que, inclusive, valeu-se do voto vencido da I.
Conselheira Cristiane Silva Costa, proferido no mais recente precedente sobre matéria
apreciado por esta C. 1a Turma da CSRF, estampado no Acórdão no 9101-003.802,
publicado em 07/01/2019. Confira-se:
Como se observa do relatório, a matéria sobre apreço refere-se à possibilidade
de se exigir dos contribuinte, antes de 2007 (a matéria controversa no presente caso
apenas abrange penalidades referentes às estimativas mensais apuradas em janeiro e
fevereiro de 2004 e novembro de 2005), após o encerramento do período de apuração,
em ano-calendário em que o Contribuinte percebeu prejuízo.
(...)
Além do recolhimento das sanções referentes ao ano-calendário de 2007 (que
justificou aa desistência impugnatória do tema), em termos probatórios, o direito
alegado da Recorrente depende apenas da demonstração de que teria verificado
prejuízo nos anos-calendário de 2004 e 2005.
Contudo, não obstante tenha a Contribuinte acostado suas DIPJs integrais de
ambos os períodos à sua Impugnação, demonstrando o prejuízo percebido na apuração
do Lucro Real naqueles anos-calendário (vide fls. 223 e 303, especificamente), a
própria Fiscalização faz a mesma prova, quando lavratura da Autuação, já em
setembro de 2008 (vide fls. 16 e 52, especificamente). Ou seja, tal fato é
incontroverso.
Tal tema foi muito debatido no antigo e predecessor C. Conselho de
Contribuinte e mesmo neste E. CARF, nas últimas duas décadas. A divergência de
posicionamentos, antagônicos, baseia na interpretação atribuída ao art. 44 da Lei no
9.430/96, confrontando a redação de seu caput com o inciso IV do seu §1o, antes das
alterações promovidas pela MP no 351/2007, e na natureza tributária das estimativas,
de mera antecipação do tributo devido ao final do ano-calendário.
Até o final de 2014, a matéria era julgada favoravelmente à pretensão da
Contribuinte pela C. 1a Turma da CSRF, vindo, posteriormente, tal N. Colegiado, a
alterar seu posicionamento.
Tendo em vista a natureza exclusivamente jurídica do debate ora empregado,
bem como a clareza da matéria envolvida e a existência de centenas precedentes
jurisprudenciais administrativos sobre tema, adota-se a seguir, na certeza de não se
estar promovendo o afastamento ou a negativa de vigência a dispositivo legal, como
fundamento das razões de decidir, o voto vencido da I. Conselheira Cristiane Silva
Costa, proferido no mais recente precedente sobre matéria apreciado pela C. 1a Turma
da CSRF, estampado no Acórdão no 9101-003.802, publicado em 07/01/2019:
Passo a enfrentar o mérito.
Fl. 751
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-011.103 - CSRF/3a Turma
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O caso dos autos é de exigência de multa quanto às estimativas mensais,
quando o contribuinte apurou prejuízo e bases negativas ao final do ano-
calendário.
A impossibilidade de cobrança da multa sobre estimativas mensais tem por
principal fundamento a lógica empregada na sistemática de antecipação por
estimativas. Isto porque as estimativas mensais não configuram obrigação
tributária autônoma, mas mera técnica de arrecadação.
A esse respeito, destaque-se artigo 231, do RIR/1999 (Decreto 3.000/1999), que
estabelece a compensação dos valores antecipados a título de estimativa mensal ao
final do ano:
Art. 231. Para efeito de determinação do saldo de imposto a pagar ou a ser
compensado, a pessoa jurídica poderá deduzir do imposto devido o valor (Lei no
9.430, de 1996, art. 2o, § 4o): (...)
IV - do imposto pago na forma dos arts. 222 a 230. (grifamos)
De acordo com o dispositivo do Regulamento do Imposto de Renda, a pessoa
jurídica que tenha recolhido estimativas poderá, ao final do ano-calendário, deduzi-las
do saldo a pagar do IRPJ. Tal mecanismo demonstra a relação inafastável entre as
estimativas mensais e a apuração ao final do período, confirmando que não se tratam
de relações jurídicas tributárias autônomas, mas apenas uma técnica de arrecadação.
Considerando a natureza de mera antecipação da estimativa, este Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais consolidou entendimento sobre a impossibilidade
de sua cobrança após o encerramento do ano calendário, conforme Enunciado n. 82 de
sua Súmula: Súmula CARF 82:
Após o encerramento do ano-calendário, é incabível lançamento de ofício de
IRPJ ou CSLL para exigir estimativas não recolhidas.
O E. Superior Tribunal de Justiça também decidiu que as estimativas mensais
são meras antecipações do fato gerador, que ocorre ao final do período de apuração,
verbis:
É firme o entendimento deste Tribunal no sentido de que o regime de
antecipação mensal é opção do contribuinte, que pode apurar o lucro real, base de
calculo do IRPJ e da CSLL, por estimativa, e antecipar o pagamento dos tributos,
segundo a faculdade prevista no art. 2o da Lei no 9.430/96. (Superior Tribunal de
Justiça, AgRg no Resp 694.278, Rel. Min. Humberto Martins, DJ de 03/08/2006)
Nesse contexto, seria legítima a cobrança de multa isolada sobre estimativas
mensais se efetuado o lançamento antes do encerramento do ano-calendário, o que não
ocorreu no caso do presente processo administrativo.
