Tribunal: CARF
Processo: 10166.726266/2016-12
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: NEUDSON CAVALCANTE ALBUQUERQUE
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção / Segunda Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-07-21
Data de publicação: 2021-08-12

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2007
DENÚNCIA ESPONTÂNEA. MULTA DE MORA.
A denúncia espontânea exclui a multa de mora.
COMPENSAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA.
O instituto da denúncia espontânea também se efetiva através do pedido de compensação (PER/DCOMP), ainda que sujeito a posterior homologação.

Inteiro teor:
S1-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10166.726266/2016-12
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1201-005.024 – 1a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
21 de julho de 2021
Recorrente
EMPRESA BRASILEIRA DE CORREIOS E TELEGRAFOS
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2007
DENÚNCIA ESPONTÂNEA. MULTA DE MORA.
A denúncia espontânea exclui a multa de mora.
COMPENSAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA.
O instituto da denúncia espontânea também se efetiva através do pedido de
compensação (PER/DCOMP), ainda que sujeito a posterior homologação.

Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento ao
recurso voluntário. Vencidos os Conselheiros Efigênio de Freitas Júnior e Sérgio Magalhães
Lima, que votaram por negar provimento ao recurso. Este julgamento seguiu a sistemática dos
recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão no 1201-005.022, de 21 de julho
de 2021, prolatado no julgamento do processo 10166.728600/2016-72, paradigma ao qual o
presente processo foi vinculado.

(documento assinado digitalmente)
Neudson Cavalcante Albuquerque – Presidente Redator
Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Efigênio de Freitas Júnior,
Jeferson Teodorovicz, Wilson Kazumi Nakayama, Fredy José Gomes de Albuquerque, Sérgio
Magalhães Lima, Lucas Issa Halah (Suplente convocado), Thiago Dayan da Luz Barros
(Suplente convocado) e Neudson Cavalcante Albuquerque (Presidente).
Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o e 2o, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adoto neste relatório o relatado no
acórdão paradigma.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10166.726266/2016-12
Fl. 162
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 1201-005.024 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10166.726266/2016-12

Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face de acórdão de primeira
instância que julgou improcedente manifestação de inconformidade, cujo objeto era a reforma do
Despacho Decisório proferido pela unidade de origem, que homologou parcialmente pedido de
compensação apresentado pelo contribuinte para compensar débito próprio com crédito de
pagamento indevido ou maior de IRPJ - lucro real trimestral.
Despacho Decisório homologou parcialmente a compensação por insuficiência de
crédito. Os argumentos da manifestação de inconformidade estão resumidos no relatório do
acórdão recorrido, o qual manteve a não homologação sob o fundamento de que não se aplica o
benefício da denúncia espontânea aos casos em que o sujeito passivo compensa o débito
confessado com atraso, mediante apresentação de declaração de compensação (Dcomp).
Cientificado do acórdão recorrido, o contribuinte interpôs recurso voluntário em
que reitera a existência do direito creditório postulado, requer a homologação da compensação, e
aduz, em síntese, que o pedido de compensação via PER/Dcomp é forma de quitação tanto
quanto o pagamento em pecúnia e caracteriza denúncia espontânea. Defende ainda a orientação
prevista na Nota Técnica Cosit no 01, de 2012.
É o relatório.
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto condutor consignado no
acórdão paradigma como razões de decidir: 1
O recurso voluntário é tempestivo e atende aos pressupostos de admissibilidade.
Trata-se de Dcomp em que o contribuinte compensou débito próprio com
crédito de pagamento indevido ou maior de IRPJ - lucro real trimestral, com
período de apuração, 09/2010. A homologação foi parcial face à insuficiência
de crédito.
A recorrente aponta que diferença referente à parte não homologada decorre da
incidência de multa de mora de 20%, a qual considera indevida, por entender
que a compensação caracteriza denúncia espontânea, nos termos do art. 138 do
CTN.
A controvérsia principal referente ao mérito, portanto, cinge-se à possibilidade –
ou não - de utilização da compensação como instrumento da denúncia
espontânea.
Da Denúncia Espontânea e a Exclusão da Multa de Mora
O objeto principal da lide é justamente o reconhecimento da exclusão – ou não
– da multa de mora – no âmbito da denúncia espontânea prevista no art. 138 do

