Tribunal: CARF
Processo: 16327.721311/2014-77
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CAIO CESAR NADER QUINTELLA
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2021-10-07
Data de publicação: 2021-12-06

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2009
RECURSO ESPECIAL. MATÉRIA SUMULADA. DEDUÇÃO DE DESCONTOS E ABATIMENTOS CONCEDIDOS POR INSTITUIÇÃO FINANCEIRA. SÚMULA CARF No 139. NÃO CONHECIMENTO.
Nos termos do §3o do art. 67, do Anexo II, do Regimento Interno vigente, não pode ser conhecido o Recurso Especial tirado contra Acórdão que adotou entendimento estampado em súmula de jurisprudência deste CARF, ainda que esta tenha sido aprovada posteriormente à data da interposição do Apelo.
In casu, a Turma Ordinária adotou o entendimento consubstanciado no teor da Súmula CARF no 139: Os descontos e abatimentos, concedidos por instituição financeira na renegociação de créditos com seus clientes, constituem despesas operacionais dedutíveis do lucro real e da base de cálculo da CSLL, não se aplicando a essa circunstância as disposições dos artigos 9o a 12 da Lei no 9.430/1996.
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO. REPERCUSSÃO DA GLOSA DE JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO NA BASE DE CÁLCULO DA CSLL. CONTEXTOS FÁTICOS E JURÍDICOS DIFERENTES. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. Não se conhece de recurso especial cujo acórdão admitido para demonstrar a divergência evidencia decisão em contexto fático e legislativo distinto, concernente à glosa de despesas distintas de juros sobre capital próprio, cuja repercussão na base de cálculo da CSLL foi mantida no acórdão recorrido sob fundamentação legal específica para despesa desta natureza.

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2010
RECURSO ESPECIAL. JUROS SOBRE O CAPITAL PRÓPRIO. DEDUÇÃO. APURAÇÃO REFERENTE A PERÍODOS ANTERIORES. EFETIVO PAGAMENTO OU CREDITAMENTO. AUSÊNCIA DE VEDAÇÃO OU LIMITAÇÃO LEGAL. EXTRAPOLAÇÃO PELAS NORMAS INFRALEGAIS. LICITUDE DA MANOBRA.
A dedução dos juros sobre o capital próprio do Lucro Real não está submetida, condicionada ou limitada ao regime de competência, podendo ser feita a redução de tais valores da monta do lucro tributável, efetivamente pagos ou creditados, ainda que referentes a apurações de períodos anteriores.
O art. 9o da Lei no 9.249/95, único dispositivo legal que rege a dedução de tal rubrica, apenas exige a apuração lucros pela entidade, computados antes da dedução dos juros, ou de lucros acumulados e reservas de lucros, em montante igual ou superior ao valor de duas vezes os juros a serem pagos ou creditados, naturalmente, a decisão do órgão competente ou a previsão em Instrumento societário para efetuar tal remuneração, devendo, então, ser calculados sobre as contas do patrimônio líquido e limitados à variação, pro rata dia, da Taxa de Juros de Longo Prazo - TJLP.
Os normativos e atos infralegais não podem suprimir a amplitude de um regramento previsto pela legislação tributária, inaugurando limitações para a sua aplicação e observância, principalmente quando se trata de norma de apuração de base de cálculo de tributos.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL)
Ano-calendário: 2009
CSLL. BASE DE CÁLCULO. PERDAS NO RECEBIMENTO DE CRÉDITOS. FALECIMENTO DO DEVEDOR. INCIDÊNCIA DOS ARTS. 9o A 12 DA LEI No 9.43096. DETERMINAÇÃO LEGAL EXPRESSA.
Ainda que o IRPJ e a CSLL possuam bases de cálculo distintas, por força da norma contida no art. 28 da Lei no 9.430/96, são aplicáveis à apuração do resultado tributável pela Contribuição Social as regras dos arts. 9o a 12 da mesma lei.

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16327.721311/2014-77
Recurso
Especial do Procurador e do Contribuinte
Acórdão no
9101-005.815 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
07 de outubro de 2021
Recorrentes
FAZENDA NACIONAL

BANCO SOFISA S.A.

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2009
RECURSO
ESPECIAL.
MATÉRIA
SUMULADA.
DEDUÇÃO
DE
DESCONTOS E ABATIMENTOS CONCEDIDOS POR INSTITUIÇÃO
FINANCEIRA. SÚMULA CARF No 139. NÃO CONHECIMENTO.
Nos termos do §3o do art. 67, do Anexo II, do Regimento Interno vigente, não
pode ser conhecido o Recurso Especial tirado contra Acórdão que adotou
entendimento estampado em súmula de jurisprudência deste CARF, ainda que
esta tenha sido aprovada posteriormente à data da interposição do Apelo.
In casu, a Turma Ordinária adotou o entendimento consubstanciado no teor da
Súmula CARF no 139: Os descontos e abatimentos, concedidos por instituição
financeira na renegociação de créditos com seus clientes, constituem despesas
operacionais dedutíveis do lucro real e da base de cálculo da CSLL, não se
aplicando a essa circunstância as disposições dos artigos 9o a 12 da Lei no
9.430/1996.
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO. REPERCUSSÃO DA GLOSA
DE JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO NA BASE DE CÁLCULO DA
CSLL.
CONTEXTOS
FÁTICOS
E
JURÍDICOS
DIFERENTES.
DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. Não se conhece de recurso
especial cujo acórdão admitido para demonstrar a divergência evidencia
decisão em contexto fático e legislativo distinto, concernente à glosa de
despesas distintas de juros sobre capital próprio, cuja repercussão na base de
cálculo da CSLL foi mantida no acórdão recorrido sob fundamentação legal
específica para despesa desta natureza.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2010
RECURSO
ESPECIAL.
JUROS
SOBRE
O
CAPITAL
PRÓPRIO.
DEDUÇÃO. APURAÇÃO REFERENTE A PERÍODOS ANTERIORES.
EFETIVO
PAGAMENTO
OU
CREDITAMENTO.
AUSÊNCIA
DE
VEDAÇÃO OU
LIMITAÇÃO
LEGAL. EXTRAPOLAÇÃO
PELAS
NORMAS INFRALEGAIS. LICITUDE DA MANOBRA.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16327.721311/2014-77
Fl. 1729
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-005.815 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.721311/2014-77

A dedução dos juros sobre o capital próprio do Lucro Real não está submetida,
condicionada ou limitada ao regime de competência, podendo ser feita a
redução de tais valores da monta do lucro tributável, efetivamente pagos ou
creditados, ainda que referentes a apurações de períodos anteriores.
O art. 9o da Lei no 9.249/95, único dispositivo legal que rege a dedução de tal
rubrica, apenas exige a apuração lucros pela entidade, computados antes da
dedução dos juros, ou de lucros acumulados e reservas de lucros, em montante
igual ou superior ao valor de duas vezes os juros a serem pagos ou creditados,
naturalmente, a decisão do órgão competente ou a previsão em Instrumento
societário para efetuar tal remuneração, devendo, então, ser calculados sobre
as contas do patrimônio líquido e limitados à variação, pro rata dia, da Taxa
de Juros de Longo Prazo - TJLP.
Os normativos e atos infralegais não podem suprimir a amplitude de um
regramento previsto pela legislação tributária, inaugurando limitações para a
sua aplicação e observância, principalmente quando se trata de norma de
apuração de base de cálculo de tributos.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO
(CSLL)
Ano-calendário: 2009
CSLL. BASE DE CÁLCULO. PERDAS NO RECEBIMENTO DE
CRÉDITOS. FALECIMENTO DO DEVEDOR. INCIDÊNCIA DOS ARTS. 9o
A 12 DA LEI No 9.43096. DETERMINAÇÃO LEGAL EXPRESSA.
Ainda que o IRPJ e a CSLL possuam bases de cálculo distintas, por força da
norma contida no art. 28 da Lei no 9.430/96, são aplicáveis à apuração do
resultado tributável pela Contribuição Social as regras dos arts. 9o a 12 da
mesma lei.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
do Recurso Especial da Fazenda Nacional. Em relação ao Recurso Especial do Contribuinte
acordam, por maioria de votos, em conhecer parcialmente do recurso, exceto em relação à
exigência reflexa de CSLL referente à matéria de dedução de juros sobre o capital próprio,
vencidos os conselheiros Caio Cesar Nader Quintella (relator), Livia De Carli Germano e
Alexandre Evaristo Pinto que votaram pelo conhecimento integral. No mérito, na parte
conhecida: (i) por determinação do art. 19-E da Lei no 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei
no 13.988/2020, em face do empate no julgamento, dar provimento ao recurso do Contribuinte
em relação à exigência de IRPJ e CSLL referente à matéria “dedução de juros sobre o capital
próprio” e “multa isolada por falta de recolhimento de estimativas”, vencidos os conselheiros
Edeli Pereira Bessa, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luiz Tadeu Matosinho Machado e
Andréa Duek Simantob que votaram por negar-lhe provimento nesse ponto; e (ii) acordam, por
maioria de votos, em negar-lhe provimento para manter a exigência de CSLL referente à infração
de perdas no recebimento de créditos de devedor falecido, vencida a conselheira Livia De Carli
Germano que votou por dar provimento também nessa matéria. Designada para redigir o voto
Fl. 1730
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-005.815 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.721311/2014-77

vencedor, quanto ao conhecimento, a conselheira Edeli Pereira Bessa. Manifestou intenção de
apresentar declaração de voto o conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto.

(documento assinado digitalmente)
Andréa Duek Simantob – Presidente em exercício.

(documento assinado digitalmente)
Caio Cesar Nader Quintella - Relator.

(documento assinado digitalmente)
Edeli Pereira Bessa – Redatora designada.
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Lívia
De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz
Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Caio Cesar Nader Quintella e Andréa
Duek Simantob (Presidente em exercício).

Fl. 1731
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-005.815 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.721311/2014-77

Relatório

Trata-se de Recurso Especial interposto pela Procuradoria-Geral da Fazenda
Nacional (fls. 1.223 a 1.234) e Recurso Especial interposto pelo Contribuinte (fls. 1.407 a 1.441)
em face do v. Acórdão no 1301-003.676 (fls. 1.194 a 1.221), proferido pela C. 1a Turma
Ordinária da 3a Câmara da 1a Seção desse E. CARF, na sessão de 23 de janeiro de 2019, que deu
provimento parcial ao Recurso Voluntário apresentado. Confira-se a ementa do referido v.
Acórdão:

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2009, 2010
DESPESAS DE PATROCÍNIO. PROPAGANDA. DEDUTIBILIDADE.
As despesas incorridas com patrocínio, como forma de publicidade e marketing
da marca do contribuinte, podem ser deduzidas como despesas operacionais,
desde que esteja diretamente relacionadas com a atividade explorada pela
empresa, respeite o regime de competência, seja escriturada destacadamente
em conta própria e tenha como beneficiada empresa registrada no CNPJ e que
mantenha escrituração regular.
DESCONTOS CONCEDIDOS EM RENEGOCIAÇÃO DE RECEBIMENTO DE
CRÉDITOS. INSTITUIÇÃO FINANCEIRA. DEDUTIBILIDADE.
Os descontos e abatimentos concedidos na renegociação de créditos de
Instituições Financeiras são perdas definitivas, desde que documentalmente
comprovados.
JUROS REMUNERATÓRIOS DO CAPITAL PRÓPRIO. DEDUTIBILIDADE.
LIMITE TEMPORAL. OBRIGATORIEDADE DE OBSERVÂNCIA DO
REGIME
DE
COMPETÊNCIA.
EXERCÍCIOS
ANTERIORES.
INADMISSIBILIDADE.
A observância do regime de competência é condição para a dedutibilidade dos
valores de juros pagos ou creditados aos seus respectivos beneficiários a título
de remuneração do capital próprio. A interpretação da legislação tributária
torna patente a vedação da dedutibilidade de valores classificados
indevidamente sob esta conotação caso mensurado com base no Patrimônio
Líquido levantado em períodos pretéritos e reconhecidos contabilmente em
oposição ao regime de competência.
JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA. SÚMULA
CARF No 108.
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema
Especial de Liquidação e Custódia SELIC, sobre o valor correspondente
à multa de ofício.
Fl. 1732
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-005.815 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.721311/2014-77

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO -
CSLL
Ano-calendário: 2009, 2010
TRIBUTAÇÃO REFLEXA.
Aplicam-se aos lançamentos tidos como reflexos as mesmas razões de
decidir do lançamento principal (IRPJ), em razão de sua íntima relação
de causa e efeito, na medida em que não há fatos jurídicos ou elementos
probatórios a ensejar conclusões com atributos distintos.

Em resumo, a contenda tem como objeto exações de IRPJ e CSLL, dos anos-
calendários de 2009 e 2010, exigidas por meio de Autuação lavrada contra o Contribuinte em
razão de glosa de despesas com patrocínio, de descontos e abatimentos concedidos sobre
contratos de crédito e financiamentos, perdas relacionadas a empréstimos consignados cujos
contratantes faleceram no curso do pagamento do contrato e excesso de juros pagos e creditados
aos titulares, como remuneração do capital próprio (juros sobre o capital próprio - JCP).

Registre-se, desde já, que as celeumas que prevalece no presente feito são em
relação à dedução de descontos e abatimentos no recebimento de créditos das atividades do
Contribuinte, a dedução da monta de juros sobre o capital próprio procedida, considerando
valores de outros períodos anteriores, e a inaplicabilidade de regras de apuração de IRPJ para o
cálculo da CSLL.