São precisas as considerações de Paulo de Barros Carvalho tratando da relação
indissociável entre o tributo pago ao final do ano e a estimativa mensal:
Prescreve o art. 2o da Lei n. 9.430/969 que a pessoa jurídica sujeita à tributação
com base no lucro real poderá optar pelo pagamento dos tributos, em cada mês,
determinados sobre base de cálculo estimada. Feita essa opção, tem-se recolhimento
do IRPJ e da CSLL por estimativa, em que os valores devidos a título de imposto e de
Fl. 752
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-011.103 - CSRF/3a Turma
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contribuição são determinados mediante a aplicação, sobre a receita bruta auferida
mensalmente, dos percentuais previstos em lei.
Essa opção não exclui, contudo, a obrigação de calcular a renda e o lucro
líquido no final do ano-calendário, e de efetuar o pagamento dos tributos sobre ele
incidentes. O §3o do dispositivo acima transcrito não deixa dúvidas a respeito do
assunto (...). E o §4o segue a mesma linha de raciocínio, ao estipular que o tributo pago
no regime de estimativa deve ser deduzido para fins de determinação do saldo de
tributo a pagar.
Em sentido semelhante, também, é a disposição do art. 6o da Lei n. 9.430/96, a
qual permite entrever a indissociabilidade do tributo pago no regime de estimativa e
aquele devido ao final do ano-calendário.
(...)
Os referidos preceitos legais nos levam a concluir que o regime de estimativa
não veicula tributos distintos do IRPJ e da CSLL anuais. Trata-se de técnica de
tributação que implica antecipação do recolhimento de valores presumidamente
devidos em 31 de dezembro de cada ano. Por isso, na apuração dos tributos no último
dia do ano-calendário (critério temporal do IRPJ e da CSLL) devem ser consideradas
as quantias antecipadas e, ainda, se estas forem superiores ao débito efetivo, cabe sua
restituição (Derivação e Positivação no Direito Tributário, Volume 1, 2a edição, São
Paulo, Noeses, 2014, fl. 289/290)
Curiosamente, a despeito do processo tratar de multa isolada quanto a meses de
janeiro, fevereiro e abril do ano de 2006, o Termo de Verificação Fiscal fundamenta-
se na redação do artigo 44, II, b, da Lei no 9.430/1996, conferida por legislação
posterior (Medida Provisória no 303, de 29/06/2006), que, ainda, perdeu a eficácia.
Destaca-se trecho do Termo de Verificação Fiscal a esse respeito:
25. Dada a situação descrita, procedeu-se ao lançamento de oficio da multa
isolada sobre os valores lido recolhidos, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal
ou base negativa da CSLL ao final do ano-calendário em questão, conforme determina
o artigo 44 da Lei N° 9.430/96 (com a redação da Medida Provisória n° 303, de 29 de
junho de 2006, cujo teor foi mantido na redação dada pela Medida Provisória n° 351,
de 22 de janeiro de 2007):
"Art. 44. Nos casos de lançamento de oficio, serão aplicadas as seguintes
multas:
II - cinqüenta por cento, exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento
mensal:
a) na forma do art. 8o da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar
de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de
ajuste, no caso de pessoa física;
b) na forma do art. 1o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido
apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o
lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica."
(grifamos)
Fl. 753
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-011.103 - CSRF/3a Turma
Processo no 10830.003830/2001-69

Com efeito, o artigo 44, IV, §1o, IV, da Lei no 9.430/1996 tinha a seguinte
redação anteriormente à Medida Provisória no 351, de 22 de janeiro de 2007,
convertida na Lei no 11.488/2007:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas,
calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição:
IV - isoladamente, no caso de pessoa jurídica sujeita ao pagamento do imposto
de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido, na forma do art. 2o, que deixar
de fazê-lo, ainda que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a
contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente;
§ 1o As multas de que trata este artigo serão exigidas:
IV - isoladamente, no caso de pessoa jurídica sujeita ao pagamento do imposto
de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido, na forma do art. 2o, que deixar
de fazê-lo, ainda que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a
contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente;
Antes disso, a Medida Provisória no 303/206, de 29/06/2006, perdeu a eficácia,
mas também teve previsão de modificação do citado artigo 44.
De toda forma, o caput do artigo 44 explicitava que apenas seria exigida a multa
isolada no caso de "diferença de tributo ou contribuição". O §1o, inciso IV autorizava a
cobrança isolada destas multa, ainda que apurado prejuízo fiscal, mas a interpretação
do parágrafo deve se conformar ao caput e, assim, só poderia ser aplicada a citada
multa isolada caso houvesse lançamento antes do final do ano-calendário.