1 Deixa-se de transcrever o voto do relator, que pode ser consultado no acórdão paradigma desta decisão,
transcrevendo o entendimento majoritário da turma, expresso no voto vencedor do redator designado.
Fl. 163
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 1201-005.024 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10166.726266/2016-12

CTN, especialmente no que tange à aplicação de multa de mora nos termos do
art. 61 da Lei 9430/1996, que assim dispõe:
Art. 61 da Lei n° 9.430/96. Art. 61. Os débitos para com a União, decorrentes de
tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, cujos
fatos geradores ocorrerem a partir de 1o de janeiro de 1997, não pagos nos
prazos previstos na legislação específica, serão acrescidos de multa de mora,
calculada à taxa de trinta e três centésimos por cento, por dia de atraso.
§ 1o A multa de que trata este artigo será calculada a partir do primeiro dia
subseqüente ao do vencimento do prazo previsto para o pagamento do tributo ou
da contribuição até o dia em que ocorrer o seu pagamento.
§ 2o O percentual de multa a ser aplicado fica limitado a vinte por cento.
§ 3o Sobre os débitos a que se refere este artigo incidirão juros de mora
calculados à taxa a que se refere o § 3o do art. 5o, a partir do primeiro dia do
mês subseqüente ao vencimento do prazo até o mês anterior ao do pagamento e
de um por cento no mês de pagamento.
Historicamente, o instituto da denúncia espontânea, antigo no ordenamento
jurídico e que antecede até mesmo ao Projeto que originou o Código Tributário
Nacional, já aparecia na antiga Consolidação das Leis do Impôsto de Consumo,
Decreto n.26.149 de 1949, no artigo 200, posteriormente renumerado como
artigo 201 pelo Decreto 2974/1956: “Art. 201: Os contribuintes que procurarem
espontaneamente a repartição arrecadadora antes de qualquer procedimento
fiscal, para sanar qualquer irregularidade ou recolher imposto devido à Fazenda
Nacional, poderão ser atendidos dentro de dez (10) dias, contados da data do
requerimento, independentemente de qualquer penalidade” (grifo nosso).
Já consagrado no ordenamento jurídico, conforme destacou o próprio Rubens
Gomes de Sousa (SOUSA, Relatório apresentado e aprovado pela Comissão
Especial nomeada pelo Ministro da Fazenda para elaborar o Projeto de Código
Tributário Nacional. In: Trabalhos da Comissão Especial do Código Tributário
Nacional. Rio de Janeiro, 1954, p. 245), o instituto também foi inserido por
Rubens Gomes de Sousa, por ocasião do Anteprojeto de Código Tributário
Brasileiro, de 1953, no artigo 289: “Art.289. Excluem a punibilidade: I. A
denúncia espontânea da infração pelo respectivo autor ou seu representante,
antes de qualquer ação fiscal, acompanhada pelo pagamento, no próprio ato, do
tributo devido e dos juros de mora, ou do depósito da importância arbitrada pela
autoridade administrativa competente, se o montante do tributo devido depender
de apuração; II. O erro de direito ou sua ignorância, quando escusáveis” (grifo
nosso) (SOUSA, Rubens Gomes de. Anteprojeto de Código Tributário
Brasileiro. In: Trabalhos da Comissão Especial do Código Tributário Nacional.
Rio de Janeiro, 1954, p.339-340).
O artigo 289, após revisões e aperfeiçoamentos, originou o artigo 174 do
Projeto de Código Tributário Brasileiro de 1954, no capítulo IV (da
responsabilidade por infrações): Art.174 – A responsabilidade é excluída pela
denúncia espontânea da infração, acompanhada do pagamento do tributo devido
e dos juros da mora, ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade
administrativa, quando o montante do tributo devido dependa de apuração.
Parágrafo Único – Não se considera espontânea a denúncia apresentada do
início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização”
Fl. 164
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 4 do Acórdão n.o 1201-005.024 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10166.726266/2016-12