A seguir, para um maior aprofundamento, adota-se trecho do relatório do v.
Acórdão de Recurso Voluntário, ora recorrido:

Trata o presente processo de autos de infração para a cobrança de IRPJ e
CSLL, acrescidos de multa de ofício de 75% e juros de mora, em razão dos
seguintes fundamentos, descritos no TVF de fls. 640 e seguintes:
a) Ano calendário 2009
I) Despesas operacionais não necessárias glosa de despesas
Glosa de despesas com patrocínio TEAM BRASIL R$ 3.527.777,40: foram
glosadas despesas com finalidade de patrocínio do piloto Felipe Lopes
Guimarães – participação em competições A1GP World Cup of Motorsport
20082009 – custeando parcialmente as despesas relacionadas a equipe e outras
e treinamento e competições pela associação A1 TEAM BRAZIL (associação
sem fins lucrativos).
Despesas com patrocínio incentivo fiscal da Lei Mendonça R$ 55.633,07: glosa
de despesas relacionadas ao restauro da fachada do edifício SULACAP, para
fruição ed incentivo fiscal sobre o ISS previsto na Lei Mendonça;
Descontos concedidos e descontos sobre financiamento R$ 9.060.726,09 e R$
2.612.576,08: Glosa da dedução do lucro real e da BC da CSLL as despesas
decorrentes de descontos de juros e principal relativos ao pagamento de
parcelas mensais de contratos de crédito firmados com seus clientes.
Fl. 1733
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-005.815 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.721311/2014-77

Outras despesas operacionais R$ 177.678,70: Perdas relacionadas a
"Empréstimos Consignados" cujos contratantes faleceram no curso do
pagamento do contrato.
b) Ano calendário 2010
I) Excesso de juros pagos ou creditados a título de remuneração do capital
próprio:
O contribuinte deduziu na apuração do lucro real do ano-calendário de 2010, a
título de Juros sobre o Capital Próprio, o montante de R$ 60.650.000,00,
conforme DIPJ 2011, fazendo uma adição na apuração do Lucro Real, a título
de "Excesso de JCP pago ou creditado", no valor de R$ 3.499.569,26.
A fiscalização constatou, através da análise da memória de cálculo, que a
despesa apropriada a título de JCP no valor de R$ 60.650.000,00, abrange a
parcela de R$ 15.972.102,30 relativos aos anos-calendário de 2007 e 2008.
Além disso, recalculou o limite de dedutibilidade dos JCP pagos ou creditados
(memória de fl. 657), chegando a uma parcela indedutível de R$
19.751.848,18:

Cientificado, o Contribuinte apresentou tempestiva Impugnação, na qual
aduziu, em síntese:
a) Preliminarmente, aduz a nulidade dos AIs por ausência de formalização de
lançamento e de intimação para Impugnação, pois o auto teria apenas
formalizado os ajustes nas bases de cálculo dos tributos;
b) Todas as despesas glosadas seriam necessárias, nos termos do Parecer
Normativo CST no 32/81, e foram devidamente comprovadas;
b.1) Despesas com patrocínio: as despesas de patrocínio se enquadrariam, em
rigor, em despesas com propaganda e marketing, nos termos do art. 366 do
RIR/99.
Menciona também o Parecer Normativo CST no 236/74, relativo à promoção de
marcas empresariais em agremiações desportivas, e a Solução de Consulta
COSIT no 203/2014, que trata de publicidade através de clubes de futebol;
b.2) Despesas com descontos sobre financiamentos: aduz o Contribuinte que a
concessão de descontos é instrumento necessário para a liquidação de créditos
gerados em operações que são seu objeto principal de atividade. Desse modo,
os descontos seriam despesas necessárias para a consecução de seu objeto
social. Não seria liberalidade, por estarem condicionando o recebimento do
pagamento dos empréstimos concedidos, evitando o inadimplemento. Cita
precedentes do CARF.
Aduz também que dentre as despesas glosadas pelo Fiscal, constam valores de
juros que decorrem de erro do sistema de controle das operações de crédito,
pois ele computou acréscimos moratórios sobre parcelas vencidas em dias não
Fl. 1734
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-005.815 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.721311/2014-77

úteis, o que se afigura indevido, de modo que o estorno de tais valores não pode
ser considerado perdão de dívida.
b.3) Outras despesas operacionais: O falecimento do devedor em empréstimo
consignado torna impossível o seu adimplemento e também a sua cobrança
para o recebimento do crédito, o que qualificaria a situação como perda no
recebimento de créditos decorrentes da atividade da pessoa jurídica.
c) Dedutibilidade integral das despesas com JCP: Aduz o contribuinte que não
há óbice legal ao pagamento de JCP de exercícios anteriores em exercício
posterior, e que não haveria como traçar uma relação direta entre a receita e a
despesa, nesse caso, razão pela qual o reconhecimento contábil deve se dar no
momento em que a despesa foi incorrida. As pessoas jurídicas poderiam
deliberar, ao seu alvitre, quando pagar JCP, devendo nesse exercício
reconhecer a despesa dedutível. Cita precedentes do CARF e do STJ.
Aponta que os valores de JCP pagos em 2010, referentes a exercícios
anteriores, estavam dentro dos limites correspondentes aos anos que foram
imputados, de modo que não haveria qualquer ganho tributário anormal para o
Contribuinte, tampouco havendo postergação do IRPJ ou da CSLL.
d) Restrições à dedução de despesas do IRPJ não seriam aplicáveis no âmbito
da CSLL, por terem bases de cálculo distintas. Ofensa à legalidade tributária.
e) Afastamento da cobrança de juros sobre multa de ofício.
A DRJ julgou integralmente improcedente a impugnação, em acórdão de fls.
988 e ss. Irresignado, o Contribuinte apresentou Recurso Voluntário de fls.
1051 e ss., repisando as razões de sua Impugnação. Posteriormente, apresentou
petição de fls. 1189-1193 reforçando a argumentação no tocante a despesas de
propaganda/marketing.
É o relatório.

Como visto, a DRJ, negou provimento à Impugnação (fls. 988 a 1.042)
apresentada, mantendo integralmente o lançamento de ofício. Inconformado, o Contribuinte
interpôs Apelo Voluntário a este E. CARF, em suma, reiterando suas alegações de defesa,
inclusive a correção do cálculo e da dedução dos valores de juros sobre o capital próprio e a
inaplicabilidade de regras de apuração do IRPJ para a CSLL.

Conforme relatado, a C. Turma Ordinária a quo, da 1a Seção deste E. CARF, deu
provimento parcial ao Recurso Voluntário, cancelando as exações referentes às glosas de
deduções de despesas decorrentes de patrocínios desportivos e de descontos concedidos nos
pagamentos de empréstimos e financiamentos.

Intimada, a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional não apresentou Embargos de
Declaração, interpondo, imediatamente, o Recurso Especial agora sob análise, demonstrando a
suposta existência de divergência jurisprudencial, por meio de singular r. decisão paradigma, em
relação à dedução de perdas com abatimentos e descontos em recebimentos de empréstimos e
financiamentos, em que se estabeleceu que aplicam-se a tais despesas as normas art. 9o ao 12 da
Lei no 9.430/96.

Fl. 1735
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-005.815 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.721311/2014-77

Processado, o Recurso Especial da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional foi
admitido, através do r. Despacho de Admissibilidade de fls. 1.237 e 1.243, entendendo que o
acórdão recorrido entendeu que, independentemente do atendimento dos requisitos previstos no
art. 9o da Lei no 9.430/96 (reproduzidos no art. 340 do RIR/1999), a contribuinte, na condição
de instituição financeira, poderia deduzir despesas decorrentes de descontos e abatimentos
concedidos nas renegociações para recebimento de créditos relativos e empréstimos e
financiamentos concedidos; enquanto que o acórdão paradigma, diante do mesmo tipo de
situação, em que o sujeito passivo também era uma instituição financeira, condicionou a
dedutibilidade dessas despesas ao atendimento dos requisitos previstos no referido dispositivo
legal.

Cientificado, o Contribuinte devidamente ofertou suas Contrarrazões (fls. 1.306 a
1.332), questionando o conhecimento do Apelo fazendário e o mérito da reclamação, defendendo
a manutenção do cancelamento da glosa revertida.

E, por sua vez, também opôs Embargos de Declaração (fls. 1.260 a 1.268),
acusando a presença de diversas omissões, pugnando pelo seu acolhimento, com efeitos
infringentes. Contudo, a insurgência pontual foi rejeitada, por meio do r. Despacho de Embargos
de fls. 1.390 a 1.398.

Assim, a Parte interpôs o seu Recurso Especial, ora também sob escrutínio,
demonstrando suposto dissídio jurisprudencial em relação aos temas 1) dedução de despesa com
perda definitiva no recebimento de crédito consignado por morte do devedor; 2) dedutibilidade
das despesas com pagamento de JCP relativos a períodos anteriores; 3) dedutibilidade de
despesas com perdas definitivas após 5 anos do vencimento, por caracterizar postergação, na
forma do § 4o do artigo 10 da Lei no 9.430/1996; 4) descabimento de atuação reflexa de CSLL,
por glosa de despesas comprovadas, com base em regras de IRPJ, pugnando pela reforma do v.
Acórdão no que tange a essas matérias.

Processado, este outro Apelo Especial teve seu seguimento parcialmente
determinado, por meio do r. Despacho de Admissibilidade de fls. 1.623 a 1.644, por entender que
apenas houve a caracterização da divergência suscitada e atendimento aos pressupostos de
admissibilidade em relação aos temas 3) dedutibilidade das despesas com pagamento de JCP
relativos a períodos anteriores; e 4) descabimento de atuação reflexa de CSLL, por glosa de
despesas comprovadas, com base em regras de IRPJ.

Contra tal revés parcial foi apresentado Agravo (fls. 1.656 a 1.659), demonstrando
a necessidade de acatamento e julgamento das demais matérias suscitadas no seu Recurso
Especial, sendo este recurso rejeitado por meio do r. Despacho de Agravo de fls. 1.698 a 1.701.

Ainda, a Fazenda Nacional apresentou suas Contrarrazões (fls. 1.712 a 1.726)
defendo apenas a improcedência das alegações recursais da Contribuinte, pugnando pela
manutenção do v. Acórdão nessa parte.
Fl. 1736
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-005.815 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.721311/2014-77

Em seguida, o processo foi sorteado para este Conselheiro relatar e votar.

É o relatório.

Fl. 1737
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-005.815 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.721311/2014-77

Voto Vencido
Conselheiro Caio Cesar Nader Quintella, Relator.

Admissibilidade do Recurso Especial da Fazenda Nacional

Inicialmente, atesta-se a tempestividade do Recurso Especial da Procuradoria-
Geral da Fazenda Nacional. Considerando a data de sua interposição, seu conhecimento está
sujeito à hipótese do art. 67, do Anexo II, do RICARF vigente.

Conforme relatado, o Contribuinte questiona o conhecimento do Recurso Especial
do I. Procurador em Contrarrazões.

Alega, em resumo, por várias laudas, a ausência de similitude fática do v.
Acórdão paradigma, a falta de caracterização de divergência jurisprudencial, a ausência de
cotejo analítico entre ambos v. Arestos, recorrido e paradigma e a impossibilidade de
rediscussão de matéria fático-probatória, invocando inclusive a Súmula no 7 do E. Superior
Tribunal de Justiça.

Porém, é desnecessária a análise tais arguições.

Isso pois, a única matéria questionada no Recurso Especial da Fazenda Nacional
refere-se à dedução de perdas com abatimentos e descontos em recebimentos de empréstimos e
financiamentos, adotando-se as normas art. 9o ao 12 da Lei no 9.430/96.

E ocorre que o v. Acórdão ora recorrido, em relação a tal matéria, está em perfeita
consonância com entendimento sumular deste E. CARF, estampado na Súmula CARF no 139,
de modo que a pretensão recursal fazendária colide frontalmente com o seu teor. Confira-se:

Os descontos e abatimentos, concedidos por instituição financeira na
renegociação de créditos com seus clientes, constituem despesas operacionais
dedutíveis do lucro real e da base de cálculo da CSLL, não se aplicando a essa
circunstância as disposições dos artigos 9o a 12 da Lei no 9.430/1996.

Posta tal ocorrência, revela-se a atração do disposto no §3o do art. 67, do Anexo
II, RICARF vigente:

Fl. 1738
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-005.815 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.721311/2014-77

Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto
contra decisão que der à legislação tributária interpretação divergente da que
lhe tenha dado outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria
CSRF.
(...)
§ 3o Não cabe recurso especial de decisão de qualquer das turmas que adote
entendimento de súmula de jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes, da
CSRF ou do CARF, ainda que a súmula tenha sido aprovada posteriormente à
data da interposição do recurso.

Observa-se que existe clara e objetiva vedação ao cabimento de Recursos Especial
interpostos dentro das circunstâncias processuais que agora se apresentam, com a devida ressalva
regimental do momento da edição da súmula, podendo a superveniência da edição de nova
súmula obstar o conhecimento do Apelo interposto e admitido por despacho, em momento
anterior.

Não há margem para dúvidas sobre a ocorrência de tal hipótese.

Inclusive, recentemente, esta mesma C. 1a Turma da CSRF, por meio do v.
Acórdão no 9101-004.959, de relatoria deste Conselheiro e votação unânime, publicado em
14/08/2020, decidiu por não conhecer de Recurso Especial tirado contra a Súmula CARF no 84,
ainda que antes da sua edição. Confira-se:

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2002
RECURSO ESPECIAL. MATÉRIA SUMULADA. INDÉBITO DE ESTIMATIVA.
FORMAÇÃO DE CRÉDITO. COMPENSAÇÃO. SÚMULA CARF No 84. NÃO
CONHECIMENTO.
Nos termos do §3o do art. 67 do Regimento Interno vigente, não pode ser
conhecido o Recurso Especial tirado contra Acórdão que adotou entendimento
estampado em súmula de jurisprudência deste CARF, ainda que esta tenha sido
aprovada posteriormente à data da interposição do apelo.
In casu, a Turma Ordinária adotou o entendimento consubstanciado no teor da
Súmula CARF no 84: É possível a caracterização de indébito, para fins de
restituição ou compensação, na data do recolhimento de estimativa.

Desse modo, não deve ser conhecido o Recurso Especial da Fazenda Nacional,
por tratar apenas da matéria de dedução de descontos e abatimentos, concedidos por instituição
financeira na renegociação de créditos com seus clientes.

Diante do exposto, voto por não conhecer do Recurso Especial da Fazenda
Nacional.
Fl. 1739
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-005.815 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.721311/2014-77

Admissibilidade do Recurso Especial do Contribuinte

Primeiro, atesta-se a tempestividade do Recurso Especial do Contribuinte.
Considerando a data de sua interposição, seu conhecimento está sujeito à hipótese do art. 67, do
Anexo II, do RICARF vigente.

Conforme relatado, a Fazenda Nacional não questiona o conhecimento do Apelo
do Particular em Contrarrazões.

Assim, considerando tal silêncio, uma simples análise dos v. Acórdãos
paradigmas no 101.96.751 e no 107.08.941, trazidos como paradigmas para a matéria de dedução
de juros sobre o capital próprio, relativo a períodos anteriores, e do v. Acórdão no 9101-001.510,
único paradigma acatado para a matéria do descabimento de atuação reflexa de CSLL, por glosa
de despesas comprovadas, com base em regras de IRPJ, é certa a similitude fática e notória a
presença da divergência com o entendimento estampado no v. Acórdão no 1301-003.676, ora
recorrido.