Do contrário, indevida a cobrança de multa isolada sobre estimativas mensais.
A 1a Turma Ordinária da 3a Câmara deu provimento ao recurso voluntário, conforme
voto vencedor do qual se extrai:
Conforme consta dos termos do relatório apresentado, em relação ao exercício
de 2006, a contribuinte apurou prejuízo fiscal (e também bases negativas), não
restando, portanto, ao final do ano-calendário, qualquer montante a ser recolhido a
título de IRPJ e/ou CSLL.
A matéria, portanto, cinge-se à análise própria dos contornos normativos
aplicáveis ao chamado recolhimento de estimativas mensais, que, como se verifica,
pelas sistemáticas próprias daqueles referidos tributos (IRPJ e CSLL, apurados pelo
Lucro Real), representam-se, de fato, como meras antecipações do montante devido ao
final do exercício. (...)
Da leitura desse relevante precedente, verifica-se que, tomando-se em conta a
aplicação das disposições do mencionado Art. 44 da Lei 9.430/96, pacificou-se
naquela Câmara Superior o entendimento de que a base de cálculo indicada pela
legislação de regência para a apuração da referida multa isolada seria o montante ou a
diferença do tributo devido, o que, no caso de apuração de prejuízos fiscais e/ou bases
negativas, efetivamente impõe a conclusão de que o montante da penalidade, no caso,
seria igual a zero.
A partir dessas considerações, entendo, na linha apontado, que o lançamento da
referida multa isolada, no caso do não recolhimento de estimativas, somente tem
cabimento no mesmo ano-calendário de sua apuração, sendo certo que, com o
encerramento do exercício, a obrigação de recolhimento dessas antecipações dá lugar
Fl. 754
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9303-011.103 - CSRF/3a Turma
Processo no 10830.003830/2001-69

à apuração e recolhimento do Lucro Real Anual, restando, pois, completamente
indevido o lançamento da referida multa isolada quando verificado que, naquele
exercício, a contribuinte apurou prejuízo, não restando valor algum a ser recolhido aos
cofres fazendários.
Com essas considerações, pedindo as mais respeitosas vênias ao ilustre Sr.
Relator, entendo que o recurso interposto merece provimento, especificamente porque,
sendo constatada a existência de prejuízo fiscal (e bases negativas), inexigível, após o
encerramento do ano-calendário a exigência das estimativas não recolhidas (Súmula
CARF no 82), e, pela verificação da inexistência de lucro tributável no exercício,
indevida também a cobrança da referida multa isolada, sendo, portanto,
completamente infundado o lançamento realizado.
O acórdão recorrido não merece reparos. Assim, voto por negar provimento ao
recurso especial da Procuradoria para afastar a exigência de multa isolada calculada
sobre estimativas mensais.
Acrescente-se às palavras da I. Conselheira que a questão aqui tratada se
amolda exclusivamente como ferramenta punitiva do Estado, compondo o ius
puniendi (ainda que formalmente contida no sistema jurídico tributário), ficando
sujeita aos mecanismos, princípios e institutos próprios que regulam essa prerrogativa
penal do Poder Público.
Assim, se a norma que veicula tal sanção, diante da análise dos termos presentes
em todas as suas previsões, consideradas conjuntamente, permite uma interpretação
mais favorável ao apenado do que aquela adotada pela Autoridade aplicadora,
inclusive, in casu, dispensando o sancionamento, merece, então, prevalecer aquela
hermenêutica, trazida no Apelo.
Parte de tal principiologia informa a norma contida no art. 112 do CTN, sendo,
claramente, aplicável ao caso o teor do seu inciso II, diante do conflito lógico de
previsões do art. 44 da Lei no 9.430/96.
Em resumo, extrai-se do entendimento lá adotado, para aplicar também, agora,
ao presente caso, que a correta interpretação da prescrição sancionatória do inciso IV
do §1o do art. 44 da Lei no 9.430/96, sob o devido confronto com o teor do seu próprio
caput, no que tange a fatos ocorridos até janeiro de 2007 (a presente demanda trata de
eventos ocorridos entre 1999 e 2002), é a de que a multa isolada prevista deve ser
calculada com base na totalidade ou diferença de tributo ou contribuição efetivamente
devidos pelo contribuinte, apurados ao final do período.
À luz de tal entendimento, no presente caso, considerando os fatos e as provas
incontroversos, resta evidente que tomou-se base equivocadas na aplicação da
penalidade, adotando o cálculo da Fiscalização referentes às estimativas mensais, sem
considerar, no lançamento de ofício, os valores da CSLL devida, previamente
informados nas DIPJs de cada período.
A Fazenda Nacional, ao seu turno, defende em seu Apelo uma interpretação
dessa mesma redação do art. 44 da Lei no 9.430/96 (anterior a 2007), em que não se
considera o teor do seu caput, mas, isoladamente, o teor do inciso IV do §1o para se
extrair a base da sanção.