(grifo nosso) (Código Tributário Brasileiro (Projeto), SOUZA DINIZ, Códigos
Tributários Alemão, Mexicano e Brasileiro. Rio de Janeiro: Edições
Financeiras, 1965, p. 522).
Dessa evolução legislativa originou-se o art. 138 do Código Tributário
Nacional, com poucas alterações em sua estrutura: “Art. 138. A
responsabilidade
é
excluída
pela
denúncia
espontânea
da
infração,
acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de
mora, ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa,
quando o montante do tributo dependa de apuração. Parágrafo único. Não se
considera espontânea a denúncia apresentada após o início de qualquer
procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a
infração”.
Observe-se que em todas as configurações históricas do instituto sempre
apareceu em destaque a “exclusão da penalidade ou da responsabilidade por
infrações”, quando o contribuinte se socorria do instituto.
Perceba-se que em toda evolução legislativa do instituto, sempre transparecia
claro que a denúncia espontânea deveria ser compreendida como estímulo ao
contribuinte autodenunciar-se e realizar o pagamento independente de qualquer
penalidade, acrescidas apenas de juros de mora. Ambos ganhariam, o Fisco com
o recebimento do tributo antes desconhecido e o contribuinte, que afastaria o
risco de eventual ação fiscal e aplicações de penalidades decorrentes.
Ocorre que, nesse contexto, a aplicação da multa de mora, não obstante a
pertinente fundamentação trazida pelo Acórdão, transpassa as finalidades do
instituto, afinal, a multa, enquanto penalidade pecuniária, ainda que considerada
de mora, é penalidade (sanção), razão pela qual em sua estrutura não se
distancia da multa punitiva, quando no máximo pela natureza da infração
legalmente prevista.
Em outras palavras, a aplicação da multa de mora acrescida dos juros de mora e
do pagamento do tributo devido desnatura o instituto da denúncia espontânea
previsto no art.138 do CTN, que perde sua força historicamente compreendida
como um “estímulo” ao contribuinte que, verificando o erro até então
desconhecido pela administração tributária, procura corrigi-lo.
A aplicação ou exclusão da multa de mora na denúncia espontânea também já
foi objeto de diversas decisões judiciais, motivo pelo qual chegou a ser julgada
sob a sistemática dos recursos repetitivos, no STJ, nos termos do artigo 543-C
da Lei no 5.869/73, antigo Código de Processo Civil, no julgamento do Resp no
1.149.022/SP, acórdão de relatoria do Ministro Luiz Fux, publicado em
24/06/2010 e cujo trânsito em julgado se deu em 30/08/2010:
PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE
CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. IRPJ E CSLL.
TRIBUTOS
SUJEITOS
A
LANÇAMENTO
POR
HOMOLOGAÇÃO.
DECLARAÇÃO PARCIAL DE DÉBITO TRIBUTÁRIO ACOMPANHADO
DO
PAGAMENTO
INTEGRAL.
POSTERIOR
RETIFICAÇÃO
DA
DIFERENÇA A MAIOR COM A RESPECTIVA QUITAÇÃO. DENÚNCIA
ESPONTÂNEA. EXCLUSÃO DA MULTA MORATÓRIA. CABIMENTO. 1.
A denúncia espontânea resta configurada na hipótese em que o contribuinte, após
efetuar a declaração parcial do débito tributário (sujeito a lançamento por
Fl. 165
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 5 do Acórdão n.o 1201-005.024 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10166.726266/2016-12