Esclareça-se que, em relação ao tema da dedução extemporânea do pagamento e
creditamento de juros sobre o capital próprio, o único fundamento do v. Acórdão recorrido foi a
falta de observância do regime de competência, o que evidencia a total suficiência recursal do
Apelo.

No que tange à segunda matéria, também é importante esclarecer que em face da
generalidade e abrangência do argumento do I. Relator do v. Acórdão recorrido, de que se
aplicam aos lançamentos de CSLL, tidos como reflexos as mesmas razões de decidir do
lançamento principal (IRPJ), em razão de sua íntima relação de causa e efeito, na medida em
que não há fatos jurídicos ou elementos probatórios a ensejar conclusões com atributos
distintos, para afastar tal alegação subsidiária do Recurso Voluntário (aplicável às glosas
mantidas), o simples reconhecimento no v. Acórdão paradigma aceito, que julgou glosas
baseadas em legislação de IRPJ, de que a dedutibilidade de despesas da base de cálculo da CSLL
depende de legislação específica, basta para a estabelecer o dissídio jurisprudencial necessário.

Arrimado também na hipótese autorizadora do §1o do art. 50 da Lei no 9.784/99,
entende-se por conhecer do Apelo interposto, nos termos do r. Despacho de Admissibilidade de
fls. 1.623 a 1.644.

Mérito

1) Da dedução de Juros sobre o Capital Próprio, relativo a períodos anteriores.
Fl. 1740
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-005.815 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.721311/2014-77

Uma vez conhecido o Recurso Especial do Contribuinte, passa-se a apreciar a
primeira matéria sob julgamento, qual seja, a legalidade da dedução de juros sobre capital
próprio relativo a períodos anteriores, sem observar o regime de competência.

Defende-se, em suma, que a legislação de regência não fixa quaisquer limites
temporais para distribuição e/ou dedutibilidade dos JCP e, se o legislador não pretendeu
restringir esse direito, com mais razão não pode faze-lo a Autoridade Autuante, sob pena de
violação ao princípio da legalidade que rege não só a atuação da Administração Fiscal, como
também questões afeitas à tributação.

E, abordando a legislação pertinente, afirma que a dedutibilidade de despesas com
JCP, enquanto forma de remuneração do capital próprio do titular, sócios ou acionistas da
pessoa jurídica, para fins de IRPJ e CSLL, é prevista no art. 9o da Lei no 9.249/95, base legal do
art. 347 do RIR/99 (...) a Instrução Normativa SRF no 11/96 prevê a limitação à dedutibilidade
dos JCP, enquanto despesa financeira, concluindo, em suma, que os critérios fixados para fins
de dedutibilidade de JCP são eminentemente quantitativos: a) Período de competência à
dedutibilidade dos JCP, entendido como o exercício em que ocorrer o pagamento ou crédito dos
JCP; b) Existência de lucros no exercício em relação ao qual os juros forem deliberados, ou de
lucros acumulados, em montante igual ou superior a duas vezes o valor dessa remuneração; e c)
Cálculo com base nas contas integrantes do patrimônio líquido da pessoa jurídica que efetuar o
pagamento, observadas as limitações (i) à variação, pro rata dia, da Taxa de Juros de Longo
Prazo (“TJLP”); e (ii) de 50% do lucro líquido correspondente ao período-base do pagamento
ou crédito dos juros, antes da provisão para o IRPJ e da dedução dos JCP pagos, ou dos saldos
de lucros acumulados de períodos anteriores.

Arremata frisando que nem se alegue que o regime de competência a que alude o
art. 29 da IN SRF no 11/96 seria suficiente para chancelar a premissa fiscal que fundamenta o
lançamento vergastado, a uma porque não se trata de ato capaz de criar condições não
previstas em lei; a duas porque deve ser interpretada conforme a Lei no 9.249/95, do que
decorreria, igualmente, a ausência de obrigação de se pagar ou creditar JCP vinculados a um
determinado período de tempo; e a três porque ao condicionar a dedutibilidade dos JCP ao
regime de competência, a IN SRF no 11/96 não estabeleceu prazo, mas apenas fixou a regra de
que adespesa deve ser reconhecida no período-base em que incorrida.

Pois bem, o tema não é novo, já tendo, por diversas vezes, este Conselheiro
apreciado-o em julgamento, desde o âmbito da C. 2a Turma Ordinária da 4a Câmara da 1a Seção
deste E. CARF, sempre acatando e endossando alegações como as acima colacionadas.

Realmente, agora, o cerne da questão é a legalidade da submissão,
condicionamento e limitação da dedução dos valores de juros sobre o capital próprio destinados
aos titulares do Contribuinte ao regime de competência.
Fl. 1741
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-005.815 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.721311/2014-77

Entende-se que a resolução da matéria é relativamente simples – e, nesse assunto,
sempre demanda muito e maior esforço hermenêutico justificar e manter a glosa procedida pelo
Fisco.

Historicamente, dentro das medidas fiscais do “Pacote FHC”, em 1995, por meio
da Lei no 9.249 – junto da isenção de dividendos e da possibilidade de integralização e redução
de capital pelo valor contábil de bens e direito - em seu art. 9o, permitiu-se a dedução pela pessoa
jurídica dos valores pagos aos seus titulares, sob a rubrica de juros sobre o capital próprio:

Art. 9o A pessoa jurídica poderá deduzir, para efeitos da apuração do lucro
real, os juros pagos ou creditados individualizadamente a titular, sócios ou
acionistas, a título de remuneração do capital próprio, calculados sobre as
contas do patrimônio líquido e limitados à variação, pro rata dia, da Taxa de
Juros de Longo Prazo - TJLP.
§ 1o O efetivo pagamento ou crédito dos juros fica condicionado à existência de
lucros, computados antes da dedução dos juros, ou de lucros acumulados e
reservas de lucros, em montante igual ou superior ao valor de duas vezes os
juros a serem pagos ou creditados.

Como se observa do único dispositivo de Lei, propriamente considerada, que
versa sobre a dedutibilidade dos juros sobre o capital próprio no cômputo Lucro Real, não fora
imposta nenhuma limitação temporal na fruição para tal permissivo legal tributário, redutor de
base tributável; tampouco remeteu-se ao regime de competência ou a qualquer outra norma que
pudesse, ainda que indiretamente, indicar a obrigação de sua observância.

Os requisitos para a dedução lá presentes são contábeis (obtenção de lucros),
societários (contratual ou estatutário) e quantitativos (regras de cálculo).

Melhor explicando, para tal dedução, exige-se a apuração lucros pela entidade,
computados antes da dedução dos juros, ou de lucros acumulados e reservas de lucros, em
montante igual ou superior ao valor de duas vezes os juros a serem pagos ou creditados,
naturalmente, a decisão do órgão competente ou a previsão em Instrumento social para efetuar
tal remuneração, devendo, então, ser calculados sobre as contas do patrimônio líquido e
limitados à variação, pro rata dia, da Taxa de Juros de Longo Prazo – TJLP.

Se observadas tais hipóteses e assim determinado pela entidade, uma vez ocorrido
o efetivo pagamento ou creditamento dos juros sobre o capital próprio, sejam referentes a
qualquer tempo em que preenchidas as exigência legais, estes tornam-se dedutíveis, dentro da
limitação quantitativa imposta, sem qualquer vinculação temporal limitante ao seu período de
determinação.

Fl. 1742
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 9101-005.815 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.721311/2014-77

E nem se diga que a eficácia de tal norma é limitada a um regulamento, por meio
de outros normativos. Claramente, no teor do dispositivo já está bastante e plenamente concedido
pelo Legislador o direto à dedução da monta do Lucro Real de tais dispêndios remuneratórios
dos titulares dos entes empresariais.

Todavia, o que se observou foi a edição, sob o pretexto de regulamentação de tal
nova regra de apuração das bases de tributação sobre a renda, de textos infralegais com
elementos inovadores e restritivos àquilo constante da Lei no 9.249/95, como, por exemplo, fez a
Instrução Normativa SRF no 11/1996 e, posteriormente, a Instrução Normativa SRF no 41/98.

E, desde então, por décadas, os pronunciamentos e manifestações institucionais da
Receita Federal do Brasil1 seguiram o mesmo caminho, repetindo e adotando tal limitação
sublegal dessa prerrogativa fiscal dos contribuintes, que delimita a monta do lucro tributável.

A tese fazendária, endossada no v. Acórdão recorrido, transparece uma suposta
preocupação pela busca de uma integração e generalização, exclusivamente do ponto de vista
contábil, no tratamento geral desses eventos redutores do resultado fiscal.

Porém, como a melhor e mais moderna doutrina especializada nos ensina2,
existem aproximações e distanciamentos entre as normas fiscais e o regramento contábil,
somente podendo as Ciências Contábeis influenciarem diretamente no nascimento ou na
constituição dos elementos das obrigações tributárias quando, assim, a Lei pertinente
expressamente determinar ou fizer remissão.

Havendo eventual conflito de regras e conceitos contábeis com normas e
institutos jurídicos, para fins tributários, sempre prevalecerá aquilo previsto na legislação
competente que regulamenta a incidência e os elementos da espécie.

Nesse sentido, a invocação da regra do art. 177 da Lei das S/A, que é regra geral,
anterior, puramente contábil, que regula de maneira abrangente toda a escrituração das
companhias – inclusive ressalvando no seu §2o a observância autônoma das disposições da lei
tributária - também não se presta para restringir temporalmente a dedução dos juros sobre o
capital próprio, por meio da legitimação desse critério extralegal, de observância do regime de
competência. O mesmo ocorre com as interpretações, ainda que formalizadas, exaradas dentro do
universo contábil.

Caso se entenda ser esta uma norma tributária inadequada – ou, porque não, ruim
ou, ainda, injusta – não cabe ao Poder Executivo promover o seu ajuste e a sua pretensa
lapidação por meio da supressão da amplitude de um regramento previsto pela legislação,

1 IN RFB no 1515/2014 e IN RFB no 1700/2017
2 vide: Controvérsias jurídico-contábeis (aproximações e distanciamentos). 3° volume. Coordenadores: Roberto
Quiroga e Alexsandro Broedol Lopes. São Paulo : Dialética. 2012.
Fl. 1743
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 9101-005.815 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.721311/2014-77

inaugurando limitações para a sua observação e gozo (considerando, aqui, a dedução dessa
rubrica como um direito). E, principalmente, tratando-se de norma referente à obtenção de base
de cálculo de tributo, somente por meio de alteração legislativa que, legitimamente e de maneira
republicana, é possível modificar tal regra, sem ferir as limitações do poder de tributar.

Por fim, entende-se que tais dispêndios estão fora da dinâmica operacional
empresarial, que abrange a interação de receitas e despesas da entidade no desenvolvimento de
suas atividades transacionais, sejam principais ou secundárias.

Tais valores pagos e creditados são vinculados a instrumentos patrimoniais,
remunerando tão somente o capital investido pelos titulares na pessoa jurídica, não havendo,
nesse caso, em falar da necessidade de emparelhamento simétrico de receitas e despesas dentro
do mesmo período competência, posto que tal rubrica dispendiosa para a entidade é totalmente
desvinculada e não corresponde a qualquer percepção de entradas – mas apenas, e diretamente,
ao seu patrimônio.

Sua dedução do Lucro Real se dá por força de determinação legal especial,
específica, pontual, textual e expressa, não se tratando um fenômeno jurídico consequencial, de
outras regras de tributação mais amplas. Numa eventual revogação dessa norma – aí, sim -
passar-se-ia a debater seu tratamento como despesa ordinária, sua natureza e sua submissão a
regras mais abrangentes ou gerais sobre dedução das bases tributáveis dos tributos sobre a renda,
considerando os corolários da capacidade contributiva e a noção de renda líquida.

Mais valiosa que as palavras desse Julgador é a posição do E. Superior Tribunal
de Justiça, firmada ainda 2009, sobre o tema. Confira-se a emento do Acórdão proferido no
REsp 1086752/PR, pela C. Primeira Turma, de relatoria do Exmo. Min. Francisco Falcão,
publicado em 11/03/2009:

MANDADO DE SEGURANÇA. DEDUÇÃO. JUROS SOBRE CAPITAL
PRÓPRIO DISTRIBUÍDOS AOS SÓCIOS/ACIONISTAS. BASE DE CÁLCULO
DO IRPJ E DA CSLL. EXERCÍCIOS ANTERIORES. POSSIBILIDADE.
I - Discute-se, nos presentes autos, o direito ao reconhecimento da dedução dos
juros sobre capital próprio transferidos a seus acionistas, quando da apuração
da base de cálculo do IRPJ e da CSLL no ano-calendário de 2002, relativo aos
anos-calendários de 1997 a 2000, sem que seja observado o regime de
competência.
II – A legislação não impõe que a dedução dos juros sobre capital próprio deva
ser feita no mesmo exercício financeiro em que realizado o lucro da empresa.
Ao contrário, permite que ela ocorra em ano-calendário futuro, quando
efetivamente ocorrer a realização do pagamento.
III – Tal conduta se dá em consonância com o regime de caixa, em que haverá
permissão da efetivação dos dividendos quando esses foram de fato
despendidos, não importando a época em que ocorrer, mesmo que seja em
exercício distinto ao da apuração.
Fl. 1744
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 9101-005.815 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.721311/2014-77

IV - "O entendimento preconizado pelo Fisco obrigaria as empresas a
promover o creditamento dos juros a seus acionistas no mesmo exercício em
que apurado o lucro, impondo ao contribuinte, de forma oblíquoa, a época em
que se deveria dar o exercício da prerrogativa concedida pela Lei 6.404/1976".
V – Recurso especial improvido.

Para que não se especule ser tal entendimento antigo e superado, confira-se,
também, o recente Acórdão proferido pela C. Sexta Turma do E. Tribunal Regional Federal da 3a
Região, de relatoria do Exmo. Des. Luiz Alberto de Souza Ribeiro, publicado em 13/02/2020

TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. IRPJ E CSLL – DEDUÇÃO
DOS JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO DE EXERCÍCIOS ANTERIORES.
POSSIBILIDADE. REMESSA OFICIAL E APELAÇÃO DESPROVIDAS.
1. A teor do art. 9o, caput, da Lei no 9.249/95, à pessoa jurídica é dado deduzir,
da apuração do lucro real, os juros pagos aos sócios e aos acionistas a título
de remuneração sobre capital próprio, prevendo em seu § 1o que o pagamento
dos JCP fica condicionado à existência de lucro.
2. A legislação não impõe que a dedução dos juros sobre capital próprio deva
ser feita no mesmo exercício-financeiro em que realizado o lucro da empresa.
Ao contrário, permite que ela ocorra em ano-calendário futuro, quando
efetivamente ocorrer a realização do pagamento ou o creditamento, em
consonância com o regime de caixa. Precedente do STJ.
4. Remessa Oficial e Apelação desprovidas.