Ora, havendo eventual antinomia ou conflito prescritivo entre caput e incisos de
um determinado parágrafo, é absolutamente pacífico, inclusive em atenção ao artigo
11, inciso III, alínea “c”, da Lei Complementar no 95/98, que deve prevalecer
Fl. 755
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9303-011.103 - CSRF/3a Turma
Processo no 10830.003830/2001-69

hermenêutica que privilegia aquilo veiculado no caput – não podendo, de forma
alguma, simplesmente ignorar a redação da partícula primordial do dispositivo, a que
os parágrafos, incisos e alíneas se submetem.
Novamente ilustrando tal entendimento agora que se filia, confira-se trecho do
icônico voto vencedor do I. Conselheiro Marcos Vinícius Neder de Lima, no v.
Acórdão CSRF/01-05.552, proferido em sessão de 04 de dezembro de 2006, por esta
mesma C. 1a Turma:
Assim, o tributo correspondente e a estimativa a ser paga no curso do ano
devem guardar estreita correlação, de modo que a provisão para o pagamento do
tributo há de coincidir com valor pago de estimativa ao final do exercício.
Eventuais diferenças, a maior ou a menor, na confrontação de valores geram
pagamento ou devolução de tributo, respectivamente. Assim, por força da própria base
de cálculo eleita pelo legislador — totalidade ou diferença de tributo — só há falar em
multa isolada quando evidenciada a existência de tributo devido.
Defendem alguns que a conclusão acima contradiz o § 1°, inciso IV, do mesmo
dispositivo legal, que estabelece a aplicação de multa isolada na hipótese de a pessoa
jurídica estar sujeita ao pagamento de tributo ou contribuição e deixar de fazê-lo,
ainda que tenha prejuízo ou apurado base de cálculo negativa para a contribuição
social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente.
Ou seja, por esse enunciado, permaneceria obrigatório o recolhimento por
estimativa mesmo se houvesse prejuízo ou base de cálculo negativa.
Essa contradição é apenas aparente.
O parágrafo 2° do art. 39 da Lei n.° 8.383/91 autoriza a interrupção ou
diminuição dos pagamentos por antecipação quando o contribuinte demonstra,
mediante balanços ou balancetes mensais, que o valor já pago da estimativa
acumulada excede o valor do tributo calculado com base no lucro ajustado do período
em curso.
Os balanços ou balancetes mensais são, então, os meios de prova exigidos pelo
Direito, para que se demonstre a inexistência de tributo devido. Na verdade, para
emprestar praticidade ao regime de estimativa, inverteu-se o ônus da prova, atribuindo
ao contribuinte o dever de demonstrar que não apurou lucro no curso do ano e que não
está sujeito ao recolhimento antecipado. Via de regra, o ânus de provar que o
contribuinte está sujeito ao regime de estimativa, para fins de aplicação da multa,
caberia ao agente fiscal.
Assim, caso a pessoa jurídica não promova o correspondente recolhimento da
estimativa nos meses próprios do respectivo ano-calendário e não apresente os
balancetes de suspensão no curso do período - ainda que tenha experimentado prejuízo
ou base de cálculo negativa - ficará sujeita à multa isolada de que trata o art. 44 da Lei
n° 9.430/96. A lei estabelece uma presunção de que o valor calculado de forma
presumida (estimada) coincide com o tributo que será devido ao final do período,
partindo da constatação de que a estimativa não foi recolhida e de omissão do sujeito
passivo em apresentar os balanços ou balancetes.
Esse não é o caso, contudo, da empresa que, após o término do ano-calendário
correspondente, apresenta o balanço final do período ao invés de balancetes ou
balanços de suspensão. Nesse caso, a exigência da norma sancionadora para que se
Fl. 756
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9303-011.103 - CSRF/3a Turma
Processo no 10830.003830/2001-69

comprove a inexistência de tributo é atendida. Vale dizer, após o encerramento do
período, o balanço final (de dezembro) é que balizará a pertinência do exigido sob a
forma de estimativa, pois esse acumula todos os meses do próprio ano-calendário.
Nesse momento, ocorre juridicamente o fato gerador do tributo e pode-se conhecer o
valor devido pelo contribuinte.
(...)
Chegamos, portanto, a poucas, mas importantes conclusões:
1- as penalidades, além da obediência genérica ao principio da legalidade,
devem também atender a exigência de objetividade identificando com clareza e
precisão, os elementos definidores da conduta delituosa;
2- a adoção de bases de cálculo e percentuais idênticos em duas normas
sancionadoras faz pressupor a identidade do critério material dessas normas;
3- tributo, na acepção que lhe é dada no direito positivo (art. 3° do Código
Tributário Nacional) pressupõe a existência de obrigação jurídica tributária que não se
confunde com valor calculado de forma estimada e provisória sobre ingressos;
4- a base de cálculo predita no artigo 44 da Lei n° 9.430/96 refere-se à multa
pela falta de pagamento de tributo;
5- o tributo devido ao final do exercício e a estimativa a ser paga no curso do
ano devem guardar estreita correlação, de modo que a provisão para o pagamento do
tributo há de coincidir com valor pago de estimativa ao final do exercício;
6- não será devida estimativa caso inexista tributo devido no encerramento do
exercício;
7- os balanços ou balancetes mensais são os meios de prova exigidos pelo
Direito, para que o contribuinte demonstre a inexistência de tributo devido e a
dispensa do recolhimento da estimativa;
8- após o final do exercício, o balanço de encerramento e o tributo apurado
devem ser considerados para fins de cálculo da multa isolada;
9- antes do final do exercício, o fisco pode considerar para fins de aplicação de
multa isolada o valor estimado calculado a partir da receita da empresa, desde que a
inexistência de tributo não esteja comprovada por balanços ou balancetes mensais.