homologação) acompanhado do respectivo pagamento integral, retifica-a (antes
de qualquer procedimento da Administração Tributária), noticiando a existência
de diferença a maior, cuja quitação se dá concomitantemente. 2. Deveras, a
denúncia espontânea não resta caracterizada, com a conseqüente exclusão da
multa moratória, nos casos de tributos sujeitos a lançamento por homologação
declarados pelo contribuinte e recolhidos fora do prazo de vencimento, à vista ou
parceladamente, ainda que anteriormente a qualquer procedimento do Fisco
(Súmula 360/STJ) (Precedentes da Primeira Seção ...). 3. É que "a declaração do
contribuinte elide a necessidade da constituição formal do crédito, podendo este
ser
imediatamente
inscrito
em
dívida
ativa,
tornando-se
exigível,
independentemente de qualquer procedimento administrativo ou de notificação
ao contribuinte" (REsp 850.423/SP, Rel. Ministro Castro Meira ...). 4. Destarte,
quando o contribuinte procede à retificação do valor declarado a menor
(integralmente recolhido), elide a necessidade de o Fisco constituir o crédito
tributário atinente à parte não declarada (e quitada à época da retificação), razão
pela qual aplicável o benefício previsto no artigo 138, do CTN. (...) 6.
Conseqüentemente, merece reforma o acórdão regional, tendo em vista a
configuração da denúncia espontânea na hipótese sub examine . 7. Outrossim,
forçoso consignar que a sanção premial contida no instituto da denúncia
espontânea exclui as penalidades pecuniárias, ou seja, as multas de caráter
eminentemente punitivo, nas quais se incluem as multas moratórias,
decorrentes da impontualidade do contribuinte. 8. Recurso especial provido.
Acórdão submetido ao regime do artigo 543C, do CPC, e da Resolução STJ
08/2008.
Também merece menção o Acórdão da CSRF (no 9303-008.423, de
15/04/2019), que posicionou-se sobre o acórdão do STJ supra referido:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de
apuração: 01/04/2000 a 30/04/2000 MULTA DE MORA. PAGAMENTO EM
ATRASO, MAS ANTERIOR À APRESENTAÇÃO DA DCTF E ANTES DO
INÍCIO DE QUALQUER PROCEDIMENTO FISCAL. AFASTAMENTO, POR
FORÇA
DE
DECISÃO
JUDICIAL
VINCULANTE,
NA
FORMA
REGIMENTAL.
Havendo decisão definitiva do STJ, na sistemática dos recursos repetitivos, no
sentido de afastar a cobrança da multa de mora por pagamento em atraso, feito
anterior ou até concomitantemente à apresentação da DCTF na qual o débito foi
confessado, desde que antes do início de qualquer procedimento fiscal, por
considerar, que, nestes casos, configura-se a denúncia espontânea do art. 138 do
CTN, ela deverá ser reproduzida pelos conselheiros no julgamento dos recursos
no âmbito do CARF, por força regimental
Tal posicionamento gerou também a seguinte ementa representativa dos
julgados da CSRF:
DENÚNCIA ESPONTÂNEA. RECOLHIMENTO DO TRIBUTO ANTES DA
SUA CONFISSÃO EM DCTF. EXCLUSÃO DA MULTA DE MORA. O
recolhimento do tributo anteriormente à sua confissão em DCTF retificadora
configura denúncia espontânea para fins de exclusão da multa de mora.
Aplicação de entendimento do STJ em julgamento de recursos repetitivos,
conforme determina o art. 62, §2o, do RICARF.
No mesmo sentido já se posicionou também o Acórdão n. 3302-008.899, da 3a
Seção de Julgamento do CARF:
Fl. 166
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 6 do Acórdão n.o 1201-005.024 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10166.726266/2016-12