Posto isso, a posição agora adotada está amplamente respaldada pelos E.
Tribunais do Poder Judiciário, podendo, com segurança, afirmar e concluir que procede a
pretensão do Contribuinte, merecendo reforma o v. Acórdão combatido.

Diante disso, merece provimento o Recurso Especial nesse ponto, para reformar o
v. Acórdão combatido.

2) Do descabimento de atuação reflexa de CSLL, por glosa de despesas
comprovadas, com base em regras de IRPJ.

Conforme mencionado no tópico da admissão do recurso, tal tema foi trazido à
demanda como argumento subsidiário, específico em relação aos supostos créditos tributários de
CSLL, mas abrangidos por todas as acusações (ressalvado o não conhecimento do tema da
dedução dos juros sobre o capital próprio da base de cálculo da CSLL, no presente julgamento,
pela maioria desse C. Colegiado).

O fundamento do I. Relator a quo foi de que se aplicam aos lançamentos de
CSLL, tidos como reflexos as mesmas razões de decidir do lançamento principal (IRPJ), em
Fl. 1745
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 9101-005.815 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.721311/2014-77

razão de sua íntima relação de causa e efeito, na medida em que não há fatos jurídicos ou
elementos probatórios a ensejar conclusões com atributos distintos.

Tendo em vista que a infração remanescente e conhecida, após o v. Acórdão
recorrido, é a da glosa de dedução da perdas decorrentes de contratos de "Empréstimos
Consignados", nos quais o devedor faleceu durante o curso do contrato.

Em relação a esse tema, a argumentação do Contribuinte foi regularmente aduzida
e deve ser apreciada.

Em suma, pugna o Recorrente que a Lei de regência da CSLL introduziu um rol
taxativo de adições ao resultado ajustado, para fins de apuração da base de cálculo da aludida
contribuição, o qual, contudo, não contempla a adição de despesa incorrida pela Recorrente, ao
que completamente desamparada de fundamentação legal a alegação da C. Câmara baixa no
sentido de que a adição aplicada ao IRPJ refletiria de maneira inarredável na apuração do
resultado ajustado da CSLL.

Este Conselheiro já se pronunciou diversas vezes sobre a matéria e concorda que a
CSLL tem todo um arquétipo jurídico próprio, incluindo sua materialidade e base de cálculo,
regidas pela Lei no 7.689/88 e posteriores alterações. Assim, realmente, as regras de apuração do
Lucro Real não são automática e consequentemente aplicáveis ao resultado ajustado tributável
pela Contribuição Social, demandando, para tanto, previsão legal.

Contudo – como mencionado - em diversos dispositivos da legislação tributária
federal, legitimamente, remete-se e determina-se, de forma expressa, a aplicação de determinada
disposição, originalmente destinada à apuração lucro tributável pelo IRPJ, para o cálculo da base
tributável da CSLL.

Precisamente em relação as perdas no recebimento de créditos, que fundamenta a
infração remanescente, tratadas nos arts. 9o a 12 da Lei no 9.430/96, existe previsão literal de sua
extensão à CSLL, conforme o próprio art. 28 da mesma lei determina:

Art. 28. Aplicam-se à apuração da base de cálculo e ao pagamento da
contribuição social sobre o lucro líquido as normas da legislação vigente e as
correspondentes aos arts. 1o a 3o, 5o a 14, 17 a 24, 26, 55 e 71, desta Lei. 3
(destacamos)

Além disso, correta a afirmação do I. Relator a quo que o falecimento do devedor
não obsta a adoção das medidas prevista na legislação específica, que condiciona a dedução
dessas perdas como legítimas despesas incorridas.

3 Redação vigente ao tempo dos fatos geradores (sachverhalt) colhidos e tratados nessa demanda.
Fl. 1746
DF CARF MF
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Fl. 19 do Acórdão n.o 9101-005.815 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.721311/2014-77

Dessa forma, não assiste não ao Recorrente nesse ponto.

Diante do exposto, voto por dar provimento parcial ao Recurso Especial da
Contribuinte, reformando o v. Acórdão no 1301-003.676, afastando a glosa das deduções do
Lucro Real (IRPJ) de juros sobre o capital próprio, promovidas por meio da Autuação.

(documento assinado digitalmente)
Caio Cesar Nader Quintella – Relator

Voto Vencedor
Conselheira Edeli Pereira Bessa, Redatora designada.
O I. Relator restou vencido em sua proposta de conhecer do recurso especial da
Contribuinte. A maioria do Colegiado compreendeu que o recurso deveria ser conhecido
parcialmente, com exceção da exigência reflexa de CSLL referente à matéria de dedução de
juros sobre o capital próprio.
Com bem relatado, a presente exigência decorre da glosa de despesas operacionais
não necessárias de diversas espécies, além de excesso de dedução de juros sobre capital próprio.
O Colegiado a quo deu provimento parcial ao recurso voluntário para restabelecer as deduções
de despesas decorrentes de patrocínios desportivos e de descontos em empréstimos e
financiamentos, mantendo apenas a glosa de juros sobre capital próprio. Em seu recurso especial,
a Contribuinte questionou genericamente a extensão, à CSLL, das regras de dedutibilidade
previstas no âmbito do IRPJ, e, neste ponto, o recurso teve seguimento nos seguintes termos:
Para a matéria no 4 - descabimento de atuação reflexa de CSLL, por glosa de
despesas comprovadas, com base em regras de IRPJ – a recorrente suscita
divergência entre o acórdão recorrido e os acórdãos no 9101-001.776 e 9101.001.510,
ofertados como paradigmas. Acrescente-se que a recorrente juntou cópia dos acórdãos
indicados como paradigma, obtidas no sítio do CARF na Internet, na forma do artigo
67, §§ 9o e 10o, do Anexo II do RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343/2015.
Os acórdãos ofertados como paradigmas não foram reformados até a data da
interposição do Recurso Especial.
A recorrente opôs Embargos de Declaração, aduzindo que a Turma a quo omitira-se em
relação aos argumentos que apresentara para sustentar a improcedência do auto de
infração da CSLL, “diante da não aplicação das regras de (in)dedutibilidade do IRPJ à
CSLL.”
Em Despacho de Admissibilidade de Embargos, às efls. 1.390/1.398, o Presidente da 1a
Turma Ordinária da 3a Câmara da 1a Seção de Julgamento afastou a omissão apontada,
justificando-se do seguinte modo:
“O Acórdão no 1301-003.676 analisa efetivamente a questão da extensão dos
efeitos, à apuração da CSLL, da indedutibilidade de despesas para fins de
apuração do lucro real. A parte da decisão recorrida que examina o tema foi
inclusive reproduzido nos embargos de declaração:
Fl. 1747
DF CARF MF
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Fl. 20 do Acórdão n.o 9101-005.815 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.721311/2014-77

“Ademais, frise-se que se aplicam aos lançamentos de CSLL, tidos
como reflexos as mesmas razões de decidir do lançamento principal
(IRPJ), em razão de sua íntima relação de causa e efeito, na medida em
que não há fatos jurídicos ou elementos probatórios a ensejar conclusões
com atributos distintos. Nesse sentido, adoto os fundamentos da decisão
recorrida:
Finalmente, cumpre instar que a decisão pertinente ao
lançamento do Imposto de Renda Pessoa Jurídica – IRPJ deve
nortear as inferências correlatas aos autos de infração
decorrentes, os quais, no presente caso, foram lavrados para
fins de constituição da Contribuição Social sobre o Lucro
Líquido (CSLL) tendo em vista que derivam de elementos de
prova idênticos e mantêm íntima relação de causa e efeito.
Destarte, compete acentuar que tais inferências encontram
fundamento legal, plenamente em vigor, nos termos do art. 9o,
caput e § 1o, da Lei no 9.249, de 26/12/1995, segundo o qual se
contextualiza a negativa de dedução de despesas incorridas a
título de Juros sobre o Capital Próprio (JSCP) que não atendam
aos critérios normativos de natureza condicional, ensejando a
incidência da tributação do imposto de renda sobre as quantias
indevidamente computadas na apuração do Lucro Real do
período-base a que se referir a parcela indedutível.
Neste compasso, de acordo com o § 11o do art. 9o, da Lei no
9.249,
de
26/12/1995,
denota-se
irrepreensível
a
admissibilidade da aplicação do preceito legal para fins de
determinação da base imponível da CSLL que vise a respectiva
constituição de lançamento.
Reforçando tal entendimento, destaque-se que admissibilidade
de tributação reflexiva encontra respaldo em vários dispositivos
a saber, o art. 6° da Lei n° 7.689, de 15/12/1988, o art. 57 da
Lei n° 8.981, de 20/01/1995; o art. 28 da Lei n° 9.430, de
27/12/1996, consolidados na redação do art. 3° da Instrução
Normativa SRF n° 390, de 30/01/2004, abaixo transcrito:
“Art. 3o Aplicam-se à CSLL as mesmas normas de
apuração e de pagamento estabelecidas para o Imposto
sobre a Renda das Pessoas Jurídicas (IRPJ) e, no que
couberem,
as
referentes
à
administração,
ao
lançamento, à consulta, à cobrança, às penalidades, às
garantias e ao processo administrativo, mantidas a
base de cálculo e as alíquotas previstas na legislação
da CSLL.”
Assim sendo, impõe-se manter a eficácia da autuação reflexa correlata
às CSLL.” (destaques no original)
Assim, verifica-se que o acórdão embargado não se omitiu a respeito do assunto,
mas apenas decidiu de forma contrária à defendida pelo contribuinte.
A decisão acolheu como suas as razões de decidir expostas na decisão
administrativa de primeira instância, que entendeu cabível a extensão da
indedutibilidade das despesas analisadas nos presentes autos à apuração da base
de cálculo da CSLL, apresentando a fundamentação legal que ampara sua
conclusão.
O acórdão embargado apreciou, portanto, a questão suscitada no recurso
voluntário, expondo fundamentação suficiente para sua conclusão.“ (grifei)
Pelo que se pode observar, o Despacho de Admissibilidade de Embargos negou a
existência da indigitada omissão, pois o voto condutor do acórdão embargado
Fl. 1748
DF CARF MF
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Fl. 21 do Acórdão n.o 9101-005.815 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.721311/2014-77

explicitara os fundamentos da constituição do crédito tributário de CSLL reflexa à
constituição do crédito tributário do IRPJ. Com efeito, vê-se que o acórdão embargado
adotara “as mesmas razões de decidir do lançamento principal (IRPJ), em razão de
sua íntima relação de causa e efeito, na medida em que não há fatos jurídicos ou
elementos probatórios a ensejar conclusões com atributos distintos.”
Passa-se, de imediato, ao primeiro paradigma, do qual se extrai o seguinte recorte:
“A embargante sustenta que há contradição, pois a CSLL possui regras
próprias, visto que o artigo 13 da Lei no 9.249, de 1995, ao usar as expressão
"independentemente do disposto no artigo 47 da Lei no 4.506, de 30 de
novembro de 1964", não levou em consideração este dispositivo.
A propósito do tema, reproduzo os seguintes fundamentos do voto da
Conselheira Karem Jureidini Dias (fl. 849):
Na apuração do lucro real – base de cálculo do IRPJ são indedutíveis as
despesas consideradas desnecessárias à atividade da empresa, conforme previsão
dos artigos 229 c/c 340 do RIR/99. Todavia, no âmbito da CSLL, notória a
jurisprudência existente no sentido oposto, asseverando que não se aplica à
base de cálculo da CSLL a glosa de despesas consideradas desnecessárias à
consecução do objeto social da empresa, desde que comprovadamente
incorridas, em razão da ausência de previsão legal para tal ajuste.
Neste aspecto, salutar um primeiro corte, diferenciando a despesa própria, que
compõe a formação do lucro líquido, da despesa incorrida por conta e ordem
de outrem. Se a despesa não é própria ou não foi incorrida, não há que se falar
em ajuste por conta de juízo de necessidade, já que, a priori, ela não deve
compor a apuração do lucro líquido, ponto de partida para a apuração da CSLL.
De outra parte, se a despesa é própria e incorrida, eventuais limites para a sua
dedutibilidade, sob o fundamento de necessidade e usualidade, estampados no
Regulamento do Imposto de Renda, aplicam-se ex lege, valendo-se somente
para a carga tributária afetada pela disposição legal.
A distinção entre o IRPJ e a CSLL no que tange aos ajustes positivos ou
negativos está na própria lei. Conforme dispõe o artigo 57 da Lei no 8.981/95, à
CSLL se aplicarão as mesmas normas de apuração e pagamento do IRPJ,
mantidas a base de cálculo e as alíquotas próprias, verbis:
Art. 57. Aplicam-se à Contribuição Social sobre o Lucro (Lei no 7.689,
de 1988) as mesmas normas de apuração e de pagamento estabelecidas
para o imposto de renda das pessoas jurídicas inclusive no que se refere
ao disposto no art. 38, mantidas a base de cálculo e as alíquotas
previstas na legislação em vigor, com as alterações introduzidas por esta
Lei. (Redação dada pela Lei no 9.065, de 1995)
Verifica-se assim que, por expressa determinação legal, a apuração da
base de cálculo da CSLL tem regras próprias, não se podendo aplicar
automaticamente o quanto previsto para o IRPJ. É justamente o caso da
dedutibilidade de despesas consideradas desnecessárias.
Neste passo, a base de cálculo da referida contribuição é o lucro líquido,
conforme prevê a Lei no 7.689/88, apurado nos termos da lei comercial, com os
ajustes especificamente previstos para a CSLL no § 1° do artigo 2° da mesma lei.
Não havendo previsão para inclusão das despesas desnecessárias ou não
dedutíveis do lucro real, a glosa efetuada para o IRPJ não afeta a CSLL,
salvo se não se tratar de despesa comprovada ou própria.
ISSO POSTO, acolho os embargos, atribuindo-lhes efeitos infringentes, para
reconhecer que na base de cálculo da CSLL deduz-se todas as despesas
efetivamente comprovadas, desde que próprias da empresa, não havendo
fundamento legal para inclusão das despesas, efetivamente existentes, só que
consideradas não necessária.” (grifei)
Fl. 1749
DF CARF MF
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Fl. 22 do Acórdão n.o 9101-005.815 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.721311/2014-77