(...)
Além disso, a recorrente recolheu, nos anos de 2001 e 2002, à título de
estimativa no curso dos anos que foram objeto da autuação valor superior ao devido ao
final do período-base de apuração (fls 391), não havendo como prosperar a exigência
da penalidade pelo não recolhimento de estimativas que superam o tributo devido.
(destacamos) [...]
(grifo nosso)
Desse modo, considerando os fundamentos acima trazidos, o Acórdão recorrido
não merece reforma, devendo ser mantido o afastamento da multa isolada também para os anos-
calendário de 1999 a 2000.
Fl. 757
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9303-011.103 - CSRF/3a Turma
Processo no 10830.003830/2001-69

3
Dispositivo
Diante do exposto, nega-se provimento ao recurso especial interposto pela
Fazenda Nacional.
É o voto.
(documento assinado digitalmente)
Vanessa Marini Cecconello

Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal, Redator designado.
Com o devido respeito ao voto da ilustre relatora, discordo de seu entendimento
quanto ao conhecimento do recurso especial da Fazenda Nacional, bem como discordo
parcialmente de sua análise meritória.
Conhecimento do Recurso Especial
De acordo com a relatora, em apertada síntese, o recurso especial não deve ser
conhecido pelo fato de que a decisão recorrida estaria em consonância com entendimento
registrado na súmula CARF no 105, in verbis:
Súmula CARF no 105
A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no
art. 44 § 1o, inciso IV da Lei no 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo
da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual,
devendo subsistir a multa de ofício.
Como veremos na análise do mérito do recurso, esta súmula não é aplicável para
as multas aplicadas relativas aos anos-calendários de 1.999 e 2.000. O próprio voto de mérito da
ilustre relatora, demonstra que tal fato não aconteceu.
De forma, que voto pelo conhecimento do recurso especial e endosso a análise
efetuada pelo despacho de admissibilidade aprovado pelo então presidente da 1a Câmara da 1a
Seção do CARF.
Mérito
Registro que concordo com a ilustre relatora somente em relação à multa aplicada
relativa ao ano-calendário de 1.998, pois aplicável ao caso a Súmula CARF no 105.
Quanto aos anos calendários de 1.999 e 2.000 a ilustre relatora, confirmou o
entendimento do acórdão recorrido que considerou indevida a multa isolada, pois o lançamento
Fl. 758
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 9303-011.103 - CSRF/3a Turma
Processo no 10830.003830/2001-69

foi realizado após o término do ano-calendário ou quando há base de cálculo negativa ou
prejuízo apurado.
A jurisprudência da 1a Turma da CSRF é farta em proferir entendimento em
sentido oposto. Por economia processual, adoto como razões de decidir, o voto proferido pela
ilustre conselheira e presidente da CSRF, Adriana Gomes Rêgo, no acórdão 9101-003.353, de
17/01/2018, abaixo transcrito:
(...)
A recorrente sustenta a impossibilidade de a multa isolada ser exigida após o
encerramento do ano em que era devida a estimativa. Assim, a discussão cinge-se à
possibilidade ou não de exigir-se a multa isolada pela falta de recolhimento de
estimativas após o encerramento do ano-calendário.
Pela lógica do argumento levantado pela recorrente, o dever de antecipar
deixaria de existir quando o tributo passa a ser exigível ao final do ano-calendário,
condição em que seria devido o próprio tributo, acrescido da multa de ofício pelo não
recolhimento do ajuste anual. Pela mesma lógica, a falta de recolhimento de
estimativas não seria punível porque, se ao final do período nada foi apurado como
devido, ou ainda, caso tenha sido experimentado prejuízo fiscal ou saldo negativo de
IRPJ ou de CSLL, não haveria mais que se falar em dever de antecipar algo que não
existe e, assim, não haveria conduta a ser punida.
Com a devida vênia, discorda-se desse entendimento.