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração:
01/01/2004 a 31/12/2004 MULTA DE MORA. PAGAMENTO EM ATRASO,
MAS ANTERIOR À APRESENTAÇÃO DA DCTF RETIFICADORA E
ANTES
DO
INÍCIO
DE
QUALQUER
PROCEDIMENTO
FISCAL.
AFASTAMENTO, POR FORÇA DE DECISÃO JUDICIAL VINCULANTE,
NA FORMA REGIMENTAL. Havendo decisão definitiva do STJ, na
sistemática dos recursos repetitivos, no sentido de afastar a cobrança da multa de
mora por pagamento em atraso, feito anterior ou até concomitantemente à
apresentação da DCTF na qual o débito foi confessado, e desde que antes do
início de qualquer procedimento fiscal, por considerar, que, nestes casos,
configura-se a denúncia espontânea do art. 138 do CTN, ela deverá ser
reproduzida pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF,
por força regimental.
Ainda, entende-se que a situação em tela, no mesmo sentido, está acobertada
pelo art. 62 do Regimento Interno do CARF:
Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a
aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob
fundamento de inconstitucionalidade. § 1o O disposto no caput não se aplica aos
casos de tratado, acordo internacional, lei ou ato normativo: I - que já tenha sido
declarado inconstitucional por decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal. I
- que já tenha sido declarado inconstitucional por decisão definitiva plenária do
Supremo Tribunal Federal; (Redação dada pela Portaria MF no 39, de 2016) II -
que fundamente crédito tributário objeto de: a) Súmula Vinculante do Supremo
Tribunal Federal, nos termos do art. 103-A da Constituição Federal; b) Decisão
do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de Justiça, em sede de
julgamento realizado nos termos do art. 543-B ou 543-C da Lei no 5.869, de
1973- Código de Processo Civil (CPC), na forma disciplinada pela
Administração Tributária; b) Decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal ou
do Superior Tribunal de Justiça, em sede de julgamento realizado nos termos dos
arts. 543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no
13.105, de 2015 - Código de Processo Civil, na forma disciplinada pela
Administração Tributária; (Redação dada pela Portaria MF no 152, de 2016) c)
Dispensa legal de constituição ou Ato Declaratório da Procuradoria-Geral da
Fazenda Nacional (PGFN) aprovado pelo Ministro de Estado da Fazenda, nos
termos dos arts. 18 e 19 da Lei no 10.522, de 19 de julho de 2002; d) Parecer do
Advogado-Geral da União aprovado pelo Presidente da República, nos termos
dos arts. 40 e 41 da Lei Complementar no 73, de 10 de fevereiro de 1993; e e)
Súmula da Advocacia-Geral da União, nos termos do art. 43 da Lei
Complementar no 73, de 1973. e) Súmula da Advocacia-Geral da União, nos
termos do art. 43 da Lei 73 Complementar no 73, de 1993. (Redação dada pela
Portaria MF no 39, de 2016) § 2o As decisões definitivas de mérito, proferidas
pelo Supremo Tribunal Federal e pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria
infraconstitucional, na sistemática prevista pelos arts. 543-B e 543-C da Lei no
5.869, de 1973 - Código de Processo Civil (CPC), deverão ser reproduzidas
pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF. § 2o As
decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal e pelo
Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática dos
arts. 543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no
13.105, de 2015 - Código de Processo Civil, deverão ser reproduzidas pelos
conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF. (Redação dada
pela Portaria MF no 152, de 2016)
Tal entendimento acompanha os seguintes julgados na Primeira Seção do
CARF:
Fl. 167
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 1201-005.024 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10166.726266/2016-12