De acordo com o voto condutor do acórdão paradigma, as despesas consideradas
desnecessárias, à luz do artigo 47 da Lei no 4.506/1964, não influenciam a apuração da
CSLL. Esse é o fundamento do paradigma.
Para o cotejo analítico, é imperioso realçar, antes de tudo, que a recorrente só conseguiu
demonstrar, neste Recurso Especial, a existência de dissídio jurisprudencial em relação
aos excessos de juros sobre o capital próprio deduzidos na apuração do lucro real,
glosados pela Fiscalização com fulcro nos artigos 247; 249, inciso I; e 347, todos do
RIRR/99.
Presente tal panorama, depreende-se que o paradigma indicado não viabiliza o
ingresso do apelo à instância especial, pois o fundamento adotado na solução do
caso paradigma não pode ser aplicado ao caso em julgamento. Isso porque o debate
sobre a influência das despesas desnecessárias (assim consideradas na forma do arrigo
47 da Lei no 4.506/1964), na apuração da CSLL, é inteiramente irrelevante para o caso
em julgamento.
Reitere-se, em consonância com o que já fora assinalado, em linhas precedentes: ao
selecionar o paradigma, o recorrente busca contrapor os fundamentos da decisão
selecionada aos fundamentos do acórdão recorrido, com o objetivo de demonstrar que
as razões que governaram o paradigma poderiam ser aplicada ao caso em julgamento,
de tal sorte a alterar o conteúdo decisório.
Em outras palavras, o Recurso Especial patenteia-se imprestável para o fim
proposto.
Por derradeiro, avança-se ao segundo paradigma:
“Assim, a questão a ser resolvida nos autos se resume em definir se as despesas
consideradas indedutíveis para apuração de Imposto de Renda necessariamente
devem ser consideradas para apuração da Base de Cálculo da CSLL.
Para elucidação da questão é indispensável a análise da legislação acerca do
tema.
A Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido – CSLL foi instituída pela Lei
7.689 de 15 de dezembro de 1988, sendo que em seu artigo 2o determina:
[...]
Em 26 de dezembro de 1995, foi publicada a lei no 9.249/95 que altera a
legislação do imposto de renda das pessoas jurídicas, bem como da Contribuição
Social sobre o Lucro Líquido, sendo que em seu artigo 13 traz o rol das deduções
vedadas para apuração da base de cálculo do IRPJ e da CSLL.
[...]
O artigo 47 da lei 4.506 de 30 de novembro de 1.964 aduz em seu “caput” que
são operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias à atividade
da empresa e a manutenção da respectiva fonte produtora.
Pela análise da legislação é possível identificar os seguintes pontos:
1) A Lei 7.689 de 15 de dezembro de 1988 diz que a Base de Cálculo da
Contribuição será o valor do resultado do exercício, antes da provisão para o
Imposto de Renda, ajustado pela por diversas adições dentre as quais não estão
previstas as despesas consideradas indedutíveis para apuração do Imposto de
renda;
2) A definição de despesa operacional está previsto no Artigo 47 da Lei
4.506/64, lei que regulamenta o IRPJ conforme a própria introdução: “Dispõe
sobre o imposto que recai sobre as rendas e proventos de qualquer natureza”.
Neste ponto cumpre ressaltar que a Lei é de 1964, enquanto que a CSLL foi
criada em 1988.
3) O Artigo 13 da Lei 9.249/95 traz o rol das deduções vedadas para apuração da
base de cálculo do IRPJ e da CSLL.
Fl. 1750
DF CARF MF
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Fl. 23 do Acórdão n.o 9101-005.815 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.721311/2014-77

4) O Caput do Artigo 13 citado acima ressalta a expressão “independentemente
do disposto no art. 47 da Lei no 4.506, de 30 de novembro de 1964”: Sendo que o
disposto no artigo 47 dispõe apenas sobre as despesas operacionais relacionadas
ao IRPJ.
O principal argumento apresentado pela Procuradoria da Fazenda Nacional é que
o Artigo 13 da Lei 9.249/95 ao citar o Artigo 47 da Lei 4.506/64 incluiu a
obrigatoriedade das despesas serem consideradas operacionais para serem
deduzidas tanto da Base de Cálculo do IRPJ, quanto da CSLL. Contudo, não
assiste razão à Procuradoria, isso porque, o Artigo 47 da Lei 4.506/64 dispõe
apenas sobre as despesas operacionais relacionadas ao IRPJ.
Além disso, as despesas com comissões não foram aceitas pela DRJ tão somente
porque não cumpriram os requisitos de dedutibilidade previstos no Artigo 304 do
RIR, requisitos estes previstos apenas para apuração da Base de Cálculo do
Imposto de Renda.
Assim, verifica-se que não existe na legislação dispositivo que determine a
adição à base de cálculo da Contribuição Social sobre lucro de despesas
efetivas, tidas como indedutíveis na apuração do lucro real.
Ressalta-se que não estamos falando de despesas não comprovadas, mas sim
despesas efetivamente incorridas pela empresa, no entanto, não podem ser
consideradas dedutíveis para apuração do lucro real apenas e tão somente
por força de lei, lei esta que não determina a sua exclusão da Base de Cálculo da
CSLL.” (grifei)
Saliente-se que o segundo paradigma não solucionou divergência centrada nas despesas
desnecessárias e, sim, nas despesas indedutíveis, para a legislação do IRPJ. Em suma,
conforme o que está devidamente ressaltado, o voto condutor do acórdão está ancorado
na tese de que “não existe na legislação dispositivo que determine a adição à base de
cálculo da Contribuição Social sobre lucro de despesas efetivas, tidas como
indedutíveis na apuração do lucro real.”
Diferentemente do primeiro paradigma, que se revelou imprestável à admissibilidade do
Recurso Especial, o segundo paradigma, por sua vez, expõe divergência
jurisprudencial na medida em que os excessos dos juros sobre o capital próprio foram
considerados indedutíveis, para a legislação do IRPJ, e, sendo assim, adicionados ao
lucro líquido, segundo o disposto no artigo 249, inciso I, do RIR/99.
Uma vez tratados como despesas indedutíveis, em conformidade com a legislação do
IRPJ, não se vislumbra, na análise superficial que se impõe, neste exame de
admissibilidade, irrazoabilidade na pretensão de que se aplique a ratio do paradigma
indicado aos excessos dos juros sobre o capital próprio, para, desta forma, reformar-se o
acórdão recorrido. (destaques do original)
Nestes termos, observa-se que toda a matéria decidida no acórdão recorrido foi
tomada como exigência de adição ao lucro real com fundamento no art. 249, inciso I do RIR/99,
que veicula a regra geral de adição de despesas indedutíveis, nos seguintes termos:
Art. 249. Na determinação do lucro real, serão adicionados ao lucro líquido do período
de apuração (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 6o, § 2o):
I - os custos, despesas, encargos, perdas, provisões, participações e quaisquer outros
valores deduzidos na apuração do lucro líquido que, de acordo com este Decreto, não
sejam dedutíveis na determinação do lucro real;
II - os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores não incluídos na
apuração do lucro líquido que, de acordo com este Decreto, devam ser computados na
determinação do lucro real.
[...]
Fl. 1751
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Fl. 24 do Acórdão n.o 9101-005.815 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.721311/2014-77

Contudo, a única glosa mantida – mormente tendo em conta o não conhecimento
do recurso especial da PGFN que na parte em que pretendeu reverter o cancelamento da glosa de
descontos com financiamentos – refere-se ao excesso de juros sobre capital próprio e é regida,
especificamente, no art. 9o da Lei no 9.249/95, sendo que a extensão de seus efeitos à CSLL foi
afirmada, no acórdão recorrido, sob esta fundamentação diferenciada. Veja-se:
Ademais, frise-se que se aplicam aos lançamentos de CSLL, tidos como reflexos as
mesmas razões de decidir do lançamento principal (IRPJ), em razão de sua íntima
relação de causa e efeito, na medida em que não há fatos jurídicos ou elementos
probatórios a ensejar conclusões com atributos distintos. Nesse sentido, adoto os
fundamentos da decisão recorrida:
Finalmente, cumpre instar que a decisão pertinente ao lançamento do Imposto de
Renda Pessoa Jurídica – IRPJ deve nortear as inferências correlatas aos autos de
infração decorrentes, os quais, no presente caso, foram lavrados para fins de
constituição da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) tendo em
vista que derivam de elementos de prova idênticos e mantêm íntima relação de
causa e efeito.
Destarte, compete acentuar que tais inferências encontram fundamento legal,
plenamente em vigor, nos termos do art. 9o, caput e §1o, da Lei no 9.249, de
26/12/1995, segundo o qual se contextualiza a negativa de dedução de despesas
incorridas a título de Juros sobre o Capital Próprio (JSCP) que não atendam aos
critérios normativos de natureza condicional, ensejando a incidência da
tributação do imposto de renda sobre as quantias indevidamente computadas na
apuração do Lucro Real do período-base a que se referir a parcela indedutível.
Neste compasso, de acordo com o § 11o do art. 9o, da Lei no 9.249, de
26/12/1995, denota-se irrepreensível a admissibilidade da aplicação do
preceito legal para fins de determinação da base imponível da CSLL que
vise a respectiva constituição de lançamento.
Reforçando tal entendimento, destaque-se que admissibilidade de tributação
reflexiva encontra respaldo em vários dispositivos a saber, o art. 6° da Lei n°
7.689, de 15/12/1988, o art. 57 da Lei n° 8.981, de 20/01/1995; o art. 28 da Lei
n° 9.430, de 27/12/1996, consolidados na redação do art. 3° da Instrução
Normativa SRF n° 390, de 30/01/2004, abaixo transcrito:
[...]
Assim sendo, impõe-se manter a eficácia da autuação reflexa correlata às CSLL.
(negrejou-se)
O acórdão, assim, veicula interpretação de dispositivo legal próprio, qual seja:
Art. 9o A pessoa jurídica poderá deduzir, para efeitos da apuração do lucro real, os juros
pagos ou creditados individualizadamente a titular, sócios ou acionistas, a título de
remuneração do capital próprio, calculados sobre as contas do patrimônio líquido e
limitados à variação, pro rata dia, da Taxa de Juros de Longo Prazo - TJLP.
§ 1o O efetivo pagamento ou crédito dos juros fica condicionado à existência de lucros,
computados antes da dedução dos juros, ou de lucros acumulados e reservas de lucros,
em montante igual ou superior ao valor de duas vezes os juros a serem pagos ou
creditados. (Redação dada pela Lei no 9.430, de 1996)
[...]
§ 11. O disposto neste artigo aplica-se à Contribuição Social sobre o Lucro Líquido.
(Incluído pela Lei no 12.973, de 2014)
[...]
Neste contexto, a caracterização do dissídio jurisprudencial demandaria a
apresentação de paradigma que considerasse esta peculiaridade. Contudo, o paradigma no 9101-
Fl. 1752
DF CARF MF
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Fl. 25 do Acórdão n.o 9101-005.815 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.721311/2014-77

001.510, único aceito no exame de admissibilidade, tratou de glosa de despesas pela contratação
de seguros e pela contratação de serviços de assistência em viagem ao exterior e de despesas de
comissões, e assim nada expôs acerca da repercussão de glosa de despesas de juros sobre capital
própria na apuração da CSLL. Em tais circunstâncias diferenciadas, que atraem disposições
legais também diferenciadas, o dissídio jurisprudencial não se estabelece.
De fato, nos termos do art. 67 do Anexo II do RICARF, o recurso especial
somente tem cabimento se a decisão der à legislação tributária interpretação divergente da que
lhe tenha dado outro Colegiado deste Conselho. Por sua vez, para comparação de interpretações
e constatação de divergência é indispensável que situações fáticas semelhantes tenham sido
decididas nos acórdãos confrontados. Se inexiste tal semelhança, a pretendida decisão se
prestaria, apenas, a definir, no caso concreto, o alcance das normas tributárias, extrapolando a
competência da CSRF, que não representa terceira instância administrativa, mas apenas órgão
destinado a solucionar divergências jurisprudenciais. Neste sentido, aliás, é o entendimento
firmado por todas as Turmas da Câmara Superior de Recursos Fiscais, como são exemplos os
recentes Acórdãos no 9101-002.239, 9202-003.903 e 9303-004.148, reproduzindo entendimento
há muito consolidado administrativamente, consoante Acórdão CSRF no 01-0.956, de
27/11/1989:
Caracteriza-se a divergência de julgados, e justifica-se o apelo extremo, quando o
recorrente apresenta as circunstâncias que assemelhem ou identifiquem os casos
confrontados. Se a circunstância, fundamental na apreciação da divergência a nível do
juízo de admissibilidade do recurso, é “tudo que modifica um fato em seu conceito sem
lhe alterar a essência” ou que se “agrega a um fato sem alterá-lo substancialmente”
(Magalhães Noronha, in Direito Penal, Saraiva, 1o vol., 1973, p. 248), não se toma
conhecimento de recurso de divergência, quando no núcleo, a base, o centro nevrálgico
da questão, dos acórdãos paradigmas, são díspares. Não se pode ter como acórdão
paradigma enunciado geral, que somente confirma a legislação de regência, e assente
em fatos que não coincidem com os do acórdão inquinado.
Por tais razões, deve ser NEGADO CONHECIMENTO ao recurso especial da
Contribuinte em relação à exigência reflexa de CSLL porque referente à matéria de dedução de
juros sobre o capital próprio.

(documento assinado digitalmente)
EDELI PEREIRA BESSA – Redatora designada.

Declaração de Voto
Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto.