Em verdade, a lei determina que as pessoas jurídicas sujeitas à apuração do
lucro real apurem seus resultados trimestralmente. Como alternativa, facultou o
legislador, a possibilidade de a pessoa jurídica, obrigada ao lucro real, apurar seus
resultados anualmente, desde que antecipe pagamentos mensais a título de estimativa,
que devem ser calculados com base na receita bruta mensal, ou com base em
balanço/balancete de suspensão e/ou redução. Observe-se:
Lei no 9.430/1996 (redação original)
Art. 2o A pessoa jurídica sujeita a tributação com base no lucro real poderá
optar pelo pagamento do imposto, em cada mês, determinado sobre base de
cálculo estimada, mediante a aplicação, sobre a receita bruta auferida
mensalmente, dos percentuais de que trata o art. 15 da Lei no 9.249, de 26 de
dezembro de 1995, observado o disposto nos §§ 1o e 2o do art. 29 e nos arts. 30
a 32, 34 e 35 da Lei no 8.981, de 20 de janeiro de 1995, com as alterações da
Lei no 9.065, de 20 de junho de 1995.
§ 1o O imposto a ser pago mensalmente na forma deste artigo será determinado
mediante a aplicação, sobre a base de cálculo, da alíquota de quinze por cento.
§ 2o A parcela da base de cálculo, apurada mensalmente, que exceder a R$
20.000,00 (vinte mil reais) ficará sujeita à incidência de adicional de imposto
de renda à alíquota de dez por cento.
§ 3o A pessoa jurídica que optar pelo pagamento do imposto na forma deste
artigo deverá apurar o lucro real em 31 de dezembro de cada ano, exceto nas
hipóteses de que tratam os §§ 1o e 2o do artigo anterior.
Fl. 759
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 9303-011.103 - CSRF/3a Turma
Processo no 10830.003830/2001-69

§ 4o Para efeito de determinação do saldo de imposto a pagar ou a ser
compensado, a pessoa jurídica poderá deduzir do imposto devido o valor:
I – dos incentivos fiscais de dedução do imposto, observados os limites e prazos
fixados na legislação vigente, bem como o disposto no § 4o do art. 3o da Lei no
9.249, de 26 de dezembro de 1995;
II – dos incentivos fiscais de redução e isenção do imposto, calculados com
base no lucro da exploração;
III – do imposto de renda pago ou retido na fonte, incidente sobre receitas
computadas na determinação do lucro real;
IV – do imposto de renda pago na forma deste artigo.
Vê-se, então, que a pessoa jurídica, obrigada a apurar seus resultados de acordo
com as regras do lucro real trimestral, tem a opção de fazê-lo com a periodicidade
anual, desde que, efetue pagamentos mensais a título de estimativa. Essa é a regra do
sistema.
No presente caso, a pessoa jurídica fez a opção por apurar o lucro real
anualmente, sujeitando-se, assim, e de forma obrigatória, aos recolhimentos mensais a
título de estimativas.
Nos autos de infração de CSLL e IRPJ (e-fls. 71 e 72; 85 e 86, do 2o Volume
V1 digitalizado), foram exigidas, com fulcro no art. 44 da Lei no 9.430, de 1996,
multas isoladas relativas aos anos-calendário de 2006 e 2007. Parte da exigência teve
fundamento no referido dispositivo legal, mais precisamente em seu inciso II, alínea
"b", já com as modificações introduzidas pela Lei no 11.488, de 2007.
A vinculação entre os recolhimentos antecipados e a apuração do ajuste anual é
inconteste, até porque a antecipação só é devida porque o sujeito passivo opta por
postergar para o final do ano-calendário a apuração dos tributos incidentes sobre o
lucro.
Contudo, a sistemática de apuração anual demanda uma punição diferenciada
em face de infrações das quais resultam falta de recolhimento de tributo pois, na
apuração anual, o fluxo de arrecadação da União está prejudicado desde o momento
em que a estimativa é devida, e se a exigência do tributo com encargos ficar limitada
ao devido por ocasião do ajuste anual, além de não se conseguir reparar todo o
prejuízo experimentado à União, há um desestímulo à opção pela apuração trimestral
do lucro tributável, hipótese na qual o sujeito passivo responderia pela infração com
encargos desde o trimestre de sua ocorrência.
Assim, a exigência de multa isolada pela falta ou insuficiência de recolhimentos
estimados visa punir a conduta do contribuinte que abandona a regra geral de
tributação, que é o lucro real trimestral, sem cumprir o requisito para o ingresso na
sistemática das estimativas mensais antecipatórias dever instrumental, e pode ser
exigida, sim, mesmo que encerrado o ano-calendário, porque pune-se a conduta de não
recolhimento de uma obrigação tributária.
Ora, a evidência suficiente de que a multa isolada pode ser aplicada depois do
encerramento do ano-calendário permanece constando na redação atual do art. 44 da
Lei no 9.430, de 1996, no sentido do cabimento da multa ainda que tenha sido
apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre
Fl. 760
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Fl. 17 do Acórdão n.o 9303-011.103 - CSRF/3a Turma
Processo no 10830.003830/2001-69

o lucro líquido, no ano-calendário correspondente. Nestes termos, a lei, desde a sua
redação original, afirma a aplicação da multa ainda que a apuração final revele a
inexistência de tributo devido sobre o lucro apurado. Senão, vejamos:
Lei no 9.430, de 1996 (redação original):
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes
multas, calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição:
I – de setenta e cinco por cento, nos casos de falta de pagamento ou
recolhimento, pagamento ou recolhimento após o vencimento do prazo, sem o
acréscimo de multa moratória, de falta de declaração e nos de declaração
inexata, excetuada a hipótese do inciso seguinte;
II- cento e cinqüenta por cento, nos casos de evidente intuito de fraude, definido
nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964,
independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais
cabíveis. (Vide Lei no 10.892, de 2004)
§ 1o As multas de que trata este artigo serão exigidas:
(...)