PAGAMENTO A DESTEMPO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. MULTA DE
MORA. EXCLUSÃO Em face na inexistência de distinção entre multa punitiva
e multa moratória na expressa disposição do art. 138 do CTN, é indevida a
aplicação de multa moratória quando reste configurada a hipótese de denúncia
espontânea. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. COMPENSAÇÃO. HIPÓTESE DE
EXTINÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. POSSIBILIDADE A compensação
é hipótese de extinção do crédito tributário contida na acepção do termo
“pagamento” ínsito no art. 138 do CTN. ( Acórdão no 1302-002.372 - Sessão de
19 de setembro de 2017)
DENÚNCIA ESPONTÂNEA. EXCLUSÃO DA MULTA MORATÓRIA.
COMPROVAÇÃO DO RECOLHIMENTO DE DÉBITO NÃO CONSTITUÍDO
ANTES DE PROCEDIMENTO FISCALIZATÓRIO. OCORRÊNCIA EFICAZ.
A denúncia espontânea resta configurada na hipótese em que o contribuinte, após
efetuar a declaração apenas parcial de um débito tributário (sujeito a lançamento
por homologação) acompanhado do respectivo adimplemento, procede
voluntariamente (antes de qualquer procedimento de fiscalização) à quitação do
valor remanescente, simultânea ou posteriormente noticiando ao Fisco da
existência daquela diferença. Matéria julgada pelo E. STJ (REsp no
1.149.022/SP), na sistemática dos recursos repetitivos. (Acórdão no 1402-
002.420 - Sessão de 22 de março de 2017)
Portanto, verificado o pagamento pretérito à declaração e configurada a
denúncia espontânea, não se deve aplicar a multa de mora, sob pena de
desnaturar o próprio instituto em tela e descumprir o teor do Acórdão proferido
pelo STJ em sede de recursos repetitivos e em consonância com o atual
Regimento Interno do CARF.
Da possibilidade da compensação tributária como mecanismo para a
configuração da denúncia espontânea
O segundo aspecto a ser enfrentado refere-se à possibilidade da compensação
ser utilizada como pagamento para autorizar os efeitos da denúncia espontânea
nos termos do art.138 do CTN.
Embora reconheça que o tema em si comporta inerentes divergências, bem
discutidas no âmbito dessa Corte Administrativa, com diversos julgados
caminhando em diferentes sentidos (seja na compreensão da expressão
pagamento em sentido estrito ou amplo no art.138) em análise dos arts. 156, I, e
arts. 157 a 164 do CTN, ou em sentido lato, como forma de adimplemento da
obrigação. Numa acepção estrita, a expressão “pagamento” não poderia ser
atribuída à compensação do crédito, mesmo que anterior à qualquer
procedimento fiscal, não afastando portanto a responsabilidade por multas,
inclusive moratórias. Por outro lado, numa acepção ampla, a compensação –
enquanto modalidade de extinção do crédito – teria o mesmo efeito do
pagamento. A 1a CSRF já se manifestou em manter uma compreensão estrita da
expressão pagamento, não reconhecendo a denúncia espontânea em
compensações (Acórdão n.9101-002.969), por sua vez baseada em julgados do
STJ (AResp n.174.514/CE e AgRg no Resp n.1.461.757/RS). Houve também
mudanças no entendimento da 1a CSRF, com a posição ampla (Acórdão n.9101-
003.687), especialmente baseada no argumento de que a expressão pagamento é
utilizada em diversas ocasiões no CTN em sentido amplo, como “adimplemento
da obrigação”, considerando que a compensação, por possuir efeito extintivo,
sob condição resolutória, teria os mesmos efeitos do pagamento. Por outro lado,
caso não adimplida, perderia a eficácia a denúncia espontânea, com a cobrança
Fl. 168
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 1201-005.024 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10166.726266/2016-12