Com a devida vênia, ouso discordar do muito bem fundamentado voto do ilustre
Conselheiro Relator.
Pretende a contribuinte apropriar e deduzir, para efeito de apuração do lucro real,
valores referentes a despesas de juros sobre o capital próprio que não teriam sido pagas ou
Fl. 1753
DF CARF MF
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Fl. 26 do Acórdão n.o 9101-005.815 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.721311/2014-77

creditadas nos anos correspondentes; ou seja, referentes a períodos cujas demonstrações
financeiras já foram devidamente encerradas e os lucros auferidos destinados.
No âmbito deste Conselho, essa matéria vem sendo discutida calorosamente e está
longe de ser pacificada.
De um lado, defende-se que o período de competência, para efeito de
dedutibilidade dos juros sobre capital próprio, é aquele em que há a deliberação para seu
pagamento ou crédito. Podendo, nesse sentido, os JCP remunerar o capital tomando por base o
valor existente em períodos pretéritos, desde que respeitado os critérios e limites previsto em lei
na data da deliberação do pagamento ou crédito. Assim, nada obstaria a distribuição acumulada
de JCP, desde que provada, ano a ano, ter esse sido passível de distribuição, levando em
consideração os parâmetros existentes no ano-calendário em que se deliberou sua distribuição.
Representativos dessa linha, tem-se o Acórdãos no 1801-001.128, sessão de 8 de
agosto de 2012 (por maioria de votos); no 1402-001.179, sessão de 11 de setembro de 2012
(decisão unânime) e no 1401-000.901, sessão de 04 de dezembro de 2012 (por maioria de votos).
Transcreve-se a seguir, ementa do Acórdão no 1801-001.128/2012.
DESPESAS DE JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO. DEDUTIBILIDADE DE
ANOS PASSADOS. POSSIBILIDADE. No caso dos juros sobre capital próprio a
pessoa jurídica se torna devedora e o sócio ou acionista pode exigir o pagamento do
valor respectivo apenas após a deliberação da sociedade decidindo efetuar o pagamento,
fixando os montantes respectivos e determinado o momento em que tal pagamento
ocorrerá. Assim, o período de competência no qual o montante dos juros deve ser
registrado como despesa financeira da sociedade, é aquele em que há a deliberação
determinando o pagamento dos juros.
De outro lado, considera-se que, apesar de a remuneração do capital próprio ser
uma faculdade da pessoa jurídica, sendo-lhe lícito apropriar a despesa no momento em que
melhor lhe aprouver, os efeitos fiscais decorrentes de tal decisão devem ser ditados pela norma
tributária de regência, que lhe impõe limites objetivos. Não atendidos tais limites, correta a glosa
das despesas de juros sobre o capital próprio de períodos anteriores.
Representativos dessa corrente são os Acórdãos no 1401-000.734, sessão de 14 de
março de 2012 (por maioria de votos); no 1301-001.118, sessão de 05 de dezembro de 2012 (por
voto de qualidade) e no 1201-000.857, sessão de 10 de setembro de 2013 (por voto de qualidade).
Veja-se as conclusões do Acórdão no 1301-001.118/2012, representativo dessa
linha de pensamento.
1. a remuneração ou não do capital próprio constitui uma faculdade ínsita à
esfera de decisão da pessoa jurídica, sendo-lhe lícito, ao decidir pela remuneração,
apropriar a despesa no momento que melhor lhe aprouver, contudo, os efeitos fiscais
decorrentes de tal decisão são ditados pela norma tributária de regência;
2. tratando-se de pessoas jurídicas tributadas com base no lucro real, em razão
das disposições do art. 6o do Decreto-Lei no. 1.598/77, a adoção do regime de
competência é obrigatória para o registro das mutações patrimoniais, devendo as
exceções constarem de forma expressa em disposição de lei;
3. a dedutibilidade dos juros sobre capital próprio não se subordina única e
exclusivamente à observância do regime de competência, pois, além disso, a norma
tributária impõe limites objetivos;
Fl. 1754
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Fl. 27 do Acórdão n.o 9101-005.815 - CSRF/1a Turma
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4. no caso dos juros sobre o capital próprio, o regime de competência surge no
momento em que eles são pagos ou creditados individualizadamente a titular, sócios
ou acionistas, isto é, no instante em que a despesa é considerada incorrida;
5. do ponto de vista estritamente tributário, os juros sobre o capital próprio,
diferentemente dos lucros e dividendos, não gera qualquer expectativa de direito antes
da formalização do pagamento ou crédito, visto que eles não decorrem de um direito
subjetivo inerente à condição de sócio ou acionista;
6. nos termos do art. 9o da Lei no. 9.249/95, a observância dos critérios e limites
para fins de dedutibilidade deve ser feita no momento em que a despesa com os juros é
apropriada no resultado;
7. o contribuinte, ao promover o cálculo dos juros com base em elementos
patrimoniais de período distinto em que efetuou o seu pagamento ou crédito, almeja,
na verdade, recuperar uma despesa não suportada em períodos anteriores;
...
Amparado por tais fundamentos, o Colegiado considerou absolutamente correta
a glosa empreendida pela autoridade fiscal, uma vez que restou evidente a
inobservância por parte da Recorrente dos requisitos de dedutibilidade na apropriação
da despesa com juros sobre o capital próprio.
Trata-se, em suma, de despesa incorrida por ocasião do pagamento e/ou crédito
aos beneficiários, em que a contribuinte deixou de observar as condições de
dedutibilidade impostas pela lei.

Filio-me a esta segunda corrente. Passo a fundamentar meu entendimento.
Impõe-se estabelecer, de início, que o artigo 9o da Lei no 9.249/95, a seguir
transcrito, que disciplina a dedução dos JCP na apuração do lucro real - artigo esse reproduzido
pelo artigo 347 do RIR/99, tendo ambos sido consignados como fundamento legal do
lançamento -, é norma tributária concessiva de faculdade, que autoriza o contribuinte a deduzir,
da base de cálculo do IRPJ e da CSLL em determinado ano-calendário, despesas de JCP
incidentes sobre o Patrimônio Líquido - PL do ano, consoante limites e condições que fixa. Até a
edição dessa lei, tal tipo de dedução era expressamente proibido pelo artigo 49 da Lei no
4.506/64, também a seguir transcrito, que não admitia como despesas operacionais os valores
creditados a sócios da pessoa jurídica, a título de juros sobre o capital social.
Leino 9.249/95
Art. 9o A pessoa jurídica poderá deduzir, para efeitos da apuração do lucro real, os
juros pagos ou creditados individualizadamente a titular, sócios ou acionistas, a título de
remuneração do capital próprio, calculados sobre as contas do patrimônio líquido e
limitados à variação, pró rata dia, a Taxa de Juros de Longo Prazo – TJLP.
§ 1o O efetivo pagamento ou crédito dos juros fica condicionado à existência de lucros,
computados antes da dedução dos juros, ou de lucros acumulados e reservas de lucros,
em montante igual ou superior ao valor de duas vezes os juros a serem pagos ou
creditados.(Redação dada pela Lei no 9.430, de 30.12.1996)
[...]
§ 8o Para os fins de cálculo da remuneração prevista neste artigo, não será considerado o
valor de reserva de reavaliação de bens ou direitos da pessoa jurídica, exceto se esta for
adicionada na determinação da base de cálculo do imposto de renda e da contribuição
social sobre o lucro líquido. (grifos nossos)
Lei 4.506/64
Fl. 1755
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Fl. 28 do Acórdão n.o 9101-005.815 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.721311/2014-77

Art. 49. Não serão admitidas como custos ou despesas operacionais as importâncias
creditadas ao titular ou aos sócios da empresa, a título de juros sobre o capital social,
ressalvado o disposto no parágrafo único deste artigo.
[...]
Por força desse comando legal, o autuado possuía, então, direito, a faculdade de
deduzir despesas com JCP na apuração do lucro real do ano do respectivo período de apuração,
com base nos saldos pro rata de suas rubricas contábeis do patrimônio líquido e TJLP vigente
em cada mês do respectivo ano-calendário. Pelos demonstrativos apresentados, porém, verifica-
se que optou por não exercer a referida faculdade, acumulando tais valores e procedendo à sua
dedução em períodos posteriores, quais sejam, o anos-calendário de 2002 e 2003, o que veio dar
causa à parte da glosa referente aos JCP.
Cabe notar, a este ponto, que, a par do conteúdo facultativo da norma em questão,
deve ser considerado, também, que, na ordem tributária vigente, a apuração de tributos é regida
pelo princípio da autonomia dos exercícios financeiros e de sua independência.
Tal princípio está consagrado pelo STJ - consoante o decidido no RESP
168379/PR, cujo excerto relevante é abaixo reproduzido. Decidiu-se que, tratando-se do sistema
de compensação de prejuízos fiscais, a cada período de apuração do IRPJ corresponde um fato
gerador, com base de cálculo própria e independente. Daí se infere que, para aquela Egrégia
Corte, não é admissível a transferência de valores pertinentes a um período de apuração de IRPJ,
para outro, a não ser mediante expressa autorização legal.
RESP 168379 / PR (04/06/1998)
IMPOSTO DE RENDA DE PESSOAS JURÍDICAS - COMPENSAÇÃO DE
PREJUÍZOS FISCAIS - LEI No 8.981/95.
[...]
A vedação do direito à compensação de prejuízos fiscais pela Lei no 8.981/95 não
violou o direito adquirido, vez que o fato gerador do imposto de renda só ocorre
após o transcurso do período de apuração que coincide com o término do
exercício financeiro.
[...]
VOTO
[...] Esclarecem as informações (fls. 80) que :
[...]. O fato gerador, no seu aspecto temporal, como já demonstrado (supra nos
06/07), abrange o período de 01 de janeiro a 31 de dezembro. Forçoso concluir
que a base de cálculo é a renda (lucro) obtida neste período. Assim, a cada
período anual corresponde um fato gerador e uma base de cálculo próprios e
independentes. Se houve renda (lucro), tributa-se. Se não, nada se opera no
plano da obrigação tributária. Daí que a empresa tendo prejuízo não vem a
possuir qualquer “crédito” contra a Fazenda Nacional. Os prejuízos
remanescentes de outros períodos, que dizem respeito a outros fatos geradores e
respectivas bases de cálculo, não são elementos inerentes da base de cálculo do
imposto de renda do período em apuração.
[...]
A questão foi muito bem examinada e decidida pelo venerando acórdão recorrido
(fls. 146/151) e, de seu voto condutor, destaco o seguinte trecho :
[...]
Ora, o lucro definido como base de cálculo de tributos é apurado ou é relativo a
determinado período. Se houve prejuízo neste período, a pessoa jurídica não
pagará imposto e contribuição, não lhe assistindo o direito de transferir para
Fl. 1756
DF CARF MF
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Fl. 29 do Acórdão n.o 9101-005.815 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.721311/2014-77

períodos subseqüentes, além do limite legalmente autorizado, tal prejuízo, com o
propósito de reduzir a base de cálculo do tributo em períodos futuros. Ou seja, a
possibilidade de compensação é faculdade que pode ou não ser concedida pelo
legislador, não se podendo falar, desta forma, em confisco ou ofensa ao princípio
da capacidade contributiva, esta não comportando aferição caso a caso e nem se
relacionando com a execução da lei.” (grifos nossos)
No caso do IRPJ e da CSLL, a periodicidade de apuração do lucro real é
trimestral, sendo possível apenas convertê-la em anual mediante antecipação mensal de
recolhimento dos tributos sob a forma de pagamento de estimativas, conforme disciplinamento
dado em leis e em atos normativos infralegais específicos. Cada período de apuração, trimestral
ou anual, é único e independente de outro qualquer, possuindo fato gerador e bases de cálculo
próprias.
As bases de cálculo do IRPJ e da CSLL de determinado trimestre ou ano não
podem se compor, por definição, com as receitas e despesas de trimestres ou anos anteriores, a
não ser mediante expressa autorização legal. O lucro tributável - lucro real - é aquele apurado no
trimestre ou no ano, resultante do lucro líquido apurado sob o regime de competência, com as
adições e exclusões autorizadas em lei.
E o regime de competência, sendo critério básico para registro das operações da
pessoa jurídica, tanto na contabilidade societária como na fiscal, por força do estipulado no
artigo 177 da LSA, a seguir reproduzido - e pelo qual devem ser registradas, na apuração do
Resultado do ano, as receitas e despesas incorridas no ano -, é a tradução, no plano contábil, do
princípio da autonomia dos exercícios financeiros e sua independência.
Lei no 6.404/76
Escrituração
Art. 177. A escrituração da companhia será mantida em registros permanentes,
com obediência aos preceitos da legislação comercial e desta Lei e aos
princípios de contabilidade geralmente aceitos, devendo observar métodos ou
critérios contábeis uniformes no tempo e registrar as mutações patrimoniais
segundo o regime de competência.
§ 1o As demonstrações financeiras do exercício em que houver modificação de
métodos ou critérios contábeis, de efeitos relevantes, deverão indicá-la em nota e
ressaltar esses efeitos. (grifos nossos)
Portanto, se, in casu, a própria recorrente decidiu creditar aos sócios JCP
incidentes sobre patrimônios líquidos de períodos anteriores, tal decisão não pode ter validade
para fins fiscais, visto que se referem a despesas que poderiam ser incorridas em anos anteriores,
2005 e 2006, não no período em que foi realizada suas dedução (2010). A observância do regime
de competência implica o reconhecimento, como despesas dedutíveis, apenas em relação aos
juros incorridos no ano de sua contabilização.
A faculdade de pagamento ou crédito de JCP a acionista ou sócio deve ser, então,
exercida no ano-calendário de apuração do lucro real. É imperioso, nesta circunstância, para a
legitimidade de dedução das correspondentes despesas, ao contrário do pretendido pelo autuado,
que os juros pagos ou creditados se restrinjam aos juros incidentes sobre o patrimônio líquido do
ano, e não incluam juros incidentes sobre patrimônio líquido de anos anteriores, respeitando-se,
assim, o regime de competência e o princípio da autonomia dos exercícios financeiros e de sua
independência.
Fl. 1757
DF CARF MF
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Fl. 30 do Acórdão n.o 9101-005.815 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.721311/2014-77

Esta é a razão porque nem o artigo 9o, da Lei 9.249/95, nem o artigo 347, do
RIR/99, aos quais o autuado se refere como não impondo limites a deduções, não necessitam
explicitar a subordinação dos JCP ao regime de competência. E, de fato, a IN SRF 11/96, no
artigo 29, a seguir reproduzido, ao estipular a observância do regime de competência para tais
deduções, expressou apenas o que já estava implícito no artigo 9o, da Lei 9.249/95 como
condição para a dedução desse tipo de despesas. Tal disposição é repetida, ainda, no artigo 4o, da
IN SRF 41/98, também abaixo transcrita. Trata-se de faculdade que somente pode ser exercida
no ano-calendário de competência, quando se apuram os valores passíveis de serem pagos ou
creditados a título de JCP, aqueles incorridos no ano.
IN SRF 11/96
Juros Sobre o Capital Próprio