IV - isoladamente, no caso de pessoa jurídica sujeita ao pagamento do
imposto de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido, na forma do
art. 2o, que deixar de fazê-lo, ainda que tenha apurado prejuízo fiscal ou base
de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-
calendário correspondente;
Lei no 9.430, de 1996 (redação atual):
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes
multas: (Vide Lei no 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei no 11.488, de
2007)
I – de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de
imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de
falta de declaração e nos de declaração inexata; (Vide Lei no 10.892, de 2004)
(Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
II – de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do
pagamento mensal: (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
(...)
b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha
sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição
social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de
pessoa jurídica.
(Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007) (Grifou-se)
Ademais, a utilização da expressão "ainda que" deixa patente o cabimento da
multa isolada mesmo se houver tributo devido ao final do ano-calendário, hipótese na
qual seria devida, também, a multa proporcional estipulada na nova redação do inciso
I do art. 44, da Lei no 9.430, de 1996.
Fl. 761
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 9303-011.103 - CSRF/3a Turma
Processo no 10830.003830/2001-69

Mas não é só isso que o legislador quis dizer. Em verdade, quando menciona
que a multa é devida ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no
ano-calendário correspondente, está-se dizendo também que essa multa é aplicável
após o encerramento do ano-calendário. Ora, com a devida vênia à tese defendida aqui
pela contribuinte, se a multa não pudesse ser cobrada após o encerramento do ano-
calendário, como ela poderia ser exigida ainda que tivesse sido apurado prejuízo fiscal
ou base negativa?
Como dito, a obrigação de antecipar os recolhimentos é imposta ao sujeito
passivo que opta pela apuração anual do lucro, e subsiste enquanto esta opção não for,
por outros motivos, afastada. A apuração dos tributos incidentes sobre o lucro
tributável ao final do ano-calendário e seu eventual recolhimento a partir do
vencimento fixado para os tributos devidos no ajuste anual não anulam o
descumprimento daquela obrigação. Neste sentido é o voto da ex-Conselheira Edeli
Pereira Bessa acerca da questão:
Conclui-se, daí, que o legislador estabeleceu a possibilidade de a penalidade ser
aplicada mesmo depois de encerrado o ano-calendário correspondente, e ainda
que evidenciada a desnecessidade das antecipações, nesta ocasião, por
inexistência de IRPJ ou CSLL devidos na apuração anual.
Para exonerar-se da referida obrigação, cumpria à contribuinte levantar
balancetes mensais de suspensão, e evidenciar a inexistência de base de cálculo
para recolhimento das estimativas durante todo o ano-calendário.
Ausente tal demonstração, resta patente a inobservância da obrigação imposta
àqueles que optam pela apuração anual do lucro. Logo, para não se sujeitar à
multa de ofício isolada, deveria a contribuinte ter apurado e recolhido os
valores estimados com os acréscimos moratórios calculados desde a data de
vencimento pertinente a cada mês, e não meramente determinar o valor que, ao
final, ainda remanesceu devido nos cálculos do ajuste anual.
Ou seja, para desfazer espontaneamente a infração de falta de recolhimento
das estimativas, deveria a contribuinte quitá-las, ainda que verificando que os
tributos devidos ao final do ano-calendário seriam inferiores à soma das
estimativas devidas. Apenas que a quitação destas estimativas, porque
posteriores ao encerramento do ano-calendário, resultaria em um saldo
negativo de IRPJ ou CSLL, passível de compensação com débitos de períodos
subseqüentes, à semelhança do que viria a ocorrer se a contribuinte houvesse
recolhido as antecipações no prazo legal.
Já se a contribuinte assim não age, o procedimento a ser adotado pela
Fiscalização difere desta regularização espontânea. Isto porque seria
incongruente exigir os valores que deixaram de ser recolhidos mensalmente e,
ao mesmo tempo, considera-los quitados para recomposição do ajuste anual e
lançamento de eventual parcela excedente às estimativas mensais.