do débito tributário acrescido da multa. Outros julgados, como na 3a CSRF
(Acórdão
n.9303-004.985),
considerou
que
a
expressão
“pagamento
antecipado” era equivalente à “adimplemento”, já que possuía eficácia extintiva
da compensação, mesmo que sujeita à homologação. Já houve também
entendimentos (Acórdão n. 9303-006.011, 3a CSRF) no sentido de que a
compensação, ao contrário do pagamento, não extinguiria imediatamente o
crédito tributário, pois sujeita à homologação. Logo, não seria equiparável à
hipótese do art.138 do CTN.
Por outro lado, conforme contextualiza Carlos Augusto Daniel Neto,
“A posição que passou a prevalecer apontou inicialmente que nos trabalhos da
comissão de elaboração do CTN já se vinculava a denúncia espontânea à
reparação ou regularização da infração, não restringindo o alcance apenas ao
pagamento, mas a qualquer meio de satisfação do Erário. Em seguida, aduziu
que a distinção semântica entre os termos “pagamento” e “compensação” é
utilizada em parte específica da legislação, enquanto no restante do CTN, a
expressão “pagamento” é utilizada de forma indiscriminada, como sinônimo de
“adimplemento”, trazendo diversas menções do Código para ilustrar esse
argumento, com destaque ao art.165, que dá direito “à restituição “seja qual for a
modalidade do seu pagamento”. (NETO, Carlos Augusto Daniel. A
Compensação Tributária como meio de realização da denúncia espontânea. In:
PINTO, Alexandre Evaristo; NETO, Carlos Augusto Daniel; RIBEIRO, Diego
Diniz; Fernando Brasil de Oliveira Pinto. Direto do CARF. Escritos Analíticos
sobre a jurisprudência do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, p. 42-
47)
Outros argumentos também rebatidos é de que o pagamento extingue
necessariamente imediatamente o crédito tributário, havendo a hipótese do
cheque, que só se extingue após o resgate, por exemplo. Também argumentam
que o CTN não exige que a compensação se sujeite à homologação, já que o art.
170 do CTN “franqueia à Lei estipular condições e garantias para sua realização
, mas essa exigência decorre do art.74, parágrafo 2a da Lei 9430/1996 – desse
modo não pode o estabelecimento de garantias para a compensação, por lei
federal, alterar a interpretação do art.138, de hierarquia superior na cadeia
normativa”. (NETO, Carlos Augusto Daniel. A Compensação Tributária como
meio de realização da denúncia espontânea. In: PINTO, Alexandre Evaristo;
NETO, Carlos Augusto Daniel; RIBEIRO, Diego Diniz; Fernando Brasil de
Oliveira Pinto. Direto do CARF. Escritos Analíticos sobre a jurisprudência do
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, p. 42-47)
Considero, assim, que se deve realizar interpretação ampla da expressão
“pagamento”, conforme consta no art. 138, inclusive abarcando a
“compensação”, pois melhor se coaduna à teleologia da norma jurídica
indicada. Se o legislador tributário concedeu diferentes modalidades de
adimplemento da obrigação tributária, parece-me que não pretendia o
legislador, na confecção do art.138, do CTN, em análise histórica e teleológica,
restringir as possibilidades de adimplemento da obrigação tributária na hipótese
legal do art. 138 do CTN. Se a compensação tem o condão de extinguir o
crédito tributário, ainda que sob condição de posterior homologação e desde que
feita antes de qualquer procedimento fiscal, e possuindo o mesmo efeito do
pagamento, desde que integral ao débito que se propõe a compensar, deve-se
atribuir interpretação que se coadune com as finalidades almejadas pelo próprio
art.138 do CTN.
Fl. 169
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 1201-005.024 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10166.726266/2016-12

Em última análise, a possibilidade de compensação para autorizar a denúncia
espontânea está igualmente conectada à segurança jurídica e à boa-fé nas
relações tributárias (MARRAFON, Marco Aurélio; DAYAN, Thiago. A crise
de segurança jurídica no direito brasileiro: o caso do pagamento na denúncia
espontânea através da compensação tributária. In: Revista da Faculdade de
Direito da UERJ, n. 37, junho de 2020, p.01-19).
Portanto, transmitida a PER/DCOMP e declarada espontaneamente ao Fisco a
diferença equivocadamente não declarada antes do início de qualquer
procedimento fiscal, entende-se que o Recorrente está amparado pelo instituto
da denúncia espontânea, não se aplicando a multa de mora.
Conclusão
Diante do exposto, voto para DAR PROVIMENTO ao Recurso Voluntário,
excluindo a multa de mora do débito a ser compensado pelo contribuinte, nos
termos do art.138 do CTN e, por conseguinte, reconhecendo o direito creditório
pleiteado pelo recorrente.
É como voto.
CONCLUSÃO
Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de tal sorte que as razões de decidir
nela consignadas são aqui adotadas.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o e 2o do art. 47 do anexo II
do RICARF, reproduzo o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar provimento ao
recurso voluntário.

(documento assinado digitalmente)
Neudson Cavalcante Albuquerque – Presidente Redator

Fl. 170
DF CARF MF
Documento nato-digital