Art. 29. Para efeito de apuração do lucro real, observado o regime de
competência, poderão ser deduzidos os juros pagos ou creditados
individualizadamente a titular, sócios ou acionistas, a título de remuneração do
capital próprio, calculados sobre as contas do patrimônio líquido e limitados à
variação, pró rata dia, da Taxa de Juros de Longo Prazo - TJLP.
[...]
§ 3o O valor do juros pagos ou creditados, ainda que capitalizados, não poderá
exceder, para efeitos de dedutibilidade como despesa financeira, a cinqüenta por
cento de um dos seguintes valores:
a) do lucro líquido correspondente ao período-base do pagamento ou crédito dos
juros, antes da provisão para o imposto de renda e da dedução dos referidos
juros; ou
b) dos saldos de lucros acumulados de períodos anteriores.
[...]
§ 6o Os juros remuneratórios ficarão sujeitos à incidência do imposto de renda na
fonte à alíquota de quinze por cento, na data do pagamento ou crédito.
[...] (grifos nosso)

IN SRF 41/98
Dispõe sobre os juros remuneratórios do capital próprio.
O SECRETÁRIO DA RECEITA FEDERAL, no uso de suas atribuições, resolve:
Art. 1o Para efeito do disposto no art. 9o da Lei No 9.249, de 26 de dezembro de
1995, considera-se creditado, individualizadamente, o valor dos juros sobre o
capital próprio, quando a despesa for registrada, na escrituração contábil da
pessoa jurídica, em contrapartida a conta ou subconta de seu passivo exigível,
representativa de direito de crédito do sócio ou acionista da sociedade ou do
titular da empresa individual.
[...]
Art. 4o Na hipótese de beneficiário pessoa jurídica, o valor dos juros creditados
ou pagos deve ser escriturado como receita, observado o regime de competência
dos exercícios. (grifos nossos)
Assim, por força dos expressos teores do caput do artigo 9o da Lei 9.249/94 e do
artigo 29 da IN SRF no 11/96, acima reproduzidos, não é suficiente, para caracterizar a
observância do regime de competência, que as despesas de JCP sejam reconhecidas no mesmo
período da deliberação social que determina o pagamento ou creditamento, consoante defende o
autuado. Isso porque falta a condição necessária para legitimar a dedução, a saber: o pagamento
ou crédito contabilmente reconhecido deve se referir exclusivamente aos juros incidentes sobre
o PL do mesmo exercício para o qual se apura o lucro real em que se fará a dedução, por serem
Fl. 1758
DF CARF MF
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Fl. 31 do Acórdão n.o 9101-005.815 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.721311/2014-77

o que se pode conceber como juros incorridos no período, conforme anteriormente explanado.
Não podem se referir a juros incidentes sobre o PL de períodos anteriores, e, portanto, a juros
incorridos em períodos anteriores.
Tal entendimento é corroborado, inclusive, por doutrinadores de renome.
Transcreve-se a seguir artigo publicado pelo Dr. Edmar Oliveira Andrade Filho4:
“IRPJ e CSLL: Juros sobre o Capital Próprio calculado sobre a Movimentação do
Patrimônio Líquido os fatos e a consulta Edmar Oliveira Andrade Filho*
Conforme nos foi relatado, uma renomada empresa de auditoria apresentou-lhes uma
opinião legal sobre a aplicação da legislação que rege a dedutibilidade, para fins de
IRPJ e CSLL, do montante dos juros sobre o capital próprio calculado sobre a
movimentação do patrimônio líquido ocorrida em anos anteriores ao do efetivo
pagamento.
Segundo o relato, aqueles auditores entendem que: a) esse procedimento não implica
violação do regime de competência porquanto esse tipo de despesa deve ser considerada
incorrida no período-base em que houver a deliberação do órgão competente sobre o
pagamento: b) não existe norma legal alguma que impeça o pagamento dos juros e a sua
conseqüente dedutibilidade, que tome como base de referência a movimentação do
patrimônio líquido ocorrida em períodos anteriores ao do efetivo pagamento.
Segundo o nosso entendimento, quando se pretende o cálculo dos juros sobre a
movimentação do patrimônio líquido em períodos-base anteriores, o que se quer, na
verdade, é o cômputo, num determinado período-base, de juros que não foram
contabilizados nos períodos anteriores. Em suma o que se pretende é ‘recuperar’ a
dedutibilidade de uma despesa ou encargo que, por qualquer razão, não foi suportado
pela empresa em anos anteriores.
Diante desse quadro, somos consultados sobre a validade jurídica dos argumentos acima
apresentados e dos eventuais riscos decorrentes da adoção do procedimento
recomendado.
NOSSOS COMENTÁRIOS
1- Da legislação aplicável
De acordo com o caput do art. 347 do RIR/99, a pessoa jurídica poderá deduzir, para
efeitos de apuração do lucro real, os juros pagos ou creditados individualizadamente a
titular, sócios ou acionistas, a título de remuneração do capital próprio, calculados sobre
as contas do patrimônio líquido e limitados à variação, pro rata dia, da Taxa de Juros de
Longo Prazo - TJLP.
O § 1o do art. 347 do RIR/99 estabelece que ‘o efetivo pagamento ou crédito dos juros
fica condicionado à existência de lucros, computados antes da dedução dos juros, ou de
lucros acumulados e reservas de lucros, em montante igual ou superior ao valor de duas
vezes os juros a serem pagos ou creditados’.
Para explicitar como deveria ser determinado o limite de dedutibilidade, para fins do
IRPJ e da CSLL, foi editada a Instrução Normativa no 93/97, que no art. 29 dispõe:
‘Art. 29. O montante dos juros remuneratórios do capital passível de dedução para
efeitos de determinação do lucro real e da base de cálculo da contribuição social limita-
se ao maior dos seguintes valores:
I - 50% (cinqüenta por cento) do lucro líquido do exercício antes da dedução desses
juros; ou

4
Disponível
em:
<http://www.fiscosoft.com.br//main_online_frame.php?home=federal&secao=1&page=/bf/bf.php?s=1&params=F::
expressao=Juros%20sobre%20o%20Capital%20Pr%F3prio%20calculado%20sobre%20a%20Movimenta%E7%E3o
%20do%20Patrim%F4nio%20L%EDquido>. Artigo – Federal – 2003/0534. Acesso em: 04 jan 2016.
Fl. 1759
DF CARF MF
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Fl. 32 do Acórdão n.o 9101-005.815 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.721311/2014-77

II - 50% (cinqüenta por cento) do somatório dos lucros acumulados e reserva de lucros.
Parágrafo único. Para os efeitos do inciso I, o lucro líquido do exercício será aquele
após a dedução da contribuição social sobre o lucro líquido e antes da dedução da
provisão para o imposto de renda.’
Sobre a adoção do regime de competência para fins de dedutibilidade dos juros sobre o
capital há o art. 29 da Instrução Normativa no 11/96.
Com base nos dispositivos legais e regulamentares transcritos ou referidos, é possível
inferir que a dedutibilidade de despesa relativa a juros sobre o capital próprio está
subordinada a critérios quantitativos objetivos. A existência desses critérios, em
princípio, não impede que uma empresa remunere da forma como melhor lhe aprouver,
o capital de seus sócios ou acionistas.
A remuneração do capital dos sócios ou acionistas é uma faculdade que depende apenas
da decisão formal deles próprios por intermédio de deliberação tomada em Assembléia
de Acionistas ou Reunião de Quotistas, ou em virtude de cláusula estatutária ou
contratual existente. Essa faculdade é garantida por um feixe de normas jurídicas que
constituem a esfera particular de ação das pessoas. Nesta esfera as ações são governadas
pelos princípios da livre iniciativa e da autonomia da vontade que são delimitados e
orientados pelo ordenamento jurídico.
Portanto, em princípio, uma sociedade pode - no presente - deliberar sobre o pagamento
de juros sobre o capital para períodos passados, ou seja, pode adotar como marco inicial
para a contagem dos juros o momento em que a empresa passou a utilizá-lo ou outro
momento qualquer.
Há que se ter presente, todavia, que uma coisa é a possibilidade jurídica do pagamento
dos juros e outra, completamente diferente, é o tratamento fiscal que deverá ser
dispensado a tais juros.
Como visto, a dedutibilidade dos juros sobre o capital está sujeita à observância de
limites quantitativos objetivos. Assim, há um primeiro limite diz respeito à taxa de juros
aceita como dedutível e um outro que diz respeito montante máximo do encargo que
pode ser deduzido.
Além desses critérios existem dúvidas se tais encargos têm ou não a sua dedutibilidade
subordinada ou não ao regime de competência. É que será analisado a seguir.
2 - Regime de competência
Como visto, o art. 29 da Instrução Normativa no 11/96 determina que a dedutibilidade
dos juros sobre o capital será aferida de acordo com o regime de competência. Existe
uma dúvida razoável sobre a validade (legalidade) desse preceito, posto que a Lei no
9.249/95 e a Lei no 9.430/96 não impõem tal exigência.
Desde o advento do art. 6o do Decreto-lei no 1.598/77, que é a matriz legal do § 2o do
art. 247 e do caput do art. 273, ambos do RIR/99, o lucro líquido do exercício (para fins
fiscais) deverá ser apurado de acordo com os preceitos da legislação comercial, o que
leva à conclusão inexorável de que a observância do regime de competência é
obrigatória.
Com efeito, na legislação societária, o dispositivo legal que se refere a esse princípio
contábil é o art. 177, o qual prescreve que a escrituração da companhia será mantida em
registros permanentes, com obediência aos preceitos da legislação comercial e aos
princípios de contabilidade geralmente aceitos, devendo observar métodos ou critérios
contábeis uniformes no tempo e registrar as mutações patrimoniais segundo o regime de
competência. Trata-se de critério objetivo e obrigatório de ‘imputação temporal dos
fatos tributários’, para adotar a expressão de Alberto Xavier.(1)
O ‘regime de competência’ é um princípio geral que sofre recortes de várias espécies
segundo a vontade da lei. Assim, por exemplo, algumas receitas são tributadas em ‘cash
basis’ e algumas despesas não são dedutíveis a despeito de estarem incorridas, e, em
outras situações, o critério de imputação é o pro rata tempore. Exemplo desse último
Fl. 1760
DF CARF MF
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Fl. 33 do Acórdão n.o 9101-005.815 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.721311/2014-77

critério é, na lição de Alberto Xavier, o art. 17 do Decreto-lei no 1.598/77, em relação ao
regime de apropriação das receitas financeiras, que adotou o sistema de rateio
(averaging) em lugar do regime de competência como é normalmente conhecido e
aplicado.
Para observância estrita do regime de competência é necessária que a despesa, custos ou
perda em geral esteja incorrida. Para fins fiscais, o conceito de ‘despesa incorrida’
consta do item 3 do Parecer Normativo CST no 07/76. Assim, devem ser consideradas
despesas incorridas as relacionadas a uma contraprestação de serviços ou obrigação
contratual e que perfeitamente caracterizadas e quantificadas no período-base. Em
outras palavras, a condição para que uma despesa seja considerada incorrida é o
recebimento ou uso de bens ou direitos em beneficio da empresa.
Em face da eficácia atual do art. 6o do Decreto-lei no 1.598/77, não há dúvida de que a
legislação tributária determina a obrigatória adoção do regime de competência para o
registro de todas as mutações patrimoniais. As exceções são aquelas explicitadas na
própria lei.
O preceito normativo citado - que constitui verdadeira norma geral - não foi revogado
pela Lei no 9.249/95 e nem pela Lei no 9.430/96. Embora posteriores ao Decreto-lei no
1.598/77, as referidas leis não revogaram expressa ou tacitamente aquele diploma
normativo. De fato, não há que se cogitar da aplicação do disposto no § 1o do art. 2o da
Lei de Introdução ao Código Civil, segundo o qual a lei posterior revoga a anterior
‘quando regule inteiramente a matéria de que tratava a lei anterior’. As Leis nos
9.249/95 e 9.430/96, embora tenham trazido diversas modificações na legislação até
então vigente, não regularam inteiramente a apuração da base de cálculo do IRPJ e da
CSLL.
A rigor, no caso, incide a regra do § 2o do art. 2o da referida Lei de Introdução ao
Código Civil, segundo o qual ‘a lei nova, que estabeleça disposições gerais ou especiais
a par das já existentes, não revoga nem modifica a lei anterior’. As leis, neste caso, se
entrelaçam, não se excluem.
Portanto, é falsa a conclusão de que o art. 29 da Instrução Normativa no 11/96 padece do
vício da ilegalidade. Ela tem fundamento de validade no art. 6o do Decreto-lei no
1.598/77 e, além disso, não é incompatível com as Leis no 9.249/95 e 9.430/96.
Se a dedutibilidade dos juros estivesse subordinada unicamente ao regime de
competência, isto é, se não existissem limites objetivos a serem observados, a eventual
inobservância do regime de competência não traria maiores conseqüências porque a
observância - e a eventual inobservância - desse regime não é fator preponderante para
fins de aferição da dedutibilidade.(2)
A rigor, a questão do regime de competência é apenas uma das diversas nuanças do
problema submetido à nossa apreciação e não a mais importante, como será visto.
3 - Período de competência dos juros sobre o capital
Como visto, o chamado ‘regime de competência’ está intrinsecamente ligado à idéia de
um período de tempo. É a esse período de tempo que uma mutação patrimonial pertence
e deve ser refletida e considerada do ponto de vista contábil e fiscal.
A observância do regime de competência surge, no caso dos juros sobre o capital, no
momento em que eles são pagos ou creditados individualizadamente a titular, sócios ou
acionistas. O que determina a exigibilidade do pagamento ou do crédito é a existência
de uma deliberação nesse sentido e que não imponha condição suspensiva para o
aperfeiçoamento do direito sujeito e a correspondente obrigação.
Antes da formalização do ato jurídico que determine o pagamento dos juros, os titulares
do capital não têm nem mesmo um direito expectativo, a exemplo do que ocorre com os
lucros e dividendos. O direito aos dividendos é, na lição de WALDIRIO
BULGARELLI(3) , um direito abstrato e perspectivo, que só se torna efetivo (exigível)
após a deliberação da assembléia dos acionistas. Diz o consagrado autor:
Fl. 1761
DF CARF MF
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Fl. 34 do Acórdão n.o 9101-005.815 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.721311/2014-77