Assim, optou o legislador pela dispensa de lançamento do valor principal não
antecipado, e reconhecimento dos efeitos de sua ausência no ajuste anual, com
conseqüente exigência apenas do valor apurado em definitivo neste momento,
sem levar em conta as estimativas, porque não recolhidas. E, para que a falta
de antecipação de estimativas não ficasse impune, fixou-se, no art. 44, §1o,
inciso IV, da Lei no 9.430/96, a penalidade isolada sobre esta ocorrência,
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Fl. 19 do Acórdão n.o 9303-011.103 - CSRF/3a Turma
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distinta da falta de recolhimento do ajuste anual, como já explicitado. (grifou-
se)
Consoante antes observado, o tributo apurado ao final do ano-calendário
somente se sujeita a encargos a partir de seu vencimento. Logo, para desconstituir a
infração de falta de recolhimento de estimativas, o sujeito passivo deve recolher as
antecipações em atraso com os encargos pertinentes desde seu vencimento mensal. O
recolhimento do tributo devido no ajuste anual, mesmo acrescido dos correspondentes
encargos, não repara o prejuízo causado ao fluxo de caixa da União que, na regra geral
de tributação, receberia trimestralmente o ingresso dos tributos incidentes sobre o
lucro. O mesmo prejuízo ocorre se o contribuinte deixa de recolher as antecipações e
apura saldo negativo de IRPJ ou de CSLL ao final do período de apuração. Veja que o
legislador não fez distinção alguma a esse respeito.
Em seu recurso, alega a contribuinte que a cobrança da multa isolada por falta
do recolhimento mensal de estimativas seria improcedente, uma "vez que as
antecipações pagas durante o ano foram superiores ao valor do IRPJ e da CSLL
apurados no ajuste anual (31/12/2006), gerando, inclusive, valores a serem
restituídos e/ou compensados".
Ocorre que o caput do art. 2o da Lei no 9.430, de 1996, ao reportar-se ao
disposto no art. 35 da Lei no 8.981, de 1995, permite que o sujeito passivo reduza ou
até suprima os recolhimentos mensais caso demonstre, por meio de balancetes de
suspensão ou redução, que as estimativas pagas ao longo do ano-calendário superam o
que seria devido em razão do lucro real acumulado até o mês de levantamento do
balancete. Assim, dispõe o art. 35 da Lei no 8.981, de 1995:
Art. 35. A pessoa jurídica poderá suspender ou reduzir o pagamento do imposto devido
em cada mês, desde que demonstre, através de balanços ou balancetes mensais, que o
valor acumulado já pago excede o valor do imposto, inclusive adicional, calculado com
base no lucro real do período em curso.
§ 1o Os balanços ou balancetes de que trata este artigo:
a) deverão ser levantados com observância das leis comerciais e fiscais e transcritos no
livro Diário;
b) somente produzirão efeitos para determinação da parcela do Imposto de Renda e da
contribuição social sobre o lucro devidos no decorrer do ano-calendário.
§ 2o Estão dispensadas do pagamento de que tratam os arts. 28 e 29 as pessoas jurídicas
que, através de balanço ou balancetes mensais, demonstrem a existência de prejuízos
fiscais apurados a partir do mês de janeiro do ano-calendário. (Redação dada pela Lei no
9.065, de 1995)
§ 3o O pagamento mensal, relativo ao mês de janeiro do ano-calendário, poderá ser
efetuado com base em balanço ou balancete mensal, desde que neste fique demonstrado
que o imposto devido no período é inferior ao calculado com base no disposto nos arts.
28 e 29. (Incluído pela Lei no 9.065, de 1995)
§ 4o O Poder Executivo poderá baixar instruções para a aplicação do disposto neste
artigo. (Incluído pela Lei no 9.065, de 1995)
Portanto, poderia o contribuinte ter demonstrado, por meio de balanços ou
balancetes mensais, que o valor do tributo acumulado já pago excedia o valor do
tributo devido, podendo suspender ou reduzir o pagamento da estimativa mensal. No
caso concreto, entretanto, o recorrente não fez essa opção. Assim, restam devidas as
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multas isoladas sobre as estimativas não recolhidas, calculadas com base no
faturamento do respectivo mês.
No que tange aos argumentos da recorrente nos itens 3.2.6 a 3.2.8 de sua peça
recursal, no sentido de que as alterações promovidas pela Medida Provisória no
351/2007, convertida na Lei no 11.488/2007, no art. 44 da Lei no 9.430/1996, impõem
penalidade menos severa, cumpre esclarecer que concorda-se com tais argumentos.
Aliás, também a Fiscalização assim o fez, havendo lançado a multa já com o
percentual de 50%. De forma que, já houve a aplicação do art. 106 do CTN, requerida
no recurso.
Assinale-se, ainda, que o argumento contrário à aplicação da multa isolada
depois do encerramento do ano-calendário resultaria em cenário no qual a falta de
recolhimento de estimativas somente seria punida se a infração fosse constatada antes
do encerramento do ano-calendário, interpretação que praticamente nega eficácia ao
dispositivo legal e confere significativa vantagem à opção pelo lucro real anual em
detrimento à regra geral de apuração trimestral do lucro tributável.
Em face do exposto, NEGO PROVIMENTO ao recurso especial do
contribuinte, mantendo o lançamento das multas isoladas.
(...)
Sendo certo que esses argumentos são suficientes e aplicáveis ao presente caso,
voto por dar provimento parcial ao recurso especial da Fazenda Nacional, para restabelecer a
multa isolada relativa aos anos-calendários 1.999 e 2.000.

(documento assinado digitalmente)
Andrada Márcio Canuto Natal

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