‘É de salientar, em tema de direito ao dividendo, que esse direito que a doutrina discute
e a maioria considera como um direito abstrato e perspectivo concretiza-se e torna-se
efetivo após a deliberação da assembléia geral, de distribuí-los, é chamado, então,
crédito dividendual; portanto, existe potencialmente como direito a participar dos
lucros, e torna-se factível quando haja tais lucros e quando se decida a sua distribuição’.
(Manual das sociedades anônimas).
Se os dividendos, que estão previstos em norma de ordem pública, não existem como
crédito antes de deliberação societária, o que se dirá dos juros sobre o capital que não
ostentam essa mesma natureza jurídica? O pagamento ou crédito de juros sobre o capital
é uma faculdade e, como tal, pode ou não ser exercida pelos próprios sócios, razão pela
qual eles não decorrem de um direito subjetivo inerente à condição de sócio ou
acionista.
Portanto, o período da competência do encargo relativo aos juros sobre o capital é
aquele em que ocorre a deliberação de seu pagamento ou crédito de forma
incondicional. Sem aquela deliberação a sociedade não se obriga (não assume a
obrigação) e o sócio ou acionista nada pode exigir por absoluta falta de título jurídico
que legitime a sua pretensão.
Do ponto de vista fiscal, é no momento (período) em que o valor dos juros é imputado
ao resultado do exercício que o sujeito passivo deverá observar os critérios e limites
existentes segundo o direito aplicável. Portanto, é fora de dúvida que enquanto não
houver o ato jurídico que determine a obrigação de pagar os juros não existe a despesa
ou encargo respectivo e não há que se cogitar de dedutibilidade de algo ainda
inexistente.
Em princípio não existem normas que proíbam que os sócios ou acionistas deliberem o
pagamento de juros tendo como base de cálculo o patrimônio líquido de outro exercício
já encerrado, ou sobre a movimentação do patrimônio líquido para adotar a expressão
acima utilizada.
Todavia, o fato de tomar como parâmetro um fator do passado não significa que a
decisão retroage a esse passado para fazer com que os juros fossem devidos desde
então. O ato jurídico que delibera sobre o pagamento dos juros outorga ao beneficiário
um direito subjetivo que nasce com ele próprio, salvo se houver convalidação de ato
anterior produzido por erro ou com defeito jurídico de qualquer natureza. Sem aquele
ato jurídico não existe relação jurídica válida, isto é, não há o direito subjetivo do
beneficiário e, em contrapartida, não há obrigação para a sociedade.
Se em determinado exercício social passado não foram pagos ou creditados juros sobre
o capital e se demonstrações contábeis já tiverem sido aprovadas pelos acionistas é
lícito inferir que eles deliberaram pelo não-pagamento ou crédito dos juros. Se as
pessoas que detinham competência para deliberar sobre o pagamento dos juros não o
fizeram e aprovaram as demonstrações financeiras sem que tal obrigação fosse
considerada, parece fora de dúvida que elas renunciaram à faculdade prevista em lei.
Em decorrência dessa renúncia e considerando demonstrações contábeis, depois de
aprovadas pelos sócios ou acionistas são consideradas ‘ato jurídico perfeito’, impõe-se a
conclusão de que elas só podem ser modificadas em caso de erro, dolo ou simulação.
Portanto, lógica e juridicamente, não há como imputar a exercícios passados os efeitos
de deliberação societária (sujeita a uma disciplina jurídica específica) tomada no
presente. Essa imputação só poderá ocorrer se o Balanço vier a ser retificado por
determinação dos sócios ou acionistas, mas tal retificação só poderia ser juridicamente
justificada se demonstrada a anterior ocorrência de erro, dolo ou simulação.
CONCLUSÕES
Fundamentados em todo o acima exposto, concluímos que:
a) por força do disposto no art. 6o do Decreto-lei no 1.598/77, todas as mutações
patrimoniais devem ser reconhecidas segundo o regime de competência. A Lei no
9.249/95 e a Lei no 9.430/96, não revogaram de forma expressa ou tácita o art. 6o do
Fl. 1762
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Fl. 35 do Acórdão n.o 9101-005.815 - CSRF/1a Turma
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Decreto-lei no 1.598/77, de modo que o encargo denominado ‘juro sobre o capital
social’ se submete - para fins de dedutibilidade - ao regime de competência;
b) o período de competência dos juros sobre o capital é aquele em que há deliberação de
órgão ou pessoa competente sobre o pagamento ou crédito dos mesmos. Assim,
enquanto não houver o ato jurídico que determine a obrigação de pagar os juros não
existe a despesa ou o encargo respectivo e não há que se cogitar de dedutibilidade de
algo ainda inexistente;
c) a aferição das condições e limites de dedutibilidade do encargo relativo aos juros
sobre o capital deverá ser feita no período em que ocorrer a deliberação de seu
pagamento ou crédito, de forma incondicionada. De fato, é neste nesse período que o
encargo existe do ponto de vista jurídico e a aferição de sua dedutibilidade para fins
fiscais será feita de acordo com as condições vigentes neste mesmo período; e
d) é impossível, do ponto de vista lógico e jurídico, a imputação, a exercícios passados,
dos efeitos produzidos por uma decisão societária atual porque o Balanço, depois de
aprovado pelos sócios ou acionistas, constitui ato jurídico perfeito e que só pode ser
validamente modificado se demonstrada a anterior ocorrência de erro, dolo ou
simulação.
Em face do exposto cabe referir que não existe amparo legal para sustentar a
dedutibilidade do montante dos juros sobre o capital que vier a ser declarado, pago ou
creditado e que se reporte a exercícios anteriores, salvo se os resultados pudessem ser
retificados em razão de erro, dolo ou fraude. Todavia, isto não impede que a empresa
decida remunerar o capital tomando por base o valor existente em anos anteriores, mas,
se isto ocorrer, a dedutibilidade será aferida com base nos critérios e limites previstos
em lei na data da deliberação do pagamento ou crédito.
NOTAS
1. XAVIER, Alberto. Distinção entre fornecimentos a curto e longo prazo, para efeitos
do Imposto de Renda. Revista de Direito Tributário no 23/24. S, 1983, p. 104.
2. Conseqüências poderiam advir no caso de empresa que apura prejuízos fiscais em
face da limitação do montante que pode ser compensado em cada período-base, segundo
a legislação vigente.
3. BULGARELLI, Waldírio. Manual das Sociedades Anônimas. 8. ed. São Paulo :
Atlas, 1996, p. 204. No mesmo sentido: LEÃES, Luiz Gastão Paes de Barros. Estudos e
pareceres sobre sociedades anônimas. 1. ed. São Paulo: RT, 1989, p. 173, e VIVANTE,
Cesare. Tratado de derecho mercantil. V. 2. Trad. Ricardo E. de Hinojosa. 1. ed. Madri:
Reus, 1932, p. 335.”

Como não poderia deixar de ser, também em sua obra, cujos excertos de
interesse transcreve-se abaixo, o mesmo doutrinador conclui que o não pagamento ou o não
creditamento de JCP relativos a determinado exercício social evidencia a opção da pessoa
jurídica, através de seus órgãos deliberativos, pelo não pagamento ou crédito de JCP, o que
configura renúncia à faculdade concedida pela lei:
“Se em determinado exercício social passado não foram pagos ou
creditados juros sobre o capital e se demonstrações contábeis já tiverem
sido aprovadas pelos acionistas, é lícito inferir que eles deliberaram pelo
não-pagamento ou crédito dos juros. Se as pessoas que detinham
competência para deliberar sobre o pagamento dos juros não o fizeram e
aprovaram as demonstrações financeiras sem que tal obrigação fosse
considerada, parece fora de dúvida que elas renunciaram à faculdade
prevista em lei. Em decorrência dessa renúncia, e considerando que
demonstrações contábeis, depois de aprovadas pelos sócios ou
acionistas, são consideradas “ato jurídico perfeito”, impõe-se a
conclusão de que elas só podem ser modificadas em caso de erro, dolo ou
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simulação. Portanto, lógica e juridicamente, não há como imputar a
exercícios passados os efeitos de deliberação societária (sujeita a uma
disciplina jurídica específica) tomada no presente. [...]”5 (grifos nossos)
Também o renomado Hiromi Higuchi6 assim dispõe sobre a matéria:
“Alguns tributaristas entendem que os juros sobre o capital próprio são dedutíveis na
determinação do lucro real, ainda que não contabilizados no período-base
correspondente, desde que escriturados como exclusão no LALUR e sejam
contabilizados no período-base seguinte como ajuste de exercício anterior.
Entendemos que a contabilização no período-base correspondente é condição para a
dedutibilidade dos juros sobre o capital próprio por tratar-se de opção do contribuinte.
Sem o exercício da opção de contabilizar os juros não há despesa incorrida. É diferente
de juros calculados sobre empréstimo de terceiro porque neste, há despesa incorrida,
ainda que os juros sejam contabilizados só no pagamento.”
Desta forma, não possui respaldo nas normas de regência o argumento do autuado
de que teria observado o regime de competência pelo fato de ter decidido o creditamento do
montante de JCP em questão no mesmo período em que levou a efeito a dedução no lucro real de
juros incorridos em anos anteriores.
Entendo que o prazo fatal para decidir-se sobre o pagamento de JCP deve ser
aquele em que se propõe a destinação final do lucro, a teor do que dispõe o art. 192 da Lei no
6.404/76. A esse respeito, peço vênia à ilustre Conselheira Edeli Pereira Bessa para transcrever
seu entendimento sobre o tema proferido no bojo do acórdão 1101-000.904:
Sendo, portanto, uma faculdade criada pela lei, ao deixar de exercê-la ao final
do período de apuração, é razoável afirmar que a sociedade, por não segregar o
resultado comum de sua atividade daquele que seria atribuível à utilização do
capital dos sócios, designou integralmente o lucro apurado como remuneração
deste capital, estipulando dividendos a pagar ou mantendo este valor em conta
de reservas de lucros ou lucros acumulados para posterior distribuição. Em
conseqüência, a destinação destes lucros aos sócios, no futuro, somente poderá
se dar mediante distribuição de dividendos, e não mais a título de juros sobre o
capital próprio.
Conclui-se, daí, que os juros sobre capital próprio do período de referência
devem ser estipulados no momento da proposta de destinação do lucro, assim
disciplinada pela Lei no 6.404/76 na redação vigente no período de apuração
autuado:
Art. 192. Juntamente com as demonstrações financeiras do exercício, os
órgãos da administração da companhia apresentarão à assembléia geral
ordinária, observado o disposto nos artigos 193 a 203 e no estatuto,
proposta sobre a destinação a ser dada ao lucro líquido do exercício.
É certo que a dedução fiscal de juros sobre o capital próprio somente é admitida
no momento em que formalizada a obrigação de pagá-los em favor dos sócios.
Contudo, a constituição de obrigação a este título somente é possível enquanto a
sociedade tem o direito de destacar do resultado do exercício a parcela que
corresponderia à remuneração do capital próprio, em razão dos juros incorridos
no período de tempo em que apurado aquele resultado. Uma vez tributados os

5 ANDRADE FILHO, EDMAR OLIVEIRA. IMPOSTO DE RENDA DAS EMPRESAS. 2a Ed. São Paulo: Atlas,
2005. Pg. 230.
6 HIGUCHI, Hiromi.Imposto de Renda das Empresas – Interpretação e Prática – Editora Atlas – 27a Edição -
2002, pág. 90.
Fl. 1764
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lucros, e destinados, integralmente, ao patrimônio líquido da entidade, a opção
não pode mais ser exercida.
Esclareça-se, ainda, que o fato de a remuneração do capital próprio por meio de
juros atribuídos aos sócios ter seus limites estabelecidos, também, em função do
montante de lucros acumulados no momento da deliberação, não significa que o
cálculo dos juros podem considerar períodos de apuração anteriores, cujos
resultados integram aquele saldo acumulado, mas apenas que os juros incorridos
no período de referência podem ser pagos ainda que superem o resultado do
exercício correspondente, desde que haja saldo em conta de lucros acumulados
que suportem este pagamento.
Acrescente-se ainda que, caso prevalecesse o entendimento da recorrente, em tese
poder-se-ia distribuir juros sobre capital próprio a sócios/acionistas que sequer participavam do
capital social da empresa no período a que se referiam tais juros. E não há como se comparar tal
situação com os lucros não distribuídos, uma vez que na aquisição de uma ação "cheia", já se
conhece o lucro não distribuído e que o futuro acionista fará jus, ao contrário do JCP que, por
não ser despesa incorrida, o adquirente jamais poderia contar com tais valores no momento de
sua aquisição.
A fim de evitarem-se quaisquer futuros embargos de declaração suscitando
omissões em relação aos argumentos da recorrente, esclarece-se que o fato de cálculo do JCP,
considerando-se os limites possíveis para cada um dos anos calendário isoladamente, ter sido
efetuado corretamente, bem como a tese de que não houve postergação no recolhimento de IRPJ
e de CSLL, não são aptas a interferir no raciocínio neste voto desenvolvido, uma vez que não se
admite a contabilização de JCP, juros ficticiamente criados pela legislação fiscal, em período
distinto ao que se refere o patrimônio líquido sobre o qual os juros serão imputados.
Pertinente observar que, neste contexto, não há que se falar em inobservância do
regime de escrituração, e de eventual antecipação de pagamento dos tributos incidentes sobre o
lucro. A tributação foi devida no passado porque a sociedade não optou por destacar parte da
base de cálculo como juros sobre capital próprio, e assim descaracterizála como lucro.
A respeito da pretensa postergação, como bem observou o Conselheiro Wilson
Fernandes Guimarães no voto condutor do Acórdão no 130200.465:
As disposições dos artigos 247 e 273 do RIR/99, não custa repisar, não guardam relação
com a matéria submetida a exame, eis que não estamos diante nem de valores que
competem a outro período de apuração nem de postergação de pagamento de imposto.
Despicienda, assim, a análise dos efeitos decorrentes da aplicação dos dispositivos
acima mencionados.
No que diz respeito ao pronunciamento do Superior Tribunal de Justiça, cabe,
apenas, destacar a ausência de efeito vinculante. Além do mais, tal precedente somente permite a
dedução pelo regime de caixa, ou seja, quando do efetivo pagamento, e não pelo mero
creditamento do JCP em conta de passivo, como requer a recorrente.

Assim sendo, voto por negar provimento ao recurso em relação à matéria.
(documento assinado digitalmente)
Fernando Brasil de Oliveira Pinto

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